# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** e6731b85-dd72-5899-94ae-e70f63497641
**Source:** Bern Gerichte (BE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2025-02-25
**Language:** de
**Title:** Bern Steuerrekurskommission 25.02.2025 100 2023 357
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/BE_Steuerrekurs/BE_SRK_001_100-2023-357_2025-02-25.pdf

## Full Text

100 23 357
200 23 229
Gemeinde: D.________
ZPV-Nr.: ________
Eröffnung: 27.2.2025 JCU/CLE/cbi

STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN

Sitzung vom 25. Februar 2025

Es wirken mit: die hauptamtliche Richterin Cuccarède, die Fachrichter Junod und Bütikofer so-
wie Leumann als Gerichtsschreiber

In der Rekurs- und Beschwerdesache 

von

A.________ und B.________

vertreten durch 

C.________

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern

betreffend die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer 2020

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hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen:

A. A.________ (fortan: Rekurrent) und B.________ (fortan: Rekurrentin; gemeinsam: Rekur-
renten) haben ihren steuerrechtlichen Wohnsitz im Ausland. Der Rekurrent ist seit dem Jahr 2011 

Alleineigentümer des Grundstücks D.________ Gbbl. Nr. 1_____, auf dem sich ein grosszügiges 

Einfamilienhaus (Gebäude Nr. 2____) und ein Gästehaus (Gebäude Nr. 2a_____) befinden. Auf-

grund dessen sind die Rekurrenten im Kanton Bern beschränkt steuerpflichtig. Die Steuerverwal-

tung des Kantons Bern, Region Oberland (fortan: Steuerverwaltung), veranlagte sie mit Verfü-

gungen vom 10. Juni 2021 (Akten Steuerverwaltung, pag. 31-37) bei den kantonalen Steuern und 

bei der direkten Bundessteuer je auf ein steuerbares Einkommen von CHF 242'300.--. Bei beiden 

Steuerarten betrug der von der Steuerverwaltung berücksichtigte Eigenmietwert für das genannte 

Grundstück CHF 606'700.--. 

B. Gegen diese Verfügungen erhoben die Rekurrenten, damals vertreten durch die 
F.________ Treuhand AG, mit Schreiben vom 23. Juni 2021 Einsprache (pag. 8-10). Sie bean-

tragten, den Eigenmietwert "auf einen massvollen Betrag im Verhältnis einer erzielbaren Markt-

miete von max. CHF 300'000.-- zu reduzieren." Zur Begründung brachte die damalige Vertreterin 

einerseits vor, dass die Steuerverwaltung den Eigenmietwert zu Unrecht nicht wie üblich vom 

Protokollmietwert von CHF 882'397.-- (einem Zwischentotal bei der Berechnung des amtlichen 

Werts) abgeleitet habe, sondern von CHF 1'318'925.--, ohne dass die Steuerverwaltung erläutert 

habe, woher diese Bezugsgrösse stammt. Andererseits könne gemäss einer Stellungnahme der 

auf Luxusobjekte in der Region D.________ spezialisierten G.________ AG das Objekt nur für 

rund CHF 300'000.-- bis CHF 350'000.-- vermietet werden.

C. Die Steuerverwaltung wies die Einsprache mit Einspracheentscheiden vom 21. August 
2023 (pag. 1-7) ab, wobei sie zur Begründung auf ihre Schreiben vom 9. Mai 2023 und vom 

15. Juni 2023 verwies, denen wiederum je eine Stellungahme der steuerverwaltungsinternen Ab-

teilung Amtliche Bewertung vom 4. Mai 2023 (pag. 23-25) und vom 2. Juni 2023 (pag. 20 f.) bei-

gelegt war (da alle für den Entscheid relevanten Äusserungen von dieser Abteilung stammen, 

wird sie im Folgenden in der Regel ebenfalls als Steuerverwaltung bezeichnet). Die Steuerver-

waltung führte namentlich aus, dass die Rekurrenten nicht nachweisen könnten, dass der Eigen-

mietwert über einem am Markt erzielbaren Mietzins liege. Zudem entspreche der Eigenmietwert 

bloss 1.57 % der von den Rekurrenten getätigten Investitionen, weshalb er keineswegs zu hoch 

sei.

D. Gegen die Einspracheentscheide haben die Rekurrenten, nunmehr vertreten durch Rechts-
anwalt C.________ (fortan: Vertreter) mit Eingabe vom 12. September 2023 bei der Steuerre-

kurskommission des Kantons Bern (fortan: Steuerrekurskommission) Rekurs betreffend die kan-

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tonalen Steuern und Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer erhoben. Sie stellen fol-

gende Rechtsbegehren:

1. Der Eigenmietwert für die direkte Bundessteuer betreffend Grundstück D.________ Gbbl. 

Nr.1_____ sei auf CHF 405'900.-- zu reduzieren und die Veranlagungen für die Kantons- und 

Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer 2020 seien auf dieser Basis zu reduzieren.

2. Falls die Rekurskommission ein Marktwertgutachten einholen sollte und dieses eine Markt-

miete von weniger als CHF 405'900.-- ausweisen sollte, sei der Eigenmietwert auf diesen 

Betrag zu senken und die Veranlagungen seien auf dieser Basis zu reduzieren.

3. Unter Kosten- und Entschädigungsfolge

Der Vertreter macht zum einen geltend, dass keine gesetzliche Grundlage bestehe für den von 

der Steuerverwaltung erhobenen Zuschlag von 50 % auf den Protokollmietwert (Bst. B hiervor). 

Zum anderen lasse sich der von der Steuerverwaltung festgesetzte Eigenmietwert am Markt nicht 

erzielen. 

E. Die Steuerverwaltung hat sich am 31. Oktober 2023 vernehmen lassen. Sie beantragt die 
Abweisung von Rekurs und Beschwerde, wobei sie auf eine von der Abteilung Amtliche Bewer-

tung verfasste Stellungnahme vom 11. Oktober 2023 verweist. Darin wird argumentiert, dass die 

Eigenmietwerte im Kanton Bern bereits im Jahr 2015 an die Marktmietverhältnisse angepasst 

worden seien. Die im Jahr 2020 durchgeführte allgemeine Neubewertung der nichtlandwirtschaft-

lichen Grundstücke sollte "nur einen indirekten Einfluss auf den bisher anerkannten Eigenmiet-

wert ausüben". In der Gemeinde D.________ seien die sogenannten Mietwertfaktoren, mit denen 

der Eigenmietwert vom Protokollmietwert abgeleitet wird, deutlich gesenkt worden. Im Fall der 

Rekurrenten habe dieses Vorgehen zu einem deutlich tieferen Eigenmietwert geführt als bis an-

hin. Um die Vorgaben betreffend Eigenmietwert im vorliegenden Fall dennoch zu erfüllen, sei der 

Protokollmietwert um 50 % erhöht worden. Ergänzend weist die Steuerverwaltung darauf hin, 

dass es sich hier nicht um einen Einzelfall handle, sondern dass diese Methode im Rahmen der 

allgemeinen Neubewertung 2020 bei Luxusobjekten "hundertfach" angewandt worden sei.

F. Der Vertreter hat mit Schreiben vom 22. Dezember 2023 im Namen der Rekurrenten zur 
Vernehmlassung der Steuerverwaltung Stellung genommen und an seinen Anträgen und Stand-

punkten festgehalten. Der Steuerverwaltung ist am 9. Januar 2024 Gelegenheit gewährt worden, 

sich zur Stellungnahme des Vertreters zu äussern. Sie hat daraufhin ein vom 23. Januar 2024 

datiertes Schreiben der Abteilung amtliche Bewertung eingereicht, das wortwörtlich mit der Stel-

lungnahme vom 11. Oktober 2023 übereinstimmt.

G. Mit Schreiben vom 14. Februar 2024 hat der Vertreter auf eine weitere Stellungnahme ver-
zichtet.

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H. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.

Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird, soweit für den Entscheid von Bedeutung, in den 

nachstehenden Erwägungen eingegangen.

Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:

1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommens- und Vermögens-
veranlagung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw. Beschwerde angefoch-

ten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 140 

des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] 

i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer 

[BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und örtlich zuständig. Die 

Rekurrenten sind ist im vorinstanzlichen Verfahren mit ihren Anträgen nicht durchgedrungen. Sie 

sind daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 195 Abs. 2 StG und Art. 140 ff. DBG i.V.m. 

Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechts-

pflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb ein-

zutreten.

Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt, 

da der Streitwert über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom 

11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; 

BSG 161.1]).

2. Strittig ist die Höhe des von den Rekurrenten für ihr Grundstück D.________ Gbbl. 
Nr. 1_____ zu versteuernden Mietwerts.

2.1 Der Mietwert von Grundstücken, die der steuerpflichtigen Person aufgrund von Eigentum 
oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen, ist als 

Ertrag aus unbeweglichem Vermögen steuerbar (Art. 25 Abs. 1 Bst. b StG; Art. 21 Abs. 1 Bst. b 

DBG, sogenannter Eigenmietwert). Gemäss Art. 21 Abs. 2 DBG wird der Eigenmietwert unter 

Berücksichtigung der ortsüblichen Verhältnisse und der tatsächlichen Nutzung festgesetzt. Der 

bundessteuerliche Eigenmietwert soll grundsätzlich dem Betrag entsprechen, den der Eigentü-

mer aufwenden müsste, um ein gleiches Grundstück unter denselben Bedingungen bewohnen 

zu können (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, Handkommentar zum DBG, 4. Aufl., 2023, N. 86 zu 

Art. 21 DBG). Demgegenüber sieht das kantonale Recht grundsätzlich eine massvolle Festset-

zung des Eigenmietwerts vor (Art. 25 Abs. 4 Satz 1 StG), weshalb der kantonale Eigenmietwert 

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unter demjenigen gemäss DBG liegt. Dies gilt jedoch nur für Liegenschaften, die als (Erst)Wohn-

sitz dienen. Für alle übrigen Liegenschaften verweist Art. 25 Abs. 4 Satz 2 StG auf den bundes-

steuerlichen Eigenmietwert. Vorliegend ist unbestritten, dass es sich beim Grundstück 

Nr. 1_____ nicht um den Erstwohnsitz der Rekurrenten handelt und daher der Eigenmietwert 

nach DBG auch für die kantonalen Steuern massgeblich ist (vgl. Rekursschrift vom 12.9.2023, 

N. 5). 

2.2 Den Steuergesetzen kann nicht entnommen werden, nach welcher Methode der Mietwert 
einer selbstgenutzten Liegenschaft zu bestimmen ist. Das von der Steuerverwaltung hierbei an-

gewandte Vorgehen ist in den "Erläuterungen zum steuerlichen Bewertungssystem von Grunds-

tücken und Liegenschaften" festgehalten (abrufbar unter: <https://www.sv.fin.be.ch>, Rubriken 

"Themen > Steuersituationen > Wohneigentum / Liegenschaften > Eigenmietwert > Links und 

Downloads"; fortan: Erläuterungen). Bei den Erläuterungen handelt es sich um eine sogenannte 

Verwaltungsverordnung, welche für die Steuerverwaltung grundsätzlich bindend ist und von de-

nen auch die gerichtlichen Behörden nicht ohne guten Grund abweichen (vgl. Ruth Herzog in: 

Kommentar zum Gesetz über die Verwaltungsrechtspflege im Kanton Bern, 2. Aufl., 2020, N. 41 

zu Art. 66 VRPG). Demnach wird der Eigenmietwert eines Grundstücks vom Protokollmietwert 

abgeleitet, der im Rahmen der amtlichen Bewertung (d.h. der Bestimmung des Vermögenssteu-

erwerts des Grundstücks) ermittelt wird. Dabei werden zahlreiche Kriterien wie die vorhandenen 

Räume und Flächen (Raumeinheiten [RE] bei Wohnnutzung; m2 bei allen anderen Nutzungen), 

Bauqualität, Komfortstufe, Wohn- und Verkehrslage berücksichtigt. Auch das wirtschaftliche Alter 

des Gebäudes und das Mietzinsniveau der Standortgemeinde beeinflussen den Protokollmiet-

wert. Die Eigenmietwerte werden von der Steuerverwaltung periodisch an die Mietzinsentwick-

lung angepasst. Dazu dienen die sogenannten Mietwertfaktoren. Dabei handelt es sich um Pro-

zentsätze des Protokollmietwerts (je einen für die kantonalen Steuern und die direkte Bundes-

steuer), die für jede Gemeinde festgelegt werden. Aus der Multiplikation des Protokollmietwerts 

mit den Mietwertfaktoren ergeben sich die Eigenmietwerte. Für die hier interessierende Ge-

meinde D.________ betrug der bundessteuerliche Mietwertfaktor in den Steuerjahren 2015 bis 

2019 ___ %. 

2.3 Mit Wirkung ab Steuerjahr 2020 wurde der amtliche Wert sämtlicher nichtlandwirtschaftli-
cher Liegenschaften im Kanton Bern neu festgesetzt (Allgemeine Neubewertung 2020). Zuvor 

fand letztmals per 1999 eine allgemeine Neubewertung statt. Aufgrund der in der Zwischenzeit 

erfolgten Preisentwicklung im Immobilienbereich und der geänderten Zinssituation erhöhten sich 

die amtlichen Werte in den meisten Regionen des Kantons Bern. Einen besonders starken An-

stieg verzeichneten die touristisch geprägten Gemeinden und insbesondere die hier relevante 

Gemeinde D.________. Weil die Eigenmietwerte bereits per 2015 angepasst wurden und eine 

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weitere (relevante) Erhöhung per 2020 verhindert werden sollte, senkte die Steuerverwaltung im 

Rahmen der allgemeinen Neubewertung die Mietwertfaktoren in den meisten Gemeinden. In 

D.________ reduzierte sich der Mietwertfaktor für die direkte Bundessteuer von ___ % auf ___ % 

(vgl. Stellungnahme der Abteilung Amtliche Bewertung vom 11.10.2023, S. 2, 3. Abschnitt). 

3. Um die Besonderheiten des hier zu beurteilenden Sachverhalts zu verstehen, ist auf die 
allgemeine Neubewertung 2020 einzugehen. Bei den meisten Grundstücken wurde die Neube-

wertung automatisch umgesetzt, indem die Steuerverwaltung namentlich die Anzahl Raumein-

heiten unverändert beliess. Nicht so im vorliegenden Fall: In der bis 2019 geltenden Bewertung 

wurden insgesamt 204.2 RE berücksichtigt (vgl. nachstehende Tabelle; die Zahlen stammen aus 

dem Aufnahmeprotokoll inkl. Zusatzprotokoll Z1, Beilage 2 zur Stellungnahme vom 22.12.2023). 

Davon entfielen allerdings nur 49.6 RE auf tatsächlich vorhandene Räumlichkeiten. Mit den übri-

gen 154.6 RE berücksichtigte die Steuerverwaltung den Wert von sogenannten Zusatzausbauten 

und -installationen. Dabei handelt es sich um Einrichtungen, die den üblichen Standard überstei-

gen (vgl. Ziff. 2.2.2 der Nichtlandwirtschaftlichen Bewertungsnormen, abrufbar unter: 

<https://www.sv.fin.be.ch>, Rubriken "Themen > Steuersituationen > Wohneigentum / Liegen-

schaften > Amtlicher Wert > Links und Downloads > Normen zur nichtlandwirtschaftlichen Bewer-

tung AN20"; fortan: Bewertungsnormen). Bei der Umsetzung der allgemeinen Neubewertung re-

duzierte die Steuerverwaltung die auf die Zusatzausbauten und -installationen entfallenden Rau-

meinheiten um rund die Hälfte auf 76.4 RE. Zusammen mit einer weiteren Reduktion von 0.3 RE 

betrug das Total der Raumeinheiten damit noch 125.7 RE:

 Anzahl RE bis 2019 Anzahl RE AN 2020
 Räume Zusatz Total Räume Zusatz Total

Hauptgebäude 41.4 128.2 169.6 41.1 61.0 102.1
Gästehaus 8.2 26.4 34.6 8.2 15.4 23.6
Total 49.6 154.6 204.2 49.3 76.4 125.7

4. Aufgrund welcher Überlegungen die Steuerverwaltung die Anzahl Raumeinheiten gesenkt 
hat, geht aus den Akten nicht hervor. Es ist jedoch naheliegend, dass damit ein überhöhter amt-

licher Wert verhindert werden sollte. Das Grundstück der Rekurrenten wurde letztmals nach Ab-

schluss der Umbau- und Sanierungsarbeiten mit Wirkung ab Steuerjahr 2010 ausserordentlich 

neu bewertet, wobei der amtliche Wert auf den bis 2019 geltenden Betrag von knapp 

CHF 15.0 Mio. festgesetzt wurde. Jene Bewertung war Gegenstand eines Verfahrens vor der 

Steuerrekurskommission. Aus deren Entscheid Nr. 100 2011 922 vom 18. Juni 2013 (nicht publi-

ziert) geht hervor, dass mit dem ausserordentlich hohen Anteil der auf Spezialausbauten entfal-

lenden Raumeinheiten (154.6 RE von total 204.2 RE) sichergestellt werden sollte, dass der amt-

liche Wert in einem einigermassen vertretbaren Verhältnis zu den getätigten Investitionen (rund 

CHF 38.0 Mio.) steht.

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Hauptsächlich, weil die Mietwertansätze pro Raumeinheit in der Gemeinde D.________ mit der 

allgemeinen Neubewertung 2020 sehr stark angestiegen sind (beim Hauptgebäude der Rekur-

renten von CHF 2'804.10 auf CHF 6'896.--), hätte sich der amtliche Wert bei unveränderter An-

zahl Raumeinheiten auf rund CHF 43.9 Mio. erhöht, was fast einer Verdreifachung entsprochen 

hätte. Es ist anzunehmen, dass die Steuerverwaltung dieses Ergebnis (wohl zurecht) als über 

dem Verkehrswert liegend beurteilt und in der Folge die auf Spezialausbauten entfallende Anzahl 

Raumeinheiten auf 76.4 RE gesenkt hat. Ohne die Reduktion der Raumeinheiten für zusätzliche 

Ausbauten hätte der aus dem Protokollmietwert abgeleitete Eigenmietwert zugenommen, wegen 

des stark reduzierten Mietwertfaktors jedoch nur um rund 8 %. Infolge der reduzierten Raumein-

heiten wäre der Eigenmietwert ohne die durch die Steuerverwaltung vorgenommene Aufrech-

nung hingegen auf CHF 405'900.-- gesunken. Um dieses aus ihrer Sicht falsche Ergebnis zu 

verhindern, hat die Steuerverwaltung den Protokollmietwert um knapp 50 % erhöht, woraus der 

hier angefochtene Eigenmietwert von CHF 606'700.-- resultierte, der praktisch dem bis anhin gel-

tenden entspricht:   

 RE Amtl. Wert PMW1) MW-Faktor2) EMW3)

Bewertung bis 2019 204.2 14'978'340 583'774 ___ % 607'120

AN 2020, mit bisherigen RE 204.2 43'872'060 1'426'639 ___ % 656'250

AN 2020, ohne Anpassung PMW 125.7 27'544'860 882'399 ___ % 405'900

Einspracheentscheid 125.7 27'544'860 1'318'925 ___ % 606'700
1) Protokollmietwert 2) Mietwertfaktor 3) Eigenmietwert

5. Die Rekurrenten beantragen, dass ab 2020 der systemtechnisch korrekte Eigenmietwert 
von CHF 405'900.-- (Zeile 3 der vorstehenden Tabelle) angewendet werde.

5.1 Die Steuerverwaltung wendet hiergegen u.a. ein, dass der in den Jahren 2015 bis 2019 
geltende Eigenmietwert "von allen Beteiligten bisher akzeptiert" worden sei (Schreiben vom 

2.6.2023, pag. 20). Hierzu ist festzuhalten, dass die Höhe des Eigenmietwerts zwar wesentlich 

von der amtlichen Bewertung abhängt, jedoch nicht mit einem Rechtsmittel gegen die Eröffnung 

des amtlichen Werts angefochten werden kann. Vielmehr ist der Eigenmietwert erst im Rahmen 

der Einkommenssteuerveranlagung anfechtbar, wie vorliegend geschehen (VGE 21194 vom 

15.7.2002, in BVR 2003 S. 1 E. 3d). Weiter sind die steuerpflichtigen Personen in jeder Veranla-

gungsperiode berechtigt, die Höhe der Steuerfaktoren auf dem Rechtsmittelweg überprüfen zu 

lassen. Umgekehrt ist auch die Steuerverwaltung berechtigt, Angaben in einer Steuererklärung 

zu überprüfen, die sie in den Vorjahren ohne weiteres akzeptiert hat (vgl. Richner/Frei/Kauf-

mann/Rohner, a.a.O., N. 80 der VB zu Art. 109-121 DBG, mit zahlreichen Hinweisen). Vorliegend 

kann aus der blossen Nichtanfechtung des Eigenmietwerts in den Vorperioden nicht auf dessen 

ausdrückliche Akzeptanz geschlossen werden. Dies gilt erst recht, wenn – wie der Vertreter un-

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widersprochen vorbringt – in den Vorperioden das steuerbare Einkommen insgesamt deutlich 

tiefer ausgefallen ist und daher kein Anlass zu einer Einsprache bestanden hat (Rekursschrift 

vom 12.9.2023, N. 9).

5.2 Ein weiteres Argument der Steuerverwaltung betrifft den Zusammenhang der im Jahr 2015 
erfolgten Mietwertanpassung und der allgemeinen Neubewertung 2020. In der Stellungnahme 

vom 11. Oktober 2023 führt sie hierzu aus, dass mit Wirkung ab Steuerjahr 2015 die Eigenmiet-

werte im ganzen Kanton und namentlich in der Gemeinde D.________ an die Marktmietverhält-

nisse angepasst worden seien (durch geänderte Mietwertfaktoren). Die damals festgelegten Ei-

genmietwerte sollen bis zu einer nächsten kantonsweiten Mietwertanpassung unverändert gelten. 

Hierzu ist vorab festzuhalten, dass – anders als im Bereich der amtlichen Bewertung (Art. 182 

StG) – nicht gesetzlich geregelt ist, unter welchen Voraussetzungen die Mietwertfaktoren geän-

dert werden können. Folgerichtig existiert auch keine Bestimmung, wonach die Eigenmietwerte 

zwischen zwei generellen Mietwertanpassungen unverändert bleiben. Soweit der Steuerrekurs-

kommission bekannt, haben sich mit der allgemeinen Neubewertung die meisten Eigenmietwerte 

durchaus geändert, wenn auch in moderatem Rahmen (vgl. E. 4 hiervor). Dies gilt jedoch nur, 

wenn die Neubewertung automatisch vorgenommen worden ist. In allen übrigen Fällen, in denen 

der neue amtliche Wert entweder von Amtes wegen oder im Rahmen eines Einsprache- oder 

Rekursverfahrens angepasst worden ist, hat sich auch der Eigenmietwert geändert. Auch im vor-

liegenden Fall hat die Steuerverwaltung die allgemeine Neubewertung nicht automatisch umge-

setzt. Es ist nicht einsichtig, wieso sich die von ihr als notwendig erachtete Korrektur beim amtli-

chen Wert nicht auch auf den Eigenmietwert auswirken sollte. Nur weil letzterer aufgrund der 

speziellen Umstände tiefer ausfällt, rechtfertigt sich ein Abweichen vom üblichen Vorgehen bei 

der Bestimmung des Eigenmietwerts nicht (vgl. E. 2.2 hiervor). 

5.3 Wie in E. 2.1 ausgeführt, orientiert sich der hier relevante bundessteuerliche Eigenmietwert 
an dem am Markt erzielbaren Mietertrag. Die Steuerverwaltung führt hierzu aus, dass die Rekur-

renten jeden Nachweis schuldig geblieben seien, dass die Liegenschaft nicht zum angefochtenen 

Eigenmietwert von CHF 606'700.-- (CHF 50'558.-- pro Monat) vermietet werden könne. In diesem 

Zusammenhang stellt sich die Frage nach der Beweislast. Im Steuerrecht trägt die Veranlagungs-

behörde die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen, für steuermindernde 

oder -aufhebende Tatsachen dagegen die steuerpflichtige Person (statt vieler: BGE 133 II 153 

E. 4.3; VGE 100 2016 6 vom 7.2.2018, E. 3.2; Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, a.a.O., N. 77 zu 

Art. 123 DBG). In Bezug auf den Eigenmietwert bedeuten diese Grundsätze Folgendes: Wenn 

eine steuerpflichtige Person den von der Steuerverwaltung gemäss publizierter Praxis errechne-

ten bundesrechtlichen Eigenmietwert anficht, muss sie den Nachweis erbringen, dass der Eigen-

mietwert über einem am Markt erzielbaren Mietertrag liegt. Die Anforderungen hierfür sind hoch, 

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wie sich aus einem Urteil des Verwaltungsgerichts betreffend den Eigenmietwert einer ebenfalls 

in einer touristischen Gemeinde gelegenen Eigentumswohnung ergibt (VGE 100 2019 50/51 vom 

9.7.2020, namentlich E. 4.2 und 4.5). Die Steuerverwaltung ist demgegenüber verpflichtet, den 

Eigenmietwert anhand der von ihr in den Erläuterungen veröffentlichten Methode festzusetzen. 

Will sie im Einzelfall ausnahmsweise davon abweichen und einen höheren Eigenmietwert durch-

setzen, hat sie zumindest fundiert nachzuweisen, dass der systemgenerierte Wert um mehr als 

30 % unter dem Marktwert liegt, weil die Untergrenze eines noch zulässigen Eigenmietwerts bei 

70 % des Marktwerts liegt (vgl. Lissi/Dini in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bun-

desgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. Aufl., 2022, N. 40 zu Art. 21 DBG). Unzulässig 

ist es hingegen, ergebnisorientierte Zuschläge nach Gutdünken zu machen. Dass die Steuerver-

waltung hierzu vorbringt, dass diese Methode für Luxusobjekte "hundertfach angewandt" worden 

sei, vermag daran nichts zu ändern. 

5.3.1 Vorliegend machen die Rekurrenten geltend, dass sie die Wohnung "nur" für 
CHF 300'000.-- bis CHF 350'000.-- an Dritte vermieten könnten. Sie belegen diese Bandbreite 

mit einer Stellungnahme des in Gstaad ansässigen Immobilienunternehmens G.________ AG 

vom 19. April 2021 (pag. 12). Darin heisst es, dass sich die fragliche Liegenschaft an sehr guter 

Lage befinde, sehr gross und von bester Qualität sei. Allerdings verfüge das Objekt weder über 

ein Hallenbad noch über einen Fitnessraum oder eine Einstellhalle, was bei Luxusimmobilien 

vorausgesetzt werde. Zudem würden sich potenzielle Interessenten angesichts des hohen Miet-

zinses und der tiefen Hypothekarzinsen eher für einen Kauf entscheiden, weshalb die Nachfrage 

für Mietobjekte in diesem Preissegment eher gering sei. Die Steuerverwaltung führt hierzu aus, 

dass die Einschätzung der G.________ AG nicht als Nachweis für einen zu hohen Eigenmietwert 

tauge. Es ist unbestritten, dass es sich beim fraglichen Schreiben nur um eine Prima-Vista-Schät-

zung eines durch die Rekurrenten beauftragten Unternehmens und nicht um ein fundiertes Ge-

richtsgutachten handelt. Allerdings sind die darin enthaltenen Äusserungen durchaus plausibel. 

Die Rekurrenten beantragen in der Hauptsache ohnehin nicht, den Eigenmietwert auf die von der 

G.________ AG genannten CHF 300'000.-- bis CHF 350'000.-- festzusetzen. Vielmehr erklären 

sie sich mit dem systemgenerierten Eigenmietwert von CHF 405'900.-- einverstanden. Nur für 

den Fall, dass die Steuerrekurskommission ein gerichtliches Gutachten in Auftrag geben würde 

und daraus ein tieferer Marktwert resultieren würde, wird beantragt, den Eigenmietwert anhand 

des Gutachtens zu bestimmen (Stellungnahme vom 22.12.2023, Ziff. 3.3). 

5.3.2 Die Steuerverwaltung äussert sich nicht zur Höhe eines am Markt erzielbaren Mietzinses 
für die vorliegende Liegenschaft und nennt auch keine Vergleichsobjekte. Sie führt in ihrer Stel-

lungnahme vom 4. Mai 2023 lediglich aus, dass der angefochtene Eigenmietwert von 

CHF 606'700.-- nur 1.57 % der Investitionskosten von ca. CHF 38.5 Mio. ausmache. Bei typi-

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schen Renditeimmobilien wie Mehrfamilien- oder Geschäftshäusern mag der Verweis auf eine 

Sollrendite sachgerecht sein. Das vorliegend zu beurteilende Objekt gehört jedoch nicht in diese 

Kategorie. Vielmehr dürfte es sich so verhalten, dass die im Zusatzprotokoll Z1 erwähnten luxu-

riösen Ausbauten und Installationen in erster Linie den Vorlieben der Eigentümerschaft entspre-

chen und dass die darauf entfallenden Investitionen nur zu einem Teil auf potenzielle Mieter über-

wälzt werden könnten. Der Steuerverwaltung gelingt der ihr obliegende Beweis, dass der system-

generierte Eigenmietwert von CHF 405'900.-- (wesentlich) unter einem am Markt erzielbaren 

Mietertrag liegt, somit nicht. 

5.4 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Steuerverwaltung grundsätzlich an ihre publi-
zierte Methode zur Festsetzung des Eigenmietwerts gebunden ist. Will sie ausnahmsweise davon 

abweichen, trägt sie die Beweislast dafür, dass der systemgenerierte Eigenmietwert unter dem 

Marktniveau liegt. Dieser Nachweis misslingt der Steuerverwaltung im vorliegenden Fall. Weil die 

Rekurrenten in der Hauptsache beantragen, den Eigenmietwert in Höhe des systemgenerierten 

Werts von CHF 405'900.-- festzusetzen, erübrigt es sich, ein gerichtliches Gutachten in Auftrag 

zu geben. Rekurs und Beschwerde sind gutzuheissen.

6. Bei diesem Ausgang des Verfahrens haben die Rekurrenten keine Verfahrenskosten zu 
tragen (Art. 200 Abs. 1 StG; Art. 144 Abs. 1 DBG). 

Weil die Rekurrenten im vorliegenden Verfahren vertreten und ihnen notwendige und verhältnis-

mässig hohe Kosten entstanden sind, wird ihnen eine Parteikostenentschädigung zugesprochen 

(Art. 200 Abs. 4 StG; Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. De-

zember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG; 

SR 172.021]). Diese wird gemäss dem vorgesehenen Rahmentarif (Art. 11 der Verordnung vom 

17. Mai 2006 über die Bemessung des Parteikostenersatzes [Parteikostenverordnung, PKV; 

BSG 168.811]) festgesetzt. Die vom Vertreter am 11. Dezember 2024 eingereichte Kostennote 

über insgesamt CHF 2'243.10 enthält keine detaillierte Aufstellung der einzelnen Arbeiten. Die 

Parteikostenentschädigung wird daher auf einen Pauschalbetrag von CHF 1'700.-- bestimmt, 

inkl. Auslagen und 8.1 % Mehrwertsteuer.

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Aus diesen Gründen wird erkannt:

1. Der Rekurs betreffend die kantonalen Steuern 2020 wird gutgeheissen. Der von den Re-

kurrenten für das Grundstück D.________ Gbbl. Nr. 1_____ zu versteuernde Mietwert wird 

auf CHF 405'900.-- festgesetzt. Die Akten werden zur Neuveranlagung im Sinn der Erwä-

gungen an die Steuerverwaltung zurückgesandt. 

2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2020 wird gutgeheissen. Der von den 

Rekurrenten für das Grundstück D.________ Gbbl. Nr. 1_____ zu versteuernde Mietwert 

wird auf CHF 405'900.-- festgesetzt. Die Akten werden zur Neuveranlagung im Sinn der 

Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgesandt.

3. Für das Verfahren vor der Steuerrekurskommission werden keine Kosten erhoben.

4. Den Rekurrenten wird eine Parteikostenentschädigung von CHF 1'700.-- (inkl. Auslagen 

und 8.1 % Mehrwertsteuer) zugesprochen.

5. Gegen den Entscheid betreffend die kantonalen Steuern kann innert 30 Tagen seit 
der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 
3011 Bern, Beschwerde erhoben werden. Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechts-
schrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Be-

schwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwerde-
führenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten er-

mächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift 

hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der angefoch-
tene Entscheid ist beizulegen. 

Gegen den Entscheid betreffend die direkte Bundessteuer kann innert 30 Tagen seit 
der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 
3011 Bern, Beschwerde erhoben werden (Art. 145 DBG i.V.m. Art. 9 Abs. 3 BStV). Die 
Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen 

Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzurei-
chen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von einem zur Prozess-

führung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 

15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Be-
gründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. 

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Wird beim Verwaltungsgericht für die kantonalen Steuern und die direkte Bundes-
steuer Beschwerde erhoben, können diese, soweit den gleichen Gegenstand betref-
fend, in einer gemeinsamen Rechtsschrift eingereicht werden. Sie hat insbesondere 
die jeweiligen Rechtsbegehren sowie die Begründungen zu enthalten.

6. Zu eröffnen an:

▪ C.________ zuhanden von A.________ und B.________ 

▪ Steuerverwaltung des Kantons Bern 

▪ Eidgenössische Steuerverwaltung

▪ Gemeinde D.________

IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION
DES KANTONS BERN

Die Richterin Der Gerichtsschreiber

Cuccarède Leumann