# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 34ff26db-ef5f-51d0-a249-ef50f6b95527
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2000-09-27
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 27.09.2000  SB.2000.00037
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2000-00037_2000-09-27.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2000.00037	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 27.09.2000
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine staatsrechtliche Beschwerde gegen diesen Entscheid am 05.03.2001 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Grundstückgewinnsteuer

	
Wertvermehrende Aufwendungen

Keine Anrechnung des Pauschalwerklohns als wertvermehrende Aufwendung, wenn sich der Werkbesteller massgeblich an der Erstellung des Werks beteiligt hat.
BGE-Nr. 2P.283/2000

			 	
				Stichworte:
	
						BGE
ERSTELLUNGSKOSTEN
GENERALUNTERNEHMERVERTRAG
GRUNDSTÜCKGEWINNSTEUER
PAUSCHALWERKVERTRAG
RECHTLICHES GEHÖR
SCHÄTZUNG
STEUERMINDERND
UNTERNEHMER

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 29 lit. II BV
§ 166 lit. Ia StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

I. D. erwarb in der Gemeinde E. zwei
Baulandgrundstücke. Nach Abtretung von geringfügigen Flächen im Rahmen eines
Quartierplanverfahrens ergab sich eine Gesamtfläche von ... m2
zum Preis von Fr. ...

 

In der Folge projektierte die F. AG auf
diesem Areal eine zehn Einfamilienhäuser umfassende Überbauung. Entsprechend
wurde das Land in zehn Parzellen für die Häuser und eine
"Anmerkungsparzelle" aufgeteilt. Nachdem die F. AG im April 1990
mit den Bauarbeiten begonnen hatte, schloss sie im Juli 1990 mit D. Generalunternehmerverträge
zur Erstellung von neun Einfamilienhäusern ab, währenddessen die
Eigentumsübertragung bis zur Fertigstellung und Abnahme der Bauten aufgeschoben
wurde. Sodann traten die Erwerber in den jeweiligen Generalunternehmervertrag
ein, indem sie eine "Eintrittsvereinbarung" unterzeichneten. Zwischen
März und November 1991 erfolgte schliesslich die Eigentumsübertragung an den
verschiedenen Grundstücken. Die Parzelle Nr. 10 blieb vorerst unbebaut.

 

Zufolge dieser neun Handänderungen auferlegte
die Gemeinde E. D. Grundstückgewinnsteuern von insgesamt Fr. 100'000.-.
Der Gemeinderat stellte bei der Bestimmung des massgeblichen Erlöses auf die
öffentlich beurkundeten Kaufpreise für das Bauland ab und wertete die Übernahme
der Werkpreisschuld aus den Generalunternehmerverträgen als weitere Leistung.
Gleichzeitig wurde dem Verkäufer der betreffende Werkpreis als wertvermehrende
Aufwendung bei der Grundstückgewinnsteuer angerechnet. 

 

II. Mit Eingabe an die Finanzdirektion liess
D. Rekurs erheben. Nach einer ersten Beweisauflage machte der Gemeinderat E.
geltend, dass aufgrund der nun vorliegenden Unterlagen die fraglichen
Generalunternehmerverträge für die Berechnung der Anlagekosten nicht massgebend
seien, weshalb eine vollständige Bauabrechnung eingereicht werden müsse.
Daraufhin erliess die Finanzdirektion eine solche Beweisauflage. Wegen nicht
rechtsgenügender Erfüllung ordnete die mittlerweile zuständige
Steuerrekurskommission ein Gutachten über die mutmasslichen Erstellungskosten
an. Nach Androhung einer Steuererhöhung wies die Steuerrekurskommission die
Rekurse gegen die erwähnten neun Handänderungen ab und setzte die
Grundstückgewinnsteuern auf insgesamt Fr. 250'000.- fest.

 

III. D. liess Beschwerde erheben mit dem
Antrag, den Entscheid der Steuerrekurskommission aufzuheben und die
Grundstückgewinnsteuern auf insgesamt Fr. 10'000.- festzusetzen. Ausserdem
verlangte er die Zusprechung einer Parteientschädigung.

 

Die Gemeinde E. beantragte, die Beschwerde
sei unter Kosten- und Entschädigungsfolgen abzuweisen. Die
Steuerrekurskommission beantragte ebenfalls die Abweisung der Beschwerde.

 

 

Das
Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

 

 

1. a) Das neue zürcherische Steuergesetz vom
8. Juni 1997 (StG) ist seit dem 1. Januar 1999 in Kraft und hat auf
diesen Zeitpunkt hin das alte Steuergesetz vom 8. Juli 1951 (aStG)
abgelöst. Auf Handänderungen, die wie hier vor dem 1. Januar 1999
vollzogen worden sind, wird die Grundstückgewinnsteuer materiellrechtlich nach
den Bestimmungen des alten Steuergesetzes veranlagt (§ 279 Abs. 1
StG). Hingegen richtet sich das Einsprache- und Rechtsmittelverfahren nach den
Bestimmungen des neuen Rechts (§ 280 Abs. 2 und 3 StG; vgl.
§ 79 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998). 

 

b) Während mit dem altrechtlichen Rekurs laut
§ 160 Abs. 2 in Verbindung mit § 92 Abs. 2 aStG alle Mängel
des angefochtenen Entscheids sowie des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden
konnten und dabei neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel zulässig
waren (RB ORK 1952 Nr. 56 = ZR 51 Nr. 134; RB ORK 1953
Nr. 77; RB 1961 Nr. 63), können mit der Steuerbeschwerde an das
Verwaltungsgericht in Grundsteuersachen laut § 213 StG in Verbindung mit
§ 153 Abs. 3 StG lediglich Rechtsverletzungen, einschliesslich überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

 

Ob im vorliegenden Verfahren der vom
Beschwerdeführer angerufene verfassungsmässige Grundsatz des Vertrauensschutzes
hinsichtlich des nach neuem Recht geltenden Novenverbots zum Tragen kommt, kann
offen bleiben, da mit der Beschwerdeschrift ohnehin keine neuen Behauptungen
tatsächlicher Art vorgebracht worden sind. 

 

2. a) Der in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung vom
18. April 1999 (BV) statuierte Grundsatz des rechtlichen Gehörs umfasst
unter anderem das Recht, sich zu allen relevanten Aspekten vorgängig eines
Entscheides zu äussern (vgl. etwa BGE 126 I 15 E. 2 mit weiteren
Hinweisen). Auch beinhaltet die Verfassungsbestimmung das Recht auf Beweisabnahme
von rechtserheblichen Tatsachen (BGE 119 Ia 260 E. 6a, RB 1991
Nr. 31). Art. 29 Abs. 2 BV begründet jedoch keinen Anspruch der
Parteien, sich zur rechtlichen Würdigung der in den Prozess eingeführten
Tatsachen noch besonders auszusprechen (BGE 108 Ia 293).

 

b) Der Beschwerdeführer rügt mehrere
Gehörsverweigerungen. Zunächst seien nicht alle Beweismittel zur Erstellung des
rechtserheblichen Sachverhalts abgenommen worden, indem insbesondere die
Befragung der F. AG und der Bank G. bzw. deren Vertreter unterblieben sei.
Sodann sei ihm die reformatio in peius zu einem Zeitpunkt angedroht worden, als
er noch nicht zum Schätzungsgutachten Stellung genommen habe, und schliesslich
habe er sich auch nicht zum Beweisergebnis äussern können.

 

Diese Rügen erweisen sich allesamt als
unzutreffend. Die Befragung der Vertreter der F. AG bzw. der Bank G.
durfte ohne weiteres unterbleiben, da sich die Tatsachen, welche diese hätten
bezeugen sollen, aus den eingereichten Unterlagen ergaben. Zusätzlich fand anlässlich
des Augenscheins im Rekursverfahren mit dem Vertreter der F. AG eine
Besprechung statt. Unerheblich ist auch, zu welchem Zeitpunkt die Verböserung
angedroht wurde, geschah dies doch mit ausdrücklichem Hinweis auf die
vorläufige Beurteilung und unter dem Vorbehalt stichhaltiger Einwendungen von
Seiten des Beschwerdeführers. Als unbegründet erweist sich schliesslich auch
der letzte Vorwurf: Als beweisbelastete Partei konnte sich der Beschwerdeführer
gleichzeitig mit der Einreichung der Beweismittel auch zum Beweisergebnis
äussern und ist aus diesem Grund auch nur die Beschwerdegegnerin zur
Stellungnahme eingeladen worden. Weil dem Beschwerdeführer nicht das Recht
zustand, sich hierzu zu äussern, musste ihm die Stellungnahme der
Beschwerdegegnerin auch nicht zugestellt werden. Wie die Steuerrekurskommission
in der Vernehmlassung an das Verwaltungsgericht im Übrigen zu Recht ausführt,
hätte der Beschwerdeführer jederzeit Akteneinsicht verlangen können. 

 

3. Zu den anrechenbaren
wertvermehrenden Aufwendungen bei der Grundstückgewinnsteuer gehören laut
§ 166 Abs. 1 lit. aStG die Aufwendungen für
Bauten, Umbauten, Meliorationen und andere dauernde Verbesserungen des
Grundstücks. Wer Bauland erwirbt und als Bauherr über die Errichtung des Hauses
einen Generalunternehmervertrag oder Pauschalwerkvertrag schliesst, kann den
Pauschalwerklohn als wertvermehrende Aufwendung anrechnen, unbekümmert um die
Summe der Werklöhne, welche der Generalunternehmer aufgewendet hat (RB 1980
Nr. 72). Aufwendungen sind auch dann anrechenbar, wenn sie von einem
Dritten erbracht worden sind (RB 1972 Nr. 43).

 

a) Als steuermindernde Tatsachen sind die
anrechenbaren Aufwendungen vom hierfür beweisbelasteten Steuerpflichtigen
geltend zu machen und hinsichtlich Bestand und Umfang nachzuweisen. Diesen
Nachweis hat er durch eine substanzierte Sachdarstellung anzutreten, die
spätestens innerhalb der Rekursfrist vorgetragen werden muss (RB 1981
Nr. 90, 1977 Nr. 60, 1976 Nr. 77, 1975 Nrn. 54, 55, 64 und 82, 1964
Nr. 68). Als substanziert gilt eine Sachdarstellung, die hinsichtlich Art,
Motiv und Rechtsgrund alle Tatsachenbehauptungen enthält und somit ohne weitere
Untersuchung, aber unter Vorbehalt der Beweiserhebung, die rechtliche Würdigung
der geltend gemachten Steueraufhebung oder -minderung erlaubt. Bei ungenügender
Substanzierung hat die Rekursbehörde nicht von Amtes wegen eine Untersuchung
durchzuführen, um sich die fehlenden Grundlagen zu beschaffen (RB 1987
Nr. 35, 1981 Nr. 90, 1975 Nr. 64). Eine unvollständige
Sachdarstellung kann nicht im Beweisverfahren nachgeholt werden, dient doch
dieses vielmehr nur noch dazu, die Richtigkeit des substanziert dargelegten
Sachverhalts zu überprüfen (RB 1980 Nr. 69, 1976 Nr. 26, 1973
Nr. 35, 1964 Nr. 68). Entsprechend gehört zur Mitwirkung des
Steuerpflichtigen die Beschaffung oder Bezeichnung von Beweismitteln, anhand
derer sich die Richtigkeit des dargelegten Sachverhalts ergibt (Martin Zweifel,
Die Verfahrenspflichten des Steuerpflichtigen im Steuereinschätzungsverfahren,
ASA 49, S. 518). Dazu gehört die Vorlage quittierter Rechnungen oder
anderer Zahlungsbelege (RB 1982 Nr. 107; Ferdinand Zuppinger/Erwin
Schärrer/Ferdinand Fessler/Markus Reich, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz,
Ergänzungsband, 2. A., Bern 1983, § 166 N. 5a). Kommt der
Steuerpflichtige diesen Anforderungen nicht nach, so haben die Aufwendungen
unberücksichtigt zu bleiben (RB 1980 Nr. 72). Eine Schätzung der
Aufwendungen drängt sich indessen dann auf, wenn sich aus den Akten eindeutig
ergibt, dass während der massgeblichen Besitzesdauer wertvermehrende
Aufwendungen getätigt wurden (vgl. Martin Zweifel, Die
Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989,
S. 48).

 

b) Der Beschwerdeführer macht geltend, die
Steuerrekurskommission hätte zu Unrecht nicht die in den Generalunternehmerverträgen
vereinbarten Pauschalpreise als Aufwendung angerechnet. Die mit der
Rekursschrift und aufgrund der ersten Beweisauflage eingereichten Akten haben
indessen ergeben, dass der Beschwerdeführer massgeblich an der Überbauung
beteiligt und nicht als blosser Werkbesteller tätig gewesen ist. Bereits aus
der Bestätigung der Bank G. für die Kreditgewährung vom Oktober 1989 geht
hervor, dass der Beschwerdeführer die alleinige Verantwortung für die
Finanzierung des Bauprojekts getragen und in der Folge auch den Gesamtgewinn
erhalten hat. Die F. AG, welche als Generalunternehmerin aufgetreten ist,
hat lediglich ein im Voraus festgelegtes Generalunternehmerhonorar erhalten.
Dass der Beschwerdeführer selber unternehmerisch tätig geworden ist, zeigt auch
die Tatsache, dass nicht die F. AG, sondern er die Baukreditzinsen bezahlt
hat, obwohl diese in den Generalunternehmerverträgen inbegriffen waren. Weiter
hat der Beschwerdeführer in seiner Beweisantretungsschrift selbst geltend
gemacht, sämtliche Kosten der Überbauung von seinem Baukonto beglichen zu
haben, indem er der F. AG die von ihr vorgeleisteten Zahlungen vergütet
habe. Nach dem Gesagten hat sich der Beschwerdeführer nicht auf die Rolle des
Werkbestellers beschränkt, weshalb er sich nicht auf die Anrechnung der in den
Generalunternehmerverträgen vereinbarten Pauschalpreise berufen kann. 

 

In der Folge hat die Vorinstanz - zu der Zeit noch die
Finanzdirektion - zu Recht weitere Belege zum Nachweis der tatsächlichen
Erlöse bzw. der eingegangenen Werkpreiszahlungen und der getätigten
wertvermehrenden Aufwendungen von ihm verlangt. Da es sich bei den letzteren um
steuermindernde Faktoren handelt, ist der Steuerpflichtige lediglich
beweisbelastet, aber nicht -verpflichtet. Der Beschwerdeführer musste also der
mittlerweile zuständigen Steuerrekurskommission weder eine Bauabrechnung noch
Rechnungen oder Zahlungsbelege einreichen. Angesichts der sich für ihn negativ
auswirkenden Beweislastverteilung lag es jedoch in seinem eigenen Interesse,
dies zu tun. 

 

Mittels der vom Beschwerdeführer im Rekursverfahren
vorgelegten Bankbelege ist es der Steuerrekurskommission nicht möglich gewesen,
den genauen Umfang der Anlagekosten zu ermitteln. Weil der Beschwerdeführer
aber erwiesenermassen wertvermehrende Aufwendungen getätigt hat, ist die
Steuerrekurskommission nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet gewesen, die
Anlagekosten zu schätzen. Die Schätzung der gesamten Anlagekosten auf
Fr. ... wird vom Beschwerdeführer nicht bestritten. Seine pauschale
Bestreitung der Sachdarstellungen von Beschwerdegegnerin und Vorinstanz sowie
den darauf basierenden Rechtsauffassungen ist nicht zu hören, da sie in keiner
Weise substanziert ist, so dass es dem Verwaltungsgericht nicht möglich ist,
die Vorbringen zu beurteilen. Dasselbe gilt auch für die von der Vorinstanz
nicht angerechneten Landkreditzinsen.

 

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

 

4. ...

 

 

Das
Verwaltungsgericht entscheidet:

 

 

1.    Die Beschwerde wird abgewiesen.

 

2.    ...