# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 5f47f4b2-ce99-52f9-9993-54cb58e2d394
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2010-09-09
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 09.09.2010 A-2784/2010
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-2784-2010_2010-09-09.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-2784/2010
{T 0/2}

U r t e i l  v o m  9 .  S e p t e m b e r  2 0 1 0

Richter Daniel de Vries Reilingh (Vorsitz), 
Richter Daniel Riedo, Richter Michael Beusch, 
Gerichtsschreiberin Nadine Mayhall.

X._______ Group LLC, ...,
Beschwerdeführerin 1

A._______, ...,
Beschwerdeführerin 2

beide vertreten durch ...,
Beschwerdeführerinnen,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, 
Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 
3003 Bern,
Vorinstanz.

Verrechnungssteuer: Sicherstellung. Inländereigenschaft. 
Liquidatorenhaftung

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Besetzung

Parteien

Gegenstand

A-2784/2010

Sachverhalt:

A.
A.a Die X._______ Group LLC, ..., ist ein "Limited Liability Company" 
US-amerikanischen  Rechts,  errichtet  im  Bundesstaat  ...  ("State  of 
Incorporation"). Gemäss Auszug aus dem "Corporations Registration" 
des Bundesstaates ... wurde die Gesellschaft per 29. Dezember 2009 
in Liquidation versetzt. Nach diesem Auszug sind A._______, ..., und 
B._______, ..., als "Governing Persons" eingetragen.

A.b Gemäss  Vertrag  vom  13. November  2008  zwischen  der  ... 
Republik  ("...  Republic  -  Ministry  of  Environment  of  ...  Republic"  als 
Verkäuferin) und der X._______ Group LLC (Käuferin), vertreten durch 
A._______  als  "Member  of  the  Board",  vereinbarten  die  Ver-
tragsparteien  den  Verkauf  von  CO2-Emissionszertifikaten  (sog.  "As-
signed  Amount  Units",  AAU's,  oder  "Greenhouse  Gas  Units",  GHG 
Units).  Aufgrund  dieses  Vertrages  kaufte  die  X._______  Group  LLC 
der  ...  Republik  GHG  Units  zum  Preis  von  EUR 76'093'500.--  ab, 
welche sie an das ... Industrieunternehmen Y._______ Investment Co. 
Ltd. zum Preis von insgesamt EUR 123'000'000.-- weiterverkaufte. Sie 
erzielte  somit  einen Gewinn von EUR 46'906'500.--  aus dem Handel 
mit den genannten GHG Units.

B.
Mit  Sicherstellungsverfügung vom 10. März 2010 verfügte die Eidge-
nössische Steuerverwaltung (ESTV),  die  X._______ Group LLC und 
A._______  hätten  der  ESTV  Sicherheiten  im  Betrag  von 
Fr. 33'081'218.-- zu leisten. Sie erwog, diese Sicherheiten entsprächen 
der  durch  die  Gesellschaft  sowie  A._______  als  mit  der  X._______ 
Group LLC solidarisch Haftende mutmasslich  geschuldeten Verrech-
nungsteuer  von Fr. 25'446'776.--,  zuzüglich  Zins  und Kosten,  für  die 
den Aktionären der  Gesellschaft  oder  diesen nahestehenden Perso-
nen erbrachten geldwerten Leistungen im Betrag von Fr. 72'705'075.--. 
Die  Sicherstellung  erfolgte  durch  Verarrestierung  sämtlicher  Vermö-
genswerte  der  X._______  Group  LLC  und  von  A._______  bei  der 
Bank Z._______ Ltd., ... (Arrestbefehle vom 10. März 2010).

C.
Das Betreibungsamt O._______ vollzog den Arrest am 11. März 2010 
und liess am 16. März 2010 die entsprechenden Arresturkunden der 
ESTV  zukommen.  Das  ebenfalls  um  Arrestierung  ersuchte  Betrei-

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bungsamt P._______ vollzog den Arrest am 22. März 2010 und stellte 
am 23. März 2010 die Arresturkunden der ESTV zu.

D.
Nach  Erhalt  der  Arresturkunden  des  Betreibungsamts  O._______ 
stellte die ESTV am 18. März 2010 die begründeten Sicherstellungs-
verfügungen datiert  vom 10. März 2010 (Datum der Arrestbefehle an 
die  Betreibungsämter  O._______  und  P._______)  der  X._______ 
Group LLC und A._______ zu. Sie erwog, die X._______ Group LLC 
werde  gemäss  Art. 9  Abs. 1  des  Bundesgesetzes  vom  13. Oktober 
1965 über  die  Verrechnungssteuer (VStG, SR 642.21) tatsächlich im 
Inland geleitet  und übe hier  ihre Geschäftstätigkeit  aus,  weshalb sie 
als Inländerin Subjekt der Verrechnungssteuer sei. Aufgrund der Auf-
lösung  der  Gesellschaft  per  29. Dezember  2009  unterliege  der 
Liquidationsüberschuss  gemäss  Art. 20  Abs. 1  der  Ver-
rechnungssteuerverordnung  vom  19. Dezember  1966  (VStV, 
SR 642.211)  der  Verrechnungssteuer. Die ESTV berechnete den der 
Verrechnungssteuer  von  35%  unterliegende  Liquidationsüberschuss 
auf dem mit dem Handel von AAU's erzielten Gewinn (siehe Sachver-
halt A.b hiervor), wobei sie dafür hielt, die X._______ Group LLC ver-
füge  gemäss  der  amerikanischen  "Corporations  Registration"  über 
kein abziehbares  Aktienkapital. Sie berechnete  deshalb  die Verrech-
nungssteuer wie folgt:

Liquidationsüberschuss: EUR 46'906'500.--
umgerechnet in Schweizerfranken zum Kurs von 1.55 = 

 Fr. 72'705'075.--

Verrechnungssteuer von 35% = Fr. 25'446'776.--

Nach Darstellung der ESTV entstand diese Verrechnungssteuerforde-
rung  gegenüber  der  X._______  Group  LLC am 31. Dezember  2009 
und wurde am 30. Januar 2010 fällig. Der Verzugszins von 5% auf dem 
erwähnten Verrechnungssteuerbetrag – so die ESTV weiter – belaufe 
sich, für ein Jahr gerechnet, auf Fr. 1'272'338.--. Da anzunehmen sei, 
dass  sämtliche  Rechtsmittel  ausgeschöpft  würden,  sei  eine  Verfah-
rensdauer von rund sechs Jahren als Mindestdauer zu veranschlagen. 
Entsprechend rechtfertige es sich, einen Verzugszins für sechs Jahre, 
mithin von insgesamt Fr. 7'634'032.--,  zu berücksichtigen. Als Betrei-
bungskosten wären gemäss der  ESTV bei  einer  Verrechnungssteuer 
von  Fr. 25'446'776.--  zuzüglich  Verzugszins  von Fr. 7'634'032.--,  d.h. 

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bei  einer Gesamtsumme von Fr. 33'080'808.--,  mit  einem Betrag von 
Fr. 410.-- zu rechnen. Damit ergebe sich ein Sicherungsbedarf für ei-
nen Totalbetrag von Fr. 33'081'218.--, der sicher zu stellen sei.

E.
In Bezug auf A._______ erwog die ESTV, diese sei nicht nur registrier-
tes  Organ  der  Gesellschaft,  sondern  habe  die  in  Rede  stehenden 
Transaktionen als  Schlüsselfigur  in  Vertretung  der  X._______ Group 
LLC mitgetragen. Damit stehe sie als Liquidatorin fest und schulde als 
solche  solidarisch  mit  der  Gesellschaft  die  Verrechnungssteuer  von 
Fr. 25'446'776.--. Da sie nichts zur Feststellung oder Entrichtung der 
Verrechnungssteuer unternommen habe, könne sie den Nachweis der 
Beachtung der nötigen Sorgfalt gemäss Art. 15 Abs. 2 VStG nicht er-
bringen. A._______ sei für eine erhebliche Anzahl von Gesellschaften 
zeichnungsberechtigt, weshalb sie zum Kreis der besonders fachkun-
digen  Personen zähle. Unter  diesen Umständen rechtfertige  es  sich 
erst recht, A._______ ohne Vorbehalt gestützt auf Art. 15 VStG in die 
Zahlungspflicht der X._______ Group LLC einzubeziehen.

F.
Mit  Schreiben  vom  19. März  2010  forderte  die  ESTV  sowohl  die 
X._______  Group  LLC  als  auch  A._______  (Letztere  aufgrund  von 
Art. 15  VStG)  auf,  den  Verrechnungssteuerbetrag  von 
Fr. 25'446'776.25 in den nächsten 30 Tagen zu überweisen.

G.
Mit Eingabe vom 21. April 2010 führten die X._______ Group LLC (Be-
schwerdeführerin  1,  Gesellschaft  oder  X._______  LLC)  und 
A._______  (Beschwerdeführerin  2)  gegen  die  Sicherstellungs-
verfügung  der  ESTV  vom  10. März  2010  Beschwerde  ans  Bundes-
verwaltungsgericht  mit  dem  Begehren,  diese  ersatzlos  aufzuheben; 
eventualiter  beantragten  sie,  die  Sicherstellungsverfügung  vom 
10. März  2010  gegen die  Beschwerdeführerin  2  auf  den  Betrag  von 
Fr. 200'000.-- zu reduzieren, alles unter Kosten- und Entschädigungs-
folge. Sie machten geltend, die Beschwerdeführerin 1 sei nicht Subjekt 
der  Verrechnungssteuer,  da  sie  eine  Personenvereinigung  mit  selb-
ständiger Rechtspersönlichkeit sei, die steuerrechtlich transparent sei. 
Die Beschwerdeführerin 1 erfülle  somit  den Subjektbegriff  von Art.  9 
Abs. 1 zweiter Halbsatz VStG nicht. Weiter sei sie nicht Inländerin im 
Sinne  des  Verrechnungssteuerrechts:  Weder  befinde  sich  die  tat-
sächliche Leitung im Inland noch übe sie eine Geschäftstätigkeit im In-

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land  aus.  Mit  Bezug  auf  die  Beschwerdeführerin 2  sind  die  Be-
schwerdeführerinnen der Ansicht, die Sicherstellung sei nicht gerecht-
fertigt, denn der Tatbestand der Solidarhaft im Sinne von Art. 15 VStG 
sei  nicht  erfüllt.  Die  Beschwerdeführerin 2  habe  alles  ihr  Zumutbare 
zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan und könne 
den  Nachweis  dazu  erbringen.  Im  Weiteren  sei  die  Beschwerde-
führerin  2  in  der  Schweiz  wohnhaft  und  habe  keine  Anstalten  ge-
troffen, den Wohnsitz in der Schweiz aufzugeben. Sie erfülle deshalb 
den Sicherungstatbestand von Art. 47  Abs. 1  Bst. b  VStG nicht.  Der 
Steuerbezug  sei,  was die  Beschwerdeführerin 2  betreffe,  auch  nicht 
gefährdet. Im Übrigen sei der in der Sicherstellungsverfügung von der 
Beschwerdeführerin 2  verlangte  Betrag  von  rund  Fr. 33  Millionen  im 
Vergleich zu ihren finanziellen Möglichkeiten offensichtlich  übersetzt, 
was  willkürlich  sei  und  keinen  Rechtsschutz  verdiene. Aufgrund  der 
Vermögensverhältnisse  der  Beschwerdeführerin  2  sei  der  Sicher-
stellungsbetrag eventualiter auf Fr. 200'000.-- zu reduzieren.

H.
In ihrer Vernehmlassung vom 10. Juni 2010 beantragte die ESTV die 
kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

I.
Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien wird – 
soweit  entscheidrelevant  –  im Rahmen der  nachfolgenden Erwägun-
gen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gegen Sicherstellungsverfügungen der ESTV kann beim Bundes-
verwaltungsgericht Beschwerde geführt werden (Art. 47 Abs. 3 VStG). 
Vorliegend wird eine sowohl an die Beschwerdeführerin 1 wie auch an 
die  Beschwerdeführerin 2  adressierte  Sicherstellungsverfügung  der 
ESTV vom 10. März 2010 angefochten. Das Bundesverwaltungsgericht 
ist daher für die Beurteilung der in einer gemeinsamen Rechtsschrift 
eingereichten Beschwerde der Beschwerdeführerinnen zuständig. So-
weit  das  Verwaltungsgerichtsgesetz  vom  17. Juni  2005  (VGG, 
SR 173.32)  nichts  anderes  bestimmt,  richtet  sich  gemäss  dessen 
Art. 37  das  Verfahren  nach  dem  Bundesgesetz  vom  20. Dezember 
1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). 

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Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit einzu-
treten.

1.2 Das  Bundesverwaltungsgericht  kann  den  angefochtenen  Ent-
scheid grundsätzlich – unter Vorbehalt von E. 3.2 hienach – in vollem 
Umfang  überprüfen.  Die  Beschwerdeführerinnen  können  neben  der 
Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen 
oder  unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhal-
tes (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erhe-
ben (Art. 49 Bst. c VwVG; vgl. ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEU-
BÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, 
N 2.149).

1.3
1.3.1 Im Beschwerdeverfahren  gilt  der  Grundsatz  der  Rechtsanwen-
dung  von  Amtes  wegen.  Im  Rechtsmittelverfahren  kommt  jedoch  – 
wenn  auch  in  sehr  abgeschwächter  Form  (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, 
a.a.O., N 1.55) – das Rügeprinzip mit Begründungserfordernis in dem 
Sinne zu tragen, dass der Beschwerdeführer die seine Rügen stützen-
den Tatsachen darzulegen und allfällige Beweismittel einzureichen hat 
(Art. 52 Abs. 1 VwVG; [anstelle vieler] Urteil  des Bundesverwaltungs-
gerichts A-3038/2008 vom 9. Juni 2010 E. 1.4).

1.3.2 Aus  der  Rechtsanwendung  von  Amtes  wegen  folgt,  dass  das 
Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz nicht an die rechtli-
che  Begründung  der  Begehren  gebunden  ist  (Art. 62  Abs. 4 VwVG) 
und eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten 
Gründen (teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im 
Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichenden Begründung be-
stätigen kann (vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen).

1.4
1.4.1 Gemäss Art. 19 VwVG i.V.m. Art. 40  des Bundesgesetzes vom 
4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess (BZP, SR 273) gilt im 
Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht der Grundsatz der freien 
Beweiswürdigung. Das Bundesverwaltungsgericht hat sich unvoreinge-
nommen, gewissenhaft und sorgfältig eine Meinung darüber zu bilden, 
ob der zu erstellende Sachverhalt als wahr zu gel ten hat (vgl.  MOSER/ 
BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., N 3.140).

Ob der Beweis im obigen Sinn als geleistet erachtet werden kann, ist 
alsdann eine Frage des Beweismasses. Bei demjenigen der Glaubhaft-

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machung genügt der Eindruck, dass sich die Tatsachen so zugetragen 
haben wie behauptet, ohne auszuschliessen, dass sich die Verhältnis-
se anders gestalten (ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren 
und  Verwaltungsrechtspflege  des  Bundes,  2. Aufl.,  Zürich  1998, 
Rz. 289).  In  Anwendung  des  (vorliegend  relevanten)  Beweismasses 
der Glaubhaftmachung gilt der Beweis als erbracht, wenn der Richter 
von der Wahrheit einer rechtserheblichen Tatsachenbehauptung zwar 
nicht  völlig  überzeugt ist,  diese aber  für  überwiegend wahr hält,  ob-
wohl nicht alle Zweifel beseitigt sind. Für die Glaubhaftmachung reicht 
es  demgegenüber  nicht  aus,  wenn  der  Inhalt  der  Vorbringen  zwar 
möglich  ist,  aber  in  Würdigung  der  gesamten  Aspekte  wesentliche 
überwiegende  Umstände  gegen  die  vorgebrachte  Sachverhaltsdar-
stellung sprechen. Entscheidend ist mithin, ob die Gründe, die für die 
Richtigkeit  der  Sachverhaltsdarstellung  sprechen,  überwiegen  oder 
nicht; dabei ist auf eine objektivierte Sichtweise abzustellen (Urteil des 
Bundesverwaltungsgerichts  E-4253/2006  vom  9. September  2009 
E. 5.1;  ISABELLE BERGER-STEINER, Beweismass:  Lehren  des  Privatrechts 
für das öffentliche Recht, in: Achermann/Caroni/Epiney/Kälin/Nguyen/ 
Uebersax [Hrsg.], Jahrbuch für Migrationsrecht 2008/2009, Bern 2009, 
S. 101 ff., S. 121 ff.).

Bei Beweislosigkeit greifen schliesslich die Regeln der objektiven Be-
weislastverteilung.  Nach  herrschender  Lehre  und  Praxis  wird  im 
Schweizer Steuerrecht die (objektive) Beweislast für steuerbegründen-
de und steuererhöhende Tatsachen durch den Fiskus und für steuer-
aufhebende und -mindernde Tatsachen durch das Steuersubjekt getra-
gen. Bei Beweislosigkeit ist zu Ungunsten desjenigen zu entscheiden, 
der die Beweislast trägt (Urteil des Bundesgerichts 2A.642/2004 vom 
14. Juli  2005,  publiziert  in  Archiv  für  Schweizerisches  Abgaberecht 
[ASA] 75 S. 495 ff. E. 5.4;  MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 3.149 
ff.).

1.4.2 Vorliegend  steht  Art. 47  Abs. 1  Bst. a  VStG  im  Raum,  in  wel-
chem davon die Rede ist,  dass der  «Bezug als gefährdet erscheint» 
und damit das Beweismass auf ein Glaubhaftmachen festgesetzt wird. 
Der entsprechende Nachweis ist durch die ESTV zu erbringen; gelingt 
ihr dies nicht, trägt sie die Folgen der Beweislosigkeit.

2.
2.1 Art. 36 Bst. b VwVG bestimmt,  dass die Behörde ihre Verfügung 
durch Veröffentlichung in einem amtlichen Blatt eröffnen kann gegen-

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über einer Partei, die sich im Ausland aufhält und keinen erreichbaren 
Vertreter  hat,  wenn die Zustellung an ihren Aufenthaltsort  unmöglich 
ist oder wenn die Partei entgegen Art. 11b Abs. 1 VwVG kein Zustell-
domizil in der Schweiz bezeichnet hat. Die genannte Bestimmung sieht 
für die Publikation zwei (wohl alternative) Voraussetzungen vor, näm-
lich die Unmöglichkeit der Zustellung an den Aufenthaltsort der Partei 
in der Schweiz oder die fehlende Nennung eines Zustelldomizils in der 
Schweiz (vgl. FELIX UHLMANN/ALEXANDRA SCHWANK, in: Waldmann/Weissen-
berger [Hrsg.], Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwal-
tungsverfahren, Zürich/Basel/Genf 2009 [nachstehend: Praxiskommen-
tar VwVG], N 16 zu Art. 36 VwVG). Nach Art. 11b Abs. 1 VwVG haben 
Parteien, die in einem Verfahren Begehren stellen, der Behörde ihren 
Wohnsitz oder Sitz anzugeben. Wenn Sie im Ausland wohnen, haben 
sie in der Schweiz ein Zustelldomizil zu bezeichnen, es sei denn, das 
Völkerrecht gestatte der Behörde, Mitteilungen im betreffenden Staat 
durch die Post zuzustellen.

Art. 11b VwVG regelt das Zustelldomizil. Für die Eröffnung von Verfüg-
ungen und Entscheiden sind demgegenüber Art. 34 ff. VwVG massge-
bend. Der formale Vorgang der Zustellung an sich ist im VwVG nicht 
geregelt (VERA MARANTELLI-SONANINI/SAID HUBER,  Praxiskommentar VwVG, 
N 1 ad Art. 11b VwVG). Dabei ist der Vorgang der Zustellung lediglich 
Teilhandlung des Eröffnungsvorganges (vgl. JÜRG STADELWIESER, Die Er-
öffnung von Verfügungen, St. Gallen 1994, S. 12). Die Zustellung be-
wirkt, dass die Verfügung oder der Entscheid in den Machtbereich des 
abwesenden Empfängers gelangt,  diesem folglich die Möglichkeit  er-
öffnet wird, vom Inhalt Kenntnis zu nehmen (vgl.  STADELWIESER, a.a.O., 
S. 88; Entscheid der  SRK vom 4. Mai  1999,  publiziert  in  VPB 64.45 
E. 2c, mit Hinweisen).

Erfolgte die Eröffnung einer Verfügung bei bekanntem Vertretungsver-
hältnis einzig an die vertretene Person anstatt an die bestellte Rechts-
vertretung  oder  gesetzliche  Vertretung,  ist  sie  mangelhaft,  denn  die 
vertretene Partei  darf  in der Regel annehmen, dass die von ihm be-
traute, der Behörde bekannte Vertretung die Verfügung ebenfalls erhal-
ten hat (UHLMANN/SCHWANK, a.a.O., N 12 ad Art. 38 VwVG).

Gemäss  Art. 38 VwVG darf den Parteien aus mangelhafter Eröffnung 
kein Nachteil  erwachsen. Die angemessene Folge eines Eröffnungs-
fehlers lässt sich nicht in allgemeiner Weise umschreiben. Über diese 
ist  im  Einzelfall  (und  nach  Vertrauensgrundsätzen)  zu  entscheiden. 

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Aufgrund einer Interessenabwägung ist  die Folge zu wählen, die ge-
eignet  ist,  die Partei  vor Nachteilen zu schützen,  die sie infolge des 
Mangels  erleiden  würde  (UHLMANN/SCHWANK,  a.a.O.,  N 6  f.  zu  Art. 38; 
BGE 122 I 97 E. 3a/aa, 111 V 149 E. 4c, 102 Ib 91 E. 3; Urteile des 
Bundesverwaltungsgerichts  B-2144/2006  vom  1. November  2007 
E. 3.2,  B-6713/2007  vom  18. Juli  2008  E. 2.2;  KÖLZ/HÄNER,  a.a.O., 
Rz. 364 ff. mit Hinweisen). Wenn die Partei aufgrund des Eröffnungs-
fehlers keinen Nachteil erlitten hat, bleibt der Eröffnungsfehler folgen-
los (Urteil  des Bundesverwaltungsgerichts  A-3817/2008 vom 20. Juli 
2010 E. 1.3.2; UHLMANN/SCHWANK, a.a.O., N 7 zu Art. 38). 

Schwer wiegende Eröffnungsfehler können die Nichtigkeit einer Verfü-
gung nach sich ziehen, ansonsten diese bloss anfechtbar ist (UHLMANN/ 
SCHWANK,  a.a.O.,  N 3  ff.  zu  Art. 38;  ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX 
UHLMANN,  Allgemeines  Verwaltungsrecht,  5. Aufl.,  Zürich/Basel/Genf 
2006, Rz. 972 ff.; zur Nichtigkeit im Allgemeinen statt vieler: BGE 132 
II 342 E. 2.1 mit Hinweisen). Die Eröffnung eines Entscheids an eine 
falsche Partei  kann etwa die Nichtigkeit  zur Folge haben (Urteil  des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-3817/2008  vom 20. Juli  2010 E. 1.3.2; 
UHLMANN/SCHWANK, a.a.O., N 3, 11 zu Art. 38).

2.2 Die Beschwerdeführerinnen machen geltend, die an die Privatad-
resse der Beschwerdeführerin 2 adressierte, die Beschwerdeführerin 1 
betreffende  Sicherstellungsverfügung  vom 10.  März  2010  sei  dieser 
nicht rechtswirksam zugestellt worden. Die ESTV hätte die X._______ 
LLC gemäss Art. 11b Abs. 1 VwVG vorab dazu einladen müssen, in 
der Schweiz ein Zustelldomizil  zu bezeichnen. Es gehe zu weit, eine 
Schweizer Adresse der X._______ LLC in den privaten Räumlichkeiten 
der Beschwerdeführerin 2 anzunehmen.

2.3 Was die Beschwerdeführerinnen aus den genannten Bestimmun-
gen zu ihren Gunsten ableiten möchten,  ist  unklar, hat  die damalige 
bevollmächtigte  Vertreterin,  d.h. die  durch  die  Beschwerdeführerin  2 
handelnde Q._______  AG, ...  (hiernach: Q._______),  die  Sicherstel-
lungsverfügung vom 10. März 2010, welche die beiden Beschwerde-
führerinnen  betrifft,  doch  unbestrittenermassen  erhalten.  Die  ESTV 
sandte diese Verfügung zwar an die Privatadresse von A._______ (an-
statt  an  die  Adresse  der  Q._______).  Welchen  Nachteil  der  Be-
schwerdeführerin 1  (bzw.  die  Beschwerdeführerin 2)  dadurch  er-
wachsen sein sollte, ist jedoch weder ersichtlich noch dargetan. Wenn 
sich  die  Beschwerdeführerinnen  sinngemäss  auf  die  Nichtigkeit  der 

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Zustellung berufen, ist dieser Vorwurf deshalb nicht zu hören.

3.
3.1 Gemäss Art. 47 Abs. 1 VStG kann die ESTV Steuern, Zinsen und 
Kosten, auch wenn sie weder rechtskräftig noch fällig sind, sicherstel-
len lassen, wenn der Bezug als gefährdet erscheint (Bst.  a) oder der 
Zahlungspflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz hat oder Anstalten 
trifft, den Wohnsitz in der Schweiz aufzugeben oder sich im Handels-
register löschen zu lassen (Bst. b) oder der Zahlungspflichtige mit der 
Zahlung der Steuer in Verzug ist oder wiederholt in Verzug war (Bst. c). 

Der Gefährdungstatbestand von Art. 47 Abs. 1 Bst. a VStG umfasst als 
Generalklausel  alle  Situationen  –  d.h.  an  sich  auch  die  in  Art.  47 
Abs. 1 Bst. b und c VStG geregelten Sondertatbestände – in welchen 
der  Bezug  von  Steuern,  Zinsen  und  Kosten  gefährdet  erscheint 
(LEIBUNDGUT/HOCHREUTENER,  a.a.O., N 21 zu Art. 47 VStG; URS KEHRLI, Si-
cherstellungsverfügung und Arrestbefehl nach Art. 47 des Bundesge-
setzes  vom 13. Oktober  1965 über  die  Verrechnungssteuer,  ASA 55 
S. 241 ff. Ziff. 221, mit Hinweisen).

Es gehört zum Wesen der Sicherstellung, dass die sicherzustellenden 
Steuern  oft  weder  rechtskräftig  noch  fällig  sind  (vgl.  Wortlaut  von 
Art. 47 Abs. 1 VStG), d.h. es müssen mutmasslich, also wahrscheinlich 
anfallende Steueransprüche vorliegen. Grundsätzlich können auch für 
erst  in  Zukunft  entstehende  Verrechnungssteuerforderungen  Sicher-
heiten verlangt werden (vgl. auch Art. 9 VStV; LEIBUNDGUT/HOCHREUTENER, 
a.a.O., N 15 zu Art. 47 VStG; KEHRLI, a.a.O., Ziff. 213; vgl. für das Mehr-
wertsteuerrecht: Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommis-
sion [SRK] 2004-087 vom 21. Juli 2004 E. 2a; vgl. für die Leistungsab-
hängige  Schwerverkehrsabgabe:  Urteil  des  Bundesverwaltungsge-
richts A-6119/2007 vom 19. November 2007 E. 2.1.4 mit Hinweisen).

3.1.1 Bezugsgefährdung  liegt  nach  ständiger  Rechtsprechung  u.a. 
dann vor, wenn mutmasslich eine Steuerhinterziehung gemäss Art. 61 
VStG oder  ein  Steuerbetrug  nach  Art. 14  des  Bundesgesetzes  vom 
22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR, SR 313.0) be-
gangen  wurde  (Urteile  des  Bundesgerichts  vom  6. März  1986, 
publiziert  in  ASA 55  S. 285  E. 2c,  vom 26. März  1987,  publiziert  in 
ASA 56 S. 203 E. 4). Denn diesfalls haben die Täter konsequenterwei-
se schuldhaft einen Sachverhalt  geschaffen, mit  welchem bereits die 
Feststellung  des  steuerlich  relevanten  Tatbestandes  verunmöglicht 

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werden sollte. Aus dieser Steuergefährdung ergibt sich, dass erst recht 
der Bezug der Steuer vereitelt werden sollte und mithin als gefährdet  
erscheint (LEIBUNDGUT/HOCHREUTENER, a.a.O., N 22 zu Art. 47 VStG). Aber 
auch wenn den Tatbeteiligten kein Verschulden nachgewiesen werden 
kann,  die  objektiven  Tatbestandsmerkmale  der  Steuerhinterziehung, 
z.B. durch Nichtdeklaration einer steuerbaren Leistung, jedoch erfüllt 
sind, dürfte in der Regel der Bezug der Steuer gefährdet sein; denn es 
geht hier um die Tatsache der Gefährdung und nicht darum, ob diesel-
be  besonders  beabsichtigt  war  oder  nicht  (Entscheide  SRK  vom 
25. Juni  1996,  publiziert  in  ASA 65  S. 922  E. 5b  und  vom 29. April 
1999,  publiziert  in  Verwaltungspraxis  der  Bundesbehörden  [VPB] 
64.51  E. 4a.aa;  vgl.  auch  LEIBUNDGUT/HOCHREUTENER,  a.a.O.,  N 23  zu 
Art. 47 VStG).

Nach der Praxis  der  SRK, von der abzuweichen nicht  angezeigt  ist,  
rechtfertigte  generell  bereits  eine  objektive  Gefährdung,  z.B.  auch 
beim  mutmasslichen  Vorliegen  des  objektiven  Tatbestandes  der 
Steuergefährdung nach Art. 62 Abs. 1 Bst. a VStG eine Sicherstellung, 
auch ohne dass eine entsprechende Absicht besonders nachgewiesen 
werden  musste.  Gemäss  dieser  Praxis  kann  sich  insbesondere  die 
Gefährdung  einer  zukünftigen  Steuer  aus  bestimmten  Rechts-
geschäften oder infolge von überwiegenden Auslandbeziehungen er-
geben (Entscheid der SRK vom 25. Juni 1996, publiziert in ASA 65 S. 
922  E.  5b).  Das  Bundesgericht  hat  ferner  eine  Bezugsgefährdung 
darin  erblickt,  dass  eine  Aktiengesellschaft  Vorkehren  traf,  um  ihr 
wertvollstes Aktivum zugunsten eines Aktionärs beiseite zu schaffen 
(Urteil des Bundesgerichts vom 12. März 1975, publiziert in ASA 45 S. 
40 E. 3) oder dass eine Baugenossenschaft in der letzten von ihr ein-
gereichten Bilanz einen negativen Vermögensstand auswies und die 
mithaftenden  Organe  in  den  letzten  Jahren  keine  oder  keine  voll-
ständigen  Steuererklärungen  eingereicht  hatten  und  deshalb  nach 
Ermessen veranlagt werden mussten (Urteil des Bundesgerichts vom 
22. November 1978, publiziert in ASA 48 S. 278 E. 3).

Die SRK hielt  in ihrer konstanten Praxis fest, dass eine weite Ausle-
gung des Gefährdungstatbestandes grundsätzlich der Natur  der Ver-
rechnungssteuer als  Selbstveranlagungssteuer entspreche. Demnach 
sei der Steuerpflichtige für eine vollständige, korrekte und fristgerechte 
Abrechnung  der  Steuer  selbst  verantwortlich.  Würden  sich  Anhalts-
punkte ergeben, dass sich ein Steuerpflichtiger möglicherweise nicht 
korrekt verhalten habe, müssten der ESTV die notwendigen Mittel zur 

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Verfügung stehen, damit gewährleistet werden könne, dass die korrek-
te  und  vollständige  Steuererhebung  sichergestellt  bleibe  (vgl.  etwa 
Entscheid  der  SRK  vom  29. April  1994,  publiziert  in  VPB  64.51 
E. 4a.aa;  vgl.  auch  LEIBUNDGUT/HOCHREUTENER,  a.a.O.,  N 27  zu  Art. 47 
VStG).

3.1.2 Gemäss  Art. 47  Abs. 1  Bst. b  VStG  kann  die  ESTV  Steuern, 
Zinsen und Kosten, auch wenn sie weder rechtskräftig noch fällig sind,  
sicherstellen lassen, wenn der Zahlungspflichtige keinen Wohnsitz in 
der Schweiz hat oder Anstalten trifft, den Wohnsitz in der Schweiz auf-
zugeben  oder  sich  im  Handelsregister  löschen  zu  lassen.  In  dieser 
Konstellation  fehlt  bzw. wird  ein  schweizerischer  Wohnsitz  des  Zah-
lungspflichtigen fehlen,  was ex lege eine Gefährdung der Forderung 
bedeutet  (Entscheid  der  SRK  vom  29. April  1999,  publiziert  in 
VPB 64.51 E. 4b/aa).

Der fehlende inländische Wohnsitz  als  Sicherstellungsgrund ist  nicht 
nur für natürliche Personen anwendbar; auch juristische Personen mit 
statutarischem Sitz im Ausland können als Zahlungspflichtige mangels 
inländischem Domizil  zur Leistung von Sicherheiten angehalten wer-
den,  u.a.  dann  wenn  sie  aufgrund  ihrer  im  Inland  ausgeübten  Ge-
schäftstätigkeit  als  Inländer  im  Sinne  von  Art. 9  Abs. 1  VStG gelten 
(KEHRLI,  a.a.O.,  Ziff. 222,  mit  Verweis  auf  die  Urteile  des  Bundesge-
richts vom 20. Februar  1981, publiziert  in  ASA 50 S. 307 E. 2c, vom 
3. März 1978, publiziert in ASA 49 S. 128 E. 4a).

3.2 Der  Sicherstellungsverfügung  kommt  lediglich  eine  sichernde 
Funktion zu. Sie entfaltet keine präjudizierende Wirkung für die Beur-
teilung von Bestand und Umfang der Steuerforderung. Vielmehr bleibt 
die endgültige Klärung und der Entscheid bezüglich der tatsächlich ge-
schuldeten  Beträge  dem ordentlichen Hauptverfahren  in  der  Steuer-
sache selbst vorbehalten. 

Dementsprechend  beschränkt  sich  die  Überprüfungsbefugnis  des 
Bundesverwaltungsgerichts  als  Rechtsmittelinstanz  auf  die  gesetzli-
chen Voraussetzungen der Sicherstellungsverfügung (KURT AMMON, Si-
cherung und Vollstreckung von Steuerforderungen, ASA 47 S. 433 ff., 
S. 440).  Diese  Voraussetzungen  sind  lediglich  glaubhaft  zu  machen 
bzw. haben mutmasslich gegeben zu sein. Die Frage, ob das entspre-
chende  Beweismass  erreicht  ist,  muss  anlässlich  der  Beweiswür-
digung  beantwortet  werden  (HANS REISER, Steuersicherung  und 
schweizweite Arrestierung, Teil I, Steuerrevue 2010 S. 22 ff., 26. Zum 

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Beweismass  der  Glaubhaftmachung  im  öffentlichen  Recht  allgemein 
oben, E. 1.4 und betreffend das Arrestverfahren nach dem Bundesge-
setz vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs [SchKG, 
SR 281.1]  WALTER A. STOFFEL, in:  Staehelin/Bauer/Staehelin  [Hrsg.], 
Kommentar  zum Bundesgesetz  über  Schuldbetreibung und Konkurs, 
SchKG III, Basel/Genf/München 1998, N 3 ff. zu Art. 272).

Materiell  beschränkt sich die Überprüfung einer Sicherstellungsverfü-
gung somit auf eine prima facie-Würdigung (BGE 104 Ib 280 E. 9; an-
statt vieler Urteil: des Bundesgerichts vom 20. Februar 1981, publiziert 
in  ASA 50 S. 307 E. 2  und  Entscheid  der  SRK vom 21. April  1995, 
publiziert in ASA 64 S. 648 E. 2). Demnach halten Sicherstellungsver-
fügungen der ESTV gestützt auf Art. 47 VStG einer materiellen Über-
prüfung  stand,  wenn  die  durch  die  ESTV  sichergestellte  Forderung 
wahrscheinlich  besteht  und  nicht  offensichtlich  übersetzt  ist  (anstatt 
vieler: Urteil  des Bundesgerichts  vom 20. Februar  1981, publiziert  in 
ASA 50 S. 307 E. 2; Entscheid der SRK vom 21. April 1995, publiziert 
in ASA 64 S. 648 E. 2; vgl.  LEIBUNDGUT/HOCHREUTENER,  a.a.O.,  N 16 und 
45-46 zu Art. 47 VStG).

4.
4.1 Gegenstand  der  Verrechnungssteuer  bilden  namentlich  Erträge 
der  von  einem  Inländer  ausgegebenen  Aktien,  Anteilen  an  Gesell-
schaften mit  beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen, Partizi-
pationsscheinen und Genussscheinen (Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG).

4.2 Steuerbarer Ertrag von Aktien, Stammanteilen an Gesellschaften 
mit  beschränkter  Haftung  und  Genossenschaftsanteilen  ist  gemäss 
Art. 20 VStV jede geldwerte Leistung der Gesellschaft oder Genossen-
schaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder an ih-
nen nahestehende Dritte, die sich nicht als Rückzahlung der im Zeit -
punkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grund- oder 
Stammkapital  darstellt.  Darunter  fallen  namentlich  Liquidationsüber-
schüsse.

4.2.1 Liquidation kann einerseits vorliegen, wenn eine Gesellschaft im 
Sinne von Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG auf dem gesetzlich vorgesehenen 
Weg aufgelöst wird (vgl. dazu die Ausführungen bei  MARCO DUSS/JULIA 
VON AH, in: Kom VStG, N 152 zu Art. 4; W. ROBERT PFUND, Die Eidgenös-
sische Verrechnungssteuer, I. Teil,  Basel 1971,  N 3.42 zu Art. 4). Die 
Verrechnungssteuerforderung  auf  dem  Liquidationsüberschuss  ent-
steht  diesfalls  nicht  bereits  bei  Vorliegen  eines  Auflösungsgrundes 

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bzw. zum Zeitpunkt des von General- oder Gesellschafterversammlung 
gefassten Auflösungsbeschlusses, sondern erst dann per Datum, auf 
den seine Verteilung ganz oder teilweise zahlbar gestellt wird (MICHAEL 
BEUSCH, in: Kom VStG, N 37 zu Art. 12). 

4.2.2 Liquidation kann jedoch andererseits auch vorliegen, wenn eine 
Gesellschaft  wirtschaftlich oder faktisch liquidiert  wird. Eine faktische 
Liquidation  liegt  vor,  wenn  die  Gesellschaftsaktiven  veräussert  oder 
verwertet werden und der Erlös nicht reinvestiert, sondern an die An-
teilsinhaber verteilt wird (BGE 115 Ib 274 E. 10a). Dabei ist nicht erfor-
derlich, dass der Gesellschaft sämtliche Aktiven entzogen werden; es 
genügt, wenn die Gesellschaft ihrer wirtschaftlichen Substanz entleert 
wird (Entscheid der SRK vom 17. April 2001, publiziert in VPB 65.113 
E. 2b/aa;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1506/2006  vom 
3. Juni  2008  E. 4.2,  bestätigt  mit  Urteil  des  Bundesgerichts 
2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008). 

Als Beginn der faktischen Liquidation ist nach der höchstrichterlichen 
Rechtsprechung der Zeitpunkt anzunehmen, in dem in Würdigung der 
gesamten  Umstände  eine  Vermögensdisposition  nicht  mehr  als  ge-
schäftliche Transaktion, sondern als Aushöhlung der Gesellschaft be-
zeichnet werden muss (Urteil  des Bundesgerichts 2C_695/2009 vom 
3. Februar  2010  E. 2.1;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-1506/2006 vom 3. Juni 2008 E. 4.2, bestätigt mit Urteil des Bundes-
gerichts  2C_502/2008  vom 18. Dezember  2008; Entscheid  der  SRK 
vom 17. April  2001, a.a.O., E. 2c [«il  y a liquidation de fait quand un 
acte de disposition ne constitue pas une transaction commerciale ordi-
naire, mais vide la société»]).

Die  Verrechnungssteuerforderung  entsteht  diesfalls  im  Zeitpunkt,  in 
dem der zu verteilende Betrag zahlbar gestellt wird, bei fehlender ent-
sprechender Festlegung mit dem Beschluss, einen bestimmten Betrag 
auszurichten, oder in Ermangelung eines solchen letztlich mit der Aus-
richtung des Betrages selbst (BEUSCH,  a.a.O.,  N 38 zu Art. 12). Fällig 
wird  die  Forderung  30  Tage  nach  ihrer  Entstehung  (Art.  16  Abs. 1 
Bst. c  VStG);  ab  diesem Zeitpunkt  ist  auch  ohne  Mahnung  ein  Ver-
zugszins geschuldet (Art. 16 Abs. 2 VStG).

4.3
4.3.1 Gemäss Art. 9 Abs. 1 zweiter Halbsatz VStG gelten als Inländer 
im Sinne von Art. 4 VStG auch juristische Personen und Handelsge-
sellschaften  ohne  juristische  Persönlichkeit,  die  ihren  statutarischen 

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Sitz im Ausland haben, jedoch tatsächlich in der Schweiz geleitet wer-
den und hier ihre Geschäftstätigkeit ausüben. Die Inländereigenschaft 
im Sinne dieser Bestimmung wird durch eine wirtschaftliche Zugehö-
rigkeit  zur  Schweiz  begründet.  Mit  diesem Ersatztatbestand  hat  der 
Gesetzgeber  eine  Umgehung  der  Ordnung  von  Art. 9  Abs. 1  erster 
Halbsatz  VStG  ausdrücklich  geregelt  (THOMAS JAUSSI/MARCO DUSS,  in: 
Kom VStG, N 30 zu Art. 9 VStG; PFUND, a.a.O., N 1.13 zu Art. 9 VStG; 
vgl.  auch  Botschaft  des  Bundesrates  vom 18. Oktober  1963  an  die 
Bundesversammlung betreffend den Entwurf zu einem Bundesgesetz 
über die Verrechnungssteuer, BBl 1963 II  958 ff,  S. 975). Sofern die 
Voraussetzungen des inländischen Verwaltungssitzes (Ort der Leitung) 
und einer Geschäftstätigkeit im Inland kumulativ erfüllt sind, ist die In-
ländereigenschaft gegeben, ohne dass eine Steuerumgehung nachge-
wiesen  werden  muss  (Urteil  des  Bundesgerichts  vom  20.  Februar 
1981, publiziert in ASA 50 S. 307 E. 2a; PFUND, a.a.O., N 1.13 zu Art. 9 
VStG).

4.3.2 Nach der Praxis des Bundesgerichts zum Verbot der Doppelbe-
steuerung  (Art. 127  Abs. 2  der  Bundesverfassung  der  Schweizeri-
schen Eidgenossenschaft  vom 18. April  1999 [BV, SR 101])  wird auf 
den  zivilrechtlichen  Sitz  einer  juristischen  Person  dann  nicht  abge-
stellt, wenn ihm in einem anderen Kanton ein Ort gegenübersteht, an 
dem die normalerweise am statutarischen Sitz  sich abspielende Ge-
schäftsführung und Verwaltung, d.h. die leitende Tätigkeit, in Wirklich-
keit vor sich geht. Dann wird dieser Ort als Steuerdomizil  betrachtet. 
Ob der Wahl des statutarischen Sitzes fiskalische oder andere Erwä-
gungen zugrunde liegen, ist unerheblich; es genügt, dass dieser Sitz 
den wirklichen Verhältnissen in keiner Weise entspricht und als künst-
lich geschaffen erscheint (sog. Briefkastendomizil). Entscheidend sind 
die gesamten Umstände des Einzelfalls (vgl. u.a. Urteile des Bundes-
gerichts 2C_259/2009 vom 22. Dezember 2009 E. 2.1, 2P.6/2007 vom 
22. Februar 2008 E. 2.2, publiziert in Der Steuerentscheid [StE] 2009 
A.24.22 Nr. 6, vom 5. September 1985, publiziert in ASA 56 S. 85 E. 3, 
je mit Hinweisen).

An die eben genannte Praxis, die auf der Verwaltungssitz-Theorie be-
ruht, knüpft Art. 9 Abs. 1 zweiter Halbsatz an. Es besteht aber ein we-
sentlicher Unterschied: Das VStG lässt den inländischen Verwaltungs-
sitz  (Ort  der  Leitung)  nur  dann  die  Inländereigenschaft  begründen, 
wenn die juristische Person oder Handelsgesellschaft ohne juristische 
Persönlichkeit  im  Inland  (zusätzlich)  eine  Geschäftstätigkeit  ausübt, 

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sei es am Ort der Leitung, sei es an einem anderen Ort des Inlandes. 
Inländer sind mit anderen Worten die juristischen Personen oder Han-
delsgesellschaften ohne juristische Persönlichkeit, die ihren statutari-
schen Sitz im Ausland haben, deren Innen- und Aussentätigkeit sich 
jedoch in der Schweiz abspielt (PFUND, a.a.O., N 1.15 zu Art. 9 VStG).

4.3.3 Wer die Gesellschaft leitet, ist nach formal-rechtlichen Kriterien 
zu bestimmen; es kommt auf die tatsächliche Leitung an. Indizien für 
den Ort der Leitung sind etwa: Der Wohnsitz der leitenden Personen; 
der Ort, wo die Bücher geführt, die Korrespondenzen erledigt und die 
laufenden Geschäftsakten aufbewahrt werden.

Die  massgebliche Aktivität  ist  die  Führung der  laufenden  Geschäfte 
und nicht  die Tätigkeit  der  obersten Gesellschaftsorgane,  wenn sich 
deren Aufgabenbereich auf die Überwachung der eigentlichen Unter-
nehmensleitung und das Fällen bestimmter Grundsatzentscheide be-
schränkt (JAUSSI/DUSS, a.a.O.,  N 33 zu Art. 9 VStG mit Verweis auf  PE-
TER ATHANAS/STEPHAN WIDMER,  in:  Zweifel/Athanas  [Hrsg.],  Kommentar 
zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Bundesgesetz über die Harmo-
nisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 
2. Aufl., Basel/Genf/München 2002, N 28 ff. zu Art. 28 StHG).

4.3.4 Die Art der im Inland ausgeübten Geschäftstätigkeit spielt keine 
Rolle;  es  kann  irgendein  Handels-  oder  Fabrikationsgeschäft  sein, 
muss  aber  eine  berufsmässige  Ausübung  einer  organisierten  wirt -
schaftlichen Tätigkeit  mit  dem Ziel  der  Produktion  oder  des Austau-
sches von Gütern oder von Dienstleistungen darstellen (PFUND, a.a.O., 
N 1.17 zu Art. 9 VStG;  JAUSSI/DUSS,  a.a.O., N 35 zu Art. 9 VStG). Es 
kommt nicht darauf an, ob die ganze Geschäftstätigkeit im Inland aus-
geübt wird oder nur ein Teil, denn Art. 9 Abs. 1 zweiter Halbsatz VStG 
spricht nicht von "der" oder "ihrer",  sondern ausdrücklich von "einer" 
Geschäftstätigkeit  (PFUND,  a.a.O., N 1.17 zu Art. 9 VStG;  JAUSSI/DUSS, 
a.a.O., N 35 zu Art. 9 VStG).

4.3.5 Unerheblich für  die Anwendung von Art. 9  Abs. 1 VStG ist  die 
Rechtsform der juristischen Person oder der Handelsgesellschaft ohne 
Rechtspersönlichkeit  (wie  z.B.  Kollektiv-  und  Kommanditgesellschaf-
ten, offene Handelsgesellschaften). Sie bestimmt sich infolge des sta-
tutarischen Sitzes im Ausland nach dem betreffenden ausländischen 
Recht. Ob sich auch die Parteifähigkeit im Veranlagungs-, Einsprache- 
und Beschwerdeverfahren nach dem Recht des ausländischen Sitzes 
beurteilt, ist zweifelhaft. Die Frage dürfte eher zu verneinen sein, da ja 

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die Person oder Handelsgesellschaft  als schweizerisches Steuersub-
jekt betrachtet und in Anspruch genommen wird (PFUND, a.a.O., N 1.16 
und 1.18 zu Art. 9 VStG, mit Hinweisen; a.M. ALBERTO LISSI, Steuerfol-
gen von Gewinnausschüttungen schweizerischer Kapitalgesellschaften 
im internationalen Konzernverhältnis,  Diss. Zürich 2007, S. 29,  der – 
entgegen dem klaren Gesetzestext, welcher auch Handelsgesellschaf-
ten ohne  Rechtspersönlichkeit  als  Inländer  im  Sinn von Art. 4  VStG 
nennt – die Ansicht vertritt, bei einer ausländischen Gesellschaftsform 
sei jeweils zu prüfen, ob sie den in Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG erwähn-
ten Gesellschaftsformen gleichgestellt werden kann).

Dabei umfasst der verrechnungssteuerrechtliche Aktienbegriff gemäss 
Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG jede Art von Aktien im Sinne von Teilsummen 
eines  gesellschaftsrechtlich  bestimmten  Grundkapitals;  als 
"Stammanteile  an  Gesellschaften  mit  beschränkter  Haftung"  gelten 
Stammeinlagen  (Quoten  des  Stammkapitals),  nach  denen  sich  die 
Anteile  der  Gesellschafter  u.a.  an  Gewinn  und  Liquidationsergebnis 
berechnen (vgl. DUSS/VON AH, a.a.O., N 119 zu Art. 4 VStG).

4.4 Am Rande sei hier noch erwähnt,  dass die gesetzliche Ordnung 
zur Folge haben kann, dass eine Person zwar als In länderin im Sinne 
von Art. 9 VStG verrechnungssteuerpflichtig sein kann, aber die zu ih -
ren  Lasten  erhobene  Verrechnungssteuer  mangels  steuerrechtlicher 
Zugehörigkeit im Sinne von Art. 22 ff. VStG nicht zurückfordern kann. 
Das ist gewollt und nicht etwa stossend, wenn man bedenkt, dass die 
auf den ausgeschütteten Erträgen zu entrichtende Verrechnungssteuer 
nicht die Gesellschaft belastet, sondern auf die Ertragsempfänger zu 
überwälzen  ist  (vgl.  Art. 14  VStG;  PFUND,  a.a.O.,  N 1.21  zu  Art. 9 
VStG).

5.
Das  Verrechnungssteuerrecht  wird  vom  sogenannten  Selbstveranla-
gungsprinzip beherrscht. Die Steuerpflichtigen, also die Schuldner der 
nach Art. 4 f. VStG der Verrechnungssteuer unterliegenden steuerba-
ren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG), haben sich unaufgefordert bei der 
ESTV anzumelden, bei Fälligkeit der Steuer unaufgefordert die vorge-
schriebene Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig 
die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung zu 
erstatten (Art. 38 VStG). Gemäss dem diese Verpflichtungen konkreti-
sierenden Art. 21 VStV ist die Steuer auf Erträgen, die nicht mit Ge-
nehmigung der Jahresrechnung fällig oder nicht auf Grund der Jahres-

Seite 17

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rechnung ausgerichtet werden (Interimsdividenden, Bauzinsen, Gratis-
aktien, Liquidationsüberschüsse, Ablösung von Genussscheinen, geld-
werte Leistungen anderer Art),  aufgrund der Abrechnung nach amtli-
chem Formular innert 30 Tagen nach Fälligkeit des Ertrages unaufge-
fordert  der  ESTV zu  entrichten  (Art.  21  Abs. 2  VStV). Diese Einrei -
chungs- bzw. Mitteilungspflichten gelten auch und selbst dann, wenn 
keine  Dividenden  oder  andere  steuerbare  Leistungen  ausgerichtet 
werden  (Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-687/2008  vom 
9. Juli 2009 E. 3.1 und 3.2 und A-1506/2006 vom 3. Juni 2008 E. 3.1, 
bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezem-
ber 2008).

6.
6.1 Nach Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG haften die mit der Liquidation be-
trauten Personen für die Steuer einer aufgelösten juristischen Person 
solidarisch mit  dieser  bis  zum Betrage des Liquidationsergebnisses. 
Diese Personen haften nur für Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, 
die während ihrer Geschäftsführung entstehen, geltend gemacht oder 
fällig werden. Ihre Haftung entfällt, soweit sie nachweisen, dass sie al-
les ihnen Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforde-
rung getan haben (Art. 15 Abs. 2 VStG). Dabei gilt selbst eine faktische 
Liquidation  einer  Gesellschaft  als  Auflösung  im  Sinne  von  Art.  15 
Abs. 1 Bst. a VStG (Urteile des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. 
Dezember 2008 E. 5.1, 2A.342/2005 vom 9. Mai 2006 E. 4.2; Urteil des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-2725/2008  vom  17.  September  2009 
E. 3.2,  bestätigt  mit  Urteil  des  Bundesgerichts  2C_695/2009  vom 
3. Februar 2010 E. 2.1).

6.2 Zu den Personen, die mit der Liquidation betraut sind, gehören vo-
rab  die  gesetzlichen  oder  statutarisch  bestellten  Organe,  welche  – 
mangels eines Generalversammlungsbeschlusses über die Auflösung 
– die bloss faktische Liquidation durchführen (BGE 115 Ib 274 E. 14c; 
zuletzt  bestätigt  in:  Urteil  des  Bundesgerichts  2C_695/2009  vom 3. 
Februar  2010  E.  2.1;  siehe  auch  Urteil  des  Bundesgerichts 
2C_502/2008  vom 18.  Dezember  2008  E.  5.1).  Der  einzige  Verwal-
tungsrat einer Gesellschaft ist Organ derselben und gilt damit im Falle 
einer faktischen Liquidation ohne Weiteres als solidarisch haftender Li -
quidator im Sinne von Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG (Urteil des Bundes-
verwaltungsgerichts A-2725/2008 vom 17. September 2009 E. 3.3, be-
stätigt  mit  Urteil  des  Bundesgerichts  2C_695/2009  vom  3.  Februar 

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2010 E. 2.1; siehe weiter das Urteil des Bundesgerichts 2C_502/2008 
vom 18. Dezember 2008 E. 5.1).

6.3 Die Inanspruchnahme eines nach Art. 15 VStG Mithaftenden setzt 
nicht voraus, dass der Steuerpflichtige erfolglos zur Zahlung aufgefor-
dert worden ist, da die ESTV nach pflichtgemässem Ermessen entwe-
der vom Steuerpflichtigen oder vom Mithaftenden je nur einen Teil oder 
der ganzen Betrag der Steuer fordern kann. Erst recht hängt die soli-
darische Haftung des Liquidators nicht  von der  rechtskräftigen Fest-
stellung  der  Steuerforderung  gegenüber  dem  Steuerpflichtigen  ab 
(Entscheid der SRK vom 25. Juni 1996, publiziert  in ASA 65 S. 922 
E. 4a,  Urteil  des  Bundesgerichts  vom 9. Oktober  1989,  publiziert  in 
ASA 58 S. 707 E. 5, je mit  Hinweisen;  PFUND,  a.a.O., N 15 zu Art. 15 
VStG). Der nach Art. 15 VStG Mithaftende kann im Übrigen wie der 
Steuerpflichtige selber zur Sicherstellung verpflichtet  werden, spricht 
doch Art. 47 VStG nicht  vom "Steuerpflichtigen", sondern vom "Zah-
lungspflichtigen".  Die  Mithaftendenden  können  somit  zur  Sicherstel-
lung  der  Steuerschuld  angehalten  werden  (Entscheid  der  SRK vom 
25. Juni 1996, publiziert  in ASA 65 S. 922 E. 4A mit Hinweis auf die 
Urteile  des Bundesgerichts  vom 6. März  1986,  publiziert  in  ASA 55 
S. 285 E. 2d, vom 9. Oktober 1989, publiziert  in ASA 58 S. 707 E. 5; 
PFUND, a.a.O., N 23.3 zu Art. 15 VstG; KEHRLI, a.a.O., Ziff. 231 und 23; 
vgl. auch THOMAS MEISTER, in: Kom VStG, N 24 und 44 zu Art. 15 VStG).

6.4 Die Mithaftung für  Steuern,  Zinsen und Kosten ist  in  zweifacher 
Hinsicht betragsmässig begrenzt: nämlich bis zum Betrag des Liquida-
tionsergebnisses einerseits (Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG; E. 6.4.1 hier-
nach) und bis zum Betrag der Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, 
die während der Geschäftsführung der Liquidatoren entstehen, geltend 
gemacht oder fällig werden andererseits (Art. 15 Abs. 2 VStG; E. 6.4.2 
hiernach).

6.4.1 Die Haftung des Liquidators ist begrenzt auf das Liquidationser-
gebnis, das heisst auf das Vermögen, das der Gesellschaft nach Til -
gung der Schulden und der Liquidationskosten verbleibt und worüber 
die Liquidatoren die Herrschaft ausüben. Die Rückzahlung der Anteile 
am einbezahlten Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft ist zwar 
nicht als Ertrag steuerbar; der entsprechende Betrag bildet aber Be-
standteil des die Haftungssumme begrenzenden Liquidationsergebnis-
ses (PFUND, a.a.O., N 7 zu Art. 15 VStG). Zur Berechnung des Liquida-
tionsergebnisses sind die Aktiven zum Verkehrswert einzusetzen (Ur-

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A-2784/2010

teil des Bundesgerichts vom 17. Februar 1978 i.S. X. GmbH, Y. und Z., 
publiziert in ASA 47 S. 541 ff. E. 9; Urteil des Bundesverwaltungsge-
richts A-2725/2008 vom 17. September 2009 E. 5.1, bestätigt mit Ur teil 
des Bundesgerichts 2C_695/2009 vom 3. Februar 2010; vgl. auch Ur-
teil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-831/2007  vom 22.  April  2010 
E. 3.5).

6.4.2 Die Haftung bezieht sich nur auf Forderungen, die während der 
Geschäftsführung der in Art. 15 Abs. 1 VStG genannten Personen ent-
stehen, geltend gemacht oder fällig werden. Es soll nicht jemand be-
langt werden können, der nicht in der Lage war, über das Vermögen 
der in Auflösung begriffenen Person rechtlich oder tatsächlich zu verfü-
gen, die Geschäfte dieser Person zu führen. Wird der Liquidator abbe-
rufen, so haftet er bloss für die Forderungen, welche vor seiner Abbe-
rufung entstanden, geltend gemacht oder fällig geworden sind. Es ge-
nügt, dass einer der drei Tatbestände erfüllt ist; die Aufzählung ist je -
doch abschliessend (PFUND, a.a.O., N 18 zu Art. 15 VStG). Der Liquida-
tor haftet selbst wenn der Steueranspruch ohne seinen Willen oder ge-
gen seinen Willen durch Handlungen anderer Organe begründet wor-
den ist. Mit seinem Amtsantritt muss der Liquidator alles ihm Zumutba-
re zur Sicherstellung der Steueranspruchs vorkehren, um sich gegebe-
nenfalls exkulpieren zu können (vgl. dazu sogleich E. 6.4.3 hiernach) 
(MEISTER, a.a.O., N 21 zu Art. 15 VStG).

6.4.3 Ein nach Art. 15 VStG Mithaftendender kann grundsätzlich nicht 
nur den Bestand seiner Mithaftung,  sondern auch den Steuerbetrag, 
welchen er an Stelle der Gesellschaft bezahlen soll, anfechten. Aller-
dings entfällt die Mithaftung, wenn der ins Recht gefassten Person der 
Nachweis gelingt,  dass sie alles ihr  Zumutbare zur  Feststellung und 
Erfüllung  der  Steuerforderung  getan  hat  (Art.  15  Abs. 2  VStG).  Ge-
mäss Rechtsprechung und Lehre sind an den Exkulpationsbeweis je-
doch  strenge  Anforderungen  zu  stellen  (Urteile  des  Bundesgerichts 
vom 17. Februar  1978 i.S. X. GmbH, Y. und Z.,  publiziert  in  ASA 47 
S. 541 E. 11 und vom 19. Dezember 1980 i.S. X., publiziert in ASA 50 
S. 435 ff. E. 2b/bb;  MEISTER,  a.a.O., N 26 zu Art. 15 VStG; Urteil  des 
Bundesverwaltungsgerichts A- 2725/2008 vom 17. September 2009 E. 
5.2, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_695/2009 vom 3. Feb-
ruar 2010).

7.

Seite 20

A-2784/2010

7.1 Im vorliegenden Fall ist in einem ersten Schritt die durch Verarres-
tierung erfolgte Sicherstellung im Betrag von Fr. 33'081'218.-- gegen-
über  der  X._______ LLC für  von ihr  mutmasslich  geschuldeten Ver-
rechnungssteuern von Fr. 25'446'776.--, zuzüglich Zinsen und Kosten, 
zu beurteilen. Zu klären ist:

● aufgrund  einer  prima  facie-Würdigung  die  Frage,  ob  die 
X._______  LLC  Inländerin  im  Sinne  von  Art. 9  Abs. 1 
zweiter Halbsatz VStG ist  und bei Ausrichten von der Ver-
rechnungssteuer  unterliegenden  Leistungen  subjektiv 
steuerpflichtig sein kann (E. 8.1);

● ebenfalls  aufgrund  einer  prima  facie-Würdigung  der  mut-
massliche Bestand und die mutmassliche Höhe der Verrech-
nungssteuerschuld (E. 8.2); sowie

● das  Vorliegen  eines  Sicherstellungsgrundes  nach  Art.  47 
VStG und der  Betrag,  für  welchen gegebenenfalls  Sicher-
heiten zu leisten sind (E. 8.3).

7.2 Ist dies zu bejahen, ist sodann in einem zweiten Schritt die durch 
Verarrestierung erfolgte Sicherstellung im Betrag von Fr. 33'081'218.-- 
gegenüber  A._______  als  solidarisch  Mithaftende  für  von  der 
X._______ LLC mutmasslich  geschuldeten Verrechnungssteuern von 
Fr. 25'446'776.--, zuzüglich Zinsen und Kosten, zu beurteilen. Zu klä-
ren ist hier:

● aufgrund einer prima facie-Würdigung, die Frage, ob die ins 
Recht gefasste Person, also A._______, tatsächlich mit der 
Liquidation betraut war (E. 9.1);

● ebenfalls aufgrund einer prima facie-Würdigung der Betrag 
der Mithaftung (E. 9.2);

● auch  aufgrund  einer  prima facie-Würdigung  das  Vorliegen 
von Exkulpationsgründen (E. 9.3); und schliesslich

● das  Vorliegen  eines  Sicherstellungsgrundes  nach  Art. 47 
VStG sowie der Betrag für welchen gegebenenfalls Sicher-
heiten zu leisten sind (E. 9.4).

8.

Seite 21

A-2784/2010

8.1
8.1.1 Im vorliegenden Fall erwog die Vorinstanz, die Gesellschaft habe 
ihr statutarisches Domizil in den USA. Als Organe der X._______ LLC 
seien A._______, ...,  und B._______, ...,  in der "Corporations Regis-
tration"  eingetragen. Beim Kauf  der GHG Units  habe A._______ die 
X._______ als  "Member of  the Board"  vertreten. Mit  Schreiben vom 
6. Januar  2010  habe  die  Q._______,  ebenfalls  vertreten  durch 
A._______,  zu  Handen  des  Schweizerischen  Treuhänderverbandes 
den Ablauf der Gesamttransaktion beschrieben. A._______ sei somit 
in  jeder  Beziehung  seitens  der  X._______  LLC  wie  auch  der  als 
Dienstleisterin  im  gleichen  Geschäft  eingeschalteten  Q._______  die 
Schlüsselperson  gewesen. Entsprechend  habe  sie  die  tatsächliche 
Leitung der X._______ LLC innegehabt. Da zumindest der Kauf der in 
Rede stehenden GHG Units in der Schweiz erfolgt  sei,  sei  auch die 
Geschäftstätigkeit  der  X._______  LLC  in  der  Schweiz  als  Voraus-
setzung für die Unterwerfung der Gesellschaft als Inländerin unter die 
Verrechnungssteuerpflicht gegeben.

8.1.2
8.1.2.1 Die  Beschwerdeführerinnen  machen  geltend,  die  X._______ 
LLC könne als Personenvereinigung mit selbständiger Rechtspersön-
lichkeit nicht als juristische Person behandelt werden. Solange diese in 
den USA nicht  vom Optionsrecht  der  Besteuerung als  "Corporation" 
Gebrauch mache, bleibe sie als Personengesellschaft steuerlich trans-
parent und die Besteuerung erfolge somit auf Stufe der Anteilsinhaber. 
Die ESTV stelle in ihrer Praxis nämlich auf den Steuerstatus der LLC 
in den USA ab: Wenn eine schweizerische Kapitalgesellschaft Dividen-
den an eine LLC ausrichte und sich die Frage der Entlastung von der 
Verrechnungssteuer  gemäss  dem  Abkommen  vom 2.  Oktober  1996 
zwischen der  Schweizerischen Eidgenossenschaft  und den Vereinig-
ten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf 
dem  Gebiet  der  Steuern  vom  Einkommen  (DBA-USA, 
SR 0.672.933.61)  stelle,  so  behandle  die  ESTV eine  solche  Gesell-
schaft hinsichtlich der Entlastung von der Verrechnungssteuer gemäss 
dem US-amerikanischen Steuerstatus. Aus diesem Grunde erfülle die 
Beschwerdeführerin  1  den  Subjektbegriff  von  Art.  9  Abs.  1  zweiter 
Satz VStG nicht und es dürfe von ihr  keine Verrechnungssteuer ver-
langt werden.

8.1.2.2 Die Beschwerdeführerinnen bringen weiter vor, die X._______ 
LLC sei keine Inländerin im Sinne von Art. 9 Abs. 1 zweiter Halbsatz 

Seite 22

A-2784/2010

VStG, da sie nicht tatsächlich im Inland geleitet werde und auch keine 
Geschäftstätigkeit  im  Inland  ausübe.  Der  Kauf  der  Emissionsrechte 
(GHG  Units)  sei  nicht  –  wie  von  der  ESTV  behauptet  –  über  die 
schweizerische  Emissionsbörse  abgewickelt  worden,  sondern  über 
das dänische Handelsregister. Es könne auch nicht einzig deshalb da-
von ausgegangen werden, dass die genannten Rechte in der Schweiz 
gekauft  worden  seien,  weil  der  Vertrag  zwischen  der  ...  und  der 
X._______  LLC  betreffend  die  GHG  Units  von  A._______  in  der 
Schweiz unterzeichnet worden sei. Die Beschwerdeführerin 1 verfüge 
in ... auch nicht über eine Geschäftsadresse. Weiter sei nicht rechtser-
heblich, dass die Beschwerdeführerin 2 als Organ der X._______ LLC 
in  den  USA registriert  sei.  Auf  den  Wohnsitz  einer  Verwaltungsrätin 
oder Direktorin komme es nämlich nicht an. A._______ sei nur treu-
händerisch  tätig  gewesen,  was  durch  den  Mandatsvertrag  vom 
23. Juni  2008  sowie  die  treuhänderische  Bestätigung  vom  12.  Juni 
2008 belegt sei. Sie sei auch keine Schlüsselfigur gewesen. Um eine 
Transaktion wie die vorliegende zu realisieren, seien erhebliche Fach-
kenntnisse erforderlich und ein ausgeprägtes Beziehungsfeld notwen-
dig, worüber die Beschwerdeführerin 2 nicht verfüge. Vielmehr stehe 
der tschechische Geschäftsmann Marek Pleyer hinter der X._______ 
LLC und das Geschäft sei für die Beschwerdeführerin 1 von den Her-
ren R. Bilas und N. Havelec ausgehandelt worden. Wenn die ESTV in 
anderen Fällen regelmässig den Auslandbezug verneine, falls ein "No-
minee Director" im Ausland formell bzw. treuhänderisch ein Geschäft 
realisiere, so müsse hier, d.h. im umgekehrten Fall, dasselbe gelten.

Die  Beschwerdeführerinnen  machen  des  Weiteren  geltend,  es  fehle 
jeglicher Aussenauftritt der X._______ LLC in der Schweiz. Diese ver-
füge über keine Räumlichkeiten, keine virtuelle Platform (Internetauf-
tritt)  und keine Kunden in der Schweiz. Sie besitze einzig ein Bank-
konto  in  der  Schweiz.  Sie  übe  deshalb  in  der  Schweiz  keine  Ge-
schäftstätigkeit aus.

8.1.3
8.1.3.1 Wie die ESTV in ihrer Vernehmlassung vom 10. Juni 2010 zu-
treffend ausführt, ist die Rechtsform der juristischen Person oder der 
Handelsgesellschaft ohne Rechtspersönlichkeit unerheblich (vgl. auch 
E. 4.3.5  hievor).  Erfüllt  eine  Gesellschaft  die  Voraussetzungen  von 
Art. 9 Abs. 1 zweiter Halbsatz VStG, so ist sie einer juristischen Per-
son gemäss Art. 9 Abs. 1 VStG gleichgestellt. Der Umstand, dass hin-
sichtlich der Entlastung von der Verrechnungssteuer die ESTV auf den 

Seite 23

A-2784/2010

Steuerstatus der LLC in den USA abstellt, spielt mit Bezug auf die Er-
hebung  der  Verrechnungssteuer  keine  Rolle.  Die  angerufene  Praxis 
der ESTV ist daher für die Begriffsbestimmung des Inländers gemäss 
Art. 9 Abs. 1 zweiter Halbsatz VStG nicht massgebend.

8.1.3.2 Die Gesellschaft hat ihren statuarischen Sitz in den USA. Als 
Organe sind A._______, ...,  und B._______, ...,  in der "Corporations 
Registration"  eingetragen. Beim Kauf  der  GHG Units  vertat  die  Be-
schwerdeführerin 2 die X._______ als "Member of the Board". Sie un-
terschrieb den Vertrag in  der Schweiz. Mit  Schreiben vom 6. Januar 
2010  hat  die  Q._______,  ebenfalls  vertreten  durch  A._______,  zu 
Handen  des  Schweizerischen  Treuhänderverbandes  den  Ablauf  der 
Gesamttransaktion  beschrieben.  A._______  und  B._______  unter-
schrieben  weiter  das  Formular  A  "Declaration  of  identity  of  the 
beneficial  owner"  für  die  Gesellschaft.  Sowohl  der  Mandatsvertrag 
("Mandate  Agreement")  vom 23.  Juni  2008  wie  die  treuhänderische 
Bestätigung ("Fiduciary Confirmation") vom 12. Juni 2008 wurden in ... 
unterzeichnet.  Auch  das  "Agreement  on  Assignment  of  Rights  and 
Obligations (sale of business)" vom 15. Dezember 2009 und die Voll-
macht  ("General  Power  of  Attorney")  der  X._______ LLC zugunsten 
von  X._______  Group  (Europe)  AG  vom  selben  Tag  wurden  von 
A._______ und B._______ für die X._______ LLC in ... unterzeichnet. 
Schliesslich haben mit Schreiben vom 29. März 2010 A._______ und 
B._______ die Meldestelle für Geldwäscherei in Bern über die Ereig-
nisse  in  der  ...  betreffend  den  Handel  mit  den  GHG Units  und  die 
X._______  LLC informiert  und  darin  bestätigt,  dass  "die  X._______ 
Group LLC keine objektive und rechtliche Grundlage [hatte],  die ver-
tragliche Nachzahlung von EUR 15 Millionen zu leisten".

Aufgrund einer prima facie-Würdigung (E. 1.4, 3.2 und 7.1 hievor) ist 
die Inländereigenschaft der X._______ LLC im Sinne von Art. 9 Abs. 1 
zweiter  Halbsatz  VStG begründet. Der  statutarische Sitz  der  Gesell-
schaft entspricht in keiner Weise den wirklichen Verhältnissen und er-
scheint  als  künstlich  geschaffen  (sog.  Briefkastendomizil)  (vgl. 
E. 4.3.2), denn alle die Beschwerdeführerin 1 betreffenden, dem Bun-
desverwaltungsgericht  vorliegenden  Dokumente  sind  in  der  Schweiz 
durch in der Schweiz wohnhafte Personen unterschrieben. Es besteht 
kein Bezug zum Sitz im Staat ... (USA). Auch die von der ESTV gel-
tend  gemachte  Geschäftstätigkeit  ist  zu  bejahen,  denn  die  Gesell-
schaft ging ihrer Geschäftstätigkeit hauptsächlich in der Schweiz nach. 
Hier unterschrieb sie sämtliche vorliegende Verträge, und alle ersichtli-

Seite 24

A-2784/2010

chen  Transaktionen  und  (Markt-)Auftritte  fanden  im  Inland  statt.  Als 
einziger im Ausland lokalisierbarer Anhaltspunkt erscheint die Abwick-
lung des Handels der GHG Units über das dänische Handelsregister 
nicht genügend, um in einer prima facie-Würdigung schwerer ins Ge-
wicht zu fallen als die die Schweiz betreffenden Auftritte.

8.2
8.2.1 Die ESTV erwog in ihrer Sicherstellungsverfügung vom 10. März 
2010, die X._______ LLC habe aufgrund ihres Handels mit den AAUs 
Units einen Gewinn von EUR 46'906'500.-- erzielt. Aufgrund ihres Auf-
lösungsbeschlusses vom 29. Dezember 2009 sei sie gemäss des US-
amerikanischen "Corporations  Registration"  aufgelöst  worden. Ange-
sichts der Auflösung, sei  eine Liquidationsrechnung anzustellen. Der 
Liquidationsüberschuss  unterliege  ohne  Weiteres  der  Verrechnungs-
steuer, welcher dem oben genannten Gewinn entspreche. Daraus er-
gebe sich  eine  Verrechnungssteuerschuld  von Fr. 25'446'776.--,  wel-
che am 30. Januar 2010 (30 Tage nach dem Liquidationsdatum vom 
31. Dezember  2009)  fällig  geworden  sei  (Art. 12  Abs. 1  und  Art. 16 
Abs. 1 Bst. c VStG). Es stellten sich deshalb Fragen des Verzugszin-
ses und der Liquidatorenhaftung.

8.2.2 Die Beschwerdeführerinnen wenden nichts gegen diese Berech-
nung des Verrechnungssteuerbetrages wie auch jenen des mutmassli-
chen Verzugszinses und der mutmasslichen Kosten (vgl. Sachverhalt 
A.b  und D)  ein. Sie  machen einzig geltend,  die  Steuerforderung sei 
"offensichtlich übersetzt". Aufgrund der zurückhaltenden Prüfung des 
Bundesverwaltungsgerichts  in  einem  Sicherstellungsverfahren  er-
scheint die Verrechnungssteuerforderung der ESTV gerechtfertigt. Die 
von der ESTV gemachten Angaben betreffend Kauf- und Verkaufspreis 
werden  von  den  Beschwerdeführerinnen  in  ihrer  Beschwerde  vom 
21. April  2010  bestätigt.  Auch  gegen  die  Berechnung  des  Verrech-
nungssteuerbetrages auf dem Liquidationsergebnis sowie der Zinsen 
und  Kosten  erheben  sie  keinen  Einwand. Sie  bestreiten  auch  nicht, 
dass die X._______ LLC aufgelöst wurde und somit eine Liquidations-
rechnung  anzustellen  ist.  Zusammenfassend  ist  somit  der  von  der 
ESTV  geltend  gemachte  Verrechnungssteuerbetrag  von 
Fr. 25'446'776.-- zu bestätigen.

8.3
8.3.1 Die Vorinstanz erwog, die X._______ LLC habe es entgegen der 
gesetzlichen Vorschriften (Art. 38 Abs. 2 VStG) unterlassen, der ESTV 

Seite 25

A-2784/2010

bei Fälligkeit der Steuer die vorgeschriebenen Abrechnungen einzurei-
chen und die Verrechnungssteuer im Betrag von Fr. 25'446'776.-- zu 
entrichten. Damit habe sie mutmasslich zumindest den objektiven Tat-
bestand der Steuerhinterziehung gemäss Art. 61 Bst. a VStG erfüllt, 
was als Gefährdung des Bezugs der geschuldeten Verrechnungssteu-
er gälte. Zudem sei zu berücksichtigen, dass die Gesellschaft ausser 
den zu verarrestierenden bzw. verarrestierten Vermögenswerten in der 
Schweiz  kaum  Aktiven  haben  dürfte.  Entsprechend  sei  die  Gefahr 
gross,  dass diese Vermögenswerte  bei  Fehlen von Sicherheitsmass-
nahmen ins Ausland transferiert würden, um dadurch der Besteuerung 
zu entgehen. Dies umso mehr als die Gesellschaft ihren Sitz im Aus-
land habe und aufgelöst worden sei.

8.3.2 Die  Beschwerdeführerinnen  machen  geltend,  es  liege  kein  Si-
cherstellungsgrund,  weder  aufgrund  von Bst.  a  noch  gemäss  Bst.  b 
von Art. 47 Abs. 1 VStG, vor. Da ausser einer Bankverbindung in der 
Schweiz  Anknüpfungspunkte  im  Inland  fehlten,  habe  die  X._______ 
LLC  überhaupt  keine  Veranlassung  gehabt,  sich  bei  der  ESTV  zu 
melden, um Verrechnungssteuerpflichten zu erfüllen. Solche Pflichten 
seien nicht erkennbar (gewesen). Damit fehle es aber offensichtlich an 
einem strafrelevanten  Verschulden  und  die  Sicherstellungsverfügung 
entbehre einer Rechtsgrundlage. Die Beschwerdeführerinnen bringen 
des  Weiteren  vor,  der  Sicherstellungsgrund  gemäss  Art. 47  Abs. 1 
Bst. b VStG sei nicht (mehr) erfüllt,  da die X._______ LLC per Ende 
2009 von der X._______ Group (Europe) AG übernommen worden sei 
und Letztere deren Rechtsnachfolgerin sei. Betreffend die X._______ 
Group  (Europe)  AG als  Rechtsnachfolgerin  sei  der  Sicherstellungs-
grund von Art. 47 Abs. 1 Bst. a VStG aber nicht erfüllt, da diese erst im 
September  2009  gegründet  worden  sei,  womit  sie  noch  keine  nen-
nenswerte  steuerliche  Deklarationspflichten  träfen.  Die  Beschwerde-
führerinnen sind im Übrigen der  Ansicht,  der  Tatbestand von Art.  47 
Abs. 1 Bst. b VStG sei nur auf natürliche Personen anwendbar.

8.3.3
8.3.3.1 Die X._______ LLC hat  ihren Sitz  im Ausland. Damit  ist  der 
Sicherstellungsgrund  gemäss  Art. 47  Abs. 1  Bst. b  VStG erfüllt.  Wie 
gesehen ist dieser Sicherstellungsgrund entgegen der Ansicht der Be-
schwerdeführerinnen  auch  auf  juristische  Personen  anwendbar  (vgl. 
E. 3.1.2 hievor). Dieser Sicherstellungsgrund ist im Übrigen auch an-
wendbar, wenn die Gesellschaft wie hier aufgrund ihrer im Inland aus-
geübten  Geschäftstätigkeit  als  Inländer  im  Sinne  von  Art. 9  Abs. 1 

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VStG gilt (vgl. E. 3.1.2 hiervor). Was die Beschwerdeführerinnen dage-
gen vorbringen, dringt nicht durch: Das ins Recht gelegte "Agreement 
on  Assignment  of  Rights  and  Obligations  (sale  of  business)"  weist 
wohl  eher  auf  einen  Verkauf  als  auf  eine  Rechtsnachfolge  der 
X._______ LLC durch die X._______ Group (Europe) AG hin. Im Falle 
einer  (Gesamt-)  Rechtsnachfolge  (oder  Universalsukzession)  wäre 
nämlich  die  X._______  LLC  untergegangen  und  hätte  sie  im 
"Corporations Register"  gelöscht  werden müssen, was nicht  der Fall 
zu  sein  scheint  (vgl.  den  im  Internet  abrufbaren  Auszug  aus  dem 
"Corporations  Registration"  betreffend  die  X._______  LLC  http://..., 
letztmals am besucht am 14. September 2010). Auch die von den Be-
schwerdeführerinnen  ins  Recht  gelegte  Bestätigung  vom  19.  April 
2010 des "Registered Agent" spricht dafür, dass die X._______ LLC 
weiterhin  besteht.  Da  es  sich  vorliegend  wohl  eher  um  eine 
Einzelrechtsnachfolge  handelt,  bleibt  die  X._______  LLC  bestehen 
und ist sie weiterhin Subjekt der Verrechnungssteuer.

8.3.3.2 Des Weiteren ist vorliegend ohnehin auch der Sicherstellungs-
grund nach Art. 47 Abs. 1 Bst. a VStG erfüllt, wie die ESTV dies in der 
angefochtenen Sicherstellungsverfügung vom 10. März 2010 zu Recht 
geltend  machte. Die  Gesellschaft  hat  sich  unbestrittenermassen  nie 
bei der ESTV gemeldet, um ihre Verrechnungssteuerpflichten zu erfüll -
en.  Sie  hat  damit  ihre  mutmasslichen  Verpflichtungen  verletzt,  was 
mutmasslich den objektiven Tatbestand der Gefährdung nach Art. 62 
Abs. 1 Bst. a VStG erfüllt. Eine entsprechende Absicht  oder ein Ver-
schulden muss – entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerinnen – 
nicht  nachgewiesen  werden,  damit  eine  Sicherstellung gerechtfertigt 
ist (vgl. E. 3.1.1 hievor). Die Gefährdung der Verrechnungssteuer, der 
(zukünftigen) Zinsen und Kosten ergibt sich ferner auch aus dem Um-
stand,  dass die  Gesellschaft  ausser  den verarrestierten Vermögens-
werten in der Schweiz kaum über Aktiven verfügen dürfte und es ihr 
somit leicht möglich ist, diese u.U. zugunsten von Aktionären oder die-
sen nahe stehenden Personen beiseite zu schaffen. Aufgrund der wei-
ten  Auslegung  des  Gefährdungstatbestandes  (vgl.  E. 3.1.1)  ergeben 
sich somit genügend Anhaltspunkte, welche die Sicherstellungsverfü-
gung  vom  10.  März  2010  in  Bezug  auf  die  X._______  LLC  recht -
fertigen.

8.4 Aufgrund  des  Gesagten  ist  die  gegen  die  Sicherstellungsverfü-
gung  vom  10.  März  2010  gerichtete  Beschwerde  in  Bezug  auf  die 
X._______ LLC abzuweisen und die angefochtene Sicherstellung be-

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treffend die Beschwerdeführerin 1 und die Verarrestierung deren Ver-
mögenswerte zu bestätigen.

9.
9.1
9.1.1 Die ESTV erwog in ihrer Sicherstellungsverfügung vom 10. März 
2010, A._______ sei nicht nur registriertes Organ der X._______ LLC 
gewesen, sie habe auch die Transaktionen als Schlüsselfigur in Vertre-
tung der Gesellschaft mitgetragen. Damit stehe sie als Liquidatorin der 
X._______ LLC fest und schulde solidarisch mit dieser.

9.1.2 Die Beschwerdeführerinnen bestreiten nicht, dass die Beschwer-
deführerin 2 mit der Liquidation betraut war. Aufgrund der Akten ergibt 
sich auch kein Anhaltspunkt, daran zu zweifeln: Die Gesellschaft wur -
de per Ende 2009 aufgelöst. Die ESTV hat damit den Beginn der Liqui-
dation  zu  Recht  auf  dieses  Datum festgelegt  (vgl.  E. 4.2.2  hiervor). 
A._______ war Liquidatorin, denn sie war und ist nicht nur im "Corpo-
rations  Registration"  eingetragen,  sondern  sie  hat  alle  vorliegenden 
Dokumente für die Gesellschaft (mit)unterzeichnet. Aufgrund von Art. 
15 Abs. 1 Bst. a VStG haftet  sie als Liquidatorin  somit  grundsätzlich 
mit der Gesellschaft solidarisch.

9.2 Die ESTV hielt dafür, als Liquidatorin hafte A._______ solidarisch 
mit  der  X._______  LLC  für  den  Verrechnungssteuerbetrag  von 
Fr. 25'446'776.--. Nach Berechnung des Verzugszinses und der Kosten 
(vgl. Sachverhalt D) erwog sie, es ergebe sich somit ein Sicherungsbe-
darf für einen Totalbetrag von Fr. 33'081'218.--, welcher sicherzustellen 
sei. Eine Begründung, weshalb A._______ auch für die weder entstan-
denen, noch geltend gemachten (und noch weniger fällig gewordenen) 
Verzugszinsen  für  die  nächsten   sechs  Jahre  und  die  Betreibungs-
kosten mithafte, bleibt die ESTV jedoch schuldig. Eine solche ist denn 
selbst aufgrund einer prima facie-Würdigung nicht erkennbar: Wie ge-
sehen (vgl. E. 6.4.2) ist die Mithaftung der Liquidatorin auf diejenigen 
Forderungen  beschränkt,  die  während  ihrer  Geschäftsführung  ent-
standen, geltend gemacht oder fällig geworden sind. Dies ist aber – im 
Gegensatz  zur  Verrechnungssteuerforderung  im  Betrag  von 
Fr. 25'446'776.--, die aufgrund der gesamten Umstände für die vorlie -
gend im Rahmen einer prima facie-Würdigung als hinreichend wahr-

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scheinlich  erscheint  (vgl. E. 8.2.2  hiervor)  und welche die  ESTV mit 
Schreiben vom 19. März 2010 geltend machte (vgl. Sachverhalt  F) – 
nicht  der  Fall,  was  die  erst  zukünftigen  Verzugszinsen  und  Betrei -
bungskosten betrifft. Diesbezüglich ist die Beschwerde deshalb gutzu-
heissen. Der von A._______ sicher zu stellende Betrag wird neu auf 
den  Verrechnungssteuerbetrag  von  Fr. 25'446'776.--,  zuzüglich  Ver-
zugszins für sieben Monate, d.h. für die Zeit von Ende Januar bis Ende 
August  2010,  ausmachend Fr. 742'197.--,  was einen Totalbetrag  von 
Fr. 26'188'973.--  ergibt,  festgelegt.  In  diesem Umfang  ist  die  Sicher-
stellungsverfügung  vom  10. März  2010  der  ESTV  betreffend 
A._______ zu bestätigen.

9.3
9.3.1 Die ESTV war der Ansicht,  die Beschwerdeführerin 2 habe of-
fensichtlich  nichts  zur  Feststellung  oder  Entrichtung  der  erwähnten 
Verrechnungssteuer unternommen. Sie gehöre im Übrigen zum Kreis 
der besonders fachkundigen Personen, da sie für eine erhebliche An-
zahl von Gesellschaften zeichnungsberechtigt sei.

9.3.2 Die Beschwerdeführerinnen machen geltend, A._______ könne 
keine  mangelnde  Sorgfalt  vorgeworfen  werden.  Da  keine  Verrech-
nungssteuerforderung bestehe, habe sie auch keinen Anlass gehabt, 
sich bei der ESTV zu melden. Zudem werde sie den Nachweis leisten 
können, alles ihr Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuer -
forderung getan zu haben.

9.3.3 Wegen des die Verrechnungssteuer beherrschenden Selbstver-
anlagungsprinzips (vgl. E. 5) war die X._______ LLC – aufgrund einer 
prima facie-Würdigung – verpflichtet, ihre Verrechnungssteuerpflichten 
spontan und ohne vorhergehende Aufforderung der ESTV, wie dies die 
Beschwerdeführerinnen in ihrer Beschwerdeschrift fordern, zu erfüllen. 
Sie hat dies jedoch nicht getan. Auch wenn keine Verrechnungssteuer-
forderung  bestünde,  hätte  sie  ihre  Einreichungs-  bzw.  Mitwirkungs-
pflichten erfüllen müssen. Dies hat sie jedoch unterlassen. A._______ 
hat als Organ der Gesellschaft, entgegen ihren Behauptungen, nichts 
zur  Feststellung oder  Entrichtung der  Verrechnungssteuer  unternom-
men. Den entsprechenden Nachweis hat sie im vorliegenden Verfahren 
jedenfalls nicht erbracht.

9.4
9.4.1 Die ESTV erwog, nach Art. 47 Abs. 1 Bst. a sowie Bst. b VStG 
habe  sie  für  die  geschuldete  Verrechnungssteuer  samt  Verzugszins 

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und Kosten Sicherheiten zu verlangen. Als solidarisch mit der Gesell -
schaft  haftende Person betreffe dies auch A._______, da für sie ge-
mäss Art. 15 Abs. 3 VStG dieselben Pflichten gälten wie für die steuer-
pflichtige X._______ LLC.

9.4.2 Die Beschwerdeführerinnen wenden ein, die Sicherstellungsver-
fügung gegenüber A._______ sei ungültig, weil sie die Voraussetzun-
gen von Art. 47 Abs. 1 VStG nicht erfülle. Sie sind der Meinung, die 
Solidarhaftung  von  Art.  15  Abs.  3  VStG  beziehe  sich  nur  auf  das 
Hauptverfahren  und  nicht  auf  das  Sicherstellungsverfahren.  Selbst 
wenn bei der X._______ LLC Sicherstellungsgründe vorlägen, würden 
diese nicht akzessorisch für die Beschwerdeführerin 2 gelten. Anders 
zu entscheiden hiesse, dass es gar nicht für Hauptschuldner und Soli-
darschuldner je eine eigene Sicherstellungsverfügung bräuchte. Vorlie-
gend fehle es aber an einem Sicherstellungstatbestand betreffend die 
Beschwerdeführerin 2: Diese habe Wohnsitz in der Schweiz und keine 
Anstalten  getroffen,  diesen aufzugeben. Somit  habe sie  den Sicher-
stellungstatbestand von Art. 47 Abs. 1 Bst. b VStG nicht verwirklicht.  
Sie habe auch den Steuerbezug nicht gefährdet,  denn sie habe ihre 
persönliche Steuererklärung eingereicht und ihre Steuern bezahlt. Es 
fehle  somit  auch  am  Sicherstellungstatbestand  des  Art.  47  Abs. 1 
Bst. a VStG. Weiter wird vorgebracht, der von der Beschwerdeführerin 
2  verlangte  Betrag  von  rund  Fr.  33  Millionen  an  Sicherstellung  sei 
offensichtlich  übersetzt  im  Vergleich  zu  ihren  finanziellen  Möglich-
keiten.  Die  ESTV würde  im  Sicherstellungsverfahren  besser  gestellt 
als  wenn  sie  eine  Steuerforderung  auf  dem  ordentlichen  Weg  der 
Zwangsvollstrekkung  durchsetzen  müsste.  Das  sei  willkürlich  und 
verdiene keinen Rechtsschutz. Aufgrund des Reinvermögens der Be-
schwerdeführerin  2  sei  der  sicher  zu  stellende  Betrag  auf  maximal 
Fr. 200'000.--  zu  limitieren.  Schliesslich  sind  die  Beschwerde-
führerinnen  der  Ansicht,  die  angefochtene  Sicherstellungsverfügung 
sei  ein  unzulässiger  Sucharrest.  Diese  sei  nicht  genügend 
konkretisiert, denn die ESTV verfüge über keine Anhaltspunkte, dass 
und über  welche Vermögenswerte  die Beschwerdeführerin  2 bei  der 
Bank Z._______ Ltd. in ... verfüge. Die angefochtene Sicherstellungs-
verfügung  sei  diesbezüglich  rechtsmissbräuchlich  und  deshalb  nicht 
zu schützen.

9.4.3
9.4.3.1 Wie oben erwähnt, kann der Mithaftende wie der Steuerpflich-
tige  selber  zur  Sicherstellung  verpflichtet  werden.  Vorliegend  kann 

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somit  A._______  grundsätzlich  zur  Sicherstellung  der  Steuerschuld 
der X._______ LLC angehalten werden (vgl. E. 6.4.3).

9.4.3.2 Die Bestimmung von Art. 47 Abs. 1 Bst. b VStG setzt voraus, 
dass der "Zahlungspflichtige" keinen Wohnsitz in der Schweiz hat oder 
Anstalten trifft, diesen aufzugeben oder sich im Handelsregister zu lö-
schen. Wird vom Liquidator im Sinne von Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG Si -
cherstellung  verlangt,  so  muss  somit  eine  dieser  Voraussetzungen 
beim Mithaftenden selber erfüllt und nicht bloss bei der steuerpflich ti-
gen Gesellschaft gegeben sein. Dies ist jedoch in casu unbestrittener-
massen nicht der Fall. Auf Art. 47 Abs. 1 Bst. b VStG kann somit die Si-
cherstellungsverfügung in Bezug auf A._______ nicht abgestützt wer-
den (vgl. Entscheid der SRK vom 25. Juni 1996, publiziert in ASA 65  
S. 922 E. 5a).

9.4.3.3 Nach  dem im  Rahmen  des  vorliegenden  Sicherstellungsver-
fahrens unterstellten Sachverhalts,  ist  die  durch die  ESTV glaubhaft 
gemachte  Verrechnungssteuerschuld  gefährdet.  Die  Gesellschaft  hat 
sich  unbestrittenermassen nie bei  der  ESTV gemeldet,  um ihre Ver-
rechnungssteuerpflichten zu erfüllen. Sie hat  damit  ihre Verpflichtun-
gen verletzt, was mutmasslich den objektiven Tatbestand der Gefähr-
dung nach Art. 62 Abs. 1 Bst. a VStG erfüllt. Weiter ergibt sich die Ge-
fährdung aus dem Umstand,  dass  die  Gesellschaft  ausser  den u.U. 
verarrestierten  Vermögenswerten  in  der  Schweiz  kaum über  Aktiven 
verfügen dürfte  und es ihr  somit  leicht  möglich ist,  diese zugunsten 
von  Aktionären  oder  diesen  nahe  stehenden  Personen  beiseite  zu 
schaffen (vgl. E. 8.3.3.2). Dieses Verhalten der Gesellschaft muss der 
Beschwerdeführerin 2 als Organ zum Vorwurf gemacht werden. Diese 
Gefährdung des Steuerbezugs bei  der  steuerpflichtigen Gesellschaft 
rechtfertigt  ohne weiteres  den Erlass  einer  Sicherstellungsverfügung 
beim nach Art. 15 VStG mithaftenden Liquidator,  weshalb sich auch 
der Einwand der Beschwerdeführerinnen, A._______ habe keine An-
stalten getroffen, ihren Wohnsitz im Inland aufzugeben und der Steuer-
bezug  sei  bei  ihr  nicht  gefährdet,  als  nicht  stichhaltig  erweist.  Die 
ESTV wird  im vorliegenden Verfahren auch nicht  besser  gestellt  als 
wenn sie die Steuerforderung auf dem ordentlichen Weg der Zwangs-
vollstreckung durchsetzen müsste: In beiden Verfahren ist die Mithaf-
tung der Liquidatorin nämlich wie oben ausführlich dargelegt, begrenzt 
(vgl. E. 6.4 bis 6.4.3). Von Willkür kann demnach keine Rede sein. Es 
mag sein, dass das Reinvermögen der Beschwerdeführerin 2 wesent-
lich tiefer ist, als die in der Sicherstellungsverfügung von ihr verlangten 

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Beträge.  Das  liegt  daran,  dass  die  Mithaftung  der  Liquidatorin  sich 
gemäss  der  gesetzlichen  Regelung aufgrund  des  Liquidationsergeb-
nisses der Gesellschaft (vgl. Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG) bestimmt und 
nicht  auf  das persönliche Vermögen der  mithaftenden Person abge-
stellt  wird. Der  Eventualantrag der  Beschwerdeführerinnen,  die  Soli-
darhaftung von A._______ sei aufgrund ihres persönlichen Reinvermö-
gens auf maximal Fr. 200'000.-- zu limitieren, kann deshalb nicht ge-
hört werden.

Schliesslich kann auch nicht von einem verpönten Sucharrest die Re-
de sein: Aus den Akten geht  hervor,  dass  die  X._______  LLC über 
eine Bankverbindung bei der Bank Z._______ Ltd. in ... verfügt. Dabei 
ist "JL" – Kürzel, welches wohl für A._______ steht – als mit "Signing"  
bezeichnet. Es kann somit sein, dass die entsprechenden bei der ge-
nannten  Bank  u.U.  vorhandenen  Vermögenswerte  zivilrechtlich 
A._______  gehören,  Letztere  diese  aber  treuhänderisch  für  die 
X._______ LLC hält. Ein Begehren auf Verarrestierung "aller Guthaben 
und  Beträge"  genügt  im  Übrigen  den  Anforderungen  der  Bezeich-
nungspflicht (vgl. schon BGE 100 III 25). Die Verarrestierung der Ver-
mögenswerte  von A._______  bei  der  Bank Z._______  Ltd. in  ...  er -
scheint  aufgrund  der  Akten  nicht  als  rechtswidrig  und  ist  somit  ge-
rechtfertigt.

9.5 Zusammenfassend  ist  die  gegen  die  Sicherstellungsverfügung 
vom 10. März  2010 gerichtete  Beschwerde in  Bezug auf  A._______ 
teilweise gutzuheissen und den von ihr sicher zu stellenden Verrech-
nungssteuerbetrag auf Fr. 26'188'973.-- festzulegen. In diesem Umfang 
ist  die  Sicherstellungsverfügung  vom  10.  März  2010  betreffend 
A._______ zu bestätigen.

10.
10.1 Die Kosten für das Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwal-
tungsgericht  werden  auf  Fr. 50'000.--  festgesetzt  (Art. 4  des  Regle-
ments vom 21. Februar  2008 über die Kosten und Entschädigungen 
vor  dem Bundesverwaltungsgericht  [VGKE,  SR 173.320.2])  und  den 
Beschwerdeführerinnen  entsprechend  dem  Verfahrensausgang  zu 
neun Zehntel solidarisch auferlegt,  ausmachend Fr. 45'000.-- (Art. 63 
Abs. 1 VwVG). Der Differenzbetrag von Fr. 5'000.-- wird den Beschwer-
deführerinnen  nach  Eintritt  der  Rechtskraft  des  vorliegenden  Urteils 
zurückerstattet.  Der  ESTV  werden  keine  Verfahrenskosten  auferlegt 
(Art. 63 Abs. 2 VwVG).

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10.2 Die ESTV hat den teilweise obsiegenden Beschwerdeführerinnen 
eine reduzierte Parteientschädigung auszurichten (Art. 64 Abs. 1 und 
2  VwVG;  Art.  7  ff.  VGKE).  Parteikosten  gelten  dann  als  notwendig, 
wenn  sie  zur  sachgerechten  und  wirksamen  Rechtsverfolgung  oder 
Rechtsverteidigung  unerlässlich  erscheinen  (BGE 131 II 200  E. 7.2). 
Die  Parteientschädigung  ist  aufgrund  der  eingereichten  detaillierten 
Kostennote festzusetzen (Art. 14  VGKE). Bei  Fehlen einer (detaillier-
ten)  Kostennote  wird  die  Entschädigung  aufgrund  der  Akten  festge-
setzt (Art. 14 Abs. 2 VGKE). In Anwendung von Art. 14 Abs. 2 VGKE 
muss vorliegend über die Entschädigung aufgrund der Akten entschie-
den  werden,  zumal  angesichts  der  erwähnten  klaren  reglementa-
rischen Grundlagen auf eine Aufforderung zur Einreichung einer Kos-
tennote verzichtet werden muss (vgl. zum Ganzen: Abschreibungsent-
scheid  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1481/2006  vom  23. Juli 
2007). Unter diesen Umständen ist  die Parteientschädigung ermess-
ensweise festzusetzen. Aufgrund des nur sehr geringen Obsiegens hat 
die ESTV den Beschwerdeführerinnen eine reduzierte Parteientschä-
digung von Fr. 7'500.-- (MWST inbegriffen) auszurichten.

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen und die von A._______ 
zu leistende Sicherstellung auf Fr. 26'188'973.-- festgelegt. Im Übrigen 
wird die Beschwerde abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 50'000.-- werden den Beschwerdeführe-
rinnen solidarisch im Umfang von Fr. 45'000.--  auferlegt. Sie werden 
mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 50'000.-- verrechnet. Der 
Differenzbetrag von Fr. 5'000.--  ist  den Beschwerdeführerinnen nach 
Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten.

3.
Die ESTV hat  den Beschwerdeführerinnen eine Parteientschädigung 
von Fr. 7'500.-- auszurichten.

4.
Dieses Urteil geht an: 

- die Beschwerdeführerinnen (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Daniel de Vries Reilingh Nadine Mayhall

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Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert  30 Tagen nach Eröffnung beim 
Bundesgericht,  1000  Lausanne  14,  Beschwerde  in  öffentlich-
rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 
des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). 
Die  Rechtsschrift  ist  in  einer  Amtssprache  abzufassen  und  hat  die 
Begehren,  deren  Begründung  mit  Angabe  der  Beweismittel  und  die 
Unterschrift  zu  enthalten.  Der  angefochtene  Entscheid  und  die 
Beweismittel  sind,  soweit  sie  die  beschwerdeführende  Partei  in 
Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand:

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