# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** a45d7ae9-ded2-5620-b7aa-31f010cdf6f3
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2011-01-03
**Language:** it
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 03.01.2011 A-5907/2008
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-5907-2008_2011-01-03.pdf

## Full Text

Bundesverwaltungsgericht

Tribunal administratif fédéral

Tribunale amministrativo federale

Tribunal administrativ federal

Corte I
A-5907/2008

Sentenza del 4 febbraio 2011

Composizione Giudici Michael Beusch (presidente del collegio), 
Pascal Mollard, Charlotte Schoder, 
cancelliera Frida Andreotti.

Parti A._______, …,
patrocinata dall'avv. B._______, …,
ricorrente, 

contro

Direzione generale delle dogane, 
Divisione principale diritto e tributi, 
Monbijoustrasse 40, 3003 Berna,
autorità inferiore. 

Oggetto Decisione di esazione posticipata di tributi.

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Fatti:

A. 
La A._______ (di seguito: A._______) è una società anonima con sede in 
X._______ che, su autorizzazione dell'Amministrazione federale delle 
finanze, gestisce l'esercizio di due Punti Franchi doganali a X._______ e 
a Y._______. In particolare, il Punto Franco di X._______ serve al 
deposito di merci non sdoganate e allo sdoganamento di merci di 
trasbordo, si occupa altresì delle cosiddette procedure Speditori-
destinatari autorizzati (SDA) e di Depositi Doganali Aperti (DDA), così 
pure del deposito in luoghi appositamente designati di merci provenienti 
dalla libera circolazione.

B. 
In data 27 settembre 2000 l'Ufficio doganale grigionese di Z._______ ha 
certificato una dichiarazione doganale di transito attestante l'importazione 
in Svizzera, con destinazione finale l'Ufficio doganale di scarico di 
X._______ Punto Franco, di 86 cartoni di sigarette provenienti dall'Italia e 
destinati alla A._______. Il medesimo giorno la dichiarante, C._______, 
ha consegnato la merce allo sportello della ditta destinataria che ha 
quindi provveduto a inventariala e ad immagazzinarla presso il Punto 
Franco di X._______.

C. 
Il 17 novembre 2006 la A._______ ha riscontrato la sparizione di 
19 cartoni di sigarette degli 86 depositati il 27 settembre 2000 per un 
totale di 190'100 pezzi di sigarette con filtro. L'inchiesta penale che ne è 
seguita è sfociata nell'emissione di due decreti d'accusa nei confronti di 
un dipendente della qui ricorrente e di un terzo. Il procedimento ha 
permesso di appurare che nel periodo gennaio – novembre 2006, la 
merce inventariata era stata asportata dal deposito dall'allora impiegato 
della ricorrente ed era stata immessa in territorio doganale svizzero, 
senza dichiarazione al competente ufficio doganale.

D. 
Basandosi sulle risultanze del procedimento penale, con decisione di 
esazione posticipata del 22 maggio 2007, la Direzione del circondario 
Lugano (di seguito: DCD) ha quindi assoggettato al pagamento dei tributi 
all'importazione per complessivi fr. 37'391.25 la A._______ e in via 
solidale il suo già dipendente e il terzo al quale era stata venduta la 

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merce sottratta. Tale importo comprende il dazio per fr. 2'120.40, 
l'imposta sul tabacco per fr. 29'047.30, la tassa della Società cooperativa 
per l'acquisto di tabacco indigeno (SOTA) per fr. 247.15, la tassa di 
prevenzione del tabagismo per fr. 247.15 e l'imposta sul valore aggiunto 
(IVA) di fr. 5'729.25.

E. 
Per il tramite del suo patrocinatore, la A._______ è insorta contro tale 
decisione con ricorso del 25 giugno 2007, postulandone l'annullamento in 
primo luogo poiché a torto sarebbe stata assoggettata al pagamento dei 
tributi, avendo, nella sua qualità di datore di lavoro, messo in atto tutta la 
diligenza richiesta dalle circostanze; secondariamente, contestando la 
quantificazione del valore della merce sulla quale è stata calcolata 
l'esazione posticipata.

Il 12 marzo 2008, attestando di voler proseguire con la procedura, la 
A._______ ha versato l'anticipo spese richiesto dall'autorità per l'entrata 
nel merito del ricorso.

F. 
In data 10 giugno 2008, nell'ambito dell'esame della vertenza, la 
Direzione generale delle Dogane (di seguito: DGD) ha comunicato alla 
A._______ che il conteggio stabilito dall'autorità andava rivisto, dovendosi 
calcolare i tributi sulla base dell'aliquota in vigore al giorno 
dell'accertamento dell'omissione della riscossione del dazio nonché tener 
conto del deprezzamento del valore di mercato delle sigarette. Ritenuto 
quindi tali modifiche, oltre che all'aumento dell'imposta sulle sigarette tra il 
2001 e il 2006, l'importo corretto complessivo dei tributi all'importazione 
da corrispondere era quindi di fr. 39'697.00 e comprendeva fr. 2'120.40 di 
dazio, fr. 33'837.80 di imposta sul tabacco, fr. 247.15 di tassa SOTA, fr. 
247.15 di tassa di prevenzione del tabagismo e fr. 3'244.50 di IVA. 

Datale la facoltà di esprimersi in merito, il 17 giugno 2008 la A._______ 
ha preso atto di tale comunicazione, contestandola in fatto e in diritto, 
riconfermandosi integralmente in quanto esposto nel suo ricorso.

G. 
Con decisione dell'11 agosto 2008, la DGD ha accolto parzialmente il 
ricorso contro la decisione di esazione posticipata decretando 
l'assoggettamento della A._______ al pagamento dei tributi siccome 
appartenente alla cerchia di persone assoggettate all'obbligo di 
soddisfare il dazio, essendo la destinataria della merce che ha accettato 

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di depositare nel proprio deposito doganale. Con riferimento al valore di 
mercato della merce, l'autorità inferiore ha rivisto il medesimo in base al 
prezzo di vendita delle sigarette nel novembre 2006 e al loro valore di 
mercato e ha quindi provveduto ad adattare l'importo relativo all'IVA. 
L'ammontare complessivo dei tributi dovuto è stato quindi valutato in fr. 
39'697.00, anziché fr. 37'391.25. Tale aumento è da ascrivere 
all'incremento di alcune aliquote valide al momento della nascita 
dell'assoggettamento al dazio all'importazione e ad altri tributi, e ciò 
malgrado il valore di mercato della merce sia stato rivisto al ribasso, 
considerato che la maggior parte dei tributi gravanti sulle sigarette non 
sono riscossi in funzione del valore bensì del peso o del numero dei 
pezzi.

H. 
La succitata decisione su ricorso è stata impugnata dalla A._______ (di 
seguito: ricorrente) con ricorso davanti al Tribunale amministrativo 
federale del 15 settembre 2008. Protestando tasse, spese e ripetibili, la 
ricorrente postula l'accoglimento del suo gravame con il conseguente 
annullamento della decisione di cui si è detto che la condanna al 
pagamento dell'importo relativo ai tributi per complessivi fr. 39'697.00. 
Nel suo allegato ricorsuale essa sostiene in via principale che la 
decisione dell'autorità inferiore ravvisa una crassa violazione del diritto 
federale, compreso l'abuso del potere di apprezzamento e una 
constatazione inesatta dei fatti. In particolare, la ricorrente asserisce di 
non poter essere considerata quale mandante e quindi di non 
appartenere alla cerchia di persone soggette all'obbligo di pagamento. In 
via sussidiaria, osserva che, qualora dovesse essere considerata quale 
"datore di lavoro" ai sensi della legislazione applicabile, nella fattispecie 
avrebbe posto in essere tutte le misure di sua competenza necessarie 
per salvaguardare la merce depositata nei propri magazzini e pertanto 
alcuna responsabilità le sarebbe imputabile.

I. 
Con risposta del 12 dicembre 2008, la DGD, riferendosi alla decisione 
contestata, ha postulato il rigetto integrale del ricorso, ribadendo la 
fondatezza della sua decisione e aggiungendo un'ulteriore 
argomentazione in risposta a una censura ricorsuale, ovverosia, per 
l'autorità inferiore, la ricorrente sarebbe doppiamente assoggettata al 
pagamento dei tributi doganali e meglio, in via principale come persona 
assoggettata al controllo doganale e in via subordinata in qualità di datore 
di lavoro di una persona assoggettata al controllo doganale.

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Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, 
nei considerandi in diritto del presente giudizio.

Diritto:

1. 

1.1. La competenza del Tribunale amministrativo federale per statuire sul 
presente gravame è data dagli artt. 1 e 31 segg. della Legge federale del 
17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF, RS 173.32) 
in relazione con l'art. 116 cpv. 4 della Legge federale del 18 marzo 2005 
sulle dogane (LD; RS 631.0). Fatta eccezione per quanto prescritto 
direttamente dalla LTAF come pure da normative speciali, la procedura 
dinnanzi allo scrivente Tribunale è retta dalla Legge federale del 
20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA, RS 172.021).

1.2. Tenuto conto delle ferie giudiziarie estive, il ricorso è stato interposto 
tempestivamente (art. 20 segg., art. 50 PA), nel rispetto delle esigenze di 
contenuto e di forma previste dalla legge (art. 52 PA).

1.3. L'atto impugnato è una decisione della DGD fondata sul diritto 
pubblico federale giusta l'art. 5 PA, che condanna la ricorrente al 
pagamento posticipato di dazi doganali. Comportando il medesimo un 
onere pecuniario, dato è quindi l'interesse a ricorrere. Da qui la 
legittimazione della ricorrente (art. 48 cpv. 1 PA).

Per quanto precede, il ricorso è ricevibile in ordine e dev'essere 
esaminato nel merito.

2. 
Il caso in esame concerne una procedura d'imposizione già pendente al 
momento dell'entrata in vigore il 1° maggio 2007 della LD. Giusta 
l'art. 132 cpv. 1 LD l'esame del merito della presente fattispecie è quindi 
ancora sottoposto alla vecchia Legge federale del 1° ottobre 1925 sulle 
dogane (vLD; CS 6 475).

3. 

3.1. Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere 
invocati la violazione del diritto federale, l'accertamento inesatto o 
incompleto di fatti giuridicamente rilevanti e l'inadeguatezza (art. 49 PA). 
Da parte sua, lo scrivente Tribunale non è vincolato né dai motivi adotti 
(art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione 

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impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (DTAF 2007/41 consid. 2; 
PIERRE MOOR, Droit administratif, vol. II, 2. ed., Berna 2002, no. 2.2.6.5, 
pag. 264). I principi della massima inquisitoria e dell'applicazione d'ufficio 
del diritto sono tuttavia limitati. L’autorità competente procede infatti 
spontaneamente a constatazioni complementari o esamina altri punti di 
diritto solo se dalle censure sollevate o dagli atti risultino indizi in tal 
senso (DTF 122 V 157 consid. 1a; DTF 121 V 204 consid. 6c; DTAF 
2007/27 consid. 3.3; XAVIER OBERSON, Le contentieux fiscal, in: Les 
procédures en droit fiscal, 2. ed., Berna 2005, pag. 722 segg.). 

3.2. Nel suo gravame la ricorrente denuncia la violazione del diritto 
federale, compreso l'abuso del potere di apprezzamento e una 
constatazione inesatta dei fatti ritenendo di non poter essere considerata 
quale "mandante" ai sensi della legislazione doganale applicabile e di 
conseguenza di non appartenere alla cerchia di persone soggette 
all'obbligo di pagamento posticipato dei tributi oggetto del presente 
giudizio. Contesta parimenti qualunque responsabilità le si voglia 
imputare nella sua qualità di datore di lavoro ex art. 9 cpv. 2 vLD, 
siccome, avrebbe posto in essere tutte le misure che le competono per 
salvaguardare la merce depositata nei propri magazzini.

Lo scrivente Tribunale procederà ad analizzare l'allegato ricorsuale 
considerando tali adduzioni secondo l'ordine suesposto.

4. 
La decisione contestata, avente quale oggetto l'esazione posticipata di 
tributi doganali non riscossi in precedenza siccome la merce non era 
stata dichiarata, è basata formalmente sull'art. 12 della Legge federale 
del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA; RS 313.0), 
norma che è applicabile al presente caso conformemente al rinvio di cui 
all'art. 80 vLD.

4.1. L'art. 12 cpv. 1 lett. a DPA sancisce che qualora, per un'infrazione 
alla legislazione amministrativa federale, una tassa non è stata a torto 
riscossa, essa deve essere pagata successivamente, interessi compresi, 
e ciò indipendentemente dalla punibilità di una determinata persona. 
Obbligata al pagamento è la persona che ha fruito dell'indebito profitto, 
segnatamente quella obbligata al pagamento della tassa (art. 12 cpv. 2 
DPA). Tuttavia, la persona che intenzionalmente ha commesso 
l'infrazione o vi ha partecipato, risponde in solido, insieme alle persone 
tenute al versamento in base al secondo capoverso (art. 12 cpv. 3 DPA). 

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L'illecito di cui all'art. 12 cpv. 2 DPA è un vantaggio patrimoniale generato 
dal mancato pagamento dei contributi dovuti. Esso può consistere non 
solo in un aumento degli attivi ma anche in una diminuzione dei passivi. 
Ciò è normalmente il caso quando un contributo dovuto non è stato 
versato (DTF 110 Ib 310 consid. 2c; decisione del Tribunale federale 
2A.220/2004 del 15 novembre 2004 consid. 2.1 con riferimenti). Affinché 
l'art. 12 cpv. 2 DPA trovi applicazione, occorre che sia oggettivamente 
stata compiuta un'infrazione penale (decisione del Tribunale federale 
2A.1/2004 del 31 marzo 2004 consid. 2.1; DTF 115 Ib 360 consid. 3a; 
DTF 106 Ib 221 consid. 2c; Giurisprudenza delle autorità amministrative 
della Confederazione [GAAC] 65.61 consid. 3d/bb; KURT HAURI, 
Verwaltungsstrafrecht [VStrR], Motive - Doktrin - Rechtsprechung, Berna 
1998, pag. 36). L'applicazione di questa norma non dipende per contro né 
da una responsabilità penale specifica, né da una colpa, né ancora dal 
promuovimento di una procedura penale (decisione del Tribunale 
federale 2C_366-367-368/2007 del 3 aprile 2008 consid. 5; DTF 106 Ib 
221 consid. 2c e, tra le tante, decisione del Tribunale amministrativo 
federale A-2925/2010 del 25 novembre 2010 consid. 2.6 con ulteriori 
riferimenti). In genere tutte le persone tenute al pagamento del dazio 
doganale rispondono solidalmente delle somme dovute e non riscosse 
anche se esse non hanno tratto personale profitto dall'infrazione 
(decisioni del Tribunale federale 2A.220/2004 consid. 2.1.1 e 
2A.199/2004 consid. 2.1.1 del 15 novembre 2004; decisione del Tribunale 
amministrativo federale A-3096/2009 del 18 maggio 2010 consid. 5.2).

4.2. Giusta l'art. 1 vLD, chiunque varca la linea doganale svizzera o 
trasporta merci attraverso la stessa deve osservare le prescrizioni della 
legislazione doganale. Gli obblighi doganali consistono nell'osservanza 
delle prescrizioni concernenti il traffico attraverso il confine (obbligo della 
denunzia doganale) e nel pagamento delle tasse previste dalla legge 
(obbligo di pagare il dazio). Tutte le merci che sono importate od 
esportate devono quindi essere presentate all'ufficio doganale 
competente, poste sotto controllo doganale e denunziate per lo 
sdoganamento (art. 6 cpv. 1 vLD). In virtù del principio 
dell'autodichiarazione che regge la procedura doganale, le persone 
soggette all'obbligo della denunzia doganale devono prendere tutte le 
disposizioni necessarie, secondo la legge e i regolamenti, per 
l'esecuzione del controllo doganale e stabilire l'obbligo di pagare il dazio 
(art. 29 cpv. 1 vLD). La persona soggetta all'obbligo della denunzia deve 
richiedere lo sdoganamento delle merci sotto controllo e, a seconda della 
destinazione della merce, presentare la dichiarazione relativa, 
producendo tutti i documenti giustificativi, i permessi e le altre carte di 

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legittimazione occorrenti per il modo di sdoganamento richiesto, nel 
numero, nella forma e nel termine prescritti. Commette quindi una 
contravvenzione doganale chiunque, varcando la linea di confine, omette 
di dichiarare, totalmente o parzialmente, per le operazioni doganali, delle 
merci soggette a dazio (art. 74 lett. 3 vLD).

4.3. Sono soggette all'obbligo della denunzia doganale le persone che 
trasportano merce oltre il confine nonché i loro mandanti (art. 9 cpv. 1 
vLD). Il padrone risponde delle azioni commesse dai suoi impiegati, 
operai, apprendisti e domestici nell'esercizio delle loro incombenze di 
servizio o d'affari, salvo che egli non provi d'aver usato tutta la diligenza 
per far osservare le prescrizioni da dette persone (art. 9 cpv. 2 vLD). 
L'art. 13 cpv. 1 vLD dispone che il pagamento del dazio incombe alle 
persone soggette all'obbligo della denunzia doganale e a quelle indicate 
nel succitato art. 9 vLD come pure alle persone per conto delle quali le 
merci sono state importate o esportate. Tutte rispondono solidalmente 
delle somme dovute. Il diritto di regresso è retto dalle norme del diritto 
civile.

4.3.1. Secondo la giurisprudenza, la nozione di mandante deve essere 
intesa in un senso più ampio di quella del diritto civile, ovvero come 
chiunque induca effettivamente un trasporto di merci attraverso la 
frontiera (DTF 107 Ib 200 consid. 6b; DTF 89 I 546). È quindi tale non 
solo colui che conclude, ai sensi civili, un contratto di trasporto con il 
trasportatore, ma anche chiunque, di fatto, predispone l'importazione 
delle merci (decisioni del Tribunale federale 2C_132/2009 del 7 gennaio 
2010, 2A.82/2005 del 23 agosto 2005, 2A.220/2004 e 2A.199/2004 del 
15 novembre 2004). La giurisprudenza ha quindi dedotto che la 
definizione di mandante debba essere intesa in senso lato affinché tutte 
le persone economicamente interessate all'importazione della merce 
siano tenute al pagamento dei dazi (DTF 110 Ib 306 consid. 2b, DTF 107 
Ib 198 consid. 6a-b, DTF 89 I 545 consid. 4; decisione del Tribunale 
federale 2C_747/2009 dell'8 aprile 2010 e 2A.230/2006 del 9 ottobre 
2006 consid. 6; fra le tante decisioni del Tribunale amministrativo 
federale, A-7933/2008 dell'8 febbraio 2010 consid. 4; A-1768/2006 del 
21 ottobre 2009 consid. 2.1). La volontà di garantire la ricuperabilità del 
credito doganale è quindi stato uno degli elementi ritenuti dalla 
giurisprudenza per distanziarsi dal concetto di "mandante" ai sensi del 
diritto civile (cfr. sentenza del Tribunale federale 2C_363/2010, 
2C_405/2010, 2C_406/2010 del 6 ottobre 2010 consid. 5.1 con 
riferimenti).

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Il Tribunale federale ha parimenti confermato questa sua ampia 
concezione del termine "mandante" prevedendo che anche le persone 
morali possono essere ritenute tali (cfr. sentenza del Tribunale federale 
2C_747/2009 dell'8 aprile 2010 consid. 5.3).

4.3.2. L'interpretazione di mandante in un senso più ampio di quella del 
diritto civile instaurata dall'Alta Corte è peraltro stata illustrata nel 
Messaggio del 15 dicembre 2003 relativo alla nuova Legge sulle dogane 
(FF 2004 525 segg.). Anche se il nuovo diritto non impiega più 
formalmente questa nozione, e ciò proprio perché la sua definizione ha 
dato adito a troppe difficoltà di interpretazione, la nuova locuzione – 
chiunque fa introdurre merci nel territorio doganale – corrisponde 
materialmente alla definizione in senso lato di cui si è detto in precedenza 
(cfr. la succitata sentenza del Tribunale federale 2C_363/2010 consid. 5.1 
in fine).

4.3.3. Per l'insorgere del credito doganale è determinante l'effettivo 
trasporto delle merci oltre il confine doganale (REMO ARPAGAUS, Das 
schweizerisches Zollrecht, n.m. 83, in: Schweizerisches 
Bundesverwaltungsrecht [SBVR], Schweizerisches Aussenwirtschafts- 
und Binnenmarktrecht, Grundwerk 1999). L'oggetto dell'imposta è quindi 
l'atto dell'importazione o dell'esportazione di merci. Di conseguenza, il 
credito doganale sorge nel momento in cui, secondo la legislazione 
doganale, l'importazione o l'esportazione è usualmente considerata 
conclusa (cfr. ERNST BLUMENSTEIN, Schweizerisches Zollrecht, Berna 
1931, pag. 24 segg.). Per determinare tale momento, l'art. 11 vLD 
considera due possibilità: nel caso di importazione, dichiarazione e 
imposizione ordinaria di merce, si tratta del momento in cui l'ufficio 
doganale accetta la dichiarazione doganale. Qualora non abbia luogo 
un'importazione e dichiarazione ordinaria della merce, secondo l'art. 11 
cpv. 2 vLD l'obbligo di pagare il dazio comincia al momento in cui la 
merce ha varcato il confine. Il transito attraverso il confine ai sensi dell'art. 
9 cpv. 1 vLD comprende quindi anche la procedura di sdoganamento che 
si conclude solo con la consegna della quietanza doganale (art. 62 vLD).

4.3.4. Nella già citata DTF 107 Ib 205, il Tribunale federale ha sancito che 
il passaggio del confine e sdoganamento si trovano in stretta relazione 
funzionale, sebbene entrambe le procedure possono avvenire in luoghi e 
tempi diversi. Deposito franco doganale e ufficio doganale sono in 
relazione tanto stretta con il confine doganale da essere considerata 
persona che trasporta merce oltre il confine ai sensi dell'art. 9 cpv. 1 LD 
anche chiunque, dopo aver varcato il confine, ma prima che sia terminato 

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il procedimento di sdoganamento, entra il relazione con la merce; questo 
vale in particolare per le persone che presentano la merce all'ufficio 
doganale e la pongono sotto controllo doganale (art. 30 cpv. 1 vLD). Per 
la giurisprudenza si deve quindi riconoscere che queste persone 
cooperano alla movimentazione delle merci e all'adempimento 
dell'obbligo della denunzia doganale in misura almeno uguale a quelle 
che portano la merce attraverso il confine doganale.

4.4. La linea doganale svizzera coincide di regola col confine politico 
(art. 2 cpv. 1 vLD). Ciò non vale nel caso dei distretti franchi (punti franchi 
e porti franchi) che, giusta l'art. 2 cpv. 3 vLD sono considerati come 
territorio doganale estero, riservato il diritto di controllo doganale. Le 
merci che si trovano in un deposito franco doganale hanno quindi lo 
statuto di merci estere (non sdaziate). Lo statuto di "territorio doganale 
estero" dei depositi franchi doganali non significa tuttavia che essi siano 
dei locali non sottoposti ad alcun diritto, bensì i magazzini non 
amministrati dalla dogana stessa sono comunque soggetti alla sua 
vigilanza. Le disposizioni emanate dalla dogana per garantire la sicurezza 
doganale vincolano tutti gli interessati (art. 43 cpv. 1 vLD).

4.5. Il traffico delle merci depositate presso i depositi delle merci in 
franchigia di dazio, in particolare presso il Punto Franco di X._______, è 
regolato dagli artt. 42 segg. vLD, 82 segg. vOD nonché 
dall'Autorizzazione per l'esercizio di Punti Franchi a X._______ e a 
Y._______ concessa il 27 ottobre 1971 dal Dipartimento federale delle 
finanze alla ricorrente (di seguito: Autorizzazione) e il Regolamento 
doganale per il Punto Franco di X._______ del 1° novembre 1980 (di 
seguito: Regolamento 1980) sostituito dal Regolamento doganale del 1° 
luglio 2006 (di seguito: Regolamento 2006), quest'ultimo altresì 
applicabile alla fattispecie, essendo i fatti risalenti al periodo gennaio-
novembre 2006.

4.6. L'immagazzinamento in un deposito doganale ha per scopo il rinvio 
dello sdoganamento definitivo (art. 39 vLD) di merci importate dall'estero 
sia per facilitare il commercio intermedio sia perché non è ancora 
possibile sdoganarle definitivamente. L'immagazzinamento in un deposito 
doganale è di regola preceduto da un trattamento con bolletta di 
cauzione, che consente di trasportare la merce dal confine doganale al 
deposito doganale. Secondo l'art. 85 vOLD, anche le merci sdoganate 
mediante carta di passo o semplice annotazione possono essere portate 
in un deposito doganale, purché tali documenti vengano in seguito 
"scaricati". Per tal motivo, anche l'immagazzinamento in un deposito 

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doganale è considerato uno sdoganamento intermedio: una volta 
immagazzinata la merce, il precedente documento doganale relativo allo 
sdoganamento intermedio è scaricato e la merce può essere ritirata dal 
deposito soltanto sulla base di un nuovo sdoganamento (artt. 42-46 vLD; 
artt. 82-97 vOLD) (cfr. FF 2004 556).

4.7. Da un punto di vista giuridico, l'immagazzinamento in un deposito 
doganale è costituito dall'attività di deposito, da un lato, e dal vincolo della 
merce al regime doganale, dall'altro. L'attività di deposito si fonda su un 
contratto di deposito di diritto privato (contratto di deposito, in particolare 
magazzini di deposito, cfr. art. 482 segg. della Legge federale del 30 
marzo 1911 di complemento del Codice civile svizzero. Libro quinto: 
Diritto delle obbligazioni [CO; RS 220]). Il contratto stabilisce di regola 
che il depositario prende in consegna, a pagamento, una determinata 
merce da immagazzinare. Generalmente, nei depositi doganali sono 
accettate soltanto le merci non sdoganate; il contratto di deposito può 
dunque essere concluso soltanto con depositari ben determinati, ossia i 
titolari di un deposito doganale, e la sua esecuzione sottostà alla 
sorveglianza dell'Amministrazione delle dogane, vale a dire, le merci sono 
vincolate alle disposizioni della legislazione doganale, ciò a significare 
che durante l'immagazzinamento le merci sono sottoposte alla polizia 
doganale e soggiacciono al controllo doganale (art. 43 cpv. 1 vLD, art. 82 
cpv. 2 vOLD, artt. 83 e 94 cpv. 3 OLD). L'immagazzinamento e 
l'asportazione delle merci richiedono quindi una procedura conforme alla 
legislazione doganale, come peraltro si dirà in seguito.

4.8. Come detto sub consid. 4.5, conformemente all'art. 42 cpv. 1 vLD, il 
Dipartimento federale delle finanze e delle dogane ha autorizzato la 
ricorrente ad esercitare il Punto Franco di X._______. Fondandosi sull'art. 
42 cpv. 1 vLD, sugli artt. 82 cpv. 2 e 83 cpv. 1 vOD nonché sulla citata 
Autorizzazione, la DGD ha emanato dapprima il Regolamento 1980, 
sostituito in seguito dal Regolamento 2006.

4.8.1. Il Punto Franco doganale di X._______ gestito dalla società qui 
ricorrente serve, giusta l'art. 1 del Regolamento 1980, al deposito di merci 
non sdoganate (v. anche art. 11, eccezione) e allo sdoganamento di 
merci di trasbordo (cosiddetti sdoganamenti diretti). Con la 
flessibilizzazione in atto dal 1° novembre 2003 sono inoltre possibili le 
procedure SDA e DDA, così come il deposito di merci provenienti dalla 
libera circolazione, in luoghi appositamente designati (cfr. art. 1 del 
Regolamento 2006). L'art. 3 dell'Autorizzazione nonché l'art. 9 del 
Regolamento 1980 e l'art. 9 del Regolamento 2006 sanciscono che il 

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Punto Franco è gestito a rischio e pericolo della Gerente. 
L'amministrazione delle dogane non assume alcuna responsabilità per le 
merci depositate. L'art. 9 dell'Autorizzazione prevede altresì che la qui 
ricorrente e il suo personale sono tenuti a tutelare gli interessi della 
dogana, a coadiuvare i funzionari doganali nell'esercizio dei loro compiti e 
a notificare loro senza indugio ogni accertamento su fatti avvenuti nei 
Punti Franchi che lasciano presumere una violazione delle prescrizioni 
doganali. Un siffatto obbligo è pure previsto all'art. 34 del Regolamento 
1980 e all'art. 28 del Regolamento 2006.

4.8.2. L'estrazione delle merci dal deposito è regolata alla cifra IV. sia del 
Regolamento 1980 che del Regolamento 2006. Per i casi di trattamento 
all'importazione, l'art. 15 cpv. 1 del Regolamento 1980 sancisce l'obbligo 
della denuncia e del collocamento sotto controllo doganale prevedendo 
che le merci devono essere condotte nel reparto sdoganamenti, 
annunciate all'ufficio doganale con modulo di consegna e poste sotto 
controllo doganale. L'obbligo di denuncia spetta alla Gerente, sempreché 
esso non sia adempito dalla persona autorizzata a disporre delle merci. 
Una volta che le merci sono state denunciate e collocate sotto controllo 
doganale, giusta l'art. 16 cpv. 1 del Regolamento 1980 nonché l'art. 16 
del Regolamento 2006, la proposta di sdoganamento per le merci poste 
sotto controllo doganale deve essere presentata all'ufficio doganale entro 
un giorno. Le merci sdoganate all'importazione devono quindi essere 
asportate dal Punto Franco al più tardi il giorno feriale susseguente a 
quello in cui sono state liberate. Se l'asportazione non è stata effettuata 
entro tale termine, la Gerente deve provvedere all'asportazione delle 
merci a spese della persona autorizzata a disporne.

4.8.3. Le infrazioni al Regolamento 1980, sostituito a partire dal 1° luglio 
2006 dal Regolamento 2006, sono punite come inosservanza di 
prescrizioni d'ordine a tenore dell'art. 104 vLD, sempreché non siano 
perseguibili secondo disposizioni penali particolari (art. 37 del 
Regolamento 1980 e art. 31 del Regolamento 2006).

5. 

5.1. 
Nel caso concreto, come detto, la ricorrente adduce in primo luogo di non 
poter essere considerata quale "mandante" ai sensi della legislazione 
doganale e conseguentemente, di non poter essere assoggettata al 
pagamento dei tributi. A torto.

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5.1.1. Come visto, tramite dichiarazione doganale di transito del 
27 settembre 2000 è stato attestato dall'Ufficio doganale di Z._______ un 
invio di 86 cartoni di sigarette provenienti dall'Italia destinato all'Ufficio 
doganale di scarico di X._______ Punto Franco. La società dichiarante 
C._______ ha dippoi consegnato la merce allo sportello del Punto Franco 
di X._______ il medesimo giorno che ha provveduto a sua volta a 
inventariarla e a immagazzinarla negli appositi vani. 

L'immagazzinamento e l'asportazione delle merci da un deposito franco 
doganale richiedono una procedura conforme alla legislazione doganale 
(cfr. consid. 4.6). Nella fattispecie sebbene sia stato compiuto un 
immagazzinamento conforme alle disposizioni legali applicabili, 
l'estrazione della merce dal deposito della ricorrente è tuttavia avvenuta 
in violazione delle medesime. Il credito doganale è dunque insorto 
allorquando i cartoni di sigarette rubati hanno oltrepassato il confine 
doganale. 

Come detto, la procedura di sdoganamento si conclude solo con la 
consegna della quietanza doganale (cfr. consid. 4.3.3). Nel caso in 
esame una volta che la merce proveniente dall'Ufficio doganale di 
Z._______ è stata inventariata, essa è stata depositata presso il Punto 
Franco di X._______. Perché avvenisse l'estrazione delle merci dal 
deposito conformemente alla legislazione applicabile – che sancisce 
l'obbligo della denuncia da parte del Gerente del Punto Franco doganale 
o della persona autorizzata a disporre delle merci e del collocamento 
sotto controllo doganale (cfr. consid. 4.8.2) – le merci, prima di essere 
asportate, devono essere condotte nel reparto sdoganamenti del deposito 
doganale, annunciate all'ufficio doganale con modulo di consegna e poste 
sotto controllo doganale. E nella fattispecie, visto che i cartoni di sigarette 
sono stati rubati dal dipendente della ricorrente, nulla di tutto ciò si è 
verificato. 

Considerato che il pagamento del dazio incombe alle persone soggette 
all'obbligo della denunzia doganale e a quelle che trasportano la merce 
oltre il confine nonché ai loro mandanti, la ricorrente, in quanto persona 
giuridica che è entrata in relazione con la merce prima del termine del 
procedimento di sdoganamento e che coopera alla movimentazione delle 
merci e all'adempimento dell'obbligo della denunzia doganale, dev'essere 
considerata, conformemente alla giurisprudenza citata del Tribunale 
federale (cfr. consid. 4.3.4.), persona che trasporta merce oltre il confine 
ai sensi dell'art. 9 cpv. 1 vLD. Siffatta decisione trova fondamento nella 
giurisprudenza restrittiva dell'Alta Corte la cui volontà è quella di garantire 

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la recuperabilità del credito doganale tramite l'assoggettamento di tutte le 
persone economicamente interessate all'importazione della merce.

Essendo la qui ricorrente parte della cerchia di persone che 
contribuiscono al trasporto della merce oltre il confine, le incombeva 
quindi ex lege di provvedere alla denunzia doganale. Di conseguenza, 
essa è responsabile personalmente per la procedura di sdoganamento e 
quindi anche del pagamento delle tasse previste dalla legge sulle 
dogane. Ne discende che su questo punto, il ricorso si rivela infondato. 

5.2. La ricorrente contesta parimenti qualunque responsabilità le si voglia 
imputare nella sua qualità di datore di lavoro ex art. 9 cpv. 2 vLD, 
sostenendo che avrebbe posto in essere tutte le misure che le 
competono per salvaguardare la merce depositata nei propri magazzini. 
Sennonché, sapere se essa abbia effettivamente usato tutta la 
necessaria diligenza per far osservare le prescrizioni dai suoi impiegati 
conformemente al succitato disposto di legge, è una questione che può 
qui rimanere aperta, in quanto, comunque sia, la ricorrente è, come detto, 
soggetta all'obbligo della denunzia doganale ai sensi dell'art. 9 cpv. 1 
vLD.

5.3. In base alla dottrina e alla giurisprudenza citate (cfr. consid. 4), la 
decisione di esazione posticipata resa l'11 agosto 2008 dall'autorità 
inferiore risulta quindi corretta, non essendo peraltro contestata l'entità 
dei tributi doganali. Le merci in oggetto a torto non sono state difatti 
assoggettate. Da qui l'infrazione alla legislazione amministrativa federale 
di cui all'art. 74 cpv. 3 vLD. Facendo la ricorrente parte della cerchia delle 
persone assoggettate giusta gli artt. 9 e 13 vLD, si deve concludere che 
essa ha fruito di un vantaggio illecito per il solo fatto che tali somme 
dovute non sono state riscosse. Pertanto, sulla base dell'art. 12 cpv. 2 
DPA, essa è tenuta al pagamento susseguente dei dazi elusi 
conformemente all'art. 12 cpv. 1 DPA. 

Abbondanzialmente si rileva che l'art. 13 cpv. 1 vLD sancisce la 
responsabilità solidale per le somme dovute e il diritto di regresso 
secondo le norme del diritto civile. Spetterà quindi alla ricorrente, qualora 
dovesse ritenerlo opportuno, rivalersi per i tributi dovuti sulle persone 
ritenute responsabili in via solidale, davanti ai tribunali competenti.  

6. 
Come visto, la decisione impugnata ha quale oggetto l'obbligazione di 
pagare il dazio conformemente all'art. 10 vLD.

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6.1. A tenore dell'art. 10 vLD, l'obbligo di soddisfare il dazio include 
l'impegno di pagare o di garantire i diritti (dazi, interessi, tasse) e le spese 
inerenti le operazioni doganali, nonché i diritti e le spese esigibili dalla 
dogana in virtù di prescrizioni concernenti altri servizi. Con riferimento al 
caso concreto, oltre al dazio, l'importazione di tabacchi manufatti 
soggiace all'imposta sul tabacco, alla tassa per il fondo di finanziamento 
del tabacco indigeno (SOTA) e alla tassa per il fondo di prevenzione del 
tabagismo secondo la Legge federale del 21 marzo 1969 sull'imposizione 
del tabacco (LImT; RS 641.31), nonché all'imposta sul valore aggiunto 
prevista dalla Legge federale del 2 settembre 1999 concernente l'imposta 
sul valore aggiunto (vLIVA; RU 2000 1300), applicabile al caso in esame 
essendo stata effettuata l'operazione oggetto del presente giudizio prima 
dell'entrata in vigore della nuova Legge federale del 12 giugno 2009 
concernente l'imposta sul valore aggiunto (art. 112 LIVA; RS 641.20).

6.2. Essendo dovuto nella fattispecie il dazio, in base alle suddette 
disposizioni si giustifica quindi anche il pagamento delle varie imposte e 
tasse di cui sopra per l'importo complessivo di fr. 39'697.00.

7. 
Riassumendo, le censure della ricorrente si sono rivelate inconsistenti. 
Ne discende che il ricorso deve essere respinto con conseguente 
conferma della decisione impugnata.

8. 
In considerazione dell'esito della lite, giusta l'art. 63 cpv. 1 PA, le spese 
processuali vanno poste a carico della ricorrente soccombente 
(art. 1 segg. Regolamento sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause 
dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF; RS 173.320.2]). 
Nella fattispecie esse sono stabilite in fr. 3'000.-- (art. 4 TS-TAF), importo 
che verrà compensato con l'anticipo da lei versato il 7 ottobre 2008. Alla 
ricorrente non vengono assegnate ripetibili (art. 64 cpv. 1 PA).

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Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronuncia:

1. 
Il ricorso è respinto.

2. 
Le spese processuali, di fr. 3'000.--, sono poste a carico della ricorrente e 
interamente compensate con l'anticipo spese da lei già versato.

3. 
Non vengono assegnate ripetibili.

4. 
Comunicazione a:

– ricorrente (atto giudiziario),
– autorità inferiore (n. di rif. 64.4.48010.000491.06; atto giudiziario).

Il presidente del collegio: La cancelliera:

Michael Beusch Frida Andreotti

Rimedi giuridici

Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia di 
diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine 
di 30 giorni dalla sua notificazione (art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 della 
Legge sul Tribunale federale del 17 giugno 2005 [LTF, RS 173.110]). 
Gli atti scritti devono contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei 
mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e – se in 

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possesso della parte ricorrente – i documenti indicati come mezzi di 
prova devono essere allegati (art. 42 LTF).

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