# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** de063a34-5be0-59cf-9285-ed4f75e89091
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2021-06-16
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 16.06.2021 A-2076/2020
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-2076-2020_2021-06-16.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-2076/2020 

 

 
 

  A r r ê t  d u  1 6  j u i n  2 0 2 1  

Composition 
 Emilia Antonioni Luftensteiner  (présidente du collège),  

Keita Mutombo, Jürg Steiger, juges, 

Natacha Bossel, greffière. 
 

 
 

Parties 
 A._______,  

représenté par  

Maître Nicolas Candaux, 

recourant,  

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI, 

Eigerstrasse 65, 3003 Berne, 

autorité inférieure.  

 
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI CH-ES). 

 

 

 

A-2076/2020 

Page 2 

Faits : 

A.  

Le (…) 2019, l’office national espagnol de lutte contre la fraude fiscale 

(Agencia Tributaria, ci-après : l’autorité requérante ou l’autorité espagnole) 

a adressé une demande d’assistance administrative à l’Administration fé-

dérale des contributions (ci-après : l’autorité inférieure ou l’AFC). Dite de-

mande était fondée sur l’art. 25bis de la Convention du 26 avril 1966 entre 

la Confédération suisse et l’Espagne en vue d’éviter les doubles imposi-

tions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la 

fraude et l’évasion fiscale (ci-après : CDI CH-ES ; RS 0.672.933.21). 

Dans sa requête, se rapportant à la période allant du (…) 2018 au (…) 

2018, l’autorité espagnole a indiqué procéder à l’examen de la situation 

fiscale de la personne faisant usage de la carte de crédit no (…) (ci-après : 

la carte bancaire) qui serait, selon elle, un résident espagnol soumis aux 

impôts sur le revenu et la fortune en Espagne. A l'appui de sa demande, 

l'Etat requérant a exposé que des retraits réguliers d’argent liquide ont été 

effectués en (…) dans une même zone géographique en Espagne (région 

de […]) pour un montant total de (…) EUR. L’autorité requérante a sollicité 

la transmission d’informations détenues par la société B._______, émet-

trice de la carte bancaire (ci-après: la banque émettrice) et a adressé à 

l’AFC les questions suivantes, portant sur la période du (…) 2018 au (…) 

2018 :  

- Full details (name, family name, date of birth, address and, where appropri-

ate, Spanish TIN) of the identity of the individual registered as holder of the 

bank card number (…). 

- Identification of the bank account linked to the above mentioned bank card.  

- Full details (name, family name, date of birth, address and, where appropri-

ate, Spanish TIN) of the identity of the individuals registered as holders and/or 

beneficial owners of the bank account linked to the above mentioned bank 

card. 

- Identification of any other bank account that may be registered under the 

name of any of the above mentioned individuals. 

B.  

B.a Par ordonnance de production du 8 novembre 2019, l’AFC a sollicité 

l’identité complète de la ou des personne(s) inscrite(s) comme détentrice(s) 

de la carte de crédit, les références du compte bancaire lié à cette carte de 

crédit, l’identité des personnes enregistrées comme titulaires, bénéficiant 

d’un pouvoir de gestion et/ou ayants droit économiques de ce compte ainsi 

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que les références de tout autre compte bancaire enregistré auprès de la 

B._______ sous le nom d’une de ces personnes. En outre, la banque émet-

trice a été priée d’informer les personnes concernées et habilitées à recou-

rir de l’ouverture de la procédure d’assistance administrative en les invitant 

à désigner, dans un délai de 10 jours, un représentant en Suisse autorisé 

à recevoir des notifications. 

B.b Par courrier du 19 novembre 2019, la banque émettrice a informé 

l’AFC que Monsieur A._______, né le (…), domicilié (…), était détenteur 

de la carte bancaire concernée et que dite carte avait été distribuée par 

l’institut bancaire C._______ (ci-après : la banque), qui disposait des 

autres informations requises par la demande d’assistance. 

B.c Par courrier du 22 novembre 2019, et courriel du même jour, Me Nico-

las Candaux a informé l’AFC, procuration à l’appui, être chargé de la dé-

fense des intérêts de Monsieur A._______ et a sollicité I’accès complet au 

dossier. 

B.d Par ordonnance de production du 28 novembre 2019, l’AFC a sollicité 

de la banque la transmission des documents et renseignements susmen-

tionnés. 

B.e Par courrier du 9 décembre 2019, la banque a fourni les informations 

requises. Il ressort en substance de cette lettre que le numéro de la carte 

bancaire est lié au compte bancaire (…) ouvert dans leur établissement et 

que Monsieur A._______ est le titulaire et l’ayant droit économique du 

compte bancaire susmentionné. En outre, la banque a indiqué que Mon-

sieur A._______ disposait d’un TIN helvétique dont le numéro est (…). En-

fin, la banque a déclaré qu’un second compte bancaire était enregistré au 

nom de Monsieur A._______ entre le (…) et le (…), soit le compte bancaire 

(…). La banque a précisé, par entretien téléphonique du 16 dé-

cembre 2019, que Monsieur A._______ était le titulaire et l’ayant droit éco-

nomique du compte bancaire (…). 

C.  

C.a Par courrier du 13 janvier 2020, l’AFC a informé Monsieur A._______, 

par l’entremise de son mandataire, des informations qu’elle envisageait de 

transmettre à l’autorité espagnole. Faisant suite à sa demande du 22 no-

vembre 2019, l’AFC a donné à l’intéressé un accès complet au dossier de 

la cause et lui a octroyé un délai de 10 jours, qui a été prolongé, pour con-

sentir à la transmission des informations envisagée ou pour prendre posi-

tion. 

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C.b Aucune prise de position n’est parvenue à l’AFC dans le délai imparti. 

C.c Par courrier du 7 février 2020, Me Nicolas Candaux a pris position. Il a 

informé l’AFC de l’opposition de son mandant à la transmission des infor-

mations le concernant et a contesté le bien-fondé de la demande d’assis-

tance dans la mesure où les conditions d’application de l’art. 25bis CDI CH-

ES ne seraient pas réunies.  

C.d Bien que cette prise de position soit parvenue hors délai, l’AFC a ex-

ceptionnellement décidé de prendre en compte des observations formu-

lées. 

D.  

D.a Par décision finale du 13 mars 2020, notifiée à Monsieur A._______, 

en tant que personne concernée, l’AFC a accordé l’assistance administra-

tive à l’autorité requérante. 

D.b Par mémoire du 14 avril 2020, Monsieur A._______ (ci-après : le re-

courant), agissant par l’entremise de son mandataire, a interjeté recours à 

l’encontre de la décision précitée par devant le Tribunal administratif fédé-

ral (ci-après : le TAF, le Tribunal ou la Cour de céans). À titre préalable, il 

demande à ce que l’AFC produise les recherches internet faisant état d’une 

activité professionnelle du recourant en Espagne dont il est fait mention 

dans la décision entreprise, et à ce qu’un délai raisonnable pour se déter-

miner sur les pièces produites par l’AFC. Au fond, il conclut principalement 

à l’annulation de la décision finale de l’AFC du 13 mars 2020, au refus de 

la requête de l’autorité espagnole du 29 octobre 2019; subsidiairement, à 

l’annulation du chiffre 2 de la décision et à ce que la réponse de l’AFC à la 

demande d’entraide se limite à l’indication que le titulaire de la carte ban-

caire est un résident fiscal suisse. En tout état de cause, il conclut au rejet 

de toute autre conclusion de l’AFC et à ce que cette dernière soit condam-

née au paiement des frais et dépens de la procédure, comprenant une in-

demnité équitable valant participation aux frais d’avocat du recourant. 

D.c Dans sa réponse du 6 juillet 2020, l’autorité inférieure a conclu au rejet 

du recours. S’agissant des extraits des recherches internet requis, l’AFC a 

indiqué ne pas être en mesure de les produire, dès lors où les informations 

en question ne sont plus disponibles sur internet. 

D.d Par réplique du 14 août 2020, le recourant, par l’intermédiaire de son 

mandataire, s’est déterminé sur la réponse de l’autorité et a confirmé l’in-

tégralité de ses conclusions. 

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Page 5 

D.e Par courrier du 4 septembre 2020, l’AFC a renoncé à dupliquer. 

E.  

Les autres faits, ainsi que les arguments développés par les parties à l'ap-

pui de leurs positions respectives, seront repris dans les considérants en 

droit ci-après, dans la mesure utile à la résolution du litige. 
 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l’art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF ; RS 173.32), non 

réalisées en l’espèce, le Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des recours 

contre les décisions au sens de l’art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 

1968 sur la procédure administrative (PA ; RS 172.021), prononcées par 

l’AFC (cf. art. 33 let. d LTAF ; cf. également art. 5 al. 1 et 17 al. 3 de la loi 

fédérale du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative internatio-

nale en matière fiscale [Loi sur l’assistance administrative, LAAF ; RS 

651.1]).  

1.2 En droit interne, l'assistance administrative internationale en matière 

fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée en vigueur le 1er février 

2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions dérogatoires de la convention 

applicable dans les cas d’espèces sont réservées (art. 1 al. 2 LAAF). Dé-

posée le (…) 2019, la demande d’assistance litigieuse entre dans le champ 

d'application de cette loi (art. 24 LAAF a contrario). La procédure de re-

cours est au demeurant soumise aux règles générales de la procédure fé-

dérale, sous réserve de dispositions spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 

LAAF et 37 LTAF). 

1.3 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la 

procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA). L’art. 19 al. 2 LAAF con-

fère la qualité pour recourir dans le cadre des procédures d’assistance ad-

ministrative aux personnes qui remplissent les conditions de l’art. 48 PA. 

La qualité pour recourir des personnes qui ne sont pas des personnes con-

cernées au sens de l’art. 3 let. a LAAF suppose l’existence d’un intérêt 

digne de protection qui n’existe que dans des situations très particulières 

(ATF 146 I 172 consid. 7.1.2 et 7.1.3). 

En l’occurrence, le recourant dispose du statut de personne concernée au 

sens de l’art. 3 let. a LAAF, de sorte que la qualité pour recourir au sens 

des art. 19 al. 2 LAAF et 48 PA doit lui être reconnue.  

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1.4 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). De ce fait, 

l’éventuelle transmission de renseignements par l’AFC ne saurait intervenir 

avant l’entrée en force de la décision de rejet du recours (cf. FF 2010 241, 

248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 1.3). 

Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours. 

2.  

2.1 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'ex-

cès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incom-

plète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une autorité cantonale 

a statué comme autorité de recours (art. 49 PA; ANDRÉ MOSER/MICHAEL 

BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwal-

tungsgericht, 2e éd., 2013., n° 2.149; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FE-

LIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7e éd., 2016, n° 1146 ss). 

Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition 

(art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office (art. 62 al. 4 PA). 

Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n’examine les 

autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dos-

sier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a; 121 V 204 consid. 6c). 

2.2 En l’espèce et en substance, le recourant fait valoir une violation de 

son droit d’être entendu ainsi que du principe de la pertinence vraisem-

blable. S’agissant plus particulièrement du principe de la pertinence vrai-

semblable, dans la mesure où le recourant n’aurait pas été résident fiscal 

en Espagne pendant la période concernée, les informations sollicitées ne 

seraient pas vraisemblablement pertinentes au sens de la CDI CH-ES et 

de la législation interne espagnole. De même, il allègue que les informa-

tions requises seraient totalement impropres à déterminer sa résidence fis-

cale dans la mesure où l’identité de la personne concernée ou des banques 

avec lesquelles cette dernière entretient des relations, ne renseigneraient 

en rien sur les lieux de séjour de la personne concernée, la durée de ses 

séjours dans le pays, l’existence d’un foyer d’habitation ou le centre de ses 

intérêts vitaux économiques.  

Le Tribunal examinera en premier lieu le grief de nature formelle portant 

sur la violation du droit d’être entendu (cf. consid. 3 infra), pour ensuite 

aborder les conditions de l’assistance administrative (cf. consid. 4 infra). 

La Cour de céans traitera finalement des questions matérielles dont il est 

fait grief par le recourant (cf. consid. 5 infra). 

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Page 7 

3.  

3.1 Le droit d'être entendu est une garantie de nature formelle, dont la vio-

lation entraîne en principe l'annulation de la décision attaquée, indépen-

damment des chances de succès du recours sur le fond (ATF 143 IV 380 

consid. 1.4.1 ;142 II 218 consid. 2.8.1). Selon la jurisprudence, sa violation 

peut toutefois être réparée lorsque la partie lésée a la possibilité de s'ex-

primer devant une autorité de recours jouissant d'un plein pouvoir d'exa-

men (ATF 142 II 218 consid. 2.8.1 ; arrêts du TAF A–769/2017 du 23 avril 

2019 consid. 1.5.3 ; A–5647/2017 du 2 août 2018 consid. 1.5.2 ; A–

4572/2015 du 9 mars 2017 consid. 4.1). 

3.2 La jurisprudence a déduit du droit d'être entendu (art. 29 al. 2 de la 

Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 ; Cst., RS 

101.), les droits pour le justiciable de s'expliquer avant qu'une décision ne 

soit prise à son détriment ; de fournir des preuves quant aux faits de nature 

à influer sur le sort de la décision ; d'avoir accès au dossier ; de participer 

à l'administration des preuves, d'en prendre connaissance et de se déter-

miner à leur propos (ATF 142 II 218 consid. 2.3 ; 142 III 48 consid. 4.1.1 ; 

141 V 557 consid. 3 ; 135 I 279 consid. 2.3 ; arrêts du TAF A–5647/2017 

du 2 août 2018 consid. 1.5.1.1 ; A–2523/2015 du 9 avril 2018 consid. 3.1). 

3.3 En matière d'assistance administrative internationale en matière fis-

cale, les art. 14 et 15 al. 1 LAAF concrétisent le droit d’être entendu garanti 

par l’art. 29 al. 2 Cst. (ATF 145 II 119 consid. 4.2 ; 142 II 218 consid. 2.4). 

Ces deux dispositions sont temporellement complémentaires. Dans un 

premier temps, phase dite de la collecte des informations, la personne con-

cernée et les parties habilitées à recourir sont informées de l’existence 

d’une demande d’assistance fiscale. La personne concernée est en outre 

informée des informations essentielles liées à cette demande (art. 14 

LAAF). Dans un second temps, et avant que la décision finale ne soit ren-

due, la personne concernée et les personnes habilitées à recourir peuvent 

prendre part à la procédure et consulter les pièces (art. 15 LAAF ; arrêt du 

TF 2C_112/2015 du 27 août 2015 consid. 4.4). En résumé, les personnes 

doivent être informées de la demande d'assistance administrative après 

son dépôt. Dans tous les cas, l’AFC doit impartir un délai raisonnable aux 

personnes concernées et habilitées à recourir pour se déterminer avant 

que la décision finale ne soit rendue (ATF 142 II 218 consid. 2.4 ; arrêt du 

TF 2C_112/2015 du 27 août 2015 consid. 4.4 ; arrêts du TAF A–6314/2017 

du 17 avril 2019 consid. 3.1.2 ; A–6918/2017 du 26 septembre 2018 con-

sid. 1.5.1 ; CHARLOTTE SCHODER, Praxiskommentar StAhiG, 2014, n°159 

ad art. 14 LAAF). 

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Page 8 

3.4 En l’espèce, le recourant fait valoir une violation de son droit d’être en-

tendu, dans la mesure où l’AFC ne lui aurait pas transmis des pièces im-

portantes au dossier avant de prendre sa décision finale, l’empêchant ainsi 

d’en prendre connaissance et de se déterminer à leur propos. Le recourant 

soulève en particulier que l’autorité inférieure a procédé à des recherches 

internet qui auraient permis de révéler qu’il exerçait une activité profession-

nelle en Espagne sans toutefois lui donner la possibilité de s’exprimer à 

leur sujet. Or, selon le recourant, lesdites recherches auraient influé sur les 

arguments développés par l’AFC dans la décision querellée dans la me-

sure où elle considère que l’exercice d’une activité lucrative en Espagne 

pourrait être constitutive d’un assujettissement, au moins limité, dans l’Etat 

requérant. 

Le recourant a ainsi requis que l’AFC produise les recherches internet dont 

elle se prévaut à l’appui de sa décision, que la décision querellée soit an-

nulée, qu’une nouvelle décision soit rendue après avoir obtenu l’accès à 

toutes les pièces du dossier et après avoir pu s’exprimer à nouveau sur 

celles-ci.  

3.5 À cet égard, dans sa réponse du 6 juillet 2020, l’autorité inférieure a 

indiqué que les recherches internet mentionnées dans la décision finale se 

référaient à un compte LinkedIn au nom du recourant indiquant une activité 

de (…) au sein d’une (…). Toutefois, les informations en question n’étant 

plus disponibles sur internet, l’AFC n’a pas été en mesure de les trans-

mettre au Tribunal. L’autorité inférieure a précisé que ces recherches ont 

fait suite à la prise de position du recourant du 5 février 2020, dans laquelle 

il a produit une pièce faisant état de son activité de (…), et que, dès lors, il 

s’agissait d’éléments connus du recourant.  

3.6 En l’espèce, le Tribunal constate certes que l’AFC mentionne, dans sa 

décision finale du 13 mars 2020 des recherches internet qui auraient per-

mis de révéler une activité professionnelle en Espagne du recourant. Tou-

tefois, le Tribunal rappelle que la requête de l’autorité espagnole du (…)  

2019 est fondée sur un potentiel rattachement lié à la résidence, du fait 

qu’une carte bancaire a été utilisée en Espagne. La demande d’entraide 

ne fait aucune mention de l’exercice d’une activité lucrative de la part du 

recourant en Espagne. Comme l’indique à juste titre l’autorité inférieure, 

l’utilisation de la carte bancaire est à elle seule propre à justifier les soup-

çons portant sur un assujettissement illimité en Espagne. Ainsi, le contenu 

des pièces dont la consultation est requise n’a aucune incidence sur l’éva-

luation des conditions matérielles de la requête, de sorte que la Cour de 

céans ne saurait retenir qu’elles ont été utilisées au détriment du recourant.  

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Page 9 

Au vu de ces éléments, le Tribunal ne constate pas de violation du droit 

d’être entendu par l’AFC.  

4.  

4.1  

4.1.1 L’assistance administrative en matière fiscale avec l’Espagne est ré-

gie par plusieurs conventions qui sont complémentaires et au nombre des-

quelles figure la Convention du 26 avril 1966 entre la Confédération suisse 

et l’Espagne en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts 

sur le revenu et sur la fortune (CDI CH-ES ; RS 0.672.933.21) et la Con-

vention du Conseil de l’Europe et de l’OCDE du 25 janvier 1988 concernant 

l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale, telle qu’amendée 

par le Protocole du 27 mai 2010 (RS 0.652.1, en vigueur pour la Suisse 

depuis le 1er janvier 2017 et pour l’Espagne depuis le 1er février 2013, 

abrégé MAC [Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Mat-

ters]).  

4.1.2 En l’occurrence, l’autorité requérante a basé sa demande sur 

l’art. 25bis CDI CH-ES, lequel est largement calqué sur l’art. 26 du Modèle 

de convention fiscale de l’OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-

après : MC OCDE, qui est assorti d’un commentaire issu de cette organi-

sation : OCDE, Modèle de Convention fiscale concernant le revenu et la 

fortune, version abrégée [avec un commentaire article par article], 2017 ; 

différentes versions de ce document sont disponibles sur le site internet 

www.oecd.org > thèmes > fiscalité > conventions fiscales ; cf. ATF 142 II 

69 consid. 2) qui est complété par le par. IV du Protocole joint à la CDI CH-

ES (publié également au RS 0.672.933.21, ci-après : Protocole additionnel 

CDI CH-ES). Ces dispositions ont été introduites par un protocole du 

29 juin 2006 et sont en vigueur depuis le 1er juin 2007 (RO 2007 2199 ; 

voir Message concernant un protocole modifiant la CDI CH-ES du 6 sep-

tembre 2006, FF 2006 7281). Elles ont ensuite été amendées par les art. 9 

et 12 du protocole de modification du 27 juillet 2011, en vigueur depuis le 

24 août 2013 (RO 2013 2367 ; voir Message concernant l’approbation d’un 

protocole modifiant la CDI CH-ES du 23 novembre 2011, FF 2011 8391). 

4.1.3 En ce qui concerne les impôts sur le revenu et sur la fortune, les 

amendements introduits par le protocole de modification du 27 juillet 2011 

s’appliquent aux demandes d’assistance qui portent sur des renseigne-

ments concernant l’année 2010 et les années suivantes (art. 13 ch. 2 

let. [iii] du protocole du 27 juillet 2011 ; cf. arrêts du TAF A-3320/2017 du 

15 août 2018 consid. 3.1.3 ; A-2523/2015 du 9 avril 2018 consid. 4.1 ; 

A-3789/2016 du 22 septembre 2016 consid. 2), de sorte que la présente 

http://www.oecd.org/

A-2076/2020 

Page 10 

affaire, qui porte sur la période fiscale 2018, est soumise aux règles en 

vigueur depuis ces dernières modifications. 

4.2  

Sur le plan formel, le par. IV ch. 2 du Protocole CDI CH-ES prévoit que la 

demande d'assistance doit indiquer : (a) l’identité de la personne faisant 

l’objet d’un contrôle ou d’une enquête ; (b) la période visée par la de-

mande ; (c) une description des renseignements demandés y compris leur 

nature et la forme sous laquelle l’État requérant désire recevoir les rensei-

gnements de l’État requis ; (d) l’objectif fiscal qui fonde la demande ; (e) 

dans la mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne 

dont il y a lieu de penser qu’elle est en possession des renseignements 

demandés. 

 

En lien avec cette liste d’indications sur le contenu de la demande, à fournir 

par l’Etat requérant dans le contexte des CDI (comparé avec l’art. 6 al. 2 

LAAF qui est d’application subsidiaire), le Tribunal fédéral retient qu’elle est 

conçue de telle manière que si l’Etat requérant s’y conforme scrupuleuse-

ment, il est en principe censé fournir des informations qui devraient suffire 

à démontrer la pertinence vraisemblable de sa demande (ATF 142 II 161 

consid. 2.1.4 ; arrêt du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.2).  

4.2.1 Aux termes de l’art. 25bis par.  1 CDI CH-ES, l’assistance doit être ac-

cordée à condition qu’elle porte sur des renseignements vraisemblable-

ment pertinents pour l’application de la CDI ou de la législation fiscale in-

terne des Etats contractants (cf. notamment ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, 

2.1.4 et 2.4 ; 141 II 436 consid. 4.4 ; arrêts du TF 2C_192/2018 du 28 fé-

vrier 2018 consid.  3.2 ; 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid.  6.3 ; 

2C_893/2015 du 16 février 2017 consid. 12.3 non publié aux ATF 143 II 

202, mais in : RDAF 2017 II 363). 

 

4.2.2 La norme de la pertinence vraisemblable – clé de voûte de l’échange 

de renseignements (cf. arrêts du TF 2C_695/2017 du 29 octobre 2018 con-

sid. 2.6 ; 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3 ; arrêt du TAF A-

4819/2016 du 4 avril 2018 consid. 2.3.1) – a pour but d’assurer un échange 

de renseignements le plus large possible. Dans ce contexte, les limites po-

sées à l’Etat requérant sont l’interdiction de la « pêche aux renseigne-

ments » ou celle de demander des renseignements manifestement im-

propres à faire progresser l’enquête fiscale ou sans rapport avec elle 

(cf. ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; cf. également arrêt du TF 2C_387/2016 du 

5 mars 2018 consid. 5.1). L’interdiction des « fishing expeditions » corres-

A-2076/2020 

Page 11 

pond au principe de proportionnalité (art. 5 al. 2 Cst.), auquel doit se con-

former chaque demande d’assistance administrative. Cela dit, il n’est pas 

attendu de l’Etat requérant que chacune de ses questions conduise néces-

sairement à une recherche fructueuse correspondante (cf. arrêt du TAF 

A-3703/2019 du 23 avril 2020 consid. 2.5 et la jurisprudence citée). 

 

4.2.3 Dans l’examen du respect de ce principe, le rôle de l’Etat requis se 

limite à un contrôle de plausibilité ; il doit se contenter de vérifier l’existence 

d’un rapport entre l’état de fait décrit et les documents requis, étant précisé 

que l’Etat requérant est présumé agir de bonne foi (cf. arrêt du TAF A-

3703/2019 du 23 avril 2020 consid. 2.3.2 ; sur le principe de la bonne foi, 

cf. ci-dessus consid. 6.1). L’appréciation de la pertinence vraisemblable 

des informations demandées est ainsi en premier lieu du ressort de l’Etat 

requérant ; il n’incombe pas à l’Etat requis de refuser une demande ou une 

transmission des informations parce que cet Etat serait d’avis qu’elles man-

queraient de pertinence pour l’enquête ou le contrôle sous-jacents (cf. ATF 

142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4 et 2.4 [qui évoque en particulier une « répar-

tition des rôles » entre l’Etat requérant et l’Etat requis] ; cf. arrêt du TAF A-

3703/2019 précité, ibid. et les références citées). 

 

4.3  

4.3.1 Le principe de la bonne foi (art. 7 al. 1 let. c LAAF) s’applique en tant 

que principe d'interprétation et d'exécution des traités dans le domaine de 

l'échange de renseignements des conventions de double impositions (ATF 

143 II 202 consid. 8.3 ; arrêts du TAF A–2321/2017 du 20 décembre 2017 

consid. 3.4.1 ; A–4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 ; A–

4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.2.3.1). L'Etat requis est ainsi lié par 

l'état de fait et les déclarations présentés dans la demande, dans la mesure 

où ceux-ci ne peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) 

en raison de fautes, lacunes ou de manifestes (arrêts du TAF A–6266/2017 

du 24 août 2018 consid. 2.4.1 ; A–5066/2016 du 17 mai 2018 con-

sid. 2.4.1). 

4.3.2 La bonne foi d'un Etat est toujours présumée dans les relations inter-

nationales, ce qui implique, dans le présent contexte, que l'Etat requis ne 

saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant (ATF 

142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêt du TAF A–4434/2016 du 18 janvier 2018 

consid. 3.4.2), sauf s'il existe un doute sérieux, cas dans lequel le principe 

de la confiance ne s’oppose alors pas à ce qu'un éclaircissement soit de-

mandé à l'Etat requérant ; le renversement de la présomption de bonne foi 

d'un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et concrets (ATF 

A-2076/2020 

Page 12 

143 II 202 consid. 8.7.1 avec les réf. citées ; arrêt du TAF A–6266/2017 du 

24 août 2018 consid. 2.4.2). 

4.4  

Le principe de spécialité veut que l’Etat requérant n’utilise les informations 

reçues de l’Etat requis qu’à l’égard des personnes et des agissements pour 

lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été transmises 

(ATF 147 II 13 consid. 3.7] ; arrêts du TAF A–5046/2018 du 22 mai 2019 

consid. 4 et 5 ; A–4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.9.1 ; A–

2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.9.1). Ainsi, l’Etat requérant ne 

peut pas utiliser, à l’encontre de tiers, les renseignements qu’il a reçus par 

la voie de l’assistance administrative, sauf si cette possibilité résulte de la 

loi des deux Etats et que l’autorité compétente de l’Etat requis autorise 

cette utilisation (ATF 146 172 consid. 7.1.3] ; ATF 147 II 13 consid. 3.4). 

C’est l’expression de la dimension personnelle du principe de spécialité 

(ATF 147 II 13 consid. 3.5 ; 2C_545/2019 du 13 juillet 2020 consid. 4.7). A 

cet égard, la jurisprudence précise qu’il existe des conceptions différentes, 

tant au niveau national qu’international, de la portée du principe de spécia-

lité. Au vu de cette incertitude, l’AFC doit ainsi expressément informer 

l’autorité requérante de l’étendue de la restriction d’utiliser les renseigne-

ments transmis (ATF 147 II 13 consid. 3.7 ; 2C_545/2019 du 13 juillet 2020 

consid. 4.7). La Suisse peut ainsi considérer que l’Etat requérant, avec le-

quel elle est liée par un accord d’assistance administrative, respectera le 

principe de spécialité (arrêts du TAF A–769/2017 du 23 avril 2019 con-

sid. 2.6 ; et A–5066/2017 du 17 mai 2018 consid. 2.6). 

4.5  

L’Etat requérant doit respecter le principe de subsidiarité selon lequel l’as-

sistance n’est accordée à l’Etat requérant que si celui-ci a épuisé au préa-

lable toutes les sources habituelles de renseignements prévues dans sa 

procédure fiscale interne. Ce principe a pour but d’assurer que la demande 

d’assistance administrative n’intervienne qu’à titre subsidiaire et non pas 

pour faire peser sur l’Etat requis la charge d’obtenir des renseignements 

qui seraient à la portée de l’Etat requérant en vertu de sa procédure fiscale 

interne (cf. ATF 144 II 206 consid. 3.3.1 ; cf. arrêt du TAF A-5695/2018 du 

22 avril 2020 consid. 4.2.2). En relation avec cette question, le Tribunal a 

eu l’occasion de préciser que lorsque le contribuable est soupçonné de 

n’avoir pas déclaré correctement à l’Etat requérant la totalité de ses avoirs 

détenus à l’étranger, il ne peut être exigé de ce dernier qu’il se soit adressé 

au préalable au contribuable concerné (cf. arrêt du TAF A-5648/2014 du 12 

février 2015 consid. 7). Conformément au principe de la confiance, lorsque 

A-2076/2020 

Page 13 

l’Etat requérant déclare avoir épuisé les sources habituelles de renseigne-

ments, il n’y a pas lieu – sous réserve d'éléments concrets ou à tout le 

moins de doutes sérieux – de remettre en cause la réalisation du principe 

de la subsidiarité. 

4.6 Les règles de procédure applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat 

requis doivent également être respectées. L'AFC dispose toutefois des 

pouvoirs de procédure nécessaires pour exiger des banques la 

transmission de l'ensemble des documents requis qui remplissent la 

condition (cf. consid. 2.3 ci-avant) de la pertinence vraisemblable (ATF 142 

II 161 consid. 4.5.2 ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 

consid. 2.8 ; A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.8 ; A-4434/2016 du 

18 janvier 2018 consid. 3.8.1 avec les réf. citées). 

4.7  

4.7.1 Une demande d’assistance peut avoir pour but de clarifier la 

résidence fiscale d’une personne (cf. ATF 142 II 161 consid. 2.2.2). Il peut 

arriver que les contribuables dont l'Etat requérant fait valoir qu'ils sont 

résidents fiscaux de cet Etat en vertu des critères de son droit interne soient 

aussi considérés comme des résidents fiscaux d'un autre Etat en vertu des 

critères du droit interne de cet autre Etat. Il ne faut ainsi pas confondre la 

résidence fiscale (et l'assujettissement illimité qui en découle) d'une 

personne dans un Etat en vertu du droit interne avec la question de la 

détermination de la résidence fiscale de cette personne au plan 

international. L'une n'implique pas forcément l'autre, puisqu'en cas de 

prétentions concurrentes entre Etats, la résidence fiscale au plan 

international se détermine, si une convention de double imposition a été 

conclue, par l'application des dispositions en cascade qu'elle prévoit (voir 

art. 4 MC OCDE ; ATF 142 II 161 consid. 2.2.1). Or, la détermination de la 

résidence fiscale au plan international est une question de fond qui n'a pas 

à être abordée par la Suisse en tant qu'Etat requis au stade de l'assistance 

administrative (ATF 142 II 161 consid. 2.2.2 in fine, 142 II 218 consid. 3.6 ; 

arrêt du TAF A-907/2017 du 14 novembre 2017 consid. 2.4).  

 

4.7.2 La question de la conformité avec la Convention au sens de l'art. 25bis 

par. 1 in fine CDI-ES dans le contexte particulier d'une demande visant un 

contribuable considéré par les deux Etats comme assujetti à l'impôt de 

manière illimitée ne doit pas s'apprécier en fonction de l'existence ou non 

d'une double résidence fiscale effective, mais à la lumière des critères que 

l'Etat requérant applique pour considérer la personne visée par la demande 

comme un de ses contribuables assujettis à l'impôt de manière illimitée. 

Cela signifie que si l'Etat requérant fait valoir un critère d'assujettissement 

A-2076/2020 

Page 14 

illimité à l'impôt que l'on retrouve dans la Convention (par exemple, parce 

qu'il soutient que le contribuable a le centre de ses intérêts vitaux dans cet 

Etat), l'imposition qui en découle dans l'Etat requérant n'est pas en soi 

contraire à la Convention (voir art. 4 par. 2 let. a du MC OCDE), même si 

la Suisse considère aussi la personne visée comme un de ses 

contribuables. Ainsi, lorsqu'une demande porte sur un contribuable que les 

deux Etats contractants considèrent chez eux respectivement comme 

résident fiscal, le rôle de la Suisse en tant qu'Etat requis doit se limiter, au 

stade de l'assistance administrative, à vérifier que le critère 

d'assujettissement auquel l'Etat requérant recourt se retrouve dans ceux 

qui sont prévus dans la norme conventionnelle applicable concernant la 

détermination de la résidence fiscale (ATF 142 II 161 consid. 2.2.2, 142 II 

218 consid. 3 ; arrêt du TF 2C_371/2019 du 30 avril 2019 consid. 3.1). 

 

4.7.3 L'Etat requérant n'est pas tenu d'attendre l'issue du litige sur le 

principe de la résidence fiscale pour former une demande d'assistance 

administrative, et ce d'autant moins que la demande peut aussi avoir pour 

but de consolider sa position quant à la résidence fiscale du contribuable 

concerné. Par ailleurs, l'Etat requérant doit aussi pouvoir former une 

demande d'assistance administrative même en cas de conflit de 

résidences effectif, et ce afin d'obtenir de l'Etat requis des documents qui 

viendraient appuyer sa prétention concurrente à celle de celui-ci. Il s'agit 

ici en particulier de tenir compte de l'hypothèse selon laquelle un 

contribuable assujetti de manière illimitée en Suisse a, en réalité, sa 

résidence fiscale dans l'Etat requérant, par exemple parce qu'il y a 

conservé son foyer d'habitation permanent (ATF 142 II 161 consid. 2.2.2). 

 

4.7.4 Il incombe au contribuable touché par une potentielle double 

imposition de s'en plaindre auprès des autorités compétentes, au sens de 

l’art. 25 par. 1 CDI CH-ES, ce indépendamment des recours prévus par le 

droit interne (ATF 142 II 161 consid. 2.2.2 ; arrêt du TAF A-2217/2018 du 

28 janvier 2020 consid. 4.5.4.3). Le cas échéant, la double imposition 

internationale sera évitée par le jeu des règles de détermination de la 

résidence fiscale internationale prévues dans la convention applicable ou 

par le recours à la procédure amiable (voir ATF 142 II 218 consid. 3.7). 

 

5.  

En l’espèce, la Cour examinera la forme de la demande (cf. consid. 5.1 

infra), avant de traiter successivement les autres conditions de l’assistance 

administrative au regard des griefs matériels invoqués par le recourant (cf. 

consid. 5.2 ss infra). 

 

A-2076/2020 

Page 15 

5.1  

5.1.1 Sur le plan formel, il y a tout d’abord lieu de préciser que le nom de 

la personne concernée n’a pas été mentionné par l’autorité requérante qui 

s’est limitée – faute de le connaître – à indiquer un numéro de carte ban-

caire en sollicitant des informations nominatives et bancaires à cet égard. 

Or, dans plusieurs arrêts rendus en application de la CDI CH-ES, le Tribu-

nal de céans, se basant sur la jurisprudence du Tribunal fédéral rendue 

dans le cadre de la CDI CH-NL (cf. ATF 143 II 136), a jugé qu’il n’était pas 

nécessaire que la demande contienne expressis verbis le nom de la per-

sonne concernée pour que l’assistance administrative soit accordée, pour 

autant que les informations fournies apparaissent suffisantes pour identifier 

la/les personne(s) concernée(s) (cf. notamment, arrêts du TAF 

A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 5.1.6 ; A-2591/2017 du 5 mars 2019 

consid. 5.1.1 ; A-3320/2017 du 15 août 2018 consid. 4.1.1 ; A-6733/2015 

du 29 juin 2017 consid. 5.2[tous les arrêts cités portent sur l’application de 

la CDI CH-ES]). 

 

5.1.2 En l’espèce, le Tribunal relève que les conditions formelles sont 

toutes satisfaites dans la mesure où l’autorité requérante a indiqué la pé-

riode visée, à savoir l’année (…), a procédé à la description des renseigne-

ments demandés, à préciser le nom de la banque émettrice de la carte de 

crédit ainsi que l’objectif fiscal qui fonde la demande. A ce sujet, elle a spé-

cifié qu’il s’agissait d’identifier le titulaire de la carte bancaire et, dans la 

mesure où celui-ci serait un résident espagnol, de vérifier si les conditions 

d’une taxation en application du droit fiscal espagnol seraient remplies. Au 

vu de la jurisprudence (cf. ATF 143 II 136), les circonstances de la présente 

espèce ne permettent pas de faire obstacle à l’octroi de l’assistance. Le 

fait que l’autorité requérante, qui ne connaît pas l’identité de la personne 

concernée, nourrisse de simples soupçons à son sujet, lesquels l’amènent 

à penser qu’il s’agit d’un contribuable espagnol à l’égard duquel un redres-

sement fiscal est envisagé, sans pouvoir en apporter la preuve ni définir 

plus précisément l’objectif fiscal visé, ne sont pas des éléments probants 

justifiant le refus d’une demande d’entraide. 

 

Le Tribunal constate que la demande d’assistance administrative contient 

la liste des autres conditions formelles nécessaires à sa recevabilité, con-

formément au ch. IV ch. 2 du Protocole CDI CH-ES, de telle sorte que les 

conditions formelles de l’assistance sont satisfaites et que la pertinence 

vraisemblable des informations demandées est présumée respectée 

(cf. consid. 4.2.2 supra). 

 

5.2 A l’égard des conditions de fond, il y a lieu d’observer ce qui suit. 

A-2076/2020 

Page 16 

5.3 Le recourant fait valoir une violation du principe de la pertinence vrai-

semblable à plusieurs égards. 

 

5.3.1 Dans un premier temps, le recourant indique que depuis (…) il est 

assujetti de manière illimitée dans le canton de X._______ et a ainsi la 

qualité de résident suisse au sens de l’art. 4 de la CDI CH-ES. Il en déduit 

ainsi que les renseignements requis ne seraient pas vraisemblablement 

pertinents pour l’application de la CDI CH-ES ou pour l’application de la 

législation interne espagnole. A l’appui de ses dires, il fournit, notamment, 

les attestations de résidence fiscale de l’Administration fiscale du canton 

de X._______ des (…), (…), (…) et (…). 

5.3.1.1 Le Tribunal rappelle qu'en présence d'un conflit de résidence, la 

Suisse devrait en principe se contenter, en qualité d'Etat requis, de vérifier 

que le critère d'assujettissement invoqué par l'Etat requérant se trouve 

dans ceux prévus dans la norme conventionnelle applicable concernant la 

détermination du domicile ; elle n'a en effet ni les moyens matériels ni la 

compétence formelle de trancher un tel conflit lorsqu'elle reçoit une de-

mande d'assistance (cf. consid. 4.7.2 supra). 

5.3.1.2 En l’occurrence, contrairement à ce qu’invoque le recourant, la 

Cour de céans constate que l’autorité requérante a fait valoir des critères 

d’assujettissement qui se retrouvent à l’art.  4 CDI CH-ES. En effet, l’auto-

rité espagnole a indiqué qu’au vu des circonstances de faits, le titulaire de 

la carte bancaire pourrait être un résident espagnol soumis aux impôts sur 

le revenu et la fortune en Espagne. 

Même à considérer que le recourant était domicilié en Suisse durant la 

période concernée, il y aurait lieu de transmettre les informations requises 

à l’autorité espagnole et c’est envers elle que le recourant pourra ensuite 

faire valoir les griefs de fond relatifs à sa résidence (cf. consid. 4.7.2 supra). 

Le grief relatif à la résidence du recourant doit ainsi être rejeté. 

5.3.2  

5.3.2.1 Le recourant relève également que, dans sa demande, l’autorité 

espagnole recherche à identifier le titulaire de la carte bancaire. Il affirme 

que c’est seulement dans la mesure où il serait un résident espagnol qu’il 

y aurait lieu de s’assurer qu’il soit soumis à une taxation fiscal en Espagne. 

Faute de pertinence des informations requises par rapport au but poursuivi 

et à l’objet de la demande, le recourant considère que la demande doit être 

rejetée. 

A-2076/2020 

Page 17 

Il précise que l’autorité requérante n’a dans tous les cas pas indiqué les 

critères d’assujettissement en droit interne et conventionnel sur lesquelles 

elle se fonde. Le recourant considère ensuite que les informations requises 

seraient impropres à déterminer sa résidence fiscale, dans la mesure où 

l’identité d’une personne ou des banques avec lesquelles celle-ci entretient 

des relations ne renseigneraient en rien sur les lieux de séjour de cette 

dernière, leurs durées, l’existence d’un foyer d’habitation ou le centre de 

ses intérêts vitaux économiques. Il poursuit en indiquant que l’autorité es-

pagnole se serait uniquement basées sur des retraits bancaires effectués 

en Espagne en (…). Des retraits bancaires, bien qu’ils soient fréquents et 

dans une zone géographique précise, ne constitueraient pas un faisceau 

d'indices suffisant permettant de conclure à une résidence fiscale en Es-

pagne. Bien au contraire, lesdits retraits marqueraient une présence limitée 

du recourant sur le territoire espagnol. 

II s'ensuivrait que les données relatives au recourant qui figurent dans la 

documentation à transmettre ne sont pas des renseignements vraisembla-

blement pertinents pour l'administration ou l'application de la législation fis-

cale interne de l’Etat requérant et que l'autorité inférieure doit refuser d'en-

trer en matière sur la demande d'assistance administrative des autorités 

espagnoles. 

5.3.2.2 Au préalable, la Cour de céans rappelle que la détermination de la 

résidence fiscale au plan international est une question de fond qui n’a pas 

à être abordée par la Suisse en tant qu’Etat requis au stade de l’assistance 

administrative (cf. consid. 5.2.1.2 supra). 

5.3.2.3 Ensuite, le Tribunal relève que le recourant se méprend sur le but 

poursuivi par la présente procédure d’assistance dès lors qu’il ne ressort 

pas du libellé de la requête litigieuse que le but poursuivi par celle-ci est 

d’identifier le titulaire de la carte bancaire ou encore de déterminer la rési-

dence fiscale du recourant. Au contraire, l’autorité requérante indique dans 

sa demande, qu’au vu de l’utilisation de la carte bancaire, l’intéressé pour-

rait être assujetti fiscalement en Espagne et être titulaire d’un compte ban-

caire non déclaré auprès d’une banque en Suisse. Partant, l’autorité re-

quérante souhaite obtenir des informations sur son identité ainsi que sur 

les comptes enregistrés à son nom. 

5.3.2.4 Finalement, la Cour de céans rappelle que la norme de pertinence 

vraisemblable – clé de voûte de l’échange de renseignements (cf. arrêts 

du TF 2C_695/2017 du 29 octobre 2018 consid. 2.6 ; 2C_1162/2016 du 4 

A-2076/2020 

Page 18 

octobre 2017 consid. 6.3; arrêt du TAF A-4819/2016 du 4 avril 2018 con-

sid. 2.3.1) – a pour but d'assurer un échange de renseignements le plus 

large possible. Dans ce contexte, les limites posées à l’Etat requérant sont 

l’interdiction de la « pêche aux renseignements » ou celle de demander 

des renseignements manifestement impropres à faire progresser l’enquête 

fiscale ou sans rapport avec elle (cf. ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; arrêt du 

TF 2C_387/2016 du 5 mars 2018 consid. 5.1). Une demande de rensei-

gnements ne constitue pas une pêche aux renseignements du simple fait 

qu'elle ne précise pas le nom ou l'adresse (ou les deux) du contribuable 

faisant l'objet d'un contrôle ou d'une enquête. L’identification du contri-

buable doit cependant être possible autrement, sur la base d’informations 

suffisantes fournies par l’Etat requérant (cf. Commentaire sur l’art. 26 

ch. 4.4 et 5.1, ég. ATF 143 II 136 consid. 6.1.2).  

5.3.2.5 En l’espèce, l’autorité requérante a mené des investigations pré-

cises au sujet de transactions opérées au moyen de la carte bancaire 

étrangères pour l’année (…). Elle a notamment identifié le numéro de la 

carte bancaire sur laquelle s’appuie la demande, à savoir le numéro (…). 

Elle a fourni une description détaillée des faits et des circonstances ayant 

motivé sa requête et exposé les raisons lui permettant de penser que la 

personne titulaire de cette carte bancaire est un contribuable espagnol qui 

n’aurait pas respecté la loi fiscale de son pays. A ce propos, elle cite en 

substance la fréquence des retraits d’argent liquide – 72 retraits en l’es-

pace d’une année répartis sur 11 mois –, le montant de ces derniers – (…) 

EUR – et le fait qu’ils ont été effectués auprès de distributeurs automa-

tiques de billets localisés dans la même zone géographique, en l’occur-

rence à (…), en Espagne, précisant au surplus que la carte n’avait jamais 

été utilisée dans des établissements commerciaux.  

5.3.2.6 Le Tribunal considère, à l’instar de l’AFC, que l’Etat requérant a fait 

valoir suffisamment de points de rattachement fiscal et que tous les faits 

cités sont propres à écarter l’idée que les renseignements requis ne se-

raient pas vraisemblablement pertinents pour l’application de la CDI CH-

ES. Pris globalement, les éléments soulevés par l’Etat requérant sont ef-

fectivement susceptibles de fonder un soupçon à l’égard du titulaire de la 

carte bancaire ainsi utilisée. Il y a donc lieu de retenir, contrairement à ce 

que le recourant soutient, que la demande telle que formulée par l’autorité 

requérante respecte le principe de la vraisemblable pertinence. 

5.3.2.7 Par ailleurs, la condition de la pertinence vraisemblable est égale-

ment réalisée dans la mesure où il est manifeste que les renseignements 

demandés ont un lien de connexité avec les circonstances présentées et 

A-2076/2020 

Page 19 

sont de nature à être utilisés dans la procédure étrangère (cf. consid. 

4.3.3 supra). Dans ce contexte, il sied de rappeler qu'une demande d'assis-

tance a précisément pour but de permettre à l'autorité requérante d'établir 

les faits (cf. ATF 129 II 484 consid. 4.1 ; 128 II 407 consid. 5.2.1 ; 127 II 

142 consid. 5a ; ATAF 2010/26 consid. 5.1 ; arrêts du TAF A-3320/2017 du 

15 août 2018 consid. 4.2.2 ; A-7049/2014 du 19 février 2016 consid. 8.2 ; 

A-6473/2012 du 29 mars 2013 consid. 3.2), si bien que celle-ci n'a pas à 

apporter de preuve absolue mais doit démontrer l'existence de soupçons 

suffisants (cf. arrêts du TAF A-5229/2016 du 15 mars 2017 consid. 4.2.1 ; 

A-7188/2014 du 7 avril 2015 consid. 2.2.6); ce qui a été effectué in casu. 

En effet, il ressort du dossier que le recourant était le détenteur, durant la 

période investiguée, de la carte bancaire identifiée par l’autorité compé-

tente espagnole. 

5.3.3  

5.3.3.1 Le recourant se plaint également du fait que l’AFC limite son ana-

lyse du principe de la pertinence vraisemblable à la simple constatation 

que les renseignements requis par l’autorité espagnole correspondent à un 

exemple du Commentaire OCDE au sujet de cartes de crédit (Commen-

taire OCDE, n° 8 ad art. 26). Il poursuit son raisonnement en indiquant que 

ce texte est un moyen d’interprétation complémentaire sans toutefois être 

une réglementation, raison pour laquelle l’AFC aurait dû procéder à une 

analyse plus détaillée du principe de la pertinence vraisemblable. 

 

5.3.3.2 Le Tribunal rappelle ici que l’interprétation des dispositions des 

CDI, qui sont conçues selon le modèle de Convention OCDE se fait non 

seulement à la lumière de ce texte, mais aussi de son Commentaire, que 

la jurisprudence a récemment qualifié d’appoint important (cf. ATF 144 II 

130 consid. 8.2.2). De plus, comme il l’a été démontré ci-dessus (cf. consid. 

5.2.2.1.4 supra), l’autorité requérante a étayé de manière détaillée en quoi 

le comportement adopté par l’utilisation de la carte bancaire est propre à 

justifier des soupçons portant sur un assujettissement illimité en Espagne. 

 

5.3.4 À la lumière de ce qui précèdent, le Tribunal ne constate pas de vio-

lation du principe de la pertinence vraisemblable par l’autorité espagnole.  

 

6. Contenu des considérants qui précèdent, le Tribunal constate que la dé-

cision litigieuse satisfait aux exigences de l’assistance administrative en 

matière fiscale. Dès lors, le recours doit être rejeté.  

 

A-2076/2020 

Page 20 

7.  

7.1 Le recourant, qui succombe, doit supporter les frais de procédure, les-

quels se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procédure, 

à 5'000 francs (cf. art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 

concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif 

fédéral [FITAF ; RS 173.320.2]). Ils seront prélevés sur l’avance de frais, 

d’un même montant, déjà versée. 

7.2 Vu l’issue de la cause, il n’est pas alloué de dépens (cf. art. 64 al. 1 PA 

et art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 

8.  

La présente décision rendue dans le domaine de l’assistance administra-

tive internationale en matière fiscale peut faire l’objet d’un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (cf. art. 83 let. h de la loi 

fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF ; RS 173.110]). Le 

délai de recours est de dix jours (cf. art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours 

n’est recevable que lorsqu’une question juridique de principe se pose ou 

lorsqu’il s’agit, pour d’autres motifs, d’un cas particulièrement important au 

sens de l’art. 84 al. 2 LTF (cf. art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul 

habilité à décider du respect de ces conditions. 

 

(Le dispositif de l’arrêt est porté à la page suivante) 

  

A-2076/2020 

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Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté. 

2.  

Les frais de procédure, d’un montant de 5'000 francs (cinq mille francs), 

sont mis à la charge du recourant. Ils sont prélevés sur l’avance de frais, 

d’un même montant, déjà versée. 

3.  

Il n’est pas alloué de dépens. 

4.  

Le présent arrêt est adressé : 

– au recourant (acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n°de réf. (…) ; acte judiciaire) 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

La présidente du collège : La greffière : 

  

Emilia Antonioni Luftensteiner Natacha Bossel 

 

  

A-2076/2020 

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Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus 

tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce 

dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer 

en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être 

rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs 

et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens 

de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre 

les mains de la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition :