# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** dc3e0c91-fd59-57fd-953e-ce26dab1428b
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2008-11-25
**Language:** hu
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 25.11.2008 BVGE 2009/6
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_BVGE-2009-6_2008-11-25.pdf

## Full Text

Impôts et redevances 2009/6

6
�B���� �� �X���P� �� �� �$�� �

���� �� +���� R� +$���� ��	������$� �Q�Q���� ��� +$������$��
�� ,��!�""& �� �= �$#�	��� �""&

6�/Q� �=�=�	
 ������ < 
	 ������� �=������	���� �� ��� ����	
�

 ��� %L! 	
� % 
��� � �� 	��� %L$ �6.��  ��� %" 	
� % 863�

%� 8�>�� �� 
������ �=������	���� �� ��� ����	
 �� �	��?�� �9��/Q�
�=�=�	
 ������ < 
	 ������& < ��//���� @�� 
�� ���������� �9	/�
/
��	���� �� 
9	��� %L! 	
� % 
��� � �6.� ������ �=����� 0����
���� %�2�"1�

2�  �	
C�� �� 
9	��� %L! �6.�� �	//�
 �� 
	 >����/������� @�� ����
@�� 
�� ��;��� 
=�	�; �
	��� ������ 	//
�@�=� 
���=�	
������ :���
�����	���� /������	�� < 
9	������= �� �9=�	���� �9�� ��;�� 
=�	

�
	��& < �	���� 
���@�� - 	� �� �� ������ /��������� - 
9�;/����
���� �� 
	 �?�
� �� �=/��� /	� < ��� ���� �=���	�
� 0������� '�%1�

'�  � ���	�� �� ��� /�����/��& �
 �	�� �����	��� @�� 
� ��;�� ��

9	��� %L! 	
� % 
��� � �6.� ��� �
	�� �� ��	���� ���?
����� 
	 �?�
�
�����>	����� 0������� '�21�

"� 6
 �9C 	 /	� 
��� �� �9=�	���� �� ��;�� �
	�� �� 
9	��� %L! 	
� %

��� � �6.�& @�� �� ���� /��� ��� ������ ���=� �� 
	 ���?�� ��

9	��� %L! �6.� 0������� "�%1& �� ��� �	//��� 	��� �9	����� �?�
�
��& ���	����� 	��� 
�� 	��� '2 �� �56� 0������� "�2�% �� "�2�21&
�� �� ��� ��� 0������� "�2�'1�

3��
 
� �	���� �	�� 
�@��
 
�� 	�������& �/������ �� ����=��������
�;������ 
��� 	������= ��� ���/=���� /��� /�������� 
9��/Q�
�=�=�	
 ������ < 
	 ������� �9	��� %L! 	
� % 
��� � �6.� �� /�=����
	����� 	
����	����& �� /	�����
��� 	���� �������� �� 
9��/Q�
/��B� /	� �� �	���� < �� 	���� �	����& /�� ��/���� @�� 
	
����	���� �9��/?�� /����� /�=������ ��� 	�/���� /
����	����	�;�
:���� ��
����� 	 =�= ���
�� ����� ��

� /	� 
� 
=���
	���� 0����
���� "�2�'�%1�

H� 6
 C 	 ����� ��� 
	 /���=� �� ������ �� 
9	��� %" 	
� % 863 <

9	��� %L! �6.�& �� ����� @�9�
 �	�� /���=��� /	� �����/�=�	����
0������� H�2�%1� �9	��� %" 863 ��� ��� /��� ���/������� �9�;=���
���� @�� ���� ���/����� 
� �	��� 
=�	
 �� 
9	��� %L! �6.� 0����
���� H�2�'1� �9	��� %L! 	
� % 
��� � �6.� =�	�� �
	�� �� �=/����� ��

	����& �
 �� 
	���� ��?�� �� /
	�� < ��� ���/������� �9�;=������
0������� H�2�"1� �9	��� %" 863 �9����� �?� 
��� /	� �� ������=�	�

BVGE / ATAF / DTAF 69

2009/6 Impôts et redevances

���� 
���@�9�
 �9	��� �� �=�������� 
� �	���� ���/=���� /���
/�������� 
9��/Q� �=�=�	
 ������ < 
	 ������& �	�� 
� �	� ���
	�������& ��� �/������ �� ��� ����=�������� 0������� H�2�H1�

#� *	� ����=@����& 
� �	���� �F 
� �/����� �;���� ��� 	������= ���
���
 ���/=���� /��� /�������� 
9��/Q� �=�=�	
 ������ < 
	 ������
�	�� 
9�C/���?�� ���=� < 
9	��� %L! 	
� % 
��� � �6.�& /�� ��/����
@�� 
� ��?�� �� �=������ �� 
	 /����	���� ��/��	�
� ���� ����=
�	�� �� 	���� �	����M 
� �=������ �� 
	 /����	���� ��/��	�
� ��
/��� ���� /	� �9	�@������ �� ��� ��
��	���� ����	
� �� ����	��

9��/Q� 	� �	���� �� 
��� �F �
 	 ��� ��?��& ��	��� < �� �������
�� ����� 
9��/Q� 	� �	���� �� 
��� �� 
9�;������ �� 
9	������= ��
�/����� 0������� H�'1�

������� ������������ 	
� S��

��������� ���������� ��� 8��� ���
��	�
	�����

 ��� %L!  ��� % ���� � ���  ��� %L$ ����  ��� %"  ��� % S3��

%� ���	������������	��� ���������� ��� 8��� ��� ��	�
	����
��� ��� 	
� S��

�������� ��������� �������� ������������
����� ��� ��	����������� ���  ��� %L!  ��� % ���� � ���
0�� %�2�"1�

2�  ��
����� ���  ��� %L! ���� 5������ 	�� ��� ������/�������&
��
��� ���
	���& �	�� �
	� �����
����� ����������;�� ����������
	��������� ������� 4�������& ��
��� �� ��� ������	��������
��� ���+��� ��
	����& 	�� ���������� ��,���� ��� �
	� ����
��
������ 7���
	�� 	����������M ������������ ���� ��� 7����

	�� ����� ��� ���������� J���� ��� ����
��� ����/�����
0�� '�%1�

'� ��� 7���
	�� ���  ��� %L!  ��� % ���� � ��� ��� �
	� ��� ����
��� 3��� ��� ����
��� ������ 0�� '�21�

"� �� ���� ����� ��,���& ��� �
	��� 7���
	�� ���  ��� %L!  ��� %
���� � ��� 	����������& ����� 	�� (������ ��� ������������
���������� ���  ��� %L! ��� 0�� "�%1& ���� 	�� ����� ��� J��
�	�����	��� ��� 	������ ������������& �	����
��� ���
 ��� '2 ��� 3�5� 0�� "�2�% ��� "�2�21& ���� 	�� ����� ��� 3����
��� J����� ��� E��� 0�� "�2�'1�

 ��� %L!  ��� % ���� � ��� �������� 	
� 	�����
����
��� ���
������� ��� �������� ��� �������� ������������ �� .��� ���
S��

�������� >���� )	���� �� ��� ),���
��& 3/���
�� ����
���������� ���� N�������� 	��,����  ��� %L!  ��� % ���� � ���

70 BVGE / ATAF / DTAF

Impôts et redevances 2009/6

����� �����  ���	���� ���& ������������ 	��� ����� ��� T����
������� ��� ��� ����� )	���� ��������� 3����� 	� ����� 	��
������ ��� ������	����	
�  �/��� ��� ���
�������� .	

� ���
�	��� �������
���& �� ������� )	����� ��� 3������������� ��
��� �	�� ���� �+������ ����� ����
��� ��� ��� ����������� �
	�
����

� 0�� "�2�'�%1�

H� ��� ��������� ��� �������� ��  ��� %"  ��� % S3� 	��
 ��� %L! ��� ��� ���������� ��� �����  ��
����� �� �
����
0�� H�2�%1�  ��� %" S3� ���

� ���� ����� �

���������������
���� �	� ��� �	� ���� 	� ��� ������
���� ����
��� ���  ��� %L!
��� �� �	
��� 0�� H�2�'1�  ��� %L!  ��� % ���� � ��� ��� �
	�
���������& �����
� ����� �,���� ��� ���	�� ����� 	��� ������
 ���,���������������� 0�� H�2�"1�  ��� %" S�� ��� ����� 	��
�����	�& ���� �� �	��� ����& �� ���������& ��
���� )	����
��� �������� ��� �������� ������������ �� S��

������������
�	���� ���,�
��� ��� N���������� ��� ),���
���& 3/���
��� ���
���������� ��������� ��� 0�� H�2�H1�

#�  ��� %L!  ��� % ���� � ��� �������� 	
� 	�����
����
��� �������
��� ��� �������� ��� �������� ������������ �� .��� ��� S��
�

�������� >���� )	����& �� ��� ��� 3/���
�� ���� N��������
	��,���� �	��� ��� �������
���& �	�� ��� 3���
���� ��� �������
�	��� �������� ������ 3��� �� ����� 	������ )	���� �	�� ���
3���
���� ��� �������	��� �������� �	�� ����� ������
�����
*�
������ ����� �	����� ���,

��& �	�� �� ��� 3���������	� ���
���+��� ������ 07����13����	����� ,��������& �	� ��������
�,���& �	�� ��������� ��� 3���� 	� ��� )	����& �� ��
����
��� 3/���
�� ���� N�������� 	��,���& ��������
����� �����
0�� H�'1�

6�/���	 �����	
� ������	 	

	 ������ ��������	����� ��
 ���� ����	
��

 ��� %L! �/�� % 
���� � � 	��� %L$ �6.��  ��� %" �/�� % 86.��

%� 8������ ��

	 /�������	� ��������	����� ��
 ���� ����	
� �� �	�
����	 �� ��/���	 �����	
� ������	 	

	 �����& ��
 �	�� �� ��� 
�
���������� �9	//
��	����� ��

9	��� %L! �/�� % 
���� � �6.� ��	��
	���/���� 0������� %�2�"1�

2�  �	
��� ��

9	��� %L! �6.�� �����	�� ��

	 ������/������	 ���
����� ��� � ����� �� 
���� ���	�� �	��� 	//
��	�� 
�����	
������
:������	��� ��� /��������� 	

9	������< �� �����	��� �	 �� �����
�� 
���� ���	��& �� /	�����
	�� @�	��� @����9�
���� - �� /������

BVGE / ATAF / DTAF 71

2009/6 Impôts et redevances

�	 �� ������ /��������� - ��� ��/���� �
 ���� ����� ��

	 ����	
0������� '�%1�

'� N����� ����� ��� ����������	�� /�����/�& ������	 �����	�	��
��� �
 ����� ��

9	��� %L! �/�� % 
���� � �6.� ? ���	�� �� ��/����
����
����� �
 ����� ��

	 ����	 0������� '�21�

"� E�� �� ���� ������ /�� �����	��� �	
 ����� ���	�� ��

9	��� %L!
�/�� % 
���� � �6.�& �= 	

	 
��� ��

	 ������ ��

9	��� %L! �6.�
0������� "�%1& �= ��

	 �	�� ��
 ��� �	//���� ��� 	
��� �����& ��
/	�����
	�� ��� �
� 	��� '2 ����� � 6� 0������� "�2�% � "�2�21& �
��
 ��� ���/� 0������� "�2�'1�

3�
� �
 �	����� �� ��� 	������& �/������ � ������������� �������	��

	 
��� 	������< ? ���/������ /�� ���������� 
9��/���	 �����	
�
������	 	

	 ������ �9	��� %L! �/�� % 
���� � �6.� ��� /������ 	
�
���	 	
����	���	 �& �� /	�����
	��& 	
��� ��	���������� ��

9���
/���	 �������	 �	 �� �	����� 	� �� 	
��� �	�����& /��� ��/���	
��� 
	 �	����/���� /������� ���
� 	�/���� ��� ���������� /�F �	��
����� ����	 ��
������ ? ��	�	 ���U ��
��	 �	
 
����
	���� 0����
���� "�2�'�%1�

H� � ���� ����� ��

	 /���	�	 ��
 ������ ��

9	��� %" �/�� % 86.�
	

9	��� %L! �6.�& �� ���� ��� ? ������	��� /�������� 	� ��9���
���/���	����� 0������� H�2�%1� �9	��� %" 86.� ? ��	 ���/
���
���/�������� �� ���������� ��� ���� ���/���	�� �
 @�	��� 
��	
�
��

9	��� %L! �6.� 0������� H�2�'1� �9	��� %L! �/�� % 
���� � �6.�&
�� @�	��� ���	�� � /���� �� 
	����& ��� 
	���	 �/	��� 	� ��	
���/�������� �9���������� 0������� H�2�"1� �9	��� %" 86.� ���
����	 @����� �� ��������	����� @�	��� �� ��	��	 �� ��������	��
�
 �	����� ���/������ /�� ���������� 
9��/���	 �����	
� ������	
	

	 ����� ��
 �	�� �� 	������& �/������ � ������������� 0����
���� H�2�H1�

#� :���������������& �
 �	����� �� ��� 
� �/������ �������	 
	 /���
/��	 	������< ? 
9����� ���/������ 	 ���������� 
9��/���	 �����	�

� ������	 	

	 ����� ��

9�/����� /������	 	

9	��� %L! �/�� % 
���� �
�6.�& /��� ��/���	 ��� 
	 ��������	 ��
 �������� ��

	 /����	�
����� ��/�����
� ��	 ����	�	 �� �� 	
��� �	������ 6
 �������� ��

	
/����	����� ��/�����
� ��� /�G @����� 	���/���� 	
 ���
���
��� ����	
� ����	��� 
9��/���	 	
 �	����� �� ��� �������M ��G
��/
��������� ���	��� /�� @����9�
���� 
9����� �� ��	�������

9��/���	 	
 �	����� ��
 
���� �� ��������� ��

9	������< ��

�
�/������ 0������� H�'1�

72 BVGE / ATAF / DTAF

Impôts et redevances 2009/6

2� 0������ ��	������� �Q�Q��� 40��6 ��� ��� �X�� ��+$��� +$���� ���
�Q+�$� �� �X��	������$� �Q�Q���� ��� +$������$��� �Q������ �� +���$�
+$	*Q���� *$�� *�Q��#�� �X	*a� �Q�Q��� ���+� T �� �$��+� ���� �X(L*$�(_��
#�Q� T �X���� ,"� ��� , ���� � �� �� �$ �Q�Q���� �� ,E �Q+�	��� ,??" ���
�X	*a� �Q�Q��� ���+� 42���� 5� .E��,,6� *��� *�Q+�Q	��� �$��S�X� �X���
�� �*$�����

2� 0�� � ��/��Q �� ��+$��� ���� �� ���� ��� +$���Q������

Extrait des considérants:

%�2�" �� ���� +�*������ ��� �$������ S�� �X$�/�� �� ���� �� *$��� S��
��� �� +$	*Q���+� �����$���� �� 	��_�� �X	*a� �Q�Q��� ���+� T �� �$��+�
���� �X(L*$�(_�� S� �� ��� �$�	��� +X����T���� T ��**$��� S�� ��� +$���
�$�� �X�**�+��$� �� �X���� ,"� ��� , ���� � 2��� �$��� �Q���Q��� �� �� *�Q�
/��� �$�+ �� ��+��� 	��_�� �� �� S����$� �� ��#$� � +�� +$���$�� �$��
�Q���� �� � �� 	*a� T �� �$��+� ��� �b� �X��� ��� �� +� ���� S�X� ����
����*�Q��� �� �Q+�$� ����S�Q�� 	����Q �$� ��*$��� S� �X�**���c� *��
+$���+� T +�� Q����� 2X���$��Q ��Q����� �X� �$�+ ����+(Q �� S����$� �� ��
+$	*Q���+� �����$���� �� 	��_�� �X	*a� �Q�Q��� ���+� T �� �$��+� S��
*$�� �� +�� $d �XQ��� �� ��� �$	����� �$�� �� +$�* �� �X���� ,"� ��� , ���� �
2���� 2� 0������ �� +Q��� ������� �� 	��_�� �� /����� �� ���� �#�+ +����
	P	� �����+�$��

2� 45�**�� �� �L��_	� �� �X	*$��$� T �� �$��+� �� ��� ��*$��$��
*��������� +$�+������ �� +$	*Q���+� �����$���� �����#� T �� *��+�*�$� ��
�X	*a� �Q�Q��� ���+� T �� �$��+��6

'� 4���6

'�% �� ��� �� /���*�����+� +$������� S�� ��� ��B��� +���� �$#��� P���
�**�S�Q� ���Q����	���� �$�� *��� �� �$	��� ���� �X��������� )�� ��B��
+���� � ���� �������� �� ��B�� �$�� ��� ���	��� ���$� ���� �++�*�$� +$��
������ �� *��#��� P��� +$	*�� ���$������	��� S�� �X��� 	��_�� �Q����
	�Q�� �� �X������ ���	��� S���� �� ��B�� �Q���� +$���Q�Q ���� ��� 	$��� ��
�L���B� �� �X$��$����+� S�X� ������ �$��� ��� �Q*$��� +���� T �� S����$�
S� �� ��� *$�Q�� � ��� +���Q ������� ��_��	��� �� �_��� �$���/�+���� 4+��
���P� �� 0������ �Q�Q��� G0�H ��� ��!�"". �� �, /��#�� �""& +$���� E�,F
JEAN-FRANÇOIS AUBERT� 0���Q �� ��$� +$������$���� ������ -��+(e���
,?.�� +(� �?�6� 2X���$��Q �� *��� �XQ+����� �X�� ��B�� +��� S�� �$��S��� ��
#� �� 	$��� *��������� �X�B*����$� �� �� �_��� �� �Q*$�� *�� T �$� ����

BVGE / ATAF / DTAF 73

2009/6 Impôts et redevances

#Q������� �� ���� 	$��� �Q������� �� �� ���_�� �� �� �_���� �� �$� ��� $� ��
��� ��**$��� �#�+ �X������ �_����� ��� �� �Q������ �$�+ �� �X�	*�$ ��
	Q�($��� (��$�S��� �Q�Q$�$�S�� �� �L��Q	��S�� 4+�� ANDRÉ GRISEL� 0���Q
�� ��$� ��	�������� #$�� �� -��+(e��� ,?&E� *� ,�E �� �� ��� �Q�� +�Q��6�
4���6

'�2 �**�S�Q� T �X���� ,"� 2���� ��� *��+*�� ��**��Q� +��#��� *��	���
���� �X��$��� ��B +$�+���$�� ��#������

2X���� ,"� 2��� ������� +����	��� ��$� +�� �� ������ 0$�� �X��$��� ���
*���$���� *(L�S��� �$	+�Q�� $� �� �Q/$�� �� ������ +X����T���� ���
���#������� Q�������� ���� *��	� �XQ�������	��� 4+�� ���� & �� 2���6�
���S���� �$�� ����/���� ���� �� +���$� ���� ��S��� �� �$�� �$	+�Q� $� ��
�Q/$�� �� ������ �� ��$� ��+��� T �XQ+(Q��+� �� �� *������$� 	*$�����
4���� ,"� ��� , ���� � 2���6� ��	������ ��� *���$���� *(L�S��� �� 	$�����
S� �� �$�� � �$	+�Q�� � �� �Q/$�� �� ����� 4+�� ���� ?, �� 2���6�
�������+ �� ����#���� �� ���B +��Q�$���� 2�� �������� �*$���� $� +$��Q�
���+��� �$�� ����/���� T �� ������� �X	*a� T �� �$��+� ���� �� +���$� ����
��S��� �� �B��+��� ���� �+�#�Q 4���� ,"� ��� , ���� � 2���6� ���� �$�� ���
������ +��� �X	*a� ��� *��`� *�� �� +���$� $d� �� ������ �� ��$� ��+��� ��
�Q����� ��� *������$�� 	*$������ ��� �$	+�Q $� �� �Q/$��� � �$� �_��
$� �$� ��	������$� ����+�#�� T �XQ+(Q��+� ��� *������$�� 4���� ,"� ��� �
2���F �NDREAS PEDROLI � �	*a� �Q�Q��� ���+�� �$		������ �� �� �$ ���
�X	*a� �Q�Q��� ���+� G�$		������ �$	���H� ������� \����!\#�� -$f�
GQ��H� �e�� �""&� *� ,,"� ��� +(� 	����  ��� �� ���� ,"� 2���6�

2� �Q�������� � ��� �Q��Q �*Q+�S��	��� T �X���� ,"� ��� , ���� � 2��� ��
+$	*Q���+� �����$���� �� 	��_�� �X	*a� �Q�Q��� ���+� T �� �$��+� ���
�������� ��� �*$���� �� ��� +$��Q���+���� �� *�Q#$L��� S�X���� �**������ ��
+���$� ���� ��S��� �� �B��+��� ���� �+�#�Q� 2� ��B�� �Q��� ��� *������	���
+��� T +� ��/��� �� ����� �**���c��� ��+��� 	*�Q+�$� �� �� *$����� ��_��
P��� +$	*�� �X��� ����� 	��_��� �$��$�	Q	��� ��B *��+*�� ��**��Q�
+��#��� 4+$����  �,6� � +$�#��� �� +$���Q��� S�X� ������ ��_��	��� ��
�_��� �$���/�+����� �� �$��� S�X� �XL � *�� ��� �� *�$+Q��� T �$� ����*�Q�
���$��

"� 5���� T ��#$� I +� S� ��� �X$�/�� �� �X�B�	�� +��*�_� I � �� 0����
��� �� +Q��� ��#��� �XQ+����� �� ��B�� �Q���� �� �Q*� �� ��� S�X� �$� +���
��	��� �$�	��Q� *$�� �� 	$�� S�X� �� �������� *�� �$� ���� #Q������� ���
S�X� �� �Q���� �� �� ���_�� �� �� �_��� 4+$���� E�,6� �� ��� ��**$��� �#�+
�X������ �_���� 4+$���� E��6� #$�� �� �$� ��� 4+$���� E� 6�

"�% 0$�� �X��$��� �X�B�	�� �� �� ���_�� �� �X���� ,"� 2��� �� �#��
��_�� �XQ�Q	��� �Q���	����� S� 	������ �� ��	_�� +���� ��*$��$�F
+�����+ �X� �� ����� *�� �$��Q ��� T ��� +$		������� *���+����� �$�� ��

74 BVGE / ATAF / DTAF

Impôts et redevances 2009/6

�$� Q���$���$� 4+�� 	������ �� �$���� �Q�Q��� +$�+������ ��� �$� �Q�Q�
����� ��� �X(��	$����$� ��� 	*a�� ���+�� ��� +���$�� �� ��� +$		����
��� S�� ��� �X	*a� �Q�Q��� �� �= 	� ,?& � �� ,?& ��� �?. ��� �� *����
+���� �� ���� ,,� �� *�$/�� �� �$ G+��*�_�J 	������ �� ��H6� 0$�� �� *���
*����$� ����#�� �XQ#$+��$� �� �� +$�#���$��	$�_�� �� �XA�������$� ��
+$$*Q���$� �� �� �Q#��$**�	��� Q+$�$	S��� 4A���6� +����� *���a� ��
�����$� �#�+ �� �$ �Q�Q���� �� ,E �Q+�	��� ,??" ��� �X(��	$����$� ���
	*a�� ���+�� ��� +���$�� �� ��� +$		���� 42K��� 5� .E��,E6� �� �� ����
�$����$� S����$� +��*�_�� ���� �� +���� �� �X����L�� �Q�Q$�$�S�� 4+$��
��� E��� �E6�

"�2 ������� � +$�#��� �X�B�	��� �X���� ,"� 2��� �X�� *$�� �� #��
�L��Q	��S��� +X����T���� �� �� +$���$���� ��B ��*$��$�� S� �������
���� �� 	P	� �+�� 4+�� GRISEL� $*� +��� *� , � +(� �!,!�6� ��� S�XT �X ������
��B��� �� ��$� *���+ �� 	P	� ����Q� +� S� � �X������ *��� �X	*$����+�
�X� �X��� �X�+��� +$���	*$���� 4+�� GRISEL� $*� +��� *� , �� +(� �!,!�6�

"�2�% ���� �� *��	_�� ��� +��Q�$��� +�Q��� � �� �� ��$�#� ��+���
��*$��$� S� �������� �� 	P	� $�/��� +� S� �� *��	�� *�� �� ���� ��
+$�+���$�� �Q+�#��� )��	 ��� ������ ��B��� �� ��$� *���+ �� 	P	�
����Q� � +$�#��� �� ����#�� ��� ��*$��$�� �� �� 2K��� �$�� ��� ����  � ��
�_����� �X	*a� T �� �$��+�� ��� S�X� �$� P��� ��*�� *�� ��� �Q�����$�� +���
�$������ ��� +$����*$����� ��� ��B ��*$��$�� ��� ���� & �� 2���� �������
� �X��� + �$� *�� �� �X	*a� �Q�Q��� ���+�� 	�� ��� 	*a�� +���$���B ��
+$		����B T �� �$��+�� 0$����$�� �� 2��� �� �� 2K�� �� �$�� *�� ����
*�Q������ ��� +������ +$���B�Q� �� ������ �X����   ��� , 2K�� �B�� S��
��� �������� +$	*������� �$� �����	��� ��� 	*a�� +���$���B �� +$	�
	����B� 	�� Q����	��� �X	*a� �Q�Q��� ���+�� �� ��#$� 	*�S�� S�� ���
�Q���	�����$�� +���$����� �� +���� �� ��$� �� �X	*a� �Q�Q��� ���+� �$���
+$$��$��Q�� ��� ���� �#�+ ��� ������� ��� �$���$�� �#�������� �����
�X	*a� �Q�Q��� ���+� �� ��� 	*a�� +���$���B �� +$		����B *��`�� T ��
�$��+� *���c������ �� ����� 	*���+����� �� ��������� ���+�� T �X�B+_� ��
�e+(� �� �Q����� �� �� *������$� 	*$����� 4+�� ���P� �� 0� ����"=!�""=
�� , �#�� �"". +$���� �� ���P� �� 0� ���E.,!�""= �� ,E 	��� �"". +$��
��� �6� ���� #��� ���� *$�� �� *��+�*�$� �� �X	*a�F �� +$	*Q���+� *$�� ��
*��+�*�$� ��� 	*a�� T �� �$��+� ��� +���$�� �� ��� +$		���� ��� S��
*$�� +���� �� �X	*a� T �� �$��+� �Q�Q��� �$� �$�+ P��� ������Q� �� 	P	�
+���$� 4+�� PEDROLI, $*� +��� *� ,,"� +(� 	���� ,� �� ���� ,"� 2���6� �$	*�
�� ���� �� +� S� *�Q+_��� � +$�#��� I ���� �� +���� �� �X����L�� �L��Q�
	��S�� I �� +$���$���� �X���� ,"� 2��� ��B ��*$��$�� *��������� �� ��
2K���

BVGE / ATAF / DTAF 75

2009/6 Impôts et redevances

"�2�2 ��B ���	�� �� �X����  & ��� � 2K��� �X$�����$� �� �Q����� ��
������ �X	*a� T �� �$��+� ��� �Q�� *�� �� ��$� �� +���$� ���� ��S��� � �
�$� �_�� $� �$� Q�������	��� ������� 2X����  � ��� � 2K�� Q�$�+� S�� ��
�Q����� ��� *������$�� 	*$������ �$� Q����	��� ������ �X	*a� �$��S��
�� +$��������� ��� ����/��� T �X	*a� ���� �� ����� +���$�� �����	����
�X����  & ��� , ���B_	� *(���� 2K�� *�Q+�� S�� �X	*a� T �� �$��+� *��`�
+$��$�	Q	��� T �X����  � ��� � 2K��� ��� #���Q �� +���$� ��S��� �**������
�� ��$� �X	*$���� �X��� ���$� �� ��$� �� +� ������ S�� �� +$��������� ���
	*$�Q� 2�� 	*a�� ������� �� #���Q� *�� �� �Q����� ($�� �� +���$� �$��
�Q���� ��� 	*a�� ���F ��� 	*a�� *��`�� �� ��$* �$�� ������Q�F � ��� 	�
*a�� *��`�� �$�� ����������� �� ���Q���+� ��� �B�Q� 4����  & ���  2K��6�

2� 2K�� �� +$����� �_� �$�� *�� �� ��*$��$� ����$��� T �X���� ,"� 2����
)��� *���+��_��	���� �� 2K�� �� �_��� *�� �� S����$� �� ��#$� S���
+���$� ��� +$	*Q���� *$�� *��+�#$� �X	*a� T �� �$��+� +���$��� �� +$	�
	����� ���� �� +�� �*Q+�S�� ��� �������� ��� �*$���� �� ��� +$��Q���+����

������� $� �� *��� ���� �$����	��� ������+�$� �� �X����  & ��� � 2K��� S�
���#$� �� ��$� �� +���$� ���� ��S��� �� �Q����� �� ��#��� 	*$����� �
�$� �_�� $� �$� Q�������	��� ������� ����� ��*$��$� �X��� +�*������ *��
���� +���� S�� �X���� ,"� 2���� ���� �� 	���$��� *�� �� +�� �*Q+�S�� ���
�������� ��� �*$���� �� ��� +$��Q���+���� )�� �������� �XQ������ �� ���#$
�� ��$� +���$��� ��	���� �+������� ���� �� 	����� �� ��B�� �� �$ ��
�Q�_�� 4��S��	���6 T �X$�����$� �� �Q����� �� ������ �X	*a� T �� �$��+��
�� �X��� �_� �$�� *�� ��Q �� ���� �� *�����_�� �#�+ �X���� ,"� ��� , ���� �
2���� �X� ��#�� �B���� ��� �+$(Q���+� ����� +�� ���B ��*$��$��� �
������� ��$�� ���� +$	*�� �X��� (��	$����$� �$�(������ ����� �� �L��
�_	� �� *��+�*�$� �� �X	*a� �Q�Q��� ���+� �� +��� ��� 	*a�� +���$���B
�� +$		����B T �� �$��+� 4+�� ���� +� ����J �Q+�$� �� �� ��	��� �
����$ �������$ ��� 0������� �X�**���$ �� +���$� �� 0���� &"��""=�=E ��
,. �#�� �""� � 5#��� 0+���� � ����$ ����""� *� =?� �� +$����  �=�
���$� ��S����� �X���� ,"� 2��� �X�**�S�� Q����	��� ��B 	*a�� +���$���B
�� +$		����B T �� �$��+�6� �� *$������ �X	*�S����� *�� *$�� ������ S��
�X���� ,"� ��� , ���� � 2��� ��#��� ��+�#$� ��� ����� �++�*�$� S�� +����
S�� ����_�� ��_��	��� �� ��B�� �Q���� �� *���c� �� ����� � *�$� *$�����
�X����*�Q��� �� 2K�� $� �� ��**�Q�� T ��� Q#��������� ��+����� ��� S�X��
���� �� 	P	� +���$� �$� (����Q T *��+�#$� ���� ��� �X	*a� �Q�Q���
���+� S�� �X	*a� +���$��� �� +$		���� T �� �$��+�� 0���� �X��� �$����$�
*�� �� �e+(� �� 0������ �� +Q���� S� �$� �� �	��� T �B�	��� �� +$	*Q�
���+� �����$���� �X������� �� �� *��+�*�$� T �� �$��+� �� �X	*a� �Q�Q���
���+�� +� T S�$ �� 2K�� �� *��� �**$���� �� �Q*$����

76 BVGE / ATAF / DTAF

Impôts et redevances 2009/6

���� Q����� � �� �X�#_�� *�� �Q+������ �� �Q�$���� ��� ���+���Q� *$�Q�� *��
�X����L�� �L��Q	��S��� 2�� �Q������� �� �X����*�Q���$� �Q�Q$�$�S�� *���
	������ �� *����� +�� �+�������� �� �� �Q#_���� �Q���	������ ��� S�X$� ��
#���� +��*�_� 4+$���� E��� 6�

"�2�'
"�2�'�% )�$+Q���� T ��� ����L�� �Q�Q$�$�S�� �� �X���� ,"& 2���� ��
0������ �� +Q��� ���_#� S�� �� �Q�������� � #$�$�����	��� ��$*�Q *$��
��� �������� ��� �*$���� �� ��� +$��Q���+��� ��� �$���$� �*Q+�S��� ���
����+�� �� +���� �**�+���� ��B ������ *���$���� ����/����� T �X	*a�
�Q�Q��� ���+� T �� �$��+�� ����� �*Q+�+�Q �� �Q��� �� �X���� ,"� ��� , ���� �
2���� ��S��� �� ���Q���+� +����	��� T �� �$� �� �X���� ,"� ��� , ���� �
2��� I S� ��+$�#�� ��� ���#������� Q�������� S�� ���� P��� �� �Q�Q�+�
�X�� *��	� �XQ�������	���� �$�� �� ������ �� ��$� ��+�� �$	+�Q� $� ��
�Q/$�� �� ����� I �� �� �X���� ,"� ��� � 2���� S� �**�Q(���� �$�� ��� ������
+��� ���� �X�B*�	� *�� �� ��� S�� ���� �� +���$� ���� ��S��� ��� �������� ���
�*$���� �� ��� +$��Q���+��� �B��+��� ���� �+�#�Q ��� +$	*Q���� *$��
*��+�#$� �X	*a� �Q�Q��� ���+� T �� �$��+�� 2X���� ,"� ��� , ���� � 2��� ��
*�Q#$� ��� ��+��� ��������#�� �� *���+���� ��+�� #��	��� �� �X	*a�
*��`� *�� �� +���$� T �� ����� +���$�� *�� 	*$��� S�� �� �����$� *���� I
���� �� +�� �X��*_+� I *�Q������ ��� ��*�+�� *���+���$���B� +$		� ����
�� +�� $d �� �_�� �� �Q����� ��� *������$�� 	*$������ �� ���� ���� ��
+���$� ����+� �� +��� $d �X������� ���*�+�#�	��� �� �*$��� $� �� +$��Q�
���+��� �B��+� �$� �+�#�Q� �� �� �X��� *�� �X�� $��� �� �Q��������� �����
+ � �B*����Q	��� *�Q#� ��� �$���$� ���Q����� ���� �� +�� I ����Q ��
	P	� ���+�� I ��� ���#������� Q�������� S� �� �Q�Q�+��� *�� �X�� *��	�
�XQ�������	���� 	�� �$��� �� ������ �� ��$� ��+��� �$	+�Q� $� ��
�Q/$�� �� ������ ��� �� ��#��� �� ���� �+�#�Q ��+���#� �Q*������� 4���� & 
2���6� �� ������ �X���� ,"� ��� , ���� � ���B_	� *(���� 2��� *�Q+�� ��$��
S�� I � �� ��� �� ���#�� �� +$����*$�� *�� �� �$	+�� �� ���#������ ��
S����$� I �X���$��Q +$	*Q����� �� ��� �� ���#�� #�� ��� 	$������ *��`��
T �� �$��+� �� +���$� ���� ��S��� �� ���#������ ��� �$	+�Q $� �� �Q/$���

� �� �Q�������� �X� *�� *�Q#� �� �L��_	� ����S��� �� *��+�*�$� ���� ��
+���$� �� �� #��	��� T �� ����� +���$�� ���� �� +�� ��� �������� ��� �*$����
�� ��� +$��Q���+���� � ���� �� �Q���� S�X� �X� *�� �$�(��Q �� ����� �� �XL �
�T ��+�� $��� S�� �� /��� *$����� �Q*���� �� �**�S���� *�� ����$��
�X���� ,"� ��� , ���� � 2���� +� �X������ S�� +���� ����_�� ��*$��$� ��
*�Q#$� ���Q����	��� �����	��� ��� *��+�*�$� �� �X	*a� T �� �$��+� ����
�� +���$� �� �_�� �� �Q����� ��� *������$�� 	*$������� 	�� ���� +���
�� ��� �� ���#���

BVGE / ATAF / DTAF 77

2009/6 Impôts et redevances

"�2�'�2 ������� �� �Q�������� �������� �Q��� ��� 	$����Q� �X�**�+��
�$� �� �X	*a� T �� �$��+� ���� �	*��� S�� *$����� *$�� �� �Q����� ���
*������$�� 	*$������ 4+�� 	������ �� ��� �� ,?& ��� , .6� ��+ ��/$��
�� *$������ �Q�Q��� �Q+$����� �� *��+*� �� �� *�$*$��$�����Q� ���$� ���
S��� �X	*a� �$� P��� *��`� �� �	Q���Q �� �� 	��_�� �� 	$�� �Q���������
*$����� *$�� �� +$��������� 4+�� DANIELLE YERSIN � 5�#�� �� ��$� �����
G5��H ,??� �� *� ,E= ��� *� ,=� +(� EF DANIELLE YERSIN � �	*a� �Q�Q���
���+�� �$		������ �� �� �$ ��� �X	*a� �Q�Q��� ���+� G�$		������
�$	���H� �e�� �""&� *� =" ��� +(� R�� +(� 	���� ,," ��6� 2X	*a� �$� ���
P��� *���+���� *$�� �� +$���������� *$�� ��S��� � �$� P��� +$	*�Q(���
����� �� *�� �B��� ��� �Q	��+(�� ��*�$*$��$��Q�� �� ��� *$����# �� ��
*�� �����Q��� �� 	��_�� ����� ���� �� �*(_�� *�#Q� 4+�� YERSIN � 5��
,??� �� *� �"?� +(�  �,"� �� ��� �Q�� +�Q��6�

���� +���� $*�S��� � ��� +����� *��� Q#���� *$�� �� �Q����� ��� *������$��
	*$������ �� #����� �� ������� �X	*a� T �� �$��+� ���� �� ���� +���$��
��$�� 	P	� S�� �� $� ��� +$���������� �$�� �$	+�Q� $� �� �Q/$�� ����
�� ����� +���$� $� S�� �X������ +��_���� ���� �� ��� �X�B��++� �� �X�+�#�Q�
�$����� �� �����+(�	��� ���� �X������ +���$��� '�� �� �Q�������� �#��
	�������	��� ����$�� �� �P�� �� +�� ��� �����*���� �	*�$L��� ��� ����
#������� Q�������� �$	+�Q� $� �� �Q/$�� �� ������ ���� P��� �� �Q�Q�+�
�X�� *��	� �XQ�������	��� 4+�� ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER� �L���	
��� �+(������+(�� ��������+(��� .e Q��� C��+( �""�� *� &� �� +(� �6� +�
S� �X� +$���� T *�Q#$� T �X���� ,"� ��� , ���� � 2��� ��� *�$+Q���� �� ���B
��	*�� ���� ��S����� �X�	*�$L��� #���� T �X���$��Q +$	*Q����� �� ��� ��
���#�� ��� 	$������ �X	*a� �Q�Q��� ���+� ������� T �� �$��+�� +(���� T
+���� ����_�� �� ��� #��� �� +���$� �� �$	+�� �� ���#������� 
�� *������
�Q+����Q �� �	*��+��$� *$�� �� �Q����� ��� *������$�� 	*$������ ��
�X��� *�� 	*$�Q� �� �� 	P	� 	��_�� �X������� �� +�� ��� �������� ���
�*$���� �� ��� +$��Q���+���� *$�� ���S���� �� ��B�� �Q��� �� *�Q#$� *�� ���
��	������ �$���$��

�� ��� #�� S�� ��� +$	*��B�Q� ��BS������ ��#��� ���� ��+� ��� �����*���
�	*�$L��� �� �$	����B �X�	*�$LQ�� �$	+�Q� ��� +���$�� ���Q������
�#�+ ��� 	���*�+�Q �� +(����	���� �� �$	+��� *$������� 	*�S����
������ �X�+�������� �� �� ���#�� ��	������� *$�� �X�	*�$L���� �$�� ����
+$		��� 	����� �#�+ +����� S� *��#��� �� *�Q������ ���� �� +�� ���
�������� ��� �*$���� $� ��� +$��Q���+���� ���� +� ������ +��� �� ��� ��
�X�B��++� �� �X�+�#�Q �X�#_�� ���� �Q���	���� �� �	*��� �Q/T �� ���
	P	� �� �e+(� �� �Q����� ��� *������$�� 	*$������� ����� ��� 	���*��
+�Q �X�+�#�Q� �L��� ��� ���� ��� +���$�� ���Q����� ����� �$��+� �X���
+������ +$	*��B�Q� ����� +$	*��B�Q ��� �$����$� �(Q����� �� �L��_	� ��

78 BVGE / ATAF / DTAF

Impôts et redevances 2009/6

�� *��� P��� ���_��	��� Q�	�Q�� )�� �������� ���� �� *���c� ��_�� �����
	$�������

"�2�'�' �� $����� � �X$� ���� +$	*�� �X�� +a�Q �� �X��Q�P� *�#Q �� �Q��
���� ��� *������$�� 	*$������ T ��� �	*��+��$� ��**�Q	������ ��
�L��_	� �� *��+�*�$�� � ���� Q����	��� *������ �� +$���Q���$� �� 	�����
�� �����+� �X�� ����� +a�Q ��� ��Q�P�� �� �X�����

���� +� +$���B��� � �� *��� P��� ��� ������+�$� �� �X��Q�P� *���+ T ���
*��+�*�$� +$	*�_�� �� �X	*a� T �� �$��+� ���� ��� �� *��� �� �X	*a�
�Q�Q��� ���+� S�� ��� �� *��� ��� 	*a�� +���$���B �� +$		����B� �_� �$��
S�� +��B�+ �$�� *��`�� ����	��� 4����   ��� , 2K��6 �� S�� �X	*a� �Q�Q�
��� ��� �+$�*$�Q ���� �� ���_	� +���$��� 4���� &= ��� � 2���6� 2� �������
$*Q�Q� *�� �� �Q����� �� ��#��� 	*$����� �$� �$�+ ������ S�� *$�����
+$����*$���� �� 	$����� �X	*a� �b *�� �� +$���������� ���� �� +�� ���
�������� ��� �*$���� �� ��� +$��Q���+���� +��� ����� S�� +���� ������� �$�
P��� ����+��Q� ��� �� ���� ��� ���_	�� �X	*a� T �� �$��+�� �+����� �X	*a�
�Q�Q��� ���+�� �� +���$� $d �X�+�#�Q ��� �B��+Q�� � �Q����� $� �� *���
�B+���� S�� �� ������� �$� �+$	*�_��� � ���� �� �$��� I ���� �� �����
+���$� I ��� ��� ���_	�� ��Q������ �� ���$� ��� 	*a�� +���$���B ��
+$		����B S� L ������� 	$������ 2X��+����	��� �� �� ���Q���+�
�X	*a� T �� �$��+� *$����� ��� P��� +$	*�$	��� ����$�� ���� �� 	�����
$d ��� �������� �*$���� �� +$��Q���+��� �X$�� *�� �� �$	+�� $� �� �Q/$��
�� ������ *��S�� �� ����� �X��� �Q� T ��+�� ���� Q������� *�� ���
+$�#���$� �X������� /��+��� *$�� �X�BQ+��$� ��� *�Q����$�� �� ��$�
*���+ 4+�� PEDROLI� $*� +��� *� ," = +(� ,, �� ���� && 2���6� 2� �����$� ��
*�Q����� �� 	��_�� ���Q����� *$�� �� +�� ��� ���#������� Q�������� �$	�
+�Q� $� �� �Q/$�� �� ������ ���� P��� �� �Q�Q�+� �X�� *��	� �XQ��������
	���� *��S�� ���� �����+(�	��� �#�+ �� ����� ��� ��� *��� 	��S�Q� +� S�
�	*��� �� *��+�*�$� �X��� Q#�������� ���Q���+� ����� �� ������� �X	*a�
T �� �$��+� �� �X	*a� �$�� �� �$�� ����#������

������� �� 2��� *�Q#$� ���B ��*$��$�� S� ������� T Q#��� �$��� *����
��+��� �� 	��_�� �X	*a� �Q�Q��� ���+�� �� �X��� �X��� *��� �� �X���� ,""
��� � 2���� S� ��*��� S�� �� �Q����� ��� *������$�� 	*$������ ���
���*$������ �� *��	��� �� �X	*a� T �� �$��+� 4+�� T +� ��/��J PEDROLI�
$*� +��� *� ,"�E +(� E �� ���� ,"" 2��� �� *� ," = +(� ,, �� ���� && 2���6 ��
�X����� *��� �� �X���� ?� ��� E 2���� ���$� ��S��� �X$���������� �� �*�+��+��
�� ����� ��� �$�����	��� ���*$������ �� *��	��� �� �X	*a� 4+��
PEDROLI� $*� +��� *� ,"= +(� �" �� �� ���� ?� 2���6� 0$����$�� � �X��� *��
+����� S�� +�� �$�	�� *��	������ ���� �$�� ��� +�� �� ������� �X��+�����
	��� +$	*��� �� �X	*a� T �� �$��+�� �� ������ $� �� *��� *�� �$����	���
�B+���� S�X� *���� �� *�Q������ ��� �����$�� ���� ���S������ �� ���*$����

BVGE / ATAF / DTAF 79

2009/6 Impôts et redevances

���Q �� �Q����� �� �� *������$� I +$		� �� �X$���������� �� �*�+��+�� I
�� �$� *�� �����Q� $� �� *���� *��� P��� 	�� �� $��#�� T �� 	$	���
�$��Q� *�� �B�	*�� �� ���$� �X��� ������ $� �X�� �Q*��+�	��� T �XQ�����
���� �� ������� �_� �$�� 	����Q �$�� �� ��S�� �� *���� ��+���� S� /�����
S�� �� ������� �X	*a� +$����*$��� T �X	*a� �b *�� �� +$���������� ��
�X������ ���	�� S�X���� �$� +��+��Q� ��� �� ���� ��� ���_	�� �� +���$� ��
��� $d �X������� �� �*$��� $� �� +$��Q���+�� �B��+� �$� �+�#�Q� �� ����
�$�+ +$���Q��� S�� �X��Q�P� *���+ T �X��+����	��� +$	*��� �� �X	*a� T
�� �$��+� *�	� ��� �X��Q�P� *�#Q T ��� �	*��+��$� ��**�Q	������ ��
�L��_	� �� *��+�*�$��

)�� �������� � �X$� *��� +$	*������ �� �$�(�� �� �Q����� �� ��#��� 	�
*$����� T ��� �	*��+��$� 	�B	��� �� �L��_	�� � ���� Q����	��� ����
+$	*�� �� +���+�_�� *���+���� �� �X	*a� *$�� �X��	������$�� �� L � ��
����� �� ��Q�P� *���+ Q#���� T +� S�� �� *��+�*�$� �� �X	*a� �X$*_��
���$� ��� *��+*�� �� ���$����Q �� �XQ+$�$	� ��	������#� 4+�� YERSIN�
$*� +��� *� ,=� +(� E6� A�� T +�� Q����� �� *������ �� +$	*Q���+�� ����� ��
+���$� �� �_�� �� �Q����� ��� *������$�� 	*$����� �� �� +���$� �� ���
�� �� 	��������$�� �� *��	�� Q���� �**��Q T *��+�#$� ��� �������� �X	�
*a�� T ��� +$���a��� �� T ��� #��� ������ �� ��+$��� S� ��#��� ��$�� �Q+���
	�� �� ���Q���+� �#�+ �X	*a� �b *�� �� +$��������� $� �������� �� ��$*�
*��`�� �**���c� *�� $**$����� �� ������ � 	$���� ���B ��	������$��
+���$����� �� +$	*$��� ��� ���+���Q� �X$�������$� �$������� �#�+ ���
�Q*��+���$�� ����+_��� �Q��+������ *$�� �� +$���+�#�Q� ���� ��� 	*Q�
����� �� 	$���� +$b� �� �X��	������$� ��+��� ��#P���� �� *$�� ��*Q�
���� �� �$�(�� �� �Q����� ��� *������$�� 	*$������� T +� S�� �X	*a�
�Q�Q��� ���+� T �� �$��+� �$� *��`� *�� �� ���� +���$� I S��� S�� �$� ��
��� $d ��� �������� �*$���� �� +$��Q���+��� �B��+��� ���� �+�#�Q I #$��
�B+���#�	��� *�� �� +���$� �� �$� �_���

�� +$��QS���+�� � �X�#_�� +$��$�	� ��B *��+*�� +$������$����� ��
+����� �$��		��� +��� �� �� *�$*$��$�����Q� �X�B��� �� �Q����� ��
��#��� 	*$����� S�X� #���� ��� �������� �X	*a� T �� �$��+� �� +���$� ��
��� $d ��� �������� �*$���� �� +$��Q���+��� �B��+��� ���� �+�#�Q� �X	*$��
���+� ��� ������ �� +���� 	����� ��� �� �����$� Q���� /����Q *�� �� �Q������
������� �� *$�� �� #�� �� �X��Q�P� *���+�

"�2�'�" �����	���� �� 	$�_�� �� +$�#���$� ��+��� +$�+������ ��
��#��� �� �� �$����� �� �XA��� ��S�� T �$� ���� ,� +(� , S�� ��� ��#����
S�X�� �Q����� �X�� ���� +$����+���� ��� �� ��� �+�#�Q� *���$������� �B���
+Q�� ���� �X����� ���� +$����+���� �� ���� S�X������ �� �*�+��+��� ��� S�X��
������ �� �(Qe���� �� +�Q	�� �� �� ���$ $� �� �� �Q�Q#�$�� $� S�X��
	��+��� $� �� ���� S�� �*$���� �$�� 	*$������ ���� +�� ����� ����� ���$�

80 BVGE / ATAF / DTAF

Impôts et redevances 2009/6

�� +(� �� �$��S�� ��� ��#���� �X�+�#�Q� S�X�� ������ �� �*�+��+�� $� ��
�*$��� �B��+� *���$������	��� �� �� +���� S����Q �$�� ������Q� �$� *�� T
�X������ $� �� �*$��� ���	P	�� 	�� T ��� ����� *���$���� +�� ��#����
�$�� 	*$������� �$�$������ ��� ��*$��$�� ��� ���� � �� ,=� ���� �X����
+$����+���� $d ��� �+�#�Q� �� �X������ $� �� �*$��� �$�� �B��+Q��� ���� ���
������� ������ +���� ��*$��$� *�Q#$� �$�+ S�� �� +$	*Q���+� ��+���
��#��� T �X���� $d �X�+�#�Q ��� �B��+Q��

�� ��� ��� Q#���� S�� +� 	$�_�� �� +$�#���$� I $���� �� ��� S�X� �X���
�X�� ��B�� �� �Q�Q���+� S� �X�**������ *�� �� ��$� *$��� I �X� �X	*�+�
S�� ��� �� *��� �������$���� *��� *�Q+�Q	��� S�X� �� +$����� S�� ���
�_���� #���� T �	��� ��� *$�#$�� �X	*$��$� ��� ����� $� �� �	�� T
*�Q#��� �� �$���� 	*$��$� �Q+$����� �� �� +$���$� ��� �$�	�� �� ��$�
������ ��� ����� �� +���� 4����� �Q���� ��� +$�#���$�� �� �$�����	*$�
��$�F +�� XAVIER OBERSON� )�Q+� �� ��$� ��+�� �������$���� �e Q��� �����
�""E� *�  ? +(� 	���� ,".6� �� �X������ ���	��� � �� �Q���	�� *�� S���
+���$� �$� *��+�#$� �X	*a� T �� �$��+�� ���� Q����� �� �Q�������� �X� *��
�$�(��Q �� �����+�� �� +���� +$�#���$� 	$�_�� ���� �� +���� �� �XQ���$�
���$� �� �� 2��� �� �� �� 2K��� 	�� � �$�� �� +$������ �Q+���Q #$��$�
�X�� ��*��� 4+�� 	������ �� ��� �� ,?& ��� , E6�

2X���� ,"� ��� , ���� � 2��� +$	*$��� �_� �$�� �� 	P	� ��+���� �� �����+(��
	��� �����$��� S�� +��� 	���$��Q T �X���� ,� +(� , �� 	$�_�� �� +$�#���
�$� ��+��� *�Q+�Q� ����� �$�	� �� �����*$��$� �� ��$� ������ �������
��� 	������� +$(Q���+� �� �L��_	� �� �� ���� *������	��� *��� +$	*�Q�
(������� +� S� I �/$��Q ��B ������ +$���Q���$�� �Q/T �$�	��Q�� I �$�
*�	�� �X��Q�P� *�#Q �� �Q����� ��� *������$�� 	*$������ T ��� �	*��
�+��$� ��**�Q	������ �� 	$�� �� *��+�*�$��

"�2�" �� #� ��� +$���Q����� S� *�Q+_����� � ��� �_� �$�� *$����� ��
���� ��� +$�+���$�� ��#����� +$�+������ �� ���� S�X� +$�#��� �� *�P��� T
�X���� ,"� ��� , ���� � 2��� 4+�� +$���� E���E�� ��6� �$� ���� �#$� ��**��Q ��
*��� �� �L��_	� ����� �� /���+�$�� T ��#$� +��� �Q+$����� �� �X���� ,?"
�� �� �$������$� �Q�Q���� �� �� �$��Q�Q���$� ����� �� ,& �#�� ,???
4����� 5� ,",F +�� +$���� E���E�,6�

"�2�"�% ��B ���	�� �� �X���� ,?" ����� �� 0� �� ��� ������ ���$��Q� �$��
����� �X�**�S��� ��� �$� �Q�Q����� �� �� ��$� �������$���� ����� ��*$�
��$� �$��� ��� �����+�$� 	*$������ �� +$���a�� ��� �$�	�� �� ������
�� +� ���� S�� ��� �$� �$�	����� �� �� �$��Q�Q���$� �� �� ��$� �������
�$���� S���� S�� �$��� ��� ��**$��� S�X�� ������������ �#�+ �� �$������$�
�� ����� ��B� �$#��� �� *��+*� P��� �**�S�Q� 4+�� ANDREAS AUER/GIORGIO
MALINVERNI/MICHEL HOTTELIER� ��$� +$������$���� ������ #$�� �� �e Q���
����� �"".� *� .= +(� ,&=�6� 2X�B*����$� 1 0������ �Q�Q��� 3 ����Q�

BVGE / ATAF / DTAF 81

2009/6 Impôts et redevances

*�� �� �$��������� #�� ���� �� 0�� �� ���� S�� /��� ��	������� $���
���� �� �� �$��Q�Q���$� 4+�� AUER/MALINVERNI/HOTTELIER� $*� +��� *� .=&
+(� ,&�,6� �� �X����� S�� �� 0�� �X� *�� �� *$�����Q �X������� ��� �$�	�
$� �� ��� �$� �**�+��$� 4+�� ���P� �� 0�� ��,.,&!�"". �� �� �$b� �""&
+$����  �, �� ���P� �� 0����,=,=!�"". �� �= /�� �""& +$����  � �,6�

"�2�"�2 �� #� �� +�� *��+*��� �� 0������ �� +Q��� ���� T ����#�� S�X�
�� �� �**������ *�� �X����L��� �� �L��_	� �� *��+�*�$� ��� 	*a�� +���
�$���B� +$		����B �� �� �X	*a� �Q�Q��� ���+� T �� �$��+� ���� �$� ������
�� �� �+$	�� ��S��	��� �� �Q���	��� S����� �$���$� ������ �� 2����
�� �#��� �� �� +$	*Q���+� �����$���� *$�� *��+�#$� �X	*a� �Q�Q���
���+� T �� �$��+�� �� Q����� � +�����+ +$	*$��� ��� ��+��� T +�� Q����� ��
�B������ ��� #Q������ ��+��� �� �� �$� � �� �Q�������� �#�� $	� �� �Q����
�� *$��� ��$�� S�X� ����� �b �� ����� �� S�� �X����*�Q���$� �� �� �$ ��
*��	������ *�� �� �Q����� ��� *���+�*�$�� S� �**$������ �� �Q*$���
�$�(��Q� T �� S����$� 4+�� ���P� �� 0� ��� ��!�"". �� �, /��#�� �""&
+$���� E�,� ���P� �� 0� ����"?!�""= �� �& �$b� �"". +$���� ��,6� A�� �
�X�#_�� + S�� �X���� ,"� ��� , ���� � 2��� �**$��� ��� �Q*$��� +���� ��
�*Q+�S�� �� *�$��_	� �� +$	*Q���+� �����$���� �� 	��_�� �X	*a�
�Q�Q��� ���+� T �� �$��+� ���� �� +�� �� �*$����� �� �$��� S�X� �XL � �T
��+��� ��+���� 0$�� �� *��� *$������$� Q#��������	��� �Q���� �� +� S��
+$����� S�� �� �L��_	� ���� �$� ����	���� +X����T���� �� ���� S�X� ����$��
�� +$	*Q���+� �����$���� *$�� *��+�#$� ��� 	*a�� +���$���B �� +$		��
���B T �� �$��+�� ��� ��+������ ���� Q����� +���� S����$� �� ���_#� *�� �� ��
2��� �� �� 0������ �� +Q��� �X� *�� T �� ����+(���

"�2�"�' )������� �X���� ,"� ��� , ���� � 2��� �$� P��� +$	*�� ���� �� ����
S�X�B*�	� ��_��	��� �$� ��B��� �$�� � L � �X������ 	$�� ��� �� �XQ+�����
S�X� ��� +$��$��Q *�� �X����L�� �Q�Q$�$�S��� �� 	*$��� �$�+ *�� ���� +�
+$���B�� S�� �X$���������� I $� �� �Q����� ��� *������$�� 	*$������ I ��
�$� �$	+�� $� �$� �_�� ���� �� ����� +���$�F �� +$	*Q���+� �����$����
*$�� *��+�#$� �X	*a� �Q�Q��� ���+� T �� �$��+� �X�� �**������ *�� 	$��
�� +���$� ���� ��S��� �X������� �� �*$��� $� �� +$��Q���+�� �B��+� �$� �+�
�#�Q� 2� �$+���� ����� *������ �X������� +���� +$�#+�$� 4+�� ���� +�
����J PEDROLI� $*� +��� *� ,," � �� ���� ,"� 2���� +(� =F RAINER
ZIGERLIG/GUIDO JUD, � C�����!��(����� @$		����� ��	 �+(���
����+(�� ��������+(�� �!��� ������������ ���� �� ���>�� ������������
G��:H� �e Q��� �e�� �""&� �� ���� ,"� 2���� +(�  F FELIX RICHNER/WALTER
FREI/STEFAN KAUFMANN� K���>$		����� ��	 ��:� C��+( �"" � ��
���� ,"� 2��� +(� .6�

H� ��+ Q���� Q+���+� � ����� T �B�	��� �X	*�+� �� �X���� ,E �� �X$��$��
���+� ��� �X	*$��$� T �� �$��+� �� ,? $+�$��� ,?? 4A��� 5� .E��,,&��6

82 BVGE / ATAF / DTAF

Impôts et redevances 2009/6

I 4���6 I ���� �� 	����� $d � +$�+���� Q����	��� �� +$	*Q���+� �����$����
�� 	��_�� �X	*a� T �� �$��+�� )$�� +� ����� � �� *���c� *�� ����� ���� ��
*��	�� ��	*� �� ��**���� �� +���� ���� ��S��� �� �$���� �Q�Q��� 4��6
*��� Q�+��� ��� $��$����+���

H�% �� ��� (��������	��� ��� ��� ����+�$� ����� ��� $��$����+��
�X�BQ+��$� �� ��� $��$����+�� �� ��������$�� ��+ ��� ��� $��$����+��
*�Q������� �� *��� �$�#��� �� +$����� 	B��� ��� T �� �$� �� �	*��� �_����
�X�BQ+��$� �� ���� �� �_���� *�	���� 4+�� PASCAL MAHON � %����
����`$� ������!)��+�� '�($�� )��� +$		������ �� �� �$������$� �Q�Q�
���� �� �� �$��Q�Q���$� ����� �� ,& �#�� ,???� -��+(e��� �"" �
*� , &" ��� �� ���� ,&� ����6�

H�%�% ���$� �� /���*�����+�� ��� *��+*�� �� �� �Q����Q �� �� �� �Q*��
���$� ��� *$�#$�� �	���� �� ��$� �� �� �XQ�+��� ��� $��$����+��
�X�BQ+��$� *�� S����� �_����� �� *��	�� ���� �X$��$����+� �X�BQ+��$�
�$� �� ��**$���� T �� 	P	� 	��_�� S�� +���� S� ��� �X$�/�� �� �� �$
S�X���� �BQ+���� ������� ���� �� *��� � ���$��� � 	$���� +���� �$� ��
��$�_	� ���� ���� �$� ������ ���� �� +���� ���+Q �� �� �����Q *$����#�
*�� �� �$ �� �� +$������� �� *�Q+��� �� �Q���	�����$� �$�� +�����+ +$�����
�� �$���	���� ����� �X$��$����+� �X�BQ+��$� �� �$� *�� 	*$��� ��
+�$L�� �� �$�#����� $�����$�� S� �� �$�� *�� *�Q#��� *�� �� �$� �� +�+
	P	� � +�� +$	*�Q	���� �$�� +$��$�	�� �� ��� �� �� �$ 4+��
AUER/MALINVERNI/HOTTELIER� $*� +��� *� =.=� +(� ,== 6� 2�� $��$����+��
���� �X�BQ+��$� �� �$����� T *$��� �� �	*��� �_���� �X�BQ+��$�� ���
�_���� S����Q�� �� ��+$������� �����Q�� 4��S��	���6 T +$�+�Q���� ��
�$� T �� *�Q+��� �� ����� T �� �Q��� ��� ���	�� $� T �� +$	���� ���
��+����� 	�� �$�� �� ��	������ ���� �� +���� *$�Q *�� +�����+ 4+��
MAHON, $*� +��� *� , &" �� �� ���� ,&� ����6� ���� �$��S�� �� �Q��������
�	*�$� ��� ���	�� #����� �� 	*�Q+�� +X��� �X$��$����+� �X�BQ+��$� S�
��� �Q���� �� 	P	�� �$��S�� �� �$ �$��_#� ��� S����$�� �X$�������$� ��
�� *�$+Q����� +X��� �X$��$����+� �X�BQ+��$� S� ��� ����+(� 4+��
AUER/MALINVERNI/HOTTELIER� $*� +��� *� =E= +(� ,==" ��6� 2$��S�X�� ��#���
+(�� ��� $��$����+� �X�BQ+��$� +$����� ��� �_���� *�	����� T ��#$� ���
��*$��$�� S� Q������� �� +(�	* �X�**�+��$� �� �� �$ �� ����������� ���
��$�� ��� ��	����Q� $� �� 	*$���� T +��B�+ ��� $�����$��� ���� S��
+�� �_���� *������ �� �$���� ��� ��� �Q�Q���$� �Q�����#� �*Q+�S��� ����
#$�� �� *��+*� +$������$���� �� �� �Q*����$� ��� *$�#$�� 4+��
AUER/MALINVERNI/HOTTELIER� $*� +��� *� .�& +(� ,?,�6�

H�%�2 ��� $��$����+�� �� ��������� ��� $��$����+�� �� ��������$��
S� ���$������ I �#�+ �X�++$�� �� �Q��������� +X����T���� ��� �� ���� �X���
�Q�Q���$� �Q�����#� I �� �$�#����� �_����� S� ��#����� �$�	���	��� ��

BVGE / ATAF / DTAF 83

2009/6 Impôts et redevances

����� ���� �� �$� T ��#$� ��� �_���� *�	���� S� 	*$���� �� �$�#�����
$�����$�� $� +$��_���� �� �$�#���B ��$�� 4+�� MAHON, $*� +��� *� , &" ��
�� ���� ,&� ����6� 2�� $��$����+�� �� ��������$� �� �� +$�������� �$�+ *��
�X�BQ+���� �� �$� 	�� �� +$	*�_���� �� �� ���������� T +�����+ 4+��
AUER/MALINVERNI/HOTTELIER� $*� +��� *� =E +(� ,=EE6� 2� �Q�Q���$� �Q���
���#� �$� ������ ���� ��� �$ �Q�Q����� ���� ��� ���	����� �$��S�� ��
�$������$� �Q�Q���� �X�B+���� �� *���+�#��� �� �$�	� �� �� �$ �Q�Q�����
���� �$� �Q��� �� 	$�� ���� ��� ������� ����� �� ���� �X$�/�� �� �XQ������
��� *$�#$�� �Q�Q��Q� 4+�� �0� ,�& � ,, � �0� ,,& �� �E=F
AUER/MALINVERNI/HOTTELIER� $*� +��� *� .�? +(� ,?,? ��6� ����� ��
�Q�������� �$� Q�+��� ���	P	� �$���� ��� ��*$��$�� 	*$������� S�
�B��� ��� �_���� �� ��$� 4+�� ���� ,.E ��� , ����F MAHON� $*� +��� *� ,�E, ��
�� ���� ,.E ����� AUER/MALINVERNI/HOTTELIER� $*� +��� +(� ,==.6� �X�������
��� $��$����+�� �$��Q�� ��� ��	������ �Q�Q���$� �Q�����#�� �� 0�� �B��
	�� � �� �Q�Q������ �X�� ��� ���� ��B �	��� *���+���� *�� �� �$�	� ��
�Q�Q���$�� Q���� *�Q+�Q S�� � +�����+ �� +$��_�� ��� ������ �����Q �X�*�
*�Q+��$�� �� 0�� �$� �� ���� +$	*�� +$��$�	Q	��� T �X���� ,?" ���� �� ��
*�� ��������� �� *�$*�� �**�Q+��$� T +���� �� �Q�Q������F � �� �$��� ��$��
T �B�	��� � �X$��$����+� ����+(� 	�������	��� �� +���� �� �� +$	*Q�
���+� $+��$LQ� *�� �� �$ $� � ���� �X�#_�� +$������ T �� �$ $� T �� �$����
���$� �Q�Q���� *$�� �X������ 	$��� 4+�� �0� , , �� , +$���� .�,� ���P� ��
0� ����"=!�"". �� �E �#�� �""� +$����  ��6�

H�2
H�2�% 2X���� ,E A�� I 4���6 I *�Q#$� S�� �� �Q����� �� �� *������$�
	*$����� *�Q�_#� �X	*a� T �� �$��+� +$��$�	Q	��� ��B ���_	�� ��
�����+�$�� �� #����� ���� �� +���$� $d � � �$� �$	+��� �$� �_�� $� �$�
Q�������	��� ������ �� �� #���� T +� 	P	� +���$�� +(���� T +� ������ �� ��
�Q��$+Q��� �� +���$� +$�+���Q 1 � �X	*a� �� �� ��#��� *�� ���$� �X���� ,"�
2��� 3� 2� �Q�Q���+� T �X���� ,"� 2��� ��� �	���f� T 	����� S�X� �X���
*�� *�Q+�Q � �X����	��� ��� �����$�� #�Q�� T +�� ���+�� ��� ����$�Q ���
���� �� +�� +$������� S���� �$�� ��� +�� +$�+���Q�� �� ���� �� ����� ��**����
S�� �X���� ,"� 2��� ������� ��$� +�� �� ������ ����Q� ���*�+�#�	��� T
�X��� , ���� �� T �X��� , ���� � �� �� ��+$�� ���Q�� ����� �+������� �$� ���
P��� �Q�$��� *�� �� ��� �X��� ����*�Q���$� �� �X���� ,E A���

H�2�2 ���� �� +���� �� +���� �Q	��+(�� � +$�#��� �� ������ T �X��*��
S�� �XA�� �Q����� �X��� ����Q�Q���$�F �� ������ �� �Q�������� � �Q�Q��Q +���
����� +$	*Q���+�� �� ��� ��S��� ��� � ������Q�� �� �Q*����	��� �Q�Q���
��� ����+�� 4���6� $����� S� �� ��� ���$��$��Q� �� �XL � ��� T ����� T +�
�+(Q	�� ���� �� 	����� $d � �� �$������$� �Q�Q���� � �� �$ �� �X�B�
+�����F � ��� �X������� *�Q#� *�� �� �$ �� �, 	��� ,??� ��� �X$�������$�
�� �$�#����	��� �� �� �X��	������$� 42A:�� 5� ,���","F +�� MAHON�

84 BVGE / ATAF / DTAF

Impôts et redevances 2009/6

$*� +��� *� , &� +(� , �� ���� ,&� ����6� ��*������� � ���� �Q���	��� � ��
��� ��� ��	���Q ���� ��� �	��� ��� *$�#$�� S� �� Q����� +$��Q�Q��
����� ���B ����*�Q���$�� *$������ �� �X���� ,E A��� �$�� �X��� ��$����� T
�� +$��QS���+� S�� �� +���� �Q��� � Q�Q $����*���Q� � ������� +($�� �� ����
S� �X�++$��� �� 	��B �#�+ �� �$ 4+�� GRISEL� $*� +��� *� ,  +(� �!�6�

H�2�' 2X���� ,"� 2��� �X$+��$� �$�	����	��� ��+��� +$	*Q���+� ��
��� *�� *��� S�X�� ���� +$������	��� T �X������ ��*$��$�� ������ S��
�X���� ?� ��� = 2��� I ��S��� (����� �� ��� T �B��� �� �++$�� �#�+ ��� +���
�$��� ��� 	$������ �� *��+�*�$� 	�	��B I $� �X���� ,"" ���  2���� ��B
���	�� ��S��� �� ��� �B� �� ���B �� �� +$		��$� �� *��+�*�$� S��
��`$� �� �Q����� ��� *������$�� 	*$������� 
�� �Q�Q���$� �Q�����#�
������ �Q����� � ���� +$���Q��� S�� �� �� I �� *�� ��������$� �� ��� I ���
���$��Q T ���$���� �� �	*��� ��*$��$�� �X�BQ+��$� �� 	��_�� ��
+$	*Q���+� �����$���� *$�� �� *��+�*�$� �� �X	*a� T �� �$��+�� ��� S��
�XL (����� �� 	��_�� �Q�Q���� �X���� ,?? 2���� )�� +$��QS����� �X���� ,E
A�� �� *��� +$����� S�� �� �	*��� �_���� �X�BQ+��$�� �����Q�� T +$�+�Q�
���� �� �$� T �� *�Q+��� �� ����� T �� �Q��� ��� ���	�� $� T �� +$	���� ���
��+����� ���� �$����$� �$��� �� +���� �Q����

H�2�" ��+ Q���� +����Q� � +$�#��� �� ��**���� S�� �� ��B�� �� �X���� ,"�
��� , ���� � 2��� ��� +��� �� S�� ��� ���	�� S� L �$�� ����Q� �� �Q+��������
*�� *��� S�X�� �� *��	������� �X����*�Q���$� 4+�� +$����  ��6� �� �� *�Q�
����� ��+��� ��+���� �_� �$��� � �� ������� *�� �� *��+� *$�� ��� *�Q+�
�$�� $� ��� +$	*�Q	����� S�� �� ��� *$����� �$�	���� ���� �� +���� ��
��*$��$�� �X�BQ+��$�� � �X���� ,E A�� �� ��**$���� T �X���� ,"� ��� , ���� �
2���� � �� �� +$��������� *�� �� �X�BQ+����� 	�� �� 	$������ �� ����� ��
���� �$�+ +($�� �X����*�Q���$� S� ������� �� +$��$�	�Q �#�+ �� �$ �� ��
+$�+���� S�� �X���� ,E A�� �� +$�+���� *�� �� *��+�*�$� �� �X	*a� T ��
�$��+� ���� �� +�� ��� �������� ��� �*$���� �� ��� +$��Q���+���� 	�� ���
*���a� ���� �� +�� ��� *���$���� �$	+�Q�� $� �Q/$������ �� ������ ����
P��� �� �Q�Q�+� �X�� *��	� �XQ�������	���� � ���� �� +$���	��$� �� +�
S� *�Q+_��� �� �$+���� �XQ#$S�� *�� +���� ��*$��$� �� �����$� �#�+ ��
�����$� ��� �������� ��� �*$���� �� ��� +$��Q���+���� 	�� *���a� ���� ��
+�� #�Q T �X���� ,"� ��� , ���� � 2��� 4+�� RICHNER/FREI/KAUFMANN� $*� +���
�� ���� ,"� 2���� +(�  �� .6�

H�2�H )�� +$��QS����� ����� �� �X�**�S��� �� +�� ��� �*$����� �X���� ,E
A�� �� #��� *�� 	$���� �� +$�+���$� T ��S����� �� 0������ �� +Q���
*��#���� �� ���	� �� �X����L�� �� �X���� ,"� ��� , ���� � 2����

H�' �� �X����� S��� +$		� �� *�Q#$� �X���� ,"� ��� , ���� � 2���� +X���
�B+���#�	��� �� +���$� �� ��� �� �X�B��++� �� �X�+�#�Q S� ��� +$	*Q����
*$�� *��+�#$� �X	*a� �Q�Q��� ���+� T �� �$��+� ���� �� +�� ��� �*$����� �

BVGE / ATAF / DTAF 85

2009/6 Impôts et redevances

�� ��� �� +���� �+�#�Q ��� ���Q ���� �� +���$�� ��$�� S�� �� �$	+�� $� ��
�_�� �� �Q����� �� �� *������$� 	*$����� �� ��$�#� ���� �� ����� +���$��
�� +���$� �� ��� �� �X�B��++� �� �X�+�#�Q �� �*$��� �X�� ���� *�� 	$��
+$	*Q���� *$�� *��+�#$� �X	*a� �Q�Q��� ���+� T �� �$��+�� 2� �Q����� ��
�� *������$� 	*$����� �� *$���� ��� *�� �X�+S����� �� �$� $�����$�
��+��� �� #������ �X	*a� �� S����$� �� +���$� $d � � �$� �$	+�� $� �$�
�_��� +(���� T +� ������ �� �� �����	����� �� +���$� �� ��� �� �X�B��++�
�� �X�+�#�Q �*$��#�� ����� *�$+Q���� 	$������� �����	��� ���B ��	�
������$�� +���$����� �� ����������� ��� +$	*�+��$�� ��	������#��
��� S�� ��� ���� ��**�Q	������� *$�� �� +$���+�#�Q *���S��� ���� S��
+��� �$� /����Q *�� �� ��Q�P� *�#Q ���������

2� ��+$��� �X�#_�� ��� 	�� �$��Q �� �$� P��� ��/��Q ���� �� ���� ��� +$���
�Q����� �� *�Q���� ���P��

86 BVGE / ATAF / DTAF