# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 463c554b-243e-598b-8ca9-32e9567be0cb
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2014-03-17
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 17.03.2014  SB.2013.00167
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2013-00167_2014-03-17.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2013.00167	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 17.03.2014
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2008
(2. Rechtsgang)

	
Siehe SB.2013.00166.

			 	
				Stichworte:
	
						ERFOLGSRECHNUNG
ERMESSENSVERANLAGUNG
GESCHÄFTLICHER ZUSAMMENHANG
GESCHÄFTSMÄSSIG BEGRÜNDET
KUNDENSPESEN
LEBENSHALTUNGSKOSTEN
REISESPESEN
SPESEN
UNRICHTIGKEITSNACHWEIS
VERDECKTE GEWINNAUSSCHÜTTUNG
WILLKÜR

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 58 Abs. I DBG
Art. 130 Abs. II DBG
Art. 132 Abs. III DBG
Art. 140 Abs. II DBG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2013.00167

 

 

 

Urteil

 

 

 

des Einzelrichters

 

 

 

vom 17. März 2014

 

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei, Gerichtsschreiberin
Jsabelle Mayer.

 

 

 

In Sachen

 

 

A AG, 

Beschwerdeführerin, 

 

 

gegen

 

 

Schweizerische Eidgenossenschaft, 

vertreten durch das
kantonale Steueramt, 

Beschwerdegegnerin, 

 

 

betreffend
Direkte Bundessteuer 1.1.–31.12.2008

(2. Rechtsgang),

 

hat
sich ergeben: 

I.  

A. Die weltweit tätige A AG (nachfolgend: die
Pflichtige) berät Führungskräfte und Unternehmen.
Verwaltungsratspräsident ist B, der zugleich 95 % des Aktienkapitals
besitzt. In der Erfolgsrechnung 2008 wies die Pflichtige – nebst einem
Personalaufwand von Fr. … – Reisespesen von Fr. … und Kundenspesen
von Fr. … aus. Dem Umsatz von Fr. … bzw. dem Bruttogewinn von
Fr. … standen ein Betriebsaufwand von Fr. … sowie weiterer Aufwand
gegenüber, woraus ein steuerbarer Reingewinn von Fr. … resultierte. 

B. Im Rahmen des Veranlagungsverfahrens
für die direkte Bundessteuer 2008 forderte das kantonale Steueramt die
Pflichtige mit Auflage vom 6. April 2010 und Mahnung vom 25. November
2010 auf, Kontokopien zu den "Reisespesen bzw. Kundenspesen pro 2008 und
geordnete Originalbelege (Urbelege) mit ersichtlicher substanziierter
geschäftsmässiger Begründung" einzureichen und den geltend gemachten
Aufwand nachzuweisen. Nach durchgeführter Untersuchung wurden die Reise- und
Kundenspesen mit Entscheid vom 3. Januar 2011 nach pflichtgemässem
Ermessen gemäss Art. 130 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) auf Fr. … bzw.
Fr. … geschätzt, mit dem Hinweis, mit dieser Schätzung liege der
prozentuale Anteil der Reise- und Kundenspesen im Verhältnis zum Umsatz bei
13.6 %, was durchaus "im Rahmen unserer Erfahrungswerte" liege.
Der steuerbare Reingewinn für die direkte Bundessteuer 2008 wurde schliesslich
auf Fr. … festgesetzt. Nachdem eine hiergegen gerichtete Einsprache vom
kantonalen Steueramt abgewiesen wurde, hiess das Steuerrekursgericht eine
erstinstanzliche Beschwerde im 1. Rechtsgang teilweise gut und wies die
Sache zur Neuentscheidung an das kantonale Steueramt zurück. Das
Verwaltungsgericht wies eine dagegen erhobene Beschwerde des kantonalen Steueramts
mit Entscheid vom 18. April 2012 (SB.2011.00139) ab, soweit es darauf
eintrat. Dabei erwog es, dass sich weder Auflage noch Mahnung des kantonalen
Steueramts als gesetzes- noch verfassungswidrig erwiesen hätten. Hingegen habe
das kantonale Steueramt das rechtliche Gehör der Pflichtigen verletzt, indem es
unterlassen habe, die Pflichtige über die Grundlagen der herangezogenen
"Erfahrungswerte" näher in Kenntnis zu setzen, obwohl jene dies
explizit verlangt habe.

C. Das
kantonale Steueramt erliess daraufhin am 20. Juli 2012 eine neue
Veranlagungsverfügung, worin es den steuerbaren Reingewinn auf Fr. …
festsetzte. Auch gegen diese Veranlagung erhob die Pflichtige Einsprache,
welche mit Entscheid des kantonalen Steueramts vom 7. August 2013 abgewiesen
wurde. 

II.  

Die im 2. Rechtsgang erhobene
erstinstanzliche Beschwerde der Pflichtigen wies das Steuerrekursgericht mit
Entscheid vom 15. November 2013 ab.

III.
 

Mit Beschwerde vom 30. Dezember 2013
beantragte die Pflichtige sinngemäss, der Entscheid des Steuerrekursgerichts
sei aufzuheben und sie sei für die direkte Bundessteuer 2008 mit einem
steuerbaren Reingewinn von Fr. … einzuschätzen. Ferner verlangte sie, dass
ihr im Rahmen dieses Verfahrens Kostenfreiheit zu gewähren sei.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde. Die
Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.

Der Einzelrichter erwägt:

1.
 

1.1
Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als
weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im Bereich der direkten
Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 DBG die Vorschriften von Art. 140
bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission
"sinngemäss". Die nur sinngemässe Anwendung der Bestimmungen über das
Verfahren vor dem Steuerrekursgericht gestattet unterschiedliche Regelungen,
die sich aus der Natur eines zweistufigen gerichtlichen Instanzenzugs ergeben.
Bei einem solchen System liegt eine Verengung der Kognition mit Beschränkung
des Novenrechts für die zweite Instanz aber nahe. Sie liegt im Interesse der
Verfahrensökonomie und ist geeignet, einer missbräuchlichen Prozessführung
entgegenzuwirken (BGE 131 II 548 E. 2.2.2). 

1.2
Soll die erstinstanzliche Beschwerde die
allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte
gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf
alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140
Abs. 3 DBG), muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die
die Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer
Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle
beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5). Das Verwaltungsgericht hat sich
infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch
die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig
festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom
Steuerrekursgericht in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf
Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des
Steuerrekursgerichts zu setzen (vgl. RB 1999 Nr. 147).

1.3
Die Beschwerdeschrift muss einen Antrag und eine
Begründung enthalten (vgl. Art. 140 Abs. 2 in Verbindung mit
Art. 145 Abs. 2 DBG). Aus der Beschwerdebegründung hat hervorzugehen,
welche Rechtsverletzungen im Sinn von Art. 140 Abs. 3 DBG geltend
gemacht werden. Die Pflicht des Verwaltungsgerichts zur Rechtsanwendung von
Amtes wegen wird somit durch das Rügeprinzip eingeschränkt; das Gericht ist
nicht gehalten, von sich aus nach Mängeln zu forschen, welche in der Beschwerde
nicht geltend gemacht worden sind (vgl. RB 1982 Nr. 5). Es ist einzig
verpflichtet, offensichtliche, d. h. ins Auge springende Rechtsverletzungen
von Amtes wegen ohne entsprechende Rüge zu beheben (RB 1999 Nr. 148).

2.
 

2.1
Der steuerbare Reingewinn einer
Kapitalgesellschaft setzt sich gemäss Art. 58 Abs. 1 DBG aus dem
Saldo der Erfolgsrechnung, unter Berücksichtigung des Saldovortrags des
Vorjahres (lit. a), und allen vor Berechnung des Saldos der
Erfolgsrechnung ausge­schiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses zusammen, die
nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie
insbesondere offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig
nicht begründete Zuwendungen an Dritte (lit. b).

Geschäftsmässig begründet sind
Aufwendungen, die objektiv im Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und
damit im Interesse des Unternehmensziels getätigt werden (vgl. Peter
Brülisauer/Flurin Poltera in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. A., Basel 2008, Art. 58 DBG
N. 47 ff.).

2.2 Um die Beurteilung der geschäftsmässigen Begründetheit von geltend
gemachten Aufwendungen – mithin der allfällig damit verbundenen verdeckten
Gewinnausschüttungen – zu ermöglichen, ist die steuerpflichtige
Kapitalgesellschaft kraft der sie treffenden gesetzlichen Obliegenheiten
gehalten, an der Abklärung der behaupteten Tatsachen mitzu­wirken. Gemäss
Art. 126 Abs. 1 DBG muss sie alles tun, um eine vollständige und
richtige Veranlagung zu ermöglichen. Insbesondere hat sie auf Verlangen der
Steuerbehörde mündlich oder schriftlich Auskunft zu erteilen und
Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den
Geschäftsverkehr vorzulegen oder deren Einsichtnahme an Ort und Stelle zu
dulden (Art. 126 Abs. 2 und Art. 123 Abs. 2 DBG). 

2.3 Hat die steuerpflichtige Gesellschaft trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren
mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt das
kantonale Steueramt die Veranlagung gestützt auf Art. 130 Abs. 2 DBG
nach pflichtgemässem Ermessen vor.

2.4
Die Beweislosigkeit, die sich einstellt, wenn die Steuerpflichtige ihre Mitwirkungspflicht
hinsichtlich steueraufhebender oder -mindernder Tatsachen – z. B. bei
einem von ihr geltend gemachten Abzug – nicht erfüllt,
führt in der Regel nicht zu einer Ermessenseinschätzung im Sinn von Art. 130 Abs. 2 DBG. Vielmehr ist
diesfalls aufgrund der allgemeinen Beweislastregel (vgl. BGr, 23. Februar 1993, ASA 62 [1993/94],
S. 720 E. 5b; BGE 121 II 257 E. 4c/aa) zu Ungunsten der für derartige Tatsachen beweisbelasteten
Steuerpflichtigen anzunehmen, die behaupteten Tatsachen hätten sich nicht
verwirklicht, und gestützt darauf der in Frage stehende Abzug nicht zu
berücksichtigen (vgl. etwa BGE 92 I 393 = ASA 36 [1967/68],
S. 192 und BGr, 10. Juli 1977, ASA 46
[1977/78], S. 512). Unter bestimmten Voraussetzungen ist allerdings
ausnahmsweise eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen auch bezüglich
steueraufhebender und -mindernder Tatsachen zu
treffen, dann nämlich, wenn der Steuerpflichtigen die
gehörige Mitwirkung an der Ermittlung dieser Tatsachen aus Gründen, die sie nicht zu vertreten hat, unmöglich oder unzumutbar ist (vgl.
RB 1975 Nr. 54). Gleich verhält es sich,
wenn das Bestehen eines Abzugs erwiesen ist, z. B. feststeht, dass der Steuerpflichtigen Gewinnungskosten erwachsen sind, aber deren Höhe
ungewiss ist. In einem solchen Fall wäre es sachwidrig und damit willkürlich,
den Abzug nicht zu berücksichtigen; vielmehr muss dessen Höhe nach
pflichtgemässem Ermessen geschätzt werden (vgl. Martin Zweifel in: Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 46 StHG N. 30).

3.
 

Bereits im 1. Rechtsgang vor Verwaltungsgericht (SB.2011.00139,
E. 3.3) wurde festgestellt, dass Auflage und Mahnung
durch das kantonale Steueramt – mangels Nachweises der geschäftsmässigen
Begründetheit der verbuchten Kunden- und Reisespesen durch die Pflichtige – zu Recht ergingen: Zwar reichte die Pflichtige im Veranlagungsverfahren
eine taggenaue Auflistung, inkl. Belege über Auslagen im Bereich öffentlicher
Verkehr bzw. Flugtickets, Automiete, Unterkunft und Verpflegung sowie eine
Übersicht über die Zahlungseingänge auf das Firmenkonto ein. Auf den
eingereichten Belegen waren jeweils handschriftlich einzelne Stichworte
vermerkt, wie "Middle East", "Kunden- und
Mitarbeiterkontakt", "Investigation Abklärungen Projekt",
"Projekt C" oder "Mitarbeiter", die Aufschluss über das
betreffende Geschäft geben sollten. Indessen war aus diesen handschriftlichen
Hinweisen ein geschäftlicher Zusammenhang bei Weitem nicht ersichtlich, zumal
eine Vielzahl der Belege auf private Lebenshaltungskosten hindeuteten: So etwa
Tickets zum Lucerne Festival oder die mit "Projekt Akquisition
Mitarbeiterkontakt" bezeichnete Flugbestätigung nach Phuket für B, begleitet
von seiner Ehefrau und seinem Kind, sowie diverse
Spa-Treatments im E Resort in F oder im G Resort (mit dem Vermerk "C").
Da die geschäftliche Begründetheit auch im 2. Rechtsgang über weite Teile im
Dunkeln blieb, durfte das kantonale Steueramt – ohne weitere Untersuchungen
durchführen zu müssen – die Pflichtige hinsichtlich der Reise- und Kundenspesen
nach pflichtgemässem Ermessen gemäss Art. 130 Abs. 2 DBG einschätzen.
Das Vorbringen der Pflichtigen, wonach der Geschäftszweck ohne Weiteres aus dem
Belegzweck hervorgehe, erweist sich dabei als unbehelflich. Denn aus den
Belegen allein geht weder Art, Motiv, noch Rechtsgrund der Auslagen hervor
(vgl. VGr, 20. Februar 2013, SB.2012.00125, E. 2.3). Von ihrer
Obliegenheit, zumindest in Grundzügen die geschäftliche Veranlassung für die
Spesen preiszugeben, wird die Pflichtigen auch nicht durch den blossen Hinweis befreit,
sämtliche "Aufträge [würden] unter Einhaltung höchster Vertraulichkeit
ausgeführt " und es sei ihr in der Regel seitens
der Auftraggeber vertraglich bzw. aus
Datenschutzgründen untersagt, Namen und Sachverhalte zu benennen.

4.
 

4.1
Ist eine Ermessensveranlagung zu Recht ergangen,
so kann sie gemäss Art. 132 Abs. 3 DBG nur wegen offen­sichtlicher Unrichtigkeit angefochten
werden. Die Steuerpflichtige hat den Nachweis der
offensichtlichen Unrichtigkeit im Einspracheverfahren, spätestens aber im
erstinstanzlichen Beschwerdeverfahren vor Steuerrekursgericht zu erbringen, und
zwar dadurch, dass sie innerhalb der Rechtsmittelfrist
die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur Beseitigung der
Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte
Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel beibringt oder
zumindest anbietet (vgl. RB 1999 Nr. 150). Nur unter diesen formellen
Voraussetzungen wird die Steuerpflichtige überhaupt
zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die
Einsprachebehörde bzw. das Steuerrekursgericht zur Untersuchung und
Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis ohne Weiteres als
gescheitert mit der Folge, dass die Ermessensveranlagung als solche bestehen
bleibt. 

4.2
Im 2. Rechtsgang reichte die Pflichtige im
Einspracheverfahren einen Bundesordner zu den Akten, eine Vielzahl von
Rechnungen enthaltend, die sie an ihre Auftraggeber stellte. Aus den
Rechnungen, gekennzeichnet mit dem "Codenamen" des jeweiligen
Projekts, ist ersichtlich, dass den Kunden jeweils auch die Spesen berechnet
wurden. Ein direkter Zusammenhang der verrechneten Spesen mit den im
1. Rechtsgang eingereichten Hotelabrechnungen, Flugtickets, etc. wurde
aber durch blosses Einreichen der Kundenabrechnungen nicht hergestellt, indem
es unterlassen wurde, die Spesenbelege spezifisch einem einzelnen, genau
bezeichneten Geschäft zuzuordnen. Gleiches gilt für die zwei – im erstinstanzlichen Beschwerdeverfahren nachgereichten –
Bundesordner mit unzähligen Quittungen von Restaurantkonsumationen,
Taxirechnungen, weiteren Hotelrechnungen und
Flugbestätigungen. 

Dass es den geltend gemachten Spesen an
einem geschäftlichen Bezug fehlte, ergab auch die stichprobenweise Prüfung der
Belege durch das Steuerrekursgericht: Anhand der Stichproben war ersichtlich,
dass der Verwaltungsratspräsident der Pflichtigen etliche Male die Confiserie
Sprüngli frequentierte sowie Einkäufe bei Blumen Krämer oder
Lebensmittelgeschäften über die Firma abrechnete. Am Stärksten ins Gewicht
fielen aber die kostspieligen Aufenthalte in Destinationen in aller Welt, inkl.
Übernachtung in Luxushotels, teils mit Frau und Kind. Damit blieb die
Pflichtige auch im Rechtsmittelverfahren den Nachweis schuldig, den
geschäftlichen Charakter der verbuchten Spesen darzulegen. Indem die Pflichtige die versäumten
Verfahrenspflichten nicht erfüllte, vermochte sie auch den Nachweis der
offensichtlichen Unrichtigkeit der angefochtenen Ermessensveranlagung nicht zu
erbringen. 

5.
 

5.1 Scheitert der Unrichtigkeitsnachweis,
kann das Verwaltungsgericht die Ermessenseinschätzung nur in Bezug auf ihre
Höhe mit einer auf Willkür beschränkten Kognition überprüfen (RB 1994
Nr. 45 E. 1). Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach
den Akten als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist
(RB 1963 Nr. 62). 

5.2 Das kantonale Steueramt hat im
Einspracheentscheid sämtliche Auslagen der Pflichtigen in einer Tabelle
zusammengetragen und bei jeder Ausgabe einen Vermerk hinzugefügt, ob Angaben
zum Geschäftszweck oder Mandat erfolgt sind oder nicht. Dabei gelangte es in
einem ersten Schritt zum Schluss, dass bei insgesamt Fr. … die geschäftsmässige Begründetheit fehle, bei einem Gesamtbetrag
von Fr. … die geschäftsmässige Begründetheit hingegen
zu bejahen sei. In einem weiteren Schritt wurden die abzugsfähigen Kosten auf
einen Betrag von Fr. … aufgerundet. Diese
Schätzung hat das Steuerrekursgericht eingehend auf ihre Plausibilität hin
geprüft. Indem sich die Pflichtige darauf beschränkte, vor Verwaltungsgericht
eine gegenüber der vor Steuerrekursgericht eingereichten
Beschwerdeschrift nur geringfügig modifizierte Beschwerdeschrift einzureichen,
ohne sich mit den ausführlichen Erwägungen des Steuerrekursgerichts
auseinanderzusetzten, ist auch nicht ersichtlich, inwiefern die Schätzung
geradezu unmöglich oder sachlich nicht begründbar sein soll. Im Übrigen ergeben
sich auch aus den Akten keinerlei Anhaltspunkte für eine willkürliche
Schätzung. 

Die Beschwerde ist damit vollumfänglich
abzuweisen. 

6.
 

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind
die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 144
Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Besondere
Verhältnisse im Sinn von Art. 144 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 145
Abs. 2 DBG, die es rechtfertigen würden, von einer Kostenauflage abzusehen,
sind vorliegend nicht ersichtlich. Der Beschwerdegegnerin ist angesichts
dessen, dass nicht ersichtlich ist, dass ihr notwendige und verhältnismässig
hohe Kosten erwachsen sind, nicht von Amtes wegen eine Parteientschädigung zuzusprechen
(Art. 64 Abs. 1–3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember
1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145
Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt der
Einzelrichter:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    500.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    100.--     Zustellkosten,

Fr.    600.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung an:..