# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 422d4f12-63c9-5a52-b2d6-444f5a7a19b5
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2012-10-22
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2009 sowie
Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2009
**Docket/Reference:** DB.2012.109
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2012_109_ke.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2012.109 
1 ST.2012.125 

Entscheid 

22. Oktober 2012 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Michael Ochsner und Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli 

In Sachen 

A   A G ,    

vertreten durch AWB AG,  
Bahnhofstrasse 10, 5001 Aarau 1 Fächer,  

gegen 

Beschwerdeführerin/ 
Rekurrentin,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Bau,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2009 sowie  
Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2009 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  Die  A  AG  (nachfolgend  die  Pflichtige)  war  ursprünglich  unter  der  Firma  B 

AG  tätig  und führte  als  Zweck  die  Ausführung  von  Hoch-,  Tief-  und  Strassenarbeiten 

an. Im August 2009 änderte sie ihre Firma und ihren Zweck, indem sie nunmehr Han-

del  und  Verwaltungstätigkeiten  im  Zusammenhang mit  Liegenschaften  sowie immate-

riellen Rechten und Beteiligungen ausübt. Gleichzeitig wurden ihre Aktien an neue Ei-

gentümer  übertragen.  Für  das  Geschäftsjahr  2009  erzielte  sie  einen  Gewinn  von  

Fr. 85'125.-, welchen sie mit kumulierten Vorjahresverlusten von Fr. 192'205.- verrech-

nete, sodass sich ein deklarierter steuerbarer Reingewinn von Fr. 0.- ergab. Der Steu-

erkommissär lehnte in seinen Einschätzungsvorschlägen vom 18. Juli 2011 betreffend 

die  direkte  Bundessteuer  2009  und  die  Staats-  und  Gemeindesteuern  2009  die  Ver-

lustverrechnung ab, da die wirtschaftliche Tätigkeit in den Vorjahren eingestellt worden 

sei. Dies ergab einen steuerbaren Reingewinn von Fr. 85'100.-. Die Pflichtige stimmte 

diesem im August 2011 zunächst zu.  

B. Am 12. Oktober 2011 liessen die Pflichtigen Einsprache gegen die Schluss-

rechnungen erheben und beantragen, den Verlustvortrag zu verrechnen und sie dem-

entsprechend gemäss Steuererklärung  einzuschätzen.  Darin  bestritten  sie das  Vorlie-

gen eines Mantelhandels. Eventualiter sei die Verlustverrechnung bis zur Übertragung 

der Aktien im August 2009 pro rata temporis zuzulassen. Der Steuerkommissär führte 

darauf  eine  Untersuchung  in  Bezug  auf  die  näheren  Umstände  der  Umstrukturierung 

durch. Dabei forderte er sie auch zur Bezifferung des Eventualantrags auf. Mit e-mail 

vom  11.  April  2012  bezifferten  sie  diesen  auf  8/12  des  Gesamtgewinns,  somit 

Fr. 56'750.-. Am 3. Mai  2012 wies das kantonale Steueramt die Einsprachen ab. Hin-

sichtlich des Eventualantrags führte es aus, die Pflichtige habe auf diesen verzichtet.  

C. Hiergegen erhob die Pflichtige am 10. Mai 2012 Beschwerde bzw. Rekurs 

und  beantragten,  den  bis  zur  Veräusserung  der  Aktien  im  August  2009  erzielten  Ge-

winn  von Fr. 56'750.- mit den Vorjahresverlusten zu verrechnen und den steuerbaren 

Reingewinn  auf  Fr.  28'350.-  zu veranlagen.  Darin  rügten  sie,  dass  die Vorinstanz  auf 

ihren  Eventualantrag  nicht  eingegangen  sei.  Mit  Beschwerde-/Rekursantwort  vom  

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5.  Juni  2012  beantragte  die  Vorinstanz,  die  Rechtsmittel  seien  abzuweisen.  Darin 

räumte  sie  sein,  dass  aufgrund eines  Missverständnisses tatsächlich  der  Eventualan-

trag nicht behandelt worden sei. Dieser sei aber auch bei materieller Prüfung abzuwei-

sen, da es an einem Nachweis fehle, dass vor dem Kauf überhaupt ein Ertrag angefal-

len sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.  

Am 12. Juni 2012 wurde ein zweiter Schriftenwechsel angeordnet. Die Pflich-

tige liess sich aber nicht mehr vernehmen. Mit Verfügung vom 20. Juli 2012 wurde die 

sie aufgefordert, den zwischen dem 1. Januar und dem Stichtag im August 2009 ange-

fallenen  Reinertrag  genau  zu  beziffern.  Dem  kam  sie  am  27.  August  2012  nach.  Am 

19. September 2012 nahm das kantonale Steueramt hierzu Stellung.  

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1.  a)  Im  Rahmen  des  in  Art. 29  Abs. 2  der  Bundesverfassung  vom  18. April 

1999  garantierten  Anspruchs  auf  rechtliches  Gehör  bedürfen  Rechtsmittelentscheide 

einer  hinreichenden  Begründung  (vgl.  auch  § 126  Abs. 1  des  Steuergesetzes  vom 

8. Juni  1997,  StG).  Die  wesentlichen  tatsächlichen  und  rechtlichen  Entscheidungs-

gründe müssen darin enthalten sein (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum 

harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., 2006, § 139 N 31 ff. mit Hinweisen). Es ist 

unbestritten,  dass  der  Einspracheentscheid  den  Eventualantrag  der  Pflichtigen  nicht 

behandelt. Insofern liegt eine ungenügende Begründung vor.  

Die aus einer ungenügenden Begründung resultierende Verletzung des recht-

lichen  Gehörs  kann  geheilt  werden,  wenn  die  Steuerbehörde  die  entsprechenden  Er-

wägungen im anschliessenden Rechtsmittelverfahren vorbringt, d.h. mit Beantwortung 

der vom Steuerpflichtigen erhobenen Beschwerde bzw. Rekurs. Alsdann ist dem Steu-

erpflichtigen  in  einem  zweiten  Schriftenwechsel  Gelegenheit  zu  geben,  dazu  Stellung 

zu  nehmen  (BGE  121  III  334).  Nur  in  den  Fällen,  in  denen  der  Einspracheentscheid 

überhaupt keine Begründung aufweist, liegt eine unheilbare Verweigerung des rechtli-

chen  Gehörs  vor,  welche  die  von  Amts  wegen  zu  berücksichtigende  Nichtigkeit  des 

Entscheids nach sich zieht (vgl. RB 1985 Nr. 60). 

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b)  Die  Einspracheentscheide  enthalten  eine  Begründung,  wenn  auch  nicht 

zum Eventualantrag. Sie sind damit nicht als nichtig zu betrachten. In der Rekurs- bzw. 

Beschwerdeantwort vom 5. Juni 2012 hat die Vorinstanz den Eventualantrag nun ab-

gehandelt  und  die  Gründe  für  dessen  Abweisung  eingehend  dargelegt.  Die  Pflichtige 

hatte  Gelegenheit,  sich  dazu  zu  äussern,  wovon  sie  allerdings  keinen  Gebrauch  ge-

macht hat. Damit ist der Mangel als geheilt zu betrachten.  

2. a)  Der  Reingewinn  einer  juristischen  Person  unterliegt  der  Gewinnsteuer 

(Art. 57 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990, 

DBG; § 63 StG). Vom Reingewinn der Steuerperiode können Verluste aus sieben der 

Steuerperiode  vorangegangenen  Geschäftsjahren  abgezogen  werden,  soweit  sie  bei 

der Berechnung des steuerbaren Reingewinnes dieser Jahre nicht berücksichtigt wer-

den konnten (Art. 67 Abs. 1 DBG, § 70 Abs. 1 StG).  

Eine Verlustverrechnung ist aber grundsätzlich unzulässig beim so genannten 

Mantelhandel (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, 

Art.  67  N  9  und  Art.  20  N  127  DBG  sowie  §  79  N  11  StG).  Von  einem  solchen  wird 

ausgegangen,  wenn  die  bisherigen  Beteiligten  die  durch  die  Gesellschaft  ausgeübte 

Unternehmenstätigkeit  aufgeben  wollen  und  deshalb  die  Aktiven  der  Gesellschaft  in 

liquide  Form  bringen,  ohne  jedoch  eine  formelle  Liquidation  durchzuführen,  und  die 

Mehrheit der Beteiligungsrechte an Dritte oder an einen bisherigen Minderheitsaktionär 

veräussern,  welche  mit  der  Gesellschaft  (meistens  unter  neuer  Firma)  eine  andere 

Unternehmenstätigkeit aufnehmen (BGr, 24. Februar 1984 = ASA 52, 649; Kuhn/Brüh-

lisauer in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. A., 2002, Art. 25 

N 37 StHG). 

Liegt ein Mantelhandel vor, wird steuerlich eine Liquidation mit anschliessen-

der Neugründung der Gesellschaft unterstellt. Verfügt die Mantelgesellschaft über noch 

verrechenbare  Verlustvorträge,  können  diese  mit  Gewinnen  bis  zur  Übertragung  des 

Aktienmantels sowie mit den anlässlich der steuerlichen Liquidation realisierten stillen 

Reserven  verrechnet  werden.  Gewinne,  welche  nach  Übertragung  des  Aktienmantels 

von der "neuen" Gesellschaft erwirtschaftet werden, sind hingegen nicht mehr mit Ver-

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lusten der "früheren" Gesellschaft verrechenbar (Peter Locher, Kommentar zum DBG, 

II. Teil, 2004, Art. 49 ff. N 37).  

Die Beweislast für das Vorliegen eines Mantelhandels liegt bei den Steuerbe-

hörden (BGr, 21. Juni 1985 = StE 1986, B 27.1 Nr. 5 = ASA 55, 129 mit Hinweisen).  

b)  Gemäss  den  Ausführungen  des  kantonalen  Steueramts  hat  die  Pflichtige 

ihre  Bautätigkeit  2003  aufgegeben  und  war  demnach  für  mehrere  Jahre  inaktiv.  Im 

August  2009  wurden  ihre  Aktien  von  der  Muttergesellschaft  an  deren  Hauptaktionär 

und  dessen  Lebenspartnerin  übertragen  und  zugleich  die  Firma  geändert.  Die  neuen 

Aktionäre brachten darauf neu Kapital in die  Pflichtige ein, womit im September 2009 

eine Liegenschaft erworben wurde. Das kantonale Steueramt qualifizierte dieses Vor-

gehen als Mantelhandel und verweigerte gestützt darauf die Verrechnung der Vorjah-

resverluste.  Dieser  Beurteilung  ist  zuzustimmen;  ihr  wird  von  der  Pflichtigen  im  Be-

schwerde-/Rekursverfahren  auch  nicht  mehr  widersprochen.  Streitig  ist  einzig  die 

Frage,  in welchem  Umfang  die  Verluste  aus  den  Vorjahren mit  den  Erträgen  bis  zum 

Stichtag der "Neugründung" per Ende August 2009 verrechnet werden können.  

c) Die Pflichtige verlegt den Jahresgewinn von  Fr. 85'125.- pro rata temporis 

auf die einzelnen Monate, während das kantonale Steueramt auf den effektiven Ertrag 

im  Zeitraum  bis  Ende  August  2009  abstellt  und  mangels  Nachweises  eines  solchen 

keine  Verlustverrechnung  zulässt.  Die  Methode  der  Vorinstanz  erweist  sich  als  allein 

zutreffend.  Der  Mantelhandel  ist  dadurch  gekennzeichnet,  dass  eine  vorher  inaktive 

Gesellschaft  neu  eine  wirtschaftliche  Tätigkeit  aufnimmt,  welche  den  Zusammenhang 

der Geschäftstätigkeiten unterbricht. Nach diesem Zeitpunkt erarbeitete Gewinne kön-

nen  deshalb  nicht  berücksichtigt  werden.  Dementsprechend  ist  es  sachgerecht,  dass 

bei  der  Verrechnung der  Vorjahresverluste  nur  auf  die effektiven  Erträge  im  Zeitraum 

vor dem Mantelhandel abgestellt wird.  

d)  In  ihrer  Eingabe  vom  27.  August  2012  bezifferte  die  Pflichtige  den  in  der 

Geschäftsperiode  1.1.  –  Ende  August  2009  erzielten  Gewinn  auf  Fr.  5'467.63.  

Dieser  umfasst  zur  Hauptsache  Finanzerträge  aus  Finanzanlagen  von  Fr.  5'260.-,  

wobei  es  sich  um  Darlehenszinsen  aus  der  Kontokorrentforderung  C  AG  von 

Fr. 213'765.- per Ende August 2009 handelt (Kto.Nr. 6770). Per 31. Dezember 2009 ist 

die Forderung nicht mehr in der Bilanz enthalten, was darauf schliessen lässt, dass sie 

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nach  der  Umfirmierung  zurückbezahlt  worden  ist.  Damit  ist  auch  der  vom  kantonalen 

Steueramt vorgebrachte Umstand erklärt, weshalb bis Ende der Geschäftsperiode am 

31. Dezember 2009 keine weiteren Darlehenszinsen angefallen sind. Der Finanzertrag 

entspricht  zudem  pro-rata  demjenigen  des  vorangehenden  Geschäftsjahres  von 

Fr. 7'805.75.  Auch  der  Einwand  des  kantonalen  Steueramts,  dass  vor  der  Umfirmie-

rung  praktisch  kein  Aufwand  bzw.  Verwaltungsaufwand  verbucht  worden  sei,  lässt  

sich  dadurch  erklären,  dass  die  Pflichtige  vor  diesem  Zeitpunkt  eben  auch  inaktiv  

gewesen  war.  Die  von  der  Pflichtigen  präsentierten  Zahlen  für  die  Geschäftsperiode 

1.1.  –  Ende  August  2009  erscheinen  deshalb  als  plausibel  und  sind  zu  übernehmen. 

Vom  Verlustvortrag  dürfen  demnach  Fr.  5'467.63  angerechnet  werden.  Dies  führt  zu 

einem steuerbaren Reingewinn von Fr. 79'658.- bzw. gerundet Fr. 79'600.-.  

3.  Gestützt  auf  diese  Erwägungen  sind  die  Beschwerde  und  der  Rekurs  teil-

weise gutzuheissen. Bei diesem Ausgang der Verfahren sind die Kosten anteilsmässig 

aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG). 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen.  Die Beschwerdeführerin wird für die 

direkte Bundessteuer, Steuerperiode 1.1. - 31.12.2009, mit einem steuerbaren Ge-

winn von Fr. 79'600.- (Steuersatz 8,5%) veranlagt. 

Das steuerlich massgebende Eigenkapital der Steuerperiode 1.1. - 31.12.2009 be-

trägt Fr. 1'195'512.- (Art. 131 Abs. 1 Satz 2 DBG).  

2.  Der  Rekurs  wird  teilweise  gutgeheissen.  Die  Rekurrentin  wird  für  die  Staats-  und 

Gemeindesteuern,  Steuerperiode  1.1.  -  31.12.2009,  mit  einem  steuerbaren  Rein-

gewinn  von  Fr.  79'600.- (Gewinnsteuersatz  8,0  %)  und einem  steuerbaren  Eigen-

kapital von Fr. 1'195'000.- (Kapitalsteuersatz 0,75‰) eingeschätzt. 

[…] 

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