# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** ecfde328-6102-52ca-bca3-f125b175fca6
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2014-02-27
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 2008 und 2009 sowie Staats- und Gemeindesteuern2008 und 2009
**Docket/Reference:** DB.2013.246
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2013_246_jp.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2013.246 
1 ST.2013.291 

Entscheid 

27. Februar 2014 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Anton Tobler, Steuerrichter Walter Balsiger, Steuerrichter Michael 
Ochsner und Gerichtsschreiber Fabian Steiner 

1.  A,    
2.  B,    

vertreten durch C Treuhand AG,  

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführer/ 
Rekurrenten,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,   

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,   

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Dienstleistungen,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Direkte Bundessteuer 2008 und 2009 sowie  
Staats- und Gemeindesteuern2008 und 2009 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  1.  A  (nachfolgend  der  Pflichtige)  ist  von  Beruf  Rechtsanwalt  mit  eigener 

Praxis  in  D.  Daneben  ist  er  als  Verwaltungsrat  in  verschiedenen,  zum  Teil  ausländi-

schen Gesellschaften tätig. Zusammen mit seiner ersten Ehefrau war er zudem an drei 

1991  gegründeten  und  in  Frankreich  domizilierten  Personengesellschaften  beteiligt. 

Die  eine  dieser  Gesellschaften  (E) führte  einen  Landwirtschaftsbetrieb  samt Weinbau 

und Pferdezucht, die andere (F) ein Restaurant mit Bar und Gästezimmern (Auberge) 

und die dritte (G) hielt die Betriebsliegenschaften der ersten beiden. Die drei Betriebe 

bildeten wirtschaftlich eine Einheit. Der Pflichtige erlitt mit ihnen von Anfang an Verlus-

te.  Die  F  stellte  deswegen  im  Jahr  1995  den  Betrieb  der  Auberge  ein  und  wurde  da-

nach  vom  Pflichtigen  liquidiert.  Ab  1996  wurde  die  Auberge  an  eine  Drittperson  ver-

pachtet, wobei der Pachtzins die G vereinnahmte. 

Aufgrund eines bezüglich der direkten Bundessteuer 1993/94 durchgeführten 

Rechtsmittelverfahrens  vor  Bundessteuer-Rekurskommission  und  Bundesgericht  wur-

den diese Verluste vom kantonalen Steueramt bis und mit Steuerperiode 2007 jeweils 

zum Abzug zugelassen, allerdings nur beim satzbestimmenden Einkommen. 

2.  In  den  Steuererklärungen  2008  und  2009  gab  der  Pflichtige  die  entspre-

chenden  Verluste  aus  dem  Engagement  in  Frankreich  mit  Fr.  221'732.-  bzw. 

Fr. 158'983.-  an.  Nach  Durchführung  einer  steueramtlichen  Buchprüfung  der  Ge-

schäftsjahre  2008  und  2009  sowie  anschliessendem  Auflageverfahren  veranlagte  die 

Steuerkommissärin  den  Pflichtigen  und  dessen  (zweite)  Ehefrau  B  (nachfolgend  die 

Pflichtigen) am 8. November 2012 für die Steuerperioden 2008 und 2009. Dabei liess 

sie die genannten Verluste nicht zum Abzug zu mit der Begründung, dass aus der Tä-

tigkeit  in  Frankreich  von  Anfang  an nur  Verluste  resultiert hätten  und  es  demnach  an 

Gewinnstrebigkeit  sowie  an  einer  selbstständigen  Erwerbstätigkeit  fehle.  Daneben 

rechnete sie einen Teil der Autokosten des Anwaltsbüros auf. 

B. Hiergegen liessen die Pflichtigen am 10. Dezember 2012 Einsprache erhe-

ben mit dem Antrag, die Verluste sowie die Autokosten des Anwaltsbüros vollumfäng-

lich zum Abzug zuzulassen. 

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Die  Steuerkommissärin  führte  hinsichtlich  der  streitigen  zwei  Positionen  im 

Einspracheverfahren  eine  ergänzende  Untersuchung  sowie  mit  dem  Pflichtigen  und 

dessen  Vertreter  eine  Besprechung  durch.  Bezüglich  der Tätigkeit  in  Frankreich  wirk-

ten die Pflichtigen dabei an der Untersuchung nicht mit und reagierten auch nicht auf 

entsprechende Veranlagungs-/Einschätzungsvorschläge. Am 11. November 2013 wies 

das kantonale Steueramt die Einsprache ab und erhöhte gleichzeitig das Einkommen 

um weitere, geschäftsmässig nicht begründete Autokosten. Die Faktoren lauteten wie 

folgt: 

Direkte Bundessteuer   Staats-/Gemeindesteuern 

Einkommen  

Einkommen  

Vermögen 

2008  

2009  

steuerbares 
satzbestimmendes  

steuerbares 
satzbestimmendes 

Fr.  

132'500.-  
266'300.- 

149'600.-  
283'100.- 

Fr.  

128'200.-  
264'900.- 

144'000.- 
281'700.- 

Fr.  

0.- 
0.- 

0.- 
0.-. 

C. Mit Beschwerde bzw. Rekurs vom 12. Dezember 2013 liessen die Pflichti-

gen für  die  direkte  Bundessteuer  ein  steuerbares  und  satzbestimmendes  Einkommen 

von Fr. 15'700.- (Steuerperiode 2008) bzw. Fr. 72'300.- (Steuerperiode 2009) sowie für 

die  Staats-  und  Gemeindesteuern  ein  solches  von  Fr.  14'300.-  bzw.  Fr.  71'500.-  ver-

fechten,  unter  Zusprechung  einer  Parteientschädigung.  Das  steuerbare  Vermögen 

blieb  unbestritten.  In  der  Begründung  wandten  sie  sich  allein  gegen  die  Aufrechnung 

der fraglichen Verluste aus der Tätigkeit in Frankreich. 

Das  kantonale  Steueramt  schloss  am  14.  Januar  2014  auf  Abweisung  der 

Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen. 

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Die Kammer zieht in Erwägung: 

1. In der Beschwerde-/Rekursschrift vom 12. Dezember 2013 legen die Pflich-

tigen zwar nicht dar, wie sich die verfochtenen Faktoren des steuerbaren bzw. satzbe-

stimmenden  Einkommens  ergeben.  In  der  Begründung  wenden  sie  sich  jedoch  nur 

gegen die Nichtanerkennung der Verluste aus der Tätigkeit in Frankreich und erklären 

die  Veranlagungen/Einschätzungen  ausdrücklich  nur  insofern  als  streitig.  Mithin  ist 

davon  auszugehen,  sie  beschwerten  sich  bezüglich  der  Aufrechnung  eines  Teils  der 

Autokosten des Anwaltsbüros nicht mehr. Die Aufrechnung dieser Kosten erweist sich 

zudem  als  gesetzmässig  (vgl.  § 149  Abs.  2  des  Steuergesetzes  vom  8. Juni  1997 

[StG]), sodass es bei deren Aufrechnung zu bleiben hat. 

2. a) Nach Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer 

vom  14.  Dezember  1990  (DBG)  bzw.  § 18  Abs. 1  StG  sind  alle  Einkünfte  aus  einem 

Handels-,  Industrie-,  Gewerbe-,  Land-  und  Forstwirtschaftsbetrieb,  aus  einem  freien 

Beruf sowie aus jeder anderen selbstständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Bei selbst-

ständiger  Erwerbstätigkeit  werden  von  diesen  Einkünften gemäss  Art. 27  Abs. 1  DBG 

bzw.  § 27  Abs. 1  StG  die  geschäfts-  oder  berufsmässig  begründeten  Kosten  abgezo-

gen.  Verluste  aus  einer  solchen  Tätigkeit  können  mit  übrigen  Einkünften  verrechnet 

werden  (vgl.  zum  so  genannten  Nettoprinzip:  Markus  Reich,  in:  Kommentar  zum 

Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, 2. A., 2008, Art. 25 N 5 DBG).  

Abzugsfähig  ist  der  gesamte  Aufwand,  der  für  die  selbstständige  Erwerbstä-

tigkeit notwendig ist. Die Beschränkung der Abzugsfähigkeit auf die notwendigen Aus-

gaben soll lediglich bewirken, dass der Abzug nur für jene Auslagen gestattet wird, die 

einen geschäftlichen Grund haben, und dass alle Aufwendungen unberücksichtigt blei-

ben, die vorwiegend mit der allgemeinen Lebenshaltung eines Selbstständigerwerben-

den zusammenhängen. In der Einschätzungspraxis wird weniger auf die Zumutung der 

Vermeidung  abgestellt,  sondern  vielmehr  darauf,  ob  der  Aufwand  geschäftsmässig 

begründet ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, 

Art. 27 N 4 DBG und Kommentar zum Steuergesetz, 3. A., 2013, § 27 N 3 StG).  

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In jedem Fall erfordert der Abzug, dass die Tätigkeit, welcher der betreffende 

Aufwand zuzurechnen ist, überhaupt eine selbstständige Erwerbstätigkeit im Sinn von 

Art. 18 DBG bzw. § 18 StG darstellt (RK, 18. März 1993 = ZStP 1993, 108).  

b)  Die  Rechtsprechung  umschreibt  die  selbstständige  Erwerbstätigkeit  zu-

sammenfassend wie folgt: aa) Die Tätigkeit des Steuerpflichtigen hat auf eigenes Risi-

ko zu erfolgen; bb) Der Steuerpflichtige hat in seiner Tätigkeit Arbeitskraft und Kapital 

einzusetzen; cc) Die Tätigkeit des Steuerpflichtigen hat in einer von ihm selber frei be-

stimmten Organisation zu erfolgen; dd) Jedes Streben im wirtschaftlichen Bereich zielt 

auf die Erzielung eines Gewinns und auf die Vermeidung eines Verlusts ab (Merkmal 

der  Gewinnerzielungsabsicht);  ee)  Eine  selbstständige  Erwerbstätigkeit  liegt  schliess-

lich  nur  vor,  wenn  der  Steuerpflichtige  in  einer  qualifizierten,  d  .h.  planmässigen  und 

anhaltenden (nachhaltigen) Weise am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt. 

Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist selbstständige Erwerbstätig-

keit  unter  Umständen  bereits  aufgrund  eines  einzigen  Kriteriums  zu  bejahen  

(BGr, 29. Juli 2011, 2C_766 + 767/2010; BGE 125 II 113; anderer Meinung bislang das 

Verwaltungsgericht:  VGr,  25. August  2010,  SB.2010.00056,  E. 2.4 f.,  www.vgr.zh.ch, 

und VGr, 20. Januar 2010, StE 2010 B 23.1 Nr. 67).  

c)  Abzugrenzen  ist  die  selbstständige  Erwerbstätigkeit  insbesondere  von  der 

Liebhaberei  bzw.  vom  Hobby.  Die  steuerrechtliche  Qualifikation  einer  Tätigkeit  als 

selbstständiger  Erwerb  im  dargelegten  Sinn  oder  als  Liebhaberei  hängt  grundsätzlich 

davon  ab,  ob  sie  ausschliesslich  oder  vorwiegend  im  Hinblick  auf  die  Erzielung  eines 

Erwerbseinkommens  ausgeübt  wird  (BGr,  2. Oktober  1992,  NStP  1993,  7,  E.  2b; 

Raoul Oberson,  Les  pertes  commerciales fiscalement  déductibles,  ASA 48,  113).  Un-

terscheidungskriterium  ist  also  der  Beweggrund  für  die  Ausübung  der  Tätigkeit.  Es 

handelt sich dabei um ein subjektives Kriterium, auf dessen Vorhandensein nur durch 

Indizien  (nämlich  erkennbare  Umstände)  geschlossen  werden  kann  (StRK  IV,  8.  Ap-

ril 1998,  StE 1999  B  23.1  Nr.  42).  Eine  zusätzliche  Erschwernis  liegt  darin,  dass  es 

Grenzfälle gibt, bei denen sich Liebhaberei und Erwerbstätigkeit verbinden, wobei das 

Schwergewicht auf der einen oder anderen Seite liegen kann.  

Indiz  für  die  Qualifikation  als  Liebhaberei  kann  eine  fehlende  Gewinnstrebig-

keit sein. Diese kann sich zum einen aus der betreffenden Tätigkeit als solcher erge-

ben,  weil  diese  als  Basis  für  eine  rentable  Erwerbsquelle  ungeeignet  erscheint,  zum 

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anderen kann sie aus der Art des Vorgehens abgeleitet werden, indem dieses nicht auf 

kommerzieller Methode beruht (VGr, 31. Mai 2005, StE 2006 B 23.1 Nr. 61). 

Wer  eine  Tätigkeit  ausübt,  welche  auf  Dauer  nichts  einbringt  oder  dauernd 

einen  finanziellen  Aufwandüberschuss  erfordert,  betreibt  diese  nicht  als  Erwerbstätig-

keit, sondern als Liebhaberei oder aus einem andern nicht kommerziellen Grund. Denn 

wer eine unrentable Aktivität wirklich als Erwerbstätigkeit ausübt, wird sich in der Regel 

durch  das  andauernde  Ausbleiben  eines  finanziellen  Erfolgs  von  der  Zwecklosigkeit 

seines  Unterfangens  überzeugen  lassen  und  die  betreffende  Tätigkeit  aufgeben  

(Roman  Blöchliger,  Steuerliche  Probleme  des  Abzuges  geschäftlicher  Verluste,  

StR 1981, 236). Allerdings muss nicht jedes einzelne mit einem Verlust abgeschlosse-

ne Jahr oder selbst die Tatsache, dass während mehrerer Jahre Verlust erzielt worden 

ist,  zum  Schluss  zwingen,  es  handle  sich  um  eine  Liebhaberei  (Höhn/Waldburger, 

Steuerrecht,  Band  I,  9.  A.,  2001,  § 14  Rz  45;  vgl.  BGr,  4.  Juni  2004,  2A.68/2004,  

E. 1.3; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, Art. 18 N 22). Ob sich näm-

lich  eine  Tätigkeit  lohnt,  lässt  sich  methodisch  richtig  nur  nach  Betrachtung  des  Ge-

winns aus der gesamten Betriebstätigkeit von deren Aufnahme bis zu ihrer Beendigung 

beurteilen (so genannter Totalgewinn, vgl. Manuel René Theisen, Die Liebhaberei, ein 

Problem  des  Steuerrechts  und  der  betriebswirtschaftlichen  Steuerlehre,  Steuer  und 

Wirtschaft, 1999, 259; StRK II, 17. Februar 2000, 2 ST.1999.419, E. 6a). Der Entscheid 

über den steuerlichen Charakter einer Tätigkeit hängt deshalb von einer Prognose über 

den zu erwartenden Totalgewinn ab (vgl. auch Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 18 

N 48 DBG und § 18 N 38 StG). Ergibt die Prognose ein positives Gesamtergebnis, ist 

dies  ein  gewichtiges  Indiz  für  die  Gewinnstrebigkeit.  Anderseits  liegt  bei  negativer 

Prognose die Schlussfolgerung nahe, dass ein Steuerpflichtiger, dem es tatsächlich um 

die Erzielung eines Erwerbseinkommens gegangen wäre, sich wegen des in Aussicht 

stehenden finanziellen Misserfolgs von der Weiterführung des Betriebs abbringen las-

sen  würde.  Stehen  dem  Steuerpflichtigen  anderweitige  hohe  positive  Einkünfte  zur 

Verfügung,  die  ihn  in  die  Lage  versetzen,  eine  selbstständige  Erwerbstätigkeit  trotz 

anhaltend  hoher  Verluste  über  einen  längeren  Zeitraum  zu  führen,  stellt  dieser  Um-

stand  auch  ein  gewichtiges  Indiz  dafür  dar,  dass  die  verlustbringende  Tätigkeit  eine 

vom  wirtschaftlichen  Erfolg  unabhängige  persönliche  Passion  zum  Ausdruck  bringt 

(BGr, 19. September 2007, StR 2008, 36).  

Die  steuerrechtliche  Qualifikation  der  Tätigkeit  ist  eine  Frage,  die  grundsätz-

lich für jede Veranlagungsperiode neu überprüft werden kann, wobei unter Umständen 

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die  Verhältnisse  in  den  Vorjahren  bzw.  in  den  auf  das  Steuerjahr  folgenden  Jahren 

gewisse Anhaltspunkte liefern können (BGr, 31. August 2005, 2A.46/2005, E. 2.2.2, mit 

Hinweisen  zum  Ganzen).  Wie  lange  die  wirtschaftliche  Betätigung  verlustreich  sein 

darf, bis eine natürliche Vermutung dafür spricht, dass der finanzielle Erfolg auf Dauer 

ausbleiben wird, kann nicht allgemein gesagt werden. Im Sinn einer Faustregel wird in 

der Literatur die Auffassung vertreten, der Umstand, dass innerhalb von fünf bis zehn 

Jahren  kein  nennenswerter  Gewinn  erzielt  werde,  bilde  ein  gewichtiges  Indiz  für  das 

Fehlen  der  Gewinnstrebigkeit.  Dem  Steuerpflichtigen  steht  aber  der Gegenbeweis  of-

fen,  dass  auch  in  diesem  Fall  eine  Gewinnstrebigkeit  vorliegt  (Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter, Art. 18 N 48 DBG und § 18 N 38 StG). Im Einzelfall kommt es nament-

lich auf die Art der Tätigkeit und die konkreten Verhältnisse an (RB 2000 Nr. 118). 

Qualifiziert die Aktivität des Steuerpflichtigen in der unter den erwähnten Krite-

rien  vorzunehmenden  Prüfung  als  Liebhaberei  oder  produziert  sie  reine  Lebenshal-

tungskosten (vgl. Art. 34 lit. a DBG und § 33 lit. a StG), können die entstandenen Ver-

luste nicht mit übrigen Einkünften verrechnet werden.  

d) Nach Art. 123 Abs. 1 DBG bzw. § 132 Abs. 1 StG stellen die Steuerbehör-

den zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteu-

erung  massgebenden  tatsächlichen  und  rechtlichen  Verhältnisse  fest.  Dabei  gilt  die 

allgemeine Regel der Beweislastverteilung, dass die Steuerbehörde die steuerbegrün-

denden oder -erhöhenden Tatsachen nachzuweisen hat, der Steuerpflichtige dagegen 

jene Umstände, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (Blumenstein/Locher, 

System  des  Steuerrechts,  6.  A.,  2002,  S. 416  [mit  Verweisungen]  und  454).  Dement-

sprechend  obliegt  der  Nachweis,  dass  eine  selbstständige  Erwerbstätigkeit  vorliegt, 

grundsätzlich  der  Steuerbehörde.  Ist  dagegen  streitig,  ob  eine  bestimmte  verlustbrin-

gende  Betätigung  (überhaupt)  eine  selbstständige  Erwerbstätigkeit  darstellt  (oder  ob 

nicht  z.B.  eine  Liebhaberei  vorliegt),  ist  hierfür  der  Steuerpflichtige  beweispflichtig 

(vgl. StRK  I,  18. März  1993,  StE 1995  B 23.1  Nr. 30).  Denn  er  leitet  hieraus  die  steu-

ermindernde  Verrechnung  dieses  Verlusts mit  übrigen  Einkünften  ab.  Zur  Beweisleis-

tung gehört in erster Linie und in jedem Fall, dass eine substanziierte Sachdarstellung 

gegeben wird, die ohne weitere Untersuchung, aber unter dem Vorbehalt der Beweis-

erhebung,  die  Beurteilung  der  massgebenden  Qualifikationsfrage  ermöglicht.  Für  die 

von ihm verfochtene, hinreichend substanziierte Sachdarstellung hat der Steuerpflichti-

ge beweiskräftige Unterlagen einzureichen oder zumindest unter genauer Bezeichnung 

Beweise anzubieten. 

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3. a) Strittig ist vorliegend, ob die vom Pflichtigen in den Jahren 2008 und 2009 

neben seiner Tätigkeit als Anwalt und Verwaltungsrat in mehreren Gesellschaften eine 

weitere  selbstständige  Erwerbstätigkeit  in  Frankreich  ausgeübt  hat  und  damit  die  in 

diesem Zusammenhang angefallenen Verluste mit seinen übrigen Einkünften verrech-

nen kann.  Das kantonale  Steueramt  spricht seinen  diesbezüglichen  Unternehmungen 

den Charakter einer selbstständigen Erwerbstätigkeit im Sinn des Steuerrechts ab, da 

die Gewinnerzielungsabsicht fehle. Da das kantonale Steueramt von ideell motivierten 

freiberuflichen Aktivitäten ausgeht, ist nach dem Gesagten der Pflichtige für das Vorlie-

gen einer selbstständigen Erwerbstätigkeit beweispflichtig.  

b) Die Pflichtigen begründen die fragliche Tätigkeit in Beschwerde und Rekurs 

wie folgt: 1990 sei der Pflichtige mit dem Bürgermeister der Gemeinde H im Departe-

ment I/Frankreich in Kontakt gekommen. Dieser habe ihn als Unternehmer und für In-

vestitionen in seiner Gemeinde begeistern können. 1991 habe er drei Personengesell-

schaften  gegründet.  Bei  der  E  handle  es  sich  um  einen  Landwirtschaftsbetrieb  mit 

einer Fläche von … Hektaren, die im Wesentlichen aus Grasflächen, Wald und … Hek-

taren Rebland bestünden. Das Rebland sei 2008 und 2009 verpachtet worden. Zusätz-

lich  sei  ein  Pferdegestüt  mit  rund  …  Tieren  vorhanden.  Der  Betrieb  beschäftige  zwei 

voll angestellte Mitarbeiter und einen Lehrling. Die Grasflächen würden zur Produktion 

von Heu und als Weideland für die Tiere verwendet. Die Aufrechterhaltung des Land-

wirtschaftsbetriebs  samt  Pferdegestüt  sei  für  die  Werterhaltung  des  Landguts  unab-

dingbar,  da  eine  Verwilderung  der  landwirtschaftlichen  Flächen  den  Gesamtwert  des 

Guts  massiv  reduzierte und  die  Suche  nach  einem  Käufer für  dieses  verunmöglichte. 

Die G besitze als Hauptaktivum die Auberge in einer Altliegenschaft des Dorfes H. Die 

Verluste in den ersten drei Jahren seien derart ruinös gewesen, dass der Betrieb habe 

eingestellt und die F als Betreiberin liquidiert werden müssen. Ab 1996 bis 2008 sei die 

Auberge an eine unabhängige Drittperson verpachtet und der Pachtzins von monatlich 

EUR 1'524.- von der G vereinnahmt worden. Nach Pensionierung dieser Person habe 

trotz  intensiver  Bemühungen  kein  neuer  Pächter  für  die  Auberge  gefunden  werden 

können,  da  in  Frankreich  auf  dem  Land  die Wirtschaft  allgemein  nicht  blühe.  Ein  an-

schliessender Versuch mit der Anstellung eines Gerantenehepaars mit fixer Besoldung 

über eine neu gegründete Tochtergesellschaft habe nach rund einem Jahr wieder ab-

gebrochen werden müssen, da erneut massive Verluste entstanden seien. Danach sei 

der Betrieb vorübergehend geschlossen gewesen und erst gegen Ende 2009 ein ande-

res junges Gerantenehepaar gefunden worden. Im Januar 2011 sei auch dieses Paar 

wieder gegangen und stehe die Auberge seither leer. 

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Seit  dem  Jahr  2000  habe  ein  Bekannter  des  Pflichtigen,  J,  die  Betriebe  mit 

Darlehen unterstützt, allerdings mit der Vorgabe, dass ein Käufer gesucht werde. Nach 

eingehender  Prüfung  sei  dieser  bis  vor  Kurzem  der  Überzeugung  gewesen,  dass  es 

eine reine Zeitfrage darstelle, einen potenten Käufer zu finden. Dementsprechend habe 

er  auch  zugesichert,  die  gewährten  Darlehen  erst  beim  Verkauf  des  Guts  zurück  zu 

verlangen.  Eine  weitere  Bedingung  für  die  Finanzierung  sei  gewesen,  alle  Elemente 

des Betriebs funktionstüchtig zu erhalten, um einen möglichst guten Preis für die Ge-

samtheit  zu  erzielen.  Um  die  Betriebskosten  so  tief  wie  möglich  zu  halten,  sei  der 

Landwirtschaftsbetrieb  auf  ein  Minimum  reduziert  und  ein  beschränkter  Zuchtbetrieb 

mit  einem  Bestand  von  ca.  …  Pferden geführt worden.  Das  Gleiche  gelte  für  die  Au-

berge, deren Fortbestand ebenfalls wesentlich für die Werterhaltung des Guts als Ge-

samtheit sei. Nur wenn diese (wenn möglich ohne laufenden Verlust) geöffnet sei, kön-

ne  mit  der  Findung  eines  Käufers  für  Alles  gerechnet  werden.  Mit  Blick  auf  diese 

Bedingungen von J für die Darlehensgewährung sei er, der Pflichtige, längst nicht mehr 

frei,  über  seinen  Betrieb  nach  Belieben  zu  verfügen.  Einerseits müsse  er  den  Betrieb 

zwecks Vermeidung der Verwahrlosung weiterführen und dabei weitere finanzielle Ver-

luste in Kauf nehmen. Anderseits komme zwar als einzige Alternative der Verkauf des 

Guts in Frage, jedoch scheide eine Veräusserung notfalls mit Verlust aus. Derart sei er 

in  seinen  französischen  Betrieben  regelrecht  gefangen.  Selbst  wenn  er  frei  wäre, 

müsste  ein  Veräusserungsverlust  während  sieben  Jahren  mit  den  übrigen  Einkünften 

verrechnet  werden.  In  der  Zwischenzeit  habe  J  aber  sein  ihm  zustehendes  Options-

recht ausgeübt und das Gut Ende 2012 gekauft. 

Bei alledem sei es richtig, dass er, der Pflichtige, sich von Beginn seiner Tä-

tigkeit an in der Verlustzone bewegt und auch per Ende 2008 kaum Hoffnung bestan-

den habe, Gewinn  zu erwirtschaften. Das sei zu jenem Zeitpunkt aber auch gar nicht 

mehr das Ziel gewesen, sondern nur noch, sich ohne weitere Verluste aus dem Enga-

gement zu lösen. Dies sei ihm durch die Übernahme der Betriebe durch J Ende 2012 

nun gelungen. 

c)  Das  kantonale  Steueramt  hielt  dem  in  den  Einspracheentscheiden  entge-

gen, der Pflichtige habe stets nur Verluste realisiert und gehe aus den Steuererklärun-

gen 2010 - 2011 hervor, dass sich dies auch in den nachfolgenden Jahren nicht geän-

dert habe. In Anbetracht der akkumulierten Verluste von über Fr. 4 Mio. erscheine die 

Erzielung eines Totalgewinns als ausgeschlossen, was auch der Pflichtige eingestehe. 

Mit dem Bundesgericht dränge sich bei einem Landwirtschaftsbetrieb nach sechsjähri-

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ger  Verlustperiode  seit  der  Gründung  die  Vermutung  auf,  dass  der  Betrieb  gar  nicht 

gewinnbringend  bewirtschaftet  werden  könne  und  keine  selbstständige  Erwerbstätig-

keit vorliege. Die Verlustperiode beim Pflichtigen betrage mit 17 Jahren weit mehr, und 

dies  obwohl  der  Betrieb  aufgrund  seiner  Grösse  von  … Hektaren  objektiv  betrachtet 

durchaus geeignet sei, eine rentable Geldquelle darzustellen. Für eine gewinnbringen-

de Pferdezucht brauche es einen gewissen minimalen Tierbestand in unterschiedlicher 

Alterszusammensetzung. Da der Pflichtige eine entsprechende Auflage und Mahnung 

bezüglich  seines  Pferdegestüts  nicht  beantwortet  habe,  könne  über  dessen  Er-

folgsaussichten keine Aussage gemacht werden und verbiete sich die Annahme einer 

selbstständigen Erwerbstätigkeit.  

4.  a)  Während  die  übrigen  Merkmale  einer  selbstständigen  Erwerbstätigkeit 

nicht zur Diskussion stehen, geht es vorliegend zur Hauptsache um die Frage des Vor-

liegens der Gewinnstrebigkeit. 

b)  Der  Pflichtige  ist  promovierter  Jurist  mit  Anwaltspatent  und  eigener  Praxis 

sowie als Verwaltungsrat in verschiedenen Gesellschaften tätig. Mit diesen Tätigkeiten 

erzielte er 2008 und 2009 Nettoeinkünfte von rund Fr. 340'000.- pro Jahr. Er behauptet 

nicht,  er  oder  eine  seiner  beiden  Ehefrauen  habe  über  eine  Ausbildung  zur  Führung 

eines  Landwirtschaftsbetriebs  samt  Rebland  und  Pferdezucht  sowie  einer  Auberge 

(Restaurant  mit  Gästezimmern)  bzw.  über  entsprechende  Erfahrungen  verfügt.  In  der 

Besprechung  mit  der  Steuerkommissärin  vom  6.  August  2013  brachte  er  zwar  noch 

vor, um das Pferdegestüt habe sich am Anfang noch seine Exfrau gekümmert, weil sie 

das  nötige  Fachwissen  besitze.  In  Beschwerde  und  Rekurs  äusserte  er  sich  hierzu 

jedoch  nicht mehr.  Abgesehen  davon  legte  er  in  der genannten  Besprechung für  das 

angebliche  Fachwissen  seiner  Exfrau  keinerlei  Beweise  vor  und  führte  zudem  aus, 

dass das Pferdegestüt seit der Scheidung von seiner Exfrau im Jahr 2000 "etwas ver-

nachlässigt" worden sei und ihm selber das nötige Know-How fehle.  

Demnach ging er mit dem Kauf des streitbetroffenen landwirtschaftlichen Guts 

in  Frankreich  1989/90  aber  schon  allein  wegen  fehlender  Ausbildung  bzw.  Erfahrung 

zur  Führung  seiner  vielfältigen  Betriebe  nicht  nur  ein  erhebliches  Risiko  ein,  sondern 

liess damit auch von allem Anfang an eine damit verbundene Gewinnabsicht als frag-

würdig erscheinen. 

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1 ST.2013.291 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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c)  Dieses  Risiko  bzw.  diese  Sicht  hat  sich  denn  auch  in  den  nachfolgenden 

Jahren  insofern  konkretisiert,  als  der  Pflichtige  mit  den  Betrieben  von  Beginn  an  un-

streitig nur Verluste erwirtschaftete (Aufstellung in den Einspracheentscheiden): 

Jahr 

1991 
1992 
1993 
1994 
1995 
1996 
1997 
1998 
1999 
2000 
2001 
2002 
2003 
2004 
2005 
2006 
2007 
2008 
2009 
Total 

E 

Fr. 

- 123'538.- 
- 243'556.- 
- 146'228.- 
- 121'584.- 
- 111'294.- 
- 153'534.- 
- 303'778.- 
- 269'875.- 
- 289'970.- 
- 357'150.- 
- 227'963.- 
- 338'272.- 
- 233'021.- 
- 255'825.- 
- 208'052.- 
- 178'270.- 
- 160'474.- 
- 169'130.- 
  - 128'184.- 
- 4'019'698.- 

G 

Fr. 

- 17'853.- 
- 41'906.- 
- 10'131.- 
- 27'190.- 
- 23'773.- 
- 41'146.- 
- 31'317.- 
- 42'877.- 
- 41'697.- 
- 35'779.- 
- 22'687.- 
- 17'113.- 
- 12'294.- 
- 13'814.- 
- 41'578.- 
- 21'472.- 
- 22'752.- 
- 52'602.- 
 - 30'799.- 
- 548'780.-   

= - 4'568'478.- 

Die  Verluste  aller  Betriebe  zusammen  bewegten  sich  somit  jährlich  stets  im 

sechsstelligen Bereich und lagen zwischen minimal Fr. 135'067.- (1995) und maximal 

Fr. 392'929.- (2000). Auch ist nicht eine Tendenz in dem Sinn erkennbar, dass die Ver-

luste  mit  der  Zeit  abnahmen.  So  waren  diese  nach  dem  Kauf  noch  vergleichsweise 

moderat, stiegen dann aber ab 1997 markant auf zum Teil weit über Fr. 300'000.- an, 

bevor sie ab 2003 wieder unter diese Marke sanken, sich aber bis zum Schluss immer 

noch über dem Anfangswert von Fr. 141'391.- befanden. Demnach trat über den Zeit-

raum von 19 Jahren nie eine Trendwende zur Abnahme der Verluste ein, geschweige 

denn eine Bewegung zu einem Gewinnausweis. Ein Gewinn konnte sodann unstreitig 

auch  nicht  in  den  Jahren  2010  und  2011  erzielt  werden  und  behauptet  der  Pflichtige 

nicht, dass sich dies bis zum Verkauf des Guts Ende 2012 noch geändert hat. Damit 

übereinstimmend  widerspricht  der  Pflichtige  der  Feststellung  in  den  Einspracheent-

scheiden nicht, dass er anlässlich der Besprechung vom 6. August 2013 selber einge-

standen habe, mit dem Gut nie einen Totalgewinn, d.h. einen Gewinn über die gesam-

te Betriebsdauer, erzielen zu können. 

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1 ST.2013.291 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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d)  Daraus  ist  Folgendes  zu  schliessen:  Zwar  handelt  es  sich  sowohl  beim 

Landwirtschaftsbetrieb als auch bei der Auberge grundsätzlich, d.h. objektiv betrachtet, 

um Betriebe, die für eine Gewinnerzielung geeignet sind und regelmässig nicht nur der 

schlichten  Verwaltung  des  Privatvermögens  dienen  (BSt-RK,  26.  Februar  1998, 

V 84/1997,  auch  zum  Folgenden).  Allerdings  stellt  sich  beim  Pferdezuchtbetrieb  als 

Teil  des  Landwirtschaftsbetriebs  schon  eher  die  Frage,  ob  damit  eine  selbstständige 

Erwerbstätigkeit ausgeübt wurde, kommt es in diesem Bereich doch häufig zu blossen 

Hobbytätigkeiten.  Aber  auch  beim  Landwirtschaftsbetrieb  selber  hätte  nach  ein  paar 

wenigen Jahren die Gewinnschwelle erreicht sein müssen, hat das Bundesgericht doch 

bei  einem  neu  gegründeten  Landwirtschaftsbetrieb,  der  diese  Schwelle  nach  sechs 

Jahren noch immer nicht überschritten hatte, angenommen, es liege keine selbststän-

dige Erwerbstätigkeit vor (BGr, 4. Juni 2004, StE 2004 B 23.1 Nr. 57). Bei Übernahme 

eines schon bestehenden Landwirtschaftsbetriebs muss die Verlustperiode demzufolge 

noch weniger lang als sechs Jahre sein. Der Pflichtige hat mit seinen Betrieben in den 

rund zwanzig Jahren seit Erwerb bis zum Verkauf Ende 2012 nie ein einziges Mal Ge-

winn, sondern ausnahmslos nur Verluste erwirtschaftet. Es ist nicht ersichtlich, wie er 

mit  der  vorhandenen  Betriebsstruktur  und  dem  allfällig  existierenden  Betriebskonzept 

je  in  die  Gewinnzone  kommen  wollte,  unterlässt  er  es  doch  gänzlich,  diesbezügliche 

Ausführungen zu machen. Er hat insbesondere die im Einspracheverfahren verlangten 

Businesspläne für die E und die G trotz Auflage vom 8. August 2013 nicht eingereicht, 

ebenso  eine  Aufstellung  sämtlicher  Pferde,  der  Nachweis  der  pro  2009  geborenen 

Fohlen, der Besamungen und Decktaxen, der Teilnahme an Dressur-/Springprüfungen 

oder Pferderennen und der Versicherung der Pferde. 

Das  kantonale  Steueramt  hat  unter  diesen  vom  Pflichtigen  zu  verantworten-

den Umständen zu Recht die Gewinnstrebigkeit für die Steuerperioden 2008 und 2009 

verneint.  Denn  nach  einer  derart  langen  Verlustperiode  mit  hohen  Verlustausweisen 

seit Beginn der fraglichen Tätigkeit im Jahr 1991 ohne Aussicht auf eine Trendwende 

kann nicht ernsthaft von einer selbstständigen Erwerbstätigkeit ausgegangen werden. 

Der  Pflichtige  gesteht  denn  auch  selber  ein,  dass  es  in  den  Jahren  2008  und  2009 

nicht mehr um die Erreichung der Gewinnzone gegangen sei, sondern nur noch darum, 

einen geeigneten Käufer für das Gesamtgut zu finden. Diese Erkenntnis hätte bei ihm 

jedoch schon viel früher Platz greifen müssen mit der Folge, dass die streitigen Verlus-

te  2008  und  2009  jedenfalls  nicht  mehr  von  ihm  zu  tragen  gewesen  wären.  Ab  wel-

chem Zeitpunkt er mit der Suche nach einem Käufer begann, führt er nicht aus. Damit 

musste das kantonale Steueramt aber annehmen, dies sei viel zu spät erfolgt. Die Wei-

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terführung  der  Betriebe  in  den  Jahren  2008  und  2009  trotz  schon  lang  anhaltenden 

hohen Verlustausweises konnte es daher nicht als selbstständige Erwerbstätigkeit gel-

ten lassen. 

Im  vorliegenden  Beschwerde-/Rekursverfahren  stellt  sich  die  Sach-  und 

Rechtslage  unverändert  dar,  wiederholt  der  Pflichtige  in  den  Rechtsschriften  im  We-

sentlichen  doch  nur  seine  Ausführungen  bei  den  Vorinstanzen.  Demnach  muss  auch 

vorliegend  schon  allein  vor  dem  Hintergrund  der  überlangen  Verlustperiode  mit  den 

hohen Verlustausweisen und ohne Aussicht auf eine Trendwende das Vorliegen einer 

selbstständigen Erwerbstätigkeit ausgeschlossen werden. 

e) aa) Ein weiteres gewichtiges Indiz für die Verneinung einer selbstständigen 

Erwerbstätigkeit  liegt  nach  dem  Gesagten  darin,  dass  der  Pflichtige  mit  seinen  Tätig-

keiten  als  Anwalt  und  Verwaltungsrat  zumindest  in  den  aktenkundigen  Jahren  

2007  -  2009  stets  derart  hohe  Einkünfte  erzielte,  dass  diese  die  Verluste  aus  dem 

Gutsbetrieb in Frankreich bei Weitem überstiegen und er dergestalt für die Bestreitung 

seines Lebensaufwands auf einen entsprechenden Gewinn gar nicht angewiesen war. 

Hätte der Gutsbetrieb dagegen seine einzige Einnahmequelle gebildet, wäre er ange-

sichts der hohen Verluste schon viel früher gezwungen gewesen, entweder erfolgver-

sprechende  Umstrukturierungsmassnahmen  zu  treffen  oder  den  Betrieb  möglichst 

schnell und nötigenfalls zu ungünstigen Konditionen zu veräussern. 

bb) Der Pflichtige wendet dagegen zur Hauptsache ein, im Gutsbetrieb regel-

recht gefangen gewesen zu sein, da er darüber nicht frei habe verfügen können. Zum 

einen habe er den Betrieb zwecks Vermeidung der Verwahrlosung weiterführen sowie 

dabei weitere finanzielle Verluste in Kauf nehmen müssen. Zum andern sei die als ein-

zige  Alternative  in  Frage  kommende  Veräusserung  des  Guts  als  "Notverkauf"  ausge-

schieden und ein Verkauf "möglichst ohne Verlust" nicht möglich gewesen. 

Der Pflichtige legt nicht näher dar, was er unter einem Verkauf "möglichst oh-

ne  Verlust"  versteht  und  führt  –  wie  erwähnt  –  auch  nicht  konkret  aus,  ab  welchem 

Zeitpunkt er mit der Käufersuche begonnen hat. Keine Aufschlüsse hierzu vermag je-

denfalls der offenbar Ende 2012 erfolgte Verkauf an J zu liefern, hat es der Pflichtige 

doch  trotz  Auflage  im  Einspracheverfahren  unterlassen,  den  diesbezüglichen  Veräus-

serungsvertrag  einzureichen.  Demnach  kann  aber  nicht  beurteilt  werden,  ob  es  sich 

beim Verkauf an J um eine seinen Erwartungen entsprechende Veräusserung handelt 

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- 14 - 

und damit auch nicht, ob der Pflichtige bis zu diesem Zeitpunkt zur verlustbringenden 

Weiterführung aus wirtschaftlichen Überlegungen gezwungen war. Sofern seine Erwar-

tungen darin bestanden haben sollten, mit dem Verkaufspreis neben den Gestehungs-

kosten  auch  die  mit  dem  Betrieb  in  Frankreich  zusammenhängenden  Schulden  ge-

deckt erhalten zu bekommen, erscheint dies im Übrigen eher als unwahrscheinlich. So 

deklarierte er diese Schulden per Ende 2009 mit über Fr. 6 Mio. und machte der 1989 

entrichtete  Erwerbspreis  für  das  Gesamtgut  gemäss  seinen  Angaben  in  der  Bespre-

chung vom 6. August 2013 die Höhe "eine(r) 2 Zimmer Wohnung in Zürich" aus. Mithin 

hätte  J  einen  Kaufpreis  von  deutlich  über  Fr. 6 Mio.  entrichten  und  das  Landgut  um  

Fr. 6 Mio., d.h. um das Mehrfache des Erwerbspreises, an Wert gewinnen müssen. Bei 

einer nach den Angaben des Pflichtigen in Frankreich auf dem Land nicht blühenden 

Wirtschaft dürfte Letzteres ohne weiteres auszuschliessen sein. 

Angesichts der sich stets weiter häufenden Verluste hätte sich bei wirtschaftli-

cher  Betrachtung  aber  auch  längst  ein  "Notverkauf"  aufgedrängt,  war  eine  Verbesse-

rung  der  Ertragssituation  nach  den  Angaben  des  Pflichtigen  doch  schon  lang  nicht 

mehr möglich und waren die jährlichen Verluste stets erheblich. 

f) Nach alledem lassen die vorhandenen Indizien nicht auf das Vorliegen einer 

selbstständigen Erwerbstätigkeit schliessen. Vielmehr müssen für die Führung der Be-

triebe  in  Frankreich  mit  ausschliesslich  negativen  Abschlüssen  während  der  ganzen 

zwanzigjährigen  Besitzesdauer  andere,  nicht  kommerzielle  Gründe  ausschlaggebend 

gewesen sein, denen jedoch vorliegend nicht nachgegangen zu werden braucht.  

g) Anzufügen ist, dass die Verluste selbst bei Annahme einer selbstständigen 

Erwerbstätigkeit zumindest bei der direkten Bundessteuer nur beim satzbestimmenden 

Einkommen  berücksichtigt  werden  könnten.  Zu  diesem  Schluss  kam  schon  die  Bun-

dessteuerrekurskommission  bezüglich  der  Steuerperioden  1993/94  des  Pflichtigen 

unter  Geltung  des  inzwischen  aufgehobenen  Beschlusses  über  die  direkte  Bundes-

steuer vom 9. Dezember 1940, BdBSt (Entscheid vom 26. Februar 1998, V 84/1997). 

Das daraufhin angerufene Bundesgericht bestätigte diesen Entscheid und erklärte dar-

über hinaus, dass sich das nämliche Ergebnis auch bei Anwendung von Art. 6 Abs. 3 

Satz 3 DBG einstellen würde (BGr, 15. November 1999, 2A.253/1998). 

Im Übrigen lässt sich aus diesen früheren Entscheiden nicht ableiten, die vor-

liegend streitigen Verluste der Jahre 2008 und 2009 seien gleich wie die damals beur-

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teilten negativen Betreffnisse der Jahre 1991 und 1992 abzugsfähig, da das Vorliegen 

einer selbstständigen Erwerbstätigkeit damals bejaht worden sei. 1991 und 1992 stand 

der Pflichtige erst am Beginn seines Engagements in Frankreich und konnte noch nicht 

mit  Sicherheit  gesagt  werden,  ob  dieses  auch  längerfristig  gewinnstrebig  sei.  Für  die 

damaligen  Jahre  war  dies  noch  positiv  zu  beantworten,  weil  der  Pflichtige  den  Nach-

weis für eine günstige Prognose – anders als vorliegend – erbringen konnte bzw. die 

Verlustperiode noch viel zu kurz war, um auf das Gegenteil zu schliessen. 

h) Damit hat das kantonale Steueramt die Verrechnung der streitigen Verluste 

von Fr. 221'732.- (2008) bzw. Fr. 158'983.- (2009) mit den übrigen Einkünften rechtens 

abgelehnt. 

5.  Diese  Erwägungen  führen  zur  Abweisung  der  Rechtsmittel.  Ausgangsge-

mäss  sind  die  Kosten  des  vorliegenden  Verfahrens  den  Pflichtigen  aufzuerlegen 

(Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG) und ist ihnen keine Parteientschädigung 

zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 - 3 des Bundesgesetzes über 

das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 sowie § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 

des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).  

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Die Beschwerde wird abgewiesen. 

2.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

[…] 

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