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**Case Identifier:** 1f9c1de7-0407-5cfa-9c29-48054d5c7a66
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2016-04-19
**Language:** de
**Title:** Staats- und Gemeindesteuern 2011
**Docket/Reference:** ST.2016.33
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2016_33_if.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 ST.2016.33 

Entscheid 

19. April 2016 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiberin Christina Hefti 

1.  A ,  
2.  B ,   

vertreten durch Prof. Dr.iur. C,  

In Sachen 

gegen 

S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Dienstleistungen,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Rekurrenten,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Staats- und Gemeindesteuern 2011 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  Die  Eheleute  A  und  B  (nachfolgend  die  Pflichtigen)  sind  aufgrund  ihres 

Wohnsitzes  in  D  im  Kanton  Aargau  unbeschränkt  steuerpflichtig.  Beschränkt  steuer-

pflichtig  sind  sie  zudem in  den  Kantonen  Zürich,  Thurgau  und Graubünden;  dies auf-

grund eines hiesigen Geschäftsbetriebs und Grundeigentum in allen genannten Kanto-

nen.  

Am  22.  Juli  2014  wurden  die  Pflichtigen  an  ihrem  Hauptsteuerdomizil  für  die 

Steuerperiode  2011  mit  einem  satzbestimmenden  Gesamteinkommen  von 

Fr. 676'100.- und einem im Kanton Aargau steuerbaren Einkommen von Fr. 421'800.- 

veranlagt;  letzteres  gestützt  auf  eine  interkantonale  Ausscheidungsberechnung  mit 

Einkommensquoten  von  62.40%  (Kanton  Aargau),    20.43%  (Kanton  Zürich),  17.17% 

(Kanton Thurgau) und 0% (Kanton Graubünden). Weil die Pflichtigen im Kalenderjahr 

2011  einen  Ertrag  aus  qualifizierter  Beteiligung  in  der  Höhe  von  Fr. 480'000.-  erzielt 

hatten,  besteuerte  die  Aargauer  Steuerbehörde  das  gesamte  am  Hauptsteuerdomizil 

steuerbare Einkommen zu 40% des Gesamtsatzes;  dies gestützt auf das bei solchen 

Erträgen im Kanton Aargau anzuwendende Teilsatzverfahren.  

Bereits  zuvor  hatte  die  hiesige  Steuerbehörde  den  Pflichtigen  mit  Einschät-

zungsentscheid vom 23. April 2014 ein steuerbares Einkommen von Fr. 136'900.- und 

ein satzbestimmendes Einkommen von Fr. 670'500.- eröffnet; die Teilsatzbesteuerung, 

welche für Erträge aus qualifizierter Beteiligung auch im Kanton Zürich zur Anwendung 

kommt, wurde dabei nicht gewährt.  

B.  Mit  gegen  den letzteren  Entscheid am  6.  Mai  2014  erhobener  Einsprache 

liessen  die  Pflichtigen  geltend  machen,  weil  ihr  Ertrag  aus  qualifizierter  Beteiligung 

grösser  sei  als  das  im  Wohnsitzkanton  steuerbare  Einkommen,  habe  der  Kanton  Zü-

rich  für  einen  Teil  des  dort  steuerbaren  Einkommens  ebenfalls  das  Teilsatzverfahren 

anzuwenden,  ansonsten  eine  Schlechterstellung  bzw.  ein  Verstoss  gegen  das  inter-

kantonale Doppelbesteuerungsverbot resultiere.  

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Das  Einspracheverfahren  wurde  in  der  Folge  sistiert,  weil  sich  die  gleiche 

Problematik  auch  im  Kanton  Thurgau  stellte  und  die  dortige  Steuerverwaltung  die 

Schweizerische  Steuerkonferenz  (SSK)  um  eine  Stellungnahme  ersucht  hatte.  Nach-

dem  die  Letztere  bzw.  deren  Arbeitsgruppe  Steuerausscheidung  (AGAUS)  anlässlich 

ihrer Sitzung vom 11. November 2015 die Auffassung vertreten hatte, die Kantone hät-

ten im Zusammenhang mit der Teilbesteuerung von Erträgen aus qualifizierter Beteili-

gung  keine  Rücksicht  auf  das  interkantonale  Doppelbesteuerungsverbot  zu  nehmen, 

weshalb im konkreten Fall keine verbotene Schlechterstellung resultieren könne, nahm 

das  kantonale  Steueramt  das  Verfahren  wieder  auf.  Im  Ergebnis  der  Auffassung  der 

AGAUS folgend, wies es mit Entscheid vom 4. Januar 2016 die Einsprache ab.  

C. Hiergegen liessen die Pflichtigen am 1. Februar 2016 Rekurs erheben und 

beantragen, die Einkommenssteuerfaktoren in Anwendung des Teilsatzverfahrens wie 

folgt festzulegen: 

Steuerbares Einkommen 

  - Davon steuerbares Einkommen zum Gesamtsteuersatz 

Fr. 

136'900.- 

105'300.- 

  - Davon steuerbares Einkommen aus qualifizierter Beteiligung 

31'600.- 

Satzbestimmendes Einkommen 

670'500.-. 

Zudem wurde die Zusprechung einer Parteientschädigung verlangt.  

In der Begründung wurde daran festgehalten, dass in der vorliegenden Kons-

tellation  die  Nichtberücksichtigung  des  Teilsatzverfahrens  in  Nebensteuerdomizilen 

eine  verbotene  Schlechterstellung  nach  sich  ziehe.  Zu  deren  Beseitigung  werde  fol-

gender  Lösungsansatz  vorgeschlagen:  Sobald  als  Folge  der  interkantonalen  Steuer-

ausscheidung die am Wohnsitz steuerbaren Einkünfte tiefer seien als die für die Teil-

besteuerungsverfahren qualifizierenden Beteiligungserträge,  müssten  ausnahmsweise 

auch die Nebensteuerdomizile das Teilbesteuerungsverfahren zur Anwendung bringen, 

soweit ein solches nach kantonalem Recht vorgesehen sei. Im Fall der Pflichtigen sei 

folglich davon auszugehen, dass in den Kantonen Zürich und Thurgau die steuerbaren 

Einkünfte qualifizierte Beteiligungserträge  von  Fr.  58'200.-  enthielten  (= gesamter  Be-

teiligungsertrag von Fr. 480'000.- ./. das im Kanton Aargau steuerbare Einkommen von 

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Fr.  421'800.-). Gestützt auf seine unbestrittene Ausscheidungsquote habe der Kanton 

Zürich hiervon einen Anteil von Fr. 31'600.- zu übernehmen.  

Das kantonale Steueramt schloss mit Vernehmlassung vom 15. Februar 2016 

auf Rekursabweisung. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1.  a)  Mit  Beschluss  vom  23.  März  2007  änderte  die  Bundesversammlung  im 

Rahmen  der  Unternehmenssteuerreform  II  verschiedene steuerrechtliche  Bestimmun-

gen  des  Bundes.  Unter anderem  fügte  sie  in  Art.  7 Abs.  1 des  Bundesgesetzes  über 

die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmo-

nisierungsgesetz, StHG) vom 14. Dezember 1990 den folgenden zweiten Satz ein:  

"Bei  Dividenden,  Gewinnanteilen,  Liquidationsüberschüssen  und  geldwerten 

Vorteilen  aus  Beteiligungen  aller  Art,  die  mindestens  10  Prozent  des  Grund-  oder 

Stammkapitals  ausmachen  (qualifizierte  Beteiligungen),  können  die  Kantone  die  wirt-

schaftliche Doppelbelastung von Körperschaften und Anteilsinhabern mildern." 

Parallel  dazu  ergingen  die  Art.  18b  sowie  Art.  20  Abs.  1  lit.  c  und  Abs.  1bis 

des  Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14.  Dezember  1990  (DBG), 

die eine Milderung der Steuerbelastung bei der direkten Bundessteuer durch eine bloss 

teilweise  Besteuerung  des  Dividendenertrags  aus  qualifizierter  Beteiligung  vorsehen. 

Nachdem  gegen  die  Unternehmenssteuerreform  II  ein  Referendum  zustande  gekom-

men  war,  wurde  die  Gesetzesnovelle  in  der  eidgenössischen  Volksabstimmung  vom 

24. Februar 2008 angenommen; sie trat alsdann am 1. Januar 2009 in Kraft.  

b) Im Kanton Zürich wurde die harmonisierungsrechtlich vorgegebene Teilbe-

steuerung der Erträge aus qualifizierter Beteiligung in § 35 Abs. 4 des Steuergesetzes 

vom  8.  Juni  1997  (StG)  umgesetzt  und  dabei  anders  ausgestaltet  als  auf  Ebene  der 

direkten  Bundessteuer,  indem  solche  Erträge  zur  Hälfte  des  für  das  steuerbare  Ge-

samteinkommen  anwendbaren  Steuersatzes  besteuert  werden.  Die  Teilbesteuerung 

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wird  dergestalt  im  Rahmen  eines  Teilsatzverfahrens  vollzogen,  während  auf  Bundes-

ebene das vorerwähnte Teileinkünfteverfahren gilt (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 35 N 63).  

Auch  der  Kanton  Aargau  führte  die  Teilbesteuerung  im  Rahmen  eines 

Teilsatzverfahrens ein; mit 40% ist der Besteuerungssatz 10% tiefer als im Kanton Zü-

rich  angesetzt  (vgl.  §  45a des  Steuergesetzes  des  Kantons  Aargau  vom  15.  Dezem-

ber 1998).  Die  meisten  anderen  Kantone  führten  die  Teilbesteuerung  ebenfalls  ein, 

wobei  das  Teilsatzverfahren  gegenüber  dem  Teileinkünfteverfahren  leicht  überwiegt 

(vgl. Übersicht in: Rolf Benz, Milderung der wirtschaftlichen Doppelbelastung, Aktueller 

Stand der Gesetzgebung und deren Gültigkeit im Lichte der vier Urteile des Bundesge-

richts vom 25. September 2009; abrufbar über www.benzlaw.ch). 

2.  a)  Ist  eine  natürliche  Person  z.B.  qua  Liegenschaftenbesitz  in  mehreren 

Kantonen steuerpflichtig, so hat sie den Ertrag aus qualifizierter Beteiligung am Ort der 

unbeschränkten Steuerpflicht, also im Wohnsitzkanton, zu versteuern (Art. 5 StG). Ent-

sprechend  hat  der  Wohnsitzkanton  nach  Massgabe  seiner  kantonalen  Steuergesetz-

gebung in Bezug auf den Beteiligungsertrag das Teilbesteuerungsverfahren anzuwen-

den,  soweit  er  (wie  die  im  vorliegenden  Fall  betroffenen  Kantone)  ein  solches  einge-

führt hat.  

b) Dem vorliegenden Fall liegt zugrunde, dass der im Gesamteinkommen der 

Pflichtigen  (rund  Fr.  670'000.-)  enthaltene  Ertrag  aus  qualifizierter  Beteiligung 

(Fr. 480'000.-)  deren  im Wohnsitzkanton  steuerbares  Einkommen (rund Fr.  420'000.-) 

übersteigt;  dementsprechend  konnte  der  das  Teilsatzverfahren  anwendende  Wohn-

sitzkanton den Ertrag aus qualifizierter Beteiligung nur in diesem letzteren Umfang der 

Teilbesteuerung zuführen. Die Pflichtigen lassen die Auffassung vertreten, dass in die-

ser  Konstellation  im  Umfang  des  nicht  satzprivilegierten  Rest-Ertragsanteils  (rund 

Fr. 60'000.-) auch die Kantone mit Nebensteuerdomizilen das Teilbesteuerungsverfah-

ren nach Massgabe ihrer Milderungsregelungen anzuwenden haben. Zur Begründung 

wird  vorgebracht,  dass  andernfalls  eine  Schlechterstellung  bzw.  ein  Verstoss  gegen 

das  in Art.  127 Abs.  3 der  Bundesverfassung  (BV)  verankerte  interkantonale Doppel-

besteuerungsverbot resultiere.  

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c) Eine Doppelbesteuerung, die gegen Art. 127 Abs. 3 BV verstösst, liegt vor, 

wenn  eine  steuerpflichtige  Person  von  zwei  oder  mehreren  Kantonen  für  das  gleiche 

Steuerobjekt und für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle Doppel-

besteuerung);  sie  ist  aber  auch  gegeben,  wenn  ein  Kanton  die  geltenden  Kollisions-

normen verletzt, dadurch seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, die 

einem andern Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung). Ausserdem darf ein Kan-

ton  eine  steuerpflichtige Person grundsätzlich  nicht  deshalb stärker  belasten,  weil  sie 

nicht in vollem Umfang seiner Steuerhoheit untersteht, sondern wegen ihrer territoria-

len Beziehungen auch noch in einem andern Kanton steuerpflichtig ist (Schlechterstel-

lungsverbot; vgl. zum Ganzen BGE 131 I 249 E. 3.1 S. 253; ASA 73 S. 247 E. 2.1, je 

mit Hinweisen). 

d) Auch die Schweizerische Steuerkonferenz (SSK) bzw. deren Arbeitsgruppe 

Steuerausscheidung  (AGAUS)  hat  sich  anlässlich  einer  Sitzung  vom  11.  Novem-

ber 2015 mit der hier im Streit liegenden interkantonalen Problematik befasst und dabei 

die  Auffassung  vertreten,  dass  kein  Anwendungsfall  des  Schlechterstellungsverbots 

vorliege.  Zunächst  falle  es  in  die  Kompetenz  der  Kantone,  ob  sie  die  wirtschaftliche 

Doppelbelastung von Körperschaften und Anteilsinhabern mildern wollten; Art. 7 Abs. 1 

Satz 2 StHG sei dementsprechend eine Kann- und nicht eine Mussvorschrift. Weil die 

qualifizierten  Beteiligungserträge  im  Privatvermögensbereich  grundsätzlich  nur  dem 

Hauptsteuerdomizil  zu  Besteuerung  zustünden,  bestehe  für  die  Liegenschaften-  und 

Betriebsstättenkantone keine Pflicht, ein allfälliges  am Hauptsteuerdomizil resultieren-

des  "Milderungsdefizit  beim  Teilsatzverfahren"  (ein  solches  bestehe,  wenn  das  am 

Hauptsteuerdomizil  steuerbare  Einkommen  kleiner  sei,  als  der  qualifizierte  Beteili-

gungsertrag)  zu übernehmen.  Zwar  habe  das  Bundesgericht  in einem  Entscheid vom 

25.  Juli  2012  (2C_482/2011)  bei  Kapitalgesellschaften  und  Genossenschaften  eine 

unzulässige Schlechterstellung angenommen, wenn der Belegenheitskanton der Kapi-

talanlageliegenschaft  die Erträge stärker  besteuere,  als  er  dies aufgrund des  Instituts 

des Beteiligungsabzugs tun könnte, wenn die Unternehmung dort ihren Sitz hätte. Aus 

diesem  Entscheid  könne  jedoch  nichts  zugunsten  von  Verhältnissen  bei  natürlichen 

Personen abgeleitet werden, denn die Gewährung des Beteiligungsabzugs auf qualifi-

zierten  Beteiligungserträgen  von  Kapitalgesellschaften  und Genossenschaften  beruhe 

nicht auf einer "Kann-", sondern auf einer "Muss-Vorschrift". Aufgrund der Freiwilligkeit 

der Milderung der wirtschaftlichen Doppelbelastung im Bereich der natürlichen Perso-

nen bestehe in Teilsatzkantonen kein Anspruch auf volle Ausschöpfung der Milderung 

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und Übernahme des "Milderungsdefizits" durch Liegenschaften- und Betriebsstättekan-

tone,  falls  die  steuerbaren  Einkünfte  am  Hauptsteuerdomizil  dazu  nicht  ausreichten. 

Ein am Hauptsteuerdomizil eines Teilsatzkantons resultierendes "Milderungsdefizit" sei 

von  Liegenschaften-  und  Betriebsstättekantonen  folglich  nicht  zu  berücksichtigen  

(vgl. Sitzungsprotokoll der AGAUS). 

e)  Die  Vorinstanz  lehnte  im  Einspracheentscheid  das  Vorliegen  einer 

Schlechterstellung  ebenfalls  ab.  Dabei  erwog  sie,  beim  sowohl  im  Kanton  Zürich  wie 

auch im Kanton Aargau anwendbaren Teilsatzverfahren handle es sich um eine Milde-

rungsmassnahme, die ihren Ausdruck in der Tarifgestaltung finde, indem die im steu-

erbaren Einkommen enthaltenen Erträge aus qualifizierter Beteiligung zu einem redu-

zierten  Satz  besteuert  würden.  Art.  1  Abs.  3  StHG  halte  ausdrücklich  fest,  dass  der 

Steuertarif  Sache  der  Kantone  sei.  Die  unterschiedliche  Ausgestaltung  der  Tarife  sei 

somit  nicht Gegenstand der  interkantonalen  Ausscheidungsregeln und finde daher  im 

vorliegenden Fall keine Berücksichtigung.  

f) aa) Nicht zu überzeugen vermag zunächst die vorinstanzliche Begründung. 

Vorliegend geht es nicht um die Tarifautonomie der Kantone. Der Kanton Zürich hatte 

die Autonomie, die Teilbesteuerung von Erträgen aus qualifizierten Beteiligungen ein-

zuführen (oder nicht). Er tat dies mittels gesetzlicher Verankerung des Teilsatzverfah-

rens, welches die angestrebte Milderung über den Tarif  (50% des Gesamtsatzes) be-

werkstelligt.  In  dieser  Ausgangslage  geht  es  nun  um  die  Frage,  ob  er  das  Teilsatz-

verfahren auch als Nebensteuerdomizil auf hierorts steuerbare Einkünfte anzuwenden 

hat, wenn einerseits im Gesamteinkommen von hier beschränkt Steuerpflichtigen sol-

che grundsätzlich am Wohnsitz zu versteuernde Erträge enthalten sind und andrerseits 

aber  das  im  Wohnsitzkanton  vorhandene  steuerbare  Einkommen  nicht  ausreicht,  um 

das dort ebenfalls gesetzlich verankerte Teilsatzverfahren auf dem vollständigen Betei-

ligungsertrag anzuwenden. Mit anderen Worten geht es um die Frage, ob ein Steuer-

pflichtiger bei Steuerpflicht in mehreren Kantonen mit Teilsatzverfahren Anspruch dar-

auf hat, dass der gesamte Beteiligungsertrag (satz-)gemildert besteuert wird, wenn das 

Gesamteinkommen grösser ist als der Beteiligungsertrag.  

bb)  Das    Bundesgericht  hatte  in  dem  von  der  AGAUS  erwähnten  Entscheid 

über die Frage einer Schlechterstellung im Zusammenhang mit dem in Art. 28 Abs. 1 

StHG bzw. § 72 StG geregelten  Beteiligungsabzug bei Kapitalgesellschaften und Ge-

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nossenschaften zu befinden. In diesen Bestimmungen ist legiferiert, dass sich die Ge-

winnsteuer  einer  Kapitalgesellschaft  oder  Genossenschaft  im  Verhältnis  des  Nettoer-

trags aus qualifizierten Beteiligungsrechten zum gesamten Reingewinn ermässigt. Die 

dahinter  stehende  Zielsetzung  ist  die  Vermeidung  der  Doppel-  und  Vielfachbesteue-

rung  im  Fall  von  Gesellschaften,  die  ihrerseits  Tochtergesellschaften  bzw.  Beteiligun-

gen  besitzen.  Nach  dem  System  des  Beteiligungsabzugs  werden  dabei  die  Beteili-

gungserträge  nicht  freigestellt,  sondern  es  wird  die  Gewinnsteuer  nach  einem 

bestimmten  Schlüssel  herabgesetzt  (vgl.  Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  §  72 N 2 ff. 

StG).  Im  besagten  Entscheid  hat  das  Bundesgericht  im  interkantonalen  Sachverhalt 

eine unzulässige Schlechterstellung angenommen, wenn der Belegenheitskanton einer 

Kapitalanlageliegenschaft die Erträge stärker besteuert als er dies aufgrund des Insti-

tuts des Beteiligungsabzugs tun könnte, wenn die Unternehmung dort ihren Sitz hätte; 

betrage  die  Beteiligungsabzug  des  Gesamtunternehmens  weniger  als  100%,  im  Sitz-

kanton aber mehr als 100%, so habe der Kapitalanlageliegenschaften-Kanton  auf dem 

im Sitzkanton überschiessenden Beteiligungsertrag den Beteiligungsabzug zu gewäh-

ren und zwar im Verhältnis zu dem im Kapitalanlageliegenschaften-Kanton steuerbaren 

Gewinn.  

Diese  Beteiligungsabzugs-Regelung  zur  Milderung  der  Doppel-  und  Vielfach-

besteuerung auf Gesellschaftsebene ist im StHG vorgegeben und war folglich von al-

len Kantonen zu übernehmen. Wenn nun die AGAUS argumentiert, dass im Gegensatz 

dazu die Milderung der Doppelbesteuerung auf Ebene der Anteilseigner bzw. der na-

türlichen Personen im Rahmen der Teilbesteuerung der Erträge aus qualifizierter Betei-

ligung  den  Kantonen  freigestellt  sei,  weshalb  sich  aus  dem  Bundesgerichtsentscheid 

für den hier zu beurteilenden Fall nichts gewinnen lasse, kann dem nicht beigepflichtet 

werden.  Tatsache  ist,  dass  nahezu  alle  Kantone  eine  solche  Teilbesteuerung  einge-

führt  haben.  Ist  aber  (wie  im  vorliegenden  Fall)  die  Milderungsregelung  in  allen  von 

einer Steuerausscheidung betroffenen Kantonen gesetzlich verankert, so stellt sich die 

Frage  der  Schlechterstellung  im  konkreten  Fall  unabhängig  davon,  ob  diese  gestützt 

auf  eine  "Muss-"  oder  eine  "Kann-Regelung"  ins  kantonale  Recht  aufgenommen  wor-

den  ist.  Auch  in  dieser  Konstellation  gilt  der  sich  aus  Art.  127  Abs.  3  BV  ableitende 

Grundsatz,  dass  ein  Kanton  eine  steuerpflichtige  Person  grundsätzlich  nicht  deshalb 

stärker  belasten  darf,  weil  sie  nicht  in  vollem  Umfang  seiner  Steuerhoheit  untersteht, 

sondern  wegen  ihrer  territorialen  Beziehungen  auch  noch  in  einem  andern  Kanton 

steuerpflichtig ist.  

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Letzteres  tritt  jedoch  im  vorliegenden  Fall  ein,  wenn  dem  Antrag  der  Pflichti-

gen nicht entsprochen wird. Wären Letztere nämlich mit ihrem Gesamteinkommen von 

rund  Fr.  670'000.-  nur  im  Kanton  Zürich  steuerpflichtig,  so  wäre  die  Teilsatzbesteue-

rung  von  50%  auf  dem  gesamten  Beteiligungsertrag  von  Fr. 480'000.-  zu  gewähren. 

Wenn der Kanton Zürich den Pflichtigen das Teilsatzverfahren in Bezug auf einen An-

teil  des  (im  Wohnsitzkanton  nicht  vollständig  teilbesteuerbaren)  Beteiligungsertrags 

versagt, behandelt er sie also schlechter als Steuerpflichtige, welche mit exakt gleichen 

Einkommensverhältnissen  in  vollem  Umfang  der  hiesigen  Steuerhoheit  unterliegen 

würden; es liegt mithin eine Schlechterstellung im Sinn der Verweigerung eines Steu-

ervorteils  vor.  Unter  diesen  Umständen  ist  kein  Grund  ersichtlich,  der  Linie  des  Bun-

desgerichts nicht zu folgen, zumal die Ausgangslage mit derjenigen des vorerwähnten 

Präzedenzfalls  vergleichbar  ist.  Wie  sodann  die  interkantonale  Steuerausscheidung 

des  Kantons  Aargau  zeigt,  ist  das  im  Wohnsitzkanton  steuerbare  Einkommen  der 

Pflichtigen vorab deshalb kleiner als der grundsätzlich dort steuerbare Beteiligungser-

trag,  weil  im  Rahmen  der  üblichen  Ausscheidungsregeln  abzugsseitig  Liegenschafte-

nunterhalt  aus  Nichtwohnsitzkantonen  sowie  Schuldzinsen  (welche  wohl  liegenschaf-

tenbezogen  sind  und  nicht  die  Beteiligung  betreffen)  auf  den Wohnsitzkanton  verlegt 

worden sind. Von daher ist es ausscheidungsrechtlich folgerichtig, dass umgekehrt in 

einer Konstellation wie der vorliegenden einkommensseitig die dem Beteiligungsertrag 

folgende  Teilbesteuerungsmilderung  auch  auf  die  Nichtwohnsitzkantone  umgelegt 

werden  kann.  Der  Beteiligungsertrag  ist  für  die  Letzteren  nämlich  ungeachtet  der 

grundsätzlichen Ausscheidung in den Wohnsitzkanton insoweit nicht unbeachtlich, als 

er im Gesamteinkommen enthalten ist und dergestalt den Steuersatz für das steuerba-

re Einkommen in den Nichtwohnsitzkantonen entsprechend anhebt; unter diesem As-

pekt ist für die Letzteren eine blosse Satzreduktion beschränkt auf den "Milderungsver-

lust" 

im  Wohnsitzkanton  nicht  ungerechtfertigt,  sondern 

logische  Folge  einer 

konsequenten interkantonalen Ausscheidung. 

cc) Was die rechnerische Umsetzung der Umlegung des "Milderungsverlusts" 

betrifft,  ist  dem  Antrag  der  Pflichtigen  zu folgen. Wird dieser  nach  Massgabe der  ein-

kommensseitigen Ausscheidungsquoten auf die Nichtwohnsitzkantone mit Teilbesteue-

rungsregelung  verlegt,  entspricht  dies  den  allgemeinen  Ausscheidungsregeln.  Dies 

bedeutet,  dass  der  Kanton  Zürich  vom  Milderungsdefizit  von  Fr.  58'200.-  nach  Mass-

gabe  seiner  unbestrittenen  Quote  einen  Anteil  von  Fr.  31'600.-  zu  übernehmen  bzw. 

als  Ertrag  aus  qualifizierter  Beteiligung  zu  besteuern  hat;  dies  selbstredend  nach  der 

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hierorts  geltenden  Teilbesteuerungsregelung,  d.h.  nach  dem  Teilsatzverfahren  zum 

halben Gesamtsatz.  

3.  a)  Nach  alledem  ist  der  Rekurs  gutzuheissen  und  sind  die  Steuerfaktoren 

antragsgemäss festzusetzen. 

b) Ausgangsgemäss sind die Kosten des Verfahrens dem Rekursgegner auf-

zuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). 

c) Die Pflichtigen lassen die Zusprechung einer Parteientschädigung beantra-

gen; dies unter Verweis auf die Kostennote ihres Vertreters, welche einen Betrag von 

Fr. 6'674.30 ausweist.   

aa) Nach § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes 

vom  24.  Mai  1959/8.  Juni  1997  (VRG)  ist  der  obsiegenden Partei  eine  angemessene 

Entschädigung  für  deren  Umtriebe  zuzusprechen.  Die  Entschädigung  muss  jedoch 

nicht  kostendeckend  sein.  Das  bedeutet,  dass  dem  Berechtigten  nicht  jeder  erdenkli-

che, sondern grundsätzlich nur ein Teil des aufgrund der Umstände des Falls notwen-

digen Rechtsverfolgungsaufwands zu entschädigen ist (RB 1998 Nr. 8 = ZBl 99, 524). 

Notwendig  sind  solche  Umtriebe,  deren  Vermeidung  der  Partei  nicht  zuzumuten  war, 

da  sie  zur  sachgerechten  und  wirksamen  Rechtsverfolgung  oder  Rechtsverteidigung 

aufgrund  der  besonderen  Umstände  des  Einzelfalls  objektiv  unerlässlich  waren  

(RB 1981 Nr. 5). Eine volle Entschädigung in dem Sinn, dass sämtliche mit dem Pro-

zess  irgendwie  zusammenhängenden,  auch  indirekt  durch  diesen  verursachten  Um-

triebe  abzugelten  wären,  lässt  sich  demgegenüber  sachlich  nicht  rechtfertigen  

(RB 2005 Nr. 93). Zu den entschädigungsberechtigten Umtrieben im Rekursverfahren 

gehören  namentlich die  Auslagen für  die Beratung,  die Vertretung  oder die Ausarbei-

tung der Rekursschrift, ferner der Zeitaufwand und die Kosten, die durch Teilnahme an 

Verhandlungen, die Instruktion des Beraters oder Vertreters und die Beschaffung von 

Beweismitteln,  Unterlagen,  Literatur  und  Gerichtsentscheiden  entstanden  sind  

(RB 2007 Nr. 5, auch zum Folgenden). Die Festsetzung der Parteientschädigung durch 

das Steuerrekursgericht hat nach pflichtgemässem Ermessen zu erfolgen. 

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bb) Gemäss Kostennote des Vertreters benötigte dieser für die Abklärung der 

Rechtsprechung  und  die  Ausarbeitung  des  Rekurses  im  Zeitraum  1.  Januar  bis 

17. Februar  2016  rund  15  Stunden,  was  die  besagten  Gesamtkosten  von  gut 

Fr. 6'500.-  ergab.  Zu  beachten  ist  dabei  einerseits,  dass  der  Vertreter  als  Steuer-

rechtskonsulent  und  renommierter  Spezialist  in  Sachen  des  interkantonalen  Steuer-

rechts  erst für  das  Rekursverfahren  beigezogen worden  war.  Andrerseits  ist  aber  be-

kannt,  dass  er  schon  zuvor  (im  Kalenderjahr  2015)  im  Zusammenhang  mit  der 

Einschätzung 2011 der Pflichtigen im Kanton Thurgau die ganze Problematik im Detail 

aufgearbeitet hatte. Dies zeigt sich etwa in dessen Mail an die Steuerverwaltung Thur-

gau vom 10. Dezember 2015, in welchem er unter Bezugnahme auf die Stellungnahme 

der AGAUS am Vorliegen einer Schlechterstellung der Pflichtigen festhält und ausführt, 

alles versucht zu haben, die Frage ohne Gericht zu klären, die Kantone aber offenbar 

ein Gerichtsurteil wollten. Bei dieser Lage konnte er sich nach seinem Beizug für das 

vorliegende  Zürcher  Rekursverfahren,  in  welchem  der  Streitwert  lediglich  rund 

Fr. 3'800.-  beträgt,  auf  all  diese  Vorarbeiten  stützen,  um  auf  deren  Basis  die  von  der 

AGAUS  verworfene  Schlechterstellung  zu  verfechten  und  so  vom  Kanton  Zürich  das 

gewünschte  Gerichtsurteil  zu  erhalten.  Unter  diesen  Umständen  rechtfertigt  es  sich 

nicht, den Pflichtigen eine Umtriebsentschädigung in Höhe der vorgelegten Kostennote 

zuzusprechen; als angemessen erscheint ein Betrag von insgesamt Fr. 2'000.- (Mehr-

wertsteuer inbegriffen). 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Der  Rekurs  wird  gutgeheissen.  Die  Rekurrenten  wird  wie  folgt  eingeschätzt  (Tarif 

gemäss § 35 Abs. 2 bzw. § 47 Abs. 2 StG; Verheiratetentarif): 

Steuerperiode 2011 

 Einkommen 

Vermögen 

steuerbar 

davon aus qualifizierter Beteiligung 
im Sinn von § 35 Abs. 4 StG 

satzbestimmend 

[…] 

Fr. 

136'900.- 

31'600.- 

670'500.- 

Fr. 

921'000.- 

4'023'000.-. 

1 ST.2016.33