# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** d255f4d8-811d-5726-b1d7-531462e7b9ab
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-03-17
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 17.03.2010  SB.2009.00099
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2009-00099_2010-03-17.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2009.00099	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 17.03.2010
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern 2004

	
AHV-Beiträge von Nichterwerbstätigen

AHV-Beiträge von nichterwerbstätigen Personen stellen keine Gewinnungskosten, sondern allgemeine Abzüge im Sinn von § 31 Abs. 1 lit. d StG und Art. 9 Abs. 2 lit. d StHG dar, auch wenn sie insofern in einem Zusammenhang zum Einkommen stehen, als sie auf der Grundlage dieses Einkommens erhoben werden, welches sie auch wirtschaftlich schmälern. Sie weisen somit zwar eine gewisse Ähnlichkeit mit Gewinnungskosten auf. Da sie aber aufgrund des Gesamteinkommens berechnet werden, fehlt bereits der qualifiziert enge Konnex zu einem bestimmten Einkommensteil, weshalb es nicht möglich ist, sie einem bestimmten Einkommensteil zuzurechnen (E. 3.2.1). Die quotenmässige Ausscheidung verletzt weder den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 und Art. 9 BV; E. 3.2.2) noch das Rechtsgleichheitsverbot (Art. 8 BV; E. 3.2.3).

Abweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						ABZUG
ABZUGSFÄHIGKEIT
AHV
AHV-BEITRAG
AHV-BEITRÄGE
ALLGEMEINE ABZÜGE
AUSSCHEIDUNG
AUSSCHEIDUNGSREGEL
GEWINNUNGSKOSTEN
GLEICHBEHANDLUNG
INTERKANTONAL
INTERKANTONALE AUSSCHEIDUNG
INTERNATIONAL
INTERNATIONALE STEUERAUSSCHEIDUNG
PROPORTIONAL
QUOTENMÄSSIG
RECHTSGLEICHHEIT
RECHTSGLEICHHEITSGEBOT
STEUERFREIER BETRAG
UNBESCHRÄNKTE STEUERPFLICHT
WIRTSCHAFTLICHE LEISTUNGSFÄHIGKEIT
ZUWEISUNG

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 46 Abs. II ABV
§ 7 Abs. I aStG
Art. 8 BV
Art. 9 BV
Art. 127 Abs. II BV
Art. 127 Abs. III BV
§ 3 Abs. I StG
§ 5 Abs. I StG
§ 5 Abs. III StG
§ 6 Abs. I StG
§ 31 Abs. I lit. d StG
Art. 9 Abs. I StHG
Art. 9 Abs. II lit. d StHG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2009.00099

 

 

 

Entscheid

 

 

des Einzelrichters

 

 

vom 17. März 2010

 

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei, Gerichtssekretärin Silvia
Hunziker. 

 

 

 

In Sachen

 

 

1.    A, 

 

2.    B, 

 

beide
vertreten durch RA C

Beschwerdeführende, 

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich,  

Beschwerdegegner,

 

 

betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2004,

hat sich ergeben: 

I.  

A und B deklarierten für die Steuerperiode 2004 ein
steuerbares Einkommen von Fr. … und ein im Kanton Zürich steuerbares
Vermögen von Fr. …. Am 7. Februar 2009 wurden sie vom kantonalen Steueramt
mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) und
einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) eingeschätzt.
Dabei wurden die im Betrag von Fr. … deklarierten, an die Ausgleichskasse D
entrichteten AHV-Beiträge für Nichterwerbstätige beim steuerbaren Einkommen nur
teilweise – nämlich im Verhältnis der im Kanton Zürich bzw. in der Schweiz
steuerbaren Einkünfte zu den Gesamteinkünften – zum Abzug zugelassen.

Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale
Steueramt am 18. Mai 2009 ab.

II.  

Den Rekurs der Pflichtigen wies der Einzelrichter der
Steuerrekurskommission II mit Entscheid vom 28. August 2009 ab.

III.  

Mit Eingabe vom 8. Oktober 2009 beantragten die Pflichtigen
dem Verwaltungsgericht, es seien die vorinstanzlichen Entscheide aufzuheben und
die AHV-Beiträge von Fr. … in der interkantonalen und internationalen
Ausscheidung als steuerwirksamer Abzug vollständig dem Kanton Zürich zuzuteilen
und das steuerbare Einkommen für den Kanton Zürich entsprechend herabzusetzen.
Ausserdem verlangten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während die Steuerrekurskommission II auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.

Der Einzelrichter zieht in Erwägung:

1.
 

1.1 Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich auf die reine Rechtskontrolle
zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den
rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist
es daher verwehrt, das von der Steuerrekurskommission in Übereinstimmung mit
dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein
Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis
des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler,
d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999
Nr. 147).

1.2 Im
Steuerbeschwerdeverfahren gilt das Novenverbot, wonach neue tatsächliche Vorbringen
oder Beweismittel vor Verwaltungsgericht ausgeschlossen sind. Für das Gericht
ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für die Rekurskommission.
Tatsachen oder Beweismittel, die nicht im Rekursverfahren – und zwar
grundsätzlich während der Rekursfrist – behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen
sind, dürfen infolgedessen mit der Beschwerde nicht nachgebracht werden. Ausgenommen
sind einzig echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und
Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160
StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen,
die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen.
Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind
schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und
Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149).

2.
 

Natürliche Personen, die im Kanton Zürich wohnen oder hier
ihren gesetzlichen Wohn­sitz haben, sind laut § 3 Abs. 1 StG im
Kanton für ihr ge­samtes Einkommen und Ver­mögen steuerpflichtig. Besitzen sol­che
Personen Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten oder Liegenschaften aus­serhalb des
Kantons, so werden nach § 5 Abs. 1 StG dieje­nigen Teile ihres Ein­kommens und
Vermögens, welche auf diese Werte entfallen, im Kanton nicht be­steu­ert. Dabei
erfolgt die Steuerausscheidung für Geschäftsbetriebe, Betriebsstät­ten und
Liegenschaf­ten im Ver­hält­nis zu anderen Kantonen und zum Ausland ge­mäss
§ 5 Abs. 3 StG nach den Grund­sät­zen des Bundesrechts über das
Verbot der Doppelbesteue­rung. Dergestalt werden im Ver­hältnis zu anderen
Kantonen die vom Bundesgericht in geset­zes­vertretender Recht­spre­chung zum
Doppelbesteuerungsverbot von Art. 46 Abs. 2 der alten Bundesverfassung
vom 29. Mai 1874 (aBV) bzw. Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung
vom 18. April 1999 (BV) entwickelten Aus­schei­dungs­regeln für
Betriebsstätten und Liegenschaften zu solchen des (internen) kantonalen Rechts.
Steuerpflichtige, die im Kanton nur für einen Teil ihres Einkommens und Vermö­gens
steuerpflichtig sind, entrichten sodann kraft § 6 Abs. 1 StG ihre
Steuern für die im Kan­ton steuerbaren Werte nach dem Steuersatz, der ihrem
gesamten Einkommen und Ver­mö­gen entspricht; steuerfreie Beträge wer­den ihnen
anteilsmässig gewährt.

Diese Vorschrift ist nach der Rechtsprechung nicht nur im
interkantonalen, sondern auch im internationalen Verhältnis anwendbar (vgl. zur
gleich lautenden früheren Bestimmung von § 7 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8.
Juli 1951 [aStG]: RB 1993 Nr. 14 = StE 1994 B 11.3 Nr. 9; zum interkantonalen
Verhältnis: Ernst Höhn/Peter Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. A.,
Bern/Stuttgart/Wien 2000, § 19 Ziff. 28 ff.). Mithin sind steuerfreie Beträge
auch im internationalen Verhältnis an­teilsmässig auf die beteiligten Staaten
zu verlegen, sofern nicht übergeordnetes Recht eine abweichende Ordnung
verlangt. Dies ist vorliegend mangels Regelung der Zuweisung von Abzügen im
Abkommen vom 11. August 1971 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und
der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem
Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (DBA-D; SR 0.672.913.62)
sowie im Abkommen vom 2. Oktober 1996 zwischen der Schweizerischen
Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der
Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (DBA-USA; SR
0.672.933.61) nicht der Fall.

Der in § 6 Abs. 1 Satz 1, 2. Halbsatz StG verwendete
Begriff der "steuerfreien Beträge" erscheint als zu eng (so schon RB
1993 Nr. 14 = StE 1994 B 11.3 Nr. 9 zu § 7 Abs. 1 aStG). Er umfasst dem
Wortsinn nach offenkundig nicht nur eigentliche Steuerfreibeträge und
Sozialabzüge. Vielmehr fallen darunter alle Abzüge, die nicht als Gewinnungs­kosten
organisch mit bestimmten Einkünften verknüpft und kollisionsrechtlich
folgerichtig diesen objektmässig zuzuweisen sind (Höhn/Mäusli, § 19 Ziff. 4
ff.), sondern als "allgemeine Abzüge" anorganischen Charakter
aufweisen und daher auf die beteiligten Gemeinwesen proportional verlegt werden
müssen (Höhn/Mäusli, § 19 Ziff. 28 ff.; BGE 104 Ia 256 E. 4; VGr, 3. März 2004,
SB.2003.00057, E. 1, www.vgrzh.ch).

3.
 

3.1 Umstritten
ist im vorliegenden Fall, ob AHV-Beiträge von Nichterwerbstätigen als
Gewinnungskosten oder als "allgemeine Abzüge" zu qualifizieren und ob
sie objektmässig quotenmässig den beteiligten Gemeinwesen zuzuweisen sind.

Die Vorinstanzen verneinten den Gewinnungskostencharakter
und ordneten die AHV-Beiträge von Nichterwerbstätigen den allgemeinen Abzügen
zu, die in aller Regel quotenmässig auszuscheiden seien. Von dieser Grundregel
sei vorliegend nicht abzuweichen, weil keine besondere Nähe zu einer bestimmten
Einkunft eine andere Sichtweise erheische und die Pflichtigen keine wichtigen
Gründe für eine Ausnahme vorgebracht hätten.

Die Pflichtigen wenden dagegen ein, dass die AHV-Beiträge
auch bei Nichterwerbstätigen in direktem Zusammenhang mit der Finanzierung der
AHV-Renten stehen, dass im Ausland kein Abzug von AHV-Beiträgen möglich sei und
diese bei einer quotenmässigen Ausscheidung somit verloren seien und dass damit
eine willkürliche Ungleichbehandlung gegenüber den AHV-Abzügen von
Erwerbstätigen vorliege.

3.2  

3.2.1
Unter Gewinnungskosten versteht man nicht sämtliche Ausgaben, die mit der
Erzielung der Einkünfte in irgendeinem Zusammenhang stehen oder die anlässlich
der Einkommenserzielung verausgabt worden sind, sondern nur die zu ihrer Erzielung
notwendigen Aufwendungen (Art. 9 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG];
§ 25 StG; BGr, 22. April 2009, 2C_14/2009, E. 2.1, www.bger.ch; BGr, 25.
Januar 2007, 2P.251/2006 = StE 2007 B 22.3 Nr. 93). Verlangt wird somit ein
qualifiziert enger, d.h. rechtlich erheblicher (wesentlicher) Zusammenhang
zwischen Art, Grund und Zweck der Ausgabe einerseits und der Einkommensart
andererseits (BGE 124 II 29 E. 3a; RB 1999 Nr. 136 = StE 1999 B 22.3 Nr. 68 = ZStP
1999, 306; vgl. auch VGr, 20. Mai 2009, SB.2008.00124,
E. 2.2, www.vgrzh.ch; RB 1991 Nr. 21; Philip Funk,
Gewinnungskosten als Ursache von Einkommen – Einkommen als Ursache von
Gewinnungskosten, ASA 58, S. 305 ff.). Sodann müssen den Aufwendungen,
damit Gewinnungskosten abgezogen werden können, auch zugehörige Einkünfte
gegenüberstehen, und zwar in derselben Steuerperiode (RB 1999 Nr. 136 = StE
1999 B 22.3 Nr. 68 = ZStP 1999, 306). Eine Berücksichtigung von
Gewinnungskosten findet grundsätzlich nicht statt, wenn die entsprechenden
Einkünfte erst in einer späteren Periode zufliessen (BGr, 20. Dezember
1985, ASA 56, 132 = StE 1987 B 23.45 Nr. 1; RB 1994 Nr. 37 = StE 1994 B
21.2 Nr. 7 = ZStP 1995, 55).

Wie die Rekurskommission zutreffend festgestellt hat,
stellen Beiträge von nichterwerbstätigen Personen an die Alters-, Hinterlassenen-
und Invalidenversicherung keine Gewinnungskosten, sondern allgemeine Abzüge im
Sinn von § 31 Abs. 1 lit. d StG und Art. 9 Abs. 2 lit. d StHG
dar, auch wenn sie insofern in einem Zusammenhang zum Einkommen stehen, als sie
auf der Grundlage dieses Einkommens erhoben werden, welches sie auch
wirtschaftlich schmälern. Sie weisen somit zwar eine gewisse Ähnlichkeit mit
Gewinnungskosten auf. Da sie aber aufgrund des Gesamteinkommens berechnet
werden, fehlt bereits der qualifiziert enge Konnex zu einem bestimmten Einkommensteil,
weshalb es nicht möglich ist, sie einem bestimmten Einkommensteil zuzurechnen.
Mangels eines solchen qualifiziert engen Zusammenhangs können die AHV-Beiträge
– entgegen der Ansicht der Pflichtigen – nicht zu den Aufwendungen für die
Vermögensverwaltung gezählt werden. Wegen des Periodizitätsprinzips können sie
auch nicht als Gewinnungskosten einer gegebenenfalls zukünftig ausbezahlten
Rente betrachtet werden. Der Vergleich mit dem Abzug der Beiträge an die
berufliche Vorsorge scheitert daran, dass diese Beiträge in der Regel in enger
Beziehung zu einem Erwerbseinkommen stehen und somit einer Einkommensquelle
eindeutig zugeordnet werden können (vgl. BGr, 15. Oktober 1996, StE 1998
A 24.42.4 Nr. 1). Wichtige Gründe, die eine Ausnahme rechtfertigten,
wurden nicht dargelegt (BGr, 8. November 1985, StE 1987 A 24.42.6 Nr. 2).

Nichts an dieser Beurteilung ändert die Tatsache, dass die
Beschwerdeführer von Gesetzes wegen obligatorisch bei der AHV/IV versichert
sind und ihre Beiträge durch eine Verfügung festgesetzt werden, lässt sich doch
auch daraus kein qualifiziert enger Zusammenhang zu einem bestimmten
Einkommensteil herstellen.

3.2.2
In der quotenmässigen Ausscheidung vermag das Verwaltungsgericht sodann
entgegen der Auffassung der Pflichtigen keine Verletzung des Grundsatzes der
Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 und
Art. 9 BV) zu erblicken. Im Gegenteil dient die lediglich proportionale
Gewährung des Abzugs gerade der Verwirklichung des Grundsat­zes der
gleichmässigen Besteuerung, da andernfalls ausschliesslich im Kanton Zürich
bzw. in der Schweiz steuerpflichtige Personen in gleichen wirtschaftlichen
Verhältnissen vom Kanton Zürich bzw. von der Schweiz höher besteuert würden.

3.2.3
Das in Art. 8 Abs. 1 BV verankerte Rechtsgleichheitsgebot wird
verletzt, wenn rechtliche Unterscheidungen getroffen werden, für die ein
vernünftiger Grund in den zu regelnden Verhältnissen nicht ersichtlich ist oder
Unterscheidungen unterlassen werden, die sich aufgrund der Verhältnisse aufdrän­gen,
wenn also Gleiches nicht nach Massgabe seiner Gleichheit gleich und Ungleiches
nicht nach Massgabe seiner Ungleichheit ungleich behandelt wird (BGE 132 I 157
E. 4.1; 122 I 18 E. 2b/cc).

Die Berufung auf Rechtsgleichheit scheitert schon daran,
dass AHV-Beiträge von erwerbstätigen und nichterwerbstätigen Personen
insbesondere wegen der unterschiedlichen Berechnungsgrundlagen unterschiedliche
Sachverhalte sind, die infolgedessen in interkantonalen sowie internationalen
Verhältnissen unterschiedlich auszuscheiden sind und somit angesichts der
unterschiedlichen Steuerhoheiten auch unterschiedlich besteuert bzw. zum Abzug
zugelassen werden können (vgl. BGE 121 I 75). Wohl ist den Pflichtigen darin beizupflichten,
dass die AHV-Beiträge sowohl von erwerbstätigen als auch von nichterwerbstätigen
Personen der Finanzierung der AHV-Rente dienen. Angesichts des erheblichen
sachlichen Unterschiedes, dass AHV-Beiträge von Nichterwerbstätigen keiner bestimmten
Einkommensquelle zugeordnet werden können, während sie bei erwerbstätigen
Personen in einem qualifiziert engen Zusammenhang zum Erwerbseinkommen stehen,
kommt eine Gleichbehandlung nicht in Betracht. Ansonsten würde Ungleiches
sachwidrig gleich behandelt, insbesondere kann es nicht im Belieben der
nichterwerbstätigen steuerpflichtigen Person stehen, welcher Einkommensquelle
die geleisteten AHV-Beiträge quasi als Gewinnungskosten objekt­mässig
zuzurechnen wären. Entgegen der Auffassung der Pflichtigen ist die volle
steuerliche Absetzbarkeit der AHV-Beiträge nicht Bedingung für die spätere Besteuerung
der Leistungen. Im Übrigen wird der Grundsatz, dass die Beiträge an die AHV/IV
in vollem Umfang absetzbar, dafür aber die Leistungen voll steuerbar sind,
allein durch die quotenmässige Ausscheidung noch nicht tangiert, sondern erst
dann, wenn ein anderes beteiligtes Gemeinwesen den proportionalen Abzug verweigert.

Das führt zur Abweisung der Beschwerde.

4.
 

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten
den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit
§ 153 Abs. 4 StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und § 153
Abs. 4 StG).

Demgemäss entscheidet der
Einzelrichter:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 1'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    120.--     Zustellungskosten,

Fr. 1'120.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter
solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert
30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne
14, einzureichen.

6.    Mitteilung
an…