# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 2563baa4-499a-53b8-840f-09ab2e299ad1
**Source:** Bern Gerichte (BE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2016-12-13
**Language:** de
**Title:** Bern Steuerrekurskommission 13.12.2016 200 2015 454
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/BE_Steuerrekurs/BE_SRK_001_200-2015-454_2016-12-13.pdf

## Full Text

200 15 454
Gemeinde: C.________
ZPV-Nr.: ________
Eröffnung: 15.12.2016 PKA/PWE/cbi

STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN

Sitzung vom 13. Dezember 2016

Es wirken mit: Präsident Kästli, Fachrichter Kaiser und Steiner sowie Wermuth als Gerichts-

schreiber

In der Beschwerdesache 

von

A.________

vertreten durch 

B.________

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern

betreffend die direkte Bundessteuer 2005

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hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen:

A. A.________ (Beschwerdeführer) überbaute im Lauf der Jahre 2004 und 2005 das Grund-
stück C.________ Gbbl. Nr. 1.________ (Liegenschaft) in D.________. Die Liegenschaft im 

Halte von 1'091 m² hatte der Beschwerdeführer seinerzeit zusammen mit seiner Schwester vom 

Vater abgetreten erhalten und Jahr 2004 im Rahmen einer Realteilung zu alleinigem Eigentum 

erworben. In der hier zu beurteilenden Steuerperiode 2005 veräusserte der Beschwerdeführer 

20 Stockwerkeinheiten und 13 Einstellhallenplätze der Überbauung. In der Selbstdeklaration 

wie auch im Einspracheverfahren machte er bei den Anlage- bzw. Gestehungskosten einen 

anrechenbaren Landpreis von CHF 1'400.-- pro m² geltend. Abweichend davon legte die Steu-

erverwaltung des Kantons Bern, ________ (Steuerverwaltung) im Einspracheverfahren einen 

Landpreis ("Einstandspreis") von CHF 720.-- pro m² zugrunde und setzte den als Einkommens-

bestandteil 2005 steuerbaren Gewinn auf CHF 2'625'740.-- fest. Unter Berücksichtigung der 

weiteren Steuerfaktoren (persönliche AHV-Beiträge, Liegenschaftserträge, Schuldzinsen, etc.) 

resultierte bei der direkten Bundessteuer pro 2005 ein steuerbares Einkommen von 

CHF 2'364'320.--. Diese Taxation wurde dem Beschwerdeführer mit Einspracheentscheid vom 

13. Januar 2010 eröffnet. 

B. Gegen den Einspracheentscheid erhob der Beschwerdeführer durch Fürsprecher 
B.________ (Vertreter) mit Eingabe vom 10. Februar 2010 bei der Steuerrekurskommission des 

Kantons Bern (Steuerrekurskommission) Beschwerde. Gestützt auf ein Gutachten von 

K.________, wonach der Baulandwert am massgebenden Stichtag auf CHF 1'072.-- pro m² 

veranschlagt werden könne, hiess die Steuerrekurskommission die Beschwerde vom 10. Fe-

bruar 2010 mit Entscheid vom 6. Dezember 2011 (RKE 200.10.79) teilweise gut. Gegen diesen 

Entscheid hat die Steuerverwaltung Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Verwaltungsgericht 

des Kantons Bern (Verwaltungsgericht) erhoben. Mit Entscheid vom 2. April 2013 

(VGE 100.2012.21U) hat das Verwaltungsgericht die Beschwerde der Steuerverwaltung teilwei-

se gutgeheissen. Der Entscheid der Steuerrekurskommission wurde aufgehoben und die Sache 

zur Neubeurteilung zurückgewiesen. Das Verwaltungsgericht hält in seinem Entscheid fest, 

dass das vom Gutachter entwickelte Vergleichsverfahren weder hinreichend erprobt noch wis-

senschaftlich anerkannt und damit als Entscheidgrundlage ungeeignet sei. Weiter weist das 

Verwaltungsgericht unter Bezugnahme auf die bundesgerichtliche Praxis darauf hin, dass die 

Schätzung von unüberbauten Grundstücken vorrangig anhand von Vergleichspreisen zu erfol-

gen habe, weil diese Methode i.d.R. bessere Resultate liefere als andere sog. Hilfsmethoden. 

Dies zumindest immer dann, wenn eine genügende Anzahl von Preisen vergleichbarer Objekte 

zur Verfügung stehe (BGer 2C_705/2011 vom 16.4.2011, E. 4.3.5). 

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C. Zur Neubeurteilung im Sinn der verwaltungsgerichtlichen Vorgaben hat die Steuerrekurs-
kommission die Steuerverwaltung mit Schreiben vom 26. Februar 2014 und 31. März 2014 auf-

gefordert, die für die Schätzung gemäss der Vergleichsmethode notwendigen Unterlagen und 

Daten einzureichen. Die Steuerverwaltung hat auf die Schreiben vom 26. Februar 2014 und 

31. März 2014 nicht reagiert. Mit Entscheid vom 17. März 2015 (RKE 200.13.248) hiess die 

Steuerrekurskommission deshalb die Beschwerde gut und wies die Sache zur Durchführung 

des Einspracheverfahrens im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurück. Der Ver-

kehrswert (bzw. der Landwert am massgebenden Stichtag) sei, sofern genügend taugliche Ver-

gleichsobjekte zur Verfügung stehen, auf Grund der Vergleichsmethode nach den Regeln der 

Kunst zu ermitteln. Allfällige Unterschiede zwischen grundsätzlich geeigneten Vergleichsobjek-

ten und dem Bewertungsobjekt seien anhand der wertbestimmenden Merkmale und Faktoren 

festzustellen, zu quantifizieren und zur Angleichung der Vergleichsobjekte und Vergleichspreise 

mittels entsprechenden Zuschlägen und Abzügen an das Bewertungsobjekt anzupassen. Ein 

bloss zufälliges und willkürliches Herausgreifen einzelner oder auch mehrerer Verkaufspreise 

aus einer Anzahl bekannter Veräusserungen, ohne sorgfältige und systematische Bewertung 

und entsprechender Anpassung der Vergleichsobjekte an das zu schätzende Objekt sei keine 

anerkannte Schätzungsmethode und stelle keine nach der Vergleichswertmethode ermittelte 

Landwertschätzung dar. Weiter hielt die Steuerrekurskommission fest, dass im folgenden Ein-

spracheentscheid die Details der Schätzung in rechnerischer und argumentarischer Hinsicht 

bezüglich der berücksichtigten Faktoren, der erfolgten Wertungen und Schlüsse für den Laien 

verständlich und nachvollziehbar darzulegen seien. Dabei seien die zur Überprüfung notwendi-

gen Daten und Fakten offenzulegen. Dies umfasse neben der eigentlichen Schätzung mindes-

tens die Bekanntgabe der als Vergleichsobjekte herangezogenen Grundstücke sowie deren 

Kaufpreis, zumindest in anonymer Form ohne Bezug zu den einzelnen Grundstücken (vgl. zum 

Ganzen RKE 200.13.248, E. 6 und 7). 

D. Die Steuerverwaltung hat darauf das Einspracheverfahren wiederholt. Zunächst hat die 
Abteilung Amtliche Bewertung der Steuerverwaltung des Kantons Bern (AB) am 1. Juli 2015 

einen neuen Expertenbericht zur Frage des massgebenden Landwerts erstellt (Bericht AB). Der 

Bericht AB kommt zum Schluss, dass weiterhin von einem Landpreis von CHF 720.-- pro m² 

auszugehen sei. Dem Bericht lagen anonymisierte Tabellen mit vergleichbaren Handänderun-

gen bei. Zur Ermittlung des vorliegend gesuchten Verkehrswertes habe die AB vorab 75 

(recte: 67) Handänderungen (im Zeitraum von 2000 bis 2014) im gesamten Gemeindegebiet 

C.________ verglichen. Geordnet nach den Ortschaften C.________, D.________, 

E.________ und J.________ verdopple sich das Preisniveau nahezu. Als Vergleichsobjekte für 

die hier fragliche Liegenschaft im D.________ könnten demnach einzig Grundstücke von nicht 

überbautem Land in D.________ herangezogen werden. In D.________ hätten in der Zeit von 

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2001 bis 2007 vier vergleichbare Handänderungen stattgefunden. Zwei Verkäufe hätten Bau-

land in einer Hotelzone (Kaufpreis CHF 718.-- pro m²) betroffen und zwei andere Grundstücke 

seien zu rund CHF 390.-- pro m² verkauft worden. Normalisiert über die (seitens AB vorgenom-

mene) Benotung der Grundstücke ergebe sich damit für D.________ eine Bandbreite der auf-

geschlüsselten Kaufpreise von CHF 11.93 bis CHF 20.54 pro m² und Notenpunkt. Daraus resul-

tiere hochgerechnet für die hier fragliche Liegenschaft ein m²-Preis von CHF 418.-- bis 

CHF 719.-- (CHF 11.54 bzw. 20.54 x 35 Notenpunkte). Würden bloss die mit Abstand höchsten 

je in D.________ bis 2014 bezahlten Landpreise (also die erwähnten Grundstücke in der Hotel-

zone, die von der Benotung her mit der hier zu beurteilenden Liegenschaft gleichwertig seien) in 

den Vergleich einbezogen, ergebe sich rechnerisch ein Landwert von CHF 720.-- pro m². Dem 

Beschwerdeführer wurde Gelegenheit gegeben, zum Bericht AB und der anonymisierten Tabel-

len Stellung zu nehmen. Mit Schreiben vom 4. September 2015 hielt der Beschwerdeführer an 

seinem bisherigen Standpunkt fest. Er beantragte, den fraglichen Landwert auf CHF 1'400.-- 

pro m² und damit auf einen höheren "Einstandspreis" festzusetzen, woraus letztlich ein tieferer 

steuerbarer Gewinn resultiert. Zur Begründung verwies er zuweilen auf seine bisherigen Einga-

ben im Verfahren. Bezüglich der anonymisierten Tabellen beantragte der Beschwerdeführer die 

Offenlegung der schwarz ausgestrichenen Angaben. Nach weiterer Korrespondenz setzte die 

Steuerverwaltung mit Einspracheentscheid vom 8. Dezember 2015 den für die Gewinnberech-

nung massgebenden Landwert gemäss Bericht AB auf CHF 720.-- pro m² fest.

E. Gegen den Einspracheentscheid vom 8. Dezember 2015 hat der Beschwerdeführer mit 
Eingabe vom 29. Dezember 2015 Beschwerde erhoben. Darin wird beantragt, den Einspra-

cheentscheid aufzuheben und den Beschwerdeführer entsprechend seiner Selbstdeklaration 

(und mithin gestützt auf einen Landwert von CHF 1'400.-- pro m²) auf ein steuerbares Einkom-

men pro 2005 von CHF 2'048'564.-- zu veranlagen. Mit Eventualantrag wird gefordert, den an-

gefochtenen Einspracheentscheid aufzuheben und die Sache zur näheren Abklärung und zur 

neuen Verfügung an die Steuerverwaltung zurückzuweisen. Der Beschwerdeführer verlangt die 

Offenlegung der schwarz ausgestrichenen Angaben in den Tabellen, welche dem Bericht AB zu 

Grunde liegen. Die Verheimlichung der relevanten Vergleichsobjekte sei eine Rechtsverweige-

rung und müsse zur Kassierung des Einspracheentscheids führen. Der Beschwerdeführer sieht 

sich wegen der Anonymisierung der Datenbasis (insbesondere fehlende Grundstücknummer) 

nicht in der Lage, diese selbst auf andere, möglicherweise besser zutreffende Art und Weise zu 

analysieren. Jedenfalls sei festzustellen, dass das von der Steuerverwaltung alleine berücksich-

tigte Grundstück (in der Hotelzone) nicht mit der hier fraglichen Liegenschaft (in der Wohnzone) 

vergleichbar sei. Ein korrektes Schätzungsverfahren müsse bei Mehrfamilienhäusern die Aus-

nützbarkeit des Grundstücks als zentrales Bewertungskriterium anerkennen und angemessen 

berücksichtigen.

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F. Mit Vernehmlassung vom 30. März 2016 beantragt die Steuerverwaltung, die Beschwerde 
unter Kostenfolge abzuweisen. Die Steuerverwaltung legt dar, dass sie auf Grund des Rück-

weisungsentscheids der Steuerrekurskommission eine Verkehrswertschätzung durchzuführen 

hatte, wobei folgende Vorgaben zu berücksichtigen waren: Der Wert des Baulandes sei nach 

Vergleichswerten von Grundstücken zu ermitteln, die auf dem freien Markt gehandelt wurden 

(Vorgabe a). Es sei eine genügend grosse Anzahl gehandelter, tatsächlich vergleichbarer 

Grundstücke zu berücksichtigen, wobei allenfalls Händel vergleichbarer Grundstücke aus ande-

ren Gebieten hinzugezogen werden dürfen (Vorgabe b). Es dürften keine willkürlich oder zufäl-

lig aus einer bekannten Anzahl Veräusserungen herausgegriffene Verkaufspreise verwendet 

werden (Vorgabe c). Der Zeitpunkt der Veräusserungen der Vergleichsobjekte dürfe maximal 

zwei bis drei Jahre vom Zeitpunkt des festzustellenden Verkehrswertes abweichen und die 

Marktverhältnisse dürften sich nicht krass verändert haben (Vorgabe d). Allfällige Unterschiede 

der Grundstücke seien anhand wertbestimmender Merkmale und Faktoren festzustellen und 

mittels entsprechender Abzüge und Zuschläge anzupassen (Vorgabe e). Zur Gewährleistung 

des rechtlichen Gehörs seien die rechnerischen und argumentativen Wertungen und Schlüsse 

verständlich und nachvollziehbar darzulegen sowie die notwendigen Daten und Fakten offenzu-

legen (Vorgabe f). Zu diesen Vorgaben erläutert die Steuerverwaltung, dass die AB den Ver-

kehrswert von nicht überbautem Land stets nach der Vergleichswertmethode bestimme. Die AB 

verfüge als einzige Stelle im Kanton Bern über eine entsprechende Datenbank. Alle Handände-

rungen (insbesondere auch diejenigen von unüberbautem Land) würden im Grundbuch erfasst. 

Diese Angaben würden der AB zur Verfügung stehen und eine statistische Auswertung ermög-

lichen. Die AB habe zunächst die Handänderungen, welche auf dem freien Markt stattgefunden 

haben, von den übrigen (wie Erbteilungen etc.) getrennt. Auch die unüberbauten Grundstücke 

würden von der AB (meist mittels Augenschein) nach einheitlichen Kriterien bewertet, so dass in 

der Folge relativ einfach möglich sei, die Kriterien, die den Wert von Bauland beeinflussen, mit 

den entsprechenden Kaufpreisen zu verbinden. Im vorliegenden Fall würden keine weiteren 

freihändigen Handänderungen vergleichbarer Grundstücke existieren als diejenigen, welche die 

AB für ihren Vergleich verwendet habe. Der bestimmte Landwert von CHF 720.-- sei mithin 

auch angesichts der Argumente des Beschwerdeführers nicht zu beanstanden. Nach Auffas-

sung der Steuerverwaltung sei dem Anspruch auf rechtliches Gehör des Beschwerdeführers im 

Übrigen mit der Zustellung der anonymisierten Tabellen (mit Verweis auf BGer 2C.994/2014 

vom 19.6.2015) ausreichend Rechnung getragen worden. Der Steuerrekurskommission wurden 

zur Überprüfung der vorgenommenen Schätzung zusätzlich die nicht anonymisierten Tabellen 

(zum ausschliesslichen Gebrauch durch die Steuerrekurskommission selbst) zugestellt.

G. Der Beschwerdeführer hat Gelegenheit erhalten, zu der Vernehmlassung der Steuerver-
waltung Stellung zu nehmen. Davon hat er am 26. April 2016 Gebrauch gemacht. Er hält an 

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seinen bisherigen Anträgen fest. Der Beschwerdeführer rügt dabei insbesondere, dass die von 

der Steuerverwaltung verwendete Datenbasis zu schmal für den vorgenommen Rückschluss 

auf den hier fraglichen Landwert sei. Die Steuerverwaltung habe offen zu legen, welche Grund-

stücktransaktionen aus der Datenbasis "ausgefiltert" worden seien.

H. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.

Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird, soweit entscheidrelevant, in den nachstehenden 

Erwägungen eingegangen.

Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:

1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommensveranlagung 
können bei der Steuerrekurskommission angefochten werden (Art. 140 des Bundesgesetzes 

vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Ver-

ordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 

668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und örtlich zuständig. Der Be-

schwerdeführer ist im vorinstanzlichen Verfahren mit seinen Anträgen nicht durchgedrungen. Er 

ist daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 

und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 

155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist deshalb einzutreten.

Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt, 

da der Streitwert über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom 

11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; 

BSG 161.1]).

2. Strittig ist, welcher Landwert bei der Berechnung des Gewinns aus dem Verkauf der 
Stockwerkeinheiten und der Einstellhallenplätze pro 2005 in Anrechnung zu bringen ist ("Ein-

standspreis"). Der Gewinn aus diesem Verkauf stellt unbestrittenermassen einen Kapitalgewinn 

dar, welcher nach Massgabe von Art. 18 Abs. 2 DBG als Einkommen aus selbstständiger Er-

werbstätigkeit steuerbar ist. 

3. Der strittige Landwert bleibt im vorliegenden Verfahren vorrangig durch eine Schätzung 
nach der Vergleichswertmethode zu bestimmen (Bst. B). Die Steuerverwaltung macht geltend, 

den Landwert auf Grund der ihr zugänglichen Grundbuchdaten nach der Vergleichswertmetho-

de bestimmt zu haben (Bst. F). Der Beschwerdeführer rügt in diesem Zusammenhang eine 

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Verletzung des rechtlichen Gehörs, da er die seitens der Steuerverwaltung verwendete Daten-

basis bloss in anonymisierter Form erhalten habe. Wegen dieser Anonymisierung sei er nicht in 

der Lage gewesen, die Daten selbst auf andere, möglicherweise besser zutreffende Art und 

Weise zu analysieren (Bst. E). Damit spricht der Beschwerdeführer an, dass ihm die nötige 

Akteneinsicht verweigert worden sei. 

3.1 Den Steuerpflichtigen stehen die Akten grundsätzlich zur Einsicht offen, sofern die Ermitt-
lung des Sachverhalts abgeschlossen ist und soweit nicht öffentliche oder private Interessen 

entgegenstehen (Art. 114 Abs. 2 DBG). Im vorliegenden Fall finden sich in den Akten der Steu-

erverwaltung die im Rahmen der Sachverhaltsermittlung zur Schätzung nach der Vergleichs-

wertmethode erhobenen Daten aus dem Grundbuch. Diese Daten beinhalten naturgemäss 

auch Informationen zu Grundstücken, die anderen Steuerpflichtigen gehören. Die Steuerverwal-

tung erhält die entsprechenden Informationen zu sämtlichen Grundstücken von den Grund-

buchämtern gestützt auf Art. 112 DBG, wobei die erhobenen Daten fortan umfassend der Ge-

heimhaltungspflicht nach Art. 110 DBG unterstehen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Hand-

kommentar zum DBG, 2. Aufl., 2009, N. 1 zu Art. 110 DBG). Für die Steuerverwaltung stehen 

deshalb – analog dem ihrerseits zitierten BGer 2C.994/2014 vom 19.6.2015, E. 2.2 – die priva-

ten Interessen der jeweiligen Eigentümer der Grundstücke der Bekanntgabe der Kaufpreise 

samt Nennung der Grundstücknummern an den Beschwerdeführer entgegen (Bst. F). Der Be-

schwerdeführer geht dagegen davon aus, dass das Grundbuch und somit die hier interessie-

renden Daten (Grundstücknummer, Datum der Handänderung, Halt und Preis) publikumsöffent-

lich seien und diese sowieso jedermann zugänglich sein müssten (Art. 970a des Schweizeri-

schen Zivilgesetzbuches [ZGB; SR 210]). Es sei an der Zeit, dass eine gerichtliche Instanz den 

Steuer- und Grundbuchämtern diese Rechtslage einmal klar mache (vgl. zum Ganzen Be-

schwerde, S. 6). Nach Art. 970a Abs. 1 ZGB können die Kantone die Veröffentlichung des Er-

werbs des Eigentums an Grundstücken vorsehen. Derweil hat der Kanton Bern von dieser Mög-

lichkeit keinen Gebrauch gemacht. Jedenfalls können Bodenpreise im Kanton Bern Dritten nicht 

bekannt gegeben werden (vgl. <http://www.jgk.be.ch>, Rubriken "Grundbuchämter / Häufig ge-

stellte Fragen / Bodenpreise"). Für die Steuerrekurskommission ist deshalb nachvollziehbar und 

richtig, dass die Steuerverwaltung dem Beschwerdeführer gestützt auf Art. 114 Abs. 2 DBG und 

mit Verweis auf entgegenstehende private Interessen die erhobenen Grundbuchdaten nicht 

vollständig offen legte.

3.2 Wird einem Steuerpflichtigen die Einsichtnahme in Akten verweigert, so darf darauf zu 
seinem Nachteil nur abgestellt werden, soweit ihm von der Steuerverwaltung von dem für die 

Sache wesentlichen Inhalt dieser Akten mündlich oder schriftlich Kenntnis gegeben und die 

Möglichkeit eingeräumt wurde, Gegenbeweismittel zu bezeichnen (Art. 114 Abs. 3 DBG). 

http://www.jgk.be.ch

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Insoweit stellt sich die Frage, ob dem Beschwerdeführer mit der zugestellten, anonymisierten 

Tabelle der wesentliche Inhalt der benutzten Vergleichsbasis mitgeteilt worden war. Dabei ist für 

den Adressaten einer Schätzung nicht entscheidend, wem die Vergleichsliegenschaften 

gehören und wo genau sie sich befinden, sondern ob sie hinsichtlich der Bewertungskriterien 

vergleichbar sind (BGer 2C.994/2014 vom 19.6.2015, E. 2.2). Den anonymisierten Tabellen 

können für den Zeitraum von 2000 bis 2014 im Wesentlichen sämtliche gehandelten, nicht 

überbauten Grundstücke (ohne Grundstücknummer) in der Bauzone mit Kaufpreis, Grundbuch-

eintrag, Bezeichnung der Ortschaft in der Gemeinde C.________ (J.________, I.________, 

H.________, G.________, F.________, E.________, D.________, C.________), deren Fläche 

sowie die seitens der AB vorgenommene Benotung (Bst. F) entnommen werden. Auf Grund 

dieser Angaben war für den Beschwerdeführer (in Ermangelung der Grundstücknummern) nicht 

möglich herauszufinden, in welcher Bauzone genau (Wohnzone, Wohnzone für Ortsansässige, 

Hotelzone etc.) die verglichenen Grundstücke liegen. Die Steuerrekurskommission hat die 

Steuerverwaltung jedoch bereits in anderen Entscheiden darauf hingewiesen, dass die Zugehö-

rigkeit zu derselben baureglementarischen Zone ein entscheidendes Kriterium der Vergleich-

barkeit darstellt (RKE 200.09.10095 vom 18.12.2014, E. 9, nicht publiziert; RKE 200.09.10094 

vom 18.12.2014, E. 9, nicht publiziert und RKE 200.09.10096 vom 18.12.2014, E. 9, nicht publi-

ziert). Wegen den fehlenden Hinweisen auf die baureglementarische Zonenzugehörigkeit der 

Vergleichsobjekte wurde der Beschwerdeführer im vorliegenden Fall insofern unzureichend 

über die Vergleichsbasis informiert. Dementsprechend liegt eine Verletzung des rechtlichen 

Gehörs vor.

3.3 Die Folgen einer Verletzung des rechtlichen Gehörs sind abhängig von der Erheblichkeit 
der Gehörsverletzung. Die Erheblichkeit hängt davon ab, ob der Standpunkt des betroffenen 

Steuerpflichtigen trotz des Verfahrensmangels hinreichend eingebracht werden konnte (Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 11 zu Art. 114 DBG). Das ist im vorliegenden Verfahren 

der Fall, da der Beschwerdeführer ohnehin rügte, dass fälschlicherweise ein Grundstück aus 

der Hotelzone als Vergleichswert herangezogen worden sei (Bst. E). Deshalb kann von einer 

leichten Verletzung des rechtlichen Gehörs ausgegangen werden, was im Verfahren vor der 

Steuerrekurskommission grundsätzlich geheilt werden kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 

a.a.O., N. 14 zu Art. 114 DBG). Die Steuerrekurskommission verfügt über die uneingeschränkte 

Überprüfungsbefugnis des Einspracheentscheids (Art. 142 Abs. 4 DBG) und weil sie ebenfalls 

der Geheimhaltungspflicht nach Art. 110 DBG untersteht, liegt ihr ferner die nicht anonymisierte 

Datenbasis vor (Bst. F). Deshalb kann die Steuerrekurskommission auch von ihrer uneinge-

schränkten Überprüfungsbefugnis Gebrauch machen. Die Sache ist demnach nicht an die 

Steuerverwaltung zurückzuweisen. Die Steuerrekurskommission kann einen Entscheid in der 

Sache selbst treffen bzw. den Landwert der fraglichen Liegenschaft selbst bestimmen. 

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4. Der Verkehrswert eines Grundstücks ist jener Wert, zu welchem es am freien Markt zu 
einem bestimmten Zeitpunkt veräussert werden kann (BGer 2C.705/2011 vom 26.4.2011, 

E. 4.3.5). Der Verkehrswert ist ein hypothetischer Wert, der durch Schätzung ermittelt werden 

muss (BGE 128 I 240, mit Hinweisen). Das Verwaltungsgericht hat unter Bezugnahme auf die 

bundesgerichtliche Praxis darauf hingewiesen, dass die Schätzung von unüberbauten Grunds-

tücken vorrangig anhand von Vergleichspreisen zu erfolgen habe, weil diese Methode i.d.R. 

bessere Resultate liefere als andere sog. Hilfsmethoden. Dies zumindest immer dann, wenn 

eine genügende Anzahl von Preisen vergleichbarer Objekte zur Verfügung stehe (Bst. B). Die 

Steuerrekurskommission hat der Steuerverwaltung mit Entscheid vom 17. März 2015 

(RKE 200.13.248) weitere Vorgaben gemacht, wie die Schätzung des unüberbauten Grunds-

tücks im vorliegenden Fall nach der Vergleichsmethode vorzunehmen ist (Bst. C). Die Steuer-

verwaltung hat darauf den Landwert der hier fraglichen Liegenschaft auf CHF 720.-- pro m² ge-

schätzt (Bst. D). Weil mit einer Schätzung stets ein Ermessensspielraum verbunden ist, über-

prüft die Steuerrekurskommission, ob der von der Steuerverwaltung bestimmte Landwert im 

Rahmen des ihr zustehenden Ermessens ermittelt worden ist.

4.1 Die Steuerverwaltung hat den relevanten Stichtag auf den 31. Dezember 2004 gelegt (Be-
richt AB, pag. 30). Das ist nachvollziehbar. Mit der Überbauung wurde im Jahr 2004 begonnen 

(Bst. A und Beschwerde, S. 3). Die Steuerverwaltung ist weiter davon ausgegangen, dass als 

Vergleichsobjekte bloss Grundstücke in der Ortschaft D.________, nicht aber andere Grunds-

tücke in der Gemeinde C.________ herangezogen werden können. Sie begründet das damit, 

dass sich das Preisniveau in den Ortschaften der Gemeinde C.________ (C.________, 

D.________, E.________ und J.________) jeweils nahezu verdopple (Bericht AB, pag. 31). 

Diese Auffassung ist nicht von vornherein verständlich. Der Bahnhof E.________ liegt bloss 

2.5 km vom Bahnhof D.________ entfernt. Mithin spricht die räumliche Nähe zwischen den 

Ortschaften E.________ und D.________ dafür, ebenfalls Vergleichsobjekte aus E.________ 

heranzuziehen. Die Steuerverwaltung stellt bei ihrer Schätzung zudem vornehmlich auf ein 

Vergleichsobjekt ab, welches im Jahr 2007 die Hand gewechselt hat (Bericht AB, pag. 33). 

Prinzipiell sind nach der Vergleichsmethode allerdings ausschliesslich Kaufpreise verwendbar, 

die maximal zwei bis drei Jahre zurückliegen (Francesco Canonica, Die Immobilienbewertung, 

herausgegeben vom Schweizerischen Immobilienschätzer-Verband [SIV], 2009, S. 172). Das 

primär herangezogene Vergleichsobjekt liegt weiter (wie auch der Beschwerdeführer bemerkt 

hat, Bst. E) in der Hotelzone nach Art. 16 des Baureglements der Gemeinde C.________ 

(nachfolgend Baureglement, vgl. <http://www.________>, Rubriken "Verwaltung / Reglemente / 

Baureglement") und ist somit nicht unbedingt für einen Vergleich mit der hier fraglichen Liegen-

schaft (in der Wohnzone gemäss Art. 8 des Baureglements) geeignet. Vergleichsobjekte müs-

sen bestimmte Gleichheitsanforderungen erfüllen, wozu mitunter die Zugehörigkeit zu dersel-

- 10 -

ben 

baureglementarischen Zone gehört (Francesco Canonica, a.a.O., S. 172). Im Ergebnis hat die 

Steuerverwaltung damit zur Bestimmung des Landwerts der fraglichen Liegenschaft auf den im 

Zeitraum 2000 bis 2014 höchsten je in der Ortschaft D.________ bezahlten Baulandpreis abge-

stellt (Bericht AB, pag. 33) und diesen insoweit nicht nach den "Regeln der Kunst" nach der 

Vergleichswertmethode (vgl. die entsprechende Vorgabe der Steuerrekurskommission, Bst. C) 

festgesetzt. Zur Klärung der Frage, ob die Steuerverwaltung allenfalls in Ermangelung von 

genügenden Vergleichsobjekten aus anderen Ortschaften der Gemeinde C.________ zu Recht 

keine eigentliche Schätzung nach der Vergleichsmethode durchgeführt hat, untersucht die 

Steuerrekurskommission nun selbst, ob in der Gemeinde C.________ genügend Vergleichsob-

jekte für eine Schätzung nach der Vergleichswertmethode vorhanden sind.

4.1.1 In den Tabellen der Steuerverwaltung sind alle Handänderungen von unüberbauten 
Grundstücken in der Gemeinde C.________ von 2000 bis 2014 verzeichnet, soweit es sich um 

"freie Verkäufe" und nicht um Erbteilungen etc. gehandelt hat (Bst. F). Die Steuerrekurskom-

mission scheidet zusätzlich sämtliche Handänderungen ab 2006 aus den Tabellen der Steuer-

verwaltung aus, da in erster Linie frühere Handänderungen zu berücksichtigen sind (E. 4.1). Um 

zu einer Gesamtübersicht zu gelangen, werden zunächst die dokumentierten Handänderungen 

aus den Jahren 2000 bis 2005 analysiert. Zu diesem Zweck werden die Grundstücke nach der 

baureglementarischen Zonenzugehörigkeit gefiltert. Nachdem die Steuerverwaltung in ihren 

Tabellen die baureglementarische Zonenzugehörigkeit nicht aufgeführt hat, ermittelt die Steuer-

rekurskommission diese auf Grund der in den nicht anonymisierten Tabellen genannten Grund-

stücknummern und den öffentlich zugänglichen Zonenplänen der Gemeinde C.________ 

(vgl. <http://www.________>, Rubriken "Verwaltung / Publikationen / Zonenpläne"). Damit für 

den Beschwerdeführer ersichtlich bleibt, welche berücksichtigten Grundstücke welcher Zone 

zugehören, werden in den nachfolgenden tabellarischen Übersichten die Spalten Grundbuch-

eintrag (GB-Eintrag), der seitens Steuerverwaltung veröffentlichte Wert "Kaufpreis in 

CHF/Benotung/m²" (KP/Note/m²) und die Ortszugehörigkeit des entsprechenden Grundstücks 

zusätzlich aufgeführt. Die hier fragliche Liegenschaft liegt in der Zone gemäss Art. 8 (Wohnzone 

W2, W3a, W3b, K) des Baureglements, weshalb ausschliesslich die entsprechenden Ver-

gleichsgrundstücke dieser Zonen weiter zu berücksichtigen sind (E. 4.1). Nicht weiterberück-

sichtigt werden demnach Grundstücke in besonderen Planungszonen (B) nach Art. 20 Baure-

glement, in der gemischten Wohn- und Gewerbezone (W/G) sowie der Gewerbezone (G) nach 

Art. 11 und 12 Baureglement, in der Landwirtschaftszone (LWZ) nach Art. 22 Baureglement 

sowie Grundstücke, die auf Grund ihrer Masse nicht nutzbar (n.n.) oder im Grundstückdaten-

Informationssystem des Kantons Bern (nachfolgend GRUDIS, vgl. <http://www.bve.be.ch>, Ru-

briken "Karten & Geoinformationen / Grundstückinformationen / Grundstückdaten-Informa-

- 11 -

tionssystem GRUDIS") nicht mehr auffindbar sind (n.a.) und somit keiner Zone mehr 

zugewiesen werden können. Weil sich in den Eingaben der Steuerverwaltung zudem keine aus-

reichenden Hinweise finden, inwieweit den baureglementarischen Einschränkungen bezüglich 

dem Erfordernis der Ortsansässigkeit Rechnung getragen wird, werden die Grundstücke in der 

Wohnzone für Ortsansässige (u.a. W3a/70% und W2/70%, Art. 8 bzw. Art. 9 Baureglement) 

ebenfalls vorab ausgeschieden:

GB-Eintrag KP/Note/m² Ortschaft Zone Weiterberücksichtigung
2000 7.03 C.________ W3a Ja
2000 20.00 C.________ W3a/70% Nein
2000 19.53 C.________ W2/70% Nein
2000 19.53 C.________ W2/70% Nein
2000 12.40 C.________ W/G Nein
2000 5.48 C.________ G Nein
2000 10.67 C.________ n.a. Nein
2000 27.13 E.________ W3a Ja
2000 24.13 E.________ W3a Ja
2000 26.49 E.________ W3a Ja
2000 31.67 E.________ W3a Ja
2000 8.33 J.________ B Nein
2000 26.08 J.________ LWZ Nein
2000 9.90 J.________ W2 Ja
2000 15.63 J.________ B Nein
2000 15.63 J.________ B Nein

Das oben erwähnte Grundstück mit GB-Eintrag 2000 und KP/Note/m² 5.48 befindet sich nach 

den anonymisierten Tabellen der Steuerverwaltung in E.________. Gemäss GRUDIS liegt es 

hingegen in C.________. 

GB-Eintrag KP/Note/m² Ortschaft Zone Weiterberücksichtigung
2001 27.27 J.________ W3b Ja
2001 26.74 J.________ W3a Ja
2001 135.28 J.________ W3b Ja
2001 211.51 J.________ B Nein
2001 57.28 J.________ n.n./B Nein
2001 5.76 E.________ W3a Ja
2001 11.11 E.________ W3a/70% Nein
2001 11.11 E.________ W3a/70% Nein
2001 14.83 E.________ W3a/70% Nein
2001 9.01 E.________ W3a Ja
2001 31.73 E.________ W3a Ja
2001 17.24 E.________ W3a Ja
2001 13.85 D.________ W3a Ja

- 12 -

2001 2.50 C.________ W3b Ja
2001 14.39 C.________ G Nein

GB-Eintrag KP/Note/m² Ortschaft Zone Weiterberücksichtigung
2002 6.05 C.________ LWZ Nein
2002 11.93 D.________ W3a Ja

GB-Eintrag KP/Note/m² Ortschaft Zone Weiterberücksichtigung
2003 22.97 E.________ W3a/70% Nein
2003 20.00 I.________ W3a/70% Nein

GB-Eintrag KP/Note/m² Ortschaft Zone Weiterberücksichtigung
2004 58.33 E.________ W3a Ja
2004 15.84 E.________ W3a/70% Nein
2004 34.00 J.________ W3a Ja
2004 12.92 E.________ W3a/70% Nein
2004 44.59 E.________ W3a Ja
2004 20.24 J.________ W3a Ja
2004 20.69 J.________ W3a Ja

Das oben erwähnte Grundstück mit GB-Eintrag 2004 und KP/Note/m² 34.00 befindet sich nach 

der anonymisierten Tabelle der Steuerverwaltung in E.________. Gemäss GRUDIS liegt es 

hingegen in J.________. 

GB-Eintrag KP/Note/m2 Ortschaft Zone Weiterberücksichtigung
2005 5.65 C.________ LWZ Nein
2005 15.40 C.________ W/G Nein
2005 37.04 E.________ W3a Ja
2005 106.95 J.________ W3a Ja
2005 16.71 I.________ W3a/70% Nein
2005 6.64 I.________ W/G Nein

Nach Rücksprache hat die Einwohnergemeinde C.________ bestätigt, dass die hier in E. 4.1.1 

festgehaltenen Zonenzugehörigkeiten dem Stand im Jahr der jeweiligen GB-Einträge entspre-

chen. 

4.1.2 Als Vergleichspreise können nur "freie Verkäufe" verwendet werden, d.h. zuweilen keine 
äusserst günstigen Käufe unter Verwandten (Francesco Canonica, a.a.O., S. 172). Deshalb 

- 13 -

filtert die Steuerrekurskommission in einem nächsten Schritt sämtliche Verkäufe aus, in welchen 

weniger als CHF 200.-- pro m² bezahlt worden sind. Ausserdem wird dem Umstand Rechnung 

getragen, dass für Grundstücke in der Gemeinde C.________ an allerbesten Lagen zuweilen 

tatsächlich hohe Extrempreise bezahlt werden. Vergleichspreise, die bei ausserordentlichen 

wirtschaftlichen Verhältnissen erzielt werden, sind ungeeignet (Francesco Canonica, a.a.O., 

S. 172). Wie die Steuerverwaltung in diesem Zusammenhang zu Recht vorbringt, liegt die frag-

liche Liegenschaft des Beschwerdeführers nicht an allerbester Lage (pag. 32). Deswegen 

bleiben auch Grundstücke, welche zu Extrempreisen von über CHF 3'000.-- pro m² verkauft 

worden sind, fortan unberücksichtigt. Das ergibt insgesamt folgendes Bild:

GB-Eintrag KP/Note/m² Ortschaft KP/m² Weiterberücksichtigung
2000 7.03 C.________ xy Nein, < 200.00
2000 27.13 E.________ xy Ja
2000 24.13 E.________ xy Ja
2000 26.49 E.________ xy Ja
2000 31.67 E.________ xy Ja
2000 9.90 J.________ xy Ja
2001 27.27 J.________ xy Ja
2001 26.74 J.________ xy Ja
2001 135.28 J.________ xy Nein, > 3'000.00
2001 5.76 E.________ xy Nein, < 200.00
2001 9.01 E.________ xy Ja
2001 31.73 E.________ xy Ja
2001 17.24 E.________ xy Ja
2001 13.85 D.________ xy Ja
2001 2.50 C.________ xy Nein, < 200.00
2002 11.93 D.________ xy Ja
2004 58.33 E.________ xy Ja
2004 34.00 J.________ xy Ja
2004 44.59 E.________ xy Ja
2004 20.24 J.________ xy Ja
2004 20.69 J.________ xy Ja
2005 37.04 E.________ xy Ja
2005 106.95 J.________ xy Nein, > 3'000.00

4.1.3 Nach dem Bundesgericht sollen Vergleichsgrundstücke in derselben Gegend liegen 
(BGE 102 Ib 353 E. 2), was die Berücksichtigung von Vergleichsobjekten aus verschiedenen 

Ortschaften innerhalb einer Gemeinde nicht ausschliesst. Das Bundesgericht fordert für die 

Vergleichbarkeit von Grundstücken nach der Vergleichswertmethode auch keine praktische 

Identität bezüglich Grösse, Erschliessungsgrad und Ausnützbarkeit. Vielmehr könne Unter-

schieden bei den Vergleichsgrundstücken mit der Berücksichtigung von Preiszuschlägen oder 

- 14 -

Preisabschlägen Rechnung getragen werden (BGE 114 Ib 286 E. 7). Die Steuerverwaltung ih-

rerseits berücksichtigt allfällige Unterschiede zwischen Grundstücken bei ihren Schätzungen 

nach der Vergleichswertmethode üblicherweise mit einem Benotungssystem. Pro Grundstück 

werden fünf Einzelnoten (1 bis 9) bzw. eine Gesamtnote (maximal 45) vergeben, was den Be-

sonderheiten des Grundstücks Rechnung trage und insofern den Vergleich mit anderen Grund-

stücken erlaube (Bericht AB, pag. 30). Mit einer Benotungsskala von jeweils 1 bis 9 (1 = sehr 

schlecht, 9 = sehr gut) werden folgende fünf Kriterien bewertet: die Nutzungsmöglichkeit (d.h. 

die baurechtliche Nutzungsmöglichkeit, mitunter die Anzahl zulässiger Geschosse, 

vgl. RKE 200.09.10096 vom 16.12.2014, E. 10, nicht publiziert), der Erschliessungsgrad (bzw. 

die Eignung zur Überbauung in Bezug auf die Grundstückgrösse, Grundstückform, Topogra-

phie, Baugrund sowie Rechte und Lasten), die Wohnlage (Aussicht, Besonnung, Nachbar-

schaft, besondere Lage) und die Verkehrslage. Mit der Division der bezahlten Kaufpreise in 

CHF pro m² durch die individuelle Gesamtnote könne das Erfordernis der Vergleichbarkeit ge-

genüber anderen Grundstücken hergestellt werden. Deshalb seien andere Preiszuschläge und 

Preisabschläge nicht mehr nötig (Bericht AB, pag. 30). Mithin nimmt die Steuerverwaltung mit 

der Benotung der Grundstücke den nach der Vergleichswertmethode geforderten Differenzaus-

gleich (Anpassung an das Bewertungsobjekt, vgl. Francesco Canonica, a.a.O., S. 172) sinn-

gemäss vor. Der effektive KP/m² wird mit der individuellen Gesamtnote der Vergleichsliegen-

schaften (unten in der Tabelle mit "Note indiv." abgekürzt) dividiert und ergibt den Wert 

"KP/Note/m²". Anschliessend wird dieser Wert mit dem Faktor 35 (d.h. der Gesamtnote der frag-

lichen Liegenschaft, vgl. Bericht AB, pag. 32, unten mit "Note L" abgekürzt) multipliziert und 

führt insoweit zu dem benötigten angepassten Kaufpreis pro m². Das führt zu folgenden Resul-

taten:

GB-Eintrag Ortschaft KP/m² Note indiv. KP/Note/m² Note L KP/m² nach Anpassung
2000 E.________ xy : xy = 27.13 x 35 = 949.55
2000 E.________ xy : xy = 24.13 x 35 = 844.55
2000 E.________ xy : xy = 26.49 x 35 = 927.15
2000 E.________ xy : xy = 31.67 x 35 = 1'108.45
2000 J.________ xy : xy = 9.90 x 35 = 346.55
2001 J.________ xy : xy = 27.27 x 35 = 954.45
2001 J.________ xy : xy = 26.74 x 35 = 935.90
2001 E.________ xy : xy = 9.01 x 35 = 315.35
2001 E.________ xy : xy = 31.73 x 35 = 1'110.70
2001 E.________ xy : xy = 17.24 x 35 = 603.40
2001 D.________ xy : xy = 13.85 x 35 = 484.75
2002 D.________ xy : xy = 11.93 x 35 = 417.55
2004 E.________ xy : xy = 58.33 x 35 = 2'041.55
2004 J.________ xy : xy = 34.00 x 35 = 1'190.00
2004 E.________ xy : xy = 44.59 x 35 = 1'560.65

- 15 -

2004 J.________ xy : xy = 20.24 x 35 = 708.40
2004 J.________ xy : xy = 20.69 x 35 = 724.15
2005 E.________ xy : xy = 37.04 x 35 = 1'296.40

4.1.4 Die Steuerrekurskommission erkennt in dem vorerwähnten Benotungssystem (E. 4.1.3) 
der Steuerverwaltung grundsätzlich eine taugliche und praktikable Möglichkeit, die Vergleich-

barkeit von unüberbauten Grundstücken für eine Schätzung nach der Vergleichswertmethode 

herzustellen, zumal die entsprechenden Noten systematisch für sämtliche Grundstücke erhoben 

werden (Bericht AB, pag. 29). Schliesslich ist auch die Quantifizierung von effektiven Preiszu-

schlägen oder -abschlägen eine weitgehend subjektive Ermessensangelegenheit, weshalb 

selbst die Vergleichswertmethode lediglich eine approximative Methode bleibt (Francesco Ca-

nonica, a.a.O., S. 174). Die Steuerverwaltung sah im vorliegenden Fall aber dennoch davon ab, 

weitere Vergleichsobjekte (trotz vorhandener Benotungen) aus der Gemeinde C.________ in 

ihre Schätzung einzubeziehen (E. 4.1). Die fragliche Liegenschaft sei insbesondere wegen ihrer 

Lage nicht mit den bspw. in E.________ verkauften Grundstücken vergleichbar (Bericht AB, 

pag. 32). Das steht allerdings im Widerspruch zu den allgemeinen Ausführungen der Steuer-

verwaltung, wonach die Lage innerhalb der Gemeinde (wie in E. 4.1.3 ausgeführt) bei der Beno-

tung der Grundstücke zur Herstellung der Vergleichbarkeit gerade mitberücksichtigt wird. Das 

Argument der Lage der hier fraglichen Liegenschaft kann folglich dem Einbezug von Ver-

gleichsobjekten aus der gesamten Gemeinde C.________ nicht entgegenstehen.

4.1.5 Damit bleibt die Frage zu klären, welche Vergleichsobjekte in zeitlicher Hinsicht heran-
zuziehen sind. Zentral ist, dass die Vergleichsobjekte möglichst zeitnah gehandelt wurden (Das 

schweizerische Schätzerhandbuch, herausgegeben von der Schweizerischen Vereinigung kan-

tonaler Grundstückbewertungsexperten [SVKG], der Schweizerischen Schätzungsexperten-

kammer [SEK] und dem Schweizerischen Verband der Immobilienwirtschaft [SVIT], 4. Aufl, 

2012 [nachfolgend: Schätzerhandbuch], S. 63; Francesco Canonica, a.a.O., S. 170), bzw. dass 

die verglichenen Veräusserungen höchstens zwei bis drei Jahre zurückliegen (E. 4.1). Nach-

dem mit der effektiven Überbauung im Jahr 2004 begonnen wurde (E. 4.1), wird der massge-

bende Vergleichszeitraum von der Steuerrekurskommission auf die Zeitspanne vom 1. Januar 

2002 bis zum 31. Dezember 2004 gelegt. Somit werden möglichst viele Vergleichsobjekte aus 

verschiedenen Ortschaften über einen Zeitraum von drei Jahren erfasst. Die Ergebnissicherheit 

steigt mit der Anzahl der verwendeten Daten (Schätzerhandbuch, a.a.O., S. 63). Somit ergeben 

sich folgende Vergleichsobjekte:

GB-Eintrag KP/Note/m² Ortschaft KP/m² nach Anpassung
2002 11.93 D.________ 417.55

- 16 -

2004 58.33 E.________ 2'041.55
2004 34.00 J.________ 1'190.00
2004 44.59 E.________ 1'560.65
2004 20.24 J.________ 708.40
2004 20.69 J.________ 724.15

Durchschnitt   1'107.05
Dementsprechend resultiert für die hier fragliche Liegenschaft ein nach der Vergleichswertme-

thode geschätzter Landwert von gerundet CHF 1'107.-- pro m². Angesichts von sechs verschie-

denen Vergleichsobjekten ergibt sich eine maximale prozentuale Abweichung von bis zu 15 % 

bei einer Irrtumswahrscheinlichkeit von 10 % bis 20 % (Schätzerhandbuch, a.a.O., S. 63). Damit 

liegen grundsätzlich genügend Vergleichsobjekte vor, um eine Schätzung nach der Vergleichs-

wertmethode durchzuführen. 

4.2 Weil genügend Vergleichsobjekte vorhanden sind, hat die Steuerverwaltung zu Unrecht 
pauschal auf den höchsten je in D.________ erzielten Verkaufspreis abgestellt (welcher zudem 

ein Vergleichsobjekt in der Hotel- statt der massgebenden Wohnzone betraf, E. 4.1). Insofern 

hat die Steuerverwaltung ihren Ermessensspielraum überschritten. Gemäss ständiger Praxis 

setzt die Steuerrekurskommission ihr eigenes Ermessen bei Ermessensüber- bzw. Ermessens-

unterschreitung der Steuerverwaltung an Stelle desjenigen der Letztgenannten 

(RKE 100.10.478 vom 8.3.2013, E. 8.3, nicht publiziert; RKE 100.08.9183 vom 20.5.2011, E. 4, 

nicht publiziert). Deshalb wird der Landwert der fraglichen Liegenschaft im vorliegenden Fall auf 

CHF 1'107.-- pro m² festgesetzt (E. 4.1.5). Das ist ebenso mit Blick auf die Gesamtumstände 

sachgerecht. Die Steuerverwaltung erklärte zuweilen, dass die grundsätzlich hohen Preise im 

fraglichen Zeitraum in E.________ bezahlt wurden, weil es sich um die vermutlich letzten noch 

verfügbaren Grundstücke von nicht überbautem Bauland an ausserordentlich guten Lagen ge-

handelt habe (Bericht AB, pag. 32). Soweit diese Vermutung zutrifft, wäre aber auch nicht per 

se auszuschliessen, dass sich diese Angebotsknappheit werterhöhend auf weniger gute Lagen 

(wie die hier fragliche Liegenschaft in D.________) ausgewirkt hätte. Letztlich kann auch nicht 

gänzlich verneint werden, dass sich die Attraktivität der Zentren J.________ und E.________ 

mitunter positiv auf die erzielbaren Kaufpreise in den benachbarten kleineren Ortschaften der 

Gemeinde C.________ auswirkt. Wie erwähnt liegt D.________ bloss rund 2.5 km von 

E.________ entfernt (E. 4.1).

4.3 Die vom Beschwerdeführer im bisherigen Verfahren eingereichten Schätzungen (Bst. D) 
zum strittigen Landwert bleiben noch im Lichte der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu 

würdigen, wonach die Schätzung von unüberbauten Grundstücken anhand von Vergleichsprei-

sen i.d.R. bessere Resultate als andere sog. Hilfsmethoden liefert, weshalb die Vergleichs-

wertmethode grundsätzlich vorzuziehen ist (Bst. B und E. 4). Der Beschwerdeführer hat u.a. 

eine Verkehrswertschätzung von L.________ eingereicht. Zunächst wird dort festgehalten, dass 

- 17 -

die Landwertberechnung nach der Lageklasse-Methode (und damit nach einer Hilfsmethode) 

erfolge, wobei der Landwert schliesslich doch nach der Vergleichsmethode pauschal auf 

CHF 1'600.-- pro m² (ohne Nennung von Vergleichsobjekten) bestimmt wird (pag. 138). Dem-

nach liegt keine eigentliche Schätzung nach der Lageklasse-Methode vor, welche dem hier 

festgesetzten Wert (E. 4.2) gegenüber gestellt werden könnte. Eine Schätzung nach der Lage-

klassen-Methode scheint dann auch schwierig durchführbar. Die Stockwerkeinheiten auf der 

fraglichen Liegenschaft wurden verkauft. Deshalb ist fraglich, wie der für eine Schätzung nach 

der Lageklassen-Methode nötige volle, unbefristete und wertungsneutrale Ertragswert (vgl. da-

zu Francesco Canonica, a.a.O., S. 294) überhaupt sinnvoll bestimmt werden könnte. Die übri-

gen vom Beschwerdeführer eingereichten Schätzungen (pag. 140 ff.) geben pauschale Beob-

achtungen und Erfahrungswerte zu Baulandpreisen in E.________ wider, welche insoweit be-

reits in den von der Steuerrekurskommission berücksichtigen Tabellen der Steuerverwaltung 

abgebildet sind (E. 4.1.1). Dementsprechend geben diese Schätzungen keinen Anlass, von 

dem oben festgelegten Landwert abzuweichen (E. 4.2). Dasselbe gilt für die eigene Schätzung 

des Beschwerdeführers (Beschwerde, S. 8), welche die mutmasslich realisierten Bruttoge-

schossflächen auf dem Vergleichsgrundstück "M.________" (mit bekanntem Baulandpreis) in 

Relation mit den realisierten Bruttogeschossflächen auf der fraglichen Liegenschaft setzt und 

daraus deren Landwert ableitet. Dabei handelt es sich um eine Hilfsrechnung, weshalb die 

Schätzung nach der Vergleichswertmethode jedenfalls vorzuziehen ist. Auch die in diesem Zu-

sammenhang beantragte Edition der Baugesuchsakten "M.________" zur genauen Bestim-

mung der dort realisierten Bruttogeschossflächen könnte demnach an der vorliegenden Schät-

zung nach der Vergleichswertmethode nichts mehr ändern. Die Steuerrekurskommission darf 

von der Abnahme eines angebotenen Beweismittels absehen, wenn sie auf Grund von bereits 

erhobenen Beweisen vom Bestehen einer Tatsache überzeugt ist und sie annehmen kann, 

dass ihre Überzeugung durch weitere Beweiserhebungen nicht geändert würde (sog. "antizi-

pierte Beweiswürdigung", vgl. Zweifel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 

2008, N. 29 zu § 15). Die beantragte Edition der Baugesuchsakten "M.________" wird deshalb 

abgewiesen. 

5. Nach dem Gesagten kommt die Steuerrekurskommission zum Schluss, dass bei der Be-
rechnung des Gewinns aus dem Verkauf der Stockwerkeinheiten und der Einstellhallenplätze 

pro 2005 ein Landwert von CHF 1'107.-- pro m² in Anrechnung zu bringen ist ("Einstandspreis"). 

Die fragliche Liegenschaft umfasst 1'091 m², weshalb der als Anlagekosten anrechenbare 

Landpreis (Verkehrswert der Baulandparzelle C.________ Gbbl. Nr. 1.________) 

CHF 1'207'737.-- beträgt. Die übrigen Faktoren für die Festlegung des steuerbaren Kapitalge-

winns nach Massgabe von Art. 18 Abs. 2 DBG sind nicht bestritten und es besteht auch von 

Amtes wegen kein Anlass für eine Abänderung. Die Sache wird zur Neuveranlagung im Sinn 

- 18 -

der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. Damit wird dem Begehren des Be-

schwerdeführers (Bst. E) nicht in vollem Umfang entsprochen, weshalb die Beschwerde teilwei-

se gutzuheissen ist.

6. Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat der Beschwerdeführer grundsätzlich einen Anteil 
der gesamten Verfahrenskosten, einschliesslich eines Anteils allfälliger Auslagen für Gutachten 

oder andere externe Kosten zu tragen (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 

59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die 

Verwaltungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostende-

kret, VKD; BSG 161.12]). Vorliegend obsiegt der Beschwerdeführer allerdings nahezu vollstän-

dig, insbesondere mit Blick auf die seinerseits beantragte Festsetzung des steuerbaren Ein-

kommens (vgl. E. 5 mit Bst. E und VGE 100.2012.21U vom 2.4.2013, Bst. A und B). Deshalb 

werden keine Verfahrenskosten erhoben.

Weil der Beschwerdeführer im vorliegenden Verfahren vertreten ist und ihm notwendige und 

verhältnismässig hohe Kosten entstanden sind, wird ihm eine Parteikostenentschädigung zuge-

sprochen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 

1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]). Was auf Grund des Einzelfalls als 

objektiv unerlässlich zur notwendigen Rechtsverfolgung gilt, wird als notwendige und verhält-

nismässig hohe Parteikosten verstanden. Die Parteikostenentschädigung wird entsprechend 

dem Anteil des Obsiegens, gemäss dem vorgesehenen Rahmentarif (Art. 11 der Verordnung 

über die Bemessung des Parteikostenersatzes [PKV; BSG 168.811]) festgelegt und vorliegend 

auf eine Pauschale von CHF 1'000.-- (inkl. Auslagen und Mehrwertsteuer) bestimmt. 

Aus diesen Gründen wird erkannt:

1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen und der anrechenbare Landwert des Grund-

stücks C.________ Gbbl. Nr. 1.________ wird auf CHF 1'207'737.-- festgesetzt. Die Sa-

che wird zur Neuveranlagung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurück-

gewiesen.

2. Es werden keine Verfahrenskosten erhoben.

3. Es werden Parteikosten im Betrag von pauschal CHF 1'000.-- (inkl. Auslagen und Mehr-

wertsteuer) gesprochen.

4. Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwal-
tungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben 

- 19 -

werden (Art. 145 DBG i.V.m. Art. 9 Abs. 3 BStV). Die Frist ist eingehalten, wenn die 
Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. 

Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Der angefochtene 
Entscheid ist beizulegen. Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und 
die Begründung zu enthalten.

5. Zu eröffnen an:

▪ B.________, Fürsprecher zuhanden von A.________

▪ Steuerverwaltung des Kantons Bern 

▪ Eidgenössische Steuerverwaltung

IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION
DES KANTONS BERN

Der Präsident Der Gerichtsschreiber

Kästli Wermuth