# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 3fbe434a-b64a-5e56-9abf-ccef137ef158
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2022-03-04
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 04.03.2022 A-1620/2021
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1620-2021_2022-03-04.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-1620/2021 

 

 
 

  A r r ê t  d u  4  m a r s  2 0 2 2  

Composition 
 Emilia Antonioni Luftensteiner (présidente du collège),  

Alexander Misic, Keita Mutombo, juges, 

Renaud Rini, greffier. 
 

 
 

Parties 
 A._______,  

représentée par  

Maîtres Laurent Kyd et Nicolas Candaux,   

recourante,  

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI,  

autorité inférieure.  

 
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI CH-FR). 

 

 

 

A-1620/2021 

Page 2 

Faits : 

A.  

A.a Le service français d’échange d’informations en matière fiscale (la Di-

rection générale des finances publiques, ci-après : la DGFiP ou l'autorité 

requérante) a adressé une demande d'assistance administrative, datée du 

(...), à l'Administration fédérale des contributions (ci-après : l'autorité infé-

rieure ou l'AFC). Ladite demande est fondée sur l'art. 28 de la Convention 

du 9 septembre 1966 entre la Suisse et la France en vue d’éliminer les 

doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et 

de prévenir la fraude et l’évasion fiscales (CDI CH-FR, RS 0.672.934.91). 

A.b Dans sa requête, la DGFiP a indiqué procéder à l'examen de la situa-

tion fiscale de Madame A._______ (ci-après : la personne concernée) pour 

les périodes 2014 et 2015. L’autorité requérante a notamment expliqué 

qu’elle disposait d’éléments factuels lui permettant de fiscaliser en France 

la personne concernée. Cependant, en l'absence d'information plus pré-

cise, il lui était difficile d'asseoir une assiette de taxation en cohérence avec 

le train de vie de la personne concernée. Ce d'autant que le contrôle de la 

société dont la personne concernée est la représentante légale et qui dé-

ploie son activité en France, n’a révélé aucune rémunération qui lui aurait 

été versée. La DGFiP n'a pu déceler aucun revenu permettant à la per-

sonne concernée d'assurer son train de vie de chef d'entreprise domiciliée 

dans le centre de (…) dans un bien immobilier dont elle est propriétaire. En 

outre, le compte bancaire n° (...) détenu par la personne concernée auprès 

de B._______, dont la DGFiP a eu connaissance par le biais d’une précé-

dente demande d’assistance administrative, est effectivement celui utilisé 

par la personne intéressée pour payer en France les impôts locaux dont 

elle est redevable au titre du bien immobilier possédé. Malgré les de-

mandes de la DGFiP, la personne concernée n’a pas fourni d’informations 

sur les revenus générés par le compte en question ainsi que sur le montant 

des avoirs au 1er janvier de la période sous contrôle.  

A.c Afin d'évaluer la situation fiscale de la personne concernée et d'effec-

tuer sa correcte taxation sur son revenu en France pour les périodes 2014 

et 2015, l'autorité requérante a adressé à l'AFC les questions suivantes : 

Pour le compte n° (...) détenu à la banque B._______ : 

(a) Veuillez communiquer : 

1. Les états de fortune au 1er janvier des années 2014 et 2015. 

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2. Les relevés sur la période du (…) 14 au (…) 15, précisant les apports et les 

prélèvements enregistrés sur cette période ainsi que les gains financiers gé-

nérés. Veuillez indiquer la date, le montant et la nature des revenus perçus 

(intérêts, dividendes, plus-values). 

3. La copie du formulaire A, I, S, T ou tout document analogue. 

4. En cas de clôture du compte, veuillez indiquer la date du transfert des avoirs 

ainsi que la banque, le compte de destination et le territoire concerné. 

(b) Veuillez indiquer les références des autres comptes bancaires dont le con-

tribuable serait directement ou indirectement titulaire, quelles que soient les 

structures interposées, ou ayant droit économique au sein de cette banque 

ainsi que ceux pour lesquels il disposerait d'une procuration. 

(c) Veuillez communiquer les éléments demandés au point a) pour les 

comptes visés au point b). 

Par ailleurs, l’autorité requérante a précisé dans sa demande d’assistance 

administrative : 

a) tous les renseignements reçus concernant cette demande resteront confi-

dentiels et ne seront utilisés qu'aux fins autorisées dans l'accord qui sert de 

base à cette demande ; 

(b) la demande est conforme à sa législation et à ses pratiques administratives 

et elle est en outre conforme à l'accord sur la base duquel elle est formulée ; 

(c) les renseignements pourraient être obtenus en vertu de sa législation et du 

cours normal de ses pratiques administratives dans des circonstances simi-

laires ; 

(d) elle a utilisé tous les moyens disponibles sur son propre territoire pour ob-

tenir les renseignements, excepté ceux qui donneraient lieu à des difficultés 

disproportionnées. 

B.  

B.a Par ordonnance de production du 23 novembre 2020, l'AFC a de-

mandé à B._______ de produire, dans un délai de dix jours, les documents 

et renseignements requis par la demande d’assistance administrative. 

B._______ a en outre été priée d'informer la personne concernée de l'ou-

verture de la procédure d'assistance administrative et d’inviter celle-ci à 

désigner, le cas échéant, un représentant en Suisse autorisé à recevoir 

des notifications. 

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B.b Par lettre du 11 décembre 2020 et procuration annexée, Maître Lau-

rent Kyd a annoncé à l'AFC avoir été mandaté pour représenter les intérêts 

de la personne concernée et a requis la consultation des pièces du dossier. 

B.c Par courrier du 14 décembre 2020 adressé à l’AFC, dans le délai pro-

longé par celle-ci, B._______ a fourni les informations requises par la de-

mande d’assistance administrative. Elle a indiqué ne pas avoir été en me-

sure de contacter la personne concernée. 

B.d Par publication dans la Feuille fédérale du (…) 2020, l’AFC a invité la 

société C._______, sise aux (…) et titulaire d’un compte auprès de 

B._______ dont la personne concernée est ayant doit économique, à dé-

signer un représentant en Suisse autorisé à recevoir des notifications dans 

un délai de dix jours. La société C._______ ne s'est pas manifestée dans 

le délai imparti. 

C.  

C.a Par courrier du 11 janvier 2021 à Maîtres Kyd et Candaux, l’AFC a mis 

à disposition de la personne concernée l’intégralité du dossier pour consul-

tation et a mentionné les informations qu'elle prévoyait de transmettre à 

l'autorité requérante accompagnées des documents utiles. Elle a informé 

la personne concernée du fait qu'elle pouvait, dans un délai de dix jours, 

consentir à la transmission des données ou prendre position par écrit.  

C.b Par courrier du 1er février 2021, dans le délai prolongé par l’AFC, 

Maître Candaux a transmis ses observations en s'opposant, au nom de sa 

mandante, à tout envoi d'informations à l’autorité requérante. 

D.  

Par décision finale du 2 mars 2021 notifiée à la personne concernée par 

l’intermédiaire de son mandataire, l'AFC a accordé l'assistance administra-

tive à l'autorité requérante pour tous les renseignements transmis par 

B._______. 

E.  

E.a Par mémoire du 6 avril 2021, la personne concernée (ci-après : la re-

courante), agissant par l’intermédiaire de son mandataire, a interjeté un 

recours par devant le Tribunal administratif fédéral (ci-après : le TAF ou le 

Tribunal) à l'encontre de la décision finale de l'AFC du 2 mars 2021. Par 

cet acte, la recourante a conclu, sous suite de frais et dépens, quant à la 

forme, à la recevabilité de son recours. Quant au fond, elle a requis, prin-

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cipalement, à ce que la décision de l’AFC soit annulée et à ce que la de-

mande d’assistance administrative du (...) soit refusée. Subsidiairement, 

elle a requis l’annulation de la décision finale de l’AFC et le renvoi de la 

cause à l’AFC pour nouvelle décision dans le sens des considérants. En 

tout état de cause, elle a conclu à ce que l’AFC soit déboutée de toutes 

autres ou contraires conclusions.  

E.b Dans sa réponse du 3 juin 2021 adressée au Tribunal, l'AFC a conclu, 

sous suite de frais et dépens, au rejet du recours. 

E.c Par réplique du 13 août 2021, dans le délai prolongé par le Tribunal, la 

recourante a maintenu les conclusions déposées dans son mémoire de 

recours du 6 avril 2021. 

E.d Par courrier du 30 août 2021, l’AFC a renoncé à déposer une duplique.  

E.e Par détermination spontanée du 23 novembre 2021 et pièces à l’appui, 

la recourante a persisté dans ses conclusions prises à l’appui du recours 

du 6 avril 2021. 

F.  

Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties 

seront repris dans les considérants en droit ci-après. 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non 

réalisées en l'espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des re-

cours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 dé-

cembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par 

l'AFC (art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 de la loi fédé-

rale du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative internationale en 

matière fiscale [Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF, 

RS 651.1]). 

1.2 Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative inter-

nationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée en 

vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions déroga-

toires de la convention applicable dans les cas d’espèces sont réservées 

(art. 1 al. 2 LAAF). Déposée le (...), la demande d’assistance litigieuse 

entre dans le champ d'application de cette loi (art. 24 LAAF a contrario). La 

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procédure de recours est au demeurant soumise aux règles générales de 

la procédure fédérale, sous réserve de dispositions spécifiques de la LAAF 

(art. 19 al. 5 LAAF et art. 37 LTAF). 

1.3 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la 

procédure administrative (art. 50 al. 1 et art. 52 PA). L’art. 19 al. 2 LAAF 

confère la qualité pour recourir dans le cadre des procédures d’assistance 

administrative aux personnes qui remplissent les conditions de l’art. 48 PA. 

La qualité pour recourir des personnes qui ne sont pas des personnes con-

cernées au sens de l’art. 3 let. a LAAF suppose l’existence d’un intérêt 

digne de protection qui n’existe que dans des situations très particulières 

(ATF 146 I 172 consid. 7.1.2 et 7.1.3). 

1.4 En l’espèce, la recourante est une personne concernée au sens de 

l’art. 3 let. a LAAF, de sorte que la qualité pour recourir au sens des art. 19 

al. 2 LAAF et 48 PA lui est reconnue. 

1.5 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éven-

tuelle transmission de renseignements par l’AFC ne doit ainsi avoir lieu 

qu'une fois l'entrée en force de la décision de rejet du recours 

(FF 2010 241, 248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 con-

sid. 1.3). 

1.6 Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours. 

2.  

2.1 La recourante peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'ex-

cès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incom-

plète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une autorité cantonale 

a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; MO-

SER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsge-

richt, 2e éd., 2013, n°2.149 ; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Ver-

waltungsrecht, 8e éd., 2020, n°1146 ss). 

2.2 Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition 

(art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office (art. 62 al. 4 PA). 

Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n’examine les 

autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dos-

sier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204 consid. 6c). 

2.3 La recourante allègue en substance qu'elle ne serait pas résidente fis-

cale en France mais en Suisse, à (…). La demande d’assistance de la 

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DGFiP serait ainsi entachée d'irrégularité et contraire au principe de la 

bonne foi, dès lors que les éléments invoqués pour assujettir de manière 

illimitée la recourante en France seraient inexacts, contradictoires et ap-

pellatoires. En outre, les informations sollicitées ne seraient manifestement 

pas vraisemblablement pertinentes au regard du but fiscal visé invoqué à 

l'appui de la demande d’assistance et de la résidence fiscale alléguée en 

Suisse de la recourante, de sorte qu'il conviendrait de refuser à la DGFiP 

l’assistance sollicitée. 

Le Tribunal examinera d’abord le droit applicable ratione temporis à la de-

mande d’assistance administrative en cause et les conditions formelles de 

recevabilité de celle-ci (consid. 3 infra). Il exposera ensuite les conditions 

matérielles de l’assistance administrative applicables à la présente cause 

(consid. 4 infra), avant de traiter conjointement les griefs d’ordre matériel 

relatifs aux violations du principe de la bonne foi et de la norme de la per-

tinence vraisemblable invoqués par la recourante (consid. 5 infra). 

3.  

3.1 L'assistance administrative avec la France est régie par l’art. 28 CDI 

CH-FR, largement calqué sur le Modèle de convention fiscale de l'OCDE 

concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE qui est assorti d'un 

commentaire issu de cette organisation : OCDE, Modèle de Convention 

fiscale concernant le revenu et la fortune, version abrégée [avec un com-

mentaire article par article], Paris 2017, différentes versions de ce docu-

ment sont disponibles sur le site internet : www.oecd.org > thèmes > fisca-

lité > conventions fiscales ; ATF 142 II 69 consid. 2), et par le ch. XI du 

Protocole additionnel de cette même convention (ci-après : le Protocole 

additionnel ; publié également au RS 0.672.934.91). Ces dispositions, ré-

sultent de l’Avenant du 27 août 2009, en vigueur depuis le 4 no-

vembre 2010 (RO 2010 5683).  

3.2 L’art. 28 CDI CH-FR, dans sa nouvelle teneur, s’applique aux de-

mandes d’échange de renseignements concernant toute année civile ou 

tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010 (art. 11 par. 3 de 

l’Avenant du 27 août 2009 ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 

consid. 2.1.1 et A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 1.1.1).  

3.3 En l’espèce, dans la mesure où la demande d’assistance en cause 

porte sur les périodes fiscales 2014 et 2015, l’ensemble des dispositions 

susmentionnées est applicable. 

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3.4 Sur le plan formel, le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel prévoit que 

la demande d'assistance doit indiquer (a) l'identité de la personne faisant 

l'objet d'un contrôle ou d'une enquête, cette information pouvant résulter 

de la fourniture du nom de cette personne ou de tout autre élément de 

nature à en permettre l'identification ; (b) la période visée par la demande ; 

(c) une description des renseignements demandés ; (d) le but fiscal pour-

suivi et, (e) dans la mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute 

personne dont il y a lieu de penser qu'elle est en possession des rensei-

gnements demandés (le détenteur d'informations). La jurisprudence a con-

sidéré à cet égard que l’indication des dispositions du droit fiscal étranger 

n’est pas requise (arrêt du TAF A-4154/2017 du 21 août 2018 consid. 2.2 

avec les réf. citées). 

3.5 En l’espèce, la requête d’assistance administrative présentée par la 

DGFiP contient l’ensemble des renseignements requis par le ch. XI par. 3 

du Protocole additionnel. Elle mentionne en effet l’identité de la personne 

faisant l’objet du contrôle, à savoir la recourante, la période visée par la 

demande, soit les années 2014 et 2015, la description des renseignements 

demandés (cf. Faits let. A.c supra), l’objectif fiscal qui fonde la demande, 

le contrôle et le recouvrement de l’impôt sur le revenu ainsi que le déten-

teur d'informations, soit B._______. 

3.6 Au vu de ces éléments, le Tribunal constate que la demande d’assis-

tance de l’autorité requérante est formellement recevable conformément à 

la CDI CH-FR. 

4.  

4.1 Les procédures d’assistance administrative internationale en matière 

fiscale sont fondées sur la coopération et sur la confiance mutuelle entre 

les Etats parties (ATF 143 Il 202 consid. 8.5.4). L’Etat requérant est donc 

présumé agir de bonne foi (cf. art. 26 de la Convention de Vienne du 

23 mai 1969 sur le droit des traités [CV, RS 0.111] ; ATF 144 II 206 con-

sid. 4.4 et 142 II 161 consid. 2.1.3). Dans le contexte de l’assistance admi-

nistrative en matière fiscale, la présomption de bonne foi signifie que l’Etat 

requis ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l’Etat re-

quérant (principe de la confiance). S’il ne fait pas obstacle au droit de l’Etat 

requis de vérifier que les renseignements demandés sont bien vraisembla-

blement pertinents pour servir le but fiscal recherché par l’État requérant, 

la présomption de bonne foi lui impose de se fier en principe aux indications 

que lui fournit celui-ci (cf. ATF 144 Il 206 consid. 4.4, 142 Il 161 con-

sid. 2.1.3 et consid. 2.4 et 142 II 218 consid. 3.3). Le principe de la con-

fiance ne s’oppose pas à ce qu’un éclaircissement soit demandé, en cas 

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de doute sérieux, à l’Etat requérant s’agissant de la pertinence vraisem-

blable des renseignements requis. La présomption de la bonne foi ne peut 

cependant être renversée que sur la base d’éléments établis (cf. 

ATF 144 II 206 consid. 4.4 et 143 II 202 consid. 8.7.1 et 8.7.4). 

4.2 Aux termes de l’art. 28 par. 1 CDI CH-FR, l’assistance doit être accor-

dée à condition qu’elle porte sur des renseignements vraisemblablement 

pertinents pour l’application de la CDI ou de la législation fiscale des Etats 

contractants (arrêt du TF 2C_893/2015 du 16 février 2017 consid. 12.3 

[non publié in : ATF 143 II 202] ; arrêts du TAF A-4977/2016 du 13 fé-

vrier 2018 consid. 3.6.1, A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.6.1 

et les réf. citées). La norme de la pertinence vraisemblable – clé de voûte 

de l’échange de renseignements (arrêts du TF 2C_695/2017 du 29 oc-

tobre 2018 consid. 2.6, 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3 ; ar-

rêt du TAF A-4819/2016 du 4 avril 2018 consid. 2.3.1) – a pour but d’assu-

rer un échange de renseignements le plus large possible. Dans ce con-

texte, les limites posées à l’Etat requérant sont l’interdiction de la « pêche 

aux renseignements » ou celle de demander des renseignements manifes-

tement impropres à faire progresser l’enquête fiscale ou sans rapport avec 

elle (ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; arrêt du TF 2C_387/2016 du 5 mars 2018 

consid. 5.1). L’interdiction des « fishing expeditions » correspond au prin-

cipe de proportionnalité (art. 5 al. 2 de la Constitution fédérale de la Con-

fédération suisse du 18 avril 1999 [Cst., RS 101]), auquel doit se conformer 

chaque demande d’assistance administrative. Cela dit, il n’est pas attendu 

de l’Etat requérant que chacune de ses questions conduise nécessaire-

ment à une recherche fructueuse correspondante (arrêt du TAF  

A-3703/2019 du 23 avril 2020 consid. 2.5 et les réf. citées). Cette condition 

est réputée réalisée si, au moment où la demande d'assistance adminis-

trative est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les renseigne-

ments demandés se révéleront pertinents. En revanche, peu importe 

qu'une fois fournis, il s'avère que l'information demandée soit finalement 

non pertinente (arrêt du TF 2C_764/2018 du 7 juin 2019 consid. 5.1). 

4.3 Le rôle de l’Etat requis se limite à un contrôle de plausibilité ; il doit se 

contenter de vérifier l’existence d’un rapport entre l’état de fait décrit et les 

documents requis, étant précisé que l’Etat requérant est présumé agir de 

bonne foi (arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2 [sur la 

condition de la bonne foi, cf. consid. 4.1 supra]). L’appréciation de la perti-

nence vraisemblable des informations demandées est ainsi en premier lieu 

du ressort de l’Etat requérant ; il n’incombe pas à l’Etat requis de refuser 

une demande ou la transmission des informations parce que cet Etat serait 

d’avis qu’elles manqueraient de pertinence pour l’enquête ou le contrôle 

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sous-jacents (voir ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4 et 2.4 [qui évoque en 

particulier une « répartition des rôles » entre l’Etat requérant et l’Etat re-

quis] ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2, 

A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.3.2 et A-4434/2016 du 18 jan-

vier 2018 consid. 3.6.2). Par ailleurs, ce serait méconnaître le sens et le 

but de l'assistance administrative que d'exiger de l'Etat requérant qu'il pré-

sente une demande dépourvue de lacune et de contradiction, car la de-

mande d'assistance implique par nature certains aspects obscurs que les 

informations demandées à l'Etat requis doivent éclaircir (ATF 142 II 161 

consid. 2.1.1 et 139 Il 404 consid. 7.2.2). 

4.4 En lien avec la liste d’indications sur le contenu de la demande, à four-

nir par l’Etat requérant dans le contexte des CDI (cf. ch. XI par. 3 du Pro-

tocole additionnel comparé avec l’art. 6 al. 2 LAAF qui est d’application 

subsidiaire), le Tribunal fédéral retient qu’elle est conçue de telle manière 

que si l’Etat requérant s’y conforme scrupuleusement, il est en principe 

censé fournir des informations qui devraient suffire à démontrer la perti-

nence vraisemblable de sa demande (ATF 144 II 206 consid. 4.3 et 

142 II 161 consid. 2.1.4). 

4.5 La résidence fiscale du contribuable faisant l’objet de la demande d’as-

sistance ne doit pas nécessairement être déterminée au plan international 

pour que les renseignements demandés soient considérés comme vrai-

semblablement pertinents. Il peut en effet arriver que le contribuable dont 

l'Etat requérant prétend qu'il est l'un de ses résidents fiscaux en vertu des 

critères de son droit interne soit également considéré comme résident fis-

cal d'un autre Etat en vertu des critères du droit interne de cet autre Etat. 

Le Tribunal fédéral a précisé à cet égard que la détermination de la rési-

dence fiscale au plan international était une question de fond qui suppose 

un examen détaillé de la situation, qui n'a pas et ne peut pas être abordée 

par la Suisse en tant qu'Etat requis dans le cadre d'une procédure d'assis-

tance administrative régie par la condition de la pertinence vraisemblable 

(cf. ATF 145 II 112 consid. 2.2.2, 142 II 161 consid. 2.2.1 et 142 II 218 con-

sid. 3.6). Si le conflit de compétence se concrétise, il appartiendra au con-

tribuable qui conteste être assujetti à l'impôt dans l'Etat requérant de faire 

valoir ses arguments et de produire toutes les pièces qui corroborent sa 

position devant les autorités de cet Etat ; le cas échéant, la double imposi-

tion internationale sera évitée par le jeu des règles de détermination de la 

résidence fiscale internationale prévues dans la convention applicable 

entre les Etats concernés (cf. ATF 145 II 112 consid. 2.2.2 et 142 II 218 

consid. 3.7). 

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Page 11 

4.6 L'Etat requérant n'est pas tenu d'attendre l'issue du litige sur le principe 

de la résidence fiscale pour former une demande d'assistance administra-

tive, et ce d'autant moins que la demande peut aussi avoir pour but de 

consolider sa position quant à la résidence fiscale du contribuable con-

cerné. En effet, à ce stade, l'Etat requérant cherche précisément à obtenir 

des informations afin de déterminer si ses soupçons quant au rattachement 

fiscal à son territoire de la personne visée par la demande sont fondés. Par 

ailleurs, l'Etat requérant doit aussi pouvoir former une demande d'assis-

tance administrative même en cas de conflit de résidences effectif, et ce 

afin d'obtenir de l'Etat requis des documents qui viendraient appuyer sa 

prétention concurrente à celle de celui-ci ou celle d'un Etat tiers. Il s'agit ici 

en particulier de tenir compte de l'hypothèse selon laquelle un contribuable 

assujetti de manière illimitée en Suisse ou dans un Etat tiers a, en réalité, 

sa résidence fiscale dans l'Etat requérant, par exemple parce qu'il y a con-

servé son foyer d'habitation permanent (cf. ATF 142 II 161 consid. 2.2.2, 

142 II 218 consid. 3.7 ; arrêts du TAF A-4274/2017 du 20 juin 2018 con-

sid. 3.7.1 et A-5597/2016 du 28 février 2018 consid. 4.7.3). Ainsi, une de-

mande d'assistance administrative internationale peut avoir pour but de 

clarifier la résidence fiscale d'une personne concernée (cf. ATF 145 II 112 

consid. 2.2.2 et 142 II 161 consid. 2.2.2). 

4.7 Lorsque la personne visée par la demande d'assistance est considérée 

par deux Etats comme étant l'un de ses contribuables, la question de la 

conformité avec la Convention au sens de l'art. 28 par. 1 CDI CH-FR s'ap-

précie à la lumière des critères que l'Etat requérant applique pour considé-

rer cette personne comme l'un de ses contribuables assujettis de manière 

illimitée. Dans ce contexte, le rôle de l’Etat requis n'est pas de trancher lui-

même, dans le cadre de la procédure d'assistance administrative, le conflit 

de résidence, mais se limite à vérifier que le critère d'assujettissement sur 

lequel l'Etat requérant se fonde figure parmi ceux prévus dans la norme 

conventionnelle applicable à la détermination de la résidence fiscale (cf. 

ATF 145 II 112 consid. 3.2, 142 II 161 consid. 2.2.2 ; arrêt du TF 

2C_371/2019 du 30 avril 2019 consid. 3.1). Ainsi, la seule constellation 

dans laquelle le Tribunal fédéral admet que la Suisse vérifie le critère de 

rattachement illimité à l'impôt sur lequel l'Etat requérant se fonde et qui 

figure dans la CDI qui lie la Suisse à l'Etat requérant est celle dans laquelle 

la personne visée est assujettie à l'impôt de manière illimitée en Suisse 

(arrêt du TF 2C_953/2020 du 24 novembre 2021 consid. 3.6). L'existence 

d'une résidence fiscale dans un autre Etat que l'Etat requérant n'a pas de 

lien avec la bonne foi de ce dernier, qui reste donc présumée nonobstant 

ce fait. Il ne s'agit pas non plus d'un élément qui rendrait la demande 

A-1620/2021 

Page 12 

d'assistance administrative manifestement erronée ou incomplète 

(ATF 142 II 218 consid. 3.7). 

5.  

5.1 La recourante conteste toute résidence fiscale en France et estime, eu 

égard à sa résidence fiscale revendiquée en Suisse, que la demande d’as-

sistance de la DGFiP serait entachée d'irrégularité et contraire au principe 

de la bonne foi. Les éléments invoqués par l’autorité requérante pour as-

sujettir de manière illimitée la recourante en France seraient inexacts, con-

tradictoires et appellatoires. En outre, elle avance que les informations sol-

licitées ne seraient manifestement pas vraisemblablement pertinentes au 

regard du but fiscal visé par la demande d’assistance et de sa résidence 

fiscale alléguée en Suisse. 

5.2 En l’espèce, il convient tout d’abord de relever que la demande de la 

DGFiP ne peut être qualifiée d’incomplète et d’erronée du seul fait de la 

résidence fiscale revendiquée par la recourante en Suisse durant la pé-

riode concernée. En effet, selon le Tribunal fédéral, l’existence d'une rési-

dence fiscale dans un Etat autre que l'Etat requérant ne constitue pas une 

circonstance de nature à rendre la demande d’assistance manifestement 

erronée ou incomplète et à renverser la présomption de bonne foi de l’Etat 

requérant (cf. consid. 4.7 supra). De plus, s’agissant des contradictions re-

levées par la recourante dans la demande d’assistance tenant aux men-

tions de déclarations fiscales suisses ou à l’acquisition d’un bien immobilier 

en Suisse, le Tribunal rappelle qu’une demande d’assistance, de par sa 

nature, ne serait être exempte de lacunes voire de contradictions (cf. con-

sid. 4.3 supra), ce d’autant plus dans une situation de conflit potentiel de 

résidences (cf. consid. 4.6 supra) comme en l’espèce. 

5.3 Ensuite, la contestation par la recourante de sa résidence fiscale en 

France et donc de l’assujettissement fiscal illimité en France qui en résulte 

constituent des questions de fond, que ni l’AFC ni le Tribunal n’ont à tran-

cher (cf. consid. 4.5 supra). Les différentes pièces produites par la recou-

rante, notamment des attestations de résidence de l’Administration fiscale 

cantonale (…), ne sont pas de nature à remettre en cause les circons-

tances évoquées par l’autorité requérante et ainsi la bonne foi de celle-ci. 

Elles n’excluent en rien l’existence possible d’une résidence dans un autre 

Etat, en l’occurrence la France. Il appartient à la recourante de produire 

ces pièces, voire plus généralement de faire valoir ses griefs de fond rela-

tifs à sa résidence fiscale devant les juridictions françaises (cf. consid. 4.5 

supra). 

A-1620/2021 

Page 13 

5.4 Il apparaît enfin que la requête d'assistance administrative présentée 

par l'autorité requérante contient l'ensemble des renseignements requis 

par le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel (cf. consid. 3.5 supra). Aussi, 

conformément à la jurisprudence, ces informations devraient suffire à dé-

montrer la pertinence vraisemblable de la demande d'assistance en cause 

(cf. consid. 4.4 supra).  

5.5 Par ailleurs, lorsqu’il existe un conflit de résidence fiscale potentiel avec 

la Suisse, celle-ci doit vérifier que le critère de rattachement illimité à l'impôt 

sur lequel l'Etat requérant se fonde corresponde à celui figurant dans la 

CDI pertinente afin de s’assurer que la demande ne constitue pas une 

« pêche aux informations » et que les renseignements sont vraisemblable-

ment pertinents (cf. consid. 4.7 supra). En l'espèce, l’autorité requérante 

considère la recourante comme une résidente fiscale française et indique 

disposer d’éléments factuels permettant d’assujettir celle-ci à l’impôt en 

France. Ainsi, la DGFiP a mentionné, dans sa demande d'assistance ad-

ministrative du (...), que la recourante dispose d'une adresse en France, 

ainsi que d'un bien immobilier à cette même adresse pour lequel elle s'ac-

quitte des impôts locaux. L’autorité requérante affirme en outre que la re-

courante est domiciliée dans le bien immobilier en question. Elle est éga-

lement la représentante légale d'une société qui déploie son activité en 

France et exerce sa position de cheffe d'entreprise depuis le centre de (…). 

Le Tribunal constate que l’autorité requérante fait valoir des éléments de 

rattachement fondant l'assujettissement de la recourante en France pour 

la période concernée qui correspondent aux critères prévus dans la CDI 

CH-FR et plus particulièrement à ceux de la norme applicable à la déter-

mination de la résidence fiscale, à savoir l’art. 4 par. 2 CDI CH-FR. Les 

éléments invoqués correspondent aux critères du foyer d'habitation perma-

nent et du séjour habituel prévus par l'art. 4 par. 2 let. a) et let. b) CDI CH-

FR. La demande d’assistance ne peut dès lors constituée une « pêche aux 

informations » et les renseignements requis sont vraisemblablement perti-

nents. 

5.6 Le Tribunal rappelle en outre que la Suisse doit se contenter, en qualité 

d'Etat requis, d’effectuer un contrôle de plausibilité en vérifiant l’existence 

d’un rapport entre l’état de fait décrit et les documents requis (cf. con-

sid. 4.3 supra). En l’espèce, l’objet de la demande d’assistance en cause 

est le contrôle et le recouvrement de l’impôt sur le revenu de la recourante 

pour les années 2014 et 2015. Considérant la recourante comme une ré-

sidente fiscale française, la DGFiP a demandé des renseignements con-

cernant des comptes bancaires détenus par celle-ci en Suisse afin de dé-

A-1620/2021 

Page 14 

terminer le montant des avoirs et des revenus éventuellement non décla-

rés. Ces informations permettront potentiellement à l’autorité requérante 

de déterminer et imposer le revenu de la recourante pour les années 2014 

et 2015 en France. Le Tribunal constate ainsi qu'il existe un rapport entre 

l’état de fait décrit dans la demande d’assistance de l’autorité requérante 

et les documents requis et que ceux-ci sont potentiellement propres à être 

utilisés dans la procédure menée par l’autorité requérante.  

5.7 Dans ces circonstances, le Tribunal retient que la demande d’assis-

tance présentée par l’autorité requérante est conforme à l’exigence de la 

pertinence vraisemblable et ne s’inscrit pas dans le cadre d’une « pêche 

aux renseignements ». Remettre en cause les éléments de fait avancés 

par l’autorité requérante pour justifier l’assujettissement fiscal de la recou-

rante en France reviendrait à adopter une attitude de défiance et de remise 

en cause de la bonne foi, ce que le Tribunal fédéral a précisément jugé 

inadmissible (cf. consid. 4.1 supra).  

5.8 Au vu de ces éléments, le Tribunal ne constate pas de violations du 

principe de la bonne foi et de la norme de la pertinence vraisemblable par 

l’autorité requérante. 

6.  

Compte tenu des considérants qui précèdent, le Tribunal constate que la 

décision litigieuse satisfait aux exigences de l’assistance administrative en 

matière fiscale. Le recours s’avère dès lors mal fondé et doit par consé-

quent être rejeté. 

7.  

La recourante qui succombe, doit supporter les frais de procédure, lesquels 

se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procédure, à 

5'000 francs (art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 con-

cernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif 

fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Ils seront prélevés sur l’avance de frais de 

5'000 francs déjà versée. 

8.  

Vu l’issue de la cause, il n’est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA a con-

trario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 

9.  

La présente décision rendue dans le domaine de l’assistance administra-

A-1620/2021 

Page 15 

tive internationale en matière fiscale peut faire l’objet d’un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédé-

rale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de 

recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n’est recevable 

que lorsqu’une question juridique de principe se pose ou lorsqu’il s’agit, 

pour d’autres motifs, d’un cas particulièrement important au sens de 

l’art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à dé-

cider du respect de ces conditions. 

(Le dispositif est porté à la page suivante) 

  

A-1620/2021 

Page 16 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté. 

2.  

Les frais de procédure, d’un montant de 5'000 francs (cinq mille francs), 

sont mis à la charge de la recourante. Ceux-ci sont prélevés sur l’avance 

de frais d’un montant de 5'000 francs (cinq mille francs), déjà versée. 

3.  

Il n’est pas alloué de dépens. 

4.  

Le présent arrêt est adressé à la recourante et à l'autorité inférieure. 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

La présidente du collège : Le greffier : 

  

Emilia Antonioni Luftensteiner Renaud Rini 

 

  

A-1620/2021 

Page 17 

Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus 

tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce 

dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer 

en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être 

rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs 

et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens 

de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre 

les mains de la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition : 

 

  

A-1620/2021 

Page 18 

Le présent arrêt est adressé : 

– à la recourante (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. […] ; acte judiciaire)