# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** f01ccd24-7b8e-5c18-8c9d-766d5ad65436
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2006-10-04
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 04.10.2006  SB.2006.00042
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2006-00042_2006-10-04.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2006.00042	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 04.10.2006
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen diesen Entscheid am 20.06.2007 formell erledigt.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Grundstückgewinnsteuer

	
Stillstand der Rechtsmittelfristen im Einspracheverfahren

Weil es sich bei der Einsprache um ein echtes Rechtsmittel handelt, gelten die Zürcher Vorschriften über den Stillstand der Rechtsmittelfristen (§ 13 VO StG) ohne weiteres auch für das Einspracheverfahren. Daran ändert auch die systematische Einordnung der Einsprache als Teil des Kapitels Verfahrensgrundsätze und Veranlagungsverfahren nichts, nachdem diese Einordnung in den einzelnen Steuergesetzen sowohl auf Bundesebene als auch auf kantonaler Ebene unterschiedlich ist. Kein anderes Ergebnis folgt auch aus der vertikalen Steuerharmonisierung, hat doch das Bundesgericht die Zulässigkeit des Fristenstillstands bei den kantonalen Steuern ausdrücklich nicht weiter geprüft und kann nicht zum Vornherein gesagt werden, die Kantone hätten in diesem Bereich keine Gestaltungsfreiheit mehr. Abweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						DISPOSITIV
EINSPRACHE
EINSPRACHEFRIST
EINSPRACHEVERFAHREN
EVENTUALBEGRÜNDUNG
FRISTENSTILLSTAND
GERICHTSFERIEN
MEHRWERTSTEUER
OBITER DICTUM
RECHTSMITTELFRIST
RÜCKWEISUNG
STEUERHARMONISIERUNG
VERTIKALE STEUERHARMONISIERUNG

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 140 Abs. I StG
§ 13 VO StG

					
	
	Publikationen:
	
						RB 2006 Nr. 92

					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

I.  

Im Verlauf des Jahres 2002 verkaufte B diverse
Stockwerkeinheiten auf den Grundstücken Kat.-Nrn. 01 und 02 an
verschiedene Erwerber. Für die Einreichung der Grundstückgewinnsteuerabrechnung
reichte er mehrere Fristerstreckungsgesuche ein. Die Frist wurde ihm letztmals
bis am 31. März 2005 erstreckt. Nachdem die Frist für die Einreichung der
Steuererklärung abgelaufen war und B diese nicht eingereicht hatte, mahnte ihn
das Steueramt der Gemeinde X am 21. Juni 2005. Nach unbenütztem Ablauf der
Mahnfrist nahm die Gemeinde X am 18. Juli 2005 Ermessenseinschätzungen der
Grundstückgewinnsteuern vor. Die Entscheide wurden am 20. Juli 2005 an B
versandt und am 22. Juli 2005 zugestellt. Gegen 17 der 34 Veranlagungsentscheide
liess B am 19. September 2005 Einsprache erheben, worauf die Gemeinde X
mit Entscheid vom 24. Oktober 2005 wegen Verspätung nicht eintrat.

II.  

Den gegen den Einspracheentscheid von B erhobenen Rekurs
hiess die Steuerrekurskommission III am 8. Juni 2006 teilweise gut, soweit
sie darauf eintrat, hob den Einspracheentscheid auf und wies die Sache zum
Neuentscheid an den Gemeinderat X zurück.

III.  

Am 14. Juli 2006 reichte die Gemeinde X eine
Beschwerde an das Verwaltungsgericht ein, mit dem Antrag, den Entscheid der
Steuerrekurskommission III aufzuheben und den Einspracheentscheid
wiederherzustellen; dies unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten des
Beschwerdegegners.

B schloss auf Abweisung der Beschwerde, unter Kosten- und
Entschädigungsfolge (zuzüglich Mehrwertsteuer) zulasten der Beschwerdeführerin.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.  

1.1 Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 in
Verbindung mit § 213 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen
Sachverhalts geltend gemacht werden.

1.2 Wird ein
Rückweisungsentscheid der Rekurskommission angefochten, so kann er nicht
bezüglich der Erwägungen angefochten werden, die ihm zugrunde liegen. Das Verwaltungsgericht
überprüft nur, ob die Rückweisung gerechtfertigt war, was im Licht von § 149
Abs. 3 in Verbindung mit § 212 StG der Fall ist, wenn zu Unrecht noch
kein materieller Entscheid getroffen wurde oder dieser an einem schwerwiegenden
Verfahrensmangel leidet (RB 2001 Nr. 93; RB 2000 Nr. 130).

Im vorliegenden Fall erwiese sich die durch die
Rekurskommission vorgenommene Rückweisung somit dann als unzulässig, wenn die
Einsprachebehörde zu Recht wegen Verspätung auf die Einsprache nicht eingetreten
wäre.

2.  

2.1 Nach § 140
Abs. 1 in Verbindung mit § 211 StG kann der Steuerpflichtige gegen
den Einschätzungsentscheid innert 30 Tagen nach Zustellung schriftlich
Einsprache erheben. Nach § 13 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April
1998 (VO StG) stehen in der Zeit vom 10. Juli bis und mit 20. August
sowie vom 20. Dezember bis und mit 8. Januar die im Steuergesetz genannten
Rechtsmittelfristen mit Ausnahme der Revisionsfrist gemäss § 156 StG
still.

2.2 Sowohl nach dem Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die
direkte Bundessteuer (DBG) als auch nach dem Bundesgesetz vom 14. Dezember
1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
(StHG) ist die Einsprache als echtes, ordentliches, vollkommenes, reformatorisches
Rechtsmittel ausgestaltet. Die Einsprache hemmt den Eintritt der Rechtskraft,
es können mit ihr alle Mängel gerügt werden und der Einspracheentscheid ersetzt
die Veranlagungsverfügung. Diese Eigenschaften der Einsprache werden durch die
Ermessensveranlagung nicht hinfällig (BGr, 29. März 2005, 2A.39/2004, E. 5,
www.bger.ch). 

Damit handelt es sich bei der Einsprache
fraglos um ein "echtes Rechtsmittel" (Hans Ulrich Meuter,
Einspracheverfahren, ZStP 2004, S. 10 Fn. 45; Michael Beusch/Bettina
Bärtschi, Rechtsschutz bei den harmonisierten Staats- und Gemeindesteuern und
der direkten Bundessteuer – dargestellt am Beispiel des Kantons Zürich, zsis)
vom 31. August 2006, Fn. 110). Die Zürcher Vorschriften über den
Stillstand der Rechtsmittelfristen gelten mithin ohne weiteres auch für die Einsprache
(so auch VGr, 29. Juni 2005, SB.2005.00017). 

2.3 An
diesem Ergebnis ändern auch die Vorbringen in der Beschwerdeschrift nichts.

2.3.1 Nichts abgeleitet werden kann zum ersten aus der
systematischen Einordnung der Einsprache als Teil des Kapitels
Verfahrensgrundsätze und Veranlagungsverfahren (§ 132 ff. StG).
So ist nämlich diese Einordnung in den einzelnen Steuergesetzen auf Bundesebene
unterschiedlich. Zwar findet sich die Einsprache im Einzelfall auch in den Kapiteln
Verfahrensgrundsätze und Veranlagungsverfahren (Art. 39 ff. StHG)
bzw. als eigenes Kapitel unter dem Titel "Veranlagung im ordentlichen
Verfahren" (Art. 122 ff. DBG). In anderen Steuergesetzen ist die
Einsprache dagegen ausdrücklich im Kapitel über die Rechtsmittel angesiedelt (Art. 42
des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer
[VStG]; Art. 39 des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben
[StG]). Im Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer
(MWSTG) schliesslich ist die Einsprache – wie auch die Beschwerde – Teil des
Kapitels über das Verfahren (Art. 64 MWSTG).

Auch auf kantonaler Ebene
präsentiert sich die Situation im Rahmen der durch das StHG harmonisierten
Steuern uneinheitlich. So ist beispielsweise – anders als im Kanton Zürich – im
Steuergesetz des Kantons Aargau vom 15. Dezember 1998 die Einsprache
zusammen mit dem Rekurs und der Beschwerde in § 187 unter der Marginalie
"2. Rechtsmittelfristen" aufgeführt. Auch im Gesetz über die
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Basel-Land vom 7. Februar 1974 ist
die Einsprache schliesslich in § 122 f. unter dem Titel
"B. Rechtsmittel" geregelt. 

2.3.2 Kein anderes Ergebnis folgt zum zweiten aus der
vertikalen Steuerharmonisierung. Wohl trifft zu, dass für die
direkte Bundessteuer mit Ausnahme der Beschwerde an das Bundesgericht (Art. 34
des Bundesrechtspflegegesetzes vom 16. Dezember 1943 [OG]) kein
Friststillstand vorgesehen ist und das Bundesgericht unlängst in einem obiter
dictum angetönt hat, "unterschiedliche Fristbestimmungen für die
kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer stünden diesem Anliegen zur
Verfahrensharmonisierung entgegen" (BGr, 15. Februar 2006, 2A.70/2006,
E. 3, www.bger.ch). Indessen hat das Bundesgericht diese Frage der Zulässigkeit
des Friststillstands bei den kantonalen Steuern ausdrücklich nicht weiter geprüft.
Angesichts der bewusst nicht abschliessenden Ordnung der Fristen kann damit
nicht von Vornherein gesagt werden, die Kantone würden in diesem Bereich keine
Gestaltungsfreiheit mehr besitzen (Art. 1 Abs. 3 StHG; vgl. auch
Martin Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1,
2. A., Basel etc. 2002, Art. 48 StHG N. 22). Nur am Rand sei
hier unter dem Stichwort Harmonisierung noch angemerkt, dass die direkte
Bundessteuer die einzige der nach Aufkommen fünf ertragreichsten Bundessteuern
ist, bei welcher kein Friststillstand gilt: Sowohl VStG, StG, MWSTG wie auch
das Mineralölsteuergesetz vom 21. Juni 1996
verweisen nämlich auf das Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das
Verwaltungsverfahren (VwVG), welches in Art. 22a VwVG eine bis und mit
Einsprache geltende und zeitlich mit der Regelung von Art. 34 Abs. 1
OG übereinstimmende Friststillstandsregelung enthält. Daran ändern auch das
neue Bundesgerichtsgesetz sowie die damit verbundenen Änderungen des VwVG
nichts (vgl. Art. 46 Abs. 1 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni
2005 [AS 2006 1217] sowie Art. 22a VwVG [AS 2006 2221]).

2.4 Dem Pflichtigen wurden die Veranlagungsentscheide am 22. Juli 2005
zugestellt. Unter Berücksichtigung der Gerichtsferien gemäss § 13 VO StG
erweist sich die am 19. September 2005 der Post übergebene Einsprache
damit als rechtzeitig. 

3.  

Weil die Einsprachebehörde gemäss dem ausschliesslich
massgebenden Dispositiv ausdrücklich wegen Verspätung auf die Einsprache nicht
eingetreten ist, erweist sich die durch die Rekurskommission beschlossene
Rückweisung schon aus diesem Grund als rechtmässig. Demzufolge ist auf die
weiteren Vorbringen der Beschwerde, welche im seinerzeitigen
Einspracheentscheid enthaltene Eventualbegründungen betreffen, ebenso wenig
einzugehen wie auf das in Erwägung 3 des Rekursentscheids enthaltene obiter
dictum der Rekurskommission.

Die Beschwerde ist somit abzuweisen.

4.  

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten der
Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 und § 213 StG). Dem Beschwerdegegner steht eine
Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 lit. b des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152,
§ 153 Abs. 4 und § 213 StG), in welche die Mehrwertsteuer
einzuberechnen ist.

Demgemäss
entscheidet die Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    2'000.--;  die übrigen Kosten betragen:

Fr.      100.--   Zustellungskosten,

Fr.    2'100.--   Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.    Die
Beschwerdeführerin wird verpflichtet, dem Beschwerdegegner eine Parteientschädigung
von Fr. 1'060.- zu bezahlen.

5.    Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde
beim Bundesgericht erhoben werden.

6.    Mitteilung
an …