# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 9dc5a0d5-0373-528c-92b5-13ebf756fe69
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2014-07-10
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012
**Docket/Reference:** DB.2014.70
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2014_70_wt.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2014.70 
1 ST.2014.82 

Entscheid 

10. Juli 2014 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiber Fabian Steiner 

A ,   

vertreten durch B AG,  

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführer/
Rekurrent,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Nord,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Direkte Bundessteuer 2012 sowie  
Staats- und Gemeindesteuern 2012 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  Die  Ehe  des  1949  geborenen  A  (nachfolgend  der  Pflichtige)  wurde  1996 

geschieden.  Im  Rahmen  der  scheidungsrechtlichen  Aufteilung  der  während  der  Ehe 

angesparten  Pensionskassen-Guthaben  wurde  damals  ein  Betrag  von  Fr. 140'000.- 

von  der  Vorsorgeeinrichtung  des  Pflichtigen  in  diejenige  der  geschiedenen  Ehefrau 

überführt  (sog.  Vorsorgeausgleich).  In  den  Jahren  2008,  2010  und  2012  tätigte  der 

Pflichtige zur Schliessung seiner ihm dadurch entstandenen scheidungsbedingten Vor-

sorgelücke  Einkäufe  in  seine  berufliche  Vorsorge  von  Fr. 50'000.-,  Fr. 30'000.-  und 

Fr. 40'000.-; es verblieb ihm damit eine solche Lücke von Fr. 20'000.-.  

Per  ...  …  2013  liess sich der  Pflichtige  im  Alter  von  64  Jahren  pensionieren. 

Dabei  wurde ihm  auch eine  Kapitalleistung  aus beruflicher  Vorsorge in der  Höhe von 

Fr. 634'763.- ausbezahlt, welche einer überobligatorischen Kaderversicherung (C Stif-

tung)  entstammte;  aus  der  obligatorischen  Grundversicherung  erhielt  er  fortan  eine 

Rente.  

Mit  Veranlagungsverfügung  bzw.  Einschätzungsentscheid  vom  15.  Novem-

ber 2013  liess  der  Steuerkommissär  in  der  Steuerperiode  2012  den  steuermindernd 

deklarierten  Einkauf  in  die  berufliche  Vorsorge  im  Betrag  von  Fr.  40'000.-  nicht  zum 

Abzug zu und eröffnete dem Pflichtigen folgende Steuerfaktoren:  

Staats- und Gemeindesteuern  

Direkte Bundessteuer 

                      (Fr.)                                                  (Fr.)   

Steuerbares Einkommen 

Steuerbares Vermögen 

200'000.- 

686'000.- 

200'900.- 

Zur Begründung verwies er in einem Begleitschreiben auf die Sperrfristreglung 

von  Art.  79b  Abs.  3  des  Bundesgesetzes  über  die  berufliche  Alters-,  Hinterlassenen- 

und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 (BVG), wonach die aus Einkäufen in die be-

rufliche Vorsorge resultierenden Leistungen innerhalb der nächsten drei Jahre nicht in 

Kapitalform zurückgezogen werden dürften.  

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B. Hiergegen liess der Pflichtige am 17. Dezember 2013 Einsprache erheben 

mit dem Antrag auf steuermindernde Berücksichtigung des aufgerechneten Vorsorge-

einkaufs.  Dabei  wurde  geltend  gemacht,  dass  der  strittige  Einkauf  der  Schliessung 

einer  scheidungsrechtlichen  Lücke  gedient  habe  und  die  Ausnahmeregelung  von 

Art. 79b  Abs. 4  BVG  explizit  festlege,  dass  die  Sperrfristregelung  in  solchen  Fällen 

nicht anwendbar sei.  

Das  kantonale  Steueramt  wies  die  Einsprachen  mit  Entscheiden  vom 

26. Februar  2014  ab.  Anknüpfend an  die  ins Feld geführte Ausnahmeregelung  erwog 

es,  dass  nach  steuerbehördlicher  Auffassung  ein  scheidungsbedingter  Wiedereinkauf 

in die berufliche Vorsorge zeitnah zu erfolgen habe. Wenn – wie im vorliegenden Fall – 

ein Steuerpflichtiger eine Vorsorgelücke aus Scheidung trotz finanziellen Möglichkeiten 

über  viele Jahre hinweg  nicht  schliesse, müsse bei  Bezug  des  Vorsorgeguthabens in 

Kapitalform innerhalb der Dreijahresfrist das Vorliegen einer unzulässigen Steuermini-

mierung  geprüft  werden.  Unter  letzterem  Aspekt  mache  es  alsdann  keinen  Unter-

schied,  ob  ein  Einkauf  mit  kurz  darauf  erfolgendem  Kapitalbezug  auf  einer  gewöhnli-

chen  Vorsorgelücke  oder  einer  seit  vielen  Jahren  bestehenden  scheidungsbedingten 

Vorsorgelücke beruhe. In beiden Fällen sei daher zu prüfen, ob einem Einkauf mit zeit-

nahem  Kapitalbezug  vorab  eine  steuerlich  motivierte  Geldverschiebung  zugrunde  lie-

ge,  indem  die  Pensionskasse  als  steuerbegünstigtes  Kontokorrent  zweckentfremdet 

werde. Im vorliegenden Fall habe der Pflichtige erst 12 Jahre nach der Scheidung mit 

der Schliessung der Vorsorgelücke begonnen. Gemäss den vergangenheitsbezogenen 

Steuerfaktoren  sei  seine  Einkommenslage  "solide"  gewesen,  was  eine  schnellere  Lü-

ckenschliessung erlaubt hätte. Mit der letzten Einzahlung per 2012 sei folglich lediglich 

eine  kurzfristige  Geldverschiebung  ohne  Verbesserung  des  Versicherungsschutzes 

erfolgt. Einzig erkennbares Motiv für den Einkauf 2012 sei damit dasjenige der Steuer-

ersparnis, womit eine unzulässige Steuerminimierung vorliege.  

C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 28. März 2014 liess der Pflichtige erneut 

beantragen,  den  strittigen  Vorsorgeeinkauf  zum  Abzug  zuzulassen  und  die  einkom-

mensseitigen Faktoren entsprechend um Fr. 40'000.- zu reduzieren. Zusätzlich wurde 

beantragt,  die  separate  Besteuerung  des  Kapitalbezugs  in  der  Steuerperiode  2013 

entsprechend zu korrigieren  (Fr.  634'763.-,  statt wie  steuerbehördlich  vorgesehen  um 

den streitbetroffenen Einkauf reduziert Fr. 594'763.-). Weiter  wurde  die  Zusprechung 

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einer  Parteientschädigung  verlangt.  In  der  Begründung  wurde  angeführt,  wenn 

Art. 79b Abs. 4 BVG scheidungsbedingte Vorsorgeeinkäufe von der Sperrfristregelung 

ausnehme,  bleibe  kein  Raum  für  die  Frage  einer  Steuerumgehung.  Im  Übrigen  liege 

eine  solche  nicht  vor.  Es  sei  nämlich  nicht  sachwidrig  oder  absonderlich,  wenn  der 

Pflichtige  nach  seiner  Scheidung  zunächst  seinen  familienrechtlichen  Verpflichtungen 

nachgekommen  sei  und  erst  danach  Einkäufe  in  die  Pensionskasse  vorgenommen 

habe.  Sodann  habe  er  ursprünglich  eine  Rente  beziehen  wollen,  doch  sei  aufgrund 

einer Reglementsänderung der Vorsorgeeinrichtung im überobligatorischen Bereich ab 

1. Januar  2013  nur  noch  die  Kapitalauszahlung  möglich gewesen.  Ihm  sei  es folglich 

nicht darum gegangen, Steuervorteile zu erzielen.  

Das  kantonale  Steueramt  schloss  mit  Beschwerde-/Rekursantwort  vom 

14. April 2014 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung 

(ESTV) stellte mit Vernehmlassung vom 14. Mai 2014 denselben Antrag. Dabei machte 

sie  geltend,  dass  der  Argumentation  des  Steueramts  betreffend  die  zeitliche  Limitie-

rung des Wiedereinkaufs in die Vorsorge nach Scheidung nicht gefolgt werden könne; 

der strittige Einkauf 2012 verletze die Sperrfrist von Art. 79b Abs. 3 BVG deshalb nicht. 

Dies  schliesse  die  Prüfung  einer  Steuerumgehung  im  Einzelfall  indes  nicht  aus  und 

eine solche liege hier vor.  

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a) Von den Einkünften werden laut Art. 33 Abs. 1 lit. d des Bundesgesetzes 

über  die direkte  Bundessteuer  vom  14. Dezember  1990  (DBG)  bzw.  § 31 Abs. 1 lit. d 

des  Steuergesetzes  vom  8. Juni  1997  (StG)  die  gemäss  Gesetz,  Statut  oder  Regle-

ment  geleisteten  Einlagen,  Prämien  und  Beiträge  zum  Erwerb  von  Ansprüchen  aus 

Einrichtungen  der  beruflichen  Vorsorge  abgezogen.  Diese  Bestimmungen  vollziehen 

die  bundesrechtliche  Vorschrift  von  Art. 81  Abs. 2  BVG,  wonach  die  von  den  Arbeit-

nehmern  und  Selbstständigerwerbenden  nach  Gesetz  oder  reglementarischen  Be-

stimmungen  geleisteten  Beiträge  an  Vorsorgeeinrichtungen  bei  den  direkten  Steuern 

des  Bundes,  der  Kantone  und  Gemeinden  abziehbar  sind.  Abzugsfähig  sind  dabei 

nicht nur die ordentlichen Beiträge an die Vorsorgeeinrichtung, sondern auch die Bei-

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träge für den Einkauf von Lohnerhöhungen, von Beitragsjahren, von Vorfinanzierungen 

für Frühpensionierungen oder von im Rahmen einer Scheidung übertragenen Austritts-

leistungen  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Handkommentar  zum  DBG,  2. A.,  2009, 

Art. 33  N 81  DBG  und Kommentar  zum  Zürcher Steuergesetz,  3. A.,  2013,  § 31  N 79 

StG; RB 1996 Nr. 48; VGr, 23. Januar 2002 = StE 2002 B 27.1 Nr. 26).  

b)  Zu  beachten  sind  hingegen  die  Einkaufsbeschränkungen  von  Art. 79b 

Abs. 3 BVG, in der Fassung vom 3. Oktober 2003, in Kraft seit 1. Januar 2006. Dem-

nach  dürfen  bei  getätigten  Einkäufen  die  daraus  resultierenden  Leistungen  innerhalb 

der nächsten drei Jahre nicht in Kapitalform aus der Vorsorge zurückgezogen werden.  

aa) Die bundesgerichtliche Rechtsprechung liess den Abzug von Vorsorgebei-

trägen schon vor Inkrafttreten von § 79b BVG dann nicht zu, wenn eine Steuerumge-

hung  vorlag (zu diesem  Begriff  vgl.  u.a.  BGE  131  II  627,  E. 5.2;  BGr,  14. März  2006, 

2A.461/2005,  E. 5.1  =  ASA  78  289),  insbesondere  bei  missbräuchlich  steuerminimie-

renden,  zeitlich  nahen  Einkäufen  und  Kapitalbezügen  in/von  Vorsorgeeinrichtungen, 

d.h. im Fall von gezielt vorübergehenden und steuerlich motivierten Geldverschiebun-

gen  in  die  2.  Säule,  mit  denen  nicht  die  Schliessung  von  Beitragslücken  angestrebt, 

sondern  die  Pensionskasse  als  steuerbegünstigtes  Kontokorrent  zweckentfremdet 

wird.  Denn  das  Ziel  eines  Einkaufs  von  Beitragsjahren  besteht  im  Aufbau  bzw.  der 

Verbesserung  der  beruflichen  Vorsorge.  Dieses  Ziel  wird  namentlich  dann  offensicht-

lich verfehlt, wenn die gleichen Mittel kurze Zeit später – bei kaum verbessertem Versi-

cherungsschutz – der Vorsorgeeinrichtung wieder entnommen werden (vgl. zum Gan-

zen  BGE  131  II  627,  E. 4.2  und  5.2;  BGr,  12. März  2010,  2C_658/2009,  E. 2.1  [mit 

weiteren Hinweisen auf die Rechtsprechung]).  

bb) Diese Praxis ist auch Grundlage der Bestimmung von Art. 79b Abs. 3 BVG 

(BGr,  12.  März  2010,  2C_658/2009,  E. 3.3).  In  letzterem  Entscheid  erwog  das  Bun-

desgericht, Art. 79b Abs. 3 BVG sei zwar eine primär vorsorgerechtliche Norm, beruhe 

aber  klar  auf  steuerrechtlichen  Motiven.  Dem  Wortlaut  nach  regle  sie  zwar  nur  das 

Problem  der  Zulässigkeit  einer  Kapitalauszahlung  innert  drei  Jahren  seit  der  Einzah-

lung und äussere sich scheinbar nicht direkt zur Frage, ob diese Einzahlung vom steu-

erbaren  Einkommen  abgezogen  werden  dürfe.  Die  parlamentarischen  Beratungen  zu 

Art. 79b Abs. 3 BVG liessen jedoch unmissverständlich erkennen, dass mit der Sperr-

frist  dieselben  Missbräuche  der  Steuerminimierung  bekämpft  werden  sollten,  welche 

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schon die bundesgerichtliche Praxis zur Verweigerung der Abzugsberechtigung wegen 

Steuerumgehung  veranlasst  hätten.  Aus  Entstehungsgeschichte,  Wortlaut  und  Syste-

matik  ergebe  sich  deshalb  mit  Blick  auf  die  steuerrechtliche  Problematik  Folgendes: 

Art.  79b Abs.  3 BVG  übernehme  und konkretisiere  die bundesgerichtliche  Rechtspre-

chung  zur  Verweigerung  der  Abzugsberechtigung  wegen  Steuerumgehung  im  Sinn 

einer  einheitlichen  und  verbindlichen  Gesetzesregelung.  Wenn  diese  Vorschrift  die 

getätigten Einkäufe für die "daraus resultierenden Leistungen" einer dreijährigen Kapi-

talrückzugssperre unterwerfe, so sei das nicht – wie sich aus dem Wortlaut zu ergeben 

scheine – als eine notwendigerweise direkte Verknüpfung zwischen dem Einkauf und 

der Leistung zu verstehen. Einer solchen Verknüpfung müsse ohnehin entgegengehal-

ten werden, dass die einbezahlten Beträge nicht ausgesondert und die Leistungen aus 

Vorsorgeeinrichtungen nicht aus bestimmten Mitteln, sondern aus dem Vorsorgekapital 

der  versicherten  Person  insgesamt  finanziert  werden.  Diesen Gesichtspunkten  werde 

eine Praxis gerecht, welche Art. 79b Abs. 3 BVG so auslege, dass jegliche Kapitalaus-

zahlung in der Dreijahresfrist missbräuchlich sei und jede während der Sperrfrist erfolg-

te Einzahlung  vom  Einkommensabzug  somit  ausgeschlossen werden müsse.  Zusam-

menfassend  hielt  das  Bundesgericht  fest,  gestützt  auf  Art. 79b  Abs. 3  BVG  seien 

Kapitalauszahlungen in der Dreijahresfrist konsequent und grundsätzlich ausnahmslos 

mit missbräuchlicher Steuerminimierung gleichzusetzen.  

cc) Art. 79b Abs. 4 BVG sieht als Ausnahmeregelung vor, dass Wiedereinkäu-

fe im Fall der Ehescheidung nach Art. 22c des Bundesgesetzes über die Freizügigkeit 

in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsgesetz, 

FZG)  von  der  in  Art.  79b  BVG  festgelegten  "Begrenzung"  ausgenommen  sind.  Auch 

die Sperrfristregelung  von  Abs.  3 kommt  in  diesen  Fällen  damit  nicht  zur  Anwendung 

(vgl. Bundesamt für Sozialversicherungen [BSV], Mitteilung über die berufliche Vorsor-

ge Nr. 84 vom 12. Juli 2005). Dies wird denn auch vom kantonalen Steueramt so ge-

handhabt (vgl. etwa: StRG, 16. Oktober 2012, 1 DB.2012.125+126,  wo die Sperrfrist-

regelung  lediglich  in  Bezug  auf  einen  streitigen  Einkauf  angewandt  wurde,  soweit 

dieser die Scheidungslücke überschritten hatte) und auch von der ESTV nicht in Abre-

de gestellt (vgl. indes nachfolgend E. 3c).  

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2. a) Das kantonale Steueramt macht geltend, wenn ein Wiedereinkauf infolge 

Ehescheidung  nicht  "zeitnah"  erfolge,  rücke  die  vorsorgerechtliche  Begründung  von 

Art. 79b Abs. 4 BVG in den Hintergrund (vgl. Einspracheentscheid Ziff. 2.2 zweitletzter 

Absatz).  Dem  hält  die  ESTV  in  ihrer  Vernehmlassung  vom  14.  Mai  2014  entgegen, 

dass  im  Rahmen  von  Art.  79b  BVG  keine  gesetzliche  Grundlage  bestehe,  um  den 

Wiedereinkauf infolge Ehescheidung zeitlich zu limitieren.  

b) Der letzteren Auffassung ist ohne Weiteres zuzustimmen:  

aa) Gemäss Art. 22c FZG hat die Vorsorgeeinrichtung nach der Ehescheidung 

dem verpflichteten Ehegatten die Möglichkeit zu gewähren, sich im Rahmen der über-

tragenen  Austrittsleistung  wieder  einzukaufen.  Dieser  Wiedereinkauf  ist  an  keinerlei 

Fristen gebunden und somit bis zum Eintritt des Vorsorgefalls möglich. Eine Befristung 

machte denn auch keinen Sinn. Geschieden wird nämlich häufig im mittleren Lebensal-

ter. In den Jahren nach der Scheidung sind als Folge der familienrechtlichen Unterstüt-

zungspflichten  und  der  Führung  von  zwei  Haushalten  die  finanziellen  Mittel  der  

Geschiedenen im allgemeinen eher beschränkt; sie bessern sich, wenn die Unterstüt-

zungspflichten  auslaufen  (Kinder  werden  erwachsen  und  ziehen  aus,  Alimenten-

zahlungen  enden  etc.).  Von  daher  liegt  es  auf  der  Hand,  dass  Vorsorgelücken  nach 

einer Scheidung gerade nicht "zeitnah" geschlossen werden, sondern weit häufiger mit 

einer  gewissen  Verzögerung.  In  diesen  Sinn  verweist  auch  der  Pflichtige  glaubhaft 

darauf,  dass  er  zunächst  seinen  familienrechtlichen  Verpflichtungen  habe  nachkom-

men müssen (= Bezahlen von Alimenten an die geschiedene Ehefrau bis 2006; Unter-

halt  für  den  unter  seiner  elterlichen  Sorge  stehenden  und  bei  ihm  wohnenden  Sohn; 

vgl. seine Aufstellung) und erst danach mit den scheidungsbedingten Wiedereinkäufen 

in die Vorsorge begonnen habe.  

bb) Bezieht sich die Ausnahmeregelung von Art. 79b Abs. 4 BVG ausdrücklich 

auf die scheidungsbedingten Wiedereinkäufe im Sinn von Art. 22c FZG, so erfasst sie 

damit  ausnahmslos  alle  solchen  Einkäufe,  welche  nach  der  Scheidung  bis  zum  letzt-

möglichen  Einkauf  vor  Eintritt  des  Vorsorgefalls  erfolgen.  Für  die  steuerbehördliche 

Auffassung, die Ausnahmeregelung auf die "zeitnahen Einkäufe" nach der Scheidung 

zu beschränken, verbleibt damit kein Raum. Eine solche Beschränkung würde im Übri-

gen  ohne  erkennbaren  Grund  darauf  hinauslaufen,  dass  die  Ausnahmeregelung 

hauptsächlich noch die kleine Gruppe der Steuerpflichtigen erfasste, welche sich kurz 

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vor der Pensionierung haben scheiden lassen, denn alle anderen müssten ihre Lücken 

längst geschlossen haben.  

c)  Als  Zwischenergebnis  lässt  sich festhalten,  dass  in Bezug  auf  die  Einzah-

lung  des  Pflichtigen  in  die  berufliche  Vorsorge  von  Fr.  40'000.-  im  Kalenderjahr  2012 

die Sperrfristregelung von Art. 79b Abs. 3 BVG nicht zur Anwendung gelangt, weil mit 

dieser  Einzahlung  unbestrittenermassen  eine  scheidungsbedingte  Vorsorgelücke  ge-

schlossen wurde und Abs. 4 der genannten Bestimmung für diesen Ausnahmefall kei-

ne Einkaufsbegrenzung vorsieht. Der Bezug einer Kapitalleistung aus Vorsorge im Fol-

gejahr  2013  steht  der  steuerlichen  Abzugsfähigkeit  dieser  Einzahlung  unter  dem 

steuerlichen Aspekt von Art. 79b BVG folglich nicht entgegen.  

3. a) Das kantonale Steueramt hält im Einspracheentscheid dafür, dass unge-

achtet  der  Nichtanwendung  der  Sperrfristregelung  bei  Scheidungslücken  bei  einem 

Bezug  des  Vorsorgeguthabens  in  Kapitalform  innerhalb der  Dreijahresfrist  das  Vorlie-

gen einer unzulässigen Steuerminimierung zu prüfen sei. Die ESTV schliesst sich dem 

in ihrer Vernehmlassung vom 14. Mai 2014 an und macht geltend, die positiv-rechtliche 

Missbrauchsbestimmung von Art. 79b Abs. 3 BVG schliesse ihrer Ansicht nach im Ein-

zelfall eine Steuerumgehung nicht aus.  

b) Dem ist entgegenzuhalten, dass nach dem bereits Gesagten das Bundes-

gericht  im  erwähnten  präjudiziellen  Entscheid  feststellte,  dass  die  Sperrfristregelung 

von Art. 79b Abs. 3 BVG die bundesgerichtliche Rechtsprechung zur Verweigerung der 

Abzugsberechtigung wegen Steuerumgehung im Sinn einer einheitlichen und verbind-

lichen Gesetzesregelung übernehme und konkretisiere; die Bestimmung sei deshalb so 

auszulegen,  dass  jegliche  Kapitalauszahlung  in  der  Dreijahresfrist  missbräuchlich  sei 

und  jede  während  der  Sperrfrist  erfolgte  Einzahlung  vom  Einkommensabzug  somit 

ausgeschlossen  werden  müsse.  Wenn  nun  der  Gesetzgeber  in  Art.  79b  Abs. 4  BVG 

Einzahlungen  zur  Schliessung  von  scheidungsbedingten  Vorsorgelücken  explizit  von 

der  Sperrfristregelung  ausnimmt,  folgt  daraus,  dass  insoweit  eben  kein  Missbrauch 

bzw.  keine  Steuerumgehung  vorliegen kann  (so  auch:  Steuerpraxis  2008 Nr. 2,  über-

arbeitete  Fassung  2010,  herausgegeben  vom  Steueramt  des  Kantons  Solothurn, 

Ziff. 3.1). Würde eine solche gleichwohl wieder geprüft und alsdann argumentiert, dass 

auch  eine  Einzahlung  zwecks  Schliessung  einer  scheidungsbedingten  Vorsorgelücke 

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mit anschliessendem Kapitalbezug innert 3-Jahresfrist missbräuchlich sei, weil es der-

gestalt  nicht  um  die  Vorsorgeverbesserung gehe,  sondern um  die Zweckentfremdung 

der  Pensionskasse  als  steuerbegünstigtes  Kontokorrent  (so  die  Vorinstanz)  bzw.  um 

die  steuerlich  motivierte  Platzierung  von  Geldern  in  der  2.  Säule  (so  die  ESTV),  so 

bliebe  damit  die  vom  Gesetzgeber  gewollte  Ausnahmeregelung  von  Art.  79b  Abs. 4 

BVG ohne jede Bedeutung bzw. würde diese faktisch ausser Kraft gesetzt. 

c) Das kantonale Steueramt hält im Einspracheentscheid dafür, bei der mass-

geblichen  wirtschaftlichen  Betrachtungsweise  mache  es  unter  dem  Aspekt  der  unzu-

lässigen Steuerminimierung letztlich keinen Unterschied, ob ein Einkauf mit kurz darauf 

erfolgendem  Kapitalbezug  auf  einer  gewöhnlichen  Vorsorgelücke  oder  auf  einer  seit 

vielen Jahren bestehenden scheidungsbedingten Vorsorgelücke beruhe.  

aa)  Dazu  ist  zunächst  zu  bemerken,  dass  es  im  gleichen  Sinn  auch  keinen 

Unterschied  macht,  ob  im  Sinn  der  letzteren  Variante  die  scheidungsbedingte  Lücke 

seit  vielen  Jahren  besteht  oder  erst  kurz  vor  dem  Einkauf  entstanden  ist.  Wenn  sich 

z.B. ein 63jähriger Steuerpflichtiger scheiden lässt, die damit verbundene scheidungs-

bedingte  Vorsorgelücke  mit  64  Jahren  (und  damit  "zeitnah")  durch  einen  Einkauf 

schliesst um alsdann mit 65 Jahren sogleich wieder einen Kapitalbezug zu tätigen, ist 

ebenfalls nicht ersichtlich, inwieweit in dieser Konstellation eine Verbesserung der Vor-

sorgeverhältnisse  stattfinden  könnte;  für  diesen  Fall  geht  aber  selbst  das  kantonale 

Steueramt davon aus, dass gestützt auf die Ausnahmebestimmung von Art. 79b Abs. 4 

BVG nicht von einem Missbrauch ausgegangen werden kann. Dass sich aber (je nach 

Konstellation  bzw.  den  zeitlichen  Dimensionen  des  Einkaufs)  eine  unterschiedliche 

Handhabung dieser Ausnahmebestimmung nicht halten lässt, wurde bereits gesagt. 

bb)  Fragen  lässt  sich  freilich  schon,  wieso  der  Gesetzgeber  in  Bezug  auf 

scheidungsbedingte  Vorsorgelücken  bei  Einkäufen  mit  rasch  folgendem  Kapitalbezug 

keine  Sperrfristregelung  vorgesehen  hat  bzw.  nicht  von  einem  Missbrauch  ausgeht, 

denn – wie vorstehend bemerkt – ist auch insoweit eine Verbesserung des Vorsorge-

schutzes grundsätzlich nicht erkennbar. Den Gesetzesmaterialien bzw. den parlamen-

tarischen  Beratungen  zur  1.  BVG-Revision  lässt  sich  dazu  nichts  entnehmen  

(vgl. www.parlament.ch: Curia Vista Geschäftsdatenbank, Geschäfte des Bundesrates, 

00.027, 1. BVG-Revision, Wortprotokolle in den amtlichen Bulletins von National- und 

Ständerat). 

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Ein Blick in die Gesetzeschronik zeigt immerhin Folgendes auf: Schon vor der 

1. BVG-Revision  waren  bei  scheidungsbedingten  Vorsorgelücken  die  damals  noch  in 

Art. 79a aBVG geltenden vorsorgerechtlichen Einkaufsbegrenzungen nicht anwendbar 

(vgl.  Abs. 5  dieser  altrechtlichen  Bestimmung,  welche  durch  Ziff. I 10  des  Bundesge-

setzes  vom  19.  März  199  über  das  Stabilisierungsprogramm  1998  eingefügt  und  auf 

den  1. Januar  2001  in  Kraft  gesetzt  wurde).  Im  Rahmen  der  1. BVG-Revision  wurde 

Art. 79a aBVG in Art. 79b BVG (in Kraft seit 1. Januar 2006) überführt. Dabei wurde in 

Abs. 3  der  neuen  Bestimmung  erstmals  die  steuerrechtlich  motivierte  Sperrfristrege-

lung  eingeführt.  Weiter  wurde  die  Ausnahmebestimmung  von  Art.  79a  Abs. 5  aBVG 

(Nichtanwendbarkeit der Einkaufbegrenzung bei scheidungsbedingten Vorsorgelücken) 

in  Art. 79b  Abs. 4  BVG  überführt;  anders  als  die  altrechtliche  Bestimmung  nimmt  die 

neurechtliche  dabei  nicht  mehr  Bezug  auf  einen  bestimmten  Absatz  der  Einkaufbe-

grenzungsbestimmung.  Vorstellbar  wäre  von  daher,  dass  bei  den  redaktionellen  An-

passungen im Rahmen der Überführung von Art. 79a aBVG in Art. 79b BVG insoweit 

ein  Fehler  passierte,  als  der  Gesetzgeber  womöglich  die  Ausnahmebestimmung 

(Abs. 4) gar nicht auf die neu eingeführte Sperrfristregelung in Abs. 3 bezogen haben 

wollte,  sondern  allein  auf  die  übrige  vorsorgerechtliche  Begrenzung  (Abs. 1  und 2). 

Vom Wortlaut und der Systematik her bezieht sich die Ausnahmebestimmung in Abs. 4 

jedoch auf die Einkaufsbegrenzung aller vorgestellten Absätze 1 bis 3 und damit auch 

auf  die  Sperrfristregelung.  Dieser  Auffassung  sind  nach  dem  bereits  Gesagten  auch 

das  BSV,  das  kantonale  Steueramt  sowie  die  ESTV  (vgl.  vorstehend  E. 1b/cc),  wes-

halb  das  Rekursgericht  keinen  Anlass  hat,  dem  Gesetzgeber  in  diesem  Zusammen-

hang ein fehlerhaftes Verhalten zu unterstellen.  

Auszugehen  ist  schliesslich  davon,  dass  auch  zivilrechtliche  Gründe  bei  der 

Frage  der  Anwendbarkeit  der  Sperrfristregelung  auf  scheidungsbedingte  Vorsorgelü-

cken  eine  wichtige  Rolle  spielten.  Dies  zeigt  sich  im  Folgenden:  Der  Bundesrat  will 

derzeit  im  Rahmen  einer  Revision  des  Zivilgesetzbuchs  den  Vorsorgeausgleich  bei 

Scheidung neu regeln. In der diesbezüglichen Botschaft zum Revisionsentwurf hält er 

in Anschluss an die vorgesehen (hier nicht interessierenden) Änderungen fest, es blei-

be im Übrigen dabei, dass die Aufwendungen für einen Wiedereinkauf in die berufliche 

Vorsorge  im  Anschluss  an  den  Vorsorgeausgleich  gemäss  Art.  33  Abs. 1  lit. d  DBG 

und  Art. 79b  Abs.  4  BVG  in  voller  Höhe  von  den  steuerbaren  Einkünften  abgezogen 

werden können; in Übereinstimmung mit der Mehrheit der Expertenkommission lehne 

es  der  Bundesrat  ab,  "auf  diese  für  die  Akzeptanz  des  Vorsorgeausgleichs  wichtige 

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Bestimmung"  zurückzukommen  (vgl. Botschaft  zur  Änderung  des  Schweizerischen 

Zivilgesetzbuches  [Vorsorgeausgleich  bei  Scheidung]  vom  29. Mai  2013,  Ziff. 3.1). 

Dies deutet darauf hin, dass schon im Rahmen der 1. BVG-Revision mit Blick auf die 

Akzeptanz des zivilrechtlichen Vorsorgeausgleichs bei Scheidung der steuerprivilegier-

te Einkauf zur Schliessung scheidungsbedingter Vorsorgelücken gewollt war, und zwar 

unabhängig davon, ob im Anschluss an einen solchen Einkauf innert 3 Jahren ein Ka-

pitalbezug erfolgt.  

cc) Mithin bleibt es dabei, dass der scheidungsbedingte Vorsorgeeinkauf des 

Pflichtigen  per  2012  nicht  als  missbräuchlich  qualifiziert.  Eine  Steuerumgehung  kann 

damit nicht vorliegen.  

d) Selbst wenn entgegen den vorstehenden Erwägungen die Frage der Steu-

erumgehung gleichwohl zu prüfen wäre, läge eine solche hier nicht vor:  

Der  Pflichtige  plante  im  Rahmen  eines  entsprechenden  Modells  seines  Ar-

beitgebers  einen  "gleitenden  Altersrücktritt".  Die  entsprechenden  Modalitäten  wurden 

im  Schreiben  vom  ...  Dezember  2011  zusammengefasst;  unterzeichnet  ist  dieses 

Schreiben vom Arbeitgeber, dem Pflichtigen und der Pensionskasse. Vereinbart wurde 

dabei,  dass  sich  der  Pflichtige  ab  dem  ...  August  2013,  d.h.  nach  seinem 

64. Geburtstag, in den vorzeitigen Ruhestand begebe und alsdann eine gekürzte mo-

natliche  "PK-Altersrente"  von  Fr.  5'913.-  (=  Rente aus  der  obligatorischen  Basisversi-

cherung)  sowie  eine  gekürzte  monatliche  "C-Rente"  von  Fr. 3'140.-  (=  Rente  aus  der 

überobligatorischen  Zusatzversicherung)  erhalte.  Im  Zeitpunkt  des  Einkaufs  per  2012 

hatte  der  Pflichtige  damit  keinerlei  Absichten,  im  Rahmen  der  kurz  bevorstehenden 

Pensionierung  einen  Kapitalbezug  zu  tätigen.  Zu  Letzterem  kam  es,  weil  die  C  das 

Reglement ihres Vorsorgeplans auf den 1. Januar 2013 anpasste. Dieses sah nunmehr 

vor,  dass  ab  diesem  Datum  bei  Pensionierung  in  jedem  Fall  das  Alterskapital  fällig 

werde; eine Rentenzahlung aus der C sei nicht mehr möglich, doch bestehe die Mög-

lichkeit,  das  Alterskapital  in  die  "D"  (offenbar  die  Basisversicherung)  zu  übertragen, 

falls diesbezüglich noch ein Einkaufspotential vorhanden sei.  

Wenn  der  Pflichtige  per  2012  zur  Schliessung  seiner  (scheidungsbedingten) 

Vorsorgelücken noch einen Einkauf tätigte, um dergestalt die grundsätzlich bereits ver-

einbarten Renten nach seiner Pensionierung noch leicht zu verbessern, kann ihm kein 

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missbräuchliches Verhalten vorgeworfen werden, wenn er aufgrund einer Reglements-

änderung aus seiner überobligatorischen Zusatzversicherung schliesslich keine Rente 

beziehen  konnte,  sondern  eine  Kapitalzahlung  beziehen  musste.  Dass  er  das  in  der 

Zusatzversicherung  angesparte  Kapital  von  mehr  als  Fr. 600'000.-  alternativ  in  seine 

Basisversicherung  hätte  einbringen  können  (um  die  diesbezügliche  Grundrente  zu 

verbessern),  ist  wenig  wahrscheinlich,  weil  dort  aufgrund  aller  bereits  getätigten  Ein-

käufe  wohl  kein  so  hohes  Einkaufspotential  mehr  bestanden  hat.  Die  Abklärung  ent-

sprechender  Möglichkeiten  erübrigt  sich  indes,  da  keine  Anhaltspunkte  vorhanden 

sind, dass der Pflichtige beim Einkauf die Absicht hatte, seine Pensionskasse als steu-

erbegünstigtes  Kontokorrent  zu  benützen  bzw.  Gelder  aus  steuerlicher  Motivation  in 

der 2. Säule zu platzieren.  

4.  a)  Nach  alledem  ist  der  streitbetroffene  scheidungsbedingte  Vorsorgeein-

kauf in der Höhe von Fr. 40'000.- in der Steuerperiode 2012 ungeachtet des Kapitalbe-

zugs  im  Folgejahr  steuermindernd  zu  berücksichtigen.  Damit  ist  das  steuerbare  Ein-

kommen  antragsgemäss  auf  Fr. 160'900.-  (direkte  Bundessteuer)  bzw.  Fr. 160'000.- 

(Staats- und Gemeindesteuern) festzusetzen. 

b)  Einhergehend  mit  dem  (zu  Unrecht)  nicht  zugelassenen  einkommensseiti-

gen Abzug des Einkaufs im Rahmen der ordentlichen Veranlagung bzw. Einschätzung 

der Steuerperiode 2012, hat die Steuerbehörde usanzgemäss die in der Steuerperiode 

2013 separat zu besteuernde Kapitalleistung um den entsprechenden Betrag gekürzt. 

Soweit der Pflichtige (grundsätzlich folgerichtig) beantragt, diese Kürzungen zu seinen 

Ungunsten  zurückzunehmen,  ist  darauf  im  vorliegenden  Verfahren  nicht  einzutreten, 

denn  die  diesbezügliche  Veranlagungsverfügung  bzw.  der  diesbezügliche  Einschät-

zungsentscheid  bilden  nicht  Gegenstand  der  angefochtenen  Einspracheentscheide. 

Die  Steuerbehörde  wird  deshalb  entsprechenden  Korrekturen  in  separaten  Verfahren 

nachzugehen haben.  

c) Entsprechend den vorstehenden Erwägungen sind die Rechtsmittel gutzu-

heissen, soweit auf diese einzutreten ist. Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten 

der  Beschwerdegegnerin/dem  Rekursgegner  aufzuerlegen  (Art.  144  Abs.  1  DBG  und 

§ 151  Abs. 1  StG)  und  ist  dem  Pflichtigen  eine  Parteientschädigung  zuzusprechen 

(Art. 144  Abs. 4  DBG  i.V.m.  Art. 64  Abs. 1 - 3  des  Bundesgesetzes  über  das  Verwal-

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tungsverfahren vom 20. Dezember 1968 sowie § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Ver-

waltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).  

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die Beschwerde wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Beschwer-

deführer wird für die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2012, mit einem steuer-

baren Einkommen von Fr. 160'900.- veranlagt (Tarif gemäss Art. 214 Abs. 1 DBG; 

Alleinstehendentarif). 

2.  Der Rekurs wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Rekurrent wird 

für die Staats- und Gemeindesteuern, Steuerperiode 2012, mit einem steuerbaren 

Einkommen von Fr. 160'000.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 686'000.- 

eingeschätzt (Tarif gemäss § 35 Abs. 1 bzw. § 47 Abs. 1 StG; Grundtarif). 

[…] 

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