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**Case Identifier:** 4d3b115b-34b2-58a6-915c-f83d7734837c
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2017-08-02
**Language:** fr
**Title:** Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 02.08.2017 A/3025/2015
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_CJ_013_A-3025-2015_2017-08-02.pdf

## Full Text

R É P U B L I Q U E  E T  
 

C A N T O N  D E  G E N È V E  

P O U V O I R  J U D I C I A I R E  
A/3025/2015-ICCIFD ATA/1155/2017  

COUR DE JUSTICE 

Chambre administrative  

Arrêt du 2 août 2017 

4ème section 

   dans la cause 

 

Monsieur A______ 
représenté par Me Romain Jordan, avocat  

contre 

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 

et 

ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS  
 

_________ 

Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
3 mai 2016 (JTAPI/457/2016) 

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A/3025/2015 

EN FAIT 

1)  Le litige concerne l'imposition pour les années fiscales 2001 à 2007 de 
Monsieur A______, administrateur unique et actionnaire de la société 
B______ SA, dont le siège se trouvait alors à C______.  

2)  D______ SA, en liquidation, a été dissoute par suite de jugement du 
Tribunal de première instance du 4 décembre 2014. Auparavant, elle portait la 
raison sociale D______ SA (ci-après : D______) et avait pour but la « promotion 
immobilière et toutes prestations de service s'y rapportant ». B______ SA en 
détenait la moitié du capital-actions. M. A______ a fait partie du conseil 
d’administration de D______ jusqu’en novembre 2009. Monsieur E______ en a 
été l’administrateur dès mai 2006. 

3)  Par contrat du 22 septembre 1998, D______ a donné à bail à B______ SA 
une maison d'habitation sise, route F______, sur la parcelle n° 1______ de la 
commune G______. Le loyer annuel se chiffrait à CHF 18'000.-, charges non 
comprises.  

4)  M. A______ y réside depuis le 4 mai 1999.  

5)  Dans la feuille C (prestations versées aux membres de l'administration et 
aux autres organes) des déclarations fiscales de B______ SA pour les années 2006 
et 2007, M. A______ figurait en qualité d'« actionnaire, associé ou personne 
proche ». 

6)  Le 21 octobre 2011, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) 
a informé le contribuable de l’ouverture à son encontre d’une procédure en rappel 
d’impôt, ainsi que d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt pour les 
périodes 2001 à 2007, au motif qu'il aurait bénéficié de prestations appréciables 
en argent de la part de B______ SA durant les années en question, notamment 
sous la forme de mise à disposition gratuite d’un logement. Il n'avait d'ailleurs 
jamais déclaré les actions qu'il détenait de cette société.  

7)  Par sommation du 18 octobre 2012, l’AFC-GE a demandé au contribuable 
de lui transmettre les justificatifs des paiements de son loyer pour les années 2001 
à 2010.  

8)  Le 6 janvier 2014, l’AFC-GE a informé le contribuable que la procédure en 
rappel d’impôt et la procédure pénale pour soustraction d’impôt étaient terminées. 
Elle lui a notifié quatorze bordereaux de rappel d’impôt, soit sept en ICC et sept 
en IFD, les années 2002 et 2003 ayant fait l'objet d'une taxation d'office. 

 

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  Les reprises concernant le loyer s’établissaient comme suit :  

Année CHF 
2001 27'849.- 
2002 27'849.- 
2003 24'951.- 
2004 31'822.- 
2005 32'096.- 
2006 27'020.- 
2007 27'288.- 

  L'AFC-GE lui a également notifié quatorze bordereaux d’amende. 

  Il n'avait pas déclaré les prestations appréciables en argent perçues de la part 
de B______ SA sous la forme de la prise en charge sans contrepartie de son loyer 
privé. Il n'avait également pas déclaré les actions de B______ SA en sa 
possession. De ce fait, il n’avait pas été imposé sur sa réelle capacité contributive 
et avait intentionnellement commis une soustraction d’impôt. Considérant le 
caractère répétitif des soustractions, la quotité de l'amende était de 1,25 fois 
l’impôt soustrait. 

9)  Le 6 février 2014, le contribuable a élevé réclamation à l’encontre de ces 
bordereaux, contestant les reprises effectuées à son détriment.  

 Il était justifié, comptablement, d'imputer à B______ SA la prise en charge 
du loyer litigieux, dès lors que le logement servait de maison témoin à destination 
des potentiels acquéreurs des promotions immobilières dans lesquelles intervenait 
la société. L'assertion relative à la détention des actions de B______ SA était 
nouvelle et il n'avait pas été en mesure de se déterminer à ce sujet.  

10)  Par décision du 3 août 2015, l’AFC-GE a rejeté cette réclamation, indiquant 
qu'elle maintenait les reprises et les amendes.  

  Le bail avait été signé, pour la partie locataire, par M. A______ qui était 
domicilié dans la villa en question. Aucun loyer ne lui avait été facturé pour les 
années 2001 à 2007 par B______ SA – dont il était actionnaire unique. La société 
n'aurait jamais accepté de mettre à disposition gratuitement la maison à un tiers. 
Le montant du loyer, particulièrement bas et inférieur aux conditions du marché, 
avait déjà été réduit par le bailleur pour tenir compte des inconvénients causés par 
les visites des futurs acquéreurs, qui étaient ses propres clients. Les promotions 
immobilières étaient réalisées par D______. Les organes de B______ SA ne 
pouvaient pas ignorer que la société avant accordé à son actionnaire une 
distribution dissimulée de bénéfice.  

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  M. A______ avait reconnu être le propriétaire des actions de B______ SA 
mais il ne les avait pourtant jamais déclarées. 

11)  Par acte du 3 septembre 2015, le contribuable a recouru devant le Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre cette décision. 

  Il a conclu, préalablement, à la suspension de la procédure jusqu'à droit jugé 
dans la procédure opposant B______ SA à l'AFC-GE (A/1696/2014) et a sollicité 
sa comparution personnelle. Principalement, il a conclu à la nullité de la décision 
attaquée, subsidiairement à son annulation.  

  L'assertion de la non-déclaration de la détention des actions de B______ SA 
violait son droit d'être entendu, car il n'avait pas pu se déterminer à ce sujet.  

  L’AFC-GE reconnaissait que le loyer avait été fixé en tenant compte des 
nombreuses visites des acquéreurs potentiels des biens mis en promotion par 
D______, ainsi que des inconvénients causés par celles-ci ; elle avait toutefois 
omis d’intégrer dans son raisonnement le fait que la villa avait également été 
utilisée pour les promotions dont B______ SA avait la charge. Les reprises 
effectuées au titre de loyer n’étaient ainsi pas justifiées. 

12)  Le 9 décembre 2015, l’AFC-GE a conclu au rejet des recours.  

  Il n'y avait pas lieu d'entendre M. A______ sur les reprises effectuées au 
sujet des actions non déclarées, car ces redressements avaient déjà été annoncés 
dans la lettre d'ouverture de la procédure de rappel d'impôt. Le contribuable 
contestait d'ailleurs ces reprises sans fournir aucune explication à ce propos.  

  M. A______ ne niait pas avoir vécu dans la villa. Les frais d'entretien de la 
maison avaient été intégralement pris en charge par la société, laquelle n'aurait 
jamais renoncé à une partie de son bénéfice au profit d'un tiers en ne lui 
demandant pas le remboursement du loyer qu'elle versait pour le logement dans 
lequel il était domicilié. Le loyer avait déjà été réduit pour tenir compte des 
inconvénients causés par les visites des futurs acquéreurs de D______. 

13)  Le 1er février 2016, M. A______ a persisté dans ses conclusions.  

14)  Le 10 février 2016, M. A______ a été auditionné devant le TAPI.  

  S’il n'avait pas occupé la villa, celle-ci serait restée vide et n’aurait généré 
aucun revenu pour D______. B______ SA y exerçait d'ailleurs son activité, dans 
la mesure où il y travaillait et la location de locaux supplémentaires à cet effet 
aurait engendré une charge plus élevée pour la société. Il n'avait certes pas payé 
de loyer pour l'occupation de la villa, mais il avait assumé l’entier de son entretien 
et veillé à ce qu’elle soit en parfait état pour les visites des clients de la société. La 

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maison ne contenait qu'une seule grande pièce et il y travaillait quotidiennement. 
Des visites étaient effectuées le samedi ou en soirée.  

  M. A______ n'avait jamais indiqué avoir été l'actionnaire de B______ SA 
avant 2009. Son père avait été actionnaire pendant cette période, et il avait 
récupéré les actions de ce dernier en janvier 2009.  

15)  Le 3 mars 2016, l’AFC-GE a observé que M. A______ avait reconnu, lors 
de l’audience précitée, qu'il n'avait pas payé de loyer pour l’usage de la villa. Le 
contribuable ne contestait d'ailleurs pas les amendes. Concernant les actions, elle 
était prête à le croire sur la question de sa qualité d'actionnaire, mais elle ne 
disposait d'aucun document à cet égard. 

16)  Le 10 mars 2016, M. A______ s'est prévalu d'une violation du principe 
in dubio pro reo. Il incombait à l'AFC-GE de prouver qu'il détenait les actions de 
B______ SA avant 2009, et non à lui-même d'établir qu'il n'était pas propriétaire 
de ces titres.  

  Dans le cadre de la procédure la concernant, B______ SA avait contesté lui 
avoir octroyé une prestation appréciable en argent, dès lors que, comme il avait 
lui-même déclaré en audience, il n'avait pas été son actionnaire avant 2009, mais 
uniquement son administrateur. Il avait occupé un logement qui serait demeuré 
vide si tel n’avait pas été le cas et avait subi de nombreux désagréments dans ce 
cadre.  

17)  Par jugement du 3 mai 2016, le TAPI a rejeté le recours de M. A______. 

  Le recours ne portait que sur la question du bien-fondé des reprises 
effectuées par l'AFC-GE dans le cadre de la taxation des années fiscales 2001 à 
2007. M. A______ n'avait en effet aucunement contesté les amendes dont il avait 
fait l'objet, dès lors qu'aucun grief ni conclusion n'avaient été soulevés en lien 
avec la réalisation des infractions et des sanctions prononcées à son encontre. Les 
amendes devaient par conséquent être confirmées. 

  M. A______ était, déjà en 2001, administrateur unique de la société et, pour 
cette raison, il entretenait un rapport particulièrement étroit et intense avec elle. 
Il avait lui-même confirmé n'avoir versé aucun loyer à B______ SA, alors qu'il 
occupait, à titre de domicile privé et depuis le 4 mai 1999, la maison que la société 
louait à D______ et pour laquelle elle s'acquittait d'un loyer, des frais d'électricité, 
de chauffage, de nettoyage, d'entretien et d'autres charges encore. Il ne faisait 
aucun doute que la société lui avait accordé une prestation sans obtenir de 
contre-prestation et qu'un tiers sans lien avec elle n'aurait jamais pu obtenir un tel 
avantage.  

  Concernant la détention des actions de la société, M. A______ n'avait pas 
contesté, ni dans sa réclamation du 6 février 2014, ni dans son acte de recours du 

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3 septembre 2015, en être le propriétaire durant les années en cause. Il n'avait en 
outre formulé aucune observation avant la clôture des procédures en rappel et en 
soustraction d'impôt. C'était seulement lors de l'audience de comparution 
personnelle du 10 février 2016 qu'il avait prétendu avoir acquis ces actions 
uniquement en 2009, allégation étayée d'aucune pièce. D'ailleurs, les affirmations 
de M. A______ se heurtaient aux déclarations fiscales 2006 et 2007 de 
B______ SA, dont les feuilles C (prestations versées aux membres de 
l'administration et aux autres organes) le mentionnaient non simplement comme 
administrateur, mais implicitement aussi comme actionnaire. L'autorité intimée 
disposait par conséquent d'indices sérieux permettant de le considérer comme 
actionnaire de la société durant les années en cause. Partant, il y avait lieu 
d'ajouter à sa fortune, pour les années 2001 à 2007, la valeur fiscale de ces 
actions.  

18)  Par acte posté le 6 juin 2016, M. A______ a interjeté recours auprès de la 
chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative) contre le jugement précité concluant à son annulation ainsi qu'à 
celle de la décision sur réclamation rendue à son encontre par l'AFC-GE le 
3 août 2015. 

  Le TAPI retenait à tort que le litige portait uniquement sur la question du 
bien-fondé des reprises effectuées, ce à l'exclusion des amendes. 

  Il avait formulé réclamation contre la décision par laquelle l'AFC-GE lui 
avait notifié les bordereaux de rappel d'impôt ainsi que les bordereaux d'amende y 
relatifs. La décision sur réclamation du 3 août 2015 maintenait à la fois les 
reprises et les amendes. Les conclusions prises par M. A______ dans son recours 
tendaient à l'annulation complète de cette décision sur réclamation. Les amendes 
étaient d'ailleurs liées aux reprises étant donné que si l'autorité avait admis la 
réclamation et annulé les reprises contestées, elle n'aurait pas pu maintenir les 
amendes y liées.  

  Le jugement querellé violait la maxime inquisitoire et le principe in dubio 
pro reo du fait que l'autorité avait constaté les faits de manière inexacte. Cette 
dernière n'avait aucunement établi les faits pertinents ni mené les actes 
d'instruction lui permettant d'établir la réalisation ou non des infractions qui lui 
étaient reprochées. Elle n'avait également pas apporté la preuve lui permettant de 
retenir qu'il était propriétaire des actions de la société depuis 2001, ni l'existence 
d'une quelconque faute de sa part. De ce fait, elle commettait également un déni 
de justice.  

  Il était la seule personne susceptible d'occuper la villa dont le bail était 
litigieux. Il était chargé d'effectuer les visites de la maison témoin, lesquelles 
avaient lieu souvent en dehors des horaires de bureau et durant le week-end ; 
il prenait en charge de nombreux frais en lien avec ce logement, notamment pour 

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qu'il demeure en parfait état au vu de son utilisation comme vitrine de D______ et 
de B______ SA. Le fait que lui-même occupait la maison ne pouvait en 
conséquence pas être considéré comme une prestation appréciable en argent ; au 
contraire, il occupait un logement qui serait resté vide et qui servait de bureau à 
B______ SA et il subissait à cet effet de lourds désagréments en raison des 
nombreuses visites. La société aurait dû supporter des charges supplémentaires s'il 
ne s'y était pas installé. 

  Il n'avait jamais caché aux autorités qu'il était domicilié dans cette maison, 
ni le montant prévu par le bail. Il n'avait aucun doute sur le fait qu'aucun privilège 
ne lui était accordé par la société, mais bien que c'était lui qui permettait à cette 
dernière d'économiser des frais liés à la location d'autres bureaux ainsi que des 
frais d'entretien. Il était assisté par une fiduciaire, de sorte qu'il avait pris toutes les 
précautions qui s'imposaient. Aucune faute ne pouvait lui être imputée et, par 
conséquent, il ne s'était pas rendu coupable de soustraction fiscale.  

19)  Le 22 juillet 2016, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours. 

  Les actes de recours ne faisaient que présenter les faits concernant les 
reprises et non les amendes. La conclusion du recours « c'est partant à tort que 
l'autorité intimée persiste à confirmer la reprise en défaveur du recourant. Il 
s'ensuit que la décision attaquée devra être annulée dans cette mesure » était 
libellée de telle manière qu'elle ne pouvait pas porter sur « l'annulation complète 
de la décision ». Par ailleurs, lors de l'audience du 10 février 2016, le juge avait 
fait remarquer à l'intéressé qu'il n'avait aucunement contesté les amendes qui lui 
avaient été infligées, ce à quoi il n'avait pas répondu. M. A______ était représenté 
par un avocat, lequel était censé connaître la législation et la jurisprudence portant 
sur l'objet du litige et les règles à respecter, la faute de ce dernier devant lui être 
imputée. Les amendes devaient donc être confirmées tant dans leur principe que 
dans leur quotité.  

  Il ressortait clairement des comptes de profits et pertes des années litigieuses 
que B______ SA avait inscrit un poste « loyer et charges » à concurrence de 
CHF 50'251.85, et que le compte « loyer encaissé » ne faisait état d'aucun 
versement de la part de M. A______, ce dernier ayant confirmé ne pas en avoir 
fait. Il prétendait prendre en charge de nombreux frais en lien avec la villa en 
question, alors que les travaux d'entretien avaient été supportés par la société. 
Cette dernière avait octroyé des prestations appréciables en argent à l'intéressé, 
sans obtenir de contre-prestations correspondantes, en prenant en charge la totalité 
du loyer et des charges de la maison où M. A______ était domicilié avec son 
épouse. Le fait que la société ait également utilisé la maison ne modifiait pas la 
constatation selon laquelle, en mettant à disposition de son administrateur unique 
une villa sans lui réclamer le moindre loyer, elle avait procédé à une distribution 
dissimulée de bénéfice. 

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20)  Le 7 septembre 2016, M. H______, comptable de B______ SA, a été 
entendu en qualité de témoin, lors d'une audience de comparution personnelle et 
d'enquêtes. 

  La maison en question était le siège de B______ SA ainsi que le domicile 
privé de M. A______ ; il s'agissait d'une villa témoin pouvant être visitée par les 
clients de D______. Un loyer mensuel de CHF 1'500.- avait été déterminé durant 
les années 1990 par M. H______, M. E______ et le père de M. A______, qui était 
à l'époque actionnaire majoritaire de B______ SA. Lors de cette séance, il avait 
été retenu que la villa constituait un local vide et que quelqu'un devait y habiter en 
tolérant les visites des clients et en entretenant à sa charge le logement en question 
(entretien courant). Sans occupation, ces locaux auraient entraîné une charge de 
gardiennage ainsi que la location d'autres bureaux par la société, augmentant ainsi 
ses charges et en diminuant le bénéfice et les impôts dus par cette dernière.  

21)  Le 27 septembre 2016, M A______ a sollicité la production par l'autorité 
intimée du rapport établi suite au contrôle fiscal de D______ concernant les 
années 2002 à 2007. Ce document revêtait une importance certaine, dans la 
mesure où l'un des points litigieux de la procédure concernait la reprise en lien 
avec un logement propriété de D______. 

22)  Le 7 octobre 2016, l'AFC-GE a persisté dans ses conclusions.  

  L'objet du litige concernait uniquement l'absence de versement d'un loyer 
par M. A______ à B______ SA pour la villa qu'il occupait à titre privé. Un 
contrat de sous-location aurait d'ailleurs dû être conclu entre le contribuable et la 
société. 

  Si M. A______ était le fils de l'actionnaire majoritaire de la société durant 
les périodes fiscales avant 2009, il pouvait être considéré, selon la jurisprudence 
du Tribunal fédéral, comme un proche de l'actionnaire et la prestation appréciable 
en argent devait ainsi être considérée comme si elle avait été octroyée à ce dernier.  

  L'autorité n'établissait pas de rapport suite aux contrôles qu'elle effectuait 
auprès du contribuable, mais simplement des nouveaux bordereaux de rappel 
d'impôt. En tout état de cause, la procédure ne concernait en rien les reprises 
effectuées auprès de D______, et ces informations n'auraient pas prouvé que le 
contribuable n'avait pas bénéficié d'une prestation appréciable en argent de la part 
de B______ SA.  

23)  Le même jour, M. A______ a également persisté dans ses conclusions.  

24)  Invitée à se déterminer sur le recours, l'administration fédérale des 
contributions (ci-après : AFC-CH) n'a formulé aucune observation à l'issue du 
délai lui ayant été imparti à cette fin. 

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25)  Sur quoi, la cause a été gardée à juger.  

EN DROIT 

1)  Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable de ces points de vue (art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 
4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 
26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 145 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral 
direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la 
procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 

2) a. L’acte de recours contient, sous peine d’irrecevabilité, la désignation de la 
décision attaquée et les conclusions du recourant (65 al. 1 LPA). Il contient 
également l’exposé des motifs ainsi que l’indication des moyens de preuve. Les 
pièces dont dispose le recourant doivent être jointes. À défaut, la juridiction saisie 
impartit un bref délai au recourant pour satisfaire à ces exigences, sous peine 
d’irrecevabilité (art. 65 al. 2 LPA). La juridiction administrative applique le droit 
d’office et ne peut aller au-delà des conclusions des parties, sans pour autant être 
liée par les motifs invoqués (art. 69 al. 1 LPA). 

 b. Compte tenu du caractère peu formaliste de cette disposition, il convient de 
ne pas se montrer trop strict sur la manière dont sont formulées les conclusions du 
recourant (ATA/951/2016 du 8 novembre 2016 consid. 2b). Le fait que les 
conclusions ne ressortent pas expressément de l’acte de recours n’est pas, en soi, 
un motif d’irrecevabilité, pourvu que l’autorité judiciaire et la partie adverse 
puissent comprendre avec certitude les fins du recourant (ATA/55/2017 du 
24 janvier 2017 consid. 3b ; ATA/1370/2015 du 21 décembre 2015 consid. 2a et 
les arrêts cités). Une requête en annulation d’une décision doit par exemple être 
déclarée recevable dans la mesure où le recourant a, de manière suffisante, 
manifesté son désaccord avec la décision ainsi que sa volonté qu’elle ne 
développe pas d’effets juridiques (ATA 958/2014 du 2 décembre 2014 
consid. 4b ; ATA 586/2013 du 3 septembre 2013 consid. 4b ; 
Pierre MOOR/Étienne POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3ème éd., 2011, 
p. 624). 

 c. L’exigence de motivation de l’art. 65 al. 2 LPA a pour but de permettre à la 
juridiction administrative de déterminer l’objet du litige qui lui est soumis et de 
donner l’occasion à la partie intimée de répondre aux griefs formulés à son 
encontre (ATA 958/2014 précité consid. 4c ; ATA/586/2013 du 3 septembre 2013 
consid. 4c). Elle signifie que le recourant doit expliquer en quoi et pourquoi il s’en 
prend à la décision litigieuse (ATA/958/2014 précité consid. 4c ; ATA/586/2013 
précité consid. 4c). 

https://intrapj/perl/decis/ATA/951/2016
https://intrapj/Decis/TA/ata.tdb?L=19588&HL=
https://intrapj/perl/decis/ATA/1370/2015
https://intrapj/perl/decis/ATA/586/2013
https://intrapj/perl/decis/ATA/586/2013

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3) a. Selon l'art. 68 LPA, sauf exception prévue par la loi, le recourant peut 
invoquer des motifs, des faits et des moyens de preuves nouveaux qui ne l’ont pas 
été dans les précédentes procédures. A contrario, cette disposition ne permet pas 
au recourant de prendre des conclusions qui n’auraient pas été formées devant 
l’autorité de première instance. 

 b. L’objet du litige est principalement défini par l’objet du recours (ou objet de 
la contestation), les conclusions du recourant et, accessoirement, par les griefs ou 
motifs qu’il invoque. L’objet du litige correspond objectivement à l’objet de la 
décision attaquée, qui délimite son cadre matériel admissible (ATF 136 V 362 
consid. 3.4 et 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_581/2010 du 28 mars 2011 
consid. 1.5 ; ATA/907/2016 du 25 octobre 2016 ; ATA/459/2016 du 
31 mai 2016). La contestation ne peut excéder l’objet de la décision attaquée, 
c’est-à-dire les prétentions ou les rapports juridiques sur lesquels l’autorité 
inférieure s’est prononcée ou aurait dû se prononcer. L’objet d’une procédure 
administrative ne peut donc pas s’étendre ou qualitativement se modifier au fil des 
instances, mais peut tout au plus se réduire dans la mesure où certains éléments de 
la décision attaquée ne sont plus contestés. Ainsi, si un recourant est libre de 
contester tout ou partie de la décision attaquée, il ne peut pas prendre, dans son 
mémoire de recours, des conclusions qui sortent du cadre des questions traitées 
dans la procédure antérieure (ATA/907/2016 précité ; ATA/376/2016 du 
3 mai 2016 et les références citées). 

4)  En l’espèce, par le jugement attaqué, le TAPI a, entre autres, confirmé les 
amendes infligées au recourant au motif que ce dernier ne s'était pas prononcé à 
leur sujet et que son recours ne contenait aucune conclusion ni grief y relatifs.  

  Dans son recours du 3 septembre 2015 concernant l'ICC et l'IFD 2001 à 
2007, le recourant a conclu à la nullité, subsidiairement l'annulation, de la 
décision attaquée, soit la décision sur réclamation rendue le 3 août 2015 par 
l'AFC-GE.  

  Étant donné que le dispositif de ladite décision prévoyait « de maintenir les 
reprises et les amendes » et dans la mesure où le recourant concluait à l’annulation 
de la décision attaquée dans son ensemble, la chambre administrative retiendra 
que le litige porte tant sur la conformité au droit de la confirmation des 
bordereaux de rappels d’impôt que sur celles des amendes pour l’ICC et 
l’IFD 2001 à 2007, les deux étant d'ailleurs intimement liées.  

5) a. De jurisprudence constante, les questions de droit matériel sont résolues en 
fonction du droit en vigueur lors des périodes fiscales litigieuses (arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_663/2014 du 25 avril 2015 consid. 4 et 2C_476/2014 du 
21 novembre 2014 consid. 4.1 ; ATA/364/2017 du 28 mars 2017). 

https://intrapj/perl/decis/136%20V%20362
https://intrapj/perl/decis/2C_581/2010
https://intrapj/perl/decis/ATA/907/2016
https://intrapj/perl/decis/ATA/459/2016
https://intrapj/perl/decis/ATA/907/2016
https://intrapj/perl/decis/ATA/376/2016
https://intrapj/perl/decis/2C_663/2014
https://intrapj/perl/decis/2C_476/2014
https://intrapj/Decis/TA/ata.tdb?L=19819&HL=

- 11/28 - 

A/3025/2015 

  La question étant traitée de la même manière en droit fédéral et en droit 
cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme 
cela est admis par la jurisprudence (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 1 et 2C_394/2013 du 
24 octobre 2013 consid. 1.1 ; ATA/778/2016 du 13 septembre 2016 consid. 3). 

 b. Le 1er janvier 2010 est entrée en vigueur la loi sur l'imposition des 
personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), dont l'art. 69 a 
abrogé les cinq anciennes lois sur l'imposition des personnes physiques (aLIPP-I à 
aLIPP-V du 22 septembre 2000). 

  L'art. 72 al. 1 LIPP prévoit que cette loi s'applique pour la première fois 
pour les impôts de la période fiscale 2010. Pour les périodes fiscales antérieures, 
les dispositions des anciennes lois s'appliquent même après l'entrée en vigueur de 
la loi. 

 c. En l'espèce, le recours concerne les périodes fiscales 2001 à 2007. Dès lors, 
c'est l'ancien droit (aLIPP-I à aLIPP-V) qui s'applique pour toutes les années, ainsi 
que la LIFD dans sa teneur lors des périodes fiscales en cause. 

6)  Le recourant sollicite la production par l'autorité intimée du rapport établi 
suite au contrôle fiscal de D______ concernant les années 2002 à 2007. 

 a. Tel qu’il est garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu 
comprend notamment le droit pour l’intéressé d’offrir des preuves pertinentes, de 
prendre connaissance du dossier, d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de 
preuves pertinentes (ATF 137 IV 33 consid. 9.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 
2C_265/2016 du 23 mai 2016 consid. 5.1 et les arrêts cités), de participer à 
l’administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s’exprimer sur son 
résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre 
(ATF 138 I 154 consid. 2.3.3 ; 138 V 125 consid. 2.1 ; arrêts du Tribunal fédéral 
1C_544/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.1 ; 1C_582/2012 du 9 juillet 2013 
consid. 2.1 et les arrêts cités). Le droit de faire administrer des preuves n’empêche 
cependant pas le juge de renoncer à l’administration de certaines preuves offertes 
et de procéder à une appréciation anticipée de ces dernières, en particulier s’il 
acquiert la certitude que celles-ci ne l’amèneront pas à modifier son opinion ou si 
le fait à établir résulte déjà des constatations ressortant du dossier (ATF 136 I 229 
consid. 5.2 ; 134 I 140 consid. 5.3 ; arrêts du Tribunal fédéral 1C_119/2015 du 16 
juin 2015 consid. 2.1 ; 2C_481/2013 du 30 mai 2013 consid. 2.1 ; ATA/643/2016 
du 26 juillet 2016 et les arrêts cités). Le droit d'être entendu ne contient pas non 
plus d’obligation de discuter tous les griefs et moyens de preuve du recourant ; 
il suffit que le juge discute ceux qui sont pertinents pour l'issue du litige 
(ATF 138 I 232 consid. 5.1 ; 138 IV 81 consid. 2.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 

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A/3025/2015 

2C_835/2014 du 22 janvier 2015 consid. 3.1 ; 1C_148/2012 du 26 juin 2012 
consid. 3.1 et les arrêts cités). 

 b. En l'espèce, la production du rapport invoqué, lequel semble d'ailleurs ne 
pas exister, n'apporterait aucun élément pertinent. La chambre de céans dispose 
d'un dossier complet, comprenant tous les éléments essentiels et nécessaires 
permettant de trancher le litige.  

  Il s’ensuit que la réquisition du recourant sera rejetée. 

7)  L'objet du litige est la légitimité des diverses reprises effectuées par 
l'AFC-GE pour les années 2001 à 2007 dans le cadre d'une procédure en rappel et 
en soustraction d'impôt ouverte en 2011.  

  En premier lieu, le recourant estime qu'il incombait à l'autorité intimée de 
prouver qu'il était propriétaire des actions de la société avant 2009.  

8) a. En matière fiscale, il appartient à l'autorité d'établir les faits qui justifient 
l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit 
prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_111/2012 du 25 juillet 2012 consid. 4.4 et 2A.374/2006 du 
30 octobre 2006 consid. 4.3 ; ATA/686/2017 du 20 juin 2017 consid. 5c ; 
ATA/291/2015 du 24 mars 2015 consid. 4). Quand des indices clairs et précis 
rendent vraisemblable l'état de fait établi par l'autorité, il revient ensuite au 
contribuable de réfuter, preuves à l'appui, les faits avancés par celle-ci (arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_111/2012 précité consid. 4.4 et 2C_484/2009 du 
30 septembre 2010 consid. 3.3 ; ATA/291/2015 précité consid. 4). La procédure 
de taxation est ainsi caractérisée par la collaboration réciproque de l'autorité 
fiscale et du contribuable (arrêts du Tribunal fédéral 2C_111/2012 précité 
consid. 4.4 et 2A.374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4 ; ATA/291/2015 précité 
consid. 4). 

 b. Le contribuable doit prouver l'exactitude de sa déclaration d'impôt et de ses 
explications ultérieures ; on ne peut pas, en revanche, lui demander de prouver un 
fait négatif et de démontrer, par exemple, qu'il n'a pas d'autres revenus que ceux 
annoncés (Jean-Marc RIVIER, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la 
fortune, 2ème éd., 1998, p. 138). Il incombe en effet à l'autorité fiscale d'apporter la 
preuve de l'existence d'éléments imposables non déclarés. Si les preuves 
recueillies par l'autorité fiscale apportent suffisamment d'informations révélant 
l'existence de tels éléments imposables, il appartient à nouveau au contribuable 
d'établir l'exactitude de ses allégations. Ce dernier devra justifier l'origine des 
montants non déclarés et il pourra même être obligé de fournir des renseignements 
supplémentaires sur les rapports contractuels mis à jour par l'autorité fiscale et sur 
les prestations qui en découlent (ATF 121 II 257 consid. 4c.aa et les références 

https://intrapj/perl/decis/2C_111/2012
https://intrapj/perl/decis/2A.374/2006
https://intrapj/perl/decis/2C_111/2012
https://intrapj/perl/decis/2C_484/2009
https://intrapj/perl/decis/2C_111/2012
https://intrapj/perl/decis/2A.374/2006

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A/3025/2015 

citées ; arrêt du Tribunal fédéral 2A.374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4.2). 
L’omission ou l’échec de ces preuves contraires peut être considéré comme un 
indice suffisant de la véracité des allégations de la partie adverse si ces dernières 
paraissent vraisemblables (arrêt du Tribunal fédéral 2A.347/2002 du 2 juin 2003 
consid. 2.1 et les références citées ; ATA/607/2008 du 2 décembre 2008 
consid. 7a). 

 c. En procédure de taxation, la maxime inquisitoire prévaut : l'autorité n'est pas 
liée par les éléments imposables reconnus ou déclarés par le contribuable. Si des 
indices paraissent mettre en doute l'exactitude de la déclaration, l'administration, 
après investigation, pourra s'en écarter et modifier les éléments du revenu en 
faveur ou en défaveur de ce dernier (ATA/686/2017 du 20 juin 2017 consid. 5c ; 
Peter AGNER/Beat JUNG/Gotthard STEINMANN, Commentaire de la loi sur 
l'impôt fédéral direct, 2001, n. 2 ad art. 130 p. 421). 

 d. Est également applicable le principe de la libre appréciation des preuves. 
L'autorité forme librement sa conviction en analysant la force probante des 
preuves administrées, en choisissant entre les preuves contradictoires ou les 
indices contraires qu'elle a recueillis. Cette liberté d'appréciation, qui doit 
s'exercer dans le cadre de la loi, n'est limitée que par l'interdiction de l'arbitraire 
(Ernst BLUMENSTEIN/Peter LOCHER, System des schweizerischen 
Steuerrechts, 6ème éd., 2002, p. 403 s. ; Jean-Marc RIVIER, Droit fiscal suisse, 
L'imposition du revenu et de la fortune, 2ème éd., 1998, p. 139). Il n'est pas 
indispensable que la conviction de l'autorité de taxation confine à une certitude 
absolue qui exclurait tout autre possibilité ; il suffit qu'elle découle de l'expérience 
de la vie et du bon sens et qu'elle soit basée sur des motifs objectifs (arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_574/2009 du 21 avril 2010 et 2C_47/2009 du 26 mai 2009 ; 
ATA/686/2017 du 20 juin 2017 consid. 5c ; ATA/1307/2015 du 8 décembre 2015 
consid. 5). 

9)  En matière d'imposition directe, pour l'IFD, l'imposition des personnes 
physiques a pour objet le revenu (art. 1 let. a LIFD). En matière d'ICC, 
l'imposition se fait sur le revenu et la fortune (art. 2 al. 1 let. a LHID). 

 a. En matière d'ICC, l'impôt sur la fortune a pour objet l'ensemble de la fortune 
nette après déductions sociales (art. 13 LHID ; art. 1 de la loi sur l’imposition des 
personnes physiques - Impôt sur la fortune du 22 septembre 2000 - aLIPP-III - 
D 3 13). Sont notamment soumis à l’impôt : la fortune, les actions, les obligations 
et les valeurs mobilières de toute nature, les mises de fonds, apports et 
commandite représentant une part d'intérêts dans une entreprise, une société ou 
une association (art. 2 let. b aLIPP-III). 

https://intrapj/perl/decis/2A.374/2006
https://intrapj/perl/decis/2A.347/2002
https://intrapj/perl/decis/ATA/607/2008
https://intrapj/perl/decis/2C_574/2009
https://intrapj/perl/decis/2C_47/2009
https://intrapj/perl/decis/ATA/1307/2015
https://intrapj/perl/JmpLex/D%203%2013

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A/3025/2015 

 b. Selon l'art. 16 al. 1 LIFD, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus 
du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques. Est imposable à ce titre le 
rendement de la fortune mobilière dont font partie les dividendes provenant de 
participations de tout genre (art. 20 al. 1 let. c LIFD).  

 c. La fortune est la somme de toutes les choses et valeurs patrimoniales dont 
une personne peut librement disposer (Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 
4ème éd., 2012, p. 200 n. 5). Elle est imposable auprès du propriétaire de celle-ci ou 
de la personne qui peut en disposer économiquement (Xavier OBERSON, op cit., 
p. 201 n. 9). 

10)  En l'espèce, l'autorité intimée disposait d'indices sérieux permettant de 
considérer que M. A______ était actionnaire de B______ SA avant 2009. En 
effet, ce dernier a déclaré lui-même être propriétaire des actions litigieuses, en 
tout cas après 2009 et l'AFC-GE pouvait se douter avec grande vraisemblance 
qu'il l'était également avant cette période, la feuille C (prestations versées aux 
membres de l'administration et aux autres organes) des déclarations fiscales de 
B______ SA pour les années 2006 et 2007, le mentionnant en qualité 
d'« actionnaire, associé ou personne proche ». 

  Si, comme l'invoque le recourant, son père était propriétaire de ces actions 
avant 2009, le contribuable aurait pu facilement transmettre à l'autorité intimée 
des preuves de cette situation, tels que des copies des déclarations fiscales de son 
père, des justificatifs d'achat des actions à ce dernier ou encore des 
procès-verbaux des assemblées générales antérieures à 2009.  

  Alors même qu'il lui incombait d'apporter ces éléments, selon les règles 
relatives à la répartition de la preuve, le recourant n'a pas transmis à l'AFC-GE, ni 
ultérieurement au TAPI ou à la chambre de céans, d'informations ou pièces 
justificatives utiles pour étayer ses affirmations. 

  En procédant à une telle omission, le contribuable doit supporter les 
conséquences de son manque de collaboration, conformément à la jurisprudence 
fédérale précitée et ne peut pas, de bonne foi, estimer que l'AFC-GE n'avait pas le 
droit de considérer qu'il était actionnaire de la société depuis 2001 et de le taxer en 
conséquence. 

  L'AFC-GE était ainsi en droit de procéder aux reprises de ces revenus au 
titre de la fortune mobilière du recourant.  

  Ce grief sera par conséquent écarté. 

11)  En deuxième lieu, le recourant estime que l'absence de paiement du loyer de 
la villa où il réside ne constitue pas une prestation appréciable en argent.  

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A/3025/2015 

12) a. Comme déjà mentionné, sont imposables comme rendements de la fortune 
mobilière notamment les dividendes, les parts en bénéfice, les excédents de 
liquidation et tous les autres avantages appréciables en argent provenant de 
participations en tout genre (art. 20 al. 1 let. c LIFD). 

 b. Font partie des avantages appréciables en argent au sens de cette disposition 
les distributions dissimulées de bénéfice (art. 58 al. 1 let. b LIFD), soit des 
attributions de la société aux détenteurs de parts auxquelles ne correspondent 
aucune contre-prestation ou une contre-prestation insuffisante et qui ne seraient 
pas effectuées ou dans une moindre mesure en faveur d’un tiers non participant 
(ATF 138 II 57 consid. 2.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 
2C_606/2014 du 25 février 2015 consid. 6 ; ATA/56/2017 du 24 janvier 2017 
consid. 4d ; ATA/17/2016 du 12 janvier 2016 consid. 4b). Sont ainsi imposables, 
à titre de revenus, les prestations appréciables en argent, à savoir les avantages 
accordés par la société aux actionnaires ou à leurs proches sans contre-prestation 
et qui ne s’expliquent qu’en raison du rapport de participation, dès lors que la 
société ne les aurait pas faites, dans les même circonstances, à des tiers non 
participants (ATF 119 Ib 116 consid. 2 ; ATA/513/2016 du 14 juin 2016 
consid. 6b ; Xavier OBERSON, op. cit., p. 138 n. 139). En raison du contenu 
similaire de l’art. 20 al. 1 let. c LIFD et de l’art. 22 al. 1 let. c LIPP, cette 
jurisprudence peut également s’appliquer à l’ICC, dans la mesure où le droit 
cantonal genevois comporte, à l’art. 12 de la loi sur l’imposition des personnes 
morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15), dans sa teneur avant le 
30 mars 2016, en particulier en sa lettre h, une disposition équivalente à 
l’art. 58 al. 1 let. b LIFD (ATA/594/2015 du 9 juin 2015 consid. 6b). 

 c. De jurisprudence constante, il y a avantage appréciable en argent si la 
société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation correspondante, que 
cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une personne le ou la touchant 
de près, qu’elle n’aurait pas été accordée à de telles conditions à un tiers et que la 
disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, de telle sorte 
que les organes de la société savaient ou auraient pu se rendre compte de 
l’avantage qu’ils accordaient (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; 138 II 57 consid. 2.2 ; 
arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 précités consid. 6).  

  L’évaluation de la prestation se mesure par comparaison avec une 
transaction qui aurait été effectuée entre des parties non liées entre elles et en 
tenant compte de toutes les circonstances concrètes du cas d’espèce, soit si elle a 
respecté le principe de pleine concurrence (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; 138 II 545 
consid. 3.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 précités 
consid. 6). 

 d. Les formes d’apparition des prestations appréciables en argent sont 
multiples : elles peuvent être réalisées par un accroissement injustifié des frais 
généraux (salaire excessif, paiement d’intérêts disproportionnés pour un prêt de 

https://intrapj/perl/decis/119%20Ib%20116
https://intrapj/perl/decis/ATA/513/2016
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A/3025/2015 

l’actionnaire, rémunération trop importante d’un service rendu par l’actionnaire), 
ou par une comptabilisation insuffisante d’un produit (la société n’exige pas une 
contre-prestation appropriée pour un service rendu à l’actionnaire). Elles peuvent 
également apparaître sous la forme d’une diminution exagérée d’actifs 
(acquisition d’actifs sans valeur, octroi d’un prêt dont le remboursement n’est pas 
concevable, renonciation à une créance) ou d’un accroissement de passifs 
(la société se reconnaît débitrice pour une prestation qu’elle n’a jamais reçue ; 
Xavier OBERSON, op. cit., p. 236). 

13)  En ce qui concerne les prestations appréciables en argent faites par la société 
sans contre-prestation à ses actionnaires, il appartient en principe à l’autorité 
fiscale de les prouver, de sorte que le contribuable n’a pas à supporter les 
conséquences d’un manque de preuves, à moins qu’une violation de ses devoirs de 
collaboration puisse lui être reprochée (ATF 138 II 57 consid. 7.1 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 précités consid. 6 ; ATA/778/2016 
du 13 septembre 2016 consid. 5c). En présence d’une prestation à caractère 
insolite, la preuve directe que le bénéficiaire en est un actionnaire ou une personne 
proche de la société contribuable n’est pas nécessaire ; il suffit qu’une autre 
explication du déroulement de l’opération ne puisse être trouvée (ATF 119 Ib 431 
consid. 3b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_199/2009 du 14 septembre 2009 
consid. 3.2 in RDAF 2009 II 566). Dans la mesure où l’autorité fiscale a pu 
prouver qu’une prestation de la société est effectuée sans contrepartie 
correspondante, il appartient au contribuable de renverser cette présomption et de 
prouver le fondement de la charge invoquée (Xavier OBERSON, op. cit., p. 238). 

14) a. En l'espèce, le recourant loge gratuitement et depuis 1999 dans une maison 
qui lui est mise à disposition par B______ SA, société dont il est actionnaire, ainsi 
qu'unique administrateur. La société, quant à elle, est liée par un contrat de bail 
avec D______ et verse à cette dernière un loyer annuel de CHF 18'000.-, charges 
non comprises. 

  En conséquence, il apparaît qu'une prestation a été effectuée par la société à 
l'endroit de M. A______ (mise à disposition d'une villa), sans contre-prestation 
correspondante (absence de versement de loyer). Dans ces circonstances et d'après 
la jurisprudence précitée, il appartient à ce stade au contribuable de prouver le 
motif de la prestation insolite dont il a bénéficié et le fondement de la prétention 
qu'il invoque.  

 b. Le contribuable allègue que la villa en question était également le siège de 
B______ SA ainsi qu'une maison témoin destinée à servir d'exposition dans le 
cadre de promotions immobilières. Il apparaît en revanche que le siège de la 
société était à C______ jusqu'à fin 2009 et a été déplacé à G______, auprès du 
logement en question, seulement en 2010 ; il n'est de même aucunement prouvé 
que la société ait pris à bail ce logement auprès de D______ dans le but d'y 
exercer son activité lucrative. Il ressort des allégations du recourant qu'il utilisait 

https://intrapj/perl/decis/138%20II%2057
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https://intrapj/perl/decis/2C_199/2009
https://intrapj/perl/decis/2009%20II%20566

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la villa en cause comme logement d’habitation, tout en s’en servant 
accessoirement à des fins professionnelles ou commerciales (expositions, visites 
de clients et travail à domicile). 

  Concernant une imposition d’une activité lucrative dépendante, s'agissant de 
l'utilisation d'une pièce comme bureau, le Tribunal fédéral a jugé que le 
contribuable qui, pour des raisons de convenance personnelle, préfère s'acquitter 
de tâches professionnelles à la maison alors qu'il pourrait utiliser un local à sa 
place de travail n'a aucun droit à la déduction pour une chambre de travail privée. 
Tel est le cas de celui qui ne prouve pas qu'il doit exécuter chez lui régulièrement 
une part importante de son travail parce que son employeur ne lui mettrait pas à 
disposition un bureau approprié, ni qu'il dispose dans son logement privé d'un 
local particulier utilisé essentiellement à des fins professionnelles et non privées 
(arrêts du Tribunal fédéral 2C_326/2008 du 23 septembre 2008 consid. 4.4 ; 
2C_681/2008 du 12 décembre 2008 consid. 3.5.1 ; ATA/830/2013 du 
17 décembre 2013). 

  Il est par conséquent exclu que ce loyer puisse être déduit du bénéfice brut 
de la société, à tout le moins pour la mesure où il était utilisé par l’actionnaire 
pour son usage privé, soit sa convenance personnelle (ATA/545/2012 du 
21 août 2012 consid. 9a). Le fait que la villa serve également de maison témoin 
pour des expositions, avait déjà été pris en compte lors de la fixation du loyer, 
lequel avait été abaissé en conséquence, en ne concernait pas, en tout état de 
cause, l'affectation principale du logement en question. La société n'aurait 
d'ailleurs jamais mis à disposition gratuitement la villa à un tiers, étranger à la 
société. 

  M. A______ allègue également que s'il n'avait pas occupé ce logement, il 
serait demeuré vide et que B______ SA aurait dû louer d'autres locaux pour la 
conduite de son activité.  

  Il ne s'agit que d'hypothèses qui ne changent pas l'appréciation juridique du 
cas d'espèce.  

  Le recourant n'a pas été en mesure de démontrer que le non-paiement du 
loyer à la société ne devait pas être qualifié de prestation appréciable en argent. 
On ne saurait dès lors admettre que ces charges puissent être déduites du bénéfice 
de la société. 

  Par conséquent, c'est à juste titre que l'AFC-GE, confirmée en cela par le 
TAPI, a considéré que le loyer dû par M. A______ ainsi que les charges annexes, 
constituent une distribution dissimulée de bénéfice. L'AFC-GE était ainsi en droit 
de procéder aux reprises litigieuses. 

https://intrapj/perl/decis/2C_326/2008
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  Le principe de l’existence d’une prestation appréciable en argent doit donc 
être admis, et les griefs du recourant à ce sujet écartés. 

15) a. La prescription ou la péremption sont des questions de droit matériel que la 
chambre administrative, à l’instar du Tribunal fédéral, examine d'office 
lorsqu'elles jouent en faveur du contribuable (ATF 138 II 169 consid. 3.2 p. 171 ; 
arrêt du Tribunal fédéral 2C_177/2016 du 30 juin 2017 consid. 3 ; ATA/686/2017 
du 20 juin 2017 consid. 35a). 

 b.  En vertu de l'art. 120 al. 4 LIFD, la prescription du droit de procéder à la 
taxation est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période fiscale.  

  Selon l'art. 47 al. 1 LHID, le droit de taxer se prescrit par cinq ans à compter 
de la fin de la période fiscale ; en cas de suspension ou d'interruption de la 
prescription, celle-ci est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la 
période fiscale. Cette règle est reprise en droit cantonal à l’art. 22 LPFisc. En 
l'espèce, le droit de taxer la période fiscale 2001 en matière d'impôt cantonal et 
communal est par conséquent prescrit depuis le 31 décembre 2016 (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_177/2016 précité consid. 3). 

  Lesdites règles s’appliquent au contentieux consécutif à la taxation ordinaire 
mais trouvent une application différente lorsque celui-ci est consécutif à une 
taxation d’office, en raison des restrictions posées par la loi aux possibilités de 
recourir dans une telle situation (ATA /686/2017 du 20 juin 2017 consid. 35c).  

16) a. Tant en matière d’IFD que d’ICC, le contentieux en matière de taxation 
d’office obéit à des règles particulières qui restreignent les possibilités de 
contester les décisions notifiées suivant cette voie (ATA/686/2017 précité 
consid. 10a).  

 b. En matière d’IFD, à teneur de l'art. 132 al. 3 LIFD, le contribuable taxé 
d'office peut déposer une réclamation contre cette taxation uniquement pour le 
motif qu'elle est manifestement inexacte. En matière d’ICC, une règle similaire 
figure à l’art. 48 al. 2 LHID, qui est reprise, en matière d’ICC, à 
l’art. 39 al. 2 LPFisc. La réclamation doit être motivée et indiquer, le cas échéant, 
les moyens de preuve (art. 132 al. 3 LIFD pour l’IFD, art. 38 al. 2 LHID et 
art. 39 al. 2 LPFisc pour l’ICC). 

 c. Une taxation d’office est manifestement inexacte lorsqu’elle passe sous 
silence ou apprécie de manière erronée un point de vue essentiel et pertinent. Si la 
taxation a été faite par estimation, cette inexactitude manifeste peut être retenue si, 
nonobstant la marge d’appréciation dont jouit l’autorité, est clairement trop haute 
ou trop basse, lorsqu’il est clairement reconnaissable qu’elle repose sur des 
fondements, des méthodes ou des moyens d’estimation erronés ou lorsqu’elle 
n’est raisonnablement pas conciliable avec les circonstances du cas d’espèce telles 

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A/3025/2015 

qu’elles ressortent des pièces (ATA/686/2017 précité consid. 10c ; 
Hugo CASANOVA/Emmanuel DUBEY, in Commentaire romand LIFD, 
Yves NOËL/Florence AUBRY/GIRARDIN [éd.], 2017, ad art. 132, p. 1731 
n. 28 ; Isabelle ALTHAUS-HOURIET, in Commentaire romand, op. cit., 
ad art. 130, p. 1711 n. 25 ; Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, Besonderheiten 
bei der Anfechtung der Ermessensveranlagerung, AJP 1/2013, p. 38). 

 d. En cas de recours contre une décision par laquelle l’AFC-GE refuse d’entrer 
en matière sur une réclamation relative à une taxation d’office, la seule question 
qui se pose à l’autorité de recours consiste à déterminer si c’était à bon droit que 
l’autorité fiscale avait retenu que le contribuable n’avait pas établi le caractère 
manifestement inexact de la taxation (arrêt du Tribunal fédéral 2A.155/2002 du 
13 août 2002 consid. 3.2 ; ATA/686/2017 précité consid. 10d).  

 e. La décision sur une telle réclamation doit être prise en fonction de l’état du 
dossier présenté par le réclamant, soit sur la base des éléments de preuve qu’il 
apporte au moment où l’autorité décisionnaire doit statuer sur la réclamation, 
(RDAF 2005 II 564 consid. 5 à 7 ; ATA/686/2017 précité consid. 10e ; 
ATA/666/2014 du 26 août 2014 consid. 6 et 7 ; Hugo CASANOVA/ 
Emmanuel DUBEY, in Commentaire romand, op. cit., ad art. 132, p. 1732 n. 31). 
Pour certains auteurs et pour le Tribunal fédéral, ces règles conduisent à un 
renversement du fardeau de la preuve (ATF 123 II 552 consid. 4c = 
RDAF 1998 II 459 ; Peter AGNER/Beat JUNG/Gotthard STEINMANN, 
Commentaire sur la loi sur l’impôt fédéral direct, ad art. 132 LIFD, p. 424 n. 7 ; 
Felix RYCHNER/Walter FREI/Stefan KAUFMANN/Hans Ulrich MEUTER, 
Handkommentar zum DBG, 2009 ad art. 130, n. 46). Pour d’autres, le mécanisme 
qu’elles induisent est de transférer au contribuable qui conteste une taxation 
d’office la charge de prouver les faits susceptibles de conduire à une modification 
de la taxation, dès lors que l’obligation d’instruire de l’autorité fiscale est épuisée 
(Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, op. cit., p. 38) ou d’exiger du contribuable 
d’apporter une preuve qualifiée de l’inexactitude (Hugo CASANOVA/ 
Emmanuel DUBEY, in Commentaire romand, op. cit., ad art. 132, p. 1731 n. 29).  

  Quoiqu’il en soit, la réclamation doit être formulée d’une façon qui permette 
à l’autorité de taxation, sur la base de la motivation et des moyens de preuve 
puisse déterminer sans autre que la taxation d’office entreprise est manifestement 
inexacte (arrêt du Tribunal fédéral 2C_374/2016 du 7 juin 2016 consid. 2.2.2 ; 
ATA/686/2017 précité consid. 10e ; Martin ZWEIFEL/Silvia HUNZIKER, 
op. cit, ad. art. 48 LHID, p. 1387 n. 47). En effet, du fait des limitations légales à 
la possibilité de remettre en question une taxation d’office, l’examen du caractère 
manifestement inexact d’une décision de cette nature doit être compris comme 
devant consister en un examen purement objectif de la contrariété de la taxation 
d’office vis-à-vis des faits.  

http://intrapjprod/perl/decis/2A.155/2002
http://intrapjprod/perl/decis/2005%20II%20564

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A/3025/2015 

17)  Si l’autorité fiscale saisie de la contestation constate l’absence de caractère 
manifestement inexact de la taxation, au sens des dispositions précitées elle n’a 
pas à entrer en matière sur le fond de cette contestation et constater l’irrecevabilité 
formelle de la réclamation (ATF 131 II 548 = RDAF II 2006, p. 1, consid. 2.3 ; 
123 II 552 consid. 4c = RDAF 1998 II 455 ; arrêts du Tribunal fédéral 
2C_374/2016 précité consid. 2.2.2 ; 2C_683/2014 précité consid. 5.1 ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_357/2013 du 7 novembre 2013 consid. 5 ; ATA/686/2017 
précité consid. 11 ; Martin ZWEIFEL/Silvia HUNZIKER, Bundesgesetz über die 
Harmonisierung des direkten Steuern des Kantone und Gemeinde, 
ad. art. 48 LHID, p. 1384 n. 43 ; Hugo CASANOVA/Emmanuel DUBEY in 
Commentaire romand, op. cit., p. 1728 n. 23 ; Xavier OBERSON, op. cit, § 22 
p. 523 n. 48). 

18)  L’obligation de motivation de la réclamation exigée aux art. 132 al. 3 LIFD, 
48 al. 2 LHID et 39 al. 2 LPFisc signifie que le contribuable qui entend que sa 
réclamation contre une décision de taxation d’office soit examinée sur le fond, s’il 
a négligé son devoir de collaboration, se soumette d’entrée de cause à ce dernier 
(ATA/686/2017 précité consid. 12 ; Message sur l’harmonisation fiscale, 
FF 1983 1, 222 ; Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, op. cit., p. 38). Ainsi que 
l’a rappelé le Tribunal fédéral, la solution de l’irrecevabilité permet d’éviter qu’un 
contribuable qui a omis d’accomplir ses devoirs de collaboration et qui a été taxé 
d’office puisse entraver notablement le travail de l’administration en présentant 
une réclamation dénuée de toute motivation pour se défendre par la suite en 
produisant les documents requis au stade du recours, avec pour effet que l’autorité 
fiscale doive annuler la taxation d’office et recommencer une taxation ordinaire 
contre laquelle le contribuable pourrait élever une nouvelle contestation 
(ATF 123 II 552 précité consid. 4e = RDAF 1998 II 455 ; ATA/686/2017 précité 
consid. 12).  

19)  Lorsque l’autorité de taxation n’est pas entrée en matière sur la réclamation 
ou qu’elle ne l’a admise que partiellement, la commission de recours au sens de 
l’art. 142 al. 1 LIFD ou de l’art. 50 al. 1 LHID – soit le TAPI dans le canton de 
Genève – laquelle a les mêmes compétences que l’autorité de taxation 
(art. 142 al. 4 LIFD et 50 al. 2 LHID) peut être saisie aux mêmes conditions 
restrictives (ATA/686/2017 précité consid. 13 ; Martin ZWEIFEL/ 
Silvia HUNZIKER, op. cit, ad. art. 48 LHID, p. 1390 et 1391 n. 61 à 63). 
En cas de non-entrée en matière, seul le bien-fondé de ce refus d’entrer en 
matière peut être discuté mais non pas la validité matérielle de la taxation 
(Martin ZWEIFEL/Silvia HUNZIKER, op. cit, ad. art. 48 LHID, p. 1391 n. 63 et 
jurisprudence citée ; Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, op. cit. p. 42). De son 
côté, l’autorité de recours doit uniquement examiner, au-delà du contrôle du 
respect des exigences purement formelles que doit remplir le recours, si c’était à 
bon droit que l’autorité de taxation avait retenu que le recourant n’avait pas établi 
le caractère manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, elle doit rejeter 

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le recours (arrêts du Tribunal fédéral 2C_357/2013 du 7 novembre 2013 
consid. 5 ; 2A.39/2004 du 29 mars 2005 consid. 5.2 ; 2a.442/2001 du 
19 juin 2002 consid. 2.2 ; ATA/686/2017 précité consid. 13 ; Henk FENNERS/ 
Martin E. LOOSER, op. cit., p. 42).  

  Si l’autorité qui a statué sur la réclamation n’est pas entrée en matière sur la 
réclamation, il ne peut plus être produit de nouveaux moyens de preuve, l’autorité 
de recours statuant sur la base du dossier soumis dans le cadre de la réclamation 
(ATA/686/2017 précité consid. 13 ; Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, 
op. cit., p. 42). Si l’autorité qui a statué sur la réclamation a refusé à tort d’entrer 
en matière, a considéré à tort que la taxation d’office n’était pas manifestement 
excessive, ou a refusé de prendre en considération des vices qui affectaient ladite 
décision, ces questions constitueront l’objet du recours devant l’instance 
supérieure (Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, op. cit. p. 42). Si l’autorité de 
recours constate que l’autorité inférieure est restée dans le cadre de son champ 
d’appréciation pour évaluer la situation du contribuable, elle n’a plus le droit 
d’intervenir sur l’évaluation effectuée par celle-là.  

  Dans l’hypothèse où l’autorité de recours constate que l’autorité qui a statué 
sur la réclamation est entrée à tort en matière sur cette dernière, elle peut annuler 
cette décision et la remplacer par une décision de non-entrée en matière. La 
décision de taxation devient définitive, sous la réserve que soient établis d’autres 
violations du droit, tandis que le recours est rejeté (ATA/686/2017 précité 
consid. 13 ; Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, op. cit., p. 43 ; 
Roman BLÖCHINGER, Die Einsprache gegen die Ermessenseinschätzung, StR 
2/2008, p. 90).  

20)  En l'occurrence, ainsi que la doctrine et la jurisprudence le rappellent, dès 
lors que le recourant n’a pas établi, dans le cadre de sa réclamation, le caractère 
manifestement inexact des décisions de taxation d’office, l’autorité statuant sur la 
réclamation devait en constater l’irrecevabilité et refuser d’entrer en matière sur 
celle-ci. L’irrecevabilité de la réclamation entraîne l’entrée en force de la décision 
la constatant et cela avec effet ex tunc si elle est confirmée à l’issue de la 
procédure de recours. 

  Par conséquent, dans le cas d'espèce, le rejet du recours a entraîné la 
confirmation de la décision sur réclamation du 3 août 2015 concernant les années 
ayant fait l'objet d'une taxation d'office, soit 2002 et 2003 ; de ce fait l’ensemble 
des décisions de taxation en rappel d'impôt pour les exercices y relatifs sont 
entrées en force avec effet au 3 août 2015, la procédure de recours qui s’en est 
suivie confirmant le bien fondé du refus de l’autorité fiscale d’entrer en matière 
sur la réclamation du contribuable.  

  En revanche, le droit de procéder à une taxation pour l'année fiscale 2001, 
tant en ICC qu'en l'IFD est prescrit. En effet, les décisions de taxation y relatives 

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n'avaient pas fait l'objet d'une taxation d'office et n'avaient ainsi pas acquis un 
caractère définitif à la date précitée. 

21)  Le contribuable conteste également les amendes infligées par l'autorité 
intimée au motif qu'aucune faute ne peut lui être imputée et, de surcroît, aucune 
infraction de soustraction ne pouvait lui être reprochée.  

 a. Aux termes de l’art. 175 LIFD, le contribuable qui, intentionnellement ou 
par négligence, fait en sorte qu’une taxation ne soit pas effectuée alors qu’elle 
devrait l’être, ou qu’une taxation entrée en force soit incomplète, est puni d’une 
amende (al. 1). En règle générale, l’amende est fixée au montant de l’impôt 
soustrait ; si la faute est légère, l’amende peut être réduite jusqu’au tiers de ce 
montant et si elle est grave, elle peut au plus être triplée (al. 2). Les 
art. 56 al. 1 LHID et 69 LPFisc prévoient une réglementation similaire.  

 b. Pour qu'une soustraction fiscale soit réalisée, trois éléments doivent dès lors 
être réunis : la soustraction d'un montant d'impôt, la violation d'une obligation 
légale incombant au contribuable et la faute de ce dernier (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_907/2012 du 22 mai 2012 consid. 5 ; ATA/686/2017 du 
20 juin 2017 consid. 36b). Les deux premières conditions sont des éléments 
constitutifs objectifs de la soustraction fiscale, tandis que la faute en est un 
élément constitutif subjectif (Pietro SANSONETT/Danielle HOSTETTLER, in 
Commentaire romand LIFD, Yves NOËL/Florence AUBRY/GIRARDIN [éd.], 
2ème éd., 2017, ad art. 175, p. 1986 n. 7 ss ; Xavier OBERSON, op. cit. p. 586 ss 
n. 15 ss). 

22) a. La soustraction est punissable aussi bien intentionnellement que par 
négligence (ATA/1019/2015 du 29 septembre 2015 ; ATA/724/2015 du 
14 juillet 2015). Agit par négligence, au sens de l’art. 12 du code pénal suisse du 
21 décembre 1937 (CP - RS 311.0), quiconque, par une imprévoyance coupable, 
agit sans se rendre compte (négligence inconsciente) ou sans tenir compte des 
conséquences de son acte (négligence consciente). L’imprévoyance est coupable 
quand l’auteur n’a pas usé des précautions commandées objectivement par les 
circonstances et subjectivement par sa situation personnelle, par quoi on entend sa 
formation, ses capacités intellectuelles, sa situation économique et sociale ainsi 
que son expérience professionnelle.  

 b. Le fait que le contribuable ait obtenu de faux renseignements de la part 
d'une fiduciaire mandatée par lui ne joue pas de rôle dans la détermination de la 
négligence (Pietro SANSONETT/Danielle HOSTETTLER, op. cit., ad art. 175 
n. 38). En effet, les actes du représentant sont opposables au représenté comme les 
siens propres ; ce principe vaut également en droit public (arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_280/2013 du 6 avril 2013). La responsabilité du mandant ne saurait 
être dissociée de celle de son mandataire. Le premier est responsable des actes de 
celui qui le représente et répond de toute faute de ses auxiliaires (ATA/370/2015 

https://intrapj/perl/decis/2C_907/2012
https://intrapj/Decis/TA/ata.tdb?L=20125&HL=
https://intrapj/perl/decis/ATA/1019/2015
https://intrapj/perl/decis/ATA/724/2015
https://intrapj/perl/JmpLex/RS%20311.0
https://intrapj/perl/decis/2C_280/2013
https://intrapj/perl/decis/ATA/370/2015

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du 21 avril 2015 consid. 6b ; ATA/140/2015 du 3 février 2015 et les références 
citées). En particulier, le contribuable qui mandate une fiduciaire pour remplir sa 
déclaration d’impôt n’est pas pour autant libéré de sa responsabilité et de ses 
obligations fiscales. Il doit, le cas échéant, supporter les inconvénients d’une telle 
intervention et répond de l’erreur de l’auxiliaire qu’il n’instruit pas correctement 
ou dont il ne contrôle pas l’activité (RDAF 2003 II 632, 637 ; RDAF 1999 II 535 ; 
Xavier OBERSON, op. cit., p. 588). Lorsqu'un contribuable signe sa déclaration 
fiscale, conformément à l'art. 124 al. 2 LIFD, il endosse la responsabilité de la 
véracité des indications qui s'y trouvent ; il répond ainsi lui-même des infractions 
fiscales commises si une faute lui est imputable ; il ne peut se libérer en faisant 
valoir qu'il s'est fait assister ou conseiller. Il ne faut en effet pas que le 
contribuable qui se fait représenter soit favorisé par rapport au contribuable qui 
remplit sa déclaration fiscale lui-même, par la possibilité de se soustraire à sa 
responsabilité en se retranchant derrière son représentant pour des fautes qui lui 
sont imputables (arrêt du Tribunal fédéral 2C_908/2011 du 23 avril 
2012  consid. 3.5 et les références citées ; RDAF 2003 II 632, 639 ; 
ATA/687/2013 du 15 octobre 2013).  

 c. Si le contribuable a des doutes sur ses droits ou obligations, il doit faire en 
sorte de lever ce doute ou, au moins, en informer l’autorité fiscale (ATF 135 II 86 
consid. 4.3 ; ATA/686/2017 du 30 juin 2017 consid. 36b ; ATA/907/2016 du 
25 octobre 2016). La négligence implique de porter un jugement sur le 
comportement de l’auteur, en se demandant ce qu’il aurait pu et dû faire, et non de 
rechercher ce qu’il avait à l’esprit (ATA/686/2017 précité  consid. 36b). 

 d. Il y a comportement intentionnel lorsqu’il est établi avec une sécurité 
suffisante que le contribuable était conscient que les informations données étaient 
incomplètes ou incorrectes ; si cette conscience est avérée, on peut alors présumer 
l’intention ou du moins le dol éventuel (Xavier OBERSON, op. cit., § 26 p. 587). 
Une telle présomption est difficile à renverser à teneur de la jurisprudence 
constante (ATF 114 Ib 27 consid. 3a ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_480/2009 du 
16 mars 2010 consid. 5.5 ; RDAF 2003 II 632 ss, notamment 637, et la 
jurisprudence citée).  

23) a. Dans la mesure où elles respectent le cadre légal, les autorités fiscales 
cantonales disposent d’un large pouvoir d’appréciation lors de la fixation de 
l’amende (ATF 114 Ib 27 consid. 4a ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1007/2012 du 
15 mars 2013 consid. 5.2 et 2C_480/2009 du 16 mars 2010 consid. 6.2) et la 
chambre administrative ne les censure qu'en cas d'abus ou d'excès dans l'exercice 
de ce pouvoir (ATA/686/2017 précité consid. 37a ; ATA/765/2015 du 
28 juillet 2015 ; ATA/42/2011 du 25 janvier 2011). De jurisprudence constante, 
l’autorité doit faire preuve de sévérité afin d’assurer le respect de la loi. 
(ATA/167/2012 du 27 mars 2012 ; ATA/42/2011 du 25 janvier 2011). 

https://intrapj/perl/decis/ATA/140/2015
https://intrapj/perl/decis/2003%20II%20632
https://intrapj/perl/decis/1999%20II%20535
https://intrapj/perl/decis/2C_908/2011
https://intrapj/perl/decis/2003%20II%20632
https://intrapj/perl/decis/ATA/687/2013
https://intrapj/perl/decis/135%20II%2086
https://intrapj/Decis/TA/ata.tdb?L=20125&HL=
https://intrapj/perl/decis/ATA/907/2016
https://intrapj/Decis/TA/ata.tdb?L=20125&HL=
https://intrapj/perl/decis/114%20Ib%2027
https://intrapj/perl/decis/2C_480/2009
https://intrapj/perl/decis/2003%20II%20632
https://intrapj/perl/decis/114%20Ib%2027
https://intrapj/perl/decis/2C_1007/2012
https://intrapj/perl/decis/2C_480/2009
https://intrapj/Decis/TA/ata.tdb?L=20125&HL=
https://intrapj/perl/decis/ATA/765/2015
https://intrapj/perl/decis/ATA/42/2011
https://intrapj/perl/decis/ATA/167/2012
https://intrapj/perl/decis/ATA/42/2011

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 b. La quotité de l’amende n’est pas fixée en fonction de l’intention de 
soustraire ou de la négligence qui peut être reprochée au contribuable mais de 
l’intensité de sa faute, qui doit être fixée en fonction de sa culpabilité (art. 48 de 
l’ancien CP dans sa teneur antérieure au 1er janvier 2007, ou art. 106 CP, en 
vigueur depuis cette date, mais dont la portée est inchangée). En revanche, le fait 
que l’auteur ait agi intentionnellement ou par négligence peut avoir une incidence 
sur l’intensité de la faute et, partant, sur la quotité de l’amende (ATA/686/2017 
précité consid 37b ; ATA/513/2016 du 14 juin 2016 consid. 10).  

 c. En présence d’une infraction intentionnelle sans circonstances particulières, 
l’amende équivaut en principe au montant de l’impôt soustrait. Ce dernier 
constitue donc le premier critère de fixation de l’amende, la faute intervenant 
seulement, mais de manière limitée, comme facteur de réduction ou 
d’augmentation de sa quotité (art. 175 al. 2 LIFD et 69 al. 2 LPFisc ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_480/2009 du 16 mars 2010 consid. 6.2). Il convient 
notamment de réduire le montant de l’amende lorsque le contribuable a agi par 
négligence, celle-ci devant être considérée comme un cas de faute légère au sens 
de l’art. 175 LIFD (Diane M  TI, Les contraventions fiscales en droit fiscal 
harmonisé, 2001, p. 70). 

 d. Selon l’art. 106 al. 3 CP, applicable par les renvois respectifs des 
art. 333 CP et 82 LPFisc, le juge fixe l’amende en tenant compte de la situation de 
l’auteur afin que la peine corresponde à la faute commise. Les principaux 
éléments à prendre en considération sont ainsi le montant de l’impôt éludé, la 
manière de procéder, les motivations, de même que les circonstances personnelles 
et économiques de l’auteur (arrêts du Tribunal fédéral 2C_180/2013 du 
5 novembre 2013 consid. 9.1 et 2C_851/2011 du 15 août 2012 consid. 3.3). 

24) a. Sur le plan fédéral, selon l’art. 184 al. 1 let. b LIFD, la poursuite pénale se 
prescrit, en cas de soustraction d’impôt consommée, par dix ans à compter de la 
fin de la période fiscale pour laquelle la taxation n’a pas été  effectuée ou l’a été  de 
façon incomplète, ou pour laquelle l’impôt à la source n’a pas été  perçu 
conformément à la loi, ou par dix ans à compter de la fin de l’année civile au 
cours de laquelle une restitution d’impôt illégale ou une remise d’impôt injustifiée 
a été  obtenue, ou des biens ont été  dissimulés ou distraits dans la procédure 
d’inventaire. 

  Depuis le 1er octobre 2002 a été  abrogé l’art. 72 CP, qui prévoyait la 
possibilité  d’interrompre le délai de prescription de l’action pénale 
(RO 2002 2993). Afin de compenser le raccourcissement de l’ensemble des délais 
de prescription fixés par le droit pénal accessoire, la loi fédérale du 22 mars 2002 
relative à la prescription de l’action pénale (RO 2002 2986 ; FF 2002 2512) a 
introduit une réglementation transitoire à l’art. 333 al. 5 CP (aujourd’hui al. 6). 

https://intrapj/Decis/TA/ata.tdb?L=20125&HL=
https://intrapj/perl/decis/ATA/513/2016
https://intrapj/perl/decis/2C_480/2009
https://intrapj/perl/decis/2C_180/2013
https://intrapj/perl/decis/2C_851/2011

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  Selon l’art. 333 al. 6 let. b CP, jusqu’à l’adaptation des autres lois fédérales, 
les délais de prescription de l’action pénale pour les contraventions qui dépassent 
un an sont augmentés d’une fois la durée ordinaire. En ce qui concerne la 
soustraction d’impôt consommée, le délai passe ainsi de dix à vingt ans 
(voir également le Message du Conseil fédéral du 2 mars 2012 relatif à la loi 
fédérale sur l’adaptation de la LIFD et de la LHID aux dispositions générales du 
code pénal, FF 2012 2654). L’art. 333 al. 6 let. d CP dispose quant à lui que la 
prescription de l’action pénale ne court plus jusqu’à l’adaptation des autres lois 
fédérales si, avant son échéance, un jugement de première instance a été  rendu. 

  Malgré  l’abrogation de l’art. 72 CP, la LIFD n’a toujours pas adapté son 
texte au nouveau droit et prévoit la possibilité  d’interrompre la prescription de 
l’action pénale. Ainsi, selon l’art. 184 al. 2 LIFD, la prescription est interrompue 
par tout acte de procédure tendant à la poursuite du contribuable ou de l’une des 
personnes visées à l’art. 177 LIFD. L’interruption est opposable tant au 
contribuable qu’à ces autres personnes. Un nouveau délai commence à courir à 
chaque interruption ; la prescription ne peut toutefois être prolongée de plus de la 
moitié de sa durée initiale (art. 184 al. 2 LIFD). Il s’ensuit que par le jeu de 
l’art. 184 al. 1 let. b et al. 2 LIFD, la poursuite pour soustraction fiscale 
consommée se prescrit après quinze ans, ce délai ne pouvant pas être prolongé 
(arrêt du Tribunal fédéral 2C_180/2013 du 5 novembre 2013 consid. 5.2.2 ; 
2C_651/2012 du 28 septembre 2012 consid. 3.1 ; ATA 686/2017 du 20 juin 2017 
consid. 38a ; ATA/558/2014 du 17 juillet 2014 consid. 6c ; ATA/37/2014 du 
21 janvier 2014).  

 b. En matière d’ICC, la LHID prévoit les mêmes délais que 
l’art. 184 al. 2 LIFD (art. 58 al. 2 et 3 LHID) en matière de soustraction fiscale 
consommée. 

  La législation cantonale disposait, jusqu’au 31 décembre 2001, que la 
prescription de l’action pénale était de cinq ans, non comprise l’année courante 
(art. 341A de la loi sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 dans son 
état à la date précitée - D 3 1 - aLCP). Ce délai commençait à courir, 
conformément à la jurisprudence y relative (ATA/686/2017 précité consid. 38b ; 
ATA/558/2014 précité  consid. 6e et les arrêts cités), dès la commission de 
l’infraction. Bien que l’aLCP ne comportât pas de prescription absolue, l’amende 
pour soustraction d’impôt était, en raison de son caractère pénal, soumise à un 
délai de prescription absolue de dix ans, conformément à la jurisprudence et au 
droit pénal spécifique applicable à ce type de sanction à l’époque (ATA/686/2017 
précité consid. 38b ; ATA/558/2014 précité  consid. 6e et les arrêts cités ; 
ATA/346/2006 du 20 juin 2006 et les références citées). 

  Au vu de ce qui précède, l’art. 341A aLCP était contraire à la LHID pour 
l’année fiscale 2001. Par conséquent, en application de l’art. 72 LHID, la 
prescription de l’action pénale pour soustraction à l’ICC 2001 doit être régie 

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exclusivement par la LHID. La prescription relative de l’action pénale pour 
l’année fiscale 2001 est donc de dix ans (art. 58 al. 2 LHID), et la prescription 
absolue de quinze ans (art. 58 al. 3 LHID ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_276/2014 
du 22 janvier 2015 consid. 5.1 ; ATA/686/2017 précité consid. 38b ; 
ATA/558/2014 précité  consid. 4c).  

25) a. Dans le cas d’espèce, le raisonnement qui a prévalu au sujet de la 
non-prescription du droit de taxer le recourant s’agissant de l’exercice 2001, ne 
peut prévaloir en matière de sanction pénale. Dès lors, le jugement du TAPI du 
3 mai 2016 n’étant pas entré en force le 31 décembre 2016 du fait d’un recours 
valablement déposé le 6 juin 2016, la chambre administrative constatera la 
prescription du droit de sanctionner la soustraction fiscale commise lors de 
l’exercice 2001, que ce soit en matière d’IFD ou d’ICC. 

 b. En revanche, au vu de la teneur des dispositions légales précitées, le droit de 
sanctionner les infractions n’est pas prescrit pour les exercices 2002 à 2007. 

26)  S'agissant de la quotité des amendes prononcées, le recourant a 
régulièrement bénéficié d'économies d'impôt en ne déclarant pas les revenus issus 
de distributions dissimulées de dividendes perçus de B______ SA et ce au cours 
de plusieurs exercices fiscaux. Or celui-ci, par la position qu’il occupait, ne 
pouvait pas ignorer les avantages fiscaux dont il bénéficiait en ne déclarant pas ses 
éléments dans sa fortune immobilière. 

  De même, le recourant admet lui-même avoir été assisté par un bureau 
fiduciaire pour l'établissement de sa comptabilité et de sa déclaration d'impôt, 
lequel ne pouvait pas ignorer non plus que les déductions litigieuses n'étaient pas 
conformes au droit.  

  De telles circonstances ne permettent pas de retenir une négligence. 
Le recourant a commis une infraction intentionnelle, à tout le moins par dol 
éventuel, vu le caractère reconnaissable de la prestation appréciable en argent et 
conformément à la jurisprudence constante du Tribunal fédéral en la matière.  

  En raison du caractère systématique du comportement adopté et de la durée 
de l’infraction, la fixation d’une amende de 1,25 fois le montant de l’impôt 
soustrait apparaît conforme aux principes développés ci-dessus et proportionnée à 
la faute commise et aux circonstances du cas d’espèce. 

27)  Compte tenu de ce qui précède, le recours sera partiellement admis en raison 
du constat de la prescription intervenue pour les amendes couvrant 
l'exercice 2001. Il sera rejeté pour le surplus, le jugement du TAPI du 3 mai 2016 
étant confirmé par substitution des motifs au sens des considérants. 

28)  Vu l’issue du litige, un émolument légèrement réduit de CHF 1'000.- sera 
mis à la charge du recourant (art. 87 al. 1 LPA). Aucune indemnité de procédure 

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ne lui sera allouée vu les raisons de l'admission partielle et le fait que le recourant 
succombe pour l'essentiel (art. 87 al. 2 LPA).  

* * * * * 

PAR CES MOTIFS 

LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 

à la forme : 

déclare recevable le recours interjeté le 6 juin 2016 par Monsieur A______ contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 3 mai 2016 ; 

au fond : 

l'admet partiellement ; 

constate la prescription du droit de procéder à la taxation en matière d'impôt fédéral 
direct et d'impôt cantonal et communal pour l'exercice fiscal 2001 ;  

constate la prescription du droit de sanctionner la soustraction fiscale en matière d'impôt 
fédéral direct et d'impôt cantonal et communal pour l'exercice fiscale 2001 ;  

confirme le jugement du Tribunal administratif de première instance du 3 mai 2016 
pour le surplus ;  

met un émolument de CHF 1'000.- à la charge de Monsieur A______ ; 

dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 

dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 

communique le présent arrêt à Me Romain Jordan, avocat du recourant, à 
l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions, ainsi 
qu’au Tribunal administratif de première instance.  

Siégeant : Mme Junod, présidente, MM. Dumartheray et Verniory, juges. 

https://intrapj/perl/JmpLex/RS%20173.110

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Au nom de la chambre administrative : 

le greffier-juriste : 
 
 

F. Scheffre 
 

 la présidente siégeant : 
 
 

Ch. Junod 
 

 

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 

 

Genève, le  
 

 

 la greffière :