# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** aeb01b64-4599-55fc-ad3b-a6a4511f98f6
**Source:** Aargau Gerichte (AG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-11-18
**Language:** de
**Title:** Aargau Spezialverwaltungsgericht Steuern 18.11.2010 3-RV.2010.38
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/AG_Gerichte/AG_SVWG_002_3-RV-2010-38_2010-11-18.pdf

## Full Text

302 Steuerrekursgericht 2010 

effektiven behinderungsbedingten Kosten und der Pauschale für Be-
züger von Hilflosenentschädigungen sind nicht möglich. 

58 Kapitalzahlungen aus gebundener Vorsorge 3a (§ 45 Abs. 1 lit. b StG). 
Kapitalzahlungen aus gebundener Vorsorge 3a zu Wohneigentumsför-
derungszwecken können nur alle fünf Jahre geltend gemacht werden 
(Art. 3 Abs. 3 BVV 3 i.V.m. Art. 3 Abs. 4 BVV 3). Zwei oder mehrere Ka-
pitalzahlungen innerhalb von fünf Jahren werden zur Satzbestimmung 
zusammengerechnet. 

Aus dem Entscheid des Steuerrekursgerichtes vom 18. November 2010 in 
Sachen K. + D.M. (3-RV.2010.38) 

Aus den Erwägungen 

3. 
3.1. 
3.1.1. 
Es ist unbestritten, dass die beiden Kapitalzahlungen der F. Vor-

sorgestiftung vom 30. Dezember 2008 und 27. Januar 2009 von je 
CHF 25'000.00 unter dem Titel der Wohneigentumsförderung er-
folgten und von den Rekurrenten zur Amortisation ihrer Hypothek 
verwendet wurden. Ebenso ist unbestritten, dass es sich bei der F. 
Vorsorgestiftung um eine der beruflichen Vorsorge dienende, aner-
kannte Vorsorgeform (gebundene Vorsorge; Säule 3a) im Sinne von 
Art. 82 BVG sowie von Art. 1 der Verordnung über die steuerliche 
Abzugsberechtigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen 
(BVV 3) vom 13. November 1985 handelt. 

3.1.2. 
Zu prüfen, ist ob der Bezug von je CHF 25'000.00 aus der ge-

bundenen Vorsorge (Säule 3a) zwecks Wohneigentumsförderung in 
zwei aufeinander folgenden Jahren zulässig ist.  

2010 Kantonale Steuern 303 

3.2. 
3.2.1. 
Art. 82 BVG regelt die Gleichstellung anderer Vorsorgeformen 

neben den in das Register für die berufliche Vorsorge eingetragenen 
Vorsorgeeinrichtungen (Art. 48 ff. BVG). Arbeitnehmer und Selb-
ständigerwerbende können auch Beiträge für weitere, ausschliesslich 
und unwiderruflich der beruflichen Vorsorge dienende, anerkannte 
Vorsorgeformen steuerlich abziehen (Art. 82 Abs. 1 BVG). Der Bun-
desrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten 
Vorsorgeformen und die Abzugsberechtigung für Beiträge fest 
(Art. 82 Abs. 2 BVG). Unter anderem gestützt auf Art. 82 Abs. 2 
BVG hat der Bundesrat die BVV 3 erlassen.  

3.2.2. 
Art. 3 BVV 3 lautet wie folgt: 
"Art. 3 Ausrichtung der Leistungen 
1 (…) 
2 Eine vorzeitige Ausrichtung der Altersleistungen ist zulässig bei 
Auflösung des Vorsorgeverhältnisses aus einem der folgenden 
Gründe: 
(…) 
3 Die Altersleistung kann ferner vorher ausgerichtet werden für: 
a. Erwerb und Erstellung von Wohneigentum zum Eigenbedarf; 
b. Beteiligungen am Wohneigentum zum Eigenbedarf; 
c. Rückzahlung von Hypothekardarlehen.  
4 Eine solche Ausrichtung kann alle fünf Jahre geltend gemacht wer-
den.  
5 Die Begriffe Wohneigentum, Beteiligungen und Eigenbedarf richten 
sich nach den Artikeln 2–4 der Verordnung vom 3. Oktober 1994 über 
die Wohneigentumsförderung mit Mitteln der beruflichen Vorsorge. 
6 (…)" 
Art. 3 Abs. 4 BVV 3 wurde gestützt auf Art. 20 der Verordnung 

vom 3. Oktober 1994 über die Wohneigentumsförderung mit Mitteln 
der beruflichen Vorsorge (WEFV) in die BVV 3 eingefügt und ist 
seit dem 1. Januar 1995 in Kraft.  

304 Steuerrekursgericht 2010 

4. 
4.1. 
4.1.1. 
Das Vorsorgesystem in der Schweiz basiert auf dem sogenann-

ten 3-Säulenkonzept. Die erste Säule besteht aus der staatlichen Vor-
sorge (AHV/IV/EL) und hat zum Ziel, den Existenzbedarf von Rent-
nern, Invaliden und Hinterlassenen zu decken. Die zweite Säule be-
ruht auf der beruflichen Vorsorge und unterteilt sich in den obligato-
rischen und den überobligatorischen Teil. Die erste Säule zusammen 
mit dem obligatorischen Teil der zweiten Säule BVG bildet die obli-
gatorische Vorsorge. Leistungen aus der ersten und zweiten Säule 
sollen bei niedrigen und mittleren Einkommen den gewohnten Le-
bensstandard im Alter sicherstellen. Die dritte Säule als private Al-
tersvorsorge (gebundene Vorsorge Säule 3a und freie Vorsorge Säule 
3b) gibt die Sicherheit, im Alter den gewohnten Lebensstandard 
weiterzuführen. Der Staat unterstützt die private Altersvorsorge. 

4.1.2. 
Aus dieser Vorsorgekonzeption ergibt sich, dass die einzelnen 

Säulen als Einheit zu betrachten sind, wobei die dritte Säule in die 
steuerlich privilegierte Säule 3a und die steuerlich nicht privilegierte 
Säule 3b unterteilt wird. Entsprechend sind auch die den jeweiligen 
Säulen zuzuordnenden angesparten Gelder als Einheit zu betrachten, 
unabhängig davon, ob die Beiträge bzw. Gelder bei verschiedenen 
Ausgleichskassen (erste Säule), bei verschiedenen beruflichen Vor-
sorgeeinrichtungen (zweite Säule) oder bei verschiedenen anerkann-
ten Vorsorgeformen im Sinne von Art. 82 BVG (Säule 3a) einbezahlt 
wurden. Konzeptionelle Gründe sprechen somit gegen die Auffas-
sung des Rekurrenten.  

4.2. 
4.2.1. 
Art. 1 BVV 3 definiert die im Sinne von Art. 82 BVG als aner-

kannt geltenden Vorsorgeformen. In Art. 3 BVV 3 ist nur von Al-
tersleistung[en] die Rede. Eine Differenzierung nach verschiedenen 
Vorsorgeeinrichtungen, mit welchen Sparverträge im Sinne von 
Art. 1 Abs. 3 BVV 3 abgeschlossen und bei welchen Vorsorgegelder 
einbezahlt wurden, wird nicht vorgenommen. Es lässt sich aus dem 

2010 Kantonale Steuern 305 

Gesetzeswortlaut also kein anderer Schluss ziehen, als dass die Ge-
samtheit der bei anerkannten Vorsorgeformen angesparten Gelder die 
in Art. 3 Abs. 2 BVV 3 erwähnten Altersleistungen bzw. die in Art. 3 
Abs. 3 BVV 3 erwähnte Altersleistung bilden.  

4.2.2. 
Die zeitliche Beschränkung der Möglichkeit einer Ausrichtung 

von Geldern der Säule 3a auf ein Intervall von fünf Jahren bezieht 
sich auf die Altersleistung(en) als Gesamtheit der bei einer oder bei 
verschiedenen anerkannten Vorsorgeeinrichtungen angesparten Gel-
der. Mithin sprechen auch gesetzessystematische Gründe gegen die 
Auffassung des Rekurrenten.  

4.3. 
Art. 3 Abs. 3 BVV 3 entspricht inhaltlich Art. 1 Abs. 1 WEFV, 

der wie folgt lautet: 
"1 Die Mittel der beruflichen Vorsorge dürfen verwendet werden für: 
  a. Erwerb und Erstellung von Wohneigentum; 
  b. Beteiligungen am Wohneigentum; 
  c. Rückzahlung von Hypothekardarlehen." 
Art. 5 WEFV regelt den Mindestbetrag und die Begrenzung. 

Der Mindestbetrag für den Vorbezug beträgt (grundsätzlich) 20 000 
Franken (Art. 5 Abs. 1 WEFV). Ein Vorbezug kann ebenfalls nur alle 
fünf Jahre geltend gemacht werden (Art. 5 Abs. 3 WEFV).  

Gemäss der bis Ende 1994 geltenden Fassung von Art. 3 Abs. 3 
BVV 3 konnte ein Vorbezug für die Wohneigentumsförderung nur 
ein einziges Mal verlangt werden (vgl. Danielle Yersin, L'évolution 
du droit fiscal en matière de prévoyance professionnelle, in: ASA 62 
S. 129 ff. [S. 143]). Durch die mit der WEFV per 1. Januar 1995 in 
Kraft gesetzte Änderung von Art. 3 Abs. 3 - 5 BVV 3 wurden die 
Wohneigentumsförderungsmassnahmen mit Mitteln der Säule 3a mit 
den entsprechenden Massnahmen mit Mitteln der zweiten Säule ko-
ordiniert (Maute/Steiner/Rufener, Steuern und Versicherungen, Über-
blick über die steuerliche Behandlung von Versicherungen, 2. Auf-
lage, Muri/Bern 1999 S. 210).  

Dieser Umstand, dass ursprünglich - auch bei mehreren Säule 
3a-Konten - nur ein einziger Bezug von Mitteln der Säule 3a zu 
Wohneigentumszwecken möglich war, spricht für eine restriktive 

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Auslegung von Art. 3 Abs. 4 BVV 3 und dagegen, dass ein Bezug in 
kürzeren Intervallen als der gesetzlichen Fünfjahresfrist möglich ist, 
auch wenn eine Person über zwei oder mehrere Säule 3a-Konten ver-
fügt. Wie das Kantonale Steueramt in der Vernehmlassung festhält, 
hätte der Verordnungsgeber in diesem Fall auf die Festlegung der 
Fünfjahresfrist verzichten können.  

4.4. 
In der Antwort vom 21. August 1996 auf die Motion "Immobi-

lien-Leasing. Steuerliche Behandlung" von Nationalrat Jean-Philippe 
Maitre vom 13. Juni 1996 (Motion 96.3272) hat der Bundesrat unter 
anderem Folgendes ausgeführt: 

"Während ein Vorbezug dieser Gelder bis und mit 1994 grundsätzlich 
nur einmal zulässig war, ist es seit 1995 möglich, die im Rahmen der Säule 
3a angesparten Mittel alle fünf Jahre für den Erwerb oder die Amortisation 
von Wohneigentum einzusetzen." 

Mit der Wendung "die im Rahmen der Säule 3a angesparten 
Mittel" bringt der Bundesrat als Verordnungsgeber zum Ausdruck, 
dass nach einem Kapitalbezug die Gesamtheit der auf einem oder 
mehreren Vorsorgekonto 3a angelegten Gelder der fünfjährigen Be-
zugssperre unterliegen und nicht jedes einzelne Vorsorgekonto 3a ge-
sondert zu betrachten ist.  

4.5. 
Das KStA weist in seiner Vernehmlassung zutreffenderweise 

auch auf den "Aspekt der Gleichbehandlung aller Vorsorgesparenden 
Säule 3a mit Bezug auf die Wohneigentumsförderung" hin. Es wäre 
in der Tat mit dem von der Verfassung geschützten Grundsatz der 
Gleichbehandlung (Art. 8 BV) nicht zu vereinbaren, wenn eine Per-
son, welche mehrere Konti der gebundenen Selbstvorsorge unterhält, 
im Unterschied zu einer Person, die nur über ein solches Konto ver-
fügt, alle Jahre einen Bezug vornehmen könnte.  

4.6. 
4.6.1. 
Im Kreisschreiben Nr. 18 der Eidgenössischen Steuerverwal-

tung (KS Nr. 18 ESTV), Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Ver-
rechnungssteuer, Stempelabgaben, betreffend die "Steuerliche Be-
handlung von Vorsorgebeiträgen und -leistungen der Säule 3a" vom 

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17. Juli 2008 wird ebenfalls vorbehalt- und ausnahmslos die Auffas-
sung vertreten, ein Vorbezug von Geldern der gebundenen Selbstvor-
sorge könne "alle fünf Jahre geltend gemacht" werden (S. 8 
Ziff. 6.2.b).  

4.6.2. 
Die Kreisschreiben (wie Wegleitungen, Merkblätter, Richtli-

nien, Rundschreiben und Weisungen) gehören weder zum Bundes-
recht noch zum kantonalen Recht. Sie vemögen deshalb keine Rechte 
oder Pflichten der Bürger zu begründen und binden die rechts-
anwendenden Behörden sowie die Gerichte nicht. Derartige "Vor-
schriften" dienen einer einheitlichen Anwendung des Gesetzes; ihnen 
kommt der Stellenwert einer Meinungsäusserung der Verwaltung 
über die Auslegung des anwendbaren Bundesrechts bzw. kantonalen 
Rechts zu (vgl. BGE 131 II 1 Erw. 4.1; VGE vom 1. Dezember 2008 
in Sachen B. + T.S. [WBE.2008.89]).  

4.6.3. 
Im Sinne der vorstehenden Erwägungen (Erw. 4.1 bis 4.5) er-

weist sich das KS Nr. 18 ESTV bzw. die darin zum Ausdruck kom-
mende Rechtsauffassung bezüglich der vorliegenden Streitfrage als 
gesetzeskonform und ist folglich nicht zu beanstanden. 

59 Grundstückgewinnsteuer; Ersatzbeschaffung (§ 98 Abs. 1 StG; § 44 
Abs. 2 StGV). 
Steueraufschub beim Erwerb von je einer Wohnliegenschaft durch die 
Ehegatten aus dem Verkaufserlös der bisher gemeinsam bewohnten, sich 
im Alleineigentum eines Ehegatten befindenden Liegenschaft. 

Aus dem Entscheid des Steuerrekursgerichtes vom 24. Juni 2010 in Sachen 
M. + B.S. (3-RV.2009.217) 

Aus den Erwägungen 

3.2.2. 
Bei Miteigentum wird die Ersatzbeschaffung auf dem Erlös-

anteil gewährt, der dem im Grundbuch eingetragenen Miteigentums-