# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** c440ce7b-0792-541d-8ab8-b10dfe51106e
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2007-03-19
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 19.03.2007 A-1682/2006
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1682-2006_2007-03-19.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-1682/2006
{T 0/2}

Urteil vom 19. März 2007

Mitwirkung: Richter Daniel Riedo (Vorsitz); Richterin Salome 
Zimmermann; Richter Pascal Mollard; Gerichtsschreiberin Iris 
Widmer.

B._______ GmbH & Co. KG, 
Beschwerdeführerin, vertreten X._______

gegen

Oberzolldirektion (OZD), Hauptabteilung Recht und Abgaben,
Monbijoustrasse 40, 3003 Bern,
Vorinstanz

betreffend
Erlass der MWST auf der Einfuhr von Gegenständen.

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

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Sachverhalt:
A. Vom 17. Juni bis zum 13. August 2003 lieferte die B._______ GmbH & Co. 

KG (im Folgenden: Beschwerdeführerin) diverse Sendungen Baumateriali-
en an die A._______ AG, 6130 Willisau. Mit der Verzollung war die Spedi-
tionsfirma  V._______,  5322  Koblenz,  beauftragt.  Das  Zollamt  Koblenz 
nahm  die  Abfertigung  antragsgemäss  vor  und  erhob  für  die  importierte 
Ware Mehrwertsteuern in der Höhe von insgesamt Fr. 10'047.65.

B. Wegen Zahlungsunfähigkeit der A._______ AG liess die Beschwerdeführe-
rin  die  Ware  wieder  abholen  und zwischen  dem 21.  August  bis  zum 1. 
September  2003 nach Deutschland zurücktransportieren.  Mit  der Verzol-
lung war wiederum die V._______ AG beauftragt.

C. Mit Schreiben vom 23. Oktober 2003 stellte die V._______ AG ein Gesuch 
um Rückerstattung der Mehrwertsteuer infolge Wiederausfuhr, welches die 
zuständige Zollkreisdirektion Schaffhausen mit Verfügung vom 11. Novem-
ber 2003 mit der Begründung ablehnte, die Zollverwaltung dürfe erhobene 
Einfuhrsteuern nicht erstatten, solange der Importeur diese in der Abrech-
nung mit der Eidgenössischen Steuerverwaltung als Vorsteuer geltend ma-
chen könne. Da die importierende A._______AG bei der Eidgenössischen 
Steuerverwaltung noch immer als steuerpflichtig registriert sei, könne eine 
Geltendmachung der Vorsteuer nicht ausgeschlossen werden.

D. Die V._______ AG belastete mit Rechnung Nr. 81199 vom 31. Dezember 
2003 die Mehrwertsteuern und Verzollungskosten der Beschwerdeführerin 
weiter.

E. Mit Schreiben vom 7. Mai 2004 stellte die Beschwerdeführerin bei der Eid-
genössischen  Oberzolldirektion  (OZD)  den  Antrag  auf  Erlass  der  Mehr-
wertsteuer gemäss Art.  84 Abs.  1 Bst.  d MWSTG gestützt auf die Argu-
mentation, über die A._______ AG sei zwischenzeitlich der Konkurs eröff-
net  bzw.  mangels  Aktiven eingestellt  worden.  Die  OZD verfügte  am 22. 
Juni 2004 die Abweisung des Gesuchs. Ein Erlass setze voraus, dass der 
mit der Verzollung Beauftragte die Steuer wegen Zahlungsunfähigkeit des 
Importeurs  nicht  weiterbelasten  könne.  Die  verzollende  Speditionsfirma 
habe aber die Einfuhrsteuer der ausländischen Beschwerdeführerin weiter-
belastet und zurückvergütet erhalten; für einen Erlass bei der Beschwerde-
führerin seien die Voraussetzungen nicht gegeben.

F. Gegen diese Verfügung erhebt die Beschwerdeführerin am 13. Juli  2004 
bei der Eidgenössischen Zollrekurskommission (ZRK) Beschwerde und be-
antragt die Aufhebung des Entscheides der OZD und die Rückerstattung 
des Betrages von Fr. 10'047.65 zuzüglich Zins ab 2. September 2003, un-
ter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Sie bringt im Wesentlichen vor, so-
wohl die grammatikalische wie teleologische Auslegung von Art. 84 Abs. 1 
Bst. d MWSTG spreche für einen Erlass der Steuer bei der Beschwerde-
führerin. Die anderslautende Interpretation der OZD führe vorliegend zum 
stossenden  Ergebnis,  dass eine durch nichts  gerechtfertigte  Steuer  vom 
Staat einbehalten werde. Hätte der Exporteur den Transport zudem selber 
ausgeführt, statt durch einen Dritten durchführen zu lassen, hätte die Steu-
er  ohne  weiteres  zurückerstattet  werden  müssen.  Eine  unterschiedliche 

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Behandlung, je nachdem, ob der Exporteur eine Speditionsfirma beiziehe 
oder nicht, könne nicht im Sinne des Gesetzgebers sein.

In  ihrer  Vernehmlassung  vom 17.  März  2006  schliesst  die  OZD auf  die 
kostenfällige Abweisung der Beschwerde. Sie bringt insbesondere vor, aus 
den Materialien sowie aus der Literatur ergebe sich zweifelsfrei, dass der 
Gesetzgeber mit Art. 84 Abs. 1 Bst. d MWSTG spezifisch bezweckt habe, 
das Delkredererisiko des Spediteurs zu mildern. Ob die Mehrwertsteuer zu 
erlassen  sei,  wenn  die Beschwerdeführerin  die  Verzollung selber  vorge-
nommen hätte,  sei  nicht  Gegenstand der  vorliegenden Beschwerde.  Für 
den Fall, dass der ausländische Lieferant die Mehrwertsteuer seinem Kun-
den nicht überwälzen könne, lasse sich weder im Gesetz noch in den Ma-
terialien indes eine Grundlage für einen Erlass finden.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1. Bis  zum 31.  Dezember  2006 unterlagen  Entscheide der  OZD betreffend 

Erlass der Mehrwertsteuer der Beschwerde an die ZRK. Das Bundesver-
waltungsgericht (BVGer) übernimmt, sofern es zuständig ist, die am 1. Ja-
nuar 2007 bei der ZRK hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach 
neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 
2005  über  das  Bundesverwaltungsgericht  [Verwaltungsgerichtsgesetz, 
VGG, SR 173.32]). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich 
gemäss Art. 37 VGG das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom 20. De-
zember  1968  über  das  Verwaltungsverfahren  (VwVG,  SR 172.021).  Für 
Beschwerden gegen Verfügungen der OZD über den Erlass der Einfuhr-
steuern ist das BVGer sachlich wie funktionell zuständig (Art. 31, 33 Bst. d 
VGG in Verbindung mit Art. 84 und 92 des Bundesgesetzes vom 2. Sep-
tember  1999  über  die  Mehrwertsteuer  [Mehrwertsteuergesetz,  MWSTG, 
SR 641.20]) in Verbindung mit Art. 109 Abs. 1 Bst. c des Zollgesetzes vom 
1. Oktober 1925 [ZG, SR 631.0]).

2.

2.1 Der Steuererlass gehört nicht zur Steuerveranlagung, sondern zum Steu-
erbezug (bzw. zur Steuervollstreckung) und kann nur erfolgen,  wenn die 
Steuer rechtskräftig festgesetzt ist. Im Erlassverfahren wird ausschliesslich 
geprüft, ob die gesetzlich verankerten Voraussetzungen für einen solchen 
erfüllt sind. Es geht in diesem Verfahren demzufolge nicht um eine Revisi-
on der Veranlagung und um die Begründetheit  der Steuerforderung; dies 
zu prüfen,  ist  nicht  Aufgabe der Erlassbehörde (Entscheid der ZRK vom 
18. September 2002 i.S. G [ZRK 2001-044], E. 4a; Urteil  des Bundesge-
richts  2A.566/2003  vom 9.  Juni  2004  E.  3.3,  veröffentlicht  in  Archiv  für 
Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 74 246 ff.).

2.2 Bei  der  Einfuhr  von  Gegenständen  kann  eine  rechtskräftig  veranlagte 
Steuer aus den in Art. 84 MWSTG festgelegten Gründen erlassen werden. 
Ein ganzer oder teilweiser Erlass ist, abgesehen von den hier nicht interes-
sierenden besonderen Fällen von Art. 84 Abs. 1 Bst. a-c MWSTG, in Bst. d 
dieses Absatzes vorgesehen. Diesfalls kann die Steuer erlassen werden, 
wenn der mit  der Verzollung Beauftragte (z.B.  der Spediteur)  die Steuer 

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wegen Zahlungsunfähigkeit  des steuerpflichtigen Importeurs nicht weiter-
belasten kann und der Importeur im Zeitpunkt der Verzollung bei der Eid-
genössischen  Steuerverwaltung  im  Register  der  steuerpflichtigen  Perso-
nen eingetragen war. 

3.

3.1 Im  vorliegenden  Fall  ist  unbestritten,  dass  die  als  Spediteurin  tätige 
V._______  AG  die  Mehrwertsteuer  nicht  der  Importeurin  weiterbelastet 
hat,  sondern der Beschwerdeführerin,  d.h. der ausländischen Lieferantin. 
Streitig ist die Frage, ob die Beschwerdeführerin unter diesen Umständen 
gestützt  auf Art.  84 Abs. 1 Bst. d MWSTG ebenfalls einen Anspruch auf 
Erlass der Mehrwertsteuer geltend machen kann, wie die Beschwerdefüh-
rerin diese Bestimmung verstanden wissen will.

3.2 Ausgangspunkt jeder Auslegung bildet der Wortlaut. Ist der Text nicht klar 
oder sind verschiedene Deutungen möglich, muss sein Sinngehalt ermittelt 
werden unter Berücksichtigung der weiteren Auslegungselemente, wie na-
mentlich der Entstehungsgeschichte der Norm und ihres Zwecks. Wichtig 
ist auch die Bedeutung, die der Norm im Kontext mit anderen Bestimmun-
gen  zukommt.  Die  Gesetzesmaterialien  sind  zwar  nicht  unmittelbar  ent-
scheidend, dienen aber als Hilfsmittel, um den Sinn der Norm zu erkennen 
(BGE 130 II 202 E. 5.1, 129 II 114 E. 3.1). Namentlich bei neueren Texten 
kommt den Materialien eine besondere Stellung zu, weil  veränderte Um-
stände oder ein gewandeltes Rechtsverständnis eine andere Lösung weni-
ger nahe legen (BGE 128 I 288 E. 2.4). Die Rechtsprechung lässt sich bei 
der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten 
und stellt nur dann allein auf das grammatikalische Element ab, wenn sich 
daraus zweifelsfrei  eine sachlich richtige Lösung ergibt  (BGE 125 II  333 
mit Hinweisen).  Sind mehrere Lösungen denkbar, ist jene zu wählen, die 
der Verfassung entspricht (BGE 130 II 65 E. 4.2). Allerdings findet die ver-
fassungskonforme Auslegung �  auch bei festgestellter Verfassungswidrig-
keit �  im klaren Wortlaut und Sinn einer Gesetzesbestimmung ihre Schran-
ke (Art. 191 der Bundesverfassung [BV, SR 101]; BGE 131 II 697 E. 4.1, 
129 II 249 E. 5.4).

3.2.1 Art. 84 Abs. 1 Bst. d MWSTG bezeichnet ausdrücklich diejenigen als zum 
Erlass berechtigt, die mit der Verzollung beauftragt wurden und nennt bei-
spielhaft  die  Spediteure.  Nach dem Wortlaut  der  Bestimmung wird  dem-
nach vorausgesetzt,  dass für die Verzollung eine Drittperson beigezogen 
wird.

3.2.2 Wer als Beauftragte bzw. als Spediteurin Anträge auf Verzollung zur Ein-
fuhr einreicht, wird zollzahlungspflichtig (Art. 9 und 13 ZG) und damit auch 
einfuhrsteuerpflichtig (Art. 75 MWSTG). Als Steuerpflichtige haftet sie folg-
lich grundsätzlich für die durch die Einfuhr geschuldeten Abgaben. Mit der 
Bezahlung der Einfuhrsteuer im Auftrag einer Importeurin ist ein unterneh-
merisches  Risiko  verbunden;  wird  die  steuerpflichtige  Importeurin  zah-
lungsunfähig,  ist  eine Überwälzung der bei der Einfuhr erhobenen Mehr-
wertsteuer  vom Spediteur  auf  die  zahlungspflichtige  Importeurin  faktisch 
nicht mehr möglich.  Wie die ZRK denn auch festgehalten hat, ist eine ge-
wisse Milderung des mit der Bezahlung der Einfuhrsteuer im Auftrag eines 

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Importeurs verbundenen unternehmerischen Risikos demzufolge Sinn und 
Zweck dieser Bestimmung (Urteil  vom 7. Juni 2002 i.S. A. SA, veröffent-
licht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 67.24, E. 2.a). Eine 
ganz ähnliche Bestimmung enthielt bereits die alte Mehrwertsteuerverord-
nung (Art.  76 Abs. 1 Bst. d der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die 
Mehrwertsteuer [MWSTV, AS 1994 1464]), welche bezweckte, das Delkre-
dererisiko des Spediteurs zu entschärfen (Kommentar  des EFD zur Ver-
ordnung über die MWST, ad Art. 76 Abs. 1). Auch in der Literatur wird Art. 
84 Abs. 1 Bst. d MWSTG einhellig in diesem Sinne verstanden. Kocher be-
zeichnet die Vorschrift gar als "Spediteur-Klausel" im Mehrwertsteuerrecht 
(MARTIN KOCHER, Tafelkommentar zum MWSTG, Bern 2005, S. 364). Zu kei-
nem anderen Resultat kommt Müller, für den es offensichtlich ist, dass mit 
dieser Bestimmung das Delkredererisiko des Spediteurs verringert werden 
soll  (PETER A. MÜLLER,  in: mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über 
die  Mehrwertsteuer,  Basel  [etc.]  2000,  Art. 84  N 8;  ebenso  THOMAS JÖRG 
KAUFMANN,  Das neue MWSTG �  Die wesentlichen Änderungen gegenüber 
der MWSTV, in: Steuer Revue 54 S. 522 ff., 551). Dass die Minderung des 
Delkredererisikos auf andere Personen als den Beauftragten ausgeweitet 
werden soll, ist diesen Quellen nicht zu entnehmen.

3.2.3 Zu  keinem anderen  Ergebnis  führen  die  noch  eher  jüngeren  Gesetzge-
bungsmaterialien,  sofern  diese  angesichts  des  klaren  Wortlautes  über-
haupt noch beizuziehen sind. Die Bestimmung wurde dem Parlament mit 
der Intention vorgeschlagen, das Delkredererisiko einzig des mit der Spe-
dition  Beauftragten  wesentlich  zu  entschärfen  (Bericht  vom  28.  August 
1996 der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats [WAK-
N]  zur  parlamentarischen  Initiative  [Parlamentarische  Initiative  Dettling, 
93.461] über den Erlass eines Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer; 
BBl 1996 V 713). Das Parlament folgte dieser Begründung. Die Mehrwert-
steuer,  die unter  Umständen eine erhebliche Summe ausmachen könne, 
müsse an der Zollgrenze vom Intermediären (Transportunternehmungen, 
Spediteure) für die schweizerische Auftraggeberin vorgeschossen werden. 
Den Spediteuren dürfe aber nicht einfach das Risiko der Zahlungsunfähig-
keit des importierenden Unternehmens übertragen werden, denn letztend-
lich soll dieses die Steuerlast tragen. Die Spediteure würden die Abgabe 
für den Staat lediglich einziehen und dürften nicht mit einer Steuer belastet 
werden, die sie gerechterweise nicht treffen dürfe (Votum David AB 1999 
N 822, so auch Votum Stucky und Cavadini, ebd.). Die Materialien enthal-
ten keinerlei Hinweise darauf, dass das Delkredererisiko auch des auslän-
dischen Lieferanten gemildert werden sollte.

3.2.4 Aus dem Gesetzestext  wie  auch aus den Gesetzgebungsarbeiten  ergibt 
sich  folglich  klar,  dass  diese Bestimmung spezifisch  für  den  Tatbestand 
konzipiert worden ist, in dem eine dritte Person mit der Warenbeförderung 
beauftragt wird. Sie wird zwar steuerpflichtig, soll aber bei Zahlungsunfä-
higkeit des importierenden Unternehmens nicht zur Steuerträgerin werden 
und deshalb  unter  bestimmten Voraussetzungen einen Erlass beanspru-
chen können.

3.3 Vorliegend hat die Spediteurin sich vom Delkredererisiko befreit, indem sie 

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die Mehrwertsteuer bei der ausländischen Lieferantin, der Beschwerdefüh-
rerin,  erhältlich  gemacht  hat.  Dass  in  diesem Fall  nun die  ausländische 
Lieferantin  einen  Erlass  der  Steuern  geltend  machen  können  soll,  sieht 
Art. 84 Abs. 1 Bst. d MWSTG nicht vor. Die Auslegungsmethoden führen 
wie  gezeigt  zum Schluss,  dass  ausschliesslich  das  Delkredererisiko  der 
mit der Verzollung Beauftragten,  die für die Steuer solidarisch mit der Im-
porteurin haften, verringert werden sollte. Aus diesem Grund ist entgegen 
der Auffassung der Beschwerdeführerin eine Sonderregelung für die Inter-
mediäre in der Frage des Erlasses der Steuer auf Grund ihrer Stellung und 
Funktion gerade gewollt. Für eine über diesen Kreis der Erlassberechtigten 
hinausgehende Interpretation bieten sich keine Anhaltspunkte.

4. Der Erweiterung des Kreises der zum Erlass Berechtigten steht auch das 
Legalitätsprinzip  entgegen,  das  im  Abgaberecht  strenge  Geltung  bean-
sprucht. Ein Erlass ist ausschliesslich dann und nur insoweit möglich, wie 
er im Gesetz explizit vorgesehen ist. Ein "gnadenweiser" Erlass über den 
gesetzlich  geregelten  hinaus,  ist  ausgeschlossen  (MICHAEL BEUSCH,  in: 
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht Bd. II/2, Basel [etc.] 2005, 
Art. 14 VStG N 3; ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des schweizeri-
schen Steuerrechts,  6. Aufl.,  Zürich 2002, S. 347 f.;  MÜLLER,  a.a.O.,  N 2; 
HANS BEAT NOSER,  Der Zollnachlass nach Art. 127 ZG �  wozu, wie, wann?, 
in:  Zollrundschau 3/90 S.  79;  XAVIER OBERSON,  droit  fiscal  suisse,  3. Aufl., 
Basel [etc.], § 25 N 32 f.). Für den durch die Beschwerdeführerin geltend 
gemachten Erlass mangelt es an der gesetzlichen Grundlage.

5. Aufgrund dieser Erwägungen ist die Beschwerde abzuweisen und der Ent-
scheid der Oberzolldirektion vom 22. Juni 2004 zu bestätigen. Die Verfah-
renskosten in der Höhe von Fr. 500.- werden der Beschwerdeführerin auf-
erlegt (Art. 63 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 37 VGG).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die Verfahrenskosten im Betrag von Fr. 500.-- werden der Beschwerdefüh-
rerin  auferlegt  und  mit  dem  von  ihr  geleisteten  Kostenvorschuss  von 
Fr. 500.-- verrechnet.

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3. Dieses Urteil wird eröffnet: 

- der Beschwerdeführerin (mit Gerichtsurkunde)

- der Vorinstanz (Ref-Nr. _______) (mit Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Daniel Riedo Iris Widmer

Rechtsmittelbelehrung

Urteile des Bundesverwaltungsgerichts können innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim 
Schweizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten werden. Die Beschwerde ist 
unzulässig  gegen  Entscheide  über  die  Stundung  oder  den  Erlass  von  Abgaben.  Die 
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begrün-
dung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Sie muss spätes-
tens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen 
der  Schweizerischen  Post  oder  einer  schweizerischen  diplomatischen  oder  konsulari-
schen Vertretung übergeben werden (vgl. Art. 42, 48, 54, 83 Bst. m und 100 des Bun-
desgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [BGG, SR 173.110]).

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