# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** c8c9fa06-1a91-5ff3-8ffc-9f4beaf1fec8
**Source:** St. Gallen (SG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-09-16
**Language:** de
**Title:** St.Gallen Verwaltungsgericht 16.09.2010 B 2010/14
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SG_Gerichte/SG_VG_001_B-2010-14_2010-09-16.pdf

## Full Text

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St.Galler Gerichte

Fall-Nr.: B 2010/14

Stelle: Verwaltungsgericht

Rubrik: Verwaltungsgericht

Publikationsdatum: 13.02.2020

Entscheiddatum: 16.09.2010

Urteil des Verwaltungsgerichts vom 16.09.2010
Steuerrecht, Art. 248 StG (sGS 811.1). Rechtmässigkeit der Verurteilung 
wegen Steuerhinterziehung durch Nichtdeklaration eines Vermächtnisses im 
Wertschriftenverzeichnis der Steuererklärung für Einkommen und Vermögen 
(Verwaltungsgericht, B 2010/14).

Urteil vom 16. September 2010

Anwesend: Präsident Prof. Dr. U. Cavelti; Verwaltungsrichter lic. iur. A. Linder, 

Dr. B. Heer, lic. iur. A. Rufener, Dr. S. Bietenharder-Künzle; Gerichtsschreiber lic. iur. 

Th. Vögeli

______________

In Sachen

X.,

Beschwerdeführer,

vertreten durch Rechtsanwalt Dr. A.

gegen

Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen,Abteilung I/1, 

Unterstrasse 28, 9001 St. Gallen,

Vorinstanz,

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und

Kantonales Steueramt,Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen,

Beschwerdegegner,

betreffend

Steuerhinterziehung

hat das Verwaltungsgericht festgestellt:

A./ Die Eheleute X. und Y. wohnen mit ihrem 1992 geborenen Sohn B. in St. Gallen. X. 

ist bei der C. AG angestellt, deren Verwaltungsratspräsident er auch ist. Die Ehefrau ist 

ebenfalls unselbständig erwerbstätig. In der Steuererklärung 2002 deklarierten die 

Eheleute X. ein steuerbares Einkommen von Fr. 201'124.-- und ein steuerbares 

Vermögen von Fr. 1'387'500.--. Sie wurden vom kantonalen Steueramt mit einem 

steuerbaren Einkommen von Fr. 197'100.-- zum Satz von Fr. 203'600.-- und einem 

steuerbaren Vermögen von Fr. 1'246'000.-- zum Satz von Fr. 1'395'000.-- veranlagt. 

Für die Staats- und Gemeindesteuern 2003 reichten sie keine Steuererklärung ein. Sie 

wurden in der Folge am 21. September 2005 ermessensweise mit einem steuerbaren 

Einkommen von Fr. 224'500.-- zum Satz von Fr. 230'300.-- und einem steuerbaren 

Vermögen von Fr. 1'204'000.-- zum Satz von Fr. 1'348'000.-- veranlagt.

Im Wertschriftenverzeichnis der Steuererklärung 2004 deklarierten die Eheleute X. den 

Erhalt einer Erbschaft bzw. eines Vermächtnisses von M. im Betrag von 

Fr. 2'300'000.--. M. war am .. Oktober 2002 in Spanien verstorben und hatte in ihrem 

Testament X. und B. je mit einem Vermächtnis bedacht. Die Teilung des Nachlasses 

fand am .. Oktober 2003 statt. Das kantonale Steueramt veranlasste am 9. Mai 2007 

die Einleitung eines Nachsteuer- und allenfalls Strafsteuerverfahrens gegen X.

Am 12. Dezember 2007 orientierte das kantonale Steueramt X. über die Einleitung des 

Nachsteuerverfahrens. Nach weiteren Abklärungen teilte es ihnen mit, im 

Nachsteuerverfahren seien für 2002 nicht erfasste Vermögenswerte von Fr. 498'000.-- 

und für 2003 nicht erfasste Einkünfte von Fr. 23'000.-- und nicht erfasste 

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Vermögenswerte von Fr. 2'300'000.-- festgestellt worden. Ausserdem wurde die 

Einleitung eines Untersuchungsverfahrens wegen Steuerhinterziehung angekündigt. 

Am 25. März 2008 wurde eine Nachsteuer für die Staats- und Gemeindesteuern der 

Jahre 2002 und 2003 im Betrag von Fr. 25'204.45 veranlagt. Diese Veranlagung 

erwuchs unangefochten in Rechtskraft.

Am 8. Mai 2008 leitete das kantonale Steueramt wegen des nicht deklarierten 

Vermögenszuwachses aufgrund des Todes von M. in den Steuererklärungen 2002 und 

2003 gegen X. ein Verfahren wegen Steuerhinterziehung ein. Mit Strafbescheid vom 31. 

Oktober 2008 wurde X. wegen Steuerhinterziehung mit Fr. 11'812.25 gebüsst, und es 

wurden ihm Verfahrenskosten von Fr. 550.-- auferlegt. Mit Eingabe seines 

Rechtsvertreters vom 3. Dezember 2008 erhob X. Einsprache gegen den 

Strafbescheid. Das kantonale Steueramt übermittelte in der Folge die Angelegenheit 

der Verwaltungsrekurskommission zur gerichtlichen Beurteilung. Diese behandelte die 

Angelegenheit an einer öffentlichen Verhandlung. Mit Entscheid vom 18. Dezember 

2008 sprach sie X. der Steuerhinterziehung hinsichtlich des eigenen Vermächtnisses 

und des Vermächtnisses des Sohnes für die Steuerjahre 2002 und 2003 schuldig und 

bestrafte ihn mit einer Busse von Fr. 13'500.--. Die Kosten des 

Untersuchungsverfahrens von Fr. 550.-- und des Gerichtsverfahrens von Fr. 1'500.-- 

wurden X. auferlegt. Sie erwog, X. und dessen Sohn hätten bereits mit dem Tod von M. 

die Forderungen aus den Vermächtnissen erworben, selbst wenn diese anfänglich nur 

unter der Bedingung bestanden, dass die Erbschaft angenommen werden würde. Die 

Vermächtnisforderungen seien daher ab dem Todestag zum Vermögen der Bedachten 

zu rechnen. Folglich hätte X. im Wertschriftenverzeichnis die Frage nach dem Erhalt 

eines Vermächtnisses im Jahr 2002 sowohl für sich als auch als gesetzlicher Vertreter 

seines Sohnes bejahen müssen. Für 2003 sei eine Ermessensveranlagung 

vorgenommen worden. Dabei hätte X. ohne weiteres erkennen können, dass das 

Vermögen nach Erhalt der Legate im Jahr 2003 um Fr. 2'300'000.-- zu tief ausgefallen 

und damit unvollständig gewesen sei. Er wäre daher verpflichtet gewesen, Einsprache 

zu erheben und die Vorinstanz vollumfänglich über das höhere Vermögen zu 

informieren. Ab Erhalt der Vermächtnisse am 21. November 2003 sei auch deren Ertrag 

steuerbar gewesen. Mit der Hinnahme der Ermessensveranlagung, in welcher der 

Ertrag des neu zugeflossenen Vermögens nicht erfasst gewesen und wodurch eine 

Steuerverkürzung eingetreten sei, sei der objektive Tatbestand der Steuerhinterziehung 

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auch bezüglich des steuerbaren Einkommens 2003 erfüllt. In subjektiver Hinsicht ging 

die Verwaltungsrekurskommission davon aus, X. sei bei der Deklaration der 

Steuererklärung 2002 am 28. März 2004 bekannt gewesen, dass er und sein Sohn mit 

dem Tod von M. am 12. Oktober 2002 den Anspruch auf die Legate aus deren 

Erbschaft erworben hätten. Er hätte daher die beiden Fragen betreffend Erbschaften 

bejahen müssen. Zumindest hätte er aufgrund der Tatsache, dass der Tod der 

Erblasserin in das Jahr 2002 fiel, die Wegleitung konsultieren müssen. Indem er dies 

nicht getan habe, habe er zumindest in Kauf genommen, eine Steuerhinterziehung zu 

begehen. Im Zeitpunkt des Ausfüllens der Steuererklärung für 2002 seien die 

entsprechenden Geldbeträge bereits den Bedachten ausbezahlt worden. Für das 

Steuerjahr 2002 habe daher X. bei der Vermögensdeklaration bezüglich seines 

Vermächtnisses eine vollendete Steuerhinterziehung begangen. Auch für das aus dem 

Vermächtnis stammende Vermögen seines Sohnes habe er als dessen Vertreter eine 

vollendete Steuerhinterziehung begangen. Bei der Ermessensveranlagung 2003 habe 

er eine offensichtlich falsche Einkommens- und Vermögensveranlagung hingenommen. 

Es sei daher davon auszugehen, dass er vorsätzlich gehandelt bzw. eine Täuschung 

der Steuerbehörden beabsichtigte oder zumindest in Kauf genommen habe.

B./ Mit Eingaben seines Rechtsvertreters vom 15. Januar und 17. Februar 2010 

erhob X. Beschwerde beim Verwaltungsgericht mit dem Antrag, der Entscheid der 

Verwaltungsrekurskommission vom 18. Dezember 2009 sei vollumgänglich 

aufzuheben, er sei von Schuld und Strafe betreffend Staats- und Gemeindesteuern 

2002 und 2003 vollumfänglich freizusprechen, es seien ihm sowohl im 

Untersuchungsverfahren als auch im Verfahren vor der Verwaltungsrekurskommission 

keine Verfahrenskosten aufzuerlegen und es sei der Staat zu verpflichten, ihm die im 

Verfahren vor der Verwaltungsrekurskommission geltend gemachten ausseramtlichen 

Kosten im Betrag von Fr. 13'957.10 vollumfänglich zu entschädigen, unter Kosten- und 

Entschädigungsfolge zu Lasten des Staates. Zur Begründung wird im wesentlichen 

vorgebracht, der Sachverhalt in bezug auf das Steuerjahr 2002 sei unrichtig und 

unvollständig festgestellt worden. Es treffe nicht zu, dass er und sein Sohn im Jahr 

2002 ein Vermächtnis erhalten hätten. Auch sei der Sachverhalt in bezug auf das 

Steuerjahr 2003 falsch und unvollständig festgestellt worden. Die Vorinstanz habe in 

krasser Verletzung des rechtlichen Gehörs und des Untersuchungsgrundsatzes sowie 

der Unschuldsvermutung die Tatsache völlig übergangen, dass er am 24. August 2005 

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ein fünftes Fristerstreckungsgesuch eingereicht habe. Der Beschwerdeführer habe 

damit dokumentiert, die Steuererklärung 2003 bis Ende September 2005 einreichen zu 

wollen. Wenn die Steuerbehörde das Fristverlängerungsgesuch entgegen ihrer 

Aktenführungspflicht unter den Tisch wische, um eine Ermessensveranlagung und 

danach ein Hinterziehungs- und Strafverfahren durchzuführen, so missbrauche sie ihre 

Amtsgewalt. Es könne nicht Aufgabe der Steuerbehörde sein, ein 

Fristverlängerungsgesuch mit einer kurzen einmonatigen Frist zu ignorieren, um ohne 

Ankündigung eine Ermessensveranlagung und in der Folge ein Nach- und 

Strafsteuerverfahren durchzuführen. Ausserdem sei der subjektive Tatbestand falsch 

und unvollständig festgestellt worden. Er habe im Jahr 2002 keinen 

Vermächtnisanspruch gehabt. Hinsichtlich des Jahres 2003 habe er nach der zu 

Unrecht vorgenommenen Ermessensveranlagung der Steuerbehörde mitgeteilt, dass 

sich sein Vermögen verändert habe. Die Erhebung einer Strafsteuer im Jahr 2003 

verstosse daher gegen Treu und Glauben. Auf die weiteren Vorbringen des 

Beschwerdeführers wird, soweit notwendig, in den nachstehenden Erwägungen näher 

eingegangen.

Die Vorinstanz beantragte in ihrer Vernehmlassung vom 2. März 2010 unter Hinweis auf 

die Erwägungen des angefochtenen Entscheids die Abweisung der Beschwerde.

Das kantonale Steueramt hielt in seiner Stellungnahme vom 22. März 2010 fest, es 

verzichte auf eine Vernehmlassung und verweise auf den begründeten Entscheid der 

Verwaltungsrekurskommission vom 18. Dezember 2009.

Darüber wird in Erwägung gezogen:

1. Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts ist gegeben (Art. 270 Abs. 1 

des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt StG; Art. 59 Abs. 1 des Gesetzes über die 

Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt VRP). Der Beschwerdeführer ist zur 

Ergreifung des Rechtsmittels legitimiert, und seine Eingaben vom 15. Januar und 

17. Februar 2010 entsprechen zeitlich, formal und inhaltlich den gesetzlichen 

Anforderungen (Art. 270 StG in Verbindung mit Art. 269 und Art. 161 StG sowie Art. 64 

Abs. 1 und Art. 48 Abs. 1 und 2 VRP). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

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Vorinstanz und Beschwerdegegner verzichteten auf eine begründete Vernehmlassung, 

sondern beantragten unter Verweis auf den angefochtenen Entscheid die Abweisung 

der Beschwerde bzw. verwiesen auf den angefochtenen Entscheid. Daher bestand kein 

Anlass für eine Replik; auf die Eingabe vom 18. Mai 2010 (act. 16 des Verfahrens B 

2010/13) ist daher nicht weiter einzutreten.

2. Nach Art. 248 Abs. 1 und 4 StG wird wegen vollendeter Steuerhinterziehung mit 

Busse bestraft, wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine 

Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung 

unvollständig ist. Die Busse beträgt in der Regel das Einfache der hinterzogenen 

Steuer. Sie kann bei leichtem Verschulden bis auf einen Drittel ermässigt, bei 

schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erhöht werden.

2.1. Der Beschwerdeführer macht geltend, die Vorinstanz sei zu Unrecht davon 

ausgegangen, dass ab dem Todestag von M. die Vermächtnisforderungen zu seinem 

Vermögen bzw. zum Vermögen seines Sohnes zu rechnen gewesen wären. Als 

persönlicher Anspruch richte sich der Vermächtnisanspruch gegen den Beschwerten 

oder den/die Erben. Einen absoluten Anspruch gegen den Besitzer des 

Vermächtnisgegenstandes als solchen habe der Bedachte nach schweizerischem 

Recht nicht. Wenn wie im vorliegenden Fall Erben beschwert seien, entstünden 

Vermächtnisansprüche gemäss Art. 562 Abs. 2 ZGB erst, sobald die Erben die 

Erbschaft angenommen hätten oder sie nicht mehr ausschlagen könnten. M. habe die 

Schweizer Berghilfe als Alleinerbin eingesetzt. Er und sein Sohn seien je mit einem 

Vermächtnis bedacht worden. Die Ausschlagungsfrist habe drei Monate betragen. Für 

den eingesetzten Erben habe diese Frist erst mit dem Tag zu laufen begonnen, an 

welchem ihm die amtliche Mitteilung der Verfügung der Erblasserin zukomme. Es sei 

eine gerichtsnotorische Tatsache, dass die amtliche Mitteilung vom zuständigen 

spanischen Amt erst im Jahr 2003 an die Schweizer Berghilfe ergangen sei. In der 

Befragung vor der Vorinstanz habe er denn auch ausgesagt, dass ihm von der 

Willensvollstreckerin erst irgendwann im Jahr 2003 eröffnet worden sei, dass ein 

Testament existiere und er darin mit einem Vermächtnis bedacht worden sei.

Diese Rüge des Beschwerdeführers betrifft an sich die rechtliche Würdigung von 

Tatsachen, nicht eine fehlerhafte Feststellung des Sachverhalts. In bezug auf den 

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objektiven Tatbestand der Steuerhinterziehung ist in diesem Punkt zu prüfen, ob der 

Beschwerdeführer und sein Sohn im Zeitpunkt des Todes von M. einen Anspruch 

erwarben, der dem steuerbaren Vermögen zuzurechnen ist. Ob der Beschwerdeführer 

eine bestimmte Frage im Wertschriftenverzeichnis der Steuererklärung 2002 hätte 

bejahen müssen, ist dagegen bei der Prüfung des subjektiven Tatbestands zu 

beurteilen. In objektiver Hinsicht ist massgebend, ob das Vermächtnis unmittelbar nach 

dem Tod von M. dem steuerbaren Vermögen des Beschwerdeführers und dessen 

Sohnes zuzurechnen ist.

Nach Art. 53 Abs. 1 StG unterliegt das gesamte Reinvermögen der Vermögenssteuer. 

Unter dem steuerrechtlichen Begriff des Vermögens wird gemeinhin der "Inbegriff der 

einer Person privatrechtlich zustehenden Sachen und geldwerten Rechte" verstanden 

(vgl. Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 167 mit 

Hinweisen). Diese privatrechtlich zustehenden geldwerten Rechte können sowohl 

dinglicher als auch obligatorischer Natur sein (Blumenstein/Locher, a.a.O, S. 167).

Art. 562 Abs. 1 ZGB bestimmt, dass die Vermächtnisnehmer gegen den Beschwerten 

bzw. gegen die gesetzlichen oder eingesetzten Erben einen persönlichen Anspruch 

haben. Wenn aus der Verfügung nichts anderes hervorgeht, so wird der Anspruch 

fällig, sobald der Beschwerte die Erbschaft angenommen hat oder sie nicht mehr 

ausschlagen kann (Art. 562 Abs. 2 ZGB).

Die Forderung des Vermächtnisnehmers entsteht ipso iure beim Tod des Erblassers. 

Die an keine Frist gebundene Ausschlagung lässt die Forderung rückwirkend erlöschen 

(vgl. P. Piotet, Schweizerisches Privatrecht, Bd. IV/2, Basel und Stuttgart 1981, S. 580). 

Der Bedachte erwirbt durch das ihm zugewendete Vermächtnis regelmässig eine 

Forderung gegen den Beschwerten. Obwohl das Gesetz in Art. 562 Abs. 1 ZGB den 

Begriff "Anspruch" verwendet, entsteht mit dem Tod des Erblassers erst die 

Forderung, denn der Anspruch setzt die Fälligkeit der Obligation voraus (B. Huwiler, 

Basler Kommentar, 3. Aufl., Basel 2007, N 1 zu Art. 562 ZGB mit Hinweisen auf die 

Lehre). Auch für den Vermächtnisnehmer gilt der Grundsatz des eo-ipso-Erwerbs, 

insofern keine besondere Annahmeerklärung nötig ist. Dagegen erlangt der 

Vermächtnisnehmer nur einen obligatorischen Anspruch gegen den Beschwerten auf 

Verschaffung des ihm vom Erblasser zugedachten Vorteils (Tuor/Schnyder/Schmid/

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Rumo-Jungo, Das Schweizerische Zivilgesetzbuch, 13. Aufl., Zürich 2009, S. 724). 

Soweit sich der Beschwerdeführer auf den Beitrag von P. Weimar (in FS Druey, Zürich 

2002, S. 275 ff.) beruft, lässt sich daraus kein Argument gegen das Entstehen einer 

Forderung im Zeitpunkt des Todes des Erblassers ableiten. Weimar hält fest, dass der 

Bedachte keinen absoluten Anspruch gegen den Besitzer des 

Vermächtnisgegenstands hat. Er führt dann unmittelbar anschliessend aus, das 

subjektive Recht, das der Bedachte mit der Eröffnung des Erbgangs (dem Tod des 

Erblassers, Art. 537 Abs. 1 ZGB [Anmerkung des Gerichts]) gegen den Beschwerten 

erwirbt, sei nach allgemeiner Auffassung eine Forderung. Diese hat wie ein 

gewöhnliches Schuldverhältnis die vom Erblasser verbindlich umschriebene Leistung 

zum Inhalt (Tuor/Schny-der/Schmid/Rumo-Jungo, a.a.O., S. 725). Weimar führt aus, 

der Bedachte erwerbe mit dem Erbgang ein forderungsähnliches Recht gegen den 

Beschwerten auf Gewährung des Vermögensvorteils. Dieses Recht könne der 

Bedachte, sobald es fällig geworden sei, mit einem persönlichen Anspruch 

durchsetzen (Weimar, Berner Kommentar, Bern 2009, N 2 zu Art. 484 ZGB). Aufgrund 

der zivilrechtlichen Regelung ist das Vermächtnis mit dem Erbgang in das steuerbare 

Vermögen des Bedachten übergegangen. Dass die Forderung im Zeitpunkt des 

Vermögensübergangs noch nicht fällig ist, ändert daran nichts. Die Fälligkeit einer 

Forderung ist nicht Voraussetzung für die Zurechnung zum steuerbaren Vermögen. Im 

übrigen ist es grundsätzlich möglich, Risiken und Unsicherheiten einer Forderung bei 

der Veranlagung des steuerbaren Vermögens zu berücksichtigen. Nach Art. 56 Abs. 2 

StG wird die Verlustwahrscheinlichkeit bei der Bewertung umstrittener oder unsicherer 

Rechte und Forderungen berücksichtigt. In objektiver Hinsicht bestehen im 

vorliegenden Fall allerdings keine solchen Unsicherheiten. Weder sind 

Steuerforderungen noch Schulden der Erblasserin nachgewiesen, die zu einer 

Gefährdung oder einem Verlust des Vermächtnisses führten. Solche Umstände 

müssten nach dem vom Beschwerdeführer zitierten Verfasser einer Abhandlung zum 

Zufluss bzw. zur Realisation von Einkommen zumindest eine "erhebliche Unsicherheit" 

begründen (M. Weidmann, Realisation und Zurechnung des Einkommens, in: IFF 

Forum für Steuerrecht 2003, S. 99). Die Frage, ob der Beschwerdeführer aufgrund der 

konkreten Umstände davon ausgehen durfte, die Erfüllung des Vermächtnisanspruchs 

sei aufgrund verschiedener Umstände gefährdet, ist ohnehin im Rahmen des 

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objektiven Tatbestands nicht entscheidend. Diese Umstände sind bei der Prüfung des 

Verschuldens bzw. des subjektiven Tatbestands zu berücksichtigen.

Da die rechtskräftigen Vermögensveranlagungen der Jahre 2002 und 2003 

unvollständig waren, hat die Vorinstanz den Tatbestand der Steuerhinterziehung beim 

Vermögen in objektiver Hinsicht zu Recht bejaht.

2.2. In subjektiver Hinsicht ist vorsätzliches oder fahrlässiges Handeln Voraussetzung 

für eine Busse wegen Steuerhinterziehung (Art. 248 Abs. 1 StG). Wie die Vorinstanz 

zutreffend festhält, handelt vorsätzlich, wer eine Tat mit Wissen und Willen ausführt; 

eventualvorsätzlich handelt, wer die Verwirklichung der Tat für möglich hält und in Kauf 

nimmt (Art. 12 Abs. 2 StGB). Steht mit hinreichender Sicherheit fest, dass sich der 

Steuerpflichtige der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gegenüber der 

Steuerbehörde gemachten Angaben bewusst war, kann der Wille zur 

Steuerhinterziehung vorausgesetzt werden (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 

Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, N 43 ff. zu Art. 175 DBG). Fahrlässig 

handelt nach Art. 12 Abs. 3 StGB, wer die Folge seines Verhaltens aus pflichtwidriger 

Unvorsichtigkeit nicht bedenkt oder darauf nicht Rücksicht nimmt. Pflichtwidrig ist die 

Unvorsichtigkeit, wenn der Täter die Vorsicht nicht beachtet, zu der er nach den 

Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist. Der Begriff der 

Fahrlässigkeit richtet sich nach Art. 12 Abs. 3 StGB (vgl. BGE 135 II 86).

Im Wertschriftenverzeichnis für die Steuererklärung 2002 wurden unter dem Titel 

"Erbschaften" zwei Fragen gestellt, nämlich: "Haben Sie im Jahr 2002 eine Erbschaft 

oder ein Vermächtnis erhalten ?" und "sind Sie an einer unverteilten Erbschaft 

beteiligt ?" Bei beiden Fragen kreuzte der Beschwerdeführer die Rubrik "nein" an.

Die Steuererklärung 2002 datiert vom 28. März 2004. Dieses Datum hat der 

Beschwerdeführer selber handschriftlich vermerkt. Die Steuererklärung wurde kurz 

nach dem Ausfüllen eingereicht; sie trägt den Eingangsstempel 31. März 2004. In 

bezug auf den subjektiven Tatbestand ist entscheidend, was der Beschwerdeführer in 

jenem Zeitpunkt tat bzw. was er in jenem Zeitpunkt unterliess. Es ist daher nicht 

massgebend, was er im Jahr 2002 oder im Jahr 2003 wusste oder nicht wusste. Der 

Beschwerdeführer erklärte selbst, irgendwann im Laufe des Jahres 2003 orientiert 

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worden zu sein, dass ein Testament existiert und dass er von M. mit einem 

Vermächtnis bedacht worden sei. Am 21. November 2003 wurden ihm Fr. 1'600'000.-- 

und seinem Sohn Fr. 700'000.-- gutgeschrieben. Als der Beschwerdeführer die 

Steuererklärung 2002 unterzeichnete bzw. einreichte, wusste er also nicht nur um die 

Zuwendung der Vermächtnisse, sondern es war ihm zu jenem Zeitpunkt bereits eine 

erhebliche Summe zugewendet worden.

Aufgrund der dargelegten Sachlage hätte der Beschwerdeführer zumindest eine der 

beiden Fragen im Wertschriftenverzeichnis nach der Beteiligung an einer unverteilten 

Erbschaft bzw. dem Erhalt eines Vermächtnisses bejahen müssen. Die beiden Rubriken 

unterscheiden sich im wesentlichen darin, dass bei der Frage nach dem Erhalt einer 

Erbschaft oder eines Vermächtnisses nach dem Teilungsdatum gefragt und eine Kopie 

des Erbteilaktes verlangt wird. Da im Zeitpunkt des Einreichens der Steuererklärung am 

28. März 2004 erhebliche Beträge faktisch bereits ausbezahlt worden waren, konnten 

auch angebliche Befürchtungen über nachträgliche Steuerforderungen oder ähnliche 

Unsicherheiten bzw. Schulden der Erblasserin keine Gründe bilden, die Fragen nach 

der Beteiligung an einer unverteilten Erbschaft oder dem Erhalt eines Vermächtnisses 

kurzerhand und ohne jegliche Erklärung zu verneinen. Wohl war in der zweiten Frage 

nach der Beteiligung an einer unverteilten Erbschaft kein Hinweis auf ein Vermächtnis 

vermerkt. Dennoch gebietet die beim Ausfüllen der Steuererklärung und des 

Wertschriftenverzeichnisses vorausgesetzte Sorgfalt, dass Fragen nach dem Erhalt 

einer Erbschaft oder eines Vermächtnisses bzw. nach der Beteiligung an einer 

unverteilten Erbschaft nicht kommentarlos verneint werden, wenn aus dem 

entsprechenden Vermächtnis bereits namhafte Geldbeträge zugeflossen sind. Auf 

allfällige Unsicherheiten bezüglich des voraussichtlich zufliessenden Gesamtbetrages 

hätte gesondert hingewiesen werden können. Selbst wenn der Beschwerdeführer der 

irrigen Auffassung gewesen wäre, ein Vermächtnis begründe noch keine Forderung 

gegenüber dem Beschwerten bzw. dem oder den Erben, so hätte er zumindest die 

Frage nach der Beteiligung an einer unverteilten Erbschaft bejahen müssen. Zwar war 

er selber nicht Erbe, doch war ihm aufgrund eines Todesfalls bzw. eines Testaments 

Geld zugeflossen, weshalb er für das Jahr 2002, in dem M. verstarb, zumindest die 

Beteiligung an einer unverteilten Erbschaft hätte bejahen müssen. Die Frage lautete 

übrigens nicht dahingehend, ob der Steuerpflichtige Erbe sei, sondern ob er an einer 

unverteilten Erbschaft beteiligt sei. Aufgrund der beiden Fragen war erkennbar, dass 

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nach jeglichen Vermögenszugängen von Todes wegen gefragt wurde. Indem der 

Beschwerdeführer ein Wertschriftenverzeichnis einreichte, in dem er sowohl die Frage 

nach dem Erhalt eines Vermächtnisses als auch die Frage nach der Beteiligung an 

einer unverteilten Erbschaft kommentarlos verneinte, hat er wissentlich und willentlich 

und damit vorsätzlich gehandelt. Die Beschwerde erweist sich daher auch in diesem 

Punkt als unbegründet.

2.3. Bezüglich des Steuerjahres 2003 ging die Vorinstanz davon aus, dass der 

Steuerpflichtige auch bei einer Ermessensveranlagung verpflichtet ist, eine 

wahrheitsgemässe und vollständige Deklaration zu machen und dass er alles tun muss, 

um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 168 und 170 Abs. 1 

StG). Die Vorinstanz erwog, die Bemerkung des Beschwerdeführers im Schreiben vom 

19. Oktober 2005 zeige, dass er die Differenz des effektiven beweglichen Vermögens 

per Ende Dezember 2003 zum veranlagten Vermögen von Fr. 1'300'000.-- tatsächlich 

bemerkt habe. Trotzdem habe er es unterlassen, die Veranlagung anzufechten und das 

kantonale Steueramt umfassend davon in Kenntnis zu setzen. Als das kantonale 

Steueramt seinen Hinweis als Einsprache entgegengenommen habe und er weitere 

Untersuchungen zu seinem Vermögen habe befürchten müssen, habe er umgehend 

mitgeteilt, er wolle keine Einsprache erheben. Damit habe er offensichtlich eine falsche 

Einkommens- und Vermögensveranlagung hingenommen. Es sei davon auszugehen, 

dass er die Täuschung beabsichtigt habe.

Der Beschwerdeführer wendet dagegen ein, er habe am 24. August 2005 ein Gesuch 

um Fristerstreckung für die Einreichung der Steuererklärung 2003 bis Ende September 

2005 eingereicht. Das kantonale Steueramt habe es bewusst oder durch Schlamperei 

unterlassen, das Gesuch aufzubewahren und der Vorinstanz herauszugeben. Das 

Gesuch fehle heute noch in den Steuerakten. Die Vorinstanz habe ihm die Beweislast 

für seine Unschuld auferlegt.

Der Beschwerdeführer war gesetzlich verpflichtet, die Steuererklärung innert einer 

bestimmten Frist einzureichen (Art. 168 StG). Dies hat er nicht getan. Dafür, dass er 

rechtzeitig ein Gesuch um Fristerstreckung einreichte oder die Steuererklärung zu 

einem späteren Zeitpunkt abgab, trägt er die Beweislast. Der Beschwerdeführer hat 

eine Kopie eines vom 24. August 2005 datierten Fristerstreckungsgesuchs eingereicht. 

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Ein solches befindet sich allerdings nicht in den Steuerakten, und der 

Beschwerdeführer vermag die Einreichung des Gesuchs nicht nachzuweisen, z.B. 

durch den Nachweis einer Postaufgabe. Er behauptet auch nicht, er habe das Gesuch 

eingeschrieben versandt. Die Vorinstanz verletzte somit weder den Grundsatz in dubio 

pro reo noch auferlegte sie dem Beschwerdeführer die Beweislast für seine Unschuld. 

Fehl geht auch der Vorwurf gegenüber der Steuerbehörde, sie habe die Pflicht zur 

Aktenführung verletzt. Hinsichtlich des Fristerstreckungsgesuchs vom 24. August 2005 

fehlt wie erwähnt der Nachweis, dass ein solches überhaupt eingereicht wurde. Dass 

das Steueramt diese Behauptung nicht ausdrücklich bestreitet, ändert daran nichts. 

Hinsichtlich der nur in elektronischer Form gespeicherten Akten anerbot das kantonale 

Steueramt dem Vertreter des Beschwerdeführers, die Akten ausdrucken zu lassen. Er 

beharrte allerdings nicht darauf. Im übrigen ist das kantonale Steueramt nicht 

verpflichtet, den Rechtsanwälten Originalakten auszuhändigen. Das Steueramt ist nicht 

an eine entsprechende Praxis der Gerichte gebunden. Daraus folgt, dass das kantonale 

Steueramt weder die Pflicht zur Aktenführung und zur Untersuchung des Sachverhalts 

noch den Anspruch des Beschwerdeführers auf Akteneinsicht verletzt hat.

Eine Steuerhinterziehung kann durch Verletzung von Mitwirkungspflichten begangen 

werden; hat der Pflichtige schuldhaft eine Ermessensveranlagung verursacht, so gilt 

sein Verhalten als Steuerhinterziehung, wenn sich in der Folge herausstellt, dass die 

rechtskräftige Ermessensveranlagung unvollständig war (Weidmann/Grossmann/

Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 6. Aufl., Muri-Bern 1999, S. 

426). Die Vorinstanz ging davon aus, dass der Beschwerdeführer eine unvollständige 

Veranlagung für das Steuerjahr 2003 veranlasst hat, indem er die fehlerhafte 

Ermessensveranlagung wissentlich in Rechtskraft erwachsen liess. Nach Art. 170 Abs. 

1 StG muss der Steuerpflichtige alles tun, um eine vollständige und richtige 

Veranlagung zu ermöglichen. Darunter fällt u.a. die Verpflichtung, eine ungenügende 

Ermessensveranlagung anzufechten und der Steuerbehörde die für die korrekte 

Veranlagung massgebenden Tatsachen mitzuteilen (vgl. StE 1989, B 101.9 Nr. 6; 

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 51 und 63 zu Art. 175 DBG mit Hinweisen). 

Unterlässt dies der Pflichtige, so bewirkt er, dass eine rechtskräftige Veranlagung 

unvollständig ist, womit der Tatbestand von Art. 248 Abs. 1 StG erfüllt ist.

© Kanton St.Gallen 2025 Seite 13/16

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Somit war der Beschwerdeführer verpflichtet, die unvollständige 

Ermessensveranlagung mit Einsprache anzufechten. Es ist daher im 

Hinterziehungsverfahren unerheblich, ob die Voraussetzungen für eine 

Ermessensveranlagung gegeben waren. Ein Verfahrensfehler der Veranlagungsbehörde 

in diesem Punkt würde den Tatbestand der Steuerhinterziehung nicht ausschliessen. 

Weder formale noch inhaltliche Mängel der Ermessensveranlagung würden ein 

Verschulden des Beschwerdeführers kompensieren. Entscheidend ist vielmehr, ob die 

unvollständige Veranlagung kausale Folge des Verhaltens des Pflichtigen ist.

Hinsichtlich des objektiven Tatbestands bei der Vermögensbesteuerung 2003 kann auf 

die vorstehenden Erwägungen verwiesen werden (E. 2.1). Die Vermögensveranlagung 

2003 war damit auch unvollständig. In subjektiver Hinsicht ist davon auszugehen, dass 

dem Beschwerdeführer nicht entgehen konnte, dass bei der Festlegung des 

Vermögens, welche sich auf den Stichtag 31. Dezember 2003 bezog, in den 

veranlagten rund 1,3 Mio. Franken die ihm und seinem Sohn am 21. November 2003 

zugeflossenen Zahlungen von insgesamt 2,3 Mio. Franken nicht enthalten sind. 

Nachdem der Beschwerdeführer gegenüber der Steuerbehörde ausdrücklich zum 

Ausdruck gab, er wolle keine Einsprache erheben, nahm er in Kauf, dass die 

unvollständige Veranlagung in Rechtskraft erwuchs. Seine Äusserungen, sein 

Vermögen habe sich verändert bzw. "möglicherweise verändert", ändern an diesem 

Umstand nichts. Der Beschwerdeführer nahm damit in Kauf, dass die 

Veranlagungsbehörde keine weiteren Abklärungen traf, obwohl sie dem Rückzug der 

Einsprache nicht stattgeben musste (Art. 181 Abs. 3 StG). Der Verzicht der 

Veranlagungsbehörde auf weitere Abklärungen vermochte den Kausalzusammenhang 

zwischen dem Verhalten des Beschwerdeführers und der unvollständigen Veranlagung 

jedenfalls nicht zu unterbrechen. Wie die Vorinstanz zutreffend festhielt, wird der 

Kausalzusammenhang zur unvollständigen Veranlagung durch fehlende Abklärungen 

der Steuerbehörde nicht unterbrochen, wenn der Steuerpflichtige die ihm obliegenden 

Deklarations- und Auskunftspflichten missachtet hat. Da der Beschwerdeführer bei 

einem nicht erfassten Vermögensanfall von 2,3 Mio. Franken lediglich ausführte, das 

Vermögen habe sich verändert, liess er es darauf ankommen, dass die Steuerbehörde 

keine weiteren Abklärungen traf. Das Verhalten des kantonalen Steueramts stellte 

keinen Verstoss gegen Treu und Glauben oder eine Verletzung der 

Untersuchungspflicht dar. Gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstiess 

© Kanton St.Gallen 2025 Seite 14/16

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vielmehr der Beschwerdeführer, der es unterliess, der Veranlagungsbehörde den 

wahren Sachverhalt vollständig darzulegen.

2.4. In Bezug auf das Einkommen wurde der Ertrag aus den Legaten ab dem Zeitpunkt 

der Überweisung am 21. November 2003 in der Einkommensveranlagung des 

Steuerjahres 2003 nicht erfasst. In diesem Punkt liegt also auch in objektiver Hinsicht 

eine unvollständige Veranlagung vor. Auch nahm der Beschwerdeführer mit dem 

Verzicht auf einen ausdrücklichen Hinweis auf den Vermögenszufluss in Kauf, dass die 

Erträge aus den Vermächtnissen steuerlich nicht erfasst wurden.

Soweit der Beschwerdeführer geltend macht, die Strafsteuer könnte nur ab 21. 

November 2003 erhoben werden, und es läge daher ein geringfügiger Fall im Sinn von 

Art. 172ter StGB vor, ist dies unzutreffend. Der Zeitpunkt der Überweisung ist nur 

bezüglich des Ertrags massgebend; beim Vermögen unterlagen die Vermächtnisse 

während der gesamten Steuerperiode der Steuerpflicht. Folglich liegt der hinterzogene 

Steuerbetrag über dem bei einer sachgemässen Anwendung von Art. 172ter StGB 

massgebenden Grenzwert von Fr. 300.--.

2.5. Die Vorinstanz hat den einfachen Betrag der hinterzogenen Steuer auf 

Fr. 11'491.25 beziffert. Die Berechnung ist nachvollziehbar (angefochtener Entscheid 

S. 21: hinterzogene Vermögenssteuer 2002 und 2003 sowie hinterzogene 

Einkommenssteuer 2003). Nach Art. 248 Abs. 4 StG beträgt die Busse in der Regel das 

Einfache der hinterzogenen Steuer. Da der Beschwerdeführer ausserdem für sein 

Fehlverhalten als gesetzlicher Vertreter seines Sohnes zu bestrafen war, setzte die 

Vorinstanz die Busse im Sinn einer Gesamtstrafe auf Fr. 13'500.-- fest. Sie 

berücksichtige dabei die persönlichen Verhältnisse und das Verschulden des 

Beschwerdeführers. Ebenso berücksichtigte sie den Umstand, dass der 

Beschwerdeführer nur für die eigenen Steuerfaktoren und jene seines Sohnes belangt 

werden kann. Für die Hinterziehung des Vermögens seines Sohnes erachtete die 

Vorinstanz unter Berücksichtigung der Ausfällung einer Gesamtstrafe eine Busse von 

Fr. 2'000.-- als angemessen. Dies erscheint im Vergleich der hinterzogenen 

Vermögenswerte sowie des Umstands, dass der Beschwerdeführer als gesetzlicher 

Vertreter seines Sohnes handelte, sachgerecht. Das Strafmass ist gesamthaft nicht zu 

beanstanden.

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2.6. Aufgrund der vorstehenden Erwägungen ist die Beschwerde abzuweisen.

3. Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten des 

Beschwerdeverfahrens dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 270 StG in 

Verbindung mit Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 3'000.-- ist 

angemessen (Art. 13 Ziff. 622 Gerichtskostentarif, sGS 941.12). Der geleistete 

Kostenvorschuss von Fr. 3'000.-- ist anzurechnen.

Ausseramtliche Kosten sind nicht zu entschädigen. Der Beschwerdeführer ist 

unterlegen (Art. 98bis VRP), und der Beschwerdegegner hat keinen Anspruch auf 

Kostenersatz (vgl. R. Hirt, Die Regelung der Kosten nach st. gallischem 

Verwaltungsrechtspflegegesetz, Diss. St. Gallen 2004, S. 176).

Demnach hat das Verwaltungsgericht

zu Recht erkannt:

1./ Die Beschwerde wird abgewiesen.

2./ Die amtlichen Kosten des Beschwerdeverfahrens von Fr. 3'000.-- bezahlt der 

Beschwerdeführer unter Anrechnung des geleisteten Kostenvorschusses in gleicher 

Höhe. 

3./ Ausseramtliche Kosten werden nicht entschädigt.

V.          R.           W.

Der Präsident:            Der Gerichtsschreiber:

Versand dieses Entscheides an:

-   den Beschwerdeführer (durch Rechtsanwalt Dr. A.)

-   die Vorinstanz

-   den Beschwerdegegner

© Kanton St.Gallen 2025 Seite 16/16

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am:

Rechtsmittelbelehrung

Sofern eine Rechtsverletzung nach Art. 95 ff. BGG geltend gemacht wird, kann gegen 

diesen Entscheid gestützt auf Art. 82 lit. a BGG in Verbindung mit Art. 73 StHG innert 

30 Tagen nach Eröffnung beim Schweizerischen Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, 

Beschwerde erhoben werden.

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	Urteil des Verwaltungsgerichts vom 16.09.2010
	Steuerrecht, Art. 248 StG (sGS 811.1). Rechtmässigkeit der Verurteilung wegen Steuerhinterziehung durch Nichtdeklaration eines Vermächtnisses im Wertschriftenverzeichnis der Steuererklärung für Einkommen und Vermögen (Verwaltungsgericht, B 2010/14).

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