# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 80ae9c26-534d-5cbc-847a-fab17de26ac9
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2022-05-24
**Language:** de
**Title:** Grundstückgewinnsteuer
**Docket/Reference:** GR.2018.15
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/2-gr.2018.15.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

2. Abteilung 

2 GR.2018.15 

Entscheid 

 24. Mai 2022 

Mitwirkend: 

Abteilungsvizepräsident Hans Heinrich Knüsli, Steuerrichter Walter Balsiger,  
Steuerrichter Christian Griesser und Gerichtsschreiber Fabian Steiner 

In Sachen 

A ,    

als Willensvollstrecker im Nachlass des B,  
gestorben am …,  
wohnhaft gewesen in C,  

dieser vertreten durch D,  

Rekurrent,  

gegen 

S t a d t   E ,    

vertreten durch den Ausschuss für Grundsteuern,  

Rekursgegnerin,  

betreffend 

Grundstückgewinnsteuer 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. 1. A (nachfolgend der Pflichtige) und die Stadt E schlossen am … 2007 mit 

sechs  Gesellschaftern  bzw.  Gesellschafterinnen  der  einfachen  Gesellschaft  "F  AG" 

(Konsortium)  einen  Grundstückkaufvertrag  über  den  gemeinsamen  Verkauf  von  vier 

Grundstücken (Kaufsobjekte 1 bis 4) zum Preis von total Fr. 8'800'000.- ab. Die Stadt 

trat  dabei  als  Verkäuferin  der  Kaufsobjekte  1  bis  3  (aKat.-Nrn.  …,  …  sowie  …)  zum 

Preis von Fr. 7'148'750.- auf. Der Pflichtige hingegen verkaufte die Liegenschaft aKat.-

Nr. … (Grundbuch Blatt …, Scheune mit Gewerbe sowie Schopf und Hausumschwung, 

…strasse,  973  m2  Grundstücksfläche  zzgl.  300  m2  Land;  heute  Teil  von  Kat.-Nr.  …) 

zum Preis von Fr. 1'651'250.-. Das Baukonsortium verpflichtete sich u.a., auf den vier 

genannten  Grundstücken  im  Einvernehmen mit der  Stadt  in eigenem  Namen und auf 

eigene Rechnung ein bestehendes Richtprojekt weiter zu entwickeln bzw. umzusetzen.  

Der  Grundstückkaufvertrag  nahm  Bezug  auf  drei  Untersuchungen  zum  Bau-

grund (Bericht betreffend Baugrund Unterführung von L vom … 1980, Historische Un-

tersuchung der G AG, Wallisellen, vom … 2006, Ergänzende Technische Altlastenun-

tersuchung  der  G  AG  vom  …  2007).  Die  Parteien  gingen  aufgrund  des  letzteren 

Berichts der G AG davon aus, dass innerhalb der Kaufsobjekte geringe Verunreinigun-

gen vorhanden waren. Die Verkäuferschaft verpflichtete sich deshalb, sämtliche Mehr-

kosten für eine vollständige Beseitigung des damals allenfalls vorhandenen, belasteten 

und  verunreinigten  Materials  auf  den  Kaufsobjekten,  welche  den  Betrag  von  total 

Fr. 70'000.- je einzelnem Verkäufer überstiegen, zu übernehmen.  

Die G AG hatte zunächst im April 2007 Handbohrungen und im Juni und Juli 

desselben  Jahrs  –  nach  Abschluss  des  Grundstückkaufvertrags  –  auf  den  fraglichen 

Grundstücken  Kernbohrungen  vorgenommen.  Die  Analyse  der  Bodenproben  ergab 

erstmals, dass der nordöstliche Bereich des Grundstücks aKat.-Nr. … in drei bis sieben 

Meter Tiefe mit Chlorkohlenwasserstoffen (LCKW) verunreinigt war. Die LCKW waren 

auf dem rund 70 Meter nördlich davon gelegenen ehemaligen H-Areal an der …strasse 

in den Untergrund versickert und mit dem Grundwasser auf die Parzelle … transportiert 

worden. An der …strasse stellte die Einzelfirma H, jahrzehntelang bis 19.. Chmikalien 

aller Art her. Danach war die 19.. gegründete H AG, nur noch als Handelsunternehmen 

für Chemikalien an dieser Adresse tätig.  

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Die  Eigentumsübertragung  der  vier  Grundstücke  auf  das  Konsortium  fand 

knapp vier Jahre nach der Beurkundung des Grundstückkaufvertrags am … 2011 statt. 

Die  Parzellen  wurden  in  der  Folge  in  den  Jahren  2011  bis  2012  mit  Wohn-  und  Ge-

schäftshäusern  überbaut.  Im  Lauf  der  Bauarbeiten  fielen  im  Zusammenhang  mit  den 

beschriebenen  LCKW-Altlasten  auf  dem  Grundstück  aKat.-Nr.  …  für  die  Erstellung 

eines Entsorgungskonzepts inkl. Schlussbericht sowie Aushub, Transport und Entsor-

gung Kosten von insgesamt Fr. 232'054.45 an. Das Konsortium stellte dem Pflichtigen 

diesen  Betrag  –  nach  Abzug  des  vereinbarten  eigenen  Anteils  der  Käuferschaft  von 

Fr. 70'000.- – in Rechnung (Fr. 232'054.45 ./. Fr. 70'000.- = Fr. 162'054.35).  

2.  Der  Ausschuss  für  Grundsteuern  der  Stadt  E  (nachfolgend  Ausschuss  für 

Grundsteuern) 

belegte 

den  Pflichtigen 

nach 

diverser 

vorangegangener  

E-Mail-Korrenspondenz  sowie  nach  Zustellung  eines  Veranlagungsvorschlags  (datiert 

auf 16. Februar 2017) und Durchführung einer Verhandlung am 6. März 2017, welche 

nicht  zu  einer  Einigung  führte,  mit  Entscheid  vom  15.  Juni  2017  abweichend  von  der 

Deklaration  mit  einer  Grundstückgewinnsteuer  von  Fr.  79'540.-,  welche  sich  wie  folgt 

errechnete:  

Verkehrswert vor 20 Jahren (Fr. 700.-/m2 für teil- 

Fr.  891'100.00 

belastetes Land) 

wertvermehrende Aufwendungen 

Fr.  326'140.00 

nachgereichte wertvermehrende Aufwendungen 

Fr.   36'887.90 

./. nachträgliche Entschädigungszahlung 

weitere Aufwendungen beim Kauf und Verkauf 

gesamte Anlagekosten 

Erlös (Verkaufspreis gemäss Kaufvertrag) 

Grundstückgewinn 

volle Steuer 

./. Ermässigung nach 20 Jahren (50 %) 

Grundstückgewinnsteuer 

Fr.   -30'000.00 

Fr. 

 2'880.00 

Fr. 1'227'007.90 

Fr. 1'651'250.00 

Fr.   424'200.00 

Fr.   159'080.00 

Fr.   79'540.00 

Fr.   79'540.00 

Im  gewährten  Betrag  für  wertvermehrende  Aufwendungen  in  Höhe  von 

Fr. 326'140.- waren – neben weiteren, im vorliegenden Rekursverfahren unbestrittenen 

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Beträgen  –  die  oben  beschriebenen  Kosten  von  Fr. 162'054.35 für  die Altlastensanie-

rung mitenthalten. 

B. Der Ausschuss für Grundsteuern wies die gegen die Veranlagung erhobe-

ne  Einsprache  mit  Beschluss  vom  15.  März  2018  ab,  nachdem  dem  Pflichtigen  am 

13. November 2017 Einsicht in die Akten gewährt worden war.  

C. Am 23. April 2018 liess der Pflichtige Rekurs erheben mit dem Antrag, es 

sei  der  Verkehrswert  vor  20  Jahren  auf  Fr.  1'050.-/m2  festzulegen,  unter  Kosten-  und 

Entschädigungsfolge  zulasten  der  Stadt  E.  Der  Pflichtige  stellte  sich  auf  den  Stand-

punkt, dass die betroffene Parzelle zum Stichtag 20 Jahre vor dem Verkauf (… 1991) 

ohne  die  Berücksichtigung  einer  Kontamination  durch  LCKW  zu  bewerten  sei.  Die 

schädlichen Chemikalien seien zum damaligen Zeitpunkt noch nicht in das Grundstück 

vorgedrungen.  Zumindest  hätte  ein  potentieller  Käufer  eine  Verunreinigung  damals 

nicht festgestellt bzw. feststellen können. 

Der  Ausschuss  für  Grundsteuern  schloss  in  seiner  Rekursantwort  vom 

12. Juni 2018 auf Abweisung des Rechtsmittels, unter Kosten- und Entschädigungsfol-

ge  zulasten  des  Pflichtigen.  Eventualiter,  für  den  Fall,  dass  das  Land  aus  Sicht  des 

Steuerrekursgerichts in unbelastetem Zustand zu schätzen wäre, sei ein Landwert vor 

20  Jahren  von  Fr.  857.-/m2  einzusetzen.  Im  Gegenzug  seien  dann  aber  die  als  wert-

vermehrende Aufwendungen gewährten Sanierungskosten in Höhe von Fr. 162'054.35 

nicht mehr zum Abzug zuzulassen.  

Mit Verfügung vom 26. Juni 2018 wurde ein zweiter Schriftenwechsel eingelei-

tet. Die Replik datiert vom 6. August 2018, die Duplik vom 3. September 2018. 

Am 10. Juli 2019 ordnete der Referent ein Gutachten über den Verkehrswert 

der  Liegenschaft  an.  Als  Experte  nahm  er  K  in  Aussicht.  Die  Gutachterfrage  lautete: 

"Wie hoch war der Verkehrswert der Liegenschaft Kat.-Nr. …, 973 m2 zuzüglich 300 m2 

Land an der …strasse in E per … 1991?" Die Parteien erhoben hiergegen innert Frist 

keine  Einwendungen.  Der  Referent  ernannte  den  Experten  am  19. August  2019  und 

beauftragte ihn mit der Erstellung des Verkehrswertgutachtens. 

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Am 13. November 2019 fand auf dem verkauften Grundstück ein Augenschein 

des  Referenten  und  des  Experten  statt,  unter  Anwesenheit  der  Parteien  und  deren 

Vertreter. Die anschliessende Referentenaudienz führte zu keiner Einigung. Der Refe-

rent  unterbreitete  den  Parteien  mit  Schreiben  vom  19.  November  2019  einen  Ver-

gleichsvorschlag, auf den sich die Parteien in der Folge wiederum nicht einigen konn-

ten.  Der  Pflichtige  liess  in  seiner  Eingabe  vom  9.  Dezember  2019  insbesondere 

vorbringen,  bei  den  Sanierungskosten  handle  es  sich  nicht  wie  bisher  angenommen 

um wertvermehrende Aufwendungen sondern um eine Kaufpreisminderung.  

Nachdem der Referent ihn dazu am 9. Januar 2020 aufgefordert hatte, reichte 

der Pflichtige am 11. Januar 2020 den Grundstückkaufvertrag vom … 2007 sowie Be-

lege über dessen Bezahlung der Sanierungskosten im Umfang von Fr. 162'054.35 ein. 

Der Ausschuss für Grundsteuern nahm zu den Vorbringen des Pflichtigen und zu den 

eingereichten Unterlagen am 26. Februar 2020 Stellung.  

Am 16. März 2020 informierte der Vertreter des Pflichtigen u.a. über den Tod 

des  Letzteren  am  …  2019.  Als  Alleinerbe  trete  M  auf.  Dem  am  23.  Juni  2020  einge-

reichten  Erbschein  des  Bezirksgerichts  vom  3. Juni 2020  war  zu  entnehmen,  dass 

Rechtsanwalt lic. iur. A als Willensvollstrecker ernannt worden war. Somit trat im steu-

errekursgerichtlichen  Verfahren  nicht  der  Alleinerbe,  sondern  A  als  Rekurrent  an  die 

Stelle  des  verstorbenen  Pflichtigen  (BGr,  24.  Mai  2017,  2C_485/2016  sowie  Jasmin 

Malla,  Willensvollstrecker  und  Erben  im  Steuerrecht,  2016,  Rz. 386).  Der  Willensvoll-

strecker  (nachfolgend  der  Lesbarkeit  zuliebe  weiterhin  der  Pflichtige)  ermächtigte  mit 

Vollmacht vom 22. Juni 2020 den bisherigen Vertreter, D, das Verfahren am Steuerre-

kursgericht weiterzuführen. 

Am  15.  Juli  2020  reichte  der  Ausschuss  für  Grundsteuern  auf  Aufforderung 

des Referenten hin eine weitere Stellungnahme ein.  

Der  Experte  erhielt  am  1.  September  2020  den  Auftrag,  das  schriftliche  Ver-

kehrswertgutachten  auszufertigen.  Der  Referent  beauftragte  ihn  am  9.  Septem-

ber 2020  zudem  telefonisch,  den  Wert  des  Grundstücks  je  mit  Schadstoffen  belastet 

bzw. unbelastet zu ermitteln.  

Der  Gutachter  erstattete  seine  schriftliche  Expertise  am  28. September  2020 

(nachfolgend  Verkehrswertgutachten).  Er  bediente  sich  der  Residualwertmethode 

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(Landrückwärtsrechnung)  und  legte  für  das  unbelastete  Grundstück  einen  Marktwert 

per Stichtag … 1991 von Fr. 1'094'780.- fest (Fr. 860.-/m2). Zur Ermittlung des Werts in 

verunreinigtem  Zustand  rechnete  er  die  Gesamtkosten  gemäss  Altlastenabrechnung 

aus dem Jahr 2011 von Fr. 232'054.45 unter Zuhilfenahme des Zürcherischen Baukos-

tenindex  auf  den  Stichtag  um.  Die  so  ermittelte Zahl  von  Fr. 199'517.-  zog  er  sodann 

vom  Wert  für  das  unbelastete  Grundstück  ab  und  kam  so  auf  ein  Ergebnis  von 

Fr. 895'263.- (Fr. 703.-/ m2 für das Land in verunreinigtem Zustand). Die Parteien äus-

serten sich innert der mit Verfügung vom 12. Oktober 2020 angesetzten Frist nicht zum 

Gutachten.  Die  telefonischen  Einigungsbemühungen  des  Referenten  blieben  ohne 

Erfolg,  da  sich  die  Parteien  auf  den  (mutmasslichen)  Sachverhalt  und  dessen  rechtli-

che Würdigung rund um die Verunreinigung des Grundstücks zum Stichtag vor 20 Jah-

ren nicht einigen konnten.  

Am 15. Februar 2021 ordnete der Referent nach Einholung einer Offerte über 

die Altlastensituation rund um die Liegenschaft aKat.-Nr. … in E ein weiteres Gutach-

ten an. Als Experte wurde N vorgeschlagen. Die Fragen lauteten:  

a) "Mit  welcher Wahrscheinlichkeit  ist  anzunehmen,  dass  das  streitbetroffene 

Grundstück, Liegenschaft Kat.Nr. …, 973m2 zuzüglich 300m2, an der …strasse in E per 

… 1991 mit aus dem nahe gelegenen H-Areal stammenden Chlorkohlenwasserstoffen 

verunreinigt war?" 

b) "Mit welcher Wahrscheinlichkeit ist anzunehmen, dass ein potentieller Käu-

fer  des  Grundstücks  (potentielles  Kaufdatum  …  1991)  nach  dem  normalen  Lauf  der 

Dinge ohne Weiteres damit einverstanden gewesen wäre, dass der Verkäufer gemäss 

einer  entsprechenden  Klausel  im  Grundstückkaufvertrag  für  die  Kosten  einer  Sanie-

rung einer allfälligen Verunreinigung – ausser bei arglistigem Verschweigen des Man-

gels – nicht haften würde (Kauf "wie gesehen")?" 

c) "Mit welcher Wahrscheinlichkeit hätte ein potentieller Käufer die Verunreini-

gung  auf  dem  streitbetroffenen  Grundstück  im  Zeitraum  …  1991  bis  …  2001  ent-

deckt?" 

Der  Referent  ordnete  zudem  u.a.  an,  dass  der  vorgeschlagene  Experte  die 

Recherchen  über  die  einzelnen  Fragen  zunächst  gestaffelt  vornehmen  solle  (Reihen-

folge: lit. c, lit. b und zuletzt lit. a) und die Gerichtsdelegation jeweils über die vorläufi-

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gen  Zwischenergebnisse  mündlich  informiere.  Der  nächste  Schritt  erfolge  jeweils, 

nachdem die Parteien über das jeweilige vorläufige Ergebnis in Kenntnis gesetzt wor-

den seien.  

Der  Pflichtige  erhob  in  seiner  Eingabe vom  26. Februar  2021 gegen  die Per-

son  des  Experten  keine  Einwendungen.  Der  Ausschuss  für  Grundsteuern  liess  sich 

innert Frist nicht vernehmen. Anschliessend fanden erneut Telefongespräche des Re-

ferenten  mit  den  Parteien  zwecks  Herbeiführung  einer  Einigung  statt.  Am 

12. April 2021  äusserte  sich  der  Pflichtige  schriftlich  und  unaufgefordert  zur  Altlasten-

frage.  Das  Steuerrekursgericht  ernannte  N  als  Experte  und  beauftragte  ihn  gleichen-

tags mit  der  zunächst  mündlichen Beantwortung folgender  Frage:  "Mit  welcher Wahr-

scheinlichkeit hätte ein potentieller Käufer die Verunreinigung auf dem streitbetroffenen 

Grundstück im Zeitraum … 1991 bis … 2001 entdeckt?".  

Am 15. Juli 2021 berichtete der Gutachter per E-Mail über die vorläufigen Er-

gebnisse  seiner  Recherchen.  Der  Referent  führte  mit  den  Parteien  daraufhin  erneut  

– ergebnislos –  Telefongespräche.  Schliesslich  beauftragte  er  den  Experten  am 

10. November  2021  mit  der  schriftlichen  Abfassung  des  Gutachtens  über  die  obge-

nannte Frage.  

Das schriftliche Gutachten datiert vom 10. Februar 2022 (nachfolgend Altlas-

tengutachten).  Der  Experte  kommt  darin  zum  Schluss,  dass  die  Wahrscheinlichkeit 

extrem  klein  gewesen  wäre,  dass  ein  potentieller  Kaufinteressent  im  Rahmen  der 

Kaufverhandlungen  um  den  Stichtag  1991  auf  die  Idee  gekommen  wäre,  dass  der 

nordöstliche  Bereich mit  Schadstoffen  belastet  sein  könnte.  Auch  in den  zehn Jahren 

danach  hätte  der  potentielle  Käufer  die  Schadstoffbelastung  auf  der  Parzelle  

aKat.-Nr. …  nicht  entdecken können,  selbst  wenn mit  Aushubarbeiten  begonnen  wor-

den wäre. Die angetroffenen Schadstoffe – sowohl der leichtflüchtige Chlorkohlenwas-

serstoff  (LCKW)  Trichlorethylen  als  auch  seine  Abbauprodukte  cis-1,2-Dichlorethylen 

und Vinylchlorid – seien farblos und in den im Untergrund festgestellten Gehalten (ma-

ximal 0.55 mg/kg) nicht riechbar. Ohne entsprechenden Verdacht würden bei Aushub-

arbeiten keine Proben entnommen und analysiert. Das Aushubmaterial wäre somit als 

unverschmutzt klassiert und entsorgt worden.  

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Innert  der  mit  Verfügung  vom  16.  Februar  2022  angesetzten  Frist  zur  Stel-

lungnahme liess sich einzig der Pflichtige vernehmen. Der Ausschuss für Grundsteuern 

nahm am 18. März 2022 zur Vernehmlassung des Pflichtigen Stellung.  

Auf die weiteren Parteivorbringen wird, soweit rechtserheblich, in den nachfol-

genden Erwägungen eingegangen. 

Die Kammer zieht in Erwägung: 

1. a) Gemäss § 205 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) erheben die 

politischen  Gemeinden  eine  Grundstückgewinnsteuer.  Diese  wird  erhoben  von  den 

Gewinnen, die sich bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen 

ergeben (§ 216 Abs. 1 StG). Grundstückgewinn ist der Betrag, um welchen der Erlös 

die  Anlagekosten  übersteigt  (§ 219  Abs.  1  StG).  Zu  den  Anlagekosten  gehören  der 

Erwerbspreis und weitere Aufwendungen (vgl. § 220 und § 221 StG). Als Erwerbspreis 

gilt  der  Kaufpreis  mit  Einschluss  aller  weiteren  Leistungen  des  Erwerbers.  Liegt  die 

massgebende Handänderung mehr als zwanzig Jahre zurück, darf der Steuerpflichtige 

indessen alternativ den Verkehrswert des Grundstücks vor zwanzig Jahren in Anrech-

nung  bringen  (§  220  Abs.  2  StG).  Als  Erlös  gilt  der  Kaufpreis  mit  Einschluss  aller 

weiteren Leistungen des Erwerbers (§ 222 StG). Der Verkehrswert eines Vermögens-

rechts im Allgemeinen und einer Liegenschaft im Besonderen entspricht dem Preis, der 

dafür  im  gewöhnlichen  Geschäftsverkehr  am  Bewertungsstichtag  mutmasslich  zu  er-

zielen wäre (anstatt vieler RB 1984 Nr. 65). Dieser Wert ist bei den Grundsteuern indi-

viduell nach allgemeinen Bewertungsgrundsätzen zu schätzen (VGr, 21. Februar 2018, 

SB.2017.00105, www.vgrzh.ch). 

b)  Die  Steuerbehörden (bzw.  das  Steuerrekursgericht) stellen  zusammen mit 

dem  Steuerpflichtigen  die  für  eine  vollständige  und  richtige  Besteuerung  massgeben-

den  tatsächlichen  und  rechtlichen  Verhältnisse  fest.  Sie  können  insbesondere  Sach-

verständige  beiziehen,  Augenscheine  durchführen,  Geschäftsbücher  und  Belege  an 

Ort  und Stelle einsehen und,  mit  deren  Einverständnis,  Zeugen  einvernehmen (§ 132 

Abs. 1 und 2 i.V.m. § 148 Abs. 3, § 206 sowie § 212 StG). Soweit die Steuerbehörden 

Sachverständige  beiziehen,  finden  die  Art.  183  -  188  ZPO  sinngemässe  Anwendung 

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(§ 7 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998 [VO StG]). Sachverständige 

sind Personen, die der Steuerbehörde oder dem Steuerrekursgericht durch Erstattung 

eines  Gutachtens  Kenntnisse  vermitteln  von  Tatsachen,  deren Wahrnehmung  beson-

deres Fachwissen erfordert, oder von Erfahrungssätzen, die einem der Steuerbehörde 

(bzw. dem Steuerrekursgericht) nicht vertrauten Wissensgebiet angehören; die Steuer-

behörde  bzw.  die  Steuerrichter  sind  in  der  Regel  Spezialisten  auf  dem  Gebiet  des 

Steuerrechts,  nicht  aber  zwangsläufig  all  jener  Fachgebiete,  die für  die Sachverhalts-

ermittlung relevant sein können. Eine Expertise ist demzufolge dann anzuordnen, wenn 

die  eigene  Sachkenntnis  der  Behörde  (oder  einzelner  ihrer  Mitglieder)  nicht  ausreicht 

(vgl.  Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  Kommentar  zum  Zürcher  Steuergesetz,  4. A., 

2021,  §  132  N  30).  Ein  im  Rekursverfahren  eingeholtes  Gutachten  unterliegt  als  Be-

weismittel  der  freien  Beweiswürdigung.  Eigene  Berechnungen  der  steuerpflichtigen 

Person können dagegen nicht einer neutralen Expertise gleichgestellt werden. Dassel-

be gilt auch für ein Parteigutachten, welches (wie die eigenen Berechnungen) nur eine 

Parteibehauptung  darstellt  (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  §  132  N  47).  Ohne  zwin-

gende Gründe darf von einem amtlichen Gutachten nicht abgewichen werden. Die er-

kennende Behörde kann sich bei der Beweiswürdigung auf die Prüfung beschränken, 

ob  das  amtliche  Gutachten  vollständig,  klar,  gehörig  begründet,  frei  von  Lücken  und 

Widersprüchen  ist,  auf  zutreffenden tatsächlichen Feststellungen  beruht sowie ob  der 

Gutachter hinreichende Sachkenntnis und die erforderliche Unbefangenheit gehabt hat 

(vgl.  VGr,  21.  Februar  2018,  SB.2017.00105,  www.vgrzh.ch,  sowie  VGr,  16.  Novem-

ber 2011, SB.2011.00018, www.vgrzh.ch).  

2.  a)  Wie  gesehen  hat  der  Pflichtige  im  Grundstückkaufvertrag  versprochen, 

allfällige  (bei  Vertragsunterzeichnung  bzw.  nach  Eigentumsübergang  der  Höhe  nach 

noch unbekannte) Kosten, welche den Betrag von Fr. 70'000.- überstiegen, für die voll-

ständige Entfernung von vermutlich vorhandenen Altlasten zu übernehmen. Verpflich-

tet sich ein Verkäufer, solche erst später anfallenden Aufwendungen für die Kaufsache 

zu übernehmen,  so  wirkt  sich dies  erlösmindernd aus.  Das Verwaltungsgericht  setzte 

sich bereits 1985 im Zusammenhang mit einem ölverschmutzten Grundstück mit einem 

nahezu identischen Sachverhalt auseinander (RB 1985 Nr. 65). Bei den Kosten für die 

nachträgliche  Sanierung  des  vorliegend  streitbetroffenen  Grundstücks  im  Betrag  von 

Fr. 162'054.35 handelt es sich, wie der Pflichtige richtigerweise vorbrachte, damit nicht 

um  wertvermehrende  Aufwendungen,  denn  es  wurde  im  Rahmen  der  Sanierung  ein 

vorbestehender oder während der Besitzesdauer des Pflichtigen eingetretener Mangel 

an der Kaufsache, für den der Pflichtige haftete, durch die Käuferschaft behoben. Bei 

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der Berechnung des Grundstückgewinns ist deshalb ein entsprechend niedrigerer Ver-

kaufspreis (Erlös) von Fr. 1'489'195.- (= Fr. 1'651'250.- ./. Fr. 162'054.35) einzusetzen. 

b) Der Pflichtige hat sich dafür entschieden, nicht den ursprünglich tatsächlich 

bezahlten  Kaufpreis  für  die  Liegenschaft  aKat.-Nr.  …  als  Anlagewert  anrechnen  zu 

lassen, sondern den (fiktiven) Verkehrswert vor 20 Jahren. Streitig war im Rekursver-

fahren, ob das Land per Stichtag (… 1991) in unbelastetem oder belastetem Zustand 

zu schätzen sei. In diesem Zusammenhang hat das Steuerrekursgericht ein Altlasten- 

sowie ein Verkehrswertgutachten eingeholt.  

Das Ergebnis des Altlastengutachtens wurde von keiner der beiden Streitpar-

teien  in  Zweifel  gezogen.  Diese  Expertise  ist  aus  Sicht  des  Steuerrekursgerichts  klar 

formuliert,  gehörig  begründet  und  frei  von  Lücken  und  Widersprüchen.  Der  rechtser-

hebliche Sachverhalt ist damit erstellt: Ein potentieller Landkäufer hätte bei einem Kauf 

per Stichtag eine allfällig vorbestehende Belastung des Grundstücks durch die LCKW 

nicht bemerkt. Der Pflichtige hätte darüber hinaus innert der allgemeinen zehnjährigen 

zivilrechtlichen  Verjährungsfrist  (Art. 127  OR)  bzw.  der  zweijährigen  Verjährungsfrist 

betreffend  Gewährleistungsansprüchen  beim  Kauf  (Art.  210  Abs. 1  OR)  nicht  damit 

rechnen  müssen,  mit  ernsthaften,  erfolgsversprechenden  zivilrechtlichen  Ansprüchen 

konfrontiert  zu  werden,  die  den  Erlös  vermindert  hätten.  Eine  Untersuchung  darüber, 

ob es zur damaligen Zeit üblich war, Gewährleistungsansprüche wegzubedingen, erüb-

rigt sich. Ebenso unerheblich ist es, ob die Verunreinigung zum Stichtag schon vorlag 

oder  ob  die fraglichen Chemikalien  erst  danach über  das  Grundwasser  in den Boden 

der  Parzelle  aKat-Nr. …  eindrangen.  Ein  Verkäufer  hätte  mit  dem  streitbetroffenen 

Grundstück  im  Jahr  1991  auf  dem  freien  Markt  auf  jeden  Fall  einen  Preis  erzielt,  der 

einem unbelasteten Grundstück entsprach. Gleichermassen hätte der Pflichtige, hätte 

er das Grundstück im Jahr 1991 erworben, ohne mit den Wimpern zu zucken den Preis 

für  eine  altlastenfreie  Parzelle  bezahlt.  Werden  anfänglich  vorhandene  versteckte 

Mängel  während  der  Besitzesdauer  entdeckt  und  kann  ein  Gegenstand  oder  Grund-

stück  aus  diesem  Grund  lediglich  zu  einem  geringeren  Preis  veräussert  werden,  so 

handelt  es  sich  beim  erlittenen  Verlust  um  einen  Kapitalverlust  im  klassischen  Sinn, 

welcher den allfälligen einer Kapitalgewinnsteuer unterliegenden Kapitalgewinn grund-

sätzlich  schmälert.  Gleich  verhält  es  sich  selbstredend  bei  Verlusten  aufgrund  von 

Mängeln, die erst während der Besitzesdauer eintreten und durch einen Eigentümer – 

aus verschiedenen denkbaren und durchaus legitimen Gründen  – nicht behoben wur-

den.  

2 GR.2018.15 

 
 
 
 
 
 
 
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Schliesslich haben die Parteien auch nicht gegen das Verkehrswertgutachten 

opponiert.  Auch  dieses  ist  klar  formuliert  und  aus  Sicht  des  Steuerrekursgerichts  frei 

von Widersprüchen.  Es  spricht  nichts  dagegen,  bei  der  Berechnung  des  Grundstück-

gewinns den vom Experten ermittelten Wert des unbelasteten Grundstücks per Stich-

tag … 1991 in Höhe von Fr. 1'094'780.- (= Fr. 860.-/m2) zu verwenden. 

c)  Den  vorstehenden  Ausführungen  entsprechend  ist  die  Grundstückgewinn-

steuer wie folgt neu zu berechnen: 

Verkehrswert vor 20 Jahren (unbelastetes Land) 

Fr.  1'094'780.- 

wertvermehrende Aufwendungen (ohne Altlastensanierung)  Fr. 

164'085.- 

nachgereichte wertvermehrende Aufwendungen 

./. nachträgliche Entschädigungszahlung 

weitere Aufwendungen beim Kauf und Verkauf 

gesamte Anlagekosten 

Verkaufspreis gemäss Kaufvertrag 

./. Erlösminderung (Altlastensanierung) 

Erlös 

Fr.  

Fr.  

Fr. 

36'887.- 

-30'000.- 

2'880.- 

Fr.   1'268'632.- 

Fr.  1'651'250.- 

Fr. 

-162'055.- 

Fr.  1'489'195.- 

Grundstückgewinn (Erlös ./. Anlagekosten) 

Fr.  

220'563.- 

volle Steuer (gerundet) 

./. Ermässigung nach 20 Jahren (50 %) 

Grundstückgewinnsteuer 

Fr.  

Fr.  

Fr.  

77'600.- 

38'800.- 

38'800.- 

d)  Der  Rekurs  gegen  den  Einspracheentscheid  des  Ausschusses  für  Grund-

steuern der Stadt E ist somit teilweise gutzuheissen, und die Grundstückgewinnsteuer 

ist von Fr. 79'540.- auf Fr. 38'800.- herabzusetzen.  

3. a)  Gemäss  §  151  Abs. 1  StG  werden  die  Kosten  des  Verfahrens  vor  dem 

Steuerrekursgericht der unterliegenden Partei auferlegt (Satz 1). Wird der Rekurs teil-

weise gutgeheissen, werden sie anteilmässig aufgeteilt (Satz 2). Somit erfolgt die Kos-

tentragung  grundsätzlich  nach  dem  Unterliegerprinzip,  doch  kann  ausnahmsweise 

2 GR.2018.15 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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auch  das  Verursacherprinzip  zum  Tragen  kommen  (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, 

§ 151  N  14).  So  sind  nach  §  151  Abs.  2  StG  z.B.  dem  obsiegenden  Rekurrenten ge-

stützt auf das Verursacherprinzip in der Regel die Kosten ganz oder teilweise aufzuer-

legen,  wenn  er  bei  pflichtgemässem  Verhalten  schon  im  Einschätzungs-  oder  Ein-

spracheverfahren  zu  seinem  Rechts  gekommen  wäre  und  somit  unnötige  Kosten 

verursacht werden (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 151 N 16). Die nämlichen Über-

legungen  gelten  sinngemäss,  auch  wenn  dies  im  Gesetz  nicht  ausdrücklich  erwähnt 

wird,  ebenso  für  die  Einschätzungsbehörde.  Hat  diese  Behörde  der  steuerpflichtigen 

Person das rechtliche Gehör verweigert oder eine ungenügende Untersuchung im Ein-

schätzungs-  bzw.  Einspracheverfahren  durchgeführt,  welche  durch  das  Steuerrekurs-

gericht  im  Rekursverfahren  nachgeholt  wurde,  können  ihr  Kosten  auferlegt  werden, 

auch wenn die Behörde obsiegt (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 151 N 16a).  

b)  Der  Anspruch  auf  rechtliches  Gehör  (Art.  29  Abs.  2  BV)  und  das  daraus 

fliessende  Akteneinsichtsrecht  bezieht  sich  nach  der  Rechtsprechung  des  Bundesge-

richts  (BGr,  19.  Oktober 2021,  2C_629/2021,  E. 2.2.3  ff.)  grundsätzlich  auf  sämtliche 

Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein 

besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste und unabhängig davon, ob die 

fraglichen  Akten  aus  Sicht  der  Behörde  entscheiderheblich  sind.  Die  Einsicht  in  die 

Akten,  die  für  ein  bestimmtes  Verfahren  erstellt  oder  beigezogen  wurden,  kann  dem-

nach nicht  mit  der  Begründung  verweigert  werden,  die fraglichen Akten seien für  den 

Verfahrensausgang  belanglos.  Es  muss  vielmehr  der  betroffenen  Person  überlassen 

sein,  die Relevanz  der Akten  zu  beurteilen.  Dem  Akteneinsichtsrecht  der rechtsunter-

worfenen Person steht die Aktenführungspflicht der Behörde gegenüber. 

Nicht  dem  Akteneinsichtsrecht  unterliegen  aber  namentlich  rein  interne  Mei-

nungsäusserungen der Veranlagungsbehörde oder der Gerichtsbehörden, die diese in 

Handakten  oder  anderen  Dokumenten  festhalten.  Unter  die  nicht  zwingend  einsichts-

pflichtigen  Aktenstücke fallen  insbesondere  Entwürfe,  Anträge,  Notizen,  Skizzen,  Zei-

tungsartikel,  Mitberichte,  Hilfsbelege  usw.  Hinsichtlich  solcher  Schriftstücke  besteht 

kein Akteneinsichtsrecht, es sei denn, das Gesetz ordne dies ausdrücklich an.  

Im  Bereich  der  harmonisierten  Steuern  von  Bund,  Kantonen  und Gemeinden 

ist der verfassungsmässige Anspruch auf Akteneinsicht konkretisiert worden in Art. 114 

des  Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14.  Dezember  1990  (DBG) 

und  Art. 41  des  Bundesgesetzes  über  die  Harmonisierung  der  direkten  Steuern 

2 GR.2018.15 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 13 - 

der  Kantone  und  Gemeinden  vom  14. Dezember 1990  (StHG).  Danach  sind  die 

steuerpflichtigen  Personen  berechtigt,  in  die  von  ihnen  eingereichten  oder  von  ihnen 

unterzeichneten  Akten  "Einsicht  zu  nehmen"  (Art.  114  Abs.  1  DBG  bzw.  Art. 41 

Abs. 1 StHG, je  Satz  1 [ebenso §  124  Abs.  1  Satz  1  StG]).  Die übrigen Akten  stehen 

ihnen  "zur  Einsicht  offen",  sofern  die  Ermittlung  des  Sachverhaltes  abgeschlossen 

ist  und  soweit  nicht  öffentliche  oder  private  Interessen  entgegenstehen  (Art. 114 

Abs. 2 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG [ebenso § 124 Abs. 2 StG]). Das direkt-

steuerliche Akteneinsichtsrecht geht inhaltlich über Art. 29 Abs. 2 BV nicht hinaus. Auf 

geheim gehaltene, an sich einsichtspflichtige Akten darf die Veranlagungsbehörde nur 

insoweit  abstellen,  als  deren  wesentlicher  Inhalt  unter Wahrung  der  Äusserungsmög-

lichkeit bekannt gegeben wird.  

c)  aa)  Der  (sinngemässe)  Vorwurf  des  Pflichtigen,  er  habe  seine  Prozess-

chancen nach Erhalt  des  Einspracheentscheids wegen  pflichtwidrigen  Verhaltens  des 

Ausschusses für Grundsteuern  im  vorinstanzlichen  Verfahren nicht  richtig abschätzen 

können,  ist  nicht  gänzlich  unberechtigt.  Der  Ausschuss  für  Grundsteuern  bestreitet 

nicht, dass der Vertreter des Pflichtigen im Rahmen der Wahrnehmung seines Akten-

einsichtsrechts  im  Einspracheverfahren  am  13.  November 2017  nur  gerade  drei  Ver-

gleichshandänderungen vorfand, obwohl die Steuerbehörde zu jener Zeit offenbar Ein-

blick  in  eine  ganze  Reihe  weiterer  Handänderungen  genommen  hatte.  Ohne 

Kenntnisse der übrigen Handänderungsdaten wurde der Pflichtige von vornherein der 

Möglichkeit  beraubt,  die  Auswahl  der  Steuerbehörde  auf  ihre  Richtigkeit  hin  zu  über-

prüfen  und  seine  Prozesschancen  einigermassen  realistisch  einzuschätzen.  Kommt 

hinzu,  dass  sowohl  die dem  Vertreter  des  Pflichtigen  zugänglich gemachten  als  auch 

die  übrigen  Handänderungen  offenbar  anonymisiert  waren.  Insbesondere  fehlten  die 

Namen der Käufer bzw. Käuferinnen bzw. Verkäufer bzw. Verkäuferinnen. Eine ernst-

hafte  Auseinandersetzung  mit  der  Verlässlichkeit  und  Tauglichkeit  der  dem  Vergleich 

dienenden Transaktionen war dem Pflichtigen damit verwehrt. So entsprechen notariell 

beurkundete Preise von Transaktionen zwischen verbundenen Parteien in vielen Fällen 

nicht  dem  Verkehrswert  (vgl.  Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  § 220  N 155  ff.,  auch 

zum Folgenden). Ebenso verborgen bleiben z.B. Arrondierungskäufe, welche für einen 

ernsthaften Vergleich nicht ohne weiteres in Frage kommen. Es ist selbstverständlich, 

dass  sowohl  die  Behörde  als  auch  die  betroffenen  Steuerpflichtigen  umfassend  über 

die Datenlage informiert sein müssen. Der Anspruch des Steuerpflichtigen auf rechtli-

ches  Gehör  erweist  sich  angesichts  des  das  Steuerverfahren  beherrschenden  Amts-

geheimnisses (§ 120 StG) jedoch nicht als unproblematisch. Deshalb ist eine Güterab-

2 GR.2018.15 

 
 
 
 
 
- 14 - 

wägung  vorzunehmen,  wobei  in  der  Regel  der  Anspruch  auf  rechtliches  Gehör  über-

wiegen wird (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 220 N 225). In diesem Zusammenhang 

ist  auch  zu  berücksichtigen,  dass  jedermann,  der  ein  Interesse  glaubhaft  macht,  Ein-

sicht in das Grundbuch erhält (Art. 970 Abs. 1 ZGB), wozu auch die Belege – wie etwa 

ein  die  Namen  der  Vertragsparteien  enthaltender  Kaufvertrag  –  gehören  (wobei  die 

Einsichtnahme  nur  in  dem  Umfang  zu  gewähren  ist,  wie  es  für  die  Befriedigung  des 

schutzwürdigen Interesses notwendig ist [BGr, 5. Januar 2022, 5A_799/2020, E. 4, mit 

Hinweisen; Jürg Schmid, in: Basler Kommentar, Zivilgesetzbuch II, 6. A., 2019, Art. 970 

N 13  ZGB]).  Grundeigentümer  haben grundsätzlich  damit  zu  rechnen,  dass  Dritte  ein 

Anrecht auf sie betreffende Informationen haben. Die Hürden, die das uneingeschränk-

te  Einsichtsrecht  eines  Steuerpflichtigen  ausschliessen  könnten,  dürfen  nicht  beson-

ders  hoch  liegen,  zumal  zumindest  bei  Fällen,  welche  die  Grundstückgewinnsteuer 

betreffen, in der Regel handfeste finanzielle Interessen im Spiel sind und die relevan-

ten Informationen, jedenfalls wenn es um den Verkehrswert vor 20 Jahren geht, einen 

weit zurückliegenden Zeitraum betreffen. Einer Einsichtnahme in die vollständigen Ak-

ten in den Amtsräumen der Behörde  – ohne die Möglichkeit, Fotografien oder Kopien 

zumachen  –  steht  jedenfalls  nichts  entgegen  (eingeschränktes  Akteneinsichtsrecht; 

vgl. VGr ZG, 19. November 2019, A 2018 26, E. 4.7, in: Gerichts- und Verwaltungspra-

xis  2019,  https://www.zg.ch/behoerden/staatskanzlei/kanzlei/gvp  sowie  VGr  ZG,  21. 

Februar 2022, A 2020 16, E. 3.2, https://verwaltungsgericht.zg.ch).  

bb) Der Pflichtige beantragte keine Rückweisung der Sache wegen Verletzung 

des rechtlichen Gehörs. Eine Rückweisung ist auch nicht angezeigt, wurde der offen-

sichtliche Verfahrensmangel doch im vorliegenden Gerichtsverfahren durch Einholung 

eines  amtlichen  Gutachtens  geheilt.  Der  Pflichtige  hat  sich  der  Einholung  des  amtli-

chen  Gutachtens  nicht  widersetzt  und  den  durch  die  Vorinstanz  festgelegten  Ver-

kehrswert  vor  Beauftragung  des  Gutachters  auch  nicht  anerkannt,  obwohl  er  von 

der (teilweise anonymisierten) Liste der ihm bisher verborgen gebliebenen Handände-

rungen  Kenntnis  erhalten  hatte.  Einen  Antrag  auf  Einsichtnahme  der  dem  Steuerre-

kursgericht vorliegenden nicht anonymisierten Handänderungsanzeigen hat der Pflich-

tige  nicht  gestellt,  obwohl  er  von  diesen  Kenntnis  hatte.  Der  Ausschuss  für 

Grundsteuern  weist  zudem  zu  Recht  darauf  hin,  dass  der  Pflichtige  das  vorläufige 

Schätzungsergebnis des Experten (Fr. 860.-/m2 für unbelastetes Land) auch nach dem 

Augenschein  vom  13.  November  2019  nicht  anerkannte,  sodass  zu  dieser  Frage  ein 

schriftliches  Gutachten  ausgefertigt  werden  musste,  das  zu  erheblichen  Mehrkosten 

führte.  

2 GR.2018.15 

 
 
 
 
 
- 15 - 

d) aa) Die Kosten des Gutachtens über den Verkehrswert der strittigen Parzel-

le  vor  20 Jahren  sind  daher  dem  Pflichtigen  aufzuerlegen,  weil  er  mit  seinem  Antrag, 

den  Quadratmeterpreis  für  das  unbelastete  Grundstück  auf  Fr. 1'050.-  festzulegen, 

vollständig  unterliegt.  Die  Gemeinde  ging,  wie  das  Verkehrswertgutachten  vom 

28. September 2020 bestätigt, im Einspracheentscheid richtigerweise von einem Quad-

ratmeterpreis  von  rund  Fr. 860.-  für  das  unbelastete  Grundstück  aus.  Ein  Kausalzu-

sammenhang zwischen der Verletzung des rechtlichen Gehörs im Einspracheverfahren 

und den vom Pflichtigen zu tragenden Gutachtenskosten ist nach dem in E. 3c/bb Ge-

sagten nicht auszumachen. 

bb) Aufgrund der vorstehend geschilderten Umstände kann auch nicht davon 

ausgegangen werden, dass der Pflichtige in voller Kenntnis aller Vergleichshandände-

rungen  im  Rahmen  der Rekurserhebung  auf  seinen Antrag  betreffend  Höhe  des  Ver-

kehrswerts  verzichtet  hätte.  Die  Kosten  des  Verfahrens  vor  dem  Steuerrekursgericht  

sind – mit Ausnahme der Gutachterkosten (E. 3d/aa und 3d/cc) – somit dem Pflichtigen 

bzw. der Stadt E ausgangsgemäss (entsprechend dem Obsiegen bzw. Unterliegen im 

Rekursverfahren) je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 212 i.V.m. § 151 Abs. 1 StG).  

cc)  Der  Pflichtige  ist  hingegen  mit  seinem  Begehren  betreffend  die  Wahr-

scheinlichkeit  einer  Entdeckung  der  Altlastensituation  durch  einen  potentiellen  Käufer 

bzw.  durch eine  potentielle  Käuferin  zum  Stichtag  vor  20  Jahren  erfolgreich,  weshalb 

es  sich  rechtfertigt,  der  insoweit  unterliegenden  Stadt  E  die  Expertisekosten  für  das 

Altlastengutachten aufzuerlegen (StRK II ZH, 7. Juli 2003, StE 2003 B 93.3 Nr. 7). 

e)  Den  je  zur  Hälfte  obsiegenden  bzw.  unterliegenden  Parteien  steht  nach 

§ 212  i.V.m.  § 152  StG  und  §  17  Abs.  2  des  Verwaltungsrechtspflegegesetzes  vom 

24. Mai  1959  (VRG)  keine  Parteientschädigung  zu  bzw.  allfällige  Parteientschädigun-

gen wären praxisgemäss wettzuschlagen. 

Demgemäss erkennt die Kammer: 

2 GR.2018.15 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 16 - 

1.  Der  Rekurs  gegen  den  Einspracheentscheid  des  Ausschusses  für  Grundsteuern 

der  Stadt  E  vom  15.  März  2018  wird teilweise gutgeheissen,  und die Grundstück-

gewinnsteuer wird von Fr. 79'540.- auf Fr. 38'800.- herabgesetzt. 

[…] 

2 GR.2018.15