# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 68887316-127a-5646-b30e-7fd3166dd1b1
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-02-20
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 20.02.2013  SB.2012.00124
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2012-00124_2013-02-20.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2012.00124	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 20.02.2013
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 16.07.2013 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2007

	
Geschäftsmässige Begründetheit von Spesen

Im Rechtsmittelverfahren kann lediglich das Dispositiv angefochten werden (E. 1.1).
Aufwendungen sind geschäftsmässig begründet, wenn sie objektiv im Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit stehen (E. 2.1).
Verfahrensrechtliche Mitwirkungspflichten und Voraussetzungen einer Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen (E. 2.2).
Weil die Pflichtige nicht nachgewiesen hat, dass die als Geschäftsspesen verbuchten Aufwendungen geschäftsmässig begründet gewesen sind, hat das kantonale Steueramt die Spesen zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt (E. 2.3).
Die Steuerbehörden können die tatsächliche und rechtliche Ausgangslage frei prüfen und wenn notwendig abweichend zum Vorjahr würdigen, weshalb es unbeachtlich ist, dass die Spesen in früheren Steuerperioden vollumfänglich zugelassen worden sind (E. 2.4).
Die Ermessenseinschätzung erweist sich nicht als offensichtlich unrichtig bzw. willkürlich (E. 3).

Abweisung, soweit Eintreten.

			 	
				Stichworte:
	
						AUFWAND
DISPOSITIV
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
GESCHÄFTSMÄSSIGE BEGRÜNDETHEIT
MITWIRKUNGSPFLICHT
OFFENSICHTLICHE UNRICHTIGKEIT
SPESEN
STEUERBARER REINGEWINN
TREU UND GLAUBEN
UNRICHTIGKEITSNACHWEIS
VERTRAUENSSCHUTZ

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 64 Abs. I Ziff. 1 StG
§ 64 Abs. I lit. e Ziff. 2 StG
§ 132 Abs. II StG
§ 135 Abs. I StG
§ 135 Abs. II StG
§ 139 Abs. I StG
§ 139 Abs. II StG
§ 140 Abs. II StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2012.00124

 

 

 

Urteil

 

 

 

des Einzelrichters

 

 

 

vom 20. Februar 2013

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel, Gerichtsschreiber Martin
Businger. 

 

 

 

In Sachen

 

 

 

A AG, 

Beschwerdeführerin, 

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt, 

Beschwerdegegner, 

 

 

 

betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2007,

hat
sich ergeben: 

I.  

Die A AG mit Sitz in B bezweckt die Erbringung von
Treuhand-Dienstleistungen. Sie wurde am 25. Mai 2011 vom kantonalen
Steueramt in Abweichung von ihrer Steuererklärung für die Staats- und
Gemeindesteuern, Steuerperiode 1.1.–31.12.2007, mit einem steuerbaren
Reingewinn von Fr. … (zum Satz von 8 %) und einem steuerbaren Kapital
von Fr. … (zum Satz von 0,75 ‰) eingeschätzt. Das Steueramt stellte
sich auf den Standpunkt, die Pflichtige habe die geschäftsmässige Begründetheit
geltend gemachter Spesen nicht nachgewiesen. Gestützt darauf liess es pauschal
geschätzte Spesen von Fr. … zu und rechnete dem Reingewinn nicht
begründeten Aufwand in Höhe von Fr. … hinzu.

Im anschliessenden Einspracheverfahren
verlangte das kantonale Steueramt von der Pflichtigen mit Auflage und Mahnung
vom 11. bzw. 17. Oktober
2011 den "Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der als
Geschäftsspesen verbuchten Aufwendungen pro 2007 unter Beilage sämtlicher,
geordneter Originalbelege, woraus Art, Motiv und Rechtsgrund
der Auslagen ersichtlich sein müssen. […]". Mit
Entscheid vom 31. Mai 2012 wies das Steueramt die
Einsprache ab. Es hielt unter anderem fest, die vom
Steueramt getroffene Schätzung der geschäftsmässig begründeten Spesen in Höhe von Fr. … werde im Einspracheverfahren nach pflichtgemässem Ermessen gestützt
auf § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni
1997 (StG) bestätigt.

II.  

Der Einzelrichter des
Steuerrekursgerichts wies den Rekurs der Pflichtigen am 10. August 2012 ab. Er erwog unter anderem, das kantonale Steueramt
habe die Geschäftsspesen zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen im Sinn von § 139 Abs. 2 StG geschätzt, was
auch im Einspracheverfahren zulässig sei. Der gemäss § 140 Abs. 2 StG gebotene Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung sei jedoch im Rekursverfahren nicht geleistet worden.

III.  

Mit Beschwerde vom 31. August 2012 beantragte die Pflichtige dem Verwaltungsgericht
sinngemäss, sie sei entsprechend ihrer Steuererklärung für die Steuerperiode
vom 1.1.–31.12.2007 mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … einzuschätzen; ferner sei festzustellen, dass "die Belege der
Beschwerdeführerin zu ihren Konsumationsspesen nicht mit Vermerken zu
Teilnehmern und Geschäftszweck zu versehen" seien; ausserdem sei "in
der Steuereinschätzung für die Steuerperiode 2007 […] hinsichtlich der
Geschäftsspesen ein Privatanteil von höchstens 30 % beizubehalten. Diese Einschätzung des Privatanteils sei zudem bis
auf weiteres beizubehalten".

Während das Steuerrekursgericht auf
Vernehmlassung verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der
Beschwerde. Die Pflichtige hielt an ihren Anträgen fest.

Der Einzelrichter erwägt:

1.
 

1.1
Das kantonale Steueramt setzt gemäss § 139 Abs. 1 StG im
Einschätzungsentscheid die Steuerfaktoren – den steuerbaren Gewinn und das
steuerbare Kapital – und den Steuertarif fest. Einzig die Festsetzung von Steuerfaktoren und -tarif im sogenannten Dispositiv des Einschätzungs­entscheids
kann im Rechtsmittelverfahren angefochten werden und vermag in Rechtskraft zu
erwachsen, nicht aber die Begründung des Entscheids. Infolgedessen können
Einschätzungsentscheide nach ständiger Rechtsprechung nur bezüglich ihres
Dispositivs angefochten werden. Die Begründung eines Entscheids kann
demgegenüber nicht selbständig als falsch gerügt werden (vgl. RB 2001 Nr. 106 mit Verweisungen).

Auf die Beschwerde ist daher nicht
einzutreten, soweit die Pflichtige die Feststellung verlangt, die Belege für
Konsumationsspesen seien nicht mit Vermerken zu Teilnehmern und Geschäftszweck
zu versehen, und es sei hinsichtlich der
Geschäftsspesen ein Privatanteil von höchstens 30 % beizubehalten.

1.2
Mit der Beschwerde können laut § 153 Abs. 3 StG alle
Rechtsverletzungen, ein­schliesslich Überschreitung
oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige
Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die
reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu
setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich
lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (vgl. RB 1999
Nr. 147).

Ihr Ermessen überschreitet die Behörde,
wenn sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem
sie nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein
Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich
vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder
in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der
Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich
erscheint (vgl. RB 1999 Nr. 147). 

1.3
Im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt
das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage
massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die
nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen
worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht
nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich
neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder
Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten
Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen
oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte
Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf
Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen (vgl.
RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).

2.
 

2.1 Der steuerbare Reingewinn einer
Kapitalgesellschaft setzt sich gemäss § 64 Abs. 1 StG aus dem Saldo
der Erfolgsrechnung, unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahres
(Ziff. 1), und allen vor Berechnung des Saldos
der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses zusammen,
die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden
(Ziff. 2), wie insbesondere offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und
geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte (lit. e).

Geschäftsmässig begründet sind
Aufwendungen, die objektiv im Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und
damit im Interesse des Unternehmensziels getätigt werden (vgl. Stephan
Kuhn/Peter Brülisauer, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel
2002, Art. 24 StHG N 57 ff.).

2.2
Um die Beurteilung der geschäftsmässigen
Begründetheit von geltend gemachten Aufwendungen – mithin der allfällig damit
verbundenen verdeckten Gewinnaus­schüt­tungen – zu ermöglichen, ist die steuerpflichtige
Kapitalgesellschaft kraft der sie treffenden gesetzlichen Obliegenheiten
gehalten, an der Abklärung der behaupteten Tatsachen mitzu­wirken, wobei sie für deren Verwirklichung die Beweislast trägt.
Gemäss § 135 Abs. 1 StG muss sie alles tun, um eine vollständige und
richtige Einschätzung zu ermöglichen. Insbesondere hat sie auf Verlangen der
Steuerbehörde mündlich oder schriftlich Auskunft zu erteilen
und Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den
Geschäftsverkehr vorzulegen oder deren Einsichtnahme
an Ort und Stelle zu dulden (§ 135 Abs. 2
und § 132 Abs. 2 StG).

Hat die steuerpflichtige Gesellschaft
trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt
oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht
einwandfrei ermittelt werden, nimmt das kantonale Steueramt die Einschätzung
gestützt auf § 139 Abs. 2 StG nach pflichtgemässem Ermessen vor.

2.3 Die Pflichtige hat trotz
Aufforderung und Mahnung des kantonalen Steueramts im Einspracheverfahren den ihr
obliegenden Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der
als Geschäftsspesen verbuchten Aufwendungen ihres Geschäftsführers nicht geleistet. Denn aus den Belegen sind Art, Motiv und
Rechtsgrund der Auslagen nicht ersichtlich. Die Pflichtige macht auch nicht
geltend, den Charakter der einzelnen Auslagen so
erläutert zu haben, dass deren geschäftlicher Zweck ohne Weiteres erkennbar gewesen wäre. Eine solche Erläuterung hätte zumindest stichwortartige Angaben zu
den an den Essen teilnehmen­den Personen und zur
Natur des geschäftlichen Anlasses
gehört. Dass diese wenigen Angaben der Pflichtigen unmöglich oder unzumutbar,
also unverhältnismässig, gewesen wären, trifft nicht
zu. Deren Einwand, nach vier Jahren könnte die
"unerwartete" amtliche Forderung nach Auskunft unmöglich erteilt
werden, ist unbegründet. Denn die Steuerpflichtigen haben im Licht von § 135 Abs. 1 StG selber in geeigneter Weise sicherzustellen,
dass sie ihre steuerlichen Pflichten im Einschätzungsverfahren gehörig erfüllen
können. Der Geschäftsführer der Pflichtigen hätte deshalb jeweils aktuell, also
zeitnah, die den geschäftlichen Zweck der Ausgaben erhellenden Tatsachen festhalten
müssen. 

Die von der Pflichtigen vorgebrachten
Tatsachenbehauptungen für die geschäftsmässige Begründetheit der verbuchten
Spesen – die Werbemassnahmen erfolgten ausschliesslich in Form von
Geschäftsessen, die alle werktags stattgefunden hätten – sind derart pauschal
und vage gehalten, dass von vornherein nicht beurteilt
werden kann, ob die fraglichen Spesen geschäftsmässig
begründet sind. Unter diesen
Umständen ist die Höhe dieser Spesen zu Recht im
Einspracheverfahren nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt worden. 

Es kann angemerkt werden, dass das kantonale Steueramt der
Pflichtigen auf diese Weise entgegengekommen ist. Denn aufgrund
der allgemeinen Beweislastregel hätte das Steueramt auch zuungunsten der beweisbelasteten Pflichtigen
annehmen dürfen, die von ihr behaupteten
Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht, und gestützt darauf den Abzug der Spesen vollständig verweigern können.

2.4
Die Pflichtige rügt einen
Verstoss gegen Treu und Glauben durch widersprüchliches Verhalten der
Steuerbehörde. In den Vorjahresperioden habe das kantonale Steueramt die Geschäftsspesen in höherem Umfang als
geschäftsmässig begründet zugelassen, nämlich bis 2004 in voller Höhe,
2005 und 2006 mit einem Privatanteil von 30 % und 2007 mit einem solchen
von 50 %, welcher im Verfahren durch eine Pauschale von Fr. … ersetzt
wurde. Es sei daher höchstens ein Privatanteil von 30 % aufzurechnen.

Der Einzelrichter des Steuerrekursgerichts hat zutreffend
dargelegt, dass und weshalb die Pflichtige keinen aus dem Grundsatz
von Treu und Glauben fliessenden Anspruch auf einen Privatanteil von
höchstens 30 % beanspruchen kann. Es ist hervorzuheben, dass die in einer früheren Steuerperiode getroffenen Einschätzungen grundsätzlich keine Rechtskraft für spätere Einschätzungen entfalten
(vgl. RB 2000 Nr. 124). Vielmehr kann die Steuer­behörde im Rahmen jeder Neueinschätzung eines Steuerpflichtigen
sowohl die tatsächliche als auch die rechtliche Ausgangslage vollumfänglich
überprüfen und, soweit erforderlich, abweichend würdigen. In Rechtskraft
erwächst jeweils nur die einzelne Einschätzung, die als befristeter
Verwaltungsakt ausschliesslich für die betreffende Steuerperiode
Rechtswirkungen entfaltet. Die späteren Einschätzungen sind daher jederzeit einer
erneuten umfassenden Überprüfung zugänglich (vgl. RB
2002 Nrn. 93 und 109; BGr, 29. November
2002, StE 2003 B 72.14.2 Nr. 31, E. 4.2).
Dass der Pflichtigen ausdrückliche Zusicherungen für eine künftige Behandlung gegeben worden wären,
die allenfalls die Steuerbehörden binden würden, wird
nicht geltend gemacht. Es liegt deshalb weder ein widersprüchliches Verhalten
der Behörde noch ein Verstoss gegen den Grundsatz des Vertrauensschutzes vor.

3.
 

3.1
Eine Ermessenseinschätzung kann gemäss § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen offen­sichtlicher
Unrichtigkeit angefochten werden. Der Steuerpflichtige hat den Nachweis der
offensichtlichen Unrichtigkeit wegen des im Beschwerdeverfahren geltenden Noven­verbots (vgl. vorne E. 1.3) im Einspracheverfahren, spätestens
aber im Rekurs­verfahren zu erbringen, und zwar
dadurch, dass er innerhalb der Rechtsmittelfrist die versäumten
Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit über die
tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte Sachdarstellung gibt
und hierfür notwendige Beweismittel beibringt oder zumindest anbietet (vgl.
RB 1999 Nr. 150). Nur unter diesen formellen
Voraussetzungen wird der Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des
Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- bzw. Rekursbehörde
zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis
ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenseinschätzung als
solche bestehen bleibt. 

Da die Pflichtige im
Rechtsmittelverfahren keine Sachdarstellung gegeben hat, woraus der geschäftliche
Charakter der verbuchten Spesen ersichtlich wäre (vgl. vorne E. 2.3), hat sie
die versäumte Verfahrenspflicht nicht erfüllt, weshalb ihr nicht gelungen ist,
den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit der angefochtenen
Ermessenseinschätzung zu erbringen.

3.2 Misslingt der Unrichtigkeitsnachweis, kann das Verwaltungsgericht
nur die Höhe der Ermessenseinschätzung mit einer auf Willkür beschränkten Kognition
überprüfen (vgl. RB 1994 Nr. 45 E. a).
Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu
unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (vgl. RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65, 384 = ZR 65 Nr. 13).

Angesichts dessen, dass die Pflichtige keinerlei Angaben
gemacht hat, die es erlauben würden, auf den geschäftlichen Zweck der
getätigten Spesen zu schliessen, bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass die
Schätzung der geschäftsmässig begründeten Aufwendungen sachwidrig und damit
willkürlich ist.

Das führt zur Abweisung der Beschwerde, soweit darauf
einzutreten ist.

4.
 

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind
die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1
in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt der
Einzelrichter:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    750.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    120.--     Zustellkosten,

Fr.    870.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist
innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

5.    Mitteilung an…