# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 7895dadf-0d11-52ac-a27f-f9647367876d
**Source:** Aargau Gerichte (AG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2025-04-24
**Language:** de
**Title:** Aargau Spezialverwaltungsgericht Steuern 24.04.2025 3-RV.2023.43
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/AG_Gerichte/AG_SVWG_002_3-RV-2023-43_2025-04-24.pdf

## Full Text

Spezialverwaltungsgericht 

Steuern 

 

3-RV.2023.43       
P 53 
 

 

 

 

Urteil vom 24. April 2025 
 
 

 
 

Besetzung  Präsident Heuscher  

Richter Loser  

Richter Senn  

Gerichtsschreiber Ceni          

 

 
 

   

Rekurrent   A._____  

   

 

 
 
 

Gegenstand  Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____ 

vom 11. Januar 2023 

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2020 

 

  

 - 2 - 

 

 

 
   

Das Gericht entnimmt den Akten: 

 

1. 

Mit Verfügung vom 20. Dezember 2021 wurde A._____ von der Steuerkom-

mission Q._____ für die Kantons- und Gemeindesteuern 2020 nach 

Ermessen zu einem steuerbaren und satzbestimmenden Einkommen von 

CHF 126'500.00 und zu einem steuerbaren und satzbestimmenden Ver-

mögen von CHF 0.00 veranlagt. Dabei wurden dem steuerbaren Einkom-

men unter anderem  ermessensweise ein Einkommensmanko nach Ver-

mögensvergleich von CHF 70'000.00, Einkünfte aus unselbständiger Er-

werbstätigkeit von CHF 33'500.00 und Einkünfte aus selbständiger Er-

werbstätigkeit von CHF 25'000.00 hinzugerechnet. Die Vermögensver-

gleichrechnung wurde A._____ mit der Veranlagungsverfügung eröffnet. 

 

2. 

Am 3. Januar 2022 ging beim Steueramt Q._____ die Steuererklärung 

2020 von A._____ ein. Diese wurde vom Steueramt Q._____ als Ein-

sprache gegen die Verfügung vom 20. Dezember 2021 entgegengenom-

men. 

 

3. 

3.1. 

Das Steueramt Q._____ hat A._____ mit Schreiben vom 5. Januar 2022 

aufgefordert, zusätzliche Unterlagen einzureichen. 

 

3.2. 

A._____ reichte mit Schreiben vom 2. März 2022 die verlangten Unterlagen 

ein. 

 

4. 

Mit Entscheid vom 11. Januar 2023 hiess die Steuerkommission Q._____ 

die Einsprache teilweise gut. Das steuerbare Einkommen wurde von 

CHF 126'500.00 um CHF 14'493.00 auf CHF 112'007.00 reduziert. 

 

5. 

Den Einspracheentscheid vom 11. Januar 2023 (Zustellung am 27. Januar 

2023) hat A._____ mit Rekurs vom 23. Februar 2023 (Postaufgabe glei-

chentags) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weiterge-

zogen. Er stellt folgende Anträge: 

 
"1. Die Aufrechnung Privatanteil Spesen von C._____ GmbH in der Höhe von 

CHF 1'500 sei als privilegierte Dividendenleistungen und nicht als ordentliches 
Erwerbseinkommen zu besteuern 

2.  Die Aufrechnung PA Naturalbezüge Restaurant für die Einzelfirma D._____ 
seien um 2/3 von CHF 3'240 auf 1'080 zu reduzieren 

 - 3 - 

 

 

3.  Auf die Aufrechnung Finanzierungsmanko gemäss Vermögensvergleich in der 
Höhe von CHF 20'000 sei zu verzichten 

4. Auf die Aufrechnung geldwerte Leistung C._____ GmbH im Betrag von 
CHF 110'230 sei auf CHF 20'500 zu reduzieren" 

 

Auf die Begründung wird, soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er-

wägungen eingegangen. 

 

6. 

6.1. 

Das Steueramt Q._____ beantragte die Abweisung der Anträge 1-3 des 

Rekurses sowie die Sistierung des Rekursverfahrens bis zum rechtskräfti-

gen Entscheid betreffend geldwerte Leistungen der C._____ GmbH).  

 

6.2. 

Das Kantonale Steueramt (KStA) beantragte die Abweisung des Rekurses. 

 

7. 

Mit Eingabe vom 7. Juni 2023 sandte das KStA den in Rechtskraft erwach-

senen Einspracheentscheid der C._____ GmbH betreffend Kantons- und 

Gemeindesteuern 2020 dem Spezialverwaltungsgericht zu. Zudem wurde 

neu eine teilweise Gutheissung des Rekurses beantragt. 

 

8. 

A._____ hat keine Replik erstattet. 

 

 

 

  

 - 4 - 

 

 

 
   

Das Gericht zieht in Erwägung: 

 

1. 

Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2020. 

Massgebend für die Beurteilung ist das Steuergesetz vom 15. Dezember 

1998 (StG). 

 

2. 

Mit Vernehmlassung beantragte das Steueramt Q._____ die Sistierung des 

Rekursverfahrens bis zum rechtskräftigen Entscheid betreffend der Veran-

lagung der Kantons- und Gemeindesteuern 2020 der C._____ GmbH. Da 

zum Urteilszeitpunkt eine rechtskräftige Veranlagung der Kantons- und 

Gemeindesteuern 2020 der C._____ GmbH vorliegt, ist der Antrag auf 

Sistierung gegenstandslos geworden. 

 

3. 

Der Rekurrent war im Jahr 2020 unbestrittenermassen einerseits Inhaber 

der Einzelfirma D._____ (EU D._____; nicht im Handelsregister 

eingetragen) und ging anderseits einer unselbständigen Erwerbstätigkeit 

als [...] bei der C._____ GmbH, bei welcher der Rekurrent im Jahr 2020 

Gesellschafter (Inhaber von 50 % der Stammanteile) war (vgl. Internet-

Handelsregisterauszug vom 10. März 2025), nach. 

 

4. 

4.1. 

Nachdem der Rekurrent trotz Mahnung die Steuererklärung 2020 nicht ein-

gereicht hatte, nahm die Steuerkommission Q._____ mit Verfügung vom 

20. Dezember 2021 eine teilweise Ermessensveranlagung vor. Für die Be-

stimmung der Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit forderte das 

Steueramt Q._____ bei der SVA Aargau Auszüge aus den individuellen 

Konten (IK) des Rekurrenten ein. Gestützt darauf legte die Steuerkommis-

sion Q._____ die Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit auf 

CHF 33'500.00 fest. Die Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit 

(EU D._____) setzte die Vorinstanz ermessensweise auf CHF 25'000.00 

fest. Zudem wurde dem Rekurrenten gestützt auf einen 

Vermögensvergleich ein Einkommensmanko von CHF 70'000.00 zum steu-

erbaren Einkommen hinzugerechnet. Insgesamt ergaben sich daraus 

Einkünfte von CHF 128'500.00. Nach Abzug des Pauschalbeitrages für 

Versicherungsprämien und Zinsen von Sparkapitalien von CHF 2'000.00 

resultierte ein steuerbares Einkommen von CHF 126'500.00. 

 

4.2. 

4.2.1. 

Die am 3. Januar 2022 beim Steueramt Q._____ eingegangene Steuerer-

klärung 2020 wurde zu Recht als Einsprache behandelt. Der Rekurrent de-

 - 5 - 

 

 

klarierte Einkünfte von CHF 24'424.00 (Einkünfte aus unselbständiger Er-

werbstätigkeit von CHF 32'000.00 sowie einen Verlust der EU D._____ von 

CHF -7'576.00) sowie Abzüge von CHF 14'916.00 (Berufskosten von 

CHF 2'400.00; Schuldzinsen von CHF 3'000.00; Pauschalabzug für Ver-

sicherungsprämien und Zinsen von Sparkapitalien von CHF 2'000.00; Ver-

mögensverwaltungskosten von CHF 16.00; Kleinverdienerabzug von 

CHF 7'500.00). Insgesamt wurde ein steuerbares Einkommen von 

CHF 9'508.00 (CHF 24'424.00 [Total der Einkünfte] - CHF 14'916.00 [Total 

der Abzüge]) beantragt. 

 

Als Vermögenswerte wurden zwei Bankkonten bei der F._____ mit einem 

Steuerwert von total CHF 6'119.00, ein privates Fahrzeug mit einem 

Steuerwert von CHF 5'000.00 sowie Geschäftsaktiven von CHF 10'490.00 

deklariert (Total der Vermögenswerte: CHF 21'609.00). Weiter wurden pri-

vate Schulden von CHF 42'403.00 und Geschäftsschulden von 

CHF 22'012.00 angegeben (Total der Schulden: CHF 64'012.00). Daraus 

resultierte ein Reinvermögen von CHF 0.00 (CHF 21'609.00 [Total der Ver-

mögenswerte] – CHF 64'012.00 [Total der Schulden]). 

 

4.2.2. 

Mit Schreiben vom 5. Januar 2022 forderte das Steueramt Q._____ zur 

Beurteilung der Einsprache weitere Unterlagen vom Rekurrenten ein. Am 

2. März 2022 sind beim Steueramt Q._____ die verlangten Unterlagen ein-

gegangen. 

 

4.2.3. 

Das Steueramt Q._____ teilte dem Rekurrenten mit Schreiben vom 19. Ap-

ril 2022 eine Zwischenbeurteilung mit. Zudem wurde dem Rekurrenten eine 

neue Vermögensvergleichsrechnung, welche neu unter anderem eine Dar-

lehensforderung gegenüber B._____ berücksichtigte und ein Ein-

kommensmanko von CHF 42'777.00 auswies, vorgelegt. Aus der Zwi-

schenbeurteilung resultierte ein steuerbares Einkommen von 

CHF 76'892.00. Dabei wurde unter anderem bei den Einkünften aus un-

selbständiger Erwerbstätigkeit ein Privatanteil Spesen von CHF 1'500.00 

und bei den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit ein Privatanteil 

Naturalbezüge (Restaurant) von CHF 3'240.00 hinzugerechnet. Zudem 

wurden CHF 40'000.00 als Finanzierungsmanko gemäss (neuem) Vermö-

gensvergleich aufgerechnet. Dem Rekurrenten wurde die Möglichkeit zur 

Stellungnahme zur Zwischenbeurteilung gegeben. Diese wurde vom Re-

kurrenten nicht genutzt. 

 

4.2.4. 

Mit Schreiben vom 28. September 2022 ging beim Steueramt Q._____ eine 

Meldung des KStA, Sektion juristische Personen (KStA JP) ein, wonach der 

Rekurrent im Jahr 2020 geldwerte Leistungen von CHF 110'230.00 von der 

C._____ GmbH empfangen habe. 

 - 6 - 

 

 

4.2.5. 

Im Vergleich zur Zwischenbeurteilung vom 19. April 2022 wurde mit Ein-

spracheentscheid die Aufrechnung des Einkommensmankos auf 

CHF 20'000.00 halbiert. Zudem wurden die gemeldeten geldwerten Leis-

tungen der C._____ GmbH von CHF 110'230.00 aufgrund des Teilbesteue-

rungsverfahrens (Anrechnung zu 50 %) mit CHF 55'115.00 zu den Einkünf-

ten hinzugerechnet. Insgesamte resultierte daraus ein steuerbares Ein-

kommen von CHF 112'007.00. 

 

Die Aufrechnung des Privatanteils Spesen begründete die Vorinstanz da-

mit, dass die C._____ GmbH nicht über ein genehmigtes Spesenreglement 

verfüge. Dennoch seien Spesen von CHF 3'000.00 als Auslagenersatz 

anerkannt worden. Die geltend gemachten Spesen von CHF 3'000.00 

seien für ein halbes Jahr ausgerichtet worden, so dass die ausgerichteten 

Spesen für das ganze Jahr CHF 6'000.00 betragen hätten. Der Rekurrent 

habe das Einkommen aus der C._____ GmbH als Nebenerwerb deklariert. 

Daneben sei ein Restaurantbetrieb in der Form einer Einzelunternehmung 

geführt worden. Aufgrund des Verhältnisses von Spesen zu Lohn 

akzeptiere die Vorinstanz ohne Präjudiz für Folgeperioden CHF 1'500.00 

als nicht steuerbare Spesen und qualifiziere CHF 1'500.00 als steuerbares 

Lohneinkommen. 

 

Weiter hielt die Vorinstanz fest, Naturalbezüge jeder Art wie der Wert selbst 

verbrauchter Waren des eigenen Betriebs stellten steuerbares Einkommen 

dar. Damit sollten steuerpflichtige Personen mit Naturalbezügen wie Wirte, 

Hoteliers, Bäcker und Metzger steuerlich gleichbehandelt werden wie steu-

erpflichtige Personen, die nicht von derartigen Naturalbezügen profitieren 

könnten. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (EStV) regle die Bewer-

tung von Naturalbezügen im Merkblatt N1/2007. Bei Inhabern von Gastro-

betrieben betrage der Privatanteil für Naturalbezüge pro Jahr 

CHF 6'480.00. Für ein halbes Jahr sei der Ansatz somit CHF 3'240.00. 

 

4.3. 

4.3.1. 

Mit Rekurs machte der Rekurrent geltend, Aufrechnungen und geldwerte 

Leistungen an Beteiligungsinhaber seien im Rahmen einer Gewinnvorweg-

nahme als privilegierte Dividenden bei den Anteilsinhabern zu besteuern. 

Die Aufrechnung der Vorinstanz von CHF 1'500.00 als Privatanteil Spesen 

werde nicht bestritten, jedoch die Qualifikation als ordentliches Erwerbsein-

kommen. Diese Leistung sei mit der privilegierten Dividendenbesteuerung 

zu erfassen. 

 

Betreffend der Aufrechnung Privatanteil Naturalbezüge machte der Rekur-

rent geltend, das D._____ werde in Tat und Wahrheit von den Angestellten 

geführt. Er sei tagsüber für die C._____ GmbH jeweils auf [...] unterwegs 

und könne sich in dieser Zeit nicht um das Restaurant kümmern. Das 

 - 7 - 

 

 

D._____ verfüge nicht über eine Küche und den Gästen würden keine 

Mahlzeiten serviert. Es handle sich nicht um ein klassisches Restaurant, 

sondern es würden nur Getränke ausgegeben und am Morgen gebe es 

noch Gipfeli auf den Tischen. Da er wegen seiner unselbständigen 

Erwerbstätigkeit nur eingeschränkt im Restaurant anzutreffen sei, habe er 

nur wenige Eigenkonsumationen vorgenommen. Von der Vorinstanz sei 

der ordentliche Privatanteil für Restaurants mit Mahlzeiten angewendet 

worden. Da keine funktionierende Küche zur Verfügung stehe und auch 

kein Angebot an Esswaren bestehe, sei der Privatanteil auf die Getränke 

zu reduzieren. Es sei deshalb angemessen, den Privatanteil auf ein Drittel 

des ordentlichen Privatanteils gemäss Merkblatt der EStV zu reduzieren. 

 

Der Vermögensvergleich weise insbesondere deshalb ein Einkommens-

manko auf, weil die Vorinstanz per 31. Dezember 2020 erstmals eine Dar-

lehensforderung gegenüber B._____ von CHF 29'705.00 als Vermö-

genswert berücksichtigt habe. Er habe im Jahr 2018 von der E._____ einen 

Privatkredit von CHF 70'000.00 aufgenommen. Dabei habe er einen Betrag 

von CHF 43'754.65 an B._____ weitergeleitet. Somit bestehe das 

Darlehensverhältnis zwischen ihm und B._____ bereits seit 2018. In den 

Vorjahren sei dieses Darlehen nicht deklariert worden. Ab 2020 habe 

B._____ mit der Rückzahlung des Darlehens begonnen. Diese Zahlungen 

hätten seine private Liquidität verbessert. Dies sei im Vermögensvergleich 

nicht berücksichtigt worden. Es sei deshalb im Vermögensvergleich per 

31. Dezember 2019 die Darlehensforderung gegenüber B._____ von 

CHF 43'754.65 nachzutragen. Durch diesen Nachtrag bestünde kein 

Finanzierungsmanko mehr. Deshalb sei auf die Aufrechnung des 

Finanzierungsmanko zu verzichten. 

 

Abschliessend machte der Rekurrent geltend, die Vorinstanz habe nicht 

beachtet, dass gegen die Aufrechnung der geldwerten Leistungen im Ver-

fahren der C._____ GmbH Einsprache erhoben worden sei. Die 

Veranlagungsverfügung sei nicht rechtskräftig. Es sei daher lediglich der 

unbestrittene Anteil von CHF 41'000.00 bzw. aufgrund des 

Teilbesteuerungsverfahrens CHF 20'500.00 als geldwerte Leistung beim 

Rekurrenten als Einkommen aufzurechnen. 

 

4.3.2. 

In seiner Vernehmlassung hält das Steueramt Q._____ an der Aufrechnung 

der Privatanteile Spesen und Naturalbezüge fest. 

 

Betreffend der Darlehensforderung gegenüber B._____ wurde ausgeführt, 

dass der Rekurrent  zwar erstmals im Rekursverfahren Unterlagen dazu 

eingereicht habe. Mit diesen sei der Bestand einer Darlehensforderung in 

diesem Umfang jedoch nicht eindeutig nachgewiesen worden. Zudem sei 

aus den Wertschriften- und Guthabenverzeichnissen der Steuer-

erklärungen 2018 und 2019 keine Darlehensforderung hervorgegangen. 

 - 8 - 

 

 

4.3.3. 

Mit Eingabe vom 7. Juni 2023 informierte das KStA das Spezialverwal-

tungsgericht über die eingetretene Rechtskraft des Einspracheentscheides 

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2020 der C._____ GmbH. Aus 

dem Einspracheentscheid geht eine Reduktion der Aufrechnung der vom 

Rekurrenten empfangenen geldwerten Leistungen von CHF 110'230.00 auf 

CHF 40'500.00 hervor. Insofern beantragt das KStA eine teilweise Gutheis-

sung des Rekurses. 

 

5. 

Die Steuerkommission Q._____ hat im Veranlagungsverfahren diverse 

Aufrechnungen zum steuerbaren Einkommen vorgenommen, darunter ein 

Einkommensmanko aus Vermögensvergleichsrechnung von 

CHF 70'000.00 (Veranlagungsverfahren) bzw. CHF 20'000.00 (Ein-

spracheverfahren). 

 

6. 

6.1. 

Nach § 190 Abs. 1 StG prüft die Steuerbehörde die Steuererklärung und 

nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor. Hat die steuerpflichtige Per-

son trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die 

Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermit-

telt werden, wird die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vorge-

nommen (§ 191 Abs. 3 StG). 

 

6.2. 

Entgegen der Gesetzesformulierung, die auf zwei Tatbestandsvarianten 

hindeutet (Verletzung von Verfahrenspflichten, Fehlen zuverlässiger Unter-

lagen), setzen die angeführten Bestimmungen für eine Veranlagung nach 

pflichtgemässem Ermessen stets einen Untersuchungsnotstand voraus 

(vgl. AGVE 2009 S. 129; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 5. Auf-

lage, Muri-Bern 2023, § 191 StG N 14; M. Berger, Voraussetzungen und 

Anfechtung der Ermessensveranlagung, in: ASA 75 S. 196). Das Erforder-

nis eines Untersuchungsnotstands hat zum einen zur Folge, dass – unge-

achtet der Verletzung der Verfahrenspflichten durch die steuerpflichtige 

Person – keine Ermessensveranlagung vorzunehmen ist, wenn die Verfah-

renspflichtverletzung keinen Untersuchungsnotstand bewirkt (zum Gan-

zen: Urteil des Bundesgerichtes vom 11. Juli 2017 [2C_679/2016, 2C_680/ 

2016] und VGE vom 21. Oktober 2009 [WBE.2009.111] = AGVE 2009 

S. 129, mit Hinweisen).   

 

Eine andere Folge des Erfordernisses des Untersuchungsnotstands be-

steht darin, dass die Steuerbehörden, bevor sie zu einer Ermessensveran-

lagung Zuflucht nehmen dürfen, die ihnen zur Verfügung stehenden Unter-

suchungsmittel ausschöpfen müssen. Insbesondere können sie im Fall der 

Einreichung unvollständiger Steuererklärungen oder fehlender Unterlagen 

 - 9 - 

 

 

nicht ohne weiteres zu einer Ermessensveranlagung schreiten, sondern 

müssen die steuerpflichtige Person zunächst auffordern, die festgestellten 

Mängel zu beheben und, sofern dieser der Aufforderung nicht nachkommt, 

zur Einhaltung seiner Verfahrenspflichten mahnen, da erst nach erfolgloser 

Mahnung feststeht, dass die Verfahrenspflichtverletzung der steuerpflichti-

gen Person auch einen Untersuchungsnotstand zur Folge hatte bzw. sich 

dieser mangels Mitwirkung nicht beheben lässt (zum Ganzen: VGE vom 

21. Oktober 2009 [WBE.2009.111] = AGVE 2009 S. 129, mit Hinweisen). 

 

6.3. 

Bei der Ermessensveranlagung können Erfahrungszahlen, Vermögensent-

wicklung und Lebensaufwand der steuerpflichtigen Person berücksichtigt 

werden (§ 191 Abs. 3 StG). Resultiert aus der Steuererklärung ein Einkom-

men, das unglaubwürdig ist und "so nicht stimmen kann", drängt sich die 

Überprüfung durch einen Vermögensvergleich auf. Ergibt dieser, unter Be-

rücksichtigung der für den Lebensunterhalt benötigten Mittel, ein erhebli-

ches Manko und kann die steuerpflichtige Person nicht nachweisen, dass 

ein Vermögenszuwachs ganz oder teilweise aus steuerfreien Einkünften 

resultiert, ist eine Ermessensveranlagung vorzunehmen (vgl. VGE vom 

23. Januar 2008 [WBE.2007.342]; AGVE 2005 S. 124 f.). 

 

6.4. 

Beim Vermögensvergleich werden der Ermessensveranlagung die Vermö-

gensentwicklung und der Lebensaufwand zu Grunde gelegt. Es handelt 

sich dabei um eine Methode, die unter Berücksichtigung des Lebens- oder 

Privataufwandes den Rückschluss auf das Einkommen der steuerpflichti-

gen Person erlaubt. Sie beruht auf folgendem Vorgehen: 

 

1. Aus den Vermögensveranlagungen ergibt sich die Reinvermögensent-
wicklung. 

 
2. Diese ist um Wertveränderungen zu bereinigen, welche ohne Relevanz 

für das Einkommen in der Bemessungsperiode sind, also beispiels-
weise Höher- oder Tieferbewertungen ohne direkten Zusammenhang 
mit Anschaffungen/Investitionen oder Veräusserungen. 

 
3. Zur bereinigten (=einkommensrelevanten) Vermögensentwicklung sind 

alle übrigen (d.h. nicht unmittelbar in Vermögenswerten niederschla-
genden) Aufwendungen der steuerpflichtigen Person in der Bemes-
sungsperiode zu addieren. Das Resultat zeigt, über wie viel Mittel die 
steuerpflichtige Person in der Bemessungsperiode allermindestens 
verfügen musste. 

 
4. Hiervon sind allfällige Mittelzuflüsse, die nicht in Form von (steuerpflich-

tigem) Einkommen erfolgten, abzuzählen, beispielsweise aus Erbschaft 
oder als Kapitalgewinn auf Privatvermögen. Daraus ergibt sich das jähr-
liche Mindestreineinkommen. 

 

 - 10 - 

 

 

5. Nach Vornahme der zulässigen Abzüge (einschliesslich Abschreibun-
gen, soweit aus Gründen der rechtsgleichen Behandlung ein Anspruch 
darauf besteht) ergibt sich das steuerbare Einkommen. 

 

(vgl. zum Ganzen: AGVE 1996 S. 220, mit Hinweisen; VGE vom 23. Januar 

2008 [WBE.2007.342]; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., 

§ 191 StG N 36). 

 

6.5. 

Das Steueramt Q._____ hat im Veranlagungsverfahren bei der SVA Aar-

gau Auszüge aus den individuellen Konten (IK) des Rekurrenten einver-

langt. Gestützt darauf konnten die Einkünfte aus unselbstständiger Er-

werbstätigkeit ermittelt werden. Diese wurden in den Vermögensvergleich 

übernommen. Insofern wurden zumindest die Einkünfte aus unselbststän-

diger Erwerbstätigkeit nicht nach Ermessen festgesetzt. Es handelt sich so-

mit vorliegend um eine teilweise Ermessensveranlagung. 

 

7. 

7.1. 

7.1.1. 

Gemäss der Rechtsprechung des aargauischen Verwaltungsgerichtes ist 

(auch) bei einer Ermessensveranlagung wegen ungewissen Sachverhalts 

die steuerpflichtige Person grundsätzlich vorgängig aufzufordern, die Un-

gewissheit zu beseitigen, und diese Aufforderung gegebenenfalls zu mah-

nen. Unterbleiben können Aufforderung und Mahnung grundsätzlich nur 

dann, wenn die steuerpflichtige Person den Sachverhalt der Natur der Sa-

che nach nicht mehr klären kann. Als Beispiel dafür ist der Fall zu nennen, 

wenn der Steuerpflichtige ein mangelhaftes Kassabuch vorlegt (vgl. VGE 

vom 21. Oktober 2009 [WBE.2009.111] = AGVE 2009 S. 129; vgl. auch 

VGE vom 15. Juli 2009 [WBE.2009.101]). 

 

7.1.2. 

Das Steueramt Q._____ hat im Veranlagungsverfahren den Rekurrenten 

nicht aufgefordert, sich zur Vermögensvergleichsrechnung (mit Einkom-

mensmanko von CHF 70'000.00) zu äussern. Vermögensvergleiche sind – 

um das rechtliche Gehör zu wahren – stets vorgängig den steuerpflichtigen 

Personen zur Stellungnahme vorzulegen – unabhängig davon, ob die Ver-

anlagung vollständig oder teilweise nach Ermessen vorgenommen wurde. 

Indem das Steueramt Q._____ den Rekurrenten im Veranlagungsverfah-

ren weder aufgefordert hat, sich zur Vermögensvergleichsrechnung zu äus-

sern, noch eine fehlende Stellungnahme gemahnt hat, wurde der Anspruch 

auf rechtliches Gehör des Rekurrenten verletzt. Damit leidet die Veranla-

gung an einem schweren Verfahrensfehler. 

 

7.2. 

Die Heilung des festgestellten Mangels im Einsprache- und Rekursverfah-

ren fällt gemäss der Rechtsprechung des aargauischen Verwaltungsge-

 - 11 - 

 

 

richts in aller Regel ausser Betracht. Die verschärften Anforderungen an 

die Rechtsmittelerhebung bei der Ermessensveranlagung, noch mehr aber 

die auf die Feststellung offensichtlicher Unrichtigkeit, d.h. im Ergebnis auf 

Willkür beschränkte Kognition der Einsprachebehörde bei der Überprüfung 

von Ermessensveranlagungen verbieten es, gleich wie auch bei einer feh-

lenden Mahnung, eine Heilung im Rechtsmittelverfahren anzunehmen (vgl. 

VGE vom 21. Oktober 2009 [WBE.2009.111] = AGVE 2009 S. 129).  

 

Von einer Rückweisung der Sache kann indessen selbst bei schwerwie-

genden Verfahrensfehlern dann ausnahmsweise abgesehen werden, wenn 

und soweit die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit 

zu unnötigen Verzögerungen führen würde, die mit dem Interesse der be-

troffenen Parteien nicht zu vereinbaren wären (vgl. VGE vom 26. Oktober 

2011 [WBE.2008.134]). Vorliegend ist ein solcher Ausnahmefall nicht ge-

geben. 

 

Folglich werden die Veranlagungsverfügung vom 20. Dezember 2021 und 

der Einspracheentscheid vom 11. Januar 2023 aufgehoben. Die Angele-

genheit wird an die Steuerkommission Q._____ zur Weiterführung des Ver-

anlagungsverfahrens zurückgewiesen. 

 

7.3. 

Aufgrund der Rückweisung aus formellen Gründen sind die materiellen An-

träge des Rekurrenten nicht zu prüfen. 

 

8. 

8.1. 

Im erneuten Veranlagungsverfahren wird die Steuerkommission Q._____ 

den Rekurrenten zu einer Stellungnahme zum Vermögensvergleich auffor-

dern müssen. Eine ausbleibende Stellungnahme müsste vor der erneuten 

Vornahme einer Ermessensveranlagung gemahnt werden. 

 

Die im Rekursverfahren eingereichten Unterlagen werden dem Steueramt 

Q._____ mit dem vorliegenden Entscheid zugestellt. 

 

8.2. 

Sofern sich im erneuten Einspracheverfahren eine Erhöhung des steuer-

baren Einkommens der Kantons- und Gemeindesteuern 2020 gegenüber 

dem Einspracheentscheid vom 11. Januar 2023 ergeben sollte, muss dem 

Rekurrenten die Gelegenheit eingeräumt werden, dies durch einen nach-

träglichen Rekursrückzug zu vermeiden, damit die Rückweisung nicht zur 

Ausschaltung der zugunsten der Steuerpflichtigen aufgestellten Schutzbe-

stimmung von § 197 Abs. 3 StG führt (vgl. VGE vom 24. Oktober 2013 

[WBE.2013.35]). 

 

 - 12 - 

 

 

9. 

Die Rückweisung mit offenem Ausgang gilt als Obsiegen des Rekurrenten 

(vgl. VGE vom 31. Mai 2022 [WBE.2013.35]; Bundesgerichtsurteil vom 

12. Oktober 2021, Erw. 7 [2C_390/2021]). Die Kosten des Rekursverfah-

rens sind daher auf die Staatskasse zu nehmen (§ 189 Abs. 1 StG). Dem 

nicht vertretenen Rekurrenten ist keine Parteientschädigung auszurichten 

(§ 189 Abs. 2 StG). 

 

 

 

  

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Das Gericht erkennt: 

 

1. 

Die Veranlagungsverfügung vom 20. Dezember 2021 und der Einsprache-

entscheid vom 11. Januar 2023 werden aufgehoben und die Angelegenheit 

wird zur Weiterführung des Veranlagungsverfahrens im Sinne der Erwä-

gungen an die Steuerkommission Q._____ zurückgewiesen. 

 

2. 

Die Verfahrenskosten werden auf die Staatskasse genommen. 

 

3. 

Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet. 

 

 
 

   

Zustellung an: 

den Rekurrenten 

das Kantonale Steueramt  

das Steueramt Q._____ (mit Rekurs [inkl. Beilagen]) 

 

 

 
 

   

Rechtsmittelbelehrung  

 

Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-

schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten 

werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-

waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die 

Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom 

15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem 

2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie 

der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-

fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-

legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 

4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-

zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187, 

196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]). 

 

 

  

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Aarau, 24. April 2025 

 

Spezialverwaltungsgericht 

Steuern 

Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: 

 

 

 

Heuscher Ceni