# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** b01aa1af-c8f4-5630-976c-bdbff8839283
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2022-05-16
**Language:** de
**Title:** Zürich Steuerrekursgericht 16.05.2022 DB.2021.103
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Steuerrekurs/ZH_SRK_001_DB-2021-103_2022-05-16.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2021.103 
1 ST.2021.145 
 
 
 

Entscheid 
 
 

16. Mai 2022 
 
 

 
Mitwirkend: 

Einzelrichter Michael Ochsner und Gerichtsschreiber Claude Treyer 
 
 
 
 

In Sachen 
 
 
1. A,   

 
2. B,   

 
 Beschwerdeführer/ 
 Rekurrenten,  
vertreten durch Dr.oec.publ. C,  
 

 
 

gegen 
 
 
 
Kanton Zür ich ,   
 Beschwerde-/ 
 Rekursgegner,  
vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd, 
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

 
 
 
 

betreffend 

Direkte Bundessteuer 2019 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2019 
 

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1 DB.2021.103 
1 ST.2021.145 

 

hat sich ergeben: 
 

 

 A. Die Ehegatten A und B (nachfolgend der/die Pflichtige bzw. die Pflichtigen) 

deklarierten in ihrer ersten gemeinsamen Steuererklärung vom 3. November 2020 

nach ihrer Heirat im August 2019 für die direkte Bundessteuer 2019 ein steuerbares 

Einkommen von Fr. 268'400.- und für die Staats- und Gemeindesteuern 2019 ein steu-

erbares bzw. satzbestimmendes Einkommen von Fr. 169'249.- bzw. 271'340.- und ein 

steuerbares bzw. satzbestimmendes Vermögen von Fr. 5'695'361.- bzw. Fr. 

7'681'993.-. Die Pflichtigen legten der Steuererklärung einen durch den Ehemann am 

1. März 2020 ausgestellten Lohnausweis zuhanden der Ehefrau mit einem Nettolohn 

von Fr. 36'563.- bei. Unter Ziff 1.1 der Steuererklärung beantragten diese indes, auf die 

Besteuerung dieses Betrags als Einkunft der Ehefrau aus unselbständiger Erwerbstä-

tigkeit zu verzichten mit der Folge, dass unter Ziff. 11.2 auch keine Berufsauslagen der 

Ehefrau abzuziehen seien. Bei den Bemerkungen unter Ziff. 60 begründeten die Pflich-

tigen diesen Antrag damit, dass der Ehemann der Ehefrau auch nach der Heirat am 

18. August 2019 weiterhin einen "Haushaltungslohn" ausbezahlt habe. 

 

 Das kantonale Steueramt veranlage die Pflichtigen für die direkte Bundes-

steuer 2019 mit Verfügung vom 3. Mai 2021 mit einem steuerbaren Einkommen von  

Fr. 307'400.-. Mit Einschätzungsverfügung gleichen Datums schätze es die Pflichtigen 

– in Abweichung von der Steuererklärung – mit einem steuerbaren bzw. satzbestim-

menden Einkommen von Fr. 202'300.- (davon Ertrag aus qualifizierten Beteiligungen 

Fr. 5'000.-) bzw. Fr. 310'300.- sowie – deklarationsgemäss – mit einem steuerbaren 

bzw. satzbestimmenden Vermögen von Fr. 5'695'000.- bzw. Fr. 7'681'000.- ein. Die 

Abweichung beim steuerbaren/satzbestimmenden Einkommen war in erster Linie auf 

die steuerrechtliche Erfassung des "Haushaltungslohns" der pflichtigen Ehegattin von 

Fr. 36'563.- unter Gewährung des Abzugs der Berufskosten- bzw. Aus-

/Weiterbildungspauschalen von Fr. 2'000.- bzw. Fr. 500.-, daneben auch auf eine ge-

ringfügige und vorliegend nicht mehr streitige Reduktion der abzugsfähigen Vermö-

gensverwaltungskosten zurückzuführen.  

 

 

 B. Die Einsprache der Pflichtigen vom 27. Mai 2021, in welcher diese unter 

Hinweis auf die Faktorenaddition im Jahr der Heirat, die dieser zugrundeliegende wirt-

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schaftliche Betrachtungsweise sowie den Grundsatz der Besteuerung nach der wirt-

schaftlichen Leistungsfähigkeit die Nichtbesteuerung dieses "Haushaltungslohns" zu-

mindest ab dem Datum der Heirat beantragen liessen, wies das kantonale Steueramt 

mit Einspracheentscheiden vom 20. Juli 2021 ab, ohne – wie beantragt – vorgängig 

einen Einschätzungsvorschlag im Einspracheverfahren zu unterbreiten. 

 

 

 C. Mit Beschwerde/Rekurs vom 18. August 2021 liessen die Pflichtigen die 

vollständige Nichterfassung des "Haushaltungslohns", die Zusprechung einer Partei-

entschädigung sowie die Durchführung einer Parteibefragung beantragen. In verfah-

rensrechtlicher Hinsicht rügten sie überdies die Verweigerung des rechtlichen Gehörs 

und beantragten sinngemäss die Rückweisung des Verfahrens an das kantonale Steu-

eramt. 

 

 Das kantonale Steueramt schloss in seiner Beschwerde- und Rekursantwort 

vom 13. September 2021 auf kostenpflichtige Abweisung der Rechtsmittel. 

 

 Auf die Parteivorbringen wird – soweit rechtserheblich – in den nachfolgenden 

Erwägungen eingegangen. 

 

 

 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

 

 

 1. Die Pflichtigen rügen verschiedene Verletzungen der ihnen zustehenden 

Verfahrensrechte. Diese sind vorab zu prüfen.  

 

 a) Die Pflichtigen rügen, ihnen sei trotz entsprechendem Begehren kein Ver-

anlagungs- bzw. Einschätzungsvorschlag im Einspracheverfahren eröffnet und damit 

sinngemäss die Möglichkeit verwehrt geblieben, ihre Mitwirkungsrechte im Anschluss 

an einen solchen Vorschlag (z.B. mündliche Vorsprache zu den aus ihrer Sicht mass-

gebenden tatsächlichen Verhältnissen) wahrzunehmen. 

 

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 aa) Hierzu ist zum einen festzuhalten, dass der Erlass eines Veranlagungs- 

bzw. Einschätzungsvorschlags – sei es im Rahmen des Veranlagungs- bzw. Einschät-

zungsverfahrens oder aber auch im Rahmen eines darauffolgenden Einspracheverfah-

rens – lediglich (aber immerhin) ein Instrument der bürgernahen Verwaltung darstellt, 

dessen Einsatz sich in bestimmten Situationen aus Gründen der Verhältnismässigkeit 

und der Verfahrenswirtschaftlichkeit anbietet, etwa dann, wenn die der Einschät-

zung/Veranlagung zugrundeliegenden Tatsachen nicht oder nur unter unverhältnis-

mässig grossen Schwierigkeiten abgeklärt werden können. Ein Anspruch der Steuer-

pflichtigen auf den Erlass eines Veranlagungs- bzw. Einschätzungsvorschlags bzw. 

eine spiegelbildliche Verpflichtung der Steuerbehörden, in allen Fällen, in denen es die 

Veranlagung bzw. Einschätzung in Abweichung von der Steuererklärung vornimmt, 

zunächst einen Veranlagungs- bzw. Einschätzungsvorschlag zuzustellen, besteht nicht 

(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. A., 2016, Art. 131 N 34 

DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., 

2021, § 139 N 23 StG, jeweils mit Hinweis auf RB 2001 Nr. 91). Vielmehr liegt es im 

Ermessen des kantonalen Steueramts, Abweichungen von der Steuererklärung als 

Veranlagungs-/Einschätzungsvorschlag oder als Veranlagungs-/Einschätzungsent-

scheid zu eröffnen (Art. 131 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer 

vom 14. Dezember 1990 [DBG] bzw. § 139 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 

1997 [StG] i.V.m. § 44 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998 [StV]). 

Nichts Anderes gilt im Einspracheverfahren, in welchem das kantonale Steueramt über 

dieselben Befugnisse verfügt wie im Veranlagungs- bzw. Einschätzungsverfahren 

(Art. 134 Abs. 1 DBG bzw. § 140 Abs. 1 StG). Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs 

liegt daher nicht vor.  

 

 bb) Zum andern wäre es den Pflichtigen freigestanden, bereits im Rahmen der 

Einspracheerhebung bzw. jederzeit danach bis zum Abschluss des Einspracheverfah-

rens eine ihnen gemäss § 141 Abs. 2 StG zustehende mündliche Vertretung ihrer Ein-

sprache (mit Wirkung auch für den Bereich der direkten Bundessteuer, bei welcher die 

Möglichkeit der mündlichen Vertretung in Art. 134 DBG nicht mehr vorgesehen ist) 

ausdrücklich zu beantragen, was indes nicht geschehen ist. Dementsprechend liegt 

auch diesbezüglich keine Gehörsverletzung vor. 

 

 b) Des Weiteren rügen die Pflichtigen Verletzungen der Begründungspflicht 

durch das kantonale Steueramt sowohl im Veranlagungs-/Einschätzungsverfahren wie 

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auch im Einspracheverfahren. So sei der in der Steuererklärung enthaltene Nichtbe-

steuerungsantrag des "Haushaltslohns" i.V.m. dem Hinweis auf die Heirat in der Steu-

erperiode gemäss der einschlägigen Bemerkung im Rahmen des Einschätzungsver-

fahren schlicht ignoriert worden und habe sich das kantonale Steueramt auch nicht mit 

dem in der Einsprache enthaltenen Vorbringen der Nichtbesteuerung zumindest ab 

dem Heiratsdatum auseinandergesetzt. 

 

 aa) Gemäss dem in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 

(BV) garantierten Anspruch auf rechtliches Gehör bedürfen Endentscheide einer hin-

reichenden Begründung. Die wesentlichen tatsächlichen und rechtlichen Entschei-

dungsgründe müssen darin enthalten sein (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 131 

N 28 DBG). Indessen dürfen die Anforderungen an die Begründungspflicht nicht über-

spannt werden. Ihr ist Genüge getan, wenn der Verfügungsadressat durch die Begrün-

dung in die Lage versetzt wird, die Tragweite der Entscheidung zu beurteilen und diese 

in voller Kenntnis der Umstände mit einem Rechtsmittel weiterzuziehen. Nicht notwen-

dig ist, dass sich die zuständige Behörde mit jeder tatbeständlichen Behauptung und 

jedem rechtlichen Einwand des Rechtssuchenden auseinandersetzt (Richner/Frei/ 

Kaufmann/Meuter, Art. 131 N 31 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 139 N 33 

StG, je mit Hinweisen). 

 

 In der Veranlagungsverfügung bzw. im Einschätzungsentscheid setzt die zu-

ständige Behörde die Steuerfaktoren, den Steuersatz/-tarif und die Steuerbeträge fest 

(Art. 131 Abs. 1 DBG und § 139 Abs. 1 StG). Das kantonale Recht sieht zudem explizit 

vor, dass die Entscheide den Beteiligten mit Begründung schriftlich mitgeteilt werden  

(§ 126 Abs. 1 StG). Abweichungen von der Steuererklärung hat die Einschätzungs- 

bzw. Veranlagungsbehörde dem Steuerpflichtigen bekannt zu geben (Art. 131 Abs. 2 

DBG und § 126 Abs. 1 StG). Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung genügt dies 

den Minimalanforderungen, wie sie gestützt auf Art. 29 Abs. 2 BV an Massenverwal-

tungsakte gestellt werden (statt vieler BGr, 19. März 2013, 2C_596/2012, E. 4.1; vgl. 

auch Zweifel/Hunziker, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesge-

setz über die direkte Bundessteuer, 3. A., 2017, Art. 131 N 7-9 DBG), wobei praxisge-

mäss eine kurze Grundangabe angebracht wird und auch allfällige Erläuterungen in 

ergangenen Auflagen, welche auf Abweichungen von der Deklaration der Pflichtigen 

hinweisen, als Begründung zu berücksichtigen sind (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 

Art. 131 N 33 DBG und Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 139 N 35 StG). 

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 bb) Das kantonale Steueramt hat in seiner Berechnungsmitteilung zum Ein-

schätzungsentscheid vom 3. Mai 2021 die Erfassung des "Haushaltslohns" der Ehegat-

tin dahingehend begründet, dass es sich hierbei um einen Nettolohn gemäss Lohn-

ausweis handle. Gemäss § 17 Abs. 1 StG seien sämtliche unselbständigen 

Erwerbseinkünfte steuerbar. Vorliegend seien für die Ehefrau AHV- und Beiträge an 

die berufliche Vorsorge bezahlt worden, womit bereits allein auf dem Lohnausweis ba-

sierend zweifellos ein unselbständiger Erwerb vorliegen würde und diese Einkünfte 

sinngemäss steuerbar seien. Damit setzt sich das kantonale Steueramt zwar nicht 

ausdrücklich mit dem von den Pflichtigen in der Steuererklärung 2019 in Kürzestform 

geltend gemachten Umstand der Heirat der Pflichtigen während der Steuerperiode 

2019 auseinander. Mit der Qualifikation dieser Einkünfte als solche aus unselbststän-

diger Erwerbstätigkeit und dem Hinweis auf die generelle Steuerbarkeit solcher Ein-

künfte gemäss § 17 Abs. 1 StG gibt das kantonale Steueramt indes zu verstehen, dass 

es der Heirat der Pflichtigen in der Steuerperiode aufgrund der Rechtsnatur der streit-

betroffenen Einkünfte keine rechtserhebliche Bedeutung beimisst. Damit hat es das 

Begründungserfordernis – wenn auch nur sehr knapp – erfüllt. Nichts Anderes gilt hin-

sichtlich der Begründung des Einspracheentscheids. In diesem wird an der Rechtsna-

tur als Einkunft aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit und der zwingenden Steuerbar-

keit gemäss § 17 Abs. 1 StG festgehalten und die Rüge der Verletzung des 

Grundsatzes der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Pflichti-

gen unter Hinweis auf die unübliche Ausgestaltung des Einkommenszuflusses der 

Ehegattin in Form eines "Haushaltslohns" des Ehegatten verworfen mit der Folge, dass 

aus Sicht des kantonalen Steueramts eine Nichtbesteuerung dieser Einkünfte (weder 

für die ganze Steuerperiode 2019 noch für die Teilperiode ab dem Heiratsdatum) nicht 

infrage kommt. 

 

 Da keine Verletzung der Begründungspflicht durch das kantonale Steueramt 

vorliegt, ist der sinngemässe Rückweisungsantrag der Pflichtigen abzuweisen. 

 

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 2. In materiellrechtlicher Hinsicht ist im vorliegenden Beschwerde- bzw. Re-

kursverfahren die steuerrechtliche Behandlung des in der Steuerperiode 2019 vor und 

nach der Heirat im August 2019 gemäss Lohnausweis vom Pflichtigen an die Pflichtige 

entrichteten und mit den Sozialversicherungen abgerechneten Lohns für eine unselbst-

ständige Erwerbstätigkeit der Pflichtigen im Sinn der Führung des Haushalts am ge-

meinsamen Wohnsitz an der …………strasse 41 in der Gemeinde D zwischen den 

Parteien streitig. Während die Pflichtigen nunmehr eine vollständigen Nichtsteuerbar-

keit während der ganzen Steuerperiode vertreten, hält das kantonale Steueramt an 

einer ebensolchen vollständigen Steuerbarkeit fest.  

 

 

 3. In einem ersten Schritt ist zu prüfen, ob die Führung des (gemeinsamen) 

Haushalts überhaupt als unselbstständige Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 17 Abs. 1 

DGB bzw. § 17 Abs. 1 StG zu qualifizieren ist bzw. ob eine solche Qualifikation unter-

schiedlich ausfallen kann, je nachdem, ob die (entgeltliche) Haushaltsführung im Rah-

men eines Anstellungsverhältnisses ohne weitere persönliche Verbindung zwischen 

der haushaltsführenden Person und der Arbeitgeberschaft (Haushälter/Haushälterin) 

oder aber im Rahmen der Aufgabenteilung zwischen Konkubinats- oder Ehepartnern 

erfolgt. 

 

 a) Unproblematisch erscheint die Qualifikation als unselbstständige Erwerbs-

tätigkeit, sofern eine entgeltliche Haushaltsführung im Rahmen eines Anstellungsver-

hältnisses ohne weitere persönliche Verbindung zwischen der haushaltsführenden 

Person und der Arbeitgeberschaft ausgeübt wird. Sofern ein solche Haushälterin oder 

eine solcher Haushälterin permanent im Haushalt der Arbeitgeberschaft wohnt, sind 

nebst Lohnbestandteilen in Form von Geld auch solche in Form von Naturalleistungen 

(Kost & Logie) zu berücksichtigen. 

 

 b) Nicht als vollständig geklärt erscheint die Rechtslage hingegen bei der 

Haushaltsführung durch den einen Partner im Rahmen eines Konkubinatsverhältnis-

ses.  

 

 aa) Arbeitsrechtlich wird davon ausgegangen, dass für Arbeiten im gemein-

samen Haushalt in der Regel kein Arbeitsverhältnis im Sinn einer Abschlussvermutung 

gemäss Art. 320 Abs. 2 OR angenommen werden könne. Dies insbesondere deshalb, 

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weil bei Tätigkeiten im häuslichen Bereich meist am hierfür notwendige Unterstellungs-

verhältnis des haushaltsführenden Konkubinatspartners fehle und in der Regel auch 

keiner der Partner einen Lohn erwarte und die Tätigkeit damit nicht im Hinblick auf 

vermögenswerte Vorteile erbracht werde, sondern sich nach der Überzeugung und 

dem Willen der Parteien aufgrund ihrer Gemeinschaft die beiderseitigen Leistungen die 

Waage halten würden (Portmann/Rudolf, in: Basler Kommentar, Obligationenrecht I,  

7. A., 2020, Art. 320 N 21 OR; Streiff/Von Kaenel/Rudolph, Arbeitsvertrag, Praxiskom-

mentar zu Art. 319-362 OR, 7. A., 2012, Art. 320 N 6; Adrian Staehelin, in: Zürcher 

Kommentar, 2006, Art. 320 N 25 OR, Frank Vischer, Schweizerisches Privatrecht VII/4, 

Der Arbeitsvertrag, 3. A, 2005, S. 79). Eine ausdrückliche vertragliche Vereinbarung 

eines Arbeitslohns für die Hausarbeit eines Konkubinatspartners wird indes in der ar-

beitsrechtlichen Literatur verschiedentlich dennoch als möglich erachtet (Streiff/Von 

Kaenel/Rudolph, Art. 320 N 6; Vischer, S. 79). 

 

 bb) Im Bereich des Sozialversicherungsrechts hat das Eidgenössische Versi-

cherungsgericht mit Leitentscheid vom 18. Juni 1999 festgestellt, dass eine in einem 

Konkubinat lebende Frau, welche ausschliesslich den gemeinsamen Haushalt führt 

und dafür von ihrem Partner Naturalleistungen (in Form von Kost und Logis) und allen-

falls zusätzlich ein Taschengeld erhält, AHV-Beitragsrechtlich als Nichterwerbstätige zu 

betrachten sei mit der Folge, dass diese Naturalleistungen sowie das allfällige Ta-

schengeld keinen massgebenden Lohn im Sinn der AHV-Gesetzgebung darstelle 

(BGE 125 V 205). In einem unfallversicherungsrechtlichen Entscheid vom  

19. August 2004 hat dasselbe Gericht indes auch festgehalten, dass es den Konkubi-

natspartnern, deren eheähnliche Gemeinschaft nicht im ZGB geregelt sei, freistehe, die 

Beziehungen unter sich durch vertragliche Vereinbarungen zu bestimmen und damit 

die von Ihnen gewünschten gegenseitigen Rechte und Pflichten verbindlich vorzuse-

hen. Insbesondere sei diesen nicht verwehrt, die von der einen Seite für die andere 

verrichteten Tätigkeiten arbeitsvertraglich zu regeln. Dass ein Arbeitsvertrag ein Unter-

ordnungsverhältnis zwischen Arbeitgeber und -nehmer voraussetze, stehe dem nicht 

entgegen, weshalb auch kein begründeter Anlass bestehe, die Tätigkeit der Haushalts-

führung im Konkubinat anders zu behandeln. Arbeitsvertragliche Vereinbarungen zwi-

schen den Konkubinatspartnern auch über die Haushaltsführung seien daher zulässig 

und hätten – da hierfür über Naturalleistungen (Kost und Logis) sowie ein allfälliges 

Taschengeld hinaus im Rahmen eines Arbeitsvertrags einen Barlohn ausgerichtet und 

mit der AHV abgerechnet worden sei, die Unterstellung der Arbeitnehmerseite unter 

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das Unfallversicherungsobligatorium zur Folge (BGE 130 V 553, E. 3.5.1 ff., teilweise 

kritisch dazu Thomas Gächter, Der haushaltsführende Konkubinatspartner als Arbeit-

nehmer, Bemerkungen zum BGE U307/03 des Eidgenössischen Versicherungsge-

richts vom 19. August 2004, in: Jusletter 1-11, welcher präzisiert, dass eine solche ar-

beitsvertragliche Regelung nur unter der Beschränkung Bestand habe, dass es sich 

um eine in einer partnerschaftlichen Beziehung üblichen Rahmen überschreitende, auf 

einen eigentlichen Erwerb gerichtete Tätigkeit handle, mit anderen Worten der Arbeits-

vertrag nicht bloss fiktiv sein dürfe). 

 

 cc) Auch im Bereich des Steuerrechts herrscht in Lehre und Rechtsprechung  

insofern Einigkeit, dass die Haushaltsführung durch den einen Konkubinatspartner un-

ter Gewährung von Naturalleistungen (Unterkunft, Verpflegung, Taschengeld etc.) kein 

Arbeitsverhältnis begründe mit der Folge, dass diese Naturalleistungen steuerrechtlich 

weder als Einkommen unter der Einkommensgeneralklausel von Art. 16 DBG / § 16 

StG noch als solches aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit gemäss Art. 17 DBG /  

§ 17 StG zu erfassen seien (Verwaltungsgericht des Kantons Freiburg, 8. Oktober 

1999, StE 2000 B 26.24 Nr. 1; Verwaltungsrekurskommission SG, 9. Dezember 2010, 

St. Galler Steuerentscheide 2010, Nr. 30; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 

2. A. 2019, Art. 16 N 45 sowie Art. 17 N 9 und 31 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 

Art. 16 N 81 DBG und Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 16 N 88 und § 17 N 23 StG; 

Yves Noël, in: Commentaire Romand, Impôt fédérale direct, 2. Ed., 2017, Art. 16 N 55 

LIFD; Andreas Schorno, in: Kommentar zum Basler Steuergesetz, 2019, § 21 N 10 StG 

BS; Martin Plüss, in: Kommentar zum Basler Steuergesetz, § 2 N 15 StG BS). Auch im 

Zusammenhang mit der steuerrechtlichen Beurteilung von Entschädigungen für den 

Ausfall der den Haushalt führenden Person (Haushaltsschaden) hat das Bundesgericht 

– zumindest bei Verheirateten – auf deren Nichtsteuerbarkeit geschlossen, da der Wert 

der Haushaltsarbeit steuerrechtlich ebenfalls nicht als Einkommen erfasst werde (BGE 

117 Ib 1).  

 

 Weitestgehend unbeantwortet geblieben ist indes bislang die Frage, ob für 

Konkubinatspaare analog zum Obligationen- bzw. Sozialversicherungsrecht die Mög-

lichkeit der Vereinbarung eines mit den Sozialversicherungsträgern abzurechnenden 

Haushaltungslohns offensteht mit der steuerrechtlichen Folge, dass aufgrund dieser 

Vereinbarung auch ein steuerbares Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit 

erzielt wird. Die steuerrechtliche Rechtsprechung hat sich – soweit ersichtlich – noch 

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gar nicht mit dieser Fragestellung auseinandergesetzt. Unklar scheint auch die Position 

der Steuerrechtslehre zu dieser Möglichkeit. Zwar wird verschiedentlich festgehalten, 

dass bei Konkubinatspartnern ein Arbeitsverhältnis nur ausserhalb der Haushaltsfüh-

rung als möglich erscheine (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 17 N 23 i.V.m. § 16 

N 88 StG; Locher, Art. 17 N 9 DBG i.V.m. Art. 16 N 45 und Art. 17 N 31 DBG). Als 

Haushaltsführung wird indes wiederum einzig eine solche gegen Naturallohn ohne 

ausdrückliche arbeitsrechtliche Vereinbarung verstanden, für welche keine Abschluss-

vermutung gemäss Art. 320 Abs. 2 OR besteht. Weshalb indes Konkubinatspaaren – 

gerade im Hinblick auf die fehlende Beistandspflicht und einem allfälligen Bedürfnis der 

Schaffung einer besseren sozialversicherungsrechtlichen Situation des ausschliesslich 

haushaltsführenden Partners – die Möglichkeit einer arbeitsvertraglichen Regelung der 

(allenfalls auch nur über das übliche hinausgehende) Haushaltsarbeit zum Preis der 

damit zusammenhängenden und ausdrücklich in Kauf genommenen nachteiligen ein-

kommenssteuerlichen und auch sozialversicherungsbeitragsrechtlichen Konsequenzen 

verwehrt bleiben muss, erschliesst sich dabei jedoch nicht.  

 

 Unter dem Vorbehalt des Rechtsmissbrauchs – z.B. bei einer nicht marktkon-

formen sehr hohen Festsetzung des Haushaltungslohns, welche im Umfang des unge-

rechtfertigten Überschusses wohl schenkungssteuerrechtlich zu erfassen wäre – er-

achtet das Steuerrekursgericht daher beim Konkubinat diese Möglichkeit mit den sich 

daraus ergebenden steuerrechtlichen Konsequenzen der Besteuerung als unselbst-

ständiges Erwerbseinkommen als gegeben. 

 

 c) Grundsätzlich anders ist die Rechtslage bei Ehepaaren. Gemäss Art. 159 

ZGB werden die Ehegatten mit der Heirat zur ehelichen Gemeinschaft verbunden und 

verpflichten sich, das Wohl der Gemeinschaft in einträchtigem Zusammenwirken zur 

wahren und – sofern vorhanden – für die Kinder gemeinsam zu sorgen, wobei sie ei-

nander Treue und Beistand schulden. Gemäss Art. 163 Abs. 1 ZGB sorgen die Ehegat-

ten gemeinsam, ein jeder nach seinen Kräften, für den gebührenden Unterhalt der Fa-

milie. Hierzu verständigen sie sich über den Beitrag, den jeder von ihnen leistet, 

namentlich durch Geldzahlungen, Besorgen des Haushalts, Betreuen der Kinder oder 

durch Mithilfe im Beruf oder Gewerbe des andern. Sofern ein Ehegatte im Beruf oder 

Gewerbe des andern erheblich mehr mitgearbeitet hat, als sein Beitrag an den Unter-

halt es verlangt, hat dieser hierfür einen eherechtlichen Anspruch auf angemessene 

Entschädigung. Dieser eherechtliche Unterhaltscharakter der Haushaltsarbeit der Ehe-

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gatten schliesst einen Erwerbscharakter von vornherein weitestgehend aus. Zudem ist 

ein Unterordnungsverhältnis des haushaltsführenden Ehegatten als Merkmal für das 

Vorliegen einer unselbstständigen Erwerbstätigkeit aufgrund der gesetzlich ausdrück-

lich vorgesehenen gleichberechtigt vereinbarten Aufgabenteilung im Rahmen des ehe-

lichen Unterhalts kaum denkbar. Dementsprechend sind in Art. 165 Abs. 1 ZGB bereits 

eherechtlich besondere Entschädigungsansprüche lediglich im Bereich der die eheli-

che Beistandspflicht überschreitenden ausserordentlichen Beiträge eines Ehegatten, 

welcher im Beruf oder im Gewerbe des andern erheblich mehr mitarbeitet, als es sei-

nem Betrag an den Unterhalt der Familie verlangt, geregelt. Gemäss Art. 165 Abs. 3 

ZGB sind vertragliche Vereinbarungen in diesem Bereich möglich und gehen dem ehe-

rechtlichen Entschädigungsanspruch vor. Auch hieraus ist zu schliessen, dass eine 

arbeitsvertragliche Regelung der Haushaltsarbeit im gemeinsamen Haushalt vom Ge-

setzgeber weder vorgesehen noch gewollt ist. Die Arbeit im gemeinsamen Haushalt ist 

daher im Rahmen von Art. 163 ZGB unentgeltlich (Portmann/Rudolf, Art. 320 N 20 a. 

E. OR; Streiff/Von Kaenel/Rudolph, Art. 320 N 6 OR).  

 

 Steuerrechtlich werden in der Folge einzig Entschädigungen, welche ein Ehe-

gatte für die die eheliche Beistandspflicht überschreitende Mitarbeit im Beruf oder Ge-

schäft des anderen Ehegatten aufgrund eines Arbeitsvertrags bezieht (Art. 165 Abs. 3 

ZGB), als steuerbares Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit erfasst (Plüss, 

§ 26 N 13 StG BS; Locher, Art. 17 N 29 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 17 

N 22 DBG; Richner/Kaufmann/Frei/Rohner, § 17 N 22 StG).  

  

 d) Aus diesen Erwägungen ergibt sich, dass der gemäss Lohnausweis vom  

1. März 2020 vom Pflichtigen an die Pflichtige für die ganze Periode ausgerichtete Net-

tolohn, welcher gemäss unwidersprochen gebliebenen Ausführungen der Pflichtigen in 

der Steuerklärung 2019 einen Haushaltungslohn darstellt, in der Periode vom 1. Januar 

bis zum Datum der Heirat (18. August 2019) grundsätzlich als steuerbares Erwerbsein-

kommen der Pflichtigen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren ist. Da-

bei macht es keinen Unterschied, ob die Pflichtige – was eher unwahrscheinlich er-

scheint – lediglich in einem Bedienstetenverhältnis oder aber – deutlich 

wahrscheinlicher – in einem Konkubinatsverhältnis zum Pflichtigen gestanden ist. Ab 

dem Heiratszeitpunkt indes gilt die Haushaltsführung der Pflichtigen als Ehegattin des 

Pflichtigen in jedem Fall als Beitrag an den ehelichen Unterhalt und kann daher – trotz 

Miterfassung auch dieser Periode im Lohnausweis und entgegen der Auffassung des 

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kantonalen Steueramts – nicht mehr als steuerbares Einkommen aus unselbständiger 

Erwerbstätigkeit qualifiziert werden. Der Umstand der ganzjährigen Erfassung des 

Haushaltslohns im Lohnausweis als Urkunde sowie deren – gemäss Vorbringen der 

Pflichtigen ohnehin nur vorläufigen – ganzjährige Abrechnung dieses Lohns mit den 

Sozialversicherungen allein vermag diese gesetzliche Folge der Heirat nicht aufzuhe-

ben. Der von den Pflichtigen beschrittene Weg der Lohnausweiserstellung und proviso-

rischen Sozialversicherungsabrechnungen erscheint aufgrund der bislang steuerrecht-

lichen wie wohl auch sozialversicherungsrechtlich nicht vollständig geklärten 

Rechtslage in dieser Situation als nachvollziehbar. Denn es obliegt letztlich den Steuer- 

und Sozialversicherungsbehörden, den massgebenden Sachverhalt aufgrund der Ge-

samtheit der angegebenen Informationen im Zusammenwirken mit den Pflichtigen zu 

ermitteln sowie steuer- bzw. sozialversicherungsrechtlich zu qualifizieren. 

 

 

 4. In einem zweiten Schritt ist – entsprechend der Vorbringen der Pflichtigen – 

zu prüfen, ob und gegebenenfalls inwieweit der Wechsel von der bisherigen Individual-

besteuerung zur Familienbesteuerung der beiden Pflichtigen in der Steuerperiode 2019 

zufolge ihrer Heirat am 18. August 2019 die vorstehende Qualifikation des Haushal-

tungslohns im Sinn eines Erwerbseinkommens aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit 

bis zum Heiratszeitpunkt umzustossen vermag. 

 

 a) Gemäss Art. 9 Abs. 1 DBG bzw. § 7 Abs. 1 StG wird das Einkommen der 

Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, ohne Rücksicht auf 

den Güterstand zusammengerechnet. Art. 42 Abs. 1 DBG bzw. § 52 Abs. 2 StG, wel-

cher die Vorgaben von Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung 

der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG) 

umsetzt, sehen dabei vor, dass die Ehegatten bei Heirat für die ganze Steuerperiode 

gemeinsam besteuert werden. Mit dieser Regelung erklärt das Gesetz bei Heirat den 

Zivilstand und die familiären Verhältnisse am Ende der Steuerperiode für massgebend 

(König/Maduz, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über 

die direkte Bundessteuer, 3. A., 2017, Art. 42 N 3 DBG sowie in: Kommentar zum 

Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten 

Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. A., 2017, Art. 18 N 3 StHG; Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 42 N 4 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 52 N 7 

StG). Dies steht im Einklang mit dem Grundsatz, wonach für die Festlegung sowohl der 

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Sozialabzüge wie auch der Steuertarife die Verhältnisse am Ende der Steuerperiode 

massgebend sind (Art. 35 Abs. 2 DBG bzw. §§ 34 Abs. 2 und 35 Abs. 3 StG). 

 

 b) Der Zusammenrechnung der Einkommen der beiden Ehegatten (Faktoren-

addition) für die ganze Steuerperiode liegt unabhängig vom Datum der Eheschliessung 

die Fiktion einer ganzjährigen Ehe nicht zuletzt auch im Sinn einer wirtschaftlichen Ein-

heit zugrunde. Dieser Fiktion folgen wohl auch die Minderung des sich durch diese 

Faktorenaddition ergebenden nachteiligen Progressionseffekts durch die ebenfalls vom 

unterjährigen Heiratszeitpunkt unabhängige ganzjährigen Gewährung des Verheirate-

tentarifs bzw. die vollständige Gewährung des besonderen Sozialabzugs für Verheira-

tete gemäss Art. 35 Abs. 1 lit. c DBG bzw. bei entsprechender Tätigkeit der Ehegatten 

zusätzlich auch des Doppelverdienerabzugs gemäss § 31 Abs. 2 StG. 

 

 c) Auf Grundlage dieser Fiktion einer ganzjährigen Ehe auch im Sinn einer 

wirtschaftlichen Einheit rechtfertigt es sich auch für den vorliegenden Spezialfall der 

Ausrichtung einer "Haushaltungslohns" im Heiratsjahr, diesen nicht nur ab dem Hei-

ratszeitpunkt, sondern für die ganze Steuerperiode der Heirat einkommenssteuerrecht-

lich nicht zu erfassen. Bei dieser Rechtslage kann auf die von den Pflichtigen beantrag-

te Parteibefragung verzichtet werden. 

 

 

 5. a) Ist der an die Pflichtige ausgerichtete "Haushaltungslohn" während der 

ganzen Steuerperiode 2019 nicht als Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätig-

keit zu qualifizieren, sind als Folge dieser Qualifikation die vom kantonalen Steueramt 

als Gewinnungskosten zum Abzug zugelassenen Berufsauslagen (Berufsauslagen-

pauschale Fr. 2'000.- sowie Aus-/Weiterbildungspauschale Fr. 500.-) entsprechend 

dem Antrag der Pflichtigen zu streichen.  

 

 b) Gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG sowie § 31 Abs. 1 lit. d StG können die 

gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an 

die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruf-

lichen Vorsorge von den Einkünften abgezogen werden. Über die Anträge der Pflichti-

gen hinaus zu prüfen verbleibt daher, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang in 

der vorliegenden speziellen Konstellation der Ausrichtung eines "Haushaltungslohns" 

im Heiratsjahr trotz der steuerrechtlichen Nichterfassung als Einkommen aus unselbst-

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ständiger Erwerbstätigkeit die von den Pflichtigen mit den Sozialversicherungen bzw. 

dem Träger der beruflichen Vorsorge gemäss Lohnausweis abgerechneten "Arbeit-

nehmerbeiträge" für diesen "Haushaltungslohn" nach den sozialversicherungs- und 

vorsorgerechtlichen Regelungen geschuldet sind (vgl. betreffend AHV-Beiträge z.B. 

Art. 28 Abs. 4 der Verordnung über die Alters- und Hinterlassenenversicherung vom 

31. Oktober 1947, AHVV, in der Fassung vom 20. September 2002, in Kraft seit 1. Ja-

nuar 2003) und deshalb abzugsfähig bleiben. Eine solche Beurteilung kann indes nicht 

durch das Steuerrekursgericht erfolgen, sondern ist den zuständigen Vorsorgeträgern 

der 1. und 2. Säule vorbehalten. Das Verfahren ist aus diesem Grund zur weiteren Un-

tersuchung (im Sinn der Einforderung dieser Beurteilung durch die Vorsorgeträger) und 

Entscheid betreffend die zusätzliche Abzugsfähigkeit bzw. den Umfang der zusätzli-

chen Abzugsfähigkeit der Sozialversicherungsbeiträge der Pflichtigen in der Steuerpe-

riode 2019 inkl. allenfalls daraus folgender interkantonalen Steuerausscheidung an das 

kantonale Steueramt zurückzuweisen.  

 

 

 6. Gestützt auf diese Erwägungen sind die Rechtsmittel gutzuheissen. Aus-

gangsgemäss sind die Kosten des Verfahrens dem Beschwerde-/Rekursgegner aufzu-

erlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG). Den Pflichtigen ist aufgrund ihres 

Obsiegens eine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 

Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 

bzw. § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 

24. Mai 1959, VRG). 

 

 Soweit eine Partei den vorliegenden Entscheid einzig mit Bezug auf die 

Rückweisung mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht anfechten will, ist darauf hin-

zuweisen, dass dies nur möglich ist, soweit der Entscheid einen nicht wiedergutzuma-

chenden Nachteil bewirken könnte oder die Gutheissung der Beschwerde sofort einen 

Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten 

für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (§ 19a Abs. 2 VRG i.V.m. Art. 93 

Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005).  

 

 

 

 

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Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

 

 

1. Die Beschwerde wird im Sinn der Erwägungen gutgeheissen. Das Verfahren wird 

zur weiteren Untersuchung und Entscheid betreffend die zusätzliche Abzugsfähig-

keit bzw. den Umfang der zusätzlichen Abzugsfähigkeit der Sozialversicherungs-

beiträge der Pflichtigen in der Steuerperiode 2019 an das kantonale Steueramt zu-

rückgewiesen. 

 

2. Der Rekurs wird im Sinn der Erwägungen gutgeheissen. Das Verfahren wird zur 

weiteren Untersuchung und Entscheid betreffend die zusätzliche Abzugsfähigkeit 

bzw. den Umfang der zusätzlichen Abzugsfähigkeit der Sozialversicherungsbeiträ-

ge der Pflichtigen in der Steuerperiode 2019 an das kantonale Steueramt zurück-

gewiesen. 

 

[…]