# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 8684c1ce-802d-568a-871b-940f17a66fe5
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2011-10-26
**Language:** de
**Title:** Staats- und Gemeindesteuern 26.01. - 31.12.2009
**Docket/Reference:** ST.2011.226
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2011_226_eh.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 ST.2011.226 

Entscheid 

 26. Oktober 2011 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Michael Ochsner und Gerichtsschreiberin Barbara Müller 

A   G m b H ,    

vertreten durch B  

In Sachen 

gegen 

S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Dienstleistungen,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Rekurrentin,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Staats- und Gemeindesteuern 26.01. - 31.12.2009 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  Die  A  GmbH  (nachfolgend  die  Pflichtige)  wurde  am  26.  Januar  2009  ge-

gründet und bezweckt gemäss Handelsregister das Verwerten und Verwalten von  Im-

materialgüterrechten sowie das Erbringen von Dienstleistungen im Bereich von Risiko- 

und  Sicherheitsanalysen,  Kontrollen  und  […].  Anteilsinhaber  und  einziger  Geschäfts-

führer ist H. In der Steuererklärung für die Steuerperiode 26.01. – 31.12.2009 deklarier-

te  sie  einen  steuerbaren  Reingewinn  von  Fr. 100'814.-  und  ein  Eigenkapital  von 

Fr. 120'814.-. Darin stellte sie den Antrag auf die Besteuerung als Domizilgesellschaft 

nach § 74 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG).  

Der Steuerkommissär führte mit Auflage vom 1. April 2011 eine Untersuchung 

über die Geschäftstätigkeit der Pflichtigen durch. Am 4. Mai 2011 schätzte er sie für die 

Staats- und Gemeindesteuern 26.01. – 31.12.2009 mit einem steuerbaren Reingewinn 

von  Fr.  100'800.-  und  einem  steuerbaren  Eigenkapital  von  Fr.  120'000.- ein.  Den  An-

trag auf Besteuerung als Domizilgesellschaft wies er ab, da H seinen Wohnsitz in der 

Schweiz habe und demnach die Pflichtige nicht – wie vorausgesetzt – nach Instruktio-

nen aus dem Ausland tätig sei.  

B.  Hiergegen  liess  die  Pflichtige  am  3.  Juni  2011  Einsprache  erheben  und 

beantragen, ihr den Status als Domizilgesellschaft zu gewähren. Der Wohnsitz von H 

befinde  sich  in  I.  Am  14.  Juni  2011  reichte  H  eine  ergänzende  Eingabe  ein,  worin  er 

der Sachdarstellung der Vertreterin widersprach und seinen persönlichen Wohnsitz in 

der  Schweiz  geltend  machte.  Das  kantonale  Steueramt  wies  die  Einsprache  am 

13. Juli 2011 ab.  

C. Mit Rekurs vom 15. August 2011 beantragte die Pflichtige, sie als Domizil-

gesellschaft, eventualiter als gemischte Gesellschaft nach § 74 Abs. 2 StG zu besteu-

ern,  subeventualiter  sei  die  Angelegenheit  an  die  Vorinstanz  zurückzuweisen,  unter 

Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Rekursgegners. H sei Professor für J 

an der Universität K in I, habe aber seinen Wohnsitz in der Schweiz. Er habe die Pflich-

tige gegründet,  um  das an  der  Universität  K gebildete Know-How  zu  vermarkten.  Die 

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Wertschöpfung erfolge vor allem durch Studierende an der Universität im Rahmen von 

Forschungsprojekten, welche von Wirtschaftsunternehmen in Auftrag gegeben würden. 

H weile vor allem an den Wochenenden in der Schweiz und verfüge hier über ein spär-

lich eingerichtetes Büro, wo er die Rechnungen ausstelle und wo die Buchhaltung ge-

führt  werde.  Die  Instruktionen  würden  –  soweit  es  solche  gebe  –  von  H  als  Universi-

tätsprofessor in I erteilt.  

Das kantonale Steueramt schloss am 1. September 2011 auf Abweisung des 

Rechtsmittels. Am 20. September 2011 reichte die Pflichtige eine Replik ein; darin hielt 

sie an den bisherigen Anträgen fest.  

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1.  a)  aa)  Im  Rahmen  der  Unternehmenssteuerreform  I  wurde  in  Art.  28  des 

Bundesgesetzes  über  die Harmonisierung  der  direkten  Steuern  der  Kantone  und  Ge-

meinden  vom  14.  Dezember  1990  (StHG),  in  Kraft  ab  1.  Januar  1999,  für  juristische 

Personen  mit  Geschäftstätigkeit  im  Ausland  eine  ermässigte  Besteuerung  des  Rein-

gewinns  eingeführt.  Das  Gesetz  unterscheidet  hierzu  juristische  Personen  ohne  Ge-

schäftstätigkeit in der Schweiz in Abs. 3 (Domizilgesellschaften) sowie juristische Per-

sonen mit untergeordneter Geschäftstätigkeit in der Schweiz in Abs. 4. In § 74 Abs. 1 

und 2 StG wurde die Regelung von  Art. 28 Abs. 3 und 4 StHG wörtlich übernommen 

und auf den 1. Januar 2001 in Kraft gesetzt. Mithin ist diese Bestimmung gleich auszu-

legen und anzuwenden wie die harmonisierungsrechtliche Vorschrift.  

bb) Die Finanzdirektion hat am 17. Oktober 2000 eine Weisung über die Be-

steuerung von Beteiligungs-, Holding-, Domizil- und gemischten Gesellschaften bei den 

Staats- und Gemeindesteuern erlassen (nachfolgend Weisung, ZStB I Nr. 26/051). Sie 

ist  für  die  vorliegend  streitbetroffene  Steuerperiode  (noch)  anwendbar  (ab  der  im  Ka-

lenderjahr  2011  endenden  Steuerperiode  gilt  die  neue  Weisung  vom  12.  Novem-

ber 2010, Lit. F., ZStB I Nr. 26/052). In Ziff. 41 ff. wird die Gesellschaft ohne Geschäfts-

tätigkeit in der Schweiz (Domizilgesellschaft) näher definiert: 

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Als Verwaltungstätigkeit gilt zunächst die Verwaltung des eigenen Vermögens, 

d.h.  des  Vermögens,  welches  die  Gesellschaft  bereits  besitzt  und  welches  sie  ohne 

aktive kommerzielle Tätigkeit dazu erwirbt. Hilfstätigkeiten wie die Verwertung immate-

rieller Rechte, Vermittlung von Know-how sowie Fakturierung und Inkasso gelten eben-

falls  als  Verwaltungstätigkeit,  sofern  sie  keinen  eigentlichen  Bürobetrieb  und  keinen 

grösseren  Personaleinsatz  in  der  Schweiz  erfordern.  Dagegen  erscheinen  Akquisitio-

nen, Marktuntersuchungen, Handels- und Agententätigkeiten sowie die Ausübung von 

Beratungs-  und  Werbefunktionen  in  der  Schweiz  als  Geschäftstätigkeit  (Ziff.  42).  Auf 

eine  Geschäftstätigkeit  im  Ausland  bzw.  auf  eine  Verwaltungstätigkeit  in  der  Schweiz 

ist jedoch auch dann zu schliessen, wenn im Rahmen von Anweisungen aus dem Aus-

land und ohne  wesentlichen Bezug zum schweizerischen Markt sogenannte Ausland-

Ausland Geschäfte (Handelstätigkeit mit Einkauf und Verkauf im Ausland) getätigt wer-

den (Ziff. 43). Als Anweisungen im Sinn des vorstehenden Absatzes gelten allgemeine 

Handlungsanweisungen oder konkrete Weisungen der geschäftsleitenden Organe oder 

übergeordneter Leitungsorgane bei Konzerngesellschaften (Ziff. 44).  

cc) Bei der Weisung handelt es sich um eine sogenannte Verwaltungsverord-

nung (vgl. BGr, 20. Juli 1994, StE 1995 A 21.2 Nr. 2). Eine solche stellt für die Steuer-

justizbehörden  eine  nicht  verbindliche  Anweisung  zur  Auslegung  des  Steuergesetzes 

dar. Sie wird vom Richter berücksichtigt, wenn sie im konkreten Einzelfall eine sachge-

rechte  Auslegung  der  anwendbaren  gesetzlichen  Bestimmung  erlaubt  (StRK  II, 

26. September 2000, 2 ST.2000.209).  

dd) Bei der Konkretisierung der Begriffe der Geschäfts- und Verwaltungstätig-

keit geniessen die Kantone grossen Spielraum (Duss/von Ah/Ruthishauser, Kommen-

tar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. A., 2002, Art. 28 N 137 StHG). Von 

Bundesrechts  wegen  ist  zu  berücksichtigen,  dass  für  die  Gewährung  des  Status  als 

Verwaltungsgesellschaft  eine  ausländische  Beherrschung  nicht  vorausgesetzt  werden 

darf  (Duss/von  Ah/Rutishauser,  Art.  28  N  135  StHG).  Das  StHG  orientiert  sich ferner 

am  sogenannten Wirkungsraumprinzip.  Nach  diesem  ist  massgebend,  dass  nicht  am 

wirtschaftlichen Verkehr in der Schweiz teilgenommen wird, welches Erfordernis erfüllt 

ist, wenn Güter und Dienstleistungen nur in ausländischen Märkten eingekauft, produ-

ziert  und  angeboten  werden.  Abgelehnt  wird  demnach  in  Bezug  auf  Verwaltungsge-

sellschaften das Ursprungsraumprinzip bzw. Ursprungsortprinzip, welches auf den Ort 

der Nutzung der Infrastruktur abstellt und deshalb für die Annahme einer Geschäftstä-

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tigkeit  im  Ausland  eine dortige Betriebsstätte  voraussetzt (Duss/von  Ah/Ruthishauser, 

Art. 28 N 140 StHG).  

ee) Bei den Voraussetzungen für den Status als Verwaltungsgesellschaft oh-

ne Geschäftstätigkeit handelt es sich um steuermindernde Umstände. Solche sind vom 

Steuerpflichtigen darzutun und nachzuweisen (RB 1975 Nr. 64, auch zum Folgenden). 

Die Beweisleistung setzt in erster Linie und in jedem Fall eine spätestens vor Rekurs-

gericht zu erbringende substanziierte Sachdarstellung voraus, wobei die fehlende Sub-

stanziierung  nicht  in  einem  Beweisverfahren  nachgeholt  werden  kann  (RB  1980 

Nr. 69).  Für  die von  ihm  verfochtene  Sachdarstellung  hat  der  Steuerpflichtige sodann 

von sich aus beweiskräftige Unterlagen einzureichen oder die Beweismittel wenigstens 

unter genauer Bezeichnung anzubieten (vgl. RB 1975 Nr. 54). 

b) Es stellt sich damit die Frage, ob die Pflichtige eine Geschäftstätigkeit in der 

Schweiz ausübt.  

aa)  Auf  operativer  Ebene  kann  als  gesichert  gelten,  dass  sie  2009  in  der 

Schweiz keiner Geschäftstätigkeit nachging. Sie befasste sich mit der Ausführung und 

Vermarktung  von  Projekten,  welche  von  Studierenden  an  der  Universität  K  in  I  unter 

der Aufsicht von H als Professor entwickelt wurden. Die Wertschöpfung erfolgte in ers-

ter Linie durch die Studierenden, während die Aufträge von L Unternehmen stammten. 

Entsprechend  verzeichnete  die  Pflichtige  2009  auch  nur  Zahlungseingänge  einer  L 

Gesellschaft. Die Pflichtige erbringt demnach Dienstleistungen im Ausland, welche sie 

auch  im  Ausland  eingekauft  hat.  Ein  Bezug  zum  schweizerischen  Markt  ist  nicht  er-

sichtlich.  

bb)  Zu  prüfen  ist,  ob  nicht  die  von  H  als  alleinigem  Gesellschafter  und  Ge-

schäftsführer in der Schweiz ausgeübte Tätigkeit über den Rahmen der noch zulässi-

gen Verwaltungstätigkeiten hinausgeht.  

Nach  der  Sachdarstellung  der  Pflichtigen  verfügt  sie  hier  lediglich  über  ein 

Büro in der Form einer Arbeitsecke in der Privatwohnung von H, von wo aus er als ein-

ziger  Angestellter  Rechnung  stellt  und  das  Inkasso  macht;  die  Buchhaltung  werde 

durch  eine  externe  Treuhänderin  geführt.  Instruktionen  –  soweit  es  überhaupt  solche 

gebe  –  erteile  er  als  Universitätsprofessor  in  I.  Strategische  Unternehmensentschei-

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dungen im eigentlichen Sinne gebe es keine zu fällen bzw. würden am Arbeitsplatz in I 

getroffen, und operative Handlungsanweisungen ergäben sich aus den Aufträgen der L 

Geschäftspartner. Er halte sich an Werktagen hauptsächlich in I auf.  

Die  aufgezählten,  in  der  hiesigen  Privatwohnung  ausgeführten  Arbeiten 

(Rechnungsstellung und Inkasso) fallen ohne weiteres unter die Kategorie der zulässi-

gen Hilfstätigkeiten. Zudem kann in Anbetracht der geschilderten Büroverhältnisse we-

der von einem eigentlichen Bürobetrieb noch einem grösseren Personaleinsatz in der 

Schweiz  ausgegangen  werden,  handelt  es  sich  doch  um  eine  blosse  Einzimmerwoh-

nung, sodass der entsprechende Vorbehalt in der Weisung nicht greift. Damit verblei-

ben  als  einziger  Anknüpfungspunkt  für  eine  hiesige  Geschäftstätigkeit  die  sonstigen 

Aktivitäten von H. Nach Sachdarstellung der Pflichtigen verfügt er an der Universität K 

über ein Büro, wo er auch die Studenten empfängt. Mithin erfolgt der Kontakt mit sei-

nen  Leistungserbringern  als  auch  Auftraggebern  in  I.  Daraus  ist  ohne  weiteres  zu 

schliessen, dass auch die operativen Leitentscheidungen jeweils vor Ort getroffen wer-

den,  soweit  bei  einer  Einmann-GmbH  mit  einem  derart  begrenzten  Tätigkeitsbereich 

wie die Pflichtige die Abgrenzung der operativen Weisungsebene vom Tagesgeschäft 

nicht  ohnehin  als  überspannt  erscheint.  Gestützt  auf  die  Aktenlage  und  die  Sachdar-

stellung der Pflichtigen ist deshalb zu schliessen, dass keine Geschäftstätigkeit in der 

Schweiz stattfindet.  

Damit stellt sich aber die Frage, ob die Pflichtige auf Anweisung aus dem Aus-

land tätig ist, von vornherein nicht.  

cc) Die Vorinstanz wendet dagegen ein, aufgrund des Wohnsitzes von H in M 

sei praxisgemäss davon auszugehen, dass die geschäftlichen Grundsatzentscheidun-

gen als an seinem Wohnort gefällt betrachtet werden  müssen. Eine solche rein sche-

matische  Betrachtungsweise  ist  indessen  abzulehnen.  Vielmehr  ist  auf  die  tatsächli-

chen  Verhältnisse  abzustellen,  welche  vom  von  der  Vorinstanz  vorausgesetzten 

Regelfall  erheblich  abweichen  können.  Im  vorliegenden  Fall  drängt  sich  aufgrund  der 

dargestellten  Ausrichtung  der  Pflichtigen  auf  den  L  Markt,  der  Abhängigkeit  des  Ge-

schäfts von der Universität K und der dortigen örtlichen Verankerung von H als Profes-

sor vielmehr der Schluss auf, dass der Sitz der Pflichtigen in M lediglich formeller Natur 

ist, d.h. die tatsächliche Verwaltung sich nicht hier befindet. Es erscheint deshalb mehr 

als fraglich, ob die hiesige Steuerhoheit überhaupt mit Erfolg gegen den L Staat vertei-

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digt werden könnte, stellt doch Art. 3 Ziff. 1 lit. d i.V.m. Art. 4 Ziff. 3 und Art. 7 Ziff. 1 des 

Doppelbesteuerungsabkommens mit  I  vom  7.  Mai  1965  für  Unternehmungen  auf  den 

Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung ab, welcher sich nach der Sachdarstellung der 

Pflichtigen selbst in I befindet. Hinzu kommt, dass auch der steuerliche Wohnsitz von H 

in  der  Einzimmerwohnung  in  M  nie  Gegenstand  einer  Untersuchung  war,  hatte  doch 

bisher keine  Partei  überhaupt  ein Interesse daran,  dessen  Vorhandensein zu bestrei-

ten. Auch deshalb erscheint es als nicht sachgerecht, seinem steuerrechtlichen Wohn-

sitz ein solches Gewicht beizumessen.  

c) Insgesamt erfüllt demnach die Pflichtige die Voraussetzungen einer Verwal-

tungsgesellschaft gemäss § 74 StG.  

2. Das Rekursgericht kann ausnahmsweise zwecks Wahrung des gesetzlichen 

Instanzenzugs die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückweisen, nament-

lich  wenn  zu  Unrecht  noch  kein  materieller  Entscheid getroffen  wurde oder  dieser  an 

einem  schwerwiegenden  Mangel 

leidet  (§ 149  Abs. 3  StG;  Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter,  Kommentar  zum  harmonisierten  Zürcher  Steuergesetz,  2.  A.,  2006, 

§ 143 N 31 ff StG). Das Unterlassen einer Untersuchung stellt einen solchen schwer-

wiegenden  Mangel  dar,  der  sich  somit  im  Rekursverfahren  nicht  heilen  lässt 

(VGr, 22. November 2000, SB.2000.00062, www.vgrzh.ch).  

Da  die  Höhe  des  steuerbaren  Reingewinns  noch  nicht  Gegenstand  des  Ein-

schätzungsverfahrens war, ist darüber auch noch kein materieller Entscheid ergangen. 

Damit erscheint es als nicht sachgerecht, dem Entscheid über die Durchführung einer 

Untersuchung und dessen Ergebnis bereits an dieser Stelle vorzugreifen. Die Sache ist 

deshalb an das kantonale Steueramt ins Einschätzungsverfahren zur allfälligen weite-

ren Untersuchung und zum Neuentscheid zurückzuweisen.  

3. Damit ist der Rekurs im Eventualantrag gutzuheissen. Bei diesem Ausgang 

sind die Verfahrenskosten dem Rekursgegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Er hat 

ausserdem  die Rekurrentin  für  die ihr  durch  das  vorliegende  Verfahren  entstandenen 

notwendigen und verhältnismässigen Kosten zu entschädigen (§ 152 StG i. V. m. § 17 

Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).  

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Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Der  Rekurs  wird  gutgeheissen.  Der  Einspracheentscheid  vom  13.  Juni  2011  wird 

aufgehoben und die Sache im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt 

zurückgewiesen. 

[…] 

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