# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** da2742d4-0999-59bb-a706-ac84b8b424ba
**Source:** Ticino (TI)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2025-02-04
**Language:** it
**Title:** Tessin Camera di diritto tributario 04.02.2025 80.2024.216
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/TI_Gerichte/TI_CATI_001_80-2024-216_2025-02-04.html

## Full Text

Incarti n.

  80.2024.216

  80.2024.217

  	
  Lugano

  4 febbraio 2025   

  	
  In nome

  della Repubblica e Cantone

  Ticino

  	 

	
  La Camera di diritto tributario del Tribunale
  d'appello

  
	
   

  
	
   

  
						

 

	
  composta dai giudici

  	
  Andrea
  Pedroli, presidente,

  Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

  

 

	
  cancelliere

  	
  Francesco
  Sciuchetti 

  

 

 

	
  parti

  	
   RI
  1  

   

  
	
   

  	
  contro

  	 

 

	
   

  	
  RS
  1  

   

  

 

	
  oggetto

  	
  ricorso
  del 25 ottobre 2024 contro le decisioni del 25 settembre 2024 in materia di IC
  e IFD 2021 e 2022.

  

 

	
   

  Fatti

  	
   

  

 

 

 

                                  A.   RI 1, domiciliato a __________,
lavora a __________ quale ispettore della Polizia cantonale.

 

 

                                  B.   Nel modulo 4 delle dichiarazioni
d’imposta delle persone fisiche 2021 e 2022 relativo alle “spese professionali
del contribuente”, dichiarava di utilizzare il veicolo privato dal domicilio al
luogo di lavoro durante 220 giorni per un totale di 22'440 chilometri all’anno
(102 al giorno). Chiedeva quindi che gli venisse riconosciuta una deduzione di
fr. 13'464.- per l’uso dell’automobile per recarsi a lavoro, crociando la
motivazione “Notevole distanza dalla più vicina fermata del mezzo pubblico o
orari di lavoro sfavorevoli”. 

                                  C.   Con
decisioni del 5 giugno 2024 l’RS 1 (in seguito UT) notificava al contribuente le
tassazioni IC e IFD 2021 e 2022. Per il 2021, il reddito imponibile veniva
commisurato in fr. 69'700.- per l’IC e in fr. 73'300.- per l’IFD. Per il 2022
il reddito imponibile per l’IC veniva invece stabilito in fr. 52'400.- e per
l’IFD in fr. 55'900.-. Per entrambi i periodi fiscali, rispetto alla
dichiarazione presentata, l’UT non ammetteva la deduzione per l’uso del veicolo
privato ma riconosceva unicamente l’esborso per l’abbonamento annuale
dell’abbonamento per il mezzo pubblico. In entrambe le decisioni, dopo aver
richiamato le disposizioni applicabili, l’autorità fiscale si è così espressa:

                                         Nel caso in esame la tratta
tra luogo di domicilio del contribuente (Via __________) ed il luogo di lavoro
(__________) è da considerarsi coperta per gli usuali orari di lavoro tenuto
conto della propria funzione lavorativa. Non avendo dimostrato, anche dopo il
reclamo contro tassazione anno 2020, di avere degli orari incompatibili con
l'orario dei mezzi di trasporto pubblico, l'ufficio di tassazione si limita a
concedere in deduzione il costo annuale del mezzo pubblico di trasporto.

 

 

                                  D.   Con reclamo del 23
giugno 2024, il contribuente contestava le decisioni di tassazione IC e IFD
relative agli anni fiscali 2021 e 2022. Evidenziava di aver già presentato un
reclamo analogo riguardante la decisione di tassazione IC e IFD per l'anno
fiscale 2020. In seguito a tale reclamo, durante un incontro con il vice
direttore della Divisione delle contribuzioni, gli sarebbe stata accordata una deduzione
forfettaria relativa all’utilizzo del veicolo privato per l’anno in questione.
Per gli anni seguenti l’autorità fiscale si sarebbe invece riservata il diritto
di esperire ulteriori accertamenti. Il contribuente si dichiarava quindi sorpreso
per il mancato riconoscimento della medesima deduzione per gli anni 2021 e 2022.
Egli sosteneva che tale deduzione dovesse essergli concessa in virtù dei
seguenti motivi: i suoi orari di lavoro irregolari, la distanza significativa
dalla fermata del mezzo pubblico più vicina, la necessità di utilizzare il
veicolo privato per ragioni professionali e la differenza considerevole nella
durata del tragitto tra l’uso dell’auto e del trasporto pubblico. L’insorgente,
oltre a lamentare di essersi visto negare l’accesso agli atti, non avendogli
l’autorità fiscale trasmesso “copia delle risultanze delle sue indagini”,
riteneva inoltre che la motivazione fornita dall’UT fosse riduttiva e non
tenesse adeguatamente conto degli argomenti e della documentazione da lui
presentati. Chiedeva quindi una serie di chiarimenti da parte dell’autorità
fiscale.

 

 

                                  E.   Con decisioni del 25
settembre 2024, l’UT respingeva il gravame. Sosteneva di aver garantito al
contribuente l’accesso a "tutti gli atti lui afferenti". Lo stesso
contribuente avrebbe d’altronde sottoscritto una dichiarazione in tal senso.
Tuttavia, egli si sarebbe rifiutato di produrre la documentazione richiesta in
diverse occasioni per dimostrare la necessità di utilizzo del veicolo privato.
In un primo momento, il contribuente avrebbe subordinato l’invio della
documentazione proprio alla possibilità di accedere agli atti relativi ad altri
contribuenti per poi opporvi in un secondo momento il segreto d’ufficio dal
quale sosteneva potessero essere coperte alcune delle informazioni richieste.
L’autorità fiscale sottolineava inoltre di aver già illustrato al contribuente
la prassi applicativa degli art. 25 cpv. 1 lett. a LT e 26 cpv. 1 lett. a
LIFD, indicando ripetutamente i pertinenti riferimenti dottrinali e
giurisprudenziali.

 

 

                                  F.   Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 avversa le decisioni suddette. Ribadisce,
dettagliandola ulteriormente, l’esposizione dei fatti del reclamo, dalla quale
si evincerebbe che l’UT gli abbia negato l’accesso agli atti. Sarebbe pertanto
l’autorità fiscale ad aver contravvenuto al proprio “dovere di collaborazione”.
Rimprovera poi all’UT di avere insufficientemente motivato le proprie decisioni,
non avendo indicato la prassi adottata per negargli la deduzione per utilizzo
del veicolo privato dopo otto anni. Sostiene quindi l’assenza di una prassi
chiara al riguardo, lamentando una disparità di trattamento rispetto ad un
collega dello stesso comune al quale sarebbe stata richiesta “documentazione
diversa dalla mia”. Rimprovera quindi all’UT di non aver proceduto
all’assunzione di prove determinanti per dirimere il suo caso, quali
l’audizione di “alcuni Procuratori pubblici”.

                                         Nel merito il ricorrente
sostiene che la sua professione di inquirente di Polizia presso la Sezione
reati economici e finanziari, funzione subordinata alle richieste del Ministero
pubblico, il cui orario di lavoro può essere determinato da impegni
indifferibili quali interrogatori e perquisizioni domiciliari, non avrebbe orari
regolari. In seno alla Polizia giudiziaria non vi sarebbe pertanto una fascia
oraria di presenza obbligatoria, ma il relativo personale sarebbe soggetto
all’obbligo di prestare ore di lavoro straordinarie quando esatto dalle
circostanze. L’utilizzo del veicolo privato sarebbe pertanto una necessità e
non una decisione di comodo, come dimostrato dalla messa a disposizione di un parcheggio
presso la sede di servizio. Sostiene infine che l’utilizzo del veicolo privato
per recarsi a lavoro gli consentirebbe un risparmio di tempo superiore all’ora
rispetto al mezzo pubblico.

                                  G.   Con
osservazioni del 27 novembre 2024, l’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni
difende la correttezza dell’operato dell’UT, ritenendo semmai contraddittorio l’agire
del contribuente il quale, rifiutandosi di collaborare con l’autorità fiscale,
pretenderebbe “il riconoscimento di una deduzione senza però sostanziare in
alcun modo le proprie pretese”. Sottolinea inoltre come, contrariamente a
quanto asserito dall’insorgente, il risparmio temporale con l’automobile non
supererebbe l’ora rispetto alla durata del tragitto con il mezzo pubblico. Il
fatto che possa capitare di avere degli orari di lavoro incompatibili con
l’utilizzo del mezzo pubblico, a causa di interrogatori o perquisizioni
indifferibili, non precluderebbe poi al contribuente di indicare il numero di
questi interventi come richiestogli. Inoltre, nulla potrebbe dedurre
l’insorgente dal fatto che negli anni precedenti la deduzione per l’uso del
veicolo privato gli fosse sempre stata riconosciuta. Rimproverando al
contribuente di aver violato il proprio dovere di collaborazione, per aver
deciso “scientemente se e con quali modalità dare seguito alle richieste
dall’autorità fiscale”, l’autorità respinge la critica mossa nei suoi confronti
in ragione della mancata audizione di “alcuni Procuratori pubblici”. Evidenzia
al riguardo come l’autorità fiscale abbia il dovere di chiarire d’ufficio i
fatti giuridicamente rilevanti e di procedere alle indagini necessarie, ciò che
avrebbe, in concreto, eseguito. Respinge altresì il rimprovero di aver negato
l’accesso agli atti al contribuente, evidenziando come lo stesso il 10 maggio
2024 abbia sottoscritto un verbale nel quale ha confermato di aver preso visione
di tutta la documentazione. Per contro, quello che l’UT non avrebbe mostrato
all’insorgente sarebbero unicamente gli atti concernenti terzi o interni
all’amministrazione, ciò che sarebbe conforme al diritto applicabile.

 

 

                                  H.   Con replica spontanea
del 11 dicembre 2024, il ricorrente rimprovera all’UT una serie di sviste che
sarebbero riconducibili ad una confusione fra il suo incarto e quello del
collega __________, sostenendo inoltre che uno dei documenti prodotti
dall’Ufficio giuridico, segnatamente la convocazione a lui indirizzata per
prendere visione del proprio incarto del 18 aprile 2024, sarebbe un falso. Ribadendo
le proprie critiche in merito all’asserito cambio nella prassi dell’autorità
fiscale, l’insorgente contesta l’accertamento della durata del tragitto il
quale sarebbe stato eseguito in modo “errato e semplicistico”. Dovrebbe infatti
essere fatta astrazione del traffico ed il tragitto con i mezzi pubblici
indicato dall’UT comporterebbe un percorso a piedi di una durata eccessiva. Postula
quindi l’audizione di quattro procuratori pubblici e del vice direttore della
Divisione delle contribuzioni. Quest’ultima deposizione servirebbe in
particolare a dimostrare la disparità di trattamento messa in atto
dall’autorità fiscale.

 

 

	
  Diritto

  	
   

  

 

 

1.    1.1.

RI 1 lamenta in primo luogo una violazione del diritto
di essere sentito, poiché l’UT non gli avrebbe comunicato “la prassi della
Divisione delle contribuzioni del Canton Ticino” in applicazione della quale
l’autorità gli ha negato, dopo otto anni in cui gli era stata riconosciuta, la
deduzione per l’utilizzo del veicolo privato

 

                                         1.2.

                                         Va ricordato che, adita
dal contribuente con reclamo, l’autorità fiscale deve prendere la sua decisione
fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 208 cpv. 1 prima frase LT; art.
135 cpv. 1 prima frase LIFD) e la decisione deve essere motivata (art. 208 cpv.
2 LT e art. 135 cpv. 2 prima frase LIFD). Per giurisprudenza costante, il
diritto a una motivazione ha natura formale: pertanto, di regola, la sua
violazione comporta l’annullamento dell’atto impugnato, senza che vada vagliato
se quest’ultimo, nel merito, è corretto (DTF 119 Ia 136 consid. 2a; 118 Ia 17
consid. 1a).

                                         L’art. 29 Cost. impone
alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle allegazioni
delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti
da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente
quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno spinta a
decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi l’interessato nelle
condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali
possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114 Ia 242 consid.
2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi).

                                         La motivazione deve dunque
consistere nell’esposizione della fattispecie e in una motivazione giuridica,
dalla quale risulta su cosa si fonda il dispositivo della decisione: solo in
tal modo, infatti, il contribuente è in condizione di motivare il suo ricorso e
l’autorità di ricorso di sottoporre a verifica la decisione stessa (p. es.
sentenza della CDT n. 80.2002.205 del 5 agosto 2003, in: RtiD I-2004 n. 19t).

 

                                         1.3.

                                         Nelle decisioni su reclamo
del 25 settembre 2024, l’autorità fiscale si è puntualmente confrontata con le
censure sollevate dal contribuente. In particolare, con riferimento al presunto
cambiamento di “prassi” dell’autorità fiscale riguardo alla deduzione per le
spese del veicolo privato, l’UT ha ribadito di essersi semplicemente attenuto
alle disposizioni di legge applicabili, fornendo dettagliati riferimenti
giurisprudenziali in merito alla loro applicazione.

                                         L’UT ha quindi evidenziato
che il contribuente si era rifiutato di produrre la documentazione richiesta,
necessaria a dimostrare l’incompatibilità degli orari professionali con
l’utilizzo dei mezzi pubblici. In assenza di tali prove, non è stato quindi
possibile riconoscere la necessità di utilizzare il veicolo privato.

                                         Anche gli elementi
fattuali, sulla scorta dei quali l’UT ha sostenuto di aver sempre garantito
l’accesso agli atti completo al ricorrente, sono stati esposti in modo chiaro e
dettagliato dall’autorità. 

 

                                         1.4.

                                         Da quanto detto emerge che
l’autorità di tassazione ha adeguatamente preso in esame gli argomenti
sollevati dal contribuente e ha motivato il mancato riconoscimento della
deduzione per l’utilizzo del veicolo privato. L’UT ha chiarito che tale
deduzione può essere accordata esclusivamente qualora il contribuente dimostri,
con documentazione adeguata, la necessità effettiva dell’utilizzo del veicolo.

                                         In altre parole, ai sensi
dell’art. 8 CC, spettava al contribuente l’onere di provare la necessità di
utilizzare il veicolo privato, come le è stato più volte spiegato, e non
all’autorità di tassazione dimostrare il contrario. Solo fornendo ulteriori
informazioni in merito all’effettivo svolgimento degli orari di lavoro, RI 1 avrebbe
consentito all’autorità fiscale di motivare ulteriormente le decisioni nel
senso da lui richiesto. 

                                         In queste circostanze, dal
profilo della motivazione delle decisioni impugnate, il diritto di essere
sentiti del ricorrente non è stato violato. 

 

 

2.    2.1.

                                         Dall’esposizione dei fatti
e dal tenore dei suoi allegati, il contribuente pare inoltre censurare – almeno
implicitamente – un’ulteriore violazione del diritto di essere sentito,
ravvisabile nel fatto che l’autorità fiscale si sarebbe rifiutata di mostrargli
“i documenti relativi ai presunti accertamenti effettuati”. 

 

                                         2.2.

                                         Per
l’art. 187 cpv. 1 LT, il contribuente ha facoltà di esaminare gli atti da lui
prodotti o firmati. I coniugi tassati congiuntamente hanno un diritto reciproco
di esaminare gli atti. L’art. 187 cpv. 2 LT aggiunge che il contribuente può
esaminare gli altri atti dopo l’accertamento dei fatti, sempreché un interesse
pubblico o privato non vi si opponga.

                                         L’atto
il cui esame è stato negato al contribuente può essere adoperato contro di lui
soltanto qualora l’autorità gliene abbia comunicato oralmente o per scritto il
contenuto essenziale e, inoltre, gli abbia dato la possibilità di pronunciarsi
e di indicare prove contrarie (art. 187 cpv. 3 LT).

 

                                         2.3.

                                         Dalla
garanzia dell’art. 29 cpv. 2 Cost., per costante giurisprudenza, se ne deduce
in particolare il diritto per l’interessato di esprimersi prima della resa di
una decisione sfavorevole nei suoi confronti, quello di fornire prove circa i
fatti suscettibili di influire sul provvedimento, quello di poter prendere
visione dell’incarto, quello di partecipare all’assunzione delle prove, di
prendere conoscenza e di determinarsi in proposito (DTF 129 I 429 consid. 3,
126 I 7 consid. 2b, 124 II 132 consid. 2b e rinvii). Il diritto di essere
sentito è una garanzia costituzionale formale, la cui violazione implica di
regola l’annullamento della decisione impugnata a prescindere dalle possibilità
di successo nel merito (DTF 132 V 287 consid. 5.1, 127 V 431 consid. 3d/aa).

                                         L’esercizio del diritto di
essere sentito e, nello specifico, il diritto di accedere agli atti “è di
principio soddisfatto quando l’interessato ha potuto prendere conoscenza dei
documenti che costituiscono l’inserto in causa, consultandoli in sede
appropriata e con facoltà di prendere delle note o di estrarne delle fotocopie”
(RtiD I-2009, n. 14t, p. 436).

 

                                         2.4.

                                         In concreto, a seguito del
reclamo interposto contro la decisione di tassazione IC e IFD 2020, dopo aver
altresì dibattuto la questione in un incontro con un vice direttore della
Divisione delle contribuzioni, al contribuente era stata accordata una
deduzione forfettaria di fr. 8'000.- per l’utilizzo del veicolo privato. Tale
deduzione era giustificata dal fatto che, per alcuni mesi del periodo fiscale
in questione, era in vigore la raccomandazione del Consiglio federale di
evitare l’uso dei mezzi pubblici a causa della pandemia di Covid-19. Per gli
anni successivi, l’UT si riservava il diritto di effettuare accertamenti.

                                         In seguito, dagli atti si
evince come a fronte delle richieste dell’insorgente, il quale aveva
subordinato la produzione della documentazione richiestagli dall’UT a comprova
della necessità dell’utilizzo del veicolo privato, alla possibilità di accedere
agli atti, l’autorità lo abbia convocato affinché potesse esaminare il proprio
incarto. Il 10 maggio 2024, l’insorgente si recava presso l’UT dove
sottoscriveva una dichiarazione di “presa visione della documentazione”. In
tale documento era riportato tra l’altro che “il contribuente prende visione di
quanto contenuto nel suo incarto cartaceo, che corrisponde alla totalità dei
documenti non coperti dal segreto d’ufficio.” Veniva inoltre riportato che
l’autorità fiscale si era chinata “su diversi casi a paragone della situazione
del contribuente”, rifiutandosi di indicare nominativi e risultati di tale
verifica, in quanto coperti dal “segreto d’ufficio”.

 

                                         2.5.

                                         Da quanto precede si
evince che a RI 1 sia stata fornita la possibilità di consultare tutti i
documenti che lo concernono. In particolare, è stato convocato dall’autorità
fiscale ed ha potuto visionare tutti gli atti componenti il proprio incarto.

                                         Quanto all’esame da parte
dell’autorità fiscale di altri incarti analoghi a quello del contribuente, l’UT
non risulta aver fatto uso di alcuna informazione ottenuta in questo modo per
dirimere la presente vertenza, né nella motivazione della decisione vi è alcun
accenno a informazioni o documenti sconosciuti al ricorrente. D’altronde il
fatto di consultare decisioni pregresse, relative a casi analoghi a quello che
l’autorità è chiamata a dirimere, costituisce una parte essenziale
dell’attività di qualsiasi autorità chiamata ad applicare il diritto in modo
coerente. Ciò non comporta tuttavia, in assenza di un utilizzo di informazioni
sconosciute all’interessato, l’obbligo di condividere con il medesimo atti
riguardanti terzi contribuenti e protetti dal segreto fiscale. 

                                         In siffatte circostanze il
contribuente non può prevalersi di alcun diritto di visionare eventuali incarti
di terzi, consultati dall’autorità fiscale.

 

 

                                   3.   3.1.

                                         Accertato che l’autorità
di tassazione, emanando le decisioni di tassazione dopo reclamo, non ha violato
il diritto di essere sentito del ricorrente, resta da verificare se nel merito la
decisione dell’UT di concedere la deduzione per “spese abbonamento mezzo
pubblico contribuente” per fr. 1'890.- (contrariamente a quella chiesta dal
contribuente per l’utilizzo del veicolo privato) sia corretta.

 

                                         3.2.

                                         Sia secondo l’art. 25 cpv.
1 LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 LIFD rientrano fra le spese professionali
deducibili le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro.

 

                                         3.3.

                                         Con
l’approvazione, nel 2014, da parte del popolo svizzero della legge federale del
21 giugno 2013 concernente il finanziamento e l’ampliamento dell’infrastruttura
ferroviaria (nell’ambito del cosiddetto progetto FAIF, volto ad implementare un
nuovo sistema per finanziare l’esercizio, il mantenimento della qualità e
l’ampliamento dell’infrastruttura ferroviaria), l’art. 26 cpv. 1 lett. a
LIFD è stato modificato nel senso che “le spese professionali deducibili sono:
[…] le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro fino a un
importo massimo di 3000 franchi” (testo in vigore dal 1° gennaio 2016).

                                         Il 6 marzo 2015 è stata
modificata anche l’Ordinanza del DFF del 10 febbraio 1993 sulla deduzione delle
spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente
ai fini dell’imposta federale diretta (RS 642.118.1). L’art. 5 cpv. 1, nella
versione in vigore dal 1.1.2016, prevede che, a titolo di spese necessarie per
il trasporto dal luogo di domicilio a quello di lavoro il contribuente possa
dedurre un importo massimo di 3000 franchi (art. 26 cpv. 1 lett. a
LIFD).

                                         L’art. 5 cpv. 2 precisa
che sono considerati costi deducibili:

a.    le spese
necessarie per l’uso di mezzi di trasporto pubblici; o

b.    i costi
necessari sostenuti per ogni chilometro percorso con l'uso di un veicolo
privato, se non è disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non è
ragionevole pretendere che il contribuente ne faccia uso.

 

                                         3.4.

                                         Per il calcolo
dell’imposta cantonale, l’art. 25 cpv. 1 lett. a LT stabilisce che “le spese
professionali deducibili sono […] le spese di trasporto necessarie dal
domicilio al luogo di lavoro”. La norma cantonale precisa ulteriormente che
“per le spese professionali secondo il capoverso 1 lett. a […] sono
stabilite deduzioni complessive entro i limiti fissati dal Consiglio di Stato”
(art. 25 cpv. 2 LT).

                                         Secondo l’art. 3 cpv. 1
del Decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche (RL
640.220; quelli validi per i periodi fiscali 2021 e 2022 qui in esame sono del 2
dicembre 2020, rispettivamente del 10 novembre 2021 e presentano, per quanto
qui d’interesse, un identico tenore), sono considerate spese di trasporto
quelle causate al contribuente per trasferirsi dal luogo di domicilio a quello
in cui lavora. Le relative deduzioni sono stabilite come segue:

                                         a)  per
l’uso di mezzi di trasporto pubblici: la spesa effettiva; 

                                         b)  […]

                                         c)   per
l’uso di una motocicletta con targa di controllo su fondo bianco o di
un’automobile privata: le spese del mezzo pubblico disponibile.

                                         Eccezionalmente, se nessun
mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può servirsene (es.
infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario sfavorevole,
ecc.) è ammessa una deduzione fino a 40 cts. il km per le motociclette con
targa di controllo su fondo bianco e 60 cts. per le automobili (art. 3 cpv. 2
del Decreto esecutivo citato).

 

                                         3.5.

                                         Come ha ricordato in una
recente sentenza la Suprema Corte, l'art. 5 cpv. 2 dell'Ordinanza del 10
febbraio 1993 sulla deduzione delle spese professionali delle persone
esercitanti un'attività lucrativa dipendente ai fini dell'imposta federale
diretta (Ordinanza sulle spese professionali; RS 642.118.1), il cui contenuto è
analogo a quello dell’art. 3 cpv. 2 del Decreto esecutivo cantonale, esprime il
carattere sussidiario della deduzione per spese relative all’uso di un veicolo
privato, indicando che essa è possibile solo se non è disponibile un mezzo di
trasporto pubblico o se non è ragionevole pretendere che il contribuente ne
faccia uso. 

                                         In base alla
giurisprudenza, il ricorso all’uso dei trasporti pubblici non è ragionevolmente
esigibile quando il contribuente è infermo o in cattiva salute, quando la
prossima stazione dei trasporti pubblici è molto distante dal suo domicilio o
dal suo luogo di lavoro, quando l'inizio o la fine dell'attività lucrativa si
situa in momenti che non sono compatibili con l’orario dei trasporti pubblici
oppure quando il contribuente dipende da un veicolo per l'esercizio della
professione. Sempre in base alla giurisprudenza, l'inesigibilità può essere
inoltre data dalla durata del tragitto supplementare dovuto all'uso del trasporto
pubblico, anche se un tempo supplementare di un'ora al giorno, rispetto al
tempo necessario per il tragitto casa lavoro con un mezzo di trasporto privato,
va di principio considerato ragionevole e quindi esigibile (sentenza del TF
9C_645/2022 del 20 febbraio 2023 consid. 5.2 e giurisprudenza citata).

 

                                         3.6.

                                         Nella stessa occasione,
l’Alta Corte ha anche rilevato che l'art. 5 dell’Ordinanza sulle spese
professionali non prevede che il tragitto professionale debba essere svolto
esclusivamente con i mezzi pubblici o con i mezzi privati. Anche in
applicazione di questa norma, un “cumulo” di deduzioni, per la parte di
tragitto con un mezzo di trasporto privato e per la parte con un mezzo di
trasporto pubblico (cosiddetto “tragitto misto”), resta quindi possibile
(sentenza 9C_645/2022 del 20 febbraio 2023 consid. 5.3 e giurisprudenza
citata.).

 

                                         3.7.

                                         Di principio, in
applicazione analogica della regola generale prevista dall’art. 8 CC, nella
procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso che l’autorità
fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano
l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che
concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e
121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8).

 

 

                                   4.   4.1.

                                         Si
tratta pertanto di verificare se l’uso dei mezzi pubblici, nel caso
dell’insorgente, rappresenti la soluzione più idonea. Egli è domiciliato in __________,
ed il luogo di lavoro si trova presso la sede della Polizia Cantonale di __________.

 

                                         4.2.

                                         Da una consultazione
dell’orario “Arcobaleno” per gli anni 2021 e 2022, emerge che la frequenza dei
treni in partenza dalla stazione di __________, nel 2021, il primo dei quali
era alle 513, era di una corsa ogni mezz’ora, mentre dalle sette in
poi i treni partivano ogni 10-20 minuti. La durata del viaggio, compreso il
tragitto a piedi di circa 11 minuti dalla stazione di __________ alla sede di
lavoro (dati da: https://google.ch/maps, consultato il
14.01.2025), era di circa un’ora. Per quanto riguarda il viaggio di ritorno, il
tragitto avrebbe richiesto in media un’ora e cinque minuti circa, con treni in
partenza ogni mezz’ora. Nel 2022 i collegamenti venivano ulteriormente
potenziati.

                                         Rimaneva il tragitto dal
domicilio alla stazione ferroviaria. L’unico collegamento con i mezzi pubblici
fra il domicilio dell’insorgente e la stazione di __________, in ragione della
lontananza della fermata e dell’insoddisfacente coincidenza con gli orari dei
treni, avrebbe aumentato notevolmente il tempo di percorrenza del tragitto da e
per il luogo di lavoro, tale da risultare inidoneo. 

                                         Tuttavia, come già
ricordato, l’Alta Corte ammette il cosiddetto “tragitto misto”, ovvero quello
che combina il veicolo privato ed il trasporto pubblico per il medesimo
tragitto (v. supra, consid. 3.6). Nella sentenza 9C_645/2022 del 20
febbraio 2023 (in particolare consid. 6.1), per esempio, il Tribunale federale
ha respinto il ricorso di un contribuente, cui era stata riconosciuta la
deduzione delle spese di trasporto con veicolo privato solo per il tragitto tra
il luogo di domicilio, un Comune discosto in Leventina, e la stazione di Faido
(e ritorno), mentre, per il tragitto dalla stazione di Faido al luogo di lavoro
(e ritorno) aveva invece ritenuto che fosse esigibile l'uso dei trasporti
pubblici. 

                                         Ora, nel caso in esame, si
tratta di una trasferta all’interno dello stesso Comune di __________. È vero
tuttavia che la distanza è tale da comportare un certo prolungamento della
durata della trasferta, considerando l’offerta di mezzi pubblici all’interno
del Comune. Si può pertanto ammettere anche in queste circostanze che il
ricorrente abbia utilizzato il proprio veicolo privato per coprire il tragitto
da casa alla stazione di __________ e viceversa, un percorso che richiedeva
circa 3 minuti sia all’andata che al ritorno (dati da: https://google.ch/maps, consultato il 14.01.2025). 

                                         I tempi di percorrenza in
automobile dal domicilio al luogo di lavoro invece, nelle fasce orarie
rilevanti per il contribuente (stabilite sulla base delle timbrature agli atti
per il 2020, le quali costituiscono l’elemento disponibile più affidabile per
determinare gli orari di lavoro dell’insorgente) erano di circa 35-50 minuti
per l’andata e 35-55 minuti per il ritorno (dati da: https://google.ch/maps, consultato il
14.01.2025). A tali tempi, per renderli comparabili a quelli del trasporto
pubblico (che considerano il tragitto “porta a porta”), andrebbero aggiunti i
minuti necessari per coprire a piedi la distanza tra l’autosilo __________,
dove il ricorrente parcheggiava il veicolo nel periodo fiscale contestato (doc.
41 e 42), e l’ingresso del luogo di lavoro. 

                                         Quanto all’utilizzo
dell’applicativo “Googlemaps”, censurato dall’insorgente perché terrebbe
in considerazione il traffico viario, questa Corte lo ritiene giustificato. In
particolare, si giustifica di considerare il traffico nel calcolo della durata
del tragitto in auto poiché esso, in particolar modo nelle aree in questione,
costituisce una componente strutturale e prevedibile della circolazione
stradale.

 

                                         4.3.

                                         Ora,
quando si tratta di stabilire se sia possibile ed esigibile da un contribuente
che intraprenda quotidianamente la trasferta dal domicilio al luogo di lavoro,
giurisprudenza e dottrina considerano che il tempo supplementare di un’ora al
giorno sia di principio esigibile (v. supra, consid. 3.5). Ritenuto quanto esposto al considerando precedente, il
contribuente avrebbe impiegato un’ora abbondante per recarsi dal domicilio al
luogo di lavoro e, per il percorso inverso, circa un’ora e dieci minuti
utilizzando il mezzo pubblico rispetto ai circa quaranta minuti abbondanti per
il viaggio di andata e di quarantacinque minuti per il ritorno con la propria
automobile. La durata supplementare complessiva del viaggio sarebbe quindi
rientrata nei parametri stabiliti dall’Alta Corte e dalla dottrina.

 

                                         4.4.

                                         Pertanto,
alla luce dei considerandi che precedono, si può ammettere che la località di __________
era (ed è tutt’oggi) ben servita dai mezzi pubblici, ciò che permetteva al
ricorrente di potersi spostare sino al luogo di lavoro in un’ora circa e di
tornare al proprio domicilio in un’ora e dieci minuti circa e con una
sufficiente frequenza di corse, sia al mattino sia alla sera. Il riconoscimento
della deduzione delle spese di trasporto con il veicolo privato non può
pertanto essere giustificato con l’incompatibilità degli orari dei trasporti
con quelli di lavoro.

                                         Non
sono pertanto adempiute le condizioni perché il contribuente possa dedurre le spese
di trasporto dal domicilio al luogo di lavoro mediante il proprio veicolo
privato. L’unica deduzione delle spese del veicolo privato che può essere
ammessa concerne la trasferta dal domicilio alla stazione di __________ e
viceversa (2.6 chilometri complessivi, cfr. https://it.viamichelin.ch/itinerari) per
220 giorni lavorativi l’anno sia nel 2021 che nel 2022.

 

                                         4.5.

                                         Ritenuto
quanto precede, nel caso in disamina oltre alle deduzioni relative al costo
dell’abbonamento generale pari a fr. 1'890.-, sono ammesse le deduzioni di fr. 343.20
per l’IC (2.6 km x 0.60 cts x 220) e di fr. 400.40 per l’IFD (2.6 km x 0.70 cts
x 220) sia per il 2021 che per il 2022, corrispondenti alle spese di viaggio
con il veicolo privato dal domicilio alla stazione di __________ e viceversa. 

 

 

                                   5.   5.1.

                                         Il ricorrente insiste sul
fatto che, in qualità di investigatore di polizia, funzione subordinata alle
richieste del Ministero pubblico, i suoi orari di lavoro non sarebbero regolari,
ma sarebbero spesso determinati da impegni inderogabili, quali interrogatori
che possono protrarsi fino a tarda sera o perquisizioni domiciliari, per le
quali gli orari di ritrovo sono solitamente verso le ore 06:00 a __________.

 

                                         5.2.

                                         Proprio per verificare
l’irregolarità dei suoi orari di lavoro, l’Ufficio tributario, in data 8 marzo 2024,
aveva richiesto a RI 1 la seguente documentazione:

·        
le timbrature registrate per gli anni 2021, 2022 e 2023, a
conferma degli orari di presenza e a giustificazione delle eccezioni, dove è
stato necessario presenziare fuori orari e giorni normali;

·        
la comprova di avere chiesto la compensazione delle ore
straordinarie (tempo di lavoro fuori la fascia prevista dal regolamento) alla
Sezione Risorse Umane per gli anni 2021, 2022 e 2023;

·       
la comprova delle richieste inoltrate
alla Sezione Risorse Umane, per il rimborso delle spese per pasti, per
trasporti, per eventuali pernottamenti per gli anni 2021, 2022 e 2023.

                                         Tuttavia, nessuno dei
documenti richiesti, né altra documentazione equivalente, è stato prodotto
nemmeno in sede di ricorso.

                                         Come già evidenziato,
secondo un consolidato principio, nella procedura fiscale l’onere della prova è
ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di
elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del
contribuente la prova di quei fatti che estinguono o diminuiscono il debito
verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n.
8). Di conseguenza, spettava al ricorrente dimostrare che gli orari di lavoro
irregolari gli precludessero l’utilizzo dei mezzi pubblici, come richiesto più
volte dall’autorità fiscale. Tuttavia il ricorrente si è rifiutato di produrre
quanto richiesto fino a quando non gli fosse stato concesso accesso agli
“accertamenti esperiti dall’autorità” (cfr. lettera e e-mail del 12 marzo 2024
del ricorrente all’autorità fiscale sub doc. 22) nonostante, come spiegatogli dalla
stessa autorità, ai sensi dell’art. 187 cpv. 2 LT egli avrebbe avuto il diritto
di esaminare gli “altri atti” (ovvero quelli da lui non prodotti o firmati)
dopo l’accertamento dei fatti. Nemmeno dopo aver sottoscritto il verbale di
presa visione della documentazione il 10 maggio 2024 (doc. 28), il ricorrente
ha del resto prodotto quanto richiesto.

                                         In un secondo momento l’insorgente
sosteneva infatti di non poter escludere che i documenti richiestigli
contenessero informazioni coperte dal segreto d’ufficio, riferendosi in
particolare alla possibilità che “nelle richieste di rimborso spese e di
recupero ore straordinarie, vi siano riferimenti a nomi di operazioni e/o a
persone fisiche e giuridiche” (cfr. lettera del 23 aprile 2024 alla Divisione
delle contribuzioni sub doc. 25). Invitava pertanto l’autorità fiscale “se
del caso” a rivolgersi “previo svincolo dal segreto d’ufficio da parte
del Comando della Polizia Cantonale nonché da parte del Ministero Pubblico
(Magistrati Penali titolari delle singole inchieste) tenendo pure conto della
nuova legge sulla protezione dei dati. (art. 5 lett. c no 5 LPD) – direttamente
al citato Ufficio (ovvero quello delle risorse umane della Polizia cantonale,
ndr)” (ibidem).

                                         A questo riguardo si
evidenzia che sarebbe semmai spettato al ricorrente, in virtù del suo dovere di
collaborare con l’autorità, procurarsi la documentazione richiesta e valutare
se, effettivamente, nella medesima figurassero informazioni coperte dal segreto
d’ufficio. Ciò che egli non ha fatto limitandosi ad evocare il dubbio dinanzi
all’autorità fiscale che ciò potesse essere il caso. Nulla vietava d’altronde
all’insorgente di anonimizzare gli eventuali dati sensibili (le informazioni
sui nominativi delle persone coinvolte nelle inchieste svolte dal contribuente
non erano in tutta evidenza ciò che interessava all’autorità) o di produrre,
almeno, le timbrature registrate per i periodi fiscali sub judice, come
fatto per il 2020. 

 

                                         5.3.

                                         In conclusione, è
plausibile che gli orari di lavoro del ricorrente fossero influenzati da
impegni inderogabili, come da lui descritto, e che la sua mansione non
prevedesse fasce orarie predefinite. Tuttavia, in assenza di adeguati elementi
di prova, tale affermazione non è sufficiente a dimostrare l’incompatibilità
degli orari di lavoro con l’utilizzo dei mezzi pubblici, né a chiarire la
frequenza con cui tale situazione si sarebbe verificata.

                                         D’altronde, non
costituiscono elementi di prova atti a dimostrare tale asserzione, la messa a
disposizione di un parcheggio presso la sede di lavoro, le ulteriori
agevolazioni concessegli dal datore di lavoro per l’utilizzo dell’auto, così
come l’attestazione del Comando di polizia cantonale, secondo cui il ricorrente
svolge “attività in una fascia oraria diurna tra le 07:00 e le 20:00”, con la
precisazione che “per esigenze di servizio può essere richiesta la presenza al
di fuori della fascia oraria indicata”. Tale dichiarazione, infatti, si limita
a confermare che, salvo necessità particolari, l’attività del ricorrente si
svolgeva negli orari lavorativi usuali, senza fornire alcuna indicazione
specifica sull’effettiva frequenza o sull’entità delle “esigenze di servizio”
durante i periodi fiscali in questione. 

 

 

                                   6.   6.1.

                                         Va ancora aggiunto che
l’autorità di tassazione non è vincolata dalle decisioni adottate nei periodi
fiscali precedenti. In concreto, anche se l’RS 1ha ammesso, per i periodi fiscali
precedenti, la deduzione delle spese di trasporto effettivamente sostenute con
l’automobile, il contribuente non può invocare il principio della buona fede
per ottenere la medesima deduzione.

 

                                         6.2.

                                         Secondo
la consolidata giurisprudenza del Tribunale federale, le tassazioni relative ad
un periodo fiscale precedente non sono, in linea di principio, giuridicamente
vincolanti per tassazioni successive. Piuttosto, l’autorità fiscale può
riesaminare completamente la situazione sia di fatto che di diritto di un
contribuente nel contesto di ogni nuova tassazione e, se necessario, decidere
altrimenti. A passare in giudicato è solo la singola tassazione, che, in quanto
atto amministrativo limitato nel tempo, produce effetti giuridici limitatamente
al periodo fiscale in questione (sentenza TF 9C_700/2022 del 28 agosto 2023
consid. 2.6.2, in RF 78/2023 p. 915, e giurisprudenza citata).  

 

                                         6.3.

                                         Ne
consegue che, fatta eccezione per la tratta dal domicilio del contribuente alla
stazione di __________, le decisioni impugnate, con cui l’UT non ha ammesso in
deduzione le spese di trasporto tra il domicilio e il luogo di lavoro con il
mezzo privato, sono legittime e devono essere confermate.

 

 

                                   7.   Quanto alla pretesa
violazione della parità di trattamento “nell’applicazione della tanto
decantata (cristallina) dottrina e giurisprudenza”, il ricorrente non ha indicato
in quali casi analoghi al suo l'RS 1avrebbe preso una decisione opposta
rispetto a quelle qui in esame, ma si limita a sostenere l’assenza di una “prassi”
uniforme.

                                         In ogni caso, si deve
escludere che siano adempiuti i presupposti per il riconoscimento della parità
di trattamento nell’illegalità. Per costante giurisprudenza, infatti, tale
principio può essere invocato soltanto se ci si trova in presenza di una prassi
illegale generalizzata e l’autorità fiscale si rifiuta di modificarla (cfr.
sentenza TF n. 2C_409/2012 del 19 febbraio 2013).

                                         Pertanto,
anche l’eventuale disapplicazione della legge nei confronti di un collega del
ricorrente, di cui tuttavia non si ha alcuna contezza, non permetterebbe di
ritenere che lRS 1conceda in modo
generalizzato la spese per l’uso del mezzo di trasporto (ciò che l’insorgente nemmeno
sostiene) e che intenda applicare una simile prassi in modo generalizzato. 

                                         Si
osservi inoltre che nemmeno il fatto che l’autorità fiscale abbia richiesto a
un collega del ricorrente “documentazione diversa” costituisce, in tutta
evidenza, una disparità di trattamento. In primo luogo, dal contenuto dello
scritto 31 maggio 2024 dell’UT indirizzato al collega del ricorrente, __________,
cui parrebbe riferirsi l’insorgente, sembra che la documentazione richiesta in
tale occasione fosse anzitutto finalizzata a verificare l’effettivo utilizzo
del veicolo per recarsi al lavoro (vedasi richiesta del contratto di affitto di
un parcheggio nel comune del luogo di lavoro e del libretto di servizio del
veicolo utilizzato). Per quanto riguarda le altre informazioni richieste
(“timbrature per l’intero anno 2020, a conferma degli orari di presenza e a
giustificazione delle eccezioni, dove è stato necessario presenziare fuori
orari e giorni normali”) queste appaiono sostanzialmente sovrapponibili a
quelle domandate al ricorrente per dimostrare l'incompatibilità degli orari di
lavoro con l'uso dei mezzi pubblici. Inoltre, è opportuno sottolineare che, nel
rispetto del principio di proporzionalità, l’autorità fiscale dispone di una
certa discrezionalità nel determinare quali informazioni richiedere al
contribuente per garantire una tassazione completa ed esatta (Althaus-Houriet, in: Noël/Aubry Girardin [a cura
di], Commentaire romand LIFD, 2a ed., Basilea 2017 n. 9 ad art.
126). 

 

 

                                   8.   Infine,
per quanto attiene all’audizione dei magistrati e funzionari indicati dal
ricorrente, secondo gli articoli 115 LIFD e 188 LT, le prove offerte dal
contribuente devono essere ammesse nella misura in cui siano idonee ad
accertare fatti rilevanti per la tassazione.

                                         Secondo costante giurisprudenza del Tribunale federale, il
diritto di essere sentito, sancito dall’art. 29 cpv. 2 Cost., comprende tra
l’altro il diritto per la parte interessata di offrire mezzi di prova su punti
rilevanti e di esigerne l’assunzione, di partecipare alla stessa e di potersi
esprimere sulle relative risultanze nella misura in cui possano influire sulla
decisione. Il diritto di far amministrare delle prove presuppone tuttavia che
il fatto da provare sia pertinente, che il mezzo di prova proposto sia
necessario per constatare questo fatto e che la domanda sia formulata nelle
forme e nei termini prescritti. D’altra parte, quand’anche la prova offerta
risulti di per sé lecita, tale garanzia costituzionale non impedisce
all’autorità di porre un termine all’istruttoria, allorquando le prove assunte
le hanno permesso di formarsi una propria convinzione e, procedendo in modo non
arbitrario ad un apprezzamento anticipato delle prove richieste, è convinta che
le stesse non potrebbero condurla a modificare la sua opinione (cfr. sentenza
2C_578/2014 e 2C_579/2014 del 10 novembre 2014 consid. 3.2 con rinvii). 

                                         Nel
caso in esame, si può escludere che l’audizione dei testimoni indicati dal
ricorrente (ovvero quattro procuratori pubblici ed il vice direttore della
Divisione delle contribuzioni) possa condurre questa Camera a modificare la
propria opinione. Come visto infatti, questa Corte non esclude che gli orari di
lavoro dell’insorgente fossero condizionati da compiti inderogabili quali
interrogatori e perquisizioni, svolti su mandato dei procuratori pubblici.
Tuttavia non si vede come l’audizione dei magistrati richiesta dall’insorgente
possa dimostrare l’incompatibilità dei suoi orari di lavoro con l’uso dei mezzi
pubblici e la frequenza con cui questa incompatibilità si sarebbe verificata
nei periodi fiscali 2021 e 2022 qui in discussione. Nemmeno si scorge la
necessità dell’audizione del vice direttore della Divisione delle contribuzioni
__________, il quale dovrebbe riferire in merito alla disparità di trattamento nel
riconoscimento della deduzione in questione. Come visto, infatti, l’insorgente
non pretende vi sia una prassi illegale generalizzata ma si limita ad evocare singoli
casi di colleghi di lavoro, sicché se anche il testimone dovesse per ipotesi confermare
tale circostanza, nulla potrebbe dedurne il contribuente. Per le medesime
ragioni (oltre che per evidenti ragioni di riservatezza) nemmeno si giustifica
il richiamo “tutti gli incarti relativi ai collaboratori della polizia
giudiziaria nonché dei dipendenti del Cantone Ticino”, né del “documento
che è stato utilizzato alla base della definizione di tassazione 2020” sulla
cui esistenza non si ha alcuna contezza.

 

 

                                   9.   Il ricorso è dunque
parzialmente accolto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico del
contribuente, in misura proporzionale alla sua soccombenza.

 

 

 

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

 

 

dichiara e pronuncia

 

 

                                   1.   Il ricorso è parzialmente
accolto.

                                         §    Di
conseguenza, le decisioni su reclamo del 25 settembre 2024 sono riformate nel
senso che le deduzioni per le spese di trasporto sono elevate a 2'233.20 per
l’IC e a 2'290.40 per l’IFD sia per il 2021 che per il 2022.

 

                                   2.   Le spese processuali
consistenti:

                                         a. nella tassa di
giustizia di                                 fr.    500.–

                                         b. nelle spese di
cancelleria di complessivi     fr.    100.–

                                         per un totale di                                                      fr.    600.–

                                         sono a carico del
ricorrente in ragione di nove decimi (fr. 540.-).

 

                                   3.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:

                                         -
municipio di .

 

 

 

per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello

Il
presidente:                                                         Il
cancelliere: