# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** e3807dc0-36dd-5da3-9faf-cc18872660ba
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2016-09-12
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2014 sowie Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2014
**Docket/Reference:** DB.2016.100
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2016_100_jk.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2016.100 
1 ST.2016.125 

Entscheid 

12. September 2016 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli 

A   G m b H ,  

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführerin/ 
Rekurrentin,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Dienstleistungen, 
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2014 sowie  
Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2014 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. 1. Die A GmbH (nachfolgend die Pflichtige) gehört B und hat ihren Sitz seit 

der Gründung im Jahr 1998 in C. Zweck der Gesellschaft war ursprünglich nur der Ver-

kauf von D-Dienstleistungen. Als weiteres Geschäftsfeld kam im April 2014 der Handel 

mit  E  und  entsprechenden  F  dazu.  Die  Pflichtige  bezahlte  ihren  Angestellten  im  Ge-

schäftsjahr  2014  Bruttolöhne  von  insgesamt  Fr.  168'000.-,  wovon  Fr.  144'000.-  auf  B 

entfielen. Letzterer fungierte als Geschäftsführer und zeichnete für den D-Bereich ver-

antwortlich. Um den E- und F-Bereich kümmerte sich die ebenfalls von der Firma an-

gestellte Ehefrau  von  B.  Aufgrund der  mässigen  Auftragslage im  Zusammenhang  mit 

D-Beratungen und der hohen Investitionen in den Bereich "E" resultierte gemäss Jah-

resrechnung  und  Steuererklärung  2014  ein  Verlust  von  Fr.  21'776.-,  bei  einem  Ge-

samtumsatz von Fr. 286'375.-.  

In  der  Erfolgsrechnung  2014  belief  sich  die  Position  "Reisespesen"  auf 

Fr. 20'269.-.  Für  die  Bewirtung  von  Kunden  wies  die  Pflichtige  einen  Betrag  von 

Fr. 8'124.- aus. Mit Auflage vom 8. Februar 2016 bat die Steuerkommissärin die Pflich-

tige  u.a.,  für  diese  beiden  Positionen  Kontoauszüge  einzureichen.  Nachdem  die  ver-

langten Unterlagen beim Steueramt eingegangen waren, erfolgte am 19. Februar 2016 

eine zweite Auflage mit der Aufforderung, u.a. zusätzlich die Buchhaltungsbelege bei-

zubringen. Die Steuerkommissärin wies dabei ausdrücklich darauf hin, dass Kreditkar-

tenabrechnungen als Nachweis nicht genügten, sondern vielmehr die zugrundeliegen-

den Original- bzw. Ursprungsbelege einzureichen seien.  

Die  Pflichtige  kam  der  Aufforderung  am  27.  Februar  2016  in  Bezug  auf  fol-

gende Belege nach (bei Auslandwährungen ungefähre Umrechnung in CHF): 

90  …-…14 

3 Hotelübernachtungen G 

Fr. 230.- 

172  …-...14 

Konsumationen und Ausflüge Schiffsreise 

191  …14 

192  …14 

auf Kreuzfahrtschiff "H", USA 

Mahlzeit Restaurant I, 2 Personen 

Taxifahrt I 

Fr. 3'015.20 

Fr. 66.- 

Fr. 37.50 

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196  …14 

197  …14 

Total  

J, Kauf Getränke und Reinigungsmittel 

J, Kauf Getränke und Reinigungsmittel 

Fr. 201.50 

 Fr. 350.90 

 Fr. 3'901.10. 

Die übrigen Buchungen in den beiden fraglichen Konten waren weiterhin nicht 

durch die zugrunde liegenden Rechnungen belegt. Die Steuerkommissärin mahnte ihre 

Auflage deshalb mit Verfügung vom 21. März 2016. Am 23. März 2016 legte die Pflich-

tige folgende weiteren Belege ins Recht: 

76  …-…14 

3 Hotelübernachtungen in K 

133 

...14 

285  …15 

L Konzert, Letzigrund, 2 Pers. 

M, Hallenstadion, 2 Personen 

[verbucht als Beleg 409, ….14] 

389  …15 

N Konzert, 2 Personen 

392  ….-…14 

Hotelübernachtung in G 

394  ….-…14 

Hotelübernachtungen in O 

410  …-…14 

Hotelübernachtungen in P 

Total  

 Fr. 520.82 

Fr. 742.30 

 Fr. 285.80 

 Fr. 432.30 

 Fr. 92.12 

Fr. 138.05 

Fr. 271.86 

 Fr. 2'483.25. 

2. Am 12. April 2016 veranlagte das kantonale Steueramt die Pflichtige für die 

direkte  Bundessteuer,  Steuerperiode  vom  1.1.2014  -  31.12.2014,  in  Abweichung  von 

der Deklaration mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. 1'600.-, bei einem Eigenka-

pital  von  Fr.  535'155.-.  Die  gleichentags  ergangene  Einschätzung  für  die  Staats-  und 

Gemeindesteuern  für  dieselbe  Steuerperiode  lautete  ebenfalls  auf  einen  steuerbaren 

Reingewinn von Fr. 1'600.- und auf ein steuerbares Eigenkapital von Fr. 535'000.-.  

Die  Steuerkommissärin  sah  sich  dabei  angesichts  des  Fehlens  ordentlicher 

Buchhaltungsbelege  gezwungen,  den  Saldo  der  beiden  Buchhaltungskonten  "Rei-

sespesen"  und  "Bewirtung  Kunden"  nach  pflichtgemässem  Ermessen  i.S.v.  Art.  130 

Abs.  2  des  Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14.  Dezember  1990 

(DBG) bzw. § 139 Abs.  2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) auf Fr. 3'000.- 

(Reisespesen; statt wie verbucht Fr. 20'269.-) bzw. Fr. 2'000.- (Bewirtung Kunden; statt 

wie verbucht Fr. 8'124.-) festzusetzen.  

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B. Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt mit se-

paraten  Entscheiden  vom  20.  Mai  2016  ab.  Im  Verfahren  betreffend  die  Staats-  und 

Gemeindesteuern auferlegte es der Pflichtigen zudem die Verfahrenskosten im Betrag 

von Fr. 150.-. 

C. Mit Eingaben vom 27. Mai 2016 erhob die Pflichtige gegen die Einsprache-

entscheide  Beschwerde  und  Rekurs  mit  dem  Antrag,  auf  die  Aufrechnungen  bei  den 

Reisespesen und der Bewirtung der Kunden sei weitgehend zu verzichten, was zu ei-

nem steuerbaren Reingewinn von Fr. 0.- führe.  

Das  kantonale  Steueramt  schloss  mit  Beschwerde-  und  Rekursantwort  vom 

13.  Juni  2016  auf  Abweisung  der  Rechtsmittel.  Am  6.  Juli  2016  nahm  die  Pflichtige 

hierzu  Stellung.  Mit  Eingabe  vom  8.  August  2016  erneuerte  die  Steuerbehörde  ihren 

Antrag auf Abweisung und verzichtete auf eine weitere Stellungnahme.  

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a) aa) Die Veranlagungsbehörden stellen zusammen mit dem Steuerpflicht-

igen  die  für  eine  vollständige  und  richtige  Besteuerung  massgebenden  tatsächlichen 

und  rechtlichen  Verhältnisse  fest  (Art.  123  Abs.  1  DBG  und  §  132  Abs.  1  StG).  Der 

Steuerpflichtige muss das Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und voll-

ständig ausfüllen, persönlich unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Beilagen 

fristgemäss  der  zuständigen  Behörde  einreichen  (Art.  124  Abs.  2  DBG  und  §  133  

Abs. 2 StG). Der Steuerpflichtige muss im weitern alles tun, um eine vollständige und 

richtige Veranlagung zu ermöglichen. Er muss auf Verlangen der Veranlagungsbehör-

de insbesondere mündlich oder schriftlich Auskunft erteilen, Geschäftsbücher, Belege 

und  weitere  Bescheinigungen  sowie  Urkunden  über  den  Geschäftsverkehr  vorlegen 

(Art. 126 Abs. 1 und 2 DBG und § 135 Abs. 1 und 2 StG).  

bb)  Hat  ein  Steuerpflichtiger  trotz  Mahnung  seine  Verfahrenspflichten  nicht 

erfüllt  oder  können  die  Steuerfaktoren  mangels  zuverlässiger  Unterlagen  nicht  ein-

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wandfrei  ermittelt  werden,  nimmt  das  kantonale  Steueramt  gemäss  Art. 130  Abs. 2 

DBG und § 139 Abs. 2 Satz 1 StG die Veranlagung bzw. Einschätzung nach pflichtge-

mässem Ermessen vor.  

cc)  Der  steuerbare  Reingewinn  einer  Kapitalgesellschaft  setzt  sich  gemäss 

Art. 58  Abs. 1  DBG  und  § 64  Abs. 1  StG  zusammen  aus  dem  Saldo  der  Erfolgsrech-

nung, unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahres (lit. a bzw. Ziff. 1), und 

(unter anderem) allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiede-

nen  Teilen  des  Geschäftsergebnisses,  die  nicht  zur  Deckung  von  geschäftsmässig 

begründetem  Aufwand  verwendet  werden  (lit. b  bzw.  Ziff. 2),  wie  insbesondere  ge-

schäftsmässig nicht begründete Abschreibungen und Rückstellungen (al. 2 bzw. lit. b) 

sowie  offene  und  verdeckte  Gewinnausschüttungen  und  geschäftsmässig  nicht  be-

gründete Zuwendungen an Dritte (al. 5 bzw. lit. e). Ausgangspunkt für die steuerrechtli-

che  Bestimmung  des  Unternehmensgewinns  ist  die  kaufmännische  Jahresrechnung, 

bestehend  aus  Bilanz  und  Erfolgsrechnung.  Dabei  sind  die  handelsrechtlichen  Vor-

schriften  zu  beachten,  damit  das  Steuerrecht  darauf  abstellen  kann 

(Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Handkommentar  zum  DBG,  3.  A.,  2016,  Art.  58  N 3  DBG 

und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 64 N 4 StG).  

b) aa) aaa) Die Buchhaltung ist nach allgemein anerkannten kaufmännischen 

Regeln ordnungsgemäss zu führen und hat dabei insbesondere den Grundsätzen der 

(Bilanz-)Wahrheit,  Klarheit,  Übersichtlichkeit  und  Vollständigkeit  zu  genügen  (vgl. 

Art. 957 ff. altOR [in der aufgrund der Übergangsbestimmungen Art. 2 Abs. 1 zur Ände-

rung  vom  23. Dezember  2011  im  Jahr  2014  noch  geltenden  Fassung]  sowie 

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Art.  58  N  9  DBG  und  §  64  N  18  StG).  Ein  zentrales 

Element der Buchführung stellt das Dokumentationsprinzip dar, denn zur Kontrolle der 

Richtigkeit  der  Erfassung  und  Verarbeitung  muss  jederzeit  die  Nachprüfbarkeit  des 

Rechnungswesens  gegeben  sein  [...].  Der  Grundsatz  der  Dokumentation  fordert  für 

jeden buchführungsrelevanten Vorgang das "Dokument", das als Beweismittel stellver-

tretend für den wirtschaftlichen Sachverhalt einzustehen hat (= Urbeleg). Die Erfüllung 

der Forderung nach Dokumentation der Vorgänge bildet eine unerlässliche Vorausset-

zung  für  das  Funktionieren  des  Rechnungswesens  (Schweizer  Handbuch  der  Wirt-

schaftsprüfung,  Band  1,  Buchführung  und  Rechnungslegung,  2009,  S. 12  f.,  a.z.F.). 

Jede Buchung erfordert m.a.W. einen begründenden Beleg (Belegprinzip). Die einzel-

nen  Aufzeichnungen  müssen  von  der  Erfassung  des  Buchungstatbestands  über  die 

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Verarbeitung  im  Rechenapparat  bis  hin  zur  Darstellung  der  Information  im  Jahresab-

schluss nachprüfbar sein (Boemle/Lutz, Der Jahresabschluss, 2007, S. 54). Dabei stellt 

der  Beleg  die Dokumentation bzw.  den  Nachweis  eines  Geschäftsvorfalls  in knapper, 

für  das  Rechnungswesen  bearbeitbarer  Form  dar  und  ist  die  Verbindung  zwischen 

Geschäftsvorfall  und  Buchung.  Ist  dies  gewährleistet,  ist  die  Belegfunktion  erfüllt 

(Winkeljohann/Klein, 

in:  Ellrott/Förschle/Hoyos/Winkeljohann,  Beck'scher  Bilanz-

Kommentar, Handels- und Steuerbilanz, 6. A., 2006, § 238 N 86). Dokumente werden 

zu Belegen, wenn sie zum Nachweis von Art und Betrag von Buchungen dienen (Karl 

Käfer, in: Berner Kommentar zum Obligationenrecht, Die kaufmännische Buchführung 

(Art. 957 - 964 OR), 1976, Art. 957 N 530). In den neuen, ab 2015 geltenden obligatio-

nenrechtlichen  Bestimmungen  zur  Buchführung  sind  die  genannten  Grundsätze  (zu-

mindest  teilweise)  kodifiziert  worden.  Art.  957a  Abs.  2 Ziff.  2  OR  verlangt  den Beleg-

nachweis  für  die  einzelnen  Buchungsvorgänge.  Als  Buchungsbeleg  gelten  sodann 

gemäss  Abs.  3  "alle  schriftlichen  Aufzeichnungen  auf  Papier  oder  in  elektronischer 

oder vergleichbarer Form, die notwendig sind, um den einer Buchung zugrunde liegen-

den Geschäftsvorfall oder Sachverhalt nachvollziehen zu können".  

Sind  im  Rahmen  einer  Transaktion  ausgestellte  aussagekräftige  Verträge, 

Quittungen,  Rechnungen oder  andere Dokumente vorhanden, so sind  daraus  diejeni-

gen als Belege in die Buchhaltung aufzunehmen, die allermindestens über den bezahl-

ten Betrag, die Vertragsparteien und die bezahlte Summe Auskunft geben sowie eine 

genügende  Beschreibung  der  Dienstleistung  (die  "Art"  der  Transaktion:  ausgeführte 

Arbeiten,  konsumierte  Güter,  rechtliche  Überlegungen,  Teilnehmer,  ausführende  Per-

sonen etc.) bzw. des Kaufgegenstandes, den Ort, die Zeit, das Datum und Unterschrift 

enthalten (vgl. hierzu auch die Ausführungen von Arnold Lanz zu den Elementen einer 

Quittung,  Die  Finanzbuchhaltung,  Vom  Kassabuch  bis  zur  Bilanz,  Erfolgsrechnung, 

Anhang  und den  Auswertungen,  1997,  S. 24 f.).  Das  Unternehmen  bzw.  dessen  Ver-

treter ist dabei gehalten, die ihm ausgehändigten Dokumente sorgfältig aufzubewahren 

und bei Verlust gegebenenfalls eine Kopie nachzuverlangen. Eine Verletzung des Be-

legprinzips bzw. der Dokumentationspflicht führt dazu, dass die Buchhaltung als Gan-

zes  als  nicht  ordnungsgemäss  anzusehen  ist,  denn  die  Belege  erfüllen  gleich  zwei 

zentrale  Funktionen:  Sie dienen  gleichermassen sowohl  der  Substanzierung  als  auch 

dem Beweis der Geschäftsvorfälle.  

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Ob die Unternehmung darüber hinaus die Pflicht trifft, mit Blick auf ihre Doku-

mentationspflicht auf die Ausstellung von gewissen Dokumenten (z.B. eine vollständi-

ge, alle Angaben enthaltende Quittung oder eine detaillierte Abrechnung über erhalte-

ne  Dienstleistungen)  für  die  Zwecke  der  Buchhaltung  zu  bestehen,  wenn  sie  von  der 

Erbringerin einer Dienstleistung oder vom Verkäufer zunächst nicht ausgestellt wurden, 

kann  vorliegend  offenbleiben.  In  solchen  Fällen  dürfte  es  darauf  ankommen,  wie  ge-

wichtig  die  Transaktion  ist  und  ob  das  Vorgehen  des  Vertragspartners  im  normalen 

Geschäftsverkehr  als  üblich  anzusehen  ist.  So  kommt  es  immer  noch  vor,  dass  die 

Kassenstreifen  gewisser  Registrierkassen  lediglich  den  Frankenbetrag  abbilden  und 

eine Angabe etwa der gekauften Gegenstände fehlt. Unter Umständen müssten solch 

unvollständige  Belege  durch  das  Unternehmen  selber  bei  der  Verbuchung  entspre-

chend handschriftlich oder durch einen Eigenbeleg zu ergänzen wären. Auch das spielt 

indessen vorliegend keine Rolle. 

bbb)  Vollständigkeit  bedeutet,  dass  alle  Geschäftsvorfälle  mit  mittelbarem 

oder  unmittelbarem  Einfluss  auf  Grösse  und  Zusammensetzung  der  Aktiven,  des 

Fremdkapitals  und  des  Eigenkapitals,  d.h.  alle  buchungspflichtigen  Geschäftsvorfälle, 

in jenem Zeitpunkt verbucht werden müssen, in dem sie rechtlich und/oder wirtschaft-

lich  wirksam  werden.  Je  nach  Art  des  Geschäftsvorfalls  ist  der  Zeitpunkt,  in  dem  er 

buchungspflichtig  wird,  verschieden  (Schweizer  Handbuch  der  Wirtschaftsprüfung, 

S. 40).  Nach  der  Soll-Methode  sind  Forderungen  jeweils  bei  ihrer  Entstehung 

einzubuchen.  Die  Begleichung  der  –  beispielsweise  bei  zweiseitigen  Verträgen  durch 

Vertragsabschluss entstandene – (Geld-)Schuld ist, sofern sie nicht zeitgleich stattfin-

det, mittels einer späteren, separaten Buchung festzuhalten.  

bb)  Kreditkarten-Transaktionen  sind  von  mehreren  Rechtsbeziehungen  ge-

prägt, die strikt auseinanderzuhalten sind. Das Schuldverhältnis zwischen dem Bestel-

ler und dem Verkäufer bzw. dem Dienstleistungserbringer steht in aller Regel im Vor-

dergrund: Der Vertrag über das im Internet per Mausklick oder – bei Verwendung eines 

Tablets –  per  Antippen  mit  dem  Finger  bestellte  elektronische Gerät,  die  konkludente 

Einigung über den Preis für die anlässlich des Restaurantbesuchs konsumierten Spei-

sen  und  Getränke,  die  Vereinbarung  über  die  im  Internet  oder  am  Telefon  gebuchte 

Bahnreise oder Hotelübernachtung. Für diese Geschäftsvorgänge bildet zwingend die 

durch den Leistungserbringer ausgestellte (Ab-)Rechnung bzw. die meist elektronisch, 

von  Hand  oder  von  der  Registrierkasse  ausgestellte  bzw.  gedruckte  detaillierte  Quit-

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tung  den  Buchhaltungsbeleg  (im  Ergebnis  ausdrücklich  StRG,  25.  September  2013, 

2  DB.2011.188/2  ST.2011.263,  E.  1/b/bb/bbb/cccc  und  VGr,  12.  Februar  2014, 

SB.2013.00138, E. 3.2.2). Dieses Element der Transaktion ist folgerichtig gleichentags 

im  Aufwandkonto  und  bei  den  Kreditoren  aufzuführen  (die  Buchung  lautet  Aufwand/ 

Kreditoren bzw. neu Aufwand/Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung, VLL).  

Die  Bezahlung  des  Preises  erfolgt  mit  der  Kreditkarte  über  ein  kompliziertes 

Vertragsverhältnis 

(Innominatkontrakt),  bei  dem 

im  Drei-Parteien-System  der 

Kartenhinhaber  (vorliegend  die  eine  Leistung  beziehende  Gesellschaft),  der  Karten-

herausgeber  (identisch  mit  der  Kreditkartenorganisation)  und  der  Kartenannehmer 

(vorliegend  der  oben  erwähnte  Leistungserbringer)  beteiligt  ist.  Im  Vier-Parteien-

System ist zusätzlich noch eine Bank eingebunden. (vgl. Amstutz/Morin, Basler Kom-

mentar, Obligationenrecht I, Art. 1 - 529 OR, 6. A., 2015, Einl. vor Art. 184 ff. N 215 f., 

N 220 sowie N 226, a.z.F.). Den Kartenherausgeber trifft u.a. die Pflicht der Zahlung an 

den  Kreditkartenannehmer.  Der  Kreditkarteninhaber  muss  den  (zumeist  wohl  monat-

lich)  von  der  Kreditkartenorganisation  in  Rechnung  gestellten  Betrag  überweisen, 

ansonst  er  eine  Überziehungsgebühr  schuldet.  Anlässlich  der  Überweisung  ist  die  im 

Kreditorenkonto  (Passivkonto)  aufgeführte  oben  beschriebene  Forderung  jeweils  wie-

der auszubuchen, unter entsprechender Reduktion des Kontokorrent- bzw. Bankkontos 

(Passiv-  oder  Aktivkonto;  die  Buchung  lautet:  Kreditoren/Bank).  Für  diesen  zweiten 

Buchungsvorgang sind zwingend zwei Belege erforderlich: Einerseits die Kreditkarten-

abrechnung  und  anderseits  der  Bankbeleg  über  die  Belastung  des  Bankkontos, 

ansonst die Unternehmung einerseits das Belegprinzip bzw. die Dokumentationspflicht 

und anderseits das Gebot der Vollständigkeit verletzt hat.  

cc)  Nicht  vorhandene  Belege  und  die  systematische  Verletzung  des  Gebots 

der Vollständigkeit stellen – sofern es sich nicht um einzelne, unwesentliche "Flüchtig-

keitsfehler"  handelt  –  wie  ein  fehlendes  Kassenbuch  einen  gravierenden  formellen 

Mangel  dar,  mit  der  Folge,  dass  die  Steuerbehörden  für  die  Ermittlung  des  entspre-

chenden  Saldos  nicht  auf  die  Buchhaltung  abstellen  können.  Folge  der  dadurch  be-

wirkten Unklarheit ist alsdann die Vornahme einer Ermessensveranlagung, da die Er-

kenntnislücke nicht anderweitig geschlossen werden kann.  

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2. Wie eingangs beschrieben hat die Pflichtige trotz unmissverständlich formu-

lierter Auflage vom 19. Februar 2016 und Mahnung vom 21. März 2016 eine nur unwe-

sentliche Anzahl der in den Konten "Reisespesen" und "Bewirtung von Kunden" enthal-

tenen  Buchungen  durch  die  zwingend  erforderlichen  Abrechnungen  der  jeweiligen 

Leistungserbringer  belegt.  Die eingereichten  Kreditkartenabrechungen genügen  –  wie 

dies bereits die Vorinstanz richtigerweise festgestellt hat – in einer ordentlich geführten 

Geschäftsbuchhaltung nicht als Belege. Der Einwand der Pflichtigen, sie habe die Zah-

lungen in der Regel über das Internet vorgenommen und verfüge deshalb weder über 

Rechnung  noch  Originalbeleg, klingt  wenig  glaubhaft.  Für  im Internet  bestellte Waren 

und  Dienstleistungen  versenden  die  Vertragspartner  durchwegs  auf  elektronischem 

Weg detaillierte  Bestätigungen,  die die Pflichtige  sehr  wohl  hätte aufbewahren  und in 

die  Buchhaltung  aufnehmen  können.  Im  Übrigen  wäre  es  ihr  ein  Leichtes  gewesen, 

nachträglich mit den entsprechenden Unternehmen Kontakt aufzunehmen, um die Ur-

belege erhältlich zu machen. Die Pflichtige hat sodann die nicht über das Internet be-

stellten, vor Ort direkt abgerechneten Leistungen ebenfalls grösstenteils nicht mit den 

notwendigen  Abrechnungen  und  Quittungen  belegt.  Dass  sie  diese  nicht  aufbewahrt 

hat, ist ihrer eigenen Nachlässigkeit zuzuschreiben.  Die Versäumnisse der Pflichtigen 

wiegen schwer, denn die meisten Geschäftsvorfälle sind bezüglich Art und Datum we-

der substanziert noch bewiesen, weshalb auf die Buchhaltung in Bezug auf die betrof-

fenen beiden Konten nicht abgestellt werden kann. Die Steuerbehörde hat den in den 

beiden  Konten  "Reisespesen"  und  "Bewirtung  von  Kunden"  verbuchten  Aufwand  mit 

Entscheid vom 12. April 2016 deshalb zu Recht  nach pflichtgemässem Ermessen ge-

schätzt.  

3.  a)  Gegen  die  Veranlagung  bzw.  Einschätzung  kann  der  Steuerpflichtige 

binnen  30  Tagen  nach  Zustellung  beim  kantonalen  Steueramt  schriftlich  Einsprache 

erheben  (Art. 132 Abs. 1 DBG  bzw.  § 140 Abs. 1  StG).  Nicht  erforderlich  sind  dabei 

grundsätzlich Antrag und Begründung. Richtet sich die Einsprache jedoch gegen eine 

Veranlagung  bzw.  Einschätzung  nach  pflichtgemässem  Ermessen,  kann  der  Steuer-

pflichtige diese nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. § 140 Abs. 2 StG nur wegen offensicht-

licher  Unrichtigkeit  anfechten  (je  Satz  1).  Zudem  ist  die Einsprache in diesem  Fall  zu 

begründen und sind allfällige Beweismittel zu nennen (je Satz 2). Die Begründung stellt 

hier  eine  Prozessvoraussetzung  und  damit  ein  Gültigkeitserfordernis  der  Einsprache 

dar  (BGE  131  II  548  E. 2.3  S. 551;  123  II  552  E. 4c  S. 557 f.).  Erfüllt  die  Einsprache 

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diese  Anforderungen  nicht,  tritt  das  kantonale  Steueramt  darauf  nicht  ein  (Pra  1988 

Nr. 151 = ASA 67, 66). Genügt im steuerbehördlichen Verfahren die Einsprache bzw. 

im  steuerrekursgerichtlichen  Verfahren  die  Eingabe  dem  Begründungserfordernis,  so 

kann  der  Steuerpflichtige  die  Veranlagung  nach  pflichtgemässem  Ermessen  wegen 

offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (Art. 132 Abs. 3 Satz 1 DBG und § 140 Abs. 2 

Satz 1 StG). Der Steuerpflichtige hat den entsprechenden Nachweis innert Rechtsmit-

telfrist selber zu erbringen, wobei ihm zwei Möglichkeiten offen stehen (Martin Zweifel, 

in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. A., 2002, Art. 48 N 46 ff. 

StHG und Art. 132 N 39 ff. DBG, je auch zum Folgenden): 

Er kann den tatsächlichen Sachverhalt dartun und den entsprechenden Nach-

weis  leisten,  mit  der  Folge,  dass  die  Ermessensveranlagung  durch  eine  ordentliche 

Veranlagung ersetzt wird und die Steuerfaktoren nach den für "gewöhnliche" Veranla-

gungen  geltenden  Regeln  ermittelt  werden.  Dieser  Nachweis  muss  allerdings  umfas-

send sein, d.h. den gesamten von der Ermessensveranlagung betroffenen Teil umfas-

sen.  Blosse  Teilnachweise  genügen  grundsätzlich  nicht  (Richner/Frei/Kaufmann/Meu-

ter, Art. 132 N 64 DBG und § 140 N 75 f. StG, je mit Hinweisen; Zweifel, Art. 48 N 49 

StHG  und  Art.  132  N  42  ff.  DBG,  je  auch  zum  Folgenden).  Die  versäumten  Mitwir-

kungshandlungen  müssen  vollständig  und  formell  ordnungsgemäss  nachgeholt  wer-

den.  Oftmals  treffen  den  Steuerpflichtigen  deshalb  höhere  Anforderungen  hinsichtlich 

seiner Mitwirkungspflichten, als sie vor der Säumnis an ihn gestellt wurden. 

Ist dieser Nachweis nicht möglich oder misslingt er, kann der Steuerpflichtige 

noch  darlegen  und  nachweisen,  dass  die  angefochtene  Veranlagung  offensichtlich 

unrichtig  ist.  Als  offensichtlich  unrichtig  (namentlich  zu hoch)  erweist  sich eine  Schät-

zung  dann,  wenn  sie  sachlich  nicht  begründbar  (z.B.  erkennbar  pönal  oder  fiskalisch 

begründet) ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder -hilfsmittel 

stützt oder sonst wie mit den konkreten aktenkundigen Verhältnissen aufgrund der Le-

benserfahrung  vernünftigerweise  nicht  vereinbar  ist  (Zweifel,  Art.  48  N 59  StHG  und 

Art. 132 N 52 DBG, je mit Hinweisen). Ist dieser Nachweis geleistet, bleibt es zwar bei 

einer  Ermessensveranlagung,  doch  wird  die  angefochtene  durch  eine  neue  (tiefere) 

Schätzung ersetzt. 

Dem  Steuerrekursgericht  sind  –  ebenso  wie  der  Einsprachebehörde  –  im 

Rahmen  der  Willkürprüfung  weitere  Untersuchungen  verwehrt.  Es  hat  vielmehr  bei 

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seiner eingeschränkten Überprüfung des angefochtenen Entscheids auf offensichtliche 

Unrichtigkeit  hin  nur  jene  im  Zeitpunkt  der  Fällung  des  Endentscheids  vorhandenen 

Schriftstücke zu berücksichtigen, welche den behaupteten Sachverhalt sofort beweisen 

oder  zumindest  als  sehr  wahrscheinlich  erscheinen  lassen  (vgl.  VGr,  27.  Mai  1986,  

SB  10/1986  und 11.  September  1986,  SB  38/1986;  Martin Zweifel,  Die Sachverhalts-

ermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, 1989, S. 144). 

b)  Die  Pflichtige  hat  die  fehlenden  Urbelege  weder  mit  der  Einsprache  noch 

mit Beschwerde und Rekurs eingereicht. Sie hat damit die verletzten Verfahrenspflich-

ten  nicht  nachgeholt.  Die  Buchhaltung  erweist  sich  auch  im  vorliegenden  Verfahrens-

stadium  als  formell  mangelhaft.  Die  Ermessenseinschätzung  bleibt  daher  als  solche 

bestehen und ist nur noch – unter Berücksichtigung der Akten – auf Willkür hin zu prü-

fen.  

c)  aa)  Wie  die  Steuerbehörde  schon  im  Einspracheentscheid  ausführt,  er-

scheint die Schätzung der Reisespesen auf Fr. 3'000.- und der Ausgaben für die Be-

wirtung von Kunden auf Fr. 2'000.- für eine im Bereich der D-Beratung und dem Han-

del mit F tätige Firma mit einem Umsatz von Fr. 286'375.- keineswegs als zu niedrig. 

Erwähnenswert  ist  dabei,  dass  sie für  die  Zwecke  des  Transports  auch ein Fahrzeug 

besitzt,  für  welches  sie  einen  Aufwand  von  immerhin  fast  Fr.  3'500.-  geltend  macht. 

Auch  mit  Blick  auf  das  (bescheidene)  Auslandsengagement  erscheint  die  Schätzung 

als durchaus angemessen, hat die Pflichtige doch lediglich die Notwendigkeit der Reise 

der  für  den  F-Bereich  verantwortlichen  Ehefrau  des  Firmeninhabers  B  nach  K  zum 

zweitägigen  Q  Kurs  im  …  2014  genügend  nachgewiesen,  wofür  grosszügigerweise 

rund  Fr.  500.-  für  ein  Hotelzimmer  sowie  Fr. 150.-  für  den  Flug  als  angemessen  er-

scheinen, die weit unter den geschätzten Beträgen liegen. Für B bestand – soweit aus 

den  Akten  ersichtlich  –  keine  Notwendigkeit,  seine  Ehefrau  zum  Kurs  zu  begleiten. 

Dass er mit der Firma R Gespräche geführt hat, bleibt vielmehr eine reine Behauptung. 

Die sinngemässe Begründung, die Reise nach G habe allein dem Zweck gedient, dort 

in  einem  Laden  für  Euro  2'800.-  S  zu  erstehen,  erscheint  zumindest  als  zweifelhaft, 

ebenso finden sich keine Anhaltspunkte dafür, dass die bei der J erstandenen Geträn-

ke  und  Reinigungsmittel  einem  geschäftlichen  Zweck  dienten.  Darüber,  ob  in  I,  O,  G 

oder in den USA geschäftliche Aktivitäten, seien es Kontakte mit Lieferanten oder Kun-

dengespräche, stattfanden, kann aufgrund der Aktenlage nicht beurteilt werden. Eben-

so bleibt schliesslich im Dunkeln, ob auf hoher See Internetkosten anfielen: Die in der 

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Abrechnung  der  Kreuzfahrtsgesellschaft  "H"  verwendeten  Abkürzungen  lassen  sich 

ohne weiter gehende Erläuterungen jedenfalls nicht in diesem Sinn auslegen.  

bb) Die Reisetätigkeit des Firmeninhabers und Geschäftsführers B und seiner 

Ehefrau  bzw.  der  Besuch  von  Veranstaltungen,  die  sich  aus  den  Kommentaren  der 

Pflichtigen  zu  den  strittigen  Buchhaltungskonten  ergeben,  weisen  im  Übrigen  weitge-

hend  Freizeit-  bzw.  Feriencharakter  auf.  Aufgeführt  sind  ein  ZVV-Abonnement für  die 

Ehefrau, Konzert- und Eventtickets in der Schweiz (N, M, etc.), Flugtickets für gemein-

same Reisen in die USA und Europa, anlässlich einer Kreuzfahrt in die Karibik getätig-

te  Ausgaben  (H),  Mitarbeitergeschenke,  zahlreiche  Hotelübernachtungen  in  Europa 

und  den  USA,  zahlreiche  Konsumationen  in  Restaurants  sowie  Besuche  in  Vergnü-

gungsparks  und  Museen.  Die  Ausgaben  dienten  damit  vorwiegend  nicht  einem  ge-

schäftlichen Zweck sondern der privaten Lebenshaltung und sind damit in erster Linie 

als geldwerte Leistungen an den Firmeninhaber B und dessen Ehefrau zu qualifizieren, 

die  einer  Drittperson  in  diesem  Umfang  niemals  zugebilligt  worden  wären  (vgl.  zum 

Ganzen BGE 119 Ib 116 E. 2 S. 119 f.; 115 Ib 274 E. 9b S. 279; ASA 69, 202 E. 2; 68, 

246  E. 3a;  je  mit  weiteren  Hinweisen).  Der  Grund  für  die  Leistungen  lag  ganz  offen-

sichtlich überwiegend im Beteiligungsverhältnis (causa societatis). Der verbuchte Auf-

wand wäre deshalb ohnehin um einen namhaften Privatanteil zu kürzen.  

Der Pflichtigen ist zwar  beizupflichten, wenn sie dafürhält, dass sowohl B als 

auch dessen Ehefrau gleichzeitig auch  Mitarbeiter der Firma waren, und damit in Be-

zug  auf  gewisse  geringere  Ausgaben  auf  eine  Lohnzahlung  oder  Lohnnebenleistung 

geschlossen  werden  könnte  (z.B.  ZVV-Abonnement,  Jahresendausflug,  Rahmenpro-

gramm, Geschenke, Besuch von Konzerten und Veranstaltungen). Ist der Firmeninha-

ber gleichzeitig Mitarbeiter der juristischen Person, ist nämlich nach einigen Autoren zu 

prüfen, ob eine bestimmte Leistung wie eine Lohnzahlung oder Lohnnebenleistung auf 

geschäftliche Gründe oder aber auf das Beteiligungsverhältnis zurückzuführen ist (vgl. 

Brülisauer/Poltera,  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Band  I/2a,  2.A., 

2008,  Art. 58  N 147  DBG).  Allerdings  geht  es  nicht  an,  Aufwandpositionen,  welche 

steuerlich  nicht anerkannt  werden,  umzuqualifizieren, mit  dem  Zweck,  das Gesamtre-

sultat  nicht  zu  verändern  und  Aufrechnungen  zu  vermeiden.  Solche  Vorkehren  bzw. 

Manipulationen  sind  (ertrags-  bzw.  einkommens)steuerlich  unbeachtlich,  jedenfalls 

dann,  wenn  die  Leistung  –  wie  hier  –  direkt  oder  indirekt  dem  Aktionär  oder  Gesell-

schafter zugutekommt. Deshalb ist es nicht statthaft, Spesenvergütungen an den mit-

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arbeitenden  Aktionär  oder  Gesellschafter  (oder  eine  nahestehende  Person),  welchen 

steuerlich  kein  Aufwandcharakter  zuzumessen  ist,  in  Lohn  umzuwandeln  (Markus 

Reich,  in:  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Bd.  I/2a,  2.A., 2008,  Art. 20 

N 54a DBG).  

Die ermessensweise Schätzung erscheint damit auch mit Blick auf die Tatsa-

che,  dass  es  sich  bei  den  Ausgaben  wohl  weitgehend  um  geldwerte  Leistungen  an 

nahestehende Personen handelt, nicht als überhöht oder gar als willkürlich.  

cc) Nach dem Gesagten spricht nichts dafür, die Schätzung der Steuerbehör-

de nach oben zu korrigieren. Beschwerde und Rekurs sind folglich abzuweisen.  

4. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten der Pflichtigen aufzu-

erlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG bzw. § 151 Abs. 1 StG).  

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die Beschwerde wird abgewiesen. 

2.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

[…] 

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