# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 37a37f70-c62b-58fb-ae0b-6c6c98cdd1b6
**Source:** St. Gallen (SG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2018-09-26
**Language:** de
**Title:** St.Gallen Verwaltungsgericht 26.09.2018 B 2017/208, B 2017/209
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SG_Gerichte/SG_VG_001_B-2017-208--B-2017-2_2018-09-26.pdf

## Full Text

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St.Galler Gerichte

Fall-Nr.: B 2017/208, B 2017/209

Stelle: Verwaltungsgericht

Rubrik: Verwaltungsgericht

Publikationsdatum: 06.02.2020

Entscheiddatum: 26.09.2018

Entscheid Verwaltungsgericht, 26.09.2018
Steuerrecht, Art. 33 Abs. 1 lit. c StG, Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG. Die juristische 
Person wurde rechtskräftig ermessensweise unter Aufrechnung einer 
verdeckten Gewinnausschüttung veranlagt. Die Berücksichtigung als 
geldwerte Leistung bei der Ermittlung des Einkommens der natürlichen 
Person führt zu einer – systeminhärenten, teilweise gemilderten – 
steuerlichen Doppelbelastung (Verwaltungsgericht, B 2017/208 und B 
2017/209).

Entscheid vom 26. September 2018

Besetzung

Abteilungspräsident Zürn; Verwaltungsrichterinnen Bietenharder und Zindel; a.o. 

Gerichtsschreiber Fehlmann

Verfahrensbeteiligte

A.__,

Beschwerdeführer,

gegen

Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen, Unterstrasse 28, 

9001 St. Gallen,

Vorinstanz,

und

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Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen,

Beschwerdegegner,

sowie

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, 

Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Beschwerdebeteiligte,

Gegenstand

Kantons- und Gemeindesteuern (Einkommen und Vermögen 2014) sowie direkte 

Bundessteuer (Einkommen 2014)

Das Verwaltungsgericht stellt fest:

A. A.__ (geb. 1979) wohnte im Jahr 2014 in K.__. Er war bei der X.__ AG unselbständig 

erwerbstätig und einziger Gesellschafter und Geschäftsführer der sich damals in 

Liquidation befindlichen Y.__ GmbH. Für das Jahr 2014 deklarierte er Einkünfte aus 

unselbständiger Erwerbstätigkeit von CHF 17‘986. Unter dem Vermerk «Aufrechnung 

geldwerte Leistungen (Provisionen) gemäss Meldung Y.__ GmbH vom 14.4.16» erhöhte 

das Steueramt die Einkünfte um CHF 159‘950 und veranlagte ihn am 20. April 2016 für 

die Kantons- und Gemeindesteuern 2014 mit einem steuerbaren Einkommen von 

CHF 173‘500 und ohne steuerbares Vermögen. Die direkte Bundessteuer 2014 

veranlagte es mit einem steuerbaren Einkommen von CHF 109‘900. Dagegen erhob 

der Steuerpflichtige Einsprachen. Nachdem die Ermessensveranlagung der Y.__ GmbH 

mit einem steuerbaren Reingewinn von CHF 148‘750 (Umsatz CHF 159'000 abzüglich 

anerkannte Aufwendungen von CHF 11'200) und einem steuerbaren Eigenkapital von 

CHF 271‘890 am 16. Dezember 2016 rechtskräftig geworden war, wies das Kantonale 

Steueramt die Einsprachen mit Entscheiden vom 26. Januar 2017 ab.

Dagegen erhob der Steuerpflichtige mit Eingabe vom 21. Februar 2017 (Datum des 

Poststempels) Rekurs und Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission. Dieses 

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hiess den Rekurs entsprechend dem Antrag des Kantonalen Steueramtes mit 

Entscheid vom 12. September 2017 teilweise gut und reduzierte das steuerbare 

Einkommen für die Kantons- und Gemeindesteuern 2014 auf CHF 91‘300. Die 

Beschwerde wurde im gleichen Entscheid ebenfalls teilweise gutgeheissen und das 

steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer auf CHF 60‘500 verringert. Die 

Aufrechnung betrug nunmehr CHF 77‘680.05 (bei der Y.__ GmbH nicht anerkannte 

Aufwendungen von CHF 75'000 zuzüglich Differenz zwischen verbuchten und 

tatsächlichen Steuern von CHF 2'680).

B. A.__ (Beschwerdeführer) erhob gegen den Entscheid der 

Verwaltungsrekurskommission (Vorinstanz) mit Eingabe vom 10. Oktober 2017 

Beschwerde beim Verwaltungsgericht mit den Anträgen, der Entscheid der Vorinstanz 

sei aufzuheben sowie die Aufrechnung von CHF 77‘680.05 auf CHF 0 zu korrigieren, 

alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten des Staates. Im Übrigen 

beantragte der Beschwerdeführer, es sei die Einhaltung der Beschwerdefrist 

festzustellen. Am 7. November 2017 reichte der Beschwerdeführer ein Gesuch um 

unentgeltliche Rechtspflege ein, welches mit Verfügung vom 9. November 2017 

abgewiesen wurde. Die Vorinstanz beantragte mit Eingabe vom 5. Dezember 2017 

unter Verweis auf die Erwägungen des angefochtenen Entscheids die Abweisung der 

Beschwerden. Das Kantonale Steueramt (Beschwerdegegner) verzichtete auf eine 

Vernehmlassung und beantragte die Abweisung der Beschwerden. Die Eidgenössische 

Steuerverwaltung (Beschwerdebeteiligte) verzichtete stillschweigend auf eine 

Vernehmlassung.

Auf die Erwägungen des angefochtenen Entscheids und die Ausführungen des 

Beschwerdeführers zur Begründung seiner Anträge sowie die Akten wird, soweit 

wesentlich, in den Erwägungen eingegangen.

Darüber zieht das Verwaltungsgericht in Erwägung:

1. Da die steuerrechtlichen Vorschriften des Bundes und der Kantone zur Veranlagung 

des Einkommens hinsichtlich der Einkünfte und der Abzüge, soweit vorliegend 

umstritten, vereinheitlicht sind, hat die Vorinstanz den Rekurs betreffend die Kantons- 

und Gemeindesteuern 2014 einerseits und die Beschwerde betreffend die direkten 

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Bundessteuern 2014 anderseits zu Recht im gleichen Urteil, aber mit getrennten 

Dispositivziffern erledigt (BGE 135 II 260 E. 1.3). Ebenso ist es zulässig, dass das 

Verwaltungsgericht über die Beschwerden im gleichen Akt entscheidet (vgl. BGer 

2C_440 und 441/2014 vom 10. Oktober 2014 E. 1.2; VerwGE B 2014/222 und 223 vom 

25. Februar 2016 E. 1; www.gerichte.sg.ch). Die Verfahren können dementsprechend 

vereinigt und in einem einzigen Entscheid erledigt werden.

2. Das Verwaltungsgericht ist zum Entscheid in der Sache zuständig (Art. 196 Abs. 1 

des Steuergesetzes, sGS 811.1, StG; Art. 1 Abs. 3 und Art. 7 Abs. 2 der Verordnung 

zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 145 des Gesetzes 

über die direkte Bundessteuer, SR 642.11, DBG). Als im vorinstanzlichen Verfahren 

unterlegener Steuerpflichtiger ist der Beschwerdeführer zur Erhebung der 

Beschwerden legitimiert. Die Beschwerden gegen den am 19. September 2017 

versandten Entscheid wurden mit Eingabe vom 10. Oktober 2017 (Poststempel: 

12.10.2017) rechtzeitig erhoben und erfüllen formal und inhaltlich die gesetzlichen 

Anforderungen (Art. 196 Abs. 1 StG in Verbindung mit Art. 64 und Art. 48 Abs. 1 VRP; 

Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 und 2 DBG). Auf die Beschwerden ist 

somit einzutreten.

Die Kognition des Verwaltungsgerichts ist auf Rechtsverletzungen beschränkt; die 

beschwerdeführende Person kann sich sodann auch darauf berufen, die angefochtene 

Verfügung oder der angefochtene Entscheid beruhe auf einem unrichtig oder 

unvollständig festgestellten Sachverhalt (Art. 61 VRP). Das Verwaltungsgericht ist im 

Steuerrecht nicht an die Begehren der Verfahrensbeteiligten gebunden (Art. 196 Abs. 2 

StG) und das Novenverbot im Sinne von Art. 61 Abs. 3 VRP gilt in diesem 

Rechtsbereich nicht (vgl. VerwGE B 2007/218 vom 13. März 2008 E. 2.1, B 2012/266 

vom 12. Februar 2014 E. 2.4.1 und B 2013/8 und 9 vom 12. Februar 2014 E. 4.1, 

www.gerichte.sg.ch).

3. Der Beschwerdeführer rügt die Aufrechnung geldwerter Leistungen der Y.__ GmbH 

im Jahr 2014 an ihn in der Höhe von CHF 77‘680.05.

4.

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4.1. Gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. c StG sind Dividenden, Gewinnanteile, 

Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art 

(einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen und dergleichen), soweit sie 

keine Rückzahlung von Grund- oder Stammkapital sowie von Einlagen, Aufgeldern und 

Zuschüssen, die von den Inhabern der Beteiligungsrechte nach dem 31. Dezember 

1996 geleistet worden sind, darstellen, steuerbar. Dasselbe gilt hinsichtlich der 

Bundessteuern (Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG). Als geldwerte Vorteile gelten neben den 

offenen auch die verdeckten Gewinnausschüttungen. Verdeckte 

Gewinnausschüttungen an den Beteiligungsinhaber liegen eigens dann vor, wenn 

diesen keine oder keine genügenden Gegenleistungen gegenüberstehen und sie einem 

an der Gesellschaft nicht beteiligten Dritten nicht oder nicht im gleichen Umfang 

erbracht worden wären. Des Weiteren ist auch auf die – zutreffenden - rechtlichen 

Ausführungen der Vorinstanz zu den geldwerten Leistungen und der verdeckten 

Gewinnausschüttung (E. 2b f. des angefochtenen Entscheids) zu verweisen. 

Anzustellen ist demnach ein Drittvergleich (sog. Prinzip des „dealing at arm’s length“), 

bei dem alle konkreten Umstände des Einzelfalls zu berücksichtigen sind (Richner/Frei/

Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N 142 zu Art. 20 DBG). Im 

Übrigen ist es Sache der steuerpflichtigen Person eine begründete Vermutung der 

Steuerbehörden zum Missverhältnis zwischen geldwerter Leistung und Gegenleistung 

zu entkräften (BGer 2C_644/2013 vom 21. Oktober 2013 E. 3.2). Bei Beweislosigkeit 

trägt folglich die Veranlagungsbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden und 

-erhöhenden, die steuerpflichtige Person jene für die steueraufhebenden und -

mindernden Tatsachen (BGE 142 II 488 E. 3.8).

4.2. Unbestritten sind die Einkünfte des Beschwerdeführers aus unselbständiger 

Erwerbstätigkeit von CHF 17‘986 sowie die Einnahmen, welche durch die Y.__ GmbH 

im Jahr 2014 generiert wurden. Bei Letztgenannten handelt es sich insgesamt um 

CHF 159‘950 (act. 13/7/IIb). Schliesslich ergibt sich aus dem vorinstanzlichen 

Entscheid sodann eine Aufrechnung der geldwerten Leistungen an die Einkünfte des 

Beschwerdeführers (als natürliche Person) von CHF 77‘680.05 (act. 13/6/2). Ebenfalls 

unbestritten respektive in Rechtskraft erwachsen ist die Ermessensveranlagung der 

Y.__ GmbH für das Jahr 2014. Dass der Beschwerdeführer eine Einsprache gegen 

diese Ermessensveranlagung zurückgezogen hat, tut, wie im Folgenden zu zeigen ist, 

nichts zur Sache.

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4.3. Vor Verwaltungsgericht vertritt der Beschwerdeführer die Auffassung, die 

Aufrechnung der geldwerten Leistungen sei schon deshalb nicht rechtens, weil die 

Veranlagungsbehörden bereits vor der rechtskräftigen Veranlagung der Y.__ GmbH 

eine Aufrechnung geltend machten, obwohl zu diesem Zeitpunkt nicht feststand, 

welche geldwerten Leistungen überhaupt erbracht wurden (act. 1 S. 2 Ziff. 3). Die 

Aufrechnung bestand in der Folge aus dem Umsatz der Y.__ GmbH. Es würde einen 

Widerspruch in sich bedeuten, wenn einerseits von steuerbarem Gewinn und in der 

Folge von steuerbarem Eigenkapital bei der juristischen Person und anderseits einer 

geldwerten Leistung im gleichen Umfang bei ihm ausgegangen werde.

4.4. Aus den Akten und den Ausführungen des Beschwerdeführers im vorliegenden 

Beschwerdeverfahren ergeben sich indessen keinerlei Hinweise, wonach es sich bei 

besagten, ihm zugerechneten, geldwerten Leistungen im Sinn von Art. 33 Abs. 1 lit. c 

StG resp. Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG nicht um solche handeln sollte. Mangels Einreichung 

einer ordnungsgemässen Buchhaltung ist die Veranlagungsbehörde bei der Y.__ GmbH 

davon ausgegangen, dass die Erträge der Gesellschaft – abzüglich der anerkannten 

Aufwände – dem Beschwerdeführer als einzigem Gesellschafter als verdeckte 

Gewinnausschüttungen zugeflossen seien. Hinsichtlich der entsprechenden 

Aufrechnung als geldwerte Leistung ist nun nicht ersichtlich, inwiefern die leistende 

Kapitalgesellschaft (Y.__ GmbH) für ihre Leistungen eine entsprechende Gegenleistung 

erhielt; ebenso wenig, dass der Beteiligungsinhaber (Beschwerdeführer) dadurch 

keinen Vorteil erlangte. Es ist auch nicht dargetan, dass die Leistung mit einem 

sachgemässen Geschäftsgebaren vereinbar war, oder sie unter denselben Umständen 

einer beteiligten Drittperson im gleichen Umfang gewährt worden wäre (Drittvergleich). 

Die Aufrechnung geldwerter Leistungen zum einen sowie die Gewinn- und 

Kapitalbesteuerung der Gesellschaft zum anderen führen in der Tat beim 

Beschwerdeführer zu einer wirtschaftlichen Doppelbelastung. Soweit er diesen 

Umstand rügt, ist er darauf hinzuweisen, dass die wirtschaftliche Doppelbelastung 

grösstenteils systeminhärent ist (vgl. Zigerlig/Oertli/Hoffmann, Das St. Gallische 

Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, Rz. III/10). Gemildert wird diese Doppelbelastung jedoch 

dadurch, dass – im Bereich der Kantons- und Gemeindesteuern – ausgeschüttete 

Gewinne von Kapitalunternehmen nur zur Hälfte des für das steuerbare 

Gesamteinkommen anwendbaren Steuersatzes besteuert werden, sofern die 

steuerpflichtige Person mit wenigstens 10% am Grund- oder Stammkapital beteiligt ist 

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(Art. 50 Abs. 5 StG). Ähnliches gilt bzgl. der direkten Bundessteuer; im Vergleich zum 

kantonalen Ansatz wird hier jedoch nicht der Steuersatz geändert, sondern die 

besagten Gewinne nur in einem Umfang von 60% besteuert (Art. 20 Abs. 1  DBG). Die 

von der Vorinstanz vorgenommene Aufrechnung von geldwerten Leistungen lässt sich 

nun aber weder hinsichtlich deren Umfang noch deren Zulässigkeit beanstanden. Dass 

der Beschwerdeführer nicht aufzeigen konnte, wohin die Einkünfte der Y.__ GmbH 

flossen, muss ihm angelastet werden. Darüber hinaus und aus dem Umstand, dass die 

Aufrechnung aufgrund der steueramtlichen Meldungen (act. 13/7/IIe) vom April 2016 – 

also noch vor der Ermessensveranlagung der Y.__ GmbH vom 1. September 2016 – 

erfolgte, vermag der Beschwerdeführer ebenfalls nichts zu Gunsten seiner Begehren 

abzuleiten. Soweit die damalige Aufrechnung nicht der Veranlagung der Gesellschaft 

entsprach, wurde diese während des Rekursverfahrens – im Rahmen der 

Vernehmlassung des Beschwerdegegners (act. 11/6/2) – korrigiert und im 

dazugehörenden Dispositiv des angefochtenen Entscheides vom 12. September 2017 

angepasst. Für eine weitergehende Anpassung der Steuerfaktoren 2014 im Sinne der 

Anträge des Beschwerdeführers besteht daher keinerlei Anlass.

5. Bei dieser Sachlage erweisen sich beide Beschwerden folglich als unbegründet und 

sind dementsprechend abzuweisen.

6. (…).

Demnach erkennt das Verwaltungsgericht zu Recht:

1. Die Beschwerdeverfahren B 2017/208 und B 2017/209 werden vereinigt.

2. Die Beschwerde B 2017/208 betreffend Kantons- und Gemeindessteuern für das 

Jahr 2014 wird abgewiesen.

3. Die Beschwerde B 2017/209 betreffend direkte Bundessteuer für das Jahr 2014 wird 

abgewiesen.

4. Der Beschwerdeführer bezahlt die amtlichen Kosten der Beschwerdeverfahren von 

CHF 1'800 (Kantons- und Gemeindesteuern) und von CHF 1'200 (direkte 

bis

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Bundessteuer) unter Anrechnung der von ihm geleisteten Kostenvorschüsse von 

insgesamt CHF 3'000.

5. Ausseramtliche Kosten werden nicht entschädigt.

Der Abteilungspräsident                Der a.o. Gerichtsschreiber

Zürn                                               Fehlmann

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