# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** e5715d24-8cef-553b-b229-daa83fb4641a
**Source:** Schaffhausen (SH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2022-12-13
**Language:** de
**Title:** Schaffhausen Obergericht 13.12.2022 66/2020/9
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SH_OG/SH_OG_001_66-2020-9_2022-12-13.pdf

## Full Text

2022 

 

 

1 

     

 

Grundstückgewinnsteuer; Kongruenzprinzip; unentgeltliche Ablösung eines 

Wohnrechts – Art. 12 StHG; Art. 110 Abs. 1, Art. 115, Art. 117 und Art. 118 StG. 

Ob die Einräumung oder die Ablösung eines Wohnrechts bzw. einer Nutzniessung 

zu einer (rechtlichen) Substanzveränderung führt, die bei der Berechnung des 

Grundstückgewinns zu berücksichtigen ist, wird je nach kantonaler Praxis unter-

schiedlich beurteilt (E. 3.1). Vorliegend ging die Steuerkommission beim Verzicht 

auf ein Wohnrecht von einer rechtlichen Substanzveränderung aus (E. 3.2). 

Der unentgeltliche Verzicht auf die Ausübung einer Dienstbarkeit stellt eine Schen-

kung im Sinne des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes dar, soweit ein 

Schenkungswille vorliegt (E. 3.3).  

Eine unentgeltlich und schenkungshalber erfolgte Ablösung eines Wohnrechts ist 

bei der Berechnung des Grundstückgewinns im Sinne des Kongruenzprinzips zu 

berücksichtigen (E. 3.3 f.). 

OGE 66/2020/9 vom 13. Dezember 2022 

Veröffentlichung im Amtsbericht 

Sachverhalt 

Y. erwarb am […] 2012 einen mit einem ausschliesslichen Wohn- und Benützungs-

recht seiner Eltern belasteten hälftigen Miteigentumsanteil am Grundstück GB […] 

zu einem Preis von Fr. 739'000.– von seinem Bruder, X. Zusammen mit seinem 

Bruder veräusserte er per […] 2019 das Grundstück zum Preis von Fr. 2'500'000.– 

an Dritte. Im Kaufvertrag wurde zudem vereinbart, dass das bestehende Wohn- 

und Benützungsrecht der Eltern der Verkäufer zu löschen sei. Y. hatte seinen El-

tern für die vorzeitige Ablösung des Wohnrechts kein Entgelt zu leisten. 

Die kantonale Steuerverwaltung ermittelte aus der Transaktion vom […] 2019 für 

den hälftigen Miteigentumsanteil von Y. einen steuerpflichtigen Grundstückgewinn 

von Fr. 503'644.– und damit eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 155'360.40. Da 

für die Ablösung des Wohn- und Benützungsrechts keine Entschädigung geleistet 

wurde, verweigerte sie insbesondere die Berücksichtigung des Barwerts der 

Dienstbarkeit bei den Anlagekosten.  

Einen dagegen erhobenen Rekurs hiess das Obergericht teilweise gut. 

2022 

 

 

2 

 

 

Aus den Erwägungen 

2.1. Gemäss Art. 110 Abs. 1 des Gesetzes über die direkten Steuern vom 

20. März 2000 (StG, SHR 641.100) erhebt der Kanton Schaffhausen eine Grund-

stückgewinnsteuer auf den Gewinnen, die bei der Veräusserung von im Kanton 

gelegenen Grundstücken des Privatvermögens oder von Anteilen an solchen er-

zielt werden (s. auch Art. 2 Abs. 1 lit. d des Bundesgesetzes über die Harmonisie-

rung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 

[Steuerharmonisierungsgesetz, StHG, SR 642.14]). Der Grundstückgewinn ist der 

Betrag, um welchen der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen) 

übersteigt (Art. 115 StG; s. auch Art. 12 Abs. 1 StHG).  

2.2. Die Grundstückgewinnsteuer bezweckt die Besteuerung des "unverdien-

ten" Wertzuwachses auf einem Grundstück, der in der Zeit zwischen Erwerb und 

Veräusserung ohne Zutun der steuerpflichtigen Person entstanden ist und von die-

ser realisiert wird. Erfasst wird die konjunkturelle Wertsteigerung, die das Grund-

stück zwischen Erwerb und Veräusserung ohne Zutun des Eigentümers infolge 

allgemeiner Ursachen (Wirtschaftslage, Geldentwertung) oder besonderer örtlicher 

Verhältnisse (Zunahme der Überbauung, wachsende Nachfrage nach Land etc.) 

erfahren hat, wie auch ein durch infrastrukturelle und planerische Massnahmen 

des Gemeinwesens erfolgter Wertzuwachs. Nicht von der Grundstückgewinn-

steuer erfasst sein soll demgegenüber der Mehrwert, der durch Tätigkeiten oder 

Investitionen der steuerpflichtigen Person, d.h. durch Arbeit oder Kapital, geschaf-

fen wurde. Damit Anlagekosten bei der Grundstückgewinnsteuer als gewinnmin-

dernd geltend gemacht werden können, ist darüber hinaus erforderlich, dass es 

sich um solche wertvermehrenden Kosten handelt, die der Veräusserer effektiv 

aufgewendet hat (BGE 143 II 382 E. 4.2.2 S. 390; BGer 2C_686/2021 vom 18. No-

vember 2021 E. 4.2.2; 2C_665/2019 vom 10. März 2020 E. 2.3.2 und 3.1).  

3. Vorliegend streitig und zu prüfen ist insbesondere, inwiefern bei der Be-

rechnung des Grundstückgewinns die per Verkauf des Grundstücks unentgeltlich 

erfolgte Ablösung des Wohn- und Benützungsrechts zu berücksichtigen ist. Die 

Steuerkommission vertritt die Auffassung, der Rekurrent habe das mit dem Wohn- 

und Benützungsrecht belastete Grundstück zu einem entsprechend reduzierten 

Kaufpreis von Fr. 739'000.– erworben, der bei den Anlagekosten anzurechnen sei. 

Da für die Ablösung des Wohn- und Benützungsrechts keine Entschädigung ge-

leistet worden sei, könne demgegenüber der Barwert der Dienstbarkeit bei den 

Anlagekosten nicht abgezogen werden. Der Rekurrent macht geltend, aufgrund 

des Kongruenzprinzips sei der Erwerbspreis zwecks Herstellung vergleichbarer 

Verhältnisse um den Wert des Wohn- und Benützungsrechts zu korrigieren. 

2022 

 

 

3 

     

 

3.1. Die Kantone sind bei der Festlegung der Grundstückgewinnsteuer von Bun-

desrechts wegen gehalten, das Kongruenzprinzip zu beachten, wonach bei der 

Ermittlung des steuerbaren Grundstückgewinns vergleichbare Verhältnisse zu 

schaffen sind. Demzufolge haben sich Erlös und Anlagewert in der Regel auf das 

umfänglich und inhaltlich gleiche Grundstück zu beziehen. Substanzzunahmen 

sind bei der Ermittlung des Gewinns ebenso zu berücksichtigen wie Substanzab-

nahmen (BGer 2C_665/2019 vom 10. März 2020 E. 2.3.2; 2C_357/2017 vom 

22. Februar 2018 E. 3.4). Die Herstellung vergleichbarer Verhältnisse erfolgt bei 

Substanzveränderungen des Grundstücks entweder durch Korrekturen am Er-

werbspreis oder durch Berücksichtigung in den Anlagekosten (Zweifel/Hunziker/

Margraf/Oesterhelt, Schweizerisches Grundstückgewinnsteuerrecht, Zürich/Basel/

Genf 2021, § 10 N. 8, S. 314). Die Substanzveränderung kann tatsächlicher oder 

rechtlicher Natur sein (Zweifel/Hunziker/Margraf/Oesterhelt, § 10 N. 4, S. 312). Ob 

die Einräumung oder die Ablösung eines Wohnrechts bzw. einer Nutzniessung zu 

einer (rechtlichen) Substanzveränderung führt, die bei der Berechnung des Grund-

stückgewinns zu berücksichtigen ist, wird je nach kantonaler Praxis unterschiedlich 

beurteilt (für die Berücksichtigung VGer ZH SB.2003.00065 vom 24. März 2004 

E. 3.1 und StRekGer ZH 1 GR.2021.39 vom 21. Juni 2022 E. 3; KGer LU A 06 226 

vom 2. November 2007 E. 1a/dd = LGVE 2007 II Nr. 29; VGer GR A 16 53 vom 

22. Juni 2017 E. 5a [geschützt durch BGer 2C_719/2017 vom 26. April 2019]; 

StrRekKomm BS Nr. 93/2007 vom 19. Januar 2006 E. 4b = BStPra 3/2009, 

S. 545 ff.; gegen eine Berücksichtigung OGer AG WBE.2014.381 vom 31. März 

2015 E. 3 = AGVE 2015 Nr. 15; VGer BE 100.2015.226U vom 17. November 2017 

E. 4.5; vgl. im Übrigen Zweifel/Hunziker/Margraf/Oesterhelt, § 10 N. 14 S. 316; Ma-

rianne Klöti-Weber, in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aar-

gauer Steuergesetz, 4. A., Muri-Bern 2015, § 101 N. 7, S. 1330 f.; zu einer Über-

sicht über die kantonale Praxis vgl. Moritz Seiler, Grundstückgewinnsteuerliche 

Folgen der Schenkung mit Nutzniessungsvorbehalt, ASA 80 Nr. 10, S. 633 ff., 

S. 644 ff.). 

3.2. Das Wohn- und Benützungsrecht bestand im Zeitpunkt des Grundstückser-

werbs durch den Rekurrenten am […] 2012 bereits. Damit ist nicht zu beanstanden, 

dass die Steuerkommission das Wohn- und Benützungsrecht bei der Berechnung 

des Erwerbspreises nach Art. 117 StG ausser Acht liess und stattdessen eine Be-

rücksichtigung der Ablösung der Dienstbarkeit im Rahmen der Aufwendungen 

nach Art. 118 StG prüfte. Nicht zu beanstanden ist weiter, dass die Steuerkommis-

sion wie ein Teil der kantonalen Rechtsprechung die Ablösung der Dienstbarkeit 

grundsätzlich als eine für das Kongruenzprinzip beachtliche rechtliche Verbesse-

rung des Grundstücks betrachtete. Aus den Erwägungen im Einspracheentscheid 

2022 

 

 

4 

 

 

ist sodann zu schliessen, dass die Steuerkommission eine allfällige tatsächlich 

durch den Rekurrenten geleistete Entschädigung an die Wohnrechtsberechtigten 

entsprechend zum Abzug zugelassen hätte, womit dem Kongruenzprinzip ohne 

Weiteres Genüge getan worden wäre. Fraglich bleibt, ob sie den unentgeltlichen 

Verzicht auf die Ausübung des Wohnrechts zu Recht nicht berücksichtigt hat. 

3.3. Der unentgeltliche Verzicht auf die Ausübung einer Dienstbarkeit stellt – 

jedenfalls bei Vorliegen eines Schenkungswillens – eine Schenkung im Sinne von 

Art. 6 Abs. 1 des Gesetzes über die Erbschafts- und Schenkungssteuer vom 

13. Dezember 1976 (SHR 643.100) dar (vgl. StRekGer ZH 2 ES.2021.4 vom 8. Ok-

tober 2021 E. 4; VGer GR A 19 52 vom 18. Februar 2020 E. 3.5; Richner/Frei, 

Kommentar zum Zürcher Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, 1996, § 4 

N. 217, S. 204; Ramp/Fischer/Buchmann, in: Zweifel/Beusch/Hunziker, Kommen-

tar zum Schweizerischen Steuerrecht, Erbschafts- und Schenkungssteuer-

recht, Basel 2020, § 11 N. 59, S. 96; Martin Imthurn, in: Klöti-Weber/Siegrist/We-

ber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. A., Muri-Bern 2015, § 148 

N. 11, S. 1600). Kein Schenkungswille liegt etwa vor, wenn ein Wohnrecht infolge 

Versterbens der berechtigten Person dahinfällt (Art. 776 Abs. 2 ZGB; vgl. Richner/

Frei/Kaufmann/Rohner, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, 

§ 219 N. 14, S. 2119), ebenfalls in der Regel nicht bei Verzicht auf das Wohnrecht 

zufolge Wegzugs der berechtigten Person in ein Altersheim (vgl. StrRekKomm BS 

Nr. 2012-193 vom 22. August 2013 = BStPra 2/2016, S. 115 ff.). Beim vorliegen-

den Verzicht ist angesichts des Näheverhältnisses zwischen dem Rekurrenten und 

seinen Eltern indes ein Schenkungswille zu vermuten (vgl. BGer 2C_703/2017 vom 

15. März 2019 E. 3.3.2; 2C_597/2017 vom 27. März 2018 E. 3.1.2), womit die 

Wertvermehrung des Grundstücks durch den Wegfall der Dienstbarkeit bei steuer-

rechtlicher Betrachtung auf eine Schenkung zugunsten des Rekurrenten zurück-

zuführen ist. Der Wertzunahme lag somit nicht etwa eine allgemeine Ursache zu-

grunde, die unabhängig vom Eigentümer zum Wertzuwachs beim Grundstück 

führte. Vielmehr erfolgte sie geknüpft an die Person des Rekurrenten als Be-

schenktem. Bereits vor diesem Hintergrund legt der Grundgedanke der Grund-

stückgewinnsteuer, wonach der "unverdiente" Wertzuwachs besteuert werden soll, 

nicht nahe, die durch die Ablösung der Dienstbarkeit erfolgte Wertvermehrung als 

Grundstückgewinn zu besteuern. Sodann würde eine solche Besteuerung zu einer 

doppelten Erfassung desselben Sachverhalts unter die Erbschafts- und Schen-

kungssteuer sowie die Grundstückgewinnsteuer führen. Hinreichende Anzeichen, 

dass eine solche doppelte steuerliche Erfassung vom Gesetzgeber gewollt war, 

fehlen. Im Gegenteil: Art. 110 Abs. 3 StG sieht vor, dass die Besteuerung durch 

die Grundstückgewinnsteuer namentlich die Besteuerung der gleichen Gewinne 

2022 

 

 

5 

     

 

mit der Einkommenssteuer ausschliesst. Vermögenszuwachse infolge Schenkung 

sind sodann als einmalige Einkünfte von der Einkommenssteuer ausgenommen 

(Art. 26 lit. c i.V.m. Art. 17 Abs. 1 Satz 2 StG) und unterliegen den Bestimmungen 

des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes. Würde die vorliegende Schen-

kung mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst, widerspräche dies folglich auch der 

gesetzlichen Konzeption (vgl. auch OGE 66/2020/11 vom 9. Dezember 2022 

E. 3.2, zur Publikation im Amtsbericht vorgesehen).  

3.4. Zusammenfassend rügt der Rekurrent zu Recht, dass die Steuerkommis-

sion die durch die Ablösung des Wohn- und Benützungsrechts erfolgte Wertver-

mehrung bei der Berechnung des steuerbaren Grundstückgewinns nicht berück-

sichtigt hat. Der Rekurs erweist sich insofern als begründet und die Sache ist zu 

neuem Entscheid an die Kantonale Steuerverwaltung zurückzuweisen. Diese wird 

dem Kongruenzprinzip entweder durch Erhöhung des Erwerbspreises um den da-

maligen Wert des Wohn- und Benützungsrechts oder durch Abzug der Ablösung 

vom Erlös Rechnung zu tragen haben. Berücksichtigt die Steuerverwaltung die Ab-

lösung des Wohn- und Benützungsrechts als Abzug, wird sie mangels geleisteter 

Entschädigung auf den der Schenkungssteuer (grundsätzlich) unterstehenden 

Wert des Wohnrechts im Zeitpunkt der Ablösung abzustellen haben.  

4. Streitig ist im Übrigen eine anteilige Vorfälligkeitsentschädigung von 

Fr. 4'258.–, deren Berücksichtigung die Steuerkommission ablehnte, da sie von Z., 

dem Vater des Rekurrenten, bezahlt worden war. Der Rekurrent macht geltend, 

sein Vater habe die Vorfälligkeitsentschädigung schenkungshalber beglichen. 

Wirtschaftlich betrachtet wäre es auf dasselbe herausgekommen, wenn sein Vater 

ihm das Geld zunächst geschenkt und er dann die Rechnung selbst bezahlt hätte. 

Aus dem zwischen dem Rekurrenten und seinem Bruder abgeschlossenen Kauf-

vertrag vom […] 2012 ergibt sich indes, dass die Zinspflicht für die auf der Liegen-

schaft lastende Hypothek bei den Eltern des Rekurrenten liegt. Die Bezahlung der 

Vorfälligkeitsentschädigung durch den Vater des Rekurrenten im anteiligen Um-

fang von Fr. 4'258.– erfolgte somit in Erfüllung einer Rechtspflicht des Vaters bzw. 

der Eltern des Rekurrenten und nicht schenkungshalber gegenüber dem Rekur-

renten (vgl. BGE 146 II 6 E. 7.1 S. 13). Damit ist darin bereits aus diesem Grund 

keine dem Rekurrenten zurechenbare Aufwendung i.S.v. Art. 118 Abs. 1 StG zu 

sehen. Die Steuerkommission hat die Vorfälligkeitsentschädigung somit zu Recht 

nicht zum Abzug zugelassen. 

5. Der Rekurs ist somit teilweise gutzuheissen. Der Einspracheentscheid der 

Steuerkommission vom 26. Juni 2020 ist aufzuheben und die Sache zum Erlass 

2022 

 

 

6 

 

 

einer neuen Schlussrechnung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung 

zurückzuweisen.