# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 0bc7b15d-ca82-53d0-add7-913504be7a34
**Source:** Aargau Gerichte (AG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2004-03-04
**Language:** de
**Title:** Aargau Obergericht Verwaltungsgericht 04.03.2004 AGVE_2004_36
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/AG_Gerichte/AG_OG_006_AGVE-2004-36_2004-03-04.pdf

## Full Text

2004 Kantonale Steuern 135 

B 72.14.2 Nr. 23; Brülisauer/Kuhn, a.a.O., Art. 58 N 101, je mit 
Hinweisen). 

d) Vorliegend ist demnach zu prüfen, ob in der zwischen der 
Beschwerdeführerin und ihrem Aktionär getroffenen Mietvereinba-
rung ein offensichtliches Missverhältnis zwischen Leistung und Ge-
genleistung besteht. 

35 Verständigung (Vergleich) im Veranlagungsverfahren. 
- (Beschränkte) Zulässigkeit der Verständigung. 
- Obwohl die Anfechtung mit Rechtsmitteln zulässig bleibt, entspricht 

es dem Sinn der Verständigung, dass sie beidseitig verbindlich sein 
soll. Die Verbindlichkeit kann sich namentlich aus dem Grundsatz von 
Treu und Glauben ergeben. 

Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 25. August 2004 in 
Sachen U.S. gegen Steuerrekursgericht. Zur Publikation vorgesehen in StE 
2005. 

36 Korrekturveranlagung (Rektifikat). 
- Eine während laufendem Einspracheverfahren erfolgende neue Ver-

anlagung (Korrekturveranlagung, Rektifikat) ist nach Ablauf der 
Rechtsmittelfrist auch für die Steuerbehörden verbindlich. 

- Gegen eine äusserlich als Veranlagung der Gemeindesteuerkommis-
sion erscheinende Veranlagung können die Steuerbehörden nicht 
nachträglich einwenden, sie sei vom Gemeindesteueramt eigenmäch-
tig erlassen worden und basiere nicht auf einem entsprechenden Be-
schluss der Steuerkommission. 

Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 4. März 2004 in Sa-
chen A.W. gegen Steuerrekursgericht. 

Aus den Erwägungen 

2. Streitig ist die Bedeutung der Korrekturveranlagung vom 
18. Januar 2001. 

136 Verwaltungsgericht 2004 

a) aa) Die Beschwerdeführer bringen vor, damit sei die ur-
sprüngliche Veranlagung vom 20. Dezember 1995 aufgehoben und 
das Verfahren abgeschlossen worden. ... Es sei keinesfalls unüblich, 
dass bei Gutheissung einer Einsprache lediglich eine Korrekturver-
anlagung (Rektifikat) anstelle eines formellen Einspracheentscheids - 
dem sie inhaltlich gleichkomme - zugestellt werde. Der Steuer-
pflichtige müsse sich darauf verlassen dürfen, dass es sich dabei um 
eine gültige neue Veranlagung handle. 

bb) Das Regionale Steueramt X. als zuständiges Gemeindesteu-
eramt hat im Rekursverfahren zur Erklärung ausgeführt, nach Inter-
ventionen der Beschwerdeführer sei entgegenkommenderweise "die 
Steuerrechnung der Veranlagung Liquidationsgewinn 1993 momen-
tan sistiert (worden), damit die Zinspflicht nicht weiterläuft, da der 
Pflichtige sich weigerte die definitive Rechnung in der Höhe von 
Fr. 156'430.-- trotz Gesetzgebung zu begleichen". Zu diesem 
Zeitpunkt sei der Ausgang des Einspracheverfahrens noch ungewiss 
gewesen. Es sei den Beschwerdeführern und insbesondere ihrem 
Vertreter bewusst gewesen, "dass dieser durch das Steueramt 
vorgenommene Akt keine Behandlung der Einsprache war, sondern 
unter anderem lediglich ein Entgegenkommen seitens der Amtsstelle. 
Die Zustellung der diesbezüglichen Korrektur erfolgte lediglich an 
den Pflichtigen zur Kenntnisnahme." Der Einspracheentscheid sei 
erst später erfolgt und korrekt eröffnet worden. 

cc) Das KStA vertritt die Auffassung, bei der "korrigierten 
Rechnung" vom 18. Januar 2001 könne es sich nicht um einen Ein-
spracheentscheid handeln, denn zu jenem Zeitpunkt habe es an einem 
entsprechenden Entscheid der Steuerkommission Y. gefehlt, und die 
Formalien eines Einspracheentscheides gingen der Rechnung ab. 

In der Praxis würden in Ausnahmefällen Einsprachen auf dem 
Rektifikatswege (mit Korrekturveranlagung) erledigt. Dabei korri-
giere das Gemeindesteueramt die im Einspracheverfahren beanstan-
deten Faktoren entsprechend dem Einsprachebegehren oder dem 
Ergebnis aus der Korrespondenz oder der Besprechung mit der steu-
erpflichtigen Person von sich aus, ohne dass hierüber die Ge-
samtsteuerkommission einen förmlichen Beschluss fasse. Die Steu-
erkommission und der (in der Regel zuvor orientierte) kantonale 

2004 Kantonale Steuern 137 

Steuerkommissär billigten dieses Verfahren stillschweigend, das 
grundsätzlich nur zur Anwendung komme, wenn aufgrund einer 
Einsprache eine Verhandlung zu einem übereinstimmenden Ergebnis 
geführt habe oder die Veranlagung mit einem offensichtlichen Fehler 
behaftet sei. Bei grösseren Differenzen, die nicht auf dem Verhand-
lungsweg bereinigt werden könnten, erfolge nie eine Korrekturver-
anlagung. 

dd) Das Steuerrekursgericht hat im angefochtenen Entscheid 
ausgeführt, das Einspracheverfahren sei durch einen Einspracheent-
scheid abzuschliessen, und dass die Korrekturveranlagung keinen 
solchen darstelle, sei schon äusserlich klar erkennbar, zumal sie kei-
nen Hinweis auf das Einspracheverfahren enthalte. Zwar komme es 
in der Praxis vor, dass statt eines förmlichen Einspracheentscheids 
ein sog. Rektifikat erlassen werde; diese im StG nicht vorgesehene 
Erledigungsart werde aber nur angewendet, wo sich die Steuerbe-
hörde und der Steuerpflichtige über die Einspracheerledigung einig 
seien. Auch wenn die Zustellung der Verfügung vom 18. Januar 2001 
etwas problematisch erscheine, könne ihr nicht die Bedeutung eines 
Einspracheentscheids beigemessen werden. 

b) Einem Entscheid des Verwaltungsgerichts im Jahre 2001 lag 
der Sachverhalt zugrunde, dass das Gemeindesteueramt gestützt auf 
einen gutheissenden Rekursentscheid die sich daraus ergebende neue 
Veranlagung eröffnet hatte, während noch die Beschwerdefrist lief. 
Das KStA führte etwas später Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit 
dem Antrag auf Änderung des Rekursentscheids; die neue Veranla-
gung ihrerseits blieb unangefochten und erwuchs in formelle Rechts-
kraft. Das Verwaltungsgericht entschied, da es sich bei der neuen 
Veranlagung nach Text und Erscheinungsbild um eine Veranlagung 
der Steuerkommission handle, müssten sich die Steuerbehörden hier-
bei behaften lassen und seien gehindert, geltend zu machen, die 
Steuerkommission habe gar keinen entsprechenden Beschluss ge-
fasst, vielmehr habe das Gemeindesteueramt eigenmächtig gehan-
delt. Wenn zwecks Vereinfachung der Verwaltungstätigkeit die Ver-
anlagungen, anders als die Einspracheentscheide, ohne Unterzeich-
nung gültig seien, werde es dem Steuerpflichtigen verunmöglicht, zu 
erkennen, ob ein (durch die Unterschrift des Steuerkommissionsprä-

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sidenten bekräftigter) Beschluss der Steuerkommission existiere. Die 
dadurch geschaffene Unsicherheit dürfe nicht zu Lasten des Steuer-
pflichtigen gehen. Die Veranlagungsverfügung sei nicht nichtig, 
selbst wenn sie tatsächlich nicht auf einem Beschluss der zuständi-
gen Steuerkommission beruhe, da der Mangel weder offensichtlich 
noch leicht erkennbar sei und zudem überwiegende Rechtssicher-
heitsinteressen dagegen sprächen. Bei einer Gutheissung der Ver-
waltungsgerichtsbeschwerde entstünde ein unerträglicher Wider-
spruch zwischen dem (noch auf der ursprünglichen Veranlagung 
basierenden) Entscheid des Verwaltungsgerichts und der rechtskräf-
tigen neuen Veranlagung. Dem KStA, das die rechtzeitige Anfech-
tung der neuen Veranlagung unterlassen hatte, wurde das schutzwür-
dige Interesse, einen solchen Widerspruch hervorzurufen, abgespro-
chen und als Folge auf seine Verwaltungsgerichtsbeschwerde nicht 
eingetreten (AGVE 2001, S. 379 ff. mit ausführlicher Begründung). 

Bereits früher hatte sich das Verwaltungsgericht mit dem Sach-
verhalt zu befassen, dass nach Einspracheerhebung eine neue Veran-
lagungsverfügung ohne entsprechenden Beschluss der Steuerkom-
mission eröffnet worden war. Es konnte letztlich offen lassen, ob die 
neue Veranlagung nichtig gewesen wäre, wurde diese doch durch die 
Steuerkommission noch vor Ablauf der Rechtsmittelfrist, also bevor 
sie in Rechtskraft erwuchs, förmlich widerrufen bzw. rückgängig 
gemacht (VGE II/26 vom 17. März 1986 in Sachen J. W.). 

c) aa) Das Regionale Steueramt vertritt die - vom KStA über-
nommene - Ansicht, mit dem "Akt" vom 18. Januar 2001 sei keine 
Behandlung der Einsprache verbunden gewesen, sondern es handle 
sich lediglich um eine entgegenkommenderweise erfolgte Sistierung  
der Steuerrechnung (siehe vorne Erw. a/bb). Daran ist so viel richtig, 
dass die Korrekturveranlagung keinen Einspracheentscheid darstellt 
und nicht in einen solchen umgedeutet werden kann (erwähnter 
VGE vom 17. März 1986, S. 7, 10). Offensichtlich unzutreffend ist 
dagegen die Interpretation, es handle sich nur um eine 
vorübergehende Sistierung der Steuerrechnung. Das ganze äussere 
Erscheinungsbild, auf das es ankommt (AGVE 2001, S. 380 f.), lässt 
keinen Zweifel offen, dass die Steuerkommission Y. eine 
Veranlagungsverfügung erliess und darin den steuerbaren Liqui-

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dationsgewinn auf Fr. 0.-- festsetzte; ... Nach der Rechtsprechung 
sind die Steuerbehörden gehindert, geltend zu machen und 
gegebenenfalls nachzuweisen, dass eine äusserlich ordnungsgemäss 
erlassene Veranlagung nicht auf einem entsprechenden Beschluss der 
Steuerkommission beruht (AGVE 2001, S. 382 f.). Eine Änderung 
dieser Rechtsprechung ist abzulehnen, denn sie würde zu immenser 
Rechtsunsicherheit führen; die Steuerbehörden könnten alle 
rechtskräftigen Veranlagungen nachträglich mit der Behauptung in 
Frage stellen, die Steuerkommission habe darüber nicht entschieden, 
und das gleiche Recht müsste den Steuerpflichtigen zugebilligt 
werden; ob die Sitzungsprotokolle, bei denen weder garantiert 
werden kann, dass sie unmittelbar nach der Sitzung erstellt werden, 
noch dass nie eine nachträgliche Korrektur erfolgt, genügenden 
Beweis erbrächten, ist ungewiss. Somit ist für den vorliegenden Fall 
festzuhalten, dass im Verlauf des Einspracheverfahrens, vor der 
Eröffnung eines Einspracheentscheids, eine Korrekturveranlagung 
eröffnet wurde, die inhaltlich dem Hauptbegehren der Einsprache 
entsprach, nicht nichtig war (AGVE 2001, S. 383) und mangels 
Anfechtung in formelle Rechtskraft erwuchs. 

bb) Das Einspracheverfahren ist durch Einspracheentscheid der 
veranlagenden Steuerkommission abzuschliessen (§ 148 aStG). Es 
wurde zuvor ausgeführt, dass die Korrekturveranlagung vom 
18. Januar 2001 keinen Einspracheentscheid darstellt. Wie dem Ver-
waltungsgericht und dem Steuerrekursgericht aus anderen Verfahren 
bekannt ist und vom KStA auch zugestanden wird, ist es Praxis, dass 
die Gemeindesteuerämter "in Ausnahmefällen", tatsächlich aber 
durchaus nicht so selten, Einsprachen ohne Beschluss der Steuer-
kommission "auf dem Rektifikatswege" mittels Korrekturveranla-
gung erledigen, so wie es - anscheinend ungewollt - auch hier ge-
schehen ist. Vorgesehen ist diese Vorgehensweise zwar nur, wenn 
sich aufgrund der Einsprache ein offensichtlicher Veranlagungsfehler 
zeigt oder wenn im Laufe des Einspracheverfahrens Übereinstim-
mung mit dem Steuerpflichtigen erzielt wurde (Vernehmlassung 
KStA), wobei auf Seiten der Steuerbehörden die für den Einsprache-
entscheid verantwortliche Steuerkommission offensichtlich nicht 
immer einbezogen wird. Wenn gegen die Korrekturveranlagung 

140 Verwaltungsgericht 2004 

keine Einsprache erhoben wird, wird das Einspracheverfahren gegen 
die ursprüngliche Veranlagung entweder formlos abgeschlossen oder 
ein Abschreibungsbeschluss zufolge Gegenstandslosigkeit erlassen 
(Vernehmlassung KStA); ein materieller Einspracheentscheid ent-
fällt. Diese Folge ist unausweichlich, bedeutet doch die Korrektur-
veranlagung logisch zwingend, dass damit die ursprüngliche Veran-
lagung (gegen die sich die Einsprache richtete) aufgehoben wird. 

Dieser Praxis ist das Risiko inhärent, dass Korrekturveranla-
gungen ergehen, bei denen die vorausgesetzten Rahmenbedingungen 
nicht erfüllt sind. Es kann nicht in Frage kommen, in die Korrektur-
veranlagungen eine stillschweigende Bedingung hineinzuinterpretie-
ren, wonach sie nur gelten, soweit die Steuerkommission bzw. die 
Steuerbehörden nicht nachträglich zum Schluss kommen, es habe an 
den Voraussetzungen gefehlt. Werden Korrekturveranlagungen 
zwecks Verfahrenserleichterung toleriert, so haben sie auch Geltung, 
wenn sie eigentlich nicht hätten erfolgen sollen (vgl. analog 
AGVE 2001, S. 382 f.); dann lässt sich nur über Anweisungen und 
Aufsicht verhindern, dass Gemeindesteuerämter auch in 
ungeeigneten Fällen dem Einspracheentscheid mit einer Korrektur-
veranlagung zuvorkommen. 

cc) Nachdem die Korrekturveranlagung rechtskräftig geworden 
war, war als Konsequenz der beschriebenen Steuerpraxis kein Platz 
mehr für einen materiellen Einspracheentscheid; inhaltlich blieb es 
bei der Korrekturveranlagung vom 18. Januar 2001. Um dies zu ver-
hindern, hätte innerhalb der Einsprachefrist entweder die Steuer-
kommission Y. die Korrekturveranlagung rückgängig machen (ana-
log dem Sachverhalt im erwähnten VGE vom 17. März 1986) oder 
das KStA Einsprache erheben müssen (§ 145 lit. a aStG; vgl. auch 
AGVE 2001, S. 382). 

37 Rückwirkende Änderung von Werten der Handels- und Steuerbilanz. 
Berichtigung. 
- Bilanzwerte, die formell verbindlich festgesetzt wurden oder die zur 

Ermittlung des steuerbaren Ertrags in rechtskräftig gewordenen 
Veranlagungen dienten, müssen fortgeführt werden.