# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** e4dc0800-052d-5015-8132-75d7fca307e0
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2018-12-19
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 19.12.2018  SB.2018.00012
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2018-00012_2018-12-19.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2018.00012	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 19.12.2018
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 20.09.2019 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Grundstückgewinnsteuer

	
[Grundstückhändlerpauschale bei interkantonalen Unternehmen]

Die (Grundstück-)Händlerpauschale beträgt im Sinn einer Faustregel 5 % des Veräusserungserlöses. Sie wird auf 8 % erhöht, wenn ein Generalbauunternehmen auf eigene Rechnung ein Entwicklungsprojekt erstellt und dieses anschliessend an Investoren veräussert. Die (Grundstück-)Händlerpauschale ist kollisionsrechtlichen Ursprungs. Sie dient der Abgrenzung der Steuerhoheit der Kantone und ist ausschliesslich auf den Interessenausgleich zwischen den beiden Kantonen zugeschnitten. Eine mögliche Bevorteilung der steuerpflichtigen Person bezweckt sie nicht. Damit ist der Grundstückskanton nicht verpflichtet, Kosten zu übernehmen, die über die Pauschale hinausgehen (E. 2.3 f.).

Die Beschwerdeführerin ist ein Totalunternehmen mit Sitz in F, Kanton X, und mehreren Betriebsstätten, wovon sich eine im Kanton Zürich befindet. Sie hielt im Betriebsvermögen mehrere, im Kanton Zürich gelegene Grundstücke. Solchen interkantonalen - und damit quotenmässig auszuscheidenden - Unternehmen ist die (Grundstück-)Händlerpauschale zu gewähren, wenn dem Grundstückskanton objektmässig zuzuweisende Wertzuwachsgewinne anfallen. Damit der Kanton Zürich als Grundstückskanton nicht doppelt mit Gemeinkosten belastet wird, dürfen Kosten, die bei der objektmässigen Besteuerung im Grundstückskanton abgezogen werden können, bei der interkantonalen Ausscheidung jedoch nicht nochmals berücksichtigt werden, sondern sind vorab auszusondern (E. 3.1).

Totalunternehmen gelten steuerrechtlich als Generalunternehmen, weshalb sie im Rahmen der interkantonalen Steuerausscheidung den Liegenschaftenhändlern gleichzustellen sind. Bei der (Grundstück-)Händlerpauschale geht es vom Sinn und Zweck her darum, dass der Grundstückskanton nebst den gesamten mit der Veräusserung zusammenhängenden Einzelkosten objektmässig auch einen Teil der Gesamtkosten des Grundstückhändlers zu übernehmen hat, damit nicht die gesamten Kosten im Sitzkanton verbleiben und das dortige Steuersubstrat schmälern. Nichts anderes kann gelten, wenn im Grundstückskanton aufgrund der Betriebsstätte bzw. der interkantonalen Steuerausscheidung ohnehin weniger Gemeinkosten im Sitzkanton verbleiben. Damit gilt auch bei interkantonalen Unternehmen, dass der Grundstückskanton nicht verpflichtet ist, einen über die (Grundstück-)Händlerpauschale hinausgehenden Anteil an den Gemeinkosten zu übernehmen (E. 3.2).

Abweisung der Beschwerde.

			 	
				Stichworte:
	
						GENERALUNTERNEHMER
GRUNDSTÜCKHÄNDLERPAUSCHALE
INTERKANTONALES UNTERNEHMEN
MONISTISCHES SYSTEM
STEUERAUSSCHEIDUNG
TOTALUNTERNEHMEN

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 191 StG
§ 216 Abs. I StG
§ 221 Abs. I StG
§ 221 Abs. I lit. a StG
§ 221 Abs. II StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 2
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des
  Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

SB.2018.00012

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 19. Dezember 2018

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichter Reto Häggi Furrer,
Ersatzrichter Michael Beusch, Gerichtsschreiberin Nicole Aellen.   

 

 

 

In Sachen

 

 

A AG, vertreten
durch die B AG, 

Beschwerdeführerin,

 

 

gegen

 

 

Gemeinde C,
vertreten durch die Grundsteuerkommission, 

 

diese vertreten durch die D AG, 

Beschwerdegegnerin,

 

 

betreffend Grundstückgewinnsteuer,

hat
sich ergeben: 

I.  

A. Die A AG
(bis 2011: E AG) ist eine Gesellschaft mit Sitz in F (Kanton W) und
Zweigniederlassungen in den Kantonen Zürich, S, T, U, V und X. Sie beschäftigt
über 800 Mitarbeitende und ist als Totalunternehmerin tätig, übernimmt
also die gesamte Planung und Ausführung eines Bauwerks.

1987 erwarb die A AG 2,2 ha Bauland in der
Gemeinde C. Im September und Dezember 2011 verkaufte sie die entsprechenden
Grundstücke an vier verschiedene institutionelle Anleger. Mit
Totalunternehmerverträgen verpflichtete sie sich gleichzeitig, die Überbauung G
mit insgesamt dreizehn Mehrfamilienhäusern und Tiefgaragen zu realisieren.

B. Mit
Veranlagungsentscheiden vom 18. Februar 2016 setzte die
Grundsteuerkommission der Gemeinde C vier Grundstückgewinnsteuerveranlagungen
gemäss folgender Tabelle fest:

	
  Veranl.-Nr. 

  	
  GR 01 

  	
  GR 02 

  	
  GR 03 

  	
  GR 04 

  	
  Total

  
	
  Grundstückgewinn

  in Fr.

  	
  …

  	
  …

  	
  …

  	
  …

  	
  …

  
	
  Steuerbetrag

  in Fr.

  	
  …

  	
  …

  	
  …

  	
  …

  	
  …

  

 

Die Grundsteuerkommission der Gemeinde C vereinigte die
vier dagegen erhobenen Einsprachen und bestätigte mit Entscheid vom 22. September
2016 die angefochtenen Veranlagungen.

II.  

Den gegen diesen Einspracheentscheid erhobenen Rekurs
wies das Steuerrekursgericht am 19. Dezember 2017 ab. Bei der Pflichtigen
handle es sich um ein ausserkantonales Generalbauunternehmen, welches u. a. im Kanton Zürich über
eine Betriebsstätte verfüge, im Kanton Zürich gelegene Liegenschaften des
Umlaufvermögens veräussert habe und welches für die Zwecke der interkantonalen
Steuerausscheidung grundsätzlich gleich zu behandeln sei, wie ein
Liegenschaftenhändler. Diesen stehe als Abzug bei der Grundstückge­winn­steuer
(aus näher dargelegten Gründen) die sogenannte (Grundstück-)Händ­ler­pauschale
auch dann zu, wenn interkantonal (aufgrund der Betriebsstätte) quotenmässig
auszuscheiden sei und objektmässig dem Lagekanton des Grundstücks zuzuweisende
Wertzuwachsgewinne anfielen. Eine Erhöhung über die unter diesem Titel
gewährten 8 % des Veräusserungserlöses komme vorliegend (aus näher
dargelegten Gründen) nicht infrage. 

III. 

Mit Eingabe vom 12. Februar 2018 erhob die A AG Beschwerde beim
Verwaltungsgericht des Kantons Zürich und beantragte, der steuerbare
Grundstückgewinn sei – unter anteilsmässiger Anrechnung der erfolgten Anzahlung
– wie folgt festzulegen:

	
  Veranl.-Nr. 

   

  	
  GR 01 

  	
  GR 02 

  	
  GR 03 

  	
  GR 04 

  	
  Total

  
	
  Grundstückgewinn

  in Fr.

  	
  …

  	
  …

  	
  …

  	
  …

  	
  …

  

 

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss die Gemeinde C in ihrer Beschwerde­antwort vom 13. März
2018 auf Abweisung der Beschwerde unter Kosten- und Ent­schädi­gungsfolgen,
soweit auf die Beschwerde einzutreten sei. Hierzu nahm die Pflichtige am 29. März
2018 Stellung.

Die Kammer erwägt:

1.  

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht in
Grundsteuersachen können laut § 213 in Verbindung mit § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die
reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in Übereinstimmung
mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so
sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die
Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf
rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch
(RB 1999 Nr. 147).

2.  

2.1 Die politischen Gemeinden des Kantons Zürich erheben – im
Einklang mit den Vorgaben von Art. 12 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
(StHG) – eine Grundstück­gewinnsteuer (§ 205 StG). Diese wird gemäss § 216
Abs. 1 StG bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen
erhoben und fällt – harmonisierungsrechtlich zulässigerweise – ungeachtet dessen
an, ob die Veräusserung im Privat- oder Geschäfts­vermögen erfolgt
(monistisches System; statt vieler: BGE 143 II 382 E. 2.3; VGr, 21. März
2018, SB.2017.00017, E. 2.1). Ein Grundstückgewinn im Sinn von Art. 12
StHG ergibt sich, soweit der bei Veräusserung eines Grundstücks erzielte Erlös
die Anlagekosten (Erwerbspreis oder Ersatz­wert, je zuzüglich Auf­wendungen)
übersteigt. Die Rechtsbegrif­fe "Erlös", "Anlage­kosten"
und "Ersatz­wert" führt Art. 12 StHG nicht näher aus. Insofern
überlässt der Bund den Kantonen bei der Umschreibung des steuerbaren Gewinns
einen, wenn auch eingeschränkten, Spielraum. Was die "Aufwendungen" betrifft,
gilt an sich dasselbe (BGr, 25. August 2015, 2C_817/2014, E. 2.2.1 f.,
m. w. H.).

2.2 Aufgrund von § 221 Abs. 1 lit. a StG fliessen
"Aufwendungen für Bauten, Umbauten, Meliorationen und andere dauernde
Verbesserungen des Grundstücks, nach Abzug allfälliger Versicherungsleistungen
und Beiträge von Bund, Kanton oder Gemeinde" in die Anlagekosten ein. Die
Aufzählung ist abschliessend gehalten (Felix Richner et. al., Kommentar zum
harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, N. 3 zu § 221
StG). Ebenso nach zürcherischer Praxis ist eine wertvermehrende Aufwendung
(nur) im Umfang des tatsächlich bezahlten Betrags und nicht des objektiv
geschaffenen Werts anzurechnen ("Prinzip der effektiven Kostenan­rechnung";
Richner et. al., N. 26 zu § 221 StG). Dessen ungeachtet können auch
wertvermehrende Eigenleistungen angerechnet werden, und zwar in der Höhe des
mutmasslichen Drittpreises ("Marktwertprinzip"; BGr, 25. August
2015, 2C_817/2014, E. 2.2.3, m. w. H.). Angesichts des grundsätzlich ausschliesslichen
Abstellens auf das veräusserte Grundstück ist dabei die gesamte wirtschaftliche
Leistungsfähigkeit des Pflichtigen nicht zu berücksichtigen (BGE 143 II 382 E. 2.3.2;
VGr, 21. März 2018, SB.2017.00017, E. 4.4).

2.3 Das
Bundesgericht hat freilich in einer sich über die Jahre ausbildenden
Rechtsprechung den kantonalen Spielraum insbesondere auch für Kantone mit
monistischem System einge­schränkt (vgl. dazu allgemein etwa VGr, 21. März 2018, SB.2017.00017, E. 2.2.2).
So hat etwa in sogenannten interkantonalen Verhältnissen, also dann, wenn der
Grundstück­händler nicht (Wohn-)Sitz im Kanton des veräusserten Grundstücks
hat, der Grundstückskanton zu seinen Lasten und zugunsten des
Hauptsteuerdomizils einen Anteil an den Gemeinkosten zu übernehmen, die dem
Grundstückhändler anlässlich der Veräusserung eines Grundstücks erwachsen. Die
anteilmässige Verlegung der Gemeinkosten des Wohnsitz- oder Sitzkantons zulasten
des Grundstückskantons findet ihre Berechtigung im Umstand, dass der Grund­stück­gewinn
in Letzteren erfasst werden kann, während Ersterer die mit der Veräusserung
zusammenhängenden Gemeinkosten zu tragen hat. Mit der anteilmässigen Übertragung
eines pauschalen Anteils an den Gemeinkosten soll der Benachteiligung des
Wohnsitz- oder Sitz­kantons entgegengetreten werden. Im Sinn einer Faustregel
wird den allgemeinen Unkosten mit einer Pauschale von 5 % des
Veräusserungserlöses Rechnung getragen, soweit die Veräusserung in der Form
einer zivilrechtlichen Handänderung erfolgt (BGr, 25. August 2015,
2C_817/2014, E. 2.5). Diese sogenannten (Grundstück-)Händlerpauschale wird
auf 8 % erhöht, wenn ein sogenanntes Generalbauunternehmen ein Entwicklungsprojekt
auf eigene Rechnung erstellt hat, um es anschliessend an Investoren – eine
Personalvorsorgeeinrichtung, Immobilien­gesellschaft oder einen Anlagefonds –
zu veräussern (Mathias Oertli/Rainer Zigerlig, in: Martin Zweifel/Michael
Beusch/Peter Mäusli-Allenspach [Hrsg.], Inter­kantonales Steuerrecht, Basel
2011, § 33 N. 87 und 118).

2.4 Die
(Grundstück-)Händlerpauschale, deren Ursprung direkt kollisionsrechtlich ist,
dient der Abgrenzung der Steuerhoheit der Kantone und ist ausschliesslich auf
den Interessen­ausgleich zwischen den beiden Kantonen zugeschnitten. Eine
mögliche Bevorteilung der steuer­pflichtigen Person ist ihr nicht eigen. Vor
diesem Hintergrund unterliegt der Grund­stücks­kanton gegenwärtiger Praxis
zufolge keiner Pflicht zu einer Übernahme, die über die Pauschale hinausgeht
(BGr, 25. August 2015, 2C_817/2014, E. 4.4.2 f.).

2.5 Die vom
Bundesgericht zur (Grundstück-)Händlerpauschale zu beurteilenden Fälle betrafen
bis anhin – soweit ersichtlich – stets Konstellationen, in denen der
ausserkantonale Grundstückhändler bzw. Generalbauunternehmer im
Grundstückskanton über keinerlei weitere steuerrechtliche Anknüpfung verfügt
und damit einzig durch das Grundstück im Grundstücks­kanton ein sogenanntes
Spezialsteuerdomizil begründet hat. Wie es sich verhält, wenn der ausser­kantonale
Grundstückhändler bzw. Generalbauunternehmer im Grundstückskanton über eine
Betriebsstätte und damit ein Nebensteuerdomizil verfügt, welchem sämtliche
Liegenschaften im betreffenden Kanton zugeordnet werden, war dagegen noch nie
zu entscheiden. In dieser zweiten Konstellation, in welcher von einer
sogenannten interkantonalen Unter­nehmung gesprochen wird (vgl. etwa VGr, 21. März 2018, SB.2017.00017, E. 2.2.3),
wird die Steuerausscheidung zwischen den Kantonen normalerweise nach Quoten
vorgenommen, was dazu führt, dass Aufwendungen – u. a. die am Hauptsitz anfallenden Gemeinkosten –
gleich­mässig nach Quo­ten auf alle beteiligten Kantone zu verteilen sind
(Hannes Teuscher/Frank Lobsiger, in: Martin Zweifel/Michael Beusch/Peter Mäusli-Allenspach
[Hrsg.], Inter­kantonales Steuer­recht, Basel 2011, § 30 N. 4 ff.
und 19 ff., m. w. H.).

2.6 Auch wenn das
Bundesgericht in seiner direkt auf die Bundesverfassung gestützten
kollisionsrechtlichen Rechtsprechung die durch den Bundesgesetzgeber den
Kantonen zugestandene Wahlfreiheit betreffend ihr System der Erhebung der
Grundstückgewinnsteuer bereits stark eingeschränkt hat und damit ein "Trend
zum dualistischen System" (Bernhard Zwahlen/Natalie Nyffenegger, in:
Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. A., Basel 2017, Art. 12
N. 4a f.) festzustellen ist, so bleibt es dabei, dass Art. 12
StHG den Kantonen nach wie vor erlaubt, auch für die Besteuerung des Gewinns
aus der Veräusserung von Grundstücken des Geschäftsvermögens ein monistisches
System vor­zusehen. Ob schweizweit für Grundstücke des Geschäftsvermögens in
Zukunft das dualistische System gelten soll, ist nicht an den Gerichten zu
entscheiden, sondern vom Gesetzgeber als Souverän.

3.  

3.1  

3.1.1 Die
Beschwerdeführerin ist eine interkantonale Unternehmung mit einer
Betriebsstätte im Kanton Zürich, der auch die Gegenstand des vorliegenden
Verfahrens bildenden ver­äusserten Grundstücke, die zum Umlaufvermögen der
Beschwerdeführerin gehören, zuge­ordnet sind. Dies ist unter den Parteien – zu
Recht – unbestritten, weshalb darauf nicht weiter ein­zugehen ist. Damit stellt
sich im Licht der bundesgerichtlichen Rechtsprechung vorab die Frage, ob unter
diesen Umständen überhaupt Raum für eine (erhöhte)
(Grundstück-)Händlerpauschale besteht, erhält doch der Grundstückskanton im
Rahmen der interkantonalen Steuerausscheidung schon einen Anteil an den
Gemeinkosten zugewiesen (vgl. oben E. 2.5). Dabei ist daran zu erinnern,
dass es bei der interkantonalen Ausscheidung ausschliesslich um den
Interessenausgleich zwischen den involvierten, über eine sogenannte
Steuerhoheit verfügenden Kantonen und damit darum geht, dass diese einen
"fairen Anteil" des Steuersubstrats erhalten bzw. gegebenenfalls
einen "fairen Anteil" eines Verlustes tragen müssen (vgl. oben E. 2.4).
Dass Pflichtige mit einer anderen als der vor diesem Hintergrund korrekt
ermittelten Ausscheidung wegen unterschiedlicher kantonaler Steuersätze "besser
fahren" könnten, ist unerheblich.  

3.1.2 Zwischen
den Parteien ist unbestritten, dass der Beschwerdeführerin eine
(Grundstück-)Händlerpauschale zuzugestehen ist. Die Vorinstanz hat sich
allerdings – zu Recht – nicht mit diesem Befund begnügt, sondern die eben
aufgeworfene Frage geprüft und ist zum Schluss gelangt, dies sei der Fall. Die
Beschwerdeführerin sei eine interkantonale Unternehmung, womit die Gemeinkosten
"nicht oder jedenfalls nicht gesamthaft am Hauptsitz hängen" blieben.
Diese Überlegungen seien vermutlich der Grund dafür, weshalb in verschiedenen
Abhandlungen zur Steuerausscheidung bei Liegenschaftenhändlern und Generalbau­unternehmen
die (Grundstück-)Händlerpauschale lediglich im Zusammenhang mit Liegen­schaften
in Nichtbetriebsstättekantonen genannt werde, wogegen sie beim Immobiliar­vermögen
in Betriebsstättekantonen nicht erscheine. Die Aussage, die (Grundstück-)

Händler­pauschale sei bei Veräusserungsgewinnen, die in Betriebsstättekantonen
anfielen, nicht anwendbar, werde aber nirgends explizit vorgenommen. Auch fänden
sich keine Gerichts­ur­teile, die diese Aussage enthielten. Auch wenn klar sei,
dass die (Grundstück-)Hän­dler­pauschale jedenfalls ursprünglich für
Liegenschaftenhändler gedacht gewesen sei, die ausser­halb ihres Sitzkantons
Liegenschaften besessen hätten, aber keine Betriebsstätten – einzelne
Liegenschaften ausserhalb des Sitzkantons begründeten für sich alleine noch
keine Betriebs­stätte –, so bestehe auch bei interkantonalen Unternehmen eine
ausscheidungsmässige Unzu­läng­lichkeit, denn der Grundstückskanton, der das
Recht zur Besteuerung des Wertzu­wachsgewinns habe, werde nicht im
entsprechenden Umfang verpflichtet, sich auch an­gefallene Gemeinkosten an
diesen Gewinn anrechnen zu lassen. Durch den Umstand, dass der
Wertzuwachsgewinn objektmässig – quasi vorab – dem Grundstückskanton zugewiesen
werde, und durch den Umstand, dass wegen einer Liegenschaftsveräusserung die
Aus­scheidungs­­faktoren nicht angepasst würden, entspreche die Quote, die der
Grundstückskanton am Schluss in der Steueraus­scheidung noch zugewiesen
erhalte, seinem wirtschaftlichen Gewicht im betreffenden Jahr nicht. Daran
änderten auch Situationen nichts, in denen wiedereingebrachte Abschreibungen
bestünden. Gleiches gelte für den Einwand, der Grund­stücks­kanton werde so
doppelt mit Gemeinkosten belastet. Dass dies nicht geschehe, sei durch ein
schrittweises Vorgehen sicherzustellen. Kosten, die bei der objektmässigen Be­steuerung
im Grundstücks­kanton (d. h.
konkret bei der Grundstückgewinnsteuer im Kanton Zürich) abgezogen werden könnten,
dürften bei der interkantonalen Ausscheidung nicht noch­mals berücksichtigt
werden, sondern seien vorab auszusondern. Mithin seien auch bei inter­kantonalen,
d. h. quotenmässig
auszuscheidenden Unternehmungen, (Grundstück-)Händler­pauschalen zu gewähren,
wenn objektmässig dem Grundstückskanton zuzuweisende Wertzu­wachsgewinne
anfallen würden (Erwägung 3 des vorinstanzlichen Entscheids).

3.1.3 Diese
Ausführungen erweisen sich – jedenfalls für den vorliegend einzig zu
entscheidenden Fall – als zutreffend und ihnen ist nichts beizufügen.

3.2  

3.2.1 Zu
entscheiden bleibt mithin die Frage, in welcher Höhe die Grundstückhändler­pauschale
bei der Grundstückgewinnsteuer geltend gemacht werden kann. Derweil die
Beschwerde­gegnerin – wie die Vorinstanz – 8 % zugestehen will, hält die
Beschwerdeführerin dafür, es seien ihre "tatsächlichen Kosten"
anzurechnen. 

3.2.2 Sie führt
vor diesem Hintergrund einleitend aus, sie unterscheide sich von den meisten
ihrer Konkurrenten, indem gerade im Bereich der Totalunternehmung sehr viele
Leistungen selber erbracht würden. Daraus resultierten wesentlich höhere
allgemeine Unkosten als bei einer "üblichen Totalunternehmung", was
bei umfangreichen Projekten zu einem höheren Anteil an Zuschlagskosten führe.
Die entsprechenden Zahlen hätten sich "aufgrund der langjährigen
projektbezogene [sic] Tätigkeiten der Beschwerdeführerin am Markt ergeben und
stell[t]en als genaue Erfahrungszahlen einen massgebenden Durchschnitt der
Kosten dar, welche in einem normalen Projekt als Totalunternehmerin"
anfielen. Die Beschwerdeführerin führt weiter aus, es mache einen Unterschied,
ob man Totalunternehmerin oder Generalunter­nehmerin sei; die Kostenstruktur
sei anders. Es gebe "keine Rechtsprechung zum Fall eines
Liegenschaftenhändlers oder Generalbauunternehmers mit Liegenschaften im
Betriebsstätte­kanton betreffend die Händlerpauschale". Das von der Vor­instanz
herange­zogene Präjudiz (BGr, 25. August 2015, 2C_817/2014) könne nicht
auf den vorliegenden Fall angewandt werden. Die Ausscheidung sei anhand der dem
konkreten Projekt zugrunde liegenden effektiven Zahlen vorzunehmen, welche die
Grundlage der Jahresrechnung bildeten; es dürfe nicht eine Pauschale angewandt
werden, die nicht den wirtschaftlichen Gegeben­heiten der Beschwerdeführerin
entspreche. Mit der Reduktion auf die (Grundstück-)Händlerpauschale werde sie
gegenüber dem innerkantonalen Liegenschaftenhändler schlechter gestellt und es
werde gegen die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit verstossen und das
Massgeblichkeits­prinzip ausgehebelt.

3.2.3 Die
Beschwerdegegnerin betont in ihrer Beschwerdeantwort, es gehe um eine
Zuteilungsnorm im interkantonalen Verhältnis. Im innerkantonalen Verhältnis
gebe es eben gerade keine (Grundstück-)Händlerpauschale und aus dem
Schlechterstellungsverbot könne nicht abgeleitet werden, dass eine
innerkantonale und eine interkantonale Steuerausscheidung identisch sein
müssten. Es werde keinesfalls mehr als der handelsrechtliche Reingewinn
besteuert. Dass dies mit unterschiedlichen Steuersätzen geschehe, sei im
schweizerischen Steuersystem hinzu­nehmen. Es gehe um die Übernahme eines
Anteils an den allgemeinen Geschäftsunkosten, der eben gerade nur indirekt mit
einem Gebäude verbunden sei. Wenn die Beschwerdeführerin geltend mache, die
Ausscheidung sei anhand der dem konkreten Projekt zugrunde liegenden effektiven
Zahlen vorzunehmen, dann sei nicht klar, weshalb diese nicht schon als
aktivierte Kosten im Rahmen der objektmässigen Ausscheidung als Anlagekosten
abgezogen worden seien.

3.2.4 Die
Vorinstanz führt im angefochtenen Entscheid aus, auch bei objektmässiger
Zuweisung eines Wertzuwachsgewinns ergebe die Verwendung der
(Grundstück-)Händler­pauschale durchaus auch dann Sinn, wenn Betriebsstätten
vorhanden seien. Damit erweise sich das bundesgerichtliche Urteil vom 25. August
2015 (2C_817/2014) auch für den vorliegenden Fall einer interkantonalen
Unternehmung als einschlägig. Die (Grundstück-)­Händler­pauschale sei auch in
den Fällen mit einer Betriebsstätte im Grundstückskanton ihrer Konzeption nach
ausschliesslich auf den Interessenausgleich zwischen den beiden Kantonen
zugeschnitten und führe dazu, dass nur noch ein Teil der Gemeinkosten in die
Steuerausscheidung gelange und in diesem Rahmen auf den Sitzkanton und die an
der quotenmässigen Ausscheidung beteiligten Betriebsstättenkantone verteilt
werde. Es handle sich in dem Sinn um ein Nullsummenspiel, als dass es lediglich
um eine Verschiebung von Steuer­substrat zwischen den beteiligten Kantonen
gehe. Die Lösung mit der (Grundstück-)Händlerpauschale sei praktikabel und
einfach, und das erwähnte Urteil des Bundesgerichts, wonach der
Grundstückskanton keine Pflicht zur Übernahme von Gemeinkosten über die
Pauschalen hinaus habe, gehe allfällig anderslautenden älteren Entscheiden vor.
Die von der Beschwerdegegnerin gewährte Pauschale von 8 % sei daher nicht
zu beanstanden, womit sich auch der Antrag der Pflichtigen auf Beizug eines
Experten zur Verifizierung des von ihr ver­wendeten Zahlenmaterials erübrige.
Aus dem Massgeblichkeitsprinzip könne die Pflichtige nichts zu ihren Gunsten
ableiten und auch der Vorwurf der Ungleichbehandlung gegenüber einem
innerkantonalen Unternehmen sei nicht zutreffend. Soweit aber in irgendeinem
Kanton – sei es im Grundstückskanton, im Sitzkanton oder in einem andern
Betriebsstättenkanton – diese Gemeinkosten abgezogen werden können, entstehe
auch keine Doppelbesteuerung.

3.2.5 Vorab ist
darauf einzugehen, ob und gegebenenfalls inwieweit sich das von den Parteien
und der Vorinstanz kontrovers diskutierte bundesgerichtliche Urteil vom 25. August
2015 (2C_817/2014) für den vorliegenden Fall heranziehen lässt.
Unbestrittenermassen handelt es sich bei der Beschwerdeführerin um eine
Totalunternehmerin. Ob sich diese in der Kostenstruktur von einer
Generalunternehmerin unterscheidet, wie die Beschwerdeführerin vorbringt,
braucht dabei für die vorliegend einzig interessierenden Fragen nicht weiter
diskutiert zu werden. Entscheidend ist – wie dies die Vorinstanz zutreffend
ausgeführt hat – der Umstand, dass auch die Totalunternehmerin steuerrechtlich
als Generalbauunternehmerin zu qualifizieren ist (vgl. zur Tätigkeit einer
Generalbauunternehmerin oben E. 2.3). Als solche ist sie – wie in der
konstanten bundesgerichtlichen Rechtsprechung festgehalten – für die Zwecke der
interkantonalen Steuerausscheidung der Liegenschaftenhändlerin gleichzustellen
(vgl. etwa anstelle vieler BGE 131 I 249 E. 2). Wieso vor diesem
Hintergrund das erwähnte bundesgerichtliche Urteil vom 25. August 2015
(2C_817/2014) für den vorliegenden Fall nicht einschlägig sein soll, ist nicht
ersichtlich. Denn wenn es von Sinn und Zweck der (Grundstück-)Händlerpauschale
her darum geht, dass der Grundstückskanton nebst den gesamten mit der
Veräusserung zusammenhängenden Einzelkosten objektmässig auch einen Teil der Gemeinkosten
des Grundstückhändlers zu übernehmen hat, damit nicht all diese Kosten im
Sitzkanton verbleiben und das dortige Steuersubstrat schmälern, so kann nichts
anderes gelten für den Fall, in dem aufgrund der Betriebsstätte im
Grundstückskanton ohnehin weniger Gemeinkosten im Sitzkanton verbleiben, da der
Grundstückskanton auch im Rahmen der Ausscheidung der interkantonalen
Unternehmung einen Anteil an den Ge­meinkosten übernehmen muss. 

3.2.6 Erweist
sich das erwähnte bundesgerichtliche Urteil vom 25. August 2015
(2C_817/2014) für den vorliegenden Fall wie eben dargelegt als einschlägig, so
entfaltet die darin enthaltene Aussage Wirkung, wonach der Grundstückskanton
gegenwärtiger Praxis zufolge keiner Pflicht zu einer Übernahme eines über die
Pauschale hinausgehenden Anteils an den Gemeinkosten unterliegt (E. 4.4.2
am Ende). Daran ändern angesichts der Chronologie auch die von der
Beschwerdeführerin angerufenen Literaturstellen nichts, welche ihrerseits auf
ältere Entscheide verweisen, in denen ausgeführt wird, beim Vorliegen
besonderer Gründe könne von dieser Pauschale nach oben oder unten abgewichen
werden, wenn hinreichende Anhaltspunkte dafür bestünden, dass die Pauschale den
auf das betreffende Liegenschaftengeschäft entfallenden Teil der allgemeinen
Aufwendungen der steuerpflichtigen Person falsch bemesse und das Ergebnis dem
Gebot einer gerechten Ausscheidung der kantonalen Steuerhoheit zuwiderlaufe
(Oertli/Zigerlig, § 33 N. 118; Richner et. al., N. 166 zu § 221 StG). Zu den Aussagen in
diesen Entscheiden sei immerhin noch angemerkt, dass die Beschwerdeführerin in
ihrem Rekurs an die Vorinstanz vom 26. Ok­tober 2016 ausgeführt hat,
allgemeine Unkosten könnten gerade nicht direkt zugeordnet werden (S. 6),
womit keine einschlägigen effektiven Zahlen vorliegen können. Von einem
entsprechenden Nachweis könnte denn auch nicht gesprochen werden, woran auch
der Beizug eines Experten zur Verifizierung der Aufteilung der allgemeinen
Kosten nichts zu ändern vermöchte. Dazu kommt, dass vorliegend – wie bereits
mehrfach erwähnt – der Kanton Zürich als Grundstückskanton neben der
(Grundstück-)Händler­pauschale auch im Rahmen der Ausscheidung der
interkantonalen Unternehmung einen Anteil an den Gemeinkosten übernehmen muss
(oben E. 3.2.5). Vor diesem Hintergrund liesse sich viel eher fragen, ob
in den vorinstanzlichen Verfahren nicht eine Reduktion der gewährten Pauschale
dem Gebot einer gerechten Ausscheidung der kantonalen Steuerhoheit besser
entsprochen hätte. Jedenfalls nicht infrage kommt eine Erhöhung über die von
der Beschwerdegegnerin gewährte Pauschale von 8 % hinaus.

3.2.7 Daran
ändern auch die übrigen Vorbringen der Beschwerdeführerin nichts. Was diese
etwa aus der Anrufung des das innerkantonale Recht bei der Gewinnsteuer
betreffenden § 191 StG ableiten will, erschliesst sich dem Gericht nicht.
Wenn es denn um ein interkantonales Präzipuum gehen sollte, so ist dieses im
Rahmen der Gewinnsteuer zu berücksichtigen, indem dieser Vorausanteil vor der
Vornahme der eigentlichen Gewinnsteuerausscheidung dem Sitzkanton zur
Besteuerung zugewiesen wird und so den in die Steuerausscheidung
einzubeziehenden Gesamtgewinn mindert (Teuscher/Lobsiger, § 33 N. 41 ff.).
Wenn derlei – wie geltend gemacht – vorliegend nicht geschehen ist, so stellt
dies keinen Grund dar, weshalb der in der Ausgestaltung seiner Steuerordnung
bei der Grundstückgewinnsteuer zumindest noch teilfreie Grundstückskanton (oben
E. 2.6) zugunsten des Sitzkantons einen höheren Anteil an den Gemeinkosten
tragen müsste, als kollisionsrechtlich geboten.

3.2.8 Gleiches
gilt betreffend die Ausführungen zu § 221 Abs. 2 StG. Wohl kann sich
auch die ausserkantonale Unternehmung auf den entsprechenden Paragraphen
berufen. Wie die Vorinstanz zutreffend ausführt, ist das Geltendmachen weiterer
mit der Liegenschaft zusammenhängender Aufwendungen nur dann möglich, wenn bei
der Gewinnsteuer ausdrücklich darauf verzichtet wurde. Dass derlei geschehen
wäre, ist aber weder geltend gemacht noch ersichtlich. Auf die an eine "europarechtliche
Argumentation" gemahnenden Ausführungen zur "Ungleichbehandlung zum
Gebietsansässigen" ist deshalb von vornherein nicht weiter einzugehen. Wie
es sich verhielte, wenn die Beschwerdeführerin einen Geschäftsverlust erlitten
hätte, ist nicht hier zu beurteilen. Nichts abgeleitet werden kann schliesslich
aus dem gewinnsteuerrechtlich relevanten Massgeblichkeitsprinzip. Den
entsprechenden Ausfüh­rungen der Vorinstanz ist nichts beizufügen.

3.2.9 Der
Umstand, dass je nach Ausscheidung aufgrund der zur Anwendung gelangenden
unterschiedlichen Steuersätze ein höheres oder tieferes "Gesamtsteuerergebnis"
in einem bestimmten Kalenderjahr resultiert, ist Resultat einer bewusst
fehlenden schweizweiten Harmonisierung und so hinzunehmen. Diesbezüglich kann
nicht von einer Doppelbesteuerung gesprochen werden. Dem Versuch der
Beschwerdeführerin, Gewinn aus der als Objektsteuer ausgestalteten
Grundstückgewinnsteuer in die für sie aufgrund eines im Ergebnis tieferen
Steuersatzes günstigere Gewinnsteuer zu bringen, ist mithin kein Erfolg
beschieden. Die Beschwerde ist abzuweisen.

4.  

4.1 Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin
aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4
und § 213 StG). Deren Höhe bestimmt sich nach der Gebührenverordnung
des Verwaltungsgerichts (GebV VGr) vom 23. August 2010 (§ 153 Abs. 4
in Verbindung mit § 150b Abs. 2 StG), deren § 3 für Fälle – wie
vorliegend – mit einem Streitwert von insgesamt über Fr. 1'000'000.- eine
Gerichtsgebühr von bis zu Fr. 50'000.- vorsieht. 

4.2 Der
Beschwerdeführerin steht keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2
des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 und § 152 StG,
je in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG). Sie ist zur
Leistung einer angemessenen Parteientschädigung an die Beschwerdegegnerin zu
verpflichten (§ 17 Abs. 2 lit. b des Verwaltungs­rechts­pflege­gesetzes
vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4
StG und § 213 StG). Diese ist angesichts des notwendigen Umfangs des
Tätigwerdens der Vertretung der Beschwerdegegnerin auf Fr. 3'000.- (inkl.
Mehrwertsteuer) festzusetzen.

Demgemäss erkennt die
Kammer:

1.      Die
Beschwerde wird abgewiesen.

2.      Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.   40'000.--;   die übrigen
Kosten betragen:

Fr.        120.--   Zustellkosten,

Fr.    40'120.--   Total
der Kosten.

 

3.      Die Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.      Die Beschwerdeführerin wird verpflichtet, der
Beschwerdegegnerin eine Parteientschädigung von Fr. 3'000.- (inkl.
Mehrwertsteuer) zu bezahlen.

5.      Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des
Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,
1000 Lausanne 14, einzureichen.

6.     
Mitteilung an …