# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 783d10d8-657f-5aa7-99ed-550481813067
**Source:** Schaffhausen (SH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2021-02-16
**Language:** de
**Title:** Schaffhausen Obergericht 16.02.2021 (publiziert) 66/2007/15
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SH_OG/SH_OG_001_66-2007-15_2021-02-16.pdf

## Full Text

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Veröffentlichung im Amtsbericht 

 

Art. 12 StHG; Art. 111 lit. d und Art. 113 Abs. 1 lit. a StG; Art. 59a 

Abs. 2 Ziff. 4 aStG. Nachträglicher Wegfall von Voraussetzungen eines 
Steueraufschubs (OGE 66/2007/15 vom 21. Dezember 2007) 

 

 Art. 111 lit. d StG ist bundesrechtswidrig. Bei einem nachträglichen 
Wegfall von Voraussetzungen eines Steueraufschubs ist hingegen die Nach-

veranlagung gemäss Art. 113 Abs. 1 lit. a StG möglich, dessen Anwendung im 

vorliegenden Fall jedoch eine unzulässige Rückwirkung darstellt.  

 

 Die Steuerverwaltung der Stadt Schaffhausen gewährte dem Verkäufer 
mehrerer landwirtschaftlicher Grundstücke für den erzielten Grundstück-
gewinn einen Steueraufschub zufolge Ersatzbeschaffung. Im Dezember 2005, 
rund 31 Jahre nach dem Verkauf des ersten Grundstücks und rund 23 Jahren 
nach Verkauf des letzten, wurde der fragliche Landwirtschaftsbetrieb an Drit-
te verpachtet. Die Steuerverwaltung veranlagte daraufhin die latenten Grund-
stückgewinnsteuern. Die hiergegen erhobene Einsprache wies die Kantonale 
Steuerkommission Schaffhausen ab. Das Obergericht hiess den gegen den 
Einspracheentscheid erhobenen Rekurs gut. 

 

Aus den Erwägungen: 

 

 3.–  Art. 2 Abs. 1 lit. d i.V.m. Art. 12 des Bundesgesetzes über die Har-
monisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. De-
zember 1990 (StHG, SR 642.14) verpflichtet die Kantone, eine Grundstück-
gewinnsteuer zu erheben. Der Grundstückgewinnsteuer unterliegen Wert-
zuwachsgewinne auf Grundstücken, die bei der Handänderung bzw. Ver-
äusserung eines Grundstücks erzielt werden. Gegenstand der Steuer ist nicht 
die Veräusserung, sondern der dabei erzielte Gewinn. Gemäss Art. 12 Abs. 2 
StHG wird die Steuerpflicht durch jede Veräusserung eines Grundstücks be-
gründet. Der Begriff "Veräusserung" umfasst grundsätzlich alle zivilrechtlich 
vorgesehenen Arten der Eigentumsübertragung sowie die aufgrund des öf-
fentlichen Rechts vorgesehenen Formen des Eigentumsübergangs. Mit dem 
Begriff der "Veräusserung" sind nur jene Eigentumsübergänge gemeint, die 
entgeltlich sind und einen Gewinn abwerfen (Bernhard Zwahlen, Basler 
Kommentar, StHG, 2. A., Basel/Genf/München 2002, Art. 12 N. 31 f., 

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S. 230). Der Tatbestand der Veräusserung wird sodann durch folgende gleich-
gestellte Vorgänge erweitert: wirtschaftliche Handänderung, Einbringung ins 
Geschäftsvermögen, Belastung mit Dienstbarkeiten und Eigentumsbeschrän-
kungen, Übertragung von Beteiligungsrechten sowie Planungsmehrwerte 
(Art. 12 Abs. 2 lit. a–e StHG). Die Aufzählung der die Steuerpflicht be-
gründenden Tatbestände in Art. 12 Abs. 2 StHG ist abschliessend (Botschaft 
des Bundesrats zu den Bundesgesetzen über die Harmonisierung der direkten 
Steuern der Kantone und Gemeinden sowie über die direkte Bundessteuer 
vom 25. Mai 1983, BBl 1983 III 100).  

 Art. 111 lit. d des Gesetzes über die direkten Steuern vom 20. März 2000 
(StG, SHR 641.100), wonach der nachträgliche Wegfall von Voraussetzun-
gen, die einen Steueraufschub nach Art. 113 begründet haben, Handänderun-
gen an Grundstücken gleichgestellt sind, verstösst gegen die abschliessende 
Aufzählung in Art. 12 Abs. 2 StHG. Diese Regelung ist damit steuerharmoni-
sierungs- bzw. bundesrechtswidrig. Sie ist daher nicht anwendbar. Zu prüfen 
ist hingegen noch, ob eine diesem Ergebnis entsprechende Regelung allenfalls 
aufgrund der Regeln über den Steueraufschub zulässig ist. 

 4.–  Gemäss Art. 12 Abs. 3 StHG ist die Besteuerung in bestimmten Fäl-
len aufzuschieben, unter anderem bei vollständiger oder teilweiser Veräusse-
rung eines land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücks, soweit der Veräusse-
rungserlös innert angemessener Frist zum Erwerb eines selbstbewirtschafteten 
Ersatzgrundstücks oder zur Verbesserung der eigenen, selbstbewirtschafteten 
land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücke verwendet wird (lit. d). Die Auf-
zählung der Aufschubstatbestände in Art. 12 Abs. 3 StHG ist ebenfalls ab-
schliessend (Botschaft des Bundesrats zu den Bundesgesetzen über die Har-
monisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden sowie über die 
direkte Bundessteuer vom 25. Mai 1983, BBl 1983 III 102). Das Steuerhar-
monisierungsgesetz schliesst demgegenüber eine nachträgliche Besteuerung 
des aufgeschobenen Gewinns bei einer definitiven Zweckentfremdung des 
Ersatzgrundstücks nicht aus (Nachveranlagung). Eine definitive Zweckent-
fremdung liegt vor, wenn das Ersatzgrundstück dauernd oder zumindest auf 
unbestimmte Zeit nicht mehr dem privilegierten Zweck entsprechend genutzt 
wird.  

 Dementsprechend sieht Art. 113 Abs. 1 lit. a StG bei Rechtsgeschäften 
zur Verbesserung der landwirtschaftlichen Betriebsgrundlage einen Steuer-
aufschub vor, soweit der dabei erzielt Erlös innert dreier Jahre vor oder nach 
der Veräusserung zur Beschaffung einer gleichgenutzten Ersatzliegenschaft in 
der Schweiz verwendet wird. Die aufgeschobene Besteuerung wird allerdings 
durchgeführt, wenn das Ersatzobjekt nicht mehr dieser Verbesserung dient. 
Eine solche Nachveranlagung sehen auch andere Kantone vor, so zum Bei-
spiel der Kanton Zürich und der Kanton Thurgau. Beide Kantone nehmen je-

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doch nur dann eine nachträgliche Besteuerung vor, wenn die Zweckentfrem-
dung innert 5 Jahren seit der Handänderung am ursprünglichen Grundstück 
erfolgt. Eine Zweckentfremdung nach Ablauf dieser Frist bleibt ohne steuer-
liche Folgen in der Annahme, der Steuerpflichtige habe nach dieser Zeitdauer 
den Tatbeweis erbracht, dass er tatsächlich eine Ersatzbeschaffung vor-
nehmen wollte (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum har-
monisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 216 N. 296, S. 1587, 
sowie § 129 Abs. 4 des Steuergesetzes des Kantons Thurgau vom 14. Sep-
tember 1992 [RB 640.1]). Demgegenüber sieht die Regelung im Schaffhauser 
Steuergesetz keine zeitliche Begrenzung vor. Es stellt sich somit zwar die 
Frage, ob eine solche Regelung, wonach ein Steueraufschub nur bestehe, so-
lange das Eratzobjekt dem privilegierten Zweck entsprechend genutzt wird, 
zweckmässig und sachgerecht ist, so dass auch noch nach Jahrzehnten seit der 
Handänderung am ursprünglichen Grundstück nachveranlagt werden kann, 
oder ob es nicht vielmehr genügen muss, dass der Steuerpflichtige das Ersatz-
objekt während einer angemessenen Zeit dementsprechend nutzt. Diese Frage 
kann jedoch offen bleiben, stellt doch – wie es nachfolgend zu zeigen gilt – 
die Anwendung von Art. 113 Abs. 1 lit. a StG jedenfalls im vorliegenden Fall 
eine unzulässige Rückwirkung dar. 

 5.–  Echte Rückwirkung liegt vor, wenn neues Recht auf einen Sach-
verhalt angewendet wird, der sich abschliessend vor Inkrafttreten dieses 
Rechts verwirklicht hat. Die echte Rückwirkung ist grundsätzlich unzulässig; 
niemandem sollen Verpflichtungen auferlegt werden, die sich aus Normen er-
geben, welche ihm zum Zeitpunkt, als sich der Sachverhalt verwirklichte, 
nicht bekannt sein konnten, mit denen er also nicht rechnen konnte und muss-
te (Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. A., Zü-
rich/Basel/Genf 2006, Rz. 329 f., S. 66). Von Rückwirkung eines Steuerge-
setzes wird dann gesprochen, wenn das Bestehen einer Steuerpflicht an Sach-
verhalte anknüpft, die sich vor dem Inkrafttreten des Gesetzes verwirklicht 
haben (BGE 102 Ia 32 f. E. 3a).  

 Die Grundstückgewinnsteuerpflicht des Ehemanns der Rekurrentin bzw. 
nunmehr der Rekurrentin selbst wurde bezüglich der vorliegend in Frage ste-
henden Grundstücke unmittelbar durch die Veräusserungen in den Jahren 
1974, 1979 und 1982 begründet, mithin unter dem vor dem 1. Januar 2001 
geltenden Gesetz über die direkten Steuern vom 17. Dezember 1956 (aStG, 
OS 19, S. 212 ff.). Allerdings wurde die Grundstückgewinnsteuer aufgescho-
ben. Aus Art. 59a Abs. 2 Ziff. 4 aStG ging jedoch nicht hervor, dass ein Steu-
eraufschub nur bestehe, solange das Ersatzobjekt dem privilegierten Zweck 
entsprechend genutzt wird. Es genügte daher, wenn dies während einer ange-
messenen Zeit der Fall war (vgl. OGE vom 30. April 1999 i.S. B., E. 2c aa, 
Amtsbericht 1999, S. 156). Demnach wäre vorliegend, würde noch das alte 

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Steuergesetz gelten, eine Besteuerung der aufgeschobenen Gewinne nicht 
möglich, wäre doch auf jeden Fall von einer eine angemessene Zeit dauern-
den privilegierten Nutzung auszugehen. Dementsprechend blieb denn auch 
eine Verpachtung wesentlicher Teile des Betriebs unter altem Recht steuer-
rechtlich ohne Folgen. Demgegenüber bestimmt nunmehr Art. 113 Abs. 1 lit. 
a StG neu, dass die aufgeschobene Besteuerung durchgeführt wird, wenn das 
Ersatzobjekt nicht mehr der Verbesserung der landwirtschaftlichen Betriebs-
grundlagen dient. Der Steueraufschub besteht mithin nur, solange das Eratz-
objekt dem privilegierten Zweck entsprechend genutzt wird. Diese Be-
stimmung vorliegend anzuwenden, würde jedoch bedeuten, dass neues Recht 
auf einen Sachverhalt angewendet wird, der sich abschliessend vor Inkraft-
treten dieses Rechts verwirklicht hat. Der Rekurrentin würde damit eine Ver-
pflichtung auferlegt, die sich aus Normen ergeben, welche ihr zum Zeitpunkt 
der die Steuerpflicht begründenden Veräusserungen nicht bekannt sein konn-
ten. Demzufolge liegt jedoch eine echte Rückwirkung vor, welche unzulässig 
ist.