# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 33bdb546-9455-5b46-8af9-b6612b011a62
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-02-20
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 20.02.2013  SB.2012.00125
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2012-00125_2013-02-20.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2012.00125	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 20.02.2013
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 16.07.2013 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2007

	
Geschäftsmässige Begründetheit von Spesen

Im Rechtsmittelverfahren kann lediglich das Dispositiv angefochten werden (E. 1.1).
Aufwendungen sind geschäftsmässig begründet, wenn sie objektiv im Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit stehen (E. 2.1).
Verfahrensrechtliche Mitwirkungspflichten und Voraussetzungen einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (E. 2.2).
Weil die Pflichtige nicht nachgewiesen hat, dass die als Geschäftsspesen verbuchten Aufwendungen geschäftsmässig begründet gewesen sind, hat das kantonale Steueramt die Spesen zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt (E. 2.3).
Die Steuerbehörden können die tatsächliche und rechtliche Ausgangslage frei prüfen und wenn notwendig abweichend zum Vorjahr würdigen, weshalb es unbeachtlich ist, dass die Spesen in früheren Steuerperioden vollumfänglich zugelassen worden sind (E. 2.4).
Die Ermessensveranlagung erweist sich nicht als offensichtlich unrichtig bzw. willkürlich (E. 3).

Abweisung, soweit Eintreten.

			 	
				Stichworte:
	
						AUFWAND
DISPOSITIV
ERMESSENSVERANLAGUNG
GESCHÄFTSMÄSSIGE BEGRÜNDETHEIT
MITWIRKUNGSPFLICHT
OFFENSICHTLICHE UNRICHTIGKEIT
SPESEN
STEUERBARER REINGEWINN
TREU UND GLAUBEN
UNRICHTIGKEITSNACHWEIS
VERTRAUENSSCHUTZ

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 58 Abs. I lit. a DBG
Art. 58 Abs. I lit. b DBG
Art. 123 Abs. II DBG
Art. 126 Abs. I DBG
Art. 126 Abs. II DBG
Art. 130 Abs. II DBG
Art. 131 Abs. I DBG
Art. 132 Abs. III DBG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2012.00125

 

 

 

Urteil

 

 

 

des Einzelrichters

 

 

 

vom 20. Februar 2013

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel, Gerichtsschreiber Martin
Businger. 

 

 

 

In Sachen

 

 

 

A AG, 

Beschwerdeführerin, 

 

 

gegen

 

 

Schweizerische Eidgenossenschaft, 

vertreten durch das
kantonale Steueramt, 

Beschwerdegegnerin, 

 

 

 

betreffend Direkte
Bundessteuer 1.1.–31.12.2007,

hat
sich ergeben: 

I.  

Die A AG mit Sitz in B bezweckt die Erbringung von
Treuhand-Dienstleistungen. Sie wurde am 15. Juni 2011 vom kantonalen
Steueramt in Abweichung von ihrer Steuererklärung für die direkte Bundessteuer,
Steuerperiode 1.1.–31.12.2007, mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. …
bei einem Eigenkapital von Fr. … veranlagt. Das Steueramt stellte sich auf
den Standpunkt, die Pflichtige habe die geschäftsmässige Begründetheit geltend
gemachter Spesen nicht nachgewiesen. Gestützt darauf liess es pauschal geschätzte
Spesen von Fr. … zu und rechnete dem Reingewinn nicht begründeten Aufwand
in Höhe von Fr. … hinzu.

Im anschliessenden Einspracheverfahren
verlangte das kantonale Steueramt von der Pflichtigen mit Auflage und Mahnung
vom 11. bzw. 17. Oktober
2011 den "Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der als
Geschäftsspesen verbuchten Aufwendungen pro 2007 unter Beilage sämtlicher,
geordneter Originalbelege, woraus Art, Motiv und Rechtsgrund
der Auslagen ersichtlich sein müssen. […]". Mit Entscheid vom 31. Mai 2012 wies das Steueramt die Einsprache ab. Es hielt unter
anderem fest, die vom Steueramt getroffene Schätzung
der geschäftsmässig begründeten Spesen in Höhe von Fr. … werde im
Einspracheverfahren nach pflichtgemässem Ermessen gestützt auf Art. 130 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer (DBG) bestätigt.

II.  

Der Einzelrichter des
Steuerrekursgerichts wies die Beschwerde der Pflichtigen am 10. August 2012 ab. Er erwog unter anderem, das kantonale Steueramt
habe die Geschäftsspesen zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen im Sinn von
Art. 130 Abs. 2 DBG geschätzt, was auch im Einspracheverfahren
zulässig sei. Der gemäss Art. 132
Abs. 3 DBG gebotene Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit der Ermessensveranlagung sei jedoch im
Beschwerdeverfahren nicht geleistet worden.

 

III.  

Mit Beschwerde vom 31. August 2012 beantragte die Pflichtige dem Verwaltungsgericht
sinngemäss, sie sei entsprechend ihrer Steuererklärung für die Steuerperiode
vom 1.1.–31.12.2007 mit einem
steuerbaren Reingewinn von Fr. … zu veranlagen;
ferner sei fest­zustellen, dass "die Belege der
Beschwerdeführerin zu ihren Konsumationsspesen nicht mit Vermerken zu
Teilnehmern und Geschäftszweck zu versehen" seien; ausserdem sei "in
der Steuereinschätzung für die Steuerperiode 2007 […] hinsichtlich der
Geschäftsspesen ein Privatanteil von höchstens 30 % beizubehalten. Diese Einschätzung des Privatanteils sei zudem bis
auf weiteres beizubehalten".

Während das Steuerrekursgericht auf
Vernehmlassung verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der
Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.
Die Pflichtige hielt an ihren Anträgen fest.

Der Einzelrichter erwägt:

1.
 

1.1
Das kantonale Steueramt setzt gemäss Art. 131 Abs. 1 DBG in der Veranlagungs­verfügung die Steuerfaktoren – den steuerbaren Gewinn –, den
Steuersatz und die Steuer­beträge fest und gibt das
Eigenkapital bekannt. Einzig die Festsetzung dieser Elemente im sogenannten
Dispositiv der Veranlagungsverfügung kann im
Rechtsmittelverfahren an­gefochten werden und vermag
in Rechtskraft zu erwachsen, nicht aber die Begründung der Verfügung.
Infolgedessen können Veranlagungsverfügungen nach ständiger Recht­sprechung nur bezüglich ihres Dispositivs angefochten werden. Die
Begründung einer Verfügung oder eines Entscheids kann demgegenüber nicht
selbständig als falsch gerügt werden (vgl. RB 2001 Nr. 106 mit Verweisungen).

Auf die Beschwerde ist daher nicht
einzutreten, soweit die Pflichtige die Feststellung verlangt, die Belege für
Konsumationsspesen seien nicht mit Vermerken zu Teilnehmern und Geschäftszweck
zu versehen, und es sei hinsichtlich der
Geschäftsspesen ein Privatanteil von höchstens 30 % beizubehalten.

1.2 Für die Beschwerde an das
Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im
Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 DBG die
Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor der
kantonalen Rekurskommission "sinngemäss". Die nur sinngemässe
Anwendung der Bestimmungen über das Verfahren vor dem Steuerrekursgericht
gestattet unterschiedliche Regelungen, die sich aus der Natur eines
zweistufigen gerichtlichen Instanzenzugs ergeben (vgl. BGE 131 II 548 E. 2.2.2).

1.3 Soll die erstinstanzliche
Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle
unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der
Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen
Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 DBG), muss sich die Aufgabe der zweit­instanzlichen
Beschwerde, welche die Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige
einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle
beschränken (vgl. BGE 131 II 548 E. 2.5).
Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu
beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den
rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist
es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in Über­einstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit
hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des
Steuerrekursgerichts zu setzen (vgl. RB 1999 Nr. 147).

1.4 Die vom Gesetzgeber offenkundig
gewollte Aufgabenteilung von erster und zweiter Beschwerdeinstanz lässt es
ebenfalls als sachgerecht erscheinen, neue tatsächliche Behauptungen und
Beweismittel bei der Anfechtung des Entscheids des Steuerrekurs­gerichts nur zuzulassen, wenn es sich um echte Noven handelt,
namentlich um neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem
Revisions- oder Nachsteuergrund beruhen oder der Stützung von geltend gemachten
Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen
oder Beweismittel bedürfen (vgl. BGE 131 II 548 E. 2.2.2). Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechts­begehren müssen schliesslich allgemein zulässig sein, sofern sie
sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot
fallen (vgl. RB 1999 Nr. 149).

2.
 

2.1 Der steuerbare Reingewinn einer
Kapitalgesellschaft setzt sich gemäss Art. 58
Abs. 1 DBG aus dem Saldo der Erfolgsrechnung,
unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahres (lit. a), und allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausge­schiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses zusammen, die nicht zur
Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie
insbesondere offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig
nicht begründete Zuwendungen an Dritte (lit. b).

Geschäftsmässig begründet sind
Aufwendungen, die objektiv im Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und
damit im Interesse des Unternehmensziels getätigt werden (vgl. Peter Brülisauer/Flurin
Poltera, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. A., Basel 2008, Art. 58
DBG N 47 ff.).

2.2
Um die Beurteilung der geschäftsmässigen
Begründetheit von geltend gemachten Aufwendungen – mithin der allfällig damit
verbundenen verdeckten Gewinnaus­schüt­tungen – zu ermöglichen, ist die steuerpflichtige
Kapitalgesellschaft kraft der sie treffenden gesetzlichen Obliegenheiten
gehalten, an der Abklärung der behaupteten Tatsachen mitzu­wirken, wobei sie für deren Verwirklichung die Beweislast trägt. Gemäss
Art. 126 Abs. 1 DBG muss sie alles tun, um
eine vollständige und richtige Veranlagung zu
ermöglichen. Insbesondere hat sie auf Verlangen der Steuerbehörde mündlich oder
schriftlich Auskunft zu erteilen und Geschäftsbücher,
Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den Geschäftsverkehr vorzulegen oder deren Einsichtnahme an Ort und Stelle zu dulden (Art. 126 Abs. 2 und Art. 123 Abs. 2 DBG). 

Hat die steuerpflichtige Gesellschaft
trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt
oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht
einwandfrei ermittelt werden, nimmt das kantonale Steueramt die Veranlagung
gestützt auf Art. 130 Abs. 2 DBG nach pflichtgemässem Ermessen vor.

2.3 Die Pflichtige hat trotz
Aufforderung und Mahnung des kantonalen Steueramts im Einspracheverfahren den ihr
obliegenden Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der
als Geschäftsspesen verbuchten Aufwendungen ihres Geschäftsführers nicht geleistet. Denn aus den Belegen sind Art, Motiv und
Rechtsgrund der Auslagen nicht ersichtlich. Die Pflichtige macht auch nicht
geltend, den Charakter der einzelnen Auslagen so
erläutert zu haben, dass deren geschäftlicher Zweck ohne Weiteres erkennbar gewesen wäre. Eine solche Erläuterung hätte zumindest stichwortartige Angaben zu
den an den Essen teilnehmen­den Personen und zur
Natur des geschäftlichen Anlasses
gehört. Dass diese wenigen Angaben der Pflichtigen unmöglich oder unzumutbar,
also unverhältnismässig, gewesen wären, trifft nicht
zu. Deren Einwand, nach vier Jahren könnte die
"unerwartete" amtliche Forderung nach Auskunft unmöglich erteilt
werden, ist unbegründet. Denn die Steuerpflichtigen haben im Licht von Art. 126 Abs. 1 DBG selber
in geeigneter Weise sicherzustellen, dass sie ihre steuerlichen Pflichten im Veranlagungsverfahren gehörig erfüllen können. Der Geschäftsführer
der Pflichtigen hätte deshalb jeweils aktuell, also zeitnah, die den geschäftlichen
Zweck der Ausgaben erhellenden Tatsachen festhalten müssen. 

Die von der Pflichtigen vorgebrachten
Tatsachenbehauptungen für die geschäftsmässige Begründetheit der verbuchten
Spesen – die Werbemassnahmen erfolgten ausschliesslich in Form von
Geschäftsessen, die alle werktags stattgefunden hätten – sind derart pauschal
und vage gehalten, dass von vornherein nicht beurteilt
werden kann, ob die fraglichen Spesen geschäftsmässig
begründet sind. Unter diesen
Umständen ist die Höhe dieser Spesen zu Recht im
Einspracheverfahren nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt worden. 

Es kann angemerkt werden, dass das kantonale Steueramt der
Pflichtigen auf diese Weise entgegengekommen ist. Denn aufgrund
der allgemeinen Beweislastregel hätte das Steueramt auch zuungunsten der beweisbelasteten Pflichtigen
annehmen dürfen, die von ihr behaupteten
Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht, und gestützt darauf den Abzug der Spesen vollständig verweigern können.

2.4
Die Pflichtige rügt einen
Verstoss gegen Treu und Glauben durch widersprüchliches Verhalten der
Steuerbehörde. In den Vorjahresperioden habe das kantonale Steueramt die Geschäftsspesen in höherem Umfang als
geschäftsmässig begründet zugelassen, nämlich bis 2004 in voller Höhe,
2005 und 2006 mit einem Privatanteil von 30 % und 2007 mit einem solchen
von 50 %, welcher im Verfahren durch eine Pauschale von Fr. … ersetzt
wurde. Es sei daher höchstens ein Privatanteil von 30 % aufzurechnen.

Der Einzelrichter des Steuerrekursgerichts hat zutreffend
dargelegt, dass und weshalb die Pflichtige keinen aus dem Grundsatz
von Treu und Glauben fliessenden Anspruch auf einen Privatanteil von
höchstens 30 % beanspruchen kann. Es ist hervorzuheben, dass die in einer früheren Steuerperiode getroffenen Veranlagungen
grundsätzlich keine Rechtskraft für spätere Veranlagungen entfalten (vgl. RB 2000 Nr. 124). Vielmehr kann die Steuer­behörde im Rahmen jeder Neuveranlagung
eines Steuerpflichtigen sowohl die tatsächliche als auch die rechtliche
Ausgangslage vollumfänglich überprüfen und, soweit erforderlich, abweichend
würdigen. In Rechtskraft erwächst jeweils nur die einzelne Veranlagung, die als befristeter Verwaltungsakt ausschliesslich für die
betreffende Steuerperiode Rechts­wirkungen entfaltet.
Die späteren Veranlagungen sind daher jederzeit einer erneuten umfassenden
Überprüfung zugänglich (vgl. RB 2002 Nrn. 93 und
109; BGr, 29. November 2002, StE 2003 B 72.14.2 Nr. 31, E. 4.2). Dass der Pflichtigen ausdrückliche Zu­sicherungen für eine künftige Behandlung gegeben worden wären, die
allenfalls die Steuerbehörden binden würden, wird
nicht geltend gemacht. Es liegt deshalb weder ein widersprüchliches Verhalten
der Behörde noch ein Verstoss gegen den Grundsatz des Vertrauensschutzes vor.

3.
 

3.1
Eine Ermessensveranlagung kann gemäss Art 132 Abs 3 DBG nur wegen offen­sichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Der Steuerpflichtige
hat den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit wegen des im Beschwerdeverfahren geltenden Noven­verbots (vgl. vorne E. 1.4) im Einspracheverfahren, spätestens aber im erstinstanzlichen
Beschwerdeverfahren vor Steuerrekursgericht zu erbringen, und zwar dadurch,
dass er innerhalb der Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten
erfüllt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen
Verhältnisse erforderliche substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür
notwendige Beweismittel beibringt oder zumindest anbietet (vgl. RB 1999
Nr. 150). Nur unter diesen formellen Voraussetzungen wird der
Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen
und ist die Einsprachebehörde bzw. das Steuerrekursgericht zur Untersuchung und
Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis ohne Weiteres als
gescheitert mit der Folge, dass die Ermessensveranlagung als solche bestehen
bleibt. 

Da die Pflichtige im
Rechtsmittelverfahren keine Sachdarstellung gegeben hat, woraus
der geschäftliche Charakter der verbuchten Spesen ersichtlich wäre (vgl. vorne
E. 2.3), hat sie die versäumte Verfahrenspflicht nicht erfüllt, weshalb
ihr nicht gelungen ist, den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit der
angefochtenen Ermessensveranlagung zu erbringen.

3.2 Misslingt der Unrichtigkeitsnachweis, kann das Verwaltungsgericht
nur die Höhe der Ermessensveranlagung mit einer auf
Willkür beschränkten Kognition überprüfen (vgl. RB 1994
Nr. 45 E. a). Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach
den Akten als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (vgl.
RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65, 384 = ZR 65 Nr. 13).

Angesichts dessen, dass die Pflichtige keinerlei Angaben
gemacht hat, die es erlauben würden, auf den geschäftlichen Zweck der
getätigten Spesen zu schliessen, bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass die
Schätzung der geschäftsmässig begründeten Aufwendungen sachwidrig und damit
willkürlich ist.

Das führt zur Abweisung der Beschwerde, soweit darauf
einzutreten ist.

4.
 

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind
die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1
in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und steht ihr keine
Parteientschädigung zu (Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes
vom 20. Dezember 1968 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und
Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt der Einzelrichter:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    350.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    100.--     Zustellkosten,

Fr.    450.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist
innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung an…