# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 0f45079e-42e0-5056-9e05-4d2c44383f77
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2008-09-17
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 17.09.2008  SB.2008.00057
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2008-00057_2008-09-17.html

## Full Text

Standard Suche	 | 	Erweiterte Suche	 | 	Hilfe

		

	 	
			

			
			 Druckansicht
			 

	 	
				Geschäftsnummer: 	SB.2008.00057	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 17.09.2008
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern 2003
(1.11. - 31.12) und 2004

	
Pflichtige unterliegt der Quellensteuer und wurde ergänzend nach Ermessen eingeschätzt, nachdem sie keine Steuererklärung eingereicht hatte. Die Einsprachefristen liefen unbenützt ab. Bfin macht nun Nichtigkeit geltend und verlangt Rückzahlung von Steuern.
Die Einschätzungsentscheide erweisen sich vorliegend nicht als nichtig, was im Rahmen der Revision vorfrageweise zu prüfen ist, weil die Rechtskraft der Einschätzung Voraussetzung der Revision ist. Auch sonst liegen keine Revisionsgründe vor. Vielmehr hätte die Bfin bei der ihr zumutbaren Sorgfalt den Mangel schon im ordentlichen Verfahren geltend machen können, weshalb die Revision schon aus diesem Grund ausgeschlossen erscheint. Abweisung. Abweisung uP/uRb.

			 	
				Stichworte:
	
						FESTSTELLUNG
FESTSTELLUNGSINTERESSE
MAHNUNG
NICHTIGKEIT
QUELLENSTEUERPFLICHT
RECHTSKRAFT
RECHTSSICHERHEIT
REVISION
REVISIONSGRÜNDE
RÜCKERSTATTUNG
SORGFALT
UNZUSTÄNDIGKEIT
VERANLAGUNG

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 8 BV
Art. 9 BV
§ 87 Abs. I StG
§ 93 Abs. I StG
§ 155 StG
§ 172 StG
§ 178 StG
§ 15 Abs. II VO StG
§ 16 Abs. I VRG
§ 16 Abs. II VRG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2008.00057

 

 

 

Entscheid

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 17. September 2008

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Leana Isler, Gerichtssekretärin
Silvia Hunziker. 

 

 

 

 

In Sachen

 

 

A, vertreten
durch B GmbH, 

Beschwerdeführerin, 

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich, 

Beschwerdegegner, 

 

 

 

betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2003

(1.11. - 31.12) und 2004,

hat
sich ergeben: 

I.  

A. Die deutsche Staatsangehörige A hält sich seit Dezember
2003 in der Schweiz auf. Sie ist bei der ihr zu 90 % gehörenden C GmbH
angestellt. Für ihr Einkommen wird sie an der Quelle besteuert. Sie wurde
(unter anderem) für die Steuerperioden 2003 und 2004 aufgefordert, Steuererklärungen
einzureichen. Da sie dieser Aufforderung trotz Mahnung nicht nachkam, wurde sie
vom kantonalen Steueramt am 31. Oktober 2005 bzw.
30. März/19. April 2006 für die Steuerperioden 2003 (ab 1.11.) und
2004 in Anwendung von § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. ...) bzw. Fr. … und einem
steuerbaren Vermögen von je Fr. … eingeschätzt. Die Einschätzungen wurden
der Pflichtigen am 8. November 2005 bzw. 21. April 2006 zugestellt.
Die Einsprachefristen liefen jeweils unbenützt ab.

B. Die Pflichtige beantragte dem kantonalen Steueramt am
15. Februar 2007, es sei die Nichtigkeit dieser Einschätzungsentscheide
festzustellen und es seien die gestützt darauf bezahlten Steuern
zurückzuerstatten. Soweit das Steueramt diese Eingabe als Revisionsbegehren
behandelte, wies es dieses am 7. Juni 2007 ab. Mit Einspracheentscheid vom
1. November 2007 hielt es daran fest. Es vertrat die Auffassung, die
Einschätzungsentscheide seien der Pflichtigen formell gehörig eröffnet worden
und daher nicht nichtig. Auch liege kein Revisionsgrund vor.

II.  

Die Steuerrekurskommission II wies das Begehren um
Bewilligung der unentgeltlichen Prozessführung und Bestellung eines
unentgeltlichen Rechtsbeistands am 11. Januar 2008 und den Rekurs am
5. Mai 2008 ab.

III.  

Mit Beschwerde vom 11. Juni 2008 liess die Pflichtige
dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei festzustellen, dass die
Einschätzungsentscheide vom 31. Oktober 2005 bzw. 19. April 2006 für
die Steuerperioden 2003 (ab 1.11.) und 2004 nichtig seien, und es seien die
gestützt darauf bezahlten Steuern der Steuerperiode 2003 von Fr. …
zuzüglich Zinsen zurückzuerstatten. Ausserdem ersuchte sie um Bewilligung der
unentgeltlichen Prozessführung sowie Bestellung eines unentgeltlichen
Rechtsbeistands und verlangte die Zusprechung einer Parteienschädigung.

Während die Steuerrekurskommission II auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.
 

1.1
Angefochten ist der Entscheid der Steuerrekurskommission II, womit diese in
Übereinstimmung mit dem kantonalen Steueramt das Begehren der Pflichtigen um
Revision der Einschätzungen für die Steuerperioden 2003 (ab 1.11.) und 2004
abgewiesen hat. 

1.2 Die Nichtigkeit einer Verfügung oder eines Entscheids kann
zwar jederzeit geltend gemacht werden, doch setzt deren förmliche Feststellung
durch die Rechtsmittelinstanz nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts voraus,
dass die Rechtsmittelfrist eingehalten wird (RB 2003 Nr. 94; dazu BGr, 6. Mai
2004, 2A.82/2004 E. 5.1; vgl. allerdings BGr, 26. Oktober 2006,
2A.241/2006, E. 2.2, www.bger.ch). Im Übrigen wird der Anspruch
auf einen Feststellungsentscheid im Verwaltungsverfahren anerkannt, wenn ein
schutzwürdiges Interesse an der Feststellung besteht (RB 1996
Nr. 30). 

Da die Rechtskraft einer Einschätzung
Voraussetzung der Revision im Sinn von § 155 StG ist, muss die Frage der
allfälligen Nichtigkeit des zu revidierenden Entscheids in diesem Zusammenhang
vorfrageweise geprüft werden. Dies hat denn auch das kantonale Steueramt getan,
indem es auf das Revisionsbegehren der Pflichtigen eingetreten ist, weil es die
Auffassung vertreten hat, die streitbetroffenen Einschätzungen seien nicht
nichtig und seien deshalb mit Ablauf der Einsprachefrist rechtskräftig
geworden. 

Ist die Frage der Nichtigkeit aber im
Zusammenhang mit der Rechtskraft der zu revidierenden Einschätzungsentscheide
zu prüfen, besteht auch kein schützenswertes Interesse an einer selbständigen
Feststellung ihrer Nichtigkeit. Auf die Beschwerde ist daher insoweit nicht
einzutreten.

1.3
Die Rückerstattung von Staats- und Gemeindesteuern ist eine
Frage des Steuerbezugs, für welchen gemäss § 172 StG das
Gemeindesteueramt zuständig ist (VGr, 16. April 2008, SB.2008.00004,
E. 2.3, www.vgrzh.ch). Gegen dessen Entscheid kann nach § 178 StG
Einsprache, gegen den Einspracheentscheid Rekurs beim kantonalen Steueramt
erhoben werden (Abs. 1), das (kantonal) als letzte Instanz entscheidet
(Abs. 3). Dem Verwaltungsgericht ist es demnach mangels sachlicher Zuständigkeit
verwehrt, über den Rückerstattungsantrag der Pflichtigen zu befinden.

Mithin ist auch insoweit auf die Beschwerde nicht
einzutreten.

2.
 

2.1
Nach § 155 StG kann ein rechtskräftiger Entscheid auf Antrag oder von
Amtes wegen zugunsten des Steuerpflichtigen revidiert werden, wenn die in Abs. 1
lit. a-c dieser Bestimmung aufgeführten Gründe erfüllt sind. Die Revision ist
indessen gemäss Abs. 2 ausgeschlossen, wenn der Antragsteller als Revi­sionsgrund
vorbringt, was er bei der ihm zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen
Verfahren hätte geltend machen können.

Die Einschätzungsentscheide vom 31. Oktober 2005 und
30. März/19. April 2006 des kantonalen Steueramts für die Steuerperioden
2003 (ab 1.11.) und 2004 sind der Pflichtigen unstreitig am 8. November
2005 bzw. 21. April 2006 zugestellt worden. Die Einsprachefrist von 30
Tagen (§ 140 Abs. 1 StG) ist unbenützt abgelaufen. Die
Einschätzungsentscheide sind damit rechtskräftig geworden, sofern sie nicht
Mängel aufweisen, die zu ihrer Nichtigkeit führen.

2.2  

2.2.1 Fehlerhafte Verwaltungsakte sind in der
Regel nicht nichtig, sondern nur anfechtbar; sie werden also durch Nichtanfechtung
rechtsgültig. Nichtigkeit,
d.h. absolute Unwirksamkeit einer Verfügung wird nur angenommen, wenn der ihr
anhaftende Mangel besonders schwer wiegt, wenn er offensichtlich oder zumindest
leicht erkennbar ist und wenn zudem die Rechtssicherheit durch die Annahme der Nichtigkeit nicht
ernsthaft gefährdet wird. Als Nichtigkeitsgründe fallen hauptsächlich
funktionelle und sachliche Unzuständigkeit einer Behörde sowie schwer wiegende
Verfahrensfehler in Betracht (BGE 129 I 361 E. 2.1; 122 I 97 E. 3a/aa;
vgl. zudem die Zusammenfassung der Rechtsprechung bei Ulrich Häfelin/Georg
Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. A., Zürich 2006, Rz. 958 ff.).
Die funktionelle und sachliche Unzuständigkeit einer Behörde begründet indes
keine Nichtigkeit, wenn der verfügenden Behörde auf dem betreffenden Gebiet
allgemeine Entscheidungsgewalt zukommt oder die Nichtigkeit sich nicht mit der
Rechtssicherheit vertrüge (BGE 127 II 32 E. 3g). Nicht als
schwerwiegender, nichtigkeitsbegründender Verfahrensfehler gewürdigt wird etwa
das Fehlen einer Begründung oder das Fehlen einer Rechtsmittelbelehrung (Häfelin/Müller/Uhlmann,
Rz. 976 und 978; vgl. auch BGr, 30. April 2003, StR 2003, 705
E. 2.3). 

Inhaltliche Mängel bewirken nach der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung aus Gründen der Rechtssicherheit nur in seltenen Ausnahmefällen
die Nichtigkeit einer Verfügung (BGE 104 Ia 172 E. 2.c), nämlich nur dann,
wenn die Fehler ausserordentlich schwer wiegen und den Verwaltungsakt praktisch
wirkungslos, un­sinnig oder unsittlich machen; so beispielsweise, wenn eine
Verfügung gegen ein unverzichtbares verfassungsmässiges Recht verstösst oder
wenn eine Steuer einer Person auferlegt wird, die nicht Steuersubjekt ist (vgl.
René A. Rhinow/Beat Krähenmann, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung,
Ergänzungsband, Basel/Frankfurt a.M. 1990, Nr. 40 B V e).

2.2.2 Die – wie die Pflichtige – kraft
§ 87 Abs. 1 StG für ihr Einkommen aus unselbständiger
Erwerbstätigkeit quellensteuerpflichtigen Personen werden gemäss § 93 Abs. 1
Satz 1 StG für ihr Einkommen, das dem Steuerabzug an der Quelle nicht unter­worfen
ist, sowie für ihr Vermögen im ordentlichen Verfahren ein­geschätzt (sog.
ergänzende Veranlagung), sofern das der Quellensteuer nicht unterworfene
steuerbare Einkommen mindestens Fr. 2'500.- oder das steuerbare
Gesamtvermögen mindestens Fr. 200'500.- beträgt (Weisung der
Finanzdirektion über die ergänzende Veranlagung bei der Erhebung von Quellensteuern vom 23. November 1998; ZStB 28/800, A.3). Betragen
die dem Steuerabzug an der Quelle unterworfenen Bruttoeinkünfte eines
Steuerpflichtigen in einem Kalenderjahr mehr als den durch die Finanzdirektion
festgelegten Betrag, was der Fall ist, wenn die quellensteuerpflichtigen
Einkünfte in einem Kalenderjahr mehr als Fr. 120'000.- betragen haben
(Weisung der Finanzdirektion über die nachträgliche Veranlagung von
quellenbesteuerten Personen im ordentlichen Verfahren vom 18. November
1998; ZStB 28/850, A.I.1), wird nach Abs. 2 dieser Bestimmung eine nach­trägliche
Einschätzung durchgeführt (Satz 1). Die an der Quelle abgezogene Steuer
wird dabei angerechnet (Satz 2).

Selbst wenn die Pflichtige nicht der ordentlichen
(ergänzenden oder nachträglichen) Veranlagung unterläge, was offen gelassen
werden kann, so könnte der gerügte Mangel angesichts der dargelegten
gesetzlichen Ordnung, welche die Durchführung des ordentlichen Verfahrens von
zusätzlichen Einkommensquellen bzw. von einer bestimmten Höhe der
Steuerfaktoren abhängig macht, nur aufgrund einer näheren Untersuchung
festgestellt werden. Ein derartiger Mangel ist aber von vornherein nicht leicht
erkennbar. 

Hinzu kommt, dass es sich vorliegend um Einschätzungen
nach pflichtgemässem Ermessen handelt, die zu treffen waren, weil die
Pflichtige trotz Mahnung keine Steuererklärungen eingereicht hatte, was die
Feststellbarkeit des Mangels ohnehin erschwert. Das gilt erst recht für die
behaupteten inhaltlichen Mängel, insbesondere für die beanstandete Höhe der
Einschätzungen, oder etwa für die fehlende Angabe des satzbestimmenden Einkommens.

Die streitbetroffenen Einschätzungsentscheide erweisen
sich demzufolge im Licht der Erfordernisse der Rechtssicherheit nicht als
nichtig. Sie sind somit nach Ablauf der Einsprachefrist in Rechtskraft erwachsen.

2.3  

2.3.1 Sind aber die angefochtenen
Einschätzungen rechtskräftig, so ist zu prüfen, ob Revisionsgründe vorliegen.
Die Pflichtige beruft sich indessen zu Recht nicht auf Revisionsgründe im Sinn
von § 155 Abs. 1 lit. a-c StG.

Über diese Gründe hinaus ist der Kanton zur Abänderung
eines rechtskräftigen Steuerentscheids zu Gunsten des Steuerpflichtigen von
Bundesrechts wegen verpflichtet, wenn diese verfassungsrechtlich geboten ist. Allgemein
kann davon ausgegangen werden, dass aufgrund der Anforderungen des Rechtsgleichheitsgebots
nach Art. 8 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) sowie des
Willkürverbots gemäss Art. 9 BV eine Generalklausel besteht, wonach
über die gesetzlichen Revisionsgründe hinaus eine Revision auch ohne
ausdrückliche gesetzliche Grundlage dann zulässig ist, wenn deren Verweigerung
unter dem Aspekt der Gerechtigkeit zu stossenden, schockierenden und
unhaltbaren Ergebnissen führen würde (BGr, 2. November 1998, StE 1999 B
97.11 Nr. 18 E. 7b; vgl. Klaus A. Vallender in: Martin Zweifel/Peter
Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel/Genf/München
2002, Art. 51 StHG N. 24; BGE 98 Ia 568 E. 5b; ASA 45, S. 62).
Die Aufhebung eines rechtskräftigen Entscheids setzt eine Interessenabwägung
zwischen dem Interesse der Rechtssicherheit und demjenigen der Gerechtigkeit,
insbesondere der gesetzmässigen, rechtsgleichen Besteuerung nach der
wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, voraus (Ernst Känzig/Urs R. Behnisch, Die
direkte Bundessteuer (Wehrsteuer) III, 2. A., Basel 1992, Art. 126
N. 28; VGr FR, 25. März 1994, StE 1996 B 97.11 Nr. 11). 

2.3.2 Die in den rechtskräftigen Einschätzungen
der Steuerperioden 2003 (ab 1.11.) und 2004 getroffenen Schätzungen des
steuerbaren Einkommens von Fr. … (zum Satz von Fr. …) bzw. Fr. …
sind zwar erheblich, wie etwa die Quellensteuerabrechnung für die Steuerperiode
2004 zeigt, welches auf einem quellensteuerpflichtigen Lohneinkommen von
Fr. … beruht, dennoch kann nicht gesagt werden, die Verweigerung der
Revision dieser Einschätzungen führe zu einem stossenden, schockierenden und
unhaltbaren Ergebnis. 

Im Übrigen hätte es die Pflichtige in der Hand gehabt, den
gerügten Mangel durch Einspracheerhebung zu beseitigen, zumal sie ihren
steuerlichen Verfahrenspflichten, deren sich das kantonale Steueramt zur
Abklärung ihrer Pflicht zur ergänzenden bzw. nachträglichen Veranlagung in
gesetzmässiger Weise bediente, trotz Mahnung nicht nachgekommen ist. Hätte sie
aber bei der ihr zumutbaren Sorgfalt den Mangel schon im ordentlichen Verfahren
geltend machen können, erscheint die Revision auch aus diesem Grund als ausgeschlossen
(§ 155 Abs. 2 StG).

2.4 Soweit die Pflichtige
schliesslich geltend macht, sie habe als Ausländerin die Entscheide nicht
nachvollziehen und deren Tragweite nicht erkennen können, so dass sie sich
nicht rechtzeitig habe wehren können, so macht sie Hinderungsgründe geltend,
die in ihrer Person begründet sind. Diese Gründe hätte sie mit einem
Fristwiederherstellungsgesuch – und nicht mittels Revisionsbegehren – anbringen
müssen (RB 2001 Nr. 104). 

Ihre Eingabe vom 15. Februar
2007 erweist sich jedoch unter diesem Aspekt angesichts der
Wiederherstellungsfrist von 30 Tagen als verspätet (§ 15 Abs. 2 der
Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998); ihr Vertreter führt
nämlich darin selber aus, sie habe ihn im Oktober 2006 kontaktiert, so dass
mangels einer anderen Angabe angenommen werden muss, der Hinderungsgrund sei
damals weggefallen. 

Nach alldem ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf
einzutreten ist.

3.
 

3.1
Vor Verwaltungsgericht ist Privaten, welchen die nötigen Mittel fehlen und
deren Begehren nicht offensichtlich aussichtslos erscheint, auf entsprechendes
Ersuchen die Bezahlung von Verfahrenskosten zu erlassen (§ 16 Abs. 1
des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]). Unter den
nämlichen Voraussetzungen haben sie nach § 16 Abs. 2 VRG Anspruch auf
Bestellung eines unentgeltlichen Rechtsvertreters, wenn sie nicht in der Lage
sind, ihre Rechte im Verfahren selbst zu wahren. 

Da die vorliegende Beschwerde nach der einschlägigen
gesetzlichen Ordnung und Rechtsprechung offensichtlich aussichtslos ist, ist
das Gesuch der Pflichtigen um Bewilligung der unentgeltlichen Prozessführung
und um Bestellung eines unentgeltlichen Rechtsbeistands abzuweisen. 

3.2
Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten der Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151
Abs. 1 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und steht ihr
keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit
§ 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss
beschliesst die Kammer:

Das Gesuch um
Gewährung der unentgeltlichen Prozessführung wird abgewiesen;

und entscheidet:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    100.--     Zustellungskosten,

Fr. 2'100.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen diesen
Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82
ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30
Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

6.    Mitteilung an
…