# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 19356ecf-592a-57a1-968b-8eacf9457dc0
**Source:** Freiburg/Fribourg (FR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2021-06-21
**Language:** de
**Title:** Freiburg Kantonsgericht Steuergerichtshof 21.06.2021 604 2021 56
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/FR_Gerichte/FR_TC_010_604-2021-56_2021-06-21.pdf

## Full Text

Tribunal cantonal TC
Kantonsgericht KG

Augustinergasse 3, Postfach 630, 1701 Freiburg

T +41 26 304 15 00
tribunalcantonal@fr.ch
www.fr.ch/tc

—
Pouvoir Judiciaire PJ
Gerichtsbehörden GB

604 2021 56
604 2021 57

Urteil vom 21. Juni 2021

Steuergerichtshof

Besetzung Präsident: Marc Sugnaux 
Richter: Christian Pfammatter

Daniela Kiener 
Gerichtsschreiberin: Elisabeth Rime Rappo

Parteien A.________, Beschwerdeführer,

gegen

KANTONALE STEUERVERWALTUNG, Vorinstanz

Gegenstand Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen (Nichteintre-
ten zufolge verspäteter Einspracheerhebung)

Beschwerde vom 22. April 2021 gegen den Einspracheentscheid vom 
31. März 2021; direkte Bundessteuer und Kantonssteuer 2019

Kantonsgericht KG
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Sachverhalt

A. Am 17. Dezember 2020 wurde der Steuerpflichtige für das Steuerjahr 2019 ordentlich veran-
lagt. Dabei wurde ihm unter anderem ein selbständiger Haupterwerb in der Höhe von 
CHF 34'390.- angerechnet (Code 1.210). Das steuerbare Vermögen (Code 7.910) belief sich auf 
CHF 93'424.- (satzbestimmendes Vermögen: CHF 130'268.-; geschuldete Steuer: CHF 196.15) 
und das steuerbare Einkommen (ebenfalls Code 7.910) auf CHF 54'196.- (direkte Bundessteuer; 
geschuldete Steuer: CHF 553.15) bzw. CHF 42'226.- (Kantonssteuer; satzbestimmendes Einkom-
men: CHF 52'979.-; geschuldete Steuer: CHF 3'545.70). In den Bemerkungen führte die Kantonale 
Steuerverwaltung Freiburg (nachfolgend: Steuerverwaltung) zu Code 1.210 aus, wie sich das 
Erwerbseinkommen des Steuerpflichtigen im Detail zusammensetzt.

Gegen diese Veranlagungsanzeige erhob der Steuerpflichtige am 16. Februar 2021 schriftlich 
Einsprache. Er wies darauf hin, dass er pandemiebedingt erst ab dem 30. Januar 2021 Einsicht in 
die Veranlagung habe nehmen können, und beanstandete namentlich die unter Code 1.210 vorge-
nommenen Aufrechnungen (Privatanteil für Strom und Wasser, für die private Benützung des 
Fahrzeugs, für Telekommunikation sowie für Repräsentation und Reisen). 

Mit Einspracheentscheid vom 31. März 2021 trat die Steuerverwaltung auf die erhobene Einspra-
che nicht ein, da diese nicht rechtzeitig erhoben worden sei und auch kein Grund für die Wieder-
herstellung der Einsprachefrist vorliege. Die Steuerveranlagung sei dem Steuerpflichtigen am 
17. Dezember 2020 eröffnet worden. Unter Berücksichtigung einer Beschwerdefrist von 30 Tagen, 
einer Frist von maximal 10 Tagen für die Postzustellung und einer Frist von weiteren 10 Tagen 
(offizielle Quarantänezeit) für die quarantänebedingte spätere Einsicht in die Veranlagung, hätte 
die Einsprache in jedem Fall bis spätestens 5. Februar 2021 erhoben werden müssen. 

B. Gegen diesen Einspracheentscheid erhob der Steuerpflichtige am 22. April 2021 Beschwer-
de an das Kantonsgericht Freiburg. Er beantragt, es sei der angefochtene Einspracheentscheid 
aufzuheben und die Angelegenheit an die Vorinstanz zurückzuweisen, damit diese auf die 
Einsprache eintrete und materiell darüber befinde. Zur Begründung wird im Wesentlichen ausge-
führt, dass der Beschwerdeführer die Veranlagungsanzeige vom 17. Dezember 2020, die ihm 
irgendwann zugestellt worden sei, erst am 30. Januar 2021 bei seinem ersten Besuch an seinem 
Wohnort seit Mitte Dezember 2020 entgegengenommen habe. Da die Korrespondenz mit der 
Vorinstanz seit einigen Jahren vor allem per E-Mail erfolge, sei nicht einzusehen, weshalb ihm 
nicht – wie in der Vergangenheit auch – die Veranlagungsanzeige per E-Mail zugestellt worden 
sei, zumal er auf der Steuererklärung angegeben habe, dass sich sein Lebensmittelpunkt im 
«Süddeutschen Raum» befinde und er nur sporadisch am Wohnort weile. Auch wäre es ange-
bracht gewesen, die Steuererklärung per Einschreiben zu versenden. So hätte er eine elektroni-
sche Meldung der Post erhalten und die Möglichkeit gehabt, entweder die Abholfrist zu verlängern 
oder einer Drittperson eine entsprechende Vollmacht zu erteilen.

Der mit Verfügung vom 26. April 2021 auf CHF 800.- angesetzte Kostenvorschuss wurde am 
18. Mai 2021 geleistet.

In ihren Bemerkungen vom 1. Juni 2021 schliesst die Vorinstanz auf eine Abweisung der 
Beschwerde.

Ein weiterer Schriftenwechsel wurde nicht angeordnet.

C. Auf die übrigen Vorbringen der Parteien wird, soweit für den Entscheid wesentlich, in den 
nachfolgenden rechtlichen Erwägungen eingegangen.

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Erwägungen

Prozessuales

1.

Gegen Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde kann die steuerpflichtige Person innert 
30 Tagen nach Zustellung beim Kantonsgericht schriftlich Beschwerde erheben (Art. 140 Abs. 1 
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]; 
Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten 
Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]; Art. 180 Abs. 1 des Gesetzes vom 
6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern [DStG; SGF 631.1]). Die Beschwerdeschrift muss 
die Begehren der beschwerdeführenden Person und deren Begründung enthalten (Art. 140 Abs. 2 
DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 2 DStG). Mit der Beschwerde können alle Mängel des 
angefochtenen Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (Art. 140 Abs. 3 
DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 3 DStG). Das Beschwerdeverfahren richtet sich nach dem 
Gesetz vom 23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; SGF 150.1) (Art. 182 DStG).

Die Beschwerde vom 22. April 2021 gegen den Einspracheentscheid vom 31. März 2021 ist durch 
den Beschwerdeführer frist- und formgerecht bei der sachlich und örtlich zuständigen Beschwerde-
instanz eingereicht worden. Der Beschwerdeführer ist als Steuerschuldner durch den angefochte-
nen Einspracheentscheid berührt und hat ohne weiteres ein schutzwürdiges Interesse an dessen 
Aufhebung oder Änderung (Art. 76 lit. a VRG).

Auf die Beschwerde ist einzutreten.

Direkte Bundessteuer (604 2021 56)

2.

Streitig ist, ob die Vorinstanz zu Recht auf die Einsprache vom 16. Februar 2021 nicht eingetreten 
ist, da diese verspätet erhoben worden war.

2.1. Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustel-
lung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben (Art. 132 Abs. 1 DBG). Die Frist 
beginnt mit dem auf die Eröffnung folgenden Tage. Sie gilt als eingehalten, wenn die Einsprache 
am letzten Tag der Frist bei der Veranlagungsbehörde eingelangt ist, der Schweizerischen Post 
oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung im Ausland übergeben 
wurde. Fällt der letzte Tag auf einen Samstag, Sonntag oder staatlich anerkannten Feiertag, so 
läuft die Frist am nächstfolgenden Werktag ab (Art. 133 Abs. 1 DBG). Auf verspätete Einsprachen 
wird nur eingetreten, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass er durch Militär- oder Zivildienst, 
Krankheit, Landesabwesenheit oder andere erhebliche Gründe an der rechtzeitigen Einreichung 
verhindert war und dass die Einsprache innert 30 Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe 
eingereicht wurde (Art. 133 Abs. 3 DBG).

Die Eröffnung einer Verfügung ist eine empfangsbedürftige einseitige Rechtshandlung. Der Beweis 
für den Empfang der Verfügung obliegt der Amtsstelle, welche diese erlassen hat. Diese Beweis-
lastverteilung folgt aus der allgemeinen Regel, wonach grundsätzlich derjenige das Vorhandensein 
einer behaupteten Tatsache zu beweisen hat, der aus ihr Rechte ableitet (Art. 8 ZGB). Es besteht 
hingegen keine Vorschrift, Verfügungen wie die vorliegend zur Diskussion stehende Veranla-
gungsanzeige dem Adressaten als eingeschriebene Sendung zuzustellen (vgl. Art. 116 Abs. 1 
DBG). Eine solche Regelung wäre bei Massenverfügungen und -entscheiden unpraktikabel und 

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mit zu grossem Aufwand verbunden. Die Beweislastregelung hat jedoch zur Folge, dass die 
Behörde das Risiko des fehlenden Beweises trägt. Im Zweifel ist auf die Darstellung des Adressa-
ten abzustellen, wenn die Zustellung nicht eingeschriebener Sendungen bestritten wird oder eine 
verspätete Eröffnung geltend gemacht wird. Denn die blosse Postaufgabe beweist nicht zwingend, 
dass (und wann) der Adressat die Sendung auch empfangen hat. Ein Fehler bei der Postzustel-
lung liegt nicht derart ausserhalb jeder Wahrscheinlichkeit, dass mit dieser Möglichkeit nicht 
gerechnet werden müsste (vgl. BGE 142 IV 125 E. 4.3 mit Verweis auf BGE 105 III 43 E. 2a; 
ZWEIFEL/CASANOVA/BEUSCH/HUNZIKER, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. Auflage 2018, 
§ 15 Rz. 48 mit weiteren Hinweisen). Es ist nicht zu verkennen, dass die dargelegte Regelung der 
Beweislast in Einzelfällen zu Missbräuchen führen könnte. Es empfiehlt sich daher in besonderen 
Fällen, die Verfügung ausnahmsweise eingeschrieben oder gegen Empfangsbestätigung zu 
versenden. Im Übrigen kann der Nachweis der Zustellung (bzw. ihr Zeitpunkt) freilich auch 
aufgrund von weiteren Indizien oder gestützt auf die gesamten Umstände erbracht werden. So 
kann sich etwa aus den eigenen Erklärungen oder dem Verhalten des Steuerpflichtigen ableiten 
lassen, dass und wann die Verfügung eröffnet worden ist (vgl. BGE 105 III 43 sowie das Urteil 
BGer 2C_637/2007 vom 4. April 2008 E. 2.4.1; ZWEIFEL/BEUSCH, Bundesgesetz über die direkte 
Bundessteuer, 3. Auflage 2017, Art. 116 Rz. 19).

Der Vollzug der Zustellung gilt als erfolgt, wenn die Verfügung (bzw. der Entscheid) dem Adressa-
ten tatsächlich ausgehändigt oder in seinen Herrschafts- bzw. Machtbereich gelangt ist, sodass er 
davon Kenntnis nehmen kann. Es genügt deshalb, wenn die Verfügung von einer anderen 
empfangsberechtigten Person entgegengenommen oder in den Briefkasten des Adressaten einge-
worfen worden ist. Nicht erforderlich ist, dass der Adressat tatsächlich davon Kenntnis nimmt. 
Nicht eingeschriebene Sendungen gelangen in den Machtbereich des Adressaten, indem sie in 
dessen Briefkasten oder Postfach gelegt werden. Damit ist die Verfügung grundsätzlich ordnungs-
gemäss zugestellt. Allerdings obliegt der Beweis, dass und wann die Zustellung erfolgt ist, der 
Steuerbehörde (ZWEIFEL/BEUSCH, Art. 116 Rz. 20; ZWEIFEL/CASANOVA/BEUSCH/HUNZIKER, § 15 Rz. 
48; je mit weiteren Hinweisen).

2.2. Im vorliegenden Fall datiert die dem angefochtenen Einspracheentscheid zu Grunde liegen-
de Veranlagungsanzeige vom 17. Dezember 2020. Der Versand der Verfügung erfolgte unbestrit-
tenermassen per einfachen Brief (B-Post).

Wenn die Steuerverwaltung unter Hinweis auf die Homepage der Schweizerischen Post (nachfol-
gend: Post) darauf verweist, dass bei B-Post-Massensendungen die Zustellung bis spätestens am 
sechsten Werktag erfolge (vgl. https://www.post.ch/de/briefe-versenden/massenversand-briefe/ 
massenversand-inland/b-post-massensendung), und deshalb davon ausgeht, dass die Sendung 
spätestens am 24. Dezember 2020 zugestellt worden sei, so kann ihr nicht gefolgt werden. Dies 
bereits deshalb, weil nicht aktenkundig ist, an welchem Tag die Verfügung der Post übergeben 
wurde. Es ist gerichtsnotorisch, dass Verfügungen nicht immer an dem Tag, an dem sie erstellt 
wurden, der Post übergeben werden; so wurde auch der angefochtene Einspracheentscheid, der 
das Datum vom 31. März 2021 trägt, erst am 7. April 2021 der Post übergeben (vgl. die Beschwer-
debeilage 2). Es kann also nicht ausgeschlossen, dass es auch beim Versand der Veranlagungs-
anzeige zu einer entsprechenden Verzögerung gekommen ist. Kommt hinzu, dass der Versand der 
Veranlagungsanzeige um Weihnachten herum erfolgte – in einer Zeit also, in der bei der Post 
regelmässig Hochbetrieb herrscht. Dieser Umstand wurde im Jahr 2020 durch die Pandemie 
zusätzlich verschärft.

Kantonsgericht KG
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Aus diesen Gründen kann vorliegend nicht davon ausgegangen werden, dass die Veranlagungs-
anzeige spätestens am 24. Dezember 2020 in den Herrschafts- bzw. Machtbereich des Beschwer-
deführers gelangt ist.

2.3. Der Beschwerdeführer kann keine genauen Angaben dazu machen, wann ihm die Veranla-
gungsanzeige zugestellt worden ist, zumal er zum Zeitpunkt der Zustellung im Ausland weilte. Da 
er am 16. Februar 2021 Einsprache erhoben hat, hätte ihm die Veranlagungsanzeige spätestens 
am Freitag, 15. Januar 2021, zugestellt werden müssen, damit von einer verspäteten Einsprache-
erhebung ausgegangen werden könnte (B-Post-Massensendungen werden nur von Montag bis 
Freitag zugestellt; vgl. https://www.post.ch/de/brie-fe-versenden/massenversand-briefe/massen-
versand-inland/b-post-massensendung). Dass die Veranlagungsanzeige vom 17. Dezember 2020 
erst über einen Monat später (zwischen dem 18. und 30. Januar 2021) in den Briefkasten des 
Beschwerdeführers gelegt wurde, ist zwar nicht sehr wahrscheinlich, liegt aber aufgrund der 
besonderen Situation (Feiertage, Pandemie) weder ausserhalb jeder Wahrscheinlichkeit, noch 
lässt dies sich zufolge des Versands der Veranlagungsanzeige per B-Post beweisen.

Da der Beweis für die Eröffnung resp. den Empfang der Veranlagungsanzeige der Steuerverwal-
tung obliegt und sich dieser Beweis vorliegend nicht erbringen lässt, kann auf die am 16. Februar 
2021 erhobene Einsprache des Beschwerdeführers nicht mit dem Argument nicht eingetreten 
werden, diese sei zu spät erfolgt.

Entsprechend ist die vorliegende Beschwerde gutzuheissen und der angefochtene Einspracheent-
scheid vom 31. März 2021 aufzuheben. Die Angelegenheit ist an die Steuerverwaltung zurückzu-
weisen, damit diese auf die Einsprache vom 16. Februar 2021 eintrete und materiell darüber befin-
de.

Kantonssteuer (604 2021 57)

3.

Auch unter harmonisiertem kantonalem Recht gilt, dass die steuerpflichtige Person gegen die 
Veranlagungsverfügung innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Kantonalen Steuerverwaltung 
schriftlich Einsprache erheben kann (vgl. Art. 175 Abs. 1 Satz 1 DStG; Art. 48 Abs. 1 StHG).

Angesichts der mit dem Recht der direkten Bundessteuer übereinstimmenden gesetzlichen Rege-
lung kann für die Rechtsanwendung auf die Ausführungen in Erwägung 2 verwiesen werden. 
Demzufolge ist auch die Beschwerde betreffend die Kantonssteuer gutzuheissen, der angefochte-
ne Einspracheentscheid vom 31. März 2021 aufzuheben und die Angelegenheit an die Steuerver-
waltung zurückzuweisen, damit diese auf die Einsprache vom 16. Februar 2021 eintrete und mate-
riell darüber befinde.

Kosten- und Entschädigungsfolgen

4.

Der Beschwerdeführer ist mit seinem Begehren durchgedrungen. In Anwendung von Art. 144 DBG 
sowie Art. 131 und 133 VRG sind daher keine Gerichtskosten zu erheben und der geleistete 
Kostenvorschuss in der Höhe von CHF 800.- dem Beschwerdeführer zurückzuerstatten.

Da sich der Beschwerdeführer nicht anwaltlich vertreten liess, hat er keinen Anspruch auf eine 
Parteientschädigung (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1-3 des Bundesgesetzes vom 
20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021] und Art. 137 i.V.m. 
Art. 140 VRG).

Kantonsgericht KG
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Der Hof erkennt:

Direkte Bundessteuer (604 2021 56)

1. Die Beschwerde wird gutgeheissen.

Der Einspracheentscheid der Kantonalen Steuerverwaltung Freiburg vom 31. März 2021 
wird aufgehoben und die Angelegenheit an die Kantonale Steuerverwaltung Freiburg zurück-
gewiesen, damit diese auf die Einsprache vom 16. Februar 2021 eintrete und materiell 
darüber befinde.

Kantonssteuer (604 2021 57)

2. Die Beschwerde wird gutgeheissen.

Der Einspracheentscheid der Kantonalen Steuerverwaltung Freiburg vom 31. März 2021 
wird aufgehoben und die Angelegenheit an die Kantonale Steuerverwaltung Freiburg zurück-
gewiesen, damit diese auf die Einsprache vom 16. Februar 2021 eintrete und materiell 
darüber befinde.

Kosten- und Entschädigungsfolgen

3. Es werden keine Gerichtskosten erhoben. Der geleistete Kostenvorschuss in der Höhe von 
CHF 800.- wird A.________ zurückerstattet.

4. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

Zustellung

Der vorliegende Entscheid kann sowohl bezüglich der veranlagten direkten Bundessteuern als 
auch der Kantonssteuern gemäss Art. 146 DBG bzw. Art. 73 StHG und Art. 82 ff. des Bundesge-
setzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröff-
nung mit einer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, 
Lausanne, angefochten werden.

Freiburg, 21. Juni 2021/dki

Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin: