# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 511ce754-d886-5c83-9ca8-fa6c96d8113b
**Source:** Neuchâtel (NE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2012-02-21
**Language:** fr
**Title:** Neuchâtel Tribunal Cantonal Cour de droit public 21.02.2012 CDP.2011.288 (INT.2012.110)
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/NE_Omni/NE_TC_012_CDP-2011-288_2012-02-21.html

## Full Text

A.                           
X., née en 1979, docteur ès lettres de
l'Université de [...], a obtenu une bourse de chercheuse de l'Institut suisse
de Rome (ci-après: IRS) pour une durée de 24 mois, du 1er mars 2010
au 29 février 2012.

                        Dans
sa déclaration d'impôt pour l'année 2010, X. a indiqué, au titre de revenu, le
produit d'une activité dépendante principale de 10'001 francs auprès de l'Université
de [...] et le revenu d'une activité dépendante accessoire de 525 francs auprès
de l'Université de [...]. Elle y a également annexé le courrier de l'ISR du 4
mars 2010 l'informant de l'octroi de la bourse précitée d'un montant de 121'000
francs qui serait versé en deux tranches (60'500 francs avant le 22 mars 2010
et 60'500 francs avant le 22 mars 2011), le règlement relatif à l'octroi de bourses
de recherche pour chercheuses et chercheurs avancés du Fonds national suisse
pour la recherche scientifique (ci-après: FNS), ainsi qu'un extrait du
règlement du FNS relatif à l'octroi de bourses de recherche pour chercheuses et
chercheurs débutants stipulant, à son article 18, que les revenus provenant de
bourses sont en principe exonérés d'impôts en Suisse. 

                        Donnant
suite aux demandes du service des contributions, X. a remis le 5 avril 2011, en
sus des documents relatifs à la bourse de l'ISR déjà annexés à sa déclaration
fiscale, une copie du règlement du FNS relatif à l'octroi de bourses de recherche
pour chercheuses et chercheurs avancés, ainsi que par courrier du 18 avril
2011, un état des frais professionnels relatifs à la bourse obtenue pour 2010.

                        Dans
les décisions de taxation définitive du 26 mai 2011, à l'impôt fédéral direct
2010 d'une part et à l'impôt cantonal et communal 2010 d'autre part, le service
des contributions a rajouté aux revenus déclarés un montant de 60'500 francs en
tant que revenu d'une activité lucrative dépendante principale et a tenu compte
de frais d'acquisition du revenu de 4'653 francs relatif à cette activité,
parvenant ainsi à un revenu imposable de 54'400 francs pour l'impôt fédéral
direct et de 54'000 francs pour l'impôt cantonal et communal.

                        Par
décision sur réclamation du 10 juin 2011, le service des contributions a rejeté
la réclamation élevée par X. contre les décisions précitées. Relevant que la
bourse octroyée par l'ISR est analogue à celles versées par le FNS, il a retenu
que son montant devait être exclu de l'exonération prévue à l'article 24 let. d
LIFD attendu que le caractère gratuit ou d'assistance de cette bourse faisait
défaut, puisqu'une contre-prestation consistant en un rapport d'études ou de
recherche à fournir à la fin de la période était demandée de la part du
bénéficiaire. Il en a conclu que ce type de bourse, qu'elle ait un caractère de
soutien à la recherche ou de soutien à la personne, n'était pas attribué à
titre gratuit. 

B.                           
Le 13 juillet 2011, X. défère cette décision
sur réclamation à la Cour de droit public du Tribunal cantonal, en concluant,
sous suite de frais et dépens, préalablement à la citation d'une médiation
entre l'intimée et elle-même, puis, principalement, à l'annulation de la décision
précitée, à l'exonération d'impôt du montant de la bourse de 121'000.- francs
et à la fixation du montant du revenu imposable pour 2010 à 10'526.- francs.
Elle soutient que la bourse octroyée par l'ISR doit être exonérée d'impôt en
application de l'article 24 let. d LIDF et 27 let. d LCdir, du moment qu'elle a
été octroyée à titre gratuit, aucune contre-prestation n'étant demandée de sa
part. Le rapport exigé par l'article 22 du règlement relatif à l'octroi de
bourses de recherche pour chercheuses et chercheurs avancés n'aurait en effet
qu'un caractère informatif et non scientifique, se rapprochant d'un
compte-rendu de nature administrative (Berichterstattung dans la version allemande
du règlement), ce qui ne saurait être considéré comme une contre-prestation.
Elle rappelle à cet égard la circulaire AFC n° 8, du 25 février 1971,
concernant les subsides du FNS qui exonère les bourses de relève. Elle explique
bénéficier d'une bourse d'encouragement de personnes devant être exemptée
d'impôt ainsi que l'admet l'ISR dans son attestation du 11 avril 2011. Si cette
bourse devait être considérée comme un revenu, elle aurait dû être fixée à
87'356.10 francs par année selon la grille des salaires pour les
post-doctorants du FNS. Elle relève encore avoir déjà bénéficié d'une bourse
similaire de la part du FNS qui n'avait pas été soumise à l'impôt et considère
qu'il n'y a pas d'élément nouveau justifiant un changement de pratique.

C.                           
Dans ses observations du 4 août 2011, l'intimé
conclut au rejet du recours, maintenant le fait que la bourse octroyée n'a pas
un caractère de gratuité. Il explique en outre sa volonté de ne plus s'en tenir
à la stricte dénomination des subsides pour déterminer s'ils sont ou non soumis
à l'impôt. 

D.                           
Sans y avoir été invitée, la recourante a répliqué,
en expliquant une nouvelle fois son point de vue selon lequel la bourse a été
octroyée sans contre-prestation, aussi minime soit-elle. Elle conteste en outre
que les conditions posées par la jurisprudence au changement de pratique de
l'administration fiscale soient remplies : l'intimé n'a pas fait valoir de
motifs sérieux et objectifs et n'a pas averti du changement de pratique les
particuliers susceptibles d'être atteints dans leurs droits.

E.                           
L'intimé a, pour sa part, renoncé à dupliquer.

C O N S I D E R A N T

en droit

1.                           
Interjeté dans les formes et délai légaux, le
recours est recevable.

2.                           
Le litige porte sur la question de savoir si la
bourse de chercheuse allouée par l'ISR à la recourante pour 24 mois, versée en
deux tranches de 60'500 francs, est imposable au titre de revenu provenant
d'une activité lucrative dépendante principale ou si elle doit être exonérée de
l'impôt au sens des articles 24 let. d LIDF et 27 let. d LCdir. Il
n'est pas contesté que les bourses octroyées par l'ISR sont analogues à celles
du FNS et que la réglementation relative aux secondes est entièrement
applicable aux premières.

a)          
Selon le principe général, l'impôt sur le revenu a
pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou
périodiques, en espèces ou en nature, quelle qu'en soit l'origine (art. 16 al.
1 LIFD, 7 al. 1 LHID, 19 al. 1 LCdir). Sont imposables,
au titre du produit de l'activité lucrative dépendante, tous les revenus provenant
d'une activité exercée dans le cadre d'un rapport de travail, qu'elle soit
régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus
accessoires, tels que les indemnités pour prestations spéciales, les
commissions, les allocations, les primes pour ancienneté de service, les
gratifications, les pourboires, les tantièmes et les autres avantages appréciables
en argent (art. 17 al. 1 LIFD, 7 al. 1 LHID, 20 LCdir). Sont exonérés de
l'impôt, les subsides provenant de fonds publics ou privés (art. 24 let. d LIFD, 7 al. 4 let.
f LHID, 27 let. d LCdir).
On entend par subsides des prestations gratuites aux personnes se trouvant dans
le besoin. L'exonération n'est ainsi applicable que si le bénéficiaire se
trouve dans une situation de gêne (besoin, « Bedürftigkeit »), que
l'entité de droit public ou privé qui verse les prestations y procède dans le
but de venir en aide au bénéficiaire (motif de bienfaisance ou d'assistance, « Unterstützung »)
et enfin que le versement a un caractère désintéressé et non onéreux, autrement
dit en l'absence de contre-prestation exigée de la part du bénéficiaire
(gratuité, « Unentgeltlichkeit ») (arrêt du TF du 09.03.2011
[2C_673/2010] cons. 4.3). Les bourses d'études accordées au contribuable de
condition modeste sont traitées comme des prestations de soutien exonérées de
l'impôt (Noël, Jaques, Commentaire romand de l'impôt fédéral direct,
2008, n° 27-28, p. 428; Locher, Kommentar zum DBG, 2001, n° 35 ad art.
24 LIFD). Ainsi, bénéficient de l'exonération de l'article 24 let. d LIFD les bourses d'études non sujettes à
contre-prestation, qui ont le caractère de soutien social aux familles modestes
pour ceux de leurs membres engagés dans des études (Communication de
l'Administration fédérale des contributions sur les nouveautés en matière
d'impôt fédéral direct sous la LIFD, Arch. 61, 6, 17). En revanche, s'agissant
des fonds versés notamment par le FNS ou de prix récompensant un travail, la
doctrine et la jurisprudence s'accordent à reconnaître qu'ils ne bénéficient
pas de l'exonération de l'article 24 let. d LIFD,
étant donné que leurs bénéficiaires  doivent en contrepartie réaliser l'étude
ou la recherche pour laquelle ils ont sollicité des fonds ou, dans le cas des
prix, ont produit un ouvrage dont la récompense décernée constitue une forme de
rémunération a posteriori (Noël, Jaques, op. cit., n° 28, p. 428;
arrêts du TF du 09.03.2011
[2C_673/2010] cons. 4.2 et du 28.04.2008
[2C_715/2007] cons. 2 traduit au RDAF 2008 II 364). Comme l'a relevé le
Tribunal fédéral dans l'arrêt du 28 avril 2008 précité, la Circulaire n° 8  de
l'Administration fédérale des contributions concernant les subsides du FNS, du
25 février 1971, toujours applicable, distingue notamment les subsides personnels
qui sont imposables comme revenu dans la mesure où ils constituent des
salaires, d'une part, et les subsides de relève (bourses), qui, eux, ne le sont
pas. Il explique la différence entre ces deux types de subsides de la manière
suivante :

« La
différence de régime applicable aux bourses de relève, d'une part, et aux
subsides personnels pour chercheurs avancés, d'autre part, résulte du règlement
des subsides [relatif aux octrois de subsides du FNS]. Bénéficient d'une bourse
de relève les personnes qualifiées, âgées dans la règle de moins de 33 ans, qui
veulent terminer leur thèse ou leur diplôme postgrade. Ils sont au début de leur
carrière professionnelle, ne disposent en général pas de revenus et les
montants qui leur sont alloués servent essentiellement à couvrir leurs dépenses
d'entretien plutôt peu élevées. En pareille hypothèse, il s'agit bien de
bourses au sens propre du terme, qui peuvent être qualifiées de subsides provenant
de fonds publics. En revanche, les subsides personnels versés aux chercheurs
avancés, en général plus âgés, qui disposent d'une expérience professionnelle
et de meilleure compétences scientifiques, poursuivent un autre but. Ils ont
pour but d'encourager les candidats appropriés à la carrière académique. C'est
pourquoi le montant des subsides personnels versés par le FNS à cette catégorie
de personnes dépasse celui des bourses de relève, mais reste encore en deçà du
revenu qu'une personne disposant d'une telle qualification professionnelle
pourrait obtenir dans un poste correspondant à cette qualification. »

b)          
Dans la mesure où les dispositions fédérales et
cantonales précitées ont le même contenu – hormis de légères différences
rédactionnelles – et où les règles cantonales doivent, selon la jurisprudence
constante du Tribunal administratif et de la Cour de droit public, être
interprétées en fonction du droit fédéral, non seulement lorsqu’elles ont la
même teneur que celui-ci (RJN 1986, p. 165) mais également en raison de
l’entrée en vigueur de la LHID au 1er janvier 1993, qui contient des
dispositions topiques identiques à celles de la LIFD et de la LCdir, l’examen de la
question litigieuse peut intervenir de manière conjointe à l’impôt fédéral
direct et à l’impôt direct cantonal et communal (v. notamment arrêt de la CDP
du 05.09.2011
[CDP.2010.362] cons. 3).

3.                           
Il s'agit en l'espèce d'examiner si le subside
octroyé par l'ISR satisfait aux conditions de besoin, d'assistance et de
gratuité dégagées par la jurisprudence, afin de déterminer s'il peut être
exonéré de l'impôt.

a) La recourante admet bénéficier d'un subside personnel pour
chercheurs avancés octroyé pour 24 mois, d'un montant total de 121'000.-
francs, soit 60'500.- francs par année. Conformément à la jurisprudence du
Tribunal fédéral exposée ci-dessus, ce type de subsides ne constitue pas une
bourse de relève, mais a pour but d'encourager les candidats à la carrière
académique (arrêt du TF du 28.04.2008
[2C_715/2007] cons. 2). Selon le règlement du FNS relatif aux octrois de
subsides (ci-après: le règlement des subsides), du 14 décembre 2007, qui
distingue cinq catégories d'encouragements différentes, il s'agit en effet d'un
subside visant à l'encouragement de personnes (art. 2), ayant pour but de
promouvoir la carrière scientifique des scientifiques, telles que les bourses
de recherche et les programmes d'encouragement de la relève scientifique et
académique (art. 4). Le montant de ce subside dit personnel est déterminé selon
le barème des bourses du FNS, qui les fixe en fonction du pays où la recherche
est effectuée, de la qualité du chercheur (débutant ou avancé) ainsi que de son
état civil (célibataire ou marié/ménage commun), des suppléments étant prévus
en cas d'enfants à charge. La situation financière à proprement parler des
requérants n'est en revanche pas un critère (arrêt du TF du 28.04.2008
[2C_715/2007] cons. 2.2). Le dossier ne contient d'ailleurs aucun élément
sur la situation financière de la recourante et celle-ci n'a jamais allégué se
trouver dans le besoin. En outre, même si le montant alloué pour les subsides
personnels pour chercheurs avancés est inférieur à celui que la recourante
aurait pu toucher en tant que post-doctorante et qui s'élèverait à 87'356.10
pour l'année 2010, on ne saurait y voir la preuve du caractère d'assistance
exigée par la jurisprudence. Comme rappelé ci-dessus, le Tribunal fédéral a nié
ce caractère tout en admettant que le montant des subsides personnels puisse
être en deçà du revenu qu'une personne disposant d'une telle qualification
professionnelle pourrait obtenir dans un poste correspondant à cette qualification.
Les conditions du besoin et d'assistance ne sont dès lors pas réalisées.

b) La recourante considère en outre que la bourse litigieuse lui a été
octroyée à titre gratuit, dans la mesure où la seule obligation qui lui est
faite est de remettre un simple rapport informatif ayant le caractère d'un
compte-rendu de type administratif qui ne peut être assimilé à un travail
scientifique, de sorte qu'aucune véritable contre-prestation ne lui est
demandée. On ne saurait davantage suivre ce raisonnement.

                        Selon
le règlement des subsides, est habilité en règle générale à déposer une requête
en vue d'obtenir des subsides toute personne physique menant des recherches
scientifiques en Suisse sans buts commerciaux (art. 8). L'examen des requêtes
est en outre soumis à des critères sévères (art. 17) et après l'acceptation
d'une requête, les requérants deviennent les bénéficiaires du subside qu'ils
doivent utiliser conformément aux conditions de la décision, du règlement des
subsides et des autres prescriptions applicables aux subsides (art. 32 al. 1 et
2). Ils doivent en particulier réaliser les travaux de recherche (art. 32 al.
3) et peuvent être contraints de livrer des résumés de leur projet de recherche
et de ses résultats afin que le FNS les mette dans des banques de données
accessibles au public (art. 33). De même sont-ils tenus de rendre des rapports
périodiques contenant notamment les comptes détaillés relatifs à l'utilisation
des subsides, ainsi que du matériel de valeur durable, les résultats de
recherche atteints et leur utilisation (art. 40). Si les droits relatifs aux
résultats issus de la recherche et obtenus dans le cadre des travaux subsidiés
appartiennent aux bénéficiaire ou à leurs employeurs (art. 43), les
bénéficiaires doivent rendre publics de manière appropriée les résultats de recherche
obtenus, en mentionnant le soutien du FNS (art. 44). Si les bénéficiaires emploient
un subside du FNS d'une manière abusive ou encore s'ils violent le règlement ou
d'autres dispositions applicables au subside malgré un avertissement écrit, le
FNS peut demander la restitution des subsides octroyés ou refuser leur versement
(art. 45).

                        Comme
l'a relevé le Tribunal fédéral, il existe ainsi bien un lien étroit entre la
contribution financière et la prestation qui doit être délivrée, à savoir le
travail de recherche scientifique (art. 32 al. 3 règlement des subsides), quand
bien même le résultat ne demeure finalement pas auprès du FNS (arrêt du TF du 28.04.2008
[2C_715/2007] cons. 2.3.4 précité). Les nombreuses autres obligations
faites au bénéficiaire du subside font également partie de la contre-prestation
attendue. Les rapports périodiques exigés à l'article 40 du règlement des
subsides ne sont dès lors qu'un élément de la contre-prestation. Ces rapports
ne constituent au demeurant pas qu'une simple formalité attendu qu'ils doivent
comporter un résumé de 10 à 15 lignes des résultats obtenus et de leur
signification, un résumé plus étoffé en 2 à 4 pages devant contenir certains
éléments prédéfinis, ainsi qu'un rapport général à caractère plus administratif.
Le FNS se réserve d'ailleurs le droit d'effectuer des contrôles sur place et de
consulter les documents pertinents (art. 40 al. 3 règlement des subsides).

                        Au
vu de ce qui précède, c'est à juste titre que l'intimé a considéré que le
subside personnel octroyé à la recourante ne satisfaisait pas aux critères
admis par la jurisprudence et la doctrine pour admettre une exonération de
l'impôt.

4.                           
La recourante fait ensuite valoir que les
décisions attaquées violeraient les principes applicables en matière de
changement de pratique, dans la mesure où il ne reposerait sur aucun motif
sérieux et objectif et serait intervenu sans avertissement préalable.

a) Selon la jurisprudence, pour être
compatible avec les articles 8 et 9 Cst. féd., un changement de pratique
administrative doit reposer sur des motifs sérieux et objectifs, c'est-à-dire
rétablir une pratique conforme au droit, mieux tenir compte des divers intérêts
en présence ou d'une connaissance plus approfondie des intentions du législateur,
d'un changement de circonstances extérieures, de l'évolution des conceptions
juridiques ou des mœurs. Les motifs doivent être d'autant plus sérieux que la
pratique suivie jusqu'ici est ancienne. A défaut, elle doit être maintenue
(arrêt du TF du 12.04.2010
[2C_523/2009] ; ATF 135 I 79 cons. 3 p. 82; 132 III 770
cons. 4 p. 777; 127 I 49
cons. 3c p. 52; 127 II 289
cons. 3a p. 292 s. et les références citées). Une décision qui modifie une
pratique administrative antérieure ne saurait être annulée pour le simple motif
qu'elle intervient sans avertissement. En revanche, lorsqu'un changement de
pratique porte une atteinte irrémédiable à un droit des particuliers en matière
de procédure, le principe de la bonne foi commande que ceux-ci soient avertis à
temps du changement de pratique (Bellanger, in: Les procédures en droit
fiscal, publication OREF, 2005, p. 64 et 70; Grisel, Traité de droit
administratif, tome I, 1984, p. 362; Knapp, Précis de droit
administratif, 1982, p. 56; arrêt
du TF du 22.07.2002
[1P.115/2002] cons. 2.1; ATF 106 Ia 88 p.
92, 101 Ia
369 cons. 2; arrêt du TA du 07.07.2008
[TA.2006.6] cons. 6a). Dans
ce dernier arrêt, le Tribunal administratif a rappelé ces principes, tout en
constatant que l'annonce du changement de pratique était intervenue avant
l'entrée en force des taxations fiscales.

b) En l'espèce, le changement de pratique dont
l'intimé entend se prévaloir repose sur une application de la loi conforme à la
jurisprudence et à la doctrine. Les arrêts récents rendus par le Tribunal
fédéral en matière d'exonération de subsides ne pouvaient que conforter
l'intimé dans cette voie et l'amener à abandonner sa pratique antérieure qui
consistait à s'en tenir à la stricte dénomination des subsides pour déterminer
s'ils étaient exonérés ou non de l'impôt. En cela, la pratique d'exonération
était clairement contra legem et elle devait impérativement être modifiée.
Contrairement à ce que soutient la recourante, il s'agit là de motifs sérieux
et objectifs autorisant le changement de pratique. Conformément à la doctrine
et à la jurisprudence rappelée ci-dessus, on ne saurait faire grief à l'intimé
de ne pas avoir annoncé au préalable ce changement de pratique qu'il entend
appliquer de manière générale à l'avenir, ce changement ne portant pas atteinte
aux droits procéduraux de la recourante. 

5.                           
La recourante ne
saurait enfin davantage tirer argument du fait que le subside personnel qu'elle
allègue avoir reçu précédemment du FNS aurait été exonéré d'impôt. Les limitations
résultant de la loi en matière de rappel d'impôt (art. 151 al. 2 LIFD et 221
al. 2 LCdir)
n'empêchent en effet pas l'autorité de taxation de procéder à un réexamen de la
situation du contribuable d'une période fiscale à l'autre (arrêt du TA
du 07.07.2008 précité, cons. 6a). Par ailleurs, le dossier ne renseigne pas
sur les particularités du subside qui aurait été exonéré de l'impôt.

6.                           
Vu le principe de la
légalité qui est prépondérant en droit fiscal et compte tenu des faits qui sont
dûment établis dans la présente cause, la résolution du litige ne nécessite pas
la tenue d’une audience au sens de l’article 216 a LCdir.

                        Le recours doit dès lors être
rejeté.

7.                           
Les frais de procédure
doivent être mis à la charge de la recourante qui succombe, en compensation de
son avance (art. 47 LPJA).
Elle ne peut prétendre à l'allocation de dépens (art. 48 LPJA a contrario).

Par ces motifs,

la Cour de droit public

1.    Rejette le recours.

2.    Met les frais de procédure à la charge de la recourante, par 770
francs, montant compensé par son avance.

3.    N'alloue pas de dépens.

Neuchâtel, le 21 février
2012

Art. 17
LIFD

1 Sont
imposables tous les revenus provenant d’une activité exercée dans le cadre d’un
rapport de travail, qu’elle soit régie par le droit privé ou par le droit
public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités pour
prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour
ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes et les
autres avantages appréciables en argent.

2 Les
versements de capitaux provenant d’une institution de prévoyance en relation
avec une activité dépendante et les versements de capitaux analogues versés par
l’employeur sont imposables d’après les dispositions de l’art. 38.

Art. 24
LIFD

Sont exonérés de l’impôt:

a. 

les dévolutions de fortune ensuite d’une
succession, d’un legs, d’une donation ou de la liquidation du régime
matrimonial; 

b. 

les versements provenant d’assurances de
capitaux privées susceptibles de rachat, à l’exception des polices de
libre-passage. L’art. 20, al. 1, let. a, est réservé; 

c. 

les prestations en capital versées par
l’employeur ou une institution de prévoyance professionnelle lors d’un
changement d’emploi, à condition que le bénéficiaire les réinvestisse dans le
délai d’un an dans une institution de prévoyance professionnelle ou les utilise
pour acquérir une police de libre-passage; 

d. 

les subsides provenant de fonds publics ou
privés; 

e. 

les prestations versées en exécution d’une
obligation fondée sur le droit de la famille, à l’exception des pensions
alimentaires et des contributions d’entretien mentionnées à l’art. 23, let. f; 

f.1 

la solde du service militaire et
l’indemnité de fonction pour service de protection civile, ainsi que l’argent
de poche des personnes astreintes au service civil; 

g. 

les versements à titre de réparation du
tort moral; 

h. 

les revenus perçus en vertu de la
législation fédérale sur les prestations complémentaires à
l’assurance-vieillesse, survivants et invalidité; 

i.2 

les gains provenant des jeux de hasard
exploités dans les maisons de jeu au sens de la loi du 18 décembre 1998 sur les
maisons de jeu3.

1
Nouvelle teneur selon le ch. 7 de l’annexe à la LF du 6 oct. 1995 sur le
service civil, en vigueur depuis le 1er oct. 1996 (RO 1996 1445;
FF 1994 III 1597).

2
Introduite par le ch. 2 de l’annexe à la loi du 18 déc. 1998 sur les maisons de
jeu, en vigueur depuis le 1er avril 2000 (RO 2000 677; FF 1997
III 137).

3 RS 935.52

Art. 7 LHID

Principe

1 L’impôt
sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu’ils soient
uniques ou périodiques, en particulier le produit d’une activité lucrative
dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur
locative de l’habitation du contribuable dans son propre immeuble, les
prestations d’institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes
viagères. En cas de dividendes, de parts aux bénéfices, d’excédent de
liquidation et d’avantages appréciables en argent provenant de participations
de tout genre qui équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du
capital social d’une société de capitaux ou d’une société coopérative
(participations qualifiées), les cantons peuvent atténuer la double imposition
économique des sociétés et des détenteurs de participations.1

1bis En
cas de vente de droits de participation, au sens de l’art. 4a de la loi
fédérale du 13 octobre 1965 sur l’impôt anticipé2, à la société
de capitaux ou à la société coopérative qui les a émis, le revenu de la fortune
est considéré comme étant réalisé dans l’année pendant laquelle la créance
d’impôt prend naissance (art. 12, al. 1 et 1bis, de la LF du 13 oct.
1965 sur l’impôt anticipé).3

1ter Les
rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d’assurances de capitaux
susceptibles de rachat et acquittées au moyen d’une prime unique sont imposables,
sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d’assurance est
réputée servir à la prévoyance lorsqu’elle est versée à un assuré de 60 ans
révolus, en vertu d’un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu
avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation
est exonérée.4

2 Les
rentes viagères et les revenus provenant de contrats d’entretien viager sont
imposables à raison de 40 %.5

3 Chacun
des investisseurs ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de
placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements
collectifs (LPCC)6;
le revenu des parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété
directe est uniquement imposable lorsque l’ensemble des revenus du placement
excède le rendement de ces immeubles.7

4 Sont
seuls exonérés de l’impôt:

a. 

le produit de l’aliénation des droits de
souscription, lorsque les droits patrimoniaux font partie de la fortune privée
du contribuable; 

b. 

les gains en capital réalisés sur des
éléments de la fortune privée du contribuable. L’art. 12, al. 2, let. a et d,
est réservé; 

c. 

les dévolutions de fortune ensuite d’une
succession, d’un legs, d’une donation ou de la liquidation du régime
matrimonial; 

d.8 

les versements provenant d’assurances de
capitaux privées susceptibles de rachat, à l’exception des polices de
libre-passage. L’al. 1ter est réservé; 

e. 

les prestations en capital versées par
l’employeur ou par une institution de prévoyance professionnelle lors d’un
changement d’emploi, lorsque le bénéficiaire les réinvesti dans le délai d’un
an dans une institution de prévoyance professionnelle ou les utilise pour
acquérir une police de libre-passage; 

f. 

les subsides provenant de fonds publics ou
privés; 

g. 

les prestations versées en exécution d’une
obligation fondée sur le droit de la famille, à l’exception de la pension
alimentaire que le conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait obtient
pour lui-même et des contributions d’entretien que l’un des parents reçoit pour
les enfants sur lesquels il a l’autorité parentale; 

h.9 

la solde du service militaire et
l’indemnité de fonction pour service de protection civile, ainsi que l’argent
de poche des personnes astreintes au service civil; 

i. 

les versements à titre de réparation du
tort moral; 

k. 

les revenus perçus en vertu de la
législation fédérale sur les prestations complémentaires à
l’assurance-vieillesse, survivants et invalidité; 

l.10 

les gains provenant des jeux de hasard
exploités dans les maisons de jeu au sens de la loi du 18 décembre 1998 sur les
maisons de jeu11.

1
Phrase introduite par le ch. II 3 de la loi du 23 mars 2007 sur la réforme de
l’imposition des entreprises II, en vigueur depuis le 1er janv. 2009
(RO 2008 2893;FF 2005 4469).

2 RS 642.21

3 Introduit par le ch. I 2 de la
LF du 10 oct. 1997 sur la réforme 1997 de l’imposition des sociétés, en vigueur
depuis le 1er janv. 1998 (RO 1998 669; FF 1997 II
1058).

4 Introduit
par le ch. I 6 de la LF du 19 mars 1999 sur le programme de stabilisation 1998,
en vigueur depuis le 1er janv. 2001 (RO 1999 2374; FF 1999 3).

5 Nouvelle
teneur selon le ch. I 6 de la LF du 19 mars 1999 sur le programme de
stabilisation 1998, en vigueur depuis le 1er janv. 2001 (RO 1999 2374; FF 1999 3).

6 RS 951.31

7 Nouvelle
teneur selon le ch. II 7 de l’annexe à la loi du 23 juin 2006 sur les
placements collectifs, en vigueur depuis le 1er janv. 2007  (RO 2006 5379; FF 2005 5993).

8 Nouvelle
teneur selon le ch. I 6 de la LF du 19 mars 1999 sur le programme de
stabilisation 1998, en vigueur depuis le 1er janv. 2001 (RO 1999 2374; FF 1999 3).

9 Nouvelle
teneur selon le ch. 8 de l’annexe à la LF du 6 oct. 1995 sur le service civil,
en vigueur depuis le 1er oct. 1996 (RO 1996 1445; FF 1994 III
1597).

10
Introduite par le ch. 3 de l’annexe à la loi du 18 déc. 1998 sur les maisons de
jeu, en vigueur depuis le 1er avril 2000 (RO 2000 677; FF 1997
III 137).

11 RS 935.52