# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** a344a32c-fe06-5b53-bf14-52cd864e115f
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2004-05-11
**Language:** fr
**Title:** Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 11.05.2004 A/1240/2002
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_CJ_013_A-1240-2002_2004-05-11.pdf

## Full Text

- 1 - 

 

 

 _____________ 

 

A/1240/2002-FIN 

  

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 du 11 mai 2004 

 

 

 

dans la cause 

 

 

Monsieur ___S________ 

 

 

 

 

contre 

 

 

COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIERE D'IMPOTS 

 

et 

 

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 

 

  - 2 - 

 

 

 _____________ 

 

A/1240/2002-FIN 

 EN FAIT 

 

1.  Monsieur ___S________, né en 1947, est domicilié à 

Genève et n'exerce plus aucune activité lucrative depuis le 

30 avril 2000. Arrivé en fin de droit en 1997, il ne 

bénéficie d'aucune allocation de l'assurance-chômage. 

 

  Il a été sans emploi du 1er janvier 1997 au 31 août 

1999 puis, du 1er septembre 1999 au 30 avril 2000, il a tra-

vaillé pour la société L________ & ___ (ci-après : 

L________). 

 

2.  Dans sa déclaration d'impôts pour l'année 2000 

- portant sur les revenus 1999 - l'intéressé a indiqué avoir 

réalisé un revenu de CHF 24'000.- chez L________. A la 

demande de l'administration fiscale cantonale (ci-après : 

AFC), il a précisé qu'entre le 1er janvier et le 31 août 

1999, il n'avait pas eu de revenus. 

 

3.  Le 16 novembre 2000, l'AFC lui a transmis son borde-

reau d'impôts 2000. Fondé sur un revenu brut de CHF 72'000.- 

et un revenu imposable de CHF 46'055.-, l'impôt total dû 

s'élevait à CHF 9'584,95. 

 

4.  Le 9 décembre 2000, M. S________ a élevé réclamation. 

Son revenu avait été de CHF 24'000.- et non pas de 

CHF 72'000.-. 

 

5.  Le 22 décembre 2000, l'AFC a maintenu sa taxation en 

indiquant que, lors du début de la période de chômage, M. 

S________ avait bénéficié d'une taxation intermédiaire, 

telle que prévue à l'article 10B aux alinéas 1 à 3a de la 

loi générale sur les contributions publiques, du 9 novembre 

l887 (LCP - D 3 05). Conformément à l'alinéa 4 de cette 

disposition, les impôts de l'année 2000 avaient été calculés 

sur le salaire annualisé, réalisé entre le 1er septembre 

1999 et la fin de l'année. 

 

6.  M. S________ a saisi la commission cantonale de 

recours en matière d'impôts (ci-après : la commission) le 3 

janvier 2001. Dans son complément de recours, du 15 février 

2001, il a repris l'argumentation qu'il avait développée 

dans sa réclamation. 

 

7.  Le 7 juin 2001, M. S________ a transmis à l'AFC un 

tirage de son contrat d'engagement chez L________. Il a 

précisé qu'il travaillait en Allemagne, qu'il était payé 

depuis Londres pour le compte d'une société américaine, via 

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Genève. Il n'avait pas travaillé en Suisse et ne devait pas 

d'impôts dans ces circonstances. 

 

  A ce courrier était joint un contrat signé par un 

directeur de L________, sur un papier indiquant une adresse 

à Genève. M. S________ avait été engagé pour réaliser des 

audits de comptes de fournisseurs de sociétés clientes. Le 

contrat se référait au Code des obligations pour ce qui 

avait trait aux heures de travail, aux vacances, à la 

période d'essai et à la résiliation du contrat de travail. 

Le salaire mensuel prévu était de CHF 6'000.-, auxquels il 

fallait ajouter des commissions sur honoraires. Il 

travaillait la plupart du temps hors de Suisse, au domicile 

des clients. 

 

8.  Le 29 juin 2001, l'AFC s'est opposée au recours, 

reprenant et développant son argumentation. L'emploi chez 

L________, qui n'était pas temporaire, avait duré plus de 

six mois, dont quatre en 1999.  

 

9.  Le 14 novembre 2002, la commission a rejeté le 

recours, faisant fond sur les motifs développés par l'AFC. 

 

10.  M. S________ a alors saisi le Tribunal administratif 

d'un recours le 18 décembre 2002. Il a d'une part maintenu 

qu'il travaillait entièrement à l'étranger et qu'il n'était 

dès lors pas imposable à Genève et, d'autre part, que 

l'annualisation de son salaire entraînait un résultat ne 

reflétant pas la réalité économique. 

 

11.  L'AFC s'est opposée au recours pour les motifs 

qu'elle avait déjà exposés antérieurement. 

 

12.  Interpellé par le juge délégué à l'instruction du 

dossier afin de savoir si des impôts avaient été prélevés à 

l'étranger sur les revenus réalisés chez L________, M. 

S________ a indiqué qu'il n'avait aucune information à ce 

sujet. Les décomptes de salaires étaient établis par M. 

Michel Barde, des syndicats patronaux. 

 

13.  Entendu en comparution personnelle, le 1er décembre 

2003, M. S________ a déclaré qu'il contestait l'impôt 2000, 

calculé sur son revenu 1999. Durant l'année 2000, il avait 

travaillé quatre mois en tant que dépendant, puis qu'il 

s'était mis progressivement à son compte. Cependant, cette 

activité indépendante ne lui avait rien rapporté en 2000. Il 

avait pu toucher CHF 2'500.- à titre d'honoraires en 2001. 

Il n'avait jamais payé d'impôts à l'étranger. 

 

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 EN DROIT 

 

1.  Interjeté en temps utile devant la juridiction 

compétente, le recours est recevable (art. 56A de la loi sur 

l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ   E 2 

05; art. 63 al. 1 litt. a de la loi sur la procédure 

administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 

 

2. a. De nouvelles normes fiscales sont entrées en vigueur 

le 1er janvier 2001, en application de la loi fédérale sur 

l'harmonisation des impôts directs des cantons et des 

communes, du 14 décembre 1990 (LHID ; RS 642.14). Elles ont 

abrogé, à partir de cette date, la plupart des dispositions 

de la LCP. Ces dispositions demeurent cependant applicables, 

notamment en ce qui concerne l'imposition des personnes 

physiques, pour les périodes fiscales antérieures à l'année 

2001. L'adaptation de la législation fiscale genevoise aux 

exigences de la LHID est en effet dépourvue d'effet 

rétroactif, comme l'a relevé le Tribunal administratif selon 

une jurisprudence constante (ATA C. du 2 mars 2004; M. du 27 

janvier 2004; P. MOOR, Droit administratif, vol. I, 1994, p. 

170; B. KNAPP, Précis de droit administratif, 4e éd., Bâle 

1991, p. 116).  

 

 b. Le présent litige est donc soumis à la LCP dans sa 

teneur antérieure au 1er janvier 2001 pour ce qui concerne 

les dispositions légales abrogées dès cette date. 

 

 c. Le 1er janvier 2002 est également entrée en vigueur 

la loi de procédure fiscale (LPFisc du 4 octobre 2001 D 3 

17). La LPFisc prévoit expressément en son article 86 que 

les règles de procédure s'appliquent dès l'entrée en vigueur 

de cette loi aux causes encore pendantes. Il s'ensuit qu'en 

matière de procédure, c'est la LPFisc qui est applicable à 

la présente cause. Cependant cette modification législative 

n'influe nullement sur la solution du litige. 

 

3.  Selon l'article 2 alinéa 1 lettre a LCP, les 

personnes physiques domiciliées dans le canton sont 

astreintes au paiement des impôts sur le revenu. Le domicile 

est déterminé par les articles 23 à 26 du Code civil suisse 

du 10 décembre 1907 (CC - RS 210). 

 

4.  Selon le système ordinaire praenumerando du droit 

fiscal genevois, tel qu'il est prévu à l'article 17 al. 1 

LCP, l'impôt est perçu sur la base du revenu réalisé par le 

contribuable pendant l'année qui précède celle au cours de 

laquelle l'impôt est exigible. La LCP ne prévoit des 

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exceptions à ce mode de calcul que dans les situations bien 

précises expressément visées par la loi (art. 17 al. 2 et 3 

LCP et art. 10 A et B LCP; X. OBERSON, Droit fiscal suisse, 

Bâle 1998, p. 138). 

 

5. L'article 10B LCP a la teneur suivante: 

 

"La personne au chômage, pour une période consécutive d'au 

moins six mois, n'est imposée sur le produit de son 

activité lucrative qu'en proportion du temps pendant 

lequel elle a travaillé au cours de l'année de cessation 

de son activité.  

 

Le produit de son activité lucrative n'est pas pris en 

considération pour le calcul de l'impôt de l'année suivant 

celle de la cessation de son activité. 

 

Si, durant l'année de taxation, le produit de  son  

activité lucrative est remplacé par des prestations 

périodiques, celles-ci lui sont substituées dans le calcul 

de l'impôt. 

 

Au moment de la reprise d'une activitélucrative,  

la personne est taxée pour le reste de l'année sur  

la base des revenus acquis après qu'elle a repris  

son activité, calculée sur 12 mois". 

 

6.  M. S________ est domicilié à Genève. Il a 

travaillé pour une société ayant son siège à Genève, qui 

l'a envoyé en Allemagne, travailler chez des clients, 

mais il n'a jamais payé d'impôts là-bas. Il est par 

conséquent contribuable à Genève.  

 

7. a. Dans l'exercice de ses compétences, l'autorité 

fiscale est soumise à un certain nombre de règles 

constitutionnelles dont le respect s'impose strictement. 

Pour prélever des contributions publiques, elle doit pou-

voir se fonder sur une loi et respecter des principes 

généraux, notamment l'égalité de traitement et le 

principe de l'imposition selon la capacité contributive 

(ATF 118 Ia 1, 3, et les arrêts cités), qui découlent de 

l'article 4 de la Constitution fédérale de la 

Confédération suisse du 29 mai 1874. Aujourd'hui, le 

respect de ces principes est explicitement consacré à 

l'article 127, alinéa 2 de la Constitution fédérale de la 

Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst - RS 101). Le 

principe de la capacité économique en matière fiscale 

exige que chaque citoyen contribue aux dépenses 

publiques, compte tenu de sa situation et en proportion 

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de ses moyens (ATF 122 I 101, consid. 2, b) aa), p. 103 

in RDAF 1997 185, P. 186 ainsi que les arrêts et la 

doctrine cités; ATF 118 Ia 1; X. OBERSON, Droit fiscal 

suisse, Bâle et Francfort-sur-le-Main 1998, p. 22; J.-M. 

RIVIER, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de 

la fortune, Lausanne 1998, p.84). 

 

 b. L'AFC s'est fondée sur l'article 10B alinéa 4 LCP 

pour percevoir l'impôt pour l'année 2000 auprès du 

recourant. La question qui se pose est celle de savoir si 

l'AFC a respecté les principes généraux, notamment le 

principe de l'imposition selon la capacité contributive, 

en interprétant littéralement le texte de l'article 10B 

alinéa 4 LCP, ce qui a eu pour conséquence une 

annualisation du revenu acquis par le recourant après le 

1er septembre 1999. 

 

8. a.  La loi s'interprète en premier lieu selon sa 

lettre (interprétation littérale). Si le texte de cette 

dernière n'est pas absolument clair, si plusieurs 

interprétations de celui-ci sont possibles, le juge 

recherchera la véritable portée de la norme en la 

dégageant de sa relation avec d'autres dispositions, de 

son contexte (interprétation systématique), du but 

poursuivi, singulièrement de l'intérêt protégé 

(interprétation téléologique), ainsi que de la volonté de 

son auteur, telle qu'elle ressort notamment des travaux 

préparatoires (interprétation historique). Le sens que 

prend la disposition dans son contexte est également 

important. En outre, si plusieurs interprétations sont 

admissibles, il faut choisir celle qui est conforme à la 

Constitution de la Confédération suisse ( ATF 129 V 258 

consid. 5, p. 264; ATF 128 II 347 consid. 3.5, 128 V 105 

consid. 5, 207 consid. 5b, 125 II 484 consid. 4; ATF 119 

Ia 241, 248; A. GRISEL, Traité de droit administratif, 

Volume I, Neuchâtel 1984, p. 124 et suivantes; P. MOOR, 

Droit administratif, Volume I, Berne 1994, p. 142, n. 

2.4.1.1.). 

 

 b. L'article 10B alinéa 4 LCP ne détermine pas ce 

qu'il faut comprendre par "la reprise d'une activité 

lucrative". Il  ne spécifie pas à partir de combien de 

jours on peut considérer qu'une personne a réellement 

repris une activité lucrative; en d'autres termes, cette 

norme ne permet pas en soi de distinguer, d'une part, les 

missions de courtes durées ("gains intermédiaires"), qui 

sont aussi une activité lucrative puisqu'ils sont le 

produit d'un travail, et d'autre part "la reprise d'une 

activité lucrative" à long terme. Or, il a été admis par 

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la jurisprudence (ATA C. et D. du 31 juillet 1996) que 

les personnes qui bénéficient de gains intermédiaires ne 

sont pas exclues par le texte de l'article 10 B alinéa 1 

LCP et peuvent ainsi bénéficier des taxations 

intermédiaires. Cette solution se justifie par la crainte 

que certains chômeurs renoncent à des missions de courte 

durée pour bénéficier de cette disposition (MGC 1993 p. 

352 ss., p. 354 cité in ATA L. du 30 juin 1998). Il 

pourrait en aller de même pour les chômeurs qui 

refuseraient un poste de travail de peur de ne pas 

pouvoir bénéficier des taxations intermédiaires au cas où 

ils perdraient à nouveau leur travail peu de temps après 

la reprise d'une activité lucrative, par exemple après 

une période d'essai, qui peut durer jusqu'à trois mois 

(ATF 109 II 449 in JdT 1984 I 223).  

     

  L'AFC s'est fondée principalement sur la 

conclusion d'un contrat de durée indéterminée entre le 

recourant et une société pour déterminer "la reprise 

d'une activité lucrative", en interprétant cette 

expression littéralement. La loi ne définit pas cette 

notion, alors qu'elle n'est pas claire et qu'elle est 

sujette à plusieurs interprétations. La question de 

savoir si une période de travail de huit mois peut être 

considérée comme une reprise d'une activité lucrative 

n'étant pas déterminante pour l'issue du litige, elle 

peut rester ouverte.  

  

 c. Le but du projet de l'article 10B LCP était de 

régler de manière particulière une situation elle-même 

particulière, à savoir celle du contribuable au chômage  

(MGC 1992 VI p. 6382). En effet, avant cette 

modification, le chômeur devait faire face à une 

obligation fiscale calculée sur le revenu de l'année 

précédente. Ces calculs d'impôts, bien que légaux, 

étaient tout à fait incompatibles avec les possibilités 

économiques du moment, puisqu'il fallait partir de la 

fiction selon laquelle le revenu du contribuable durant 

l'année de taxation était identique à celui de l'année 

précédente. Comme l'impôt direct des personnes physiques 

est déterminé en fonction de la fortune et du revenu, il 

était nécessaire de l'adapter à la capacité économique 

réelle, et non plus fictive, du chômeur. En adoptant cet 

article, le Grand Conseil avait concrétisé le principe de 

l'imposition selon la capacité contributive. 

 

   L'annualisation du revenu acquis après la reprise 

d'une activité lucrative (article 10B al. 4 LCP) se base 

sur une fiction (cf. système ordinaire praenumerando) 

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selon laquelle la personne ayant repris une activité 

lucrative au cours de l'année, qui sert de base de 

calcul, dispose de la même capacité contributive qu'au 

cours de la période de taxation, qui est constituée de 

douze mois. Cependant, si la personne cesse de travailler 

pendant l'année de taxation, le revenu annualisé de 

l'année précédente ne correspond plus à celui qu'elle 

aurait effectivement réalisé pendant l'année de taxation, 

par conséquent le contribuable est taxé sur un revenu 

fictif. Ce résultat, dans ce cas, est comparable à 

l'annualisation du revenu réalisé depuis 

l'assujettissement d'un contribuable jusqu'à la fin de 

l'année précédant l'année de taxation (art. 17 al. 3 

LCP). Le Tribunal de céans s'est prononcé à ce sujet en 

précisant que la prise en considération d'un revenu 

fictif est contraire au principe de l'imposition selon la 

capacité contributive (ATA B. du 14 novembre 1995 in RDAF 

1996 p. 60; ATA S. du 26 novembre 1980). 

  

  En l'espèce, l'impôt dû par le recourant pour la 

période de taxation 2000 a été calculé sur la base des 

revenus acquis après le 31 août 1999 et annualisés. 

Cependant, le recourant n'a pas pu gagner les CHF 

72'000.-, correspondant à ses revenus 1999 annualisés, 

durant l'année 2000 puisqu'il a cessé de travailler le 30 

avril 2000, suite à quoi il n'a plus réalisé de revenu. 

L'annualisation du revenu acquis en 1999 conduit à 

l'attribution  au recourant d'un revenu fictif. Le 

recourant se voit réclamer CHF 9'784,95 à titre d'impôt, 

correspondant  à un revenu annuel de CHF 72'000.-, alors 

qu'il n'a réalisé qu'un revenu brut de 24'000.- en 1999 

et le même en 2000. Le montant de l'impôt correspond 

environ à 40% du revenu réalisé. Il est manifestement 

disproportionné et n'est pas adapté à la capacité 

économique réelle du recourant. 

 

9.  L'interprétation que l'AFC a faite de l'article 

10B alinéa 4 LCP, conduisant à l'annualisation du revenu 

acquis en 1999, viole le principe de la capacité 

contributive.  

 

10.  Vu ce qui précède, le recours sera admis, la 

décision attaquée sera annulée et la cause renvoyée à 

l'AFC pour qu'elle calcule l'impôt 2000 du recourant sur 

la base du revenu réalisé entre le 1er septembre 1999 et 

le 31 décembre 1999, sans annualisation.   

 

  Vu l'issue du litige, aucun émolument ne sera 

perçu. 

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  Il ne sera pas alloué d'indemnité, le recourant 

n'ayant pas allégué avoir encouru de frais particuliers 

pour sa défense. 

 

 

   PAR CES MOTIFS 

   le Tribunal administratif 

   à la forme : 

 

   déclare recevable le recours 

interjeté le 18 décembre 2002 par Monsieur ___S________ 

contre la décision de la commission cantonale de recours 

en matière d'impôts du 14 novembre 2002; 

 

   au fond : 

 

   l'admet; 

 

   annule la décision attaquée; 

 

   renvoie le dossier à l'administra-

tion fiscale cantonale au sens des considérants; 

 

   dit qu'il n'est pas perçu d'émolu-

ment, ni alloué d'indemnité; 

 

   communique le présent arrêt à 

Monsieur __S________ ainsi qu'à la commission cantonale 

de recours en matière d'impôts et à l'administration 

fiscale cantonale. 

 

Siégeants : M. Paychère, président, MM. Thélin, Schucani, 

Mmes Hurni, Bovy, juges. 

 

       Au nom du Tribunal administratif : 

 la greffière-juriste adj. : le vice-président : 

 

        M. Tonossi             F. Paychère 

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux 

parties. 

 

Genève, le   la greffière : 

 

   Mme N. Mega