# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** bdd56a9d-4ecb-58f4-b9b5-00fff1a4b85e
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2023-10-18
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 18.10.2023 A-4862/2022
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-4862-2022_2023-10-18.pdf

## Full Text

B u n d e s v e r w a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b un a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-4862/2022 

 

 
 

  A r r ê t  d u  1 8  o c t o b r e  2 0 2 3  

Composition 
 Pierre-Emmanuel Ruedin (président du collège),  

Annie Rochat Pauchard, Iris Widmer, juges, 

Alice Fadda, greffière. 
 

 
 

Parties 
 A._______ SA, 

recourante,  

  
 

 
contre 

 
 Office fédéral de la douane et de la sécurité des 

frontières (OFDF),  

autorité inférieure.  

  
 

 
 

Objet 
 Remise de l’impôt à l’importation pour cause d’insolvabilité 

de l’importateur assujetti. 

 

 

 

A-4862/2022 

Page 2 

Faits : 

A.  

A.a A._______ SA est une société anonyme, sise […] et inscrite au Re-

gistre du commerce du canton […] depuis le […] 1992. Cette société a 

notamment pour but l’accomplissement pour autrui des formalités de 

douane concernant l'importation, l'exportation ou le transit de tous produits, 

marchandises ou matières.  

A.b B._______ Sàrl (ci-après également : la société importatrice) était une 

société à responsabilité limitée sise à […] et inscrite au Registre du com-

merce du canton […] depuis le […] 2015. Cette société avait, entre autres, 

pour but la production, la commercialisation, l'achat et vente de compo-

sants horlogers, de bijoux, de montres et d'accessoires. La société fut dé-

clarée en faillite avec effet à partir du […] 2019. La procédure de faillite fut 

clôturée le […] 2021 et la société fut radiée d'office le […] 2021. 

B.  

B.a Entre le 30 août 2018 et le 6 mars 2019, l’Administration fédérale des 

douanes (ci-après : AFD ; le 1er janvier 2022, l'AFD est devenue l'Office fé-

déral de la douane et de la sécurité des frontières [OFDF]) émit différentes 

décisions de taxation TVA (importateur : société importatrice ; transitaire : 

A._______ SA) : 

 Référence Date TVA en CHF 

1 […] 30.08.2018 467.10 

2 […] 06.09.2018 757.90 

3 […] 11.09.2018 48.45 

4 […] 13.09.2018 983.30 

5 […] 20.09.2018 372.45 

6 […] 26.09.2018 396.25 

7 […] 03.10.2018 281.05 

8 […] 10.10.2018 113.65 

9 […] 19.12.2018 241.00 

10 […] 28.12.2018 180.10 

11 […] 17.01.1019 165.80 

12 […] 23.01.2019 86.10 

13 […] 31.01.2019 56.65 

14 […] 06.02.2019 91.00 

15 […] 27.02.2019 64.70 

16 […] 06.03.2019 8.55 

A-4862/2022 

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B.b Par demande du 2 septembre 2019, A._______ SA requit la remise 

des montants de TVA susmentionnés (cf. consid. B.a ci-avant) au motif que 

sa cliente, la société importatrice, avait été mise en faillite le 5 août 2019 

et que cette dernière ne se serait pas acquittée envers elle des factures 

relatives aux marchandises importées pour son compte. 

B.c Par écriture du 9 septembre 2019, la Direction générale des douanes 

(ci-après : la DGD) de l'AFD accusa réception de la demande de remise du 

2 septembre 2019. L’autorité précisa, dans ce même courrier, que les 

preuves de l’irrécouvrabilité de la créance devraient lui être présentées dès 

que la procédure de faillite serait close et accorda un délai de 3 ans à 

A._______ SA pour fournir les preuves requises ou pour demander une 

prolongation de délai avant l’expiration de celui-ci. 

B.d La société A._______ SA ne donna aucune suite à l’écriture de la DGD 

du 9 septembre 2019. 

B.e Par décision du 18 octobre 2022, l’OFDF rejeta la demande de remise 

de l’impôt sur les importations, sans percevoir de frais ni allouer de dépens. 

C.  

C.a Par acte du 25 octobre 2022 (accompagné de ses annexes), la société 

A._______ SA (ci-après : la recourante) a interjeté recours par-devant le 

Tribunal administratif fédéral (ci-après : le TAF ou le Tribunal) à l’encontre 

de cette décision. Elle demande implicitement l’annulation de la décision 

entreprise dans la mesure où elle conclut au remboursement de la TVA 

faisant l’objet des décisions de taxation mentionnées au consid. B.a ci-

avant.  

C.b Par réponse du 3 janvier 2023 (accompagnée de ses annexes), 

l’OFDF (ci-après : l'autorité inférieure) a conclu, sous suite de frais, au rejet 

du recours. 

C.c Par ordonnance du 5 janvier 2023, le Tribunal administratif fédéral a 

transmis à la recourante un exemplaire de cette réponse (accompagné de 

son bordereau de pièces). 

D.  

Les autres faits et arguments des parties seront repris en tant que besoin 

dans les considérants en droit du présent arrêt. 

  

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Page 4 

Droit : 

1.  

1.1 La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la loi 

fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, 

RS 172.021), pour autant que la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal admi-

nistratif fédéral (LTAF, RS 173.32) n'en dispose pas autrement (art. 37 

LTAF). 

La législation douanière – en particulier la loi du 18 mars 2005 sur les 

douanes (LD, RS 631.0) – s’applique à l’impôt sur les importations pour 

autant que les art. 51-64 de la loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe 

sur la valeur ajoutée (LTVA, RS 641.20) n’y dérogent pas (cf. art. 50 LTVA ; 

ATAF 2015/35 consid. 3.1). 

1.1.1 L’exception de l'art. 3 let. e PA, selon laquelle la procédure de taxa-

tion douanière n’est pas régie par la PA, est dès lors applicable en matière 

d’impôt sur les importations (cf. ATAF 2015/35 consid. 3.1-3.2.1 ; arrêt du 

TAF A-601/2018 du 6 novembre 2018 consid. 3.3.1 ; MARTIN KOCHER, in : 

Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [édit.], Kommentar zum Bundesgesetz 

über die Mehrwertsteuer, 2015 [ci-après : MWSTG-Kommentar 2015], 

n° 15 ad art. 81 MWSTG). Elle ne concerne toutefois que la procédure de 

taxation douanière initiale (cf. MARTIN KOCHER, in : Kocher/Clavadetscher 

[édit.], Handkommentar Zollgesetz, 2009 [ci-après : Zollkommentar], n° 12 

ad art. 116 ZG), à l'exclusion des voies de droit (cf. arrêt du TAF 

A-1552/2021 du 22 décembre 2021 consid. 1.2 ; MARTIN KOCHER, Zollkom-

mentar, n° 10 ad art. 116 ZG ; NADINE MAYHALL-MANNHART, in : Wald-

mann/Krauskopf [édit.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz, 

3e éd., 2023 [ci-après : Praxiskommentar VwVG], n° 8 ad art. 2 VwVG), 

parmi lesquelles on compte aussi les voies internes à l'Administration (cf. 

arrêt du TAF A-6590/2017 du 27 novembre 2018 [in : Revue Douanière 

1/2020 p. 25 ss] consid. 1.2 et réf. cit.). Cela signifie que, dans la mesure 

où une demande de remise de l’impôt grevant l’importation de biens au 

sens de l’art. 64 al. 1 let. d LTVA (cf. consid. 3.1 ci-après) intervient néces-

sairement postérieurement à une décision de taxation, l’art. 3 let. e PA ne 

s’applique ni à la procédure en matière de remise d’impôt devant l’autorité 

inférieure, ni à la procédure de recours devant le TAF.  

1.1.2 Quant à l’art. 81 al. 1 LTVA, qui prévoit que « [l]a PA est applicable, à 

l’exclusion de l’art. 2, al. 1 [PA] », il ne concerne que la procédure en ma-

tière d’impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse 

(cf. art. 10-44 LTVA) et en matière d’impôt sur les acquisitions (cf. art. 45-

49 LTVA). La procédure en matière d’impôt sur les importations (cf. art. 50-

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64 LTVA) est dès lors soumise à l’exception de l’art. 2 al. 1 PA, selon la-

quelle les art. 12-19 et 30-33 PA ne sont pas applicables à la procédure en 

matière fiscale (cf. arrêts du TAF A-4217/2021 du 1er mars 2023 con-

sid. 1.1 ; A-6217/2020 du 21 décembre 2022 consid. 1.6 et A-5047/2021 

du 25 août 2022 consid. 1.2).  

L’art. 2 al. 1 PA n’écarte toutefois pas fondamentalement la maxime inqui-

sitoire (cf. consid. 2.2.1 ci-après), qui est appelée à être relativisée par 

l’obligation de collaborer des parties instaurée par les lois spéciales 

(cf. PIERRE TSCHANNEN, in : Auer/Müller/Schindler [édit.], VwVG, Bun-

desgesetz über das Verwaltungsverfahren, Kommentar, 2e éd. 2019 [ci-

après : VwVG, Kommentar 2019], no 8 ad art. 2 PA ; NADINE MAYHALL-

MANNHART, in : Praxiskommentar VwVG, n° 9-10 ad art. 2 VwVG). L’ex-

ception prévue par l’art. 2 al. 1 PA est en effet conçue comme une réserve 

en faveur de la procédure fiscale « dans la mesure où la procédure admi-

nistrative normale n’est pas appropriée aux affaires fiscales et où le droit 

fiscal a instauré une procédure dérogatoire, mieux adaptée aux besoins » 

(Message du Conseil fédéral à l’appui d'un projet de loi sur la procédure 

administrative du 24 septembre 1965, FF 1965 II 1383 ss, p. 1397). En 

l’absence de règles spéciales, ce sont donc les règles générales, notam-

ment les art. 12-13 PA, qui sont applicables (cf. PETER SALADIN, Das Ver-

waltungsverfahrensrecht des Bundes, 1979, no 9.311). 

La demande de remise au sens de l’art. 64 al. 1 let. d LTVA (cf. consid. 3.1 

ci-après) reste ainsi soumise aux règles générales des art. 12-13 PA 

(cf. consid. 2.2.1 et 2.2.2 ci-après) dans la mesure où la législation 

douanière applicable en vertu de l’art. 50 LTVA et les art. 51-64 LTVA ne 

prévoient pas de règles spéciales touchant la maxime inquisitoire et 

l’obligation de collaborer. 

1.2 En vertu de l'art. 31 LTAF et sous réserve des exceptions prévues à 

l'art. 32 de cette loi, le Tribunal administratif fédéral connaît des re-

cours contre les décisions au sens de l'art. 5 PA prises par les autorités 

mentionnées à l'art. 33 LTAF. L'autorité inférieure étant une autorité au 

sens de la let. d de cette disposition et aucune des exceptions de l'art. 32 

LTAF n'étant en l’occurrence réalisée, le tribunal de céans est compétent 

pour connaître du présent litige (cf. également : art. 116 al. 2 et 4 LD). 

1.3 La recourante, qui est spécialement touchée par la décision attaquée, 

dont elle est la destinataire, et qui a un intérêt digne de protection à son 

annulation ou à sa modification, a qualité pour recourir (cf. art. 48 al. 1 PA). 

La décision attaquée, datée du 18 octobre 2022, a été notifiée au plus tôt 

le lendemain à la recourante, de sorte que le délai de recours (art. 50 al. 1 

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PA) est arrivé à échéance le 18 novembre 2022 au plus tôt. Le recours, 

remis à un bureau de poste suisse le 25 octobre 2022, est ainsi intervenu 

en temps utile. Suite à sa régularisation par la recourante le 14 novembre 

2022, il répond en outre aux exigences de forme de la procédure 

administrative (cf. art. 52 al. 1 PA).  

Le recours est ainsi recevable. 

2.  

2.1 La recourante peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'ex-

cès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incom-

plète des faits pertinents et/ou l'inopportunité (cf. art. 49 PA ; ANDRÉ MO-

SER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER/ MARTIN KAYSER, Prozessieren 

vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3e éd., 2022, n° 2.149 ; ULRICH HÄ-

FELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 

8e éd., 2020, n° 1146 ss).  

2.2  

2.2.1 La procédure en matière fiscale est en principe régie par la maxime 

inquisitoire (cf. art. 12 PA ; cf. également : consid. 1.1.2 ci-avant), ce qui 

signifie que l'autorité constate les faits d'office et procède, s'il y a lieu à 

l'administration de preuves par les moyens idoines (cf. ATF 144 II 359 con-

sid. 4.5.1 ; arrêt du TF 2C_1201/2012 du 16 mai 2013 consid. 4.5 ; arrêts 

du TAF A-6034/2020 du 19 janvier 2023 consid. 2.3 [arrêt attaqué devant 

le TF] et A-479/2021 du 8 septembre 2021 consid. 1.4.1). La maxime in-

quisitoire doit cependant être relativisée par son corollaire : le devoir de 

collaborer des parties (cf. art. 13 PA ; arrêt du TF 2C_895/2012 du 5 mai 

2015 consid. 5.2.1 ; arrêts du TAF A-957/2019 du 9 décembre 2019 con-

sid. 1.4.2 ; A-2888/2016 du 16 juin 2017 consid. 2.2 et A-6691/2012 du 

23 juillet 2014 consid. 3.1). 

L’autorité ne saurait néanmoins attendre que l’administré lui fournisse 

spontanément les renseignements et preuves adéquats. C'est au contraire 

à elle qu’incombe la charge de définir les faits considérés comme 

pertinents et d'ordonner l'administration des preuves nécessaires à 

l’établissement de ceux-ci. Il lui appartient en conséquence également de 

juger s'il y a lieu de requérir la collaboration de l'administré, ainsi que du 

moment et de la forme de celle-ci. Lorsque tel est le cas, l'autorité doit en 

principe indiquer à l’intéressé les faits qu'elle considère pertinents et les 

moyens de preuve qu'elle attend et lui fixer un délai pour qu'il s'exécute 

(cf. ATF 130 I 258 consid. 5 ; arrêt du TF 5A_43/2019 du 16 août 2019 

consid. 4.2 ; arrêts du TAF A-2176/2020 du 20 janvier 2021 consid. 2.2.1 

et A-2902/2014 du 29 août 2016 consid. 2.3 ; CHRISTOPH AUER/ANJA 

A-4862/2022 

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MARTINA BINDER, VwVG, Kommentar 2019, n° 15 ad art. 13 ; PIERRE 

MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif II, 3e éd., 2011, p. 295 ; 

RAPHAËL BAGNOUD, La théorie du carrefour – Le juge administratif à la 

croisée des chemins, in : OREF [édit.], Au carrefour des contributions, 

Mélanges de droit fiscal en l'honneur de Monsieur le Juge Pascal Mollard, 

2020, p. 492 s. [ci-après : RAPHAËL BAGNOUD, Carrefour] ; PATRICK. L. 

KRAUSKOPF/MARKUS WYSSLING, Praxiskommentar VwVG, n° 51 ad art. 13 

VWVG), en l’avertissant des conséquences d'un défaut de collaboration (cf. 

art. 23 PA). L’autorité ne saurait ainsi faire supporter à l'administré 

l’absence de la preuve d’un fait déterminé si elle n'a pas pleinement 

satisfait à son devoir d’instruction (cf. arrêt du TF 2C_964/2016 du 5 avril 

2017 consid. 2.2 et 2.4 ; arrêt du TAF A-6034/2020 du 19 janvier 2023 

consid. 2.4 [arrêt attaqué devant le TF] ; RAPHAËL BAGNOUD, Carrefour, 

p. 493). 

2.2.2 En outre, la procédure de recours devant le Tribunal administratif 

fédéral est également régie par la maxime inquisitoire. Celle-ci est 

cependant quelque peu tempérée, notamment en raison du fait qu'il ne 

s'agit, dans ce cas, pas d'un établissement des faits ab ovo. Il convient de 

tenir compte de l'état de fait déjà établi par l'autorité inférieure. En ce sens, 

le principe inquisitoire est une obligation de vérifier d’office les faits 

constatés par l’autorité inférieure plus que de les établir (cf. arrêts du TAF 

A-6034/2020 du 19 janvier 2023 consid. 2.3 [arrêt attaqué devant le TF] et 

A-957/2019 du 9 décembre 2019 consid. 1.4.2). S'il apparaît que l’autorité 

inférieure a procédé à une constatation inexacte ou incomplète des faits 

pertinents, il convient en règle générale de lui renvoyer la cause (art. 61 

al. 1 PA ; cf. arrêts du TAF A-5259/2019 du 12 août 2020 consid. 2.2 et 

A-2786/2017 du 28 février 2019 consid. 1.3.1.1 ; RAPHAËL BAGNOUD, 

Carrefour, p. 494). 

2.3  

2.3.1 Après une libre appréciation des preuves en sa possession, l’autorité 

(administrative ou judiciaire) se trouve à un carrefour. Si elle estime que 

l'état de fait est clair et que sa conviction est acquise, elle peut rendre sa 

décision. Dans cette hypothèse, elle renoncera à des mesures d'instruction 

et à des offres de preuve supplémentaires, en procédant si besoin à une 

appréciation anticipée de celles-ci. En revanche, si elle reste dans l'incer-

titude après avoir procédé aux investigations requises, l’autorité applique 

les règles sur la répartition du fardeau de la preuve. Dans ce cadre et à 

défaut de dispositions spéciales, elle s'inspire de l'art. 8 du Code civil 

suisse du 10 décembre 1907 (CC, RS 210), en vertu duquel quiconque doit 

prouver les faits qu'il allègue pour en déduire un droit (cf. RENÉ RHINOW et 

al., Öffentliches Prozessrecht, 4e éd., 2021, n° 96 ss ; THIERRY 

A-4862/2022 

Page 8 

TANQUEREL, Manuel de droit administratif, 2e éd., 2018, n° 1563 ; RAPHAËL 

BAGNOUD, Carrefour, p. 505 s.). Cette règle ne s'applique toutefois que s'il 

se révèle impossible, dans le cadre de la maxime inquisitoire et en appli-

cation du principe de la libre appréciation des preuves, d'établir un état de 

fait qui correspond avec un degré de vraisemblance suffisant à la réalité 

(cf. ATF 139 V 176 consid. 5.2 ; arrêts du TAF A-3841/2018 du 8 janvier 

2021 consid. 2.3 et A-2648/2019 du 27 mai 2020 consid. 1.4 ; RAPHAËL BA-

GNOUD, Carrefour, p. 506). 

2.3.2 Au vu de ce qui précède, il convient de relever que le principe 

inquisitoire et le devoir de collaborer n'ont en principe aucun effet sur la 

répartition du fardeau de la preuve, car ils interviennent à un stade 

antérieur (cf. arrêts du TAF A-957/2019 du 9 décembre 2019 consid. 1.4.4 

et A-5446/2016 du 23 mai 2018 consid. 2.8). Il existe toutefois en pratique 

une certaine connexité entre ces différentes notions. Ainsi, dans la mesure 

où, pour établir l'état de faits déterminant, l'autorité fiscale est dépendante 

de la collaboration de l'administré, le refus, par celui-ci, de fournir des 

renseignements ou des moyens de preuve requis peut conduire à un « état 

de nécessité en matière de preuve » (« Beweisnot »), c'est-à-dire à une 

impossibilité, pour l'autorité, d'établir les faits pertinents. Dans une telle 

hypothèse, la violation du devoir de collaboration peut non seulement être 

prise en compte au stade de la libre appréciation des preuves, mais aussi 

conduire à un allégement de la preuve à charge de l'autorité, voire à un 

renversement du fardeau de la preuve, ainsi qu'à une diminution de son 

obligation d'établir l'état de fait pertinent (cf. arrêts du TAF A-5865/2017 du 

11 juillet 2019 consid. 5.2 et A-5446/2016 du 23 mai 2018 consid. 2.5 ; voir 

aussi ATF 139 II 451 consid. 2.3.2 et 132 III 715 consid. 3.1 ; RAPHAËL 

BAGNOUD, Carrefour, p. 508). 

En outre, si l'administré ne doit en règle générale subir aucun désavantage 

d’un manquement à son devoir de collaborer lorsque sa collaboration n'est 

pas raisonnablement exigible, soit notamment lorsqu’il est lui impossible 

de fournir les renseignements requis, tel n'est en revanche pas le cas lors-

qu'il lui incombe une obligation spéciale de collaboration ; toutefois, le de-

gré de preuve exigé se limitera en principe à la vraisemblance prépondé-

rante s'agissant des faits pour lesquels il ne peut être apporté de preuve 

absolue (cf. arrêt du TF 2C_611/2014 du 5 novembre 2014 consid. 3.2 ; 

arrêts du TAF A-5865/2017 du 11 juillet 2019 consid. 5.2 et A-2902/2014 

du 29 août 2016 consid. 2.3 ; RAPHAËL BAGNOUD, Carrefour, p. 496 et 509 ; 

CLÉMENCE GRISEL, L'obligation de collaborer des parties en procédure ad-

ministrative, 2008, n° 200). 

A-4862/2022 

Page 9 

3.  

3.1 Conformément à l'art. 52 al. 1 let. a LTVA, l'importation de biens est 

soumise à la TVA. Le passage d'un bien à travers la ligne suisse des 

douanes suffit pour entraîner l'imposition à l'importation (cf. arrêts du TAF 

A-1234/2017 du 17 avril 2019 consid. 6.2 et A-7933/2008 du 8 février 2010 

consid. 2.3).  

Cela dit, selon l’art. 64 al. 1 let. d LTVA, l’impôt grevant l’importation de 

biens peut être remis en tout ou en partie – sur présentation d’une de-

mande écrite accompagnée des pièces justificatives (art. 64 al. 2 LTVA ; 

cf. consid. 3.3 in fine ci-après) – lorsque le mandataire chargé de la décla-

ration en douane (p. ex. le transitaire) ne peut transférer l’impôt en raison 

de l’insolvabilité de l’importateur et ce dernier, au moment de l’acceptation 

de la déclaration en douane, était inscrit au registre des assujettis sur le 

territoire suisse ; l’insolvabilité de l’importateur est admise si la créance du 

mandataire semble sérieusement mise en péril (cf. arrêts du TAF 

A-1780/2019 du 6 février 2020 consid. 3.2.3 et A-657/2016 du 21 dé-

cembre 2016 consid. 4.2.3 ; REGINE SCHLUCKEBIER, in: Geiger/Schlucke-

bier [édit.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2e 

éd., 2019 [ci-après: MWSTG-Kommentar 2019], n° 17 ad art. 64 ; MICHAEL 

BEUSCH, Der Untergang der Steuerforderung, 2012, p. 220 ; PASCAL MOL-

LARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité TVA, 2009, 

n° 394 ss, p. 122 et n° 408 ss, p. 125 s.). Le sens et le but de l'art. 64 al. 1 

let. d LTVA consistent en une certaine atténuation du risque entrepreneurial 

associé au paiement de l’impôt à l'importation au nom d'un importateur (cf. 

à ce sujet arrêts du TAF A-169/2020 du 31 août 2021 consid. 2.2.2 ; 

A-6900/2014 du 1er octobre 2015 consid. 2.3.1 et A-3705/2007 du 29 sep-

tembre 2009 consid. 3.2.1).  

3.2 Afin de respecter l’égalité de traitement des contribuables, une remise 

ne peut être octroyée que dans des cas exceptionnels, lorsque les condi-

tions légales sont réunies (cf. en matière de remise de TVA : ATAF 2015/50 

consid. 2.5 ; arrêt du TAF A-361/2017 du 30 octobre 2018 consid. 4.2.4). 

Une remise gracieuse, à bien plaire, allant au-delà des cas prévus par la 

loi est exclue (cf. arrêts du TAF A-1780/2019 du 6 février 2020 consid. 2.2 ; 

A-1131/2017 du 11 janvier 2018 consid. 5.3 ; A-7798/2015 du 19 juillet 

2016 consid. 3.6 ; BEAT KÖNIG/CHRISTIAN MADUZ, Einführung in das Zoll-

recht, 2021, n° 237, p. 95 ; MICHAEL BEUSCH, Der Untergang der Steuerfor-

derung, p. 188).  

Cela dit, et malgré la formulation de l’art. 64 al. 1 LTVA, selon lequel l’impôt 

« peut être remis en tout ou en partie » (« Kann-Vorschrift »), il existe un 

véritable droit à la remise lorsque les conditions sont remplies (cf. arrêts du 

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Page 10 

TAF A-6900/2014 du 1er octobre 2015 consid. 2.3.3 ; A-3705/2007 du 

29 septembre 2009 consid. 3.2.3 et A-1714/2006 du 11 août 2008 

consid. 2.2 ; REGINE SCHLUCKEBIER, MWSTG-Kommentar 2019, n° 7 ad 

art. 64 ; JÉRÔME PIGUET/KALOYAN STOYANOV, La créance fiscale, in : OREF 

[édit.], Les procédures en droit fiscal, 4e éd., 2021, p. 950 s. ; ALOIS 

CAMENZIND et al., in : Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 3e éd., 2012, 

n° 2594 ; PASCAL MOLLARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, 

Traité TVA, n° 394 ss, p. 122 et n° 408 ss, p. 125 s, n° 418, p. 128). 

3.3 Il revient au mandataire chargé de la déclaration en douane d’établir 

que sa créance à l’égard de l’importateur semble sérieusement mise en 

péril au sens de l'art. 64 al. 1 let. d LTVA. Les exigences en matière de 

moyens de preuve dépendent des circonstances du cas concret. Il n’est 

pas indispensable de produire un acte de défaut de biens. À l’inverse, l’en-

voi d’un rappel ou le fait qu’une procédure de faillite soit ouverte ne sont 

pas suffisants, car ils n’excluent pas le paiement de la créance. Il n’est 

néanmoins pas indispensable que la créance soit produite dans la faillite ; 

il suffit en effet de prouver qu’un autre créancier en 3e classe a subi une 

perte (REGINE SCHLUCKEBIER, MWSTG-Kommentar 2019, n° 18 ad 

art. 64). 

Vu l’art. 64 al. 2 in fine LTVA, les moyens de preuve doivent en principe 

accompagner la demande de remise (REGINE SCHLUCKEBIER, MWSTG-

Kommentar 2019, no 26 ad art. 64). Si la demande de remise est incom-

plète, la Direction générale des douanes fixe un délai pour permettre au 

demandeur de lui faire parvenir les pièces justificatives manquantes (RE-

GINE SCHLUCKEBIER, MWSTG-Kommentar 2019, no 28 ad art. 64). 

4.  

En l’espèce, la recourante a présenté le 2 septembre 2019 une demande 

de remise de l’impôt à l’importation pour des importations effectuées entre 

les mois d’août 2018 et mars 2019. Durant cette période, la recourante 

procéda au dédouanement de marchandises pour le compte de l’importa-

trice et elle avança la TVA pour le compte de l’importateur. 

La question litigieuse porte sur le bien-fondé de la décision attaquée par 

laquelle l’autorité inférieure a rejeté la demande de remise d’impôt après 

avoir constaté que le délai de 3 ans qu’elle avait accordé à la recourante 

pour fournir les preuves de l’irrécouvrabilité de sa créance envers l’impor-

tatrice ou pour demander une prolongation de délai s’était écoulé sans 

qu’elle n’ait reçu les justificatifs nécessaires ou une demande de prolonga-

tion. Il n’est en revanche pas contesté que la recourante est assujettie à 

l’impôt (cf. art. 51 al. 1 LTVA ; art. 70 al. 2 et 3 LD) et que les dettes fiscales 

A-4862/2022 

Page 11 

sont a priori dues conformément aux décisions en cause (cf. consid. B.a 

ci-avant). 

4.1 A titre liminaire, le Tribunal constate que, dans la décision attaquée, 

l’autorité inférieure n’a pas pris en compte, sans en expliquer les raisons, 

la demande de remise d’impôt pour la décision de taxation […] du 30 août 

2018 (ci-après, entre autres : décision de taxation du 30 août 2018 ; cf. 

consid. B.a ci-avant).  

C’est à l’évidence à tort que l’autorité inférieure ne traite pas la demande 

de remise relative à dite décision de taxation. Cela dit, l’art. 64 al. 3 let. a 

LTVA prévoit que, pour les taxations assorties d’une dette inconditionnelle, 

le délai de production de la demande de remise d’impôt est d’un an à comp-

ter de l’établissement du document d’importation sur la base duquel l’impôt 

sur les importations a été déterminé. Il apparaît dès lors clairement que, en 

lien avec la décision de taxation […] du 30 août 2018, la demande de re-

mise du 2 septembre 2019 était tardive. Il faut en outre relever que la re-

courante ne soulève aucun grief spécifique à cette décision de taxation 

devant le Tribunal administratif fédéral. Elle se contente en effet de joindre 

à son recours l’ensemble des décisions de taxation qu’elle avait déjà an-

nexées à sa demande de remise du 2 septembre 2019 (y compris la déci-

sion de taxation du 30 août 2018). 

Dans ces conditions, s’il convient certes d’annuler partiellement la décision 

attaquée, il ne se justifie pas de renvoyer la cause à l’autorité inférieure 

afin qu’elle statue sur la demande de remise relative à la décision de taxa-

tion du 30 août 2018. Le Tribunal administratif fédéral est en effet en me-

sure de statuer lui-même sur l’affaire (cf. art. 61 al. 1 PA) et d’admettre par-

tiellement le présent recours afin que la décision attaquée soit modifiée en 

ce sens qu’elle déclare au surplus irrecevable, en raison de sa tardiveté, la 

demande de remise relative à la décision de taxation du 30 août 2018. 

4.2 Concernant ensuite le bien-fondé de la décision querellée en ce qui 

concerne les autres décisions de taxation en cause, il est le lieu d’exposer 

ce qui suit. 

4.2.1 Si le fait que la recourante supporte le fardeau de la preuve de l’irré-

couvrabilité de la créance (cf. consid. 2.3.1 et 3.3 ci-avant) ne libérait 

certes pas l’autorité inférieure de son devoir d’instruction (cf. consid. 2.2.1 

ci-avant), le Tribunal relève, s’agissant des faits se rapportant à dite irré-

couvrabilité – soit de faits que la recourante est sans conteste la mieux à 

même de connaître et à l’établissement desquels elle était donc tenue de 

participer – que l’autorité inférieure a requis la collaboration de celle-ci. En 

A-4862/2022 

Page 12 

effet, dans son courrier du 9 septembre 2019 (cf. consid. B.c ci-avant), 

l’autorité inférieure a exposé, entre autres, que l'ouverture d'une procédure 

de faillite n'excluait pas que la créance soit payée en partie ou en totalité 

et a indiqué à la recourante que les preuves de l’irrécouvrabilité de la 

créance (à savoir un acte de défaut de biens et un extrait de compte repre-

nant les facturations et les paiements comptabilisés pour l'importateur 

entre le 1er septembre 2018 et la date de clôture de la procédure de faillite) 

devraient lui être présentées dès que la procédure de faillite serait close. 

Elle a également informé la recourante que le changement de pratique sui-

vant était à prendre en considération : 

« La demande de remise est gardée en suspens au maximum 3 ans à partir 

de la date de l'accusé de réception. L'AFD ne vous enverra ni demande de 

présenter les documents manquants ni rappel. Vous êtes responsable de re-

mettre à temps les justificatifs nécessaires. A l'échéance du délai, nous pren-

drons une décision sur la base des pièces en notre possession. Si la procé-

dure de faillite nécessite plus de temps, vous avez la possibilité de demander 

avant l'expiration du délai, une prolongation de 3 ans ». 

Au vu de ce courrier, la recourante ne pouvait ignorer qu’il lui incombait de 

démontrer l’irrécouvrabilité de sa créance envers l’importatrice afin d’obte-

nir une remise de la TVA. Il ressort également de ce document que, con-

formément aux exigences de la maxime inquisitoire (cf. consid. 2.2.1 ci-

avant), l’autorité inférieure a clairement indiqué les démarches à entre-

prendre et les moyens de preuve attendus et a fixé un délai de 3 ans pour 

la production de ces moyens. En d’autres termes, il ressort des pièces du 

dossier que l’autorité inférieure a clairement rappelé à la recourante son 

devoir de collaborer et l’a précisément informée sur l’étendue de dit devoir. 

La recourante n’a toutefois produit, par devant l’autorité inférieure, aucun 

document susceptible de démontrer le caractère irrécouvrable de sa 

créance envers l’importatrice (cf. consid. 3.3 ci-avant) avant l’échéance du 

délai de 3 ans qui lui avait été octroyé. En effet, elle se contente d’exposer 

que sa cliente (à savoir l’importatrice) est en liquidation depuis le 5 août 

2019, ce qui serait attesté par un document de l’Office des poursuites […] 

qu’elle joint à son recours. Elle poursuit en expliquant que les marchan-

dises importées ont été consommées sur le territoire Suisse, raison pour 

laquelle elle requiert le remboursement de la TVA à l’importation. En outre, 

la recourante ne fournit pas non plus de pièces pertinentes dans le cadre 

de la présente procédure de recours. Le Tribunal observe enfin que, dans 

son recours du 25 octobre 2022, la recourante n’expose pas les raisons 

pour lesquelles le délai de 3 ans est arrivé à échéance sans intervention 

de sa part. La recourante ne soutient pas non plus qu’elle aurait demandé 

une prolongation du délai de 3 ans. 

A-4862/2022 

Page 13 

En l’absence des documents requis, l’état de fait (à savoir le caractère ir-

récouvrable de la créance) demeurait incertain. L’on ne saurait par consé-

quent reprocher à l’autorité inférieure de ne pas avoir instruit plus avant 

ces faits. Il convient en effet de rappeler ici que d’une manière générale, la 

difficulté d'accéder aux moyens de preuve peut justifier une diminution de 

l’obligation d'établir l'état de fait pertinent à charge de l’autorité et que cela 

vaut en particulier en cas de violation, par l’administré, de son devoir de 

collaborer (cf. consid. 2.3.2 ci-avant). L'administré ne doit, en effet et en 

principe, pas tirer avantage de son défaut de collaboration, à tout le moins 

lorsque celui-ci apparaît fautif. En particulier, il ne doit pas être traité plus 

favorablement que celui qui a coopéré à satisfaction (cf. ATAF 2020 VI/6 

consid. 2.4 ; CLÉMENCE GRISEL, L'obligation de collaborer des parties en 

procédure administrative, n° 94 ss, 301 ss et 798 ss). En revanche, il ne 

doit, en règle générale, subir aucun désavantage d’un manquement à son 

devoir de collaborer lorsque sa collaboration n’est pas raisonnablement 

exigible (cf. consid. 2.3.2 ci-avant), ce qui n’est manifestement pas le cas 

ici. 

En conclusion, la recourante n’a pas respecté son devoir de collaboration 

à l’établissement des faits pertinents de la cause. Il lui appartient dès lors 

d’en assumer les conséquences.  

4.2.2 En outre, il sied de rappeler qu’en vertu de l’art. 23 PA, l’autorité qui 

impartit un délai doit signaler en même temps les conséquences de son 

inobservation (cf. consid. 2.2.1 ci-avant) ; si le délai n’est pas respecté, 

seules ces conséquences entrent en ligne de compte. Cette règle est l’ex-

pression du principe de la bonne foi entre l’administration et l’administré 

ancré à l’art. 5 al. 3 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse 

du 18 avril 1999 (Cst., RS 101), qui invite l’une et l’autre à se comporter de 

manière loyale (cf. arrêt du TF 1C_534/2009 du 2 juin 2010 consid. 2.2).  

En l’occurrence, et comme déjà considéré (cf. consid. 4.2.1 ci-avant), dans 

son courrier du 9 septembre 2019, l’autorité inférieure a informé la recou-

rante sur les conséquences de l’inobservation du délai. Ainsi, si comme en 

l’espèce, l’administré ne donne pas suite à l’invitation qui lui est faite de 

déposer les moyens de preuve requis, l’autorité administrative doit statuer 

sur la base des éléments existants au dossier (cf. arrêt du TF 1C_534/2009 

du 2 juin 2010 consid. 2.2). Dès lors, il s’agit de constater que dans ces 

conditions et en l’absence d’éléments probants au dossier, l’autorité infé-

rieure pouvait, sans tomber dans l’arbitraire, mettre fin à l’instruction en 

considérant que les faits en cause n’étaient pas établis (cf. à ce propos 

ATF 140 I 285 consid. 6.3.1) et faire supporter à la recourante le fardeau 

de la preuve et l’échec de celle-ci sur ce point.  

A-4862/2022 

Page 14 

4.3 Dans ces circonstances, force est d’admettre, que la décision entre-

prise n’est en rien critiquable en lien avec les décisions de taxation qu’elle 

a traitées. Partant, c’est à bon droit que l’autorité inférieure a considéré que 

la demande de remise de l’impôt sur les importations devait être rejetée en 

lien avec ces décisions de taxation. 

C’est en revanche à tort que l’autorité inférieure n’a pas traité la demande 

de remise relative à la décision de taxation […] du 30 août 2018 (cf. con-

sid. 4.1 ci-avant). Il convient dès lors de retenir que le présent recours est 

très partiellement admis, afin que la décision attaquée soit modifiée en ce 

sens qu’elle déclare au surplus irrecevable la demande de remise relative 

à la décision de taxation […] du 30 août 2018. 

5.  

Vu que la recourante succombe pour l’essentiel, les frais de procédure, 

d’un montant de 850 (huit cent cinquante) francs, sont entièrement mis à 

sa charge, en application de l'art. 63 al. 1 PA et des art. 1 ss du Règlement 

du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le 

Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2). Ces frais de procé-

dure sont prélevés sur l’avance de frais d’un montant équivalent versée par 

la recourante le 14 novembre 2022. Une indemnité à titre de dépens n'est 

allouée ni à la recourante (art. 64 al. 1 PA a contrario et art. 7 al. 1 FITAF a 

contrario), ni à l'autorité inférieure (art. 7 al. 3 FITAF). 

6.  

Le présent arrêt est définitif et ne peut pas faire l’objet d’un recours de droit 

public devant le Tribunal fédéral (art. 83 let. m de la loi du 17 juin 2005 sur 

le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110] ; JERÔME PIGUET/KALOYAN STOYANOV, 

La créance fiscale, in : OREF [édit.], Les procédures en droit fiscal, p. 950).  

A-4862/2022 

Page 15 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est très partiellement admis. 

2.  

La décision attaquée est modifiée en ce sens qu’elle doit déclarer au 

surplus irrecevable la demande de remise relative à la décision de taxation 

[…] du 30 août 2018. 

3.  

Les frais de procédure de 850 francs sont mis à la charge de la recourante. 

Ce montant est prélevé sur l'avance de frais déjà versée d'un même mon-

tant. 

4.  

Il n’est pas alloué de dépens. 

5.  

Le présent arrêt est adressé à la recourante et à l'autorité inférieure. 

 

 

Le président du collège : La greffière : 

  

Pierre-Emmanuel Ruedin Alice Fadda 

 

 

 

Expédition : 

  

A-4862/2022 

Page 16 

Le présent arrêt est adressé : 

– à la recourante (courrier recommandé) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. […] ; courrier recommandé)