# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 601795aa-c993-5a7b-a834-f23ea110932f
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2008-07-02
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 02.07.2008 A-1636/2006
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1636-2006_2008-07-02.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-1636/2006 und A-1637/2006
{T 0/2}

U r t e i l  v o m  2 .  J u l i  2 0 0 8

Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, 
Richter Markus Metz, 
Gerichtsschreiberin Iris Widmer.

X._______ AG, 
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, 
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 
3003 Bern,
Vorinstanz.

Mehrwertsteuer 
(1/1998 – 4/2002);
Ermessenseinschätzung.

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Besetzung

Parteien

Gegenstand

A-1636/2006 und A-1637/2006

Sachverhalt:

A.
Die X._______ AG (Steuerpflichtige, Beschwerdeführerin) betreibt ein 
Restaurant in Wangenried. Seit dem 1. Januar 1995 ist sie im Register 
der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen.

B.
Anlässlich einer Kontrolle durch die Eidgenössische Steuerverwaltung 
(ESTV) am 7. und 8. Mai 2003 betreffend die Steuerperioden 1. Quar-
tal  1998  bis  4. Quartal  2002  wurde  eine  den  gesetzlichen  Anfor-
derungen  nicht  genügende  Buchführung  festgestellt.  Aufgrund  der 
vorgefundenen Mängel  und angesichts  des Umstands,  dass  die  von 
der  Steuerpflichtigen  erwirtschafteten  Bruttogewinne  unterhalb  des 
durchschnittlichen Bruttogewinnes gemäss den Erfahrungszahlen der 
ESTV lagen,  wurde  der  Umsatz  ermessensweise  kalkuliert.  Sodann 
wurde die Vorsteuerdeklaration wegen mangelhafter Rechnungen und 
Belege  berichtigt.  Die  ESTV  forderte  mit  Entscheiden  vom  28. Mai 
2003  für  die  Steuerperioden  1. Quartal  1998  bis  4. Quartal  2000 
Fr. 16'904.--  (Ergänzungsabrechnung  [EA]  Nr. 280'773)  und  für  das 
1. Quartal 2001 bis 4. Quartal 2002 Fr. 9'331.-- (EA Nr. 280'774) – je-
weils zuzüglich Verzugszinse – nach.

C.
Die Steuerpflichtige erhob mit  am 10. Juni  2003 bei  der Post aufge-
gebenen  Schreiben  Einsprache  gegen  diese  Entscheide.  Sie  bean-
standete  hauptsächlich  die  von der  ESTV bei  der  Ermessensveran-
lagung  angewandte  Bruttogewinnmarge.  Aus  der  Buchhaltung  sei 
ersichtlich, dass sie immer etwa die gleiche Bruttogewinnmarge in der 
Höhe  von  plus  bzw. minus  60%  erzielt  habe,  was  auf  ihre  kosten-
günstigen Preise zurückzuführen sei. Hinsichtlich der zum Vorsteuer-
abzug berechtigenden Belege brachte sie vor, es sei ihr nicht immer 
möglich, für ihre Einkäufe eine Rechnung zu erhalten. Die zahlreichen 
bar  getätigten  Einkäufe  würden  deshalb  einfach  "an  der  Kasse  ge-
tippt".

Mit  Einspracheentscheiden  vom  16. August  2006  wurde  die  Ein-
sprache im Umfang von Fr. 1'217.-- (betreffend das 1. Quartal 1998 bis 
4. Quartal  2000)  bzw. Fr. 875.--  (betreffend  das  1. Quartal  2001  bis 
4. Quartal  2002)  gutgeheissen,  im  Übrigen  jedoch  abgewiesen.  Zur 
Gutheissung führten die zwischenzeitlich geänderten und rückwirkend 

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anwendbaren Bestimmungen betreffend die Anforderungen an die Vor-
steuerbelege  gemäss  Art. 15a  der  Verordnung  vom  29. März  2000 
zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer (MWSTGV, SR 641.201) 
in  Verbindung mit  Art. 37 Abs. 1 und 3 des Mehrwertsteuergesetzes 
vom  2. September  1999  (MWSTG,  SR  641.20).  Darauf  basierend 
wurde  die  Vorsteuerrückbelastung  zu  Gunsten  der  Steuerpflichtigen 
korrigiert.  Dabei  wurde  die  für  das  Jahr  2002  ermittelte 
Vorsteuerkorrektur  auf  die  restlichen  Jahre  der  Kontrollperiode  um-
gelegt.  Im  Übrigen  hielt  die  ESTV  jedoch  daran  fest,  dass  die 
Buchführung gravierende Mängel aufweise. Die von der Steuerpflichti-
gen  vorgebrachten  Argumente,  weshalb  eine  gegenüber  den  Ver-
gleichsbetrieben unterdurchschnittliche Marge erzielt worden sein soll, 
seien  nicht  begründet  und  belegt.  Die  Beschwerde  sei  deshalb  in 
diesem Punkt abzuweisen.

D.
Mit  Eingabe  vom  8. September  2006  (Postaufgabe  11. September 
2006)  erhob  die  Steuerpflichtige  bei  der  Eidgenössischen  Steuerre-
kurskommission  (SRK)  Beschwerde  sinngemäss  mit  dem Rechtsbe-
gehren, die Einspracheentscheide seien aufzuheben. Es wurde haupt-
sächlich  geltend  gemacht,  die  vorgeworfenen  Buchführungsmängel 
könne  sie  weder  verstehen  noch  akzeptieren.  Die  aufgrund  von 
statistischen  Zahlen  und  Erfahrungswerten  veranschlagte  Bruttoge-
winnmarge von 65% sei für ihren Betrieb keinesfalls zutreffend.

In ihren Vernehmlassungen je  vom 25. Oktober  2006 beantragte  die 
ESTV die Abweisung der Beschwerde, verzichtete jedoch auf weitere 
Ausführungen.

E.
Per  31. Dezember  2006  hat  die  SRK  die  Verfahrensakten  dem 
Bundesverwaltungsgericht  zur  Beurteilung  der  Sache  übergeben. 
Dieses forderte mit Instruktionsverfügung vom 2. Mai 2008 die ESTV 
auf,  die  Erfahrungszahlen  einzureichen,  auf  die  sie  sich  in  ihren 
Einspracheentscheiden  gestützt  hat.  Die  Beschwerdeführerin  hat  zu 
den  ihr  in  anonymisierter  Form zugestellen  Erfahrungszahlen  innert 
Frist Stellung genommen.

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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der 
ESTV  der  Beschwerde  an  die  SRK.  Das  Bundesverwaltungsgericht 
übernimmt beim Inkrafttreten des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 
über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, 
SR 173.32) am 1. Januar 2007 die bei der SRK hängigen Rechtsmittel, 
sofern es zuständig ist und keine Ausnahme vorliegt. Die Beurteilung 
erfolgt  nach  neuem  Verfahrensrecht  (Art. 31  –  Art. 33  und  Art. 53 
Abs. 2 VGG). Soweit  das  VGG nichts  anderes  bestimmt,  richtet  sich 
gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom 
20. Dezember  1968  über  das  Verwaltungsverfahren  (VwVG,  SR 
172.021). Vorliegend ist keine Ausnahme gegeben und gegen die Ein-
spracheentscheide der  Vorinstanz  ist  die  Beschwerde beim Bundes-
verwaltungsgericht  zulässig  (Art. 32  e contrario  und  Art. 33  Bst. d 
VGG).  Dieses  ist  mithin  zur  Beurteilung  in  der  Sache  sachlich  wie 
funktionell  zuständig.  Auf  die  im  Übrigen  form-  und  fristgerecht 
eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

1.2 Die Beurteilung des vorliegenden Sachverhalts  richtet  sich  nach 
dem  MWSTG,  soweit  er  sich  in  dessen  zeitlichen  Geltungsbereich 
ereignet  hat  (1. Januar  2001  bis  31. Dezember  2002).  Soweit  sich 
hingegen  der  Sachverhalt  vor  Inkrafttreten  dieses  Gesetzes  zuge-
tragen hat  (1. Januar  1998 bis  31. Dezember  2000),  ist  auf  die  vor-
liegende Beschwerde grundsätzlich noch die Verordnung vom 22. Juni 
1994  über  die  Mehrwertsteuer  (MWSTV, AS 1994  1464)  anwendbar 
(Art. 93 und 94 MWSTG).

1.3 Grundsätzlich  bildet  jeder  vorinstanzliche  Entscheid  ein  selb-
ständiges Anfechtungsobjekt und ist deshalb einzeln anzufechten. Es 
ist  gerechtfertigt,  von  diesem  Grundsatz  abzuweichen  und  die  An-
fechtung in einem gemeinsamen Verfahren mit  einem einzigen Urteil 
zuzulassen,  wenn  die  einzelnen  Sachverhalte  in  einem  engen  in-
haltlichen Zusammenhang stehen und sich in allen Fällen gleiche oder 
ähnliche Rechtsfragen stellen (vgl. BGE 123 V 215 E. 1; statt  vieler: 
Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1435/2006  vom  8. Februar 
2007 E. 1.2). Unter  den gleichen Voraussetzungen können auch ge-
trennt eingereichte Beschwerden in einem Verfahren vereinigt werden. 
Ein  solches  Vorgehen  dient  der  Verfahrensökonomie  und  liegt  im 
Interesse  aller  Beteiligten  (ANDRÉ MOSER,  in  André  Moser/Peter 
Uebersax,  Prozessieren  vor  eidgenössischen  Rekurskommissionen, 

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Basel und Frankfurt am Main 1998, Rz. 3.12).

Diese  Voraussetzungen  sind  im  vorliegenden  Fall  erfüllt,  sind  die 
beiden  umstrittenen  Ergänzungsabrechnungen  doch  das  Resultat 
derselben Steuerkontrolle, deren Besonderheit einzig die Tatsache ist, 
dass  die  betroffenen  Steuerperioden  einerseits  die  MWSTV  und 
andererseits  das  MWSTG  betreffen.  Zudem  beziehen  sich  die 
Einspracheentscheide  auf  dasselbe  Steuersubjekt  und  die  der  Be-
schwerdeführerin vorgeworfenen Verfehlungen sind übereinstimmend. 
Dementsprechend  hat  die  Beschwerdeführerin  die  besagten  Ein-
spracheentscheide  auch  in  einem  einzigen  Schreiben  mit  den 
identischen  Argumenten  angefochten.  Aus  diesen  Gründen  sind  die 
Verfahren A-1636/2006 und A-1637/2006 zusammenzulegen.

1.4 Das  Bundesverwaltungsgericht  kann  die  angefochtenen  Ein-
spracheentscheide  grundsätzlich  in  vollem  Umfang  überprüfen.  Die 
Beschwerdeführerin  kann  neben  der  Verletzung  von  Bundesrecht 
(Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Fest-
stellung  des  rechtserheblichen  Sachverhalts  (Art. 49  Bst.  b  VwVG) 
auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; 
vgl. MOSER, a.a.O., Rz. 2.59; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, 
Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1758 ff.). 

2.
2.1 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgt nach 
dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 37 f. MWSTV, Art. 46 f. MWSTG; 
vgl.  ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER,  System  des  Schweizerischen 
Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 421 ff.). Dies bedeutet, dass die 
Mehrwertsteuerpflichtige selbst und unaufgefordert über ihre Umsätze 
und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf 
der  Abrechnungsperiode  den  geschuldeten  Mehrwertsteuerbetrag 
(Steuer  vom Umsatz abzüglich  Vorsteuern)  an die ESTV abzuliefern 
hat.  Die  Verwaltung  ermittelt  die  Höhe  des  geschuldeten  Mehrwert-
steuerbetrages nur dann an Stelle der Steuerpflichtigen, wenn diese 
ihren Pflichten nicht nachkommt (Art. 48 MWSTV, Art. 60 MWSTG; vgl. 
ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A.  VALLENDER,  Handbuch  zum 
Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl., Bern 2003, Rz. 1680 ff.). Ein 
Verstoss der Steuerpflichtigen gegen diesen Grundsatz ist als schwer-
wiegend anzusehen, da sie durch die Nichteinhaltung dieser Vorschrift 
die  ordnungsgemässe  Erhebung  der  Mehrwertsteuer  gefährdet  (vgl. 
Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1527/2006  vom  6. März 

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A-1636/2006 und A-1637/2006

2008 E. 2.1,  A-1531/2006 vom 10. Januar  2008 E. 2.2,  A-1397/2006 
vom  19. Juli  2007  E. 2.2,  je  mit  weiteren  Hinweisen;  Entscheid  der 
SRK  vom  19. Mai  2004,  veröffentlicht  in  Verwaltungspraxis  der 
Bundesbehörden [VPB] 68.131 E. 2b).

2.2 Die Mehrwertsteuerpflichtige hat ihre Geschäftsbücher ordnungs-
gemäss zu führen und so einzurichten, dass sich aus ihnen die für die 
Feststellung der  Mehrwertsteuerpflicht  sowie für  die Berechnung der 
Steuer  und  der  abziehbaren  Vorsteuern  massgebenden  Tatsachen 
leicht und zuverlässig ermitteln lassen (Art. 47 Abs. 1 MWSTV, Art. 58 
Abs. 1 MWSTG). Die ESTV kann hierüber nähere Bestimmungen auf-
stellen. Von dieser Befugnis hat sie mit dem Erlass von "Wegleitungen" 
für  Mehrwertsteuerpflichtige  Gebrauch  gemacht  (vgl.  betreffend 
MWSTV die  "Wegleitung 1997 für  Mehrwertsteuerpflichtige"  [im Fol-
genden: Wegleitung 1997] bzw. betreffend MWSTG "Wegleitung 2001 
zur Mehrwertsteuer" [im Folgenden: Wegleitung 2001]). Darin sind ge-
nauere  Angaben enthalten,  wie  eine Buchhaltung auszugestalten ist 
(Wegleitung  1997  Rz. 870 ff.,  Wegleitung  2001  Rz. 878 ff.).  Alle  Ge-
schäftsfälle  müssen  fortlaufend,  chronologisch  und  lückenlos  aufge-
zeichnet werden (Wegleitung 1997 Rz. 874, Wegleitung 2001 Rz. 890) 
und  alle  Eintragungen  haben  sich  auf  entsprechende  Belege  zu 
stützen, so dass die einzelnen Geschäftsvorfälle von der Eintragung in 
die  Hilfs-  und  Grundbücher  bis  zur  Steuerabrechnung  und  bis  zum 
Jahresabschluss  sowie  umgekehrt  leicht  und  genau  verfolgt  werden 
können  (sog.  "Prüfspur";  vgl.  Wegleitung  1997  Rz. 879,  Wegleitung 
2001  Rz. 890).  Nach  der  Rechtsprechung  ist  die  Steuerpflichtige 
selbst  bei  geringem  Barverkehr  zur  Führung  zumindest  eines  ein-
fachen ordentlichen Kassabuches verpflichtet. Sie ist zwar mehrwert-
steuerlich  nicht  gehalten,  kaufmännische  Bücher  im  Sinne  des 
Handelsrechts  zu  führen;  die  Bücher  müssen  die  erzielten  Umsätze 
jedoch lückenlos erfassen und die entsprechenden Belege sind aufzu-
heben (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.693/2006 vom 26. Juli 2007 
E. 3.1;  Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1527/2006  vom 
6. März  2008  E. 2.2,  A-1531/2006  vom  10. Januar  2008  E. 2.3, 
A-1397/2006  vom  19. Juli  2007  E. 2.3;  Entscheid  der  SRK  vom 
24. Oktober  2002,  veröffentlicht  in Archiv  für  Schweizerisches 
Abgaberecht [ASA] 73 S. 233 E. 2c.aa, mit Hinweisen). Damit befinden 
sich  die  mehrwertsteuerlichen Anforderungen an die  Aufzeichnungs-
pflicht auch im Einklang mit  den bei den direkten Steuern geltenden 
Regelungen (vgl. Wegleitung 1997 Rz. 877, Wegleitung 2001 Rz. 888). 

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Die detaillierte und chronologische Führung eines Kassabuches muss 
besonders hohen Anforderungen genügen (vgl. dazu auch  HANS GER-
BER,  Die  Steuerschätzung  [Veranlagung  nach  Ermessen],  in  Steuer 
Revue [StR] 1980 S. 306). Soll also ein Kassabuch für die Richtigkeit 
des  erfassten  Bargeldverkehrs  Beweis  erbringen,  ist  zu  verlangen, 
dass  darin  die  Bareinnahmen  und  -ausgaben  fortlaufend,  lückenlos 
und  zeitnah  aufgezeichnet  werden  und  durch  Kassenstürze  regel-
mässig – in bargeldintensiven Betrieben täglich – kontrolliert werden. 
Nur  auf  diese  Weise  ist  gewährleistet,  dass  die  erfassten  Barein-
nahmen  vollständig  sind,  d.h.  den  effektiven  Bareinnahmen  ent-
sprechen  (vgl.  etwa  Urteile  des  Bundesgerichts  2A.693/2006  vom 
26. Juli 2007 E. 3.1, 2A.569/2006 vom 28. Februar 2007 E. 3.1; Urteile 
des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1527/2006  vom  6. März  2008 
E. 2.2, A-1397/2007 vom 19. Juli 2007 E. 2.3).

2.3 Die  ESTV hat  eine  Schätzung  nach pflichtgemässem Ermessen 
vorzunehmen,  wenn  keine  oder  nur  unvollständige  Aufzeichnungen 
vorliegen  oder  die  ausgewiesenen  Ergebnisse  mit  dem  wirklichen 
Sachverhalt  offensichtlich  nicht  übereinstimmen  (Art. 48  MWSTV, 
Art. 60 MWSTG). 

2.3.1 Auseinanderzuhalten  sind  somit  zwei  unterschiedliche  Kon-
stellationen,  die zu einer Ermessenseinschätzung führen: Zum einen 
geht  es  um  diejenige  der  ungenügenden  Aufzeichnungen.  Insbe-
sondere  muss  eine  Schätzung  dann  erfolgen,  wenn  die  Verstösse 
gegen die formellen Buchhaltungsregeln derart  gravierend sind, dass 
sie  die  materielle  Richtigkeit  der  Buchhaltungsergebnisse  in  Frage 
stellen  (Urteil  des  Bundesgerichts  2A.437/2005  vom  3. Mai  2006 
E. 3.1;  Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1527/2006  vom 
6. März  2008  E. 2.3,  A-1531/2006  vom  10. Januar  2008  E. 2.4, 
A-1397/2006  vom  19. Juli  2007  E. 2.4;  Entscheid  der  SRK  vom 
24. Oktober  2002,  veröffentlicht  in  ASA  73  S. 233  E.  2c.aa).  Zum 
andern kann selbst eine formell einwandfreie Buchführung die Durch-
führung  einer  Schätzung  erforderlich  machen,  wenn  die  in  den 
Büchern  enthaltenen Geschäftsergebnisse mit  dem wirklichen Sach-
verhalt  nicht  übereinstimmen. Dies ist  nach der  Rechtsprechung der 
Fall,  wenn die in den Büchern enthaltenen Geschäftsergebnisse von 
den  von  der  Steuerverwaltung  erhobenen  branchenspezifischen  Er-
fahrungszahlen  wesentlich  abweichen,  vorausgesetzt  die  Steuer-
pflichtige  ist  nicht  in  der  Lage,  allfällige  besondere  Umstände,  auf-
grund welcher diese Abweichung erklärt werden kann, nachzuweisen 

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oder zumindest glaubhaft zu machen (Urteil des Bundesgerichts vom 
28. August  1985,  veröffentlicht  in  ASA  58  S. 380  E. 3;  Urteile  des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-1527/2006  vom  6. März  2008  E. 2.3, 
A-1397/2006 vom 19. Juli  2007 E. 2.4; Entscheid der SRK 2003-094 
vom 10. August 2005 E. 2d). 

2.3.2 Sind die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation erfüllt, ist 
die ESTV nicht nur berechtigt, sondern sogar verpflichtet, eine solche 
vorzunehmen. Ihr Ermessen hat sie dabei pflichtgemäss auszuüben.

2.4
2.4.1 In Ausübung dieses pflichtgemässen Ermessens hat die Verwal-
tung  diejenige Schätzungsmethode zu wählen,  die  den  individuellen 
Verhältnissen  im  Betrieb  der  Steuerpflichtigen  soweit  als  möglich 
Rechnung trägt,  auf  plausiblen Angaben beruht  und deren Ergebnis 
der wirklichen Situation möglichst  nahe kommt (Urteile  des Bundes-
gerichts  2C_426/2007  vom 22. November  2007  E. 3.2,  2A.253/2005 
vom  3. Februar  2006  E. 4.1;  Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 2.3, A-1397/2006 vom 19. Juli 2007 
E. 2.4). In Betracht fallen einerseits Methoden, die auf eine Ergänzung 
oder  Rekonstruktion  der  ungenügenden  Buchhaltung  hinauslaufen, 
andererseits  Umsatzschätzungen  aufgrund  unbestrittener  Teil-Rech-
nungsergebnisse in Verbindung mit Erfahrungssätzen. Die Anwendung 
von Erfahrungszahlen kommt namentlich in Betracht, wenn die Lohn-
summe  unbestritten  feststellbar  ist.  Bei  der  Anwendung  von  Er-
fahrungszahlen  ist  allerdings  deren  Streubreite  zu  beachten,  wenn 
eine den individuellen Verhältnissen gerecht werdende Schätzung er-
folgen soll (Urteile des Bundesgerichts vom 4. Mai 1983, veröffentlicht 
in ASA 52 S. 234 E. 4, vom 31. März 1983, veröffentlicht in ASA 50 
S. 669 E. 2; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1527/2006 vom 
6. März 2008 E. 2.3, A-1397/2007 vom 19. Juli 2007 E. 2.4; Entscheid 
der SRK vom 24. Oktober 2005, veröffentlicht in VPB 70.41 E. 2d.aa 
und  E. 4e.bb.aaa;  vgl.  zum  Ganzen  auch PASCAL MOLLARD,  TVA  et 
taxation  par  estimation,  in  ASA 69  S. 526 ff., 557). Die  brauchbaren 
Teile  der  Buchhaltung  und allenfalls  vorhandene Belege sind  soweit 
als  möglich  bei  der  Schätzung  mitzuberücksichtigen.  Sie  können 
durchaus  als  Basiswerte  der  Ermessenstaxation  fungieren  (vgl. 
GERBER, a.a.O., S. 307). Auch eine Schätzung durch Umlage von einem 
oder  mehreren  Geschäftsjahren  auf  die  übrigen  kontrollierten 
Steuerperioden  ist  gemäss  konstanter  Praxis  des  Bundesgerichts 

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grundsätzlich  zulässig  (Urteil  des  Bundesgerichts  vom 3. Mai  2006, 
veröffentlicht in ASA 76 S. 773 E. 3.2 und E. 4.3.2).

2.4.2 Der  ESTV  obliegt  im  Rahmen  einer  Ermessensveranlagung 
bloss,  den  pflichtwidrig  nicht  oder  falsch  deklarierten  Umsatz  der 
Steuerpflichtigen  zu  ermitteln.  Die  Geltendmachung  der  eventuell 
angefallenen  Vorsteuern  ist  demgegenüber  ein  Recht  der  Steuer-
pflichtigen; ihr ist es anheim gestellt, ob sie davon Gebrauch machen 
will.  Es  ist  nicht  die  Aufgabe der  ESTV, ein  Recht,  das  der  Steuer-
pflichtigen  zusteht,  für  diese  auszuüben.  Da  es  sich  bei  den  Vor-
steuern  um  steuermindernde  Tatsachen  handelt,  obliegt  der  form-
gerechte Beweis für deren Vorliegen der Steuerpflichtigen (BLUMENSTEIN/
LOCHER,  a.a.O.,  S. 379).  Abzüge  sind  deshalb  grundsätzlich  nicht  zu 
schätzen (Urteil des Bundesgerichts vom 8. Mai 2006, veröffentlicht in 
ASA  76  S. 682  E. 2.3;  Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-1353/2006 vom 7. April  2008 E. 3.1,  A-1374/2006 vom 21. Januar 
2008  E.  3.2).  Hingegen  ist  eine  Umlage  mangelhaft  belegter  Vor-
steuerbeträge eines Teils der Kontrollperiode auf den gesamten kon-
trollierten  Zeitraum  nicht  unzulässig  (Urteil  des  Bundesverwaltungs-
gerichts A-3069/2007 vom 29. Januar 2008 E. 3.1; Entscheid der SRK 
2003-167 vom 12. Mai 2005 E. 4b.bb.ccc und 5b.aa). Werden also die 
Abzüge  von  der  Steuerpflichtigen  nicht  deklariert  bzw.  auf  Auf-
forderung  hin  nicht  nachgewiesen,  sind  sie  vollumfänglich  zu  ver-
weigern, ohne dass eine Schätzung Platz greifen würde. Es bleibt aber 
darauf  hinzuweisen,  dass  es  der  Steuerpflichtigen unbenommen ist, 
sogar  noch  im  Rahmen  einer  Beschwerde  gegen  eine  Schätzung, 
mittels Belegen den Nachweis für angefallene Vorsteuern zu erbringen 
(Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-3069/2007 vom 29. Januar 
2008 E. 3.1, A-1535/2006 vom 14. März 2007 E. 2.5.4; Entscheid der 
SRK 2003-186 vom 10. Oktober 2005 E. 4f; zum Ganzen: Entscheid 
der SRK vom 15. Oktober 1999, veröffentlicht in VPB 64.47 E. 5b).

2.5 Ob die Voraussetzungen für die Vornahme einer Ermessensveran-
lagung  gegeben  sind,  überprüft  das  Bundesverwaltungsgericht  un-
eingeschränkt.  Bei  der  Kontrolle  von  zulässigerweise  erfolgten  Er-
messensveranlagungen  auferlegt  es  sich  allerdings  eine  gewisse 
Zurückhaltung  und  führt  so  die  gefestigte  Praxis  der  SRK fort  (vgl. 
Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1527/2006  vom  6. März 
2008  E. 1.4,  A-1531/2006  vom  10. Januar  2008  E. 2.1;  vgl.  auch 
Entscheid der SRK vom 24. Oktober 2005, veröffentlicht in VPB 70.41 
E. 2d.cc).  Die  Rechtmässigkeit  dieser  Praxis  wurde  höchstrichterlich 

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bestätigt (Urteil des Bundesgerichts 2C_426/2007 vom 22. November 
2007 E. 4.3).

Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt,  obliegt es 
der Steuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der Schätzung 
zu erbringen. Erst wenn ihr der Nachweis gelingt, dass der Vorinstanz 
dabei  erhebliche  Ermessensfehler  unterlaufen  sind,  nimmt  das 
Bundesverwaltungsgericht  eine  Korrektur  der  vorinstanzlichen 
Schätzung  vor  (Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1531/2006 
vom  10. Januar  2008  E. 2.5.2,  A-1429/2006  vom  29. August  2007 
E. 2.4,  A-1397/2006  vom  19. Juli  2007  E. 2.5.2;  vgl.  Entscheid  der 
SRK vom 5. Januar 2000,  veröffentlicht  in VPB 64.83 E. 2). Insoweit 
erfolgt eine Abkehr von der allgemeinen Beweislastregel, wonach die 
Steuerbehörde die Beweislast für Tatsachen trägt, welche die Steuer-
pflicht als solche begründen oder die Steuerforderung erhöhen (sog. 
steuerbegründende  und  -mehrende  Tatsachen),  währenddem  die 
Steuerpflichtige  für  die  steueraufhebenden  und  -mindernden  Tat-
sachen  beweisbelastet  ist,  das  heisst  für  solche  Tatsachen,  welche 
eine Steuerbefreiung oder Steuerbegünstigung bewirken (statt  vieler: 
Urteil des Bundesgerichts vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in ASA 75 
S. 495 ff. E. 5.4; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1503/2007 
vom 5. Dezember 2007 E. 1.3, A-1373/2006 vom 16. November 2007 
E. 2.1 und A-1429/2006 vom 29. August 2007 E. 2.4, je mit Hinweisen; 
Entscheid  der  SRK  vom  18. November  2002,  veröffentlicht  in  VPB 
67.49, E. 3b.bb).

3.
Im vorliegenden Fall ist zunächst darüber zu befinden, ob die ESTV zu 
Recht  die  von  der  Beschwerdeführerin  geführte  Buchhaltung  abge-
lehnt und damit die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation als 
erfüllt erachtet hat. Falls dies zu bejahen ist, gilt es in einem zweiten 
Schritt  zu  überprüfen,  ob  die  Ermessensveranlagung  sich  als  recht-
mässig erweist (E. 4 hienach).

3.1 Die  ESTV  nahm  die  Ermessenseinschätzung  aufgrund  der 
mangelhaften  Buchführung  vor.  So  sei  kein  Kassabuch  geführt 
worden,  sondern  bloss  ein  Journal,  welches  Eintragungen  über  die 
Bareinnahmen  und  -ausgaben  in  nicht  chronologischer  Reihenfolge 
und ohne Saldierungen ausweise. Die darin eingetragenen, jeweils auf 
zehn oder hundert Franken gerundeten Tageseinnahmen würden nicht 
mit  den verbuchten  Einnahmen übereinstimmen. Das  Konto  "Kasse" 

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weise verschiedentlich Minussaldi auf. Das von der ESTV anhand des 
Journals  und der vorgelegten Belege teilweise rekonstruierte Kassa-
buch belege ebenfalls  Minussaldi. Zudem seien in  den Jahren 2001 
und 2002 unverbuchte Aufwendungen festgestellt worden. Als weiteren 
Grund für die Ermessenseinschätzung nennt die ESTV den Umstand, 
dass  das  von  der  Beschwerdeführerin  ausgewiesene  Verhältnis 
zwischen Warenaufwand und Umsatz stark von den Erfahrungswerten 
der ESTV abweiche.

3.2 Die  Beschwerdeführerin  bringt  vor,  die  bemängelten  Minussaldi 
seien einerseits  durch den Zusammenzug von Tageseinnahmen ent-
standen, andererseits könne bei genauer Datumsüberprüfung auch ein 
buchmässiger Minussaldo entstehen,  wenn ein Familienmitglied Bar-
auslagen zuerst von Privat bezahle und ein oder zwei Tage später die 
Belege zum Eintragen in die Kasse bringe.

3.3 Vorweg  ist  festzuhalten,  dass  die  Beschwerdeführerin  im  vor-
liegenden Verfahren bis auf die Auszüge aus den Erfolgsrechnungen 
keine die Buchführung betreffenden Unterlagen eingereicht hat. Ohne 
Zweifel  ist  beim  Restaurant  der  Beschwerdeführerin  von  einem  so 
genannten "bargeldintensiven Betrieb" auszugehen. Im Gastgewerbe-
betrieb der Beschwerdeführerin erfolgte ein Grossteil des Umsatzes in 
bar, weswegen unter keinen Umständen auf das korrekte Führen eines 
Kassabuches verzichtet werden kann (vgl. oben, E. 2.2). Gemäss un-
widersprochener  Ausführungen  der  Vorinstanz  hat  die  Beschwerde-
führerin aber kein Kassabuch geführt, sondern lediglich ein Journal, in 
welchem die Einnahmen und Ausgaben nicht – wie erforderlich (vgl. 
oben,  E. 2.2)  – chronologisch erfasst und periodisch saldiert  worden 
sind.  Die  darin  eingetragenen  Tageseinnahmen  stimmen  nach 
unwidersprochen gebliebener Darstellung der Vorinstanz zudem nicht 
mit  den  verbuchten  Einnahmen  überein  und  es  sind  in  den  Jahren 
2001 und 2002 verschiedentlich Aufwendungen unverbucht geblieben. 
Da  die  Beschwerdeführerin  die  Tageseinnahmen  in  gerundeten  Be-
trägen in dieses Journal eingetragen hat, führt dies sodann dazu, dass 
ein Teil des tatsächlich vereinnahmten Entgelts von der Buchhaltung 
nicht  erfasst  wird.  Die  ausgewiesenen  Ergebnisse  können  deshalb 
offensichtlich  nicht  mit  dem  wirklichen  Sachverhalt  übereinstimmen 
(vgl.  oben,  E. 2.3).  Ebenfalls  von  der  Beschwerdeführerin  nicht  be-
stritten wurde die Rekonstruktion des Kassabuches für die Monate Juli 
2000 und Januar 2002 durch die ESTV. Dieses weist per Tagesende 
an zahlreichen Tagen Fehlbeträge aus (Jahr 2000: 3.7.: Fr. -1'400.--, 

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4.7.: Fr. -730.30, 12.7.: Fr. -1'851.55 etc.; Jahr 2002: 10.1.: Fr. -350.--, 
17.1.:  Fr. -501.20,  24.1.:  Fr. -1'664.--,  25.1.:  Fr. -254.--).  Die  Be-
schwerdeführerin hält dafür, die vorgeworfenen Minussaldi seien durch 
den Zusammenzug von Tageseinnahmen bzw. aufgrund der  Reihen-
folge  der  Verbuchung  der  einem  bestimmten  Tag  zuzuordnenden 
Einnahmen  und  Ausgaben  entstanden.  Sie  hat  diese  Behauptung 
allerdings nicht im Detail und in nachvollziehbarer Weise dargelegt und 
nachgewiesen.  Aus  dem  rekonstruierten  Kassabuch  ist  solches 
jedenfalls  nicht  ersichtlich. Wie die ESTV in diesem Zusammenhang 
vielmehr  zu  Recht  bemerkt,  kann  sich  ohnehin  nicht  "weniger  als 
nichts" in der Kasse befinden.

Hinsichtlich  des  Vorwurfs,  der  Bruttogewinn  der  Beschwerdeführerin 
weiche stark von den Erfahrungswerten der ESTV ab, ist festzuhalten, 
dass die  Beschwerdeführerin  in  der  Tat Bruttogewinne ausweist,  die 
konstant  unter dem  Erfahrungswert  der  ESTV  von  65%  liegen. 
Gemäss  ihren  Erfolgsrechnungen  erzielte  die  Beschwerdeführerin 
folgende  Bruttogewinne:  Jahr  2002:  62.8%  (Abweichung  vom 
Erfahrungswert 2.2%); Jahr 2001: 60% (Abweichung 5%); Jahr 2000: 
60.9% (Abweichung 4.1%); Jahr 1999: 58.9% (Abweichung 6.1%); Jahr 
1998: 60.5% (Abweichung 4.5%). Wenn auch allenfalls gesagt werden 
darf, die Beschwerdeführerin weiche in Einzelfällen mit 5% (Jahr 2001) 
und 6.1% (Jahr 1999) wohl erheblich vom Erfahrungswert  der ESTV 
ab, so kann nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts dies von 
der  durchschnittlichen Diskrepanz  von 4.38% zum Erfahrungswert  – 
betrachtet  über  die  gesamte  Kontrollperiode  hinweg  –  nicht  ohne 
Weiteres angenommen werden; liegt  sie  damit  doch durchaus inner-
halb  der  Streubreite  von  Erfahrungszahlen  (vgl.  dazu  E. 4.3.1  hie-
nach).  Da  die  Beschwerdeführerin  jedoch  ohne  Zweifel  gegen  die 
Buchführungsvorschriften  verstossen hat,  durfte  die  Verwaltung  den-
noch  die konstant tiefen Bruttogewinne insofern beanstanden, als sie 
zur Annahme berechtigt  war, dass ein Teil der Bareinnahmen unver-
bucht  geblieben  sind  (und  auf  diese  Weise  zu  einem tiefen  Brutto-
gewinn führte).

3.4 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Verstösse gegen die 
formellen  Buchhaltungsvorschriften,  die  die  Beschwerdeführerin  zu 
verantworten  hat,  dazu  führen,  dass  die  Vorinstanz  mit  Recht  die 
materielle  Richtigkeit  der  anlässlich  der  Kontrolle  vorhandenen 
Buchhaltungsergebnisse  in  Abrede  stellte.  Die  Verwaltung  war  unter 

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diesen  Umständen  dazu  berechtigt  und  verpflichtet,  die  erzielten 
Umsätze durch Schätzung zu ermitteln.

4.
Sind, wie im vorliegenden Fall, die Voraussetzungen einer Ermessens-
taxation erfüllt,  obliegt es der Beschwerdeführerin,  den Nachweis zu 
erbringen, dass die Schätzung der Vorinstanz unrichtig ist bzw. dieser 
dabei  erhebliche  Ermessensfehler  unterlaufen sind. Sie  hat  sich  mit 
den Elementen der vorgenommenen Ermessenseinschätzung im Ein-
zelnen zu befassen und – unter Hinweis auf Beweismittel – die Schät-
zung der Verwaltung zu widerlegen (vgl. oben E. 2.5).

4.1 Die Beschwerdeführerin bestreitet die von der ESTV gestützt auf 
ihre Erfahrungszahlen angewandte Bruttogewinnmarge von 65%. Kon-
kret  bringt  sie gegen die Schätzung vor, ihr Bruttogewinn habe über 
die  Jahre  hinweg  tatsächlich  nie  generell  gleich  gehalten  werden 
können.  Dieser  schwanke  je  nach  Einkauf,  Angeboten,  Lebens-
mittelpreisen und Anlässen. Auch biete sie ihre Leistungen von guter 
Qualität  und  mit  guter  Bedienung  zu günstigen Preisen an. Wie  die 
Erfolgsrechnungen der Jahre 1998 bis 2002 belegen würden, habe ihr 
Betrieb  nie  einen Bruttogewinn von 65% erwirtschaftet.  Nicht  weiter 
bestritten  hat  die  Beschwerdeführerin  die  durch  Umlage  ermittelten 
Rückbelastungen  der  Vorsteuerkorrekturen,  weshalb  im  Rahmen 
dieses Verfahrens nicht weiter darauf einzugehen ist (vgl. E. 2.4.2).

4.2 Die ESTV hat sich bei der kalkulatorischen Umsatzermittlung auf 
ihre Erfahrungszahlen abgestützt, welche ihr für Vergleichsbetriebe zur 
Verfügung standen. Gestützt  auf  diese Erhebungen ist  sie  von einer 
Bruttogewinnmarge  von  65%  und  einem  entsprechenden  Material-
anteil  von 35% ausgegangen. Bei  der  Ermittlung des Materialanteils 
hat  sie  betragsmässig  den Warenaufwand zu Grunde gelegt,  wie  er 
der Buchhaltung der Beschwerdeführerin entnommen werden konnte, 
bereinigt  um die unverbuchten Aufwendungen (für  die  Jahre 1998 – 
2001 im Umlageverfahren ermittelt).

4.3
4.3.1 Die Festsetzung des Bruttogewinns der Beschwerdeführerin ba-
siert  –  wie  erwähnt  –  auf  den  durch  die  Verwaltung  erhobenen  Er-
fahrungszahlen.  Die  ESTV  hat  hierfür  zwischen  1994  bis  2004  die 
entsprechenden (unbestrittenen) Zahlen von insgesamt 63 Landgast-
höfen mit einem Umsatz von zwischen Fr. 300'000.-- und Fr. 500'000.-- 
aus  der  ganzen  Schweiz  während  jeweils  zwischen  zwei  bis  sechs 

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Jahren erfasst und ausgewertet. Gemäss diesen Erhebungen beträgt 
der durchschnittliche Materialaufwand eines Landgasthofes 35%. Der 
durchschnittliche  Bruttogewinn  liegt  somit  bei  65%.  Dieser  (exakte) 
Mittelwert wird von 11 Betrieben erreicht; 29 Betriebe liegen darüber, 
wovon  deren  6  sogar  einen  Bruttogewinn  von  70%  und  mehr 
ausweisen.  Somit  erzielen  40  Landgasthöfe  (und  damit  die  grosse 
Mehrheit  der  Betriebe)  einen  Bruttogewinn  von  65%  und  mehr.  23 
Betriebe  weisen  einen  Bruttogewinn  von  unter  65%  aus;  wovon  4 
Betriebe genau 60% und nur wenige Betriebe (nämlich deren 5) einen 
Bruttogewinn von unter 60% erzielen.

4.3.2 Beim  Restaurant  der  Beschwerdeführerin  handelt  es  sich  be-
züglich Lage (ländliches Gebiet)  und Umsatzhöhe um einen mit  den 
ausgewerteten Gasthöfen vergleichbaren Betrieb. Wenn die Vorinstanz 
nun bei  der  Beschwerdeführerin  für  die gesamte beanstandete Kon-
trollperiode,  die  innerhalb  des  Erhebungszeitraumes  für  die  Er-
fahrungszahlen  liegt,  als  Bruttogewinn  den  Mittelwert  von  65% ein-
setzt, so befindet sie sich damit ohne Zweifel innerhalb des Rahmens 
ihres pflichtgemässen Ermessens.

Was  die  Beschwerdeführerin  gegen  die  Annahme  des  (durch-
schnittlichen) Bruttogewinns von 65% vorbringt, vermag die Schätzung 
der ESTV nicht zu widerlegen. Zunächst ist festzuhalten, dass die von 
ihr eingereichten Ergebnisse der Erfolgsrechnungen, die einen jährli-
chen  Bruttogewinn  von  jeweils  unter  65%  ausweisen,  nicht  mass-
gebend sein  können,  beruhen diese doch auf  der  Buchführung,  die 
von der ESTV gerade zu Recht beanstandet worden ist (vgl. E. 3.3 und 
E. 3.4). Mit  ihrem bloss generellen und allgemeinen Hinweis auf ihre 
"Philosophie", das heisst "gute Qualität und gute Bedienung zu einem 
günstigen  Preis",  hat  die  Beschwerdeführerin  nicht  das  Vorliegen 
besonderer  Umstände  nachgewiesen,  die  die  Abweichungen  vom 
Durchschnittswert  rechtsgenügend  zu  erklären  und  damit  die 
Schätzung der  ESTV zu widerlegen vermöchten. Vielmehr  ist  davon 
auszugehen, dass das genannte, allgemein formulierte Geschäftsziel 
wohl  auch von zahlreichen anderen Betrieben verfolgt  wird und also 
nicht allein der Beschwerdeführerin zu eigen sein dürfte. Nicht unge-
wöhnlich ist  zudem, dass der Bruttogewinn gewissen Schwankungen 
unterliegt, die – wie die Beschwerdeführerin vorbringt – u.a. vom Ein-
kauf,  den  Angeboten  und  Anlässen  abhängen. Solches  gehört  aber 
zum üblichen Geschäftsverlauf und trifft für die anderen Gastronomie-
betriebe  ebenso zu. Gerade durch die  Berechnung  und  Anwendung 

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eines Durchschnittswerts, der sich vorliegend aus einem Zeitraum von 
über  10  Jahren  und  von  Betrieben  aus  der  gesamten  Schweiz  er-
rechnet,  sollen  derartige  Schwankungen  aufgefangen  werden.  Dass 
bei  der  Beschwerdeführerin  während  der  Kontrollperiode  indes 
darüber  hinausgehende,  speziell  zu  berücksichtigende  Verhältnisse 
vorgelegen haben, die die Anwendung eines unter dem Durchschnitt 
liegenden Bruttogewinnes geradezu erforderlich machen würden, sind 
aber weder aktenkundig noch hat die Beschwerdeführerin – wie eben 
ausgeführt – solche nachgewiesen.

4.3.3 Zusammenfassend  ist  festzuhalten,  dass  das  Vorgehen  der 
ESTV nicht  zu  beanstanden  ist.  Inwiefern  sie  dadurch  ihr  pflichtge-
mässes Ermessen verletzt haben soll, ist nicht ersichtlich. Die Schät-
zungsgrundlagen und -methoden erscheinen nicht als sachwidrig oder 
unvereinbar mit den aktenkundigen Verhältnissen des Einzelfalles.

5.
Diesen  Ausführungen  zufolge  ist  die  Beschwerde  abzuweisen.  Die 
Verfahrenskosten für das vereinigte Verfahren in der Höhe von insge-
samt  Fr. 1'500.--  sind  der  Beschwerdeführerin  aufzuerlegen  (Art. 63 
Abs. 1  VwVG  in  Verbindung  mit  Art. 4  des  Reglements  vom 
21. Februar  2008  über  die  Kosten  und  Entschädigungen  vor  dem 
Bundesverwaltungsgericht  [VGKE,  SR  173.320.2])  und  mit  den  ge-
leisteten Kostenvorschüssen in gleicher Höhe zu verrechnen.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die  Beschwerdeverfahren  A-1636/2006  und  A-1637/2006  werden 
vereinigt.

2.
Die Beschwerde wird abgewiesen. 

3.
Die  Verfahrenskosten  für  das  (vereinigte)  Beschwerdeverfahren  von 
Fr. 1'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Sie werden mit 
den  geleisteten  Kostenvorschüssen  von  gesamthaft  Fr. 1'500.-- 
verrechnet. 

Seite 15

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4.
Dieses Urteil geht an: 

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Daniel Riedo Iris Widmer

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert  30 Tagen nach Eröffnung beim 
Bundesgericht,  1000  Lausanne  14,  Beschwerde  in  öffentlich-recht-
lichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des 
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die 
Rechtsschrift  ist  in  einer  Amtssprache  abzufassen  und  hat  die 
Begehren,  deren  Begründung  mit  Angabe  der  Beweismittel  und  die 
Unterschrift  zu  enthalten.  Der  angefochtene  Entscheid  und  die 
Beweismittel  sind,  soweit  sie  der  Beschwerdeführer  in  Händen  hat, 
beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand: 

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