# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 08a912ae-6641-5cc7-adc2-fbcbc4bc17ac
**Source:** Freiburg/Fribourg (FR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2016-04-18
**Language:** fr
**Title:** Freiburg Kantonsgericht Steuergerichtshof 18.04.2016 604 2014 66
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/FR_Gerichte/FR_TC_010_604-2014-66_2016-04-18.pdf

## Full Text

Tribunal cantonal TC
Kantonsgericht KG

Rue des Augustins 3, case postale 1654, 1701 Fribourg

T +41 26 304 15 00, F +41 26 304 15 01
www.fr.ch/tc

—
Pouvoir Judiciaire PJ
Gerichtsbehörden GB

604 2014 66
604 2014 67

Arrêt du 18 avril 2016

Cour fiscale

Composition Président: Marc Sugnaux
Juges: Christian Pfammatter, Dina Beti
Greffière: Elisabeth Rime Rappo

Parties A.________ et B.________, recourants, représentés par 
Me Marc Ursenbacher, avocat 

contre

SERVICE CANTONAL DES CONTRIBUTIONS, autorité intimée  

Objet Impôt sur le revenu et la fortune des personnes physiques; taxation 
d'office; frais d'acquisition du revenu d'un agent d'assurances

Recours du 20 mai 2014 contre la décision sur réclamation du 
14 avril 2014 relative à l'impôt cantonal et à l'impôt fédéral direct de 
la période fiscale 2011

Tribunal cantonal TC
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considérant en fait

A. B.________ et A.________ (les recourants) exercent tous deux une activité salariée dans le 
domaine des assurances, respectivement en tant que conseiller en assurances auprès de la 
société C.________ et employée de la société d'assurance de protection juridique D.________.

Pour la période fiscale 2004, la Cour fiscale a rejeté le recours interjeté à l'encontre de la décision 
sur réclamation du Service cantonal des contributions limitant la déduction des frais professionnels 
du recourant à CHF 39'892.- au lieu des CHF 56'469.- revendiqués (arrêt 4F 07 54/55 du 
7 novembre 2008).

Pour la période fiscale 2008, la Cour fiscale a partiellement admis le recours formé à l'encontre de 
la décision sur réclamation du Service cantonal des contributions en portant la déduction des frais 
professionnels du recourant de CHF 43'368.- à CHF 44'349.-, au lieu des CHF 61'953.- 
revendiqués (arrêt 604 2010 114/115 du 9 décembre 2011).

Pour la période fiscale 2009, la Cour fiscale a rejeté le recours déposé à l’encontre de la décision 
par laquelle le Service cantonal des contributions avait admis partiellement la réclamation déposée 
par les recourants contre une taxation établie d’office. En procédure de réclamation, la déduction 
des frais professionnels du recourant avait été portée de CHF 32'000.- à CHF 46'130.-, au lieu des 
CHF 61'538.- revendiqués (arrêt 604 2012 124 du 28 janvier 2014).

Pour la période fiscale 2010, la Cour fiscale a rejeté sur la question des frais professionnels 
déductibles le recours déposé à l’encontre de la décision par laquelle le Service cantonal des 
contributions avait admis partiellement la réclamation déposée par les recourants contre une 
taxation établie d’office. En procédure de réclamation, la déduction des frais professionnels du 
recourant avait été portée de CHF  35'000.- à CHF 44’531.-, au lieu des CHF 66'392 revendiqués 
(arrêt 604 2012 126 du 28 janvier 2014).

B. Pour la période fiscale 2011 ici en cause, après sommation du 16 janvier 2013 et prononcé 
d’une amende le 8 février 2013, le Service cantonal des contributions a procédé à la taxation 
d’office des revenus et fortune des recourants, par avis du 14 février 2013. Il a fixé l’impôt fédéral 
direct à CHF 21'083.- pour un revenu imposable de CHF 264'873.- et l’impôt cantonal sur le 
revenu à CHF 32'192.50 pour un revenu imposable de CHF 269'472.-. Aucun impôt sur la fortune 
n'a été prélevé. En particulier, les frais professionnels du contribuable admis en déduction ont été 
arrêtés à CHF 45'000.-.

Agissant par leur fiduciaire le 15 mars 2013, les recourants ont formé réclamation à l'encontre de 
la taxation d'office précitée. Ils ont joint à leur courrier la déclaration d'impôt de la période fiscale 
2011 en exposant qu'ils n’avaient pas déposé celle-ci dans les délais impartis car ils étaient dans 
l’attente de l’arrêt du Tribunal cantonal concernant la période fiscale 2010.

Par décision du 14 avril 2014, le Service cantonal des contributions a partiellement admis la 
réclamation précitée. Procédant à des rectifications sur plusieurs postes de l’avis de taxation 
d’office du 14 février 2014, il a en particulier réduit le revenu du recourant (code 1.110) de 
CHF 238'000.- à CHF 205'755.- (CHF 170'673.- + indemnité pour frais de CHF 35'082.-) et porté la 
déduction des frais professionnels de celui-ci (code 2.130) de CHF 45'000.- à CHF  47'464.-, au 
lieu des CHF 67'300.- revendiqués dans la déclaration d’impôt. 

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Le 15 mai 2014, la taxation a été rectifiée conformément à la décision sur réclamation. Le Service 
cantonal des contributions a arrêté l'impôt fédéral direct à CHF 12’653.- pour un revenu imposable 
de CHF 203'853.- et l’impôt cantonal sur le revenu à CHF 22'824.35 pour un revenu imposable de 
CHF 208'234.-.

C. Par recours de leur mandataire du 20 mai 2014 interjeté auprès du Tribunal cantonal, les 
recourants contestent la décision sur réclamation. Ils concluent, sous suite de dépens, à ce que la 
déduction pour frais professionnels du recourant soit fixée à CHF 67'300.-, comme requis en 
procédure de réclamation, et à ce qu’un montant correspondant à 26'400 kilomètres parcourus 
avec le véhicule du recourant soit admis en déduction. 

A titre préalable, les recourants s’opposent au principe même de la taxation d’office à laquelle a 
procédé le Service cantonal des contributions, en affirmant que celui-ci aurait dû surseoir à toute 
taxation concernant la période fiscale 2011 jusqu’à droit connu sur les périodes fiscales 
antérieures. 

Sur le fond, les recourants s’opposent d’abord à la façon de procéder du fisc consistant dans un 
premier temps à ajouter l’indemnité pour frais professionnels versée par l’employeur au revenu de 
l’activité salariée (code 1.110), avant d’admettre en déduction les frais professionnels assumés par 
le travailleur uniquement dans la mesure où ils sont considérés comme justifiés (code 2.130). Ils 
contestent également le montant des frais professionnels admis en déduction, relevant entre 
autres arguments qu’ils ont démontré que ces frais étaient supérieurs à la déduction forfaitaire 
admise, qu’ils ont produit des pièces justificatives, qu’ils ont indiqué le lien entre ces frais et 
l’activité professionnelle du recourant et que l’activité d’agent d’assurance en service externe 
présente des particularités – telles que l’absence d’horaire fixe et l’obligation de se plier à l’horaire 
de ses clients – qui impliquent des frais d’acquisition du revenu très importants.

L'avance de frais fixée à 600 francs par ordonnance du 22 mai 2014 a été déposée dans le délai 
imparti.

D. Dans ses observations du 27 août 2014, le Service cantonal des contributions conclut au 
rejet du recours. 

S’agissant du principe de la taxation d’office, il relève que les procédures de recours pendantes 
concernant les périodes fiscales 2009 et 2010 ne dispensaient pas les recourants de remplir leur 
obligation fiscale en temps utile pour l’année 2011. 

Sur le fond, le Service cantonal des contributions fait d’abord référence aux déductions pour frais 
professionnels fixées pour les périodes fiscales précédentes, confirmées par arrêts du Tribunal 
cantonal. Il affirme ensuite que le fait d’ajouter l’indemnité pour frais allouée par l’employeur au 
salaire net du recourant et de déduire un montant supérieur au titre de frais professionnels est une 
pratique correcte et constante qui ne pénalise pas le recourant. Quant au montant de la déduction 
admise au titre de frais professionnels, il indique en substance que les recourants n’apportent pas 
la preuve que l’ensemble des dépenses invoquées sont en relation directe avec l’activité du 
recourant et que, notamment, le montant de CHF 26'638.- revendiqué uniquement pour les repas 
d’affaires ne peut pas être qualifié de raisonnable dans la branche professionnelle en question.

L’Administration fédérale des contributions a quant à elle renoncé à déposer des observations.

E. Il n’a pas été ordonné d’autre échange d’écritures. Les arguments des parties seront repris 
dans les considérants en droit pour autant que nécessaire.

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en droit

I. Impôt fédéral direct (604 2014 66)

1. Le recours, déposé le 20 mai 2014 contre une décision du 14 avril 2014, notifiée le 
22 avril 2014, l’a été dans le délai et les formes prévus aux art. 140 ss de la loi du 14 décembre 
1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11). Partant, il est recevable s’agissant de l’impôt 
fédéral direct.

2. a) Conformément à l'art. 123 LIFD, les autorités de taxation établissent les éléments de fait 
et de droit permettant une taxation complète et exacte, en collaboration avec le contribuable. A cet 
effet, la loi impose au contribuable des obligations de procédure déterminées, comme l’obligation 
comme l’obligation de remplir la formule de déclaration d'impôt de manière conforme à la vérité et 
complète, de la signer personnellement et de la remettre à l'autorité compétente avec les annexes 
prescrites dans le délai qui lui est imparti (art. 124 al. 2 LIFD). Le contribuable doit faire tout ce qui 
est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte en fournissant notamment, sur 
demande de l'autorité de taxation, des renseignements oraux ou écrits, en présentant ses livres 
comptables, pièces justificatives, autres attestations et pièces concernant ses relations d'affaires 
(art. 126 al. 1 et 2 LIFD).

En vertu de l'art. 130 al. 2 LIFD, l’autorité de taxation effectue la taxation d’office sur la base d’une 
appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n’a pas satisfait à ses 
obligations de procédure ou que des éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute 
la précision voulue en l’absence de données suffisantes. Elle peut prendre en considération les 
coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable.

Le contribuable taxé d'office peut, par la voie de la réclamation, contester la réalisation des 
conditions qui ouvrent à l'autorité fiscale le droit de taxer d'office, ainsi que le montant des 
éléments imposables, pour autant qu'il prouve le caractère manifestement inexact de la taxation 
(art. 132 al. 3 LIFD).

b) En l’espèce, les recourants ont été dûment sommés, le 16 janvier 2013, de déposer dans 
un délai de 10 jours leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2011. Or, ils n’ont transmis 
cette déclaration que le 15 mars 2013, soit après l’échéance du délai imparti et après la notification 
de l’avis de taxation d’office du 14 février 2013. A cet égard, leur tentative d’explication selon 
laquelle ils attendaient la notification des arrêts du Tribunal cantonal concernant une période 
antérieure est dénuée de tout fondement. Premièrement, il ressort des observations du Service 
cantonal des contributions que les recourants ont dans un premier temps demandé et obtenu des 
prolongations de délai dont ils n’ont toutefois pas profité pour déposer leur déclaration d’impôt en 
temps utile. Deuxièmement, comme le relève également le Service cantonal des contributions, on 
ne voit pas en quoi l’existence d’une procédure judiciaire concernant une période fiscale 
dispenserait des contribuables de déposer leur déclaration d’impôt relative à une autre période 
fiscale.

C'est dès lors à juste titre et après avoir notifié la sommation préalable que le Service cantonal des 
contributions a procédé à la taxation d’office des recourants par avis du 14 février 2013.

c) Une fois admis que le Service cantonal des contributions était en droit de procéder à 
une taxation d’office au sens de l’art. 130 al. 2 LIFD, il convient d'examiner dans le cadre du 

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présent recours si cette taxation d'office, rectifiée en faveur des recourants par décision sur 
réclamation du 14 avril 2013 et nouvel avis de taxation du 15 mai 2013, est manifestement 
inexacte. En effet, la limitation du pouvoir d'examen de l'autorité de réclamation à l'inexactitude 
manifeste de la taxation se répercute de la même manière sur la procédure de recours. Lorsque le 
recours est dirigé contre une taxation d'office, l'autorité de recours n'a ainsi plus à procéder elle-
même à d'autres investigations, mais elle peut se limiter aux pièces du dossier et aux documents 
produits en procédure de recours (voir CASANOVA, in Yersin / Noël [édit.], Commentaire romand de 
la loi sur l'impôt fédéral direct, 2008, art. 142 n. 12).

Compte tenu des conclusions formulées dans le recours, cet examen limité à l’inexactitude 
manifeste porte sur le montant de la déduction des frais professionnels du recourant, y compris les 
frais de véhicule.

3. a) L'art. 25 LIFD dispose que le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus 
imposables les déductions générales et les frais mentionnés respectivement aux art. 26 à 33 LIFD. 
L'art. 34 LIFD énumère - de manière non exhaustive - les frais et dépenses qui, au contraire, ne 
peuvent pas être déduits. Tel est le cas notamment des frais d'entretien du contribuable et de sa 
famille, y compris les dépenses personnelles privées résultant de sa situation professionnelle 
(let. a).

Selon l'art. 26 al. 1 LIFD, les contribuables exerçant une activité lucrative dépendante peuvent 
déduire de leur revenu imposable notamment les frais professionnels suivants :
a) les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail;
b) les frais supplémentaires résultant des repas pris hors du domicile et du travail par équipes;
c) les autres frais indispensables à l’exercice de la profession;
d) les frais de perfectionnement et de reconversion professionnels en rapport avec l'activité 
exercée.
Ces frais professionnels sont estimés forfaitairement; dans le cas des let. a et c, le contribuable 
peut justifier des frais plus élevés (al. 2).

b) En l'espèce, l'autorité intimée s'est écartée des montants annoncés par les recourants, en 
procédure de réclamation, au titre de frais professionnels déductibles au sens de 
l’art. 26 al. 1 LIFD pour la période fiscale 2011. Elle a retenu les éléments suivants, pour un total 
de frais professionnels déductibles de CHF 47'464.- : 

7a) repas d’affaires : CHF 18'000.-.
A l’examen des pièces produites seulement en procédure de réclamation, il apparaît à nouveau 
que le contribuable peine à faire la distinction entre dépenses privées et professionnelles. Ainsi, 
sont demandés en déduction des repas pris à l'Hôtel Terminus à Sierre, les samedi 30 juillet et 29 
octobre ou le dimanche 2 octobre en ville de Fribourg, le 6 mai (jour anniversaire du conjoint) ou 
les 31 janvier, 7 février, 19 septembre, etc, à Bern non loin du lieu de travail du conjoint. A cela, 
s'ajoutent des dépenses lors des matchs de Fribourg-Gottéron (Sport-Café, VIP-Catering ou 
Restaurant St-Léonard) dont la stricte nécessité professionnelle n'apparaît à première vue pas. 
Tout cela sans parler des repas pris le vendredi soir en ville de Fribourg à l'aube du week-end ou 
durant la semaine non loin de leur domicile. Enfin, il convient de relever que la jurisprudence 
déclare comme non déductibles « les dépenses somptuaires que le contribuable croit devoir 
assumer eu égard à sa fonction ou à sa situation sociale », telles que la facture de CHF 1'895.80 
au Café-restaurant Le Jura relatif au parrainage d’un groupe pour le Festival makel los-sans tache. 
Cela étant, il est décidé d'admettre ex-aequo et bono un montant de CHF 18'000.- sous ce point.

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7b) repas personnels: CHF 1'575.-
Selon les Instructions générales, la déduction s'élève à CHF 15.- pour chaque repas de midi. 
Revendiqués à raison de 105 repas, la déduction s'élève donc à CHF 1'575.-.
7c) consommations offertes: CHF 4'400.-
A défaut d'explications probantes, il n'y a pas lieu de majorer de 50 % le montant quotidien arrêté 
forfaitairement pour les consommations offertes à titre professionnel. La déduction est donc 
maintenue à celle admise pour les années 2008 et 2010, à savoir CHF 20.- x 220 jours.
7d) dons, cotisations, cadeaux: CHF 4'251.-
Revendiqués à hauteur de CHF 4’251.-, les dons, cotisations et cadeaux sont admis sur la base 
des pièces justificatives produites.
7e) publicité: CHF 3'477.-
Revendiquée à hauteur de CHF 7’852.-, la publicité doit être réduite, dans la lignée de l’arrêt rendu 
par le Tribunal cantonal le 9 décembre 2011, de CHF 4'200.- correspondant aux deux 
abonnements de Fribourg-Gottéron et de CHF 175.-, les cotisations au Club Prosper Montagné et 
à la Deutschfreiburger Jahränggerverein 1964 étant considérés comme des dépenses 
personnelles non déductibles fiscalement.
7g) frais de bureau: 2'761.-
Revendiqués à hauteur de CHF 1'200.- (téléphones), de CHF 2'200 francs (ports) et CHF 361.- 
(réparation natel), les frais de bureau sont admis à raison de CHF 2’761. En effet, à défaut 
d'explications probantes et de pièces justificatives, il n'y a pas lieu d'admettre des frais de ports 
aussi importants. Ces derniers sont donc calculés sur une base mensuelle de CHF 100.- comme 
les frais de téléphone, ce qui représente donc aussi une déduction annuelle de CHF 1'200.-.
7h) frais de perfectionnement: 0.-
Revendiqués à hauteur de CHF 523.-, les frais de perfectionnement ne sont pas admis en 
déduction, dans la lignée de l’arrêt rendu par le Tribunal cantonal le 9 décembre 2011, puisqu’ils 
concernent les abonnements à Bilanz et à la NZZ.
8) frais de transport: 13'000.-
Revendiqués à raison de 26’400 km à l'année, le nombre de kilomètres effectués 
professionnellement est, dans la lignée de l'arrêt rendu par le Tribunal cantonal le 
9 décembre 2011 et à défaut d'indications plus précises, limité à 20'000 km, calculés selon le 
barème dégressif des centimes par kilomètre valable dès la période 2009.

Les recourants contestent ce montant de CHF 47'464.- et revendiquent en sus une déduction 
correspondant à 26'400 kilomètres pour des trajets professionnels effectués en voiture. Ils fondent 
leur position sur des considérations générales relatives à l'activité d'agent d'assurances, 
reproduisant en substance l’argumentation déjà développée dans les procédures de recours 
concernant les périodes fiscales précédentes. Ils produisent en outre un dossier de quittances 
comprenant notamment de nombreux tickets de restaurant (annexe 4), le règlement de service 
externe établi par son employeur (annexe 5), ainsi qu’une étude commandée auprès de la 
fiduciaire E.________, à F.________, consistant en une analyse statistique portant sur les 
domiciles de ses clients et destinée à prouver l’importance des frais de déplacement supportés 
(annexe 6).

Les griefs des recourants et les documents qu’ils produisent ne sont pas suffisants pour faire 
apparaître les éléments retenus par le Service cantonal des contributions dans sa décision sur 
réclamation comme manifestement inexacts :

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- S’agissant en particulier des frais revendiqués pour des repas d’affaires, il n’existe pas au 
dossier de liste des rendez-vous d'affaires ou d’agenda professionnel permettant d’effectuer 
une comparaison avec les lieux et dates indiqués sur les factures et tickets de restaurants 
présentés, qui ne mentionnent au demeurant pas la moindre précision quant aux clients 
concernés. Dans ces conditions, la seule présentation de ces factures et tickets ne suffit pas à 
remettre en question la position du fisc qui estime les frais de repas d’affaires justifiés par 
l’activité professionnelle à CHF 18'000.-, en lieu et place des CHF 26'638.- revendiqués. 

- Quant aux frais de déplacement invoqués, les recourants ne détaillent pas dans un décompte 
les kilomètres parcourus par le recourant pour se rendre à ses rendez-vous d’affaires. Ils ne 
produisent pas non plus de relevé de son carnet de service pour prouver les kilomètres 
parcourus tant à titre professionnel que privé. A cet égard, la seule référence au règlement de 
service externe de l’employeur du recourant ne permet pas d’établir que celui-ci a effectivement 
eu une rencontre avec chacun de ses clients durant l’année concernée. Quant à l’étude 
présentée en procédure de recours, on peut certes constater qu’elle parvient à la conclusion 
que le recourant effectue 25'000 kilomètres à titre professionnel par année. Ce résultat n’est 
toutefois rien d’autre qu’une estimation fondée sur un modèle prenant en considération 
certaines prémisses non établies (voir notamment remarque en page 1). Cette étude ne saurait 
dès lors à elle seule prouver l’inexactitude manifeste du chiffre de 20'000 kilomètres annuels 
retenu par le Service cantonal des contributions.

- Pour le reste, les recourants n’émettent aucun grief précis quant aux montants retenus par le 
Service cantonal des contributions dans les rubriques « repas personnels », « consommations 
offertes », « publicité », « frais de bureau » et « frais de perfectionnement », de telle sorte que 
l’inexactitude manifeste de ces éléments n’est en aucun cas établie.

c) Les recourants n’étant pas parvenus à prouver que la déduction pour frais 
professionnels du recourant fixée à  CHF 47'464.- pour la période fiscale 2011 est manifestement 
inexacte, ce chiffre doit être confirmé. 

Quant à la critique par laquelle les recourants reprochent au Service cantonal des contributions 
d’avoir ajouté dans un premier temps l’indemnité pour frais professionnels versée par l’employeur, 
soit en l’occurrence CHF 35'082.-, au revenu de l’activité salariée, avant d’admettre en déduction 
les frais professionnels assumés par le travailleur, soit en l’occurrence CHF 47'464.-, elle est 
également infondée. En effet, contrairement à ce que soutiennent les recourants, ce mode de 
procéder permet de déduire du salaire net le montant des frais professionnel qui reste 
effectivement à la charge du recourant, soit la différence entre l’ensemble de ces frais 
professionnels et la part de ceux-ci remboursée par l’employeur.

Sur le vu de ce qui précède, le recours doit être rejeté et la décision attaquée confirmée.

4. a) En vertu de l'art. 144 al. 1 LIFD, les frais de procédure doivent être mis à la charge du 
recourant débouté. Le montant de l'émolument est fixé compte tenu du temps et du travail requis, 
de l'importance de l'affaire ainsi que, dans les affaires de nature pécuniaire, de la valeur litigieuse 
en cause (art. 144 al. 5 LIFD et art. 2 du Tarif du 17 décembre 1991 des frais de procédure et des 
indemnités en matière de juridiction administrative, RSF 150.12; Tarif JA). Il peut être compris 
entre 50 et 50'000 francs (art. 1 Tarif JA).

b) En l'espèce, il se justifie de mettre les frais à la charge des recourants qui succombent; 
compte tenu de la valeur litigieuse et de l’ensemble des circonstances, ils seront fixés à 
300 francs.

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I. Impôt cantonal (604 2014 67)

5. Le recours, déposé le 20 mai 2014 contre une décision du 14 avril 2014, notifiée le 
22 avril 2014, l’a été dans le délai et les formes prévus aux art. 50 al. 1 de la loi fédérale du 
14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; 
RS 642.14), 180 de la loi du 6 juin 2000 sur les impôts cantonaux directs (LICD; RSF 631.1) et 79 
ss du code du 23 mai 1991 de procédure et juridiction administrative (CPJA; RSF 150.1). Partant, 
il est recevable s’agissant de l’impôt cantonal.

6. a) Sur le plan cantonal également, l'art. 154 al. 1 LICD prévoit que les autorités de taxation 
établissent les éléments de fait et de droit permettant une taxation complète et exacte, en 
collaboration avec le contribuable. A cet effet, la loi fiscale cantonale impose au contribuable des 
obligations de procédures déterminées, notamment l’obligation de remplir la formule de déclaration 
d'impôt de manière conforme à la vérité et complète, de la signer personnellement et de la 
remettre à l'autorité compétente avec les annexes prescrites dans le délai qui lui est imparti 
(art. 157 al. 2 LICD). Le contribuable doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation 
complète et exacte en fournissant notamment, sur demande de l'autorité de taxation, des 
renseignements oraux ou écrits, en présentant ses livres comptables, pièces justificatives, autres 
attestations et pièces concernant ses relations d'affaires (art. 159 al. 1 et 2 LICD; art. 42 al. 1 et 2 
LHID).

En droit cantonal harmonisé, les arts. 164 al. 2 et 176 al. 3 LICD concernant respectivement le 
principe de la taxation d'office et les conditions auxquelles celle-ci peut faire l'objet d'une 
réclamation, ont un contenu identique à celui des art. 130 al. 2 et 132 al. 3 LIFD (voir également 
les art. 46 al. 3 et 48 al. 2 LHID).

b) Au niveau cantonal également, l'art. 26 LICD (qui correspond à l'art. 9 al. 1 phr. 1 LHID) 
dispose que le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les 
déductions générales et les frais mentionnés respectivement aux art. 27 à 34 LICD. L'art. 35 LICD 
énumère - de manière non exhaustive - les frais et dépenses qui, au contraire, ne peuvent pas être 
déduits. Tel est le cas notamment des frais d'entretien du contribuable et de sa famille, y compris 
les dépenses personnelles privées résultant de sa situation professionnelle (let. a).

Selon l'art. 27 al. 1 LICD, les contribuables exerçant une activité lucrative dépendante peuvent 
déduire de leur revenu imposable notamment les frais professionnels suivants :
a) les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail;
b) les frais supplémentaires résultant des repas pris hors du domicile et du travail par équipes;
c) les autres frais indispensables à l’exercice de la profession;
d) les frais de perfectionnement et de reconversion professionnels en rapport avec l'activité 

exercée.
Ces frais professionnels sont estimés forfaitairement par la Direction des finances; dans le cas de 
l'al. 1 let. a et c, le contribuable peut justifier des frais plus élevés (al. 2).

c) En présence de règles similaires, les considérants 3b et 3c concernant l'impôt fédéral 
direct peuvent être repris pour l'impôt cantonal. Partant, le recours formé en droit cantonal est 
également rejeté.

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7. a) Conformément à l'art. 131 CPJA, en cas de recours, la partie qui succombe supporte les 
frais de la procédure. Le montant de l'émolument est fixé compte tenu du temps et du travail 
requis, de l'importance de l'affaire ainsi que, dans les affaires de nature pécuniaire, de la valeur 
litigieuse en cause (art. 2 Tarif JA). Il peut être compris entre 50 et 50'000 francs (art. 1 Tarif JA).

b) En l'espèce, il se justifie de mettre les frais à la charge des recourants qui succombent; 
compte tenu de la valeur litigieuse et de l’ensemble des circonstances, ils seront fixés à 300 
francs.

la Cour arrête:

I. Impôt fédéral direct (604 2014 66)

1. Le recours est rejeté.

2. Un émolument de CHF 300.- est mis à la charge des recourants au titre de frais de justice. Il 
est compensé par l’avance de frais payée par ceux-ci.

II. Impôt cantonal (604 2014 67)

3. Le recours est rejeté.

4. Un émolument de CHF 300.- est mis à la charge des recourants au titre de frais de justice. Il 
est compensé par l’avance de frais payée par ceux-ci.

III. Communication

Conformément aux art. 146 LIFD, 73 LHID et 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF; RS 173.110), le présent arrêt peut être porté devant le Tribunal fédéral à 
Lausanne dans les 30 jours qui suivent sa notification par la voie du recours en matière de droit 
public.

La fixation des montants des frais de procédure peut, dans un délai de 30 jours, faire l'objet d'une 
réclamation auprès de l'autorité qui a statué, lorsque seule cette partie de la décision est contestée 
(art. 148 CPJA).

Fribourg, le 18 avril 2016/msu

Président Greffière