# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 4749575b-4a9d-5ce0-8345-cbda37479549
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-03-03
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 03.03.2010  SR.2009.00006
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SR-2009-00006_2010-03-03.html

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				Geschäftsnummer: 	SR.2009.00006	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 03.03.2010
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Nachsteuer 2005
(Direkte Bundessteuer)

	
Quellenbesteuerung / Besteuerung zum Verheiratetentarif:
Die Voraussetzungen für die Quellenbesteuerung sind nicht erfüllt, weil das Steueramt einerseits vom Wohnsitz des Pflichtigen in der Schweiz ausgehen durfte und diesem der Gegenbeweis des blossen Wochenaufenthalts in der Schweiz nicht gelungen ist (E. 2.1.1), und anderseits, weil das Vorliegen einer Niederlassungsbewilligung unbestritten ist (E. 2.1.2).
Bei einer Unterbesteuerung wird vom Pflichtigen erwartet, dass er gegen die entsprechende (Ermessens-)Einschätzung Einsprache erhebt (E. 2.2).
Erstmals im Nachsteuerverfahren zur Abwendung der Nachsteuer geltend gemachte steuermindernde Tatsachen sind auch dann zu berücksichtigen, wenn sie für den Pflichtigen nicht neu oder konnex zu den steuerbegründenden Tatsachen sind (E. 2.3).
Nach der Praxis des kant. Steueramts müssen die Ehegatten eine gemeinsame Steuererklärung bei der Dienstabteilung Bundessteuer einreichen, um eine gemeinsame Veranlagung bereits für das Jahr der Heirat zu bewirken (E. 2.4.1). Vorliegend durfte ein ausdrückliches, an die Dienstabteilung Bundessteuer gerichtetes Begehren nicht erwartet werden, zumal der Einwand des Verheiratetentarifs im Nachsteuerverfahren zulässig ist, die Einreichung der gemeinsamen Steuererklärung den Anforderungen an das Begehren genügt und die Abteilung Spezialdienste die Verfahren betreffend Staats- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuern allein geführt hat und deshalb über die Berücksichtigung des Verheiratetentarifs selbst hat entscheiden dürfen (E. 2.4.2).
Rückweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						ARBEITSORT
AUFENTHALTSORT
BEGEHREN
BUSSE
EINSPRACHE
ERMESSENSVERANLAGUNG
HEIRAT
LEBENSMITTELPUNKT
NACHSTEUER
NACHSTEUERVERFAHREN
NIEDERLASSUNGSBEWILLIGUNG
QUELLENSTEUER
QUELLENSTEUERPFLICHT
UNBESCHRÄNKTE STEUERPFLICHT
UNTERBESTEUERUNG
VERHEIRATETENTARIF
WOCHENAUFENTHALTER
WOHNSITZ
WOHNSITZSTAAT

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 3 Abs. I DBG
Art. 3 Abs. III lit. a DBG
Art. 83 Abs. I DBG
Art. 91 DBG
Art. 130 Abs. II DBG
Art. 132 Abs. I DBG
Art. 140 Abs. I DBG
Art. 151 DBG
Art. 175 DBG
Art. 182 Abs. III DBG
Art. 23 ZGB

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 2
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SR.2009.00006

 

 

 

Entscheid

 

 

 

des Einzelrichters

 

 

 

vom 3. März 2010

 

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei, Gerichtssekretärin Claudia
Suter. 

 

 

 

In Sachen

 

 

A, vertreten durch Firma B,

Rekurrent,

 

gegen

 

 

 

Schweizerische Eidgenossenschaft, 

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Rekursgegnerin,

 

 

betreffend
Nachsteuer 2005

(Direkte Bundessteuer),

hat sich ergeben: 

I.  

Mit Verfügung vom 23. April 2009 auferlegte das kantonale
Steueramt A für die direkte Bundessteuer 2005 eine Nachsteuer von Fr. … und
eine Busse von Fr. ….

II.  

Die dagegen erhobene Einsprache wies das kantonale
Steueramt am 7. Juli 2009 ab.

III.  

Mit Rekurs vom 18. August 2009 liess der Pflichtige dem
Verwaltungsgericht sinngemäss beantragen, er sei für den Zeitraum vom 1. Januar
bis 14. August 2005 an der Quelle sowie für den Zeitraum vom 15. August bis 31.
Dezember 2005 ordentlich und zum Verheiratetentarif zu besteuern. Ausserdem
verlangt er die Aufhebung der Busse.

Das kantonale Steueramt schloss auf Abweisung des
Rekurses. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.

Der Einzelrichter zieht in Erwägung:

1.
 

Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die
der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht
unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist
eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein
Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird laut Art. 151 des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) die
nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (Abs. 1). Hat
der Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen und Reingewinn in seiner
Steuererklärung vollständig und genau angegeben und das Eigenkapital zutreffend
ausgewiesen und haben die Steuerbehörden die Be­wertung anerkannt, so kann
keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die Bewertung ungenügend war
(Abs. 2).

Nimmt das kantonale Steueramt gestützt auf Art. 130 Abs. 2
DBG eine Ermessenseinschätzung vor und fällt diese zu tief aus, wird dem
Steuerpflichtigen zugemutet, dass er dagegen Einsprache erhebt. Andernfalls
kann bei späterer Entdeckung der zu tiefen Einschätzung ein Nachsteuerverfahren
durchgeführt werden (vgl. Martin Zweifel/Hugo Casanova, Schweizerisches
Steuerverfahrensrecht – Direkte Steuern, Zürich 2008, § 20 N. 7).

2.
 

2.1 Streitig
ist zunächst, ob der Pflichtige bis zum Zuzug seiner Familie nach Zürich am 15.
August 2005 quellensteuerpflichtig gewesen wäre. 

2.1.1
Natürliche Personen sind gemäss Art. 3 Abs. 1 DBG aufgrund ihrer
persönlichen Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen
Wohnsitz oder Aufenthalt im Kanton haben. Gestützt auf diese unbeschränkte
Steuerpflicht werden grundsätzlich alle Einkünfte und das gesamte Vermögen vom
Wohnsitzkanton des Steuerpflichtigen besteuert. Gemäss Art. 91 DBG ist
quellensteuerpflichtig, wer ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in
der Schweiz für kurze Dauer, als Grenzgänger oder Wochenaufenthalter im Kanton
in unselbständiger Stellung erwerbstätig ist. 

Unter dem vom Steuergesetz verwendeten
Wohnsitzbegriff ist in der Regel der zivilrechtliche Wohnsitz zu verstehen,
d.h. der Ort, wo sich eine Person mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält
(Art. 23 Abs. 1 des Zivilgesetzbuchs) und wo sich mithin der Mittelpunkt ihrer
persönlichen und wirtschaftlichen Interessen befindet. Unter dem Gesichtspunkt
der Steuerhoheit bestimmt sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen nach der Gesamtheit
der objektiven, äusseren Umstände, die diese Interessen erkennen lassen, und
nicht nach den bloss erklärten Wünschen der steuerpflichtigen Person; die
formellen Kriterien der polizeilichen An‑ und Abmeldung, die Hinterlegung
der Schriften oder die Ausübung der politischen Rechte bilden nur dann Indizien
für den steuerrechtlichen Wohnsitz, wenn auch das übrige Verhalten der Person
dafür spricht (VGr, 26. März 1991, StE 1992 B 11.1 Nr. 11; BGE 125 I 54 E.
2).

Wenn sich eine Person
abwechslungsweise an zwei Orten aufhält, namentlich wenn ihr Arbeitsort und ihr
sonstiger Aufenthaltsort auseinanderfallen, ist für die Bestimmung des
steuerrechtlichen Wohnsitzes darauf abzustellen, zu welchem Ort sie die
stärkeren Beziehungen unterhält. Bei unselbständig erwerbenden
Steuerpflichtigen ist das gewöhnlich der Ort, wo sie für längere oder
unbestimmte Zeit Aufenthalt nehmen, um von dort aus der täglichen Arbeit
nachzugehen, ist doch der Zweck des Lebensunterhalts dauernder Natur (BGer, 16.
Februar 2010, 2C_625/2009, E. 3.2). Von diesem
Grundsatz wird bei verheirateten Steuerpflichtigen dann eine Ausnahme gemacht,
wenn sie an den Wochenenden oder Freitagen regelmässigen an den Aufenthaltsort
des Ehegatten zurückkehren, um dort die persönlichen und familiären Beziehungen
zu pflegen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 3 N. 34 f.).

Nach Art. 123
Abs. 1 DBG haben die Steuerbehörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für
die vollständige und gerechte Besteuerung massgeblichen tatsächlichen und
rechtlichen Verhältnisse festzustellen. Nach der Rechtsprechung des
Verwaltungsgerichts genügt der Nachweis, dass der von der Steuerbehörde im
Kanton angenommene Wohnsitz sehr wahrscheinlich ist, in der Regel als
Hauptbeweis und obliegt es alsdann dem Steuerpflichtigen, den Gegenbeweis für
den von ihm behaupteten Lebensmittelpunkt ausserhalb des Kantons zu erbringen
(VGr, 21. November 2001, StE 2002 B 11.1 Nr. 17). 

Das Steueramt durfte aufgrund
der ihm verfügbaren Aktenlage ohne Weiteres vom Wohnsitz des Pflichtigen am
Arbeitsort ausgehen. Der Pflichtige wurde in den vorangehenden Steuerjahren
unbestrittenermassen im Kanton Zürich unbeschränkt eingeschätzt, weshalb das
Steueramt vom Weiterbestehen des Wohnsitzes ausgehen durfte. Angesichts dessen hätte
der Pflichtige den Gegenbeweis erbringen müssen. Für die Begründung eines Wochenaufenthalts
und die Verschiebung des Wohnsitzes vom Arbeitsort zum Wohnort seiner Ehefrau
reicht es noch nicht aus, dass diese im Ausland lebt. Vielmehr hätte der
Pflichtige nachzuweisen gehabt, dass er regelmässig am Wochenende an den
Wohnort seiner Familie zurückgekehrt ist. Diesen Nachweis der regelmässigen
Rückkehr ist ihm jedoch nicht gelungen, weist doch die Aufstellung des
Pflichtigen über seine Fahrten auf eine unregelmässige, allenfalls mitunter
bloss berufsbedingte Rückkehr nach C hin und nennt der Lohnausweis des
Arbeitgebers in C die Adresse des Pflichtigen in Zürich (und gerade nicht die
geltend gemachte Wohnadresse in C). Folglich ist der von ihm behauptete blosse Wochenaufenthalt
in der Schweiz unbelegt geblieben.  

2.1.2
Art. 83 Abs. 1 DBG begründet sodann eine Quellensteuerpflicht für
ausländische Arbeitnehmer, welche zwar im Kanton steuerrechtlichen Wohnsitz
oder Aufenthalt haben, die fremdenpolizeiliche Niederlassungsbewilligung aber
nicht besitzen. Einen steuerrechtlichen Aufenthalt im Sinn von Art. 3 Abs. 3
lit. a DBG begründet, wer sich – ungeachtet vorübergehender Unterbrechung – bei
Ausübung einer Erwerbstätigkeit während mindestens 30 Tagen im Kanton aufhält.

Der Pflichtige ist unbestrittenermassen seit dem 1. Januar
2005 einer unselbständigen Erwerbstätigkeit in der Schweiz nachgegangen.
Demnach ist er gemäss Art. 3 Abs. 1 bzw. Abs. 3 DBG
infolge qualifizierten Aufenthalts im Kanton Zürich steuerpflichtig. Gemäss
unbestrittener Darstellung der Vorinstanz besitzt der Pflichtige eine
Niederlassungsbewilligung für die Schweiz, sodass er nicht der
Quellensteuerpflicht unterliegt.

2.2 Vom
Steuerpflichtigen wird bei einer Unterbesteuerung erwartet, dass er gegen die entsprechende
Einschätzung Einsprache erhebt (siehe E. 1). Der Einwand, die (aufgerechneten)
Abzüge würden in etwa der Differenz zwischen dem Betrag der Unterbesteuerung
und der tatsächlich bestehenden Steuerpflicht entsprechen, ist nicht zu hören:
Der Steuerpflichtige ist zur Mitwirkung im Veranlagungsverfahren verpflichtet
und muss dementsprechend alles tun, um eine vollständige und richtige
Veranlagung zu ermöglichen (Art. 126 Abs. 1 DBG). Hierzu gehört, dass er
verpflichtet ist, seiner Deklarationspflicht nachzukommen und von sich aus die
erforderlichen Bescheinigungen (auch diejenigen Dritter) sowie Beweismittel
beizubringen und der Steuerbehörde die erforderlichen Auskünfte zu erteilen
(vgl. Martin Zweifel in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht I/2b, 2. A., Basel 2008, Art. 126 N. 1 ff.). Dem
ist der Pflichtige hier aber im Rahmen des ordentlichen Veranlagungsverfahrens
für die direkte Bundessteuer 2005 nicht nachgekommen.

2.3 Nach der
Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts Zürich ist es mit Blick auf Sinn und
Zweck der Nachsteuer – Ausgleich des Steuerausfalls aufgrund einer
Unterbesteuerung – und angesichts des Verbots der Überbesteuerung zulässig und
richtig, vom Steuerpflichtigen erstmals im Nachsteuerverfahren zur Abwendung
der Nachsteuer geltend gemachte steuermindernde Tatsachen auch dann zu
berücksichtigen, wenn sie für ihn nicht neu sind, und zwar unabhängig davon, ob
sie zu den steuerbegründenden Tatsachen, die zum Nachsteuerverfahren geführt
haben, konnex sind oder nicht. Vorbehalten bleiben indessen der Grundsatz von
Treu und Glauben und damit insbesondere das Verbot widersprüchlichen
Verhaltens. Diese Einschränkung soll verhindern, dass im Nachsteuerverfahren
noch einmal die ganze Veranlagung infrage gestellt wird (VGr, 22. August 2007,
SR.2007.00004, E. 4.3 mit Hinweisen, www.vgrzh.ch). Deshalb ist der Pflichtige
mit seinem Einwand, er hätte richtigerweise zum Verheiratetentarif besteuert
werden müssen, nicht ausgeschlossen.

2.4
 

2.4.1
Art. 5 Abs. 1 der Verordnung über die zeitliche Bemessung der direkten
Bundessteuer bei natürlichen Personen vom 16. Dezember 1992 (SR 642.117.1) sieht vor, dass bei Heirat
beide Ehegatten für die entsprechende Steuerperiode gemeinsam veranlagt werden
(so auch das Merkblatt des kantonalen Steueramts über die Grundsätze der
einjährigen Gegenwartsbemessung für die natürlichen Personen vom 4. August
1998, ZStB 24/000, Ziff. C.III). Dennoch erfolgt nach der Praxis des
kantonalen Steueramts bei der direkten Bundessteuer eine gemeinsame Besteuerung
der Ehegatten nur auf Begehren der Steuerpflichtigen durch Abgabe einer
zusätzlichen gemeinsamen Steuererklärung bei der Dienstabteilung Bundessteuer
(Wegleitung zur Steuererklärung 2009, 6).

2.4.2
Damit der Verheiratetentarif bereits für die Steuerperiode 2005 anwendbar
gewesen wäre, hätte der Pflichtige nach der Praxis des kantonalen Steueramts
also (im ordentlichen Verfahren) gleichzeitig eine Steuererklärung bei der
Dienstabteilung Bundessteuer einreichen müssen. Vorliegend wurde jedoch
überhaupt keine Steuererklärung eingereicht, weshalb der Pflichtige nach
Ermessen veranlagt wurde. Aus der im Nachsteuerverfahren eingereichten
Steuererklärung und den zugehörigen Unterlagen geht hervor, dass der Pflichtige
im Jahr 2005 geheiratet hat. Ein ausdrückliches, an die Dienstabteilung Bundessteuer
gerichtetes Begehren des Pflichtigen durfte nicht erwartet werden, zumal der
Einwand des Verheiratetentarifs im Nachsteuerverfahren zulässig ist (siehe E.
2.3), die Einreichung der gemeinsamen Steuererklärung den Anforderungen an das
Begehren genügt und die Abteilung Spezialdienste die Verfahren betreffend
Staats- und Gemeindesteuern sowie betreffend direkte Bundessteuern allein
geführt hat, weshalb sie auch über die Berücksichtigung des Verheiratetentarifs
selbst hat entscheiden dürfen. Demzufolge hätte die Nachsteuer auf der
Grundlage des Verheiratetentarifs berechnet werden müssen. 

Somit ist der Rekurs teilweise gutzuheissen. Zur Wahrung
des Instanzenzugs ist die Sache für die ziffernmässige Feststellung der Nachsteuer
im Sinn der Erwägungen an die Vorinstanz zurückzuweisen.

3.  

Die Busse wegen
Steuerhinterziehung nach Art. 175 DBG ist eine echte kriminalrechtliche
Strafe, sodass auf das Steuerstrafverfahren dementsprechend die
strafprozessualen Grundsätze zur Anwendung gelangen (vgl. RB 2000
Nr. 135 mit Hinweisen). Wird mit der Beschwerde
die Überprüfung von Busse und Verschulden verlangt (vgl. Art. 182
Abs. 3 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 DBG), erfolgt dies im
vom Nachsteuerverfahren getrennt verlaufenden Steuerstrafverfahren. Infolgedessen
ist über den entsprechenden Antrag des Pflichtigen im separat durchzuführenden
Steuerstrafverfahren zu befinden, und es ist darauf im vorliegenden
Nachsteuerverfahren nicht einzutreten.

4.  

Angesichts des letztlich ungewissen Ausgangs des
Verfahrens sind die Kosten den Parteien je zur
Hälfte aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145
Abs. 2 und Art. 153 Abs. 3 DBG).

Demgemäss entscheidet der
Einzelrichter:

1.    Die
Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, soweit darauf eingetreten werden kann.
Die Sache wird zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    500.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      80.--     Zustellungskosten,

Fr.    580.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden dem Rekurrenten und der Rekursgegnerin je zur Hälfte auferlegt.

4.    Gegen
diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert
30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

5.    Mitteilung
an…