# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 9fe8f527-368a-5ff3-9285-c4fd901dded6
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-02-14
**Language:** de
**Title:** Staats- und Gemeindesteuern 2021 sowie Verrechnungssteuer (Fälligkeit 2021)
**Docket/Reference:** ST.2023.152
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/2-st.2023.152--2-vs.2023.6.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

2. Abteilung 

2 ST.2023.152 
2 VS.2023.6 

Entscheid 

14. Februar 2024 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Hans Heinrich Knüsli und Gerichtsschreiber Gilles Vogt 

A ,    
Steuergemeinde B,   

vertreten durch RA lic.iur. C,  
D Rechtsanwälte,  

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführer/ 
Rekurrent,  

K a n t o n   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Dienstleistungen,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerde-/ 
Rekursgegner,  

Staats- und Gemeindesteuern 2021 sowie Verrechnungssteuer (Fälligkeit 2021) 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. A (nachfolgend der Pflichtige) reichte trotz individuellen Mahnungen des Ge-

meindesteueramts  B  vom  …  Dezember  2022  und  …  Januar  2023  für  das  Jahr  2021 

keine Steuererklärung ein.  

Das kantonale Steueramt schätzte ihn deshalb mit Entscheid vom 3. Mai 2023 

für die Steuerperiode 2021 in Anwendung von § 139 Abs.  2 des Steuergesetzes vom 

8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren Einkommen 

von Fr. 95'000.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 1'088'000.- ein. Den Rücker-

stattungsanspruch Verrechnungssteuer, Fälligkeitsjahr 2021, setzte es auf Fr. 0.- fest. 

Das Gemeindesteueramt versandte in der Folge am 25. Mai 2023 oder kurz danach die 

Schlussrechnung 2021.  

B. Eine Eingabe des Pflichtigen an das Gemeindesteueramt vom … Juni 2023, 

in welcher er auf die Schlussrechnung 2021 Bezug nahm und um Prüfung der "Angaben" 

und gegebenenfalls um deren Korrektur bat, wurde am Tag darauf vom Gemeindesteu-

eramt als Einsprache gegen den Einschätzungsentscheid zusammen mit den Beilagen, 

darunter ein Steuerverzeichnis vom … Februar 2022 der E Bank für den Zeitraum 1. Ja-

nuar bis 31. Dezember 2021, an das kantonale Steueramt weitergeleitet.  

Das kantonale Steueramt eröffnete daraufhin ein Einspracheverfahren und trat 

mit Entscheid vom 30. Juni 2023 auf das Rechtsmittel nicht ein. Zur Begründung führte 

es  aus,  die  Ausführungen  des  Pflichtigen  erfüllten  die  Begründungsanforderungen  an 

eine Einsprache gegen eine Ermessenseinschätzung nicht.  

C. Der nunmehr anwaltlich vertretene Pflichtige erhob gegen den Einsprache-

entscheid am 28. Juli 2023 Beschwerde bzw. Rekurs. Er führte aus, mit den im Einschät-

zungsentscheid enthaltenen Steuerfaktoren sei er einverstanden, doch hätte die Steu-

erbehörde  seine  Einsprache  materiell  behandeln  und  abweisen  müssen,  statt  einen 

Nichteintretensentscheid zu fällen. Zudem verlangte er die Rückerstattung der im Steu-

erverzeichnis der E Bank ausgewiesenen Verrechnungssteuer, Fälligkeitsjahr 2021, im 

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Betrag von Fr. 8'338.17. Die Kosten des Rekursverfahrens seien dem kantonalen Steu-

eramt aufzuerlegen, und es sei ihm eine Parteientschädigung zuzusprechen. 

Das  kantonale  Steueramt  schloss  mit  Beschwerde-  und  Rekursantwort  vom 

20. September  2023  auf  Abweisung  der  Rechtsmittel.  Die  Eidgenössische  Steuerver-

waltung (ESTV) beantragte in ihrer Vernehmlassung vom 18. Oktober 2023 Abweisung 

des Antrags auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer, soweit darauf einzutreten sei.  

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a) aa) Hat ein Steuerpflichtiger trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht 

erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwand-

frei ermittelt werden, so nimmt die Steuerbehörde gemäss § 139 Abs. 2 Satz 1 StG die 

Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Die Vornahme einer Veranlagung 

nach pflichtgemässem Ermessen setzt einen Untersuchungsnotstand voraus. Dieser ist 

im  Regelfall  dadurch  verursacht,  dass  der  Steuerpflichtige trotz Mahnung  Verfahrens-

pflichten nicht oder nicht gehörig erfüllt hat, d.h. seinen Mitwirkungspflichten nicht oder 

nur unvollständig nachgekommen ist. Diese Voraussetzung ist namentlich dann erfüllt, 

wenn der Steuerpflichtige seiner Verpflichtung zur Vorlage einer Steuererklärung nicht 

nachkommt, wobei die Hilfsblätter und die ihnen gleichgestellten Fragebogen Bestand-

teile des amtlichen Steuererklärungsformulars bilden (RB 1986 Nr. 50). Der Steuerpflich-

tige  muss  das  amtliche  (Steuererklärungs-)Formular  gemäss  § 133  Abs.  2  StG  wahr-

heitsgetreu  und  vollständig  ausfüllen,  persönlich  unterzeichnen  und  samt  den 

vorgeschriebenen Beilagen fristgerecht einreichen.  

bb)  Vorliegend  reichte  der  Pflichtige  trotz  öffentlicher  Aufforderung  und  den  

beiden Mahnungen des Gemeindesteueramts B keine Steuererklärung für die Steuer-

periode 2021 ein. Damit verletzte er die Verfahrenspflichten und wurde vom kantonalen 

Steueramt zu Recht nach pflichtgemässen Ermessen eingeschätzt.  

b) aa) Gegen die Einschätzung kann der Steuerpflichtige binnen 30 Tagen nach 

Zustellung  beim  kantonalen  Steueramt  schriftlich  Einsprache  erheben  (§ 140 Abs. 1 

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StG). Nicht erforderlich sind dabei grundsätzlich Antrag und Begründung. Richtet sich 

die Einsprache jedoch gegen eine Veranlagung bzw. Einschätzung nach pflichtgemäs-

sem Ermessen, kann der Steuerpflichtige diese nach § 140 Abs. 2 StG nur wegen offen-

sichtlicher Unrichtigkeit anfechten (je Satz 1). Zudem ist die Einsprache in diesem Fall 

zu  begründen  und  sind allfällige  Beweismittel  zu  nennen  (je  Satz  2).  Das  Erfordernis, 

wonach  eine  Einsprache  gegen  eine  Ermessensveranlagung  zu  begründen  ist  und 

allfällige Beweismittel nennen muss, ist nach der Rechtsprechung nicht bloss Ordnungs-

vorschrift,  sondern  eine  Prozessvoraussetzung,  bei  deren  Fehlen  auf  die  Einsprache 

nicht  eingetreten  wird  (BGr, 3. September 2013,  2C_714/2013,  E. 2.1;  BGr,  8. Ap-

ril 2010, 2C_485/2009, E. 3.1, je mit weiteren Hinweisen). 

bb) Die  eingeschränkte  Anfechtbarkeit  einer  (zu  Recht  ergangenen)  Ermes-

sensveranlagung  bzw.  -einschätzung  bedeutet  eine  Kognitionsbeschränkung  der  Prü-

fungsinstanzen (Thomas Meister, Rechtsmittelsystem der Steuerharmonisierung, 1995, 

S. 144;  vgl.  Zweifel/Hunziker,  in:  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Bun-

desgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., 2022, Art. 132 N 33 DBG). Diese kön-

nen eine zu Recht getroffene Ermessenstaxation nur aufheben, wenn sie sich als offen-

sichtlich falsch erweist. Vor diesem Hintergrund muss die Begründung der Einsprache 

sachbezogen sein und hinreichend detaillierte Darlegungen über den steuerlich mass-

geblichen Sachverhalt enthalten, welche geeignet erscheinen, der Überprüfungsinstanz 

ein vollständiges und verlässliches Bild darüber zu verschaffen. Der Einsprecher muss 

sich mit anderen Worten mit der angefochtenen Verfügung sachbezogen befassen (BGr, 

19. Dezember 1984 = StE 1985 B 96.11 Nr. 1). Die Begründung muss als tauglich er-

scheinen, die angefochtene Einschätzung zu überprüfen. Sie muss so ausgestaltet sein, 

dass die vom Steuerpflichtigen verfochtene Veranlagung im Einzelnen nachvollziehbar 

ist und – soweit möglich – beweismässig überprüft werden kann. Dagegen ist nicht er-

forderlich, dass die vorgetragenen Gründe und Sachdarlegungen (wenigstens) geeignet 

sind, die offensichtliche Unrichtigkeit der angefochtenen Ermessensveranlagung bzw. -

einschätzung  darzutun  oder  gar  zu  belegen;  denn  dies  ist  eine  Frage  der  materiellen 

Prüfung  und  keine  Eintretensfrage  (StRG,  19. März  2007,  2  ST.2006.279;  vgl.  Zwei-

fel/Hunziker, Art. 132 N 34 ff. DBG).  

Die  Begründung  muss  aus  der  Einsprache  selbst  hervorgehen.  Nach  der 

bundesgerichtlichen  Rechtsprechung  ist  auf  die  Einsprache  eines  Steuerpflichtigen, 

welcher wegen der nicht eingereichten Steuererklärung zulässigerweise nach Ermessen 

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veranlagt  bzw.  eingeschätzt  worden  ist  und  der  auch  mit  der  Einsprache  seiner 

Deklarationspflicht nicht nachkommt, nicht einzutreten (BGr, 23. Mai 2005 = ZStP 2005 

Nr. 29;  BGr,  19. Juni  2002,  2A.442/2001;  BGr,  9.  September 2004,  2P.234/2003  und 

2A.407/2003).  Das  gilt  indessen  nur  dann,  wenn  es  wegen  der  nicht  nachgereichten 

Deklaration  an  der  notwendigen  Begründung  der  Einsprache  fehlt.  Das  Nachbringen 

der Steuererklärung oder allgemein das Nachholen der versäumten Mitwirkungshand-

lung ist nach der differenzierten höchstrichterlichen Praxis nicht in jedem Fall eine Gültig-

keitsvoraussetzung  (BGr,  4. Juli  2005  =  StR  2005,  976  f.;  VGr,  27. Februar 2008, 

SB.2007.00082). Ausnahmsweise genügen andere hinreichend substanziierte Vorbrin-

gen. So ist die Anfechtung einer Ermessensveranlagung bzw. -einschätzung auch dann 

möglich, wenn der Steuerpflichtige aus besonderen Gründen nicht in der Lage ist, eine 

vollständig  ausgefüllte  Steuererklärung  einzureichen.  Entscheidend  ist  allein,  ob  eine 

genügende  Begründung  vorliegt.  Als  solche  kann  selbstredend  (je  nach  Umständen) 

namentlich die Steuererklärung gelten; doch ist deren Vorlage nicht zwingend. Es genügt 

vielmehr,  wenn  eine  hinreichende  Sachdarstellung  und  ein  zu  deren  Untermauerung 

erforderliches  Beweisangebot  vorliegen  (vgl. BGr,  2. Juli  2008,  2C_620/2007  und 

621/2007, mit Hinweis auf StR 2005, 976 f.).  

cc) aaa) In seiner "Einsprache gegen die Schlussabrechnung" stellt der Pflich-

tige zumindest in Bezug auf das Vermögen einen sinngemässen materiellen Abände-

rungsantrag. Da das Schreiben innert der Frist zur Erhebung einer Einsprache gegen 

den Einschätzungsentscheid des kantonalen Steueramts vom 3. Mai 2023 bei der Ge-

meindesteuerbehörde einging, durfte Letztere annehmen, dass der Pflichtige sich (auch) 

gegen den Einschätzungsentscheid wehren wollte. Sie leitete das Schreiben deshalb zu 

Recht zur Behandlung an das zuständige kantonale Steueramt weiter.  

bbb) Der Pflichtige hat es versäumt, seiner Einsprache die ausgefüllte Steuer-

erklärung beizulegen. Zu seinem steuerbaren Vermögen reichte er immerhin eine Auf-

stellung ein und untermauerte diese mit der Mitteilung der Gemeinde F über den Eigen-

mietwert  bzw.  den  Vermögenssteuerwert  seines  Grundstücks,  einem  Bankbeleg  der 

G AG sowie dem eingangs erwähnten Steuerverzeichnis der E Bank. Zu seinen steuer-

baren Einkünften, welche durch das kantonale Steueramt auf immerhin Fr. 95'000.- ge-

schätzt worden waren, und zu den entsprechenden Abzügen schwieg sich der Pflichtige 

in der Einspracheschrift hingegen aus. Die Eingabe genügte den Anforderungen an eine 

detaillierte,  nachvollziehbare  Begründung  damit  nicht,  zumal  die  Einkünfte  den  ganz 

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überwiegenden  Anteil  an  der  Einschätzung  ausmachen.  Auch  das  als  Beilage  einge-

reichte Steuerverzeichnis war in keiner Weise dazu geeignet, einen vollständigen Über-

blick über die in der strittigen Steuerperiode erzielten steuerbaren Einkünfte jedwelcher 

Art zu vermitteln. Dem kantonalen Steueramt war es damit nicht möglich, den steuerlich 

massgebenden Sachverhalt zu eruieren und zu überprüfen.  

Das kantonale Steueramt ist somit zu Recht auf die Einsprache nicht eingetre-

ten. Eine Rückweisung der Sache zur Fällung eines materiellen Einspracheentscheids, 

wie das der Pflichtige zumindest sinngemäss verlangt, kommt damit nicht in Frage.  

2. a) Gegen den Entscheid über die Rückerstattung des kantonalen Verrech-

nungssteueramts kann innert 30 Tagen nach Eröffnung bei der gleichen Behörde schrift-

lich Einsprache erhoben werden (Art. 53 des Bundesgesetzes über die Verrechnungs-

steuer vom 13. Oktober 1965, VStG).  

aa) Das kantonale Steueramt hat im Entscheid vom 3. Mai 2023  sowohl über 

die Einschätzung für die Staats- und Gemeindesteuern als auch über den Rückerstat-

tungsanspruch  Verrechnungssteuer,  Fälligkeitsjahr  2021,  entschieden  und  diesen  auf 

Fr. 0.- festgesetzt. Der Pflichtige hat gegen diesen Entscheid rechtzeitig Einsprache er-

hoben. 

bb) In seiner Einsprache hat der Pflichtige die Verrechnungssteuer indessen mit 

keinem Wort erwähnt. Damit stellt sich die Frage, ob die Verrechnungssteuer überhaupt 

Streitgegenstand war.  

Gemäss  Art.  53  Abs.  2  und  3  VStG  finden  auf  das  Einspracheverfahren  die 

Bestimmungen der Art. 42 und 44 VStG sinngemässe Anwendung, sofern der Kanton 

nicht in seinen Vollzugsvorschriften bestimmt, dass sich das Einspracheverfahren nach 

den für die Anfechtung und Überprüfung der Steuerveranlagung massgebenden kanto-

nalen Verfahrensvorschriften richtet. Letzteres ist für den Kanton Zürich der Fall (§ 12 

der  Verordnung  über  die  Rückerstattung  der  Verrechnungssteuer  vom  17.  Dezem-

ber 1997). Gemäss dem demnach anwendbaren § 140 Abs. 1 StG hat die Einsprache 

schriftlich zu erfolgen. Hingegen muss kein begründeter Antrag gestellt werden (Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Rohner,  Kommentar  zum  Zürcher  Steuergesetz,  4.  A.,  2021,  § 40 

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N 50  StG).  Erforderlich  ist  der  vorbehalt-  und  bedingungslos  erklärte  Wille,  den  Ent-

scheid anzufechten (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 140 N 54 StG).  

Die Einsprache des Pflichtigen enthält zwar keinen Antrag, indessen lässt der 

Verweis auf die damit beabsichtigte "Prüfung meiner Angaben und um gegebenenfalls 

korrigierter  Schlussabrechnung  2021"  darauf  schliessen,  dass  er eine  Neubeurteilung 

des  angefochtenen  Einschätzungsentscheids  herbeiführen  wollte,  was  auch  die  Ver-

rechnungssteuer einschloss. Demnach ist auf einen entsprechenden Anfechtungswillen 

zu schliessen. Die Einsprache genügt somit den sehr tiefen Anforderungen von § 140 

Abs. 1 StG.  

b) Die Vorinstanz ist indessen gemäss Dispositiv des Einspracheentscheids auf 

die Einsprache nicht eingetreten. Dies gestützt auf die besonderen erhöhten formellen 

Anforderungen an die Anfechtung von Ermessenseinschätzungen. Es stellt sich deshalb 

die  Frage,  ob  diese  erhöhten  Anforderungen  auch  bei  der  Einsprache  bezüglich  des 

Rückforderungsanspruch Verrechnungssteuer gelten.  

Das Nichteintreten bei den direkten Steuern beruht auf Art. 132 Abs. 3 des Bun-

desgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14.  Dezember  1990  (DBG)  bzw. 

§ 140 Abs. 2 StG. Richtet sich die Einsprache gegen eine Veranlagung bzw. Einschät-

zung nach pflichtgemässem Ermessen, kann der Steuerpflichtige sie nach diesen Best-

immungen nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (je Satz 1). Zudem ist die 

Einsprache  in  diesem  Fall  zu  begründen  und  sind  allfällige  Beweismittel  zu  nennen  

(je  Satz  2).  Diese  formellen  Erfordernisse  sind  nach  der  Rechtsprechung  nicht  bloss 

Ordnungsvorschrift,  sondern  Prozessvoraussetzungen,  bei  deren  Fehlen  auf  die  Ein-

sprache  nicht  eingetreten  wird  (BGr, 3. September 2013,  2C_714/2013,  E. 2.1;  BGr, 

8. April 2010, 2C_485/2009, E. 3.1, je mit weiteren Hinweisen). 

Der  Anwendungsbereich  dieser  Bestimmung  ist  indessen  auf  die  von  der  Er-

messenseinschätzung betroffenen Elemente einer Einschätzung beschränkt. Sind noch 

weitere Elemente angefochten, wie beispielsweise bei einer teilweisen Ermessensein-

schätzung die übrigen, nicht ermessensweise geschätzten Positionen, oder ein gleich-

zeitig ergangener Steuerhoheitsentscheid, so können das Fehlen von Antrag und Be-

gründung nicht dazu führen, dass auch mit Bezug auf diese anderen Elemente nicht auf 

das Rechtsmittel eingetreten wird. Dies muss auch mit Bezug auf den Rückforderungs-

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anspruch der Verrechnungssteuer gelten, da dessen Festsetzung im Einschätzungsent-

scheid nicht Teil der Ermessenseinschätzung ist.  

Es  ergibt  sich somit,  dass  der  Nichteintretensentscheid der  Vorinstanz  nur  in 

Bezug  auf  die Höhe  der  Steuerfaktoren richtig  ist.  Über  den  Rückforderungsanspruch 

der Verrechnungssteuer hätte das kantonale Steueramt in einer zweiten Dispositiv-Ziffer 

materiell  entscheiden  müssen.  Zusammenfassend  ist  in  einem  ersten  Schritt  deshalb 

festzustellen,  dass  über  die  Frage  der  Rückerstattung  der  Verrechnungssteuer  noch 

nicht rechtskräftig entschieden worden ist.  

3. a) Art. 23 VStG bestimmt, dass eine steuerpflichtige Person, die mit der Ver-

rechnungssteuer belastete Einkünfte oder Vermögen, woraus solche Einkünfte fliessen, 

entgegen gesetzlicher Vorschrift der zuständigen Steuerbehörde nicht angibt, den An-

spruch auf Rückerstattung der von diesen Einkünften abgezogenen Verrechnungssteuer 

verwirkt.  

In Art. 23 Abs. 1 VStG statuiert der Gesetzgeber die so genannte Deklarations-

klausel. Der Anspruch einer natürlichen Person auf Rückerstattung der Verrechnungs-

steuer auf Kapitalerträgen und Lotteriegewinnen ist verwirkt, wenn sie die verrechnungs-

steuerbelasteten Einkünfte nicht spontan in der nächstfolgenden Steuererklärung nach 

Fälligkeit der Leistung deklariert oder aber zumindest die eingereichte Steuererklärung 

spontan so frühzeitig ergänzt, dass die Einkünfte von der Veranlagungsbehörde noch 

vor der definitiven Veranlagung berücksichtigt werden können (BGE 113 Ib 128 E. 2b 

S. 130; 110 Ib 319 E. 6c/cc S. 327; BGr, 6. Februar 2018, 2C_87/2018 mit Hinweisen). 

Die bundesgerichtliche Praxis verlangt mithin eine spontane Erstmeldung (im Rahmen 

der Steuererklärung) bzw. zumindest eine spontane Nachmeldung, die rechtzeitig genug 

erfolgt, dass die bislang noch nicht deklarierte verrechnungssteuerbelastete Einkunft in 

der Veranlagungsverfügung auch tatsächlich noch berücksichtigt werden kann. Beides 

entspringt  der  direktsteuerlichen  Mitwirkungspflicht  (so  insbesondere  Art.  124  Abs.  2 

und Art. 125 Abs. 1 lit. c DBG bzw. § 133 Abs. 2 und 134 StG). Ausschlussgründe einer 

Rückerstattung bilden etwa die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen. Gleiches 

gilt für "überholende" Abklärungen der Veranlagungsbehörde, mit welchen sie in Erfah-

rung bringen will, ob überhaupt verrechnungssteuerbelastete Einkünfte angefallen sei-

en.  Von  einer  anspruchsbegründenden  "spontanen"  Deklaration  im  Sinn  von  Art. 23 

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VStG kann unter solchen Umständen keine Rede sein (BGr, 6. Juni 2017, 2C_500/2017, 

E. 3.2).  

Der Pflichtige musste mangels Einreichung einer Steuererklärung nach pflicht-

gemässem Ermessen eingeschätzt werden und hat erst mit Einsprache einen (sinnge-

mässen)  Antrag  auf  Rückerstattung  der  Verrechnungssteuer  gestellt.  Nach  Art. 23 

Abs. 1 VStG hat er demnach den Anspruch auf Rückerstattung verwirkt.  

b) aa) Die Verwirkung tritt gemäss Art. 23 Abs 2 VStG indessen nicht ein, wenn 

die Einkünfte oder Vermögen in der Steuererklärung fahrlässig nicht angegeben wurden 

und in einem noch nicht rechtskräftig abgeschlossenen Veranlagungs-, Revisions- oder 

Nachsteuerverfahren  nachträglich  angegeben (lit.  a)  oder  von  der  Steuerbehörde  aus 

eigener Feststellung zu den Einkünften oder Vermögen hinzugerechnet werden (lit. b). 

Zur  Auslegung  des  Begriffs  der  Fahrlässigkeit  zieht  das  Bundesgericht 

die  zur  Steuerhinterziehung  entwickelten  Grundsätze  heran  (BGr,  16.  August 2019, 

2C_37/2019, E. 3, auch zum Folgenden). Fahrlässigkeit steht im Gegensatz zu vorsätz-

licher Begehung einer Tat; dies ist der Fall, wenn die steuerpflichtige Person mit Wissen 

und Willen gehandelt hat (vgl. Art. 12 Abs. 2 des Schweizerischen Strafgesetzbuchs vom 

21. Dezember 1937). Eventualvorsatz genügt; ein solcher liegt vor, wenn die betroffene 

Person den Eintritt des Erfolgs bzw. die Verwirklichung des Tatbestands für möglich hält, 

aber dennoch handelt, weil sie den Erfolg für den Fall seines Eintritts in Kauf nimmt und 

sich mit ihm abfindet, mag er ihr auch unerwünscht sein (vgl. BGE 131 IV 1 E. 2.2, mit 

Hinweisen). Der Nachweis des Vorsatzes gilt nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung 

als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich die betreffende Per-

son der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Ist 

dieses Wissen erwiesen, so ist zu vermuten, dass sie auch mit Willen handelte, d.h. eine 

Täuschung  der  Steuerbehörden  beabsichtigt  und  eine  zu  niedrige  Veranlagung  be-

zweckt (direkter Vorsatz) oder zumindest in Kauf genommen hat (Eventualvorsatz). Die 

Nichtdeklaration der Einkünfte und des Vermögens erfolgt nicht mehr fahrlässig, wenn 

der Steuerpflichtige in vollem Wissen keine Steuererklärung einreicht, und der Steuer-

behörde nach erfolgloser Mahnung keine andere Alternative als eine Einschätzung nach 

pflichtgemässem  Ermessen  gestützt  auf  Mutmassungen  belässt  (BGr,  17.  Juni 2020, 

2C_107/2020).  

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bb) Die Folge seines Handelns war für den Pflichtigen vorliegend voraussehbar. 

Er hat damit unvollständige Einschätzungen in Kauf genommen.  

Es kann an dieser Stelle offen bleiben, ob es sich anders verhalten würde, wenn 

das kantonale Steueramt auf die Einsprache gegen die Ermessenscheinschätzung hätte 

eintreten  müssen,  wie  das  der  Pflichtige  mit  Verweis  auf  Ziff.  4  des  Kreisschreibens 

Nr. 48  der  Eidgenössischen  Steuerverwaltung  (ESTV)  über  die  Verwirkung  des  An-

spruchs von natürlichen Personen auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer gemäss 

Artikel 23 VStG in der Fassung vom 28. September 2018 geltend macht. Eine vollstän-

dige Unterlassung von grundlegenden Mitwirkungspflichten im Einschätzungsverfahren 

trotz ausdrücklicher Aufforderung und Mahnung dürfte indessen regelmässig auch dann 

nicht mehr als nur fahrlässig einzustufen sein, wenn mit der Einsprache die unterlasse-

nen Mitwirkungshandlungen vollständig nachgeholt worden sind, und die Behörde auf 

das Rechtsmittel eingetreten ist. Inwiefern es dabei einen Unterschied machen soll, ob 

die Einsprache genügend begründet war oder nicht, erschliesst sich auf den ersten Blick 

nicht ohne Weiteres. Der Anspruch auf Rückerstattung verwirkt nach Art. 23 Abs. 1 VStG 

nach dem Gesagten ohne Weiteres, wenn die steuerpflichtige Person die verrechnungs-

steuerbelasteten Einkünfte der Steuerbehörde nicht bis zur Fällung des Veranlagungs-

entscheids  zur  Kenntnis  gebracht  ("angegeben")  hat.  Art.  23  Abs.  2  VStG  kommt  (in 

einem zweiten Schritt) nur ausnahmsweise zum Zug, nämlich dann, wenn die ursprüng-

liche Nichtangabe eben nur fahrlässig und nicht (eventual-)vorsätzlich erfolgte und – als 

zweite Voraussetzung – die Angabe der Einkünfte in einem noch offenen Veranlagungs-

, Revisions- oder Nachsteuerverfahren erfolgte.  

4. Dies führt zur Abweisung der Rechtsmittel. Bei diesem Verfahrensausgang 

sind  die  Kosten  dem  Beschwerdeführer/Rekurrenten  aufzuerlegen  (§ 151  Abs. 1  StG 

i.V.m. § 13 VO VStG). Die Zusprechung einer Parteientschädigung entfällt (§ 152 StG 

i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/6. Septem-

ber 1987 sowie i.V.m. § 13 VStG). 

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Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die Beschwerde hinsichtlich der Verrechnungssteuer wird abgewiesen. 

2.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

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