# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** beb30e10-c1d8-5abe-8af2-238042276cdc
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2020-06-23
**Language:** de
**Title:** Grundstückgewinnsteuer
**Docket/Reference:** GR.2020.3
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/1-gr.2020.3.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 GR.2020.3 

Entscheid 

 23. Juni 2020 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Walter Balsiger, Steuerrichter Michael Ochsner, Steuerrichterin 
Christina Hefti und Gerichtsschreiberin Cécile Schmidlin 

A ,    

In Sachen 

gegen 

Rekurrentin,  

G e m e i n d e   B ,    

vertreten durch den Gemeinderat,  

Rekursgegnerin,  

betreffend 

Grundstückgewinnsteuer 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. A (nachfolgend die Pflichtige) kaufte am … 2011 die an der …strasse 88 in 

B gelegenen Grundstücke Kat.-Nrn. … und … in unbebautem Zustand und liess darauf 

zur Eigennutzung ein Wohn- und Geschäftshaus erstellen. Aufgrund eines Umzugs in 

einen  anderen  Kanton  verkaufte  sie  die  Liegenschaft  am  …  2018  zum  Preis  von 

Fr. 3'550'000.-. 

In  der  Steuererklärung 

für  die  Grundstückgewinnsteuer  vom 

15. März 2019 deklarierte sie einen Grundstückgewinn von Fr. 46'077.25. Dieser ergab 

sich aus der Differenz zwischen Erlös und Anlagekosten. In der Auflistung der Letzte-

ren  waren  neben  den  schwergewichtigen  Land-  und  Gebäudekosten  auch  "Rechts- 

und Gutachterkosten" in der Höhe von Fr. 174'870.35 aufgeführt. Zum Hintergrund der 

Letzteren bzw. zu deren Zusammenhang mit "Bauhandwerkerpfandrechtsklagen" äus-

serte sich die Pflichtige in einem Begleitschreiben. 

Im Veranlagungsentscheid vom 23. September 2019 liess der Gemeinderat B 

die vorerwähnten Rechts- und Gutachterkosten bei den Anlagekosten unberücksichtigt. 

Zur  Begründung  wurde  in  einem  Satz  angeführt,  dass  Prozessentschädigungen  und 

Gerichtskosten im Zusammenhang mit Prozessen gegen Werkunternehmer nicht anre-

chenbar  seien;  dies  unter  Klammererwähnung  einer  Kommentarstelle 

(Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Kommentar  zum  Zürcher  Steuergesetz,  3.  A.  2013,  §  221 

N 179).    

B. Hiergegen  erhob  die  Pflichtige  am  16.  Oktober  2019  Einsprache  mit  dem 

Antrag, die gestrichenen Rechts- und Gutachterkosten gewinnmindernd zu berücksich-

tigen. In der ausführlichen Begründung verwies sie ihrerseits auf eine Kommentarstelle 

(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  §  221  N  64)  und machte  insbesondere geltend,  dass 

es  beim  streitbetroffenen  Rechtsstreit  um  die  Beseitigung  von  Bauhandwerkerpfand-

rechten und damit um den Anlagekosten zuzuordnende Kosten für die rechtliche Ver-

besserung ihrer Grundstücke gegangen sei.  

Der  Gemeinderat  B  wies  die  Einsprache  mit  Entscheid  vom  11.  Dezem-

ber 2019  ab.  Dabei  hielt  er  der  Einsprachebegründung  der  Pflichtigen  –  wiederum  in 

einem  Satz  –  entgegen,  dass  es  bei  der  von  ihr  erwähnten  Kommentarstelle  um  An-

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waltskosten im Zusammenhang mit der Grundstückserschliessung gehe und nicht wie 

vorliegend um die Prozessführung für die Erstellung eines Gebäudes. 

C. Mit Rekurs vom 6. Januar 2020 stellte die Pflichtige den Antrag auf Aufhe-

bung  des  Einspracheentscheids;  die  deklarierten  Rechts-  und  Gutachterkosten  seien 

im (leicht korrigierten) Betrag von Fr. 170'608.25 als Anlagekosten zu anerkennen und 

der  Grundstückgewinn  sei  entsprechend  zu  reduzieren;  eventualiter  seien  die  Kosten 

bei  der  (sich  im  Einspracheverfahren  befindlichen)  Steuerveranlagung  2017  als  Lie-

genschaftenunterhaltskosten in Abzug zu bringen. Zudem sei ihr eine Parteientschädi-

gung  zuzusprechen.  In  der  Begründung  leuchtete  die  Pflichtige  den  Hintergrund  der 

fraglichen  Kosten  im  Detail  aus;  dabei  reichte  sie  auch  zahlreiche  Beweisunterlagen 

ein.  

Die Vorinstanz schloss mit Vernehmlassung vom 4. März 2020 auf Rekursab-

weisung.  

Die Kammer zieht in Erwägung: 

1.  a)  Im  Rahmen  des  in  Art.  29  Abs.  2  der  Bundesverfassung  vom  18.  Ap-

ril 1999 garantierten Anspruchs auf rechtliches Gehör bedürfen Rechtsmittelentscheide 

einer  hinreichenden  Begründung  (vgl.  auch  §  126  Abs.  1  des  Steuergesetzes  vom 

8. Juni  1997  [StG]).  Die  wesentlichen  tatsächlichen  und  rechtlichen  Entscheidgründe 

müssen darin enthalten sein (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher 

Steuergesetz, 3. A., 2013, § 139 N 31 ff. mit Hinweisen). Indessen dürfen die Anforde-

rungen nicht überspannt werden. Der Begründungspflicht ist Genüge getan, wenn der 

Verfügungsadressat durch die Begründung in die Lage versetzt wird, die Tragweite der 

Entscheidung zu beurteilen und diese in voller Kenntnis der Umstände an eine höhere 

Instanz  weiterzuziehen  (Zweifel/Hunziker,  in:  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steu-

errecht, Band I/1, 3. A., 2017, Art. 41 N 17 f. StHG). Nicht notwendig ist, dass die Be-

gründung  eine  Auseinandersetzung  mit  sämtlichen  Parteierörterungen  enthält  (Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 142 N 10 StG).  

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Das Steuerrekursgericht hat gemäss § 148 Abs. 3 StG und § 149 Abs. 2 StG 

die Steuerfaktoren grundsätzlich nach seinen eigenen Erhebungen festzustellen. Aus-

nahmsweise kann es zwecks Wahrung des gesetzlichen Instanzenzugs die Sache mit 

verbindlichen  Weisungen  an  die  Vorinstanz  zurückweisen,  namentlich  wenn  zu  Un-

recht  noch  kein  materieller  Entscheid  getroffen  wurde  oder  wenn  dieser  an  einem 

schwerwiegenden  Verfahrensmangel  leidet  (§  149  Abs.  3  StG).  Bedeutsame  Verfah-

rensmängel  kann  das  Gericht  nicht  heilen,  da  der  gesetzlich  vorgeschriebene  Instan-

zenzug  unzulässigerweise  verkürzt  und  die  untere  Einschätzungs-  bzw.  Rechtsmittel-

behörde  praktisch  von  der  Einhaltung  eines  korrekten  Verfahrens  dispensiert  würde 

(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 149 N 30 StG, auch zum Folgenden).  

Eine Rückweisung mangels Begründung kommt nur in Frage, wenn aus dem 

vorinstanzlichen  Entscheid  überhaupt  nicht  ersichtlich  ist,  warum  er  so  und  nicht  an-

ders  ausgefallen  ist,  er  also  überhaupt  keine  Begründung  erhält  (Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter, § 142 N 10 StG).  

b) Im Einspracheentscheid beschränkte sich der Gemeinderat B im Wesentli-

chen darauf,  den  Begründungssatz  des  Veranlagungsentscheids zu wiederholen,  wo-

nach  gemäss  einer  zitierten  Kommentarstelle  Prozesskosten  und  Gerichtskosten  im 

Zusammenhang mit Prozessen gegen Werkunternehmer nicht abziehbar seien. Soweit 

die Pflichtige einspracheweise im Rahmen von substanziierten Ausführungen u.a. ins-

besondere  geltend  machte,  es  sei  hier  um  die  Abwehr  von  Bauhandwerkerpfand-

rechtsklagen und damit um eine rechtliche Verbesserung der Grundstücke gegangen, 

weshalb die streitigen Kosten gemäss einer anderen Kommentarstelle als Anlagekos-

ten qualifizierten, veranlasste dies den Gemeinderat noch zur Bemerkung, dass in letz-

terer  Kommentarstelle  Anwaltskosten 

im  Zusammenhang  mit  der  Grund-

stückerschliessung gemeint seien.  

Eine  eigentliche  Auseinandersetzung  mit  den  Einsprachevorbringen  der 

Pflichtigen  und  dem  von  ihr  dabei  offengelegten  Sachverhalt  hat  damit  nicht  stattge-

funden.  Mit  Bezug  auf  die  Frage,  ob  die  Begründung  des  Einspracheentscheids 

gleichwohl  den rechtlichen Anforderungen  noch genügt,  liegt  ein Grenzfall  vor.  Insbe-

sondere  das  blosse  Verweisen  auf  Kommentarstellen  ist  wohl  unter  dem,  was  der 

Steuerpflichtige  von  einer  Gemeindesteuerbehörde  erwarten  darf;  es  verfügt  nämlich 

nicht jeder Steuerpflichtige über den einschlägigen Kommentar zum Zürcher Steuerge-

setzt  um  darin  selber  nachzulesen  und  die  richtigen  Schlüsse  ziehen  zu  können.  Bei 

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der Steuerpflichtigen war Letzteres jedoch der Fall, weshalb sie auch in der Lage war, 

die  Tragweite  des  Einspracheentscheids  zu  beurteilen  und  gestützt  darauf,  den  Re-

kursweg  zu  beschreiten.  Obwohl  der  Einsprachebehörde  mit  Bezug  auf  ihre  Begrün-

dungspflicht  kein  gutes  Zeugnis  ausgestellt  werden  kann,  ist  deshalb  auf  eine  Rück-

weisung zu verzichten und ist der Rekurs materiell zu behandeln. Bemerkungsweise ist 

der Gemeinderat  B (der auch  in  der  Rekursantwort  in Bezug  auf seine  Begründungs-

pflicht  nicht  nachbessern konnte  oder  wollte)  aber  darauf  hinzuweisen, dass fehlende 

Kenntnisse  im  Bereich  der  Grundsteuern  gegebenenfalls  durch  Beizug  eines  Steuer-

vertreters  zu kompensieren  sind;  dies  handhaben  viele  Gemeinden  (welche  nicht  wie 

etwa die Städte Zürich und Winterthur über eigene Grundsteuer-Spezialisten verfügen) 

so.   

2.  a)  Die  Grundstückgewinnsteuer  wird  gemäss  §  216  Abs.  1  StG  von  den 

Gewinnen erhoben, die sich bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von 

solchen ergeben. Grundstückgewinn ist laut § 219 Abs. 1 StG der Betrag, um welchen 

der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen) übersteigt.  

b) Die anrechenbaren Aufwendungen sind in § 221 Abs. 1 StG abschliessend 

aufgezählt (RB 1990 Nr. 51, 1982 Nr. 105; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221 N 3 

StG).  Dazu gehören  Aufwendungen für  Bauten, Umbauten,  Meliorationen  und  andere 

dauernde  Verbesserungen  des  Grundstücks  (lit.  a),  Grundeigentümerbeiträge  (lit.  b), 

übliche Mäklerprovisionen und Insertionskosten (lit. c), mit der Handänderung verbun-

dene  Abgaben  (lit.  d)  sowie  Baukreditzinsen  bei  Liegenschaften  im  Geschäftsvermö-

gen (lit. e).  

c)  Strittig  ist,  ob  von  der  Pflichtigen  deklarierte  Rechts-  und  Gutachterkosten 

den  anrechenbaren  Aufwendungen  im  Sinn  von  lit.  a  der  vorerwähnten  Bestimmung 

zuordnen lassen. Gemäss deren einleitender Darstellung im Rekurs beruhen diese auf 

folgendem Sachverhalt: 

aa)  Im  Dezember  2011  habe  sie  die  streitbetroffenen  Parzellen  gekauft  und 

mit dem Architekten/Generalunternehmer C (nachfolgend kurz GU) einen Werkvertrag 

zum Bau eines dreigeschossigen Wohn- und Geschäftshauses abgeschlossen. In der 

Bauphase  sei  es  dann  zu Komplikationen gekommen,  weil  der GU  nicht bereit gewe-

sen sei, die vertraglich zugesicherten Leistungen zu erbringen. Das Haus sei am ver-

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einbarten  Übergabetag  nicht  fertiggebaut  und  bezugsbereit  gewesen,  die  Schlüssel-

übergabe habe erzwungen werden müssen und die Bauherrschaft habe mit Direktbe-

auftragung der Subunternehmer die Fertigstellung inklusive Behebung der Baumängel 

selbst  an  die  Hand  nehmen  müssen.  Nachdem  in  der  Folge  die  Restzahlung  an  den 

GU  gestoppt  worden  sei,  seien  gegen  die  Bauherrschaft  von  drei  Subunternehmern 

sowie  vom  GU  Forderungsklagen  und  Gesuche  auf  die  Eintragung  von  Bauhandwer-

kerpfandrechten  eingegangen.  Das  Bezirksgericht  D  habe  in  der  Folge  die  provisori-

sche Eintragung von drei Bauhandwerkerpfandrechten (inkl. dasjenige des GU) gutge-

heissen.  Die  beiden  (grundsätzlich  berechtigten)  Klagen  der  Subunternehmer  seien 

rasch per Vergleich erledigt worden. Der Prozess mit dem GU habe indes 4 bis 5 Jahre 

gedauert,  bis  er  dann  ebenfalls  mit  einem  Vergleich geendet  habe.  Aufgrund und auf 

Druck des Prozessverlaufs und der vom Bezirksgericht eingesetzten Gutachter sei die 

längst  überfällige  Fertigstellung  und  Mängelbehebung  vollzogen  worden.  Die  Bauab-

rechnung  des  GU  sei  vom  Bezirksgericht  als  nicht  vertragskonform  beurteilt  worden; 

dessen ursprüngliche Forderung von Fr. 237'134.15 sei deshalb auf eine Restzahlung 

von Fr. 69'000.- zusammengeschmolzen. Leider hätten jedoch die Prozessjahre hohe 

nicht gedeckte Prozess-, Anwalts- und Gerichtsgutachterkosten im Gesamtbetrag von 

Fr. 170'608.25 verursacht.  

  bb)  Im  Anschluss  an  diese  einleitende  Sachverhaltszusammenfassung  geht 

die Pflichtige im Rekurs noch detaillierter auf den Hintergrund ihres Streits mit dem GU 

ein und bietet sie dabei auch an, dem Rekursgericht auf Wunsch noch eine umfangrei-

che Dokumentation zum mehrjährigen Prozess einzureichen. Der Beizug der detaillier-

ten  umfangreichen  Unterlagen  zum  mehrjährigen  Prozess  ist  indes  nicht  erforderlich. 

Die  Sachverhaltsschilderung  der  Pflichtigen  ist  genügend  substanziiert  und  auch  mit 

genügend  Dokumenten  untermauert;  sie  wird  im  Übrigen  vom  Gemeinderat  B  auch 

nicht bestritten. Der gebotenen rechtlichen Würdigung steht damit nichts im Weg.  

d)  Zu  beantworten  ist  letztlich  die  Frage,  ob  die  Prozesskosten,  welche  der 

Pflichtigen  im  Zusammenhang  der  Erstellung  des  Wohn-  und  Geschäftshauses  ent-

standen sind und konkret  deren  Streit mit  dem GU  bzw.  dem Werkersteller  betreffen, 

als Anlagekosten im Sinn von § 221 Abs. 1 lit. a StG zu qualifizieren sind.   

aa) Die Vorinstanz verneint dies mit der Begründung, dass Prozessentschädi-

gungen  und  Gerichtskosten  im  Zusammenhang  mit  Prozessen  gegen  Werkunterneh-

mer nicht anrechenbar seien, wobei sie – wie bereits erwähnt – auf eine Kommentar-

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note verweist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221 N 179 StG). Die Letztere enthält 

eine  Kasuistik  der  "nicht  anrechenbaren  Aufwendungen";  aufgeführt  wird  dabei  auch 

das  Beispiel  "Prozessentschädigungen  und  Gerichtskosten  im  Zusammenhang  mit 

Prozessen gegen Werkunternehmer (VGr ZH, 12.6.1992, SR 89/0026 + 0026)".  

bb)  Die  Frage,  wieso  "Prozessentschädigungen  und  Gerichtskosten  im  Zu-

sammenhang  mit  Prozessen  gegen  Werkunternehmer"  generell  zu  den  nicht  anre-

chenbaren  Aufwendungen  gehören  sollen,  ist  damit  freilich  noch  nicht  beantwortet. 

Insoweit  hilft  auch  der  in  der  Kommentarnote  zitierte  Verwaltungsgerichtsentscheid 

nicht weiter. In letzterem waren die Prozesskosten lediglich ein Nebenthema; sie wur-

den  deshalb  ohne  vertiefte  Erwägungen  mit  folgender  Begründung  den  nicht  anre-

chenbaren Aufwendungen zugeordnet: In § 166 Abs. 1 des Gesetzes über die direkten 

Steuern vom 8. Juli 1951 (aStG; wörtlich – soweit hier von Interesse - gleichlautend mit 

§  221  Abs.  1  StG)  würden  die  anrechenbaren  Aufwendungen  abschliessend  aufge-

zählt.  Die  von  der  Steuerpflichtigen  (u.a.)  geltend  gemachten  "Prozessentschädigun-

gen  und  Gerichtskosten  betreffend  die  prozessualen  Auseinandersetzungen  mit  dem 

Werkunternehmer" würden nicht darunterfallen; sie seien deshalb nicht als Anlagekos-

ten anrechenbar.  

Diese Begründung ist nicht schlüssig. Wohl trifft zu, dass in § 221 Abs. 1 StG 

(wie  unter  altem  Recht  in  §  166  Abs.  1  aStG)  die  anrechenbaren  Aufwendungen  ab-

schliessend  aufgezählt  und  dabei  "Prozess-  und  Gerichtskosten"  nicht  erwähnt  wer-

den.  Die  abschliessende  Aufzählung  enthält  nun  aber  insbesondere  in  Bezug  auf  die 

hier  interessierenden  wertvermehrenden  Aufwendungen  (lit.  a)  auch  unbestimmte 

Rechtsbegriffe  wie  "Aufwendungen  für  Bauten"  und  "andere  Verbesserungen  des 

Grundstücks". Was unter diese offenen Begriffe fällt, gilt es mithin durch Auslegung zu 

ermitteln.  Entsprechend  gibt  es  dazu  eine  reichhaltige  Gerichtspraxis.  Dabei  wurde 

vom  Verwaltungsgericht  auch  schon  entschieden,  dass  Kosten  für  die  rechtliche  Pla-

nung  und  damit  auch  Anwaltskosten  für  die  Grundstückserschliessung  zu  den  anre-

chenbaren Aufwendungen zählen (RB 1967 Nr. 29). Auch Anwaltskosten, mit welchen 

(erfolglos)  ein  gesundheitliches  Verbot  auf  einem  Grundstück  beseitigt  oder  gelockert 

werden  soll,  wurden  vom  Verwaltungsgericht  den  wertvermehrenden  Aufwendungen 

zugeordnet  (RB  1964  Nr.  55).  Prozesskosten  wurden  vom  Verwaltungsgericht  mithin 

auch  schon  den  anrechenbaren  Aufwendungen  zugordnet,  obwohl  sie  in  der  Aufzäh-

lung der entsprechenden Gesetzesbestimmung nicht explizit erwähnt werden. Die Zu-

ordnung erfolgte demzufolge, weil die Prozesskosten in den konkreten Fällen unter die 

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wertvermehrenden Aufwendungen  im  Sinn  der  aufgelisteten  unbestimmten  Rechtsbe-

griffe  ("Aufwendungen  für  Bauten"  bzw.  "andere  Verbesserungen  des  Grundstücks") 

subsumiert wurden. Wenn das gleiche Gericht Prozesskosten die Subsumtion unter die 

anrechenbaren  Aufwendungen  mit  der  Begründung  verweigert,  dass  in  der  entspre-

chenden Bestimmung solche nicht aufgeführt seien, ist dies folglich nicht nachvollzieh-

bar. Zu begründen gewesen wäre, wieso die Prozesskosten im konkreten Fall (Rechts-

streit  mit  dem  Werkersteller)  im  Unterschied  zu  Prozesskosten  in  anderen  zuvor 

beurteilten konkreten Fällen (z.B. Rechtsstreit betreffend die Erschliessung des Grund-

stücks)  nicht  unter  die  anrechenbaren  Aufwendungen  (im  Sinn  der  unbestimmten 

Rechtsbegriffe betreffend wertvermehrender Aufwendungen) fallen sollen. 

Mit dem blossen Hinweis auf eine Kommentarstelle, in welcher auf den vorer-

wähnten  Verwaltungsgerichtsentscheid  aus  den  frühen  90er  Jahren  verwiesen  wird, 

lässt sich die Zuordnung der hier streitigen Prozesskosten zu den anrechenbaren oder 

den  nicht  anrechenbaren  Aufwendungen  nicht  begründen.  Die  Zuordnung  erheischt 

eine  (von  der  Vorinstanz  nicht  durchgeführte)  rechtliche  Würdigung  des  konkreten 

Sachverhalts.  

e) Erstellt ist, dass bei der Werkabnahme vom XX. Dezember 2012 einerseits 

diverse Arbeiten noch nicht fertig ausgeführt waren und andrerseits wesentliche Män-

gel bestanden haben. Dies war gewissermassen der Auslöser des Streits zwischen der 

Pflichtigen und dem GU. Dass die Pflichtige in der Folge die noch offenen Restzahlun-

gen  an  den  GU  im  Betrag  von  gut  Fr.  200'000.-  zurückhielt,  ist  nachvollziehbar.  Zur 

Eskalation des Streits passt sodann, dass in der Folge der GU die ausstehenden Zah-

lungen  an  die  Subunternehmer  aussetzte  (gemäss  Rekursvorbringen  der  Pflichtigen 

bezahlte er immer zuerst sich selber). Blieben Subunternehmer deshalb auf ihren For-

derungen sitzen, so ist ebenfalls naheliegend, dass diese zu deren Sicherung die vor-

läufige  Eintragung  von  Bauhandwerkerpfandrechten  erwirkten.  Mit  den  Subunterneh-

mern  wurde  die  Pflichtige  schnell  einig,  indem  sie  anstelle  des  GU  direkt  für  die 

Zahlungsausstände  aufkam  (dies  unter  Abtretung  der  entsprechenden  Forderungen  

gegenüber  dem  GU  durch  die  Subunternehmer  sowie  unter  Übernahme  der  direkten 

Gewährleistungsansprüche; vgl. Vereinbarungen vom XX. Oktober 2013 mit der E AG 

sowie vom XX. Dezember 2013 mit der F AG). Damit war mit Bezug auf die Subunter-

nehmer auch die definitive Eintragung von Bauhandwerkerpfandrechten vom Tisch. Es 

verblieb  als  eigentlicher  Streit  derjenige  mit  dem  GU.  Dieser  forderte  von  der  Pflichti-

gen anfangs 2013 eine Restzahlung von Fr. 237'134.15, wobei er (nach dem Scheitern 

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einer  aussergerichtlichen  Einigung)  ebenfalls  die  vorläufige  Eintragung  eines  Bau-

handwerkerpfandrechts mit entsprechender Pfandsumme erwirkte (vgl. R-act. 3/4). Wie 

sehr sich dieser Streit danach in die Länge zog, zeigt sich allein schon in den 16 Rech-

nungen  des  Anwalts,  welchen  die  Pflichtige  in  der  Angelegenheit  beigezogen  hatte. 

Gemäss Zahlungsbestätigung des Anwalts erstreckten sich diese Rechnungen "betref-

fend  Mängelhaftung"  über  den  Zeitraum  vom  September  2013  bis  September  2017 

und erreichten dabei den Gesamtbetrag von Fr. 137'244.60. Nachdem der GU die be-

sagte  Forderung  (Restzahlung)  und  die  definitive  Eintragung  eines  Bauhandwerker-

pfandrechts eingeklagt und in der Folge das Bezirksgericht  D auch ein Beweisverfah-

ren  unter  Einholung  von  diversen Gutachten  durchgeführt  hatte,  endete der  Streit  mit 

einem gerichtlichen Vergleich. Letzterem gemäss hatte die Pflichtige dem GU noch Fr. 

69'000.- (statt eingeklagt Fr. 237'134.15) zu bezahlen. Im Übrigen Umfang zog der GU 

seine  Klage  zurück;  zudem  bewilligte  er  die  Löschung  des  vorläufig  eingetragenen 

Bauhandwerkerpfandrechts  und  trat  er  der  Pflichtigen  sämtliche  Gewährleistungsan-

sprüche  gegenüber  den  Handwerkern  und  Lieferanten  ab.  Die  Gerichtskosten  über-

nahmen  die  Streitparteien  zur  Hälfte;  sodann  wurde  gegenseitig  auf  eine  Parteient-

schädigung verzichtet.   

Die hier nun streitigen Prozesskosten in der Höhe von Fr. 170'608.- umfassen 

die  vorerwähnten  Anwaltskosten  von  Fr.  137'244.60  (zuzüglich  eine  Schussrechnung 

im  Betrag  von  Fr. 350.-)  sowie  anteilige  Gerichts-  und  Gutachterkosten  von 

Fr. 24'013.65.  

  f) Die Pflichtige hält rekursweise dafür, vor dem soeben dargelegten Hinter-

grund  hätten  die  Prozesskosten  der  rechtlichen  Verbesserung  ihrer  Grundstücke  ge-

dient.  Die  Bauhandwerkerpfandrechtsgesuche  hätten  nämlich  den  Wert  ihres  Grund-

stücks erheblich geschmälert. Die Eintragung eines Pfandrechts auf einem Grundstück 

stelle  eine  rechtliche  Verschlechterung  dar,  welche  bei  einer  Veräusserung  den Wert 

des Grundstücks um die eingetragene Pfandsumme schmälere.   

g)  Gemäss  Art.  837  Abs.  3  ZGB  besteht  für  Handwerker  oder  Unternehmer, 

die zu Bauten oder anderen Werken auf einem Grundstück Material oder Arbeit allein 

geliefert haben, an diesem Grundstück ein Anspruch auf Errichtung eines Grundpfand-

rechts,  und  zwar  unabhängig  davon,  ob  sie  den  Grundeigentümer  oder  einen  Unter-

nehmer  zum  Schuldner haben.  Das Grundpfandrecht  ist  also  ein  beschränktes  dingli-

ches  Recht,  welches  dazu  dient,  die  persönliche  Forderung  eines Gläubigers  dinglich 

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sicherzustellen.  Daraus  folgt,  dass  weder  die  Errichtung  noch  die  Löschung  eines 

Pfandrechts  im  objektiv-rechtlichen  bzw.  objektiv-technischen  Sinn  auf  den  Marktwert 

des  Grundstücks  einen  unmittelbaren  Einfluss  hat,  denn  der  Verkehrswert  eines 

Grundstücks berechnet sich in erster Linie aufgrund von dessen Lage und Beschaffen-

heit  sowie  Angebot  und  Nachfrage;  darauf  lastende  Grundpfandrechte,  welche  der 

Sicherstellung von Forderungen dienen, lassen den Verkehrswert hingegen grundsätz-

lich unberührt (VGr, 5. Juli 1988, SR 88/0019; StE 1997 B 44.13.7 Nr. 11).  

Hätte die Pflichtige die Liegenschaft mit eingetragenen Pfandrechten verkauft, 

so wäre der Erlös wohl tatsächlich um die Pfandsummen tiefer ausgefallen; dies jedoch 

nicht,  weil  die  Liegenschaft  (Land  und  Gebäude)  aufgrund  der  Pfandrechte  weniger 

Wert war, sondern weil ein Käufer damit rechnen musste, im Umfang der Pfandsumme 

womöglich dereinst (indirekt) gewissermassen einen zusätzlichen Kaufpreis zahlen zu 

müssen.  Ein  Käufer  hätte  dieses  Risiko  mit  dem  verkehrswertbezogenen  Kaufpreis 

verrechnet und die Pflichtige hätte diesfalls einen entsprechend tieferen Erlös erzielt.  

Indes  sind  die  Pfandrechte  und  die  Frage,  ob  deren Beseitigung eine  rechtli-

che  Verbesserung  beinhaltet,  hier  gar  nicht  entscheidend.  Die  Pfandrechte  hatten  le-

diglich den Charakter von dem Rechtsstreit der Pflichtigen mit dem GU übergestülpten 

Sicherungsmassnahmen. Entscheidend ist der Rechtsstreit selbst. Diesem lag zugrun-

de,  dass  der  GU  der  Pflichtigen  die  vollständige  und  mängelfreie  Erstellung  des  Ge-

bäudes  (Werks)  schuldete,  derweil  die  Pflichtige  ihm  dafür  den  abgemachten  Werk-

preis  zu  bezahlen  hatte  (die  Pflichtige  erwähnt  ein  ursprünglich  abgemachtes 

Kostendach  von  Fr.  1.9  Mio.  sowie  später  noch  akzeptierte  Mehrkosten  von 

Fr. 58'000.-). Der Werkpreis entspricht den Gebäudeerstellungskosten und bildet damit 

den Hauptteil der Anlagekosten.  

h)  Wenn  ein  GU  seine  Leistungen  nicht  vollständig  und/oder  mangelhaft  er-

bringt, ist vorprogrammiert, dass es zum Streit kommt. Dieser Streit kann verschiedene 

Verläufe nehmen: 

aa)  Der  Werkbesteller  wird  in  der  Regel  zunächst  die  vollständige  und  män-

gelfreie Ausführung fordern; kommt der GU dem nach, hat der Bauherr das gewünsch-

te  vollständige  und  mängelfreie  Werk  doch  noch  erhalten  und  wird  er  also  auch  den 

abgemachten Werkpreis (= Anlagekosten) bezahlen.  

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bb)  Kommt  der  GU  dem  nicht  nach,  weil  er  seinerseits  davon  ausgeht,  das 

Werk  sei  vollständig  und  mängelfrei,  so  ist  der  die  gegenteilige  Sicht  vertretende  Be-

steller gezwungen, letztlich auf eigene Kosten für die Vollendung und Mängelbehebung 

besorgt  zu  sein.  Der  Streit  kann  dann  immer  noch  (ohne  Beizug  eines  Anwalts)  ver-

gleichsweise erledigt werden, indem etwa der GU einen Anteil der zusätzlich anfallen-

den Kosten übernimmt, was indirekt also sein GU-Honorar bzw. den Werkpreis schmä-

lert.  Sämtliche  dem  Besteller  diesfalls  anfallende  Kosten  (Werkpreis  +  eigene 

Zusatzkosten) qualifizieren in dieser Konstellation als Anlagekosten, betreffen sie doch 

die Erstellung des vollständigen und mängelfreien Werks.   

cc)  Können  sich  Besteller  und  GU  nicht  vergleichsweise  einigen,  wird  der 

Streit  schliesslich  vor  Gericht  getragen,  indem  entweder  der  GU  (wenn  der  Besteller 

aufgrund  seiner  Sichtweise  Restzahlungen  zurückhält)  oder  der  Besteller  (wenn  der 

GU aufgrund seiner Sichtweise keine weiteren Arbeiten ausführt und sich auch nicht an 

Zusatzkosten beteiligt) Klage erhebt. Bei einem solchen Streit geht es alsdann primär 

um  die  Frage  der  Vollständigkeit  und  Mängelfreiheit  des  erstellten  Werks;  dies  er-

heischt  mitunter  bautechnische  Spezialkenntnisse,  was  –  wie  im  vorliegenden  Fall  – 

auch  die  Einholung  von  Fachgutachten  erforderlich  machen  kann.  Auch  ein  solcher 

gerichtlicher Streit endet in der Regel damit, dass beide Seiten Federn lassen müssen; 

das heisst, der GU wird nicht den gesamten Werkpreis erhalten und der Besteller wird 

im  Ergebnis  einen  Teil  der  Kosten  für  Zusatzarbeiten  am  Werk  selbst  übernehmen 

müssen. Beiden Parteien fallen dabei auch Anwaltskosten sowie Gerichtskosten (inkl. 

Gutachterkosten) an. Ob auch bei diesem Szenario sämtliche dem Besteller anfallen-

den  Kosten  als  Anlagekosten  qualifizieren,  kann  alsdann  höchstens  in  Bezug  auf  die 

Anwalts- und Gerichtskosten fraglich sein. 

i) Vorliegend geht es um die Streiterledigung im Sinn des letzteren Beispiels. 

Nach der hier vertretenen Auffassung gehören dabei die Anwalts- und Gerichtskosten 

ebenfalls  zu  den  Anlagekosten.  Zwar  lässt  sich  sagen,  dass  sie  sich  nicht  direkt  als 

wertvermehrende Bausubstanz des Grundstücks zeigen. Sie stehen aber in kausalem 

Zusammenhang  mit  der  erstmaligen  Erstellung  des  Gesamtwerks.  Das  hier  erstellte 

Wohn-  und Geschäftshaus stellt für  das  zuvor  unbebaute Grundstück  die Wertsteige-

rung dar. Mithin sind die diesbezüglichen Erstellungskosten als Anlagekosten zu quali-

fizieren  und  zwar  unabhängig  davon,  ob  sie  sich  im  fertiggestellten  Gebäude  direkt 

widerspiegeln (wie beispielsweise Kosten für Einrichtungen in Küche und Bad) oder ob 

sie  indirekter  Natur  sind  (wie  z.B.  auch  Kosten  für  Vorbereitungshandlungen,  Pla-

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nungsarbeiten  oder  Bewilligungsgebühren).  Massgeblich  ist  dabei  immer  der  von  der 

Bauherrschaft  letztlich  tatsächlich  bezahlte  Betrag  und  nicht  der  objektiv  geschaffene 

Wert  (Prinzip  der  effektiven  Kostenanrechnung;  vgl.  Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 

§ 221 N 8 und 26 StG mit Hinweisen). Wenn also beispielsweise die Bauherrschaft für 

eine  konkrete  technische  Einrichtung  (z.B.  eine  Wärmepumpe  oder  eine  Waschma-

schine/Tumbler-Kombination)  einen  Preis  bezahlt,  welcher  von  anderen  Anbietern 

durchschnittlich um 20% unterboten wird, so kann er den tatsächlich bezahlten (höhe-

ren) Preis bei den Anlagekosten einsetzen, obwohl objektiv gesehen der entstandene 

Mehrwert wohl auf dem tieferen Durchschnittspreis basiert. Gleiches muss auch gelten, 

wenn die  Bauherrschaft nicht  bereit  ist,  dem  GU für  ein ihres  Erachtens unvollständi-

ges und/oder mit Mängeln behaftetes Werk den vollen Werkpreis zu bezahlen und ihr 

in  diesem  Zusammenhang  Rechtskosten  erwachsen.  Die  Letzteren  gründen  dann 

nämlich  auf  dem  Bestreben,  das  vollständige  und  mängelfreie  Bauwerk  letztendlich 

zum korrekten (abgemachten) Preis zu erhalten.  

Hätte  die  Pflichtige  den  Rechtsstreit  mit  dem  GU  vermeiden  wollen,  so hätte 

sie  dessen  Schlussrechnung  über  Fr. 237'134.15  (mit  der  Faust  im  Sack)  bezahlen 

müssen;  dies  im  Wissen  darum,  dass  ihr  noch  zusätzliche  Kosten  für  die  Bauvollen-

dung und Mängelbehebung anfallen würden. Die Kosten der Schlussrechnung des GU 

hätten diesfalls ebenso als Anlagekosten gegolten wie die besagten Zusatzkosten. Die 

Pflichtige  hat  es  nun  aber  auf  einen  Rechtstreit  ankommen  lassen  und  dieser  

brachte  ihr  im  Ergebnis  die  Reduktion  der  GU-Schlussrechnung  um  Fr.  168'134.15 

(Fr. 237'134.15  ./.  Fr.  69'000.- gemäss gerichtlichem  Vergleich);  dieser Einsparnis  bei 

den (einkalkulierten) Baukosten standen dann aber (nicht einkalkulierte) Anwalts- und 

Gerichtskosten im Betrag von Fr. 170'608.25 gegenüber. Unter dem Strich kam ihr die 

Erstellung  des  Wohn-  und  Geschäftshauses  mit  Rechtsstreit  damit  ziemlich  genau 

gleich teuer zu stehen, wie dies ohne Rechtsstreit der Fall gewesen wäre. Wieso unter 

diesen Umständen die Anwalts- und Gerichtskosten aus den Erstellungskosten zu eli-

minieren wären, ist nicht nachvollziehbar.  

Die Gesamtkosten, welche der Pflichtigen für die Erstellung des streitbetroffe-

nen Wohn- und Geschäftshauses anfielen, wirken sich beim späteren Grundstücksver-

kauf gewinnmindernd aus und sind bei der Grundstückgewinnsteuer den anrechenba-

ren  Aufwendungen  zuzuordnen.  Es  gibt  keinen  Grund,  dabei  die  Rechtskosten  aus 

dem Streit mit dem GU auszuklammern. Diese stehen im direkten Zusammenhang mit 

der Investition der Pflichtigen in ein neues Gebäude auf unbebautem Land; sie dienten 

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damit nicht der Werterhaltung der Liegenschaft und wurden dementsprechend von der 

Pflichtigen  auch  nie  im  Rahmen  der  Einkommenssteuern  unter  dem  Titel  von  Unter-

haltskosten in Abzug gebracht (vgl. deren Eventualantrag, auf welchen im vorliegenden 

Grundsteuerverfahren  bei  Abweisung  des  Hauptantrags  aber  nicht  einzutreten  wäre). 

Auch  lassen  sich  die  Kosten  nicht  deren  Lebenshaltungskosten  zuordnen,  denn  der 

Rechtsstreit wurde nicht im Rahmen einer Freizeitbeschäftigung/Liebhaberei ausgetra-

gen,  sondern im konkreten  Zusammenhang mit der Werkerstellung.  Es  ist  denn  auch 

kein  Unterschied  auszumachen  zu  anderen  Rechtskosten,  welche  ebenfalls  mit  der 

Erstellung  eines  Neubaus  zusammenhängen  können  und  von  den  Veranlagungsbe-

hörden  als  Anlagekosten  anerkannt  sind.  Dazu gehören  etwa Anwaltskosten  und Ge-

richtsgebühren, welche anfallen, wenn im Rahmen eines aufwändigen Quartierplanver-

fahrens  um  die  Erschliessung  gestritten  wird  oder  wenn 

im  Rahmen  des 

Baubewilligungsverfahrens zum Erhalt der Baubewilligung von der Gemeinde oder zur 

Abwehr eines Nachbarrekurses ein Bauanwalt beigezogen werden muss.   

j)  Zusammenfassend  lässt  sich  festhalten,  dass  der  Gemeinderat  B  die  An-

walts-  und  Gerichtskosten,  welcher  der  Pflichtigen  im  Zusammenhang  mit  der  Erstel-

lung  des  Wohn-  und  Geschäftshauses  auf  den  seinerzeit  unbebauten  Grundstücken 

Kat.-Nrn.  …  und  …  angefallen  sind,  bei  der  Ermittlung  des  steuerbaren  Gewinns  auf 

dem Verkauf dieser Grundstücke zu Unrecht nicht als Anlagekosten anerkannt hat. In 

quantitativer Hinsicht sind die Kosten unbestritten und ausgewiesen. Somit ist der von 

der  Veranlagungsbehörde  ermittelte 

steuerpflichtige  Grundstückgewinn  um 

Fr. 170'608.- zu reduzieren bzw. neu auf gerundet Fr. 50'300.- festzusetzen. Dies führt 

zu einer Herabsetzung der veranlagten Grundstückgewinnsteuer von Fr. 69'206.40 auf 

Fr. 10'684.45.   

3. a) Nach alledem ist der Rekurs gutzuheissen.  

b) Die Verfahrenskosten sind ausgangsgemäss dem Rekursgegner aufzuerle-

gen  (§  151  Abs.  1  StG).  Der  Pflichtigen  ist  keine  Parteientschädigung  zuzusprechen, 

denn sie hat den Rekurs selber verfasst und dieser erforderte auch keinen besonderen 

Aufwand (§ 152 StG in Verbindung mit § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegeset-

zes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997). Zwar erwähnt die Pflichtige im Rekurs, dass sie 

fachlich von ihrem Steuervertreter begleitet worden sei. Der Letztere ist aber lediglich 

insoweit aktenkundig, als ihm die Pflichtige eine Kopie der ebenfalls von ihr selbst ver-

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fassten  Einsprache  hat  zukommen  lassen.  Im  Rekursverfahren  beschränkte  sich  der 

Aufwand der Pflichtigen im Wesentlichen darauf, ihr Einspracheanliegen in Form eines 

Rekurses dem Steuerrekursgericht zu unterbreiten. 

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Der  Rekurs  gegen  den  Einspracheentscheid  des  Gemeinderats  B  vom 

11. Dezember  2019  wird  gutgeheissen.  Die  der  Rekurrentin  auferlegte  Grund-

stückgewinnsteuer von Fr. 69'206.40 wird auf Fr. 10'684.45 herabgesetzt.  

[…] 

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