# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 5f6da5f0-7e29-5ebf-963e-050d276ab5ca
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2017-12-13
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 13.12.2017 A-5982/2016
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-5982-2016_2017-12-13.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-5982/2016 

 

 
 

  A r r ê t  d u  1 3  d é c e m b r e  2 0 1 7  

Composition 
 Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),  

Pascal Mollard, Michael Beusch, juges, 

Lysandre Papadopoulos, greffier. 
 

 
 

Parties 
 1. Communauté héréditaire A._______,  

vraisemblablement composée de 

1.2. B._______,   

1.3. C._______, 

2. B._______,  

3. C._______,  

tous représentés par Maître Patrick Hunziker,  

recourants,  

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI, 

Eigerstrasse 65, 3003 Berne,    

autorité inférieure.  

 
 

 
 

Objet 
 assistance administrative (CDI-F). 

 

A-5982/2016 

Page 2 

Faits : 

A.  

Par demande d'assistance administrative (n° ***; ci-après: demande A) du 

*** 2014 fondée sur l'art. 28 de la Convention du 9 septembre 1966 entre 

la Suisse et la France en vue d'éliminer les doubles impositions en matière 

d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion 

fiscales (ci-après: CDI-F, RS 0.672.934.91), tel que modifié par l'Avenant 

du 27 août 2009 (ci-après: Avenant; RO 2010 5683), la Direction générale 

des finances publiques française (ci-après: autorité requérante) a sollicité 

des informations bancaires au sujet de A._______ (ci-après: recourante; 

décédée en cours de procédure [let. N ci-dessous]), en particulier les états 

de fortune au 1er janvier 2010 et au 1er janvier 2011 des comptes bancaires 

concernés (son défunt époux aurait disposé des comptes n° *** et le n° ***) 

auprès de D._______ (ci-après: banque A) ainsi que les relevés de ces 

comptes sur la période du 1er janvier 2010 au *** 2011. Pour l'impôt français 

sur le revenu et l'impôt de solidarité sur la fortune, les années 2010 et 2011 

sont concernées. L'autorité requérante a fait en substance valoir que la 

recourante, qui a déménagé en Suisse le *** 2011, ne se serait pas confor-

mée à ses obligations fiscales quant aux avoirs hérités suite au décès de 

son époux le ***. 

B.  

Une autre demande d'assistance administrative (n° ***; ci-après: demande 

B) a été déposée par l'autorité requérante le *** 2014. Elle est dirigée 

contre B._______ (ci-après: recourant 2), fils du défunt, et a essentielle-

ment la même teneur que la demande A. 

C.  

Ces deux demandes d'assistance ont été traitées dans l'arrêt du TAF A-

4668/2014, A-4669/2014 du 25 avril 2016, qui a fait l'objet d'un recours au 

Tribunal fédéral déclaré irrecevable par arrêt du TF 2C_469/2016 du 27 

mai 2016. 

D.  

D.a Le *** 2014, l'autorité requérante a déposé cinq autres demandes 

d'assistance (voir arrêt du TAF A-4668/2014, A-4669/2014 du 25 avril 2016 

let. J et consid. 9.2, qui évoque une demande d'assistance administrative 

du *** 2014 concernant la recourante) visant l'obtention d'informations ban-

caires dans le sens décrit plus bas. 

D.b Une première demande (n° ***; ci-après: demande C) est dirigée 

contre la recourante. Les mêmes impôts et années que ceux décrits dans 

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la demande A – à laquelle il est fait référence – sont concernés. Au surplus, 

trois comptes (n° ***; n° ***; n° ***) ouverts auprès de la banque A sont 

fournis par l'autorité requérante en tant que la recourante y serait liée. Des 

informations sont sollicitées dans la même mesure que la demande A 

(let. A). 

D.c Une autre demande (n° ***; ci-après: demande D) est aussi dirigée 

contre la recourante. Outre les impôts et années évoqués dans la demande 

A, la demande vise les droits de mutation de l'année 2013. L'autorité re-

quérante s'intéresse au compte n° *** (banque E._______ [ci-après: 

banque B]), qui aurait été crédité – éventuellement par le biais du compte 

n° *** – de la somme de *** euros suite à la vente d'une quote-part d'une 

maison sise à *** à une société en substance détenue par les fils de la 

recourante, le recourant 2 et C._______ (ci-après: recourant 3). L'autorité 

requérante cherche à examiner les soupçons nourris quant à une éven-

tuelle donation déguisée de la recourante, ce qui impliquerait des droits de 

mutation à un taux plus élevé que celui auquel la cession a été soumise. 

Pour les comptes concernés, les informations sont demandées comme 

dans la demande A. Sont par ailleurs sollicités les états financiers de ces 

comptes depuis le 1er janvier 2013 jusqu'au 31 mai 2014. 

D.d Une demande suivante (n° ***; ci-après: demande E) vise le recourant 

2 pour les impôts et les années citées (let. A ci-dessus). L'autorité requé-

rante, s'appuyant sur le compte n° *** (F._______ [ci-après: banque C]), 

souhaite obtenir, en particulier pour cette relation, des renseignements, 

toujours dans le sens décrit (let. A). 

D.e Dans une demande encore dirigée contre le recourant 2 (n° ***; ci-

après: demande F) faisant également état de la cession détaillée d'une 

propriété immobilière (let. D.c), l'autorité requérante sollicite des informa-

tions au sujet du compte n° *** ouvert auprès de la banque B. La demande 

vise les droits d'enregistrement de l'année 2013. Les états financiers à 

compter du 1er janvier 2013 jusqu'au 31 mai 2014 sont requis; les autres 

sollicitations ne varient pas de celles exposées dans la demande D (let. 

D.c). Les années 2010 et 2011 sont concernées, pour l'impôt sur le revenu 

et l'impôt de solidarité sur la fortune. 

D.f Enfin, une demande dirigée contre le recourant 2 (n° ***; ci-après: de-

mande G) – qui se réfère à la demande B (let. B ci-dessus) – a en subs-

tance le même contenu que la demande C (let. D.b). 

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E.  

Des ordonnances de production ont été envoyées par l'Administration fé-

dérale des contributions (ci-après: AFC ou autorité inférieure), à la banque 

A, la banque B et la banque C (toutes ensemble, ci-après: banques) le 23 

juillet 2014. Le jour suivant, l'AFC a porté à la connaissance de Me Patrick 

Hunziker "la nouvelle requête d'assistance administrative concernant [la 

recourante]". Cela dit, les cinq demandes du *** 2014 (let. D ci-dessus) 

étaient jointes au pli de l'AFC. Le 25 août 2014, la recourante, le recourant 

2 et le recourant 3 (tous trois ensemble, ci-après: recourants) se sont op-

posés à la coopération internationale sollicitée le *** 2014. 

F.  

Le Tribunal fédéral a rendu son arrêt 2C_469/2016 du 27 mai 2016. 

G.  

Dans le délai imparti par trois courriers de l'AFC du 27 juillet 2016 dans les 

causes n° *** concernant la recourante, n° *** (recourant 2), respective-

ment n° *** et *** (recourant 3), les recourants se sont déterminés, le 15 

août 2016, et se sont opposés à l'octroi de l'assistance envisagée par 

l'AFC.  

H.  

Le 15 août 2016, les recourants ont adressé un pli signé de la main du 

recourant 2 au Conseiller fédéral en charge du Département fédéral des 

finances. Les recourants se sont plaints de l'assistance que l'AFC prévoyait 

d'octroyer à l'autorité requérante, invoquant des démarches françaises 

destinées, prétendument, à "contrôler comme bon lui semble tout citoyen 

ou résident fiscal suisse".  

I.  

I.a Par décision du 25 août 2016 rendue en la cause de la recourante (ci-

après: décision A) et notifiée à cette dernière en tant que "Personne con-

cernée", l'AFC a décidé d'accorder aux autorités compétentes françaises 

l'assistance administrative concernant celle-ci. Ainsi, l'AFC a pour projet de 

transmettre les informations bancaires, dans lesquelles apparaissent éga-

lement le recourant 3 et le recourant 2, de la manière décrite plus bas (con-

sid. 5.1.3).  

I.b Par décision du 25 août 2016 rendue en la cause du recourant 2 (ci-

après: décision B) et notifiée à ce dernier en tant que "Personne concer-

née", l'AFC a décidé d'accorder aux autorités compétentes françaises 

l'assistance administrative le concernant. Ainsi, l'AFC a pour projet de 

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transmettre les informations reçues, dans lesquelles apparaissent égale-

ment la recourante et le recourant 3, de la manière exposée plus loin (con-

sid. 5.1.4).  

I.c Enfin, par décision du 25 août 2016 rendue en la cause du recourant 3 

(ci-après: décision C) et notifiée à ce dernier en tant que "Personne habili-

tée à recourir", l'AFC a décidé d'accorder aux autorités compétentes fran-

çaises l'assistance administrative concernant la recourante et le recourant 

2. L'AFC a pour projet de transmettre les informations, dans lesquelles ap-

paraît également le recourant 3, conformément à ce qui suit (consid. 5.1.5).  

J.  

Par recours du 28 septembre 2016 déposés sous la forme d'une écriture 

commune auprès du Tribunal administratif fédéral, les recourants con-

cluent principalement – et en tout état, sous suite de dépens – à l'annula-

tion et à la mise à néant de chacune des trois décisions décrites (let. I). 

K.  

Par décision incidente du 4 octobre 2016, la jonction des causes A-

5982/2016 (recourante), A-6003/2016 (recourant 2) et A-6015/2016 (re-

courant 3) a été prononcée. Dans sa réponse du 8 décembre 2016, l'AFC 

conclut au rejet du recours et à la condamnation des parties recourantes à 

tous les frais et dépens. Les recourants ont accédé à certaines pièces sur 

demande; ils persistent dans leurs conclusions par réplique du 26 janvier 

2017, à laquelle l'AFC, renvoyant à ses décisions et à sa réponse, a dupli-

qué le 3 février 2017. 

L.  

L.a Le 12 mai 2017, l'AFC a indiqué au Tribunal qu'une "incertitude est 

apparue sur les contours exacts de l'application du principe de spécialité 

par l'autorité compétente française, laquelle n'a pas encore été clarifiée de 

manière définitive"; l'attention du Tribunal était attirée sur l'opportunité de 

renoncer à rendre une décision dans l'immédiat, par économie de procé-

dure. 

L.b Le 31 mai 2017, les recourants ne se sont pas opposés "à la suspen-

sion de la procédure requise par l'autorité intimée". Ils ont par ailleurs de-

mandé à obtenir l'accès aux "échanges en cause avec l'autorité requé-

rante". Le 2 juin 2017, le Tribunal a invité l'autorité inférieure à produire 

toute pièce concernée auprès de lui et à les communiquer aux recourants. 

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L.c Le 13 juin 2017, l'autorité inférieure a produit auprès du Tribunal – et 

communiqué aux recourants sous forme caviardée – quatre correspon-

dances (un courrier de l'AFC à l'autorité requérante du 1er septembre 2016, 

un courrier de l'autorité requérante à l'AFC du 27 décembre 2016, deux 

courriers de l'AFC à l'autorité requérante du 7 février 2017, respectivement 

du 29 mars 2017) échangées au sujet de la problématique du principe de 

spécialité. Enfin, l'AFC a sollicité la suspension de la procédure. 

L.d Le 16 juin 2017, les recourants ont requis le Tribunal de donner suite à 

la requête en suspension de la procédure déposée par l'AFC. Les recou-

rants ont réservé leur droit de se déterminer sur la question de la violation 

des principes de confidentialité et de spécialité. 

L.e Le 27 juin 2017, le Tribunal a dit que toute demande de suspension 

serait traitée ultérieurement. 

L.f Le 14 juillet 2017, l'AFC a précisé qu'elle ne voyait plus de motif justi-

fiant une suspension de la procédure. En effet, l'autorité requérante fran-

çaise avait apporté une clarification concernant l'application du principe de 

spécialité, dans un e-mail du 4 juillet 2017 (consid. 5.6.2 ci-dessous). 

L'AFC s'est par ailleurs référée à l'arrêt du TF 2C_1000/2015 du 17 mars 

2017 (= ATF 143 II 224) consid. 6.3 pour soutenir que cet engagement 

générait des obligations juridiques de la part de l'autorité requérante, tout 

en soulignant que la bonne foi était présumée dans les relations internatio-

nales. 

L.g Ce pli a été porté à la connaissance des recourants le 20 juillet 2017. 

A cette même date, les recourants ont requis du Tribunal qu'il ordonne à 

l'AFC de produire l'intégralité des échanges intervenus entre cette dernière 

et l'autorité requérante depuis le 23 mars 2017. Le 21 juillet 2017, les re-

courants ont persisté dans leur requête, soulignant que la problématique 

initialement soulevée par l'AFC quant au principe de spécialité n'était, selon 

eux, pas résolue par l'e-mail du 4 juillet 2017 évoqué. 

L.h L'AFC a donné suite, le 27 juillet 2017, aux demandes des recourants 

des 20 et 21 juillet 2017, et a remis au Tribunal une copie de quatre cor-

respondances (un courrier de l'OCDE au Secrétariat d'Etat aux questions 

financières internationales) du 29 juin 2017, un courrier de l'AFC à l'autorité 

requérante et deux courriers de l'autorité requérante à l'AFC, tous trois da-

tés du 11 juillet 2017 [consid. 5.6.2 ci-dessous]). L'AFC a remis le même 

jour aux recourants ces quatre correspondances, caviardées, avec des ex-

plications. 

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Page 7 

M.  

Par détermination du 8 août 2017, les recourants persistent dans leurs con-

clusions. L'AFC maintient son approche dans son pli du 8 septembre 2017. 

N.  

Par courrier du 3 novembre 2017, Me Patrick Hunziker a informé le Tribunal 

de la constatation du décès de la recourante le 31 octobre 2017. Le 10 

novembre 2017, le Tribunal a informé les parties qu'il traiterait ultérieure-

ment la question de savoir si un délai devrait être imparti dans le sens 

avancé par Me Patrick Hunziker, qui a indiqué avoir l'intention de produire 

tout élément utile pour faire parvenir la détermination des héritiers sur la 

procédure. 

Les autres faits pertinents seront, en tant que besoin, repris dans les con-

sidérants qui suivent. 

Droit : 

1.  

1.1 Sauf exception (voir art. 32 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le 

Tribunal administratif fédéral [LTAF, RS 173.32]), le Tribunal connaît des 

recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 

décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) prises 

par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF, comme l'AFC. Le Tribunal 

est compétent pour juger de la présente affaire (voir art. 19 al. 5 de la loi 

fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internatio-

nale en matière fiscale [LAAF, RS 651.1], art. 24 LAAF a contrario; arrêt du 

TF 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 3.3). Pour autant que ni la 

LTAF, ni la LAAF n'en disposent autrement, la procédure est régie par la 

PA (art. 37 LTAF; art. 5 al. 1 LAAF; art. 19 al. 5 LAAF). 

1.2 Les recours déposés répondent aux exigences de forme et de fond de 

la procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA), le recourant 2 et le re-

courant 3 disposant en outre de la qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 

al. 2 LAAF). Ils sont par ailleurs membres de la communauté héréditaire 

de feue la recourante, raison pour laquelle il faudra conclure à l'entrée en 

matière sur le recours de cette dernière (consid. 3 ci-dessous). Il convient 

par conséquent d'entrer en matière sur les trois recours, avec les réserves 

qui sont soulignées ultérieurement (consid. 5.1.1, 5.5.2 s. et 5.6.2). 

2.  

Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition 

(art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d'office (art. 62 al. 4 PA). 

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Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n'examine les 

autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dos-

sier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204 consid. 6c). 

3.  

3.1  

3.1.1 La capacité d'ester en justice (Prozessfähigkeit) est la faculté de me-

ner soi-même le procès ou de désigner soi-même un mandataire qualifié 

pour le faire. Elle appartient à toute personne qui la capacité d'être partie 

(Parteifähigkeit), c'est-à-dire à toute personne qui a la faculté de figurer 

comme partie dans un procès. Aussi bien la capacité d'être partie que la 

capacité d'ester en justice sont des notions de procédure et relèvent donc, 

théoriquement, du droit de procédure applicable. Elles découlent néan-

moins du droit matériel puisque la capacité d'être partie appartient à qui-

conque a la jouissance des droits civils, de même que la capacité d'ester 

en justice est le corollaire de l'exercice des droits civils. Ces questions sont 

régies par le droit fédéral (ATF 117 II 494 consid. 2, arrêt du TF 

5A_329/2009 du 9 septembre 2010 consid. 2.1; arrêt du TAF A-6711/2010 

du 1er décembre 2010 consid. 1.3.2). 

3.1.2 En vertu du droit interne suisse, la communauté héréditaire comme 

telle n'a pas la personnalité juridique et n'a point qualité pour ester en jus-

tice. Tant que la succession n'est pas partagée, tous les biens qu'elle com-

porte sont la propriété commune des héritiers. Ceux-ci ne peuvent disposer 

de l'un ou l'autre d'entre eux, car la part héréditaire ne confère à l'héritier 

aucun droit direct sur un bien déterminé de la succession. Seul l'ensemble 

des héritiers ou leur représentant est donc en droit de faire valoir les droits 

appartenant à la communauté. Les héritiers doivent ainsi en principe agir 

en commun pour obtenir une prestation ou pour faire constater un droit 

(arrêts du TAF A-6829/2010 du 4 février 2011 consid. 2.1.2, A-6711/2010 

du 1er décembre 2010 consid. 1.3.2 et les réf.). 

3.1.3 L'annulabilité de la décision est la règle, la nullité l'exception (arrêts 

du TAF A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.1, A-7401/2014 du 24 mars 

2015 consid. 3.1). La décision nulle ne déployant pas d'effet juridique, elle 

ne peut pas être l'objet de la contestation (Anfechtungsobjekt) dans une 

procédure de recours de droit administratif: il n'y a ainsi pas lieu d'entrer 

en matière sur un tel recours. La nullité – qui peut être partielle (arrêt du 

TAF A-8272/2015 du 29 août 2016 consid. 4.4.1 et 5.5.1) – doit être cons-

tatée dans le dispositif (ATF 132 II 342 consid. 2.3; ATAF 2008/59 con-

sid. 4.3, arrêts du TAF A-3764/2015 du 15 septembre 2015 consid. 2.4, A-

3765/2015 du 15 septembre 2015 consid. 2.4, A-2433/2015 du 9 juillet 

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2015 consid. 5). Compte tenu des particularités de la procédure d'assis-

tance administrative, qui implique la transmission à l'autorité requérante 

d'informations touchant des parties étroitement liées entre elles, la nullité 

de la décision attaquée vaut à l'égard de toutes les parties en présence 

(arrêts du TAF A-8272/2015 du 29 août 2016 consid. 4.4.2, A-7076/2014 

du 1er avril 2015 consid. 3.3, A-7401/2014 du 24 mars 2015 consid. 3.3). 

3.1.4  

3.1.4.1 Dans un cas concernant l'assistance administrative avec les Etats-

Unis, il a été jugé qu'une décision rendue à l'égard d'une personne décé-

dée avant son prononcé et notifiée à elle est affectée d'un vice particuliè-

rement grave et manifeste, de sorte que le Tribunal ne peut que constater 

la nullité (consid. 3.1.3 ci-dessus) de la décision attaquée (par des héri-

tiers), dans la mesure où cette constatation ne met pas sérieusement en 

danger la sécurité du droit. Bien qu'il s'agisse d'un vice de fond, il est en 

effet d'une gravité telle que la nullité s'impose. Le système d'annulation ne 

conférerait pas la protection nécessaire (arrêts du TAF A-6711/2010 du 1er 

décembre 2010 consid. 3.4 et 1.3.4, A-6829/2010 du 4 février 2011 con-

sid. 3). 

3.1.4.2 Dans d'autres cas concernant aussi l'assistance administrative 

avec les Etats-Unis, le Tribunal a pareillement constaté la nullité, au sens 

décrit (consid. 3.1.4.1), d'une décision rendue contre une succession 

(Nachlass) – et non contre la communauté héréditaire ou les héritiers – la 

succession ne pouvant pas être destinataire de la décision (arrêts du TAF 

A-6729/2010 du 5 avril 2011 consid. 3, A-6829/2010 du 4 février 2011 

consid. 3). 

3.1.4.3 L'arrêt du TAF A-6674/2010 du 27 octobre 2011, toujours en ma-

tière d'assistance avec les Etats-Unis, a traité de la question du décès du 

destinataire de la décision après son prononcé, mais avant le dépôt du 

recours par les héritiers du défunt et son épouse (tous représentés par le 

même avocat), également destinataire de la décision alors litigieuse. Le 

Tribunal de céans a souligné qu'il a le devoir d'établir d'office – dans la 

mesure du possible – la qualité pour recourir des intéressés, tout en souli-

gnant qu'il ne lui appartient pas de juger de manière définitive de la qualité 

d'héritier. Le Tribunal a ainsi entrepris des démarches, en contactant no-

tamment le tribunal cantonal alors en charge de questions relatives à la 

succession (ouverture du testament), en vue de circonscrire le cercle des 

héritiers (ibid. consid. 1.2.3.1 s. et 1.2.5).  

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Page 10 

Dans ce cadre, le Tribunal de céans a jugé que l'affaire comportait des 

éléments d'extranéité, en rappelant les règles pertinentes en matière de 

succession, à savoir les règles du Code civil suisse du 10 décembre 1907 

(CC, RS 210) et de la loi fédérale du 18 décembre 1987 sur le droit inter-

national privé (LDIP, RS 291, 3.10.5; arrêt du TAF A-6674/2010 du 27 oc-

tobre 2011 consid. 1.2.4). 

Compte tenu notamment du principe de célérité, le Tribunal de céans a 

néanmoins rendu son arrêt alors même que les certificats d'héritiers 

n'avaient pas été produits, que la procédure devant le tribunal cantonal 

était toujours pendante et que la question de la qualité pour recourir des 

héritiers n'avait pas été définitivement clarifiée (ibid. consid. 1.2.3.2, 

1.2.5 s.). 

3.2  

3.2.1 En l'occurrence, le décès de la recourante a des répercussions aussi 

bien sur l'examen de l'entrée en matière sur son recours que sur l'examen 

du fond (consid. 5.3.2). Seul le premier volet est traité dans le présent con-

sidérant. 

3.2.2  

3.2.2.1 Le Tribunal relève qu'il ne s'agit ici ni d'un cas dans lequel une dé-

cision a été rendue contre une personne décédée avant le prononcé de la 

décision (consid. 3.1.4.1 ci-dessus) ni d'un cas dans lequel une décision a 

été rendue contre une succession (consid. 3.1.4.2 ci-dessus). La présente 

affaire est en effet plus proche de la cause dans laquelle une décision a 

été rendue contre une personne décédée pendant le délai de recours, à 

savoir entre le prononcé de la décision de l'autorité inférieure et le dépôt 

du recours par l'épouse du défunt et les personnes se disant héritières de 

ce dernier (consid. 3.1.4.3 ci-dessus).  

3.2.2.2 On pourrait se demander si la conséquence du décès doit être ici 

la nullité de la décision A (comme dans le premier cas cité au con-

sid. 3.1.4.1) – de sorte qu'il n'y aurait pas lieu d'entrer en matière sur le 

recours – ou plutôt l'annulation (potentielle) de cette dernière (troisième cas 

cité au consid. 3.1.4.3). Comme le présent cas est plus proche de ce der-

nier, le Tribunal s'en tiendra à la question de savoir si la décision A – ainsi 

que les décisions B et C, dans la mesure requise – doivent être annulées 

(consid. 5.3.2), en admettant qu'il n'y a pas de nullité à constater.  

3.2.2.3 Plus délicate est la question de la qualité pour recourir. Il est clair 

que la recourante ne dispose plus de cette qualité, en raison de son décès. 

A-5982/2016 

Page 11 

Seule la communauté d'héritiers pourrait intervenir à sa place, pour autant 

qu'ils soient identifiés et qu'ils se manifestent. A juste titre, Me Patrick 

Hunziker a informé le Tribunal qu'il ferait – dans un délai non déterminable 

à ce stade – parvenir les éléments utiles à cette fin. Pour sa part, le Tribunal 

a certains devoirs en matière de clarification de la qualité pour recourir, ce 

qui peut le conduire, dans certains cas, à procéder à des mesures d'ins-

truction auprès de diverses autorités, y compris par exemple des tribunaux 

cantonaux (voir consid. 3.1.4.3 ci-dessus).  

Il n'en demeure pas moins que le Tribunal a aussi jugé, dans l'arrêt A-

6674/2010 du 27 octobre 2011, que des impératifs de conduite diligente de 

la justice – et de répartition des compétences entre juridictions civiles et 

administrative – peuvent le mener à prononcer un arrêt avant d'avoir fixé 

définitivement le cercle des héritiers d'une partie décédée.  

Dans ce contexte, le Tribunal note que les trois recourants ont déposé une 

écriture de recours commune, sont représentés par le même avocat et sont 

liés par un lien de filiation directe (la recourante ayant été la mère du re-

courant 2 et du recourant 3). De plus, compte tenu des effets du décès de 

la recourante sur le sort de la procédure, à savoir l'annulation de la décision 

A (et des aspects correspondants dans la décision B et la décision C; voir 

consid. 5.3.2 ci-dessous), le résultat – qui ne dépend pas des particularités 

du cercle des héritiers – de la procédure initiée par la recourante n'est pas 

défavorable auxdits héritiers (voir arrêt A-6674/2010 du 27 octobre 2011 

consid. 1.2.6). 

Compte tenu des circonstances, du principe de diligence de la procédure 

d'assistance (art. 4 al. 2 LAAF; voir aussi consid. 5.6.1 ci-dessous), et du 

fait que la présente procédure de recours est déjà passablement avancée 

(voir notamment arrêt du TAF A-6307/2014 du 2 novembre 2015 consid. 2, 

dans lequel il est renoncé à suspendre une procédure avec la remarque 

que l'arrêt "était déjà prêt à être rendu au moment [du dépôt de la requête 

de suspension"), le Tribunal juge approprié, à ce stade et aux fins du pré-

sent examen uniquement, de retenir que le recourant 2 et le recourant 3 

composent vraisemblablement la communauté héréditaire de feue la re-

courante, raison pour laquelle le présent arrêt leur sera adressé aussi en 

cette qualité vraisemblable (voir l'adresse des parties dans l'arrêt A-

6674/2010 du 27 octobre 2011), en sus de leur qualité de partie en tant que 

recourants contre la décision B, respectivement la décision C. 

Il n'y a donc pas lieu d'octroyer un quelconque délai aux parties dans le 

sens évoqué par Me Patrick Hunziker. 

A-5982/2016 

Page 12 

Il convient par conséquent d'entrer en matière sur le recours déposé par 

feue la recourante, en tant que le recourant 2 et le recourant 3 composent 

sa communauté héréditaire. 

4.  

4.1 L'assistance administrative avec la France est régie par l'art. 28 CDI-F, 

largement calqué sur le Modèle de convention fiscale de l'OCDE concer-

nant le revenu et la fortune (ci-après: MC OCDE; ATF 142 II 69 consid. 2), 

et par le ch. XI du Protocole additionnel de cette même convention (ci-

après: Protocole additionnel, publié également au RS 0.672.934.91). Ces 

dispositions, résultant de l'Avenant, s'appliquent aux présentes demandes 

(art. 11 ch. 3 de l'Avenant). Le ch. XI cité a été modifié le 25 juin 2014 par 

l'Accord modifiant le Protocole additionnel, entré en vigueur le 30 mars 

2016 (RO 2016 1195). La question de savoir si cet Accord s'applique ici 

peut toutefois demeurer ouverte (voir arrêt du TF 2C_893/2015 du 16 fé-

vrier 2017 consid. 4 non publié dans ATF 143 II 202).  

4.2 La requête doit indiquer les éléments qui figurent au ch. XI par. 3 du 

Protocole additionnel (voir sa version en vigueur avant la modification du 

25 juin 2014 citée (RO 2010 5683, 5688 s.). 

4.3 La demande ne doit pas être déposée uniquement à des fins de re-

cherche de preuves (interdiction de la pêche aux renseignements ["fishing 

expedition"]; ch. XI par. 2 du Protocole additionnel; voir arrêts du TF 

2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 9.1, 2C_276/2016 du 12 sep-

tembre 2016 [= ATF 143 II 136], notamment consid. 6.3), ce qui n'empêche 

toutefois pas l'autorité requérante de déposer une demande sans indiquer 

de numéro de compte, mais seulement le nom des banques à interroger 

(voir arrêts du TAF A-2915/2017 du 4 avril 2017 consid. 3.2.2, A-

3830/2015, A-3838/2015 du 14 décembre 2016 consid. 11.4). 

4.4  

4.4.1 Le principe de la bonne foi s'applique, en tant que principe d'interpré-

tation et d'exécution des traités, dans le domaine de l'échange de rensei-

gnements des CDI (ATF 143 II 202 consid. 8.3, 8.7.1 et 8.7.4, 142 II 161 

consid. 2.1.3, arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 6.3).  

4.4.2 La bonne foi d'un Etat est présumée dans les relations internationales 

(principe de la confiance), ce qui implique, dans le présent contexte, que 

l'Etat requis ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat 

requérant (ATF 143 II 202 consid. 8.7.1 et 8.7.4, 142 II 161 consid. 2.1.3, 

arrêts du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3, 2C_904/2015 

A-5982/2016 

Page 13 

du 8 décembre 2016 consid. 6.3 et 7.2). Le principe de la confiance im-

plique aussi que l'Etat requis est en principe lié par l'état de fait et les dé-

clarations présentés dans la demande (arrêts du TAF A-2540/2017 du 7 

septembre 2017 consid. 4.3, A-6102/2016 du 15 mars 2017 consid. 2.6, A-

6394/2016 du 16 février 2017 consid. 2.4, confirmé sur ce point par arrêt 

du TF 2C_275/2017 du 20 mars 2017 consid. 2.4.2). 

4.5 Le ch. XI par. 1 du Protocole additionnel précise que l'autorité compé-

tente de l'Etat requérant doit formuler ses demandes de renseignements 

après avoir utilisé les sources habituelles de renseignements prévues par 

sa procédure fiscale interne, ce en vertu du principe de subsidiarité, qui 

n'impose de toute façon pas l'épuisement de l'intégralité des moyens envi-

sageables (arrêts du TAF A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 2.4, A-

4414/2014 du 8 décembre 2014 consid. 3.1.1). Le respect de ce principe 

doit généralement – et en particulier lorsque l'Etat requérant déclare avoir 

épuisé les sources habituelles de renseignements ou procédé de manière 

conforme à la convention – être retenu, sauf circonstances particulières 

(voir consid. 4.4.2 ci-dessus et arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 décembre 

2016 consid. 7.2; arrêts du TAF A-4154/2016 du 15 août 2017 consid. 4.3, 

A-3421/2016 du 5 juillet 2017 consid. 4.2.4). 

4.6 Selon l'art. 28 par. 1 CDI-F, l'assistance doit être accordée à condition 

qu'elle porte sur des renseignements vraisemblablement pertinents pour 

l'application de la CDI ou la législation fiscale interne des Etats contractants 

(voir notamment arrêts du TF 2C_893/2015 du 16 février 2017 consid. 12.3 

non publié dans ATF 143 II 202, 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 con-

sid. 6.2, 2C_594/2015 du 1er mars 2016 [= ATF 142 II 69], 2C_963/2014 du 

24 septembre 2015 [= ATF 141 II 436], 2C_1174/2014 du 24 septembre 

2015 [= ATF 142 II 161] consid. 2.1.1, 2.1.4 et 2.4, arrêt du TF 

2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3). 

4.7 Les renseignements doivent être demandés et obtenus de manière 

compatible avec les règles de procédure applicables dans l’Etat requérant 

et dans l’Etat requis, l'AFC disposant toutefois des pouvoirs de procédure 

nécessaires pour exiger des banques la transmission de l'ensemble des 

documents requis qui remplissent la condition de la pertinence vraisem-

blable (voir art. 28 par. 3 et 5 CDI-F; ATF 142 II 161 consid. 4.5.2, arrêts du 

TF 2C_490/2015 du 14 mars 2016 consid.  3.2.1, 2C_216/2015 du 8 no-

vembre 2015 consid. 5.3). 

A-5982/2016 

Page 14 

4.8 Normalement, la demande d'assistance vise à obtenir des informations 

sur la personne identifiée comme contribuable par l'Etat requérant (per-

sonne concernée au sens formel). Des informations peuvent cela dit éga-

lement, dans certaines constellations spécifiques, être transmises au sujet 

de personnes dont l'assujettissement n'est pas invoqué par l'Etat requérant 

(personne concernée au sens matériel; voir art. 4 al. 3 LAAF; ATF 141 II 

436 consid. 3.3; arrêts du TAF A-2540/2017 du 7 septembre 2017 con-

sid. 4.4.2.1, A-2468/2016 du 19 octobre 2016 consid. 3.2.1; ANDREA OPEL, 

Schutz von Dritten im internationalen Amtshilfeverfahren, in RF 71/2016 

p. 928, 939). Le critère conventionnel de la pertinence vraisemblable de-

meure quoi qu'il en soit déterminant, mais il convient aussi de tenir compte 

d'une pesée des intérêts en présence (art. 5 al. 2 de la Constitution fédérale 

du 18 avril 1999 de la Confédération suisse [Cst., RS 101]; ATF 142 II 161 

consid. 4.6.1 s., arrêts du TF 2C_792/2016 du 23 août 2017 [destiné à la 

publication] consid. 5.2.1, 2C_963/2014 du 24 septembre 2015 consid. 6.2 

non publié dans ATF 141 II 436; arrêts du TAF A-4157/2016 du 15 mars 

2017 consid. 3.5.1.3, A-2838/2016 du 8 mars 2017 consid. 3.6.2.3). 

4.9  

4.9.1 Le principe de spécialité veut que l'Etat requérant n'utilise les infor-

mations reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des agisse-

ments pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été 

transmises (voir art. 28 par. 2 CDI-F et arrêts du TAF A-778/2017 du 5 juillet 

2017 consid. 4.3.1, A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 3.3; en matière 

d'entraide internationale en matière pénale [Rechtshilfe], voir art. 67 al. 1 

de la loi fédérale du 20 mars 1981 sur l'entraide internationale en matière 

pénale [loi sur l'entraide pénale internationale, EIMP, RS 351.1] et arrêts 

du TAF A-778/2017 du 5 juillet 2017 consid. 4.3.3, A-8275/2015 du 29 août 

2016 consid. 6.1.1 et 6.1.4; DANIEL HOLENSTEIN, in Zweifel/Beusch/Mat-

teotti [éd.], Kommentar zum Internationalen Steuerrecht, 2015, n. 258, 262 

et 266 ad art. 26 MC OCDE; ROBERT ZIMMERMANN, La coopération judi-

ciaire internationale en matière pénale, 4e éd. 2014, p. 732 n. 761). 

4.9.2 La violation prétendue du principe de spécialité par l'Etat requérant, 

soulevée en tant que grief d'ordre général, peut être invoquée, conformé-

ment en particulier à l'art. 71 PA, auprès du Département fédéral suisse 

compétent, qui demandera des explications à l'Etat concerné (ATF 121 II 

248 consid. 1c; décision du Département fédéral de justice et police du 21 

juillet 1997, JAAC 62.24 consid. 3.2 et 4; ZIMMERMANN, op. cit., p. 756 n. 

728; ALEXANDER M. GLUTZ VON BLOTZHEIM, Die spontane Übermittlung – 

Die unaufgeforderte Übermittlung von Beweismitteln und Informationen ins 

Ausland gemäss Art. 67a IRSG, 2010, p. 214) ou devant les autorités de 

A-5982/2016 

Page 15 

l'Etat requérant (ZIMMERMANN, op. cit., p. 763 n. 732; arrêt du TAF A-

8271/2015 du 29 août 2016 consid. 6.2 et 7.3.1). 

4.10 Selon l'arrêt du TAF A-6674/2010 du 27 octobre 2011 consid. 5.2, de-

vient sans objet la demande d'assistance déposée au sujet d'une personne 

qui décède, dans les circonstances citées (consid. 3.1.4.3 ci-dessus), en 

raison du fait que la demande vise une personne qui n'existe plus, de sorte 

que le recours déposé par ses héritiers doit être admis et la décision annu-

lée. 

5.  

5.1  

5.1.1 En l'espèce, l'objet du litige est délimité par les décisions attaquées, 

soit leur dispositif respectif et par les conclusions des recourants, étant 

précisé qu'ils ne peuvent se plaindre de manière recevable des décisions 

que dans la mesure où ils disposent de la qualité pour recourir; en effet, 

n'importe quelle personne n'a pas la qualité pour se plaindre de ce qui con-

cerne une autre personne (voir arrêt du TAF A-4668/2014, A-4669/2014 du 

25 avril 2016 consid. 4.1). 

5.1.2 Le Tribunal ne relève pas ici de litige relatif au droit d'être entendu 

des recourants. 

5.1.3 Cela précisé, selon la décision A, l'AFC envisage, outre qu'elle ren-

voie aux informations déjà remises suite à la demande A, d'informer l'auto-

rité requérante de ce que le recourant 3 est le titulaire et ayant droit éco-

nomique de la relation bancaire n° *** (banque A), la recourante n'appa-

raissant pas en lien avec cette relation. De plus, cette décision prévoit l'en-

voi de renseignements allant du 1er janvier 2013 au 31 mai 2014 au sujet 

de la relation n° *** (banque B), dont la recourante était titulaire et sur la-

quelle le recourant 2 et le recourant 3 bénéficiaient d'une procuration. En-

fin, du 1er janvier 2010 au *** 2011, la recourante n'a détenu aucun compte 

auprès de la banque B; le n° *** ne correspond à aucun compte client au 

sein de cette banque. 

5.1.4 Selon la décision B, l'AFC envisage d'informer l'autorité requérante 

de ce que le recourant 3 est le titulaire et ayant droit économique de la 

relation bancaire n° *** (banque A), le recourant 2 n'apparaissant pas en 

lien avec cette relation. De plus, du 1er janvier 2010 au *** 2011, le recou-

rant 2 n'a détenu aucun compte auprès de la banque C, le n° *** n'ayant 

pas conduit à une identification pour la période sous revue, ni auprès de la 

banque B, le n° *** ne correspondant à aucun compte client. Par ailleurs, 

A-5982/2016 

Page 16 

cette décision prévoit l'envoi de renseignements allant de la date d'ouver-

ture du compte (*** 2013) au 31 mai 2014 au sujet de la relation n° *** 

(banque B), dont le recourant 2 est titulaire. Enfin, est envoyée une copie 

d'un avis de crédit du *** 2013 provenant du compte n° *** (banque B) de 

la recourante (voir annexe 3 au courrier de l'AFC du 27 juillet 2016 [pièce 

30 du dossier de l'AFC, p. 49]), de même qu'une copie de la procuration 

du recourant 2 sur ce dernier compte. 

5.1.5 En vertu de la décision C, l'AFC prévoit d'informer l'autorité requé-

rante du fait que le recourant 3 est le titulaire et ayant droit économique de 

la relation bancaire n° *** (banque A), sans que ni la recourante, ni le re-

courant 2 n'apparaissent en lien avec cette relation. En outre, la procura-

tion du recourant 3 sur la relation n° *** (banque B) au nom de la recourante 

devrait être transmise, en sus d'un avis de débit du *** 2013 relatif à un 

virement de la recourante en faveur du recourant 3 (voir annexe 2 au cour-

rier de l'AFC du 27 juillet 2016 [pièce 30 du dossier de l'AFC, p. 62]). 

5.2  

5.2.1 Dans ce cadre, et même si la décision A semble évoquer "une de-

mande d'assistance", le Tribunal relève que la décision A se réfère aussi 

bien à la demande D (let. D.c ci-dessus) qu'à la demande C (let. D.b ci-

dessus). Pour sa part, la décision B a visiblement été rendue suite au dépôt 

des demandes E, F et G (let. D.d à D.f ci-dessus). Enfin, la décision C se 

fonde, au vu de son contenu, sur toutes les demandes du *** 2014 (let. D 

ci-dessus), hormis la demande E (let. D.d ci-dessus).  

5.2.2 Le Tribunal constate que ces cinq demandes contiennent toute pré-

cision utile au sujet des personnes nommées – sous réserve des éléments 

relatifs au décès de la recourante (consid. 5.3.2) – et sont conformes aux 

exigences de forme posées par le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel. Il 

n'y a donc pas lieu d'examiner la portée des changements apportés par 

l'Accord 2014 (voir consid. 4.1 s. ci-dessus). 

5.2.3 Au surplus, le degré de détails des demandes d'assistance est suffi-

sant pour qu'il soit exclu de les rejeter au motif qu'elles relèveraient de la 

recherche indéterminée de preuves prohibée. Il est rappelé d'ailleurs que 

même si les demandes n'avaient pas fourni de numéro de compte, mais 

seulement le nom des banques à interroger, l'interdiction de la recherche 

indéterminée de preuves ne serait pas de ce simple fait violée (consid. 4.3 

ci-dessus). 

A-5982/2016 

Page 17 

5.2.4 Les demandes indiquant toutes qu'elles sont déposées conformé-

ment aux termes de la CDI-F, et en particulier qu'elles sont présentées 

après épuisement des moyens de collecte de renseignements prévus en 

droit interne français, il convient de retenir, en vertu des règles applicables 

dans les relations internationales (consid. 4.4 ci-dessus), que le principe 

de subsidiarité (consid. 4.5 ci-dessus) a été respecté. De plus, rien ne per-

met de remettre en cause la bonne foi – présumée – de l'autorité requé-

rante. Enfin, rien ne suggère que les règles internes suisses ou françaises 

(consid. 4.7 ci-dessus) n'ont pas été respectées. Les arguments contraires 

des recourants seront traités plus bas (consid. 5.5). 

5.2.5 Il convient donc, avec réserve (consid. 5.3.2), d'entrer en matière sur 

les cinq demandes du *** 2014. 

5.3  

5.3.1 Il sied de préciser d'abord que la demande C et la demande G se 

réfèrent aux demandes du *** 2014, de sorte que les faits que ces der-

nières présentent, en particulier les suites découlant du décès du *** de 

l'époux de la recourante et père des recourants 2 et 3, peuvent être appré-

hendés en tant que besoin pour l'examen, dans le cadre des premières, 

notamment de la vraisemblable pertinence (consid. 4.6 ci-dessus; voir, au 

sujet de demandes complémentaires [Ergänzungsersuchen], arrêt du TAF 

A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017 du 5 juillet 2017 consid. 12.1). Au 

surplus, les demandes présentent chacune des allégations suffisantes à 

l'examen de cette condition. Enfin, les deux demandes du *** 2014 por-

taient sur des comptes différents de ceux cités le *** 2014, ce qui implique 

que les demandes du *** 2014 ne se heurtent pas à l'interdiction, pour l'Etat 

requérant, de revenir à la charge pour les mêmes faits et motifs, en de-

mandant les mêmes mesures (voir arrêt du TAF A-4232/2013 du 17 dé-

cembre 2013 consid. 2.3 et les références citées). 

5.3.2  

5.3.2.1 Cela précisé, le Tribunal relève que les demandes d'assistance vi-

sant nommément la recourante sont devenues, en cours de procédure ju-

dicaire, sans objet suite à son décès, puisqu'elles visent une personne qui 

n'existe plus. 

Certes, depuis l'arrêt du TAF A-6674/2010 du 27 octobre 2011, la jurispru-

dence a évolué dans un sens prévoyant que l'identification des personnes 

visées par une demande d'assistance peut avoir lieu sur la base de larges 

critères (voir notamment ATF 143 II 136 notamment consid. 6.3, arrêts du 

TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 9.1). Il n'en demeure pas 

A-5982/2016 

Page 18 

moins que la question ici n'est pas tant celle de l'identification de la (des) 

personne(s) qui devraient être identifiée(s) comme contribuable(s) poten-

tiel(s) que celle de savoir ce que l'Etat requérant, le cas échéant, entend 

désormais requérir de la Suisse, compte tenu du décès survenu après le 

dépôt des demandes dirigées contre la recourante (pour le cas d'une de-

mande d'assistance dirigée contre une héritière potentielle d'un défunt, voir 

arrêt du TAF A-2915/2016 du 4 avril 2017 consid. 4.1 et 4.4). 

Il n'est pas non plus pertinent, à ce stade, d'examiner toute question rela-

tive à la règle selon laquelle la CDI-F s'applique aussi aux impôts par suite 

de décès (arrêt du TAF A-7143/2014 du 15 août 2016 consid. 9.3). 

Par conséquent, conformément au cas cité (consid. 4.10 ci-dessus), le re-

cours dirigé contre la décision A doit être admis et la décision annulée. 

5.3.2.2 Le recours contre la décision B doit également être admis en tant 

qu'il attaque la transmission des informations concernant la recourante.  

Il s'agit en l'occurrence de la copie d'un avis de crédit du *** 2013 provenant 

du compte n° *** (banque B) de la recourante (voir annexes 3, respective-

ment 2 au courrier de l'AFC du 27 juillet 2016 [pièce 30 du dossier de l'AFC, 

p. 49, respectivement 38]) et de l'écriture correspondante sur le relevé du 

compte n° *** (banque B) du recourant 2, de même que d'une copie de la 

procuration du recourant 2 sur le premier compte, et des explications y af-

férentes.  

Le ch. 2 du dispositif de la décision B, 3ème tiret, 5ème et 6ème paragraphes 

doivent donc être annulés. De plus, la ligne mentionnant le crédit de *** 

d'euros le *** 2013 sur le relevé du compte n° *** (banque B) du recourant 

2 (pièce 30 du dossier de l'AFC, p. 38) doit être intégralement caviardée, 

indépendamment du fait que ce montant correspondrait à peu de chose 

près à la moitié du prix de la cession de la quote-part évoquée dans la 

demande F (let. D.e ci-dessus). 

5.3.2.3 Le recours contre la décision C doit aussi être admis en tant qu'il 

attaque la transmission des informations concernant la recourante, notam-

ment la transmission de la procuration du recourant 3 sur la relation n° *** 

(banque B) au nom de la recourante, en sus de l'envoi d'un avis de débit 

du *** 2013 relatif à un virement de la recourante en faveur du recourant 3 

(voir annexe 2 au courrier de l'AFC du 27 juillet 2016 [pièce 30 du dossier 

de l'AFC, p. 62]). 

A-5982/2016 

Page 19 

Le dispositif de la décision C doit donc être annulé en tant qu'il mentionne 

le nom, la date de naissance et l'adresse de la recourante: le ch. 1, le ch. 2, 

1er tiret et le ch. 3 let. a sont annulés dans cette mesure. Le ch. 2, 2ème tiret 

est intégralement annulé. 

5.3.2.4 Etant rappelé que tout intéressé a droit à ce que le principe de la 

double instance soit sauvegardé (arrêt du TAF A-7273/2015 du 3 décembre 

2015  consid. 5), et avant le prononcé, le cas échéant, de nouvelles déci-

sions finales (voir art. 61 al. 1 PA; arrêts du TAF A-4453/2015 du 17 août 

2017 consid. 5.4, A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.3), le dossier de 

la cause doit ainsi être renvoyé à l'autorité inférieure afin qu'elle entre-

prenne toute démarche utile en vue de clarifier les questions de fait et de 

droit en lien avec le décès de la recourante, notamment les aspects relatifs 

à la communauté héréditaire et aux éclaircissements qui pourraient être 

fournis par l'autorité requérante à ce sujet (voir art. 6 al. 3 LAAF). 

5.3.3 Il reste à examiner la décision B et la décision C, dans la mesure où 

elles ne doivent pas être annulées et la cause renvoyé à l'autorité inférieure 

(consid. 5.3.2). A propos de la décision B, le Tribunal constate que les in-

formations bancaires dont la décision prévoit la transmission remplissent 

clairement la condition de la vraisemblable pertinence, telle qu'elle résulte 

de la jurisprudence récente. Il est en effet d'abord rappelé qu'il est admis-

sible de transmettre une information négative (arrêts du TAF A-4025/2016 

du 2 mai 2017 consid. 4.4.4, A-1414/2015 du 31 mars 2016 consid. 6.2.9 

et 6.2.12), comme le fait que le recourant 2 n'apparaît pas en lien avec la 

relation n° *** (banque A) ni n'est lié à une relation auprès de la banque C 

pendant la période idoine  

Ensuite, non seulement l'autorité requérante demande expressément des 

renseignements au sujet de la relation n° *** dans la demande G, mais 

aussi c'est le frère du recourant 2 – le recourant 3 –  à savoir un proche du 

premier, visé par la procédure fiscale étrangère (voir arrêt du TAF A-

1414/2015 du 31 mars 2016 consid. 6.2.3; pour un cas d'absence de liens 

entre proches, voir arrêt du TAF A-2540/2017 du 7 septembre 2017 consid. 

7.3.2), qui est titulaire de ladite relation. Le recourant 3 n'étant incontesta-

blement pas un tiers apparaissant par hasard dans la documentation ban-

caire (voir consid. 4.8 ci-dessus, en particulier arrêt du TF 2C_963/2014 du 

24 septembre 2015 consid. 6.2 non publié dans ATF 141 II 436), il est con-

forme à la jurisprudence applicable de transmettre son identité, étant sou-

ligné que l'AFC a elle-même limité les informations à envoyer, puisqu'il 

n'est pas prévu de transmettre des relevés et autres états de fortune de ce 

A-5982/2016 

Page 20 

compte. Il est exclu de parler, dans ce contexte, d'échange spontané de 

renseignements.  

5.3.4 Sous les réserves citées (consid. 5.3.2.2), l'envoi d'informations dans 

le cadre de la décision B est conforme aux dispositions applicables, compte 

tenu de l'assujettissement aux impôts français allégué du recourant 2. Dès 

lors, la seule question qui reste à se poser dans le cadre de la décision C 

est celle de savoir si le recourant 3 peut se prévaloir d'un statut de tiers qui 

justifierait que ses données personnelles et bancaires ne soient pas en-

voyées. Or, le Tribunal constate qu'en vertu du principe de spécialité rap-

pelé dans toutes les décisions, les informations ne peuvent être utilisées 

que contre le recourant 2, "pour l'état de fait décrit dans la demande 

d'assistance administrative du *** 2014". De plus, la proximité familiale 

entre le recourant 3 et le recourant 2 (son frère) justifie l'envoi des rensei-

gnements dans le sens décidé par l'AFC. Partant, la décision C n'est pas 

critiquable sous cet angle. 

5.3.5 L'AFC ayant décidé de procéder à des caviardages portant sur les 

noms de tiers non concernés (ch. 2 in fine du dispositif des décisions B et 

C) –  les noms des employés de banque sont d'ailleurs effectivement ano-

nymisés dans la documentation bancaire – il n'est pas douteux que seules 

les informations vraisemblablement pertinentes seront transmises et que 

tout intérêt de tiers est sauvegardé (voir arrêts du TAF A-4157/2016 du 15 

mars 2017 consid. 4.6, A-7351/2015 du 27 octobre 2016 consid. 4.4). 

5.4 Dans le cadre posé (consid. 5.3.2), il résulte de ce qui précède que la 

décision B et la décision C sont conformes au droit. Les nombreux argu-

ments des recourants – traités ci-dessous dans la mesure de leur perti-

nence (arrêt du TAF A-2766/2016 du 18 avril 2017 consid. 4.4) – n'y chan-

gent rien. 

5.5  

5.5.1 Les recourants soutiennent d'abord que le principe de subsidiarité 

aurait été violé, au motif qu'aucun contrôle fiscal n'aurait été ouvert avant 

l'envoi des demandes d'assistance du *** 2014, de sorte que les recourants 

auraient "ensuite eux-mêmes abordé la problématique de la cession im-

mobilière" (recours p. 20). Dans la mesure où cet argument porte sur des 

documents bancaires que le Tribunal juge intransmissibles en raison du 

décès de la recourante (consid. 5.3.2), il n'a plus de portée concrète.  

En tout état, il est rappelé qu'il n'y a pas lieu d'exiger de l'autorité requé-

rante qu'elle démontre qu'elle a interpellé en vain les recourants avant de 

A-5982/2016 

Page 21 

demander l'assistance de la Suisse (voir arrêt du TAF A-2797/2016, A-

2801/2016 du 28 décembre 2016 consid. 4.2.4.2), de sorte que l'absence 

de questions posées par le fisc français aux recourants – même si elle 

devait être établie – au sujet de la "donation déguisée" n'emporterait pas à 

elle seule violation du principe de subsidiarité. 

5.5.2 Ensuite, plusieurs comptes cernés par l'autorité requérante ont effec-

tivement donné lieu à des réponses substantielles de la part des banques. 

Partant, on ne saurait retenir que le simple fait que certains numéros de 

comptes n'aient pas été suivis de telles réponses positives implique une 

violation du principe de la bonne foi par l'autorité requérante. Soutenir le 

contraire revient à ignorer le sens de ce principe et de la procédure d'assis-

tance, qui a précisément pour but de permettre de faire la lumière sur des 

aspects procéduraux encore obscurs. Au demeurant, le respect du principe 

de la bonne foi ne saurait être remis en cause par le fait allégué – pour 

autant que recevable, puisque déjà traité dans l'arrêt du TAF A-4668/2014, 

A-4669/2014 du 25 avril 2016 consid. 8.2.1 et 8.2.6 – selon lequel la re-

courante et le recourant 2 ont reçu des communications, de la part des 

autorités françaises, directement à leur domicile en Suisse. En effet, le Tri-

bunal a jugé que les conséquences des démarches françaises en Suisse 

s'épuisent dans leur inefficacité (ibid.). 

5.5.3 Sous un titre relatif à une violation alléguée du principe de propor-

tionnalité, les recourants prétendent que l'instruction de la seule affaire fis-

cale ayant motivé la demande d'assistance se serait achevée. Ils en veu-

lent pour preuve des courriers du fisc français envoyés à la recourante, 

respectivement au recourant 2 le 11 août 2015 et soulignant que la procé-

dure fiscale engagée le 15 mai 2014 "est achevée". Pour autant que cet 

argument (traité dans l'arrêt du TAF A-4668/2014, A-4669/2014 du 25 avril 

2016 consid. 8.2.4 s.) soit, lui aussi, recevable, le Tribunal rappelle que les 

demandes d'assistance administrative couvrent des années qui ne sont 

pas (entièrement) visées par ces courriers, à savoir l'année 2010, étant 

souligné que l'existence d'un règlement d'ensemble mettant fin à toute pro-

cédure fiscale au sens de l'arrêt du TAF A-2797/201, A-2801/2016 du 28 

décembre 2016 consid. 5.1 s. n'est pas alléguée ici. 

C'est le lieu de rappeler qu'il incombe au contribuable touché par une po-

tentielle double imposition de s'en plaindre auprès des autorités compé-

tentes de l'Etat contractant, ce indépendamment des recours prévus par le 

droit interne (voir ATF 142 II 161 consid. 2.2.2; arrêt du TAF A-2766/2016 

du 18 avril 2017 consid. 4.4.1). 

A-5982/2016 

Page 22 

Enfin, ni le secret fiscal ni le secret bancaire ne font obstacle aux règles 

conventionnelles, qui priment le droit interne (voir art. 28 par. 3 et 5 CDI-F; 

ATF 142 II 161 consid. 4.3, 4.4.1 et 4.5.2; arrêt du TAF A-6733/2015 du 29 

juin 2017 consid. 4.3.6; Modèle de Convention fiscale concernant le revenu 

et la fortune de l'OCDE [version abrégée], avec un commentaire article par 

article, Paris 2014 [ci-après: Commentaire], n. 14 ad art. 26 MC OCDE). 

5.6  

5.6.1 Il reste à examiner la problématique du principe de spécialité. Tout 

d'abord, le Tribunal renonce à suspendre la présente procédure en raison 

de cette problématique (voir notamment arrêts du TAF A-4154/2016 du 15 

août 2017 consid. 5.1, A-2309/2017 du 17 juillet 2017 consid. 3): outre que 

l'AFC a retiré sa demande de suspension, le principe de célérité prime 

(art. 4 al. 2 LAAF; ATF 142 II 218 consid. 2.5). Vu le présent arrêt, la de-

mande de suspension des recourants est pour sa part sans objet. 

5.6.2 Sur le fond du problème, dans la mesure de sa compétence (con-

sid. 4.9.2 ci-dessus), le Tribunal ne relève pas de question concrète à ré-

gler dans le cadre du présent litige, mais tout au plus des questions théo-

riques et abstraites. En effet, pour ce qui est de la question de l'utilisation 

des informations litigieuses à l'égard de tiers, si des doutes ont été initiale-

ment soulevés par l'AFC quant au respect du principe de spécialité par 

l'autorité requérante, cette dernière a ensuite affirmé, le 4 juillet 2017, ne 

pas avoir "relevé [de] dossier où une utilisation des informations [est] envi-

sagée à l'égard de tiers". Il convient de s'en tenir à cette allégation de l'Etat 

étranger (consid. 4.4.2 ci-dessus). 

Le Tribunal constate de plus que l'AFC invoquait initialement que des in-

formations bancaires remises par le biais de l'assistance administrative au 

sujet de quelques milliers de contribuables en vertu de la CDI-F auraient 

été transmises par le fisc français à une autorité de poursuite pénale (hy-

pothétiquement suite à sa demande) pour servir une procédure dirigée 

contre une personne tierce en France. Cependant, le 11 juillet 2017, l'auto-

rité requérante a précisé que la phase d'instruction pénale visant cette per-

sonne tierce était alors close, ce qui assurait qu'aucune information reçue 

des autorités suisses au sujet de comptes bancaires n'allait être utilisée 

dans la procédure pénale visant cette personne. 

Cela précisé, même s'il est vrai que le Tribunal a émis quelques doutes 

quant au respect par l'autorité requérante du principe de spécialité dans 

l'affaire ayant conduit à l'arrêt du TAF A-4974/2016 du 25 octobre 2016 

A-5982/2016 

Page 23 

(voir notamment le consid. 3.1.4), les recourants ne mettent pas en évi-

dence, ni même n'étayent, le fait prétendu que leurs informations, dans le 

présent cas, pourraient être utilisées en violation du principe de spécialité. 

Il n'y a donc pas lieu de retenir que les informations des recourants pour-

raient être utilisées au détriment de tiers, ni qu'elles seront utilisées autre-

ment que pour procéder à la taxation envisagée par l'autorité requérante, 

sauf à adopter une attitude de défiance et de remise en cause de la bonne 

foi, ce que le Tribunal fédéral a précisément jugé inadmissible (ATF 142 II 

161 consid. 2.3). Dès lors, les craintes des recourants quant à une violation 

du principe de spécialité dans leur cas demeurent au stade de la conjecture 

toute générale. 

Il n'y a donc pas lieu de se poser la question de la relation entre l'accord 

entre autorités du 11 juillet 2017 – apparemment non publié au RS (sur la 

publication des textes internationaux, voir arrêt du TAF A-340/2015 du 28 

novembre 2016 consid. 4.1.2.2; pour un accord publié concernant l'inter-

prétation de dispositions relatives à l'échange de renseignements calqué 

sur le MC OCDE, voir notamment accord amiable [Verständigungsverein-

barung] du 31 octobre 2011 concernant l'interprétation de l'art. XVI let. b du 

Protocole à la Convention du 26 février 2010 entre la Confédération suisse 

et le Royaume des Pays-Bas en vue d'éviter les doubles impositions en 

matière d'impôts sur le revenu [RS 0.672.963.61] et ATF 143 II 136 con-

sid. 5.3.1 s.) – et les règles de l'art. 28 par. 2 CDI-F. 

Soutenir que le droit français viderait de son sens le principe de spécialité 

prévu à l'art. 28 par. 2 CDI-F revient au surplus à ignorer que ce dernier a 

précisément pour objet de prévoir une obligation internationale de confi-

dentialité, dont le non-respect peut impliquer jusqu'à la suspension de 

l'assistance en vertu de l'art. 28 CDI-F (ERNST CZAKERT, in Schönfeld/Ditz, 

Doppelbesteuerungsabkommen Kommentar, 2013, n. 67 ad art. 26 MC 

OCDE; HOLENSTEIN, op. cit., n. 241 ad art. 26 MC OCDE; Commentaire, 

n. 11 ad art. 26 MC OCDE). 

5.7 Par conséquent, la décision B et la décision C doivent être confirmées 

et les recours rejetés, dans la mesure où ils ne sont pas admis (con-

sid. 5.3.2).  

6.  

6.1 Les frais de procédure (voir art. 63 al. 1 PA; art. 2 al. 1 du règlement du 

21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tri-

bunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]) sont ici arrêtés à 

Fr. 10'000.-, montant d'ailleurs déjà versé par les recourants à titre 

A-5982/2016 

Page 24 

d'avance de frais. Ce montant doit se répartir à raison d'un tiers attribuable 

à chacune des procédures initiées respectivement par les recourants. 

La recourante, respectivement les héritiers intervenant désormais à sa 

place, obtiennent gain de cause dans leur recours contre la décision A; ils 

n'ont pas de frais de procédure à payer. Le montant attribué à leur cause, 

à savoir Fr. 3'340.- (montant arrondi), leur sera restitué une fois le présent 

arrêt définitif et exécutoire. Pour sa part, l'AFC ne doit pas payer de frais 

de procédure (art. 63 al. 2 PA). 

Le recourant 2 et le recourant 3 succombent en revanche pour l'essentiel 

dans leurs recours contre la décision B, respectivement la décision C. Ils 

s'acquitteront donc, à titre solidaire, compte tenu de la mesure dans la-

quelle ils obtiennent gain de cause, d'un montant total de Fr. 5'000.- à titre 

de frais de procédure. Ce montant est imputé sur l'avance de frais déjà 

versée et attribuée à leur cause (Fr. 6'660.-), de sorte que le solde de cette 

avance (Fr. 1'660.-) leur sera restitué une fois le présent arrêt définitif et 

exécutoire. 

6.2 La partie recourante contre la décision A a droit à des dépens, vu qu'elle 

obtient gain de cause et est représentée par un avocat (art. 64 al. 1 PA; 

art. 7 ss FITAF). En l'absence de note d'honoraires, ceux-ci seront fixés à 

Fr. 5'000.- (montant arrondi) en faveur de la partie recourante contre la 

décision A, à charge de l'AFC, compte tenu de la nature de la cause et de 

son degré de complexité.  

Le recourant 2 et le recourant 3 ont droit à des dépens d'un montant total 

de Fr. 2'500.- sur la même base de calcul, dans la mesure où ils obtiennent 

partiellement gain de cause. 

Une indemnité à titre de dépens n'est pas allouée à l'AFC (art. 7 al. 3 FI-

TAF) 

7.  

La présente décision rendue dans le domaine de l'assistance administra-

tive internationale en matière fiscale peut faire l'objet d'un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédé-

rale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de 

recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n'est recevable 

que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour 

d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 

A-5982/2016 

Page 25 

2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à décider du res-

pect de ces conditions. 

(Le dispositif de l'arrêt se trouve à la page suivante.) 

  

A-5982/2016 

Page 26 

 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

La requête de suspension de la procédure est sans objet. 

2.  

Pour autant que recevable, le recours déposé contre la décision A est ad-

mis. Cette décision est annulée et la cause renvoyée à l'autorité inférieure 

pour nouvelle décision dans le sens des considérants (voir consid. 5.3.2.4). 

3.  

Pour autant que recevable, le recours déposé contre la décision B est par-

tiellement admis. Dans la mesure où elle porte sur des informations con-

cernant la recourante, cette décision est annulée au sens du con-

sid. 5.3.2.2 et la cause renvoyée à l'autorité inférieure pour nouvelle déci-

sion dans le sens des considérants (voir consid. 5.3.2.4). De plus, la ligne 

mentionnant le crédit de *** d'euros le *** 2013 sur le relevé du compte n° 

*** (banque B) du recourant 2 (pièce 30 du dossier de l'AFC, p. 38) doit 

être intégralement caviardée (consid. 5.3.2.2). Le recours est rejeté pour 

le surplus. 

4.  

Pour autant que recevable, le recours déposé contre la décision C est par-

tiellement admis. Dans la mesure où elle porte sur des informations con-

cernant la recourante, cette décision est annulée au sens du con-

sid. 5.3.2.3 et la cause renvoyée à l'autorité inférieure pour nouvelle déci-

sion dans le sens des considérants (consid. 5.3.2.4). Le recours est rejeté 

pour le surplus. 

5.  

Il n'est pas perçu de frais de procédure en lien avec le recours contre la 

décision A. L'avance de frais versée de Fr. 3'340.- (trois mille trois cent 

quarante francs) sera restituée à la partie recourante contre la décision A 

une fois le présent arrêt définitif et exécutoire. 

6.  

L'autorité inférieure doit verser Fr. 5'000.- (cinq mille francs) en faveur de 

la partie recourante contre la décision A à titre de dépens. 

7.  

Des frais de procédure d'un montant total de Fr. 5'000.- (cinq mille francs) 

A-5982/2016 

Page 27 

sont mis à la charge du recourant 2 et du recourant 3 à titre solidaire dans 

le cadre de leur recours contre la décision B, respectivement la décision C. 

Ce montant est imputé sur l'avance de frais déjà versée  de Fr. 6'660.- (six 

mille six cent soixante francs), de sorte que le solde de cette avance, à 

savoir Fr. 1'660.- (mille six cent soixante francs), leur sera restitué une fois 

le présent arrêt définitif et exécutoire. 

8.  

L'autorité inférieure doit verser un montant total de Fr. 2'500.- (deux mille 

cinq cents francs) en faveur du recourant 2 et du recourant 3 à titre de 

dépens dans le cadre de leur recours contre la décision B, respectivement 

la décision C. 

9.  

Le présent arrêt est adressé : 

– aux recourants (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire) 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

La présidente du collège : Le greffier : 

  

Annie Rochat Pauchard Lysandre Papadopoulos 

 

  

A-5982/2016 

Page 28 

 

Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la 

condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue 

officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de 

preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve 

doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains du 

recourant (art. 42 LTF). 

 

Expédition :