# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 83098326-0b7d-552c-9b96-9ce52b16349f
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2014-01-22
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 22.01.2014  SB.2013.00118
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2013-00118_2014-01-22.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2013.00118	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 22.01.2014
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Direkte Bundessteuer 2009 und 2010

	
Verkehrswert eines Grundstücks

Begriff des Verkehrswerts (E. 2.2.1).
Im vorliegenden Fall hat der Pflichtige das Grundstück von seinem Vater erworben. Es bestehen zahlreiche Indizien, dass der vereinbarte Preis aufgrund des verwandtschaftlichen Verhältnisses deutlich unter dem objektiven Verkehrswert gelegen hat. Deshalb hätte die Vorinstanz den Verkehrswert durch ein amtliches Gutachten ermitteln müssen, anstatt ohne weitere Untersuchung auf den vereinbarten Preis abzustellen (E. 2.2.2 - E. 2.3).

Rückweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						GRUNDSTÜCK
GUTACHTEN
LIEGENSCHAFTENHÄNDLER
VERKEHRSWERT

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 18 Abs. I DBG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2013.00118

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 22. Januar 2014

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Tamara Nüssle,
Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiber Martin Businger.   

 

 

 

In Sachen

 

 

A, vertreten
durch B AG, 

Beschwerdeführer,

 

 

gegen

 

 

Schweizerische
Eidgenossenschaft, 

vertreten durch das kantonale
Steueramt, 

Beschwerdegegnerin,

 

 

 

betreffend Direkte
Bundessteuer 2009 und 2010,

hat
sich ergeben: 

I.  

A. Am 8.
September 2008 übergab D, geb. 1933, seinen Kindern C und A je eine seiner
in E nebeneinander gelegenen Liegenschaften im Rahmen einer als
"Abtretungsvertrag" überschriebenen Vereinbarung. C übernahm das
Grundstück Kat.-Nr. 01, umfassend … m2, überbaut mit einem
Wohnhaus mit Scheune und einem Garagengebäude. Der Abtretungspreis für diese
Liegenschaft wurde mit Fr. … vereinbart, wobei sich der Abtretende ein
lebenslängliches, unentgeltliches Wohnrecht bzw. Benutzungsrecht an der von ihm
genutzten Wohnung und weiteren Nebenräumen einräumen liess. Der pflichtige A
übernahm das unüberbaute Nachbargrundstück Kat.-Nr. 02, umfassend … m2,
zum Abtretungspreis von Fr. …, wobei ihm das Recht eingeräumt wurde, von
der baulichen Ausnützung der Liegenschaft Kat.-Nr. 01 … m2 zu
beanspruchen.

In der Folge begründete der Pflichtige auf dem von ihm
übernommenen Grundstück am 24. September 2008 Stockwerkeigentum und
überbaute das Grundstück mit sechs Eigentumswohnungen. Bei Baubeginn (2008)
veräusserte er zwei Einheiten für Fr. …, im Jahr 2009 drei weitere Einheiten
für Fr. … und im Jahr 2010 zwei Garagenplätze für Fr. …. Eine Einheit
übernahm er selbst.

B.  Mit
Verfügungen vom 5. Februar 2013 veranlagte das kantonale Steueramt den
Pflichtigen für die direkte Bundessteuer mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. … (2009) bzw. Fr. … (2010). Dabei behandelte es den Pflichtigen
als gewerbsmässigen Liegenschaftenhändler, wobei es für die Ermittlung des
Verkaufsgewinns als Einbringungswert des unüberbauten Grundstücks den Preis
gemäss Abtretungsvertrag (Fr. …) übernahm.

Die hiergegen erhobenen Einsprachen, mit welcher der
Pflichtige einen Einbringungswert des Grundstücks von Fr. … verfechten
liess, wies das kantonale Steueramt am 5. April 2013 ab. 

II.  

Das vom Pflichtigen hernach angerufene Steuerrekursgericht
wies das Rechtsmittel des Pflichtigen, mit welchem dieser erneut einen
Einbringungswert von Fr. … verfechten liess, am 22. Juli 2013
vollumfänglich ab.

III.  

Mit Beschwerde vom 16. September 2013 an das
Verwaltungsgericht liess der Pflichtige sinngemäss beantragen, die
Veranlagungen für die Steuerperioden 2009 und 2010 seien unter Annahme eines
Einbringungswerts für das Grundstück in E von Fr. … vorzunehmen, ev. seien
zur Bestimmung des Einbringungswert näher bezeichnete Vergleichsgrundstücke
heranzuziehen, dem Pflichtigen sei das rechtliche Gehör "bezogen auf die
von der Vorinstanz beigezogenen Vergleichswerte" zu gewähren, ev. sei die
Sache "an die Vorinstanz zur vollständigen Sachverhaltsabklärung
zurückzuweisen zur Feststellung des Verkehrswertes per 24. September 2008
mittels eines amtlichen Gutachtens". Ausserdem liess er die Zusprechung
einer Parteientschädigung beantragen.

Während das Steuerrekursgericht
auf Vernehmlassung verzichtete, schlossen das kantonale Steueramt wie auch die
Eidgenössische Steuerverwaltung auf Abweisung der Beschwerde. 

Die Kammer erwägt:

1.  

Mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht können alle
Rechtsverletzungen geltend gemacht werden, nicht aber die Unangemessenheit des
angefochtenen Entscheids. Überdies gilt im Beschwerdeverfahren das Novenverbot,
weshalb für das Verwaltungs­gericht die gleiche Aktenlage massgebend ist wie
für das Steuerrekursgericht (vgl. VGr, 25. August 2010, SB.2010.00056,
E. 1.1 und 1.2).

2.
 

2.1 Steuerbar
sind nach Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) alle Einkünfte aus einem Handels-,
Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf
sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit. Es ist unbestritten,
dass der Pflichtige als gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler zu qualifizieren
ist und spätestens mit der Errichtung von Stockwerkeigentum auf der
streitbetroffenen Liegenschaft die Händlereigenschaft erlangte. Es steht auch
unangefochten fest, dass die in den Jahren 2008 bis 2011 verkauften Stockwerkeigentumseinheiten
bzw. Nebenräume zum Geschäftsvermögen des Pflichtigen gehört haben,
Handelsobjekte dargestellt haben und dem Umlaufvermögen zuzurechnen waren. Ebenfalls
anerkannt sind die Veräusserungspreise, Handänderungs- und Grundbuchkosten
sowie die Planungs- und Erschliessungskosten. 

2.2 Umstritten
ist einzig der Verkehrswert (Einbuchungswert), den die damals unüberbaute
Liegenschaft bei der Einbringung ins Geschäftsvermögen zum Zeitpunkt der Aufnahme
des gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels im September 2008 aufgewiesen hat.

2.2.1
Zur Ermittlung des steuerbaren Gewinns auf Vermögenswerten des
Geschäftsvermögens ist vom Wert auszugehen, der den bisherigen Veranlagungen
zugrunde gelegen ist, d. h.
den Anlagekosten, vermindert gegebenenfalls um die steuerlich anerkannten Abschreibungen
und Rückstellungen (vgl. BGE 85 I 243 E. 4; 70 I 183 E. 3). Dieser Einkommenssteuerwert
oder steuerlich massgebende Buchwert ist dem Erlös gegenüberzustellen. Fehlt es
– wie vorliegend – noch an einem Einkommenssteuerwert, etwa weil der Vermögenswert
frisch erworben und bald darauf veräussert wurde, stellt sich die Frage nach
dem Ansatz der erstmaligen Aktivierung. Von Handelsrechts wegen müssen Einzelunternehmen
und Personengesellschaften, die im Vorjahr einen Umsatzerlös von mindestens Fr. 500'000.-
erzielt haben und damit zur Buchführung und Rechnungslegung verpflichtet sind
(Art. 957 Abs. 1 Ziff. 1 des Obligationenrechts [OR]), die
Aktiven bei ihrer Ersterfassung höchstens zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten
bewerten (Art. 960a Abs. 1 OR, je in der seit dem 1. Januar 2013
geltenden Fassung). Demgegenüber ist von Steuerrechts wegen der Verkehrswert zu
ermitteln, der ihm am Stichtag zukommt (vgl. BGr, 11. Februar 2010,
2C_296/2009 = StE 2010 A 21.14 Nr. 18 = StR 65 (2010) 453 ff.,
E. 3.2). Unter dem Verkehrswert wird im Allgemeinen der Wert verstanden, zu
welchem ein Vermögenswert am freien Markt zu einem bestimmten Zeitpunkt
veräussert werden kann (vgl. BGr, 13. Juni 2013, 2C_1273/2012, E. 2.4).

2.2.2
Hiervon geht grundsätzlich auch die Vorinstanz aus, hält jedoch dafür, dass
der im Abtretungsvertrag beurkundete Abtretungspreis dem Verkehrswert
entspreche. Dem kann jedenfalls im jetzigen Aktenstand nicht gefolgt werden:
Wohl mögen die Parteien des Abtretungsvertrags gewisse Berechnungen um den
Landwert, ausgehend vom Landwert nach Lageklassen, getätigt haben. Indessen
steht ausser Frage, dass die Parteien des Abtretungsvertrags im Verhältnis
Vater–Kinder standen. Damit liegt auf der Hand, dass in die Bestimmung des
Abtretungswerts neben rein wirtschaftlichen Überlegungen eben auch andere
Elemente Eingang gefunden haben. Dies hat der Pflichtige entgegen der
Feststellung der Vorinstanz denn auch schon im Rekursverfahren ausdrücklich
geltend gemacht, indem er ausgeführt hat, der im Abtretungsvertrag verurkundete
Abtretungspreis sei aufgrund der familiären Beziehungen der Parteien tiefer als
der Verkehrswert angesetzt worden. Dementsprechend ist die Vereinbarung
ausdrücklich als "Abtretungsvertrag" bezeichnet und nicht etwa als
Kaufvertrag. Der Abtretungsvertrag räumt weiter dem abtretenden Vater bzw. dessen
Ehefrau ein Wohnrecht bezüglich der bisher genutzten Wohnung und weiterer
Nebenräume in der von der Schwester des Pflichtigen übernommenen Liegenschaft
ein und enthält eine Ausnutzungsübertragung unter den übernehmenden Geschwistern.
Der abtretende Vater erlässt vom Abtretungspreis seiner Tochter Fr. … bzw.
dem Pflichtigen Fr. … je als nicht auszugleichende Zuwendungen. Damit in
Übereinstimmung hält Ziff. 5 der weiteren Bestimmungen des
Abtretungsvertrags ausdrücklich fest, dass die Parteien bezüglich der
Grundstückgewinnsteuer "Aufschub infolge Schenkung/Erbvorbezug gestützt
auf § 216 Abs. 3 lit. a des kant. Steuergesetzes"
beantragen. Diese vertraglichen Bestimmungen legen nahe, dass familiäre
Überlegungen tatsächlich bei der Ausgestaltung des Abtretungsvertrags und damit
auch bei der Bestimmung des Abtretungspreises eine wesentliche Rolle gespielt
haben. 

2.2.3
Der im Abtretungsvertrag vereinbarte Abtretungspreis liegt sodann deutlich
unter jenem Wert, der sich aus dem oberen Quantil der durchschnittlichen
Transaktionen des Bezirks F im Jahr 2008 ergibt. Dieser Wert liegt bei
Fr. … je m2, was einen Abtretungs- und Einbringungswert von
Fr. … (anstelle von Fr. …) ergeben würde. Dass die streitbetroffene
Liegenschaft mit Seesicht in E eine sehr gute Lage aufweist und damit dem obersten
Quantil zuzuweisen ist, ist auch für die Vorinstanz unbestritten. Weswegen sich
bei einer Beschränkung auf die 13 Handänderungen des Kalenderjahres 2008
in der Gemeinde E im obersten Quantil ein durchschnittlicher Wert von (nur)
Fr. … ergibt, ist erklärungsbedürftig und kann ohne weitere Untersuchung
der entsprechenden statistischen Grundlagen nicht unbesehen übernommen werden.
Weiter liegt die vom Pflichtigen in Auftrag gegebene Verkehrswertschätzung der G
AG vor. Einem Parteigutachten kommt wegen der vertraglichen
Beziehung zwischen Auftraggeber und Gutachter nur die beschränkte Aussagekraft
einer Parteibehauptung zu (vgl. VGr, 22. November 2000, ZStP 2001,
S. 148 ff., E. 4b; Alfred Kölz/Jürg Bosshart/Martin Röhl, Kommentar
zum Verwaltungsrechtspflegegesetzes des Kantons Zürich, 2. A., Zürich
1999, § 7 N. 23). Daher kann dieses Gutachten
nicht im Sinn der Anträge des Pflichtigen Basis der Einschätzung werden. Zudem
basiert das Gutachten auf einer Rückwärtsrechnung im Licht der Anlagekosten und
der erzielten Verkaufspreise. Zu Recht weist die Vorinstanz darauf hin, dass
bei unüberbauten Grundstücken primär die Vergleichsmethode herbeizuziehen sei.
Das Gutachten schliesst indessen doch auf einen Verkehrswert der Liegenschaft
von Fr. … oder rund 170 % des Abtretungspreises. Auch wenn das Gutachten
nur eine Parteibehauptung darstellt und die im Gutachten verwendete Methode
nach dem Gesagten zu hinterfragen ist, bildet es doch ein weiteres Indiz dafür,
dass der Abtretungspreis nicht dem Verkehrswert zum Stichtag entspricht. 

2.3 In der
Summe liegen damit hinreichend Anhaltspunkte dafür vor, dass der Abtretungspreis
wohl nicht basierend auf dem effektiven Verkehrswert zum Stichtag vereinbart wurde,
sondern wesentlich durch andere, in den familiären Verhältnissen der
Beteiligten liegende Umstände beeinflusst war. Damit wäre der Verkehrswert der
streitbetroffenen Liegenschaft im Rahmen der die Vorinstanz treffenden
Untersuchungspflicht weiter zu untersuchen gewesen und zwar durch ein amtliches
Gutachten. Dies ist im zweiten Rechtsgang nachzuholen.

Je nach Ergebnis des amtlichen Gutachtens wird das
Steuerrekursgericht zu prüfen haben, inwieweit die im Bereich der Grundsteuern
entwickelte Rechtsprechung über die Verkehrswertbandbreite auf die direkte
Bundessteuer übertragen werden kann und ob bei einem Verkehrswert, der rund
170 % über dem vereinbarten Preis liegt, tatsächlich davon ausgegangen
werden kann, die zulässige Spanne werde nicht klar überschritten.

Damit ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen.

3.  

Angesichts
des offenen Verfahrensausgangs rechtfertigt es sich, die Kosten des Verfahrens
den Parteien je hälftig aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit
Art. 145 Abs. 2 DBG). Eine Parteientschädigung
ist aus demselben Grund nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1–3 des
Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 in Verbindung mit
Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

4.  

Hinsichtlich der Rechtsmittelbelehrung ist darauf
hinzuweisen, dass nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts letztinstanzliche
kantonale Rückweisungsentscheide, die der unteren Instanz einen
Entscheidungsspielraum belassen, als Zwischenentscheide im Sinn von
Art. 93 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG) zu
qualifizieren sind (vgl. BGE 134 II 124
E. 1.3). Sie sind daher vor Bundesgericht nur
direkt anfechtbar, wenn sie einen nicht wiedergutzumachenden Nachteil bewirken
können (lit. a) oder wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort einen
Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder
Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (lit. b).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung
und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen.

2.    Über die
Kosten- und Entschädigungsfolgen des erstinstanzlichen Beschwerdeverfahrens hat
das Steuerrekursgericht im Neuentscheid zu befinden.

3.    Die Gerichtsgebühr wird
festgesetzt auf 

Fr. 6'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    100.--     Zustellkosten,

Fr. 6'100.--     Total der Kosten.

4.    Die Gerichtskosten
werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

5.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

6.    Gegen
dieses Urteil kann im Sinn der Erwägungen Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten nach Art. 82 ff. BGG erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

7.    Mitteilung an:…