# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** a7d5d94d-3235-5c9b-9593-af78cd22757f
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-11-17
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 17.11.2010  GB.2010.00003
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-GB-2010-00003_2010-11-17.html

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				Geschäftsnummer: 	GB.2010.00003	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 17.11.2010
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Steuerhinterziehung
(Staats- und Gemeindesteuern 2001-2003)

	
Die Angeklagte, Gesellschafterin und Mehrheitseigentümer einer GmbH, erhielt Stammanteile im Wert von Fr. 10'000.-, stellte der Gesellschaft Rechnungen, die diese bezahlte und übernahm ein Fahrzeug, welches sie ihrem Lebenspartner übergab. Keinen dieser Zuflüsse deklarierte sie in ihrer Steuererklärung, was - unter anderem in Anwendung der Dreieckstheorie - zu einer Steuerverkürzung von insgesamt rund Fr. 43'000.- führte. Auch ohne vertiefte steuerliche Kenntnisse musste der Angeklagten bewusst sein, dass diese Vorgänge steuerlich zu erfassen wären. Indem sie die Deklaration unterliess, nahm sie die entsprechenden Steuerverkürzung in Kauf, weshalb sie wegen einer eventualvorsätzlichen Steuerhinterziehung schuldig zu sprechen ist. Busse auf 1/1 der hinterzogenen Steuer. 
Verurteilung.

			 	
				Stichworte:
	
						BUSSE
DREIECKSTHEORIE
EVENTUALVORSATZ
GERICHTLICHE BEURTEILUNG
GESELLSCHAFT MIT BESCHRÄNKTER HAFTUNG
NACHSTEUER
STEUERHINTERZIEHUNG
STRAFZUMESSUNG
SUBJEKTIVER TATBESTAND
VERHANDLUNG
VORSATZ
ZUFLUSS

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 175 DBG
Art. 175 Abs. I DBG
Art. 175 Abs. II DBG
§ 20 lit. c StG
§ 235 StG
§ 235 Abs. I StG
§ 235 Abs. II StG
Art. 12 StGB
Art. 12 Abs. II StGB
Art. 12 Abs. III StGB
Art. 47 Abs. I StGB

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

GB.2010.00003

GB.2010.00004

 

 

Entscheid

 

 

der 2. Kammer

 

 

vom 17. November 2010

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler,
Ersatzrichter Michael Beusch, Gerichtssekretärin Jasmin Malla.   

 

 

 

In Sachen

 

 

1.    Staat Zürich,  

 

2.    Schweizerische
Eidgenossenschaft, 

vertreten durch das kantonale Steueramt, 

Ankläger,

 

 

gegen

 

 

A, vertreten durch die B AG, 

Angeklagte,

 

 

betreffend
Steuerhinterziehung

(Staats- und Gemeindesteuern 2001–2003 und

Direkte
Bundessteuer 2001–2003)

hat sich ergeben: 

I.  

A. Die
geschiedene, bei der Firma C unselbständig erwerbstätige A wurde bezüglich der
Staats- und Gemeindesteuern für die Steuerjahre 2001 bis 2003 im Wesentlichen
entsprechend ihrer Deklaration wie folgt eingeschätzt:

	
   

  	
  Steuerbares Einkommen

  	
  Steuerbares Vermögen

  
	
  Steuerjahr 2001

  	
  Fr.
  … .-

  	
  Fr. … .-

  
	
  Steuerjahr 2002

  	
  Fr. …. -

  	
  Fr. … .-

  
	
  Steuerjahr 2003

  	
  Fr. … .-

  	
  Fr. … .-

  

 

Bezüglich der direkten Bundessteuer wurde A ebenfalls im Wesentlichen
gemäss ihrer Deklaration mit Einkommen von Fr. … .- (2001),
Fr. … .- (2002) und Fr. … .- (2003) eingeschätzt.

Im Zusammenhang mit der Einschätzung der im März 2000
gegründeten D GmbH ergab sich im März 2006 der Verdacht, A habe weder die ihr gehörenden
Stammanteile der Gesellschaft noch an sie geflossene Leistungen ordnungsgemäss
deklariert.

B. Gestützt
hierauf eröffnete das kantonale Steueramt am 12. Januar 2007 gegen A ein
Nachsteuer- und Bussenverfahren für die Steuerjahre 2000 und 2001 und dehnte
dieses am 13. Juni 2008 auf das Steuerjahr 2003 aus. Nach durchgeführter Untersuchung
setzte das kantonale Steueramt mit Verfügung vom 30. April 2009 für die
Steuerperioden 2001 bis 2003 bezüglich der Staats- und Gemeindesteuern ein
Nachsteuer (samt Zins) von 32'537.70 fest, bezüglich der direkten Bundessteuer
ein solche von Fr. 10'775.70. In der nämlichen Verfügung sprach das
kantonale Steueramt A sinngemäss der vorsätzlichen Steuerhinterziehung schuldig
und bestrafte sie mit einer Busse von Fr. 28'955.95 (Staats- und Gemeindesteuern)
bzw. von Fr. 8'939.10 (direkte Bundessteuer). Am 25. Februar 2010
wies das kantonale Steueramt die hiergegen erhobene Einsprache vollumfänglich
ab.

II.  

A liess am 1. Juni 2009 sinngemäss das Begehren um
gerichtliche Beurteilung des Strafbescheids betreffend die Staats- und
Gemeindesteuern stellen. Nach Erledigung des Nachsteuerverfahrens sowie des
Einspracheverfahrens über die Bussenverfügung hinsichtlich der direkten
Bundessteuer bestätigte das kantonale Steueramt die Überweisung des Begehrens
um gerichtliche Beurteilung mit Schreiben vom 29. Juni 2010. 

Mit Verfügung vom 1. November 2010 lud das
Verwaltungsgericht zur Hauptverhandlung im Bussenverfahren betreffend die
Staats- und Gemeindesteuern wie auch hinsichtlich der direkten Bundessteuer
vor.

Anlässlich der mündlichen Hauptverhandlung wurde die
Angeklagte zur Person und zur Sache befragt.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.
 

Die Verfahren hinsichtlich
Hinterziehungsbusse Staats- und Gemeindesteuer bzw. Hinterziehungsbusse direkte
Bundessteuer betreffen denselben Sachverhalt. Es rechtfertigt sich daher, die
beim Verwaltungsgericht separat eröffneten Verfahren zu vereinigen.

2.
Staats- und Gemeindesteuern

2.1 Bewirkt
ein Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig, dass eine Einschätzung zu
Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Einschätzung unvollständig
ist, so wird der Steuerpflichtige laut § 235 Abs. 1 des Steuergesetzes
vom 8. Juni 1997 (StG) mit einer Busse bestraft. 

2.1.1 Laut § 20 StG sind die
Erträge aus beweglichem Vermögen steuerbar, insbesondere gemäss lit. c
Satz 1 dieser Bestimmung "Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse,
Kapitalrückzahlungen für Gratisaktien und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen
aller Art". Als derartige geldwerte
Vorteile, die als steuerbares Einkommen dem Beteiligungsinhaber anzurechnen
sind, gelten Zuwendungen der Gesellschaft an einen diesem nahestehenden Dritten
(StE 2002 B 24.4 Nr. 67; BGr, 2. August 2005, 2A.73/2005, www.bger.ch). Nach der bei derartigen Fällen anwendbaren
Dreieckstheorie kann im Einkommenssteuerrecht eine geldwerte Leistung an einen
solchen Dritten prinzipiell nur über den Gesellschafter fliessen. Damit ist
eine derartige Leistung an eine nahestehende natürliche Person ebenso mit der
Einkommensteuer beim Gesellschafter zu erfassen (ASA 66 458 E. 4a u. 7b;
63 145 E. 4a; BGr 2A.288/1998 vom 31. März 1999, BGr, E. 4a;
2P.129/2003 vom 13. August 2004 E. 5.1, www.bger.ch).

2.1.2
Die im vorliegenden Verfahren der Angeklagten aufgerechneten Einkünfte und
geldwerten Leistungen seitens der D GmbH werden von der Angeklagten
betragsmässig nicht mehr substanziiert bestritten. Sie sind mit rechtskräftigen
Entscheiden der Steuerrekurskommission I des Kantons Zürich und des
Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich in der Einschätzung der Gesellschaft
beurteilt und bestätigt worden. 

Die Angeklagte wendet sich gegen die Aufrechnung der
Einkünfte und geldwerten Leistungen vielmehr mit der Begründung, diese seien
ihr gar nicht zugeflossen. Richtig ist dabei, dass sie von den streitbetroffenen
Leistungen direkt wohl nur teilweise profitiert hat, während diese
grösstenteils dem langjährigen Lebenspartner der Angeklagten, E, zugekommen
sind. Letzterer selbst besass in den zu beurteilenden Steuerperioden keine
Beteiligungsrechte an der D GmbH. Fest steht jedoch, dass es die Angeklagte
selbst war, welche etwa den Leasingvertrag und das Übergabeprotokoll des später
von E gefahrenen Fahrzeugs unterzeichnete. Ebenso stellte sie der Gesellschaft
Rechnung für die Domizilgebühren und die Büromiete zuzüglich Nebenleistungen.
Die D GmbH hat damit diese und weitere, den Akten zu entnehmende Leistungen
aufgrund der persönlichen Beziehung zwischen der Angeklagten und E erbracht.
Damit ist aus steuerlicher Sicht erstellt, dass die verdeckten
Gewinnausschüttungen aus der D GmbH in Anwendung der Dreieckstheorie nicht
direkt E zugeflossen sind, sondern tatsächlich über die Anteilseignerin, die Angeklagte.
Diese verdeckten Gewinnausschüttungen sind daher in der angefochtenen Verfügung
zu Recht der Angeklagten aufgerechnet worden (vgl. E. 2.1.1 vorstehend). Ob die
weiteren Beteiligten an der D GmbH Kenntnis von diesen verdeckten
Gewinnausschüttungen hatten, kann dabei offenbleiben. Damit hat
die Angeklagte im Sinn von § 235 Abs. 1 StG die ungenügende
Veranlagung grundsätzlich bewirkt. Der objektive Tatbestand der Steuerhinterziehung
ist damit erfüllt – der hinterzogene Betrag beläuft sich (ohne Zins) auf
Fr. 28'955.95.

2.2 Die Angeklagte bestreitet sinngemäss, sich im Sinn von
§ 235 Abs. 1 StG der Steuerhinterziehung schuldig gemacht zu haben,
da es an jeglichem Verschulden, jedenfalls an vorsätzlicher Tatbegehung mangle.

2.2.1
In subjektiver Hinsicht erfordert der Tatbestand der Steuerhinterziehung,
dass der Steuerpflichtige vorsätzlich oder fahrlässig eine Verkürzung des
gesetzlichen Steueranspruchs bewirkt hat (§ 235 Abs. 1 al. 1 StG).

Vorsätzlich begeht der Steuerpflichtige die
Steuerhinterziehung, wenn er sie mit Wissen und Willen bewirkt (Art. 12
Abs. 2 StGB). Vorsätzlich handelt dabei bereits, wer die Verwirklichung
der Tat für möglich hält und in Kauf nimmt (Art. 12 Abs. 2
Satz 2 StGB). Fahrlässig handelt der Pflichtige, wenn er die Folgen seines
Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht
Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn der
Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beobachtet, zu der er nach den Umständen
und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist (Art. 12
Abs. 3 StGB).

2.2.2 Im Zusammenhang mit den
streitbetroffenen Zahlungen hat die Angeklagte eine ganze Reihe an die Gesellschaft
gerichtete Rechnungen unterzeichnet, mit welchen sie in eigenem Namen
Domizilgebühren, Büromiete, Kosten für Raumpflege und Weiteres bei der
Gesellschaft eingefordert hat. Die Zahlungen erfolgten auf ein von ihr eröffnetes
und auf ihren Namen lautendes Bankkonto. Diese Einnahmen hat die Angeklagte
gemeinsam mit ihrem Lebenspartner zur Bestreitung des Lebensunterhalts
verwendet. Ebenso hat die Angeklagte eigenhändig für die D GmbH den Leasingvertrag für das Fahrzeug Chevrolet Corvette 5.7 LS1 Conv. B.
unterzeichnet wie auch das entsprechende Übergabeprotokoll. Auch ohne vertiefte
steuerliche Kenntnisse musste damit der Angeklagten bewusst sein, dass diese
Vorgänge steuerlich zu erfassen und zu deklarieren waren (BGr, 7. Oktober
2010, 2C_336/2010, www.bger.ch). Indem die Angeklagte um diese Zuflüsse und
deren Steuerbarkeit wusste, diese jedoch gegenüber den Steuerbehörden
verschwieg, nahm sie tatsächlich, wie die Vorinstanz dies zutreffend darlegt,
billigend in Kauf, dass die vorgeworfene Steuerverkürzung eintrat. Anders lässt
sich auch der Umstand nicht erklären, dass die Angeklagte die Stammanteile an
sich nicht deklarierte. Die Angeklagte hat damit mindestens eventualvorsätzlich
gehandelt. 

Sie ist daher hinsichtlich der Staats-
und Gemeindesteuern 2001–2003 der eventualvorsätzlichen Steuerhinterziehung im
Sinn von § 235 Abs. 1 StG im Betrag von Fr. 32'537.70 (inkl.
Zins) schuldig zu sprechen.

2.3
 

2.3.1
Die Busse ("Strafsteuer") als Strafe für die Steuerhinterziehung
entspricht in der Re­gel dem einfachen Betrag der Nachsteuer, d.h. der
hinterzogenen Steuer. Liegen besondere Verhältnisse vor, so kann die Busse
gemäss § 235 Abs. 2 StG bis auf einen auf einen Drittel ermässigt
oder bis auf den dreifachen Betrag der hinterzogenen Steuer erhöht werden. Bei
einer reinen Nachsteuer von Fr. 28'955.95 (Staats-
und Gemeindesteuern) erstreckt sich somit der auf die Angeklagte anwendbare
Strafrahmen von Fr. 9'652.- bis Fr. 86'867.85. 

Nachdem weder Strafschärfungs- noch Strafminderungsgründe
ersichtlich sind, ist der Betrag der Busse innerhalb des Strafrahmens unter
Berücksichtigung der Beweggründe, des Vorlebens und der persönlichen
Verhältnisse der Schuldigen – und zwar ohne Bindung an das in § 235
Abs. 2 StG vorgesehene "Regelmass" (vgl. RB 1983
Nr. 73 = ZBl 84/1983, S. 326 = ZR 82 Nr. 79) – so zu bestimmen,
dass diese durch die Ver­mögenseinbusse die Strafe erleidet, die ihrem
Verschulden angemessen ist (Art. 47 Abs. 1 StGB).

2.3.2 Die Angeklagte hat über mehrere Jahre
hinweg ihre falsche Deklaration beibehalten und Einkünfte in erheblichem
Ausmass verschwiegen. Dabei verkennt das Gericht nicht, dass die Angeklagte von
ihrem Lebenspartner für dessen Zwecke in einem gewissen Sinn benutzt wurde und
dieser ihre Unerfahrenheit in finanziellen Belangen wohl auch erkannt und
ausgenutzt hat. Dennoch wäre für die Angeklagte ein gesetzmässiges Verhalten
ohne Weiteres möglich und zumutbar gewesen. Letztlich stand es ihr tatsächlich
frei, die eigene Steuererklärung richtig und vollständig auszufüllen. Das
eigentliche Tatverschulden wiegt daher erheblich. Die Angeklagte zeigt sich
anlässlich der heutigen Hauptverhandlung wenig einsichtig noch bereut sie das
Vorgefallene wirklich. Zu ihren Gunsten ist anzuführen, dass die
streitbetroffenen Zuflüsse ihr nicht allein zugekommen sind und sie
insbesondere das Fahrzeug Corvette nicht persönlich gefahren ist, sondern
dieses ihrem Lebenspartner überlassen hat. 

Die Angeklagte
ist geschieden, arbeitet bei der Firma C in ungekündigter Stellung, erzielt ein
monatliches Einkommen von Fr. 4'200.- zuzüglich 13. Monatslohn und ist zur
Hälfte Eigentümerin einer mit einer Hypothek von Fr. 900'000.- belasteten
Liegenschaft.

Damit erscheint die auf 1/1 des
hinterzogenen Betrags angesetzte Strafe dem Verschulden und den weiteren Tatumständen
gerecht zu werden und ist gerundet mit Fr. 28'900.- für die Staats-
und Gemeindesteuern zu bestätigen.

3.  Direkte Bundessteuer

Nach Art. 175 des Bundesgesetzes vom
14. Dezember 1990 über die direkten Bundessteuern (DBG) wird der Steuerpflichtige
wegen Steuerhinterziehung mit einer Busse (Strafsteuer) bestraft, wenn er
vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht
unterbleibt oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist.

3.1 Was den
Sachverhalt, die rechtliche Einordnung des Geschehenen sowie die Erfüllung des
objektiven und subjektiven Tatbestands der Steuerhinterziehung betrifft, ist
vollumfänglich auf die vorstehenden Ausführungen (E. 2.1 bis E. 2.3) zu
verweisen. Die Angeklagte hat demnach eine unvollständige Deklaration im Sinn
von Art. 175 DBG verschuldet und ist der vorsätzlichen Steuerhinterziehung
im Betrag von Fr. 10'775.70 (inkl. Zins) schuldig zu sprechen.

3.2 Auch im
Recht der direkten Bundessteuer entspricht die Busse ("Strafsteuer")
für die Steuerhinterziehung in der Regel dem einfachen Betrag der Nachsteuer,
d.h. der hinterzogenen Steuer (Art. 175 Abs. 2 DBG). Liegen besondere
Verhältnisse vor, so kann die Busse gemäss Art. 175 Abs. 2 DBG
ebenfalls bis auf einen Drittel ermässigt oder bis auf den dreifachen Betrag der
hinterzogenen Steuer erhöht werden. Bei einer reinen Nachsteuer von
Fr. 8'939.10.- erstreckt sich somit der auf die Angeklagte anwendbare
Strafrahmen von Fr. 2'979.70 bis Fr. 26'817.30.

Für die konkrete Strafzumessung ist wiederum auf die
Ausführungen unter E. 2.3 vorstehend zu verweisen. Die Strafe ist auch im
Bereich der direkten Bundessteuer auf 1/1 des hinterzogenen Betrags anzusetzen
und mit Fr. 8'900.- zu bestätigen.

4.
 

Bei diesem Verfahrensausgang
sind die Verfahrenskosten der Verurteilten aufzuerlegen (§ 257 in
Verbindung mit § 151 Abs. 1 StG bzw. Art. 153 Abs. 3 in
Verbindung mit Art. 144 Abs. 1 DBG) und ist die Kostenauflage des kantonalen
Steueramts zu bestätigen (§ 251 Abs. 1 Satz 2 StG). 

Demgemäss beschliesst die Kammer:

Die Verfahren GB.2010.00003 und GB.2010.00004 werden vereinigt;

und entscheidet:

1.       
A wird der Hinterziehung von Fr. 32'537.70
Staats- und allgemeinen Gemeindesteuern 2001–2003 (inkl. Zins) im Sinn von
§ 235 StG schuldig gesprochen und mit einer Busse (Strafsteuer) von
Fr. 28'900.- bestraft.

2.       
A wird der Hinterziehung von Fr. 10'775.70
direkte Bundessteuern 2001–2003 (inkl. Zins) im Sinn von Art. 175
Abs. 1 DBG schuldig gesprochen und mit einer Busse (Strafsteuer) von
Fr. 8'900.- bestraft.

3.       
Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts wird
bestätigt.

4.       
Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf: 

Fr. 3'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr.      80.-- Zustellungskosten,

Fr. 3'080.-- Total der Kosten.

5.       
Die Gerichtskosten werden der Verurteilten
auferlegt.

6.       
Gegen diesen Entscheid kann Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes
erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an
gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

7.       
Mitteilung an...