# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** dd3672b1-8d5b-5489-82e1-d9c79fe9c407
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2015-03-30
**Language:** de
**Title:** Staats- und Gemeindesteuern 2012
**Docket/Reference:** ST.2014.249
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2014_249_bc.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

2. Abteilung 

2 ST.2014.249 

Entscheid 

30. März 2015 

Mitwirkend: 

Einzelrichterin Micheline Roth und Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli 

A ,    

In Sachen 

gegen 

S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Stadt Zürich, 
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Rekurrent,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Staats- und Gemeindesteuern 2012 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. A (nachfolgend der Pflichtige), deutscher Staatsangehöriger, lebt seit dem 

... … 2005 in B im Kanton Zürich. Er ist nicht mehr erwerbstätig und erhielt für das Jahr 

2012  eine  Rente  der  Deutschen  Rentenversicherung  Bund  (nachfolgend  DRV;  

früher  Bundesversicherungsanstalt  für  Angestellte  [nachfolgend  BfA])  in  Höhe  von  

Euro  12'188.28  =  Fr. 14'690.62. Diese  deklarierte  er  in  der  Steuererklärung  2012  nur 

zu  40%  als  steuerbar.  Mit  Einschätzungsentscheid  vom  13. Juni  2014  erfasste  der 

Steuerkommissär  die  deutsche  Rente  zu  100%  und  schätzte  den  Pflichtigen  für  die 

Staats- und Gemeindesteuer 2012 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 14'300.- 

(satzbestimmend  Fr. 18'900.-)  und  einem  steuerbaren  Vermögen  von  Fr. 276'000.- 

(satzbestimmend Fr. 410'000.-) ein.  

B.  Die  dagegen  am  24. Juni  2014  erhobene  Einsprache  wies  das  kantonale 

Steueramt  am  9. September  2014  ab,  mit  der  Begründung,  die  Rente  des  Pflichtigen 

sei  mit  einer  AHV-Rente  in  der  Schweiz  vergleichbar  und  daher  wie  eine  solche  zu 

100% zu versteuern. Da die Rente keine Kapitalrückzahlungskomponente enthalte, wie 

eine  Leibrente gemäss § 22  Abs. 3 des  Steuergesetzes vom  8. Juni  1997 (StG), falle 

eine Besteuerung zu 40% ausser Betracht.  

C.  Mit  Rekurs  vom  2. Oktober  2014  beantragte der  Pflichtige erneut,  die  aus 

Deutschland erhaltene Rente nur im Umfang von 40% zu besteuern. Er sei immer frei-

beruflich und selbstständig erwerbstätig gewesen. Um im Alter eine Rente zu bekom-

men  sei  er  erst  später,  entsprechend  den  damaligen  rechtlichen  Möglichkeiten  in 

Deutschland,  der  BfA  beigetreten.  Daher  habe  er  umfangreiche  Nachzahlungen  für 

vergangene Jahre entrichtet und habe für die laufenden Jahre ebenfalls Rentenbeiträ-

ge bezahlt. Diese Rentenversicherungszahlungen habe er nicht von der Steuer abzie-

hen können.  

Das kantonale Steueramt schloss unter Hinweis auf  den Einspracheentscheid 

am 24. Oktober 2014 auf Abweisung des Rechtsmittels.  

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Auf die weiteren Parteivorbringen wird – soweit rechtserheblich – in den nach-

folgenden Erwägungen eingegangen. 

Die Einzelrichterin zieht in Erwägung: 

1. a)  Aufgrund  von  Art. 21  des  Abkommens  zwischen  der  Schweizerischen 

Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppel-

besteuerung  auf  dem  Gebiete  der  Steuern  von  Einkommen  und  Vermögen  vom 

11. August 1971 (DBAD) sind Sozialversicherungsrenten in dem Staat zu besteuern, in 

welchem der Rentenbezüger ansässig, d.h. aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steu-

erpflichtig ist (Peter Locher, Einführung in das internationale Steuerrecht der Schweiz, 

3. A., 2005, S. 467 f.). Dies gilt auch für Renten der DRV, die an eine in der Schweiz 

wohnhafte Person ausgerichtet werden (Locher/Meier/von Siebenthal/Kolb, Doppelbe-

steuerungsabkommen  Schweiz  -  Deutschland  1971  und  1978,  Loseblattwerk,  B 19.1 

Nr. 7 und B 21 Nr. 4). 

b) Bei den Renten, die durch die DRV ausbezahlt werden, handelt es sich um 

Leistungen  einer  gesetzlichen  Rentenversicherung.  Die  DRV  ist  zwar  einerseits  eine 

anerkannte  Sozialversicherungseinrichtung  bzw.  eine  juristische  Person  des  öffentli-

chen Rechts, andererseits beziehen sich gewisse Aspekte des von ihr wahrgenomme-

nen Versicherungsschutzes auch auf einen Bereich, den in der Schweiz die berufliche 

Vorsorge abdeckt. Daher handelt es sich bei den Renten aus der DRV aus schweizeri-

scher Sicht zwar um eine Mischung aus einer Rente der ersten und der zweiten Säule. 

Dennoch ist  die DRV  nicht  als  Einrichtung  der  beruflichen Vorsorge  anzusehen.  Viel-

mehr stehen diese Renten einer AHV-Rente der Schweiz sehr nahe und sind wie eine 

solche zu 100% zu besteuern (BGr, 21. März 2011, 2C_530/2010 = StE 2011 B 26.11 

Nr. 3 = ASA 80, S. 84 ff., E. 2.2, am Ende, und 3.3.3). 

2. a)  Der  Einkommenssteuer  unterliegen  alle  wiederkehrenden  und  einmali-

gen Einkünfte (§ 16 Abs. 1 StG). Darunter fallen gemäss § 22 Abs. 1 StG alle Einkünfte 

aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung, aus Einrichtungen der be-

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ruflichen Vorsorge und aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, mit 

Einschluss  der  Kapitalabfindungen  und  Rückzahlungen  von  Einlagen,  Prämien,  und 

Beiträgen.  Als  Einkünfte  aus  der  beruflichen  Vorsorge  gelten  nach  § 22  Abs. 2  StG 

insbesondere Leistungen aus Vorsorgekassen, aus Spar- und Gruppenversicherungen 

sowie aus Freizügigkeitspolicen. Diese Regelung steht im Einklang mit  Art. 83 in Ver-

bindung mit Art. 80 und 82 des Bundesgesetzes vom 25 Juni 1982 über die berufliche 

Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) sowie mit Art. 7 Abs. 1 und 2 des 

Bundesgesetzes  über  die  Harmonisierung  der  direkten  Steuern der  Kantone und Ge-

meinden vom 14. Dezember 1990 (StHG). 

b) Nach § 270 Abs. 1 StG werden bei den Staats- und Gemeindesteuern Ren-

ten aus Einrichtungen beruflicher Vorsorge, die vor dem 1. Januar 2002 zu laufen be-

ginnen  oder  fällig  werden  und  die  auf  einen  Vorsorgeverhältnis  beruhen,  dass  am 

31. Dezember  1985  bereits  bestanden  hat,  zu  vier  Fünfteln  ihres  Betrags  besteuert, 

wenn  sie  teilweise,  mindestens  aber  zu  20%  aus  eigenen  Mitteln  erworben  worden 

sind. 

Diese  Ausnahmebestimmung  ist  historisch  begründet  (Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter,  Kommentar  zum  Zürcher  Steuergesetz,  3. A.,  2013,  § 270  N 3  ff.).  Im 

Hinblick  auf  das  Inkrafttreten  der  wesentlichen  steuerlichen  Bestimmungen  des  BVG 

am 1. Januar 1987 wechselten sowohl der Bund als auch der Kanton Zürich von ihrem 

bisherigen System der Besteuerung der beruflichen Vorsorge (beschränkte Abzugsfä-

higkeit  der  Beiträge  –  beschränkte  Besteuerung  der  Leistungen)  zum  so  genannten 

Waadtländer  Modell  (vollumfänglicher  Abzug  der  Beiträge  –  vollumfängliche  Besteue-

rung der Leistungen). Art. 204 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 

14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 270 Abs. 1 StG schafften den Ausgleich dafür, dass 

die Vorsorgenehmer ihre Beiträge an Vorsorgeeinrichtungen bis zum Steuerjahr 1986 

nur  in  beschränktem  Umfang  abziehen  konnten  (im  Rahmen  des  allgemeinen  Versi-

cherungsabzugs). Die Bestimmungen bieten eine schematische Lösung, die den Über-

gang zum Waadtländer Modell ermöglicht und somit nur für die Übergangsgeneration 

gilt.  Deshalb  wird  die  Anwendung  dieser  Vorschrift  auf  jene  Vorsorgeverhältnisse  be-

schränkt, die am 31. Dezember 1985 bzw. 1986 bereits bestanden haben.  

c)  Mit  Entscheid  StRK  I,  19. November  2009,  1  ST.2009.237/1  DB.2009.117 

(www.strgzh.ch)  hat  die  damalige  Steuerrekurskommission  I  die  Anwendung  von 

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Art. 204 Abs. 1 DBG und § 270 Abs. 1 StG auf deutsche Renten abgelehnt. Sie erwog, 

dass  die  Regelung  spezifisch  auf  die  Änderung  des  Besteuerungssystems  aufgrund 

der  BVG-Revision  ausgerichtet  sei.  Demnach  beziehe  sie  sich – entsprechend  dem 

Wortlaut  der  Bestimmungen – auch  nur  auf  Einkünfte  aus  der  beruflichen  Vorsorge 

nach BVG. Eine durch Erwerbstätigkeit im Ausland – sei diese selbstständig oder un-

selbstständig  –  nach  den  Bestimmungen  des  betreffenden  Landes  erworbene  Rente 

werde  von  der  Übergangsproblematik  im  Zusammenhang  mit  dem  Wechsel  zum 

Waadtländer  Modell  nicht  berührt,  weshalb  eine  Ausdehnung  des  Anwendungsbe-

reichs dieser Bestimmungen auf solche Renten abzulehnen sei.  

An  diesen  Erwägungen  ist  festzuhalten.  Der  Pflichtige  war  während  der  Zeit 

des Erwerbs der betreffenden Rente nicht in der Schweiz wohnhaft, weshalb er von der 

Übergangsproblematik bei Einführung des Waadtländer Modells nicht betroffen  gewe-

sen ist. Art. 204 Abs. 1 DBG und § 270 Abs. 1 StG dienen nicht dazu, bei Wechsel des 

internationalen  Wohnsitzes  auftretende  Abgrenzungsprobleme  zu  lösen,  welche  im 

Zusammenhang  mit  der  steuerlichen  Behandlung  von  Beiträgen  und  Leistungen  aus-

ländischer Vorsorgeeinrichtungen auftreten können.  

3. a) Der Pflichtige beantragt zudem, die Rente der DRV gemäss § 22 Abs. 3 

StG als Leibrente zu betrachten und diese nur zu 40% zu besteuern. 

b) Unter einer Leibrente im Sinn von Art. 516 ff. OR versteht man die vom Le-

ben einer Person (i. d. R. dem Leben des Rentengläubigers) abhängige Verpflichtung 

des  Rentenschuldners,  dem  Rentengläubiger  zeitlich  wiederkehrende  Leistungen  zu 

erbringen,  die  nicht  auf  eine  Kapitalforderung  angerechnet  werden 

(Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter,  § 22  N 58  StG;  Peter  Locher,  Kommentar  zum  DBG, 

1. Teil,  2001,  Art. 22  N 51).  Der  gesetzlichen  Konzeption  für  die  reduzierte  Besteue-

rung  von  Leibrenten  liegt  die  Überlegung  zugrunde,  dass  sich  eine  Leibrente  aus  ei-

nem  Kapital-  und  einem  Ertragsteil  zusammensetzt,  wovon  der  Kapitalteil  von  der 

steuerpflichtigen  Person,  ihren Angehörigen  oder  bestimmten  Dritten  stammt.  Steuer-

bar soll beim Empfänger einzig die Ertragskomponente sein, welche aus Gründen der 

Vereinfachung  und  Praktikabilität  bewusst  schematisch  festgesetzt  wurde.  Die  Rege-

lung  gilt  unabhängig  davon,  ob  die  Rente  von  einer  Versicherungsgesellschaft,  von 

einem  sonstigen  Geschäftsbetrieb  oder  von  einer  Privatperson  ausgerichtet  wird  (Lo-

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cher, Art. 22 N 52 DBG). Die steuerbare Ertragskomponente von 40% bleibt auch ohne 

Rücksicht darauf konstant, ob die Leibrente vom Rentenbezüger selbst finanziert wur-

de oder ob das Kapital von einem Dritten aufgebracht wurde. Leistungen, die im Rah-

men der 1. und 2. Säule sowie der Säule 3a ausbezahlt werden, fallen nicht unter den 

Begriff  der  Leibrente  nach  § 22  Abs. 3  StG,  da  sie  keine  Kapitalrückzahlungskompo-

nente betreffend das vom Pflichtigen einbezahlte Kapital enthalten (Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter, § 22 N 12, 59, 62 StG). 

c) Die Rentenansprüche werden in der DRV in erster Linie nach der Beitrags-

dauer berechnet. Die Höhe des einbezahlten Kapitals ist, soweit ersichtlich, nicht allein 

entscheidend und insbesondere enthalten die Rentenberechnungen keine Kapitalrück-

zahlungskomponente (BGr, 21. März 2011, 2C_530/2010 = StE 2011 B 26.11 Nr. 3 = 

ASA 80, S. 84 ff., E. 2.3; vgl. R-act. 9/1, www.deutsche-rentenversicherung.de]). Dass 

das einbezahlte Kapital eine untergeordnete Rolle spielt, lässt sich auch daraus able-

sen, dass die Renten der DRV im sogenannten Umlageverfahren ausbezahlt werden, 

d.h.  die  aktuellen  Einnahmen  der  Rentenversicherungsträger  werden  für  die  Auszah-

lung der verfassungsrechtlich geschützten Rentenansprüche verwendet. Die Qualifizie-

rung der strittigen Rentenzahlungen als Leibrente verbietet sich nur schon aus diesem 

Grund. 

Weiter wird durch die DRV schon vor dem Erwerb der ordentlichen Rente das 

Risiko  eines  Erwerbsausfalls  infolge  Unfall  oder  Krankheit  (Erwerbsminderung)  abge-

deckt.  Eine  solche  Versicherungskomponente  ist  dem  zivilrechtlichen  Leibrentenver-

trag fremd und spricht ebenfalls dafür, die im Alter fliessenden Zahlungen nicht als zi-

vilrechtliche  Leibrenten  anzusehen.  Schliesslich  werden  die  Leistungen  der  DRV  von 

einer  öffentlichrechtlichen  Körperschaft  erbracht,  die  einen  Zweig  der  allgemeinen 

staatlichen  Sozialversicherung  darstellt,  was  ebenfalls  nahe  legt,  die  entsprechenden 

Renten  als  der  AHV  ähnlich  anzusehen  und  entsprechend  zu  besteuern  (vgl.  der  be-

reits zitierte Bundesgerichtsentscheid BGr. 21. März 2011, 2C_530/2010). 

Die Rente des Pflichtigen ist damit keine Leibrente nach § 22 Abs. 3 StG, wel-

che im Umfang von 40% zu besteuern wäre. 

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4. Diese Erwägungen führen zur Abweisung des Rekurses. Ausgangsgemäss 

sind die Verfahrenskosten dem Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG 

Demgemäss erkennt die Einzelrichterin: 

1.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

[…] 

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