# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 22e2b469-a762-5b2e-b743-77663f30b534
**Source:** Freiburg/Fribourg (FR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2016-04-13
**Language:** fr
**Title:** Freiburg Kantonsgericht Steuergerichtshof 13.04.2016 604 2014 72
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/FR_Gerichte/FR_TC_010_604-2014-72_2016-04-13.pdf

## Full Text

Tribunal cantonal TC
Kantonsgericht KG

Rue des Augustins 3, case postale 1654, 1701 Fribourg

T +41 26 304 15 00, F +41 26 304 15 01
www.fr.ch/tc

—
Pouvoir Judiciaire PJ
Gerichtsbehörden GB

604 2014 72

Arrêt du 13 avril 2016

Cour fiscale

Composition Président: Marc Sugnaux
Juges: Christian Pfammatter, Dina Beti
Greffière: Elisabeth Rime Rappo

Parties COMMUNE DE A.________, recourante  

contre

REGISTRE FONCIER DE LA GRUYÈRE, autorité intimée  

Objet Impôt destiné à compenser la diminution de l'aire agricole – échange 
de parcelles - notion d’acte d’aliénation

Recours du 4 juin 2014 contre la décision sur réclamation du 
22 mai 2014 relative à l’impôt destiné à compenser la diminution de 
l’aire agricole fixé par avis de débit n° 2401479480

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considérant en fait

A. Par acte d’échange par numéros bleus du 16 décembre 2013, la Commune de A.________ 
(la Commune) a cédé aux époux B.________ la parcelle numéro bleu 1 d’une surface de 134 m2, 
située en zone à bâtir, à détacher de l’immeuble numéro 80aa du registre foncier de la Commune 
de A.________ (RF), dont elle est propriétaire. Cette parcelle a été rattachée à l’immeuble numéro 
280 RF, propriété des époux précités. 

Par le même acte, les époux B.________ ont cédé en contrepartie à la Commune la parcelle 
numéro bleu 2, d’une surface de 134 m2, située en zone agricole. Cette parcelle a été détachée de 
l’immeuble numéro 280 RF dont ils sont propriétaires et a été rattachée à l’immeuble numéro 80aa 
RF. 

Suite à cet échange, l’immeuble numéro 80aa RF (ass. n° 138a bûcher partiel, ass. n° 295e 
station transformatrice et pâturage, d’une surface totale de 152'583 m2) est situé entièrement en 
zone agricole et l’immeuble numéro 280 RF (pré de 976 m2) est situé entièrement en zone à bâtir. 
Aucune soulte n’a été versée.

B. Par avis de débit n° 2401479480 du 28 mars 2014, le Registre foncier de la Gruyère (le 
Registre foncier) a fixé à CHF 509.20 l’impôt destiné à compenser la diminution de l’aire agricole 
dû par la Commune. L’impôt dû a été calculé au taux de 4% sur la base d’une valeur de 
CHF 12'730.-, soit 134 m2 au prix de CHF 95.-/m2 correspondant au montant ressortant de l’acte 
de vente du 1er octobre 2009 par lequel les époux B.________ avaient acquis l’immeuble numéro 
280 RF.

Par réclamation du 8 avril 2014, la Commune a contesté le bien-fondé de l’impôt facturé. A l’appui 
de sa position, elle a indiqué que l’échange de terrains en question a été réalisé « m2 pour m2 », 
qu’il n’a modifié ni la surface agricole, ni la zone constructive et qu’il a eu lieu sans soulte.

Par décision du 22 mai 2014, le Registre foncier a rejeté la réclamation. Il a considéré en 
substance que l’acte d’échange du 16 décembre 2013 constituait une double aliénation au sens de 
la législation sur l’impôt destiné à compenser l’aire agricole. Certes, la cession de la parcelle 
numéro bleu 2 ne donnait pas lieu à perception de l’impôt puisque celle-ci se trouvait en zone 
agricole tant avant qu’après l’échange. Par contre, la cession de la parcelle numéro bleu 1 avait 
pour effet de rattacher celle-ci à un immeuble qui se trouvait après celle-ci entièrement en zone à 
bâtir, de telle sorte que cette aliénation constituait un fait générateur de la perception de l’impôt. La 
valeur vénale de CHF 95.-/m2 fixée en référence à l’acte de vente de l’immeuble numéro 280 RF 
en 2009 a par ailleurs également été confirmée.

C. Par acte de recours posté le 4 juin 2014, la Commune conclut implicitement à l’annulation de 
la décision sur réclamation et de l’avis de débit confirmé par celle-ci. Reprenant l’argumentation 
formulée en procédure de réclamation, elle reproche en particulier à l’autorité intimée d’avoir tenu 
compte uniquement de la transaction provoquant la diminution de l’aire agricole, mais pas de la 
restitution simultanée de la même surface. 

L'avance de frais fixée à 500 francs fixée par ordonnance du 16 juin 2014 a été déposée dans le 
délai imparti.

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Dans ses observations du 25 juillet 2014, le Registre foncier conclut au rejet du recours en se 
référant à sa décision sur réclamation. Pour le surplus, il relève pour l’essentiel qu’un échange 
immobilier constitue bien un contrat d’aliénation visé par l’impôt sur la diminution de l’aire agricole, 
que l’immeuble numéro 280 RF auquel a été rattachée la parcelle numéro bleu 1 bénéficie d’une 
servitude de construire des chalets en bois et qu’une construction y est du reste envisagée, selon 
les informations figurant sur le « guichet cartographique » de l’Etat de Fribourg (www.geo.fr). 
Quant à la valeur vénale de CHF 95.-/m2 retenue comme base de calcul de l’impôt, le Registre 
foncier l’a une nouvelle fois confirmée en se référant au prix de vente de l’immeuble numéro 
280 RF, également situé en zone à bâtir.

Il n’a pas été ordonné d’autre échange d’écritures.

en droit

1. Interjeté le 4 juin 2014 auprès de la Cour fiscale du Tribunal cantonal contre une décision sur 
réclamation du 22 mai 2014, le recours l’a été en temps utile et dans les formes requises auprès 
de l’autorité compétente conformément aux art. 21 al. 1 et 22 de la loi du 28 septembre 1993 sur 
l’impôt destiné à compenser la diminution de l’aire agricole (LIAA; RSF 635.6.1) et 79 à 81 du code 
du 23 mai 1991 de procédure et de juridiction administrative (CPJA; RSF 150.1). Il doit dès lors 
être entré en matière sur ses mérites.

2. a) En vertu des art. 1 et 3 al. 1 et 2 LIAA, l’Etat prélève un impôt destiné à compenser la 
diminution de l’aire agricole. Cet impôt est dû en cas d’aliénation de terrain productif entraînant 
une diminution de l’aire agricole. Lorsque le terrain a été soustrait à l’aire agricole dans les deux 
ans avant son aliénation, l’impôt est prélevé lors de celle-ci dans la mesure où il n’a pas été 
prélevé antérieurement. En vertu de l’art. 5 LIAA, l’aliénateur est le débiteur de l’impôt. Le droit de 
taxer se prescrit par cinq ans à compter du jour de la conclusion de l'acte d'aliénation donnant lieu 
à prélèvement (art. 7 al. 1 LIAA). L’art. 8 LIAA prévoit que l’impôt est calculé sur la base du prix 
d’aliénation du terrain; à défaut de prix ou si ce dernier ne correspond manifestement pas à la 
valeur vénale du terrain, l’impôt est calculé sur celle-ci (al. 1). Si, lors de l’aliénation, le terrain est 
déjà équipé ou construit, les frais d’équipement de détail payés par l’aliénateur et les frais de 
construction sont déduits respectivement du prix du terrain et de sa valeur vénale (al. 2). L’impôt 
est prélevé au taux de 4 % (art. 9 LIAA).

b) Est considéré comme aliénation tout acte qui confère à un acquéreur la propriété ou une 
part de copropriété d’un terrain (art. 4 al. 1 LAA). Le message n° 111 relatif au projet de loi sur 
l’impôt destiné à compenser la diminution de l’aire agricole (BGC 1993, p. 1552 ss, p. 1556) 
précise que toute aliénation tombe dès lors sous le coup de la loi, qu’il s’agisse d’une vente, d’un 
échange, d’une donation ou d’une expropriation.

c) La question de savoir si l’on se trouve en présence d’un terrain agricole productif doit 
quant à elle être examinée dans l’optique des propriétés naturelles du terrain et des conditions de 
production données. Par terrain productif, il faut entendre les bien-fonds agricoles au sens large. 
Ce qui est déterminant, c’est que le terrain soit exploitable à des fins agricoles, peu importe qu’il ne 
soit provisoirement pas exploité (voir arrêts TC FR 604 2011 77 du 9 novembre 2012 consid. 2c et 
604 2010 136 du 30 mars 2012 consid. 2a, ainsi que les références citées).

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En particulier, le caractère agricole d’un terrain ne disparaît pas par le simple fait qu’une parcelle 
est attribuée à la zone à bâtir. Ainsi, le fait qu’un terrain de nature agricole soit situé dans la zone à 
bâtir d’une commune au moment de l’aliénation, ne fait nullement obstacle à la perception du 
montant compensatoire. En effet, dans la plupart des cas, les terrains soustraits à l’aire agricole 
sont destinés à la construction; c’est pourquoi, la plupart du temps, ils sont déjà situés en zone à 
bâtir au moment de l’aliénation. Affirmer le contraire reviendrait à exclure, dans l’immense majorité 
des cas, la perception de l’impôt destiné à compenser la diminution de l’aire agricole et viderait 
ainsi la législation en vigueur de sa substance (voir arrêt TC FR du 5 juillet 1996 in RFJ 1996 p. 
415 consid. 3b; arrêt TC FR 604 2010 133 du 9 décembre 2011 consid. 2a et les références 
citées).

3. a) En l’espèce, il est établi que par acte d’échange du 16 décembre 2013, la Commune a 
cédé à des tiers une parcelle d’une surface de 134 m2, à détacher d’un immeuble dont elle est 
propriétaire, en contrepartie d’une parcelle de même surface, à détacher d’un immeuble voisin. Un 
tel échange implique que les deux parcelles en question ont fait l’objet d’un transfert de propriété. 
Tant pour la première parcelle que pour la seconde, cette opération constitue dès lors à l’évidence 
un acte d’aliénation au sens des art. 3 et 4 al. 1 LIAA.

b) Il faut ensuite examiner si la cession de la parcelle susmentionnée par la Commune 
porte sur un terrain productif et entraîne une diminution de l’aire agricole, au sens de l’art. 3 LIAA.

Il ressort de l’acte d’échange du 16 décembre 2013 et du verbal de modification figurant au dossier 
(pièce 1 du bordereau de la recourante) que la parcelle de 134 m2 cédée par la Commune faisait 
partie, avant son détachement, de l’immeuble numéro 80aa RF. Mis à part un bûcher (partiel) et 
une station transformatrice qui ne se trouvent pas à proximité immédiate de la parcelle cédée, cet 
immeuble constitue, selon sa description au registre foncier, un pâturage de 152'583 m2. Il en 
résulte que, indépendamment du fait qu’elle se situait déjà en zone à bâtir avant l’acte de transfert, 
la parcelle de 134 m2 cédée par la Commune doit être qualifiée de terrain productif, ce que la 
recourante ne conteste du reste pas.

Quant à la question de la diminution de l’aire agricole, la recourante semble soutenir que la 
cession de la parcelle de 134 m2 de terrain productif au sens de ce qui précède n’entraînerait pas 
une telle diminution, en raison du fait qu’elle serait compensée par un « échange ». A cet égard, il 
convient d’emblée de constater qu’en tant que telle, la cession de la parcelle de 134 m2 de terrain 
productif entraîne une diminution de l’aire agricole. En effet, non seulement cette parcelle se 
trouve en zone à bâtir mais, comme le relève l’autorité intimée dans ses observations, elle 
bénéficie d’une servitude de construire et une construction y est concrètement projetée. Ce constat 
suffit à remplir les conditions de prélèvement de l’impôt prévu par les art. 1 et 3 al. 1 et 2 LIAA. Ces 
dispositions ne prévoient en effet pas de système qui permettrait d’éviter le paiement de l’impôt en 
opérant une compensation entre la diminution de l’aire agricole liée à un acte d’aliénation et une 
augmentation de celle-ci par le biais d’un autre acte d’aliénation.

c) La Commune conteste encore la fixation de l’impôt sur la base d’une valeur vénale de 
CHF 95.-/m2, en référence à l’acte de vente de l’immeuble numéro 280 RF en 2009, alors que les 
cessions réciproques de terrain ont eu lieu sans soulte.

L’absence de soulte dans l’échange de terrain n’a pas pour conséquence que l’impôt n’est pas dû. 
Au contraire, il résulte du texte même de l’art. 8 al. 1 LIAA qu’à défaut de prix ou si ce dernier ne 
correspond manifestement pas à la valeur vénale du terrain, l’impôt est calculé sur celle-ci. C’est 
donc a bon droit que l’autorité intimée a fixé l’impôt dû sur la base de la valeur vénale de la 

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parcelle cédée. Quant à l’estimation de cette valeur, elle se fonde sur des critères objectifs, soit la 
surface de la parcelle et le prix au mètre carré fixé dans une vente qui concerne la parcelle 
immédiatement voisine et qui a eu lieu en 2009, soit quelques années avant l’échange de terrains.  
Du reste non contestée par la Commune, cette estimation peut dès lors être confirmée.

d) Les autres conditions de l'imposition et modalités de calcul de l’impôt n'étant pas mises 
en cause, le recours doit être rejeté et la taxation confirmée.

4. a) Conformément à l'art. 131 CPJA, en cas de recours, la partie qui succombe supporte les 
frais de la procédure. S’agissant des collectivités publiques, l’art. 133 CPJA prévoit que des frais 
de procédure ne peuvent pas être exigés de la Confédération, de l’Etat, des communes et d’autres 
personnes morales de droit public, ainsi que des particuliers et des institutions privées chargées 
de tâches de droit public, à moins que leurs intérêts patrimoniaux ne soient en cause.

Le montant de l'émolument est fixé compte tenu du temps et du travail requis, de l'importance de 
l'affaire ainsi que, dans les affaires de nature pécuniaire, de la valeur litigieuse en cause (art. 2 du 
Tarif du 17 décembre 1991 des frais de procédure et des indemnités en matière de juridiction 
administrative: RSF 150.12; Tarif JA). Il peut être compris entre CHF 100.- et 50'000.- (art. 1 al. 1 
Tarif JA).

b) En l'espèce, la procédure concerne un impôt perçu auprès de la Commune dans le 
cadre d’un échange de terrains avec des tiers, de telle sorte que les intérêts patrimoniaux de la 
Commune sont en cause. Des frais de procédure peuvent dès lors être exigés d’elle. En l’espèce,  
il se justifie de les fixer à CHF 500.-.

la Cour arrête:

I. Le recours est rejeté.

Partant, la décision sur réclamation du 22 mai 2014 du Registre foncier de la Gruyère est 
confirmée.

II. Un émolument de CHF 500.- est mis à la charge de la recourante au titre de frais de justice. 
Il est compensé par l'avance de frais.

III. Communication.

Conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF; RS 
173.110), le présent arrêt peut être porté devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent sa 
notification par la voie du recours en matière de droit public.

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La fixation du montant des frais de procédure peut, dans un délai de 30 jours, faire l'objet d'une 
réclamation auprès de l'autorité qui a statué, lorsque seule cette partie de la décision est contestée 
(art. 148 CPJA).

Fribourg, le 13 avril 2016/msu

Président Greffière