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**Case Identifier:** 9a7b135c-7198-5f4d-82b2-329559f5000c
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2017-10-17
**Language:** fr
**Title:** Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 17.10.2017 A/2226/2015
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_CJ_013_A-2226-2015_2017-10-17.pdf

## Full Text

R É P U B L I Q U E  E T  
 

C A N T O N  D E  G E N È V E  

P O U V O I R  J U D I C I A I R E  
A/2226/2015-ICCIFD ATA/1417/2017  

COUR DE JUSTICE 

Chambre administrative  

Arrêt du 17 octobre 2017 

4ème section 

   dans la cause 

 

 A______ SA 
 représentée par Monsieur Patrick Jeanneret, mandataire 

contre 

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 

et 

ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 

_________ 

Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
28 novembre 2016 (JTAPI/1252/2016) 

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A/2226/2015 

EN FAIT 

1)  Le présent litige concerne l’imposition pour les années fiscales 2004 à 2012 
de la société A______ SA (ci-après : la contribuable ou A______), dont le siège 
se trouvait alors à Genève et a été transféré à Fribourg en août 2017. 

  À teneur du registre du commerce, A______ a pour but de fournir des 
« prestations de service dans le domaine administratif et financier ».  

2)  La contribuable a été mise au bénéfice de trois statuts fiscaux successifs, 
applicables aux périodes 2001 à 2005, 2006 à 2010, et  2011 à 2016.    

  Selon le premier de ces statuts, les produits nets de placements étaient 
pleinement imposables. À teneur des statuts fiscaux afférents aux périodes 2006 à 
2010, puis 2011 à 2016, son bénéfice était imposé, au niveau cantonal, 
conformément aux prescriptions applicables aux sociétés auxiliaires selon leur 
source, et, au niveau fédéral, dans son intégralité au taux prévu à l’art. 68 de la loi 
fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11). 

  À teneur du premier accord sur le statut fiscal de la contribuable, l’activité 
de celle-ci consistait principalement à refacturer à des clients de sociétés 
étrangères des factures que ces sociétés lui adressaient. Les deux accords suivants 
précisent que la contribuable refacturait les produits du groupe issus d’usines à 
l’étranger à des succursales du groupe (agents étrangers) chargées de la 
commercialisation desdits produits.  

3)  Les taxations fiscales opérées par l’administration fiscale cantonale 
(ci-après : AFC-GE) sur la base des déclarations et des pièces annexées que la 
contribuable avait remises pour les années 2004 à 2012 n’ont pas été contestées et 
sont ainsi entrées en force. 

4)  Hormis celles relatives aux années 2011 et 2012, chaque déclaration de la 
contribuable contenait, dans les dettes de la société, une rubrique « prêt 
actionnaire ».  La contribuable n’a fait valoir des intérêts de dettes sur ces prêts 
actionnaires que lors des années 2009 (EUR 234’350.-) et 2010 (EUR 197’314.-).  

  Durant toutes ces années, la contribuable n’a jamais déclaré de créances ou 
prêts accordés aux actionnaires, associés ou personnes proches. Tous les bilans 
produits en annexe aux déclarations classaient les débiteurs en deux catégories, 
« clients » et « divers ». Aucune autre pièce accompagnant les déclarations 
fiscales n’en détaillait l’identité précise. Selon les comptes d’exploitation produits, 
la contribuable a déclaré des revenus d’intérêts oscillant entre CHF 8.51 et 
CHF 21’858.73, hormis lors de l’année 2005 où ils étaient de CHF 88’957.76. 

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5)  Les 19 et 20 mai 2014, l’administration fédérale des contributions (ci-après : 
AFC-CH) a effectué un contrôle des comptes 2009 à 2012 de A______, durant 
lequel il a été constaté que quatre avances consenties à des sociétés apparentées à 
l’étranger  revêtaient un caractère de prêt. Aucun intérêt n’ayant été comptabilisé 
par A______, il s’agissait de prestations appréciables en argent. Celles-ci 
s’élevaient à CHF 237'754.- en 2009, CHF 207’266.- en 2010, CHF 179’670.- en 
2011 et CHF 157’092.- en 2012.  

6)  Les décisions de l’AFC-CH sont entrées en force.  

7)  Par pli du 25 novembre 2014, l’AFC-GE a informé la contribuable qu’elle 
ouvrait à son encontre une procédure en rappel d’impôts et soustraction s’agissant 
des impôts cantonaux et communaux (ci-après : ICC) et de l’impôt fédéral direct 
(ci-après : IFD) 2004 à 2012. Elle avait été informée par l’AFC-CH des 
prestations appréciables en argent susmentionnées. Des reprises correspondant 
aux montants desdites prestations allaient être effectuées en cas de déclaration 
inexacte. 

  Afin de pouvoir déterminer le montant des intérêts non perçus durant les 
années 2004 à 2008, l’AFC-GE a demandé à la contribuable de lui remettre les 
extraits des comptes « débiteurs » au 31 décembre desdites années, ainsi que tout 
autre document utile. 

8)  La contribuable a fourni des explications et des documents à l’AFC-GE lors 
d’un entretien tenu dans les locaux de celle-ci, ainsi que par courrier. 

  Elle a notamment expliqué le fonctionnement du groupe auquel elle 
appartenait et a remis deux tableaux indiquant le détail des postes « débiteurs » et 
« créanciers » portant sur chaque année contrôlée, ainsi que la liste des prêts 
octroyés en diverses monnaies à trois sociétés du groupe mentionnées lors de cet 
entretien, à savoir B______ Sàrl, Italie, C______SA, Suisse, et D______Inc, 
USA. 

9)  Le 13 mars 2015, l’AFC-GE a informé la contribuable que les procédures en 
rappel et soustraction d’impôts étaient terminées. Elle lui a notifié des bordereaux 
de rappel d’impôt et des bordereaux d’amende ICC/IFD pour les années 2004 à 
2012. 

   Les montants fixés dans ces bordereaux du 13 mars 2015 étaient les 
suivants :  

année impôt rappel d’impôt (CHF) amende (CHF) 

2004 
ICC  65’771.30  32’885.- 

IFD  23’791.50  11’895.- 

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2005 
ICC  88’014.-  44’007.- 

IFD  31’849.50  15’924.- 

2006 
ICC   2’227.30   1’113.- 

IFD  23’893.50  11’946.- 

2007 
ICC    3’529.25   1’764.- 

IFD  27’846.-  13’923.- 

2008 
ICC    3’261.85   1’630.- 

IFD  24’803.-  12’401.- 

2009 
ICC       760.90       380.- 

IFD  20’213.-  10’106.- 

2010 
ICC    2’357.-   1’178.- 

IFD  17’620.50   8’810.- 

2011 
ICC    2’070.30   1’035.- 

IFD  15’266.-   7’633.- 

2012 
ICC       418.50      209.- 

IFD  13’353.50   6’676.- 

  Les prestations appréciables en argent (absence d’intérêts sur prêts) ajoutées 
aux bénéfices de la société s’élevaient respectivement à : CHF 279'997.- pour 
2004, CHF 374'687.- pour 2005, CHF 281'048.- pour 2006, CHF 327'566.- pour 
2007, CHF 291'751.- pour 2008, CHF 237'754.- pour 2009, CHF 207'266.- pour 
2010, CHF 179'670.- pour 2011, et CHF 157'092.- pour 2012.  

  Les amendes étaient infligées au motif que la contribuable n’avait pas été 
imposée sur sa réelle capacité contributive faute d’avoir omis de comptabiliser des 
intérêts sur les prêts octroyés à des sociétés de son groupe. Leur quotité avait été 
fixée à la moitié du montant des impôts soustraits, compte tenu du caractère non 
intentionnel de la soustraction et de sa bonne collaboration.  

10)  Le 10 avril 2015, la contribuable a élevé réclamation à l’encontre des 
bordereaux susmentionnés. 

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  Durant les années en cause, A______ avait fonctionné en tant que société de 
« factoring » pour le compte de ses filiales. La filiale italienne étant en perte de 
façon récurrente, il était économiquement impossible de lui demander de payer 
des intérêts sur les balances courantes entre A______ et cette société ; ceux-ci  
auraient encore aggravé sa situation. En outre, les soldes de trésorerie ne 
constituaient pas des prêts aux filiales, mais une forme de crédit courant de nature 
commerciale sur les transferts de fonds des positions débitrices de l’activité des 
filiales. Ces créances représentaient donc des balances à vue de courte durée et 
non de véritables prêts pouvant justifier un loyer. 

  Par ailleurs, le régime du statut de société auxiliaire devait lui être appliqué 
déjà pour les périodes 2004 et 2005, et non seulement à compter de l’année 2006. 

  Si l’AFC-GE exigeait des intérêts pour les prêts accordés à des filiales, elle 
devrait alors tenir compte, pour demeurer cohérente et appliquer correctement le 
principe de la pleine concurrence, d’une charge d’intérêts sur les prêts reçus de 
son actionnaire, qui lui avaient sans doute permis de supporter financièrement les 
prêts accordés aux filiales. En application des taux des circulaires de l’AFC-CH, il 
fallait porter en déduction du bénéfice imposable les intérêts passifs suivants : 
CHF 381’534.- en 2004, CHF 147’750.- en 2005, CHF 207’009.- en 2006, 
CHF 256’133.- en 2007, CHF 255’887.- en 2008, CHF 10’997.- en 2009, 
CHF 45’035.- en 2011 et CHF 2’720.- en 2012. 

  Les amendes devaient être annulées puisque la contribuable n’avait pas 
cherché à dissimuler des éléments de revenus ni commis un crime ou un délit. Si 
une tentative de soustraction devait néanmoins être retenue, la quotité des 
amendes devait être réduite aux deux neuvièmes de l’impôt soustrait. 

11)  Par décisions sur réclamation du 28 mai 2015, l’AFC-GE a maintenu les 
reprises et les amendes infligées pour l’ICC et l’IFD 2004 à 2012. 

12)  Par acte du 25 juin 2015, la contribuable a interjeté recours contre ces 
décisions auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le 
TAPI), concluant principalement à leur annulation et à ce qu’il soit considéré 
qu’elle était légitimée à ne pas facturer d’intérêts aux sociétés affiliées, et 
subsidiairement à ce que les amendes soient réduites au deux neuvièmes de 
l’impôt soustrait. 

  Elle n’avait pas contesté les reprises effectuées par l’AFC-CH pour les 
années 2009 à 2012, mais cela ne préjugeait en rien des moyens de droit pouvant 
être invoqués dans le cadre du contrôle effectué par l’AFC-GE.  

  La recourante n’avait pas eu la possibilité de faire valoir d’autres motifs de 
reprises et corrections de taxation qui lui auraient été favorables, alors que la 
réouverture des procédures de taxation devait permettre la révision de l’ensemble 

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de la taxation. Son droit d’être entendue avait donc été violé. L’autorité intimée 
s’était limitée à reprendre les éléments arrêtés par l’AFC-CH pour 2009 à 2012 et 
avait procédé par analogie pour 2004 à 2008, sans revoir l’ensemble des taxations. 
De même, les décisions sur réclamation reprenaient les termes des décisions 
initiales, sans qu’il n’ait été procédé à un examen des motifs soulevés dans la 
réclamation. 

  Pour le surplus, elle reprenait les arguments développés dans sa réclamation. 

13) L’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 

14)  Dans sa réplique, la recourante a persisté dans ses conclusions et développé 
notamment certains arguments.  

  La question de savoir si une société telle que la recourante ne pouvait 
ignorer que les prêts octroyés ou les emprunts obtenus n’étaient en principe pas 
exempts d’intérêts était une question subjective et de nature économique. Pour 
une société dite de « factoring » et de prestations de services, « il s’agissait avant 
tout de gestion de balances liquides et de positions débitrices et créancières à très 
court terme liées aux prestations rendues et non à des prêts en bonne et due forme, 
[la recourante] n’ayant pas pour vocation de financer des sociétés du groupe ». 
C’était en toute bonne foi qu’elle estimait ne pas avoir à comptabiliser des intérêts 
sur des prêts à des filiales en difficulté financière et donc ne pas en acquitter à ses 
bailleurs de fonds du même groupe. On ne pouvait lui reprocher de ne pas avoir 
fait valoir des charges liées à des revenus qu’elle estimait ne pas avoir. 

  La recourante n’avait pas abandonné ses créances à ses filiales, mais avait 
estimé qu’il ne se justifiait commercialement pas d’exiger des intérêts sur des 
soldes de prestations impayées. Un tiers n’agirait d’ailleurs pas autrement et 
n’exigerait pas de ses clients le paiement d’un intérêt sur des factures impayées 
sans nuire à leur relation commerciale et renoncerait éventuellement à 
l’encaissement du principal si ces débiteurs étaient fortement endettés, ce qui était 
le cas en l’espèce. 

  En fait, l’autorité intimée utilisait la procédure de rappel d’impôt pour 
corriger une taxation qu’elle aurait pu aisément établir dans la procédure de 
taxation ordinaire. L’AFC-GE, qui n’avait jamais manifesté une velléité de 
corriger la façon de faire de la recourante jusqu’à l’intervention de l’AFC-CH, 
aurait pu contester l’absence d’intérêts lors de chaque déclaration d’impôt. À cet 
égard, la recourante n’avait jamais tenté de dissimuler cette absence d’intérêts ; au 
contraire, lors de ses demandes de statut fiscal, elle avait expliqué par le biais de 
son mandataire la nature exacte de ses activités, ce qui avait entraîné une 
modification dudit statut en 2006 afin de tenir compte de cette réalité spécifique. 

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15)  L’AFC-GE a dupliqué, persistant intégralement dans les termes et 
considérants de sa réponse. 

16)  Faisant suite à une demande de renseignements du TAPI, l’AFC-GE a 
également produit un tableau expliquant le calcul des reprises effectuées. 

  À teneur dudit tableau, l’AFC-GE a déterminé le total des prêts effectifs 
moyens effectués chaque année en CHF, USD et EUR en faveur de quatre 
sociétés du groupe, et appliqué un taux d’intérêts variant, en fonction des années 
et des monnaies, de 1,5 % à 5 %. Une fois les reprises calculées, les montants ont 
été convertis en CHF.  

17)  Par jugement du 28 novembre 2016, le TAPI a rejeté le recours de A______ 
et confirmé les décisions entreprises.  

  Les conditions fixées par la loi pour permettre l’ouverture de procédures de 
rappel d’impôt étaient réunies. Compte tenu des déclarations fiscales et des pièces 
annexées à ces dernières, l’AFC-GE n’était aucunement en mesure de se rendre 
compte d’une inexactitude flagrante : elle ne pouvait pas constater que la 
recourante avait transmis des sommes importantes à des sociétés sœurs, et ne 
pouvait dès lors pas s’interroger sur l’éventuelle perception d’intérêts à ce titre. Ce 
n’était qu’à l’occasion de l’information reçue de l’AFC-CH qu’elle avait eu 
connaissance du détail de ces éléments.  

  Le droit suisse ne permettant pas de tenir compte des relations existant entre 
sociétés d’un même groupe, la recourante ne pouvait se dispenser de demander 
des intérêts sur les sommes remises à ses sociétés sœurs. Dans un contexte de 
pleine concurrence, il était manifeste que le taux d’intérêts d’un prêt dépendait du 
risque et était ainsi plus élevé dans le cas où la société à laquelle des fonds étaient 
prêtés était dans une situation financière obérée.  

  Le rappel d’impôt n’équivalait pas à un nouvel examen de la situation mais 
ne portait que sur les points pour lesquels l’autorité fiscale disposait de nouveaux 
éléments. En l’espèce, les nouveaux éléments ne concernaient que les prestations 
appréciables en argent résultant de l’absence d’intérêts sur les avances effectuées 
aux sociétés sœurs et nullement l’absence de rémunération des prêts de 
l’actionnaire. Ce dernier élément, que la recourante aurait dû faire valoir dans ses 
déclarations fiscales, ne pouvait être pris en compte. Par ailleurs, celle-ci ne 
démontrait pas avoir effectivement payé des intérêts pour les sommes empruntées, 
et ne pouvait ainsi prétendre à la déduction de charges dont elle n’avait pas eu à 
s’acquitter.  

  Le statut accordé le 8 décembre 2006 prévoyant explicitement une 
exonération à hauteur de 80 % pour l’ICC alors que celui du 4 octobre 2000 ne le 
spécifiait pas démontrait qu’une telle exonération ne résultait pas simplement des 

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dispositions légales sur lesquelles ces statuts étaient fondés. Cette exonération ne 
se justifiait ainsi pas pour les années 2004 et 2005.  

  Enfin, la recourante avait transmis à l’AFC-GE des déclarations fiscales 
incorrectes et ne comptabilisant pas des revenus, engendrant ainsi une irrégularité 
dans sa comptabilité. Soustraction avait donc bien été commise, indépendamment 
de la représentation subjective qu’avait la recourante des événements à l’époque. 
L’autorité intimée avait retenu que la contribuable n’avait pas déclaré les revenus 
équivalents aux intérêts litigieux par négligence. Le TAPI ne pouvait se montrer 
plus compréhensif, la recourante n’étant pas censée ignorer que la question de la 
rémunération des prêts consentis à des sociétés sœurs se posait en droit fiscal sous 
l’angle des prestations appréciables en argent.  

  Quant à la quotité de l’amende, elle s’inscrivait dans le cadre légal et ne 
consacrait pas un abus ou un excès du large pouvoir d’appréciation de l’autorité 
intimée.  

18)  Par acte du 31 décembre 2016, A______ a interjeté recours à l’encontre du 
jugement précité auprès de la chambre administrative de la Cour de justice 
(ci-après : chambre administrative), concluant principalement à son annulation, et 
subsidiairement à ce que la cause soit renvoyée à l’AFC-GE afin que les taxations 
soient revues en prenant en compte les charges d’intérêts qui auraient dû être 
payées aux créanciers et à l’actionnaire sur le compte débiteur de A______. 

  A______ renonçait à demander l’application rétroactive du statut fiscal 
accordé le 8 décembre 2006 et acceptait les conclusions du TAPI sur ce point.  

  L’AFC-GE n’avait pas le droit d’ouvrir une procédure en rappel d’impôts, 
au motif qu’elle disposait des éléments nécessaires pour procéder aux 
investigations souhaitées : elle connaissait le caractère de « groupe » des activités 
de A______ et ses liens quasi exclusifs avec des sociétés apparentées, et il lui était 
aisé, sans expertise particulière, de constater d’importants actifs débiteurs sans 
rémunération ou avec de très faibles rémunérations. À cet égard, selon les règles 
du droit comptable et de droit fiscal, A______ n’était nullement tenue de fournir 
l’identité de ses débiteurs, sous réserve d’une demande expresse de l’autorité de 
taxation, qui ne l’avait jamais fait lors des procédures de taxation.  

  Les conditions du rappel d’impôt n’étant pas remplies, les amendes ne se 
justifiaient pas et devaient être annulées.  

  Si l’ouverture de la procédure en rappel d’impôts devait néanmoins être 
considérée comme légale, A______ contestait la méthode et la détermination de la 
reprise des intérêts actifs. Dès lors qu’il s’agissait de déterminer si une transaction 
entre sociétés apparentées avait été établie telle qu’elle l’aurait été entre tiers, il 
fallait prendre en compte l’ensemble des éléments qui se rapportaient à cette 

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transaction. Le TAPI, qui se référait à la méthode du « prix comparable » pour 
déterminer le prix de pleine concurrence, ne l’appliquait pas conformément aux 
directives de l’OCDE, puisqu’il se limitait à comparer le prix de transfert 
« externe » sans tenir compte de ce qui constituait le prix de la transaction. Il 
convenait d’appliquer plutôt la méthode du « coût majoré ». Le raisonnement du 
TAPI privait A______ d’obtenir une taxation équitable et proportionnelle à sa 
capacité contributive. Si A______ ne percevait pas d’intérêts sur les prêts octroyés 
c’était parce qu’elle-même n’en payait pas sur les fonds précisément utilisés pour 
effectuer ces « prêts ». Elle ne pouvait dès lors prétendre à la déduction d’une 
charge qu’elle-même ne refacturait pas.  

19)  L’AFC-GE a conclu au rejet du recours.  

  L’AFC-GE ne pouvait constater, à la lecture des déclarations fiscales, que 
A______ avait transmis des sommes importantes à des sociétés sœurs. Sa 
connaissance du lien étroit de A______ avec des sociétés apparentées ne pouvait 
lui permettre de savoir qu’elle avait octroyé des prêts, ce d’autant plus que le but 
de A______ n’était pas l’octroi de prêts. Sans indice particulier, l’AFC-GE n’avait 
aucune obligation de procéder à des investigations complémentaires, de sorte que 
les conditions autorisant l’ouverture d’une procédure de rappel d’impôt étaient 
réalisées.  

  Le rappel d’impôt n’équivalait pas à un nouvel examen complet de la 
taxation, mais ne portait que sur les points pour lesquels l’autorité fiscale disposait 
de nouveaux éléments. En l’espèce, la recourante n’avait pas fait valoir la 
déduction qu’elle requérait actuellement dans les déclarations fiscales litigieuses. 

  C’était enfin à juste titre que le TAPI avait fait référence aux diverses 
directives émises par l’AFC-CH portant sur les taux d’intérêts déterminants pour 
le calcul des prestations appréciables en argent, directives utilisées par l’AFC-GE 
pour établir les reprises.  

20)  A______ a répliqué, persistant dans ses conclusions et reprenant pour 
l’essentiel les arguments contenus dans son recours.  

21)  Sur quoi, la cause a été gardée à juger.  

EN DROIT 

1)  Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc 
- D 3 17  ; art. 145 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 

https://intrapj/perl/JmpLex/D%203%2017

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14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la 
procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 

2)  Le litige concerne les périodes fiscales 2004 à 2012 tant en matière d’ICC 
qu’en matière d’IFD. Il convient préalablement d’examiner le droit matériel 
applicable. 

 a. De jurisprudence constante, les questions de droit matériel sont résolues par 
le droit en vigueur au cours des périodes fiscales litigieuses (arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_663/2014 du 25 avril 2015 consid. 4 ; 2C_476/2014 du  
21 novembre 2014 consid. 4.1 ; ATA/1017/2015, ATA/1018/2015 et 
ATA/1019/2015 du 29 septembre 2015). Le rappel d’impôts relevant du droit 
matériel, le droit applicable obéit aux mêmes règles (arrêts du Tribunal fédéral 
2C_663/2014 précité consid. 4 ; 2C_620/2012 du 14 février 2013 consid. 3.1 ; 
ATA/1017/2015, ATA/1018/2015 et ATA/1019/2015 précités). 

 b. La question étant traitée de la même manière en droit fédéral et en droit 
cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme 
cela est admis par la jurisprudence (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 1 ; 2C_394/2013 du 
24 octobre 2013 consid. 1.1 ; ATA/778/2016 du 13 septembre 2016 consid. 3). 

 c. Le présent litige porte sur la procédure en rappel et en soustraction d’impôts 
ouverte en 2014 concernant les périodes fiscales 2004 à 2012. La cause est ainsi 
régie par le droit en vigueur durant cette période, à savoir respectivement les 
dispositions de la LIFD et celles de la loi cantonale sur l’imposition des personnes 
morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15), sous réserve de l’amende, pour 
laquelle le principe de la lex mitior s’applique. 

3)  Sans conclure formellement à son audition, la recourante mentionne le nom 
d’un témoin dans sa réplique, à savoir Monsieur E______– son mandataire à 
l’époque des faits –, indiquant que ce dernier aurait précisé en janvier 2015, lors 
de son entretien dans les locaux de l’AFC-GE, que A______ avait transmis des 
sommes importantes à ces sociétés sœurs, et qu’il aurait rappelé la nature de 
l’activité de A______ et les liens entre les soldes créanciers et débiteurs.  

 a. Tel qu’il est garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu 
comprend notamment le droit pour l’intéressé d’offrir des preuves pertinentes, de 
prendre connaissance du dossier, d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de 
preuves pertinentes (ATF 137 IV 33 consid. 9.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 
2C_265/2016 du 23 mai 2016 consid. 5.1 et les arrêts cités).  

  Le droit de faire administrer des preuves n’empêche cependant pas le juge 
de renoncer à l’administration de certaines preuves offertes et de procéder à une 

https://intrapj/perl/JmpLex/RS%20642.11
https://intrapj/perl/decis/2C_663/2014
https://intrapj/perl/decis/2C_476/2014
https://intrapj/perl/decis/ATA/1017/2015
https://intrapj/perl/decis/ATA/1018/2015
https://intrapj/perl/decis/ATA/1019/2015
https://intrapj/perl/decis/2C_663/2014
https://intrapj/perl/decis/2C_620/2012
https://intrapj/perl/decis/ATA/1017/2015
https://intrapj/perl/decis/ATA/1018/2015
https://intrapj/perl/decis/ATA/1019/2015
https://intrapj/perl/decis/135%20II%20260
https://intrapj/perl/decis/2C_662/2014
https://intrapj/perl/decis/2C_394/2013
https://intrapj/perl/decis/ATA/778/2016
https://intrapj/perl/JmpLex/D%203%2015

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A/2226/2015 

appréciation anticipée de ces dernières, en particulier s’il acquiert la certitude que 
celles-ci ne l’amèneront pas à modifier son opinion ou si le fait à établir résulte 
déjà des constatations ressortant du dossier (ATF 136 I 229 consid. 5.2 ; 134 I 140 
consid. 5.3 ; 131 I 153 consid. 3 ; ATA/643/2016 du 26 juillet 2016 et les arrêts 
cités).  

 b. Dans la mesure où l’AFC-GE ne conteste pas avoir reçu ces informations de 
la part de M.  E______lors de l’entretien s’étant déroulé dans ses locaux en 
janvier 2015, la chambre administrative renoncera à procéder à son audition, si 
tant est qu’il faille comprendre des écritures de la recourante que celle-ci la 
sollicite.  

  Par ailleurs, ce fait ne peut aucunement démontrer, comme semble le 
suggérer la recourante, que l’AFC-GE aurait dû constater, à la lecture des 
déclarations fiscales de A______, que celle-ci avait transféré des sommes 
importantes à ses sociétés sœurs.  

4)  L'objet du litige est la légalité du rappel d’impôt et la légitimité des diverses 
reprises effectuées par l'AFC-GE pour les années 2004 à 2012 dans le cadre d'une 
procédure en rappel et en soustraction d'impôt ouverte en 2014. Il s'agit en 
d'autres termes de déterminer l'existence ou non de prestations appréciables en 
argent résultant de l’absence d’intérêts sur prêts accordés par la société intimée à 
des sociétés apparentées. 

5)  Dans un premier grief, la recourante conteste que les conditions d’un rappel 
d’impôt aient été réalisées lorsque l’ouverture de la procédure de rappel d’impôt a 
été décidée. 

6) a. Les décisions de taxation entrées en force mais inexactes peuvent faire 
l’objet, à certaines conditions, d’un rappel d’impôt. Lesdites conditions sont 
réglementées de manière similaire au plan fédéral ou cantonal. Lorsque des 
moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l'autorité fiscale lui 
permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû 
l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou qu'une taxation non 
effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité 
fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris 
les intérêts (art. 151 al. 1 LIFD ; art. 53 al. 1 1ère phr. LHID ; art. 59 al. 1 LPFisc).  

  En revanche, lorsque le contribuable a déposé une déclaration complète et 
précise concernant son revenu, sa fortune et son bénéfice net, qu’il a déterminé 
son capital propre de façon adéquate et que l’autorité fiscale en a admis 
l’évaluation, tout rappel d’impôt est exclu, même si l’évaluation était insuffisante 
(art. 151 al. 2 LIFD ; art. 53 al. 1 in fine LHID ; art. 59 al. 2 LPFisc). De même, 
vu la maxime d’office, si elle renonce à procéder aux investigations nécessaires en 
raison d’un état de fait déclaré de manière incomplète, le lien de causalité 

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adéquate entre la déclaration lacunaire et la taxation insuffisante peut être 
interrompu (Hugo CASANOVA/Claude-Emmanuel DUBEY in Commentaire 
romand, op. cit., ad art. 151, p. 1813, n. 13). 

 b. Le rappel d’impôt n’est soumis qu’à des conditions objectives et implique 
qu’une taxation n’a, à tort, pas été établie ou est restée incomplète, de sorte que la 
collectivité publique a subi une perte fiscale. 

  Il suppose également un motif de rappel d’impôt, qui peut résider dans la 
découverte de faits ou de moyens de preuve qui ne ressortaient pas du dossier dont 
l’autorité disposait au moment de la taxation, une faute du contribuable n’étant 
pas exigée (arrêts du Tribunal fédéral 2C_416/2013 du 5 novembre 2013 
consid. 8.1 ; 2C_1225/2012 du 7 juin 2013 consid. 3.1 ; 2C_724/2010 du 
27 juillet 2011 consid. 8.1). 

  En d’autres termes, au moment de procéder à la taxation, l’autorité fiscale 
peut se fonder sur les éléments déclarés sans se livrer à des investigations 
complémentaires. Elle n’a cette obligation que si la déclaration contient des 
inexactitudes flagrantes. Lorsque l’autorité fiscale aurait dû se rendre compte de 
l’état de fait incomplet ou inexact, par exemple à la lecture des indications 
contenues dans la déclaration ou des pièces déposées par le contribuable, celui-ci 
n’est plus censé être inconnu et le rapport de causalité adéquate entre la 
déclaration lacunaire et la taxation insuffisante est interrompu, de sorte que les 
conditions pour procéder ultérieurement à un rappel d’impôt font défaut (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_104/2008 précité consid. 3.3 ; Hugo CASANOVA, Le rappel 
d’impôt, RDAF 1999 II 3 p. 11). Dans tous les cas, la rupture du lien de causalité 
doit être soumise à des exigences sévères, à savoir une négligence grave de 
l’autorité fiscale (arrêts du Tribunal fédéral 2C_416/2013 précité consid. 8.1 ; 
2C_1225/2012 précité consid. 3.1 ; 2C_123/2012 du 8 août 2012 consid. 5.3.4).  

  En revanche, des inexactitudes qui ne sont que décelables, sans être 
flagrantes, ne permettent pas de considérer que certains faits ou moyens de preuve 
étaient déjà connus des autorités au moment de la taxation (arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_632/2012 du 28 juin 2013 consid. 3.4 ; 2C_26/2007 du 
10 octobre 2007 consid. 3.2.2). En effet, l’autorité fiscale peut en principe 
considérer que la déclaration d’impôt est conforme à la vérité et complète. Elle 
n’a pas l’obligation, en l’absence d’indice particulier, de se mettre à la recherche 
de renseignements supplémentaires. En particulier, que l’autorité de taxation 
puisse déduire de l’augmentation de fortune d’une année à l’autre qu’il y a eu des 
revenus non déclarés ne remplace pas une déclaration complète du revenu 
(arrêts du Tribunal fédéral 2C_123/2012 précité consid. 5.1 ; 2P.15/2014 du 
22 décembre 2004 consid. 5.3), tout comme il ne peut être exigé de l’autorité 
fiscale qu’elle confronte les déclarations remplies par les sociétés, traitées par un 
service, à celles remplies par un contribuable, personne physique, examinées par 
un autre de ses services (arrêt du Tribunal fédéral 2C_898/2015 du 

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12 octobre 2016 consid. 3.7 ; ATA/513/2016 du 14 juin 2016 consid. 4e ; 
ATA/1017/2015 du 29 septembre 2015 consid. 3d ; Hugo CASANOVA, op. cit., 
p. 12). À cet égard, le grand nombre de décisions à prendre rend illusoire une 
vérification de toutes les indications du contribuable (Hugo CASANOVA, op. cit., 
p. 11).  

  Dans la mesure où le contribuable déclare de manière complète, sur un plan 
quantitatif, les éléments imposables et que leur évaluation a été acceptée sans 
changement lors de la taxation, une procédure en rappel d’impôt n’est plus 
possible, même si l’évaluation était insuffisante (administration fédérale des 
contributions, Circulaire no 21, Le droit de rappel d’impôt et le droit pénal fiscal 
dans la LIFD, 7 avril 1995, ch. 2.2). De plus, de manière générale, la découverte 
d’une mauvaise appréciation des preuves ou une mauvaise application du droit ne 
saurait donner lieu à un rappel d’impôt, tout comme celle d’une simple sous-
évaluation des éléments imposables pour laquelle les art. 151 al. 2 LIFD et 
53 al. 1 LHID excluent explicitement l’adaptation ultérieure de la taxation 
(Hugo CASANOVA, op. cit., p. 12). 

7)  En l’espèce, la recourante soutient que les comptes présentés auraient 
aisément permis à l’AFC-GE de constater les soldes débiteurs importants et 
l’absence d’intérêts leur étant liés : l’autorité intimée aurait selon elle dû 
s’inquiéter de cette absence d’intérêts et utiliser son pouvoir inquisitoire à cet 
effet. Elle était d’ailleurs parfaitement informée que la société appartenait à un 
groupe, le statut fiscal accordé précisant tant la nature de l’activité de la 
recourante que le « caractère groupe » de cette activité.  

  S’il est exact que l’AFC-GE avait connaissance, du fait du statut fiscal 
accordé, du lien étroit de la recourante dans ses opérations avec des sociétés 
apparentées, cette connaissance ne pouvait pas lui permettre de savoir que la 
recourante avait octroyé des prêts à ses sociétés sœurs, comme le relève l’autorité 
intimée. À teneur desdits statuts fiscaux, l’activité de la recourante consistait 
principalement à refacturer à des clients de sociétés allemandes, hollandaises et 
anglaises des factures que ces sociétés lui avaient adressées, et non à octroyer des 
prêts. L’AFC-GE n’avait donc pas à s’interroger sur l’existence de prêts 
importants. Par ailleurs, aucun des prêts accordés par la recourante à ces sociétés 
proches ne figuraient dans la rubrique « créances et prêts moyens aux 
actionnaires, associés et personnes proches (physiques ou morales) » de ses 
déclarations fiscales. Il n’est dès lors pas surprenant que l’AFC-GE ne se soit pas 
interrogée sur l’éventuelle perception d’intérêts à ce titre. Enfin, et comme l’a à 
juste titre retenu le TAPI, les montants déclarés à titre de revenus d’intérêts ont 
certes été faibles lors de certaines années fiscales, mais ils ont été importants 
d’autres années. Il n’est dès lors pas question d’ « absence d’intérêts », comme le 
soutient la recourante. Les déclarations fiscales de la recourante ne contenant 

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aucune inexactitude flagrante, l’AFC-GE n’avait aucune obligation de procéder à 
des investigations complémentaires.  

  À cet égard, et contrairement à ce que soutient la recourante, le fait que 
l’AFC-CH se soit rendu compte de la situation à la suite d’un contrôle 
« sporadique » ne signifie aucunement que l’AFC-GE n’aurait pas usé de la 
diligence requise lors de l’examen des déclarations de la contribuable, au vu des 
considérations qui précèdent. L’AFC-CH et l’AFC-GE sont deux autorités 
distinctes, qui agissent dans un cadre légal différent et disposent de moyens 
différents. Il ressort notamment du dossier que l’AFC-CH a effectué son contrôle 
dans les locaux de la fiduciaire genevoise de la recourante, et que c’est à cette 
occasion qu’elle a constaté l’existence de prêts consentis sans intérêts. Elle ne 
disposait dès lors pas des mêmes informations que l’AFC-GE, qui n’a effectué la 
taxation que sur la base de la déclaration de la recourante et de ses pièces annexes, 
insuffisantes pour constater l’existence de prestations appréciables en argent.  

  Mal fondé, ce grief sera rejeté.  

8)  Les conditions permettant de procéder au rappel d’impôt étant réalisées, il 
convient d’examiner le bien-fondé des diverses reprises effectuées par l’AFC-GE. 

9) a. Selon la jurisprudence, le rappel d'impôt n'équivaut pas à un nouvel examen 
complet de la taxation, mais ne porte que sur les points pour lesquels l'autorité 
fiscale dispose de nouveaux éléments. L'existence d'un rappel d'impôt ne saurait 
ainsi autoriser le contribuable à revenir librement sur l'ensemble de sa taxation. 
Sous réserve d'une erreur manifeste, celui-ci peut uniquement demander que la 
taxation soit reprise en sa faveur sur les points qui, précisément, font l'objet du 
rappel d'impôt (ATF 98 Ia 22 consid. 2 p. 25 ; arrêt du Tribunal fédéral 
2C_277/2008 du 26 septembre 2008 consid. 5.3 ; ATA/57/2014 du 4 février 2014 
consid. 3 ; ATA/86/2008 du 26 février 2008 consid. 2a). 

 b. La question se pose toutefois de savoir si, pour pouvoir être pris en compte 
dans la procédure en rappel d'impôt, des faits diminuant la dette fiscale du 
contribuable doivent avoir une connexité avec les éléments justifiant le rappel. Ce 
point est controversé dans la doctrine (arrêts du Tribunal fédéral 2C_123/2012 et 
2C_124/2012 du 8 août 2012 consid. 7.3 ; 2A.300/2006 du 27 février 2007 
consid. 3.3). Certains auteurs jugent qu'il doit y avoir une connexité suffisante 
(Hugo CASANOVA in Danielle YERSIN/Yves NOËL [éd.], op. cit., n. 7  
ad art. 153 ; Hugo CASANOVA, Le rappel d'impôt, RDAF 1999 II 3 p. 17 ; 
Peter KUBLI, Nachsteuerrecht und Nachsteuerverfahrensrecht mit 
Nachsteuersicherstellungsrecht erläutert am Zürcher Steuergesetz über die 
direkten Steuern, 1984, § 17 n. 2 p. 38 ss.; Thomas MEISTER, 
Rechtsmittelsystem der Steuerharmonisierung, Der Rechtsschutz nach StHG und 
DBG, 1995, p. 243), d'autres qu'un tel élément n'est pas requis 
(Klaus A. VALLENDER/Martin E. LOOSER in Martin ZWEIFEL/Peter 

https://intrapj/perl/decis/98%20Ia%2022
https://intrapj/perl/decis/2C_277/2008
https://intrapj/perl/decis/ATA/57/2014
https://intrapj/perl/decis/ATA/86/2008
https://intrapj/perl/decis/2C_123/2012
https://intrapj/perl/decis/2C_124/2012
https://intrapj/perl/decis/2A.300/2006
https://intrapj/perl/decis/1999%20II%203

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ATHANAS [éd.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, I/2b, 
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2ème éd., 2008, n. 14  
ad art. 151). 

  Le Tribunal fédéral n’a pas tranché la question (arrêts du Tribunal fédéral 
2C_123/2012 et 2C_124/2012 du 8 août 2012 consid. 7.3 ; 2A.300/2006 du 
27 février 2007 consid. 3.3), relevant toutefois qu’un argument pouvait être 
invoqué à l'appui de la seconde opinion : dès lors que le rappel constituait une 
nouvelle taxation, obéissant aux mêmes règles que la procédure initiale, l'exigence 
de la connexité avec les éléments justifiant le rappel devrait être réduite au 
minimum, afin que la nouvelle taxation respecte la capacité contributive du 
contribuable (arrêt du Tribunal fédéral 2A.300/2006 précité consid. 3.3). 

10) a. Selon l’art. 57 de la LIFD, l’impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice 
net. Celui-ci comprend – outre le bénéfice net résultant du solde du compte de 
résultats, compte tenu du solde reporté de l’exercice précédent  
(art. 58 al. 1 let. a LIFD) – tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial 
avant le calcul du solde du compte de résultat qui ne servent pas à couvrir les 
dépenses justifiées par l’usage commercial tels que notamment les frais 
d’acquisition, de production ou d’amélioration d’actifs immobilisés, les 
distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des 
tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial ainsi que les produits qui 
n’ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats (art. 58 al. 1 let. b 
et c LIFD). 

 b. Les cantons doivent imposer l’ensemble du bénéfice net dans lequel doivent 
notamment être inclus les charges non justifiées par l'usage commercial, portées 
au débit du compte de résultats ainsi que les produits et les bénéfices en capital, de 
liquidation et de réévaluation qui n’ont pas été portés au crédit du compte de 
résultats (art. 24 al.1 let. a et b de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts 
directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14).  

 c. Dans le canton de Genève, en matière d’ICC, le 30 mars 2016 est entrée en 
vigueur la nouvelle teneur de l’art. 12 de la LIPM, adoptée le 29 janvier 2016 par 
le Grand Conseil.  

  La LIPM ne comprend aucune disposition transitoire prévoyant notamment 
l’application de la nouvelle teneur de son art. 12 aux causes pendantes au moment 
de son entrée en vigueur. Il sera ainsi fait application des dispositions légales 
idoines dans leurs teneurs antérieures aux décisions de taxation en cause  
(ci-après : aLIPM ; ATA/1151/2017 du 2 août 2017 consid. 8c).  

  Selon l'art. 12 let. a aLIPM, constitue le bénéfice net imposable celui qui 
résulte du compte de pertes et profits augmenté de certains prélèvement énoncés 
aux art. 12 let. b à i aLIPM, ainsi que des produits qui n’ont pas été comptabilisés 

https://intrapj/perl/decis/2C_123/2012
https://intrapj/perl/decis/2C_124/2012
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dans le compte de résultat, y compris les bénéfices en capital, les bénéfices de 
réévaluation ou de liquidation, ainsi que les montants des réserves et provisions 
transférées à l’étranger qui avaient été constituées en franchises d’impôt 
(art. 12 let. j aLIPM). L’art. 12 aLIPM, même rédigé différemment, est de même 
portée que l’art. 58 al. 1 LIFD (ATA/869/2015 du 25 août 2015 ; ATA/337/2013 
du 28 mai 2013 et les arrêts cités). 

11) a. Font partie des avantages appréciables en argent au sens de ces dispositions 
les distributions dissimulées de bénéfice (art. 58 al. 1 let. b LIFD ; 
art. 12 let. h aLIPM), soit des attributions de la société aux détenteurs de parts 
auxquelles ne correspondent aucune contre-prestation ou une contre-prestation 
insuffisante et qui ne seraient pas effectuées ou dans une moindre mesure en 
faveur d’un tiers non participant (ATF 138 II 57 consid. 2.2 ; arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 du 25 février 2015 consid. 6 ; ATA/56/2017 
du 24 janvier 2017 consid. 4d ; ATA/17/2016 du 12 janvier 2016 consid. 4b). 

  De jurisprudence constante, il y a avantage appréciable en argent si la 
société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation correspondante, que 
cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une personne le ou la touchant 
de près, qu’elle n’aurait pas été accordée à de telles conditions à un tiers et que la 
disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, de telle sorte 
que les organes de la société savaient ou auraient pu se rendre compte de 
l’avantage qu’ils accordaient (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; 138 II 57 consid. 2.2 ; 
arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 précités consid. 6). 

  L’évaluation de la prestation se mesure par comparaison avec une 
transaction qui aurait été effectuée entre des parties non liées entre elles et en 
tenant compte de toutes les circonstances concrètes du cas d’espèce, soit si elle a 
respecté le principe de pleine concurrence (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; 138 II 545 
consid. 3.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 précités 
consid. 6). En application de l'approche économique qui prévaut en la matière, les 
faits doivent être appréciés non seulement du point de vue de leur forme de droit 
civil, mais également du point de vue de leur contenu réel, en particulier 
économique (arrêts du Tribunal fédéral 2C_898/2015 et 2C_899/2015 du 
12 octobre 2016 consid. 3.3 et les références citées). 

 b. Les formes d’apparition des prestations appréciables en argent sont 
multiples : elles peuvent être réalisées par un accroissement injustifié des frais 
généraux (salaire excessif, paiement d’intérêts disproportionnés pour un prêt de 
l’actionnaire, rémunération trop importante d’un service rendu par l’actionnaire), 
ou par une comptabilisation insuffisante d’un produit (la société n’exige pas une 
contre-prestation appropriée pour un service rendu à l’actionnaire). Elles peuvent 
également apparaître sous la forme d’une diminution exagérée d’actifs 
(acquisition d’actifs sans valeur, octroi d’un prêt dont le remboursement n’est pas 
concevable, renonciation à une créance) ou d’un accroissement de passifs 

https://intrapj/perl/decis/ATA/869/2015
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https://intrapj/perl/decis/2C_605/2014
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(la société se reconnaît débitrice pour une prestation qu’elle n’a jamais reçue ; 
Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4ème éd., 2012, p. 236). 

 c. Le droit fiscal suisse ne connaissant pas, sauf disposition légale expresse, de 
régime spécial pour les groupes de sociétés, les opérations entre sociétés d'un 
même groupe doivent également intervenir comme si elles étaient effectuées avec 
des tiers dans un environnement de libre concurrence (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; 
arrêt du Tribunal fédéral 2C_1108/2014 du 10 août 2015 consid. 2.3 
ATA/433/2016 précité consid. 8c). En conséquence, il n'est pas pertinent que la 
disproportion d'une prestation soit justifiée par l'intérêt du groupe (ATF 140 II 88 
consid. 4.1 et les arrêts cités ; ATA/433/2016 précité consid. 8c). À cet égard, il 
est évident qu'un groupe a, du point de vue fiscal, intérêt à reporter autant que 
possible les charges de la holding qui le chapeaute (celle-ci ne payant pas d'impôt 
sur le bénéfice) sur les sociétés-filles, dont l'augmentation des charges aura un 
effet réflexe de diminution du bénéfice imposable (ATA/433/2016 précité 
consid. 6c ; ATA/291/2016 précité consid. 6c).  

 d. L’obligation du contribuable de déclarer tous les éléments de bénéfice et de 
capital couvre également les prix de transfert concernant les transactions 
effectuées entre des entreprises appartenant au même groupe. Les prix de transfert 
sont les prix auxquels une entreprise transfère des biens ou rend des services à une 
entreprise associée (Jean-Frédéric MARAIA, Prix de transfert des biens 
incorporels, thèse, 2008, n. 46 ss). La particularité de ce domaine porte sur la 
détermination des prix de transfert. En effet, lorsque des entreprises associées 
entre elles exercent des activités dans différents États et dépendent d’une direction 
centrale unique, elles peuvent adopter, pour les transactions effectuées à 
l’intérieur du groupe, des prix de transfert qui s’écartent des prix du marché, dans 
le but de réduire leur charge fiscale (Xavier OBERSON, Précis de droit fiscal 
international, 4ème éd., 2014, n. 863 ; Charles CONSTANTIN, Prix de transfert : 
L’OCDE remet ça…, RDAF 1996 p. 1 ss). Ce risque est pallié par l’application 
du principe de pleine concurrence, également dénommé arm’s length principle ou 
Drittvergleich. Ce principe trouve, au niveau international, son fondement 
juridique à l’art. 9 du Modèle de Convention de double imposition de l’OCDE 
(Xavier OBERSON, op. cit., 2014, n. 869 ss ; Jean-Frédéric MARAIA, op. cit., 
n. 62 ; Charles CONSTANTIN, op. cit., n. 2.1). Bien qu’il ne soit pas ancré dans 
une base légale expresse, ce principe est également reconnu, en droit suisse, par la 
jurisprudence du Tribunal fédéral en matière de prestations appréciables en argent. 
Selon ce principe, les prestations effectuées entre des entreprises liées entre elles 
doivent correspondre à celles qui seraient fournies à des tiers indépendants. Il 
permet de mettre en évidence, en cas d’un prix de transfert inférieur au prix du 
marché fixé dans un environnement de libre concurrence, l’existence d’une 
prestation appréciable en argent entre entreprises apparentées (ATF 140 II 88 
consid. 4 et 5 ; 2C_724/2010 du 27 juillet 2011 consid. 7.1 ; 2C_788/2010 du 18 
mai 2011 consid. 4.1 ; Xavier OBERSON, 2009, op. cit., n. 748 s. et n. 755 ss ; 

https://intrapj/perl/decis/140%20II%2088
https://intrapj/perl/decis/2C_1108/2014
https://intrapj/perl/decis/ATA/433/2016
https://intrapj/perl/decis/140%20II%2088
https://intrapj/perl/decis/ATA/433/2016
https://intrapj/perl/decis/ATA/433/2016
https://intrapj/perl/decis/ATA/291/2016
https://intrapj/perl/decis/2C_724/2010
https://intrapj/perl/decis/2C_788/2010

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Jean-Frédéric MARAIA, op. cit., n. 64 ; Robert DANON in Danielle YERSIN/ 
Yves NOËL [éd.], Impôt fédéral direct, Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral 
direct, 2008, ad art. 57-58 n. 107).  

12)  La mise en œuvre du principe de pleine concurrence suppose l’identification 
de la valeur vénale du bien transféré ou du service rendu. Lorsqu’il existe un 
marché libre, les prix de celui-ci sont déterminants et permettent une comparaison 
effective avec les prix appliqués entre sociétés associées (ATF 140 II 88 
consid 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1082/2013 du 14 janvier 2015 
consid. 5.2 ; ATA/433/2016 du 24 mai 2016 consid. 8b ; ATA/291/2016 du  
5 avril 2016 consid. 6b).  

  S'il n'existe pas de marché libre permettant une comparaison effective, il 
convient alors de procéder selon la méthode de la comparaison avec une 
transaction comparable (ou méthode du prix comparable), qui consiste à procéder 
à une comparaison avec le prix appliqué entre tiers dans une transaction 
présentant les mêmes caractéristiques, soit en tenant compte de l'ensemble des 
circonstances déterminantes (ATF 138 II 57 consid. 2.2 et les références citées in 
RDAF 2012 II p. 299).  

  À défaut de transaction comparable, la détermination du prix de pleine 
concurrence s'effectue alors selon d'autres méthodes, telles que la méthode du coût 
majoré ou celle du prix de revente qui font partie, à côté de la méthode de la 
transaction comparable, des méthodes traditionnelles fondées sur les transactions 
selon la classification opérée par l'OCDE en matière de prix de transfert (OCDE, 
Principes applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises 
multinationales et des administrations fiscales, 2010, § 2.12 ss).  

  La méthode du coût majoré consiste en particulier à déterminer les coûts 
supportés par la société qui fournit la prestation, à quoi s'ajoute une marge 
appropriée de manière à obtenir un bénéfice approprié compte tenu des fonctions 
exercées et des conditions du marché (ATF 140 II 88 consid. 4.2 et les références 
citées). Cette méthode est notamment adéquate pour les biens ou les services pour 
lesquels il n’existe pas de marché comparable entre entreprises indépendantes 
(Xavier OBERSON, op. cit., 2014, n. 894).  

  Sous réserve de cas exceptionnels, la méthode du coût majoré n’est 
aujourd’hui plus employée pour des services de nature financière ou des fonctions 
de management, la circulaire n° 4 considérant cette méthode comme inadéquate 
(ATA/474/2014 du 26 juin 2014 consid. 6c). 

13)  Lorsqu'une société anonyme accorde un prêt à son actionnaire, ce prêt ne 
respecte pas le principe de pleine concurrence si le taux d'intérêt appliqué est 
inférieur au taux du marché ou s'il est accordé sans intérêt. La prestation 
appréciable en argent se mesure alors par la différence entre le taux d'intérêt 

https://intrapj/perl/decis/140%20II%2088
https://intrapj/perl/decis/2C_1082/2013
https://intrapj/perl/decis/ATA/433/2016
https://intrapj/perl/decis/ATA/291/2016
https://intrapj/perl/decis/138%20II%2057

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conforme au principe de pleine concurrence et le taux effectivement appliqué 
(ATF 138 II 545 consid. 3.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_788/2010 du 
18 mai 2011 consid. 4.4 ; 2C_557/2010 du 4 novembre 2010 consid. 3.2.1). 

 a. L'AFC-CH édicte chaque année des directives sur les taux d'intérêts 
déterminants pour le calcul des prestations appréciables en argent, publiées sous la 
forme de lettres-circulaires, destinées à simplifier la mise en œuvre du principe de 
pleine concurrence en relation avec les taux d'intérêts de prêts conclus en francs 
suisses entre des sociétés et leurs actionnaires ou associés – ou leurs proches 
(ATF 140 II 88 consid. 5.1). 

 b.  Les lettres-circulaires concernant les prestations appréciables en francs 
suisses prévoient des taux d’intérêts déterminants minimums en cas d’avances 
accordées aux actionnaires ou associés (ou des personnes les touchant de près) 
(ch. 1) et des taux d’intérêts déterminants maximums en cas d’avances accordées 
par les actionnaires ou associés (ou leurs proches) (ch. 2). En matière d’avances 
accordées aux actionnaires ou associés, le ch. 1 distingue deux hypothèses. Si 
l’avance est financée au moyen de fonds propres et si aucun intérêt n’est dû sur du 
capital étranger, le taux d’intérêts minimum s’élève à 1.50 % pour l’année 2012, à 
2.25 % pour les années 2006, 2010 et 2011, à 2.50 % pour les années 2004, 2005 
et 2009, à 2.75 % pour l’années 2007 et à 3.25 % pour l’année 2008 (ch. 1.1). En 
revanche, si l’avance est financée au moyen de capitaux étrangers, le taux 
d’intérêts minimum se calcule par référence à la charge d’intérêts due sur ces 
capitaux étrangers par la société prêteuse, à quoi s’ajoute un pourcentage de 0.5 % 
ou de 0.25 %, selon que l’avance est inférieure (ou égale) ou supérieure à 
CHF 10’000’000.-, le taux devant dans tous les cas s’élever au moins au taux 
prévu au ch. 1.1 (ch. 1.2). 

 c. Le chiffre 1.2 des lettres-circulaires concernant les prestations appréciables 
en argent permet de vérifier que l'opération assure à la société de dégager une 
marge bénéficiaire, puisque le taux d'intérêts minimum du prêt accordé à 
l'actionnaire ou à l'associé doit être supérieur de 0,25 % ou de 0,5 % au taux 
d'intérêts payé par la société sur ses propres charges d'intérêts (ATF 140 II 88 
consid. 6.2). L'irrespect du taux découlant de l'application du chiffre 1.2 ne crée 
qu'un indice d'existence de prestation appréciable en argent, le contribuable 
conservant toujours la possibilité de prouver que le taux inférieur qu'il a appliqué 
respecte néanmoins le principe de pleine concurrence (ATF 140 II 88 consid. 6.3). 

 d. Les lettres-circulaires relatives aux prestations appréciables en devises et 
monnaies étrangères fonctionnent de manière semblable, distinguant entre les 
avances accordées aux actionnaires ou associés et celles reçues par ces derniers. 
S’agissant des avances accordées aux actionnaires ou associés, elles prévoient des 
taux en fonction des devises ou monnaies concernées pour autant qu’elles soient 
financées au moyen de fonds propres et qu’aucun fonds étranger ne doit être 
rémunéré, tout en spécifiant que si la société ou coopérative rémunère les 

https://intrapj/perl/decis/138%20II%20545
https://intrapj/perl/decis/2C_788/2010
https://intrapj/perl/decis/2C_557/2010

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A/2226/2015 

engagements qu’elle détient, les taux applicables aux avances aux actionnaires, 
associés, coopérateurs ou à des tiers les touchant de près, doivent correspondre à 
ceux servis sur ces fonds étrangers augmentés d’une marge de 0,5 %, sachant 
toutefois que les taux appliqués doivent au minimum correspondre à ceux publiés 
dans la lettre-circulaire (ch. 1). 

 e. Le Tribunal fédéral a tendance à appliquer dans sa jurisprudence la méthode 
de la comparaison avec une transaction comparable pour déterminer le taux 
d'intérêts qui aurait été appliqué à un prêt entre tiers indépendants. Cette méthode 
est également celle qui est préconisée par l'OCDE lorsque la problématique du 
prix de transfert concerne un prêt d'argent, au motif qu'elle est aisée à mettre en 
œuvre dans ce contexte (OCDE, op. cit., § 1.9; ATF 140 II 88 consid. 6.1). 

14) a. Faisant partie des instructions et directives internes à l'administration, la 
lettre-circulaire de l’AFC-CH sur les taux d’intérêts déterminants pour le calcul 
des prestations appréciables en argent n'appartient pas au droit fédéral. Elle ne lie 
donc ni le contribuable, ni l'autorité de taxation, ni les tribunaux (ATF 138 II 536 
consid. 5.4.3 ; 133 II 305 consid. 8.1 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_116/2013 et 
2C_117/2013 du 2 septembre 2013 consid. 3.7.1). Toutefois, dès lors qu'elle tend 
à une application uniforme et égale du droit, il ne convient de s'en écarter que 
dans la mesure où elle ne traduit pas une concrétisation convaincante des 
dispositions légales applicables (arrêts du Tribunal fédéral 2C_95/2011 du 
11 octobre 2011 consid. 2.3 = RDAF 2012 II p. 72 ; 2C_103/2009 du 
10 juillet 2009 consid. 2.2 = RF 64/2009 p. 906). Plus particulièrement, la lettre-
circulaire de l’AFC-CH poursuit un but de simplification : son ch. 1.2 propose en 
effet une règle simplificatrice aisément praticable, tant à l'attention des 
contribuables, qui peuvent la suivre et exclure ainsi tout risque de reprise fiscale, 
qu'à celle des administrations fiscales, qui sont confrontées à une administration 
de masse (ATF 140 II 88 consid. 6.3). 

 b. L'application du taux d'intérêts minimum fixe prévu au ch. 1.1 de la 
lettre-circulaire de l’AFC-CH suppose la réalisation de deux conditions 
cumulatives : il faut ainsi que le prêt ait été financé au moyen de fonds propres et 
qu'aucun intérêt ne soit dû par la société prêteuse sur des capitaux étrangers. En 
conséquence, il suffit qu'il existe des capitaux étrangers portant charge d'intérêts 
au bilan de la société prêteuse pour que le taux d'intérêts minimum se calcule 
conformément au ch. 1.2, indépendamment de la question de savoir si ces 
capitaux étrangers ont effectivement servi à mobiliser les fonds nécessaires à 
l'octroi du prêt. La lettre-circulaire postule ainsi implicitement que la société 
prêteuse a financé le prêt accordé à son actionnaire ou associé au moyen d'un 
emprunt et que pour respecter le principe de pleine concurrence, une telle 
opération doit conduire à la réalisation d'un bénéfice. C'est la raison pour laquelle 
le taux d'intérêts minimum se calcule dans ce cas non pas par référence à un taux 
fixe, comme le prévoit le ch. 1.1, mais par référence aux « propres charges » de la 

https://intrapj/perl/decis/138%20II%20536
https://intrapj/perl/decis/133%20II%20305
https://intrapj/perl/decis/2C_116/2013
https://intrapj/perl/decis/2C_117/2013
https://intrapj/perl/decis/2C_95/2011
https://intrapj/perl/decis/2C_103/2009

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société prêteuse, à quoi s'ajoute une marge de 0,5 % ou de 0,25 % selon le 
montant du prêt, de manière à permettre la réalisation d'une marge bénéficiaire 
(arrêt du Tribunal fédéral 2C_291/2013 précité consid. 6.4, se référant à 
l'ATF 107 Ib 325). 

  Il s'agit donc de prendre le coût d'acquisition des fonds étrangers en 
pourcents, soit les intérêts effectivement payés, et d'y ajouter une marge de 0,5 % 
ou 0,25 % (mais au total 2,5 % au minimum) pour obtenir le pourcentage minimal 
que la société doit exiger (en recette) sur le prêt à son actionnaire ; il s'agit d'un 
taux minimum (ATA/183/2014 du 25 mars 2014 consid. 9c). 

15) a. En matière fiscale, il appartient à l’autorité fiscale de démontrer l’existence 
d’éléments créant ou augmentant la charge fiscale, tandis que le contribuable doit 
supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son 
obligation fiscale. S’agissant de ces derniers, il appartient au contribuable non 
seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et de supporter les 
conséquences de l’échec de cette preuve, ces règles s’appliquant également à la 
procédure devant les autorités de recours (ATF 133 II 153 consid. 4.3 ; 121 II 257 
consid. 4c.aa ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_89/2014 du 26 novembre 2014 
consid. 7.2 ; 2C_319/2014 du 9 septembre 2014 consid. 2.2 ; ATA/652/2016 du 
26 juillet 2016 consid. 3d ; ATA/332/2016 du 19 avril 2016). 

 b. De même, en ce qui concerne les prestations appréciables en argent faites 
par la société sans contre-prestation à ses actionnaires, il appartient en principe à 
l’autorité fiscale de les prouver, de sorte que le contribuable n’a pas à supporter 
les conséquences d’un manque de preuves, à moins qu’une violation de ses 
devoirs de collaboration puisse lui être reprochée (ATF 138 II 57 consid. 7.1 ; 
arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 précités consid. 6 ; 
ATA/778/2016 du 13 septembre 2016 consid. 5c).  

 c. Dans la taxation des sociétés, s’agissant de charges représentant des 
prestations insolites, il appartient à la société contribuable d’établir leur caractère 
de charge justifiée par l’usage commercial, afin que les autorités fiscales puissent 
s’assurer que seules des raisons commerciales et non les étroites relations 
personnelles et économiques entre la société et le bénéficiaire de la prestation, ont 
conduit à la prestation insolite (ATF 119 Ib 431 consid. 2c ; arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_275/2010 du 24 août 2010 et 2A.355/2004 du 20 juin 2005 ; 
ATA/17/2016 du 12 janvier 2016 consid. 6e ; ATA/995/2014 du 
16 décembre 2014 consid. 6d). 

  Des explications générales et non étayées ne suffisent pas à établir que 
l'usage commercial justifie les frais en cause. En effet, conformément à la 
répartition du fardeau de la preuve, il incombe au contribuable d'apporter la 
preuve que la totalité des dépenses comptabilisées est en relation directe avec 
l'acquisition ou le maintien du chiffre d'affaires (arrêt du Tribunal fédéral 

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https://intrapj/perl/decis/107%20Ib%20325
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https://intrapj/perl/decis/121%20II%20257
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A/2226/2015 

2A.461/2001 du 21 février 2002 consid. 3.1 ; ATA/562/2015 du 2 juin 2015 
consid. 9b ; ATA/201/2014 du 1er avril 2014). 

16)  En l’espèce, la recourante conteste la manière de procéder de l’AFC-GE et 
du TAPI : selon elle, il conviendrait d’appliquer le principe de pleine concurrence 
non seulement pour déterminer les prestations hypothétiquement faites à des 
sociétés apparentées, mais également pour établir le prix correspondant aux dettes 
contractées par la société pour être en mesure d’octroyer ces prêts. Elle soutient 
que la méthode du « prix comparable sur le marché libre », citée par le TAPI, ne 
pourrait pas s’appliquer au cas d’espèce au motif qu’elle se limiterait à comparer 
le prix de transfert « externe » sans tenir compte de ce qui constituait le prix de la 
transaction. Il conviendrait donc, selon la recourante, d’appliquer la méthode du 
« coût majoré », qui serait « implicitement retenue par la circulaire de 
l’AFC-CH ».  

  Son raisonnement ne saurait être suivi. 

 a. Le TAPI relève en premier lieu que ce grief se heurterait à la jurisprudence 
constante selon laquelle le rappel d’impôt n’équivaut pas à un nouvel examen de 
la taxation et que dans le cas d’espèce, les nouveaux éléments ne concernent que 
les prestations appréciables en argent résultant de l’absence d’intérêts sur les 
avances effectuées aux sociétés sœurs de la recourante.  

  Cette position peut être discutée, le Tribunal fédéral n’ayant pas tranché la 
question de savoir si, pour pouvoir être pris en compte dans la procédure en rappel 
d'impôt, des faits diminuant la dette fiscale du contribuable doivent avoir une 
connexité avec les éléments justifiant le rappel, et ce point étant controversé en 
doctrine.  

  Cette question peut toutefois souffrir de demeurer indécise en l’espèce, eu 
égard à ce qui suit.  

 b. La recourante prône l’application de la méthode du « coût majoré » en lieu 
et place de celle du « coût comparable » au motif que la première permettrait de 
prendre en considération le coût des fonds prêtés par la recourante.  

  Toutefois, elle indique avoir dû emprunter des fonds pour être en mesure 
d’octroyer des prêts à des sociétés proches, mais elle reconnaît ne pas avoir payé 
d’intérêts pour ces emprunts. Elle ne peut dès lors prétendre à la déduction 
d’intérêts fictifs dont elle n’a pas eu à s’acquitter, ce qu’a également retenu le 
TAPI. S’agissant d’éléments venant réduire son obligation fiscale, il lui 
appartenait de prouver avoir versé lesdits intérêts pour prétendre à leur prise en 
considération par l’autorité intimée.  

  La recourante se fonde sur l’ATF 140 II 88 pour soutenir que le Tribunal 
fédéral aurait « confirmé le lien qui existe entre les fonds prêtés et ceux qui sont 

https://intrapj/perl/decis/2A.461/2001
https://intrapj/perl/decis/ATA/562/2015
https://intrapj/perl/decis/ATA/201/2014

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A/2226/2015 

disponibles à cette fin ». Or, au considérant n° 6 cité par la recourante, le Tribunal 
fédéral a uniquement expliqué les raisons pour lesquelles la circulaire de 
l’AFC-CH fait une distinction entre les prêts financés au moyen de fonds propres 
et les prêts financés au moyen de fonds étrangers : si la société présente à son 
bilan des capitaux étrangers portant charge d’intérêts, le prêt octroyé à son 
actionnaire ou associé doit conduire à la réalisation d’un bénéfice, ce qui justifie 
l’application d’un taux d’intérêts plus élevé que si le prêt est financé au moyen de 
ses propres fonds. L’on ne peut déduire de cet arrêt qu’il conviendrait de 
« prendre en compte les fonds étrangers dans la formation de la marge d’intérêt 
éventuellement applicable », comme le soutient la recourante.  

  Par surabondance, il sied de relever que la recourante n’apporte aucune 
preuve à l’appui de ses allégations selon lesquelles les emprunts qu’elle a 
contractés auraient effectivement servi à financer les prêts litigieux. Or, ces 
emprunts pourraient tout autant avoir servi à financer d’autres activités de la 
société.  

 c. Au vu de ce qui précède, c’est à juste titre que l’autorité intimée, suivie par 
le TAPI, a considéré que les prêts sans intérêts octroyés par la recourante à des 
sociétés sœurs constituaient des prestations appréciables en argent. Le droit fiscal 
ne permettant pas de tenir compte des relations existant entre sociétés d’un même 
groupe, les opérations entre sociétés d’un groupe doivent intervenir comme si 
elles étaient effectuées avec des tiers dans un environnement de libre concurrence.  
En l’espèce, la recourante n’a pas réclamé d’intérêts pour les prêts qu’elle a 
octroyés et n’en a pas payés sur les sommes qui lui ont été prêtées. Or, elle ne peut 
maintenant, par une opération comptable ne correspondant pas à la réalité, 
chercher à présenter les faits à son avantage en invoquant des charges qu’elle n’a 
pas effectivement supportées.    

  Il sied enfin de relever que si l’activité de « factoring » implique 
effectivement, comme le soutient la recourante, des balances débitrices et 
créditrices, il n’en demeure pas moins qu’il lui appartenait de facturer des intérêts 
aux prêts qu’elle a octroyés aux sociétés du même groupe, et de prouver avoir 
effectivement payé des intérêts sur les prêts contractés pour pouvoir 
éventuellement en demander la prise en considération d’un point de vue fiscal.  

  Mal fondé, ce grief sera écarté.  

17)  La recourante allègue, sans développer cette question, que le raisonnement 
de l’AFC-GE la priverait d’obtenir une taxation équitable et proportionnelle à sa 
capacité contributive.  

  Ce grief se confond avec ceux déjà examinés. En effet, les règles 
correctrices fiscales figurant à l’art. 58 al. 1 let. b et c LIFD visent précisément à 
compenser le fait que le résultat comptable d’une société puisse s’éloigner de la 

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réalité économique ; elles assurent une imposition du bénéfice qui tienne compte 
au mieux de la réelle situation patrimoniale d’une société (ATA/174/2016 du 
23 février 2016 consid. 8 ; Pierre-Marie GLAUSER, Apports et impôt sur le 
bénéfice, vol. 2, 2005, p. 96 s.).  

  Ce grief sera dès lors écarté.  

18)  Contrairement aux conclusions prises devant le TAPI, la recourante ne 
conteste plus la quotité des amendes prononcées, se contentant de soutenir que les 
amendes devraient être annulées dès lors que les conditions pour un rappel 
d’impôt ne seraient pas remplies. Seul le principe des amendes et non leur quotité 
demeure dès lors contesté.  

 a. Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte 
qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l’être, ou qu'une taxation 
entrée en force soit incomplète, est puni d'une amende (art. 175 al. 1 LIFD ; 
art. 56 al. 1 LHID ; art. 69 al. 1 LPFisc). À teneur de l’art. 175 al. 2 LIFD et des 
art. 56 al. 1 LHID et 69 al. 2 LPFisc, l’amende est en règle générale équivalente 
au montant soustrait. Elle peut être réduite jusqu’au tiers de ce montant si la faute 
est légère et au triple de celui-ci en cas de faute grave. 

  Pour qu'une soustraction fiscale soit réalisée, trois éléments doivent dès lors 
être réunis : la soustraction d'un montant d'impôt, la violation d'une obligation 
légale incombant au contribuable et la faute de ce dernier (arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_907/2012 du 22 mai 2012 consid. 5). Les deux premières conditions 
sont des éléments constitutifs objectifs de la soustraction fiscale, tandis que la 
faute en est un élément constitutif subjectif (Pietro SANSONETTI/ 
Danielle HOSTETTLER, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], 
op. cit., ad art. 175 LIFD, p. 1986 n. 7 ss ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 
4ème éd., 2012, p. 586 ss n. 15 ss). 

 b. Sur le plan subjectif, il y a négligence lorsque, par une imprévoyance 
coupable, un contribuable ne se rend pas compte ou ne tient pas compte des 
conséquences de son acte. Tel est le cas lorsque le contribuable n'a pas usé des 
précautions commandées par les circonstances et par sa situation personnelle 
(art. 12 al. 3 du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 - CP - RS 311.0 ; 
RDAF 2003 II 622, p. 631 ; Xavier OBERSON, op. cit., p. 587 n. 18). Agit par 
négligence, au sens de l’art. 12 CP, quiconque, par une imprévoyance coupable, 
agit sans se rendre compte (négligence inconsciente) ou sans tenir compte des 
conséquences de son acte (négligence consciente). L’imprévoyance est coupable 
quand l’auteur n’a pas usé des précautions commandées objectivement par les 
circonstances et subjectivement par sa situation personnelle, par quoi on entend sa 
formation, ses capacités intellectuelles, sa situation économique et sociale ainsi 
que son expérience professionnelle. Le fait que le contribuable ait obtenu de faux 
renseignements de la part d'une fiduciaire mandatée par lui ne joue pas de rôle 

https://intrapj/Decis/TA/ata.tdb?L=18738&HL=
https://intrapj/perl/decis/2C_907/2012
https://intrapj/perl/JmpLex/RS%20311.0
https://intrapj/perl/decis/2003%20II%20622

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dans la détermination de la négligence (Pietro SANSONETTI/Danielle 
HOSTETTLER, op. cit., ad art. 175 LIFD, p. 1993 n. 38). Si le contribuable a des 
doutes sur ses droits ou obligations, il doit faire en sorte de lever ce doute ou, au 
moins, en informer l’autorité  fiscale (ATF 135 II 86 consid. 4.3 ; ATA/907/2016 
du 25 octobre 2016). La négligence implique de porter un jugement sur le 
comportement de l’auteur, en se demandant ce qu’il aurait pu et dû faire, et non de 
rechercher ce qu’il avait à l’esprit (ATA/907/2016 précité ). 

 c. Lorsqu’une soustraction fiscale est commise par une personne morale, 
celle-ci est elle-même punissable d’une amende en matière d’IFD et d’ICC 
(art. 181 al. 1 LIFD et 74 al. 1 LPFisc) et le comportement de ses organes lui est 
imputable pour examiner les éléments subjectifs de l'infraction (ATF 135 II 86 
consid. 4.2). 

 d. En l’espèce, comme l’a à juste titre retenu le TAPI, la recourante a transmis 
à l’AFC-GE des déclarations fiscales incorrectes : elle a contrevenu à ses 
obligations en ne comptabilisant pas des revenus, engendrant ainsi une irrégularité 
dans sa comptabilité, si bien qu’une soustraction a été commise. Si ses organes, 
qui connaissaient l’existence de prêts octroyés à des sociétés sœurs, avaient usé 
des précautions commandées par les circonstances, ils auraient comptabilisé et 
déclaré les intérêts correspondant à ces prêts. La faute de la recourante a engendré 
un dommage pour la collectivité équivalant au montant des reprises, de sorte que 
la condition de la soustraction d’impôt est remplie.  

  S’agissant de la quotité des amendes, qui n’est plus contestée, l’AFC-GE, 
suivie par le TAPI, a retenu que la recourante avait été négligente. En fixant 
l’amende à la moitié de l’impôt soustrait, l’AFC-GE n’a pas mésusé de son 
pouvoir d’appréciation. Proche du minimum prévu par la loi, cette quotité prend 
en compte les circonstances du cas d’espèce, la recourante n’invoquant aucun 
autre élément qui devrait être pris en compte dans la fixation des amendes. 
Celles-ci n’apparaissent donc pas disproportionnées. 

19)  Entièrement mal fondé, le recours sera rejeté.  

20)  Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge de la 
recourante, qui succombe (art. 87 al. 1 LPA), et aucune indemnité de procédure ne 
lui sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 

 

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https://intrapj/perl/decis/135%20II%2086
https://intrapj/perl/decis/ATA/907/2016
https://intrapj/perl/decis/ATA/907/2016
https://intrapj/perl/decis/135%20II%2086

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PAR CES MOTIFS 

LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 

à la forme : 

déclare recevable le recours interjeté le 31 décembre 2016 par A______ SA contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 28 novembre 2016 ; 

au fond : 

le rejette ; 

met à la charge de A______ SA un émolument de CHF 1'000.- ; 

dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 

dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 

communique le présent arrêt à Monsieur Patrick Jeanneret, mandataire de A______ SA, 
à l’administration fiscale cantonale, à l’administration fédérale des contributions, ainsi 
qu’au Tribunal administratif de première instance.  

Siégeant : Mme Junod, présidente, Mme Krauskopf, M. Verniory, juges. 

Au nom de la chambre administrative : 

la greffière-juriste : 
 
 

S. Hüsler Enz 
 

 la présidente siégeant : 
 
 

Ch. Junod 
 

 

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 

Genève, le       la greffière : 

https://intrapj/perl/JmpLex/RS%20173.110