# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 6f28a1eb-7e20-5960-aee3-24df4c6868d3
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2011-10-25
**Language:** it
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 25.10.2011 A-8358/2010
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-8358-2010_2011-10-25.pdf

## Full Text

Bundesve rwa l t ungsge r i ch t

T r i buna l   adm in i s t r a t i f   f édé ra l

T r i buna l e   ammin i s t r a t i vo   f ede ra l e

T r i buna l   adm in i s t r a t i v   f ede ra l

Corte I
A­8358/2010

Sen t e n z a   d e l   2 5   o t t o b r e   2 0 1 1

Composizione Giudici Salome Zimmermann (presidente del collegio), 
Charlotte Schoder, Markus Metz, 
cancelliera Sara Friedli.

Parti A._______, 
patrocinato da …, 
ricorrente, 

contro

Amministrazione federale delle contribuzioni,
Assistenza amministrativa USA,
Eigerstrasse 65, 3003 Berna,   
autorità inferiore. 

Oggetto Assistenza amministrativa (CDI­USA).

A­8358/2010

Pagina 2

Fatti:

A. 
La  Confederazione  Svizzera  (di  seguito:  Svizzera)  e  gli  Stati  Uniti 
d'America  (di  seguito:  USA)  hanno  concluso  il  19  agosto  2009  un 
Accordo  concernente  la  domanda  di  assistenza  amministrativa 
presentata  dall'Internal  Revenue  Service  degli  USA  relativa  a UBS SA, 
una società anonima di diritto svizzero (di seguito: Accordo 09; RU 2009 
5669). La Svizzera si è impegnata a esaminare la domanda di assistenza 
amministrativa  presentata  dagli  USA  sulla  base  dei  criteri  stabiliti 
nell'Allegato  all'Accordo  09  e  conformemente  alla  Convenzione  del 
2 ottobre 1996 tra  la Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'America 
per  evitare  le  doppie  imposizioni  in  materia  di  imposta  sul  reddito  (di 
seguito: CDI­USA 96; RS 0.672.933.61). Tramite  il suddetto Accordo,  la 
Svizzera si è altresì impegnata a dare seguito alla domanda di assistenza 
amministrativa formulata dagli USA riguardante circa 4'450 conti aperti o 
chiusi presso UBS SA e a istituire un'unità operativa speciale mediante la 
quale  l'Amministrazione  federale  delle  contribuzioni  (di  seguito:  AFC) 
fosse  in  grado  di  emanare  le  prime  500  decisioni  finali  riguardanti  la 
trasmissione  delle  informazioni  richieste  entro  90  giorni  dalla  ricezione 
della  domanda  di  assistenza  amministrativa  e  le  decisioni  rimanenti, 
progressivamente entro 360 giorni dalla ricezione della domanda.

B. 
Il 31 agosto 2009 l'autorità fiscale americana (Internal Revenue Service in 
Washington,  di  seguito:  IRS)  ha  presentato  all'AFC  una  domanda  di 
assistenza  amministrativa  sulla  base  dell'Accordo  09.  Tale  domanda 
fondata  sull'art.  26  CDI­USA  96,  sul  relativo  Protocollo  d'Accordo  e  sul 
Mutuo accordo del 23 gennaio 2003 concernente l'interpretazione dell'art. 
26  CDI­USA  96  (di  seguito:  Accordo  03;  pubblicato  in: 
PESTALOZZI/LACHENAL/PATRY  [curato  da  SILVIA  ZIMMERMANN  con  la 
collaborazione  di  MARION  VOLLENWEIDER],  Rechtsbuch  der 
schweizerischen Bundessteuern, Therwil, gennaio 2010, vol. 4, cifra I B h 
69,  allegato  1  per  la  versione  in  inglese  e  allegato  4  per  la  versione  in 
tedesco).  L'IRS  ha  richiesto  informazioni  concernenti  i  contribuenti 
americani  che  nel  periodo  1° gennaio  2001  –  31 dicembre  2008 
disponevano del diritto di firma o di un altro diritto di disposizione dei conti 
bancari detenuti, sorvegliati o gestiti da una divisione di UBS SA oppure 
da  una  delle  sue  succursali  o  filiali  in  Svizzera  (di  seguito:  UBS  SA). 
Trattavasi  dei  conti  per  i  quali  UBS  SA  (1) non  era  in  possesso  del 
modulo "W­9" sottoscritto dal contribuente e (2) non aveva annunciato al 

A­8358/2010

Pagina 3

fisco statunitense tramite il modulo "1099" a nome del relativi contribuenti, 
nei tempi e nella forma richiesti, i prelevamenti effettuati da questi ultimi.

C. 
Il  1°  settembre  2009  l'AFC  ha  emanato  una  decisione  nei  confronti  di 
UBS SA concernente l'edizione di documenti ai sensi dell'art. 20d cpv. 2 
dell'Ordinanza del 15 giugno 1998 concernente la convenzione svizzero­
americana  di  doppia  imposizione  (OCDI­USA,  RS  672.933.61). 
Tramite detta  decisione,  l'autorità  federale  ha  deciso  di  avviare  la 
procedura di assistenza amministrativa e ha richiesto all'istituto bancario, 
nei  termini  di  cui  all'art.  4  dell'Accordo  09,  di  trasmettere  l'intera 
documentazione  relativa  ai  clienti  la  cui  situazione  poteva  rientrare  nel 
campo di applicazione dei criteri previsti nell'Allegato all'Accordo 09.

D. 
Il  Tribunale  amministrativo  federale  (TAF),  nella  sentenza  A­7789/2009 
del 21 gennaio 2010 (pubblicata parzialmente in DTAF 2010/7) ha accolto 
un  ricorso  contro  una  decisione  finale  dell'AFC  concernente  una 
contestazione di  cui  alla  categoria  cifra 2  lett. A/b  (in  seguito:  categoria 
2/A/b)  dell'Allegato  all'Accordo  09,  sancendo  che  tale  Accordo 
rappresenta una cosiddetta composizione amichevole ai sensi dell'art. 25 
CDI­USA che non può né modificare né completare  la vigente CDI­USA 
96.  Dovendo  quindi  far  riferimento  a  tale  Convenzione,  l'assistenza 
amministrativa dev'essere accordata unicamente  in caso di  frode  fiscale 
ma  non  di  sottrazione  d'imposta.  Sulla  base  della  succitata  sentenza, 
dopo  ulteriori  negoziazioni,  Svizzera  e  USA  hanno  quindi  sottoscritto  il 
31 marzo  2010  un  Protocollo  d'emendamento  dell'Accordo  tra  la 
Confederazione  Svizzera  e  gli  Stati  Uniti  d'America  concernente  la 
domanda di assistenza amministrativa relativa a UBS SA, una società di 
diritto svizzero, presentata dall'Internal Revenue Service degli Stati Uniti 
d'America,  firmato  a  Washington  il  19  agosto  2009  (Protocollo 
d'emendamento  dell'Accordo  di  assistenza  amministrativa;  pubblicato  in 
via  straordinaria  il  7  aprile  2010,  RU  2010  1459;  di  seguito:  Protocollo 
10).  Giusta  l'art. 3 cpv.  2  Protocollo  10,  esso  è  stato  applicato  a  titolo 
provvisorio fin dalla sua sottoscrizione, ovverosia dal 31 marzo 2010.

E. 
L'Accordo 09 e il Protocollo 10 sono quindi stati approvati dall'Assemblea 
federale  tramite  il  Decreto  federale  del  17  giugno  2010  che  approva 
l'Accordo  tra  la  Confederazione  Svizzera  e  gli  Stati  Uniti  d'America 
concernente la domanda di assistenza amministrativa relativa a UBS SA 
e  il Protocollo d'emendamento  (RU 2010 2907) e  il Consiglio  federale è 

A­8358/2010

Pagina 4

stato autorizzato a  ratificare  l'Accordo 09 e  il Protocollo 10. La versione 
consolidata  dell'Accordo  09  e  del  Protocollo  10  è  denominata  qui  di 
seguito Trattato 10  (RS 0.672.933.612).  Il succitato Decreto non è stato 
sottoposto  a  referendum  in  materia  di  trattati  internazionali  giusta  l'art. 
141 cpv. 1 lett. d cifra 3 della Costituzione federale della Confederazione 
Svizzera del 18 aprile 1999 (Cost., RS 101).

F. 
Con sentenza A­4013/2010 del 15 luglio 2010 (pubblicata parzialmente in 
DTAF 2010/40) il TAF ha statuito in merito alla validità del Trattato 10.

G. 
Il  29  marzo  2010  UBS  SA  ha  trasmesso  all'AFC  un  primo  dossier 
concernente A._______, quale avente diritto economico della X._______ 
(relativo  al  conto numero 1). Successivamente,  il  28 maggio 2010 UBS 
SA  ha  trasmesso  all'AFC  un  secondo  dossier  sempre  concernente 
A._______, ma quale avente diritto economico della Y._______ (relativo 
al conto numero 2).

H. 
Nelle  sue  due  decisioni  finali  26  ottobre  2010,  l'autorità  ha  considerato 
che essendo adempiute  tutte  le condizioni poste per entrambi  i dossiers 
concernenti  A._______,  poteva  essere  concessa  l'assistenza 
amministrativa  all'IRS e  di  conseguenza,  potevano essere  trasmesse  le 
informazioni detenute dall'istituto bancario.

I. 
Per  il  tramite  del  suo  patrocinatore  A._______  (di  seguito:  ricorrente), 
quale avente diritto economico delle due società X._______ e Y._______, 
è  insorto  contro  tali  decisioni  con  ricorso  2 dicembre  2010  davanti  al 
Tribunale amministrativo federale. 

Protestando  tasse,  spese  e  ripetibili,  con  tale  atto  il  ricorrente  postula 
l'accoglimento  del  ricorso,  previa  una  serie  di  domande  processuali.  In 
limine  litis  egli  chiede  l'assunzione  di  alcuni mezzi  di  prova,  tra  cui  che 
venga fatto ordine all'autorità inferiore di produrre ogni documento atto ad 
accertare  le cifre esatte  riguardanti  i  conti  che sono stati  trattati  sino ad 
ora secondo i termini di cui all'Accordo 09, nonché il numero di conti per i 
quali  l'IRS  ha  ricevuto  informazioni  da  qualsiasi  fonte  a  partire  dal 
18 febbraio  2009  giusta  l'art.  3  cpv.  4  dell'Accordo  09.  In  via  principale 
chiede  quindi  che  l'Accordo  09  sia  dichiarato  incostituzionale,  contrario 
all'ordine  pubblico  svizzero  e  privo  di  base  legale,  con  conseguente 

A­8358/2010

Pagina 5

constatazione della nullità delle decisioni 1° settembre 2009 e 26 ottobre 
2010 rese dall'AFC.  In via subordinata sollecita  l'annullamento delle due 
decisioni  26  ottobre  2010,  sostenendo  che  il  suo  caso è  riferito  ad  una 
semplice sottrazione di imposta per la quale non è accordata l'assistenza 
amministrativa.  Egli  invoca  parimenti  una  violazione  del  suo  diritto  di 
essere  sentito,  in  relazione  alla  domanda  di  assistenza  amministrativa 
31 agosto  2009  dell'IRS,  nonché  alle  decisioni  qui  impugnate.  Ritiene 
altresì  che anche ammettendo  la  validità dell'Accordo 09, esso sarebbe 
comunque da ritenersi concluso e quindi inapplicabile, poiché la domanda 
di  assistenza  amministrativa  relativa  a  UBS  SA  sarebbe  stata 
completamente evasa:  l'AFC avrebbe trattato più di 4'450 conti,  limite di 
validità previsto dall'Accordo 09. 

J. 
Il  14  dicembre  2010  e  il  17  gennaio  2011  il  ricorrente  ha  inoltrato  due 
complementi  al  proprio  ricorso,  producendo una  serie  di  documenti  che 
proverebbero a suo dire ch'egli non è una "US person". Parimenti egli ha 
postulato l'assunzione di alcuni mezzi di prova.

K. 
Con  risposta  15  febbraio  2011,  l'AFC,  riconfermandosi  nelle  proprie 
argomentazioni, ha postulato  il  rigetto  integrale del  ricorso,  ribadendo  la 
fondatezza della  sua decisione. Essa ha  inoltre  postulato  il  rigetto  delle 
misure istruttorie richieste dal ricorrente, ritenendole in sostanza irrilevanti 
ai fini del giudizio.

L. 
Con  replica  4  aprile  2011,  il  ricorrente,  ribadendo  la  fondatezza  delle 
proprie  allegazioni,  ha  postulato  l'accoglimento  del  ricorso,  previa 
assunzione  delle  misure  istruttorie  da  egli  richieste.  Ribadendo  di  non 
essere  una  "US  person",  egli  ha  prodotto  dei  documenti  a  sostegno  di 
detta tesi.

M. 
Con duplica 26 aprile 2011, l'AFC, riconfermandosi in quanto sostenuto in 
precedenza,  ha  precisato  per  quali  motivi  il  ricorrente  andrebbe 
considerato quale "US person".

N. 
Con  scritto  27  aprile  2011,  il  ricorrente  ha  prodotto  degli  ulteriori 
documenti a sostegno della sua tesi.

A­8358/2010

Pagina 6

O.  
Con  ordinanza  12 maggio  2011  il  Tribunale  statuente  –  dando  seguito 
allo  scritto  9  maggio  2011  del  ricorrente,  con  cui  ha  sollecitato 
l'assunzione  delle  prove  richieste  in  precedenza  al  fine  di  provare 
l'inapplicabilità del Trattato 10 (versione consolidata dell'Accordo 09 e del 
Protocollo 10, cfr. sub E) – ha comunicato ad entrambe le parti che dette 
misure istruttorie verranno esaminate nella sentenza di merito.

P. 
Il  23  maggio  2011  il  ricorrente  ha  inoltrato  le  proprie  osservazioni  alla 
duplica, ribadendo quanto sostenuto nei suoi precedenti allegati.

Q. 
Con  scritto  23  maggio  2011  il  ricorrente  ha  nuovamente  postulato 
l'assunzione delle misure istruttorie da egli richieste, sostenendo in sintesi 
che  in  caso  di  mancata  assunzione  sarebbe  ravvisabile  una  violazione 
del suo diritto d'essere sentito,  ritenuto come  il Tribunale amministrativo 
sia l'ultima e l'unica istanza di ricorso a livello federale.

R. 
Con  decisione  incidentale  26  maggio  2011  il  Tribunale  statuente  ha 
rilevato che  la censura sollevata dal  ricorrente  inerente all'adempimento 
completo del Trattato 10, e con ciò la sua applicazione al caso concreto, 
deve  essere  considerata  una  mera  questione  di  diritto  sulla  quale  non 
occorre  addurre  nessuna  prova.  Perciò  i  mezzi  di  prova  da  lui  richiesti 
risultano  irrilevanti,  di  modo  che  in  questo  contesto  il  diritto  di  far 
amministrare le prove non è dato. Sottolineando infine che il ricorrente ha 
già avuto modo di esprimersi al riguardo in svariate occasioni, lo scrivente 
Tribunale  ha  poi  ribadito  che  detta  censura  verrà  giudicata  con  la 
sentenza di merito.

S. 
Con scritto 28 giugno 2011, sostenendo che attualmente sono pendenti 
dei  ricorsi  dinanzi  alla Corte europea dei  diritti  dell'uomo nell'ambito dei 
quali  è  stata  chiesta  la  condanna  della  svizzera  per  violazione  della 
Convenzione  del  4  novembre  1950  per  la  salvaguardia  dei  diritti 
dell'uomo  e  delle  libertà  fondamentali  (CEDU,  RS  0.101)  dovuta 
all'applicazione del Trattato 10,  il  ricorrente ha postulato  la sospensione 
della  presente  procedura  in  attesa  della  prima  decisione  della  Corte 
europea dei diritti dell'uomo.

A­8358/2010

Pagina 7

T.  
Con decisione incidentale 5 luglio 2011 il Tribunale statuente ha respinto 
detta richiesta, sottolineando in particolare che la sospensione dell'attuale 
procedura  è  contraria  al  principio  di  celerità,  come  pure  agli  impegni 
internazionali presi dalla Svizzera in virtù del Trattato 10.

U. 
Con  sentenza  parziale  1°  settembre  2011  lo  scrivente  Tribunale  ha 
accolto parzialmente  il  ricorso per quanto  concerne  il  dossier  relativo al 
conto numero 1, rinviando gli atti all'autorità inferiore affinché quest'ultima 
si  pronunci  nuovamente  in  merito  analizzando  le  condizioni  di  cui  alla 
categoria 2/B/a dell'Allegato al Trattato 10. Il Tribunale statuente ha infatti 
rilevato  che  è  a  torto  che  l'autorità  inferiore  ha  considerato  sufficiente 
analizzare  le  condizioni  della  categoria  2/B/a  per  il  conto  numero  2  per 
considerare  le  stesse  anche  adempiute  per  il  conto  numero  1  e 
concedere l'assistenza amministrativa per entrambi i conti.

V. 
Con  scritto  29  settembre  2011,  il  ricorrente  ha  inoltrato  dinanzi  al 
Tribunale statuente una copia delle osservazioni 28 settembre 2011, con i 
relativi  annessi,  da  egli  presentate  all'autorità  inferiore  nell'ambito  della 
nuova procedura concernente il dossier relativo al conto numero 1, nelle 
quali ribadisce di non essere una "US person".

W. 
Con  ordinanza  6  ottobre  2011,  lo  scrivente  Tribunale  ha  notificato  alle 
parti  la  sostituzione  del  giudice  Pascal  Mollard  con  il  giudice  Markus 
Metz, impartendo ad entrambe un termine scadente il 12 ottobre 2011 per 
inoltrare  un'eventuale  domanda  di  ricusazione  avverso  la  succitata 
persona.

X. 
Con  istanza  di  ricusa  11  ottobre  2011,  il  ricorrente  ha  postulato  la 
ricusazione  dell'intero  collegio  giudicante,  qualora  dovesse  essere 
accertato che il livello di conoscenza della lingua italiana dei giudici che lo 
compongono  è  insufficiente  per  comprendere  il  senso  del  ricorso  e  dei 
successivi scritti da lui introdotti.

Y. 
Ulteriori  fatti  e  argomentazioni  verranno  ripresi,  per  quanto  necessario, 
nei considerandi in diritto del presente giudizio.

A­8358/2010

Pagina 8

Diritto:

1. 

1.1. Il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le decisioni 
ai  sensi  dell'art.  5  della  Legge  federale  del  20  dicembre  1968  sulla 
procedura  amministrativa  (PA,  RS  172.021)  emanate  dalle  autorità 
menzionate  all'art.  33  della  Legge  sul  Tribunale  amministrativo  federale 
del 17 giugno 2005 (LTAF, RS 173.32), riservate le eccezioni di cui all'art. 
32  LTAF  (cfr. art.  31  LTAF).  In  particolare,  le  decisioni  finali  prese 
dall'Amministrazione  federale delle contribuzioni  in materia di assistenza 
amministrativa  sulla  base  dell'art.  26 CDI­USA  96  possono  essere 
contestate  davanti  al  Tribunale  amministrativo  federale  conformemente 
all'art. 32 a contrario LTAF  in  relazione con  l'art. 20k cpv. 1 OCDI­USA. 
La  procedura  davanti  al  Tribunale  amministrativo  federale  è  retta  dalla 
PA,  per  quanto  la  LTAF  non  disponga  altrimenti  (art.  37  LTAF).  Il 
Tribunale amministrativo  federale è dunque competente per giudicare  la 
presente vertenza.

1.2.  La  procedura  in  oggetto  inizialmente  concerneva  due  relazioni 
bancarie rientranti sotto la categoria 2/B/a di cui al citato Allegato. Poiché, 
in concreto, la decisione 26 ottobre 2010 relativa al conto numero 1 (cfr. 
doc.  A)  è  già  stata  annullata  con  sentenza  parziale  del  1°  settembre 
2011,  nel  presente  giudizio  lo  scrivente  Tribunale  procederà  all'esame 
delle censure sollevate dal ricorrente unicamente in merito alla decisione 
26 ottobre 2010 concernente il conto numero 2 (cfr. doc. B). 

1.3.  La  decisione  26  ottobre  2010  relativa  al  conto  numero  2  resa 
dall'AFC nei confronti del ricorrente è una decisione finale concernente la 
trasmissione  di  informazioni  che  può  essere  contestata  dinanzi  al 
Tribunale amministrativo federale (cfr. art. 32 a contrario LTAF e art. 20k 
cpv.  1 OCDI­USA).  Al  contrario,  ogni  decisione  anteriore  alla  decisione 
finale,  compresa  quella  relativa  a  misure  coercitive,  è  immediatamente 
esecutiva  e  può  essere  impugnata  solo  congiuntamente  alla  decisione 
finale  (art. 20k  cpv.  4  OCDI­USA).  Di  conseguenza,  la  conclusione  del 
ricorrente  tendente  a  che  la  decisione  1°settembre  2009  dell'AFC  che 
impone a UBS SA il trasferimento delle informazioni sia dichiarata nulla, è 

A­8358/2010

Pagina 9

irri­cevibile. In effetti, in virtù dell'effetto devolutivo, la decisione anteriore, 
che  è  parte  della  decisione  finale,  non  può  essere  contestata 
separatamente  (DTF  126  II  300  consid.  2a  pag.  302  e  segg., 
cfr. parimenti  decisione  del  Tribunale  amministrativo  federale  A­
6258/2010 del 14 febbraio 2011 consid. 1.4 con rinvii). 

1.4.  L'interessato  ha  la  qualità  per  ricorrere  (art.  48  cpv.  1  PA).  Il  suo 
gravame è stato  interposto  tempestivamente  (art. 20 segg., art. 50 PA), 
nel  rispetto  delle  esigenze  di  forma  e  di  contenuto  previste  dalla  legge 
(art. 52 PA). 

1.5. 

1.5.1. Giusta  l'art. 25 cpv. 2 PA,  la domanda  tendente all'ottenimento di 
una  decisione  d'accertamento  dev'essere  accolta  qualora  il  richiedente 
dimostri  di  avere  un  interesse  degno  di  protezione.  Secondo  la 
giurisprudenza,  l'autorità  può  emanare  una  decisione  d'accertamento  in 
base  agli  artt.  5  cpv.  1  lett.  b  e  25  PA,  soltanto  se  viene  comprovata 
l'esistenza  di  un  interesse  giuridico  attuale,  degno  di  protezione,  alla 
constatazione  immediata di un diritto o all'assenza dello stesso, allorché 
nessun  interesse  importante  fondato  sul  diritto  pubblico  o  privato  vi  si 
oppone  e,  a  condizione  che  l'interesse  degno  di  protezione  non  possa 
essere salvaguardato con una decisione costitutiva di diritti o di obblighi. 
Un  interesse  di  fatto  è  sufficiente,  purché  si  tratti  di  un  interesse 
immediato.  L'interesse  degno  di  protezione  fa  difetto  quando  è 
proponibile una decisione condannatoria. Questa restrizione si applica sia 
in  ambito  civile  che  in  quello  amministrativo,  nel  senso  che  il  diritto  di 
ottenere  una  decisione  di  accertamento  è  sussidiario  a  quello 
dell'ottenimento  di  una  decisione  condannatoria  (cfr. DTF  129  V  289 
consid.  2.1  e  DTF  114  IV  203  consid.  2c  con  riferimenti,  decisione  del 
Tribunale  amministrativo  federale  A­6903/2010  del  23 marzo  2011 
consid.  1.4.1  e  A­6556/2010  del  7  gennaio  2011  consid. 1.6.1  con 
riferimenti;  decisione  del  Tribunale  Cantonale  delle  Assicurazioni  della 
Repubblica e Cantone Ticino del 25 novembre 1993 apparsa in Rivista di 
diritto amministrativo e  tributario  ticinese  [RDAT]  I­1994, n. 76, pag. 199 
con i numerosi rinvii a giurisprudenza e dottrina). 

1.5.2.  In  concreto,  la  domanda  formulata  dal  ricorrente  nel  petitum  del 
proprio  ricorso,  tendente  a  che  il  Tribunale  amministrativo  federale 
dichiari  che  l'Accordo  09  è  incostituzionale,  contrario  all'ordine  pubblico 
svizzero,  rispettivamente  privo  di  base  legale  e  che  quindi  non  è 
vincolante  per  le  autorità  giudiziarie  svizzere,  è  una  domanda  di 

A­8358/2010

Pagina 10

accertamento.  In  quanto  tale  essa  è  irricevibile,  dal  momento  che 
l'autorità inferiore ha emanato una decisione formatrice e che il ricorrente 
può ottenere, dal presente Tribunale una decisione costitutiva di diritti e 
obblighi  (cfr. decisione del Tribunale  federale 2C_162/2010 del 21  luglio 
2010  consid.  2.1;  decisione  del  Tribunale  amministrativo  federale  A­
6903/2010 del 23 marzo 2011 consid. 1.4.2 con riferimenti ivi citati).

1.6.  Fatta  eccezione  per  quanto  precede  (cfr.  considd.  1.3  e  1.5),  il 
ricorso è ricevibile in ordine e dev'essere esaminato nel merito. 

1.7.  Ciò  posto,  va  innanzitutto  trattata  la  domanda  di  ricusazione 
presentata  con  istanza  11  ottobre  2011  dal  ricorrente  nei  confronti  dei 
giudici  Markus  Metz,  Salome  Zimmermann  e  Charlotte  Schoder.  In 
sostanza,  il  ricorrente dubita  che  i  summenzionati  giudici  dispongano di 
un  livello  di  conoscenza  sufficiente  della  lingua  italiana  per  poter 
comprendere  in  maniera  approfondita  gli  atti  e  le  posizioni  giuridiche 
rilevanti  per  la  presente  procedura  di  ricorso.  Egli  postula  dunque  che 
venga accertato il loro livello di conoscenza della lingua italiana. Nel caso 
in cui  tali  conoscenze  risultassero  insufficienti per comprendere  il  senso 
del  ricorso  e  dei  successivi  scritti  introdotti  dal  ricorrente,  quest'ultimo 
postula la ricusazione dell'intero collegio giudicante.

1.7.1.  Alla  procedura  dinanzi  al  Tribunale  amministrativo  federale  si 
applicano per analogia  le disposizioni della Legge sul Tribunale federale 
del 17 giugno 2005 (LTF, RS 173.110) concernenti la ricusazione (art. 34 
e segg. LTF) conformemente all'art. 38 LTAF. La decisione in merito alla 
domanda  di  ricusazione  può  essere  presa  senza  che  sia  sentita  la 
controparte  (art.  37  cpv.  2  LTF),  in  concreto  senza  che  sia  sentita 
l'autorità  inferiore.  Poiché  non  può  essere  richiesta  la  ricusazione  di  un 
intero  collegio  giudicante,  ritenuto  come  i  motivi  di  ricusazione  siano 
invocabili unicamente contro le singole persone che lo compongono (cfr. 
ANDRÉ  MOSER/MICHAEL  BEUSCH/LORENZ  KNEUBÜHLER,  Prozessieren  vor 
dem Bundesverwaltungsgericht, Basilea 2008, n. m. 3.70), la domanda di 
ricusa­zione  verrà  trattata  come  rivolta  contro  i  giudici  Salome 
Zimmermann,  Charlotte  Schoder  e Markus Metz,  presi  singolarmente.  I 
predetti giudici con scritti 13 e 14 ottobre 2011, rispettivamente con nota 
agli  atti  12 ottobre  2011,  hanno  chiarito  di  disporre  di  un  livello  di 
conoscenza della  lingua  italiana sufficiente per comprendere  in maniera 
dettagliata  il  ricorso,  i  successivi  scritti  del  ricorrente,  gli  allegati  come 
pure  la giurisprudenza e  la  letteratura pertinenti, nonché di non  ritenersi 
prevenuti e parziali.

A­8358/2010

Pagina 11

1.7.2.  Giusta  l'art.  34  cpv.  1  LTF  i  giudici  si  ricusano  se  hanno  un 
interesse  personale  nella  causa  (lett.  a),  se  hanno  partecipato  alla 
medesima  causa  in  latra  veste,  segnatamente  come  membri  di 
un'autorità, consulenti giuridici di una parte, periti o testimoni (lett. b), se 
sono congiunti o partner registrati di una parte, del suo patrocinatore o di 
una  persona  che  ha  partecipato  alla  medesima  causa  come  membro 
dell'autorità  inferiore  ovvero  convivono  stabilmente  con  loro  (lett.  c),  se 
sono parenti o affini in linea retta, o in linea collaterale fino al terzo grado, 
con una parte, il suo patrocinatore o una persona che ha partecipato alla 
medesima causa come membro dell'autorità inferiore (lett. d) o se per altri 
motivi, segnatamente a causa di rapporti di stretta amicizia o di personale 
inimicizia  con  una  parte  o  il  suo  patrocinatore,  potrebbero  avere  una 
prevenzione nella causa (lett. e). In merito all'ultimo motivo di ricusazione 
citato  va  precisato  che,  ai  sensi  dell'interpretazione  finora  data  dalla 
giurisprudenza  (concernente  la vecchia Legge  federale del 16 dicembre 
1943  sull'organizzazione  giudiziaria  [OG,  CS  3  499]),  lo  stesso  quale 
"Auffangtatbestand"  è  invocabile  sussidiariamente,  qualora  i  motivi 
qualificati delle lett. a­d non siano realizzati (cfr. ANDREAS GÜNGERICH, in: 
HANSJÖRG  SEILER/NICOLAS  VON  WERDT/ANDREAS  GÜNGERICH, 
Bundesgerichtsgesetz  [BGG]:  Bundesgesetz  über  das  Bundesgericht, 
Handkommentar, Berna 2007, N. 5 e segg. ad art. 34 LTF; decisione del 
Tribunale federale 2F_2/2007 del 25 aprile 2007 consid. 3.2). Esiste una 
legittima  suspicione,  qualora  le  circostanze  esposte  –  le  quali  da  un 
esame  oggettivo  appaiono  idonee  –  suscitano  una  certa  diffidenza 
dell'imparzialità  di  un giudice  (cfr. DTF 133  I  1  considd.  5.2  e  6.2, DTF 
131  I  113  consid.  3.4).  Le  disposizioni  sulla  ricusazione  tutelano 
l'imparzialità e l'indipendenza della persona che ha la funzione di giudice.

Il  ricorrente  stesso  non  porta  alcun  elemento  idoneo  a  suscitare 
l'apparenza di una prevenzione e a far sorgere un rischio do parzialità per 
giustificare  la  ricusazione  dei  singoli  membri  del  collegio  giudicante.  In 
particolare,  non  si  vede  in  che  modo  la  presunta  carente  padronanza 
della  lingua  italiana  dei  giudici  potrebbe  condurre  a  sfavorire 
maggiormente  il  ricorrente,  rispetto  all'autorità  inferiore,  ritenuto  come 
l'intera procedura sia svolta in italiano per entrambe le parti.

1.7.3. Per quanto concerne la domanda di ricusazione rivolta nei confronti 
delle giudici Salome Zimmermann e Charlotte Schoder, va rilevato come 
la  medesima  è  peraltro  tardiva.  In  effetti,  con  decisione  incidentale 
7 dicembre  2010  il  ricorrente  è  stato  invitato  a  far  valere  avverso  le 
succitate persone degli eventuali motivi di  ricusazione entro  il 6 gennaio 
2011. Già allora il ricorrente avrebbe potuto venire a conoscenza del fatto 

A­8358/2010

Pagina 12

che entrambe  le giudici sono di madre  lingua  tedesca. Colui che non  fa 
valere immediatamente i motivi di ricusazione contro uno dei giudici, non 
appena ne viene a conoscenza, rimanendo dunque in silenzio al riguardo, 
perde  il  diritto  di  invocare  successivamente  un'eventuale  vizio  di 
procedura (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. m. 3.73). Nulla muta 
il  fatto  che  quale  terzo  giudice  del  collegio  giudicante  sia  stato 
inizialmente designato Pascal Mollard, giudice di madre  lingua francese. 
In  effetti,  se  da  una  parte  le  conoscenze  linguistiche  di  un  giudice  non 
danno  alcuna  indicazione  in  merito  a  quelle  di  un  altro  giudice,  d'altro 
canto  la  lingua  madre  non  è  un  criterio  per  misurare  il  livello  di 
conoscenza della lingua italiana di una persona.

1.7.4. Come si evince da quanto  indicato dal  ricorrente,  in sostanza egli 
fa  riferimento  all'art. 30  cpv.  1  Cost.  secondo  cui  ognuno  ha  il  diritto 
d'essere  giudicato  da  un  tribunale  fondato  sulla  legge,  competente  nel 
merito,  indipendente  e  imparziale. Con  la  sua  richiesta  il  ricorrente  non 
invoca  la  massima  dell'indipendenza  e  dell'imparzialità  del  giudice  in 
senso  stretto,  bensì  la  questione  delle  conoscenze  linguistiche 
necessarie per esercita­re presso  il Tribunale amministrativo  federale  la 
funzione di giudice. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, tra 
l'indipendenza  del  giudice  e  la  formazione  richiesta,  quale  presupposto 
per  esercitare  la  funzione  di  giudice,  esiste  un  legame,  in  quanto  solo 
delle  sufficienti  specifiche  conoscenze  professionali  consentono  al 
giudice di formare autonomamente la propria volontà, nonché d'applicare 
in maniera corretta la legge. In sostanza, il giudice deve essere in grado 
di comprendere in dettaglio la fattispecie, di farsi un'opinione al riguardo e 
d'applicare il diritto alla stessa (cfr. DTF 134 I 16 consid. 4.3 con rinvio a 
CORINA  EICHENBERGER,  Die  Richterliche  Unabhängigkeit  als 
staatsrechtliches Problem, Berna 1960, pag. 234 e segg.; REGINA KIENER, 
Richterliche Unabhängigkeit, Berna 2001, pag. 263 e segg.). Qualora ciò 
non  dovesse  essere  il  caso,  secon­do  la  concezione  del  Tribunale 
federale citata poc'anzi, non si può parlare di processo equo. La richiesta 
relativa  alle  conoscenze  di  un  giudice  in  concreto  non  deve  essere 
esaminata in relazione all'art. 6 CEDU, in quanto detta disposizione non è 
applicabile alla presente procedura (cfr. consid. 5.3 del presente giudizio).

1.7.5. Il ragionamento del ricorrente difetta sotto due aspetti: da una parte 
le asserite insufficienti conoscenze della lingua italiana dei giudici non la­
sciano presupporre ch'essi siano incapaci di esercitare la loro funzione di 
giudice  del  Tribunale  amministrativo  federale,  dal  momento  che  la 
cancelliera  Sara  Friedli,  di  lingua madre  italiana  e  con  voto  consultivo, 
collabora con loro. Il Tribunale federale – nel contesto di una fattispecie, 

A­8358/2010

Pagina 13

nella quale erano messe in dubbio le conoscenze giuridiche di un giudice 
popolare  –  ha  infatti  sancito  che  un  cancelliere  con  una  formazione 
giuridica  può  affiancare  quest'ultimo  sia  per  le  questioni  giuridiche  di 
fondo che per le possibili riscontrabili difficoltà procedurali (cfr. DTF 134 I 
16 consid. 4.3). Analogamente, la cancelliera Sara Friedli può affiancare i 
giudici, qualora essi dovessero riscontrare delle difficoltà linguistiche, ciò 
che  non  è  tutta­via  qui  il  caso.  D'altra  parte  i  tre  giudici  del  collegio 
giudicante – come da essi stessi  indicato (cfr. consid. 1.7.1 del presente 
giudizio)  –  dispongono  delle  necessarie  conoscenze  linguistiche  per 
comprendere  a  fondo  il  ricorso,  gli  scritti  successivi  introdotti  dal 
ricorrente, gli allegati agli stessi, nonché la giurisprudenza e la letteratura 
pertinenti  in materia. La censura secondo cui  i giudici non disporrebbero 
di un livello di conoscenza sufficiente della lingua italiana è dunque priva 
di fondamento.

1.7.6.  Visto  quanto  appena  esposto,  si  rileva  che  già  in  partenza  le 
allegazioni del  ricorrente non sono  in grado di  fondare  la ricusazione da 
lui  postulata.  Poiché  la  domanda  di  ricusazione  è  stata  formulata  sulla 
sola base di motivi  inappropriati, essa è  inammissibile,  ragion per cui  lo 
scrivente  Tribunale  non  deve  entrare  in  materia.  Dal  momento  che  in 
concreto  l'attuazione della procedura di  ricusazione di  cui  all'art. 37 LTF 
non  risulta  necessaria,  i  giudici  ricusati  possono  partecipare  alla 
redazione  della  decisione  di  non  entrata  in  materia  (cfr.  decisioni  del 
Tribunale  federale  8C_102/2011  del  27 aprile  2011  consid. 2.2, 
1B_107/2011  del  12 aprile  2011  consid. 3,  2C_223/2010  del 
19 novembre  2011  consid. 2.2  [in  riferimento  all'art. 34  cpv.  2  LTF], 
2C_71/2010 del 22 settembre 2010 consid. 2.2).

1.7.7.  In  conclusione,  il  Tribunale  statuente  non  entra  in  materia  sulla 
domanda di ricusazione, in quanto non è stato fatto valere alcun motivo di 
ricusazione appropriato. 

2. 

2.1.  Con  ricorso  al  Tribunale  amministrativo  federale  possono  essere 
invocati la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del 
potere  di  apprezzamento  (art.  49  lett.  a  PA),  l'accertamento  inesatto  o 
incompleto  di  fatti  giuridicamente  rilevanti  (art.  49  lett.  b  PA)  e 
l'inadeguatezza  (art.  49  lett.  c PA;  cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER,  op. 
cit.,  n.  m.  2.149;  ULRICH  HÄFELIN/GEORG  MÜLLER/FELIX  UHLMANN, 
Allgemeines  Verwaltungsrecht,  6.  ed.,  Zurigo/San  Gallo  2010,  n. 1758 
segg.).  Il  diritto  federale  ai  sensi  dell'art.  49  lett.  a  PA  comprende 

A­8358/2010

Pagina 14

parimenti  i  diritti  costituzionali  dei  cittadini  (cfr.  ALFRED  KÖLZ/ISABELLE 
HÄNER, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 
2. ed., Zurigo 1998, cifra 621).  Il diritto convenzionale ne  fa ugualmente 
parte (cfr. DTF 132 II 81 consid. 1.3 e le referenze ivi citate; decisioni del 
Tribunale  amministrativo  federale  A­4935/2010  dell'11  ottobre  2010 
consid.  3.1  e  A­4936/2010  del  21  settembre  2010  consid.  3.1). 
Unicamente  la  violazione  di  disposizioni  direttamente  applicabili  in  una 
fattispecie  concreta  ("self­executing")  contenute nei  trattati  internazionali 
può essere invocata dai privati davanti ai tribunali. Visto che essi possono 
contenere delle norme direttamente applicabili ed altre che non  lo sono, 
la loro qualificazione deve avvenire per via interpretativa (cfr. DTF 121 V 
246  consid.  2b;  decisioni  del  Tribunale  amministrativo  federale  A­
6258/2010 del 14  febbraio 2011 consid. 2.1 e A­4013/2010 del 15  luglio 
2010 consid. 1.2. con rinvii).

2.2.  Il  Tribunale  amministrativo  federale  non  è  vincolato  né  dai  motivi 
addotti  (art.  62  cpv.  4  PA),  né  dalle  considerazioni  giuridiche  della 
decisione  impugnata,  né  dalle  argomentazioni  delle  parti  (cfr.  DTAF 
2007/41  consid.  2;  PIERRE  MOOR/ETIENNE  POLTIER,  Droit  administratif, 
vol.   II,  3.  ed.,  Berna  2011,  no.   2.2.6.5,  pag.  300).  I  principi  della 
massima  inquisitoria  e  dell'applicazione  d'ufficio  del  diritto  sono  tuttavia 
limitati:  l'autorità  competente  procede  difatti  spontaneamente  a 
constatazioni  complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle 
censure sollevate o dagli atti  risultino  indizi  in  tal senso (cfr. DTF 122 V 
157  consid.  1a; DTF 121 V 204  consid.  6c; DTAF 2007/27  consid.  3.3; 
KÖLZ/HÄNER, op. cit., cifra 677). Secondo il principio di articolazione delle 
censure  ("Rügeprinzip")  l'autorità di  ricorso non è  tenuta a esaminare  le 
censure  che  non  appaiono  evidenti  o  non  possono  dedursi  facilmente 
dalla  constatazione e presentazione dei  fatti,  non essendo a sufficienza 
sostanziate  (cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER,  op.  cit.,  n.  m.  1.55). 
Il principio  inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che  la sua portata è 
limitata dal dovere delle parti di collaborare all'istruzione della causa (cfr. 
DTF  128  II  139  consid.  2b).  Il  dovere  processuale  di  collaborazione 
concernente  in  particolare  il  ricorrente  che  interpone  un  ricorso  al 
Tribunale  nel  proprio  interesse,  comprende,  in  particolare,  l'obbligo  di 
portare  le  prove  necessarie,  d'informare  il  giudice  sulla  fattispecie  e  di 
motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso contrario arrischierebbe 
di  dover  sopportare  le  conseguenze  della  carenza  di  prove  (cfr.  art.  52 
PA; cfr. DTF 119  II 70 consid. 1; decisione del Tribunale amministrativo 
federale A­6455/2010 del 31 marzo 2010 consid. 2.3 con  i  riferimenti  ivi 
citati).  Il  Tribunale  amministrativo  federale  accerta  quindi,  con  la 
collaborazione  delle  parti,  i  fatti  determinanti  per  la  soluzione  della 

A­8358/2010

Pagina 15

controversia,  assume  le  prove  necessarie  e  le  valuta  liberamente  (cfr. 
artt. 12,  13  e  19 PA  in  relazione  con  l'art.  40  della  Legge  di  procedura 
civile  federale  del  4  dicembre  1947  [PC,  RS  273]).  Ciò  vale  anche  nel 
caso della valutazione di documenti probatori (cfr. art. 12 lett. a PA).

L'autorità di  ricorso non deve quindi  stabilire  i  fatti ab ovo. Nel contesto 
della  presente  procedura  occorre  piuttosto  verificare  i  fatti  ritenuti 
dall'autorità  inferiore  e  correggerli  o  eventualmente  completarli 
(cfr. decisione  del  Tribunale  amministrativo  federale  A­6258/2010  del 
14 febbraio  2011  consid.  2.3  con  riferimenti  ivi  citati;  cfr.  parimenti 
MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. m. 1.52). 

3. 

Il ricorrente sostiene che il suo diritto di essere sentito sia stato leso a più 
riprese, come verrà esposto qui di seguito.

3.1.  Il  diritto  di  essere  sentito  è  una  garanzia  di  natura  formale,  la  cui 
violazione  implica,  di  principio,  l'annullamento  della  decisione  resa 
dall'autorità,  indipendentemente  dalle  possibilità  di  successo  del  ricorso 
nel  merito  (cfr.  DTF  132  V  387  consid.  5.1  con  rinvii,  DTAF  2009/36 
consid. 7). Tale doglianza deve quindi essere esaminata prioritariamente 
dall'autorità di ricorso (cfr. DTF 127 V 431 consid. 3d/aa e DTF 124 I 49 
consid. 1).

Il  diritto  di  essere  sentito,  sancito  dall'art.  29  cpv.  2  Cost.,  garantisce 
all'interessato  il  diritto  di  esprimersi  prima  che  sia  resa  una  decisione 
sfavorevole nei suoi confronti,  il diritto di prendere visione dell'incarto,  la 
facoltà di offrire mezzi di prova su fatti suscettibili di influire sul giudizio, di 
esigerne  l'assunzione,  di  partecipare  alla  loro  assunzione  e  di  potersi 
esprimere  sulle  relative  risultanze,  nella  misura  in  cui  esse  possano 
influire  sulla  decisione  (cfr.  DTF 135  II  286  consid.  5.1,  pag.  293  con 
rinvii; decisioni del Tribunale federale 4A_35/2010 del 19 maggio 2010 e 
8C_321/2009  del  9 settembre  2009;  decisione  del  Tribunale 
amministrativo federale A­7094/2010 del 21 gennaio 2011 consid. 3.2 con 
rinvii).  Tale  garanzia  non  serve  solo  a  chiarire  i  fatti,  bensì  rappresenta 
anche un diritto individuale di partecipare alla pronuncia di una decisione 
mirata sulla persona in quanto tale. Il diritto di essere sentito è quindi da 
un lato, il mezzo d'istruzione della causa, dall'altro un diritto della parte di 
partecipare  all'emanazione  della  decisione  che  concerne  la  sua 
situazione  giuridica.  Garantisce  l'equità  del  procedimento  (cfr.  ADELIO 
SCOLARI, Diritto amministrativo, Parte generale, Cadenazzo 2002, nn. 483 

A­8358/2010

Pagina 16

e  484  con  riferimenti;  ULRICH HÄFELIN/ WALTER HALLER/ HELEN KELLER, 
Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 7. ed., Zurigo/Basilea/Ginevra 2008, 
n. 835).

3.2.  Il  ricorrente  sostiene  innanzitutto  che  giusta  l'art. 28  cvp. 5  della 
Legge  federale  del  20  marzo  1981  sull’assistenza  internazionale  in 
materia penale (Assistenza in materia penale, AIMP, RS 351.1) – il quale 
a  suo  avviso  si  applica  alla  fattispecie  –  la  domanda  di  assistenza 
31 agosto  2009  dell'IRS  redatta  in  lingua  inglese  andrebbe  tradotta 
almeno in una delle  lingue nazionali. A suo avviso, nella  lingua originale 
essa  non  è  chiaramente  comprensibile  né  per  le  autorità  federali 
chiamate  a  trattarla,  né  per  le  persone  interessate  dalla  domanda  di 
assistenza  amministrativa.  Secondo  lui,  in  assenza  di  una  traduzione, 
questa  richiesta  –  e  di  riflesso  anche  la  conseguente  decisione 
1° settembre 2009 dell'AFC – deve essere ritenuta nulla, poiché lesiva del 
diritto di essere sentito. 

3.2.1. La  censura  sollevata  dal  ricorrente presuppone d'accertare  le  lin­
gue nelle quali la domanda d'assistenza può essere presentata sulla base 
del Trattato 10. Né  la CDI­USA 96, né  il Trattato 10 sanciscono  in quali 
lingue può essere presentata una domanda di assistenza amministrativa. 
Ne  discende  che  in  linea  di  principio  detta  domanda  può  essere 
presentata in una qualsiasi lingua e dunque anche in lingua inglese. 

3.2.2. Giusta  l'art. 190 Cost.,  il Trattato 10 è vincolante nell'ordinamento 
giuridico svizzero. La conformità del diritto internazionale – di cui fa parte 
il  Trattato  10  –  con  la Costituzione  federale  e  le  leggi  federali  non  può 
essere esaminata qualora il diritto internazionale sia più recente. Il diritto 
anteriore al Trattato 10, trova applicazione per quanto le sue norme non 
siano in contraddizione con quest'ultimo. Per questi motivi, sebbene difetti 
una versione originale del Trattato 10 in almeno una lingua ufficiale della 
Confederazione,  come prescritto dall'art.  13 cpv. 1 della Legge  federale 
del  5  ottobre  2007  sulle  lingue  nazionali  e  la  comprensione  tra  le 
comunità linguistiche (Legge sulle lingue, LLing, RS 441.1), esso rimane 
vincolante  per  la  Svizzera  (cfr.  DTAF  2010/40  consid.  3,  in  particolare 
consid. 3.3 per quanto riguarda la questione della lingua del Trattato 10).

3.2.3. L'AIMP disciplina, in quanto altre leggi o convenzioni internazionali 
non  dispongano  altrimenti,  tutti  i  procedimenti  della  cooperazione 
internazionale  in materia penale (cfr. art. 1 AIMP). L'art. 27 cpv. 1 AIMP 
precisa che  l'art. 28 AIMP si applica a  tutti  i  procedimenti  disciplinati  da 
questa  legge.  In  concreto,  il  caso  che  qui  ci  occupa  concerne  una 

A­8358/2010

Pagina 17

procedura  di  assistenza  amministrativa  (cfr.  consid.  6.9  del  presente 
giudizio), motivo per  cui  l'AIMP non è per  principio  ad esso applicabile. 
Già per queste ragioni la censura sollevata dal ricorrente si rivela priva di 
fondamento. 

3.2.4.  Va  poi  esaminata  la  censura  del  ricorrente,  secondo  cui,  l'AFC 
avrebbe dovuto tradurre in una lingua ufficiale della Svizzera la domanda 
di  assistenza  amministrativa  dell'IRS  nonché  i  relativi  annessi  redatti  in 
lingua inglese. 

Giusta  la  giurisprudenza del Tribunale  federale,  né  l'art.  6 CEDU,  né  la 
garanzia costituzionale del diritto di essere sentito conferiscono alla parte 
interessata da un procedimento  il diritto di ottenere una traduzione nella 
propria lingua degli atti di un incarto redatti in una lingua di cui egli non ha 
la padronanza. Di principio, spetta alla parte interessata farsi tradurre gli 
atti  ufficiali  di  un  incarto  (cfr. DTF  131  V  35  consid. 3.3  con  riferimenti 
citati,  127  V  219  consid. 2b/bb,  115  Ia  65  consid. 6;  decisione  del 
Tribunale  amministrativo  federale  C­7871/2009  del  25  maggio 2010 
consid. 3).  In  tali  circostanze è dunque a giusto  titolo  che  l'AFC non ha 
provveduto  alla  traduzione  della  domanda  di  assistenza  (cfr.  decisione 
del Tribunale amministrativo  federale A­4835/2010 dell'11 gennaio 2011 
consid.  4.3.4).  Va  inoltre  aggiunto  che  in  concreto  il  ricorrente  –  come 
pure  il  suo mandante  –  non  nega  di  padroneggiare  l'inglese,  tant'è  che 
nel  suo  ricorso  si  è  ampiamente  espressi  in  merito  alla  validità  del 
Trattato 10 e della domanda di assistenza dell'IRS. 

Anche  l'allegazione  del  ricorrente  secondo  cui  le  autorità  federali  non 
avrebbero pienamente  compreso  il  tenore della domanda di  assistenza, 
poiché  redatta  in  lingua  inglese,  è  priva  di  pertinenza. Non  si  vede  per 
quali  motivi  l'autorità  inferiore  –  come  pure  il  Tribunale  statuente – 
dovrebbe  accertarsi  che  i  suoi membri  abbiano  la  padronanza  assoluta 
dell'inglese. Del resto, il ricorrente non ha segnalato alcuna incongruenza 
tra  la decisione 1° settembre 2009 dell'AFC e  la domanda di assistenza 
31 agosto 2009 dell'IRS, dimostrante un'eventuale  incomprensione della 
richiesta  americana  da  parte  delle  autorità  federali  (cfr.  DTF  131  V  35 
consid. 3.3 con rinvii; decisione del Tribunale amministrativo  federale A­
4835/2010 dell'11 gennaio 2011 consid. 4.3.4).

3.2.5. Alla luce di quanto appena esposto, risulta che è a giusto titolo che 
la domanda di assistenza 31 agosto 2009 è stata presentata dall'IRS  in 
lingua inglese, nonché che la stessa è pienamente valida. Ma vi è di più. 
Una  traduzione  della  stessa  in  una  lingua  nazionale  non  risulta 

A­8358/2010

Pagina 18

necessaria. Per questi motivi, sia la censura sollevata dal ricorrente, che 
la  sua  richiesta  di  traduzione  della  domanda  di  assistenza  statunitense 
postulata  in  limine  litis  (cfr.  petitum  ricorsuale  ad  1),  vanno  entrambe 
respinte. 

3.3. Il ricorrente adduce inoltre che una violazione del suo diritto di essere 
sentito  è  ravvisabile  nella  decisione  della  Svizzera  e  degli  USA  di 
mantenere segreti i criteri sviluppati nell'Allegato all'Accordo 09, che le ha 
impedito di prendere pienamente cognizione dell'oggetto della domanda 
di assistenza 31 agosto 2009 e della susseguente decisione 1° settembre 
2009 dell'AFC.

3.3.1. Nella procedura legislativa non esiste alcun diritto di essere sentito 
(cfr. DFT 123 I 63 consid. 2 con i vari rinvii). L'ascolto individuale di tutte 
le  persone  interessate  non  sarebbe  difatti  realizzabile;  in  siffatte 
circostanze  è  quindi  data  la  possibilità  di  ricorrere  all'esercizio  dei  diritti 
politici  (cfr.  HÄFELIN/HALLER/KELLER,  op.  cit.,  n.  837; MOOR/POLTIER,  op. 
cit., n. 2.2.7.2, pagg. 317­318). Il diritto di essere sentito è dunque limitato 
alle  procedure  che  sfociano  in  decisioni  individuali  e  concrete,  in 
opposizione alle procedure di tipo legislativo, che portano all'adozione di 
atti  normativi  per  i  quali,  come  detto,  sono  previste  altre  forme  di 
partecipazione  (cfr. DTF  121  I  230  consid.  2;  MICHEL  HOTTELIER, 
Verfassungsrecht  der  Schweiz/Droit  constitutionnel  suisse,  edito  da 
Thürer/Aubert/Müller,  Zurigo  2001,  §  51,  n.  10;  ANDREAS AUER/GIORGIO 
MALINVERNI/MICHEL HOTTELIER, Droit constitutionnel suisse, vol.  II, 2. ed, 
Berna  2006,  n. 1320).  Tale  garanzia  non  può  pertanto  essere  invocata 
nei  confronti  di  atti  normativi,  i  quali  sono adottati  nel  rispetto della  loro 
procedura,  stabilita  secondo  i  principi  dell'organizzazione  democratica 
(cfr. MOOR/POLTIER, op. cit., n. 2.2.7.2, pagg. 317­318).

3.3.2.  L'art.  6  del  Trattato  10  fa  stato  dell'intesa  tra  Svizzera  e  USA  di 
discutere  pubblicamente  o  pubblicare  l'Allegato  al  Trattato  10  soltanto 
dopo  novanta  giorni  dalla  sua  sottoscrizione.  Questo  vincolo  di 
segretezza  è  stato  voluto  espressamente  per  non  pregiudicare  gli 
interessi delle autorità fiscali di entrambi gli Stati contraenti, in particolare 
per  promuovere  il  programma  di  dichiarazione  volontaria  delle  autorità 
fiscali statunitensi. A tenore del Messaggio sull'approvazione del Trattato 
10 (FF 2010 2617), tale disposto ha permesso di non mettere in pericolo 
la  pubblicazione  dell'Accordo,  necessaria  ai  fini  dell'esecuzione  di  una 
procedura conforme allo Stato di diritto per  l'emanazione delle decisioni 
finali,  poiché  giusta  l'art.  1  n.  2  del  Trattato  10,  le  prime  cinquecento 
decisioni  finali  sarebbero  state  emanate  entro  novanta  giorni  dalla 

A­8358/2010

Pagina 19

ricezione della domanda di assistenza amministrativa (il Messaggio nella 
versione  francese  e  italiana  va  letto  in  tal  senso).  Il  divieto  di 
pubblicazione o di pubblica discussione è quindi stato mantenuto per una 
breve  durata  determinata  ed  è  stato  tolto  alla  scadenza  del  periodo 
concordato: a partire dal 17 novembre 2009 (cfr. decisione 1° settembre 
2009,  petitum,  ad  n.  8  sub  doc.  UBS  Editionsverfügung 
Definitivtext_02.09.09, dossier AFC) il ricorrente, come ogni altra persona 
trovatasi nella sua medesima situazione, sarebbe quindi stato in grado di 
prendere piena conoscenza dei criteri di cui all'Allegato.

3.3.3. L'art.  20e OCDI­USA garantisce  i  diritti  di  procedura alle persone 
interessate  da  una  domanda  di  scambio  d'informazioni  da  parte 
dell'autorità americana competente. Dispone che l'AFC notifica parimenti 
alla  persona  interessata,  che  ha  designato  un  mandatario  svizzero 
autorizzato a ricevere le notificazioni, la decisione indirizzata al detentore 
delle  informazioni nonché copia della  richiesta della competente autorità 
americana, a meno che nella richiesta non venga espressamente chiesta 
la  segretezza  (cfr.  art.  20e  cpv.  1  OCDI­USA).  Se  tuttavia  la  persona 
interessata  non  ha  designato  un  mandatario  autorizzato  a  ricevere  le 
notificazioni,  la  medesima  deve  essere  eseguita  dalla  competente 
autorità  americana  secondo  il  diritto  americano.  Contemporaneamente, 
l'AFC  fissa  alla  persona  un  termine  per  acconsentire  allo  scambio  di 
informazioni  o  per  designare  un  mandatario  autorizzato  a  ricevere  le 
notificazioni  (cfr.  art.  20e  cpv.  2  OCDI­USA).  La  persona  interessata, 
salvo eccezione, può partecipare alla procedura e consultare gli atti (cfr. 
art. 20e cpv. 3 OCDI­USA).

3.3.4.  Con  riferimento  alle  circostanze  del  caso  concreto  si  osserva 
quanto  segue.  Con  missive  7 giugno  e  22 giugno  2010  il  ricorrente  ha 
chiesto  di  poter  visionare  la  documentazione  completa  relativa  al  conto 
numero  2  (cfr.  docc.  ***_Schreiben  von  ***_07.06.2010,  dossier  AFC). 
Con  scritto  24 giugno  2010  l'AFC  gli  ha  quindi  trasmesso  l'incarto 
completo concernente il conto numero 2, impartendogli nel contempo un 
unico termine scadente il 30 luglio 2010 per prendere posizione in merito 
(cfr. doc.  ***_Akteneinsicht  mit  Frist_Brief,  dossier  AFC).  Il  10 agosto 
2010  –  ovvero  fuori  termine  –  il  ricorrente  ha  inoltrato  le  proprie 
osservazioni  all'AFC  relative  al  conto  numero  2  (cfr.  doc. 
***_Stellungsnahme_10.08.10).  L'autorità  inferiore  ha  tenuto  conto  di 
dette osservazioni nella resa della decisione finale 26 ottobre 2010. 

Alla luce di quanto esposto ai considerandi che precedono, si deve quindi 
concludere che  la clausola di segretezza di cui all'art. 6 Trattato 10 non 

A­8358/2010

Pagina 20

ha  leso  in  alcun modo  il  diritto  di  essere  sentito  del  ricorrente. Si  rileva 
altresì come prima che fossero emanate le due decisioni dell'ottobre 2010 
– che  non  sono  peraltro  parte  delle  prime  cinquecento  emesse  entro  i 
novanta  giorni  di  cui  al  vincolo  di  segretezza  –  gli  è  stata  data 
l'opportunità  di  esprimersi  in  merito,  come  meglio  si  vedrà  appresso, 
conformemente al diritto di essere sentito. 

3.3.5.  Per  quanto  riguarda  invece  la  decisione  1°  settembre  2009,  va 
precisato quanto segue. Conformemente ai predetti disposti dell'art. 20e 
OCDI­USA,  l'AFC  era  tenuta  a  notificare  tale  decisione  alle  persone 
interessate  aventi  designato  un  mandatario  in  Svizzera  autorizzato  a 
ricevere le notificazioni. Ciò che l'autorità ha effettivamente fatto, ma, per 
forza di  cose,  solo non appena è venuta  in possesso delle  informazioni 
richieste a UBS SA proprio tramite la decisione 1° settembre 2009, che le 
hanno  permesso  di  individuare  concretamente  l'identità  delle  persone 
toccate  dalla  domanda  di  assistenza  amministrativa.  La  decisione  1° 
settembre  2009  –  peraltro  pubblicata  sul  sito  internet  dell'autorità  il 
15 settembre  2009  (cfr. decisione  del  Tribunale  amministrativo  federale 
A­6258/2010 del 14 febbraio 2011 consid. 5.3.3) – era quindi necessaria, 
poiché sulla base dei  criteri  astratti  contenuti nell'allora vigente Accordo 
09  non  era  possibile  individuare  concretamente  i  destinatari  della 
domanda. Il ricorrente è quindi venuto a conoscenza dei criteri contenuti 
nell'Allegato nonché della decisione 1° settembre 2009 allorquando l'AFC 
ha ottenuto le informazioni da parte di UBS SA. Nel caso concreto, ciò è 
avvenuto  a  partire  dal  24 giugno  2010  (cfr.  consid.  3.3.4  del  presente 
giudizio).  Esso  ha  dunque  avuto  tempo  sino  al  30  luglio  2010  per 
esercitare pienamente il suo diritto di essere sentito, concessogli come da 
missiva  24  giugno  2010  dell'autorità  inferiore  (cfr.  consid.  3.3.4  del 
presente  giudizio). Garanzia  della  quale  ha  fatto  uso  il  10  agosto  2010 
(per  l'incarto  relativo al conto numero 2) presentando  le proprie puntuali 
osservazioni. Nella resa delle proprie decisioni finali, l'autorità inferiore ha 
tenuto  conto  di  dette  osservazioni.  Infine,  il  ricorrente  ha  dipoi  avuto 
nuovamente  la  possibilità  di  esprimersi,  impugnando  la  decisione  finale 
dell'AFC mediante ricorso dinanzi allo scrivente Tribunale e partecipando 
all'istruzione  tramite  vari  complementi  ricorsuali,  nonché  il memoriale  di 
replica  4  aprile  2011  e  le  osservazioni  alla  duplica  datate  23  maggio 
2011.  Alla  luce  delle  surriferite  circostanze,  si  deve  concludere  che 
neppure la decisione 1° settembre 2009 ha leso il diritto di essere sentito 
del  ricorrente,  che,  come  visto,  gli  è  stato  pienamente  concesso.  Per  il 
che,  anche  questa  censura  si  rivela  del  tutto  destituita  di  ogni 
fondamento. 

A­8358/2010

Pagina 21

4. 

Il  ricorrente  solleva  poi  numerose  censure  in  merito  alla  validità  e 
all'applicabilità degli Accordi conclusi tra Svizzera e USA nella fattispecie. 
In  particolare,  egli  contesta  dapprima  l'Accordo  09  (cfr.  punto  III.  A  del 
ricorso),  nel  seguito  l'Accordo  09  emendato  mediante  il  Protocollo 
d'emendamento del 31 marzo 2010 (cfr. punto III. B del ricorso), quindi la 
richiesta 31 agosto 2009 dell'IRS e la successiva decisione 1° settembre 
2009 dell'AFC (cfr. punto III. C del ricorso) e per finire la decisione finale 
26 ottobre 2011 dell'autorità inferiore (cfr. punto III. D del ricorso). Anche 
in  sede  di  replica  e  nei  successivi  complementi,  ribadendo  le  sue  tesi 
ricorsuali, discute nuovamente la validità e l'applicabilità dell'Accordo 09. 

Prima  di  procedere  con  la  disamina  delle  svariate  censure  ricorsuali, 
occorre avantutto apportare la seguente precisazione. Come esposto nel 
presente  giudizio  sub  lett.  E.,  l'Accordo  09  e  il  Protocollo  10  sono  stati 
approvati  dall'Assemblea  federale  tramite  il  Decreto  federale  del 
17 giugno  2010  (RU  2010  2907).  La  Svizzera  ha  quindi  notificato  agli 
USA  il  medesimo  giorno  l'adempimento  delle  procedure  interne 
d'approvazione  secondo  l'art.  3  cpv.  2  del  Protocollo  10.  Tale  versione 
consolidata  dell'Accordo  09  e  del  Protocollo  10  è,  come  detto, 
denominata Trattato 10. 

Il Trattato 10 è un trattato internazionale autonomo e non, come l'Accordo 
09, una composizione amichevole che si muove entro  i  limiti del quadro 
giuridico  della  CDI­USA  96  (cfr.  lett.  D  del  presente  giudizio).  Esso  va 
dunque  messo  sul  medesimo  rango  della  CDI­USA  96  (cfr.  DTAF 
2010/40  consid.  6.2.2  nonché,  tra  le  molte  decisioni  del  Tribunale 
amministrativo  federale,  A­6662/2010  del  27 giugno  2011  consid.  4.2, 
così pure lett. F del presente giudizio). Lo scrivente Tribunale procederà 
quindi nell'esame delle doglianze ricorsuali secondo i disposti del Trattato 
10, base legale applicabile al caso concreto.

5. 

Come esposto in narrativa, il ricorrente contesta la validità e l'applicabilità 
del Trattato 10. 

5.1. Essendosi già espresso in merito a parecchie delle censure ricorsuali 
in  numerose  altre  sentenze  pubblicate  –  in  particolare  nella  già  citata 
sentenza pilota A­4013/2010 del  15  luglio 2010  (come detto,  pubblicata 
parzialmente in DTAF 2010/40) – lo scrivente Tribunale procederà qui di 

A­8358/2010

Pagina 22

seguito  a  un'esposizione  delle  medesime  in  sunto,  richiamando  la 
costante giurisprudenza in materia, confermata anche in questa sede.

5.1.1.  Il  Trattato  10  è  un  trattato  internazionale  autonomo,  vincolante 
nell'ordinamento  giuridico  svizzero.  Né  il  diritto  interno,  né  la  prassi 
consentono  di  derogarvi.  Il  Tribunale  amministrativo  federale  è  tenuto, 
conformemente  all'art.  190  Cost.,  ad  applicare  il  diritto  internazionale 
quand'anche fosse contrario alla Costituzione federale. In ogni caso, non 
è possibile esaminare la conformità del diritto  internazionale con le  leggi 
federali,  in particolare se esso è più recente (cfr. la citata DTAF 2010/40 
consid. 3 con i numerosi riferimenti ivi menzionati). 

Il diritto internazionale, le cui fonti sono codificate all'art. 38 dello Statuto 
della Corte internazionale di Giustizia del 26 giugno 1945 (RS 0.193.501), 
regola  in  particolare  il  rapporto  tra  gli  Stati.  Le  norme  di  diritto 
internazionale  si  basano  sul  diritto  consuetudinario  il  quale  è  codificato 
nella CV. I trattati internazionali ai sensi dell'art. 2 cpv. 1 lett. a CV – tra i 
quali  anche  il  Trattato  10  –  vanno  interpretati  secondo  le  disposizioni 
della  CV  (cfr.  la  citata  decisione  A­4013/2010  considd.  8.1  e  4.6  con 
rinvii). L'art. 26 CV, quale norma consuetudinaria di diritto internazionale, 
sancisce  il principio secondo cui ogni  trattato  in vigore vincola  le parti e 
queste devono eseguirlo  in buona fede (pacta sunt servanda).  Il  termine 
"parte" indica uno Stato che ha consentito ad essere vincolato dal trattato 
(cfr. art. 2 cpv. 1  lett. g CV). Giusta  l'art. 27 CV,  tranne nel caso di una 
manifesta  violazione  della  regolamentazione  delle  competenze  (cfr. 
art. 46 CV), una parte non può di principio  invocare  le disposizioni della 
propria  legislazione  interna per giustificare  la mancata esecuzione di un 
trattato  (cfr. DTF 124  II 293 consid. 4 e DTF 120  Ib 360 consid. 2c). Di 
conseguenza,  malgrado  le  disposizioni  del  loro  ordinamento  interno  gli 
Stati  sono  obbligati  a  rispettare  le  obbligazioni  derivanti  dal  diritto 
internazionale. Ogni violazione di un trattato configura una violazione del 
diritto  internazionale  per  la  quale  lo  Stato  che  ha  agito  in  tal  modo 
dev'esserne  ritenuto  responsabile  (cfr. DTAF  2010/40  consid.  4.2  con  i 
riferimenti ivi citati e DTAF 2010/7 consid. 3.3.3 con riferimenti).

Come detto,  il Trattato 10 è un  trattato  internazionale autonomo che va 
dunque posto sul medesimo rango della CDI­USA 96 (cfr. DTAF 2010/40 
consid.  6.2.2).  Visto  che  entrambi  gli  accordi  sono  stati  conclusi  tra  le 
medesime Parti, conformemente all'art. 30 cpv. 3 CV, il trattato anteriore 
non si applica che nella misura in cui le sue disposizioni siano compatibili 
con quelle del trattato posteriore (principio della  lex posterior). Fra l'altro, 
l'art. 7a del Trattato 10 precisa che ai fini dell'esecuzione della domanda 

A­8358/2010

Pagina 23

di assistenza amministrativa formulata dall'IRS il 31 agosto 2009, in caso 
di  disposizioni  discordanti,  esso  prevale  sull'esistente  CDI­USA  96  così 
pure sull'Accordo 03. Nel contesto della predetta domanda di assistenza, 
il Trattato 10 prevale dunque sugli accordi conclusi anteriormente (cfr. tra 
le molte decisioni del Tribunale amministrativo federale, A­6053/2010 del 
10 gennaio 2011 consid. 4). La CDI­USA 96 torna tuttavia d'applicazione, 
allorquando  il  Trattato  10  non  contiene  delle  norme  che  vi  differiscano. 
Ciò vale in particolare per il diritto procedurale, per il quale è applicabile la 
OCDI­USA,  per  quanto  il  Trattato  10  non  preveda  delle  norme  proprie, 
così come risulta peraltro dal suo art. 1 cpv. 2 (cfr. tra le molte decisioni 
del Tribunale amministrativo federale, A­6053/2010 del 10 gennaio 2011 
consid. 3; A­4911/2010 del 30 novembre 2010 consid. 3 così pure la già 
citata A­4013/2010 considd. 2.1 e segg. e 6).

Per determinare  il  rapporto  tra  le disposizioni  che  regolano  il medesimo 
oggetto  previste  nel  Trattato  10,  nella  CDI­USA  96,  nella  CEDU  e  nel 
Patto  internazionale del 16 dicembre 1966 relativo ai diritti civili e politici 
(Patto ONU  II,  RS  0.103.2),  occorre  far  riferimento  all'art.  30 CV. Nella 
predetta sentenza DTAF 2010/40, lo scrivente Tribunale ha sancito che i 
disposti  del  Trattato  10  prevalgono  sulle  altre  disposizioni  di  diritto 
internazio­nale,  compresi  gli  artt.  8  CEDU  (diritto  al  rispetto  della  vita 
privata e familiare) e 17 Patto ONU II (divieto e tutela contro interferenze 
od offese arbitrarie o illegittime nella sfera privata e personale) poiché tali 
norme  non  appartengono  al  diritto  internazionale  imperativo.  Gli 
importanti  interessi  economici  della  Svizzera,  come  pure  l'interesse  a 
rispettare gli impegni internazionali presi, prevalgono inoltre sull'interesse 
individuale  delle  persone  toccate  dalla  domanda  di  assistenza 
amministrativa a tenere segreta la propria situazione patrimoniale (cfr.  la 
citata  DTAF  2010/40  considd.  4.5  e  6  con  riferimenti).  Le  garanzie 
procedurali sancite dall'art. 6 CEDU (diritto ad un equo processo) non si 
applicano  in materia  d'assistenza amministrativa  (cfr. la  già  citata DTAF 
2010/40 consid. 5.4.2).

Un  trattato  internazionale  può  essere  applicato  a  titolo  provvisorio  in 
attesa  della  sua  effettiva  entrata  in  vigore  allorquando  esso  medesimo 
dispone in tal modo o quando gli Stati contraenti avevano in una qualche 
altra maniera così convenuto durante  i negoziati  (cfr. art. 25 cpv. 1 CV). 
L'art.  9  del  Trattato  10  e  l'art.  3  cifra  2  del  Protocollo  10  prevedono 
espressamente  l'applicazione provvisoria. Entrambi  i  predetti  testi  erano 
quindi validamente in vigore allorquando il Trattato 10 non lo era ancora 
formalmente (cfr. la citata decisione DTAF 2010/40 considd. 4.3 e 5.3.5). 

A­8358/2010

Pagina 24

L'irretroattività di un trattato internazionale è la regola (cfr. art. 28 CV). Gli 
Stati  contraenti  sono  tuttavia  liberi  sia  di  concordare  esplicitamente 
l'applicazione retroattiva del trattato, sia di prevederla implicitamente (cfr. 
la  citata  DTAF  2010/40  consid.  4.4  nonché  decisione  del  Tribunale 
amministrativo federale A­4835/2010 dell'11 gennaio 2011 consid. 5.1.5). 
Delle regole di procedura sono peraltro state applicate retroattivamente a 
dei fatti anteriori, in quanto il divieto dell'irretroattività è valido unicamente 
per  il  diritto  penale materiale  e  non  per  il  diritto  procedurale,  del  quale 
fanno  parte  le  disposizioni  in  materia  di  assistenza  amministrativa  (cfr. 
oltre  alla  succitata  DTAF  2010/40,  le  decisioni  del  Tribunale 
amministrativo federale A­7014/2010 del 3 febbraio 2011 consid. 4.1.5 e 
A­4876/2010 dell'11 ottobre 2010 consid. 3.1). 

Le Parti  contraenti  hanno  voluto  del  resto  applicare  il  Trattato  10  a  dei 
fatti  accaduti  prima della  sua  sottoscrizione. Tale  volontà d'applicazione 
retroattiva dell'allora vigente Accordo 09 risulta chiaramente dai criteri per 
la  concessione  dell'assistenza  amministrativa  di  cui  all'Allegato  al 
predetto Trattato. A prescindere quindi da quanto previsto al  suo art.  8, 
ossia  la  sua  entrata  in  vigore  al  momento  della  firma,  Svizzera  e  USA 
hanno voluto attribuire al Trattato 10 un effetto  retroattivo  (cfr.  decisioni 
del  Tribunale  amministrativo  federale  A­7014/2010  del  3  febbraio  2011 
consid. 4.1.5 e A­7094/2010 del 21 gennaio 2010 consid. 4.1.4).

Come  detto  in  precedenza,  una  parte  contraente  non  può  in  principio 
invocare  la  violazione  di  una  disposizione  del  suo  diritto  interno 
concernete  la  competenza  a  concludere  trattati  per  infirmare  il  proprio 
consenso  ad  esserne  vincolato.  Giusta  l'art.  46  CV,  unicamente  se  la 
violazione è manifesta e riguarda una norma di importanza fondamentale 
del  proprio  diritto  interno  è  possibile  invalidare  il  trattato.  Nel  caso 
concreto,  un  eventuale  mancato  rispetto  delle  competenze  previste  dal 
diritto  interno  per  la  procedura  d'approvazione  non  potrebbe  dunque 
essere  eccepito  alla  validità  del  Trattato  10,  visto  che  una  simile 
violazione  non avrebbe potuto  essere  notoria  agli USA. Ciò  vale  altresì 
sia  per  l'esenzione  del  Trattato  10  dall'assoggettamento  a  referendum 
(facoltativo),  sia  per  la  determinazione  da  parte  del  Consiglio  federale 
dell'applicazione  provvisoria  del  Trattato  (cfr.  la  citata  DTAF  2010/40 
considd.  5.3.4  e  5.3.5).  Non  occorre  quindi  esaminare  se  il  Consiglio 
federale  ha  effettivamente  osservato  le  condizioni  poste  dalla  propria 
legislazione  interna  (ossia,  la  salvaguardia  di  importanti  interessi  della 
Svizzera  e  una  particolare  urgenza)  per  accordarsi  sull'applicazione 
provvisoria  del  Trattato  (cfr.  art.  7b  della  Legge  sull'organizzazione  del 
Governo e dell'Amministrazione del 21 marzo 1997 [LOGA, RS 172.010]), 

A­8358/2010

Pagina 25

poiché,  in considerazione della sola ottica determinante di  cui all'art.  46 
CV, appare irrilevante (cfr. la citata DTAF 2010/40 consid. 5.3.5). 

Il Consiglio federale era peraltro competente per concludere l'Accordo 09 
in  virtù  dell'art.  7a  LOGA,  essendo  il  medesimo  una  composizione 
amichevole  conclusa  in  virtù  dell'art.  25  CDI­USA  96.  L'espressione 
"autorità  competente"  giusta  l'art.  25  CDI­USA  96  designa  per  quanto 
concerne  la  Svizzera,  il  Direttore  dell'Amministrazione  federale  delle 
contribuzioni  o  il  suo  rappresentante autorizzato  (cfr.  art.  3  cpv. 1  lett.  f 
CDI­USA 96). Questa competenza è conforme agli artt. 7a e 48a LOGA. 
Secondo gli artt. 47 cpv. 4 e 38 LOGA le unità amministrative superiori e 
il Consiglio federale possono in ogni tempo avocare a sé la decisione su 
singole questioni. Ne discende che il Consiglio federale era legittimato a 
concludere  l'Accordo  09  (cfr.  decisione  del  Tribunale  amministrativo 
federale  A­7789/2009  del  21  gennaio  2010  considd.  3.7.2  e  5.6.2  con 
riferimenti  citati).  In  siffatte  circostanze  è  dunque  superfluo  discutere  le 
asserzioni sollevate dal ricorrente in merito alla perizia 23 settembre 2009 
elaborata dal Prof. Robert Waldburger.

Lo scrivente Tribunale ha inoltre avuto modo di giudicare come il fatto che 
l'IRS  abbia  ritirato  completamente  e  definitivamente  il  provvedimento 
"John  Doe  Summons"  non  incida  in  alcun  modo  sull'applicabilità  del 
Trattato  10  (cfr.  decisioni  del  Tribunale  amministrativo  federale  A­
6242/2010 dell'11  luglio 2011 consid. 6.2 e A­6258/2010 del 14 febbraio 
2011,  consid.  8).  Ciò  poiché  in  ragione  dei  principi  interpretativi  sanciti 
dall'art.  31  cpv.  1  CV,  la  cifra  di  4'450  conti  non  costituisce  accezione 
alcuna  volta  a  determinare  se  il  Trattato  10  debba  essere  considerato 
adempiuto  dalle  parti  contraenti. Secondo  lo  scrivente Tribunale,  il  fatto 
che  la  Svizzera  abbia  trasmesso  agli  Stati  Uniti  i  dati  bancari  relativi  a 
4'450 conti non sta altresì a significare che  il Trattato 10 sia adempiuto 
(cfr.  tra  le  molte,  decisione  del  Tribunale  amministrativo  federale  A­
6932/2010 del 27 aprile 2011 consid. 2.4.2). Una siffatta interpretazione è 
peraltro  conforme  al  principio  della  sicurezza  del  diritto  ed  è  parimenti 
confermata  dall'art.  10  del  Trattato  10,  in  applicazione  del  quale,  a 
tutt'oggi  le  parti  non  hanno  ancora  confermato  l'adempimento  integrale 
degli obblighi assunti in seguito alla sottoscrizione del medesimo.

5.1.2.  In  conclusione,  il  Trattato  10  è  vincolante  per  il  Tribunale 
amministrativo  federale  ai  sensi  dell'art.  190  Cost.  Un  esame 
dell'adeguatezza  dei  criteri  relativi  alla  concessione  dell'assistenza 
amministrativa  definiti  dal  Trattato  10  è  dunque  escluso.  Ne  consegue 
che  le  persone  interessate  possono  opporsi  alla  concessione 

A­8358/2010

Pagina 26

dell'assistenza  amministrativa  unicamente  provando  che  i  criteri  di  cui 
all'Allegato al Trattato 10 sono stati applicati in modo erroneo al loro caso, 
oppure dimostrando che  i  risultati ai quali è giunta  l'AFC si  fondando su 
degli  errori  di  calcolo  (cfr.  la  citata  decisione A­4013/2010  consid.  8.3.3 
con riferimenti citati; cfr. parimenti decisioni del Tribunale amministrativo 
federale A­4835/2010 dell'11 gennaio 2011 consid. 5.1.6 e A­4876/2010 
dell'11 ottobre 2010 consid. 3.1).

5.2. Alla luce di quanto esposto in precedenza, le corrispondenti censure 
ricorsuali sollevate dal ricorrente vanno respinte, e meglio: non vi è stata 
alcuna  violazione  del  principio  di  divieto  di  retroattività  delle  leggi  così 
pure  nessuna  violazione  in  ragione  dell'applicazione  provvisoria  del 
Trattato  10. Non  occorre  quindi  esaminare  se,  secondo  il  diritto  interno 
svizzero,  il  segreto  bancario  si  oppone  alla  trasmissione  delle 
informazioni  richieste  dall'IRS,  in  ragione  del  fatto  che  il  Trattato  abbia 
qualificato  dei  comportamenti  in  maniera  differente  da  quanto  previsto 
dalla  casistica  riferita  alla  sottrazione  d'imposta  nel  diritto  svizzero  (art. 
175  e  segg.  della  Legge  federale  del  14  dicembre  1990  sull’imposta 
federale diretta  [LIFD, RS 642.11], art. 56 della Legge federale del 1990 
sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni [LAID, 
RS 642.14]). Il Trattato 10 è peraltro tuttora in vigore e quindi applicabile 
anche  al  caso  in  esame.  È  del  tutto  superfluo  procedere  quindi  alla 
disamina  del  parere  giuridico  del  Prof.  Robert  Waldburger.  Per  la 
concessione  dell'assistenza  amministrativa  agli  USA  sono  dunque 
determinanti esclusivamente i criteri contenuti nell'Allegato al Trattato 10. 
Di  conseguenza,  non  occorre  ordinare  alcuna  delle  misure  istruttorie 
postulate dal ricorrente in limine litis, volte all'esame della costituzionalità 
e applicabilità del Trattato 10 (cfr. petitum ricorsuale ad 2.1 e 2.3) nonché 
all'accertamento del numero di conti bancari trattati dall'AFC e quelli di cui 
l'IRS ha ottenuto informazioni (cfr. petitum ricorsuale ad 5). In particolare, 
vanno  respinte  le  richieste  d'audizione  dei  testimoni.  Si  rammenta  a  tal 
proposito che il diritto d'amministrare le prove presuppone che il fatto da 
provare sia rilevante, che il mezzo probatorio indicato sia necessario per 
il  suo  accertamento  e  che  la  domanda  sia  formulata  nelle  forme  e  nei 
termini  prescritti  dalla  legge  (cfr. sentenza  del  Tribunale  federale 
2C_720/2010 del 21 gennaio 2011 consid. 3.2.1; parimenti sentenza del 
Tribunale amministrativo federale A­6873/2010 del 7 marzo 2011 consid. 
3.2).  Non  essendo  qui  il  caso,  non  è  necessario  procedere  con 
l'assunzione delle predette misure istruttorie. Nondimeno, come meglio si 
vedrà  appresso  (cfr.  consid.  6.4  del  presente  giudizio),  mediante  la 
sottoscrizione  del  Trattato  10  –  che  contiene  dei  criteri  astratti  per 
identificare  i  contribuenti  interessati dalla domanda di assistenza,  senza 

A­8358/2010

Pagina 27

tuttavia  citarli  per  nome  –  non  è  stato  violato  il  divieto  delle  "fishing 
expeditions".

5.3.  Il  ricorrente  lamenta  dipoi  che  i  criteri  contenuti  nell'Allegato  al 
Trattato 10 violano il principio della presunzione d'innocenza. 

Come  già  esposto  in  precedenza,  lo  scrivente  Tribunale  non  può 
esaminare la conformità del Trattato 10 con la Costituzione federale e le 
Leggi federali (cfr. consid. 5.1.1 che precede). Il Trattato 10 deve dunque 
essere applicato anche qualora dovesse instaurare un regime che implica 
una presunzione di colpevolezza per "truffe e reati analoghi" non appena 
determinati  criteri  sono  adempiuti  (cfr.  parimenti  decisioni  del  Tribunale 
amministrativo  federale A­8462/2010 del 2 marzo 2011 consid. 4.4 e A­
7156/2010 del 17 gennaio 2011 consid. 5.2.1). Va altresì  ribadito che  la 
procedura  di  assistenza  amministrativa  non  è  sottoposta  alle  esigenze 
dell'art.  6 CEDU e alle disposizioni  corrispondenti del Patto ONU  II  (cfr. 
consid. 5.1.1; parimenti sentenza del Tribunale federale 1C_224/2008 del 
30  maggio  2008  consid.  1.2  con  riferimenti  ivi  citati).  E  occorre  dipoi 
ricordare  che  il  giudice  dell'assistenza  non  si  pronuncia  in  merito  alla 
colpevolezza  delle  persone  interessate  dal  procedimento  di  assistenza 
amministrativa e non compete peraltro a lui verificare se un atto punibile è 
stato  effettivamente  commesso  (cfr.  tra  le molte  decisioni  del  Tribunale 
amministrativo federale, A­6933/2010 del 17 marzo 2011 consid. 2.4 con 
riferimenti).  In  siffatte  circostanze,  la  censura  sollevata  dal  ricorrente  è 
priva  di  ogni  fondamento,  non  applicandosi  tale  principio  in  ambito  di 
assistenza  amministrativa  (cfr. anche  decisioni  del  Tribunale 
amministrativo federale A­6262/2010 dell'8 aprile 2011 consid. 4.2.4 e A­
6258/2010 del 14 febbraio 2011 consid. 4).

5.4. A mente del  ricorrente,  la procedura adottata  tesa a verificare se  la 
situazione  concreta  di  un  contribuente  americano  corrisponde  ai  criteri 
previsti  nell'Allegato  all'Accordo  09,  non  solo  rovescerebbe  il  principio 
dell'onere  probatorio  a  carica  dell'autorità  rogante,  ma  addirittura  lo 
stravolgerebbe,  dal  momento  che  contro  ogni  principio  di  sovranità 
nazionale,  la  selezione  dei  casi  rientranti  nel  campo  d'applicazione 
dell'Accordo 09 è stata demandata a UBS SA, conformemente al suo art. 
4.  Il  ricorrente  censura  quindi  l'arbitrarietà  nell'aver  lasciato  a  UBS  SA, 
entità  di  diritto  privato,  la  facoltà  di  decidere  quali  e  quanti  incarti 
sarebbero stati posti al vaglio dell'Autorità federale, la quale non avrebbe 
quindi  potuto  decidere  autonomamente  fino  a  che  punto  (in  termini  di 
numeri) l'assistenza avrebbe dovuto essere concessa. 

A­8358/2010

Pagina 28

Il  1° settembre 2009  l'AFC ha preso una decisione nei confronti di UBS 
SA  che  la  obbligava  a  fornirle  delle  informazioni  ai  sensi  dell'art.  20d 
cpv. 2 OCDI­USA. Essa ha richiesto all'istituto bancario, nei termini di cui 
all'art.  4  dell'Accordo  09,  di  fornire  in  particolare  i  dossiers  completi  dei 
clienti  che  adempivano  i  criteri  di  cui  all'Allegato  dell'Accordo  09. 
Contrariamente  a  quanto  pretende  il  ricorrente,  UBS  SA  non  aveva  la 
possibilità di  scegliere dei  conti o di  trasmettere all'AFC unicamente dei 
dati bancari che riguardassero taluni clienti. Ma al contrario, essa doveva 
trasmettere all'autorità inferiore tutti i dossiers dei clienti che adempivano i 
criteri di cui all'Allegato all'attuale Trattato 10 (cfr. decisione del Tribunale 
amministrativo federale A­6302/2010 del 28 marzo 2011 consid. 4.1).

Considerato  come non appartenga allo  scrivente Tribunale  verificare  se 
UBS SA abbia correttamente eseguito la decisione resa nei suoi confronti 
dall'AFC, la censura del ricorrente – nella misura in cui è ricevibile – deve 
essere  respinta  (cfr.  decisione  del  Tribunale  amministrativo  federale  A­
6302/2010 del 28 marzo 2011 consid. 4.2 con i riferimenti ivi citati). 

5.5.  Il  ricorrente  lamenta  che  nella  stipula  dell'Accordo  09,  il  Governo 
svizzero ha agito a tutela dell'interesse proprio, in quanto azionista, per il 
tramite della Banca Nazionale Svizzera, di UBS SA. A sostegno di detta 
tesi,  adduce  che  il  Consiglio  federale  non  avrebbe  fatto  uso  dei  poteri 
decisionali  di  carattere  straordinario  che  gli  sono  conferiti  dalla 
Costituzione per sottoscrivere tale Accordo. 

Il Trattato 10 è stato concluso dalla Svizzera sulla base dell'art. 26 CDI­
USA  96.  Nel  proprio  Messaggio,  il  Consiglio  federale  spiega  che  il 
Trattato 10 è stato sottoscritto non solo nel rispetto degli impegni di diritto 
internazionale presi dalla Svizzera in virtù degli accordi internazionali, ma 
anche al fine di proteggere gli  importanti  interessi economici dello Stato, 
tra cui  il benessere economico del paese. Secondo  l'Esecutivo  federale, 
tenuto conto delle conseguenze della crisi economica e finanziaria e della 
generale insicurezza economica, considerata l'importanza di UBS SA per 
il sistema economico svizzero,  il suo tracollo avrebbe arrecato un danno 
notevole all'intero settore bancario e all'intera economia del nostro Paese 
(cfr.  Messaggio  del  14 aprile  2010  sull'approvazione  dell'Accordo  tra  la 
Svizzera e gli Stati Uniti d'America concernente la domanda di assistenza 
amministrativa  relativa  a  UBS  SA  e  del  Protocollo  d'emendamento,  in 
FF 2010 2589, 2593 e segg.). 

Considerato  come  non  sia  possibile  né  esaminare  l'eventualità  di  un 
tracollo  dell'istituto  bancario,  né  stabilire  la  gravità  delle  eventuali 

A­8358/2010

Pagina 29

conseguenze,  è  sufficiente  che  la  valutazione  operata  dal  Consiglio 
federale  non  fosse a priori  insostenibile.  La  difesa  degli  interessi  socio­
economici  della  Svizzera  costituisce  quindi  un  motivo  sufficiente  per 
concludere  che  il  Trattato  10  è  stato  sottoscritto  nel  solo  interesse 
pubblico  della  Confederazione.  Peraltro,  come  giudicato  dallo  scrivente 
Tribunale,  tale  ingerenza  è  stata  ritenuta  ammissibile,  conformemente 
all'art. 8 cpv. 2 CEDU nonché alla giurisprudenza del Tribunale  federale 
(cfr.  la  citata  DTAF  2010/40  consid.  6.5.4).  La  censura  sollevata  dal 
ricorrente va conseguentemente respinta.

5.6.  Il  ricorrente  sostiene  che  il  Trattato  10  violi  il  principio 
dell'uguaglianza poiché penalizza unicamente  i  clienti  di UBS SA e non 
quelli di altre banche. Censura dunque una violazione degli artt. 8 Cost., 
14 CEDU, 2 cpv. 2 del Patto internazionale del 16 dicembre 1966 relativo 
ai diritti economici, sociali e culturali (Patto ONU I, RS 0.103.1).

Come  detto  poc'anzi,  lo  scrivente  Tribunale  non  può  verificare  la 
conformità del Trattato 10 con la Costituzione federale e le Leggi federali. 
Il  Trattato  10  prevale  altresì  sugli  accordi  internazionali  conclusi 
anteriormente che gli sarebbero contrari (cfr. consid. 5.1.1 che precede), 
ciò  che  dispensa  lo  scrivente  Tribunale  dall'esame  di  un'ipotetica 
violazione delle predette norme, nella misura  in  cui  siano pertinenti  (ciò 
che  non  dev'essere  d'altronde  giudicato;  cfr.  decisioni  del  Tribunale 
amministrativo  federale  A­6962/2010  del  18  luglio  2011  considd.  3.2  e 
segg. e A­6930/2010 del 9 marzo 2010 consid. 5.3.3). 

Si  sottolinea  peraltro  che  le  postulate  violazioni  degli  artt.  14  CEDU  e 
2 cpv.  2  Patto  ONU  I  –  le  cui  garanzie  non  godono  di  un'esistenza 
indipendente (cfr. DTF 135 I 161 consid. 2.2 e riferimenti, DTF 133 V 367 
consid. 11.3 pag. 388, DTF 123 II 472 consid. 4c pag. 477) – sarebbero 
ad  ogni  modo  irricevibili  e  ciò  poiché  il  ricorrente  non  le  invoca  in 
combinazione con un'altra garanzia convenzionale considerata un diritto 
sostanziale  ai  sensi  delle  predette  Convenzioni.  Inoltre,  esso  non 
dimostra  in  che  modo  le  succitate  disposizioni  gli  offrirebbero  una 
protezione  più  ampia  di  quella  di  cui  all'art.  8  Cost.  Il  Trattato  10  deve 
pertanto  essere  applicato  anche  qualora  dovesse  comportare  un 
supposto  regime  giuridico  differente  per  i  clienti  di  UBS  SA  rispetto  a 
quelli di altre banche (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale 
A­8462/2010 del 2 marzo 2011 consid. 4.2 e A­7156/2010 del 17 gennaio 
2011 consid. 5.2.1). 

A­8358/2010

Pagina 30

5.7.  A  mente  del  ricorrente,  l'esclusione  della  clausola  referendaria 
disposta nel Decreto federale del 17 giugno 2010 che approva l'Accordo 
09 e  il Protocollo 10 deve essere considerata quale violazione dei diritti 
politici dei cittadini svizzeri compiuta ad opera del Consiglio federale.

A torto. Pure su tale censura lo scrivente Tribunale ha già avuto modo di 
esprimersi, sancendo come anche se il Trattato 10 non è stato sottoposto 
a referendum (facoltativo), esso è vincolante per la Svizzera (cfr. la citata 
decisione  DTAF  2010/40  consid.  5.3.4,  cfr.  parimenti  decisioni  del 
Tribunale  amministrativo  federale  A­7014/2010  del  3  febbraio  2011 
consid. 4.1.4 e A­4835/2010 dell'11 gennaio 2011 consid. 5.1.4). Sarebbe 
potuto  essere  altrimenti,  unicamente  qualora  il  non aver  assoggettato  a 
referendum  (facoltativo)  il  Trattato  10  avesse  costituito  una  violazione 
manifesta  del  diritto  interno  svizzero  concernente  la  competenza  a 
concludere  trattati  e  avesse  riguardato  una  norma  di  importanza 
fondamentale (cfr. art. 46 cpv. 1 CV). Ciò che, come detto in precedenza 
(cfr. consid. 5.1.1 del presente giudizio), non è stato il caso. 

5.8.  Il  ricorrente  ravvisa  dipoi  una  violazione  del  principio  della 
separazione  dei  poteri  da  parte  del  Consiglio  federale,  poiché 
concordando  la  clausola  di  segretezza  di  cui  all'art.  6  del  Trattato  10, 
avrebbe  inibito  il  diritto  di  essere  sentito  nelle  procedure  riservate  ai 
Tribunali. 

Considerato  come  non  sussista  alcuna  violazione  del  diritto  di  essere 
sentito  riferita  alla  clausola  di  segretezza  (cfr.  consid.  3.3  del  presente 
giudizio), la violazione del principio della separazione dei poteri – peraltro, 
principio  costituzionale  non  iscritto  nella  Costituzione  federale 
(cfr. AUER/MALINVERNI/  HOTTELIER,  op.  cit.,  nn.  55  e  1721; 
HÄFELIN/HALLER/KELLER,  op.  cit.,  n.  1410)  – motivata  sulla  base  di  una 
violazione  del  diritto  di  essere  sentito  insussistente,  appare  priva  di 
fondamento. Non è quindi necessario dilungarsi oltre nella sua analisi.

6. 

Occorre  ora  procedere  con  la  disamina  delle  censure  relative  alla 
domanda di assistenza amministrativa  trasmessa all'autorità  inferiore da 
parte dell'IRS il 31 agosto 2009 (cfr. consid. 6.1 che segue) nonché della 
decisione  1°  settembre  2009  resa  dall'AFC  nei  confronti  di  UBS  SA 
(cfr. consid. 6.2 che segue).

6.1. 

A­8358/2010

Pagina 31

6.1.1. Giusta l'art. 2 cpv. 1 lett. d del Decreto federale del 22 giugno 1951 
concernente  delle  convenzioni  internazionali  conchiuse  dalla 
Confederazione  per  evitare  i  casi  di  doppia  imposizione  (RS  672.2),  il 
Consiglio  federale  è  competente  per  disciplinare  la  procedura  da 
osservare per gli scambi di informazioni previsti da una Convenzione (cfr. 
decisione  del  Tribunale  amministrativo  federale  A­7789/2009  del  21 
gennaio 2010 consid. 2). Con riferimento allo scambio di informazioni con 
gli USA fondato sull'art. 26 CDI­USA 96, il Consiglio federale ha fatto uso 
di  tale  competenza  emanando  l'OCDI­USA.  L'allora  vigente Accordo  09 
nonché  il Trattato 10 nulla mutano a  tale procedura  (cfr. DTAF 2010/64 
consid. 1.4.2,  decisioni  del  Tribunale  amministrativo  federale  A­
4013/2010  consid.  2.1  e  A­7432/2008  del  5 marzo  2009  consid.  1.1  e 
seg.).

A  tenore  dell'art.  20c  cpv.  1  OCDI­USA,  l'AFC  procede  con  un  esame 
preliminare  delle  richieste  per  lo  scambio  di  informazioni  da  parte  delle 
competenti autorità americane al fine di prevenire truffe e delitti analoghi 
in materia  fiscale  giusta  l'art.  26  CDI­USA  96.  Tale  esame  è  limitato  a 
sapere se le condizioni da adempiere secondo le norme pertinenti, sono 
state  rese  verosimili.  Nel  caso  di  richieste  formulate  dagli  USA,  a  tale 
stadio della procedura l'AFC non deve ancora esaminare se le condizioni 
dell'assistenza  amministrativa  sono  adempiute  o meno.  Essa  non  deve 
neppure  esprimersi  in  merito  all'esistenza  di  una  truffa  o  di  un  reato 
analogo ai  sensi  dei  disposti  di  legge pertinenti  e nemmeno  riguardo al 
fatto se, al fine di ottenere le informazioni richieste, le autorità statunitensi 
abbiano precisato in maniera sufficiente la fattispecie. L'AFC si pronuncia 
in merito a ciò nella sua decisione finale ai sensi dell'art. 20j cpv. 1 OCDI­
USA (cfr. la citata decisione A­4013/2010 consid. 2.2).

6.1.2. Sulla base dell'allora vigente Accordo 09, gli USA hanno presentato 
alla  Svizzera  una  domanda  di  assistenza  amministrativa  in  data 
31 agosto 2009. L'IRS ha richiesto all'AFC la trasmissione di informazioni 
e  documenti  concernenti  i  contribuenti  americani  i  quali,  agendo 
deliberatamente con l'aiuto dell'istituto bancario, avrebbero truffato il fisco 
statunitense  venendo  meno  al  loro  obbligo  di  dichiarare  ogni  reddito, 
indipendentemente  dalla  fonte  o  dal  luogo  dove  esso  è  realizzato, 
nell'ambito  delle  loro  dichiarazioni  fiscali  annuali  (cfr.  anche  sub  B.  del 
presente  giudizio).  Il  1°  settembre  2009  l'AFC  ha  dunque  emanato  una 
decisione  nei  confronti  di  UBS  SA  inerente  l'edizione  di  documenti  ai 
sensi  dell'art. 20d  cpv.  2  OCDI­USA  (cfr.  anche  sub  C.  del  presente 
giudizio).

A­8358/2010

Pagina 32

6.2.  Il  ricorrente  ritiene nulla  la  richiesta 31 agosto 2009 dell'IRS – e di 
conseguenza pure la susseguente decisione 1° settembre 2009 emanata 
dall'AFC  –  poiché  nella  medesima  sarebbero  assenti  la  precisa 
indicazione  dei  contribuenti  USA  interessati  nonché  qualsiasi  cenno 
riferito  al  loro  preciso  comportamento  (oggetto  di  potenziale  scambio  di 
informazioni) e sarebbe  insufficientemente determinato  il presunto  luogo 
di commissione del comportamento rimproverato. 

6.2.1.  La  CDI­USA  96,  l'OCDI­USA  e  il  Trattato  10  non  contengono 
disposizioni  esplicite  concernenti  le  esigenze  contenutistiche  che  deve 
soddisfare  una  domanda  di  assistenza  amministrativa.  Il  Trattato  10 
prevede  unicamente  che  nella  domanda  presentata  dall'IRS  non  è 
necessario  indicare  i nomi dei clienti statunitensi di UBS (cfr. Allegato al 
Trattato 10,  cifra 1). Secondo  la giurisprudenza del Tribunale  federale,  i 
principi dell'assistenza giudiziaria  internazionale possono essere adottati 
anche  nel  contesto  dello  scambio  di  informazioni  di  cui  all'art.  26  CDI­
USA 96 (cfr. sentenza del Tribunale federale 2A.608/2005 del 10 agosto 
2006  consid.  3).  Ciò  corrisponde  peraltro  alla  prassi  attuale  e  appare 
adeguato,  tenuto conto degli scopi equiparabili perseguiti dall'assistenza 
amministrativa  e  dall'assistenza  giudiziaria.  Il  Tribunale  amministrativo 
federale  non  ha  quindi  motivo  alcuno  per  rimettere  in  questione  la 
predetta  giurisprudenza  (cfr.  la  citata  decisione  A­4013/2010  consid. 
7.2.1).

Nella  fattispecie  occorre  esaminare  i  requisiti  posti  all'art.  29  TAGSU. 
Tale  disposto  stabilisce  che  la  domanda  deve  designare  il  nome 
dell'autorità  richiedente  e  indicare,  se  possibile,  l'oggetto  e  la  natura 
dell'indagine o del procedimento così pure una descrizione dei principali 
fatti allegati o da accertare. Va altresì esposta la ragione della necessità 
delle prove o delle informazioni richieste e, infine, vanno indicati  i precisi 
dati  elencati  dalla  legge  riguardanti  la  persona  coinvolta  procedimento 
(cfr. art. 29 cpv. 1 TAGSU). Nelle domande di assistenza amministrativa 
in materia fiscale occorre altresì menzionare il tipo di imposta così pure il 
periodo di  tempo al quale  fa  riferimento  la  richiesta nonché  i motivi  che 
hanno  fondato  il  sospetto  dell'autorità  dello  Stato  richiedente  (cfr. 
sentenza del Tribunale federale 2A.608/2005 del 10 agosto 2006 consid. 
3).

6.2.2.  La  domanda  di  assistenza  amministrativa  31  agosto  2009 
menziona  l'autorità  richiedente.  Essa  è  inoltre  datata  e  firmata.  L'agire, 
che ha fondato un sospetto sufficiente alla base di  tale richiesta, è  la  ivi 
descritta assenza di una dichiarazione degli averi alle competenti autorità. 

A­8358/2010

Pagina 33

La  descrizione  di  tale  condotta  è  basata  sui mezzi  di  prova  annessi,  in 
particolare  il  Deferred  Prosecution  Agreement  ("DPA")  stipulato  tra  gli 
Stati Uniti  d'America  e UBS SA  il  18  febbraio  2009. È  indicato  altresì  il 
periodo di  tempo al quale  l'AFC deve riferirsi per attuare  la trasmissione 
dei dati ed  infine, sono elencati  i documenti che abbisogna (cfr.  la citata 
decisione A­4013/2010 consid. 7.2.2).

6.2.3.  L'indicazione  dei  nomi  dei  clienti  statunitensi  di  UBS  SA  oggetto 
della domanda di  assistenza amministrativa del  31 agosto 2009 è  stata 
sostituita  da  una  serie  di  criteri  definiti.  Essi  sono  identici  al  testo 
dell'Allegato  dell'Accordo  09.  Si  è  quindi  rinunciato  all'indicazione  dei 
nomi rispettivamente alla chiara identificazione delle persone interessate 
dalla  domanda  di  assistenza  (cfr.  Allegato  al  Trattato  10,  cifra  1).  Tale 
disposizione  è  vincolante  per  il  Tribunale  amministrativo  federale  e 
pertanto non occorre proseguire con il suo esame (cfr. la citata decisione 
A­4013/2010 consid. 7.2.3). La censura sollevata dal ricorrente riferita sia 
alla richiesta 31 agosto 2009 e alla conseguente decisione 1° settembre 
2009 non può pertanto trovare accoglimento.

6.3. A mente  del  ricorrente,  la  richiesta  31 agosto  2009  sarebbe altresì 
nulla  poiché  violerebbe  il  principio  della  specialità  e  quello  della 
proporzionalità  (art. 36 Cost.), non sussistendo alcun nesso  fra  l'oggetto 
della rogatoria e la documentazione richiesta.

6.3.1. Secondo  il  principio della  specialità,  le  informazioni ottenute dallo 
Stato richiesto non possono essere utilizzate dallo Stato richiedente come 
mezzi di prova in una procedura relativa a un reato che non sia quello per 
il  quale  siano  state  richieste.  Allorquando  l'assistenza  internazionale  si 
fonda  su  un  trattato,  lo  Stato  richiedente  è  legato  dalle  disposizioni  ivi 
previste. La portata del carattere vincolante per lo Stato richiedente deve 
essere completata sulla base dei principi generali applicabili sviluppati  in 
materia di assistenza giudiziaria, per quanto i medesimi siano descritti nei 
trattati  internazionali  solo  a  grandi  linee  (cfr. sentenza  del  Tribunale 
federale  2A.551/2001  del  12  aprile  2002  consid.  6a;  PETER  POPP, 
Grundzüge der  internationalen Rechtshilfe  in Strafsachen, Basilea 2001, 
nn. 287  e  326  e  segg.;  ROBERT ZIMMERMANN,  La  coopération  judiciaire 
internationale  en  matière  pénale,  Berna  2009,  n.  726).  Nell'ambito 
dell'assistenza  amministrativa,  sulla  base  della  Convenzione  di  doppia 
imposizione  con gli USA,  l'art.  26 CDI­USA 96 –  come visto applicabile 
pure nella fattispecie (cfr. consid. 5.1.1 del presente giudizio) – precisa a 
chi  e  per  quale  uso  le  informazioni  trasmesse  sono  esclusivamente 
determinanti: 

A­8358/2010

Pagina 34

«[…]  Tutte  le  informazioni  ricevute  da  uno  Stato  contraente  (...)  possono 
essere  accessibili  soltanto  alle  persone  o  autorità  (compresi  i  tribunali  e  le 
autorità amministrative) che si occupano dell’accertamento, della riscossione 
o dell’amministrazione delle  imposte che  rientrano nel campo d’applicazione 
della presente Convenzione, della messa in esecuzione e del perseguimento 
penale di queste imposte oppure della decisione di ricorrere a rimedi giuridici 
relativi a queste imposte.»

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale,  il rispetto del principio 
della  specialità  da  parte  degli  Stati  vincolati  con  la  Svizzera  da  un 
accordo di  assistenza giudiziaria è presunto  conformemente al  principio 
della buona fede nel diritto  internazionale. È difatti evidente che gli Stati 
rispettosi del diritto si conformino ai loro obblighi internazionali senza che 
sia necessaria una loro dichiarazione esplicita in tal senso (cfr. DTF 107 
Ib 264 consid. 4b con  riferimenti; decisione del Tribunale amministrativo 
federale A­6932/2010 del 27 aprile 2011 consid. 5.2). 

In  base  al  principio  della  specialità  occorre  dunque  partire  dal 
presupposto che le autorità fiscali statunitensi utilizzeranno unicamente le 
informazioni e i dati relativi al ricorrente trasmessi in virtù del Trattato 10 
conformemente ai principi generali esposti nei paragrafi  che precedono. 
Qualora ciò non fosse, il ricorrente potrà sollevare tale obiezione dinanzi 
alle  competenti  autorità  statunitensi.  Già  per  tale  motivo,  la  censura 
sollevata  che  riguarda  la  richiesta  31  agosto  2009  di  assistenza 
amministrativa  –  e  non  le  considerazioni  esposte  nella  decisione 
impugnata  riferite  al  caso  concreto  (cfr.  consid.  7  della medesima)  –  è 
priva di fondamento.

6.3.2.  Quanto  alla  doglianza  relativa  alla  violazione  del  principio  di 
proporzionalità si rileva quanto segue.

Secondo  la  giurisprudenza  in  materia,  l'assistenza  amministrativa  può 
essere accordata unicamente nella misura necessaria per la ricerca della 
verità  da  parte  dell'autorità  dello  Stato  richiedente.  Sapere  se  le 
informazioni  richieste  sono  necessarie  o  semplicemente  utili  per  la 
procedura  condotta  nello  Stato  richiedente  è  una  questione  che,  di 
principio, è lasciata al libero apprezzamento delle autorità di questo Stato 
(cfr. decisione del Tribunale amministrativo  federale A­6933/2010 del 17 
marzo 2011 consid. 10.1 con riferimenti ivi citati). Le autorità svizzere non 
possono  sostituirsi  a  quelle  straniere  in  tale  apprezzamento.  La 
cooperazione  internazionale  può  essere  rifiutata  unicamente  se  gli  atti 
richiesti  sono  senza  rapporto  con  il  reato  perseguito  e  sono 

A­8358/2010

Pagina 35

manifestamente  inefficaci ai  fini dell'avanzamento dell'inchiesta, di modo 
che  la  richiesta  formulata apparirebbe come un pretesto per una ricerca 
indeterminata  di  mezzi  di  prova  (cfr.  decisioni  del  Tribunale 
amministrativo federale A­6242/2010 dell'11 luglio 2011 consid. 11.1 e A­
6302/2010  del  28 marzo  2011  considd.  9.1  e  9.2.  con  i  numerosi  rinvii 
giurisprudenziali, in particolare DTF 121 II 241 consid. 3a).

Tramite la richiesta 31 agosto 2009, le autorità statunitensi hanno inteso 
perseguire  la  trasmissione  di  una  documentazione  bancaria  completa, 
relativa  in  particolare  all'apertura,  alla  tenuta  e  alla  gestione  di  conti 
bancari detenuti presso UBS SA sia da clienti statunitensi che da veicoli 
finanziari a loro riconducibili. In tal maniera, l'autorità richiedente ha inteso 
di poter esaminare  l'insieme della documentazione bancaria  relativa alle 
predette relazioni bancarie, ciò che lo scrivente Tribunale – tenuto conto 
dell'inchiesta  che  deve  essere  condotta  negli  Stati  Uniti  –  ha  ritenuto  e 
ritiene  non  eccessivo  (cfr.  la  citata  decisione  A­6302/2010  consid.  9.2). 
L'AFC non ha quindi disatteso il principio di proporzionalità dando seguito 
alla richiesta di informazioni dell'autorità fiscale statunitense.

6.4.  Il ricorrente adduce dipoi che la richiesta 31 agosto 2009, così pure 
la decisione 1° settembre 2009, sarebbero altresì nulle, poiché nella loro 
genericità  rientrerebbero  nella  categoria  delle  "fishing  expeditions"  in 
favore  di  Stati  terzi,  inammissibili  secondo  l'ordinamento  giuridico 
svizzero.

Anche  tale  censura  è  votata  all'insuccesso.  Come  detto  in  precedenza 
(cfr. consid. 6.2.3 del presente giudizio), nel Trattato 10 – dov'è previsto 
che  nella  domanda  di  assistenza  amministrativa  non  è  necessario 
indicare i nomi dei clienti statunitensi di UBS SA – la menzione dei nomi è 
stata  sostituita  da  una  serie  di  criteri.  Essendo  tale  disposizione 
vincolante per  lo scrivente Tribunale giusta  l'art.  190 Cost., non occorre 
esaminare  la  questione  relativa alle  "fishing expeditions". Si  osserva ad 
ogni  modo  che  i  criteri  di  cui  all'Allegato  sono  talmente  precisi  che  sia 
UBS  SA  prima,  che  l'AFC  poi,  hanno  potuto  determinare  le  persone 
assoggettate.  Di  conseguenza,  non  può  essere  censurata  alcuna 
difficoltà  nella  loro  applicazione  (cfr.  la  citata  decisione  A­4013/2010 
considd. 7.2.3 e 8.4). 

6.5.  Il  ricorrente  lamenta  altresì  che  la  domanda  d'assistenza  formulata 
dall'IRS  il 31 agosto 2009 sarebbe  in chiaro contrasto con  l'art. 47 della 
Legge federale dell'8 novembre 1934 sulle banche e le casse di risparmio 
(LBCR, RS 952.0), tenuto conto che, a suo dire, la richiesta si fonderebbe 

A­8358/2010

Pagina 36

su prove acquisite illegalmente. Invoca quindi una violazione del segreto 
bancario  da  parte  di  chi  ha  fornito  i  criteri  all'IRS,  poiché  i  medesimi 
permetterebbero  di  ricostruire  l'identità  di  clienti  di  UBS  SA.  Un  siffatto 
comportamento  ingenererebbe  altresì  una  violazione  dell'art.  273  del 
Codice penale svizzero del 21 dicembre 1937 (CP, RS 311.0).

Egli  ritiene  inoltre  necessario  accertare  se,  e  in  che  misura,  UBS  SA 
abbia  trasmesso  informazioni  sensibili  alle  autorità  americane  al  fine 
d'assistere  l'IRS  nell'allestimento  dell'Allegato  al  Trattato  10.  A  suo 
avviso,  tali  comportamenti  avrebbero  rilevanza  penale  e  renderebbero 
nulla  l'assistenza  amministrativa  in  favore  delle  autorità  americane. Egli 
ritiene  altresì  che  UBS  SA  abbia  chiesto  all'autorità  statunitense  di 
richiedere  all'AFC  di  emettere  il  divieto  di  comunicare  informazioni 
riguardo all'elenco dei criteri, benché UBS SA medesima abbia contribuito 
direttamente alla loro elaborazione.

Anche su  tali doglianze non può essere prestata adesione e ciò poiché, 
come  noto,  il  Trattato  10  e  il  relativo  Allegato  prevalgono  su  ogni 
disposizione  legale  o  costituzionale  anteriore  e  dunque  anche  sui  citati 
artt.  47  LBCR  e  273 CP  (cfr. DTAF  2010/40  considd.  3.1.2  e  3.3).  Tali 
norme  non  vanno  dunque  discusse  nel  contesto  della  fattispecie  (cfr. 
decisione del Tribunale amministrativo federale A­6930/2010 del 9 marzo 
2011  consid.  6.2.5).  Si  ricorda  altresì  che  l'Allegato  al  Trattato  10  è 
vincolante  per  le  autorità  svizzere  in  virtù  dell'art.  190  Cost.  Di 
conseguenza, le circostanze nelle quali sono stati redatti i criteri alla base 
della  concessione dell'assistenza amministrativa  agli USA,  non  inficiano 
in  alcun  modo  sulla  validità  del  citato  Allegato  e,  di  riflesso, 
dell'assistenza  amministrativa  in  favore  degli  USA. Ne  discende  che  gli 
accertamenti  postulati  dal  ricorrente  in  limine  litis,  e  meglio  la  richiesta 
d'audizione  di  un  testimone  (cfr.  ricorso  2 dicembre  2010,  pag.  35; 
petitum ricorsuale ad 2.4.2), appaiono superflui e pertanto vanno respinti.

6.6.  A  titolo  puramente  abbondanziale,  considerata  l'allusione  del 
ricorrente  alla  singolare  tempistica  dell'emissione  della  decisione 
1° settembre 2009, si precisa quanto segue. Nella decisione A­6695/2010 
del  24  giugno  2011,  lo  scrivente  Tribunale  ha  constatato  che  tale 
domanda  era  stata  trasmessa  all'autorità  inferiore  via  fax  il  31  agosto 
2009. Considerato come né la OCDI­USA né il Trattato 10 contenessero 
delle  prescrizioni  formali  in  merito,  come  vi  fosse  una  certa  urgenza 
nell'esecuzione  della  predetta  domanda,  e  peraltro,  come  dopo  la 
conclusione dell'Accordo 09, era chiaro all'AFC che avrebbe ricevuto una 
domanda di assistenza da parte dell'IRS, non era dunque necessario che 

A­8358/2010

Pagina 37

l'autorità  inferiore  attendesse  la  ricezione  della  richiesta