# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 2f0c97df-b04b-54b2-b19b-2df83744994f
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-01-18
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 2009 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2009
**Docket/Reference:** DB.2012.57
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2012_57_su.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

2. Abteilung 

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

Entscheid 

18. Januar 2013 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Christian Mäder und Gerichtsschreiberin Christina Hefti 

1.  A ,    
2.  B ,    

vertreten durch RA Dr.iur. C,  

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführer/ 
Rekurrenten,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,   

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,   

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

Direkte Bundessteuer 2009 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2009 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 2 - 

hat sich ergeben: 

A.  A  und  B  (nachfolgend  die  Pflichtigen)  sind  Eigentümer  von  mehreren 

fremdvermieteten bzw. privat genutzten Mehrfamilienhäusern, u.a. der Liegenschaften 

…strasse  32/36/38  in  D  und  …strasse 17  in  E.  Mit  Veranlagungsverfügung  Direkte 

Bundessteuer  2009  und  Einschätzungsentscheid  Staats-  und  Gemeindesteuern  2009 

vom  18.  August  2011  nahm  der  Steuerkommissär  gegenüber  den  deklarierten  Pau-

schalabzügen vom Liegenschaftenertrag Korrekturen vor. Dementsprechend veranlag-

te er die Pflichtigen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 774'100.- (direkte Bun-

dessteuer)  bzw.  mit  einem  solchen  von  Fr.  692'100.-  (Staats-  und  Gemeindesteuern; 

satzbestimmend  Fr.  774'400.-)  sowie  mit  einem  steuerbaren  Vermögen  von  

Fr. 13'164'000.- (satzbestimmend Fr. 14'305'000.-). 

B. Die  von den Pflichtigen hiergegen erhobenen Einsprachen hiess das  kan-

tonale  Steueramt  am  8.  Februar  2012  teilweise  gut  und  ermässigte  das  steuerbare 

Einkommen auf Fr. 755'500.- (direkte Bundessteuer 2009) bzw. Fr. 673'400.- (Staats- 

und Gemeindesteuern 2009; satzbestimmend Fr. 755'700.-); das steuerbare Vermögen 

blieb unverändert. 

C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 12. März 2012 liessen die Pflichtigen dem 

Steuerrekursgericht beantragen, bei der direkten Bundessteuer 2009 wie auch bei den 

Staats-  und  Gemeindesteuern  2009  sei  das  steuerbare  Einkommen  um  Fr.  18'066.- 

herabzusetzen. Ausserdem verlangten sie eine Parteientschädigung. 

In seiner Beschwerde-/Rekursantwort vom 16. März 2012 schloss das kanto-

nale Steueramt auf Abweisung der Rechtsmittel. Von der Eidgenössischen Steuerver-

waltung ging keine Stellungnahme ein. Mit Replik vom 24. April 2012 bzw. Duplik vom 

14. Mai 2012 hielten die Parteien an ihren Anträgen fest. 

Auf  die  Erwägungen  des  Einspracheentscheids  und  die  Parteivorbringen  ist, 

soweit wesentlich, in den nachfolgenden Urteilsgründen zurückzukommen. 

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 3 - 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. Im Streit liegt die Frage, welcher Nettobetrag Grundlage für die Berechnung 

des Pauschalabzugs für Unterhaltskosten bildet. Nach Auffassung der Pflichtigen sind 

von  den  Bruttomietzinseinnahmen  sämtliche  Betriebskosten  abzuziehen.  Demgegen-

über hält das kantonale Steueramt dafür, dass nur die mietvertraglich als Nebenkosten 

ausgeschiedenen  Betriebskosten  zu  berücksichtigen  sind. Während  sich  der  Nettoer-

trag  aus  Mietzinsen  gemäss  den  Einspracheentscheiden  auf  Fr.  344'359.-  (…strasse 

32/36/38) bzw. Fr. 306'948.- (…strasse 17) beläuft, sind diese Einkünfte nach Auffas-

sung  der  Pflichtigen  um  Fr.  11'482.-  bzw.  Fr.  11'100.-  auf  Fr.  332'877.-  bzw.  

Fr. 295'848.- zu reduzieren. 

2.  Gemäss  Art. 25  des  Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom 

14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 25 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) wer-

den  zur  Ermittlung  des Reineinkommens  die gesamten  steuerbaren  Einkünfte  um  die 

zu  ihrer  Erzielung  notwendigen  Aufwendungen  und  die  allgemeinen  Abzüge  vermin-

dert. Dazu gehören nach Art. 32 Abs. 2 Satz 1 DBG bzw. § 30 Abs. 2 Satz 1 StG bei 

Liegenschaften  im  Privatvermögen  die  Unterhaltskosten,  die  Versicherungsprämien 

und  die  Kosten  der  Verwaltung  durch  Dritte.  Nach  Lehre  und  Rechtsprechung  sind 

unter  Unterhaltskosten  Aufwendungen  zu  verstehen,  deren  Ziel  nicht  die  Schaffung 

neuer,  sondern  die  Erhaltung  bisheriger  Werte  ist  und  die  in  längeren  oder  kürzeren 

Zeitabständen  wiederkehren  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Handkommentar  zum 

DBG, 2. A., 2009, Art. 32 N 35 ff.; Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuerge-

setz, 2. A., 2006, § 30 N 36 ff.). 

a) Gestützt auf Art. 32 DBG hat der Bundesrat am 24. August 1992 die Verord-

nung  über  den  Abzug  der  Kosten  von  Liegenschaften  des  Privatvermögens  bei  der 

Direkten  Bundessteuer  (Liegenschaftskostenverordnung  [LKV];  LS  642.116)  erlassen. 

Laut deren Art. 1 können bei Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhaltskosten, 

die  Kosten  der  Instandstellung  von  neu  erworbenen  Liegenschaften,  die  Versiche-

rungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden (Abs. 1). 

Anstelle  der  tatsächlichen  Kosten  und  Prämien  kann  der  Pflichtige  gemäss  Art.  2  

Abs.  1  einen  Pauschalabzug  geltend  machen.  Dieser  beträgt  nach  Abs.  2  der  nämli-

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 4 - 

chen Bestimmung je nach Alter des Gebäudes zu Beginn der Steuerperiode 10% oder 

20% "vom Brutto-Mietertrag bzw. -Mietwert". Die bundesrätliche Verordnung wurde am 

gleichen  Tag  durch  die  Verordnung  der  Eidg.  Steuerverwaltung  (EStV)  über  die  ab-

ziehbaren  Kosten  von  Liegenschaften  des  Privatvermögens  bei  der  direkten  Bundes-

steuer ergänzt (Liegenschaftskostenverordnung EStV [LKV EStV]; LS 642.166.2). Letz-

tere definiert die abziehbaren Kosten in Art. 1 Abs. 1 wie folgt: 

a.  Unterhaltskosten: 

1.  Auslagen  für  Reparaturen  und  Renovationen,  die  nicht  wertvermehrende 

Aufwendungen darstellen; 

2.  Einlagen  in  den  Reparatur-  oder  Erneuerungsfonds  …  von  Stockwerkei-
gentümergemeinschaften, sofern diese Mittel nur zur Bestreitung von Un-
terhaltskosten für die Gemeinschaftsanlagen verwendet werden; 

3.  Betriebskosten:  Wiederkehrende  Gebühren  für  Kehrichtentsorgung  (nicht 
aber  Gebühren,  die  nach  dem  Verursacherprinzip  erhoben  werden),  Ab-
wasserentsorgung,  Strassenbeleuchtung  und  -reinigung;  Strassenunter-
haltskosten; Liegenschaftssteuern, die als Objektsteuern gelten; Entschä-
digungen  an  den  Hauswart;  Kosten  der  gemeinschaftlich  genutzten 
Räume,  des  Lifts  usw.,  soweit  der  Hauseigentümer  hierfür  aufzukommen 
hat. 

b.  Versicherungsprämien: 

Sachversicherungsprämien  für  die  Liegenschaft  (Brand-,  Wasserschäden-, 
Glas- und Haftpflichtversicherungen) 

c.  Kosten der Verwaltung: 

Auslagen  für  Porto,  Telefon,  Inserate,  Formulare,  Betreibungen,  Prozesse, 
Entschädigungen  an  Liegenschaftsverwalter  usw.  (nur  die tatsächlichen Aus-
lagen, keine Entschädigung für die eigene Arbeit des Hauseigentümers). 

b) Im Kanton Zürich war in der vorliegend betroffenen Steuerperiode 2009 das 

Merkblatt  des kantonalen  Steueramtes  über  die  steuerliche  Abzugsfähigkeit  von  Kos-

ten  für  den  Unterhalt  und  die  Verwaltung  von  Liegenschaften  vom  31.  August  2006 

(ZStB  I  Nr.  18/820;  im  Folgenden  Merkblatt  2006)  zu  beachten.  Hinsichtlich  der  Be-

messung des Pauschalabzugs führt Rz. 51 der Weisung aus: 

"Der Pauschalabzug beträgt 20 Prozent des jährlichen Bruttomietertrages bzw. Eigen-
mietwertes. Der Bruttoertrag umfasst sämtliche mit der jeweiligen Liegenschaft erziel-
ten Erträge (Miet-/Pachteinnahmen/Eigenmietwert). …" 

Am  13.  November  2009  revidierte  das  kantonale  Steueramt  das  genannte 

Merkblatt mit Wirkung ab Steuerperiode 2010 (ZStB I Nr. 18/821; im Folgenden Merk-

blatt 2009). Darin werden neben den Unterhaltskosten (Rz. 12 ff.) die "Betriebskosten 

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 5 - 

einschliesslich  Versicherungsprämien"  aufgeführt  und  ihre  Abzugsfähigkeit  wie  folgt 

umschrieben: 

Rz. 19: Betriebskosten sind Aufwendungen, die mit dem Besitz einer Liegenschaft wirt-
schaftlich oder rechtlich verknüpft sind. 

Rz. 20: Folgende Kosten können sowohl bei vermieteten wie auch bei selbstgenutzten 
Liegenschaften in Abzug gebracht werden: 

- 

- 

- 

- 
- 

- 

jährliche  Prämien  für  Versicherungen  gegen  Sachschaden  (Brand,  Wasser 
und Glas) und Haftpflicht (Gebäude); 
Beiträge  für  den  Strassenunterhalt,  Strassenbeleuchtung  und  -reinigung  und 
Dolenreinigung; 
Einlagen  in  den  Reparatur-  oder  Erneuerungsfonds  …  von  Stockwerkeigen-
tümergemeinschaften, sofern diese Mittel nur zur Bestreitung von Unterhalts-
kosten für die Gemeinschaftsanlagen verwendet werden; 
Ausgaben für nachträglich erstellte Luftschutzbauten … 
Ausgaben für bauliche Massnahmen, welche auf behördliche Auflage hin vor-
genommen werden, sofern die behördliche Anordnung auf eine Änderung der 
öffentlich-rechtlichen  Vorschriften  zurückzuführen  ist  und  aus  der  auferlegten 
baulichen Vorkehr keine Wertvermehrung resultiert; 
den Erträgen aus Liegenschaften gegenüberstehende Baurechtszinsen. 

Rz. 21: Bei vermieteten Liegenschaften können im Weiteren die folgenden Kosten gel-
tend gemacht werden: 

- 

-  Mit  dem  Grundbesitz  verbundene  jährliche  Abgaben:  Grundgebühren  für 
Wasser, Abwasser, Entwässerung, Strom, Erdgas, Fernheizung, Kehricht und 
Feuerschau, soweit diese Kosten nicht auf den Mieter überwälzt, sondern vom 
Eigentümer getragen werden; 
Verbrauchskosten,  soweit  diese  Kosten  nicht  auf  den  Mieter  überwälzt,  son-
dern vom Eigentümer getragen werden; 
Kosten für Vermietung, Erhebung der Mietzinse, Betreibungen, Ausweisungen 
und Prozesse mit Mietern; 
Ausgaben für Reinigung, Beleuchtung und Heizung von Vorräumen, Treppen-
haus,  Kellerräumen  und  Estrich  in  Miethäusern,  soweit  diese  Kosten  vom 
Hauseigentümer bestritten werden. 

- 

- 

3. a) In den Einspracheentscheiden erwog das kantonale Steueramt, dass die 

Mietzinse  vorliegend ohne Nebenkosten für Heizung und Warmwasser deklariert wor-

den seien. Neben der Treppenhausreinigung hätten die Pflichtigen folgende Kosten zur 

Ermittlung des Liegenschaftenertrags geltend gemacht: 

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 6 - 

Hauswart 

Allgemein Strom 

Kehrichtgebühren 

Wassergebühren 

Kanalisationsgebühren 

TV-Gebühren 

Liftkosten 

Pauschalbeiträge Mieter 

Total 

…strasse 

…strasse 

…strasse 

9'007.80 

1'182.05 

1'1710.-- 

2'594.35 

5'995.50 

- 16.10 

484.20 

734.05 

891.45 

686.40 

10'874.75 

1'026.80 

1'424.70 

2'159.35 

6'172.45 

316.90 

- 80.00 

2'780.-- 

20'489.70 

21'894.65 

Diese  Aufstellung  zeige,  dass  die  Pflichtigen  neben  abzugsfähigen  Kosten  auch  Be-

triebskosten  (Allgemein  Strom,  Kehrichtgebühr,  Wassergebühr,  Kanalisationsgebühr, 

TV-Gebühr,  Liftkosten)  ertragsmindernd  deklarierten.  Diese  Betriebskosten  seien  je-

doch  entweder  effektiv  als  Unterhalt geltend  zu  machen  oder  aber mit  der  Pauschale 

abgedeckt.  Die  Berücksichtigung  der  von  den  Pflichtigen  aufgeführten  übrigen  Be-

triebskosten zusätzlich zur Pauschale komme jedoch nicht in Frage. Weil die Treppen-

hausreinigung  nicht  in  der  Nebenkostenabrechnung  enthalten  sei,  könnten  bei  den 

Liegenschaften …- und …strasse die Hauswartskosten vom Mietertrag vor Ermittlung 

der Pauschale abgezogen werden. Bei der Liegenschaft …strasse seien die tatsächli-

chen  Kosten  geltend  gemacht  worden  und  daher  zusätzlich  zu  gewähren.  Dies  führe 

zu folgenden Abzügen: 

Liegenschaft  Mietertrag  NK 

Heizung  Warmwasser  Treppenhaus  effektiv 

pauschal 

…strasse 

111'890.-- 

neutral 

…strasse 

353'367.-- 

neutral 

…strasse 

317'822.-- 

neutral 

NK 

NK 

NK 

NK 

NK 

NK 

27'265.-- 

9'007.80  37'650.28 

68'871.-- 

10'874.45  49'305.05 

61'389.-- 

Der  von  den  Pflichtigen  erhobene  Vorwurf  der  Ungleichbehandlung  sei  haltlos.  Denn 

die  Erträge  seien  einschliesslich  Nebenkosten  zu  deklarieren;  davon  könnten  zur  Er-

mittlung  des  steuerbaren  Ertrags  die  Kosten für  Heizung, Warmwasser  und  Treppen-

hausreinigung abgezogen werden. Von dieser Differenz würden sodann die effektiven 

Kosten  oder  die  Pauschale  als  Unterhalt  gewährt.  Selbst  wenn  in  den  Nebenkosten 

noch  weitere  Betriebskosten  enthalten  sein  sollten,  könnten  diese  nicht  abgezogen 

werden. 

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 7 - 

b)  aa)  Zur  Begründung  von  Beschwerde  und  Rekurs  bringen  die  Pflichtigen 

vor, bei den in den Einspracheentscheiden gewährten Abzügen von Fr. 344'359.- bzw. 

Fr.  306'948.-  für  die  Liegenschaften  …strasse  32/36/38  und  …strasse  17  seien  zwar 

die  effektiven  Kosten  für  Heizung,  Warmwasser  und  Hauswart/Treppenhausreinigung 

berücksichtigt, nicht aber die von den Pflichtigen beanspruchten weiteren Betriebskos-

ten von insgesamt Fr. 11'482.- bzw. Fr. 11'100.- für Allgemeinstrom, Kehricht-/Wasser-

/Kanalisationsgebühren  und  für  Liftkosten.  Die  genannten  Positionen  seien  im  Jahr 

2009 nicht als mietvertragliche Nebenkosten vereinbart worden und liessen sich daher 

nicht auf die Mieter umlegen. Der Pauschalabzug von 20% sei daher auf den Erträgen 

von (Fr. 344'359.- ./. Fr. 11'482.- =) Fr. 332'877.- bzw. (Fr. 306'948.- ./. Fr. 11'100.- =) 

Fr.  295'848.-  zu  gewähren.  Betriebskosten  bei  Immobilien  fielen  infolge  des  bestim-

mungsgemässen Gebrauchs laufend an, was bei einmaligen Kosten nicht zutreffe. Die 

auf einer wirtschaftlichen Betrachtung gründende Würdigung von Immobilienkosten als 

Betriebskosten finde sich auch in Rz. 18 des Merkblatts 2006. Zu den allgemeinen Be-

triebskosten  zählten  nach  anerkannter  Schätzungspraxis  die  laufenden  öffentlichen 

Lasten  des  Grundstücks,  die  jährlichen  Abgaben  für  Wasser,  Abwasser,  Strom,  Hei-

zung,  Kehricht,  Strassen-  und Gebäudereinigung,  Beleuchtung  und  Heizung  von  Vor-

räumen, Treppenhaus, Kellerräumen und Estrich. Bei vermieteten Immobilien könnten 

derartige Betriebskosten auf den Mieter überwälzt werden, was an der Qualifikation als 

Betriebskosten jedoch nichts ändere. Der Hauseigentümer könne umgelegte Betriebs-

kosten steuerlich nicht mehr als eigene Aufwendungen geltend machen, wohl aber alle 

nicht  umgelegten  tatsächlichen  Betriebskosten.  Dementsprechend  sei  den  Pflichtigen 

in  den  angefochtenen  Einspracheentscheiden  die  bei  den  Liegenschaften  …strasse 

32/36/38  und  …strasse  17  angefallenen  Hauswart-/Treppenhausreinigungskosten  als 

abzugsfähige eigene Betriebskosten gewährt worden. Ebenso müssten die streitbetrof-

fenen, nicht auf die Mieter umgelegten weiteren Betriebskosten als eigene Betriebskos-

ten von den Mieterträgen zum Abzug zugelassen werden. Für diese Sichtweise spre-

che  auch  Rz.  39  der  Weisung  des  Regierungsrates  an  die  Steuerbehörden  über  die 

Bewertung von Liegenschaften und die Festsetzung der Eigenmietwerte ab Steuerpe-

riode 2009 vom 12. August 2009. Danach fielen "Vergütungen der Mieter für Heizung, 

Warmwasser,  Treppenhausreinigung,  Empfangsgebühren  für  Radio  und  Fernsehen, 

Gebühren  für  die  Kehrichtentsorgung  sowie  Gebühren  für Wasser,  Abwasser  und  für 

die  Abwasserbeseitigung"  bei  der  Ermittlung  des  Ertragswerts  von  Mehrfamilienhäu-

sern  ausser  Betracht.  Das  Merkblatt  2006  zähle  in  lit.  K  ("Abgrenzungskatalog")  die 

Arten  von  abzugsfähigen  Unterhaltskosten  beispielhaft  und  nicht  abschliessend  auf. 

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

 
 
 
 
 
 
- 8 - 

Das  breite  Spektrum  von  abzugsfähigen  Unterhaltskosten  schaffe  eine  hinreichend 

klare Abgrenzung von Betriebskosten. Diese könnten somit nicht Gegenstand des Net-

toertrags  bilden,  der  Grundlage  für  den  Pauschalabzug  sei.  Satz  6  von  Rz.  51  des 

Merkblatts  2006  sei  offensichtlich  widersprüchlich.  Mit  den  üblicherweise  separat  in 

Rechnung  gestellten  Nebenaufwendungen  seien  allein  die  Betriebskosten  gemeint, 

denn  Unterhaltskosten  könnten  nicht  auf  die  Mieter  umgelegt  werden.  Die  Pflichtigen 

hätten den Mietern einzig die Betriebskosten für die Heizung und das Warmwasser als 

Nebenaufwendungen  separat  in  Rechnung  gestellt,  nicht  aber  die  weiteren  Betriebs-

kosten im Umfang von Fr. 11'482.- bzw. Fr. 11'100.-. Letztere seien unausgeschieden 

im  Nettomietzins  enthalten  gewesen.  Unter  diesen  Umständen  erweise  sich  die  Ver-

weigerung des Abzugs durch die Vorinstanz als wirtschaftlich unhaltbar und somit als 

gesetzwidrig. 

In ihrer Replik halten die Pflichtigen am Standpunkt fest, dass bei Aufwendun-

gen an Immobilien hinsichtlich der Abzugsfähigkeit zwischen Unterhalts- und Betriebs-

kosten unterschieden werden müsse. Dass Art. 1 Abs. 1 lit. a LKV EStV diese vermi-

sche, sei verfassungswidrig. Der pauschale Unterhaltskostenabzug solle von Gesetzes 

wegen nur die eigentlichen Unterhaltskosten abdecken, wie sie auch im effektiven Um-

fang  geltend  gemacht  werden  könnten.  Daneben  bleibe  Raum  für  den  "vorgängigen" 

Abzug der eigentlichen Betriebskosten.  

bb)  Dem  hält  das  kantonale  Steueramt  in  der  Beschwerde-/Rekursantwort 

entgegen, es treffe nicht zu, dass allein die vertraglich als Nebenkosten ausgeschiede-

nen  Betreffnisse  abgezogen  werden  könnten.  Vielmehr  habe  die  Amtsstelle  im  Ein-

klang  mit  der  Weisung  2006  vor  der  Ermittlung  der  Unterhaltspauschale  die 

verbrauchsabhängigen Kosten der Mieter für Heizung, Warmwasser und Treppenhaus-

reinigung  vom  Bruttomietzinsertrag  samt  Nebenkosten  subtrahiert.  Dies  gelte  unab-

hängig von der Gestaltung der Mietverträge. Es frage sich einzig, ob Kosten für Keh-

richtgrundgebühren,  Gebühren  für  Wasser,  Kanalisation  und  TV  zur  Ermittlung  der 

massgebenden Nettojahresmiete abgezogen werden könnten oder ob diese Kosten mit 

den übrigen effektiven Unterhaltsaufwendungen geltend zu machen bzw. mit der Wahl 

des Pauschalabzugs abgegolten seien. Aufgrund der für den Kanton Zürich verbindli-

chen Regelung in Art. 1 Abs. 1 lit. a LKV EStV zählten die Betriebskosten zu den Un-

terhaltskosten.  Entgegen  der  Auffassung  der  Pflichtigen  finde  also  keine  Unterschei-

dung  zwischen  Unterhalts-  und  Betriebskosten  statt.  Das  Merkblatt  2006  nehme  auf 

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 9 - 

diese bundesrechtliche Vorgabe Bezug. Die Vertragsfreiheit ermögliche es dem Haus-

eigentümer,  gewisse  Nebenkosten  auf  den  Mieter  zu  überwälzen.  Das  Steuerrecht 

habe sicherzustellen, dass alle Eigentümer unabhängig vom Umfang der Überwälzung 

gleich  behandelt  würden.  Daher  berechne  sich  der  steuerbare  Liegenschaftenertrag 

wie  folgt:  Bruttojahresertrag  samt  Nebenkosten abzüglich  Kosten  für  Heizung, Warm-

wasser  und  Treppenhausreinigung.  Letztere  würden  üblicherweise  auf  die  Mieter 

überwälzt.  Die  übrigen  (Neben-)Kosten  stellten  Unterhalt  dar  und  seien  mit  entspre-

chendem  Nachweis  entweder  effektiv  oder  pauschal  geltend  zu  machen.  Der  Antrag 

der  Pflichtigen  laufe  darauf  hinaus,  dass  Unterhaltskosten  zunächst  effektiv  und  an-

schliessend  noch  –  wenn  auch  auf  der Grundlage  eines  reduzierten  Liegenschaftser-

trags – pauschal geltend gemacht werden könnten. Dadurch ergäbe sich eine unzuläs-

sige  Kumulation  von  effektiven  Kosten  und  Pauschale;  letztere  decke  sämtliche 

ordentliche Kosten ab. Zahlungen der Mieter für Heizung, Warmwasser und Treppen-

hausreinigung  seien  nur  steuerbar,  wenn  sie  die  tatsächlichen  Aufwendungen  des 

Vermieters  überstiegen.  Falls  diese  Positionen  im  Mietzins  inbegriffen  seien,  könnten 

die  tatsächlichen  Auslagen  vorweg  von  den  Mietzinseinnahmen  abgezogen  werden. 

Hingegen  sei  kein  Abzug  für  die  darüber  hinaus  geltend  gemachten  Auslagen  (Be-

triebskosten) wie Empfangsgebühren für Radio und Fernsehen, Gebühren für die Keh-

richtentsorgung, Wasser, Abwasser und Abwasserreinigung zulässig. In der Duplik hält 

das kantonale Steueramt an diesem Standpunkt fest. 

4. a) Inwiefern Unterhaltskosten für Liegenschaften bei den Einkommenssteu-

ern abziehbar sind, kommt den Kantonen kein Spielraum zu. Diese Kosten gehören zu 

den  in  Art. 9  Abs. 1  des  Bundesgesetzes  über  die  Steuerharmonisierung  vom 

14. Dezember  1990  (StHG)  umschriebenen  Gewinnungskosten;  nach  Absatz  4  des-

selben  Artikels  sind  andere  Abzüge  als  die  in  Art. 9  StHG genannten  unzulässig.  Der 

Begriff  der  Unterhaltskosten  kann  unter  dem  Geltungsbereich  des  Steuerharmonisie-

rungsgesetzes im kantonalen Recht nicht anders ausgelegt werden als auf dem Gebiet 

der direkten Bundessteuer. Eine andere Auslegung würde dem Anliegen der vertikalen 

Steuerharmonisierung  zuwiderlaufen  und  die  mit  dem  Erlass  des  Steuerharmonisie-

rungsgesetzes angestrebte Vereinfachung der Rechtsanwendung vereiteln (BGE 123 II 

218 E. 1c S. 223 = ASA 66, 306 = StE 1997 B 25.6 Nr. 30 = StR 52, 354; BGE 128 II 

66 E. 4b S. 71 f.; BGr, 2A.480/2004 = StE 2005 A 23.1 Nr. 10; ZStP 2005, 404; Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 32 N 62 DBG). 

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

 
 
 
 
 
 
 
 
- 10 - 

Nach dem Gesagten ist für die Beantwortung der Frage, welcher Nettobetrag 

Grundlage für die Berechnung des Pauschalabzugs für Unterhaltskosten bildet, auf die 

in E. 2 Ingress und E. 2a aufgeführten Bestimmungen des Bundesrechts abzustellen. 

Die von den Parteien angerufenen Vorschriften des kantonalzürcherischen Rechts wie 

auch  die  Regelungen  anderer  Kantone  haben  keine  selbstständige  Bedeutung,  son-

dern dienen nur der Auslegung des Bundesrechts. 

b) Nach dem klaren Wortlaut von Art. 1 Abs. 1 lit. a LKV EStV fallen die Be-

triebskosten  unter  die  Unterhaltskosten.  Rechtsprechung  und  Lehre  haben  dieser  

Zuordnung  bisher  nicht  widersprochen  (BGr,  8.  November  2012,  2C_393/2012  + 

2C_394/2012, E. 2, 3. Februar 2010, 2C_453/2009, E. 3; Markus Reich, Steuerrecht, 

2.  A.,  2012,  §  13  N  83  ff.;  Dieter  Egloff,  in:  Klöti-Weber/Siegrist/Weber,  Kommentar 

zum  Aargauer  Steuergesetz,  3.  A.,  2009,  §  39  N  53  ff.;  Bernhard  Zwahlen,  in:  Kom-

mentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Band  I/2a,  2.  A.,  2008,  Art.  32  N  21).  Ge-

mäss  Richner/Frei/Kaufmann/Meuter  (Art.  32  N  42  DBG)  zählen  zum  Oberbegriff  der 

Unterhaltskosten  die  Instandhaltungs-/Betriebskosten,  die  Instandstellungs-/Ersatzan-

schaffungskosten und die Verwaltungskosten. 

c) Wie in E. 2a festgehalten, hat der Bundesrat die ihm durch Art. 32 Abs. 4 

DBG übertragene Kompetenz zur Regelung eines Pauschalabzugs mit Erlass der Lie-

genschaftskostenverordnung  teilweise  selbst  ausgeschöpft  und  teilweise  an  die  EStV 

delegiert, welche in ihrer gleichzeitig erlassenen gleichnamigen Verordnung den Begriff 

der  abziehbaren  Kosten  näher  definiert  hat.  Dass  der  Pauschalabzug  entgegen  der 

Auffassung  der  Pflichtigen  auch  die  Betriebskosten  mitumfasst,  entspricht  einhelliger 

Rechtsprechung und Lehre (Reich, § 13 N 91; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 32 

N  31  DBG  und  §  30  N  30  StG;  Egloff,  §  39  N  113  und  116;  Zwahlen,  Art.  32  N  31). 

Sind  die  Nebenkosten  im  Mietzins  pauschal  inbegriffen,  so  bemisst  sich  die  Unter-

haltspauschale  nach  zürcherischer  (wie  auch  nach  aargauischer;  Egloff,  §  39  N  113) 

Praxis  an  den  nicht  ausgeschiedenen  Bruttoeinnahmen  des  Vermieters  (Richner/Frei/ 

Kaufmann/Meuter, § 30 N 29). 

d) Die Abgrenzung zwischen Unterhaltskosten, die nach dem in E. 2 Gesag-

ten vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden können, und wertvermehrenden 

Aufwendungen,  die  laut  §  221  Abs.  1  StG  als  Anlagekosten  bei  der  Ermittlung  der 

Grundstückgewinnsteuer  zu  berücksichtigen  sind,  sowie  nicht  abzugsfähigen  Lebens-

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 11 - 

haltungskosten  (Art.  34  DBG,  §  33  StG)  folgt  letztlich  nicht  einer  sachlogischen  Ord-

nung,  sondern  ist  durch  verschiedene  Wertungen  des  Gesetzgebers  und  die  Recht-

sprechung geprägt. Weil jedes Gebäude individuell ist und viele bauliche Massnahmen 

Elemente  von  Wertvermehrung,  Unterhalt  und  Lebenshaltung  verbinden,  müssen  sie 

gesondert  gewürdigt  werden.  Bei  der  Ausgestaltung  des  Einkommens-  und  Vermö-

genssteuerrechts als eines Massenfallrechts hat der Gesetzgeber auf die Praktikabilität 

zu achten. Mit der Möglichkeit des Pauschalabzugs anstelle des für die Pflichtigen wie 

die Steuerbehörden arbeitsintensiven Nachweises der effektiven Aufwendungen haben 

der  Bund  und  der  Kanton  Zürich  eine  für  die  Rechtsanwendung  einfache  Lösung ge-

schaffen.  Weil  die  Steuerpflichtigen  für  jedes  Jahr  die  Abzugsmethode  neu  wählen 

können  –  sog. Wechselpauschale  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Art.  32  N  32  DBG 

und  §  30  N  31  StG)  –,  ist  Gewähr  dafür geboten,  dass  sie  –  mindestens  –  die  ihnen 

tatsächlich erwachsenen Unterhaltsaufwendungen auch einkommensmindernd geltend 

machen können. Die Bemessung des Pauschalabzugs auf 20% des Bruttomietertrags/-

mietwerts für mehr als zehnjährige Gebäude (Art. 2 LKV) bzw. im Kanton Zürich auch 

für  jüngere  Liegenschaften  (Merkblatt  2006,  Rz.  51;  Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  

§  30  N  29)  erscheint  erfahrungsgemäss  als  eher  grosszügig.  Aus  diesem  Grund  wie 

auch wegen des Praktikabilitätserfordernisses drängt sich die von den Pflichtigen ver-

langte  Differenzierung  bei  der  Berechnung  des  Pauschalabzugs  nicht  auf.  Weil  die 

Steuerpflichtigen  wie  gesagt  in  jeder  Steuerperiode  zwischen  der  Pauschale  und  den 

tatsächlichen Unterhaltskosten wählen können, ist der Einwand der Rechtsungleichheit 

unbegründet.  Die  Pflichtigen  vermögen  nicht  darzulegen,  dass  an  dieser  langjährigen 

Praxis in Rechtsprechung und Lehre Kritik erwachsen ist. Für eine Differenzierung der 

Rechtsprechung in der von den Pflichtigen beantragten Weise besteht daher kein hin-

reichender Anlass. 

Diese Erwägungen führen zur Abweisung von Beschwerde und Rekurs. 

5. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten den Beschwerdefüh-

rern/Rekurrenten aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG; § 151 Abs. 1 StG) und muss ih-

nen  eine  Parteientschädigung  versagt  bleiben  (Art. 144  Abs. 4  DBG  i.V.m.  Art. 64 

Abs. 1 - 3  des  Bundesgesetzes  über  das  Verwaltungsverfahren  vom  20.  Dezem-

ber 1968  sowie  § 152 StG  i.V.m.  § 17  Abs. 2  des  Verwaltungsrechtspflegegesetzes 

vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997). 

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 12 - 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die Beschwerde wird abgewiesen. 

2.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

[…] 

2 DB.2012.57 
2 ST.2012.66