# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 68b7db77-b8f8-5837-a1cd-31d4b22e8f2b
**Source:** Zug (ZG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2023-11-27
**Language:** de
**Title:** Zug Verwaltungsgericht Abgaberechtliche Kammer 27.11.2023 A 2022 1
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZG_Verwaltungsgericht/ZG_VG_002_A-2022-1_2023-11-27.pdf

## Full Text

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS ZUG

ABGABERECHTLICHE KAMMER

Mitwirkende Richter: Dr. iur. Aldo Elsener, Vorsitz
Dr. iur. Matthias Suter und lic. iur. Ivo Klingler
Gerichtsschreiberin: MLaw Jeannine Suter

U R T E I L  vom 27. November 2023 [rechtskräftig]
gemäss § 29 der Geschäftsordnung

in Sachen

A.________ GmbH
Rekurrentin
vertreten durch RA lic. iur. B.________

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Zug, Bahnhofstrasse 26, Postfach, 6301 Zug
Rekursgegnerin 

betreffend

Kantons- und Gemeindesteuern / direkte Bundessteuer 2016 und 2017
(Aufrechnung nicht verbuchter Einnahmen)

A 2022 1

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Urteil A 2022 1

A. Die A.________ GmbH (nachfolgend: Steuerpflichtige oder Rekurrentin) deklarier-
te für das Geschäfts- bzw. Steuerjahr 2016 einen Reingewinn vor Verlustanrechnung von 
Fr. 9'960.– und für das Geschäfts- bzw. Steuerjahr 2017 einen solchen von Fr. 26'140.– 
(StV-act. 1, 2). Im Rahmen des Veranlagungsverfahrens meldete eine Drittperson der 
Steuerverwaltung des Kantons Zug (nachfolgend: Steuerverwaltung oder Rekursgegnerin) 
ein auf den Namen der Rekurrentin lautendes Postkonto (Nr. _______), das nicht in den 
mit den Steuererklärungen eingereichten Jahresrechnung aufgeführt sei. Auf erste Auffor-
derung der Rekursgegnerin hin (Brief vom 17. September 2019; StV-act. 3) reichte die 
Rekurrentin mit Schreiben vom 29. November 2019 (StV-act. 4) die Kontoauszüge dieses 
Postkontos seit dessen Eröffnung (2011) ein. Die Rekurrentin führte dazu u.a. aus, dass 
das fragliche Postkonto seit der Kontoeröffnung in der Nebenbuchhaltung als "A.________ 
– Durchlaufstätte Ausland bzw. Betriebsstätte Ausland (Türkei)" im "Abacus – Konto 1020" 
geführt und vollständig gebucht worden sei. Die Durchlaufbetriebsstätte habe seit 2011 bis 
2019 die Funktion einer Durchlaufstätte, und es sei weder Gewinn noch Verlust erzielt 
worden. Die Erfolgsneutralität sei der Grund, warum die beiden Abacus Mandanten 
"A.________ GmbH" und "Durchlaufstätte Ausland (Türkei)" nicht konsolidiert worden sei-
en. Es habe keine Unterbesteuerung stattgefunden. 

Mit Schreiben vom 9. März 2020 (StV-act. 5) unterbreitete die Rekursgegnerin der Rekur-
rentin einen Einschätzungsvorschlag, in welchem sie die Gutschriften auf dem nicht dekla-
rierten Postkonto von Fr. 47'788.– (2016) bzw. Fr. 53'319.– (2017) beim steuerbaren Ge-
winn aufrechnete. Zudem liess sie die geltend gemachten Verlustvorträge von total 
Fr. 42'852.– nicht zum Abzug zu. Begründet wurde dies im Wesentlichen damit, dass 
sämtliche Gutschriften auf dem in Frage stehenden Postkonto seit 2011 als Honorarertrag 
zu qualifizieren seien. Eine Betriebsstätte Türkei wurde nicht anerkannt. Auch liess die 
Rekursgegnerin die von der Rekurrentin geltend gemachten Aufwendungen nicht zum Ab-
zug zu. Die Rekurrentin nahm dazu mit Schreiben vom 27. März 2020 Stellung (StV-act. 6) 
und reichte weitere Unterlagen ein. Auf Antrag der Rekurrentin fand am 19. August 2020 
eine Besprechung mit der zuständigen Bücherexpertin der Rekursgegnerin statt. Der Ein-
schätzungsvorschlag wurde von der Rekurrentin nicht unterzeichnet. 

Mit Veranlagungsverfügungen 2016 vom 27. August 2020 (StV-act. 7) setzte die Rekurs-
gegnerin den steuerbaren Gewinn unter Aufrechnung der auf dem Postkonto Nr. _______ 
eingegangenen Gutschriften von total Fr. 47'788.– und unter Streichung der mit der Steu-
ererklärung 2016 geltend gemachten Verlustvorträgen von total Fr. 42'852.– auf 
Fr. 57'700.– fest. Am 3. September 2020 wurden die Veranlagungen 2017 verfügt (StV-

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act. 7) und der steuerbare Gewinn unter Aufrechnung der auf dem erwähnten Postkonto 
eingegangenen Gutschriften von total Fr. 53'319.– auf Fr. 79'400.– festgesetzt. Auch hier 
wurden die geltend gemachten Verlustvorträge nicht akzeptiert. 

Gegen die Veranlagungsverfügungen 2016 und 2017 erhob die Rekurrentin am 26. Sep-
tember 2020 Einsprache (StV-act. 8). Mit Entscheid vom 29. November 2021 (StV-act. 9) 
wies die Rekursgegnerin diese vollumfänglich ab; im Wesentlichen mit der Begründung, 
die geltend gemachten Aufwände (d.h. die [teilwiese] über das nicht deklarierte Postkonto 
getätigten Barzahlungen und Banküberweisungen) seien nicht rechtsgenüglich nachge-
wiesen.

B. Mit Rekurs bzw. Beschwerde ans Verwaltungsgericht vom 29. Dezember 2021 
(act. 1) stellte die Rekurrentin die folgenden Anträge:

1. Der angefochtene Einspracheentscheid sei aufzuheben und der steuerbare Gewinn (Kantons- und 

Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer) für das Steuerjahr 2016 neu mit Fr. 0.– und für das 

Steuerjahr 2017 neu mit Fr. 0.– festzusetzen.

2. Eventualiter sei der angefochtene Einspracheentscheid aufzuheben und der steuerbare Gewinn 

(Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer) für das Steuerjahr 2016 neu mit 

Fr. 48'708.05 (gerundet: Fr. 48'700.–) und für das Steuerjahr 2017 neu mit Fr. 69'687.80 (gerundet: 

Fr. 69'600.–) festzusetzten.

3. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Rekursgegnerin.

Begründend führte sie (in der 29-seitigen Rekursschrift) zusammengefasst aus, dass Herr 
C.________ alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der Rekurrentin sei, die u.a. als 
Treuhänderin (Buchführung etc.) tätig sei. Herr C.________ habe türkische Wurzeln und 
verfüge über gute Kontakte in die Türkei. Im September 2011 sei aus Kostengründen eine 
Kooperation mit der Firma D.________ in E.________, Türkei, eingegangen worden. Mit-
arbeiter der Firma D.________ hätten Buchhaltungsunterlagen elektronisch verarbeitet. 
Die Firma D.________ habe für ihre Dienstleistungen Rechnung gestellt. Diese Rechnun-
gen seien von Mitarbeitern der Rekurrentin jeweils vor Ort (in der Türkei) bar bezahlt wor-
den, was die Firma D.________ mit Stempel und Unterschrift auf den Rechnungen quit-
tierte habe. Es handle sich dabei um offizielle von einem türkischen Notar nummerierte 
Rechnungen bzw. Quittungen, die sich nicht pro forma erstellen liessen und daher zwin-
gend in den Büchern der Firma D.________ vorhanden sein müssten, was von den dorti-
gen Steuerbehörden kontrolliert werde. Das aus Schweizer Sicht etwas seltsame Prozede-

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re komme daher, dass in der Türkei die meisten Rechnungen in bar beglichen würden. 
Das Auftragsverhältnis mit der Firma D.________ sei nach gut zwei Jahren, d.h. Ende 
2013, beendet und von Herrn F.________ in der Türkei übernommen worden, welcher (als 
ehemaliger, in die Türkei ausgewanderter Mitarbeiter der Rekurrentin) im Auftragsverhält-
nis für die Rekurrentin gearbeitet habe. Die Aufträge habe F.________ über seine neu ge-
gründete Firma "G.________" (nachfolgend: G.________) mit Sitz in H.________, Türkei, 
abgewickelt. Die Firma G.________ habe Rechnungen für Treuhanddienstleistungen ge-
stellt. Diese seien teilweise bar bezahlt und teilweise durch Banküberweisung beglichen 
worden. Jeder Rechnung, die in deutscher Sprache ausgestellt worden sei, liege eine se-
parate Quittung bei. Auch hierbei habe es sich um offizielle von einem türkischen Notar 
nummerierte Quittungen gehandelt. Es sei jeweils in türkischer Lira quittiert worden. Indes 
befänden sich auf der Quittung auch die Rechnungsnummer und der Frankenbetrag sowie 
Hinweise darauf, ob der dahinterstehende Betrag in bar bezahlt oder eine Banküberwei-
sung getätigt worden sei. Das Bargeld habe in der Regel nicht direkt vom nicht deklarier-
ten Postkonto gestammt, sondern aus dem Privatvermögen des Geschäftsführers. Einfach 
erklärt, seien alle Barbezüge des entsprechenden Mitarbeiters und alle Barzahlungen an 
die Firma G.________ buchhalterisch erfasst worden. Die Differenz sei dann entweder ein 
Guthaben oder eine Schuld des entsprechenden Mitarbeiters gegenüber der Rekurrentin 
gewesen. Aus diesem Grund liessen sich die Barbezüge auch nicht den einzelnen Barzah-
lungen und Banküberweisungen an die Firma G.________ zuordnen. Aus den bei der Re-
kursgegnerin eingereichten Kontoblättern lasse sich dies nicht auf den ersten Blick erken-
nen. Eine Kasse im eigentlichen Sinne habe es nicht gegeben und mithin auch kein Kas-
sabuch, was verwirrend sei, aber schliesslich nicht zu einem falschen Resultat führe. Man 
hätte vielmehr die Verbuchungen über das Konto "Kasse" weglassen sollen und die ent-
sprechenden Geschäftsvorfälle direkt über das Konto "KK C.________" buchen müssen. 
Auch das Dazwischenschalten des Kontos "Geld-Transfer G.________" (1090) habe den 
Überblick erschwert. Falsch seien die Buchungen indes nicht. Die Rekurrentin habe damit 
weder gegen die Grundsätze der kaufmännischen Buchführung noch gegen Steuerrecht 
verstossen.

Es liege in der Natur der Sache, dass es für den "Geldtransport" keinen Beleg gebe, ins-
besondere, wenn das Bargeld an der Grenze nicht habe deklariert werden müssen. Wenn 
die Rekursgegnerin dafür Beweise verlange und bei Beweislosigkeit den geltend gemach-
ten Aufwand ablehne, sei das nicht nur absurd, sondern auch willkürlich. Es gebe keinen 
Grund an der Echtheit der Quittungen zu zweifeln. Es sei lebensfremd, wenn die Rekurs-
gegnerin Wechselquittungen verlange. Sämtliche Zahlungen, d.h. sowohl die Bank- wie 

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auch die Barzahlungen von der Firma G.________, seien auf den offiziellen notariell zerti-
fizierten Formularen quittiert worden. Hinter jeder Rechnung seien die entsprechenden 
Quittungen angeheftet. Es gebe Rechnungen, die zu einem Teil in bar und zu einem Teil 
durch Banküberweisung bezahlt worden seien. Der Grund, weshalb das Geld auf das Pri-
vatkonto von F.________ überwiesen worden sei, liege darin, dass die Geschäftstätigkeit 
der Firma G.________ bereits vor deren Gründung, aber in deren Namen und auf deren 
Rechnung aufgenommen worden sei. Vor der definitiven Gründung habe für diese noch 
kein Bankkonto eröffnet werden können. Nach der Gründung sei dieser Zahlungsweg 
wahrscheinlich aus Bequemlichkeit beibehalten worden.

Es seien im Rahmen der persönlichen Anhörung am 19. August 2020 Zeugenbeweise of-
feriert und im Detail erklärt worden, wie die Bezahlung der Subunternehmerinnen in der 
Türkei abgewickelt worden sei. Damit sei die Rekurrentin den strengen Beweiserforder-
nissen im Zusammenhang mit internationalen Geschäfts- und Rechtsbeziehungen bereits 
im Veranlagungsverfahren nachgekommen. Auch im Verfahren vor Verwaltungsgericht 
werde die Befragung der involvierten Personen als Zeugen offeriert. Ein kleiner Teil des in 
diesem Zusammenhang stehenden E-Mail-Verkehrs werde dem Rekurs beigelegt. Es 
werde offeriert, sämtlichen E-Mail-Verkehr vorzugsweise elektronisch einzureichen. Es 
handle sich dabei um mehr als 100 E-Mails. 

Tatsächlich habe von Anfang an die Absicht gefehlt, in der Nebenbuchhaltung einen Ge-
winn auszuweisen. Es sei darauf geachtet worden, dass Einnahmen und Ausgaben unge-
fähr gleich hoch gewesen seien. Das sei denn auch der Grund gewesen, weshalb dieses 
Postkonto und die Nebenbuchhaltung nicht deklariert worden seien. Man sei der Meinung 
gewesen, dass man damit keine Gewinnsteuern hinterziehe und sich daher eine Deklara-
tion erübrige. Dass dies ein Fehler gewesen sei, sei inzwischen auch der Rekurrentin klar. 
Der Gewinn aus den in der Türkei bearbeiteten Mandaten sei nur in der offiziellen Buch-
haltung der Rekurrentin angefallen. In die Nebenbuchhaltung "Betriebsstätte" sei indes nur 
so viel an Umsatz geflossen, um den Aufwand "Türkei" decken zu können. Dies lasse sich 
beispielhaft an einigen Geschäftsvorfällen illustrieren. 

In Bezug auf den Eventualantrag hielt die Rekurrentin fest, dass vom aufgerechneten Um-
satz die nicht abgeführte Mehrwertsteuer (MWST) im Sinne einer steuerlichen Rückstel-
lung von Amtes wegen zu berücksichtigen und als Aufwand in Abzug zu bringen sei. Wei-
ter seien bei einer Aufrechnung beim steuerbaren Gewinn die auf dieser Aufrechnung las-
tenden Gewinnsteuern von Amtes wegen in Abzug zu bringen. 

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C. Mit Schreiben vom 30. Dezember 2021 (act. 2) reichte die Rekurrentin einen 
"Nachtrag zum Rekurs/Beschwerde" mit weiteren Beilagen ein (Jahresrechnungen 2015, 
2016 und 2017 der G.________ sowie Kontoblätter betreffend Erträge aus den für die Re-
kurrentin erbrachten Leistungen [Rek-act. 69–74]). Daraus sei ersichtlich, dass sämtliche 
Zahlungen der Rekurrentin, für die Quittungen ausgestellt worden seien, auch als Ertrag 
verbucht worden seien. Dies sei ein weiterer Beweis dafür, dass die geltend gemachten 
Zahlungen in die Türkei geschäftsmässig begründet gewesen seien. Damit sei auch den 
erhöhten Anforderungen für den Nachweis von Zahlungen ins Ausland Genüge getan. 

D. Am 10. März 2022 reichte die Rekursgegnerin ihre Vernehmlassung (act. 7) ein 
und beantragte, es sei der Rekurs im Eventualantrag teilweise gutzuheissen, soweit dar-
auf einzutreten sei, und im Übrigen der Einspracheentscheid der Rekursgegnerin zu 
bestätigen, unter Kostenfolgen zu Lasten der Rekurrentin.

Begründend wurde unter Verweis auf die Ausführungen im angefochtenen Einspracheent-
scheid zusammengefasst ausgeführt, die von der Rekurrentin vorgelegten Rekursbeilagen 
beträfen die Jahre 2011–2017. Im vorliegenden Verfahren lägen nur die Steuerperioden 
2016 und 2017 im Streit. Über eine allfällige Nachsteuer (und Strafsteuer) für die Steuer-
perioden 2011 bis 2015 habe die Rekursgegnerin noch nicht entschieden. Die Buch-
führung und Rechnungslegung der Rekurrentin hätten den allgemeinen Grundsätzen 
gemäss Art. 957a Abs. 2 und Art. 958c Abs. 1 OR zu genügen. Indem das fragliche Post-
konto und die damit verbundenen Buchungen nicht in die offiziellen Geschäftsbücher auf-
genommen worden seien, seien namentlich die Grundsätze der Vollständigkeit und Ver-
lässlichkeit erheblich verletzt worden. Es erweise sich zweifellos als handelsrechtlich un-
zulässig, für einen Teil der Geschäftstätigkeit, aus dem angeblich kein Gewinn resultiere, 
bloss eine "Nebenbuchhaltung" zu führen. Diesbezüglich bestehe kein Beurteilungsspiel-
raum zu Gunsten der Rekurrentin, was dieser als im Treuhandbereich tätigem Unterneh-
men hätte bekannt sein sollen. Ein solches Vorgehen lasse sich vor dem Hintergrund der 
Rechnungslegungsvorschriften in aller Regel nur mit einer Steuerhinterziehungsabsicht 
schlüssig erklären und qualifiziere unter Umständen als Steuerbetrug. Dies umso mehr, 
wenn, wie in der Rekursschrift ausführlich erläutert werde, die Kunden der Rekurrentin re-
gelmässig einen Teilbetrag auf das nicht deklarierte Postkonto und den restlichen Betrag 
auf ein deklariertes Bankkonto überwiesen hätten, und die Rechnungen über keinen Bu-
chungsstempel der Rekurrentin verfügen würden. Hinzu komme, dass mehrere Indizien 
vorlägen, die auf Mängel der "Nebenbuchhaltung" schliessen liessen. Es sei darauf hin-

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zuweisen, dass nach den Grundsätzen der ordnungsmässigen Buchführung der Be-
legnachweis für die einzelnen Buchungsvorgänge und die Nachprüfbarkeit zu beachten 
seien (Art. 957a Abs. 2 Ziff. 2 und 5 OR). Daher würden Buchungen für sich allein keinen 
Beweis erbringen, wenn die Zahlungsflüsse nicht nachvollzogen werden könnten. Letzte-
res sei vorliegend der Fall.

Nachdem die fraglichen Aufwendungen nicht in den Jahresrechnungen der Rekurrentin 
erscheinen würden, bleibe es ihr verwehrt, sich auf den Grundsatz der Massgeblichkeit 
der Handelsbilanz zu berufen. Im Gegenteil, es obliege der Rekurrentin der Nachweis, 
dass die Voraussetzungen für eine Bilanzberichtigung erfüllt seien. Dies bedinge, dass sie 
Bestand und geschäftsmässige Begründetheit der Aufwendungen belege. Da internationa-
le Transaktionen zu beurteilen seien und die Nichtdeklaration des Postkontos bzw. die 
"Nebenbuchhaltung" grundsätzliche Zweifel aufkommen liessen, sei es nicht nur gerecht-
fertigt, sondern dränge sich vielmehr auf, erhöhte Anforderungen an den Nachweis zu stel-
len. Soweit die Rekurrentin in diesem Zusammenhang absurdes, willkürliches Verhalten 
rüge, könne ihr nicht gefolgt werden.

Die Rekurrentin habe im Einspracheverfahren Quittungen für die geltend gemachten Zah-
lungen an die Gesellschaft "G.________" eingereicht. Der späte Einreichungszeitpunkt sei 
nicht nachvollziehbar, handle es sich dabei doch vermeintlich um die wichtigsten Beweis-
mittel. Von einer fachkundigen Rekurrentin wäre zu erwarten gewesen, dass sie die Quit-
tungen bereits zu Beginn des Verfahrens, spätestens aber nach dem Einschätzungsvor-
schlag, vorgelegt hätte. Zudem erstaune, dass die Rechnungen regelmässig in zwei Tran-
chen bezahlt worden sein sollen, und zwar jeweils ein erster Teil per Banküberweisung 
(ohne Angabe der Rechnungsnummer, teilweise sogar vor der Rechnungsstellung) und 
der Rest ein paar Tage später in bar. Dass auch für die Banküberweisung eine Quittung 
ausgestellt worden sein soll, sei unüblich und ebenfalls wenig plausibel.

In der Rekursschrift werde sodann mehrfach vorgebracht, es handle sich vorliegend um 
offizielle von einem türkischen Notar nummerierte Quittungen. Für diese Behauptung lä-
gen jedoch keinerlei Belege vor. Eine Google-Suche nach dem Begriff "Tediye Makbuzu" 
(Zahlungsbestätigung), der auf den Quittungen aufgedruckt sei, lasse vielmehr vermuten, 
dass ein (wenn auch personalisierter) standardmässiger Quittungsblock aus dem Bürobe-
darf verwendet worden sei.

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Zwar sei wohl durchaus zutreffend, dass in der Türkei überwiegend mit Bargeld bezahlt 
werde. Beim damaligen Geschäftsführer der Gesellschaft "G.________", F.________, 
handle es sich allerdings um einen ehemaligen (und mittlerweile wieder aktuellen) Kader-
mitarbeiter der Rekurrentin, der als Buchhalter zweifellos über fundierte Kenntnisse der in 
der Schweiz geltenden Anforderungen an die Überprüfbarkeit von Transaktionen verfügt 
habe. Die mit dem gewählten Vorgehen verbundenen erheblichen Unklarheiten und Un-
stimmigkeiten wirkten sich zu Lasten der Rekurrentin aus. Im Übrigen sei anzumerken, 
dass bei regem Bargeldverkehr ein Kassenbuch zu führen sei, was vorliegend versäumt 
worden sei. Weiterhin fehlten auch Belege für die behaupteten Bezüge von privaten Kon-
ten und Privateinlagen. 

Für die aus den streitbetroffenen Aufrechnungen resultierenden zusätzlichen Gewinnsteu-
ern könnten – gemäss der (damaligen) Praxis der Zuger Steuerverwaltung auf Antrag hin 
– entsprechende Rückstellungen gebildet werden. Da die Höhe der zusätzlichen Rückstel-
lungen davon abhänge, ob bzw. in welchem Umfang das Verwaltungsgericht die von der 
Rekurrentin geltend gemachten Aufwendungen zum Abzug zulasse, werde um Rückwei-
sung an die Steuerverwaltung zwecks genauer Berechnung der Rückstellungen ersucht. 
Hätte die Rekurrentin diesen Eventualantrag bereits vor der Steuerverwaltung gestellt, wä-
re diesem mutmasslich ohne Weiteres entsprochen worden. Insoweit sei das vorliegende 
Rekursverfahren nicht vonnöten gewesen.

Was die Mehrwertsteuer betreffe, verhalte es sich wie folgt: Die von der Rekurrentin ge-
genüber inländischen Kunden erbrachten entgeltlichen Buchhaltungs- und Treuhand-
dienstleistungen unterlägen der Inlandsteuer (Art. 8 Abs. 1, Art. 10 Abs. 1 und Art. 18 
Abs. 1 MWSTG). Für Dienstleistungen, welche die Rekurrentin von ausländischen, nicht 
mehrwertsteuerpflichtigen Unternehmen beziehe, seien Bezugssteuern geschuldet (Art. 45 
Abs. 1 lit. a MWSTG), die als Vorsteuern in Abzug gebracht werden könnten (Art. 28 
Abs. 1 lit. b MWSTG). Nachdem die geltend gemachten Zahlungen an die Gesellschaft 
"G.________" wie oben gezeigt nicht anerkannt werden könnten, seien darauf keine Be-
zugssteuern zu entrichten (eine abweichende Beurteilung durch die Eidgenössische Steu-
erverwaltung [ESTV] bleibe vorbehalten). Die von der Rekurrentin erbrachten Dienstleis-
tungen seien anscheinend bereits vollumfänglich der Besteuerung unterworfen worden 
(jedenfalls seien auf den Rechnungen Mehrwertsteuern überwälzt worden), und zwar auch 
in Bezug auf die Teilbeträge, die auf das nicht deklarierte Postkonto geflossen seien. Oh-
ne weitergehende Informationen, insbesondere zu den eingereichten Mehrwertsteuerab-
rechnungen (Art. 39 Abs. 1 MWSTG), lasse sich nicht abschliessend beurteilen, ob die 

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Rückstellungen zu korrigieren seien. Nach den Regeln über die Beweislastverteilung sei 
die beantragte Erhöhung deshalb zu verweigern. Unabhängig davon werde im Anschluss 
an das Urteil des Verwaltungsgerichts eine Meldung nach Art. 75 Abs. 1 MWSTG an die 
ESTV erfolgen, damit die korrekte Ablieferung der Mehrwertsteuer überprüft werden kön-
ne.

E. Mit Replik vom 9. Mai 2022 (act. 10) hielt die Rekurrentin an ihren Anträgen fest 
und brachte im Wesentlichen vor, das Führen einer Nebenbuchhaltung sei handelsrecht-
lich nicht unzulässig. Es möge zutreffen, dass die Nebenbuchhaltung bei der Rekursgeg-
nerin habe Zweifel aufkommen lassen. Wenn sich aber die Rekurrentin mit grossem Auf-
wand bemühe, mit den entsprechenden Belegen und Ausführungen den Beweis für die 
Richtigkeit der Neben- und Hauptbuchhaltung zu erbringen, sollten diese Belege und Aus-
führungen trotz aller anfänglichen Zweifel objektiv geprüft und beurteilt werden. Die Rekur-
rentin habe aber den Eindruck, dass die Rekursgegnerin lediglich mit überspitzten formel-
len Anforderungen an die Buchhaltung (fehlender Buchungsstempel, fortlaufende Beleg-
nummerierung) argumentiere. Dass ein Teil der Rechnungen jeweils durch Banküberwei-
sung und der andere Teil in bar bezahlt worden seien und auch für die Banküberweisung 
eine Quittung ausgestellt worden sei, sei aus Schweizer Sicht nicht üblich bzw. entspreche 
nicht unseren Gepflogenheiten. Daraus lasse sich aber nicht ableiten, dass es sich bei den 
Quittungen um Fälschungen handle. Es habe der Nachweis erbracht werden können, dass 
die Gesellschaft "G.________" sämtliche quittierten Einnahmen auch als Ertrag verbucht 
habe. In Bezug auf die "von einem türkischen Notar nummerierten Quittungen" müsse 
eingestanden werden, dass hier seitens der Rekurrentin etwas missverstanden worden 
sei. Wie nun nochmalige Abklärungen ergeben hätten, seien diese Behauptungen seitens 
der Rekurrentin falsch, wofür sich diese entschuldige. Die Quittungsblöcke würden in der 
Papeterie gekauft und diese seien nicht notariell nummeriert. Indes sei es offenbar in der 
Türkei unüblich, dass auf den Quittungen ein Buchungsstempel angebracht werde. Auch 
würden die Quittungen gemäss türkischer Praxis nicht mit einem Buchungsdatum und ei-
ner Belegnummer versehen. Die Behauptung der Rekursgegnerin, dass es sich bei 
F.________ um einen Buchhalter mit fundierten Kenntnissen über die in der Schweiz gel-
tenden Anforderungen an die Überprüfbarkeit von Transaktionen handle, sei falsch. Die 
Buchhaltung der Gesellschaft "G.________" weise ein Konto "KASA" (100) aus. Ob ein 
Kassabuch geführt worden sei, sei zu vermuten. So oder anders sei dies aber nicht ent-
scheidrelevant, da nachweislich auch alle Bareinnahmen als Ertrag verbucht worden sei-
en.

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F. Mit Duplik vom 27. Mai 2022 (act. 12) hielt die Rekursgegnerin an ihren Anträgen 
fest und liess ergänzend ausführen, die Rekurrentin bringe keine neuen Argumente und 
Beweismittel vor, die zu einer anderen Beurteilung Anlass gäben. Insbesondere sei die 
Rekursgegnerin weiterhin unverändert der Meinung, dass teilweise erhebliche Unstimmig-
keiten und Unklarheiten vorlägen. Besonders zu erwähnen seien dabei die Tatsache, dass 
die Rekurrentin für die angebliche Geschäftstätigkeit in der Türkei eine "Nebenbuchhal-
tung" geführt habe, die in der bei der Steuerverwaltung ins Recht gelegten offiziellen 
"Hauptbuchhaltung" nicht ersichtlich sei, was sich sowohl handels- (Grundsatz der 
Vollständigkeit usw.) als auch steuerrechtlich als unzulässig erweise; die Hinweise, die auf 
zusätzliche Mängel der "Nebenbuchhaltung" schliessen liessen, etwa die fortlaufend 
nummerierten und erst am Ende des Geschäftsjahres vorgenommenen Buchungen, die 
jedenfalls bei einer in der Buchhaltungs- und Treuhandbranche tätigen Rekurrentin als un-
gewöhnlich zu betrachten seien; der späte Einreichungszeitpunkt der Quittungen; die Hin-
weise, die auf Mängel der Quittungen schliessen liessen, etwa die wenig plausible fortlau-
fende Nummerierung und die widersprüchlichen (mittlerweile widerrufenen) Angaben be-
züglich notarieller Prüfung; die unüblichen Zahlungsmodalitäten mit Begleichung der 
Rechnungen in zwei Tranchen in bar und per Überweisung innerhalb weniger Tage, wobei 
auch für die Überweisungen Quittungen ausgestellt worden sein sollen, was nicht nach-
vollziehbar sei; die Verwendung eines privaten Bankkontos von F.________ statt eines 
geschäftlichen Bankkontos der Gesellschaft "G.________"; die erheblichen Privatbezüge 
auf dem fraglichen Postkonto; die fehlenden Belege für die Bezüge von privaten Konten 
des Geschäftsführers und die Privateinlagen; die fehlenden Einfuhr- und Wechselbelege 
im Zusammenhang mit den Bargeldtransaktionen; sowie die unklaren Angaben über die 
abgerechneten Mehrwertsteuern. Insgesamt bleibe es dabei, dass die Rekurrentin den ihr 
obliegenden Nachweis, wonach es sich bei den streitbetroffenen Zahlungen um ge-
schäftsmässig begründete Aufwendungen handle (und in der Folge eine Bilanzberichti-
gung vorzunehmen sei) nicht rechtsgenügend zu erbringen vermöge.

G. Es erfolgte kein weiterer Schriftenwechsel. Die ESTV liess sich während des Ver-
fahrens nicht vernehmen. 

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Das Verwaltungsgericht erwägt:

1.
1.1 Gemäss Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer 
(DBG; SR 642.11) kann der Steuerpflichtige gegen Einspracheentscheide der Veranla-
gungsbehörde für die direkte Bundessteuer innert 30 Tagen nach der Zustellung bei einer 
von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission schriftlich Beschwerde erheben. 
Nach § 75 Abs. 1 des Gesetzes über den Rechtsschutz in Verwaltungssachen (VRG; 
BGS 162.1) ist das Verwaltungsgericht die kantonale Rekursbehörde im Sinne der Vor-
schriften über die direkte Bundessteuer. Die Beschwerden werden, unter Vorbehalt abwei-
chender und ergänzender Vorschriften des Bundesrechts, wie kantonale Steuerstreitigkei-
ten behandelt (§ 75 Abs. 2 VRG). Gemäss § 136 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons 
Zug (StG; BGS 632.1) kann die steuerpflichtige Person gegen den Einspracheentscheid 
der kantonalen Steuerverwaltung innert 30 Tagen schriftlich Rekurs beim Verwaltungsge-
richt erheben. Der Rekurs muss einen Antrag und eine Begründung enthalten. Die not-
wendigen Beweisunterlagen sind beizulegen oder zu bezeichnen (§ 136 Abs. 3 StG; ähn-
lich Art. 140 Abs. 2 DBG). 

Die vorliegende Beschwerde (bezüglich der direkten Bundessteuer) und der vorliegende 
Rekurs (bezüglich der kantonalen und kommunalen Steuern) werden der einfacheren 
Lesbarkeit halber im Folgenden – mit Ausnahme des Rechtsspruchs im Dispositiv – als 
Rekurs bezeichnet, wobei der Begriff "Rekurs" beide Rechtsmittel umfasst. 

1.2 Der vorliegende Rekurs gegen den Einspracheentscheid vom 29. November 2021 
(frühestens zugestellt am Folgetag) wurde am 29. Dezember 2021 der Schweizerischen 
Post übergeben und damit rechtzeitig eingereicht. Er entspricht auch den übrigen formel-
len Anforderungen, weshalb er vom Gericht zu prüfen ist. Die Beurteilung erfolgt auf dem 
Zirkulationsweg gemäss § 29 der Geschäftsordnung des Verwaltungsgerichtes (GO VG; 
BGS 162.11).

2.
2.1 Das Verwaltungsgericht kann Einspracheentscheide der kantonalen Steuerverwal-
tung sowohl bezüglich kantonaler Steuern (§ 63 Abs. 3 VRG i.V.m. § 74 Abs. 2 VRG i.V.m. 
§ 121 StG i.V.m. § 136 Abs. 2 StG) als auch bezüglich der direkten Bundessteuer 
(Art. 140 Abs. 3 DBG) in vollem Umfang überprüfen. Das Verwaltungsgericht stellt den 

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Sachverhalt von Amtes wegen fest (§ 74 Abs. 2 VRG i.V.m. § 121 StG i.V.m. § 137 
Abs. 1 StG sowie Art. 142 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 130 Abs. 1 DBG). Es gilt der Grundsatz 
der Rechtsanwendung von Amtes wegen (§ 74 Abs. 2 VRG i.V.m. § 121 StG i.V.m. § 137 
Abs. 2 StG sowie Art. 143 Abs. 1 DBG). Das Verwaltungsgericht ist demzufolge verpflich-
tet, auf den – unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten – festgestellten Sachverhalt die 
richtige Rechtsnorm, d.h. denjenigen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffen-
den erachtet, und ihm diejenige Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist. Aus der 
Rechtsanwendung von Amtes wegen folgt, dass das Verwaltungsgericht als Rekursin-
stanz nicht an die rechtliche Begründung der Begehren gebunden ist und einen Rekurs 
auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen – ganz oder teilweise – gutheissen 
oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichen-
den Begründung bestätigen kann.

2.2 Ist der Sachverhalt unklar und daher zu beweisen, endet die Beweiswürdigung mit 
dem richterlichen Entscheid darüber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu 
gelten hat oder nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Be-
weiswürdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachverhalt 
verwirklicht hat (Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrens-
recht, Direkte Steuern, 2. Aufl. 2018, § 19 Rz. 6). Auch wenn im harmonisierten Steuer-
recht an sich das Beweismass der vollen Überzeugung ("Regelbeweismass") herrscht, 
bedarf es keiner absoluten Gewissheit. Es genügt, dass die Veranlagungs- bzw. Rechts-
mittelbehörde nach erfolgter Beweiswürdigung und aufgrund objektiver Gesichtspunkte mit 
an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit vom Vorliegen eines rechtserheblichen Sa-
chumstandes überzeugt ist. Die Auffassung kann auf Indizien beruhen und bedingt keinen 
direkten Beweis (BGer 2C_1067/2017 vom 11. November 2019 E. 2.2.3). Anders verhält 
es sich bei Beweisnot, bei welcher das mildere Beweismass der überwiegenden Wahr-
scheinlichkeit als ausreichend erachtet wird. Von einer Beweisnot ist nicht schon zu spre-
chen, wenn eine Tatsache, die ihrer Natur nach ohne Weiteres dem unmittelbaren Beweis 
zugänglich wäre, nicht bewiesen werden kann, weil der beweisbelasteten Partei die Be-
weismittel fehlen. Blosse Beweisschwierigkeiten im konkreten Einzelfall können zu keiner 
Beweiserleichterung führen (BGE 144 III 264 E. 5.3). 

Gelangt die Behörde bzw. das Gericht zu keiner derart gewichtigen Überzeugung, kom-
men die Beweislastregeln von Art. 8 ZGB zur Anwendung. Im Abgaberecht gilt demnach, 
dass die Veranlagungsbehörde die Beweislast für die abgabebegründenden und -erhö-
henden Tatsachen trägt, während die abgabepflichtige Person für die abgabeaufhebenden 

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Urteil A 2022 1

und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist (BGer 2C_480/2019 vom 12. Februar 2020 
E. 2.3.1 mit Verweis auf die sogenannte Normentheorie in BGE 143 II 661 E. 7.2). Daraus 
sowie mit Blick auf § 124 Abs. 1 StG bzw. Art. 123 Abs. 1 DBG – wonach die Veranla-
gungsbehörden zusammen mit der steuerpflichtigen Person die für eine vollständige und 
richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse feststellt – 
folgt, dass solch steuermindernde Tatsachen von der steuerpflichtigen Person mittels sub-
stantiierter Sachdarstellung vorzutragen sind und sie im Falle der Beweislosigkeit deren 
Folgen zu tragen hat.

3. Aufgrund der Vorbringen der Parteien ergibt sich dem Gericht vorliegend als un-
strittig, dass es sich (einkommensseitig) bei den Gutschriften auf dem nicht deklarierten 
bzw. nicht in den Jahresrechnungen enthaltenen Postkonto Nr. _______ (nachfolgend: 
Postkonto) um bisher nicht deklarierte Einkünfte aus Geschäftstätigkeit der Rekurrentin 
handelt, die bei der Ermittlung der steuerbaren Gewinne, so insbesondere für die hier zu 
beurteilenden Steuerperioden 2016 und 2017, zu berücksichtigen sind (act. 1, Ziff. 2.1). 
Aufgrund der nicht strittigen Vorbringen der Parteien handelt es sich dabei für das Gericht 
um die folgenden Gutschriften (vgl. StV-act. 9, Ziff.2, S. 3; Postkontoauszüge in den von 
der Rekursgegnerin im Veranlagungsverfahren zu den Akten gelegten zwei Bundesord-
nern I [StV-act. 11] und II [StV-act. 12]; sowie die von der bei der Rekursgegnerin zustän-
digen Bücherexpertin erstellte Gesamtübersicht "Postkonto A.________ GmbH" [StV-act. 
10]):

- in 2011 = Fr.   20'122.–

- in 2012 = Fr.   33'264.–

- in 2013 = Fr.   69'789.–

- in 2014 = Fr. 165'397.–

- in 2015 = Fr.   50'159.–

- in 2016 = Fr.   47'788.–

- in 2017 = Fr.   53'319.–

4. In hauptsächlicher Sache strittig und zu prüfen ist, ob die von der Rekurrentin mit 
ihrer Nebenbuchhaltung "A.________ – Durchlaufstätte Ausland bzw. Betriebstätte Aus-
land (Türkei)" (Terminologie gemäss Rekurrentin; nachfolgend: Nebenbuchhaltung) gel-
tend gemachten und mit den Gutschriften auf dem Postkonto im Zusammenhang stehen-
den Aufwände gleichzeitig als geschäftsmässig begründete Aufwände der Steuerperiode 
2016 und 2017 zu anerkennen sind. Als geschäftsmässig begründete Aufwendungen kön-

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Urteil A 2022 1

nen diese nur dann gelten, wenn deren Vorhandensein als erwiesen zu betrachten ist. Wie 
vorstehend unter E. 2.2 ausgeführt, ist diesbezüglich die Rekurrentin beweisbelastet. 
Diesbezüglich ergibt sich das Folgende:

4.1 Als juristische Person in der Form der Gesellschaft mit beschränkter Haftung 
(GmbH) unterliegt die Rekurrentin der Verfahrenspflicht, mit der Steuererklärung eine un-
terzeichnete Jahresrechnung (mit Bilanz, Erfolgsrechnung und Anhang) der zu veranla-
genden Steuerperiode einzureichen (Art. 125 Abs. 2 DBG; § 126 Abs. 2 StG). 

Nach dem Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz bildet diese Jahresrechnung 
Ausgangspunkt und Grundlage der steuerlichen Gewinnermittlung (Art. 58 DBG; § 59 StG; 
Oesterhelt/Mühlemann/Bertschinger, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. Aufl. 2022, Art. 58 N 8 [nachfolgend: 
DBG-Kommentar]). Diese Jahresrechnung hat auf formell und materiell ordnungsgemäs-
sen, nach obligationenrechtlichen Vorschriften erstellten Geschäftsbüchern zu beruhen 
(Art. 126 Abs. 3 DBG; § 127 Abs. 3 StG; Art. 957a OR; Oesterhelt/Mühlemann/Bert-
schinger, a.a.O., Art. 58 N 13, Zweifel/Hunziker, in: DBG-Kommentar, Art. 125 N 27). Be-
ruht die Jahresrechnung mit Bilanz und Erfolgsrechnung auf einer formell und materiell 
ordnungsgemässen, d.h. in Übereinstimmung mit den obligationenrechtlichen Buch-
führungsvorschriften geführten Buchhaltung, so erbringen sie grundsätzlich den Beweis für 
den darin ausgewiesenen Reingewinn (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, Kommentar zum 
Zürcher Steuergesetz, 4. Aufl. 2021, § 132 N 57). Ordnungsgemässe Buchführung und 
Rechnungslegung in diesem Sinne verlangt, dass die Geschäftsvorfälle und Sachverhalte 
den obligationenrechtlichen Grundsätzen folgend (u.a.) vollständig, wahrheitsgetreu, sys-
tematisch, klar, verständlich, nachprüfbar und nach dem Bruttoprinzip (Verrechnungsver-
bot) erfasst und dargestellt werden (vgl. Neuhaus/Schärer, in: Basler Kommentar, Obliga-
tionenrecht II, 5. Aufl. 2016, Art. 957a N 14 ff. [nachfolgend: BSK-OR II]; Neuhaus/Suter, 
in: BSK-OR II, Art. 958c N 19 f.).

4.2 Vorliegend ist unstrittig, dass in den mit den Steuererklärungen 2016/2017 einge-
reichten Jahresrechnungen 2016/2017 ein der Rekurrentin gehörendes Postkonto nicht er-
fasst/verbucht wurde. Dieses Konto wurde in einer (nicht mit den Jahresrechnungen 
2016/2017 konsolidierten) "Nebenbuchhaltung" geführt, über welche die Rekurrentin auch 
die Geschäftsaktivitäten mit türkischen Geschäftspartnern (Firma G.________) erfasste 
bzw. verbuchte (act. 1, Ziff. 1.2). Betreffend dieser Nebenbuchhaltung führt die Rekurren-

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Urteil A 2022 1

tin im Rahmen ihrer uferlosen Vorbringen unter anderem das Folgende aus (Jahre 
2016/2017):

- Die Nebenbuchhaltung habe die Funktion einer Durchlaufstätte, und es sei weder Ge-
winn noch Verlust erzielt worden. Die Erfolgsneutralität sei der Grund, warum die bei-
den Abacus Mandanten "A.________ GmbH" und "Durchlaufstätte Ausland (Türkei)" 
nicht konsolidiert worden seien (act. 1, Ziff. 1.2);

- Im Jahre 2016 habe die Firma G.________ Rechnungen für Treuhanddienstleistungen 
über insgesamt Fr. 45'673.– gestellt. Davon seien Fr. 21'073.– in bar bezahlt und 
Fr. 24'600.– durch Banküberweisung bezahlt worden; Quittiert sei jeweils in türkischer 
Lira worden. Indes befänden sich auf der Quittung auch die Rechnungsnummer und 
der Frankenbetrag. Das Wort "Nakit" auf der Quittung bedeute, dass der dahinterste-
hende Betrag in bar bezahlt worden sei. Das Wort "K. Karti" bedeute, dass der dahin-
terstehende Betrag mit einer Banküberweisung getätigt worden sei, insbesondere ab 
dem nicht deklarierten Postkonto;

- Das Bargeld habe in der Regel nicht direkt vom nicht deklarierten Postkonto, sondern 
aus dem Privatvermögen des Geschäftsführers gestammt. Es sei also nicht der Betrag 
vom Postkonto der Rekurrentin in bar bezogen worden, der dann in der Türkei zu be-
zahlen gewesen sei;

- Einfach erklärt, seien alle Barbezüge des entsprechenden Mitarbeiters und alle Bar-
zahlungen an die Firma G.________ buchhalterisch erfasst worden. Die Differenz sei 
dann entweder ein Guthaben oder eine Schuld des entsprechenden Mitarbeiters ge-
genüber der Rekurrentin gewesen. Aus diesem Grund liessen sich die Barbezüge auch 
nicht den einzelnen Barzahlungen und Banküberweisungen an die Firma G.________ 
zuordnen;

- Aus den bei der Rekursgegnerin eingereichten Kontoblättern lasse sich dies nicht auf 
den ersten Blick erkennen, weil alles über die drei Konti "Kasse" (1000), "Geld-Transfer 
G.________" (1090) und "KK C.________" (2561) abgewickelt worden sei, was den 
Überblick erschwere;

- Eine Kasse im eigentlichen Sinne habe es nicht gegeben und mithin auch kein Kassa-
buch, was verwirrend sei; man hätte vielmehr die Verbuchungen über das Konto "Kas-
se" weglassen und die entsprechenden Geschäftsvorfälle direkt über das Konto "KK 

16

Urteil A 2022 1

C.________" buchen müssen, was den Tatsachen entsprochen, jedoch zum gleichen 
Resultat geführt hätte; 

- Der Umweg über das Konto "Kasse" sei überflüssig gewesen. Auch das Dazwischen-
schalten des Kontos "Geld-Transfer G.________" (1090) erschwere den Überblick; 

- Letztendlich seien alle Privatentnahmen und Privateinlagen über das Konto "KK 
C.________" (2561) gebucht worden. Bei der Schuldübernahme per 31. Dezember 
2016 handle es sich lediglich um eine Umbuchung in der gleichen Kontokategorie ohne 
Einfluss auf die Erfolgsrechnung; 

- Dass Bezüge ab dem Postkonto für die Deckung von Lebenshaltungskosten verwendet 
worden seien, sei auch aus steuerlicher Sicht nicht verboten. In casu seien alle diese 
Bezüge ausschliesslich über das Konto "KK C.________" (2561) gebucht worden und 
nicht über die Erfolgsrechnung der Rekurrentin, wie sich bei einem Blick in die Erfolgs-
rechnung leicht erkennen lasse. Wenn also Herr C.________ beispielsweis bei der Mi-
gros eingekauft und über das Postkonto der Rekurrentin bezahlte habe, sei dieser Be-
trag bei der Gesellschaft nicht als Aufwand verbucht worden, sondern als Schuld von 
Herrn C.________ gegenüber der Gesellschaft. Er habe diesen Betrag der Gesell-
schaft wieder zurückzahlen müssen, was er denn auch mit seinen diversen Privatein-
lagen getan habe. Das gelte auch für alle getätigten Bargeldbezüge. Diese seien Herrn 
C.________ auf seinem Konto "KK C.________" (2561) belastet worden;

- Wenn anderseits Herr C.________ in der Türkei aus seinem Privatvermögen die Firma 
G.________ für deren Treuhandleistungen in bar bezahlt habe, stelle dies eine Privat-
einlage in die Rekurrentin bzw. eine Rückzahlung seiner oben erwähnten Privatbezüge 
dar. Auch diese Einlagen seien auf dem Konto "KK C.________" (2561) korrekt ver-
bucht worden (vgl. zum Vorstehenden: act. 1, Ziff. 2.8/2.9). 

Zum Nachweis der von der Rekurrentin in ihren Eingaben zur Nebenbuchhaltung und den 
Geschäftsfällen mit ihren türkischen Geschäftspartnern gemachten Aussagen liess diese 
einen umfangreichen Satz an Rechnungen und Quittungen zu den Akten legen, zu einem 
Grossteil in türkischer Sprache und teilwiese ergänzt mit handschriftlich angebrachten 
deutschen Übersetzungen. Es wurde von der Rekurrentin weiter offeriert, für bisher allen-
falls fehlende Beweiserbringung beim Verwaltungsgereicht sämtlichen E-Mail-Verkehr auf 
Aufforderung hin vorzugsweise elektronisch einzureichen. Es handle sich dabei um mehr 
als 100 E-Mails. 

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Urteil A 2022 1

4.3 Aufgrund dieser, von der Rekurrentin selber dargestellten Sachlage ergibt sich, 
dass die von dieser mit den Steuererklärungen 2016/2017 eingereichten Jahresrechnun-
gen 2016/2017 offensichtlich gegen zwingende Grundsätze der ordnungsgemässen Buch-
führung und Rechnungslegung verstossen. Insbesondere die Grundsätze der Vollständig-
keit, Klarheit, Verständlichkeit, Nachprüfbarkeit und des Verrechnungsverbots sind in 
krasser Weise verletzt.

Handelsrechtswidrige Jahresrechnungen sind im Veranlagungsverfahren durch die An-
wendung von handelsrechtskonformen Wertansätzen zu korrigieren bzw. zu berichtigen 
(sog. Bilanzberichtigung; Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 125 N 27/27a).

Der von der Rekurrentin eingereichte umfangreiche Dokumentensatz zur separat geführ-
ten Nebenbuchhaltung, mit diversen, zum Teil in türkischer Sprache abgefassten Rech-
nungen und Quittungen betreffend die in der Nebenbuchhaltung erfassten Geschäftsfälle, 
vermag nicht ansatzweise die den im Veranlagungsverfahren eingereichten Jahresrech-
nungen 2016/2017 inhärenten handelsrechtlichen Mängel zu beheben bzw. zu berichtigen. 
Wie die Rekurrentin selber ausführt, lassen sich (u.a.) weiterhin z.B. weder Barbezüge 
noch Barzahlungen oder Banküberweisungen klar zuordnen, durch die Verwendung der 
Konti "Kasse", "Geld-Transfer G.________" und "KK C.________" bleibt der Überblick er-
schwert, eine eigentliche Kasse hat offenbar verwirrender Weise gar nicht bestanden, die 
Verbuchungen über das Konto "Kasse" wären besser weggelassen worden und durch das 
Dazwischenschalten des Kontos "Geld-Transfer G.________" wurde der Überblick zusätz-
lich erschwert.

4.4 Bei einer Bilanzberichtigung müssen jedoch die geltend gemachten Berichtigun-
gen den Veranlagungsbehörden gegenüber in einer Art und Weise dargelegt werden, die 
den Nachvollzug überhaupt ermöglichen. Die Beweislast, dass die so berichtigten Jahres-
rechnungen auf einer in handels- und steuerrechtlicher Hinsicht nicht zu beanstandenden 
Überführung der ursprünglich eingereichten (handelsrechtswidrigen) Jahresrechnung be-
ruht, obliegt – wie allgemein für steuermindernde Tatsachen – der Rekurrentin (BGer 
2C_958/2016 vom 2. August 2018 E. 5.5.3). Die Rekurrentin wäre daher gehalten gewe-
sen, ihren Verfahrenspflichten nachzukommen und selber berichtigte, vollständige und 
handelsrechtskonforme (Steuer-)Bilanzen bzw. Jahresrechnungen 2016 und 2017 zu er-
stellen und einzureichen und zwar in einer Weise, die den Veranlagungsbehörden und 
noch viel mehr den Rechtsmittelinstanzen einen Nachvollzug ermöglichen. Dies hat die 

18

Urteil A 2022 1

Rekurrentin unterlassen und es vorgezogen, Behörden und Gerichte mit einem umfangrei-
chen, zum Teil in türkischer Sprache abgefassten und mit handschriftlichen Übersetzun-
gen versehenen Datensatz einzudecken, was an sich schon an eine Zumutung grenzt, ist 
es doch sicherlich nicht Sache der Veranlagungs- bzw. Gerichtsbehörde, anhand der ein-
gereichten Datenflut für die Rekurrentin diese Berichtigungen selber durchzuführen.

Wie die Vorinstanz richtig festgestellt hat, lassen weder der von der Rekurrentin einge-
reichte umfangreiche Datensatz noch deren ausufernde Elaborate hierzu den Nachvollzug 
der hier strittigen Aufwandpositionen zu. Für das Gericht steht sodann fest, dass an dieser 
Sachlage auch die von der Rekurrentin angerufenen Zeugen, zum Grossteil Geschäfts-
partner bzw. frühere Mitarbeiter der Rekurrentin, nichts zu ändern vermögen, weshalb auf 
entsprechende Beweisabnahme verzichtet werden kann (antizipierte Beweiswürdigung; 
vgl. BGE 144 II 427 E. 3.1.3; 141 I 60 E. 3.3).

Der Beschwerdeführerin gelingt es folglich nicht, die nachträgliche Bilanzberichtigung für 
die Geschäftsjahre 2016 und 2017 rechtsgenüglich darzulegen, zumal bei einem solchen 
Vorgehen, wie die Beschwerdegegnerin richtig bemerkt, bei Auslandtransaktionen erhöhte 
Anforderungen zu stellen sind (vgl. etwa BGer 2C_118/2021 vom 19. Mai 2021 E. 2.4.2 
mit Hinweisen; StV-act. 9, Ziff. 2, S. 3 mit weiteren Hinweisen auf die bundesgerichtliche 
Rechtsprechung). Dasselbe gilt für die von der Rekurrentin für die Vorperioden 2011 bis 
2015 behaupteten und nicht korrekt verbuchten Aufwendungen; die in diesen Perioden er-
folgten Gutschriften auf dem Postkonto (vgl. E. 3 vorstehend) machen daher die von der 
Rekurrentin in den Steuerperioden 2016 und 2017 deklarierten Verlustvorträge 
(Fr. 45'518.– bzw. Fr. 32'892.–) mehr als wett, weshalb deren Nichtberücksichtigung in 
den Veranlagungen 2016 und 2017 nicht zu beanstanden ist.

Die Beschwerdegegnerin hat folglich betreffend die geschäftsmässig begründeten Auf-
wände zu Recht auf die ursprünglich eingereichten Jahresrechnungen 2016 und 2017 ab-
gestellt und den in diesen ausgewiesenen Gewinnen die auf dem (nicht deklarierten) 
Postkonto verbuchten Gutschriften hinzugerechnet.

5.
5.1 Für die aus den Gewinnaufrechnungen resultierenden zusätzlichen Gewinnsteu-
ern können, wie dies auch von der Rekursgegnerin zugestanden wird, entsprechende 
Rückstellungen gebildet werden, was gemäss der neueren bundesgerichtlichen Recht-
sprechung von Amtes wegen zu berücksichtigen ist (BGer 9C_660/2022 vom 10. Mai 

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Urteil A 2022 1

2023 E. 6.2 mit Hinweis auf BGE 141 II 83 E. 5). In diesem Punkt ist das Eventualbegeh-
ren der Rekurrentin gutzuheissen. Zur Berechnung der Höhe dieser zusätzlichen Rückstel-
lung in den Steuerperioden 2016 und 2017 wird die Sache an die Rekursgegnerin zurück-
gewiesen.

5.2 Was die Mehrwertsteuer betrifft, vermögen die Ausführungen der Rekursgegnerin 
zu überzeugen (vgl. act. 7, Ziff. 3f, S. 5). Ohne weitergehende Informationen lässt sich 
nicht abschliessend beurteilen, ob diesbezüglich Rückstellungen zu korrigieren sind. Nach 
den Regeln über die Beweislastverteilung und die Mitwirkungspflicht (vgl. E. 2.2 vorste-
hend) ist die im Eventualantrag beantragte Erhöhung der entsprechenden Rückstellung 
deshalb zu verweigern. Sollten der Rekurrentin solche Kosten tatsächlich noch entstehen, 
können sie in der entsprechenden (nachfolgenden) Steuerperiode geltend gemacht bzw. 
beurteilt werden.

6. Abschliessend und zusammenfassend kann damit festgehalten werden, dass die 
in den Steuerperioden 2016 und 2017 von der Rekursgegnerin vorgenommenen Ge-
winnaufrechnungen zu Recht erfolgten. Die Beschwerde ist daher in diesen Punkten ab-
zuweisen. In teilweiser Gutheissung des Eventualantrags wird die Sache zur Neuberech-
nung der aus den Gewinnaufrechnungen resultierenden Gewinnsteuerrückstellungen, und 
damit des steuerbaren Gewinns, an die Rekursgegnerin zurückgewiesen. Im Übrigen wird 
auch der Eventualantrag abgewiesen.

7.
7.1 Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht werden der unterliegen-
den Partei auferlegt (§ 120 Abs. 1 StG; Art. 144 Abs. 1 DBG). Die Höhe der Spruchgebühr 
beträgt Fr. 400.– bis Fr. 15'000.– (§ 1 Abs. 1 der Verordnung über die Kosten im Verfah-
ren vor dem Verwaltungsgericht [KoV VG; BGS 162.12]). Vorliegend unterliegt die Rekur-
rentin in den Hauptanträgen vollständig. Das teilweise Obsiegen lediglich im Rahmen des 
Eventualantrags hinsichtlich der Rückstellungen infolge der Gewinnsteuern hat den Ver-
fahrensaufwand – insbesondere im Hinblick auf die Ausführungen der Rekurrentin und die 
eingereichte Flut von Dokumenten, die einer substantiierten Sachdarstellung bei Weitem 
nicht gerecht wurden – nicht massgeblich beeinflusst, weshalb sie die gesamten Kosten 
des Rekursverfahrens zu tragen hat. Die Kosten werden aufgrund des Zeit- und Arbeits-
aufwandes, der Wichtigkeit und Schwierigkeit der Sache sowie des Streitwerts bestimmt 
(§ 1 Abs. 2 KoV VG), vorliegend auf Fr. 3'500.– festgesetzt und im Betrag von Fr. 2'000.– 
mit dem Kostenvorschuss verrechnet. 

20

Urteil A 2022 1

7.2 Den vorstehenden Überlegungen zur Kostenauflage folgend ist der Rekurrentin 
bei diesem Verfahrensausgang keine Parteientschädigung zuzusprechen (§ 120 Abs. 3 
StG e contrario; Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das 
Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021] e contrario; § 9 Abs. 2 KoV VG). Der Rekurs-
gegnerin kann keine Entschädigung zugesprochen werden, da sie keine steuerpflichtige 
Person ist (§ 120 Abs. 3 StG) und zudem in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegt (§ 28 
Abs. 2a VRG).

21

Urteil A 2022 1

Demnach erkennt das Verwaltungsgericht:
__________________________________

1. Der Rekurs und die Beschwerde werden im Eventualantrag teilweise gutgeheis-
sen und die Sache an die Rekursgegnerin zur Neuberechnung der Rückstellungen 
im Sinne der Erwägungen (E. 5.1) zurückgewiesen; im Übrigen werden der Re-
kurs und die Beschwerde abgewiesen.

2. Die Spruchgebühr wird auf Fr. 3'500.– festgesetzt und ist von der Rekurrentin zu 
bezahlen, unter Anrechnung des geleisteten Kostenvorschusses von Fr. 2'000.– 
(die Rechnung über den Mehrbetrag von Fr. 1'500.– folgt nach Rechtskraft des Ur-
teils).

3. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

4. Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Schweize-
rischen Bundesgericht in Luzern Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegen-
heiten eingereicht werden.

5. Mitteilung an den Rechtsvertreter der Rekurrentin (im Doppel), an die Steuerver-
waltung des Kantons Zug, an die Eidgenössische Steuerverwaltung, Bern sowie 
zum Vollzug von Ziffer 2 (im Dispositiv) an die Finanzverwaltung des Kantons Zug.

Zug, 27. November 2023

Im Namen der
ABGABERECHTLICHEN KAMMER
Der Vorsitzende

Die Gerichtsschreiberin

versandt am