# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 3a601828-163b-5696-9a64-21f7c2b0ff08
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2016-09-27
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012
**Docket/Reference:** DB.2015.254
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2015_254_oe.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

2. Abteilung 

2 DB.2015.254 
2 ST.2015.307 

Entscheid 

27. September 2016 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Christian Mäder, Steuerrichterin Micheline Roth, Steuerrichter  
Alexander Widl und Gerichtsschreiberin Christina Hefti 

A ,  

vertreten durch B AG,  

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführerin/ 
Rekurrentin,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Konsum,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  A  (nachfolgend  die  Pflichtige)  ist  Eigentümerin  des  Wohn-  und  Gewerbe-

hauses … 82 in C. Die Liegenschaft wird im Umfang von 48.97% an Dritte zu Wohn-

zwecken vermietet. Im Umfang von 38.83% wird die Liegenschaft von Dritten geschäft-

lich genutzt.  Den restlichen  Anteil  von  12.20%  nutzt  die Pflichtige geschäftlich. In  der 

Steuererklärung  2012  stellte  sich  die  Pflichtige  auf  den  Standpunkt,  dass  ihr  als  

Liegenschaftenunterhalt  der  Pauschalabzug  von  20%  (bzw.  Fr.  190'254.-)  zustehe. 

Demgegenüber  vertrat  der  Steuerkommissär  die  Auffassung,  dass  nur  die  effektiven 

Unterhaltskosten (bzw.  Fr.  58'264.-) berücksichtigt werden dürften. Mit  Veranlagungs-

verfügung für die direkte Bundessteuer 2012 vom 5. Januar 2015 setzte er das steuer-

bare Einkommen der Pflichtigen auf Fr. 814'200.- fest. Im gleichzeitig ergangenen Ein-

schätzungsentscheid für die Staats- und Gemeindesteuern 2012 wurde das steuerbare 

Einkommen auf Fr. 787'600.- (satzbestimmend Fr. 813'300.-) und das steuerbare Ver-

mögen auf Fr. 8'675'000.- (satzbestimmend Fr. 8'920'000.-) festgesetzt. 

B. Die von der Pflichtigen hiergegen erhobenen Einsprachen wies das kanto-

nale Steueramt am 22. Oktober 2015 ab. Aus einem hier nicht interessierenden Grund 

wurde  das  für  die  direkte  Bundessteuer  2012  massgebende  steuerbare  Einkommen 

auf  Fr.  815'300.-  erhöht;  bei  den  Staats-  und  Gemeindesteuern  2012  ergab  sich  neu 

ein steuerbares Einkommen von Fr. 788'300.- (satzbestimmend Fr. 814'000.-) und ein 

steuerbares Vermögen von Fr. 8'478'000.- (satzbestimmend Fr. 8'720'000.-). 

C.  Mit  Beschwerde  und  Rekurs  vom  19.  November  2015  liess  die  Pflichtige 

dem Steuerrekursgericht beantragen: 

"1.  Es seien die Einspracheentscheide … vom 22. Oktober 2015 aufzuheben. 

 2.  Es seien die Unterhalts- und Verwaltungskosten für die Liegenschaft  … 82 in C 

pauschal mit Fr. 190'254.- festzusetzen. 

 3.  Alles  unter  Kosten-  und  Entschädigungsfolgen  zu  Lasten  des  Beschwerdegeg-

ners." 

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In  seiner  Beschwerde-/Rekursantwort  vom  16.  Dezember  2015  schloss  das 

kantonale Steueramt auf Abweisung der Rechtsmittel. 

Mit Replik vom 13. Januar 2016, Duplik vom 1. Februar 2016 und Triplik vom 

10./11. Februar 2016 hielten die Parteien an ihren Anträgen fest. 

D. Am 12. Mai 2016 ersuchte der zuständige Abteilungspräsident des Steuer-

rekursgerichts  die  Eidgenössische  Steuerverwaltung  (im  Folgenden  ESTV)  um  eine 

Vernehmlassung. Das Steuerrekursgericht gab den Parteien Gelegenheit, sich zu der 

am 14. Juli 2016 erstatteten Vernehmlassung zu äussern, wovon diese jedoch keinen 

Gebrauch machten. 

Auf  die Erwägungen  der  Einspracheentscheide, die Parteivorbringen  und die 

Vernehmlassung  der  Eidgenössischen  Steuerverwaltung  wird,  soweit  wesentlich,  in 

den nachfolgenden Urteilsgründen zurückgekommen. 

Die Kammer zieht in Erwägung: 

1.  Gemäss  Art. 25  des  Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom 

14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 25 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) wer-

den zur  Ermittlung des Reineinkommens  die gesamten  steuerbaren  Einkünfte um  die 

zu  ihrer  Erzielung  notwendigen  Aufwendungen  und  die  allgemeinen  Abzüge  vermin-

dert. Dazu gehören nach Art. 32 Abs. 2 Satz 1 DBG bzw. § 30 Abs. 2 Satz 1 StG bei 

Liegenschaften  im  Privatvermögen  die  Unterhaltskosten,  die  Kosten  der  Instandstel-

lung  von  neu  erworbenen  Liegenschaften,  die  Versicherungsprämien  und  die  Kosten 

der  Verwaltung  durch Dritte.  Für Grundstücke  des  Privatvermögens kann  der  Steuer-

pflichtige gemäss Art. 32 Abs. 4 Satz 1 DBG bzw. § 30 Abs. 5 Satz 1 StG anstelle der 

tatsächlichen Kosten einen Pauschalabzug geltend machen. 

Der  Bundesrat  hat  am  24. August  1992 gestützt auf  Art. 32  DBG  die Verord-

nung  über  den  Abzug  der  Kosten  von  Liegenschaften  des  Privatvermögens  bei  der 

direkten Bundessteuer (Liegenschaftskostenverordnung [LKV]) erlassen. Danach kön-

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nen  gemäss  Art. 1  Abs. 1  LKV  bei  Liegenschaften  im  Privatvermögen  die  Unterhalts-

kosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versi-

cherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. An-

stelle der tatsächlichen Kosten und Prämien kann der Pflichtige einen Pauschalabzug 

vornehmen,  welcher  je  nach  Alter  des  Gebäudes  10 %  oder  20 %  vom  Brutto-

Mietertrag bzw. Mietwert beträgt (Art. 2 Abs. 1 und 2 LKV). Ein Pauschalabzug kommt 

nicht  in  Betracht  für  Liegenschaften,  die  von  Dritten  vorwiegend  geschäftlich  genutzt 

werden  (Art.  4  LKV).  Die  Liegenschaftskostenverordnung  wird  durch  die  Verordnung 

der  Eidgenössischen  Steuerverwaltung  (ESTV)  ebenfalls  vom  24. August  1992  über 

die  abziehbaren  Kosten  von  Liegenschaften  des  Privatvermögens  ergänzt  (Liegen-

schaftskostenverordnung ESTV [LKV ESTV]). 

Im Bereich der Staats- und Gemeindesteuern hat die Finanzdirektion mit Ver-

fügung über die Pauschalierung der Kosten für den Unterhalt und die Verwaltung von 

Liegenschaften  des  Privatvermögens  vom  7.  September  2002  (ZStB  I  Nr.  18/800;  im 

Folgenden Verfügung Pauschalierung) gestützt auf  § 30  Abs.  5 Satz  2 StG den Pau-

schalabzug wie folgt geregelt: 

"I. 

Bei  Liegenschaften  im  Privatvermögen  können  die  Unterhaltskosten,  die  Versi-
cherungsprämien  und  die  Kosten  der  Verwaltung  durch  Dritte  abgezogen  wer-
den. … 

 II.  Anstelle  der  tatsächlichen  Kosten  und  Prämien  …  kann  der  Steuerpflichtige  ei-

nen Pauschalabzug geltend machen (§ 30 Abs. 5 StG). 
Dieser Pauschalabzug beträgt 20% vom Brutto-Mietertrag bzw. -Mietwert. 
... 

 III. 
 IV.  Ein  Pauschalabzug  kommt  nicht  in  Betracht  für  Liegenschaften,  die  ganz  oder 

vorwiegend geschäftlich genutzt werden. 
 V.  Diese Verfügung gilt ab Steuerperiode 2002." 

Ergänzend regelt das Merkblatt des kantonalen Steueramtes über die steuer-

liche  Abzugsfähigkeit  von  Kosten  für  den  Unterhalt  und  die  Verwaltung  von  Liegen-

schaften  vom  13.  November  2009  (ZStB  I  Nr.  18/821;  im  Folgenden  Merkblatt)  in 

Rz. 41 ff.  den  Pauschalabzug.  Rz.  41  hält  zum Anwendungsbereich des  Pauschalab-

zugs fest: 

"Bei  Liegenschaften  des  Privatvermögens,  die  überwiegend  privat  genutzt  werden, 
kann anstelle des Abzuges der effektiven Kosten der Pauschalabzug geltend gemacht 
werden. Bei Liegenschaften im Geschäftsvermögen oder bei Liegenschaften im Privat-
vermögen, die von Dritten überwiegend geschäftlich genutzt werden, sind nur die effek-
tiven  Kosten  zum  Abzug  zugelassen.  Die  Abgrenzung  dieser  Liegenschaften  erfolgt 

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anhand  des  Verhältnisses  der  Mieteinnahmen  (inkl.  Eigenmietwert).  Machen  die  ge-
schäftlichen  Mieteinnahmen  mehr  als  50  Prozent  der  gesamten  Mieteinnahmen  aus, 
liegt  eine  geschäftliche  Nutzung  vor.  Hingegen  wird  eine  Liegenschaft  privat  genutzt, 
wenn mehr als 50 Prozent der gesamten Mieteinnahmen aus Wohnzweck entstammt." 

2.  a)  In  den  Einspracheentscheiden  berief  sich das  kantonale  Steueramt  auf 

Ziffer  IV  der  Verfügung  Pauschalierung.  Eine  Liegenschaft  gelte  dann  als  privat  ge-

nutzt, wenn mehr als 50% der Mieteinnahmen aus Wohnzwecken stammten. Weil die 

Liegenschaft  …  82  überwiegend  geschäftlich  beworben  werde,  falle  ein  Pauschalab-

zug ausser Betracht und seien nur die (tieferen) effektiven Unterhaltskosten zu gewäh-

ren. 

In  der  Beschwerde-/Rekursantwort  hält  die  Amtsstelle  ergänzend  fest,  dass 

der  Pauschalabzug  allein  bei  überwiegend  privat  genutzten  Liegenschaften  gewährt 

werde. Als vorwiegend geschäftlich genutzt seien alle Bewerbungsarten zu verstehen, 

die nicht dem privaten Wohnen dienten. Die Abgrenzung erfolge nach dem Verhältnis 

der  Mieteinnahmen  einschliesslich  Eigenmietwert.  Rz.  41  des  Merkblatts  verwende 

zwar die Formulierung "mehrheitlich durch Dritte", doch komme dieser Wendung keine 

eigenständige  Bedeutung  zu.  Wie  die  gleiche  Bestimmung  nämlich  weiter  ausführe, 

müsse der Eigenmietwert mitberücksichtigt werden. Handle es sich um einen solchen 

für  geschäftlich  genutzte  Räume,  sei  er  den  Mieterträgen  aus  gewerblicher  Nutzung 

zuzurechnen. Ein solches Vorgehen sei deswegen sachgerecht, weil ein selbstständig 

Erwerbstätiger die Unterhaltskosten als geschäftsmässig begründeten Aufwand abzie-

hen könne. Wenn er zusätzlich die Unterhaltspauschale geltend machen könnte, würde 

dies  auf  eine  unzulässige  doppelte  Berücksichtigung  hinauslaufen.  Sodann  führt  das 

kantonale Steueramt in der Duplik aus, dass zur Vermeidung eines Doppelabzugs die 

Unterhaltspauschale immer dann zu verweigern sei, wenn eine Liegenschaft überwie-

gend geschäftlich genutzt werde. Dies dürfe nicht auf eine solche Nutzung durch Dritte 

beschränkt  werden,  sondern gelte  auch  bei  einer  entsprechenden  Verwendung  durch 

den Pflichtigen selbst. 

b) Zur Begründung von Beschwerde und Rekurs macht die Pflichtige geltend, 

dass  Art.  4  LKV  den  Pauschalabzug  nur  dann  ausschliesse,  wenn  eine  Liegenschaft 

durch  Dritte  vorwiegend  geschäftlich  genutzt  werde.  Dasselbe  gelte  nach  dem  Merk-

blatt. Die Auslegung, dass ein Ausschluss des Pauschalabzugs für Liegenschaften im 

Privatvermögen  eine  überwiegende  geschäftliche  Nutzung  durch  Dritte  voraussetze, 

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entspreche  auch  dem  Bundesgerichtsentscheid  2C_482/2009  vom  16.  Februar  2010. 

Auch die Lehre gehe davon aus, dass die Pauschale nur im Fall der Drittnutzung ent-

falle.  Der  Pauschalabzug  werde  bei  Liegenschaften  im  Privatvermögen  allein  dann 

verweigert,  wenn  feststehe,  dass  die  Unterhaltskosten  nicht  vom  Grundeigentümer, 

sondern vom Mieter bzw. Pächter getragen würden. Vorliegend würden die Räumlich-

keiten  im  Umfang  von  12.20%  durch  die Grundeigentümerin  selbst  genutzt  und  finde 

somit keine Überwälzung von Kosten auf Dritte statt. Weil die Mieteinnahmen von Drit-

ten aus geschäftlicher Nutzung bloss einen Anteil von 38.83% am gesamten Mietertrag 

ausmachten, sei eine Verweigerung des Pauschalkostenabzugs somit nicht gerechtfer-

tigt. 

In der Replik bringt die Pflichtige vor, dass neben Art. 4 LKV auch das Kreis-

schreiben Nr. 6 der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 20. August 1999 den Pau-

schalabzug  nur  im  Fall  der  Drittnutzung  ausschliesse.  Die Gewährung  der  Pauschale 

könne  allein  dann  zu  einem  unrichtigen  Ergebnis  führen,  wenn  der  Grundeigentümer 

nicht dasselbe Steuersubjekt sei wie der Mieter oder Pächter. Bei der hier vorliegenden 

geschäftlichen  Eigennutzung  durch  den  Grundeigentümer  selbst  würden  die  Unter-

haltskosten in ein und derselben Steuererklärung deklariert, weshalb ein doppelter Ab-

zug ausser Betracht falle. In der Triplik betont die Pflichtige, dass die Befürchtung ei-

nes gesetzwidrigen Doppelabzugs unbegründet sei. 

c)  In ihrer  Vernehmlassung kommt  die ESTV  zum  Schluss,  dass  die Liegen-

schaftskostenverordnung  hinsichtlich  der  geschäftlichen  Nutzung  eines  Grundstücks 

durch den Eigentümer selbst keine klare Regelung enthalte. Diese Lücke sei entgegen 

dem  Wortlaut  von  Art.  4  LKV  so  zu  füllen,  dass  die  Nutzung  durch  den  Eigentümer 

gleich  zu  behandeln  sei  wie  eine  Drittnutzung.  Angesichts  der  vorliegend  unbestritte-

nen Quoten gelte die Liegenschaft … 82 somit als vorwiegend geschäftlich genutzt und 

falle ein Pauschalabzug ausser Betracht. 

3. a) Es steht fest, dass sich Art. 32 Abs. 2 DBG und § 30 Abs. 2 StG und so-

mit auch die das Gesetz konkretisierenden Bestimmungen in der Liegenschaftskosten-

verordnung wie in der Verfügung Pauschalierung auf Grundstücke im Privatvermögen 

beziehen. Wie die ESTV in ihrer Vernehmlassung zutreffend festhält, kommt die vorlie-

gend strittige Konstellation einer Liegenschaft im Privatvermögen, die sowohl eine pri-

vate  Nutzung  als  auch  eine  geschäftliche  Fremd-  und  Eigennutzung  aufweist,  eher 

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selten vor. Weil die Liegenschaft vom Eigentümer bzw. von der  steuerpflichtigen Per-

son selbst überwiegend privat genutzt werden muss – ansonsten diese gemäss Art. 18 

Abs.  2  DBG  in  das  Geschäftsvermögen  fallen  würde  –,  kann  eine  geschäftliche  Nut-

zung durch die steuerpflichtige Person nur in einem geringeren Umfang vorliegen. Als 

geschäftliche  Nutzung  durch  die  steuerpflichtige  Person kommt  einzig  eine  solche  im 

Rahmen  einer  selbstständigen  Erwerbstätigkeit  in  Frage,  denn  die  Tätigkeit  in  Form 

einer juristischen Person wäre wiederum eine Nutzung durch Dritte. 

Im Folgenden ist zu prüfen, ob die in Art. 4 LKV für den Ausschluss des Pau-

schalabzugs  enthaltene Einschränkung  auf  eine  Nutzung  durch Dritte,  die vom  Merk-

blatt für das zürcherische Recht übernommen wird, mit Art. 30 Abs. 2 DBG vereinbar 

ist. 

b) Zur Vereinfachung der Steuerveranlagung darf der Gesetzgeber schemati-

sche Lösungen wählen, auch wenn sie die rechtsgleiche Behandlung aller Steuerpflich-

tigen  nicht  im  gewünschten  Mass  restlos  gewährleisten  (Richner/Frei/Kaufmann/ 

Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. A., 2016, Vorbem. zum DBG, N 53 und 64, mit 

Hinweisen, auch zum Folgenden). So sind vereinfachende Vorschriften zulässig, wenn 

sie in sachlich vertretbaren Grenzen rein veranlagungsökonomisch begründet sind und 

nicht  dazu  führen,  ein  mit  den  aus  Art.  8  Abs.  1  der  Bundesverfassung  vom  18.  Ap-

ril 1999 fliessenden Grundsätzen einer rechtsgleichen Besteuerung schlechthin unver-

einbares Privileg einzelner Steuerpflichtiger zu begründen. 

Indem  der  Verordnungsgeber  dem  Steuerpflichtigen  erlaubt,  in  jeder  Steuer-

periode und für jede Liegenschaft zwischen dem Abzug der tatsächlichen Kosten und 

dem  Pauschalabzug  zu  wählen  (Art.  3  LKV,  Ziffer  III  der  Verfügung  Pauschalierung), 

kommt er diesem weit entgegen. Denn der Grundeigentümer erhält so die Möglichkeit, 

in der einen Steuerperiode wenig Unterhalt vorzunehmen und dennoch den Pauschal-

abzug von – im Regelfall und auch hier – 20% des Brutto-Mietertrags bzw. -Mietwerts 

geltend  zu  machen,  in  der  anderen  Steuerperiode  hingegen  hohe  Unterhaltsaufwen-

dungen  vollumfänglich  einkommensmindernd  berücksichtigt  zu  haben.  Je  nach  den 

persönlichen  Verhältnissen  eines  Pflichtigen  kann  der  Zyklus  von  anfallenden  Unter-

haltsarbeiten  auf  das  jeweilige  Einkommen  abgestimmt  und  die  Steuerprogression 

vermindert werden, wodurch sich eine zusätzliche Steuerersparnis ergibt. Schon dieser 

Umstand spricht für eine zurückhaltende Gewährung des Pauschalabzugs. 

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c) Wie die ESTV in ihrer Vernehmlassung ausführlich begründet hat, sprechen 

steuersystematische  Überlegungen  dafür,  die  geschäftliche  Nutzung  einer  Liegen-

schaft  durch  den  Steuerpflichtigen,  der  auch  Eigentümer  der  Liegenschaft  ist,  selbst 

gleich zu behandeln wie deren Nutzung durch einen Dritten und somit in beiden Fällen 

nur den Abzug der tatsächlichen Unterhaltskosten zuzulassen. Vorab ist festzuhalten, 

dass das Geschäftsvermögen klar vom Privatvermögen einer steuerpflichtigen Person 

abzugrenzen ist (Markus Reich, Steuerrecht, 2. A., 2012, § 15 N 28 ff.). Das steuerbare 

Geschäftseinkommen wird aufgrund der Geschäftsbuchhaltung ermittelt (Massgeblich-

keitsprinzip;  dazu  Reich,  § 15  N  61  ff.).  Aufgrund dieses  Prinzips sind  verbuchte Ge-

bäudeunterhaltskosten grundsätzlich als geschäftsmässig begründet und damit steuer-

lich  vollumfänglich  abzugsfähig  zu  würdigen.  Die  konsequente  Anwendung  des 

Massgeblichkeitsprinzips führt dazu, dass eine Pauschalierung nur im Bereich des Pri-

vatvermögens  in  Frage  kommt.  Sodann  darf  der  Pauschalabzug  nicht  dazu  führen, 

dass der Grundsatz der Besteuerung des Reineinkommens verletzt wird. Wie die Pra-

xis nämlich zeigt, trägt bei vermieteten Geschäftsräumen oft der Mieter die Unterhalts-

kosten.  Könnte  die  steuerpflichtige  Person  die  Unterhaltspauschale  geltend  machen, 

würde dies  zu einem  doppelten  Abzug  durch den  Mieter  und den Eigentümer führen. 

Die Verweigerung  des  Pauschalabzugs  bei  überwiegender geschäftlicher  Nutzung  ei-

ner Liegenschaft im Privatvermögen hängt daher eng mit der steuerlichen Behandlung 

von  Unterhaltskosten  im  Geschäftsvermögen  zusammen.  Weil  in  Bezug  auf  die  

Besteuerung  zwischen  dem  Geschäftsvermögen  der  natürlichen  Person  und  dem  

Geschäftsvermögen  einer  (natürlichen  oder juristischen)  Drittperson  bei den Besteue-

rungsgrundsätzen  keine  Unterschiede  bestehen,  müssen  auch  die  Liegenschaftenun-

terhaltskosten im Geschäftsvermögen des Grundeigentümers und im Geschäftsvermö-

gen  von  Dritten  gleich  behandelt  werden.  Die  Unterhaltskosten  auslösende  Tätigkeit, 

nämlich die geschäftliche Nutzung entweder durch den Eigentümer im Rahmen seiner 

selbstständigen Erwerbstätigkeit oder die geschäftliche Nutzung durch Dritte, ist daher 

aus steuersystematischen Gründen gleich zu würdigen. 

d)  Soweit  ersichtlich  (vgl.  auch  Ziffer  14  der  Vernehmlassung  der  ESTV)  hat 

das  Bundesgericht  die  vorliegend  umstrittene  Sachverhaltskonstellation  mit  teilweise 

privater Nutzung sowie teilweise geschäftlicher Nutzung durch die steuerpflichtige Per-

son  selbst  und durch Dritte noch nie  beurteilt.  Dies gilt  insbesondere für den  von  der 

Pflichtigen angeführten Entscheid BGE 2C_482/2009 vom 16. Februar 2010. Abgese-

hen  davon,  dass  dieses  Urteil  eine  geschäftliche  Nutzung  durch  Dritte  betraf,  lassen 

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sich  aus  Erwägung  2.2  keine  Schlüsse  ziehen,  wie  die  geschäftliche  Nutzung  durch 

den Eigentümer selbst zu würdigen sei. 

Diese Erwägungen führen zur Abweisung von Beschwerde und Rekurs. 

4. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten der Pflichtigen 

aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG) und steht ihr keine Partei-

entschädigung  zu (Art. 144  Abs. 4 DBG  i.V.m.  Art. 64  Abs. 1 - 3 des  Bundesgesetzes 

über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 bzw. § 17 Abs. 2 des Verwal-

tungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/6. September 1987). 

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Die Beschwerde wird abgewiesen. 

2.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

[…] 

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