# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 80acbe4b-f5ab-55ab-a28e-8fa5d0345446
**Source:** Bern Gerichte (BE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2015-01-20
**Language:** de
**Title:** Bern Verwaltungsgericht 20.01.2015 100 2013 370
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/BE_Verwaltungsgericht/BE_VG_001_100-2013-370_2015-01-20.pdf

## Full Text

100.2013.370U
HAT/RAP

Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung

Urteil vom 20. Januar 2015

Verwaltungsrichter Häberli, präsidierendes Mitglied
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa und Verwaltungsrichter Keller
Gerichtsschreiberin Büchi

A.________ und B.________
vertreten durch Advokat …
Beschwerdeführende

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin 

und

Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Sägemattstrasse 2, Postfach 54, 3097 Liebefeld

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2009; Liegenschaftsunterhalt (Entscheid 
der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 17. September 2013; 100 12 30)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.01.2015, Nr. 100.2013.370U, Seite 2

Sachverhalt:

A.

Am 28. September 2007 erwarb A.________ für Fr. 110'000.-- die beiden Grundstücke 
C.________ Gbbl. Nrn. 1___ und 2___ im Halt von 553 bzw. 63 m2. In den folgenden 
Jahren liess er das auf ersterem gelegene Wohnhaus umfassend instand stellen, 
wobei er für diese Arbeiten, die Ende 2011 noch nicht abgeschlossen waren, bis zu 
diesem Zeitpunkt insgesamt über Fr. 300'000.-- aufwendete. Der amtliche Wert des 
Grundstücks Gbbl. Nr. 1___ wurde deshalb mit Wirkung ab Steuerjahr 2012 auf 
Fr. 515'000.-- erhöht. In der Steuerperiode 2009 deklarierten die Eheleute A.________ 
und B.________ im Zusammenhang mit diesen Instandstellungsarbeiten Unter-
haltskosten in der Höhe von Fr. 99'449.-- (Veranlagungsverfahren) bzw. Fr. 87'628.-- 
(Einspracheverfahren). Die Steuerverwaltung des Kantons Bern (Steuerverwaltung), 
Region …, behandelte die Investitionen in die Liegenschaft indes gesamthaft als 
wertvermehrende Anlagekosten und veranlagte A.________ und B.________ für die 
Kantons- und Gemeindesteuern 2009 auf ein steuerbares Einkommen von 
Fr. 123'400.-- (Einspracheentscheid vom 15.12.2011).

B.

Hiergegen gelangten A.________ und B.________ an die Steuerrekurskommission 
des Kantons Bern (StRK), welche den Rekurs mit Entscheid vom 17. September 2013 
abwies.

C.

Am 21. Oktober 2013 haben A.________ und B.________ 
Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben mit folgenden Anträgen: 

«1. Es sei der Entscheid der Steuerrekurskommission vom 17.09.2013 hinsichtlich der 
Kantons- und Gemeindesteuern 2009 vollumfänglich aufzuheben. 

2. Es sei die Sache an die Vorinstanz zur Festlegung des steuerbaren Einkommens 
für das Jahr 2009 unter Berücksichtigung der werterhaltenden Aufwände der 
Beschwerdeführer zurück zu weisen. 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.01.2015, Nr. 100.2013.370U, Seite 3

3. Eventualiter sei das für die Kantons- und Gemeindesteuern 2009 relevante 
steuerbare Einkommen gemäss Veranlagungsverfügung und Einspracheentscheid 
vom 15.12.2011 von CHF 123'437.00 um den Liegenschaftsunterhalt in Höhe von 
CHF 87'628.00 auf CHF 35'809.00 zu reduzieren. 

4. Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen, auch hinsichtlich des Verfahrens vor 
Vorinstanz.»

Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit Vernehmlassung vom 30. Oktober 
2013 bzw. Beschwerdeantwort vom 2. Dezember 2013 je die Abweisung der 
Beschwerde.

Erwägungen:

1.

1.1 Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerde als letzte kantonale 
Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 
über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 
Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11]). Die 
Beschwerdeführenden haben am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen, sind durch 
den angefochtenen Entscheid besonders berührt und haben ein schutzwürdiges 
Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG). Auf die form- 
und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

1.2 Eine Gutheissung der Beschwerde würde zu einer Steuerersparnis von weniger 
als Fr. 20'000.-- führen, weshalb die Streitigkeit an sich in die einzelrichterliche 
Zuständigkeit fällt (Art. 57 Abs. 1 des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die 
Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]). 
Die rechtlichen Verhältnisse rechtfertigen indes eine Beurteilung in Dreierbesetzung 
(Art. 57 Abs. 6 und Art. 56 Abs. 1 GSOG).

1.3 Das Verwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 VRPG).

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.01.2015, Nr. 100.2013.370U, Seite 4

2.

Der Kanton erhebt von den natürlichen Personen insbesondere eine Ein-
kommenssteuer (Art. 1 Abs. 1 Bst. a StG). Zu diesem Zweck wird das Reineinkommen 
der Steuerpflichtigen ermittelt, indem von deren gesamten steuerbaren Einkünften 
(Art. 19-29 StG) die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge (Art. 31-39 StG) 
abgezogen werden (Art. 30 Abs. 1 StG). 

2.1 Bei Grundstücken im Privatvermögen können gemäss Art. 36 StG die 
Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien, die Liegenschaftssteuern der Gemeinde 
und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden (Abs. 1), wobei anstelle 
der tatsächlichen Kosten und Prämien ein Pauschalabzug geltend gemacht werden 
kann (Abs. 2); das Nähere ist in einer Verordnung zu regeln (Abs. 4), weshalb die 
abzugsfähigen Unterhaltskosten in Art. 1 Abs. 1 der Verordnung vom 12. November 
1980 über die Unterhalts-, Betriebs- und Verwaltungskosten von Grundstücken (VUBV; 
BSG 661.312.51) genauer umschrieben werden: Abziehbar sind insbesondere 
Auslagen für die Behebung von Schäden (Reparaturen; Bst. a), für jährlich oder 
periodisch wiederkehrende Erneuerungsarbeiten aller Art (Neutapezieren, Neuanstrich, 
Fassadenrenovation usw.; Bst. b) sowie für den Ersatz bereits vorhandener Anlagen 
(sanitäre Einrichtungen, Kochherde, Heizeinrichtungen usw.), soweit diese keinen 
Mehrwert bewirken (Bst. c). Nicht abziehbar sind demgegenüber Aufwendungen für die 
Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (Art. 39 
Bst. d StG). Bei Grundstücken im Privatvermögen sind dies Aufwendungen für 
Neueinrichtungen und Verbesserungen, die entweder den Gebrauchswert der 
Liegenschaft erhöhen oder die jährlichen Betriebskosten senken, wobei über die 
Abgrenzung Richtlinien zu erlassen sind (Art. 1 Abs. 2 Bst. a VUBV). Gestützt auf 
diese Delegationsnorm hat die Steuerverwaltung das Merkblatt 5 betreffend die 
«Grundstückkosten» verfasst, das einen Ausscheidungskatalog für die Abgrenzung 
von abzugsfähigen Unterhaltskosten und nicht abziehbaren wertvermehrenden 
Aufwendungen enthält.

2.2 Nach der Rechtsprechung stellen Aufwendungen dann abzugsfähige 
Unterhaltskosten dar, wenn sie dazu dienen, eine Liegenschaft in ihrem Wert bzw. im 
bisherigen Zustand zu erhalten oder sie in den Zustand zu versetzen, in dem sie sich 
bereits einmal befunden hat. Bei Sanierungen oder beim Ersatz bestehender Anlagen 
ist nicht erforderlich, dass die ersetzte und die neue Anlage identisch sind; 
entscheidend ist, dass beide die gleiche Funktion erfüllen. Ist der Ersatz qualitativ 

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besser, wird allerdings der wertvermehrende Anteil nicht als Unterhalt zum Abzug 
zugelassen. Weist eine Aufwendung sowohl einen wertvermehrenden als auch einen 
werterhaltenden Anteil auf, so ist Letzterer zu schätzen und die Gewährung eines 
Abzugs nur in entsprechendem Umfang zulässig (vgl. VGE 2012/94/95 vom 21.5.2013, 
in StE 2013 B 25.6 Nr. 62 E. 2.1 und 3.4 mit Hinweisen; BGer 2C_57/2008 vom 
11.12.2008, in StE 2009 B 25.6 Nr. 57 E. 2.5; vgl. auch Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 
Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, Art. 32 N. 37 f., 48 ff. und 79 ff. mit 
Hinweisen zur Kasuistik). Aus dem Gesagten folgt weiter, dass bei einem Neubau 
keine abzugsfähigen Auslagen anfallen können, weil Unterhalt begrifflich nur an 
bestehenden Gebäuden möglich ist; Gleiches gilt bezüglich Aufwendungen für 
Ersatzbauten, die ein bestehendes bzw. durch Brand zerstörtes Gebäude vollständig 
ersetzen (vgl. BVR 2000 S. 11 E. 2b; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 32 
N. 37). Die Kosten für Neubauten können deshalb auch nicht Mischcharakter 
aufweisen, d.h. teilweise werterhaltender und teilweise wertvermehrender Natur sein; 
es handelt sich bei Aufwendungen für die Erstellung eines Gebäudes stets 
vollumfänglich um Herstellungskosten, die nach Art. 39 Bst. d StG steuerlich nicht 
absetzbar sind (vgl. BGer 2C_727/2012 und 2C_729/2012 vom 18.12.2012, E. 2.2.2). 
Gleich wie Neu- und Ersatzbauten werden Aufwendungen für bauliche Massnahmen 
behandelt, die mit einem Abbruch von wesentlichen Teilen eines bestehenden 
Gebäudes einhergehen und so letztlich in wirtschaftlicher Hinsicht einem Neubau 
entsprechen (BGer 2C_63/2010 vom 6.7.2010, in StR 65 S. 865 E. 2.1, 2A.52/1998 
vom 30.3.1999 in NStP 53 S. 99 E. 2b und 3b); solche Totalsanierungen haben nicht 
werterhaltenden Charakter. Insoweit ist zu beachten, dass eine natürliche Vermutung 
für den wertvermehrenden Charakter der gesamten Aufwendungen spricht, wenn ein 
vernachlässigtes Gebäude umfassend erneuert wird (vgl. BGer 2C_348/2010 vom 
19.10.2010, E. 2.3; BGer 2A.480/2004 vom 2.2.2005, in ASA 75 S. 488 E. 2.3; 
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 32 N. 51). 

2.3 Zwar wurde diese Rechtsprechung (vorwiegend) unter Geltung der sog. 
Dumont-Praxis für vernachlässigte Gebäude geprägt, die der Gesetzgeber inzwischen 
derogiert hat (dazu sogleich E. 3.2). Sie ist aber hier dennoch massgebend, da das 
Bundesgericht an der entsprechenden steuerlichen Behandlung von Totalsanierungen 
auch gestützt auf die (neue seit 1.1.2010 in Kraft stehende) geltende Fassung von 
Art. 9 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung 
der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14), wonach die 
Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften (nunmehr) abgezogen 

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werden können, festgehalten hat. So hat es den kompletten Umbau einer rund 
vierhundertjährigen Alphütte, der praktisch einem Neubau gleichkam, ungeachtet der 
Revision von Art. 9 Abs. 3 StHG als steuerlich nicht abzugsfähigen 
Herstellungsaufwand behandelt (BGer 2C_666/2012 und 2C_667/2012 vom 
18.12.2012, E. 2.1 f. und E. 3). Diese Rechtsprechung hat es in einem kürzlich 
ergangenen Urteil bestätigt und dabei ausdrücklich festgehalten, die Aufgabe der 
Dumont-Praxis habe für die steuerliche Behandlung von Totalsanierungen zu keiner 
Änderung geführt (BGer 2C_153/2014 vom 4.9.2014, E. 2 und 4.1 f. mit Hinweis auf 
Leuch/Schlup Guignard, in Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxis-Kommentar zum 
Berner Steuergesetz, Band 1, 2. Aufl. 2014, Art. 36 N. 19, wo die Praxis der Berner 
Steuerverwaltung dargestellt wird).

3.

3.1 Wie schon die Steuerverwaltung hat auch die Vorinstanz den Unter-
haltscharakter der Auslagen der Beschwerdeführenden verneint und sämtliche 
Aufwendungen für die im Jahr 2009 vorgenommenen Arbeiten als Anlagekosten 
qualifiziert. Zwar sei die Dumont-Praxis im Kanton Bern bereits im Jahr 2009 
aufgehoben worden, so dass in der streitbetroffenen Steuerperiode auch die Kosten für 
die Instandstellung von neu erworbenen, im Unterhalt vernachlässigten Liegenschaften 
abgezogen werden könnten, soweit die Arbeiten werterhaltenden Charakter hätten 
(angefochtener Entscheid, E. 7.1). Diese neue Rechtslage ändere aber nichts daran, 
dass die Erstellung eines Neu- oder Ersatzbaus keinen Gebäudeunterhalt darstelle 
(angefochtener Entscheid, E. 7.2). Um zu prüfen, ob es sich im betroffenen Einzelfall 
um eine Totalsanierung handle, die wirtschaftlich einem Neubau gleichkomme, sei 
allerdings weiterhin auf die Kriterien abzustellen, nach denen unter Geltung der 
Dumont-Praxis beurteilt worden sei, ob eine im Unterhalt vernachlässigte Liegenschaft 
vorliege (angefochtener Entscheid, E. 8.1). Bei den Beschwerdeführenden deuteten 
alle Umstände auf eine solche Vernachlässigung hin, sei doch bereits das Dreifache 
des Kaufpreises in die Liegenschaft investiert worden, wobei noch weitere Kosten zu 
erwarten seien. Es liege deshalb eine Totalsanierung bzw. Gebäudeauskernung vor, 
die einem Neubau gleichkomme (angefochtener Entscheid, E. 8.2). – Hiergegen 
wenden die Beschwerdeführenden ein, nach Abschaffung der Dumont-Praxis seien 
auch bei vernachlässigten Liegenschaften sämtliche Investitionen als Unterhaltskosten 
abziehbar. Art. 9 Abs. 3 StHG könne nicht so ausgelegt werden, dass ab Erreichen 

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eines gewissen Verhältnisses zwischen Erwerbspreis und späteren Auslagen nicht 
mehr abziehbarer Gebäudeunterhalt, sondern unbeachtliche Anlagekosten gegeben 
seien. Ob Auslagen abzugsfähig seien, beurteile sich im Übrigen einzig anhand «der 
im betreffenden Jahr bekannten Tatsachen». Die vor oder nach dem Steuerjahr 2009 
entstandenen Baukosten dürften dementsprechend nicht berücksichtigt werden. Ihre 
Liegenschaft werde durch die Sanierung weder in ihrem Charakter als 
Wohnliegenschaft noch in ihrer äusseren Struktur verändert, weshalb kein Neubau 
vorliegen könne. Es seien bloss Einrichtungselemente ersetzt und der Wohnbereich 
umgestaltet worden, wobei die verwendeten Ersatzmaterialien zudem einen 
wesentlichen Beitrag zur rationellen Energieverwendung leisten würden. 

3.2 Angesichts der Beschwerdebegründung und der Erwägungen der Vorinstanz im 
angefochtenen Entscheid ist kurz auf Hintergründe und Tragweite der Dumont-Praxis 
des Bundesgerichts und die Folgen von deren Abschaffung durch den 
Bundesgesetzgeber einzugehen. 

3.2.1 Die Dumont-Praxis beruhte auf der Überlegung, dass sich der vernachlässigte 
Zustand einer Liegenschaft auf deren inneren Wert auswirkt. Dieser Wert wird nach 
einem Eigentumswechsel nur dann nicht erhöht, wenn lediglich Arbeiten zur 
Wiederherstellung oder Aufrechterhaltung des Zustands im Erwerbszeitpunkt 
vorgenommen werden. Alle darüber hinausgehenden Instandstellungsarbeiten 
bewirken, auch wenn sie rein technisch betrachtet dem Unterhalt und nicht der 
Wertvermehrung dienen, eine Wertsteigerung. Aufgrund dieser wirtschaftlichen 
Betrachtungsweise der Dumont-Praxis konnten Aufwendungen für Unterhaltsarbeiten, 
die unmittelbar nach dem Grundstückserwerb vorgenommen wurden, grundsätzlich 
nicht vom Einkommen abgezogen werden. Damit sollte auch die Rechtsgleichheit 
hergestellt werden zwischen Steuerpflichtigen, die eine Liegenschaft nach Renovation 
durch die frühere Eigentümerschaft erwerben, und solchen, die eine im Unterhalt 
vernachlässigte Liegenschaft – zu entsprechend niedrigerem Preis – kaufen, um sie 
anschliessend selber zu renovieren (BGE 123 II 218 E. 1a, 99 Ib 362 E. 3b). Im Kanton 
Bern galt zuletzt eine insoweit modifizierte Praxis, als Investitionen in eine 
vernachlässigte Liegenschaft während der ersten fünf Jahre nach dem 
Eigentumswechsel immerhin zur Hälfte als abziehbarer Unterhalt behandelt wurden. 
Damit sollte den Anteilen an normalem Unterhalt, dem Ersatz von Einrichtungen mit 
kurzer Lebensdauer oder auch Energiesparmassnahmen Rechnung getragen werden. 
Die pauschale hälftige Anerkennung von Unterhaltskosten diente einer einfachen und 

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pragmatischen Gesamtbeurteilung ohne aufwendige Unterscheidungen (vgl. etwa VGE 
2009/423 vom 27.12.2010, E. 4.2, 21150 vom 30.4.2002, E. 3d). Die Dumont-Praxis, 
welche von der Rechtsprechung entwickelt wurde, ist mittlerweile vom 
Bundesgesetzgeber durch eine Neufassung von Art. 32 Abs. 2 des Bundesgesetzes 
vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und Art. 9 
Abs. 3 StHG derogiert worden. Diese Bestimmungen lassen in ihren seit 1. Januar 
2010 geltenden Fassungen nunmehr bei Liegenschaften im Privatvermögen 
ausdrücklich auch die «Kosten der Instandstellung von neu erworbenen 
Liegenschaften» zum Abzug zu. Gemäss Art. 72j Abs. 1 StHG verfügten die Kantone 
über eine Frist von zwei Jahren zur Anpassung ihrer Gesetzgebung, wobei der Kanton 
Bern seine (modifizierte) Dumont-Praxis bereits mit Wirkung auf den 1. Januar 2009 
aufgegeben hat (durch rückwirkende Aufhebung von Art. 1 Abs. 3 VUBV [BAG 00-95]; 
vgl. hierzu VGE 2009/423 vom 27.12.2010, E. 4.2, 2009/170 vom 22.6.2010, E. 4.3.2). 
Der Regierungsrat hat die bundesrechtlichen Vorgaben bewusst früher umgesetzt, da 
er sich von der raschen Änderung des kantonalen Rechts «positive Impulse für die 
bernische Bauwirtschaft» erhoffte (vgl. Medienmitteilung der Finanzdirektion vom 
29.1.2009, abrufbar unter <www.fin.be.ch>, Rubriken «Steuern/Ratgeber/Aktuell»).

3.2.2 Die Revision von Art. 32 Abs. 2 DBG und Art. 9 Abs. 3 StHG geht auf eine 
parlamentarische Initiative von Nationalrat Philipp Müller zurück, der eine 
Einschränkung der Dumont-Praxis anregte. Diese sollte nur noch dann greifen, wenn in 
den ersten zwei Jahren nach dem Erwerb einer Liegenschaft Unterhaltsarbeiten im 
Wert von mehr als 20 % des Kaufpreises vorgenommen werden. Die Kommission für 
Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats (WAK-N) befürchtete im Zusammenhang mit 
diesem Vorschlag indes eine ungerechtfertigte Benachteiligung der «Erwerber von 
Althäusern», deren Renovationskosten (weit) jenseits der Grenze von 20 % des 
Kaufpreises lägen (vgl. Bericht vom 3.9.2007, in BBl 2007 S. 7995 und 8000). Auf ihren 
Antrag hin kam es in der Folge zur gänzlichen Aufgabe der Dumont-Praxis. Dem 
Bericht der Kommission kann entnommen werden, dass Ziel dieser Gesetzesrevision 
die Abkehr von der wirtschaftlichen Betrachtungsweise des Bundesgerichts (vgl. vorne 
E. 3.2.1) bildete. Beim Erwerb einer vernachlässigten Liegenschaft soll der Abzug für 
Liegenschaftsunterhalt zulässig sein, soweit die getätigten Aufwendungen nach 
objektiv-technischer Betrachtungsweise werterhaltenden Charakter haben bzw. immer 
dann, wenn (bloss) ein früherer Zustand der Liegenschaft wiederhergestellt wird (BBl 
2007 S. 8003). 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.01.2015, Nr. 100.2013.370U, Seite 9

3.2.3 Nach dem Gesagten ist seit Inkrafttreten des neuen Rechts für die steuerliche 
Behandlung von Instandstellungen neu erworbener Liegenschaften nicht mehr 
massgebend, ob die Aufwendungen wirtschaftlich betrachtet zu einer Wertsteigerung 
führen; entsprechende Auslagen sind in der Regel steuerlich als Unterhalt absetzbar, 
ausser die vorgenommenen Arbeiten weisen objektiv-technisch keinen 
Unterhaltscharakter auf. Abzüge für Liegenschaftsunterhalt sind damit selbst bei 
vernachlässigten Liegenschaften nur noch in Ausnahmefällen gänzlich 
ausgeschlossen, nämlich dann, wenn ein Neu- oder Wiederaufbau eines Gebäudes 
bzw. eine eigentliche Totalsanierung vorliegt, so dass die Auslagen Herstellungskosten 
darstellen, die – ungeachtet der Aufhebung der Dumont-Praxis – von Gesetzes wegen 
nicht vom Roheinkommen abgezogen werden können (vgl. vorne E. 2.2 f.). Ob eine 
Totalsanierung einer Liegenschaft gegeben und die Geltendmachung des 
Unterhaltsabzugs ausgeschlossen ist, ist stets aufgrund sämtlicher Umstände des 
konkreten Einzelfalls zu entscheiden, wobei es vorab auf den Gesamtumfang und die 
Intensität der vorgenommenen Arbeiten ankommt. Entgegen der Auffassung der 
Vorinstanz kann die Frage, ob eine Totalsanierung vorliegt, nicht unbesehen gestützt 
auf jene Kriterien beantwortet werden, anhand derer nach höchstrichterlicher 
Rechtsprechung bisher über die Anwendung der Dumont-Praxis zu befinden war (vgl. 
zu diesen Kriterien statt vieler BGer 2C_851/2012 und 2C_852/2012 vom 19.12.2012 
E. 2.1.2 mit Hinweisen). Ein entsprechendes Vorgehen würde im Ergebnis zu einer 
Fortführung der Dumont-Praxis unter anderen Vorzeichen führen, was dem klaren 
Willen des Gesetzgebers widerspräche. Auch wenn heute tatsächlich aufgrund 
ähnlicher Aspekte wie nach altem Recht zu beurteilen ist, ob Aufwendungen für 
Instandstellungsarbeiten steuerlich absetzbar sind, haben die Anforderungen für die 
Annahme einer Totalsanierung unter geltendem Recht insgesamt doch wesentlich 
höher zu sein als sie es aufgrund der Dumont-Praxis in der Vergangenheit für die 
Annahme einer vernachlässigten Liegenschaft waren. Würde es sich anders verhalten, 
hätte die Rechtsänderung letztlich keine nennenswerten Auswirkungen. Im Übrigen hat 
die Rechtsprechung schon bisher zwischen Instandstellungsarbeiten an einer 
vernachlässigten Liegenschaft und eigentlichen Totalsanierungen unterschieden (vgl. 
vorne E. 2.3).

3.3 Hier liegen Kantons- und Gemeindesteuern des Jahres 2009 im Streit, weshalb 
die Verfahrensbeteiligten zu Recht davon ausgehen, die (modifizierte) Dumont-Praxis 
finde keine Anwendung mehr. Zu klären ist demnach, ob die Renovation der 
Liegenschaft des Beschwerdeführers das Ausmass einer eigentlichen Totalsanierung 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.01.2015, Nr. 100.2013.370U, Seite 10

aufweist, so dass nicht abziehbare Herstellungskosten i.S.v. Art. 39 Bst. d StG 
angefallen sind, oder ob die Arbeiten bei objektiv-technischer Betrachtung noch als 
nachgeholter Unterhalt zu gelten haben und die verursachten Kosten deshalb aufgrund 
von Art. 36 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1 Abs. 1 VUBV abzugsfähig sind. 

3.3.1 Die Steuerverwaltung hat in Ziff. 2.2 des Merkblatts 5 umschrieben, wann eine 
Totalsanierung vorliegt, für die keine Kosten als Gebäudeunterhalt zum Abzug 
gebracht werden können (sog. «wirtschaftlicher Neubau»): Bei Aufwendungen für 
einen Umbau handelt es sich dann um Herstellungs- bzw. Anlagekosten, wenn eine 
Liegenschaft derart umfassend erneuert wird, dass die Sanierung bei einer 
wirtschaftlichen Gesamtbetrachtung aller Massnahmen einem Neubau gleichkommt. 
Als Beispiele werden Renovationen erwähnt, bei denen mehrere Fassaden eingerissen 
und neu erstellt werden, sowie solche, bei denen eine Baute ausgehöhlt und an-
schliessend die gesamte Innenraumeinteilung neu gestaltet wird. Gemäss diesen 
Ausführungen der Steuerverwaltung sind auch Aufwendungen für Abbruch und 
Neubau, die beim Ersatz eigenständiger Bauten auf einem Grundstück (separate 
Garagen oder andere Nebengebäude) anfallen, nicht abziehbar; demgegenüber stellt 
der gleichwertige Ersatz von sanierungsbedürftigen Anbauten (mit einer körperlichen 
Verbindung zum Hauptgebäude) abzugsfähiger Liegenschaftsunterhalt dar. Diese 
Umschreibung des «wirtschaftlichen Neubaus» im Merkblatt 5 stellt eine sog. Verwal-
tungsverordnung dar, die zwar keine Rechte und Pflichten zu begründen vermag, aber 
vom Verwaltungsgericht bei seiner Entscheidfindung mitberücksichtigt wird, soweit sie 
die gesetzlichen Bestimmungen auf einzelfallgerechte, überzeugende und praktikable 
Art und Weise konkretisiert (vgl. BVR 2012 S. 121 E. 4.1.2, 2008 S. 320 E. 4.3.1; zum 
Merkblatt 5 vgl. auch VGE 22638 vom 14.2.2007, E. 2.5). Das Merkblatt 5 enthält zwar 
erstmals in seiner ab 2013 gültigen Fassung Ausführungen zum «wirtschaftlichen 
Neubau». Es begründet aber insoweit keine Praxisänderung, sondern umschreibt bloss 
die Rechtslage bei einer Totalsanierung, wie sie schon bis anhin Geltung hatte (vgl. 
vorne E. 2.2). Mithin können die Ausführungen der Steuerverwaltung in Ziff. 2.2 des 
Merkblatts 5 für die Beurteilung ergänzend herangezogen werden, obschon ein 
Sachverhalt aus dem Jahr 2009 zu beurteilen ist. 

3.3.2 Das auf dem Grundstück C.________ Gbbl. Nr. 1___ stehende Wohnhaus war 
im Zeitpunkt des Eigentumswechsels in schlechtem Zustand und kaum mehr 
bewohnbar; spätestens ab dem Jahr 2001 hatte denn auch niemand mehr darin 
gewohnt (vgl. hinten E. 3.3.4). Nach dem Erwerb liessen die Beschwerdeführenden 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.01.2015, Nr. 100.2013.370U, Seite 11

umfangreiche Renovations- und Umbauarbeiten ausführen, deren vorläufige 
Gesamtkosten sich bis Ende 2011 unbestrittenermassen auf über Fr. 300'000.-- 
beliefen (angefochtener Entscheid, S. 14). Allein für das Jahr 2009 deklarierten sie 
Aufwendungen von Fr. 99'449.--. Im Einspracheverfahren schieden sie einen Teil 
davon als wertvermehrend aus und machten noch einen Unterhaltsabzug in der Höhe 
von Fr. 87'628.-- geltend. Zwar weisen die Beschwerdeführenden zu Recht darauf hin, 
dass das Wohnhaus in seinen bestehenden äusseren Formen erhalten und nicht 
(gänzlich) neu aufgebaut worden ist. Daraus ergibt sich jedoch bloss, dass hier nicht 
das Erstellen einer Ersatzbaute in Frage steht (vgl. vorne E. 2.2; vgl. auch BVR 2000 
S. 11 E. 2b). Steuerverwaltung und Vorinstanz sind denn auch von einem 
«wirtschaftlichen Neubau», also der Totalsanierung eines stark vernachlässigten 
Gebäudes ausgegangen. 

3.3.3 Für die Richtigkeit dieser Betrachtungsweise sprechen insbesondere der 
Gesamtumfang und die Intensität der vorgenommenen Renovation: Wegen der 
umfassenden Instandstellungsarbeiten hat die Steuerverwaltung mit Wirkung ab 
Steuerjahr 2012 den amtlichen Wert der Liegenschaft neu festgesetzt. Im 
Objektprotokoll vom 14. Dezember 2010 wird als Anlass für die ausserordentliche 
Neubewertung ein «Teilabbruch/Wiederaufbau» genannt und in den Zusatzprotokollen 
Z1 (Allgemeine Angaben) und Z9 (Beschreibung der baulichen Entwicklung), die 
aufgrund mehrerer Augenscheine über die Jahre 2009 bis 2012 verfasst worden sind, 
werden die ab 2008 durchgeführten Arbeiten stichwortartig umrissen. Aus diesen 
Dokumenten geht hervor, dass sämtliche Trennwände im Erdgeschoss und in einem 
Teil des Untergeschosses ausgebrochen und anschliessend der Innenausbau – 
einschliesslich Betonboden und sämtlicher Installationen (Toilette, Bad, Küche, 
Heizung usw.) – komplett neu erstellt wurde (wobei die Arbeiten am 31.12.2011 noch 
nicht beendet waren). Weiter wurde etwa auch die Decke über dem Untergeschoss 
neu betoniert, das Dach (inkl. Kamin) vollständig saniert sowie ein angebauter 
«Brunnenschopf» abgebrochen (vgl. Beschwerde Rz. 25); ferner wurden die Wände 
isoliert sowie Fenster und Türen ersetzt. Weitgehend im Originalzustand belassen wor-
den sind (bloss) die Grundkonstruktion des Dachs sowie die Aussenwände (zum 
Ganzen Objektprotokoll sowie Zusatzprotokoll Z1 und Z9 sowie Fromular 19a und 
Fotodokumentation, Beilagen 2-5 zur Rekursvernehmlassung der Steuerverwaltung 
[Blaue Sichtmappe, in act. 4A]). Diese Aufzeichnungen der Steuerverwaltung stimmen 
inhaltlich mit den Fotos und Plänen überein, welche die Beschwerdeführenden im 
Veranlagungs- und Einspracheverfahren eingereicht haben (vgl. insb. Vorakten des 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.01.2015, Nr. 100.2013.370U, Seite 12

Einspracheverfahrens [in act. 4A], pag. 28 ff. und 71 ff.). Damit ist offensichtlich, dass 
die von den Beschwerdeführenden veranlassten Renovationsarbeiten weit über das 
hinausgehen, was noch als ein Nachholen des periodischen Unterhalts bzw. als 
Instandstellung einer im Unterhalt vernachlässigten Liegenschaft betrachtet werden 
kann; die Arbeiten haben vielmehr das Ausmass einer eigentlichen Totalsanierung 
angenommen. Zum gleichen Ergebnis führt ein Vergleich mit den beispielhaften Aus-
führungen der Steuerverwaltung in Ziff. 2.2 des Merkblatts 5 (vgl. vorne E. 3.3.1).

3.3.4. Für das Vorliegen eines solchen «wirtschaftlichen Neubaus» spricht auch die 
Gesamthöhe des finanziellen Aufwands der Beschwerdeführenden. Die Vorinstanz hat 
zu Recht darauf hingewiesen, dass für die Sanierungsarbeiten bereits mehr als 
Fr. 300'000.-- ausgegeben wurden, so dass die gesamten bisherigen Aufwendungen 
fast das Dreifache des ursprünglichen Kaufpreises für das Wohnhaus und beide 
Grundstücke ausmachen. Damit liegt ein Verhältnis zwischen Sanierungskosten und 
Erwerbspreis des Hauses vor, das klar für eine Totalsanierung spricht; die Auslagen 
der Beschwerdeführenden liegen denn auch weit jenseits der Grenze, ab der nach der 
Dumont-Praxis auf eine vernachlässigte Liegenschaft geschlossen wurde (vgl. statt 
vieler die Hinweise auf die Kasuistik bei Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 32 
N. 65). Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführenden ist es für die Beurteilung, 
ob eine Totalsanierung im Sinn der einschlägigen Rechtsprechung vorliegt, nicht nur 
zulässig, sondern geradezu unabdingbar, Instandstellungsarbeiten, die gestaffelt über 
mehrere Jahre durchgeführt werden, einer Gesamtbetrachtung zu unterziehen. Nur so 
lässt sich zuverlässig einschätzen, ob die Erneuerung der Liegenschaft ein solches 
Ausmass angenommen hat, das sie letztlich einem Neubau nahekommt (so schon 
BGer vom 27.10.1961, in ASA 30 S. 375 ff., noch vor Begründung der Dumont-Praxis). 
Im Übrigen finden sich – anders als die Beschwerdeführenden behaupten – keine 
Hinweise dafür, dass der Kaufpreis für die beiden Grundstücke darum besonders tief 
gewesen wäre, weil es sich für die frühere Eigentümerin um «einen eigentlichen 
Notverkauf» gehandelt hatte; im Gegenteil, wird doch im als Beweismittel genannten 
Schreiben der Treuhänderin der Verkäuferin (Beschwerde, Rz. 26) vorab der schlechte 
Zustand der Liegenschaft betont, die in «so hohem Ausmass renovationsbedürftig» sei, 
dass sie «seit längerem» weder vermietet noch verkauft werden könne (Schreiben vom 
20.5.2003 [Beilage 6 zur Rekursvernehmlassung der Steuerverwaltung; Blaue 
Sichtmappe, in act. 4A]).

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.01.2015, Nr. 100.2013.370U, Seite 13

3.4 Nach dem Gesagten kann jedenfalls dann, wenn das bestehende Gebäude – 
wie hier – seinen Wert weitgehend verloren hat, so dass es im Rahmen seiner 
Instandstellung komplett ausgehöhlt wird, wofür rund das Dreifache des Kaufpreises 
aufgewendet wird, nicht mehr von Liegenschaftsunterhalt die Rede sein; bei solchen 
Gegebenheiten liegt vielmehr eine Totalsanierung im Sinn der höchstrichterlichen 
Rechtsprechung vor. Deshalb handelt es sich bei den Aufwendungen der 
Beschwerdeführenden für die Renovation des Wohnhauses auf dem Grundstück 
C.________ Gbbl. Nr. 1___ insgesamt um nicht abzugsfähige Herstellungskosten im 
Sinn von Art. 39 Bst. d StG. An dieser Beurteilung vermag weder der Umstand etwas 
zu ändern, dass die Gebäudehülle und einzelne Tragelemente bestehen blieben (vgl. 
auch BGer 2C_153/2014 vom 4.9.2014, E. 3.1), noch dass die baulichen Massnahmen 
jeweils für sich allein (objektiv-technisch) betrachtet zumindest teilweise als Unterhalt 
qualifiziert werden könnten. Da gesamthaft Herstellungs- und nicht Unterhaltskosten 
vorliegen, kann eine Rückweisung an die Vorinstanz zwecks Ausscheidung von 
werterhaltenden und wertvermehrenden Investitionen unterbleiben. Ebenso wenig 
braucht erörtert zu werden, ob die streitbetroffenen baulichen Massnahmen zur 
rationellen Energieverwendung beitragen; auch ein Abzug für Energiespar-
massnahmen ist nur im Zusammenhang mit Arbeiten an Gebäuden möglich, die im 
Sinn der Rechtsprechung vorbestehend sind (BGer 2C_727/2012 und 2C_729/2012 
vom 18.12.2012, E. 2.2.2, 2C_63/2010 vom 6.7.2010 in StR 65 S. 865 E. 2.1; vgl. auch 
Felix Richner, Die steuerrechtliche Rechtsprechung des Bundesgerichts in den Jahren 
2012 und 2013 im Bereich der natürlichen Personen, in ASA 83 S. 40). Mithin erweist 
sich der Hauptantrag der Beschwerdeführenden auf Rückweisung der Sache an die 
StRK zu neuem Entscheid als unbegründet und ist abzuweisen. Gleiches gilt für den 
Eventualantrag, das steuerbare Einkommen unter Berücksichtigung von Auslagen für 
den Liegenschaftsunterhalt auf Fr. 35'809.-- zu reduzieren.

4.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Beschwerdeführenden kostenpflichtig 
(Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG). Parteikosten sind keine zu sprechen 
(Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und 104 Abs. 3 VRPG).

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.01.2015, Nr. 100.2013.370U, Seite 14

Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 

2. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf eine 
Pauschalgebühr von Fr. 3'000.--, werden den Beschwerdeführenden auferlegt.

3. Es werden keine Parteikosten gesprochen.

4. Zu eröffnen:
- den Beschwerdeführenden
- der Steuerverwaltung des Kantons Bern
- der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- der Eidgenössischen Steuerverwaltung

Das präsidierende Mitglied: Die Gerichtsschreiberin:

Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Zustellung der schriftlichen Begründung beim 
Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 
gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das 
Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.