# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 2ad0d9df-a7da-5314-995c-c7405fd69ceb
**Source:** Graubünden (GR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2023-09-26
**Language:** de
**Title:** Graubünden Verwaltungsgericht 4. Kammer 26.09.2023 A 2023 1
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GR_Gerichte/GR_VG_004_A-2023-1_2023-09-26.pdf

## Full Text

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN
DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN
TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI

A 23 1

4. Kammer 

Vorsitz Brun

RichterIn Audétat und von Salis

Aktuarin Kuster

URTEIL

vom 26. September 2023

in der verwaltungsrechtlichen Streitsache

A._____ GmbH,

vertreten durch Rechtsanwalt Bernard J.M. Kirschbaum,

Beschwerdeführerin

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Graubünden,

Beschwerdegegnerin

betreffend abgaberechtliche Sicherstellungsverfügung

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I. Sachverhalt:

1. Die A._____ GmbH ([...]) ist in B._____ ansässig.

2. Mit Datum vom 20. April 2020 ([...]) stellte das Betreibungs- und 

Konkursamt der Region C._____ der Steuerverwaltung des Kantons 

Graubünden (KSTV GR) in drei gegen die A._____ GmbH angehobenen 

Betreibungen je einen Verlustschein (Pfändungsurkunde nach Art. 115 

SchKG) über CHF 313.30 (Gewinnsteuer Bund 2017), CHF 370.55 

(Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2017) und CHF 744.65 

(Ordnungsbusse Kanton) aus.

3. Am 19. Dezember 2022 erliess die KSTV GR je eine 

Veranlagungsverfügung mit Ermessenstaxation für die direkte 

Bundessteuer 2021 sowie für die Kantonssteuern 2021. Dabei beliefen 

sich die Steuerbeträge auf folgende Summen:

Gewinnsteuer Bund 2021 CHF 17'000.00

Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2021 CHF 18'659.00

Am Folgetag, d.h. am 20. Dezember 2022, korrigierte die KSTV GR die 

vorerwähnten Veranlagungsverfügungen indessen wie folgt ("Rektifikat 

der gestrigen Ermessenstaxation"): 

Gewinnsteuer Bund 2021 CHF 42'500.00

Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2021 CHF 46'876.00

Mit gleichem Datum vom 20. Dezember 2022 liess die A._____ GmbH der 

KSTV GR die Steuererklärung 2021 nebst Jahresabschluss per E-Mail 

zukommen (die postalische Übermittlung erfolgte sodann am 

21. Dezember 2022, vgl. Beschwerde S. 3).

4. Am 21. Dezember 2022 (Postaufgabe vom 22. Dezember 2022) erliess 

die KSTV GR eine Sicherstellungsverfügung, worin sie die Leistung von 

Sicherheit für folgende Forderungen inkl. Zinsen und Kosten verlangte:

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Steuer: Gewinnsteuer Bund 2021 CHF 42'500.00 

Steuer: Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2021 CHF 47'000.00

Steuer: Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2022 CHF 2'700.00

Verlustschein: Gewinnsteuer Bund 2017 CHF 313.30

Verlustschein: Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2017 CHF 370.55

Verlustschein: Ordnungsbusse Kanton 2017 CHF 744.65

Total (inkl. Zinsen und Kosten) CHF 93'628.50

Begründend hielt sie fest, der Einzug der Forderungen scheine gefährdet. 

Aufgrund nicht eingereichter Steuerdeklaration sei die Steuerveranlagung 

nach Ermessen erfolgt und eine Verschleierung von Steuerfaktoren könne 

nicht ausgeschlossen werden. Zudem besitze der Gläubiger (der Kanton 

Graubünden, vertreten durch die KSTV GR) gegen den Schuldner 

(A._____ GmbH) Verlustscheine, welche noch nicht beglichen worden 

seien. Die Sicherheit sei in Geld, hypothekarisch, durch Hinterlegung 

sicherer, marktgängiger Wertschriften oder durch Bürgschaft zu leisten 

und habe innerhalb von 10 Tagen zu erfolgen.

5. Am 13. Januar 2023 (Postaufgabe vom 14. Januar 2023) erhob die 

A._____ GmbH Einsprache gegen die Veranlagungsverfügungen mit 

Ermessenstaxation der KSTV GR vom 19. Dezember 2022.

6. Mit Datum vom 18. Januar 2023 (Poststempel) erhob die A._____ GmbH 

(nachfolgend: Beschwerdeführerin) sodann Beschwerde gegen die 

Sicherstellungsverfügung vom 21. Dezember 2022 beim 

Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden. Dabei beantragte sie was 

folgt: 

1. Die Sicherstellungsverfügung der Beschwerdegegnerin vom 21. Dezember 
2022 (auch in der Gestalt des Arrestbefehls Nr. [...] gemäss Arresturkunde / 
Vollzug vom [...] des Betreibungs- und Konkursamtes der Region C._____) 
sei aufzuheben.

2. Es sei eine in das Ermessen des Gerichts gestellte Arrestkaution gegen die 
Beschwerdegegnerin anzuordnen, die jedoch nicht unter CHF 40'000.-- 
liegen sollte. 

3. Es sei der Beschwerdeführerin eine Umtriebsentschädigung für den 
entstandenen Aufwand im Verfahren zu zahlen.

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In ihrer Begründung bestritt sie im Wesentlichen die Höhe der 

sicherzustellenden Forderungen sowie das Vorliegen eines 

Sicherstellungsgrunds.

7. Mit Schreiben vom 23. Januar 2023 bestätigte die KSTV GR der 

Beschwerdeführerin die fristgerechte Einsprache gegen die Kantons- und 

direkte Bundessteuer 2021 (Veranlagungsverfügungen mit 

Ermessenstaxation vom 19. Dezember 2022) vom 13. Januar 2023. 

Gleichzeitig wies sie darauf hin, dass die Veranlagungsverfügungen vom 

19. Dezember 2022 (Kanton und Bund) durch die 

Veranlagungsverfügungen vom 20. Dezember 2022 ersetzt worden seien 

und sie die Einsprache der Beschwerdeführerin daher auf letztere 

beziehe. In der Folge erhob die Beschwerdeführerin mit Datum vom 

13. Februar 2023 Einsprache gegen die Veranlagungsverfügungen mit 

Ermessenstaxation der KSTV GR für die direkte Bundessteuer 2021 sowie 

für die Kantonssteuern 2021 vom 20. Dezember 2022.

8. In ihrer Vernehmlassung vom 13. Februar 2023 beantragte die KSTV GR 

(nachfolgend: Beschwerdegegnerin) die vollumfängliche Abweisung der 

Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei, unter gesetzlicher Kosten- und 

Entschädigungsfolge zulasten der Beschwerdeführerin. In ihrer 

Begründung hielt sie zusammenfassend fest, der gemäss 

Sicherstellungsverfügung zur Leistung einer Sicherheit eingeforderte 

Betrag basiere auf den verfügten Ermessenstaxationen respektive den 

Veranlagungsvorschlägen der veranlagenden Behörde sowie den 

bestehenden Verlustscheinforderungen. Des Weiteren seien erhobene 

Steuern, auch provisorische, auch dann zu begleichen, wenn gegen die 

zugrundeliegenden Veranlagungsverfügungen Einsprache erhoben 

worden sei. Ebenfalls sei die Vollstreckbarkeit einer 

Sicherstellungsverfügung weder durch eine laufende Beschwerde gegen 

die Sicherstellungsverfügung noch durch eine laufende Einsprache gegen 

die Veranlagungsverfügung gehemmt. Andernfalls würde die Gefahr 

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bestehen, dass während des Beschwerde- oder Einspracheverfahrens 

leicht verschiebbare Vermögenswerte, wie zum Beispiel im vorliegenden 

Fall Bankkontoguthaben, dem Zugriff der Beschwerdegegnerin entzogen 

werden könnten. 

9. Mit gleichem Datum vom 13. Februar 2023 stellte die 

Beschwerdegegnerin der Beschwerdeführerin im Rahmen des laufenden 

Veranlagungsverfahrens je einen Veranlagungsvorschlag für die direkte 

Bundessteuer 2022 sowie für die Kantonssteuern 2022 zur Information 

bzw. als Grundlage für eine Stellungnahme oder einen Vortritt zu. Die 

Steuerbeträge beliefen sich auf folgende Summen:

Gewinnsteuer Bund 2022 CHF 42'500.00

Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2022 CHF 46'876.00

10. Am 2. März 2023 hielt die Beschwerdeführerin replicando an ihren 

bisherigen Anträgen fest und ergänzte und vertiefte ihre bisherigen 

Ausführungen.

11. Auch die Beschwerdegegnerin hielt mit Duplik vom 17. März 2023 an ihren 

bisherigen Anträgen fest. Ausserdem ergänzte sie ihre bisherigen 

Ausführungen im Wesentlichen dahingehend, dass aus der 

Sicherstellungsverfügung klar hervorgehe, aus welchen Gründen diese 

erlassen worden sei. Zudem sehe sie sich nicht dazu veranlasst, den 

Betrag der Sicherstellungsverfügung abzuändern, solange die 

Ermessenstaxation im laufenden Einspracheverfahren nicht angepasst 

werde. 

12. Mit Datum vom 3. April 2023 (Poststempel) reichte der 

beschwerdeführerische Rechtsvertreter dem Gericht eine 

Vergütungsvereinbarung ein. Die Beschwerdegegnerin verzichtete mit 

Schreiben vom 25. April 2023 auf eine Stellungnahme dazu. 

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Auf die weiteren die Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften 

sowie die übrigen Akten wird, soweit erforderlich, in den nachstehenden 

Erwägungen eingegangen.

II. Das Gericht zieht in Erwägung:

1. Sicherstellungsverfügungen in Steuersachen können mit Beschwerde 

beim Verwaltungsgericht als einzige kantonale Beschwerdeinstanz 

angefochten werden, und zwar sowohl soweit sie die direkte Bundessteuer 

(Art. 169 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer 

[DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 104 Abs. 3 DBG und Art. 166 Abs. 3 des 

Steuergesetzes für den Kanton Graubünden [StG; BR 720.000]), als auch 

die Kantonssteuern (Art. 158 Abs. 3 StG) oder die Gemeinde- und 

Kirchensteuern betreffen (Art. 1 Abs. 2 des Gesetzes über die Gemeinde- 

und Kirchensteuern [GKStG; BR 720.200] i.V.m. Art. 158 Abs. 3 StG). Die 

Beurteilung der vorliegenden Beschwerde fällt demzufolge in die 

Zuständigkeit des angerufenen Gerichts. Als Adressatin der 

angefochtenen Verfügung ist die Beschwerdeführerin davon berührt und 

sie weist ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder 

Änderung auf, weshalb sie zur Beschwerde legitimiert ist. Auf die im 

Übrigen frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit – unter 

Vorbehalt der nachstehenden Erwägungen 7.1 ff. – einzutreten. 

2. Streitgegenstand bildet vorliegend die Rechtmässigkeit der von der 

Beschwerdegegnerin erlassenen Sicherstellungsverfügung vom 

21. Dezember 2022, worin sie die Leistung von Sicherheit für Forderungen 

von total CHF 93'628.50 (inkl. Zinsen und Kosten) verlangt.

3. Gemäss Art. 169 Abs. 1 DBG und Art. 158 Abs. 1 und 2 StG kann die 

kantonale Steuerverwaltung auch vor der rechtskräftigen Feststellung des 

Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen, sofern die 

steuerpflichtige Person keinen Wohnsitz in der Schweiz hat oder die 

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Bezahlung der von ihr geschuldeten Steuer als gefährdet erscheint. Die 

Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist 

sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungsverfahren die gleichen 

Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil und stellt somit einen 

definitiven Rechtsöffnungstitel im Sinne von Art. 80 des Bundesgesetzes 

über Schuldbetreibung und Konkurs (SchKG; SR 281.1) dar. Zudem gilt 

sie als Arrestbefehl nach Art. 274 SchKG, wogegen die Einsprache nach 

Art. 278 SchKG jedoch nicht zulässig ist (Art. 170 DBG und Art. 158a 

StG).

3.1. Bei der Sicherstellung i.S.v. Art. 169 DBG und Art. 158 StG handelt es sich 

um eine vorläufige Massnahme; sie hat keinen Einfluss auf Bestand und 

Höhe der Steuerforderung (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_523/2020 

vom 4. November 2020 E.2.2.1). Die Funktion der 

Sicherstellungsverfügung besteht darin, mit einer behördlichen 

Massnahme dem Gemeinwesen für einen scheinbar gefährdeten 

Steueranspruch Sicherheit zu verschaffen. Mit Erlass einer 

Sicherstellungsverfügung soll dafür gesorgt werden, dass der 

mutmassliche Steueranspruch bei Eintritt der Fälligkeit, respektive dem 

Vorliegen eines rechtskräftigen Steuerentscheids, auch tatsächlich 

bezogen werden kann (FREY, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum 

Schweizerischen Steuerrecht – Bundesgesetz über die direkte 

Bundessteuer [nachfolgend: Kommentar], 4. Auflage, Basel 2022, Art. 169 

N 2 m.w.H.). Da begriffsnotwendig Gefahr im Verzug liegt, muss die 

Sicherstellung rasch angeordnet werden können, sie ist aber auch 

jederzeit abzuändern oder aufzuheben, wenn die Umstände eine andere 

Beurteilung nahelegen. Die gebotene Raschheit des abgaberechtlichen 

Sicherstellungsverfahrens hat Auswirkungen auf das Beweismass. Die 

Praxis verlangt nur, aber immerhin, dass die rechtserheblichen 

Sachumstände (steuerpflichtige Person, geschuldete Steuer, 

Sicherstellungsgrund) glaubhaft gemacht werden (Urteile des 

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Bundesgerichts 2C_523/2020 vom 4. November 2020 E.2.2.1, 

2C_669/2016 und 2C_670/2016 vom 8. Dezember 2016 E.2.3.2, je 

m.w.H.). Glaubhaft gemacht ist ein Sachumstand dann, wenn die Existenz 

einer rechtserheblichen Tatsache aufgrund objektiver Anhaltspunkte mit 

einer "gewissen Wahrscheinlichkeit" feststeht, selbst wenn die Behörde 

noch mit der Möglichkeit rechnet, dass sie sich nicht verwirklicht haben 

könnte. Was von der Veranlagungsbehörde zulässigerweise unter dem 

Aspekt der blossen Glaubhaftmachung geprüft werden durfte, darf die 

kantonale Gerichtsbehörde ebenso zulässigerweise einer reinen Prima-

facie-Würdigung unterziehen (Urteile des Bundesgerichts 2C_523/2020 

vom 4. November 2020 E.2.2.2, 2C_689/2019 vom 15. August 2019 E.3.2 

m.w.H.).

3.1.1. Was den Sachumstand der geschuldeten Steuer anbelangt, genügt es 

somit zu prüfen, ob der Bestand der Steuerforderung als wahrscheinlich 

erscheint und der Betrag der eingeforderten Sicherstellung sich nicht als 

offensichtlich übersetzt erweist (vgl. Urteil des Bundesgerichts 

2C_273/2019 vom 16. September 2019 E.2.2 m.w.H.). Unerheblich ist 

dabei, ob die Steuer bereits fällig, in Rechnung gestellt oder veranlagt 

worden ist (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_669/2016 und 2C_670/2016 

vom 8. Dezember 2016 E.2.2). Zudem gilt es darauf hinzuweisen, dass 

auch Bussen nach Art. 174 DBG (vgl. dazu Art. 185 Abs. 1 DBG) und 

Art. 173 StG (vgl. dazu Art. 158 Abs. 1 StG) Steuerschulden darstellen, 

welche genauso wie die Kosten der Vollstreckung auf dem Weg der 

Sicherstellung gesichert werden können (LOCHER, Kommentar zum 

Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer – III. Teil – Art. 102-222 

DBG, Basel 2015, Art. 169 N 22). 

3.1.2. Mit Bezug auf den Sachumstand des Sicherstellungsgrunds gilt es sodann 

festzuhalten, dass das DBG und das StG zwei alternative 

Fallkonstellationen kennen, die zur Sicherstellung Anlass geben können. 

Zum einen kann Sicherstellung verlangt werden, wenn die steuerpflichtige 

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Person keinen Wohnsitz in der Schweiz hat, und zum anderen, wenn die 

Bezahlung der von ihr geschuldeten Steuer aus anderen Gründen 

gefährdet erscheint (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_253/2020 vom 

4. November 2020 E.2.1). Letzteres ist insbesondere dann der Fall, wenn 

die steuerpflichtige Person ihre Tätigkeit so gestaltet, dass sie sich durch 

die Verlagerung von Vermögenswerten ins Ausland der Besteuerung 

entziehen kann, wenn sie die Bestandteile ihres Einkommens und ihres 

Vermögens systematisch vor den Steuerbehörden verbirgt, wenn sie 

Immobilien in leicht realisierbare und übertragbare Vermögenswerte 

umwandelt oder wenn sie Teile ihres Vermögens verschwinden lässt (vgl. 

Urteil des Bundesgerichts 2A.611/2006 und 2A.612/2006 vom 18. April 

2007 E.4.1 m.w.H.).

3.2. Im vorliegenden öffentlich-rechtlichen Verfahren gilt der 

Untersuchungsgrundsatz (Art. 11 Abs. 1 des Gesetzes über die 

Verwaltungsrechtspflege [VRG; BR 370.100]). Das Gericht erhebt die 

notwendigen Beweise von Amtes wegen, wobei es nicht an Begehren zur 

Ermittlung des Sachverhalts gebunden ist (Art. 11 Abs. 3 VRG). Die am 

Verfahren Beteiligten sind gesetzlich verpflichtet, an der Feststellung des 

rechtserheblichen Sachverhalts mitzuwirken (Art. 11 Abs. 2 VRG). Dies 

gilt auch im Steuerrecht, darunter namentlich im Beschwerdeverfahren 

gegen Sicherstellungsverfügungen. Die steuerpflichtige Person hat im 

Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht diejenigen Tatsachen und Beweismittel 

zu nennen, welche nur ihr bekannt sein können und über die einzig sie 

Bescheid weiss. Es liegt somit an der Beschwerdeführerin, über den 

Zeitpunkt oder die genauen Umstände der von ihr behaupteten Tatsachen 

zur fehlenden Gefährdung oder Besteuerungsgrundlage Aufschluss zu 

geben (zum Ganzen FREY, Sicherstellungsverfügung und Arrestbefehl im 

Gesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Zürich/Basel/Genf 2009, 

S. 163 f. m.w.H.). Wirkt sie nicht mit oder bleiben Tatsachen im Dunkeln, 

welche für die Beurteilung des Sicherstellungsgrundes oder der 

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sicherzustellenden Steuerforderung erheblich sind, so hat sie die von der 

KSTV GR glaubhaft gemachten Tatsachen gegen sich gelten zu lassen 

(vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 

3. Aufl., Zürich 2016, Art. 169 N 37).

4. Vorliegend ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin aufgrund 

persönlicher Zugehörigkeit (Sitz in B._____) in der Schweiz bzw. im 

Kanton Graubünden unbeschränkt steuerpflichtig ist (vgl. Art. 50 f. DBG 

und Art. 74 ff. StG). Umstritten sind indessen die Höhe der geschuldeten 

Steuern (vgl. dazu nachstehende Erwägungen 5.1 ff.) sowie das Vorliegen 

eines Sicherstellungsgrunds (vgl. dazu nachstehende Erwägung 6). Auf 

ein allfälliges (nicht hinreichend klar gestelltes) Editionsbegehren der 

Beschwerdegegnerin kann dabei – unter Berücksichtigung der 

nachstehenden Erwägungen – in antizipierter Beweiswürdigung verzichtet 

werden.

5.1. Gemäss der angefochtenen Sicherstellungsverfügung vom 21. Dezember 

2022 verlangt die Beschwerdegegnerin die Leistung von Sicherheit für 

folgende Forderungen inkl. Zinsen und Kosten (vgl. 

beschwerdegegnerische Akten [Bg-act.] 1): 

Steuer: Gewinnsteuer Bund 2021 CHF 42'500.00 

Steuer: Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2021 CHF 47'000.00

Steuer: Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2022 CHF 2'700.00

Verlustschein: Gewinnsteuer Bund 2017 CHF 313.30

Verlustschein: Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2017 CHF 370.55

Verlustschein: Ordnungsbusse Kanton 2017 CHF 744.65

Total (inkl. Zinsen und Kosten) CHF 93'628.50

Zur Höhe der einzelnen Forderungen bemerkte die Beschwerdegegnerin 

in ihrer Vernehmlassung vom 13. Februar 2023 was folgt: Für die 

Steuerperiode 2022 sei die Kantonssteuer aus dem Vorjahr als Basis 

herangezogen worden. Gemäss neuem Veranlagungsvorschlag für das 

Steuerjahr 2022 (vgl. Bg-act. 3 und 4) werde momentan (zwar) von einem 

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mutmasslich weitaus höheren Betrag ausgegangen. Dieser habe aber 

noch zu keiner Anpassung der Sicherstellungsverfügung (betreffend die 

Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2022; Anmerkung des Gerichts) 

geführt. Darüber hinaus bestünden nach wie vor 

Verlustscheinforderungen aus einer früheren Steuerperiode (vgl. dazu Bg-

act. 5 - 7; zum Ganzen Vernehmlassung S. 2 Ziff. III/2). Zudem könne die 

Sicherstellung gestützt auf Art. 158 Abs. 1 StG schon vor Fälligkeit und 

auch für nur mutmasslich geschuldete Steuern oder provisorische Steuern 

verlangt werden. Daraus lasse sich ableiten, dass sich der Betrag der 

verlangten Sicherstellung (basierend auf den Berechnungen der 

veranlagenden Behörde) nicht als offensichtlich übersetzt erweise und 

dass er zu Recht sowohl die Steuerperiode 2021 als auch (per 

20. Dezember 2022) die Steuerperiode 2022 umfasse (Vernehmlassung 

S. 3 Ziff. IV/4). 

5.2. Wie in den vorstehenden Erwägungen 3.1 und 3.1.1 dargelegt, genügt es 

im Rahmen eines Rechtsmittelverfahrens betreffend eine 

abgaberechtliche Sicherstellungsverfügung, wenn in Bezug auf die Höhe 

der in der Sicherstellungsverfügung aufgelisteten Steuerforderungen 

geprüft wird, ob die einzelnen Beträge einer Prima-facie Würdigung 

standhalten, mithin nicht offensichtlich übersetzt erscheinen. 

5.2.1. Was die sicherzustellenden Verlustscheinforderungen anbelangt 

(Gewinnsteuer Bund 2017 [CHF 313.30], Gewinn- und Kapitalsteuer 

Kanton 2017 [CHF 370.55] und Ordnungsbusse Kanton 2017 

[CHF 744.65]), macht die Beschwerdeführerin unter Hinweis auf einen E-

Mailverkehr zwischen ihr und der Beschwerdegegnerin geltend, diese 

seien bis zum 10. Juli 2020 beglichen worden (vgl. beschwerdeführerische 

Akten [Bf-act.] V). Wie die Beschwerdegegnerin in ihrer Vernehmlassung 

zu Recht festhält, lässt sich diesem E-Mailverkehr indessen nicht 

entnehmen, welche Steuerrückstände beglichen resp. ob diese überhaupt 

beglichen worden sind. So lautete die Antwort der Beschwerdegegnerin 

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auf die E-Mail der Beschwerdeführerin vom 11. Juli 2020, wonach 

insbesondere sämtliche Steuerrückstände bezahlt worden seien, wie folgt 

(vgl. Bf-act. V): 

"Falls sämtliche Steuerausstände beglichen worden sind, kann der Antrag auf 
Löschung der Gesellschaft zurückgenommen werden. Ihren Antrag i.S. Löschung 
der Betreibungen werde ich intern Herrn D._____ weiterleiten (Hervorhebungen 
durch das Gericht)."

In einer E-Mail an die Beschwerdegegnerin vom 22. Juli 2020 teilte 

D._____ (Sachbearbeiter der Beschwerdegegnerin [Anmerkung Gericht]) 

sodann Folgendes mit (vgl. Bg-act. 10): "Die Steuerausstände [der 

A._____ GmbH] sind nicht vollständig bezahlt." Im Umfang der 

Verlustscheinforderungen von total CHF 1'428.50 erscheint der Betrag der 

geschuldeten Steuer demnach nicht offensichtlich übersetzt (zu den 

Verlustscheinen siehe Bf-act. V) bzw. es erscheint glaubhaft, dass die 

Verlustscheinforderungen nach wie vor offen sind. So reichte die 

Beschwerdeführerin denn auch keine Zahlungsbestätigungen des 

Betreibungs- und Konkursamtes der Region C._____ ein, obschon sie in 

ihrer Replik festhielt, letzteres prüfe derzeit noch einmal die Einzahlungen 

vom 10. Juli 2020 (vgl. dazu Replik S. 10). Der bei den Akten liegende 

Empfangsschein bzw. die darin ausgewiesene Einzahlung für das 

Betreibungs- und Konkursamt der Region C._____ über CHF 158.30 lässt 

sich keinem der Verlustscheine (eindeutig) zuordnen (vgl. Bf-act. V). 

5.2.2. Gegen die sicherzustellende Forderung Gewinn- und Kapitalsteuer 

Kanton 2022 (CHF 2'700.--) bringt die Beschwerdeführerin sinngemäss 

vor, die Sicherstellung dieser Forderung sei nicht zulässig, da sie noch 

nicht mittels Veranlagungsverfügung konkret festgesetzt worden sei bzw. 

einen erst künftigen Zeitraum betreffe (vgl. Beschwerde S. 7). Hierbei 

verkennt die Beschwerdeführerin jedoch, dass die Sicherung von 

Steuerforderungen unabhängig von ihrem Veranlagungszustand erfolgen 

kann (vgl. dazu vorstehende Erwägung 3.1.1). Massgebend ist einzig, 

dass die Steuern geschuldet sind, wobei für künftige Steuerforderungen 

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mangels einer gesetzlichen Grundlage keine Sicherstellung verlangt 

werden darf (vgl. PVG 2018 Nr. 17 E.6c m.w.H.). Wie das 

Verwaltungsgericht in seinem Urteil A 17 40 vom 6. Dezember 2017 E.6c 

festgehalten hat, ist es gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung 

indessen zulässig, die Steuern der laufenden Steuerperiode über den Tag 

des Erlasses der Sicherstellungsverfügung hinaus bis zum mutmasslichen 

Abschluss des Sicherstellungsverfahrens sicherzustellen (vgl. PVG 2018 

Nr. 17 E.6c m.w.H.). Der Umstand, dass die Beschwerdegegnerin mit der 

angefochtenen Sicherstellungsverfügung vom 21. Dezember 2022 u.a. 

die Leistung von Sicherheit für die Kantonssteuern der 

Steuerperiode 2022 verlangt hat, ist somit nicht zu beanstanden. Darüber 

hinaus erscheint der Betrag von CHF 2'700.-- für die Gewinn- und 

Kapitalsteuer Kanton 2022 nicht offensichtlich übersetzt, was die 

Beschwerdeführerin denn auch nicht geltend macht.

5.2.3. Am 19. Dezember 2022 erliess die Beschwerdegegnerin je eine 

Veranlagungsverfügung mit Ermessenstaxation für die direkte 

Bundessteuer 2021 (CHF 17'000.--) sowie für die Kantonssteuern 2021 

(CHF 18'659.--). Dabei ging sie von einem steuerbaren Reingewinn von 

CHF 200'000.-- aus und bemerkte auf den Veranlagungsverfügungen u.a. 

was folgt (vgl. Bf-act. II):

"Die Steuerfaktoren wurden geschätzt unter Berücksichtigung dessen, dass die 
Gesellschaft im Vorjahr eine hohe Provision von EUR 200'000.-- vereinnahmt hat." 

Am Folgetag, d.h. am 20. Dezember 2022, korrigierte die 

Beschwerdegegnerin die vorerwähnten Veranlagungsverfügungen, indem 

sie von einem steuerbaren Reingewinn von CHF 500'000.-- ausging. Auf 

den Veranlagungsverfügungen bemerkte sie dazu was folgt (vgl. Bg-

act. 3): 

"Aufgrund neuer Tatsachen handelt es sich vorliegend um ein Rektifikat der 
gestrigen Ermessenstaxation. 

Die Steuerfaktoren wurden geschätzt unter Berücksichtigung dessen, dass die 
Gesellschaft im Vorjahr erhebliche Provisionen vereinnahmt hat.

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Diese rektifizierte Ermessenseinschätzung ersetzt die gestrige 
Ermessenseinschätzung."

Für die so ermittelten Steuerbeträge verlangte sie sodann die vorliegend 

umstrittene Leistung von Sicherheit (vgl. Bg-act. 1). 

5.2.3.1. In ihrer Replik hält die Beschwerdeführerin fest, es sei nicht 

nachvollziehbar, weshalb und auf welcher Grundlage die 

Beschwerdegegnerin innerhalb eines Tages vom 19. Dezember 2022 auf 

den 20. Dezember 2022 von weiteren fiktiven Einnahmen von 

CHF 300'000.-- im Jahr 2021 ausgegangen sei bzw. wie sie im Rahmen 

ihres pflichtgemässen Ermessens die der neuen Ermessenstaxation 2021 

zugrunde gelegten Steuerfaktoren im Wege der Schätzung ermittelt haben 

will (vgl. Replik S. 2 - 4). Dies erläutert die Beschwerdegegnerin – soweit 

ersichtlich – denn auch nicht näher. Stattdessen hält sie fest, dass sie die 

von der Beschwerdeführerin gegen die Höhe der Ermessenstaxation 

eingebrachten Punkte nicht kommentiere, zumal diese Bestandteil des 

laufenden Einspracheverfahrens gegen die Ermessenstaxation seien und 

separat behandelt würden (vgl. Duplik S. 2 Ziff. II/3). Zudem gebe es ihrer 

Ansicht nach keine Veranlassung, den Betrag der 

Sicherstellungsverfügung abzuändern, solange die Ermessenstaxation im 

laufenden Einspracheverfahren nicht angepasst werde (vgl. Duplik S. 2 

Ziff. II/4). Hierbei verkennt die Beschwerdegegnerin jedoch, dass – wie 

bereits erwähnt – im Rahmen eines Rechtsmittelverfahrens betreffend 

eine abgaberechtliche Sicherstellungsverfügung immerhin zu prüfen ist, 

ob die sichergestellten Steuerforderungen einer Prima-facie Würdigung 

standhalten, mithin nicht offensichtlich übersetzt erscheinen. Vor diesem 

Hintergrund spielen die Ermessenstaxationen 2021 im Zusammenhang 

mit den sicherzustellenden Forderungen Gewinnsteuer Bund 2021 

(CHF 42'500.--) sowie Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2021 

(CHF 47'000.--) durchaus eine Rolle. 

- 15 -

5.2.3.2. Den Ermessenstaxationen 2021 der Beschwerdegegnerin vom 

19. Dezember 2022 und 20. Dezember 2022 ist zu entnehmen, dass die 

Beschwerdeführerin trotz eingeschriebener Mahnung vom 15. November 

2022 mit Androhung einer Ermessenstaxation analog dem Vorjahr keine 

Steuererklärung eingereicht hatte, weshalb sie die Steuerfaktoren unter 

Berücksichtigung einer im Vorjahr vereinnahmten Provision bzw. von im 

Vorjahr vereinnahmten Provisionen schätzte (vgl. Bg-act. 3 und Bf-act. II). 

Während die Beschwerdegegnerin in der Ermessenstaxation vom 

19. Dezember 2022 noch von einer im Vorjahr vereinnahmten Provision 

von EUR 200'000.-- ausgegangen war, ging sie am Folgetag "aufgrund 

neuer Tatsachen" von im Vorjahr vereinnahmten Provisionen von rund 

EUR 500'000.-- aus, ohne dies näher zu erläutern (vgl. auch 

Vernehmlassung S. 3 Ziff. 2). Dabei ist es zwar denkbar, dass die 

Beschwerdegegnerin in der Zwischenzeit von der von der 

Beschwerdeführerin am 20. Dezember 2020 per E-Mail übermittelten 

Steuererklärung 2021 samt Jahresabschluss Kenntnis genommen hatte 

(vgl. aber die Ausführungen der Beschwerdegegnerin in ihrer 

Vernehmlassung, wonach u.a. die bis zum Zeitpunkt der Ausstellung der 

Sicherstellungsverfügung, d.h. bis zum 21. Dezember 2022, nicht 

eingereichten Steuerunterlagen Grund für die Sicherstellungsverfügung 

gewesen seien [S. 2 Ziff. III/2]). Indessen ist nicht nachvollziehbar, 

inwiefern sich aus der Steuererklärung 2021 samt Jahresabschluss 

Rückschlüsse auf die durch die Beschwerdeführerin im Vorjahr angeblich 

vereinnahmten Provisionen hätten ziehen lassen. Nach Auffassung des 

streitberufenen Gerichts sind keine Elemente ersichtlich, welche 

dafürsprächen, dass die Beschwerdeführerin im Steuerjahr 2020 

Provisionen in der Höhe von rund EUR 500'000.-- vereinnahmt hätte; der 

Zufluss von EUR 200'000.-- erscheint indessen glaubhaft (vgl. dazu 

nachstehende Erwägung 5.2.3.3).

- 16 -

5.2.3.3. Zwar bestreitet die Beschwerdeführerin, (im Jahr 2021) einen steuerbaren 

Reingewinn in Höhe von CHF 200'000.-- erzielt bzw. im Vorjahr 2020 eine 

Provision von CHF 200'000.-- (gemeint seien offenbar EUR 200'000.--) 

vereinnahmt zu haben (vgl. Beschwerde S. 4). Sie hält indessen fest, die 

Beschwerdegegnerin stütze sich offenbar auf die Steuererklärung und den 

Jahresabschluss 2020 der E._____ AG mit Sitz in F._____ und schliesse 

aus einer Zahlung vom 10. Juni 2020 an die Beschwerdeführerin, dass 

dorthin eine "Provision über CHF 200'000.00" geflossen sei.  Richtig sei, 

dass diese Zahlung im Jahr 2020 gestützt auf den zwischen den dortigen 

Parteien vereinbarten sog. Prozessfinanzierungsvertrag vom 

8. September 2019 erfolgt sei, der keine Provisionsansprüche beinhalte, 

sondern gemäss § 5 der Vereinbarung eine Erlösbeteiligung von in der 

Regel 5 % bis zu einem Betrag von EUR 500'000.-- vorsehe (vgl. Bf-

act. IV). Gemäss diesem Prozessfinanzierungsvertrag sei zwischen der 

Erlösbeteiligung von 5 % und auskehrungspflichtigen Durchlaufposten an 

Dritte zu differenzieren. Diese durchlaufenden Posten seien von Beginn 

an als erfolgsneutral zu behandeln und beeinflussten den steuerbaren 

Reingewinn der Beschwerdeführerin nicht. Der Zahlungseingang von 

EUR 200'000.-- sei zum massgeblichen Teil also zur Deckung von 

erbrachten Dienstleistungen Dritter im Sinne des 

Prozessfinanzierungsvertrages, insbesondere für Berater und Prüfer 

sowie für Gerichts- und Verfahrenskosten, erfolgt (zum Ganzen 

Beschwerde S. 4 ff.). Nach dem Gesagten steht also fest, dass im Jahr 

2020 ein Betrag von EUR 200'000.-- an die Beschwerdeführerin geflossen 

ist. Die in den Ermessenstaxationen vom 19. Dezember 2022 gestützt auf 

einen steuerbaren Reingewinn von CHF 200'000.-- ermittelten 

Steuerbeträge (Gewinnsteuer Bund 2021 von CHF 17'000.-- sowie 

Gewinn- und Kapitalsteuer Kanton 2021 von CHF 18'659.--) erscheinen 

daher – auch angesichts der Geldflüsse im Jahr 2021 (vgl. dazu Replik 

S. 4 f.) – nicht offensichtlich übersetzt, wenngleich bzw. zumal die 

steuerrechtliche Relevanz des vorgenannten Geldflusses umstritten und 

- 17 -

Gegenstand des laufenden Einspracheverfahrens ist. Lediglich der 

Vollständigkeit halber gilt es zudem darauf hinzuweisen, dass auch die 

Beschwerdeführerin in ihrer Beschwerde festhält, die in der 

Veranlagungsverfügung vom 19. Dezember 2022 konkret festgesetzte 

Steuerschuld für 2021 könne bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen 

sichergestellt werden (vgl. Beschwerde S. 7 oben; vgl. auch Beschwerde 

S. 8 oben sowie S. 9 unten). 

5.3. Im Ergebnis rechtfertigt es sich daher, den verfügten 

Sicherstellungsbetrag von total CHF 93'628.50 um CHF 53'841.-- (= 

[CHF 42'500.-- + CHF 47'000.--] - [CHF 17'000.-- + CHF 18'659.--]; 

Differenz zwischen den gemäss der angefochtenen Verfügung 

sicherzustellenden Steuerforderungen 2021 und den in den 

Ermessenstaxationen vom 19. Dezember 2022 ermittelten 

Steuerbeträgen) auf CHF 39'787.50 zu reduzieren.

6. Soweit die Beschwerdeführerin geltend macht, die 

Sicherstellungsverfügung lasse nicht nachvollziehbar erkennen, weshalb 

Sicherstellung verlangt werde (vgl. Replik S. 10), kann ihr nicht gefolgt 

werden. So begründete die Beschwerdegegnerin die angefochtene 

Sicherstellungsverfügung vom 21. Dezember 2022 wie folgt (vgl. Bg-

act. 1; vgl. auch Vernehmlassung S. 2 Ziff. III/2):

"Der Einzug der Forderungen scheint gefährdet (Art. 158 Abs. 1 StG). 

Aufgrund nicht eingereichter Steuerdeklaration erfolgte die Steuerveranlagung 
nach Ermessen und eine Verschleierung von Steuerfaktoren kann nicht 
ausgeschlossen werden. 

Der Gläubiger besitzt gegen den Schuldner Verlustscheine, welche noch nicht 
beglichen worden sind."

Vor diesem Hintergrund und angesichts dessen, dass die 

Beschwerdeführerin gemäss den Bemerkungen zu den 

Ermessenstaxationen 2021 bereits im Vorjahr, d.h. im Jahr 2020, keine 

Steuererklärung eingereicht hatte (vgl. dazu Bg-act. 3 und Bf-act. II), 

erscheint die Gefährdung der Steuerforderung bzw. das Vorliegen eines 

- 18 -

Sicherstellungsgrunds prima facie durchaus glaubhaft. Hinzu kommt, dass 

im Jahr 2020 unbestrittenermassen ein Betrag von EUR 200'000.-- an die 

Beschwerdeführerin geflossen ist (vgl. dazu vorstehende 

Erwägung 5.2.3.3), während der Beschwerdegegnerin im gleichen Jahr 

([...]) in drei gegen die Beschwerdeführerin angehobenen Betreibungen je 

ein Verlustschein ausgestellt wurde (vgl. Bf-act. V).  

7.1. Ihren Antrag, wonach eine in das Ermessen des Gerichts gestellte 

Arrestkaution gegen die Beschwerdegegnerin anzuordnen sei, die jedoch 

nicht unter CHF 40'000.-- liegen sollte, begründet die Beschwerdeführerin 

wie folgt: Durch die Verarrestierung vermeintlicher Forderungen und 

"Sicherstellung" etwa eingehender Gelder auf ihrem Konto bei der Bank 

G._____ könnten in den Mandatssachen der Anspruchsinhaber derzeit 

keine bestimmungsgemässen Zahlungsabwicklungen erfolgen. Um mit 

dieser Verarrestierung einhergehende Schadenersatzansprüche, die von 

den Anspruchsinhabern und/oder Drittbeteiligten gegen sie geltend 

gemacht werden könnten, zu decken, begehre sie die beantragte 

Arrestkaution (vgl. Beschwerde S. 9). 

7.2. Zur Sicherung der Schadenersatzpflicht kann der Arrestgläubiger 

gegenüber dem Schuldner oder Dritten durch den Arrestrichter zur 

Sicherheitsleistung verpflichtet werden. Diese Sicherheitsleistung erfolgt 

im SchKG-Arrest entweder im Arrestbewilligungsverfahren oder auf 

Antrag des Arrestschuldners oder des Dritten zu irgendeinem späteren 

Zeitpunkt des Arrestverfahrens beim Arrestrichter (vgl. Art. 273 SchKG; 

FREY, Kommentar, Art. 170 N 23u m.w.H.). Im Steuerarrest fehlt ein 

Arrestbewilligungsverfahren, in welchem ein Arrestrichter den Arrest auf 

Bestehen einer Forderung, dem Vorliegen eines Arrestgrundes und der 

Prüfung von Vermögensgegenständen prüft und den Arrest danach 

bewilligt (vgl. Art. 272 Abs. 1 SchKG). Als Arrestrichter amtet die kantonale 

Verwaltung für die direkte Bundessteuer, die den Arrestbefehl erlässt. Die 

Bezugsbehörde wird sich kaum selbst eine Sicherheitskaution für einen 

- 19 -

ungerechtfertigten Arrest i.S.v. Art. 273 SchKG auferlegen. Die 

Auferlegung einer Sicherheitskaution erscheint auch nicht notwendig, 

denn die Sicherheitsleistung oder Arrestkaution hat ihren eigentlichen Sinn 

in der Sicherstellung der Bezahlung eines allfälligen Schadens. Der Staat 

als Arrestgläubiger wird im Unterschied zu einer Zivilpartei freilich jederzeit 

seine Schadenersatzansprüche erfüllen können (FREY, Kommentar, 

Art. 170 N23v m.w.H.).

7.3. Aufgrund des vorstehend Gesagten ist auf den Antrag der 

Beschwerdeführerin auf Anordnung einer Arrestkaution gegen die 

Beschwerdegegnerin mangels Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts 

nicht einzutreten.

8. Zusammenfassend lässt sich festhalten, dass prima facie ein 

Sicherstellungsgrund vorliegt bzw. eine Steuergefährdung besteht, die 

Höhe der geschuldeten Steuern jedoch lediglich im Umfang von 

CHF 39'787.50 glaubhaft erscheint. Die Beschwerde ist demnach 

teilweise gutzuheissen und der Sicherstellungsbetrag der angefochtenen 

Sicherstellungsverfügung vom 21. Dezember 2022 im Sinne der 

Erwägungen auf CHF 39'787.50 zu reduzieren. Im Übrigen ist die 

Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.  

9.1. Bei diesem Ausgang des Verfahrens rechtfertigt es sich, der 

Beschwerdeführerin und der Beschwerdegegnerin die Kosten des 

vorliegenden Verfahrens je zur Hälfte aufzuerlegen (vgl. Art. 73 Abs. 1 

VRG). Gestützt auf Art. 75 Abs. 2 VRG wird die Staatsgebühr auf 

CHF 2'500.-- festgesetzt.

9.2. Darüber hinaus ist die Beschwerdegegnerin zu verpflichten, der 

Beschwerdeführerin die durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen 

Kosten zur Hälfte zu ersetzen (vgl. Art. 78 Abs. 1 VRG). Gemäss Art. 2 

Abs. 1 der Verordnung über die Bemessung des Honorars der 

- 20 -

Rechtsanwältinnen und Rechtsanwälte (Honorarverordnung, HV; 

BR 310.250) i.V.m. Art. 19 des kantonalen Anwaltsgesetzes (BR 310.100) 

wird die Parteientschädigung durch die urteilende Instanz nach Ermessen 

festgesetzt. Ausgangspunkt bildet die Kostennote (Art. 2 Abs. 2 HV). 

Dabei hat insbesondere der vereinbarte Stundensatz üblich (vgl. Art. 3 

Abs. 1 HV) und der geltend gemachte Aufwand angemessen und für die 

Prozessführung erforderlich zu sein. Der beschwerdeführerische 

Rechtsvertreter reichte dem Gericht mit Schreiben vom 3. April 2023 

(Poststempel) eine mit der Beschwerdeführerin geschlossene 

Vergütungsvereinbarung für das vorliegende Beschwerdeverfahren über 

ein Pauschalhonorar von EUR 4'500.-- (zzgl. allfällige Auslagen und 

gesetzliche Steuern) ein (vgl. Bf-act. VB). Mangels eines Honorars nach 

Zeitaufwand rechtfertigt es sich vorliegend, die Parteientschädigung 

ermessensweise auf CHF 4'000.-- festzusetzen. Die Beschwerdegegnerin 

hat die Beschwerdeführerin somit aussergerichtlich mit CHF 2'000.-- 

(pauschal) zu entschädigen. 

III. Demnach erkennt das Gericht:

1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, soweit darauf einzutreten ist. 

Der Sicherstellungsbetrag der angefochtenen Sicherstellungsverfügung 

vom 21. Dezember 2022 wird im Sinne der Erwägungen auf 

CHF 39'787.50 reduziert. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.

2. Die Gerichtskosten, bestehend aus

- einer Staatsgebühr von CHF 2'500.--

- und den Kanzleiauslagen von CHF 447.--

zusammen CHF 2'947.--

gehen je zur Hälfte zu Lasten der A._____ GmbH sowie der 

Steuerverwaltung des Kantons Graubünden. 

- 21 -

3. Die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden hat die A._____ GmbH 

aussergerichtlich mit CHF 2'000.-- (pauschal) zu entschädigen. 

4. [Rechtsmittelbelehrung]

5. [Mitteilung]