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**Case Identifier:** 82fbc5bb-491d-56e8-b4da-45257e6c52fc
**Source:** St. Gallen (SG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2012-01-06
**Language:** de
**Title:** St.Gallen Verwaltungsrekurskommission 06.01.2012 I/2-2010/54
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SG_Gerichte/SG_VWEK_001_I-2-2010-54_2012-01-06.pdf

## Full Text

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St.Galler Gerichte

Fall-Nr.: I/2-2010/54

Stelle: Verwaltungsrekurskommission

Rubrik: Abgaben und öffentliche Dienstpflichten

Publikationsdatum: 06.01.2012

Entscheiddatum: 06.01.2012

Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 06.01.2012
Art. 243 Abs. 1 StG (sGS 811.1). Wenn die Voraussetzungen einer Nachsteuer 
nicht erfüllt sind, ist eine nachträgliche Veranlagung der 
Handänderungssteuer auf dem Werklohn nicht zulässig. Die vorläufige 
Steuerrechnung hat dann die Funktion einer anfechtbaren 
Feststellungsverfügung über das Bestehen einer 
Handänderungssteuerpflicht. Die Handänderungssteuer ist nur dann auf der 
Summe von Bodenpreis und Werklohn zu entrichten, wenn der Bauherr mit 
einem einzelnen Unternehmer eine umfassende Vereinbarung betreffend den 
geschuldeten Werklohn für die Erstellung der Baute trifft. Dies ist nicht der 
Fall, wenn der Bauherr mit verschiedenen Handwerkern einzelne - weder 
untereinander noch mit dem Vertrag über den Kauf des Baulandes 
verbundene - Werkverträge abschliesst. Auch der Umstand, dass der 
Veräusserer des Grundstücks oder der mit diesem zusammenwirkende 
Architekt im Auftrag des Bauherrn Verträge mit einzelnen Unternehmern 
abschliesst, rechtfertigt noch keine Bemessung der Handänderungssteuer 
nach dem Werklohn (Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/2, 6. Januar 
2012, I/2-2010/54).

Präsident Ralph Steppacher, Mitglieder Rudolf Lippuner und Martin Würmli; 

Gerichtsschreiber Thomas Scherrer

X und Y R, Rekurrenten,

vertreten durch Dr.iur. Werner Ritter, Rechtsanwalt, Bahnhofstrasse 24, Postfach 142, 

9443 Widnau,

gegen

Gemeinderat A, Vorinstanz,

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vertreten durch lic.iur. Armin Thaler, Rechtsanwalt, Sonnenstrasse 5, Postfach 38, 

9004 St. Gallen,

betreffend

Handänderungssteuer

Sachverhalt:

A.- Die B AG und die Gebr. D AG erwarben am 3. März 2008 das Grundstück Nr. 001 in 

A. Am 2. März 2009 bewilligte der Gemeinderat die Überbauung einer Teilfläche von 

499 m  mit einem Einfamilienhaus mit gedecktem Sitzplatz und Garage entsprechend 

einem Projekt der C Architektur AG. Im Hinblick auf die Überbauung des Grundstücks 

mit vier Einfamilienhäusern (Haus A-D) wurde das Grundstück in vier Parzellen, 

darunter das Grundstück Nr. 002 mit einer Fläche von 499 m , aufgeteilt. Am 17. März 

2010 fand auf dem Grundstück Nr. 002 die Schnurgerüstkontrolle statt. Am 21. März 

2010 unterzeichneten X und Y R und die C Architektur AG einen Vertrag für 

Architekturleistungen zur Erstelllung eines Einfamilienhauses auf diesem Grundstück.

Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 16. April 2010 erwarben X und Y R von 

der B AG und der Gebr. D AG das Grundstück Nr. 002 zum Preis von Fr. 189'620.-- 

(499 m  à Fr. 380.--) zu je hälftigem Miteigentum. Die Handänderung wurde 

gleichentags im Grundbuch eingetragen.

B.- Das Grundbuchamt A veranlagte X und Y R am 28. April 2010 mit 

Handänderungssteuern von Fr. 1'896.20 für den Kaufpreis von Fr. 189'620.-- 

(Rechnung Nr. xxx/2010) und von Fr. 5'000.-- für einen mutmasslichen Werklohn für die 

Erstellung des Einfamilienhauses von Fr. 500'000.-- (Rechnung Nr. yyy/2010). Die 

gegen die Veranlagung der Handänderungssteuer auf dem Werklohn erhobene 

Einsprache wies der Gemeinderat am 21. Juni 2010 ab.

C.- Gegen den Einsprache-Entscheid vom 21. Juni 2010 (versandt: 28. Juni 2010) 

erhoben X und Y R durch ihren Rechtsvertreter mit Eingabe vom 12. Juli 2010 und 

Ergänzung vom 21. September 2010 Rekurs bei der Verwaltungsrekurskommission mit 

dem Rechtsbegehren, unter Kosten- und Entschädigungsfolge seien der angefochtene 

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Einsprache-Entscheid und die ihm zugrunde liegende Veranlagung des 

Grundbuchamts A aufzuheben und die Handänderungssteuer auf der Grundlage des 

im öffentlich beurkundeten Kaufvertrag vom 16. April 2010 vereinbarten Kaufpreises 

von Fr. 189'620.-- zu veranlagen, eventualiter sei die Angelegenheit zur Neubeurteilung 

an die Vorinstanz zurückzuweisen.

Die Vorinstanz beantragt mit Vernehmlassung ihres Rechtsvertreters vom 

23. Dezember 2010 die Abweisung des Rekurses unter Kosten- und 

Entschädigungsfolge. Dazu nahmen die Rekurrenten mit Eingabe ihres Vertreters vom 

13. Mai 2011 Stellung. Der Vertreter der Vorinstanz verzichtete am 30. Mai 2011 auf 

eine weitere Stellungnahme.

Am 27. Juni 2011 ersuchte das Gericht die Rekurrenten, die von ihnen und den 

Unternehmern unterzeichneten Werkverträge einzureichen. Am 5. September 2011 

reichten die Rekurrenten weitere Unterlagen ein. Der Vertreter der Vorinstanz nahm am 

11. November 2011 Stellung und wies darauf hin, die Offerten und 

Auftragsbestätigungen seien zu grossen Teilen direkt an die C Architektur AG 

gegangen. Daraus sei zu schliessen, dass diese mit den Handwerkern verhandelt habe. 

Zahlreiche Unterlagen wiesen zudem ein Erstellungsdatum vor Abschluss des 

Kaufvertrages auf. Ganz offensichtlich habe bereits vor Abschluss des Kaufvertrags 

eine verpflichtende Abmachung mit der C Architektur AG bestanden. Bei geringfügigen 

Anpassungen im Innenbereich könne nicht davon die Rede sein, die Baute sei nach 

den Wünschen der Rekurrenten gestaltet worden.

Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung der Anträge wird, 

soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.

Erwägungen:

1.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die 

Verwaltungsrekurskommission ist zur Beurteilung von Streitigkeiten betreffend 

Handänderungssteuern zuständig. Die Befugnis zur Rekurserhebung ist gegeben. Der 

Rekurs vom 12. Juli 2010 ist rechtzeitig innerhalb der Rekursfrist von 30 Tagen 

eingereicht worden. Er erfüllt zusammen mit der Ergänzung vom 21. September 2010 

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in formeller und inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen (Art. 229 in 

Verbindung mit Art. 194 Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 48 

des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP).

Dem angefochtenen Einsprache-Entscheid der Vorinstanz vom 21. Juni 2010 liegt die 

Rechnung des Grundbuchamtes A Nr. yyy/2010 vom 28. April 2010 über eine 

Handänderungssteuer von Fr. 5'000.-- zugrunde. Die Veranlagung der 

Handänderungssteuer basiert auf einem mutmasslichen Werklohn von Fr. 500'000.-- 

und erging zusammen mit der Veranlagung der Handänderungssteuer für den 

Grundstückkaufpreis von Fr. 189'620.-- (Rechnung Nr. xxx/2010 vom 28. April 2010). 

Eine vorläufige Steuerrechnung wird dem Steuerpflichtigen bei nicht periodischen 

Steuern zugestellt, wenn die Höhe des mutmasslich geschuldeten Steuerbetrags eine 

solche rechtfertigt; Grundlage ist der mutmasslich geschuldete Steuerbetrag (Art. 229 

in Verbindung mit Art. 210 Abs. 1 lit. c und Abs. 3 StG). Wird die vorläufige 

Steuerrechnung bei nicht periodischen Steuern nicht innerhalb von 90 Tagen bezahlt, 

kann eine Akontozahlung verfügt werden (Art. 229 in Verbindung mit Art. 210 Abs. 4 

lit. b StG). Die Betreibung ist lediglich bei Schlussrechnungen und verfügten 

Akontozahlungen, nicht aber bei vorläufigen Rechnungen vorgesehen (vgl. Art. 229 in 

Verbindung mit Art. 216 Abs. 1 StG). Ob die vorläufige Steuerrechnung vom 

23. September 2010 damit rechtsmittelfähig ist, ist fraglich (zum Bundesrecht vgl. BGE 

121 II 116 E. 1b/cc, 120 Ib 97 E. 1b mit weiteren Hinweisen).

Nach der verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung ist eine nachträgliche Veranlagung 

der Handänderungssteuer auf dem Werklohn bzw. auf dem Gebäude nur zulässig, 

wenn die Voraussetzungen einer Nachsteuer im Sinn von Art. 199 ff. StG gegeben sind. 

Die nachträgliche Veranlagung ist deshalb ausgeschlossen, wenn das Grundbuchamt 

davon ausgehen musste, dass "im Zusammenhang mit der Grundstücksveräusserung 

die Erstellung einer Baute vorgesehen" war (vgl. GVP 2007 Nr. 42). Diese 

Rechtsprechung rechtfertigt es, in der vorläufigen Steuerrechnung vom 23. September 

2010 eine Verfügung zu erblicken, mit der zumindest das Bestehen einer 

Handänderungssteuerpflicht des Rekurrenten auf der Grundlage mit dem Kaufvertrag 

vom 27. August 2010 zusammenhängender weiterer Leistungen zufolge eines 

Werkvertrags festgestellt wurde. Nach den allgemeinen Regeln des Steuerrechts ist 

eine Feststellungsverfügung über das Bestehen einer Steuerpflicht selbständig und 

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nicht bloss im Zusammenhang mit einer konkreten Veranlagung anfechtbar. Deshalb 

kommt dem Rekurrenten hinsichtlich des Bestehens einer weiteren 

Handänderungssteuerpflicht jedenfalls ein Feststellungsinteresse zu (vgl. Weidmann/

Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 6. Aufl. 1999, 

S. 390 mit Hinweis auf GVP 1982 Nr. 35). Auf den Rekurs ist dementsprechend 

einzutreten.

2.- Die Rekurrenten haben am 16. April 2010 das Grundstück Nr. 002, 

Schachenstrasse 31, in A mit einer Fläche von 499 m  zum Preis von Fr. 189'620.-- 

(Fr. 380.--/m ) von der B AG und der Gebr. D AG erworben. Für diese Handänderung 

wurden sie mit Rechnung Nr. xxx/2010 vom 28. April 2010 rechtskräftig mit einer 

Handänderungssteuer von Fr. 1'896.20 (1% des Kaufpreises) veranlagt, wovon bei den 

Rekurrenten entsprechend Ziff. 2 der weiteren Vertragsbestimmungen im Kaufvertrag 

vom 16. April 2010 50%, d.h.Fr. 948.10 in Rechnung gestellt wurden. Ebenfalls am 

28. April 2010 wurden die Rekurrenten vom Grundbuchamt A mit Rechnung Nr. yyy/

2010 mit einer weiteren Handänderungssteuer über Fr. 5'000.-- veranlagt. Die 

Veranlagungsbehörde ging davon aus, mit dem Kaufvertrag vom 16. April 2010 sei ein 

Generalunternehmer- bzw. Werkvertrag für die Errichtung eines Einfamilienhauses auf 

dem Grundstück Nr. 002 verbunden, so dass auch auf dem Werklohn – mutmasslich 

Fr. 500'000.-- – eine Handänderungssteuer geschuldet sei. Zwischen den 

Verfahrensbeteiligten ist das Bestehen eines solchen Generalunternehmer- oder 

Werkvertrags umstritten.

a) Im Rekurs wird im Wesentlichen geltend gemacht, liege ein bereits bewilligtes 

Bauprojekt vor, heisse dies nicht, dass der Architekt auch als Generalunternehmer tätig 

sei. Die C Architektur AG sei zwar als Generalunternehmerin tätig, betätige sich aber 

genauso in den Bereichen Architektur, Bauleitung und Bauberatung. Die Rekurrenten 

hätten einen Generalunternehmervertrag abschliessen können, sich aber für einen 

Vertrag über Architekturleistungen entschieden und Planer und Bauhandwerker frei be­

stimmen können. Zusammen mit dem Kaufvertrag sei weder ein Generalunternehmer- 

oder Werkvertrag abgeschlossen noch die Verpflichtung zum Abschluss eines solchen 

Vertrags eingegangen worden. Der Architekturvertrag habe jederzeit gekündigt werden 

können.

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b) Gemäss Art. 241 Abs. 1 StG wird die Handänderungssteuer bei Handänderungen in 

der Gemeinde gelegener Grundstücke oder Grundstückanteile erhoben. Als 

Handänderung gelten jeder Eigentumswechsel und jede Übertragung der 

wirtschaftlichen Verfügungsgewalt über ein Grundstück (Art. 241 Abs. 2 StG). Der 

Steueranspruch entsteht mit der Handänderung und wird mit der Rechnungstellung 

fällig (Art. 241 Abs. 3 StG). Steuerpflichtig ist der Erwerber des Grundstücks (Art. 242 

Abs. 1 StG). Gemäss Art. 243 Abs. 1 StG wird die Steuer nach dem Kaufpreis mit allen 

weiteren Leistungen des Erwerbers bemessen.

Wird ein Kaufvertrag über ein Grundstück derart mit einem Werkvertrag für die 

Erstellung oder Fertigstellung einer Baute verbunden, dass Boden und Werk faktisch 

eine Einheit bilden, so ist die Handänderungssteuer auf der Summe von Bodenpreis 

und Werklohn zu entrichten. Kauf- und Werkvertrag hängen so voneinander ab 

(sogenannte Baubindung), dass es ohne den einen nicht zum Abschluss des andern 

gekommen wäre und das Geschäft als Ganzes im Ergebnis dem Verkauf eines fertigen 

Hauses gleichkommt. Massgebend ist, ob der Erwerber mit dem Abschluss eines 

Kaufvertrages und eines damit verbundenen Werkvertrages Rechtsgeschäfte tätigt, die 

wirtschaftlich gesehen die Übertragung der Verfügungsgewalt an einer bestimmten 

Baulandparzelle mit einem bestimmten darauf zu errichtenden Gebäude zum 

Gegenstand haben. Für die Beurteilung sind die gesamten Umstände des Einzelfalles 

heranzuziehen, wobei der Wille der Parteien massgebend ist, der darauf gerichtet sein 

muss, dem Erwerber ein schlüsselfertiges Haus zu verkaufen. Die Praxis hat zu diesem 

Zweck zahlreiche Indizien entwickelt, die den Steuerbehörden als Entscheidungshilfen 

dienen. Massgebend sind die Verhältnisse bei Vertragsabschluss (vgl. Weidmann/

Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 6. Aufl. 1999, 

S. 444/445 mit Hinweisen auf Praxis und Rechtsprechung). Ausschlaggebend ist, ob 

der Käufer im Zeitpunkt des Grundstückserwerbs noch frei entscheiden kann, (wann 

und) wie er sein Land überbauen will (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2P.114/2006 vom 

3. Mai 2006 E. 2.3).

Die st. gallische Veranlagungspraxis erblickt Indizien für eine Baubindung darin, dass 

der Werkvertrag in den Kaufvertragsbestimmungen integriert ist, der Kauf- oder 

Besitzesantritt auf den Zeitpunkt der Bauvollendung hinausgeschoben wird, der 

Abschluss eines Werkvertrages ausbedungen wird, ein Pauschalpreis für Boden und 

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Bau vereinbart ist oder der Verkäufer Baugarantien trägt (vgl. StB 243 Nr. 1). Nach der 

bundesgerichtlichen Rechtsprechung können verschiedene Tatsachen auf eine 

Baubindung hinweisen. Massgebend kann namentlich die Tatsache sein, dass für ein 

Grundstück auch ein Werkvertrag abgeschlossen wird und in jeweils beiden Verträgen 

auf den andern Vertrag Bezug genommen wird (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2P.

205/2002 vom 8. November 2002 E. 3.2). Eine solche Tatsache kann auch darin 

erblickt werden, dass im Zeitpunkt des Grundstückkaufs bereits ein fertiges Bauprojekt 

vorlag, weil die Werkverträge sehr kurze Zeit nach dem Grundstückskauf (zwanzig 

Tage) abgeschlossen wurden und zudem auf einem Angebot basierten, welches bereits 

vor dem Grundstückskauf unterbreitet worden war. Auf eine Baubindung deuten auch 

eine wenige Tage nach dem Landerwerb erteilte Baubewilligung, die auf vor dem Kauf 

erstellten Plänen beruht, und die im Grundstückskauf bei einer Konventionalstrafe von 

Fr. 50'000.-- vereinbarte Verpflichtung, die Bauarbeiten einer bestimmten 

Unternehmung zu übertragen, hin. Ohne weiteres kann von einer Baubindung 

ausgegangen werden, wenn den Käufern im Zeitpunkt des Grundstückserwerbs bereits 

ein fertiges Bauprojekt vorlag und diese sich im Kaufvertrag zur Übertragung der 

Bauarbeiten an eine bestimmte Firma verpflichten (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2P.

302/2005 vom 4. November 2005 E. 4.2).

Nach der st. gallischen Rechtsprechung setzt die Veranlagung der 

Handänderungssteuer auf dem Werklohnes zusammen mit dem Preis für das nicht 

überbaute Land einen einheitlichen Werkvertrag über die Errichtung eines Gebäudes 

voraus (vgl. GVP 1966 Nr. 3, 1976 Nr. 21, 1992 Nr. 18). Demgegenüber erfolgt keine 

Zurechnung des Werklohnes zum Erwerbspreis eines Grundstückes, wenn sich der 

Verkäufer lediglich gewisse Arbeiten an einem zu erstellenden Gebäude versprechen 

lässt, der Käufer aber im Übrigen frei ist, wann und wie er sein Grundstück überbauen 

will (GVP 1987 Nr. 24). Auch die bundesgerichtliche Rechtsprechung schliesst nicht 

aus, dass bei entsprechendem Nachweis der weiteren Gestaltungsfreiheit der 

Käuferschaft nach dem Erwerb eines bereits erstellten Rohbaus, der Werklohn nicht 

hinzuzurechnen ist (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2P.229/2001 vom 7. Januar 2002 

E. 2b/bb).

Die Zusammenrechnung von Kaufpreis und Werklohn erfordert weder eine 

wirtschaftliche Identität zwischen Grundeigentümer und Werkersteller noch deren 

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Zusammenwirken (vgl. StB 243 Nr. 1; GVP 1992 Nr. 18). Eine solche Auslegung und 

Anwendung von Art. 243 Abs. 1 StG ist zulässig, da sich der Bestimmung nicht 

entnehmen lässt, dass die Handänderungssteuer nur dann auf dem Gesamtpreis für 

Land und Werk geschuldet ist, wenn der Grundstücksverkäufer und der 

Bauunternehmer zusammenwirken (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2P.114/2006 vom 

3. Mai 2006, E. 2.3). Das Verwaltungsgericht hat an der Auslegung von Art. 243 Abs. 1 

StG festgehalten, nach der auch Leistungen an einen Dritten in die 

Berechnungsgrundlage für die Handänderungssteuer eingeschlossen werden können. 

Erforderlich ist jedoch, dass ein innerer Zusammenhang zwischen Kauf- und 

Werkvertrag in dem Sinne bejaht werden kann, dass der eine Teil des Vertrags ohne 

den anderen nicht abschlossen worden wäre bzw. der Werkvertrag in der 

Grundstückübertragung eingeschlossen ist. Bei einer wirtschaftlichen 

Betrachtungsweise muss das Geschäft als Ganzes dem Verkauf eines fertigen Hauses 

gleichkommen. Diese Auffassung entspricht auch dem Zweck der 

Rechtsverkehrssteuer, die den gesamten Vermögensübergang als solchen erfassen will 

(vgl. SGE 2009 Nr. 12; GVP 1987 Nr. 24).

Bei belastenden Verfügungen ist es grundsätzlich die die Belastung verfügende 

Behörde, welche die Folgen der Beweislosigkeit trägt. Im Steuerrecht gilt deshalb der 

Grundsatz, dass die Veranlagungsbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden 

Tatsachen trägt, während den Steuerpflichtigen die Beweislast für jene Tatsachen trifft, 

welche die Steuerschuld aufheben oder vermindern (vgl. Cavelti/Vögeli, 

Verwaltungsgerichtsbarkeit im Kanton St. Gallen, St. Gallen 2003, Rz. 628/629; 

Weidmann/Grossmann/Zigerlig, a.a.O., S. 379 f.).

c) aa) Die Rekurrenten haben das Grundstück Nr. 002 am 16. April 2010 von der B AG 

und der Gebr. D AG erworben. Während zwischen den Rekurrenten oder der C 

Architektur AG einerseits und der B AG anderseits keine weiteren vertraglichen 

Verbindungen im Zusammenhang mit der Überbauung ersichtlich sind, wurden in der 

Zeit vom 16. März bis 19. Mai 2010 die Baumeisterarbeiten von der Gebr. D AG 

erbracht und den Rekurrenten in Rechnung gestellt (vgl. act. 39; Vergütungsauftrag Nr. 

7.01 vom 25. Mai 2010, 1. A-Konto-Zahlungsgesuch vom 20. Mai 2010 über 

Fr. 130'000.--). Die Übertragung der Baumeisterarbeiten war mit dem Kaufvertrag 

insofern verbunden, als im Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrags mit dem 

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Verkäufer und Baumeister bereits ein Werkvertrag bestand. Indessen beinhaltete dieser 

Werkvertrag lediglich einen Teil der im Zusammenhang mit der Erstellung des 

Einfamilienhauses erforderlichen Arbeiten, so dass allein daraus nicht geschlossen 

werden kann, wirtschaftlich betrachtet sei ein fertiges Haus verkauft worden (vgl. GVP 

2009 Nr. 50).

Unbestritten ist, dass die Rekurrenten und die C Architektur AG am 21. März 2010 

einen Vertrag über Architekturleistungen unterzeichneten und dass zwischen dem 

Architekturbüro und der B AG, die als Miteigentümerin am Verkauf des Grundstücks 

beteiligt war, wirtschaftliche Identität besteht. Zwar bestehen aufgrund des zeitlichen 

Ablaufs der Verhandlungen, der Einreichung des Baugesuches und des Abschlusses 

des Kaufvertrags Anhaltspunkte dafür, dass der Abschluss des Kaufvertrags am 

16. April 2010 und der am 21. März 2010 unterzeichnete Architekturvertrag sich 

gegenseitig insofern bedingten, als der Verkauf des Baulandes durch die B AG und die 

Gebr. D AG von der Übernahme des von der C Architektur AG ausgearbeiteten 

Projektes abhing. Zudem bestanden mit einzelnen Unternehmern bereits vor dem 

Abschluss des Kaufvertrags und teilweise vor der Unterzeichnung des 

Architekturvertrags Werkverträge, die von der C Architektur AG bzw. von der 

Baugesellschaft U abgeschlossen worden waren. Darunter fällt beispielsweise die 

Vereinbarung mit dem Gerüstbauer (Auftragsbestätigung vom 22. März 2010; 

vgl. act. 38; Vorbereitungsarbeiten).

Insoweit kann durchaus von einer zumindest teilweisen Baubindung ausgegangen 

werden. Dies allein genügt allerdings nach der dargestellten st. gallischen 

Rechtsprechung nicht für die Zusammenrechnung von Kaufpreis und Werklohn. 

Vielmehr ist ein einheitlicher Werkvertrag über die Errichtung eines Gebäudes 

vorausgesetzt.

bb) Aus den Akten ergeben sich weder ein Hinweis auf einen einheitlichen, mit dem 

Architekturunternehmen abgeschlossenen Werkvertrag über die Errichtung des 

Einfamilienhauses auf dem Grundstück Nr. 002 noch Anhaltspunkte dafür, dass die 

Rekurrenten bei der Arbeitsvergabe in der Wahl der ausführenden Unternehmer und 

der Gestaltung des Innenausbaus völlig gebunden waren.

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Für einzelne Arbeitsgattungen lagen bei Abschluss des Kaufvertrags am 16. April 2010 

Angebote vor, die schliesslich aber nicht angenommen wurden. Beispielsweise 

offerierte die K AG am 26. Januar 2010 eine Erdsondenheizung mit Wärmepumpe 

(vgl. act. 38; Heizungs-/Lüftungs-/Klima-Anlagen). Rechnung stellte am 22. November 

2010 jedoch die F AG, Haustechhnik, für die Anlage (vgl. act. 39; Vergütungsauftrag 

Nr. 28.01). Ebenso lag bereits am 31. Juli 2009 – nach einem Besuch des Rekurrenten 

in der Ausstellung am 27. Juli 2009 – eine detaillierte Offerte der S AG für 

Sanitäreinrichtungen vor (vgl. act. 38; Sanitäranlagen/Kücheneinrichtungen). Allerdings 

wurden diese Einrichtungen gemäss Rechnung der F AG, Haustechnik, vom 

22. November 2010 schliesslich durch die I AG geliefert (vgl. act. 39; Vergütungsauftrag 

Nr. 28.01).

Für weitere Arbeitsgattungen lagen bei Abschluss des Kaufvertrags am 16. April 2010 

an die C Architektur AG oder die Baugesellschaft U gerichtete Offerten vor, die dann 

aber von den Rekurrenten – teilweise in veränderter Form – angenommen wurden. 

Beispielsweise bestand für die Fenster eine an die Baugesellschaft U gerichtete Offerte 

der W AG vom 13. Februar 2010. Die Auftragsbestätigung durch die Unternehmerin 

erfolgte jedoch am 15. Mai 2010 gegenüber den Rekurrenten (vgl. act. 38; Fenster/

Aussentüren/Tore). Ebenso lagen an die C Architektur AG gerichtete Offerten der G 

AG, Storen und Rollladen, vom 9. Februar 2010 vor (vgl. act. 38; Äuss. 

Oberflächenbehandl./Äussere Abschlüsse/Sonnenschutz). Die Rechnung vom 

26. November 2010 und vom 28. April 2011 bezogen sich schliesslich nicht auf diese 

Offerte, sondern nannten die Rekurrenten als Rechnungsadressaten (vgl. act. 39; 

Vergütungsaufträge Nrn. 28.01 und 39.01). Für die Bodenbeläge reichte die S AG der C 

Architektur AG am 28. Juli 2009 und am 15. Juli 2010 Offerten ein. In sämtlichen 

Offerten wird auf die Rekurrenten Bezug genommen. Die Rechnung vom 

29. September 2010 war zwar ebenfalls an die C Architektur AG gerichtet, nannte 

jedoch zumindest im Zusammenhang mit dem Bauobjekt die Rekurrenten (vgl. act. 38; 

Vergütungsauftrag Nr. 24.01).

Für andere Arbeitsgattungen lagen bei Abschluss des Kaufvertrags am 16. April 2010 

an die Rekurrenten gerichtete Offerten und mit ihnen getroffene Vereinbarungen vor. 

Dies gilt beispielsweise für die Offerte für elektrische Anlagen der Elektor O AG am 

25. März 2010 (vgl. act. 38; Elektroanlagen). Die Rechnung vom 11. Juni 2010 sowie 

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die Schlussrechnung, die sich zudem auf eine revidierte Offerte vom 14. April 2010 

bezieht, und eine zusätzliche Rechnung vom 1. Dezember 2010 wurden an die 

Rekurrenten gestellt (vgl. act. 39; Vergütungsaufträge Nrn. 10.01 und 33.01). Ebenso 

reichte die L Keramik AG am 25. Juli 2009 dem Rekurrenten eine Offerte für 

Plattenarbeiten ein (vgl. act. 38; Bodenbeläge). Die Rechnung vom 8. Oktober 2010 war 

ebenfalls an den Rekurrenten gerichtet (vgl. act. 39; Vergütungsauftrag Nr. 26.01). Der 

Vertrag über die Ingenieurarbeiten wurde von der D GmbH, dem Architekten und dem 

Rekurrenten als Bauherr am 23. September 2009 unterzeichnet (vgl. act. 38; Honorare). 

Auch auf der dazugehörigen Rechnung vom 27. April 2010 wurden die Rekurrenten als 

Bauherren aufgeführt (vgl. act. 39; Vergütungsauftrag Nr. 5.01).

Sodann wurden für einzelne Arbeitsgattungen Offerten vor und nach Abschluss des 

Kaufvertrags am 16. April 2010 an die Rekurrenten gerichtet und Aufträge ihnen 

gegenüber nach Abschluss des Kaufvertrags bestätigt. Beispielsweise offerierte die I 

AG, Schreinerei und Innenausbau, den Rekurrenten am 9. September 2009 Türen und 

Einbauschränke und am 24. Juni 2010 Badmöbel in verschiedenen Varianten und 

erneut Türen und Einbauschränke. Die Aufträge wurden von der Unternehmerin 

gegenüber den Rekurrenten am 13. August 2010 bestätigt (vgl. act. 38; 

Schreinerarbeiten/Spezialverglasungen/Schliessanlagen). Die Rechnungen für Türen, 

Einbauschränke und Badmöbel vom 22. Oktober 2010 wurden an die Rekurrenten 

gestellt (vgl. act. 39; Vergütungsauftrag Nr. 27.01).

cc) Die Rekurrenten waren zumindest teilweise frei, mit welchen Unternehmern und in 

welchen Details sie das Einfamilienhaus auf dem Grundstück Nr. 002 realisieren 

wollten. Wenn bereits vor dem Kauf des Grundstückes am 16. April 2010 – und bereits 

vor der schriftlichen Niederlegung des Vertrags über Architekturleistungen am 21. März 

2010 – einzelne Offerten vorlagen und Werkverträge abgeschlossen waren, lässt sich 

daraus nicht schliessen, die C Architektur AG habe sich verpflichtet, den Rekurrenten 

ein schlüsselfertiges Haus zu liefern. Der Kauf eines Baugrundstückes und der 

Abschluss von Werkverträgen, insbesondere auch von Architekturverträgen, zu dessen 

Überbauung – vorab mit selbstgenutztem Wohneigentum – hängen regelmässig derart 

miteinander zusammen, dass der eine ohne die anderen nicht abgeschlossen worden 

wären. Entscheidend für eine Berücksichtigung des Werklohnes bei der Veranlagung 

der Handänderungssteuer muss aber sein, dass das Geschäft als Ganzes dem Verkauf 

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eines fertigen Hauses gleichkommt. Die Übernahme eines Projektes entspricht im 

Ergebnis auch dem Vorgehen eines Bauherrn, der einen Architekten im Rahmen eines 

Architektenvertrags mit der Ausarbeitung eines Projektes beauftragt und anschliessend 

selbständig einzelne Werkverträge mit den Handwerkern der verschiedenen Branchen 

abschliesst. Ein schlüsselfertiges Gebäude ist auch dann nicht geschuldet, wenn der 

Architekt nicht nur mit dem Verfassen des Projektes, sondern auch mit der Bauleitung 

betraut wird. Die C Architektur AG ist im Rahmen des mit den Rekurrenten 

bestehenden Vertrags über Architekturleistungen tätig geworden. Die 

Vertragsverhältnisse zu den einzelnen Arbeitsgattungen bestanden zwischen den 

Rekurrenten und den entsprechenden Bauhandwerkern. Soweit die C Architektur AG 

oder die Baugesellschaft U an den Werkverträgen beteiligt waren, ist in Betracht zu 

ziehen, dass sie als Vertreter der Rekurrenten gehandelt haben oder die Verträge 

später auf die Rekurrenten übergegangen sind.

Dass die Rekurrenten als Bauherren mit den einzelnen Handwerkern Werkverträge über 

einzelne Arbeiten abschlossen, wird durch die an sie gerichteten Rechnungen 

verschiedener Unternehmer nahegelegt. Auch jene Rechnungen, welche die 

Handwerker direkt an die C Architektur AG richteten, wurden über das Baukreditkonto, 

welches die N Bank für die Rekurrenten führte, bezahlt (vgl. act. 39; beispielsweise 

Vergütungsauftrag Nr. 7.01 vom 25. Mai 2010, Zahlungsanweisung Nr. 7; 

Vergütungsauftrag Nr. 9.01 vom 4. Juni 2010, Zahlungsanweisung Nr. 10). Die C 

Architektur AG war von den Rekurrenten am 30. März 2010 einzig damit beauftragt 

worden, die bestimmungsgemässe Verwendung des für das Bauobjekt gewährten 

Baukredites zu überwachen (vgl. act. 39; Register "Baueingabe"). Die Rekurrenten – 

und nicht die C Architektur AG – waren gegenüber den Unternehmern 

zahlungspflichtig. Dementsprechend waren die Unternehmer auch gegenüber den 

Rekurrenten – nicht gegenüber der C Architektur AG als General- oder 

Totalunternehmerin – leistungspflichtig. Beim Erwerb eines fertigen Hauses wären die 

Zahlungen als Teilzahlungen an den General- oder Totalunternehmer und nicht an die 

einzelnen Handwerker gegangen.

Diese einzelnen Vertragsverhältnisse schliessen einen gleichzeitig bestehenden 

einheitlichen Werkvertrag des Rekurrenten mit einem einzigen Anbieter über die 

schlüsselfertige Erstellung eines Einfamilienhauses aus. Umgekehrt bestehen auch 

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keine Anhaltspunkte dafür, dass das Architekturbüro die gesamte Ausführung eines 

Bauwerkes übernommen (Generalunternehmer) und auch noch die Planungs-, 

namentlich die Projektierungsarbeiten für das vom Bauherrn bestellte Bauwerk 

geleistet (Totalunternehmer; vgl. Urteil des Bundesgerichts 4C.396/2001 vom 24. April 

2002 E. 1; A. Koller, in: Berner Kommentar zum schweizerischen Privatrecht, Band VI/

2/3/1, Bern 1998, N 201 ff. zu Art. 363 des Schweizerischen Obligationenrechts, SR 

220, abgekürzt: OR) und Verträge mit den einzelnen (Sub-)Unternehmern 

abgeschlossen hat. Die einzelnen ausführenden Unternehmer sind damit nicht 

gegenüber einem General- oder Totalunternehmer, sondern unmittelbar gegenüber 

dem Bauherrn für die Erstellung der einzelnen Gebäudeteile rechtlich verantwortlich. 

Beispielsweise wird in der Baugarantie-Solidarbürgschaft des Verbandes 

Schweizerischer Schreinermeister und Möbelfabrikanten, Zürich, vom 7. Dezember 

2010 für die Erfüllung der Verbindlichkeiten gemäss Werkvertrag mit der W AG vom 

15. Mai 2010 der Rekurrent als Garantieempfänger genannt (vgl. act. 39; 

Vergütungsauftrag Nr. 3101).

dd) Es liegt dementsprechend auch keine Vereinbarung über einen einheitlichen, einem 

einzelnen Unternehmer geschuldeten Werklohn für die Erstellung des 

Einfamilienhauses vor. Vielmehr wurde zwischen den Handwerkern und dem 

Rekurrenten für die einzelnen Arbeiten jeweils das dafür geschuldete Entgelt vereinbart. 

Weder die B AG noch die C Architektur AG schuldeten den Rekurrenten im Gegenzug 

ein schlüsselfertiges Einfamilienhaus. Daran ändert nichts, wenn die C Architektur AG 

die im Rahmen des Architekturvertrags vereinbarten üblichen Aufgaben erfüllte. 

Entscheidend ist, dass der Rekurrent mit verschiedenen Handwerkern einzelne, weder 

unter einander noch insbesondere mit dem Vertrag über den Kauf des Baulandes 

verbundene Werkverträge abschloss. Die Rekurrenten waren damit zumindest teilweise 

frei, wie und mit wem sie das erworbene Land überbauen wollten. Insbesondere stand 

im Zeitpunkt des Kaufs des Bodens noch nicht für alle Arbeitsgattungen fest, mit 

welchen Handwerkern die Rekurrenten Werkverträge abschliessen würden. Zumindest 

diese Werkverträge konnten deshalb mit dem Grundstückkaufvertrag keine 

wirtschaftliche Einheit bilden.

d) Die von der Vorinstanz gegen diese Beurteilung vorgebrachten Argumente sind nicht 

geeignet, das Bestehen eines Werkvertrags über die Erstellung eines schlüsselfertigen 

Einfamilienhauses zwischen dem Rekurrenten und der C Architektur AG zu belegen.

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aa) Die wirtschaftliche und personelle Verflechtung der B AG und der C Architektur AG, 

der Umstand, dass die C Architektur AG auch als Generalunternehmerin tätig ist, und 

die Ausschreibung überbauter Grundstücke zum Verkauf sind zwar Indizien für eine 

Baubindung. Sie können allerdings einen tatsächlich fehlenden Werkvertrag, dessen 

Gegenstand die Erstellung eines schlüsselfertigen Gebäudes ist, nicht ersetzen.

bb) Die Vorinstanz verweist auf die zu grossen Teilen an die C Architektur AG 

gehenden Offerten und Auftragsbestätigungen. Es mache deshalb keinen Sinn, wenn 

die Rekurrenten erklärten, sie hätten die Bauarbeiten normal ausgeschrieben und seien 

mit den Bauhandwerkern, welche sie bestimmten, die Werkverträge eingegangen. 

Vielmehr habe mehrheitlich die C Architektur AG mit den Handwerkern verhandelt.

Aus den eingereichten Unterlagen kann auf eine weitgehende Unterstützung der 

Rekurrenten durch die C Architektur AG bei der Planung und der Realisierung ihres 

Einfamilienhauses geschlossen werden. Diese Unterstützung kann ein Architekt einem 

Bauherrn im Rahmen eines Vertrags über Architekturleistungen und Bauberatung 

bieten, ohne dass er sich rechtlich verpflichtet, dem Vertragspartner ein 

schlüsselfertiges Haus zu liefern. Die Erfüllung dieser Aufgaben führt nicht dazu, dass 

Gegenstand des Vertrags zwischen dem Architekten und dem Bauherrn das 

schlüsselfertige Gebäude wird. Vielmehr leistet der Architekt Unterstützung bei der 

Einholung von Offerten, bei der Vergabe der Arbeiten an die einzelnen Unternehmer 

und bei der Bau- und Zahlungskontrolle.

cc) Die Vorinstanz weist darauf hin, eine bemerkenswerte Anzahl der eingereichten 

Unterlagen weise ein Erstellungsdatum vor Abschluss des Kaufvertrages auf und sei an 

die C Architektur AG adressiert. Ebenso datiere der Architekturvertrag vor dem 

Abschluss des Kaufvertrags. Deshalb seien die Rekurrenten in ihrer Entscheidung, wie 

sie das Grundstück überbauen werden, nicht frei gewesen. Es trifft zu, dass mit 

einzelnen Unternehmern bereits vor Abschluss des Kaufvertrags über das Grundstück 

am 16. April 2010 Werkverträge abgeschlossen wurden. Insoweit besteht aufgrund des 

zeitlichen Ablaufs ein Zusammenhang zwischen dem Kaufvertrag und den vorher 

abgeschlossenen Werkverträgen in dem Sinn, dass der erstere eine zwingende Folge 

der Letzteren war. Dieser Umstand führt indessen nicht dazu, dass die Rekurrenten von 

der C Architektur AG und den Veräusserern des Grundstückes ein schlüsselfertiges 

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Haus erwarben. Die Leistungen des Architekten bei der Einholung von Offerten, bei der 

Vergabe der Arbeiten und bei der Bau- und Zahlungskontrolle können – wie bei den 

Rekurrenten – durchaus auch vor dem Kauf des Grundstückes erbracht werden.

dd) Die Vorinstanz bringt vor, das Baugesuch sei für das Projekt der Baugesellschaft U 

c/o C Architektur AG lange vor dem Abschluss des Kauvertrags eingereicht und am 

2. März 2009 bewilligt worden. Die nachträglichen Änderungen hätten dann lediglich 

noch geringfügige Anpassungen im Innenbereich betroffen, denn eine nachträgliche 

Baueingabe beziehungsweise eine Projektänderung sei – abgesehen von der 

Wärmepumpe – nicht durchgeführt worden. Auch diesbezüglich könne nicht die Rede 

davon sein, die Rekurrenten hätten eine Baute erstellt, die gänzlich nach ihren 

Wünschen gestaltet worden sei.

Aus der Übernahme eines Projektes kann noch nicht geschlossen werden, der Käufer 

eines nicht überbauten Grundstückes erwerbe ein schlüsselfertiges Haus. Für die 

Zusammenrechnung von Kaufpreis und Werklohn bei der Veranlagung der 

Handänderungssteuer genügt es nicht, dass die Erwerber des Bodens in der 

Überbauung nicht mehr in allen Belangen völlig frei sind.

ee) Die Vorinstanz weist schliesslich auf die persönlichen Verflechtungen zwischen der 

B AG und der C Architektur AG hin. Die aufgrund dieser Verflechtungen 

gleichgerichteten Interessen sind unbestritten. Sie müssen sich allerdings nicht in 

einem Generalunternehmervertrag äussern, sondern können sich allein im Umstand 

niederschlagen, dass die C Architektur AG – wie bei den Rekurrenten – insoweit 

profitiert, als ein von ihr ausgearbeitetes Projekt übernommen wird und sie 

Dienstleistungen im Architekturbereich, in der Bauleitung und in der Unterstützung der 

Bauherren erbringen kann.

ff) Auch der von der Vorinstanz erwähnte Baubeginn am 17. März 2010 

(Schnurgerüstkontrolle) vor dem Abschluss des Kaufvertrags über das Grundstück 

spricht nicht für den Kauf eines schlüsselfertigen Hauses, zumal die Baubewilligung 

aufgrund des von den Rekurrenten übernommenen Projektes in diesem Zeitpunkt 

bereits vorlag.

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e) Zusammenfassend ergibt sich damit, dass der Kaufvertrag zwischen den 

Rekurrenten einerseits und der B AG und der Gebr. D AG anderseits vom 16. April 

2010 über das Grundstück Nr. 002 an der Schachenstrasse 31 in A mit gleichzeitigem 

Besitzesantritt nicht mit einem Werkvertrag verbunden war, in welchem ein General- 

oder Totalunternehmer sich zur Erstellung und Übergabe eines schlüsselfertigen 

Einfamilienhauses verpflichtete. Daher bestand kein Anlass, auf dem – mutmasslichen 

– Werklohn von Fr. 500'000.-- eine Handänderungssteuer zu erheben. 

Dementsprechend ist der Rekurs gutzuheissen und der angefochtene Einsprache-

Entscheid der Vorinstanz vom 21. Juni 2010 und die ihm zugrunde liegende Rechnung 

Nr. yyy/2010 vom 28. April 2010 sind aufzuheben. Es ist festzustellen, dass es mit der 

rechtskräftigen Veranlagung einer Handänderungssteuer von Fr. 1'896.20 für den Kauf 

des Grundstückes Nr. 002, A, gemäss Rechnung Nr. xxx/2010 des Grundbuchamtes A 

vom 28. April 2010 sein Bewenden hat.

3.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten von der 

politischen Gemeinde A zu bezahlen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von 

Fr. 1'200.-- ist angesichts des Umstandes, dass von der Verwaltungsrekurskommission 

gleichzeitig über zwei weitere ähnlich gelagerte Angelegenheiten mit denselben 

Parteivertretern zu befinden ist, angemessen (vgl. Art. 7 Ziff. 122 der 

Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Die Finanzverwaltung ist anzuweisen, den 

Rekurrenten den Kostenvorschuss von Fr. 900.-- zurückzuerstatten.

Gemäss Art. 98 Abs. 2 VRP werden im Rekursverfahren ausseramtliche Kosten 

entschädigt, soweit sie aufgrund der Rechts- und Sachlage als notwendig und 

angemessen erscheinen. Umstritten war die Auslegung des Begriffs der 

wirtschaftlichen Einheit von Kauf- und Werkvertrag im Sinn des 

Handänderungssteuerrechts, so dass der Verzicht auf den Beizug eines 

Rechtsvertreters im Rekursverfahren nicht zumutbar war. Der Vertreter des 

Rekurrenten hat keine Kostennote eingereicht. Vor der Verwaltungsrekurskommission 

gilt der Pauschaltarif (Art. 22 Abs. 1 lit. b der Honorarordnung für Rechtsanwälte und 

Rechtsagenten; sGS 963.75, abgekürzt: HonO). Angesichts des Aktenumfangs und des 

Aufwands für die Rekurseingabe und die Einreichung der weiteren Akten einerseits und 

des Umstandes, dass der Rechtsvertreter zwei weitere Verfahren mit vergleichbarer 

Ausgangslage vor der Verwaltungsrekurskommission führt anderseits, erscheint ein 

© Kanton St.Gallen 2025 Seite 17/17

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Honorar von Fr. 1'800.-- als angemessen (Barauslagen und Mehrwertsteuer inbegriffen; 

Art. 28  und Art. 29 HonO). Die ausseramtliche Entschädigung wird den am Verfahren 

Beteiligten nach Obsiegen und Unterliegen auferlegt (Art. 98  VRP). Da der Rekurs 

gutzuheissen ist, sind den Rekurrenten die ausseramtlichen Kosten vollständig zu 

entschädigen (Art. 98  VRP; Leuenberger/Uffer-Tobler, Schweizerisches 

Zivilprozessrecht, Bern 2010, Rz. 10.38). Kostenpflichtig ist die politische Gemeinde A.

Entscheid:

1.    Der Rekurs wird gutgeheissen und der angefochtene

       Einsprache-Entscheid der Vorinstanz vom 21. Juni 2010 und die

       ihm zugrunde liegende Veranlagung des Grundbuchamtes A vom

       28. April 2010 (Rechnung Nr. yyy/2010) werden aufgehoben.

2.    Es wird festgestellt, dass es mit der rechtskräftigen Veranlagung einer

       Handänderungssteuer von Fr. 1'896.20 für den Kauf des Grundstückes

       Nr. 002, A, gemäss Rechnung Nr. xxx/2010 des Grundbuchamtes A vom

       28. April 2010 sein Bewenden hat.

3.    Die politische Gemeinde A bezahlt die amtlichen Kosten von Fr. 1'200.--.

4.    Die Finanzverwaltung wird angewiesen, den Rekurrenten den

       Kostenvorschuss von Fr. 900.-- zurückzuerstatten.

5.    Die politische Gemeinde A hat die Rekurrenten mit Fr. 1'800.--

       (Mehrwertsteuer inbegriffen) zu entschädigen.

bis

bis

ter

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	Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 06.01.2012
	Art. 243 Abs. 1 StG (sGS 811.1). Wenn die Voraussetzungen einer Nachsteuer nicht erfüllt sind, ist eine nachträgliche Veranlagung der Handänderungssteuer auf dem Werklohn nicht zulässig. Die vorläufige Steuerrechnung hat dann die Funktion einer anfechtbaren Feststellungsverfügung über das Bestehen einer Handänderungssteuerpflicht. Die Handänderungssteuer ist nur dann auf der Summe von Bodenpreis und Werklohn zu entrichten, wenn der Bauherr mit einem einzelnen Unternehmer eine umfassende Vereinbarung betreffend den geschuldeten Werklohn für die Erstellung der Baute trifft. Dies ist nicht der Fall, wenn der Bauherr mit verschiedenen Handwerkern einzelne - weder untereinander noch mit dem Vertrag über den Kauf des Baulandes verbundene - Werkverträge abschliesst. Auch der Umstand, dass der Veräusserer des Grundstücks oder der mit diesem zusammenwirkende Architekt im Auftrag des Bauherrn Verträge mit einzelnen Unternehmern abschliesst, rechtfertigt noch keine Bemessung der Handänderungssteuer nach dem Werklohn (Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/2, 6. Januar 2012, I/2-2010/54).

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