# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 48518bea-bd89-5316-a942-da5fe244c801
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2018-09-12
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 12.09.2018  SB.2018.00081
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2018-00081_2018-09-12.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2018.00081	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 12.09.2018
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern 2013

	
Ermessenseinschätzung.

[Der Pflichtige betreibt eine erotische Webseite. Mangels ordentlicher Buchführung wurde sein hieraus generiertes Einkommen nach pflichtgemässen Ermessen geschätzt.]

Bei Misslingen des Unrichtigkeitsnachweises kann eine Ermessenseinschätzung nur noch mit einer auf Willkür beschränkten Kognition überprüft werden (E. 1.3). 

Ist lediglich die geschäftsmässige Begründetheit einzelner Aufwandposten durch den hierfür beweisbelasteten Steuerpflichtigen nicht nachgewiesen, ist grundsätzlich keine Ermesseneinschätzung, sondern eine entsprechende Aufrechnung vorzunehmen (E. 1.2).

Der Pflichtige hat seine Deklarations- und Buchführungspflichten verletzt und den Unrichtigkeitsnachweis nicht erbracht (E. 2).

Vorliegend bestehen mangels ordentlicher Buchführung sowohl einnahmen- als auch ausgabenseitig erhebliche Unsicherheiten. Weiter fehlen detaillierte Angaben und jegliche Abrechnungen zu angeblich geschäftsmässigen Zahlungen, weshalb diese als geschäftmässig unbegründet zu qualifizieren und aufzurechnen sind. Die vorinstanzliche Schätzung erscheint unter Berücksichtigung der damit zugrunde gelegten (hohen) Gewinnmarge und nach einem Vermögensstandsvergleich mit dem Vorjahr zwar hoch, jedoch nicht willkürlich (E. 3). 

Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen.

Abweisung der Beschwerde. 

			 	
				Stichworte:
	
						BUCHFÜHRUNG
BUCHFÜHRUNGSPFLICHTIG
DARLEHEN
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
GESCHÄFTSMÄSSIG BEGRÜNDET
GESCHÄFTSMÄSSIG UNBEGRÜNDET
GESCHÄFTSMÄSSIGE BEGRÜNDETHEIT
GESCHÄFTSMÄSSIGKEIT
UMSATZ
UNRICHTIGKEITSNACHWEIS
WEBSITES
WILLKÜRKOGNITION/-PRÜFUNG

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 129 Abs. II StG
§ 139 Abs. II StG
§ 140 Abs. II StG
§ 15 Abs. II VO StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des
  Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

SB.2018.00081

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 12. September 2018

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichter
Reto Häggi Furrer, Gerichtsschreiber
Felix Blocher.

 

 

 

In Sachen

 

 

A, vertreten durch die B AG, 

Beschwerdeführer, 

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt, 

Beschwerdegegner, 

 

 

 

 

betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2013,

hat
sich ergeben: 

I.  

Der im Kanton C wohnhafte A (nachfolgend: der Pflichtige)
ist Inhaber der in D domizilierten Einzelunternehmung E (nachfolgend: die
Einzelunternehmung), welche die Paysite F.com betreibt. Gemäss
Handelsregistereintrag bezweckt die Einzelunternehmung "Herstellung und
Vertrieb von audiovisuellem Material für Film, TV, Internet" und
bezeichnet sich in ihrem Aussenauftritt im Internet als einer "der
führenden Erotikproduzenten des Landes G". 

Der Pflichtige deklarierte in seiner (Kanton C)
Steuererklärung 2013 Fr. … als Einkünfte aus selbständiger
Erwerbstätigkeit für seine in D domizilierte Einzelunternehmung. Hierbei
brachte er unter anderem eine Position "H-Finanzierung" als
Geschäftsausgabe gewinnmindernd in Abzug. Mit Einschätzungsentscheid vom 12. Novem­ber
2015 rechnete das kantonale Steueramt diese und andere Positionen auf und
schätzte die Einkünfte aus der Einzelunternehmung auf (gerundet) Fr. ….

Nachdem der Pflichtige hiergegen Einsprache erhoben
hatte, forderte ihn das kantonale Steueramt mit Auflage vom 29. Juni 2016
und Mahnung vom 17. November 2016 zur Einreichung weiterer Unterlagen auf.
Am 23. Mai 2017 schätzte das kantonale Steueramt die Einkünfte aus
selbständiger Erwerbstätigkeit nach pflichtgemässen Ermessen ein, wobei es die
Einkünfte aus der Einzelunternehmung wiederum auf Fr. … schätzte. Gestützt
hierauf schätzte es den Pflichtigen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …
(zum Satz von Fr. …) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (zum
Satz von Fr. …) ein.

II.  

Den dagegen erhobenen Rekurs wies das Steuerrekursgericht
am 19. Juni 2018 ab.

III.  

Mit Beschwerde vom 27. Juli 2018 liess der Pflichtige
dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei der steuerrekursgerichtliche
Entscheid und die Ermessenseinschätzung der Einkünfte aus seiner selbständigen
Erwerbstätigkeit aus seiner Einzelunternehmung von Fr. … wegen
offensichtlicher Unrichtigkeit aufzuheben und die Ermessenseinschätzung für
diese Position auf höchstens Fr. … zu reduzieren.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete und sich das Steueramt der Stadt D nicht vernehmen liess,
beantragte das kantonale Steueramt die Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer erwägt:

1.
 

1.1 Hat der
Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder
können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei
ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde die Einschätzung nach
pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann dabei Erfahrungszahlen,
Vermögensentwicklung und Lebensaufwand des Steuerpflichtigen berücksichtigen (§ 139
Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]). 

1.2 Ist
lediglich die geschäftsmässige Begründetheit einzelner Aufwandposten durch den
hierfür beweisbelasteten Steuerpflichtigen nicht nachgewiesen, ist
grundsätzlich keine Ermessenseinschätzung, sondern eine entsprechende
Aufrechnung vorzunehmen (vgl. Martin Zweifel et al., Schweizerisches
Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. A., Zürich etc. 2018, § 19
N. 11).

1.3 Eine
Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige nur wegen
offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (§ 140 Abs. 2 StG). Der
Steuerpflichtige hat den Unrichtigkeitsnachweis dadurch zu erbringen, dass er
innerhalb der Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt,
eine zur Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse
erforderliche substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige
Beweismittel beibringt oder zumindest anbietet. Nur unter diesen formellen
Voraussetzungen wird der Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises
zugelassen. Andernfalls gilt der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der
Folge, dass die Ermessenstaxation als solche bestehen bleibt und einzig
hinsichtlich ihrer Höhe mit einer auf Willkür beschränkten Kognition überprüft
werden kann. Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten
als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (VGr, 16. April
2014, SB.2013.00159, E. 4.1, mit Hinweis auf RB 1994 Nr. 45 und RB
1963 Nr. 62). 

2.
 

2.1 Der
Pflichtige ist unstreitig seiner Deklarations- und Mitwirkungspflicht nicht
hinreichend nachgekommen und hat in Ermangelung einer ordnungsgemässen
Buchführung zunächst lediglich drei als "Kassenbücher" bezeichnete
Aufstellungen der Einnahmen und Ausgaben seiner Einzelunternehmung eingereicht.
Trotz Auflage vom 29. Juni 2016 und Mahnung vom 17. November 2016
reichte der Pflichtige (bis heute) weder chronologisch geordnete, noch
nummerierte Ein- und Ausgabenbelege, noch eine Aufstellung über die
Vermögenslage bzw. die Aktiven und Passiven per Anfang und Ende des
Geschäftsjahres nach. Bankkontoauszüge und eine Stellungnahme von H zu der
unter der Position "H -Finanzierung" gewinnmindernd in Abzug
gebrachten Zahlungen wurden erst im Rekursverfahren nachgereicht. Selbst mit
den nachgereichten Unterlagen sind die Aufstellungen in den Kassenbüchern aber
nur teilweise nachvollziehbar.

2.2 Der
Pflichtige begründet die Verletzung seiner Deklarations- und
Buchführungspflichten einerseits mit fehlenden Buchhaltungskenntnissen.
Andererseits macht er geltend, durch die Krebserkrankung seiner Lebenspartnerin
und die für ihn damit einhergehenden Belastungen an der rechtzeitigen
Erstellung bzw. Nachreichung relevanter Unterlagen gehindert worden zu sein. 

Von einem selbständig Erwerbstätigen ist zu erwarten, dass er
die Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten kennt, andernfalls hat er
hierzu rechtzeitig fachkundigen Rat einzuholen. Sodann ist nicht ersichtlich,
weshalb die Krebserkrankung seiner Lebenspartnerin den Pflichtigen daran
gehindert haben sollte, die im Einspracheverfahren nachgeforderten Unterlagen
einzureichen: Der Pflichtige war während des grössten Teils des
Einspracheverfahrens fachkundig vertreten und es wurden ihm aufgrund der
Erkrankung seiner Lebenspartnerin auch wiederholt Fristverlängerungen gewährt.
Die Voraussetzungen für die Wiederherstellung der Auflage- bzw. Mahnfrist sind
damit offenkundig nicht gegeben, zumal der Pflichtige bis heute keine taugliche
Einschätzungsgrundlage nachgereicht hat (vgl. § 129 Abs. 2 StG in
Verbindung mit § 15 Abs. 2 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April
1998 [VO StG]).

2.3 Der
Pflichtige hat damit trotz entsprechender Aufforderung weder im Einsprache-
noch im Rekursverfahren die erforderlichen Unterlagen nachgereicht, welche
seine deklarierten Einkünfte aus seiner selbständiger Erwerbstätigkeit
nachvollziehbar und überprüfbar gemacht hätten. Er hat somit die versäumten
Mitwirkungshandlungen, derentwegen er nach pflichtgemässem Ermessen
eingeschätzt wurde, nicht vollständig nachgeholt. Aus diesem Grund ist der
Nachweis der Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung misslungen (vgl. E. 1.3),
ohne dass das kantonale Steueramt oder das Steuerrekursgericht weitere Beweise
zu erheben hatten.

 Ist der Unrichtigkeitsnachweis nicht erbracht, fragt es sich
nur noch, ob die Ermessenseinschätzung offensichtlich unrichtig, d. h. willkürlich
ausgefallen ist (E. 1.3).

3.
 

3.1 Der
Pflichtige erachtet die vorgenommene Ermessenseinschätzung für willkürlich und
pönal bzw. fiskalisch motiviert. Mit der Ermessenseinschätzung habe das
Steueramt eine auch im Vorjahresvergleich unrealistische bzw. unmöglich zu
erreichende Gewinnmarge zugrunde gelegt. Die Einnahmen seiner
Einzelunternehmung seien allein aus dem Verkauf von Mitgliedschaften auf der
Seite F.com generiert und ausschliesslich über die I LLC im Land O (für
Kreditkartentransaktionen) und der K GmbH im Land G (für alle sonstigen
Transaktionen) abgerechnet worden, woraus ein Gesamtumsatz von ungefähr Fr. …
resultiert habe. Unter Berücksichtigung der geltend gemachten Geschäftsaufwendungen
– insbesondere den an H geleisteten Zahlungen – soll das steuerbare Einkommen
aus der Einzelunternehmung des Pflichtigen nach pflichtgemässen Ermessen damit
höchstens auf Fr. … zu schätzen sein.

3.2 Einnahmenseitig
besteht eine hohe Ungewissheit über den tatsächlichen Geschäftserfolg der
Einzelunternehmung: 

Der Pflichtige selbst hat im
Verfahrensverlauf unterschiedliche Umsatzzahlen genannt. Gemäss
Beschwerdeschrift soll der Gesamtumsatz der Einzelunternehmung im Geschäftsjahr
2013 "ungefähr Fr. …" betragen haben, allein bestehend aus
Überweisungen der I LLC im Land O und der K GmbH im Land G. Während diese
Angaben zumindest im Gesamtbetrag mehr oder weniger den deklarierten Einnahmen
in den "Kassenbüchern" entsprechen, wurde der Gesamtumsatz in dem im
Einspracheverfahren nachgereichten und vom Pflichtigen am 25. Januar 2017
unterzeichneten "Hilfsblatt A für Selbständige Erwerbstätige mit
vereinfachter Buchführung" noch mit Fr. … angegeben. 

Alle drei Bankkonten, über
welche der Pflichtige den Zahlungsverkehr seiner Einzelunternehmung abgewickelt
haben will, sind nicht in seinem Wertschriftenverzeichnis zur Steuererklärung
2013 aufgeführt und sind erst im weiteren Verfahrensverlauf deklariert worden.
Aus den ebenfalls (chronologisch ungeordnet) in den Akten liegenden
Abrechnungen der L AG und den Angaben in den Kassenbüchern ergibt sich,
dass auch von dieser mindestens EUR … (bzw. rund Fr. …) auf ein M-Bank-Eurokonto
des Pflichtigen überwiesen wurden, ohne dass diese Zahlungen in die jüngste
Umsatzberechnung des Pflichtigen eingeflossen sind. 

Die in den Kassenbüchern
aufgeführten Zahlungsflüsse sind damit aus den eingereichten Bankkontoauszügen
nur teilweise nachvollziehbar und stimmen nicht mit den eingereichten Belegen
überein. Es besteht aus diesem Grund keine Gewähr dafür, dass der Pflichtige
sämtliche Zahlungsverbindungen und Belege offengelegt hat. Die Sachdarstellung
des Pflichtigen zu den Einnahmen seiner Einzelunternehmung ist nach wie vor
unvollständig sowie unzureichend belegt. Unter Berücksichtigung der erwähnten
Überweisungen der L AG ist von einem Gesamtumsatz von mindestens Fr. …
auszugehen. 

3.3 Auch
ausgabenseitig bestehen erhebliche Unsicherheiten:

Die vom Pflichtigen unter der
Position "H-Finanzierung" in der strittigen Steuerperiode gewinnmindernd
in Abzug gebrachten Zahlungen belaufen sich gemäss den mit der Steuererklärung
eingereichten "Kassenbüchern" auf rund EUR … und rund USD ….
Gemäss einer im Rekursverfahren nachgereichten Zusammenstellung sollen für
"H (Aufwand Entwicklung)" insgesamt Ausgaben in Höhe von über Fr. …
angefallen sein, was ungefähr den hierzu in Fremdwährungen ausgewiesenen
Beträgen in den "Kassenbüchern" entspricht. Hierbei soll es sich
gemäss den Angaben des Pflichtigen und einer Stellungnahme von H vom 29. August
2017 um die Vergütung von Dienstleistungen und Drittkosten für die Produktion
von Content (Video, Bild und Tonmaterial) für die von der Einzelunternehmung
des Pflichtigen betriebene Paysite F.com handeln.  

Aufgrund der eingereichten
Unterlagen ist aber nach wie vor unbewiesen, dass die Zahlungen an H
geschäftlichen Zwecken der Einzelunternehmung des Pflichtigen gedient haben: So
fehlen weiterhin detaillierte Angaben und jegliche Abrechnungen über die von H
erbrachten Dienstleistungen. Auch der im Einspracheverfahren nachgereichte
Darlehensvertrag vom 1. Januar 2011 lässt nicht auf eine geschäftsmässige
Begründetheit der Zahlungen schliessen, wird dieses Darlehen doch im
Wertschriftenverzeichnis des Pflichtigen ausdrücklich als "Privates
Darlehen" bezeichnet. Die Hingabe einer Darlehenssumme als solche ist
ohnehin nicht gewinnmindernd abzugsfähig.

Damit ist auch mit den
nachgereichten Unterlagen die geschäftsmässige Begründetheit der Zahlungen an H
weder nachgewiesen noch überprüfbar. Da die Geschäftsmässigkeit dieser
gewinnmindernd in Abzug gebrachten Zahlungen vom Pflichtigen nachzuweisen ist,
haben die Vorinstanzen diese zu Recht aufgerechnet. Diesbezüglich handelt es
sich genau besehen nicht um eine Ermessensschätzung, sondern um die Streichung
eines nicht nachgewiesenen steuermindernden Faktors (vgl. E. 1.2
vorstehend).

3.4 Damit
beträgt auf der Einkommensseite der Gesamtumsatz der Einzelunternehmung
mindestens Fr. … und rechtfertigt es sich ausgabenseitig ohne Weiteres,
zumindest die an H geleisteten Zahlungen als geschäftsmässig unbegründet zu
qualifizieren und aufzurechnen. Aus diesen Gründen erscheint ein Reingewinn in
der Steuerperiode 2013 von Fr. … nicht unrealistisch, geschweige denn
willkürlich. 

3.5 Diese
Ermessenseinschätzung wird nicht schon deshalb willkürlich, weil das kantonale
Steueramt das steuerbare Einkommen aus der Einzelunternehmung des Pflichtigen
im Vorjahr noch auf Fr. … festlegte. Die damalige Festlegung basierte
gemäss Berechnungsmitteilung des kantonalen Steueramts vom 25. Juni 2014
auf den im Einschätzungsverfahren 2011 nachgereichten Kontensaldi der
Einzelunternehmung des Pflichtigen bei zwei Banken und nicht etwa auf einer
verlässlichen Buchhaltung und Steuerdeklaration des Pflichtigen. Die Geldflüsse
auf den Bankkonten vermögen jedoch die geschäftsmässige Begründetheit der
vorgenommenen Zahlungen nicht zu belegen und sind schon aus diesem Grund
ungeeignet für Vorjahresvergleiche. Die im Vorjahr vorgenommene
Steuereinschätzung ist somit nicht geeignet, die Ermessenseinschätzung 2013
infrage zu stellen. 

Die hierdurch erzielte Gewinnmarge erscheint zwar immer noch
hoch, ist jedoch insofern zu relativieren, als dass der tatsächliche
Gesamtumsatz der Einzelunternehmung weiterhin im Dunkeln liegt. Mangels
Erfahrungswerten können zudem nur Mutmassungen über die branchenüblichen
Gewinnmargen im Geschäftsfeld des Pflichtigen angestellt werden. Die
Gerichtspraxis hat aber auch wiederholt Ermessenseinschätzungen geschützt, bei
welchen Gewinnmargen von über 50 % resultierten, insbesondere falls es wie
vorliegend die steuerpflichtige Person in der Hand hätte, mittels
ordnungsgemässer Aufzeichnung von vornherein Klarheit über ihren tatsächlichen
Umsatz und ihre tatsächliche Gewinnmarge zu schaffen (vgl. BVGr, 9. Juni
2015, A-4566/2014, E. 4.4.4). 

Selbst ein Vermögensstandsvergleich mit dem Vorjahr lässt die
steueramtliche Schätzung zwar als hoch, gleichwohl aber noch nicht als
willkürlich erscheinen: Gemäss Steuerdeklaration hat sich das Reinvermögen des
Pflichtigen von Fr. … (2012) auf Fr. … (2013) reduziert, wobei der
tatsächliche Vermögensverzehr aufgrund einer 2013 vollzogenen Erbteilung höher
ausgefallen ist: So wurden dem Pflichtigen im Rahmen der Erbteilung am 15. Mai
2013 Fr. … überwiesen, während der Steuerwert dieser 2013 verteilten
Erbschaft im Vorjahr noch mit insgesamt Fr. … (Erbanteile des Pflichtigen
an zwei Liegenschaften in N und D sowie an der übrigen unverteilten Erbschaft)
angegeben wurde. Damit ist es in Höhe der Differenz des im Rahmen der
Erbteilung effektiv ausbezahlten Betrags und des Vorjahres-Steuerwerts der 2013
verteilten Erbschaft (rund Fr. …) ebenfalls zu einem Vermögensverzehr
gekommen. Ausgehend von der Steuerdeklaration des Pflichtigen betrug der
effektive Vermögensverzehr in der Steuerperiode 2013 damit rund Fr. ….
Dieser Betrag erscheint angesichts des dem Pflichtigen ermessensweise
aufgerechneten steuerbaren Einkommen zwar relativ hoch, müsste der Pflichtige
doch damit innert Jahresfrist über Fr. … für seinen Lebensaufwand etc.
verbraucht haben. Jedoch ist auch zu beachten, dass der Pflichtige selbst unter
Zugrundelegung seines in seiner Steuererklärung 2013 deklarierten Einkommens
aus selbständiger Erwerbstätigkeit innert Jahresfrist immer noch rund Fr. …
verbraucht hätte. Der aus der Ermessenseinschätzung und Vermögensdeklaration
resultierende Vermögensverzehr erscheint damit zwar hoch, angesichts des
ohnehin hohen Lebensaufwands des Pflichtigen jedoch nicht derart
unwahrscheinlich, als dass hierdurch die gesamte Schätzung willkürlich würde. 

Somit ist die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen.

4.
 

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem
Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG) und steht ihm keine Parteientschädigung zu (§ 17
Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt die
Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 3'500.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      60.--     Zustellkosten,

Fr. 3'560.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000
Lausanne 14, einzureichen.

6.    Mitteilung an …