# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 2fbf5bfa-0aa5-548d-8f52-7dfa5f28f7bf
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-07-10
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 10.07.2013  SB.2012.00139
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2012-00139_2013-07-10.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2012.00139	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 10.07.2013
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Grundstückgewinnsteuer
(2. Rechtsgang)

	
Grundstückgewinnsteuer: Abgrenzung Liegenschaftenhändlerin und Immobiliengesellschaft

Die beschwerdeführende kommunale Grundsteuerbehörde beanstandet den Umstand, dass das Steuerrekursgericht für die Frage, ob die Pflichtige als Liegenschaftenhändlerin zu würdigen sei, als massgebenden Beurteilungszeitraum die Jahre 2005 bis 2009 herangezogen und damit auch zwei Jahre nach der in Frage stehenden Handänderung berücksichtigt habe. Die Beschwerdeführerin ist nämlich der Ansicht, dass für diese Frage allein der Zeitraum von 2005 bis 2007 massgebend sein könne, da der Verkauf des streitbetroffenen Grundstücks am 19. Dezember 2007 erfolgt sei. Die Rüge der Beschwerdeführerin erweist sich als unbegründet: Gerade im Bereich des Liegenschaftenhandels kann vielfach ohne Einbezug späterer Jahre gar nicht beurteilt werden, ob der Erwerb von Liegenschaften mit Blick auf deren spätere gewerbsmässige Wiederveräusserung erfolgt ist bzw. auf welchen Zeitpunkt die Aufnahme der Tätigkeit als Liegenschaftenhändler angesetzt werden muss. Mit anderen Worten dienen nach der Handänderung eingetretene Tatsachen insoweit richtig gesehen nur der Erhellung des Sachverhalts und damit der rechtlichen Würdigung im Zeitpunkt der Handänderung. Die Grundsteuerbehörde geht somit von einem zeitlich zu engen Beurteilungszeitraum aus. 

Abweisung der Beschwerde. 

			 	
				Stichworte:
	
						GRUNDSTÜCKGEWINNSTEUER
HANDÄNDERUNG
IMMOBILIENGESELLSCHAFT
LIEGENSCHAFTENHANDEL
LIEGENSCHAFTENHÄNDLER

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 4 Abs. 1 AnwGebV
Art. 127 Abs. 3 BV
Art. 18 Abs. 1 DBG
§ 213 StG
§ 216 Abs. 1 StG
§ 219 Abs. 1 StG
§ 220 Abs. 1 StG
§ 221 StG
§ 17 Abs. 2 lit. a VRG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 2
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2012.00139

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 10. Juli 2013

 

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin
Tamara Nüssle, Gerichtsschreiberin
Ewa Surdyka.   

 

 

 

In Sachen

 

 

Stadt Zürich, 

vertreten durch die
Kommission für Grundsteuern, 

Beschwerdeführerin, 

 

 

gegen

 

 

A AG (vormals B AG), 

vertreten durch die
C AG, 

Beschwerdegegnerin,

 

 

betreffend Grundstückgewinnsteuer

(2. Rechtsgang),

hat
sich ergeben: 

I.  

A. Die A
AG (vormals B AG) mit Sitz in Zug erwarb am 6. Juli 2005 das an der Schaffhauserstrasse 453
in Zürich gelegene Grundstück Kat.-Nr. 01, ein Wohnhaus mit Restaurant und
Laden und 796 m2 Gebäudegrundfläche und Umgelände, zum Preis
von Fr. 4'750'000.-. Nach einem Umbau veräusserte sie die Liegenschaft am
19. Dezember 2007 um Fr. 7'500'000.- an die E AG mit Sitz in
Frauenfeld. Aus diesem Anlass auferlegte die Kommission für Grundsteuern der
Stadt Zürich der Veräusserin am 24. August 2010 eine
Grundstückgewinnsteuer von Fr. 510'000.-. Eine hiergegen gerichtete
Einsprache wies die Grundsteuerbehörde am 23. November 2010 ab. 

B. Den
Rekurs der Pflichtigen hiess das Steuerrekursgericht am 20. Juni 2011
teilweise gut und wies die Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid
im Sinn der Erwägungen an die Kommission für Grundsteuern der Stadt Zürich
zurück. Das Gericht erwog, die Pflichtige sei als Liegenschaftenhändlerin zu
betrachten. Sie habe Anspruch auf Anrechnung der Liegenschaftenhändlerpauschale
und weiterer mit der Liegenschaft zusammenhängender Aufwendungen, soweit diese
Kosten bei der Gewinnsteuer anrechenbar wären, jedoch dort nicht berücksichtigt
worden seien. Da sich die kommunale Veranlagungsbehörde noch nicht mit diesen
Kosten befasst habe, habe sie dies nachzuholen. 

C. Mit
Entscheid vom 28. März 2012 hiess das Verwaltungsgericht die dagegen
erhobene Beschwerde der Kommission für Grundsteuern der Stadt Zürich teilweise
gut, hob den Rückweisungsentscheid des Steuerrekursgerichts auf und wies das
Steuerrekursgericht an, nach einer allfälligen weiteren Untersuchung im
Neuentscheid selber über die streitbetroffene Grundstückgewinnsteuer zu
befinden (SB.2011.00077). 

II.  

Im zweiten Rechtsgang hiess das
Steuerrekursgericht mit Entscheid vom 21. August 2012 den Rekurs der
Pflichtigen gegen den Einsprachebeschluss der Kommission für Grundsteuern der
Stadt Zürich vom 23. November 2010 teilweise gut und setzte die der
Pflichtigen auferlegte Grundstückgewinnsteuer von Fr. 510'000.- auf
Fr. 261'080.- herab. 

III.  

A. Die
Kommission für Grundsteuern der Stadt Zürich beantragte dem Verwaltungsgericht
mit Beschwerde vom 1. Oktober 2012, es sei der Rekursentscheid vom
21. August 2012 aufzuheben und der Einsprachebeschluss vom
23. November 2010 wiederherzustellen. Ausserdem verlangte sie die
Zusprechung einer Parteientschädigung. 

B. Während
das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete, schloss die Pflichtige
auf Abweisung der Beschwerde und forderte ihrerseits eine Parteientschädigung.
Der Beschwerdeantwort beigelegt waren zwei Kaufverträge über das Grundstück an
der D-Strasse 02 in F und dasjenige an der G-Strasse 03 in H. 

Die Kammer erwägt:

1.  

1.1
Gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts über
die Grundstückgewinnsteuer können laut § 213 in Verbindung mit § 153
Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) der Steuerpflichtige
und die Gemeinde innert 30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim Verwaltungsgericht
erheben. 

1.2
Mit der Beschwerde in Grundsteuersachen können alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 213 in Verbindung
mit § 153 Abs. 3 StG).

1.3
Im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt
das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage
massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die
nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen
worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdever-fahren
grundsätzlich nicht nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind
dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und
Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160
StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen,
die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen.
Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind
schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und
Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen (RB 1999
Nr. 149; BGE 131 II 548).

2.
 

2.1
Die Grundstückgewinnsteuer wird gemäss § 216
Abs. 1 StG erhoben von den Gewinnen, die
sich bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen ergeben.

2.2
Grundstückgewinn ist nach § 219 Abs. 1
StG der Betrag, um welchen der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen)
übersteigt. Als Erwerbspreis gilt der Kaufpreis mit Einschluss aller weiteren
Leistungen des Erwerbers (§ 220 Abs. 1 StG). Die kraft kantonalen
Rechts anrechenbaren Aufwendungen werden in § 221 StG abschliessend aufgezählt
(vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher
Steuergesetz, 3. A., 2013, § 221 N. 3 mit Hinweisen).

2.3
Nach der gesetzesvertretenden
Rechtsprechung des Bundesgerichts zum Doppelbesteuerungsverbot im
interkantonalen Verhältnis (Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung vom
18. April 1999 [BV]) sind Gewinne aus der Veräusserung von
Geschäftsliegenschaften von Liegenschaftenhändlern ausschliesslich und in
vollem Umfang im Belegenheitskanton steuerbar (vgl. die Zusammenfassung der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung in BGE 131 I 249; vgl. auch
BGE 120 Ia 361 E. 4b S. 365; 111 Ia 318 E. 4a; BGr,
5. Dezember 1985, ASA 56 [1987/88] 569 E. 4c, je mit Hinweisen;
vgl. ferner Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221 N. 119 ff.).
Veräussert ein ausserkantonaler Liegenschaftenhändler eine Liegenschaft des
Geschäftsvermögens, so hat der Liegenschaftenkanton bei der Gewinnberechnung
sämtlichen Aufwendungen, die dem Veräusserer im Hinblick auf die
Gewinnerzielung angefallen sind – etwa Schuldzinsen auf Fremdgeldern zur
Finanzierung oder Unkosten für Umtriebe zufolge An- und Verkauf der
Liegenschaft –, Rechnung zu tragen (BGE 120 Ia 361 E. 5b S. 366
mit Hinweisen), und zwar unabhängig von der Ausgestaltung seiner
Grundstückgewinnbesteuerung (BGE 111 Ia 318 E. 4a). Der
Belegenheitskanton hat daher gestützt auf bundesrechtliche Grundsätze zum
Doppelbesteuerungsverbot unter Umständen Aufwendungen als gewinnmindernd zu
berücksichtigen, die das kantonale Recht für Grundstückveräusserungen ohne
ausserkantonalen Bezug nicht zum Abzug zulässt.

Der Liegenschaftskanton hat gemäss
der angeführten bundesgerichtlichen Rechtsprechung einen Anteil an den allgemeinen
Unkosten zu übernehmen, die dem Liegenschaftenhändler zufolge der mit dem An-
und Verkauf von Liegenschaften verbundenen Umtriebe in Form von Personal- und
Sachauslagen erwachsen (BGE 120 Ia 361 E. 5b S. 366 mit
Hinweisen; vgl. sodann RB 1982 Nr. 105) und die sich naturgemäss
nicht einem bestimmten Geschäft zuordnen lassen (RB 1990 Nr. 51;
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221 N. 164). Weil die genaue
Feststellung dieser teils veränderlichen, teils festen Kosten regelmässig
Schwierigkeiten bereitet, wird zu einer pauschalen Abgeltung Zuflucht genommen,
welche sich in Prozenten des Verkaufspreises ausdrückt. Das Bundesgericht hat
dabei den Satz von 5 % des Verkaufspreises als aus der Praxis der
Kantone hervorgehende Faustregel bezeichnet (BGE 111 Ia 220 E. 2d
S. 227; ASA 56 [1987/88] 569 E. 4c). 

2.4
Mit Präjudiz vom 14. Dezember 2005 (SB.2005.00073,
Leitsatz in RB 2005 Nr. 104) hat das Verwaltungsgericht erkannt, dass für
die Auslegung des Begriffs des Liegenschaftenhändlers in § 221 Abs. 2
StG auf die bundesgerichtliche Praxis zu Art. 127 Abs. 3 BV
abzustellen ist, welche ihrerseits auf die Rechtsprechung zur direkten
Bundessteuer zurückgreift. Massgebend ist somit die Auslegung von Art. 18
Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer, welcher die Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit regelt.
Nach der Praxis des Bundesgerichts (vgl. BGE 125 II 113 E. 3c und 6a, mit
Hinweisen) liegt ein Liegenschaftenhandel im Sinn dieser Bestimmung vor, wenn
der Steuerpflichtige An- und Verkäufe von Liegenschaften systematisch tätigt,
wenn er also eine Tätigkeit entfaltet, die in ihrer Gesamtheit auf
Gewinnerzielung aus Grundstückgeschäften gerichtet ist. Dabei ist es unerheblich,
ob die Tätigkeit haupt- oder nebenberuflich ausgeübt wird. Als Indizien können
etwa die systematische bzw. planmässige Art und Weise des Vorgehens, die
Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang eines Geschäfts
mit der beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen, der Einsatz spezieller
Fachkenntnisse, die Besitzesdauer, der Einsatz erheblicher fremder Mittel zur
Finanzierung der Geschäfte in Betracht kommen. 

Weil die Rechtsprechung des
Bundesgerichts zum Doppelbesteuerungsverbot von Art. 127 Abs. 3 BV
gesetzesvertretender Natur ist, ist das Verwaltungsgericht, das im
Einkommenssteuerbereich eine abweichende Praxis zum gewerbsmässigen Handel
vertritt, daran gebunden. Um eine begriffliche Spaltung im
Grundstückgewinnsteuerrecht zu vermeiden, legt das Verwaltungsgericht den Begriff
des Liegenschaftenhändlers in § 221 Abs. 2 StG ebenfalls im Sinn der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung aus (VGr, 14. Dezember 2005, SB.2005.00073).

3.
 

Im Streit liegt vorliegend, ob die
Pflichtige als gewerbsmässige Liegenschaftenhändlerin zu qualifizieren ist. 

3.1
Das Steuerrekursgericht hat erwogen, die
Pflichtige habe im Zeitraum zwischen 2005 und 2008 sieben Grundstücke erworben,
unter anderem das streitbetroffene Grundstück. Diese Liegenschaft und ein
weiteres Grundstück in Pratteln habe sie am 19. Dezember 2007
beziehungsweise am 30. November 2009 nach kurzer Haltedauer von 2.5 bezie-

hungsweise 1.5 Jahren bereits wieder veräussert. Aktenkundig
sei zudem auch, dass sie sich seit 2009 um den Verkauf der Liegenschaft in
Regensdorf bemühe. Die Pflichtige sei daher keine Immobiliengesellschaft, deren
überwiegender Zweck darin bestehe, Grundstücke als sichere oder nutzbringende
Kapitalanlage zu halten. Vielmehr werde deutlich, dass die Pflichtige
Grundstücke in einem quantitativ und qualitativ erheblichen Ausmass auch als
Handelsware verwende. Sie sei daher als Liegenschaftenhändlerin zu betrachten,
selbst wenn sie den Handel mit Grundstücken nur als Nebentätigkeit betreibe. 

3.2
Die beschwerdeführende kommunale
Grundsteuerbehörde beanstandet vorab den Umstand, dass das Steuerrekursgericht
für die Frage, ob die Pflichtige als Liegenschaftenhändlerin zu würdigen sei,
als massgebenden Beurteilungszeitraum die Jahre 2005 bis 2009 herangezogen und
damit auch zwei Jahre nach der in Frage stehenden Handänderung berücksichtigt
habe. Die Beschwerdeführerin ist nämlich der Ansicht, dass für diese Frage
allein der Zeitraum von 2005 bis 2007 massgebend sein könne, da der Verkauf des
streitbetroffenen Grundstücks am 19. Dezember 2007 erfolgt sei. 

3.3
Die Rüge der Beschwerdeführerin erweist sich als
unbegründet: Gerade im Bereich des Liegenschaftenhandels kann vielfach ohne
Einbezug späterer Jahre gar nicht beurteilt werden, ob der Erwerb von
Liegenschaften mit Blick auf deren spätere gewerbsmässige Wiederveräusserung
erfolgt ist bzw. auf welchen Zeitpunkt die Aufnahme der Tätigkeit als
Liegenschaftenhändler angesetzt werden muss. Mit anderen Worten dienen nach der
Handänderung eingetretene Tatsachen insoweit richtig gesehen nur der Erhellung
des Sachverhalts und damit der rechtlichen Würdigung im Zeitpunkt der
Handänderung. Die Grundsteuerbehörde geht somit von einem zeitlich zu engen
Beurteilungszeitraum aus. 

Auch irrt die Grundsteuerbehörde, wenn sie
glaubt, aus der Bilanzierung der Grundstücke als Anlagevermögen etwas für sich
herleiten zu können. Zwar ist es richtig, dass nach Auffassung des
Bundesgerichts bei Liegenschaftenhändlern Immobilien in aller Regel
Umlaufvermögen darstellen, doch bedeutet dies nicht im Umkehrschluss,
dass ein Liegenschaftenhändler in seinem Anlagevermögen keine Liegenschaften
halten kann (BGr, 16. Mai 2011, 2C_50/2011 E. 2.1). Nach Ansicht des
Bundesgerichts ist es durchaus möglich, dass gleichartige Güter Umlauf- oder
Anlagevermögen bilden. Für die Zuordnung sei allein der Verwendungszweck
massgebend und zwar nicht zu Beginn der Haltezeit, sondern erst im Zeitpunkt
der Veräusserung (vgl. BGr, 2. April 2012, 2C_107/2011 E. 4.3). 

Ebenso wenig vermag der Umstand, dass es sich bei den
Grundstücken um Renditeobjekte (Mehrfamilienhäuser), die sich zur Kapitalanlage
eignen, handelt, etwas an der Qualifizierung der Pflichtigen als
Liegenschaftenhändlerin zu ändern. Jedenfalls spricht der aus dem Verkauf der
Liegenschaft an der Schaffhauserstrasse 453 in Zürich erzielte
Kapitalgewinn von über Fr. 500'000.-, der die Nettomieterträge um ein
Mehrfaches übersteigt, für die Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit.
Auch die mit der Beschwerdeantwort nachgereichten Kaufverträge, die belegen,
dass die Pflichtige im August und September 2012 und damit nach Entscheid der
Vorinstanz noch zwei weitere Liegenschaften veräussert hat, deuten darauf hin,
dass die Pflichtige gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel betreibt. 

Ohne Belang sind schliesslich die Einschätzungen der
Steuerämter der Kantone Zug und Zürich, weil sie, wie es die Vorinstanz
zutreffend festgehalten hat, für die kommunale Steuerbehörde nicht bindend
sind. 

Nach all dem Gesagten ist die Pflichtige als
Liegenschaftenhändlerin zu würdigen. 

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

4.
 

Ausgangsgemäss sind die Gerichtskosten
der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 und § 213 StG) und steht ihr keine Parteientschädigung zu.
Vielmehr hat sie die Beschwerdegegnerin für das vorliegende Verfahren
angemessen zu entschädigen (§ 17 Abs. 2 lit. a des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152,
§ 153 Abs. 4 und § 213 StG). Die Entschädigung wird aufgrund des
Streitwerts durch Heranziehung der Verordnung des Obergerichts über die
Anwaltsgebühren vom 8. September 2010 (AnwGebV) festgesetzt. Die nach dem
dort in § 4 Abs. 1 festgelegten Tarif berechnete Grundgebühr wird für
das Beschwerdeverfahren in der Regel auf einen Drittel herabgesetzt (VGr,
21. Mai 2003, SB.2002.00103 und SB.2002.00104, E. 5b, veröffentlicht
in ZStP 2003, 361), wobei die so ermittelte Entschädigung bei Vorliegen
besonderer Umstände um höchstens die Hälfte über- oder unterschritten werden kann.
Besondere Umstände liegen keine vor, sodass die Parteientschädigung bei
Fr. 6'000.-, Mehrwertsteuer eingeschlossen, anzusetzen ist. 

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen. 

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 10'000.--;   die übrigen Kosten betragen:

Fr.    120.--     Zustellkosten,

Fr. 10'120.--    Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt. 

4.    Die
Beschwerdeführerin wird verpflichtet, der Beschwerdegegnerin eine Parteientschädigung
von Fr. 6'000.--, einschliesslich Mehrwertsteuer, zu bezahlen. 

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung an:…