# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** e7bd00da-0db5-5c21-a938-8ca8823f2411
**Source:** Solothurn (SO)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2009-09-21
**Language:** de
**Title:** Solothurn Steuergericht 21.09.2009 SGSTA.2007.140 (MWSt)
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SO_Omni/SO_STG_001_SGSTA-2007-140_2009-09-21.html

## Full Text

KSGE 2009 Nr. 10

 

 

StG
§ 147 Abs. 2 StG, DBG Art. 130 Abs. 2 - Abzüge; selbständig
Erwerbende: MWSt-Beiträge. Verfahren: Beweisabnahme.

1.      Selbständig
Erwerbenden können die von ihnen entrichteten Mehrwertsteuern (MWSt) bei den
direkten Staats- und Bundessteuern als Abzug geltend machen. Das gilt nicht nur
für die ordentliche Steuerentrichtung, sondern auch für Nachforderungen.

2.      Unterliegen die
einem Steuerpflichtigen gehörenden Unternehmungen (Einzelfirma und AG)
bezüglich MWSt einer Gruppenbesteuerung und kann nicht nachvollzogen werden,
auf welches der Unternehmen die nach einer Mehrwertsteuerrevision ermittelten Umsatzdifferenzen
entfallen, ist eine Veranlagung nach Ermessen vorzunehmen.

 

 

Urteil SGSTA.2007.140-141; BST.2007.98-99 vom
21. September 2009

 

 

Sachverhalt

 

1.      Die Steuerpflichtigen
A.X und B.X. deklarierten in der Steuererklärung 2002 ein Einkommen aus
selbständiger Erwerbstätigkeit des Ehemannes von Fr. 17'201.--. Das Einkommen
war unter anderem deshalb so tief, weil die Eidg. Steuerverwaltung nach einer
Mehrwertsteuerrevision für die Steuerperioden 1. Januar 1998 bis 30. Juni 2003
vom Steuerpflichtigen Nachzahlungen von insgesamt Fr. 90'246.-- forderte.
Diesen Betrag verbuchte der Steuerpflichtige in der Buchhaltung 2002 als
Rückstellung. Die Veranlagungsbehörde akzeptierte verschiedene Deklarationen
nicht und rechnete dem Steuerpflichtigen beim selbständigen Erwerbseinkommen
mit Veranlagung vom 27. Juni 2005 einen Betrag von Fr. 199'200.-- auf. In
dieser Aufrechnung war ein Betrag von Fr. 60'000.-- für die
Nachforderungen der Mehrwertsteuer (MWSt) enthalten. 

 

       In der
Steuererklärung 2003 deklarierten die Steuerpflichtigen ein Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit von Fr. 89'346.--. Auch hier akzeptierte die Veranlagungsbehörde
die Deklarationen nicht und nahm mit Veranlagung vom 27. Juni 2005 verschiedene
Aufrechnungen vor. 

 

 

2.    Mit Schreiben
vom 26. Juli 2005 liessen die Steuerpflichtigen Einsprache gegen die
Veranlagung des Jahres 2002 erheben. Dabei machten sie insbesondere geltend,
dass die Nachforderung der MWSt nach Lehre und Praxis vollumfänglich als
Geschäftsaufwand zum Abzug zugelassen werden müsse. Auf die Aufrechnung von Fr.
60'000.-- sei daher zu verzichten.

 

       Auch gegen die
Veranlagung des Jahres 2003 erhoben die Steuerpflichtigen gleichentags
Einsprache und beantragten, auf die verschiedenen Aufrechnungen zu verzichten. 

 

 

3.    Mit Entscheid
vom 18. Juli 2007 wurden die beiden Einsprachen teilweise gutgeheissen, wobei
an den Aufrechnungen grösstenteils festgehalten wurde. Namentlich der ermessensweise
festgesetzte Betrag für die MWSt-Aufrechnungen von Fr. 60'000.-- blieb
unverändert. Begründet wurde dies damit, dass die Mehrwertsteueraufrechnung nur
teilweise die Einzelfirma des Steuerpflichtigen betreffen würde. Teilweise
würde die Aufrechnung die ebenfalls dem Steuerpflichtigen gehörende L. AG
betreffen. Nur rund 1/3 der Nachzahlung von Fr. 90'246.-- könne deshalb als
geschäftsmässigen Aufwand angesehen werden.  

 

4.1  Gegen den
Einsprache-Entscheid liessen die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten
genannt) mit Schreiben vom 17. August 2007 Rekurs erheben mit dem Begehren, für
das Steuerjahr 2002 sei die Mehrwertsteuer-Ergänzungsabrechnung im Umfang von
Fr. 80'546.25, eventualiter im Umfang von Fr. 72'234.25, als geschäftsmässig begründeten
Aufwand zuzulassen. (…) 

 

4.2  In
ihrer Vernehmlassung vom 11. Oktober 2007 beantragte die Vorinstanz, Rekurs und
Beschwerde seien kostenfällig abzuweisen. Dabei wurde ausgeführt, dass nicht
bestritten sei, dass Nachbelastungen der MWSt grundsätzlich abzugsfähig seien.
Eine exakte Zuordnung der Aufrechnungen sei aber gerade bei gruppenbesteuerten
Unternehmen zwingend. (…) 

 

4.3  In ihrer Replik
vom 29. Januar 2008 hielten die Rekurrenten an ihren bisherigen Rechtsbegehren
fest und verlangten die Durchführung einer parteiöffentlichen Verhandlung.
Weiter wurde ausgeführt, dass eine Aufteilung der Nachzahlungen der MWSt auf
die Einzelfirma und die Aktiengesellschaft vorgenommen worden sei. (…)

 

 

Erwägungen

 

2.      Im
vorliegenden Fall ist der im Automobilgewerbe tätige Rekurrent Mehrheitsaktionär
der L. AG und gleichzeitig Inhaber der Einzelfirma „A. X.“. Die beiden
Unternehmungen unterliegen der Gruppenbesteuerung nach Art. 22 des
Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer (MWStG, SR 641.20). Die Abteilung Inspektorat
der Eidg. Steuerverwaltung (EStV) stellte am 16. Dezember 2003 im Rahmen einer
Kontrolle (Art. 62 Abs. 2 MWStG) der Steuerjahre 1998 bis 2003 verschiedene
Unstimmigkeiten fest und verpflichtete den Rekurrenten mittels
Ergänzungsabrechnung, nachträgliche Steuerzahlungen von insgesamt Fr. 90'246.--
zu leisten. 

 

       Nach Art. 59
Abs. 1 lit. a DBG bzw. § 92 Abs. 1 lit. a StG gehören sämtliche eidgenössischen,
kantonalen und kommunalen Steuern bei juristischen Personen zum geschäftsmässig
begründeten Aufwand. Auch die Mehrwertsteuer gehört daher unbestrittenermassen
zum Geschäftsaufwand, auch wenn sie im Prinzip nur den Charakter eines
Durchlaufpostens hat (vgl. Locher, Kommentar zum DBG, Art. 59 N 64 ff.). Bei natürlichen
Personen können gemäss Art. 34 lit. e DBG bzw. § 41 Abs. 4 lit. f StG die
direkten Steuern bzw. Subjektsteuern nicht vom Einkommen abgezogen werden. Sie
stellen daher auch bei selbständig Erwerbenden nicht abzugsfähige
Lebenshaltungskosten dar. Die Mehrwertsteuer muss hingegen auch von selbständig
Erwerbenden abgezogen werden können, da sie Gewinnungssteuercharakter hat (vgl.
Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Art. 27 N 6). Dies gilt nicht nur
für die ordentliche Steuerentrichtung, sondern auch für Nachforderungen (vgl.
StE 2005 B 23.44.2 Nr. 6). 

 

       Streitig ist
nun, in welchem Umfang diese nachträglichen Steuerzahlungen die Einzelfirma und
in welchem Umfang die Aktiengesellschaft betreffen. 

 

 

3.      Der
Ergänzungsabrechnung vom 16. Dezember 2003 kann entnommen werden, dass in den
Jahren 1998 bis 2003 ein Umsatz von Fr. 1'047'489.-- zwar verbucht, nicht aber
deklariert worden war. Dies allein führte zu Nachforderungen von insgesamt Fr. 75'464.30.
Beim Umsatz war die EStV vom Gesamtumsatz beider Unternehmungen ausgegangen.
Eine Aufteilung der nicht verbuchten Umsätze auf die Einzelfirma und die
Aktiengesellschaft wurde nicht vorgenommen. Weiter hatte die EStV festgestellt,
dass in der kontrollierten Periode Fr. 66'725.-- weniger Vorsteuern deklariert
als verbucht worden waren. Auch hier wurden die Fehlbeträge nicht auf die
beiden Gesellschaften verteilt. Weiter war die EStV der Ansicht, das Kassabuch
sei mangelhaft geführt worden, weshalb noch einmal ein Umsatz von Fr. 46'950.--
aufgerechnet wurde. Auch hier wurde nicht differenziert, ob es sich um das Kassabuch
der Einzelfirma oder um das Kassabuch der Aktiengesellschaft oder um beide Kassabücher
handelte. Weiter warf die EStV den Rekurrenten vor, bei verschiedenen Geschäftsfällen
seien die Bedingungen für die Margen- bzw. Differenzbesteuerung (Art. 35 MWStG)
nicht erfüllt gewesen. Aufgerechnet wurde dafür ein Betrag von Fr. 947'552.--,
was einen Steuerbetrag von Fr. 64'526.55 ergab. Auch hier kann den Angaben der
EStV nicht entnommen werden, ob die einzeln erwähnten Geschäftsvorfälle die
Einzelfirma oder die Aktiengesellschaft betrafen. Gleiches gilt auch für zu
Unrecht geltend gemachte Vorsteuern von Fr. 13'761.--. Auch hier wurden
die monierten Geschäftsvorfälle zwar erwähnt, nicht aber den Gesellschaften zugeordnet.
Insgesamt kann somit festgehalten werden, dass aufgrund der Akten der EStV
nicht festgestellt werden kann, ob die Nachforderungen die Einzelfirma oder die
Aktiengesellschaft betrafen. Dieser Umstand wird auch von den Rekurrenten nicht
bestritten.

 

 

4.      Die
Rekurrenten bringen nun vor, dass sie bereits im Einsprache-Verfahren darauf hingewiesen
hätten, dass die Aufrechnungen die Einzelfirma und nicht die Aktiengesellschaft
betreffen würden. Aufgrund von Akten, die der Vorinstanz vorgelegen hätten,
wäre es möglich gewesen, die verlangten Nachforderungen auf die beiden Unternehmungen
zu verteilen. Als Beweis für diese Akten werden von der Treuhandgesellschaft
erstellte Tabellen über Mehrwertsteuerdifferenzen der Aktiengesellschaft und
MWSt-Aufrechnungen der Jahre 1999 und 2000 ins Recht gelegt, denen jedoch nur
der Wert einer Parteibehauptung zukommen kann. Ein Nachweis, dass die
Nachforderungen exakt den beiden Gesellschaften zugeteilt werden könnte, kann
damit nicht erbracht werden. 

 

       Im Rahmen der
Replik behaupten die Rekurrenten weiter, dass der Buchhaltung der Einzelfirma
entnommen werden könne, dass die Nachforderung die Einzelfirma betreffen würde.
Da aber gerade diese Buchungen von der Vorinstanz als nicht korrekt bezeichnet
werden, liegt es auf der Hand, dass damit allein die Korrektheit der Zuordnung
der Nachforderungen der EStV nicht nachgewiesen werden kann. Auch aus dem
Umstand, dass die Buchhaltung der Aktiengesellschaft durch die Abt. juristische
Personen des Kantonalen Steueramtes überprüft und - laut Aussage der
Rekurrenten - als in Ordnung befunden wurde, können die Rekurrenten nichts
ableiten. Vorliegend geht es einzig und allein um die Deklarationen der
Rekurrenten. Ob bei der Aktiengesellschaft sämtliche möglichen geschäftsmässig
begründeten Aufwände verbucht werden ist Sache der Gesellschaftsorgane. 

 

       Die
Rekurrenten bringen weiter vor, dass die Ergänzungsabrechnung an die Einzelfirma
adressiert und nur ihr eröffnet worden sei. Auch dieses Argument hilft den Rekurrenten
nicht weiter, denn es liegt ja gerade im Wesen der Gruppenbesteuerung, dass
mehrere Unternehmungen, welche eng miteinander verbunden sind, gemäss Art. 22
Abs. 1 MWStG als eine einzige steuerpflichtige Person behandelt werden.
Sämtliche Umsätze aller Gruppenunternehmungen werden somit einer einzigen
Unternehmung zugerechnet (Gruppenträgerin), die gegenüber der EStV als
steuerpflichtige Person auftritt (vgl. Leutenegger, mwst.com, Kommentar zum
Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Art. 22 N 1). Steuerschuldnerin gegenüber
der EStV ist hier die Einzelfirma. Dies entbindet die übrigen Gruppenunternehmungen
(d.h. die Aktiengesellschaft) aber nicht, in der eigenen Buchhaltung eine
eigene Mehrwertsteuerabrechnung zu führen (Merkblatt Nr. 01, Gruppenbesteuerung,
S. 13). 

 

       Auch aus den
ins Recht gelegten MWSt-Kontoauszügen der Aktiengesellschaft und der
Einzelfirma lassen sich zwar die Vorsteuerabzüge, nicht aber die
Umsatzdifferenzen den einzelnen Gesellschaften zuordnen. Den Beiblättern der
EStV zur Ergänzungsabrechnung muss vielmehr entnommen werden, dass zwar der verbuchte
Umsatz, nicht aber der deklarierte Umsatz den einzelnen
Gruppenunternehmungen zugeordnet wurde. Gleiches kann auch den
MWSt-Abrechnungsformularen entnommen werden, wo korrekterweise nur der
Gruppenumsatz deklariert worden war. Die eingereichte Zusammenstellung der
Treuhandgesellschaft, welche auch die deklarierten Umsätze auf die
Gruppenunternehmungen verteilt, kann nicht näher überprüft werden. 

 

 

5.    Insgesamt ergibt sich somit, dass
aufgrund der eingereichten Unterlagen die Ergänzungsabrechnungen von insgesamt
Fr. 90'246.-- nicht eindeutig auf die Einzelfirma und die Aktiengesellschaft
aufgeteilt werden konnten. Berechtigterweise hat die Vorinstanz somit im Sinne
von Art. 130 Abs. 2 DBG bzw. § 147 Abs. 2 StG die Nachbelastungen nach Ermessen
auf die beiden Unternehmungen aufgeteilt. Es gilt nun abzuklären, ob die
Vorinstanz ihr Ermessen pflichtgemäss ausgeübt hat. 

 

       Ausgegangen
ist die Veranlagungsbehörde vom Umsatz der beiden Gruppenunternehmungen. In den
Jahren 1998 bis 2002 erzielte die Einzelfirma einen Gesamtumsatz von Fr.
5'231'523.-- und die Aktiengesellschaft einen solchen von Fr. 14'254'612.--.
Vom Gesamtumsatz von Fr. 19'485'612.-- entfielen somit 26.85% auf die
Einzelfirma und 73.15% auf die Aktiengesellschaft. Indem nun die Vorinstanz den
Rekurrenten Fr. 60'000.-- aufgerechnet hat, hat sie somit von den ganzen
Nachbelastungen von Fr. 90'246.-- rund 33% bei der Einzelfirma akzeptiert.
Damit hat die Vorinstanz ihr Ermessen durchaus massvoll ausgeübt.

 

       Die
Rekurrenten bringen nun vor, dass es willkürlich sei, die Nachbelastungen aufgrund
der Umsätze der beiden Unternehmungen zu verteilen. Genauso gut hätte man die
Nachbelastungen aufgrund der Menge der Geschäftsvorfälle verteilen können, weil
das Risiko, einen Fehler bei der Mehrwertsteuer zu begehen, höher sei, je mehr
Geschäftsvorfälle zu verbuchen seien. Letzteres mag zwar durchaus zutreffen,
nur ist festzuhalten, dass die Mehrwertsteuer eine Umsatzsteuer ist. Massgebend
für die Höhe der MWSt ist somit der Umsatz und nicht die Anzahl der
Geschäftsvorfälle. Das Abstellen auf den Umsatz war somit durchaus sachgerecht.

 

       In zwei Bereichen, den Differenzen
beim Umsatz und bei der Vorsteuer einerseits und bei den zu Unrecht geltend
gemachten Vorsteuerabzügen andererseits haben die Rekurrenten im
Rekursverfahren noch detaillierte Unterlagen eingereicht, die es erlauben, die
Aufteilung der Nachbelastungen noch etwas genauer zu überprüfen:

a)    Gemäss Angabe der
Rekurrenten müsste von den festgestellten Differenzen beim Umsatz und bei der
Vorsteuer über die gesamte Periode 1998 - 2003 ein Betrag von Fr. 5'229.-- der
Aktiengesellschaft zugeordnet werden. Eingereicht wurden dazu Auszüge aus der
Buchhaltung, sämtliche MWSt-Abrechnungsformulare, Hilfsblätter und eigene
Zusammenstellungen. Die EStV hat für diese Differenzen insgesamt eine
Nachforderung von Fr. 8'739.30 geltend gemacht. Nach Ansicht der Rekurrenten
würden somit 59% der Nachforderung die Aktiengesellschaft betreffen. 

b)    Von
den zu Unrecht geltend gemachten Vorsteuerabzügen von total Fr. 13'761.50 sollten
nach Angabe der Rekurrenten Fr. 8'359.85 auf die Aktiengesellschaft und Fr. 5'401.65
auf die Einzelfirma entfallen. Auch hier wurden zumindest für die Steuerjahre
2001 und 2002 Auszüge aus der Buchhaltung eingereicht. Wiederum ergibt sich,
dass nach Ansicht der Rekurrenten in diesem Bereich rund 61% der
Nachbelastungen die Aktiengesellschaft und 39% die Einzelfirma betreffen.

 

       Zu
den weiteren Unstimmigkeiten, insbesondere zur nicht korrekt angewendeten Differenz-
bzw. Margenbesteuerung, auf die immerhin über 71% der gesamten Nachbelastungen
entfallen, werden keine näheren Ausführungen oder Beweismittel geliefert.
Selbst nach Ansicht der Rekurrenten betreffen somit in den von ihnen dargestellten
Bereichen rund 60% der Nachbelastungen die Aktiengesellschaft und nicht die
Einzelfirma. Angesichts dieser Umstände kann festgehalten werden, dass die
Vorinstanz ihr Ermessen pflichtgemäss ausgeübt hat. Die Ansicht der
Rekurrenten, dass 90% der Nachbelastungen der Einzelfirma zuzuteilen seien,
erweist sich demgegenüber als unzutreffend. Das entsprechende Rechtsbegehren
ist daher abzuweisen.

 

 

6.    Abzuweisen ist
auch das unzureichend begründete Eventualbegehren, im Jahr 2003 verbuchte
Erträge von Fr. 8'312.-- bereits im Jahr 2002 zu verbuchen. Dieser Betrag betrifft
Aufrechnungen für unverbuchte Einnahmen. Offenbar hat die EStV diese
Aufrechnung später wieder rückgängig gemacht. Nähere Angaben sind den Akten
nicht zu entnehmen und es bleibt unklar, warum diese Gutschriften in einer
anderen Steuerperiode verbucht werden müssten.

 

 

7.    Im Rahmen der
Replik beantragen die Rekurrenten weiter, eine parteiöffentliche Verhandlung
durchzuführen und C. Y. als Zeugen einzuvernehmen. 

 

       Gemäss § 161
Abs. 2 StG kann das Kantonale Steuergericht im Rekursverfahren eine mündliche
Verhandlung durchführen. Eine mündliche Verhandlung ist insbesondere dann
angezeigt, wenn sich aus den Akten Unklarheiten ergeben, die mit einer
mündlichen Verhandlung rasch und umfassend geklärt werden können. Anstatt eine
mündliche Verhandlung anzusetzen, kann das Kantonale Steuergericht aber auch
einen zweiten Schriftenwechsel anordnen. Weder aus der Bundesverfassung noch
aus der EMRK kann grundsätzlich ein Anspruch auf eine mündliche Verhandlung
abgeleitet werden (vgl. BGE 128 I 291; StE 1998 B 96.12 Nr. 9;
Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., Art. 142 N 10; Müller, Aspekte der Verwaltungsrechtspflege,
S. 262). Nachdem sich die Rekurrenten zweimal äussern konnten, wurde ihnen das
rechtliche Gehör ausreichend erteilt. Neue Aspekte sind von einer mündlichen
Verhandlung nicht zu erwarten, daher verzichtet das Kantonale Steuergericht auf
deren Durchführung. 

 

       Gemäss § 135
StG hat das Kantonale Steuergericht angebotene Beweise insoweit abzunehmen, als
sie zur Feststellung von für die Veranlagung erheblichen Tatsachen geeignet
sind. Auf die beantragte Einvernahme von C. Y., dem Treuhänder der Rekurrenten,
kann aber verzichtet werden. Es ist nicht einzusehen, was der beantragte Zeuge
zur Feststellung des Sachverhalts beitragen könnte. Der Standpunkt der Rekurrenten
lässt sich den eingereichten Rechtsschriften und Beweismitteln ohne Weiteres
entnehmen.

 

Steuergericht,
Urteil vom 21. September 2009