# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 6064feef-7526-50cb-a3d1-2871a2dbf59b
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2014-06-26
**Language:** de
**Title:** Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2010 sowie 1.1. - 31.12.2011
**Docket/Reference:** ST.2014.5
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2014_5_ln.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 ST.2014.5 

Entscheid 

26. Juni 2014 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Anton Tobler, Steuerrichter Walter Balsiger, Steuerrichter Michael 
Ochsner und Gerichtsschreiber Stefan Eichenberger 

A   A G ,    

vertreten durch RA Dr.iur. B,  

In Sachen 

gegen 

S t a a t   Z ü r i c h ,   

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Konsum, 
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Rekurrentin,  

Rekursgegner,  

Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2010 sowie 1.1. - 31.12.2011 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. Die A AG (nachfolgend die Pflichtige) ist eine 100% Tochter der C AG. Die 

C  AG  wird  von  D,  wohnhaft  in  E/AG,  beherrscht,  ebenso  die  F-AG,  E.  Die  Pflichtige 

bezweckt gemäss Handelsregister den An- und Verkauf von G aller Art und hatte ihren 

statutarischen  Sitz  zunächst  in  H/ZH,  seit  dem  ...  Mai  2011  in  I/OW.  Sie  vertreibt  als 

Franchisenehmerin die Marke "J" in Ladenlokalen in K, H und im Einkaufszentrum L. In 

K ist die Pflichtige Untermieterin der F AG und in L umgekehrt deren Vermieterin. Für 

die  Staats-  und  Gemeindesteuern  1.1.  -  31.12.2010  deklarierte  sie  einen  Reingewinn 

von  Fr. 82'100.-  und  ein  Eigenkapital  von  Fr.  2'652'000.-  sowie  für  die  Steuerperiode  

1.1.  -  31.12.2011  in  der  im  Kanton  Obwalden  eingereichten  Steuererklärung  einen 

Reingewinn von Fr. 118'100.- und ein Eigenkapital von Fr. 2'670'000.-.  

Das  kantonale  Steueramt  führte  am  15./16.  Januar  2013  eine  Buchprüfung 

der Geschäftsjahre 2010 und 2011 durch. Mit Auflage vom 18. Februar 2013 verlangte 

der steueramtliche Bücherrevisor u.a. die Mietverträge in K und L, Angaben über den 

Ort der tatsächlichen Verwaltung 2011 und den Nachweis der Sitzverlegung nach I. Die 

Pflichtige reagierte trotz Mahnung vom 26. März 2013 nicht. Der Revisor erstattete am 

29. Mai 2013 seinen Bericht. Darin kam er zum Schluss, dass die verbuchten Mietzinse 

für  die  Objekte  in  K  und  L  nicht  nachgewiesen  seien  und  dem  Drittvergleich  nicht 

standhielten. Weiter erachtete er den neuen statutarischen Sitz in I als reine Domizilad-

resse und hielt am Sitz in H fest. Am 26. Juni 2013 schätzte der Steuerkommissär die 

Pflichtige für die Staats- und Gemeindesteuern folgendermassen ein:  

Steuerperiode 

1.1. - 31.12.2010 

steuerbarer Reingewinn 

steuerbares Eigenkapital 

1.1. - 31.12.2011 

steuerbarer Reingewinn 

Fr.  

158'700.- 

726'000.- 

231'300.- 

steuerbares Eigenkapital 

190'000.-. 

Entsprechend  den  Feststellungen  des  steueramtlichen  Revisors  schätzte  er 

gestützt  auf  §  139  Abs.  2  des  Steuergesetzes  vom  8.  Juni  1997  (StG)  sowohl  den 

Mietaufwand in K als auch den Mietertrag in L nach pflichtgemässem Ermessen. Dar-

aus ergab sich bei der Steuerperiode 1.1. – 31.12.2010 eine Kürzung des verbuchten 

Aufwands  um  Fr.  118'267.-  und  umkehrt  einen  um  Fr. 46'166.-  geringeren  Mietertrag 

von der F AG, sowie bei der Steuerperiode 1.1. - 31.12.2011 eine Aufwandkürzung von 

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Fr. 199'062.- und einen um Fr. 40'698.- geringeren Mietertrag. Bei der interkantonalen 

Ausscheidung  zwischen  den  Kantonen  Zürich  und  Aargau  beanspruchte  der  Steuer-

kommissär  in  beiden  Steuerperioden  einen  Vorausanteil  von  20%  des  Reingewinns 

zugunsten des Sitzkantons Zürich. Eine Ausscheidung zugunsten des formellen Sitzes 

im Kanton Obwalden für die Steuerperiode 1.1. - 31.12.2011 lehnte er ab, da die Ver-

legung der tatsächlichen Verwaltung nicht nachgewiesen worden sei.  

B.  Hiergegen  liess  die  Pflichtige  am  26.  Juli  2013  Einsprache  erheben  und 

beantragen, auf die Korrekturen zu verzichten. Die Mietzinse seien jeweils auf 16% des 

Umsatzes angesetzt worden. Dieser Prozentsatz sei ursprünglich modellhaft berechnet 

worden und sei angemessen. Darin seien die Miete, Betriebskosten, Werbekosten und 

Strom enthalten. Weiter räumte die Pflichtige ein, dass der neue statutarische Sitz in I 

rein formell sei. Indessen treffe es nicht zu, dass 2011 der Sitz in H gelegen habe, da 

dort  keine  Aktivitäten  der  Geschäftsleitung  stattgefunden  hätten;  der  Mittelpunkt  der 

tatsächlichen Verwaltung habe sich vielmehr in E befunden, wo der geschäftsleitende 

Hauptaktionär der C seinen Wohnsitz habe.  

Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am 29. November 2013 ab.  

C.  Am  24.  Dezember  2013  erhob  die  Pflichtige  durch  ihren  neu  bestellten 

Steuervertreter  Rekurs  und  beantragte,  sie  für  die  Staats-  und  Gemeindesteuern, 

Steuerperiode 1.1. - 31.12.2010, mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. 101'400.- 

und  einem  steuerbaren  Eigenkapital  von  Fr.  726'000.-  sowie  für  die  Steuerperiode  

1.1. - 31.12.2011 mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. 85'800.- und einem steu-

erbaren  Eigenkapital  von  Fr.  190'000.-  einzuschätzen;  eventualiter  sei  der  Fall  an  die 

Vorinstanz  zur  Neueinschätzung  zurückzuweisen.  Ferner  beantragte  sie  die  Zuspre-

chung  einer  Parteientschädigung.  Die  Voraussetzungen  für  die  Vornahme  einer  Ein-

schätzung  nach  pflichtgemässem  Ermessen  seien  nicht  erfüllt  gewesen.  Die  Bedin-

gungen  der  Untermietverträge  seien  anlässlich  der  Revision  mit  dem  Buchprüfer 

besprochen  worden,  sodass  keine  Unklarheit  mehr  bestanden  habe.  Das  Kantonale 

Steueramt  habe  die  Höhe  der  Schätzungen  nicht  begründet.  Schriftliche Mietverträge 

der  Pflichtigen  mit  der  F  AG  gebe  es  nicht.  Buchungsdifferenzen  zwischen  der  F  AG 

und ihr seien auf die unterschiedliche Art der Verbuchung des Mietzinses zurückzufüh-

ren.  Eine  genauere  Analyse  ergäbe  aber,  dass  die  Mietzinse  aus  Untermiete  jeweils 

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den den unabhängigen Vermietern bezahlten Mietzinsen entsprochen hätten. Die Ver-

einbarungen erwiesen sich damit als marktgerecht. Mit Bezug auf den Sitz 2011 sei der 

statutarische Sitz nicht massgebend, weshalb auf den Ort der Geschäftsführung abzu-

stellen  sei.  Die  operative  Geschäftsführung  werde  durch  D  wahrgenommen,  welcher 

hierzu  an  seinem Wohnort  in  E  ein  Büro  eingerichtet  habe;  in  den  Filialen  stehe  ihm 

kein solches zur Verfügung. Auch die beiden anderen Verwaltungsratsmitglieder hätten 

dort ihren Wohnsitz.  

Das  kantonale  Steueramt  schloss  am  4.  Februar  2014  auf  Abweisung  des 

Rekurses. Die geschäftsmässige Begründetheit der Aufteilung der Mietzinsen sei nicht 

nachgewiesen. Selbst bei einer teilweisen Gutheissung seien die Verfahrenskosten der 

Pflichtigen aufzuerlegen, da sie allfällige Beweismittel erst mit dem Rekurs eingereicht 

habe. Die Pflichtige hielt mit Replik vom 14. Februar 2014 an ihren Anträgen fest.  

Mit Verfügung vom 10. März 2014 führte das Steuerrekursgericht eine Unter-

suchung durch mit Bezug auf den Sitz der Pflichtigen im Jahr 2011. Diese antwortete 

am 30. April 2014. Das kantonale Steueramt verzichtete am 14. Mai 2014 auf Stellung-

nahme.  

Die Kammer zieht in Erwägung: 

1.  a)  Der  steuerbare  Reingewinn  einer  Kapitalgesellschaft  berechnet  sich 

nach § 64 Abs. 1 StG aufgrund des Saldos der Erfolgsrechnung (Ziff. 1), erhöht um die 

der Rechnung belasteten, geschäftsmässig nicht begründeten Aufwendungen, wie u.a. 

offene und verdeckte Gewinnausschüttungen sowie geschäftsmässig nicht begründete 

Zuwendungen an Dritte (Ziff. 2 lit. e).  

Geschäftsmässig  begründet  und  damit  gestützt  auf  § 64  Abs. 1  Ziff. 2  StG 

vom erzielten Gewinn absetzbar sind Aufwendungen dann, wenn sie auf Massnahmen 

beruhen,  welche  die  Unternehmensleitung  in  guten  Treuen  in  Erfüllung  des  Gesell-

schaftszwecks  getroffen  hat.  Zu  diesen  zählen  namentlich  alle  Aufwendungen,  Wert-

verminderungen  und  Verluste,  deren  Vermeidung  der  Unternehmung  im  Hinblick  auf 

die Erfüllung ihres Gesellschaftszwecks nach den Umständen des Einzelfalls nicht zu-

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mutbar ist. Indessen ist es für die geschäftsmässige Begründetheit einer Aufwendung 

nicht erforderlich, dass sie für den Betrieb notwendig oder im Sinn einer rationellen und 

gewinnorientierten  Betriebsführung  zweckmässig  ist.  Ungeschickte  Dispositionen  sind 

ebenso hinzunehmen wie mangelnde Rentabilität einer Investition (Kuhn/Brülisauer in: 

Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Band  I/1,  2. A.,  2002,  Art. 24  N 56  ff. 

StHG). 

Zum  steuerbaren  Reingewinn  gehören  namentlich  Zuwendungen  der  Gesell-

schaft an die Anteilsinhaber oder ihnen nahestehende Dritte, die einem Aussenstehen-

den  nicht  oder  zumindest  nicht  im  gleichen  Masse  gewährt  worden  wären.  Solche 

geldwerte Leistungen sind nach der Rechtsprechung immer dann anzunehmen, wenn 

(a) die Gesellschaft keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält, (b) der Aktio-

när direkt oder indirekt (z.B. über eine ihm nahe stehende Person oder Unternehmung) 

einen  Vorteil  erhält,  der  einem  Dritten  unter  gleichen  Bedingungen  nicht  zugebilligt 

worden wäre, die Leistung also insofern ungewöhnlich ist, und (c) der Charakter dieser 

Leistung  für  die  Gesellschaftsorgane  erkennbar  war  (BGE  131  II  593  E.  5.1  S.  607; 

BGr,  1.  September  2009,  2C_265/  2009  E.  2.1,  je  mit  Hinweisen).  Beim  hierzu  erfor-

derlichen Drittvergleich (so genannter Grundsatz des "dealing at arm's length") wird bei 

Vermögensgegenständen  auf  den  Verkehrswert  und  bei  Dienstleistungen  auf  deren 

Marktwert  abgestellt  (BGr,  23.  Juli  2003,  2A.602/2002  E.  2,  und  BGr,  22.  Mai  2003, 

2A.590/2002 E. 2.2). Bei verbundenen Unternehmen hat diese Beurteilung vom Stand-

punkt der jeweiligen steuerpflichtigen Gesellschaft aus zu erfolgen (Brülisauer/Poltera, 

Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Band  I/2a,  2.  A.,  2008,  N  96  f.  zu  

Art.  58  DBG).  Eine  Beurteilung  vom  Konzern  aus,  dem  die  steuerpflichtige juristische 

Person  angehört,  ist  nicht  angängig;  auch  Rechtsgeschäfte  zwischen  Konzerngesell-

schaften sind deshalb zu den gleichen Bedingungen abzuwickeln wie sie bei aussen-

stehenden Dritten gelten würden (ASA 65, 51, 57).  

b)  Die  Veranlagungsbehörden  stellen  zusammen  mit  dem  Steuerpflichtigen 

die  für  eine  vollständige  und  richtige  Besteuerung  massgebenden  tatsächlichen  und 

rechtlichen  Verhältnisse  fest  (§  132  Abs.  1  StG).  Der  Steuerpflichtige  muss  alles  tun, 

um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen. Er muss auf Verlangen 

der  Veranlagungsbehörde  insbesondere  mündlich  oder  schriftlich  Auskunft  erteilen, 

Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den Ge-

schäftsverkehr  vorlegen  (§  135  Abs.  1  und  2  StG).  Erfüllt  ein  Steuerpflichtiger  trotz 

Mahnung  seine  Verfahrenspflichten  nicht  oder  können  die  Steuerfaktoren  mangels 

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zuverlässiger  Unterlagen  nicht  einwandfrei  ermittelt  werden,  nimmt  das  kantonale 

Steueramt  gemäss  § 139  Abs.  2  Satz  1  StG  eine  Schätzung  nach  pflichtgemässem 

Ermessen vor. 

c)  Nach  den  Feststellungen  des  steueramtlichen  Revisors  wurde  im  Zusam-

menhang  mit  den  beiden  Untermietverhältnissen  jeweils  eine  Umsatzmiete  von  16% 

inkl. MWSt verbucht. Das hierfür verwendete Verrechnungskonto enthielt folgende Po-

sitionen:  

K (Aufwand)  

Mietaufwand 

2010  

Fr.  

2011 

Fr.  

147'638.-  

248'095.-  

Anteil Heizung/Betriebskosten  

20'755.-  

Anteil Werbekosten  

Anteil Strom  

Total 

25'894.-  

    4'900.-  

199'187.- 

33'526.- 

43'584.-  

  10'058.-  

335'263.- 

L (Ertrag) 

Mietertrag 

 60'811.-  

 53'601.- 

Anteil Heizung/Betriebskosten  

9'921.-  

Anteil Werbekosten  

Anteil Strom  

Total 

 2'729.-  

  4'292.-  

77'753.- 

 8'739.- 

 2'742.-  

  3'462.- 

68'544.-. 

Mit  Auflage  vom  18.  Februar  2013  verlangte  der  Revisor  mit  Bezug  auf  die 

Untermietverhältnisse in K und L die jeweiligen Verträge bzw. die Angabe der verein-

barten  Konditionen  (Aufteilung  Mietfläche  etc.)  sowie  substanziierte  Erklärungen  bzw. 

Nachweise  zu  den  aufgeführten  Leistungen  "Miete/Nko/Werbekosten/Strom".  Nach-

dem  die  Pflichtige  weder  auf  die  Auflage  noch  auf  die  nachfolgende  Mahnung  vom  

26. März 2013 reagiert hatte, bestand mit Bezug auf diese Positionen eine Unklarheit 

über  ihre  vertragliche  Grundlagen  als  auch  die  Parameter für  deren  Berechnung.  Für 

das kantonale Steueramt war damit die geschäftsmässige Begründetheit des Mietauf-

wands nicht überprüfbar und damit letztlich offen. Konnte aber der relevante Sachver-

halt  nicht  geklärt  werden,  waren  die  Voraussetzungen  für  die  Vornahme  einer  Ein-

schätzung nach pflichtgemässem Ermessen erfüllt.  

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d)  aa)  Eine  zu  Recht  ergangene  Ermessenseinschätzung  kann  der  Steuer-

pflichtige  nur  wegen  offensichtlicher  Unrichtigkeit  anfechten  (§  140  Abs.  2  StG).  Für 

diesen Nachweis stehen ihm zwei Möglichkeiten offen (Martin Zweifel, in: Kommentar 

zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. A., 2002, Art. 48 N 46 ff. StHG und in: 

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2b, 2. A., 2008, Art. 132 N 39 ff. 

DBG, je auch zum Folgenden): 

Er  kann  den  tatsächlichen  Sachverhalt  dartun  und  den  entsprechenden 

Nachweis  leisten  mit  der  Folge,  dass  die  Ermessensveranlagung  durch  eine  ordentli-

che Veranlagung ersetzt wird und die Steuerfaktoren nach den für "gewöhnliche" Ver-

anlagungen geltenden Regeln ermittelt werden. Dieser Nachweis muss allerdings um-

fassend  sein,  d.h.  den  gesamten  von  der  Ermessensveranlagung  betroffenen  Teil 

umfassen.  Die  versäumten  Mitwirkungshandlungen  müssen  vollständig  und  formell 

ordnungsgemäss  nachgeholt  werden.  Blosse  Teilnachweise  genügen  grundsätzlich 

nicht  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Kommentar  zum  Zürcher  Steuergesetz,  3.  A., 

2013,  § 140  N  75 f.  StG, mit  Hinweisen).  Unter Umständen  treffen  den Steuerpflichti-

gen  deshalb  höhere  Anforderungen  an  seine  Mitwirkungspflichten,  als  sie  vor  der 

Säumnis an ihn gestellt wurden. Nur unter diesen Bedingungen ist der Unrichtigkeits-

nachweis  formell  gehörig  angetreten,  und  lebt  die  amtliche  Untersuchungspflicht  wie-

der  auf.  Erweist  sich  der  Sachverhalt  nach  Abschluss  einer  daraufhin  durchgeführten 

Untersuchung  aber  weiterhin  als  gänzlich  oder  teilweise  ungewiss,  so  hat  es  bei  der 

Ermessensveranlagung  sein  bewenden  (Zweifel/Casanova,  Schweizerisches  Steu-

erverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2008, § 21 N 28).  

Ist  dieser  Nachweis  nicht  möglich  oder  misslingt  er,  hat  die  Ermessensein-

schätzung weiterhin Bestand, der Steuerpflichtige kann aber noch darlegen und nach-

weisen,  dass  diese  offensichtlich  unrichtig  ist.  Als  offensichtlich  unrichtig  erweist  sich 

eine Schätzung dann, wenn sie sachlich nicht begründbar (z.B. erkennbar pönal oder 

fiskalisch begründet) ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder 

-hilfsmittel  stützt  oder sonst  wie  mit  den konkreten  aktenkundigen  Verhältnissen  nicht 

vereinbar ist (Zweifel, Art. 48 N 59 StHG und Art. 132 N 52 DBG, je mit Hinweisen). Ist 

dieser Nachweis geleistet, bleibt es zwar bei einer Ermessensveranlagung, doch wird 

die angefochtene durch eine neue (tiefere) Schätzung der Rechtsmittelinstanz ersetzt. 

bb) Mit der Einsprache verwies die Pflichtige auf anlässlich der Steuerrevision 

abgegebene  Unterlagen,  die  allerdings  nicht  aktenkundig  sind.  Darin  führten  sie  aus, 

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der  Prozentsatz  von  16%  sei  ursprünglich  modellhaft  berechnet  und  zur  Minimierung 

des  administrativen  Aufwands  pauschal  angewendet  worden.  Massgebend  seien  die 

Anzahl Quadratmeter, welche von der Pflichtigen bzw. der F AG jeweils gegenseitig in 

den  gemieteten  Räumen  genutzt  würden.  Auf  Beiblättern  wurden  die  Mietberechnun-

gen  aufgeschlüsselt  dargestellt  sowie  gestützt  auf  die  jeweils  benutzten  Flächen  auf-

gegliedert. Ferner wurde festgehalten, dass die Verträge zwischen der Pflichtigen und 

der F AG nur mündlich abgeschlossen worden seien.  

aaa)  Indessen  fehlten  mit  Bezug  auf  das  Mietverhältnis  in  K  die  verlangten 

Nachweise über die Basis der einzelnen weiterverrechneten Positionen. Die Rechnung 

der  F  AG  genügt  hierzu  nicht,  da  ohne  Kenntnis  der  Belege  der  Vermieterin  die  ge-

schäftsmässige Begründetheit der verrechneten Beträge nicht überprüft werden kann. 

Die vorgelegten Belege aus dem Jahr 2013 vermögen diese nicht zu ersetzen. Weiter 

erwies  sich  die  Sachdarstellung  der  Pflichtigen  zur  geschäftsmässigen  Begründung 

des  Ansatzes  von  16%  des  Umsatzes  als  widersprüchlich,  indem  sie  versuchte,  dies 

mit  der  Flächenaufteilung  zu  erklären. Wie  sich aus  ihren  Ausführungen  ergibt, resul-

tiert nämlich bei einer flächenmässigen Verlegung der Kosten eine nicht unerhebliche 

Differenz (2010: K Fr. 16'543.-, L Fr. 3'851.-; 2011: K Fr. 55'637.-, L Fr. 12'467.-). Da-

mit wurde die Auflage in diesen Punkten nicht erfüllt und bestand damit weiterhin eine 

Unklarheit im Sachverhalt. 

Weiter war die Pflichtige nach wie vor nicht in der Lage, die Mietverträge zwi-

schen  ihr  und  der  F  AG  einzureichen,  da  diese  nur  mündlich  abgeschlossen  worden 

seien. Obligationenrechtlich bestehen keine Formvorschriften bei Mietverträgen; indes-

sen  führt  der  Verzicht  auf  die  Schriftform  dazu,  dass  der  Beweis  bezüglich  des  Ver-

tragsinhalts  nicht  geführt  werden  kann.  Insbesondere  bleiben  damit  die  vertraglichen 

Abmachungen über die Aufteilung der Mietflächen im Dunkeln. Die Pflichtige hat zwar 

die genannten Aufstellungen geliefert, doch vermögen diese die vertragliche Grundla-

gen nicht zu ersetzen. Ihr kann wohl damit in diesem Punkt keine schuldhafte Verlet-

zung  von  Verfahrenspflichten  vorgeworfen  werden;  indessen  besteht  eine  Unklarheit 

im Sachverhalt, welche auch im Einspracheverfahren anhielt und die Pflichtige zu ver-

antworten hat.  

bbb)  Anzufügen  ist  allerdings,  dass  die  weiteren  im  Einspracheentscheid  an-

geführten Beanstandungen sich nicht halten lassen:  

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Das  kantonale  Steueramt  rügt,  dass  mit  Bezug  auf  K  der  Haupt-Mietvertrag 

zwischen der Eigentümerschaft und der F AG nicht eingereicht worden sei. Dieser ist 

indessen  mit  der  Auflage  vom  18.  Februar  2013  gar  nicht  verlangt  worden,  weshalb 

dessen Nichtvorlage der Pflichtigen nicht entgegen gehalten werden kann. Weiter be-

anstandet  das  kantonale  Steueramt,  die  eingereichten  Kontoauszüge  der  F  AG  stün-

den  im Widerspruch  zur  Jahresrechnung  der  Pflichtigen,  da  der  verbuchte  Mietertrag 

nicht  den  verbuchten  Aufwänden  der  Pflichtigen  entspräche.  So  sei  z.B.  2011  (recte: 

2010) im Konto … der F AG ein Mietertrag von Fr. 137'209.- verbucht (Buchung vom 

31. Dezember 2010), während der betreffende Mietaufwand ohne Nebenkosten bei der 

Pflichtigen Fr. 147'638.- betragen habe. Diese Diskrepanz erklärt sich aber ohne Wei-

teres durch die Mehrwertsteuer, da diese im verbuchten Mietertrag bei der F AG offen-

kundig  nicht  enthalten  ist,  während  die  Werte  gemäss  Revisionsbericht  mit  Mehr-

wertsteuer  zu  verstehen  sind  (Revisionsbericht  sowie  Rechnung  F  AG;  Fr. 137'209.- 

+7,6% = Fr. 147'637.-).  

cc) Mit dem Rekurs hat die Pflichtige zur Höhe der Mietzinsen in K und L nä-

here  Ausführungen  gemacht.  Demnach  sei  je  eine  Beteiligung  von  16%  am  Umsatz 

der  Untermieterin  vereinbart  worden.  Im  Mietzins  eingeschlossen  seien  alle  Neben- 

und Betriebskosten, die Kosten der Mitbenützung des Parkplatzes sowie die Kosten an 

der  gemeinsamen  Werbung  des  Managements  für  das  betreffende  Einkaufszentrum. 

Die Vereinbarungen hätten zum Ziel gehabt, die anteiligen Selbstkosten der jeweiligen 

Hauptmieterin zu decken. Weiter hat die Pflichtige den Hauptmietvertrag K eingereicht. 

Indessen  fehlen  weiterhin  die  diesbezüglichen  Belege  über  die  Rechnungsstellung 

durch die Eigentümerin. Letztlich bleibt damit weiterhin unklar, was die Grundlage der 

weiterverrechneten Aufwendungen war.  

dd) Damit haben die Ermessenseinschätzungen weiterhin Bestand und unter-

liegen nur noch in Bezug auf ihre Höhe einer Überprüfung, welche auf offensichtliche 

Unrichtigkeit beschränkt ist. Letztere ist zudem von der Pflichtigen nachzuweisen.  

e)  Es  erscheint  als  naheliegend,  für  die  Prüfung  der  geschäftsmässigen  Be-

gründetheit des Aufwands vorab auf die Höhe der von den Eigentümern der betreffen-

den  Einkaufszentren  in  Rechnung  gestellten  Beträgen  abzustellen.  Danach  stellt  sich 

allerdings die Frage, wie hoch der geschäftsmässig begründete Kostenanteil der Pflich-

tigen daran ist. Nachdem sie und die F AG jeweils die gemieteten Ladenflächen unter 

sich  aufteilen,  kann  der  getroffenen  Regelung  die  geschäftsmässige  Begründetheit 

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nicht abgesprochen werden, soweit sie zu einer gleichmässigen Belastung beider führt. 

Als Vergleichsmassstab bietet sich in erster Linie tatsächlich der jeweilige Umsatz an, 

wird doch – wie sich im Folgenden ergibt – in allen Hauptmietverhältnissen für die Be-

stimmung der Miete in der einen oder anderen Form jeweils ebenfalls auf diesen abge-

stellt.  

aa) K 

Grundlage  ist  der  Mietvertrag  vom  ...  Juni/...  Dezember  2006  zwischen  der  

O AG und der F AG. Darin vereinbarten die Parteien als Mietzins einen Anteil am jähr-

lichen  Nettoumsatz  (exkl.  Mehrwertsteuer)  der  letzteren  von  7%;  inbegriffen  Umsatz 

aus  Untervermietung  (Ziff.  5.1).  Zudem  wurde  ein  umsatzunabhängiger  Mindestmiet-

zins von Fr. 311'065.- vereinbart (ab Februar 2011 Fr. 405'338.- bzw. ab August 2011 

Fr. 410'478.-; Ziff. 5). Gemäss Ziff. 8 des Mietvertrags werden eine Reihe von aufgelis-

teten Neben- und Gemeinschaftskosten aufgrund der effektiven Aufwendungen abge-

rechnet. Weiter hat sich die F AG an einer Interessengemeinschaft für das Shopping-

Center  zu  beteiligen  und  die  betreffenden  Beiträge  zu  leisten  (Ziff.  16  des  Vertrags); 

die  entsprechenden  Kosten  werden  als  Kosten  für  Marketing  akonto  bezogen  (Ziff.  8 

des Vertrags). Belege der O AG über die in Rechnung gestellten Beträge hat die Pflich-

tige  wie  bereits  erwähnt  nicht  vorgelegt.  Aus  den  vorhandenen  Akten  ergibt  sich  fol-

gendes:  

2010  

-  F AG Konto Nr. … Miete: Auf diesem ist keine Miete an O AG vermerkt, hingegen 

Beträge von insgesamt Fr. 369'867.- an die P AG, welche offenbar die Verwaltung 

für die Eigentümerin besorgte. Eine Annäherungsrechnung gestützt auf die Umsät-

ze  der  F  AG  sowie  der  Pflichtigen  von  total  Fr.  2'200'350.-  (=  Fr.  1'043'422.-  +  

Fr.  1'156'928.-)  ergibt  einen  Mietzins  von  Fr. 154'025.-  (7%  von  Fr.  2'200'350.-; 

Werte  exkl.  MWSt).  Da  dieser  Betrag  unter  dem  mit  der  O  AG  vereinbaren  Mini-

malmietzins von Fr. 311'065.- liegt, ist Letzterer einzusetzen.  

-  F AG Konto Nr. … Strom/Heizung/Reinigung: Aus diesem geht allerdings nicht her-

vor, welche Kosten im Zusammenhang mit der Filiale K angefallen sind.  

-  F AG Konto Nr. … Werbung: Werbebeitrag Fr. 49'066.-. 

Auf der Grundlage der so bekannten Zahlen ergeben sich mit hoher Sicherheit 

angefallene und zu  verteilende Kosten von mindestens Fr. 360'131.- (= Fr. 49'066.- + 

1 ST.2014.5 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 11 - 

Fr. 311'065.-),  was  einem  Anteil  am  Gesamtumsatz  der  F  und  der  Pflichtigen  

(Fr.  2'200'350.-)  von  rund  16,4%  entspricht;  hinzu  kommt  noch  ein  Anteil  für  die  er-

wähnten Nebenkosten. Damit erscheint aber die erfolgte pauschale Weiterverrechnung 

von nur 16% des Umsatzes an die Pflichtigen ohne weiteres als geschäftsmässig be-

gründet, für sie sogar als vorteilhaft.  

2011 

-  F  AG  Konto  Nr.  …  Miete:  Diese  enthält  Mietzahlungen  an  die  P  AG  von 

Fr. 401'674.-.  Eine  Kontrollrechnung  gestützt  auf  die  Umsätze  der  F  AG  

(Fr.  692'821.-)  sowie  der  Pflichtigen  (Fr. 1'941'759.-)  ergibt  einen  umsatzabhängi-

gen  Mietzins  von  Fr. 184'421.-  (7%  von  Fr.  2'634'580.-).  Gemäss  dem  revidierten 

Mietvertrag  betrug  die  Mindestmiete  ab  ...  Februar  2011  Fr.  405'338.50  bzw.  

gemäss Nachtrag vom ... August 2011 ab dem ... Oktober 2011 Fr. 410'478.-. Der 

im Konto ausgewiesene Mietzins kann damit übernommen werden.  

-  F  AG  Konto  Nr.  …  Strom/Heizung/Reinigung:  Hier  hat  die  Pflichtige  die  entspre-

chenden  Nebenkosten  markiert,  welche  zudem  durch  eine  Abrechnung  für  das 

zweite Quartal 2013 gestützt werden. Auch wenn damit kein strikter Nachweis vor-

liegt, erscheinen die Kosten von Fr. 46'720.- als plausibel.  

-  F AG Konto Nr. … Werbung: Werbebeitrag Fr. 52'014.-. 

Demnach  sind  der  F  AG  Kosten  im  Zusammenhang  mit  dem  Mietverhältnis 

von  mindestens  Fr.  500'398.-  erwachsen.  Dieser  Aufwand  beträgt  19%  des  Gesamt-

umsatzes  von  Fr.  2'634'580.-  (Werte  exkl.  MWSt).  Vor  diesem  Hintergrund  erscheint 

die Weiterverrechnung im Umfang von 16% des Umsatzes der Pflichtigen wiederum für 

diese als vorteilhaft und damit als geschäftsmässig begründet.  

bb) L 

Gemäss  Mietvertrag  zwischen  der  Pflichtigen  und  der  Zentrum  L  betrug  der 

Mietzins  ab  2010  Fr.  146'772.-.  Die  Mietkosten  beliefen  sich  2010  auf  insgesamt  

Fr. 199'278.- (exkl. MWSt). 2010 betrugen die Umsätze der F AG bzw. der Pflichtigen 

Fr.  451'632.-  bzw.  Fr.  924'044.-.  Gemessen  am  Gesamtumsatz  von  Fr.  1'375'676.- 

machten der Mietzins sowie die mit dem Mietverhältnis zusammenhängenden Kosten 

daher rund 14,5% aus. 2011 erzielte die F AG einen Umsatz von Fr. 397'947.- und die 

Pflichtige  von  Fr.  899'818.-,  insgesamt  somit  Fr. 1'297'765.-.  Die  Mietkosten  von  

Fr.  197'096.-  betrugen  demnach  15,2%  des  Gesamtumsatzes.  Damit  erscheint  aber 

1 ST.2014.5 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 12 - 

auch der von der F AG zu bezahlende Kostenanteil zum Ansatz von 16% des Umsates 

als den Verhältnissen angemessen und besteht auch hier keine Veranlassung für eine 

Korrektur.  

cc) Das kantonale Steueramt begründet die Aufrechnung in erster Linie damit, 

dass  im  Mietvertrag  mit  dem  Einkaufszentrum  Q  eine  Umsatzmiete  von  6,5%  verein-

bart wurde, und übernimmt diesen Wert als Drittvergleich (Revisionsbericht S. 11). Es 

verkennt  damit  bezüglich  des  Mietobjekts  in  K  indessen,  dass  die  von  der  Hauptver-

mieterin in Rechnung gestellten Beträge eben gerade nicht auf der Umsatzmiete beru-

hen, sondern dass die höheren fixen Mindestmieten zu Anwendung gelangen, welche 

an  den  Umsätzen  der  Pflichtigen  und  der  F  AG gemessen  erheblich  höher  liegen  als 

6,5%.  Beim  Einkaufszentrum  Q  war  demgegenüber  die  Umsatzmiete  höher  als  die 

Mindestmiete.  Die  Umsatzmiete  im  Einkaufszentrum  Q  erweist  sich  damit  hinsichtlich 

der  Miete  in  K  als  untaugliche  Vergleichsgrundlage.  Die  von  der  Pflichtigen  gewählte 

Lösung  führt  demgegenüber  zu  einer  gleichmässigen  Kostenverteilung  und  ist  damit 

geschäftlich  gerechtfertigt.  Insgesamt  erweisen  sich  damit  die  Einschätzungen  als  zu 

hoch  und  sind  zu  korrigieren.  Dies  führt  zur  Gutheissung  des  Rekurses  in  diesem 

Punkt. Bezüglich der Miete in L stellt sich die Frage nach der Geschäftsmässigkeit der 

von der F AG bezahlten Miete angesichts des Umstands, dass die F AG mit 16% ihres 

Umsatzes  mehr  bezahlt  als  die  Gesamtmiete  am  Gesamtumsatz  ausmacht,  ohnehin 

nicht und fährt die Pflichtige damit noch gut. 

2.  a)  Nach  einem  feststehenden  Grundsatz  des  interkantonalen  Doppelbe-

steuerungsrechts  sind  bei  interkantonalen  Unternehmungen  stets  der  Gesamtgewinn 

und  das  Gesamtkapital nach  Quoten  auf  die  Betriebstättekantone  und  den  Hauptsitz-

kanton aufzuteilen (Höhn/Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. A., 2000, § 26 N 3 mit 

Hinweisen).  Die  den  einzelnen  Kantonen  zustehenden  Quoten  können  aufgrund  der 

Buchhaltungen  der  einzelnen  Betriebsstätten  (direkte  Methode)  oder  aufgrund  von 

Hilfskriterien (indirekte Methode), d.h. nach Massgabe äusserer betrieblicher Merkmale 

wie  Umsatz,  Erwerbsfaktoren  etc.,  bestimmt  werden.  Nach  der  Rechtsprechung  des 

Bundesgerichts  verdient  die  direkt-quotenmässige  Ermittlung  aufgrund  der  Buchhal-

tungsergebnisse  grundsätzlich  den  Vorzug.  Sie  setzt  aber  voraus,  dass  für  die  Be-

triebsstätten getrennte Buchhaltungen vorliegen und sich in der Betriebsstätte ein voll-

ständiger  Handels-  oder  Fabrikationsbetrieb  mit  weitgehender  Selbständigkeit  und 

1 ST.2014.5 

 
 
 
 
 
 
 
 
- 13 - 

einer  eigenen  örtlichen  Geschäftsleitung  befindet  (BGr,  31. August  2004,  StE 2005  A 

24.44.3 Nr. 1 = StR 2005, 107).  

Die  Grundregel  der  Gewinnausscheidung  nach  Hilfsfaktoren  geht  dahin,  den 

Gesamtgewinn  der  Unternehmung  nach  der  Bedeutung,  welche  den  einzelnen  Be-

triebsstätten  (inkl.  Hauptsitz)  für  die  Erzielung  dieses  Gewinns  zukommt,  auf  die  Be-

triebsstätten  (inkl.  Hauptsitz)  aufzuteilen  (Höhn/Mäusli,  § 26  N 23;  BGE  93  I  422  =  

Pra  57  Nr. 25  =  StR  1968,  273).  Bei  Handels-  und  Dienstleistungsunternehmen  dient 

der in den Betriebsstätten und am Hauptsitz erzielte Umsatz als Schlüssel für die Er-

mittlung  der  Gewinnsteuerquoten  (Höhn/Mäusli,  § 26  N 35).  Dies  kann  indessen  zu 

einem Ergebnis führen, welches der Tätigkeit der Zentralleitung und deren Einfluss auf 

das Geschäftsergebnis zu wenig Rechnung trägt, indem die für den Hauptsitz rechne-

risch ermittelte Quote, gemessen an dessen Bedeutung für das Gesamtunternehmen, 

zu niedrig ausfällt. Das trifft namentlich bei der (indirekten) Aufteilung nach Umsätzen 

zu, weniger dagegen bei der Ausscheidung nach Erwerbsfaktoren. In diesen Fällen ist 

der  Bedeutung  des  Hauptsitzes  nach  der  bundesgerichtlichen  Rechtsprechung  durch 

Zuweisung eines Vorausanteils (Präzipuums) am Gewinn an den Hauptsitz Rechnung 

zu tragen. Der Vorausanteil ist somit "ein Korrekturfaktor, der dazu bestimmt ist, einen 

Ausgleich zu schaffen, wo besondere Verhältnisse bei der ordentlichen Ausscheidung 

nicht genügend zur Geltung kommen" (Locher/Locher, Die Praxis der Bundessteuern, 

III. Teil: Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht, Systematische Entscheidsamm-

lung,  § 8,  II  C,  6  Nr. 27).  Zu  den  zentralen  Funktionen,  welche  mit  dem  Vorausanteil 

berücksichtigt  werden  sollen,  gehören  nicht  nur  leitende  und  koordinierende  Tätigkei-

ten  des  Sitzes,  sondern  ebenso  weitere  zentrale  Unternehmensfunktionen  wie  bei-

spielsweise  Wareneinkauf,  zentraler  Rechtsdienst  und  zentrale  Datenverarbeitung 

(Teuscher/Lobsiger,  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Interkantonales 

Steuerrecht, 2011, § 31 N 5). Die Höhe des Vorausanteils ist eine Ermessenfrage. In 

der Regel wird er auf 10 bis 20% festgesetzt, wobei bei Handelsunternehmen 20% die 

Regel sind (Höhn/Mäusli, § 26 N 31b und 38, Teuscher/Lobsiger, § 31 N 36). 

b) Die Pflichtige führte keine Betriebstättebuchhaltungen, weshalb das kanto-

nale  Steueramt  zu  Recht  gestützt  auf  das  Hilfskriterium  Umsatz  eine  Ausscheidung 

nach der indirekten Methode vorgenommen hat. Damit stellt sich die Frage eines Vor-

ausanteils  für  den  Hauptsitz.  Die  Pflichtige  hatte  bis  zum  ...  Mai  2011  ihren  statutari-

schen Sitz in H. Die Parteien sind sich einig, dass die per diesen Stichtag erfolgte Sitz-

verlegung nach I rein formell war und keinen neuen Gesellschaftssitz begründete. Das 

1 ST.2014.5 

 
 
 
 
 
 
 
- 14 - 

kantonale  Steueramt  hat  deshalb  auch  für  2011  den  Sitz  in  H  beansprucht  und  dem 

Kanton  Zürich  einen  Vorausanteil  zugewiesen.  Die  Pflichtige macht  dagegen geltend, 

für  die  Steuerperiode  2011  sei  auf  den  faktischen  Sitz  abzustellen,  welcher  sich  am 

Wohnsitz  ihres  Geschäftsführers  in  E  befunden  habe,  weshalb  der  Vorausanteil  dem 

Kanton Aargau zuzuweisen sei.  

aa)  Die  steuerrechtliche  Zugehörigkeit  bestimmt  sich  vorab  nach  dem  Ort  des 

Sitzes, sofern er nicht nur formeller Natur ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 55 N 7 

StG). Im letzteren Fall (so genanntes Briefkastendomizil) ist auf den Ort der tatsächli-

chen  Geschäftsführung  abzustellen.  Dieser  liegt  nach  der  Rechtsprechung  des  Bun-

desgerichts  dort,  wo  eine  Gesellschaft  ihren  wirtschaftlichen  und  tatsächlichen  Mittel-

punkt  hat  bzw.  wo  die  normalerweise  am  Sitz  sich  abspielende  Geschäftsführung 

besorgt wird (BGr, 16. Mai 2013, 2C_1086/2012, E 2.2, mit Hinweisen, auch zum Fol-

genden; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 55 N 11 ff. StG). Massgebend ist somit die 

Führung  der  laufenden  Geschäfte  im  Rahmen  des  Gesellschaftszwecks.  Dabei  ist  es 

kaum denkbar, dass die tatsächliche Verwaltung im Auftragsverhältnis von Dritten aus-

geübt  wird  (BGr,  8. September  2003,  2A.560/2002,  E. 5.2.2).  Das  Bundesgericht 

grenzt  die  Geschäftsleitung  ab  von  der  blossen  administrativen  Verwaltung  einerseits 

und der Tätigkeit der obersten Gesellschaftsorgane anderseits, soweit letztere sich auf 

die  Ausübung  der  Kontrolle  über  die  eigentliche  Geschäftsleitung  und  gewisse 

Grundsatzentscheide  beschränkt.  Entscheidend  ist  jener  Ort,  wo  die  Fäden  der  Ge-

schäftsführung  zusammenlaufen  und  die  wesentlichen  Unternehmensentscheide  fal-

len. Abzustellen ist somit auf den Ort der Führung der laufenden Geschäfte im Sinn der 

obersten Leitung der operationellen Betriebsführung (vgl. Übersicht in Heilinger/Maute, 

Der  Begriff  der  tatsächlichen  Verwaltung  im  interkantonalen  und  internationalen  Ver-

hältnis bei den direkten Steuern, StR 2008, 742 ff.).  

Findet  die  Geschäftsleitung  in  diesem  Sinn  an  verschiedenen  Orten  statt,  so 

kommt  es  auf  das  Zentrum,  d.h.  den  Mittelpunkt  dieser  Tätigkeit  an.  Nicht  entschei-

dend  ist  der  Ort  der  Verwaltungsratssitzungen,  der  Generalversammlungen  oder  der 

Wohnsitz der Aktionäre (BGr, 4. Dezember 2003, 2A.321/2003 E. 3.1 = ASA 75 S. 294; 

Athanas/Giglio  in:  Kommentar  zum  schweizerischen  Steuerrecht,  Band  I/2a,  2. A., 

2008, Art. 50 N 12 ff. DBG). Liegt die Geschäftsführung und Verwaltung einer Gesell-

schaft aber ausschliesslich in den Händen eines einzigen Aktionärs und Verwaltungs-

rats,  kann  auch  sein  Wohnsitz  als  Mittelpunkt  der  geschäftlichen  Tätigkeiten  gelten, 

wenn  die  Handlungen,  die  im  Rahmen  der  Geschäftsführung  und  Verwaltung  vorge-

1 ST.2014.5 

 
 
 
 
 
 
 
- 15 - 

nommen werden, auf verschiedene Orte entfallen und die Gesellschaft nicht über feste 

Einrichtungen  und  Personal  verfügt  (Peter  Locher,  Die  Praxis  der  Bundessteuern 

III. Teil:  Das  interkantonale  Doppelbesteuerungsrecht,  § 4, IB  Nr.  11  sowie  Heilin-

ger/Maute, StR 2008, 757).  

bb)  Nach  Sachdarstellung  der  Pflichtigen  wird  die  Geschäftsführung  durch  D 

allein  wahrgenommen.  Diesem  stehe  hierzu  an  seinem  Wohnort  in  E  eine  Büroinfra-

struktur  zur  Verfügung.  Die  gesamte  Planung,  Entscheidfindung  und  Ausführung  der 

unternehmerischen  Entscheide  finde  dort  statt.  Auch  die  anderen  Mitglieder  des  Ver-

waltungsrats  hätten  ihren  Wohnsitz  in  E.  In  H  verfüge  die  Pflichtige  demgegenüber 

über keine Büros; einzig die Buchhaltung werde durch einen beauftragten Treuhänder 

in  H  erledigt.  Auf  Auflage  erklärte  die  Pflichtige  mit  Eingabe  vom  30.  April  2014,  D 

nehme  folgende  Aufgaben  war:  Verarbeitung  der  Tagesabrechnungen,  Vorbereitung 

der  Buchhaltungsunterlagen,  Anfertigung  der  Umsatzstatistiken,  Kontrolle  der  Post- 

und  Bankkonti,  Auslösung  von  Zahlungen,  Personalwesen  (Ausarbeitung  Arbeitsver-

träge, Führung der Personaldossiers), Erarbeitung und Kontrolle von Umbauprojekten. 

Er suche die einzelnen Filialen im Durchschnitt zweimal pro Woche auf, wobei er sich 

jeweils rund 1 ½ Stunden dort aufhalte. Die Leitung der Filialen erfolge durch Filialleite-

rinnen. Die Bestimmung des Sortiments und die laufende Assortierung der Ware erfol-

ge automatisch datengesteuert über das von der Franchisegeberin J AG zur Verfügung 

gestellte Kassensystem. Die R werde durch diese erstellt, ebenso die Präsentation der 

Ware. Die F AG habe in E zwei grosse Räume in einer Scheune von 164,43 m2 gemie-

tet,  welche  diese  als  Büro,  zur Warenanlieferung  und  als  Zwischenlager  nutze;  diese 

würden  von  der  Pflichtigen  zur  Hälfte mitbenützt.  D  habe  einzig  dort  einen  festen  Ar-

beitsplatz.  Dort  würden  auch  die  wichtigsten  Geschäftsunterlagen  abgelegt.  Die  Dau-

erverträge der Rekurrentin erschöpften sich im Franchisevertrag mit der J AG.  

Aus diesen Ausführungen ergibt sich zunächst, dass die Geschäftsführung in 

der Person von D konzentriert ist, woraus zu schliessen ist, dass sie dort örtlich veran-

kert  ist,  wo  er  üblicherweise  tätig  ist.  Nach  dem  vorgelegten  Mietvertrag  verfügt  die 

Pflichtige  im  Q  in  H  über  keine  Büroflächen  (nur  Verkaufsraum  und  Lagerraum).  Mit 

Bezug auf die Filiale im Einkaufszentrum in L geht die Art der gemieteten Flächen aus 

den vorgelegten Nachträgen zum Mietvertrag nicht unmittelbar hervor; indessen zeigen 

die  Planskizzen  und  Fotos  keine  Büroräume.  Fehlt  es  damit  bereits  an  den  örtlichen 

Voraussetzungen in den genannten Filialen, so spricht dies bereits gegen die Annah-

me,  dass  die  tatsächliche  Geschäftsführung  im  Kanton  Zürich  erfolgt  ist.  Demgegen-

1 ST.2014.5 

 
 
 
 
 
 
 
- 16 - 

über kann als erwiesen gelten, dass dem Geschäftsführer die von der F AG gemieteten 

Lagerräumen  zur  Mitbenutzung  zur  Verfügung  stehen,  und  dass  dort  eine  Büroinfra-

struktur besteht. Es erscheint als naheliegend, dass er in diesen Räumen, welche zu-

dem nahe an seinem Wohnort liegen, auch die administrativen Aufgaben für die Pflich-

tige erledigte. Dies spricht dafür, dass der Ort der tatsächlichen Geschäftsführung sich 

effektiv in E befand.  

cc) Mit Bezug auf die Höhe des Vorausanteils fällt indessen in Betracht, dass 

ein  Grossteil  der  Aufgaben,  welche  üblicherweise  am  Hauptsitz  wahrgenommen  wer-

den und den Vorausanteil rechtfertigen, aufgrund der grossen Abhängigkeit der Pflich-

tigen von der J AG und den resultierenden automatisierten Abläufen gar nicht anfallen. 

Dies betrifft insbesondere die Auswahl des Sortiments, den Wareneinkauf und Präsen-

tation. Weiter hält sich der Geschäftsführer jeweils zweimal pro Woche rund 1 ½ Stun-

den  in  den  Filialen  auf.  Mithin  ist  der  Umfang  der  verbleibenden  Geschäftsführungs-

aufgaben, welche in E wahrgenommen werden müssen, geringer als sonst üblich. Dies 

rechtfertigt es, den Vorausanteil zu kürzen und auf 10% festzusetzen.  

c)  Mit  Bezug  auf  die  Steuerperiode  1.1.  -  31.12.2010  ist  die  Pflichtige  dem-

nach  antragsgemäss  einzuschätzen.  Für  die  Steuerperiode  1.1.  -  31.12.2011  ergibt 

sich folgende Einschätzung:  

ZH  

 Fr.  

AG  

 Fr.  

OW  

  Fr.  

Gesamt 

Fr.  

Ertragsausscheidung nach Umsatz    3'295'791.-   1'941'759.-  

0.-   5'237'550.- 

62,93%  

37,07% 

0%  

100% 

Reingewinn gemäss Erfolgsrechnung  

Aufrechnung Managementfee (nicht streitig)  

Reingewinn  

- Vorausanteil 10%  

Rest nach Quoten 

17'052.-  

 96'576.-  

56'891.-  

steuerbarer Reingewinn  

96'576.-  

73'943.-  

gerundet  

96'500.-  

73'900.- 

118'144.- 

  52'375.- 

170'519.-  

- 17'052.- 

153'467.-  

170'519.- 

170'500.-. 

0.-  

0.-  

1 ST.2014.5 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 17 - 

3. Gestützt auf diese Erwägungen ist der Rekurs teilweise gutzuheissen. Aus-

gangsgemäss  sind  die  Kosten  des  Verfahrens  den  Parteien  anteilsmässig  aufzuerle-

gen (§ 151 Abs. 1 StG). Der Pflichtigen ist aufgrund ihres weit überwiegenden Obsie-

gens  eine  Parteientschädigung  zuzusprechen  (§  152  StG  i.  V.  m.  § 17  Abs. 2  des 

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997, VRG).  

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Der  Rekurs  wird  teilweise  gutgeheissen.  Die  Rekurrentin  wird  für  die  Staats-  und 

Gemeindesteuern wie folgt eingeschätzt: 

Steuerperiode 

Reingewinn 

Satz  Eigenkapital  Satz 

1.1. - 31.12.2010  steuerbar 

101'400.- 

1.1. - 31.12.2011  steuerbar 

96'500.- 

Fr. 

% 

8,0 

8,0 

Fr. 

‰ 

726'000.- 

0,75 

190'000.- 

0,75. 

[…] 

1 ST.2014.5