# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** d1d01db8-b3dd-5910-9834-9b5f59556fb8
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2018-06-20
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 20.06.2018  SB.2017.00063
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2017-00063_2018-06-20.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2017.00063	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 20.06.2018
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 24.01.2019 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern
(01.01.-31.12.2013)

	
[Einhaltung der Grundsätze der Kollektivität, Gleichbehandlung, Planmässigkeit und Angemessenheit der Vorsorge sowie das Versicherungsprinzip des Kaderplans.]

Die Aufnahme weiterer Mitarbeiter in die Kaderpläne ist zwar grundsätzlich gegeben, liegt aber im Machtbereich des Alleinaktionärs. Die übrigen Geschäftsleitungsmitglieder hätten nicht im Vorsorgeplan für BVG-pflichtiges Personal ohne Mitglieder der Geschäftsleitung versichert werden dürfen. Es gab damit keine betrieblichen Gründe, weshalb lediglich der Hauptaktionär alleine an die Kaderpläne angeschlossen wurde. Aufgrund des Vorgehens ist darauf zu schliessen, dass eine allein auf den Alleinaktionär zugeschnittene Sonderlösung im Sinn einer "à-la-carte"-Versicherung abgeschlossen wurde.

Abweisung der Beschwerde.

			 	
				Stichworte:
	
						ANGEMESSENHEIT
GLEICHBEHANDLUNG
KOLLEKTIVITÄT
PLANMÄSSIGKEIT
VERSICHERUNGSPRINZIP
VORSORGE
VORSORGEPLAN

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 80 Abs. II BVG
Art. 58 Abs. I lit. b DBG
Art. 59 Abs. I lit. b DBG
Art. 59i lit. B DBG
§ 61 Abs. i lit. 1 StG
§ 64 Abs. I Ziff. 1 StG
§ 64 Abs. I Ziff. 2 StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des
  Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2017.00063

SB.2017.00064

 

 

Urteil

 

 

der Einzelrichterin

 

 

 

vom 20. Juni 2018

 

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichterin Leana Isler,
Gerichtsschreiberin
Linda Rindlisbacher. 

 

 

 

In Sachen

 

 

A AG, vertreten durch RA H, 

 

Beschwerdeführerin,

 

gegen

 

 

1.    Staat Zürich,

 

2.    Schweiz. Eidgenossenschaft,

 

beide vertreten
durch das kantonale Steueramt, 

Beschwerdegegnerschaft, 

 

 

betreffend Staats-
und Gemeindesteuern

Direkte
Bundessteuer

(1.1.–31.12.2013),

hat
sich ergeben: 

I.  

A. Die A AG
(nachfolgend die Pflichtige) mit Sitz in Zürich bezweckt die Erbringung von
Beratungen im Versicherungs-, Vorsorge- und Finanzbereich für Firmen (KMU) und
Privatpersonen. Im Jahr 2013 war im Handelsregister der Alleinaktionär B als
einziger Verwaltungsrat eingetragen. Daneben waren C und D als Direktoren mit
Kollektivunterschrift zu zweien sowie E ebenfalls mit Kollektivunterschrift zu
zweien ohne Funktionsangabe eingetragen.

Die Pflichtige schloss Ende 2012 mit der Sammelstiftung
F zwei Vorsorgepläne ab. Mit dem Anschlussvertrag Nr. 01 (VP1), in Kraft
seit 1. Dezember 2012, wurden die BVG-pflichtigen Arbeitnehmenden, jedoch
ohne Mitglieder der Geschäftsleitung, versichert. Der versicherte Jahreslohn
entspricht dem massgebenden Jahreslohn, begrenzt auf Fr. … und reduziert
um den Koordinationsabzug gemäss BVG, mindestens jedoch dem BVG-Mindestlohn.
Die Altersgutschriften sind abhängig vom Alter. Die Finanzierung erfolgt zu 40 %
durch den Arbeitnehmer und zu 60 % durch den Arbeitgeber. Im Anschlussplan
Nr. 02 (VP2), gültig ab 1. Dezember 2012 sind alle Mitglieder der
Geschäftsleitung ab einer Jahreslohnsumme von Fr. … versichert. Die
Altersgutschriften sind unabhängig vom Alter und betragen 25 %. Die
Finanzierung erfolgt ebenfalls zu 40 % durch den Arbeitnehmer und zu 60 %
durch den Arbeitgeber. Daneben besteht seit dem 2. November mit Wirkung
per 1. Dezember 2011 mit der Sammelstiftung G für die
ausserordentliche berufliche Vorsorge (VP3) ein Vorsorgeplan, wonach sämtliche
Mitglieder der Geschäftsleitung versichert sind, welche über einen gemeldeten
AHV-Lohn von mindestens 565 % der maximalen AHV-Rente verfügen. Als
massgebender Lohn gilt der gemeldete AHV-Jahreslohn, limitiert auf 3'000 %
der maximalen AHV-Rente. Der versicherte Lohn entspricht dem massgebenden Lohn,
abzüglich dem Koordinationsabzug, welcher 565 % der maximalen AHV-Rente
entspricht. Die Sparbeiträge sind unabhängig vom Alter und betragen 25 %
des versicherten Lohnes. Die Sparbeiträge werden zu 70 % vom Arbeitgeber
und zu 30 % vom Arbeitnehmer finanziert. 

B. Nach
durchgeführter Untersuchung liess der Steuerkommissär mit Veranlagungs-, bzw.
Einschätzungsverfügung vom 7. Dezember 2015 für die Staats- und
Gemeindesteuern 1.1.–31.12. 2013 und direkte Bundessteuer 1.1.–31.12.2013 die
Arbeitgeberbeiträge für B betreffend den VP2 und den VP3 nicht zum Abzug zu. Er
stellte sich dabei auf den Standpunkt, da der Aktionär und Verwaltungsrat B als
einziger in den Vorsorgeplänen VP2 und VP3 versichert sei, seien die
Voraussetzungen für die Grundsätze der Angemessenheit, Kollektivität und
Gleichbehandlung nicht erfüllt. 

C. Die
dagegen gerichteten Einsprachen hiess das kantonale Steueramt am 5. Oktober
2016 nach erfolgter Besprechung und Nachreichung weiterer Unterlagen am 5. Oktober
2016 teilweise gut. Während die Einsprachen in hier nicht mehr streitigen
Punkten gutgeheissen wurden, hielt das kantonale Steueramt an seiner
Feststellung fest, dass die Grund-sätze der Angemessenheit, Kollektivität sowie
Gleichbehandlung bezüglich der Vorsorgepläne VP2 und VP3 nicht erfüllt seien
und schätzte die Pflichtige für die Staats- und Gemeindesteuern mit einem
steuerbaren Reingewinn von Fr. … und einem steuerbaren Eigenkapital von
Fr. … ein, bzw. veranlagten sie für die direkte Bundessteuer ebenso.

II.  

Mit Entscheid vom 27. April 2017 wies das
Steuerrekursgericht die dagegen gerichtete Beschwerde bzw. den Rekurs ab.

III.  

Mit Eingabe vom 6. Juni 2017 liess die Pflichtige dem
Verwaltungsgericht beantragen, das "Steuerjahr 2013 sei unter
Berücksichtigung der nachfolgenden Ausführungen für die Staats- und
Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer neu zu veranlagen". Im
Weiteren verlangte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss die Eidgenössische Steuerverwaltung betreffend die direkte
Bundessteuer auf Abweisung der Beschwerde, das kantonale Steueramt auf
Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. 

Die Einzelrichterin erwägt:

1.
 

Die Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2013
(SB.2017.00063) und direkter Bundessteuer 2013 (SB.2016.00064) betreffen
dieselben Pflichtigen und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb es sich
rechtfertigt, die Verfahren zu vereinigen.

2.  

Mit der Steuerbeschwerde an das
Verwaltungsgericht können nach § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung
oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung
des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

In
Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll
die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und
Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der
Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und
des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]),
muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, welche die Überprüfung
der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde
zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken
(BGE 131 II 548 E. 2.5).

3.  

3.1 Der
steuerbare Reingewinn einer Aktiengesellschaft setzt sich zusammen aus dem
Saldo der Erfolgsrechnung, unter Berücksichtigung des Saldovortrags des
Vorjahres sowie (unter anderem) allen vor Berechnung des Saldos der
Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur
Deckung von geschäftsmässig begründeten Aufwand verwendet werden (Art. 58
Abs. lit. a und b DBG; § 64 Abs. 1 Ziff. 1 und 2 StG). Zum
geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören auch die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen
zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung
ausgeschlossen ist (Art. 59 Abs. 1 lit. b DBG und § 65 Abs. 1
lit. b StG i. V. m. Art. 81
Abs. 1 des Bundesgesetzes über die berufliche Alter, Hinterlassenen- und
Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982, BVG). Soweit sie jedoch als verdeckte
Gewinnausschüttungen zu qualifizieren sind, bilden sie gestützt auf Art. 58
Abs. 1 lit. b DBG und § 64 Abs. 1 Ziff. 2 lit. e
StG Teil des steuerbaren Reingewinns.

Die Beitragsleistungen müssen auf gesetzlicher,
statutarischer oder reglementarischer Grundlage und an eine Einrichtung der
beruflichen Vorsorge erfolgen, die gestützt auf Art. 80 Abs. 2 BVG
die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt. Dies ist insbesondere dann der Fall,
wenn die massgebenden Grundsätze, die der beruflichen Vorsorge zugrunde liegen,
namentlich Kollektivität (Solidarität), Planmässigkeit und Angemessenheit der
Vorsorge sowie Gleichbehandlung der Vorsorgenehmer sowie das
Versicherungsprinzip eingehalten sind (Art. 1–1h der Verordnung vom
18. April 1984 über die berufliche Al-ters-, Hinterlassenen-, und
Invalidenvorsorge in der Fassung vom 10. Juni 2015 in Kraft seit
1. Januar 2006 [BVV 2]). 

3.2 Es ist
nunmehr zu prüfen, ob beim strittigen Kaderplan die Grundsätze der Kollektivität,
Gleichbehandlung, Planmässigkeit und Angemessenheit der Vorsorge sowie das
Versicherungsprinzip eingehalten sind.

3.2.1
Der Grundsatz der Kollektivität ist eingehalten, wenn die
Vorsorgeeinrichtung oder das Vorsorgewerk in ihrem Reglement eines oder mehrere
Kollektive von Versicherten vorsieht (Art. 1c Abs. 1 BVV 2). Die
Zugehörigkeit zu den einzelnen Versicherungskategorien muss sich sodann nach
dieser Bestimmung nach objektiven Kriterien richten, wie insbesondere nach der
Anzahl der Dienstjahre, der ausgeübten Funktion, der hierarchischen Stellung im
Betrieb, dem Alter oder der Lohnhöhe. Gemäss Art. 1c Abs. 2 BVV 2
ist eine Kollektivität auch eingehalten, wenn aus betrieblichen Gründen nur
eine einzelne Person bei einer Vorsorgeeinrichtung oder einem bestimmten
Vorsorgeplan angeschlossen ist, sofern gemäss Reglement die Aufnahme weiterer
Personen grundsätzlich möglich ist. Aufgrund des Grundsatzes der Kollektivität
sind auf einzelne Personen zugeschnittene Sonderlösungen nicht möglich (vgl.
BGr, 6. Februar 2017, 2C_745 +746/2016; BGer 29.7.2004, ASA 74, S. 749
= StR 2005, S. 32, E. 3.4.).

Der Grundsatz der
Gleichbehandlung ist erfüllt, wenn für alle Versicherten des Kollektivs die
gleichen reglementarischen Bedingungen gelten (Art. 1 BVV 2). 

3.2.2
Sowohl der VP2 als auch der VP3 versichern lediglich Mitglieder der
Geschäftsleitung. Während beim VP2 die Eintrittsschwelle ab einem Jahreslohn
von Fr. … liegt beträgt sie beim VP3 im Zeitpunkt des Abschlusses des
Vertrags 2011 Fr. …. Sowohl die Voraussetzung der Mitgliedschaft in der
Geschäftsleitung als auch die Festlegung eines Mindestlohnes stellen
grundsätzlich objektive Kriterien dar, nach welchen sich die Zugehörigkeit zu
den zwei Versicherungsgruppen VP2 und VP3 richtet. Da indessen in den zwei
genannten Plänen lediglich der Alleinaktionär B versichert ist, ist im Weiteren
zu prüfen, ob auch die Voraussetzungen der virtuellen Kollektivität erfüllt
sind. Danach ist – wie bereits oben ausgeführt – das Kollektivitätsprinzip auch
dann eingehalten, wenn bei einem bestimmten Vorsorgeplan aus betrieblichen
Gründen nur eine einzelne Person angeschlossen ist, sofern das Reglement die
Aufnahme weiterer Personen grundsätzlich vorsieht. Das Steuerrekursgericht hat
zutreffend und unwidersprochen festgestellt, dass neben dem geschäftsführenden
Alleinaktionär B auch C und D Mitglieder der Geschäftsleitung waren und diese
somit eine der Voraussetzungen für die Aufnahme in die Vorsorgepläne VP2 und
VP3 erfüllt haben. Da VP2 und VP3 eine weitere Unterscheidung nach der Lohnhöhe
treffen, wurden C und D infolge nicht Erreichens der Lohngrenze nicht in die
Vorsorgepläne VP2 und VP3 aufgenommen. Nach der von der Pflichtigen ins Recht
gelegten Lohntabelle hat C im streitbetroffenen Steuerjahr 2013 und im
Folgejahr die Lohngrenze für VP2 überschritten und für VP3 2013 um lediglich
Fr. … unterschritten und 2014 überschritten. Damit ist grundsätzlich die
Aufnahme weiterer Mitarbeiter in die Kaderpläne gegeben. Indessen ist zu
prüfen, ob der alleinige Anschluss von B auch aus betrieblichen Gründen
gerechtfertigt war. Die Pflichtige begründet die Nichtaufnahme von C in die
Kadervorsorge mit unregelmässigen Lohnzahlungen für Autokosten sowie einer
Umstellung bei der Bezahlung von Bonusleistungen. Der Pflichtigen ist zwar
beizupflichten, dass es zur Festlegung eines Lohnes einer übereinstimmenden
gegenseitigen Willenserklärung zweier Parteien bedarf (Art. 1 OR). Im
vorliegenden Fall lag es aber durchaus im Machtbereich des Aktionärsdirektors,
die Zusatzleistungen und Bonuszahlungen so zu regeln bzw. den Lohn der übrigen
Geschäftsleitungsmitglieder so hoch festzusetzen, dass sie ebenfalls in die VP2
und VP 3 aufgenommen würden, oder die Lohnschwelle für die Aufnahme tiefer
anzusetzen. Da im VP1 nur BVG-pflichtiges Personal ohne Mitglieder der
Geschäftsleitung versichert sind, hätten C und D auch nicht in diesem Plan
versichert werden dürfen. Es gab damit keine betrieblichen Gründe und wurden
solche auch nicht geltend gemacht, weshalb lediglich der Hauptaktionär alleine
der VP2 und VP3 angeschlossen wurde. Vielmehr ist aufgrund des Vorgehens darauf
zu schliessen, dass eine allein auf ihn zugeschnittene Sonderlösung im Sinn
einer "à-la-carte"-Versicherung abgeschlossen wurde. Wie es sich in
den Folgejahren verhalten hat, ist im vorliegenden Verfahren nicht zu
beurteilen. Zumal die Pflichtige 2016 ihre Vorsorgelösung neu geregelt hat.
Nach dem Gesagten erfüllen die VP2 und VP3 die Voraussetzungen der (effektiven,
virtuellen) Kollektivität nicht. 

Die Arbeitgeberbeiträge sind
daher von der Vorinstanz zu Recht nicht zum Abzug zugelassen worden. Ebenfalls
hat das Steuerrekursgericht rechtens erwogen, dass ein Abzug der
Arbeitgeberbeiträge für B auch nicht im reduzierten Rahmen der VP1 in Betracht
kommt, da gemäss dem Reglement nur das BVG-pflichtige Personal ohne Mitglieder
der Geschäftsleitung versichert ist, und es somit an einer reglementarischen
Grundlage fehlt.

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

4.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Verfahrenskosten der Pflichtigen
aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4
StG; Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG;
§ 4 Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 23. August 2010
[GebV VGr]) und steht der Beschwerdeführerin keine Parteientschädigung zu (§ 17
Abs. 2 lit. a des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai
1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG;
Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes 20. Dezember 1968 [VwVG] in
Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG). 

 

Demgemäss erkennt die
Einzelrichterin:

1.       
Die Verfahren SB.2017.00063 und SB. 2017.00064
werden vereinigt.

2.       
Die Beschwerde betreffend die Staats- und
Gemeindesteuern (1.1.–31.12.2013) wird abgewiesen.

3.       
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer
(1.1.–31.12.2013) wird abgewiesen. 

4.       
Die Gerichtsgebühr für das Verfahren SB. 2017.00063
wird festgesetzt auf 

Fr.    1'200.--;   die übrigen Kosten betragen:

Fr.        60.--    Zustellungskosten,

Fr.    1'260.--    Total der Kosten. 

5.    Die Gerichtsgebühr
für das Verfahren SB. 2017.00065 wird festgesetzt auf 

Fr.      500.--;   die übrigen Kosten betragen:

Fr.        60.--   Zustellungskosten,

Fr.      560.--    Total der Kosten. 

6.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

7.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

8.    Gegen
diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

9.    Mitteilung an …