# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** ac2c4aac-26fe-502e-985b-1084d0214f36
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2025-03-31
**Language:** it
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 31.03.2025 A-4952/2022
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-4952-2022_2025-03-31.pdf

## Full Text

B u n d e s v e r w a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b un a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 

 

 

  

 

 Corte I 

A-4952/2022 

 

 
 

  S e n t e n z a  d e l  3 1  m a r z o  2 0 2 5  

Composizione 

 
Giudici Annie Rochat Pauchard (presidente del collegio),  

Pierre-Emmanuel Ruedin, Iris Widmer,  

cancelliere Simone Aldi. 
 

 
 

Parti 

 
A._______,...,    

patrocinato dall'avv. Paolo Bernasconi,  

Bernasconi Martinelli Alippi & Partners,…,  

ricorrente,  

  
 

 
contro 

 

 
Amministrazione federale delle contribuzioni AFC, 

Servizio per lo scambio d'informazione in materia fiscale SEI, 

Eigerstrasse 65, 3003 Berna,    

autorità inferiore.  

  
 

 
 

Oggetto 

 
assistenza amministrativa (CDI CH-IT). 

 

 

 

A-4952/2022 

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Fatti: 

A.  

A.a Il 23 novembre 2018 l’Agenzia delle Entrate, Ufficio Cooperazione In-

ternazionale Italia – autorità dello Stato richiedente italiano (di seguito: au-

torità richiedente italiana) – ha presentato dinanzi all’Amministrazione fe-

derale delle contribuzioni (AFC) una domanda raggruppata di assistenza 

amministrativa in materia fiscale fondata sull’art. 27 della Convenzione del 

9 marzo 1976 tra la Confederazione Svizzera e la Repubblica Italiana per 

evitare le doppie imposizioni e per regolare talune altre questioni in materia 

di imposte sul reddito e sul patrimonio (RS 0.672.945.41; di seguito: CDI 

CH-IT), in combinato disposto con la lett. ebis del relativo Protocollo aggiun-

tivo (in vigore dal 13 luglio 2016, anch’esso pubblicato nella 

RS 0.672.945.41; RU 2016 2769, 2771), nonché sull’accordo amichevole 

denominato Accordo amministrativo del 27 febbraio 2017/2 marzo 2017 tra 

le autorità competenti della Confederazione Svizzera e dell’Italia sullo 

scambio di informazioni attraverso richieste di gruppo (« Agreement 

between the Competent Authorities of the Swiss Confederation and Italy 

on exchange of information through group requests »; non pubblicato nella 

RS di diritto federale; di seguito: Accordo amministrativo), precisando 

quanto segue circa i soggetti interessati in Italia: 

« […] Ai sensi dell’articolo 2 dell’Accordo amministrativo tra Autorità competenti 
del 2/03/2017 la presente richiesta riguarda i contribuenti italiani cd. “Recalci-
tranti”, cioè i contribuenti italiani i cui nomi sono sconosciuti e che sono identi-
ficabili attraverso i seguenti criteri nel periodo dal 23 febbraio 2015 al 31 dicem-
bre 2016: 

a. è o è stato titolare di uno o più conti presso B._______, ora C._______; 

b. il titolare del conto ha o ha avuto un indirizzo di domicilio o di residenza in 
Italia (sulla base della documentazione in possesso di B._______, ora 
C._______); 

c. il titolare dell’attività finanziaria ha ricevuto una lettera di B._______, ora 
C._______ in cui è stata annunciata la chiusura forzata del conto/conti ban-
cari salvo egli fornisca a B._______, ora C._______, istituto di credito l’au-
torizzazione del modello “Direttiva Risparmio UE per la Collaborazione Vo-
lontaria (Voluntary DiscIosure)” o ogni altra prova del rispetto delle proprie 
obbligazioni fiscali relativamente a tale conto/conti;  

d. nonostante tale lettera, il titolare del conto non ha fornito a B._______, ora 
C._______, prove sufficienti del rispetto degli obblighi fiscali. 

Con riferimento al criterio di cui al punto c., si precisa che l’Amministrazione 
fiscale italiana è in possesso di copia della lettera (vedi allegato 1) che 
B._______ ha inviato ai propri clienti italiani per chiedere agli stessi se, in rela-
zione alle attività detenute presso l’istituto di credito, fossero “compliant” con 
riferimento alla normativa fiscale italiana. L’istituto di credito inoltre ha informato 
i clienti italiani che, qualora non avessero fornito evidenza di tale “compliance” 
fiscale i rapporti finanziari sarebbero stati sottoposti a restrizioni, in particolare 
mediante il blocco dei prelevamenti in contanti, a limitazioni sostanziali per 
quanto riguarda l’effettuazione di bonifici e trasferimenti titoli, prevedendo 

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inoltre la possibilità di introdurre ulteriori restrizioni con riferimento all’utilizzo di 
carte di debito e di credito, assegni e mezzi di pagamento. Si ritiene che tale 
lettera, prospettando sostanziali limitazioni all’operabilità del conto, in caso di 
mancata prova della conformità fiscale, abbia assolto al medesimo scopo della 
“lettera tipo” riferita all’articolo 4 dell’Accordo amministrativo in oggetto, non po-
tendosi negare la conclusione per l’equivalenza sostanziale delle lettere in que-
stione, se non a rischio di rendere in larga parte inoperativa e limitata nello 
scopo la disposizione citata e, più in generale, l’Accordo amministrativo in og-
getto. 

Si precisa che non sono interessati dalla presente richiesta i soggetti che inte-
grano i requisiti di cui all’articolo 3 del citato Accordo amministrativo. 

Ai sensi dell’articolo 4 dell’Accordo amministrativo si precisa che i criteri di se-
lezione alla base della presente richiesta sono quelli previsti negli articoli 2 e 3 
dell’Accordo amministrativo. L’utilizzo combinato di tali criteri di selezione con-
duce a un sospetto di evasione fiscale in quanto consente di individuare contri-
buenti italiani che non hanno correttamente adempiuto agli obblighi previsti 
dalla normativa fiscale italiana. A tal fine occorre anche considerare che i con-
tribuenti italiani sono tenuti a dichiarare tutte le attività e i redditi detenuti 
all’estero, corrispondendo le relative imposte […] ». 

La lettera a cui si riferisce l’autorità richiedente italiana nella propria do-

manda raggruppata, da lei acclusa quale allegato 1, è una lettera della 

banca B._______/C._______ datata 3 febbraio 2014. 

A.b Circa le ragioni e finalità fiscali per le quali l’autorità richiedente italiana 

richiede le informazioni concernenti i soggetti interessati in Italia descritti 

poc’anzi, essa ha precisato quanto segue: 

« […] Da una parziale analisi dei dati estrapolati dalle istanze, e dalla relativa 
documentazione di supporto, presentate dai contribuenti italiani nell’ambito 
dello speciale programma di collaborazione volontaria previsto dalla legge 
15 dicembre 2014, n. 186, risulta che circa 7.000 contribuenti italiani hanno 
aderito alla Voluntary Disclosure chiedendo di regolarizzare le infedeltà ed 
omissioni dichiarative commesse in relazione alla detenzione di attività finan-
ziarie (inclusi conti bancari) presso l’istituto di credito B._______.  

Si evidenzia, inoltre, che l’Amministrazione fiscale italiana è in possesso di co-
pia della lettera che B._______ ha inviato ai propri clienti italiani (cfr. Allegato1) 
la cui equivalenza sostanziale con la “lettera” menzionata neIl’Accordo ammi-
nistrativo è stata già argomentata al punto 12 sopra. 

Con riferimento agli appena citati aspetti si ritiene, pertanto, che un considere-
vole numero di contribuenti italiani detenga o abbia detenuto presso B._______ 
attività finanziarie in relazione alle quali: 

− non ha assolto agli obblighi previsti dall’ordinamento tributario italiano in 
materia di monitoraggio fiscale (obbligo di indicazione degli asset detenuti 
all’estero nel quadro RW della dichiarazione dei redditi),  

− non ha correttamente dichiarato, né ai fini delle imposte sul reddito delle 
persone fisiche, né ai fini dell’imposta sul valore delle attività finanziarie 
detenute all’estero, i redditi ottenuti dal possesso di tali attività e conse-
guentemente, 

− non ha fornito alla banca sufficienti prove del suo adempimento degli obbli-
ghi fiscali previsti dalla normativa italiana […] ». 

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Pagina 4 

A.c In considerazione degli elementi a sua disposizione, l’autorità richie-

dente italiana ha dunque richiesto all’AFC le seguenti informazioni per il 

periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2016: 

« […] Entro i Iimiti fissati dalla Convenzione contro le doppie imposizioni e l’Ac-
cordo amministrativo in vigore tra ltalia e Svizzera, si richiedono tutte le infor-
mazioni in possesso di B._______, ora C._______, in merito ai conti detenuti 
presso l’istituto di credito, nel corso del periodo tra il 23 febbraio 2015 ed il 
31 dicembre 2016, da soggetti residenti in Italia cd. “titolari recalcitranti di atti-
vità finanziarie” (recalcitrant account holders) in particolare si richiede: 

a. informazioni anagrafiche dei “recalcitrant account hoIders” (cognome, no-
me, data di nascita e ultimo indirizzo noto risultante dalla documentazione 
bancaria); 

b. numero identificativo del conto o dei conti detenuti presso B._______, ora 
C._______; 

c. saldo al 28 febbraio 2015 e 31 dicembre 2016 di tutti i conti detenuti dai 
“recalcitrant account holders” […] ». 

B.  

B.a Con decreto di edizione del 29 marzo 2019, l’AFC ha esortato la banca 

B._______ – nonché la banca C._______ che è subentrata a quest’ultima 

nel 2016 – a identificare tutte le persone interessate dalla domanda rag-

gruppata italiana di assistenza amministrativa sulla base dei criteri di ri-

cerca ivi citati. Di fatto, le è stato richiesto di trasmettere le informazioni 

richieste solo per i clienti che, in conformità alla giurisprudenza del Tribu-

nale federale, erano a conoscenza della lettera della banca e non hanno 

comprovato la loro conformità fiscale né prima né dopo questa lettera. Essa 

ha altresì invitato la banca ad informare le persone interessate/legittimate 

a ricorrere circa la procedura di assistenza amministrativa in questione. 

B.b Con scritto 16 aprile 2019, la D._______ – in nome e per conto della 

banca B._______/C._______ – si è espressa in merito al decreto di edi-

zione del 29 marzo 2019 dell’AFC esprimendo dubbi sul fatto che la lettera 

3 febbraio 2014 della banca, allegata alla domanda raggruppata italiana di 

assistenza amministrativa e al suddetto decreto, fosse stata effettivamente 

inviata ai clienti domiciliati in Italia. Dalle ricerche interne della banca un 

tale scritto non è stato infatti trovato. Essa ha dunque invitato l’AFC ad 

esprimersi circa la legittimità della lettera 3 febbraio 2014.  

B.c Con scritto 13 maggio 2019, la banca B._______/C._______ ha ulte-

riormente precisato di aver rinvenuto una lettera di contenuto analogo alla 

lettera 3 febbraio 2014, ma indicante una data postuma e mai inviata ai 

clienti. Essa ha altresì indicato di aver rinvenuto altre lettere, con un testo 

analogo, ma inviate ad una data successiva. 

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B.d Con scritto 7 giugno 2019, la D._______ ha – in nome e per conto della 

banca B._______/C._______ – nuovamente postulato che l’AFC si pro-

nunci sulla legittimità della lettera 3 febbraio 2014. 

B.e Con scritto 14 giugno 2019, l’AFC ha risposto agli scritti della banca 

B._______/C._______, indicando di non aver alcun motivo per dubitare 

dell’autenticità della lettera 3 febbraio 2014 e che, in tutta probabilità, tale 

lettera fosse stata inviata in realtà nel 2015 o più tardi, riportando una data 

inavvertitamente sbagliata. In tale contesto, essa ha invitato nuovamente 

la banca ad estendere le sue ricerche anche agli anni successivi, effettuan-

do una ricerca sistematica sulla base del decreto di edizione del 29 marzo 

2019 e a comunicare i risultati di detta ricerca entro il 5 luglio 2019. 

B.f Con scritto 4 luglio 2019, la banca B._______/C._______ ha presen-

tato all’AFC i risultati della ricerca sistematica condotta dalla società 

E._______ allegando un rapporto finale di tale ricerca. In sintesi è stato 

indicato che una lettera quasi identica datata 20 febbraio 2015 – allegata 

in copia – è stata identificata e inviata a oltre 10'000 clienti dell’istituto ban-

cario.  

Tempo dopo, essa ha trasmesso le informazioni richieste ed indicato di 

aver inviato lo scritto d’informazione dell’AFC alle persone legittimate a ri-

correre/interessate in data 2 dicembre 2019. 

C.  

C.a Con pubblicazione nel Foglio federale del (…), l’AFC ha informato nelle 

tre lingue ufficiali la cerchia delle persone interessate in merito alla do-

manda di assistenza amministrativa italiana e al loro obbligo di indicare il 

loro indirizzo svizzero, in caso di domicilio in Svizzera, rispettivamente di 

designare un rappresentante autorizzato a ricevere le notificazioni in Sviz-

zera, in caso di domicilio in Italia, entro 20 giorni dalla suddetta pubblica-

zione. In questo contesto è stato altresì indicata la possibilità di optare per 

la procedura semplificata e che, in caso contrario, l’AFC avrebbe emesso 

una decisione finale per ogni procedura. In assenza di indicazione di un 

indirizzo di notifica, l’AFC avrebbe proceduto alla relativa pubblicazione in 

forma anonima sul Foglio ufficiale. 

C.b In data 27 dicembre 2019, il signore A._______ ha – per il tramite del 

suo legale – comunicato un indirizzo di notifica in Svizzera. Nella mede-

sima occasione, il signore A._______ ha anche richiesto l’accesso atti e 

comunicato non poter aderire alla trasmissione in via semplificata delle in-

formazioni non avendo completa conoscenza degli atti. 

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C.c Con scritto 25 febbraio 2020, l’AFC ha informato il signore A._______ 

in merito alle informazioni da trasmettere, assegnandogli inoltre un termine 

di 10 giorni per presentare la propria presa di posizione. In occasione di 

tale scritto è anche stato concesso l’accesso atti.  

C.d Entro il termine impartito – più volte prorogato – il signore A._______ 

ha fatto pervenire in data 27 marzo 2020 la sua presa di posizione. Egli 

domandava – in via preliminare – che venisse  « fornita copia dell'estratto 

conto dal 23.02.2015 al 31.12.2015 firmato e datato su carta intestata della 

Banca (…), documentazione bancaria riguardante le modalità di selezione 

da parte della Banca che hanno portato ad includere la persona qui oppo-

nente nella categoria dei < clienti recalcitranti > rispetto ai diecimila clienti 

scrutinati dalla Banca medesima » e che gli venisse « concesso un termine 

di trenta giorni per prendere posizione su quanto verrà comunicato e noti-

ficato in esecuzione delle richieste suddette ». In via principale, il signore 

A._______ chiedeva che non venisse dato seguito alla domanda di assi-

stenza amministrativa italiana e che quindi non venisse trasmessa alcuna 

informazione – in esecuzione di detta domanda – alle autorità italiane. In 

ogni caso, egli chiedeva anche che non venissero prelevate né tasse né 

spese e che gli venisse riconosciuta un’indennità per le spese legali in-

corse. 

D.  

D.a Con sentenza di principio (« pilota ») A-1296/2020 del 21 dicembre 

2020, il Tribunale amministrativo federale ha respinto il ricorso di due per-

sone interessate dalla domanda raggruppata italiana di assistenza ammi-

nistrativa italiana del 23 novembre 2018. 

D.b Avverso la predetta sentenza, le persone interessate hanno inoltrato 

ricorso 3 marzo 2020 dinanzi al Tribunale federale. Con sentenza 

2C_73/2021 del 27 dicembre 2021, il Tribunale federale ha respinto il loro 

ricorso e confermato, sotto vari aspetti, l’ammissibilità della predetta do-

manda raggruppata italiana e la conseguente trasmissibilità delle informa-

zioni richieste dall’autorità richiedente italiana. 

E.  

Con decisione finale del 30 settembre 2022, l’AFC ha concesso l’assi-

stenza amministrativa all’autorità richiedente italiana per quanto concerne 

il signore A._______. 

 

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Pagina 7 

F.  

F.a Avverso la decisione finale del 30 settembre 2022, il signore A._______ 

(di seguito: ricorrente o insorgente) ha – per il tramite del suo patrocinatore 

– inoltrato ricorso 28 ottobre 2022 dinanzi al Tribunale amministrativo fe-

derale. Protestando tasse, spese e ripetibili, il ricorrente chiede – in via 

provvisionale – la concessione dell’effetto sospensivo al suo gravame. In 

via principale, l’insorgente postula che il suo ricorso venga integralmente 

accolto, che la decisone dell’autorità inferiore venga annullata e che di con-

seguenza non venga dato seguito alla domanda di assistenza amministra-

tiva delle autorità italiane. Infine, in via subordinata, il ricorrente domanda 

che l’incarto venga retrocesso all’autorità inferiore affinché proceda « pre-

via verifica dei criteri in base ai quali B._______ ha effettuato la selezione 

fra la categoria dei 2000 clienti e la categoria degli 8000 clienti » e « previa 

richiesta all'Agenzia delle Entrate in qualità di autorità italiana richiedente, 

di una dichiarazione fedefacente riguardo all'origine della lettera datata 

3.02.2014 » a emettere un nuovo giudizio.  

F.b In sede di risposta 28 novembre 2022, l’AFC (di seguito: autorità infe-

riore) ha riconfermato quanto già esposto nella sua decisione 30 settembre 

2022, postulando quindi la reiezione del ricorso.  

F.c In sede di replica spontanea 9 dicembre 2022, il ricorrente ha ulterior-

mente precisato e sviluppato quanto già esposto in sede di ricorso, ricon-

fermando quindi le proprie domande in giudizio. 

G.  

Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, nei 

considerandi in diritto del presente giudizio. 

 

Diritto: 

1.  

1.1 Giusta l’art. 31 LTAF, il Tribunale amministrativo federale giudica i ri-

corsi contro le decisioni ai sensi dell’art. 5 PA, su riserva delle eccezioni di 

cui all’art. 32 LTAF, che non trovano qui applicazione. In particolare, le de-

cisioni pronunciate dall’AFC nell’ambito dell’assistenza amministrativa in-

ternazionale in materia fiscale ai sensi delle convenzioni di doppia imposi-

zione – in casu la CDI CH-IT – possono essere impugnate dinanzi al Tri-

bunale amministrativo federale (cfr. art. 33 lett. d LTAF; art. 5 cpv. 1 della 

legge federale del 28 settembre 2012 sull’assistenza amministrativa inter-

nazionale in materia fiscale [LAAF, RS 651.1] e art. 17 cpv. 3 LAAF).  

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Pagina 8 

Per quanto concerne il diritto interno, l’assistenza amministrativa interna-

zionale in materia fiscale è retta dalla LAAF, in vigore dal 1° febbraio 2013 

(RU 2013 231). Alle domande raggruppate di assistenza amministrativa, 

con cui vengono richieste delle informazioni relative ad un gruppo di per-

sone non identificate nominalmente, ma tramite un modello di comporta-

mento identico, risulta applicabile la LAAF nella sua versione in vigore dal 

1° gennaio 2017 (RU 2016 5059), nonché la relativa ordinanza del 23 no-

vembre 2016 sull’assistenza amministrativa internazionale in materia fi-

scale (OAAF, RS 651.11), in vigore a far tempo dal 1° gennaio 2017 (RU 

2016 4877). Sono fatte salve le disposizioni derogatorie della convenzione 

applicabile nel singolo caso (cfr. art. 1 cpv. 2 LAAF), in concreto della CDI 

CH-IT. Presentata il 23 novembre 2018, la domanda di assistenza litigiosa 

– che, come confermato dal Tribunale federale, costituisce una domanda 

raggruppata (cfr. sentenza del TF 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021 con-

sid. 3) – rientra nel campo di applicazione di detta legge (cfr. art. 24 LAAF 

a contrario). Per il rimanente, la procedura di ricorso è retta dalle disposi-

zioni generali della procedura federale, su riserva di disposizioni specifiche 

della LAAF (cfr. art. 19 cpv. 5 LAAF; art. 37 LTAF). 

1.2 Il ricorso è stato interposto nel rispetto delle esigenze di contenuto e di 

forma previste dalla legge (cfr. art. 50 cpv. 1 PA e art. 52 PA). Pacifica è la 

legittimazione ricorsuale del ricorrente (cfr. art. 48 PA; art. 19 cpv. 2 LAAF). 

Il ricorso è ricevibile in ordine e va pertanto esaminato nel merito. 

1.3 Il ricorso ha effetto sospensivo ex lege (cfr. art. 19 cpv. 3 LAAF). 

L’eventuale trasmissione di informazioni da parte dell’autorità inferiore non 

può intervenire che alla crescita in giudicato della decisione di rigetto del 

ricorso (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 

2021 consid. 1.3 con rinvii).  

2.  

2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invo-

cati la violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del po-

tere di apprezzamento (cfr. art. 49 lett. a PA), l’accertamento inesatto o in-

completo di fatti giuridicamente rilevanti (cfr. art. 49 lett. b PA) nonché l’ina-

deguatezza (cfr. art. 49 lett. c PA; cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAY-

SER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3a ed. 2022, 

n. 2.149).  

2.2 Di principio, il Tribunale amministrativo federale dispone del pieno po-

tere di cognizione (cfr. art. 49 PA). Determina i fatti e applica il diritto d’uffi-

cio (cfr. art. 62 cpv. 4 PA). Nondimeno, esso si limita – di principio – alle 

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Pagina 9 

censure sollevate ed esamina altri punti solo nella misura in cui gli argo-

menti delle parti o l’incarto lo richiedano (cfr. DTF 135 I 91 consid. 2.1; 122 

V 157 consid. 1a; 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2014/24 consid. 2.2). 

2.3 Tuttavia, quando il Tribunale federale accoglie un ricorso e rinvia la 

causa all’autorità precedente secondo l’art. 107 cpv. 2 della legge del 

17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF, RS 173.110), l’autorità alla 

quale è rinviata la causa è limitata nella sua cognizione dalla motivazione 

della sentenza di rinvio, nel senso che è vincolata da ciò che è già stato 

deciso dal Tribunale federale (cfr. DTF 135 III 334 considd. 2 e 2.1; 133 III 

201 consid. 4.2 [giurisprudenza tutt’ora valida sotto l’egida della LTF]; [tra 

le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.4.3). 

Nella misura in cui la fattispecie e la base legale sono identiche, la sen-

tenza del Tribunale federale ha valore di precedente per il Tribunale ammi-

nistrativo federale: si tratta dunque di determinare se detto precedente è 

applicabile al caso concreto o se si tratta di una nuova questione giuridica, 

che può essere valutata liberamente solo dallo scrivente Tribunale. In con-

creto, con sentenza 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021, il Tribunale fede-

rale ha confermato l’ammissibilità della domanda raggruppata di assi-

stenza amministrativa italiana del 23 novembre 2018, già sancita dallo scri-

vente Tribunale con sentenza A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 (cfr. fatti, 

sub lett. D.a e D.b). Vista la sentenza del Tribunale federale, la cognizione 

dello scrivente Tribunale è limitata dalla motivazione di questa sentenza, 

così come lo sarebbe stata da una sentenza di rinvio, nel senso che è vin-

colato da ciò che è già stato deciso definitivamente dal Tribunale federale. 

In altre parole, lo scrivente Tribunale deve basarsi sui considerandi della 

predetta sentenza e non può discostarsi dalle argomentazioni giuridiche 

del Tribunale federale su tutti i punti sui quali quest’ultimo si è pronunciato, 

cosicché l’unico margine di manovra che il Tribunale statuente conserva 

riguarda le questioni lasciate aperte dalla sentenza del Tribunale federale 

e le conseguenze che ne derivano (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF 

A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.4.3 con rinvii). 

3.  

In concreto, oggetto del litigio è la decisione finale del 30 settembre 2022 

dell’autorità inferiore, con cui quest’ultima ha accolto la domanda raggrup-

pata italiana di assistenza amministrativa del 23 novembre 2018, per 

quanto concerne il qui ricorrente. 

In tale contesto, qui di seguito verranno innanzitutto richiamati i principi ap-

plicabili alla presente fattispecie.  

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Pagina 10 

3.1  

3.1.1 L’assistenza amministrativa con l’Italia è retta dall’art. 27 CDI CH-IT, 

che riprende integralmente il testo dell’art. 26 del Modello di convenzione 

dell’Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico (OCSE; 

di seguito: MC OCSE; cfr. Messaggio del 12 agosto 2015 concernente l’ap-

provazione di un Protocollo che modifica la Convenzione tra la Svizzera e 

l’Italia per evitare le doppie imposizioni, FF 2015 5631, 5635 e 5637 [di 

seguito: Messaggio CDI CH-IT; cfr. sentenza del TF 2C_73/2021 del 27 di-

cembre 2021 consid. 3.1). La CDI CH-IT e il Protocollo aggiuntivo, che ne 

fa parte integrante, vanno considerati come un’unità interpretativa. Nella 

loro versione attuale, in vigore dal 13 luglio 2016 e modificata dagli artt. I e 

II del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015, l’art. 27 CDI CH-IT e le 

disposizioni del Protocollo aggiuntivo – in particolare la lett. ebis del Proto-

collo aggiuntivo – trovano applicazione per quelle domande di informazioni 

presentate al 13 luglio 2016 o dopo tale data, che si riferiscono a fatti e, o, 

circostanze esistenti o realizzate il 23 febbraio 2015 o dopo questa data 

(cfr. art. III par. 2 del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015; RU 2016 

2769, 2771; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5637). Tale è segnata-

mente il caso della presente domanda raggruppata italiana di assistenza 

amministrativa, presentata il 23 novembre 2018 e riguardante il periodo fi-

scale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2016 (cfr. sentenza del TF 

2C_73/2021 del 27 dicembre 2021 consid. 3.2; sentenza del TAF  

A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 3.3.1). Come confermato dal 

Tribunale federale, l’art. 27 CDI CH-IT e la lett. ebis del Protocollo aggiuntivo 

– qui applicabili sul piano intertemporale – rappresentano una valida base 

legale per la predetta domanda raggruppata (cfr. sentenza del TF 

2C_73/2021 del 27 dicembre 2021 consid. 3.3). 

3.1.2 Nello specifico, la domanda raggruppata italiana di assistenza ammi-

nistrativa del 23 novembre 2018 – oltre a fondarsi sull’art. 27 CDI CH-IT e 

la lett. ebis del Protocollo aggiuntivo – si fonda altresì sull’Accordo ammini-

strativo. Per quanto attiene alla natura giuridica dell’Accordo amministra-

tivo, il Tribunale federale ha sancito che si tratta di un accordo amichevole 

di portata generale (« Generelle Verständigungsvereinbarung » o « Kon-

sultationsvereinbarung »), stipulato su iniziativa degli Stati stessi, ispirati al 

modello proposto dell’art. 25 cpv. 3 MC OCSE e contemplato, per quanto 

concerne il caso concreto, dall’art. 26 cpv. 3 CDI CH-IT (cfr. sentenza del 

TF 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021 consid. 5.3). Nel caso di specie, non 

è determinante stabilire se l’Accordo amministrativo sia o meno « vinco-

lante ». Detto accordo non può infatti comunque contraddire lo spirito e gli 

scopi della CDI CH-IT sulla quale esso è fondato (cfr. art. 25 cpv. 3 MC 

OCSE; art. 26 cpv. 3 CDI CH-IT) e dev’essere applicato sulla scorta di 

A-4952/2022 

Pagina 11 

un’interpretazione conforme a quest’ultima. Esso non può dunque rilevarsi 

più restrittivo della CDI CH-IT ed escludere l’assistenza amministrativa in 

una situazione nella quale la trasmissione delle informazioni è conforme 

alla suddetta Convenzione. Un’interpretazione dell’Accordo amministrativo 

permette così di stabilire chiaramente che le condizioni previste nell’accor-

do non sono che un esempio – ispirato alle condizioni poste dal Tribunale 

federale nella DTF 143 II 136 per ammettere una domanda raggruppata – 

delle situazioni nelle quali la Confederazione Svizzera avrebbe concesso 

l’assistenza amministrativa in materia fiscale all’Italia per le domande rag-

gruppate da essa formate. Stipulando detto accordo, gli Stati contraenti 

intendevano semplicemente descrivere uno dei possibili scenari nei quali 

una siffatta domanda avrebbe dovuto essere accolta, senza però limitare 

questa possibilità allo scenario descritto nell’accordo. Del resto, l’Accordo 

amministrativo stesso non prevede in modo esplicito che l’assistenza am-

ministrativa andrebbe negata a domande raggruppate rispettose della CDI 

CH-IT e del Protocollo aggiuntivo, ma formulate in contesti che non corri-

spondono esattamente a quanto previsto nell’accordo in discussione. Ap-

pare del tutto illogico che gli Stati contraenti, i quali, adottando la nuova 

lett. ebis del Protocollo aggiuntivo, hanno dichiarato di voler interpretare le 

esigenze di una domanda di assistenza amministrativa in modo da garan-

tire uno scambio d’informazioni il più ampio possibile (cfr. lett. ebis cifra 3 

del Protocollo aggiuntivo; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636), ab-

biano voluto poi stipulare un accordo contenente delle condizioni vincolanti 

specifiche, non contemplate né nella CDI CH-IT, né nel Protocollo aggiun-

tivo. Ne consegue che nessun ricorrente può dedurre alcunché dall’Accor-

do amministrativo per opporsi all’ammissione della domanda raggruppata 

italiana in oggetto (cfr. citata sentenza del TF 2C_73/2021 consid. 5.4).  

3.2  

3.2.1 La domanda di assistenza amministrativa deve indicare gli elementi 

figuranti alla lett. ebis cifra 2 del Protocollo aggiuntivo, ovvero: (i) l’identità 

della persona oggetto del controllo o dell’inchiesta; (ii) il periodo di tempo 

oggetto della domanda; (iii) la descrizione delle informazioni richieste, non-

ché indicazioni sulla forma nella quale lo Stato richiedente desidera rice-

vere tali informazioni dallo Stato richiesto; (iv) lo scopo fiscale per cui le 

informazioni sono richieste; (v) se sono noti, il nome e l’indirizzo del deten-

tore presunto delle informazioni richieste (cfr. [tra le tante] sentenza del 

TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.1.1). 

Dette esigenze vanno interpretate nella maniera più larga possibile al fine 

di garantire lo scambio effettivo d’informazioni. Nel caso delle domande 

raggruppate, l’esigenza legata all’identificazione del contribuente (i) non 

A-4952/2022 

Pagina 12 

trova applicazione in quanto tale, la lett. ebis cifra 3 del Protocollo aggiuntivo 

prevedendo espressamente che i contribuenti possono essere identificati 

anche in altro modo. Né la CDI CH-IT, né il Protocollo aggiuntivo forniscono 

tuttavia indicazioni circa gli altri modi per identificare i contribuenti, diversa-

mente che dall’utilizzo di un nome. In tale contesto, tenuto altresì conto che 

– come sancito poc’anzi (cfr. consid. 3.1.2 del presente giudizio) – l’Accor-

do amministrativo costituisce un mero esempio di applicazione della CDI 

CH-IT che non ne può né estendere, né restringere l’applicazione, occorre 

dunque far riferimento a quanto sancito dalla LAAF e l’OAAF, nella loro 

versione in vigore a far tempo dal 1° gennaio 2017 (cfr. RU 2016 5059; RU 

2016 4877), le quali disciplinano le disposizioni procedurali per rispondere 

alle domande raggruppate (cfr. Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 

5636; sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.1.1; 

parimenti circa il carattere della LAAF quale legge di esecuzione delle CDI, 

DTF 143 II 224 consid. 6.1; 143 II 136 considd. 4.1-4.4).  

3.2.2 Più precisamente, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, 

trova applicazione l’art. 3 cpv. 1 OAAF, nella misura in cui concretizza le 

regole di diritto internazionale relative alle domande raggruppate (cfr. DTF 

143 II 628 consid. 5.3; 143 II 136 consid. 6.2; sentenza del TAF  

A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.1.2). Secondo detta disposi-

zione, una domanda raggruppata deve contenere le seguenti indicazioni: 

a. una descrizione dettagliata del gruppo oggetto della domanda nonché dei fatti 

e delle circostanze all’origine della domanda; 

b. una descrizione delle informazioni richieste nonché indicazioni sulla forma 

nella quale lo Stato richiedente desidera ricevere tali informazioni; 

c. lo scopo fiscale per il quale le informazioni sono richieste; 

d. i motivi per cui si presuppone che le informazioni richieste si trovino nello 

Stato richiesto oppure in possesso o sotto il controllo del detentore delle in-

formazioni residente in tale Stato; 

e. il nome e l’indirizzo del detentore presunto delle informazioni, se sono noti; 

f. un commento del diritto applicabile; 

g. un’esposizione chiara e basata su fatti dei motivi per cui si presuppone che i 

contribuenti del gruppo oggetto della domanda non abbiano rispettato il diritto 

applicabile; 

h. una spiegazione in cui si illustra che le informazioni richieste aiuterebbero a 

determinare la conformità alla legge dei contribuenti del gruppo; 

i. se il detentore delle informazioni o un altro terzo ha contribuito attivamente al 

comportamento non conforme alla legge dei contribuenti del gruppo, una de-

scrizione di questo contributo; 

j. la dichiarazione che la domanda soddisfa le prescrizioni legali e normative 

nonché la prassi amministrativa dello Stato richiedente, cosicché l’autorità ri-

chiedente, qualora esse fossero di sua competenza, possa ricevere tali 

A-4952/2022 

Pagina 13 

informazioni in applicazione del suo diritto o nel quadro ordinario della sua 

prassi amministrativa; 

k. la dichiarazione che lo Stato richiedente ha esaurito le fonti di informazione 

usuali secondo la sua procedura fiscale interna. 

3.3  

3.3.1 Espresso all’art. 27 cpv. 1 CDI CH-IT, il requisito della rilevanza vero-

simile delle informazioni – ovvero, la condizione « verosimilmente rile-

vante » – per l’applicazione della Convenzione o della legislazione fiscale 

interna degli stati contraenti è la chiave di volta del sistema di scambio 

d’informazioni (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.1 con rinvii). Esso ha lo scopo 

di garantire uno scambio di informazioni in ambito fiscale il più ampio pos-

sibile, senza tuttavia consentire agli Stati contraenti di intraprendere una 

ricerca generalizzata e indiscriminata di informazioni (« fishing expedi-

tion ») o di domandare informazioni la cui rilevanza in merito agli affari fi-

scali di un determinato contribuente non è verosimile (cfr. lett. ebis del Pro-

tocollo aggiuntivo; DTF 146 II 150 consid. 6.1.1 con rinvii; sentenza del TF 

2C_73/2021 del 27 dicembre 2021 consid. 4.1 con rinvii). Detto requisito è 

adempiuto allorquando, al momento della formulazione della domanda, 

esiste una ragionevole probabilità che le informazioni richieste si rilevino 

pertinenti. Poco importa se, una volta fornita, un’informazione risulti per 

finire non pertinente (cfr. sentenza del TF 2C_764/2018 del 7 giugno 2019 

consid. 5.1). Non spetta allo Stato richiesto rifiutare una domanda di assi-

stenza o la trasmissione d’informazioni, solo perché da lui considerate 

prive di pertinenza per l’inchiesta o il controllo sottostante. L’apprezza-

mento del requisito della rilevanza verosimile delle informazioni richieste è 

infatti in primo luogo di competenza dello Stato richiedente (cfr. DTF 145 II 

112 consid. 2.2.1; 144 II 206 considd. 4.2 e 4.3; [tra le tante] sentenze del 

TAF A-1761/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 2.3; A-5662/2020 del 

10 maggio 2021 consid. 2.3). 

3.3.2 Una domanda di informazioni non costituisce una « fishing expedi-

tion » per il semplice fatto che essa non precisa il nome o l’indirizzo (o en-

trambi) del contribuente oggetto di un controllo o di inchiesta fiscale. L’iden-

tificazione del contribuente deve ciononostante essere possibile con altre 

modalità, sulla base delle informazioni trasmesse dallo Stato richiedente 

(cfr. DTF 143 II 136 consid. 6.1.2). Ciò è il caso delle domande raggrup-

pate, che identificano i contribuenti interessati mediante un modello di com-

portamento, la lett. ebis cifra 3 del Protocollo aggiuntivo precisando infatti 

che la condizione « verosimilmente rilevante » può essere soddisfatta an-

che nei casi relativi ad una pluralità di contribuenti, identificati con il nome 

oppure altrimenti (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-1296/2020 del 

A-4952/2022 

Pagina 14 

21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.2). Le condizioni per ammettere l’esi-

stenza di una « fishing expedition » sono severe, sicché tale figura va am-

messo solo in via eccezionale (cfr. DTF 143 II 136 consid. 6.1.2; sentenza 

del TF 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021 consid. 4.1). 

3.3.3 Secondo la consolidata giurisprudenza del Tribunale federale, le do-

mande di assistenza amministrativa che, come quella in esame, non iden-

tificano nominalmente le persone interessate devono essere sottoposte a 

un esame più approfondito, allo scopo di escludere la sussistenza di una 

« fishing expedition » (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.1.3; 139 II 404 con-

sid. 7.2.3 seg.). Il Tribunale federale ha così stabilito, riferendosi segnata-

mente al MC OCSE che, nella propria domanda, l’autorità richiedente deve 

cumulativamente (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.1.3; 143 II 136 con-

sid. 6.1.2; 143 II 628 consid. 5.2; sentenza del TF 2C_73/2021 del 27 di-

cembre 2021 consid. 4.2): 

1) fornire una descrizione dettagliata del gruppo, esponendo i fatti e le 

circostanze specifiche che l’hanno spinta a formulare la domanda por-

tata alla richiesta; 

2) illustrare il diritto (fiscale) applicabile e spiegare perché vi sono delle 

ragioni per supporre che i contribuenti appartenenti al gruppo non 

hanno rispettato i propri obblighi, e meglio hanno violato il diritto fiscale; 

3) dimostrare che le informazioni richieste sono atte a far sì che i contri-

buenti facenti parte del gruppo adempiano i propri obblighi fiscali. 

Per quanto attiene alla seconda di queste condizioni, il Tribunale federale 

ha precisato che l’autorità richiedente deve fornire degli elementi fattuali 

che lascino supporre che le persone appartenenti al gruppo hanno adottato 

un comportamento contrario al diritto (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 

sentenza del TF 2C_695/2017 del 29 ottobre 2018 consid. 5.2; parimenti 

art. 3 cpv. 1 lett. g OAAF). Devono sussistere elementi concreti in merito 

alla violazione degli obblighi fiscali; le domande di assistenza amministra-

tiva formate senza sospetti di sorta, a mero scopo d’imposizione, non sono 

ammissibili (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 136 consid. 6.1.2; sen-

tenza del TF 2C_695/2017 del 29 ottobre 2018 consid. 5.2). Per contro, lo 

Stato richiedente non deve dimostrare, con una probabilità prossima alla 

certezza, che il comportamento del contribuente è contrario al diritto fisca-

le; dei sospetti concreti sono sufficienti (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2). 

Per determinare se i sospetti esposti sono sufficienti in quest’ottica occorre 

fondarsi sull’insieme delle circostanze (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2). Il 

Tribunale federale ha segnatamente ammesso l’esistenza di sospetti suffi-

cienti in un caso nel quale una banca svizzera aveva inviato ai propri clienti 

A-4952/2022 

Pagina 15 

una lettera informandoli che avrebbe posto fine alla relazione contrattuale 

qualora essi non le avessero fornito la prova della loro « compliance » fi-

scale nei confronti dello stato richiedente. Secondo il Tribunale federale, in 

un caso del genere, nei confronti dei clienti che non avevano ottemperato 

a questa richiesta, preferendo quindi porre fine alla relazione contrattuale, 

vi erano sospetti sufficienti di una violazione del diritto fiscale (cfr. DTF 143 

II 136 consid. 6.3; sentenza del TF 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021 con-

sid. 4.2).  

3.4  

3.4.1 Il principio della buona fede (cfr. art. 7 lett. c LAAF) trova applicazio-

ne, quale principio d’interpretazione e d’esecuzione dei trattati, nell’ambito 

dello scambio d’informazioni ai sensi delle CDI (cfr. DTF 146 II 150 con-

sid. 7.1; 143 II 202 consid. 8.3; [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 

del 10 maggio 2021 consid. 2.4.1). Lo Stato richiesto è dunque vincolato 

alla fattispecie e alle dichiarazioni presentate nella domanda di assistenza, 

nella misura in cui quest’ultime non possono essere immediatamente con-

futate (« sofort entkräftet ») in ragione di errori, lacune o contradizioni ma-

nifeste (cfr. DTF 142 II 218 consid. 3.1; [tra le tante] sentenza del TAF  

A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.4.1; parimenti sentenza del 

TAF A-1761/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 2.4.1).  

3.4.2 La buona fede di uno Stato è presunta nelle relazioni internazionali 

(principio dell’affidamento), ciò che implica, nel presente contesto, che lo 

Stato richiesto non può, di principio, mettere in dubbio le allegazioni dello 

Stato richiedente, a meno che sussistano dei seri dubbi. In tal caso, il prin-

cipio dell’affidamento non si oppone ad una domanda di chiarimento allo 

Stato richiesto; il rovesciamento della presunzione della buona fede di uno 

Stato dovendosi in ogni caso fondare su fatti constatati e concreti (cfr. DTF 

146 II 150 consid. 7.1; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4; [tra le tante] sen-

tenze del TAF A-1761/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 2.4.2;  

A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.4.2). 

3.4.3 Non si entra nel merito di una domanda di assistenza amministrativa 

se viola il principio della buona fede, « in particolare se si fonda su infor-

mazioni ottenute mediante reati secondo il diritto svizzero » (cfr. art. 7 

lett. c LAAF). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale relativa alle 

domande di assistenza fondate sui dati rubati, per reati vanno intesi dei 

reati effettivamente punibili in Svizzera. Ciò presuppone, oltre all’adempi-

mento delle condizioni oggettive della norma penale svizzera di cui si pre-

sume la violazione, la competenza ratione loci della Svizzera (cfr. DTF 143 

II 202 consid. 8.5.6). L’art. 7 lett. c LAAF mira a concretizzare il principio 

A-4952/2022 

Pagina 16 

della buona fede nell’ambito dell’assistenza amministrativa in correlazione 

con le domande fondate su delle informazioni ottenute mediante reati puniti 

in Svizzera (cfr. XAVIER OBERSON, La mise en œuvre par la Suisse de 

l’art. 26 MC OCDE, in: IFF Forum für Steuerrecht 2012, pag. 17). Nell’am-

bito dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, la Svizzera può aspet-

tarsi che lo Stato richiedente si comporti in modo corretto nei suoi confronti, 

in particolare in relazione a situazioni che possono rientrare nell’art. 7 lett. c 

LAAF, e che rispetti gli impegni assunti in merito alle modalità di applica-

zione della CDI interessata. Se questo sia il caso o meno è una questione 

che deve essere decisa in ogni singolo caso. Fatto salvo il caso in cui lo 

Stato richiedente acquista dati rubati in Svizzera allo scopo di presentare 

una domanda di assistenza amministrativa, il principio della buona fede tra 

gli Stati non è violato per il solo fatto che la domanda di assistenza si basa 

su dati di origine illecita. Inoltre, il rifiuto di uno Stato di confermare l’origine 

lecita dei dati che hanno portato alla domanda non è di principio sufficiente 

a qualificare l’approccio come contrario alla buona fede (cfr. sentenza TF 

2C_648/2017 del 17 luglio 2018 consid. 3.4). Peraltro, una domanda viola 

la fiducia legittima che la Svizzera può riporre nell’impegno preso dallo 

Stato richiedente, se quest’ultimo fornisce la garanzia (« Zusicherung ») 

che nessuno dei dati rubati a una banca sul territorio svizzero sarà utiliz-

zato nel contesto di una domanda di assistenza amministrativa e presenta 

comunque una tale domanda, in relazione causale diretta o indiretta con i 

dati rubati. In tal caso, se si è in presenza di dati provenienti da reati effet-

tivamente punibili secondo il diritto svizzero (ai sensi della giurisprudenza; 

cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6), l’art. 7 lett. c LAAF trova applicazione e 

la Svizzera deve rifiutare l’assistenza (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF  

A-1761/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 2.4.3; A-5662/2020 del 10 mag-

gio 2021 consid. 2.4.3). 

3.5 Il principio della specialità esige che lo Stato richiedente utilizzi le infor-

mazioni ricevute dallo Stato richiesto unicamente nei confronti delle perso-

ne e dei comportamenti per i quali esso ha richiesto ed ottenuto dette in-

formazioni (cfr. art. 27 cpv. 1 CDI CH-IT). La giurisprudenza ha ricordato il 

carattere personale del suddetto principio, nel senso che lo Stato richie-

dente non può utilizzare nei confronti di terzi le informazioni che ha ricevuto 

tramite l’assistenza amministrativa, a meno che questa possibilità risulti 

dalle leggi di entrambi gli Stati e l’autorità competente dello Stato che for-

nisce le informazioni autorizzi tale utilizzo (cfr. DTF 147 II 13 consid. 3.4; 

146 I 172 consid. 7.1.3). Sulla base del principio dell’affidamento, la Sviz-

zera può ritenere che lo Stato richiedente, con il quale è legato da un ac-

cordo di assistenza amministrativa, rispetterà il principio della specialità 

A-4952/2022 

Pagina 17 

(cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1761/2021 del 2 dicembre 2021 con-

sid. 2.6; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.6). 

3.6  

3.6.1 Lo Stato richiedente deve altresì rispettare il principio della sussidia-

rietà (cfr. lett. ebis cifra 1 del Protocollo aggiuntivo). In assenza di elementi 

concreti, rispettivamente di seri dubbi al riguardo, non vi è alcuna ragione 

per rimettere in discussione l’adempimento del principio della sussidiarietà, 

allorquando uno Stato presenta una domanda di assistenza amministra-

tiva, in ogni caso quando lo stesso dichiara di aver sfruttato tutte le fonti 

d’informazione abituali previste dalla sua procedura fiscale interna prima di 

richiedere informazioni o di aver agito conformemente alla Convenzione 

(cfr. DTF 144 II 206 consid. 3.3.2; sentenze del TF 2C_73/2021 del 

27 dicembre 2021 consid. 8 con rinvii; 2C_904/2015 dell’8 dicembre 2016 

consid. 7.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1761/2021 del 2 dicembre 

2021 consid. 2.7.1; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.1).  

3.6.2 Il principio della sussidiarietà non implica per lo Stato richiedente 

d’esaurire l’integralità delle fonti di informazione, bensì quelle abituali. Una 

fonte d’informazione non può più essere considerata come « abituale » se 

comporta uno sforzo sproporzionato per lo Stato richiedente – rispetto a 

una domanda di assistenza amministrativa – o se le probabilità di successo 

sono considerate molto basse (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF  

A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2). Il principio della sussi-

diarietà risulta, di principio, violato, se lo Stato richiedente ha già emanato 

una decisione sui punti per i quali richiede l’assistenza e non fornisce 

alcuna spiegazione comprovante ch’esso intende riconsiderare tale deci-

sione. Ciò sancito, non è escluso che uno Stato richiedente possa neces-

sitare di informazioni in merito ad una procedura già conclusa, ad esempio 

se ha motivo di pensare che la decisione possa essere oggetto di revisione. 

In tal caso, la Svizzera è tuttavia in diritto d’aspettarsi una spiegazione al 

riguardo, affinché sia possibile comprendere ciò che motiva la domanda di 

assistenza. Il criterio decisivo per la concessione dell’assistenza ammini-

strativa rimane la rilevanza verosimile delle informazioni richieste (cfr. al 

riguardo, consid. 3.3.1 del presente giudizio; cfr. [tra le tante] sentenze del 

TAF A-1761/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 2.7.2; A-5662/2020 del 

10 maggio 2021 consid. 2.7.2). 

3.7 Devono essere rispettate pure le norme procedurali applicabili nello 

Stato richiedente e nello Stato richiesto. L’AFC dispone tuttavia dei poteri 

procedurali necessari per imporre alle banche di fornire tutti i documenti 

richiesti che soddisfano la condizione (cfr. consid. 3.3.1 del presente giudi-

A-4952/2022 

Pagina 18 

zio) della rilevanza verosimile (cfr. DTF 142 II 161 consid. 4.5.2; [tra le 

tante] sentenze del TAF A-1761/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 2.8;  

A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.8). 

4.  

Stabiliti i principi qui applicabili, lo scrivente Tribunale rileva come in con-

creto la domanda raggruppata italiana di assistenza amministrativa del 

23 novembre 2018, alla base della presente procedura di ricorso, sia già 

stata oggetto – come già detto in precedenza (cfr. fatti, sub lett. D) – della 

sentenza pilota dello scrivente Tribunale A-1296/2020 del 21 dicembre 

2020 e, successivamente, della sentenza di principio del Tribunale federale 

2C_73/2021 del 27 dicembre 2021. In sunto, il Tribunale federale ha san-

cito – alla stregua dello scrivente Tribunale – che sulla base di detta do-

manda va concessa l’assistenza amministrativa all’Italia. Poiché detta sen-

tenza è qui vincolante in qualità di precedente giuridico dell’Alta Corte 

(cfr. consid. 2.3 del presente giudizio), segnatamente per quanto attiene 

alla questione dell’ammissibilità di detta domanda, non vi è di principio al-

cuna possibilità per il Tribunale di rifiutare l’assistenza amministrativa in 

deroga alle conclusioni dell’Alta Corte.  

Ne discende che solo le censure sollevate dal ricorrente in correlazione 

con degli elementi su cui il Tribunale federale non si è pronunciato nella 

predetta sentenza 2C_73/2021, possono essere, di principio, ancora esa-

minate in dettaglio dallo scrivente Tribunale. Per quanto attiene alle cen-

sure già evase dal Tribunale federale, lo scrivente Tribunale – come detto, 

essendo materialmente vincolato – non può invece discostarsi da quanto 

ritenuto dall’Alta Corte, sicché il loro esame deve limitarsi a richiamare 

quanto già deciso nella citata sentenza 2C_73/2021 e ad applicarlo al caso 

concreto. Detto in altri termini, nell’esaminare le censure del ricorrente, in 

questa sede ci si riferirà principalmente alla citata sentenza 2C_73/2021 – 

laddove il Tribunale federale si sia già espresso al riguardo – e/o, per 

quanto necessario, alla successive/precedenti sentenze emanate dal Tri-

bunale statuente al riguardo, tra cui la sentenza pilota  

A-1296/2020 del 21 dicembre 2020. 

4.1 Sul piano formale, con sentenza federale 2C_73/2021 del 27 dicembre 

2021, il Tribunale federale ha sancito – perlomeno implicitamente dichia-

randola ammissibile – che la domanda raggruppata italiana di assistenza 

amministrativa del 23 novembre 2018 adempie le esigenze formali di con-

tenuto di cui alla lett. ebis del Protocollo aggiuntivo e dell’art. 3 cpv. 1 OAAF. 

Ciò è altresì quanto sancito più nel dettaglio dallo scrivente Tribunale, con 

sentenza A-1296/2020 del 21 dicembre 2020. Per quanto qui necessario, 

A-4952/2022 

Pagina 19 

il Tribunale ribadisce come detta domanda contenga la lista delle informa-

zioni necessarie alla sua ammissione, e meglio: l’indicazione del periodo 

fiscale (dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2016); una descrizione detta-

gliata del gruppo oggetto della domanda nonché dei fatti e delle circostanze 

alla sua origine sulla base di un modello di comportamento ai sensi degli 

artt. 2 e 3 dell’Accordo amministrativo, allo scopo di identificare un gruppo 

specifico di contribuenti considerati recalcitranti (i cosiddetti « recalcitrant 

account holders ») secondo i criteri ivi esposti; la descrizione delle informa-

zioni richieste (informazioni specifiche sui contribuenti recalcitranti); l’indi-

cazione dello scopo fiscale (la verifica del corretto adempimento degli ob-

blighi di dichiarazione delle attività detenute presso un intermediario estero 

e dei correlati redditi da contribuenti residenti in Italia) e delle imposte inte-

ressate (imposta sul reddito delle persone fisiche, imposta sul valore delle 

attività finanziarie detenute all’estero, obblighi discendenti dalla legge rela-

tiva al monitoraggio fiscale per l’amministrazione dell’imposta sui redditi 

delle persone fisiche); i motivi per cui si presume che le informazioni si 

trovino in Svizzera e l’indicazione del detentore delle informazioni (banca 

B._______/C._______); la descrizione dei motivi per cui si presume che i 

contribuenti del gruppo non hanno rispettato la normativa fiscale italiana 

(contribuenti che non si sono conformati alla normativa fiscale italiana e/o 

non hanno fornito alla banca una prova del rispetto dei loro obblighi fiscali, 

dopo aver ricevuto da detta banca una lettera d’informazione in merito a 

tali obblighi fiscali e contenente la comminatoria della chiusura forzata del 

conto bancario, in caso di mancato ossequio); così come l’indicazione se-

condo cui la domanda è conforme alla legislazione e alla prassi ammini-

strativa dell’Italia, ossequia il principio di sussidiarietà e di specialità, ecc. 

(cfr. sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 5). In 

tale contesto, ogni eventuale censura relativa al difetto dei requisiti formali 

non può che essere respinta. 

4.2 Pure sul piano materiale, con sentenza 2C_73/2021 del 27 dicembre 

2021, il Tribunale federale ha confermato che la domanda raggruppata ita-

liana di assistenza amministrativa del 23 novembre 2018 è ammissibile, 

così come già sancito dallo scrivente Tribunale, con sentenza A-1296/2020 

del 21 dicembre 2020. In estrema sintesi, detta domanda non costituisce 

una « fishing expedition » (cfr. consid. 4.2.1 del presente giudizio) e non 

viola né il principio della buona fede (cfr. consid. 4.2.2 del presente giudi-

zio), né quello della sussidiarietà (cfr. consid. 4.2.3 del presente giudizio).  

4.2.1 Più nel dettaglio, con sentenza 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021, il 

Tribunale federale – alla stregua dello scrivente Tribunale (cfr. sentenza del 

TAF A-1296/2021 del 21 dicembre 2020 consid. 6, a cui si rinviano  

A-4952/2022 

Pagina 20 

le parti) – ha innanzitutto confermato in modo qui materialmente vincolante 

che la domanda raggruppata italiana di assistenza amministrativa del 

23 novembre 2018 non costituisce una « fishing expedition » e che le in-

formazioni richieste adempiono la condizione della rilevanza verosimile, 

nella misura in cui adempie i tre requisiti elaborati dalla giurisprudenza per-

mettenti di escludere l’esistenza di una « fishing expedition » (cfr. con-

sid. 3.3.3 del presente giudizio per un elenco esaustivo di detti tre requisiti): 

detta domanda (1) fornisce una descrizione dettagliata del gruppo sulla 

base di un modello di comportamento, esponendo i fatti e le circostanze 

specifiche che hanno spinto l’autorità richiedente italiana a formulare la do-

manda (cfr. citata sentenza del TF 2C_73/2021 consid. 4.3.1), (2) espone 

il diritto (fiscale) e spiega perché vi sono ragioni per supporre che i contri-

buenti appartenenti al gruppo non hanno rispettato i propri obblighi (violato 

il diritto fiscale) (cfr. citata sentenza del TF 2C_73/2021 consid. 4.3.2), e 

(3) dimostra che le informazioni richieste possono portare all’adempimento 

degli obblighi fiscali (cfr. citata sentenza del TF 2C_73/2021 consid. 4.3.3).  

Ciò sancito, riguardo in particolare alla seconda condizione, il Tribunale ri-

leva più nel dettaglio quanto segue. 

4.2.1.1 Per quanto attiene al diritto fiscale applicabile, il Tribunale federale 

ha sancito che, sebbene la domanda dell’autorità richiedente italiana non 

lo esponga con precisione (indicando per esempio le norme di diritto tribu-

tario italiano pertinenti per il caso di specie), essa indica chiaramente che 

« i contribuenti italiani sono tenuti a dichiarare tutte le attività e i redditi de-

tenuti all'estero, corrispondendo le relative imposte » (domanda raggrup-

pata, punto n. 12 in fine). Per l’Alta Corte, una tale menzione è sufficiente 

a dimostrare che il diritto tributario italiano impone ai propri contribuenti di 

indicare nella dichiarazione fiscale la totalità dei redditi e della sostanza 

mondiali (cfr. citata sentenza del TF 2C_73/2021 consid. 4.3.2). 

4.2.1.2 Circa invece gli elementi fattuali all’origine del sospetto che le per-

sone appartenenti al gruppo non hanno rispettato i propri obblighi fiscali, il 

Tribunale rileva come la domanda raggruppata indichi che qui interessati 

sono i cosiddetti contribuenti italiani recalcitranti, ovvero quei contribuenti 

italiani che durante il periodo fiscale interessato erano titolari di uno o più 

conti presso la banca B._______/C._______, domiciliati o residenti in Italia 

e non hanno reagito alla lettera inviata da detta banca che gli informava 

dei loro obblighi fiscali di regolarizzare i propri conti secondo la normativa 

fiscale italiana, minacciandoli in caso contrario di sostanziali limitazioni 

all’operabilità del loro conto, assimilate dall’autorità richiedente italiana ad 

una chiusura forzata del loro conto. Il fondamento su cui poggia la presun-

A-4952/2022 

Pagina 21 

zione del mancato rispetto della normativa fiscale italiana risiede dunque 

nel fatto che, nonostante la lettera della banca, i contribuenti italiani hanno 

omesso di fornire prove sufficienti del rispetto dei loro obblighi fiscali. Detto 

fondamento presuppone dunque che una tale lettera sia stata effettivamen-

te notificata ai clienti della banca B._______/C._______ e che gli stessi 

non abbiano reagito, rispettivamente non abbiano fornito la prova 

dell’adempimento dei loro obblighi fiscali (cfr. sentenza del TAF A-

1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 6.1.2). 

A tal proposito, il Tribunale federale ha confermato che il presente caso è 

del tutto comparabile alla situazione esaminata nella DTF 143 II 136, dove 

esso ha ammesso l’esistenza di sospetti sufficienti di una violazione del 

diritto fiscale (cfr. DTF 143 II 136 consid. 6.3), così come sancito dal Tribu-

nale statuente (cfr. sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 

consid. 6.1.3). Anche nel caso in disamina, infatti, la banca ha inviato ai 

propri clienti italiani una lettera nella quale indicava che, qualora gli inte-

ressati non avessero fornito la prova di essere in regola con il fisco italiano, 

le loro relazioni finanziarie presso la banca sarebbero state sottoposte a 

restrizioni. Come nella DTF 143 II 136, poi, la domanda raggruppata for-

mata dall’autorità richiedente italiana riguardava appunto i contribuenti che 

avevano ricevuto una lettera di questo tipo e non avevano fornito alla banca 

prove sufficienti del rispetto dei propri obblighi fiscali. Il Tribunale federale 

ha dunque ritenuto che la presenza di concreti sospetti in merito alla viola-

zione dei propri obblighi fiscali da parte dei membri del gruppo oggetto della 

domanda deve essere ammessa anche nel caso di specie (cfr. citata sen-

tenza del TF 2C_73/2021 consid. 4.3.2).  

Ciò posto, in presenza di un tale modello di comportamento, lo scrivente 

Tribunale ricorda che, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, 

essenziale per l’ammissibilità della domanda raggruppata – e dunque la 

sua delimitazione rispetto alle « fishing expeditions » inammissibili – è la 

prova che i contribuenti abbiano preso conoscenza di una tale lettera, alla 

quale non hanno dato seguito. Nel caso di un « fermo banca » (ossia la 

trattenuta della corrispondenza presso la banca a disposizione del cliente) 

si può partire dal presupposto che un cliente della banca consulti regolar-

mente la propria corrispondenza bancaria, in ogni caso nel termine di un 

anno. Non è infatti credibile – visti i rischi economici di una corrispondenza 

in fermo banca (p. es. la finzione della notifica che determina il decorrere 

dei termini) e gli sviluppi attuali nell’ambito del diritto fiscale internazionale 

– che un cliente non prenda conoscenza degli scritti della banca durante 

un anno (cfr. DTF 143 II 136 consid. 6.4.3; sentenza del TAF A-1296/2020 

del 21 dicembre 2020 consid. 6.1.3). 

A-4952/2022 

Pagina 22 

4.2.1.3 Per quanto attiene più in particolare alla problematica dell’esistenza 

o meno della lettera 3 febbraio 2014 allegata alla domanda raggruppata 

italiana di assistenza amministrativa del 23 novembre 2018, il Tribunale fe-

derale ha sancito che poco importa che detta domanda menzionasse in un 

primo tempo una lettera 3 febbraio 2014, il cui invio effettivo ai clienti della 

banca non ha potuto essere dimostrato. La descrizione del modello di com-

portamento contenuta nella domanda in parola prevedeva infatti, in modo 

generico, che « [...] il titolare dell’attività finanziaria ha ricevuto una lettera 

di B._______, ora C._______ in cui è stata annunciata la chiusura forzata 

del conto/conti bancari salvo egli fornisca [alla banca] l'autorizzazione del 

modello “Direttiva Risparmio UE per la Collaborazione Volontaria (Volun-

tary Disclosure)” o ogni altra prova del rispetto delle proprie obbligazioni 

fiscali relativamente a tale conto/conti […] ». Il Tribunale federale ha poi 

rilevato che, in corso di procedura, è emerso che una lettera dal contenuto 

analogo è stata inviata dalla banca B._______/C._______ il 20 febbraio 

2015 a oltre 10'000 clienti e che le informazioni trasmesse da detta banca 

all’autorità inferiore si riferiscono a quest’ultima lettera. In tale contesto, il 

Tribunale federale ha sancito che il riferimento alla lettera del 3 febbraio 

2014 non ha quindi alcuna conseguenza sull’ammissibilità della predetta 

domanda raggruppata (cfr. citata sentenza del TF 2C_73/2021 con-

sid. 4.3.2). Tale è altresì la conclusione dello scrivente Tribunale, che nella 

sentenza pilota A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 ha sancito che il fatto 

che la lettera 3 febbraio 2014 non sia quella che è stata effettivamente in-

viata ai clienti della banca B._______/C._______, non rende automatica-

mente inammissibile la domanda raggruppata, dal momento che è appu-

rato che un’altra lettera della predetta banca, di contenuto analogo e datata 

20 febbraio 2015, è stata effettivamente trasmessa ai clienti, così come 

prescritto dalla giurisprudenza del Tribunale federale (cfr. sentenza del TAF 

A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 considd. 6.5.1-6.5.3). 

Ora, riguardo poi al tenore della lettera 20 febbraio 2015 della banca 

B._______/C._______ (minaccia di restrizioni all’utilizzo del conto) che non 

corrisponde esattamente a quanto esposto nella predetta domanda rag-

gruppata (minaccia di chiusura forzata del conto), il Tribunale federale ha 

confermato quanto sancito dallo scrivente Tribunale (cfr. citata sentenza 

del TF 2C_73/2021 consid. 6.2; sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 di-

cembre 2020 consid. 6.5.4). Il Tribunale federale ha infatti sancito che que-

sto elemento non porta ad escludere gli interessati dal modello di compor-

tamento descritto dall’autorità richiedente italiana nella propria domanda. 

Effettivamente, alla base dell’esigenza relativa alla ricezione di una lettera 

della banca contenente la minaccia della chiusura del conto, vi era il pro-

posito di identificare i clienti il cui comportamento destava sufficienti 

A-4952/2022 

Pagina 23 

sospetti di una violazione dei propri obblighi fiscali. Il modello di comporta-

mento descritto nella domanda raggruppata serviva appunto a limitare la 

stessa ai clienti che non erano in regola con il fisco italiano, in quanti questi 

ultimi erano posti davanti al dilemma consistente nello scegliere se (i) di-

chiarare i propri averi all'autorità italiana, oppure (ii) chiudere il conto. In 

tale ottica, come ritenuto dallo scrivente Tribunale, l’Alta Corte ha sancito 

che le restrizioni al conto preannunciate nella lettera 20 febbraio 2015 era-

no di una tale gravità che nessun cliente le avrebbe tollerate, se non per 

motivi di evasione fiscale. Tali restrizioni erano così significative (divieto di 

prelevamento in contanti, forte limitazione a bonifici e trasferimenti di titoli), 

da rendere la continuazione della relazione finanziaria praticamente inutile 

per il cliente non in regola con il fisco. La minaccia di simili restrizioni era 

dunque assimilabile alla minaccia di chiusura forzata del conto, in quanto 

le due misure avevano in concreto lo stesso effetto dissuasivo. A ciò si ag-

giunge che, secondo il Protocollo aggiuntivo, il riferimento a informazioni 

verosimilmente rilevanti ha lo scopo di « garantire uno scambio di informa-

zioni in ambito fiscale il più ampio possibile » (lett. ebis cifra 3 del Protocollo 

aggiuntivo), ciò che si oppone all’adozione di un approccio eccessivamente 

formalista (cfr. citata sentenza del TF 2C_73/2021 consid. 6.2). 

4.2.2 Con sentenza 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021, il Tribunale fede-

rale – come lo scrivente Tribunale (cfr. sentenza del TAF A-1296/2020 del 

21 dicembre 2020 consid. 7.1, a cui si rinviano le parti) – ha poi confermato 

che la domanda raggruppata italiana di assistenza amministrativa del 

23 novembre 2018 non viola l’art. 7 lett. c LAAF relativo al principio della 

buona fede, nella misura in cui non vi è alcun indizio del fatto che detta 

domanda sarebbe stata fondata su atti illeciti (reati ai sensi del diritto sviz-

zero), segnatamente in correlazione con la lettera 3 febbraio 2014 della 

B._______/C._______ ivi allegata (cfr. citata sentenza del TF 2C_73/2021 

consid. 7.2; parimenti consid. 3.4.3 del presente giudizio circa i requisiti per 

ammettere una violazione del principio della buona fede). L’Alta Corte ha 

infatti indicato che il semplice fatto che la predetta lettera 3 febbraio 2014 

non sia in concreto stata spedita ai clienti della banca, e che ne sia invece 

poi stata inviata una – dal contenuto quasi identico – il 20 febbraio 2015, 

non prova nulla quanto alla provenienza illecita di tale lettera. La forte so-

miglianza tra questi due documenti esclude del resto che la lettera 3 feb-

braio 2014 sia un falso creato a bella posta dall’autorità richiedente italiana 

a sostegno della sua domanda raggruppata. Il Tribunale federale ha altresì 

ribadito che, tenuto conto della presunzione della buona fede dello Stato 

richiedente, non occorre – salvo nel caso in cui tale presunzione va rove-

sciata, ciò che non è qui il caso – provarne l’esistenza (cfr. citata sentenza 

del TF 2C_73/2021 consid. 7.2). Detto in altri termini, nella fattispecie, 

A-4952/2022 

Pagina 24 

l’autorità inferiore e l’autorità richiedente italiana non erano dunque tenute 

a fornire la prova del rispetto del principio della buona fede, rispettivamente 

l’autorità inferiore non aveva motivo di indagare ulteriormente al riguardo 

(cfr. sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 7.1.2). 

4.2.3 Con sentenza 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021, il Tribunale fede-

rale – al pari dello scrivente Tribunale (cfr. sentenza del TAF A-1296/2020 

del 21 dicembre 2020 consid. 7.2, a cui si rinviano le parti) – ha altresì con-

fermato che la domanda raggruppata italiana di assistenza amministrativa 

del 23 novembre 2018 rispetta il principio della sussidiarietà. L’Alta Corte 

ha in particolare ribadito che, in assenza di elementi concreti che vi si op-

pongono, non vi è ragione di rimettere in discussione le spiegazioni fornite 

dall’autorità richiedente italiana in merito al rispetto del principio della sus-

sidiarietà, in concreto l’indicazione secondo cui « […] sono stati esauriti 

tutti i mezzi interni di indagine fatta eccezione per quelli che avrebbero dato 

luogo a difficoltà sproporzionate […] » (cfr. citata sentenza del TF 

2C_73/2021 consid. 8; parimenti consid. 3.6.2 del presente giudizio). 

4.2.4 Ora, nel suo gravame il ricorrente censura innanzitutto l’irricevibilità 

della domanda di assistenza italiana (cfr. ricorso del 28 ottobre 2022, punti 

n. 8-17). A suo dire, l’autorità inferiore non avrebbe accertato l’autenticità 

dello scritto 3 febbraio 2014 di B._______, allora che vi era motivo di farlo, 

violando così l’obbligo della buona fede. Sarebbe infatti stata la banca 

stessa a sollevare dubbi circa l’autenticità di tale scritto, motivo per cui essa 

avrebbe dovuto procedere alle dovute verifiche. La lettera 3 febbraio 2014 

non solo non sarebbe mai stata spedita da parte della B._______, ma nem-

meno sarebbero state accertate le modalità attraverso le quali tale lettera 

sarebbe uscita dall’istituto per poi pervenire nelle mani dell’Agenzia italiana 

delle Entrate, in violazione quindi degli artt. 162, 271 e 273 del Codice pe-

nale svizzero del 21 dicembre 1937 [CP, RS 311.0], nonché dell’art. 47 

della Legge federale sulle banche e le casse di risparmio dell’8 novembre 

1934 [LBCR, RS 952.0]. La fuoriuscita di tale lettera costituirebbe la prova 

– o perlomeno l’indizio – che la sua consegna all’autorità estera sia avve-

nuta in modo illecito e quindi in contrasto con il principio dell’affidamento. 

In applicazione dell’art. 7 lett. a LAAF, l’autorità inferiore avrebbe dunque 

dovuto dichiarare irricevibile la domanda di assistenza amministrativa e 

questo senza nemmeno entrare nel merito della stessa. La domanda 

avrebbe poi carattere contraddittorio – o perlomeno « oscuro » – così come 

indicato dal F._______ nel suo parere legale (cfr. atto n. 48 dell’incarto pro-

dotto dall’autorità inferiore su chiave USB [di seguito: inc. AFC). Tali aspetti 

sarebbero in chiaro contrasto con il principio della buona fede. Allo scopo 

di chiarire tali contraddizioni – nonché i punti oscuri della domanda – 

A-4952/2022 

Pagina 25 

l’autorità inferiore avrebbe proceduto a un’inchiesta « colossale » sul terri-

torio elvetico, durata anni, inchiesta che – a dire del ricorrente – il perito 

stesso avrebbe dichiarato come inammissibile (cfr. atto n. 48 inc. AFC, 

pag. 13 del parere). In sintesi, la domanda di assistenza sarebbe da re-

spingere in quanto contra legem. 

4.2.5 Successivamente, l’insorgente lamenta l’irritualità delle indagini 

dell’AFC (cfr. ricorso del 28 ottobre 2022, punti n. 18-28). L’ampiezza 

straordinaria delle ricerche svolte da parte di B._______ – rispettivamente 

dall’autorità inferiore – dimostrerebbe infatti la non plausibilità ab initio della 

richiesta di assistenza. L’indagine sarebbe anche irrituale – a mente dell’in-

sorgente – poiché sarebbe stata svolta senza coinvolgimento alcuno delle 

parti interessate – ossia della clientela dell’istituto – così come del qui ri-

corrente. In merito alle risultanze sulle quali si fonda poi la domanda, que-

ste farebbero emergere un risultato – a dire del ricorrente – insoddisfa-

cente: non risulterebbe infatti che lo scritto B._______ 3 febbraio 2014 sia 

mai stato allestito e inviato ai clienti della banca, tra cui il qui ricorrente. 

L’indagine avrebbe poi fatto emergere come sarebbe anche stata rinvenuta 

una lettera interna di contenuto simile allo scritto 3 febbraio 2014, indicante 

una data postuma e mai inviata ai clienti, così come altre lettere, con testo 

analogo a quella 3 febbraio 2014 ma inviate a una data successiva. A ciò 

si aggiunge che nemmeno sarebbe emerso a quali clienti le suddette  

« altre lettere » sarebbero state inviate né tantomeno se tali scritti sareb-

bero stati inviati alla qui parte ricorrente. Infine, sarebbe stata individuata 

una lettera quasi identica allo scritto 3 febbraio 2014, ma datata 20 febbraio 

2015, della quale nemmeno vi sarebbe certezza in merito ai suoi destina-

tari. Di fronte a tali risultati – a dire del ricorrente – completamente contrad-

dittori, l’AFC avrebbe dovuto perlomeno procedere a chiarire « i fatti rimasti 

incerti ». In tal senso, la decisione dell’autorità inferiore di respingere la 

richiesta della qui ricorrente di richiedere ulteriori documenti a B._______ 

sarebbe priva di motivazione e anch’essa irrituale. In conclusione, alla luce 

di quanto esposto, il ricorrente chiede – in via subordinata – che la deci-

sione venga « annullata e che tutti gli atti vengano rinviati all'AFC per ef-

fettuare le indagini richieste dalla Parte qui ricorrente ». 

4.2.6 Il ricorrente censura poi l’assenza dei requisiti di « Aufforderung » 

(cfr. ricorso del 28 ottobre 2022, punti n. 38-43). Più precisamente, l’insor-

gente critica il contenuto della lettera 20 febbraio 2015. La formulazione di 

tale scritto sarebbe infatti diversa da quella della lettera che G._______ 

aveva inviato ai suoi clienti con recapito in Olanda, motivo per cui – a dire 

del ricorrente – la giurisprudenza DTF 143 II 136 non si applicherebbe alla 

domanda qui in esame. Nella lettera 20 febbraio 2015 non sarebbe 

A-4952/2022 

Pagina 26 

contenuta nessuna richiesta (ovvero « Aufforderung ») di prendere posi-

zione e di dimostrare quindi la conformità fiscale dei propri averi depositati. 

Mancherebbe non solo la prova che tale « Aufforderung » sia stata rice-

vuta, ma perfino che una tale richiesta sia mai stata formulata. L’autorità 

inferiore avrebbe inoltre delegato alla banca la facoltà di stabilire « se un 

deposito sia conforme o meno al diritto fiscale, tanto più a quello italiano », 

allora che la « privatizzazione delle indagini » non sarebbe prevista dal 

diritto svizzero, men che meno la « privatizzazione della qualifica  

giuridica ». In tal senso, a dire del ricorrente, il fatto che il cliente abbia 

ricevuto o meno tale scritto dalla banca sarebbe « irrilevante » poiché non 

sarebbe mai stata comprovata la « non conformità fiscale » del deposito 

presso B._______ durante il periodo richiesto. Verrebbe quindi a mancare 

uno dei due requisiti del modello di comportamento ipotizzato nella do-

manda di assistenza amministrativa. A ciò si aggiungerebbe che – a dire 

dell’insorgente – sarebbe « viziata anche la premessa maggiore del sillo-

gismo siccome una porzione di clienti di B._______ ha autodichiarato la 

sua evasione fiscale, mediante voluntary disclosure, allora anche i depositi 

della persona qui ricorrente risulterebbero non conformi fiscalmente. Es-

sendo viziata la premessa maggiore, ne risulta viziata anche la conclu-

sione. Il dato statistico, per altro ipotetico, non costituisce elemento fisiolo-

gico del modello di comportamento. Calcolo delle probabilità? Non è an-

cora ammesso come metodo probatorio procedurale. Quanti erano i con-

tribuenti italiani di B._______? Ignoto. Pertanto non si può nemmeno ipo-

tizzare se gli autodichiarati fossero stati la metà, un terzo, il 23% oppure il 

15% di tutti i contribuenti italiani clienti di B._______». Anche per questi 

motivi, la domanda andrebbe dunque respinta. 

4.2.7 Continuando, l’insorgente lamenta l’assenza del comportamento rile-

vante (cfr. ricorso del 28 ottobre 2022, punti n. 44-47). A dire del ricorrente, 

« Une adresse de domiciliation en Italie » come si legge nella lettera AFC 

a B._______ datata 29 marzo 2019, non costituirebbe comportamento ri-

levante ai fini della determinazione o meno della conformità fiscale. Il me-

desimo ragionamento troverebbe applicazione anche al concetto utilizzato 

dall’Agenzia delle Entrate, ovvero « l’indirizzo di domicilio o di residenza in 

Italia ». Infatti, l’impiegato che ha registrato il recapito postale nei docu-

menti di apertura non avrebbe condotto nessun tipo di verifica circa l’esi-

stenza dei requisiti per stabilire quale fosse il domicilio fiscale reale del 

cliente interessato. Si tratterebbe infatti di « un concetto ben diverso da 

quei due espressi nelle due lettere suddette ». Successivamente, a dire del 

ricorrente, « L’assenza dei requisiti della domanda di gruppo emergerebbe 

dai dati statistici ben noti all'AFC: secondo la lettera B._______ datata 

04.07.2019, la lettera datata 20.02.2015 venne spedita a 10'000 clienti. Ma 

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Pagina 27 

B._______ ha segnalato all'AFC soltanto circa 2'000 clienti. In base a quali 

criteri la Banca ha inseriti la persona qui ricorrente nella categoria dei <re-

calcitrant> e non invece nella categoria degli altri 8'000? ». L’insorgente 

chiederebbe dunque formalmente di documentare come e quando l’auto-

rità inferiore avrebbe verificato i criteri in base ai quali la banca avrebbe 

effettuato tale selezione, ovvero quella fra la categoria dei duemila clienti e 

quella degli ottomila clienti. Infine, a mente del ricorrente, la rilevanza ve-

rosimile dovrebbe essere anche verificata in base al criterio dell’utilità per 

la imposizione fiscale da parte dell’autorità del paese richiedente. Do-

vrebbe quindi essere ancora dimostrato come la cernita effettuata da 

B._______ all’epoca abbia tenuto conto delle differenti regole applicabili 

all’epoca secondo il diritto fiscale italiano, come ad esempio « a) il mancato 

obbligo di dichiarazione di avere patrimoniali inferiori alla soglia di 15.000 

Euro; b) il mancato obbligo di dichiarazione di depositi bancari infruttiferi, 

trattandosi di avere patrimoniali non investiti; c) la carente rilevanza di 

omessa dichiarazione nel quadro RW, nel caso si sia comunque provve-

duto nell'ambito della dichiarazione fiscale medesima ». 

4.2.8 Successivamente, il ricorrente produce un parere legale datato  

7 maggio 2020 del F._______ (cfr. atto n. 48 inc. AFC, pag. 9 del parere; 

cfr. ricorso del 28 ottobre 2022, punti n. 48-53). A suo dire, tale parere non 

era disponibile nell’ambito dei ricorsi già sottoposti alle istanze federali, mo-

tivo per cui non sarebbe ammissibile risolvere il presente caso limitandosi 

a richiamare il contenuto della sentenza del Tribunale federale del 27 di-

cembre 2021 2C_73/2021. In tale parere, il professore avrebbe indicato 

come « di fronte al carattere generico e non dettagliato delle due lettere 

suddette, il parere legale conclude che la domanda di assistenza <devrait 

faire l'objet d'une non-entrée en matière de la part de l'AFC CH> (cfr. parere 

legale pag.12) ». Continuando e in merito alle due lettere della banca, se-

condo il parere a queste mancherebbe il carattere di ingiunzione (Injonc-

tion/Aufforderung), così come invece richiesto dalla giurisprudenza fede-

rale, ciò che imporrebbe di considerare come non soddisfatti i requisiti alla 

base di una domanda raggruppata. Tale parere legale – a mente del ricor-

rente – sarebbe uno « strumento idoneo per procedere a quell'analisi di 

plausibilità (<Plausibilitätsprüfung>) in relazione con la tutela del diritto co-

stituzionale di essere sentito, alla quale si è dedicato con particolare ap-

profondimento il Tribunale Federale nelle sue sentenze 2C_901/2020 e 

2C_903/2020 datate 5 novembre 2021 (…) ». 

4.2.9 Infine, seppur in maniera poco chiara, l’insorgente sembrerebbe la-

mentare la violazione del divieto di « fishing expededition ». Infatti, egli af-

ferma – in sede di ricorso – che « Senza risposta precisa, sicura, certificata, 

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Pagina 28 

esaustiva a queste che sono le domande investigative più elementari in 

ogni procedura amministrativa, manca la certezza della spedizione e della 

notifica. Anche la lettera di B._______/C._______ riconosce che mancano 

le basi per riconoscere il modello di comportamento ipotizzato nella do-

manda di gruppo (cfr. lettera (…) datata 13.05.2019 pag. 2) e riconosce 

quindi che la domanda italiana debba essere qualificata come una fishing  

expedition » (cfr. ricorso del 28 ottobre 2022, punto n. 34). 

4.2.10 Sennonché tali censure non possono che essere qui respinte. Gli 

argomenti sollevati dal ricorrente circa l’ammissibilità materiale della do-

manda raggruppata italiana di assistenza amministrativa del 23 novembre 

2018, non sono infatti nuovi o tali da rimettere in discussione quanto già 

sancito dallo scrivente Tribunale con sentenza pilota A-1296/2020 del 

21 dicembre 2020 e dal Tribunale federale con sentenza di principio 

2C_73/2021 del 27 dicembre 2021 (cfr. considd. 4.1 e 4.2 del presente giu-

dizio). È la predetta domanda raggruppata in quanto tale che è stata rite-

nuta ammissibile dal Tribunale federale. Ora, questa stessa domanda è 

alla base della presente procedura di ricorso, sicché non si può seguire il 

ricorrente allorquando questo ritiene – contrariamente a quanto stabilito dal 

Tribunale federale – che la domanda non sia conforme al diritto e più pre-

cisamente alla CDI CH-IT. 

4.2.11 Per quanto attiene in maniera più specifica al parere del F._______ 

(cfr. atto n. 48 inc. AFC) prodotto dal ricorrente, lo scrivente Tribunale rileva 

quanto segue. Con sentenza pilota del 27 dicembre 2021 2C_73/2021, il 

Tribunale federale ha chiaramente sancito in maniera vincolante per lo scri-

vente Tribunale che la domanda raggruppata italiana di assistenza ammi-

nistrativa del 23 novembre 2018 è formalmente (cfr. consid. 4.1 del pre-

sente giudizio) e materialmente (cfr. consid. 4.2 del presente giudizio) am-

missibile. Ora, questa stessa domanda è alla base della presente proce-

dura di ricorso, sicché non si può seguire il ricorrente allorquando egli ri-

tiene – contrariamente a quanto stabilito dal Tribunale federale – che la 

domanda non sia conforme alla CDI CH-IT. In tal senso, il parere del 

F._______, non ha quindi influsso alcuno e questo nella misura in cui il 

Tribunale federale ha già sancito l’ammissibilità della suddetta domanda e 

lo scrivente Tribunale non intravvede motivo alcuno per discostarsi da tale 

giudizio. La censura è dunque respinta. 

5.  

5.1 Constatata l’ammissibilità della domanda raggruppata italiana di assi-

stenza amministrativa del 23 novembre 2018, occorre ancora stabilire se il 

A-4952/2022 

Pagina 29 

ricorrente rientri o meno nel modello di comportamento (lecitamente) ivi 

descritto dall’autorità richiedente italiana. 

Ora, il ricorrente contesta il suo statuto quale contribuente fiscale recalci-

trante (cfr. ricorso del 28 ottobre 2022, punti n. 29-37; replica spontanea 

del 9 dicembre 2022, punti n. 11-18). A suo dire, mancherebbe infatti la 

prova sicura dell’invio e della presa di conoscenza da parte sua di una 

qualsivoglia « Aufforderung ». La condizione di appartenenza alla catego-

ria dei contribuenti recalcitranti non sarebbe adempiuta poiché non sa-

rebbe dimostrato che la lettera 3 febbraio 2014 sia mai stata spedita da 

B._______ ai suoi clienti. Per quanto concerne invece la lettera 20 febbraio 

2015, mancherebbe la prova certa che tale scritto sia stato spedito e noti-

ficato in modo formalmente e materialmente ineccepibile al suo destinata-

rio. Nel caso specifico del ricorrente, egli sarebbe stato – a suo dire – im-

possibilitato nel dimostrare di non aver ricevuto la suddetta  

« Aufforderung ». Non sarebbe ammissibile, tenuta conto la situazione pro-

batoria suddetta « colmare questa lacuna fattuale mediante una pura pre-

sunzione, tanto più quando la presunzione si fonda sulla pura ipotesi che 

anche la presente Parte ricorrente fosse stata effettivamente e con cer-

tezza destinataria della famosa lettera datata 20.02.2015 ». Manchereb-

bero dunque due requisiti fondamentali richiesti dalla giurisprudenza: (1) la 

fissazione del termine per comprovare la conformità fiscale del proprio de-

posito e (2) la ricezione effettiva della lettera contenente tale termine. A ciò 

si aggiungerebbe che, anche il verbale di interrogarlo come testimone, in 

contraddittorio, dell’impiegato della banca che avrebbe sostenuto di avere 

spedito tale lettera, mancherebbe, così come un’altra serie di altri dati. Non 

sarebbero dunque soddisfatte le regole sancite dell’Alta Corte e relative 

alla certezza della presa di conoscenza da parte del cliente dello scritto 

della banca, le quali imporrebbero « la prova » e non la semplice « verosi-

miglianza ». Infine, nemmeno la finzione connessa alla notifica in « posta 

trattenere » sarebbe in grado di soddisfare tali requisiti stabiliti dalla sen-

tenza pilota. In sintesi, verrebbe quindi meno « una delle condizioni per 

riconoscere l’assistenza di quel modello di comportamento che può legitti-

mare la relativa domanda di gruppo ». 

5.2 A tal proposito, lo scrivente Tribunale rileva come da un esame degli 

atti dell’incarto – e meglio dalla documentazione fornita dalla banca 

B._______/C._______ (cfr. atto n. 18.2 inc. AFC) – risulti chiaramente che 

durante il periodo interessato dalla predetta domanda raggruppata, il ricor-

rente era co-titolare di un conto bancario presso la banca 

B._______/C._______. È poi incontestato ch’egli abbia preso conoscenza 

della lettera 20 febbraio 2015 della predetta banca. Dal doc. 18.2 emerge 

A-4952/2022 

Pagina 30 

infatti chiaramente come in tale rapporto la banca abbia indicato che in 

data 24 febbraio 2015 il ricorrente sia stato « sensibilizzato alla tematica 

voluntary disclosure » e che in data 8 maggio 2015 il ricorrente e il suo co-

titolare siano nuovamente stati sensibilizzati ad aderire alla VD, che gli 

stessi non abbiano deciso di aderirvi e che abbiano firmato la lettera di 

chiusura del conto con ordine di trasferimento dei relativi fondi in Spagna. 

In tali circostanze, vi è dunque motivo di presumere che il ricorrente abbia 

avuto conoscenza di detto scritto e abbia tuttavia scelto di non reagire a 

detta lettera comprovando la sua conformità fiscale, sicché egli rientra nel 

modello di comportamento descritto nella domanda raggruppata. Si deve 

dunque concludere che la trasmissione delle informazioni sia ammissibile. 

6.  

6.1 In conclusione, lo scrivente Tribunale deve constatare che la domanda 

raggruppata italiana di assistenza amministrativa del 23 novembre 2018 

adempie tutti i requisiti formali e materiali alla base della sua ammissibilità. 

Nella misura in cui il qui ricorrente rientra nel modello di comportamento 

alla sua base, è dunque a giusta ragione che l’autorità inferiore ha conces-

so nei suoi confronti l’assistenza amministrativa in materia fiscale all’Italia. 

Il Tribunale non intravvede pertanto alcun valido motivo per respingere la 

domanda di assistenza in oggetto o annullare la decisione impugnata, così 

come invece postulato dal ricorrente nel suo gravame.  

6.2 Ciò sancito, va da ultimo ancora sottolineato che le persone menzio-

nate nella documentazione bancaria sono protette dal principio della spe-

cialità di cui all’art. 27 cpv. 2 CDI CH-IT, precisato dalla giurisprudenza del 

Tribunale federale (cfr. consid. 3.5 del presente giudizio). Fino a poco 

tempo fa (vedasi il comunicato stampa congiunto della Segreteria di Stato 

per le questioni finanziarie internazionali [SFI] e dell’AFC del 22 marzo 

2024, pubblicato su: < https://www.sif.admin.ch/it/commento-articolo-26-

scambio-informazioni-modello-convenzione-fiscale >, consultato il 

17.03.2025), vi erano differenti concezioni in merito alla portata del princi-

pio di specialità, sia sul piano nazionale che internazionale, in particolare 

per quanto concerne la sua componente personale. Per tale ragione, ve-

niva dunque considerato opportuno che l'autorità inferiore informasse, 

caso per caso, espressamente l’autorità richiedente italiana in merito alle 

restrizioni relative all’uso delle informazioni a essa trasmesse (cfr. con-

sid. 3.5 del presente giudizio; parimenti sentenza del TAF A-5309/2019 del 

3 dicembre 2020 consid. 5.6). Nel caso in esame, poiché la decisione finale 

è stata emessa prima dell'annunciato cambiamento di prassi, è dunque 

opportuno – per motivi di uguaglianza di trattamento – che l'autorità 

A-4952/2022 

Pagina 31 

inferiore precisi e riferisca all’autorità richiedente italiana quanto sancito al 

punto n. 2 del dispositivo del presente giudizio. 

6.3 In definitiva, la decisione impugnata va dunque confermata e il ricorso 

del ricorrente integralmente respinto, con le precisazioni all’attenzione 

dell’autorità inferiore di cui al consid. 6.2 circa il principio di specialità. 

7.  

In considerazione dell’esito della lite, giusta l’art. 63 cpv. 1 PA, le spese di 

procedura sono poste a carico del ricorrente qui integralmente soccom-

bente (cfr. art. 1 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e 

sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo fede-

rale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie esse sono stabilite in 

5'000 franchi (cfr. art. 4 TS-TAF), importo che verrà detratto interamente 

dall’anticipo spese di 5'000 franchi da esso versati a suo tempo. Non vi 

sono poi i presupposti per l’assegnazione al ricorrente di indennità a titolo 

di spese ripetibili (cfr. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7 cpv. 1 

TS-TAF a contrario). 

8.  

Contro la presente decisione, relativa ad un’assistenza amministrativa in-

ternazionale in materia fiscale, può essere interposto ricorso in materia di 

diritto pubblico al Tribunale federale (cfr. art. 83 lett. h LTF). Il termine ricor-

suale è di 10 giorni dalla sua notificazione. Il ricorso inoltre è ammissibile 

soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o 

se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi 

dell’art. 84 cpv. 2 LTF (cfr. art. 84a LTF). Il Tribunale federale è il solo com-

petente a determinare il rispetto di tali condizioni.  

A-4952/2022 

Pagina 32 

Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronun-
cia: 

1.  

Il ricorso è respinto. 

2.  

L’autorità inferiore deve informare l’autorità richiedente italiana che le infor-

mazioni trasmesse e ottenute nel quadro della assistenza amministrativa 

richiesta possono essere utilizzate unicamente nel procedimento che ri-

guarda il signore A._______ conformemente all’art. 27 cpv. 2 CDI CH-IT. 

3.  

Le spese processuali di 5'000 franchi sono poste a carico del ricorrente. 

Alla crescita in giudicato del presente giudizio, il succitato importo verrà 

interamente detratto dall’anticipo spese di 5'000 franchi versato a suo 

tempo dal ricorrente. 

4.  

Non vengono assegnate indennità a titolo di spese ripetibili. 

5.  

Questa sentenza è comunicata al ricorrente e all’autorità inferiore. 

 

I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente. 

 

La presidente del collegio: Il cancelliere: 

  

Annie Rochat Pauchard Simone Aldi 

 

  

A-4952/2022 

Pagina 33 

Rimedi giuridici: 

Contro le decisioni nel campo dell’assistenza amministrativa internazionale 

in materia fiscale può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico 

al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 10 giorni dalla 

sua notificazione, soltanto se concerne una questione di diritto di 

importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso 

particolarmente importante ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF (art. 82, art. 83 

lett. h, art. 84a, art. 90 e segg. e 100 cpv. 2 lett. b LTF). Il termine è reputato 

osservato se gli atti scritti sono consegnati al Tribunale federale oppure, 

all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza 

diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine (art. 

48 cpv. 1 LTF). Negli atti scritti occorre spiegare perché la causa adempie 

siffatta condizione. Inoltre, gli atti scritti devono essere redatti in una lingua 

ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova 

ed essere firmati. La decisione impugnata e – se in possesso della parte 

ricorrente – i documenti indicati come mezzi di prova devono essere 

allegati (art. 42 LTF). 

 

 

Data di spedizione: 

 

  

A-4952/2022 

Pagina 34 

Comunicazione a: 

– ricorrente (atto giudiziario)  

– autorità inferiore (n. di rif. (…); atto giudiziario)