# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** db0873a0-f15c-5950-a0dd-1ba1366ae869
**Source:** Ticino (TI)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 1998-09-17
**Language:** it
**Title:** Tessin Camera di diritto tributario 17.09.1998 80.1998.204
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/TI_Gerichte/TI_CATI_001_80-1998-204_1998-09-17.html

## Full Text

Incarto n.

  80.98.00204

  	
  Lugano

  17 settembre 1998

   

  	
  In nome

  della Repubblica e Cantone

  del Ticino

  	 

	
  La Camera di diritto
  tributario del Tribunale d'appello

  
	
   

  
	
   

  
						

 

	
  composta dai giudici:

  	
  Alessandro
  Soldini, presidente, 

  Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi

   

  

 

	
  segretario:

  	
  Andrea
  Pedroli

  

 

statuendo
sul ricorso del 14 luglio 1998

 

in
materia di:                 recupero IC e ic 89

 

	
  presentato
  da:

  	
  __________
  __________, __________ __________, 
  

  rappr.
  da: __________ __________, __________ __________ 

   

  
	
   

  	
   

  	 

 

ritenuto

 

 

in
fatto ed in diritto

 

 

                                   1.   In data 25 agosto
1997, l’Ufficio delle procedure speciali della Divisione delle contribuzioni
apriva un procedimento di ricupero d’imposta e di contravvenzione per sottrazione
tentata e consumata a carico della __________ __________ di __________. Dalla
verifica effettuata dall’ispettore fiscale in data 9 novembre 1995 era infatti
emerso che nei conti della società erano stati allibrati costi privati
dell’azionista __________ __________.

                                         Con decisione del 19
giugno 1998, l’autorità fiscale infliggeva alla società contribuente le
seguenti multe per sottrazione d’imposta:

                                         •  per la sottrazione
dell’imposta cantonale 1991          fr.   3’366.––

                                         •  per la sottrazione
dell’imposta comunale 1991          fr.   2’861.10

                                         Disponeva inoltre il
ricupero delle seguenti imposte sottratte:

                                         •  imposte cantonali 1989
e 1990                                    fr.   5’621.05

                                         •  interessi di ritardo                                                           fr.   1’987.90

                                         •  imposte comunali 1989 e
1990                                    fr.   4’721.20

                                         •  interessi di ritardo                                                           fr.   1’672.35

                                         

 

                                   2.   Con reclamo del 14
luglio 1998, la __________ __________ impugnava la suddetta decisione,
postulando l’annullamento delle multe relative al 1991 e la rinuncia al
ricupero delle imposte del 1989. Quanto alle multe, invocava il principio di
irretroattività delle norme penali; quanto al ricupero delle imposte del 1989,
invocava l’art. 319 LT, con la seguente motivazione:

                                         ... tale passo è regolato nel
senso che, per le procedure di recupero d’imposta che si riferiscono ad anni
precedenti l’entrata in vigore della nuova legge e per le quali la procedura di
recupero d’imposta è aperta dopo il 1. gennaio 1995, l’articolo 237 non trova
applicazione. Pertanto, nel caso che ci occupa, le azioni perpetrate e
consumate nell’anno 1989, secondo il vecchio diritto, si sono prescritte
appunto il 31 dicembre 1994 (termine di cinque anni).

                                         Nel
corso di un’udienza del 28 luglio 1998 dinanzi all’autorità fiscale,
quest’ultima aderiva al reclamo della contribuente in relazione al primo
aspetto contestato, facendo riferimento ad una recente sentenza della Camera di
diritto tributario. Quanto al ricupero dell’imposta 1989, le parti concordavano
di trasmettere il reclamo alla Camera di diritto tributario quale ricorso.

 

 

                                   3.   3.1.

                                         Per l’art. 236 cpv. 1 LT,
l’autorità fiscale procede al ricupero dell’imposta non incassata, compresi gli
interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono
di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione
cresciuta in giudicato è incompleta, oppure che una tassazione omessa o
incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l’autorità fiscale.

                                         Il ricupero d’imposta non
può essere operato, nemmeno nel caso di valutazione insufficiente, se il
contribuente ha presentato una dichiarazione completa e precisa degli elementi
imponibili (art. 236 cpv. 2 LT). 

 

                                         3.2.

                                         Quanto alla perenzione, l’art.
237 cpv. 1 LT prevede che il diritto di avviare la procedura di ricupero
d’imposta decada dopo 10 anni dalla fine del periodo fiscale o dalla fine
dell’anno in cui ebbe luogo l’apertura della successione o l’esecuzione della liberalità.

                                         Il cpv. 2 della stessa
norma stabilisce quindi che l’apertura del procedimento penale per sottrazione
d’imposta o per delitto fiscale vale contemporaneamente come avvio della
procedura di ricupero d’imposta. 

                                         La legge prevede poi un
termine di prescrizione assoluto: il diritto di procedere al ricupero d’imposta
decade dopo 15 anni dalla fine del periodo fiscale al quale si riferisce o
dalla fine dell’anno in cui ebbe luogo l’apertura della successione o
l’esecuzione della liberalità (art. 237 cpv. 3 LT).

 

                                         3.3.

                                         L’istituto del ricupero
d’imposta è disciplinato dalla legge nella parte che contiene le norme
procedurali (parte settima della LT), giacché l’autorità fiscale può procedervi
anche quando non vi sia una contravvenzione, ma tuttavia «fatti o mezzi di
prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione
cresciuta in giudicato è incompleta». Il ricupero d’imposta può così essere
definito come una sorta di contropartita della revisione; l’uno a favore del
fisco, l’altra a favore del contribuente, si fondano sugli stessi presupposti
obiettivi: la scoperta di nuovi fatti o nuovi mezzi di prova. Queste
caratteristiche fanno sì che il ricupero d’imposta non rientri nel diritto
penale fiscale, bensì nel diritto fiscale formale (Pedroli, Le norme
penali delle nuove leggi sulle imposte dirette, in RDAT II-1996 p. 481).

                                         Diversamente dalla
procedura con cui viene inflitta una multa per sottrazione d’imposta, la
procedura di ricupero d’imposta non ha dunque carattere penale, neppure nel
caso in cui sia accompagnata dal procedimento penale (DTF 121 II 257; Yersin,
De quelques développements récents de la jurisprudence du Tribunal fédéral en matière
d’impôts directs, in ASA 65 [1996/97] p. 369; Auer, Das Verhältnis
zwischen Nachsteuerverfahren und Steuerstrafverfaren, insbesondere das Problem des
Beweisverwertungsverboten, in ASA 66 [1997/98] p. 2; Locher, Verfahrensrechtliche
Aspekte des geltenden Steuer[straf]rechtes [direkte und indirekte Steuern], in RF
52/1997 p. 62).

 

                                         3.4.

                                         Come detto, la legge
tributaria entrata in vigore il 1° gennaio 1995 prevede un termine di
prescrizione di dieci anni, per avviare una procedura di ricupero d’imposta.
Per la legge abrogata, il termine ammontava invece a soli cinque anni (art. 201
LT 1976). 

                                         Una norma transitoria,
introdotta nella nuova legge, stabilisce che, per le procedure di ricupero
d’imposta apertesi dopo l’entrata in vigore della legge i termini di cui
all’articolo 237 non si applicano ai periodi fiscali e alle fattispecie già
prescritti in virtù del diritto precedente (art. 319 cpv. 2 LT). In altri
termini, il legislatore ha espressamente stabilito che, dopo l’entrata in
vigore della legge tributaria del 1994, per le persone fisiche, non possano più
essere riaperti i periodi fiscali 1987/88 e precedenti e, per quelle giuridiche,
i periodi 1988 e precedenti (Allidi, Procedura, disposizioni penali e
diritto transitorio, in Bernasconi/Borghi [a cura di], La riforma della
legge tributaria, Lugano 1995, p. 21).

 

                                         3.5.

                                         Secondo la ricorrente, la
norma transitoria appena menzionata è stata interpretata dall’autorità in modo
non conforme al suo significato. Il periodo fiscale 1989 sarebbe infatti già
prescritto «in virtù del diritto precedente». L’autorità ritiene per contro che
il 31 dicembre 1994, giorno in cui decadeva la vecchia LT ed entrava in vigore
il nuovo diritto cantonale, l’anno 1989 non era ancora prescritto e pertanto
poteva essere riaperto in virtù dei nuovi termini di prescrizione più lunghi,
applicabili dal 1° gennaio 1995.

 

                                         3.6.

                                         L’art. 201 cpv. 1 LT 1976
prevedeva quanto segue:

                                         Il diritto d’avviare la
procedura di ricupero d’imposte si prescrive dopo 5 anni dalla fine del periodo
di tassazione per il quale una tassazione è stata omessa oppure è stata
effettuata in modo insufficiente o dopo 10 anni dalla fine dell’anno in cui
ebbe luogo l’apertura della successione o l’esecuzione della donazione.

                                         La
legge tributaria del 1976, non diversamente del resto da quella vigente ed
anche dalla legge federale sull’imposta federale diretta, non conteneva alcuna
disposizione circa le modalità di computo della prescrizione. La dottrina
ritiene che, in caso di mancanza di norme espresse al riguardo, considerazioni
di certezza del diritto impongano l’applicazione delle disposizioni del diritto
privato, per il fatto che se si lasciasse all’apprezzamento del giudice il
compito di colmare le lacune della legge si verificherebbero disparità non
prevedibili e non giustificabili (Binder, Die Verjährung im schweizerischen
Steuerrecht, Zurigo 1985, p. 200 e giurisprudenza e dottrina citate; inoltre Känzig/Behnisch,
Direkte Bundessteuer, 2a ediz., vol. III, Basilea 1992, n. 7 all’art.
128 DIFD, p. 375; Stoyanov, La créance d’impôt, seconde partie, in: OREF
[a cura di], Les procédures en droit fiscal, Berna/Stoccarda/Vienna 1997, p.
232). 

                                         Ora, l’art. 132 CO ha il
seguente tenore:

 

                                         5. Computo
dei termini 

                                                                                 1 Nel
computo del termine di prescrizione non si tien conto del giorno dal quale
comincia il termine e la prescrizione non è compiuta se non quando sia decorso
infruttuosamente l’ultimo giorno. 

                                                                                 2 Valgono
del resto anche per la prescrizione le disposizioni generali sul computo dei
termini nell’adempimento dei contratti. 

                                         Il
rinvio contenuto al cpv. 2 dell’art. 132 CO si riferisce agli articoli 75 ss.
(«Tempo dell’ adempimento»). Esso comporta che, se il termine è fissato in mesi
o in anni, il momento della scadenza coincide con quel giorno dell’ultimo mese
che per il numero corrisponde a quello dell’inizio della decorrenza del
termine, e, se un tal giorno manca nell’ultimo mese,  l’adempimento avrà luogo
l’ultimo giorno di detto mese (per il combinato disposto degli articoli 132 e
77 cpv. 3 CO). La prescrizione subentra alla mezzanotte dell’ultimo giorno (Berti,
in: Honsell/Vogt/Wiegand [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht,
Obligationenrecht I, 2a ediz., Basilea/Francoforte 1996, n. 3 all’art.
132 CO, p. 738). In altri termini, i giorni vengono computati da mezzanotte a
mezzanotte e i mesi e gli anni invece come tali, cioè non come somma di giorni.
L’ultimo giorno è pertanto quello che per numero corrisponde al giorno di
inizio non computato (Spiro, Die Begrenzung privater Rechte durch Verjährungs-,
Verwirkungs- und Fatalfristen, Vol. I, § 124, p. 279).

 

                                         3.7.

                                         Dai principi appena
illustrati discende la conseguenza che il termine di prescrizione per il
ricupero dell’imposta delle persone giuridiche per il periodo 1989, secondo la
legge tributaria del 1976, ha iniziato a decorrere il 1° gennaio 1990 ed è
scaduto il 31 dicembre 1994 a mezzanotte.

                                         Pertanto, quando è entrata
in vigore la legge tributaria del 1994, il 1° gennaio 1995, era già subentrata
la prescrizione secondo il diritto precedente (art. 319 cpv. 2 LT). 

 

 

                                   4.   Quanto alla multa per
la sottrazione delle imposte del periodo fiscale 1991, l’autorità fiscale ha
aderito al reclamo, richiamandosi ad una sentenza recente di questa Camera. In
effetti, con la sentenza CDT n. __________.__________.__________ del 19
maggio 1998 in re T.G., questa Corte ha ritenuto che l’art. 321 LT – dalla formulazione
analoga a quella del citato art. 319 LT – sia incompatibile con l'art. 4 Cost. fed.
e con l'art. 7 CEDU, in considerazione del carattere penale del procedimento di
contravvenzione e della portata del principio di irretroattività in materia
penale. Ha pertanto affermato che ad un’infrazione commessa vigente la legge
tributaria del 1976 devono applicarsi i termini di prescrizione previsti da
quella legge.

                                         Nel 1997 non era pertanto
più ammessa l’apertura di un procedimento di contravvenzione per la sottrazione
dell’imposta del 1991.

 

 

                                   5.   Il ricorso è dunque
accolto. Non si prelevano pertanto né tassa di giustizia né spese processuali.

 

 

Per questi motivi,

visto per le spese l'art. 231 LT 1994

 

 

dichiara e pronuncia

 

 

 

                                   1.   Il ricorso è accolto.

                                         §    Di
conseguenza, la decisione del 19 giugno 1998 è riformata nel senso che si
rinuncia al ricupero delle imposte per l’anno 1989 ed è annullata la multa per
il periodo 1990.

 

                                   2.   Non si prelevano né tassa di
giustizia né spese.

 

                                   3.   Intimazione alle parti.

 

                                   4.   Il presente giudizio è
definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).

 

 

 

 

 

 

 

per
la Camera di diritto tributario 

del
Tribunale d’appello

Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: