# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** b2505a40-aaa4-5b15-af33-8e7203aca98e
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2014-03-20
**Language:** it
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 20.03.2014 B-2765/2013
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_B-2765-2013_2014-03-20.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 

 

 

  

 
 Corte II 

B-_______ 

 

 

  S e n t e n z a  d e l  2 0  m a r z o  2 0 1 4  

Composizione 

 
Giudici Francesco Brentani (presidente del collegio),  

Ronald Flury, Jean-Luc Baechler,  

cancelliere Dario Quirici. 

 

 
 

Parti 

 
A.______,   

ricorrente,  

 
 

 
contro 

 

 
Autorità federale di sorveglianza dei revisori ASR, 

casella postale 6023, 3001 Berna,  

autorità inferiore. 

 

Oggetto 

 
Revoca temporanea dell'abilitazione quale esperto revisore / 

cancellazione nel registro dei revisori. 

 

 

B-2765/2013 

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Fatti: 

A.  

Mediante decisione emanata il 30 ottobre 2007 dall'Autorità federale di 

sorveglianza dei revisori (di seguito, l'ASR o autorità inferiore), A._______ 

(di seguito, il ricorrente) ha ottenuto l'abilitazione definitiva ad esercitare 

la funzione di perito revisore, con iscrizione in tale qualità, a decorrere 

dalla stessa data, nell'apposito registro pubblico dei revisori (cfr. n. di 

registro …).  

B.  

B.a Nel corso di misure investigative iniziatesi nel 2010, l'ASR ha 

constatato che il ricorrente era attivo dal 1982 in una struttura di gruppo di 

società, con a capo, per quanto è dato di capire dagli atti all'incarto, AH 

SA (AH; scopo sociale: partecipazione ad altre società), detenente ASF 

SA (ASF; scopo sociale: in particolare, la revisione contabile) a ragione 

del 100%, A SA (A; scopo sociale: in particolare, la revisione contabile) a 

ragione del 98%, il restante 2% essendo costituito da azioni al portatore, 

e AA SA (AA; scopo sociale: in particolare, la revisione contabile) a 

ragione del 45%, il rimanente essendo detenuto nella misura del 30% da 

DCG (DCG; scopo sociale: partecipazione ad altre società), del 17.5% da 

A e del 7.5% dallo stesso titolare. Intorno a questa costellazione 

aziendale ruotava peraltro SF SA (SF; scopo sociale: in particolare, la 

revisione contabile), che ha funto da ufficio di revisione di ASF dal 12 

giugno 2008.  

B.b Per quanto concerne le funzioni esercitate dal ricorrente in seno a 

questa struttura di gruppo, appare assodato che egli è stato membro del 

consiglio d'amministrazione di ASF (20.3.1996 – 22.9.2010), direttore 

aggiunto di A (20.3.1996 – 25.8.2010), amministratore delegato, direttore 

e revisore di AA (10.8.1994 – 25.8.2010), come pure revisore di SF 

(20.10.1995 – 22.6.2011).  

B.c Dal punto di vista delle altre persone fisiche agenti in questa struttura 

di gruppo, B.______, vice-presidente di AH, di cui deteneva, fino al 2009, 

il 50% del capitale azionario, ne detiene attualmente il 62.5%, unitamente 

a C.______, presidente, proprietario del 25%, il restante 12.5% essendo 

costituito da azioni al portatore. B.______ è inoltre amministratore di ASF 

dal 20 marzo 1996, nonché amministratore unico e direttore di A dal 20 

marzo 1996. D.______ è membro del consiglio d'amministrazione di AA 

dal 10 agosto 1994, ed ha funto da revisore della stessa dal 20 marzo 

1996 al 23 giugno 2008, nonché di A dal 20 marzo 1996 al 23 giugno 

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2008. Egli ha peraltro svolto la funzione di direttore di SF dal 20 ottobre 

1995 al 17 dicembre 2002, come pure di presidente del suo consiglio 

d'amministrazione da quest'ultima data. Egli è stato inoltre attivo, in 

qualità di direttore o di amministratore, in diverse società per le quali il 

ricorrente ha funto da revisore individuale, ossia AC SA (AC; scopo 

sociale: in particolare, la revisione contabile; 18.7.1995 – 17.6.2011), DS 

(DS; scopo sociale: in particolare, la revisione contabile; 12.6.1996 – 

17.6.2011), CVS (CVS; scopo sociale: partecipazione ad altre società; 

16.4.1999 – 16.6.2011), DF (DF; scopo sociale: in particolare, 

finanziamento di società e persone; 17.10.1995 – 31.5.2010), GS (GS; 

scopo sociale: commercio di materiali da costruzione; 11.12.1995 – 

23.5.2011), e RI (RI; scopo sociale: partecipazione ad altre società; 

5.12.1997 – 7.2.2011).  

C.  

C.a Mediante messaggio elettronico del 5 settembre 2012, l'ASR ha 

informato il ricorrente di queste risultanze istruttorie, dalle quali ha 

concluso, in sostanza, che a quest'ultimo facevano difetto sia la 

reputazione, sia l'indipendenza necessarie per svolgere la sua attività, e 

che si imponeva perciò la revoca della sua abilitazione di perito revisore, 

non prima però di avergli permesso di esprimersi in merito.  

C.b Nelle sue osservazioni espresse per via elettronica il 21 settembre 

2012, il ricorrente, dopo avere affermato di non contestare 

"evidentemente la situazione formale e le iscrizioni a RC", ha messo in 

risalto, in particolare, il fatto di avere sempre lavorato in modo 

indipendente, di non avere mai redatto rapporti di revisioni ordinarie, ma 

solo limitate, per società che potevano comunque rinunciare ad ogni 

revisione, che la situazione relativa al gruppo di società AH è stata ad 

ogni modo sanata, che egli ha agito come perito giudiziario in molti 

processi penali, a comprova della sua buona reputazione, e che non sono 

mai sorti problemi di nessun genere a seguito dei rapporti di revisione da 

lui stilati, chiedendo in definitiva all'ASR di "non prevedere la pena 

massima" e di permettergli di "continuare la [sua] attività di perito 

revisore".  

C.c Cionondimeno, l'ASR ha emesso una decisione il 15 aprile 2013, 

tramite la quale ha annullato la propria decisione del 30 ottobre 2007, 

revocando di conseguenza l'abilitazione ad esercitare la funzione di perito 

revisore per un periodo di due anni, e cancellando la corrispondente 

iscrizione nel registro pubblico dei revisori (punti 1 e 2), con la 

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precisazione che il ricorrente rimaneva soggetto agli obblighi di notifica 

previsti dalla legge, salvo sua rinuncia alla restituzione dell'abilitazione 

(punto 3), e che doveva saldare un emolumento pari a Fr. 2'000.- non 

appena il provvedimento revocatorio sarebbe entrato in vigore (punto 4). 

L'ASR ha in particolare, a giustificazione della durata di due anni della 

revoca, messo in rilievo il fatto che il ricorrente "non sembra consapevole 

dell'entità delle norme sull'indipendenza, specialmente quelle concernenti 

l'indipendenza in apparenza. Le lacune sul piano della comprensione di 

dette norme, intese nella loro globalità, comporta il rischio che vengano 

commesse altre violazioni. Occorre quindi considerare che il giudizio è 

negativo anche se la situazione è ormai regolarizzata" (decisione, pag. 

10, punto 7).  

D.  

Contro questa decisione il ricorrente è insorto al Tribunale amministrativo 

federale (TAF) il 15 maggio 2013, chiedendo, previo annullamento dei 

primi due punti della stessa, a titolo principale che la revoca 

dell'abilitazione sia limitata a sei mesi oppure, in via subordinata, che 

essa sia fissata ad un anno, in entrambi i casi con le relative modifiche 

delle iscrizioni nel registro pubblico dei revisori. Come argomenti 

principali, dopo avere ribadito che i fatti esposti nella decisione impugnata 

non sono contestati (ricorso, pag. 6), il ricorrente avanza che la revoca 

dell'abilitazione sull'arco di due anni sarebbe assolutamente 

sproporzionata, nella misura in cui le irregolarità constatate, nel frattempo 

sanate "e comunque ben prima della decisione del 15 aprile 2013", 

concernono solamente l'indipendenza in apparenza, che essa limiterebbe 

oltremodo la sua libertà economica, equivalendo in definitiva ad un divieto 

di esercitare, e che gli causerebbe in questo modo un danno irreparabile, 

in particolare tenuto conto della circostanza che egli è ormai sessantenne 

(ricorso, pagg. 6, 12 e 13). 

E.  

Tramite decisione incidentale del 17 maggio 2013, questo Tribunale ha 

invitato il ricorrente a versare un anticipo, equivalente alle presunte spese 

processuali, di Fr. 2'000.- entro il 10 giugno 2013, ciò che è avvenuto il 

24 maggio 2013. 

Questo Tribunale ha quindi trasmesso all'ASR un esemplare del ricorso, 

impartendole un termine entro il 20 giugno 2013 per inoltrare la risposta e 

produrre l'incarto completo, numerato e corredato di un indice degli atti. 

Su richiesta dell'ASR, il termine è stato prorogato al 12 luglio 2013.  

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F.  

L'ASR ha risposto al ricorso il 12 luglio 2013, postulandone il rigetto con 

la conseguente conferma della decisione impugnata, in particolare per il 

motivo che la violazione dell'indipendenza in apparenza è grave tanto 

quanto la violazione dell'indipendenza di fatto, e che la revoca di due 

anni, che tiene "particolarmente conto" della regolarizzazione della 

situazione intervenuta nel frattempo (risposta, pag. 3), ma che, come 

elemento positivo, non può rimediare alla non consapevolezza delle 

norme sull'indipendenza (decisione, pag. 10, punto 7), rispetta il principio 

della proporzionalità.  

G.  

Il 17 luglio 2013 questo Tribunale ha trasmesso al ricorrente un 

esemplare della risposta dell'ASR, unitamente a copie di una lettera di 

AC, del 12 giugno 2012, e di una tabella di controllo dei rapporti di 

revisione, concludendo nel contempo lo scambio degli scritti, salvo 

ulteriori provvedimenti istruttori o allegazioni delle parti. 

 

Diritto: 

1.  

1.1 In virtù dell’art. 31 della legge sul Tribunale amministrativo federale 

del 17 giugno 2005 (LTAF, RS 173.32), questo Tribunale giudica i ricorsi 

contro le decisioni ai sensi dell’art. 5 della legge federale del 20 dicembre 

1968 sulla procedura amministrativa (PA, RS 172.021), emanate dalle 

autorità menzionate all'art. 33 LTAF, riservate le eccezioni elencate all’art. 

32 LTAF.  

In concreto, l'ASR è un istituto di diritto pubblico con personalità giuridica 

propria (art. 28 cpv. 2 della legge federale del 16 dicembre 2005 

sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori [LSR, RS 221.302]), fa 

quindi parte delle dette autorità (art. 33 lett. e LTAF), e la sua decisione 

del 15 aprile 2013, che non rientra nell'elenco dell'art. 32 LTAF, costituisce 

una decisione ai sensi dell’art. 5 PA, dimodoché questo Tribunale è 

competente a giudicare il presente ricorso.  

1.2 Ha diritto di ricorrere chi ha partecipato al procedimento dinanzi 

all’autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo, è 

particolarmente toccato dalla decisione impugnata e ha un interesse 

degno di protezione all’annullamento o alla modificazione della stessa 

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(art. 48 cpv. 1 PA). Il ricorso deve essere depositato entro trenta giorni 

dalla notificazione della decisione (art. 50 cpv. 1 PA) e contenere le 

conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del 

ricorrente o del suo rappresentante, con allegati, se disponibili, la 

decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova (art. 52 

cpv. 1 PA). 

In concreto, il ricorso è ammissibile nella misura in cui è stato presentato 

tempestivamente e nel rispetto dei requisiti previsti dalla legge, e visto 

che l'anticipo di Fr. 2'000.-, relativo alle spese processuali, è stato versato 

nel termine impartito, per cui non sussistono ostacoli all'esame del litigio 

nel merito.  

2.  

Con il deposito del ricorso, la trattazione della causa, oggetto della 

decisone impugnata, passa al Tribunale amministrativo federale, il quale 

dispone di un pieno potere di cognizione riguardo all'applicazione del 

diritto, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento, 

all'accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti, e, 

di principio, all'inadeguatezza (art. 49 e 54 PA). Il Tribunale 

amministrativo federale non è vincolato in nessun caso dai motivi del 

ricorso (art. 62 cpv. 4 PA).  

3.  

La LSR, entrata in vigore il 1° settembre 2007, disciplina l'abilitazione e la 

sorveglianza delle persone che forniscono servizi di revisione (art. 1 cpv. 

1 LSR), e persegue lo scopo di assicurare che i servizi di revisione siano 

forniti conformemente alle prescrizioni ed ai requisiti di qualità (art. 1 cpv. 

2 LSR). La definizione dello scopo è determinante per l'interpretazione 

della LSR (Messaggio concernente la modifica del Codice delle 

obbligazioni [obbligo di revisione nel diritto societario] e la legge federale 

sull’abilitazione e la sorveglianza dei revisori del 23 giugno 2004, di 

seguito: Messaggio LSR, FF 2004 3545 segg., 3136; RETO SANWALD / 

LORIS PELLEGRINI, Revision ohne Zulassung, Auswirkungen im Straf-, 

Verwaltungs- und Zivilrecht, in: Der Schweizer Treuhänder [ST] 2010, 

pag. 640 segg., 644).  

4.  

4.1 Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di 

revisione necessitano di un'abilitazione (art. 3 cpv. 1 LSR in relazione con 

l'art. 1 dell'ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza 

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dei revisori [Ordinanza sui revisori, OSRev, RS 221.302.3]). Una persona 

fisica è abilitata ad esercitare la funzione di perito revisore o di revisore 

se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza 

professionale ed è incensurata (art. 4 cpv. 1 e 2 nonché art. 5 cpv. 1 

LSR). Il richiedente è abilitato se gode di buona reputazione e se non vi 

sono altre circostanze personali dalle quali si deduce che non può 

garantire un'attività di controllo ineccepibile. Occorre segnatamente 

prendere in considerazione: (a) le condanne penali; (b) gli atti di carenza 

beni esistenti (art. 4 cpv. 1 e 2 OSRev).  

4.2 La sorveglianza sui revisori compete all'ASR (art. 28 cpv. 1 LSR), che 

decide, su domanda, in merito all'abilitazione di revisori, periti revisori ed 

imprese di revisione sotto sorveglianza statale (art. 15 cpv. 1 LSR), e 

tiene un registro, pubblico ed accessibile in Internet, delle persone fisiche 

e delle imprese di revisione abilitate (art. 15 cpv. 2 LSR). L'ASR può 

revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a un revisore 

o perito revisore che non adempie più le condizioni per l'abilitazione di cui 

agli articoli 4 a 5 LSR. Se le condizioni per l'abilitazione possono essere 

ristabilite, la revoca gli è dapprima comminata (art. 17 cpv. 1 LSR).  

5.   

5.1 La nozione di buona reputazione è una cosiddetta nozione giuridica 

indeterminata, concretizzata dall'art. 4 OSRev, ma per il resto soggetta ad 

interpretazione (sentenze del Tribunale amministrativo federale 

B-1355/2011 del 5 ottobre 2011 consid. 4.1.1 e B-5065/2011 del 3 maggio 

2012 consid. 3.1).  

5.2 L'autorità inferiore dispone di un ampio margine di apprezzamento per 

esaminare la questione se le mancanze da lei riscontrate pregiudicano la 

condotta professionale e la buona reputazione del ricorrente e se egli non 

è in grado di garantire un esercizio degno di fiducia della propria attività di 

revisione. Tuttavia, la medesima autorità deve sempre osservare il 

principio della proporzionalità, vale a dire che, per negare la buona 

reputazione, la mancanza riscontrata deve essere affetta da una certa 

gravità e deve stare in un rapporto ragionevole con il rifiuto, 

rispettivamente il ritiro dell'abilitazione (cfr. sentenza del Tribunale 

federale 2C_505/2010 del 7 aprile 2011 consid. 4.3 con rinvii, citata nelle 

sentenze del Tribunale amministrativo federale B-1355/2011 del 5 ottobre 

2011 consid. 4.1.2 e B-5065/2011 del 3 maggio 2012 consid. 3.2). 

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5.3 Le nozioni di buona reputazione, rispettivamente di garanzia di 

un'attività di controllo ineccepibile, devono essere interpretate con uno 

sguardo ai compiti particolari dell'organo di revisione, attenendosi ai 

relativi disposti in materia di sorveglianza dei mercati finanziari ed in 

osservanza della prassi che il Tribunale federale ha sviluppato in tale 

ambito (sentenze del Tribunale federale 2C_505/2010 del 7 aprile 2011 

consid. 4.2 e 2C_834/2010 dell'11 marzo 2011 consid. 3.2; sentenza del 

Tribunale amministrativo federale B-5065/2011 del 3 maggio 2012 

consid. 3.3).  

Per la garanzia di un'attività di controllo ineccepibile vanno, in principio, 

considerati diversi elementi quali l'integrità, la scrupolosità e l'accuratezza 

irreprensibile, intesi come componenti specifiche professionali della 

reputazione, oppure la stima, il rispetto e la fidatezza, intese come 

caratteristiche generali (sentenza del Tribunale federale 2C_834/2010 

dell'11 marzo 2011 consid. 3.2; URS BERTSCHINGER, in: ROLF WATTER / 

URS BERTSCHINGER (editori), Basler Kommentar, Revisionsrecht, Basilea 

2011, n. 44 ad art. 4 LSR).  

A seconda delle circostanze, anche attività che esorbitano da quelle 

inerenti alla funzione di revisore e perito revisore, sono suscettibili di 

influenzare l'apprezzamento dell'attività di controllo ineccepibile (DTF 129 

II 438 consid. 3.3). Un'attività di controllo ineccepibile richiede 

competenza tecnica e un comportamento corretto nelle relazioni d'affari, 

con cui si intendono in primo luogo l'osservanza dell'ordinamento 

giuridico, segnatamente del diritto in materia di revisione, del diritto civile 

e penale e il rispetto del principio della buona fede (sentenza del 

Tribunale federale 2C_834/2010 dell'11 marzo 2011 consid. 3.2; sentenza 

del Tribunale amministrativo federale B-6373/2010 del 20 aprile 2011 

consid. 2.4). Per questo motivo, violazioni dell'ordinamento giuridico e del 

principio della buona fede si rivelano incompatibili con l'esigenza di 

un'attività di revisione ineccepibile (DTAF 2008/49 consid. 4.2.2 segg.; 

sentenza del Tribunale amministrativo federale B-5115/2009 del 12 aprile 

2010 consid. 2.2).  

Infine, la giurisprudenza ha precisato che i motivi della violazione degli 

obblighi e gli effetti concreti che ne derivano, non sono di principio 

rilevanti per la questione della garanzia di un'attività di controllo 

ineccepibile (DTAF 2008/49 consid. 4.3.1).  

5.4 L'analisi della buona reputazione, rispettivamente della reputazione 

ineccepibile, deve pure tenere conto delle circostanze attenuanti o 

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positive, e del loro effetto sulla stessa reputazione (sentenza del 

Tribunale amministrativo federale B-7967/2009 del 18 aprile 2011 

consid. 5.2.1 e 5.3), nella misura in cui l'autorità inferiore ne sia a 

conoscenza. Dette circostanze non devono essere valutate 

automaticamente come attenuanti, ma di principio apprezzate in modo 

neutrale, in maniera analoga alla valutazione dell'assenza di attenuanti 

nel diritto penale (DTF 136 IV 1 consid. 2.6.4). La reputazione è 

determinata sulla base delle mancanze avveratesi anteriormente 

(sentenza del Tribunale federale 2C_834/2010 dell'11 marzo 2011 

consid. 6.2 in riferimento alla dimensione temporale) o di fatti recenti. 

Devono essere considerate anche circostanze personali attenuanti, come 

ad esempio la capacità di valutazione del carattere illecito del 

comportamento, il risarcimento e la riparazione del danno (in analogia 

all'art. 53 del Codice penale svizzero del 21 dicembre 1937 [CP, RS 

311.0]), il ripristino dello stato conforme al diritto o il carattere eccezionale 

della mancanza (sentenza del Tribunale amministrativo federale 

B-4465/2010 del 3 novembre 2011 consid. 4.2.4 con ulteriori riferimenti), 

nonché il tempo trascorso dalle violazioni commesse (sentenza del 

Tribunale amministrativo federale B-7967/2009 del 18 aprile 2011 

consid. 5.2.2).  

6.  

L'osservanza delle norme in materia di indipendenza dell'ufficio di 

revisione nel diritto della società anonima, vale a dire gli art. 728 

(revisione ordinaria) e 729 (revisione limitata) del codice delle 

obbligazioni del 30 marzo 1911 (CO, RS 220), è determinante per 

l'adempimento della condizione della buona reputazione.  

7.  

7.1 L'art. 728 CO disciplina l'indipendenza per le società che sottostanno 

alla revisione ordinaria (art. 727 CO). L'organo di revisione ha l'obbligo di 

essere indipendente e di formare il suo giudizio di verifica in maniera 

obiettiva; l'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto, né in 

apparenza (art. 728 cpv. 1 CO). L'art. 728 cpv. 2 CO contiene un catalogo 

negativo non esaustivo di fattispecie che sono incompatibili con 

l'indipendenza, le quali concernono tutte le persone che partecipano alla 

revisione (art. 728 cpv. 3 CO). In particolare, l’ufficio di revisione non deve 

prestare, alla società da verificare, altri servizi che comportino il rischio di 

dovere sottoporre a revisione propri lavori, come potrebbe accadere 

qualora partecipasse all’attività contabile (art. 728 cpv. 2 n. 4 CO; 

cosiddetto divieto di autoverifica). Altri casi in cui si applica questa 

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disposizione concernono segnatamente l’allestimento di conti annuali, la 

fornitura di servizi di valutazione, lo sviluppo e l’introduzione di sistemi 

d’informazione finanziaria e l’esecuzione di una revisione interna 

(Messaggio LSR 2004 3592). Una relazione stretta del revisore dirigente 

con un membro del consiglio d’amministrazione, un’altra persona con 

funzione decisionale o un azionista importante della società da verificare, 

è incompatibile con l’attività quale ufficio di revisione e quindi 

inammissibile (art. 728 cpv. 3 CO). In tale contesto, una relazione stretta 

può risultare da rapporti professionali o personali (Messaggio LSR 2004 

3592). L’indipendenza non è data nemmeno se i suoi requisiti non sono 

adempiuti da persone vicine all’ufficio di revisione, alle persone coinvolte 

nella revisione, ai membri dell’organo superiore di direzione o 

amministrazione o ad altre persone con funzione decisionale (art. 728 

cpv. 5 CO). Le disposizioni concernenti l’indipendenza si applicano altresì 

alle società poste sotto una direzione unica con la società da verificare o 

con l’ufficio di revisione (art. 728 cpv. 6 CO). 

7.2 L’indipendenza non deve essere compromessa né di fatto (cosiddetta 

"independence in fact") né in apparenza ("independence in appearance"). 

L’indipendenza secondo l’apparenza esteriore è di primaria importanza 

per i terzi in relazione all’obiettivo dell’affidabilità del rendiconto e della 

revisione. La revisione di un conto impeccabile effettuata da un ufficio di 

revisione soggettivamente imparziale è insignificante per i terzi se verso 

l’esterno la credibilità della revisione è compromessa da circostanze che 

inducono a dubitare dell’indipendenza dell’ufficio di revisione. Non si 

esige quindi unicamente l’indipendenza soggettiva e interiore dei revisori, 

ma anche l'assenza di qualsiasi dubbio circa l’indipendenza sul piano 

oggettivo ed esteriore. Solo in questo modo i terzi possono confidare 

nell’affidabilità della revisione e del conto annuale. Rilevare 

un’indipendenza in apparenza insufficiente di un revisore non significa 

accusarlo sul piano etico di effettiva parzialità interiore; ciononostante, 

una siffatta apparenza comporta l’esclusione dell’interessato dall’attività di 

revisione. Per valutare se vi sia l’apparenza di una carente indipendenza, 

occorre basarsi sull’apprezzamento delle circostanze da parte di un 

osservatore medio, sulla scorta dell’esperienza generale di vita (punto di 

vista puramente esterno e oggettivo). Un’apparenza di carente 

indipendenza può sorgere, in particolare, in relazione a circostanze 

personali (Messaggio LSR 2004 3591, 3592 e 3594).  

8.  

Per l'ufficio di revisione di una società che sottostà alla revisione limitata 

valgono, di principio, le medesime esigenze (art. 729 CO; sentenza del 

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Tribunale amministrativo federale B-6372/2010 del 20 aprile 2011 consid. 

2.5.4 con rinvii). Secondo la dottrina, malgrado l'art. 729 CO non li elenchi 

espressamente, i casi incompatibili con l'indipendenza previsti all'art. 

728 CO concernono anche la revisione limitata (ROLF WATTER / CORRADO 

RAMPINI, in: HEINRICH HONSELL / NEDIM PETER VOGT / ROLF WATTER 

[editori], Basler Kommentar, Obligationenrecht II, Art. 530-1186 OR, 

3. edizione, Basilea 2008, n. 4 ad art. 729; sentenza del Tribunale 

amministrativo federale B-6373/2010 del 20 aprile 2011 consid. 2.5.4) o 

servono perlomeno da orientamento (Messaggio LSR 2004 4026). A ciò 

fa eccezione l'art. 729 cpv. 2 CO, che consente all’ufficio di revisione di 

partecipare all’attività contabile e fornire altri servizi per la società da 

verificare. Se vi è il rischio di dover verificare propri lavori, esso adotta 

misure a livello organizzativo e di personale che garantiscano una verifica 

affidabile (art. 729 cpv. 2 seconda frase CO).  

9.  

Il principio secondo cui l'indipendenza dell'ufficio di revisione non deve 

essere compromessa, né di fatto né in apparenza, esisteva già nel diritto 

previgente, anche se, contrariamente ad oggi, non era espressamente 

contenuto in una base legale (sentenza del Tribunale amministrativo 

federale B-4137/2010 del 17 settembre 2010 consid. 4.1). Tale principio, 

sancito pure nelle Direttive sull'indipendenza della Camera fiduciaria 

(www.treuhand-kammer.ch), valeva e vale ancora oggi anche per le 

persone esterne a questa associazione di categoria: si tratta di una linea 

guida finalizzata a garantire un'attività di revisione regolare e, malgrado 

non abbia forza di legge, costituisce un criterio oggettivo da rispettare per 

assicurare un'attività diligente (DTF 131 III 38 consid. 4.2.4). Già sotto 

l'egida del diritto vigente dal 1992 al 2007, i revisori dovevano essere 

indipendenti dalle società da verificare e dagli azionisti e organi di 

maggioranza di queste ultime (art. 727c cpv. 1 vOR nella versione del 

4 ottobre 1991 [RU 1992 774], in vigore dal 1° luglio 1992 fino al 

31 dicembre 2007 [RU 2007 4791, 4839]); con tale obbligo si intendeva la 

capacità del revisore di agire liberamente, senza essere controllato ed 

influenzato dalla società da verificare, rispettivamente dai loro organi 

responsabili, e di apparire allo stesso modo nelle relazioni esterne 

(DTF 131 III 38 consid. 4.2). Ai revisori non era permesso di essere 

dipendenti della società da verificare, né di eseguire per quest'ultima 

attività inconciliabili con il mandato di revisione.  

 

 

B-2765/2013 

Pagina 12 

10.  

10.1 È stabilito agli atti che il ricorrente è stato membro del consiglio 

d'amministrazione di ASF (20.3.1996 – 22.9.2010), direttore aggiunto di A 

(20.3.1996 – 25.8.2010), amministratore delegato, direttore e revisore di 

AA (10.8.1994 – 25.8.2010), come pure revisore di SF (20.10.1995 – 

22.6.2011). Ciò significa che egli ha contemporaneamente svolto, dal 

20 marzo 1996 al 25 agosto 2010, diverse funzioni, in seno alla struttura 

di gruppo con a capo AH, incompatibili con la necessaria indipendenza 

che un revisore deve dimostrare di fatto e in apparenza. Il ricorrente non 

contesta che, a causa di questo cumulo di funzioni, egli ha violato il suo 

dovere di indipendenza, perlomeno in apparenza. Egli riconosce così, di 

principio, la fondatezza della revoca della sua abilitazione ad esercitare la 

funzione di perito revisore, ma afferma che essa deve essere limitata ad 

un periodo di sei mesi o, al massimo, di un anno.  

10.2 Considerato che l'assenza d'indipendenza rimproveratagli dall'ASR 

riguarda unicamente la cosiddetta "indipendenza in apparenza", e che 

essa è stata nel frattempo sanata, il ricorrente sostiene che la revoca per 

un periodo di due anni viola il principio della proporzionalità e, in quanto 

tale, rappresenta una restrizione eccessiva della sua libertà economica, 

implicante un danno irreparabile, tenuto conto in particolare della sua età 

di sessantenne. "A comprova del fatto che egli gode ed ha sempre 

goduto, anche per rapporto ai terzi, di un'ottima reputazione nel senso 

generale del termine" (ricorso, pag. 7), il ricorrente fa valere di avere 

regolato la questione relativa alla sua mancanza d'indipendenza in 

apparenza come revisore, di avere comunque sempre, in quarant'anni 

d'attività, fornito i propri servizi in piena indipendenza di fatto, senza 

essere mai stato oggetto di alcuna contestazione e, in particolare, di 

cause per risarcimento danni, di essere stato membro per diversi anni 

della Camera svizzera degli esperti giudiziari e tecnici, e di avere preso 

parte, in qualità di perito, a diversi procedimenti giudiziari. Alla luce di 

queste circostanze egli sostiene che l'ASR non ha applicato 

correttamente il principio della proporzionalità, soprattutto se si 

considerano le soluzioni consacrate da questo Tribunale nelle decisioni 

B-853/2011 e B-786/2011, relative a revoche di un anno, e B-6373/2010, 

relativa ad una revoca di durata indeterminata, ma con la possibile di 

chiedere una nuova abilitazione dopo un anno dall'entrata in vigore del 

provvedimento impugnato.  

11.  

In generale, l'attività dello Stato deve rispondere al pubblico interesse ed 

B-2765/2013 

Pagina 13 

essere proporzionata allo scopo (art. 5 cpv. 2 della Costituzione federale 

della Confederazione svizzera del 18 aprile 1999 [Cost], RS 101). In 

particolare, l'autorità non può adoperare un mezzo coattivo più rigoroso di 

quanto richiesto dalle circostanze (art. 42 PA). Da un punto di visto 

analitico, il principio della proporzionalità viene suddiviso in tre regole: 

l'idoneità, la necessità e la proporzionalità in senso stretto (DTF 136 I 17 

consid. 4.4, 135 I 246 consid. 3.1, 130 II 425, consid. 5.2 e 124 I 40 

consid. 3e). La prima impone che la misura scelta sia atta al 

raggiungimento dello scopo d'interesse pubblico fissato dalla legge (DTF 

128 I 310 consid. 5b/cc), la seconda che, tra più misura idonee, si scelga 

quella che incide meno fortemente sui diritti privati (DTF 130 II 425 

consid. 5.2), e la terza, detta anche regola della preponderanza 

dell'interesse pubblico, che l'autorità proceda alla ponderazione tra 

l'interesse pubblico perseguito e il contrapposto interesse privato, 

valutando quale dei due deve prevalere in funzione delle circostanze 

(DTF 129 I 12 consid. 6 a 9).  

12.  

Rispetto alla regola dell'idoneità, bisogna rilevare che la LSR si prefigge 

di garantire l'erogazione di prestazioni in materia di revisione da parte di 

specialisti in grado di assicurare la qualità e la regolarità dei loro servizi. Il 

principio dell'abilitazione obbligatoria permette precisamente di sincerarsi 

che queste esigenze siano adempiute. In questo senso la revoca 

dell'abilitazione, espressamente prevista dall'art. 17 LSR, è una misura 

che permette di raggiungere il fine perseguito dalla legge, il quale, 

secondo la giurisprudenza, consiste nella tutela degli investitori, delle 

persone che dispongono di partecipazioni minoritarie e dei creditori, 

nonché nella sorveglianza delle imprese di revisione per migliorare la 

qualità dei loro servizi e consolidare la fiducia nell'istituto medesimo della 

revisione contabile (cfr., per esempio, la decisione del Tribunale federale 

2C_505/2010 del 7 aprile 2011 consid. 4.3; decisioni del Tribunale 

amministrativo federale B-2807/2008 del 7 aprile 2011 consid. 5.2.4 e 

B-2440/2008 del 16 luglio 2008 consid. 6.3). L'idoneità della revoca 

dell'abilitazione, quale misura per ristabilire la fiducia del pubblico nella 

qualità e affidabilità dei servizi di revisione, essendo contemplata dalla 

legge stessa, questo Tribunale non può che constatarla anche nel caso 

concreto (art. 190 Costituzione federale del 18 aprile 1999 [Cost], RS 

101).  

 

 

B-2765/2013 

Pagina 14 

13.  

13.1 Rispetto alla regola della necessità, è doveroso sottolineare che la 

LSR non prevede altre misure, di natura diversa dalla revoca e meno 

incisive, suscettibili di applicarsi al caso concreto. Infatti, per quanto 

riguarda l'ammonimento, consacrato all'art. 18 LSR, esso concerne 

unicamente le persone fisiche attive per conto di imprese di revisione 

sotto sorveglianza statale (cfr. decisione del Tribunale amministrativo 

federale B-3988/2010 del 31 maggio 2011 consid. 3.3). Relativamente 

alla comminatoria, prevista dall'art. 17 cpv. 1 LSR, essa non entra in linea 

di conto in concreto, dal momento che il ricorrente non avrebbe potuto 

ristabilire immediatamente le condizioni per l'abilitazione, e ciò vista la 

gravità delle violazioni dell'obbligo di indipendenza (cfr. sentenza del 

Tribunale amministrativo federale B-853/2011 del 27 luglio 2012 consid. 

5). A questo proposito il ricorrente non esprime un parere diverso, ma 

sostiene, come già ricordato, che la revoca di due anni violerebbe la 

regola della necessità in quanto eccessivamente lunga, e che al suo 

posto dovrebbe essere pronunciata una revoca di sei mesi o, al massimo, 

di un anno, una tale durata incidendo infatti meno pesantemente sui suoi 

diritti.  

13.2 In relazione a questo preciso punto, che costituisce l'oggetto del 

litigio, occorre osservare che l'ASR ha pronunciato una revoca di due 

anni sulla base della constatazione che le violazioni della legislazione 

sulla revisione, in particolare delle regole sull'indipendenza, commesse 

dal ricorrente, lo sono state per diversi anni e che sono di natura grave 

(decisione, pag. 11). Ora, se si considera che una revoca di un anno è 

qualificata dalla giurisprudenza di misura lieve (cfr., per es., sentenza del 

Tribunale amministrativo federale B-786/2011 del 28 giugno 2011 consid. 

4.9), appare chiaro che la valutazione del ricorrente, secondo cui 

necessaria sarebbe una revoca di sei mesi o, al massimo, un anno, non 

può essere seguita. Infatti, una revoca di sei mesi non è di principio 

concepibile per il semplice motivo che la revisione dei conti avviene su 

base annua (cfr., per es., sentenza del Tribunale federale 2C_1182/2012 

del 29 maggio 2013 consid. 4.4). Quanto ad una revoca di un anno, essa 

non terrebbe sufficientemente conto del fatto che il ricorrente ha assunto 

ruoli professionali incompatibili tra di loro, in seno al gruppo di società AH, 

durante diversi anni (1996 – 2010), ciò che ha intaccato gravemente la 

sua indipendenza come revisore, perlomeno in apparenza, e minato così 

la sua buona reputazione (cfr. consid. 6 e 7.2), poco importando a questo 

proposito che egli abbia nel frattempo rimediato a questo stato di cose 

B-2765/2013 

Pagina 15 

(cfr., per es., sentenza del Tribunale federale 2C_927/2011 dell'8 maggio 

2012 consid. 3.5.3).  

13.3 Riguardo alle sentenze di questo Tribunale citate dal ricorrente a 

supporto della sua tesi (B-786/2011, B-853/2011 e B-6373/2010), 

conviene rilevare che si tratta di fattispecie una diversa dall'altra, 

nonostante le loro parziali similitudini: la prima concerne revisioni contabili 

di istituti di previdenza senza la necessaria autorizzazione; la seconda si 

riferisce certo ad un problema d'indipendenza nell'ambito di una struttura 

di gruppo complessa, ma la persona coinvolta non aveva in definitiva 

partecipato ad alcuna revisione; la terza tocca pure una questione 

d'indipendenza, con revoca di durata indeterminata, ma con la possibilità 

di chiedere una nuova abilitazione dopo un anno dall'entrata in forza della 

decisione. Oltre ai casi menzionati dal ricorrente, ne sussistono altri 

relativi a durate superiori ad un anno, come per esempio il ritiro, a causa 

della violazione delle regole sull'indipendenza, dell'abilitazione per una 

durata indeterminata, ma con la possibilità di presentare una nuova 

domanda dopo tre anni, oppure il rifiuto dell'abilitazione, ugualmente 

dovuto alla violazione delle regole sull'indipendenza, per una durata 

indeterminata, ma con la possibilità di formulare una nuova richiesta dopo 

due anni (cfr. sentenze del Tribunale amministrativo federale B-1355/2011 

e B-5065/2011).  

Ciò precisato, l'apprezzamento di una fattispecie da parte dell'ASR, 

sempre particolare, non è suscettibile di fungere da modello applicabile 

indistintamente ad altri casi più o meno analoghi, come per esempio alla 

causa in esame (cfr. sentenza del Tribunale amministrativo federale 

B-739/2011 del 6 settembre 2012 consid. 3.3.4, § 2 in fine). In questo 

senso, contrariamente a quanto sembra sostenere almeno implicitamente 

il ricorrente (ricorso, pag. 12), non si può affermare di essere in presenza 

di una disparità di trattamento derivante dall'esercizio abusivo, da parte 

dell'ASR, del proprio potere d'apprezzamento (cfr. anche BERNHARD 

WALDMANN, PHILIPPE WEISSENBERGER (Editori), VwVG – 

Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, 

Schultess 2009, n. 28 ad art. 49 PA).  

13.4 È ancora utile rimarcare che la prassi, relativa all'art. 17 LSR, parte 

dal presupposto che il venir meno della garanzia di un'attività 

irreprensibile, a causa della violazione delle regole sull'indipendenza, è 

prevedibilmente sanabile dopo un certo lasso di tempo. Il Tribunale 

amministrativo federale si sente vincolato a questa interpretazione della 

legge.  

B-2765/2013 

Pagina 16 

13.5 In definitiva, la revoca dell'abilitazione per due anni deve essere 

riconosciuta come idonea e necessaria, per cui una revoca di durata 

inferiore non può entrare in considerazione.  

14.  

14.1 Rispetto alla regola della proporzionalità in senso stretto, il ritiro 

dell'abilitazione influisce senza ombra di dubbio sull'attività professionale 

del ricorrente, ma non è assimilabile ad un divieto d'esercizio della sua 

professione (cfr. sentenza del Tribunale amministrativo federale 

B-7689/2009 del 21 luglio 2010 consid. 5.4). Egli può infatti continuare a 

fornire tutti quei servizi che non sono riservati dalla legge a periti revisori 

e revisori abilitati (art. 2 lett. a LSR), come per esempio la revisione dei 

conti di un'associazione di piccola o media importanza o di società che 

impiegano meno di dieci persone a tempo pieno, le quali, al posto di 

rinunciare completamente alla revisione ("opting out"), hanno deciso di 

sottoporre i loro conti annuali ad un controllo autonomo che non deve 

necessariamente soddisfare le disposizioni legali ("opting down"; 

Messaggio LSR 2004 3575 e 3576). In virtù della sua esperienza 

pluriennale nel campo della revisione, è indubbio che il ricorrente può 

continuare ad esercitare la sua professione in modo indipendente come 

consigliere oppure per conto di un'impresa abilitata, in quest'ultimo caso, 

però, senza poter firmare i rapporti di revisione in qualità di revisore 

responsabile ai sensi dell'art. 6 cpv. 1 lett. c LSR (sentenza del Tribunale 

amministrativo federale B-2807/2008 del 19 agosto 2008 consid. 5.2.4).  

14.2 Per quanto attiene all'età del ricorrente, che aveva già superato i 

sessant'anni, essendo nato il 22 maggio 1952, al momento dell'emissione 

della decisione impugnata, avvenuta il 15 aprile 2013, si tratta di un 

elemento soggettivo non suscettibile di mettere in discussione la 

fondatezza delle considerazioni appena esposte, nella misura in cui la 

salvaguardia dell'interesse pubblico, ossia dell'interesse dei fruitori dei 

servizi di revisione, non può dipendere, per essere effettiva, da fattori 

personali come, per esempio, l'età del revisore.  

14.3 Così stando le cose, la prevalenza dell'interesse pubblico 

all'erogazione di servizi di revisione contabile di qualità, ristabilita 

mediante la revoca dell'abilitazione, non prevarica gli interessi privati 

professionali del ricorrente in modo inammissibile ("Zumutbarkeit"), 

dimodoché la preponderanza dell'interesse pubblico appare evidente.  

B-2765/2013 

Pagina 17 

15.  

Di conseguenza, la revoca dell'abilitazione del ricorrente all'esercizio 

della funzione di perito revisore, pronunciata dall'ASR per la durata di due 

anni, non risulta, anche rispetto alla prassi amministrativa e giudiziaria, 

essere sproporzionata. Non può quindi essere rimproverato all'ASR di 

avere oltrepassato il suo potere d'apprezzamento o di averne abusato 

(cfr. consid. 2), e ciò anche se il ritiro dell'abilitazione per una durata di 

due anni può sembrare al ricorrente, soggettivamente, severo rispetto ad 

altri casi in cui esso è stato pronunciato solo per un anno.  

16.  

Ne discende che l'ASR ha constatato a giusta ragione che il ricorrente 

non gode più dell'indipendenza, perlomeno apparente, e della buona 

reputazione necessarie all'esercizio della funzione di perito revisore 

conformemente alle esigenze legali, revocandogli quindi l'abilitazione per 

un periodo di due anni mediante la decisione qui impugnata, la quale, non 

violando il diritto federale (cfr. art. 49 PA), deve essere confermata, ciò 

che implica il rigetto del ricorso.  

17.  

Secondo l'art. 63 cpv. 1 PA, le spese processuali sono di regola messe a 

carico della parte soccombente. In concreto, visto l'esito della procedura, 

le spese processuali di Fr. 2'000.- sono poste a carico del ricorrente e 

compensate con l'anticipo dello stesso ammontare, versato il 24 maggio 

2013. 

In conformità con l'art. 64 cpv. 1 PA, e tenuto conto dell'esito della 

procedura, non si assegnano al ricorrente indennità per spese ripetibili. 

Per quanto concerne l'ASR, le autorità federali, come autorità di prima 

istanza, non hanno diritto ad un'indennità a titolo di ripetibili (art. 7 cpv. 3 

del Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili 

nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 

173.320.2]). 

 

 

 

 

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Pagina 18 

Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale 
pronuncia: 

1.  

Il ricorso è respinto.  

2.  

Le spese procedurali di Fr. 2'000.- sono messe a carico del ricorrente e 

compensate con l'anticipo versato il 24 maggio 2013. 

3.  

Non sono versate spese ripetibili.  

4.  

Comunicazione: 

– al ricorrente (atto giudiziario);  

– all'autorità inferiore (n. di domanda …; atto giudiziario); 

– al Dipartimento federale di giustizia e polizia DFGP, Berna  

(atto giudiziario). 

 

Il presidente del collegio: 

 

Il cancelliere: 

  

Francesco Brentani Dario Quirici 

 

 

 
Rimedi giuridici: 

Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia di 

diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine 

di 30 giorni dalla sua notificazione (art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 della 

legge sul Tribunale federale del 17 giugno 2005 [LTF, RS 173.110]). Gli 

atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le 

conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. 

La decisione impugnata e – se in possesso della parte ricorrente – i 

documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 

LTF).  

Data di spedizione: 26 marzo 2014