# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 35612f61-bfb4-5e44-a2ad-160072c9da78
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-08-18
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 18.08.2010  SR.2010.00001
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SR-2010-00001_2010-08-18.html

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				Geschäftsnummer: 	SR.2010.00001	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 18.08.2010
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Nachsteuer
(Staats- und Gemeindesteuern 2007)

	
Nachsteuern

Aufgrund der Vertretungsvermutung kommt der pflichtigen Ehegattin des Beschwerdeführers, die in eigenem Namen keine Verfahrenshandlungen vorgenommen hat, ebenfalls Parteistellung zu (E.1.1).
Indem das Steueramt die Nachsteuerverfügung, mit der es die Pflichtigen nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt hat, unzureichend begründet hat, verletzte es den Anspruch auf rechtliches Gehör. Es hat den Grund für die ungenügende Begründung der von den Pflichtigen erhobenen Einsprache selbst gesetzt und ist deshalb zu Unrecht auf diese nicht eingetreten (E.2). 

Rückweisung / Teilweise Gutheissung.

			 	
				Stichworte:
	
						BEGRÜNDUNGSPFLICHT
EINSPRACHEBEGRÜNDUNG
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
ERMESSENSVERANLAGUNG
NACHSTEUER
NACHSTEUERVERANLAGUNG
NACHSTEUERVERFÜGUNG
PARTEISTELLUNG
PFLICHTGEMÄSSES ERMESSEN
RECHTLICHES GEHÖR
RÜCKWEISUNG
VERTRETUNGSVERHÄLTNIS
VERTRETUNGSVERMUTUNG
ZWISCHENENTSCHEID

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 29 Abs. II BV
§ 126 Abs. I StG
§ 134 Abs. II StG
§ 139 Abs. II StG
§ 140 Abs. II StG
§ 160 Abs. I StG
§ 162 Abs. III StG
Art. 40 Abs. II StHG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SR.2010.00001

 

 

 

Entscheid

 

 

 

des Einzelrichters

 

 

 

vom 18. August 2010

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel, Gerichtssekretärin Jasmin
Malla. 

 

 

 

In Sachen

 

 

1.    A, 

 

2.    B, 

Rekurrierende,

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich,  

Rekursgegner,

 

 

betreffend Nachsteuer

(Staats- und Gemeindesteuern 2007),

hat sich ergeben: 

I.  

A. Die
Eheleute A und B reichten ihre Steuererklärung für die Staats- und Gemeindesteuer
2007 trotz Mahnung nicht ein und wurden daraufhin am 25. Juli 2008 in
Anwendung von § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997
(StG) nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von 0.- eingeschätzt. 

Ermittlungen der Stadtpolizei Zürich betreffend
"Steuerprüfung natürliche Personen", die mit Verfügung vom 1. April
2009 abgeschlossen wurden, ergaben den Verdacht auf eine Unterbesteuerung.

B.
Gestützt hierauf eröffnete das kantonale Steueramt am 7. Mai
2009 gegen die Pflichtigen ein Nachsteuerverfahren für die Steuerperiode 2007.
Das gleichzeitig eröffnete Bussenverfahren wurde am 25. Juni 2009 bis zum
rechtskräftigen Abschluss des Nachsteuerverfahrens sistiert. Nachdem das
Steueramt die Pflichtigen erfolglos zur Erstellung einer ordnungsgemässen
Bilanz und zur Einreichung bestimmter Unterlagen aufgefordert und gemahnt hatte,
setzte es mit Verfügung vom 5. November 2009 nach pflichtgemässem Ermessen
im Sinn von § 139 Abs. 2 in Verbindung mit 162 Abs. 3 StG eine
Nachsteuer von Fr. … (samt Zins) fest. Es ging dabei von einem steuerbaren
Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … aus. 

C.
Auf die hiergegen erhobene Einsprache der Pflichtigen
vom 3. Dezember 2009, mit der sie im Wesentlichen sinngemäss eine
unrichtige Ermessenseinschätzung geltend machten, trat das Steueramt mit
Entscheid vom 4. Januar 2009 nicht ein. Es erwog, die mit der Einsprache
eingereichten Aufstellungen genügten den Anforderungen an eine ordnungsgemässe
Buchhaltung gemäss § 134 Abs. 2 StG nicht, weshalb aufgrund fehlender
Substanziierung auf die Einsprache nicht eingetreten werde.

II.  

Mit Rekurs vom 6. Februar 2010 beantragten die
Pflichtigen dem Verwaltungsgericht sinngemäss, es sei von der Auferlegung einer
Nachsteuer abzusehen. Eventuell sei die Nachsteuer zu reduzieren. Im Übrigen
beantragten sie die Einstellung des Bussenverfahrens.  

Das kantonale Steueramt schloss auf Abweisung des Rekurses.
Ausserdem verlangte es die Zusprechung einer Parteientschädigung. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung:

1.
 

1.1 Zwar ist
der Rekurs ans Verwaltungsgericht allein vom Pflichtigen Nr. 1
unterzeichnet worden. Seiner Ehegattin, der Pflichtigen Nr. 2, die in
eigenem Namen keine Verfahrenshandlungen vorgenommen hat, kommt indes in diesem
Verfahren aufgrund der gesetzlichen Vertretungsvermutung ebenfalls Parteistellung
zu (Art. 40 Abs. 2 Satz 3 des Bundesgesetzes über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG]; Martin
Zweifel in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht Teil I/Band 1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 2. A., Basel etc., Art. 40
N. 11). 

1.2 Richtet
sich ein Rekurs gegen einen Entscheid, womit das kantonale Steueramt einen
Nichteintretensentscheid gefällt hat, so darf das Verwaltungsgericht lediglich
überprüfen, ob die vorinstanzliche Beurteilung der Eintretensfrage an
Rechtsmängeln leide; ein weiter gehender, materiellrechtlicher Entscheid ist
dem Gericht verwehrt (RB 1999 Nr. 152; vgl. BGr, 26. Mai 2004,
2A.495/2003, E. 1.3, www.bger.ch). 

Auf den Rekurs ist deshalb insoweit nicht einzutreten,
als die Pflichtigen die Prüfung der Nachbesteuerung nach pflichtgemässem
Ermessen und der Höhe der auferlegten Nachsteuer beantragen. 

1.3 Da das
Steueramt das Bussenverfahren bis zum rechtskräftigen Abschluss des
Nachsteuerverfahrens sistiert hat und im angefochtenen Einspracheentscheid
nicht über die Aussprechung einer Busse entschieden worden ist, kann dieses
Thema auch nicht Gegenstand des Rekursverfahrens bilden. Soweit die Pflichtigen
vor Verwaltungsgericht die Einstellung des Bussenverfahrens beantragen, ist
deshalb darauf nicht einzutreten.

2.
 

2.1 Ergibt
sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht
bekannt waren, dass eine Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine
rechtskräftige Einschätzung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder
unvollständige Einschät­zung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die
Steuerbehörde zurückzuführen, wird laut § 160 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) die nicht
erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert. 

Ein Nachsteuerverfahren kann auch durchgeführt werden, wenn
das kantonale Steueramt gestützt auf § 139 Abs. 2 StG eine
Ermessenseinschätzung vorgenommen hat, diese aber zu tief ausgefallen ist. Denn
dem Steuerpflichtigen kann zugemutet werden, gegen eine zu tiefe
Ermessenseinschätzung Einsprache zu erheben (VGr, 2. November 2009, SR.2009.00005,
E. 1, www.vgrzh.ch; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich
Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich
2006, § 139 N. 94).

Hat der Steuerpflichtige – auch im Nachsteuerverfahren –
trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die
Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt
werden, setzt das kantonale Steueramt die Nachsteuer nach pflichtgemässem
Ermessen fest (§ 139 Abs. 2 in Verbindung mit 162 Abs. 3 StG).
Diese Ermessenseinschätzung kann gemäss § 140 Abs. 2 Satz 1 in
Verbindung mit 162 Abs. 3 StG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten
werden. Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen
(Satz 2). Die gesetzlich geforderte Begründung der Einsprache gegen eine
Ermessenseinschätzung stellt eine Prozessvoraussetzung dar, bei deren Fehlen
auf die Einsprache nicht eingetreten wird (vgl. BGE 123 II 552 E. 4c).

2.2 Ob die gesetzlichen Voraussetzungen
an die Einsprachebegründung der Pflichtigen erfüllt sind, kann offengelassen werden,
sofern die Nachsteuerverfügung an einer mangelhaften Begründung leidet. 

Nachsteuerverfügungen sind nach § 126
Abs. 1 in Verbindung mit 162 Abs. 3 StG sowie nach Art. 29 Abs. 2
der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) den Beteiligten mit Begründung
schriftlich mitzuteilen. Die Begründung ist so abzufassen, dass der betroffene
Steuerpflichtige dadurch in die Lage versetzt wird, die Tragweite der
Entscheidung zu erkennen und die Überlegungen, welche das kantonale Steueramt
seiner Entschei­dung zugrunde gelegt hat, nachzuvollziehen (vgl. BGE 119 Ia 264
E. 4d; BGE 121 I 54 E. 2c). Auf diese Weise soll der Steuerpflichtige
beurteilen können, ob und mit welchen Argumenten er die Verfügung bzw. den
Entscheid auf dem Rechtsmittelweg weiter­ziehen will. Darüber hinaus ermöglicht
die vor­instanzliche Begründung dem Verwaltungsgericht die Überprüfung der
angefochtenen Entscheidung. Je grösser der Spielraum ist, über welchen die
Behörde infolge Ermessens und unbestimmter Rechtsbegriffe verfügt, und je
stärker ein Entscheid in die individuellen Rechte des Steuerpflichtigen
eingreift, desto höhere Anforderungen sind an die Begründung zu stellen. Naturgemäss
erfordern Ermessenseinschätzungen im Nachsteuerverfahren daher eine höhere
Begründungsdichte als Verfügungen im Bereich der Massenverwaltung – etwa Veranlagungsverfügungen
– wo stan­dardisierte Begründungen und die Angabe von Abweichungen zur
Steuererklärung genügen können. Die Begründung von Ermessenseinschätzungen im Nachsteuerverfahren
hat insbesondere auch darzulegen, dass und inwiefern die Voraussetzungen einer
Nachsteuererhebung und einer Ermessenseinschätzung erfüllt sind (vgl. VGr, 17. März
2010, SB.2009.00094, E. 2.2.1, www.vgrzh.ch; RB 1985 Nr. 53 = StE
1986 B93.5 Nr. 5). 

2.3 Die
Nachsteuerverfügung vom 5. November 2009 nennt zwar die Voraussetzungen
für die Erhebung einer Nachsteuer. Sodann hält das Steueramt den Pflichtigen
vor, die Nachbesteuerung verursacht zu haben, indem sie unterlassen hätten, gegen
die zu tiefe Ermessensveranlagung für die Staats- und Gemeindesteuer 2007
Einsprache zu erheben. Ausserdem hätten sie "gegen die
Nachsteuergrundlagen sowie die Nachsteuerberechnung […] keine substanziierten
Einwendungen vorgebracht", weshalb diese "als richtig zu erkennen"
seien. 

Der Nachsteuerverfügung ist indessen nicht zu entnehmen, ob
und gegebenenfalls welche neuen Tatsachen oder Beweismittel entdeckt worden
seien, die einen Steuerausfall erkennen liessen. Sodann hat es das Steueramt
versäumt, die gesetzliche Grundlage für eine Einschätzung nach pflichtgemässem
Ermessen zu nennen. Ferner zeigt es weder auf, ob ein Untersuchungsnotstand
eingetreten ist, noch erläutert es, auf welche Überlegungen sich die Schätzung
des steuerbaren Einkommens in Bezug auf ihre Höhe stützt. Zusammenfassend
erweist sich die Begründung der Nachsteuerveranlagung vom 5. November 2009
als offensichtlich ungenügend; sie erlaubt den Pflichtigen keine angemessene
Auseinandersetzung mit den Überlegungen des Steueramts und demzufolge auch
keine sachbezogene Anfechtung. Zumal die Nachsteuerverfügung in der Begründung
keinen ausdrücklichen Verweis auf separate Schriftstücke enthält, würde sich an
diesem Schluss auch nichts ändern, falls das Steueramt den Pflichtigen während
des laufenden Nachsteuerverfahrens im Rahmen geführter Korrespondenz die
gesetzlichen Grundlagen für eine Ermesseneinschätzung und eine Nachbesteuerung
hätte zukommen lassen. Zwar können Verfügungen auch in der Weise begründet
werden, dass sie auf eine separate schriftliche Mitteilung verwiesen wird, die
eine Begründung enthält (BGE 117 Ib 481 E.6 b/bb, 113 II 204 E. 2); den
Steuerpflichtigen wie auch der Überprüfungsinstanz kann aber nicht zugemutet
werden, sich die Begründung selbst aufgrund bisheriger Meinungsäusserungen der
Behörde zusammenstellen zu müssen (VGr, 17. März 2010, SR.2009.00009,
E. 2.4.2, www.vgrzh.ch).

Das kantonale Steueramt hat mit der Nachsteuerverfügung gegen
die Begründungspflicht verstossen und damit den in Art. 29 Abs. 2 BV
verankerten Grundsatz des rechtlichen Gehörs verletzt. Dadurch hat es selber eine
zureichende Einsprachebegründung verhindert. Aus diesem Grund ist es zu Unrecht
auf die Einsprache der Pflichtigen wegen ungenügender Substanziierung nicht
eingetreten, weshalb die Sache ins Nachsteuerverfahren zurückzuweisen ist.

Dies führt zu einer teilweisen
Gutheissung des Rekurses, soweit darauf einzutreten ist.

3.
 

Angesichts des teilweisen Unterliegens der Rekurrenten und
des letztlich ungewissen Ausgangs des Verfahrens rechtfertigt es sich, die Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151
Abs. 1 in Verbindung mit § 162 Abs. 3 StG) und dem Rekursgegner
keine Parteientschädigung zuzusprechen (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152
und § 162 Abs. 3 StG).

4.
 

Nach der Regelung in Art. 90 ff. BGG sind
letztinstanzliche kantonale Rückweisungsentscheide, die der unteren Instanz
einen Entscheidungsspielraum belassen, als Zwischenentscheide im Sinn von Art. 93
BGG zu qualifizieren (BGE 134 II 124 E. 1.3). Sie sind daher vor
Bundesgericht nur direkt anfechtbar, wenn sie einen nicht wieder gutzumachenden
Nachteil bewirken können (lit. a) oder wenn die Gutheissung der Beschwerde
sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an
Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (lit. b).

Demgemäss entscheidet der
Einzelrichter:

1.    Der
Rekurs wird teilweise gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Die Sache
wird zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt,
Dienstabteilung Spezialdienste, zurückgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 1'500.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    100.--     Zustellungskosten,

Fr. 1'600.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden den Rekurrierenden je zu einem Viertel, unter
solidarischer Haftung für die Hälfte der Kosten, und zur Hälfte dem
Rekursgegner auferlegt.

4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
diesen Entscheid kann im Sinn der Erwägungen Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben
werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet,
beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

6.    Mitteilung
an…