# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 2ab2b984-1bbd-5836-9673-d16b64f8844e
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2006-12-13
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 13.12.2006  SB.2006.00026
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2006-00026_2006-12-13.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2006.00026	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 13.12.2006
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 3.2.1999

	

Zufluss von Einkünften aus unselbständiger Erwerbstätigkeit bei Tod des Steuerpflichtigen

Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit fliessen in derjenigen Periode zu, in welcher der Steuerpflichtige seine Arbeitsleistung erbringt, da er damit einen festen Rechtsanspruch auf sein Gehalt erwirbt. Stirbt der Steuerpflichtige, gilt sein Lohn als ihm bis zu dem Tag zugeflossen, bis zu welchem er seine Arbeitsleistung erbracht hat. Ferienbezug ist zwar höchtspersönlicher Natur, die Ansprüche auf Ferienentschädigung sind demgegenüber vererblich. Bei Tod des Steuerpflichtigen gelten demgemäss dessen Ansprüche auf Entschädigung für nicht bezogene Ferien als diesem bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses durch Tod zugeflossen.
Die pflichtige Ehefrau des Verstorbenen hat sodann keinen Anspruch auf Vertrauensschutz, da die Erteilung der von ihr behaupteten Auskünfte nicht dargetan werden konnte und da sie nicht zweifelsfrei nachgewiesen hat, aufgrund der behaupteten Auskünfte eine nachteilige Disposition getroffen zu haben. 
Ist der überlebende Ehegatte mit den Erben des verstorbenen Ehemannes oder mit dem Willensvollstrecker in dessen Nachlass einzuschätzen, so sind die Verfahrenskosten grundsätzlich den Parteien solidarisch je zur Hälfte aufzuerlegen, es sei denn, eine der Parteien habe im Verfahren selbständig einen abweichenden Antrag gestellt. Teilweise Gutheissung.

			 	
				Stichworte:
	
						FÄLLIGKEIT
FERIENENTSCHÄDIGUNG
FORDERUNGSERWERB
KAPITALLEISTUNG
LOHN
LOHNFORDERUNG
UNSELBSTÄNDIGE ERWERBSTÄTIGKEIT
VERTRAUENSSCHUTZ
WILLENSVOLLSTRECKER
ZUFLUSS
ZUFLUSSZEITPUNKT

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 5 Abs. III BV
Art. 9 BV
Art. 329 lit. d OR
§ 22 StG
§ 32 lit. b StG
§ 37 Abs. I StG
§ 50 StG
§ 123 StG

					
	
	Publikationen:
	
						RB 2006 Nr. 87

					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 2
					

			 

	 	
			

			

I.  

A ist Witwe des am 3. Februar 1999 verstorbenen C.
Dieser war bis zu seinem Tod als Senior Vice President der D erwerbstätig
gewesen. Im Zusammenhang mit diesem Arbeitsverhältnis wurden im Jahr 1999
insgesamt Fr. … ausgerichtet, nämlich Fr. … Saläre Januar 1999 (Fr. …)
und Februar 1999 (Fr. …), Fr. … Ferienentschädigung, Fr. … Besoldungsnachgenuss
und Fr. … Vorsorge-Kapitalleistung.

Das kantonale Steueramt schätzte A sowie die B AG als
Willensvollstreckerin des Nachlasses von C mit Einspracheentscheid vom 23. November
2004 für die Staats- und Gemeindesteuern, Steuerperiode 1. Januar
bis 3. Februar 1999, mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (zum Satz von
Fr. …) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (zum Satz von Fr. …)
ein. Dabei betrachtete das Steueramt das Salär des verstorbenen pflichtigen
Ehemannes für den Monat Februar 1999 im Umfang von Fr. … sowie die Ferienentschädigung
von Fr. … als in der in Frage stehenden Steuerperiode steuerbare Einkünfte
und liess eine von der pflichtigen Ehefrau geltend gemachte Spende an das Spital
F von Fr. 3'000.- nicht zum Abzug zu.

II.  

Die Steuerrekurskommission II wies den hiergegen von der
pflichtigen Ehefrau erhobenen Rekurs mit Entscheid vom 16. März 2006 ab,
auferlegte ihr die gesamten Rekurskosten und verweigerte ihr die Zusprechung
der beantragten Parteientschädigung.

III.  

Mit Beschwerde vom 2. Mai 2006 beantragte die pflichtige
Ehefrau, das steuerbare Einkommen sei auf Fr. … (zum Satz von Fr. …)
herabzusetzen; eventualiter sei die Ferienentschädigung von Fr. … sowie
der Anteil von Fr. … Februarlohn des verstorbenen pflichtigen Ehemannes
"gem. Art. 37 StG" gesondert vom übrigen Einkommen zu besteuern.
Ausserdem sei die vorinstanzliche Kostenauflage aufzuheben und es sei ihr eine
Parteientschädigung zuzusprechen.

Während die Steuerrekurskommission II auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde. Die B
AG als Willensvollstreckerin des Nachlasses des verstorbenen pflichtigen
Ehemannes liess sich nicht vernehmen.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.  

1.1 Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden. 

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine
Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen.
Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf
rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf
Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147). 

1.2 Im
Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht
ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für die Rekurskommission.
Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet
bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren
grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nrn. 149 und 150,
bestätigt in BGE 131 II 548). Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen
echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die
auf einem Revisions- oder Nachsteu­ergrund (§ 155 bzw. § 160 StG)
beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die
ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen.
Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind
schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und
Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149).

2.  

2.1 Das
steuerbare Einkommen bemisst sich gemäss § 50 StG nach den Einkünften in
der Steuerperiode (Abs. 1); davon ausgenommen ist das Einkommen aus
selbständiger Erwerbstätigkeit, für dessen Ermittlung das Ergebnis der in die
Steuerperiode fallenden Geschäftsabschlüsse massgebend ist (Abs. 2).

Zwischen den Parteien ist streitig, ob die
Ferienentschädigung von Fr. … sowie der Februarlohn von Fr. … des
verstorbenen pflichtigen Ehemannes in die in Frage stehende Steuerperiode vom 1. Januar
bis 3. Februar 1999 – also bis zu dessen Todestag – fällt, für welchen
Zeitraum die pflichtige Ehefrau mit den Erben ihres verstorbenen Ehemannes (§ 11
StG) bzw. die Willensvollstreckerin in dessen Nachlass gemeinsam zu veranlagen
sind (§ 7 Abs. 1 und § 123 StG). Während das kantonale Steueramt
und die Vorinstanz die Auffassung vertreten, Ferienentschädigung und
Februarlohn seien in der fraglichen Steuerperiode zugeflossen, vertritt die
Pflichtige den Standpunkt, der Zufluss dieser Einkünfte sei erst später
erfolgt. 

2.2 Das Gesetz
gibt keine Auskunft darüber, wann Einkünfte im Sinn von § 16 StG dem Steuerpflichtigen
zugeflossen sind. In Lehre und Rechtsprechung hat sich indessen der Grundsatz
herausgebildet, dass Einkünfte in der Regel in jenem Zeitpunkt zufliessen, in
wel­chem der Rechtserwerb vollendet ist, der Steuerpflichtige also einen festen
Rechtsan­spruch auf das Vermögensrecht erworben hat, es sei denn, die Erfüllung
des Anspruchs sei besonders unsicher; diesfalls ist auf den Zeitpunkt der
tatsächlichen Erfüllung (z.B. der Zah­lung einer Geldschuld) abzustellen (VGr,
7. Juni 1994, StE B 21.2 Nr. 7; RB 1963 Nr. 47 = ZBl 65,
61 = ZR 63 Nr. 74; RB 1980 Nr. 46, 1988 Nr. 29; Felix
Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum
harmonisierten Steuergesetz, 2. A. Zürich 2006, § 50 N. 23 ff.).

Vom festen Rechtsanspruch auf eine Leistung und deren
tatsächlicher Erfüllung ist der zivilrechtliche Begriff der Fälligkeit zu
unterscheiden, wonach der Gläubiger fordern darf und der Schuldner leisten muss
(Theo Guhl/Alfred Koller, Das Schweizerische Obligatio­nenrecht, 9. A.,
Zürich 2000, § 30 N. 2 ff.). Insofern bildet die Fälligkeit
keine Voraussetzung des steuerlich massgebenden Rechtserwerbs. Einerseits kann
dem Steuerpflichtigen aus dem Erwerb nicht fälliger Ansprüche Einkommen
zufliessen, andererseits hat trotz Fällig­keit eine Besteuerung zu
unterbleiben, wenn der Zufluss beim Pflichtigen noch nicht gesi­chert ist. Die
Ablehnung der Fälligkeit als allgemeines Zuflusskriterium schliesst jedoch
nicht aus, dass im konkreten Einzelfall der steuerlich massgebende
Realisationszeitpunkt mit der Fälligkeit des Anspruchs zusammenfallen kann. Die
Fälligkeit bestimmt beispiels­weise den Zeitpunkt des Zufliessens von
Mietzinsen (RB ORK 1955 Nr. 23 = ZBl 57, 85 = ZR 55 Nr. 17)
und Kapitalzinsen (RB 1976 Nr. 50 = ZBl 78, 86 = ZR 75 Nr. 115;
RB 1986 Nr. 34), und zwar gleichfalls je unter dem Vorbehalt, dass
die Erfüllung nicht besonders unsicher ist (VGr, 7. Juni 1994, StE B
21.2 Nr. 7; RB 1980 Nr. 46). 

2.3 Nach der
Rechtsprechung fliessen Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit in
derjenigen Periode zu, in welcher der Steuerpflichtige seine Arbeitsleistung
erbringt, denn damit erwirbt er einen festen Rechtsanspruch auf sein Gehalt (BGr,
17. Februar 1986, StR 1986, 434). Die Lohnforderung entsteht somit
fortlaufend mit der Erbringung der Arbeitsleistung, wird aber nach Art. 323
Abs. 1 OR regelmässig erst am Ende jeden Monats fällig. Jedenfalls am
Monatsende ist daher der vertragliche Lohnanspruch gesichert und das
betreffende Einkommen realisiert (VGr, 22. November 1995, SB.1994.00045).
Anders verhält es sich, wenn die Erfüllung des Lohnanspruchs besonders unsicher
ist; alsdann ist auf den Zeitpunkt der Lohnzah­lung abzustellen (vgl. vorn E. 2.2).

Demnach hatte der verstorbene Pflichtige im Februar 1999
Anspruch auf seinen Lohn, soweit er seine Arbeitsleistung in diesem Monat erbracht
hatte, mithin bis zu seinem Todestag am 3. Februar 1999, an welchem Tag
der Anspruch gestützt auf Art. 339 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 338
OR zugleich auch fällig geworden ist. Der betreffende Lohnanspruch ist ihm
folglich in der streitbetroffenen Steuerperiode zugeflossen. Nach dem Lohnauszahlungsbeleg
der Arbeitgeberin für den Monat Februar belief sich der anteilige Saläranspruch
des verstorbenen pflichtigen Ehemannes auf Fr. … Demgegenüber gelangt die
beschwerdeführende pflichtige Ehefrau zu einem Betrag von Fr. …, den sie
als Quote des ordentlichen Monatssalärs errechnet hat. Indessen vermag sie
nicht zu erklären und sind auch keine aktenkundigen Umstände erkennbar, welche
es plausibel machten, weshalb sich die Arbeitgeberin angesichts der besten
finanziellen Verhältnisse der Eheleute veranlasst gesehen haben sollte, eine
nicht geschuldete, also freiwillige Leistung von Fr. … auszurichten. Somit
ist für die Zeit vom 1. bis 3. Februar 1999 von einem Lohnanspruch des
Verstorbenen von Fr. … entsprechend der Aufschlüsselung des im Lohnausweis
bescheinigten Nettolohns durch die pflichtige Ehefrau auszugehen.

Mit Bezug auf die Ferienentschädigung von Fr. … tritt
das Verwaltungsgericht jener Auslegung von Art. 329d OR bei, wonach
lediglich der Ferienbezug höchstpersönlicher Natur ist, die Ansprüche auf
Ferienlohn hingegen vererblich sind, weshalb bei Tod des Arbeitnehmers der auf
den noch nicht bezogenen Ferienanspruch entfallende Lohn ausbezahlt werden muss
(vgl. beispielsweise Adrian Staehelin, in: Zürcher Kommentar zum schweizerischen
Privatrecht, 4. A., Zürich 2006, Art. 329d N. 11 und 16, sowie
Ullin Streiff/Adrian von Kaenel, Arbeitsvertrag, Praxiskommentar zu Art. 319
– 362 OR, 6. A., Zürich etc. 2006, Art. 329d N. 15 mit weiteren
Hinweisen; a.M. etwa Manfred Rehbinder, Berner Kommentar zum schweizerischen
Privatrecht, Bern 1985, Art. 329d N. 1, und Manfred Rehbinder/Wolfgang
Portmann, Basler Kommentar zum schweizerischen Privatrecht, 3. A., Basel etc.
2003, Art. 329d N. 2). Wegen Beendigung des Arbeitsverhältnisses des
Ehemannes durch Tod am 3. Februar 1999 sind demzufolge dessen Ansprüche
auf Entschädigung noch nicht bezogener Ferien gleichzeitig entstanden und
fällig geworden (Art. 339 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 338 OR).
Sie sind somit an diesem Tag und daher in der streitbetroffenen Steuerperiode
dem verstorbenen Pflichtigen zugeflossen.

2.4 Kapitalleistungen
gemäss § 22 StG sowie Zahlungen bei Tod und für bleibende körperliche oder
gesundheitliche Nachteile werden laut § 37 Abs. 1 StG gesondert zu
dem Steuersatz berechnet, der sich ergäbe, wenn anstelle der einmaligen eine
jährliche Leistung von einem Zehntel der Kapitalleistung ausgerichtet würde;
die einfache Staatssteuer beträgt jedoch mindestens 2 Prozent. Es wird stets
eine volle Jahressteuer erhoben.

Die in § 37 StG geregelte Sonderbesteuerung betrifft
Kapitalleistungen aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung (§ 22
Abs. 1 StG), aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge (§ 22 Abs. 1
StG) und aus Freizügigkeitseinrichtungen (§ 22 Abs. 2 StG) (2. Säule)
sowie gleichartige Kapitalabfindungen des Arbeitgebers (§ 17 Abs. 2
StG), ferner Kapitalleistungen aus anerkannten Formen der gebundenen
Selbstvorsorge (§ 22 Abs. 1 StG), einmalige Zahlungen bei Tod und für
bleibende körperliche oder gesundheitliche Nachteile (§ 23 lit. b
StG). Unter den "einmaligen Zahlungen bei Tod" sind Kapitalleistungen
zu verstehen, die insbesondere von Versicherungen, aber auch vom Arbeitgeber
ausgerichtet werden und entsprechend dem Marginale von § 37 Abs. 1
StG "Kapitalleistungen aus Vorsorge" dazu bestimmt sind, die
(finanziellen) Folgen des Todesfalls abzugelten oder zu mildern (vgl. Ivo P.
Baumgartner, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Basel etc.
2000, Art. 38 DBG N. 7 ff.; Richner u.a., § 23 N. 27 ff.).

Um derartige Kapitalleistungen handelt es sich weder beim
anteiligen Saläranspruch des verstorbenen pflichtigen Ehemannes von Fr. …
für den Monat Februar 1999 noch bei der Ferienentschädigung von Fr. … Diese
Zahlungen betreffen ausschliesslich dessen arbeitsvertraglichen Ansprüche auf
Lohn bzw. Entschädigung noch nicht bezogener Ferien (vgl. vorn E. 2.3).

Der Eventualantrag der pflichtigen Ehefrau auf gesonderte
Besteuerung dieser Beträge gemäss § 37 StG ist mithin unbegründet.

2.5
 

2.5.1
Die pflichtige Ehefrau macht geltend, sie habe im Dezember 1999 (am 16. und
20. Dezember 1999) von zwei Steuerkommissären des kantonalen Steueramts
telefonisch die Zusicherung erhalten, dass der überlebende Ehegatte und die
Erben die Ferienentschädigung und den Februarlohn versteuern müssten, wenn
diese Leistungen nach dem Todestag ausbezahlt worden seien, was vorliegend der
Fall sei. Im Vertrauen auf diese Auskünfte habe sie mit hohen steuerbaren
Einkünften gerechnet und demgemäss eine hohe Nachzahlung in ihre Pensionskasse
getätigt.

Aus Art. 5 Abs. 3 der Bundesverfassung vom 18. April
1999 (BV) bzw. insbesondere aus Art. 9 BV wird der Grundsatz des Verhaltens
nach Treu und Glauben abgeleitet. Konkre­tisiert wird dieser Grundsatz durch
denjenigen des Vertrauensschutzes sowie das Verbot widersprüchlichen Verhaltens
(vgl. statt vieler Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines
Verwaltungsrecht, 5. A., Zürich 2006, N. 622 ff.).
Vertrauensschutz bedeutet, dass der Steuerpflichtige unter bestimm­ten
Voraussetzungen Anspruch auf Schutz seines berechtigten Vertrauens in die
Richtig­keit und Vollständigkeit behördlicher Auskünfte und Zusicherungen hat,
wodurch das Prinzip der gesetzmässigen Verwaltung durchbrochen wird. Die
Bindung an eine falsche Auskunft setzt unter anderem voraus, dass diese von der
zuständigen Behörde erteilt wurde, oder dass der Steuerpflichtige die Behörde
aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten durfte, dass die Auskunft
sich auf einen genau umschriebenen Sachverhalt bezog und vorbehaltlos erteilt
wurde, und dass ihre Unrichtigkeit für den Fragesteller nicht ohne weiteres
erkenn­bar war (vgl. RB 1987 Nr. 51).

2.5.2
Die von der beschwerdeführenden Pflichtigen als Beweis für ihre
Sachdarstellung angerufenen Kommissäre sind nicht mehr beim kantonalen
Steueramt tätig; sie haben es ausserdem gegenüber der Rekurskommission
abgelehnt, als Zeugen auszusagen; sie könnten sich nicht an die angeblichen
Telefongespräche erinnern. Die früheren Steuerkommissäre durften die Aussage
ablehnen, weil Zeugen nach § 132 Abs. 2 Satz 1 StG nur mit deren
Einverständnis einvernommen werden können. Deren Einvernahme als Partei(vertreter)
oder Auskunftspersonen fiel schon darum ausser Betracht, weil sie nicht mehr im
Dienstverhältnis zum kantonalen Steueramt stehen. Unter diesen Umständen durfte
die Rekurskommission annehmen, dass allein aufgrund der Handnotizen der
Pflichtigen über die behaupteten telefonischen Auskünfte der beiden Kommissäre
und der Tatsache, dass die für ihre eigene Einschätzung zuständige Steuerkommissärin
die Ferienentschädigung bei ihr  besteuern wollte, die Richtigkeit der
behaupteten Zusicherungen nicht schlüssig nachgewiesen war. Sie durfte daher zu
Lasten der beweisbelasteten Pflichtigen davon ausgehen, dass die fraglichen
Zusicherungen nicht erfolgt waren; das Verwaltungsgericht pflichtet insoweit
den einlässlichen vorinstanzlichen Erwägungen bei, auf die es ergänzend verweist
(vgl. § 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni 1976). Die
Pflichtige hat sodann entgegen ihrer Rüge, es habe "offensichtlich eine
Parteivernehmung des Steueramtes stattgefunden […], von [ihr sei] aber keine
Stellungnahme dazu eingeholt [worden]", von der Rekurskommission mit
Präsidialverfügung vom 15. November 2005 die verschiedenen Aktennotizen
und Briefe der als Beweismittel angerufenen Personen erhalten und sie hat hierzu
am 5. Dezember 2005 Stellung genommen. 

Schliesslich hat die Beschwerdeführerin auch deshalb
keinen Anspruch auf Vertrauensschutz, weil sie nicht durch eine substanziierte
Sachdarstellung dargetan und durch Beweismittel zweifelsfrei nachgewiesen hat,
dass sie aufgrund der angeblichen steueramtlichen Zusicherungen eine für sie
nachteilige Disposition getroffen hat. So hat sie sich mit einem Betrag von Fr. …
in ihre Pensionskasse eingekauft, während sich die Ferienentschädigung, die sie
zu erhalten glaubte, lediglich auf Fr. … belief. Ausserdem hat sie keine
Angaben zur Höhe ihres Vermögens gemacht, das mutmasslich ohne weiteres anstelle
der Ferienentschädigung zur Finanzierung des Einkaufs gereicht hätte. So weist
etwa ein auf sie persönlich lautendes Depot der Bank E vom 27. April 1999
Wertschriftenbeträge von umgerechnet Fr. …aus und dürfte ihr gesamtes
Vermögen unter Einbezug ihres nicht bekannten Anteils am ehelichen Vermögen,
das per Todestag des Ehemannes gemäss Steuererklärung über  Fr. … betrug,
am Tag des Einkaufs wesentlich höher gewesen sein.

3.  

Von den Einkünften werden nach § 32 lit. b StG
abgezogen die freiwilligen Geldleistungen an den Bund und seine Anstalten, an
den Kanton und seine Anstalten, an zürcherische Gemeinden und ihre Anstalten
und an andere juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf
öffentliche oder ausschliesslich gemeinnützige Zwecke von der Steuerpflicht
befreit sind, wenn die Zuwendungen in der Steuerperiode Fr. 100.- erreichen
und insgesamt 20 Prozent der um die Aufwendungen gemäss §§ 26–31
verminderten steuerbaren Einkünfte nicht übersteigen.

Die beschwerdeführende Pflichtige macht geltend, sie habe
am 4. Januar 1999 einen Betrag von Fr. 3'000.- an das Spital F, eine
Anstalt des Kantons Zürich, bezahlt, der somit als gemeinnützige Zuwendung in
Abzug gebracht werden könne. Den eingereichten Belegen, einem
Postempfangsschein und dem zugehörigen Bankzahlungsauftrag, kann jedoch nur
entnommen werden, dass die Überweisung an G erfolgte. Ob die Zahlung freiwillig
– zur Unterstützung der wissenschaftlichen Forschung – oder aufgrund einer
Verpflichtung, einer Arzt- oder Spitalrechnung oder dergleichen, erfolgte, geht
aus den Akten nicht hervor. Zu Ungunsten der beweisbelasteten
Beschwerdeführerin ist daher anzunehmen, dass die Vergütung nicht freiwillig
geleistet worden ist; die Vorinstanzen haben deshalb den Abzug zu Recht nicht
zugelassen.

Aus all diesen Gründen ist die vorinstanzliche
Einschätzung zu bestätigen.

4.  

4.1 Die Kosten
des Verfahrens vor der Rekurskommission werden nach § 151 Abs. 1,
1. Halbsatz StG der unterliegenden Partei auferlegt.

Bei gemeinsam einzuschätzenden Eheleuten nehmen beide
Gatten am Verfahren teil, auch wenn nur einer von ihnen das Rechtsmittel
ergriffen hat (vgl. § 123 Abs. 3 StG). Dementsprechend sind
allfällige Verfahrenskosten grundsätzlich den Ehegatten solidarisch je zur Hälfte
aufzuerlegen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 151 N. 12). Anders
verhält es sich nur, wenn der Ehegatte, der das Rechtsmittel nicht ergriffen
hat, im Verfahren selbständig einen abweichenden Antrag gestellt hat; alsdann
beurteilt sich die Frage, ob und inwieweit er unterliegt oder obsiegt, nach
diesem Antrag. Dieselbe prozessuale Lage ergibt sich, wenn der überlebende
Ehegatte mit den Erben des verstorbenen Ehemannes oder mit dem
Willensvollstrecker in dessen Nachlass einzuschätzen ist (vgl. Martin Zweifel,
Die verfahrens- und steuerstrafrechtliche Stellung der Erben bei den
Einkommens- und Vermögenssteuern, ASA 64 [1995/96] S. 351 und 358). 

Die Rekurskommission hat demnach zu Unrecht die
Rekurskosten allein der rekurrierenden pflichtigen Ehefrau auferlegt, denn die
Willensvollstreckerin im Nachlass ihres verstorbenen Mannes hat keinen
abweichenden Rekursantrag gestellt, sondern sich stillschweigend deren Begehren
angeschlossen. Die Kosten sind somit den Rekurrentinnen je zur Hälfte unter
solidarischer Haftung aufzuerlegen.

Insoweit ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen.

4.2 Demgegenüber
hat die Rekurskommission den Rekurrentinnen zu Recht eine Parteientschädigung
versagt, weil sie mit dem Rekurs unterlegen sind (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) in Verbindung mit § 152
StG).

5.  

Da die Beschwerde nur in geringfügigem Umfang gutzuheissen
ist, sind die Kosten vollumfänglich der pflichtigen Ehefrau und der
Willensvollstreckerin im Nachlass des verstorbenen Ehemannes je zur Hälfte
unter solidarischer Haftung aufzuerlegen (§ 151 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2
VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss entscheidet
die Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Rekurskosten werden den Rekurrentinnen
je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung einer jeden für die gesamten
Kosten. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 3'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      60.--     Zustellungskosten,

Fr. 3'060.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin und der Beschwerdegegnerin
Nr. 2 je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung einer jeden für
die gesamten Kosten.

4.    Eine Parteientschädigung
wird nicht zugesprochen.

5.    Mitteilung
an …