# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** e0091d56-d046-5515-b600-44ddfdeeb424
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2018-09-11
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 11.09.2018 A-6604/2017
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-6604-2017_2018-09-11.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 

Décision confirmée par le TF par arrêt 

du 05.10.2018 (2C_871/2018) 

 
 
    
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-6604/2017 

 

 
 

  A r r ê t  d u  11  s e p t e m b r e  2 0 1 8  

Composition 
 Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),  

Daniel Riedo, Marianne Ryter, juges, 

Dario Hug, greffier. 
 

 
 

Parties 
 1. A. _______,  

2. B. _______Ltd,  

les deux représentés par  

Maître André Gruber, DGE Avocats,  

recourants,  

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI, 

Eigerstrasse 65, 3003 Berne, 

autorité inférieure.  

 
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI-ES). 

 

 

 

A-6604/2017 

Page 2 

Faits : 

A.  

Le 29 juin 2017, l’Agencia Tributaria espagnole (ci-après : l’AT ou l’autorité 

requérante) adressa deux demandes d’assistance administrative à 

l’Administration fédérale des contributions (ci-après : l’AFC ou l’autorité 

inférieure). Ces demandes étaient fondées sur l’art. 25bis de la Convention 

du 26 avril 1966 entre la Confédération suisse et l’Espagne en vue d’éviter 

les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et la fortune 

(ci-après : CDI-ES ; RS 0.672.933.21). Elles concernaient A. _______ 

(ci-après : le recourant 1), ainsi que la société B. _______ LTD (ci-après : 

la recourante 2) et se rapportaient à la période du 1er janvier 2014 au 

31 décembre 2014.  

Ces deux demandes étaient consécutives à une précédente demande 

(réf. de l’AFC : *** ; réf. de l’AT : *** et *** ; cf. arrêt du TAF A-4157/2016 du 

15 mars 2017). L’AT soupçonne le recourant 1 d’avoir dissimulé ses 

activités commerciales en ayant recours à un réseau de sociétés, l’une 

située à ***, une autre au *** et deux en Espagne. Le recourant 1 détiendrait 

par ailleurs d’importants biens immobiliers en Espagne, qui seraient 

cachés derrière une structure de sociétés. En outre, le recourant 1 aurait 

effectué des investissements financiers importants en Suisse auprès de la 

banque ***. Le but de l’autorité requérante est ainsi d’obtenir des 

informations bancaires de la part ***, ce en vue d’établir la situation fiscale 

du recourant 1 en Espagne en tant que résident ou non-résident ; dans les 

deux cas, il n’aurait pas rempli ses obligations fiscales dans ce pays. 

B.  

B.a Au moyen de la première demande (réf. de l’AT : ***), les autorités 

espagnoles demandaient à l’AFC, en lien avec le recourant 1, la 

transmission des informations suivantes pour l’année 2014 :  

1) Identification of the bank accounts held by A. _______ as a holder or 

authorized, or that controls, directly or indirectly, at *** to, connected 

to the client numbers or account numbers ***, ***, ***, in case in 2014 

there are any accounts different from the mentioned in the point 

4. Description of the case. 

2) Copy of the opening contracts for those accounts and documents 

required to open them, with identification of the co-holders and 

authorized to those accounts, if appropriate in case in 2014 there are 

any accounts different from the mentioned in the point 4. Description 

of the case. 

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3) Bank statements for the bank accounts mentioned in 1) and 2), if 

appropriate, as well as for the mentioned in the point 4. Description of 

the case, that are the following : 

[liste de références bancaires] 

4) Copy of the Summaries of Assets or equivalent documents that 

connect any financial assets held by A. _______ at any Swiss banking 

entities and *** to be concrete, as well as banking documents 

supporting any operations carried out with those financial assets 

concerning the accounts mentioned in 1) and 2), if appropriate, as well 

as for the mentioned in the point 4. Description of the case, that are 

the following : 

[liste de références bancaires] 

B.b Au moyen de la seconde demande (réf. de l’AT : ***), les autorités 

espagnoles demandaient à l’AFC, en lien avec les deux recourants, la 

transmission des informations suivantes pour l’année 2014 :  

1) Identification of the bank accounts held by B. _______LTD as a holder 

or authorized, or that controls, directly or indirectly, at *** to, connected 

to the client numbers or account numbers ***, ***, ***, in case in 2014 

there are any accounts different from the mentioned in the point 

4. Description of the case. 

2) Copy of the opening contracts for those accounts and documents 

required to open them, with identification of the co-holders and 

authorized to those accounts, if appropriate in case in 2014 there are 

any accounts different from the mentioned in the point 4. Description 

of the case. 

3) Bank statements for the bank accounts mentioned in 1) if appropriate, 

as well as for the mentioned in the point 4. Description of the case, 

that are the following : 

[deux références bancaires] 

4) Copy of the Summaries of Assets or equivalent documents that 

connect any financial assets held by A. _______ at any Swiss banking 

entities and *** to be concrete, as well as banking documents 

supporting any operations carried out with those financial assets 

concerning the accounts mentioned in 1) if appropriate, as well as for 

the mentioned in the point 4. Description of the case, that are the 

following : 

[deux références bancaires] 

C.  

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Page 4 

C.a Par ordonnance de production du 26 juillet 2017, l’AFC requit la 

banque *** (ci-après : la banque) de fournir les documents et 

renseignements demandés. La banque fut également priée d’informer les 

personnes concernées de l’ouverture de la procédure d’assistance 

administrative et de les inviter à désigner, dans un délai de 10 jours, un 

représentant en Suisse autorisé à recevoir des notifications. 

C.b La banque transmit à l’AFC les informations demandées par courrier 

du 8 août 2017. 

C.c Les 14 et 17 août 2017, Me Gruber annonça à l’autorité inférieure son 

mandat en faveur des recourants 1 et 2. Il sollicita la consultation du 

dossier. 

C.d Par courrier du 18 août 2017, l’AFC notifia à Me Gruber les 

informations telles qu’elle envisageait de les transmettre à l’AT. Elle lui 

remit également l’intégralité des pièces du dossier, lui impartissant un délai 

de 10 jours pour prendre position par écrit. Me Gruber remit finalement ses 

observations à l’autorité inférieure le 12 septembre 2017. 

D.  

Par décision du 20 octobre 2017, l’AFC accorda l’assistance administrative 

aux autorités espagnoles. 

E.  

E.a Les recourants ont déféré cette décision au Tribunal administratif 

fédéral par acte du 22 novembre 2017. Motivation à l’appui, ils concluent, 

en substance, à l’annulation de la décision entreprise. Ils reprochent à 

l’autorité inférieure une constatation inexacte et incomplète des faits. En 

outre, ils estiment que les demandes violent le principe de subsidiarité, 

qu’elles ne remplissent pas l’exigence de la vraisemblable pertinence, 

qu’elles sont déposées à des fins de recherche de preuves et qu’elles sont 

contraires à la bonne foi. 

E.b Dans sa réponse du 25 janvier 2018, l’AFC conclut au rejet du recours, 

avec suite de frais et dépens. 

E.c Les recourants ont spontanément déposé une réplique le 9 février 

2018. Préalablement, ils demandent encore la suspension de la procédure 

jusqu’à droit connu sur la procédure d’accord mutuel (mutual agreements 

procedure [ci-après : MAP]) et qui serait actuellement en cours entre les 

autorités fiscales de l’Espagne et *** afin de déterminer l’assujettissement 

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fiscal du recourant 1. Pour le reste, ils reprennent les conclusions du 

recours, en faisant encore valoir que les demandes d’assistance et la 

décision attaquée constituent des ingérences injustifiées dans les droits 

fondamentaux des recourants. 

E.d En date du 23 février 2018, l’AFC s’est prononcée sur cette demande 

de suspension. Elle estime qu’il n’y a pas lieu à suspension, en particulier 

dans la mesure où la procédure d’accord mutuel entre l’Etat requérant et 

un pays tiers ne constitue pas un obstacle à la poursuite de la présente 

procédure. Le Tribunal de céans a indiqué aux parties qu’il traiterait cette 

question en temps voulu. 

Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties 

seront repris dans les considérants en droit ci-après. 

Droit : 

1.  

1.1 Sauf exception (cf. art. 32 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le 

Tribunal administratif fédéral [LTAF, RS 173.32]), le Tribunal connaît des 

recours contre les décisions au sens de l’art. 5 de la loi fédérale du 20 

décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) prises 

par les autorités mentionnées à l’art. 33 LTAF, comme l’AFC. Le Tribunal 

est compétent pour juger de la présente affaire (cf. art. 19 al. 5 de la loi 

fédérale du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative 

internationale en matière fiscale [LAAF, RS 651.1] ; art. 24 LAAF a 

contrario ; arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 3.3 ; 

arrêt du TAF A-2523/2015 du 9 avril 2018 consid. 1.1). Pour autant que ni 

la LTAF, ni la LAAF n’en disposent autrement, la procédure est régie par la 

PA (art. 37 LTAF ; art. 5 al. 1 LAAF ; art. 19 al. 5 LAAF). 

Pour ce qui concerne le droit interne, l’assistance administrative 

internationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée 

en vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions 

dérogatoires de la convention applicable dans les cas d’espèces sont 

réservées (art. 1 al. 2 LAAF). Déposées le 29 juin 2017, les deux 

demandes d’assistance litigieuses entrent dans le champ d’application de 

cette loi (art. 24 LAAF a contrario). La procédure de recours est au 

demeurant soumise aux règles générales de la procédure fédérale, sous 

réserve de dispositions spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF et 37 

LTAF). 

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1.2 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la 

procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA), les recourants disposant 

en outre de la qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 al. 2 LAAF).  

1.3 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éventuelle 

transmission de renseignements par l’AFC ne doit donc avoir lieu qu’une 

fois l’entrée en force de la décision de rejet du recours (cf. FF 2010 241, 

248 ; arrêts du TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 1.3, A-4819/2016 

du 4 avril 2018 consid. 1.3 et A-4669/2016 du 8 décembre 2017 

consid. 1.3). 

Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours. 

1.4  

1.4.1 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris 

l’excès ou l’abus du pouvoir d’appréciation, la constatation inexacte ou 

incomplète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une autorité 

cantonale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; ANDRÉ 

MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem 

Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., 2013, n° 2.149 ; ULRICH 

HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 

7e éd., 2016, n° 1146 ss). 

1.4.2 Le Tribunal administratif fédéral dispose d’un plein pouvoir de 

cognition (art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office, sans 

être lié par les motifs invoqués à l’appui du recours (cf. art. 49 et 62 al. 4 

PA), ni par l’argumentation juridique développée dans la décision 

entreprise (PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II, 2011, 

p. 300 s.). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et 

n’examine les autres points que dans la mesure où les arguments des 

parties ou le dossier l’y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a et ATF 142 V 

204 consid. 6c ; spécifiquement en lien avec la CDI-ES, arrêts du TAF A-

3407/2017 du 20 août 2018 consid.1.4.2 et A-4274/2017 du 20 juin 2018 

consid. 1.4.2 ; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER/MARTIN BERTSCHI, 

Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3e éd., 

Zurich/Bâle/Genève 2013, ch. 1135). 

2.  

2.1 L’assistance administrative avec l’Espagne est actuellement régie par 

l’art. 25bis CDI-ES – largement calqué sur le Modèle de convention fiscale 

de l’OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE) – et 

par le ch. IV du Protocole joint à la CDI-ES (publié également au 

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RS 0.672.933.21, ci-après : Protocole CDI-ES). Ces dispositions ont été 

introduites par un protocole du 28 juin 2006 et sont en vigueur depuis le 

1er juin 2007 (RO 2007 2199 ; FF 2006 7281). Elles ont ensuite été 

amendées par un protocole de modification du 27 juillet 2011, en vigueur 

depuis le 24 août 2013 (RO 2013 2367), en l’occurrence ses art. 9 et 12 

(FF 2011 8391, 8397 s. ; arrêts du TAF A-2523/2015 du 9 avril 2018 

consid. 4.1, A-6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.1, A-3791/2017 du 

5 janvier 2018 consid. 3 et A-4992/2016 du 29 novembre 2016 consid. 2). 

En ce qui concerne les impôts sur le revenu et sur la fortune, les 

modifications du 27 juillet 2011 s’appliquent aux demandes d’assistance 

qui portent sur des renseignements concernant l’année 2010 et les années 

suivantes (art. 13 ch. 2 let. [iii] du Protocole du 27 juillet 2011 ; arrêts du 

TAF A-2523/2015 du 9 avril 2018 consid. 4.1, A-6589/2016 du 6 mars 2018 

consid. 4.1, A-3791/2017 du 5 janvier 2018 consid. 3, A-4992/2016 du 

29 novembre 2016 consid. 2, A-3789/2016 du 22 septembre 2016 

consid. 2), de sorte que la présente affaire est soumise aux règles en 

vigueur conformément à ces dernières modifications. 

2.2 La requête doit contenir les éléments qui figurent au ch. IV par. 2 

Protocole CDI-ES, qui prévoit que la demande doit indiquer l’identité de la 

personne faisant l’objet d’un contrôle ou d’une enquête, la période visée 

par la demande, les renseignements recherchés, l’objectif fiscal qui fonde 

la demande et, dans la mesure où ils sont connus, les coordonnées du 

détenteur d’informations. 

En lien avec cette liste d’indications sur le contenu de la demande, à fournir 

par l’Etat requérant dans le contexte des CDI (comp. art. 6 al. 2 LAAF qui 

est d’application subsidiaire), le Tribunal fédéral retient qu’elle est conçue 

de telle manière que si l’Etat requérant s’y conforme scrupuleusement, il 

est en principe censé fournir des informations qui devraient suffire à 

démontrer la pertinence vraisemblable de sa demande (ATF 142 II 161 

consid. 2.1.4). 

2.3  

2.3.1 Selon l’art. 25bis par. 1 CDI-ES, l’assistance doit être accordée à 

condition qu’elle porte sur des renseignements vraisemblablement 

pertinents pour l’application de la CDI ou la législation fiscale interne des 

Etats contractants (voir notamment ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4 et 

2.4, ATF 141 II 436 consid. 4.4 ; arrêts du TF 2C_387/2016 du 5 mars 2018 

consid. 5.1, 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3, 2C_893/2015 

du 16 février 2017 consid. 12.3 non publié in : ATF 143 II 202, ainsi que 

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2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 6.2 ; arrêt du TAF A-2523/2015 

du 9 avril 2018 consid. 4.6.1). La condition de la pertinence vraisemblable 

des renseignements requis exprimée à l’art. 25bis par. 1 CDI-ES est la clé 

de voûte de l’échange de renseignements (cf. arrêt du TF 2C_1162/2016 

du 4 octobre 2017 consid. 6.3 ; arrêts du TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018 

consid. 2.3.1, A-4819/2016 du 4 avril 2018 consid. 2.3.1 et A-525/2017 du 

29 janvier 2018 consid. 2.3 [décision attaquée devant le TF]). 

2.3.2 Le rôle de l’Etat requis se limite à un contrôle de plausibilité ; il doit 

se contenter de vérifier l’existence d’un rapport entre l'état de fait décrit et 

les documents requis, étant précisé que l’Etat requérant est présumé agir 

de bonne foi (arrêts du TAF A-525/2017 du 29 janvier 2018 consid. 2.3 

[décision attaquée devant le TF] et A-6391/2016 du 17 janvier 2018 

consid. 5.2.2.1 [décision attaquée devant le TF] ; sur la condition de la 

bonne foi, consid. 2.4 ci-après). L’appréciation de la pertinence 

vraisemblable des informations demandées est ainsi en premier lieu du 

ressort de l’Etat requérant ; il n’incombe pas à l'Etat requis de refuser une 

demande ou de transmettre les informations parce que cet Etat serait d'avis 

qu’elles manqueraient de pertinence pour l’enquête ou le contrôle 

sous-jacents (arrêts du TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.3.2 et 

A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.6.2 ; voir ATF 142 II 161 

consid. 2.1.1, 2.1.4 et 2.4 [qui évoque en particulier une « répartition des 

rôles » entre l’Etat requérant et l’Etat requis] ; voir encore arrêts du TAF 

A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.5.1.2 et A-1414/2015 du 31 mars 

2016 consid. 5.3.6 et 5.6 [décision confirmée par arrêt du TF 2C_387/2016 

du 5 mars 2018]). 

2.3.3 La demande d’assistance vise normalement à obtenir des 

informations sur la personne identifiée comme contribuable par l’Etat 

requérant. Toutefois, dans certaines constellations spécifiques, des 

informations peuvent également être transmises au sujet de personnes 

dont l’assujettissement n'est pas invoqué par l’Etat requérant (arrêts du 

TAF A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.3.1.2 et A-4025/2016 du 

2 mai 2017 consid. 3.4). La transmission d’informations vraisemblablement 

pertinentes concernant des tiers est ainsi en principe également possible 

(cf. art. 4 al. 3 LAAF ; ATF 142 II 161 consid. 4.6.1 ; arrêt du TF 

2C_640/2016 du 18 décembre 2017 consid. 4.2.3 [destiné à la 

publication] ; pour des développements, arrêt du TAF A-4819/2016 du 

4 avril 2018 consid. 3).  

2.3.4 En règle générale, il n’appartient pas au Tribunal de céans de vérifier 

en détail quelles informations sont, ou non, à caviarder. Cette tâche revient 

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Page 9 

à l'AFC en tant qu'autorité exécutant l’assistance administrative (art. 2 

LAAF). En d’autres termes, le Tribunal, saisi d’un recours contre une 

décision finale de l’AFC, se limite à vérifier le respect des conditions de 

l’assistance administrative, sans devoir en principe analyser d'office 

l'ensemble des pièces du dossier, en particulier l’intégralité des documents, 

informations et renseignements litigieux et visés par une éventuelle 

transmission à l’autorité requérante (arrêts du TAF A-2523/2015 du 9 avril 

2018 consid. 4.6.4 et A-525/2017 du 29 janvier 2018 consid. 4.3 [décision 

attaquée devant le TF]). 

2.4  

2.4.1 Le principe de la bonne foi s’applique (cf. art. 7 al. 1 let. c LAAF) en 

tant que principe d'interprétation et d'exécution des traités dans le domaine 

de l’échange de renseignements des CDI (ATF 143 II 202 consid. 8.3 ; 

arrêts du TAF A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.4.1, 

A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 et A-4025/2016 du 2 mai 

2017 consid. 3.2.3.1). L’Etat requis est ainsi lié par l'état de fait et les 

déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne 

peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) en raison de 

fautes, lacunes ou de contradictions manifestes (arrêts du TAF 

A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.4.1, A-4434/2016 du 18 janvier 

2018 consid. 3.4.2 et A-6391/2016 du 17 janvier 2018 consid. 4.3.4.1 avec 

les réf. citées [décision attaquée devant le TF]). 

2.4.2 La bonne foi d’un Etat est toujours présumée dans les relations 

internationales, ce qui implique, dans le présent contexte, que l’Etat requis 

ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l’Etat requérant 

(ATF 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêts du TAF A-4434/2016 du 18 janvier 

2018 consid. 3.4.2, A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.4.2, 

A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 et A-6306/2015 du 15 mai 

2017 consid. 4.2.2.4), sauf s’il existe un doute sérieux, cas dans lequel le 

principe de la confiance ne s’oppose alors pas à ce qu'un éclaircissement 

soit demandé à l'Etat requérant ; le renversement de la présomption de 

bonne foi d'un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et 

concrets (ATF 143 II 202 consid. 8.7.1 avec les réf. citées ; arrêts du TAF 

A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.4.2, A-4669/2016 du 8 décembre 

2017 consid. 2.3 et A-2915/2016 du 4 avril 2017 consid. 3.2.3). 

2.5 La demande ne doit pas être déposée uniquement à des fins de 

recherche de preuves au hasard (interdiction de la pêche aux 

renseignements [« fishing expedition »] ; ch. IV par. 3 Protocole CDI-ES ; 

ATF 143 II 136 consid. 6 ; arrêt du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 

A-6604/2017 

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consid. 9.1 ; arrêts du TAF A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.3.2, 

A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.3, A-2321/2017du 20 décembre 

2017 consid. 3.3, A-2317/2017 du 19 décembre 2017 consid. 3.3, 

A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.2 et A-907/2017 du 

14 novembre 2017 consid. 2.2). L'interdiction des « fishing expeditions » 

correspond au principe de proportionnalité (art. 5 al. 2 Cst.), auquel doit se 

conformer chaque demande d’assistance administrative (arrêts du TAF 

A-525/2017 du 29 janvier 2018 consid. 2.4 [décision attaquée devant le 

TF], A-7561/2016 du 25 août 2017 consid. 2.3, A-6306/2015 du 15 mai 

2017 consid. 4.2.2.2, A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.3). Il n’est, 

cela dit, pas attendu de l’Etat requérant que chacune de ses questions 

conduise nécessairement à une recherche fructueuse correspondante 

(arrêts du TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.5, A-525/2017 du 

29 janvier 2018 consid. 2.4 [décision attaquée devant le TF] et 

A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.3). 

2.6 Le principe de spécialité veut que l’Etat requérant n’utilise les 

informations reçues de l'Etat requis qu’à l'égard des personnes et des 

agissements pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont 

été transmises (cf. art. 25bis par. 2 CDI-ES ; arrêts du TAF A-4434/2016 du 

18 janvier 2018 consid. 3.9.1, A-6391/2016 du 17 janvier 2018 

consid. 4.3.5 [décision attaquée devant le TF], A-2321/2017 du 

20 décembre 2017 consid. 3.9.1 et A-778/2017 du 5 juillet 2017 

consid. 4.3.1 [décision attaquée devant le TF]). La Suisse peut à cet égard 

considérer que l'Etat requérant, avec lequel elle est liée par un accord 

d'assistance administrative, respectera le principe de spécialité (arrêts du 

TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.6 et A-6391/2016 du 17 janvier 

2018 consid. 4.3.5 avec les réf. citées [décision attaquée devant le TF]). 

2.7 L'Etat requérant doit respecter le principe de subsidiarité (par. IV ch. 1 

Protocole CDI-ES ; arrêts du TAF A-4434/2016 du 18 janvier 2018 

consid. 3.5 et A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.5). A défaut 

d'élément concret, respectivement de doutes sérieux, il n'y a pas de raison 

de remettre en cause la réalisation du principe de la subsidiarité lorsqu'un 

Etat forme une demande d’assistance administrative, en tous les cas 

lorsque celui-ci déclare avoir épuisé les sources habituelles de 

renseignements ou procédé de manière conforme à la convention (arrêts 

du TF 2C_28/2017 du 16 avril 2018 consid. 3.3.2 [destiné à la publication] 

et 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 7.2 ; arrêts du TAF 

A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.7 et A-525/2017 du 29 janvier 2018 

consid. 2.5.1 [décision attaquée devant le TF]). 

A-6604/2017 

Page 11 

2.8 Les règles de procédure applicables dans l’Etat requérant et dans l’Etat 

requis doivent également être respectées. L’AFC dispose toutefois des 

pouvoirs de procédure nécessaires pour exiger des banques la 

transmission de l'ensemble des documents requis qui remplissent la 

condition de la pertinence vraisemblable (cf. art. 25bis par. 3 et 5 CDI-ES ; 

ATF 142 II 161 consid. 4.5.2 ; arrêts du TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018 

consid. 2.8 et A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.8.1 avec les 

réf. citées ; pour cette condition, consid. 2.3 ci-avant). 

2.9 Il peut encore arriver que les contribuables dont l’Etat requérant fait 

valoir qu’ils sont résidents fiscaux de cet Etat en vertu des critères de son 

droit interne soient aussi considérés comme des résidents fiscaux d’un 

autre Etat en vertu des critères du droit interne de cet autre Etat. Il ne faut 

ainsi pas confondre la résidence fiscale (et l’assujettissement illimité qui en 

découle) d’une personne dans un Etat en vertu du droit interne avec la 

question de la détermination de la résidence fiscale de cette personne au 

plan international. L’une n’implique pas forcément l’autre, puisqu’en cas de 

prétentions concurrentes entre Etats, la résidence fiscale au plan 

international se détermine, si une convention de double imposition a été 

conclue, par l’application des dispositions en cascade qu’elle prévoit 

(cf. art. 4 MC OCDE ; ATF 142 II 218 consid. 3.6 et ATF 142 II 161 

consid. 2.2.2).  

Or, la détermination de la résidence fiscale au plan international est une 

question de fond qui n’a pas à être abordée par la Suisse en tant qu’Etat 

requis au stade de l’assistance administrative (ATF 142 II 218 consid. 3.6 

et ATF 142 II 161 consid. 2.2.2 in fine ; arrêt du TAF A-907/2017 du 

14 novembre 2017 consid. 2.4). Le cas échéant, la double imposition 

internationale sera évitée par le jeu des règles de détermination de la 

résidence fiscale internationale prévues dans la convention applicable (cf. 

art. 4 MC OCDE) ou par le recours à la procédure amiable (cf. art. 26 MC 

OCDE). Une telle question n’intéresse pas la Suisse dans le contexte de 

la procédure d’assistance administrative. Elle n’aurait du reste ni les 

moyens matériels ni la compétence formelle pour la trancher. L’existence 

d’une résidence fiscale dans un autre Etat que l’Etat requérant n’a pas de 

lien avec la bonne foi de ce dernier, qui reste donc présumée nonobstant 

ce fait. Il ne s’agit pas non plus d’un élément qui rendrait la demande 

d’assistance administrative manifestement erronée ou incomplète (ATF 

142 II 218 consid. 3.7 ; cf. aussi arrêts du TAF A-4274/2017 du 20 juin 2018 

consid. 2.7 et A-6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.7). 

A-6604/2017 

Page 12 

3.  

En l’espèce, le Tribunal de céans analysera la forme des demandes 

(consid. 3.1), ainsi que le respect des autres conditions de l’assistance 

administrative internationale en matière fiscale, en examinant 

successivement les différents griefs des recourants (consid. 3.2 ss). 

3.1 D’emblée, le Tribunal constate que les demandes remplissent 

incontestablement les exigences formelles du par. IV ch. 2 Protocole 

CDI-ES. Elles indiquent notamment les impôts et périodes visés (Individual 

Income Tax, Capital Tax et non-residents Income Tax pour les années 2010 

à 2013, période ensuite étendue à 2014), de même que le but et les 

contribuables intéressés, ce qui n’est d’ailleurs pas fondamentalement 

contesté. Il convient au surplus de rappeler qu’en particulier, l’art. 6 al. 2 

LAAF est d’application subsidiaire ; la liste d’informations que doit 

comporter la demande énumérée dans cette disposition s’écarte lorsque la 

CDI contient des indications sur le contenu nécessaire de la demande 

(consid. 2.2 ci-avant ; cf. ATF 142 II 161 consid. 2.1.4). 

3.2 En lien avec le grief de la constatation inexacte des faits par l’AFC, les 

recourants se plaignent tout d’abord d’une violation du principe de 

subsidiarité (recours, p. 15 s. ; cf. recours p. 16 ss où ils répètent ce même 

grief dans une partie consacrée à la violation du droit). 

3.2.1  

3.2.1.1 Le Tribunal relève que les arguments des recourants ne sauraient 

être entendus. Ils tentent d’arguer que l’AFC n’aurait pas tenu compte du 

fait que l’affirmation de l’AT au sujet du respect du principe de subsidiarité 

n’aurait été émise qu’en lien avec les années 2010 à 2013, à l’exclusion de 

l’année 2014 (recours, p. 15). Si le courrier d’accompagnement des 

demandes mentionne certes les années 2010 à 2013 sous la rubrique 

« Taxes and years under examination in Spain », il n’en demeure pas 

moins que la référence à l’année 2014 ressort tout autant clairement de la 

description des informations requises (« related to the year 2014 »). Or, 

soutenir que le courrier d’accompagnement des demandes ne se réfèrerait 

pas à l’information requise, mais exclusivement aux années 2010 à 2013 

faisant l’objet du contrôle en Espagne, consacre une approche 

excessivement formaliste, puisqu’il ressort manifestement de la demande 

que l’année 2014 est également visée. Les développements similaires 

dans la réplique n’ébranlent pas non plus, loin s’en faut, la conviction du 

Tribunal de céans (réplique, p. 8 s.). 

A-6604/2017 

Page 13 

Il en va de même de l’argumentation déconcertante des recourants en lien 

avec le fait que l’AT aurait cherché, sans succès, à obtenir des 

renseignements de la part du recourant 1 directement. Il s’agit précisément 

d’un élément qui tend plutôt à démontrer le respect dudit principe par 

l’autorité requérante. De toute manière, son respect n’exige pas 

l’épuisement de l’intégralité des moyens envisageables et il n’y aurait pas 

même lieu d’exiger de l’autorité requérante qu’elle démontre avoir 

interpellé en vain la personne visée avant d’adresser sa demande 

d’assistance aux autorités suisses (arrêt du TAF A-2523/2015 du 9 avril 

2018 consid. 5.4.3 avec les réf. citées). 

3.2.1.2 En lien avec l’affirmation des recourants selon laquelle la preuve 

de l’irrespect du principe de subsidiarité reviendrait à exiger de leur part la 

preuve d’un fait négatif (recours, p. 17), le Tribunal rappelle que, du point 

de vue du principe de bonne foi, la jurisprudence admet la possibilité de 

remettre en cause la présomption dont bénéficie l’Etat requérant en cas de 

fautes, lacunes ou contradictions manifestes (consid. 2.4.1 ci-avant). Il 

n’est donc pas tant question de prouver un fait négatif que de renverser, 

au moyen de documents et/ou de preuves suffisamment concrètes et 

décisives (comp. arrêt du TAF A-2454/2017 du 7 juin 2018 consid. 2.2 

[décision attaquée devant le TF]), la présomption selon laquelle l’Etat 

requérant respecte le principe de bonne foi, présomption qui s’étend, en 

règle générale, à l’indication expresse que sa demande respecte le 

principe de subsidiarité (sur le lien étroit entre le respect du principe de 

subsidiarité et le principe de la confiance, arrêt du TF 2C_28/2017 du 

16 avril 2018 consid. 3.3.2 [destiné à la publication] ; cf. ég. arrêt du TF 

2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 7.2). 

3.2.2 Dans la seconde partie de leur premier grief en droit relatif à la 

violation du principe de subsidiarité, les recourants estiment que « l’autorité 

fiscale espagnole a clôturé la procédure administrative relative à l’année 

2014 » (recours, p. 17 ss). La décision espagnole serait définitive, ce qui 

ferait obstacle à l’échange de renseignements. 

Cela étant, le fait que le libellé de la demande laisse entendre qu'une 

procédure de contrôle est en cours, alors que les recourants affirment que 

cette procédure a été définitivement close, n'est pas de nature à faire 

apparaître la demande comme contradictoire ni à remettre en cause la 

pertinence vraisemblable de la demande et la bonne foi de l’autorité 

requérante. Même si la décision invoquée par les recourants paraît 

contenir une mention selon laquelle elle serait définitive et sans appel, l’on 

ne peut à ce stade exclure que le droit espagnol permette l’ouverture d’une 

A-6604/2017 

Page 14 

procédure de révision ; il n’appartient quoi qu’il en soit pas aux autorités 

suisses d’en juger au stade de la procédure d’assistance administrative 

(cf. arrêt du TAF A-7496/2016 du 27 avril 2018 consid. 4.6.6 ; cf. ég. arrêt 

du TF 2C_954/2015 du 13 février 2017 consid. 5.5). Entrer en matière sur 

cette question reviendrait, pour la Suisse, à s'immiscer dans le droit interne 

de l’Etat requérant et à juger à sa place de la possibilité laissée par le droit 

espagnol de revenir sur une procédure de contrôle fiscal qui serait par 

hypothèse close. Une telle démarche serait par ailleurs contraire à la 

répartition des rôles des Etats dans le contexte de l'assistance 

administrative en matière fiscale. Si les recourants sont d'avis qu'aucune 

révision de taxation ne peut intervenir, il leur incombera de faire valoir ces 

moyens devant les autorités compétentes espagnoles (cf. arrêt du TF 

2C_241/2016 du 7 avril 2017 consid. 5.6 ; arrêt du TAF A-3791/2017 du 

5 janvier 2018 consid. 9.2.3.3). 

Vu les éléments qui précèdent, le respect du principe de subsidiarité doit 

être considéré comme donné ici (cf. consid. 2.7 ci-avant ; cf. arrêts du TF 

2C_28/2017 du 16 avril 2018 consid. 3.3.4 [destiné à la publication] et 

2C_954/2015 du 13 février 2017 consid. 5.5). 

3.3 Au moyen d’un second grief, les recourants contestent la vraisemblable 

pertinence des informations concernées par la transmission aux autorités 

espagnoles (recours, p. 19). 

3.3.1 En premier lieu, les recourants soutiennent que les demandes 

d’assistance ne concerneraient pas la période examinée par le fisc 

espagnol (recours, p. 19 s.). La Cour peine toutefois à discerner en quoi ce 

grief des recourants se distinguerait de celui qu’elle a déjà traité sous 

l’angle du grief de la violation du principe de subsidiarité (consid. 3.2.1.1 

ci-avant). De toute manière, l’autorité requérante expose de façon 

suffisante en quoi les renseignements dont elle requiert la transmission lui 

sont nécessaires, à savoir aux fins d’examiner la taxation du recourant 1, 

contrôle ayant, d’après les indications expresses de l’AT, été étendu à 

l’année 2014. Au demeurant, l’autorité requérante a indiqué à l’AFC vouloir 

examiner la qualité de résident ou de non-résident du recourant 1, car il 

n’aurait, dans les deux cas, pas rempli ses obligations fiscales. 

3.3.2 En second lieu, les recourants estiment que l’autorité espagnole 

n’aurait plus d’intérêt à poursuivre la procédure d’assistance administrative 

(recours, p. 20 s.). Ils perdent toutefois de vue qu’il n’appartient en règle 

générale pas aux autorités suisses saisies d’une demande d’assistance 

administrative de juger si tel est bien le cas, en tout cas lorsque – comme 

A-6604/2017 

Page 15 

en l’occurrence – les deux demandes permettent de se forger une opinion 

suffisante quant à la vraisemblable pertinence des informations requises 

pour l’Etat requérant. Le rôle de l’Etat requis reste limité à un contrôle de 

plausibilité, étant rappelé que l’Etat requérant est présumé agir de bonne 

foi (consid. 2.3.2 ci-avant) et qu’il appartient à chaque Etat d’interpréter sa 

propre législation, ainsi que de contrôler la manière dont celle-ci est 

appliquée (cf. en lien avec le respect des règles procédurales, arrêt du TF 

2C_28/2017 du 16 avril 2017 du 16 avril 2018 consid. 4.3 [destiné à la 

publication] ; arrêt du TAF A-2454/2017 du 7 juin 2018 consid. 2.1.1.1 et 

2.3 [décision attaquée devant le TF]).  

Le Tribunal de céans n’a donc en principe pas, notamment sous réserve 

du respect du principe de subsidiarité (cf. consid. 3.2 ci-avant), à examiner 

la portée du caractère définitif d’une décision fiscale rendue en application 

du droit espagnol et la conséquence du fait que les autorités étrangères 

n’ont pas expressément réservé la reprise de la procédure. Il appartient en 

revanche aux contribuables visés de faire valoir leurs moyens procéduraux 

devant les autorités judiciaires de l’Etat requérant (cf. arrêt du TF 

2C_241/2016 du 7 avril 2017 consid. 5.4 et 5.6). La décision attaquée ne 

saurait ainsi être taxée d’arbitraire (cf. réplique, p. 10 s.). 

3.4 Le troisième grief des recourants traite de la violation de l’interdiction 

de la pêche aux renseignements (recours, p. 21 s.). Sur ce point, la Cour 

se limitera à relever que, compte tenu de sa précision, la demande ne 

constitue pas une « fishing expedition » (consid. 2.5 ci-avant ; cf. ATF 142 

II 161 consid. 2.1.4 ; arrêt du TAF A-6508/2016 du 16 mai 2018 

consid. 4.2.2). Au demeurant, dans ses demandes, l’AT fait état de 

soupçons étayés et précis à l’égard des recourants. 

3.5 Dans leur quatrième grief, les recourants se prévalent de ce que les 

demandes d’assistance seraient contraires à la bonne foi (recours, 

p. 22 ss). Ils estiment, en substance, que l’existence d’une résidence 

fiscale du recourant 1 *** conduit à considérer la demande d’assistance 

administrative de l’Espagne comme contraire à la bonne foi (consid. 2.4 ci-

avant). 

3.5.1 D’emblée, et comme le rappelle à raison l’AFC, l’existence d’une 

résidence fiscale dans un autre Etat que l’Etat requérant n’a pas de lien 

avec la bonne foi de ce dernier, qui reste donc présumée nonobstant ce 

fait. Il ne s’agit pas non plus d’un élément qui rendrait la demande 

d’assistance administrative manifestement erronée ici (cf. ATF 142 II 218 

consid. 3.7). 

A-6604/2017 

Page 16 

3.5.2 Par surabondance de moyens, il convient de relever que le conflit de 

résidence fiscale entre l’Etat requérant et un Etat tiers n’est en principe pas 

une problématique déterminante pour les autorités suisses dans le 

contexte de l’assistance administrative. Par le dépôt de sa demande, l’Etat 

requérant peut d’ailleurs avoir pour but de consolider sa position, celui-ci 

n’étant du reste pas tenu d’attendre l’issue d’un litige sur le principe de la 

résidence fiscale pour former une demande d’assistance administrative 

(cf. 142 II 218 consid. 3.7 et ATF 142 II 161 consid. 2.2.2 ; arrêt du TAF 

A-6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.7.3). A ce propos, la Cour de céans 

rappelle qu’il suffit, pour que l’assistance doive être admise, que la 

personne au sujet de laquelle des renseignements sont requis puisse, en 

fonction des données transmises, se trouver assujettie à l’impôt, à tout le 

moins de manière limitée, dans l’Etat requérant (arrêts du TAF 

A-3407/2017, A-3414/2017, A-3415/2017, A-3416/2017 du 20 août 2018 

consid. 3.6.3 [décision attaquée devant le TF], ainsi que A-1916/2016 du 

20 décembre 2017 consid. 6.3.2.1 [décision confirmée par arrêt du TF 

2C_28/2018 du 25 janvier 2018] ; pour les critères d’assujettissement 

retenus par l’Espagne, voir aussi A. ci-avant). La détermination de la 

résidence fiscale au plan international est d’ailleurs bien plus une question 

de fond qui n’a pas à être abordée par les autorités suisses dans le présent 

contexte (consid. 2.9 ci-avant).  

Le Tribunal constate du reste que la « letter of confirmation of residence », 

datée du 14 septembre 2016, produite par les recourants (recours, annexe 

20), mentionne expressément : « this is not a certificate of residence for 

the purpose of claiming benefits under any Double Taxation Agreement 

with *** ». Pour le surplus, les autres indications de l’autorité fiscale 

britannique et éléments se rapportant à la prétendue taxation du recourant 

1 dans ce pays, également produites par les recourants (recours, annexes 

21 ss) ne lient pas le Tribunal de céans. A nouveau, la position défendue 

par les recourants semble parfois pour le moins ambigüe. Dans la 

déclaration fiscale du recourant 1 pour l’année 2014 figure en particulier 

l’indication suivante : « I was domicilied outside *** in 2013/2014 […] » 

(recours, annexe 23). Il semble donc en tout cas subsister un doute sur le 

rattachement fiscal du recourant 1 pour les périodes sous contrôle par l’AT, 

ce qui ne soutient pas la position générale des recourants, mais confirme 

au contraire la vraisemblable pertinence, pour l’Espagne, des informations 

requises à la Suisse (cf. ég. consid. 3.3 ci-avant). 

3.6 Les recourants considèrent encore que « l’assistance demandée 

reviendrait à une entraide déguisée » (réplique, p. 11 ; cf. ég. recours, 

A-6604/2017 

Page 17 

p. 24 s.). Cela soulève la question du respect du principe de spécialité par 

l’autorité requérante (consid. 2.6 ci-avant). 

3.6.1 Il est vrai que l’entraide judiciaire – de lege lata et sous réserve 

d’exceptions non pertinentes en l’espèce – ne doit le cas échéant pas être 

accordée pour la poursuite d’actes qualifiés en droit suisse de 

« soustraction fiscale », c’est-à-dire des actes tendant à diminuer les 

recettes fiscales (cf. art. 3 al. 3 de la loi fédérale du 20 mars 1981 sur 

l’entraide pénale internationale [EIMP, RS 351.1]). La règle de la spécialité 

en matière d’entraide judiciaire exclut en principe l’utilisation des 

informations obtenues par cette voie pour la poursuite de telles infractions 

fiscales (cf. art. 67 EIMP). Cela étant, l’Etat requérant reste en principe 

libre d’opter pour la voie de l’assistance administrative ou celle de l’entraide 

judiciaire (cf. ATF 139 II 404 consid. 2.2 et ATF 137 II 128 consid. 2.3 ; 

arrêts du TAF A-6391/2016 du 17 janvier 2018 consid. 5.2.3.1 [décision 

attaquée devant le TF] et A-907/2017 du 14 novembre 2017 consid. 2.5).  

3.6.2 Ne constitue ainsi pas un détournement inadmissible de l’entraide 

judiciaire, le choix per se d’un Etat contractant de faire examiner sa 

demande par les autorités compétentes en matière d'assistance 

administrative de l’Etat requis, même si elle concerne des actes non 

couverts par l'entraide judiciaire. Les griefs de la personne concernée, 

selon lesquels la demande d'assistance administrative constituerait un 

abus de droit ou servirait uniquement à contourner les dispositions de 

l'entraide judicaire, devront être jugés par les autorités compétentes pour 

la procédure d'assistance administrative dans l’Etat requis (cf. ATF 137 II 

128 consid. 2.2.2 et 2.3 ; arrêts du TAF A-6391/2016 du 17 janvier 2018 

consid. 5.2.3.1 et A-778/2017 du 5 juillet 2017 consid. 4.3.3 [décisions 

attaquées devant le TF]), soit l’AFC et, sur recours, le Tribunal administratif 

fédéral. 

Pour le Tribunal, il suffit en l’occurrence de constater que les demandes 

d’assistance mentionnent expressément le respect du principe de 

spécialité. Par ailleurs, au ch. 3 du dispositif de la décision litigieuse, 

l’autorité inférieure appelle spécifiquement l’autorité fiscale espagnole au 

respect dudit principe. Or, en vertu du principe de la confiance qui gouverne 

les relations internationales (consid. 2.4 ci-avant), il n’y a ici aucune raison 

de discuter l’engagement exprès de l’Etat requérant à cet égard. Les 

demandes d’assistance litigieuses respectent dès lors le principe de 

spécialité. 

A-6604/2017 

Page 18 

3.7 Dans leur réplique spontanée du 9 février 2018, les recourants plaident 

au surplus la violation du droit au respect de la vie privée sous l’angle, en 

particulier, de la loi fédérale du 19 juin 1992 sur la protection des données 

(LPD, RS 235.1), de l’art. 13 Cst., ainsi que de l’art. 8 de la Convention du 

4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés 

fondamentales (CEDH, RS 0.101, entrée en vigueur pour la Suisse le 

28 novembre 1974) et de l’art. 17 du Pacte international relatif aux droits 

civils et politiques du 16 décembre 1966 (Pacte ONU II, RS 0.103.2, entré 

en vigueur pour la Suisse le 18 septembre 1992). 

3.7.1 Le Tribunal de céans a déjà jugé que tant le droit de l’assistance 

administrative (art. 20 al. 2 LAAF ; sur le principe de spécialité, consid. 2.6 

ci-avant) que la LPD (cf. arrêt du TAF A-7019/2010 du 6 octobre 2011 

consid. 17.4) imposent à l’AFC de mentionner une restriction d’utilisation 

des informations transmises à l’intention de l’autorité requérante. Si cette 

mention est faite par l’AFC dans sa décision finale dont est litige, la 

transmission des informations ne viole en principe pas l’art. 6 al. 2 let. a 

LPD (cf. arrêts du TAF A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.9.4 et 

3.4, A-1648/2016 du 27 juin 2017 consid. 6.2 et A-7019/2010 du 6 octobre 

2011 consid. 17.4). 

3.7.2 En outre, le Tribunal de céans a retenu qu’il n’y a en principe pas lieu, 

dans le contexte de l’échange de renseignements des CDI, de retenir un 

quelconque non-respect des dispositions protégeant le droit au respect de 

la vie privée en cas de transmission d’informations. Les droits 

correspondant figurant dans la CEDH, le Pacte ONU II et la Cst. ne sont 

du reste pas violés ici, les recourants ne soulevant à ce titre pas d’éléments 

susceptibles de changer l’appréciation de la Cour (cf. arrêts du TAF 

A-3361/2016 du 19 juin 2017 consid. 4.4.3 [le TF a refusé d’entrer en 

matière sur le recours par arrêts 2C_598/2017 du 29 mars 2018 et 

2C_596/2017 du 7 juillet 2017) et A-5506/2015 du 31 octobre 2016 

consid. 6.4 [décision confirmée par arrêt du TF 2C_1043/2016 du 6 août 

2018]). 

En l’occurrence, les recourants ne peuvent donc rien tirer en leur faveur 

des dispositions relatives à la protection de la vie privée qu’ils invoquent 

pour s’opposer à l’octroi de l’assistance administrative à l’Espagne fondée 

sur l’art. 25bis CDI-ES. 

3.8 Enfin, les développements des recourants – en application du droit 

espagnol – quant à la possibilité de suspendre l’examen administratif fiscal 

interne lorsqu’une procédure MAP est en cours entre l’Espagne et *** 

A-6604/2017 

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manquent leur cible dans le présent contexte (réplique, p. 4 ss ; cf. pour un 

cas similaire, arrêt du TAF A-4154/2016 du 15 août 2017 consid. 5.4). En 

règle générale, pour les autorités suisses, seul est décisif le respect des 

conditions formelles et matérielles de l’assistance administrative, telles 

qu’elles ressortent de la relation concrète entre l’Etat requérant et l’Etat 

requis, à l’exclusion d’un Etat tiers. Aussi, l’éventuelle existence d’une 

procédure MAP entre l’Etat requérant et un Etat tiers ne suffit-elle 

généralement pas à justifier la suspension de la procédure devant l’AFC, 

respectivement le Tribunal administratif fédéral, compte tenu également du 

principe de célérité qui prévaut dans le domaine de l’assistance 

administrative internationale en matière fiscale (cf. art. 4 al. 2 LAAF).  

S’agissant encore de la décision d’ouverture d’une procédure pénale 

rendue par un procureur espagnol et contre laquelle le recourant 1 aurait 

apparemment recouru (réplique p. 5 et annexe 56), le Tribunal rappelle qu’il 

n’appartient pas aux autorités suisses, sous réserve du respect des 

conditions de l’assistance administrative, de se prononcer sur l’application 

de la législation interne, notamment procédurale, de l’Etat requérant (arrêt 

du TF 2C_28/2017 du 16 avril 2018 consid. 4.3 [destiné à la publication] ; 

cf. ég. consid. 3.3.2 ci-avant). Aussi, l’existence d’un recours déposé 

devant les autorités espagnoles est-il sans incidence ici sur la poursuite de 

la procédure d’assistance. 

En conséquence, il n’y a pas lieu de prononcer la suspension de la 

présente procédure, de sorte que la conclusion à titre préalable des 

recourants doit être rejetée. Au demeurant, la conclusion devient 

également sans objet du fait du prononcé de la présente décision (cf. arrêts 

du TAF A-5597/2016 du 28 février 2018 consid. 5.7 et A-4157/2016 du 

15 mars 2017 consid. 4.7). 

4.  

Vu les considérants qui précèdent, la demande de suspension de la 

procédure des recourants du 9 février 2018 et le recours sont rejetés. 

5.  

5.1 Les frais de procédure (cf. art. 63 al. 1 PA et art. 2 al. 1 du Règlement 

du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le 

Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]) sont arrêtés à 

Fr. 5’000.-. Ils sont mis à la charge des recourants, qui les supportent 

solidairement et à parts égales (art. 6a FITAF) et imputés sur le même 

montant versé à titre d’avance de frais. Aucun frais n’est mis à la charge 

de l’autorité inférieure (art. 63 al. 2 PA).  

A-6604/2017 

Page 20 

5.2 Aucune indemnité à titre de dépens n’est allouée aux recourants 

(art. 64 al. 1 PA a contrario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario). L’autorité 

inférieure n’a pas droit aux dépens (art. 7 al. 3 FITAF). 

6.  

La présente décision, rendue dans le domaine de l’assistance 

administrative internationale en matière fiscale, peut faire l’objet d’un 

recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h 

de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). 

Le délai de recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours 

n’est recevable que lorsqu’une question juridique de principe se pose ou 

qu’il s’agit pour d’autres motifs d’un cas particulièrement important au sens 

de l’art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à 

décider du respect de ces conditions.  

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

La demande de suspension de la procédure du 9 février 2018 est rejetée. 

2.  

Le recours est rejeté. 

3.  

Les frais de procédure sont fixés à Fr. 5’000.- (cinq mille francs). Ils sont 

mis à la charge des recourants, qui les supportent à parts égales et 

solidairement, et compensés par l’avance de frais du même montant déjà 

versée. 

4.  

Il n’est pas alloué de dépens. 

5.  

Le présent arrêt est adressé : 

– aux recourants (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire) 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

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Page 21 

La présidente du collège : Le greffier : 

  

Annie Rochat Pauchard Dario Hug 

 

Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la 

condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue 

officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de 

preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve 

doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains de 

la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition :