# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 9de7610f-aaf9-5244-9866-d8ec0affe2e4
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2025-04-04
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 04.04.2025 A-3587/2023
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-3587-2023_2025-04-04.pdf

## Full Text

B u n d e s v e r w a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b un a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
 
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-3587/2023 

 

 
 

  A r r ê t  d u  4  a v r i l  2 0 2 5  

Composition 
 Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),  

Jürg Steiger, Iris Widmer, juges, 

Jérôme Gurtner, greffier. 
 

 
 

Parties 
 A._______, 

représenté par 

MROK LEGAL BUSINESS Sàrl, 

Avenue Recordon 4, 1004 Lausanne, 

recourant, 

  
 

 
contre 

 
 Office fédéral de la douane et de la sécurité des 

frontières (OFDF), 

Domaine de direction Poursuite pénale, 

autorité inférieure.  
 

 
 

Objet 
 Droits de douane ; perception subséquente. 

 

 

 

A-3587/2023 

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Faits : 

A.  

En 2020, A._______ (ci-après : l’assujetti) a ouvert un restaurant sous la 

raison sociale B._______, à ***, dont il était également le gérant. Dès le 

15 janvier 2020, il a engagé C._______ comme cuisinier. La raison indivi-

duelle de l’assujetti n’était pas inscrite au registre du commerce. 

B.  

B.a Le 4 octobre 2021, à 21h20, D._______ a été interpellé par des agents 

de l’Office fédéral de la douane et de la sécurité des frontières (ci-après : 

OFDF) lors de la livraison de marchandises commerciales, soit 100 kg de 

produits carnés, 150 kg de frites et 50 litres d’huile de tournesol, auprès du 

restaurant E._______, à ***. Au préalable, le même jour, à 19h26, lesdites 

marchandises avaient été importées sans annonce par D._______ par le 

passage-frontière de Veigy, route interdite au trafic des marchandises et 

signalée comme tel par un panneau ad hoc, au moyen d’un véhicule im-

matriculé en France et dépourvu d’un dispositif de réfrigération adéquat. 

A la suite de cette interpellation, une enquête a été ouverte par l’OFDF. 

Dans ce cadre, F._______ a été interpellé à Lausanne le 12 octobre 2021 

et entendu en tant qu’inculpé par des inspecteurs de la Division Principale 

Antifraude douanière, Enquêtes Ouest (ci-après : AD-Ouest). 

B.b Cette interception a entraîné l’ouverture d’une enquête pénale admi-

nistrative par l’AD-Ouest. Selon ses premières investigations, l’importation 

du 4 octobre 2021 ne constituait pas un acte isolé, mais s’inscrivait dans 

un schéma de fraude plus complexe lié à une organisation criminelle. L’AD-

Ouest a également établi un lien entre cette organisation et plusieurs cas 

antérieurs d’importations sans annonce, principalement de produits car-

nés, mais également d’autres denrées alimentaires destinées à de nom-

breux établissements de restauration de type tacos/kebab. 

C.  

Les actes d’enquête menés par l’AD-Ouest ont permis d’établir que l’assu-

jetti avait commandé et reçu des marchandises importées en fraude par le 

biais de cette même organisation. Le 13 octobre 2021, l’OFDF a informé 

l’assujetti de l’ouverture à son encontre d’une enquête relevant du droit 

pénal administratif. Dans ce cadre, l’OFDF a procédé le même jour à une 

perquisition des locaux de l’enseigne B._______ gérée par l’assujetti. 

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D.  

Le 15 février 2022, l’assujetti a été entendu par des inspecteurs de 

l’AD-Ouest, à titre de renseignement. 

E.  

Le 15 juillet 2022, l’OFDF a invité l’assujetti à se déterminer. Son courrier 

relevait en particulier ce qui suit : 

« L’enquête conclut ainsi que les marchandises livrées par F._______ ont été 

importées en Suisse sans annonce par divers livreurs non identifiés entre le 

01.10.2020 et le 13.10.2021 et livrées auprès de votre enseigne B._______, 

sise à ***, au moyen d’un véhicule de livraison. 

Le décompte des marchandises reçues a pu être établi à partir de la tenue 

manuscrite dans le cahier rouge des quantités reçues pour les années 2020 

et 2021. Le total des marchandises ainsi commandées et livrées se monte à 

5'476.4 kilos de marchandises acquises auprès de F._______. 

Au vu de ce qui précède, il s’avère que les redevances d’entrée (droits de 

douane et TVA) mentionnées ci-après n’ont pas été perçues. Pour les détails 

du calcul, dont notamment les tarifs appliqués, il est renvoyé au tableau an-

nexé au présent courrier (Annexe 19) : 

Droits de douane   CHF 45'841.00 

Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) CHF   1'670.15 

Total     CHF 47'511.15 

Selon l’article 12 DPA, les éléments de l’enquête nous amènent à vous consi-

dérer comme mandant. Nous avons donc l’intention de vous réclamer le mon-

tant présenté ci-dessus. 

Nous vous informons également qu’en vertu de l’article 74 LD, un intérêt mo-

ratoire est dû. Ce dernier s’élève aujourd’hui à CHF 1'441.15. 

[…] ». 

F.  

Le 12 août 2022, l’assujetti a pris position, en contestant être redevable 

des redevances réclamées par l’OFDF. 

G.  

Le 18 août 2022, l’OFDF a complété son précédent courrier, en rendant 

l’assujetti attentif à différentes bases légales. Il l’a par ailleurs informé que 

les redevances qui lui sont réclamées sont indépendantes d’une éventuelle 

responsabilité pénale qui n’a, à ce stade, pas été retenue à son encontre 

dans le présent dossier. 

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H.  

Le 31 mai 2023, l’OFDF a notifié à l’assujetti une décision de perception 

subséquente, à teneur de laquelle il lui réclamait un montant total de 

CHF 35'780.70 à titre de redevances non perçues, comprenant une 

créance de droits de douane de CHF 33'015.-, une créance de TVA de 

CHF 1'349.15 et des intérêts moratoires de CHF 1'416.55. La différence 

des montants retenus dans la décision par rapport à ceux qui avaient été 

annoncés dans le courrier pour le droit d’être entendu expédié auparavant 

(cf. Faits, let. E supra) s’explique par l’application de taux de droits de 

douane inférieurs s’agissant de deux produits en particulier (la crème et les 

röstis). 

Ladite décision était notamment accompagnée d’un tableau des rede-

vances éludées. 

Elle précisait que, outre l’assujetti, F._______ et G._______ étaient solidai-

rement assujettis au paiement des redevances, le premier pour un montant 

de CHF 35'780.70, le second pour un montant de CHF 3'908.25. 

I.  

Par acte du 22 juin 2023, l’assujetti (ci-après : le recourant), par l’intermé-

diaire de son mandataire, a interjeté un recours devant le Tribunal admi-

nistratif fédéral (ci-après : le TAF, le Tribunal ou encore la Cour de céans) 

contre la décision de l’OFDF du 31 mai 2023, en concluant pour l’essentiel 

à son annulation. 

J.  

Par réponse du 10 août 2023, l’OFDF a conclu au rejet du recours, sous 

suite de frais et de dépens. A l’appui de sa réponse, il a joint un bordereau 

des pièces de l’ensemble du dossier de la cause. 

K.  

Les autres faits et arguments des parties seront repris, pour autant que 

nécessaire, dans la partie en droit. 

 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l’art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), non 

réalisées en l’espèce, celui-ci, en vertu de l’art. 31 LTAF, connaît des 

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recours contre les décisions au sens de l’art. 5 de la loi fédérale du 20 dé-

cembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par 

les autorités mentionnées à l’art. 33 LTAF, notamment l’OFDF. En vertu de 

l’art. 116 al. 2 de la loi fédérale du 18 mars 2005 sur les douanes (LD, 

RS 631.0), l’OFDF est représentée par la Direction générale des douanes 

(ci-après : DGD) dans les procédures devant le Tribunal administratif fédé-

ral et le Tribunal fédéral. 

1.2 La procédure de recours devant le Tribunal administratif fédéral est ré-

gie par la PA, pour autant que la LTAF n’en dispose pas autrement 

(cf. art. 37 LTAF). L’art. 2 al. 1 PA exclut certes en matière fiscale l’applica-

tion des art. 12 ss PA, mais le Tribunal administratif fédéral tient néanmoins 

largement compte des principes constitutionnels qui y ont trouvé leur ex-

pression (cf. arrêts du TAF A-2479/2019 du 14 juillet 2021 consid. 2.2.1 ; 

A-5446/2016 du 23 mai 2018 consid. 2.2). La réserve de l’art. 3 let. e PA 

suivant laquelle la procédure de taxation douanière n’est pas régie par la 

PA ne s’applique par ailleurs pas à la procédure des voies de droit 

(cf. art. 116 al. 4 LD ; arrêt du TAF A-957/2019 du 9 décembre 2019 con-

sid. 1.2 et les références citées [décision confirmée par arrêt du 

TF 2C_97/2020 du 18 mai 2020]). 

1.3 Le recourant, qui est directement touché par la décision attaquée, dont 

il est le destinataire, et qui a un intérêt digne de protection à son annulation 

ou à sa modification, a manifestement qualité pour porter l’affaire devant le 

Tribunal administratif fédéral (cf. art. 48 al. 1 PA). La décision attaquée, 

datée du 31 mai 2023, a été notifiée au recourant le 1er juin 2023. Le re-

cours, déposé le 22 juin 2023, est intervenu dans le délai légal de trente 

jours (cf. art. 50 al. 1 PA). Un examen préliminaire relève qu’il répond en 

outre aux exigences de forme et de contenu de la procédure administrative 

(cf. art. 52 al. 1 PA). Il convient donc d’entrer en matière sur le recours. 

2.  

2.1 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l’ex-

cès ou l’abus du pouvoir d’appréciation, la constatation inexacte ou incom-

plète des faits pertinents et l’inopportunité (cf. art. 49 PA ; cf. ULRICH HÄ-

FELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 

8e éd., 2020, n° 1146 ss ; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ 

KNEUBÜHLER/MARTIN KAYSER, Prozessieren vor dem Bundesverwal-

tungsgericht, 3e éd., 2022, no 2.149). 

2.2 Le Tribunal administratif fédéral constate les faits et applique le droit 

d’office, sans être lié par les motifs invoqués à l’appui du recours (cf. art. 62 

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al. 4 PA), ni par l’argumentation juridique développée dans la décision 

entreprise (cf. PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II, 

3e éd., 2011, p. 300 s.). La maxime inquisitoire doit toutefois être relativisée 

par son corollaire, à savoir le devoir des parties de collaborer à 

l’établissement des faits, en vertu duquel celles-ci doivent notamment 

indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver leur requête 

(cf. art. 52 al. 1 PA). Partant, le Tribunal se limite en principe aux griefs 

invoqués et n’examine les questions de droit non invoquées que dans la 

mesure où les arguments des parties ou le dossier l’y incitent (cf. ATF 135 

I 91 consid. 2.1 ; 122 V 157 consid. 1a ; ATAF 2014/24 consid. 2.2 ; 

2012/23 consid. 4 ; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER/MARTIN BERTSCHI, 

Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2013, 

ch. 1135 s.). 

2.3 Après une libre appréciation des preuves en sa possession, l’autorité 

(administrative ou judiciaire) se trouve à un carrefour. Si elle estime que 

l’état de fait est clair et que sa conviction est acquise, elle peut rendre sa 

décision. Dans cette hypothèse, l’autorité renoncera à des mesures 

d’instruction et à des offres de preuve supplémentaires, en procédant si 

besoin à une appréciation anticipée de celles-ci. Une telle façon de 

procéder n’est pas jugée contraire au droit d’être entendu garanti par 

l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 

18 avril 1999 (Cst., RS 101 ; cf. ATF 144 II 427 consid. 3.1.3 ; arrêts du 

TAF A-2350/2020 du 17 janvier 2022 consid. 1.8 ; A-2119/2021 du 28 juin 

2021 consid. 1.5.1 ; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAYSER, op. cit., 

n° 3.144 ; RAPHAËL BAGNOUD, La théorie du carrefour, in : OREF [édit.], Au 

carrefour des contributions – Mélanges de droit fiscal en l’honneur de 

Monsieur le Juge Pascal Mollard, 2020, p. 504 s. ; cf. ég. art. 33 al. 1 PA 

a contrario). 

2.4 En revanche, lorsque l’autorité de recours reste dans l’incertitude après 

avoir procédé aux investigations requises, elle appliquera les règles sur la 

répartition du fardeau de la preuve. Dans ce cadre, à défaut de dispositions 

spéciales en la matière, le juge s’inspire de l’art. 8 du Code civil suisse du 

10 décembre 1907 (CC, RS 210), en vertu duquel quiconque doit prouver 

les faits qu’il allègue pour en déduire un droit. Rapportée au droit fiscal, 

cette règle suppose que l’administration supporte la charge de la preuve 

des faits qui créent ou augmentent la charge fiscale, alors que l’assujetti 

assume pour sa part la charge de la preuve des faits qui diminuent ou 

lèvent l’imposition. Le défaut de preuve va au détriment de la partie qui 

entendait tirer un droit du fait non prouvé (cf. ATF 133 II 153 consid. 4.3 ; 

arrêts du TAF A-2350/2020 précité consid. 1.8 ; A-2119/2021 précité 

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consid. 1.5.2 ; RENÉ A. RHINOW/HEINRICH KOLLER/CHRISTINA KISS/DANIELA 

THURNHERR/DENISE BRÜHL-MOSER, Öffentliches Prozessrecht, 4e éd., 

2021, n° 996 ss ; MOOR/POLTIER, op. cit., p. 299 s.). 

Les règles sur la répartition du fardeau de la preuve ne s’appliquent toute-

fois que s’il se révèle impossible, dans le cadre de la maxime inquisitoire 

et en application du principe de la libre appréciation des preuves, d’établir 

un état de fait avec un degré de vraisemblance suffisant pour emporter la 

conviction du juge (cf. consid. 2.3 supra ; ATF 139 V 176 consid. 5.2 ; ar-

rêts du TAF A-2350/2020 précité consid. 1.8 ; A-2119/2021 précité con-

sid. 1.5.2). S’agissant du degré de preuve requis en matière fiscale, la ju-

risprudence s’est toujours montrée stricte : les moyens de preuve présen-

tés doivent prouver l’état de fait d’une manière suffisamment certaine, la 

vraisemblance prépondérante n’étant pas suffisante. Un fait est ainsi tenu 

pour établi lorsque l’autorité n’a plus de doute sérieux quant à son exis-

tence. Il n’est cependant pas nécessaire que sa conviction confine à une 

certitude absolue, qui exclurait toute autre possibilité ; il suffit qu’elle dé-

coule de l’expérience de la vie et qu’elle soit basée sur des motifs objectifs 

(cf. ATF 130 III 321 consid. 3.2 ; arrêt du TAF A-2350/2020 précité con-

sid. 1.8 ; A-2119/2021 précité consid. 1.5.1). 

3.  

En l’espèce, le litige porte sur l’assujettissement subséquent du recourant 

aux droits de douane et à l’impôt sur les importations, ainsi que sur l’intérêt 

moratoire relatif à ces créances, arrêtés dans la décision attaquée. Selon 

l’enquête douanière, le recourant a, du 1er octobre 2020 au 13 octobre 

2021, par l’intermédiaire de son employé, C._______, commandé auprès 

de la société H._______, respectivement auprès de F._______, 

5'476.60 kg de marchandises de provenance étrangère. Ces marchan-

dises ont été livrées à l’établissement B._______ principalement par 

F._______, mais également par d’autres livreurs. A l’appui de son recours, 

le recourant ne conteste ni les commandes qu’il a effectuées, qui sont 

étayées par des pièces au dossier, ni la provenance étrangère de la viande. 

Dans ce contexte, le Tribunal présentera d’abord les règles régissant la 

matière (cf. consid. 4 infra), puis examinera les griefs de fond invoqués par 

le recourant (cf. consid. 5, 6 et 7 infra). 

4.  

4.1  

4.1.1 Selon l’art. 7 LD et l’art. 1 de la loi fédérale du 9 octobre 1986 sur le 

tarif des douanes (LTaD, RS 632.10), les marchandises introduites dans le 

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territoire douanier sont soumises aux droits de douane et doivent être 

taxées conformément aux dispositions des lois précitées (Grundsatz der 

allgemeinen Zollpflicht). Les tarifs douaniers sont précisés dans les an-

nexes de la LTaD. Demeurent toutefois réservés les dérogations, ainsi que 

les allègements et les exemptions prévus par les traités internationaux ou 

par les dispositions spéciales de lois ou d’ordonnances (cf. art. 2 et 8 ss 

LD et art. 1 al. 2 LTaD ; arrêts du TAF A-957/2019 précité consid. 2.1 [arrêt 

confirmé par l’arrêt du TF 2C_97/2020 précité] ; A-6590/2017 du 27 no-

vembre 2018 consid. 3.1 et les références citées). 

4.1.2 La loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée 

(LTVA, RS 641.20) est entrée en vigueur le 1er janvier 2010 (cf. RO 2009 

5203 ; Message du 25 juin 2008 sur la simplification de la TVA, FF 2008 

6277). Aux termes de l’art. 1 al. 2 let. c LTVA, la taxe sur la valeur ajoutée 

est perçue également pour toutes importations de biens (impôt sur les im-

portations, cf. art. 50 ss LTVA). La LD s’applique à l’impôt sur les importa-

tions pour autant que les dispositions de la LTVA n’y dérogent pas 

(cf. art. 50 LTVA ; XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse, 5e éd. 2021, § 16 

n° 388). Sont soumises à l’impôt sur les importations, l’importation de 

biens, y compris les prestations de services et les droits y afférents 

(cf. art. 52 al. 1 let. a LTVA). L’objet de l’impôt sur les importations est le 

même que l’objet de l’impôt en matière de droits de douane (cf. arrêt du 

TAF A-7049/2015 du 6 avril 2016 consid. 5.2). L’importation du bien, c’est-

à-dire son transfert dans la zone douanière, est le fait générateur de la TVA 

à l’importation et est, en conséquence, l’élément déclencheur de l’imposi-

tion. Un acte à titre onéreux (entgeltliches Umsatzgeschäft) n’est pas re-

quis (cf. arrêts du TAF A-957/2019 précité consid. 2.2 [arrêt confirmé par 

l’arrêt du TF 2C_97/2020 précité] ; A-825/2016 du 10 novembre 2016 con-

sid. 4.2). 

4.1.3 Conformément à l’art. 51 al. 1 LTVA en lien avec l’art. 70 al. 2 et 3 LD, 

le débiteur de la dette douanière est assujetti à l’impôt sur les importations. 

Est débiteur de la dette douanière (a) la personne qui conduit ou fait con-

duire les marchandises à travers la frontière douanière, (b) la personne 

assujettie à l’obligation de déclarer ou son mandataire et (c) la personne 

pour le compte de laquelle les marchandises sont importées ou exportées 

(cf. art. 70 al. 2 LD ; arrêt du TF 2C_535/2019 du 23 juillet 2020 consid. 5 ; 

ATAF 2015/35 consid. 3.3.2). Le cercle des assujettis doit être interprété 

de manière large conformément à la volonté du législateur (cf. arrêt du 

TF 2C_177/2018 du 22 août 2019 consid. 5.4 ; LYSANDRE PAPADOPOULOS, 

Notion de débiteur de la dette douanière : fer de lance de l’Administration 

des douanes, in : Revue douanière 1/2018, p. 30). Les assujettis aux droits 

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de douane sont imposables pour toutes les importations de biens, sans 

égard à leur statut de fournisseur ou acheteur de la marchandise, de pro-

priétaire, de commerçant ou encore de simple consommateur. Est donc 

concernée toute personne qui, de fait ou de droit, est à l’origine de l’impor-

tation (cf. arrêts du TF 2C_372/2021 du 23 décembre 2021 consid. 3.3 ; 

2C_535/2019 précité consid. 5 ; 2C_177/2018 précité consid. 5.4 ; 

2C_420/2013 du 4 juillet 2014 consid. 3.4 ; 2C_415/2013 du 2 février 2014 

consid. 3.4). Selon la jurisprudence, les personnes physiques sont débi-

trices des droits de douane même si elles ont agi en tant qu’organe d’une 

personne morale (cf. arrêts du TF 2C_535/2019 précité consid. 5 ; 

2C_912/2015 du 20 septembre 2016 consid. 5.3 ; 2C_747/2009 du 8 avril 

2010 consid. 4.2) ; cela peut avoir pour conséquence qu’une personne 

physique ayant agi en tant qu’organe d’une personne morale s’engage à 

la fois elle-même et la personne morale en vertu du droit douanier (cf. ar-

rêts du TF 2C_535/2019 précité consid. 5 ; 2C_420/2013 précité consid. 

3.4 et 3.5). Le mandant n’est pas seulement la personne (physique ou mo-

rale) qui conclut un contrat avec le transporteur ou l’importateur au sens 

du droit civil, mais également toute personne qui provoque effectivement 

(« tatsächlich veranlasst ») l’importation des marchandises (cf. arrêt du 

TF 2C_420/2013 précité consid. 3.4 et les arrêts cités). L’élément décisif a 

ainsi exclusivement trait au fait que les conditions de l’art. 70 LD sont réu-

nies ou ne le sont pas. Il est en outre sans importance que l’assujetti aux 

droits de douane soit immatriculé au registre des contribuables de l’Admi-

nistration fédérale des contributions en qualité d’assujetti à la TVA (cf. ar-

rêts du TAF A-2053/2019 et A-1835/2019 les deux du 14 janvier 2021 con-

sid. 3.3 ; A-1234/2017 du 17 avril 2019 consid. 6.4.1 ; HONAUER et al., 

Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz (MWSTG), 4e éd., 2024, 

ch. 2359 ss ; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allge-

meine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das 

schweizerische Recht, 1999, p. 4 et 172). Les débiteurs répondent solidai-

rement de la dette douanière, le recours entre eux étant régi par les dispo-

sitions du droit privé (art. 70 al. 3 LD). 

4.2  

4.2.1 A teneur de l’art. 118 al. 1 LD, quiconque, intentionnellement ou par 

négligence, soustrait tout ou partie des droits de douane en ne déclarant 

pas les marchandises, en les dissimulant, en les déclarant inexactement 

ou de toute autre manière (let. a) ou se procure ou procure à un tiers un 

avantage douanier illicite (let. b), commet une soustraction douanière. De 

manière analogue, l’art. 96 al. 4 LTVA prévoit que celui qui, de manière in-

tentionnelle ou par négligence, réduit la créance fiscale au détriment de 

l’Etat en ne déclarant pas des marchandises, en les déclarant de manière 

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inexacte ou en les dissimulant lors de leur importation (let. a), en obtenant 

un remboursement indu (let. b) ou en obtenant une remise d’impôt injusti-

fiée (let. c), commet une soustraction de l’impôt. Dans les deux cas, la loi 

fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA, 313.0) est 

applicable (cf. art. 128 al. 1 LD, respectivement art. 103 LTVA). 

4.2.2 Selon l’art. 12 al. 1 let. a DPA, lorsqu’à la suite d’une infraction à la 

législation administrative fédérale, c’est à tort qu’une contribution n’est pas 

perçue, la contribution et les intérêts seront perçus après coup ou restitués, 

alors même qu’aucune personne déterminée n’est punissable. Est assujetti 

à la prestation ou à la restitution celui qui a obtenu la jouissance de l’avan-

tage illicite, en particulier celui qui est tenu au paiement de la contribution 

(art. 12 al. 2 DPA). Dès lors, quiconque tombant dans le champ d’applica-

tion de l’art. 51 LTVA respectivement 70 LD, tant pour les droits de douane 

que pour l’impôt sur les importations (cf. ci-dessus, consid. 4.1.3), peut être 

considéré comme le débiteur de la contribution soustraite. En effet, cette 

personne est ipso facto considérée comme favorisée si elle a obtenu un 

avantage illicite (cf. arrêts du TF 2C_426/2020 du 23 juillet 2020 consid. 8 ; 

2C_414/2013 du 2 février 2014 consid. 3 ; arrêts du TAF A-2053/2019 et 

A-1835/2019 précités consid. 4.2.1 ; A-5865/2017 du 11 juillet 2019 con-

sid. 4.1). 

4.2.3 Le seul fait d’être économiquement avantagé par le non-versement 

de la redevance en cause constitue un avantage illicite au sens de l’art. 12 

al. 2 DPA. Il n’est donc pas nécessaire qu’une faute ait été commise, ni − 

a fortiori − qu’une action pénale soit intentée (cf. ATF 129 II 385 con-

sid. 3.4.3 ; 114 Ib 94 consid. 5b ; 107 Ib 198 consid. 6c ; arrêt du 

TF 2C_201/2013 du 24 janvier 2014 consid. 7.4 [non publié aux ATF 140 II 

194] ; arrêts du TAF A-3783/2021 du 17 mai 2023 consid. 3.5.2 ; 

A-6884/2018 du 8 avril 2020 consid. 2.5 ; A-5865/2017 précité consid. 4.1 ; 

cf. déjà, JEAN GAUTHIER, La loi fédérale sur le droit pénal administratif, in : 

Mémoires publiés par la Faculté de droit de l’Université de Genève, vol. 46, 

1975, p. 23 ss, p. 43/44 ; le même, Les infractions fiscales soumises à la 

loi fédérale sur le droit pénal administratif, in : Revue de droit administratif 

et de droit fiscal [RDAF] 1999 II p. 56 ss, spéc. p. 59). Il suffit que l’avan-

tage illicite procuré par l’absence de perception de la contribution (cf. à ce 

propos, arrêt du TF 2A.458/2004 du 3 décembre 2004 consid. 3.1) trouve 

sa source dans une violation objective de la législation administrative fédé-

rale. Peu importe, partant, que la personne assujettie n’ait rien su de l’in-

fraction, ni qu’elle n’ait tiré aucun avantage personnel de celle-ci 

(cf. ATF 129 II 160 consid. 3.2 ; 115 Ib 358 consid. 3a ; arrêts du 

TF 2C_420/2013 précité consid. 3.2 [résumé in : Revue fiscale 

A-3587/2023 

Page 11 

[RF] 69/2014 p. 705] ; 2C_415/2013 précité consid. 4.4 ; arrêts du 

TAF A-5865/2017 précité consid. 4.1, A-1234/2017 précité consid. 5.2 ; 

A-1107/2018 du 17 septembre 2018 consid. 2.6.3). 

4.2.4 La créance de perception subséquente en vertu de l’art. 12 DPA est 

fondée sur la créance initiale à laquelle la Confédération a droit en vertu 

de la législation fiscale ou douanière. Cette créance subséquente n’est 

ainsi pas tant une nouvelle créance qu’un complément à la créance initiale 

(cf. arrêt du TF 2C_723/2013 du 1er décembre 2014 consid. 2.6 ; REMO 

ARPAGAUS, Zollrecht, in : Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht, 

vol. XII, 2e éd., 2007, N° 511). L’art. 12 DPA constitue donc bien la base 

légale indépendante sur laquelle est fondée une procédure de rappel 

d’impôt en défaveur du contribuable (cf. arrêt du TF 2C_366/2007 du 3 avril 

2008 consid. 5 ; arrêts du TAF A-5865/2017 précité consid. 4.2 ; 

A-1357/2016 du 7 novembre 2017 consid. 7.3). 

4.2.5 Quand bien même l’art. 12 DPA est contenu dans une loi pénale, il 

trouve également application en droit douanier, ainsi que pour les 

problématiques relatives à la TVA à l’importation (art. 128 al. 1 LD et 

art. 103 al. 1 LTVA ; arrêt du TF du 4 août 1999 consid. 2b, publié in : 

Archives de droit fiscal suisse [Archives] 68 p. 438 et les réf. cit. ; arrêts du 

TAF A-1835/2019 précité consid. 4.2.4 ; A-5865/2017 précité consid. 4.2 ; 

A-1107/2018 précité consid. 2.6.1 ; PASCAL MOLLARD ET AL., Traité TVA, 

2009, p. 555, n° 468). Cette disposition est une norme fiscale normale 

(normale Abgabenorm), dont l’application doit être établie dans une 

procédure administrative, et non dans une procédure pénale administrative 

(cf. arrêts du TF 2C_201/2013 précité consid. 7.4 ; 2A.603/2003 du 10 mai 

2004 consid. 2.4 s. ; arrêts du TAF A-5865/2017 précité consid. 4.2 ; 

A-6021/2007 du 23 décembre 2009 consid. 3.1, 3.2 et 3.5). Il existe donc 

une différence claire entre, d’une part, la procédure administrative tendant 

à la détermination de la prestation ou de la restitution due, conformément 

à l’art. 12 al. 1 et 2 DPA, et, d’autre part, la procédure pénale (cf. arrêts du 

TF 2C_492/2017 du 20 octobre 2017 consid. 7.1 s. ; 2C_263/2014 du 

21 janvier 2015 consid. 4.2.1 ; 2C_201/2013 du 24 janvier 2014 

consid. 7.4 ; arrêt du TAF A-5865/2017 précité consid. 4.2). 

5.  

Dans un grief qui sera examiné en premier, le recourant indique pour l’es-

sentiel qu’il n’a « rien à se reprocher » dans le cadre des différents achats 

qu’il a effectués. 

5.1  

A-3587/2023 

Page 12 

5.1.1 Plus précisément, le recourant explique qu’il était propriétaire de la 

raison individuelle B._______ au moment des faits et qu’il n’a rien à se 

reprocher dans le cadre des différents achats qu’il a effectués auprès des 

personnes mises en cause dans cette affaire. Selon lui, tous les achats 

« ont été réalisés valablement » et les factures « ont été réglées pour le 

compte de ou des fournisseurs ». Il souligne enfin que les factures réglées 

contenaient des taux de TVA dont les montants ont également été versés 

(recours, ch. 1, p. 3). 

5.1.2 De son côté, l’OFDF considère que les commandes de marchandises 

au sein de l’enseigne B._______ ont été passées d’entente avec le recou-

rant, qui s’occupait également de régler les factures d’achat et de les trans-

mettre à sa fiduciaire. Selon l’autorité, le recourant avait connaissance de 

la provenance étrangère des marchandises commandées et, en manifes-

tant sa prédisposition générale à les accepter, a, en tant que mandant, 

contribué à provoquer leur importation en suisse par F._______ et ses 

complices. En commandant des marchandises importées sans annonce 

pour lesquelles les redevances dues n’ont pas été perçues et en les ache-

tant à un prix inférieur à celui du marché suisse, le recourant a bénéficié 

d’un avantage illicite (réponse de l’OFDF, n. 17, p. 5). Par ailleurs, en ce 

qui concerne les taux de TVA indiqués sur les factures, l’OFDF relève que 

ceux-ci servaient, tout comme les libellés aux noms de sociétés suisses 

sans réelle activité utilisés par F._______, à dissimuler l’importation frau-

duleuse des marchandises. Il ajoute à cet égard que le montant prétendu-

ment dévolu aux paiements des redevances ne fut nullement réglé auprès 

de lui (réponse de l’OFDF, n. 18, p. 5). 

5.2  

5.2.1 En l’espèce, les arguments avancés par le recourant ne sauraient 

être suivis. Celui-ci semble en effet penser qu’il lui suffisait de régler les 

factures que F._______ lui a transmises pour respecter ses obligations dé-

coulant du droit douanier. Ce n’est pas le cas, en particulier lorsque le four-

nisseur, comme en l’espèce, a importé en Suisse des marchandises de 

provenance étrangère sans annonce au passage frontière. Il convient de 

rappeler à cet égard ce qui suit. Le recourant a clairement indiqué lors de 

son audition qu’il savait que les produits achetés à F._______ provenaient 

de l’étranger, d’autant plus qu’il avait constaté que les étiquettes mention-

naient qu’il s’agissait de produits hallal, ajoutant même qu’il savait que ces 

derniers ne pouvaient pas provenir de Suisse (procès-verbal d’interroga-

toire du 15 février 2022). Il a également affirmé que les prix pratiqués par 

F._______ « n’étaient pas très haut par rapport aux autres fournisseurs » 

(question 11). Dans ces conditions, on pouvait attendre du recourant qu’il 

A-3587/2023 

Page 13 

prenne des précautions et demande à F._______ la preuve des dédoua-

nements, ce qu’il n’a pas fait, se bornant à indiquer qu’il était tout à fait 

normal qu’il achète les marchandises auprès des fournisseurs proposant 

le prix le plus bas (recours, ch. 2, p. 3). 

Enfin, il est évident que l’éventuelle mention des taux de TVA sur les fac-

tures remises au recourant par F._______ ne permettait pas d’en déduire 

que ce dernier avait respecté ses obligations découlant du droit douanier. 

Il faut en effet bien distinguer les deux actes suivants : l’achat des mar-

chandises par le recourant à F._______, d’une part, et le franchissement 

de la frontière par F._______ ou ses livreurs avec les marchandises com-

mandées par le recourant, d’autre part. C’est bien le second acte précité 

qui génère des droits de douane et un impôt sur les importations, objet du 

présent litige. Ainsi, l’éventuelle mention des taux de TVA sur les factures 

remises au recourant par F._______ n’a aucune incidence sur la présente 

procédure. 

5.2.2 Il s’ensuit que le premier grief invoqué par le recourant est mal fondé. 

6.  

Dans un grief qui sera examiné en second, le recourant soutient en subs-

tance qu’il ne revêt pas la qualité de mandant au sens du droit douanier. 

6.1  

6.1.1 Le recourant indique qu’il n’a jamais, « directement ou indirectement 

demandé ou assisté un fournisseur ou tout[e] autre personne de lui livrer 

frauduleusement une marchandise la faisant rentrer en Suisse sans qu’elle 

soit déclarée à la douane ou sans que ne soit payée toute taxe légale re-

lative à celle-ci ». Il ajoute que considérer le recourant comme un mandant 

selon les dispositions légales et comme un débiteur de la dette douanière 

lui semble « exagéré » (recours, ch. 2, p. 3).  

6.1.2 L’OFDF estime pour sa part que le recourant ne saurait être suivi 

lorsqu’il soutient qu’il ne revêt pas la qualité de mandant au sens du droit 

douanier, dans la mesure où il ignorait, de bonne foi, les agissements illé-

gaux de F._______. Il rappelle que de jurisprudence constante, pour être 

assujetti aux redevances, il n’est pas nécessaire qu’une faute ait été com-

mise ni a fortiori qu’une action pénale soit intentée (il se réfère à l’ATF 129 

II 385 consid. 3.4.3). Au vu de ce qui précède, il est d’avis que le recourant 

revêt bien la qualité de mandant au sens du droit douanier et tombe par 

conséquent dans le champ d’application de l’art. 70 al. 2 LD. 

A-3587/2023 

Page 14 

6.2  

6.2.1 En l’espèce, les arguments avancés par le recourant ne sauraient 

être suivis pour plusieurs raisons. 

D’une part, comme on l’a vu plus haut, le recourant ne conteste pas avoir 

commandé à F._______ des marchandises dont il connaissait l’origine 

étrangère ; au contraire, il l’admet expressément (cf. consid. 5.2.1 supra). 

Le fait qu’il n’ait pas, comme il le soutient à l’appui de son recours, expres-

sément demandé à F._______ de lui livrer « frauduleusement » des mar-

chandises est sans incidence sous l’angle du droit douanier. Il a en effet 

été rappelé plus haut qu’il suffit, selon la jurisprudence, que l’avantage illi-

cite procuré par l’absence de perception de la contribution trouve sa source 

dans une violation objective de la législation administrative ; en d’autres 

termes, il n’est pas déterminant que la personne assujettie n’ait rien su de 

l’infraction, ni qu’elle n’ait tiré aucun avantage personnel de celle-ci (cf. 

consid. 4.2.3 supra). A cet égard, le recourant ne conteste pas avoir béné-

ficié d’un prix de la marchandise inférieur à celui du marché. Il a donc bien 

été économiquement avantagé par le non-versement de la redevance en 

cause, ce qui constitue un avantage illicite au sens de l’art. 12 al. 2 DPA. 

D’autre part, à la lumière de la jurisprudence présentée plus haut (cf. con-

sid. 4.1.3 supra), le recourant ne saurait légitimement prétendre qu’il n’a 

pas effectivement provoqué (« tatsächlich veranlasst ») l’importation des 

marchandises en question, alors qu’il reconnait avoir commandé celles-ci 

à F._______ et qu’il connaissait également leur origine étrangère. Par con-

séquent, le recourant doit être considéré comme une personne ayant ef-

fectivement provoqué l’importation des marchandises. Cette solution est 

conforme à la volonté du législateur d’interpréter le cercle des assujettis de 

manière large (cf. consid. 4.1.3 supra). Il s’ensuit que l’autorité inférieure a 

correctement appliqué les dispositions relatives à l’assujettissement au 

paiement de la dette douanière, en retenant que le recourant devait être 

qualifié de mandant au sens du droit douanier. C’est dès lors également à 

bon droit que l’autorité inférieure a qualifié le recourant de débiteur de l’im-

pôt sur les importations (art. 51 al. 1 LTVA) au sens de l’art. 70 al. 2 let. a 

LD et l’a donc poursuivi en tant que personne tenue de fournir des presta-

tions subséquentes (art. 12 al. 2 DPA). 

En résumé, contrairement à ce que semble penser le recourant, la loi ne 

conditionne pas l’assujettissement aux droits de douane et à l’impôt sur les 

importations à la connaissance d’une fraude par l’assujetti, à une faute qui 

serait commise par ce dernier, à sa participation directe au transport des 

marchandises, ou encore à l’ouverture d’une action pénale contre lui. Il 

A-3587/2023 

Page 15 

suffit qu’il ait provoqué l’importation des marchandises, cette condition 

étant réalisée en l’occurrence. 

6.2.2 Au vu de ce qui précède, le grief invoqué par le recourant doit être 

rejeté. 

7.  

Dans un grief qui sera examiné en dernier, le recourant fait valoir qu’il 

n’était pas assujetti à la TVA, puisque la raison individuelle B._______ ne 

réalisait pas un chiffre d’affaires atteignant CHF 100'000.-. 

7.1 En l’espèce, le recourant ne peut rien tirer du fait qu’il n’aurait pas réa-

lisé un chiffre d’affaires atteignant CHF 100'000.-. On rappellera d’abord 

que le litige porte sur l’assujettissement subséquent du recourant aux droits 

de douane et à l’impôt sur les importations (cf. consid. 3 supra). L’art. 1 

al. 2 let. c LTVA dispose que la Confédération perçoit, au titre de la taxe 

sur la valeur ajoutée, un impôt sur l’importation de biens (impôt sur les im-

portations ; cf. art. 50 ss LTVA faisant l’objet du titre 4 de la loi précitée). A 

cet égard, quiconque est débiteur de la dette douanière en vertu de l’art. 70 

al. 2 et 3 LD est assujetti à l’impôt sur les importations (art. 51 al. 1 LTVA). 

Comme cela a été relevé plus haut (cf. consid. 4.1.2 supra), l’importation 

du bien, c’est-à-dire son transfert dans la zone douanière, est le fait géné-

rateur de la TVA à l’importation et est, en conséquence, l’élément déclen-

cheur de l’imposition. Au vu de ce qui précède, c’est bien le titre 4 de la 

LTVA (Impôt sur les importations) qui s’applique au cas d’espèce et le re-

courant ne saurait échapper à l’impôt en question au motif qu’il ne réalise-

rait pas un chiffre d’affaires atteignant CHF 100'000.- au sens de l’art. 10 

al. 2 let. a LTVA. La disposition précitée fait en effet partie du titre 2 de la 

LTVA (Impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse) qui, 

comme son titre l’indique, ne concerne pas l’objet du présent litige (cf. con-

sid. 4 supra). 

7.2 Il s’ensuit que le grief invoqué par le recourant ne peut être que rejeté. 

8.  

Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral 

à rejeter le recours. Vu l’issue de la cause, les frais de procédure arrêtés à 

CHF 3'600.- sont mis à la charge du recourant qui succombe, en applica-

tion de l’art. 63 al. 1 PA et des art. 1 ss du Règlement du 21 février 2008 

concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif 

fédéral (FITAF, RS 173.320.2). Les frais de procédure sont prélevés sur 

A-3587/2023 

Page 16 

l’avance de frais déjà versée d’un montant identique. Une indemnité à titre 

de dépens n’est allouée ni au recourant (art. 64 al. 1 PA a contrario et art. 7 

al. 1 FITAF a contrario) ni à l’autorité inférieure (art. 7 al. 3 FITAF). 

  

A-3587/2023 

Page 17 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté. 

2.  

Les frais de procédure de 3'600 francs sont mis à la charge du recourant. 

Ils sont prélevés sur l’avance de frais déjà versée, d’un montant équivalent. 

3.  

Il n’est pas alloué de dépens. 

4.  

Le présent arrêt est adressé au recourant et à l'autorité inférieure. 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

La présidente du collège : Le greffier : 

  

Annie Rochat Pauchard Jérôme Gurtner 

 

  

A-3587/2023 

Page 18 

Indication des voies de droit : 

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 

Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par la voie du recours en matière de 

droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss 

et 100 LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au 

plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention 

de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une 

langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de 

preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve 

doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la 

partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition : 

  

A-3587/2023 

Page 19 

Le présent arrêt est adressé : 

– au recourant (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. […] ; Acte judiciaire)