# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 85a8fdc7-deeb-5c47-b153-3e0146de87cd
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2024-01-15
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 15.01.2024 A-2749/2023
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-2749-2023_2024-01-15.pdf

## Full Text

B u n d e s v e r w a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b un a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-2749/2023 

 

 
 

  A r r ê t  d u  1 5  j a n v i e r  2 0 2 4  

Composition 
 Emilia Antonioni Luftensteiner (présidente du collège),  

Jürg Steiger, Pierre-Emmanuel Ruedin, juges, 

Clémentine Duruz, greffière. 
 

 
 

Parties 
 1. A._______  

2. Feu B._______  

3. C._______  

tous représentés par  

Maître Urs Saal,  

recourants,  

  
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI,  

autorité inférieure.  

  
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI CH-FR). 

 

A-2749/2023 

Page 2 

Faits : 

A.  

A.a Le service français d’échange d’informations en matière fiscale (la 

Direction générale des Finances publiques françaises, ci-après : l'autorité 

requérante, l'autorité fiscale française ou la DGFiP) a adressé une 

demande d'assistance administrative, datée du (…) 2022, à 

l'Administration fédérale des contributions (ci-après : l'autorité inférieure ou 

l'AFC). Ladite demande est fondée sur l'art. 28 de la Convention du 

9 septembre 1966 entre la Suisse et la France en vue d’éliminer les 

doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et 

de prévenir la fraude et l’évasion fiscales (ci-après : CDI CH-FR, 

RS 0.672.934.91). 

A.b Dans sa requête, l’autorité fiscale française a indiqué procéder à 

l'examen de la situation fiscale de A._______ (ci-après : la personne 

concernée 1) et de son épouse B._______ (ci-après : la personne 

concernée 2 ; ensemble les personnes concernées) pour la période allant 

du (…) 2012 au (…) 2021 (cf. ch. 6, 9 et 11 de la demande d’assistance). 

L’autorité requérante a expliqué que, suite à une précédente demande 

d’assistance administrative auprès de l’AFC, il a été établi que la personne 

concernée 1 détient le compte bancaire (…) (ci-après : le compte 

concerné) auprès de D._______ (ci-après : la détentrice des renseigne-

ments), en tant que bénéficiaire effectif de E._______ (ci-après : la société 

habilitée à recourir), sise au Panama. La personne concernée 1 n’a 

cependant pas déclaré ce compte à l’administration fiscale française, 

malgré les obligations qui lui incombent en tant que résident fiscal français 

et malgré deux demandes de ladite administration l’invitant à régulariser sa 

situation fiscale, à indiquer l’origine des avoirs détenus à l’étranger ainsi 

que leur destination après la clôture du compte en 2013. Il ressort 

également de la requête que le conseil de la personne concernée 1 en 

France a demandé à l’autorité fiscale française d’apporter la preuve qu’il 

détiendrait 100% des parts de la société habilitée à recourir. Or, l’identité 

des bénéficiaires économiques de la société précitée et la quote-part 

détenue par chacun d’eux ont été caviardées dans les informations 

transmises par l’autorité inférieure lors de la précédente procédure 

d’assistance administrative. La demande d’assistance administrative 

adressée à l’autorité inférieure vise donc à obtenir l’identité de l’ensemble 

des ayants droit économiques du compte concerné ainsi que leur part de 

participation afin d’établir le montant des impôts éludés par les personnes 

concernées.  

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A.c Afin d'évaluer la situation fiscale des personnes concernées et en vue 

d'effectuer leur correcte taxation en France, l'autorité requérante a adressé 

à l'AFC les questions suivantes (ch. 12 de la demande d’assistance) : 

Pour l’ensemble des comptes détenus à D._______ dont le n° de compte 

racine est (…), veuillez fournir :  

a/ la quote-part de détention par A._______ dans ce compte ; 

b/ l’identité de tous les ayants droit économiques résidents fiscaux français et 

notamment l’épouse de A._______, B._______ ; 

c/ la quote-part de détention des autres ayants droit économiques résidents 

fiscaux français. 

Par ailleurs, l’autorité requérante a déclaré dans sa demande d’assistance 

administrative (cf. ch. 14) que : 

« (a) tous les renseignements reçus concernant cette demande resteront 

confidentiels et ne seront utilisés qu’aux fins autorisées dans l’accord qui sert 

de base à cette demande ; 

(b) la demande est conforme à sa législation et à ses pratiques administratives 

et elle est en outre conforme à l’accord sur la base duquel elle est formulée ; 

(c) les renseignements pourraient être obtenus en vertu de sa législation et du 

cours normal de ses pratiques administratives dans des circonstances 

similaires ; 

(d) elle a utilisé tous les moyens disponibles sur son propre territoire pour 

obtenir les renseignements, excepté ceux qui donneraient lieu à des difficultés 

disproportionnées. » 

B.  

B.a Par ordonnance de production du 6 décembre 2022, l'AFC a requis de 

la détentrice des renseignements la production des documents et 

informations demandés dans un délai de dix jours. La détentrice des 

renseignements a en outre été priée d'informer les personnes concernées 

et les éventuelles personnes habilitées à recourir de l'ouverture de la 

procédure d'assistance administrative et de les inviter à désigner, le cas 

échéant, un représentant en Suisse autorisé à recevoir des notifications. 

B.b Par courriel sécurisé du 16 décembre 2023, soit dans le délai imparti, 

la détentrice des renseignements a remis les documents et informations 

demandés. Elle a également informé l’AFC ne pas avoir été en mesure de 

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contacter les personnes concernées ainsi que la société habilitée à 

recourir. 

B.c Par courriers du 4 janvier 2023, l’AFC a informé les personnes 

concernées de l’ouverture de la procédure d’assistance administrative. Le 

courrier adressé à la personne concernée 1 a été distribué le 9 janvier 

2023. Le courrier adressé à la personne concernée 2 a quant à lui été 

retourné à l’AFC, avec la mention « pli avisé et non réclamé », en date du 

30 janvier 2023.  

B.d L’AFC a également informé la société habilitée à recourir de l’ouverture 

de la procédure d’assistance administrative par publication dans la Feuille 

fédérale du 10 janvier 2023, en lui impartissant un délai de dix jours pour 

désigner un représentant en Suisse autorisé à recevoir des notifications.  

B.e Par courrier du 16 janvier 2023, anticipé par courriel du même jour, et 

procurations annexées, Maître Urs Saal (ci-après : le mandataire) a 

annoncé à l’AFC avoir été mandaté pour représenter les intérêts des 

personnes concernées et a demandé la consultation des pièces du dossier.  

C.  

C.a Par courriel crypté du 24 janvier 2023, après avoir obtenu la 

confirmation du mandataire pour octroyer un seul accès au dossier, par 

voie électronique, l’AFC lui a remis les pièces du dossier. L’AFC lui a 

également notifié les informations qu’elle prévoyait de transmettre à 

l’autorité fiscale française et informé les intéressés du fait qu’ils pouvaient, 

dans un délai de dix jours, consentir à la transmission des données ou 

prendre position par écrit.  

C.b Par courrier du 13 février 2023, soit dans le délai prolongé par l’AFC, 

le mandataire a transmis ses observations en s'opposant, au nom de ses 

mandants, à tout envoi d'informations à l’autorité fiscale française. 

D.  

D.a Par décision finale du 11 avril 2023, notifiée le 12 avril 2023 en deux 

exemplaires aux personnes concernées, par l’intermédiaire de leur 

mandataire, l'AFC a accordé l'assistance administrative à l'autorité 

requérante pour tous les renseignements transmis par la banque.  

D.b Par décision finale du 18 avril 2023, notifiée à la société habilitée à 

recourir par publication dans la Feuille fédérale, l’AFC a accordé 

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l’assistance administrative à l’autorité requérante pour tous les 

renseignements transmis par la banque.  

E.  

E.a Par mémoire du 12 mai 2023, A._______ (ci-après : le recourant 1), 

B._______ (ci-après : la recourante 2) et C._______ (ci-après : le 

recourant 3 ; ensemble : les recourants), agissant par l’intermédiaire de 

leur mandataire, ont interjeté un recours par devant le Tribunal administratif 

fédéral (ci-après : le TAF ou le Tribunal) à l'encontre de la décision finale 

de l'AFC du 11 avril 2023. Étaient notamment annexées audit recours les 

procurations correspondantes, signées et datées, du 13 janvier 2023 en ce 

qui concerne le recourant 1 et la recourante 2 et du 11 mai 2023 en ce qui 

concerne le recourant 3, indiquant que le décès du client ne mettrait pas 

fin auxdites procurations.  

Par cet acte, les recourants ont conclu, sous suite de frais et dépens, quant 

à la forme, à la recevabilité du recours ; quant au fond et principalement, à 

son admission, à l’annulation de la décision finale et au rejet de la requête 

d’assistance administrative de l’autorité fiscale française ; subsidiairement, 

à l’annulation de la décision finale et au renvoi de la cause à l’AFC pour 

nouvelle décision dans le sens des considérants.  

E.b Par courrier du 6 juin 2023, le mandataire a informé le Tribunal du 

décès de la recourante 2 (ci-après : la recourante défunte) intervenu le 

2 juin 2023. Le mandataire a également indiqué que le certificat de décès 

serait délivré ultérieurement, dès qu’il serait établi par les autorités 

compétentes françaises.  

E.c Par courrier du 19 juin 2023, le mandataire a remis au Tribunal les 

pièces mentionnées dans le recours du 12 mai 2023 ainsi que l’acte de 

décès daté du 5 juin 2023 relatif à la recourante défunte. 

E.d Dans sa réponse du 10 juillet 2023, adressée au Tribunal, l'AFC a 

conclu, sous suite de frais et dépens, au rejet du recours. 

 

Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties 

seront repris dans les considérants en droit ci-après. 

  

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Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non 

réalisées en l'espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des 

recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 

20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), 

prises par l'AFC (art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 de 

la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative 

internationale en matière fiscale [loi sur l'assistance administrative fiscale, 

LAAF, RS 651.1]). 

1.2 Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative 

internationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée 

en vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions 

dérogatoires de la convention applicable dans les cas d’espèces sont 

réservées (art. 1 al. 2 LAAF). Déposée le (…) 2022, la demande 

d’assistance litigieuse entre dans le champ d'application de cette loi (art. 24 

LAAF a contrario). La procédure de recours est au demeurant soumise aux 

règles générales de la procédure fédérale, sous réserve de dispositions 

spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF). 

1.3 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la 

procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA). L’art. 19 al. 2 LAAF 

confère la qualité pour recourir dans le cadre des procédures d’assistance 

administrative aux personnes qui remplissent les conditions de l’art. 48 PA. 

La qualité pour recourir des personnes qui ne sont pas des personnes 

concernées au sens de l’art. 3 let. a LAAF suppose l’existence d’un intérêt 

digne de protection qui n’existe que dans des situations très particulières 

(arrêt du TF 2C_376/2019 du 13 juillet 2020 consid. 7.1.2 et 7.1.3). 

 

1.3.1 En l’espèce, le recourant 1 est une personne concernée au sens de 

l’art. 3 let. a LAAF, de sorte que la qualité pour recourir au sens des art. 19 

al. 2 LAAF et 48 PA lui est reconnue.  

1.3.2 Quant à la recourante défunte – qui dispose également de la qualité 

pour recourir – l’art. 18a LAAF prévoit que l’assistance administrative peut 

être exécutée concernant des personnes décédées et que leurs 

successeurs en droit se voient conférer le statut de partie. Les successeurs 

en droit peuvent valablement se substituer au défunt dans la procédure 

d’assistance administrative selon l’art. 18a LAAF s’ils en manifestent la 

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volonté et ont la capacité d’être partie et d’ester en justice selon le droit 

suisse, ce qui présuppose la production d’un certificat d’hériter et des 

procurations correspondantes (cf. arrêt du TAF A-5579/2020 du 23 août 

2021 consid. 2.3, 9.1-9.4).  

 

En l’occurrence, la recourante défunte a conféré à son mandataire une 

procuration « trans mortem » (cf. Faits, let. E supra). Dans la mesure où le 

sens et le but de celle-ci sont notamment d’assurer la sauvegarde des 

intérêts patrimoniaux d’une personne après son décès jusqu’à la 

délivrance du certificat d’héritier, afin de combler le temps nécessaire à la 

légitimation des héritiers, qui peut être très long (cf. ATF 147 IV 465 

consid. 4.1 et les réf. citées), il convient d’entrer en matière sur le recours. 

Il découle de ce qui précède que le présent arrêt sera notifié au mandataire 

(cf. sur ce dernier point, arrêt du TF 2C_405/2019 du 16 mai 2019).  

 

1.3.3 S’agissant enfin du recourant 3, qui estime avoir été privé de sa 

qualité de partie par l’AFC, en violation de son droit d’être entendu, il 

convient de relever ce qui suit.  

 

1.3.3.1 Dans le domaine de l’assistance administrative internationale en 

matière fiscale, les art. 14 et 15 al. 1 LAAF concrétisent le droit d’être 

entendu (ATF 145 II 119 consid. 4.2 et 142 II 218 consid. 2.4).  

 

La jurisprudence précise néanmoins que, selon l'art. 14 al. 2 LAAF, l’AFC 

n’a pas à informer de l'existence d'une procédure d'assistance 

administrative toutes les personnes qui pourraient avoir qualité pour 

recourir au sens de l'art. 19 al. 2 LAAF (ATF 146 I 172 consid. 7.2). En 

effet, l’AFC ne doit informer une personne qui n'est pas visée par une 

demande d'assistance administrative que si la qualité pour recourir de cette 

personne au sens de l'art. 19 al. 2 LAAF ressort de manière évidente du 

dossier (ATF 146 I 172 consid. 7.2) ; le seul fait que le nom de cette 

personne apparaisse dans la documentation destinée à être transmise ne 

suffit pas à lui seul à justifier une telle information (ATF 146 I 172 

consid. 7.4). 

 

1.3.3.2 En l’espèce, le recourant 3 ne fait pas l’objet de l’enquête fiscale en 

France et n’est pas une personne concernée au sens de l’art. 3 let. a LAAF 

(cf. Faits, let. A.b ; cf. également : consid. 8.1.1 infra). En effet, malgré sa 

qualité d’ayant droit économique du compte concerné et bien que son nom 

apparaisse à ce titre dans les informations destinées à être transmises à 

l’autorité requérante, il n’est pas visé directement par la requête de la 

DGFiP. Par ailleurs, il ne ressort pas du dossier de manière évidente qu’il 

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dispose de la qualité pour recourir. Au surplus, le Tribunal relève, à l’instar 

de l’AFC, que le recourant 3 aurait pu s’annoncer auprès de ladite autorité 

pour demander à participer à la procédure, ce qu’il n’a pas fait.  

 

1.3.3.3 Il découle de ce qui précède que le recourant 3 ne dispose pas de 

la qualité pour recourir, de sorte qu’il n’y a pas lieu d’entrer en matière sur 

son recours.  

 

1.4 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éventuelle 

transmission de renseignements par l’AFC ne doit ainsi avoir lieu qu'une 

fois la décision de rejet du recours entrée en force (art. 20 al. 1 LAAF ; 

cf. FF 2010 241, 248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 

consid. 1.3). 

1.5 Cela étant précisé, sous réserve du consid. 1.3.3 supra, il y a lieu 

d’entrer en matière sur le recours. 

2.  

2.1 Les recourants peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y compris 

l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou 

incomplète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une autorité 

cantonale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; MOSER/BEUSCH/ 

KNEUBÜHLER/KAYSER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 

3e éd., 2022, n° 2.149 ; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Verwal-

tungsrecht, 8e éd., 2020, n° 1146 ss). 

2.2 Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition 

(art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office (art. 62 al. 4 PA). 

Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n’examine les 

autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le 

dossier l'y incitent (ATF 135 I 91 consid. 2.1, 122 V 157 consid. 1a et 121 

V 204 consid. 6c). 

2.3 En l’espèce, les recourants se plaignent d’une violation du droit d’être 

entendu du recourant 3. Ils estiment également que le recourant 3 n’est 

pas un simple tiers protégé par le principe de spécialité dans la mesure où 

la DGFiP chercherait à « répartir la charge fiscale et imposer au plus juste 

les différents protagonistes ». Pour ce motif, les recourants estiment en 

outre que la demande litigieuse aurait été présentée à des fins de 

recherche de preuves, en violation de l’art. 7 al. 1 let. a LAAF et du principe 

de proportionnalité prévu à l’art. 5 al. 2 de la Constitution fédérale de la 

Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst., RS 101), étant donné que 

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l’autorité fiscale française requiert l’identité de l’ensemble des ayants droit 

économiques résidents fiscaux français alors qu’elle prétendrait procéder 

au contrôle de la situation fiscale du recourant 1 uniquement. Les 

informations requises seraient de plus dépourvues de pertinence 

vraisemblable car ni l’identité d’autres ayants droit économiques ni leur 

qualité de résident fiscal français ne seraient utiles pour déterminer la 

quote-part du recourant 1 et procéder ainsi à sa taxation. Cela serait 

d’autant plus valable s’agissant de la recourante défunte car des 

informations la concernant sont requises alors qu’elle ne serait pas visée 

par la procédure. Pour appuyer leur raisonnement, les recourants font 

valoir que les informations requises dans le cadre de la présente procédure 

d’assistance administrative avaient été caviardées par l’AFC lors d’une 

précédente procédure, faute de pertinence. Les recourants avancent 

finalement que la DGFiP aurait violé le principe de subsidiarité puisque la 

recourante défunte n’aurait jamais été interpellée par ladite autorité et elle 

n’aurait donc pas épuisé les mesures internes avant de recourir à 

l’assistance administrative ; une telle violation s’appliquerait « à 

l’évidence » également à l’égard du recourant 3. 

Le Tribunal se prononcera en premier lieu sur le grief de nature formelle 

des recourants tenant à la violation du droit d’être entendu du recourant 3 

(consid. 3 infra). Le droit applicable ratione temporis et materiae à la 

demande d’assistance administrative et les conditions formelles de 

recevabilité seront ensuite examinées (consid. 4 infra). Le Tribunal passera 

ensuite à l’examen des conditions matérielles de l’assistance 

administrative applicables à la présente cause (consid. 5 infra), avant de 

traiter les griefs d’ordre matériel invoqués par les recourants (consid. 6 

infra). 

3.  

Les recourants reprochent à l’autorité inférieure d’avoir violé le droit d’être 

entendu du recourant 3, en le privant de sa qualité de partie.  

 

3.1  

3.1.1 S’agissant de la qualité pour recourir du recourant 3, renvoi est fait 

au consid. 1.3.3 supra.  

 

3.1.2 Par ailleurs, selon la jurisprudence, les recourants ne sont pas 

légitimés à formuler des conclusions pour faire valoir des intérêts de tiers 

(cf. ATF 139 II 404 consid. 11.1 et 137 IV 134 consid. 5.2.2 ; arrêt du TF 

2C_1037/2019 du 27 août 2020 consid. 6.2 ; arrêts du TAF A-2175/2021 

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du 22 septembre 2021 consid. 1.3.3 ; A-1507/2020 du 17 août 2021 

consid. 1.3.3 et A-6854/2018 du 3 mars 2020 consid. 1.3.2). 

 

3.2 Dès lors, dans la mesure où le recourant 3 ne bénéficie pas de la 

qualité pour recourir et que les recourants ne sont pas habilités à faire valoir 

les intérêts de tiers, le Tribunal constate que ce grief est irrecevable.  

 

4.  

4.1 L’assistance administrative avec la France est actuellement régie par 

l’art. 28 CDI CH-FR, largement calqué sur le Modèle de convention fiscale 

de l’OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE qui est 

assorti d'un commentaire issu de cette organisation : OCDE, Modèle de 

Convention fiscale concernant le revenu et la fortune, version abrégée 

[avec un commentaire article par article], Paris 2017, différentes versions 

de ce document sont disponibles sur le site internet : www.oecd.org ; 

ATF 142 II 69 consid. 2), et par le ch. XI du Protocole additionnel de cette 

même convention (ci-après : le Protocole additionnel ; publié également au 

RS 0.672.934.91). Ces dispositions ont été modifiées par un Avenant du 

27 août 2009 (ci-après : l'Avenant du 27 août 2009 ; RO 2010 5683), en 

vigueur depuis le 4 novembre 2010, qui s'applique aux demandes 

d'assistance qui portent, comme en l'espèce, sur des renseignements 

concernant l'année 2010 et les années suivantes (art. 11 par. 3 de 

l'Avenant du 27 août 2009). La jurisprudence admet à ce titre que l’état de 

fortune d’un compte au dernier jour d’une année fiscale doit être traité de 

la même manière que le premier jour de l’année fiscale qui suit directement 

(arrêt du TF 2C_1087/2016 du 31 mars 2017 consid. 3.4 [en lien avec la 

CDI CH-FR] ; arrêt du TAF A-975/2021 du 4 mars 2022 consid. 3.1.2). 

 

4.2 En l’espèce, dans la mesure où la présente affaire porte sur la période 

fiscale du (…) 2012 au (…) 2021 en ce qui concerne l’impôt sur le revenu 

et du (…) 2012 au (…) 2017 en ce qui concerne l’impôt de solidarité sur la 

fortune, l’ensemble des dispositions susmentionnées sont applicables. 

 

4.3 Sur le plan formel, le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel prévoit que 

la demande d’assistance doit indiquer (a) l’identité de la personne faisant 

l’objet d’un contrôle ou d’une enquête, cette information pouvant résulter 

de la fourniture du nom de cette personne ou de tout autre élément de 

nature à en permettre l’identification ; (b) la période visée par la demande ; 

(c) une description des renseignements demandés ; (d) le but fiscal dans 

lequel les renseignements sont demandés et, (e) dans la mesure où ils 

sont connus, les nom et adresse de toute personne dont il y a lieu de 

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penser qu’elle est en possession des renseignements demandés (le 

détenteur d’informations).  

 

4.4 En lien avec cette liste d’indications sur le contenu de la demande, à 

fournir par l’Etat requérant dans le contexte des CDI (la liste de l’art. 6 al. 2 

LAAF est d’application subsidiaire), le Tribunal fédéral retient qu’elle est 

conçue de telle manière que si l’Etat requérant s’y conforme 

scrupuleusement, il est en principe censé fournir des informations qui 

devraient suffire à démontrer la pertinence vraisemblable de sa demande 

(ATF 144 II 206 consid. 4.3 ; 142 II 161 consid. 2.1.14 ; arrêt du TF 

2C_88/2018 du 7 décembre 2018 consid. 6.2).  

 

4.5 En l’espèce, pour ce qui est de la forme de la demande, il faut 

considérer qu’elle est conforme aux exigences du ch. XI du Protocole 

additionnel, dès lors que la requête mentionne le nom des personnes 

concernées (en ce qui concerne plus particulièrement la recourante 

défunte, cf. consid. 6.1.2 infra), les impôts en cause, la période visée, le 

but de la demande, qu’elle contient une description des renseignements 

demandés et mentionne l’identité de la détentrice d’informations. Dans la 

mesure où la requête du (…) 2022 contient tous les éléments requis, elle 

est également présumée remplir la condition de la pertinence 

vraisemblable et ne pas représenter une simple recherche exploratoire de 

preuves.  

 

5.  

5.1  

5.1.1 Déterminer si un renseignement a été demandé ou non est une 

question d’interprétation des demandes d’assistance administrative. Cette 

interprétation doit être effectuée à la lumière du but poursuivi par l’autorité 

requérante et de manière à ne pas entraver l’échange efficace des 

renseignements (arrêt du TF 2C_1037/2019 du 27 août 2020 consid. 5.2). 

En d’autres termes, l’Etat requis doit interpréter les demandes d’assistance 

de bonne foi. Un tel comportement s’impose déjà en vertu de l’art. 26 de la 

Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités (CV, 

RS 0.111), laquelle, en tant qu’elle codifie le droit international coutumier, 

s’applique aussi aux Etats non parties, ce qui est le cas de la France, qui 

n’a pas adhéré à cette convention (cf. parmi d’autres : ATF 144 II 206 

consid. 4.4, 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêt du TAF A-6014/2019 du 1er juin 

2022 consid. 5.3.1). Selon la Convention précitée, tout traité en vigueur lie 

les parties et doit être exécuté par elles de bonne foi (cf. ATF 143 II 136 

consid. 5.2.1, 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêts du TF 2C_1037/2019 du 

27 août 2020 consid. 5.2, 2C_287/2019 du 13 juillet 2020 consid. 2.3.1). 

A-2749/2023 

Page 12 

Un Etat partie à un traité international doit ainsi proscrire tout 

comportement ou toute interprétation qui aboutirait à éluder ses 

engagements internationaux ou à détourner le traité de son sens et de son 

but (cf. ATF 144 II 130 consid. 8.2.1, 143 II 202 consid. 6.3.1, 142 II 35 

consid. 3.2, 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêt du TF 2C_1037/2019 du 27 août 

2020 consid. 5.2).  

 

5.1.2 La bonne foi d'un Etat est toujours présumée dans les relations 

internationales, ce qui implique, dans le présent contexte, que l'Etat requis 

ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant 

(ATF 146 II 150 consid. 7.1 ; 144 II 206 consid. 4.4 ; 142 II 218 consid. 3.3 ; 

142 II 161 consid. 2.1.3 et 2.4), sauf s'il existe un doute sérieux, cas dans 

lequel le principe de la confiance ne s’oppose alors pas à ce qu'un 

éclaircissement soit demandé à l'Etat requérant ; le renversement de la 

présomption de bonne foi d'un Etat doit en tout cas reposer sur des 

éléments établis et concrets (ATF 144 II 206 consid. 4.4 ; 143 II 202 

consid. 8.7.1 et les réf. citées).  

5.2  

5.2.1 Aux termes de l’art. 28 par. 1 CDI CH-FR, l’assistance est accordée 

à condition de porter sur des renseignements vraisemblablement 

pertinents pour l’application de la convention de double imposition ou la 

législation fiscale interne des Etats contractants (ATF 142 II 161 consid. 

2.1.1, 2.1.4 et 2.4 ; 141 II 436 consid. 4.4 ; arrêt du TF 2C_893/2015 du 

16 février 2017 consid. 12.3, non publié à l’ATF 143 II 202, mais in : Revue 

de droit administratif et de droit fiscal [RDAF] 2017 II 336, 363). La condition 

de la pertinence vraisemblable – clé de voûte de l’échange de 

renseignements (ATF 144 II 206 consid. 4.2 et les réf. citées) – a pour but 

d’assurer un échange de renseignements le plus large possible, sans pour 

autant permettre aux Etats d’aller à la « pêche aux renseignements » ou 

de demander des renseignements dont il est peu probable qu’ils soient 

pertinents pour élucider les affaires d’un contribuable déterminé (ATF 146 

II 150 consid. 6.1.1 et les réf. citées). En règle générale, la condition de la 

pertinence vraisemblable est réputée réalisée si, au moment où la 

demande est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les 

renseignements requis se révéleront pertinents ; peu importe qu’une fois 

ceux-ci fournis, il s’avère que l’information demandée n’est finalement pas 

pertinente (ATF 145 II 112 consid. 2.2.1). Lorsque l’Etat requérant expose 

avoir mis en lumière un fait qui lui permet de soupçonner que l’un de ses 

contribuables pourrait avoir soustrait des revenus imposables par 

l’intermédiaire d’un compte bancaire ouvert en Suisse, on ne voit pas qu’un 

lien de pertinence vraisemblable ferait défaut entre cet état de fait et la 

A-2749/2023 

Page 13 

demande d’assistance administrative qui en découle et qui porterait sur 

plusieurs périodes fiscales, ni qu’une telle demande relèverait pour ce motif 

d’une pêche aux renseignements (arrêts du TF 2C_141/2018 du 24 juillet 

2020 consid 7.4 ; 2C_88/2018 du 7 décembre 2018 consid. 6.2).  

5.2.2 Il n’incombe pas à l’Etat requis de refuser une demande ou la 

transmission d’informations parce que cet Etat serait d’avis qu’elles 

manqueraient de pertinence pour l’enquête ou le contrôle en cause. Ainsi, 

l’appréciation de la pertinence vraisemblable des informations demandées 

est en premier lieu du ressort de l’Etat requérant ; le rôle de l’Etat requis 

est assez restreint et se borne à un contrôle de plausibilité. Il ne doit pas 

déterminer si l’état de fait décrit dans la requête correspond absolument à 

la réalité, mais doit examiner si les documents demandés se rapportent 

bien aux faits qui figurent dans la requête. Il ne peut refuser de transmettre 

que les renseignements dont il est peu probable qu’ils soient en lien avec 

l’enquête menée par l’Etat requérant, étant entendu que celui-ci est 

présumé être de bonne foi (ATF 144 II 29 consid. 4.2.2 ; 143 II 185 

consid. 3.3.2 ; 141 II 436 consid. 4.4.3). L’exigence de la pertinence 

vraisemblable ne représente donc pas un obstacle très important à la 

demande d’assistance administrative (ATF 145 II 112 consid. 2.2.1 ; 142 II 

161 consid. 2.1.1 ; 139 II 404 consid. 7.2.2). Par ailleurs, ce serait 

méconnaître le sens et le but de l’assistance administrative que d’exiger 

de l’Etat requérant qu’il présente une demande dépourvue de lacune et de 

contradiction, car la demande d’assistance implique par nature certains 

aspects obscurs que les informations demandées à l’Etat requis doivent 

éclaircir (ATF 142 II 161 consid. 2.1.1 et 139 II 404 consid. 7.2.2).  

5.3 La demande ne doit pas être déposée uniquement à des fins de 

recherche de preuves au hasard (interdiction de la pêche aux 

renseignements [« fishing expedition »] ; ch. XI par. 2 du Protocole 

additionnel ; ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; 143 II 136 consid. 6). L’interdiction 

des « fishing expeditions » correspond au principe constitutionnel de 

proportionnalité (art. 5 al. 2 Cst.), auquel doit se conformer chaque 

demande d’assistance administrative. Selon la jurisprudence, la notion de 

pêche aux renseignements présente à la fois un caractère procédural (une 

demande ne doit pas être formée à des fins exploratoires) et constitue 

aussi une limite matérielle à l’échange de renseignements, en ce sens que 

l’assistance administrative ne doit pas permettre à l’Etat requérant d’obtenir 

des renseignements qui n’auraient pas de lien suffisamment concret avec 

l’état de fait présenté dans la demande (arrêt du TF 2C_1162/2016 du 

4 octobre 2017 consid. 9.1.1 à 9.1.3). Cela dit, il n’est pas attendu de l’Etat 

requérant que chacune de ses questions conduise nécessairement à une 

A-2749/2023 

Page 14 

recherche fructueuse correspondante (parmi d’autres : arrêt du TAF  

A-2664/2020 du 26 janvier 2021 consid. 6.3).  

 

5.4 Le principe de spécialité veut que l’Etat requérant n’utilise les 

informations reçues de l’Etat requis qu’à l’égard des personnes et des 

agissements pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont 

été transmises (art. 28 par. 2 CDI CH-FR ; ATF 147 II 13 consid. 3.7 ; arrêts 

du TAF A-5047/2018 du 22 mai 2019, consid. 4 et 5 ; A-4434/2016 du 

18 janvier 2018, consid. 3.9.1 ; A-2321/2017 du 20 décembre 2017, 

consid. 3.9.1). Ainsi, l’Etat requérant ne peut pas utiliser, à l’encontre de 

tiers, les renseignements qu’il a reçus par la voie de l’assistance 

administrative, sauf si cette possibilité résulte de la loi des deux Etats et 

que l’autorité compétente de l’Etat requis autorise cette utilisation 

(ATF 147 II 13 consid. 3.4 ; 146 I 172 consid. 7.1.3). C’est l’expression de 

la dimension personnelle du principe de spécialité (ATF 147 II 13 

consid. 3.5 ; arrêt du TF 2C_545/2019 du 13 juillet 2020 consid. 4.7). A cet 

égard, la jurisprudence précise qu’il existe des conceptions différentes, tant 

au niveau national qu’international, de la portée du principe de spécialité. 

Au vu de cette incertitude, l’AFC doit ainsi expressément informer l’autorité 

requérante de l’étendue de la restriction d’utiliser les renseignements 

transmis (ATF 147 II 13 consid. 3.7 ; arrêt du TF 2C_545/2019 du 13 juillet 

2020 consid. 4.7). La Suisse peut à cet égard considérer que l’Etat 

requérant, avec lequel elle est liée par un accord d’assistance 

administrative, respectera le principe de spécialité (arrêts du TAF  

A-769/2017 du 23 avril 2019 consid. 2.6 et A-5066/2017 du 17 mai 2018 

consid. 2.6). 

 

5.5  

5.5.1 L'Etat requérant doit respecter le principe de subsidiarité selon lequel 

l’assistance n’est accordée à l’Etat requérant que si celui-ci a épuisé au 

préalable toutes les sources habituelles de renseignements prévues dans 

sa procédure fiscale interne. Ce principe a pour but d’assurer que la 

demande d’assistance administrative n’intervienne qu’à titre subsidiaire et 

non pas pour faire peser sur l’Etat requis la charge d’obtenir des 

renseignements qui seraient à la portée de l’Etat requérant en vertu de sa 

procédure fiscale interne (ATF 144 II 206 consid. 3.3.1 ; arrêts du TF 

2C_703/2019 du 16 novembre 2020 consid. 6.4 à 6.6 ; 2C_493/2019 du 

17 août 2020 consid. 5). Le principe de subsidiarité n’implique pas pour 

l’autorité requérante d’épuiser l’intégralité des sources de renseignement. 

Une source de renseignement ne peut plus être considérée comme 

habituelle lorsque cela impliquerait – en comparaison d’une procédure 

d’assistance administrative – un effort excessif ou que ses chances de 

A-2749/2023 

Page 15 

succès seraient faibles (arrêts du TAF A-6589/2016 du 6 mars 2018 

consid. 4.5 ; A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 2.4).  

5.5.2 Il n’y a pas lieu d’exiger de l’autorité requérante qu’elle démontre 

avoir interpellé en vain le contribuable visé avant de demander l’assistance 

à la Suisse (arrêts du TAF A-1146/2019 du 6 septembre 2019 consid. 5.2 ; 

A-5647/2017 du 2 août 2018 consid. 4.3.3 ; A-7413/2018 du 8 octobre 

2020 consid. 9.5). A cet égard, le Tribunal a eu l’occasion de préciser que 

lorsque le contribuable est soupçonné de n’avoir pas déclaré correctement 

à l’Etat requérant la totalité de ses avoirs détenus à l’étranger, il ne peut 

être exigé de ce dernier qu’il se soit adressé au préalable au contribuable 

concerné (arrêts du TAF A-5695/2018 du 22 avril 2020 consid. 4.2.2 ;  

A-5648/2014 du 12 février 2015 consid. 7).  

5.5.3 Conformément au principe de la confiance, à défaut d'élément 

concret, respectivement de doutes sérieux, il n'y a pas de raison de 

remettre en cause la réalisation du principe de subsidiarité lorsqu'un Etat 

forme une demande d'assistance administrative, en tous les cas lorsque 

celui-ci déclare avoir épuisé les sources habituelles de renseignements ou 

procédé de manière conforme à la convention (ATF 144 II 206 

consid. 3.3.2 ; arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 7.2 ; 

arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.7). 

6.  

Les recourants estiment que la DGFiP ne pourrait pas requérir des 

informations sur la recourante défunte dans la mesure où elle ne serait pas 

visée par la demande d’assistance administrative en qualité de personne 

concernée. Ils sont également d’avis que l’autorité fiscale française 

procéderait à une pêche aux renseignements illicite en requérant l’identité 

de tous les ayants droit économiques du compte concerné, alors que seul 

le recourant 1 ferait l’objet d’un contrôle fiscal. Le but de l’autorité fiscale 

française de « répartir la charge fiscale et imposer au plus juste les 

différents protagonistes » attesterait de sa volonté de procéder à une 

pêche aux informations prohibée. Les informations que l’AFC entend 

transmettre ne seraient donc d’aucune utilité pour procéder à la taxation 

du recourant 1, ce d’autant plus qu’aucune information concernant sa 

quote-part sur le compte ne serait transmise à l’autorité requérante. Les 

recourants avancent finalement que les informations concernant les ayants 

droit économiques du compte ne devraient pas être transmises à l’autorité 

requérante car ces dernières avaient été caviardées par l’autorité 

inférieure, faute de pertinence, lors d’une précédente procédure 

d’assistance administrative.  

A-2749/2023 

Page 16 

 

6.1  

6.1.1 Bien que la recourante défunte ne soit pas mentionnée sous le ch. 6 

de la requête d’assistance administrative comme personne concernée en 

France aux côtés du recourant 1, l’autorité inférieure l’a considérée comme 

telle. Le Tribunal de céans examinera sous l’angle de la bonne foi la 

manière dont la demande d’assistance administrative a été interprétée (cf. 

consid. 5.1.1 supra).  

 

6.1.2 En l’espèce, le Tribunal relève que la DGFiP a expressément indiqué, 

sous la rubrique « informations générales pertinentes » au ch. 11 de ladite 

requête, que tant le recourant 1 que la recourante défunte font l’objet d’un 

contrôle fiscal en France (cf. Faits, let. A.b supra). Or, selon le ch. XI par. 3 

du Protocole additionnel, la personne visée par une demande d’assistance 

administrative est celle qui fait l’objet d’un contrôle ou d’une enquête dans 

l’Etat requérant. De plus, l’autorité fiscale requiert des informations 

concernant le recourant 1 et la recourante défunte, qui sont tous deux 

nommément visés sous la rubrique « renseignements demandés » au 

ch. 12 de la requête (cf. Faits, let. A.c supra). Pour ces motifs, le Tribunal 

de céans constate, à l’instar de l’AFC, que la recourante défunte doit 

également être considérée comme personne concernée dans le cadre de 

la présente procédure. Le fait qu’elle ne soit pas nommée sous le ch. 6 

comme personne concernée en France relève d’un simple oubli de 

l’autorité fiscale française et n’est pas de nature à fonder un doute sérieux 

sur la qualité de la recourante défunte dans la procédure.  

 

6.2  

6.2.1 Quant à la pertinence vraisemblable des informations requises, il sied 

de rappeler qu’elle est présumée dans le cas d’espèce, la demande étant 

conforme aux exigences de forme du ch. XI par. 3 du Protocole additionnel 

(consid. 4.5 supra). Le Tribunal rappelle en outre que la Suisse doit se 

contenter, en qualité d’Etat requis, d’effectuer un contrôle de plausibilité en 

vérifiant l’existence d’un rapport entre l’état de fait décrit et les documents 

requis (consid. 5.2.2 supra). En l’occurrence, l’autorité requérante a 

exposé procéder à l’examen de la situation du recourant 1 et de son 

épouse, la recourante défunte. Tel qu’exposé dans la requête, il est établi 

que le recourant 1 détenait le compte concerné, en qualité de bénéficiaire 

effectif de la société habilitée à recourir. Afin de déterminer et d’imposer 

l’intégralité du revenu et de la fortune des personnes concernées, pour les 

périodes contrôlées en France, la DGFiP requiert des informations sur leur 

part de participation ainsi que sur les ayants droit économiques dudit 

compte. Il n’est pas exclu que ces informations soient pertinentes pour la 

A-2749/2023 

Page 17 

clarification de la situation fiscale des personnes concernées, ce d’autant 

plus compte tenu des liens qui unissent les ayants droit économiques, de 

sorte que l’on peut considérer qu’il existe un lien suffisamment étroit avec 

les faits fiscaux. Les informations concernant les ayants droit économiques 

du compte concerné et leur part de détention présentent ainsi un intérêt 

manifeste pour le complexe de faits que l’autorité requérante cherche à 

éclaircir, excluant tout caractère de pêche aux renseignements.  

 

6.2.2 En outre, dans la mesure où la DGFiP indique procéder au contrôle 

du recourant 1 et de la recourante défunte (cf. consid. 6.1.2 supra), le but 

mentionné dans sa requête, à savoir de « répartir la charge fiscale et 

d’imposer au plus juste les différents protagonistes » s’inscrit dans l’objectif 

de procéder à la taxation des contribuables susmentionnés. Il ne ressort ni 

de la requête ni des pièces au dossier que l’autorité fiscale française aurait 

pour intention d’utiliser ces informations pour procéder à la taxation d’un 

autre contribuable, étant précisé que l’examen du principe de spécialité 

fera l’objet d’une analyse plus détaillée (cf. consid. 8 infra). L’argument des 

recourants selon lequel l’autorité requérante procéderait à une pêche aux 

renseignements prohibée pour ce motif ne saurait être suivi. 

 

6.2.3 Le Tribunal relève également que l’information selon laquelle il 

n’existe pas de quote-part de détention relative au compte concerné 

constitue une information en soi, qui est potentiellement propre à faire 

avancer l’enquête fiscale de la DGFiP en France et élucider la situation 

fiscale du recourant 1 et de la recourante défunte. Il n’appartient pas à 

l’Etat requis, au stade de l’assistance administrative, de se prononcer sur 

les éventuelles implications fiscales dans l’Etat requérant, étant rappelé au 

surplus que la procédure d’assistance ne tranche pas matériellement 

l’affaire (cf. arrêt du TAF A-1742/2020 du 25 janvier 2022 consid. 5.5 et les 

références citées).  

 

6.2.4 Enfin et toujours au titre du non-respect de l’exigence de la 

pertinence vraisemblable, en lien avec le principe de la bonne foi, les 

recourants contestent la transmission des renseignements à l’autorité 

fiscale française, au motif que les informations concernant les ayants droit 

économiques du compte concerné avaient été caviardées dans le cadre 

d’une précédente procédure. Le Tribunal de céans constate néanmoins 

que, contrairement à ce que les recourants avancent, les causes se 

distinguent. En effet, selon l’extrait de la décision finale du (…) 2019 rendue 

par l’AFC dans le cadre de la précédente procédure, qui faisait partie d’une 

demande de liste, aucune information concernant les ayants droit 

économiques du compte concerné n’était requise. Or, dans la présente 

A-2749/2023 

Page 18 

cause, la DGFiP requiert expressément l’identité de tous les ayants droit 

économiques résidents fiscaux français du compte concerné afin de 

déterminer le montant des impôts éludés par les personnes concernées. 

Comme précédemment exposé, les informations sont vraisemblablement 

pertinentes et expressément requises, ce qui n’était manifestement pas le 

cas dans la précédente procédure.  

 

6.3 Par conséquent, il existe incontestablement un lien entre les faits 

décrits dans la demande d’assistance administrative et les informations 

requises par l’autorité fiscale française. La condition de la pertinence 

vraisemblable est dès lors remplie et les griefs des recourants sont rejetés.  

 

7.  

Les recourants arguent que la recourante défunte n’a jamais été interpellée 

par l’autorité requérante dans le cadre de ses investigations et que les 

moyens internes disponibles n’auraient pas été épuisés, ce qui, selon les 

recourants, devrait s’appliquer « à l’évidence aussi à l’égard » du 

recourant 3  

 

7.1  

7.1.1 En l’espèce, l’autorité fiscale française a expressément affirmé, au 

chiffre 14 de sa demande d’assistance administrative, qu’« elle a utilisé 

tous les moyens disponibles sur son propre territoire pour obtenir les 

renseignements, excepté ceux qui donneraient lieu à des difficultés 

disproportionnées » (cf. Faits, let. A.c in fine supra), conformément au 

ch. XI par. 1 du Protocole additionnel. Les recourants n’ont amené aucun 

élément permettant d’infirmer les déclarations de l’autorité requérante 

selon lesquelles sa demande est conforme à sa législation, à ses pratiques 

administratives et à la CDI CH-FR. En vertu du principe de la confiance, 

les simples allégations des recourants ne sont pas de nature à remettre en 

cause les déclarations de l’autorité fiscale française confirmant 

l’épuisement des voies internes (consid. 5.5.3). 

 

7.1.2 A cela s’ajoute, s’agissant du recourant 1 plus spécifiquement, qu’il 

n’a pas coopéré malgré les deux demandes de l’autorité fiscale française 

l’invitant à régulariser sa situation (cf. Faits, let. A.b supra). Ainsi, la DGFiP 

a dû opter pour la voie de l’assistance administrative afin d’obtenir les 

renseignements nécessaires pour procéder à son imposition. 

 

7.1.3 Il sied finalement de rappeler que le principe de subsidiarité ne 

requiert pas l’épuisement de l’intégralité des moyens envisageables et qu’il 

n’y a pas lieu d’exiger de l’autorité requérante qu’elle démontre avoir 

A-2749/2023 

Page 19 

interpellé en vain le contribuable visé avant de demander l’assistance 

administrative à la Suisse, a fortiori lorsque celui-ci est soupçonné de 

n’avoir pas déclaré correctement à l’Etat requérant la totalité de ses avoirs 

détenus à l’étranger (cf. consid. 5.5.2 supra), comme c’est le cas du 

recourant 1 et de la recourante défunte en l’espèce (cf. consid. 6.2.1 

supra).  

 

7.2 Compte tenu de ce qui précède, le Tribunal ne constate pas de violation 

du principe de subsidiarité par l’autorité requérante. Le grief des recourants 

doit être rejeté.  

 

8.  

Les recourants estiment finalement que le recourant 3 ne sera pas protégé 

par le principe de spécialité, en qualité de tiers, lors de la transmission des 

informations à l’autorité fiscale française étant donné que ladite autorité 

requiert des informations « afin de répartir la charge fiscale et imposer au 

plus juste les différents protagonistes ».  

 

8.1  

8.1.1 A titre liminaire, le Tribunal de céans note que, contrairement à la 

recourante défunte (cf. consid. 6.1.2 supra), le recourant 3 n’est pas 

nommément visé par la requête d’assistance administrative, ni sous la 

rubrique « informations générales pertinentes » ni sous celle 

« renseignements demandés ». Il ne ressort pas non plus de ladite requête 

qu’il ferait l’objet d’un contrôle fiscal en France. Le recourant 3 ne saurait 

être considéré comme une personne concernée dans la présente cause, 

mais bien comme un simple tiers, protégé par le principe de spécialité (cf. 

consid. 8.2.2 infra).  

 

8.1.2 Par ailleurs, le Tribunal peut s’interroger sur la recevabilité de ce grief, 

dans la mesure où les recourants font valoir des intérêts d’un tiers et non 

leur propre intérêt (cf. consid. 3.1.2 supra). La réponse à cette question 

peut cependant demeurer indécise en l’espèce, le grief devant de toute 

manière être rejeté, pour les motifs qui suivent.  

 

8.2  

8.2.1 En l’occurrence, le recourant 3 apparaît dans les informations à 

transmettre car il est l’un des ayants droit économiques du compte 

concerné. Or, ces informations, expressément requises par la DGFiP, sont 

susceptible de permettre la taxation en France de la fortune et du revenu 

global du recourant 1 et de la recourante défunte, contribuables concernés 

par l’enquête fiscale. Suivre la position des recourants rendrait vide de 

A-2749/2023 

Page 20 

sens la demande d’assistance administrative puisque l’autorité fiscale 

française entend identifier les ayants droit économiques du compte 

concerné et la quote-part détenue par le recourant 1 et par la recourante 

défunte. En conséquence, et comme déjà examiné (cf. consid. 6.2 supra), 

les renseignements dont la transmission est envisagée remplissent la 

condition de la pertinence vraisemblable, tout caractère de fishing 

expedition prohibée étant exclu.  

 

8.2.2 En outre, le principe de spécialité, qui veut que l’Etat requérant 

n’utilise les informations reçues de l’Etat requis qu’à l’égard des personnes 

et des agissements pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles 

lui ont été transmises (cf. consid. 5.4 supra), protège les tiers – dont le 

recourant 3 – d’une utilisation préjudiciable de leurs données. C’est 

d’ailleurs dans ce sens que l’autorité requérante s’est expressément 

engagée, dans sa requête, à traiter les informations obtenues de manière 

confidentielle conformément à la CDI CH-FR (cf. Faits, let. A. c. in fine 

supra) et que l’autorité inférieure a libellé le ch. 3 du dispositif de sa 

décision finale du 11 avril 2023 en rappelant à l’autorité requérante la 

portée stricte du principe de spécialité selon le standard suisse.  

 

8.3 Au vu de ces éléments, le Tribunal ne constate pas de violation du 

principe de spécialité.  

 

9.  

Compte tenu des considérants qui précèdent, le Tribunal constate que la 

décision litigieuse satisfait aux exigences de l’assistance administrative en 

matière fiscale. Le recours s’avère dès lors mal fondé et doit par 

conséquent être rejeté, dans la mesure de sa recevabilité. 

 

10.  

Les recourants qui succombent doivent supporter les frais de procédure, 

lesquels se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la 

procédure, à 5'000 francs (art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 

21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le 

Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Ils seront prélevés 

sur l’avance de frais de 5'000 francs déjà versée. 

 

11.  

Vu l’issue de la cause, il n’est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA a 

contrario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 

 

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12.  

La présente décision rendue dans le domaine de l’assistance 

administrative internationale en matière fiscale peut faire l’objet d’un 

recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h 

de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). 

Le délai de recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours 

n’est recevable que lorsqu’une question juridique de principe se pose ou 

lorsqu’il s’agit, pour d’autres motifs, d’un cas particulièrement important au 

sens de l’art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité 

à décider du respect de ces conditions. 

 

(Le dispositif est porté à la page suivante) 

 

  

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Page 22 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté, dans la mesure de sa recevabilité. 

2.  

Les frais de procédure, d’un montant de 5'000 francs (cinq mille francs), 

sont mis à la charge des recourants. Ceux-ci sont prélevés sur l’avance de 

frais d’un montant de 5'000 francs (cinq mille francs), déjà versée. 

3.  

Il n’est pas alloué de dépens. 

4.  

Le présent arrêt est adressé aux recourants et à l'autorité inférieure. 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

La présidente du collège : La greffière : 

  

Emilia Antonioni Luftensteiner Clémentine Duruz 

 

 

  

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Page 23 

Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Le délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus 

tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce 

dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer 

en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être 

rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs 

et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens 

de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre 

les mains de la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition : 

 

  

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Le présent arrêt est adressé : 

– aux recourants (acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. (…) ; acte judiciaire)