# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 39b44a93-4702-5957-b3f9-11bc7799d8e8
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2008-05-07
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 07.05.2008 A-1469/2006
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1469-2006_2008-05-07.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-1469/2006
{T 0/2}

U r t e i l  v o m  7 .  M a i  2 0 0 8

Richter Michael Beusch (Vorsitz), 
Richterin Salome Zimmermann, Richter Markus Metz, 
Gerichtsschreiber Keita Mutombo.

A._______, ...,
vertreten durch ...,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, 
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 
3003 Bern,
Vorinstanz.

Mehrwertsteuer (1. Quartal 1995 bis 3. Quartal 1998); 
Ausfuhrnachweise.

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Besetzung

Parteien

Gegenstand

A-1469/2006

Sachverhalt:

A.
A._______  betreibt  unter  der  Einzelfirma  "..."  (vormals:  "...")  eine 
Galerie für Kunsthandel und ist dafür seit dem 1. Januar 1995 gemäss 
Art. 17  der  Verordnung  vom 22. Juni  1994  über  die  Mehrwertsteuer 
(MWSTV,  AS  1994  1464)  im  Register  der  Steuerpflichtigen  bei  der 
Eidgenössischen  Steuerverwaltung  (ESTV)  eingetragen.  Diese 
bewilligte A._______ angeblich am 30. Oktober 1995 die Abrechnung 
nach  vereinnahmten  Entgelten.  An  diversen  Tagen  im  März  1999 
führte  die  ESTV  bei  A._______  eine  Kontrolle  der  Steuerperioden 
1. Quartal  1995  bis  3. Quartal  1998  durch.  Anlässlich  dieser  Über-
prüfung  stellte  die  ESTV  im  Wesentlichen  fest,  dass  A._______ 
"angebliche Exporte und Auslandsumsätze nicht einwandfrei belegen 
und nachweisen konnte". Gestützt auf diese Feststellungen belastete 
die  ESTV  A._______  für  die  Zeit  vom  1. Januar  1995  bis 
30. September  1998  einen  Betrag  von  insgesamt  Fr. 146'602.-- 
zuzüglich Verzugszins von 5% seit dem 30. Juni 1997 (mittlerer Verfall) 
nach.  Diese  Nachforderung  ergab  sich  aufgrund  der  Ergänzungs-
abrechnung (EA) Nr. ... vom ... in der Gesamthöhe von Fr. 180'765.-- 
abzüglich der Gutschriftsanzeige (GS) Nr. ...60 vom ... über Fr. 1'960.-- 
sowie der GS Nr. ...42 vom ... über Fr. 32'203.--.

B.
Mit  formellem Entscheid  vom 21. Juli  2000 bestätigte die ESTV ihre 
Nachforderung  von  Fr. 146'602.--  für  die  Steuerperioden  1. Quartal 
1995 bis 3. Quartal 1998 und verwies zur Begründung auf die vorge-
nannte EA und die beiden GS. Die am 14. September 2000 dagegen 
eingereichte Einsprache wurde mit  Einspracheentscheid vom 18. Fe-
bruar  2003  teilweise  gutgeheissen,  indem  A._______  zusätzlich 
Fr. 4'883.-- gutgeschrieben wurden. Im Übrigen jedoch bestätigte die 
ESTV ihre Steuernachforderung im Betrag von nun mehr Fr. 141'719.-- 
zuzüglich  Verzugszins,  weil  anlässlich  der  Kontrolle  vor  Ort  "keine 
genügenden  Rechnungen  und/oder  (die  richtigen)  Ausfuhrbelege 
vorhanden" gewesen seien. Die dagegen am 21. März 2003 erhobene 
Beschwerde  an  die  Eidgenössische  Steuerrekurskommission  (SRK) 
wurde  mit  Entscheid  vom  2. November  2004  (SRK  2003-065, 
veröffentlicht in  Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 69.64) 
teilweise gutgeheissen und zur Neuberechnung der Nachforderung im 
Sinne der Erwägungen an die ESTV zurückgewiesen; im Übrigen je-
doch abgewiesen.

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Die SRK begründete ihren Entscheid – was die teilweise Gutheissung 
anbelangt  – damit,  dass die Verwaltung gegen übergeordnetes Bun-
desrecht  verstosse,  wenn  sie  für  die  steuerbefreiende  Wirkung  der 
Ausfuhr  von  Gegenständen  zusätzlich  zum ordnungsgemässen  zoll-
amtlichen Ausfuhrdokument weitere Dokumente wie namentlich Kun-
denrechnungen verlange.

C.
In  der  Folge  überprüfte  die  ESTV die  von A._______  eingereichten 
Unterlagen  nochmals  unter  dem  Gesichtspunkt  des  Entscheids  der 
SRK  vom  2. November  2004.  Aufgrund  dieser  Nachprüfung  wurden 
A._______  mit  GS  Nr.  ...28  vom  ...  Fr. 53'813.--  gutgeschrieben, 
weshalb der geschuldete Restbetrag im erneuten Einspracheentscheid 
vom 30. Mai 2005 auf Fr. 87'906.-- zuzüglich Verzugszins von 5% seit 
30. Juni  1997  (mittlerer  Verfall)  festgesetzt  wurde  (Ziffer  2  des 
Dispositivs). Soweit ihr Entscheid auf Abweisung lautete, verwies die 
ESTV im Rahmen ihrer Erwägungen auf zahlreiche, innerhalb der GS 
Nr.  ...28  aufgezählte  Ausfuhrlieferungen,  die  zollamtlich  nicht 
nachgewiesen seien.

D.
Mit Eingabe vom 30. Juni 2005 liess A._______ (Beschwerdeführerin) 
gegen  die  festgestellte  verbleibende  Mehrwertsteuer-Schuld  gemäss 
Einspracheentscheid vom 30. Mai 2005 wiederum Beschwerde bei der 
SRK erheben mit dem Antrag, Ziffer 2 des angefochtenen Entscheids 
sei aufzuheben – unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten der 
Vorinstanz. Namentlich  bestritt  die  Beschwerdeführerin  in  einzelnen, 
nachfolgend zu beurteilenden Fällen die von der ESTV vorgenommene 
Aufrechnung  mangels  nachgewiesener  Ausfuhr.  Für  einen  der 
Geschäftsfälle  [Nr. 20;  betreffend  die  Ausfuhr  von  Schmuckstücken] 
beantragte  die  Beschwerdeführerin  den  Beizug  der  Zollunter-
suchungsakten,  falls  die  ESTV an  der  entsprechenden  Aufrechnung 
festhalten sollte.

E.
Zum Schreiben der SRK vom 12. Juli 2005 unter anderem betreffend 
Beschwerdeverbesserung  nahm  die  Beschwerdeführerin  am  19. Au-
gust 2005 Stellung.

F.
In  ihrer  Vernehmlassung  vom 13. September  2005  stellte  die  ESTV 
den Antrag, auf die Beschwerde sei nicht einzutreten; eventualiter sei 

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festzustellen, dass ihr Einspracheentscheid vom 30. Mai 2005 im Um-
fang  von  Fr. 27'104.50  in  Rechtskraft  erwachsen  sei,  und  die  Be-
schwerde sei  hinsichtlich der noch bestrittenen Steuernachforderung 
abzuweisen; alles unter Kostenfolge zu Lasten der Beschwerdeführe-
rin.

G.
Mit Schreiben vom 26. Januar 2007 teilte das Bundesverwaltungsge-
richt  den  Parteien  mit,  dass  es  das  hängige  Beschwerdeverfahren 
übernommen habe. 

Mit Zwischenverfügung vom 21. November 2007 ersuchte das Bundes-
verwaltungsgericht  –  in  Gutheissung  des  erwähnten  Editionsantrags 
der Beschwerdeführerin (vgl. oben Bst. D) – die Eidgenössische Zoll-
verwaltung (EZV), Zollkreisdirektion II,  Sektion Untersuchung, Zürich, 
um Herausgabe der Zolluntersuchungsakten aus dem Jahre 1997. Die 
vom Bundesverwaltungsgericht gemachten Feststellungen im Zusam-
menhang mit dem von ihm unter anderem zu beurteilenden Geschäfts-
fall Nr. 20 wurden daraufhin in der Verfügung vom 28. November 2007 
als Instruktionsergebnis festgehalten. In der Folge erhielten die Partei-
en Gelegenheit, dazu Stellung zu nehmen.

H.
Nach Einsicht in die besagten Zolluntersuchungsakten und namentlich 
der  darin  befindlichen beiden zollamtlich gestempelten Ausfuhrdoku-
mente  betreffend  den  Geschäftsfall  Nr. 20  (Original-Exemplare  Nr. 2 
des Einheitsdokuments; Form. 11.030) hielt die ESTV mit Eingabe vom 
8. Februar 2008 an ihren bisherigen Ausführungen in der Vernehmlas-
sung  und  im  angefochtenen  Einspracheentscheid  zum  Geschäftsfall 
Nr. 20 fest. Die Beschwerdeführerin ihrerseits reichte am 22. Februar 
2008 nach erfolgter Akteneinsicht ihre Bemerkungen zum Instruktions-
ergebnis und zur erwähnten Stellungnahme der ESTV ein. Im Wesent-
lichen  hielt  sie  dafür,  dass  für  den  zu  beurteilenden  Geschäftsfall 
Nr. 20 der Ausfuhrnachweis erbracht sei, "da sich bei den Zolluntersu-
chungsakten die zwei entsprechenden zollamtlich gestempelten Aus-
fuhrdokumente im Original" befänden.

Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien wird – 
soweit entscheidwesentlich – im Rahmen der nachfolgenden Erwägun-
gen eingegangen.

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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der 
ESTV  der  Beschwerde  an  die  SRK.  Das  Bundesverwaltungsgericht 
übernimmt, sofern es zuständig ist, die Ende 2006 bei der SRK hängi-
gen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht 
(Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]). 
Soweit  das  VGG  nichts  anderes  bestimmt,  richtet  sich  gemäss 
Art. 37 VGG das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezem-
ber  1968  über  das  Verwaltungsverfahren  (VwVG,  SR 172.021).  Das 
Bundesverwaltungsgericht ist  zur  Behandlung der Beschwerde sach-
lich wie funktionell zuständig (Art. 31 und 33 Bst. d VGG).

1.2 Die  ESTV  beantragt  Nichteintreten  auf  die  Beschwerde  vom 
30. Juni 2005 mit der Begründung,  dass die Prozessvoraussetzungen 
und  damit  auch  die  rechtsgenügliche  Vertretungsbefugnis  in  jedem 
Verfahrensschritt  neu  zu  überprüfen  seien  und  auch  während  ihrer 
Dauer anzuhalten hätten.

Dem Antrag der ESTV kann – wie nachstehend aufzuzeigen sein wird 
–  nicht  entsprochen  werden.  Mit  ihrem  Entscheid  vom 2. November 
2004 wies die SRK die Sache zur Neuberechnung der Nachforderung 
im Sinne der Erwägungen an die ESTV zurück. Dies bedeutet,  dass 
mit diesem Rückweisungsentscheid das damalige Verfahren betreffend 
die  "Steuerperioden  1. Qartal  1995  bis  3. Quartal  1998"  nicht  end-
gültig abgeschlossen worden war. Vielmehr war dieser Entscheid, wel-
cher der ESTV für die Neuberechnung verbindliche Weisungen aufer-
legte, im Sinne einer anfechtbaren "Endverfügung" zu verstehen (vgl. 
Urteil des Bundesgerichts 2A.83/2006 vom 18. Oktober 2006; Bundes-
gerichtsentscheide [BGE] 118 Ib 196 E. 1b, 107 Ib 219 E. 1 mit weite-
ren Hinweisen). Insofern  wurde das damalige Verfahren mit  dem er-
neuten Einspracheentscheid der ESTV vom 30. Mai 2005 fortgesetzt. 
Es versteht sich mithin von selbst, dass die Vertreterin der Beschwer-
deführerin  für  das  vorliegende  Beschwerdeverfahren,  welches  nach 
wie vor einzelne Nachforderungen der ESTV betreffend den Zeitraum 
des 1. Quartals 1995 bis 3. Quartal 1998 zum Gegenstand hat, keine 
neue Vollmacht benötigte. Auf die form- und fristgerechte Beschwerde 
ist somit einzutreten.

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1.3 Am  1. Januar  2001  sind  das  Bundesgesetz  vom  2. Septem-
ber 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) sowie die da-
zugehörige Verordnung (MWSTGV, SR 641.201) in Kraft getreten. Der 
zu beurteilende Sachverhalt hat sich indessen in den Jahren 1995 bis 
1998 zugetragen. Auf die vorliegende Beschwerde ist damit grundsätz-
lich noch bisheriges Recht anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG).

1.4 Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darü-
ber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder 
nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn der Richter bzw. die Richterin ge-
stützt  auf  die  freie  Beweiswürdigung  zur  Überzeugung  gelangt  ist, 
dass sich der rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht hat. Gelangt 
der Richter bzw. die Richterin aufgrund der Beweiswürdigung nicht zur 
Überzeugung, die feststellungsbedürftige Tatsache habe sich verwirk-
licht, so fragt es sich, ob zum Nachteil der Abgabebehörde oder des 
Abgabepflichtigen zu entscheiden ist, wer also die Folgen der Beweis-
losigkeit zu tragen hat. Nach der objektiven Beweislastregel ist bei Be-
weislosigkeit zu Ungunsten desjenigen zu urteilen, der die Beweislast 
trägt (FRITZ GYGI, Bundesverwaltungsrechtspflege, Bern 1983, S. 279 f.; 
MARTIN ZWEIFEL, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsver-
fahren, Zürich 1989, S. 109 f.). Die Abgabebehörde trägt die Beweis-
last  für  Tatsachen,  welche  die  Abgabepflicht  als  solche  begründen 
oder die Abgabeforderung erhöhen, d.h. für die abgabebegründenden 
und  -mehrenden  Tatsachen. Demgegenüber  ist  der  Abgabepflichtige 
für die abgabeaufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelas-
tet, d.h. für solche Tatsachen, welche Abgabebefreiung oder Abgabe-
begünstigung bewirken (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsge-
richts A-1379/2006 vom 10. September 2007 E. 1.4 und A-1687/2006 
vom 18. Juni 2007 E. 2.4; Entscheide der ZRK vom 6. Juli 2004, veröf-
fentlicht  in  VPB 68.166 E. 2d,  vom 2. Oktober 1995,  veröffentlicht  in 
Archiv  für  Schweizerisches  Abgaberecht  [ASA]  65  S. 413;  ERNST 
BLUMENSTEIN/PETER LOCHER,  System des  schweizerischen  Steuerrechts, 
6. Aufl., Zürich 2002, S. 454; ZWEIFEL, a.a.O., S. 48).

1.5 Streitgegenstand bildet das in der angefochtenen Verfügung gere-
gelte Rechtsverhältnis, soweit es im Beschwerdeverfahren noch strei-
tig  ist  (BGE 131 V  164  E. 2.1  mit  Hinweisen).  Gegenstand  des  Be-
schwerdeverfahrens kann ferner nur sein, was bereits Gegenstand des 
erstinstanzlichen  Verfahrens  war  oder  nach  richtiger  Gesetzesausle-
gung hätte sein sollen (Entscheid der Eidgenössischen Personalkom-
mission  [PRK]  vom 28. November  2005,  veröffentlicht  in  VPB 70.52 

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E. 2). Im vorliegend konkret zu behandelnden Fall wurde der (verblei-
benden)  Streitgegenstand für  das  vorinstanzliche Verfahren mit  dem 
(Rückweisungs-)Entscheid der SRK vom 2. November 2004 festgelegt. 
Damals erkannte die SRK folgendermassen:

"1. Die  Beschwerde  von  A._______  vom  21. März  2003  wird  teilweise 
gutgeheissen  (E. 3),  im  Übrigen  abgewiesen. Der  Einspracheentscheid 
der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 18. Februar 2003 wird soweit 
aufgehoben,  im  Übrigen  bestätigt.  Die  Sache  wird  zur  Neuberechnung 
der  Nachforderung  im  Sinne  der  Erwägungen  an  die  Eidgenössische 
Steuerverwaltung zurückgewiesen.

... [Kostenliquidation und Entschädigung]"

Folglich  war  die  Beschwerde  (teilweise)  gutzuheissen,  "soweit  die 
ESTV für die steuerbefreiende Wirkung der Ausfuhr von Gegenstän-
den  zusätzlich  zum  ordnungsgemässen  zollamtlichen  Ausfuhrdoku-
ment  auch  eine  Kundenrechnung  verlangte".  Nur  insoweit  war  denn 
auch "der angefochtene Einspracheentscheid aufzuheben [... und] die 
Sache zur Neuberechnung der Nachforderung in diesem Sinne an die 
ESTV zurückzuweisen [...]"  (Entscheid  SRK vom 2. November 2004, 
veröffentlicht  in  VPB 69.64 E. 3d).  Mit  anderen Worten ausgedrückt, 
kann  die  Beschwerdeführerin  im  vorliegenden  Beschwerdeverfahren 
(d.h. nach erneutem Einspracheentscheid vom 30. Mai 2005) nur noch 
jene Geschäftsfälle rügen, bei welchen die ESTV trotz Vorliegens der 
entsprechenden  zollamtlichen  Nachweise  (aus  irgendeinem  Grund) 
eine Steuerbefreiung weiterhin verweigert hat. Denn alle anderen Fälle 
(einschliesslich  der  beiden  einzigen  damals  konkret  gerügten  Ge-
schäftsfälle [Nr. 1 und Nr. 9 der "Zusammenstellung der Ausfuhren"]), 
wurden mit Entscheid der SRK vom 2. November 2004 als "im Übrigen 
abgewiesen" erkannt (Ziffer 1 des Dispositivs) bzw. bildeten schon da-
mals nicht Streitgegenstand des Verfahrens. 

In der vorliegenden Beschwerde wendet sich die Beschwerdeführerin 
gegen  die  festgestellte  Restzahlungsschuld  im  Gesamtumfang  von 
Fr. 87'906.--  und  beantragt  ausdrücklich  die  Aufhebung  von  Ziffer  2 
des Dispositivs des angefochtenen Entscheids. Konkret bestreitet die 
Beschwerdeführerin (allerdings nur) die Aufrechnungen in den folgen-
den Geschäftsfällen:

– Nr. 8 vom 24. November 1997, B1075, "Bronze von Bugatti"
– Nr. 20 vom 10. März 1997, G1183, Schmuck
– Nr. 3  vom  14. Februar  1998,  G. Reitsma,  Nr. 21  vom  4. Februar 

1997, Vase "Gallé" und Nr. 73 vom 8. April 1997, Flacon von Gallé

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– Nr. 74 vom 20. April 1997, SBG 1866, S._______ KG

Mithin kann Ziffer 2 des angefochtenen Entscheids grundsätzlich ledig-
lich im Umfang der vorgenannten Geschäftsfälle Streitgegenstand des 
vorliegenden Verfahrens bilden. In Bezug auf den Geschäftsfall Nr. 74 
führte die  Beschwerdeführerin  zudem aus,  es handle sich hier  nicht 
um  einen  von  ihr  generierten  Umsatz,  sondern  "um  die  für  einen 
Transportschaden  geleistete  Versicherungszahlung  von  CHF  20'000 
durch  den  Versicherer  S._______  KG".  Damit  steht  für  diesen  Ge-
schäftsfall eine zollamtlich nachgewiesene Ausfuhr ausser Frage, wes-
halb sich nach dem Gesagten fragt,  ob dieser Streitgegenstand des 
vorliegenden Beschwerdeverfahrens bilden kann. Weil die GS Nr. ...28 
diesen  jedoch  mitumfasst  und  der  hier  angefochtene  Ein-
spracheentscheid vom 30. Mai 2005 auf diese GS verweist, ist der Ge-
schäftsfall Nr. 74 im Folgenden (unten E. 4.4) dennoch materiell zu be-
handeln.

2.

2.1 Der  Mehrwertsteuer  unterliegen  unter  anderem  die  von  Steuer-
pflichtigen getätigten Umsätze für  im Inland gegen Entgelt  erbrachte 
Lieferungen von Gegenständen (Art. 4 Bst. a MWSTV). Eine Lieferung 
liegt vor, wenn die Befähigung verschafft wird, im eigenen Namen über 
einen  Gegenstand  wirtschaftlich  zu  verfügen,  wie  z.B.  gestützt  auf 
einen  Kaufvertrag  oder  ein  Kommissionsgeschäft  (Art. 5  Abs. 1 
MWSTV; zu Letzterem vgl. unten E. 4.1.3). Die Lieferungen von Ge-
genständen, die direkt ins Ausland befördert  oder versendet werden, 
sind von der Steuer befreit (Art. 15 Abs. 2 Bst. a MWSTV).

2.1.1 Eine direkte Ausfuhr liegt vor, wenn der Gegenstand der Liefe-
rung  entweder  vom  Steuerpflichtigen  selbst  oder  von  seinem  nicht 
steuerpflichtigen Abnehmer ins Ausland befördert oder versandt wird, 
ohne dass dieser Gegenstand vorher im Inland in Gebrauch genom-
men oder  im Inland im Rahmen eines Liefergeschäfts  einem Dritten 
übergeben  wurde  (Art. 15  Abs. 3  MWSTV; Urteil  des  Bundesverwal-
tungsgerichts A-1480/2006 vom 11. Juli 2007 E. 2.1, A-1455/2006 vom 
25. April 2007 E. 3.1.3, 3.2).

Lieferungen werden nach Art. 11 Bst. b MWSTV am Ort erbracht, wo 
die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes zum Abnehmer 
(oder in dessen Auftrag zu einem Dritten) beginnt. Damit gelten auch 
Lieferungen von Gegenständen, die aus dem Inland direkt ins Ausland 

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versandt  werden,  grundsätzlich  als  im  Inland  erbracht  (Urteile  des 
Bundesverwaltungsgerichts A-1525/2006 vom 28. Januar 2008 E. 2.5, 
A-1379/2006  vom  10. September  2007  E. 2.2.1,  A-1455/2006  vom 
25. April 2007 E. 3.1.2; vgl. auch Ziffer 529 ff. der "Wegleitung 1994 für 
Mehrwertsteuerpflichtige", herausgegeben von der ESTV [Wegleitung 
1994] bzw. Ziffer 528 ff. der im Frühling 1997 herausgegebenen Fas-
sung [Wegleitung 1997]).

2.1.2  Die Ausfuhr von Gegenständen hat nur dann steuerbefreiende 
Wirkung,  wenn  sie  mit  bestimmten  zollamtlichen  Dokumenten  zwei-
felsfrei nachgewiesen ist (Art. 16 Abs. 1 MWSTV; Urteile des Bundes-
gerichts 2C_470/2007 vom 19. Februar 2008 E. 3.2, 2A.546/2003 vom 
14. März  2005  E. 2.2  und  2.6;  ausführlich:  Urteil  des  Bundsverwal-
tungsgerichts A-1455/2006 vom 25. April 2007 E. 4.1; Entscheide der 
SRK vom 20. Februar  2006,  veröffentlicht  in  VPB 70.76  E. 4b,  vom 
2. November 2004, veröffentlicht in VPB 69.64 E. 2b; vgl. ferner Ziffer 
532 f.  der  Wegleitungen  1994  und  1997;  ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS 
HONAUER,  Handbuch  zur  neuen  Mehrwertsteuer,  Bern/Stuttgart/Wien 
1995, Rz. 582 ff.).

Das Eidgenössischen Finanzdepartement (EFD) bestimmt dabei,  wie 
der  Steuerpflichtige  den  Nachweis  zu  führen  hat  (Art. 16  Abs. 2 
MWSTV). In  seinem Kommentar  zur  Verordnung über  die  Mehrwert-
steuer  hat  das  EFD  bereits  im  Jahre  1994  festgehalten,  dass  als 
"rechtsgenügender  Nachweis  für  die  Ausfuhr  von  Gegenständen 
grundsätzlich nur das zollamtlich gestempelte Exemplar Nr. 3 des Ein-
heitsdokuments  und  bei  Ausfuhr  im  Postversand  die  zollamtlich  ge-
stempelte Kopie der Deklaration für die Ausfuhr im Postverkehr in Be-
tracht kommen" (Kommentar zu Art. 16 Abs. 1).

Die ESTV ihrerseits hat in den Ziffern 533 und 536 der Wegleitungen 
1994  und  1997  ausführlich  festgelegt,  welche  originalgestempelten 
zollamtlichen Dokumente sie zum Nachweis der Ausfuhr akzeptiert. Es 
sind dies grundsätzlich (nur) namentlich folgende Urkunden:

– das  zollamtlich  gestempelte  Exemplar  Nr. 3  des  Einheitsdoku-
ments (z.B. Form. Nr. 11.030);

– das  zollamtlich  gestempelte  Doppel  der  Ausfuhrdeklaration  im 
(Brief-) Postverkehr (Form. Nr. 11.39; neu: 318.18);

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– das zollamtlich gestempelte Doppel der Deklaration für die Aus-
fuhr im Reisenden- und Grenzverkehr (Z 550 ff.; Form. Nr. 11.49 
und 11.49 [A]).

2.1.3 Die  Rechtsprechung  bestätigte  die  Verwaltungspraxis,  wonach 
die rechtmässige Ausfuhr von Gegenständen grundsätzlich nur mit be-
stimmten zollamtlichen Dokumenten gemäss der von der Verwaltung 
herausgegebenen Liste (Entscheide der SRK vom 20. Februar 2006, 
veröffentlicht in VPB 70.76 E. 4b, vom 2. November 2004, veröffentlicht 
in VPB 69.64 E. 2c) und nur mit den Zolldokumenten im Original aner-
kannt wird (Entscheid der SRK vom 29. Mai 2002, veröffentlicht in VPB 
66.98  E. 6;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1455/2006  vom 
25. April  2007  E. 5.2;  CAMENZIND/HONAUER,  a.a.O.,  Rz. 626;  vgl.  zum 
Ganzen auch: Urteil des Bundesgerichts 2C_470/2007 vom 19. Febru-
ar 2008 E. 3.4 f. mit weiteren Hinweisen auf Rechtsprechung und Leh-
re). Das Erfordernis des zollamtlichen Nachweises für die Ausfuhr von 
Gegenständen wurde auch in Art. 20 Abs. 1 MWSTG beibehalten. Da-
mit ein einwandfreier Ausfuhrnachweis erbracht werden könne, müsse 
die  Ausfuhrdeklaration  formell  richtig  ausgestellt  und  auch  inhaltlich 
wahr sein. Die formellen und materiellen Anforderungen an einen Aus-
fuhrnachweis würden bewusst  hoch angesetzt,  weil  sonst  Missbräu-
chen aller Art Vorschub geleistet werde. Nur eine strenge Handhabung 
der  gesetzlichen  Formvorschriften  vermöge  in  diesem  Bereich  den 
Grundsätzen der  Rechtssicherheit  und Rechtsgleichheit  zu  genügen 
(Urteil  des  Bundesgerichts  2C_470/2007  vom  19. Februar  2008 
E. 3.6). Liege kein rechtsgenügender Exportnachweis vor, so sei eine 
Inlandlieferung  anzunehmen  (Entscheide  der  SRK  2004-178  vom 
18. Juli  2006  E. 2e,  vom  2. November  2004,  veröffentlicht  in  VPB 
69.64 E. 2c; Urteile des Bundesgerichts 2A.110/2000 vom 26. Januar 
2001 E. 2f [unveröffentlicht],  vom 6. März 2001, veröffentlicht in ASA 
70  S. 693;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1525/2006  vom 
28. Januar 2008 E. 2.6, 3. Abschnitt). Bei Missbräuchen eines Mehr-
wertsteuerpflichtigen kann die  Steuerbefreiung seiner  Ausfuhren zu-
dem inskünftig von der ordnungsgemässen Anmeldung im Einfuhrland 
abhängig gemacht werden (Art. 16 Abs. 2 MWSTV).

2.1.4 Nach  neuem  Verordnungsrecht  wird  allein  aufgrund  von 
Formmängeln  keine  Steuernachforderung  erhoben,  wenn  erkennbar 
ist  oder  die  steuerpflichtige  Person  nachweist,  dass  durch  die 
Nichteinhaltung einer Formvorschrift des Gesetzes oder dieser Verord-
nung für die Erstellung von Belegen für den Bund kein Steuerausfall 

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entstanden  ist  (Art. 45a  MWSTGV).  Diese  Bestimmung  bringt  somit 
Erleichterungen mit  Bezug auf die Form, wie der zollamtliche Nach-
weis zu erbringen ist, hebt aber die Pflicht zu einem amtlichen Nach-
weis nicht auf, da dieser im Gesetz selber vorgesehen ist (Urteil des 
Bundesgerichts  2C_470/2007  vom 19. Februar  2008  E. 3.7).  In  die-
sem Sinne wird gemäss Praxismitteilung "Behandlung von Formmän-
geln"  der  ESTV vom 31. Oktober  2006  (Praxismitteilung  ESTV)  bei 
einer Ausfuhr die Steuerbefreiung namentlich auch gewährt, wenn in 
Einzelfällen ein falsches Formular verwendet wurde oder die Ausfuhr 
anhand  anderer  zollamtlicher  Dokumente  einwandfrei  nachgewiesen 
werden kann (Praxismitteilung ESTV, Ziff. 2.3.2). Damit stehe die ma-
terielle Steuerprüfung im Vordergrund (Einleitung zur Praxismitteilung 
ESTV, S. 1).

Art. 45a MWSTGV stellt wie Art. 14 Abs. 2 Satz 2 und 15a MWSTGV 
nach Auffassung der ESTV materiell  eine so genannte Verwaltungs-
verordnung mit Aussenwirkung dar (zum Begriff:  ULRICH HÄFELIN/GEORG 
MÜLLER/FELIX UHLMANN,  Grundriss  des  Allgemeinen  Verwaltungsrechts, 
5. Aufl.,  Zürich 2006, Rz. 129 ff.;  FRITZ GYGI,  Verwalgungsrecht,  Bern 
1986,  S. 103),  der  wie  die  beiden anderen Bestimmungen ebenfalls 
am 1. Juli 2006 in Kraft getreten ist und gleichermassen dem Forma-
lismus in der Mehrwertsteuer entgegenwirken soll  (ausführlich dazu: 
Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1352/2006  vom  25. April 
2007 E. 4). Die Rechtmässigkeit dieser Bestimmungen wurden durch 
das Bundesverwaltungsgericht in konkreten Anwendungsakten bestä-
tigt.  Ebenso  schützte  das  Bundesverwaltungsgericht  die  Praxis  der 
ESTV, wonach diese neuen "Pragmatismusbestimmungen" sowohl für 
den  zeitlichen  Anwendungsbereich  des  Mehrwertsteuergesetzes  als 
auch der (alten) Mehrwertsteuerverordnung zur Anwendung gelangen 
(vgl. statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1525/2006 
vom  28. Januar  2008  E. 2.7,  A-1368/2006  vom 12. Dezember  2007 
E. 3.5,  A-1483/2006 vom 16. Oktober  2007 E. 4.3.1,  je  mit  weiteren 
Hinweisen).

Allerdings  betrifft  Art. 45a  MWSTGV  einzig  Formmängel.  Formvor-
schriften in Gesetz, Verordnungen und Verwaltungspraxis sollen nicht 
überspitzt  formalistisch,  sondern  pragmatisch  angewendet  werden. 
Es  soll  vermieden  werden,  dass  das  Nichteinhalten  von  Formvor-
schriften  zu  Steuernachbelastungen  führt.  Gesetzliche  Vorschriften 
oder  selbst  die  Verwaltungspraxis  der  ESTV werden  dadurch  nicht 
aufgehoben. Sie bleiben vielmehr gültig und sind von den Mehrwert-

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steuerpflichtigen  zu  beachten.  Materiellrechtliche  Vorschriften  oder 
materiellrechtliche Mängel bleiben folglich von Art. 45a MWSTGV un-
berührt  (Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1525/2006  vom 
28. Januar 2008 E. 2.7, 3. Abschnitt mit Hinweisen).

2.1.5 Bei Vorliegen der zollamtlichen Ausfuhrpapiere vermutet das an-
wendbare Recht  bzw. die Praxis,  dass der  mehrwertsteuerliche Ver-
brauch im Ausland stattfindet, was nicht ausschliesst, dass der ESTV 
in ganz speziellen Ausnahmefällen der  Beweis des Gegenteils offen 
steht bzw. gelingt (Entscheid der SRK vom 2. November 2004, veröf-
fentlicht in VPB 69.64 E. 2.b mit Hinweisen). Will also die ESTV trotz 
Vorliegens der erforderlichen zollamtlichen Ausfuhrpapiere die Steuer-
befreiung verweigern, obliegt ihr folglich die Beweislast für die Sach-
verhaltsermittlung,  welche  eine  Steuerbefreiung  ausschliesst  (vgl. 
oben E. 1.4).

Dabei gilt es zu betonen, dass das anwendbare Recht einen entspre-
chenden zollamtlichen Nachweis als Voraussetzung für eine Steuerbe-
freiung der Ausfuhrlieferung von Gegenständen genügen lässt – dies 
im Unterschied zur Steuerbefreiung einer Dienstleistung. Hier verlangt 
das geltende Recht nämlich, dass der Anspruch auf Steuerbefreiung 
buch-  und  belegmässig  nachgewiesen  ist  (Art. 16  Abs. 1  Satz  2 
MWSTV). Bei der Ausfuhr von Gegenständen ist der Ausfuhrnachweis 
demgegenüber  weitgehend  unproblematisch.  Es  erfolgt  eine  grenz-
überschreitende Warenbewegung, die mittels der entsprechenden zoll-
amtlichen Dokumente bescheinigt  wird. Diese wiederum erbringen – 
wie gesagt – den Nachweis dafür, dass der Verbrauch der Waren im 
Ausland stattfindet. Wenn die ESTV zusätzlich  zu den Ausfuhrdoku-
menten  generell  die  entsprechenden  Kundenrechnungen  für  eine 
Steuerbefreiung verlangt, so geht sie über den gesetzlich genügenden 
Ausfuhrnachweis hinaus (Entscheide der SRK vom 2. November 2004, 
veröffentlicht in VPB 69.64 E. 2b und d,  vom 18. Juli 2003, veröffent-
licht in VPB 68.19 E. 4d/bb; vgl. hiezu selbst Rz. 533 der Wegleitungen 
1994 bzw. 1997).

2.2 Die  Steuerbefreiung  gemäss  Art. 15  Abs. 2  Bst. a  MWSTV  ver-
wirklicht  das  im  grenzüberschreitenden  Waren-  und Dienstleistungs-
verkehr  geltende  Bestimmungslandprinzip.  Dieses  Prinzip  besagt, 
dass eine Leistung dort  besteuert  wird,  wo sie konsumiert  und ver-
braucht wird. Das Bestimmungslandprinzip verlangt damit die Befrei-
ung der Exporte und die Belastung der Importe (vgl. Urteile des Bun-

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desverwaltungsgerichts  A-1419/2006  vom  31. Oktober  2007  E. 2.3, 
A-1361/2006 vom 19. Februar 2007 E. 5.4; Entscheide der SRK vom 
31. Mai 2001, veröffentlicht in VPB 65.105 E. 3d/aa, vom 2. November 
2004,  veröffentlicht  in  VPB  69.64  E.  2b;  JÖRG R. BÜHLMANN,  in: 
mwst.com,  Kommentar zum Bundesgesetz über  die Mehrwertsteuer, 
Basel/Genf/München  2000,  N 1  zu  Vorbemerkung  zu  Art. 19;  DANIEL 
RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer 
und  von  den  entsprechenden  Wirkungen  auf  das  schweizerische 
Recht, Bern 1999, S. 62).

3.
Sowohl  nach  Rechtsprechung  als  auch  Lehre  zum  Mehrwertsteuer-
recht wird der Rechnung, die durch den Leistungserbringer zuhanden 
des  Leistungsempfängers  ausgestellt  wird,  eine  zentrale  Bedeutung 
beigemessen.  Die  Rechnung  ist  nicht  ein  reiner  Buchungsbeleg, 
sondern  sie  stellt  ein  wichtiges  Indiz  dafür  dar,  dass  der  Aussteller 
auch  Leistungserbringer  ist  und  die  mehrwertsteuerlich  relevante 
Handlung überhaupt stattgefunden hat,  sowie dafür, wer Verfügungs-
macht  im  Sinne  von  Art. 6  MWSTG  über  einen  Gegenstand  hat. 
Gleichzeitig erklärt der Rechnungssteller dem Empfänger, dass er die 
ausgewiesene Mehrwertsteuer der ESTV abgeliefert hat oder noch ab-
liefern  wird. So bildet  die Rechnung dem Empfänger  Ausweis dafür, 
auf der Leistung laste die angegebene Steuer, und berechtigt sie den 
Leistungsempfänger (bei gegebenen weiteren Voraussetzungen) direkt 
zum entsprechenden Vorsteuerabzug (BGE 131 II 185 E. 5; Urteile des 
Bundesgerichts vom 14. Juli  2005, veröffentlicht in ASA 75 S. 497 ff. 
E. 3.3, 4.2, vom 31. Mai 2002, veröffentlicht in ASA 72 S. 732 E. 5a; 
Entscheide der  SRK vom 3. Juni  2005,  veröffentlicht  in  VPB 69.127 
E. 3a/aa, vom 29. Juli  2004, veröffentlicht in VPB 69.11 E. 3a, je mit 
Hinweisen;  ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A.  VALLENDER,  Hand-
buch  zum  Mehrwertsteuergesetz  [MWSTG],  2. Aufl.,  Bern/Stuttgart/ 
Wien 2003, Rz. 1312 ff.;  JEAN-MARC RIVIER/ANNIE ROCHAT PAUCHARD, Droit 
fiscal Suisse, La Taxe sur La Valeur Ajoutée, Fribourg 2000, S. 221). 
Der  mehrwertsteuerlichen  Rechnung  wird  gar  die  Bedeutung  eines 
"Checks auf den Bund" beigemessen. Die steuerpflichtigen Leistungs-
empfänger  könnten  darauf  vertrauen  und  die  darin  ausgewiesene 
Mehrwertsteuer  ohne  eingehende  Prüfung  als  Vorsteuer  abziehen 
(SANDRA KNOPP PISI,  Das Selbstveranlagungsprinzip bei der Mehrwert-
steuer – insbesondere die Bedeutung der Abrechnung mit oder ohne 
Vorbehalt, in: ASA 74 S. 396; vgl. BGE 131 II 185 E. 3.4).

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Aufgrund  der  im  Mehrwertsteuerrecht  der  Rechnung  zukommenden 
Bedeutung  hat  sich  in  konstanter  Rechtsprechung  folgender  Grund-
satz entwickelt: "Fakturierte Mehrwertsteuer gleich geschuldete Mehr-
wertsteuer"  (BGE 131 II  185 E. 5; Entscheid der SRK vom 11. Sep-
tember  2006,  veröffentlicht  in  VPB  70.102  E. 2a,  4a/aa,  vgl.  auch 
Urteil des Bundesgerichts vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in ASA 75 
S. 499 f. E. 4.2 f.), welcher selbst dann Geltung beansprucht, wenn die 
Steuer  fälschlicherweise  fakturiert  wurde  und  es  sich  bei  den  Leis-
tungserbringern oder den Leistungsempfängern um nicht Steuerpflich-
tige handelt (BGE 131 II 185 E. 5, 8.1 f.; vgl. zum Ganzen und in Be-
stätigung dieses Grundsatzes statt  vieler: Urteile des Bundesverwal-
tungsgerichts A-6245/2007 vom 13. Februar 2008 E. 3.3, A-1628/2006 
vom  21. Dezember  2007  E. 3.2,  A-1416/2006  vom  27. September 
2007 E. 6.1, je mit weiteren Hinweisen).

4.
Im vorliegenden Fall gilt es nachfolgend für die einzelnen (noch) streiti-
gen  Geschäftsfälle  (vgl.  oben  E. 1.5)  zu  untersuchen,  ob  die  Be-
schwerdeführerin  die  ihr  obliegenden  entsprechenden  Ausfuhrnach-
weise zu erbringen vermag. Nur wenn dies der Fall  ist,  ist  in einem 
zweiten Schritt zu prüfen, ob es der ESTV gelingt, den ihr obliegende 
Nachweis für  Tatsachen,  die  eine Steuerbefreiung ausschliessen,  zu 
erbringen.

4.1 Ad Geschäftsfall Nr. 8, B1075, "Bronze von Bugatti"

4.1.1 In Bezug auf diesen Geschäftsfall macht die Beschwerdeführerin 
geltend, die Bronze sei 1989 ins Ausland in Kommission gegeben und 
erst acht Jahre später zu einem wesentlich tieferen Preis als dem im 
Ausfuhrdokument aufgeführten ["statistischen"] Wert verkauft worden. 
Der Umstand, dass Erlös und statistischer Wert nicht übereinstimmen 
(können), sei allgemein bekannt und kein Grund, die Steuerbefreiung 
nicht  anzuerkennen.  Entscheidend  sei  nach  geltender  Praxis  der 
Nachweis  in  Bezug  auf  die  Umschreibung  des  Gegenstandes,  das 
heisst  die  Indentität  des  gelieferten  mit  dem  ausgeführten  Gegen-
stand, was von der ESTV ja nicht bestritten werde. Im Übrigen bestehe 
keine  Vorschrift,  wonach  die  Übergabe  an  den  Käufer  (namentlich) 
mittels Empfangsschein belegt werden müsse. Dass bei einem Kom-
missionsgeschäft  die  Ausfuhr  zeitlich  nicht  mit  dem Umsatz  zusam-
menfällt, sei die Regel und nicht geeignet, den zollamtlichen Ausfuhr-
nachweis in Frage zu stellen.

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4.1.2 Die ESTV hält dem im Wesentlichen entgegen, dass der Beweis 
für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen dem Steuerpflichti-
gen obliege, der diese auch zu belegen habe. In diesem Zusammen-
hang  bemängelt  sie  namentlich  das  Fehlen  von  schriftlichen  Rech-
nungen,  Kommissionsverträgen  und/oder  Versicherungsbelegen.  Aus 
den eingereichten Unterlagen der Beschwerdeführerin sei zudem nicht 
im Geringsten ersichtlich, "an wen die Bronze von Bugatti  'zur Kom-
mission' übergeben wurde". Auch sei aus den Einzahlungsbelegen aus 
dem  Jahre  1997  nicht  ersichtlich,  wer  die  Zahlung  im  Umfang  von 
Fr. 162'000.-- vorgenommen habe. Somit sei ein Zusammenhang zwi-
schen der Ausfuhr der Bronze am 11. Mai 1989 und den [Raten-]Zah-
lungen aus dem Jahre 1997 nicht nachvollziehbar hergestellt worden.

Im Zusammenhang mit Kommissionsgeschäften ist Folgendes zu be-
achten:

4.1.3 Die Kommission im Sinne von Art. 425 ff. des Obligationenrechts 
vom 30. März 1911 (OR, SR 220) ist ein Rechtshandlungsauftrag und 
im Kunst-  und Antiquitätenhandel  häufig  anzutreffen. Namentlich  bei 
der Verkaufskommission bevollmächtigt der Kommitent den Verkaufs-
kommissionär,  ihm  gehörende  Gegenstände  zu  verkaufen  und  an 
Dritte  zu  liefern. Der  Verkaufskommissionär  handelt  im  eigenen  Na-
men, aber auf Rechnung des Kommittenten (vgl. Art. 425 Abs. 1 OR). 
Letzterer verschafft dem Kommissionär die wirtschaftliche Verfügungs-
macht, ohne ihm gleichzeitig das Eigentum an den Gegenständen zu 
übertragen.  Sobald  der  Kommissionär  einen  Abnehmer  (d.h.  einen 
Dritten)  gefunden hat,  liefert  er  diesem im eigenen Namen und ver-
schafft ihm die Verfügungsmacht, ohne jedoch selbst das Eigentum an 
den  Gegenständen  innezuhaben  (zum  Begriff  der  Verfügungsmacht 
nach  Art. 5  Abs. 1  MWSTV  vgl.  etwa  Urteil  des  Bundesgerichts 
2A.51/2005 vom 19. Mai 2006 E. 3; Entscheid der SRK vom 4. Dezem-
ber  2003,  veröffentlicht  in  VPB 68.71  E. 2a). Beim  Kommissionsge-
schäft liegt mehrwertsteuerrechtlich eine indirekte Stellvertretung nach 
Art. 10 Abs. 2 MWSTV vor (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts 
A-1410/2006 vom 17. März 2008 E. 6.1.2 mit  Hinweis auf: Entscheid 
der  SRK vom 4. Dezember  2003,  veröffentlicht  in  VPB 68.71  E. 2b; 
PIERRE-MARIE GLAUSER, in: mwst.com, a.a.O., N. 31 zu Art. 11; zur indi-
rekten  Stellvertretung  auch:  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-1462/2006  vom  6. September  2007  E. 2.2.1).  Entsprechend  den 
Grundsätzen der indirekten Stellvertretung und wie für die Komission 
im Speziellen in Art. 10 Abs. 3 MWSTV explizit festgehalten, hat man 

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es beim Kommissionsgeschäft  immer mit  zwei Lieferungen im Sinne 
von Art. 5 Abs. 1 MWSTV zu tun, und zwar eine vom Kommittenten an 
den  Kommissionär  (erste  Lieferung)  und  die  andere  von  diesem an 
den  Dritten  (zweite  Lieferung).  Aufgrund  des  (grundsätzlich  formlos 
gültigen) Vertrags mit dem Kommittenten ist der Verkaufskommissionär 
sodann  verpflichtet,  den  Erlös  (abzüglich  der  Kommission)  an  den 
Kommittenten  abzuführen  (vgl.  zum  Ganzen  auch:  Merkblatt  Nr. 05 
"Ort der Lieferung von Gegenständen", S. 23 Ziffer 5.1).

Auch bei einer Verkaufskommission direkt ins Ausland (als speziellen 
Fall  der  Beförderungslieferung)  befindet  sich  namentlich  der  Ort  der 
ersten Lieferung (d.h. derjenigen vom Kommittenten zum Kommissio-
när)  dort,  wo  die  Beförderung  beginnt  und  damit  grundsätzlich  im 
Inland. Deshalb muss auch hier die steuerbefreite Ausfuhr zollamtlich 
nachgewiesen sein (vgl. dazu oben E. 2.1.1 f.). Was den Zeitpunkt der 
Lieferung des Kommittenten an den Verkaufskommissionär anbelangt, 
gilt  es  eine  Besonderheit  zu  beachten:  Erst  die  Weiterlieferung  des 
Kommissionärs  an  den  Dritten  oder  dessen  Selbsteintritt  (d.h.  die 
Übernahme auf eigene Rechnung) löst die Lieferung des Kommitten-
ten  an  den  Kommissionär  (und  damit  die  erste  Lieferung)  aus.  Bei 
Übergabe des Kommissionsgutes an den Kommissionär geht die Ver-
fügungsmacht noch nicht über und es wird noch keine Lieferung be-
wirkt (vgl.  Ziffer  285  Wegleitung  1997;  zum  Ganzen  ferner:  SIBYLLE 
SCHILLING/BRITTA REHFISCH,  Kommissionsgeschäfte  aus  der  Sicht  der 
schweizerischen  MWST  bzw.  deutschen  Umsatzsteuer,  in:  Der 
Schweizer Treuhänder [ST] 2001 S. 643 f.). Bei Konstellationen der in-
direkten Stellvertretung gilt denn auch generell, dass die beiden Leis-
tungen in dem Moment realisiert werden, in dem der Vertreter das Ge-
schäft mit dem Dritten abwickelt, (vgl. GLAUSER, a.a.O., N. 29 und 31 zu 
Art. 11; Entscheid der SRK vom 11. Januar 2000, VPB 64.80 E. 6b/aa; 
vgl. zum Ganzen: Urteil  des Bundesverwaltungsgerichts A-1410/2006 
vom 17. März 2008 E. 6.1.2).

4.1.4 Wie die ESTV vorliegend zunächst richtig festgestellt hat, wurde 
das  hier  relevante  Zoll-Einheitsdokument  (Form.  Nr. 11.030)  für  die 
Ausfuhr  der  Bronze am 11. Mai  1989 vom Zollamt  "GENÉVE PORT 
FRANC" abgestempelt. Insoweit ist das Vorliegen eines zollamtlich ge-
stempelten  Original-Ausfuhrdokuments  unbestritten.  Dem  Dokument 
lässt  sich zudem eindeutig  Anzahl,  Gegenstand und Destination der 
ausgeführten Lieferung entnehmen. Mithin ist der hier im Streit liegen-
de Gegenstand auch im Nachhinein ohne weiteres identifizierbar. Zu-

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dem  zeichnete  als  "Expéditeur/Exportateur"  eigenhändig  die  Be-
schwerdeführerin,  weshalb  für  das  Bundesverwaltungsgericht  vorlie-
gend feststeht, dass die "Bronze von Bugatti"  zollamtlich nachgewie-
sen am 11. Mai  1989 durch die Beschwerdeführerin  (im Sinne einer 
physischen  Warenbewegung)  direkt  nach  Grossbritanien  ausgeführt 
wurde.

Wie erwähnt genügt ein zollamtlicher Nachweis im Allgemeinen für die 
steuerbefreite  Ausfuhr  von  Gegenständen,  zumal  dabei  gleichzeitig 
nachgewiesen ist, dass der mehrwertsteuerliche Verbrauch der Ware 
im Ausland stattfindet (vgl. oben E. 2.1.5). Gleiches muss im Zusam-
menhang mit einem Kommissionsgeschäft gelten, wobei wie erwähnt 
zu beachten ist,  dass mehrwertsteuerlich die Ausfuhrlieferung (fiktiv) 
erst mit der Weiterlieferung des Gegenstandes vom Kommissionär an 
den Dritten erfolgt (oben E. 4.1.3). Dabei kann schon begriffsnotwen-
dig  der  Zeitpunkt  der  (zollamtlich  nachgewiesenen)  Ausfuhr  zeitlich 
nicht mit der Umsatzgenerierung zusammenfallen. Mit anderen Worten 
steht bei einer Ausfuhr im Rahmen eines Kommissionsgeschäfts in der 
Regel noch nicht fest, wann und an welchen Abnehmer in der Folge 
ein Gegenstand verkauft und so "an einen Dritten weitergeliefert" wer-
den kann. Dasselbe gilt  insbesondere  auch in  Bezug auf  den Kauf-
preis. 

Für den konkreten Fall heisst dies, dass es grundsätzlich keine Rolle 
spielen  kann,  wann  genau  der  "Verbrauch"  der  Bronze  letztendlich 
stattfand bzw. wann die Bezahlung des Entgelts für die Lieferung er-
folgte. Die mehrwertsteuerlich relevante Ausfuhrlieferung wurde nach 
dem Gesagten ohnehin erst mit der zweiten Lieferung vom Kommissio-
när  an den Dritten  ausgelöst  (vgl. oben E. 4.1.3). Zudem stand erst 
zum Zeitpunkt  dieser  zweiten  Lieferung  fest,  welchen  Kaufpreis  der 
Dritte für die Bronze zu bezahlen hatte. Damit ist  aber auch gesagt, 
dass dem im Rahmen der Ausfuhr angegebenen "statistischen Wert" 
von Fr. 341'500.-- für die Bronze keine massgebende Bedeutung zuge-
sprochen  werden  konnte.  Vielmehr  hat  erst  die  Lieferung  an  den 
Dritten und der (ratenweise)  Zahlungseingang in  der  Höhe von total 
Fr. 162'000.-- die (Ausfuhr-)Lieferung und somit die Steuer ausgelöst. 
Dieser effektive Zahlungseingang von Fr. 162'000.-- und nicht der vor-
genannte statistische Wert wäre denn auch mangels Ausfuhrnachweis 
durch die Beschwerdeführerin zu versteuern. Dies um so mehr, als die 
Beschwerdeführerin  nach  Angaben  der  ESTV  nach  vereinnahmten 
Entgelten abrechnete (vgl. oben Bst. A). 

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Schliesslich kann es aufgrund der dargelegten Grundsätze auch nicht 
darauf  ankommen,  an  wen  genau  die  Bronze (physisch)  ausgeführt 
und später  weitergeleitet  wurde. An  der  zollamtlich  nachgewiesenen 
Ausfuhr ändert auch die Beantwortung der Frage nichts, wer endlich 
die (Raten-)Zahlungen im Gesamtbetrag von Fr. 162'000.-- vorgenom-
men hat; zumal auch ein Empfangsschein in Form einer (privaten) Be-
stätigung durch den entsprechenden "Leistungsempfänger" (Kommis-
sionär oder Dritter) einen von Art. 16 Abs. 1 MWSTV geforderten in- 
oder  ausländischen  zollamtlichen  Nachweis  nicht  zu  ersetzen  ver-
mocht  hätte  (vgl. etwa Urteil  des  Bundesgerichts  2C_470/2007 vom 
19. Februar  2008  E. 3.6;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-1480/2006 vom 11. Juli 2007 E. 2.2). Indem und sofern die ESTV für 
diesen Geschäftsfall neben dem zollamtlichen Ausfuhrdokument gene-
rell weitere Belege (wie namentlich schriftliche Rechnungen und/oder 
Kommissionsverträge oder Versicherungsbelege) für die Steuerbefrei-
ung verlangt, geht sie – wie erwähnt – über den gesetzlich genügen-
den Ausfuhrnachweis hinaus (vgl. oben E. 2.1.5).

4.1.5 Um die Steuerbefreiung dieser zollamtlich nachgewiesenen Aus-
fuhrlieferung vorliegend dennoch verweigern bzw. von Fakturen oder 
anderen  Dokumenten  über  die  zugrundeliegenden  Rechtsgeschäfte 
abhängig machen zu können, hätte die ESTV entsprechende Sachver-
haltselemente  nachweisen  müssen,  die  eine  Steuerbefreiung  aus-
schliessen (vgl. oben E. 2.1.4). Im Speziellen hätte es der ESTV oble-
gen – wie dies bereits im Rückweisungsentscheid der SRK vom 2. No-
vember 2004 ausführlich erläutert  wurde – allfällige Missbräuche der 
Beschwerdeführerin nachzuweisen, die sie dazu berechtigt hätten, die 
Steuerbefreiung mit Bedingungen zu verknüpfen, welche über die ge-
setzlich genügenden hinausgehen (vgl. Entscheid der SRK vom 2. No-
vember 2004, veröffentlicht in VPB 69.64 E. 3a). Für diesen Fall brach-
te die ESTV indes bis heute keinerlei Tatsachen vor, die eine Steuer-
befreiung ausschliessen,  geschweige denn,  dass sie solche nachzu-
weisen  vermocht  hätte.  Insbesondere  reicht  es  nicht  aus,  wenn  die 
ESTV vorliegend lediglich für "unglaubwürdig" hält,  dass es laut  Be-
schwerdeführerin unüblich sei,  bei  Verkäufen und/oder Kommissions-
geschäften des Kunsthandels Rechnungen und/oder Kommissionsver-
träge auszustellen. Dasselbe gilt im Zusammenhang mit dem Versiche-
rungsbeleg. Vielmehr oblag es der ESTV, den ihrer Ansicht nach feh-
lenden Zusammenhang zwischen Ausfuhr der Bronze und Zahlungs-
eingang bzw. entsprechende Missbräuche nachzuweisen, was ihr vor-
liegend nicht gelungen ist. Infolgedessen hat sie den daraus resultie-

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renden Nachteil zu tragen (vgl. oben E. 1.4), und es erübrigt sich eine 
weitergehende Überprüfung der  zollamtlich nachgewiesenen Ausfuhr 
der Bronze. Die Beschwerde ist insoweit gutzuheissen und die Liefe-
rung der Bronze in der Höhe von Fr. 162'000.-- als steuerbefreite Aus-
fuhr zu behandeln.

4.2 Ad Geschäftsfall Nr. 20, G1183, Schmuck

4.2.1 Die Beschwerdeführerin macht hier im Wesentlichen geltend, die 
"Ausfuhrdeklaration  vom 24.11.1997"  entspreche den Tatsachen und 
sei  in  jeder  Hinsicht  korrekt. Auch sei  der  zollamtliche Ausfuhrnach-
weis in keiner Weise erschlichen worden. Gegen die Beschwerdeführe-
rin sei zwar ein Zollverfahren durchgeführt worden, welches mit einem 
Strafbefehl wegen Nichtanmeldens von drei  Schmuckstücken bei  der 
Einreise in die Schweiz geendet habe. Sie habe jedoch sämtliche de-
klarierten Ausfuhren in der umfangreichen Untersuchung nachweisen 
und jeglichen Verdacht,  nicht alle zur Ausfuhr angemeldeten Gegen-
stände tatsächlich ausgeführt zu haben, widerlegen können. 

Dem hält die ESTV in ihrer Vernehmlassung an sich zu Recht entge-
gen, dass sowohl anlässlich ihrer Kontrolle als auch innerhalb der vom 
Vertreter  der  Beschwerdeführerin  eingereichten  "Zusammenstellung 
der Ausfuhren" jegliche Dokumentation zu diesem Geschäftsfall fehle. 
Diesbezüglich  konnte  das  Bundesverwaltungsgericht  bezeichnender-
weise erst in den antragsgemäss beigezogenen Zolluntersuchungsak-
ten zwei zollamtlich gestempelte Original-Dokument (beides Exempla-
re Nr. 2 des Einheitsdokuments; Form. 11.030) finden, welche sich auf 
die  von  der  Beschwerdeführerin  behauptete  Ausfuhr  der  Schmuck-
stücke  beziehen.  Festgehalten  wurde  dieses  Instruktionsergebnis  in 
der  Zwischenverfügung  vom 28. November  2007,  wozu  die  Parteien 
Stellung nehmen konnten (oben Bst. G und H). 

Im Folgenden stellt  sich somit die Frage, ob das besagte zollamtlich 
gestempelte Exemplar Nr. 2 (welches explizit "für die Statistik" vorge-
sehen  ist)  einen  rechtsgenügenden  Ausfuhrnachweis  im  Sinne  des 
Mehrwertsteuerrechts darstellt.

4.2.2 In ihrer Stellungnahme zum besagten Instruktionsergebnis geht 
die  ESTV  von  einem "vorgetäuschten  Exportgeschäft"  aus,  weil  die 
Beschwerdeführerin  – was sich aus den Unterlagen zum Strafbefehl 
der Oberzolldirektion (OZD) vom 30. April  1999 ersehen lasse – die 
besagten Schmuckstücke [am 24. November 1997] ausgeführt, jedoch 

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"zeitnah"  und  ohne  ordnungsgemässe  Zollanmeldung  wieder  in  die 
Schweiz eingeführt  habe. Überdies  habe die  Beschwerdeführerin  im 
Rahmen der Aus- und Wiedereinfuhr "nicht die für die geltend gemach-
te Ausfuhr-Transaktion vorgesehenen Dokumente" verwendet; "für Ver-
käufe in Ladengeschäften an Personen mit Wohnsitz im Ausland [... sei 
der] Ausfuhrnachweis [...]  mit der zollamtlich gestempelten Kopie der 
Deklaration für die Ausfuhr im Reisenden- und Grenzverkehr (Formular 
11.49) zu erbringen". Auch wenn im vorliegend zu beurteilenden Fall 
nun die zollamtlich gestempelten (wenn auch falschen) Formulare vor-
liegen würden, fehle es [wohl aufgrund der von der ESTV getroffenen 
Annahme eines "vorgetäuschten Exportgeschäfts"] an der Ausfuhr der 
hier behandelten drei Gegenstände der Beschwerdeführerin. Insofern 
würden  die  in  Frage  stehenden  Ausfuhrdokumente  auch  nicht  den 
wahren Sachverhalt wiedergeben.

Diesen Ausführungen der ESTV kann sich das Bundesverwaltungsge-
richt aus folgenden Gründen nicht anschliessen:

4.2.3 Zunächst trifft  es nicht zu, dass die Beschwerdeführerin in Be-
zug auf diesen Geschäftsfall die falschen Ausfuhrdokumente verwen-
det hat. Denn – wie sie richtig ausführt – ist das Formular 11.49 (Aus-
fuhr im Reisenden- und Grenzverkehr) für den ausländischen Käufer 
vorgesehen, der die im Inland gekaufte Ware bei seiner Ausreise sel-
ber mitführt. Aktenkundig ist  nun aber, dass die Beschwerdeführerin 
die besagten Schmuckstücke eigens über die Grenze nach Deutsch-
land ausführte  und deshalb  für  ihre  Beförderungslieferung  zu Recht 
das Einheitsdokument (Form. Nr. 11.030) verwendete. Abgesehen da-
von könnte die Verwendung des "falschen" Formulars (Einheitsdoku-
ment anstelle des Formulars für die Ausfuhr im Reisenden- und Grenz-
verkehr)  in  pragmatischer  Handhabung  der  gesetzlichen  Formvor-
schriften  bzw. laut  eigener  Praxismitteilung der  ESTV betreffend die 
Behandlung von Formmängeln nicht  zu einer Verweigerung der Aus-
fuhrbefreiung führen. Dies umso weniger – wie sogleich aufzuzeigen 
sein wird  –,  wenn die  Ausfuhr  auch mit  dem vermeintlich  "falschen" 
Formular einwandfrei nachgewiesen werden kann (vgl. oben E. 2.1.4). 

Den  beiden  in  Frage  stehenden  zollamtlichen  Original-Dokumenten 
(jeweils Exemplar Nr. 2 ["für die Statistik"]) lässt sich eindeutig entneh-
men, dass das eine Dokument die Ausfuhr "[eines] Bracelet[s]  Platin 
mit  Safir-Cabochons Art  Déco",  mit  einem Rohgewicht  von "380 gr" 
und einem statistischen Wert von "CHF 82'500.--", das andere "[einen] 

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Bengel, Bergkristall", mit einem Rohgewicht von [insgesamt] "690 gr" 
bei  einem statistischen Wert  von "CHF 117'500.--"  zum Gegenstand 
hat. Das Vorliegen von zollamtlich gestempelten Formularen wird denn 
auch als solches von der ESTV vorliegend nicht bestritten (vgl. oben 
E. 4.2.2). Hingegen geht sie von der Identität der drei am 24. Novem-
ber 1997 ausgeführten mit denjenigen am Folgetag (und daher "zeit-
nah")  unter  Missachtung  der  Zollkontrolle  eingeführten  drei  (ähnlich 
aussehenden)  Schmuckstücken  aus  (vgl.  oben  E. 4.2.2).  Diese  be-
hauptete Identität der ein- bzw. ausgeführten Schmückstücke vermag 
sie  jedoch  nicht  nachzuweisen.  In  diesem  Zusammenhang  hat  der 
damalige Abfertigungsbeamte in einer Aktennotiz vom 25. November 
1997  des  Passagierdienstes  des  Zollinspektorats  Zürich-Flughafen 
zwar mit Unterschrift  bestätigt, "dass es sich [bei den drei Schmuck-
stücken, die bei der Beschwerdeführerin anlässlich der Revision fest-
gestellt worden waren] eindeutig um die anlässlich der Ausfuhrabferti-
gung  überprüften  Gegenstände  handelt.  Ebenfalls  die  Schmucketuis 
seien die selben". Dem hielt der Chef Abteilung Strafsachen der OZD 
in einem internen Verbal vom 15. Februar 1999 jedoch Folgendes ent-
gegen: "Der Beweis der Identität der am 24. November 1997 zur Aus-
fuhr deklarierten und der am folgenden Tag nicht zur Einfuhr angemel-
deten Schmuckstücke kann nicht rechtsgenüglich erbracht werden, da 
selbst  das  gleiche  Erscheinungsbild  noch  nicht  zwingend  bedeutet, 
dass  es  sich  um  dieselben  Objekte  handelt".  Diesem  Ergebnis  der 
OZD  ist  beizupflichten,  zumal  es  auch  für  diesen  Geschäftsfall  der 
ESTV oblegen hätte, handfeste und überzeugende Tatsachen nachzu-
weisen,  die  eine  Steuerbefreiung  (trotz  Vorliegen  von  zollamtlichen 
Ausfuhrdokumenten) ausschliessen. Dies ist ihr vorliegend nicht gelun-
gen,  weshalb  sie  auch  hier  den  daraus  resultierenden  Nachteil  zu 
tragen hat (E. 1.4).

Nach dem Gesagten ist in freier Beweiswürdigung davon auszugehen, 
dass der in den beiden Zolldokumenten wiedergegebene Sachverhalt 
inhaltlich wahr ist, mithin die Ausfuhr zollamtlich einwandfrei belegt ist 
(vgl. oben 2.1.3). Bleibt zu prüfen, ob die beiden zollamtlichen Exem-
plare Nr. 2 einen unter Art. 16 MWSTV genügenden Ausfuhrnachweis 
darstellen.

4.2.4 Wie vorstehend aufgezeigt,  lässt das anwendbare Recht einen 
entsprechenden  zollamtlichen  Nachweis  als  Voraussetzung  für  eine 
Steuerbefreiung  der  Ausfuhrlieferung  von  Gegenständen  genügen 
(oben E. 2.1.2  f.). Mithin  muss vorliegend in  Bezug auf  die  drei  ge-

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nannten Schmuckstücke davon ausgegangen werden, dass tatsächlich 
eine  grenzüberschreitende  Warenbewegung  erfolgte,  die  mittels  der 
eingangs erwähnten zollamtlichen Original-Dokumente einwandfrei be-
scheinigt wird, was wiederum den Nachweis dafür erbringt,  dass der 
Verbrauch  der  Waren  im  Ausland  stattfand  (oben  E. 2.1.5).  Daran 
ändert nichts, dass sowohl das EFD in seinem Kommentar zur Mehr-
wertsteuerverordnung sowie die ESTV in ihren Wegleitungen 1994 und 
1997 ausdrücklich festhalten, dass für den Nachweis der Ausfuhr von 
Gegenständen "grundsätzlich" nur das zollamtlich gestempelte Exem-
plar Nr. 3 [entspricht dem "Exemplar für den Versender/Ausführer"] des 
Einheitsdokuments in  Betracht  komme (oben E. 2.1.2),  hat  doch der 
Exporteur  für  gewöhnlich  nur  dieses,  für  ihn  vorgesehene Exemplar 
zur  Hand. Im Licht  der  hier  anwendbaren Pragmatismusbestimmung 
von  Art. 45a  MWSTGV  (vgl.  dazu  oben  E. 2.1.4)  muss  bei  einer 
Ausfuhr die Steuerbefreiung jedoch auch dann gewährt werden, wenn 
– wie dies die ESTV in ihrer Praxismitteilung zutreffend festhält  – in 
Einzelfällen ein falsches Formular verwendet wurde oder die Ausfuhr 
anhand  anderer  zollamtlicher  Dokumente  einwandfrei  nachgewiesen 
werden kann, also erst recht in einem Fall wie dem vorliegenden, wo 
die Ausfuhr einzelner Schmuckstücke mit dem "falschen" (d.h. nicht für 
den  "Versender"  vorgesehenen)  Exemplar  (des  zutreffenden  Formu-
lars) nachgewiesen werden kann (vgl. oben E. 2.1.4). Dabei bleibt zu 
betonen, dass der Beweis mittels des Exemplars Nr. 2 auf Einzelfälle 
beschränkt  bleibt  und  natürlich  nichts  daran  ändert,  dass  (auch) 
dieses Exemplar zollamtlich originalgestempelt sein muss. Nur so wird 
vermieden, dass derjenige Steuerpflichtige, gegen den ein Strafverfah-
ren eröffnet wurde, und der aus diesem Grund um die längere Aufbe-
wahrungsfrist des Exemplars Nr. 2 weiss, gegenüber demjenigen privi-
ligiert wird, der das Formular "nur" verloren hat.

Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde auch diesbezüglich gutzu-
heissen und die Lieferung der drei  besagten Schmuckstücke im Ge-
samtbetrag  von  Fr. 200'000.--  als  steuerbefreite  Ausfuhr  anzuerken-
nen. 

4.3 Ad Geschäftsfälle Nr. 3, Nr. 21 und Nr. 73

4.3.1 Die  Beschwerdeführerin  bestritt  die  Nachforderung  der  ESTV 
auch für nachstehend näher umschriebene Geschäftsfälle:

– Nr. 3 vom 14. Februar 1998, G. Reitsma, 
– Nr. 21 vom 4. Februar 1997, Vase "Gallé" und 

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– Nr. 73 vom 8. April 1997, Flacon von Gallé

Die  betreffenden  Kunstgegenstände  seien  nachweislich  ausgeführt 
worden, womit "materiell  steuerbefreite Ausfuhrlieferungen" vorlägen, 
auch  wenn  "die  Fakturen  inklusive  6.5% MWST  lauteten".  Der  Um-
stand, dass die Steuer als im Preis inbegriffen ausgewiesen worden 
sei, mache die Lieferungen weder steuerpflichtig noch lasse er die Er-
hebung  der  Steuer  aus  anderen  Gründen  zu.  Dafür  bestehe  in  der 
Schweiz keine gesetzliche Grundlage.

Diese Ausführungen der Beschwerdeführerin treffen nicht zu.

4.3.2 Obwohl  die  obgenannten  Kunstgegenstände  zur  (steuerbefrei-
ten)  Ausfuhr bestimmt waren und gemäss zollamtlichen Nachweisen 
auch  effektiv  ausgeführt  wurden,  ist  dennoch  unbestritten,  dass  die 
Beschwerdeführerin  die  entsprechenden  Rechnungen  jeweils  aus-
drücklich  "inkl.  6.5% MWST"  [oder  mit  ähnlicher  Bezeichnung]  aus-
stellte. Damit aber greift  – worauf die ESTV zu Recht hinweist – der 
Grundsatz  "fakturierte  Steuer  gleich  geschuldete  Steuer"  und  zwar 
selbst  dann,  wenn  es  sich  bei  den  Leistungsempfängern  um  nicht 
Steuerpflichtige handelt (vgl. oben E. 3). 

Entgegen ihrer Ansicht vermag die Beschwerdeführerin auch mit dem 
Verweis auf das Urteil des Bundesgerichts 2A.121/2004 vom 16. März 
2005 nichts Vorteilhaftes für sich abzuleiten: Denn das Bundesgericht 
hat damals erkannt, dass die Voraussetzungen für eine Rückerstattung 
der  Mehrwertsteuer,  die  im  konkreten  Fall  den  Vereinsmitgliedern 
[mangels  Steuerpflicht  des Vereins zu Unrecht]  in Rechnung gestellt 
wurden, nicht erfüllt waren, da ihnen keine berichtigten Fakturen zuge-
stellt  worden waren. Mit  anderen Worten blieb die fakturierte  Steuer 
[auch bzw. schon deshalb] geschuldet, weil und solange die entspre-
chenden  Rechnungen  nicht  innert  der  Verjährungsfrist  korrigiert 
wurden. Damit hat das Bundesgericht den besagten Grundsatz (wenn 
in casu auch nur implizit) in jenem Urteil zum wiederholten Mal bestä-
tigt. In diesem Sinne hat das Bundesgericht den damaligen Entscheid 
der SRK aufgehoben, weshalb sich die Beschwerdeführerin vorliegend 
auch nicht zu Recht darauf stützen konnte. Die diesbezügliche Rüge 
erweist sich somit als unbegründet.

4.4 Ad Geschäftsfall Nr. 74, SBG 1866, S._______ KG

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4.4.1 Was diesen Geschäftsfall anbelangt, führte die Beschwerdefüh-
rerin einzig aus, es handle sich hier nicht um einen von ihr generierten 
Umsatz, sondern "um die für einen Transportschaden geleistete Versi-
cherungszahlung von CHF 20'000 durch den Versicherer  S._______ 
KG".  Der  Schaden  sei  anlässlich  eines  Transports  zur  Kunst-  und 
Antiquitätenmesse 1994 in Zürich eingetreten. Dies gehe sowohl aus 
der Check-Kopie als auch aus dem Buchungstext auf dem Kontoblatt 
6020  hervor.  Die  ESTV  könne  dafür  keinen  Ausfuhrnachweis  ver-
langen. Selbst  wenn  ein  Umsatz  vorläge,  hätte  dieser  –  so  die  Be-
schwerdeführerin – vor der Einführung der Mehrwertsteuer stattgefun-
den und würde der Steuer schon deshalb nicht unterliegen.

Die  ESTV  wandte  dagegen  in  ihrer  Vernehmlassung  vom  13. Sep-
tember  2005  ein,  dass  die  Beschwerdeführerin  für  ihre  diesbezügli-
chen Vorbringen (neben der  Check-Kopie und dem Kontoblatt  6020) 
keine weiteren Beweise (wie namentlich eine Versicherungspolice oder 
eine  Schadenausgleichs-Offerte)  vorlegen  könne  bzw.  wolle.  Unge-
wöhnlich sei  auch die Benützung eines Checks zur Schadensbeglei-
chung. Ausserdem rechne die Beschwerdeführerin nach vereinahmten 
Entgelten ab.

4.4.2 Zunächst sei darauf hingewiesen, dass Zahlungen, die ein Versi-
cherer dem Versicherten infolge Eintritts des (versicherten) Schaden-
falles leistet, als echter Schadenersatz gelten und mangels Leistungs-
austauschs vom steuerpflichtigen Empfänger nicht zu versteuern sind 
(vgl. Merkblatt Nr. 4 "Schadenersatzleistungen", S. 3 Ziffer 1 und S. 7 
Ziffer 2.3; ausführlich zum Schadenersatz auch: Urteil des Bundesver-
waltungsgerichts  A-1539/2006  vom 8. Januar  2008). Auch die  Lehre 
bezeichnet  Schadenersatzleistungen  sowie  Spenden,  Schenkungen, 
Erbschaften,  Dividenden,  Subventionen,  Zuschüsse  usw.  als  soge-
nannte  Nichtumsätze,  welche  nicht  Gegenstand  der  Mehrwertsteuer 
bilden  (CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER,  a.a.O.,  Rz. 153  f.,  S. 307  ff.). 
Macht ein Steuerpflichtiger – wie vorliegend – geltend, es handle sich 
bei einer Gutschrift  nicht um einen steuerbaren Umsatz, sondern um 
eine nicht zu versteuernde Versicherungszahlung einer Versicherungs-
gesellschaft,  so trägt  er auch die Beweislast  für  diesen behaupteten 
Nichtumsatz (vgl. oben E. 1.4). Kommt hinzu,  dass die Beschwerde-
führerin  unwidersprochenerweise  nach  vereinahmten  Entgelten  ab-
rechnete (oben Bst. A) und den Check per 10. April  1997,  d.h. wäh-
rend der vorliegend zu beurteilenden Steuerperioden, entgegennahm. 
Schon deshalb würde ihr der Nachweis obliegen, dass es sich bei der 

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Check-Gutschrift tatsächlich um eine Schadenersatzzahlung handelte. 
Im Übrigen sind Schadenersatzzahlungen auch gemäss der geltenden 
Verwaltungspraxis sowohl beim Leistenden wie beim Empfänger buch- 
und belegmässig nachzuweisen (vgl. Merkblatt Nr. 4 "Schadenersatz-
leistungen" der ESTV, S. 3 Ziffer 1).

4.4.3 Im Zusammenhang mit versicherten Schadensereignissen gälte 
es  sodann zu beachten,  dass  der  Steuerpflichtige  unter  Umständen 
die Zahlung seiner Versicherung (dennoch) als steuerbares Entgelt ab-
zurechnen bzw. zu versteuern hat. Dies insbesondere dann, wenn es 
dabei zwischen dem Versicherten und seinem Versicherer in irgendei-
ner  Form  (ausnahmsweise  doch)  zu  einem  Leistungsaustausch 
kommt. Ein  solcher  Leistungsaustausch  liegt  nach  der  für  Fälle  wie 
den  vorliegend  sachgerechten  Praxis  der  ESTV  namentlichen  in 
folgenden  Fällen  vor  (vgl.  Merkblatt  Nr. 4  "Schadenersatzleistungen" 
der ESTV, S. 8 Ziffer 2.3 in fine): 

– der Steuerpflichtige tritt im Schadenfall seine ausstehenden For-
derungen aus steuerbarem Umsatz an die Versicherungsgesell-
schaft ab, oder

– der beschädigte Gegenstand geht im Zuge einer Schadenregulie-
rung in das Eigentum des Versicherers über, wobei Letztgenann-
ter dem Geschädigten in der Entschädigungsvereinbarung einen 
Restwert anrechnet.

Damit  ist  gesagt,  dass  eine  Gutschrift,  die  durch  einen  Versicherer 
ausgelöst  wurde,  nicht  notwendigerweise  eine  Versicherungsleistung 
bzw. eine Schadenersatzzahlung sein muss. Vielmehr ist es im Lichte 
des  vorstehend  Ausgeführten  denkbar,  dass  eine  solche  Gutschrift 
durch den Versicherer unter Umständen eine (steuerbare) Gegenleis-
tung darstellen kann. Dies wiederum verdeutlicht und unterstreicht die 
Notwendigkeit,  dass ein Steuerpflichtiger,  der  – wie im vorliegenden 
Fall – einen Nichtumsatz geltend macht, dies auch einwandfrei zu be-
weisen hat. Für den vorliegenden Geschäftsfall  ist  es der Beschwer-
deführerin im Ergebnis nicht gelungen nachzuweisen, dass es sich bei 
der Gutschrift im Betrag von Fr. 20'000.-- um eine (nicht der Steuer un-
terliegende) Schadenersatzzahlung handelte. Den daraus resultieren-
den Nachteil hat sie selbst zu tragen, womit sich die Beschwerde auch 
in diesem Punkt als nicht stichhaltig erweist.

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5.
Nach dem Gesagten  ist  die  Beschwerde  im Sinne  der  Erwägungen 
teilweise gutzuheissen (E. 4.1.5,  4.2.4),  im Übrigen jedoch abzuwei-
sen.

Die  Verfahrenskosten  in  der  Höhe  von  Fr. 2'500.--  werden  der  Be-
schwerdeführerin im Umfang von Fr. 2'000.-- auferlegt und in diesem 
Teilbetrag mit dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'000.-- 
verrechnet (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Der ESTV sind keine Verfahrenskos-
ten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Die ESTV hat der teilweise 
obsiegenden Beschwerdeführerin  gemäss Art. 64  Abs. 1 VwVG eine 
reduzierte  Parteientschädigung  auszurichten,  welche  in  Anwendung 
von Art. 7 ff. des Reglements vom 11. Dezember 2006 über die Kosten 
und  Entschädigungen  vor  dem  Bundesverwaltungsgericht  (VGKE, 
SR 173.320.2)  auf  Fr. 1'000.--  (inkl.  Mehrwertsteuer  und  Auslagen) 
festgesetzt wird.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen  teilweise  gutgeheis-
sen, im Übrigen jedoch abgewiesen. Ziffer 2 des Einspracheentscheids 
vom  30. Mai  2005  betreffend  geschuldeter  Mehrwertsteuer  wird  auf 
Fr. 65'812.15 reduziert.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'500.-- werden der Beschwerdeführerin 
im Umfang von Fr. 2'000.-- auferlegt und mit dem geleisteten Kosten-
vorschuss in gleicher Höhe verrechnet.

3.
Die  Eidgenössische  Steuerverwaltung  hat  der  Beschwerdeführerin 
eine reduzierte Parteientschädigung von Fr. 1'000.-- auszurichten.

4. Dieses Urteil geht an: 

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

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Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Michael Beusch Keita Mutombo

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert  30 Tagen nach Eröffnung beim 
Bundesgericht,  1000  Lausanne  14, Beschwerde  in  öffentlich-rechtli-
chen Angelegenheiten geführt  werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des 
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die 
Rechtsschrift  ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh-
ren,  deren Begründung mit  Angabe der  Beweismittel  und die Unter-
schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel 
sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (vgl. 
Art. 42 BGG).

Versand:

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