# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** c59cdaef-b9bf-5ff3-88f4-509e5ce029b1
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2016-03-16
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 16.03.2016  SB.2015.00152
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2015-00152_2016-03-16.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2015.00152	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 16.03.2016
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Steuerhoheit
(ab 1.1.2012)

	
Bestritten ist, ob die Beschwerdeführerin aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit (Betriebsstätte) am Sitz der Schwestergesellschaft in Zürich steuerpflichtig ist. 

Die Beschwerdeführerin hat ihren Hauptsitz in den Kanton C verlegt. Die subjektive Steuerpflicht am neuen Ort ist nicht bestritten und in Zürich hat vorgängig keine Betriebsstätte bestanden. Die Möglichkeit der steuerpflichtigen Person den Gegenbeweis für die von ihr behauptete subjektive Steuerpflicht an einem neuen Ort aufzuerlegen, wenn die von der Steuerbehörde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich gilt, entfällt damit. Der Beschwerdegegner hat als steuerbegründende Tatsache nachzuweisen, dass die Beschwerdeführerin in Zürich (neu) eine Betriebsstätte betreibt und zufolge wirtschaftlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig geworden ist, was ihm nicht gelungen ist.

Gutheissung der Beschwerde.

			 	
				Stichworte:
	
						BETRIEBSSTÄTTE
BEWEISLAST
STEUERBEGRÜNDENDE TATSACHE
STEUERHOHEIT

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 137 Abs. III BV
§ 56 Abs. I lit. b StG
§ 57 Abs. II StG
§ 57 Abs. III StG
Art. 21 Abs. I lit. b StHG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 2
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2015.00152

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 16. März 2016

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin
Silvia Hunziker, Gerichtsschreiberin
Linda Rindlisbacher.   

 

 

 

In Sachen

 

 

A GmbH, 

Beschwerdeführerin, 

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt, 

Beschwerdegegner, 

 

 

betreffend Steuerhoheit

(ab 1.1.2012),

 

 

 

hat
sich ergeben: 

I.  

A. Die am
17. Januar 2008 gegründete A GmbH (nachfolgend die Beschwerdeführerin)
hatte ihren statuarischen Sitz bis 1. April 2012 in B (Kanton C) und
verlegte ihn per 2. April 2012 nach D (Kanton X). Ihre
Stammanteile von Fr. … werden über verschiedene Holdinggesellschaften von F
und G je hälftig gehalten, welche beide im Handelsregister als Geschäftsführer
mit Einzelunterschrift eingetragen sind.

B. Die H AG
mit Sitz in J (Kanton Zürich) wird ebenfalls von F und G beherrscht. In den
Geschäftsjahren 2010 und 2011 wurde der Gewinn der Beschwerdeführerin von
Fr. … bzw. Fr. … jeweilen der H AG zugerechnet, da der Sitz der
Beschwerdeführerin in B (Kanton C) ein Scheindomizil war. 

C. Mit
Auflage vom 28. November 2014 verlangte die Steuerkommissärin von der H AG
sämtliche Kontoauszüge der Beschwerdeführerin für das Geschäftsjahr 2012, um
den der H AG anzurechnenden Gewinnanteil der Beschwerdeführerin in der
Steuerperiode 2012 festzulegen. Die H AG kam dem am 19. Dezember 2014
nach. 

D. Am
29. April 2015 unterbreitete das kantonale Steueramt der Beschwerdeführerin
einen Einschätzungsvorschlag für die Steuerperiode 2012 mit einem steuerbaren
Reingewinn von Fr. … und einem steuerbaren Eigenkapital von Fr. ….
Dabei ging sie neu von einer Betriebsstätte der Beschwerdeführerin am Wohnort von
G in I (Kanton Zürich) aus und wies dieser Betriebstätte die Hälfte des Gewinn-
und Kapitalausweises 2012 zur Besteuerung zu. Die Beschwerdeführerin lehnte
diesen Einschätzungsvorschlag ab. 

Mit Vorentscheid vom 23. Juli 2015 beanspruchte hierauf
das kantonale Steueramt gegenüber der Beschwerdeführerin die beschränkte
Steuerhoheit ab Steuerperiode 2012 aufgrund der Betriebsstätte in I. 

E. Eine
hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt am 4. September
2015 ab.

II.  

Das Steuerrekursgericht wies den Rekurs der Beschwerdeführerin
mit Entscheid vom 25. November 2015 ab. Es verwarf zwar das Vorliegen
einer Betriebsstätte der Beschwerdeführerhin in I, stellte jedoch fest, dass
die Beschwerdeführerin in J ab 1. Januar 2012 zufolge Betriebsstätte am
Sitz der H AG der beschränkten Steuerhoheit des Kantons Zürich unterstehe.

III.  

Mit Beschwerde vom 30. Dezember 2015 beantragte die
Beschwerdeführerin sinngemäss die Aufhebung des angefochtenen Entscheids unter
Feststellung, dass keine beschränkte Steuerhoheit im Kanton Zürich bestehe,
unter Kostenfolge zulasten des Beschwerdegegners.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, beantragte das kantonale Steueramt die Abweisung der Beschwerde
unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin. 

Die Kammer erwägt:

1.
 

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können
nach § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Hat das Verwaltungsgericht jedoch im Beschwerdeverfahren
über die Steuerhoheit des Kantons Zürich zu entscheiden, beurteilt es Rechts-
und Tatfragen frei, wobei es auch neue Tatsachen und Beweismittel
berücksichtigt (vgl. RB 1982 Nr. 90).

2.  

2.1 Juristische Personen mit Sitz oder mit tatsächlicher Verwaltung
ausserhalb des Kantons sind steuerpflichtig, wenn sie im Kanton Betriebsstätten
unterhalten (§ 56 Abs. 1 lit. b StG).
Diesfalls beschränkt sich die Steuerpflicht nach § 57 Abs. 2 StG auf die Teile des Gewinns und Kapitals, für welche die erwähnte Steuerpflicht im Kanton besteht. Dabei
erfolgt die Steuerausscheidung gemäss § 57
Abs. 3 StG im Verhältnis zu anderen Kan­tonen und
zum Ausland nach den Grundsätzen des Bundesrechts über das Verbot der
interkantonalen Doppelbesteuerung. 

2.2 Betriebsstätten sind insbesondere Zweigniederlassungen,
Fabrikationsstätten, Werkstätten, Verkaufsstellen, ständige Vertretungen,
Bergwerke und andere Stätten der Ausbeutung von Bodenschätzen sowie Bau- oder
Montagestellen von mindestens zwölf Monaten Dauer (BGr, 5. Oktober 2012, 2C_708/2011, E. 2.2). Der Begriff der Betriebsstätte wird weder in § 56 StG noch in
Art. 21 Abs. 1 lit. b des Bundesgesetz über die Harmonisierung
der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990
(StHG) näher definiert, weshalb diesbezüglich die bundesgerichtliche Praxis zu
Art. 127 Abs. 3 BV gilt (BGE 134 I 303 E. 1.2). Eine solche
Betriebsstätte setzt eine feste Geschäftseinrichtung voraus, in der die
Tätigkeit des ausserkantonalen Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird,
d.h. ständige körperliche Anlagen, in denen das Unternehmen einen qualitativ
sowie quantitativ erheblichen Teil seines technischen und kommerziellen Betriebs
vollzieht (BGE 134 I 303 E. 2.2). Ausgeklammert sind nebensächliche und
untergeordnete Tätigkeiten (BGE 110 Ia 190 E. 4b). Damit wird vermieden,
dass jede geringfügige Tätigkeit ausserhalb des Sitzkantons bereits ein
sekundäres Steuerdomizil begründet (vgl. BGr, 1. Juli 2011, 2C_463/2010,
E. 4.1 mit weiteren Hinweisen).

2.3
In Bezug auf die Beweisführung und den relevanten
Zeitpunkt gilt das Folgende: Der steuerrechtliche Wohnsitz als
steuerbegründende Tatsache ist grundsätzlich von der Steuerbehörde nachzuweisen.
Der steuerpflichtigen Person kann allerdings der Gegen­beweis für die von ihr behauptete subjektive Steuerpflicht an einem
neuen Ort auferlegt werden, wenn die von der Steuerbehörde angenommene
bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich gilt. Diese
ursprünglich für das internationale Verhältnis aufgestellte Regel ist nach der
Praxis des Bundesgerichts auch im interkantonalen Ver­hältnis
anwendbar (vgl. BGE 138 II 300 E. 3.4 mit weiteren Hinweisen; BGr, 16. Feb­ruar 2010, 2C_625/2009, E. 3.2; BGr, 22. August
2008, 2C_175/2008, E. 3.2; BGr, 15. Oktober
2007, 2C_183/2007, E. 3.2).

3.
 

Bestritten ist
vorliegend, ob die Beschwerdeführerin aufgrund wirtschaftlicher Zuge­hörigkeit (Betriebsstätte) am Sitz der Schwestergesellschaft H AG
in J steuerpflichtig ist. 

3.1 In
Bezug auf die Beweisführung ist zunächst zu prüfen, ob
der Beschwerdegegner das Vorliegen einer Betriebsstätte nachzuweisen
hat oder ob die bisher angenommene subjektive
Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich gilt und die Beschwerdeführerin
somit den Gegenbeweis für die von ihr behauptete subjektive
Steuerpflicht an einem neuen Ort erbringen muss.

3.1.1 Beim vormaligen in B (Kanton C) gelegenen
statutarischen Sitz der Beschwerdeführerin handelte es sich unbestritten um ein
Scheindomizil. Bei einem Scheindomizil wird dem statutarischen Sitz die
Anerkennung als Hauptsteuerdomizil versagt und das Hauptsteuerdomizil am Ort
der tatsächlichen Verwaltung festgelegt. Das Hauptsteuerdomizil ist diesfalls der
Ort, an welchem die juristische Person in Wirklichkeit geleitet wird, d. h. wo regelmässig
diejenigen Handlungen vorgenommen werden, welche in ihrer Gesamtheit der
Erreichung des statutarischen Zwecks dienen (BGr, 4. Dezember 2003,
2A.321/2003 = StE 2005 B 71.31 Nr. 1; 13. Mai 2002, 2A.196/2001,
E. 3 = StE 2002 B 91.3 Nr. 3; VGR, 2. April 2014, SB.2013.00139,
E. 2.1; VGr, 18. März 2009, SB.2008.00104, E. 2.1). Der
Beschwerdegegner ging davon aus, dass diese Handlungen in den
Büroräumlichkeiten der Schwestergesellschaft (H AG) erfolgt
sind. Aus diesen Gründen wurde der Gewinn in den
Vorperioden 2010 und 2011 von Fr. … bzw. Fr. … in Übereinkunft
mit der Beschwerdeführerin deren Schwestergesellschaft, der H AG, zugerechnet
und dort besteuert. Damit befand sich das Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin bis am 1. April 2012
in J am Sitz der H AG. 

Am 2. April 2012 verlegte die
Beschwerdeführerin ihren statutarischen Sitz nach D (Kanton X). Der Beschwerdegegner bestreitet
nicht, dass die Beschwerdeführerin ihren Sitz seither tatsächlich
in D (Kanton X) hat. Mit der Vorinstanz ist davon auszugehen, dass es sich beim neuen Sitz nicht
(wieder) um ein Scheindomizil handelt, sondern um den tatsächlichen Sitz und
damit das Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin. 

Die Vorinstanz schliesst sodann aus der Tatsache, dass F und G bei der H AG einen gemeinsamen
Arbeitsort haben und dort auch über eine feste Büro­infrastruktur
verfügen, dass dort zumindest teilweise auch Arbeiten
für die Beschwerde­führerin verrichtet worden sind. Weiter
nimmt die Vorinstanz an, dass
auch wenn G nicht an diesen
Arbeiten für die Beschwerdeführerin beteiligt war, F sie
am gemeinsamen Arbeitsort über den Geschäftsgang auf dem Laufenden gehalten hat
und beide dort für die Geschäftsführung der Beschwerdeführerin notwendige Entscheidungen treffen konnten. Die Vorinstanz kommt so zum Schluss, dass damit bei der H AG für die Beschwerdeführerin wesentliche Arbeiten verrichtet worden seien und damit auch
die Voraussetzungen zur Annahme einer Betriebsstätte sehr
wahrscheinlich erfüllt seien. Dabei verkennt die
Vorinstanz indes, dass die Verlegung des Hauptsteuer­domizils zur Folge hat, dass die Beschwerdeführerin in J nicht mehr
aufgrund persönlicher Zugehörigkeit subjektiv steuerpflichtig ist, sondern
nunmehr am neuen Ort in D (Kanton X) über
ein ausserkantonales Hauptsteuerdomizil verfügt. Nachdem diese subjektive Steuerpflicht am neuen Ort nicht bestritten ist
und in J vorgängig keine Betriebsstätte bestanden hat, kann
sich der Beschwerdegegner nicht mehr auf die bisher angenommene subjektive Steuerpflicht
in J berufen. Entgegen der Meinung der Vorinstanz
genügt es vorliegend für die Begründung einer
Steuerpflicht im Kanton Zürich daher nicht, wenn die
subjektive Steuerpflicht in J als sehr wahrscheinlich gilt. Der Beschwerdegegner
hat als steuerbegründende Tatsache nachzuweisen, dass die Be­schwerdeführerin in J (neu) eine Betriebsstätte betreibt und
zufolge wirtschaftlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig ist.

3.2 Im Einklang mit dem Zivilrecht ist zu vermuten, dass die Statuten
jenen Ort als Sitz bezeichnen, von welchem aus die juristische Person
tatsächlich geleitet wird (StE
1984 A 24.22 Nr. 1; StE 2002 A 24.22 Nr. 5, E. 2b; RB 1992
Nr. 17; VGr, 2. April 2014, SB.2013.00139,
E. 2.2). Damit ist vorliegend grundsätzlich davon auszugehen, dass
die Beschwerdeführerin an ihrem statutarischen Sitz in D (Kanton X)
geleitet wird und der Sitzkanton in erster Linie die Steuerhoheit beanspruchen
kann. Für die Annahme einer Betriebsstätte müssten in J qualitativ sowie
quantitativ erhebliche Arbeiten erledigt worden sein (vgl. E. 2.2). 

Die Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin
beschränkt sich gemäss ihren unbestrittenen Angaben auf die Buchführung und
Rechnungsstellung und ist mit einem Arbeitsaufwand von nur 10 bis 15 Stunden
pro Jahr verbunden, da der Gewinn der AG einzig durch Provisionszahlungen
erzielt wird. Im Jahr 2008 habe F den Verkäufer einer Liegenschaft mit einem
Kunden von G bekannt gemacht. Zur Abwicklung der aus dieser Verbindung
entstandenen Provisionen sei die Beschwerdeführerin gegründet worden. Seither
seien keine weiteren Geschäfte für die Beschwerdeführerin abgeschlossen worden.
Davon geht auch die Vorinstanz aus, stellte sie doch fest, dass die Beschwerde­führerin im
Geschäftsjahr 2012 lediglich zwölf Honorarrechnungen zu stellen und nur wenige Unkosten zu begleichen hatte. Ebenfalls unbestritten ist,
dass G nebst der Liegenschaftsvermittlung im Jahre 2008 keine
weiteren Tätigkeiten für die Be­schwerdeführerin ausgeführt
hat. Aufgrund der Tatsache, dass F und G bei der H AG über gemeinsame Büroräumlichkeiten
verfügen, ist die Schlussfolgerung der Vorinstanz, dass F zumindest teilweise
Arbeiten für die Beschwerdeführerin in J erbracht hat und dort G auf dem
Laufenden hielt, tatsächlich sehr wahrscheinlich. Der Beschwerdegegner kann diese
Annahme jedoch weder belegen noch zeigt er – jedenfalls nicht
substanziiert – auf, welche für die Annahme einer
Betriebsstätte erforderlichen qualitativ sowie quantitativ erheblichen Arbeiten
in J erledigt worden sein sollen. Demgegenüber legt die Beschwerdeführerin
nachvollziehbar dar, weshalb die Geschäftstätigkeit nur mit einem äusserst
geringen Arbeitsaufwand verbunden war, welcher von F in seiner Privatwohnung
verrichtet werden konnte, wie auch, dass seit der
Liegenschaftsvermittlung im Jahr 2008 keine gemeinsamen Entscheidungen
mehr getroffen werden mussten. Diese Darstellung deckt sich mit der nachgewiesenen
geringen Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin (lediglich zwölf Honorarrechnungen
und wenige Unkosten im Jahr 2012). Nachvollziehbar ist weiter, dass die
Buchhaltung der Beschwerdeführerin aufgrund der Einsichtsmöglichkeit durch die
Mitarbeitenden der H AG nicht bei dieser aufbewahrt wird. Schliesslich
erscheint es in Anbetracht der Provisionssummen von nahezu Fr. …./Jahr
nicht undenkbar, dass F für die Infrastruktur und die Arbeitsleistung den
Betrag von ca. Fr. … bis Fr. … nicht in Rechnung stellt. 

Fehlt es nach dem Gesagten aber am Nachweis von
qualitativ und quantitativ erheblichen Arbeiten für die Beschwerdeführerin in J,
misslingt der Nachweis einer Betriebsstätte, weshalb die Beschwerdeführerin ab
1. Januar 2012 der Steuerhoheit des Kantons Zürich nicht unterliegt.  

Demzufolge ist die Beschwerde gutzuheissen.

4.  

Ausgangsgemäss sind die Kosten des
Verfahrens dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 153 Abs. 4 in Verbindung
mit § 151 Abs. 1 StG).

Demgemäss erkennt die
Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird gutgeheissen. Es wird festgestellt, dass die Beschwerdeführerin
ab 1. Januar 2012 nicht der Steuerhoheit des Kantons Zürich unterliegt.

2.    Die Kosten
des Rekursverfahrens werden dem Beschwerdegegner auferlegt.

3.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    140.--     Zustellkosten,

Fr. 2'140.--     Total der Kosten.

4.    Die
Gerichtskosten werden dem Beschwerdegegner auferlegt.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung an
…