# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** cf0739a6-08ec-5d37-882c-beb6a30332bb
**Source:** Ticino (TI)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2018-02-09
**Language:** it
**Title:** Tessin Camera di diritto tributario 09.02.2018 80.2017.23
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/TI_Gerichte/TI_CATI_001_80-2017-23_2018-02-09.html

## Full Text

Incarti n.

  80.2017.23

  80.2017.24

  	
  Lugano

  9 febbraio 2018

  	
  In nome

  della Repubblica e Cantone

  Ticino

  	 

	
  La Camera di diritto tributario del Tribunale
  d'appello

  
	
   

  
	
   

  
						

 

	
  composta dai giudici

  	
  Andrea
  Pedroli, presidente,

  Mauro Mini, Raffaele Guffi

  

 

	
  segretaria

  	
  Sabrina
  Piemontesi, vicecancelliera

  

 

 

	
  parti

  	
    RI
  1  

   

  
	
   

  	
  contro

  	 

 

	
   

  	
  RS
  1  

   

  

 

	
  oggetto

  	
  ricorso
  del 24 gennaio 2017 contro le decisioni del 29 dicembre 2916 in materia di IC
  e IFD 2012 e 2013.

  

 

 

 

Fatti

 

 

                                  A.   RI 1, avvocato,
celibe, vive a __________ insieme alla compagna __________ e ai loro figli in
comune.

                                         Nella dichiarazione
d’imposta 2012, il contribuente ha dichiarato un reddito dell’attività
dipendente di fr. 62'635.–, proveniente dal suo lavoro per la __________ SA di __________,
e un reddito dell’attività lucrativa indipendente di fr. 39'342.–, proveniente
dalla sua professione di avvocato in proprio. 

                                         Nella dichiarazione
d’imposta 2013, ha commisurato in fr. 62'639.– il reddito del lavoro e in fr.
38'112.– quello della professione. 

                                         Per entrambi i periodi
fiscali, fra le deduzioni ha fatto valere l’importo di fr. 10'000.– per “cure
prestate da terzi a figli di età inferiore ai 14 anni”.

 

 

                                  B.   Con decisioni del 28
settembre 2016, l’RS 1 ha notificato al contribuente le tassazioni IC/IFD per i
periodi fiscali 2012 e 2013. 

                                         Per il 2012, il reddito
imponibile è stato determinato in fr. 75'300.– per l’IC ed in fr. 79'500.– per
l’IFD. Rispetto alla dichiarazione presentata, l’autorità fiscale aveva in
particolar modo aumentato il reddito dell’attività lucrativa indipendente a fr.
48'000.–, avendo aggiunto “prestazioni a proprio favore dall’attività
professionale del contribuente, ripresa di spese generali, di rappresentanza e
d’auto in quanto ritenute di natura privata”. Aveva inoltre ammesso le spese
per la cura dei figli limitatamente all’importo di fr. 5'500.–.

                                         Per il 2013, il reddito
imponibile è stato commisurato in fr. 92'500.– per l’IC e fr. 97'300.– per
l’IFD. Il reddito professionale è stato aumentato a fr. 54'000.–, per tener
conto delle “prestazioni a proprio favore” e della “ripresa spese generali, di
rappresentanza e d’auto in quanto ritenute di natura privata”. Inoltre, la
deduzione delle spese per la cura dei figli da parte di terzi è stata ridotta a
fr. 5'500.–.

 

 

                                  C.   Il contribuente ha
impugnato le suddette decisioni, con reclamo del 20 ottobre 2016, nel quale ha
contestato le riprese sul reddito dell’attività lucrativa indipendente.

                                         Al termine di un’udienza,
tenutasi il 14 dicembre 2016, le parti hanno sottoscritto un verbale, nel quale
l’Ufficio di tassazione ha comunicato al reclamante che avrebbe proceduto
“all’evasione del reclamo riconfermando le riprese effettuate sul reddito
d’attività indipendente con riguardo agli allibrati interessi passivi già
dedotti alla cifra 14.4 e riprendendo complessivamente quali costi privati per
utilizzo privato del veicolo aziendale complessivamente CHF 8'000.–“. Per
quanto concerne in particolar modo la ripresa dei costi privati dell’automobile
aziendale, secondo l’autorità fiscale, trovavano applicazione “le direttive
della Conferenza svizzera delle imposte per la compilazione del certificato di
salario in caso di messa a disposizione al dipendente di autoveicolo aziendale,
per le quali il vantaggio è ripreso in considerazione dello 0.8% mensile del
costo a nuovo del veicolo”.

                                         Con decisioni del 29
dicembre 2016, l’Ufficio di tassazione ha parzialmente accolto il reclamo,
riducendo il reddito dell’attività lucrativa indipendente a fr. 47'632.– per
l’IC e a fr. 48'467.– per l’IFD. Per la motivazione ha fatto riferimento al
verbale del 14 dicembre 2016.

 

 

                                  D.   Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta in primo luogo “la
metodologia applicata dall’Ufficio di tassazione… in ordine alla valutazione
della ripresa per l’utilizzo privato del veicolo aziendale”, che definisce
“arbitraria ed assolutamente non confacente al caso di specie”. A suo avviso,
il criterio consistente nel calcolare lo 0.8% del valore del veicolo può anche
andar bene quando è il datore di lavoro a mettere a disposizione del dipendente
un’automobile aziendale, ma non nel caso di un lavoratore indipendente. Secondo
l’insorgente, il “valore o prezzo di listino” di un autoveicolo non avrebbe
alcuna relazione “con il ‘costo’ per utilizzo del servizio fornito da questo
medesimo oggetto”. Inoltre, il suo nucleo famigliare avrebbe a disposizione due
veicoli.

                                         Per la prima volta, il
ricorrente lamenta inoltre la riduzione della deduzione per cure dei figli
prestate da terzi. L’insorgente sottolinea a che tale deduzione non rientra fra
quelle organiche, legate al conseguimento del reddito, né fra le deduzioni
sociali, ragione per cui non si spiega perché la legge abbia fissato un limite
massimo diverso a dipendenza del reddito imponibile del contribuente. Secondo
il contribuente, un diverso trattamento fiscale di due casi essenzialmente
uguali comporterebbe una disparità di trattamento, non suffragata da basi
legali sufficienti, visto che “il sistema dell’aliquota progressiva applicato
in Ticino già considera adeguatamente le differenze connesse alla propria
capacità contributiva senza necessità di ulteriori correttivi che non rientrano
nelle deduzioni sociali ammesse”. 

 

 

Diritto

 

 

                                   1.   1.1.

                                         Giusta l’art. 17 cpv. 1
LT, di uguale tenore dell’art. 18 cpv. 1 LIFD, sono imponibili quali reddito da
attività indipendente tutti i proventi dall’esercizio di un'impresa
commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera
professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.

                                         In base agli art. 26 LT e
27 LIFD, dal medesimo sono deducibili le spese aziendali e professionali
giustificate, tra cui rientrano, fra le altre, gli ammortamenti e gli
accantonamenti secondo gli art. 27 e 28 LT, rispettivamente gli art. 28 e 29
LIFD.

 

                                         1.2.

                                         Per
spese generali si devono intendere le spese indispensabili che il contribuente
deve affrontare per conservare e rendere più sicura la fonte di reddito. Sono
considerate spese generali i costi complessivi a carico del contribuente
nell’ambito della sua attività lucrativa. Sono tali, oltre alle spese aziendali
in senso proprio, anche i costi supplementari sopportati nell’interesse della
ditta o della professione per vitto e alloggio fuori casa, per particolari
abiti di lavoro, per assicurazioni, pubblicità, viaggi ecc.. Occorre dunque,
affinché entri in considerazione una tale deduzione, che le spese siano
direttamente imputabili all’attività aziendale (Noël,
in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct,
2a ediz., Basilea 2017, n. 2 ad art. 27 LIFD, p. 630; Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/Basel
2001, n. 5 ad art. 27 LIFD, p. 677).

                                         Non
è per contro necessario che siano indispensabili al conseguimento del reddito:
la tendenza è oggi quella di prediligere una concezione causale, secondo
cui sono deducibili non soltanto le spese che il contribuente sostiene per
conseguire un reddito, ma tutte quelle che vengono occasionate dalla sua
realizzazione (Locher, op. cit.,
n. 13 ss. ad art. 25 LIFD, p. 631; Reich/von
Ah/Brawand, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum
schweizerischen Steuerrecht, Vol I/1, 3a ediz., Basilea 2017, n. 8
ad art. 9 LAID, p. 303 s.).

 

                                         1.3.

                                         1.3.1.

                                         Tra le spese direttamente
imputabili all’attività aziendale rientrano anche le cosiddette spese
d’automobile, primo oggetto del presente gravame. Con esse s’intendono, oltre
ai costi di circolazione e di manutenzione (carburante,
pneumatici, servizi, riparazioni, ecc.), anche i costi fissi degli autoveicoli,
quali sono le assicurazioni, le tasse di circolazione, gli ammortamenti, la pigione
del garage o il suo valore locativo nell’immobile dell’azienda, ecc..

                                         Se un contribuente si
serve del suo veicolo per tratte sia private sia professionali, si deve
distinguere fra le spese causate dall’uso privato e quelle legate all’attività
professionale (cfr. le sentenze del Tribunale federale del 6 novembre 2006 n.
2A_262/2006, in RDAF 2006 II 430 consid. 5.2, e del 17 agosto 2010 n.
2C_132/2010 consid. 3.3). A tal fine, si può procedere ad una stima sia sulla
base delle spese effettive sia su una base forfetaria. Il promemoria n. 1/2007
dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, concernente la stima dei
prelevamenti in natura e delle quote private alle spese generali dei titolari
di aziende, prevede dunque che, se il totale delle spese effettive
dell’automobile parzialmente usata per scopi privati e i chilometri percorsi
per motivi professionali e privati possono essere stabiliti in  base a un libro
di bordo, le spese effettive sono da ripartire in modo proporzionale tra i
chilometri percorsi per motivi professionali e quelli percorsi per motivi
privati. Se invece non è possibile servirsi di un libro di bordo, si procede
alla determinazione forfetaria, che consiste nel dichiarare al mese lo 0,8% del
prezzo di acquisto (IVA esclusa), ma almeno 150 franchi. 

 

                                         1.3.2.

                                         Nella prima delle due
sentenze menzionate, mancando una ripartizione della totalità dei chilometri
percorsi, l’autorità fiscale del Canton Giura aveva ricostruito la parte
professionale delle spese per l’autoveicolo stimando i chilometri percorsi per
la professione esercitata dal contribuente (medico) ed applicando l’importo
previsto per la deduzione fiscale delle spese di trasporto dei dipendenti (fr.
0.65 al km). Tale modalità di calcolo è stata condivisa dal Tribunale federale,
che ha considerato la stima dei chilometri percorsi a titolo professionale
favorevole al ricorrente. A quest’ultimo, che chiedeva l’ulteriore deduzione
delle rate leasing, l’Alta Corte ha opposto la considerazione che l’importo della
deduzione calcolata secondo i criteri ricordati è un forfait, che come tale
comprende tutti i costi necessari, comprese le spese fisse (assicurazione,
imposte di circolazione, ammortamento, locazione di un parcheggio ecc.). Sono
così stati ammessi in deduzione 3'338 franchi, rispetto a fr. 13'500 per la
parte privata (RDAF 2006 II 430 consid. 7).

                                         Nella seconda sentenza,
che concerneva un medico dentista, il Tribunale federale si è dovuto
confrontare con un caso in cui l’autorità di tassazione cantonale aveva
ritenuto di discostarsi dalla prassi, vigente nel Canton Ginevra per i medici
indipendenti, per i quali si ammettevano in deduzione i 3/5 del totale delle
spese per la macchina, una volta accertata la connessione con l’attività
professionale. Nel caso concreto infatti l’Ufficio di tassazione aveva ammesso
solo 1/5 delle spese fatte valere, in considerazione del carattere
sproporzionato ed abusivo rispetto all’attività professionale del contribuente
(consumo di centinaia di litri di benzina al mese, confusione delle spese di
diversi veicoli ecc.). Il TF ha confermato la decisione, sottolineando che la
prassi cantonale non vincola i tribunali e che in ogni caso non era stata
provata la connessione fra le spese per il veicolo e l’attività professionale
(cfr. la sentenza del 17 agosto 2010 cit., consid. 3.3).

                                         In un terzo caso,
concernente un architetto residente nel Canton Argovia, la Suprema Corte ha
ricordato che, in presenza di spese che sono parzialmente private e
parzialmente commerciali, si impone una suddivisione in una quota commerciale e
una privata e che, in mancanza di criteri di ripartizione oggettivi, si deve procedere
a una stima della quota privata (sentenza del 19 aprile 2010 n. 2C_807/2009
consid. 2.2.1). Nel caso in discussione, i giudici federali hanno ritenuto
giustificata la stima intrapresa dalla corte cantonale, che si era basata sul
promemoria 1/2001 dell’AFC sui prelevamenti in natura degli indipendenti, in
quanto la valutazione della quota privata indicata dal professionista (3’000
chilometri su un totale di 23'637 chilometri) appariva poco plausibile. Non
essendo disponibile un vero e proprio libro di bordo, si imponeva una stima
basata sul citato promemoria, che del resto teneva conto non solo dei costi
variabili (spese di viaggio e di manutenzione) ma anche dei costi fissi
(assicurazione, imposte, ammortamenti, locazione del parcheggio ecc.) (sentenza
del 19 aprile 2010 cit., consid. 2.2.3).

 

                                         1.4.

                                         Nel caso in discussione,
va ricordato che il ricorrente esercita l’attività lucrativa indipendente solo
a tempo parziale, avendo anche un’attività lucrativa dipendente. Già questo
semplice fatto impone di escludere che l’automobile (una ____________________),
i cui costi gravano sui conti dello studio legale, sia usata solo per scopi
commerciali. A ciò si aggiunga che il contribuente non dichiara di possedere un
altro veicolo, di carattere privato, limitandosi a sostenere nel ricorso che il
suo “nucleo famigliare” dispone di due autoveicoli, laddove il secondo
appartiene tuttavia verosimilmente alla sua convivente. In ogni caso,
l’insorgente non nega di usare il veicolo anche privatamente, ma si limita a
contestare il criterio di determinazione della quota privata, adottato
dall’autorità di tassazione.

                                         Ora, le contestazioni del
ricorso sono generiche e come rilevato si riferiscono in generale al criterio
stabilito dal Promemoria 1/2007 dell’AFC, che il contribuente definisce arbitrario
e “non confacente al caso di specie”, in quando fondato sul valore di acquisto
dell’automobile. Contrariamente a quanto sostenuto nel ricorso, tuttavia, tale
criterio non è adottato dall’autorità fiscale solo per calcolare lo stipendio
in natura del dipendente, cui il datore di lavoro concede l’uso di un veicolo
aziendale, ma anche per stabilire la quota privata dell’uso di un’automobile
nel caso di un contribuente che esercita un’attività lucrativa indipendente.
Basti ribadire che è la stessa AFC ad avere adottato tale metodo, nel già citato
promemoria (cfr. anche Reich/Züger/Betschart,
in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 3a ediz., Basilea
2017, n. 10 ad art. 27 LIFD, p. 657; v. anche la sentenza CDT n. 80.2011.67 del
19.8.2011, in RtiD I-2012 n. 6t).

                                         Nella misura in cui, poi,
l’insorgente rimprovera all’autorità di tassazione di aver “completamente
omesso di esaminare quegli elementi oggettivi e soggettivi atti a determinare in
concreto l’eventuale uso del veicolo aziendale a titolo privato”, egli
sembra dimenticare che l’onere della prova delle spese professionali è a suo
carico (cfr. p. es. la già citata sentenza del 19 aprile 2010 cit., consid.
2.2.1, con riferimenti). Non compete cioè all’autorità fiscale di stabilire la
quota privata, bensì al contribuente di comprovare il carattere commerciale
delle spese fatte valere.

 

                                         1.5.

                                         Su questo aspetto, il
ricorso è conseguentemente respinto.

 

 

                                   2.   2.1.

                                         Nel ricorso, il
contribuente contesta poi la misura della deduzione per le cure prestate da
terzi ai figli di età inferiore ai 14 anni, limitatamente all’imposta
cantonale.

                                         Sebbene nel reclamo il
contribuente non abbia contestato questa deduzione, ciò non impedisce comunque
alla Camera di entrare nel merito di contestazioni nuove, rispetto a quelle
sollevate con il reclamo. Con il ricorso, infatti, possono essere fatti valere tutti
i vizi della decisione impugnata e della procedura anteriore (art. 227 cpv. 3
LT; art. 140 cpv. 3 LIFD) e, nell’esame del ricorso, la Camera di diritto
tributario ha le medesime attribuzioni dell’autorità di tassazione nella
procedura di tassazione (art. 228 cpv. 1 LT; art. 142 cpv. 4 LIFD).

                                         Con il ricorso possono
quindi essere censurati tutti i vizi del provvedimento impugnato e della
precedente procedura. L'autorità di ricorso deve dunque entrare nel merito
anche delle contestazioni che riguardano lo stadio di procedura che precede il
reclamo e che non erano state sollevate con quest'ultimo (cfr. p. es. la
sentenza CDT n. 80.1999.00250 del 2 maggio 2000).

 

                                         2.2.

                                         Secondo l’art. 32 cpv. 3 LT,
nella versione in vigore nei periodi fiscali litigiosi, dal reddito sono
deducibili le spese comprovate per la cura prestata da terzi a ogni figlio che
non ha ancora compiuto i 14 anni e vive in comunione domestica con il
contribuente che provvede al suo sostentamento, sempre che queste spese abbiano
un nesso causale diretto con l’attività lucrativa, la formazione o l’incapacità
d’esercitare attività lucrativa del contribuente fino ad un importo massimo di:

                                         a)  10’000
franchi se il reddito netto imponibile, prima di tale deduzione inorganica, è
inferiore o uguale a 80’000 franchi;

                                         b)  5’500
franchi se il reddito netto imponibile, prima di tale deduzione inorganica, è
superiore a 80’000 franchi.

 

                                         2.3.

                                         2.3.1.

                                         Nel disegno di legge del
23 marzo 2011, il Consiglio di Stato aveva previsto di introdurre un unico
limite massimo di reddito, che ammontava a fr. 5'500.–. Nel messaggio, che
accompagnava il disegno di legge, il governo cantonale si è così espresso in
merito alla fissazione del limite in questione:

                                         Detto importo tiene conto del
fatto che le deduzioni sociali contemplate nella LT sono fra le più elevate
della Svizzera, come già esplicato la deduzione per figli è una delle più alte
e va a beneficio di tutte le famiglie.

                                         Si rileva inoltre che la LIFD
prevede una deduzione per figli a carico di fr. 6'400.--, sommata alla nuova
deduzione per la cura dei figli, si ottiene una deduzione complessiva di fr.
16'400.--. Con l’introduzione di un limite massimo di fr. 5'500.-- a livello
cantonale ci si allinea alle deduzioni complessive dell’imposta federale
diretta per un figlio a carico con custodia da parte di terzi (fr. 10'900.--
deduzione figli a carico, fr. 5'500.-- deduzione spese di cura prestate da
terzi ai figli).

                                         Da
un raffronto intercantonale, tenuto conto della deduzione sociale per figli a
carico e delle spese di custodia si evince che il Canton Ticino, prevedendo una
deduzione di fr. 5'500.--, è uno dei Cantoni più concorrenziali.

                                         (cfr. Messaggio n. 6481
del 23 marzo 2011, Progetto di modifica della Legge tributaria del 21 giugno
1994: Sgravi fiscali delle famiglie con figli, p. 6).

 

                                         2.3.2.

                                         La maggioranza della
Commissione tributaria, tuttavia, ha tenuto conto del fatto che erano pendenti
diversi atti parlamentari che si riferivano a tale deduzione e in particolare che
un’iniziativa elaborata del PPD chiedeva di estendere questa deduzione a fr.
15'000.-. Nel tentativo di trovare un compromesso equilibrato tra la proposta
del CdS e l’iniziativa del PPD, una parte della commissione tributaria ha così
proposto di introdurre una deduzione differenziata:

·         
fino ad un reddito imponibile di fr. 80'000.- ha proposto una
deduzione analoga a quella federale (fr. 10'000.-);

·         
al di sopra della soglia di fr. 80'000.- ha proposto di mantenere
la deduzione di fr. 5'500.- conformandosi al disegno di legge.

                                         Nel suo rapporto, la
maggioranza commissionale ha anche preso in considerazione quello che ha
definito un “rischio giuridico”, legato alla soluzione suggerita, formulando le
seguenti considerazioni: 

                                         secondo
il CdS, sulla base delle prese di posizione della DdC e dell’AFC,
l’introduzione di una deduzione scalare non offrirebbe sufficienti garanzie di
compatibilità con il diritto superiore (LAID) e con la Costituzione. In caso di
contestazione vi sarebbe quindi il rischio che la norma possa essere considerata
anticostituzionale. Tale rischio ovviamente non va sottovalutato o sottaciuto,
ma non va neppure eccessivamente enfatizzato. In questo senso, vanno
puntualizzate perlomeno tre cose: non si vede chi dovrebbe ricorrere contro una
tale modifica legislativa. Le autorità federali hanno già dichiarato che non è
loro intenzione ostacolare l’eventuale adozione di questa deduzione scalare -
principio peraltro già presente in altri ambiti: ad esempio l’attuale deduzione
per beneficiari di rendite AVS/AI (art. 34 cpv. 2 LT) presenta le stesse
caratteristiche, ma nessuno si è mai sognato di rimetterla in discussione. Inoltre,
neppure i contribuenti con un reddito elevato dovrebbero avere interesse a
ricorrere, in quanto in ogni caso l’alternativa sarebbe ritornare alla proposta
del Governo che - per questa categoria di contribuenti - prevede una deduzione
di CHF 5'500.- (esattamente uguale a quanto proposto da questo rapporto). Un
ulteriore e decisivo elemento che ci fa propendere per la soluzione “scalare”,
più equa e sociale, e che conferma l’esistenza di un margine di apprezzamento,
è da individuare nella presa di posizione dell’AFC - che è, non
dimentichiamolo, l’autorità che ha collaborato alla stesura del testo di legge
federale. Interpellata in merito, l’AFC ha confermato in maniera esplicita e
senza ambiguità che “il testo del messaggio del Consiglio federale può dare
adito a diverse interpretazioni”. Si tratta di un margine di manovra che i sottoscritti
deputati desiderano utilizzare a favore del ceto medio di questo Cantone

                                         (cfr. Rapporto di
maggioranza n. 6481 R1 del 20 gennaio 2012 della Commissione speciale
tributaria sul messaggio 23 marzo 2011 concernente il progetto di modifica
della Legge tributaria del 21 giugno 1994, Sgravi fiscali delle famiglie con
figli, p. 4). 

 

                                         2.3.3.

                                         La minoranza della stessa
commissione ha sostenuto il disegno di legge, opponendosi all’introduzione del
doppio limite di reddito, con i seguenti argomenti:

                                         Il Messaggio del Consiglio
Federale relativo alla deduzione di nuova introduzione sulla cura dei figli
affidati a terzi recita quanto segue (pag. 4116):

                                         "A
seconda dell'entità del reddito del contribuente, le deduzioni dalla base di
calcolo riducono in modo più o meno considerevole l'aliquota media effettiva di
imposta (rapporto tra l'imposta e il reddito lordo) nell'ambito dell'imposta federale
diretta (...) Ai sensi di un'armonizzazione verticale e orizzontale la deduzione
per spese di cura dei figli dovrebbe essere imperativamente ancorata sia nella
LIFD, sia nella LAID e vincolata alle medesime condizioni".

                                         Sulla
base di quanto sopra citato, nonché di vari altri passaggi contenuti nel
Messaggio, si è giunti alla conclusione che:

                                         •  Il
Messaggio del Consiglio federale indica esplicitamente che contribuenti con
redditi maggiori avrebbero avuto diritto a deduzioni maggiori per effetto della
progressione delle aliquote. L'effetto anti-sociale della deduzione è quindi
stato valutato dal legislatore federale.

                                         •  Sia il testo
di legge sia il Messaggio indicano esplicitamente che ai Cantoni è data facoltà
di determinare l'importo massimo, ma non di mutare le condizioni per le quali è
possibile chiedere la deduzione (secondo il Messaggio la deduzione LIFD e LAID
deve essere vincolata alle medesime condizioni e armonizzata in senso verticale
ed orizzontale). Una deduzione scalare implicherebbe necessariamente la
fissazione di più massimi per differenti categorie di reddito e, pertanto, di
diverse condizioni per le differenti categorie di reddito. Da qui il rischio
che, a norma introdotta, la Camera di diritto tributario rispettivamente il
Tribunale federale possano ritenere questa normativa cantonale lesiva del
diritto superiore (LAID).

                                         L'Amministrazione
federale delle contribuzioni, che ha collaborato nella stesura del testo di
legge federale, ha confermato che il testo del Messaggio federale può dare
adito a diverse interpretazioni. 

                                         Il Consiglio
di Stato rammenta che trattandosi di deduzione generale inorganica - ciò che
presuppone la concessione della deduzione a tutti i contribuenti che adempiono
alle condizioni indipendentemente dall’ammontare del reddito imponibile, il non
rispetto di questa clausola potrebbe qualificare la deduzione quale norma
anticostituzionale e le conseguenze di questa decisione potrebbero pertanto
mettere in discussione la legittimità dell’attuale deduzione per beneficiari di
rendite AVS/AI (Art. 34 cpv. 2 LT).

                                         (cfr. Rapporto di
minoranza n. 6481 R2 del 20 gennaio 2012 della Commissione speciale tributaria
sul messaggio 23 marzo 2011 concernente il progetto di modifica della Legge
tributaria del 21 giugno 1994, Sgravi fiscali delle famiglie con figli, p. 7
s.).

 

                                         2.3.4.

                                         Nel corso del dibattito
parlamentare, la questione della compatibilità della proposta commissionale con
il diritto federale è stata sollevata dalla direttrice del Dipartimento delle
finanze e dell’economia, che così si è espressa:

                                         Il rapporto commissionale di
maggioranza si scosta da tale proposta, innalzando il limite massimo deducibile
e introducendo una deduzione differenziata per le spese di cura dei figli,
distinguendo, cioè, i redditi imponibili al di sotto degli 80 mila franchi da
quelli superiori, il che prefigura un sistema di deduzioni degressive, concetto
relativamente nuovo e importante. Nella nostra legge tributaria esiste un solo
caso analogo riguardante le persone beneficiarie di AVS/AI, il quale, però,
sarebbe a sua volta messo in discussione, qualora il principio degressivo
relativo alle deduzioni in oggetto dovesse essere contestato. Con la
conseguenza di compromettere un meccanismo che permette di sostenere, tra i
beneficiari di rendite AVS/AI, coloro i quali hanno i redditi più bassi. Ma c'è
un ulteriore elemento di cui bisogna tener conto: la scelta del Governo
comporta un impatto finanziario valutato in una forchetta che va da 1.9 milioni
a 2.6 milioni di franchi, mentre la proposta della maggioranza della
Commissione rappresenta un costo, non di 2 o 3 milioni di franchi, ma attorno
ai 5 milioni di franchi.

                                         La presa di posizione del
Consiglio di Stato in ordine alla proposta della maggioranza della Commissione
è che la deduzione scalare non dà sufficienti garanzie di compatibilità con il diritto
superiore e anche con il principio costituzionale di parità di trattamento. E
cioè un'equità fiscale orizzontale, per cui persone che hanno uno stesso
reddito imponibile, ma oggettivamente situazioni diverse, si vedono concedere
il diritto l'una a determinate deduzioni, mentre l'altra ne rimane esclusa.

                                         Per
queste ragioni, la posizione del Consiglio di Stato rimane quella contenuta nel
messaggio. Invito dunque il Gran Consiglio a sostenere le conclusioni del
rapporto della minoranza della Commissione speciale tributaria.

                                         (Verbali del Gran
Consiglio, Anni 2011/2012, p. 4057).

 

                                         2.4.

                                         Laddove lamenta “una
evidente disparità di trattamento, non suffragata da basi legali sufficienti,
dove a fronte di circostanze essenzialmente uguali (costi di cure per terzi),
si applica un trattamento fiscale differente”, il ricorrente intende
chiaramente riferirsi alla questione sollevata nei materiali legislativi
menzionati. A suo avviso, cioè, il legislatore cantonale non avrebbe potuto
prevedere una deduzione di misura diversa per due contribuenti, per il solo
fatto che uno ha un reddito imponibile più elevato dell’altro. O, altrimenti
detto, avrebbe dovuto prevedere una deduzione della stessa misura,
indipendentemente dal reddito imponibile dei contribuenti.

                                         A tale riguardo, si
ricordi che il legislatore cantonale ha introdotto la deduzione litigiosa per
conformarsi a un obbligo imposto dal diritto federale. L’art. 9 cpv. 2 lett. m
della Legge federale del 14 dicembre 1990 sull’armonizzazione delle imposte
dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14) ha infatti obbligato i
cantoni a prevedere la deduzione generale delle spese comprovate, fino a un
importo stabilito dal diritto cantonale, per la cura prestata da terzi a ogni
figlio che non ha ancora compiuto i 14 anni e vive in comunione domestica con
il contribuente che provvede al suo sostentamento, sempre che queste spese abbiano
un nesso causale diretto con l'attività lucrativa, la formazione o l'incapacità
d'esercitare attività lucrativa del contribuente. La disposizione federale è
stata introdotta dalla Legge federale del 25 settembre 2009 sullo sgravio
fiscale delle famiglie con figli, in vigore dal 1° gennaio 2011 (RU 2010 455),
che ha attribuito ai cantoni due anni di tempo per adeguare la loro
legislazione (art. 72l LAID). Nel messaggio che accompagnava il disegno
di legge, il Consiglio federale ha affermato quanto segue:

                                         D’ora
in poi i Cantoni saranno tenuti a concedere la deduzione delle spese di cura prestata
da terzi ai figli. Come finora essi potranno stabilire autonomamente l’entità della
deduzione. 

                                         (Messaggio n. 09.045
concernente la legge federale sullo sgravio fiscale delle famiglie con figli
del 20 maggio 2009, FF 2009 4095, p. 4132).

 

                                         2.5.

                                         Per quanto attiene alle
esigenze poste dal diritto federale dell’armonizzazione, il fatto che l’art. 9
cpv. 2 LAID preveda un elenco tassativo di deduzioni implica che i cantoni non
ne possano prevedere altre, come peraltro espressamente indicato all’art. 9
cpv. 4 LAID. Inoltre, i cantoni sono anche tenuti a garantire effettivamente le
deduzioni previste dall’art. 9 cpv. 2 LAID (cfr. p. es. la sentenza del TF
2C_429/2008 del 10.12.2008, in RF 64/2009 p. 376, consid. 7 e giurisprudenza
citata).

                                         Pronunciandosi in merito
alla portata dell’art. 9 cpv. 2 lett. g LAID, che come l’art. 9 cpv. 2
lett. m LAID impone ai cantoni di stabilire un ammontare massimo, la
Suprema Corte ha rilevato che dalla LAID non si può ricavare alcuna indicazione
in merito alla misura che deve avere il limite massimo. Ai cantoni è in tal
modo lasciato un margine di manovra, limitato peraltro dagli articoli 8 e 9
Cost. Il Tribunale federale ha anche ricordato l’esigenza di tener conto
dell’armonizzazione verticale, cioè fra l’imposta federale diretta e l’imposta
cantonale, e in tal modo di una maggiore trasparenza del sistema fiscale
svizzero (RF 64/2009 p. 376, consid. 7). Secondo i giudici dell’Alta Corte, il
legislatore cantonale non può per contro prevedere altri limiti, come per
esempio quello di una franchigia che deve essere superata affinché la deduzione
sia ammessa, come avviene invece per le spese di malattia e infortunio secondo
l’art. 9 cpv. 2 lett. h LAID (RF 64/2009 p. 376, consid. 8.3).

 

                                         2.6.

                                         Fra le deduzioni per le
quali la legge federale impone ai cantoni di introdurre un limite massimo
figura anche la deduzione per attività lucrativa dei coniugi. Secondo l’art. 9
cpv. 2 lett. k LAID, infatti, i cantoni devono prevedere una deduzione
dal reddito lavorativo che uno dei coniugi consegue indipendentemente dalla
professione, dal commercio o dall'impresa dell'altro, sino a concorrenza di un
ammontare determinato dal diritto cantonale. Diversi cantoni tuttavia non si
sono limitati a fissare un limite massimo alla deduzione, ma hanno stabilito
anche una deduzione percentuale dal reddito del coniuge che guadagna meno. La
stessa Confederazione ha del resto previsto che dal reddito lavorativo più
basso sia “dedotto il 50 per cento ma almeno 8100 e al massimo 13 400 franchi”
(art. 33 cpv. 2 prima frase LIFD; per una panoramica sulla disciplina nei
singoli cantoni cfr. AFC, Brochures fiscales 2017, Impôts sur le revenu des
personnes physiques, Déduction pour couple à deux revenus, [https://www.estv.admin.ch/dam/estv/fr/dokumente/allgemein/Dokumentation/Publikationen/steuermaeppchen/Zweitverdiener_de-fr.pdf.download.pdf/Zweitverdiener_de-fr.pdf]).

                                         Ora, sebbene il
legislatore cantonale si sia in tal modo discostato dalla rigorosa lettera
dell’art. 9 cpv. 2 lett. k LAID, si ritiene tuttavia che le disposizioni
adottate siano conformi al diritto federale, tenendo conto sia della genesi
della norma sia del grado di maturazione dell’armonizzazione come pure della
stretta vicinanza con la questione delle aliquote d’imposta (Reich/von Ah/Brawand, op. cit., n. 56 ad
art. 9 LAID, p. 322 e dottrina citata).

 

                                         2.7.

                                         Alla luce delle
considerazioni che precedono, si deve ritenere che il legislatore cantonale,
fissando non un unico ma due limiti massimi, a dipendenza del reddito
imponibile del contribuente, non abbia violato l’art. 9 cpv. 2 lett. m LAID.
La disposizione cantonale sarebbe stata incompatibile con il diritto federale
superiore, se avesse limitato il diritto alla deduzione ai soli contribuenti il
cui reddito imponibile è inferiore a 80'000 franchi. Invece, si è limitato a
prevedere una deduzione più elevata per i contribuenti con redditi inferiori.
E, soprattutto, tale scelta non nasce da una svista, ma è frutto di una valutazione
politica che ha tenuto conto, da un lato, dello stretto legame con le deduzioni
sociali, in particolare di quella per figli a carico, che è la più elevata nel
confronto intercantonale (cfr. AFC, Brochures fiscales 2017, Impôts sur le
revenu des personnes physiques, Déductions sociales du revenu, Déduction pour
enfant, https://www.estv.admin.ch/dam/estv/fr/dokumente/allgemein/Dokumentation/Publikationen/steuermaeppchen/KinderabzugE_de-fr.pdf.download.pdf/KinderabzugE_de-fr.pdf),
e, dall’altro, della preoccupazione di offrire un incentivo efficace al lavoro
di entrambi i genitori. 

 

                                         2.8.

                                         Nella misura in cui il
ricorrente lamenta una disparità di trattamento, si deve ritenere che ritenga
che la disciplina prevista dalla legge cantonale sia in contrasto con la
Costituzione federale.

                                         Secondo la giurisprudenza
del Tribunale federale, un decreto di portata generale viola il principio della
parità di trattamento (art. 8 Cost.) se opera delle distinzioni che nella
situazione da regolamentare non appaiono giustificate da alcun motivo
ragionevole oppure se omette delle distinzioni che invece in base alle circostanze
si imporrebbero, ovvero se tratta in modo diverso ciò che è simile e in modo
identico ciò che non lo è. In quest'ambito e nei limiti posti dal divieto
dell'arbitrio, il legislatore gode di un ampio margine di apprezzamento. Nel
diritto tributario, la parità di trattamento stabilita dall’art. 8 Cost. si
concretizza nei principi della generalità e dell’uniformità dell’imposizione,
come pure nel principio dell’imposizione secondo la capacità economica (principio
di capacità contributiva; art. 127 cpv. 2 Cost.) (cfr. p. es. la sentenza 2A.4/2006
del 26.6.2006 consid. 6 con riferimenti). 

                                         Ora, con le aliquote
progressive è inevitabile che una uguale deduzione comporti un risparmio
d’imposta superiore per i contribuenti con un reddito imponibile e, di
riflesso, con un’aliquota media più elevati. In sé, ciò è compatibile con il
principio di capacità contributiva. Lo scopo dell’intervento del legislatore cantonale
consiste chiaramente nel cercare di attenuare questo effetto, riducendo il
limite massimo della deduzione quando il reddito imponibile – e di riflesso
l’aliquota media – supera una determinata soglia. Se si considera il fatto che,
in ogni caso, la deduzione delle spese per la cura prestata da terzi ai figli
deve sottostare a un limite massimo e che, di conseguenza, non ogni spesa di
questa natura è deducibile, si deve ammettere che il semplice fatto di
introdurre una deduzione regressiva non appare censurabile dal profilo
costituzionale. In ogni caso, l’insorgente non dimostra che la normativa
censurata sia in contrasto con l’art. 8 e/o con l’art. 127 cpv. 2 Cost. (sul
tema, con particolare riguardo alle deduzioni sociali, cfr. anche Bernasconi/Fumagalli, Costituzione e
deduzioni sociali – Conformità ai principi di uguaglianza e di capacità
contributiva, in Novità fiscali 2018 p. 7 ss.).

 

                                         2.9.

                                         Anche su questo aspetto,
il ricorso è conseguentemente respinto.

 

 

                                   3.   Visto l’esito del
ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono a carico del
ricorrente, soccombente.

 

 

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

 

 

dichiara e pronuncia

 

 

                                   1.   Il ricorso è respinto.

 

                                   2.   Le spese processuali
consistenti:

                                         a. nella tassa di
giustizia di                                 fr.  1’000.–

                                         b. nelle spese di
cancelleria di complessivi     fr.    100.–

                                         per un totale di                                                      fr. 1’100.–

                                         sono a carico del
ricorrente.

 

                                   3.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:

                                         -
municipio di .

 

 

 

per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello

Il
presidente:                                                         La segretaria: