# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** f19e5058-8948-5256-bd2a-e1773dc9b621
**Source:** Freiburg/Fribourg (FR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2015-08-25
**Language:** de
**Title:** Freiburg Kantonsgericht Steuergerichtshof 25.08.2015 604 2014 112
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/FR_Gerichte/FR_TC_010_604-2014-112_2015-08-25.pdf

## Full Text

Tribunal cantonal TC
Kantonsgericht KG

Augustinergasse 3, Postfach 1654, 1701 Freiburg

T +41 26 304 15 00, F +41 26 304 15 01
www.fr.ch/tc

—
Pouvoir Judiciaire PJ
Gerichtsbehörden GB

604 2014 112
604 2014 113

Urteil vom 25. August 2015 

Steuergerichtshof

Besetzung Präsident: Marc Sugnaux
Richter: Christian Pfammatter, Hugo Casanova
Gerichtsschreiberin: Elisabeth Rime Rappo

Parteien A.________, Beschwerdeführer     

gegen

KANTONALE STEUERVERWALTUNG, Vorinstanz    

Gegenstand Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen; 
Gewinnungskosten (Weiterbildungskosten / Ausbildungskosten)

Beschwerde vom 20. Oktober 2014 gegen den Einspracheentscheid vom 
19. September 2014; direkte Bundessteuer und Kantonssteuer 2013

Kantonsgericht KG

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Sachverhalt

A. Der Steuerpflichtige, geboren im Jahr 1983, schloss im Jahr 2008 sein Informatikstudium ab 
und arbeitet seither bei der Firma B.________ AG. Nachdem er zunächst (seiner Grundausbildung 
entsprechend) als Programmierer tätig gewesen war, hat sich sein Aufgabenfeld gemäss eigenen 
Angaben schrittweise und insbesondere seit Januar 2013 weiterentwickelt. Heute übt er nun die 
Funktion als Projektleiter und stellvertretender Direktor der Dienstleistungsabteilung aus.

Im Verlauf des Jahres 2013 nahm der Steuerpflichtige an der C.________ den englischsprachigen 
Teilzeitlehrgang zur Erlangung des Master of Business and Administration (MBA) auf.

In der Steuererklärung, welche er am 20. März 2014 für die Steuerperiode 2013 einreichte, de-
klarierte der Steuerpflichtige ein Erwerbseinkommen von CHF 109'178.- netto. Zudem machte er 
insbesondere einen Abzug für "Sonstige Berufsauslagen/Weiterbildungs- und Umschulungs-
kosten" (Code 2.130) im Betrag von CHF 19'279.- Franken geltend (Pauschalabzug: CHF 3'275.-; 
Rest für den MBA Studiengang).

Gemäss Veranlagungsanzeige vom 15. Mai 2014 wurde unter diesem Titel bloss der Pauschal-
abzug gewährt. Zur Begründung wurde vermerkt, Ausbildungskosten könnten nicht in Abzug ge-
bracht werden.

B. Am 4. Juni 2014 erhob der Steuerpflichtige gegen diese Veranlagung Einsprache. Er machte 
insbesondere geltend, er sei nach Einräumung zusätzlicher Kompetenzen nun an einem Punkt 
angelangt, an dem sein technischer Background nicht mehr ausreiche. Um den Ansprüchen seiner 
jetzigen Position in der Firma gerecht zu werden, benötige er ein bestimmtes Management-Know-
how, welches er sich nun mit der begonnenen Weiterbildung aneignen könne.

Mit Entscheid vom 19. September 2014 wurde die Einsprache abgewiesen. Zur Begründung legte 
die Kantonale Steuerverwaltung insbesondere dar, der MBA Lehrgang vermittle vorwiegend Ma-
nagementkompetenzen. Mit dem Studiengang erwerbe der Steuerpflichtige also einen eigen-
ständigen Titel von hohem Wert, der auf dem Stellenmarkt anerkannt und honoriert werde und die 
Berufsaussichten des Absolventen erheblich verbessere.

C. a) Mit Eingabe vom 20. Oktober 2014 (Datum des Poststempels) reichte der Steuerpflichtige 
gegen den Einspracheentscheid beim Kantonsgericht Beschwerde ein mit dem Antrag, die zur 
Diskussion stehenden Kosten zum Abzug zuzulassen. Er macht insbesondere geltend, zu seinen 
neu übernommenen Aufgaben gehörten unter anderem:

"- Leiten mehrerer Personen in der Dienstleistungsabteilung (Schweiz, USA und Indien)

 - Personalbeschaffung in der Dienstleistungsabteilung

 - Mitwirken bei der Optimierung der Marketingstrategien

 - Business-Anforderungsanalysen bei Interessenten und Kunden

 - Neue Kunden akquirieren

 - Leitung des Presales-Prozess für Kunden im französischsprachigen Raum:
• Produktpräsentationen
• Kundenberatung
• Offerten
• Vertragsverhandlungen
• Workshops

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Der angestrebte MBA sei ein Master in Business Administration, durch welchen ihm einerseits das 
nötige betriebswirtschaftliche Wissen und andererseits das Wissen zur Leitung von Arbeitskräften 
vermittelt werde. Das MBA-Studium ziele genau auf einen Teil seiner jetzigen Arbeitstätigkeit ab. 
Demnach handle es sich um eine Weiterbildung, die unmittelbar mit seinem Beruf zusammen-
hänge und die Voraussetzungen eines Steuerabzuges erfülle. Aufgrund seiner zusätzlichen Auf-
gabe als stellvertretender Direktor der Dienstleistungsabteilung von B.________ AG vor dieser 
Weiterbildung handle es sich bei den geltend gemachten Kosten ganz klar um eine abzugsfähige 
Weiterbildung, die ihm die Wahrung seines zusätzlichen Aufgabenbereichs erlaube. Es könne 
nicht die Rede sein von einer Grundausbildung, zumal die Schule selbst den Lehrgang als 
berufliche Weiterbildung beschreibe und für den Beitritt ein abgeschlossenes Bachelor-Studium 
(Grundausbildung) sowie mindestens 3 Jahre Berufserfahrung verlange, was im Übrigen auch als 
Kriterium für die Qualifikation einer Weiterbildung gelte. Die Inhalte dieses Studiums seien auf eine 
Vertiefung und Verbreiterung der über die Jahre hinweg bereits erworbenen Kenntnisse 
ausgerichtet und stünden ganz klar in einem unmittelbaren Zusammenhang mit seiner Berufs-
tätigkeit. Da er Informatik studiert habe, handle es sich bei seinem Studium um eine wissenschaft-
liche Ausbildung, in der nicht auf vertiefte Kenntnisse in den Bereichen Personalführung, Projekt-
management, Betriebswirtschaft und Rechnungswesen eingegangen worden sei.

Im Weiteren verweist der Beschwerdeführer auf Art. 7 der Verordnung vom 14. Dezember 2006 
über den Abzug von Berufskosten bei unselbstständiger Erwerbstätigkeit. Dort stehe klar, dass 
eine Meisterprüfung oder Höhere Fachprüfungen in Abzug gebracht werden können. Auf der Web-
seite berufsberatung.ch des Schweizerischen Dienstleistungszentrums Berufsbildung, Berufs-, 
Studien- und Laufbahnberatung SDBB, welches eine im Bereich der Berufsbildung und der Be-
rufsberatung tätige Fachinstitution der Schweizerischen Konferenz der kantonalen Erziehungs-
direktoren (EDK) sei, werde genau umschrieben, welche Qualifikationen eine Höhere Fachprüfung 
oder Meisterprüfung mit sich bringe. Dabei gehe es genau um das Wissen, welches er sich mit 
dem MBA auch aneigne. Da er einen akademischen Weg eingeschlagen habe, ziele diese höhere 
Fachprüfung nicht auf Personen wie ihn hin. Zudem wäre er gemäss den Eintrittskriterien nicht 
zugelassen gewesen, da er die vorausgesetzte Lehre als Informatiker nicht absolviert habe. Auch 
aus diesem Grund habe er sich für den MBA entschieden.

Als erwähnenswert erachtet der Beschwerdeführer zudem, dass er seine berufliche Zukunft wei-
terhin bei B.________ AG sehe und dort nicht mehr weiter aufsteigen könne. Den MBA mache er 
nur, um die erreichte Stellung zu halten und zu festigen. Auch lohnmässig werde sich gemäss 
Philosophie der B.________ AG (KMU mit ca. 15 Angestellten) durch seine Weiterbildung nichts 
ändern. Auch bis anhin könne (unter Berücksichtigung der neu bezogenen Kinderzulage) von einer 
massiven Lohnzunahme keine Rede sein. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz wolle er nach dem 
MBA auch keine andere Firma aufsuchen, um ein höheres Salär zu erlangen. Seine Ehefrau und 
er zielten auf ein intaktes Familienleben und weniger auf eine schnelle Karriere hin. So wolle er 
aus verschiedensten (insbesondere persönlichen Gründen) weiterhin in D.________ wohnen und 
in E.________ arbeiten. 

Abschliessend verweist der Beschwerdeführer auf einen Entscheid des Kantongerichts Freiburg 
(Urteil 604 2012 129 vom 8. Juli 2013) in welchem die Kosten für einen EMBA (also einen Execut-
ive MBA für höhere Kader) als Weiterbildungskosten in Abzug gebracht werden konnten. Es sei 
nicht ersichtlich, weshalb ein EMBA als Weiterbildung angesehen werde und ein MBA nicht. Auch 
wenn es sich vielleicht um einen Grenzfall handle, sei festzuhalten, dass es sich beim vorliegen-
den MBA um eine Weiterbildung handelt, die objektiv mit dem gegenwärtigen Beruf in einem un-
mittelbaren Zusammenhang stehe und nach den geschilderten Umständen die besonderen 
Voraussetzungen für den Abzug erfülle. Er bitte somit um eine einzelfallgerechte Entscheidung. 

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b) Der mit Verfügung vom 21. Oktober 2014 festgesetzte Kostenvorschuss von CHF 600.- 
wurde fristgemäss einbezahlt.

c) In ihrer Beschwerdeantwort vom 18. bzw. 20. November 2014 schliesst die Kantonale 
Steuerverwaltung auf Abweisung. Sie hält an ihrem Standpunkt fest und macht insbesondere noch 
geltend, der Beschwerdeführer habe selber dargelegt, dass er seinen beruflichen Werdegang 
schrittweise verbessert und weiterentwickelt habe. Dabei habe er vor allem auch Management-
aufgaben übernommen. Mit dem besuchten Lehrgang sei die dafür fehlende Managementausbil-
dung nachgeholt worden. Mir dieser werde im Gegensatz zur Meisterprüfung neues Wissen ver-
mittelt und nicht vertieftes Wissen im ursprünglich erlernten Beruf (Informatiker/Programmierer). Im 
Übrigen habe die private und familiäre Situation des Beschwerdeführers keinen Einfluss darauf, ob 
ein Lehrgang als Weiterbildung oder als Ausbildung angesehen werde. Schliesslich betreffe das 
angerufene Urteil des Steuergerichtshofes einen Ausnahmefall, der sich wesentlich von der vorlie-
genden Situation unterscheide (insbesondere hinsichtlich Alter, Grundausbildung, Dauer der Be-
rufserfahrung, Gehaltsentwicklung sowie Kosten des Lehrgangs).

d) Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine Vernehmlassung.

e) Der Beschwerdeführer reichte am 22. Dezember 2014 seine Gegenbemerkungen ein, in 
denen er ebenfalls an seinem Standpunkt festhält. Er betont insbesondere noch, eine Weiterbil-
dung sei ja gerade dafür da, dem stetigen beruflichen Wandel gerecht zu werden und mit diesem 
mithalten zu können. Im Übrigen gehe es bei seiner Arbeit mittlerweile zu ungefähr 40% um das 
Konzipieren und Leiten von Softwareprodukten. Bei diesen Projekten müsse er Verhandlungen 
führen, Ressourcen planen sowie Finanz- und Anforderungsanalysen erstellen. Im Übrigen gehöre 
dies alles auch zu seiner Tätigkeit als Programmierer, der sich in der Branche aufhalte, in der er 
sich seit sechs Jahren befinde, auch wenn diese Kurse im Rahmen eines Informatikstudiums nicht 
angeboten würden. Seine Programme müssten auch vermarktet werden können und dafür benö-
tige er das entsprechende Know-how. Ohne fundierte Kenntnisse in der Softwareentwicklung und 
ein gewisses betriebswirtschaftliches sowie Management-Know-how könne man seine berufliche 
Tätigkeit nicht korrekt ausführen; demzufolge stehe dies in direktem Zusammenhang mit seinem 
Beruf und es helfe ihm, seine jetzige Position zu festigen. Die restliche und überwiegende Zeit 
seiner Arbeit verbringe er ausschliesslich mit Programmieren. Im Übrigen ist der Beschwerdeführer 
nach wie vor der Ansicht, dass der von ihm angerufene Fall (Urteil des Steuergerichtshofes) 
durchaus mit seiner Situation vergleichbar sei.

Erwägungen

I. Direkte Bundessteuer (604 2014 112)

1. a) Unselbstständig Erwerbstätige können als Berufskosten unter anderem die mit dem Beruf 
zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten abziehen (Art. 26 Abs. 1 lit. d des 
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]); nicht 
abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere die Ausbildungskosten 
(Art. 34 lit. b DBG). Eine praktisch gleiche Regelung der Weiterbildungs- und Umschulungskosten 
enthält Art. 8 der Verordnung vom 10. Februar 1993 über den Abzug von Berufskosten der un-
selbstständigen Erwerbstätigkeit bei der direkten Bundessteuer (SR 642.118.1). Im Kreisschreiben 
der Eidgenössischen Steuerverwaltung (vom 22. September 1995) betreffend den Abzug von Be-
rufskosten der unselbstständigen Erwerbstätigkeit (ASA Bd. 64, 692 ff.) werden die abziehbaren 

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Weiterbildungskosten als Kosten umschrieben, "die anfallen, um im angestammten Beruf auf dem 
Laufenden zu bleiben bzw. um den steigenden oder neuen Anforderungen zu genügen … Dazu 
gehören auch die Kosten für das Auffrischen und Überarbeiten von bereits Erlerntem (z.B. 
branchenbedingte Wiederholungs- oder Fortbildungskurse, Seminare, Kongresse, etc.). Ferner 
können Kosten für Sprachkurse und Prüfungen unter diese Kategorie fallen (vgl. BGE 113 Ib 114). 
Ebenso sind weiterhin abziehbar die Kosten der Weiterbildung, wenn auf einem bereits erlernten, 
ausgeübten Beruf aufgebaut wird; z.B. kaufmännischer Angestellter wird dipl. Buchhalter/ 
Bücherexperte, Maler legt Meisterprüfung ab." Als nicht abzugsfähig bezeichnet werden hingegen 
"Ausbildungskosten, die anfallen, um die notwendigen Fähigkeiten und Kenntnisse zur Ausübung 
eines Berufes zu erlernen, z.B. Lehre, Handelsschule, Matura, Studium, usw.", wobei betont wird, 
dass das DBG hier die bisher geübte Praxis weiterführe.

Mit dem erforderlichen Zusammenhang zwischen den Weiterbildungs- sowie Umschulungskosten 
und dem Beruf soll nach dem Willen des Gesetzgebers dasselbe Kriterium angewendet werden 
wie bei den Gewinnungskosten Selbständigerwerbender; dort können die geschäfts- oder berufs-
mässig begründeten Kosten abgezogen werden (Art. 27 Abs. 1 DBG). Aufwendungen sind dann 
geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem erzielten Erwerb unternehmenswirtschaftlich un-
mittelbar und direkt zusammenhängen.

b) In der Lehre wird insbesondere auf die zwei Erfordernisse hingewiesen, welche für die 
Abzugsfähigkeit von Weiterbildungskosten allgemein verlangt werden, nämlich die Notwendigkeit 
der Auslagen sowie den unmittelbaren Zusammenhang der Weiterbildung mit der Berufsausübung. 
Dabei können jene Ausgaben als notwendig betrachtet werden, deren Vermeidung dem Steuer-
pflichtigen nicht zugemutet werden darf. Der unmittelbare Zusammenhang mit der Berufsausübung 
muss auch in zeitlicher Hinsicht für die massgebende Bemessungsperiode gegeben sein; Kosten 
für eine künftige Tätigkeit sind nicht Gewinnungskosten, weil der Zusammenhang zum (gegen-
wärtig besteuerten) Arbeitseinkommen fehlt (vgl. HANS ZEHNDER, Die Behandlung der Kosten für 
Ausbildung und berufliche Weiterbildung im schweizerischen Steuerrecht, Diss. ZH 1985, 55 ff.). 
Mit dem Beruf zusammenhängende Weiterbildungskosten sind Auslagen, um im angestammten 
Beruf auf dem Laufenden zu bleiben bzw. um dessen steigenden oder neuen Anforderungen zu 
genügen. Kosten für den Berufsaufstieg werden als abzugsfähig betrachtet, soweit sie zu besse-
ren Qualifikationen für den bisherigen Beruf führen bzw. dazu dienen, dass der Steuerpflichtige 
den Anforderungen des bisherigen Berufes besser gerecht wird (vgl. PETER LOCHER, Kommentar 
zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Therwil/Basel 2001, N. 60 ff. zu Art. 26; 
BRUNO KNÜSEL in Zweifel / Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht I/2a, 
2. Aufl., Basel 2008, N. 8 f. zu Art. 26; JEAN-BLAISE ECKERT in Yersin / Noël [Hrsg.], Commentaire 
romand de la loi sur l'impôt fédéral direct, Basel 2008, N. 45 und 53 zu Art. 26). Denkbar ist auch, 
dass derselbe Lehrgang bei einem Steuerpflichtigen Weiterbildung sein kann, während er beim 
anderen Ausbildung darstellt (vgl. MICHAEL BEUSCH, Bildungskosten - Eine Analyse der Abgren-
zung von Aus- und Weiterbildungskosten anhand neuerer Entwicklungen in der Rechtsprechung, 
in Steuerrecht 2006 - Best of zsis, 49 ff., 74 und 80 [Online-Erscheinungsdatum: 30.6.2004], mit 
einem ergänzenden "Beiblatt Bildungskosten - Anmerkungen des Herausgebers"; FABIAN BAUMER, 
Steuerliche Aspekte der Aus- und Weiterbildung, StR 2004, 810 ff., 813).

c) Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind grundsätzlich alle Kosten der Weiter-
bildung abzugsfähig, die objektiv mit dem gegenwärtigen Beruf des Steuerpflichtigen im Zusam-
menhang stehen und die der Steuerpflichtige zur Erhaltung seiner beruflichen Chancen für ange-
zeigt hält, auch wenn sich die Ausgabe als nicht absolut unerlässlich erweist, um die gegenwärtige 
berufliche Stellung nicht einzubüssen. Als "mit dem Beruf zusammenhängende Weiterbildungs-
kosten" sind indessen nur solche Kosten abziehbar, die im Rahmen des bereits erlernten und aus-
geübten Berufs anfallen, nicht dagegen die "Ausbildungskosten" im Sinne von Art. 34 lit. b DBG für 

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die erstmalige Aufnahme einer Berufstätigkeit bzw. für einen neuen (oder zusätzlichen) Beruf. Zur 
Anerkennung als abzugsfähige Weiterbildungskosten ist es aber nicht notwendig, dass der Steu-
erpflichtige das Erwerbseinkommen ohne die streitige Auslage überhaupt nicht hätte erzielen kön-
nen; vielmehr ist lediglich darauf abzustellen, ob die Aufwendungen für die Erzielung des Einkom-
mens nützlich sind und nach der Verkehrsauffassung im Rahmen des Üblichen liegen. Dazu gehö-
ren nicht nur Anstrengungen, um den Stand bereits erworbener Fähigkeiten zu erhalten, sondern 
vor allem auch der Erwerb verbesserter Kenntnisse für die Ausübung des gleichen Berufs. Ab-
zugsfähig sind insbesondere Fortbildungskosten zur Sicherung der bisherigen Stelle ohne im We-
sentlichen zusätzliche Berufschancen. Hingegen sind Auslagen für eine Fortbildung, die zum Auf-
stieg in eine eindeutig vom bisherigen Beruf zu unterscheidende höhere Berufsstellung (sog. Be-
rufsaufstiegskosten) oder gar zum Umstieg in einen anderen Beruf dient, keine Weiterbildungs-
kosten im Sinne von Art. 26 Abs. 1 lit. d DBG. Sie werden nicht für eine Weiterbildung im Rahmen 
des bereits erlernten und ausgeübten Berufs erbracht, sondern letztlich für eine neue Ausbildung. 
Auslagen, die anfallen, um die notwendigen Fähigkeiten und Kenntnisse zur Ausübung eines ei-
gentlichen Berufs zu erlernen (z.B. Lehre, Handelsschule, Matura, Studium, Nachdiplomstudien 
usw.), sind demnach als Ausbildungskosten auch dann nicht abziehbar, wenn die Fortbildung be-
rufsbegleitend absolviert wird, im Ergebnis aber dem Aufstieg in eine vom bisherigen Beruf ein-
deutig unterscheidbare höhere Berufsstellung dient (BGE 124 II 29; 113 Ib 114; Urteile 
2A.623/2004 vom 6. Juli 2005, StE 2006 B 22.3 Nr. 86, 2A.277/2003 vom 18. Dezember 2003, E. 
2.1, StR 2004, 451 und 2C_589/2007 vom 9. April 2008, StE 2008 B 22.3 Nr. 96).

In zwei früheren Urteilen (2A.277/2003 vom 18. Dezember 2003, StR 2004, 451 und 2A.623/2004 
vom 6. Juli 2005, StE 2006 B 22.3 Nr. 86) hat das Bundesgericht die Kosten für ein (berufsbeglei-
tend absolviertes) MBA-Nachdiplomstudium nicht zum Abzug zugelassen. Es betonte, die Ausbil-
dung zum MBA stelle grundsätzlich eine eigentliche Grundausbildung dar. Sie führe zu einem ei-
genständigen Berufsabschluss, der für den Absolventen über einen Eigenwert verfüge. Dabei ver-
halte es sich grundsätzlich nicht anders, ob der MBA im Anschluss an einen BBA oder an eine 
Ausbildung zum Betriebsökonomen HWV erworben werde. Wesentlich für die Beurteilung der Ab-
zugsfähigkeit der Kosten für Zusatzausbildungen sei nicht nur der Vergleich zwischen der beste-
henden Grundausbildung und den neu erworbenen Kenntnissen. Zu berücksichtigen seien auch 
der aktuell ausgeübte Beruf und die Auswirkungen der Zusatzausbildung auf die gegenwärtige und 
künftige Berufstätigkeit. Es gehe nicht an, bei Absolventen eines MBA-Kurses, die über eine öko-
nomische Grundausbildung verfügen, eher von einer abzugsfähigen Weiterbildung auszugehen als 
bei solchen, die von einem anderen Fach (z.B. technische Berufe) her kommen. Entscheidend 
müsse vielmehr sein, dass mit der Zusatzausbildung zum MBA im Ergebnis ein eigenständiger 
Berufsabschluss ("Titel") erworben werde, der auf dem Stellenmarkt anerkannt und honoriert 
werde und die Berufsaussichten des Absolventen erheblich verbessere. Auch bei bereits vorhan-
dener ökonomischer Grundausbildung bedeute der MBA nicht lediglich eine Vertiefung und Aktua-
lisierung der schon vorhandenen Kenntnisse, sondern er führe zu wesentlichen Zusatzkenntnissen 
und einem zusätzlichen Titel mit eigenem Wert. Im Urteil 2C_589/2007 vom 9. April 2008, StE 
2008 B 22.3 Nr. 96 hat das Bundesgericht diese Rechtsprechung bestätigt und einem Steuerrevi-
sor, der an der Hochschule für Wirtschaft (HWZ) berufsbegleitend das Studium der Betriebsöko-
nomie mit dem Ziel eines Bachelors of Science in Business Administration (BBA) aufgenommen 
hatte, den Abzug der entsprechenden Kosten verweigert. In der Besprechung dieses Urteils durch 
URS R. BEHNISCH / ANDREA OPEL (Die steuerrechtliche Rechtsprechung des Bundesgerichts im 
Jahre 2008, ZBJV 2009, 508 f.) wird denn auch betont, damit dürfte – angesichts der deckungs-
gleichen Rechtslage bezüglich der direkten Bundessteuer und kantonalen Steuern – den teilweise 
weniger restriktiven kantonalen Praxen der Boden entzogen sein. Danach hat das Bundesgericht 
im Urteil 2C_750/2009 vom 26. Mai 2010, StR 2010, 675 (vgl. auch das Urteil 2C_70/2010 vom 
26. August 2010) ausdrücklich an dieser Praxis festgehalten. Dabei hat es allerdings gleichzeitig 

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betont, es komme einzig auf die Natur der Ausbildung an, sodass deren Benennung als MBA für 
sich allein noch nicht genüge, um den Kostenabzug auszuschliessen.

In jüngster Zeit hat das Bundesgericht seine Rechtsprechung insbesondere im Urteil 2C_1001 und 
1002/2012 vom 1. Mai 2013 bekräftigt. In seinen Erwägungen hat es bezüglich der Nachdiplom-
studien wiederum dargelegt, wesentlich für die Beurteilung sei auch hier nicht nur der Vergleich 
zwischen der bestehenden Grundausbildung und den neu erworbenen Kenntnissen. Zu berück-
sichtigen seien weiter der aktuell ausgeübte Beruf und die Auswirkungen der Zusatzausbildung auf 
die gegenwärtige und künftige Berufstätigkeit. Im Nachdiplombereich sei der Abzug ebenfalls im-
mer dann ausgeschlossen, wenn das Studium zum Erwerb wesentlicher Zusatzerkenntnisse bzw. 
zu einer deutlichen Verbesserung der Berufsaussichten führe. Handle es sich um eine Zweit- bzw. 
Zusatzausbildung und nicht um eine Weiterbildung im Rahmen der bereits ausgeübten Tätigkeit, 
so seien die Kosten selbst dann nicht abzugsfähig, wenn das Studium berufsbegleitend absolviert 
werde. Das Gleiche gelte, wenn es sich, wie bei der Ausbildung an einer Fachhochschule, um ein 
praxisorientiertes und nicht um ein wissenschaftliches Studium handle. Unter Bezugnahme auf die 
verschiedenen früheren Urteile, in denen Nachdiplomstudiengänge zum Erwerb des MBA zu be-
urteilen waren, wies das Bundesgericht zusammenfassend darauf hin, dass dabei die Vergrös-
serung der Berufsaufstiegschancen im Vordergrund gestanden habe. Bei dieser Gewichtung seien 
die Kosten regelmässig nicht zum Abzug zugelassen worden, obwohl der MBA-Titel häufig berufs-
begleitend und auch erst nach längerer beruflicher Tätigkeit erworben werde. Im neusten Fall ging 
es um einen leitenden Bankangestellten (Leiter Anlagekunden der Region Mittelland), welcher ein 
Rochester-Bern Executive MBA-Programm absolvierte. Dabei gelangte das Bundesgericht in Gut-
heissung der Beschwerde des kantonalen Steueramtes ein weiteres Mal zum Schluss, dass die 
MBA-Kosten im konkreten Fall nicht als Weiterbildungskosten vom steuerbaren Einkommen abge-
zogen werden können. Als massgebende Umstände betrachtete es insbesondere die Höhe der 
Investition (Grössenordnung der üblichen Weiterbildungskosten?), die im massgebenden Zeitpunkt 
ausgeübte Berufstätigkeit sowie die Gegenüberstellung zwischen der ursprünglichen Ausbildung 
und der später befolgten MBA-Ausbildung. Diesbezüglich präzisierte es, es sei zwar nicht von 
vornherein ausgeschlossen, dass die Aufwendungen für ein MBA-Studium bei einem Steuerpflich-
tigen, dessen Erstausbildung in einer kaufmännischen Lehre bestehe, als abzugsfähige Weiter-
bildungskosten eingestuft werden. Damit aber das im Rahmen eines solchen Studiums erworbene 
Wissen – d.h. Kenntnisse auf universitärem Nachdiplom-Niveau – eine blosse Auffrischung und 
Vertiefung bereits vorhandener Kenntnisse darstelle, müsse der Betroffene sich also solche 
Kenntnisse im Laufe der nach der Erstausbildung ausgeübten Tätigkeit (inkl. der in diesem Rah-
men bereits vorher absolvierten Weiterbildungen) angeeignet haben.

Seither kann insbesondere noch auf die Urteile 2C_1073 und 1074/2013 vom 25. Juni 2014 (StR 
2014, 645) und 2C_666 sowie 667/2014 vom 16. Februar 2015 (StE 2015 B 27.6 Nr. 19) verwie-
sen werden.

d) Im Lichte der bundesgerichtlichen Rechtsprechung hat der hiesige Steuergerichtshof den 
Abzug der Kosten für ein (berufsbegleitend absolviertes) BBA- und MBA-Studium unter dem Titel 
Weiterbildung ebenfalls wiederholt abgelehnt (vgl. insbesondere die Urteile 604 2008 253/254 vom 
27. März 2009 sowie 607 2008-29/30, beide am 2. Juli 2009 veröffentlicht unter 
http://admin.fr.ch/kg, letzteres auch in FZR 2009, 78, und die dort erwähnten Entscheide, sowie 
seither z.B. auch die unveröffentlichten Urteile 607 2009 18/19 vom 12. März 2010 und 
604 2009 12/13 vom 18. Juni 2010). In den beiden veröffentlichten Urteilen hat der Steuerge-
richtshof allerdings auch seinem Unbehagen Ausdruck gegeben. Einerseits hat er unter Hinweis 
auf die kritische jüngere Lehre darauf hingewiesen, dass die systematische Ablehnung des Abzu-
ges für die Kosten eines MBA-Nachdiplomstudiums im Verhältnis zur älteren Rechtsprechung des 
Bundesgerichts als restriktiver erscheine. Die vom Bundesgericht praktizierte unterschiedliche 

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Behandlung der Kosten für einen LLM- oder MBA-Titel einerseits und jener eines Meister- oder 
Bücherexpertendiploms andererseits schaffe in gewissen Fällen eine stossende Rechtsungleich-
heit. Andererseits sei festzustellen, dass in diesem Bereich auch eine unterschiedliche Praxis der 
Kantone bestehe. Im Übrigen spreche heute Vieles dafür, die privaten Bildungsinitiativen vermehrt 
zu fördern. Insofern bestehe ohne Zweifel ein Handlungsbedarf. Dementsprechend seien denn 
auch auf politischer Ebene verschiedene Vorstösse unternommen worden, um ein grosszügigeres 
Konzept der steuerlichen Berücksichtigung von Weiterbildungskosten zu schaffen. Nichtsdesto-
weniger gelangte der Steuergerichtshof zum Schluss, dass er von rein steuerpolitischen Erwägun-
gen abzusehen und die bundesgerichtliche Rechtsprechung zur geltenden Gesetzgebung zu be-
folgen habe. Es sei Sache des Gesetzgebers, in Kenntnis dieser Praxis allenfalls gewünschte 
neue Optionen zu realisieren. Daran hielt er umso mehr fest, als der Bundesrat kurz vorher die 
Vernehmlassung zum Bundesgesetz über die steuerliche Behandlung der Aus- und Weiter-
bildungskosten durchgeführt hatte, mit dem neu auch Kosten für eine freiwillige berufliche Um-
schulung und für einen Berufsaufstieg – allerdings bei der direkten Bundessteuer auf einen Maxi-
malbetrag von 4'000 Franken beschränkt – als Steuerabzug zugelassen werden sollten. In den 
entsprechenden Erläuterungen wurde ausdrücklich betont, dass heute Bildungskosten nur abge-
zogen werden können, wenn sie mit dem aktuellen Beruf zusammenhängen oder für die zwin-
gende berufliche Umschulung und den Wiedereinstieg notwendig sind (vgl. die Mitteilung des Eid-
genössischen Finanzdepartements vom 16. April 2010 sowie JURIUS, Kosten für Umschulung von 
Steuern abziehen, in: Jusletter 19. April 2010). Damit ist der Bundesrat für das noch geltende 
Recht offensichtlich auch von der restriktiven Praxis des Bundesgerichts ausgegangen. Die ent-
sprechenden gesetzgeberischen Arbeiten sind übrigens inzwischen abgeschlossen und die neue, 
grosszügiger ausgestaltete Regelung wird nun für die Steuerperiode 2016 in Kraft treten.

Seither erachtete der Steuergerichtshof in einem ganz besonders gelagerten Fall die Vorausset-
zungen als erfüllt, unter denen das Bundesgericht in seiner jüngeren Rechtsprechung die steuerli-
che Berücksichtigung eines Nachdiplomstudiums – ausnahmsweise – zulässt (Urteil 604 2012 
129/130 vom 8. Juli 2013, veröffentlicht unter www.fr.ch/rechtsprechung [2.12.2013, Nr. 29] sowie 
in FZR 2013, 222).

Im Übrigen ist der Steuergerichtshof wiederholt zum Schluss gelangt, der Besuch von Osteo-
pathiekursen durch einen Physiotherapeuten stelle steuerlich eine neue Ausbildung und keine 
blosse Weiterbildung dar. So nützlich diese Zusatzkenntnisse auch seien, stellten sie keine 
Voraussetzung für die Berufsausübung des Physiotherapeuten dar. Insofern fehle es am unmittel-
baren Kausalzusammenhang (vgl. das Urteil 607 2014 2 und 3 vom 2. Februar 2015, mit weiteren 
Hinweisen). Zudem kann in Erinnerung gerufen werden, dass die Abzugsfähigkeit der Bildungs-
kosten z.B. auch in folgenden Fällen verneint wurde:

 - Schulpsychologin, welche eine Psychotherapieweiterbildung mit Schwerpunkt Kinder und 
Jugendliche absolvierte und den Titel "Fachpsychologin für Psychotherapie FSP" erwarb 
(Urteil 604 2009 12/13 vom 18. Oktober 2010, veröffentlicht unter www.fr.ch/rechtsprechung 
[17.9.2010, Nr. 48]);

 - Krankenpfleger bzw. Sozialassistentin, welche ein CAS Hypnosetechnik im Bereich des 
Gesundheitswesens und der Sozialarbeit erwarben (Urteil 607 2012 32/33 vom 4. Juni 
2013);

 - Psychologin, welche eine Masterausbildung in Psychotherapie absolvierte (Urteil 607 2011 
10/11 vom 31. Januar 2013).

e) Soweit der Beschwerdeführer mit seinen Rügen faktisch die bisherige Rechtsprechung in 
Frage stellt, besteht kein Anlass, darauf näher einzugehen. Der Steuergerichtshof hat sich, wie 

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vorne dargelegt, bereits zur Genüge mit diesen Fragen auseinandergesetzt. Von einer Änderung 
der Rechtsprechung ist umso mehr abzusehen, als ja nun die erwünschte Änderung der Gesetz-
gebung vorgenommen worden ist.

Im vorliegenden Fall ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer mit 
dem durchaus bedeutsamen (und überdies in englischer Sprache absolvierten) MBA-Lehrgang in 
verschiedenen Bereichen erhebliche Zusatzkenntnisse und -fähigkeiten sowie insbesondere einen 
entsprechenden Titel mit autonomem Wert erwirbt, was – ungeachtet der Situation beim aktuellen 
Arbeitgeber – allgemein zu einer deutlichen Verbesserung seiner Berufsaussichten führt. Dies wird 
auch durch die hohen jährlichen Kosten bestätigt, welche dem Beschwerdeführer offensichtlich 
nicht zuzumuten gewesen wären, wenn es bloss darum gegangen wäre, der vorgängig ausgeüb-
ten Berufstätigkeit als Programmierer besser gerecht zu werden.

Aus den Akten ergibt sich, dass der Beschwerdeführer schon rund fünf Jahre nach seiner Grund-
ausbildung zum Informatiker und entsprechender erster Programmiertätigkeit beim Arbeitgeber 
sein Berufsfeld nach und nach erheblich ausgeweitet hat. Dies bedingte gemäss eigenen Ausfüh-
rungen den Erwerb neuer Kenntnisse in den Bereichen Personalführung, Marketing, Betriebswirt-
schaft, Rechnungswesen, Business-Anforderungsanalysen, Kundenakquisition, Produktpräsenta-
tion, Vertragsverhandlungen (auch in englischer Sprache), usw. Wie der Arbeitgeber in seiner Be-
stätigung vom 4. Juni 2014 ausdrücklich betont, hat sich der berufliche Werdegang des Beschwer-
deführers massiv gesteigert und die neu übernommenen Aufgaben konnten nicht mehr nur durch 
seine technische Ausbildung abgedeckt werden. Insofern sei die Weiterbildung im Bereich General 
Management vollkommen nachvollziehbar und notwendig gewesen. Damit wurde ohne Zweifel die 
Tür zur Funktion eines stellvertretenden Direktors der Dienstleistungsabteilung, also einem we-
sentlichen Karriereschritt geöffnet. Insofern lässt sich ebenfalls nicht sagen, es gehe um eine 
blosse Auffrischung und Vertiefung bereits vorhandener Kenntnisse im Zusammenhang mit dem 
bisher ausgeübten Beruf. Daran ändert die Tatsache nichts, dass der Beschwerdeführer die neuen 
Tätigkeitsfelder bereits kurz vor bzw. bei Beginn des MBA-Lehrgangs aufnehmen konnte. Dass 
eine vorausgesetzte Zusatzausbildung allenfalls (ganz oder teilweise) erst nach dem Stellenantritt 
(berufsbegleitend) absolviert wird, macht sie nicht zwingend zur blossen Weiterbildung im Sinne 
des Steuergesetzes.

Im Übrigen ist der vorliegende Fall auch nicht mit der Situation vergleichbar, welche dem vom Be-
schwerdeführer angerufenen Urteil des Steuergerichtshofes vom 8. Juli 2013, (veröffentlicht unter 
www.fr.ch/rechtsprechung [2.12.2013, Nr. 29] sowie in FZR 2013, 222) zugrunde lag und aus-
nahmsweise die Qualifikation der Kosten eines CAS/EMBA als abzugsfähige Weiterbildungskosten 
zuliess. Einen wesentlichen Unterschied macht insbesondere aus, dass in jenem (Grenz-)Fall die 
Steuerpflichtige ihre Kaderstellung, welche sie sich früher dank verschiedener Schulungen erar-
beitet hatte, bereits seit Jahren ausübte, sodass es effektiv um eine Vertiefung und Verbreiterung 
bereits erworbener Kenntnisse ging.

Demzufolge ist im hier zu beurteilenden Fall festzuhalten, dass keine blosse Weiterbildung, son-
dern eine eigentliche (Zusatz-)Ausbildung mit autonomem Wert vorliegt, bei der die Vergrösserung 
der Berufsaufstiegschancen im Vordergrund steht und welche mithin im Lichte der aktuellen Ge-
setzgebung steuerlich nicht zu berücksichtigen ist. Unter diesen Umständen war die Vorinstanz 
berechtigt, den Abzug der geltend gemachten Bildungskosten zu verweigern. Somit ist die Be-
schwerde abzuweisen.

Bestehen bleibt das bereits geäusserte Unbehagen über die geltende Rechtslage und Praxis. Der 
vorliegende Fall ist wohl ein weiteres Beispiel für Ausbildungsinitiativen von Arbeitnehmern, welche 
zu begrüssen sind, Respekt verdienen und allenfalls (über den Abzug von reinen Gewinnungs-

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kosten hinaus) auch steuerlich gefördert werden könnten. Wie der Steuergerichtshof bereits früher 
festgehalten hat, ist es jedoch nicht Sache des Richters, allenfalls wünschbare rechtspolitische 
Entwicklungen vorwegzunehmen. Vielmehr obliegt es dem Gesetzgeber, die entsprechenden 
Rechtsgrundlagen zu schaffen, was – wie bereits erwähnt – geschehen ist. Der Fall des bildungs-
willigen Beschwerdeführers zeigt natürlich mit aller Deutlichkeit, dass die grosszügigere neue ge-
setzliche Regelung (ab 2016) rechtspolitisch durchaus zu begrüssen ist.

2. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Kosten in Anwendung von Art. 144 
Abs. 1 DBG dem Beschwerdeführer aufzuerlegen. Die Höhe der Verfahrenskosten wird durch das 
kantonale Recht bestimmt (Art. 144 Abs. 5 DBG). Das heisst, dass insbesondere der Tarif vom 
17. Dezember 1991 der Verfahrenskosten und Entschädigungen in der Verwaltungsjustiz zur An-
wendung gelangt (vgl. Art 146 f. VRG).

Im vorliegenden Fall erscheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf CHF 300.- festzusetzen.

II. Kantonssteuer (604 2014 113)

3. a) Die vorne in Erwägung 1 dargelegten Grundsätze betreffend die Weiterbildungs- und Aus-
bildungskosten gelten auch im Bereich der Kantonssteuern. Die entsprechenden, gleichlautenden 
Gesetzesbestimmungen sind in Art. 27 Abs. 1 lit. d und 35 lit. b des Gesetzes vom 6. Juni 2000 
über die Kantonssteuern (DStG; SGF 631.1) sowie Art. 9 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 
14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden 
(StHG; SR 642.14) enthalten (vgl. auch MARKUS REICH, in Zweifel / Athanas, Kommentar zum 
Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/1, 2. Aufl., Basel/Genf/München 2002, N. 13 zu Art. 9 StHG 
sowie das Bundesgerichtsurteil 2C_589/2007 vom 9. April 2008, StE 2008 B 22.3 Nr. 96 Erw. 5). 

Die Ausführungsvorschriften wurden in der Verordnung der Finanzdirektion vom 21. März 2001 
über den Abzug von Berufskosten bei unselbstständiger Erwerbstätigkeit (SGF 631.411) erlassen. 

b) Angesichts der mit dem Recht der direkten Bundessteuer übereinstimmenden gesetzli-
chen Regelung kann für die Rechtsanwendung auf die Ausführungen in Erwägung 1 verwiesen 
werden. Demzufolge ist auch der Rekurs betreffend die Kantonssteuer abzuweisen.

4. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Kosten dem Beschwerdeführer aufzu-
erlegen (Art. 131 Abs. 1 VRG). Dabei gelangt der Tarif vom 17. Dezember 1991 der Verfahrens-
kosten und Entschädigungen in der Verwaltungsjustiz zur Anwendung (vgl. Art 146 f. VRG).

Im vorliegenden Fall erscheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf CHF 300.- festzusetzen.

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Der Steuergerichtshof erkennt:

I. Direkte Bundessteuer (604 2014 112)

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die Kosten (Gebühr: CHF 300.-) werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Diese 
Gerichtsgebühr wird mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.

II. Kantonssteuer (604 2014 113)

3. Der Rekurs wird abgewiesen.

4. Die Kosten (Gebühr: CHF 300.-) werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Diese 
Gerichtsgebühr wird mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.

III. Zustellung

Der vorliegende Entscheid kann sowohl bezüglich der veranlagten direkten Bundessteuern als 
auch der Kantonssteuern gemäss Art. 146 DBG bzw. 73 StHG und 82 ff. des Bundesgesetzes vom 
17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröffnung mit einer 
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, Lausanne, angefoch-
ten werden.

Gegen die Festsetzung der Höhe der Verfahrenskosten ist innert 30 Tagen die Einsprache an die 
Behörde, die entschieden hat, zulässig, sofern nur dieser Teil des Entscheides angefochten wird 
(Art. 148 VRG).

Freiburg, 25. August 2015/hca

Präsident Gerichtsschreiberin