# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 8a0d432b-d1b6-5920-a731-038c11bdc988
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2023-07-25
**Language:** de
**Title:** kommunale Steuerhoheit (2011 - 2020)
**Docket/Reference:** GS.2022.2
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/1-gs.2022.2-3.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 GS.2022.2 + 3 

Entscheid 

 25. Juli 2023 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Michael Ochsner, Steuerrichterin Christina Hefti, Steuerrichter 
Marc Gerber und Gerichtsschreiber Benjamin Briner 

In Sachen 

1.  G e m e i n d e   A ,    

vertreten durch Gemeindesteueramt A,  

dieses vertreten durch RA Dr.iur. B und/oder  
RA Dr.iur. C,  

2.  D   A G ,    
c/o E,  

vertreten durch F AG,  

Rekurrentinnen,  

gegen 

S t a d t   G ,    

vertreten durch Steueramt der Stadt G,  

Rekursgegnerin,  

betreffend 

kommunale Steuerhoheit (2011 - 2020) 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. Die am XX.XX.2005 gegründete D AG (nachfolgend die Pflichtige) mit sta-

tutarischem Sitz an der …strasse 20 in A bezweckt eine Tätigkeit aus Bauunternehme-

rin.  Inhaber  und  Präsident  des  Verwaltungsrats  ist  E,  welcher  an  der  Sitzadresse 

wohnhaft  ist.  Dieser  betreibt  zudem  das  Einzelunternehmen  H,  welches  an  der 

…strasse  24  in G  in gemieteten  Büroräumlichkeiten  tätig  ist.  E  hält  zudem  50%  der  I 

AG und die J GmbH, beide ebenfalls mit statutarischem Sitz in A.  

Mit Schreiben vom 18. Oktober 2021 an die Pflichtige sowie an die Gemeinde 

A stellte die Stadt G in Aussicht, die Gemeindesteuerhoheit ab der Steuerperiode 2011 

über die Pflichtige zu beanspruchen, da die tatsächliche Verwaltung an der …strasse 

24 in G ausgeübt werde und der statutarische Sitz lediglich formelle Bedeutung habe. 

Am 10. Dezember 2021 erliess die Stadt G eine entsprechende Verfügung.  

B. Am 6. Januar 2022 erhob die Gemeinde A dagegen Einsprache und bean-

tragte sinngemäss, der Steueranspruch der Stadt G sei bis und mit der Steuerperiode 

2018 verwirkt und ein Steuerausscheidungsbegehren sei – wenn überhaupt gegeben – 

erst  ab  der  Steuerperiode  2020  zulässig.  Die  Pflichtige  erhob  am  10. Januar  2022 

ebenfalls  Einsprache  mit  dem  Antrag,  die  Steuerhoheit  der  Gemeinde  A  sei  anzuer-

kennen. Der Ort der tatsächlichen Verwaltung befinde sich wie der statutarische Sitz in 

A.  

Am 10. Februar 2022 fand eine Besprechung mit allen Parteien statt. Sie führ-

te zu keiner Annäherung der Standpunkte. Am 11. April 2022 lud das Steueramt G die 

Parteien ein, allfällige sachdienliche Unterlagen einzureichen. Am 13. September 2022 

wies die Stadt G die Einsprachen ab.  

C. Hiergegen liess die Gemeinde A am 13. Oktober 2022 Rekurs erheben und 

beantragen,  es  sei  der  Einspracheentscheid  aufzuheben  und  festzustellen,  dass  die 

kommunale Steuerhoheit bezüglich der streitbetroffenen Steuerperioden ihr zustehe. In 

prozessualer Hinsicht beantragte sie die Vereinigung der Verfahren, sofern die Pflichti-

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ge  ebenfalls  Rekurs  erheben  sollte.  Zudem  beanspruchte  sie  die  Zusprechung  einer 

Parteientschädigung.  

Am  20.  Oktober  2022  erhob  auch  die  Pflichtige  Rekurs  und  beantragte,  der 

Steuerhoheitsentscheid sei aufzuheben, eventualiter auf die Steuerhoheit der Stadt G 

auf die Steuerperioden ab 2020, subeventualiter ab 2019, subsubeventualiter ab 2016, 

zu beschränken. Werde die Steuerhoheit der Gemeinde G bejaht, sei die Gemeinde A 

anzuweisen, die zu viel bezahlten Steuern samt Zinsen zurück zu bezahlen. Alles unter 

Kosten- und Entschädigungsfolgen.  

Das Steuerrekursgericht vereinigte die Rekursverfahren am 27. Oktober 2022 

und  eröffnete  den  Schriftenwechsel.  Die  Rekursgegnerin  schloss  am  5.  Dezem-

ber 2022  auf  Abweisung  der  Rechtsmittel.  Zudem  beantragte  sie  die  Einholung  eines 

Amtsberichts  des  kantonalen  Steueramts  zu  diversen  Fragen  im  Zusammenhang  mit 

den Einschätzungen der Pflichtigen. Mit Nachtrag vom 13. Dezember 2022 reichte die 

Rekursgegnerin weitere Unterlagen ein. Die Pflichtige hielt in  ihrer Stellungnahme zur 

Rekursantwort vom 6. Januar 2023 an ihren Anträgen fest.  

Das Steuerrekursgericht zog die Einschätzungsakten der Pflichtigen bezüglich 

der Steuerperioden 1.1. - 31.12.2011 und 1.1. - 31.12.2012 bei.  

Auf  die  Sachdarstellungen  der  Parteien  wird  im  Rahmen  der  nachfolgenden 

Erwägungen eingegangen.  

Die Kammer zieht in Erwägung: 

1. a) Gemäss § 187 Abs. 1 lit. b des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) 

erheben  die  Gemeinden  jährlich  Gewinn-  und  Kapitalsteuern  von  juristischen  Perso-

nen. Bezüglich Bestand und Umfang der Steuerpflicht gelten gemäss § 189 Abs. 1 StG 

die  Bestimmungen  über  die  Steuerpflicht  für  die  Staatssteuern  unter  Vorbehalt  der 

nachfolgenden  Bestimmungen  auch  für  die  allgemeinen  Gemeindesteuern.  In  den 

nachfolgenden  §§  190  und  191  StG  enthält  das  StG  indessen  nur  eine  rudimentäre 

Regelung, namentlich über die Verlegung des Wohnsitzes oder Sitzes und die Steuer-

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pflicht in mehreren Gemeinden. Ob eine juristische Person der Steuerhoheit einer Ge-

meinde  untersteht,  bestimmt  sich  deshalb  nach  §  55  StG.  Demnach  sind  juristische 

Personen  aufgrund  persönlicher  Zugehörigkeit  steuerpflichtig,  wenn  sich ihr  Sitz  oder 

ihre  tatsächliche  Verwaltung  in  der  Gemeinde  befinden.  Gemäss  §  57  Abs.  1  i.V.m. 

§ 189 Abs. 1 StG ist bei persönlicher Zugehörigkeit die Steuerpflicht unbeschränkt; sie 

erstreckt  sich  aber  nicht  auf  Geschäftsbetriebe,  Betriebstätten  und  Grundstücke  aus-

serhalb der Gemeinde. Steuerberechtigt ist die Gemeinde, in welcher sich der Sitz am 

31.  Dezember  der  betreffenden  Steuerperiode  befindet  (Richner/Frei/Kaufmann/Roh-

ner, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., 2021, § 190 N 2 StG).  

Bezüglich  des  Verfahrens  zur  erstmaligen  Beanspruchung  der  Gemeinde-

steuerhoheit  enthält  das  StG  ebenfalls  nur  eine  fragmentarische  Regelung  in  §  192 

Abs. 1 StG. Gemäss dieser Bestimmung entscheidet das Steueramt der betreffenden 

Gemeinde über die Gemeindesteuerpflicht, wenn die kommunale Steuerhoheit streitig 

ist.  Das  kantonale  Steueramt  hat  hierzu  am  24.  November  1999  das  Merkblatt  über 

das Verfahren bei Bestreitung der Steuerhoheit ab Steuerperiode 1999 (ZStB Nr. 3.1, 

nachfolgend  Merkblatt)  erlassen,  welches  sich  auch  mit  der  Gemeindesteuer  befasst. 

Da  sich  das  Merkblatt  nicht  auf  eine  gesetzliche  Delegationsnorm  stützt,  handelt  es 

sich um eine blosse Verwaltungsverordnung, welche für die Steuerjustiz nicht verbind-

lich ist, sondern nur soweit zu beachten ist, als sie eine dem Einzelfall angepasste und 

gerecht  werdende  Auslegung  der  anwendbaren  gesetzlichen  Bestimmungen  enthält 

(Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, VB zu §§ 119-131 N 14 StG).  

Weiter  enthalten  die §§ 193  bis  196  StG unter  der  Überschrift  "II.  Verfahren" 

eine Regelung zum Vorgehen bei der interkommunalen Steuerausscheidung. Gemäss 

§ 193 StG haben Gemeinden, die erstmals eine Steuerausscheidung verlangen, ihren 

Anspruch gegenüber der steuerpflichtigen Person und der Einschätzungsgemeinde in 

der Steuerperiode oder in der darauffolgenden Periode anzumelden. Später angemel-

dete  Ansprüche  sind  verwirkt.  Diese  Bestimmung  findet  sich  unter  dem  Randtitel 

"2. Steuerausscheidung a. Anmeldung" und umfasst demnach nicht § 192 StG mit dem 

Randtitel "1. Steuerhoheit". Sie gelangt deshalb nach Wortlaut und nach dem systema-

tischen  Zusammenhang  nur  auf  Fälle  der  Geltendmachung  einer  beschränkten  Steu-

erpflicht  bei  der  Gemeinde  des  (unbestrittenen)  Hauptsteuersitzes  zur  Anwendung, 

nicht hingegen auf Konflikte bei Beanspruchung der primären Steuerpflicht durch ver-

schiedene Gemeinden. Solche Konflikte sind nach § 192 Abs. 1 StG zu lösen, welcher 

keine Frist enthält (Steuerhoheitsverfahren, Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 192 N 5 

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StG). Ziff. 24 des Merkblatts will indessen die Frist von § 193 StG nicht nur auf die in-

terkommunale Steuerausscheidung, sondern auch auf die Inanspruchnahme der Steu-

erhoheit  im  innerkantonalen  Verhältnis  anwenden.  Dem  ist  entgegen  zu  halten,  dass 

der Wortlaut des Gesetzes wie dargelegt eine solche Auslegung nicht stützt, und das 

kantonale  Steueramt  auch  keine  anderen  rechtlichen  Grundlagen  nennt.  Die  Anwen-

dung  von  §  193  StG,  insbesondere  der  Verwirkungsfrist,  auf Gemeindesteuerhoheits-

verfahren gemäss § 192 StG ist deshalb abzulehnen.  

b)  Die  Gemeinde  A  wendet  ein,  die  Gemeindesteuereinschätzungen  für  die 

Steuerperioden  bis  und  mit  2018  seien  bereits  vor  Beanspruchung  der  Steuerhoheit 

durch die  Stadt G rechtskräftig geworden,  weshalb  diese  die Steuerhoheit  nicht  mehr 

beanspruchen  könne.  Hierzu  verweist  sie  auf  die  Kontoauszüge  der  Staats-  und  Ge-

meindesteuern  ab  2011,  in  welchen  die  Gemeinde  A  als  Steuergemeinde  bezeichnet 

wurde.  Gemäss  diesen  war  die  letzte  Schlussrechnung  vor  Eingang  des  Schreibens 

der  Stadt G  vom  18. Oktober  2021, mit  welchem  diese  erstmals  die  Steuerhoheit  be-

anspruchte,  diejenige  für  die  Staats-  und  Gemeindesteuern  2018  vom  26.  November 

2020. Die Schlussrechnung 2019 erging am 15. September 2022.  

Wie  bereits  festgehalten,  entscheidet  das  Steueramt  der  betreffenden  Ge-

meinde über die Gemeindesteuerpflicht (§ 192 Abs. 1 StG). Davon zu unterscheiden ist 

das  Verfahren  zur  Bezeichnung  der  Einschätzungsgemeinde:  Gemäss  §  108  Abs.  1 

StG  erfolgt  die  Einschätzung  in  der  Gemeinde,  in  welcher  die  steuerpflichtige  Person 

am  Ende  der  Steuerperiode  oder  der  Steuerpflicht  ihren  steuerrechtlichen  Wohnsitz 

oder  Aufenthalt,  ihren  Sitz  oder  ihre tatsächliche  Verwaltung hat. Gemäss  Abs.  3  von 

§ 108  StG  bezeichnet  das  kantonale  Steueramt  die  Einschätzungsgemeinde  in  Zwei-

felsfällen.  Die  Bezeichnung  der  Einschätzungsgemeinde  ist  indessen  nur  vorläufig, 

präjudiziert sie doch den materiellen Entscheid (ob die steuerpflichtige Person tatsäch-

lich  der  betreffenden  kommunalen  Steuerhoheit  untersteht)  nicht.  Die  steuerpflichtige 

Person hat trotz der Bezeichnung einer Gemeinde als Einschätzungsgemeinde weiter-

hin die  Möglichkeit,  die kommunale  Steuerhoheit  in einem  Verfahren  nach § 192  StG 

zu bestreiten (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 108 N 12 StG). Dementsprechend hält 

Ziff.  II.1.c  des  Kreisschreibens  des  kantonalen  Steueramtes  an  die  Gemeindesteuer-

ämter  über  die  Durchführung  der  Steuerausscheidungen  für  Gemeindesteuern  vom 

9. November 2018 (ZStB Nr. 191.1) fest, dass die Bezeichnung der Einschätzungsge-

meinde  durch  die  Dienstabteilung  Inventarkontrolle/Erbschaftssteuer,  Gruppe  für  Ge-

meindesteuerausscheidungen, eine Verwaltungsanweisung darstellt, welche einzig der 

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Aufnahme bzw. Weiterführung des Steuererklärungsverfahrens dient und insbesondere 

den materiellen Entscheid über die Steuerhoheit nicht präjudiziert.  

Demnach  ist  das  kantonale  Steueramt  für  den  Entscheid  über  die  Steuerge-

meinde letztlich nicht zuständig, sodass der Bezeichnung einer Steuergemeinde in der 

Einschätzung/Schlussrechnung  nicht  die  Bedeutung  einer  Entscheidung  über  die  Ge-

meindesteuerpflicht gemäss § 192 StG zukommen kann. Als Konsequenz dieser Rege-

lung kann  auch  der  Einschätzung/Schlussrechnung mit  der  Festsetzung des Gemein-

desteuerbetrags  keine  Rechtskraft  in  dem  Sinn  zukommen,  dass  damit  eine  andere 

Steuergemeinde von der Geltendmachung der Steuerhoheit ausgeschlossen wäre. Die 

Möglichkeit der Geltendmachung der Gemeindesteuerpflicht durch die Zweitgemeinde 

wäre überdies von vornherein sinnlos, wenn nach der Klärung dieser Frage nicht eine 

Neueinschätzung  erfolgen und  die Zweitgemeinde den  Steuerbetrag nicht  effektiv  be-

ziehen könnte. Damit können sich die Gemeinde A sowie die Pflichtige auch nicht da-

rauf berufen, die von der Gemeinde A versandten Schlussrechnungen für die Gemein-

desteuern seien auch gegenüber der Stadt G in Rechtskraft erwachsen.  

c)  Die  Gemeinde  A  wendet  weiter  ein,  dass  der  Besteuerungsanspruch  der 

Stadt G in analoger Anwendung der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zum Verbot 

der interkantonalen Doppelbesteuerung verwirkt sei.  

aa) Ein Kanton verwirkt nach der diesbezüglichen bundesgerichtlichen Recht-

sprechung  sein  Besteuerungsrecht,  wenn  er  die  für  die  Steuerpflicht  massgebenden 

Tatsachen  kennt  oder  kennen  kann  und  er  mit  der  Erhebung  des  Steueranspruchs 

ungebührlich lang zuwartet und wenn überdies eine anderer Kanton – bei Gutheissung 

dieses erst nachträglich erhobenen Steueranspruchs – zur Rückerstattung von Steuern 

verpflichtet  werden  müsste,  die  er  formell  ordnungsgemäss,  in  guten  Treuen  und  in 

Unkenntnis  des  kollidierenden  Steueranspruchs  bezogen  hat  (vgl.  BGr,  19.  Janu-

ar 2021, 2C_428/2020, E. 4.1 mit Hinweisen). Das Institut der Verwirkung schützt das 

berechtigte  Vertrauen  des  erstveranlagenden  Kantons  in  den  Bestand  der  von  ihm 

bereits  vereinnahmten  Abgaben  (Brunner/Beusch,  Kommentar  zum  Schweizerischen 

Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2. A., 2021, § 42 N 18). Für den Eintritt der 

Verwirkung  ist  erforderlich,  dass  beide  Voraussetzungen  kumulativ  erfüllt  sind  (Brun-

ner/Beusch,  §  42  N  21).  Bezüglich  des  Zuwartens  gilt,  dass  der  zweitveranlagende 

Kanton, der Kenntnis von seinem Anspruch hat oder haben konnte, seine Steuerforde-

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rung spätestens in jenem Jahr geltend machen muss, das der Steuertaxationsperiode 

folgt (Brunner/Beusch, § 42 N 22).  

Nach einem älteren Verwaltungsgerichtsentscheid, der noch unter dem frühe-

ren, seit 1. Januar 1999 nicht mehr in Kraft stehenden Gesetz über die direkten Steu-

ern vom 8. Juli 1951 erging, kommt diese Praxis auch auf interkommunale Doppelbe-

steuerungskonflikte  zur  Anwendung  (VGr,  28.  April  1986,  STE  1987  B  11.1  Nr.  7; 

Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 192 N 12 StG). Das Verwaltungsgericht begründete 

dies damit, dass das damalige kantonale Recht bezüglich der Gemeindesteuern zwar 

keine  solche  Vorschrift  enthielt,  indessen  auf  die  Steuerpflicht  bei  den  Staatssteuern 

verwies  und  bei  der  Anwendung  jener  Bestimmungen  die  sich  aus  dem  Verbot  der 

Doppelbesteuerung  im  interkantonalen  Verhältnis  ergebenden  bundesgerichtlichen 

Grundsätze zu beachten  waren.  Daran  ist  auch unter  dem  neuen  Recht festzuhalten. 

An der Sachlage hat sich mit dem StG nichts geändert. Insbesondere fällt in Betracht, 

dass  nach  den  vorstehenden  Erwägungen  weder  die  Verwirkungsfrist  von  §  193  StG 

zur  Anwendung  gelangt  noch  die  Bezeichnung  der  Einschätzungsgemeinde  im  Ein-

schätzungsentscheid  in  Rechtskraft  erwächst.  Es  besteht  deshalb  hier  begründete 

Veranlassung,  auf  andere  Weise  das  berechtigte  Vertrauen  der  erstveranlagenden 

Gemeinde  in  den  Bestand  der  von  ihr  bereits  vereinnahmten  Abgaben  zu  schützen, 

wenn die Zweitgemeinde mit der Geltendmachung ihres Anspruchs zu lange gewartet 

hat. Von daher rechtfertigt es sich, diese Praxis weiterhin anzuwenden.  

bb) Die Gemeinde A macht geltend, dass das Steueramt G zu lange zugewar-

tet habe, da es bereits früher eine allfällige Steuerhoheit in G hätte erkennen können. 

Es  sei  ihr seit  1993  bekannt gewesen,  dass  E  eine  selbstständige  Erwerbstätigkeit  in 

Form  eines  Geschäftsbetriebs  in  der  Liegenschaft  …strasse  24  in  G  ausgeübt  habe, 

sei  doch  bei  der  Gemeindesteuer  jeweils  eine  entsprechende  Ausscheidung  vorge-

nommen  worden.  Der  Stadt  G  hätte  das  betreffende  prominente  Gebäude  deshalb 

auch in Verbindung zur Pflichtigen sowie einer weiteren Schwestergesellschaft bringen 

können.  Insbesondere  hätte  es  aufgrund  von  Handänderungsanzeigen  ab  dem  Jahr 

2012 bezüglich Verkäufen von E, worin eine Schwestergesellschaft der Pflichtigen als 

Werkerstellerin aufgeführt werde, allfällige weitere Abklärungen treffen können, zumal 

der  Steuersekretär  die  Grundstückgewinnfälle  bearbeitet  habe.  Weiter  habe  derselbe 

Steuersekretär mit E mehrere Liegenschaftengeschäfte getätigt und somit die Zusam-

menhänge  der  Gesellschaften  erkennen  können.  Die  Gemeinde  A  habe  die  Steuern 

immer in guten Treuen bezogen.  

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Die Vorinstanz bestreitet die Verwirkung ihres Steueranspruchs, da sie erst im 

Herbst  2021  festgestellt  habe,  dass  die  Pflichtige  auf  der  Firmenschildertafel  der  Lie-

genschaft  in  G  aufgeführt,  jedoch  nicht  im  Steuerregister  eingetragen  gewesen  sei. 

Weiter wirft sie der Gemeinde  A vor, dass diese nicht gutgläubig gewesen sei, da sie 

aufgrund einer Notiz des steueramtlichen Revisors im Protokoll zu den Steuereinschät-

zungen  2011  und  2012 Kenntnis  davon  gehabt habe,  dass  sich der Ort der  tatsächli-

chen Verwaltung in G befinde.  

aaa)  Es  stellt  sich  nach  der  bundesgerichtlichen  Rechtsprechung  die  Frage, 

ab wann eine Gemeinde die massgebenden Tatsachen erfahren hat oder hätte in Er-

fahrung bringen können. Im Fall BGr, 19. Januar 2021, 2C_428/2020, E. 5.1 qualifizier-

te das Bundesgericht das Vorliegen einer anonymen Denunziation als entscheidenden 

Zeitpunkt. Im Fall BGr, 10. Februar 2014, 2C_604/2013, E. 4.3 stellte das Bundesge-

richt fest, dass die vor rund 20 Jahren erfolgte Wohnsitznahme eines Steuerpflichtigen 

in einer kleinen Gemeinde den Steuerbehörden nicht hätte verborgen bleiben können, 

weshalb diese ungebührlich lange zugewartet habe. Aus diesen Entscheiden lässt sich 

ableiten, dass zumindest ein konkreter Anhaltspunkt für die Begründung einer Steuer-

pflicht  vorhanden  sein  muss,  bzw.  über  längere  Zeit  ein  auch  der  öffentlichen  Hand 

bekannter Zustand herrschen musste, bei welchem sich nähere Abklärungen aufdräng-

ten. Vor diesem Hintergrund kann es grundsätzlich nicht genügen, wenn einer Steuer-

gemeinde  bekannt  ist,  dass  der  Alleininhaber  der  fraglichen  juristischen  Person  zu-

gleich  als  Selbstständigerwerbender  in  einer  Gemeinde  einen  Geschäftsort  oder  eine 

Betriebsstätte  führt.  Vielmehr  müssen  der  Steuergemeinde  konkrete  Anhaltspunkte 

dafür  vorliegen,  dass  am  Geschäftsort  der  selbständigen  Erwerbstätigkeit  auch  ge-

schäftliche Aktivitäten der juristischen Personen stattfinden.  

Vorliegend bestehen Anhaltspunkte, die der Stadt G bereits früher hätten Ver-

anlassung  zu  weiteren  Abklärungen  geben  müssen:  Die  Geschäftstätigkeit  von  E  be-

steht  darin,  dass  er  als  gewerbsmässiger  Liegenschaftenhändler  jeweils  auf  dem 

Grundstückmarkt  in  der  Region  G  und  Umgebung  nach  Bauland  sucht,  auf  welchem 

sich  Bauvorhaben,  in  der  Regel  Mehrfamilienhäuser  mit  Stockwerkeigentum,  realisie-

ren lassen. Dieses erwirbt er jeweils im eigenen Namen. Für diese Tätigkeit als selbst-

ständiger Liegenschaftenhändler verfügt er an der …strasse 24 in G über ein Büro mit 

mehreren Angestellten. Für die Werkerstellung wird jeweils die I AG oder die Pflichtige 

eingesetzt. Die erstellten Liegenschaften werden darauf von E im eigenen Namen ver-

kauft.  Die  Gemeinde  A  legt  21  Handänderungsanzeigen  bezüglich  entsprechender 

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Verkäufe  von  Stockwerkeinheiten  aus  den  Jahren  2012  bis  2014  vor,  welche  alle  die 

Stadt  G  betreffen,  und  worin  jeweils  die  Werkerstellerin  (I  AG,  Schwestergesellschaft 

der  Pflichtigen) mit  der privaten  Adresse  von  E als  "c/o"  Adresse  aufgeführt  wird.  Ak-

tenkundig  sind  zudem  weitere  Projekte  in.  Die  Vorinstanz  legt  zudem  im  Zusammen-

hang mit dem erwähnten Projekt Korrespondenz vor, worin die Pflichtige unter der Ad-

resse in G auftritt. Daraus ist der Schluss zu ziehen, dass dem kommunalen Steueramt 

G E als Person, sein Geschäftsort als Selbstständigerwerbender in G sowie das enge 

Zusammenwirken mit seinen Gesellschaften als Werkestellerinnen bekannt sein muss-

ten. Hinzu kommt, dass der sich bereits damals im Amt befindliche Steuersekretär der 

Stadt  G  selbst  mit  Vertrag  vom  23.  August  2014  von  E  sowie  von  der  Pflichtigen  als 

Werkerstellerin  ein  schlüsselfertiges  Einfamilienhaus  in  G  erwarb.  Der  Kaufvertrag 

wurde  im  Büro  in G  unterschrieben. Gemäss  den Feststellungen  des  steueramtlichen 

Revisors  war  bereits  im  Jahr  2014  die  Firma  der  Pflichtigen  der  Schildertafel  an  der 

Liegenschaft  …strasse  in  G  sowie  am  Briefkasten  der  Einzelfirma  angebracht.  Auch 

wenn  es  sich  beim  Liegenschaftenkauf  um  einen  privaten  Vorgang  des  Steuersekre-

tärs handelte, können die von ihm dabei gemachten Feststellungen nicht aus der amtli-

chen  Tätigkeit  ausgeblendet  werden.  Bei  dieser  Situation  hätte  genügend  Veranlas-

sung für die Stadt G bestanden, die Sitzverhältnisse der Gesellschaften bereits früher 

zu untersuchen.  

Damit war die Stadt G mit der Beanspruchung der Steuerhoheit erst mit dem 

Schreiben vom 18. Oktober 2021 mit Bezug auf zu diesem Zeitpunkt bereits rechtskräf-

tig  eingeschätzte  Steuerperioden  verspätet  und  kann  sie  die  Steuerhoheit  nicht  mehr 

geltend machen, soweit die Gemeinde A als gutgläubig anzusehen ist.  

bbb)  Die  Vorinstanz  erachtet  die  Gemeinde  A  als  nicht  gutgläubig  und  ver-

weist  hierzu  auf  den  Revisionsbericht  des  kantonalen  Steueramts  vom  27.  Okto-

ber 2014 zu den Einschätzungen 2011 und 2012 der Pflichtigen. Darin hielt der steuer-

amtliche  Revisor  fest,  dass  nach  seiner  Beurteilung  der  Ort  der  tatsächlichen 

Geschäftsführung  und  Verwaltung  aufgrund  der  Verflechtung  mit  der  Einzelunterneh-

mung offensichtlich an der …strasse in G liege. Weiter merkte er an, dass er die "ver-

antwortlichen  Personen"  auf  diesen  Umstand  aufmerksam  gemacht  habe.  Die  Vo-

rinstanz leitet daraus ab, dass dieses Protokoll der Gemeinde A spätestens im Herbst 

2014 habe zur Kenntnis gelangt sein müssen. Zudem lasse sich das Protokoll aus dem 

System  herunterladen  und  gehöre  es  zum  Steuerdossier  der  Gemeinde,  weshalb  es 

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als der Gemeinde A bekannt gelte. Die Gemeinde A bestreitet, dass ihr dieser Bericht 

je zur Kenntnis gelangt sei.  

Vorweg  ist  festzuhalten,  dass  dieser  Bericht  mit  Bezug  auf  die  Festsetzung 

der  Einschätzungsgemeinde  durch  das  kantonale  Steueramt  selbst  keine  Auswirkun-

gen hatte, indem der damals zuständige Steuerkommissär sowie alle späteren in den 

nachfolgenden  Einschätzungen  weiterhin  die  Gemeinde  A  als  Steuergemeinde  be-

zeichneten. Die Gemeinde A hatte deshalb keine Veranlassung, von sich aus in dieser 

Sache tätig zu werden und Einsicht in die Akten zu nehmen. Weiter liegen keine direk-

ten Hinweise dafür vor, dass der Revisionsbericht der Gemeinde A je zur Kenntnis ge-

bracht  worden  wäre,  war  doch  in  diesem  keine  Zustellung  an  sie  vorgesehen.  Einzig 

der  Vermerk  über  die  "verantwortlichen  Personen"  lässt  es  als  denkbar  erscheinen, 

dass  der  steueramtliche  Revisor  damals  tatsächlich  die  Gemeinden  über  seine  Fest-

stellungen informierte. Indessen wäre diesfalls zu erwarten, dass er sich in erster Linie 

an die Stadt G gewandt hätte, da es dieser oblag, in dieser Sache tätig zu werden und 

ihren  Steueranspruch  geltend  zu  machen.  Da  die  Stadt  G  nach  eigener  Sachdarstel-

lung nie über die Erkenntnisse des Revisors orientiert wurde, ist darauf zu schliessen, 

dass dies umso weniger mit Bezug auf die Gemeinde A geschah, bestand doch dafür 

keinerlei Anlass.  

Überdies wäre selbst dann, wenn die Gemeinde A der betreffende Passus im 

Revisionsbericht  zur  Kenntnis  gebracht  worden  wäre,  nicht  davon  auszugehen,  dass 

sie damit mit Bezug auf die eigene Steuerhoheit nicht mehr gutgläubig gewesen wäre. 

Der  Sachverhalt  ist  in  Anbetracht  der  unstreitig  in  A  vorhandenen  Büroinfrastruktur 

nicht derart eindeutig, dass der Steueranspruch der Gemeinde A von vornherein als für 

diese erkennbar unhaltbar bezeichnet werden müsste. Zudem ist die Stadt G vor dem 

Schreiben  vom  18.  Oktober  2021  nie  bei  der  Gemeinde  A  in  dieser  Sache  vorstellig 

geworden, weshalb sie sich gar nie damit befassen musste und deshalb keine Veran-

lassung hatte, ernsthaft an ihrer Steuerhoheit zu zweifeln.  

Die Stadt G beantragt die Einholung eines Amtsberichts des kantonalen Steu-

eramts über die Frage, wer als "verantwortliche Personen" gemäss dem Revisionsbe-

richt auf den tatsächlichen Ort der Verwaltung in G aufmerksam gemacht worden sei, 

und  weshalb  die  kommunale  Steuerhoheit  weiterhin  der  Gemeinde  A  zugesprochen 

worden sei. Mit Amtsberichten geben Amtsstellen schriftlich Auskunft über ihre in amt-

licher  Tätigkeit  gewonnenen  Erkenntnisse  über  Tatsachen  oder  Erfahrungssätze 

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(Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  §  132  N  78  StG).  Die  von  der  Vorinstanz  gestellten 

Fragen lassen sich indessen auf eine Befragung des damaligen Revisors K reduzieren, 

wen genau er im Herbst 2014 über seine Erkenntnisse informiert habe. Dieser ist aber 

gemäss Personalverzeichnis nicht mehr beim kantonalen Steueramt tätig, weshalb von 

einem Amtsbericht keine Erkenntnisse zu erwarten sind. Zudem erachtet es das Steu-

errekursgericht  als  sehr  unwahrscheinlich,  dass  sich  dieser  auch  heute  noch  daran 

erinnern kann. Anzufügen ist, dass gemäss den beigezogenen Einschätzungsakten der 

Pflichtigen  die  Veranlagungsverfahren  mit  Einschätzungsvorschlägen  des  Revisors 

ihren Abschluss fanden, worin die Gemeinde A als Steuergemeinde genannt wird. Of-

fenkundig hat der Revisor aus seinen Feststellungen im Revisionsbericht keine weite-

ren Konsequenzen gezogen.  

Weiter wendet die Gemeinde A ein, dass Gemeinden erst seit etwa 2018/2019 

die  kantonalen  Steuerdossiers  von  juristischen  Personen  öffnen  könnten,  welche 

Sachdarstellung von der Vorinstanz nicht bestritten wird. Demnach hatte die Gemeinde 

A  zuvor  gar  keine  Möglichkeit,  von  sich  aus  den  Revisionsbericht  einzusehen.  Nach 

2018/19 hatte sie keine Veranlassung, im Revisionsbericht bezüglich der längst rechts-

kräftigen Steuerperioden 2011/2012 Nachforschungen anzustellen. Da es bei der Fra-

ge der Gutgläubigkeit um einen inneren Zustand handelt, lassen sich zudem nicht ein-

fach  die  Erkenntnisse  des  Revisors  des  kantonalen  Steueramts  der  Gemeinde  A 

zuschreiben.  

Insgesamt  fehlen  damit  Anhaltspunkte,  dass  die  Gemeinde  A  vor  Empfang 

des  Schreibens  der  Stadt  G  vom  18.  Oktober  2021  bereits  Kenntnis  eines  allfälligen 

kollidierenden Steueranspruchs der Stadt G gehabt hat oder hätte haben müssen und 

deshalb nicht gutgläubig gewesen sei.  

cc)  Gemäss  den  Kontoauszügen  der  Gemeinde  A  bezüglich  der  Staats-  und 

Gemeindesteuern  waren  die  Steuerrechnungen  bis  und  mit  der  Steuerperiode  2018 

lange  vor  dem  18.  Oktober  2021  versandt  und  bezahlt  worden.  Die  Steuerrechnung 

2019 erging am 15. September 2022 und damit in Kenntnis des konkurrierenden Steu-

eranspruchs der Stadt G. Somit ist mit Bezug auf die Steuerperioden 2011 bis und mit 

2018 der Anspruch der Stadt G verwirkt. Zu prüfen sind lediglich noch die Verhältnisse 

in den Steuerperioden 2019 und 2020, da nur noch diese der Gegenstand des Steuer-

hoheitsentscheids vom 10. Dezember 2021 sein können. Die Steuerhoheit 2021 konn-

te demgegenüber noch nicht beansprucht werden, da dafür die Verhältnisse am Ende 

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der  Steuerperiode  massgebend  sind  und  das  Jahr  noch  nicht  abgelaufen  war.  Der 

Streitgegenstand  gemäss  Rubrum  ist  demzufolge  in  Nachachtung  von  BGr,  22.  Juni 

2023, E. 4.3. in zeitlicher Hinsicht (2011-2020) zu präzisieren.  

2. Gemäss § 189 Abs. 1 StG gelten die Bestimmungen über die Steuerpflicht 

für  die  Staatssteuern  unter  Vorbehalt  der  nachfolgenden  Bestimmungen  auch  für  die 

Gemeindesteuern.  Diese  Bestimmung  bezieht  sich  wie  bereits  erwähnt  insbesondere 

auch auf  §  55  StG,  welcher  die  steuerliche  Zugehörigkeit  definiert  (Richner/Frei/Kauf-

mann/Rohner, § 189 N 4 StG). Damit kommt die etablierte Rechtsprechung des inter-

kantonalen Doppelbesteuerungsrechts zum Sitz bzw. Ort der tatsächlichen Verwaltung 

auch im interkommunalen Bereich zur Anwendung.  

a) aa) Juristische Personen sind nach §§ 55 i.V.m. 189 Abs. 1 StG einer Ge-

meinde  gegenüber  persönlich  zugehörig  und  deshalb  unbeschränkt  steuerpflichtig, 

wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche Verwaltung auf dem Gebiet dieser Gemeinde 

befindet.  

bb) Als Sitz der Aktiengesellschaft gilt nach Zivilrecht der Ort, den die Statuten 

als  solchen  bezeichnen  (Art.  626  Ziff.  1  OR  i.V.m.  Art.  56  ZGB).  Dem  statutarischen 

Sitz  wird  jedoch  die  Anerkennung  als  Hauptsteuerdomizil  versagt,  wenn  dieser  bloss 

eine formelle Bedeutung hat, wenn er gleichsam künstlich geschaffen wurde und ihm in 

einem  anderen  Kanton  ein  Ort  gegenübersteht,  wo  die  normalerweise  am  Sitz  erfol-

gende  Geschäftsführung  und  Verwaltung  besorgt  wird.  In  solchen  Fällen  (bei  einem 

sogenannten Briefkastendomizil) wird der Ort der effektiven Leitung bzw. tatsächlichen 

Verwaltung  als  Steuerdomizil  betrachtet  (vgl.  anstelle  vieler  BGr,  7.  Februar  2019, 

2C_539/2017, E. 3.1). 

Der Ort der tatsächlichen Verwaltung liegt nach der Rechtsprechung des Bun-

desgerichts zum Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung am Ort, wo die Fäden 

der  Geschäftsführung  zusammenlaufen,  die  wesentlichen  Unternehmensentscheide 

fallen, die normalerweise am Sitz sich abspielende Geschäftsführung besorgt wird und 

die Gesellschaft den wirklichen, tatsächlichen Mittelpunkt ihrer ökonomischen Existenz 

hat (BGr, 11. November 2016, 2C_483/2016, E. 3; BGr, 16. Mai 2013, 2C_1086/2012, 

E. 2.2 = StE B 11.1 Nr. 24, mit Hinweisen, auch zum Folgenden). Massgebend ist so-

mit  die  Führung  der  laufenden  Geschäfte  im  Rahmen  des  Gesellschaftszwecks.  Min-

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destens im Resultat gilt noch immer der in BGE 45 I 190 E. 204 aufgestellte Grundsatz, 

wonach  das  Hauptsteuerdomizil  einer  juristischen  Person,  ähnlich  wie  bei  natürlichen 

Personen, am tatsächlichen Mittelpunkt ihres Eigenlebens liegt (BGr, 1. Februar 2019, 

2C_627/2017 = StE 2019 B 71.31 Nr. 4). Abzugrenzen ist die Geschäftsleitung von der 

blossen  administrativen  Verwaltung  einerseits  und  der  Tätigkeit  der  obersten  Gesell-

schaftsorgane andrerseits, soweit sie sich auf die Ausübung der Kontrolle über die ei-

gentliche Geschäftsleitung und gewisse Grundsatzentscheide beschränkt. Der Ort der 

administrativen Verwaltung bzw. der bloss untergeordneten Geschäftstätigkeit vermag 

keinen Ort der tatsächlichen Verwaltung zu begründen. So sind insbesondere Schreib- 

und  Buchhaltungsarbeiten  nicht  geeignet,  eine  unbeschränkte  Steuerpflicht  aufgrund 

des Orts der tatsächlichen Verwaltung auszulösen. Abzustellen ist auf den Ort der Füh-

rung  der  laufenden  Geschäfte  im  Sinn  der  obersten  Leitung  der  operationellen  Be-

triebsführung (vgl. BGr, 1. Februar 2019, StE 2019 B 71.31 Nr. 4, E. 2.2).  

Der  Ort  der  Verwaltungsratssitzungen,  der  Generalversammlungen  oder  der 

Wohnsitz der Aktionäre ist nicht entscheidend, es sei denn, die Geschäftsleitung kon-

zentriere sich bei einer Person, die ihre Tätigkeit an verschiedenen Orten wahrnimmt, 

ohne  dass  die  Gesellschaft  über  feste  Einrichtungen  und  eigenes  Personal  verfügt 

(BGr, 7. September 2018, 2C_848/2017, E. 3.2). Der Wohnsitz der die Gesellschafts-

leitung  innehabenden  Person  sollte  aber  nur  dann  massgebend  sein,  wenn  sich  kein 

anderer Arbeitsort nachweisen lässt, an welchem regelmässig die notwendigen Arbei-

ten  vorgenommen  werden.  Die  Art  und  der  Umfang  der  Geschäftsführungstätigkeit 

hängen vom Gesellschaftszweck ab. Der Wohnsitz des Gesellschafters kann z.B. dann 

ausschlaggebend  sein,  wenn  die  zentrale  Geschäftstätigkeit  im  dezentralen  Networ-

king  des  ausschliesslich  geschäftsführenden  Aktionärs  liegt  (VGr,  16.  März  2016, 

SB.2015.144 E. 3.2 und zum Ganzen Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 55 N 14 StG).  

cc)  Für  einen  bloss  formellen  Charakter  des  statutarischen  Sitzes  sprechen 

folgende Indizien:  

- 

-  

-  

die  Gesellschaft  unterhält  am  statutarischen  Sitz  keine  Büros  oder  sonstigen 

Einrichtungen und ist auch telefonisch nicht erreichbar;  

die Gesellschaft besitzt am Sitz keine wesentliche Infrastruktur; 

am statutarischen Sitz befinden sich weder Leitung noch Geschäftseinrichtun-

gen (Büroräumlichkeiten,  Personal  usw.).  Vielmehr  stellt  ein Beauftragter  der 

juristischen  Person  seine  Geschäftsadresse  zur  Verfügung,  nimmt  allenfalls 

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die für diese bestimmte Post entgegen und leitet sie an die Gesellschaft wei-

ter;  

-  

-  

Anfragen an die Gesellschaft am statutarischen Sitz werden von einem ande-

ren Ort aus erledigt;  

die  Sitzungen  der  Gesellschaftsorgane  werden  nicht  am  statutarischen  Ort 

durchgeführt.  

dd)  Beweispflichtig  für  den  Ort  der  tatsächlichen  Verwaltung  in  der  eigenen 

Gemeinde ist diejenige Gemeinde, die dies geltend macht. Sie hat die Umstände dar-

zutun und zu beweisen, aus welchen sich ergibt, dass der Sitz einer juristischen Per-

son in einer anderen Gemeinde nur formeller Art ist und die tatsächliche Verwaltung in 

der  betreffenden  Gemeinde  besorgt  wird  (Zweifel/Hunziker,  in:  Kommentar  zum 

Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2. A., 2021, § 8 N 20). Er-

scheint  aber  der  durch diese  Gemeinde geltend  gemachte  Ort  der  tatsächlichen  Ver-

waltung als sehr wahrscheinlich, genügt dies in der Regel als Hauptbeweis und obliegt 

es der steuerpflichtigen juristischen Person, den Gegenbeweis für den von ihr behaup-

teten Ort der tatsächlichen Verwaltung ausserhalb der Gemeinde Kantons zu erbringen 

(BGr, 30. Januar 2019, 2C_549/2018, E. 2.3).  

b)  Aufgrund  der  Akten  ist  dargetan  und  nachgewiesen,  dass  der  Pflichtigen 

am statutarischen Sitz  in der Wohnung  von  E  in  A  ein  Büro-/Sitzungsraum  zur  Verfü-

gung steht, welcher die tatsächliche Verwaltung dort ermöglicht. Hierzu ist auf das Pro-

tokoll vom 9. August 2022 des kantonalen Steueramts, Division Bücherrevision, bezüg-

lich der Schwestergesellschaft I AG zu verweisen. Der steueramtliche Revisor hat zur 

Abklärung der kommunalen Steuerhoheit einen Augenschein in A genommen und hält 

fest,  dass  die  Geschäftsleitung  dort  plausibel  sei.  Im  ersten  Stock  der  Liegenschaft 

stünden Büroräumlichkeiten mit Aktenschränken und einigen benutzten Ablageflächen 

zur Verfügung. Die Pflichtige belegt ihre Sachdarstellung zudem mit Fotos, welche ei-

nen  grösseren  Raum  mit  Arbeitsplatz  und  Sitzungstisch  sowie  einen  Durchgang  mit 

einem weiteren Arbeitsplatz zeigen. Indessen stand der Pflichtigen auch in der Liegen-

schaft  an  der  …strasse 24  in G  eine  Büroinfrastruktur  zu Verfügung,  da  E  dort  unbe-

stritten  eine  selbstständige  Erwerbstätigkeit  ausübt  und  dort  auch  Angestellte  für  ihn 

tätig  sind.  Es  steht  ihm  somit  frei,  diese  Büroinfrastruktur  unbeschränkt  auch  für  ge-

schäftliche  Aktivitäten  der  Pflichtigen  zu  nutzen,  und  da  er  alleiniger  Geschäftsführer 

und einziger Angestellter der Pflichtigen ist, wäre diesfalls auch deren Aktivität dort zu 

verorten. Im Übrigen ist es unbestritten, dass in den Jahresrechnungen der Pflichtigen 

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in den Geschäftsjahren 2019 und 2020 kein Mietaufwand enthalten ist und damit weder 

für  die  Raumnutzung  an  einem  noch  am  anderen  Ort  eine  Vergütung  bezahlt  wurde. 

Die Verfügbarkeit von geeigneten Büroräumen in beiden Liegenschaften lässt deshalb 

noch keinen Schluss auf den massgebenden Ort der tatsächlichen Verwaltung zu.  

Damit ist als nächstes zu prüfen, wo die eigentliche Geschäftsleitungsfunktion 

ausgeübt wurde. Hierzu ist vorab festzuhalten, dass die Pflichtige an beiden Orten ge-

gen aussen in Erscheinung trat. Die Pflichtige muss sich entgegen halten lassen, dass 

sie auf der Firmenschildertafel an der …strasse 24 in G aufgeführt wird und am Brief-

kasten  der  Einzelfirma  ebenfalls  ein  Schild  der  Pflichtigen  angebracht  war.  Gemäss 

den  Feststellungen  des  steueramtlichen  Revisors  bestanden  diese  Anschriften  auch 

schon im Jahr 2014. Die Adresse in G wird zudem in Projektunterlagen zu Bauprojek-

ten aus den Jahren 2012, 2017 und 2021 als Adresse der Pflichtigen angegeben und 

dementsprechend auch in Korrespondenz vom Bauamt G verwendet. Die Adresse in G 

findet  sich  auch  in  einem  Schreiben  der  Gebäudeversicherung.  Die  Schwestergesell-

schaft I AG verwendet ebenfalls die Adresse in G. Zugleich aber verwendete die Pflich-

tige  ebenfalls  die  Adresse  in  A  in  Geschäftsunterlagen,  und  war  der  Briefkasten  dort 

angeschrieben. Demnach war die Pflichtige an beiden Adressen erreichbar und nahm 

geschäftliche Korrespondenz entgegen.  

Somit stellt sich weiter die Frage, wo die Pflichtige schwergewichtig tätig war. 

Sie  selbst  bezeichnet  sich  als  Generalunternehmerin  und  übt  gemäss  ihrer  Sachdar-

stellung folgende Tätigkeiten aus:  

- Aufgleisen und Koordination von Bauprojekten 

- Sicherstellung der Finanzierung 

- Beauftragung von Drittparteien, wobei sie mit langjährigen Partnern zusammenarbeite 

- Abhalten von regelmässigen Besprechungen auf der Baustelle 

- Kontrolle der Rechnungen der Bauunternehmer/Handwerker 

- Überwachung der Baukosten sowie der Liquidität 

- Prüfung von Nachträgen 

- Abnahmen der Bauten zusammen mit der Bauleitung.  

Einziger  Träger  der  Geschäftstätigkeit  der  Pflichtigen  war  E.  Demnach  fand 

die Geschäftsleitungsfunktion der Pflichtigen dort statt, wo er sich jeweils aufhielt. Die 

Tätigkeit als Generalunternehmerin erfordert bei laufenden Projekten ein beträchtliches 

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persönliches  Engagement  und  zeitlich  eine  ständige  Verfügbarkeit.  Die  Pflichtige 

macht aber geltend, dass auch das Engagement von E in der Einzelfirma hoch war und 

er deshalb während der üblichen Arbeitszeit in G tätig war. Bei dieser Sachlage ist da-

rauf zu schliessen, dass bei laufenden Projekten der Pflichtigen E tagsüber in den Bü-

roräumen in G auch ständig mit Problemen in deren Tätigkeitsbereich konfrontiert war 

und  an  Ort  und  Stelle  grundsätzliche  diesbezügliche  Entscheide  treffen  musste.  Es 

wäre  lebensfremd  anzunehmen,  dass  von  der  Pflichtigen  als  Generalunternehmerin 

beauftragte  Architekten,  Subunternehmer  und  Handwerker  jeweils  mit  ihren  bei  Aus-

führung eines  Projekts  auftauchenden  Fragestellungen mit  der  Kontaktierung  bis  zum 

Feierabend oder zum Wochenende von E zugewartet hätten, ist doch die Bauausfüh-

rung oft termingebunden und hat einen zeitlichen hohen Koordinationsbedarf. Vielmehr 

dürften  auch  die  beauftragen  Unternehmer  auf  eine  Reaktion  innerhalb  ihrer  eigenen 

Arbeitszeit  angewiesen  gewesen  sein.  In  diesem  Zusammenhang  fällt  ins  Gewicht, 

dass es sich jeweils um Grossprojekte handelte, welche von der Pflichtigen als Gene-

ralunternehmerin  wohl  kaum  mit  demselben  Aufwand  wie  ein  Nebenerwerb  betreut 

werden  konnten.  Hinzu  kommt,  dass  die  Tätigkeit  der  Einzelfirma  mit  derjenigen  der 

Pflichtigen eng verknüpft war, und zwar nicht nur im Rahmen der vertraglichen Ausge-

staltung,  indem  die  Pflichtige  als  Werkunternehmerin  dem  unter  eigenem  Namen  als 

Liegenschaftenverkäufer  auftretenden  E  zuarbeitete,  sondern  auch  dadurch,  dass  die 

Mitarbeiter der Einzelfirma jeweils von der Pflichtigen mit der Ausführung von Arbeiten 

beauftragt wurden und Rechnung stellten. Dem entspricht auch der Internetauftritt der 

Einzelfirma 2021: "In Zusammenarbeit mit den von  H geführten Generalunternehmen, 

der  I  AG  und  der  D  AG,  plant  und  realisiert  das  Unternehmen  ausserdem  exklusive 

Liegenschaften und Eigentumswohnungen". Insgesamt ergibt sich der Schluss, dass E 

hauptsächlich an der …strasse 24 in G tätig war und in diesem Rahmen auch die we-

sentlichen geschäftsleitenden Entscheide für die Pflichtige traf.  

Daran ändert nichts, dass gemäss Sachdarstellung der Pflichtigen E auch am 

Feierabend und am Wochenende für die Pflichtige in A tätig war und sie sich dies von 

Geschäftspartnern  bestätigen  liess.  Vielmehr  zeigt  der  Umstand,  dass  E  auch  aus-

serhalb der  üblichen Arbeitszeit für  die Pflichtige  in Anspruch genommen  wurde,  sein 

hohes zeitliches Engagement für diese als Generalunternehmerin, weshalb die geltend 

gemachte  strikte  zeitliche  Trennung  der  beiden  Tätigkeitsbereiche  von  E  umso  mehr 

als lebensfremd erscheint. Die Arbeitstätigkeit von E für die Pflichtige ist aus den dar-

gelegten Gründen weit überwiegend der üblichen Arbeitszeit an den Werktagen zuzu-

weisen, wo er sich in G aufhielt.  

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Die Stadt G beantragt auch hierzu die Einholung eines Amtsberichts des kan-

tonalen Steueramts über diverse Fragen betreffend die Feststellungen des steueramtli-

chen  Revisors  anlässlich  der  steueramtlichen  Bücherrevision  am  9.  August  2022  und 

die  vom  kantonalen  Steueramt  daraus  geschlossenen  Folgerungen.  Die  Einholung 

weiterer von der Vorinstanz beantragter Beweise ist indessen hinfällig, da bereits auf-

grund  der  vorhandenen  Akten  ihr  Standpunkt  bestätigt  wird.  Zudem  ergeben  sich  die 

Antworten auf ihre Fragen zum Teil bereits aus dem Revisionsprotokoll: Insbesondere 

werden darin die  Beobachtungen  des  Revisors  in  der  Liegenschaft  in  A dokumentiert 

(S. 8), und ergibt sich weiter daraus, dass sich der Revisor auch in den Räumlichkeiten 

in G aufhielt (S. 1). Welche Schlüsse das kantonale Steueramt für die Frage der Ein-

schätzungsgemeinde  daraus  zog,  ist  für  die  Beurteilung  der  Gemeindesteuerhoheit 

durch  das  Steuerrekursgericht  nicht  massgebend  (vgl.  E.  1b).  Der  Antrag  auf  Einho-

lung eines Amtsberichts zu diesen Fragen ist deshalb ebenfalls abzuweisen.  

c)  Zusammenfassend  ist  davon  auszugehen,  dass  der  Ort  der  tatsächlichen 

Verwaltung der Pflichtigen sich in den Jahren 2019 und 2020 an der …strasse 24 in G 

befand.  

3. Die Gemeinde A hat für diesen Fall gemäss den Akten keine gemäss § 193 

StG  erforderliche  Anmeldung  ihres  Anspruchs  auf  Ausscheidung  wegen  einer  Be-

triebsstätte  auf  ihrem  Gebiet  eingereicht,  weshalb  auf  die  Frage,  ob  die  Tätigkeit  der 

Pflichtigen dort für die Annahme einer solchen ausreicht, nicht einzugehen ist.  

4. Die Pflichtige beantragt für den Fall, dass die Steuerhoheit der Stadt G be-

jaht  werde,  dass  die  Gemeinde  A  anzuweisen  sei,  die  bereits  bezahlten  Gemeinde-

steuern zurückzuerstatten.  

Der  Streitgegenstand  eines  Rekursverfahrens  umfasst  das  durch  den  Ent-

scheid  der  Vorinstanz  geregelte  Rechtsverhältnis,  soweit  dieser  angefochten  wird.  Er 

wird durch den Gegenstand des angefochtenen Entscheids und durch die Parteibegeh-

ren  bestimmt  (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  §  153  N  43  StG).  Der  angefochtene 

Einspracheentscheid der Stadt G vom 13. September 2022 bzw. der diesem zugrunde 

liegende Entscheid vom 10. Dezember 2021 befassen sich lediglich mit der Beanspru-

chung der Steuerhoheit durch die Stadt G. Die Rückzahlung von allfälligen bereits ent-

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richteter  Steuern durch die Gemeinde  A  ist  demgegenüber  eine  Frage des  Steuerbe-

zugs bzw. der Abrechnung unter den Gemeinden (§ 198 StG) und damit nicht Gegen-

stand des vorliegenden Verfahrens. Auf den Antrag ist damit nicht einzutreten.  

5.  Gestützt  auf  diese  Erwägungen  sind  die  Rekurse  teilweise  gutzuheissen, 

soweit  darauf  einzutreten  ist.  Ausgangsgemäss  sind  die  Kosten  des  Verfahrens  den 

Parteien anteilsmässig aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Das Steuerrekursgericht stellt 

zur Bestimmung des Streitwerts auf die Aufstellung in R-act. 12 S. 15 ab, ergänzt um 

eine entsprechende Berechnung für die Steuerperiode 2020 gestützt auf die Steuerfak-

toren 2020 gemäss Aufstellung.  

Der  Pflichtigen  ist  aufgrund  ihres  überwiegenden  Obsiegens  eine  Parteient-

schädigung  zuzusprechen  (§  152  StG  i.  V.  m.  § 17  Abs. 2  des  Verwaltungsrechts-

pflegegesetzes  vom  24.  Mai  1959/6.  September  1987,  VRG).  Der  ebenfalls  überwie-

gend  obsiegenden  Rekurrentin  Nr.  1  (Gemeinde  A)  ist  keine  Parteientschädigung 

zuzusprechen, da Gemeinwesen eine solche nur in Ausnahmefällen zusteht. Im vorlie-

genden  Fall  liegt  kein  solcher  vor,  da  ihr  Aufwand  die  Bemühungen  nicht  wesentlich 

übertrifft,  die  sie  in  den  vorangehenden  Verfahren  ohnehin  erbringen  musste  (§  152 

StG  i.V.m.  § 17  Abs. 2  des  VRG;  Kaspar  Plüss  in:  Kommentar  zum  Verwaltungs-

rechtspflegegesetz des Kantons Zürich, 3. A., 2014, § 17 N 51). 

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Mit Bezug 

auf  die  Steuerperioden  1.1.  -  31.12.2011  bis  1.1.  -  31.12.2018  wird  der  Ein-

spracheentscheid der Stadt G vom 13. September 2022 aufgehoben. Mit Bezug auf 

die  Steuerperioden  1.1.  -  31.12.2019  und  1.1.  -  31.12.2020  wird  der  Einsprache-

entscheid  bestätigt  und  festgestellt,  dass  die  Rekurrentin  kraft  persönlicher  Zuge-

hörigkeit der Gemeindesteuerhoheit der Stadt G untersteht.  

[…] 

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