# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 9b9e0a1d-60ea-5055-b9ad-eb3d0992ba48
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2022-03-02
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 02.03.2022 A-6333/2019
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-6333-2019_2022-03-02.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
 
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-6333/2019 

 
 

  A r r ê t  d u  2  m a r s  2 0 2 2  

Composition 
 Emilia Antonioni Luftensteiner (présidente du collège), 

Raphaël Gani, Keita Mutombo, juges, 

Natacha Bossel, greffière. 
 

 
 

Parties 
 1. A._______, 

2. B._______ SA, 

les deux représentés par 

Maître Charles Sulmoni, 

recourants, 

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC, 

autorité inférieure. 

 
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI CH-GR). 

 

 

 

A-6333/2019 

Page 2 

Faits : 

A.  

A.a La République hellénique a, par son Independent Authority for Public 

Revenue (ci-après : l’autorité requérante ou l’autorité fiscale grecque), 

adressé une demande d'assistance administrative en matière fiscale datée 

du (...) 2019 à l'Administration fédérale des contributions (ci-après : l’AFC 

ou l’autorité inférieure), en fondant sa requête sur la Convention du 16 juin 

1983 entre la Confédération suisse et la République hellénique en vue 

d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu 

(RS 0.672.937.21, ci-après : CDI CH-GR ou Convention).  

A.b L'autorité requérante a, dans sa demande, indiqué procéder à l'exa-

men de la situation fiscale de la société grecque B._______ SA (« for cor-

porate tax / business income ») et de A._______ (« for personal in-

come / income tax ») pour la période du (…) 2013 au (...) 2014, avec les 

explications qui suivent. 

« The Greek tax authorities are auditing for corporate tax / business income 

the Greek company B._______ SA, (…), address: (…), for the period from 

(...)2013 to (...)2014. 

 

Shareholders of the company are: 

 A._______ ((…) shares) 

 C._______ ((…) shares) 

 D._______ ((…) shares) 

 E._______ ((…) shares) 

 F._______ ((…) shares). 

From the audit in Greece, there were established (…) incoming remittances, 

amounting to (…) € from the account no. (...) at G._______ to the account 

no. (...) at H._______ in Greece. 

The audit to the Greek company emerged following the audit for personal in-

come / income tax for A._______, (…), address: (…), for the period from 

(...)2013 to (...)2014. 

A._______ was the President of the Board of Directors, CEO and shareholder 

of B._______ SA. 

During the audited period there were realized money transfers from the ac-

count of B._______ SA (no. (...)) to the personal accounts of A._______ 

amounting to (…) €, for which A._______ cannot justify their origin and rea-

soning. A._______ has not cooperated with the Greek tax authorities. » 

A.c Les informations recherchées ont ensuite été requises, comme suit : 

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« Given the above, your assistance is required in order to provide us with the 
following, regarding the bank account (...) at G._______: 

1. Bank statement 
2. Information regarding the type of the account (deposit, term, loan, in-

vestment account, etc), previous balances and the beneficiaries of 
the account. 

3. Any available information about the ultimate beneficiary owner of the 
account. 

4. Any information regarding the "Know your customer" process. 
5. Please inform us if the Greek company or the beneficial owner of the 

account no. (...) holds further accounts at the same banking institu-

tion. » 

A.d Par ailleurs, l'autorité requérante a déclaré ce qui suit : 

« We ensure that: 

 The information provided on the basis of this request is subject to the 
provisions concerning secrecy contained in the above mentioned ar-
rangement and will be used only for the purposes specified therein, lim-
ited to the taxes named there. 

 The tax administration has pursued all means available to obtain the in-
formation, except those that would give rise to disproportionate difficul-
ties. 

 The request is in conformity with the laws and administrative practices of 
Greece, that the Greek tax administration could obtain the information if 
it was within the country and that the request is in conformity with the 
above mentioned arrangement. » 

B.  

B.a L'AFC a, par ordonnance de production du 24 juin 2019, requis 

G._______ (ci-après : la banque) de lui fournir les informations recher-

chées, pour la période du (…) 2013 au (...) 2014. Une copie de l'ordon-

nance a été remise à A._______ par la banque. 

B.b Par courrier du 3 juillet 2019 et procuration annexée, Maître Charles 

Sulmoni a annoncé à l'AFC avoir été mandaté pour représenter les intérêts 

de A._______. 

B.c Le 5 juillet 2019, la banque a produit les informations demandées. 

B.d L'AFC a, par courrier du 25 juillet 2019 et par échange de courriels du 

lendemain, mis à disposition l’intégralité du dossier à Maître Charles Sul-

moni. En outre, elle lui a indiqué les informations qu'elle prévoyait de trans-

mettre à l'autorité fiscale grecque accompagnées des documents utiles et 

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l’a informé du fait qu’il pouvait, dans un délai de 10 jours, consentir à la 

transmission des données ou prendre position par écrit. 

B.e L'AFC a, par une communication du 6 août 2019 dans la Feuille fédé-

rale, invité B._______ SA à désigner, dans un délai de 10 jours dès publi-

cation, un représentant autorisé à recevoir des notifications, respective-

ment à lui transmettre une adresse actuelle en Suisse. 

B.f Dans sa prise de position du 26 août 2019, déposée par l'entremise de 

son mandataire, A._______ s'est opposé à la transmission des informa-

tions sollicitées par l'autorité requérante, en concluant au rejet de la de-

mande. 

B.g Par courrier du 3 septembre 2019 et procuration annexée, Maître 

Charles Sulmoni a fait connaître à l'AFC de sa qualité pour agir en tant que 

mandataire de B._______ SA. 

B.h L'AFC a, par courrier du 18 septembre 2019, adressé au mandataire 

de A._______ un projet modifié de réponse à l'autorité requérante avec 

accès au dossier complémentaire. Par pli du même jour, transmis à 

B._______ SA, cette dernière a également été informée de la requête d’as-

sistance administrative grecque, du projet de réponse à l’autorité requé-

rante, et a pu accéder au dossier. 

B.i Par l’intermédiaire de leur mandataire, A._______ et B._______ SA 

ont, par courrier du 10 octobre 2019, formé opposition à la transmission du 

rapport « Know your customer » (ci-après : KYC) prévue par l’AFC au point 

d) du projet de réponse à l’autorité requérante (cf. ci-avant let. B.h). 

C.  

Par deux décisions finales du 29 octobre 2019, notifiées à A._______ et 

B._______ SA par l'intermédiaire de leur mandataire, l'AFC a prévu d'ac-

corder aux autorités compétentes grecques l'assistance administrative 

concernant les deux personnes précitées et de transmettre à ces mêmes 

autorités tous les renseignements fournis par la banque. 

D.  

D.a Par deux mémoires de recours du 28 novembre 2019, déposés par-

devant le Tribunal administratif fédéral (ci-après : Tribunal ou TAF), 

A._______ (ci-après : le recourant) et B._______ SA (ci-après : la recou-

rante ; ci-après et ensemble : les recourants), représentés par leur manda-

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taire, ont conclu, à titre principal, sous suite de frais et dépens, à l'annula-

tion du ch. 2 let. d) et à la confirmation du ch. 2 let. a), b), c) et e) ainsi que 

des ch. 3, 4 et 5 du dispositif de la décision finale du 29 octobre 2019. La 

recourante a en outre demandé que le ch. 1 du dispositif de la décision la 

concernant soit confirmé. Le recourant, lui, a requis que le ch. 1 du dispo-

sitif de la décision le concernant soit réformé en ce sens qu'il soit indiqué 

que l'assistance administrative concerne uniquement la recourante. Subsi-

diairement à l'annulation du ch. 2 let. d) précité, les recourants ont conclu 

à ce qu'il soit ordonné à l'AFC de procéder au caviardage de toutes les 

informations concernant le recourant contenues dans le rapport KYC. Plus 

subsidiairement encore, le recourant a conclu à ce que la décision finale le 

concernant soit annulée. Préalablement à leurs conclusions au fond, les 

recourants ont sollicité la jonction de la présente procédure avec celle ré-

férencée (…) par-devant le TAF. 

 

D.b Par décision incidente du 3 décembre 2019, le Tribunal a prononcé la 

jonction des causes (…) et (…). La procédure a été poursuivie pour ces 

deux dossiers sous le numéro de dossier (…). 

D.c Par écriture du 30 janvier 2020, l'AFC a conclu, sous suite de frais et 

dépens, au rejet du recours. 

D.d Par pli spontané du 30 janvier 2020, comprenant une copie avec léga-

lisation par apostille d'un « rapport de contrôle fiscal partiel portant sur les 

droits de timbre » datée du (…) 2020 de l'autorité fiscale grecque et sa 

traduction en langue française, les recourants ont conclu « sans préjudice 

de leurs conclusions prises dans les recours du 28 novembre 2019 », avec 

suite de frais et dépens, à l'annulation des décisions finales du 29 octobre 

2019 et au rejet de la demande de l'autorité requérante. 

D.e Par déterminations du 10 février 2020, l'AFC a renvoyé aux conclu-

sions prises dans sa réponse du 30 janvier 2020. A l'appui de ce qui pré-

cède, elle estime que les informations requises dans la demande litigieuse 

restent pertinentes et doivent être transmises à l’autorité grecque. 

D.f Par réplique du 20 avril 2020, les recourants ont confirmé les conclu-

sions prises par mémoires du 28 novembre 2019 et déterminations spon-

tanées du 30 janvier 2020.  

D.g Dans sa duplique du 25 mai 2020, l'AFC a maintenu ses conclusions. 

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D.h Par déterminations spontanées du 26 octobre 2020, les recourants ont 

produits une copie certifiée conforme d’une « décision finale de l’Autorité 

indépendante des recettes publiques » datée du (…) 2020 et sa traduction 

en langue française. Les recourants ont en outre maintenu leurs conclu-

sions. 

D.i Par déterminations du 27 novembre 2020, l’autorité inférieure a main-

tenu ses conclusions. 

Les autres faits et arguments seront repris ci-après dans la mesure utile à 

la résolution du litige. 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non 

réalisées en l'espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des re-

cours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 dé-

cembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par 

l'AFC (art.  33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 de la loi fédé-

rale du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative internationale en 

matière fiscale [Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF, 

RS 651.1]). 

1.2 Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative inter-

nationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée en 

vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions déroga-

toires de la convention applicable dans les cas d’espèces sont réservées 

(art. 1 al. 2 LAAF). Déposée le (...) 2019, la demande d’assistance liti-

gieuse entre dans le champ d'application de cette loi (art. 24 LAAF a con-

trario). La procédure de recours est au demeurant soumise aux règles gé-

nérales de la procédure fédérale, sous réserve de dispositions spécifiques 

de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF). 

1.3 Les recours déposés répondent aux exigences de forme et de fond de 

la procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA). L’art. 19 al. 2 LAAF con-

fère la qualité pour recourir dans le cadre des procédures d’assistance ad-

ministrative aux personnes qui remplissent les conditions de l’art. 48 PA. 

La qualité pour recourir des personnes qui ne sont pas des personnes con-

cernées au sens de l’art. 3 let. a LAAF suppose l’existence d’un intérêt 

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digne de protection qui n’existe que dans des situations très particulières 

(ATF 146 I 172 consid. 7.1.2 et 7.1.3). 

1.4 En l’espèce, il ressort des deux décisions finales rendues par l’AFC le 

29 octobre 2019 que les recourants disposent tous deux du statut de per-

sonne concernée au sens de l’art. 3 let. a LAAF, de sorte que la qualité 

pour recourir au sens des art. 19 al. 2 LAAF et 48 PA leur est reconnue. 

1.5 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éventuelle 

transmission de renseignements par l’AFC ne doit ainsi avoir lieu qu'une 

fois l'entrée en force de la décision de rejet du recours (FF 2010 241, 248 ; 

arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 1.3). 

1.6 Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur les recours. 

 

2.  

2.1 Les recourants peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y compris 

l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou in-

complète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une autorité canto-

nale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; MO-

SER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsge-

richt, 2e éd., 2013, n°2.149 ; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Ver-

waltungsrecht, 7e éd., 2016, n°1146 ss). 

 

2.2 Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition 

(art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office (art. 62 al. 4 

PA). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n’examine 

les autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le 

dossier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a ; 121 V 204 consid. 6c). 

 

2.3 En l’espèce, les recourants se plaignent que, dans la mesure où l’auto-

rité fiscale grecque aurait mis fin à l’audit concernant la recourante par dé-

cision en (…) 2019 et que l’Autorité indépendante des recettes publiques 

aurait mis fin à l’audit concernant le recourant par décision du (...) 2020, la 

demande d’assistance serait devenue sans objet ; que dans la mesure où 

le rapport KYC n’aurait aucune utilité pour la taxation de la recourante, sa 

transmission envisagée par l’AFC violerait le principe de pertinence vrai-

semblable ; qu’en requérant la documentation KYC, l’autorité fiscale 

grecque agirait dans le but détourné d’obtenir des informations sur le re-

courant, de façon à contrevenir à l’interdiction de la pêche aux renseigne-

ments et au principe de la bonne foi et que dans la mesure où le recourant 

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serait un tiers non impliqué, aucune des informations le concernant ne de-

vaient être transmises à l’autorité fiscale grecque, sous peine de violer le 

principe de proportionnalité énoncé à l’art. 4 al. 3 LAAF. Contestant être 

une personne concernée par la demande et être résident fiscal grec, le 

recourant prétend en outre à une constatation inexacte des faits par l'AFC.  

2.4 Le Tribunal examinera d’abord la question du droit applicable ratione 

temporis à la demande d’assistance administrative (consid.  3 infra) ainsi 

que la forme de celle-ci (consid. 4 infra). Il passera ensuite à l’examen du 

grief relatif à la constatation inexacte des faits (consid. 5 infra). Puis le Tri-

bunal examinera les griefs relatifs aux violations alléguées des principes 

de la pertinence vraisemblable (consid. 6 infra), de l’interdiction de la pêche 

aux renseignements (consid. 7 infra) et de proportionnalité (consid. 8 in-

fra). Enfin, le Tribunal analysera le principe de spécialité (consid. 9 infra). 

3.  

3.1 L’assistance administrative avec la Grèce est actuellement régie par 

l’art. 25 CDI CH-GR – largement calquée sur le Modèle de convention fis-

cale de l’OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE) – 

ainsi que par le ch. 4 du Protocole de la Convention, lesquels résultent d'un 

protocole de modification du 4 novembre 2010 (cf. art. VI et VII) en vigueur 

depuis le 27 décembre 2011 (RO 2012 637) et les art. I et II du Protocole 

additionnel du 2 août 2012 (ci-après : Protocole additionnel), entré en vi-

gueur le 17 janvier 2013 (et publié à l'instar de la CDI CH-GR et du Proto-

cole de la Convention au RS 0.672.937.21). Dans la mesure où l’art. 25 

CDI CH-GR reprend dans les grandes lignes la norme internationale, le 

commentaire de l'art. 26 du MC OCDE peut ainsi servir à l'interprétation de 

l'art. 25 CDI CH-GR. 

3.2 L’art. 25 CDI CH-GR et le ch. 4 du Protocole de la Convention (dans 

leur teneur actuelle) émanent des art. VI et VII du protocole de modification 

du 4 novembre 2010 en vigueur depuis le 27 décembre 2011. Les disposi-

tions précitées s'appliquent, s’agissant des demandes de renseignements 

présentées après le 27 décembre 2011, aux renseignements concernant 

une période fiscale ayant débutée au plus tôt le 1er janvier 2012 (cf. art. VIII 

let. c du protocole de modification ; voir aussi Message du Conseil fédéral 

du 3 décembre 2010 concernant l’approbation d’un protocole modifiant la 

convention contre les doubles impositions entre la Suisse et la Grèce [ci-

après : Message du 3 décembre 2010, in FF 2011 597, 603, ad art. VIII]). 

Les art. I et II du Protocole additionnel sont, eux, entrés en vigueur le 

17 janvier 2013 avec une applicabilité rétroactive au 1er janvier 2012 

(cf. art. III du Protocole additionnel). 

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3.3 La Confédération suisse et la Grèce ont ainsi limité l'échange de ren-

seignements au sens de l'art. 25 CDI CH-GR révisé aux périodes fiscales 

commençant le 1er janvier 2012 ou après cette date (cf. Message du 3 dé-

cembre 2010, in FF 2011 597, 603 [ad art. VI]). 

3.4 En l’espèce, dans la mesure où la présente affaire porte sur les pé-

riodes fiscales du (…) 2013 au (...) 2014, l’ensemble des dispositions pré-

citées sont applicables. 

4.  

4.1 Sur le plan formel, la let. c du ch. 4 du Protocole de la CDI CH-GR 

(cf. aussi art. I et II du Protocole additionnel) prévoit que la demande 

d'assistance doit indiquer : (i) le nom et l’adresse de la ou des personnes 

visées par le contrôle ou l’enquête et, si disponibles, les autres éléments 

qui facilitent l’identification de cette ou de ces personnes tels que la date 

de naissance, l’état-civil ou le numéro d’identification fiscale ; (ii) la période 

visée par la demande ; (iii) une description des renseignements demandés 

y compris de leur nature et de la forme selon laquelle l’Etat requérant désire 

recevoir les renseignements de l’Etat requis ; (iv) l’objectif fiscal qui fonde 

la demande ; (v) le nom et l’adresse de toute personne présumée être en 

possession des renseignements requis. 

4.2 En lien avec cette liste d’indications sur le contenu de la demande, à 

fournir par l’Etat requérant dans le contexte des CDI (comparé avec l’art. 6 

al. 2 LAAF qui est d’application subsidiaire), le Tribunal fédéral retient 

qu’elle est conçue de telle manière que si l’Etat requérant s’y conforme 

scrupuleusement, il est en principe censé fournir des informations qui de-

vraient suffire à démontrer la pertinence vraisemblable de sa demande 

(ATF 142 II 161 consid. 2.1.4 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 

consid.  2.2). 

4.3 En l’espèce, le Tribunal de céans constate que la demande d’assis-

tance administrative contient la liste des informations nécessaires à sa re-

cevabilité, conformément à la let. c du ch. 4 du Protocole de la CDI CH-

GR. Elle mentionne en effet l’identité des personnes faisant l’objet d’un 

contrôle en Grèce, la période visée, à savoir les années 2013 et 2014, la 

description des renseignements recherchés, l’objectif fiscal qui fonde la de-

mande, soit « corporate tax / business income » et « personal income / in-

come tax » et l’identité du détenteur des renseignements, de telle sorte que 

les conditions formelles de l’assistance sont satisfaites et que la pertinence 

vraisemblable des informations demandées est en principe présumée res-

pectée. 

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Page 10 

5.  

5.1 Le recourant invoque en premier lieu que l’autorité inférieure aurait pro-

cédé à une constatation inexacte des faits à plusieurs égards.  

5.2  

5.2.1 Le recourant avance d’abord que l’AFC aurait considéré, à tort, qu’il 

serait une personne concernée. Selon lui, la demande d’assistance admi-

nistrative grecque – qui ne le viserait pas formellement – porterait exclusi-

vement sur la relation bancaire dont l’IBAN est (…), laquelle serait exclusi-

vement détenue par la recourante. Le recourant expose d’une part qu’il 

n’est ni le détenteur, ni l’ayant droit économique de la relation bancaire 

visée par la demande et d’autre part, que la demande ne ferait état d’au-

cune transaction directe entre la relation bancaire visée et ce dernier. Ainsi, 

la demande d’assistance n’expliquerait pas en quoi le compte détenu au-

près de la banque en Suisse pourrait permettre de clarifier la situation fis-

cale du recourant.  

5.2.2 Selon l’art. 3 let. a LAAF, la personne concernée est celle au sujet de 

laquelle sont demandés les renseignements faisant l’objet de la demande 

d’assistance administrative ou la personne dont la situation fiscale fait l’ob-

jet de l’échange spontané de renseignements. La notion de personne con-

cernée à l’art. 3 let. a LAAF est de nature formelle (ATF 141 II 436 con-

sid. 3.3). Par ailleurs, dans la mesure où la « notion », respectivement l’ex-

pression « personnes qui ne sont pas concernées par la demande » au 

sens de l'art. 4 al. 3 LAAF ne doit pas être interprétée de façon trop exten-

sive (ATF 141 II 436 consid. 4.4 et 4.5), une personne dont l'assujettisse-

ment à l’impôt dans l’État requérant n'est pas invoqué par celui-ci doit être 

qualifiée de personne matériellement concernée, lorsque les informations 

requises sur cette personne sont vraisemblablement pertinentes pour l'État 

requérant (ATF 143 II 185 consid. 3.2 ss ; 141 II 436 consid. 4.4.3 et 4.5 ; 

arrêt du TAF A-6079/2019 du 8 septembre 2021 consid. 2.4.2 et 2.5). Se-

lon l’art. 4 al. 3 LAAF, la transmission de renseignements concernant des 

personnes qui ne sont pas concernées par la demande est exclue.  

 

Finalement, le Tribunal rappelle que selon la let. e du ch. 4 du Protocole de 

la CDI CH-GR l’état requérant doit notamment fournir le nom et l’adresse 

de la ou des personnes visées par le contrôle ou l’enquête et, si dispo-

nibles, les autres éléments qui facilitent l’identification de cette ou de ces 

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Page 11 

personnes tels que la date de naissance, l’état-civil ou le numéro d’identi-

fication fiscale (cf. consid. 4.1 supra). 

 

5.2.3 En l’espèce, il ressort de son libellé que la requête vise à obtenir des 

renseignements sur le compte bancaire n° (...) détenu auprès de 

G._______. A cet égard, l’autorité a requis les informations suivantes : (1) 

« Bank statement » ; (2) « Information regarding the type of the account 

(deposit, term, loan, investment account, etc), previous balances and the 

beneficiaries of the account »; (3) « Any available information about the 

ultimate beneficiary owner of the account. » ; (4) « Any information regard-

ing the "Know your customer" process » ; (5) « Please inform us if the 

Greek company or the beneficial owner of the account no. (...) holds further 

accounts at the same banking institution ». L’autorité requérante explique 

à l’appui de sa requête, que pendant la période sous contrôle, (…) verse-

ments ont été effectués du compte suisse susmentionné au compte grec 

n° (...) détenu par la recourante auprès de H._______, pour un montant 

total de (…) €. L’enquête grecque a permis de révéler que, durant la même 

période, plusieurs transferts d’argent ont été réalisés du compte grec dé-

tenu par la recourante (n° (...)) aux comptes personnels du recourant, pour 

un montant total de (…) €. Or, le recourant – lequel fait l’objet d’un audit en 

Grèce pour la période sous contrôle – n’a pu justifier ni origine ni la nature 

de ces versements. L’autorité requérante précise à ce sujet que le recou-

rant n’a pas coopéré avec elle afin d’éclaircir la situation. La demande men-

tionne encore que le recourant était le président du Conseil d’administra-

tion, directeur général et actionnaire de la recourante. Ainsi, faisant suite à 

l’audit concernant le recourant, l’autorité grecque a également ouvert une 

procédure de contrôle s’agissant de la situation fiscale de la recourante. Il 

ressort dès lors du libellé de la demande d’assistance administrative que 

le recourant est soupçonné d’avoir reçu des versements injustifiés de la 

part de la recourante susceptibles d’être imposés en Grèce. Il apparaît que 

l’autorité requérante suspecte que les versements effectués du compte 

suisse susmentionné au compte grec de la recourante ont un lien avec les 

versements qui ont eu lieu sur les comptes personnels du recourant durant 

la même période, dont ce dernier ne peut justifier ni l’origine ni la cause. 

La demande, qui vise à éclaircir la situation, permet ainsi d’identifier claire-

ment les personnes concernées. 

5.2.4 La demande indique par ailleurs expressément que les recourants 

font tous deux l’objet d’un audit en Grèce pour la période du (…) 2013 au 

(...) 2014 : « The Greek tax authorities are auditing for corporate tax / busi-

ness income the Greek company B._______ SA, […]. The audit to the 

Greek compagny emerged following the audit for personal income / income 

A-6333/2019 

Page 12 

tax for A._______ […] ». Le Tribunal retient ainsi que la présente requête 

vise à déterminer la cause des versements du compte grec n° (...) aux 

comptes personnels du recourant et d’établir, s’il existe un lien entre ces 

versements et les (…) versement du compte suisse visé par la demande 

au compte grec susmentionné, en vue d’appliquer correctement la législa-

tion fiscale grecque relative à l’impôt sur le revenu du recourant et à l’impôt 

sur le bénéfice de la recourante. Compte tenu de ce qui a été exposé, il 

sied de retenir que le motif de la demande d’assistance est de déterminer 

l’origine et la cause des versements qui ont été effectués en faveur du re-

courant et que la requête s’inscrit ainsi dans l’examen fiscal tant de la re-

courante que du recourant. Ainsi, le recourant doit être considéré comme 

une personne concernée par la demande d’assistance administrative.  

5.2.5 Pour le surplus, la Cour de céans relève que la demande d’assis-

tance administrative nomme expressément le recourant, mentionne sa 

date de naissance, son adresse en Grèce et son numéro TIN et indique 

qu’il fait l’objet d’un contrôle fiscal en Grèce en lien avec l’impôt sur le re-

venu pour la période du (…) 2013 au (...) 2014. En outre, l’autorité grecque 

a mis tant le nom de la recourante que celui du recourant en gras dans son 

texte, de manière à pouvoir identifier clairement les personnes concernées 

par la demande.  

5.2.6 La Cour de céans conclut qu’il ne saurait être retenu que l’AFC a 

procédé à une constatation inexacte des faits en considérant – sur la base 

de la requête – que le recourant était une personne concernée. Ce faisant, 

le grief du recourant est rejeté.  

5.3  

5.3.1 Le recourant allègue encore que l’autorité inférieure aurait procédé à 

une constatation inexacte des faits dans la mesure où elle indiquerait à tort 

qu’il serait résident fiscal grec. A cet égard, il fait grief à l’autorité fiscale 

grecque d’avoir volontairement présenté à l’AFC une situation incomplète 

et erronée en lien avec sa résidence fiscale. Il estime en substance que 

l’existence d’un domicile fiscal au (…) conduit à considérer la demande 

d’assistance administrative comme étant contraire au principe de la bonne 

foi. À l’appui de son grief, le recourant a notamment produit un certificat de 

résidence fiscale, un contrat de bail de son logement à (…), des attesta-

tions relatives à son activité professionnelle au (…) et des extraits législatifs 

relatifs à l’obligation de désigner un représentant fiscal en Grèce en cas de 

domicile à l’étranger. 

A-6333/2019 

Page 13 

5.3.2 En matière de résidence fiscale d’une personne, il peut arriver que le 

contribuable dont l'Etat requérant prétend qu'il est l'un de ses résidents fis-

caux en vertu des critères de son droit interne soit également considéré 

comme résident fiscal d'un autre Etat en vertu des critères du droit interne 

de cet autre Etat. De jurisprudence constante, la détermination de la rési-

dence fiscale au plan international est une question de fond qui n'a pas à 

être abordée par l'Etat requis au stade de l'assistance administrative (cf. 

ATF 142 II 161 consid. 2.2.1 s.,142 II 218 consid. 3.6). 

5.3.3 Lorsque la personne visée par la demande d'assistance est considé-

rée par deux Etats comme étant l'un de ses contribuables, la question de 

la conformité avec la Convention, en l’espèce au sens de l'art. 25 CDI CH-

GR, doit s'apprécier à la lumière des critères que l'Etat requérant applique 

pour considérer cette personne comme l'un de ses contribuables. Dans 

cette constellation, le rôle de la Suisse comme Etat requis n'est pas de 

trancher elle-même, dans le cadre de la procédure d'assistance adminis-

trative, la question d'un conflit de résidence effectif, mais se limite à vérifier 

que le critère d'assujettissement auquel l'Etat requérant recourt se trouve 

dans ceux prévus dans la norme conventionnelle applicable à la détermi-

nation de la résidence fiscale (cf. ATF 145 II 112 consid. 3.2, 142 II 161 

consid. 2.2.2 ; arrêt du TF 2C_371/2019 du 30 avril 2019 consid. 3.1). 

L'existence d'une résidence fiscale dans un autre Etat que l'Etat requérant 

n'a pas de lien avec la bonne foi de ce dernier, qui reste donc présumée 

nonobstant ce fait. Il ne s'agit pas non plus d'un élément qui rendrait la 

demande d'assistance administrative manifestement erronée ou incom-

plète (ATF 142 II 218 consid. 3.7).  

5.3.4 L'Etat requérant n'est pas tenu d'attendre l'issue du litige sur le prin-

cipe de la résidence fiscale pour former une demande d'assistance admi-

nistrative, et ce d'autant moins que la demande peut aussi avoir pour but 

de consolider sa position quant à la résidence fiscale du contribuable con-

cerné. En effet, à ce stade, l'Etat requérant cherche précisément à obtenir 

des informations afin de déterminer si ses soupçons quant au rattachement 

fiscal à son territoire de la personne visée par la demande sont fondés. Par 

ailleurs, l'Etat requérant doit aussi pouvoir former une demande d'assis-

tance administrative même en cas de conflit de résidences effectif, et ce 

afin d'obtenir de l'Etat requis des documents qui viendraient appuyer sa 

prétention concurrente à celle de celui-ci ou celle d'un Etat tiers. Il s'agit ici 

en particulier de tenir compte de l'hypothèse selon laquelle un contribuable 

assujetti de manière illimitée en Suisse ou dans un Etat tiers a, en réalité, 

sa résidence fiscale dans l'Etat requérant, par exemple parce qu'il y a con-

servé son foyer d'habitation permanent (cf. ATF 142 II 218 consid. 3.7 ; 

A-6333/2019 

Page 14 

142 II 161 consid. 2.2.2 ; arrêts du TAF A-4274/2017 du 20 juin 2018 con-

sid.  3.7.1 et A-5597/2016 du 28 février 2018 consid. 4.7.3). 

5.3.5 Si le conflit de compétence se concrétise, il appartiendra au contri-

buable touché par une double imposition de s'en plaindre devant les auto-

rités concernées, soit les autorités nationales des Etats concernés, en 

fonction des recours prévus par le droit interne (cf. ATF 142 II 161 con-

sid. 2.2.2 ; arrêt du TAF A-5597/2016 du 28 février 2018 consid. 4.7.4) ; le 

cas échéant, la double imposition internationale sera évitée par le jeu des 

règles de détermination de la résidence fiscale internationale prévues dans 

la convention applicable entre les Etats concernés ou par le recours à la 

procédure amiable (voir art. 25 par. 1 MC OCDE ; cf. ATF 145 II 112 con-

sid.2.2.2 ; 142 II 218 consid. 3.7). 

5.3.6 La Cour de céans relève d’abord que le Tribunal fédéral a déjà jugé 

que l’existence d'une résidence fiscale dans un Etat autre que l'Etat requé-

rant ne constituait pas une circonstance de nature à renverser la présomp-

tion de bonne foi de l’Etat requérant (cf. consid. 5.3.3 supra). Il en va éga-

lement de l’absence de mention du domicile du recourant au (…). Le Tri-

bunal rappelle enfin qu'en présence d'un conflit de résidence, la Suisse doit 

se contenter, en qualité d'Etat requis, de vérifier que le critère d'assujettis-

sement auquel l'Etat requérant recourt se trouve dans la norme conven-

tionnelle applicable à la détermination de la résidence fiscale qui a été con-

clue entre l’Etat requérant et l’Etat requis (cf. consid. 5.3.3 supra). En l’oc-

currence, la Cour de céans constate que l’autorité fiscale grecque a évoqué 

un lien étroit du recourant avec la Grèce, dès lors qu’elle fournit son 

adresse en Grèce, son numéro TIN et indique que, durant la période sous 

contrôle le recourant était actionnaire, président du Conseil d’administra-

tion et CEO de la société recourante sise en Grèce. Les éléments apportés 

par le recourant ne permettent pas de renverser la présomption de bonne 

foi de l’autorité requérante qui le considère comme étant résidant fiscal 

dans son pays. Les documents fournis par le recourant ne sont pas déter-

minants dans la mesure où sa présence au (…) n’est pas contestée et 

qu’elle ne s’oppose ni à un domicile éventuel en Grèce pendant la période 

sous contrôle ni à d’éventuelles activités professionnelles sur le territoire 

grec. Il appartient au recourant de produire ces pièces, voire plus généra-

lement de faire valoir ses griefs de fond relatifs à sa résidence devant les 

juridictions grecques (cf. consid. 5.3.5 supra). 

file:///C:/Users/U80861~1/AppData/Local/Temp/juris-temp/juris-export-85983848543199116.html%23_Ref80691335
file:///C:/Users/U80861~1/AppData/Local/Temp/juris-temp/juris-export-85983848543199116.html%23_Ref80775811

A-6333/2019 

Page 15 

5.4 Il découle de ce qui précède que le grief relatif à la reconnaissance du 

domicile fiscal au (…) du recourant est rejeté. 

 

6.  

6.1  

6.1.1 Aux termes de l’art. 25 par. 1 CDI CH-GR, l’assistance doit être ac-

cordée à condition qu’elle porte sur des renseignements vraisemblable-

ment pertinents pour l’application de la CDI ou la législation fiscale des 

Etats contractants (arrêt du TF 2C_893/2015 du 16 février 2017 con-

sid. 12.3 [non publié in : ATF 143 II 202] ; arrêts du TAF A-4977/2016 du 

13 février 2018 consid. 3.6.1 ; A-2321/2017 du 20 décembre 2017 con-

sid. 3.6.1 et les réf. citées). La norme de la pertinence vraisemblable – clé 

de voûte de l’échange de renseignements (arrêts du TF 2C_695/2017 du 

29 octobre 2018 consid. 2.6 ; 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 con-

sid. 6.3 ; arrêt du TAF A-4819/2016 du 4 avril 2018 consid. 2.3.1) – a pour 

but d’assurer un échange de renseignements le plus large possible. Dans 

ce contexte, les limites posées à l’Etat requérant sont l’interdiction de la 

« pêche aux renseignements » ou celle de demander des renseignements 

manifestement impropres à faire progresser l’enquête fiscale ou sans rap-

port avec elle (ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; arrêt du TF 2C_387/2016 du 

5 mars 2018 consid. 5.1). L’interdiction des « fishing expeditions » corres-

pond au principe de proportionnalité (art. 5 al. 2 de la Constitution fédérale 

de la Confédération suisse du 18 avril 1999 [Cst., RS 101], auquel doit se 

conformer chaque demande d’assistance administrative. Cela dit, il n’est 

pas attendu de l’Etat requérant que chacune de ses questions conduise 

nécessairement à une recherche fructueuse correspondante (arrêt du TAF  

A-3703/2019 du 23 avril 2020 consid. 2.5 et les réf. citées). Cette condition 

est réputée réalisée si, au moment où la demande d'assistance adminis-

trative est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les renseigne-

ments demandés se révéleront pertinents. En revanche, peu importe 

qu'une fois fournis, il s'avère que l'information demandée soit finalement 

non pertinente (arrêt du TF 2C_764/2018 du 7 juin 2019 consid. 5.1). 

6.1.2 Le rôle de l’Etat requis se limite à un contrôle de plausibilité ; il doit 

se contenter de vérifier l’existence d’un rapport entre l’état de fait décrit et 

les documents requis, étant précisé que l’Etat requérant est présumé agir 

de bonne foi (arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2). 

L’appréciation de la pertinence vraisemblable des informations demandées 

est ainsi en premier lieu du ressort de l’Etat requérant ; il n’incombe pas à 

l’Etat requis de refuser une demande ou la transmission des informations 

parce que cet Etat serait d’avis qu’elles manqueraient de pertinence pour 

l’enquête ou le contrôle sous-jacents (voir ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, 

A-6333/2019 

Page 16 

2.1.4 et 2.4 [qui évoque en particulier une « répartition des rôles » entre 

l’Etat requérant et l’Etat requis] ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 

2018 consid. 2.3.2 ; A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.3.2 ;  

A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.6.2). 

6.1.3 L'exigence de la pertinence vraisemblable ne représente donc pas 

un obstacle très important à la demande d'assistance administrative (ATF 

143 II 185 consid. 3.3.2 ; 142 II 161 consid. 2.1.1 ; 139 II 404 consid. 7.2.2). 

Une fois que l’AFC a obtenu les documents qu'elle a sollicités auprès des 

détenteurs de renseignements, elle doit vérifier que les renseignements 

qu'ils contiennent remplissent la condition de la pertinence vraisemblable 

(ATF 143 II 185 consid. 3.3.2). C'est du reste ce qu'exprime aussi l'art. 17 

al. 2 LAAF, qui prévoit que l’AFC ne transmet pas les renseignements qui 

ne sont vraisemblablement pas pertinents, mais qu'elle les extrait ou les 

rend anonymes. 

6.2  

6.2.1  

6.2.1.1 Les recourants ont produit, par plis du 30 janvier et 26 octobre 2020 

deux documents certifiés conformes et apostillés, le premier intitulé « rap-

port de contrôle fiscal partiel portant sur les droits de timbre » de (…) 2019 

de l'autorité fiscale grecque et le second « décision de l’Autorité indépen-

dance des recettes publiques » daté (...) 2020 ainsi que leurs traductions 

en langue française. Ces documents seraient des décisions finales qui au-

raient mis un terme aux procédures grecques d’audit concernant les recou-

rants. Dans la mesure où ces décisions sont postérieures à la requête d’as-

sistance administrative et couvriraient l’intégralité des questions visées par 

la demande d’entraide, cette dernière serait devenue sans objet. En ré-

sumé, les décisions grecques produites couvrirait l’analyse de tous les ver-

sements effectués en faveur du recourant depuis le compte grec de la re-

courante. En outre, les deux documents produits constateraient que les 

montants dont il est question dans la demande d’assistance administrative 

ne seraient pas ou plus imposables en Grèce. En tout état de cause, les 

recourants allèguent avoir fourni toutes les informations requises relatives 

aux transactions (pour un montant total de (…) €) du compte grec de la 

recourante (n° (...)) aux comptes personnels du recourant.  

6.2.1.2 Selon la jurisprudence du Tribunal administratif fédéral, la clôture 

d'une procédure nationale étrangère de taxation est susceptible de faire 

échec à une demande d'assistance. La motivation juridique conduisant à 

ce résultat tient compte du défaut d'intérêt de l'autorité requérante, du dé-

A-6333/2019 

Page 17 

faut de vraisemblable pertinence, du principe de proportionnalité et du prin-

cipe de subsidiarité (arrêt du TAF A-733/2017 du 18 octobre 2018 con-

sid. 3.7.1 et les réf. citées). 

Le Tribunal fédéral a, pour sa part, jugé que le fait que le libellé de la de-

mande laisse entendre qu'une procédure de contrôle est en cours, alors 

que les recourants affirment que cette procédure a été définitivement close, 

n'est pas de nature à faire obstacle à la demande (que ce soit sous l'angle 

de la vraisemblable pertinence ou de la bonne foi, le droit interne étranger 

étant non pertinent ; arrêt du TF 2C_241/2016 du 7 avril 2017 consid. 5.6 ; 

voir aussi arrêt du TAF A-3791/2017 du 5 janvier 2018 consid. 9.2.3.3). 

Aussi, conformément à la jurisprudence du Tribunal fédéral, la question de 

la clôture de la procédure nationale étrangère doit avant tout faire l'objet 

d'un examen au regard de la condition de la vraisemblable pertinence, 

compte tenu de la bonne foi de l'autorité requérante et des explications 

qu'elle fournit à l'appui du dépôt, respectivement du maintien de sa de-

mande (cf. ATF 144 II 206 consid. 4.6). Cette jurisprudence du Tribunal fé-

déral ne remet pas fondamentalement en cause celle du Tribunal adminis-

tratif fédéral qui vient d'être exposée (arrêt du TAF A-733/2017 précité con-

sid. 3.7.2). 

6.2.1.3 Même à considérer les documents des (...) 2019 et (...) 2020 pro-

duits par les recourants comme des décisions, une procédure de contrôle 

fiscal des recourants est toujours ouverte en Grèce, dans la mesure où 

l’autorité requérante n’a pas obtenu toutes les informations dont elle avait 

besoin dans l’examen de la situation fiscale des recourants. En effet, à la 

lecture des deux pièces concernées, l’on constate que la demande d’as-

sistance administrative y est expressément mentionnée. A cet égard, les 

deux documents contiennent chacun une mention selon laquelle les con-

trôles effectués en Grèce ne seraient pas définitifs, dans la mesure où les 

autorités grecques concernées se réservent le droit de revoir leurs conclu-

sions en fonction des informations qu’elles recevront de la part de la Suisse 

au cours de la procédure d’assistance administrative : « Il est à noter que 

le contrôle s’est réservé, s’il résulte des données sur la bases des rensei-

gnements qui seront fournis par l’administration fiscale suisse, de revenir 

sur la question, s’il résulte une matière imposable ou des infractions fis-

cale » (décision du (...) 2020 p. 11) et « le présent contrôle se réserve, s’il 

résulte des données sur la base des renseignements qui seront fournis par 

l’administration fiscale suisse, de revenir sur la question, s’il résulte une 

matière imposable ou des infractions fiscales » (cf. décision de (…) 2019 

p.9 ch. 6.2). Les documents produits par les recourants ne font ainsi pas 

état de la clôture définitive de la procédure grecque d’audit les concernant. 

A-6333/2019 

Page 18 

Au contraire, au vu des réserves émises par la Direction du contentieux et 

de l’Autorité indépendante des recettes publiques, les renseignement re-

quis par la demande d’assistance administrative restent pertinents. Il sied 

également de constater que l’autorité requérante n’a pas informé l’AFC 

d’une éventuelle clôture des procédures d’audit concernant les recourants, 

c’est pourquoi il faut considérer que ce n’est pas le cas. Au surplus, il ne 

revient pas à la Suisse de juger de la possibilité laissée par le droit grec de 

revenir sur une procédure de contrôle fiscal qui serait par hypothèse close. 

Une telle démarche serait par ailleurs contraire à la répartition des rôles 

des Etats dans le contexte de l'assistance administrative en matière fiscale. 

6.2.1.4 Finalement, les recourants ne peuvent tirer argument du fait qu'ils 

ont communiqué spontanément les informations demandées par l’autorité 

requérante dans le cadre de la procédure d’audit ayant mené aux décisions 

susmentionnées. En effet, l'issue d'une éventuelle coopération avec les 

contrôleurs fiscaux doit être relativisée dans la mesure où elle n'offre au-

cune garantie de crédibilité et d'exhaustivité et qu'il est admis que l'assis-

tance puisse également servir à la confirmation d'informations déjà en pos-

session de l'Etat requérant (cf. ATF 143 II 185 consid. 4.2 ; arrêts du TAF 

A-6394/2016 du 16 février 2017 consid. 3.2.3, A-4044/2015 du 16 février 

2016 consid. 3.4.2). 

6.2.1.5 Vu l’intérêt manifeste de la Grèce au maintien de la demande, il ne 

peut être retenu que les informations requises ne seraient plus vraisembla-

blement pertinentes. Le grief des recourants est partant rejeté. 

6.2.2  

6.2.2.1 Les recourants allèguent encore que la condition de la pertinence 

vraisemblable des informations contenues dans le « Rapport KYC » ne se-

rait pas remplie au vu du but fiscal poursuivi par l’autorité requérante. A cet 

égard, les recourants – qui précisent ne pas être opposés à la transmission 

des relevés bancaires – estiment toutefois que le « Rapport KYC » est 

sans pertinence pour leurs impositions en Grèce.  

6.2.3 Comme rappelé précédemment (cf. consid. 6.1.1 à 6.1.3 supra), aux 

termes de l’art. 25 par. 1 CDI CH-GR, les autorités compétentes des Etats 

contractants échangent les renseignements vraisemblablement pertinents 

pour appliquer les dispositions de la Convention ou pour l'administration ou 

l'application de la législation interne relative aux impôts visés par la Con-

vention dans la mesure où l'imposition qu'elle prévoit n'est pas contraire à 

la Convention. Selon le Commentaire officiel du MC OCDE, qui peut entrer 

en ligne de compte en tant que moyen complémentaire d’interprétation 

A-6333/2019 

Page 19 

d’une CDI (cf. consid. 3.1 supra), sont considérés comme renseignements 

pouvant être obtenus selon le droit et la pratique internes ceux dont dispo-

sent les autorités fiscales ou que celles-ci peuvent obtenir par application 

de la procédure normale d'établissement de l'impôt (Commentaire OCDE, 

version au 21 novembre 2017, n° 16 ad art. 26 MC OCDE). L'idée qui sous-

tend cette réserve en faveur du droit interne en la matière est que l'on ne 

saurait exiger de l'Etat requis qu'il soit tenu de transmettre des informations 

qu'il ne pourrait pas obtenir en vertu de sa législation ou de sa pratique 

interne (XAVIER OBERSON, in Danon/Gutmann/Oberson/Pistone [éd.], Mo-

dèle de Convention fiscale OCDE concernant le revenu et la fortune, Com-

mentaire, 2014, n° 115 ad art. 26 MC OCDE).  

6.2.4 La documentation KYC est un dossier interne du client qui, en tant 

que « document de connaissance du client » (« know your client »), doit 

être établi par la banque à chaque ouverture de compte, conformément à 

la convention relative à l’obligation de diligence des banques (disponible à 

l’adresse www.swissbanking.ch). Cette documentation fournit des rensei-

gnements complémentaires à ceux figurant sur les formulaires d'ouverture 

de compte au sujet de l’ayant droit économique, sur sa situation profes-

sionnelles, familiale et économique ainsi que sur les sociétés pour les-

quelles il est actif (cf. arrêt du TF 2C_703/2020 du 15 mars 2021 con-

sid. 7.1 et 7.4.1 ; arrêt du TAF A-2063/2019 du 13 septembre 2021, con-

sid. 5.2.4.1 et réf. citées). Elle permet de faire ressortir les relations et les 

liens entre les différents ayants droit économiques d’un compte (cf. arrêt 

du TF 2C_703/2020 du 15 mars 2021 consid. 7.4.3). La transmission de la 

documentation KYC est admise par la jurisprudence dans la mesure où les 

renseignements qu’elle contient satisfont le principe de pertinence vrai-

semblable, ce qui implique justement que soient expurgées les parties qui 

sont sans rapport avec but fiscal affiché dans la demande (cf. arrêt du TF 

2C_703/2020 du 15 mars 2021 consid. 7.4.2 et 7.4.3 ; arrêt du TAF A-

2063/2019 du 13 septembre 2021 consid. 5.2.4.1 ; A-3482/2018 du 5 août 

2019 [confirmé par l’arrêt du TF 2C_703/2019 du 16 novembre 2020 qui 

ne traite pas de ce point qui n’était plus litigieux] consid. 7.2.3). 

6.2.5 En l’espèce, le Tribunal considère que la pertinence vraisemblable 

de la documentation KYC est établie dans la mesure où ces documents, 

relatifs au compte bancaire visé par la procédure (IBAN (...)), contribuent à 

spécifier le lien existant entre le recourant et la recourante, qui pourrait 

justifier les versements au sujet desquels les informations sont deman-

dées. En outre, la documentation susmentionnée répond à la demande de 

l’autorité requérante par laquelle elle a expressément requis « Any infor-

mation regarding the "Know your customer" process » et « Any available 

A-6333/2019 

Page 20 

information about the ultimate beneficiary owner of the account ». En effet, 

la documentation KYC permet d’identifier le bénéficiaire effectif du compte 

en question. 

6.2.6 Par conséquent, il y a lieu de considérer la documentation KYC, ex-

pressément requise dans la demande, et directement liée au compte ban-

caire au sujet duquel une demande d’assistance fiscale internationale est 

formulée, comme vraisemblablement pertinente au sens de l’art. 25 

CDI CH-GR. 

6.3  

6.3.1 Selon le ch. 4 let. d du Protocole de la Convention, il est entendu que 

l'art. 25 de la CDI CH-GR n'oblige aucun des Etats contractants à procéder 

à un échange de renseignements spontané ou automatique. 

 

6.3.2 Lors de l'exécution d'une demande d'assistance administrative inter-

nationale en matière fiscale, échanger spontanément des renseignements 

consiste à transmettre des renseignements qui sont vraisemblablement 

pertinents, mais qui n'ont pas été demandés (ATF 147 II 116 consid. 5.1 ; 

voir aussi la définition figurant à l'art. 3 let. d LAAF). 

6.3.3 Déterminer si un renseignement a été demandé ou non est une ques-

tion d'interprétation des demandes d'assistance administrative. Cette inter-

prétation doit être effectuée à la lumière du but poursuivi par l'autorité re-

quérante, et de manière à ne pas faire obstacle à un échange effectif des 

renseignements (cf. art. I du Protocole additionnel, en lien avec le ch. 4 

let. c sous par. iv] du Protocole de la Convention). En d'autres termes, l'Etat 

requis doit interpréter les demandes d'assistance de bonne foi. Un tel com-

portement s'impose déjà en vertu de l'art. 26 de la Convention de Vienne 

du 23 mai 1969 sur le droit des traités (CV, RS 0.111) (ATF 147 II 116 

consid. 5.2 ; cf. ci-avant consid. 3.1). 

6.3.4 En l’espèce, les recourants font grief que le rapport KYC n’aurait au-

cun lien avec la taxation de la recourante, l’autorité fiscale grecque agirait 

dans le but détourné d’obtenir des informations sur le recourant, de façon 

à contrevenir à l’interdiction de la pêche aux renseignements et au principe 

de la bonne foi. À cet égard, les recourants relèvent que l’autorité grecque 

aurait volontairement omis de préciser sur quels comptes personnels du 

recourant les versements de (…) € au total auraient été effectués et en 

quoi ces versements seraient liés à la relation bancaire faisant objet de la 

requête, afin de ne pas exposer clairement le but fiscal dans lequel les 

A-6333/2019 

Page 21 

renseignements sont demandés. En outre, les recourants notent que la do-

cumentation KYC serait dans tous les cas largement fausse et trompeuse 

dès lors qu’elle n’aurait pas été mise à jour depuis 2013.  

6.3.5 Le Tribunal rappelle que la demande ne doit pas être déposée uni-

quement à des fins de recherche de preuves au hasard. L’interdiction des 

« fishing expeditions » correspond au principe de proportionnalité (art. 5 

al. 2 Cst.), auquel doit se conformer chaque demande d'assistance admi-

nistrative. En l’occurrence, il a déjà été établi que les informations que 

l’autorité inférieure entend transmettre satisfont à la condition de la vrai-

semblable pertinence dans la mesure où elles sont dans un rapport tan-

gible avec l’état de fait décrit ainsi que le but visé par la requête. En effet, 

il ressort de la requête litigieuse que l’autorité grecque cherche à détermi-

ner l’origine et la nature des versements sous enquête. Pour ce faire, elle 

doit déterminer l’implication du recourant au sein de la société recourante 

et dans les versements en question. Or, la documentation KYC fournit des 

renseignements supplémentaires sur l'ayant droit économique, sur sa si-

tuation économique et professionnelle ainsi que sur les sociétés pour les-

quelles il est actif ; de plus, les raisons de l'ouverture du compte y sont 

indiquées. Partant, force est de constater que la demande d’assistance ad-

ministrative ne constitue pas une pêche aux renseignements et respecte 

le principe de proportionnalité. 

6.3.6 Finalement et quant au reproche des recourants selon lequel la do-

cumentation KYC contiendrait des informations erronées, le tribunal relève 

que l’établissement de ladite documentation intervient certes lors de l’ou-

verture de la relation bancaire, mais elle doit être maintenue à jour au fil du 

temps. Cela ressort par ailleurs notamment aussi de la Convention relative 

à l’obligation de diligence des banques du 13 juin 2018 – dont la question 

de l’application au cas d’espèce peut souffrir de demeurer ouverte ici – qui 

prévoit à son art. 46 que « la banque doit répéter la vérification de l’identité 

du cocontractant ainsi que l’identification du détenteur du contrôle ou de 

l’ayant droit économique lorsqu’un doute survient […] et que ce doute n’a 

pas pu être levé par d’éventuelles clarifications ». La documentation KYC 

ne peut ainsi pas être qualifiée de figée, mais est destinée à évoluer au fil 

du temps. Il convient encore de rappeler que le Tribunal, saisi d’un recours 

contre une décision finale de l’AFC, se limite à vérifier le respect des con-

ditions de l’assistance administrative, sans devoir en principe analyser d’of-

fice l’ensemble des pièces du dossier, en particulier l’intégralité des docu-

ments, informations et renseignements litigieux visés par une éventuelle 

transmission à l’autorité requérante (cf. arrêt du TAF A-444/2020 du 18 mai 

A-6333/2019 

Page 22 

2021 consid. 5.6.3). Le rôle de l’Etat requis, en matière d’assistance admi-

nistrative, est assez restreint, étant donné qu’il se borne à examiner si les 

documents requis sont potentiellement propres à être utilisés dans la pro-

cédure étrangère. En l’espèce, les informations contenues dans la docu-

mentation KYC dont l’envoi est prévu à l’autorité fiscale grecque ont été 

valablement fournies par la banque, qui a l’obligation de la maintenir à jour, 

et sont vraisemblablement pertinentes. 

6.4  

6.4.1 Dans un dernier grief, les recourants avancent que, dans la mesure 

où le recourant ne serait pas une personne concernée par la demande 

d’assistance administrative, la transmission des renseignements le concer-

nant – en qualité de tiers – violerait le principe de proportionnalité. En outre, 

dès lors que l’autorité grecque n’aurait pas démontré son intérêt à obtenir 

la documentation KYC, l’intérêt personnel du recourant à ce que la docu-

mentation en question ne soit pas transmise prévaudrait en application de 

l’art. 4 al. 3 LAAF. 

 

6.4.2 En droit interne, l’art. 4 al. 3 LAAF dispose que la transmission de 

renseignements relatifs à des personnes n’étant pas des personnes con-

cernées est exclue. Cette phrase a été complétée, au 1er janvier 2017 

(RO 2016 5059), par l’ajout suivant : « lorsque ces renseignements ne sont 

pas vraisemblablement pertinents pour l’évaluation de la situation fiscale 

de la personne concernée ou lorsque les intérêts légitimes de personnes 

qui ne sont pas des personnes concernées prévalent sur l’intérêt de la par-

tie requérante à la transmission de renseignements ». 

 

6.4.3 En l’espèce, compte tenu de ce qui a été exposé ci-avant (cf. con-

sid. 5.2.3 à 5.2.6 supra), il apparait que le recourant est une personne con-

cernée par la demande d’assistance administrative. En effet, tant l’assujet-

tissement à l’impôt en Grèce du recourant que celui de la recourante sont 

invoqués par l’autorité requérante. Dès lors la question de la transmission 

des informations à l’égard du recourant, en qualité de tiers, ne se pose pas 

et ce grief doit être rejeté. 

 

7.  

7.1 Le principe de spécialité veut que l’Etat requérant n’utilise les informa-

tions reçues de l’Etat requis qu’à l’égard des personnes et des agissements 

pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été trans-

mises (art. 25 par. 2 CDI CH-GR ; ATF 147 II 13 consid. 3.7 ; arrêts du TAF 

A-5046/2018 du 22 mai 2019 consid. 4 et 5 ; A-4434/2016 du 18 janvier 

2018 consid. 3.9.1 ; A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.9.1). 

A-6333/2019 

Page 23 

Ainsi, l’Etat requérant ne peut pas utiliser, à l’encontre de tiers, les rensei-

gnements qu’il a reçus par la voie de l’assistance administrative, sauf si 

cette possibilité résulte de la loi des deux Etats et que l’autorité compétente 

de l’Etat requis autorise cette utilisation (ATF 147 II 13 consid. 3.4 ;  

146 I 172 consid. 7.1.3). C’est l’expression de la dimension personnelle du 

principe de spécialité (ATF 147 II 13 consid. 3.5 ; arrêt du TF 2C_545/2019 

du 13 juillet 2020 consid. 4.7). A cet égard, la jurisprudence précise qu’il 

existe des conceptions différentes, tant au niveau national qu’international, 

de la portée du principe de spécialité. Au vu de cette incertitude, l’AFC doit 

ainsi expressément informer l’autorité requérante de l’étendue de la res-

triction d’utiliser les renseignements transmis (ATF 147 II 13 consid. 3.7 ; 

arrêt du TF 2C_545/2019 du 13 juillet 2020 consid. 4.7). La Suisse peut à 

cet égard considérer que l’Etat requérant, avec lequel elle est liée par un 

accord d’assistance administrative, respectera le principe de spécialité (ar-

rêts du TAF A-769/2017 du 23 avril 2019 consid. 2.6 ; A-5066/2017 du 

17 mai 2018 consid. 2.6). 

7.2 Par ailleurs, selon les chiffres 3 des dispositifs des deux décisions de 

l’AFC du 29 octobre 2019 : 

[L’AFC décide] d’informer les autorités compétentes grecques que les infor-

mations citées au chiffre 2 sont soumises dans l’Etat requérant aux restric-

tions d’utilisation et obligations de confidentialité prévues par la Convention 

(art. 25 par. 2 CDI CH-GR). 

7.3 Au vu de cette déclaration expresse et dans la mesure où les recou-

rants n’ont fourni aucun élément établi et concret susceptible de renverser 

la présomption de bonne foi de l’autorité requérante il apparaît qu’il n’y a 

pas de raison objective permettant de remettre en cause le respect du prin-

cipe de spécialité. Compte tenu de la jurisprudence du Tribunal fédéral du 

13 juillet 2020 (cf. ATF 147 II 13 consid. 3.5 ; arrêt du TF 2C_545/2019 

consid. 4.7 ; arrêt du TAF A-3035/2020 du 17 mars 2021 consid. 7.4.3) in-

tervenue après les décisions attaquées en l'espèce, l'autorité inférieure 

précisera aux chiffres 3 des deux dispositifs, que les informations trans-

mises ne pourront être utilisées qu'à l'encontre de A._______ et de la so-

ciété B._______ SA dans le cadre d'une procédure conformément à 

l'art. 25 CDI CH-GR.  

8.  

Compte tenu des considérants qui précèdent, le Tribunal constate que les 

décisions litigieuses satisfont aux exigences de l’assistance administrative 

A-6333/2019 

Page 24 

en matière fiscale. Les recours s’avèrent dès lors mal fondés et doivent par 

conséquent être rejetés. 

9.  

Les recourants qui succombent, doivent supporter les frais de procédure, 

lesquels se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procé-

dure, à 5'000 francs (art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 

2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal admi-

nistratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Ils seront prélevés sur l’avance de 

frais de 5'000 francs déjà versée.  

10.  

Vu l’issue de la cause, il n’est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA a 

contrario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 

11.  

La présente décision rendue dans le domaine de l’assistance administra-

tive internationale en matière fiscale peut faire l’objet d’un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédé-

rale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de 

recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n’est recevable 

que lorsqu’une question juridique de principe se pose ou lorsqu’il s’agit, 

pour d’autres motifs, d’un cas particulièrement important au sens de 

l’art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à dé-

cider du respect de ces conditions. 

(Le dispositif est porté à la page suivante)  

  

A-6333/2019 

Page 25 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Les recours sont rejetés.  

2.  

L’autorité inférieure doit préciser, au chiffre 3 du dispositif des deux déci-

sions finales du 29 octobre 2019, que les informations transmises ne peu-

vent être utilisées qu'à l'encontre de A._______ et de la société B._______ 

SA dans le cadre d’une procédure fiscale, conformément à l’art. 25 CDI 

CH-GR. 

3.  

Les frais de procédure, d’un montant de 5’000 francs (cinq mille francs), 

sont mis à la charge des recourants. Ceux-ci sont prélevés sur l’avance de 

frais d’un montant de 5’000 francs (cinq mille francs), déjà versée. 

4.  

Il n’est pas alloué de dépens.  

5.  

Le présent arrêt est adressé aux recourants et à l’autorité inférieure.  

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

 

La présidente du collège : La greffière : 

  

Emilia Antonioni Luftensteiner Natacha Bossel 

 

  

A-6333/2019 

Page 26 

Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative in-

ternationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal fédé-

ral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, 

dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est recevable que 

lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour 

d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 

2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 let. b LTF). 

Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus tard le der-

nier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à 

La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse 

(art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire 

remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une 

langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens 

de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve 

doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains de 

la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

 

Expédition : 

 

 

 

Le présent arrêt est adressé : 

– aux recourants, par l’intermédiaire de leur mandataire (Acte judicaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. (…) ; Acte judicaire)