# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 7893c172-5e83-551a-a876-188a25d8e104
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2010-06-10
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 10.06.2010 A-6191/2008
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-6191-2008_2010-06-10.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-6191/2008
{T 0/2}

U r t e i l  v o m  1 0 .  J u n i  2 0 1 0

Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richter Daniel de Vries Reilingh,
Richterin Salome Zimmermann,
Gerichtsschreiber Urban Broger.

A._______ AG in Liquidation,
X._______,
beide vertreten durch Y._______,
Beschwerdeführende,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, 
Verrechnungssteuer, Stempelabgaben,
3003 Bern,
Vorinstanz.

Verrechnungssteuer; Mantelhandel.

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Besetzung

Parteien

Gegenstand

A-6191/2008

Sachverhalt:

A.
Die  A._______  AG  wurde  am  2. September  1987  gegründet.  Am 
21. Juni  1995  erhöhte  sie  ihr  Aktienkapital  von  Fr. 50'000.--  auf 
Fr. 100'000.--. Es ist eingeteilt in 100 Namenaktien zu Fr. 1'000.-- und 
hälftig  liberiert. Mit  Statutendatum vom 30. Januar 2003 verlegte die 
A._______ AG den  Sitz  nach  S._______.  Sie  wurde  am 12. Januar 
2007 mangels Verwaltung und Domizil von Amtes wegen als aufgelöst 
erklärt.

B.
Gemäss  indossiertem  Aktienzertifikat  war  bis  am  5. Juli  2002 
X._______ Alleinaktionär der A._______ AG. Auf ihn folgte Y._______ 
(5. Juli  bis  5. August  2002),  danach  Z._______. Gemäss  Eintrag  im 
Handelsregister amtete X._______ bis am 4. November 2002 als Ver-
waltungsrat  mit  Einzelunterschrift.  Auf  ihn  folgte  B._______,  der  auf 
Ende des Jahres 2005 aus dem Verwaltungsrat ausschied.

C.
Am 5. Mai 2006 reichte B._______ der Eidgenössischen Steuerverwal-
tung (ESTV) zwei Formulare 112 («Verrechnungssteuer auf geldwer-
ten Leistungen») ein und deklarierte Folgendes: Transaktion 1: Verkauf 
durch X._______, steuerbare Leistung Fr. 156'000.--, Fälligkeitsdatum 
5. August 2002, und Transaktion 2: Verkauf durch Y._______, steuerba-
re  Leistung  Fr. 67'000.--,  Fälligkeitsdatum  5. September  2002. 
B._______ stellte in beiden Fällen ein Gesuch um Meldung statt Steu-
erentrichtung  und  liess  Kopien  der  Formulare   X._______  und 
Y._______ zur Kenntnis zukommen.

D.
Mit  Schreiben  vom  1. Juni  2006  bestritt  Y._______  gegenüber  der 
ESTV in seinem und im Namen von X._______, geldwerte Leistungen 
in  angegebener  Höhe  bezogen  zu  haben. Die  ESTV antwortete  mit 
Schreiben vom 30. Juni 2006 und erklärte, die beiden im Juli und Au-
gust 2002 abgewickelten Aktienverkäufe stellten je einen Mantelhandel 
dar, denn die A._______ AG habe sich in der fraglichen Zeit in liquider 
Form  befunden.  Schliesslich  bezahlte  X._______  die  Verrechnungs-
steuerschuld aus der ersten Transaktion.

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E.
Nach weiteren Korrespondenzen verfügte die ESTV mit Entscheid vom 
28. September  2007  sinngemäss,  die  A._______  AG  in  Liquidation 
schulde aus der  zweiten Transaktion  Fr. 40'950.--  Verrechnungssteu-
ern sowie Zins zu 5% ab 5. September 2002. X._______ als Liquidator 
hafte  hierfür  solidarisch  aufgrund  Art. 15  des  Bundesgesetzes  vom 
13. Oktober  1965  über  die  Verrechnungssteuer  (VStG,  SR  642.21). 
Den Liquidationsüberschuss errechnete die ESTV aus dem Verkaufs-
erlös (Fr. 167'000.--),  von welchem sie das einbezahlte Aktienkapital 
(Fr. 50'000.--) abzog. Dies ergab Fr. 117'000.-- (x 35% = Fr. 40'950.--). 
Auf Einsprache hin reduzierte die ESTV die Verrechnungssteuerforde-
rung auf Fr. 37'946.65. Bei einem Mantelhandel, so die Begründung im 
Einspracheentscheid vom 29. August 2008, werde der Liquidationser-
lös praxisgemäss aus dem Reinvermögen der Gesellschaft und nicht 
aus dem Verkaufspreis errechnet, sofern – wie hier – der Verkaufspreis 
höher ausfalle als das Reinvermögen. Dies ergab Folgendes:

Einbezahltes Aktienkapital 50'000.00

Gesetzliche Reserven (per 31. Dezember 2001) 26'000.00

Gewinn Vorjahr (per 31. Dezember 2001) 78'615.40

Gewinn 2001 2'358.50

Gewinn 2002 (anteilsmässig bis 5. August 2002 = 215/360) 1'445.55

Reinvermögen per 5. August 2002 (gerundet) 158'419.00

Abzüglich einbezahltes Aktienkapital -50'000.00

Liquidationsüberschuss 108'419.00

davon 35% Verrechnungssteuer 37'946.65

F.
Gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 29. August 2008 erho-
ben die A._______ AG in Liquidation und X._______ mit Eingabe vom 
26. September 2008 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie 
beantragten sinngemäss, den Einspracheentscheid unter Kosten- und 
Entschädigungsfolgen zulasten des Bundes aufzuheben.

G.
Die ESTV verlangte mit Vernehmlassung vom 18. Dezember 2008 die 
kostenfällige Abweisung der Beschwerde.

H.
Auf die weiteren Eingaben und Vorbringen der  Parteien wird,  soweit 
entscheidwesentlich, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen. 

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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine 
Verfügung nach Art. 5  des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 
über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesver-
waltungsgericht  ist  zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31,  Art. 32  e 
contrario  und Art. 33  Bst. d  des Bundesgesetzes vom 17. Juni  2005 
über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, 
SR 173.32]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde 
ist einzutreten.

1.2 Die  Beschwerdeführenden  beantragen  dem  Bundesverwaltungs-
gericht sinngemäss, weitere Beweise zu erheben bzw. eine Expertise 
erstellen  zu  lassen.  Nach  höchstrichterlicher  Rechtsprechung  kann 
das Beweisverfahren geschlossen werden,  wenn die  noch im Raum 
stehenden  Beweisanträge  eine  nicht  erhebliche  Tatsache  betreffen 
oder offensichtlich untauglich sind, etwa weil ihnen die Beweiseignung 
abgeht  oder umgekehrt  die betreffende Tatsache aus den Akten be-
reits genügend ersichtlich ist (BGE 131 I 153 E. 3 mit Hinweisen; AN-
DRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren  vor  dem 
Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 3.144 mit Hinweisen). Das 
Bundesverwaltungsgericht erachtet aufgrund der ihm vorliegenden Be-
weise den Sachverhalt für genügend geklärt. Auf das Erheben weiterer 
Beweise wird verzichtet.

1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann eine Verfügung zuungunsten 
einer Partei ändern, wenn die Verfügung Bundesrecht verletzt oder auf 
einer unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des Sachverhaltes 
beruht,  wobei  die angefochtene Verfügung nicht  wegen Unangemes-
senheit zuungunsten einer Partei geändert werden darf, es sei denn, 
sie  werde  zugunsten  einer  Gegenpartei  geändert  (Art. 62  Abs. 2 
VwVG). Das Bundesgericht macht von der reformatio in peius nur Ge-
brauch,  wenn  der  betreffende  Entscheid  offensichtlich  unrichtig  und 
die Korrektur  von erheblicher  Bedeutung ist  (nicht  publiziertes  Urteil 
des  Bundesgerichts  2A.19/2002 vom  3. Dezember  2002  E. 4;  BGE 
108 Ib 227 E. 1b). Das Bundesverwaltungsgericht übt die gleiche Zu-
rückhaltung aus (Urteile  des Bundesverwaltungsgerichts  C-909/2008 
vom  11. März  2010  E. 12.2,  A-2999/2007  vom  12. Februar  2010 
E. 4.2.2, A-1708/2006 und A-1709/2006 vom 28. Oktober 2008 E. 1.5; 
MADELEINE CAMPRUBI,  in: Auer/Müller/Schindler (Hrsg.), Kommentar zum 

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Bundesgesetz  über  das  Verwaltungsverfahren  (VwVG),  Zürich  2008, 
N. 6 zu Art. 62 VwVG; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 3.200).

2.
Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen 
Kapitalvermögens (Art. 132 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schwei-
zerischen  Eidgenossenschaft  vom  18. April  1999  [BV,  SR 101]  und 
Art. 1 Abs. 1 VStG). Gegenstand der Verrechnungssteuer sind u.a. Er-
träge  der  von  einem  Inländer  ausgegebenen  Aktien  (Art. 4  Abs. 1 
Bst. b VStG). Bei der Auslegung von Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG sind die 
Steuerbehörden nicht  strikte an die zivilrechtliche Gestaltung gebun-
den; vielmehr haben sie den Sachverhalt  entsprechend seinem wirt-
schaftlichen Gehalt zu würdigen (Entscheide der SRK 1996-035 vom 
19. November 1997, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbe-
hörden [VPB] 62.81 E. 4b und 2004-207 vom 10. Februar 2006, veröff-
entlicht in VPB 70.61 E. 2a).  Zu den steuerbaren Erträgen zählt jede 
geldwerte Leistung der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher 
Beteiligungsrechte oder an ihnen nahestehende Dritte, die sich nicht 
als  Rückzahlung der  im Zeitpunkt  der  Leistung bestehenden Anteile 
am  einbezahlten  Grundkapital  darstellt  (Art. 20  Abs. 1  der  Verrech-
nungssteuerverordnung vom 19. Dezember 1966 [VStV, SR 642.211]). 
Als geldwerte Leistung gilt  kraft  ausdrücklicher Anordnung in Art. 20 
Abs. 1  VStV auch  ein  Liquidationsüberschuss.  Die  Gesetzmässigkeit 
der  genannten  Verordnungsbestimmung  hat  das  Bundesgericht  wie-
derholt bestätigt (anstelle zahlreicher: BGE 115 Ib 274 E. 9a).

3.
3.1 Während das Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempel-
abgaben  (StG,  SR 641.10)  in  Art. 5  Abs. 2  Bst. b  den  Handwechsel 
der Mehrheit  der Aktien einer inländischen, wirtschaftlich liquidierten 
oder in liquide Form gebrachten Gesellschaft ausdrücklich der Steuer 
(Emissionsabgabe) unterstellt, enthält das VStG keine entsprechende 
Regelung.  Nach  ständiger  Rechtsprechung  des  Bundesgerichts  hat 
der Mantelhandel jedoch auch Verrechnungssteuerfolgen, da er in wirt-
schaftlicher  Betrachtungsweise  als  Liquidation  mit  anschliessender 
Neugründung behandelt wird (anstelle zahlreicher: Urteil des Bundes-
gerichts 2C_349/2008 vom 14. November 2008 E. 2.4 [in fine] mit Hin-
weisen; VPB 62.81 E. 4b und VPB 70.61 E. 2b; vgl. auch MARCO DUSS/ 
JULIA VON AH,  in:  Martin  Zweifel/Peter  Athanas/Maja  Bauer-Balmelli 
[Hrsg.],  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht  II/2,  Basel 
2005,  N. 153 zu Art. 4  VStG;  ERNST HÖHN/ROBERT WALDBURGER,  Steuer-

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recht,  Band I  [§ 1-38],  9. Aufl.,  Bern/Stuttgart/Wien 2001 und diesel-
ben, Steuerrecht, Band II [§ 39-55], 9. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2002, 
§ 21 Rz. 20,  § 39 Rz. 119,  § 40 Rz. 45  und  § 48 Rz. 156;  W. ROBERT 
PFUND,  Die  Eidgenössische  Verrechnungssteuer,  I. Teil,  Basel  1971, 
Rz. 3.48 zu Art. 4 Abs. 1 Bst. b; CONRAD STOCKAR, Übersicht und Fallbei-
spiele zu den Stempelabgaben und zur Verrechnungssteuer, 4. Aufl., 
Basel/ Therwil 2006, Fallbeispiel 3, S. 111 f. und S. 163 ff.).

3.2 Ein Mantelhandel liegt stets dann vor, wenn die Aktionäre die Akti-
ven in eine liquide Form gebracht haben, danach aber nicht zur Auflö-
sung der Gesellschaft schreiten, sondern die Aktien der wirtschaftlich 
liquidierten  Gesellschaft  veräussern  (Urteil  des  Bundesgerichts  vom 
5. Mai 1993, veröffentlicht in  Archiv für Schweizerisches Abgaberecht 
[ASA]  62  S. 628 ff.  E. 2b  [betreffend  StG];  VPB  70.61  E. 2b).  Beim 
Mantelhandel zahlt die Gesellschaft keinen Liquidationsüberschuss im 
eigentlichen Sinne aus, sondern ein solcher wird vielmehr durch den 
übernehmenden dem veräussernden Aktionär in der Form des Kauf-
preises für die erworbenen Aktien ausbezahlt. Insofern bildet der Kauf-
preis wirtschaftlich und steuerrechtlich den Liquidationserlös (vgl. er-
wähntes  Urteil  des Bundesgerichts  2C_349/2008 vom 14. November 
2008  E. 2.4;  MARKUS REICH,  in:  Martin  Zweifel/Peter  Athanas  [Hrsg.], 
Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht  I/2a,  2. Aufl.  2008, 
N. 82 zu Art. 20  des Bundesgesetzes vom 14. Dezember  1990 über 
die direkte Bundessteuer [DBG, SR 642.11]).

3.3 Als steuerbarer Liquidationsüberschuss gilt bei einem Mantelhan-
del demnach jener Betrag, den die Aktionäre beim Verkauf der Aktien 
über ihre Anteile am Grundkapital hinaus als Kaufpreis erhalten (Urteil 
des Bundesgerichts vom 16. September 1986, veröffentlicht in ASA 55 
S. 646 ff. E. 2a). Dieser Betrag stellt aufgrund der wirtschaftlichen Be-
trachtungsweise eine geldwerte Leistung im Sinne von Art.  20 Abs. 1 
VStV dar. Unerheblich für die Besteuerung einer geldwerten Leistung 
ist, ob die handelnden Organe eine Steuerumgehung beabsichtigt ha-
ben (VPB 62.81 E. 4b [in fine]; VPB 70.61 E. 2b, je mit Hinweisen; an-
ders noch: Entscheid der SRK 1997-067 vom 29. Januar 1999, veröff-
entlicht in VPB 64.114 E. 2b.cc; vgl. sodann  JEAN-BLAISE ECKERT/JÉRÔME 
PIGUET,  in  Xavier Oberson/Pascal Hinny  [Hrsg.],  Kommentar Stempel-
abgaben, Zürich/Basel/Genf 2006, N. 51 ff. zu Art. 5; MARCEL BOURQUIN, 
Steuerrechtliche Probleme beim Handel mit Aktienmänteln, Entlebuch 
1985, S. 60 ff.,  wonach aber das Verschleiern des Liquidationsvorha-
bens  durch  einen  Mantelhandel  als  Steuerumgehung  zu  werten  sei 

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und folglich die Regeln über die Steuerumgehung Anwendung fänden; 
MARCO DUSS/JULIA VON AH/ROMAN SIEBER,  in:  Martin  Zweifel/Peter  Atha-
nas/Maja  Bauer-Balmelli  [Hrsg.],  Kommentar  zum  Schweizerischen 
Steuerrecht  II/3,  Basel  2006,  N. 79 zu Art. 5 StG,  wobei  auch diese 
Autoren die Verrechnungssteuerfolgen des Mantelhandels als Anwen-
dungsfall  der  Steuerumgehung  betrachten,  bei  dem jedoch  nicht  im 
Einzelnen  geprüft  werde,  ob  die  Voraussetzungen  der  Steuerumge-
hung erfüllt seien).

4.
Nach Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG haften die mit der Liquidation betrau-
ten Personen für die Steuer einer aufgelösten juristischen Person soli-
darisch mit dieser bis zum Betrage des Liquidationsergebnisses. Diese 
Personen  haften  nur  für  Steuer-,  Zins-  und  Kostenforderungen,  die 
während ihrer Geschäftsführung entstehen, geltend gemacht oder fäl-
lig werden. Ihre Haftung entfällt, soweit sie nachweisen, dass sie alles 
ihnen Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung 
getan  haben  (Art. 15  Abs. 2  VStG; VPB 70.61  E. 2c  mit  Hinweisen). 
Die Liquidation einer Aktiengesellschaft  obliegt  von Gesetzes wegen 
dem Verwaltungsrat, sofern sie nicht in den Statuten oder durch einen 
Beschluss  der  Generalversammlung  anderen  Personen  übertragen 
wird (Art. 740 Abs. 1 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, 
SR 220]). Der einzige Verwaltungsrat einer Gesellschaft ist Organ der-
selben und gilt damit ohne Weiteres als solidarisch haftender Liquida-
tor im Sinne von Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG (anstelle zahlreicher: Urteil 
des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008 E. 5).

5.
5.1 Vorliegend ist unbestritten, dass der erste Verkauf (erste Transakti-
on)  vom  5. Juli  2002,  bei  welchem  die  A-_______-Aktien  von 
X._______  zu  Y._______  wechselten,  einen  Mantelhandel  darstellte. 
Die ESTV hat diesen Vorgang wie eine Liquidation mit anschliessen-
der Neugründung behandelt und auf dem Liquidationsüberschuss 35% 
Verrechnungssteuern erhoben, was dem Betrag von Fr. 37'100.-- ent-
sprach. Diese Forderung ist  getilgt  und bildet  nicht  Streitgegenstand 
des  vorliegenden  Verfahrens.  Von  den  Beschwerdeführenden  aner-
kannt  wird  weiter,  dass  auch  der  nachfolgende  Aktienverkauf  vom 
5. August 2002 einen Mantelhandel darstellte. Hierbei wechselten die 
A._______-Aktien von Y._______ zu Z._______ (gemäss indossiertem 
Aktienzertifikat). Auch ist nicht umstritten, dass sich die A._______ AG 
im Zeitpunkt der zweiten Transaktion noch immer in liquider Form be-

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fand, was im Übrigen ein Vergleich der Bilanzen 2001 und 2002 bestä-
tigt.  Zudem werden  in  der  Erfolgsrechnung  für  das  Jahr  2002,  von 
wenigen Zinseinnahmen abgesehen, keine Erträge ausgewiesen.

5.2 Strittig ist hingegen die Berechnung des Liquidationsüberschusses 
bezüglich  der  zweiten  Transaktion.  Y._______  als  Verkäufer  und 
Z._______  als  Käufer  vereinbarten  hierbei  für  die  100 Namenaktien 
der A._______ AG einen «Kaufpreis» von Fr. 12'000.--. Zusätzlich ver-
pflichtete  sich  der  Käufer,  das  Aktionärsdarlehen  zu  übernehmen, 
dessen  Saldo  gemäss  den  Buchhaltungsunterlagen  am 1. Juli  2002 
Fr. 155'614.85 betrug. Aus dem «Kaufpreis» und dem Saldo des über-
nommenen Aktionärsdarlehens errechnete die ESTV einen effektiven 
Kaufpreis  von  Fr. 167'000.--  (abgerundet).  In  Beachtung  der  hiervor 
unter E. 3 dargestellten Praxis behandelte sie den Kaufpreis als Liqui-
dationsüberschuss  und  belastete  ihn  (nach  Abzug  des  einbezahlten 
Grundkapitals  von  Fr. 50'000.--)  mit  35% Verrechnungssteuern.  Dies 
ergab die Verrechnungssteuerforderung von Fr. 40'950.--.

Die ESTV hat nun im Einspracheentscheid vom 29. August 2008 den 
für die Berechnung der Verrechnungssteuerforderung massgebenden 
Betrag von Fr. 117'000.-- auf Fr. 108'419.-- korrigiert  mit  der Begrün-
dung, es sei auf das tiefere Reinvermögen und nicht auf den Kaufpreis 
abzustellen. Damit blieben aus der zweiten Transaktion Verrechnungs-
steuern von Fr. 37'946.65 geschuldet (35% von Fr. 108'419.--). Hierge-
gen und gegen die Besteuerung des Liquidationsüberschusses gener-
ell ist grundsätzlich nichts einzuwenden.  Denn das Abstellen auf das 
Reinvermögen  und  nicht  auf  den  Kaufpreis  für  die  Berechnung  der 
Verrechnungssteuerforderung kann insofern nicht als offensichtlich un-
richtig bezeichnet werden, als mit dem Kaufpreis der Käufer nicht nur 
den Wert des Mantels selber, sondern unter Umständen auch all fälli-
gen,  zusätzlichen  Aufwand  des  Verkäufers  bezahlt  oder  bereit  ist, 
mehr zu bezahlen, weil er etwa die Gründungskosten spart. Das Kon-
zept der Erhebung der Verrechnungssteuer auf dem Mantelhandel be-
ruht aber darauf, dass ein Mantelhandel behandelt wird wie eine Liqui-
dation und eine Neugründung,  wobei  der  Liquidationserlös  «reinves-
tiert»  wird  und  auf  diesem die  Verrechnungssteuer  zu  bezahlen  ist. 
Demnach ist nur auf dem effektiv reinvestierten Betrag, das heisst auf 
dem effektiven Wert des Mantels die Verrechnungssteuer zu bezahlen. 
Aus  diesem  Grund  ist  die  Berechnung  der  Verrechnungssteuer  auf 
dem Reinvermögen, wie sie die ESTV im vorliegenden Fall vorgenom-
men hat, zulässig. Welche Auffassung (Kaufpreis oder Reinvermögen) 

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die richtige ist, kann hier aber ohnehin offen bleiben, weil die betragli-
che  Differenz  nicht  erheblich  im  Sinn  der  Rechtsprechung  ist  (vgl. 
E. 1.3 hievor).

5.3 Nach Ansicht  der Beschwerdeführenden hätte die anlässlich der 
ersten  Transaktion  vorgenommene  «Ausschüttung» in  der  Höhe  von 
Total Fr. 106'000.-- im Rahmen der zweiten Transaktion berücksichtigt 
werden müssen. Der genannte Betrag habe sich aus einer Dividende 
von Fr. 68'900.-- an den Alleinaktionär X._______ und Verrechnungs-
steuern  in  der  Höhe  von  Fr. 37'100.--  zusammengesetzt.  Die  «Aus-
schüttung» sei sodann mit dem Aktionärsdarlehen verrechnet worden, 
welches sich hierdurch von Fr. 158'114.85 (Betrag gemäss Bilanz per 
31. Dezember 2001) auf Fr. 52'114.85 reduziert habe. Dies ergebe ein 
Total an Aktiven von Fr. 102'849.40, womit nach Abzug von Schulden 
und  Aktienkapital  ein  Liquidationsüberschuss  von  Fr. 973.90  vorläge 
und  nicht,  wie  von  der  ESTV  errechnet,  von  Fr. 117'000.--  bzw. 
Fr. 108'419.--.

Die von den Beschwerdeführenden angestellte Berechnung wäre dann 
korrekt, wenn nach der ersten Transaktion eine Ausschüttung des Li-
quidationsüberschusses, nicht aber auch eine Neugründung angenom-
men worden wäre. Beim Mantelhandel wird jedoch zwingend von bei-
dem ausgegangen, denn zivilrechtlich liegt eben gerade keine formelle 
Liquidation,  sondern  ein  Aktienkauf  vor.  Dieser  wiederum  wird  für 
Zwecke der Verrechnungssteuern wie eine Liquidation mit  anschlies-
sender  Neugründung  behandelt  (wirtschaftliche  Betrachtungsweise). 
Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführenden waren deshalb keine 
Ausschüttungen  bzw.  Buchungen  vorzunehmen  und  die  Bilanz  per 
31. Dezember 2002 ist auch nicht falsch bzw. unwahr. Liegt ein Mantel-
handel vor, was vorliegend sowohl betreffend der ersten wie auch der 
zweiten Transaktion unbestritten ist, darf mit anderen Worten nicht all-
ein eine Liquidation, sondern es muss sachlogisch auch die Neugrün-
dung  verrechnungssteuerrechtlich  angenommen  werden.  Vorliegend 
wurde demnach der aus der ersten Transaktion resultierende Liquidati-
onsüberschuss  (in  Form  des  Kaufpreises  bzw. des  Reinvermögens) 
ausgeschüttet und mit Verrechnungssteuern belegt. Damit war der Vor-
gang aber nicht abgeschlossen, sondern der Liquidationsüberschuss 
wurde – so wird unterstellt – in eine «neue» Gesellschaft eingebracht 
und zwar einerseits in Form von Aktienkapital, andererseits bzw. darü-
ber hinaus als Agio.

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Eine formelle Liquidation mit  anschliessender formeller Neugründung 
hätte  den Beschwerdeführenden im Übrigen ohne Weiteres  offenge-
standen,  hätte  aber  –  und darum geht  es  bei  der  dargestellten  Be-
handlung des Mantelhandels – die gleichen Steuerfolgen gezeitigt. Als 
Zwischenfazit ist damit festzuhalten, dass die A._______ AG im Rah-
men der ersten Transaktion entleert und wieder aufgefüllt wurde, sich 
aber  an  der  Höhe  und  Zusammensetzung  des  Eigenkapitals  nichts 
änderte.

5.4 Bei der zweiten Transaktion geschah dasselbe erneut. Auch dieser 
Vorgang wurde wie eine Liquidation mit anschliessender Neugründung 
behandelt. Das Aktienkapital  von Fr. 50'000.--  konnte demnach ohne 
Verrechnungssteuerfolgen aus der A._______ AG entnommen werden, 
was darüber hinausging, unterlag der Verrechnungssteuer (Nennwert-
prinzip). Wie ein solcher Vorgang, der wohl teilweise zurecht als stoss-
end empfunden wird,  nach Einführung des Kapitaleinlageprinzips zu 
behandeln sein wird, muss hier nicht beurteilt werden, da die entspre-
chenden  Bestimmungen erst  auf  den  1. Januar  2011  in  Kraft  treten 
(Ziff. II/4 und III des Bundesgesetzes vom 23. März 2007 über die Ver-
besserung  der  steuerlichen  Rahmenbedingungen  für  unternehmeri-
sche  Tätigkeiten  und  Investitionen  [Unternehmenssteuerreformge-
setz II,  AS 2008 2893],  welches  einen  neuen  Art. 5  Abs. 1bis  VStG 
schafft,  wonach  die  Rückzahlung  von  Einlagen,  Aufgeldern  und  Zu-
schüssen,  die  von  den  Inhabern  der  Beteiligungsrechte  nach  dem 
31. Dezember 1996 geleistet worden sind,  gleich  behandelt  wird wie 
die Rückzahlung von Grund- oder Stammkapital,  wenn die Einlagen, 
Aufgelder und Zuschüsse von der Kapitalgesellschaft oder Genossen-
schaft  in  der Handelsbilanz auf einem gesonderten Konto ausgewie-
sen werden und die Gesellschaft jede Veränderung auf diesem Konto 
der ESTV meldet). Auch bei der zweiten Transaktion konnte nicht nur 
von einer Liquidation,  sondern musste auch von einer  Neugründung 
ausgegangen werden, das heisst, auch hier wurde angenommen, dass 
der Liquidationsüberschuss wieder eingebracht wurde. Wäre dies nicht 
der Fall gewesen, hätte unter Umständen – was die Beschwerdefüh-
renden selber anerkennen – eine unzulässige Eigenkapitalrückgewähr 
vorgelegen. 

5.5 Zusammenfassend  ist  festzuhalten,  dass  die  ESTV  die  Berech-
nung  des  vermeintlichen  Liquidationsüberschusses  bezüglich  der 
zweiten  Transaktion  korrekt  durchführte.  Das  anlässlich  der  ersten 
Transaktion – vermeintlich – ausgeschüttete und bei der anschliessen-

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den, angenommenen Neugründung wiedereingebrachte Geld floss in 
der Höhe von Fr. 50'000.-- ins Aktienkapital, der Rest war Agio. Beim 
zweiten Mantelhandel wurde richtigerweise erneut eine Ausschüttung 
mit anschliessender Neugründung unterstellt.

5.6 Richtig  war  auch,  dass  die  ESTV zwecks rechtzeitiger  Erfüllung 
der Steuerpflicht den im fraglichen Zeitpunkt (5. August 2002) einzel-
zeichnungsberechtigten Verwaltungsrat X._______ ins Recht fasste. Er 
haftet als Garant solidarisch mit der A._______ AG in Liquidation bis 
zum Betrag des Liquidationsergebnisses. Einen Exkulpationsgrund hat 
er weder geltend gemacht, noch ist ein solcher ersichtlich.

6.
6.1 Schliesslich  bringen die Beschwerdeführenden vor, ihr  Anspruch 
auf rechtliches Gehör sei verletzt worden, weil ihnen verschiedene Un-
terlagen  nicht  vorgelegen  hätten,  wobei  unter  anderem  das  Aktien-
buch, der Aktienkaufvertrag vom 5. August 2002 und Korrespondenzen 
zwischen der  ESTV und dem damaligen Verwaltungsrat,  B._______, 
genannt werden.

6.2 Der  in  Art. 29  Abs. 2  BV  garantierte  und  in  den  Art. 26  bis  33 
VwVG konkretisierte Grundsatz des rechtlichen Gehörs beinhaltet das 
Recht der Privaten, in einem vor einer Verwaltungs- oder Justizbehör-
de geführten Verfahren mit ihrem Begehren angehört zu werden, Ein-
blick in die Akten zu erhalten und zu den für die Entscheidung wesent-
lichen Punkten Stellung nehmen zu können. Der Anspruch auf rechtli-
ches Gehör dient einerseits der Sachaufklärung und stellt andererseits 
zugleich ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht  der  Parteien 
dar (anstelle zahlreicher: BGE 130 II 425 E. 2.1, BGE 129 I 232 E. 3.2; 
BVGE  2007/30  E. 5.6,  Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-5738/2007  vom  17. Januar  2008  E. 3.1  und  A-1349/2006  vom 
22. Mai 2007 E. 2.9;  ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allge-
meines  Verwaltungsrecht,  5. Aufl.,  Zürich/Basel/Genf  2006, 
Rz. 1672 f.).  Der  Gehörsanspruch  ist  formeller  Natur,  was zur  Folge 
hat,  dass seine Verletzung ungeachtet der Erfolgsaussichten der Be-
schwerde grundsätzlich zur Aufhebung des mit dem Verfahrensmangel 
behafteten  Entscheides  führt  (anstelle  zahlreicher:  BGE 126 I 19 
E. 2d.bb; BVGE 2008/26 E. 5.2.1,  Urteile  des Bundesverwaltungsge-
richts A-1543/2006 vom 14. April 2009 E. 2.1, A-1506/2006 vom 3. Ju-
ni 2008 E. 2.1.1). Nach der Rechtsprechung kann eine Verletzung des 
Gehörsanspruchs aber als geheilt gelten, wenn die unterbliebene Ge-

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währung  des  rechtlichen  Gehörs  in  einem Rechtsmittelverfahren,  in 
dem die  Beschwerdeinstanz  mit  der  gleichen  Prüfungsbefugnis  ent-
scheidet  wie  die  untere  Instanz,  nachgeholt  wird.  Die  Heilung  ist 
ausgeschlossen,  wenn es  sich  um eine  besonders  schwerwiegende 
Verletzung der Parteirechte handelt, zudem darf den Beschwerdefüh-
renden kein Nachteil  erwachsen und die Heilung soll  die Ausnahme 
bleiben (BGE 126 V 130 E. 2b, Urteil des Bundesgerichts 1A.234/2006 
vom  8. Mai  2007  E. 2.2;  Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-1681/2006  vom  13. März  2008  E. 2.4  und  A-1737/2006  vom 
22. August 2007 E. 2.2; HÄFELIN/MÜLLER/ UHLMANN, a.a.O., Rz. 986 f.).

6.3 Es ist zwar kaum vorstellbar, dass den Beschwerdeführenden – al-
so  der  A._______ AG  in  Liquidation  und  ihrem  einstigen  Ver-
waltungsrat – Dokumente wie das Aktienbuch oder der Aktienkaufver-
trag vom 5. August  2002 nicht  bekannt waren. Es kann jedoch sein, 
dass zumindest X._______ nach dem Verkauf der A._______ AG nicht 
mehr im Besitze dieser Unterlagen ist bzw. war. Jedoch stand den Be-
schwerdeführenden im Rahmen des Verfahrens vor dem Bundesver-
waltungsgericht die Möglichkeit offen, in sämtliche Akten, welche die 
ESTV mit  der  Vernehmlassung  vom 18. Dezember  2008  eingereicht 
hat und somit auch ins Aktienbuch, in den Aktienkaufvertrag und die 
Korrespondenz zwischen ESTV und B._______ Einblick zu nehmen. 
Sofern, was nicht erstellt  ist, die Vorinstanz den Gehörsanspruch der 
Beschwerdeführenden tatsächlich verletzt hat, wäre dieser Mangel im 
Verfahren vor Bundesverwaltungsrechts als geheilt zu betrachten.

7.
Ausgangsgemäss ist die Beschwerde abzuweisen. Die Verfahrenskos-
ten in der Höhe von CHF 3'000.-- sind bei diesem Ausgang den Be-
schwerdeführenden aufzuerlegen (Art 63 Abs. 1 VwVG) und mit  dem 
geleisteten  Kostenvorschuss  in  gleicher  Höhe  zu  verrechnen.  Eine 
Parteientschädigung  an  die  Beschwerdeführerin  ist  nicht  zuzuspre-
chen (Art. 64 Abs. 1 VwVG a contrario).

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 3'000.-- werden den Beschwerdeführen-
den  auferlegt  und  mit  dem  geleisteten  Kostenvorschuss  von 
Fr. 3'000.-- verrechnet.

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht ausgerichtet.

4.
Dieses Urteil geht an: 

- die Beschwerdeführenden (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo Urban Broger

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert  30 Tagen nach Eröffnung beim 
Bundesgericht,  1000  Lausanne  14,  Beschwerde  in  öffentlich-rechtli-
chen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des 
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die 
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh-
ren,  deren Begründung mit  Angabe der  Beweismittel  und die Unter-
schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel 
sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizu-
legen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand am 11. Juni 2010

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