# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 74b501a0-e5e6-5d86-93ad-5e1dcc962873
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2015-09-14
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2011 und 1.1. - 31.12.2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2011 und 1.1. - 31.12.2012
**Docket/Reference:** DB.2015.101
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2015_101_eg.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2015.101 
1 ST.2015.126 

Entscheid 

14. September 2015 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiberin Christina Hefti 

In Sachen 

A   G m b H ,    

vertreten durch RA Dr.iur. Max Nägeli,  
Dr. Nägeli & Partner AG, 
Palmstrasse 19, 8400 Winterthur,  

gegen 

Beschwerdeführerin/
Rekurrentin,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,   

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,   

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Bau, 
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2011 und 1.1. - 31.12.2012 sowie 
Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2011 und 1.1. - 31.12.2012 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. Die A GmbH (nachfolgend die Pflichtige) ist im Bereich der Bearbeitung von 

verschiedenen  Werkstoffen  tätig.  Am  14./15. August  2014  wurde  ihre  Buchhaltung 

2011 und 2012 am Domizil in der Gemeinde B einer steueramtlichen Buchprüfung un-

terzogen. Untersucht wurden dabei u.a. auch verbuchte Jahreslöhne, welche in diesen 

Geschäftsjahren  an  C  und  D  ausgerichtet  worden  waren.  Bei  diesen  handelt  es  sich 

um  die  erwachsenen,  jedoch  noch  in  Erstausbildung  stehenden  Kinder  des  Gesell-

schafterehepaars E und F.  

In letzterem Zusammenhang forderte der steueramtliche Revisor die Pflichtige 

mit  Auflage  vom  3.  November  2014  auf,  die  geschäftsmässige  Begründetheit  dieser 

Lohnzahlungen  nachzuweisen  und  insbesondere  sachdienliche  Unterlagen  wie  Ar-

beitsverträge,  Stellenbeschriebe,  Aufzeichnungen  über  geleistete  Stunden  etc.  einzu-

reichen. Die Pflichtige reagierte darauf zunächst nicht. Nach Mahnung vom 8. Dezem-

ber 2014 zur Erfüllung der Auflage teilte E mit Schreiben vom 16. Dezember 2014 im 

Wesentlichen  mit,  dass  die  Gestaltung  der  Lohnpolitik  bei  der  Pflichtigen  nicht  der 

Steuerbehörde obliege und die von den Kindern korrekt versteuerten Löhne deshalb so 

zu akzeptieren seien.  

Gestützt auf dieses Untersuchungsergebnis stellte der steueramtliche Revisor 

in  seinem  abschliessenden  Bericht  fest,  die  verbuchten  Kinderlöhne  seien  übersetzt. 

Gemäss den anlässlich der Revision erhaltenen mündlichen Auskünften arbeiteten die 

Kinder  an  Wochenenden  und  in  den  Semesterferien  für  die  Pflichtige;  angemessen 

seien damit Löhne pro Kind von geschätzt Fr. 20'000.-, was Gewinnaufrechnungen von 

Fr.  25'609.-  bzw.  Fr. 27'619.-  (übersetzte  Löhne  2011  bzw.  2012  von  C)  bzw. 

Fr. 25'524.- bzw. Fr. 26'497.- (übersetzte Löhne 2011 bzw. 2012 von D) nach sich zie-

he.  Neben  diesen  Lohnkorrekturen  listete  er  noch  weiteren  Korrekturbedarf  auf,  wel-

chen die Pflichtige anlässlich der Revision offenbar akzeptiert hatte.  

Mit  Veranlagungsverfügungen  und  Einschätzungsentscheiden  vom  19.  Janu-

ar 2015  übernahm  der  Steuerkommissär  den  vom  Revisor  insgesamt  festgestellten 

Aufrechnungsbedarf in der Höhe von 69'711.- (2011) bzw. Fr. 214'340.- (2012); dabei 

wies  er  explizit  darauf  hin,  dass  die  geschäftsmässig  begründeten  Arbeitsentschädi-

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gungen  an  C  und  D  mangels  Auflagebeantwortung  nach  pflichtgemässem  Ermessen 

geschätzt worden seien. Dies führte zur Festsetzung folgender Steuerfaktoren: 

Steuerperiode 1.1.-31.12.2011  Direkte Bundessteuer 

Staats- und Gemeindesteuer 

Steuerbarer Reingewinn 

Steuersatz 

Steuerbares Kapital 

Steuersatz 

Fr. 

97'800.-  

8.5% 

Fr. 

97'800.-  

8% 

225'000.- 

0.75‰  

Eigenkapital per 31.12.2011  

225'000.- 

Steuerperiode 1.1.-31.12.2012  Direkte Bundessteuer 

Staats- und Gemeindesteuer 

Steuerbarer Reingewinn 

Steuersatz 

Steuerbares Kapital 

Steuersatz 

Fr. 

265'500.-  

8.5% 

Fr. 

265'500.-  

8% 

426'000.- 

0.75‰  

Eigenkapital per 31.12.2011  

426'000.-. 

B. Die hiergegen am 12. Februar 2015 (Poststempel) erhobenen Einsprachen, 

mit welchen sich die Pflichtige allein gegen die Gewinnaufrechnungen im Zusammen-

hang mit den vorerwähnten Arbeitsentschädigungen an C und D wandte, wies das kan-

tonale  Steueramt  am  9.  April  2015  ab,  wobei  es  im  Verfahren  betreffend  die  Staats- 

und Gemeindesteuern der Pflichtigen Verfahrenskosten von Fr. 300.- auferlegte. 

C.  Hiergegen  liess  die  Pflichtige  am  11.  Mai  2015  Beschwerde  und  Rekurs 

erheben  und  beantragen,  die  Löhne  von  C  und  D  in  der  verbuchten  Höhe  als  ge-

schäftsmässig begründet zu anerkennen; verlangt wurde zudem die Zusprechung von 

Parteientschädigungen.  

Das  kantonale  Steueramt  hielt  in  der  Beschwerde-  und  Rekursantwort  vom 

10. Juni 2015 an den lohnbezogenen Aufrechnungen fest, machte aber geltend, dass 

aufgrund der insgesamt vorgenommenen Gewinnaufrechnungen von Amts wegen die 

verbuchten  Steuerrückstellungen  um  Fr.  18'471.-  (2011)  bzw.  Fr.  56'106.-  (2012)  zu 

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erhöhen  seien;  aus  diesem  Grund  seien  die  Rechtsmittel  teilweise  gutzuheissen.  Die 

Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.  

Mit  Schreiben  vom  6.  Juli  2015  hielt  die  Pflichtige  im  Rahmen  der  ihr  freige-

stellten Replikmöglichkeit an ihren Anträgen fest. Das kantonale Steueramt verzichtete 

auf eine weitere Stellungnahme. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1.  a)  Der  steuerbare  Reingewinn  einer  Kapitalgesellschaft  setzt  sich  gemäss 

Art. 58  Abs. 1  des  Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14.  Dezem-

ber 1990 (DBG) und § 64 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) zusam-

men  aus  dem  Saldo  der  Erfolgsrechnung,  unter  Berücksichtigung  des  Saldovortrags 

des  Vorjahres  (lit. a  bzw.  Ziff. 1),  und (unter  anderem)  allen  vor  Berechnung  des  Sal-

dos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht 

zur  Deckung  von  geschäftsmässig  begründetem  Aufwand  verwendet  werden  (lit. b 

bzw.  Ziff. 2),  wie  insbesondere  offene  und  verdeckte  Gewinnausschüttungen  und  ge-

schäftsmässig  nicht  begründete  Zuwendungen  an  Dritte  (al.  5  bzw.  lit. e).  Geschäfts-

mässig  begründet  sind  Aufwendungen,  Abschreibungen  und  Rückstellungen,  die  ob-

jektiv  im  Zusammenhang  mit  der  Unternehmenstätigkeit  und  damit  im  Interesse  des 

Unternehmensziels getätigt werden (vgl. Kuhn/Brülisauer, Kommentar zum Schweize-

rischen  Steuerrecht,  Band  I/1,  2. A.,  2002,  Art. 24  N 57  ff.  StHG).  Geschäftsmässig 

nicht begründet ist eine Leistung der Gesellschaft, wenn sie an den Inhaber von Betei-

ligungsrechten  gerade  wegen  dieser  Eigenschaft  erfolgt  ist  und  einem  Dritten  nicht 

erbracht  worden  wäre  (BGE  113  Ib  23  E. 2c;  BGr,  10. November  2000  =  StE 2001 

B 24.4 Nr. 58 und ASA 66, 554 und 559). Solche geldwerte Leistungen sind nach der 

Rechtsprechung immer dann anzunehmen, wenn (a) die Gesellschaft keine oder keine 

gleichwertige  Gegenleistung  erhält,  (b)  der  Aktionär  bzw.  Anteilsinhaber  direkt  oder 

indirekt (z.B. über eine ihm nahestehende Person) einen Vorteil empfängt, der einem 

Dritten  unter  gleichen  Bedingungen  nicht  zugebilligt  worden  wäre,  die  Leistung  also 

insofern ungewöhnlich ist, und (c) der Charakter dieser Leistung für die Gesellschafts-

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organe  erkennbar  war  (vgl.  BGE  119  Ib  116  E.  2  S. 119  f.;  115  Ib  274  E.  9b  S. 279; 

ASA 69, 202 E. 2; 68, 246 E. 3a; je mit weiteren Hinweisen).  

b) Juristische Personen müssen der Steuererklärung die unterzeichneten Jah-

resrechnungen (Erfolgsrechnungen und Bilanzen) der Steuerperiode beilegen (Art. 125 

Abs.  2  DBG,  § 134  Abs.  2  StG).  Sie  müssen  ferner  der  Veranlagungsbehörde  insbe-

sondere mündlich oder schriftlich Auskunft erteilen, Geschäftsbücher, Belege und wei-

tere  Bescheinigungen  sowie  Urkunden  über  den  Geschäftsverkehr  vorlegen  (Art. 126 

Abs.  2  DBG,  §  135  Abs.  2  StG).  Die  steuerpflichtige  Gesellschaft  ist  dabei  gehalten, 

den von der steuerbehördlichen Untersuchung betroffenen Sachverhalt so detailliert zu 

schildern,  dass  dieser  alle  für  die  Subsumtion  unter  die  entsprechende  gesetzliche 

Bestimmung notwendigen Elemente enthält (VGr, 17. November 2010, SB.2010.00080 

= STE 2011 B 93.5 Nr. 25). 

c)  Erfüllt  der  Steuerpflichtige  trotz  Mahnung  seine  Verfahrenspflichten  nicht 

oder  können  die  Steuerfaktoren  mangels  zuverlässiger  Unterlagen  nicht  einwandfrei 

ermittelt  werden,  so  nimmt  die  Steuerbehörde  eine  Einschätzung  nach  pflichtgemäs-

sem  Ermessen  vor  (Art. 130  Abs. 2  DBG,  § 139  Abs. 2  Satz  1  StG).  Eine  solche 

Schätzung  ist  indessen  mit  Bezug  auf  beweislos  gebliebene  steuermindernde  Tatsa-

chen –  wie  vorliegend  ein  verbuchter  Geschäftsaufwand  –  nur  dann  zu  treffen,  wenn 

als  gesichert gilt,  dass  überhaupt  entsprechender  Aufwand  angefallen  ist.  Andernfalls 

ist  aufgrund  der  allgemeinen  Beweislastregel  zu  Ungunsten  des  beweisbelasteten 

Steuerpflichtigen  anzunehmen,  die  behaupteten  Tatsachen  hätten  sich  nicht  verwirk-

licht und hat gestützt darauf der in Frage stehende Aufwand unberücksichtigt zu blei-

ben (vgl. etwa ASA 36, 192 und ASA 46, 512). 

2. a) Gesellschafter der Pflichtigen sind E und dessen Ehefrau F. Wenn in den 

streitbetroffenen  Geschäftsjahren  deren  erwachsenen,  jedoch  noch  in  Erstausbildung 

stehenden  Kindern  Jahreslöhne  von  gegen  Fr. 50'000.-  ausgerichtet  worden  sind,  so 

lag  es  durchaus  nahe,  die  diesbezügliche  geschäftsmässige  Begründetheit  steuerbe-

hördlich  zu  untersuchen.  Denn  konnten  die  Kinder  lediglich  als  Werkstudenten  einer 

Erwerbstätigkeit  nachgehen,  so  erscheint  eine  in  dieser  Höhe  verbuchte  Entlöhnung 

als aussergewöhnlich hoch und ist deshalb daran zu denken, dass das Gesellschafter-

ehepaar  auch  Ausbildungs-  und  Lebenshaltungskosten  der  Kinder  aus  dem  Gewinn 

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der  Pflichtigen  finanziert  haben  könnte.  Völlig  zurecht  hat  deshalb  der  steueramtliche 

Revisor mit Auflage vom 3. November 2014 (gemahnt am 8. Dezember 2014) die ge-

schäftsmässigen Begründetheit der verbuchten Kinderlöhne untersucht bzw. hat er die 

Pflichtige  zum  entsprechenden  Nachweis  angehalten  und  im  Rahmen  einer  beispiel-

haften  Aufzählung  etwa  Arbeitsverträge,  Stellenbeschriebe,  Angaben  und  Aufzeich-

nungen betreffend Arbeitspensen und geleistete Stunden einverlangt.  

b)  Die  Pflichtige  beantwortete  die  Auflage  mit  Schreiben  vom  16.  Dezem-

ber 2014  dahingehend, dass  die  Gestaltung  ihrer  Lohnpolitik  nicht  der  Steuerbehörde 

obliege;  ihre  Mitarbeiter  erhielten  überdurchschnittliche  Löhne,  ob  sie  nun  verschwä-

gert oder verwandt seien. Die strittigen Löhne seien sodann sozialversicherungsrecht-

lich korrekt abgerechnet und empfängerseitig anhand von Lohnausweisen ebenso kor-

rekt  deklariert  worden.  Wie  viel  und  wie  lange  die  Kinder  gearbeitet  hätten,  sei  nicht 

relevant; ein Verwaltungsrat könne ja auch für zwei Arbeitstage im Jahr eine halbe Mil-

lion Franken kassieren. Bei alledem stelle sich die Frage nach der gesetzliche Grund-

lage der Aufrechnungen. 

c) Die gesetzliche Grundlage der strittigen Lohnaufrechnungen wurde vorste-

hend  im  E.  1  dargelegt.  Nach  dieser  lag  es  an  der  Pflichtigen,  die  geschäftsmässige 

Begründetheit der fraglichen Lohnbuchungen nachzuweisen, was sie im Auflageverfah-

ren  nicht  im  Ansatz  getan  hat.  Dass  die  Kinder  die  von  der  Pflichtigen  ausbezahlten 

Beträge  als  Lohn  deklariert  haben,  ist  unerheblich.  Entscheidend  ist  allein,  ob  es  aus 

Sicht der Pflichtigen geschäftsmässig begründet war, den Kindern die entsprechenden 

Löhne auszubezahlen. Dies wäre dann der Fall, wenn diese Arbeitsleistungen erbracht 

hätten, welche im Drittvergleich die verbuchte Entlöhnung rechtfertigten. Letzteres hät-

te  die  Pflichtige  demnach  substanziiert  dartun  und  nachweisen  müssen.  Hat  sie  sich 

stattdessen  zu  Unrecht darauf  beschränkt,  der Steuerbehörde  das  Recht  auf  Prüfung 

der im Streit stehenden Salarierungen in Frage zu stellen, so musste die Letztere nach 

dem vorstehend Gesagten zwangsläufig den Weg über die Schätzung nach pflichtge-

mässem  Ermessen  beschreiten,  nachdem  sie  zu  Gunsten  der  Pflichtigen  davon  aus-

ging, es sei zwar nicht eindeutig geklärt, jedoch "plausibel", dass die beiden Kinder im 

Betrieb der Pflichtigen mitgearbeitet hätten (vgl. Revisionsbericht, S. 6).  

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3.  a)  Eine  zu  Recht  ergangene  Ermessensveranlagung  bzw.  -einschätzung 

kann  der  Steuerpflichtige  nur  wegen  offensichtlicher  Unrichtigkeit  anfechten  (Art.  132 

Abs. 3 DBG bzw. § 140 Abs. 2 StG). Für diesen Nachweis stehen ihm zwei Möglichkei-

ten offen (Martin Zweifel, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 

2.  A.,  2002,  Art. 48  N  46  ff.  StHG  und  in:  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuer-

recht, Band I/2b, 2. A., 2008, Art. 132 N 39 ff. DBG, je auch zum Folgenden). 

Er  kann  den  tatsächlichen  Sachverhalt  dartun  und  den  entsprechenden 

Nachweis  leisten  mit  der  Folge,  dass  die  Ermessensveranlagung  durch  eine  ordentli-

che Veranlagung ersetzt wird und die Steuerfaktoren nach den für "gewöhnliche" Ver-

anlagungen geltenden Regeln ermittelt werden. Dieser Nachweis muss allerdings um-

fassend  sein,  d.h.  den  gesamten  von  der  Ermessensveranlagung  betroffenen  Teil 

umfassen.  Die  versäumten  Mitwirkungshandlungen  müssen  vollständig  und  formell 

ordnungsgemäss  nachgeholt  werden.  Blosse  Teilnachweise  genügen  grundsätzlich 

nicht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 132 

N 64 DBG und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 140 N 75 f. StG, 

je mit Hinweisen). Unter Umständen treffen den Steuerpflichtigen deshalb höhere An-

forderungen an seine Mitwirkungspflichten, als sie vor der Säumnis an ihn gestellt wur-

den. Nur unter diesen Bedingungen ist der Unrichtigkeitsnachweis formell gehörig an-

getreten,  und  lebt  die  amtliche  Untersuchungspflicht  wieder  auf.  Erweist  sich  der 

Sachverhalt  nach  Abschluss  einer  daraufhin  durchgeführten  Untersuchung  aber  wei-

terhin als gänzlich oder  teilweise ungewiss, so hat es bei der Ermessensveranlagung 

sein  Bewenden  (Zweifel/Casanova,  Schweizerisches  Steuerverfahrensrecht,  Direkte 

Steuern, 2008, § 21 N 28).  

Ist  dieser  Nachweis  nicht  möglich  oder  misslingt  er,  hat  die  Ermessensein-

schätzung weiterhin Bestand, der Steuerpflichtige kann aber noch darlegen und nach-

weisen,  dass  diese  offensichtlich  unrichtig  ist.  Als  offensichtlich  unrichtig  erweist  sich 

eine Schätzung dann, wenn sie sachlich nicht begründbar (z.B. erkennbar pönal oder 

fiskalisch begründet) ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder 

-hilfsmittel  stützt  oder sonst  wie  mit  den konkreten  aktenkundigen  Verhältnissen  nicht 

vereinbar ist (Zweifel, Art. 48 N 59 StHG und Art. 132 N 52 DBG, je mit Hinweisen). Ist 

dieser Nachweis geleistet, bleibt es zwar bei einer Ermessensveranlagung, doch wird 

die angefochtene durch eine neue (tiefere) Schätzung der Rechtsmittelinstanz ersetzt. 

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b)  Mit  der  Einsprache  wiederholte  die  Pflichtige  im Wesentlichen  die  Ausfüh-

rungen  ihrer  Auflageantwort  und  machte  zusätzlich  noch  geltend,  dass  C  und  D  ver-

antwortungsvolle Tätigkeiten im Betrieb wahrgenommen hätten. C habe dabei während 

der  Abwesenheit  seiner  Eltern  auch  die  betriebliche  Leitung  und  Geschäftsführung 

übernommen  und  sei  deshalb  per  2012  als  unterschriftsberechtigt  im  Handelsregister 

eingetragen  worden.  Der  Vergleichslohn  eines  Mitarbeiters  für  Werkstattarbeiten  mit 

Jahrgang 1988 betrage im Übrigen rund Fr. 60'000.- bis Fr. 65'000.-. 

Diese Angaben genügten in keiner Weise zum Nachweis der offensichtlichen 

Unrichtigkeit  der  angefochtenen  Schätzungen.  Die  geschäftsmässige  Begründetheit 

der  Löhne,  welche  den  beiden  Vorgenannten  per  2011  und  2012  ausbezahlt  worden 

sind, lag weiterhin völlig in der Luft, denn weder in Bezug auf den Inhalt der Arbeitstä-

tigkeiten noch insbesondere auf den Umfang wurde Näheres bekannt gegeben. Daran 

ändert auch nichts, dass D per 28. November 2012 (also gegen Ende der hier betroffe-

nen Steuerperioden) als unterschriftsberechtigt im Handelsregister eingetragen worden 

ist. Zu Recht hat damit die Vorinstanz am Weg über die Ermessensveranlagung bzw. -

einschätzung festgehalten und hatte sie zudem auch keinen Anlass, die Schätzungen 

in quantitativer Hinsicht zu korrigieren.   

c)  Zu  prüfen  bleibt  damit  noch,  ob  es  der  Pflichtigen  beschwerde-  bzw.  re-

kursweise gelungen ist, den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit der Schätzun-

gen zu erbringen.  

aa) Die Pflichtige lässt zunächst geltend machen, dass bereits im Rahmen der 

steueramtlichen  Buchprüfung  vor  Ort  ausführlich  über  die  Angemessenheit  der  fragli-

chen  Löhne  gesprochen  worden  sei.  Dabei  sei  vom  Gesellschafterehepaar  auch  dar-

getan worden, dass und wieso in deren Kleinstbetrieb in Bezug auf die Tätigkeiten ihrer 

Kinder eben keine Belege wie Arbeitsrapporte oder Stellenbeschriebe existierten. Un-

ter diesen Umständen sei es überspitzt formalistisch, wenn die Steuerbehörde im Auf-

lageverfahren  in  Kenntnis  der  materiellen  Nichterfüllbarkeit  ebensolche  Unterlagen 

einfordere  und  erweise  sich  die  vorgenommene  Ermessenseinschätzung  deshalb  als 

willkürlich.  

bb) Mit dieser Argumentation sieht die Pflichtige darüber hinweg, dass in Be-

zug auf steuermindernde Umstände sie die Beweislast trifft. Hätte sie dem steueramtli-

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chen  Revisor  vor  Ort  Unterlagen  vorgelegt,  welche  die  geschäftsmässige  Begründet-

heit der in Frage stehenden Löhne untermauert hätten, wäre die Sache erledigt gewe-

sen. Konnte sie dies nicht, so hätten die Löhne auch gänzlich aus dem Aufwand gestri-

chen  werden  können,  denn  mit  "Gesprächen"  allein  lässt  sich  die  geschäftsmässige 

Begründetheit einer Aufwandposition nicht nachweisen. Ging der Revisor gestützt auf 

die  Gespräche  gleichwohl  von  einer  Mitarbeit  der  Kinder  des  Gesellschafterehepaars 

aus, so war aus formellen Gründen noch ein schriftliches Auflageverfahren durchzufüh-

ren,  um  dergestalt  (zugunsten  der  Pflichtigen)  den Weg  zu  der  nunmehr  angefochte-

nen  Schätzung  des  strittigen  Lohnaufwands  nach  pflichtgemässem  Ermessen  zu  öff-

nen  (vgl.  vorstehend  E.  1.b/c).  Fraglich  kann  damit  allein  sein,  ob  die  Pflichtige 

nunmehr Beweise bzw.  Unterlagen geliefert hat, welche die strittigen Lohnbuchungen 

ganz  oder  in  einem  die  steuerbehördliche  Schätzung  übersteigenden  Umfang  als  ge-

schäftsmässig begründet erscheinen lassen.  

cc)  Kein  tauglicher  Nachweis,  sondern  eine  blosse  Parteibehauptung  ist  zu-

nächst  die  eingereichte  schriftliche  Bestätigung  des  Gesellschafters  E  vom  11.  Mai 

2015, wonach die seinen Kindern ausbezahlten Löhne vollumfänglich geschäftsmässig 

begründet gewesen seien. Auch die eingereichten Lohnmeldungen an die Sozialversi-

cherungsanstalt des Kantons Zürich taugen selbstredend nicht zum Nachweis der ge-

schäftsmässigen  Begründetheit  der  besagten  Löhne,  denn  auf  Lohnzahlungen  sind 

sozialversicherungsrechtlichen  Beiträge  abzuführen,  ohne  dass  dabei  die  Frage  zu 

stellen  ist,  ob  die  Löhne  geschäftsmässig  begründet  sind.  Die  geschäftsmässige  Be-

gründetheit kann sodann auch nicht daraus abgeleitet werden, dass die Kinder die ent-

sprechenden  Löhne  nach  Angaben  der  Pflichtigen  bereits  versteuert  haben;  über  die 

steuerlichen  Konsequenzen  der  hier  streitigen  Gewinnaufrechnungen  auf  Ebene  der 

Lohnempfänger sowie der Gesellschafter ist hier nicht zu befinden.  

dd) Unterlagen, welche den Inhalt und insbesondere den Umfang der von den 

Kindern per 2011 und 2012 geleisteten Arbeiten dokumentieren könnten, fehlen nach 

wie vor. Dass solche gänzlich nicht existieren sollen, ist bei Jahreslöhnen von immer-

hin rund Fr. 50'000.-  schwer vorstellbar. Zu denken ist in diesem Zusammenhang etwa 

an schriftliche Arbeitsverträge mit Angabe zum Arbeitspensum, Stellenbeschriebe, Ar-

beitsrapporte,  Auszüge  aus  Zeiterfassungen, monatliche  Lohnabrechnungen  und  der-

gleichen.  

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Die Pflichtige versucht das Fehlen entsprechender Unterlagen damit zu erklä-

ren, dass hier ein typisches Familien- bzw. ein Kleinstunternehmen vorliege. Bei einem 

solchen  präsentierten  sich  Organisation  und  Abläufe  anders  als  bei  grösseren  Unter-

nehmen, worauf auch die Steuerbehörden Rücksicht zu nehmen hätten. In ihrem (nä-

her  beschriebenen)  Betrieb  würden  Werkstücke  von  Kunden  bearbeitet  und  sei  die 

Planung  der  täglichen  Arbeit  anhand  eines  Arbeitsvorrates  daher  nicht  möglich  bzw. 

unterliege  die  ausgeführte  Lohnarbeit  grossen  Schwankungen;  die  "Spitzen"  würden 

ausserhalb  der  täglichen  Normalarbeitszeiten  und  an  Wochenenden  praktisch  aus-

schliesslich von mitarbeitenden Familienangehörigen bewältigt. Die Abrechnung für die 

Kunden  erfolge  dabei  stets  pauschal  pro  Werkstück.  Aus  diesem  Grund  existierten 

auch  keine  Aufzeichnungen  in  Form  von  zeitlichen  Arbeitsrapporten  und  könne  des-

halb nicht belegt werden, welcher Mitarbeiter welches Werkstück wie lange bearbeitet 

habe. Die bearbeiteten Werkstücke hätten im Übrigen einer Qualitätskontrolle unterle-

gen, welche ebenfalls von den Familienmitgliedern und insbesondere D vorgenommen 

worden  sei.  Der  Letztere  habe  sodann  auch  bei  der  Entwicklung  neuer  Formen  und 

Technologien  mitgearbeitet.  C  sei  derweil  im  Bereich  Buchhaltung  tätig gewesen  und 

habe  zusammen  mit  der  Mutter  auch  wesentlich  beim  Waschen  und  Verpacken  der 

Werkstücke  mitgeholfen.  Die  beiden  Kinder,  insbesondere  D,  hätten  sodann  jeweils 

ausserhalb der normalen Arbeitszeiten die Bearbeitungsformen der Betriebsmaschinen 

ausgewechselt  und  damit  ermöglicht,  die  geschäftlichen  Prozesse  zeitweise  zwei-

schichtig am Laufen zu halten, so dass auf kostspielige Nacht- und Wochenenddienste 

von familienexternen Angestellten habe verzichtet werden können. Zusammengefasst 

erkläre dieser Hintergrund, dass mit Familienmitgliedern keine schriftlichen Arbeitsver-

träge abgeschlossen worden seien, was bei Familienbetrieben keine Seltenheit darstel-

le.  Stellenbeschriebe  seien  auch  nicht  erforderlich  gewesen,  wenn  es  nach  dem  Ge-

sagten darum gegangen sei, dass die Kinder als Werkstudenten den  Gesellschaftern 

insbesondere  in  Spitzenzeiten  geholfen  hätten.  Arbeitsrapporte  seien  sodann  nicht 

geführt worden, auch nicht in Bezug auf die Tätigkeit der familienexternen Mitarbeiter, 

weil die Lohnarbeit pauschal pro Werkstück entschädigt worden sei. Möglich  wäre al-

lenfalls, aufwändig anhand von Auftragskontrollen die besagten Spitzenzeiten, welche 

von Familienmitgliedern bewältigt worden seien, darzustellen und mit den Lohnabrech-

nungen der familienexternen Mitarbeiter zu vergleichen. Für die Angemessenheit der in 

Frage stehenden Löhne spreche im Übrigen, dass per 2013 ein neuer Mitarbeiter mit 

einem  Jahresgehalt  von  rund  Fr. 100'000.-  angestellt  worden  sei,  nachdem  C  wegen 

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der  Fortführung  ihres  Studiums  nicht mehr für  den  Familienbetrieb  zur  Verfügung ge-

standen habe. 

ee)  Diese  allgemein gehaltenen  Aussagen  zum  Betrieb  und  zu  den  betriebli-

chen Arbeitsabläufen helfen der Pflichtigen nicht weiter. Gesichert ist der Sachverhalt 

weiterhin lediglich insoweit, als die streitbetroffenen Lohnempfänger dem Gesellschaf-

terehepaar  nahestehen.  In  solchen  Verhältnissen  ist  bei  der  Frage  der  Angemessen-

heit  der  Entlöhnung  ein  Fremdvergleich  unabdingbar.  Ein  unabhängiger Dritter  würde 

indes  keinem  Angestellten  einen  Jahreslohn  von  rund  Fr.   50'000.-  ausrichten,  ohne 

die arbeitnehmerseitige Gegenleistung in Bezug auf Inhalt und Pensum genau zu defi-

nieren  und  auch  zu  kontrollieren  (Erfassung  der  Arbeitszeiten  oder  der  erledigten  Ar-

beiten etc.). Wer Lohnarbeit nicht nach Zeit entschädigt, sondern nach der Anzahl be-

arbeiteter Werkstücke,  wird  dabei  personenbezogen  über  die  Stückzahl  Buch  führen. 

Auch  diesbezüglich  hat  die  Pflichtige  nichts  geliefert  und  die  angebotene  Erfassung 

von  Spitzenzeiten,  in  welchen  Arbeitseinsätze  von  Familienmitgliedern  dominierten, 

könnte  insoweit  auch  nicht  weiterführend  sein,  wobei  im  Rahmen  des  Unrichtigkeits-

nachweises blosse Beweisangebote ohnehin nicht genügen. Selbst wenn man im Üb-

rigen sämtlichen Ausführungen der Pflichtigen Glauben schenkt, lässt sich aus diesen 

lediglich  folgern,  dass  eine  Mitarbeit  der  Kinder  stattgefunden  hat;  im  Quantitativen 

herrscht  derweil  völlige  Ungewissheit,  denn  aus  Hinweisen  auf  die  Betriebsabläufe 

sowie die Abdeckung von Spitzenzeiten durch die Familie des Gesellschafterehepaars 

können keine  konkreten  Rückschlüsse  auf  die  von  C  und  D  in  den  hier  strittigen  Ge-

schäftsjahren tatsächlich geleisteten Arbeitspensen bzw. Arbeitsstunden gezogen wer-

den.  Nicht  erfindlich  ist  sodann,  inwieweit  die  Neuanstellung  eines  Mitarbeiters  per 

2013  mit  einem  Jahreslohn  von  Fr. 100'000.-  Rückschlüsse  auf  die  Angemessenheit 

der hier im Streit liegenden Werkstudenten-Löhne erlauben könnte. 

Bei dieser Beweislage ist folglich in Bezug auf die im Streit liegenden Kinder-

löhne einerseits am Weg über die Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen festzu-

halten  und  steht  andrerseits  auch  fest,  dass  die  Pflichtige  nicht  nachzuweisen  ver-

mochte,  dass  die  diesbezüglichen  steueramtlichen  Schätzungen  in  quantitativer 

Hinsicht  offensichtlich  unrichtig  bzw.  zu  tief  ausgefallen  sind.  Ging  die Steuerbehörde 

von  Jahreslöhnen  von  Fr.  20'000.-,  so  erscheint  dies  im  Lohngefüge  der  Pflichtigen 

ohne weiteres als angemessen, weil die Kinder unbestrittenermassen als Werkstuden-

ten  tätig  waren  und  sich  deren  (nicht  nachgewiesenen)  Arbeitseinsätze  damit  auf  die 

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Zeiten  beschränkt  haben  müssen,  welche  einem  Studenten  neben  dem  Studium  zur 

Verfügung stehen (abends, Wochenende, Semesterferien).  

Die  in  Bezug  auf  die  Löhne  an  C  und  D  angefochtenen  steueramtlichen  Ge-

winnaufrechnungen sind damit zu bestätigen. 

4.  Sich  an  die  jüngste  Rechtsprechung  des  Bundesgericht  anlehnend  bean-

tragt das kantonale Steueramt in der Beschwerde- und Rekursantwort zu Recht, dass 

die  gebotenen  Gewinnaufrechnungen  noch  um  entsprechende  Steuerrückstellungen 

zu  kürzen  sind.  Entsprechend  den  vorinstanzlichen  Berechnungen  sind  damit  die 

Steuerfaktoren zu Gunsten der Pflichtigen wie folgt zu korrigieren:  

Steuerperiode 1.1.-31.12.2011  Direkte Bundessteuer 

Staats- und Gemeindesteuer 

Steuerbarer Reingewinn 

Steuersatz 

Steuerbares Kapital 

Steuersatz 

Fr. 

79'300.-  

8.5% 

Fr. 

79'300.-  

8% 

207'000.- 

0.75‰  

Eigenkapital per 31.12.2011  

207'000.- 

Steuerperiode 1.1.-31.12.2012  Direkte Bundessteuer 

Staats- und Gemeindesteuer 

Steuerbarer Reingewinn 

Steuersatz 

Steuerbares Kapital 

Steuersatz 

Fr. 

209'400.-  

8.5% 

Fr. 

209'400.-  

8% 

352'000.- 

0.75‰  

Eigenkapital per 31.12.2011  

352'000.-. 

5. Gestützt auf diese Erwägungen sind Beschwerde und Rekurs teilweise gut-

zuheissen. Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten den Parteien anteilig aufzuer-

legen, (§ 151 Abs. 1 StG und Art. 144 Abs. 1 DBG), wobei sich Obsiegen und Unterlie-

gen der Pflichtigen über beide  im Streit liegenden Steuerperioden hinweg in etwa die 

Waage halten, nachdem die von ihr angefochtenen Gewinnaufrechnungen zwar beste-

hen  bleiben,  ihr  in  ähnlichem  Umfang  indes  gewinnmindernde  Steuerrückstellungen 

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zuzugestehen sind. Die Zusprechung einer Parteientschädigung fällt damit ausser Be-

tracht  (Art. 144  Abs.  4  DBG  i.V.m.  Art.  64  Abs.  1  des  Bundesgesetzes  über  das  Ver-

waltungsverfahren vom 12. Dezember 1968; § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwal-

tungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).  

Zu  Recht  sind  der  Pflichtigen  im  Bereich  der  Staats-  und  Gemeindesteuern 

sodann die Einsprachekosten auferlegt worden, da sie das Einspracheverfahren durch 

schuldhafte  Verletzung  von  Verfahrenspflichten  veranlasst  hat  (§  142  Abs.  2  Satz  2 

StG  i.V.m. §  18  VO  StG).  Die  Kostenfestsetzung  ist mit  Fr. 300.-  auch  in  betraglicher 

Hinsicht  nicht  zu  beanstanden  (Ziff.  2.1.  des  Protokolls  der  Sitzung  vom  18.  Januar 

2007 der Fachkommission Steuerrecht des kantonalen Steueramts i.V.m. § 21 Abs. 2 

VO StG). 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die Beschwerde  wird teilweise gutgeheissen. Die Beschwerdeführerin wird für die 

direkte Bundessteuer wie folgt veranlagt: 

Steuerperiode 

1.1. - 31.12.2011 

1.1. - 31.12.2012 

steuerbarer 
Reingewinn 

Fr. 

79'300.- 

209'400.- 

Satz 

% 

8,50 

8,50 

massgebendes 
Eigenkapital 

Fr. 

207'000.- 

352'000.- 

2.  Der  Rekurs  wird  teilweise  gutgeheissen.  Die  Rekurrentin  wird  für  die  Staats-  und 

Gemeindesteuern wie folgt eingeschätzt: 

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Steuerperiode 

1.1. - 31.12.2011 

1.1. - 31.12.2012 

steuerbarer 
Reingewinn 

Fr. 

79'300.- 

209'400.- 

Satz 

% 

8,0 

8,0 

steuerbares 
Eigenkapital  Satz 

Fr. 

207'000.- 

352'000.- 

‰ 

0,75 

0,75 

3.  Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts von Fr. 300.- wird bestätigt. 

[…] 

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