# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** bde90a0c-0ac4-56f9-9567-17ae399b8fcf
**Source:** Graubünden (GR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 
**Language:** de
**Title:** Graubünden Verwaltungsgericht Praxis des Verwaltungsgerichts (PVG) 00.00.0000 PVG 2018 20
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GR_Gerichte/GR_VG_006_PVG-2018-20_0000-00-00.pdf

## Full Text

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Handänderungssteuer. Wirtschaftliche Betrachtungs- weise. 
Präzisierung der Praxis.
– Wenn eine zivilrechtliche Handänderung vorliegt, ist 

grundsätzlich eine Handänderungssteuer geschuldet, es 
sei denn, es liege keine wirtschaftliche Handände- rung 
(wirtschaftliche Betrachtungsweise zugunsten des 
Steuerpflichtigen) vor (E.5.2).

– Die wirtschaftliche Betrachtungsweise zugunsten des 
Steuerpflichtigen kommt einzig zum Tragen, wenn die- ser 
vor und nach der zivilrechtlichen Handänderung die 
Verfügungsmacht über das streitige Grundstück hat (E.3, 
4, 5).

– Im vorliegenden Fall lag eine zivilrechtliche Handände- 
rung vor. Die direkt oder indirekt berechtigten Eigen- 
tümer an den Parzellen haben sich nicht verändert. 
Jedoch hatte keine der Parteien vorher die Verfügungs- 
macht (z.B. durch Mehrheitsanteil) und auch jetzt hat 
keine der drei Parteien eine direkte oder indirekte Ver- 
fügungsmacht. Daher wurde zu Recht die Handände- 
rungssteuer erhoben (E.5.3.6).

Imposta sul trapasso di proprietà. Interpretazione econo- 
mica. Precisazione della prassi.
– Se vi è un trapasso di proprietà del diritto civile, l’im- 

posta sul trapasso è in principio dovuta, a meno che non 
sussista alcun trapasso economico (interpretazio- ne 
economica a favore del contribuente) (cons. 5.2).

– L’interpretazione economica a favore del contribuente 
trova però unicamente applicazione, se questi prima e 
dopo il trapasso di proprietà del diritto civile mantiene il 
potere di disporre sul fondo in questione (cons. 3, 4, 5).

– Nel caso concreto vi è un trapasso di proprietà del dirit- to 
civile; i proprietari aventi diritti diretti o indiretti sul fondo 
non hanno subito modifiche; nessuna delle parti aveva 
però il potere di disporre della cosa (ad esempio con una 
parte di maggioranza) e anche adesso nessuna delle tre 
parti ha poteri diretti o indiretti per cui l’impo- sta sul 
trapasso è stata riscossa a giusta ragione (cons. 5.3.6).

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Erwägungen:
3. Streitig und zu prüfen ist die Frage, ob aus der Übertra- 

gung der in der Gemeinde X. gelegenen Grundstücke von der 
einfachen Gesellschaft «F.      », bestehend aus der B.       AG  und 
der E. AG, auf die neu gegründete A. AG, deren Ak- tionariat aus der 
B.       AG (50 %), der C.        AG (25 %) und der E.     AG (25 %) 
besteht, eine Handänderungssteuer geschuldet ist oder nicht.

5.1. Im vorliegenden Fall waren die B.       AG und die    C. 
AG Gesamteigentümer an verschiedenen Grundstücken in der 
Gemeinde Y. infolge der einfachen Gesellschaft «D.          
», während die B. AG und die E. AG Gesamteigentum an 
Grundstücken in der Gemeinde X. infolge der einfachen Ge- sellschaft 
«F. » hielten. Am 9. Januar 2018 wurde sodann die 
Beschwerdeführerin gegründet, deren Aktionariat aus  der  B. AG (50 
%),  der C.     AG (25 %)  und der E.     AG (25 %)  be- steht. Mit 
Sacheinlage- bzw. Sachübernahmevertrag vom 23. No- vember 2017 
(Akten der Beschwerdeführerin [Bf-act.] 5) wurden sämtliche Aktiven 
und Passiven der beiden einfachen Gesellschaf- ten «D.   » und «F.   » 
in die neu gegründete Beschwerde-  führerin eingebracht. Mit 
Veranlagungsverfügung vom 1. Februar 2018 (Bf-act. 6) erhob die 
Beschwerdegegnerin bei der Beschwer- deführerin für die Übertragung 
der Grundstücke von der einfachen Gesellschaft «F. » an die A. AG 
basierend auf einem Ver- kehrswert der übertragenen Grundstücke von 
Fr. 2‘596‘265.80 und einem Steuersatz von 1.5 % eine 
Handänderungssteuer in der Höhe von Fr. 38‘944.–. Mithin haben wir 
es vorliegend mit einer Übertra- gung von Gesamteigentum von einer 
einfachen Gesellschaft auf eine Aktiengesellschaft 
(Beschwerdeführerin) zu tun, wobei die Gesellschafter der 
übertragenden einfachen Gesellschaft als Ak- tionäre auch an der 
übernehmenden Aktiengesellschaft beteiligt sind. Zivilrechtlich 
betrachtet liegt dabei unbestrittenermassen eine Handänderung vor. 
Gegenteiliges wird von der Beschwerde- führerin denn auch nicht 
behauptet.

5.2. Wenn − wie vorliegend − eine zivilrechtliche Handän-
derung vorliegt, ist grundsätzlich eine Handänderungssteuer ge- 
schuldet, es sei denn, es liege ausnahmsweise keine wirtschaftli- che 
Handänderung vor. Mithin fällt die Handänderungssteuer nur dann 
nicht an, wenn sich − trotz des Vorliegens einer zivilrechtli- chen 
Handänderung − die wirtschaftliche Verfügungsmacht nicht ändert (z.B. 
bei der Übertragung eines Grundstücks vom Alleinak-

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tionär auf seine Gesellschaft). Zu prüfen ist nachstehend somit, ob 
vorliegend neben der zivilrechtlichen Handänderung auch eine 
wirtschaftliche Handänderung vorliegt.

5.3.1. Die Beschwerdeführerin macht diesbezüglich gel- tend, 
dass eine bloss zivilrechtliche Handänderung, durch welche die 
wirtschaftliche Verfügungsmacht über ein Grundstück nicht ändere, 
keinen Handänderungstatbestand darstelle. Gemäss Bot- schaft zum 
GKStG solle eine Handänderungssteuer nur dort erho- ben werden, wo 
der Erwerb der wirtschaftlichen Verfügungsmacht an einem Grundstück 
im Zentrum des Rechtsgeschäftes stehe. Im vorliegenden Fall sei es 
eben nicht um den Erwerb der wirtschaft- lichen Verfügungsmacht 
gegangen, sondern um eine rein organi- satorische Neugestaltung, 
weshalb gemäss gesetzgeberischem Willen von vornherein gar keine 
Handänderungssteuer erhoben werden könne. Es liege eine 
umgekehrte Realteilung vor, bei der es nicht zu einer wertmässigen 
Quotenverschiebung der Eigen- tumsanteile gekommen sei. Die 
Beteiligungsverhältnisse an der Beschwerdeführerin seien eins zu 
eins, Abbild der getätigten Sach- einlagegründung und der Verhältnisse 
in den vorbestehenden ein- fachen Gesellschaften. Eine Verschiebung 
der wertmässigen Betei- ligung bzw. eine Änderung der wirtschaftlichen 
Verfügungsmacht über die Grundstücke sei mit der Einlage nicht 
einhergegangen. Unverändert sei auch das Mitbestimmungsrecht der 
beteiligten Gesellschaften geblieben. Wegen des gesetzlichen 
Einstimmig- keitsprinzips bei Gesamteigentum hätten die 
Gesellschaften nur gemeinsam über die Grundstücke verfügen können. 
Dieser Grund- satz sei unverändert geblieben. Keine der Gesellschaften 
könne al- leine über die Grundstücke verfügen. Nach wie vor sei ein 
Zusam- menwirken erforderlich, sodass sie gleich wie vor der 
Einbringung nur gemeinsam über die Grundstücke verfügen könnten. 
Folgerich- tig sei der Stichentscheid des Verwaltungsratspräsidenten 
in den Statuten bewusst ausgeschlossen worden. Insofern habe das 
vor- liegend zur Diskussion stehende Rechtsgeschäft nichts an den tat- 
sächlichen Verfügungsrechten geändert. Nicht schädlich sei, dass vor 
der Gründung der Beschwerdeführerin die einen bzw. die ande- ren 
Grundstücke je zwei Gesellschaften gehört hätten und nun alle drei 
Gesellschaften in der neuen Aktiengesellschaft vereint seien, welche 
Eigentümerin aller Grundstücke sei; dies sei bei Baugesell- schaften 
die Regel. Es handle sich beim vorliegenden Fall weitge- hend um den 
umgekehrten Fall von PVG 2014 Nr. 16. Hier werde keine 
Baugesellschaft aufgelöst, sondern eine solche gegründet, wenn auch 
nicht in Form der sonst üblichen Personengesellschaft,

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sondern in Form einer juristischen Person. Die unterschiedliche 
Rechtsform könne sich wegen der umfassenden wirtschaftlichen 
Betrachtungsweise nicht nachteilig auswirken. Ob die Grundstücke von 
einer natürlichen oder juristischen Person in eine juristische Person 
eingebracht würden, könne auch aus Überlegungen der 
Rechtsgleichheit keine Rolle spielen. Schliesslich habe die Gemein- de 
X. in einem früheren Fall aus dem Jahr 2011 ebenfalls die Auffassung 
vertreten, dass die Übertragung von Gesamteigentum 
(anwartschaftliche Quoten von je 50 %) an einem Grundstück auf eine 
Aktiengesellschaft, an der die bisherigen Gesamteigentümer zu je 50 % 
beteiligt seien, nicht zu Handänderungssteuern führe.

5.3.2. Das Gericht vermag sich der Auffassung der Be- 
schwerdeführerin − wie nachstehend dargestellt − nicht anzu- 
schliessen. Zwar hat das streitberufene Gericht mit Urteil A 14 44 
vom 16. Juni 2015 (= PVG 2015 Nr. 11) entschieden, dass die Über- 
tragung eines Grundstücks im Gesamteigentum von vier Personen auf 
eine Aktiengesellschaft, an welcher dieselben vier Personen 
gleichmässig beteiligt sind, zwar eine zivilrechtliche, nicht aber eine 
wirtschaftliche Handänderung darstellt, weil sich die wirt- 
schaftliche Verfügungsmacht über das Grundstück nicht ändert. An 
dieser Praxis wird indes aus den nachstehend dargestellten 
Gründen nicht weiter festgehalten.

5.3.3. Grundsätzlich lässt sich eine Änderung der Praxis ge- 
mäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung nur begründen, wenn die 
neue Lösung besserer Erkenntnis der ratio legis, veränderten 
äusseren Verhältnissen oder gewandelter Rechtsanschauung ent- 
spricht; andernfalls ist die bisherige Praxis beizubehalten. Eine Pra- 
xisänderung muss sich deshalb auf ernsthafte sachliche Gründe 
stützen können, die − vor allem im Interesse der Rechtssicherheit
− umso gewichtiger sein müssen, je länger die als falsch oder nicht mehr 
zeitgemäss erachtete Rechtsanwendung gehandhabt worden ist (BGE 
137 III 352 E.4.6, 136 III 6 E.3, 136 V 313 E.5.3.1, 135 I 79
E.3). Diese Voraussetzungen sind vorliegend − wie nachstehend 
dargestellt − erfüllt, zumal die nicht mehr als korrekt erachtete 
Rechtsprechung nur in einem Entscheid aus dem Jahre 2015 ange- 
wendet wurde und dementsprechend nicht von einer gefestigten 
Rechtsprechung die Rede sein kann.

5.3.4. Wie gesehen ist eine Handänderungssteuer grund- 
sätzlich stets dann geschuldet, wenn eine zivilrechtliche Handän- 
derung vorliegt, es sei denn, es liege ausnahmsweise keine wirt- 
schaftliche Handänderung vor. Insofern stellt die wirtschaftliche 
Betrachtungsweise zu Gunsten der Steuerpflichtigen eine Aus-

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nahme vom Grundsatz dar. Solche Ausnahmen sind restriktiv zu 
handhaben, zumal es sich bei der Handänderungssteuer um eine 
Rechtsverkehrssteuer handelt, welche an die Vornahme eines 
Rechtsgeschäfts (Übertragung von Eigentum) anknüpft und die Be- 
steuerung der Grundstücksübertragung bezweckt (vgl. Reich, Steu- 
errecht, 2. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2012, § 2 Rz. 36 und § 7 Rz. 84). 
Dies rechtfertigt es, in Fällen wie dem vorliegenden, wo Grund- stücke 
in eine juristische Person eingebracht werden, die wirt- schaftliche 
Betrachtungsweise zugunsten des Steuerpflichtigen als Ausnahme 
vom Grundsatz, wonach bei einer zivilrechtlichen Handänderung 
grundsätzlich stets eine Handänderungssteuer ge- schuldet ist, nur 
dann zum Tragen kommen zu lassen, wenn die wirtschaftliche 
Verfügungsmacht vor und nach der Übertragung beim 
Steuerpflichtigen liegt, nicht aber, wenn die wirtschaftliche 
Verfügungsmacht vor und nach der Übertragung nicht beim selben 
Steuersubjekt liegt oder wenn weder vor noch nach der Übertra- gung 
eine wirtschaftliche Verfügungsmacht besteht. Diese restrik- tive 
Handhabung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise zuguns- ten der 
Steuerpflichtigen ändert aber nichts an der Tatsache, dass 
beispielsweise die Übertragung eines Grundstücks vom Alleinakti- onär 
auf seine Aktiengesellschaft oder von der Muttergesellschaft auf ihre 
Tochtergesellschaft nicht zu einer Handänderungssteuer führt, weil in 
diesen Fällen die wirtschaftliche Verfügungsmacht vor und nach der 
Übertragung beim selben Steuersubjekt liegt und der Aktionär durch 
seine Aktiengesellschaft bzw. die Muttergesell- schaft durch ihre 
Tochtergesellschaft hindurch weiterhin uneinge- schränkt über das 
eingebrachte Grundstück verfügen kann. Liegt aber die wirtschaftliche 
Verfügungsmacht vor und nach der Über- tragung nicht beim selben 
Steuersubjekt oder besteht weder vor noch nach der Übertragung eines 
Grundstücks eine wirtschaftliche Verfügungsmacht, führt dies zur 
Handänderungssteuerpflicht des entsprechenden Rechtsgeschäfts.

5.3.5. Im vorliegenden Fall waren die B. AG und die
E. AG als Gesellschafter der einfachen Gesellschaft «F.          
» vor der Übertragung der fraglichen Grundstücke mittels Sachein- lage- 
bzw. Sachübernahmevertrag vom 23. November 2017 auf die 
Beschwerdeführerin je zur Hälfte Gesamteigentümer an den fragli- chen 
Grundstücken in der Gemeinde X. . Infolge des gesetzli- chen 
Einstimmigkeitsprinzips bei Gesamteigentum konnten sie nur 
gemeinsam über die entsprechenden Grundstücke verfügen (vgl. Art. 
653 Abs. 2 ZGB) und hatten somit − je für sich alleine betrachtet
− keine wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Grundstücke. An

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der Beschwerdeführerin, auf welche die entsprechenden Grundstü- cke 
mittels Sacheinlage- bzw. Sachübernahmevertrag vom 23. No- vember 
2017 übertragen wurden, sind − wie gesehen − die B. AG mit 50 % 
sowie die E.  AG und die C.   AG mit je 25 % beteiligt. Weil der 
Stichentscheid des Verwaltungsratspräsidenten von den Aktionären 
offenbar bewusst ausgeschlossen wurde (vgl. Art. 15 der Statuten der 
Beschwerdeführerin vom 23. November 2017 [Bf-act. 4]) kann auch 
nach der Übertragung der entsprechen- den Grundstücke auf die 
Beschwerdeführerin keine der Gesell- schaften, mithin weder die B.      
AG noch die E.       AG oder   die C.  AG, allein über die übertragenen 
Grundstücke verfü- gen. Mithin besteht weder bei den 
Minderheitsbeteiligungen von je 25 % der E.       AG und der C.        
AG noch bei derjenigen  von 50 % der B.    AG eine wirtschaftliche 
Verfügungsmacht,  weil die entsprechenden Beteiligungen an der 
Beschwerdeführe- rin eben bloss 25 % bzw. 50 % betragen und nicht 
mehr als 50 %. Dementsprechend bestand aber im vorliegenden Fall 
weder vor der fraglichen Übertragung der Grundstücke auf die 
Beschwerde- führerin vom 23. November 2017 eine wirtschaftliche 
Verfügungs- macht der ehemaligen Gesellschafter der einfachen 
Gesellschaft
«F.  » noch haben sie als Aktionäre der Beschwerdeführerin
mit Beteiligungen von 50 % bzw. 25 % nach der entsprechenden 
Grundstücksübertragung wirtschaftliche Verfügungsmacht über die 
Grundstücke. Dies führt nach dem vorstehend Gesagten zur 
Handänderungssteuerpflicht der Übertragung der Grundstücke von 
der einfachen Gesellschaft «F. » an die Beschwerdeführe- rin, weil − 
wie gesehen − weder vor noch nach der Übertragung der Grundstücke 
eine wirtschaftliche Verfügungsmacht besteht.

5.3.6. Dieses Ergebnis erscheint auch vor dem Hintergrund als 
korrekt, als Aktiengesellschaften im schweizerischen Rechts- 
system als juristische Personen mit eigener Rechtspersönlichkeit
− losgelöst von den Beteiligungsverhältnissen an ihnen − auftreten und 
darum stets als selbständige Steuersubjekte erfasst werden (vgl. z.B. 
Art. 49 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 
642.11] bei der direkten Bundessteuer). Diese rechtliche 
Selbständigkeit gilt es im Rechtsverkehr strikte zu beachten (Mei- eR-
hayoz/FoRstMoseR/sethe,    Schweizerisches    Gesellschaftsrecht,
12. Aufl., Zürich 2018, § 2 N. 54 ff.). Vor der Übertragung der frag- 
lichen Grundstücke auf die Beschwerdeführerin waren die B. AG 
und die E. AG als Gesellschafter der einfachen Gesell- schaft «F. 
» − wie gesehen − je zur Hälfte Gesamteigentümer an den 
fraglichen Grundstücken in der Gemeinde X. . Nach

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der entsprechenden Grundstücksübertragung ist demgegenüber die 
Beschwerdeführerin als selbständige Aktiengesellschaft Al- 
leineigentümerin der übertragenen Grundstücke, während die 
ehemaligen Gesamteigentümer B.     AG bzw. E.     AG bloss noch 
indirekt über ihre Beteiligungen an der Beschwerdeführerin an den 
übertragenen Grundstücken beteiligt sind. Dieses freiwil- lig gewählte 
Konstrukt muss sich die Beschwerdeführerin zu ihrem Nachteil 
anrechnen lassen. Wer sich nämlich einer juristischen Per- son wie einer 
Aktiengesellschaft bedient, um die sich daraus erge- benden Vorteile zu 
geniessen, muss sich grundsätzlich auch deren Selbständigkeit − und 
zwar auch in steuerrechtlichen Belangen
− entgegenhalten lassen. Insofern zielt denn auch die beschwer- 
deführerische Rüge ins Leere, wonach es sich beim vorliegenden Fall 
weitgehend um den umgekehrten Fall von PVG 2014 Nr. 16 handle, 
indem hier statt eine Baugesellschaft aufgelöst eine solche gegründet 
werde, wenn auch nicht in der Form der sonst üblichen 
Personengesellschaft, sondern in Form einer juristischen Person. 
Entgegen der beschwerdeführerischen Auffassung kann sich die 
unterschiedliche Rechtsform nämlich gerade auf die Besteuerung 
auswirken, indem beispielsweise Art. 8 Abs. 3 GKStG normiert, dass 
die Einbringung eines Grundstücks in eine Personengesell- schaft nur 
insoweit der Handänderungssteuer unterliegt, als die wirtschaftliche 
Berechtigung ändert, während für juristische Per- sonen eine 
entsprechende Normierung fehlt. Darin liegt im Übri- gen auch keine 
Verletzung des Rechtsgleichheitsgebots, werden doch 
Personengesellschaften und juristische Personen in steuer- licher 
Hinsicht im gesamten Bereich des Steuerrechts durchwegs 
unterschiedlich behandelt (vgl. z.B. Art. 10 Abs. 1 DBG gegenüber Art. 
49 ff. DBG).

5.3.7. Nach dem soeben Gesagten sind im vorliegenden Fall 
die Voraussetzungen für die ausnahmsweise Steuerfreiheit ei- ner 
zivilrechtlichen Handänderung mangels wirtschaftlicher Han- 
dänderung nicht gegeben, weshalb die Beschwerdegegnerin die 
Übertragung der in der Gemeinde X. gelegenen Grundstücke von der 
einfachen Gesellschaft «F. » auf die neu gegründete 
Beschwerdeführerin zu Recht der Handänderungssteuer unterstellt hat.
A 18 24 Urteil vom 6. November 2018

Die an das Bundesgericht erhobene Beschwerde in öffentlich-recht- 
lichen Angelegenheiten ist noch hängig.