# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 4c62eca7-8698-5dee-b61b-5cbbd3d6672f
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2017-07-12
**Language:** de
**Title:** Grundstückgewinnsteuer
**Docket/Reference:** GR.2016.41
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_GR_2016_41_qy.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

2. Abteilung 

2 GR.2016.41 

Entscheid 

12. Juli 2017 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Christian Mäder, Steuerrichterin Micheline Roth, Steuerrichter  
Alexander Widl und Gerichtsschreiber Fabian Steiner 

In Sachen 

A ,  

vertreten durch RA lic.iur. LL.M. B 

Rekurrent,  

gegen 

Rekursgegnerin,  

G e m e i n d e   C ,    

vertreten durch den Gemeinderat,  

dieser vertreten durch D 

betreffend 

Grundstückgewinnsteuer 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. A (nachfolgend der Pflichtige) veräusserte am … 2014 das Baugrundstück 

Kat.-Nr.  …  im  Halte  von  1055  m²,  E,  C,  für  Fr.  870'000.-  an  F  und  G.  Aus  Anlass 

dieser Handänderung auferlegte der Gemeinderat C dem Pflichtigen am 15. Mai 2014 

eine  Grundstückgewinnsteuer  von  Fr. 31'220.-  (die  provisorische  Grundstückgewinn-

steuerverfügung des vor Abschluss des Kaufvertrages angegangenen Gemeindesteu-

erfamts  C  hatte  den  mutmasslichen  Steuerbetrag  auf  Fr. 31'900.-  beziffert).  Der  am 

16. Mai 2014 an den Vertreter des Pflichtigen versandte Beschluss wurde von diesem 

nicht abgeholt.  

Nachdem der Gemeinderat in der Zwischenzeit bemerkt hatte, dass dem Ver-

anlagungsentscheid  ein  unrichtiger  Verkehrswert  vor  20  Jahren  zugrunde  lag,  erliess 

er  am  10. Juni  2014  einen  neuen  Beschluss  über  eine  Grundstückgewinnsteuer  von  

Fr. 160'980.-, welcher am 11. Juni 2017 wiederum an den Vertreter gesandt wurde.  

B. Eine hiergegen erhobene Einsprache des neuen Vertreters des Pflichtigen 

wies der Gemeinderat am 11. Oktober 2016 ab. 

C. Mit Rekurs vom 14. November 2016 liess der Pflichtige dem Steuerrekurs-

gericht beantragen: 

"1.  Der  Beschluss  vom  11. Oktober  2016  des Gemeinderates […]  C  […]  sei  aufzu-

heben. 

 2.  Der  Veranlagungsentscheid  vom  10.  Juni  2014  bezüglich  der  Grundstückge-
winnsteuer im Zusammenhang mit der durch öffentlich beurkundeten Kaufvertrag 
vom  …  2014  vollzogenen  Handänderung  des  Grundstücks  Kataster-Nr. …, 
Grundbuch H, sei aufzuheben. 

 3.  Es sei festzustellen, dass der Veranlagungs-Entscheid vom Mai 2014 rechtsver-

bindlich ist. 

 4.  Es sei die Grundstückgewinnsteuer auf Fr. 31'900.- festzusetzen. 

 5.  Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten des Staates." 

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Der Gemeinderat liess am 6. Februar 2017 – unter Zusprechung einer Partei-

entschädigung  –  Abweisung  des  Rechtsmittels  beantragen.  Mit  Stellungnahme  zur 

Rekursantwort vom 27. März 2017 hielt der Pflichtige an seinem Standpunkt fest. Die 

Rekursgegnerin liess sich nicht mehr vernehmen.  

Mit  Präsidialverfügung  vom  29.  Juni  2017  lud  das  Steuerrekursgericht  den 

Rekurrenten  ein,  die  in  der  Rekursschrift  erwähnte  "E-Mail  vom  4.  Februar  2014,  I/J 

(Bel. 2, bei den Vorakten)" sowie den "Kaufvertrag vom … 2014 (Bel. 3, bei den Vorak-

ten)" einzureichen. Diese Unterlagen gingen am 3. Juli 2017 beim Gericht ein. 

Auf die Erwägungen des Einspracheentscheids und die Parteivorbringen wird, 

soweit wesentlich, in den nachfolgenden Urteilsgründen zurückgekommen. 

Die Kammer zieht in Erwägung: 

1.  a)  Die Grundstückgewinnsteuer  wird  laut  Art. 12  Abs.  1  des  Bundesgeset-

zes  über  die  Harmonisierung  der  direkten  Steuern  der  Kantone  und  Gemeinden  vom 

14. Dezember  1990  (StHG)  bzw.  §  216  Abs.  1 des  Steuergesetzes  vom  8.  Juni  1997 

(StG)  von  den  Gewinnen  erhoben,  die  sich  bei  Handänderungen  an  Grundstücken  

oder  Anteilen  von  solchen  ergeben.  Grundstückgewinn  ist  laut  § 219  Abs.  1  StG  der 

Betrag,  um  welchen  der  Erlös  die  Anlagekosten  (Erwerbspreis  und  Aufwendungen) 

übersteigt.  

b)  Als  Erwerbspreis  gilt  nach  § 220  Abs. 1  StG  der  Kaufpreis  mit  Einschluss 

aller  weiteren  Leistungen  des  Erwerbers.  Liegt  jedoch  die  massgebende  Handände-

rung mehr als 20 Jahre zurück, so darf der Steuerpflichtige laut § 220 Abs. 2 StG den 

Verkehrswert des Grundstücks vor 20 Jahren zur Anrechnung bringen. 

2.  Zunächst  liegt  die  Frage  im  Streit,  ob  der  Veranlagungsentscheid  vom 

15. Mai 2014 dem Pflichtigen zugestellt resp. eröffnet worden ist. 

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a)  In  tatsächlicher  Hinsicht  ist  unbestritten,  dass  der  Vertreter  des  Pflichtigen  (J,  von 

[der auch als Mäkler beauftragten] K, vgl. Reservationsvereinbarung vom … 2014, den 

an  ihn  am  16. Mai  2014  versandten  Entscheid  vom  15. Mai  2014  nicht  abgeholt  hat. 

Daraufhin retournierte die Post die Sendung am 26. Mai 2014 an das Gemeindesteu-

eramt. Während die Rekursgegnerin daraus ableitet, dass der ursprüngliche Entscheid 

vor seiner Eröffnung gar nicht existiere, geht der Pflichtige von einer zwar gescheiter-

ten, aber trotzdem gültigen Zustellung aus. 

b)  Nimmt  der  Adressat eine  eingeschriebene  Postsendung  nicht  in  Empfang, 

so gilt nach ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung bzw. § 9 Abs. 2 der Verord-

nung zum Steuergesetz vom 1. April 1998 (VO StG) der letzte Tag einer siebentägigen 

Abholfrist  als  fingiertes  Zustelldatum  (so  genannte  Zustellungsfiktion),  sofern  er  mit 

einer  Zustellung  rechnen  musste  (BGr,  11. April  2013,  2C_565/2012,  E. 2).  Letzteres 

ist während eines laufenden bzw. hängigen Verfahrens der Fall. 

c)  Vorliegend  sind  die  Voraussetzungen  für  die  Anwendung  der  Zustellungs-

fiktion klarerweise erfüllt, weil zwischen den Parteien spätestens nach der Einreichung 

der  Steuererklärung  für  die  Grundstückgewinnsteuer  am  15.  April  2014  und  der  dies-

bezüglichen E-Mail der Steuersekretärin (I) an den Vertreter vom 16. April 2014 betref-

fend  Nichtgewährung  zweier  darin  geltend  gemachter  Aufwendungen  ein  Verfahrens-

/Prozessrechtsverhältnis  bestand.  Mithin  hatte  der  Pflichtige  mit  einer  Zustellung  zu 

rechnen und gilt daher der Veranlagungsentscheid vom 15. Mai 2014 dem Pflichtigen 

zufolge Nichtabholen der Sendung in Anwendung der Zustellungsfiktion als am letzten 

Tag der siebentägigen Abholfrist gültig eröffnet. Unter diesen Umständen stellt sich die 

Frage, ob die Rekursgegnerin am 10. Juni 2014 in der gleichen Sache – zuungunsten 

des Pflichtigen – einen neuen Veranlagungsentscheid fällen durfte. 

3.  a)  Unangefochten  gebliebene  und  damit  formell  rechtskräftig  gewordene 

Verfügungen sind nicht schon deshalb nachträglich abzuändern, weil sich ergibt, dass 

sie an einem ursprünglichen Rechtsfehler leiden. Auszugehen ist vielmehr vom Grund-

satz,  dass  Veranlagungsverfügungen  mit  dem  Ablauf  der  Rechtsmittelfrist  in  Rechts-

kraft  erwachsen,  sodass  darauf nur  noch  unter  besonderen  Voraussetzungen  zurück-

gekommen  werden  kann.  Das  harmonisierte  kantonale  Steuerrecht,  das  insofern  mit 

dem  Recht  der  direkten  Bundessteuer  übereinstimmt,  kennt  einen  numerus  clausus 

von Rechtsgründen, die es erlauben, auf eine rechtskräftige Verfügung oder einen sol-

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chen Entscheid zurückzukommen. Bei diesen Gründen handelt es sich um die Revisi-

on,  die  Berichtigung  sowie  die  Nachsteuer.  Weitere  Aufhebungs-  oder  Abänderungs-

gründe sind ausgeschlossen; insbesondere bleibt für die im übrigen Verwaltungsrecht 

bekannte Wiedererwägung  kein  Raum  (BGr,  24.  Februar  2012,  2C_519/2011,  E. 3.3, 

auch zum Folgenden). Indes kann die Steuerbehörde auf eine (noch) unangefochtene 

Verfügung während der laufenden Rechtsmittelfrist zurückkommen, ohne an besonde-

re  Voraussetzungen  gebunden  zu  sein.  Macht  die  Behörde  vom  Widerrufsrecht  ge-

brauch  und  erlässt sie  eine  neue  Verfügung (Zweitverfügung),  so  wird  die  rektifizierte 

Erstverfügung  in  gleicher  Weise  von  Gesetzes  wegen  durch  die  Zweitverfügung  er-

setzt, wie ein Einspracheentscheid die mit Einsprache angefochtene Verfügung ersetzt 

(nämliches  gilt  auch  für  während  laufender  Beschwerde-/Rekursfrist  korrigierte  Ein-

spracheentscheide).  Die  Praxis  zur  Frage  der  Wiedererwägung  von  Amtes  wegen 

("Widerruf")  unter  dem  seinerzeitigen  Bundesratsbeschluss  vom  9.  Dezember  1940 

über  die  Erhebung  einer  direkten  Bundessteuer  (BdBSt;  BS  6  390;  insb.  BGE  121  II 

273, E. 1a/bb) gilt im Bereich des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 

14. Dezember  1990  und  des  harmonisierten  kantonalen  Steuerrechts  entsprechend 

weiter (BGr, 19. März 2013, 2C_596/2012, E. 2.2 f. = STE 2013 B 97.11 Nr. 28; BGr, 

7. Juni 2011, 2C_156/2010, E. 3.1 = STE 2011 B 26.13 Nr. 27).  

b)  Vorliegend  wurde  der  Veranlagungsentscheid  vom  15. Mai  2014  andern-

tags an den Vertreter versandt und nach nicht erfolgter Abholung am 26. Mai 2014 an 

die Rekursgegnerin retourniert. Aus den Akten ergibt sich nicht, wann die Abholungs-

einladung  dem  Vertreter  hinterlegt  wurde.  Wäre  dies  frühestens  am  Samstag, 

17. Mai 2014  geschehen  (bei  Postfachzustellung),  wäre  die  siebentägige  Abholungs-

frist am darauffolgenden Samstag, 24. Mai 2014 abgelaufen und gleichentags die Zu-

stellungsfiktion  eingetreten  (vgl. E. 2b),  mit  der  Folge,  dass  die  30-tägige  Einsprache-

frist am 25. Mai 2014 zu laufen begonnen und am 23. Juni 2014 geendet hätte (Art. 48 

Abs. 1 StHG bzw. § 211 StG i.V.m. § 140 Abs. 1 StG). Im Fall einer späteren Hinterle-

gung  der  Abholungseinladung  (z.B.  Montag,  19.  Mai  2014)  hätte  sich  der  Ablauf 

der  Einsprachefrist  entsprechend  auf  ein  späteres  Datum  verschoben.  Auf  jeden 

Fall  ist  der  korrigierende  Veranlagungsentscheid  vom  10. Juni  2014  (versandt  am 

11. Juni 2014) noch rechtzeitig während der laufenden Einsprachefrist erfolgt und hat, 

da  es  hierfür  keiner  besonderen  Voraussetzungen  bedurfte,  den  früheren  Veranla-

gungsentscheid  vom  15. Mai  2014  ohne  weiteres  ersetzt;  ein  ausdrücklicher  schriftli-

cher  Hinweis  betreffend  Ersatz  des  Erstentscheids 

(Wiedererwägung/Wider-

ruf/Aufhebung etc.) war daher nicht erforderlich.  

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4. a) Nach Auffassung des Pflichtigen könne ihm der Veranlagungsentscheid 

vom  10. Juni  2014  sodann  nicht  entgegengehalten  werden,  weil  die  Rekursgegnerin 

aus  Gründen  des  Vertrauensschutzes  an  den  provisorischen  Veranlagungsentscheid 

vom 3. Februar 2014 gebunden sei.  

Hierzu  bringt  der  Pflichtige  einsprache-/rekursweise  vor,  sein  damaliger  Ver-

treter habe vorgängig zum Abschluss des Kaufvertrages beim zuständigen Gemeinde-

steueramt C um Bekanntgabe der voraussichtlich anfallenden Grundstückgewinnsteuer 

ersucht. Das Gemeindessteueramt sei diesem Ansinnen nachgekommen und habe in 

der  "Provisorische(n)  Grundstücksgewinnsteuerverfügung  vom  03.02.2014"  den  Steu-

erbetrag auf Fr. 31'900.- festgesetzt und im E-Mail vom 4. Februar 2014 die Richtigkeit 

der  provisorisch  veranlagten  Grundstückgewinnsteuer  erneut  bestätigt.  Im  Vertrauen 

auf die Richtigkeit der Auskunft habe er sich zum Verkauf entschlossen. Bei der provi-

sorischen  Grundstückgewinnsteuerverfügung  handle  es  sich  um  einen  Vorbescheid 

gemäss  Merkblatt  des kantonalen  Steueramts  betreffend  Begehren  um amtliche  Aus-

künfte  und  Vorbescheide  vom  13. Oktober  2008  (ZStB  Nr. 30/500;  im  Folgenden 

Merkblatt),  dem  in  einem  nachfolgenden  Einschätzungsverfahren  Verbindlichkeit  zu-

komme,  wenn  wie  vorliegend  die  Voraussetzungen  des  Grundsatzes  von  Treu  und 

Glauben erfüllt sind.  

b) Der Gemeinderat erwog in der Rekursantwort (wie zuvor im Einspracheent-

scheid), dass sich der Pflichtige im Vorfeld der Veräusserung nach den bei einem Ver-

kauf  anfallenden  mutmasslichen  Grundstückgewinnsteuern  erkundigt  habe.  Die  Steu-

ersekretärin habe mittels einer provisorischen Berechnung vom 3. Februar 2014 einen 

mutmasslichen  Steuerbetrag  von  Fr. 31'900.-  ermittelt,  der  bei  einem  Verkauf  des 

Grundstücks  zum  Preis von  Fr. 870'000.-  anfallen  würde,  und  dies  dem Vertreter  des 

Pflichtigen  mitgeteilt.  Die  Auskunft  sei  als  "provisorische  Grundstückgewinnsteuerver-

fügung" bezeichnet und mit dem Hinweis versehen worden, dass die definitive Veran-

lagung  nach  der  Eigentumsübertragung  durch  die  zuständige  Behörde  erfolge.  Die 

erteilte  Auskunft  sei  daher  nicht  vorbehaltlos  erfolgt,  weshalb  sich  der  Pflichtige  nicht 

darauf berufen könne. Ferner sei der Fehler so gravierend, dass das Legalitätsprinzip 

dem Vertrauensschutz vorgehe.  

c)  Laut  Merkblatt  stellen  steueramtliche  Vorbescheide  Auskünfte  ohne  Verfü-

gungscharakter  dar  (C. I.).  Anfragen  zur  Grundstückgewinnsteuer  sind  an  das  Ge-

meindesteueramt der Liegenschaftsgemeinde zu richten (C. II. 5.) und zur raschen und 

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verbindlichen  Bearbeitung  des  Antrags  auf  Erteilung  eines  Vorbescheids  mit  den not-

wendigen  Angaben  zu  versehen  (C. III.).  Betreffend  Verbindlichkeit  von  steueramtli-

chen Vorbescheiden hält das Merkblatt sodann fest (C. IV.): 

"Ein  steueramtlicher  Vorbescheid  entfaltet  seine  Wirkung  im  nachfolgenden  Einschät-
zungsverfahren,  sofern  und  soweit  dies  durch  den  Grundsatz  von  Treu  und  Glauben 
geboten  ist  (BGE  121  II  479;  Verwaltungsgericht  Zürich  7.6.2006,  StE  2006  B  25.6 
Nr. 54, Erw. 3.1.3). Dies ist der Fall, wenn 
- 

die Behörde ohne Vorbehalt einer bestimmten Person eine Auskunft in Bezug auf 
einen konkreten, korrekt und vollständig dargelegten Sachverhalt erteilt hat, 
die Behörde für die Erteilung der betreffenden Auskunft zuständig war oder wenn 
sie  die  steuerpflichtige  Person  aus  zureichenden  Gründen  als  zuständig  betrach-
ten konnte, 
die  steuerpflichtige  Person  die  Unrichtigkeit  der  Auskunft  nicht  ohne  weiteres  er-
kennen konnte, 
die steuerpflichtige Person im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft Dispositi-
onen  getroffen  hat,  die  nicht  ohne  Nachteil  rückgängig  gemacht  werden  können, 
und 

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- 

- 

-  wenn die gesetzliche Ordnung seit der Auskunfterteilung keine Änderung erfahren 

hat. 

Sind  diese  Voraussetzungen  kumulativ  erfüllt,  und  hat  sich  der  Sachverhalt  im  Zeit-
punkt  der  Anfrage  nicht  bereits  verwirklicht,  wird  die  mit  dem  steueramtlichen  Vorbe-
scheid  festgelegte  steuerliche  Beurteilung  im  Einschätzungsverfahren  grundsätzlich 
nicht mehr in Wiedererwägung gezogen, selbst wenn sich die Auskunft im Nachhinein 
als unrichtig erweisen sollte. Hingegen muss die Einschätzung bei Abweichungen vom 
dargestellten  Sachverhalt  oder  bei  Änderungen  der  gesetzlichen  Grundlagen  und 
Rechtsprechung,  welche  der  Beurteilung  zugrunde  liegen,  aufgrund  der  im  Zeitpunkt 
der Einschätzung anwendbaren Rechtsgrundlagen vorgenommen werden. 

Bei Änderungen der Einschätzungspraxis, welche der Beurteilung zugrunde liegt, ent-
fällt  die  Bindungswirkung,  aber  erst  für  die  Zukunft.  In  diesen  Fällen  besteht  für  den 
Steuerpflichtigen die Möglichkeit zur Kontaktaufnahme mit dem kantonalen Steueramt 
zwecks Anpassung des steueramtlichen Vorbescheids an die aktuelle Einschätzungs-
praxis." 

d)  Nach  § 209  Abs.  1  i.V.m.  § 210  Abs.  1  StG obliegt  dem Gemeindesteuer-

amt  lediglich  die  Vorbereitung  der  Einschätzung  und  stehen  ihm  keinerlei  Entschei-

dungsbefugnisse  hinsichtlich  der  Einschätzung  der  Grundsteuern  zu.  Im  Entscheid 

vom  27. Oktober  1999  (SB.1999.00041)  erkannte  das  Verwaltungsgericht  aber,  dass 

das  Vertrauen  des  durch  einen Treuhänder  vertretenen  Steuerpflichtigen  zu  schützen 

sei, wenn der ausdrücklich um einen Vorbescheid angegangene Gemeindesteuersek-

retär  unzuständigerweise,  schriftlich  und  vorbehaltlos  eine  inhaltlich  falsche  Auskunft 

über  allfällige  Grundsteuerfolgen  eines  bestimmten  Rechtsgeschäfts  erteilt  habe 

(RB 1999 Nr. 144).  

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e) Im Licht des vorgenannten Verwaltungsgerichtsentscheids darf der Pflichti-

ge dann auf die Auskunft eines Gemeindesteuersekretärs vertrauen, wenn er diesen in 

guten  Treuen  als  zuständig  betrachten  durfte.  Weil  die  Steuersekretärin  der  Rekurs-

gegnerin vorliegend auf die nach der Eigentumsübertragung vorzunehmende "definiti-

ve  Veranlagung  …  durch  die  zuständige  Behörde"  hingewiesen  hat,  hat  sie  damit  ei-

nen Vorbehalt angebracht, der kein schutzwürdiges Vertrauen begründen kann. Daran 

ändert  nichts,  dass  die  "Provisorische  Grundstückgewinnsteuerverfügung  vom 

03.02.2014"  die  massgebenden  Steuerfaktoren  aufführt.  Denn  der  Pflichtige  musste  

– trotz  der  Sachkunde  der  Steuersekretärin  –  damit  rechnen,  dass  der  Gemeinderat 

als  zuständige  Veranlagungsbehörde  zu  einer  abweichenden  Beurteilung  gelangte. 

Ebenso wenig lässt sich der E-Mail der Steuersekretärin vom 4. Februar 2014 an den 

damaligen  Vertreter  des  Pflichtigen  eine  vertrauensbegründende  Zusage  entnehmen. 

Schliesslich  hält  Ziffer  6  der  weiteren  Bestimmungen  des  Kaufvertrags  vom  … 2014 

fest, dass das Steueramt die aus der Handänderung allfällig resultierende Grundstück-

gewinnsteuer "provisorisch" berechnet habe und sich der "mutmassliche Steuerbetrag" 

auf Fr. 31'900.- belaufe. 

Ohnehin  setzt  im  Übrigen  ein  steueramtlicher  Vorbescheid,  dem  im  nachfol-

genden  Einschätzungsverfahren  Bindungswirkung  zukommen  soll,  zunächst  einmal 

eine vorgängig erfolgte vollständige und präzise Darstellung des Sachverhalts von Sei-

ten  der  ersuchenden  Person  voraus  (betreffend  weiteren  notwendigen  Angaben 

siehe  Merkblatt  C. III.).  Zwar  ist  vorliegend  offensichtlich,  dass  der  Gemeindesteuer-

sekretärin zum Berechnen der provisorischen Grundstückgewinnsteuer vom Pflichtigen 

bzw. dessen Vertreter vorgängig gewisse "Grundangaben" (z.B. der beabsichtigte Ver-

kaufspreis)  kommuniziert  worden  sein  müssen  (offenbar  mündlich;  "Mäklerprovision 

(2%  gemäss  Besprechung)").  In  den  Akten  finden  sich  indes  keine  Schriftstücke,  aus 

denen  ein  Ersuchen  des  Pflichtigen  um  Erlass  eines  (förmlichen)  Vorbescheids  (im 

Sinn  einer  Vorausveranlagung)  abgeleitet  werden  kann,  geschweige  denn  die  hierfür 

unabdingbare genaue Darstellung des Sachverhalts (ganz im Gegensatz etwa zu den 

in ihrem Vertrauen geschützten Steuerpflichtigen im bereits erwähnten Verwaltungsge-

richtsentscheid  RB  1999  Nr. 144).  Aktenkundig  ist  lediglich  eine  am  4. Februar  2014 

um 11.39 Uhr an die Steuersekretärin gesandte E-Mail des Vertreters des Pflichtigen, 

in welcher dieser fragt: "Konnten Sie in der Zwischenzeit die Grundstückgewinnsteuer 

für [den Pflichtigen] berechnen. Wäre toll wenn Sie mir Betrag und Konto Nr. kurz per 

Mail senden können.". Die angeschriebene Steuersekretärin antwortete daraufhin rund 

eine halbe Stunde später (E-Mail vom 4. Februar 2014, 12.16 Uhr) wie folgt: "Danke für 

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die  Anfrage,  ich  bin tatsächlich  gerade  vor  Mittag fertig geworden  und  habe  es  noch-

mals durchgerechnet. Nach meinen Berechnungen resultiert eine GGST von Fr. 31'900 

(siehe Beilage). Unsere PC Verbindung lautet: […]". Aus dieser Konversation wird er-

sichtlich,  dass  die  provisorische  Grundstückgewinnnsteuerverfügung  mit  Datum 

"03.02.2014"  dem  Vertreter  im  Zeitpunkt  seiner  Nachfrage  weder  bekannt  war  noch 

hätte bekannt sein können, hatte doch die Steuersekretärin die Berechnung zur Ermitt-

lung des Steuerbetrags noch nicht einmal abgeschlossen. Erst mit E-Mail der Steuer-

sekretärin vom 4. Februar 2014 und der offenbar als Beilage mitgesandten "Provisori-

sche(n) Grundstückgewinnsteuerverfügung  vom 03.02.2014"  erhielt  der Pflichtige  den 

mutmasslichen  Grundstückgewinnsteuerbetrag  mitgeteilt.  Diese  Mitteilung  kann  nach 

dem vorstehend Gesagten aber nicht als Vorbescheid mit Bindungswirkung qualifiziert 

werden. Dass der Pflichtige der provisorischen Grundstückgewinnsteuerberechnung im 

Übrigen  selber  keine  Bindungswirkung  beimass,  ergibt  sich  sodann  auch  aus  der 

eingereichten Steuererklärung vom 15. April 2014, macht er darin doch gänzlich neue 

wie  auch  umfassendere  Anlagekosten  (z.B.  die  ganze  Mäklerprovision)  geltend.  Ent-

sprechend  weicht  denn  auch  die  Grundstückgewinnsteuer  im  Veranlagungsentscheid 

vom Mai 2014 von der provisorisch berechneten ab.  

5.  a)  Weder  der  erste  Veranlagungsentscheid  vom  15. Mai  2014  noch  der 

diesen  ersetzende  zweite  vom  10. Juni  2014  begründen  den  bei  den  Anlagekosten 

berücksichtigten  Verkehrswert  vor  20  Jahren.  Jener  lässt  sich  aber  zumindest  be-

tragsmässig  für  ersteren  herleiten,  entspricht  doch  der  angegebene  Betrag  von 

Fr. 654'100.-  demjenigen  in  der  "Provisorische(n)  Grundstückgewinnsteuerverfügung 

vom 03.02.2014", in welcher bei der Position Verkehrswert vor 20 Jahren die Berech-

nung "1055 m2 x Fr. 620"  angegeben ist (der Verkehrswert dürfte zudem bei den of-

fensichtlich vorhandenen [mündlichen] Kontakten zwischen den Parteien im Vorfeld der 

Berechnung der provisorischen Grundstückgewinnsteuer [vgl. vorne E. 4e] wohl eben-

falls Thema gewesen sein). Warum dann aber der massgebende Verkehrswert vor 20 

Jahren  (am  Stichtag  des  …  1994)  massiv  von  Fr. 654'100.-  auf  Fr. 5'275.-  herabge-

setzt worden ist (was eine Erhöhung der Grundstückgewinnsteuer von Fr. 31'220.- auf 

Fr. 160'980.- zur Folge hatte), wird im Veranlagungsentscheid vom 10. Juni 2014 nicht 

gesagt.  Auch  der  den  Zweitentscheid  nunmehr  ersetzende  Einspracheentscheid  hält 

dazu  in  der  Prozessgeschichte  lediglich  Folgendes  fest:  "In  der  Zwischenzeit  war  be-

merkt worden, dass der Veranlagungsentscheid hinsichtlich der Gewinnermittlung von 

einem  falschen  Verkehrswert  vor  20  Jahren  ausgegangen  war."  In  Erwägung  Nr. 3 

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führt die Behörde einzig aus, dass "der Fehler derart eklatant" sei, gibt jedoch keinerlei 

nähere  Erläuterung  dazu  ab.  Sodann  enthält  auch  die  Rekursantwort  mit  Bezug  auf 

den Verkehrswert vor 20 Jahren keine weiteren Ausführungen. 

b)  Auch  wenn  die  übrigen  Akten  keinen  Aufschluss  darüber  geben,  weshalb 

dem  ersten  Veranlagungsentscheid  ein  –  massiv  –  unrichtiger  Verkehrswert  vor 

20 Jahren  zugrunde  gelegen  habe,  lässt  sich  dies  aus  den  von  der  Rekursgegnerin 

berücksichtigten Werten herauslesen. Denn in Anbetracht einer Fläche des veräusser-

ten  Baugrundstücks  Kat.-Nr.  …  von  1055  m²  entspricht  der  zunächst  angenommene 

Verkehrswert am Stichtag des … 1994 einem Quadratmeterpreis von Fr. 620.-. Dieser 

wird  nach  Auffassung  des  Gemeinderats  dem  damaligen  Marktpreis  für  (erschlosse-

nes) Bauland im Ortsteil E entsprochen haben. Demgegenüber entspricht der im zwei-

ten Veranlagungsentscheid vom 10. Juni 2014 eingesetzte Verkehrswert vor 20 Jahren 

von  Fr.  5'275.-  einem  Quadratmeterpreis  von  Fr. 5.-,  welcher  damals  wohl  für  Land-

wirtschaftsland bezahlt wurde. Wie gesagt hat der Gemeinderat im vorliegend zu beur-

teilenden Einspracheentscheid aber weder für den einen noch den anderen Wert eine 

Begründung  geliefert.  Eine  solche  wäre  jedoch  insbesondere  schon  deswegen  uner-

lässlich gewesen, weil der abgeänderte Verkehrswert vor 20 Jahren der Anlass für den 

innert laufender Rechtsmittelfrist vorgenommenen Ersatz des ersten Veranlagungsent-

scheids  war.  Denn  bei  Einspracheentscheiden  muss  aus  der  Begründung  ersichtlich 

sein,  gestützt  auf  welche  tatsächlichen  Feststellungen  und  aus  welchen  rechtlichen 

Erwägungen die Behörde ihren Entscheid getroffen hat (RB 1984 Nr. 51 = StE 1984 B 

101.9  Nr. 1).  Er  hat  die  für  den  Verfahrensausgang  wesentlichen  tatsächlichen  und 

rechtlichen Entscheidgründe zu enthalten, muss sich aber nicht mit allen Parteivorbrin-

gen  auseinandersetzen; es  genügt,  wenn  sich  aus  den  Erwägungen  die  Unerheblich-

keit  oder  Unrichtigkeit  des  Vorbringens mittelbar  ergibt (RB 1981  Nr. 82;  1976  Nr. 62; 

1968 Nr. 24).  

c)  Massgebend fällt  sodann  ins  Gewicht,  dass  aufgrund  der  Akten  unklar  ist, 

ob  der  Gemeinderat  dem  zweiten  Veranlagungsentscheid  (resp.  den  diesen  bestäti-

genden  Einspracheentscheid)  zu  Recht  den  Wert  von  Landwirtschaftsland  und  nicht 

von Bauland am Stichtag des … 1994 zugrunde gelegt hat. 

aa)  Der  im  Grundsteuerrecht  allgemein  geltende  Grundsatz  der  vergleichba-

ren  Verhältnisse  (Kongruenzprinzip)  verlangt,  dass  sich  Erlös  und  Anlagewert  in  der 

Regel auf das umfänglich und inhaltlich gleiche Grundstück beziehen. Ändert sich des-

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sen  tatsächliche  (Substanzvermehrung  oder  Substanzverminderung)  oder  rechtliche 

Beschaffenheit  während  der  massgeblichen  Besitzesdauer,  so  sind  für  den  Erwerbs-

zeitpunkt  durch  Zu-  oder  Abrechnungen  beim  Erwerbspreis  bzw.  den  Anlagekosten 

vergleichbare  Verhältnisse  herzustellen  (RB  1999  Nr.  156  =  StE  2000  B 44.1  Nr. 7). 

Darauf ist nur dann zu verzichten, wenn die Substanzvermehrung oder -verminderung 

am  veräusserten  Grundstück  die  Preisbildung  nachweislich  nicht  beeinflusst  hat  

(RB 1998 Nr. 158 [Leitsatz]). 

Art. 5 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Raumplanung vom 22. Juni 1979 

(RPG)  verpflichtet  die  Kantone,  einen  angemessenen  Ausgleich  für  erhebliche  Vor- 

und  Nachteile  zu  schaffen,  die  durch  Planungen  nach  diesem Gesetz  entstehen. Wie 

die Steuerrekurskommission III im Entscheid 3 GR.2003.41 vom 15. Juni 2004 (= StE 

2005  B  44.12.3  Nr.  3  =  ZStP  2004,  321)  erörtert  hat,  werden  im  Kanton  Zürich  Pla-

nungsmehrwerte  infolge  von  Einzonungen  oder  Aufzonungen  durch  die  Grundstück-

gewinnsteuer  abgeschöpft.  Im  Entscheid  3  GR.2007.49  +  50  vom  25.  März  2008  hat 

die  Steuerrekurskommission  III  erkannt,  dass  diese  Ordnung  auf  einer  genügenden 

gesetzlichen  Grundlage  beruhe.  Diese  Auffassung  hat  das  Verwaltungsgericht  bestä-

tigt (RB 2008 Nr. 95). Gestützt auf Art. 5 Abs. 1 RPG sind nicht nur planungsbedingte 

Mehrwerte,  sondern  auch  entsprechende  Minderwerte  auszugleichen. Im  erstgenann-

ten Urteil vom 15. Juni 2004 hielt die Rekurskommission allgemein fest, dass während 

der  Besitzesdauer  vorgenommene  Ein-  oder  Aufzonungen,  die  im  Zeitpunkt  der  Ver-

äusserung  noch  Bestand  hätten,  ausser  Betracht  fielen;  als  Erwerbspreis  gelte  somit 

der  (hypothetische)  Wert,  den  das  fragliche  Grundstück  ohne  die  aufwertende  Pla-

nungsmassnahme  gehabt  hätte  (StE  2005  ZH  B  44.12.3  Nr.  3,  E. 3d  =  ZStP  2004, 

321  E. 3d).  Diese  Auffassung  hat  das  VGr  im  Urteil  SB.2005.00044  vom  26.  Okto-

ber 2005  in  der  Weise  relativiert,  dass  bis  zum  Stichtag  vor  20  Jahren  eingetretene 

Wertsteigerungen  zu  berücksichtigen  seien.  Dem  genannten  Rechtsstreit  lag  der 

Sachverhalt zugrunde, dass der Gemeinderat ein Grundstück vom (altrechtlichen) sog. 

Übrigen Gemeindegebiet in die Gewerbezone einzuzonen beabsichtigte. Im umgekehr-

ten Fall, dass ein Steuerpflichtiger (aus damaliger altrechtlicher Sicht) Bauland erwor-

ben  habe,  dieses  (bei  der  nachfolgenden  Anpassung  der  kommunalen  Bau-  und  Zo-

nenordnung an die Ordnung des Raumplanungsgesetzes) in der Folge nicht eingezont 

und später als Landwirtschaftsland veräussert werde, sei mit Bezug auf den Verkehrs-

wert  vor  20 Jahren  von  Bauland  auszugehen  (StE  2005  ZH  B  44.12.3  Nr.  3,  E.  3d  = 

ZStP  2004,  321,  E.  3d  unter  Hinweis  auf  StRK  III,  13.  Juli  1999  =  StE  2000  B  44.1 

Nr. 9). Für die Beurteilung der planungsrechtlichen Verhältnisse am Stichtag, die sich 

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auf  den  Verkehrswert  eines  Grundstücks  auswirken,  ist ferner  zu  prüfen,  ob  eine  von 

der  Gemeinde  zuvor  beschlossene  Änderung  der  Bau-  und  Zonenordnung  schon  in 

Rechtskraft erwachsen ist oder ob noch ein Rechtsmittelverfahren hängig ist. Schliess-

lich  tritt  eine  Änderung  der  Nutzungsplanung  laut  §  2  lit.  a  und  b  des  Planungs-  und 

Baugesetzes vom 7. September 1975 erst nach deren Genehmigung durch die Baudi-

rekton bzw. den Regierungsrat in Kraft, was bei der Verkehrswertschätzung ebenfalls 

zu berücksichtigen ist (vgl. dazu BGr, 26. April 2012, 2C_705/2011, E. 4.3.6 und 4.3.9). 

bb)  Anstatt  die  gebotene  Untersuchung  vorzunehmen  und  daraufhin  den 

aufgrund  der  planungsrechtlichen  Lage  sowie  der  Marktverhältnisse  angemessenen 

Verkehrswert festzusetzen, hat die Rekursgegnerin vorschnell auf die Massgeblichkeit 

des  Werts  für  Landwirtschaftsland  geschlossen,  den  sie  per  Stichtag  des  …  1994 

auf – vergleichsweise bescheidene – Fr. 5.-/m² geschätzt hat. 

d) Fehlt es nach dem Gesagten an einer zuverlässigen Bewertungsgrundlage, 

so  fragt  es  sich,  ob  eine  Schätzung  des  Verkehrswerts  vor  20  Jahren  mittels  Anord-

nung eines Amtsgutachtens durch das Steuerrekursgericht vorzunehmen oder die Sa-

che  kraft  § 212  StG  i.V.m.  § 149  Abs.  3  StG  zur  gebotenen  Untersuchung  an  die  

Rekursgegnerin zurückzuweisen sei. Obschon das Steuerrekursgericht im Hinblick auf 

eine  beförderliche  Verfahrenserledigung  in  aller  Regel  selbst  ein  Amtsgutachten  ein-

holt, erscheint vorliegend eine Rückweisung – im Hinblick auf einen geringeren Verfah-

rensaufwand  und  eine  mögliche  Verständigung  zwischen  den  Parteien  –  als  sachge-

recht.  Aufgrund  dieser  Erwägungen  ist  der  angefochtene  Einspracheentscheid  in 

teilweiser  Gutheissung  des  Rekurses  aufzuheben  und  ist  die  Sache  zur  weiteren  Un-

tersuchung und Neubeurteilung an die Rekursgegnerin zurückzuweisen. 

6. Nach der neueren Rechtsprechung gilt eine Rückweisung an die Vorinstanz 

mit  offenem  Prozessausgang  in  Bezug  auf  die  Kosten-  und  Entschädigungsregelung 

als  Obsiegen  der rechtsmittelführenden  Partei  –  und  zwar  unabhängig  davon,  welche 

Anträge  diese  gestellt  hat  (BGr,  28. April  2014,  2C_846/2013,  E. 3.2  und  3.3; 

VGr,  28. August  2014,  VB.2014.00106,  E. 2.3).  Die  Gerichtskosten  sind  deshalb  der 

Rekursgegnerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG), welcher von vorneherein keine Par-

teientschädigung zusteht. Vielmehr hat diese dem Pflichtigen eine solche Vergütung in 

angemessener  Höhe  von  Fr. 3'000.-  (Mehrwertsteuer 

inbegriffen)  auszurichten 

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(§ 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/ 

6. September 1987; VRG). 

7.  Der  vorliegende  Rückweisungsentscheid  stellt  nach  der  Rechtsprechung 

des  Bundesgerichts  einen  Zwischenentscheid  dar  (BGE  133  II  409,  E. 1.2).  Soweit 

eine Partei diesen einzig mit Bezug auf die Rückweisung mit Beschwerde beim Verwal-

tungsgericht  anfechten  will,  ist  darauf  hinzuweisen,  dass  dies  nur  möglich  ist,  soweit 

der  Entscheid  einen  nicht  wiedergutzumachenden  Nachteil  bewirken  könnte  oder  die 

Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen 

bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren erspa-

ren würde (§ 19a Abs. 2 VRG i.V.m. Art. 93 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Bun-

desgericht vom 17. Juni 2005 [BGG]). 

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Der  Rekurs  gegen  den  Einspracheentscheid  des  Gemeinderats  C  vom 

11. Oktober 2016  wird  im  Sinn  der  Erwägungen  teilweise  gutgeheissen.  Der  Ein-

spracheentscheid wird aufgehoben und die Sache zur weiteren Untersuchung und 

zum Neuentscheid an den Gemeinderat C zurückgewiesen. 

[…] 

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