# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 0d3250af-4b30-5ddd-92cf-2d516e31c5e0
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-05-06
**Language:** de
**Title:** Zürich Steuerrekursgericht 06.05.2010 ST.2010.74
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Steuerrekurs/ZH_SRK_001_ST-2010-74_2010-05-06.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION I 
 DES KANTONS ZÜRICH 
 
 

 
1 ST.2010.74 
1 DB.2010.60 
 
 
 

Entscheid 
 
 

6. Mai 2010 
 
 

 
Mitwirkend: 

Einzelrichter Anton Tobler und Sekretärin Barbara Müller 
 
 
 
 

In Sachen 
 
 
1. A,   

 
2. B,   

 
 Rekurrenten/ 
 Beschwerdeführer,  

Nr. 1 vertreten durch Nr. 2,  

 
 
 

gegen 
 
 
 
1. Staa t  Zür ich ,   
 Rekursgegner,  
2. Schw e ize r ische  E idgenossenscha f t ,   
 Beschwerdegegnerin,  
vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Konsum,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

 
 
 
 

betreffend 

Einschätzung 2007 und Direkte Bundessteuer 2007 

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hat sich ergeben: 
 

 

 A. A (nachfolgend der Pflichtige) führt einen Landwirtschaftsbetrieb und dekla-

rierte in der Steuererklärung 2007 einen damit erzielten Reingewinn 2007 von Fr. 

44'906.-. Daneben betrieb er zusammen mit seiner Ehefrau B (nachfolgend die Pflich-

tige) ein Zusatzgeschäft, wobei die Aufträge von der C stammten, die zu 100% im Be-

sitz der Mutter der Pflichtigen steht und deren Geschäftsführerin die Pflichtige ist. Das 

Zusatzgeschäft, für welches keine doppelte Buchhaltung existierte, übertrugen die 

Pflichtigen auf die C. In der Steuererklärung 2007 deklarierten sie keine diesbezügli-

chen Einkünfte mehr, machten aber gleichwohl noch eine das Zusatzgeschäft betref-

fende AHV-Beitragszahlung für das Geschäftsjahr 2006 von Fr. 13'840.- geltend. Unter 

Einbezug der übrigen Einkünfte und Abzüge resultierte ein steuerbares Einkommen 

von Fr. 39'800.- (Staats- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. 41'300.- (direkte Bundes-

steuer). 

 

 Mit Entscheid bzw. Hinweis vom 21. Oktober 2009 schätzte der Steuerkom-

missär die Pflichtigen für die Steuerperiode 2007 hinsichtlich beider Steuern mit einem 

steuerbaren Einkommen von Fr. 56'900.- ein. Dabei rechnete er die AHV-Beitrags-

zahlung von Fr. 13'840.- auf mit der Anmerkung, im Jahr 2007 seien keine diesbezügli-

chen Umsätze mehr erzielt worden. Das steuerbare Vermögen für die Staats- und Ge-

meindesteuern setzte er gemäss Steuererklärung auf Fr. 5'000.- fest. 

 

 Die Veranlagung der direkten Bundessteuer wurde mit Steuerrechnung vom 

 6. November 2009 formell eröffnet. 

 

 

 B. Gegen die Einschätzung der Staats- und Gemeindesteuern erhoben die 

Pflichtigen am 12./17. November 2009 Einsprache mit dem Antrag, die AHV-Beitrags-

zahlung zum Abzug zuzulassen. 

 

 Das kantonale Steueramt nahm diese Einsprache auch als solche gegen die 

direkte Bundessteuer entgegen und unterbreitete den Pflichtigen am 24. November 

2009 für beide Steuern Einschätzungsvorschläge mit unveränderten Faktoren. Die 

Pflichtigen antworteten am 8. Dezember 2009, zwar hätten sie für das Zusatzgeschäft 

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keine doppelte Buchhaltung geführt, jedoch sei die AHV-Beitragszahlung im Ge-

schäftsjahr 2006 einfach vergessen gegangen. Sie hätten in diesem Jahr noch nicht 

gewusst, dass sie die Geschäftstätigkeit beenden würden. Zudem seien die Geschäfts-

jahre 2005 und 2006 des Zusatzgeschäfts einer steueramtlichen Prüfung unterzogen 

worden und hätte sie der Revisor dabei auf die Unterlassung aufmerksam machen 

sollen. 

 

 Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am 3. Februar 2010 ab. Es 

erwog, als selbstständiger Landwirt und Selbstständigerwerbender im Zusatzgeschäft 

mit einem Umsatz für letzteren Betrieb von Fr. 763'799.- sei der Pflichtige im Jahr 2006 

gehalten gewesen, eine Buchhaltung nach kaufmännischen Grundsätzen zu führen. 

Der AHV-Beitragszahlung, welche für das Geschäftsjahr 2006 zu leisten gewesen sei, 

hätte durch eine entsprechende Abgrenzungsbuchung (transitorische Passiven) in die-

sem Geschäftsjahr Rechnung getragen werden müssen. Indessen sei jegliche Verbu-

chung unterblieben, weil der Pflichtige keine Buchhaltung geführt habe. Zudem mangle 

es auch an einem dem AHV-Aufwand gegenüberstehenden Umsatz. 

 

 

 C. Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 2./3. März 2010 Rekurs bzw. Be-

schwerde, unter Wiederholung des Einspracheantrags. Zur Begründung brachten sie 

vor, sie hätten die Sozialversicherungsbeiträge immer erst im Folgejahr zum Abzug 

gebracht, sodass sie dies auch noch für die vorliegend streitigen AHV-Beiträge des 

Geschäftsjahres 2006 tun dürften. Im Übrigen hätte sie der steueramtliche Revisor auf 

die Unterlassung aufmerksam machen sollen. 

 

 Das kantonale Steueramt schloss am 25. März 2010 auf Abweisung der 

Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen. 

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Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

 

 

 1. a) Der Einkommenssteuer unterliegen alle Einkünfte aus einem Handels-, 

Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie 

aus jeder anderen selbstständigen Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 des Bundesgeset-

zes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG], § 18 Abs. 1 des 

Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]). Von den Einkünften aus selbstständiger Er-

werbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezo-

gen (Art. 27 Abs. 1 DBG, § 27 Abs. 1 StG). Zu diesen Kosten gehören u.a. verbuchte 

Rückstellungen für Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist (Art. 27 Abs. 2 

 lit. a i.V.m. Art. 29 Abs. 1 lit. a DBG, § 27 Abs. 2 lit. b StG). Rückstellungen werden 

nicht zuletzt gebildet für die gemäss Gesetz, Statuten oder Reglement zu leistenden 

Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von Ansprüchen aus der Alters-, Hinter-

lassenen- und Invalidenversicherung und aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge 

(vgl. Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG, § 31 Abs. 1 lit. d StG). 

 

 Nach handelsrechtlicher Ordnung entsteht die AHV-Beitragsschuld einer 

buchführenden, selbstständig erwerbstätigen Person jeweils auf Ende des betreffen-

den Beitragsjahres und kommt der Verfügung der Ausgleichskasse keine konstitutive 

Wirkung zu. Der im betreffenden Geschäftsjahr mutmasslich geschuldete AHV-Beitrag 

ist daher im Sinn einer Rückstellung zu passivieren (RB 1996 Nr. 33). Wenn sich der 

Rückstellungsbedarf erst durch Aufrechnungen im Steuerveranlagungsverfahren er-

gibt, so ist eine Rückstellung zu bilden, sobald mit der Nachtragsrechnung ernsthaft 

gerechnet werden muss. Insofern besteht bei den AHV-Beiträgen die gleiche Rechts-

lage wie bei der Abzugsfähigkeit von Steuern von juristischen Personen (Art. 59 Abs. 1 

lit. a DBG, § 65 Abs. 1 lit. a StG; RB 1996 Nr. 33). Nach konstanter Rechtsprechung 

entstehen auch Steuerforderungen mit der Verwirklichung des Steuertatbestands, an 

den das Gesetz die Steuerpflicht anknüpft, der staatliche und kommunale Steueran-

spruch mithin sukzessive nach Massgabe des Zeitablaufs in der Steuerperiode (RB 

1982 Nr. 94, 1986 Nr. 59; vgl. auch RB 1993 Nr. 27 = StE 1993 B 92.9 Nr. 3 sowie 

StRK I, 4. November 1994 = StE 1996 B 72.14.2 Nr. 18). Fälligkeit und Veranlagung 

sind für die Entstehung ohne Einfluss. 

 

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 b) Persönliche Beiträge des Selbständigerwerbenden an die Alters-, Hinter-

lassenen- und Invalidenversicherung sind dabei jedoch anders als von ihm zu entrich-

tende Arbeitgeberbeiträge für seine Angestellten keine Gewinnungskosten im Sinn von 

Art. 27 Abs. 1 DBG bzw. § 27 Abs. 1 StG, sondern allgemeine Abzüge im Sinn  

von Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG bzw. § 31 Abs. 1 lit. d StG. Dessen ungeachtet gleichen 

sie in ihren tatsächlichen Auswirkungen diesen Kosten, stehen sie doch ebenfalls in 

einem ursächlichen und engen Zusammenhang zum Erwerbseinkommen und werden 

sie auf der Grundlage dieses Einkommens erhoben, welches sie auch wirtschaftlich 

schmälern. Aufgrund derartiger Überlegungen und unter Hinweis auf den Grundsatz 

der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit hat die Rechtsprechung 

die persönlichen AHV-Beiträge des Selbständigerwerbenden mit Bezug auf deren zeit-

liche Zurechnung (und Bemessung: VGr, 19. Dezember 1995, SB.95.00001) den Ge-

winnungskosten gleichgestellt (RB 2005 Nr. 84 = StE 2005 B 21.2 Nr. 21, auch zum 

Folgenden).  

 

 Der Zeitpunkt des Abzugs dieser Beiträge richtet sich deshalb nach der für 

den betreffenden Selbstständigerwerbenden anwendbaren Methode der zeitlichen Zu-

rechnung des Geschäftseinkommens (RB 1994 Nr. 36). Führt der Selbstständigerwer-

bende nach obligationenrechtlicher Vorschrift oder freiwillig Buch, so ist der ordentliche 

AHV-Beitrag nach dem Gesagten am letzten Tag des betreffenden Beitragsjahrs mithin 

im Zeitpunkt, in dem er von Gesetzes wegen entsteht als Verbindlichkeit zu passivieren 

(§ 46 StG) und als einkommensmindernden Abzug kraft Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG bzw. 

§ 31 Abs. 1 lit. d StG anzurechnen. Steht die genaue Höhe des in der Bemessungspe-

riode entstandenen Beitrags im Zeitpunkt der Einreichung der Steuererklärung man-

gels rechtskräftiger Kassenverfügung noch nicht verbindlich fest, ist dem Steuerpflich-

tigen zu gestatten, den Beitrag wie eine Rückstellung für Geschäftsaufwand im 

voraussichtlichen Betrag in Abzug zu bringen und diesen als Verbindlichkeit zu passi-

vieren (RB 1996 Nr. 33).  

 

 c) Ist die Passivierung der AHV-Beiträge handelsrechtswidrig unterlassen 

worden, stellt sich die Frage einer Nachholung in einer späteren Steuerperiode. Ge-

mäss verwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung zu den Staats- und Gemeindesteuern 

ist in einem solchen Fall, bei dem die entsprechende Einschätzung mit der fehlenden 

Rückstellung bereits in Rechtskraft erwachsen ist, die steuerwirksame Nachholung der 

Rückstellung in einer späteren Steuerperiode erlaubt, sofern der Rückstellungsgrund 

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noch besteht, die Unterlassung nicht missbräuchlich erfolgt und die Verlustverrech-

nungsperiode nicht überschritten ist (RB 2003 Nr. 89 = StE 2004 B 72.14.1 Nr. 24 so-

wie RB 2005 Nr. 84 = StE 2005 B 21.2 Nr. 21). Dieses Ergebnis beruht auf einer Ab-

wägung, welche in diesem Zusammenhang das Totalgewinnprinzip höher bewertet als 

das Periodizitätsprinzip. Nach dem Totalgewinnprinzip soll die Summe aller Perioden-

ergebnisse eines Unternehmens dessen Totalgewinn und somit auch dessen gesamter 

wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit entsprechen (vgl. Brülisauer/Poltera, in: Kommentar 

zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. A., 2008, Art. 58 DBG N 41 f., mit Hinwei-

sen).  

 

 Da die persönlichen Beiträge des Selbstständigerwerbenden an die Alters-, 

Hinterlassenen- und Invalidenversicherung gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG bzw. § 31 

Abs. 1 lit. d StG indessen keine den Unternehmensgewinn schmälernde Gewinnungs-

kosten im Sinn von Art. 27 Abs. 1 DBG bzw. § 27 Abs. 1 StG sind, ist die Unterlassung 

einer Rückstellung für derartige Beiträge von vornherein nicht handelsrechtswidrig. 

Daran ändert nichts, dass diese Beiträge mit Blick auf zeitliche Zurechnung und Be-

messung nach der Rechtsprechung wie Geschäftsaufwand behandelt werden. Deshalb 

kann auch das Totalgewinnprinzip nicht angerufen werden, wenn eine Rückstellung für 

solche allgemeine Abzüge in einer rechtskräftig gewordenen Einschätzung unterlassen 

worden ist. Somit liesse sich eine unterlassene Rückstellung für AHV-Beiträge bloss 

unter den gesetzlichen Voraussetzungen einer Revision gemäss Art. 147 DBG bzw.  

§ 155 StG nachholen. 

 

 

 2. a) aa) Die Pflichtigen bezifferten den mit dem Zusatzgeschäft im Geschäfts-

jahr 2006 erzielten Umsatz auf Fr. 763'799.19 (Aufstellung bzw. "Erfolgsrechnung" im 

Hilfsblatt A pro 2006). Sie waren daher nach Art. 53 lit. A Ziff. 5 i.V.m. Art. 54 der Han-

delsregisterverordnung vom 7. Juni 1937 für dieses Unternehmen buchführungspflich-

tig. Sie haben es jedoch nach eigenem Bekunden unterlassen, eine Buchhaltung zu 

führen, indem sie lediglich die Einnahmen und Ausgaben mit Excel-Tabellen erfassten 

und dabei als AHV-Beiträge offenbar stets nur die für das Vorjahr fakturierten Beiträge 

auswiesen. Demnach haben sie die im Geschäftsjahr 2006 angefallenen AHV-Beiträge 

von Fr. 13'840.- nicht wie erforderlich am Ende des Geschäftsjahres 2006 passiviert, 

weshalb sich ihr Abzug in der Steuerperiode 2007 als periodenwidrig erweist und inso-

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fern nicht zulässig ist. Dass sie die AHV-Beiträge schon bisher erst im Folgejahr als 

Aufwand belasteten, ändert daran nichts.  

 

 bb) Der steueramtliche Revisor hatte sodann keinen Anlass, die Pflichtigen im 

Rahmen der Buchprüfung der Geschäftsjahre 2005 und 2006 auf das Unterlassen ei-

ner Rückstellung für AHV-Beiträge des Zusatzgeschäfts aufmerksam zu machen. Denn 

mangels Buchhaltung musste er das Ergebnis des Zusatzgeschäfts für das Geschäfts-

jahr 2006 nach pflichtgemässem Ermessen festlegen, wobei er statt des deklarierten 

Verlusts von Fr. 34'900.- von einem Gewinn ausging und diesen auf Fr. 20'000.- 

schätzte (vgl. Revisionsbericht 2005/2006 und Einschätzungsvorschläge in der Beila-

ge). Dass er bei dieser Schätzung periodenwidrig die AHV-Beiträge des Vorjahres und 

nicht diejenigen des Geschäftsjahres 2006 berücksichtigte, ist mangels Anhaltspunkten 

nicht anzunehmen. Hat er aber dergestalt die streitigen AHV-Beiträge schon in der 

Steuerperiode 2006 einkommensmindernd berücksichtigt, können sie die Pflichtigen 

nicht ein zweites Mal in der Steuerperiode 2007 geltend machen. 

 

 cc) Sollten die AHV-Beiträge 2006 in der Reingewinnschätzung des Revisors 

für das Geschäftsjahr 2006 (pflichtwidrig) nicht eingeflossen sein, verbleibt zu prüfen, 

ob die Pflichtigen die Unterlassung einer Rückstellung für diese Beiträge im Folgejahr, 

in welchem die Rechnung für die Beiträge ausgestellt wurde, durch einen entspre-

chenden Abzug vom steuerbaren Einkommen 2007 beheben könnten. 

 

 b) aa) Aus der Rechnung der Sozialversicherungsanstalt des Kantons Zürich 

vom 1. Februar 2007 geht nicht hervor, um welche Art von AHV-Beiträgen es sich beim 

fakturierten Betrag von Fr. 13'840.- handelt. Sofern darin persönliche Beiträge enthal-

ten sein sollten, bliebe den Pflichtigen deren verspätete Geltendmachung jedenfalls 

verwehrt, weil die Unterlassung einer diesbezüglichen Rückstellung nach dem Gesag-

ten nicht als handelsrechtswidrig gilt und das Totalgewinnprinzip insofern nicht angeru-

fen werden kann. Den Pflichtigen verbliebe damit diesbezüglich nur die Möglichkeit, 

den Abzug der AHV-Beiträge mittels Revision zu verlangen, da die Einschätzungen 

2006 bereits in Rechtskraft erwachsen sind. Die Steuerrekurskommissionen sind für 

die Behandlung eines entsprechenden Revisionsbegehrens erstinstanzlich nicht zu-

ständig, sodass darauf nicht weiter einzugehen ist. 

 

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 bb) Sofern die fakturierten AHV-Beiträge solche von Angestellten der Pflichti-

gen sind, gilt Folgendes: Die Beiträge wurden im Jahr 2007 in keiner Art und Weise 

buchhalterisch erfasst. Weder werden sie in den Aufschrieben des Landwirtschaftsbe-

triebs des Geschäftsjahres 2007 ausgewiesen, noch bilden sie Bestandteil eines allfäl-

ligen (letzten) Abschlusses 2007 des Zusatzgeschäfts. Zwar haben die Pflichtigen letz-

tere Tätigkeit gemäss ihren Ausführungen aufgegeben, jedoch den Betrieb per Ende 

2006 ganz offenkundig noch nicht liquidiert, verfügten sie in diesem Zeitpunkt doch 

noch über Güter im Anlagevermögen mit einem Bilanzwert von Fr. 260'316.- (Aufstel-

lung über Abschreibungen im Hilfsblatt A in T-act. 9 sowie Revisionsbericht 

2005/2006). Diese Güter übertrugen sie dann in einem nicht näher dokumentierten 

Zeitpunkt des Jahres 2007 auf die C (Abschreibungsliste der C für das Geschäftsjahr 

2007, Beilage). Auf das Ende der selbstständigen Zusatzerwerbstätigkeit im Jahr 2007 

hätten sie einen letzten Abschluss erstellen und dabei die streitigen AHV-Beiträge zu-

mindest – der bisher praktizierten Methode entsprechend – als Aufwand erfassen müs-

sen. Weil sie aber keinerlei Aufschriebe mehr geführt haben, fehlt den AHV-Beiträgen 

die entsprechende buchhalterische Grundlage. Als Folge dieses Mangels muss die 

Anrufung des Totalgewinnprinzips auch dann scheitern, wenn es sich bei diesen Bei-

trägen um solche für die Arbeitnehmer handelt. Die einkommensmindernde Geltend-

machung der Beiträge erst in der Steuerperiode 2007 bliebe den Pflichtigen demnach 

auch diesfalls verwehrt. 

 

 

 3. Diese Erwägungen führen zur Abweisung der Rechtsmittel. Ausgangsge-

mäss sind die Kosten des Verfahrens den Pflichtigen aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 

DBG, § 151 Abs. 1 StG). 

 

 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

 

 

1. Der Rekurs wird abgewiesen. 

 

2. Die Beschwerde wird abgewiesen. 

 

[…]