# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 7dd634fc-fffb-5a2a-844e-0d78f8677723
**Source:** Schwyz (SZ)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2019-06-17
**Language:** de
**Title:** Schwyz Verwaltungsgericht 2. Kammer 17.06.2019 II 2018 105
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SZ_Verwaltungsgericht/SZ_VG_002_II-2018-105_2019-06-17.pdf

## Full Text

Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz
Kammer II

II 2018 105

Entscheid vom 17. Juni 2019 

Besetzung lic.iur. Achilles Humbel, Präsident
Dr.oec. Andreas Risi, Richter
Dr.iur. Frank Lampert, Richter
Dr.iur. Thomas Twerenbold, Gerichtsschreiber

Parteien A.________,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch ________, 

gegen

Kantonale Steuerkommission, Bahnhofstrasse 15, Postfach 1232, 
6431 Schwyz,
Vorinstanz,

Gegenstand Grundstückgewinnsteuer (Anlagekosten)

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Sachverhalt:

A. Mit Schenkung erwarb A.________ von ihrem Vater Ende 2003 (Grund-
bucheintrag vom 19.12.2003) eine Parzelle Land (GB 01) einschliesslich darauf 
im Jahre 1983 erstelltem 3-Familienhaus, Einstellhalle, Kleingebäude, übriger be-
festigter Fläche und Gartenanlage in B.________, an der C.________strasse xxx 
in U.________/SZ. Nach erteilter Baubewilligung liess A.________ das beste-
hende Gebäude abreissen und auf dem Grundstück ein Mehrfamilienhaus (inkl. 
fünf Garagen im Erdgeschoss) errichten und dieses in fünf Stockwerkeigentums-
einheiten GB-Nrn. S001, S002, S003, S004 und S005 aufteilen. 

B. In der Folge veräusserte A.________ am 19. und 22. Mai 2017 die Grunds-
tücke GB S001 (StWE: 178/1000 ME an GB 01), GB S004 (StWE: 155/1000 ME 
an GB 01) und GB S005 (StWE: 339/1000 ME an GB 01) an verschiedene Er-
werber zum Preis von Fr. 780'000.--, Fr. 650'000.-- und Fr. 1'360'000.-- (total 
Fr. 2'790'000.--). 

Mit Grundstückgewinnsteuerveranlagungen vom 3. und 7. November 2017    
(VO-2017-0720, VO-2017-0721 und VO-2017-0722, alle mit Versanddatum am 
7.11.2017) veranlagte die Steuerverwaltung die Steuerpflichtige für die Veräus-
serungen der Stockwerkeigentumseinheiten mit einem Grundstückgewinn von to-
tal Fr. 598'074.-- und mit einer Steuer von total Fr. 52'540.--. In der Begründung 
wies die Steuerverwaltung darauf hin, dass in Abweichung zur Selbstdeklaration 
die Anlagekosten des abgebrochenen Gebäudes in Anwendung des Kongruenz-
prinzips (Grundsatz der vergleichbaren Verhältnisse) bei der Ermittlung des 
Grundstückgewinns nicht angerechnet würden.

C. Gegen die Veranlagungsverfügungen liess die Steuerpflichtige mit Eingabe 
vom 6. Dezember 2017 Einsprache bei der kantonalen Steuerkommission erhe-
ben und geltend machen, dass die früheren Anlagekosten des abgebrochenen 
Gebäudes in der Höhe von Fr. 531'991.-- bei der Bemessung des Grundstück-
gewinns gewinnmindernd zu berücksichtigen seien. Mit Einspracheentscheid 
vom 5. November 2018 bestätigte die kantonale Steuerkommission die Nicht-
berücksichtigung der früheren Anlagekosten des abgebrochenen Gebäudes und 
wies die dagegen erhobene Einsprache ab.

D. Gegen den Einspracheentscheid der kantonalen Steuerkommission vom 
5. November 2018 (Versand: 7.11.2018) lässt die Steuerpflichtige mit Schreiben 
vom 7. Dezember 2018 (Postaufgabe am gleichen Tag) rechtzeitig Beschwerde 
beim Verwaltungsgericht einreichen und folgende Rechtsbegehren stellen:

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1. Der Entscheid sei zu korrigieren und die steuerbaren Grundstückgewinne 
seien mit CHF 105'141 (VO-2017-0720), CHF 62'308 (VO-2017-0721) und 
CHF 73'128 (VO-2017-0722) festzusetzen. 

2. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten des Staates.

E. Die Vorinstanz beantragt mit Vernehmlassung vom 25. Januar 2019 Ab-
weisung der Beschwerde unter Kostenfolge zu Lasten der Beschwerdeführerin.  
Die Beschwerdeführerin lässt mit Schreiben vom 7. Februar 2019 abschliessend 
Stellung nehmen.

Das Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.1 Gemäss § 104 Abs. 1 des Schwyzer Steuergesetzes (StG/SZ; SRSZ 
172.200) vom 9. Februar 2000 unterstehen Gewinne aus der Veräusserung von 
im Kanton gelegenen Grundstücken des Privat- und Geschäftsvermögens oder 
von Anteilen an solchen der Grundstückgewinnsteuer. Gemäss § 106 Abs. 1 
StG/SZ wird die Steuerpflicht durch jede Veräusserung begründet, mit der 
Eigentum an Grundstücken oder Anteilen an solchen übertragen wird.

1.2 Nach § 113 Abs. 1 StG/SZ entspricht der Grundstückgewinn dem Betrag, 
um den der Veräusserungserlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und 
Aufwendungen) übersteigt. Als Veräusserungserlös gilt nach § 114 Abs. 1 Satz 1 
StG/SZ der Verkaufspreis "mit allen weiteren Leistungen". Als Erwerbspreis gilt 
nach § 115 Abs. 1 StG/SZ der Kaufpreis und "alle weiteren Leistungen". Als 
Aufwendungen gelten nach § 116 Abs. 1 StG/SZ die in der massgebenden 
Besitzesdauer angefallenen Ausgaben, die eine Werterhöhung des 
Grundstückes bewirkt haben, wie Kosten für Bauten, Umbauten und 
Meliorationen.

1.3 Streitig und zu prüfen ist vorliegend die Fragestellung, ob die früheren 
wertvermehrenden Aufwendungen für das nicht mehr vorhandene bzw. 
abgebrochene 3-Familienhaus ebenfalls als "Anlagekosten" gemäss § 113 Abs. 1 
StG/SZ bei der Ermittlung des steuerbaren Grundstückgewinns aus der 
Veräusserung der Stockwerkeinheiten des auf dem Grundstück (GB 01) neu 
erstellten Mehrfamilienhauses (anteilig) in Abzug gebracht werden können oder 
nicht. Davon zu unterscheiden und hier nicht zu prüfen ist die Frage, ob die 
Kosten für den Gebäudeabbruch als wertvermehrend angerechnet werden 
können.

2.1 Das Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der 
Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14) vom 

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14. Dezember 1990 verpflichtet die Kantone zur Erhebung einer Grundstückge-
winnsteuer (Art. 2 Abs. 1 Bst. d StHG). Materiell geregelt ist die Grundstückge-
winnsteuer in Art. 12 StHG.

2.2 Gemäss Art. 12 Abs. 1 StHG unterliegen der Grundstückgewinnsteuer 
Gewinne, die sich bei der Veräusserung eines Grundstücks des Privatvermögens 
oder eines land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücks sowie Anteilen daran 
ergeben. Grundstückgewinn ist derjenige Betrag, um den der Erlös aus der 
Veräusserung des Grundstücks die Anlagekosten (Erwerbspreis oder Ersatzwert 
zuzüglich Aufwendungen) übersteigt.

Art. 12 Abs. 4 StHG berechtigt die Kantone, auch Gewinne aus der 
Veräusserung von Grundstücken des Geschäftsvermögens der 
Grundstückgewinnsteuer zu unterstellen, sofern sie diese Gewinne von der 
Einkommens- und Gewinnsteuer ausnehmen oder die Grundstückgewinnsteuer 
auf die Einkommens- und Gewinnsteuer anrechnen (sog. monistisches System, 
dem auch der Kanton Schwyz folgt). 

2.3 Der Bundesgesetzgeber hat die prägenden Elemente des Tatbestandes 
von Art. 12 StHG als unbestimmte Rechtsbegriffe ausgestaltet. Die Bestimmung 
führt die für die Zwecke der Grundstückgewinnsteuer massgebenden 
Rechtsbegriffe – "Erlös", "Anlagekosten" und "Ersatzwert" – nicht näher aus. 
Insofern überlässt der Bund den Kantonen bei der Umschreibung des 
steuerbaren Gewinns einen, wenn auch eingeschränkten Spielraum (vgl. BGE 
143 II 382 Erw. 3 S. 387 f.; BGE 131 II 722 Erw. 2 S. 723 f. betreffend den 
Kanton Schwyz). 

Der den Kantonen bei der Umschreibung des Steuerobjekts und dessen 
Bemessung zustehende Freiraum ist indessen nur ein beschränkter. 
Insbesondere kann die Auslegung der Rechtsbegriffe "Erlös", "Anlagekosten" 
und "Ersatzwert" im Rahmen von Art. 12 Abs. 1 StHG nicht 
harmonisierungsautonom erfolgen. Denn Grundstückgewinn und Einkommens- 
bzw. Gewinnsteuer sind eng miteinander verbunden (vgl. Urteil des BGer 
2A.9/2004 vom 21.2.2005 Erw. 3.1; vgl. auch BGE 131 II 722 Erw. 2.1 S. 723 f. 
betreffend den Kanton Schwyz). 

Soweit bundessteuergesetzliche und harmonisierungsrechtliche Regelung dem 
Sinn nach übereinstimmen, ist aus Gründen der vertikalen Steuerharmonisierung 
eine identische Auslegung geboten (BGE 143 II 382 Erw. 4.1 S. 388; BGE 133 II 
114 Erw. 3.2 S. 116). Weitere Einschränkungen der Gestaltungsfreiheit folgen 
mit Blick auf andere Bestimmungen des StHG – also auf der horizontalen Ebene 
–, so etwa aufgrund des Gewinnbegriffs im Geschäftsvermögen (Art. 8 Abs. 1 

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StHG; vgl. Urteile des BGer 2C_705/2011 vom 26.4.2012 Erw. 4.3.2; 2A.9/2004 
vom 21.2.2005 Erw. 3.1).

2.4 Entsprechend den horizontalen und vertikalen, zwingenden Vorgaben des 
Harmonisierungsgesetzes hat die bundesgerichtliche Praxis die hier 
massgeblichen Begriffe in mehrfacher Hinsicht präzisiert (vgl. BGE 143 II 382 
Erw. 4.2 u. 4.3 S. 389 ff.):

2.4.1 Der Begriff der "Anlagekosten" gemäss Art. 12 Abs. 1 StHG bezieht sich 
auf wertvermehrende Aufwendungen. Damit die Anlagekosten bei der 
Grundstückgewinnsteuer als gewinnmindernd geltend gemacht werden können, 
ist darüber hinaus erforderlich, dass es sich um solche wertvermehrenden 
Kosten handelt, welche der Veräusserer effektiv aufgewendet hat.

2.4.2 Neben dem Erfordernis effektiver Kosten und einer durch den Veräusserer 
selber geschaffenen Wertvermehrung wird weiter darauf abgestellt, ob die als 
gewinnmindernd geltend gemachten Kosten im Zusammenhang mit dem 
veräusserten Grundstück stehen und zudem im Hinblick auf die spätere 
Veräusserung der Liegenschaft getätigt worden sind. Dieses Erfordernis steht im 
Zusammenhang mit dem im monistischen System wesentlichen Grundsatz der 
gesonderten, spezifischen Gewinnermittlung und der konkret objektbezogenen 
Kostenanrechnung.

2.4.3 Anlagekosten gemäss Art. 12 Abs. 1 StHG sind somit immer dann 
anzunehmen, wenn der Veräusserer selber wertvermehrende Aufwendungen 
getätigt hat, die mit der Veräusserung des massgeblichen Grundstücks 
untrennbar verbunden sind.

2.5 Das ergibt sich nicht nur aus den vertikalen und horizontalen, zwingenden 
Vorgaben des Harmonisierungsgesetzes, sondern auch aus dem Grundsatz der 
Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit gemäss Art. 127 Abs. 2 
BV, so wie dieser Grundsatz im Zusammenhang mit Art. 12 StHG zu verstehen 
ist (vgl. dazu u.a. BGE 131 II 722 Erw. 3.2.2 S. 736). Die Leistungsfähigkeit ist 
zwar namentlich im monistischen System sowohl bei der Gewinnermittlung als 
auch bei der Kostenanrechnung eine spezifisch objektbezogene (vgl. dazu Urteil 
des BGer 2C_119/2009 vom 29.5.2009 Erw. 3.2.1). Deshalb können zwar nur 
diejenigen, aber gleichzeitig alle diejenigen Aufwendungen als gewinnmindernd 
geltend gemacht werden, welche die genannten zwei Voraussetzungen 
kumulativ erfüllen, nämlich der effektiven Wertvermehrung durch den 
Veräusserer und des erforderlichen Zusammenhangs mit (dem Erwerb bzw.) der 

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Veräusserung des massgeblichen Grundstücks (vgl. Urteil des BGer 
2C_1148/2015 vom 3.4.2017 = BGE 143 II 382 Erw. 4.4 S. 392).

2.6 Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind die Kantone zudem 
verpflichtet, den Grundsatz der vergleichbaren Verhältnisse (Kongruenzprinzip) 
einzuhalten. Diesem Grundsatz zufolge haben Erlös und Anlagekosten sich in 
der Regel auf das umfänglich und inhaltlich gleiche Grundstück zu beziehen (vgl. 
Urteile des BGer 2C_357/2017 vom 22.2.2018 Erw. 3.4. [Nichtanrechnung 
unbezahlt gebliebener Kosten Dritter]; 2C_817/2014 vom 25.8.2015 Erw. 2.2.2. 
[Mietereinbauten]; 2C_674/2014, 2C_675/2014 vom 11.2.2015 Erw. 3.2 
[wertvermehrende Aufwendungen]; 2C_705/2011 vom 16.4.2012 Erw. 4.3.6 
[Zonenzugehörigkeit]), wobei Substanzzunahmen bei Ermittlung des Gewinns 
ebenso zu berücksichtigen sind wie Substanzabnahmen (Bernhard 
Zwahlen/Natalie Nyffenegger, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], 
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, StHG, 3. Aufl. 2016, N. 45 zu Art. 
12 StHG). Grundgedanke des Kongruenzprinzips ist, dass mit der 
Grundstückgewinnsteuer nur der "unverdiente" Wertzuwachs auf einem 
Grundstück erfasst werden soll, nicht aber der Mehrwert, welcher durch 
Investitionen des Veräusserers, d.h. Arbeit oder Kapital, geschaffen wurde (vgl. 
Urteile des BGer 2C_357/2017 vom 22.2.2018 Erw. 3.4.; 2C_198/2016 vom 
20.7.2016 Erw. 3.5 mit Hinweisen).

3.1 Die Vorinstanz stützt sich im angefochtenen Einspracheentscheid im 
Wesentlichen darauf, dass das Kongruenzprinzip auch der schwyzerischen 
Grundstückgewinnbesteuerung (insbes. § 113 Abs. 1 StG/SZ) zugrunde liege 
(Erw. 4.1 a.E.). Für die Beurteilung der Frage, ob die Anlagekosten des 
abgerissenen 3-Familienhauses für die Berechnung der Grundstückgewinnsteuer 
einbezogen werden müssten, sei deshalb entscheiderheblich, ob es sich dabei 
um wertvermehrende Aufwendungen handle, die (zusätzlich auch) dem 
Kongruenzprinzip (Grundsatz der vergleichbaren Verhältnisse) entsprächen 
(Erw. 5.2 u. 4.3 a.E.). In Bezug auf die streitbetroffenen Aufwendungen für das 
abgebrochene Gebäude lasse sich zweifelsohne feststellen, dass diese nicht 
kaufpreisgegenständlich gewesen seien (sachenrechtlich habe das abgerissene 
Objekt auch nicht Vertragsgegenstand sein können) (Erw. 4.4 u. 2.6), und dass 
ein Grundstück mit einem 3-Familienhaus weder umfänglich noch inhaltlich 
einem Grundstück mit einem Mehrfamilienhaus mit 5 
Stockwerkeigentumseinheiten gleich sei (Erw. 5.2 u. 2.5). Demnach wäre nach 
Auffassung der Vorinstanz der Grundsatz der vergleichbaren Verhältnisse 
(Kongruenzprinzip) verletzt, wenn Aufwendungen für z.B. abgebrochene Bauten 
den Anlagekosten zugerechnet würden.

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3.2 Die Beschwerdeführerin vertritt dagegen den Standpunkt, dass der 
angefochtene Einspracheentscheid der Vorinstanz das Gleichbehandlungsgebot 
(Art. 8 Abs. 1 und 127 Abs. 2 BV), das Willkürverbot (Art. 9 BV), das 
Legalitätsprinzip und den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen 
Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV) verletze sowie gegen die gesetzliche 
Grundlage im Kanton Schwyz und gegen das Harmonisierungsgebot (Art. 129 
BV) verstosse. Gerade mit Blick auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung 
werde das Kongruenzprinzip falsch (als "Entweder-Oder-Regelung") ausgelegt. 
Dazu würden die in entscheidenden Punkten materiell anderslautenden 
gesetzlichen Bestimmungen des Kantons Schwyz (insbes. §§ 113 Abs. 1 und 
116 Abs. 1 Bst. a StG/SZ) im Vergleich zur zürcherischen Gesetzgebung (insbes. 
§ 221 Abs. 1 Bst. a und auch § 220 Abs. 2 des Zürcher Steuergesetzes [StG/ZH; 
OS 631.1] vom 8.6.1997) missachtet. 

4. In den Kantonen ist die Praxis nicht überall einheitlich. Es lassen sich im 
Prinzip zwei verschiedene Lösungsansätze feststellen.

4.1 Nach der Praxis des Kantons Zürich wird das Kongruenzprinzip so 
verstanden, dass Wert- oder Substanzverminderungen nicht nur aufgrund einer 
Veräusserung von Grundstückteilen, sondern auch durch tatsächliche oder 
rechtliche Verschlechterung des Grundstücks ohne Veräusserung eintreten 
können (vgl. bereits Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher 
Steuergesetz, Vierter Band, Gemeindesteuern, Strafbestimmungen und 
Schlussbestimmunen [§§ 135-203 StG], Bern 1966, N. 15 ff. zu § 164 aStG/ZH; 
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Aufl. 
2013, N. 18 ff. zu § 219 StG/ZH; ebenfalls für den Kanton Aargau: Klöti-Weber, 
Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl. 2015, N. 8 zu § 101 StG/AG; 
desgleichen für Kantone mit dualistischem System: Solothurner Steuerbuch, 
Ermittlung des Grundstückgewinns, § 53 Nr. 1, www.steuerbuch.so.ch; Kanton 
Thurgau Steuerpraxis, Grundstückgewinn, § 131 Nr. 1, 
www.steuerverwaltung.steuer-praxis.tg.ch).  

Die Praxis beruht im Prinzip auf der Überlegung, soweit durch eine auch bloss 
tatsächliche oder rechtliche Verschlechterung der Grundstücksubstanz (ohne 
grundstückgewinnsteuerrechtlich relevante Teilveräusserung) ein endgültiger 
Vermögensverlust eintritt, dass Verlustverrechnungen bei Privatvermögen 
grundsätzlich nicht möglich sind (bzw. im Geschäftsvermögen Abschreibungs- 
bzw. Buchverluste von der Einkommens- oder Gewinnsteuer abgezogen werden 
können). Die fehlende gesetzliche Grundlage schliesst es indessen aus, in den 
Fällen von eingetretenen Substanzverminderungen diese mit dem Gewinn auf 

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dem Grundstück zu verrechnen, obgleich sowohl Gewinn wie Verlust dasselbe 
Grundstück betreffen (dazu Klöti-Weber, a.a.O., N. 8 zu § 101 StG/AG). 

Konsequenterweise muss zur Ermittlung des Grundstückgewinns bei einer 
späteren Veräusserung des Grundstücks gestützt auf den Grundsatz der 
vergleichbaren Verhältnisse der der tatsächlichen Verschlechterung 
entsprechende Wert vom Erwerbspreis abgerechnet werden. Wird bspw. ein 
Grundstück veräussert, auf dem ein Gebäudeabbruch vorgenommen wurde, 
müssen die auf das Gebäude entfallenden Anlagekosten vom Erwerbspreis 
abgesetzt werden. Sind die auf dem veräusserten Grundstück befindlichen 
Gebäulichkeiten als Abbruchobjekte zu würdigen, kommen auf Grund des 
Kongruenzprinzips als Anlagekosten nur diejenigen für das Bauland in Frage 
(vgl. Klöti-Weber, a.a.O., N. 8 zu § 101 StG/AG und N. 7 zu § 104 StG/AG mit 
Hinweis auf die zürcherische Rechtsprechung: StE 2001 ZH B 44.1 Nr. 10). 

Verletzt wäre der Grundsatz der vergleichbaren Verhältnisse somit etwa dann, 
wenn Aufwendungen für Bauten, die am Handänderungsstichtag nicht mehr 
vorhanden sind, den Anlagekosten zugerechnet würden (vgl. VGer ZH 21.4.1999 
publiziert in: StE 2000 ZH B 44.1 Nr. 7 Erw. 2a; vgl. auch entspr. für Kantone mit 
dem dualistischen System: Kanton Thurgau – Steuerpraxis, Grundstückgewinn, 
StP 131 Nr. 1, www.steuerbuch.so.ch; Kanton Thurgau Steuerpraxis, 
Grundstückgewinn, § 131 Nr. 1, www.steuerverwaltung.steuerpraxis.tg.ch). 
Allgemein können deshalb Aufwendungen für Bauten, die im 
Handänderungszeitpunkt nicht mehr vorhanden sind, nach dieser Praxis nicht 
den Anlagekosten zugerechnet werden (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 
a.a.O., N. 21 zu § 219 StG/ZH und N. 7 zu § 221 StG/ZH).

4.2 Nach der Praxis im Kanton Bern wird hingegen (insb. im Zusammenhang 
mit der Einräumung beschränkter dinglicher Rechte wie Nutzniessung oder 
Wohnrecht) das Kongruenzprinzip so ausgelegt, dass für die Gewinnberechnung 
nur grundstückgewinnsteuerlich relevante Substanzveränderungen zu 
berücksichtigen sind (vgl. Markus Langenegger, in: Leuch/Kästli/Langenegger, 
Praxiskommentar zum Berner Steuergesetz, Band 2, Art. 126 bis 293, N. 16 zu 
Art. 129 und N. 47 zu Art. 138 StG/BE, je mit Hinweisen auf die Rechtsprechung: 
RKE Nr. 6624 GG 2004 vom 14.2.2006, nicht publ. und VGE in NStP 1984 S. 9 
ff.). Demnach hat nicht jede Veränderung des wirtschaftlichen Werts eine 
Substanzveränderung zur Folge, die in Anwendung des Kongruenzprinzips 
grundstückgewinnsteuerlich berücksichtigt werden muss. Nur was als 
Teilveräusserung unter die Grundstückgewinnsteuer fällt, gilt als zu 
berücksichtigende Substanzveränderung (a.a.O., N. 16 zu Art. 129 und N. 47 zu 
Art. 137 StG/BE). Diese Lösung (insbes. für die Einräumung beschränkter 

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dinglicher Rechte wie Nutzniessung und Wohnrecht) lehnt sich an die 
gesetzgeberische Konzeption der Abgrenzung zwischen Einkommens- und 
Grundstückgewinnsteuer (vgl. dazu § 130 Abs. 2 Bst. b StG/BE) und soll ein in 
sich geschlossenes und praktikables System bieten, das seit 2001 in Art. 137 
Abs. 3 StG/BE ausdrücklich festgehalten wird (a.a.O., N. 16 zu Art. 129 StG/BE).

Dementsprechend bilden nach der Berner Praxis auch Auslagen für 
wertvermehrende Aufwendungen Bestandteil der Anlagekosten, wenn der 
ursprünglich geschaffene Mehrwert im späteren Zeitpunkt der Veräusserung 
nicht mehr vorhanden ist (d.h. für die Grundstückgewinnsteuer keine 
massgebende Veräusserung erfolgt ist). Im Vordergrund stehen hier allerdings 
vor allem Gleichbehandlungsüberlegungen. Es wäre stossend, wenn 
Erstellungskosten eines abbruchreifen, aber beim Verkauf noch vorhandenen 
Gebäudes als Anlagekosten angerechnet würden, während bei einem Abbruch 
der Baute durch den Veräusserer vor dem Verkauf der Liegenschaft deren 
Erstellungskosten nicht mehr berücksichtigt werden dürften (vgl. RKE in BVR 
1985 S. 63 ff. und RKE St. Gallen in Steuerrevue 1978, Band 33, S. 219 f.). 
Notwendig ist jedoch auch hier, dass die wertvermehrenden Aufwendungen 
geeignet sind, eine dauernde Wertvermehrung herbeizuführen (Langenegger, 
a.a.O., N. 12 zu Art. 142 StG/BE).

Zudem ist auch nach der Berner Praxis klar, dass das Kongruenzprinzip zu 
beachten ist, wenn z.B. der Grundeigentümer eine Brandstätte ohne Gebäude 
veräussert (zum Brandfall: Langenegger, a.a.O. N. 44 ff. zu Art. 137 StG/BE). 
Damit vergleichbare Verhältnisse für die Gewinnberechnung bestehen, müssen 
die Anlagekosten um den Gebäudeanteil gekürzt werden. Lediglich aus 
Billigkeitsgründen wird ein durch die Brandentschädigung nicht gedeckter 
Erwerbspreisanteil als Anlagekostenbestanteil angerechnet (a.a.O., N. 45 zu Art. 
137 StG/BGE). Wird nach einem Brandfall das Gebäude wieder aufgebaut und 
später veräussert, so können als Anlagekosten lediglich der frühere Landanteil 
und die Neubaukosten geltend gemacht werden. Auch hier wird aus 
Billigkeitsgründen ein durch die Brandentschädigung nicht gedeckter 
Erwerbspreisanteil als Anlagekostenbestandteil angerechnet (a.a.O., N. 46 zu 
Art. 137 StG/BE).

4.3 Das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz musste sich im Entscheid 
(VGE II 360/93) vom 25. Februar 1994 bereits schon einmal in grundsätzlicher 
Weise mit der Streitfrage befassen, ob die Anlagekosten eines abgebrochenen 
Gebäudes nach schwyzerischem Grundstückgewinnsteuerrecht absetzbar sind 
oder nicht, bzw. ob eine (ursprünglich geschaffene) Wertvermehrung auch im 
(späteren) Zeitpunkt der Veräusserung noch vorhanden sein muss, damit die 

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dafür gemachten Aufwendungen angerechnet werden können. Dieser Entscheid 
erging noch unter dem alten Schwyzer Steuergesetz vom 28. Oktober 1958 
(aStG/SZ) und insbesondere vor Einführung des Steuerharmonisierungsgesetzes 
(StHG) und Inkrafttreten des totalrevidierten neuen Steuergesetzes vom 9. 
Februar 2000 (StG/SZ) am 1. Januar 2001.

Das Verwaltungsgericht erwog zunächst, als anrechenbare Aufwendungen 
würden nur solche in Frage kommen, die (im Investitionszeitpunkt) zur 
Werterhöhung des Grundstückes beigetragen hätten (nicht hingegen Auslagen 
für den ordentlichen Unterhalt oder die Verwaltung; vgl. § 50 Abs. 5 aStG/SZ). 
Die Frage der Dauer/Beständigkeit dieser Investition, d.h. ob und inwiefern eine 
Investition im Veräusserungszeitpunkt (Besteuerungszeitpunkt) noch vorhanden 
sein müsse, damit sie als wertvermehrende Aufwendung gelten könne, werde im 
Gesetz nicht ausdrücklich beantwortet (Erw. 3a). 

Indessen sei – so das Verwaltungsgericht weiter – nach der ratio legis davon 
auszugehen, dass das Schwyzer Grundstückgewinnsteuerrecht nur (wirklich) 
realisierte Gewinne dieser Sondersteuerpflicht unterwerfen wolle, weshalb als 
Richtschnur für die erforderliche Gesetzesauslegung abzuleiten sei, dass eine 
Ordnung, welche auf die Besteuerung von hypothetischen Grundstückgewinnen 
abziele, nicht in Frage komme. Zugleich brachte das Verwaltungsgericht in 
seinen Erwägungen grundsätzlich zum Ausdruck, dass eine "Entweder-Oder-
Regelung", bei welcher das Vorhandensein eines Gebäudes im 
Veräusserungszeitpunkt ausschlaggebend wäre, unter Gleichbehandlungs- und 
auch Praktikabilitätsüberlegungen nicht zu befriedigen vermöchte (z.B. wenn 
anstelle eines Gebäudeabbruchs ein Umbau des Gebäudes vorgenommen 
werde, oder wenn ein Abbruch des Gebäudes erst später durch den Erwerber 
erfolge). Vor allem aber falle ins Gewicht, dass die Nichtberücksichtigung der 
Anlagekosten für ein abgebrochenes Gebäude auf eine Besteuerung von 
hypothetischen Gewinnen hinauslaufe (vgl. Erw. 3b mit Beispielen).

Als mit dem Willkürverbot und dem Rechtsgleichheitsgebot unvereinbar 
erachtete das Verwaltungsgericht zudem die Nichtberücksichtigung von im 
Handänderungszeitpunkt nicht mehr vorhanden Aufwendungen für Bauten als 
Anlagekosten insbesondere auch vor dem Hintergrund, dass im Unterschied 
dazu nicht geprüft werde, ob die im Erwerbspreis mitenthaltenen Aufwendungen 
für Bauten im Veräusserungszeitpunkt noch vorhanden seien oder nicht (vgl. 
Erw. 3c mit Beispielen). 

Unter Bezugnahme auf und in Auseinandersetzung mit den in der Lehre und 
Rechtsprechung zu der vorliegenden Fragestellung vertretenen kontroversen 
Auffassungen (vgl. Erw. 3d) ist das Verwaltungsgericht in seinem damaligen 

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Entscheid sodann zum Schluss gelangt, dass die gewichtigeren Argumente für 
den Standpunkt sprechen würden, wonach nachgewiesene frühere 
wertvermehrende Aufwendungen für ein Grundstück – auch wenn sie im 
Veräusserungszeitpunkt nicht mehr tel quel vorhanden seien – dem 
Veräusserungserlös aus dieser Liegenschaft gegenübergestellt werden dürften 
(vgl. Erw. 4).

5. Im Folgenden ist zu prüfen, ob an dem früheren Entscheid des Schwyzer 
Verwaltungsgerichts (VGE II 360/93) vom 25. Februar 1994, auf welchen sich 
auch die Beschwerdeführerin stützt, festgehalten werden kann.

5.1 Dass der Entscheid des Schwyzer Verwaltungsgerichts noch unter dem 
alten Schwyzer Steuergesetz vom 28. Oktober 1958 (aStG/SZ) erging, welches 
im Rahmen einer Totalrevision durch das neue Schwyzer Steuergesetz vom 9. 
Februar 2000 (StG/SZ) ersetzt wurde, ist mit Blick auf den Wortlaut der hier 
relevanten Bestimmungen nicht weiter von Bedeutung: Denn der Wortlaut von 
§ 116 Abs. 1 Bst. a StG/SZ ("Ausgaben, die eine Werterhöhung des 
Grundstückes bewirkt haben") unterscheidet sich in dem hier massgebenden 
Punkt kaum von § 50 Abs. 5 aStG/SZ ("Ausgaben, die zur Werterhöhung des 
Grundstückes beigetragen haben"). Von daher gilt unverändert, dass als 
anrechenbare Aufwendungen nur solche in Frage kommen, die (im 
Investitionszeitpunkt) zur Werterhöhung des Grundstückes beigetragen resp. 
eine Werterhöhung des Grundstückes bewirkt haben. Dazu wird auch weiterhin 
die Frage der Dauer/Beständigkeit dieser Investition, d.h. ob und inwiefern eine 
Investition im Veräusserungszeitpunkt (Besteuerungszeitpunkt) noch vorhanden 
sein muss, damit sie als wertvermehrende Aufwendung gelten kann, im Gesetz 
nicht ausdrücklich beantwortet. Immerhin wird nun aber in § 116 Abs. 1 Bst. a 
StG/SZ mittels ergänzender beispielhafter Aufzählung der entsprechenden 
wertvermehrenden Aufwendungen ("wie Kosten für Bauten, Umbauten, 
Meliorationen") zumindest impliziert, dass es sich jedenfalls um "dauernde 
Verbesserungen des Grundstücks" (entsprechend § 221 Abs. 1 Bst. a StG/ZH) 
handeln muss. 

5.2 Im Weiteren muss nun aber zusätzlich in die Prüfung einbezogen werden, 
ob der frühere Entscheid des Schwyzer Verwaltungsgerichts auch den 
horizontalen und vertikalen, zwingenden Vorgaben des 
Harmonisierungsgesetzes entspricht (vgl. dazu vorne Erw. 2.3 u. 2.4). 
Diesbezüglich ist zudem davon auszugehen, dass der Grundsatz der 
vergleichbaren Verhältnisse (Kongruenzprinzip), wenngleich er nicht ausdrücklich 
im Gesetz verankert ist, auch der schwyzerischen Grundstückgewinn-

12

Besteuerung zugrunde liegt (vgl. dazu bereits unter altem Recht: Xaver Mettler, 
Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Schwyz, Zürich 1990, S. 153 ff.), resp. 
zugrunde liegen muss, soweit er vom Harmonisierungsgesetz und der 
diesbezüglichen bundesgerichtlichen Rechtsprechung vorgegeben wird (vgl. 
dazu vorne Erw. 2.6). Das bedeutet somit dem Grundsatz nach, dass das 
Grundstück sowohl im Veräusserungs- als auch im Erwerbszeitpunkt in der 
Substanz vergleichbar sein muss. Der Vergleich von Anlagewert und Erlös kann 
nur sachgerecht erfolgen, wenn Substanzveränderungen berücksichtigt werden. 
Dabei ist für den Kanton Schwyz davon auszugehen, dass als zu 
berücksichtigende Substanzveränderung nicht nur gilt, was als Teilveräusserung 
unter die Grundstückgewinnsteuer fällt, sondern eine Substanzverminderung 
kann grundsätzlich auch durch tatsächliche oder rechtliche Verschlechterung des 
Grundstücks ohne Veräusserung (von Grundstücksteilen) erfolgen (vgl. bspw.  
für die rechtliche Verschlechterung eines Grundstücks durch die Errichtung einer 
Nutzniessung oder eines Wohnrechts: Wegleitung Grundstückgewinnsteuer – 
Kanton Schwyz, Belastung von Grundstücken mit privatrechtlichen 
Dienstbarkeiten oder öffentlichrechtlichen Eigentumsbeschränkungen).

5.3 Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die früher getätigten 
Aufwendungen für das abgebrochene Gebäude (im Investitionszeitpunkt) eine 
Werterhöhung des Grundstücks bewirkt haben (weshalb sie auch nicht bei der 
Einkommenssteuer als Auslagen für den ordentlichen Unterhalt abgezogen 
werden konnten). Das genügt jedoch nicht, damit diese Aufwendungen bei der 
Veräusserung des Grundstücks als "Anlagekosten" gemäss Art. 12 Abs. 1 StHG 
bzw. § 116 Abs. 1 Bst. a StG/SZ geltend gemacht werden können. Als 
zusätzliches Erfordernis wird nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung 
vorausgesetzt, dass die als gewinnmindernd geltend gemachten Kosten im 
Zusammenhang mit dem veräusserten Grundstück stehen und zudem im 
Hinblick auf die spätere Veräusserung der Liegenschaft getätigt worden sind. 
Dieses Erfordernis steht insbesondere auch im Zusammenhang mit dem im 
monistischen System wesentlichen Grundsatz der gesonderten, spezifischen 
Gewinnermittlung und der konkret objektbezogenen Kostenanrechnung (vgl. 
vorne Erw. 2.4.2).

In dieser Hinsicht kann nun aber nicht gesagt werden, dass die früher getätigten 
Aufwendungen für das abgebrochene Gebäude mit (dem Erwerb bzw.) der 
Veräusserung des Grundstücks untrennbar verbunden gewesen seien und zu 
dessen dauerhafter Verbesserung bzw. Wertvermehrung beigetragen hätten. 
Vielmehr muss es unter den gegebenen Umständen als erwiesen gelten, dass 
die früher getätigten Aufwendungen für das abgebrochene 3-Familienhaus, 

13

welches dem Neubau eines Mehrfamilienhauses mit fünf 
Stockwerkeigentumseinheiten weichen musste, keinen Einfluss auf die 
Bestimmung der Kaufpreishöhe (der veräusserten Stockwerkeigentumseinheiten) 
hatten und entsprechend auch nicht Bestandteil des Veräusserungserlöses 
bildeten (und darum für die Berechnung des steuerbaren Gewinns bzw. die 
Kostenanrechnung auch nur die Gebäudekosten für den Neubau massgeblich 
sein können). Als Bezugspunkt für den Vergleich gilt der Zustand des 
Grundstücks, welcher Grundlage für die Kaufpreisgestaltung bei der 
Veräusserung gebildet hat (vgl. dazu insbes. VGer ZH, 21.4.1999 publiziert in 
StE 2000 ZH B 44.1 Nr. 7; zuletzt bestätigt in: VGer ZH, 9.5.2018, 
SB.2018.00009, abrufbar unter www.vgr.zh.ch). Ob das abgebrochene Gebäude 
im Zeitpunkt, in welchem die damit im Zusammenhang stehenden 
wertvermehrenden Aufwendungen getätigt worden sind, bereits zum Abbruch 
oder zum Verkauf auf Abbruch bestimmt war, ist hierbei nicht ausschlaggebend 
(anders noch Reimann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O., N. 20 zu § 166 aStG/ZH). Bei 
konsequenter Anwendung des Kongruenzprinzips muss es daher als 
ausgeschlossen gelten, dass die früher getätigten Aufwendungen für das nicht 
mehr vorhandene bzw. abgebrochene Gebäude gewinnmindernd als 
Anlagekosten in Anrechnung gebracht werden können (vgl. entspr. gl.M. für die 
Grundstückgewinnsteuer im Kanton Schwyz auch schon unter altem Recht: 
Mettler, a.a.O., S. 156 u. 173). 

5.4 Dementsprechend kann (bei gesonderter, spezifischer Gewinnermittlung 
und konkret objektbezogener Kostenanrechnung) auch nicht gesagt werden, 
dass die Nichtanrechnung der Anlagekosten für das abgebrochene Gebäude auf 
eine Besteuerung fiktiver oder hypothetischer Gewinne (vgl. dazu u.a. BGE 101 
Ia 1 S. 5 Erw. 3c; BGE 95 I 130 Erw. 6 S. 134 ff.) hinauslaufen würde. Der 
Grund, weshalb die früher getätigten Aufwendungen für das abgebrochene 
Gebäude nicht gewinnmindernd berücksichtigt werden können, ist letztlich eine 
Folge des im monistischen System wesentlichen Grundsatzes der gesonderten, 
spezifischen Gewinnermittlung, und der konkret objektbezogenen 
Kostenanrechnung (was einen Zusammenhang mit dem Erwerb bzw. der 
Veräusserung des massgeblichen Grundstücks voraussetzt). Deshalb werden 
auch keine künstlichen Gewinne bei der Grundstückgewinnsteuer herbeigeführt, 
wenn die Anlagekosten für ein abgebrochenes Gebäude nicht zur Anrechnung 
gebracht werden können. Vielmehr wird für die Ermittlung des steuerbaren 
Grundstückgewinns konsequent (nur) auf das jeweilige Objekt bezogen die 
tatsächliche Differenz zwischen dem Veräusserungserlös und den kongruenten 
bzw. objektbezogenen Aufwendungen (= objektbezogene Kostenanrechnung) 
ermittelt. So gesehen findet deshalb keine Besteuerung fiktiver oder 

http://www.vgr.zh.ch

14

hypothetischer Gewinne im Umfang der nicht angerechneten Anlagekosten für 
das abgebrochene Gebäude statt.

5.5 Streng rechtlich gesehen handelt es sich denn auch bei den 
wertvermehrenden Aufwendungen für Bauten, die durch einen Abbruch wieder 
vernichtet werden und im Veräusserungszeitpunkt nicht mehr vorhanden sind, 
um im Privatvermögen von der Einkommenssteuer ausgenommene bzw. 
steuerrechtlich unbeachtliche Vermögens- bzw. Kapitalverluste (e contrario Art. 
16 Abs. 3 DBG)  bzw. nicht abziehbare Kosten und Aufwendungen für die 
Anschaffung, Herstellung und Wertvermehrung von Vermögensgegenständen 
(Art. 34 Bst. d DBG bzw. § 34 Bst. d StG/SZ; im Geschäftsvermögen können die 
Abschreibungen bzw. Buchverluste bei der Einkommens- oder Gewinnsteuer in 
Abzug gebracht werden, was zugleich eine Berücksichtigung unter der 
Grundstückgewinnsteuer ausschliesst; e contrario § 104 Abs. 2 StG/SZ in Verb. 
mit §§ 19 Abs. 4 bzw. 64 Abs. 2 StG/SZ; entspr. bereits 
Reimann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O., N. 6 zu § 166 aStG/ZH, wonach die Kosten 
im Rahmen eines allfälligen Betriebsverlustes angerechnet werden können). In 
diesen Fällen von eingetretenen Substanzverminderungen (durch abgebrochene 
Gebäude, Brandfall usw.) ist es daher aufgrund der fehlenden gesetzlichen 
Grundlage ausgeschlossen, dass diese Vermögensverluste mit dem Gewinn auf 
dem Grundstück verrechnet werden können, auch wenn Gewinn wie Verlust 
dasselbe Grundstück betreffen (vgl. vorne Erw. 4.1).

5.6 Bei genauerer Betrachtung sind es denn auch vor allem 
Gleichbehandlungs- und Praktikabilitätsüberlegungen sowie Billigkeitsgründe, 
welche das Verwaltungsgericht seinerzeit in seinem Entscheid zum Schluss 
gelangen liessen, dass das Vorhandensein einer Investition im 
Veräusserungszeitpunkt ("Entweder-Oder-Regelung") nicht ausschlaggebend 
sein könne, und die Anlagekosten für ein abgebrochenes Gebäude angerechnet 
werden müssten. Es kann sich deshalb allenfalls die Frage stellen, ob trotz 
fehlender gesetzlicher Grundlage, insbesondere aus 
Gleichbehandlungsüberlegungen und/oder Billigkeitsgründen, eine Verrechnung 
mit dem Grundstückgewinn zulässig sein soll, zumal Gewinn wie Verlust 
dasselbe Grundstück betreffen. 

Diesbezüglich ist nun aber nicht ersichtlich, weshalb die Nichtanrechnung der 
Aufwendungen für ein nicht mehr vorhandenes bzw. abgebrochenes Gebäude 
als Anlagekosten zu einem mit dem Willkürverbot (Art. 9 BV) und dem 
Rechtsgleichheitsgebot (Art. 8 Abs. 1 und 127 Abs. 2 BV) unvereinbaren 
Ergebnis führen sollte. Dass beim Umbau von Gebäuden (im Unterschied zum 
Abbruch) darauf verzichtet wird zu überprüfen, wieweit frühere wertvermehrende 

15

Aufwendungen noch vorhanden sind oder nicht, lässt sich mit den naheliegenden 
und nachvollziehbaren praktischen Schwierigkeiten erklären, die mit einer 
derartigen Überprüfung regelmässig verbunden wären. Die unterschiedliche 
Behandlung beruht deshalb auf ernsthaften und sachlichen Gründen und hält 
insofern vor dem Rechtsgleichheitsgebot (Art. 8 Abs. 1 und 127 Abs. 2 BV) und 
Willkürverbot (Art. 9 BV) stand. Bei konsequenter und richtiger Anwendung des 
Kongruenzprinzips, d.h. wenn Erlös und Anlagekosten auf das umfänglich und 
inhaltlich gleiche Grundstück bezogen werden, lässt sich zudem auch kein 
Unterschied im Ergebnis feststellen, ob das abgebrochene Gebäude in der 
massgebenden Besitzesdauer vom Veräusserer des Grundstücks selbst erstellt 
wurde, oder ob das Grundstück bereits mit dem bestehenden Gebäude erworben 
wurde und deshalb im Erwerbspreis mitenthalten war. Denn auch im letzteren 
Fall muss genauso geprüft werden, ob die im Erwerbspreis mitenthaltenen 
wertvermehrenden Aufwendungen im Veräusserungszeitpunkt noch vorhanden 
sind oder nicht. Allfällige notwendige Korrekturen erfolgen hier über den 
Erwerbspreis. 

5.7 Es ist zwar nicht zu verkennen, dass auch Fälle von tatsächlichen oder 
rechtlichen Verschlechterungen des Grundstücks ohne Veräusserung denkbar 
sind, in denen es unter Umständen stossend oder unbillig erscheinen könnte, 
wenn der dadurch erlittene Vermögensverlust im Privatvermögen bei einer 
späteren Veräusserung des Grundstücks nicht mit dem Gewinn auf dem 
Grundstück verrechnet werden könnte. Wird etwa nach einem Brandfall das 
abgebrannte Gebäude wieder aufgebaut und später veräussert, kann es aus 
Billigkeitsgründen als gerechtfertigt erscheinen, einen durch die 
Brandentschädigung nicht gedeckten Erwerbpreisanteil als 
Anlagekostenbestandteil anzurechnen (vgl. Langenegger, a.a.O., N. 46 zu Art. 
137 StG/BE; siehe auch für den Fall einer rechtlichen Verschlechterung infolge 
nicht entschädigungspflichtiger Aus- oder Abzonung eines Grundstücks: Klöti-
Weber, a.a.O., N. 9 zu § 101 StG/AG mit Hinweis auf: SRK ZH 13.7.1999 
publiziert in: StE 2000 ZH B 44.1 Nr. 9; dazu auch 
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 19 a.E. zu § 219 StG/ZH). Derartige 
Billigkeitsgründe sind indessen bei einem Abbruch eines bestehenden Gebäudes 
und Zuführung des Grundstücks zu einem neuen Zweck (z.B. Neuüberbauung, 
Grundstückveräusserung) nicht ersichtlich, liegt doch in diesen Fällen jedenfalls 
keine unfreiwillige Vermögensverminderung (bzw. kein Schadensfall) vor.

6.1 Das Verwaltungsgericht kommt deshalb nunmehr, insbesondere unter 
Berücksichtigung der horizontalen und vertikalen, zwingenden Vorgaben des 
Harmonisierungsgesetzes (StHG) und des von den Kantonen zu beachtenden 

16

Grundsatzes der vergleichbaren Verhältnisse (Kongruenzprinzips) zum Schluss, 
dass an seinem früheren Entscheid (VGE II 360/93) vom 25. Februar 1994 nicht 
festgehalten werden kann. Das heisst, dass Aufwendungen für abgebrochene 
Bauten, die im Veräusserungszeitpunkt nicht mehr vorhanden sind, bei der 
Ermittlung des Grundstückgewinns nicht den "Anlagekosten" angerechnet und 
vom Veräusserungserlös in Abzug gebracht werden können.

6.2 Das Ergebnis stützt sich auf eine mit Art. 127 Abs. 2 BV und den 
zwingenden harmonisierungsrechtlichen Vorgaben des 
Steuerharmonisierungsgesetzes übereinstimmende Auslegung von Art. 12 Abs. 
1 StHG und von den entsprechenden Bestimmungen im kantonalen Recht 
(insbes. §§ 113 Abs. 1 und 116 Abs. 1 Bst. a StG/SZ). Diesbezüglich kommt den 
Bestimmungen im kantonalen Recht auch kein eigener Gestaltungsspielraum zu. 
Es wird damit auch dem Grundgedanken Rechnung getragen, dass nur der 
"unverdiente" Wertzuwachs der Grundstückgewinnsteuer unterworfen sei. Im 
Ergebnis läuft dies weder auf eine Besteuerung fiktiver oder hypothetischer 
Gewinne hinaus, noch erfolgt dadurch eine (nachträgliche) Umqualifikation von 
werterhaltenden Aufwendungen in Auslagen für den ordentlichen Unterhalt. 
Wenngleich das Kriterium der Dauerhaftigkeit/Beständigkeit in § 116 Abs. 1 
Bst. a StG/SZ nicht ausdrücklich im Gesetz genannt ist, wird mit der 
beispielhaften Aufzählung der wertvermehrenden Aufwendungen ("wie Kosten für 
Bauten, Umbauten, Meliorationen") zumindest impliziert, dass es sich um 
"dauernde Verbesserungen des Grundstücks" (entsprechend dem zürcherischen 
Recht: § 221 Abs. 1 Bst. a StG/ZH) handeln muss. Ohne Belang ist bei alledem, 
dass das kantonale Recht im Gegensatz zum zürcherischen Recht (vgl. § 220 
Abs. 2 StG/ZH) keine entsprechende Möglichkeit vorsieht, dass wahlweise 
anstelle des Erwerbspreises der Verkehrswert vor zwanzig Jahren in Anrechnung 
gebracht werden kann, wenn die letzte Handänderung mehr als zwanzig Jahre 
zurückliegt. Insbesondere macht dies für die Anwendung des Kongruenzprinzips 
keinen Unterschied. 

6.3 Damit erweisen sich auch die aus der behaupteten Missachtung der 
entsprechenden Normen abgeleiteten Rügen der Verletzung des 
Legalitätsprinzips und des Grundsatzes der Besteuerung nach der 
wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, so wie dieser Grundsatz im Zusammenhang 
mit Art. 12 StHG und den entsprechenden Bestimmungen des kantonalen Rechts 
bei der Grundstückgewinn- als Objektsteuer zu verstehen ist, als unbegründet. 
Ebenso hält das Ergebnis vor dem Rechtsgleichheitsgebot (Art. 8 Abs. 1 und 127 
Abs. 2 BV) und Willkürverbot (Art. 9 BV) stand.

17

6.4 Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet und ist daher 
abzuweisen.

7. Nach abweichender Meinung der Richterminderheit sind die Aufwendungen 
für das abgebrochene 3-Familienhaus gemäss Antrag der Beschwerdeführerin 
(anteilig gem. Wertquote der StWE-Einheiten) als Anlagekosten gewinnmindernd 
zu berücksichtigen.

Gemäss § 113 Abs. 1 StG/SZ entspricht der Grundstückgewinn dem Betrag, um 
den der Veräusserungserlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendun-
gen) übersteigt. Der Erwerbspreis umfasst gemäss § 115 Abs. 1 StG/SZ den 
Kaufpreis sowie alle weiteren Leistungen. § 116 StG/SZ umschreibt die anre-
chenbaren Aufwendungen unter anderem als Ausgaben, die eine Werterhöhung 
des Grundstückes bewirkt haben, wie Kosten für Bauten, Umbauten und Meliora-
tionen. § 116 StG/SZ schränkt sodann die Anrechnung von Aufwendungen ab-
schliessend ein, indem diese Aufwendungen während der massgebenden Besit-
zesdauer angefallen sein müssen; Aufwendungen, die steuerlich bereits abgezo-
gen worden sind, können ebenso wenig geltend gemacht werden wie Leistungen 
von Dritten, insbesondere Versicherungsgesellschaften. Damit stellt das Grunds-
tückgewinnsteuerrecht die Konsistenz und die Kongruenz mit den anderen Steu-
erarten, insbesondere der Einkommenssteuer, sicher.

Gemäss § 105 StG/SZ umfasst der Grundstücksbegriff die Liegenschaften ein-
schliesslich des Landanteils und der Bauten als Einheit. Es handelt sich also um 
eine Besteuerung des Mehrwerts auf dieser rechtlich zusammengefassten Ein-
heit, nicht um eine Besteuerung des Mehrwerts auf einer einzelnen Baute; es ist 
also keine «Hausgewinnsteuer».

Die Anlagekosten des im Jahr 1983 erstellten 3-Familienhauses betragen 
Fr. 531'991.--. Es ist unbestritten, dass es sich dabei um Ausgaben gehandelt 
hatte, die eine Werterhöhung des Grundstücks bewirkt hatten, also 
Aufwendungen innerhalb der Besitzesdauer, die nicht bereits steuerlich 
abgezogen worden sind und die nicht von einem Dritten wie einer Versicherung 
geleistet worden waren. Sie fallen somit unter den Wortlaut und Wortsinn von § 
116 StG/SZ als anrechenbare Aufwendungen, genauso wie die Kosten im 
Zusammenhang mit der Erstellung der neuen Baute.

Für eine Erweiterung der im Gesetz vorgegebenen Steuerpflicht auf dem 
Grundstückgewinn fehlt die gesetzliche Grundlage. Es fehlt auch eine 
gesetzliche Grundlage, die Wertvermehrung eines Grundstücks durch Abriss und 
Neubau gegenüber Erweiterungen bestehender Bauten auf dem Grundstück 
anders zu behandeln, z.B. weil die Erweiterung bestehender Bauten als 

18

raumplanerisch oder ökologisch bessere Vorgehensweise qualifiziert würde. 
Einerseits liegt es weder am Gericht noch an der Steuerrechtsanwendung ein 
solches Werturteil zu fällen, andererseits lässt das Gesetz keinerlei Wertung in 
Abweichung vom Wortlaut des Gesetzes und der Besteuerung des 
Grundstückgewinns gemäss Steuergesetz zu. Das Steuergesetz besteuert 
wertneutral den erzielten Grundstückgewinn.

Unter Berücksichtigung der (anteiligen) Anlagekosten für das 3-Familienhaus von 
Fr. 531'991.-- würde der effektiv erzielte Grundstückgewinn besteuert (= 
relevanter Verkaufserlös abzüglich Summe aus Erwerbspreis und 
wertvermehrenden Aufwendungen). Die Verminderung der anrechenbaren 
Anlagekosten gemäss Mehrheitsmeinung führt zu einer Besteuerung eines 
hypothetischen Gewinns. Dies kann nicht dem Willen des Gesetzgebers 
entsprechen, so wie er sich im Wortlaut des Steuergesetzes ausdrückt.

8.1 Bei diesem Verfahrensausgang hat die Beschwerdeführerin als unterlie-
gende Partei die Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens zu tragen 
(§ 128 StG/SZ i.V.m. § 72 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes [VRP; 
SRSZ 234.110] vom 6.6.1974). Infolge Änderung der früheren Rechtsprechung 
des Verwaltungsgerichts rechtfertigt sich eine reduzierte Kostenauflage. 

8.2 Eine Parteientschädigung ist ebenfalls dem Verfahrensausgang entspre-
chend nicht zuzusprechen (§ 128 StG/SZ i.V.m. § 74 Abs. 1 VRP).

19

Demnach erkennt das Verwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die Kosten für das verwaltungsgerichtliche Verfahren (Gerichtsgebühr, 
Kanzleikosten und Barauslagen) werden auf Fr. 1'500.-- festgesetzt und der 
Beschwerdeführerin auferlegt. Sie hat am 12. Dezember 2018 einen Kos-
tenvorschuss von Fr. 2'500.-- bezahlt, so dass ihr durch die Gerichtskasse 
Fr. 1'000.-- zurückzuerstatten sind (Rückzahlung an die Rechtsvertreter).

3. Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung Beschwerde*  
in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, 1000 Lau-
sanne 14, erhoben werden (Art. 42 und 82ff. des Bundesgesetzes über das 
Bundesgericht [BGG; SR 173.110] vom 17.6.2005).

Soweit die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nicht 
zulässig ist, kann in derselben Rechtsschrift subsidiäre Verfassungsbe-
schwerde* erhoben und die Verletzung von verfassungsmässigen Rechten 
gerügt werden (Art. 113ff. BGG). 

4. Zustellung an:

- die Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin (2/R)

- und die Vorinstanz (2/EB).

Schwyz, 17. Juni 2019

Im Namen des Verwaltungsgerichts

Der Präsident:

Der Gerichtsschreiber:

*Anforderungen an die Beschwerdeschrift 

Die Beschwerdeschrift ist in einer Amtssprache (Deutsch, Französisch, Italienisch, Ru-
mantsch Grischun) abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der 
Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. In der Begründung ist in gedrängter Form 
darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt. Die Urkunden, auf die 
sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen 
hat; der angefochtene Entscheid ist beizulegen.

Versand: 8. Juli 2019

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