# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** f35c4f11-7ca6-5b44-a779-c7aada7e0ae1
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2012-10-16
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuern 2008 und 2009 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2008 und 2009
**Docket/Reference:** DB.2012.125
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2012_125_126_wc.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

Entscheid 

16. Oktober 2012 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiberin Nadja Obreschkow 

A ,    

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführer/
Rekurrent,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Dienstleistungen,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Direkte Bundessteuern 2008 und 2009 sowie  
Staats- und Gemeindesteuern 2008 und 2009 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 2 - 

hat sich ergeben: 

A.  Die  Ehe  des  am  …  1944 geborenen  A (nachfolgend  der  Pflichtige)  wurde 

am … 2006 geschieden. Im Zusammenhang mit der scheidungsrechtlichen Aufteilung 

der während der Ehe angesparten BVG-Guthaben wurde unmittelbar nach der Schei-

dung ein Betrag von Fr. 324'547.- von der Vorsorgeeinrichtung des Pflichtigen in dieje-

nige der geschiedenen  Ehefrau  überführt.  In  den Jahren  2006,  2007,  2008 und  2009 

tätigte der Pflichtige in der Folge Einkäufe in seine berufliche Vorsorge, welche insge-

samt  die  scheidungsbedingte  Vorsorgelücke  überstiegen.  Im  Februar  und  Mai  2009 

bezog  er  zwei  Kapitalleistungen  aus  der  beruflichen  Vorsorge  in  der  Höhe  von  total 

Fr. 248'223.-.  

Im  Einschätzungsverfahren  für  die  Steuerperiode  2008  liess  der  Steuerkom-

missär  den  vom  Pflichtigen  deklarierten  Einkauf  in  die  berufliche  Vorsorge  im  Betrag 

von Fr. 155'000.- lediglich noch im Umfang von Fr. 124'574.- zum Abzug zu. Dies mit 

folgender Begründung:  

Bei Einkäufen in die berufliche Vorsorge gelte eine Sperrfrist von 3 Jahren für 

den Bezug  in Kapitalform.  Mit  Bezug  auf Wiedereinkäufe infolge  Scheidung  sei  diese 

Sperrfrist  indes  nicht  massgeblich;  der  Wiedereinkauf  infolge  Scheidung  müsse  aber 

zeitnah und vor der Schliessung von allfälligen weiteren Lücken erfolgen. In den Jah-

ren 2006 und 2007 habe der Pflichtige seine scheidungsbedingte Lücke durch Einkäu-

fe  im  Umfang  von  Fr.  200'000.-  auf  Fr.  124'574.-  (recte:  Fr.  124'547.-)  reduziert.  Der 

Einkauf  von  Fr. 155'000.-  per  2008  könne  deshalb  nur  noch  in  diesem  letzteren  Um-

fang  steuermindernd  berücksichtigt  werden.  Der  Restbetrag  von  Fr.  30'426.-  (rec-

te: Fr. 30'453.-) sei gestützt auf die Sperrfristregelung aufzurechnen.  

Aus den gleichen Gründen versagte der Steuerkommissär dem Pflichtigen die 

steuermindernde  Berücksichtigung  des  für  die  Steuerperiode  2009  deklarierten  Ein-

kaufsbetrags in der Höhe von Fr. 89'547.-.  

Unter  Vornahme  entsprechender  Aufrechnungen  wurden  die  Steuerfaktoren 

mit Einschätzungsentscheiden (Staat- und Gemeindesteuern) bzw. Hinweisen (direkte 

Bundessteuer) vom 20. Oktober 2011 wie folgt festgesetzt: 

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 3 - 

Steuerperiode 2008 

Staats- und Gemeindesteuer  

Direkte Bundessteuer 

                      (Fr.)                                                  (Fr.)   

Steuerbares Einkommen 

Steuerbares Vermögen 

62'900.- 

442'000.- 

63'700.- 

Steuerperiode 2009 

Steuerbares Einkommen 

Steuerbares Vermögen 

134'200.- 

644'000.-. 

134'900.- 

Die  Bundessteuerveranlagungen  wurden  am  29.  November  bzw.  8.  Dezem-

ber 2011 formell eröffnet.  

B.  Hiergegen  erhob  der  Pflichtige  am  28.  Oktober  bzw.  7.  Dezember  2011 

Einsprache  mit  den  Anträgen,  auf  steuermindernde  Berücksichtigung  sämtlicher  Ein-

kaufsbeiträge und Vornahme der Einschätzungen und Veranlagungen gemäss Dekla-

ration.  Zur  Begründung  wies  er  zusammengefasst  darauf  hin,  dass  er  über  drei  ver-

schiedene Vorsorgeeinrichtungen verfüge. Die Kapitalbezüge per 2009 seien dabei am 

... Februar aus dem patronalen Fürsorgefonds der B AG und am ... Mai aus einer Per-

sonalvorsorge-Freizügigkeitspolice erfolgt; in diese beiden Vorsorgeeinrichtungen habe 

er  nie  Einkäufe  getätigt.  Die  Einkäufe  zwischen  2006  und  2009  im  Totalbetrag  von 

Fr. 444'547.- seien bei der C Sammelstiftung BVG B AG (kurz: C) vorgenommen wor-

den; dort erfolge die Versicherungsleistung seit der Pensionierung per  Mai 2009 aus-

schliesslich in Rentenform ohne Auszahlung von Kapital.  

Was die Einkäufe in die C anbelange, sei derjenige vom … 2006 in der Höhe 

von  Fr.  75'000.-  ausdrücklich  als  "Einkauf  Versicherungsleistungen"  und  nicht  als 

"Wiedereinkauf nach Bezug Scheidung" erfolgt. Von daher könnte im Sinn der steuer-

behördlichen  Argumentation  höchstens  ein  Betrag  von  Fr.  45'000.-  per  2009  aufge-

rechnet  werden.  Auch  davon  sei  jedoch  abzusehen,  weil  die  Kapitalbezüge  per  2009 

aus Vorsorgeeinrichtungen stammten, in welche nie Einkäufe getätigt worden seien, so 

dass die Sperrfristregelung gar nicht verletzt sei.  

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 4 - 

Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen mit Entscheiden vom 24. Ap-

ril 2012 ab.  

C.  Mit  Beschwerde  und  Rekurs  vom  24.  Mai  2012  wiederholte  der  Pflichtige 

die Anträge seiner Einsprachen. Erneut betonte er, dass er nie Einkäufe in die beiden 

kapitalausschüttenden  Vorsorgeeinrichtungen  getätigt  habe  und  dass  bei  diesen  Ein-

richtungen  im  Versicherungsfall  nur  der  Kapitalbezug  möglich  gewesen  sei.  Mit  dem 

Einkauf  bei  der  C  sei  es  ihm  um  eine  verbesserte  Rente  bzw.  ein  langfristiges  So-

ckeleinkommen gegangen. Es liege damit eine sachgerechte Verbesserung der Alters-

vorsorge und keinesfalls eine Steuerumgehung vor. Im Übrigen sei die Einsprachebe-

hörde  auf  mehrere  seiner  Einwendungen  nicht  eingegangen,  womit  sein  rechtliches 

Gehör verletzt worden sei.  

Das  kantonale  Steueramt  schloss  mit  Beschwerde-/Rekursantwort  vom 

11. Juni  2012  auf  Abweisung  der  Rechtsmittel.  Die  Eidgenössische  Steuerverwaltung 

(ESTV) liess sich nicht vernehmen.  

D.  Mit  Verfügung  vom  16.  August  2012  führte  der  Einzelrichter  mit  Blick  auf 

die  verschiedenen  Versicherungsverhältnisse  eine  ergänzende  Sachverhaltsuntersu-

chung durch.  

Der  Pflichtige  liess  sich  dazu  am  28.  August  2012  vernehmen  und  dabei  di-

verse Unterlagen einreichen. 

Hierzu  nahm  das  kantonale  Steueramt  am  7.  September  2012  Stellung.  Die 

Möglichkeit, sich dazu (freiwillig) erneut vernehmen zu lassen, nützte der Pflichtige mit 

Eingabe vom 14. September 2012.  

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 5 - 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a) Von den Einkünften werden laut Art. 33 Abs. 1 lit. d des Bundesgesetzes 

über  die direkte Bundessteuer  vom  14. Dezember  1990  (DBG)  bzw.  § 31 Abs. 1 lit. d 

des  Steuergesetzes  vom  8. Juni  1997  (StG)  die  gemäss  Gesetz,  Statut  oder  Regle-

ment  geleisteten  Einlagen,  Prämien  und  Beiträge  zum  Erwerb  von  Ansprüchen  aus 

Einrichtungen  der  beruflichen  Vorsorge  abgezogen.  Diese  Bestimmungen  vollziehen 

die bundesrechtliche Vorschrift von Art. 81 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die beruf-

liche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 (BVG), wonach 

die  von  den  Arbeitnehmern  und  Selbstständigerwerbenden  nach  Gesetz  oder  regle-

mentarischen  Bestimmungen  geleisteten  Beiträge  an  Vorsorgeeinrichtungen  bei  den 

direkten Steuern des Bundes, der Kantone und Gemeinden abziehbar sind. Abzugsfä-

hig sind dabei nicht nur die ordentlichen Beiträge an die Vorsorgeeinrichtung, sondern 

auch die Beiträge für den Einkauf von Lohnerhöhungen, von Beitragsjahren, von Vorfi-

nanzierungen für Frühpensionierungen oder von im Rahmen einer Scheidung übertra-

genen Austrittsleistungen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 

2. A., 2009, Art. 33 N 81 DBG und Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuerge-

setz,  2. A.,  2006,  § 31  N 79  StG;  RB 1996  Nr. 48;  VGr,  23. Januar  2002  =  StE 2002 

B 27.1 Nr. 26).  

b)  Zu  beachten  sind  hingegen  die  Einkaufsbeschränkungen  von  Art. 79b 

Abs. 3 BVG, in der Fassung vom 3. Oktober 2003, in Kraft seit 1. Januar 2006. Dem-

nach  dürfen  bei  getätigten  Einkäufen  die  daraus  resultierenden  Leistungen  innerhalb 

der nächsten drei Jahre nicht in Kapitalform aus der Vorsorge zurückgezogen werden.  

2.  a)  Der  Pflichtige  macht  zunächst  geltend,  die  in  Frage  stehenden  Kapital-

bezüge  am  ...  Februar  2009  aus  der  patronalen  Fürsorge-Stiftung  der  B  AG 

(Fr. 85'363.-)  und  am  ...  Mai  2009  aus  einer  Personalvorsorge-Freizügigkeitspolice 

(Fr. 162'840.-)  erhalten  zu  haben.  In  diese  beiden  Vorsorgeeinrichtungen  habe  er  nie 

Einkäufe getätigt.  Damit  vertritt  er  die Auffassung,  die Sperrfristregelung von  Art.  79b 

Abs. 3 BVG sei in dem Sinn zu verstehen, dass zwischen den Einkäufen und dem Ka-

pitalbezug ein direkter Zusammenhang bestehen muss.  

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 6 - 

b) aa) Die bundesgerichtliche Rechtsprechung liess den Abzug von Vorsorge-

beiträgen schon vor Inkrafttreten von § 79b BVG dann nicht zu, wenn eine Steuerum-

gehung vorlag (zu diesem Begriff vgl. u.a. BGE 131 II 627 E. 5.2 S. 635 f.; ASA 78 289 

E. 5.1; StE 2004 A 21.13 Nr. 6 E. 3.1), insbesondere bei missbräuchlich steuerminimie-

renden,  zeitlich  nahen  Einkäufen  und  Kapitalbezügen  in/von  Vorsorgeeinrichtungen, 

d.h. im Fall von gezielt vorübergehenden und steuerlich motivierten Geldverschiebun-

gen  in  die  2.  Säule,  mit  denen  nicht  die  Schliessung  von  Beitragslücken  angestrebt, 

sondern  die  Pensionskasse  als  steuerbegünstigtes  Kontokorrent  zweckentfremdet 

wird.  Denn  das  Ziel  eines  Einkaufs  von  Beitragsjahren  besteht  im  Aufbau  bzw.  der 

Verbesserung  der  beruflichen  Vorsorge.  Dieses  Ziel  wird  namentlich  dann  offensicht-

lich verfehlt, wenn die gleichen Mittel kurze Zeit später – bei kaum verbessertem Versi-

cherungsschutz – der Vorsorgeeinrichtung wieder entnommen werden (vgl. zum Gan-

zen BGE 131 II 627 E. 4.2 u. 5.2 S. 633 ff.; BGE 131 II 593 E. 4 S. 603 ff.; ASA 78, 289 

E. 5; RDAF 2009 II 9 E. 4 u. 5; StE 2004 A 21.13 Nr. 6 E. 3; StR 62/2007, 636 E. 4.1; 

StR  58/2003  879  E.  3.2;  BGr,  3.  März  2008,  2C_555/2007,  E.  3  u.  4  sowie  13.  Ap-

ril 2006, 2A.705/2005, E. 5). 

bb) Diese Praxis ist auch Grundlage der Bestimmung von Art. 79b Abs. 3 BVG 

(BGr, 12. März 2010, 2C_658/2009 = ASA 79, 685 = StR 2010, 860, E 2.2.1). In letzte-

rem  Entscheid  erwog  das  Bundesgericht,  Art.  79b  Abs.  3  BVG  sei  zwar  eine  primär 

vorsorgerechtliche  Norm,  beruhe  aber  klar  auf  steuerrechtlichen  Motiven.  Dem  Wort-

laut nach regle sie zwar nur das Problem der Zulässigkeit einer Kapitalauszahlung in-

nert drei Jahren seit der Einzahlung und äussere sich scheinbar nicht direkt zur Frage, 

ob diese Einzahlung vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden dürfe. Die par-

lamentarischen Beratungen zu Art. 79b Abs. 3 BVG liessen jedoch unmissverständlich 

erkennen,  dass  mit  der  Sperrfrist  dieselben  Missbräuche  der  Steuerminimierung  be-

kämpft  werden sollten, welche  schon  die  bundesgerichtliche  Praxis  zur  Verweigerung 

der Abzugsberechtigung wegen Steuerumgehung veranlasst hätten. Aus Entstehungs-

geschichte, Wortlaut und Systematik ergebe sich deshalb mit Blick auf die steuerrecht-

liche  Problematik  Folgendes:  Art.  79b  Abs.  3  BVG  übernehme  und  konkretisiere  die 

bundesgerichtliche Rechtsprechung zur Verweigerung der Abzugsberechtigung wegen 

Steuerumgehung  im  Sinn  einer  einheitlichen  und  verbindlichen  Gesetzesregelung. 

Wenn  diese  Vorschrift  die  getätigten  Einkäufe  für  die  "daraus  resultierenden  Leistun-

gen"  einer  dreijährigen  Kapitalrückzugssperre  unterwerfe,  so  sei  das  nicht  –  wie  sich 

aus  dem Wortlaut  zu  ergeben  scheine  –  als  eine  notwendigerweise  direkte  Verknüp-

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
- 7 - 

fung zwischen dem Einkauf und der Leistung zu verstehen. Einer solchen Verknüpfung 

müsse ohnehin entgegengehalten werden, dass die einbezahlten Beträge nicht ausge-

sondert  und  die  Leistungen  aus  Vorsorgeeinrichtungen  nicht  aus  bestimmten  Mitteln, 

sondern  aus  dem  Vorsorgekapital  der  versicherten  Person  insgesamt  finanziert  wer-

den. Diesen Gesichtspunkten werde eine Praxis gerecht, welche Art. 79b Abs. 3 BVG 

so  auslege,  dass  jegliche  Kapitalauszahlung  in  der  Dreijahresfrist  missbräuchlich  sei 

und  jede  während  der  Sperrfrist  erfolgte  Einzahlung  vom  Einkommensabzug  somit 

ausgeschlossen werden müsse.  

Zusammenfassend  hielt  das  Bundesgericht  fest,  gestützt  auf  Art. 79b  Abs. 3 

BVG  seien  Kapitalauszahlungen  in  der  Dreijahresfrist  konsequent  und  grundsätzlich 

ausnahmslos mit missbräuchlicher Steuerminimierung gleichzusetzen.  

c)  Der  Pflichtige  hat  im  Februar  2009  eine  Kapitalleistung  in  der  Höhe  von 

Fr. 85'363.- aus dem Fürsorgefonds der B AG und im Mai 2009 eine solche in der Hö-

he  von  Fr.  162'840.-  aus  einer  Personalvorsorge-Freizügigkeitspolice  (verwaltet  von 

der  D)  bezogen.  Wie  die  Zusatzuntersuchung  im  Beschwerde-  und  Rekursverfahren 

ergeben  hat,  handelt  es  sich  in  beiden  Fällen  um  Ausschüttungen  aus  Einrichtungen 

der beruflichen Vorsorge bzw. der 2. Säule; dies wird von Seiten des Pflichtigen denn 

auch  nicht  bestritten.  Erfolgten  damit  aber  per  2009  Bezüge  des  Pflichtigen  aus  der 

beruflichen  Vorsorge  in  Höhe  von  insgesamt  Fr. 248'203.-,  so  sind  gestützt  auf  die 

Sperrfristregelung von Art. 79b Abs. 3 BVG in den drei vorausgehenden Jahren getä-

tigte Einkäufe im entsprechenden Umfang in die berufliche Vorsorge – in welches kon-

krete einzelne Versicherungsverhältnis auch immer – grundsätzlich missbräuchlich und 

damit  einkommensseitig  nicht  absetzbar  im  Sinn  von  Art. 33  Abs. 1  lit. d  DBG  bzw. 

§ 31  Abs. 1  lit. d  StG.  Mit  der  Argumentation  der  mit  Blick  auf  die  Sperrfristregelung 

separat  zu  betrachtenden  Versicherungsverhältnisse  dringt  der  Pflichtige  damit  nicht 

durch. 

3.  a)  Eine  Ausnahme  besteht  nun  allerdings  insoweit,  als  gemäss  Art.  79b 

Abs.  4  BVG  für Wiedereinkäufe  nach  Scheidung  die  Sperrfrist  nicht  eingehalten  wer-

den muss.  

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 8 - 

Zur Frage, ob und inwieweit auch diese vorsorgerechtliche Ausnahmebestim-

mung  steuerrechtlich  motiviert  ist,  hat  sich  das  Bundesgericht  noch  nicht  geäussert. 

Wie  das  kantonale  Steueramt  geltend  macht,  vertritt  die  Arbeitsgruppe  Vorsorge  der 

Schweizerischen  Steuerkonferenz  (SSK)  die  Auffassung,  dass  für Wiedereinkäufe  in-

folge Scheidung die Sperrfrist nicht gelten soll. Gleicher Meinung ist auch das Bundes-

amt für Sozialversicherungen (BSV; vgl. aus dessen Mitteilungen betreffend die steuer-

rechtliche  Behandlung  der  beruflichen  Vorsorge  diejenige  vom  12.  Juli  2005  =  Mittei-

lung Nr. 84, N 487, Ziff. 3). In dieser Ausgangslage geht auch das Rekursgericht davon 

aus, dass bei Wiedereinkauf nach Scheidung die Sperrfristregelung nicht zu beachten 

ist, wenngleich man sich fragen kann, ob es mit Blick auf eine Steuerminimierung einen 

Unterschied macht, ob ein Einkauf mit kurz darauf erfolgendem Kapitalbezug auf einer 

gewöhnlichen oder einer scheidungsbedingten Vorsorgelücke beruht.  

b)  Die  Ehe  des  Pflichtigen  wurde  mit  Urteil  vom  ...  Mai  2006  geschieden.  In 

Dispositiv  Ziff.  3  des  Urteils  wurde  die  D  verpflichtet,  vom  bei  ihr  verwalteten  

C-Vorsorgekonto  des  Pflichtigen  einen  Betrag  von  Fr.  324'546.50  auf  ein  Freizügig-

keitskonto  der  geschiedenen  Ehefrau  zu überweisen.  Gemäss Bestätigungsschreiben 

der D wurde diese Überweisung am 1. Juli 2006 vorgenommen, was also beim Pflichti-

gen per dieses Datum eine entsprechende scheidungsbedingte Vorsorgelücke zur Fol-

ge hatte.  

Nach der Scheidung tätigte der Pflichtige bis zu seiner Pensionierung bzw. bis 

zum  Einsetzen  seiner  Altersrente  per  Juni  2009  die  folgenden  Einkäufe  auf  sein  

C-Vorsorgekonto: 

2006 

(6. November) 

2007   (26. November)  

2008   (22. April und 10. Dezember) 

2009   (4. März 2009) 

Total 

Fr.   75'000.-  

Fr.  125'000.- 

Fr.  155'000.- 

Fr.  89'547.- 

Fr.  444'547.-. 

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 9 - 

Von  diesem  Gesamtbetrag  entfällt  damit  ein Anteil  von  Fr.  324'547.-  auf  den 

Wiedereinkauf nach Scheidung, während im Umfang von Fr. 120'000.- eine gewöhnli-

che Vorsorgelücke geschlossen wurde.  

c)  Ausgehend von  den  Kapitalauszahlungen  im  Februar  und Mai  2009  fallen 

zeitlich sämtliche dieser Einkäufe unter die Sperrfristregelung von Art. 79b Abs. 3 BVG. 

Mit  Blick  auf  die  nun  aber  zu  beachtende  Ausnahmeregelung  von  Abs.  4  dieser  Be-

stimmung  hält  die  Vorinstanz  dafür,  dass  zunächst  die  scheidungsrechtliche  Lücke 

(Fr. 324'547.-) habe geschlossen werden müssen. Dementsprechend liess sie die Ein-

käufe  per  2006  und  2007  (total  Fr. 200'000.-)  vollumfänglich  zum  Abzug  zu  und  per 

2008  noch  den  Restbetrag  von  Fr. 124'574.-  (recte:  Fr. 124'547.-  =  Fr. 324'547.- 

./. Fr. 200'000.-); als nicht mehr abzugsfähig, weil bei dieser Sichtweise nicht mehr un-

ter die Ausnahmeregelung fallend, betrachtete sie per 2008 den anteiligen Einkaufsbe-

trag von Fr. 30'426.- (recte: Fr. 30'453.- = Fr. 155'000.- ./. Fr. 124'547.-) sowie den Ein-

kauf per 2009 von Fr. 89'547.-. 

d) Der Pflichtige macht geltend, der erste Einkauf im November 2006 sei nicht 

als scheidungsbedingter Einkauf bezeichnet worden und qualifiziere damit als gewöhn-

licher Einkauf. Damit seien per 2008 und 2009  in jedem Fall weitere Fr. 75'000.- zum 

Abzug zuzulassen. Dem kann indes nicht gefolgt werden: 

aa) Zunächst ist festzuhalten, dass es allgemein Sinn macht, wenn die Steu-

erbehörde  davon  ausgeht,  dass  bei  einer  bestehenden  Vorsorgelücke,  welche  neben 

einer  gewöhnlichen,  auch  eine  solche  aus  Scheidung  enthält,  mit  Blick  auf  die  Aus-

nahmereglung  von  Art.  79b  Abs.  4  BVG  zunächst  die  scheidungsbedingte  Lücke  zu 

schliessen ist. Dies steht denn auch im Einklang mit der Regelung von Art. 79b Abs. 3 

Satz 2 BVG,  welche explizit festhält, dass bei Vorbezügen aus Wohneigentumsförde-

rung  zunächst  diese  Vorbezüge  zurückzuzahlen  sind,  bevor  Einkäufe getätigt  werden 

können.  Es  kann  denn  auch  nicht  sein,  dass  es  im  Ermessen  des  Steuerpflichtigen 

steht,  getätigte  Einkäufe  durch  Anbringen  einer  Bemerkung  beliebig  den  Kategorien 

"scheidungsbedingter  Wiedereinkauf"  bzw.  "gewöhnlicher  Einkauf"  zuzuweisen,  um 

dergestalt womöglich der Sperrfristregelung zu entgehen.  

bb) Vorliegend hat die D den Pflichtigen im erwähnten Schreiben vom 3. Ju-

li 2006  darüber  orientiert,  dass  seinem  C-Vorsorgekonto  aufgrund  des  Scheidungs-

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
  
 
 
 
 
- 10 - 

urteils  der  Betrag  von  Fr.  324'547.-  entnommen  worden  sei  und  der  entsprechende 

Betrag gemäss den reglementarischen Bestimmungen nun wieder eingebracht werden 

könne. Damit qualifizieren die anschliessenden Einkäufe, mit welchen der Pflichtige im 

November  2006  begonnen  hat,  im  entsprechenden  Umfang  als  Wiedereinkauf  nach 

Scheidung.  Dass  die  D  bei  den  Bescheinigungen  der  entsprechenden  Einzahlungen 

nur  bei  derjenigen  im  Dezember 2008  die  Bemerkung  "Rückzahlung  Scheidung"  an-

brachte,  ändert  daran  nichts.  Die  steuermindernde  Berücksichtigung  dieser  Einkäufe 

im Rahmen der (rechtskräftigen) Veranlagungen bzw. Einschätzungen 2006 und 2007 

ist  deshalb  mit  Blick  auf  die  per  2009  erfolgten  Kapitalauszahlungen  nicht  weiter  zu 

hinterfragen, weil insoweit die Ausnahmebestimmung von Art. 79b Abs. 4 BVG greift.  

cc) Damit verblieb eine scheidungsbedingte Lücke von Fr. 124'547.-, weshalb 

in  der  Steuerperiode  2008  in  diesem  Umfang  auch  die  per  2008  getätigten  Einkäufe 

korrekterweise  zum  Abzug  zugelassen  worden  sind.  Die  weiteren  Einkäufe,  d.h.  der 

Resteinkauf per 2008 im Betrag von Fr. 30'453.- sowie der Einkauf per 2009 im Betrag 

von  Fr.  89'547.-  qualifizieren  folglich  aber  nicht  mehr  als  Wiedereinkauf  nach  Schei-

dung, womit insoweit die Sperrfristregelung zu beachten ist. Wie  oben  erwähnt,  erfolg-

ten per 2009 Bezüge des Pflichtigen aus der beruflichen Vorsorge in Höhe von insge-

samt  Fr. 248'223.-.  Gestützt  auf  die  Sperrfristregelung  von  Art. 79b  Abs.  3  BVG 

qualifizieren damit die ausserhalb der scheidungsbedingten Lücke liegenden Einkäufe 

per 2008 (Fr. 30'453.-) und 2009 (Fr. 89'547.-) als missbräuchlich und sind diese folg-

lich einkommensseitig nicht absetzbar im Sinn von Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG bzw. § 31 

Abs. 1 lit. d StG.  

dd)  An  dieser  Stelle  sei  noch  angemerkt,  dass  das  kantonale  Steueramt  die 

totale  Scheidungsbedingte  Vorsorgelücke  versehentlich  auf  Fr. 324'574.-  statt 

Fr. 324'547.-  bezifferte,  womit  sich  der  restliche  Scheidungsbedingte  Wiedereinkauf 

per 2008 auf Fr. 124'574.- (statt Fr. 124'547.-) und der sperrfristrelevante Einkaufsbe-

trag auf Fr. 30'426.- (statt Fr. 30'453.-) belief. Dieser "Zahlenverdreher" kann aber vor-

liegend ausser Acht gelassen werden,  da er im Ergebnis auf das steuerbare Einkom-

men der beiden relevanten Steuerperioden keinen Einfluss hat. 

e) Die weiteren Einwendungen des Pflichtigen erweisen sich als unbehelflich:  

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 11 - 

aa) Dies betrifft zunächst sein Vorbringen, wonach bei den Versicherungsver-

hältnissen,  aus  welchen  per  2009  die  Kapitalauszahlungen  erfolgt  seien,  ein  Renten-

bezug  gar  nicht  möglich  gewesen  sei.  Sei  es  ihm  in  dieser  Ausgangslage  darum  ge-

gangen,  durch  die  Einkäufe  bei  der  C  die  Altersrente  zu  verbessern,  so  könne  dies 

folglich  nicht  missbräuchlich  sein.  Dank  der  Einkäufe  bewege  sich  die  Rente  auf 

Fr. 46'208.-  pro  Jahr,  was  völlig  im  Rahmen  einer  normalen  Altersvorsorge  liege  und 

mit Blick auf die vor der Pensionierung erzielten Einkünfte von über Fr. 200'000.- p.a. 

sogar als bescheiden zu bezeichnen sei.  

Dem  ist  entgegenzuhalten,  dass  es  dem  Pflichtigen  durchaus möglich  gewe-

sen  wäre,  die  in  den  besagten  Versicherungsverhältnissen  angesparten  Alterskapita-

lien in seine laufende Vorsorge bei der C zu überführen, womit dort wiederum der Ren-

tenbezug  hätte  gewählt  werden  können.  Mit  Bezug  auf  die  Personalvorsorge-

Freizügigkeitspolice ergibt sich dies etwa aus Ziff. 2 lit. b der Police. Der Pflichtige be-

streitet dies in seiner Auflageantwort vom 28. August 2012 denn auch nicht und macht 

geltend,  auf  die  Überführung  der  einem  früheren  Arbeitsverhältnis  entstammenden 

Freizügigkeitsleistung  in  die  neue  Vorsorge  bei  der  C  seinerzeit  verzichtet  zu  haben, 

um einerseits das Risiko eines Verlust von Vorsorgekapital durch Verteilung auf meh-

rere Einrichtungen zu vermindern  und andrerseits dank höherer Verzinsung/Boni eine 

bessere  Altersvorsorge  aufzubauen.  Mit  dem  Ziel  einer  höheren  Rente  vor  Augen 

konnten die letzteren Gründe den Pflichtigen indes von vornherein nicht davon abhal-

ten, das Kapital aus dieser Freizügigkeitspolice vor der Pensionierung noch in die Vor-

sorgeeinrichtung  bei  der  C  zu  überführen.  Wählte  er  stattdessen  den  Weg  des  Ein-

kaufs von Vorsorgebeiträgen mit Mitteln aus dem Privatvermögen und dies im Wissen 

darum, dass innert Kürze seiner Freizügigkeitspolice entstammendes Vorsorgekapitals 

im  noch  grösseren  Umfang  wieder  in  sein  Privatvermögen  zurückfliessen  würde,  so 

erweist  sich  diese  Vorgehensweise  als  missbräuchlich.  Dabei  konnte  es  offenkundig 

nur  um  Steuerersparnis  gehen,  denn  das  Ziel  einer  höheren  Altersrente  wäre  ohne 

weiteres auch im Rahmen der Umdisposition der sich bereits im Vorsorgekreislauf be-

findlichen Sparguthaben zu erreichen gewesen.  

bb)  Schliesslich  rügt  der  Pflichtige,  die  Vorinstanz  habe  sich  mit  seinen  Ein-

spracheeinwendungen  betreffend  das  Vorliegen  von  Verstössen  gegen  verfassungs-

mässig garantierte Grundrechte wie Gesetzmässigkeit, Rechtssicherheit, Rechtsstaat-

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 12 - 

lichkeit und Rückwirkungsverbot nicht auseinandergesetzt, womit sein rechtliches Ge-

hör verletzt worden sei. 

aaa) Zur Gesetzmässigkeit bemerkt er dabei, dass Art. 79b Abs. 4 BVG den 

vollen Wiedereinkauf nach Scheidung zulasse.  

Nachdem die Steuerbehörde dem Pflichtigen die Einkaufsbeiträge im Umfang 

der scheidungsbedingten Lücke in den Steuerperioden 2006 bis 2008 zum Abzug zu-

gelassen hat,  ist  nicht  nachvollziehbar,  inwiefern  in diesem  Zusammenhang  eine  Ge-

hörsverletzung hätte erfolgen können.  

bbb)  Unter  dem  Gesichtspunkt  der  Rechtssicherheit  bringt  der  Pflichtige  vor, 

dass  die  Praxisfestlegung  für  die  Einhaltung  der  Dreijahresfrist  durch  das  Bundesge-

richt mit dessen Entscheid vom 12. März 2010 erfolgt sei. Diese Praxis könne folglich 

für die Jahre 2009 und früher nicht angewandt werden. Massgeblich sei damit die frü-

here  Praxis,  wonach  Einzahlungen  nur  unter  der  Voraussetzung  einer  Steuerumge-

hung als nicht abzugsberechtigt qualifiziert hätten.  

Wie bereits erwähnt, hat das Bundesgericht im fraglichen Entscheid festgehal-

ten,  dass  mit  der  Sperrfristregelung  von  Art.  79b  Abs.  3  BVG  letztlich  die  bundesge-

richtliche  Rechtsprechung  zur  Verweigerung  der  Abzugsberechtigung  wegen  Steuer-

umgehung in eine einheitliche und verbindliche Gesetzesregelung überführt worden ist. 

Ist dem Pflichtigen die Abzugsberechtigung gestützt auf die Sperrfristreglung zu versa-

gen, so folgt daraus mithin auch bereits das Vorliegen einer Steuerumgehung, weshalb 

ihm  der  Abzug  nach  der  angerufenen  "früheren  Praxis"  in  gleicher  Weise  verwehrt 

bleiben muss.  Die Einsprachebehörde  hat  denn  auch darauf  hingewiesen,  dass  nach 

langjährige Rechtsprechung und Praxis (d.h. vor Inkrafttreten von Art. 79b Abs. 3 BVG) 

ein offensichtlicher Rechtsmissbrauch vorliege, wenn ein Einkaufsbeitrag in unmittelba-

rer  zeitlicher  Nähe  zum  bereits  feststehenden  Bezug  der  Altersleistungen  in  Kapital-

form vorgenommen werde; in solchen Fällen diene der Einkauf allein der kurzfristigen, 

mit einer erheblichen Steuerersparnis verbunden Kapitalanlage, was nicht geeignet sei, 

die Altersvorsorge zu verbessern, sondern sich allein mit steuerlichen Motiven begrün-

den  lasse  und  damit  eine  Steuerumgehung  darstelle.  Mithin  ist  erneut  nicht  einzuse-

hen, inwiefern dem Pflichtigen das rechtliche Gehör verweigert wurde, wenn die Vorin-

stanz vor diesem Hintergrund auf eine Steuerumgehung geschlossen hat.  

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 13 - 

Soweit  der  Pflichtige  das  Vorliegen  einer  einkaufsbedingten  Steuerersparnis 

nicht bestreitet, dieser aber die spätere Besteuerung der Rente als Mehrbelastung ent-

gegenhält, sieht er im Übrigen darüber hinweg, dass es zu einer entsprechenden Ren-

tenbesteuerung auch gekommen wäre, wenn er mit Bezug auf die sich bereits im Vor-

sorgekreislauf  befindlichen  Altersguthaben  die  Auszahlung  in  Rentenform  gewählt 

hätte.  Durch  das  (steuermindernde)  Einzahlen  von  zusätzlichen  Sparbeiträgen  in  die 

Vorsorge, welche kurz danach (steuerprivilegiert) wieder an den Einzahlenden zurück-

fliessen, kann keine Verbesserung der Altersrente erreicht werden, so dass es insoweit 

auch nicht zur zusätzlichen Rentenbesteuerung kommen kann; ein solches Vorgehen 

beinhaltet  allein  die  Zweckentfremdung  der  Pensionskasse  als  steuerbegünstigtes 

Kontokorrent.  

ccc) Mit Bezug auf die Rechtsstaatlichkeit und das Rückwirkungsverbot macht 

der  Pflichtige  schliesslich  geltend,  dass  Auslegungen  zur  Praxis  zu publizieren  seien; 

dies habe die SSK mit Bezug auf den Bundesgerichtsentscheid vom 12. März 2010 am 

3.  November  2010  getan.  In  den  streitbetroffenen  Jahren  habe  der  Pflichtige  hiervon 

keine  Kenntnis  haben  können  und  sei  die  Praxis  aufgrund  des  Rückwirkungsverbots 

nicht zu beachten.  

Dem ist erneut zu entgegnen, dass die vorliegende Sachverhaltskonstellation 

auch  unter  der  früheren  Praxis  der  steuermindernden  Berücksichtigung  der  in  Frage 

stehenden  Einkäufe  entgegengestanden  hätte.  Mit  dem  angesprochenen  Bundesge-

richtsentscheid wurde lediglich verdeutlicht, dass auch Art. 79b Abs. 3 BVG entgegen 

dem  vermeintlichen Wortlaut  dahingehend  auszulegen  sei,  dass  sich  die  Sperrfristre-

gelung  auf  die  Gesamtheit  der  vorhandenen  Vorsorgeverhältnisse  bezieht  und  nicht 

bloss  bei  direkter  Verknüpfung  zwischen  Einkauf  und  Leistung  zu  beachten  ist.  Dass 

zuvor  eine  gegenteilige  Praxis  bestanden  hätte,  macht  der  Pflichtige  zu  Recht  nicht 

geltend.  Auch  in  diesem  Zusammenhang  ist  folglich  keine  Gehörsverletzung  erkenn-

bar. 

4.  Gestützt  auf  diese  Erwägungen  sind  die  Rechtsmittel  abzuweisen.  Aus-

gangsgemäss  sind  die  Beschwerde-  und  Rekurskosten  dem  Pflichtigen  aufzuerlegen 

(Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG). 

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 14 - 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die Beschwerde wird abgewiesen.  

2.  Der Rekurs wird abgewiesen.  

[…] 

1 DB.2012.125 + 126 
1 ST.2012.143 + 144