# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 56b33534-9e4a-5957-acbd-bc4e8ca8af76
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2025-02-04
**Language:** fr
**Title:** Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 04.02.2025 A/2406/2023
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_CJ_013_A-2406-2023_2025-02-04.pdf

## Full Text

R É P U B L I Q U E  E T  
 

C A N T O N  D E  G E N È V E  

P O U V O I R  J U D I C I A I R E  
A/2406/2023-ICC ATA/145/2025  

COUR DE JUSTICE 

Chambre administrative  

Arrêt du 4 février 2025 

4ème section 

    dans la cause  

 

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE recourante 
 

contre 

HOIRIE DE FEU A______ intimé 
représentée par Me Raphaël REY, avocat 

_________ 

Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 

19 août 2024 (JTAPI/808/2024) 

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EN FAIT 

A.     a. A______, de nationalité britannique, née le ______1963, célibataire et sans 
enfants, est décédée le ______2018 à B______ en Égypte où elle a été inhumée. En 
mars 2023, sa dépouille a été transférée au cimetière protestant britannique du 
Commonwealth au C______. 

B.     a. Par testament public instrumenté le 10 juillet 2014 par Me D______, notaire à 
Genève, la défunte a institué pour son seul et unique héritier son ami E______. Elle 
a nommé Me D______ aux fonctions d’exécuteur testamentaire. Le testament 
stipule que la défunte était domiciliée à F______. 

Me D______ a déposé ce testament auprès de la Justice de paix le 11 janvier 2019. 
Le procès-verbal de dépôt de dispositions testamentaires établi à cette occasion 
mentionne que le domicile de la défunte se trouvait à F______. 

b. Par testament olographe établi à Genève le 26 février 2017, la défunte a annulé 
ses dispositions testamentaires antérieures. Elle a indiqué instituer « mon 
compagnon », G_______ comme héritier et légataire de la succession et l’a désigné 
comme exécuteur testamentaire. Le testament stipulait que la défunte était 
domiciliée à la rue H______, à Genève. Ce testament a été déposé à la Justice de 
paix par G_______ le 5 mars 2019. Selon le procès-verbal de dépôt de dispositions 
testamentaires, le domicile de la défunte se trouvait toujours à F______. 

c. Le 5 mars 2019, la Justice de paix a confirmé à G_______ que la défunte, « en 
son vivant domiciliée au chemin I______ 1, F______ », l’avait désigné comme 
exécuteur testamentaire. 

d. Selon le certificat d'héritier établi les 6 et 27 mai 2020 par Me J______, notaire, 
K______, demeurant au 18, rue H______ à Genève, et L______, demeurant au 8, 
rue M______ à Genève, agissant comme témoins, ont attesté savoir que la défunte 
n'avait pas d'héritier réservataire et qu’elle avait, par testament olographe du 
26 février 2017, désigné son compagnon comme unique héritier et comme 
exécuteur testamentaire. Ces témoins ont en outre attesté avoir bien connu la 
défunte, « en son vivant domiciliée à  F______ (GE), chemin I______ 1, demeurant 
toutefois à 1202 Genève, rue H______ 24 ». 

Ce certificat a été homologué par la Justice de paix le 18 juin 2020. 

C.     a. Le 20 mars 2018, Me D______ a informé l’administration fiscale cantonale (ci-
après : AFC-GE) être chargé de liquider la succession de la défunte, domiciliée à 
F______ en son vivant. Il l’invitait à lui communiquer les montants encore dus à la 
date du décès et à lui remettre la dernière déclaration fiscale déposée. 

b. Le 20 avril 2018, l’AFC-GE a ordonné à N______ et O______, en application 
de l’art. 47 de la loi sur les droits de succession (LDS - D 3 25), de ne pas se dessaisir 
des avoirs qu’elles détenaient et qui avaient appartenu à la défunte. 

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c. Le 29 novembre 2018, Me D______ a sollicité auprès de l’AFC-GE un délai au 
31 janvier 2019 pour déposer la déclaration de succession. Le 10 janvier 2019, il a 
informé cette dernière qu’il avait renoncé à son mandat. 

d. Le 12 avril 2019, G_______ a indiqué à l’AFC-GE avoir appris un mois 
auparavant qu’il avait été institué héritier par la défunte et avoir réclamé le bénéfice 
d'inventaire. Il a sollicité une prolongation du délai pour la remise de la déclaration 
de succession. Il a renouvelé cette demande à plusieurs reprises entre novembre 
2019 et mars 2021. 

e. L’AFC-GE a notifié, le 17 février 2022, un bordereau de taxation d'office à 
l’hoirie de la défunte, soit pour elle à G_______, l’exécuteur testamentaire. 

f. Le 21 mars 2022, l’exécuteur testamentaire a interjeté réclamation contre cette 
décision, en concluant à son annulation. Il a fait valoir l’absence d'actif successoral 
et l'existence d'actes de défaut de bien à l’encontre de la défunte. L’AFC-GE a 
accusé réception de cette réclamation et requis la remise d'une déclaration de 
succession accompagnée de toutes les pièces justificatives. Un délai a été octroyé à 
l’exécuteur testamentaire. 

g. Le 28 septembre 2022, l’exécuteur testamentaire a informé l’AFC-GE au sujet 
des avoirs bancaires de la défunte au jour du décès. Il a sollicité une prolongation 
du délai pour la remise de la déclaration successorale au 30 octobre 2022, délai par 
la suite prolongé au 30 novembre 2022. 

h. Le 28 novembre 2022, l’exécuteur testamentaire a fait valoir auprès de 
l’AFC-GE que la défunte avait quitté définitivement la Suisse le 31 janvier 2014 et 
était décédée le 11 février 2018 à B______, où elle était domiciliée. 

Il a produit des copies du permis d’inhumer délivré le 11 février 2018 par le 
gouvernorat d’B______ et du certificat de décès établi le 22 février 2018 par cette 
même autorité. Selon ce dernier document, la défunte résidait à B______. 

i. Le 1er décembre 2022, l’AFC-GE s’est estimée compétente pour taxer la 
succession. Une déclaration de succession devait être déposée. D’après les 
définitions légales et selon les circonstances reconnaissables pour les tiers, 
A______ était domiciliée en Suisse à son décès. La succession s’y était donc 
ouverte, plus précisément à Genève. 

La défunte était titulaire d'un permis d'établissement et domiciliée sans interruption 
à Genève depuis janvier 1975. Son domicile genevois avait été confirmé à plusieurs 
reprises, notamment dans le testament du 26 février 2017, dans le certificat 
d'héritier, dans le procès-verbal de dépôt de dispositions testamentaires de la Justice 
de paix et dans la décision d'homologation du certificat d'héritier de cette même 
autorité. 

j. Le 23 décembre 2022, les nouveaux mandataires de l’exécuteur testamentaire ont 
élevé réclamation contre cette décision, concluant à son annulation. Les conditions 
d’un assujettissement de la succession aux droits de succession dans le canton de 

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Genève n’étaient pas réalisées. Subsidiairement, la mainmise sur les avoirs de la 
succession devait être levée. 

La défunte n’était, au jour de son décès, pas domiciliée à Genève mais à B______. 
Elle avait été domiciliée à Genève au bénéfice d’un permis d’établissement 
jusqu’en janvier 2014, année lors de laquelle elle avait quitté la Suisse sans laisser 
d’adresse. Elle n’avait pas demandé le renouvellement de son permis 
d’établissement. Elle s’était installée aux États-Unis et avait séjourné pendant deux 
ans à P______, dans le New Jersey, où elle avait travaillé dans une ferme. 
Le 6 octobre 2016, elle s’était établie à B______ où elle avait exercé une activité 
d’enseignante d’anglais et de traductrice touristique. En tant qu’amie de l’exécuteur 
testamentaire, elle séjournait parfois à Genève, au domicile de ce dernier, mais le 
plus souvent c’était lui qui lui rendait visite en Égypte. 

k. Le 28 février 2023, après avoir obtenu un délai pour motiver sa réclamation, 
l’exécuteur testamentaire a remis à l’AFC-GE une attestation de départ de la défunte 
établie le 14 février 2023 par l’OCPM ainsi qu’un certificat (avec traduction libre 
en français) établie le 5 février 2018 par Q______, expert fiscal à R______ 
(Égypte). Il en ressortait que la défunte avait enseigné l’anglais dans des hôtels de 
S______, activité pour laquelle elle avait perçu 32'000 livres égyptiennes (EGP) en 
2017. Elle disposait d’un numéro de contribuable égyptien et avait été imposée en 
Égypte sur ce revenu. 

l. Le 1er mars 2023, l’AFC-GE a imparti à l’exécuteur testamentaire un délai au 
31 mai 2023 pour fournir des justificatifs complémentaires sur l’établissement de 
la défunte hors de Suisse au moment de son décès. 

m. Le 15 juin 2023, l’exécuteur testamentaire a produit un certificat établi le 
26 février 2023 par T______ accompagné d’une copie de sa carte d’identité et d’une 
traduction certifiée conforme. À teneur de ce certificat, la défunte lui avait loué un 
appartement à B______ entre juin 2017 et janvier 2018. 

L’exécuteur testamentaire a également produit une traduction certifiée conforme du 
certificat de l’expert fiscal du 5 février 2018, un tirage de la page FACEBOOK de 
la défunte à teneur de laquelle celle-ci vivait à B______, ainsi qu’un courrier de 
l’ambassade britannique au C______ du 19 mars 2023 indiquant que celle-ci ne 
s’opposait pas au transfert de la dépouille de la défunte au cimetière du 
Commonwealth au C______. Il lui avait été indiqué verbalement que seuls des 
citoyens britanniques domiciliés en Égypte pouvaient être inhumés en ce lieu. 

n. Le 19 juin 2023, l’AFC-GE a rejeté la réclamation et s’est déclarée compétente 
pour taxer la succession de la défunte. Elle a fixé un délai au 30 septembre 2023 
pour le dépôt de la déclaration de succession, à défaut de quoi la taxation d’office 
du 17 février 2022 serait confirmée, et ordonné le maintien de la mainmise fiscale. 

La défunte avait été domiciliée à Genève sans interruption depuis le mois de janvier 
1975. L’annonce de son départ aux États-Unis le 3 janvier 2014 n’était intervenue 
que le 14 février 2023, à savoir plus de cinq ans après son décès. Son dernier 

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domicile à Genève avait en outre été confirmé dans les dispositions testamentaires 
du 26 février 2017, dans le certificat d’héritier des 6 et 27 mai 2020, dans le 
procès-verbal de dépôt des dispositions testamentaires dressé par la Justice de paix 
le 5 mars 2019 et dans la décision d’homologation du certificat d’héritier prononcée 
par cette instance le 18 juin 2020. Le service des successions et droits 
d'enregistrement avait en outre entretenu des contacts avec l’exécuteur 
testamentaire et les mandataires de ce dernier du 16 avril 2018 au 28 novembre 
2022 sans que ceux-ci ne remettent en cause l'assujettissement de la défunte en 
Suisse. Selon les circonstances reconnaissables pour les tiers, la défunte était dès 
lors domiciliée à Genève à son décès. 

D.     a. L’hoirie, soit pour elle G_______, unique héritier et exécuteur testamentaire, a 
recouru contre cette décision auprès du Tribunal administratif de première instance 
(ci-après : TAPI). Elle a conclu à l’annulation de cette décision, à ce qu’il soit dit 
que la succession n'était pas soumise aux droits de succession dans le canton de 
Genève et à la levée de la mainmise sur les avoirs de la succession. Elle a 
préalablement sollicité la comparution personnelle de l’exécuteur testamentaire. 

Quelle que soit la date à laquelle l’OCPM avait établi l’attestation de départ de la 
défunte, un tel document officiel indiquait qu’elle avait annoncé son départ du 
canton et donc qu’elle n’avait plus de permis d’établissement valide dès la date de 
ce départ. Du reste, son permis d’établissement était arrivé à échéance le 3 janvier 
2014. Contrairement à ce qu’affirmait l’AFC-GE, à son décès en février 2018, la 
défunte n’avait plus de permis d’établissement. 

L’AFC-GE n’avait pas fourni le moindre indice prouvant que la défunte avait 
conservé le centre de ses intérêts à Genève malgré l’annonce de son départ. Elle n’y 
avait plus de parents et n’y disposait plus que de quelques amis auxquels elle rendait 
parfois visite. À l’inverse, il avait été démontré qu’elle disposait d’un logement en 
Égypte, qu’elle y exerçait une activité lucrative et qu’elle y était imposée, ce qui 
attestait de son intention de s'établir dans ce pays. Elle y avait été soignée après être 
tombée malade. Son certificat de décès et son inhumation au cimetière du C______ 
prouvaient qu’elle s’y était annoncée comme résidente aux autorités. L’AFC-GE ne 
s’était pas déterminée sur ces éléments et son argumentation reposait pour 
l’essentiel sur le domicile indiqué dans le testament de la défunte. Cette adresse 
était toutefois celle de l’exécuteur testamentaire qui était l’un de ses proches mais 
avec lequel elle ne faisait pas ménage commun. La défunte avait ainsi indiqué 
formellement être domiciliée à Genève, sans doute par souci de donner une forme 
valable à son testament. Ce document ne contenait cependant aucun indice sur son 
centre d’intérêts vitaux et personnels. Le certificat d’héritier établi par Me J______ 
et les documents de la Justice de paix se limitaient quant à eux à reprendre l’adresse 
d’F______ qui figurait sur son ancien permis d’établissement. L’AFC-GE n’avait 
ainsi pas démontré que la défunte était encore domiciliée à Genève au moment de 
son décès. Elle n’était dès lors pas compétente pour percevoir des droits de 
succession. 

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b. L’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 

L’ensemble des éléments de fait rassemblés démontrait que la défunte ne s’était pas 
créé un nouveau domicile et qu’elle était ainsi domiciliée dans le canton de Genève. 
L’exécuteur testamentaire et ses mandataires s’étaient limités à produire une 
traduction en anglais du certificat de décès établi le 22 février 2018 par le Ministère 
de la santé et de l'intérieur égyptien, une attestation de départ de l’OCPM du 
14 février 2023, un certificat sur l'honneur selon lequel la défunte aurait exercé une 
activité d'enseignante d'anglais à S______ et payé des impôts sur le revenu en 2017 
et un certificat d'un bailleur pour un logement au barrage d'B______ entre juin 2017 
et janvier 2018. Cela ne suffisait pas à prouver que la défunte s’était constitué un 
nouveau domicile en Égypte. L’hoirie n’avait produit aucun document (contrat de 
bail ou de travail, factures d'eau/électricité ou de téléphone, attestation 
d'établissement en Égypte, déclaration d’impôt ou bordereau de taxation 
notamment) permettant de vérifier la véracité des affirmations contenues dans les 
documents qu’elle avait produits. 

Le barrage d'B______, où la défunte aurait habité en 2017 et 2018, et la ville 
d’S______, où elle aurait exercé son activité d'enseignante d'anglais, étaient distants 
de près de 510 km. Le départ de la défunte pour les États-Unis le 3 janvier 2014 
n’avait été annoncé à l’OCPM que le 13 février 2023 et était manifestement 
intervenu pour les besoins de la cause. 

c. Le 26 mars 2024, l’hoirie, par l’intermédiaire d’un nouvel avocat, a persisté dans 
ses conclusions du 18 juillet 2023. 

À titre subsidiaire, et dans l’hypothèse où le TAPI devait considérer que la 
succession était assujettie à l’impôt sur les successions dans le canton de Genève, 
elle a conclu à l’annulation de la décision de taxation d’office et à ce qu’un délai 
lui soit imparti pour fournir à l’AFC-GE les documents permettant de déterminer la 
masse successorale et de procéder à une juste taxation. 

c.a. La défunte avait vécu les douze premières années de sa vie en Égypte, au 
C______, avec sa famille, où elle avait emménagé peu après sa naissance. Elle 
s’était ensuite établie avec sa famille à Genève où elle avait étudié. Dans 
l’intervalle, ses parents, sa sœur et son frère étaient partis vivre respectivement en 
Australie et en Angleterre, où ils étaient décédés. La défunte avait quitté Genève au 
mois de janvier 2014 pour aller vivre aux États-Unis et avait ensuite décidé de 
s’installer à B______, afin de finir ses jours dans le pays où elle avait passé son 
enfance. Elle y louait une maison et couvrait ses frais de subsistance principalement 
grâce à l’héritage reçu de son père. Elle avait travaillé en 2017 dans un hôtel 
d’S______. Cette localité se trouvait certes à 500 km d’B______, mais la mission 
de la défunte s’était étendue sur plusieurs jours. Il s’agissait en outre d’une activité 
parmi d’autres. 

Le testament du 26 février 2017 avait été retrouvé par la cousine de la défunte au 
domicile de la précitée en Égypte. L’exécuteur testamentaire n’avait pas 

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connaissance de ce document et en avait été surpris à plus d’un titre. Il n’avait en 
effet connu la défunte qu’à la fin de l’année 2016 et n’avait jamais été son 
compagnon contrairement à ce qui était indiqué dans le testament. Il ne l’avait vue 
que quelques jours en Égypte en 2017 à l’occasion d’un bref séjour, lors duquel il 
avait visité son appartement et rencontré certains de ses amis. La défunte n’avait 
jamais habité chez lui à la rue H______. Celle-ci avait vraisemblablement déclaré 
cette adresse comme domicile afin de s’assurer que le droit suisse s’applique à ses 
dernières volontés dès lors que ses avoirs bancaires et son héritier institué se 
trouvaient à Genève. 

c.b. Elle a notamment versé à la procédure un tirage du profil FACEBOOK de la 
défunte mentionnant que celle-ci avait déménagé à B______ le 6 octobre 2016 ainsi 
qu’un courrier de Me J______ du 9 août 2023. Le précité y confirmait que pour 
établir le certificat d’héritier, il s’était basé sur l’adresse de la défunte figurant dans 
la lettre de la Justice de paix du 11 janvier 2019 et l’attestation d’exécuteur 
testamentaire délivrée par cette autorité le 13 mai suivant. 

c.c Elle a également produit un procès-verbal de constat d’huissier du 11 août 2023 
à teneur duquel Me U______ avait interpellé la propriétaire actuelle de 
l’appartement sis 1, chemin I______ 1 à F______. Celle-ci lui avait indiqué avoir 
acheté ce logement à E______ et y avoir emménagé au mois d’octobre 2015. Le 
vendeur lui avait dit qu’il retournait vivre au Royaume-Uni pour se rapprocher de 
sa fille. Elle n’avait en revanche jamais rencontré la défunte. 

c.d. Elle a encore produit des attestations établies au mois de novembre 2023 par 
K______ et L______. Les précités y certifiaient avoir bien connu la défunte. Ils 
confirmaient que celle-ci avait quitté la Suisse en 2014 pour aller vivre aux États-
Unis, avant de s’établir à B______ à la fin de l’année 2016 où elle avait vécu jusqu’à 
son décès. 

c.e. S’agissant de la difficulté à obtenir des documents démontrant le domicile de 
la défunte en Égypte, elle a fait valoir que l’exécuteur testamentaire ne possédait 
aucun document administratif en lien avec la précitée dès lors qu’il n’avait jamais 
habité avec elle. Il n’avait pas non plus eu accès à ses effets personnels et avait dès 
lors dû entreprendre de nombreuses démarches dans le but de rassembler des 
documents. Il n’avait toutefois pas pu obtenir de documents de l’administration 
égyptienne dès lors qu’il ne parlait ni ne comprenait l’arabe, ne connaissait pas le 
fonctionnement de l’administration en Égypte et avait eu « toutes les peines du 
monde » à trouver un avocat égyptien parlant bien l’anglais et étant prêt à l’aider 
dans ses démarches. Ce pays ne connaissait en outre pas l’institution de l’exécuteur 
testamentaire. 

Elle avait en revanche récolté de nombreux documents auprès de l’administration 
cantonale genevoise établissant que la défunte ne résidait plus en Suisse depuis 
2014. À cet égard, c’était à tort que l’AFC-GE prétendait que le départ de la défunte 
pour les États-Unis n’avait été annoncé que le 13 février 2023 pour les besoins de 
la cause. Il ressortait en effet de l’extrait de la base de données de la population 

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(ci-après : CALVIN) produit par l’AFC-GE que cette date correspondait à celle à 
laquelle l’attestation de départ – elle-même datée du 14 février 2023 – avait été 
préparée en vue de son envoi à l’exécuteur testamentaire, à la suite de la demande 
de ce dernier. 

Elle a en outre fourni des attestations du registre du commerce et du registre foncier 
à teneur desquelles la défunte n’était pas inscrite dans lesdits registres. Elle a 
également produit des attestations des SIG et de la Centrale de compensation du 
12 janvier 2024 selon lesquelles la défunte n’avait plus de contrat avec les SIG 
depuis octobre 2009, respectivement n’avait pas cotisé à l’assurance-vieillesse et 
survivants depuis 2013. 

d. Le 23 avril 2024, l’AFC-GE a persisté dans ses conclusions. 

L’hoirie perdait de vue qu’en vertu du principe de la rémanence du domicile fiscal, 
le contribuable conservait son ancien domicile tant qu’il ne s’en était pas constitué 
un nouveau au lieu où il s’était installé. Le fardeau de la preuve incombait sur ce 
point à l’hoirie. Or, aucun document prouvant la création d’un nouveau domicile à 
l’étranger n’avait été produit. La défunte avait par conséquent conservé son 
domicile à Genève. 

e. Le 19 août 2024, le TAPI a admis le recours et annulé la décision sur réclamation. 
Il n’a pas donné suite aux offres de preuve. 

e.a. Il incombait en premier lieu à l’AFC-GE d’apporter les éléments aptes à 
démontrer que la défunte était encore domiciliée à Genève au moment de son décès. 

L’AFC-GE s’était fondée sur le départ de la défunte pour les États-Unis, en janvier 
2014, qui n’avait été annoncé que le 13 février 2023, soit plus de cinq ans après son 
décès. Cette annonce serait, selon l’AFC-GE, intervenue pour les besoins de la 
procédure. À cela s’ajoutait que le testament du 26 février 2017, le certificat 
d’héritier des 6 et 27 mai 2020, le procès-verbal de dépôt des dispositions 
testamentaires dressé par la Justice de paix le 5 mars 2019 et la décision 
d’homologation du certificat d’héritier prononcée par cette instance le 18 juin 2020 
faisaient tous état d’un domicile à Genève. 

Ces prémisses apparaissaient toutefois erronées. En effet, la date du 13 février 2023 
sur laquelle s’était fondée l’AFC-GE figurait dans la « liste des diffusions » du 
profil CALVIN de la défunte. Selon toute vraisemblance, cette date ne 
correspondait pas à la date d’annonce du départ de l’intéressée à l’étranger, mais à 
la date à laquelle l’attestation de départ datée du 14 février 2023 avait été préparée 
par l’OCPM en vue de son envoi à l’exécuteur testamentaire. Le fait que cette 
annonce n’était pas intervenue de manière rétroactive au mois de février 2023 mais 
avait bien été effectuée par la défunte au mois de janvier 2014 était confirmé par 
l’attestation de départ litigieuse, à teneur de laquelle l’intéressée avait annoncé son 
départ pour le 3 janvier 2014 à destination de P______-USA. Cette temporalité était 
également corroborée par la lettre envoyée par l’AFC-GE à une société fiduciaire 

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le 2 août 2022 indiquant que la défunte avait été taxée d’office de 2001 à 2013 et 
qu’elle avait quitté Genève le 31 janvier 2014 pour une destination inconnue. 

Les autres documents n’étaient pas non plus suffisants pour établir l’existence d’un 
domicile fiscal à F______, ou en Ville de Genève, au moment du décès. La mention 
figurant dans le procès-verbal de dépôt des dispositions testamentaires du 5 mars 
2019, selon laquelle la défunte était domiciliée à F______, revêtait une portée 
purement formelle et ne pouvait être considérée comme un indice clair et précis de 
l’existence d’un domicile à Genève. En outre, cette mention était 
vraisemblablement due au fait que le précédent procès-verbal de dépôt des 
dispositions testamentaires indiquait cette même adresse, laquelle figurait dans le 
testament établi par la défunte au mois de juillet 2014. Elle était dès lors dénuée de 
valeur probante, ce d’autant que la défunte avait annoncé officiellement avoir quitté 
cette adresse au mois de janvier 2014. 

Ces considérations pouvaient être transposées à l’indication figurant dans le 
certificat d’héritier établi par Me J______ en mai 2020, selon laquelle la défunte 
était, en son vivant, domiciliée à F______. Le précité avait en effet attesté, dans un 
courriel adressé le 9 août 2023 à l’hoirie, qu’il avait établi ce document en se basant 
sur l’adresse de la défunte mentionnée dans la lettre de la Justice de paix du 
11 janvier 2019 et l’attestation d’exécuteur testamentaire délivrée par cette autorité 
le 13 mai suivant. Il s’agissait dès lors d’une indication purement formelle, 
insuffisante pour démontrer l’existence d’un domicile à F______ au moment du 
décès. 

Le fait que la Justice de paix se soit considérée comme compétente pour prendre les 
premières mesures nécessaires au règlement de la succession de la défunte ne liait 
pas l’autorité fiscale s’agissant de la détermination du domicile de la défunte. La 
mention dans le testament du 26 février 2017 que la défunte était domiciliée à la 
rue H______ et était la compagne de l’exécuteur testamentaire ne permettait pas 
non plus de retenir qu’elle s’était constituée un domicile à cette adresse. Il en allait 
de même s’agissant de la reprise de ces éléments dans le certificat d’héritier établi 
par Me J______ en mai 2020. Ces documents ne donnaient pas de réel indice sur le 
centre des intérêts vitaux et personnels de la défunte. L’hoirie avait en outre exposé 
que l’exécuteur testamentaire n’avait fait la connaissance de la défunte qu’à la fin 
de l’année 2016 et qu’il s’était lié d’amitié avec la précitée, sans toutefois devenir 
son compagnon. La défunte avait parfois séjourné chez lui à Genève mais c’était lui 
qui lui rendait le plus souvent visite en Égypte. Ils n’avaient en outre jamais habité 
ensemble. La défunte avait dès lors vraisemblablement déclaré l’adresse de 
l’exécuteur testamentaire comme domicile afin de s’assurer que le droit suisse 
s’appliquerait à ses dernières volontés dès lors que ses avoirs bancaires et son 
héritier institué se trouvaient à Genève, allégations qui n’avaient pas été contestées 
par l’AFC-GE. Cette dernière n’avait pas non plus affirmé que la défunte et 
l’exécuteur testamentaire auraient formé un couple stable et que la première aurait 
durablement fixé son domicile chez le second. 

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L’hoirie avait en outre produit deux attestations émanant des témoins ayant 
collaboré à l’établissement du certificat d’héritier, dans lesquelles ils avaient certifié 
que la défunte avait quitté la Suisse en 2014 pour aller vivre aux États-Unis, avant 
de s’établir à B______ à la fin de l’année 2016 où elle avait vécu jusqu’à son décès. 
Les contradictions entre ces attestations et le certificat d’héritier établi en 2020 
pouvaient susciter des interrogations. Le TAPI ne discernait toutefois pas pour 
quelles raisons il faudrait – s’agissant de la détermination du domicile de la défunte 
– accorder plus de crédit au certificat d’héritier qu’aux attestations précitées, ce 
d’autant moins que selon la jurisprudence, le but du certificat d’héritier n’était pas 
d’attester de l’existence d’un domicile. Ainsi, les indications figurant dans le 
testament et le certificat d’héritier, selon lesquelles la défunte était domiciliée à la 
rue H______, ne permettaient pas non plus de retenir l’existence d’un domicile à 
cette adresse. Ceci était d’autant moins le cas que la défunte n’avait jamais déclaré 
être domiciliée en Ville de Genève. 

e.b. Même à supposer l’existence d’un domicile dans le canton, il fallait constater 
que l’hoirie était parvenue à rendre suffisamment vraisemblable que la défunte 
s’était constituée un nouveau domicile fiscal en Égypte. La défunte avait en effet 
annoncé son départ pour les États-Unis le 3 janvier 2014. Elle n’avait effectué 
aucune démarche pour renouveler son permis d’établissement depuis cette date. 
Elle n’avait plus été taxée à Genève depuis lors, l’AFC-GE ayant elle-même indiqué 
dans un courrier du 2 août 2022 qu’elle avait quitté définitivement le canton au mois 
de janvier 2014 et que sa dernière taxation remontait à 2013. Le logement que la 
défunte avait occupé à F______ jusqu’à son départ avait en outre été vendu par son 
compagnon de l’époque, lequel était parti s’installer en Angleterre en 2015. La 
défunte ne possédait par ailleurs plus de véhicule immatriculé à Genève depuis 
décembre 2013 et avait cessé d’être affiliée à l’assurance-maladie obligatoire au 
mois de novembre 2015. Pris ensemble, ces éléments suffisaient à réfuter les indices 
sur lesquels s’était fondée l’AFC-GE pour soutenir que la défunte aurait conservé 
son domicile dans le canton jusqu’à son décès. 

Conformément au principe de la rémanence, l’hoirie ne pouvait toutefois se limiter 
à démontrer que la défunte avait abandonné son ancien domicile pour échapper à 
l’imposition de la succession à Genève ; elle devait encore démontrer que 
l’intéressée s’était constituée un nouveau domicile fiscal à l’étranger. L’hoirie 
n’était certes pas parvenue à fournir de documents officiels démontrant que la 
défunte aurait été imposée en Égypte à compter de son installation dans ce pays en 
2016. Les explications qu’elle avait avancées pour justifier ses difficultés à obtenir 
de tels documents n’étaient en outre aucunement étayées. Il n’en demeurait pas 
moins que la défunte avait déclaré dès le mois d’octobre 2016 sur son profil 
FACEBOOK qu’elle résidait à B______. Selon son attestation de décès, elle était 
officiellement domiciliée dans cette ville. Elle y louait un appartement, à tout le 
moins depuis le mois de juin 2017 et y conservait ses effets personnels, dont son 
testament. L’exécuteur testamentaire l’y avait rendu visite et y avait rencontré une 
partie de ses amis. La défunte avait en outre travaillé à S______ de manière 

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temporaire et s’était acquittée d’impôts sur le revenu dans ce cadre, la véracité du 
certificat produit en ce sens n’étant pas contestée. Ces circonstances confirmaient 
que la défunte avait établi le centre de ses intérêts personnels en Égypte de manière 
durable. Cette intention était encore corroborée par son inhumation dans un 
cimetière du C______. 

Ces éléments devaient être considérés comme suffisants pour retenir que la défunte 
s’était constituée un nouveau domicile fiscal à l’étranger au moment de son décès. 
Partant, sa succession ne s’était pas ouverte à Genève au sens de l’art. 3 al. 1 LDS. 

E.     a. Le 25 septembre 2024, l’AFC-GE a recouru contre ce jugement auprès de la 
chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : chambre administrative). 
Elle a conclu à son annulation et à la confirmation de sa décision du 1er décembre 
2022. 

a.a. Le TAPI n’avait pas tenu compte des principes jurisprudentiels applicables à 
la détermination du domicile d’un contribuable, permettant de déterminer le lieu de 
son assujettissement illimité et le lieu de l’ouverture de sa succession. Le TAPI 
avait par ailleurs surestimé la portée de certains indices pour parvenir à la 
conclusion de la création d’un domicile à l’étranger. Il avait donné raison à l’hoirie 
malgré le fait qu’elle n’avait offert qu’un nombre très limité de preuves, pour 
certaines incohérentes (certificat d’un bailleur pour un logement situé à 510 km de 
son lieu de travail) voire lapidaires (certificat sur l’honneur d’un comptable de 
R______ aux termes duquel la défunte aurait exercé une activité d’enseignante 
d’anglais à S______ et payé des impôts sur le revenu en 2017 sans prouver ces 
dires).  

Le TAPI avait en outre retenu que le profil FACEBOOK de la défunte indiquait une 
résidence à B______ à une certaine période et qu’elle avait travaillé à S______ de 
manière temporaire. L’hoirie avait produit (pièce 101 de son chargé) un extrait de 
ce profil. Il fallait toutefois relativiser l’importance de cet élément tant les 
informations qu’il contenait étaient lacunaires : publication du 3 octobre 2013 
suivie d’une publication du 15 août 2016 sans activité entre ces deux dates ; 
indication le 6 octobre 2016 que la défunte avait déménagé à B______ puis à 
« Egypt, Queensland, Australie » en novembre 2016. Pour ce qui était de l’activité 
lucrative prétendument exercée de manière temporaire à S______, aucun certificat 
de salaire, de travail ou document fiscal n’avait été produit, le salaire annuel perçu 
en 2017, soit 32'000.- EGP (équivalent au jour du recours à CHF 558.-) paraissait 
faible au regard du salaire mensuel médian égyptien 2024 et années antérieures 
d’environ 25'000.- EGP. Le salaire annuel prétendument déclaré représentait à 
peine plus qu’un salaire mensuel médian. 

L’hoirie n’avait fourni aucune preuve de l’activité d’enseignante d’anglais, aucun 
contrat de travail, aucun bail à loyer, aucun document fiscal ni pièces utiles 
permettant de vérifier la véracité des affirmations contenues dans les deux 
certificats sur l’honneur produits. Or, le fardeau de la preuve de la création d’un 
nouveau domicile incombait au contribuable qui avait un devoir de collaboration et 

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qui devait fournir des renseignements circonstanciés au sujet des éléments propres 
à fonder son assujettissement afin de rendre vraisemblable l’existence d’étroites 
relations avec l’État où il se disait domicilié. En violation de ce principe de 
rémanence, le TAPI avait écarté ses arguments allant jusqu’à lui reprocher de ne 
pas avoir démontré que les explications de la succession étaient erronées et de ne 
pas avoir contesté ses allégations. Le TAPI avait ainsi à plusieurs reprises inversé 
le fardeau de la preuve. 

Le TAPI avait incorrectement interprété les informations figurant sur l’extrait de 
CALVIN, retenant une date d’annonce de départ fausse, celle-ci ayant été effectuée 
rétroactivement par l’exécuteur testamentaire le 13 février 2023 comme cela 
ressortait de la liste de diffusion de cet extrait qu’elle versait à la procédure. 
On voyait par ailleurs mal en quoi l’avis funéraire publié par V______, à teneur 
duquel la défunte avait travaillé dans sa ferme au printemps 2016, constituerait un 
indice suffisant pour admettre la constitution d’un domicile à l’étranger. Il s’agissait 
manifestement d’un court épisode de la vie de la défunte. 

Le domicile genevois avait été confirmé à plusieurs reprises, notamment par la 
défunte dans son testament du 26 février 2017, dans le certificat d’héritiers de 
Me J______, dans le procès-verbal de dépôt de dispositions testamentaires de la 
Justice de paix ainsi que dans la décision d’homologation du certificat d’héritier de 
cette même autorité. La défunte avait en conséquence clairement manifesté vouloir 
maintenir ses liens avec Genève. 

a.b. La Justice de Paix s’était considérée comme compétente pour prendre les 
premières mesures nécessaires au règlement de la succession. Il fallait retenir cet 
élément comme une confirmation de l’absence de création d’un nouveau domicile 
à l’étranger : en présence d’une succession n’ayant pas de lien avec Genève, la 
Justice de paix se déclarait en effet incompétente et rendait une décision en ce sens. 
Elle produisait, à titre d’exemple, une telle décision d’incompétence (pièce E de 
son chargé complémentaire couvert par le secret fiscal). 

Sa position était enfin étayée par des documents établis dans la cadre de la 
succession de la mère de la défunte, décédée en 2016. Elle produisait ces documents 
(pièce A à D de son chargé complémentaire couvert par le secret fiscal) qui faisaient 
apparaître qu’A______ figurait en qualité de plus proche parent ou répondant avec 
son adresse à la rue Jean-Amat 24 sur la déclaration de décès de sa mère. 

b. Le 15 novembre 2024, l’hoirie a préalablement conclu à ce que les pièces 
nouvelles A à E produites par l’AFC-GE soient écartées, subsidiairement à ce que 
les pièces A à D lui soient transmises et à ce qu’elle reçoive une copie caviardée de 
la pièce E. Plus subsidiairement, elle a conclu à ce que le contenu essentiel de ces 
pièces nouvelles lui soit communiqué, un délai devant lui être imparti pour ses 
déterminer. Au fond, elle a principalement conclu au rejet du recours. Si par 
impossible il devait être fait droit aux conclusions de l’AFC-GE, elle a conclu à 
l’annulation de la décision de taxation d’office et à ce qu’un délai lui soit imparti 
pour fournir à l’AFC-GE les documents aptes à déterminer la masse successorale, 

- 13/22 - 

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et partant, à permettre une juste taxation. Une équitable indemnité devait lui être 
allouée pour ses frais. 

b.a. L’AFC-GE avait violé le droit constitutionnel, la loi sur la protection des 
données et le secret fiscal en transmettant à la chambre administrative les pièces 
nouvelles A à E. Ces preuves illicites devaient être écartées. Les pièces A à D 
concernaient la succession de la mère de la défunte. L’hoirie en sa qualité d’héritière 
de la défunte lui avait succédé dans ses droits de sorte qu’elle avait, notamment 
sous l’angle du droit d’être entendue, le droit de consulter ces pièces. 

b.b. Selon le certificat sur l’honneur du comptable inscrit au registre des comptables 
et auditeurs en Égypte, la défunte avait aidé à renforcer les compétences en 
communication en anglais dans deux hôtels à S______ et perçu en 2017 un revenu 
de 32'000 EGP. Son employeur avait déduit régulièrement les impôts sur le revenu 
sous son numéro d’enregistrement fiscal. Le salaire mensuel moyen égyptien en 
2017 s’élevait à 1'200 EGP. La défunte avait donc perçu un salaire correspondant à 
26.66 salaires minimum égyptiens. Le taux de change en 2017 était de EGP 1 = 
CHF 0.05525. Elle avait perçu l’équivalent de CHF 1'758.-. Cela étant, la défunte 
couvrait ses frais de subsistance principalement grâce à l’héritage reçu de son père. 
Quant à la distance qui séparait son domicile d’S______, elle ignorait si la défunte 
avait dû se rendre systématiquement sur place, si elle avait donné ses cours à 
distance où s’était déplacée temporairement. La défunte était indépendante, et il 
était fort probable qu’elle n’ait pas signé de contrat de travail ni reçu de fiches de 
salaire. Le comptable que l’exécuteur testamentaire avait réussi à contacter n’avait 
pas souhaité lui donner plus d’information ni lui fournir les documents estimant être 
soumis au secret professionnel, l’Égypte ne connaissant au surplus pas l’institution 
d’exécuteur testamentaire. Ce dernier avait en outre tenté d’entrer en contact avec 
les autorités fiscales égyptiennes, notamment au travers d’un avocat dans ce pays, 
mais sans succès pour les mêmes motifs. G______ avait surmonté de nombreux 
obstacles pour mener sa mission le mieux possible. 

b.c. La date du 13 février 2023 qui figurait sur la liste de diffusions de l’extrait de 
CALVIN correspondait à la date à laquelle l’attestation de départ du 14 février 2023 
avait été préparée par l’OCPM. Le TAPI n’avait pas incorrectement interprété ce 
document. L’AFC-GE avait d’ailleurs elle-même indiqué à une société fiduciaire 
que la défunte avait quitté Genève le 31 janvier 2014. 

L’hoirie a pour le surplus repris ses arguments déjà développés devant le TAPI. 

c. Le 2 décembre 2024, l’AFC-GE a informé la chambre administrative qu’elle 
n’avait aucune requête ou observation complémentaire à formuler. 

d. Les parties ont été informées, le 3 décembre 2024, que la cause était gardée à 
juger. 

EN DROIT 

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1. Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable 
(art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; 
art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - 
LPA - E 5 10 ; art. 68 al. 1 LDS). 

2. L’intimée soutient que l’AFC-GE aurait violé le droit constitutionnel, la protection 
des données et le secret fiscal en transmettant à la chambre de céans les pièces 
nouvelles A à E. Ces preuves seraient illicites et devraient être écartées. Les pièces 
A à D concernaient la succession de la mère de la défunte. L’hoirie en sa qualité 
d’héritière lui avait succédé, de sorte qu’elle aurait, notamment sous l’angle du droit 
d’être entendue, le droit de consulter ces pièces. 

2.1 Le droit d’être entendu garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de 
la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101) comprend notamment le 
droit pour les parties de faire valoir leur point de vue avant qu’une décision ne soit 
prise, de fournir des preuves quant aux faits de nature à influer sur la décision, 
d’avoir accès au dossier, de participer à l’administration des preuves, d’en prendre 
connaissance et de se déterminer à leur propos (ATF 142 II 218 consid. 2.3 ; arrêt 
du Tribunal fédéral 2C_157/2018 du 28 mai 2018 consid. 3.1 et les références 
citées). 

Les parties et leurs mandataires sont admis à consulter au siège de l’autorité les 
pièces du dossier destinées à servir de fondement à la décision (art. 44 al. 1 LPA). 
L’autorité peut interdire la consultation du dossier ou d’une partie de celui-ci si 
l’intérêt public ou des intérêts privés prépondérants l’exigent, le refus d’autoriser la 
consultation des pièces ne pouvant s’étendre toutefois qu’aux pièces qu’il y a lieu 
de garder secrètes (art. 45 al. 1 et 2 LPA). Une pièce dont la consultation est refusée 
à une partie ne peut être utilisée à son désavantage que si l’autorité lui en a 
communiqué par écrit le contenu essentiel se rapportant à l’affaire et lui a donné en 
outre l’occasion de s’exprimer et de proposer les contre-preuves (art. 45 al. 3 LPA). 

2.2 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal 
en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent 
être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale 
le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 
al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu’il a 
produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). 
Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition 
qu’aucune sauvegarde d’intérêts publics ou privés ne s’y oppose (art. 114 
al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). 

2.3 En l’espèce, la pièce E produite par la recourante est caviardée, de sorte qu’il 
n’est pas possible d’identifier de quel contribuable il s’agit. La recourante a en outre 
exposé pourquoi elle produisait cette pièce et quel était son contenu. La recourante 
a clairement expliqué que les pièces A à D concernent la succession de la mère de 
la défunte et le motif pour lequel elle les produisait. Ces pièces ne sont pas 
caviardées, la chambre de céans, qui est soumise au secret fiscal, devant pouvoir 

http://dmweb.justice.ge.ch/perl/JmpLex/RS%20101
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/142%20II%20218
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/2C_157/2018

- 15/22 - 

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identifier qu’elles concernent bien la mère de la défunte. Le contenu essentiel de 
ces pièces a donc été porté à la connaissance de l’intimée qui a pu se déterminer à 
leur égard. Il ne sera en conséquence pas donné suite aux requêtes de l’intimée. Il 
sera ainsi si nécessaire fait référence aux pièces en cause, leur production par la 
recourante étant licite. 

3. L’intimée fait grand cas de l’information transmise par le service de la taxation de 
la recourante à une fiduciaire, selon laquelle la défunte avait quitté Genève le 
31 janvier 2014. Or, même à supposer que ces informations seraient exactes, cela 
ne dirait encore rien du lieu du domicile de la défunte. En effet, ces informations ne 
sont, comme cela ressort de la jurisprudence citée plus loin, que des indices parmi 
d’autres permettant de déterminer son domicile fiscal au jour de son décès. 

L’intimée a pour sa part versé à la procédure des attestations signées par K______ 
et L______. Ceux-ci ont tout d’abord attesté, les 6 et 27 mai 2020, que la défunte 
était « en son vivant » domiciliée à F______. Plus tard, en novembre 2023, ils ont 
certifié que la défunte avait quitté la Suisse en 2014 pour aller vivre aux États-Unis, 
avant de s’établir à B______ à la fin de l’année 2016 où elle avait vécu jusqu’à son 
décès. Le présent litige sera ainsi jugé sans que ces attestations, apparemment 
contradictoires, soient prises en compte. 

4. L’objet du litige porte sur la question de savoir si la succession de la défunte peut 
être taxée à Genève. Il se limite à déterminer si la défunte était domiciliée dans le 
canton de Genève au jour de son décès.  

4.1 Les conventions internationales en matière de double imposition ne contiennent 
que des règles visant à limiter les pouvoirs d'imposition des États, mais ne fondent 
pas l'imposition elle-même (effet négatif des conventions de double imposition ; 
ATF 143 II 257 consid. 5.1 ; 117 Ib 358 consid. 3 in fine et les références citées). 

Par conséquent, il convient d'abord de s'assurer de l'existence d'un droit (interne) 
d'imposition, puis, le cas échéant, de vérifier que ce droit d'imposition n'est pas 
limité par une disposition conventionnelle visant à restreindre ou éliminer une 
éventuelle double imposition internationale (arrêts du Tribunal fédéral 
2C_436/2011 du 13 décembre 2011 consid. 2.1 ; 2C_627/2011 du 7 mars 2011 
consid. 3 ; 2C_436/2011 du 13 décembre 2011 consid. 2.1). 

Le droit pour l’AFC-GE de taxer s’examine donc en premier lieu au regard du droit 
suisse. Le cas échéant, il y aura lieu de vérifier si une convention de double 
imposition limite ce droit d’imposition. Le sort du présent litige ne dépend ainsi pas 
de la décision des autorités égyptiennes au sujet du dernier domicile de la défunte. 
Le fait que, par hypothèse, ces autorités pourraient retenir que le dernier domicile 
de la défunte se trouvait en Égypte n’emporterait pas la nullité de la décision 
querellée, pas plus qu’il n’en résulterait que le prononcé égyptien devrait être 
reconnu en Suisse sur la base de l’art. 25 de loi fédérale sur le droit international 
privé du 18 décembre 1987 (LDIP - RS 291). En effet, la LDIP ne s’applique pas 

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aux litiges de droit administratif, dont fait partie le droit fiscal (ATF 131 II 162 
consid. 2.2, résumé in SJ 2005 I 452). 

4.2  

4.2.1 La Confédération ne dispose pas de la compétence de percevoir un impôt sur 
les successions ou donations. Ces impôts sont donc purement cantonaux 
(art. 3 Cst. ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_971/2020 du 5 août 2021 consid. 2.2 et 
les arrêts cités). Les droits de succession sont un impôt qui frappe, notamment, toute 
transmission de biens résultant d'un décès ou d'une déclaration d'absence, à quelque 
titre que cette transmission ait lieu (art. 1 al. 1 et 2 LDS). Ils sont dus par ceux qui, 
à la suite d'un décès ou d'une déclaration d'absence, acquièrent des biens ou en sont 
bénéficiaires (art. 2 al. 1 LDS). 

4.2.2 Aux termes de l’art. 3 al. 1 LDS, est ouverte dans le canton de Genève la 
succession de celui qui y était domicilié au sens des art. 23ss du code civil suisse 
du 10 décembre 1907 (CC - RS 210). L’art. 23 CC stipule que le domicile de toute 
personne est au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir (al. 1). Nul ne peut 
avoir en même temps plusieurs domiciles (al. 2).  

Le domicile fiscal correspond en principe au lieu où se situe le centre des intérêts 
personnels et professionnels de la personne concernée (ATF 138 II 300 consid. 3.2 ; 
132 I 29 consid. 4.1.). Il n’est pas nécessaire à cet égard qu’elle ait l’intention d’y 
demeurer pour toujours ou pour une durée indéterminée. Il suffit qu’elle veuille 
faire d’un endroit déterminé le centre de ses relations personnelles et économiques 
et qu’elle lui confère ainsi une certaine stabilité. Le fait qu’une personne a déposé 
ses papiers ou exerce ses droits politiques dans un autre lieu n’a pas de portée 
déterminante. Ces circonstances extérieures peuvent toutefois constituer des indices 
à l’appui du domicile fiscal lorsqu’ils sont confirmés par ailleurs par le 
comportement de la personne (ATF 132 I 29 consid. 4.1 ; 131 I 145 consid. 4.2). 

Le lieu où la personne assujettie a le centre de ses intérêts personnels se détermine 
en fonction de l'ensemble des circonstances objectives, et non en fonction des 
déclarations de cette personne; dans cette mesure, il n'est pas possible de choisir 
librement un domicile fiscal (ATF 132 I 29 consid. 4.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 
2C_1045/2018 du 22 juillet 2019 consid. 3.2). Le centre des intérêts vitaux se 
détermine d’après l’ensemble des événements objectifs extérieurs permettant de 
reconnaître ces intérêts, et non simplement d’après les souhaits exprimés par la 
personne concernée ou en fonction de ses déclarations (ATF 123 I 289 consid. 2 ; 
arrêt du Tribunal fédéral 2C_918/2011 du 12 avril 2012 consid. 3.2). Ainsi, ce qui 
importe n'est pas la volonté intime de la personne, mais les circonstances 
reconnaissables par des tiers (ATF 132 I 29 consid. 4.1 ; 125 I 54 consid. 2a ; 123 
I 289 consid. 2b). 

Le droit fiscal attache plus d’importance aux circonstances réelles qu’aux indices 
purement formels (Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4e éd., 2012, p. 76). Le 
lieu où les papiers d’identité ont été déposés ou celui figurant dans des documents 

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administratifs, comme des attestations de la police des étrangers, des autorités 
fiscales ou des assurances sociales constituent ainsi des indices qui ne sauraient 
toutefois l’emporter sur le lieu où se focalise un maximum d’éléments concernant 
la vie personnelle, sociale et professionnelle de l’intéressé (ATF 136 II 405 
consid. 4.3 ; arrêt du Tribunal fédéral 9C_747/2015 du 12 mai 2016 consid. 4.2). 
L’obtention d’une autorisation de séjour ou d’établissement de la part de la police 
des étrangers n’est pas un critère décisif pour déterminer si une personne s’est 
valablement constitué un domicile au sens du droit civil (ATF 125 III 100 
consid. 3 ; 125 V 76 consid. 2a ; arrêt du Tribunal fédéral 9C_675/2014 du 11 août 
2015 consid. 4.3). 

4.2.3 Il ne suffit pas de couper les liens avec l’ancien domicile pour qu’il y ait un 
transfert de domicile à l’étranger ; ce qui est déterminant, c’est qu’un nouveau 
domicile ait été créé au vu de l’ensemble des circonstances. Personne ne peut avoir 
son domicile à plusieurs endroits à la fois. Le domicile établi reste en principe 
valable jusqu’à l’acquisition d’un nouveau domicile (ce qu’on appelle la 
« rémanence du domicile »), et la date à laquelle le contribuable s’est annoncé à son 
ancien domicile ou l’a quitté n’est donc pas déterminante. S’il se rend à l’étranger, 
il doit s’acquitter de l’impôt fédéral direct jusqu’à ce qu’il puisse prouver qu’il avait 
établi un nouveau domicile à l’étranger. Un autre point de vue entraînerait un trop 
grand risque d’abus (ATF 138 II 300 consid. 3.3 et les nombreux arrêts et références 
cités ; arrêt du Tribunal fédéral 9C_122/2024 du 20 août 2024 consid. 10.1.3). Il 
n’est pas nécessaire pour le transfert de domicile que le contribuable rompe 
définitivement tous ses liens avec son ancien domicile. Un transfert de domicile 
doit être admis dans tous les cas, et indépendamment de la persistance de relations 
avec l’ancien domicile, si les relations avec un nouveau lieu apparaissent plus 
importantes dans une perspective globale (ATF 150 II 244 consid. 5.6.5). 

4.3 En matière fiscale, il appartient à l'autorité d'établir les faits qui justifient 
l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit 
prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF 140 II 248 
consid. 3.5 ; 133 II 153 consid. 4.3). En ce qui concerne le domicile, cela implique 
qu'il appartient à l'autorité d'apporter les éléments de fait nécessaires pour établir le 
domicile fiscal déterminant pour l'assujettissement (arrêts du Tribunal fédéral 
2C_111/2012 du 27 juillet 2012 consid. 4.4 ; 2C_627/2011 du 7 mars 2012 
consid. 4.2). Quand des indices clairs et précis rendent vraisemblable l'état de fait 
établi par l'autorité, il revient ensuite au contribuable de réfuter, preuves à l'appui, 
les faits avancés par celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_111/2012 précité 
consid. 4.4 ; 2C_484/2009 du 30 septembre 2010 consid. 3.3). 

4.4 Les héritiers acquièrent de plein droit l'universalité de la succession à son 
ouverture (art. 560 CC). La succession fiscale ne crée pas de nouveau rapport de 
droit fiscal avec les héritiers, mais uniquement une substitution de partie (ATF 144 
II 352 consid. 5.1). 

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4.5 La constatation des faits est, en procédure administrative, gouvernée par le 
principe de la libre appréciation des preuves (art. 20 al. 1 2e phr. LPA ; ATF 139 II 
185 consid. 9.2 ; 130 II 482 consid. 3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_668/2011 du 
12 avril 2011 consid. 3.3). Le juge forme ainsi librement sa conviction en analysant 
la force probante des preuves administrées et ce n'est ni le genre, ni le nombre des 
preuves qui est déterminant, mais leur force de persuasion (ATA/1278/2023 du 
28 novembre 2023 consid. 2.6 et les arrêts cités). 

Dans un arrêt du 16 octobre 2018 (ATA/1105/2018), la chambre administrative a 
retenu que, si le défunt avait conservé de forts liens familiaux et affectifs avec 
l’Espagne, il avait manifesté de manière reconnaissable et déterminée sa volonté 
d’établir son domicile à Genève, notamment en y acquérant un bien immobilier, en 
transférant en Suisse le siège de sa société et concluant avec l’AFC-GE des 
conventions pour être imposé selon un régime d’imposition d’après la dépense. 

La chambre administrative a par ailleurs retenu, dans un arrêt du 21 janvier 2020 
(ATA/63/2020), que par son comportement, soit notamment sa présence à Genève, 
les démarches entreprises pour y être assujetti, les demandes en établissement de la 
filiation introduites dans ce canton, le fait qu’il ait soutenu être domicilié à Genève 
devant les tribunaux madrilènes et les mentions de Genève comme domicile dans 
ses treize testaments rédigés entre 1985 et 2011, le fait qu’il possédait un véhicule 
immatriculé à Genève ou le fait qu’il ressortait d’un document établi par son 
assurance-maladie suisse qu’il y était suivi par un médecin et y effectuait des 
analyses, le défunt avait manifesté et confirmé sa volonté de s’établir en ce lieu de 
façon objective et reconnaissable. 

5. En l’espèce, selon la recourante, la défunte aurait conservé un domicile à Genève 
aux motifs que son domicile genevois figurait dans son testament du 26 février 
2017, dans le certificat d’héritiers établi par le notaire, dans le procès-verbal de 
dépôt de dispositions testamentaires de la Justice de paix ainsi que dans la décision 
d’homologation du certificat d’héritier de cette même autorité. La recourante a par 
ailleurs déposé avec son recours des documents en lien avec la succession de la 
mère de la défunte. Il en ressort que cette dernière figurait sur la déclaration de 
décès de sa mère avec une adresse à Genève. Elle a aussi versé à la procédure la 
pièce E relative à une affaire dans laquelle la Justice de paix a conclu à 
l’incompétence des autorités suisses pour connaître d’une succession. La recourante 
soutient par ailleurs que le TAPI aurait mal interprété les informations figurant sur 
l’extrait de CALVIN en retenant une fausse date de départ. L’annonce de ce départ 
aurait été faite non pas en 2014 mais, pour les besoins de la cause, rétroactivement 
en 2023. 

5.1 Pour ce qui concerne l’attestation de départ établie par l’OCPM, la question de 
savoir si elle a été établie pour les besoins de la cause peut rester indécise. En effet, 
comme cela découle de la jurisprudence précitée, une telle attestation ne constitue 
qu’un indice qui ne l’emporte pas sur le lieu où se focalise un maximum d’éléments 
concernant la vie personnelle, sociale et professionnelle de l’intéressée. En outre, 

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le moment de l’annonce du départ et le départ effectif du contribuable de son 
précédent domicile ne sont pas déterminants pour établir un transfert de domicile à 
l’étranger (ATA/570/2015 du 2 juin 2015 consid. 10 et l’arrêt cité). D’autre part, le 
litige peut quoi qu’il en soit être jugé sans qu’il soit nécessaire de répondre à cette 
question. 

5.2 Les indices mis en avant par la recourante doivent être appréciés au regard de 
ce qui suit. Le TAPI a retenu, sans que rien vienne contredire ces éléments, que la 
défunte et son exécuteur testamentaire s’étaient rencontrés en 2016, qu’ils s’étaient 
liés d’amitié sans toutefois que ce dernier devienne son compagnon. La défunte 
avait parfois séjourné chez lui à Genève mais le plus souvent s’était lui qui s’était 
rendu en Égypte. L’une et l’autre n’avaient jamais habité ensemble. Dans ces 
circonstances, on ne peut exclure, comme le soutient l’intimé et comme l’a retenu 
le TAPI, que la défunte ait mentionné sur son testament la même adresse que 
l’exécuteur testamentaire dans le but de s’assurer que le droit suisse s’appliquerait 
à ses dernières volontés, étant précisé que ses avoirs bancaires et son héritier, qui 
est son exécuteur testamentaire, se trouvaient à Genève.  

L’adresse figurant sur le certificat d’héritier ne constitue pas un indice probant. En 
effet, d’une part, la chambre de céans a déjà jugé que le seul but de ce certificat est 
d’attester la qualité d’héritiers (ATA/63/2020 précité consid. 4b ; ATA/361/2011 
du 7 juin 2011 consid. 10) et, d’autre part, le notaire qui a établi ledit certificat a 
précisé, dans un courriel du 9 août 2023 envoyé à l’intimé, qu’il avait établi ce 
document en se basant sur l’adresse mentionnée dans la lettre de la Justice de paix 
du 11 janvier 2019 et dans l’attestation d’exécuteur testamentaire délivrée par cette 
autorité. Si les documents établis par la Justice de paix constituent des indices plus 
probants, on ignore si et comment cette instance a vérifié si la défunte avait bien le 
centre de ses intérêts à Genève. Dans l’affaire soumise à la Justice de paix et portée 
à la connaissance de la chambre de céans par la recourante (pièce E de son chargé), 
cette instance a conclu à l’incompétence des autorités suisses pour connaître de la 
succession, la défunte ayant vraisemblablement sa résidence habituelle en France. 
Cette affaire n’est toutefois pas comparable à la présente cause, notamment en 
raison du fait que la succession avait déjà été prise en charge par un notaire exerçant 
dans ce pays. 

Par ailleurs, rien ne vient corroborer l’existence d’un domicile de la défunte à 
Genève au moment de son décès. Il est tout d’abord établi que son autorisation 
d’établissement était échue depuis 2014 et il ne ressort pas de la procédure qu’elle 
aurait manifesté la volonté d’en obtenir le renouvellement. Elle a ensuite travaillé, 
d’abord aux États-Unis, puis en Égypte. À teneur d’autres pièces versées à la 
procédure par l’intimée, il apparaît en outre que la défunte n’avait plus de contrat à 
son nom auprès des SIG depuis 2009, qu’elle n’avait pas cotisé à l’AVS depuis 
2013 ou encore qu’elle ne possédait plus de véhicule immatriculé à son nom depuis 
le 1er décembre 2013 selon une attestation de l’OCV. Il ressort en outre d’une 
attestation du W______ et d’une du SAM qu’elle n’avait plus d’assurance-maladie 

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à Genève depuis 2015. Le cas d’espèce n’est ainsi en rien comparable avec les deux 
ATA précités (consid. 10), la défunte n’ayant pas manifesté ou confirmé sa volonté 
de s’établir à Genève de façon objective et reconnaissable. 

6. Reste à vérifier si, comme l’a retenu le TAPI, l’intimée a réussi à démontrer que la 
défunte s’était constituée un nouveau domicile en Égypte, ce que la recourante 
conteste. 

6.1 Le TAPI a estimé que tel était le cas pour les raisons suivantes : elle avait 
déclaré dès le mois d’octobre 2016 sur un réseau social qu’elle résidait à B______ ; 
son attestation de décès mentionnait qu’elle y était officiellement domiciliée ; elle 
y louait un appartement, à tout le moins depuis le mois de juin 2017, où elle 
conservait ses effets personnels, dont son testament ; l’exécuteur testamentaire lui 
avait rendu visite dans cet appartement où il avait rencontré une partie de ses amis ; 
elle avait travaillé à S______ de manière temporaire ; enfin, elle avait été inhumée 
dans un cimetière au C______. 

6.2 La recourante objecte que ces indices sont limités, voire incohérents (lieu de 
séjour situé à 510 km de son lieu de travail). Elle soutient que l’importance de 
l’extrait du profil de la défunte sur un réseau social doit être relativisée, les 
informations qu’il contient étant lacunaires (une publication le 3 octobre 2013 
suivie d’une autre le 15 août 2016, sans activité entre ces deux dates ; l’indication, 
le 6 octobre 2016, que la défunte avait déménagé à B______ puis à « Egypt, 
Quennsland, Australie » en novembre 2016). Elle met en doute la réalité de 
l’activité professionnelle exercée de manière temporaire au vu du faible salaire 
réalisé, l’hoirie n’ayant en outre fourni aucune preuve de l’activité d’enseignante 
d’anglais, aucun contrat de travail, aucun bail à loyer, aucun document fiscal ou 
pièce utile permettant de vérifier la véracité des affirmations contenues dans les 
deux certificats sur l’honneur produits. La recourante insiste enfin sur le fait que le 
fardeau de la preuve de la création d’un nouveau domicile incombait à la 
contribuable qui avait un devoir de collaboration et qui devait fournir des 
renseignements circonstanciés au sujet des éléments propres à fonder son 
assujettissement afin de rendre vraisemblable l’existence d’étroites relations avec 
l’État où la défunte avait eu son domicilié. 

6.3 Il ne ressort pas de la procédure que l’intimée y aurait produit des documents 
officiels, notamment de nature fiscale, émanant de l’État égyptien. À ce propos, le 
TAPI a retenu que les explications que l’hoirie avait données pour justifier ses 
difficultés à obtenir de tels documents n’étaient pas étayées. Cela étant, l’hoirie a 
versé à la procédure le certificat d’un citoyen égyptien qui atteste que la défunte a 
été sa locataire entre juin 2017 et janvier 2018, l’adresse du logement étant 
mentionnée. Elle a également produit le certificat d’un expert-comptable agréé qui 
atteste que la défunte a déployé une activité professionnelle dans deux hôtels, les 
impôts sur le revenu ayant été entièrement acquittés. L’intimée a répondu de 
manière cohérente aux doutes formulés par la recourante quant à la réalité de ces 
emplois et des rémunérations reçues. Enfin, aussi lacunaire que puisse être l’extrait 

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du profil de la défunte sur un réseau social, elle y a mentionné vivre à B______ et 
non ailleurs. Un transfert du domicile de la recourante sera dès lors admis, ses 
relations avec l’Égypte apparaissant, au moment de son décès, globalement plus 
importantes avec ce pays qu’avec Genève. C’est enfin en Égypte qu’elle est décédée 
et qu’elle a été inhumée, son certificat de décès mentionnant au surplus qu’elle 
résidait à B______. 

Dès lors que la défunte, qui n’avait plus de domicile à Genève, s’en est constitué 
un nouveau en Égypte, sa succession ne s’est pas ouverte à Genève. Le jugement 
litigieux sera confirmé et le recours, mal fondé, rejeté. 

7. Vu la qualité de la recourante et l’issue du litige, il ne sera pas perçu d’émolument 
(art. 87 al. 1 2e phr. LPA). Une indemnité de procédure de CHF 1'500.- sera allouée 
à l’intimée, qui y a conclu et a exposé des frais pour sa défense, à la charge de l’État 
de Genève (art. 87 al. 2 LPA). 

* * * * * 

PAR CES MOTIFS 

LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 

à la forme : 

déclare recevable le recours interjeté le 25 septembre 2024 par l’administration fiscale 
cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 19 août 
2024 ; 

au fond : 

le rejette ; 

dit qu’il n’est pas perçu d’émolument ; 

alloue une indemnité de procédure de CHF 1'500.- à l’hoirie de feue A______, à la charge 
de l’État de Genève ; 

dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent 
sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit 
public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve 
et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal 
fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l'art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 

communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à Me Raphaël REY, 
avocat de l'intimée, ainsi qu'au Tribunal administratif de première instance. 

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Siégeant : Florence KRAUSKOPF, présidente, Jean-Marc VERNIORY, Michèle 
PERNET, juges. 

Au nom de la chambre administrative : 

le greffier-juriste : 
 
 

F. SCHEFFRE 
 

 la présidente siégeant : 
 
 

F. KRAUSKOPF 
 

 

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 

 

Genève, le  
 

 la greffière :