# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 6a287d26-5618-5cf7-bb6b-9d7a7880a9de
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2021-10-20
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 20.10.2021  SB.2021.00001
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2021-00001_2021-10-20.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2021.00001	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 20.10.2021
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Grundstückgewinnsteuer

	
Grundstückgewinnsteuer.
[Umstritten ist, ob der Landabtausch der Beschwerdegegnerschaft als Grenzbereinigung zu qualifizieren und damit, ob ein Steueraufschub zu gewähren ist.]

Vereinigung der Verfahren (E. 1.1).
Kriterien für die Begründung der Grundstückgewinnsteuer (E. 2.1).
Auch Tauschhandel von Grundstücken stellt eine steuerbare zivilrechtliche Handänderung dar (E. 2.2). 
Definition der Begriffe Landumlegung und Grenzbereinigung (E. 2.3.1 und 2.3.2).
Auch der vorliegend private Landabtausch kann eine Grenzbereinigung darstellen, unabhängig davon, ob er erzwingbar wäre. Dies, auch wenn er nicht in einem Verfahren gemäss Planungs- und Baugesetz erfolgt ist (E. 3.2). 
Für die Gewährung eines Steueraufschubs ist es nicht erforderlich, dass die Landumlegung oder die Grenzbereinigung ausschliesslich im öffentlichen Interesse liegt (E. 3.3).
Bei der Grenzbereinigung reicht es, wenn dadurch die Überbaubarkeit wesentlich verbessert wird (E. 3.4).
Vorliegend erfüllt der Landabtausch die Voraussetzungen des Steueraufschubs der Grenzbereinigung. 

Abweisung der Beschwerde. 

			 	
				Stichworte:
	
						GRENZBEREINIGUNG
GRUNDSTÜCKGEWINNSTEUER
LANDUMLEGUNG
ÖFFENTLICHES INTERESSE
STEUERAUFSCHUB
TAUSCH
ÜBERBAUBARKEIT

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 178 PBG
§ 181 PBG
§ 151 StG
§ 152 StG
§ 153 Abs. 3 StG
§ 213 StG
§ 216 StG
§ 216 Abs. 3 lit. c StG
§ 219 StG
Art. 2 Abs. 1 lit. d StHG
Art. 12 StHG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des
  Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

SB.2021.00001

SB.2021.00003

 

 

Urteil

 

 

der 2. Kammer

 

 

vom 20. Oktober 2021

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin
Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin
Ivana Devcic.   

 

 

In Sachen

 

 

Gemeinde A, 

vertreten durch die Kommission für Grundsteuern, 

Beschwerdeführerin, 

 

 

gegen

 

 

1.    B, 

2.    C, 

 

beide vertreten durch RA  D, 

 

3.    RA  D, 

Beschwerdegegnerschaft, 

 

 

betreffend
Grundstückgewinnsteuer,

hat sich ergeben: 

I.  

A. B und C
planten, auf ihrem Grundstück an der E-Strasse 01 in A (Kat.-Nr. 02)
eine Neuüberbauung mit zwei Mehrfamilienhäusern zu realisieren. Hierzu
tauschten sie mit D, dem Eigentümer des Nachbargrundstücks E-Strasse 03
(Kat.-Nr. 04), 76 m2 Land ab. Gemäss Tauschvertrag hatte
keine der Parteien der anderen eine Aufzahlung zu leisten. Beurkundet wurde der
Landtausch im Rahmen von zwei separaten, spiegelbildlichen Handänderungen.

Die Kommission für Grundsteuern der Gemeinde A ging in
zwei separaten Veranlagungsentscheiden vom 25. September 2019 davon aus,
dass bei beiden Handänderungen aus dem Verkauf von 76 m2 Land
ein steuerpflichtiger Grundstückgewinn von je Fr. … entstanden sei und
auferlegte beiden Parteien eine Grundstückgewinnsteuer von je Fr. …

B. Die
Grundsteuerkommission wies die dagegen erhobenen Einsprachen in zwei separaten
Einspracheentscheiden am 25. November 2019 ab.

II.  

Dagegen erhoben B und C sowie D gemeinsam Rekurs. Das
Steuerrekursgericht hiess ihren Rekurs mit Entscheid vom 19. November 2020
gut, hob die Einspracheentscheide der Grundsteuerkommission der Gemeinde A vom
25. November 2019 auf und stellte fest, dass die Grundstückgewinnsteuer
betreffend die beiden Handänderungen an der E-Strasse 03 und 01 in A
aufgeschoben werde. Es erwog im Wesentlichen, der streitbetroffene Landabtausch
sei eine privilegierte Grenzbereinigung i.S.v. § 216 Abs. 3
lit. c des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG). Die Kosten
auferlegte das Steuerrekursgericht der Gemeinde A. Parteientschädigungen sprach
es nicht zu.

III.  

Mit zwei separaten Beschwerden vom 4. Januar 2021
gelangte die Gemeinde A an das Verwaltungsgericht und beantragte die Aufhebung
des Entscheids des Steuerrekursgerichts vom 19. November 2020 und die
Wiederherstellung der Einspracheentscheide der Grundsteuerkommission der
Gemeinde A vom 25. November 2019; alles unter Kostenfolge der
Beschwerdegegnerschaft.

Mit identischen Beschwerdeantworten vom 8. Februar
2021, verfasst von D, beantragte die Beschwerdegegnerschaft, die Beschwerden
abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei, unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdeführerin. Sollten die Beschwerden
gutgeheissen werden, müsste die Sache zur Beurteilung des Landwerts an die
Vorinstanz zurückgewiesen werden.

Das Steuerrekursgericht verzichtete am
14. Januar 2021 auf Vernehmlassung.

Die Kammer erwägt:

1.
 

1.1 Die Beschwerden
SB.2021.00001 und SB.2021.00003 betreffen denselben Sachverhalt und dieselbe
Rechtslage. Zudem hatten die betroffenen Privatpersonen mit gemeinsamen Eingaben
bei der Beschwerdegegnerin Einsprache und anschliessend beim
Steuerrekursgericht Rekurs erhoben und vertritt der Beschwerdeführer des
Verfahrens SB.2021.00003 als Rechtsanwalt die Beschwerdeführenden im Verfahren
SB.2021.00001. Aus diesen Gründen sowie zwecks Vermeidung widersprüchlicher
Entscheide rechtfertigt sich die Vereinigung der Verfahren.

1.2 Die Gemeinde A als einschätzende
Gemeinde ist in Grundsteuersachen ohne Weiteres zur Beschwerde legitimiert (§ 213
StG). Die Beschwerde wurde nicht von der Grundsteuerkommission im eigenen Namen
erhoben, wie die Beschwerdegegnerschaft ausführt, sondern von der Gemeinde A,
vertreten durch die Grundsteuerkommission, unterzeichnet von der
Kommissionspräsidentin und Gemeinderätin F sowie vom Abteilungsleiter Steuern. Die
Grundsteuerkommission behauptet – entgegen der Auffassung der
Beschwerdegegnerschaft – nirgends, vom Gemeinderat A zur Erhebung der
Beschwerde beauftragt oder bevollmächtigt worden zu sein. Dies ist auch nicht
notwendig. Denn die Grundsteuerkommission A ist keine beratende Kommission,
sondern besorgt als Kommission mit selbständigen Verwaltungsbefugnissen
selbständig die Aufgaben, die ihr durch die kantonale Steuergesetzgebung
übertragen sind (Art. 50 der Gemeindeordnung der Gemeinde A vom
17. Mai 2009). Es handelt sich dabei um eine Kommission i.S.v. § 51
Abs. 1 des Gemeindegesetzes vom 20. April 2015 (GG), die im Rahmen
ihrer Aufgaben anstelle des Gemeindevorstands handelt. Ihre Entscheide sind für
die Gemeinde verbindlich (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Tobias F.
Rohner, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 210
N. 3). Aus der Marginalie zu Art. 50 der Gemeindeordnung sowie aus
der Systematik ergibt sich, dass der Grundsteuerkommission keine Geschäfte
übertragen sind, in denen sie Antrag an den Gemeinderat stellen müsste (vgl. z. B. für die Baukommission
Art. 48 der Gemeindeordnung). Hat eine Gemeinde eine Grundsteuerkommission
eingesetzt, ist diese auch zuständig, die Gemeinde in den Rechtsmittelverfahren
über Grundstückgewinnsteuerbelange zu vertreten (vgl. RB 1960 Nr. 80;
Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Tobias F. Rohner, Kommentar zum
Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 210 N. 3).

Auf die Beschwerde ist somit
einzutreten.

1.3 Mit der Steuerbeschwerde an das
Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 in Verbindung mit § 213
StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die
reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu
setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich
auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf Ermessensüberschreitung und auf
Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

2.
 

2.1 Das
Steuerharmonisierungsgesetz verpflichtet die Kantone zur Erhebung einer
Grundstückgewinnsteuer (Art. 2 Abs. 1 lit. d StHG). Materiell
geregelt ist die Grundstückgewinnsteuer in Art. 12 StHG. Gemäss dessen
Absatz 1 unterliegen der Grundstückgewinnsteuer Gewinne, die sich bei der
Veräusserung eines Grundstücks des Privatvermögens oder eines land- und
forstwirtschaftlichen Grundstückes sowie von Anteilen daran ergeben (vgl. § 216
Abs. 1 StG). Grundstückgewinn ist derjenige Betrag, um den der Erlös aus
der Handänderung die Anlagekosten (Erwerbspreis oder Ersatzwert zuzüglich
Aufwendungen) übersteigt (§ 219 Abs. 1 StG). Die Steuerpflicht wird
gemäss Art. 12 Abs. 2 StHG durch jede Veräusserung eines Grundstücks
begründet, soweit nicht ein Grund für einen Steueraufschub gemäss Art. 12
Abs. 3 StHG vorliegt. Nach Art. 12 Abs. 3 lit. c StHG wird
die Besteuerung u.a. auch aufgeschoben bei Landumlegungen zwecks Güterzusammenlegung,
Quartierplanung, Grenzbereinigung, Abrundung landwirtschaftlicher Heimwesen
sowie bei Landumlegungen im Enteignungsverfahren oder drohender Enteignung.
Wortgleich sieht auch § 216 Abs. 3 lit. c StG einen
Steueraufschub in den genannten Fällen vor.

2.2 Wie das
Steuerrekursgericht zutreffend festgestellt hat, gehört auch der vorliegende
Tausch zu den zivilrechtlichen Handänderungen und liegen zwei zivilrechtliche
Handänderungen vor, wenn zwei Grundstücke getauscht werden (vgl. dazu Martin
Zweifel/Silvia Hunziker/Olivier Margraf/Stefan Oesterhelt, Schweizerisches
Grundstückgewinnsteuerrecht, Zürich 2021, § 6 N. 31). Selbst wenn
Tauschgeschäfte ohne Aufgeld erfolgen, stellen sie steuerbare zivilrechtliche
Handänderungen dar, die grundsätzlich die Grundstückgewinnsteuer auslösen,
sofern kein Steueraufschubsgrund erfüllt ist
(Zweifel/Hunziker/Margraf/Oesterhelt, § 7 N. 63).

2.3 Umstritten
ist vorliegend, ob der "Landabtausch" zwischen den
Beschwerdegegnerschaften als Grenzbereinigung i.S.v. Art. 12 Abs. 3
lit. c StHG bzw. § 216 Abs. 3 lit. c StG zu qualifizieren
und damit ob ein Steueraufschub zu gewähren ist oder nicht. 

2.3.1
Die Begriffe der Landumlegung und Grenzbereinigung werden weder im StHG
noch im StG definiert. Auch dem Wortlaut der französischen
("remembrement", "réctification de limites") und der
italienischen ("ricomposizione", "rettificazione dei
limiti") Fassung ist keine Definition zu entnehmen. Im übrigen Bundesrecht
und in den kantonalen Gesetzgebungen werden die Begriffe mit unterschiedlichen
Bedeutungen verwendet, so etwa in Art. 20 des Raumplanungsgesetzes vom
22. Juni 1979 (RPG), Art. 31 des Bundesgesetzes über die
Nationalstrassen vom 8. März 1960 (NSG), Art. 703 des
Zivilgesetzbuchs (ZGB) oder Art. 7 und 10 des Wohnbau- und
Eigentumsförderungsgesetzes vom 4. Oktober 1974 (WEG).

2.3.2
Der bundesgerichtlichen Rechtsprechung lassen sich, soweit ersichtlich,
keine Definitionen der Begriffe in Art. 12 Abs. 3 lit. c StHG
entnehmen. Allgemein hat das Bundesgericht Landumlegungen so definiert, dass
"den Eigentümern von Land im Zusammenlegungsgebiet anstelle ihrer
zerstreuten, kleinen und ungünstig geformten Grundstücke im Interesse einer
rationelleren Bodennutzung arrondierte grössere und besser geformte Grundstücke
zugewiesen" werden (BGE 95 I 366 E. 4). Die Rechtsprechung des
Kantons Zürich ging – wie das Steuerrekursgericht zutreffend ausgeführt hat –
grundsätzlich vom baurechtlichen Begriff der Grenzbereinigung, also von § 178
des Planungs- und Baugesetzes vom 7. September 1975 (PBG), aus und
definierte die Grenzbereinigung als "ein nicht der Erschliessung dienendes
reines Landumlegungsverfahren, das zum Zug kommt, wenn der Grenzverlauf oder
Baulinien eine zweckmässige Überbauung einzelner Grundstücke hindern"
(VGr, 11. Mai 1993, SR 93/0003, E. 2). Diesen Handänderungen i.S.v. § 216
Abs. 3 lit. c StG sei gemeinsam, dass ein finanzieller Gewinn in der
Regel nicht realisiert werde und die Handänderung in der Regel nicht freiwillig
erfolge (RB 1964 Nr. 73). Ferner bewirkten sie eine Verbesserung des
wirtschaftlichen Grundvermögens des Pflichtigen (VGr, 1. April 1993, SR 93/0007,
E. 3a).

2.3.3
Als Grenzbereinigung grundstückgewinnsteuerlich privilegiert werden nur
Landumlegungen von Grundstückteilen, nicht aber ganzer Grundstücke (Felix Richner/Walter
Frei/Stefan Kaufmann/Tobias F. Rohner, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz,
4. A., Zürich 2021, § 216 N 237).

3.
 

3.1 Unter
Berufung auf die Systematik macht die Beschwerdeführerin geltend, bei den in § 216
Abs. 3 lit. c StG aufgezählten Steueraufschubstatbeständen handle es
sich ausschliesslich um solche, die im öffentlichen Interesse lägen und gegen
den Willen der Parteien durchgesetzt werden könnten, die in einem amtlichen
Verfahren und unter Mitwirkung der Behörde durchgeführt würden und klaren
Verfahrensregeln unterstünden.

3.2 Fest
steht, dass der vorliegende Landabtausch zwischen den Beschwerdegegnerschaften
ohne Mitwirkung der Behörden und nicht im für Grenzbereinigungen kraft § 181
ff. PBG vorgeschriebenen Verfahren durchgeführt wurde. Die Privilegierung
i.S.v. § 216 Abs. 3 lit. c StG ist zwar auf Güterzusammenlegungen
und die Abrundung landwirtschaftlicher Heimwesen gemäss Bundesgesetz über die
Landwirtschaft vom 29. April 1998 sowie gemäss Landwirtschaftsgesetz vom
2. September 1979 und auf Quartierplanungen und Grenzbereinigung gemäss
PBG zugeschnitten. Dem klaren Wortlaut des Steuergesetzes ist jedoch keine
ausdrückliche Beschränkung auf diese Fälle zu entnehmen, sodass grundsätzlich
auch rein private Landumlegungen oder Grenzbereinigungen, die nicht erzwungen
werden könnten, darunterfallen können (vgl. Marianne Klöti-Weber, in: Marianne
Klöti-Weber/Dave Siegrist/Dieter Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, 4. A., Muri-Bern 2015, § 97 N. 34; Richner et al.,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, § 216 N. 213). Auch die
Systematik lässt nicht auf eine derartige Beschränkung schliessen, entspricht
der Wortlaut von § 216 Abs. 3 lit. c StG doch der Vorgabe von
Art. 12 Abs. 3 lit. c StHG. Wie ein Blick auf die Praxis anderer
Kantone bezüglich der gesetzlichen Bestimmungen identischen Wortlauts und
derselben Systematik zeigt, schliesst die Systematik die Gewährung des
Steueraufschubs für private, nicht erzwingbare Grenzbereinigungen keineswegs
aus (Marianne Klöti-Weber, in: Marianne Klöti-Weber/Dave Siegrist/Dieter Weber
[Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. A., Muri-Bern 2015, § 97
N. 34; s. auch Peter B. Nefzger/Madeleine Simonek/Thomas P. Wenk [Hrsg.],
Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, Basel/Genf/München
2004, § 73 N. 28). Daran vermag auch der Umstand, dass die
Rechtsprechung des Kantons Zürich für die Definition des Begriffs der
Grenzbereinigung auf § 178 PBG abgestellt und ausgeführt hat, der steuerrechtliche
Begriff der Grenzbereinigung sei deckungsgleich mit dem baurechtlichen, nichts
zu ändern. Es ging dabei um die inhaltliche Umschreibung des Begriffs und nicht
um das Verfahren. Das bedeutet, dass auch der vorliegende private Landabtausch
eine Grenzbereinigung i.S.v. § 216 Abs. 3 lit. c StG darstellen
kann, obwohl er nicht in einem Verfahren gemäss §§ 181 ff. PBG
durchgeführt worden ist, und unabhängig davon, ob er erzwingbar wäre. In diesem
Sinn hat die Rechtsprechung festgehalten, dass die Handänderung in der Regel
nicht freiwillig erfolge (vgl. E. 2.3.2).

3.3 Betreffend
die ins Feld geführte Voraussetzung des öffentlichen Interesses ist
festzuhalten, dass für die Gewährung eines Steueraufschubs i.S.v. § 216
Abs. 3 lit. c StG nicht erforderlich ist, dass die Landumlegung oder
Grenzbereinigung ausschliesslich im öffentlichen Interesse liegt (vgl.
Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, § 216 N. 211).
Vielmehr ist – wie bei allen Steueraufschubstatbeständen von § 216
Abs. 3 lit. c StG – durchaus denkbar, dass sie sowohl im öffentlichen
als auch im privaten Interesse liegt. 

Allein daraus, dass die Beschwerdegegner ein privates
Interesse an der Grenzbereinigung haben und ihnen diese zum Vorteil gereicht,
kann nicht der Umkehrschluss gezogen werden, der Landabtausch bzw. die
Grenzbereinigung läge nicht auch im öffentlichen Interesse. Führt die
Grenzbereinigung – wie vorliegend – zu einer besseren Ausnützung des
betreffenden Gebiets, ist trotz bestehenden privaten Interessen auch der öffentliche
Nutzen zu bejahen (RB 1982 Nr. 114; Marianne Klöti-Weber, in: Marianne
Klöti-Weber/Dave Siegrist/Dieter Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, 4. A., Muri-Bern 2015, § 97 N. 34 m.w.H.). 

3.4 Die
Beschwerdeführerin macht weiter geltend, eine zweckmässige Überbauung wäre
schon vor dem Landabtausch möglich gewesen. Die Beschwerdegegnerschaft räumt
ein, dass beide Parzellen vor der Grenzbereinigung überbaubar gewesen seien,
aber weniger zweckmässig. 

Das Steuerrekursgericht erachtete es als heikel, den
Begriff der Grenzbereinigung im Steuerrecht mit demjenigen im Baurecht
gleichzusetzen. Während die Zweckmässigkeit i.S.v. § 178 Abs. 1 PBG
die Grenzen der Nachbargrundstücke schützen wolle, trage der
Steueraufschubstatbestand der Grenzbereinigung dem Umstand Rechnung, dass ein
bei einer Handänderung erzielter Gewinn letztlich gar nicht realisiert werde.
Daher sei, wo Nachbarn einvernehmlich eine gemeinsame Grenze mit Blick auf eine
bessere Überbaubarkeit ihrer Grundstücke unter Abtausch von wenigen Quadratmetern
Land begradigen, die bau- und planungsrechtliche "Zweckmässigkeit"
i.S.v. § 178 Abs. 1 PBG von den Gemeindesteuerbehörden beim
Aufschubstatbestand der Grenzbereinigung nicht zu beurteilen.

Das Erfordernis der Zweckmässigkeit ergibt sich nicht aus
Art. 12 Abs. 3 lit. c StHG oder § 216 Abs. 3
lit. c StG, weder aus dem Wortlaut noch durch Auslegung. Vielmehr wird es
im Kanton Zürich aus § 178 Abs. 1 PBG abgeleitet. Danach genügt es,
dass der Grenzverlauf eine zweckmässige Überbauung "hindert". Nach
dem Wortlaut ist somit nicht zwingend erforderlich, dass der Grenzverlauf eine
Überbauung gänzlich verunmöglicht; es genügt, wenn die zweckmässige Überbauung
durch den Grenzverlauf erschwert wird. Folglich ist nicht vorausgesetzt, dass
die Grenzbereinigung eine zweckmässige Überbauung erst ermöglicht, sondern
reicht es, wenn dadurch die Überbaubarkeit wesentlich verbessert wird (vgl.
BGr, 25. Januar 2007, 1A.210/2006, E. 3). Somit ist unerheblich, ob –
wie die Beschwerdeführerin geltend macht – eine zweckmässige Überbauung schon
vor der Grenzbereinigung möglich gewesen ist. Es leuchtet ein und ergibt sich
aus den Akten, dass der geknickte Grenzverlauf die Überbaubarkeit erschwerte
und die Begradigung der geknickten Grenze die Überbaubarkeit mit Blick auf die
einzuhaltenden Grenzabstände und der Platzierung der Baukörper wesentlich
erleichtert. Hinzu kommt, dass damit eine bessere Ausnützung des knappen Bodens
ermöglicht wird, was dem öffentlichen Interesse besser gerecht wird als der
vorherige Grenzverlauf (vgl. E. 3.3).

3.5 Sodann
macht die Beschwerdeführerin geltend, vorliegend seien nicht nur einige wenige
Quadratmeter, sondern Flächen in der Grösse von 76 m2 bzw. 7 %
bzw. 5,76 % der Grundstücksfläche abgetauscht worden. Bei dieser
Grössenordnung könne nicht von einem geringfügigen Abtausch gesprochen werden,
der steuerrechtlich nicht von Belang wäre.

Auch hierzu kann der baurechtliche Begriff der
Grenzbereinigung i.S.v. § 178 Abs. 1 PBG herangezogen werden. § 178
Abs. 1 PBG beschränkt die Grösse der abgetauschten Flächen insofern, als
er vorschreibt, dass die abgetauschten Grundstückteile selbständig nicht
überbaubar sein dürfen (vgl. E. 2.3.3). Dies ist mit Blick auf die Akten
der Fall, wurden doch drei- und viereckige Flächen von ca. 3 m Tiefe
gegenseitig abgetreten. Diese Teilflächen waren nicht selbständig überbaubar.

3.6 In Bezug
auf das Argument, dass vorliegend ein Gewinn realisiert worden sei und die
Argumentation des Steuerrekursgerichts in diesem Punkt nicht zutreffe, kann
festgehalten werden, dass selbst die Realisierung eines Gewinns den
Steueraufschub zufolge Grenzbereinigung nach § 216 Abs. 3 lit. c
StG nicht ausschlösse. Die Rechtsprechung hat lediglich festgehalten, dass in
der Regel trotz Verbesserung des Grundvermögens kein Gewinn realisiert
werde (vgl. E. 2.3.2). Daher kann dahingestellt bleiben, ob das
Steuerrekursgericht zu Recht davon ausging, dass vorliegend gewissermassen wie
bei der Ersatzbeschaffung im Umfang des reinvestierten Gewinns kein Gewinn
realisiert worden sei.

3.7 Zusammenfassend
kann festgehalten werden, dass der Landabtausch zwischen der
Beschwerdegegnerschaft die Voraussetzungen des Steueraufschubstatbestands der
(privaten) Grenzbereinigung i.S.v. § 216 Abs. 3 lit. c StG
erfüllt. Der Entscheid des Steuerrekursgerichts ist somit zu bestätigen und die
Beschwerden sind vollumfänglich abzuweisen.

4.
 

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der
Beschwerdeführerin aufzuerlegen und steht ihr keine Parteientschädigung zu (§ 213
Satz 2 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 151
Abs. 1 bzw. § 152 StG und § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1959 [VRG]). Der obsiegenden Beschwerdegegnerschaft ist sodann
keine Parteientschädigung zuzusprechen. Zwar wurde die Beschwerdeantwort von
einem Rechtsanwalt verfasst (Beschwerdegegner im Verfahren SB.2021.00003);
dieser stritt jedoch in eigener Sache, die zudem keinen besonderen Aufwand
erforderte.

Demgemäss erkennt die
Kammer:

1.    Die
Verfahren SB.2021.00001 und SB.2021.00003 werden vereinigt.

2.    Die
Beschwerde SB.2021.00001 wird abgewiesen.

3.    Die
Beschwerde SB.2021.00003 wird abgewiesen.

4.    Die
Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2021.00001 wird festgesetzt auf 

Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      70.--     Zustellkosten,

Fr. 2'070.--     Total der Kosten.

5.    Die
Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2021.00003 wird festgesetzt auf 

Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      70.--     Zustellkosten,

Fr. 2'070.--     Total der Kosten.

6.    Die
Gerichtskosten beider Verfahren werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

7.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

8.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

9.    Mitteilung an …