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**Case Identifier:** ae96cabc-590e-57ae-8024-d921709ebcde
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2022-02-28
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 28.02.2022 F-3038/2020
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_F-3038-2020_2022-02-28.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 

Le TF a refusé d'entrer en matière sur 

le recours par décision du 28.3.2022 

(2C_225/2022) 

 
 
    
 
 

 

  

 

 Cour VI 

F-3038/2020 

 

 
 

  A r r ê t  d u  2 8  f é v r i e r  2 0 2 2  

Composition 
 Jenny de Coulon Scuntaro (présidente du collège),  

Raphaël Gani, Susanne Genner , juges, 

Nuno-Michel Schmid, greffier. 
 

 
 

Parties 
 Hoirie de feue A._______,  

formée par :  

1. B._______,    

2. C._______,   

3. D._______,   

toutes représentées par Maîtres Philippe Mantel et Imane 

Kacem, LEAX Avocats Sàrl, Faubourg de l'Hôpital 18, 

2000 Neuchâtel,  

recourantes,  

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI, 

Eigerstrasse 65, 3003 Berne,    

autorité inférieure.  

 
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI CH-FR). 

 

 

 

F-3038/2020 

Page 2 

Faits : 

A.  

 

A.a Le 11 mai 2016, la Direction générale des finances publiques française 

(ci-après : la DGFiP, l’autorité requérante ou l’autorité française) adressa 

une demande d’assistance administrative à l’Administration fédérale des 

contributions (ci-après : l’AFC ou l’autorité inférieure). Dite demande était 

fondée sur l’art. 28 de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse 

et la France en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts 

sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales 

(ci-après : CDI CH-FR ; RS 0.672.934.91) ainsi que sur l’Accord du 25 juin 

2014 modifiant le protocole additionnel à la Convention entre la Suisse et 

la France du 9 septembre 1966 modifiée, en vue d’éliminer les doubles 

impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et de préve-

nir la fraude et l’évasion fiscales (ci-après : l’Accord 2014 ; RO 2016 1195). 

 

A.b Dans sa requête, la DGFiP indiqua qu’une enquête diligentée par le 

parquet de Bochum et des visites domiciliaires effectuées dans les succur-

sales allemandes de la banque UBS en mai 2012 et juillet 2013 avaient 

abouti à la saisie de données concernant des contribuables français liés à 

des comptes ouverts auprès de la banque UBS (Switzerland) AG (ci-

après : UBS). L’autorité française précisa avoir demandé par courrier du 

20 avril 2015 à l’administration fiscale allemande de lui fournir ces informa-

tions sur la base de la Directive n° 2011/16/UE. En date du 3 juillet 2015, 

l’administration fiscale allemande lui aurait transmis les documents sui-

vants :  

 

- une liste « A » contenant 1'130 comptes bancaires avec identifica-

tion précise des contribuables ayant tous un code « domizil » fran-

çais ; 

- une liste « B » relative à l’année 2006 et une liste « C » relative à 

l’année 2008, recensant toutes les deux les références de comptes 

bancaires liés à des personnes inscrites sous un code « domizil » 

français. Ces deux listes représentaient au total plus de 45'161 nu-

méros de comptes différents.  

 

L’autorité requérante indiqua que, pour la liste A, les recherches effectuées 

par l’administration fiscale française avaient permis de démontrer qu’il 

s’agissait, pour la quasi-totalité (97%), de résidents fiscaux français. De 

surcroît, une première série de contrôles engagés sur cette liste, concer-

nant un tiers des comptes y figurant, avait permis de démontrer la fiabilité 

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de cette liste ainsi que l’existence d’une fraude. S’agissant des comptes 

bancaires anonymes (listes B et C), l’autorité française indiqua avoir com-

paré ces listes avec : i) les données (numéros de comptes) reçues de l’ad-

ministration fiscale suisse dans le cadre de l’accord bilatéral entre l’Union 

européenne et la Suisse concernant la fiscalité de l’épargne ; ii) les numé-

ros de comptes des contribuables ayant régularisé leur situation auprès de 

l’administration fiscale française et ; iii) les informations d’ores et déjà ob-

tenues dans le cadre de l’assistance administrative avec la Suisse. Elle 

ajouta que les traitements effectués avaient permis d’identifier 4'782 nu-

méros de comptes figurant sur les listes B et C, effectivement liés à des 

résidents fiscaux français.  

 

L’autorité française spécifia qu’au vu du contexte précité, il existait une pro-

babilité renforcée qu’une partie des comptes non identifiés dans les listes 

B et C (soit précisément 40'379 comptes bancaires) n’ait pas été déclarée 

par les contribuables français présumés. La DGFiP indiqua que l’identifica-

tion des personnes liées aux comptes bancaires non identifiés dans les 

listes B et C était indispensable afin qu’elle puisse vérifier si les contri-

buables français présumés avaient satisfait à leurs obligations fiscales. 

 

A.c Sur la base des faits précités, l’autorité française adressa à l’AFC les 

questions suivantes, portant sur les années 2010 à 2014 pour l’impôt sur 

le revenu et sur les années 2010 à 2015 pour l’impôt de solidarité sur la 

fortune [le texte ci-dessous correspond à la retranscription du ch. 6, p. 4 de 

la requête du 11 mai 2016] :  

 

Veuillez indiquer, pour chaque compte listé en annexe : 

 

a) Les noms/prénoms, dates de naissance et adresse la plus actuelle dis-

ponible dans la documentation bancaire de  

i) son/ses titulaire(s), 

ii) son/ses ayant(s) droit économique(s) selon le formulaire A,  

iii) toute autre personne venant aux droits et obligations de ces 

deux derniers. 

 

b) Les soldes au 01/01/2010, 01/01/2011, 01/01/2012, 01/01/2013, 

01/01/2014 et 01/01/2015. 

 

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B.  

B.a Par ordonnance du 10 juin 2016, l’AFC requit la banque UBS de fournir 

les documents et renseignements demandés. Elle fut également priée d’in-

former les personnes concernées et habilitées à recourir de l’ouverture de 

la procédure d’assistance administrative.  

 

B.b L’AFC informa également les personnes concernées et habilitées à 

recourir de l’ouverture de la procédure d’assistance administrative et des 

éléments essentiels de la demande par publication dans la Feuille fédérale 

du 26 juillet 2016. 

 

C.  

La banque UBS transmit les informations demandées à l’autorité inférieure 

en procédant à des livraisons partielles au cours de la période du 24 juin 

2016 au 28 juillet 2017.  

 

D.  

A la suite d’une rencontre du 22 juin 2017 entre l’autorité française et l’auto-

rité compétente suisse – initiée par un courrier du 23 août 2016 de la 

banque UBS informant l’AFC qu’il existait de sérieuses craintes que l’auto-

rité requérante ne respecte pas le principe de spécialité – l’autorité infé-

rieure exigea de l’autorité française l’assurance que les informations trans-

mises ne seraient communiquées qu’aux personnes et autorités mention-

nées à l’art. 28 par. 2 CDI CH-FR et ne seraient utilisées qu’aux fins qui y 

sont énumérées. L’AFC reçut ces assurances dans le cadre d’un échange 

de lettres daté du 11 juillet 2017 (solution amiable) ainsi que par courrier 

de la DGFiP daté du même jour (cf. ATF 146 II 150, let. B.c ; arrêts du TAF 

A-3045/2020, A-3047/2020 et A-3048/2020, tous du 29 mars 2021 con-

sid. 1.4.3 [le TF a déclaré irrecevable les recours déposés contre ces dé-

cisions : cf. notamment arrêt du TF 2C_320/2021 du 30 avril 2021] ainsi 

que A-1534/2018, A-1555/2018, A-1562/2018 et A-1563/2018 du 3 août 

2020 consid. E ; décision finale de l’AFC, p. 27s.). 

  

E.  

E.a En date du 9 février 2018, l’AFC rendit huit décisions finales à l’en-

contre de certaines personnes concernées – parmi lesquelles figurait la 

banque UBS dont la qualité de partie avait été reconnue dans l’arrêt du 

TAF A-4974/2016 du 25 octobre 2016 – par lesquelles elle accorda l’assis-

tance administrative à l’autorité française. 

 

E.b Le 9 mars 2018, la banque UBS déféra les décisions finales précitées 

auprès du Tribunal administratif fédéral (ci-après : le TAF, le Tribunal ou la 

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Cour de céans) en concluant à leur annulation ainsi qu’à celle de l’ordon-

nance de production qui lui avait été adressée en date du 10 juin 2016 

(cf. consid. B.a ci-avant). Dans son arrêt A-1488/2018 du 30 juillet 2018, le 

TAF admit ces recours dans la mesure de leur recevabilité et annula les 

décisions finales de l’AFC du 9 février 2018 ainsi que l’ordonnance de pro-

duction du 10 juin 2016.  

 

E.c L’AFC forma le 10 août 2018 un recours en matière de droit public au-

près du Tribunal fédéral à l’encontre de l’arrêt du TAF A-1488/2018 du 

30 juillet 2018. Dans son arrêt 2C_653/2018 du 26 juillet 2019 publié aux 

ATF 146 II 150, la Haute Cour admit le recours déposé par l’AFC et annula 

l’arrêt du TAF précité, confirmant ainsi la validité de l’ordonnance de pro-

duction du 10 juin 2016 et les décisions finales de l’AFC du 9 février 2018.  

 

F.  

A la suite de l’ATF 146 II 150, l’AFC reprit le traitement des procédures 

concernées par la demande de la DGFiP du 11 mai 2016 qui avaient été 

suspendues jusqu’à droit connu sur la position du Tribunal fédéral. Pour ce 

faire, l’autorité inférieure envoya un courrier d’information aux personnes 

ayant indiqué une adresse actuelle en Suisse ou un représentant en Suisse 

autorisé à recevoir des notifications dans lequel elle leur communiqua les 

informations telles qu’elle envisageait de les transmettre à l’autorité fran-

çaise et leur impartit un délai de 10 jours pour prendre position par écrit.  

 

G.  

Par décision finale du 12 mai 2020 notifiée par publication anonyme dans 

la Feuille fédérale à A._______ en tant que personne concernée, l’AFC 

accorda l’assistance administrative à l’autorité française.   

 

H.  

Suite à un échange de courriels des 5 et 8 juin 2020 entre les mandataires 

des trois filles de la personne concernée, qui s’avère être décédée le 4 

août 2018, et l’AFC, cette dernière autorité a transmis l’intégralité des 

pièces du dossier aux mandataires précités. 

 

I.  

Par acte du 11 juin 2020, les héritières de feue A._______, B._______, 

C._______ et D._______ (ci-après : les recourantes) ont déposé un re-

cours par-devant le TAF à l’encontre de la décision finale de l’AFC du 12 

mai 2020. Elles concluent principalement à la constatation de la nullité de 

la décision de l'AFC du 12 mai 2020 et au renvoi de la cause à l’autorité 

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intimée. Subsidiairement, les recourantes concluent à l’annulation de la dé-

cision entreprise et au renvoi de la cause à l'autorité intimée sous suite des 

frais et dépens. Enfin, à titre plus subsidiaire, elles concluent à ce que la 

procédure soit suspendue jusqu’à droit jugé concernant la procédure pé-

nale intentée contre la banque UBS en France pour démarchage bancaire 

ou financier illicite et blanchiment aggravé de fraude fiscale, sous suite des 

frais et dépens ainsi que débouter l’autorité intimée de toutes autres ou 

contraires conclusions. 

J.  

Par courrier des 12 octobre 2020, l’AFC conclut au rejet du recours, réfu-

tant tous les griefs des recourantes. 

Ces dernières ont déposé des observations additionnelles en date des 29 

octobre 2020 et 28 avril 2021. 

L’AFC a pris position sur ces observations en date du 10 mai 2021. 

K.  

Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties 

seront repris dans les considérants en droit ci-après. 

 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non 

réalisées en l'espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des 

recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 

20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), 

prises par l'AFC (cf. art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 

de la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative 

internationale en matière fiscale [Loi sur l’assistance administrative 

fiscale, LAAF, RS 651.1]). 

 

Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative 

internationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée 

en vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions 

dérogatoires de la convention applicable dans les cas d’espèces sont 

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réservées (art. 1 al. 2 LAAF). Déposée le 11 mai 2016, la demande 

d’assistance litigieuse entre dans le champ d'application de cette loi 

(art. 24 LAAF a contrario). La procédure de recours est au demeurant 

soumise aux règles générales de la procédure fédérale, sous réserve de 

dispositions spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF). 

1.2 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la 

procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA), le recourant dispose en 

outre de la qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 al. 2 LAAF).  

1.3 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éventuelle 

transmission de renseignements par l’AFC ne doit donc avoir lieu qu'une 

fois l'entrée en force de la décision de rejet du recours (cf. FF 2010 241, 

248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 1.3). 

Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours. 

1.4  

1.4.1 Les recourantes peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y 

compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation 

inexacte ou incomplète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une 

autorité cantonale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; ANDRÉ 

MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem 

Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., 2013, n° 2.149 ; ULRICH 

HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 

8e éd., 2020, n° 1146 ss). 

1.4.2 En principe, le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein 

pouvoir de cognition (art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit 

d’office (art. 62 al. 4 PA). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs 

invoqués et n’examine les autres points que dans la mesure où les 

arguments des parties ou le dossier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a 

et 121 V 204 consid. 6c). 

1.4.3 Cependant, lorsque le Tribunal fédéral admet un recours et renvoie 

l’affaire à l’autorité précédente en application de l’art. 107 al. 2 de la loi 

fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF, RS 173.110), l’autorité 

à laquelle la cause est renvoyée voit sa cognition limitée par les motifs de 

l'arrêt de renvoi, en ce sens qu'elle est liée par ce qui a déjà été jugé défi-

nitivement par le Tribunal fédéral (cf. ATF 133 III 201 consid. 4.2 : jurispru-

dence toujours valable sous l'empire de la LTF ; ATF 135 III 334 consid. 2 

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et 2.1 p. 335 s. ; arrêts du TAF A-2325/2017 du 14 novembre 2018 con-

sid. 2.3, A-7160/2015 du 21 décembre 2016 consid. 2.2.2). Dans le cas 

d’espèce, l’autorité inférieure a rendu en date du 9 février 2018, notam-

ment, une décision finale (cf. consid. E.a ci-dessus) portée par la banque 

UBS jusque devant le Tribunal fédéral, lequel a jugé la demande collective 

d’assistance administrative du 11 mai 2016 déposée par la France comme 

admissible et ce dans un arrêt de principe rendu en séance publique le 

26 juillet 2019 (ATF 146 II 150 ; cf. consid. F, supra). Compte tenu de l’arrêt 

rendu par la Haute Cour, le Tribunal administratif fédéral voit sa cognition 

limitée par les motifs de cet arrêt, au même titre qu’il l’aurait été par un arrêt 

de renvoi, en ce sens qu’il est lié par ce qui a déjà été jugé définitivement 

par le Tribunal fédéral. En d’autres termes, le Tribunal administratif fédéral 

doit ainsi se fonder sur les considérants de l’ATF 146 II 150 et ne peut 

s’écarter de l’argumentation juridique du Tribunal fédéral sur tous les points 

sur lesquels ce dernier s’est prononcé, de sorte que la seule marge de 

manœuvre que conserve la Cour de céans tient aux questions laissées 

ouvertes par l’arrêt du Tribunal fédéral et aux conséquences qui en décou-

lent (cf. arrêts du TAF A-3045/2020, A-3047/2020 et A-3048/2020 précités 

consid. 1.4.3 [le TF a déclaré irrecevable les recours déposés contre ces 

décisions : cf. notamment arrêt du TF 2C_320/2021 du 30 avril 2021] ainsi 

que A-1534/2018, A-1555/2018, A-1562/2018 et A-1563/2018 du 3 août 

2020 consid. 3). 

2.  

Il sied au préalable de déterminer si la décision de l’AFC du 12 mai 2020 

est nulle (cf. supra, let. I), comme le soutiennent les recourantes, dès lors 

que les personnes habilitées à recourir n’ont pas bénéficié d’un droit d’être 

entendu avant la prise de décision de l’AFC du 12 mai 2020 et que la dé-

cision attaquée n’a pas été valablement notifiée par voie édictale. 

Si la décision finale du 12 mai 2020 devait être considérée comme nulle, 

alors cela devrait être constaté d'office par la Cour de céans. Si, à l'inverse, 

la décision précitée ne devait, comme le soutient l'autorité inférieure, pas 

être considérée comme nulle, la décision devra être considérée comme 

valable et le recours devra être considéré comme recevable contre la dé-

cision attaquée, vu qu’il a été déposé dans les 30 jours de la publication de 

cette dernière dans la Feuille fédérale. 

2.1 D'après la jurisprudence, la nullité d'une décision n'est admise que si 

le vice dont elle est entachée est particulièrement grave, est manifeste ou 

du moins facilement décelable et si, en outre, la constatation de la nullité 

ne met pas sérieusement en danger la sécurité du droit (cf. ATF 139 II 243 

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consid. 11.2; 138 II 501 consid. 3.1 p. 503 s. et les références;132 II 342 

consid. 2.1, ATF 122 I 97 consid. 3aa; ATAF 2017 I/5 consid. 4.2). Des 

vices de fond n'entraînent qu'à de rares exceptions la nullité d'une décision; 

en revanche, de graves vices de procédure ainsi que l'incompétence 

qualifiée de l'autorité qui a rendu la décision sont des motifs de nullité (cf. 

ATF 139 II 243 consid. 11.2; 138 II 501 consid. 3.1 et les références; 132 II 

342 consid. 2.1; ATAF 2017 I/5 consid. 4.2). Lorsqu’une décision est 

entachée de vices de forme, en particulier de notification, celle-ci est en 

principe considérée comme irrégulière. Conformément à un principe 

général du droit administratif, la notification irrégulière d'une décision ne 

doit entraîner aucun préjudice pour les parties (art. 38 PA; cf. ATF 144 II 

401 consid. 3.1 et les références citées). Cependant, la jurisprudence 

n'attache pas nécessairement la nullité à l'existence de vices dans la 

notification; la protection des parties est suffisamment réalisée lorsque la 

notification irrégulière atteint son but malgré cette irrégularité (cf. ATF 132 

I 249 consid. 6). Il y a donc lieu d'examiner, d'après les circonstances du 

cas concret, si la partie intéressée a réellement été induite en erreur par 

l'irrégularité de la notification et a, de ce fait, subi un préjudice (cf. ATF 144 

II 401 consid. 3.1; 122 I 97 consid. 3aa; ATAF 2017 I/5 consid. 4.2). Il 

convient à cet égard de s'en tenir aux règles de la bonne foi qui imposent 

une limite à l'invocation du vice de forme; ainsi la partie intéressée doit agir 

dans un délai raisonnable dès qu'elle a connaissance, de quelque manière 

que ce soit, de la décision qu'elle entend contester (ATF 122 I 97 

consid. 3a/aa ; 111 V 149 consid. 4c ; RAMA 1997 n° U 288 consid. 2b/bb). 

Cela signifie notamment qu'une décision, fût-elle notifiée de manière 

irrégulière, peut entrer en force si elle n'est pas déférée au juge dans un 

délai raisonnable (SJ 2000 I p. 118).  

 

2.2 La notification de la décision par la Feuille fédérale est prévue par la loi 

lorsqu'une personne habilitée à recourir se trouve à l'étranger et qu'elle n'a 

pas désigné de représentant en Suisse ou qu’une décision ne peut lui être 

notifiée directement à l’étranger (art. 17 al. 3 LAAF; cf. arrêts du TAF A-

688/2015 du 22 février 2016 consid. 2; A-5540/2013 du 6 janvier 2014 con-

sid. 2.1.5). Pour qu'elle soit en mesure de désigner un représentant, 

chaque personne habilitée à recourir doit d'abord être informée de l'exis-

tence d'une demande d'assistance à son sujet, cette étape de la procédure 

étant réglée par l'art. 14 LAAF, la publication étant subsidiaire à la notifica-

tion directe (cf. ATF 145 II 119 consid. 4 à 7; arrêts du TAF A-3421/2016 du 

5 juillet 2017 consid. 3.4; A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 2.1; A-

688/2015 du 22 février 2016 consid. 2). 

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Page 10 

2.3 En l’espèce, l’autorité inférieure n’a été informée du décès de feue 

A._______ qu’après la publication de sa décision du 12 mai 2020 dans la 

Feuille fédérale, suite à des échanges de courriel avec les mandataires 

des héritières (cf. supra, let. G et H). Jusque-là, l’autorité de première ins-

tance n’avait pas connaissance des mandats confiés.  

A l’examen du dossier de la cause, il apparaît cependant que l’adresse en 

Suisse de feue A._______ était connue de l’autorité inférieure, à savoir 

« E_______ » (cf. décision attaquée p. 33 et extrait XML qui indique éga-

lement un domicile en Suisse). 

Au vu de ce fait, la notification par voie édictale de la décision attaquée doit 

être considérée comme irrégulière. 

Il appert toutefois que la diligence des mandataires des recourantes, qui 

sont les trois enfants de A._______ et qui ont collectivement octroyé une 

procuration à leurs mandataires et fait élection de domicile auprès de ces 

derniers le 4 juin 2020, a permis aux intéressées de déposer un recours 

dans le délai de 30 jours suivant la publication de la décision attaquée dans 

la Feuille fédérale. 

En outre, la qualité de partie des descendantes de feue A._______ a été 

reconnue par l’AFC suite à la transmission des certificats d’héritiers. 

Aussi, quand bien même la notification de la décision de l’AFC est enta-

chée d'une irrégularité, les recourantes n’ont pas été induites en erreur ou 

subi, du fait de la notification par voie de publication dans la Feuille fédé-

rale, un préjudice. Le Tribunal constate en effet que les intéressées ont eu 

connaissance du contenu de la décision attaquée, ont pu exercer le moyen 

de droit dont elles disposaient et que le mémoire de recours porte non seu-

lement sur la question de la nullité ou de l’annulabilité de la décision atta-

quée, mais également sur des questions de fond. En l'occurrence, les faits 

constatés dans la décision attaquée, et les griefs développés par les re-

courantes, sont suffisants pour que le Tribunal puisse statuer. En consé-

quence, les recourantes ne sauraient invoquer l’irrégularité de la notifica-

tion de la décision attaquée pour se prévaloir de la nullité, voire l’annulabi-

lité de la décision attaquée.  

2.4  

2.4.1 Pour ce qui a trait à la substitution de partie ensuite d’un décès, il 

convient de relever que l’art 18a LAAF a été introduit par le ch. I de la Loi 

F-3038/2020 

Page 11 

fédérale du 21 juin 2019 sur la mise en œuvre des recommandations du 

Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des 

fins fiscales et qu’il est entré en vigueur le 1er novembre 2019 (RO 2019 

3161). Le but premier de cette disposition est de permettre la transmission 

des renseignements vraisemblablement pertinents pour des personnes ne 

disposant pas de la capacité d’être partie ou d’ester en justice telle que les 

personnes décédées (FF 2019 277, 301). C’est pour résoudre ce problème 

de « capacité » que cette disposition a été adoptée et qu’elle prévoit que 

même si les personnes sont décédées, les masses patrimoniales distinctes 

et les autres entités juridiques au sujet desquelles des renseignements 

sont réclamés dans la demande d’assistance administrative se voient 

conférer le statut de partie (FF 2019 277, 301). Ainsi, dans les procédures 

d’assistance administrative visant des personnes décédées, leurs 

successeurs légaux ont qualité de partie et qualité pour recourir. 

 

Expliquant le contexte dans lequel cette disposition a été adoptée, le 

Conseil fédéral indique: « Selon le droit suisse, il ne peut être fourni 

d’assistance administrative pour des personnes décédées, qui n’ont pas la 

capacité d’être partie et d’ester en justice. Il en va de même pour la 

succession. Afin qu’il soit tout de même possible de fournir une assistance 

administrative dans les procédures visant une personne décédée, la 

pratique actuelle de l’AFC consiste à déterminer qui sont les éventuels 

successeurs légaux pouvant servir de destinataires de la décision. Cette 

pratique n’est cependant possible que si les successeurs légaux disposent 

selon le droit suisse de la capacité d’être partie et d’ester en justice » (FF 

2019 277, 300). 

 

2.4.2 L’adoption de cette nouvelle disposition n’a pas été accompagnée 

d’une disposition transitoire particulière. D’une manière générale, les 

dispositions qui régissent l'assistance administrative, par exemple celles 

qui prévoient le contenu de la demande d'assistance, sont par nature 

procédurales. Les conventions de double imposition posent des règles qui 

fixent les exigences matérielles de cette procédure, alors que le droit 

interne sert à en concrétiser l'exécution en Suisse (ATF 143 II 628 

consid. 4.3; cf. aussi ATF 146 II 150 consid. 5.4; 139 II 404 consid. 1.1 ; 

arrêt du TF 2C_880/2020 du 15 juin 2021 consid. 6.1). En tant que règle 

procédurale, il faut admettre que l’art. 18a LAAF est donc d’application 

immédiate. L’argumentation en sens contraire des recourantes contenues 

dans leurs observations du 29 octobre 2020 sur ce point ne saurait être 

retenue. 

 

F-3038/2020 

Page 12 

En l’espèce, la décision attaquée – que l’on prenne sa date de publication 

dans la Feuille fédérale ou de prise de connaissance par les recourantes – 

est postérieure à l’entrée en vigueur de l’art. 18a LAAF, de telle sorte que 

cette disposition légale est pleinement applicable à la présente procédure.   

 

2.5 Compte tenu de ce qui précède, les arguments des recourantes tirés 

de la nullité ou de l’annulabilité de la décision attaquée pour cause de dé-

cès de la personne concernée doivent être rejetés. 

2.6 Pour ce qui a trait au grief de la violation du droit d’être entendu des 

personnes habilitées à recourir, il convient de relever que pour ce qui con-

cerne l'assistance administrative internationale en matière fiscale, l’infor-

mation des personnes habilitées à recourir prévue par la LAAF (art. 14 

LAAF) ainsi que le droit de participation et de consultation des pièces (art. 

15 LAAF) concrétisent le droit d’être entendu (arrêt du TAF A-3035/2020 

du 17 mars 2021 consid. 3.3). 

Le droit d'être entendu est une garantie de nature formelle, dont la violation 

entraîne en principe l'annulation de la décision attaquée, indépendamment 

des chances de succès du recours sur le fond (ATF 143 IV 380 consid. 

1.4.1, 142 II 218 consid. 2.8.1). Selon la jurisprudence, sa violation peut 

cependant être réparée lorsque la partie lésée a la possibilité de s'exprimer 

devant une autorité de recours jouissant d'un plein pouvoir d'examen (ATF 

142 II 218 consid. 2.8.1 ; arrêts du TAF A-769/2017 du 23 avril 2019 consid. 

1.5.3, A-5647/2017 du 2 août 2018 consid. 1.5.2 et A-4572/2015 du 9 mars 

2017 consid. 4.1). 

 

Toutefois, une telle réparation doit rester l'exception et n'est admissible, en 

principe, que dans l'hypothèse d'une atteinte qui n'est pas particulièrement 

grave aux droits procéduraux de la partie lésée ; cela étant, une réparation 

de la violation du droit d'être entendu peut également se justifier, même en 

présence d'un vice grave, lorsque le renvoi constituerait une vaine formalité 

et aboutirait à un allongement inutile de la procédure, ce qui serait 

incompatible avec l'intérêt de la partie concernée à ce que sa cause soit 

tranchée dans un délai raisonnable (ATF 142 II 218 consid. 2.8.1 s. ; arrêts 

du TF 2C_12/2017 du 23 mars 2018 consid. 3.1 et 2C_32/2017 du 22 

décembre 2017 consid. 2.3 ; arrêts du TAF A5647/2017 du 2 août 2018 

consid. 1.5.3, A-2523/2015 du 9 avril 2018 consid. 3.3). 

 

Il n’est pas contesté qu’en l’espèce, les personnes habilitées à recourir 

n’ont pas eu l’opportunité de se déterminer sur les éléments pertinents de 

la cause, avant que la décision du 12 mai 2020 ne soit rendue par l’AFC. 

F-3038/2020 

Page 13 

Or, s’il peut être fait grief à cette dernière autorité de ce manquement dès 

lors que, comme relevé ci-dessus sous chiffre 2.3, elle disposait d’une 

adresse en Suisse de feue A._______ et donc constater une violation du 

droit d’être entendu des recourantes par l’autorité inférieure, il convient de 

préciser que les intéressées ont eu l’occasion de déposer un recours dans 

les délais légaux contre la décision incriminée et de se déterminer sur les 

questions de forme et de fond de celle-ci, soit sur tous les aspects de celle-

ci, et compte tenu du fait que le présent Tribunal bénéficie de la même 

cognition que l’autorité de première instance, à savoir un plein pouvoir 

d’examen, il convient de considérer que la violation de leur droit d’être en-

tendu par devant l’AFC peut être, au stade actuel, considérée comme gué-

rie, de sorte qu’il convient d’entrer en matière sur le fond du recours. 

3.  

3.1  

3.1.1 L'assistance administrative avec la France est régie par 

l’art. 28 CDI CH-FR, largement calqué sur le Modèle de convention fiscale 

de l'OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE ; 

ATF 142 II 69 consid. 2), et par le ch. XI du Protocole additionnel de cette 

même convention (ci-après : le Protocole additionnel ; publié également au 

RS 0.672.934.91). Ces dispositions, résultant de l’Avenant du 27 août 

2009, s'appliquent à la présente demande (art. 11 par. 3 de l'Avenant ; ar-

rêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1, A-5066/2016 du 

17 mai 2018 consid. 2.1 et A-7496/2016 du 27 avril 2018 consid. 4.1). 

 

L’art. 28 CDI CH-FR, dans sa nouvelle teneur, est ainsi applicable aux 

demandes d’échange de renseignements concernant toute année civile ou 

tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010 (art. 11 par. 3 de 

l’Avenant ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1 et 

A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 1.1.1). La jurisprudence admet à 

ce titre que l’état de fortune d’un compte au dernier jour d’une année fiscale 

doit être traité de la même manière que le premier jour de l’année fiscale 

qui suit directement (cf. arrêt du TF 2C_1087/2016 du 31 mars 2017 

consid. 3.4 [en lien avec la CDI CH-FR] ; cf. arrêts du TAF A-6266/2017 du 

24 août 2018 2.1.1 et A-6399/2014 du 4 janvier 2016 consid. 6). 

3.1.2 Le ch. XI du Protocole additionnel a été modifié le 25 juin 2014 par 

l’Accord 2014 modifiant le Protocole additionnel, entré en vigueur le 

30 mars 2016 (ci-après : Protocole 2014 ; FF 2011 3519 ; arrêt du TAF A-

2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.1). Ces modifications concer-

nent uniquement les cas dans lesquels les noms des personnes impliquées 

F-3038/2020 

Page 14 

ne sont pas connus de l’Etat requérant (cf. arrêt du TAF A-5066/2016 du 

17 mai 2018 consid. 4.1). Parmi les modifications intervenues, le ch. XI 

par. 3 du Protocole additionnel – relatif à l’identification de la personne con-

cernée – a été modifié par l’art. 1 par. 1 du Protocole 2014. Avant sa modi-

fication, cette disposition exigeait de l’Etat requérant qu’il fournisse le nom 

et une adresse de la personne faisant l’objet du contrôle ou d’une enquête 

et, si disponible, tout autre élément de nature à faciliter son identification 

tel que par exemple sa date de naissance ou son état civil. La version ac-

tuelle du ch. XI par. 3 let. a du Protocole additionnel, tel que modifié par 

l’art. 1 par. 1 du Protocole 2014, prévoit désormais que l’identification de la 

personne faisant l’objet d’un contrôle ou d’une enquête peut résulter du 

nom de cette personne ou de tout autre élément de nature à en permettre 

l’identification (sur les développements du contexte de la modification du 

ch. XI du Protocole additionnel, cf. ATF 146 II 150 consid. 5.2.3 ; cf. arrêts 

du TAF A-1534/2018, A-1555/2018, A-1562/2018 et A-1563/2018 précités 

consid. 2.3).  

 

L’art. 2 par. 2 de l’Accord 2014 prévoit que celui-ci est applicable aux de-

mandes d’échange de renseignements concernant toute année civile ou 

tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010. L’art. 2 par. 3 de 

l’Accord 2014 stipule quant à lui que, nonobstant les dispositions du par. 2, 

l’art. 1 par. 1 dudit Accord est applicable aux demandes d’échange de ren-

seignements relatives à des faits survenus pour toute période commençant 

à compter du 1er février 2013. Dans l’ATF 146 II 150, le Tribunal fédéral a 

considéré que l’interprétation de l’art. 2 par. 3 de l’Accord 2014 – à la lu-

mière de son objet, de son contexte et des circonstances de sa conclusion 

– ne rendait admissible les demandes groupées que pour obtenir des ren-

seignements relatifs à des périodes à compter du 1er février 2013 

(cf. ATF 146 II 150 consid. 5.3 ss et 5.6). En revanche, conformément à 

l’art. 2 par. 2 de l’Accord 2014 et du ch. XI par. 3 let. a du Protocole addi-

tionnel, l’assistance administrative doit en principe être accordée pour les 

périodes à compter du 1er janvier 2010 lorsqu’il s’agit – comme dans le cas 

d’espèce – d’une demande collective (« Listenersuchen ») par laquelle les 

personnes concernées peuvent être identifiées au moyen de numéros ban-

caires connus (cf. consid. 4.3 ci-après sur la qualification de la présente 

demande ; ATF 146 II 150 consid. 5.6 ; cf. arrêts du TAF A-3045/2020, A-

3047/2020 et A-3048/2020 précités consid. 2.1.2 [le TF a déclaré irrece-

vable les recours déposés contre ces décisions : cf. notamment arrêt du 

TF 2C_320/2021 du 30 avril 2021] ainsi que A-1534/2018, A-1555/2018, A-

1562/2018 et A-1563/2018 précités consid. 2.3). 

 

F-3038/2020 

Page 15 

3.2 La requête doit indiquer les éléments qui figurent au ch. XI par. 3 du 

Protocole additionnel, à savoir (a) l’identité de la personne faisant l’objet 

d’un contrôle ou d’une enquête, cette information pouvant résulter de la 

fourniture du nom de cette personne ou de tout autre élément de nature à 

en permettre l’identification ; (b) la période visée ; (c) une description des 

renseignements demandés ; (d) le but fiscal poursuivi et, (e) dans la 

mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne dont il y 

a lieu de penser qu’elle est en possession des renseignements demandés 

(le détenteur d’informations ; arrêts du TAF A-6366/2017 du 24 août 2018 

consid. 2.2, A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.2, A-4977/2016 du 

13 février 2018 consid. 3.2 et A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.2). 

3.3 Exprimée à l’art. 28 par. 1 CDI CH-FR, la condition de la pertinence 

vraisemblable des informations pour l’application de la Convention ou la 

législation fiscale interne des Etats contractants est la clé de voûte de 

l’échange de renseignements (voir entre autres, ATF 144 II 206 

consid. 4.2). Elle a pour but d'assurer un échange de renseignements le 

plus large possible, mais ne permet pas aux Etats d'aller à la pêche aux 

renseignements ou de demander des renseignements dont il est peu 

probable qu'ils soient pertinents pour élucider les affaires d'un contribuable 

déterminé. Cette condition est réputée réalisée si, au moment où la 

demande d'assistance administrative est formulée, il existe une possibilité 

raisonnable que les renseignements demandés se révéleront pertinents. 

En revanche, peu importe qu'une fois fournis, il s'avère que l'information 

demandée soit finalement non pertinente (arrêt du TF 2C_764/2018 du 7 

juin 2019 consid. 5.1). Il n'incombe pas à l'Etat requis de refuser une 

demande ou la transmission d'informations parce que cet Etat serait d'avis 

qu'elles manqueraient de pertinence pour l'enquête ou le contrôle sous-

jacents. Il en découle que l'appréciation de la pertinence vraisemblable des 

informations demandées est en premier lieu du ressort de l'Etat requérant 

et que le rôle de l'Etat requis est assez restreint, puisqu'il se limite à un 

contrôle de la plausibilité (voir ATF 145 II 112 consid. 2.2.1, 144 II 206 

consid. 4.2 et 4.3 et 142 II 161 consid. 2.1.1 ; arrêt du TAF A-4591/2018 

précité consid. 4.2.1). 

 

3.4  

3.4.1 Le principe de la bonne foi s’applique (cf. art. 7 al. 1 let. c LAAF) en 

tant que principe d'interprétation et d'exécution des traités dans le domaine 

de l'échange de renseignements des CDI (ATF 143 II 202 consid. 8.3 ; 

arrêts du TAF A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.4.1, 

F-3038/2020 

Page 16 

A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 et A-4025/2016 du 2 mai 

2017 consid. 3.2.3.1). L'Etat requis est ainsi lié par l'état de fait et les 

déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne 

peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) en raison de 

fautes, lacunes ou de contradictions manifestes (arrêts du 

TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.4.1 et A-5066/2016 du 17 mai 

2018 consid. 2.4.1).  

 

3.4.2 La bonne foi d'un Etat est toujours présumée dans les relations 

internationales, ce qui implique, dans le présent contexte, que l'Etat requis 

ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant 

(ATF 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêt du TAF A-4434/2016 du 18 janvier 

2018 consid. 3.4.2), sauf s'il existe un doute sérieux, cas dans lequel le 

principe de la confiance ne s’oppose alors pas à ce qu'un éclaircissement 

soit demandé à l'Etat requérant ; le renversement de la présomption de 

bonne foi d'un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et 

concrets (ATF 143 II 202 consid. 8.7.1 avec les réf. citées ; arrêt du 

TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.4.2). 

3.4.3 Il n’est pas entré en matière lorsqu’une demande d’assistance viole 

le principe de la bonne foi, notamment lorsqu’elle se fonde sur des 

renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit 

suisse (cf. art. 7 let. c LAAF). À suivre la jurisprudence du Tribunal fédéral 

relative aux demandes d’assistance fondées sur des données volées, il 

faut comprendre que cette expression renvoie à des actes effectivement 

punissables en Suisse. Cela suppose, outre la satisfaction des conditions 

objectives de la norme pénale suisse prétendument violée, la compétence 

ratione loci de la Suisse (cf. ATF 143 II 202 consid. 8.5.6 ; arrêt du TAF A-

2523/2018 du 17 avril 2019 consid. 2.4.2). L'art. 7 let. c LAAF vise à 

concrétiser le principe de la bonne foi dans le domaine de l'assistance 

administrative en lien avec des demandes fondées sur des 

renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit 

suisse (cf. XAVIER OBERSON, La mise en œuvre par la Suisse de 

l'art. 26 MC OCDE, in : IFF Forum für Steuerrecht 2012, p. 17). Dans le 

domaine de l'assistance administrative en matière fiscale, la Suisse est 

fondée à attendre de l'Etat requérant qu'il adopte une attitude loyale à son 

égard, en particulier en lien avec les situations de nature à être couvertes 

par l'art. 7 let. c LAAF, et qu'il respecte les engagements qu'il a pris sur la 

façon d'appliquer la CDI concernée. Savoir si tel est le cas ou non est une 

question qui doit être tranchée dans chaque cas d'espèce. Sous réserve 

du cas où l’État requérant achète des données volées en Suisse dans le 

but de former une demande d’assistance, le principe de la bonne foi entre 

F-3038/2020 

Page 17 

Etats n’est pas violé du simple fait que la demande d’assistance est fondée 

sur des données d’origine illicite. Par ailleurs, le refus d’un Etat de 

confirmer l’origine licite des données ayant mené à la demande ne suffit en 

principe pas pour qualifier la démarche comme étant contraire à la bonne 

foi (cf. arrêt du TF 2C_648/2017 du 17 juillet 2018 consid. 3.4). En outre, 

une demande heurte la confiance légitime que la Suisse peut avoir dans 

l'engagement de l'Etat requérant si ce dernier donne une assurance 

(« Zusicherung ») qu'aucune des données dérobées à une banque sur le 

territoire suisse ne sera utilisée dans le cadre d'une demande d'assistance 

administrative et qu'il dépose quand même une telle demande, en lien de 

causalité, direct ou indirect, avec les données dérobées. Dans un tel cas, 

si l’on est en présence de données provenant d’actes effectivement 

punissables en droit suisse (au sens de la jurisprudence, voir ATF 143 II 

202 consid. 8.5.6), l’art. 7 let. c LAAF est applicable et la Suisse doit refuser 

l’assistance (cf. arrêts du TAF A-4154/2017 du 21 août 2018 consid. 2.4.2, 

A-2540/2017 du 7 septembre 2017 consid. 3.1.1). 

3.5  

3.5.1 La demande ne doit pas être déposée uniquement à des fins de 

recherche de preuves au hasard (interdiction de la pêche aux 

renseignements [« fishing expedition »] ; ATF 144 II 206 consid. 4.2 , 143 

II 136 consid. 6 ; arrêt du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 9.1 ; 

arrêt du TAF A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.3.2). L’interdiction 

des « fishing expeditions » correspond au principe de proportionnalité 

(art. 5 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 

18 avril 1999 [Cst., RS 101]), auquel doit se conformer chaque demande 

d'assistance administrative (arrêt du TAF A-3320/2017 du 15 août 2018 

consid. 3.3.2). Il n’est, cela dit, pas attendu de l'Etat requérant que chacune 

de ses questions conduise nécessairement à une recherche fructueuse 

correspondante (arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.5 

et A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.5).  

 

3.5.2 Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, les demandes 

d’assistance administrative qui ne désignent pas nommément les 

personnes concernées doivent faire l’objet d’un contrôle plus approfondi 

afin d’exclure l’existence d’une fishing expedition (cf. ATF 146 II 150 

consid. 6.1.3 et 139 II 404 consid. 7.2.3). A cet effet, le Tribunal fédéral a 

développé trois conditions d’admissibilité de telles demandes en se basant 

sur le Commentaire OCDE relatif à l’art. 26 MC OCDE et les conventions 

de double imposition applicables. Premièrement, la demande doit fournir 

une description détaillée du groupe, qui expose les faits et les 

circonstances spécifiques ayant conduit à la formulation de la demande. 

F-3038/2020 

Page 18 

Deuxièmement, elle doit exposer le droit fiscal applicable ainsi que les 

motifs permettant de supposer que les contribuables du groupe n'auraient 

pas rempli leurs obligations fiscales. Troisièmement, elle doit démontrer 

que les renseignements demandés sont propres à faire en sorte que ces 

obligations soient remplies (cf. ATF 146 II 150 consid. 6.2.2, 143 II 136 

consid. 6.1.2, 143 II 628 consid. 5.2). Bien que ces critères aient été 

développés en lien avec les demandes groupées au sens de l’art. 3 let. c 

LAAF, le Tribunal fédéral a retenu dans plusieurs arrêts que, pour des 

raisons de cohérence, les mêmes critères s’appliquaient pour distinguer 

les demandes collectives admissibles (cf. consid. 4.2 ci-après pour la 

qualification de la présente demande) des fishing expeditions proscrites 

(cf. ATF 143 II 628 consid. 5.1). Ayant à juger de la demande française 

d’assistance fiscale collective du 11 mai 2016, le Tribunal fédéral a 

maintenu sa jurisprudence et rappelé que ces mêmes critères étaient 

applicables (ATF 146 II 150 consid. 6.2.2). 

 

3.6 Le principe de spécialité veut que l'Etat requérant n'utilise les 

informations reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des 

agissements pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont 

été transmises (cf. art. 28 CDI CH-FR ; arrêts du TAF A-4434/2016 du 

18 janvier 2018 consid. 3.9.1 et A-2321/2017 du 20 décembre 2017 

consid. 3.9.1). La jurisprudence a rappelé le caractère personnel du 

principe précité, en ce sens que l'Etat requérant ne peut pas utiliser, à 

l'encontre de tiers, les renseignements qu'il a reçus par la voie de 

l'assistance administrative, sauf si cette possibilité résulte des lois des 

deux Etats et que l'autorité compétente de l'Etat qui fournit les 

renseignements autorise cette utilisation (voir ATF 147 II 13 consid. 3.4, 

146 I 172 consid. 7.1.3 ; arrêts du TAF A-6573/2018 du 11 septembre 2020 

consid. 9.2 et A-5522/2019 du 18 août 2020 consid. 3.4.3). Sur la base du 

principe de la confiance, la Suisse peut considérer que l'Etat requérant, 

avec lequel elle est liée par un accord d'assistance administrative, 

respectera le principe de spécialité (cf. parmi d’autres, arrêts du TAF A-

769/2017 du 23 avril 2019 consid. 2.6 et A-6266/2017 du 24 août 2018 

consid. 2.6). 

 

3.7  

3.7.1 L'Etat requérant doit également respecter le principe de subsidiarité 

(arrêts du TAF A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.5 et A-2321/2017 

du 20 décembre 2017 consid. 3.5). A défaut d'élément concret, 

respectivement de doutes sérieux, il n'y a pas de raison de remettre en 

F-3038/2020 

Page 19 

cause la réalisation du principe de la subsidiarité lorsqu'un Etat forme une 

demande d'assistance administrative, en tous les cas lorsque celui-ci 

déclare avoir épuisé les sources habituelles de renseignements ou 

procédé de manière conforme à la convention (ATF 144 II 206 consid. 3.3.2 

; arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 7.2 ; arrêt du 

TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.7).  

3.7.2 Le principe de subsidiarité n’implique pas pour l’autorité requérante 

d’épuiser l’intégralité des sources de renseignement. Une source de 

renseignement ne peut plus être considérée comme habituelle lorsque cela 

impliquerait – en comparaison à une procédure d’assistance administrative 

– un effort excessif ou que ses chances de succès seraient faibles (arrêts 

du TAF A-6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.5 et A-4353/2016 du 

27 février 2017 consid. 2.4). Lorsque l’Etat requérant a déjà rendu une 

décision sur les points à propos desquels il demande l’assistance et qu’il 

ne donne aucune explication montrant qu’il souhaite la réviser, le principe 

de subsidiarité s’en trouve en principe violé. Il n’est, cela dit, pas exclu 

qu’un Etat puisse avoir besoin de renseignements au sujet d’une procédure 

qui est déjà close, par exemple s’il a des motifs de penser que la décision 

prise doit être révisée. Dans un tel cas, la Suisse est cependant en droit 

d’attendre quelque explication à ce sujet, afin qu’il soit possible de 

comprendre ce qui motive la demande d’assistance (arrêts du TAF A-

3703/2019 du 23 avril 2020 consid. 2.7.2 et A-6600/2014 du 24 mars 2015 

consid. 8). Le critère décisif pour l’octroi de l’assistance administrative 

demeure la vraisemblable pertinence des informations requises 

(consid. 2.3 ci-avant ; arrêt du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 

consid. 6.3). 

3.8 Les règles de procédure applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat 

requis doivent également être respectées. L'AFC dispose toutefois des 

pouvoirs de procédure nécessaires pour exiger des banques la 

transmission de l'ensemble des documents requis qui remplissent la 

condition (cf. consid. 2.3 ci-avant) de la pertinence vraisemblable (ATF 142 

II 161 consid. 4.5.2 ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 

consid. 2.8, A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.8 et A-4434/2016 du 

18 janvier 2018 consid. 3.8.1 avec les réf. citées). 

3.9 Une demande d’assistance peut avoir pour but de clarifier la résidence 

fiscale d’une personne (cf. ATF 142 II 161 consid. 2.2.2). Il peut arriver que 

le contribuable dont l'Etat requérant prétend qu'il est l'un de ses résidents 

fiscaux en vertu des critères de son droit interne soit également considéré 

comme résident fiscal d'un autre Etat en vertu des critères du droit interne 

F-3038/2020 

Page 20 

de cet autre Etat. De jurisprudence constante cependant, la détermination 

de la résidence fiscale au plan international est une question de fond qui 

n'a pas à être abordée par l'Etat requis au stade de l'assistance 

administrative (cf. ATF 142 II 161 consid. 2.2.1 s.,142 II 218 consid. 3.6). 

Lorsque la personne visée par la demande d'assistance est considérée par 

deux Etats comme étant l'un de ses contribuables, la question de la con-

formité avec la Convention, en l’espèce au sens de l'art. 28 par. 1 in fine 

CDI CH-FR, doit s'apprécier à la lumière des critères que l'Etat requérant 

applique pour considérer cette personne comme l'un de ses contribuables. 

Dans cette constellation, le rôle de la Suisse comme Etat requis n'est pas 

de trancher elle-même, dans le cadre de la procédure d'assistance admi-

nistrative, l'existence d'un conflit de résidence effectif, mais se limite à vé-

rifier que le critère d'assujettissement auquel l'Etat requérant recourt se 

trouve dans ceux prévus dans la norme conventionnelle applicable à la 

détermination de la résidence fiscale (cf. ATF 145 II 112 consid. 3.2, 142 II 

161 consid. 2.2.2 ; arrêt du TF 2C_371/2019 du 30 avril 2019 consid. 3.1). 

L'Etat requérant n'est pas tenu d'attendre l'issue du litige sur le principe de 

la résidence fiscale pour former une demande d'assistance administrative, 

et ce d'autant moins que la demande peut aussi avoir pour but de consoli-

der sa position quant à la résidence fiscale du contribuable concerné. En 

effet, à ce stade, l'Etat requérant cherche précisément à obtenir des infor-

mations afin de déterminer si ses soupçons quant au rattachement fiscal à 

son territoire de la personne visée par la demande sont fondés. Par ail-

leurs, l'Etat requérant doit aussi pouvoir former une demande d'assistance 

administrative même en cas de conflit de résidences effectif, et ce afin d'ob-

tenir de l'Etat requis des documents qui viendraient appuyer sa prétention 

concurrente à celle de celui-ci ou celle d'un Etat tiers. Il s'agit ici en parti-

culier de tenir compte de l'hypothèse selon laquelle un contribuable assu-

jetti de manière illimitée en Suisse ou dans un Etat tiers a, en réalité, sa 

résidence fiscale dans l'Etat requérant, par exemple parce qu'il y a con-

servé son foyer d'habitation permanent (cf. ATF 142 II 218 consid. 3.7, 142 

II 161 consid. 2.2.2; arrêts du TAF A-4274/2017 du 20 juin 2018 consid. 

3.7.1 et A-5597/2016 du 28 février 2018 consid. 4.7.3). Si le conflit de com-

pétence se concrétise, il appartiendra au contribuable touché par une 

double imposition de s'en plaindre devant les autorités concernées, soit les 

autorités nationales des Etats concernés, en fonction des recours prévus 

par le droit interne (cf. ATF 142 II 161 consid. 2.2.2 ; arrêt du TAF A-

5597/2016 du 28 février 2018 consid. 4.7.4) ; le cas échéant, la double 

imposition internationale sera évitée par le jeu des règles de détermination 

de la résidence fiscale internationale prévues dans la convention appli-

cable entre les Etats concernés ou par le recours à la procédure amiable 

F-3038/2020 

Page 21 

(voir art. 27 par. 1 CDI CH-FR ; cf. ATF 145 II 112 consid. 2.2.2 ; 142 II 218 

consid. 3.7). 

4.  

En l’espèce, la Cour de céans examinera la forme de la demande (cf. con-

sid. 5 ci-après), avant de traiter successivement des autres conditions de 

l’assistance administrative au regard des griefs matériels invoqués par les 

recourantes (cf. consid. 6 ci-après). A cet égard, il est rappelé que la re-

quête collective d’assistance fiscale internationale présentée par la France 

le 11 mai 2016, qui est aussi à la base de la présente procédure, a déjà fait 

l’objet d’une procédure pilote qui s’est soldée par l’ATF 146 II 150, dans 

lequel le Tribunal fédéral a jugé que l’assistance administrative devait être 

octroyée à la France. Compte tenu de cet arrêt, qui lie le Tribunal de céans 

(cf. consid. 1.4.3), seuls seront traités spécifiquement les griefs invoqués 

par les recourantes en relation avec des éléments sur lesquels le Tribunal 

fédéral ne s’est pas prononcés dans l’ATF 146 II 150. S’agissant des griefs 

ayant déjà fait l’objet d’un examen par la Haute Cour, le Tribunal de céans 

y répondra en présentant un bref résumé des considérants de l’arrêt précité 

– étant rappelé que le TAF est lié par les motifs de ce jugement (cf. arrêts 

du TAF A-3045/2020, A-3047/2020 et A-3048/2020 précités consid. 1.4.3 

[le TF a déclaré irrecevable les recours déposés contre ces décisions : 

cf. notamment arrêt du TF 2C_320/2021 du 30 avril 2021] ainsi que 

A-1534/2018, A-1555/2018, A-1562/2018 et A-1563/2018 précités con-

sid. 3). 

5.  

5.1 Sur le plan formel, le Tribunal fédéral a jugé – à tout le moins implicite-

ment en considérant que la demande française du 11 mai 2016 était ad-

missible – que les conditions formelles de l’assistance administrative 

étaient satisfaites. Cette position n’est ici, à juste titre, pas remise en cause 

par les recourantes, de telle sorte qu’il y a lieu d’admettre que les condi-

tions formelles sont satisfaites.  

 

5.2 Par surabondance de moyens, le Tribunal de céans relève au demeu-

rant que la demande du 11 mai 2016 contient la liste des informations né-

cessaires à sa recevabilité. Elle mentionne en effet, l’identité des per-

sonnes faisant l’objet du contrôle ou de l’enquête, celle-ci résultant des nu-

méros mentionnés dans la liste annexée à la demande litigieuse, qui se 

rapportent à des comptes détenus auprès de la banque UBS (ch. 2) ; le 

nom du détenteur d’informations, soit la banque UBS (ch. 3) ; la période 

visée par la demande, à savoir du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2015 

F-3038/2020 

Page 22 

(ch. 4) ; l’objectif fiscal fondant la demande, soit l’impôt sur le revenu et 

l’impôt de solidarité sur la fortune (ch. 4), ainsi que la description des ren-

seignements demandés (ch. 6). Dès lors, la requête du 11 mai 2016 con-

tient tous les éléments mentionnés au ch. XI par. 3 du Protocole addition-

nel.  

 

De surcroît, il est relevé que dans l’ATF 146 II 150, le Tribunal fédéral a 

précisé que la demande du 11 mai 2016 – qui ne contient ni les noms ni 

les adresses de personnes concernées mais qui se fonde sur une liste 

d’environ 40'000 numéros de comptes et autres numéros bancaires sur la 

base de laquelle l’AFC a pu identifier les personnes concernées – consti-

tuait une « demande collective » (« Listenersuchen ») et non une demande 

groupée au sens de l’art. 3 let. c LAAF (cf. ATF 146 II 150 consid. 4 ; sur la 

distinction entre demande groupée et demande individuelle, voir l’arrêt du 

TF 2C_695/2017 du 29 octobre 2018 consid. 4 et 5). La Haute Cour a rap-

pelé à cet égard qu’au regard de la jurisprudence, les demandes qui con-

cernent un certain nombre de personnes qu’elles identifient par leur nom 

ou au moyen d’une liste comportant des numéros – tels que le numéro de 

carte de crédit ou de compte bancaire – doivent être considérées comme 

une somme de demandes individuelles. Pour des raisons d’économie de 

procédure, l’autorité requérante rassemble ces demandes individuelles en 

une demande commune ou collective, bien qu’elle ait pu en principe éga-

lement les formuler individuellement (cf. ATF 146 II 150 consid. 4.4, 143 II 

628 consid. 4.4. et 5.1 ; arrêts du TF 2C_695/2017 du 29 octobre 2018 

consid. 4.4 et 2C_893/2015 du 16 février 2017 consid. 12.1). 

 

6.  

6.1  

6.1.1 Pour ce qui est des conditions de fond, les recourantes reprochent à 

l’autorité inférieure que les informations requises concernant leur mère dé-

funte ne rempliraient pas le principe de la proportionnalité et de pertinence 

vraisemblable. Elles relèvent que leur mère n’aurait pas été fiscalement 

domicilié en France durant la période visée, mais en Suisse. Selon elles, 

leur mère figure à tort dans la liste de personnes concernées par la de-

mande de la France. Elles considèrent que la jurisprudence du Tribunal 

fédéral développée dans l’arrêt 2C_653/2018 du 26 juillet 2019 (désormais 

publié aux ATF 146 II 150), par laquelle la Haute Cour a estimé que la 

requête française constituait une requête collective admissible et non une 

fishing expedition, aurait été décidé de manière erronée et devrait être ré-

visée.  

 

F-3038/2020 

Page 23 

6.1.2  Dans l’arrêt du Tribunal fédéral que les recourantes citent, le Tribunal 

fédéral a jugé - d’une manière qui lie la Cour de céans (ci-avant con-

sid. 1.4.3) - que la demande litigieuse ne constituait pas une pêche aux 

renseignements prohibée et que les informations requises remplissaient la 

condition de la pertinence vraisemblable (cf. ATF 146 II 150 consid. 6). A 

cet effet, la Haute Cour a relevé que la demande du 11 mai 2016 – qui 

constitue une « demande collective » (cf. consid. 5.2 supra) – répondait 

aux trois critères développés par la jurisprudence en lien avec les de-

mandes groupées, applicables par analogie aux « demandes collectives », 

permettant d’exclure l’existence d’une fishing expedition (ci-avant con-

sid. 3.5.2 pour l’énumération exhaustive de ces trois critères ; ATF 146 II 

150 consid. 6.1.3 et 6.2). L’analyse de la Haute Cour s’est portée spécifi-

quement sur le critère principalement contesté – à savoir celui exigeant 

que la demande expose le droit fiscal applicable et les raisons permettant 

de supposer que les contribuables du groupe n’auraient pas rempli leurs 

obligations, et donc violé le droit fiscal. A cet égard, le Tribunal fédéral a 

retenu que l’ensemble des éléments ressortant de la demande du 11 mai 

2016 était propre à fonder un soupçon suffisant de l’existence d’un com-

portement contraire au droit fiscal de la part des personnes se trouvant sur 

les listes B et C. 

 

Dès lors la Cour de céans est tenue de se fonder sur les considérants de 

l’arrêt en cause et ne peut s’écarter de l’argumentation juridique du Tribunal 

fédéral, ni d’en revoir le bien-fondé à la requête des recourantes. 

 

De plus, il est incontestable que la mère des recourantes figure avec un 

code domicile français « 111 » dans la liste Excel annexée à la requête du 

11 mai 2016 et aussi il y a lieu de retenir que le critère d’assujettissement 

invoqué par l’Etat requérant dans le cas d’espèce, à savoir celui du domi-

cile, est apparemment plausible et la question de savoir s’il entre en con-

currence avec un critère d’assujettissement de l’Etat tiers dans lequel les 

recourantes font valoir que leur mère aurait été domiciliée fiscalement du-

rant la période sous contrôle n’a pas à être examinée par la Cour de céans 

(cf. consid. 3.3.supra). 

 

6.1.3 Pour le surplus, la Cour note que les recourantes invoquent des sta-

tistiques concernant le traitement de la demande d’assistance administra-

tive du 11 mai 2016 et s’appuient également sur le fait qu’un certain nombre 

des personnes sur ces listes seraient décédées ou expatriées, de sorte 

que le pourcentage de 97% de contribuables français avancé par l’Etat re-

quérant (cf. let. A.b, supra) ne serait pas représentatif de la réalité.  

F-3038/2020 

Page 24 

Le Tribunal note que les statistiques invoquées par les recourantes ne sont 

pas documentées ou de nature à remettre en cause les conclusions aux-

quelles est parvenu le TF dans sa jurisprudence concernant l’absence 

d’une pêche aux renseignements dans la présente procédure.  

6.1.4 De surcroît, la Cour de céans relève qu’il n’est pas préjudiciable que 

la demande d’assistance administrative se fonde sur les listes B et C datant 

respectivement de 2006 et 2008, alors que les renseignements demandés 

portent sur les années 2010 à 2015. En effet, il ressort de l’état de fait de 

la requête que l’autorité française cherche à déterminer si les personnes 

derrière les listes B et C – qui détenaient un compte bancaire au sein de la 

banque UBS entre 2006 et 2008 – en possédaient un durant la période 

sous contrôle, à savoir 2010 à 2015. Cet élément n’est pas problématique 

dès lors que, selon la jurisprudence, il n’est pas exigé de l’Etat requérant 

qu’il fournisse pour chacune des périodes visées un élément concret de 

soupçon qui se rattache spécifiquement à chacune de ces périodes (cf. ar-

rêt du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.4 s.). De plus, comme 

mentionné ci-avant, le Tribunal fédéral a jugé que la demande litigieuse 

fournissait suffisamment d’éléments concrets permettant de soupçonner 

que les personnes concernées, identifiables au travers des listes B et C, 

avaient agi en violation du droit fiscal. Partant, le fait que la demande re-

pose sur des listes datant de 2006 et 2008 ne permet pas de conclure – 

comme l’avance les recourantes – que celle-ci constituerait une pêche aux 

renseignements proscrite sous l’angle temporel. C’est par ailleurs égale-

ment dans ce sens que la jurisprudence la plus récente de la Cour de céans 

a jugé cette question juridique (cf. arrêts du TAF A-3045/2020, A-

3047/2020 et A-3048/2020, tous du 29 mars 2021 consid. 5.1.3 [le TF a 

déclaré irrecevable les recours déposés contre ces décisions : cf. notam-

ment arrêt du TF 2C_320/2021 du 30 avril 2021]). 

6.1.5 Il y a lieu de conclure que les arguments invoqués par les recourantes 

ne permettent pas de conclure que la demande litigieuse constituerait une 

fishing expedition et violerait le principe de la proportionnalité et de la per-

tinence vraisemblable.  

 

6.2  

Dans un autre grief, les recourantes avancent que le principe de spécialité 

ne serait pas respecté dans le cas d’espèce. A l’appui de leur grief, elles 

arguent en substance qu’il existerait un fort risque que l’autorité requérante 

utilise – en violation du principe précité – les informations reçues par le 

biais de la présente procédure d’assistance administrative à d’autres fins 

que fiscales, spécialement dans le cadre de la procédure pénale menée 

F-3038/2020 

Page 25 

contre la banque UBS en France. Les recourantes précisent que l’autorité 

requérante n’aurait jamais pris d’engagement ferme de ne pas utiliser les 

informations reçues dans le cadre de la procédure pénale menée à l’en-

contre de la banque précitée « ou fourni des garanties suffisantes au res-

pect du principe de spécialité » et qu’une procédure pénale contre UBS 

aurait été ouverte en France, de sorte que le recours actuel des recou-

rantes devrait être suspendu jusqu’à droit connu sur cette dernière cause.    

 

6.2.1 Pour autant qu’il puisse être entré en matière sur ce grief qui ne paraît 

concerner que les intérêts de la banque UBS, c’est-à-dire un tiers par rap-

port aux recourantes (voir à cet égard, ATF 139 II 404 consid. 11.1 et les 

réf. citées, mais également arrêt du TAF A-6854/2018 du 3 mars 2020 con-

sid. 1.3.2 [confirmé par l’arrêt du TF 2C_252/2020 du 13 juillet 2020]), la 

Cour de céans retient ce qui suit :  le Tribunal fédéral a jugé – d’une ma-

nière qui lie la Cour de céans – que l’autorité française avait fourni des 

garanties suffisantes concernant le principe de spécialité. Contrairement à 

ce qu’invoque les recourantes, la Haute Cour a retenu qu’il n’existait aucun 

indice concret permettant de conclure que la France a l’intention de violer 

le principe de spécialité ou l’obligation de confidentialité prévus à l’art. 28 

par. 2 CDI CH-FR. Ce faisant, le Tribunal fédéral s’est référé en particulier 

aux assurances fournies par l’autorité française en date du 11 juillet 2017 

– à savoir la solution amiable et la lettre de la DGFiP (cf. ATF 146 II 150 

consid. 7 ; consid. D supra). De surcroît, le TAF relève qu’en date du 2 jan-

vier 2020, l’autorité requérante a fait parvenir à l’AFC une nouvelle garantie 

certifiant qu’elle respecterait ses engagements tels que formulés dans les 

actes du 11 juillet 2017 précités (« aucune transmission des renseigne-

ments reçus de vos services n’aura lieu en faveur des autorités en charge 

de la procédure pénale pendante en France contre la banque UBS, et […] 

ces renseignements seront exclusivement utilisés contre les personnes vi-

sées par notre demande (y inclus des personnes tierces dans un contexte 

fiscal »), cf. Décision finale de l’AFC, ch. 8.2). 

 

Par surabondance de moyens, il est précisé que les personnes dont l’iden-

tité apparaîtrait dans la documentation bancaire sont protégées par le prin-

cipe de spécialité qui veut que l'Etat requérant n'utilise les informations re-

çues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des agissements pour 

lesquels il les a demandées et elles lui ont été transmises (cf. art. 28 par. 2 

CDI-FR ; arrêts du TF 2C_537/2019 du 13 juillet 2020 consid. 3.4, 

ATF 146 I 172 consid. 7.1.3 ; arrêt du TAF A-5522/2019 du 18 août 2020 

consid. 3.4.3). Etant donné toutefois que les avis divergent tant au niveau 

international que national quant à la portée du principe précité et, en parti-

F-3038/2020 

Page 26 

culier, sur sa composante personnelle, il convient que l'AFC informe l'auto-

rité requérante de l'étendue de la restriction d'utilisation lors de la transmis-

sion des informations requises (cf. arrêts du TF 2C_537/2019 précité con-

sid. 3.7, 2C_545/2019 du 13 juillet 2020 consid. 4 ; arrêt du TAF A-

5522/2019 précité consid. 3.4.3). 

 

6.2.3 Les recourantes font également état d’une violation du principe de la 

bonne foi qui résulterait d’une violation de la procédure française. Ainsi 

l'Accord du 26 octobre 2004 entre la Confédération suisse et la Commu-

nauté européenne prévoyant des mesures équivalentes à celles prévues 

dans la directive 2003/48/CE du Conseil en matière de fiscalité des reve-

nus de l'épargne sous forme de paiements d'intérêts [AFisE, 

RS 0.641.926.81 ; nouveau titre depuis le 1er janvier 2017 : Accord entre la 

Confédération suisse et l'Union européenne sur l'échange automatique 

d'informations relatives aux comptes financiers en vue d'améliorer le res-

pect des obligations fiscales au niveau international  {RO 5003, 5005} pré-

voyait que les revenus de l’épargne réalisés en Suisse par des contri-

buables domiciliés en France étaient frappés d’une retenue fiscale de 35% 

depuis juillet 2011 mais qu’en contrepartie, le secret bancaire était pré-

servé et évitait l’échange automatique d’informations. 

Cet argument ne saurait être suivi. En effet, les prélèvements qui ont pu 

être effectués en vertu de l’accord précité avaient pour but de sécuriser 

une imposition, à l’instar de l’impôt anticipé en Suisse. Ce prélèvement était 

ensuite partiellement reversé à l’Etat de résidence. Il ne constitue pas une 

base de double imposition dès lors que le prélèvement peut être pris en 

compte lors du calcul de l’impôt dû dans l’Etat de résidence. Il appartiendra 

dès lors aux recourantes de faire valoir leurs griefs relatifs à un éventuel 

risque de double imposition, respectivement de solliciter la prise en compte 

du prélèvement selon l’AFIsE, devant les autorités compétentes fran-

çaises.  

6.3  

6.3.1 Enfin, en ce qui concerne la demande de suspension de la présente 

procédure jusqu’à droit connu sur la procédure pénale engagée contre 

UBS en France, la Cour rappelle que, même en l'absence d'une base lé-

gale expresse dans la PA, le Tribunal administratif fédéral peut, d'office ou 

sur requête, suspendre une procédure, pour autant que cela soit compa-

tible avec l'obligation de diligence de l'art. 29 al. 1 Cst. (cf. arrêt TAF du 29 

mars 2021 dans la cause A-3045/2020 consid. 6). Ainsi, une suspension de 

la procédure entre notamment en ligne de compte lorsque les circons-

tances du cas impliquent qu'une décision immédiate ne se justifie pas sous 

F-3038/2020 

Page 27 

l'angle de l'économie de la procédure (MOSER/BEUSCH/ KNEUBÜHLER, op. 

cit., ch. 3.14), en particulier si le sort d'un autre litige est susceptible 

d'influer sur l'issue de la cause (MOSER/BEUSCH/ KNEUBÜHLER, op. cit., 

ch. 3.15). 

6.3.2 Selon la jurisprudence du TF, une procédure peut être certes suspen-

due pour des motifs d’opportunité, mais elle ne doit être admise qu’excep-

tionnellement, notamment lorsqu’il se justifie d’attendre la décision d’une 

autre autorité (cf. ATF 130 V 90 consid 5 ; ATF 138 II 386 consid. 7 et arrêt 

TAF A-837/2019 du 10 juillet 2019 consid. 3.1). Une suspension de procé-

dure comporte toutefois le risque de retarder inutilement celle-ci et ne doit 

être admise qu’avec une retenue certaine, eu égard à l’exigence du prin-

cipe de célérité (art. 29 Cst. et art. 4 al. 2 LAAF). Compte tenu de la dili-

gence qui doit prévaloir en matière d’assistance administrative internatio-

nale en matière fiscale, seule des circonstances exceptionnelles justifient 

ainsi la suspension d’une procédure en cours en ce domaine (arrêts du TF 

2C_801/2020 du 7 octobre 2020 consid. 4 et 2C_804/2019 du 21 avril 2020 

consid 3.4 et sv.).  

6.3.3 En l’espèce, les circonstances du cas d’espèce, notamment l’ou-

verture d’une procédure pénale en France contre la banque UBS, à la-

quelle les recourantes ne sont pas parties et dont il n’est pas démontré 

que l’issue pourrait avoir un impact sur la présente procédure de re-

cours, ne suffisent en aucun cas à conclure à de telles circonstances 

exceptionnelles. 

La requête en suspension est, partant, rejetée.  

 

7.  

7.1 Vu les considérants qui précèdent, le recours est rejeté.  

 

Compte tenu de la notification irrégulière, les frais de procédure doivent 

être réduits de manière correspondante. Les recourantes, qui succombent, 

doivent supporter les frais de procédure réduits, lesquels sont arrêtés, 

compte tenu de la charge de travail liée à la procédure, à Fr. 4’000.- 

(cf. l'art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant 

les frais, dépens et indemnités fixés par le TAF [FITAF, RS 173.320.2]). Ils 

seront imputés sur l'avance de frais totale payée de Fr. 5000.- versée par 

les recourantes. Le solde de Fr. 1000.- leur sera restitué une fois le présent 

arrêt définitif et exécutoire. Aucun frais n’est mis à la charge de l’autorité 

inférieure (art. 63 al. 2 PA).  

 

7.2 Vu l'issue de la cause, il ne devrait en principe être alloué aucune in-

demnité à titre de dépens, toutefois vu les frais occasionnés par la violation 

du droit d’être entendu comme relevée ci-dessus, un montant de Fr. 1500.- 

F-3038/2020 

Page 28 

est alloué à titre de dépens à la charge de l’autorité de première instance 

(art. 64 al. 1 PA et art. 7 al. 1 et 2 FITAF, a contrario).  

 

8.  

La présente décision rendue dans le domaine de l'assistance administra-

tive internationale en matière fiscale peut faire l'objet d'un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h LTF). Le délai 

de recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n'est rece-

vable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit 

pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 

al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à décider du 

respect de ces conditions. 

 

(Le dispositif de l’arrêt se trouve à la page suivante.) 

 

 

  

F-3038/2020 

Page 29 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté.  

2.  

La demande de suspension de la procédure est rejetée. 

3.  

Les frais de procédure réduits, d’un montant de Fr. 4'000.- (quatre mille 

francs), sont mis à la charge des recourantes. Ce montant est prélevé sur 

l’avance de frais de Fr. 5000.- déjà versée. Le solde de Fr. 1000.- leur sera 

restitué une fois le présent arrêt entré en force. 

4.  

Il est alloué un montant de Fr. 1500.- à titre de dépens à la charge de 

l’autorité de première instance.  

5.  

Le présent arrêt est adressé : 

– aux recourantes, par l’entremise de leurs mandataires (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. … …, Acte judiciaire) 

 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

La présidente du collège : Le greffier : 

  

Jenny de Coulon Scuntaro Nuno-Michel Schmid 

 

 

F-3038/2020 

Page 30 

Indication des voies de droit : 

Le présent arrêt, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus 

tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce 

dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer 

en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être 

rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs 

et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens 

de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre 

les mains de la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition :