# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** fa82aac9-2c58-5c35-81f8-c1e6f5b3c352
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-11-17
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 17.11.2010  SB.2010.00041
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2010-00041_2010-11-17.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2010.00041	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 17.11.2010
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Direkte Bundessteuer 2007

	
Abzugsfähigkeit von Investitionen für Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen

Investitionen für Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen können von den Einkünften abgezogen werden, selbst wenn sie wertvermehrend sind. Weil diese Investitionen den Unterhaltskosten gleichgestellt werden, beschränkt sich der Abzug auf Massnahmen an bestehenden Gebäuden, da Ausgaben für den Gebäudeunterhalt bei einem im Bau befindlichen Gebäude nicht möglich sind (E. 2.2.1).
Die Pflichtigen haben ihr Einfamilienhaus im Januar 2006 als Neubau bezogen. Rund 21 Monate später haben sie eine Photovoltaikanlage auf ihrem Hausdach erstellen lassen. Sie haben das Haus somit über eineinhalb Jahre lang bewohnt, bevor sie die streitige Investition getätigt haben. Bei diesem Zeitrahmen können Investitionen nicht mehr als Herstellungskosten in Bezug auf das fertig erstellte Gebäude qualifiziert werden. Weil keine Hinweise auf eine Steuerumgehung vorliegen, ist die Investition zum Abzug zuzulassen (E. 2.2.2).
Gemäss Art. 8 Liegenschaftskostenverordnung (in der bis Ende 2009 gültigen Fassung) können die Pflichtigen 50 % der Investitionskosten von ihren Einkünften in Abzug bringen (E. 2.2.3).
Gutheissung.

			 	
				Stichworte:
	
						ANSCHAFFUNGSNAHE KOSTEN
BESTEHENDE GEBÄUDE
DUMONT-PRAXIS
ENERGIESPAR- UND UMWELTSCHUTZINVESTITIONEN
LIEGENSCHAFTSKOSTEN
PHOTOVOLTAIKANLAGE
STEUERUMGEHUNG
UNTERHALTSKOSTEN

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 32 Abs. II DBG
Art. 34 lit. d DBG
§ 2 Abs. II lit. a LKV
§ 5 LKV
§ 7 LKV
§ 8 LKV

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 2
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2010.00041

 

 

Entscheid

 

 

der 2. Kammer

 

 

vom 17. November 2010

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Leana Isler, Gerichtssekretär
Martin Businger.   

 

 

 

In Sachen

 

 

1.    A, 

 

2.    B, 

 

beide vertreten durch RA C, 

Beschwerdeführende,

 

 

gegen

 

 

Schweizerische Eidgenossenschaft,  

Beschwerdegegnerin,

 

 

betreffend Direkte
Bundessteuer 2007,

hat sich ergeben: 

I.  

Die Eheleute A und B deklarierten in der Steuererklärung
2007 für die direkte Bundessteuer ein steuerbares Einkommen von Fr. …. Sie
machten Unterhaltskosten in der Höhe von Fr. … geltend, davon Fr. …
für die Planung und Installation einer Fotovoltaikanlage auf ihrem Hausdach.
Hiervon abweichend veranlagte sie das kantonale Steueramt am 6. Februar
2009 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …. Dabei verweigerte es den
Abzug der deklarierten Unterhaltskosten.

Die Einsprache der Pflichtigen hiess das kantonale
Steueramt am 17. September 2009 teilweise gut und setzte das steuerbare
Einkommen auf Fr. … herab, indem es die Liegenschaftenunterhaltspauschale
von Fr. 7'620.- zum Abzug zuliess.

II.  

Die dagegen erhobene Beschwerde wies die
Steuerrekurskommission III am 4. Februar 2010 ab.

III.  

Mit Beschwerde vom 29. März 2010 liessen die
Pflichtigen dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei das steuerbare Einkommen
auf Fr. … festzulegen. Zudem beantragten sie die Zusprechung einer
Parteientschädigung.

Während die Steuerrekurskommission III auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde. Die
Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.

Der Einzelrichter überwies den Fall an die 2. Kammer.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.  

Gemäss Art. 145 Abs. 1 des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) und
§ 14 Abs. 1 der Verordnung vom 4. November 1998 über die
Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer steht
gegen Entscheide der Steuerrekurskommission die Beschwerde an das Verwaltungsgericht
offen.

2.  

2.1 Gemäss Art. 32
Abs. 2 DBG können bei Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhaltskosten,
die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen
werden (Satz 1 in der bis Ende 2009 geltenden Fassung). Das Eidgenössische Finanzdepartement
bestimmt, wieweit Investitionen, die dem Energiesparen und Umweltschutz dienen,
den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können (Satz 2). Gemäss Art. 5
der Liegenschaftskostenverordnung vom 24. August 1992 gelten als
Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, Aufwendungen
für Massnahmen, welche zur rationellen Energieverwendung oder zur Nutzung
erneuerbarer Energien beitragen (Satz 1). Diese Massnahmen beziehen sich auf
den Ersatz von veralteten und die erstmalige Anbringung von neuen Bauteilen
oder Installationen in bestehenden Gebäuden (Satz 2). Die einzelnen Massnahmen
werden vom Eidgenössischen Finanzdepartement festgelegt (Art. 7 Liegenschaftskostenverordnung).

2.2 Die von den
Pflichtigen erstellte Fotovoltaikanlage ist unzweifelhaft eine Massnahme zur
Nutzung erneuerbarer Energien (vgl. Art. 1 lit. b Ziff. 4 der
Verordnung vom 24. August 1992 über die Massnahmen zur rationellen
Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer Energien). Streitig ist, ob die
Investition an einem bestehenden Gebäude vorgenommen worden ist.

2.2.1
Mit der Abzugsmöglichkeit von Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen wird
die Förderung solcher Massnahmen und damit ein ausserfiskalisches Ziel verfolgt
(vgl. BGr, 11. Juni 1999, StE 1999 B 25.6 Nr. 36 = ASA 70 [2001/2002]
155 ff., E. 3g). In Abweichung von Art. 34 lit. d DBG
können nicht nur werterhaltende, sondern auch wertvermehrende
Energiesparinvestitionen abgezogen werden (vgl. BGr, 12. Mai 2009, StE 2010
B 25.7 Nr. 5 = 2C_666/2008, E. 2.1). Die Abzugsmöglichkeit beschränkt
sich indessen auf Massnahmen an bestehenden Gebäuden, weil die Investitionen
nach Art. 32 Abs. 2 Satz 2 DBG den Unterhaltskosten
gleichgestellt werden. Unterhaltskosten können definitionsgemäss nur bei bestehenden
Gebäuden anfallen; Ausgaben für den Gebäudeunterhalt sind bei einem im Bau
befindlichen Gebäude nicht möglich. Vielmehr stellen Investitionen, die
anlässlich der Erstellung eines Gebäudes vorgenommen werden, nicht abzugsfähige
Herstellungskosten dar (vgl. BGr, 6. Juli 2010, 2C_63/2010, E. 2.1
mit Hinweisen, www.bger.ch).

Entgegen der Auffassung der Rekurskommission ist die
Abzugsfähigkeit somit nicht deshalb auf bestehende Gebäude beschränkt, weil nur
diese förderungswürdig seien bzw. der Gesetzgeber nur sinnvolle oder nützliche
Energiesparmassnahmen zum Abzug habe zulassen wollen. Eine diesbezügliche
Einschränkung auf qualifizierte Energiesparmassnahmen, die hohen energetischen
und ökologischen Anforderungen genügen, ist erst in Planung (vgl. die Botschaft
zur Volksinitiative "Sicheres Wohnen im Alter", BBl 2010 5303, 5322 [Art. 32a
DBG]) und deshalb unbeachtlich. Unabhängig von ihrer konkreten Nützlichkeit
sind energiesparende Investitionen im Sinn der Liegenschaftskostenverordnung
zum Abzug zuzulassen, wenn sie ein bestehendes Gebäude betreffen.

2.2.2
Die Pflichtigen haben die Liegenschaft mit Kaufvertrag vom 17. Mai
2005 erworben und das darauf erstellte Einfamilienhaus am 19. Januar 2006
als Neubau bezogen. Im Oktober 2007 – also rund 21 Monate später – haben sie
die Fotovoltaikanlage erstellen lassen. Damit haben die Pflichtigen das fertige
Haus über eineinhalb Jahre lang bewohnt, bevor sie die umstrittene Investition
getätigt haben. Bei diesem Zeitrahmen können Investitionen nicht mehr als
Herstellungskosten in Bezug auf das fertig erstellte und bereits bezogene
Gebäude qualifiziert werden. Vielmehr liegt ein bestehendes Gebäude vor, weshalb
die Investition zum Abzug zuzulassen ist. Etwas anderes könnte nur bei einer
offensichtlichen Steuerumgehung gelten, etwa wenn energiesparende Investitionen
zwar anlässlich des Neubaus eingeplant werden, die Erstellung aber bewusst nach
Beendigung und Bezug der Baute vorgenommen wird. Für ein solches Vorgehen gibt
es im vorliegenden Fall indessen keine Hinweise; die Pflichtigen haben das
Baugesuch für die Fotovoltaikanlage nachweislich erst nach über eineinhalb
Jahren nach Bezug des fertigen Hauses eingereicht.

Daran ändert auch der Einwand des kantonalen Steueramts
nichts, wonach der Abzug von energiesparenden Massnahmen bei selbst erstellten
Gebäuden von vornherein ausgeschlossen sei, weil der Verordnungsgeber in Art. 8
Liegenschaftskostenverordnung (in der bis Ende 2009 gültigen Fassung)
ausdrücklich von "Anschaffung" der Liegenschaft spreche. Diese restriktive
Auslegung würde dazu führen, dass energiesparende Massnahmen bei selbst
erstellten Gebäuden selbst nach dreissig oder fünfzig Jahren nicht abgezogen
werden könnten, was dem Gesetzeszweck – die Förderung solcher Massnahmen – zuwiderlaufen
würde. Im Übrigen regelt Art. 8 Liegenschaftskostenverordnung lediglich
die Höhe des Abzugs und nicht dessen Voraussetzungen.

Ebenso wenig kann dem kantonalen Steueramt gefolgt werden,
wenn es die Abzugsmöglichkeit auf Altbauten beschränken und deshalb erst nach
einer Sperrfrist von mehreren Jahren nach Erstellung einer Baute zulassen will.
Es hätte dem Gesetz- bzw. Verordnungsgeber freigestanden, eine solche
Sperrfrist vorzusehen; er hat dies unterlassen und in Art. 2 Abs. 2 lit. a
Liegenschaftskostenverordnung vielmehr ausdrücklich festgelegt, dass die Abzüge
nicht nur bei Altbauten vorgenommen werden können, sondern auch bei Gebäuden,
die weniger als zehn Jahre alt sind.

2.2.3
Im Übrigen hat der Verordnungsgeber der Anschaffungsnähe einer
energiesparenden Massnahme insofern Rechnung getragen, als dass er die
Abzugsquote in den ersten fünf Jahren nach Anschaffung der Liegenschaft auf 50
% beschränkt und damit die Grundsätze der Dumont-Praxis umgesetzt hat (vgl. Art. 8
der Liegenschaftskostenverordnung in der bis Ende 2009 gültigen Fassung; BGr,
11. Juni 1999, StE 1999 B 25.6 Nr. 36 = ASA 70 [2001/2002] 155 ff.,
E. 3g). 

2.3 Zusammenfassend
können die Pflichtigen wie beantragt 50 % der Investitionskosten – Fr. … –
von ihren Einkünften in Abzug bringen.

Die Beschwerde ist folglich gutzuheissen.

3.  

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der
Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145
Abs. 2 DBG) und steht den Beschwerdeführenden eine Parteientschädigung zu
(Art. 64 Abs. 1–3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember
1968 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2
DBG).

Demgemäss entscheidet die
Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird gutgeheissen. Die Beschwerdeführenden werden für die direkte
Bundessteuer 2007 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … veranlagt.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    750.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    100.--     Zustellungskosten,

Fr.    850.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.

4.    Die
Beschwerdegegnerin wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden für das Rekurs-
und Beschwerdeverfahren je eine Parteientschädigung von Fr. 350.- (inkl. Mehrwertsteuer)
zu bezahlen.

5.    Gegen
diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lau-sanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung
an…