# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 2c7cbd33-adee-527f-a36c-d191f3effcae
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2009-05-29
**Language:** de
**Title:** Einschätzung 2006 und Direkte Bundessteuer 2006
**Docket/Reference:** ST.2009.85
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2009_85_jw.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION II 
DES KANTONS ZÜRICH 

2 ST.2009.85 
2 DB.2009.43 

Entscheid 

29. Mai 2009 

Mitwirkend: 

Vizepräsident W. Balsiger, Mitglied R. Oesch, Ersatzmitglied A. Tobler  und Sekretär  
M. Ochsner 

1.  A,    

2.  B,    

Nr. 1 vertreten durch C,  

Nr. 2 vertreten durch Nr. 1,  

In Sachen 

gegen 

Rekurrenten/ 
Beschwerdeführer,  

1.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

2.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

Rekursgegner,  

Beschwerdegegnerin,  

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

betreffend 

Einschätzung 2006 und Direkte Bundessteuer 2006 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. A (nachfolgend der Pflichtige) ist bei der C angestellt und wohnt zusammen 

mit seiner Ehefrau B (nachfolgend die Pflichtige) seit Mitte 2006 in D. In der Steuerer-

klärung 2006 deklarierten die Pflichtigen einen Nettolohn aus der vorerwähnten Anstel-

lung  von  Fr. 232'362.-.  Vom  steuerbaren  Einkommen  gesamt,  welches  sich  auf 

Fr. 208'360.- (Staats- und Gemeindesteuer) bzw. Fr. 209'860.- (direkte Bundessteuer) 

belief,  wiesen  sie  Anteile  von  Fr. 74'084.-  bzw.  Fr.  74'617.-  dem  Ausland zu;  dies mit 

der Bemerkung "128 Tage steuerpflichtig in UK (bei F)".  

Mit  Einschätzungsentscheid  bzw.  Hinweis  vom  13. August  2008  verweigerte 

die Steuerkommissärin die Ausscheidung von Erwerbseinkünften nach UK und setzte 

die Steuerfaktoren der Steuerperiode 2006 wie folgt fest: 

Staats- und Gemeindesteuern 

Direkte Bundessteuer 

Steuerbares Einkommen 

Steuerbares Vermögen 

                     (Fr.) 

208'300.- 

409'000.-. 

             (Fr.)   

209'800.-  

Dabei führte sie aus, dass keine Ausscheidung des für die Tätigkeit in UK er-

zielten  Einkommens  erfolge,  denn  gemäss  Doppelbesteuerungsabkommen  mit  UK 

liege  bei  einem  Aufenthalt  von  weniger  als  180  Tagen  das  Besteuerungsrecht  beim 

Wohnsitzstaat.  

B.  Mit  Einsprache  betreffend  die  Staats-  und  Gemeindesteuern  vom  29.  Au-

gust  2008  hielten  die  Pflichtigen  mit  folgender  Begründung  an  der  deklarierten  Aus-

scheidung fest: Der Pflichtige sei in der Zeit vom 1. Januar bis 30. Juni 2006 bei F als 

"Director  Assignee"  angestellt  gewesen.  Das  Arbeitsentgelt  sei  ihm  in  dieser  Zeit 

grundsätzlich gemäss  Arbeitsvertrag  durch  C  überwiesen  worden.  Grundsätzlich  des-

halb,  weil  er  in  dieser  Zeit  einerseits  keinen  Anspruch  auf  Pauschalspesenentschädi-

gung bei C habe geltend machen können und andrerseits, weil F einen täglich berech-

neten Unkostenbeitrag, die Anreise- und Rückreisekosten sowie die Unterkunftskosten 

übernommen  habe.  Der  Pflichtige  sei  in  die  Arbeitsorganisation  von  F  eingebunden 

gewesen und die von ihm geleistete Arbeit sei zu den in UK üblichen Stundenansätzen 

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eines Direktors direkt an die Kunden von F fakturiert worden. Die verrechnete Arbeits-

leistung habe dabei den Kostenbeitrag, welche die F dem Pflichtigen ausgerichtet ha-

be,  bei  weitem  überstiegen.  Gestützt  auf  diese  Umstände  habe  die  F  angenommen, 

der  Pflichtige  sei  aufgrund  eines  wirtschaftlichen  Arbeitgebers  in  UK  steuerpflichtig 

geworden. Die Steuerpflicht habe sich jedoch nur auf die Aufenthaltstage in UK bezo-

gen, weshalb von der F zwei Steuererklärungen (eine für das Steuerjahr endend per 3. 

April 2006 und eine für das Steuerjahr endend per 3. April 2007) bei den Steuerbehör-

den  in  UK  eingereicht  worden  seien.  Wenn  in  UK  eine  Steuerpflicht  aufgrund  eines 

wirtschaftlichen  Arbeitsverhältnisses  vorliege,  so  sei  UK  gestützt  auf  das  Doppelbe-

steuerungsabkommen mit der Schweiz berechtigt, auf dem Arbeitsentgelt pro rata Ein-

kommenssteuern  zu  erheben  und  müsse  die  Schweiz  die  entsprechenden  Einkom-

mensbestandteile von der Besteuerung ausnehmen.  

Mit  Auflage  im  Einspracheverfahren  vom  14.  November  2008  verlangte  die 

Steuerkommissärin eine schriftliche Bestätigung der Lohnadministration C, wonach der 

dem  Pflichtigen  für  die Zeitspanne  1.1.  -  30.6.2006  ausbezahlte  Lohn  der  F  in  Rech-

nung gestellt worden sei. 

Gegen  die  Bundessteuerveranlagung  vom  5.  September  2008,  welche  den 

Pflichtigen (nachweisbar) erst mit der Mahnung vom 21. November 2008 eröffnet wor-

den war, wurde am 27. November 2008 im gleichen Sinn Einsprache erhoben. 

Auf  die  vorerwähnte  Auflage  Bezug  nehmend  reichten  die  Pflichtigen  am  6. 

und 15. Januar 2009 per Email verschiedene (eingescannte) Unterlagen ein. Darunter 

befand  sich  auch  ein  vom  8.  Januar  2009  datierender  Lohnausweis  "für  die  Periode 

vom  23.1.  -  30.6.2006  in  England"  mit  einem  Nettolohn  von  Fr.  91'829.-  sowie  ein 

Schreiben  der  C  vom  12.  Januar  2009.  Im  Letzteren  wird  festgehalten,  die  CH-

Lohnkosten  des  Pflichtigen  seien  nicht  nach  UK  belastet,  sondern  im  Sinn  eines 

"Schattensalärs"  separiert  und  zwecks  Bestimmung  des  in  UK  steuerpflichtigen  Ein-

kommens  nach  UK  gemeldet  worden;  die  neu  erstellten  Lohnausweise  zeigten  diese 

Steuersituation auf.  

Mit Entscheiden vom 25. Februar 2009 wies das kantonale Steueramt die Ein-

sprachen ab. Zur Begründung wurde unter Bezugnahme auf die eingereichten Unterla-

gen  ausgeführt,  dass  gemäss  Doppelbesteuerungsabkommen  der  Schweizerischen 

Eidgenossenschaft  und  dem  Vereinigten  Königreich  von  Grossbritannien  und  Nordir-

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land vom 8. Dezember 1977 (DBA-UK) der Schweiz das Besteuerungsrecht betreffend 

die  vom  Pflichtigen  zwischen  dem  1. Januar  und  30.  Juni  2006  in  UK  erzielten  Er-

werbseinkünfte  zustehe.  Zwar  gelte  grundsätzlich  das  Arbeitsortprinzip,  doch  komme 

hier  die  sogenannte  Monteurklausel  als  Ausnahmebestimmung  zur  Anwendung,  weil 

der Pflichtige weniger als 183 Tage in UK gearbeitet habe und das Arbeitsentgelt von 

der C übernommen bzw. nicht der F weiterbelastet worden sei.  

C.  Hiergegen  liessen  die  Pflichtigen  am  27. März  2009  Rekurs  bzw.  Be-

schwerde erheben und beantragen, einen Lohnanteil von Fr. 91'829.- zur Besteuerung 

nach UK auszuscheiden und in der Schweiz lediglich satzbestimmend zu berücksichti-

gen; eventualiter sei ein Verständigungsverfahren zwischen der Schweiz und Grossbri-

tannien  einzuleiten.  Zur  Begründung  wurden  ergänzende  Sachverhaltsfestellungen 

vorgebracht und geltend gemacht, die angefochtene Nichtausscheidung führte zu einer 

ungerechtfertigten Doppelbesteuerung.  

Das  kantonale  Steueramt  schloss 

in  seiner  Vernehmlassung  vom 

16. April 2009  auf  Abweisung  der  Rechtsmittel.  Die  Eidgenössische  Steuerverwaltung 

liess sich nicht vernehmen. 

Die Rekurskommission zieht in Erwägung: 

1. a) Gemäss Art. 3 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 

14. Dezember  1990  (DBG)  und  § 3  des  Steuergesetzes  des  Kantons  Zürich  vom 

8. Juni  1997  (StG)  ist  eine  natürliche  Person  aufgrund  persönlicher  Zugehörigkeit  in 

der Schweiz (bzw. im Kanton Zürich) steuerpflichtig, wenn sie hier ihren steuerrechtli-

chen Wohnsitz oder Aufenthalt hat.  

b)  In  der  Rekurs-  und  Beschwerdeschrift  wird  ausgeführt,  der  Pflichtige  sei 

von der C zwecks Erfahrungssammlung für die Zeit vom 23. Januar bis Ende Juni 2006 

nach  England  entsandt  bzw.  ausgeliehen  worden.  Seine  Ehefrau  habe  ihn  dabei  be-

gleitet.  Vor  diesem  Auslandaufenthalt  seien  die  Pflichtigen  in  E  wohnhaft  gewesen; 

nach der Rückkehr in die Schweiz hätten sie dann im Kanton Zürich Wohnsitz genom-

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men.  Weil  die  Rückkehr  in  die  Schweiz  festgestanden  habe,  sei  richtigerweise  auch 

keine Abmeldung erfolgt; der Wohnsitz sei in der Schweiz verblieben.  

Damit ist ohne weiteres davon auszugehen, dass die Pflichtigen in der fragli-

chen Zeit auch den steuerrechtlichen Wohnsitz in der Schweiz beibehalten haben. Dies 

ist schon deshalb naheliegend, weil im Regelfall niemand für einen von vornherein auf 

ein paar Monate befristeten, berufsbedingten Auslandaufenthalt bzw. für ein sogenann-

ten  "short  term  assignement"  (so  auch  die  Bezeichnung  des  Auslandeinsatzes  im 

Schreiben der F vom 19. Dezember 2008) seinen Lebensmittelpunkt ins Ausland ver-

lagert  bzw.  weil  es  unter  solchen Umständen  von  vornherein  an  der  wohnsitzbegrün-

denden Absicht des dauernden Verbleibens im Ausland fehlt. Die hiesige Ansässigkeit 

der Pflichtigen pro 2006 steht damit fest und wird denn auch nicht bestritten.  

Massgebend im interkantonalen Verhältnis sind die Verhältnisse per Ende der 

Steuerperiode  (Art.  68  des  Bundesgesetzes  über  die  Harmonisierung  der  direkten 

Steuern  der  Kantone  und  Gemeinden  vom  14.  Dezember  1990/15.  Dezember  2000; 

StHG). In der Steuerperiode 2006 unterliegen die  Pflichtigen mithin der unbeschränk-

ten Steuerpflicht im Kanton Zürich.  

2. a)  Zu  prüfen  bleibt,  ob  gestützt  auf  internationales  Doppelbesteuerungs-

recht Teile des steuerbaren Einkommens von der Besteuerung in der Schweiz auszu-

nehmen  sind.  Massgebend  ist  vorliegend  das  bereits  erwähnte  DBA-UK  vom  8.  De-

zember 1977.  

b)  Gemäss  Art. 15  Abs.  1  DBA-UK  werden  Einkünfte  aus  unselbstständiger 

Erwerbstätigkeit  grundsätzlich  am  Wohnsitz  des  Steuerpflichtigen  besteuert;  anders 

verhält es sich jedoch für Einkünfte aus Arbeiten, die im anderen Vertragsstaat geleis-

tet  werden  (Arbeitsortprinzip).  Das  Arbeitsortprinzip,  welches  also  das  Besteuerungs-

recht dem Tätigkeitsstaat zuweist, kann jedoch gestützt auf die Ausnahmeregelung von 

Art.  15  Abs.  2  DBA-UK  wiederum  durchbrochen  werden,  so  dass  das  Besteuerungs-

recht  an  den  Wohnsitzstaat  zurückfällt.  Diese  Ausnahmeregelung,  die  sogenannte 

"Monteurklausel", lautet wie folgt:  

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"Ungeachtet  des  Absatzes  1  können  Vergütungen,  die  eine  in  einem  Vertragsstaat 
ansässige Person für in dem anderen Vertragsstaat ausgeübte oder geleistete unselbständige 
Arbeit bezieht, nur in dem erstgenannten Vertragsstaat besteuert werden, wenn  

a) der Empfänger sich im anderen Vertragsstaat insgesamt nicht länger  als 183 Tage 

während des betreffenden Steuerjahres aufhält und 

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, 

der nicht im anderen Vertragstaat ansässig ist, und  

c) die Vergütungen  oder Einkünfte nicht  von einer Betriebsstätte oder festen Einrich-

tung getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat hat."  

Sind die Voraussetzungen von lit. a bis c der Monteurklausel kumulativ erfüllt, 

so fällt dem Wohnsitzstaat auch das im anderen Vertragsstaat erzielte Einkommen zur 

Besteuerung zu.  

c) Der Pflichtige hielt sich im Kalenderjahr 2006 vom 23. Januar bis 30.  Juni 

und damit  nicht  länger  als  183  Tage in  UK  auf; damit  ist  die  erste Voraussetzung für 

die  hiesige  Besteuerung  des  streitigen  Auslandeinkommens  erfüllt  (Monteurklausel 

lit. a).  

Im  Schreiben  vom  12. Januar  2009,  welches  im  Einspracheverfahren  einge-

reicht wurde, bestätigt die C, dass keine Lohnkosten des Pflichtigen nach UK belastet 

worden  sind.  Rekurs-  und  beschwerdeweise  wird  sodann  geltend  gemacht,  dass  im 

Hinblick auf die feststehende Wiederaufnahme der hiesigen Arbeitstätigkeit per 1. Juli 

2006 keine Arbeitsvertragsanpassung erfolgt und der Pflichtige während der gesamten 

Zeit  in der schweizerischen  Lohnadministration (inkl.  Unterstellung  und Weiterführung 

der  schweizerischen  Sozialversicherung)  verblieben  sei.  Damit  steht  fest,  dass  das 

Salär  des  Pflichtigen  während  dem  fraglichen  Auslandeinsatz  von  einem  nicht  in  UK 

ansässigen Arbeitgeber (der C) bezahlt worden ist und diesbezüglich auch keine Kos-

tenüberwälzung  ins  Ausland (zur  F)  stattgefunden hat.  Die  F  ist gemäss den  Ausfüh-

rungen  in  der  Einsprache    lediglich  für  berufsbedingte  Lebenshaltungskosten  des 

Pflichtigen  in  UK  aufgekommen  (täglicher  Unkostenbeitrag,  Anreise-  und  Rückreise-

kosten sowie Unterkunftskosten, d.h. für Auslagen mit Spesencharakter. Mithin sind –

 jedenfalls was die normale Salarierung des Pflichtigen bzw. den im Lohnausweis 2006 

vom  23.  Februar  2007  ausgewiesenen  Nettolohn  von  Fr.  232'362.-  anbelangt – auch 

die  in  lit. b  und  lit. c  genannten  Voraussetzungen  der  Monteurklausel  für  die  hiesige 

Besteuerung erfüllt.  

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d)  Zusammenfassend  steht  damit  fest,  dass  gestützt  auf  den  Vorbehalt  von 

Art. 15  Abs. 2  DBA-UK  die  Lohneinkünfte,  welche  dem  in  der  Schweiz  wohnhaften 

Pflichtigen  während  seiner  fünfmonatigen  Entsendung  nach  UK  weiterhin  von  der  C 

ausbezahlt  worden  sind,  entgegen  der  Regel  von  Abs. 1  der  vorgenannten  Bestim-

mung  nicht  am  Arbeitsort,  sondern  im Wohnsitzstaat  steuerbar  sind.  Folglich  hat  das 

kantonale Steueramt  die  Ausscheidung  von  Lohneinkünften  nach  UK  zu  Recht  abge-

lehnt. 

e) Die Einwände der Pflichtigen erweisen sich als unbehelflich:  

aa)  In  der  Einsprache  wurde  vorgebracht,  die  F  habe  angenommen,  der 

Pflichtige  sei  aufgrund  eines  "wirtschaftlichen  Arbeitgebers"  in  UK  steuerpflichtig  ge-

worden;  dies  deshalb,  weil  er  in  die  Arbeitsorganisation  von  F  eingebunden  und  für 

seine Arbeit gegenüber der F rechenschaftspflichtig gewesen sei, die F mit Bezug auf 

dessen tägliche Arbeit weisungsberechtigt gewesen sei und sie die von ihm geleistete 

Arbeit zu den in UK üblichen Stundensätzen eines Direktors an die Kunden der F faktu-

riert habe. Die F bestätigt in ihrem Schreiben vom 19. Dezember 2008 ihre Sichtweise 

einer solchen Steueranknüpfung an den wirtschaftlichen Arbeitgeber in UK. 

Entsendungen  von  Mitarbeitern  zu  konzernverbundenen  Gesellschaften  im 

Ausland  sind  bei  international  tätigen  Dienstleistungsunternehmungen  weit  verbreitet. 

Sie dauern in der Regel ein paar Monate und dienen dem Sammeln von Berufserfah-

rung  und  der  beruflichen  Karriere  im  international  ausgerichteten  Geschäftsumfeld; 

auch der Pflichtige wurde gemäss eigenen Angaben im Rekurs bzw. in der Beschwer-

de "zwecks Erfahrungssammlung" nach UK entsandt. Von daher liegt es auf der Hand, 

dass  ein  konzernintern  ins  Ausland  entsandter  Mitarbeiter  in  die  Arbeitsorganisation 

der  Auslandunternehmung  eingebunden  wird.  Ebenso  ist  es  nicht  aussergewöhnlich, 

wenn  in  solchen  Konstellationen  der  Entsandte nicht  nur  unproduktiv  Erfahrung  sam-

melt, sondern im Rahmen seiner Mitarbeit für die Auslandunternehmung auch zu deren 

Ertrag beisteuert. Wenn vor diesem Hintergrund die Auslandgesellschaft als wirtschaft-

licher Arbeitgeber betrachtet wird,  ist dies berechtigt, bedarf jedoch der Relativierung: 

Solange  die  Entlöhnung  weiterhin  vom  hiesigen  (vertraglichen)  Arbeitgeber  übernom-

men wird, besteht auch zu diesem eine wirtschaftliche Anknüpfung. Somit liegt in sol-

chen  Fällen  eine  doppelte  wirtschaftliche  Anknüpfung  vor,  wobei  sich  diese  bei  der 

hiesigen Gesellschaft gewinn- und damit auch steuermindernd auswirkt (nur Lohnauf-

wand),  derweil  bei  der  ausländischen  Gesellschaft  ein  Gewinnanstieg  (Ertrag  durch 

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Mitarbeit ohne Lohnaufwand) und damit auch ein Anstieg der Steuerlast resultiert. Die 

Anknüpfung  an  den  "wirtschaftlichen  Arbeitgeber"  hilft  doppelbesteuerungsrechtlich 

somit  nicht  weiter.  Dementsprechend  wählen  die  einschlägigen  Doppelbesteuerungs-

abkommen mit der vorerwähnten Monteurklausel einen anderen Ansatz mit einfachen 

und  klaren  Abgrenzungskriterien. Wenn  diese  Abgrenzungskriterien  wie  im  vorliegen-

den Fall  zur  Folge haben,  dass  ein Arbeitnehmer,  welcher  für  weniger  als  ein  halbes 

Jahr ins Ausland entsandt wird und dabei weiterhin vom hiesigen Arbeitgeber entlöhnt 

wird,  sein  Salär  im  Wohnsitzstaat  zu  versteuern  hat,  ist  dies  im  Übrigen  sachlogisch 

und  steuerpolitisch  einleuchtend,  findet  damit  doch  auch  ein  Ausgleich  zu  den  vorer-

wähnten Steuerfolgen auf der Gesellschaftsebene statt. 

bb)  Wenn  die  Pflichtigen  rekurs-  und  beschwerdeweise  unter  Verweis  auf 

Steuerabrechnungen der F schliesslich geltend machen, Anteile des Salärs 2006 wür-

den auch in UK besteuert, so dass eine Doppelbesteuerung resultiere, vermag dies an 

alledem  nichts  zu  ändern.  Steht  der  Schweiz  gemäss  einem  Doppelbesteuerungsab-

kommen  mit  einem  anderen  Staat  das  Besteuerungsrecht  zu,  hat  sie  darauf  nicht  zu 

verzichten, nur weil der ausländische Arbeitgeber das massgebliche DBA anders aus-

legt bzw. der andere Staat seinerseits ein Besteuerungsrecht in Anspruch nimmt. Für 

solche  Fälle  verbleibt  dem  betroffenen  Steuerpflichtigen  indes  die  Möglichkeit,  dass 

sich  die  konkurrenzierenden  Steuerhoheiten  im  Rahmen  eines  sogenannten  Verstän-

digungsverfahrens einigen (vgl. Art. 24 DBA-UK). Für die Einleitung eines solchen sind 

die Steuerrekurskommissionen  jedoch  nicht  zuständig,  weshalb auf  den entsprechen-

den  Eventualantrag  nicht  einzutreten  ist.  Die  Pflichtigen  können  sich  diesbezüglich 

nach  Rechtskraft  der  vorliegenden  Veranlagung  an  die  Eidgenössische  Steuer-

verwaltung wenden.  

3. a) Nach alledem sind der Rekurs und die Beschwerde abzuweisen, soweit 

darauf einzutreten ist.  

 b) Ausgangsgemäss sind die Kosten des Verfahrens den Pflichtigen aufzuer-

legen (§ 151 Abs. 1 StG und Art. 144 Abs. 1 DBG).  

Demgemäss erkennt die Rekurskommission: 

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1.  Der Rekurs wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 

2.  Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.  

[…] 

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