# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** f47211de-81f7-5dfe-bebb-128f09f956b3
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-03-05
**Language:** fr
**Title:** Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 05.03.2024 A/209/2022
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_CJ_013_A-209-2022_2024-03-05.pdf

## Full Text

R É P U B L I Q U E  E T  
 

C A N T O N  D E  G E N È V E  

P O U V O I R  J U D I C I A I R E  
A/209/2022-ICC ATA/343/2024  

COUR DE JUSTICE 

Chambre administrative  

Arrêt du 5 mars 2024 

4ème section 

    dans la cause  

 

A______ recourant 
représenté par Me Christian CHILLA, avocat 

contre 

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE intimée 
 

_________ 

Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 

29 mars 2023 (JTAPI/369/2023) 

- 2/11 - 

A/209/2022 

EN FAIT 

A.     a. Le litige concerne l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 2017 et 2018 
de A______, domicilié à B______ dans le canton de Vaud. 

b. Le contribuable a exercé une activité d’avocat, notamment en 2017 et 2018, dans 
le canton de Genève au sein de l'étude C______. 

c. Selon le registre du commerce du Valais central, la société en nom collectif 
D______(ci-après : la SNC), inscrite le ______ février 2016, a pour associés 
E______(avec signature individuelle), F______,  et A______ jusqu’à sa radiation 
en mars 2022 (tous trois sans droit de signature).  

d. Selon le registre du commerce du Valais central, la société en commandite 
H______ (ci-après : SC), a été inscrite le ______ juillet 2021, mais avait commencé 
ses activités le 1er février 2016.  

B.     a. Dans sa déclaration d’impôt vaudoise 2017, le contribuable a mentionné un 
revenu de son activité lucrative indépendante d’avocat de CHF 66'286.- exercée 
dans le canton de Genève. Il a notamment déclaré des « cotisations des 
indépendants » à hauteur de CHF 15'000.-.  

Il a remis en annexe le bilan et le compte de résultat de la SNC couvrant la période 
du 1er février 2016 au 31 janvier 2017. Sur le résultat de l’exercice de la SNC, la 
part du contribuable s’est élevée à CHF 66'286.- et le compte courant associé de ce 
dernier faisait état d’un montant de CHF 80'336.- (dont CHF 1'000.- de capital 
libéré). 

Cette déclaration a également été remise par le contribuable à l’administration 
fiscale cantonale genevoise (ci-après : AFC-GE). 

b. Par bordereau de taxation du 1er juillet 2020, l’AFC-GE a fixé l’ICC 2017 du 
contribuable à CHF 1'330.85 sur la base d’un revenu imposable de CHF 32'135.- 
au taux de CHF 46'894.- et d’une fortune imposable de CHF 28'261.- au taux de 
CHF 177'701.-. 

c. Dans sa déclaration d’impôt vaudoise 2018, le contribuable a mentionné un 
revenu de son activité lucrative indépendante d’avocat de CHF 90'935.- exercée 
dans le canton de Genève. Il a notamment déclaré des « cotisations des 
indépendants » à hauteur de CHF 15'000.-.  

Les états financiers de la SNC couvrant la période du 1er février 2017 au 31 janvier 
2018 mentionnaient toujours les quatre associés précités. La part du contribuable 
au résultat de la SNC s’est élevée à CHF 90'935.- et son compte courant associé 
faisait état d’un montant de CHF 135’087.-. 

Cette déclaration a été remise par le contribuable à l’AFC-GE. 

d. Par bordereau de taxation également daté du 1er juillet 2020, l’AFC-GE a fixé 
l’ICC 2018 à CHF 5'721.65 sur la base d’un revenu imposable de CHF 55'962.- au 

- 3/11 - 

A/209/2022 

taux de CHF 72'662.- et d’une fortune imposable de CHF 47'259.- au taux de 
CHF 198'301.-.  

e. Par courrier recommandé du 3 août 2020, le contribuable et son épouse ont élevé 
réclamation à l’encontre de ces bordereaux de taxation ICC 2017 et 2018 auprès de 
l’AFC-GE. 

La détermination du revenu net imposable était peu compréhensible et nécessitait 
des explications complémentaires de la part de l’administration. En toute 
hypothèse, la cotisation de prévoyance professionnelle devait être déduite 
séparément. Les attestations 2017 et 2018 concernant les cotisations de prévoyance 
professionnelle en qualité d’indépendant étaient jointes.  

Dans sa répartition intercantonale, l’administration fiscale vaudoise 
(ci-après : AFC-VD) avait fait application des règles de répartition des sociétés de 
personnes conformément à l’Information de l’AFC-GE 7/87 du 11 novembre 1987.   

Le contribuable a également contesté deux autres points, à savoir la prise en compte 
d’une dette privée en lieu et place d’une dette commerciale, ainsi que la déduction 
sociale sur la fortune commerciale localisée à Genève 

Par courrier du 14 septembre 2021, le contribuable a complété sa réclamation. Il 
considérait après une analyse approfondie que son activité lucrative n’était pas 
indépendante au sens du droit fiscal. L’intégralité de son revenu provenait d’une 
activité salariée et devait être imposée dans le canton de Vaud. En conséquence, les 
décisions ICC 2016, 2017 et 2018 devaient être annulées. 

f. Par deux décisions sur réclamation du 20 décembre 2021, l’AFC-GE a 
partiellement admis la réclamation et remis au contribuable des bordereaux 
rectificatifs.  

Elle persistait à considérer que le contribuable exerçait une activité indépendante à 
Genève. En vertu notamment du contrat de société et de la convention interne liée 
à celui-ci, le contribuable avait la qualité d’associé de la SNC et percevait à cet effet 
une part du bénéfice de cette dernière et était habilité à prendre certaines décisions. 
Toutefois, la SNC et ses membres n’étant pas inscrits au registre du commerce de 
Genève, le contribuable ne pouvait pas bénéficier de l’application de l’information 
7/87. Partant, il lui appartenait de prendre contact avec l’AFC-VD pour que la 
répartition intercantonale établie par l’AFC-GE soit prise en compte.  

La déduction des cotisations versées à l’institution de prévoyance professionnelle 
était admise.  

Les autres points litigieux, soit la prise en compte d’une dette privée en lieu et place 
d’une dette commerciale, ainsi que la déduction sociale sur la fortune commerciale 
localisée à Genève étaient rejetés. 

L’ICC 2017 était désormais fixé à CHF 107.55 sur la base d’un revenu imposable 
de CHF 8'186.- au taux de CHF 15'360.- et d’une fortune imposable de 
CHF 28'261.- au taux de CHF 177'701.-.  

- 4/11 - 

A/209/2022 

L’ICC 2018 s’élevait quant à lui à CHF 2'506.70 sur la base d’un revenu imposable 
de CHF 39'528.- au taux de CHF 54'307.- et d’une fortune imposable de 
CHF 47'259.- au taux de CHF 198'301.-.  

C.     a. Par acte du 19 janvier 2022, le contribuable a recouru auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : le TAPI) contre ces décisions sur 
réclamation de l’AFC-GE, concluant principalement à leur annulation et à ce que 
le TAPI constate qu’il avait déployé une activité lucrative dépendante pour les 
périodes 2016 à 2021 et dise qu’il n’était pas assujetti fiscalement dans le canton 
de Genève pour ces années. Il a conclu préalablement à ce que le TAPI ordonne 
l’apport par l’AFC-GE, par l’administration fédérale des contributions, division 
principale de la TVA (ci-après : AFC-CH), par la Caisse de compensation AVS 
FER-CIAM et par d’autres tiers, de divers renseignement et documents justificatifs, 
ainsi que l’audition de plusieurs témoins. 

Il avait accepté en mai 2016, sur proposition de E______, lequel était un associé de 
l'étude C______, de rejoindre ce dernier comme avocat spécialisé en droit fiscal 
avec le titre d’associé. Toutefois, pour des « questions marketing » un certain 
nombre de collaborateurs de l'étude, dont lui-même, étaient également appelés 
associés, alors qu’ils n’étaient pas parties au contrat de société simple, mais salarié 
des associés respectifs. Au lieu de contrats de travail, E______ avait mis en place 
une double structure composée des sociétés de personnes SNC et SC, complétée 
par des conventions internes.  

E______ avait investi une somme importante pour devenir associé de l’étude 
C______. Lui-même n’avait cependant versé aucun montant pour pouvoir y 
travailler et sa part de CHF 1'000.- dans la SNC avait été avancée par E______.  

La double structure de sociétés de personnes mise en place était « totalement 
bancale » et ne servait qu’à éluder diverses dispositions impératives du contrat de 
travail, comme il l’exposait en détail. 

b. Par lettre du 18 février 2022, l’AFC-VD a confirmé à l’AFC-GE qu’elle se 
ralliait à la position de cette dernière, selon laquelle la SNC n’était pas une société 
commerciale. Dès lors, il n’y avait pas lieu de procéder à une répartition du bénéfice 
et, partant, l’intégralité du revenu issu de l’activité d’avocat du recourant devait être 
imposée dans le canton de Genève. Par ailleurs, le statut d’indépendant du recourant 
ne pouvait plus être remis en cause, dans la mesure où ce dernier s’était toujours 
présenté comme tel, tant à l'égard des autorités fiscales que des assurances sociales. 
Par conséquent, l’AFC-VD allait corriger les taxations vaudoises 2017 à 2019 de 
l’intéressé en annulant la part du bénéfice de la SNC au lieu de son domicile. 

Le 21 février 2022, l’AFC-VD a notifié au contribuable trois décisions concernant 
les périodes fiscales 2017, 2018 et 2019, attribuant entièrement au canton de 
Genève les revenus obtenus au travers de la SNC.  

c. Le 29 mars 2022, le contribuable a recouru contre ces trois décisions directement 
auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal vaudois, 

- 5/11 - 

A/209/2022 

concluant à ce que son revenu réalisé au service de E______ soit intégralement 
imposé dans le canton de Vaud. 

d. Le 25 avril 2022, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours du 19 janvier 2022.  

Compte tenu du courrier de l’AFC-VD du 18 février 2022, la problématique de la 
double imposition intercantonale était résolue.  

En présence de déclarations contradictoires, la préférence devait être accordée à 
celles que l’intéressé avait données en premier lieu, alors qu’il en ignorait les 
conséquences juridiques.    

e. Par réplique du 21 juin 2022, le recourant a persisté dans les conclusions de son 
recours.  

f. Par lettre du 3 août 2022, l’AFC-GE a indiqué au TAPI qu’elle persistait 
intégralement dans les considérants et conclusions de sa réponse du 25 avril 2022.  

Elle a joint un courrier du 9 juin 2022 de l’AFC-VD, auquel était annexé un arrêt 
de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal vaudois du 7 juin 
2022 déclarant irrecevable le recours de A______du 29 mars 2022 et transmettant 
la cause à l’AFC-VD comme objet de sa compétence. L’AFC-VD avait indiqué 
dans ce courrier du 9 juin 2022 que, suite à cet arrêt, elle suspendait le traitement 
de la procédure de réclamation jusqu’à droit connu dans les procédures genevoises. 

g. Par pli du 26 octobre 2022, le recourant a déposé de nouvelles observations 
concernant son offre de preuves tendant à établir l’existence d’un contrat de travail 
et, partant, l’absence de son assujettissement fiscal dans le canton de Genève. 

h. Par jugement du 29 mars 2023, le TAPI a déclaré le recours irrecevable.  

Le contribuable n’était plus admis à contester son assujettissement limité aux 
impôts genevois pour les années 2017 et 2018. Il n’avait jamais contesté son 
assujettissement avant le 14 septembre 2021 et avait remis ses déclarations fiscales 
genevoises 2017 et 2018, faisant clairement savoir qu’il admettait son 
assujettissement limité dans le canton. Sa réclamation du 3 août 2020 ne 
mentionnait pas ce grief et la lettre du 14 septembre 2021, formulée en dehors du 
délai de réclamation, ne pouvait remettre en question son assujettissement limité.  

D.     a. Par acte du 4 mai 2023, le contribuable a interjeté recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre le 
jugement du TAPI du 29 mars 2023, concluant à sa réformation dans le sens que 
son recours du 19 janvier 2022 à l’encontre des décisions sur réclamation rendues 
par l’AFC le 20 décembre 2021 était recevable et que le dossier était renvoyé au 
TAPI pour examen du fond du recours.  

En complément des faits retenus, il précisait qu’il était inscrit au registre cantonal 
genevois des avocats pour les périodes concernées.  

La SNC était une société sans substance et sans activité. Les états financiers ne 
montraient aucun chiffre d’affaires, aucuns frais généraux usuels, comme des 

- 6/11 - 

A/209/2022 

loyers, des charges de personnel, de téléphone, etc. Les pseudo-états financiers 
étaient établis par un comptable payé par E______, comme il l’avait attesté dans un 
courriel du 4 juin 2020 qui figurait au dossier. Sa rémunération était un salaire, 
comme l’avait attesté E______ dans un message WhatsApp du 7 avril 2020, 
figurant également dans les pièces jointes à la réclamation. La convention interne 
prévoyait une rémunération d’un pourcentage minimal de 25% du chiffre d’affaires 
personnel facturé aux clients par E______. Seul E______ était enregistré comme 
contribuable TVA. Il n’avait pas d’assurance responsabilité civile d’avocat, il était 
englobé dans celle de E______, comme l’était F______. La SC n’existait pas 
pendant les périodes litigieuses, étant inscrite depuis le 8 juillet 2021.  

Il avait déclaré son revenu 2017 et 2018 comme associé d’une société de personnes. 
La part employé de la cotisation LPP ne pouvant être déduite du revenu d’activité, 
il l’avait déduite sous la rubrique cotisation des indépendants comme le permettait 
le programme de saisie.  

Après le complément du 14 septembre 2021, motivé par la double imposition 
intercantonale effective et prohibée, l’AFC-GE n’avait pas rendu de décision 
préjudicielle relative à la question de l’assujettissement limité mais avait rendu une 
décision de taxation au fond. Il avait informé toutes les autorités concernées, dont 
l’AFC-GE que son activité était une activité lucrative dépendante, les pièces se 
trouvaient toutes dans le dossier qui avait été à disposition du TAPI. 

Il requérait la production, outre des dossiers complets par l’AFC-GE et le TAPI, de 
documents de la division principale de la TVA, notamment des dossiers fiscaux de 
G______, F______, E______, des autres associés de l’étude C______ pour les 
périodes 2017 et 2018 et de tous les avocats associés de l’étude selon le site Internet 
de l’étude. D’autres pièces étaient encore requises auprès de la caisse de 
compensation AVS FER-CIAM à Genève, de E______, H______, D______, de 
l’étude C______ ainsi que l’audition de F______, G______ et I______de l’étude 
C______.  

La contestation du jugement était fondée sur le fait qu’il avait découvert durant la 
procédure de taxation, en raison d’un double assujettissement effectif intercantonal 
prohibé, après analyse de tous les indices de son activité au jour le jour dont il 
disposait, que les revenus perçus de l’activité déployée à Genève provenaient en 
réalité d’une activité lucrative dépendante.  

Il développait ensuite encore les griefs au fond concernant sa taxation. 

b. Le 20 juin 2023, l’AFC-GE a répondu au recours renvoyant à son argumentation 
développée devant le TAPI et concluant au rejet du recours.  

c. Le 12 janvier 2023, le recourant a répliqué. 

Dans un arrêt du 17 août 2023, le Tribunal fédéral avait changé sa jurisprudence et 
abandonné la pratique de la perte du droit de recourir si le recourant ne soulevait 
pas la question de la double imposition intercantonale ou de l’assujettissement à 
temps. Désormais, c’était le principe de la bonne foi qui prévalait dans le domaine. 

- 7/11 - 

A/209/2022 

Or, il était de bonne foi car il avait découvert qu’en réalité, alors qu’il pensait être 
associé, il était dans une relation de travail subordonnée et il avait immédiatement 
annoncé le cas aux autorités fiscales vaudoises. Prochainement, une procédure 
civile serait initiée, qui conclurait notamment à l’émission par l’ancien employeur 
de certificats de salaires.  

d. Les parties ont ensuite été informées que la cause était gardée à juger. 

EN DROIT 

1. Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable 
(art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; 
art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 
1985 - LPA - E 5 10). 

2. Le recourant sollicite des mesures d’instructions et la production de nombreuses 
pièces. 

2.1 Tel qu’il est garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu 
comprend notamment le droit pour la personne intéressée de produire des preuves 
pertinentes, d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de 
participer à l’administration des preuves essentielles ou, à tout le moins, de 
s’exprimer sur son résultat lorsque cela est de nature à influer sur la décision à 
rendre. Il n'empêche toutefois pas l'autorité de mettre un terme à l'instruction 
lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et que, 
procédant à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, 
elle a la certitude que ces dernières ne pourraient pas l'amener à modifier son 
opinion (ATF 145 I 167 consid. 4.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 1C_359/2022 du 
20 avril 2023 consid. 3.1 et les références citées). 

2.2 En l’espèce, compte tenu de la question litigieuse, comme cela sera vu 
ci-dessous, il ne se justifie pas de procéder à des mesures d’instruction, le dossier 
étant en état d’être jugé. 

3. Devant la chambre de céans, le litige porte uniquement sur la question de la 
recevabilité du recours devant le TAPI (mutatis mutandis, arrêt du Tribunal fédéral 
2C_690/2022 du 7 décembre 2022 consid. 4). Tout autre grief du recourant, portant 
notamment sur les éléments retenus dans sa taxation, doit ainsi être déclaré 
irrecevable. 

3.1 L’irrecevabilité du recours a été prononcée par le TAPI au motif de la tardiveté 
de la contestation de son assujettissement limité à Genève faite par le recourant. 

3.1.1 Selon l’art. 3 al. 1 let. a et b loi sur l'imposition des personnes physiques du 
27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), les personnes physiques qui, au regard du droit 
fiscal, ne sont ni domiciliées ni en séjour dans le canton sont assujetties à l’impôt à 
raison du rattachement économique lorsqu’elles sont propriétaires ou usufruitières 

- 8/11 - 

A/209/2022 

d’une entreprise dans le canton ou y sont intéressées comme associées (let. a) ou 
lorsqu’elles exploitent un établissement stable dans le canton (let. b).  

L’assujettissement fondé sur un rattachement économique est limité aux parties du 
revenu et de la fortune, ainsi qu’aux gains immobiliers qui sont imposables dans le 
canton (art. 5 al. 1 LIPP).  

3.1.2 L’art. 35 al. 1 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - 
D 3 17) prévoit que toute personne qui, ayant reçu une formule de déclaration, 
estime ne pas être soumise à l’impôt dans le canton, comme ne remplissant pas les 
conditions prévues par la législation fiscale, doit la retourner au département, en 
exposant les motifs pour lesquels elle estime ne pas être astreinte à l’impôt. Le 
département statue sur la demande (art. 35 al. 2 LPFisc). 

3.2 Selon le TAPI, en application de l’art. 35 LPFisc et de la jurisprudence du 
Tribunal fédéral, la question de l’assujettissement devait être tranchée par une 
décision préjudicielle, laquelle devait être entrée en force avant que la procédure de 
taxation ne puisse être poursuivie. Cela fait, la question du domicile fiscal tranchée 
ne pouvait plus être contestée au cours de la procédure de taxation ultérieure portant 
sur la même période fiscale.  

Le recourant n’ayant pas contesté son assujettissement limité à Genève avant le 
14 septembre 2021, date d’une écriture complémentaire à sa réclamation et déposée 
en dehors du délai de réclamation, l’assujettissement ne pouvait plus être contesté.  

Cette solution était corroborée par le même principe qui prévalait en matière 
d’impôt à la source en vigueur durant les années 2017 et 2018 concernées prévoyant 
qu’un contribuable ne pouvait plus remettre en cause le principe de son 
assujettissement fiscal après l’échéance du délai de réclamation fixé au 31 mars de 
l’année qui suivait la période fiscale concernée.   

4. Le raisonnement fait par le TAPI ne peut être suivi pour les motifs qui suivent.  

4.1 Les décisions sur réclamation, objets du recours initial devant le TAPI, portaient 
en premier lieu sur la question de l’assujettissement du recourant, qu’il avait 
contesté dans une écriture complémentaire. À la lecture de ces décisions de 
l’AFC-GE, il appert qu’elle a examiné les pièces du dossier relatives à la SNC, 
notamment le contrat et la convention interne, d’où il ressortait, selon elle, que le 
recourant était associé et percevait une part du bénéfice de la société. L’AFC-GE a 
tiré la conséquence de ces faits, retenant que le recourant demeurait assujetti aux 
impôts genevois, en raison de son rattachement économique lié à son activité 
lucrative indépendante.  

En conséquence, l’objet du litige, délimité par l’objet de la décision attaquée, 
incluait, devant le TAPI, la question de l’assujettissement du recourant, à laquelle 
l’AFC-GE a répondu positivement, ce qu’a contesté le recourant auprès du TAPI.  

Certes, le recourant a admis dans un premier temps, jusqu’à la procédure de 
réclamation, être assujetti aux impôts genevois, contestant cependant certains 

- 9/11 - 

A/209/2022 

éléments de la taxation. Ce n’est que dans un deuxième temps, faisant suite, selon 
ses dires, à une nouvelle réflexion concernant la qualification juridique à donner à 
sa collaboration avec l’étude d’avocats genevoise en lien avec la SNC et la SC, qu’il 
estime avoir déployé une activité salariée et non en qualité d’indépendant. De ce 
fait, il ne devait pas être assujetti aux impôts genevois, vu son domicile vaudois.  

Ceci explique pourquoi l’AFC-GE n’a pas rendu une première décision portant 
uniquement sur l’assujettissement du recourant, au sens de l’art. 35 LPFisc, celui-ci 
lui ayant transmis des déclarations d’impôts, s’estimant, à l’époque, assujetti de 
façon limitée en raison de son activité d’avocat associé. 

Le TAPI estime ainsi que la question de l’assujettissement limité ayant été tranchée, 
celui-ci ne peut plus être contesté au cours de la procédure de taxation ultérieure 
portant sur la même période fiscale. Il fonde son raisonnement sur la jurisprudence 
du Tribunal fédéral, exposée notamment dans un ouvrage de Daniel DE VRIES 
REILINGH (La double imposition intercantonale, 2013, p. 96 n. 288). Il est précisé 
dans cet extrait que la décision préalable portant sur la question de 
l’assujettissement doit être non seulement prise mais entrée en force avant que la 
procédure de taxation ne puisse être poursuivie dans le canton concerné. Selon le 
Tribunal fédéral, il y a une reconnaissance sans réserve lorsque le contribuable se 
soumet expressément ou implicitement à la taxation (remise sans réserve d’une 
déclaration fiscale), paie sans réserve les montants d’impôt exigés et s’abstient de 
faire opposition ou d’introduire d’autres voies de droit (ATF 147 I 325 consid. 4.2.1 
= RDAF 2021 II p. 471). 

Cette pratique d’une péremption du droit de recourir contre son assujettissement, 
développée dans le cadre de la double imposition intercantonale, a toutefois été 
nettement restreinte par le Tribunal fédéral dans un arrêt du 20 août 2020 (ATF 147 
I 325 = RDAF 2021 II p. 460). Ainsi, en dehors de la reconnaissance sans réserve 
de la créance fiscale, une péremption du droit de recours ne peut être admise 
qu’avec retenue, conformément au caractère de droit constitutionnel de 
l’interdiction de la double imposition, à savoir lorsque le comportement du 
contribuable se révèle véritablement abusif ou contraire à la bonne foi 
(ATF 147 I 325 consid. 4.2.1 = RDAF 2021 II p. 472) 

Dans un arrêt plus récent, le Tribunal fédéral, après avoir rappelé les origines et 
l’évolution de la pratique en matière de péremption du droit de recours, a retenu 
que celle-ci ne s’avérait plus être une mesure proportionnée pour contrer le 
comportement contraire à la bonne foi d’un contribuable dans les relations 
intercantonales. Cette péremption visait en premier lieu à protéger le canton qui 
avait procédé à la première taxation. Cet intérêt ne justifiait toutefois pas de laisser 
ce canton conserver, en admettant la péremption du droit de recours, des impôts 
perçus qu’il n’était pas autorisé à prélever en vertu du droit cantonal harmonisé ou 
du droit de la double imposition. Il était également possible de tenir compte de cet 
intérêt en obligeant exceptionnellement le contribuable, dans le cadre de la 
procédure devant le Tribunal fédéral, à indemniser le canton qui avait procédé à la 

- 10/11 - 

A/209/2022 

première taxation pour les frais de procédure occasionnés. L’élimination d’une 
double imposition intercantonale ne pouvait être refusée dans certaines 
circonstances, lorsque le comportement d’une personne doublement imposée 
s’avérait être un abus qualifié et que le canton concerné avait en même temps, à 
titre exceptionnel, un intérêt légitime à retenir des impôts perçus, bien qu’il n’ait 
pas de droit à l’impôt (arrêt du Tribunal fédéral 9C_710/2022 du 17 août 2023 
consid. 2.5.1 ; Ladina NICK, Nouvel arrêt de principe du Tribunal fédéral relatif à 
la double imposition intercantonale : Changement de pratique et ses conséquences 
pour les entreprises intercantonales, in TREX 2023, p. 337).  

En l’espèce, le TAPI n’a pas tenu compte de cette jurisprudence, appliquant 
l’ancienne pratique pour dénier au recourant le droit de contester son 
assujettissement puisqu’il avait remis des déclarations fiscales pour les années 
concernées. La question de savoir si, en contestant ensuite les taxations, et 
notamment son assujettissement en cours de procédure de réclamation, on pouvait 
considérer, comme l’a fait le TAPI, qu’il avait reconnu sans réserve son 
assujettissement, au sens de l’ancienne pratique, peut rester indécise puisqu’en 
application de la nouvelle jurisprudence, cette question ne se pose plus. 

En outre, l’analogie faite par le TAPI avec la règle prévalant en matière d’impôt à 
la source tombe à faux, dans la mesure où le recourant a précisement élevé 
réclamation contre son imposition dans le délai, même si ce n’était pas dans un 
premier temps pour contester l’assujettissement lui-même. 

Il appert ainsi que l’objet du litige devant le TAPI incluait la question de 
l’assujettissement du recourant et que la contestation de cet assujettissement ne peut 
être qualifiée de tardive. 

En conséquence, le recours doit être admis et la cause renvoyée au TAPI pour qu’il 
examine les autres conditions de recevabilité et le cas échéant le fond du recours.  

5. Vu l’issue du litige, il ne sera pas perçu d’émolument (art. 87 al. 1 LPA), et une 
indemnité de procédure de CHF 1'000.- sera allouée au recourant, à la charge de 
l’État de Genève (art. 87 al. 2 LPA). 

 

* * * * * 

PAR CES MOTIFS 

LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 

à la forme : 

déclare recevable le recours interjeté le 4 mai 2023 par A______ contre le jugement du 
Tribunal administratif de première instance du 29 mars 2023 ; 

au fond : 

- 11/11 - 

A/209/2022 

l’admet ; 

annule le jugement  du Tribunal administratif de première instance du 29 mars 2023 ; 

renvoie la cause au Tribunal administratif de première instance au sens des considérants ;  

dit qu’il n’est pas perçu d’émolument ; 

alloue une indemnité de procédure de CHF 1’000.- à A______, à la charge de l’État de 
Genève (administration fiscale cantonale) ; 

dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent 
sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit 
public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve 
et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal 
fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 

communique le présent arrêt à Me Christian CHILLA, avocat du recourant, à 
l'administration fiscale cantonale, ainsi qu'au Tribunal administratif de première instance. 

Siégeant : Florence KRAUSKOPF, présidente, Jean-Marc VERNIORY, Michèle 
PERNET, juges. 

Au nom de la chambre administrative : 

la greffière-juriste : 
 
 

S. HÜSLER ENZ 
 

 la présidente siégeant : 
 
 

F. KRAUSKOPF 
 

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 

 

Genève, le  
 
 
 
 
 

 la greffière :