# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** a5ae21c0-f7d3-57f6-b348-5f92829cdc11
**Source:** Vaud (VD)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2015-05-04
**Language:** fr
**Title:** Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 04.05.2015 FI.2014.0125
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/VD_Omni/VD_TC_031_FI-2014-0125_2015-05-04.html

## Full Text

TRIBUNAL CANTONAL

  COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

  
	
   

  	
  Arrêt du 4 mai 2015
  

  
	
  Composition

  	
  M. Robert Zimmermann, président; M. Bernard Jahrmann et
  M. Alain Maillard, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière. 

  

 

	
  Recourant

  	
   

  	
  A. X.________, à 1********, 

  

   

	
  Autorité intimée

  	
   

  	
  Administration
  cantonale des impôts, à Lausanne 

  

   

	
  Autorités concernées

  	
  1.

  	
  Administration
  fédérale des contributions, Division
  principale DAT, à Berne 

  

 

	
   

  	
  2.

  	
  Office d'impôt du
  district d'Yverdon, à Yverdon-les-Bains 

  

   

 

	
  Objet

  	
            

  
	
   

  	
  Recours A. X.________ c/ décision sur
  réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 14 octobre 2014

  

 

Vu les faits suivants

A.                               
A. X.________, né le 2 avril 1977, s'est séparé
de son ex-épouse B. Y.________ au mois d'octobre 2011. A. X.________ et B. Y.________ sont les parents de C., né le 20 février 2006, et de D., née le
4 janvier 2008. Selon une ordonnance de mesures protectrices de l'union
conjugale du 13 décembre 2011, la garde sur les enfants a été confiée à la
mère. Pour l'entretien de la famille, A. X.________ s'est acquitté d'un montant
de 6'800 fr. au mois d'octobre 2011. Il s'est en outre engagé à verser 6'800
fr. par mois, dès et y compris le 1er novembre 2011, à ses enfants
et à son ex-épouse. Le montant total des versements intervenus sous forme de
contribution d'entretien au cours de l'année 2011 s'élève ainsi à 20'400
francs.

B.                              
Dans sa déclaration d'impôt afférente à la
période fiscale 2011, A. X.________ a déduit une pension alimentaire de 25'600
fr. et fait valoir le quotient familial de 2.30.

C.                              
Le 12 octobre 2012, l'Office d'impôt du district du Gros-de-Vaud, dans le cadre de sa décision de taxation, a
retenu le quotient familial de 1.00 et accepté la déduction des contributions
d'entretien versées par A. X.________ à hauteur de 20'400 francs. 

D.                              
A. X.________ a formé une réclamation à
l'encontre de la décision du 12 octobre 2012. Lors de son audition le 26 avril
2014, il a proposé à l'Office d'impôt du district du Gros-de-Vaud de maintenir
le quotient familial de 2.30; il renoncerait en contrepartie à demander la
déduction des pensions alimentaires versées de son revenu imposable.

E.                              
Le 22 janvier 2014, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) a refusé la proposition formulée par A.
X.________. Elle l'a invité à préciser s'il souhaitait maintenir ou retirer sa
réclamation. A. X.________ a confirmé son opposition à la décision du 12
octobre 2012. 

F.                               
Le 14 octobre 2014, l'ACI a rejeté la réclamation de A. X.________ et confirmé la décision de taxation afférente à
la période fiscale 2011. 

G.                              
A. X.________ a recouru à l'encontre de la
décision sur réclamation de l'ACI du 14 octobre 2014 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal, en concluant à sa réforme, en ce
sens que le quotient familial est maintenu à 2.30 et les pensions alimentaires
versées non déduites. 

L'ACI a conclu au rejet du recours
et à la confirmation de la décision attaquée. 

Invité à répliquer, A. X.________ a
maintenu ses conclusions. 

H.                              
Le Tribunal a statué par voie de circulation. 

 

Considérant en droit

1.                               
Le recourant, séparé de son ex-épouse depuis le mois
d'octobre 2011, soutient que le système de taxation appliqué à sa situation
conduirait à une augmentation injustifiée de sa charge fiscale. En effet, le
recourant a été imposé selon le barème pour personne seule et avec un quotient
familial à 1.0 pour toute la période fiscale. La séparation n'étant intervenue
qu'à la fin de l'année 2011, seules les contributions versées effectivement en
fin d'année, soit durant trois mois, ont été prises en considération par l'ACI.
Il critique l'incohérence entre le système effectif régissant la déduction des
pensions alimentaires et le système du jour déterminant valant en matière de barème
pour personne mariée et pour personne seule, ainsi qu'en lien avec la fixation
du quotient, déterminant en matière d'impôt cantonal et communal.  

a) Le revenu et la fortune des
époux vivant en ménage commun s‘additionnent, quel que soit le régime matrimonial
(art. 9 al. 1 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux [LI;
RSV 642.11] et 9 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt
fédéral direct [LIFD; RS 642.11]); a contrario, en cas de séparation durable de
fait ou de droit, ils sont imposés séparément (ATF 133 II 305 consid. 4.1). Les
art. 42 al. 2 LIFD et 18 al. 2 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation
des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS  642.14], entrés en
vigueur le 1er janvier 2014 (qui ont remplacé l'art. 5 al. 2 de
l'ordonnance fédérale du 16 septembre 1992 sur le calcul dans le temps de
l'impôt fédéral direct dû par les personnes physiques [Ordonnance sur le calcul
dans le temps; RS 642.117.1]), ainsi que l'art. 80 al. 2 LI disposent
expressément qu'en cas de divorce ou de séparation judiciaire ou effective, les
époux sont imposés séparément pour l'ensemble de la période fiscale. Ce système
exclut la possibilité d'une taxation intermédiaire, comme cela était prévu dans
le cadre de l'imposition praenumerando. La situation personnelle au 31
décembre, soit à la fin de la période fiscale concernée, est ainsi déterminante
pour l'ensemble de l'année civile de référence (ATF 2C_1145/2013 et
2C_1146/2013 du 20 septembre 2014, consid. 2.2, résumé in: StR 70/2015
p. 162 et ASA 83 p. 299). Ce principe s'applique également au barème et aux
déductions sociales que peut faire valoir le contribuable, qui sont dès lors
également arrêtés à la fin de la période fiscale (ATF 2C_1145/2013 et 2C_1146/2013
précité, consid. 2.3). Il en va de même en ce qui concerne, en droit cantonal
et communal, le quotient familial défini à l'art. 43 LI (cf. art. 44 LI, ainsi
que le règlement du 6 avril 2011 sur l'imposition de la famille [RIFam; RSV
42.11.3]; arrêt FI.2009.0038 du 5 novembre 2009 consid. 4). 

Le schématisme propre au critère dit du jour
déterminant permet de simplifier le système d'imposition en diminuant le nombre
de situations requérant une taxation intermédiaire. Il peut certes être source
d'avantages ou d'inconvénients pour le contribuable marié, séparé ou divorcé,
en fonction de la date à laquelle intervient le changement des rapports
personnels. Il ne fonde toutefois pas un déséquilibre systématique qui
frapperait une catégorie de contribuables en particulier (ATF 2C_200/2011 du 14
novembre 2011 consid. 5.3.2, publié in: RDAF 2012 II p.
56; cf. toutefois Hugo Casanova, Recht und Unrecht der Familienbesteuerung, in:
RDS 2010 I 187, p. 211s). Les conséquences de la taxation selon le
critère du jour déterminant résultent également de la simplification et de la
plus grande transparence liée à l'imposition selon la taxation annuelle, qui
comprend une évaluation plus actuelle de la situation des contribuables (ATF 2C_1145/2013 et 2C_1146/2013 précité, consid. 3.1). Les parents
taxés séparément ont par ailleurs la possibilité d'aménager leur situation et
les obligations financières qui en découlent en fonction de leurs conséquences
fiscales, de manière à tenir compte au mieux des capacités économiques de
chacun d'eux (ATF 133 II 305 consid. 9.2 p. 320; cf. également ATF 2C_436/2010
du 16 septembre 2010 consid. 5.2; Daniel de Vries Reilingh, Les conséquences fiscales
en cas de séparation et de divorce: mode d'emploi pour praticien, in:
PJA 2010 p. 267).

b) Le contribuable ne peut déduire
ni les frais pour son entretien et celui de sa famille (art. 38 let. a LI et 34
let. a LIFD), ni les prestations faites en vertu d’une obligation d’entretien
fondée sur le droit de la famille (art. 37 al. 1 let. c in fine LI et 33 al. 1
let. c in fine LIFD); en corollaire, ces prestations sont exonérées chez le
bénéficiaire (art. 28 let. f LI et 24 let. e LIFD; ATF 125 II 183 consid. 6a).
Toutefois, les art. 37 al. 1 let. c LI et 33 al. 1 let. c LIFD prévoient une
exception à ces principes en permettant la déduction de la pension alimentaire
servie au conjoint séparé ou divorcé et des contributions d’entretien allouées
à l’un des parents pour les enfants sous son autorité parentale, à l’exclusion
des autres prestations faites en vertu d’une obligation d’entretien fondée sur
le droit de famille (ATF 2C_200/2011 du 14 novembre 2011 consid. 4.2.2). Dans ce système, la déduction de la pension alimentaire représente
une exception et doit respecter le principe de la concordance, c'est-à-dire que
la prestation est déductible chez le débiteur, parce qu'elle est imposable chez
son bénéficiaire (art. 27 let. f LI et 23 let. f LIFD; Christine Jacques, Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Bâle
2008, n° 22ss ad art. 33 p. 532). 

La répartition du quotient familial
entre les parents imposés séparément est  régie, pour la période fiscale 2011,
par le RIFam. L'art. 5 RIFam dispose que lorsque les parents divorcés ou
imposés séparément, selon l'art. 10 LI, exercent en commun l'autorité parentale
sur leur enfant mineur, la part de quotient de 0.5 est octroyée au parent qui est
imposé sur les contributions reçues pour l'entretien de cet enfant. Cette
disposition précise le contenu de l'art. 43 al. 2 let. d LI, qui dispose que
lorsque les père et mère sont imposés séparément, celui qui peut déduire les
contributions versées pour l'entretien de son enfant n'a pas droit à une part
de quotient pour ce même enfant. 

S'agissant des déductions sociales
pour enfant, l'art. 35 al. 1 let. a LIFD prévoit son partage par moitié entre
les deux parents qui exercent l'autorité parentale en commun, à la condition
que les parents ne puissent pas demander la déduction d'une contribution
d'entretien pour l'enfant selon l'art. 33 al. 1 let. c LIFD. 

c) En l'occurrence, c'est à juste
titre que l'autorité intimée a appliqué au recourant le barème pour les
personnes seules, au sens de l'art. 36 al. 1 LIFD, et le quotient de 1.0 conformément
à l'art. 43 al. 2 let. a LI. Le recourant ne conteste en effet pas qu'il est séparé
de son épouse depuis le mois d'octobre 2011. La garde des deux enfants du
couple ayant été confiée exclusivement à la mère, le recourant n'a pas droit à
l'octroi d'un quotient supplémentaire pour ses enfants. Enfin, dans la mesure
où il demande la déduction des pensions alimentaires versées à ses deux enfants,
le recourant ne peut pas non plus être mis au bénéfice de la moitié des déductions
sociales pour enfant. C'est également à juste titre que l'autorité intimée a
accepté la seule déduction des pensions alimentaires effectivement versées
durant les trois derniers mois de l'année 2011. L'entretien général qu'il a fourni à sa famille avant la séparation n'est en effet pas
déductible (cf. ATF 2C_200/2011 du 14 novembre 2011 consid. 4). 

2.                               
Reste à examiner si le système légal mis en
place respecte le principe de l'égalité. 

En matière fiscale, l'art. 8 al. 1
Cst. est concrétisé par les principes de la généralité et de l'égalité de
l'imposition, ainsi que par celui de l'imposition selon la capacité économique.

Le principe de la généralité de
l'impôt exige que toute personne ou groupe de personnes soit imposé selon la
même réglementation juridique: les exceptions qui ne reposent sur aucun motif
objectif sont inadmissibles (ATF 133 I 206 consid. 6 et 7 p. 215 ss; 99 Ia 638
consid. 9 p. 652 ss). Le principe de l'égalité de l'imposition exige d'imposer
de la même manière les personnes qui se trouvent dans la même situation et
d'imposer de manière différenciée les personnes qui se trouvent dans des
situations de faits comportant des différences importantes (ATF 132 I 206
consid. 6.1 p. 215 s. et les références citées). Un mariage, une séparation ou
un divorce sont, selon le système de taxation sus décrit, susceptibles
d'aboutir à une diminution ou une augmentation de la charge fiscale. Cette
situation n'est toutefois pas contraire au principe de la généralité de
l'impôt, puisqu'elle touche toutes les personnes concernées par un tel
changement dans leur statut. Elle est également conforme au principe de l'égalité
de l'imposition, dès lors qu'elle vise uniquement les revenus – sous déduction
des éventuelles contributions d'entretien versées – et la fortune propre du
contribuable (ATF 2C_1145/2013 et 2C_1146/2013 précité, consid. 5.1). 

D'après le principe de l'imposition
selon la capacité économique (également appelé principe de la proportionnalité
de la charge fiscale à la capacité contributive), chaque citoyen doit
contribuer à la couverture des dépenses publiques compte tenu de sa situation
personnelle et en proportion de ses moyens (ATF 140 II 157 consid. 7.1 p.
160s.; 133 I 206 consid. 6.1 et 7.1 p. 215 ss). Dans les rapports horizontaux,
le principe de l'imposition selon la capacité économique n'exige pas une
imposition absolument identique. Dans l'examen de dispositions légales
inévitablement imparfaites, le juge doit par conséquent faire preuve d'une
certaine retenue sous peine de courir le danger de créer une nouvelle inégalité
alors qu'il cherche à obtenir l'égalité entre deux catégories de contribuables.
Il ne peut pas s'écarter à la légère des règles légales édictées par le
législateur (ATF 140 II 157 consid. 7.3 p. 162). 

Le recourant se trouve dans la
situation où il est imposé plus lourdement l'année de sa séparation (2011), du
fait que celle-ci est intervenue en fin d'année et qu'il ne peut déduire de son
revenu imposable que les contributions d'entretien effectivement versées.
Lorsqu'il vivait encore en ménage commun avec son épouse, l'impôt que payait le
couple était inférieur au montant qui résulte de la taxation fiscale du
recourant pour l'année 2011, bien que son revenu soit resté le même. L'impôt dû
pour le recourant pour l'année 2012 est également notablement inférieur. Cette situation
correspond à celle décrite dans l'ATF 2C_1145/2013 et 2C_1146/2013 précité (cf.
consid. 5.2). Ayant à examiner, dans de telles circonstances, le respect du
principe de l'imposition selon la capacité économique, le Tribunal fédéral a
rappelé que l'application de l'art. 42 al. 2 LIFD pouvait, selon la date à
laquelle la séparation intervient, être favorable ou, au contraire, défavorable
pour le contribuable. Une évaluation d'ensemble, prenant également en
considération la situation personnelle du contribuable, est nécessaire (ATF
2C_1145/2013 et 2C_1146/2013 précité, consid. 5.2.1). 

3.                               
Il convient dès lors d'examiner si la taxation
du recourant en 2011 respecte le principe de l'imposition selon la capacité
économique. Selon le recourant, la charge fiscale maximale ne devrait pas
dépasser le montant de l'impôt payé par la famille pour l'année 2010, sans
déduction des pensions alimentaires. 

L'augmentation de l'impôt entre les
périodes fiscales 2011 et 2012 résulte du fait que le recourant, désormais
imposé comme une personne seule, ne peut déduire les pensions alimentaires
versées que pour les trois derniers mois de l'année. Le changement du barème
applicable, cumulé à la progressivité de l'impôt et à l'impossibilité
d'effectuer les déductions fiscales liées à la situation familiale (quotient
familial et autres déduction sociales pour enfant), expliquent les différences importantes
entre les taxations des années 2011 et 2012. Le Tribunal fédéral a tenu ces
conséquences, qui résultent du schématisme inévitable en matière de droit
fiscal, pour conforme au principe de l'imposition selon la capacité économique,
dans la mesure où il n'existait pas un risque trop important d'atteinte au
principe de l'égalité (ATF 2C_1145/2013 et 2C_1146/2013 précité, consid.
5.2.2). Le Tribunal fédéral a également relevé que l'imposition d'une personne
seule ne pouvait être comparée à l'imposition d'un couple marié faisant ménage
commun. Il a ainsi jugé que, en dépit de revenus similaires, une personne seule
pouvait être amenée à payer plus d'impôt qu'un couple marié vivant en ménage
commun, sans que cela ne porte atteinte au principe de l'imposition selon la
capacité économique (ATF 134 I 248 consid. 2; cf. également ATF 2C_1145/2013 et
2C_1146/2013 précité, consid. 5.2.3).  

Les inconvénients que subit le
recourant, en raison du fait que la séparation est intervenue durant les trois
derniers mois de la période fiscale 2011 ne violent en conséquence pas le
principe de l'égalité. 

4.                               
Le recours doit ainsi être rejeté et la décision
attaquée confirmée. Les frais sont mis à la charge du recourant, qui succombe. Il
n'est pas alloué de dépens. 

 

Par ces motifs

 la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.                                  
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne
l'impôt cantonal et communal. 

II.                                
Le recours est rejeté dans la mesure où il
concerne l'impôt fédéral direct. 

III.                               
La décision sur réclamation du 14 octobre 2014
de l'Administration cantonale des impôts est confirmée.

IV.                             
Un émolument de 1'000 (mille) francs est mis à
la charge de A. X.________.

V.                               
Il n'est pas alloué de dépens. 

Lausanne, le 4 mai 2015

 

Le président:                                                                                             La
greffière:

 

Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente
jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en
matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du
17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours
constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.