# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** d366b527-2ece-5716-b711-e2dbb0437d40
**Source:** Aargau Gerichte (AG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2014-10-23
**Language:** de
**Title:** Aargau Spezialverwaltungsgericht Steuern 23.10.2014 3-RV.2014.17
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/AG_Gerichte/AG_SVWG_002_3-RV-2014-17_2014-10-23.pdf

## Full Text

2014 Abteilung Steuern 373 

 

entscheid, der sich ausschliesslich mit der temporären Herabsetzung 
des Eigenmietwertes befasst, ist daher mangels Zuständigkeit des 
KStA GS aufzuheben. 

(…) 
6. 
Die Steuerkommission O. wird sich im Rahmen der Veranla-

gungsverfahren 2013 und 2014 mit der beantragten temporären Re-
duktion des Eigenmietwertes zu befassen haben. Dabei wird sie sich 
bei der Beurteilung des Gesuches insbesondere mit dem Vergleich 
zwischen Mieterschaft und Eigentümerschaft von Liegenschaften 
auseinanderzusetzen haben, zumal dieser Vergleich bei der verfas-
sungsrechtlichen Herleitung der Eigenmietwertbesteuerung nicht 
völlig unbeachtlich ist. Im öffentlichen Recht hat sich die damalige 
Schätzungskommission nach Baugesetz (heute: Spezialverwaltungs-
gericht, Abteilung Kausalabgaben und Enteignungen) mit Entscheid 
vom 25. April 2006 (= AGVE 2006 S. 341) mit den nachbarlichen 
Abwehrrechten und einem Entschädigungsbegehren wegen Immis-
sionen durch eine Baustelle befasst. 

 

76 Selbständige Erwerbstätigkeit; Jahressteuer auf Kapitalzahlung aus der 

beruflichen Vorsorge; Rückabwicklung bei Scheinselbständigkeit (§ 27 

Abs. 1 StG, § 45 Abs. 1 lit. a StG) 

Dient die Kapitalzahlung aus der 2. Säule nicht der Aufnahme der selb-

ständigen Erwerbstätigkeit, so haben die Steuerbehörden dem Steuer-

pflichtigen die Gelegenheit zur Rückzahlung an die Vorsorgeeinrichtung 

zu geben, bevor die Barauszahlung mit der ordentlichen Einkommens-

steuer erfasst wird. 

Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 

vom 23. Oktober 2014 in Sachen M. + T.O. (3-RV.2014.17). 

374 Spezialverwaltungsgericht 2014 

 

Aus den Erwägungen 

7. 
7.1. 
Gemäss § 27 Abs. 1 StG sind alle Einkünfte aus einem Han 

dels-, Industrie-, Gewerbe-, Landwirtschafts- und Forstwirtschaftsbe-
trieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen 
Erwerbstätigkeit steuerbar. 

7.2. 
Der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit wird weder im 

Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der 
Kantone und Gemeinden (StHG) vom 14. Dezember 1990 noch im 
kantonalen Steuergesetz definiert. Gemäss Lehre und Praxis fällt da-
runter allgemein jede Tätigkeit, bei der ein Unternehmer auf eigenes 
Risiko, unter Einsatz von Arbeit und Kapital, in einer frei gewählten 
Organisation und mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirt-
schaftsverkehr teilnimmt. Eine solche Tätigkeit kann haupt- oder ne-
benberuflich, dauernd oder temporär ausgeübt werden. Ob eine selb-
ständige Erwerbstätigkeit vorliegt, ist stets nach den gesamten Um-
ständen des Einzelfalls zu beurteilen; die einzelnen Begriffsmerk-
male dürfen nicht isoliert betrachtet werden und können auch in 
unterschiedlicher Intensität auftreten. Im Einzelfall kann eine selb-
ständige Erwerbstätigkeit auch dann vorliegen, wenn der Betreffende 
nicht nach aussen sichtbar am Wirtschaftsverkehr teilnimmt bezie-
hungsweise wenn kein selbständiger Marktauftritt vorliegt und wenn 
kein Unternehmen, Gewerbe oder Geschäft betrieben wird. Ent-
scheidend ist letztlich das Gesamtbild einer bestimmten Tätigkeit 
(Urteil des Bundesgerichts vom 17. September 2009 [2C_271/2009]; 
Urteil des Bundesgerichts vom 31. August 2005 [2A.46/2005] = 
ASA 75 S. 75 f. = StE 2006 B 23.1 Nr. 59; BGE 125 II 120; 
VGE vom 16. Juni 2010 in Sachen A. + M.B. [WBE.2009.402];  
Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 3. Auflage, Muri-Bern 
2009, § 27 StG N 9 ff., mit Hinweisen). 

8. 
8.1. 
8.1.1. 

2014 Abteilung Steuern 375 

 

Der Umstand, dass die SVA Aargau und die SUVA die selbstän-
dige Erwerbstätigkeit nicht nur geprüft, sondern unter Vorbehalt der 
Verwendung eigener Betriebsmittel ab dem 1. August 2009 akzep-
tiert haben, vermag die Steuerkommission X nicht zu binden. Diese 
kann die steuerliche Beurteilung der Tätigkeit des Rekurrenten unab-
hängig davon vornehmen. 

Das Bundesgericht hält in Übereinstimmung mit der herrschen-
den Lehre fest, dass weder die zivilrechtliche Rechtsnatur des Ver-
tragsverhältnisses noch die sozialversicherungsrechtliche Qualifizie-
rung für die steuerrechtliche Abgrenzung zwischen selbständiger und 
unselbständiger Erwerbstätigkeit entscheidend ist (BGE 121 I 259 
Erw. 3/c; Bundesgerichtsurteil vom 27. September 2005 [2P.98/2005 
Erw. 3.4], wonach eine Qualifikation durch die Ausgleichskassen die 
steuerrechtliche Qualifikation grundsätzlich nicht zu präjudizieren 
vermag; RGE vom 19. Juli 2012 in Sachen M.R. [3-RV.2012.19]; 
RGE vom 19. August 2010 in Sachen D.H. [3-RV.2010.27]; RGE 
vom 21. Februar 2008 in Sachen P.J. [3-RV.2006.167]). 

(…) 
8.1.7. 
Aus den vom Rekurrenten eingereichten Belegen kann daher 

insgesamt nicht auf die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätig-
keit im Jahr 2009 geschlossen werden. 

(…) 
8.2.2. 
Der Umstand, dass der Rekurrent in der Steuererklärung 2012 

nur noch ein Einkommen aus einem Anstellungsverhältnis bei der 
M. GmbH für die Tätigkeit "Elektrokontrollen" deklariert, lässt da-
rauf schliessen, dass es dem Rekurrenten nie um die Aufnahme einer 
selbständigen Erwerbstätigkeit ging. 
Vielmehr ging es dem Rekurrenten um die Bereitstellung des 
erforderlichen Kapitals für eine weitere Gesellschaft mit beschränk-
ter Haftung mit dem Zweck "Elektrokontrolle". Nur so macht die 
zeitlich unmittelbare Gründung der M. GmbH vom 23. Oktober 2009 
nach den Kapitalzahlungen vom 22. September 2009 und vom 
30. September 2009 Sinn (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts vom 

376 Spezialverwaltungsgericht 2014 

 

7. Juni 2011 [2C_156/2010] = StR 2011 S. 856 = StE 2011 B 26.13 
Nr. 27 = ASA 81 S. 379 ff., insbesondere S. 389). 

8.2.3. 
Der Rekurrent stand ausserdem schon in den Jahren 2009 und 

2010 in einem Anstellungsverhältnis mit der N. GmbH. Er hat in den 
Steuererklärungen 2009 und 2010 aus diesem Anstellungsverhältnis 
Einkünfte aus unselbständiger Erwerbtätigkeit von CHF 16'957.00 
bzw. CHF 22'140.00 angegeben. Der Rekurrent hat dabei in den 
Steuererklärungen präzisiert, es handle sich um Einkommen aus 
Elektrokontrollen.  

Grundsätzlich ist es möglich, neben der Tätigkeit im An-
stellungsverhältnis für die eigene GmbH gleichzeitig eine davon 
unabhängige eigenständige Tätigkeit als selbständigerwerbender Ein-
zelunternehmer auszuüben (Urteil des Bundesgerichts vom 26. April 
2012 [2C_396/2011] = ZStP 3/2012 S. 217). Nachdem der Rekurrent 
aber offensichtlich für die N. GmbH bereits einer Elektrokontrol-
lentätigkeit im Angestelltenverhältnis nachging, kann nicht mehr von 
einer davon unabhängigen, eigenständigen Elektrokontrollentätigkeit 
als Selbständigerwerbender die Rede sein.   

8.3. 
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Sachverhaltsdar-

stellung des Rekurrenten in den Akten keine Stütze findet. Es beste-
hen zudem zahlreiche Widersprüche. Gegen die Aufnahme einer 
selbständigen Erwerbstätigkeit sprechen insbesondere die Tatsache, 
dass der Rekurrent unmittelbar nach den erfolgten Kapitalzahlungen 
eine die – nach seinen Angaben – bestehende Einzelunternehmung 
direkt konkurrenzierende Gesellschaft (M. GmbH) mit beschränkter 
Haftung gründete, sowie die Tatsache, dass der Rekurrent in den Jah-
ren 2009 und 2010 in unselbständiger Erwerbstätigkeit für die ihm zu 
95 % gehörende N. GmbH im Bereich der Elektrokontrollen tätig 
war. Das Spezialverwaltungsgericht kommt aufgrund dieser Erwä-
gungen zum Schluss, dass der Rekurrent im Jahre 2009 keine selb-
ständige Erwerbstätigkeit aufgenommen hat. Dementsprechend fehlt 
es an einem Barauszahlungsgrund für die Vorsorgeguthaben. Auf die 
steuerliche Behandlung ist nachfolgend einzugehen. 

9. 

2014 Abteilung Steuern 377 

 

9.1. 
Der Rekurrent stellt sich auf den Standpunkt, dass die Steuer-

kommission X seine selbständige Erwerbstätigkeit akzeptiert habe, 
indem sie die Kapitalzahlungen von total CHF 97'177.00 bereits mit 
einer separaten Jahressteuer gemäss § 45 Abs. 1 lit. a StG definitiv 
veranlagt habe. Es trifft zu, dass die Steuerkommission X die Kapi-
talzahlungen mit der Veranlagung vom Januar 2010 (Stempel "Er-
öffnet 19. Januar 2010") als Leistungen aus der 2. Säule mit einer 
gesonderten Jahressteuer zum Vorsorgetarif rechtskräftig veranlagt 
hat. Nachfolgend ist zu überprüfen, ob dieser Veranlagung eine 
"Sperrwirkung" zukommt. 

9.2. 
9.2.1. 
Das Bundesgericht hat in seinem Entscheid vom 7. Juni 2011 

(2C_156/2010 = ASA 81 S. 379 f. = StR 2011 S. 856 = StE 2011 
B 26.13 Nr. 27) in einem gleichgelagerten Sachverhalt entschieden, 
dass in einem noch offenen ordentlichen Veranlagungsverfahren neue 
Erkenntnisse berücksichtigt bzw. berichtigt werden können. Diese 
Berichtigung ist an keine besonderen Voraussetzungen geknüpft und 
darf auch zu Ungunsten des Steuerpflichtigen vorgenommen werden. 

9.2.2. 
Die Steuerkommission X eröffnete am 18. April 2013 die 

ordentliche Veranlagung 2009. In diesem Zeitpunkt lag zwar bereits 
eine rechtskräftige Veranlagung der Kapitalzahlungen vor. Solange 
jedoch das ordentliche Verfahren vor der Veranlagungs- oder Rechts-
mittelbehörde rechtshängig ist, ist die Veranlagung von Einkommen 
und Vermögen noch offen und die Behörde hat die Selbstveranlagung 
des Steuerpflichtigen zu prüfen und sie darf die Steuerfaktoren ge-
stützt auf das Steuergesetz und die Steuerverordnung festsetzen. Die 
Steuerkommission X durfte somit im ordentlichen Verfahren die 
mangels Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit als nicht 
rechtmässig qualifizierten Auszahlungen aus der 2. Säule trotz veran-
lagter gesonderter Jahressteuer abweichend beurteilen.  

Dafür spricht auch, dass die Steuerkommission X im Zeitpunkt 
der Veranlagung der Kapitalzahlungen zum Vorsorgetarif noch keine 
Kenntnis davon hatte, dass die Barauszahlungen zu Unrecht erfolgt 

378 Spezialverwaltungsgericht 2014 

 

waren. Der Rekurrent hat die mit Schreiben vom 11. November 2010 
einverlangten "Aufstellungen über Einnahmen und Ausgaben, Akti-
ven und Passiven sowie über Privateinlagen und Privatentnahmen 
der selbständigen Erwerbstätigkeit" nicht (rechtzeitig) eingereicht. 

9.3. 
Nicht beantwortet ist damit die Frage, wie mit der rechtskräfti-

gen Veranlagung der Kapitalzahlungen zum Vorsorgetarif zu verfah-
ren ist.  

Die Steuerkommission X hat im Einspracheentscheid vom 
2. Dezember 2013 festgehalten, dass "nach Rechtskraft der Steuer-
veranlagung 2009 […] die Steuerveranlagung der Kapitalzahlung 
2009 aufgehoben" werde (vgl. auch Bemerkungen zur Steuerver-
anlagung 2009 vom 26. März 2013: "Nach Rechtskraft der Steuer-
veranlagung 2009 wird die Steuerveranlagung der Kapitalzahlung 
2009 aufgehoben").  

Dieses Vorgehen lässt sich auf das Bundesgerichtsurteil vom 
7. Juni 2011 (2C_156/2010 = ASA 81 S. 379 f. = StR 2011 S. 856 = 
StE 2011 B 26.13 Nr. 27) abstützen. Das Bundesgericht hat ausge-
führt, dass eine rechtskräftige Verfügung auf Antrag oder von Amtes 
wegen zu Gunsten der steuerpflichtigen Person revidiert werden 
kann. Um eine solche Revision zu Gunsten des Rekurrenten handelt 
es sich bei der durch die Steuerkommission X in Aussicht gestellten 
Aufhebung der Veranlagung der separaten Jahressteuer gemäss § 45 
Abs. 1 lit. a StG. 

9.4. 
Die vom Rekurrenten geltend gemachte "Sperrwirkung" der 

Veranlagung der Kapitalzahlungen zum Vorsorgetarif besteht somit 
nicht. 

10. 
10.1. 
Abschliessend stellt sich die Frage, wie die Kapitalzahlungen 

steuerlich zu behandeln sind. Primär ist festzuhalten, dass kein Bar-
auszahlungsgrund vorliegt. Unter diesen Umständen sind die Ka-
pitalzahlungen der X Freizügigkeitsstiftung vom 22. September 2009 
und der Y Lebensversicherungs-Gesellschaft AG vom 30. September 
2009 grundsätzlich zurückzubezahlen. 

2014 Abteilung Steuern 379 

 

10.2. 
Das KStA hat in seiner Funktion als Aufsichtsbehörde im Rah-

men des Weiterbildungsseminars für das Aargauer Gemeindepersonal 
vom März 2014 die Problematik von gesetzeswidrigen Auszahlungen 
aus der 2. Säule aufgenommen. Im Sinne einer – für das Spezialver-
waltungsgericht nicht verbindlichen – Praxisanweisung wurde vom 
Leiter der Unterabteilung Veranlagung des KStA festgehalten, dass 
steuerpflichtige Personen vor der Besteuerung zur Rückabwicklung 
der unstatthaften Barauszahlungen anzuhalten sind (vgl. das Thema 3 
"Versicherung und Vorsorge", Aufgabe 5 "Kapitalbezug bei Auf-
nahme selbständige Erwerbstätigkeit"). Erst danach könne über all-
fällige Steuerfolgen entschieden werden. Erfolge die Rückzahlung 
der bezogenen Leistung, so sei die bereits erfolgte Steuerveranlagung 
der Kapitalzahlung nach Eingang der Rückzahlungsbestätigung 
aufzuheben. Erfolge die Rückzahlung der bezogenen Leistung hinge-
gen nicht, so sei die Kapitalzahlung zusammen mit dem ordentlichen 
Einkommen voll zu besteuern. Im Anschluss an die Rechtskraft der 
ordentlichen Veranlagung sei die bereits erfolgte Steuerveranlagung 
der Kapitalzahlung aufzuheben. 

Die Steuerkommission X hat direkt, ohne dem Rekurrenten 
Gelegenheit zur Rückzahlung der Kapitalzahlungen von total 
CHF 97'177.00 zu geben, die ordentliche Veranlagung vorgenom-
men. 

10.3. 
Vorliegend hat unbestrittenermassen ein Zufluss von 

CHF 97'177.00 aus der 2. Säule stattgefunden. Gleichzeitig lastet je-
doch eine Rückzahlungsverpflichtung auf den Kapitalzahlungen, da 
sich der Rechtsgrund "Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätig-
keit" nicht verwirklicht hat. Somit fehlt ein abgeschlossener Reinver-
mögenszufluss, was die sofortige Besteuerung ausschliesst. Vielmehr 
ist die definitive Klärung des Sachverhalts in diesem Punkt 
zwingend. 

Die Steuerkommission X hat somit dem Rekurrenten die Mög-
lichkeit zur Rückzahlung anzubieten. Erst wenn diese vom Rekurren-
ten verweigert wird oder nicht möglich ist, gilt der Reinvermö-

380 Spezialverwaltungsgericht 2014 

 

genszufluss als definitiv. Dann erst ist eine ordentliche Besteuerung 
vorzunehmen. 

10.4. 
Nachdem die Steuerkommission X dem Rekurrenten keine 

Möglichkeit zur Rückzahlung angeboten hat, ist der Einspracheent-
scheid vom 2. Dezember 2013 aufzuheben und die Sache an die Vor-
instanz zurückzuweisen.  

Die Vorinstanz wird den Rekurrenten auffordern müssen, die 
bezogenen Vorsorgeleistungen an die X Freizügigkeitsstiftung und an 
die Y Lebensversicherungs-Gesellschaft AG zurückzubezahlen (vgl. 
Urteil des Bundesgerichts vom 7. Juni 2011 [2C_156/2010] = 
StR 2011 S. 856 = StE 2011 B 26.13 Nr. 27 = ASA 81 S. 379 ff., ins-
besondere S. 387; StE 2005 B 26.13 Nr. 18). Sie wird ihm dafür eine 
angemessene Frist setzen müssen. Nur bei Rückzahlung kann dem 
Rekurrenten die Möglichkeit eröffnet werden, einer ordentlichen Be-
steuerung zu entgehen. Verweigert der Rekurrent die Rückzahlung 
oder bietet dazu keine Hand, wird die Steuerkommission zur 
ordentlichen Veranlagung zu schreiten haben. 

11. 
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass der Rekurrent keine 

selbständige Erwerbstätigkeit aufgenommen hat. Damit fehlte es an 
einem Barauszahlungsgrund für das in der 2. Säule gebundene Kapi-
tal. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz hätte sie den Rekurren-
ten vor der Erfassung mit der ordentlichen Einkommenssteuer jedoch 
zur Rückabwicklung des Kapitalbezuges auffordern müssen und 
nicht direkt zu dessen Besteuerung mit dem übrigen Einkommen 
schreiten dürfen.  

Der Einspracheentscheid vom 2. Dezember 2013 ist daher 
aufzuheben und die Angelegenheit zum Vorgehen im Sinne der 
Erwägungen an die Steuerkommission X zurückzuweisen. 

 

2014 Abteilung Steuern 381 

 

77 Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit; Überführung von 

landwirtschaftlichem Geschäfts- in Privatvermögen (§ 27 Abs. 4 StG) 

Bei einer Umzonung eines Teils einer landwirtschaftlichen Parzelle in die 

Bauzone mit anschliessender Abparzellierung, ist die steuerliche 

Überführung von landwirtschaftlichem Geschäftsvermögen in Privatver-

mögen im Zeitpunkt der Parzellierung bzw. deren Bewilligung durch das 

LWAG vorzunehmen. 

Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 

vom 23. Oktober 2014 in Sachen A. + S.R. (3-RV.2014.57). 

Aus den Erwägungen 

4. 
4.1. 
Der Rekurrent war (und ist) Eigentümer des Grundstücks 

GB O. Nr. X, das zu Beginn des Jahres 2009 eine Fläche von 68.50 a 
hatte. Dieses Grundstück gehörte (und gehört) unbestritten zum land-
wirtschaftlichen Geschäftsvermögen des Rekurrenten.  

An der Einwohnergemeindeversammlung der Gemeinde O. 
vom 26. November 2009 wurde die Gesamtrevision des allgemeinen 
kommunalen Nutzungsplanes beschlossen. Damit erfolgte (unter 
anderem) die "Teileinzonung der Parzelle X, O-Strasse in die Wohn-
zone (W2)".  

Der Regierungsrat des Kantons Aargau genehmigte die "Ge-
samtrevision der Nutzungsplanung der Gemeinde O. vom 26. No-
vember 2009" an seiner Sitzung vom 29. September 2010.  

Am 28. Februar 2011 entschied der Gemeinderat O., "[d]ie Bau-
ingenieurarbeiten für die Werkleitungserschliessung O-Strasse wer-
den dem Ingenieurbüro F. AG, […] erteilt. Die Auftragserteilung er-
folgt in Absprache mit [dem Rekurrenten]." 

4.2. 
4.2.1. 
Mit öffentlich beurkundetem "Parzellierungsbegehren mit Neu-

aufnahme und Kaufvertrag" vom 23. Mai 2011 wurden 597 m² der