# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 8b1b7ed5-e8bf-5353-b605-204b3aa4524c
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2019-05-14
**Language:** de
**Title:** Grundstückgewinnsteuer
**Docket/Reference:** GR.2018.24
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/2-gr.2018.24-1588759511.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

2. Abteilung 

2 GR.2018.24 

Entscheid 

 14. Mai 2019 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Christian Mäder, Steuerrichter Alexander Widl, Steuerrichterin 
Barbara Collet und Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli 

A   A G ,    

vertreten durch B AG,  

In Sachen 

gegen 

Rekurrentin,  

G e m e i n d e   C ,    

vertreten durch die Kommission für Grundsteuern,  

Rekursgegnerin,  

betreffend 

Grundstückgewinnsteuer 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 2 - 

hat sich ergeben: 

A.  Die  in  der  Immobilienbranche  tätige  A  AG  (nachfolgend  die  Pflichtige)  mit 

Sitz in der Gemeinde D/ZG veräusserte am ... 2015 die im Anlagevermögen gehaltene 

Liegenschaft GB Bl. ..., Kat. Nr. ..., 395 m2, ...strasse 1, 3, 5 im Ortsteil E (der zürcheri-

schen  Gemeinde  C)  zum  Preis  von  Fr. 685'000.-.  In  der  Steuererklärung  setzte  die 

Pflichtige für die Liegenschaft einen Verkehrswert vor 20 Jahren von Fr. 531'366.- ein. 

Mit  Entscheid  vom  8.  Juni  2016  veranlagte die Grundsteuerbehörde  der  Gemeinde C 

einen  steuerbaren  Grundstückgewinn  von  Fr.  214'100.-,  basierend  auf  einem  Ver-

kehrswert  vor  20  Jahren  von  Fr. 470'000.-.  Dies  führte  zu  einer  Grundstückgewinn-

steuer von Fr. 37'520.-. 

B. Hiergegen erhob die Pflichtige am 18. Juli 2016 Einsprache und beantrag-

te, für die Berechnung des Grundstückgewinns  statt vom Verkehrswert vor 20 Jahren 

vom  Buchwert  der  Liegenschaft  inklusive  Aufwertungen  ohne  Abschreibungen auszu-

gehen.  Der  steuerbare  Grundstückgewinn  sei  damit  auf  Fr.  0.-  festzusetzen.  Mit  Ein-

spracheentscheid vom 16. April 2018 setzte die Grundsteuerkommission den steuerba-

ren Grundstückgewinn auf Fr. 152'700.- fest, indem sie den von der Pflichtigen in der 

Steuererklärung deklarierten Verkehrswert vor 20 Jahren in der Höhe von Fr. 531'366.- 

übernahm. Die Grundstückgewinnsteuer ermässigte sich dadurch auf Fr. 25'240.-. 

C. Mit dagegen erhobenem Rekurs vom 18. Mai 2018 beantragte die Pflichti-

ge, den steuerpflichtigen Grundstückgewinn von Fr. 152'700.- mit dem übrigen negati-

ven Liegenschaftsergebnis in der Gemeinde C von Fr. 556'270.- zu verrechnen, womit 

die  Grundstückgewinnsteuerrechnung  aufzuheben  sei.  Die  Grundsteuerbehörde  der 

Gemeinde C verzichtete mit Rekursantwort vom 26. Juni 2018 auf eine Stellungnahme 

zum Rekurs.  

2 GR.2018.24 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 3 - 

Die Kammer zieht in Erwägung: 

1. a) Im Kanton Zürich wird die Grundstückgewinnsteuer – losgelöst von den 

übrigen Einkommensverhältnissen – von den Gewinnen erhoben, die sich bei Handän-

derungen  an  Grundstücken  oder  Anteilen  von  solchen  ergeben  (§ 216  Abs.  1  des 

Steuergesetzes vom  8. Juni  1997,  StG).  Diese Besteuerung gilt  sowohl für Grundstü-

cke  des  Privat-  als  auch  des  Geschäftsvermögens.  Grundstückgewinn  ist  laut  §  219 

Abs.  1  StG  der  Betrag,  um  welchen  der  Erlös  die  Anlagekosten  (Erwerbspreis  und 

Aufwendungen)  übersteigt.  Liegt  die  massgebliche  Handänderung  mehr  als  zwanzig 

Jahre zurück, darf der Steuerpflichtige den Verkehrswert des Grundstücks vor zwanzig 

Jahren in Anrechnung bringen (§ 220 Abs. 2 StG). Die anrechenbaren Aufwendungen 

sind  in  § 221  Abs. 1 StG  abschliessend  aufgezählt  (RB  1990  Nr.  51,  1982  Nr.  105; 

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Kommentar  zum  Zürcher  Steuergesetz,  3.  A.,  2013, 

§ 221  N 3).  Dazu  gehören  wertvermehrende  Aufwendungen,  Grundeigentümerbeiträ-

ge, übliche Mäklerprovisionen und Insertionskosten, mit der Handänderung verbunde-

ne  Abgaben  sowie  Baukreditzinsen  bei  Liegenschaften  im  Geschäftsvermögen.  Lie-

genschaftenhändler  können  weitere,  mit  der  Liegenschaft  zusammenhängende  Auf-

wendungen  geltend  machen,  soweit  sie  auf  deren  Berücksichtigung  bei  der  Einkom-

mens-  oder  Gewinnsteuer  ausdrücklich  verzichtet  haben  (§  221  Abs. 2 StG).  Ausser-

dem  sind  –  nach  vollständiger  Veräusserung  des  Gesamtgrundstücks  –  Verluste  aus 

Teilveräusserungen  verrechenbar  (§  224  Abs.  3  StG).  Alle  übrigen  Einkommensbe-

standteile  und  Unkosten,  einschliesslich  die  sog.  wieder  eingebrachten  Abschreibun-

gen (= Differenz zwischen Buchwert und Anlagekosten), werden mit der Einkommens- 

bzw. mit der Gewinnsteuer erfasst (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, VB zu §§ 216-226a 

N 6).  Diese  Regelung  bringt  es  mit  sich,  dass  Verluste  aus  dem  Einkommens-  bzw. 

Gewinnsteuerbereich  nach  kantonalem  Recht  nicht  mit  Grundstückgewinnen  verrech-

net werden können. 

b)  Aus  dem  Verbot  der  interkantonalen  Doppelbesteuerung  gemäss  Art.  127 

Abs. 3 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) folgt, dass ein Steuerpflichtiger, 

der  in  mehreren  Kantonen  steuerpflichtig  ist,  nicht  mehr  als  sein  gesamtes  Reinein-

kommen bzw. seinen gesamten Reingewinn zu versteuern hat (BGE 107 Ia 41 E. 1a). 

Diese  Regel  trat  gemäss  jahrzehntelanger  Rechtsprechung  des  Bundesgerichts  vor 

dem  Grundsatz  zurück,  dass  das  Grundeigentum  ausschliesslich  und  in  vollem  Um-

2 GR.2018.24 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 4 - 

fang dem Liegenschaftskanton zur Besteuerung vorbehalten blieb. Der Liegenschafts-

kanton musste deshalb Verluste, die am (Wohn-)Sitz oder in anderen Kantonen ange-

fallen waren, nicht übernehmen. Dies galt selbst dann, wenn es dazu führte, dass ein 

Steuerpflichtiger  mehr  als  den  gesamten  Gewinn  bzw.  das  gesamte  Einkommen  ver-

steuern musste (Höhn/Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. A., 2000, § 28 N 25 ff.).  

In  jüngerer  Zeit  änderte  das  Bundesgericht  bei  verschiedenen  Fallkonstella-

tionen  seine  Praxis,  um  Ausscheidungsverluste  möglichst  zu  vermeiden und  um  dem 

verfassungsmässigen Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungs-

fähigkeit zum Durchbruch zu verhelfen.  

Es  können  insbesondere  die  folgenden  Fallkonstellationen  genannt  werden 

(vgl.  Kreisschreiben  Nr.  27  der  Schweizerischen  Steuerkonferenz 

[SSK]  vom 

15. März 2007, nachfolgend KS 27): 

1.  Geschäftsverlust (Verlustvorträge) im Sitzkanton und in weiteren Betriebsstättekan-
tonen (Liegenschaftenhändler): Verrechnung mit dem Wertzuwachsgewinn aus der 
Veräusserung  einer  Betriebsliegenschaft  im  Betriebsstättekanton  (BGE  131  I  249; 
vgl. auch Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 5 N 76 ff.). 

2.  Gewinnungskostenüberschuss  aus  einer  im  Privatvermögen  gehaltenen  Liegen-
schaft  am  Hauptsteuerdomizil:  Verrechnung mit  Einkünften  aus  einer  ebenfalls  im 
Privatvermögen gehaltenen Liegenschaft im Liegenschaftskanton (BGE 131 I 285). 

3.  Geschäftsverlust  im  Sitzkanton  (Unternehmung,  Handelsgesellschaft):  Verrech-
nung  mit  laufenden  Liegenschaftserträgen  aus  Kapitalanlageliegenschaften  am 
Spezialsteuerdomizil  (Bundesgerichtsentscheid  vom  8.  Mai  2006,  2P.139/2005  = 
BGE 132 I 220). 

4.  Proportional  zu  den  Aktiven  zu  verlegende  Schuldzinsen  eines  Liegenschaften-
händlers  (natürliche  Person),  Verbot  der  Aktivierung  von  Aufwandüberschüssen 
und  Schuldzinsen  (BGr,  3. November  2006,  2P.84/2006  =  StE  2007  A  24.43.1 
Nr. 19).  

Schliesslich  nahm  das  Bundesgericht  in  seinem  Entscheid  vom  1.  Mai  2013 

(BGE  139  II  373)  eine  weitere  Präzisierung  der  Rechtsprechung  vor,  wobei  es  zwi-

schen inner- und ausserkantonalen Verlustbestandteilen differenzierte.  

Gemäss diesem Bundesgerichtsentscheid steht es den Kantonen mit monisti-

schem System der Grundstückgewinnbesteuerung nach Art. 12 Abs. 4 des Bundesge-

setzes  über  die  Harmonisierung  der  direkten  Steuern  der  Kantone  und  Gemeinden 

2 GR.2018.24 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 5 - 

vom  14.  Dezember  1990  (StHG)  frei,  ob  sie  einen  innerkantonalen  Geschäftsverlust 

bei der Grundstückgewinnsteuer berücksichtigen wollen oder nicht. Das interkantonale 

Steuerrecht  schreibt  den  Kantonen  nicht  vor,  wie  sie  die  innerkantonalen  Verluste  in-

nerhalb  des  Kantons  verlegen  müssen.  Wie  das  Bundesgericht  erwägt,  ist  die  Ver-

rechnung von Geschäftsverlusten mit dem Grundstückgewinn dem Wesen der Grund-

stückgewinnsteuer  als  Objektsteuer  grundsätzlich  fremd  (BGE  139  II  373  E.  3.5  und 

4.2).  

Aufgrund  der  neueren  bundesgerichtlichen  Rechtsprechung  zu  vermeiden 

sind somit auf jeden Fall "Ausscheidungsverluste". Dabei handelt es sich im Wesentli-

chen um "ungedeckte" Verluste, welche sich daraus ergeben, dass im Kanton, in wel-

chem der Verlust erzielt wurde, nicht genügend Substrat vorhanden ist, um den Verlust 

zu kompensieren, dieses Substrat im andern Kanton jedoch vorhanden ist. Lediglich im 

Rahmen  der  Beantwortung  der  Frage,  ob  ein  solcher  Ausscheidungsverlust  vorliegt 

oder nicht, ist auch in Kantonen mit monistischem System eine (innerkantonale) "hypo-

thetische Verrechnung" mit Grundstückgewinnen vorzunehmen (BGE 139 II 373 E. 4.3 

f.).  In  diesem  Sinn  sind  auch  die  Anweisungen  in  KS  27  zu  verstehen,  welche  sich 

ausdrücklich auf die "Vermeidung von Ausscheidungsverlusten" beziehen.  

c) Am 23. Oktober 2017 beschloss der Kantonsrat eine Teilrevision des Steu-

ergesetzes,  welche  mit  Volksabstimmung  vom  10. Juni  2018  angenommen  wurde. 

Damit  soll  künftig  eine  steuerartübergreifende  Verlustanrechnung  innerkantonal  mög-

lich  sein.  In  seinem  Entscheid  vom  15.  Februar  2019  (BGr,  15.  Februar  2019, 

2C_851/2018  =  ZStP  2018,  556  ff.)  erwog  das  Bundesgericht  diesbezüglich  konkret, 

dass es im Lichte der Rechtsgleichheit problematisch sei, wenn Personen, die Grund-

stückgewinne  innerhalb  des  Kantons  realisieren,  schlechter  gestellt  seien  als  solche, 

die Grundstückgewinn in einem anderen Kanton erzielen. Es stehe den Kantonen frei, 

auch  im  monistischen  System  die  Anrechnung  von  operativen  Verlusten  auf  Grund-

stückgewinn  des  Geschäftsvermögens  einzuführen  –  dies  haben  mit  Ausnahme  von 

Zürich auch bereits alle monistischen Kantone getan –, um Schlechterstellungen inner-

kantonaler  Unternehmen  entgegenzutreten.  Die  neue  Bestimmung  (§ 224a  StG)  ist 

indessen noch nicht in Kraft und somit für die vorliegende Veranlagung nicht massge-

bend.  

2 GR.2018.24 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 6 - 

2. a) Mit vorliegendem Rekurs beantragt die Pflichtige, den Gewinn aus dem 

am ... 2015 erfolgten Verkauf der Liegenschaft ...strasse 1, 3, 5 im Ortsteil E der zür-

cherischen  Gemeinde  C  in  der  Höhe  von  Fr.  152'700.-  mit  dem  Gewinnungskosten-

überschuss von Fr. 556'270.- der zwei anderen Liegenschaften in dieser zürcherischen 

Gemeinde C zu verrechnen, woraus ein Grundstückgewinn von Fr. 0.- resultiere.  

b) Die Pflichtige mit Sitz im Kanton Zug verfügte gemäss den Akten pro 2015

über vier Anlageliegenschaften im Kanton Zürich, wovon deren zwei sich im Ortsteil E 

(Gemeinde C) befanden (Fabrikliegenschaft und Wohnliegenschaf). Der im Kanton Zug 

am  21.  März  2018  ergangenen  Veranlagung  ist  ein  positives  Gesamtergebnis  der 

Pflichtigen in der Steuerperiode 1.1. - 31.12.2015 zu entnehmen (steuerbarer Reinge-

winn  von  Fr. 39'552'400.-.  Verrechnen  möchte  die  Pflichtige  den  negativen  Liegen-

schaftenertrag  in  der  zürcherischen  Gemeinde  C  pro  2015  in  der  Höhe  von  Fr. 

556'270.- mit  dem Grundstückgewinn  von  Fr.  152'700.-  in derselben Gemeinde.  Hier-

bei handelt es sich aber um einen rein innerkantonalen Sachverhalt und geht es nicht 

um  die Frage der  Übernahme  eines  ausserkantonalen  Verlustes.  Ein Ausscheidungs-

verlust steht mithin nicht im Raum. Unter Verweis auf E. 1.a und b ist daher festzuhal-

ten, dass es dem Kanton Zürich freisteht, den innerkantonalen Verlust bei der Grund-

stückgewinnsteuer anzurechnen oder nicht. Da dies das Steuergesetz (bis dato) nicht 

vorsieht, ist es nicht zu beanstanden, wenn die Gemeinde C den Grundstückgewinn in 

der  Höhe  von  Fr. 152'700.-  trotz  Gewinnungskostenüberschüssen  in  derselben  Ge-

meinde vollumfänglich der Grundstückgewinnsteuer unterstellt.  

3. Nach dem Gesagten ist der Rekurs abzuweisen. Ausgangsgemäss sind die

Kosten  des  vorliegenden  Verfahrens  der  Pflichtigen  aufzuerlegen  und  muss  ihr  eine 

Parteientschädigung  versagt  bleiben  (§ 151  Abs.  1  StG  und  § 152  i.V.m.  § 17  Abs.  2 

des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997). 

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1. Der Rekurs wird abgewiesen.

[...] 

2 GR.2018.24