# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 34e2fe5c-492a-5441-9d3e-0819e4deb732
**Source:** Ticino (TI)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2022-04-13
**Language:** it
**Title:** Tessin Camera di diritto tributario 13.04.2022 80.2021.41
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/TI_Gerichte/TI_CATI_001_80-2021-41_2022-04-13.html

## Full Text

Incarti n.

  80.2021.41

  80.2021.42

  	
  Lugano

  13 aprile 2022               

  	
  In nome

  della Repubblica e Cantone

  Ticino

  	 

	
  La Camera di diritto tributario del Tribunale
  d'appello

  
	
   

  
	
   

  
						

 

	
  composta dai giudici

  	
  Andrea
  Pedroli, presidente,

  Raffaele
  Guffi, Ivano Ranzanici

  

 

	
  segretaria

  	
  Cristiana
  Balestra Gamboni, vicecancelliera

  

 

 

	
  parti

  	
   RI
  1 

   

  
	
   

  	
  contro

  	 

 

	
   

  	
  RS
  1  

   

  

 

 

	
  oggetto

  	
  ricorso
  del 15 febbraio 2021 contro la decisione del 20 gennaio 2021 in materia di IC
  e IFD 2018.

  

 

 

 

Fatti

 

 

                                  A.   a.

                                         Dal 1° aprile 2018, il
signor RI 1 vive separato dalla moglie __________. Sono genitori di due figlie,
__________ (2010) e __________ (2004). Il ricorrente è domiciliato a __________,
dove vive in una casa in locazione. Dopo la separazione, la moglie e le figlie sono
rimaste nell’abitazione coniugale, di proprietà del solo contribuente (PPP __________
fondo base no. __________ __________; v. Dati estratti dal registro fondiario
definitivo; ultima consultazione: 20.01.2022) ma “attribuita
provvisoriamente in uso alla moglie con la facoltà di occuparla con le figlie
per la durata di 6 anni; tale diritto non corrisponde ad un obbligo. Il marito
si assumerà il pagamento diretto degli oneri ipotecari e le spese condominiali
mentre la moglie si assumerà il pagamento delle relative utenze (elettricità,
telefono, ecc.)”. Le parti “hanno espressamente [indicato] di non
voler fissare alcuna indennità in analogia all’art. 121 CC per il fatto che
l’abitazione coniugale sia attribuita in uso alla moglie” (v. verbale di
udienza, inc. no. __________ del 13.12.2018, n. 2.1).

                                         Per quanto riguarda i
contributi di mantenimento per entrambe le figlie, sulle quali l’autorità
parentale è congiunta mentre l’affidamento e la custodia sono attribuiti alla
madre, il contribuente deve versare “a favore di ciascuna figlia, a partire
dal 1° aprile 2018: fino al compimento dei 12 anni di età CHF 1'100.00;
dai 12 al compimento dei 18 anni di età CHF 1'500.00”. Inoltre, “a
titolo di contributo alimentare, in natura, del padre a favore delle figlie, [l’insorgente]
si assume[…] il pagamento diretto degli oneri ipotecari e delle spese
condominiali (compreso il fondo di rinnovamento) dell’abitazione coniugale sita
in __________ a __________ (Svizzera)”, oltre al versamento degli assegni
familiari, “se da lui percepiti” (v. verbale di udienza __________ del
13.12.2018, n. 3).

 

                                         b.

                                         Nella Dichiarazione
d’imposta delle persone fisiche IC/IFD 2018, trasmessa all’RS 1 (di seguito: RS
1) il 1° ottobre 2019, senza esporre alcun reddito immobiliare lordo, il
contribuente faceva valere la deduzione di fr. 10'299.‑ quali spese
effettive di manutenzione immobili per l’abitazione di via __________ a __________,
dichiarando che l’immobile era dato “in usufrutto/diritto d’abitazione”
all’ex coniuge e alle figlie (v. Modulo 7, annesso alla DI 2018).

                                         Postulava inoltre la
deduzione di fr. 7'080.‑ quali interessi passivi privati e fr. 52'014.‑
quali alimenti per i figli minorenni. L’insorgente suddivideva quest’ultimo
importo in fr. 47'014.‑ quali alimenti per __________ e __________
(fr. 36'000.‑ + fr. 7'080.‑ + fr. 3'934.‑);
fr. 2'000.‑ relativi alle spese per la convenzione e fr. 3'000.‑
per le spese pretorili (v. Modulo 1 ‑ 14.2 Alimenti per i figli
minorenni, allegato alla DI 2018). Gli importi di fr. 7'080.‑ e di
fr. 3'934.‑ corrispondevano rispettivamente agli interessi passivi
privati e a, così denominate dallo stesso contribuente, “spese deducibili”
(v. Modulo 7, annesso alla DI 2018).

 

 

                                  B.   Il 23 ottobre 2019,
l’RS 1 notificava al contribuente la decisione di tassazione IC/IFD 2018
modificando, per quanto qui d’interesse, sia la deduzione per spese di gestione
e manutenzione immobili (da fr. 10'299.‑ a fr. 0.‑) con
la motivazione “importo rettificato secondo dati in nostro possesso” sia
l’importo degli alimenti per figli minorenni (da fr. 52'014.‑ a fr. 46'260.‑),
spiegando che i “valori [erano stati] rettificati in base agli
elementi noti, sentenza o convenzione”.

                                         Di conseguenza, per
l’imposta cantonale il reddito imponibile era stato accertato in
fr. 168'800.‑ (parimenti determinante per l’aliquota) che comportava
un dovuto d’imposta pari a fr. 15'721.‑, mentre la sostanza
imponibile e l’imposta cantonale sulla sostanza erano state determinate in
fr. 0.‑. Per l’imposta federale diretta, il reddito imponibile era
stato stabilito in fr. 171'900.‑ (parimenti determinante per
l’aliquota) che comportava un dovuto d’imposta di fr. 9'942.50.

 

 

                                  C.   Contro la suddetta
decisione, il contribuente presentava reclamo il 4 novembre 2019. 

                                         Per quanto qui
d’interesse, da un lato lamentava la mancata deduzione delle spese di gestione
e manutenzione immobili in ragione di fr. 10'299.‑ per “[l]’appartamento
di [sua] esclusiva proprietà [che era] stato concesso in
usufrutto a [sua] moglie e alle [sue] figlie [sostenendo che]
quale unico proprietario [aveva] il diritto alla deduzione delle spese
di manutenzione relative all’appartamento”. Spiegava che tali spese erano
così suddivise: fr. 3'943.‑ come da conteggio condominiale, “quota
parte 205/1000”; fr. 4'737.‑ relativi alla fattura __________ SA
“per montaggio tenda contro infiltrazioni d’acqua” e fr. 1'628.‑
relativi alla fattura __________ per “sostituzione lavatrice e asciugatrice”.

                                         D’altro canto, contestava
l’importo accertato relativo agli alimenti per i figli minorenni, che l’RS 1 aveva
corretto in fr. 46'260.‑, rispetto ai fr. 52'014.‑
dichiarati. Spiegava di versare “tramite bonifici bancari” fr. 3'000.‑
al mese quali alimenti per le due figlie (fr. 1'100.‑ per __________;
fr. 1'500.‑ per __________ e fr. 400.‑ quali assegni
famigliari da lui percepiti e riversati alle figlie), ai quali si aggiungevano
fr. 7'080.‑ di interessi passivi (“interessi ipoteca RI 1”) e
fr. 3'934.‑ di costi di manutenzione (“manutenzione ordinaria
immobile RI 1”), per un totale di fr. 47'014.‑.

                                         Oltre a ciò postulava la
deduzione per “le spese sostenute per l’avvocato e l’omologazione della
convenzione” in ragione di fr. 5'000.‑.

 

 

                                  D.   Il 20 gennaio 2021,
l’RS 1 accoglieva parzialmente il reclamo motivando così la sua decisione
IC/IFD 2018:

                                         “Come da convenzione
l’abitazione coniugale di proprietà del marito è attribuita in uso alla moglie
e alle figlie mentre il marito si assume il pagamento diretto degli oneri
ipotecari, le spese condominiali e versa un contributo alimentare di
fr. 3000 a favore delle figlie comprensivo di assegni famigliari. In tale
situazione gli interessi passivi (fr. 7080.‑) e le spese
condominiali (fr. 3943) che il marito si è assunto l’obbligo di pagare
hanno caratter[e] di alimenti versati. La deduzione per alimenti versati
viene rettificata in fr. 47014 (alimenti fr. 36000, interessi passivi
7080, spese condominiali fr. 3934) e di conseguenza gli interessi passivi
non possono essere dedotti una seconda volta al punto 13.2[.] Le spese
legali e processuali rientrano nelle spese di mantenimento del contribuente e
della sua famiglia previste dall’art. 33 lett. a) LT fiscalmente non deducibili.

                                         Vengono
ammesse le spese di manutenzione pari a fr. 6675 (FA __________ fr 4737,
Fa __________ fr. 1628, imposta immobiliare fr. 310.‑)”.

 

 

                                  E.   Con il ricorso,
presentato il 15 febbraio 2021, il ricorrente lamenta le mancate deduzioni di
fr. 3'934.‑ quali spese di manutenzione dell’immobile relative alle
spese condominiali e di fr. 7'080.‑ quali interessi passivi relativi
all’ipoteca gravante l’immobile di sua proprietà rimasto in uso alla ex moglie
e alle figlie.

                                         Sottolinea che entrambi
gli importi sono “stat[i] correttamente accertat[i] dopo
reclamo qual[i] component[i] degli alimenti corrisposti in natura
(compreso negli alimenti totali di CHF 47'014)”.

                                         In particolare, contesta
la motivazione addotta dall’autorità di tassazione per cui sia le spese di
manutenzione sia gli interessi passivi “non possono essere dedott[i] “due
volte” (come spesa stessa e come alimenti)”, perché da una parte i costi di
manutenzione possono essere fatti valere solamente dal proprietario che li ha
sostenuti, come da convenzione di separazione convalidata mentre il beneficio
di tali costi è interamente del coniuge che utilizza l’appartamento. A suo dire,
citando dottrina e giurisprudenza, si “configura una prestazione alimentare
in natura che giustifica l’imposizione del valore locativo e la deduzione dello
stesso importo quali alimenti”. Di conseguenza, “l’imposizione del
valore locativo al netto delle spese di manutenzione unitamente alla deduzione
degli alimenti, corrisponde di fatto alla deduzione delle sole spese di
manutenzione visto che un eventuale valore locativo positivo si compenserebbe
con un maggior valore di alimenti deducibili”. Postula quindi il
riconoscimento di un’ulteriore deduzione di fr. 3'934.‑ quale spesa
di manutenzione, “posto che con decisione dopo reclamo è stata concessa la
deduzione di CHF 6’675”.

                                         Per quanto attiene agli
interessi passivi privati, anche qui si limita a contestare la motivazione
addotta dall’autorità di tassazione, ovvero che “non possono essere dedotti
“due volte” (come spesa stessa e come alimenti)”, in quanto l’importo di
fr. 7'080.‑ “è stato correttamente accertato dopo reclamo quale
componente degli alimenti corrisposti in natura (compreso negli alimenti totali
di CHF 47'014.‑)”. Tuttavia, specifica che, da una parte, la
deduzione degli interessi passivi, da lui integralmente pagati, è la comprova
del suo debito ipotecario personale e la sua capacità contributiva è “negativamente
impattata dagli interessi pagati”; dall’altra, che “la deduzione degli
interessi passivi non presuppone la tassazione del relativo reddito (valore
locativo)”.

                                         Conclude chiedendo che
siano ammesse le deduzioni succitate e che il suo “reddito imponibile per
l’anno 2018 in materia IC e IFD venga rettificato verso il basso per l’importo
complessivo di CHF 11'014”.

 

 

                                  F.   Nelle osservazioni al
ricorso presentate il 19 febbraio 2021, l’RS 1 conferma il proprio operato
spiegando che 

                                         “[i]l contributo alimentare
dedotto è quantificato in Fr. 47'014 così composto: 

                                         Fr. 36'000
quale contributo alimentare come da sentenza

                                         Fr. 7'080
per interessi passivi assunti dal contribuente

                                         Fr. 3'943
per spese condominiali

                                         Essendo già considerati quale
contributo alimentare tali importi non possono essere dedotti una seconda volta
come interessi passivi o come spese di manutenzione.

                                         Si osserva inoltre che
ulteriori Fr. 6'675 sono stati dedotti quali spese di manutenzione
immobili”.

 

 

Diritto

 

 

                                   1.   Con il presente
ricorso, l’insorgente postula il riconoscimento della deduzione di “spese
condominiali” (v. ric., p. 2) pari a fr. 3'934.‑ quali spese di
manutenzione e di interessi passivi privati in ragione di fr. 7’080.‑,
fattori entrambi riconducibili all’abitazione di sua proprietà rimasta
temporaneamente in uso alla moglie e alle figlie dopo la separazione.

                                         Per l’autorità di
tassazione, invece, tali importi sono già stati riconosciuti in deduzione a
titolo di contributo alimentare in natura, conformemente alla Convenzione
omologata il 13 dicembre 2018 dalla Pretura di __________, __________, per cui
non possono più essere dedotti una seconda volta come rispettivamente interessi
passivi privati e spese di manutenzione immobili.

 

 

                                   2.   2.1.

                                         Fintanto
che la famiglia costituisce un’unità economica, gli apporti dei singoli membri
al reddito complessivo non hanno alcuna rilevanza individuale e le spese che il
contribuente sopporta per il mantenimento della famiglia non sono deducibili
dai proventi conseguiti (art. 34 lett. a LIFD; art. 33 lett. a
LT). Per contro, in caso di divorzio o separazione legale o di fatto, gli
alimenti percepiti da un contribuente per sé stesso e per i figli sotto la sua
autorità parentale sono imponibili nella sua partita fiscale (art. 23 lett. f
LIFD; art. 22 lett. f LT) mentre sono deducibili per il contribuente che
li versa (art. 33 cpv. 1 lett. c LIFD; art. 32 cpv. 1 lett. c
LT).

 

                                         2.2.

                                         La giurisprudenza ha avuto
modo di stabilire a più riprese che il valore locativo costituisce reddito
imponibile per il coniuge cui il giudice ha attribuito il godimento
dell’immobile (art. 21 cpv. 1 lett. b LIFD; art. 20 cpv. 1 lett. b
LT).

                                         Questa Camera ha poi
precisato che se un coniuge si obbliga a contribuire al mantenimento
dell’altro, lasciandogli tra l’altro abitare la propria casa gratuitamente, si
ha una prestazione imponibile di alimenti in natura anziché in denaro (cfr.
art. 22 lett. f LT e art. 23 lett. f LIFD), con la conseguenza
che il beneficiario dovrà dichiarare il valore locativo dell’abitazione quale
prestazione alimentare ricevuta dall’ex coniuge, mentre quest’ultimo potrà
dedurre lo stesso importo dal suo reddito a titolo di alimenti versati (v. p.
es. sentenza CDT 80.99.00179 dell’8 ottobre 1999 in: RDAT I-2000 n. 3t;
inoltre, Locher, Kommentar zum
DGB, I. Teil, Art. 1-48 LIFD, 2a ediz., Basilea 2019, n. 54 ad art.
23 LIFD, p. 731; Zwahlen/Lissi in:
Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3a
ediz., Basilea 2017, n. 21e ad art. 21 LIFD, p. 549; Komor, Die Gewinnungskosten beim Einkommen aus unbeweglichem
Privatvermögen, Inauguraldissertation, Berna 2020, n. 166, p. 87 s.; Merlino in: Noël/Aubry Girardin [a cura
di], Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2a ediz., Basilea
2017, n. 93 ad art. 21 LIFD, p. 523).

                                         L’effetto della deduzione
degli alimenti sarà neutralizzato, perlopiù, dall’aggiunta del valore locativo
nella tassazione del proprietario: quest’ultimo può infatti versare a titolo di
alimenti all’ex coniuge ciò che egli stesso ha conseguito quale reddito,
indipendentemente dalla forma in cui si presenta; il suo reddito in natura,
rappresentato dal valore locativo della casa di cui è proprietario, diventa
così l’oggetto della sua prestazione alimentare. Una differenza fra quanto
dichiarato quale valore locativo e quanto dedotto a titolo di alimenti potrebbe
tuttavia essere determinata dai costi di manutenzione della casa. Se, infatti,
il proprietario, con la convenzione di divorzio, si assume anche il pagamento
di tali spese, potrà ottenerne la deduzione dal valore locativo, che, al netto
di tali costi, risulterà quindi inferiore alla deduzione per alimenti
riconosciutagli (Pedroli, Il
divorzio tra diritto civile e diritto fiscale, in: RDAT I-1998 p. 497).

 

                                         2.3.

                                         Per stabilire le
conseguenze fiscali derivanti dell’uso dell’immobile da parte del coniuge che
non ne è proprietario, si procede in due successivi passaggi:

·        
dapprima si considera la situazione determinata dalla proprietà
dell’immobile e dalla posizione di debitore degli alimenti: il valore locativo,
le deduzioni delle spese di manutenzione e la deduzione degli interessi passivi
vengono attribuiti a chi è proprietario e debitore;

·        
successivamente, si considerano le prestazioni di mantenimento:
il valore locativo del coniuge che non utilizza l’immobile rappresenta un
contributo alimentare, che può dedurre, mentre è imponibile quale reddito
dell’altro coniuge. Se quest’ultimo si assume il pagamento di interessi
ipotecari o di spese immobiliari, ciò rappresenta un ulteriore contributo di
mantenimento, che deve sottostare allo stesso trattamento; se invece è il
coniuge che utilizza l’immobile ad assumersi questi costi, che competerebbero
al proprietario, ciò riduce il valore dei contributi di mantenimento sui quali
deve pagare le imposte (Bähler,
Familienunterhalt und Steuern, in: Jungo/Fountoulakis [a cura di],
Familienvermögensrecht: berufliche
Vorsorge – Güterrecht – Unterhalt ‑ 8.
Symposium zum Familienrecht 2015 Universität Freiburg, Zurigo 2016, p. 137; v.
per esempio Kanton Solothurn,
Solothurner Steuerbuch, Abzug von Unterhaltsbeiträgen, § 41 Nr. 5, 2.4.1, p. 5;
Kanton Schwyz, Steuerverwaltung,
Merkblatt Besteuerung von getrennt lebenden und geschiedenen Ehegatten mit
Liegenschaften, 2.2, p. 3).

 

                                         2.4.

                                         La situazione è più
semplice se, invece di concedere all’ex coniuge l’uso dell’immobile in base a
un semplice contratto di natura obbligatoria, gli si concede l’usufrutto (art.
745 CC) o il diritto di abitazione (art. 776 CC), iscritti nel Registro
fondiario quali servitù. In tal caso, il valore locativo deve essere dichiarato
dal coniuge che ha il diritto di godimento di carattere reale (art. 21 cpv. 1
lett. b LIFD e 20 cpv. 1 lett. b LT; cfr. Ramseier, Scheidung, vol. II, 3a ediz., Berna
2017, n. 98 ss, p. 338 s.; Lötscher,
Besteuerung des gemeinschaftlichen Eigentums von Ehegatten nach Aufnahme des
Getrenntlebens, in: recht 2016, p. 10).

                                         Per legge, le spese di
manutenzione ordinaria sono a carico dell’usufruttuario (art. 765 cpv. 1 CC) o
del beneficiario del diritto di abitazione (art. 778 cpv. 1 CC). In tal caso,
il nudo proprietario non ha diritto alla deduzione di tali costi (Holtz, Steuerrechtliche Folgen der
Ehescheidung, Berna 1989, p. 341).

                                         Se i coniugi disciplinano
l’assunzione delle spese di manutenzione e degli interessi in modo diverso da
quanto previsto dagli obblighi legali o contrattuali, si tratta di contributi di
mantenimento, rispettivamente deducibili e imponibili (Ramseier, op. cit., n. 100, p. 339).

 

 

                    1° passo:   Situazione determinata dalla
proprietà dell’immobile

 

                                   3.   Valore locativo 

 

                                         3.1.

                                         Venendo al caso in
disamina, il ricorrente è l’unico proprietario del foglio PPP __________ fondo
base no. __________ RFD __________ (quota di PPP: __________1000; v. estratto
Registro fondiario definitivo, ultima consultazione: 20.01.2022), l’ex
abitazione coniugale.

                                         Secondo la convenzione
omologata dal Pretore, “l’abitazione coniugale […] è attribuita
provvisoriamente in uso alla moglie, con la facoltà di occuparla con le figlie
per la durata di 6 anni; tale diritto non corrisponde ad un obbligo” (v.
verbale di udienza, inc. no. SO.2018.4771 del 13.12.2018, n. 2.1, p. 3; agli
atti). Per l’uso da parte della moglie e delle figlie dell’ex abitazione coniugale
non è stata fissata alcuna indennità (v. verbale di udienza, inc. no.
SO.2018.4771 del 13.12.2018, a, p. 1; agli atti).

 

                                         3.2.

                                         Poiché non è stato
iscritto a Registro fondiario né un usufrutto né un diritto d’abitazione a
favore della ex moglie, il ricorrente avrebbe dovuto dichiarare il valore
locativo dell’abitazione data (temporaneamente) in uso a moglie e figlie. 

                                         A questo proposito, si
rileva che né il ricorrente ha dichiarato un reddito immobiliare proveniente
dal tale abitazione (v. Modulo 7, annesso alla DI 2018) né l’autorità di
tassazione lo ha accertato (v. decisione di tassazione IC/IFD 2018 del
23.10.2019 e decisione impugnata). 

                                         Valore locativo che l’RS 1
ha invece preso in considerazione nella tassazione 2018 della ex moglie per un
importo pari a fr. 15’898.‑ (v. decisione di tassazione IC/IFD 2018
dopo reclamo; agli atti). Tale importo, tuttavia, calcolato pro rata
temporis, avrebbe dovuto essere aggiunto al contributo alimentare ricevuto
in contanti (sotto cifra 3.6) e non essere imposto integralmente quale valore
locativo (sotto cifra 5.1), non essendo stato attribuito alla moglie né un
usufrutto né un diritto di abitazione. 

                                         L’autorità di tassazione
avrebbe invece dovuto aggiungere l’importo del valore locativo alla decisione
di tassazione del ricorrente, aumentandone i redditi di fr. 15'898.‑.
Tale importo, adeguato pro rata temporis, ovvero in ragione di
fr. 11'923.‑, avrebbe poi dovuto essere dedotto quale contributo di
mantenimento (v. Komor, Die
Gewinnungskosten beim Einkommen aus unbeweglichen Privatvermögen,
Inauguraldissertation, Berna 2020, n. 166 s., p. 87 s.; v. anche Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar
zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 58 ad art. 33 LIFD, p. 636).

 

                                         3.3.

                                         Già solo per questo motivo
la decisione impugnata deve essere annullata.

 

 

                                   4.   Spese di manutenzione
dell’immobile

 

                                         4.1.

                                         In qualità di proprietario
dell’appartamento dato temporaneamente in uso alla ex moglie e alle figlie, l’insorgente
rivendica quali spese di manutenzione dell’immobile, oltre ai fr. 6'675.‑
già concessi dall’RS 1, anche la deduzione di spese in ragione di fr. 3'934.‑,
riferendosi al “conteggio del condominio dove è ubicato il [suo] appartamento,
quota parte 205/1000”.

 

                                         4.2.

                                         4.2.1.

                                         Secondo l’art. 32 cpv. 2
LIFD, di uguale tenore dell’art. 9 cpv. 3 LAID, il contribuente che possiede
immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione
di immobili di nuova acquisizione, i premi d’assicurazione e le spese
d’amministrazione da parte di terzi.

                                         Analoga disposizione
esiste a livello cantonale, anche se l’art. 31 cpv. 2 LT non disciplina
espressamente le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione (la LT
ha recepito questa modifica a partire dal 1° gennaio 2020).

                                         La Divisione delle
contribuzioni ha in ogni caso manifestato la volontà di abolire la cosiddetta
“prassi Dumont” già a decorrere dal 1° gennaio 2010, come dimostra la
Circolare no. 7/2010 del mese di aprile 2011. Detta circolare è stata nel
frattempo abrogata e sostituita dalla nuova Circolare no. 7/2020 dell’aprile
2020, entrata in vigore il 1° gennaio 2020, applicabile, secondo la Divisione
delle contribuzioni, a tutti i casi di tassazione ancora aperti (p. 3 e p. 14).
In considerazione della sua natura giuridica di ordinanza amministrativa, una
circolare si applica infatti immediatamente a tutti i casi ancora aperti, a
meno che essa stessa non preveda un regime transitorio (Locher, Kommentar zum DBG, Vol. III, Art. 102-222 DBG,
Basilea 2015, n. 35 ad art. 102 LIFD, p. 65). La Circolare no. 7/2020 riassume
e conferma i principi alla base delle deduzioni sui proventi della sostanza
immobiliare privata, tenendo anche conto dei recenti sviluppi giurisprudenziali
della Camera di diritto tributario e del Tribunale federale.

 

                                         4.2.2.

                                         Per costante
giurisprudenza sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare
il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne
mantengono la redditività (Agner/Jung/Steinmann,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.
32 LIFD, p. 219 s.; Känzig,
Direkte Bundessteuer, 2a ediz., Vol. I, Basilea 1982, p. 649; Bottoli, Lineamenti di diritto
tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66). Esse vengono generalmente suddivise
in tre distinte categorie:

·     
le spese di manutenzione in senso stretto (“Instandhaltungskosten”,
“frais d’entretien courants”), ovvero le spese ricorrenti che tendono a
garantire la funzionalità di un immobile (per esempio le piccole riparazioni;
cfr. Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 3ª ediz., Zurigo 2016, n. 40 ad art. 32 LIFD, p. 603; Merlino, in: Yersin/Noël [a cura di],
Commentaire romand, LIFD, 2ª ediz., Basilea 2017, n. 65 ad art. 32 LIFD, p.
687; Locher, op. cit., n. 26 ad
art. 32 LIFD, p. 954);

·     
le spese di riparazione (“Instandstellungskosten”, “frais
de remise en état”), ovvero le spese che intervengono a scadenze più lunghe
e tendono a garantire la redditività di un immobile (per esempio il rinnovo di
facciate; cfr. Richner/
Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 41 ad art. 32 LIFD, p. 603; Merlino, loc. cit; Locher, loc. cit.);

·     
le spese di sostituzione o modernizzazione (“Ersatzanschaffungskosten”,
“coût de remplacement”): i primi due tipi di costi di manutenzione
servono infatti a far sì che un oggetto mantenga quel valore che corrisponde
alla sua durata di impiego residua; ma ogni oggetto ha una durata d’impiego
limitata. Colui che se ne serve sarà pertanto costretto prima o poi a
sostituire l’oggetto usato o a modernizzarlo. Se installazioni non più conformi
alle esigenze moderne vengono sostituite, le relative spese sono nondimeno
deducibili, a condizione che le nuove offrano più o meno lo stesso grado di
comodità di quello che offrivano le vecchie ai tempi in cui furono installate.
Ciò si verifica, per esempio, quando apparecchi di cucina o bollitori difettosi
o divenuti inutilizzabili vengono rimpiazzati con altri che svolgono la
medesima funzione (sentenza CDT n. 80.96.170 del 27 gennaio 1997, in: RDAT
II-1997 n. 4t).

 

                                         4.2.3.

                                         Ai
fini della determinazione del reddito imponibile, nel caso di immobili
che il contribuente ha a disposizione per uso proprio (abitazione primaria o
secondaria), dalle spese di manutenzione ai sensi dell’art. 31 cpv. 2 LT (art.
32 cpv. 2 LIFD) devono essere distinte le spese di gestione, considerate delle
spese per il mantenimento del contribuente e della sua famiglia (art. 33 lett. e
LT; art. 34 lett. e LIFD) e pertanto non deducibili. 

                                         In altre parole, dal
valore locativo non possono essere dedotti i
cosiddetti costi di gestione come per esempio le spese per l’acqua potabile e
industriale, spese per le revisioni periodiche di impianti, spese per la
disinfezione e disinfestazione, spese di fognatura, ritiro spazzatura e
depurazione, illuminazione e pulizia scale e vani comuni, manutenzione corrente
del giardino, costi di riscaldamento, servizio di portineria e custodia,
sgombero neve, spese d’elettricità, spese d’acqua, d’acquisto di prodotti
chimici, di pulizia filtri e vasca delle piscine, ecc. (v. Circ. DDC 7/2020, n.
3.3., p. 5 s.; v. anche Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
op. cit., n. 76 e n. 102 ad art. 32 LIFD, p. 608 s. e p. 612).

 

                                         4.3.

                                         Le spese che il ricorrente
vorrebbe fossero ammesse in deduzione quali spese di manutenzione (pari a
fr. 3'934.‑) si riferiscono al “conteggio del condominio dove è
ubicato il [suo] appartamento, quota parte 205/1000”. Dal Consuntivo
2018 allegato alla Dichiarazione d’imposta 2018 e redatto dall’__________ SA,
si evince che i costi sostenuti concernono primariamente dei costi di gestione,
come visto non deducibili.

                                         Fanno tuttavia eccezione,
essendo qualificabili come spese di manutenzione, i costi sostenuti per il
fondo di rinnovamento (quota 205/1000: fr. 615.‑), il premio dell’assicurazione
stabili (quota parte a carico del contribuente: fr. 507.35) ed
eventualmente i costi indicati alla finca “manutenzione immobile e altri
impianti”, sempre che i “lavori staccionata” non concernano la
manutenzione del giardino (v. anche Allegato alla Circ. DDC no. 7/2020).

                                         Invece di ammettere in
deduzione le spese di manutenzione in senso stretto, in considerazione del
fatto che il valore locativo dell’immobile rientra nel reddito imponibile del
ricorrente, l’autorità di tassazione ha concesso in deduzione l’importo di fr. 3'934.‑
a titolo di “contributo alimentare”. 

                                         In tal modo, l’Ufficio di
tassazione ha qualificato come contributo di mantenimento dei versamenti che
invece il ricorrente aveva intrapreso quale proprietario dell’immobile. Proprio
perché i pagamenti in questione sono stati fatti dal contribuente in qualità di
proprietario, non possono essere qualificati contributi di mantenimento a
favore della moglie o delle figlie. Egli non si è infatti assunto il pagamento
di spese che sarebbero state a carico della moglie.

                                         Non essendo state correttamente
accertate le spese di manutenzione fiscalmente ammissibili, la decisione
impugnata deve essere annullata e gli atti ritornati all’autorità di tassazione
affinché proceda alle proprie incombenze.

 

                                         4.4.

                                         A
questo proposito, si invita l’autorità di tassazione a voler verificare nuovamente
anche la natura delle altre spese concesse in deduzione quali costi di
manutenzione. Se la spesa relativa alla sostituzione della lavatrice e dell’asciugatrice
pari a fr. 1'627.80 e l’imposta immobiliare comunale possono essere ammesse
(Circ. DDC no. 7/2020 dell’aprile 2020, n. 3.3.1, p. 6; Allegato,
Elettrodomestici, p. 19), ciò non è così scontato per il costo fatturato dalla
Falegnameria __________ (fr. 4'737.‑) per la fornitura e posa della
“tenda contro infiltrazioni d’acqua”. L’RS 1, con la collaborazione del
ricorrente, dovrà determinare se non si tratti piuttosto di una nuova
installazione e pertanto di una spesa di miglioria, non deducibile.

 

 

                                   5.   Interessi passivi

 

                                         5.1.

                                         Anche per quanto attiene
alla deduzione degli interessi passivi pagati dal proprietario e debitore degli
alimenti si deve analizzare dapprima la situazione derivante dalla proprietà
dell’immobile. Come visto, il valore locativo, le deduzioni delle spese di
manutenzione e la deduzione degli interessi passivi sono attribuiti a colui che
è proprietario e debitore degli alimenti (v. supra, consid. 2.3).

 

                                         5.2.

                                         Giusta gli articoli 33
cpv. 1 lett. a, prima frase LIFD e 32 cpv. 1 lett. a LT, dai
proventi sono deducibili gli interessi maturati su debiti privati, fino a
concorrenza dei redditi da sostanza imponibili in virtù degli articoli 20 e 21
LIFD (risp. 19, 19a e 20 LT) e di ulteriori 50'000.‑ franchi.

 

                                         5.3.

                                         Ora, considerato che alla
tassazione del ricorrente dovrà essere aggiunto il valore locativo della sua
abitazione in ragione di fr. 15'898.‑ (v. supra, consid. 3), da
quest’ultimo potranno poi essere dedotti, oltre alle spese di manutenzione in
senso stretto, anche gli interessi ipotecari da lui corrisposti alla Banca __________
__________, pari a fr. 7'080.‑ (v. attestazione bancaria; agli atti).
Anche in questo caso si tratta di pagamenti che ha intrapreso in qualità di
proprietario dell’immobile e non di un debito della moglie, che si è assunto
con la convenzione sulle conseguenze accessorie della sospensione dell’unione
coniugale.

 

 

 2° passo:   Situazione determinata
dalle prestazioni di mantenimento

 

                                   6.   6.1.

                                         Per quanto riguarda invece
le prestazioni di mantenimento, ai sensi degli articoli 33 cpv. 1 lett. c
LIFD e 32 cpv. 1 lett. c LT, sono dedotti dai proventi gli alimenti
versati al coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto nonché gli
alimenti versati a un genitore per i figli sotto la sua autorità parentale,
escluse tuttavia le prestazioni versate in virtù di un obbligo di mantenimento
o di assistenza fondato sul diritto di famiglia.

 

                                         6.2.

                                         Secondo il principio di
corrispondenza o congruenza (Korrespondenzprinzip; principe de concordance),
gli alimenti versati devono essere imposti al genitore che li riceve per i
figli sotto la sua autorità parentale (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 58 ad art. 23 LIFD,
p. 485; sentenza TF 2C_544/2019 del 21.04.2020 consid. 6.2 e 6.3 = RDAF 2020 II
p. 418 ss) che a sua volta può beneficiare della deduzione per i figli a carico
ai sensi degli art. 34 cpv. 1 lett. a LT risp. art. 35 cpv. 1 lett.
a LIFD e, per la sola imposta cantonale della deduzione dalla sostanza
per ogni figlio minorenne ex art. 48 lett. b LT. D’altro canto
questi alimenti sono pienamente deducibili per il genitore che li versa (art.
33 cpv. 1 lett. c LIFD). La deducibilità degli alimenti per i figli
minorenni vale nel frattempo solo per gli alimenti dovuti nell’ambito del
diritto di famiglia, ma non per gli alimenti versati a titolo volontario (Circ.
AFC no. 30 del 21 dicembre 2010 sull’“Imposizione dei coniugi e della famiglia
secondo la legge federale sull’imposta federale diretta”, n. 14.2.2., p. 32).

                                         6.3.

                                         I
contributi di mantenimento sono deducibili unicamente quando i figli
sottostanno all’autorità parentale del genitore che riceve gli alimenti (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 52 ad art. 33 LIFD,
p. 634) e possono rivestire la forma di pagamenti (Geldleistungen)
diretti e ricorrenti ma anche di prestazioni in natura (Natural- und
Barunterhalt) o di assunzione di costi indiretti (Betreuungsunterhalt;
Locher, Kommentar zum Bundesgesetz
über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1-48 DBG, 2a ediz.,
Basilea 2019, n. 34 ss, p. 992 ss, in particolare n. 48 ad art. 33 LIFD, p. 995
e riferimenti citati; Hunziker/Mayer-Knobel
in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, DBG,
3a ediz., Basilea 2017, n. 23a ad art. 23 LIFD, p. 582). Servono
alla copertura dei bisogni vitali, senza che il destinatario benefici di alcun
incremento patrimoniale (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
op. cit., n. 48 ad art. 33 LIFD, p. 634; n. 59 ad art. 23 LIFD, p. 486).

                                         Gli alimenti versati al
coniuge per il figlio minorenne o direttamente al figlio maggiorenne sono di
regola prestazioni pecuniarie dirette ricorrenti. Possono tuttavia essere
versati anche come pagamenti indiretti, ad esempio con la presa a carico degli
interessi su debiti oppure dei premi della cassa malati. Sono possibili anche
prestazioni in natura (Circ. AFC no. 30 del 21 dicembre 2010, n. 14.2.2., p. 32;
v. p. es. StE B 27.2 DBG/SG 2016 Nr. 44).

 

 

                                   7.   Contributi di
mantenimento in contanti

 

                                         7.1.

                                         Ritornando al caso in
disamina, nell’incarto a disposizione dell’autorità giudicante non vi è alcun
documento che attesti l’effettivo versamento degli alimenti chiesti in
deduzione dal ricorrente. Non vi sono le copie dei “bonifici” (v. DI
2018, Comunicazioni e note per l’Ufficio di tassazione) che comprovano
l’avvenuto pagamento del contributo di mantenimento a favore delle figlie
minorenni, così come deciso innanzi al Pretore nel dicembre 2018 (v. verbale di
udienza, inc. n. __________ del 18.12.2018). 

                                         Ciononostante, nella
decisione di tassazione IC/IFD 2018 dopo reclamo, notificata il 20 gennaio
2021, alla ex moglie __________, l’autorità di tassazione ‑ cui
spettava l’onere della prova ‑ ha imposto fr. 47'014.‑
quali alimenti ricevuti per figli minorenni senza che vi sia stata alcuna
contestazione successiva. A motivo, l’Ufficio di tassazione adduceva che “gli
interessi passivi (fr. 7080.‑) e le spese condominiali
(fr. 3'943.‑) che il marito si è assunto l’obbligo di pagare hanno
carattere di alimenti. La deduzione [sic!] per alimenti versati viene
rettificata in fr. 47014.‑ (alimenti fr. 36000, interessi
passivi 7080, spese condominiali fr. 3934)”.

 

                                         7.2.

                                         Ora, a prescindere dalla
prova dell’effettivo versamento ‑ che dovrà essere verificato dall’autorità
di tassazione alla quale, per le ragioni poc’anzi menzionate, sono ritornati
gli atti ‑ per il periodo fiscale litigioso, il contributo di
mantenimento in contanti di cui avrebbero beneficiato le figlie del ricorrente,
avrebbe dovuto essere calcolato a partire dal 1° aprile 2018, seguendo quanto
stabilito dal Pretore, e non per tutto il 2018 come accertato dall’RS 1. In
altre parole, il contributo di mantenimento in contanti avrebbe dovuto
corrispondere a complessivi fr. 27'000.‑, suddivisi in
fr. 1'100.‑/mensili per __________, fr. 1'500.‑/mensili
per __________, assommati a fr. 400.‑/mensili di assegni familiari,
moltiplicati per 9 mesi (v. inc. no. __________, n. 3.1, b).

 

 

                                   8.   Contributi di mantenimento
indiretti o in natura

 

                                         8.1.

                                         Per alimenti versati
all’ex coniuge s’intende, di norma, la rendita mensile versata in denaro: la
stessa è imponibile per il coniuge che la riceve ed è deducibile per colui che
la versa. Di norma gli alimenti sono stabiliti mediante una sentenza
giudiziaria, che fissa l’ammontare degli stessi (Jaques in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire
romand, Impôt fédéral direct, 2a ediz., Basilea 2017, n. 29 e 30 ad
art. 33 LIFD, p. 728; Hunziker/Mayer-Knobel
in: Zweifel/Beusch [a cura
di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3a ediz.,
Basilea 2017, n. 18 ss ad art. 33 LIFD, p. 794 ss).

                                         Tuttavia gli alimenti
possono anche essere forniti sotto forma di pagamenti indiretti, come
l'assunzione di premi di assicurazione malattia, imposte, interessi ipotecari o
costi di locazione. Infine, sono possibili anche contributi di mantenimento
sotto forma di prestazioni in natura (sentenza TF 2C_502/2015 del 29.2.2016
consid. 4.2.; Hunziker/Mayer-Knobel,
op. cit., n. 18b ad art. 33 LIFD, p. 795).

                                         Anche l’Amministrazione
federale delle contribuzioni, nella Circolare no. 30 del 21 dicembre 2010
sull’imposizione dei coniugi e della famiglia secondo la legge federale
sull’imposta federale diretta (cifra 14.1.2), dopo aver rilevato come di norma
gli alimenti siano versati come prestazioni pecuniarie dirette ricorrenti,
precisa che possono essere versati anche sotto forma di pagamenti indiretti, ad
esempio come presa a carico della pigione o degli interessi su debiti, oppure
consistere in vere e proprie prestazioni in natura. 

 

                                         8.2.

                                         Conformemente alla
Convenzione omologata dal Pretore, il ricorrente si è assunto “il
pagamento diretto degli oneri ipotecari e delle spese condominiali (compreso il
fondo di rinnovamento) dell’abitazione coniugale” (v. inc. no. __________,
n. 3.1, b).

                                         Come visto, tuttavia, gli
oneri ipotecari e le spese di manutenzione sono a carico del ricorrente in
qualità di proprietario e come tali sono deducibili dal suo reddito. Non
possono conseguentemente essere dedotti (anche) a titolo di contributi di
mantenimento. D’altronde, con la convenzione conclusa con la moglie, egli non
si è assunto il pagamento di spese che sarebbero state a carico di
quest’ultima.

                                         Un discorso diverso può
essere fatto tutt’al più per quella parte di spese condominiali che non sono
già state dedotte a titolo di spese di manutenzione. Nella misura in cui il
ricorrente si è assunto il pagamento delle spese di gestione dell’abitazione concessa
in uso a moglie e figlie, infatti, le stesse possono essere considerate
contributi di mantenimento. 

                                         Con la decisione
impugnata, tuttavia, l’autorità fiscale ha ammesso in deduzione tutte le spese
condominiali (fr. 3'934.‑) qualificandole alimenti. Anche a questo
riguardo, la decisione deve conseguentemente essere riformata, ammettendo in
deduzione le spese condominiali solo nella misura in cui eccedono le spese di
manutenzione. Quali alimenti per il periodo fiscale 2018, l’insorgente potrà
dedurre unicamente i costi prettamente di gestione che si è effettivamente
assunto, calcolati pro rata temporis.

 

                                         8.3.

                                         Alla luce delle
considerazioni che precedono, anche la decisione di tassazione relativa alla
moglie dell’insorgente presenta aspetti problematici.

                                         Nella motivazione della
decisione IC/IFD 2018 relativa alla moglie del ricorrente, l’RS 1 affermava che
“il valore locativo dell’appartamento abitato gratuitamente ha carattere di
prestazione di alimenti in natura ed è imponibile alla beneficiaria”. Nonostante
ciò, l’RS 1 ha aggiunto alla tassazione della ex moglie un valore locativo pari
a fr. 15'898.‑ (v. calcolo dell’imponibile IC/IFD 2018 dopo reclamo;
agli atti) e non una prestazione di mantenimento in natura, calcolata su nove mesi.
Il contributo alimentare in natura di cui hanno beneficiato la ex moglie e le
figlie del ricorrente avrebbe dovuto corrispondere a fr. 11'923.‑.

 

 

                                   9.   Riassumendo, per
quanto concerne il reddito, nella decisione impugnata non è stato esposto il
valore locativo lordo dell’immobile di proprietà del ricorrente
(fr. 15'898.‑) né sono state accertate in modo corretto le spese di
manutenzione dell’immobile da defalcare.

                                         Per quanto attiene
alle deduzioni, la decisione di tassazione IC/IFD 2018 dopo reclamo non ha ammesso
la deduzione degli interessi passivi privati pagati dal ricorrente (fr. 7'080.‑),
che ha invece dedotto a torto a titolo di alimenti per figli minorenni.

                                         Inoltre, per quanto
concerne la deduzione degli alimenti per figli minorenni, non sono state
calcolate pro rata temporis le prestazioni di mantenimento in contanti,
non sono state definite in modo preciso le spese condominiali deducibili in
qualità di alimenti e non è stato contemplato il contributo di mantenimento in
natura rappresentato dal valore locativo dell’ex abitazione coniugale, calcolato
pro rata temporis. 

                                         Per il principio di
corrispondenza lo stesso importo avrebbe dovuto essere imposto, a titolo di
alimenti ricevuti per i figli minorenni, nella tassazione della ex moglie.

                                         Visto quanto precede, la
Camera di diritto tributario non può fare altro che annullare la decisione impugnata
e ritornare gli atti all’RS 1, affinché determini nuovamente gli elementi
imponibili ai sensi dei considerandi e, se necessario, dopo aver sentito il
contribuente, modifichi la tassazione anche a suo svantaggio (art. 208 cpv. 1
LT; art. 135 cpv. 1 LIFD). 

 

 

                                10.   La decisione di
tassazione IC/IFD 2018 dopo reclamo notificata con data 20 gennaio 2021 è conseguentemente
annullata e gli atti sono ritornati all’RS 1 perché adotti una nuova decisione
motivata.

                                         Visto l’esito del ricorso,
non si prelevano né la tassa di giustizia né le spese di procedura.

 

 

 

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

 

 

dichiara e pronuncia

 

 

                                   1.   La decisione di tassazione
IC/IFD 2018 dopo reclamo notificata con data 20 gennaio 2021 è annullata e gli
atti sono ritornati all’RS 1 perché adotti una nuova decisione motivata.

 

                                   2.   Non si prelevano né la
tassa di giustizia né le spese di procedura.

 

                                   3.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:

                                         -
municipio di __________.

 

 

 

per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello

Il
presidente:                                                         La segretaria: