# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** e2296e0f-27c1-51d8-8626-015f0df0244e
**Source:** Bern Gerichte (BE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2017-08-17
**Language:** de
**Title:** Bern Steuerrekurskommission 17.08.2017 100 2016 216
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/BE_Steuerrekurs/BE_SRK_001_100-2016-216_2017-08-17.pdf

## Full Text

100 16 216
200 16 174
Gemeinde: C.________
ZPV-Nr.: ________
Eröffnung: 17.8.2017 RNA/JRO/aae

STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN

Am 17. August 2017

hat die Vizepräsidentin der Steuerrekurskommission im Rahmen ihrer Kompetenz als Einzel-

richterin im Sinn von Art. 70 Abs. 4 des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der 

Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft sowie Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 

2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer in der Rekurs- und Beschwerdesache der

A.________ AG

vertreten durch

B.________ AG

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern

betreffend die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer 2013 resp. 2012/2013

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den Akten entnommen:

A. Die im November 2012 gegründete und im Handelsregister eingetragene A.________ AG 
(Rekurrentin) bezweckt namentlich den Kauf und Verkauf sowie das Halten und Verwalten von 

Grundstücken. Die Rekurrentin ist Eigentümerin einer Liegenschaft, der Liegenschaft 

D.________ Gbbl. Nr. ________, die sie im Dezember 2012 erwarb. Alleinaktionärin, Ge-

schäftsführerin und einziges Mitglied des Verwaltungsrats der Rekurrentin ist E.________. Am 

20. August 2015 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Bern, ________ (Steuerverwal-

tung) die Rekurrentin abweichend von ihrer Selbstdeklaration bei den Kantons- und Gemeinde-

steuern sowie bei der direkten Bundessteuer für die Steuerperiode vom 21. November 2012 bis 

31. Dezember 2013 auf einen steuerbaren Reingewinn von CHF 19'200.-- (kantonal zum Satz 

von CHF 16'900.--) und ein steuerbares und satzbestimmendes Kapital von CHF 501'000.--. Die 

Abweichung beruhte u.a. auf einer Aufrechnung von nicht als geschäftsmässig begründet aner-

kanntem Personalaufwand (inkl. Sozialversicherungen) von CHF 9'287.--. Gegen diese Auf-

rechnung erhob die Rekurrentin, vertreten durch die B.________ AG (Vertreterin), mit Schrei-

ben vom 18. September 2015 Einsprache, welche die Steuerverwaltung mit Einspracheverfü-

gung vom 12. April 2016 abwies.

B. Gegen die Einspracheverfügung hat die Vertreterin namens und im Auftrag der Rekurren-
tin mit Eingabe vom 12. Mai 2016 bei der Steuerrekurskommission des Kantons Bern (Steuer-

rekurskommission) Rekurs und Beschwerde erhoben und beantragt darin sinngemäss, die Ein-

spracheverfügung vom 12. April 2016 sei aufzuheben. Sie führt im Wesentlichen aus, es gehe 

nicht an, dass die Steuerverwaltung auf Grund der Tatsache, dass gewisse Arbeiten im Bereich 

der Liegenschaftsverwaltung und der Buchhaltung an Dritte delegiert werden, folgere, 

E.________ würde keine Tätigkeit für die Rekurrentin ausüben. Allein schon als Verwaltungs-

rätin habe sie für die Rekurrentin gewisse unübertragbare Aufgaben auszuüben. Inwiefern sie 

diese Tätigkeit als einzige Verwaltungsrätin und einzige Angestellte der Rekurrentin ausübe, sei 

infolge Personalunion nicht zu unterscheiden. Die Entschädigung für die Führung und Oberlei-

tung der Rekurrentin von CHF 8'000.-- sei absolut angemessen, halte einem Drittvergleich 

stand und sei geschäftsmässig begründet. Ob die zur Diskussion stehende Entschädigung als 

Lohn oder als Verwaltungsratshonorar qualifiziert werde, sei nicht von Bedeutung, da diese aus 

sozialversicherungs- und steuerrechtlicher Sicht gleichbehandelt werde. Es liege zudem in der 

Natur der Sache, dass infolge der konkreten Verhältnisse keine Arbeitsrapporte und keine 

Stundennachweise geführt würden. Auch seien keine Verwaltungsrats- und Geschäftsleitungs-

sitzungen durchgeführt worden, weshalb auch keine Protokolle existieren würden.

C. Mit Vernehmlassung vom 29. Juni 2016 hat die Steuerverwaltung die kostenfällige Abwei-
sung des Rekurses und der Beschwerde beantragt. Sie bringt im Wesentlichen vor, sie habe im 

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Rahmen des Veranlagungsverfahrens festgestellt, dass die gesamte Liegenschaftsverwaltung 

(inkl. Bilanz und Erfolgsrechnung) durch die F.________ AG vorgenommen worden sei. Dabei 

habe das Verwaltungshonorar CHF 6'662.15 (exkl. Spesen und MWSt) betragen und habe sich 

aus einem Ansatz von 4.75 % der Nettomietzinsen errechnet. Mit diesem in Rechnung gestell-

ten Ansatz habe sich die F.________ AG im üblichen Durchschnitt für eine umfassende (Lie-

genschafts-)Verwaltung bewegt. Die Jahresrechnung der F.________ AG werde durch die Ver-

treterin in die Jahresrechnung der Rekurrentin übertragen. Auf Aufforderung hin habe die Ver-

treterin Lohnausweis und Anstellungsvertrag sowie Erklärungen eingereicht, damit die Begrün-

detheit des Personalaufwands habe geprüft werden können. Diese Unterlagen und Erklärungen 

hätten die Beurteilung der Steuerverwaltung bekräftigt, dass der Personalaufwand tatsächlich 

nicht als geschäftsmässig begründeter Aufwand betrachtet werden könne und für die verblei-

benden, allgemeinen Umtriebe (u.a. Telefonate, Besprechungen mit dem Treuhänder und Im-

mobilienverwalter) bloss eine ermessensweise Entschädigung von pauschal CHF 1'000.-- zu 

berücksichtigen sei. Im Rekurs- und Beschwerdeverfahren weise die Vertreterin nun erstmals 

den zeitlichen Aufwand von E.________ als Geschäftsführerin und Verwaltungsratsmitglied 

nach (rund 80 Stunden), der sich auf Grund von Erfahrungswerten der Jahre 2013, 2014 und 

2015 berechnen lasse, was in etwa einem Nettostundenlohn von CHF 100.-- entsprechen wür-

de. Der Nettolohn von CHF 8'000.-- übersteige zudem die reinen Verwaltungskosten der Immo-

bilienverwaltung (das eigentliche Kerngeschäft der Rekurrentin) durch die F.________ AG von 

CHF 6'662.-- deutlich. Auch ändere die Aufzählung verschiedener Tätigkeiten des Verwaltungs-

rats nichts, da es sich beim verbuchten Lohnaufwand um nicht geschäftsmässig begründeten 

Aufwand handeln würde. Weitere detaillierte Angaben und Nachweise über die tatsächlich an-

gefallenen Aufgaben und Projekte werden keine gemacht.

D. Die Vertreterin hat Gelegenheit erhalten, dazu Stellung zu nehmen, wovon sie mit Einga-
ben vom 28. Juli 2016 Gebrauch gemacht hat.

E. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.

Auf den Inhalt der Rechtsschriften wird, soweit für den Entscheid wesentlich, in den nachfol-

genden Erwägungen näher eingegangen.

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Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:

1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Gewinn- und Kapitalveranla-
gung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw. Beschwerde angefochten 

werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 140 des 

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] 

i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer 

[BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und örtlich zuständig. 

Die Rekurrentin ist im vorinstanzlichen Verfahren mit ihren Anträgen nicht durchgedrungen. Sie 

ist daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 195 Abs. 2 StG und Art. 140 ff. DBG i.V.m. 

Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechts-

pflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb 

einzutreten.

Da der Streitwert unter CHF 10'000.-- liegt, fällt der vorliegende Entscheid in die einzelrichterli-

che Zuständigkeit (Art. 70 Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation 

der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).

2. Streitig ist, ob der von der Rekurrentin im Jahr 2013 an die Alleinaktionärin, Geschäftsfüh-
rerin und einziges Mitglied des Verwaltungsrats E.________ ausgerichtete Lohn von 

CHF 8'000.-- und die damit zusammenhängenden Sozialversicherungsbeiträge von rund 

CHF 1'287.-- als geschäftsmässig begründet zu betrachten sind.

3. Der steuerbare Reingewinn einer juristischen Person setzt sich gemäss Art. 58 Abs. 1 
DBG bzw. Art. 85 Abs. 2 StG zusammen aus dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksich-

tigung des Saldovortrags des Vorjahrs (Bst. a), allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgs-

rechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von ge-

schäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (Bst. b) sowie den der Erfolgsrech-

nung nicht gutgeschriebenen Erträgen mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquida-

tionsgewinne (Bst. c). Das Steuerrecht der juristischen Person beruht (unmittelbar) auf dem 

Handelsrecht und (mittelbar) auf der Betriebswirtschaftslehre. Dies zeigt sich im Massgeblich-

keitsprinzip (Art. 58 DBG und Art. 85 StG). In seinem Aspekt als "Bemessungsprinzip" bestimmt 

es, dass der handelsrechtskonforme Einzelabschluss an sich auch steuerrechtlich verbindlich 

ist (Art. 58 Abs. 1 Bst. a DBG; Art. 85 Abs. 2 Bst. a StG). Vorbehalten bleiben die Fälle, in wel-

chem das Steuerrecht etwas anderes bestimmt. In der Funktion als "Korrekturprinzip" besagt 

es, dass verbuchter, geschäftsmässig aber unbegründeter Aufwand (Art. 58 Abs. 1 Bst. b DBG; 

Art. 85 Abs. 2 Bst. b StG) und unverbuchter Ertrag (Art. 58 Abs. 1 Bst. c DBG; Art. 85 Abs. 2 

Bst. c StG) steuerlich aufzurechnen sind (BGer 2C_16/2015 vom 6.8.2015, E. 2.2.2).

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3.1 Nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand gehören gemäss Art. 58 
Abs. 1 Bst. b Lemma 5 DBG (bzw. Art. 85 Abs. 2 Bst. b Ziff. 5 StG) u.a. offene und verdeckte 

Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte. Zum 

steuerbaren Reingewinn gehören praxisgemäss namentlich Zuwendungen der Gesellschaft an 

die Anteilsinhaber oder ihnen nahestehende Dritte, die einem Aussenstehenden nicht oder zu-

mindest nicht im gleichen Masse gewährt würden (sog. verdeckte Gewinnausschüttungen; 

BGer 2C_697/2014 vom 1.5.2015, E. 2.1; BGer 2C_273/2013 vom 16.7.2013, E. 3.1). Nach der 

bundesgerichtlichen Rechtsprechung liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung dann vor, wenn 

kumulativ folgende drei Voraussetzungen erfüllt sind: (1) Es wird eine Leistung ausgerichtet, der 

keine oder keine angemessene Gegenleistung gegenübersteht, so dass sich die Leistung als 

Entnahme von Gesellschaftsmitteln, in einer Verminderung des durch die Gewinn- und Verlust-

rechnung ausgewiesenen Geschäftsergebnisses auswirkt; (2) Mit der Leistung wird ein Anteils-

inhaber (oder eine ihm nahestehende Person) begünstigt, d.h. die Leistung wird direkt oder indi-

rekt zugehalten, wobei anzunehmen ist, dass die Leistung unterblieben oder wesentlich gerin-

ger wäre, wenn der Begünstigte eine der Gesellschaft fernstehende Person wäre, die Leistung 

also insofern ungewöhnlich ist und sich nicht mit sachgemässem Geschäftsgebaren vereinba-

ren lässt; (3) Das Missverhältnis von Leistung und Gegenleistung muss für die handelnden Or-

gane erkennbar gewesen sein, so dass davon ausgegangen werden kann, dass die Begünsti-

gung beabsichtigt war. Die Erkennbarkeit wird vermutet, wenn ein Missverhältnis eindeutig aus-

gewiesen ist (vgl. Brülisauer/Mühlemann in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 

Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 222 zu Art. 58 DBG; 

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 99 ff. zu Art. 58 

DBG; BGer 2C_273/2013 vom 16.7.2013, E. 3.1; BGer 2C_272/2011 vom 5.12.2011, E. 3.2.1; 

BGer 2C_265/2009 vom 1.9.2009, in StR 2009 S. 916 E. 2.1).

3.2 Verdeckte Gewinnausschüttungen können u.a. übersetzte Saläre darstellen. Arbeitsent-
schädigungen, die das übliche Mass überschreiten, ist die Anerkennung als geschäftsmässig 

begründete Unkosten zu verweigern, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass ihre 

Festsetzung ausschliesslich und vorwiegend auf die besondere Stellung des Empfängers im 

Unternehmen zurückzuführen ist (Heinz Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer, 

2. Aufl., 1985, N. 26a zu Art. 49 BdBSt, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung; vgl. zum Gan-

zen Brülisauer/Mühlermann, a.a.O., N. 305 ff. zu Art. 58 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 

a.a.O., N. 112 ff. zu Art. 58 DBG; Peter Locher, Kommentar zum DBG, Bundesgesetz über die 

direkte Bundessteuer, II. Teil, 2004, N. 118 zu Art. 58 DBG). Zivilrechtlich ist die Gesellschaft in 

der Festsetzung von Salären und Honoraren grundsätzlich frei. Wenn es sich jedoch bei den 

Arbeitnehmern einer Aktiengesellschaft um Aktionäre oder diesen nahestehenden Personen 

handelt, darf kein offensichtliches Missverhältnis zur Arbeitsleistung bestehen, da der 

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Gesellschaft sonst ein Rückerstattungsanspruch nach Art. 678 Abs. 2 des Schweizerischen 

Obligationenrechts (OR; SR 220) zusteht. Steuerrechtlich werden Arbeitsentgelte so lange als 

zulässig angesehen, als sie sich geschäftsmässig begründen lassen (Reto Heuberger, Die ver-

deckte Gewinnausschüttung aus Sicht des Aktienrechts und des Gewinnsteuerrechts, Berner 

Beiträge zum Steuer- und Wirtschaftsrecht, Heft 15, 2001, S. 256 f.). Arbeitsentgelte bzw. die 

Höhe des bezogenen Gehalts sind solange geschäftsmässig begründet, als sie dem Drittver-

gleich standhalten, d.h. marktkonform festgesetzt worden sind. Der geschäftsmässig begründe-

te Wert des Gehalts entspricht demnach dem Betrag, den die Unternehmung unter sonst glei-

chen Umständen einem nicht beteiligten Dritten zugestehen würde. Hierbei liegt es auf der 

Hand, dass bei der Festsetzung der steuerlich zulässigen Höhe eines Gehalts ein erheblicher 

Ermessensspielraum vorhanden ist. Dies trifft insbesondere dann zu, wenn im selben Betrieb 

kein direkter Lohnvergleich mit gleichen oder ähnlichen Positionen möglich ist. Beispielsweise 

wenn bei einer Einpersonenaktiengesellschaft (fortan Einpersonen-AG) sämtliche Führungs-

funktionen auf einer einzigen Person vereinigt sind, nämlich dem mitarbeitenden Aktionär, und 

es sich bei der Unternehmensführung um eine "one-man-show" handelt (oder anders ausge-

drückt: der Erfolg der Unternehmung steht oder fällt mit der Leistung des mitarbeitenden Aktio-

närs), die sich grundsätzlich in der Höhe des geschäftsmässig begründeten und damit steuer-

lich anerkannten Gehalts niederschlagen muss (Thomas H. Kunz, Die geschäftsmässig be-

gründete Höhe des Aktionärgehalts, in ST 1995 S. 765 f.). Auch wenn ein Verwaltungsratsmit-

glied (und massgeblich beteiligter Aktionär) mit der Gesellschaft einen Arbeitsvertrag absch-

liesst, ist dieser somit marktüblich auszugestalten (Peter Locher, a.a.O., N. 118 zu Art. 58 

DBG). Bei Immobiliengesellschaften wird häufig eine schematische Beurteilung angewandt: 

Hier wird als Salär an den Aktionär eine Verwaltungsaufwandspauschale von 5 % der Brutto-

Mieterträge zugelassen, wenn die Verwaltung durch den Aktionär allein vorgenommen wird 

(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 117 zu Art. 58 DBG).

3.3 Die Folgen der Beweislosigkeit hat jene Partei zu tragen, die aus dem Vorhandensein 
einer Tatsache zu ihren Gunsten Rechte ableitet. Diese objektive Beweislast trägt im Steuer-

recht für steuerbegründende Tatsachen der Fiskus, für steuermindere Tatsachen die steuer-

pflichtige Person. Es ist somit Sache der Gesellschaft, die den Gewinn schmälernden Aufwen-

dungen und deren Geschäftsmässigkeit nachzuweisen. Im Fall potentieller verdeckter Gewin-

nausschüttungen bei Rechtsgeschäften, bei denen Leistung und Gegenleistung nicht im 

Gleichgewicht stehen, haben indes die Steuerbehörden darzutun und sie tragen die Beweislast, 

dass ein Missverhältnis vorliegt. Haben sie ein Missverhältnis festgestellt, wird das Vorliegen 

einer verdeckten Gewinnausschüttung vermutet. In der Folge hat die Gesellschaft diese Vermu-

tung zu entkräften und ihrerseits die geschäftsmässige Begründetheit der fraglichen Aufwen-

dung nachzuweisen (VGE 21866U vom 9.1.2007, E. 3.2, nicht publiziert; vgl. zum Ganzen 

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Brülisauer/Mühlemann, a.a.O., N. 251 ff. zu Art. 58; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., 

N. 109 zu Art. 58 DBG). Im Rahmen der Sachverhaltsfeststellung hat die Veranlagungsbehörde 

zu beurteilen, ob sich die feststellungsbedürftigen Tatsachen verwirklicht haben oder nicht. Da-

bei hat sie sich vom Grundsatz der freien Beweiswürdigung leiten zu lassen. Die Behörde darf 

und muss auf Grund ihrer frei gebildeten Überzeugung ohne Bindung an formale Beweisregeln 

darüber befinden, ob eine Tatsache als verwirklicht oder nicht verwirklicht zu betrachten ist. 

Diese Überzeugung bildet sich unter Berücksichtigung aller durch die Untersuchung und Be-

weiserhebung zutage getretenen Umstände auf Grund der Erfahrung. Sie braucht nicht in einer 

absoluten Gewissheit zu bestehen, die jede andere Möglichkeit ausschliesst. Es genügt, wenn 

sie von der Lebenserfahrung und der praktischen Vernunft getragen und auf sachliche Gründe 

abgestützt ist (Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesge-

setz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 24 zu Art. 130 DBG mit Hinweisen).

4. Vorliegend hat E.________ im Jahr 2013 als Alleinaktionärin, Geschäftsführerin und ein-
ziges Mitglied des Verwaltungsrats der Rekurrentin einen Nettolohn von CHF 8'000.-- erhalten 

(vgl. Lohnausweis pro 2013; Steuerdossier, pag. 103). Da die Rekurrentin kein weiteres Perso-

nal beschäftigt, stimmt dieser Nettolohn mit dem in ihrer Erfolgsrechnung verbuchten Personal-

aufwand überein (vgl. Konto Nr. 5000 ["Löhne"]; Steuerdossier, pag. 46, 68). Die Steuerverwal-

tung geht jedoch davon aus, dass E.________ keine eigentliche Erwerbstätigkeit für die Rekur-

rentin ausgeübt hat. Vielmehr bestehe zwischen dem Lohn bzw. der Leistung der Rekurrentin 

und der Arbeitsleistung von E.________ ein offensichtliches Missverhältnis, weshalb das Salär 

von CHF 8'000.-- und die entsprechenden Sozialversicherungen von CHF 1'164.60 (vgl. Konto 

Nr. 5700 ["AHV, IV, EO, ALV"]; Steuerdossier, pag. 46, 69) nicht als geschäftsmässig begründet 

bezeichnet werden könnten (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 29.6.2016, 

S. 2 f.).

4.1 Bei der Rekurrentin handelt es sich unstreitig um eine reine Immobiliengesellschaft, d.h. 
einer Gesellschaft, deren ausschliesslicher Zweck die Verwaltung und Nutzung einer Liegen-

schaft ist (vgl. BGer 2C_1044/2014 vom 26.11.2015, E. 2.3.1). Das nahezu einzige Aktivum 

dieser reinen Immobiliengesellschaft ist die Liegenschaft D.________ Gbbl. Nr. ________, wor-

auf ein Mehrfamilienhaus steht (vgl. Bilanz per 31.12.2013; Steuerdossier, pag. 14, 44, 55). Die 

Liegenschaft ist als Renditeobjekt zwecks Erzielung nachhaltiger Mieterträge erworben worden 

(vgl. Schreiben der Vertreterin vom 9.6.2016, S. 1). Dementsprechend resultieren praktisch alle 

Erträge aus der Vermietung der Wohnungen dieses Mehrfamilienhauses (Steuerdossier, 

pag. 47). Die blosse Vermietung von Liegenschaftswohnungen stellt indes keinen geschäftli-

chen Betrieb dar. Die gesamte bzw. umfassende Verwaltung dieser einzigen Liegenschaft der 

Rekurrentin wird durch die F.________ AG mit Sitz in Bern erbracht, die auch eine entspre-

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chende Liegenschaftsbuchhaltung bzw. Jahresrechnung (Bilanz und Erfolgsrechnung) erstellt 

hat (Steuerdossier, pag. 26 ff.). Unter einer umfassenden Liegenschaftsverwaltung, in der alle 

Verwaltungsaufgaben erledigt werden, fallen nebst der Erstellung der Jahresrechnung und dem 

Inkassowesen u.a. die Vermietung (inkl. Betreuung der Mieter) sowie die Organisation des Ge-

bäudeunterhalts (z.B. Einholen von Offerten, Vergabe und Auslösung von Unterhalts- und Re-

paraturaufträgen; vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 29.6.2016, S. 2) an. Damit 

hat die Rekurrentin als reine Immobiliengesellschaft die Verwaltung ihrer einzigen Liegenschaft 

vollständig der F.________ AG übertragen und dieser dafür ein Verwaltungshonorar von brutto 

CHF 6'662.15 (exkl. Pauschalspesen und MWSt) vergütet (vgl. Schlussrechnung Verwaltungs-

honorar vom 5.12.2013; Steuerdossier, pag. 32). Das Verwaltungshonorar entspricht 4.75 % 

der Nettomietzinse von CHF 140'255.-- (Steuerdossier, pag. 32, 47) und ist in Übereinstimmung 

mit der Steuerverwaltung (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 29.6.2016, S. 2) als 

Verwaltungsaufwandspauschale für die umfassende Liegenschaftsverwaltung als angemessen 

zu erachten. Die restliche Verwaltung bzw. die Erledigung administrativer Arbeiten der Rekur-

rentin (u.a. Buchführung, Erstellung der Jahresrechnung und Ausarbeitung der Steuererklärung) 

ist unstreitig durch die Vertreterin, eine Buchhaltungs- und Treuhandgesellschaft, erfolgt 

(vgl. Steuerdossier, pag. 18, 46, 74; Schreiben der Vertreterin vom 9.6.2016, S. 2). Hierbei hat 

die Vertreterin die von der F.________ AG erstellte Liegenschaftsbuchhaltung in die Jahres-

rechnung der Rekurrentin 2012/2013 via das Konto Nr. 1999 ("Hilfskonto Übernahme Liegen-

schaftsbuchhaltung"; Steuerdossier, pag. 44, 57) übertragen. Obwohl die umfassende Liegen-

schaftsverwaltung und die restliche Verwaltung damit durch Dritte erfolgt sind, hat E.________ 

dessen ungeachtet ein Salär von CHF 8'000.-- bezogen. Sie ist gemäss Anstellungsvertrag vom 

13. November 2012 (Steuerdossier, pag. 101 f.) als Geschäftsführerin mit einem pauschalen 

Nettolohn von CHF 8'000.-- pro Jahr (ab 1.1.2013) angestellt worden. Auch wird im Anstel-

lungsvertrag festgehalten, dass ihre Tätigkeit in der Gesamtführung der Unternehmung liegt 

und infolge Personalunion (Geschäftsführerin und alleiniges Mitglied des Verwaltungsrats) 

sinngemäss auch die Bestimmungen von Art. 716 OR gelten. Trotz dieses Anstellungsvertrags 

ist vorliegend jedoch nicht ersichtlich, worin die effektiv ausgeübte (Erwerbs-)Tätigkeit von 

E.________ als Geschäftsführerin (bzw. geschäftsführendes Verwaltungsratsmitglied) tatsäch-

lich bestanden hat. Dies insbesondere, da es sich bei der Rekurrentin um eine reine Immobili-

engesellschaft mit einer einzigen Wohnliegenschaft (Mehrfamilienhaus mit 16 Wohnungen; 

vgl. Schreiben der Vertreterin vom 9.6.2016, S. 1) handelt, die das Halten bzw. das Verwalten 

und Nutzen dieser Liegenschaft zum ausschliesslichen Zweck hat (vgl. Bst. A hiervor). Hinzu 

kommt, dass E.________ mit dieser Liegenschaft bzw. mit der umfassenden Verwaltung dieser 

Liegenschaft nichts zu tun hat, da die F.________ AG damit umfassend beauftragt ist und die 

Rekurrentin bzw. die Eigentümerin der Liegenschaft in dieser Hinsicht vollumfänglich vertritt. 

Aus den Akten geht lediglich hervor, dass die Rekurrentin 17 Zahlungen ausgeführt hat, die 

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dem Konto Nr. 1020 ("G.________ Bank Geschäftskonto ________"; Steuerdossier, pag. 48) 

belastet worden sind. Weitere Tätigkeiten, die ein Salär überhaupt rechtfertigen würden, sind 

nicht ersichtlich. Da die Liegenschaftsverwaltung und die restliche Verwaltung ausschliesslich 

durch Dritte erfolgt sind, folgert die Steuerverwaltung somit zu Recht, dass E.________ keine 

wirkliche Erwerbstätigkeit für die Rekurrentin ausgeübt hat und zwischen dem Salär und der 

Arbeitsleistung ein offensichtliches Missverhältnis besteht, weshalb das Salär von CHF 8'000.-- 

nicht als geschäftsmässig begründet bezeichnet werden kann. Einem Salär übrigens, der das 

Verwaltungshonorar der F.________ AG von pauschal CHF 6'662.-- übersteigt. Dieser Ver-

gleich kann entgegen der Ansicht der Vertreterin nicht als irrelevant bezeichnet werden 

(vgl. Stellungnahme der Vertreterin vom 28.7.2016, S. 2), da bei Immobiliengesellschaften als 

Salär an den Aktionär eine Verwaltungsaufwandspauschale zugelassen wird, wenn die Verwal-

tung durch den Aktionär selbst vorgenommen wird. Vorliegend wird die Liegenschaft jedoch 

vollständig von der F.________ AG und nicht von E.________ verwaltet. Deshalb ist es er-

staunlich, dass das Salär von E.________ (CHF 8'000.--) das Verwaltungshonorar der 

F.________ AG (CHF 6'662.--) übersteigt. Dies auch deshalb, da vorliegend kein geschäftlicher 

Betrieb vorliegt, woraus irgendeine Tätigkeit hervorgeht, die mit einem Salär zu entschädigen 

wäre. Die Rekurrentin hätte jedenfalls unter sonst gleichen Umständen keinem aussenstehen-

den Dritten eine Entschädigung von CHF 8'000.-- geleistet. Vorliegend ist ein solches Salär nur 

möglich, weil es sich bei der Rekurrentin um eine Einpersonen-AG handelt und sich 

E.________ als Alleinaktionärin und gleichzeitig Angestellte der Rekurrentin ihren Lohn selber 

hat bestimmen können.

4.2 Was die Vertreterin gegen die Vermutung eines Missverhältnisses zwischen Leistung und 
Gegenleistung vorbringt, überzeugt nicht. Es ist zwar richtig, dass gemäss Art. 716a OR der 

Verwaltungsrat bzw. E.________ als einziges Verwaltungsratsmitglied gewisse unübertragbare 

Aufgaben hat (z.B. die Oberleitung der Gesellschaft und die Erteilung der nötigen Weisungen; 

die Festlegung der Organisation [z.B. Übertragung der Geschäftsführung]; die Ausgestaltung 

des Rechnungswesens, der Finanzkontrolle sowie der Finanzplanung; die Ernennung und Ab-

berufung der mit der Geschäftsführung und der Vertretung betrauten Personen; die Oberauf-

sicht über die mit der Geschäftsführung betrauten Personen). Daraus kann die Vertreterin je-

doch nichts zu Gunsten der Rekurrentin ableiten, da obwohl die Entgeltlichkeit des Verwal-

tungsratsmandats in Übereinstimmung mit der Vertreterin anzunehmen ist (vgl. Stellungnahme 

der Vertreterin vom 28.7.2016, S. 3), sich die Höhe des Entgelts im Einzelfall mangels statutari-

scher oder reglementarischer Festsetzung nach dem Aufwand richtet (vgl. Wernli/Rizzi in: Bas-

ler Kommentar, Obligationenrecht II, 5. Aufl., 2016, N. 10 zu Art. 710 OR) und vorliegend kein 

solcher – jedenfalls kein wesentlicher – ersichtlich ist. Der blosse Hinweis, dass es unübertrag-

bare Aufgaben des Verwaltungsrats gibt und die Aufzählung dieser Aufgaben ändert daran 

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nichts. Auch ändert daran nichts, dass die Vertreterin eine am 9. Juni 2016 nachträglich 

erstellte Liste mit dem Titel "Nachweis zeitlicher Aufwand der Tätigkeit von Frau E.________ für 

die A.________ AG, C.________" eingereicht hat, wo pro aufgeführte Aufgabe ein zeitlicher 

Aufwand in Stunden angegeben ist (Steuerdossier, pag. 114). Hierbei ist die Liste in zwei Teile 

aufgegliedert: Strategische Ebene (Verwaltungsrat) und operative Ebene (Geschäftsführerin; 

vgl. E. 4.3 hiernach). Gemäss Liste hat der zeitliche Aufwand als Verwaltungsratsmitglied in der 

hier massgebenden Steuerperiode insgesamt 37 Stunden betragen. Hiervon habe E.________ 

für die Oberleitung der Gesellschaft und die Erteilung von nötigen Weisungen insgesamt 

24 Stunden aufgewendet. Dass E.________ in der hier massgebenden Steuerperiode für die 

Oberleitung der Gesellschaft 24 Stunden aufgewendet haben soll, erachtet die Steuerrekurs-

kommission mit Blick auf die Grösse (Einpersonen-AG und kein weiteres Personal) und dem 

Zweck der Rekurrentin (Verwaltung und Nutzung einer einzigen Liegenschaft), der Tatsache, 

dass das Verwalten der Wohnliegenschaft an einen Dritten delegiert worden ist sowie das Feh-

len eines geschäftlichen Betriebs nicht als glaubhaft. Dies gilt auch für die auf der Liste ange-

gebenen zeitlichen, nicht weiter belegten, Aufwände für die Festlegung der Organisation 

(2 Stunden), die Ausgestaltung des Rechnungswesens (8 Stunden), die Ernennung und Abbe-

rufung der mit der Geschäftsführung betrauten Personen (1 Stunde), die Oberaufsicht über die 

mit der Geschäftsführung betrauten Personen (1 Stunde) sowie die Erstellung eines Geschäfts-

berichts sowie die Vorbereitung der Generalversammlung (1 Stunde). Der zeitliche Aufwand als 

Verwaltungsratsmitglied ist zudem bloss auf der Basis von Erfahrungswerten der Jahre 2013, 

2014 und 2015 erhoben worden (vgl. Schreiben der Vertreterin vom 9.6.2016, S. 3), womit die 

am 9. Juni 2016 nachträglich erstellte Liste nicht den von der Vertreterin erwünschten Nachweis 

für eine ausgeübte Tätigkeit von E.________ zu erbringen vermag. Weitere Nachweise 

(z.B. Arbeitsrapporte und Stundennachweise) hat die Vertreterin nicht eingereicht, da offenbar 

keine vorhanden sind, was ihrer Ansicht nach auf Grund der konkreten Verhältnisse in der Na-

tur der Sache liege. Auch seien entsprechend keine Verwaltungsratssitzungen abgehalten wor-

den, weshalb zwangsläufig keine Verwaltungsratsprotokolle existieren würden (vgl. Rekurs- und 

Beschwerdeschreiben vom 12.5.2016, S. 4). Des Weiteren ist darauf hinzuweisen, dass obwohl 

das Recht der Aktiengesellschaft und damit auch die unübertragbaren Aufgaben des Verwal-

tungsrats von der Einpersonen-AG bis zur grossen Publikumsgesellschaft gelten (vgl. Carl Bau-

denbacher in: Basler Kommentar, Obligationenrecht II, 5. Aufl., 2016, N. 9 f. zu Vor Art. 620 

OR), die unübertragbaren Aufgaben des Verwaltungsrats weniger für eine reine Immobilienge-

sellschaft in Form einer Einpersonen-AG, wo personelle Identität zwischen dem Geschäftsfüh-

rer und dem Verwaltungsratsmitglied besteht, gedacht sind. Hier drängen sich in Übereinstim-

mung mit der Vertreterin infolge der Personalunion denn auch keine Einschränkungen bzw. 

Abgrenzungen der Kompetenzen auf (vgl. Schreiben der Vertreterin vom 9.6.2016, S. 2). Vor-

liegend hilft zudem auch die eingereichte BDO Verwaltungsratsstudie 2014 nicht weiter 

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(vgl. Beilage zur Stellungnahme der Vertreterin vom 28.7.2016 zur Vernehmlassung der Steu-

erverwaltung), da es vorliegend nicht in erster Linie um die Höhe des Salärs geht, sondern um 

die Rechtfertigung eines Salärs an sich. Hinzu kommt, dass es sich bei den in der BDO Verwal-

tungsratsstudie untersuchten Unternehmen nicht um (reine) Immobiliengesellschaften handelt, 

sondern um Gesellschaften, die einen betrieblichen oder gewerblichen Zweck verfolgen, was 

vorliegend gerade nicht der Fall ist.

4.3 Gegen die Vermutung eines Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegenleistung 
bringt die Vertreterin weiter vor, dass es neben den an Dritte delegierten Verwaltungsaufgaben 

(vgl. E. 4.1 hiervor) und den unübertragbaren Aufgaben als Verwaltungsratsmitglied (vgl. E. 4.2 

hiervor) noch folgende Aufgaben gibt, die von E.________ als Geschäftsführerin ausgeübt wer-

den und ein Salär rechtfertigen würden (vgl. Schreiben der Vertreterin vom 9.6.2016, S. 3): Be-

sorgung des Zahlungsverkehrs; Planung, Delegation und Kontrolle von Unterhaltsarbeiten und 

Investitionen; fortdauernder Kontakt mit der G.________ Bank betreffend optimaler Finanzie-

rung bzw. mit Dritten betreffend weiterer Anlagemöglichkeiten bzw. mit der Liegenschaftsver-

waltung betreffend Beschlüsse im Rahmen der Verwaltung der Liegenschaft und mit der Vertre-

terin betreffend der finanziellen Führung der Rekurrentin. In der am 9. Juni 2016 nachträglich 

erstellten Liste wird der zeitliche Umfang der ausgeübten Tätigkeiten als Geschäftsführerin mit 

insgesamt 42 Stunden ausgewiesen (Steuerdossier, pag. 114), wovon 18 Stunden alleine für 

die Besorgung des Zahlungsverkehrs der Rekurrentin aufgewendet worden seien, was wieder-

um von der Vertreterin nicht weiter belegt wird. Vielmehr ergeht aus den Akten, – wie vorer-

wähnt (E. 4.1) –, dass in der Buchhaltung der Rekurrentin 17 Zahlungen erfasst worden sind. 

E.________ also maximal hierfür tätig gewesen ist (Steuerdossier, pag. 48), weshalb erhebliche 

Zweifel bestehen, dass sie tatsächlich 18 Stunden dafür aufgewendet hat. Auch für die weiteren 

Tätigkeiten als Geschäftsführerin wird weiter kein zeitlicher Aufwand belegt oder begründet, 

weshalb die Vertreterin die Vermutung eines Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegen-

leistung nicht entkräften und ihrerseits die geschäftsmässige Begründetheit des Personalauf-

wands (inkl. Sozialversicherungen) nicht nachzuweisen vermag. Dementsprechend hat die 

Steuerverwaltung den Personalaufwand (inkl. Sozialversicherungen) zu Recht als nicht ge-

schäftsmässig begründet aufgerechnet. Nach dem Gesagten kommt die Steuerrekurskommis-

sion zum Schluss, dass der angefochtene Einspracheentscheid nicht zu beanstanden ist. Daran 

ändert nichts, dass die Vertreterin die ermessensweise erstatteten CHF 1'000.-- für die verblei-

benden, allgemeinen Umtriebe (Telefonate, Besprechungen mit dem Treuhänder und Immobili-

enverwalter etc.) für willkürlich und sachlich unhaltbar hält (vgl. Stellungnahme der Vertreterin 

vom 28.7.2016, S. 3). Die Vertreterin macht hierzu denn auch nicht weiter geltend, inwiefern 

dies unhaltbar sein soll. Mit Blick auf die Tatsache, dass E.________ keine echte Tätigkeit für 

die Rekurrentin ausgeübt hat, ist die Steuerverwaltung der Rekurrentin mit den ermessensweise 

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zugestandenen CHF 1'000.-- aus Sicht der Steuerrekurskommission grosszügig entgegenge-

kommen. Dementsprechend sind Rekurs und Beschwerde vollumfänglich abzuweisen.

5. Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird die Rekurrentin kostenpflichtig. Sie hat die ge-
samten Verfahrenskosten zu tragen einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder an-

dere externe Kosten (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 

58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die Verwal-

tungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, 

VKD; BSG 161.12]). Vorliegend sind die Verfahrenskosten in der Höhe von CHF 900.-- damit 

der unterlegenen Rekurrentin aufzuerlegen und mit dem geleisteten Kostenvorschuss zu ver-

rechnen. Ist die Rekurrentin vertreten, so kann bei ganz- oder teilweisem Obsiegen eine Partei-

kostenentschädigung gesprochen werden. Da die Rekurrentin im vorliegenden Fall unterliegt, 

werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG sowie Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. 

Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren 

[VwVG; SR 172.021]).

Aus diesen Gründen wird erkannt:

1. Der Rekurs wird abgewiesen.

2. Die Beschwerde wird abgewiesen.

3. Die Kosten des Verfahrens vor der Steuerrekurskommission, bestimmt auf eine Pau-

schalgebühr von CHF 900.--, werden der Rekurrentin zur Bezahlung auferlegt.

4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.

5. Gegen den Entscheid betreffend die kantonalen Steuern kann innert 30 Tagen seit 
der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 
3011 Bern, Beschwerde erhoben werden. Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechts-
schrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Be-

schwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwer-
deführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten 

ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechts-

schrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der 
angefochtene Entscheid ist beizulegen.

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Gegen den Entscheid betreffend die direkte Bundessteuer kann innert 30 Tagen seit 
der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 
3011 Bern, Beschwerde erhoben werden (Art. 145 DBG i.V.m. Art. 9 Abs. 3 BStV). 
Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer schweizeri-

schen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung 
einzureichen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von einem zur 

Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet 

sein (Art. 15. Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechtsbegehren 
und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen.

Wird beim Verwaltungsgericht für die kantonalen Steuern und die direkte Bundes-
steuer Beschwerde erhoben, können diese, soweit den gleichen Gegenstand betref-
fend, in einer gemeinsamen Rechtsschrift eingereicht werden. Sie hat insbesondere 
die jeweiligen Rechtsbegehren sowie die Begründungen zu enthalten.

6. Zu eröffnen an:

▪ B.________ AG zuhanden von A.________ AG

▪ Steuerverwaltung des Kantons Bern

▪ Eidgenössische Steuerverwaltung

▪ Einwohnergemeinde C.________

IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION
DES KANTONS BERN

Die Vizepräsidentin Der Gerichtsschreiber

Nanzer Röthlisberger