# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** fcba4eff-3f5b-5a53-972a-0e2cc2a9c698
**Source:** Vaud (VD)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2011-01-12
**Language:** fr
**Title:** Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 12.01.2011 FI.2010.0044
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/VD_Omni/VD_TC_031_FI-2010-0044_2011-01-12.html

## Full Text

TRIBUNAL CANTONAL

  COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

  
	
   

  	
  Arrêt du 12 janvier
  2011 

  
	
  Composition

  	
  M. Robert Zimmermann, président;  M. Bernard Jahrmann et 

  M. Nicolas Perrigault, assesseurs; M. Patrick Gigante, greffier.

  

 

	
  Recourante

  	
   

  	
  X.________ SA, à Chexbres, représentée par Beau & Co, Société Fiduciaire SA,
  à Genève.  

  

   

	
  Autorité intimée

  	
   

  	
  Administration
  cantonale des impôts, à Lausanne.  

  

   

	
  Autorité concernée

  	
   

  	
  Administration
  fédérale des contributions, Division
  principale DAT, à
  Berne. 

  

   

 

	
  Objet

  	
       Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral
  direct (sauf soustraction)      

  
	
   

  	
  Recours X.________ SA c/ décisions sur
  réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 19 avril 2010
  (périodes fiscales 1999, 2000 et 2001; impôt sur bénéfice et capital)

  

 

Vu les faits suivants

A.                               
X.________ SA est inscrite au Registre du
commerce depuis le 18 mars 1993; elle a pour but: «commerce de matières
premières, produits alimentaires et produits manufacturés; conseils en matière
d'implantation de sociétés». A.Y.________ junior et A.Y.________ senior en sont
respectivement l’administrateur unique et le directeur. 

B.                              
X.________ SA a déposé sa déclaration d’impôt
sur le bénéfice et le capital pour les années 1999, 2000 et 2001. En janvier
2004, elle a fait l’objet d’un contrôle fiscal par la Division d’inspection de
la Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) des périodes allant du 1er
trimestre 1999 au 3ème trimestre 2003. Ce contrôle a débouché sur la
détermination d’une part privée dans les comptes de la société pour
l’utilisation à des fins privées de deux véhicules immatriculés à son nom, à
savoir une Mercedes Benz ML 320 et une Porsche Carrera 911. Le 21 décembre
2004, l’Office d’impôt des personnes morales (ci-après: l’office d’impôt),
autorité de taxation, a arrêté le bénéfice et le capital imposables de X.________
SA pour la période 1999 de la façon suivante:

	
  Résultat
  de l’exercice

  	
  75’691

  	
   

  	
  Capital-actions

  	
  100’000

  
	
  Ecarts
  de conversion imposés 97/98

  	
  -21’509

  	
   

  	
  Réserves
  apparentes

  	
  100’000

  
	
  Augmentation
  de la fortune sans justification

  	
  30’086

  	
   

  	
  Report
  de bénéfice/perte

  	
  259’883

  
	
  Frais
  de véhicule selon contrôle TVA

  	
  11’025

  	
   

  	
  Réserves
  latentes imposées

  	
  268’057

  
	
  Bénéfice net déterminant

  	
  95’293

  	
   

  	
  Capital total imposable

  	
  727’940

  

X.________
SA a formé une réclamation à l’encontre de cette décision.

Le 25 novembre 2000, l’office
d’impôt a fixé le bénéfice imposable de X.________ SA pour la période 2000 de
la façon suivante:

	
  Résultat
  de l’exercice

  	
  8’083

  
	
  Frais
  de véhicule selon contrôle TVA

  	
  12’939

  
	
  Bénéfice net déterminant

  	
  21’022

  

X.________
SA a formé une réclamation à l’encontre de cette décision.

Le même jour, le bénéfice imposable
de X.________ SA pour la période 2001 a été arrêté de la façon suivante:

	
  Résultat
  de l’exercice

  	
  58’921

  
	
  Frais
  de véhicule selon contrôle TVA

  	
  12’939

  
	
  Bénéfice net déterminant

  	
  71’860

  

X.________
SA a formé une réclamation à l’encontre de cette décision.

Le 5 juin 2009, l’Administration
cantonale des impôts (ci-après: ACI), a fait parvenir à X.________ SA une
proposition de règlement, que cette dernière a refusée. Le 19 avril 2010, l’ACI
a admis très partiellement la réclamation et fixé le bénéfice et le capital
imposables de X.________ SA pour l’année 1999 de la façon suivante :

	
  Résultat
  de l’exercice

  	
  75’691

  	
   

  	
  Capital-actions

  	
  100’000

  
	
  Ecarts
  de conversion imposés 97/98

  	
  -21’509

  	
   

  	
  Réserves
  apparentes

  	
  100’000

  
	
  Augmentation
  de la fortune sans justification

  	
  38’213

  	
   

  	
  Report
  de bénéfice/perte

  	
  259’883

  
	
  Frais
  de véhicule selon contrôle TVA

  	
  11’025

  	
   

  	
   

  	
   

  
	
  Bénéfice net déterminant

  	
  103’420

  	
   

  	
  Capital total imposable

  	
  459’883

  

Les
réclamations ont été rejetées en tant qu’elles portent sur les années 2000 et
2001.

C.                              
X.________ SA a recouru contre ces trois
décisions, en demandant leur annulation.

L’ACI propose le rejet du recours
et la confirmation des décisions attaquées.

Dans sa réplique, X.________ SA
maintient ses conclusions, de même que l’ACI, dans sa duplique.

D.                              
La Cour a statué à huis clos, par voie de
circulation.

Considérant en droit

1.                               
Le litige a trait aussi bien à l’impôt cantonal
et communal sur le revenu et la fortune qu’à l’impôt fédéral direct. Il porte
sur les périodes 1999, 2000 et 2001. S’agissant de l’impôt cantonal et
communal, la loi sur les impôts directs cantonaux, du 4 juillet 2000 (LI; RSV
642.11) a abrogé la loi homonyme, du 26 novembre 1956 (aLI), dès son entrée en
vigueur le 1er janvier 2001 (art. 278 et 279 LI). Celle-ci donc
applicable aux deux premières périodes ici en cause, la LI étant applicable à
la période 2001. S’agissant de l’impôt fédéral direct, la loi fédérale y
relative, du 14 décembre 1990 (LIFD; RS 642.11) a abrogé l’arrêté du Conseil
fédéral concernant la perception d’un impôt fédéral direct, du 9 décembre 1940
– AIFD (art. 201 LIFD), dès son entrée en vigueur le 1er janvier
1995. Elle est donc également applicable. 

Compte tenu du fait que les parties
sont les mêmes et les problèmes à résoudre connexes, il se justifie de joindre
les procédures et de statuer par un seul arrêt. A l’image de l’autorité intimée
et comme la jurisprudence lui permet de le faire, le Tribunal tranchera les
recours aussi bien pour ce qui concerne l’impôt cantonal et communal, d’une
part, et l’impôt fédéral direct, d’autre part (ATF 131 II 553 consid. 4.2 p.
559; 130 II 509 consid. 8.3 p. 511).

2.                               
Le litige a trait en premier lieu aux reprises
opérées dans les comptes de la recourante en relation avec la comptabilisation
d’une part privée aux frais de véhicules.

a) L’impôt sur le bénéfice frappe
l’augmentation des fonds propres constatée durant la période fiscale. Le
bénéfice net imposable comprend notamment tous les prélèvements opérés avant le
calcul du solde du compte de pertes et profits, qui ne servent pas à couvrir
des frais généraux autorisés par l’usage commercial, tels que des prestations
et avantages accordés aux actionnaires, la distribution de bénéfice et l’octroi
de libéralités à des tiers (art. 58 al. 1 let. b, 5ème tiret, LIFD; art.
54 al. 1 let. b aLI; art. 94 al. 1 let. b LI). Cette dernière notion comprend
notamment les prestations appréciables en argent faites par la société, sans
contreprestation, à ses actionnaires, aux membres de l’administration ou à
d’autres organes, ou encore à toute personne la ou les touchant de près et
qu’elle n’aurait pas faites dans les mêmes circonstances à des tiers; entrent
également en considération à ce titre les prestations faites par une société
non seulement à une personne physique mais aussi à une personne morale qui lui
est proche; de telles prestations ne sont pas justifiées par l’usage commercial
et doivent être ajoutées au rendement de la société, car  elles ne présentent
pas le caractère de frais généraux (v. ATF 131 II 593 consid. 5.1 p. 607; 119
Ib 116 consid. 2 p. 119; 115 Ib 111 consid. 5a p. 116/117 ; 113 Ib 23
consid. 2c p. 25, et les références citées; arrêt
FI.1995.0017 du 23 juin 2000; v. en outre Peter Brülisauer/Flurin Poltera,
in Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2ème éd., Bâle 2008,
nos 83 et ss ad art. 58 LIFD, Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann,
Handkommentar zum DBG N. 91-95 ad art. 58 LIFD). Il importe
en outre que le caractère insolite de cette prestation soit reconnaissable par
les organes de la société (ATF 119 Ib 431 consid. 2b p. 435; ATF 2C_421/2009,
du 11 janvier 2010, consid. 3.1, 2C_199/2009 du 14 septembre 2009 consid. 3.2,
in RDAF 2009 II p. 560 et 2C_265/2009 du 1er septembre 2009 consid. 2.1, in Revue
fiscale 64/2009 p. 915), ce qui implique une disproportion manifeste entre la
prestation et la contre-prestation (Robert Danon, in Commentaire romand, Impôt
fédéral direct, Bâle 2008, nos 105 et 106 ad art. 57-58 LIFD, p. 746).

Aux articles 58 al. 1 let. a LIFD,
54 al. 1 let. a aLI, 94 al. 1 let. a LI, le législateur a consacré par ailleurs
le principe de périodicité de l’impôt. Selon celui-ci, le bénéfice réellement
obtenu durant l’exercice commercial doit être soumis à l’impôt. Cela suppose
que le bénéfice ne soit pas réduit par des charges autres que celles
effectivement afférentes à la période fiscale concernée (Brülisauer/Poltera,
op. cit., ad art. 58 LIFD, n° 41; Danon, op. cit., n°
57; références citées). En outre, les comptes annuels
de la société anonyme sont dressés conformément aux principes généralement
admis dans le commerce; ils doivent être complets, clairs et faciles à
consulter (art. 662a et 959 CO). Si ces principes ne sont pas respectés et que
le compte de résultats ne reflète pas le bénéfice réel de la société anonyme,
le résultat doit être corrigé en faveur comme au détriment du contribuable
(Francis Cagianut, Bedeutung der kaufmännischen Buchhaltung und Bilanz im
Steuerrecht, in: Archives de droit fiscal 37 p. 137 ss, not. 142).

En
l’absence de lacune matérielle ou d’irrégularité formelle propre à mettre en
doute la force probante d’une comptabilité, celle-ci bénéficie, en principe,
d’une présomption d’exactitude à l’égard du fisc (ATF 134 II 207 consid. 3.3 p.
211; 106 Ib 311 consid. 3c et d p. 315ss). Cette exigence de conformité aux
règles comptables présuppose toutefois que la loi fiscale y renvoie
expressément, comme c’est en principe le cas pour l’estimation du bénéfice
comptable des personnes morales (ATF 134 II 207 consid. 3.3 p. 211/212, et les
arrêts cités). Suivant l’art. 58 al. 1 let. b LIFD en effet, les charges de
l’entreprise doivent être réintégrées au bénéfice imposable lorsque celles-ci
ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l’usage commercial (Danon,
ibid., n° 64). Une dépense dûment comptabilisée est justifiée par l’usage
commercial lorsqu’il existe entre celle-ci et l’activité commerciale exercée par
l’entreprise une connexité objective (ibid., n° 65). Cette connexité existe
lorsque la dépense aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant
preuve de la diligence objective requise par le droit commercial (ATF
2A.473/2005 du 16 février 2006, consid. 3.2). La dépense sans relation avec
l’activité de l’entreprise ne sera dès lors pas déductible; il s’agira dans ce
cas d’une prestation appréciable en argent (Pierre-Marie Glauser, Apports et
impôt sur le bénéfice, Zurich 2005, p. 100). Selon le Tribunal fédéral, il y a
prestation appréciable en argent - également qualifiée de distribution
dissimulée de bénéfice - qui devra être réintégrée dans le bénéfice imposable
de la société, lorsqu'une attribution est faite par la société, sans
contre-prestation équivalente, à ses actionnaires ou à toute personne la ou les
touchant de près et qui n'aurait pas été consentie à des tiers dans les mêmes
circonstances (ATF 131 II 593 consid. 5.1 p. 607). Selon un principe
généralement admis en matière fiscale, il incombe à celui qui fait valoir
l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d'en
apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve
(ATF 2A.461/2001 du 21 février 2002 in Revue fiscale 57/2002, p. 816, consid.
2; RF 54 p. 118 consid. 9a p. 126; ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266 et les
arrêts cités).

b) Parmi les prélèvements opérés
avant le calcul du solde du compte de pertes et profits et entrant en
considération pour le calcul du rendement net imposable figurent les
libéralités en faveur de tiers; par cette notion, il faut entendre toutes les
libéralités spéciales faites aux actionnaires, aux membres de l'administration
et aux organes de la direction, ainsi qu'à des tiers, si ces libéralités ont le
caractère de distribution de bénéfice. Il y a répartition de bénéfice
dissimulée en particulier lorsque la société grève indûment son compte de
profits et pertes en octroyant à ses actionnaires des salaires excessifs ou en
leur remboursant des frais injustifiés (v. Heinz Masshardt, Kommentar zur
direkten Bundessteuer, Zurich 1985, p. 289 et ss., not. 291; v. aussi, Ernst
Känzig, Die direkte Bundessteuer, Bâle 1992, 2ème éd., tome II, ad
art. 49 al. 1 lit. b AIFD, notes 73 à 75, 82 et 83; v. également, Jean-Marc Rivier,
La fiscalité de l’entreprise, Société anonyme, Lausanne 1994, p. 265 et ss not.
269; nombreuses références citées). Ainsi, une société
octroie une distribution dissimulée de bénéfice à son actionnaire lorsque
celle-ci prend en charge ses dépenses privées (Danon, op. cit., n° 151, réf.
citée). Plus généralement, on admettra une distribution dissimulée de bénéfices
lorsqu'une personne morale s'appauvrit en accordant consciemment à ses membres,
ou à des personnes proches, des avantages qu'elle n'aurait pas accordés à des
tiers et qu'elle fait figurer cette dépense comme charge dans sa comptabilité
(v. à cet égard, Archives de droit fiscal 65 p. 145, dépenses concernant des
véhicules de luxe utilisés par les proches de l’actionnaire pour leurs besoins
privés; 32, 477; 31, 117; v. parmi l’abondante jurisprudence en la matière, arrêts
FI.2006.0015 du 15 juillet 2008; FI.2007.0063 du 10 décembre 2007; FI.2004.0038
du 18 avril 2006; FI.2001.0087 du 8 mars 2002 et FI 1995.0016 du 15 janvier
1996, publié in RDAF 1997 II 510; v. également RFJ 1995, 180 et les réf.
citées). La comparaison avec les tiers est à cet égard déterminante; il y a
prestation en argent lorsque et dans la mesure où pareilles prestations
n’auraient pas été effectuées - ou dans une mesure sensiblement moindre - à un
tiers ne détenant aucune participation dans la société (v. Archives 64 p. 644,
cons. 2b et 3; ATF 119 Ib 116, cons. 2).

Les dépenses fictives,
comptabilisées comme telles, doivent donc être reprises aussi bien dans la
société que chez l'actionnaire bénéficiaire, car celui-ci est présumé avoir
perçu ces montants, à titre de dividende dissimulé (cf. arrêt FI.1994.0106 du 5
octobre 1995; v. aussi Archives 30, p. 101 et ss notamment 104). Il s'agit là
d'une conséquence de la distinction, sur le plan fiscal comme sur le plan
civil, entre la société et son actionnaire unique, qui conduit à une double
imposition économique (cf. ATF 2A.248/1994, 2P.228/1994 du 4 avril 1995, publié
in RDAF 1996, 172).  

c) Les frais de véhicules font partie
des dépenses nécessaires pour la marche de l'entreprise; ils ne sont toutefois
admis en déduction du résultat que s'ils sont justifiés par l'usage commercial,
à l’exclusion de la couverture des besoins privés de l'actionnaire ou de
proches de ce dernier (art. 58 al. 1 lit. b LIFD, a contrario; art. 54 al. 1
lit. b aLI, a contrario; art. 94 al. 1 let. b LI, a
contrario; v. Rivier, op. cit., pp.
208-209). Lorsque tout ou partie des frais mis à la charge de l’entreprise
concernent des frais privés de l'actionnaire, on considérera qu'il s'agit pour
la société de distribuer à due concurrence du bénéfice de façon dissimulée à
l'actionnaire qui, ainsi, reçoit une prestation appréciable en argent (v. Reto
Heuberger, Die verdeckte Gewinnausschüttung aus Sicht des Aktienrechts und des
Gewinnsteuerrechts, thèse, Berne 2001, p. 143). Il appartient dans cette
situation au contribuable de prouver que tous les frais comptabilisés ont effectivement
été assumés à titre professionnel. 

La mise à disposition d’un véhicule
de l’entreprise à l’actionnaire ou à un proche de celui-ci implique en
contrepartie la comptabilisation d’une part privée. L'absence de toute part
privée relève même de la soustraction fiscale (cf. à titre d'exemple, arrêt FI.1996.0091
du 12 décembre 2002). En pareil cas, lorsque la reprise dans les comptes de
l’entreprise d'une part privée sur les frais de véhicules de l'entreprise se
justifie, il a été admis que l’autorité fiscale puisse se conformer à sa
pratique en reprenant un montant correspondant selon la norme TVA à 12% du prix
d'achat des véhicules (arrêt FI.2006.0068 du 29 mai 2009).

d) En l’occurrence, la recourante
possédait, durant les années concernées par la présente procédure, deux
véhicules: une Mercedes Benz ML 320, au prix d’achat de 78'158 fr., et une
Porsche 911 Carrera, de 135'646 fr. Il est admis que ces deux véhicules ont été
mis à la disposition de A.Y.________, senior et junior, et de B.Y.________,
épouse du premier et mère du second. Or, les intéressés ont utilisé ces
véhicules non seulement à titre professionnel mais également à titre purement
privé. Il est du reste admis qu’aucune part privée n’a été comptabilisée dans
les livres de la recourante durant les années 1999 à 2001, ce que celle-ci a
reconnu dans sa réplique. En conséquence, il importe de corriger les comptes de
la recourante qui a enregistré une charge non justifiée par l’usage commercial
au profit de ses actionnaires et des proches de ceux-ci, faisant ainsi à ces
derniers une prestation appréciable en argent. Bien qu’elle fût liée par sa
comptabilité, dès lors qu’elle bénéficie d’une autorité formelle (v. sur ce
point, Danon, op. cit., n° 51; Glauser, op. cit., p. 76), la recourante a tenté
de comptabiliser a posteriori, au titre de produit exceptionnel réalisé en 2003,
une part privée rétroactive pour les années 1999 à 2001. Or, le principe de
périodicité exclut de comptabiliser lors d’un exercice ultérieur des écritures
non portées dans les comptes d’exercices antérieurs. Cela conduit à la
confirmation des reprises opérées dans les comptes de la recourante.

3.                               
La recourante critique en second lieu la
détermination par l’autorité intimée du capital imposable durant l’année 1999.
Elle soutient à cet égard que la décision attaquée est entachée sur ce point
d’une erreur matérielle, en ce sens que le résultat du compte de pertes et
profits reporté au 31 décembre 1999 devrait être, selon elle, de 241'179 fr.,
au lieu de 259'883 fr. Ainsi, elle estime que son capital devrait être
imposable à hauteur de 441'179 fr., au lieu de 459'883 francs.

a) L’impôt sur le capital a pour objet
le capital propre (art. 57 al. 1 aLI). Le capital
propre imposable des sociétés de capitaux et des sociétés coopératives comprend
le capital-actions ou le capital social libéré, les réserves ouvertes et les
réserves latentes constituées au moyen de bénéfices imposés (art. 57a al. 1, 1ère
phrase, aLI). Comme pour l'impôt sur le bénéfice net, l’impôt sur le capital
propre est fixé et prélevé pour chaque période fiscale, laquelle correspond à
l’exercice commercial (cf. art. 73 al. 1 et 2 aLI). 

b) Sur ce volet également les
explications de l’autorité intimée emportent la conviction. A teneur des
comptes qu’elle a déposés – et qui la lie – le résultat du compte de pertes et
profits au 31 décembre 1998, reporté, se monte à 195'979 fr., montant auquel il
convient de retrancher la réserve légale inscrite au passif du bilan 1998,
50'000 fr., et d’ajouter le bénéfice déclaré pour l’année 1999, soit 75'691 fr.
Ainsi, le report du compte de pertes et profits reporté au
31 décembre 1999 devrait atteindre fr. 221'670 fr. La recourante perd cependant
de vue qu’elle n’a pas contesté la reprise opérée dans ses comptes 1999 de
38'213 fr.. Or, cette correction résulte de la différence inexpliquée entre le
report du compte de pertes et profits et le résultat inscrit au bilan 1999,
soit 259'883 fr. L’autorité intimée, sans que cela ne soit contesté, a
considéré que cette différence devait être assimilée à une augmentation des
fonds propres de la recourante. Il résulte par conséquent de ce calcul que le
capital imposable est bien de 459'883 fr. (soit 259'883 fr. + 100'000 fr.
capital-actions + 100'000 fr. réserve légale).

4.                               
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet
du recours et à la confirmation de la décision attaquée. Vu l’issue de la procédure, la recourante supportera un émolument
judiciaire (art. 49 et 91 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la
procédure administrative – LPA-VD; RSV 173.36). En outre, l’allocation de
dépens ne saurait entrer en ligne de compte (art. 55 al. 1, a contrario, 56 al.
3 et 91 LPA-VD).

Par ces motifs

 la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.                                  
Le recours est rejeté.

II.                                
Les décisions sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 19 avril 2010 sont confirmées.

III.                               
Les frais de justice, par 3'000 (trois mille)
francs, sont mis à la charge de la recourante.

IV.                             
Il n’est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 12 janvier 2011 

 

 

Le président:                                                                                             Le
greffier:

 

                                                                                                                  

Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente
jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en
matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du
17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours
constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.