# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 1455e1d7-bcf4-5bba-8da2-1021ea4e040a
**Source:** Graubünden (GR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-05-11
**Language:** de
**Title:** Graubünden Verwaltungsgericht 4. Kammer 11.05.2010 A 2010 16
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GR_Gerichte/GR_VG_004_A-2010-16_2010-05-11.pdf

## Full Text

A 10 16

4. Kammer 

URTEIL
vom 11. Mai 2010

in der verwaltungsrechtlichen Streitsache

betreffend Nachlasssteuer (Vorempfang)

1. Am 19.10.2005 verstarb … (geb. 25.11.1923) in … im Alter von 82 Jahren. 

Die hinterbliebenen Erben gaben darauf im Rahmen der Steuererklärung für 

den Nachlass die Vorempfänge aus den Jahren 1991/92 der vier Kinder des 

Verstorbenen …, …, … und … von je Fr. 29'250.-- (total Fr. 117'000.--) und 

Bestattungskosten von Fr. 12'400.-- sowie Unterhaltskosten der 

Hausgenossen für einen Monat von Fr. 1'600.-- an. Die kantonale 

Steuerverwaltung errechnete gestützt darauf Gesamtaktiven von Fr. 117'000.-

- sowie Abzüge von Fr. 14'000.-- und veranlagte anhand eines steuerbaren 

Nachlasses von Fr. 103'000.-- eine Nachlasssteuer bei 1% von Fr. 1'030.--. 

Die dagegen erhobene Einsprache der besagten Erben wurde mit Entscheid 

vom 25.01.2010 abgewiesen.

2. Dagegen erhoben die erwähnten Erben, vertreten durch …, am 08.02.2010 

Beschwerde an das Verwaltungsgericht mit dem Antrag auf Aufhebung des 

angefochtenen Einspracheentscheids samt Veranlagung. Nachdem auf den 

01.01.2008 infolge Teilrevision des kantonalen Steuergesetzes die 

Nachkommen von der Nachlasssteuer befreit seien, würden sie 

Gleichbehandlung verlangen. Die Veranlagung erweise sich als willkürlich. 

Die Verjährungsfrist sei nicht beachtet worden. Die Verjährungs- bzw. 

Verwirkungsfrist von Art. 125 des kantonalen Steuergesetzes (StG) sei im 

Gesamtkontext mit den konkreten Übergangsbestimmungen zu sehen. Im 

Gegensatz zur Revision im Jahre 2001 (Art. 188f Abs. 1 StG) als die 

Absteuerung per 31.12.2000 vorgesehen worden sei, sei diese hier mit dem 

Inkrafttreten dieser Revision, das heisst am 01.01.2008 vorgeschrieben 

worden (vgl. Art. 33/34 Abs. 3 GKStG). Für das Verwaltungsgericht folge 

daraus, dass die Besteuerung für die auch bis zum 31.12.2007 noch nicht 

besteuerten Vorbezüge für alle direkten Nachkommen laut Art. 107 Abs. 2 

i.V.m. Art. 188f Abs. 2 StG nicht mehr zulässig sein könne, da die 

Rechtsgrundlage dafür gerade in diesem Zeitpunkt weggefallen sei.

3. In ihrer Vernehmlassung beantragte die kantonale Steuerverwaltung (StV) die 

kostenfällige Abweisung der Beschwerde. Die Besteuerung von 

Erbvorbezügen sei erstmals mit dem Steuergesetz von 1964 eingeführt und 

seither mehrfach revidiert worden. Letztmals sei die Absteuerung auf den 

01.01.2008 geändert worden. Das Verwaltungsgericht habe in seinen 

Entscheiden/Urteilen VGE 688/96 und VGU A 99 82 sowie A 03 56 jeweils 

ausgeführt, dass der kantonale Steueranspruch jeweils im konkreten 

Zeitpunkt der Ausrichtung des Vorempfanges entstanden sei und nur bis zum 

Tode des Erblassers/Vorempfanggebers aufgeschoben sei. Diese 

Auffassung werde auch in der Literatur vertreten (dazu: Victor Monteil, Das 

Objekt der Erbschafts- und Schenkungssteuer, Diss. Bern 1949). Dies sei 

auch nur logisch, weil es sich bei der Nachlasssteuer um eine 

Rechtsverkehrssteuer handle. Hier mit den Vorempfängen aus den Jahren 

1991/92 gelange somit das damals gültige Steuergesetz von 1987 zur 

Anwendung. Nachdem der Erblasser am 19.10.2005 verstorben sei, finde 

nunmehr Art. 188f Abs. 2 StG aus dem Jahre 2001 Anwendung und nicht Art. 

188f Abs. 2 StG aus dem Jahre 2008; denn steuerbegründender Zeitpunkt sei 

eben der Todeszeitpunkt des Erblassers. Dies könne auch keine 

Ungleichbehandlung darstellen, da es sich eben um verschiedene 

Sachverhalte handle, die auch nicht mit VGU A 09 3 vergleichbar seien. 

Bezüglich der Verjährung sehe Art. 187 Abs. 3 StG vor, dass nach 

Inkrafttreten des angepassten Steuergesetzes die neuen 

Verjährungsbestimmungen zur Anwendung gelangen. Es gelte damit Art. 125 

StG. Das Recht eine Steuer zu veranlagen, verjähre für nicht periodische 

Steuern wie hier fünf Jahre nach Ablauf des Jahres, in welchem der 

steuerbegründende Tatbestand eingetreten sei (Abs. 1). Das Recht eine 

Steuer zu veranlagen, sei in jedem Fall 10 Jahre nach Ablauf der 

Steuerperiode verjährt (Art. 125 Abs. 4 StG). Eigentlich wäre vorliegend 

sowohl die relative (5 J.) als auch die absolute (10 J.) Verjährung bereits 

eingetreten. Dieses Resultat widerspreche aber dem klaren Willen des 

Gesetzgebers, der ratio legis und einer verfassungskonformen Auslegung, 

weshalb die Verjährungsfrist erst am 01.01.2006 zu laufen beginne. Sonst 

müsse eine Gesetzeslücke oder eine planwidrige Unvollständigkeit 

angenommen werden, welche die kantonale Steuerverwaltung als 

rechtsanwendende Behörde in ihrem Sinne schliessen könne. Eine 

unzulässige Rückwirkung würde nur vorliegen, wenn die später in Kraft 

getretene Revision per 01.01.2008 auf den hier älteren Tatbestand 

angewendet würde.

4. Mit Schreiben vom 19.04.2010 wies die Steuerverwaltung daraufhin, dass 

Verwaltungsrichter … in eigener Sache in einen ähnlich gelagerten Fall 

verwickelt sei, weshalb das Verwaltungsgericht dessen Ausstand gemäss Art. 

42 des Gerichtsorganisationsgesetzes (GOG) infolge Befangenheit noch zu 

prüfen und darüber vorfrageweise zu urteilen habe.

Das Gericht zieht in Erwägung:

1. Zunächst gilt es bezüglich des Ausstandsbegehrens gemäss Art. 42 GOG zu 

bemerken, dass der namentlich erwähnte Verwaltungsrichter in der Zeit vom 

03.05.-14.05.2010 in den Ferien weilte und damit ordentlicherweise sein 

Stellvertreter an der Gerichtssitzung vom 11.05.2010 teilnahm, weshalb sich 

die Ausstandsfrage gar nicht stellt. 

2. a) Materiell sind das anwendbare Recht sowie die Verjährungsfrage zu klären. 

Laut Art. 188f Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; 

BR 720.000) werden vor dem 1. Januar 2001 vollzogene Erbvorbezüge unter 

Ehegatten per 31. Dezember 2000 besteuert. Für die Bewertung des 

Vorempfanges sind die Verhältnisse zur Zeit der Ausrichtung massgebend. 

Gemäss Art. 188f Abs. 2 StG werden die noch nicht besteuerten 

Erbvorbezüge an die Nachkommen und an diesen gleichgestellte Personen 

mit dem Inkrafttreten der Teilrevision (das heisst auf den 1. Januar 2008; so 

bereits im Urteil vom 12. Mai 2009, VGU A 09 3 E. 2b) besteuert. Die 

Besteuerung erfolgt nach den vor dem Inkrafttreten der Teilrevision geltenden 

Steuersätzen zum Wert im Zeitpunkt der Ausrichtung des Vorempfangs. 

Gemäss Art. 125 Abs. 1 StG verjährt das Recht, eine Steuer zu veranlagen, 

für periodische Steuern 5 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für nicht 

periodische Steuern 5 Jahre nach Ablauf des Jahres, in dem der 

steuerbegründende Tatbestand eingetreten ist (relative Verjährungsfrist). 

Nach Art. 125 Abs. 4 StG verjährt das Recht, eine Steuer zu veranlagen, auf 

jeden Fall 10 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode (absolute Verjährungsfrist). 

Gemäss Art. 187 Abs. 3 StG gelten nach dem Inkrafttreten dieses Gesetzes 

(ab 01.01.2008) nur noch die neuen Verjährungsbestimmungen im Sinne von 

Art. 125 StG. Die vor dieser Teilrevision geltende, altrechtliche 

Übergangsregelung (aArt. 188f Abs. 2 StG) lautete demgegenüber wie folgt: 

Vorempfänge auf Rechnung künftiger Erbschaft, welche vor dem 1. Januar 

2001 ausgerichtet und noch nicht besteuert wurden, werden im Zeitpunkt des 

Erbgangs zusammen mit dem übrigen Nachlass besteuert. Für die Bewertung 

des Vorempfangs sind die Verhältnisse zur Zeit der Ausrichtung massgebend. 

b) In tatbeständlicher Hinsicht ist erstellt, dass der Erblasser bereits am 

19.10.2005 und somit eindeutig vor Inkrafttreten der Teilrevision des StG auf 

den 01.01.2008 (mit der Abschaffung der Erbschafts-, Nachlass- und 

Schenkungssteuer für direkte Nachkommen vom Erblasser; neu Art. 107 Abs. 

2 StG) verstorben ist. Aufgrund dieser Tatsache unterscheidet sich der 

vorliegende Streitfall in einem wesentlichen Punkt gegenüber dem 

Leitentscheid in dieser Sache des Verwaltungsgerichts vom 12. Mai 2009 

(VGU A 09 3), weil in jenem Fall der potentielle Erblasser zum Zeitpunkt der 

neuen Steuerregel (per 01.01.2008) nachweislich noch lebte. Da die 

gesetzliche Grundlage für die Erhebung der erwähnten Steuerart in direkter 

Nachkommenslinie exakt auf jenes Datum hin ersatzlos gestrichen wurde 

bzw. weggefallen ist, konnte dort logischerweise (mangels Rechtsgrundlage) 

auch keine Besteuerung der potentiellen Erben mehr erfolgen. Im konkreten 

Fall verhält es sich indes nachweislich gerade gegenteilig, weil der Erblasser 

bereits am 19.10.2005 verstarb, der Steuertatbestand bereits früher 

eingetreten ist, und somit von Gesetzes wegen eine steuerliche 

Gleichbehandlung aller Erben oder Erbgemeinschaften mit den vor dem 31. 

Dezember 2007 eingetretenen Todesfällen zu erfolgen hat. Die Einwände und 

Argumente der Beschwerdeführer gegen die Erhebung der strittigen 

Nachlasssteuer sind deshalb klar unbegründet. 

c) Zu klären bleibt damit aber noch, ob die Vorempfangsabtretungen aus den 

Jahren 1991 und 1992 inzwischen nicht längst verjährt sind und folglich von 

daher keine Steuerpflicht mehr durchgesetzt werden kann. Ausgangspunkt 

hierfür bildet Art. 125 StG, wonach zur Geltendmachung von latenten Steuern 

sowohl die relative 5-jährige als auch die absolute 10-jährige Verjährungs- 

bzw. Verwirkungsfrist respektiert werden muss. Entscheidend ist vorliegend 

in diesem Zusammenhang, wann diese Fristen zu laufen begonnen haben. 

Wie das Verwaltungsgericht grundsätzlich dazu bereits in verschiedenen 

Urteilen festhielt und wie das Bundesgericht in einem Fall auch noch 

ausdrücklich bestätigte, löst im Falle der Nachlassteuer der unentgeltliche 

Vermögensübergang aus Erbrecht den eigentlichen Steuertatbestand aus. 

Diese Auffassung deckt sich zudem auch mit Art. 108 Abs. 1 StG, worin 

explizit festgehalten wird, dass der Steueranspruch im Zeitpunkt des 

Vermögensüberganges bzw. der Zuwendung entsteht (so schon: VGE 515 

und 516/95; VGU A 99 82 E. 2b samt Urteil Bundesgericht 27.10.2000 

[2P.109/2000] E. 3b; VGU A 03 56; speziell zur Rückwirkung altrechtlicher 

Vorgaben StE 6/2009 B 24.4 Nr. 77 bzw. BG-Urteil vom 05.12.2008 

[2A.100/2007]). Klar davon zu unterscheiden ist aber bei 

Aufschubtatbeständen wie dem vorliegenden, welche für die konkrete 

Veranlagung noch die Erfüllung einer weiteren Voraussetzung (hier den Tod 

des Vorempfanggebers) erfordern, die Besteuerung an sich, deren rechtliche 

Wirkung erst bei der Erfüllung der zweiten Voraussetzung einsetzt, was 

logischer- und notwendigerweise auch für die Verjährungsaspekte gelten 

muss (vgl. VGU A 03 56 E. 3b in fine und A 99 82 E. 3a). Steuerauslösendes 

Ereignis für den Beginn des Verjährungsfristenlaufs ist somit der Tod des 

Erblassers am 19.10.2005; die erwähnten Verjährungsfristen haben deshalb 

hier ab dem 01.01.2006 – für nicht periodische Steuern nämlich nach Ablauf 

des Kalenderjahres - zu laufen begonnen. Den jeweiligen Zeitpunkten der 

Vorempfangsabtretungen vor knapp 20 Jahren (1991/92) kommt in diesem 

Zusammenhang keine weitere Bedeutung zu. Im konkreten Fall sind beide 

Fristen zweifelsfrei eingehalten worden, da die fristrelevante 

Veranlagungsverfügung betreffend Nachlasssteuer am 10.12.2009 erfolgt ist, 

womit die relative 5-jährige als auch die absolute 10-jährige Verjährungsfrist 

gemäss Art. 125 StG eingehalten wurden.

d) Zusammengefasst ergibt sich, dass hier noch das am 19.10.2005 geltende 

Recht (aArt. 106 StG) zur Anwendung gelangt, wonach die Erhebung von 

Nachlasssteuern für die direkten Nachkommen eines Erblassers noch 

ordentlich vorgeschrieben und somit geboten war. Nachdem zudem weder die 

relative noch die absolute Verjährung eingetreten ist, erweist sich die 

Beschwerde auch diesbezüglich als unbegründet, was zu ihrer Abweisung 

führt. Der angefochtene Entscheid ist somit rechtmässig und schützenswert.

3. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten nach Art. 73 

Abs. 1 VRG anteilsmässig und unter solidarischer Haftung auf das Ganze den 

einzelnen Beschwerdeführern aufzuerlegen. Eine aussergerichtliche 

Entschädigung an die Vorinstanz entfällt indes laut Art. 78 Abs. 2 VRG, da 

diese lediglich in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegte.  

Demnach erkennt das Gericht:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die Gerichtskosten, bestehend

- aus einer Staatsgebühr von Fr. 600.--

- und den Kanzleiauslagen von Fr. 194.--

zusammen Fr. 794.--

gehen zulasten der einzelnen Erben zu gleichen Teilen und unter solidarischer 

Haftung und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die 

Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen.