# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 148539ae-3eb7-5658-8538-c4c9c19f673a
**Source:** Bern Gerichte (BE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-06-20
**Language:** de
**Title:** Bern Verwaltungsgericht 20.06.2024 100 2022 2
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/BE_Verwaltungsgericht/BE_VG_001_100-2022-2_2024-06-20.pdf

## Full Text

100.2022.2/3U
HAT/SBE/CES

Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung

Urteil vom 20. Juni 2024

Verwaltungsrichter Häberli, präsidierendes Mitglied
Verwaltungsrichter Häusler, Verwaltungsrichter Tissot
Gerichtsschreiberin Streun

A.________
vertreten durch Fürsprecher …
Beschwerdeführerin

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin

und

Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Nordring 8, 3013 Bern

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 
2015 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 
7. Dezember 2021; 100 20 313/314, 200 20 251/253)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.06.2024, Nrn. 100.2022.2/3U, 
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Prozessgeschichte:

A.

Mit Sacheinlage- und Sachübernahmevertrag vom 28. Oktober 2015 über-
trug die Einzelunternehmung «B.________» rückwirkend per 1. Mai 2015 
sämtliche Aktiven und Passiven des Einzelunternehmens zu Buchwerten auf 
die neu zu gründende C.________ AG, deren Alleinaktionär der (im Jahr 
2017 verstorbene) Ehemann von A.________ war. Die Vermögensübertra-
gung umfasste namentlich fünf Stockwerkeinheiten in F.________ (Gbbl. 
Nrn. 1________-1, 1________-2, 1________-3, 1________-5 und 
2________-4), die mit einem Buchwert von insgesamt Fr. 1'599'600.-- bilan-
ziert waren. Mit Veranlagungsverfügungen vom 20. August 2019 veranlagte 
die Steuerverwaltung des Kantons Bern A.________ für das Steuerjahr 2015 
abweichend von deren Selbstdeklaration auf ein steuerbares Einkommen 
von Fr. 187'632.-- (zum Satz von Fr. 189'617.--; Kantons- und Gemeinde-
steuern) bzw. von Fr. 246'700.-- (direkte Bundessteuer ) sowie auf einen 
steuerbaren Liquidationsgewinn von Fr. 0.-- bei den Kantons- und Gemein-
desteuern bzw. von Fr. 687'400.-- (zum Satz von Fr. 137'480.--) bei der di-
rekten Bundessteuer. Die Abweichung beruhte im Wesentlichen darauf, 
dass die Steuerverwaltung die Übertragung der Stockwerkeinheiten von der 
Einzelunternehmung auf die AG nicht als steuerneutrale Umstrukturierung 
sondern als Privatentnahme qualifizierte. Die gegen die Veranlagungsverfü-
gungen erhobenen Einsprachen wies die Steuerverwaltung ab (Einspra-
cheentscheide vom 20.8.2020 betreffend Sonderveranlagung 2015 und vom 
1.9.2020 betreffend ordentliche Veranlagung 2015). 

B.

Hiergegen gelangte A.________ am 27. August 2020 an die Steuerrekurs-
kommission des Kantons Bern (StRK), welche auf die Rechtsmittel, soweit 
die Sonderveranlagung der Kantons- und Gemeindesteuern sowie die or-
dentliche Veranlagung der direkten Bundessteuer betreffend, nicht eintrat 
und den Rekurs betreffend die ordentliche Veranlagung der Kantons- und 

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Gemeindesteuern sowie die Beschwerde betreffend die Sonderveranlagung 
der direkten Bundessteuer abwies (Entscheide vom 7.12.2021).

C.

In einer einzigen Rechtsschrift vom 3. Januar 2022 hat A.________ sowohl 
in Bezug auf die Kantons- und Gemeindesteuern als auch auf die direkte 
Bundessteuer (ordentliche Veranlagung und Sonderveranlagung) Verwal-
tungsgerichtsbeschwerde erhoben. Sie beantragt, die Entscheide der StRK 
vom 7. Dezember 2021 seien aufzuheben und es sei festzustellen, dass eine 
steuerneutrale Umstrukturierung stattgefunden habe und sie sei gemäss 
Selbstdeklaration zu veranlagen. Eventuell seien die angefochtenen Ent-
scheide aufzuheben und die Sache zur erneuten Beurteilung an die Steuer-
verwaltung zurückzuweisen, wobei der Überführungswert der Stockwerkein-
heiten gemäss Gutachten der D.________ AG von 19. November 2018 fest-
zusetzen sei.

Mit Verfügung vom 4. Januar 2022 hat der Abteilungspräsident die Verfahren 
betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundes-
steuer vereinigt.

Die StRK und die Steuerverwaltung schliessen mit Vernehmlassung vom 
26. Januar 2022 bzw. Beschwerdeantwort vom 25. Februar 2022 je auf Ab-
weisung der Beschwerden. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich 
nicht vernehmen lassen.

Mit Zwischenentscheid vom 8. April 2022 hat die (damalige) Instruktionsrich-
terin das Gesuch der Beschwerdeführerin um vollständige Akteneinsicht 
vom 8. März 2022 insoweit abgewiesen als keine Einsicht in die «nicht an-
onymisierte Liste» der Vergleichsgrundstücke (vgl. hinten E. 6) gewährt 
wurde, weil diese Rückschlüsse darauf erlauben würde, welche Personen 
bei den aufgelisteten Handänderungen welche Kaufpreise bezahlt bzw. er-
zielt haben.

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Erwägungen:

1.

1.1 Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als 
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des 
Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 
155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 
21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie 
Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der 
direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]).

1.2 Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeindesteu-
ern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Verwal-
tungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern han-
delt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten Ver-
fahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und der-
selben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2, 135 II 260 
E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3). Weil vorliegend die einschlägigen Bestimmungen 
des kantonalen und eidgenössischen Rechts weitgehend gleich lauten, 
rechtfertigt sich die gemeinsame Beurteilung der Streitigkeit hinsichtlich 
kommunaler, kantonaler und eidgenössischer Steuern.

1.3 Die StRK hat hinsichtlich der Sonderveranlagung der Kantons- und 
Gemeindesteuern sowie der ordentlichen Veranlagung der direkten Bundes-
steuer Nichteintretensentscheide gefällt (angefochtene Entscheide E. 1.1 so-
wie Dispositiv-Ziffern 1 und 2; vorne Bst. B). Streitgegenstand kann im vor-
liegenden Verfahren diesbezüglich somit ausschliesslich sein, ob die Vor-
instanz zu Recht keine materielle Beurteilung vorgenommen hat (statt vieler 
BVR 2017 S. 459 E. 2.3). In ihrer Beschwerdeschrift setzt sich die Beschwer-
deführerin mit keinem Wort mit dem teilweisen Nichteintreten der StRK aus-
einander. Es fehlt den Beschwerden insoweit sowohl an einer rechtsgenüg-
lichen Begründung als auch an einem sachbezogenen Antrag, weshalb sie 
diesbezüglich den formellen Anforderungen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 
Abs. 1 und Art. 32 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 DBG) nicht zu genü-
gen vermögen und auf sie nicht einzutreten ist. 

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1.4 Zur Verwaltungsgerichtsbeschwerde ist befugt, wer am vorinstanzli-
chen Verfahren teilgenommen hat, durch die angefochtenen Entscheide be-
sonders berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung 
oder Änderung hat (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie 
Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG). Ein schutzwürdiges Interesse 
liegt vor, wenn die tatsächliche oder rechtliche Situation der betroffenen Per-
son durch den Ausgang des Verfahrens beeinflusst werden kann, so dass 
von der Abwendung eines materiellen oder ideellen Nachteils gesprochen 
werden kann (vgl. BVR 2015 S. 534 E. 2.1). Dieses Rechtsschutzinteresse 
liegt auf der Hand, wenn die steuerpflichtige Person eine tiefere Steuerbe-
lastung anstrebt, nicht aber im umgekehrten Fall: Wird eine Abänderung der 
Steuerfaktoren zum eigenen Nachteil beantragt, fehlt es in der Regel an ei-
nem schutzwürdigen Interesse. Das Interesse an einer Höherveranlagung 
wird nur ausnahmsweise bejaht, wenn sich die Höherveranlagung gesamt-
haft als günstiger erweist, namentlich im Zusammenhang mit einer aktuellen 
oder virtuellen Doppelbesteuerung oder Konkurrenz der ordentlichen Be-
steuerung mit einer Sonderbesteuerung, oder zur Abwendung eines Nach-
steuer- oder Hinterziehungsverfahrens (vgl. BVR 1993 S. 446 E. 1b f.; 
VGE 2020/263/264 vom 28.10.2022 E. 1.2; vgl. auch BGE 140 II 167 
[BGer 2C_490/2013 vom 29.1.2014] nicht publ. E. 1.1). – Die Beschwerde-
führerin ist mit ihren Anträgen im vorinstanzlichen Verfahren nicht durchge-
drungen und damit formell beschwert. Sie beantragt betreffend die direkte 
Bundessteuer (Sonderveranlagung 2015) eine tiefere Besteuerung, womit 
das schutzwürdige Interesse diesbezüglich ohne weiteres zu bejahen ist. Be-
treffend die Kantons- und Gemeindesteuern (ordentliche Veranlagung 2015) 
beantragt sie allerdings eine höhere Veranlagung (vorne Bst. C), was direkt 
mit dem (hier nicht zu behandelnden; vgl. E. 1.3 hiervor) Rechtsbegehren 
betreffend die Sonderveranlagung zusammenhängt. Weil sich eine Reduk-
tion des Liquidationsgewinns bei der Sonderveranlagung steuerlich vorteil-
hafter auswirken würde als die (damit zusammenhängende) verlangte Er-
höhung des steuerbaren Einkommens bei der ordentlichen Veranlagung, re-
sultiert nach dem Rechtsstandpunkt der Beschwerdeführerin insgesamt eine 
tiefere Steuerbelastung, womit letztlich ein schutzwürdiges Interesse an der 
beantragten Höherveranlagung besteht. Auf die insoweit form- und fristge-
recht eingereichten Beschwerden ist – unter Vorbehalt von E. 1.5 hiernach 
– einzutreten. 

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1.5 Nebst der Aufhebung der angefochtenen Entscheide verlangt die Be-
schwerdeführerin, es sei festzustellen, dass die Überführung von Aktiven 
und Passiven des Einzelunternehmens eine steuerneutrale Umstrukturie-
rung darstelle. – Feststellungsbegehren sind gegenüber Leistungs- oder Ge-
staltungsbegehren subsidiär und damit nur zulässig, wenn das schutzwür-
dige Interesse der das Feststellungsbegehren stellenden Partei mit einem 
Leistungs- oder Gestaltungsbegehren nicht gewahrt werden kann 
(BVR 2018 S. 310 E. 7.3; BGE 141 II 113 E. 1.7 [Pra 105/2016 Nr. 36]). Das 
mit dem Feststellungsantrag verfolgte Ziel, nämlich die steuerneutrale Über-
tragung der Stockwerkeinheiten auf die AG, kann mit der Aufhebung der an-
gefochtenen Entscheide und einer Veranlagung entsprechend der Selbstde-
klaration erreicht werden. Ein darüber hinaus gehendes besonderes Fest-
stellungsinteresse ist nicht ersichtlich und wird auch nicht dargetan. Auf die 
Feststellungsbegehren ist nicht einzutreten.

1.6 Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).

2. 

2.1 Der Einkommenssteuer unterliegen u.a. alle Einkünfte aus einem 
Dienstleistungs-, Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirt-
schaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständi-
gen Erwerbstätigkeit (Art. 21 Abs. 1 StG; Art. 18 Abs. 1 DBG). Dazu zählen 
alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Auf-
wertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die 
Überführung von Geschäfts- in Privatvermögen (sog. Privatentnahme; 
Art. 21 Abs. 2 Satz 1 und 2 StG; Art. 18 Abs. 2 Satz 1 und 2 DBG). Werden 
Vermögenswerte aus dem Geschäfts- ins Privatvermögen überführt, ist auf-
grund des Systemwechsels im Sinn einer steuersystematischen Realisation 
über die realisierten stillen Reserven abzurechnen (vgl. statt vieler 
BGE 143 II 661 E. 2.1; VGE 2020/197/198 vom 17.9.2021 E. 3.1; Peter Lo-
cher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019, Art. 18 N. 100, 102 ff.). Bei 
der Überführung von Grundeigentum vom Geschäfts- ins Privatvermögen 
wird auf kantonaler Ebene der Gewinn nur bis zur Höhe der Anlagekosten – 

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also die wiedereingebrachten Abschreibungen – von der Einkommenssteuer 
erfasst (Art. 21 Abs. 3 StG), während die Differenz zwischen Anlagekosten 
und Erlös bzw. Verkehrswert, also der eigentliche Wertzuwachsgewinn, 
grundsätzlich der Grundstückgewinnsteuer unterliegt (Art. 126 ff. StG). Dem-
gegenüber führt bei der direkten Bundessteuer eine Privatentnahme regel-
mässig zur Abrechnung über den Verkehrswert (BGer 2C_302/2018 vom 
9.8.2018, in ASA 87 S. 126, StE 2018 B 23.47.2 Nr. 19 und StR 73/2018 
S. 876 E. 2.2.5), wobei für die Gewinnberechnung der Zeitpunkt der Priva-
tentnahme massgebend ist (BGer 2C_662/2020 vom 22.3.2021 E. 2.2.1, 
2C_181/2018 vom 12.3.2018, in StR 73/2018 S. 597 und StE 2018 B 23.2 
Nr. 57 E. 2.1).

2.2 Erfolgt eine Privatentnahme anlässlich der definitiven Aufgabe der 
selbständigen Erwerbstätigkeit, ist ein allfälliger Überführungsgewinn – bei 
gegebenen Voraussetzungen – als Teil des Liquidationsgewinns separat zu 
besteuern (vgl. VGE 2020/263/264 vom 28.10.2022 E. 3.3): Art. 43a StG 
bzw. Art. 37b DBG sehen Sonderregeln zur Steuerberechnung für den Fall 
vor, dass die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Alters-
jahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv auf-
gegeben wird. Diesfalls ist die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjah-
ren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu Son-
dertarifen zu besteuern (vgl. Art. 43a Abs. 1-3 StG; Art. 37b Abs. 1 DBG).

2.3 Stille Reserven einer Personenunternehmung werden bei Umstruk-
turierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, 
nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die 
bisher für die Einkommenssteuer massgeblichen Werte übernommen wer-
den (Art. 22 Abs. 1 StG Ingress; Art. 19 Abs. 1 DBG Ingress). Die steuerneu-
trale Umstrukturierung einer Personenunternehmung in eine juristische Per-
son verlangt die Übertragung eines Betriebs oder eines Teilbetriebs (Art. 22 
Abs. 1 Bst. b StG; Art. 19 Abs. 1 Bst. b DBG). Es muss somit eine qualifizierte 
Form von Vermögen übertragen werden, damit die Steuerneutralität gewahrt 
bleibt (BGE 142 II 283 E. 3.1). Als Betrieb im Sinn des steuerlichen Umstruk-
turierungsrechts gilt jeder organisatorisch-technische Komplex von Vermö-
genswerten, der im Hinblick auf die unternehmerische Leistungserbringung 
eine relativ unabhängige, organische Einheit bildet. Ein Betrieb zeichnet sich 

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durch einen hohen Grad an Unabhängigkeit aus und stellt eine Organisation 
dar, die imstande ist, selbständig fortzubestehen. Im Rahmen eines Betriebs 
werden Kapital und Arbeit zum Zweck der Gewinnerzielung eingesetzt, wo-
bei sich der Einsatz der Arbeit nicht auf die Abschöpfung von Mehrwerten 
oder die Vereinnahmung von Ertrag beschränkt. Der Begriff des Betriebs in-
diziert eine der Leistungserbringung dienende Vermögenssubstanz (BGE 
150 II 40 E. 6.4, 142 II 283 E. 3.2). 

3.

3.1 Das Einzelunternehmen «B.________» führte bis ins Jahr 2004 das 
Hotel E.________ in F.________, bevor im Rahmen einer Sanierung der Ho-
telbetrieb und eine weitere Liegenschaft (Gbbl. Nr. 3________) auf die neu 
gegründete Hotel E.________ AG übertragen wurden. Die dem Einzelunter-
nehmen verbliebenen, ebenfalls in F.________ gelegenen fünf Stockwerk-
einheiten im Chalet G.________ (Gbbl. Nrn. 1________-1, 1________-2, 
1________-3, 1________-5) und im Chalet H._________ (Gbbl. 
Nr. 2________-4), deren jetzige Übertragung auf die C.________ AG Anlass 
für den vorliegenden Rechtsstreit bildet, wurden in einer an die Steuerver-
waltung gerichteten Ruling-Anfrage vom 16. September 2004 (Vorakten StV 
[act. 5C] pag. 234 ff.) als «nicht betriebsnotwendig» bezeichnet und hätten 
ins Privatvermögen des Einzelunternehmers überführt werden sollen; diese 
Überführung unterblieb jedoch in der Folge (vgl. Vernehmlassung StV vom 
30.9.2020, Vorakten StRK [act. 5B] pag. 29). Anschliessend wurden die Ein-
künfte aus der Vermietung der vier Wohnungen im Chalet G.________ und 
einer Dachwohnung im Chalet H._________ als Ferienwohnungen bis 2014 
als selbstständige Erwerbstätigkeit des verstorbenen Ehemanns der Be-
schwerdeführerin besteuert. Unstrittig ist und als erstellt gelten kann, dass 
die Vermittlung und Verwaltung der Ferienwohnungen an Gäste durch die 
Hotel E.________ AG erfolgte. Aus den Jahresrechnungen des Einzelunter-
nehmens «B.________» sind denn auch an die Hotel E.________ AG be-
zahlte Vermittlungskommissionen ersichtlich (Fr. 10'648.15 im Jahr 2015 
bzw. Fr. 18’502.80 im Jahr 2014, Vorakten StV [act. 5C] pag. 162 bzw. 209). 
Nicht erstellt ist hingegen, dass die Ferienwohnungen – wie von der Be-
schwerdeführerin behauptet – im fraglichen Jahr mit Hoteldienstleistungen 

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angeboten worden sind. In den Erfolgsrechnungen sind keine Aufwände 
ausgewiesen, die auf ein Angebot von zusätzlichen hoteltypischen Leistun-
gen hinweisen würden, enthielt doch der Geschäftsaufwand des Einzelun-
ternehmens (nebst den Vermittlungskommissionen) bloss die üblichen 
Unterhalts-, Betriebs- und Verwaltungskosten von Liegenschaften sowie die 
Hypothekarzinsen (Vorakten StV [act. 5C] pag. 162 f.).

3.2 Die Steuerverwaltung ging davon aus, dass sich die Tätigkeit der Ein-
zelunternehmung auf das Halten und die Verwaltung bzw. Betreuung der Lie-
genschaften beschränkt habe, weshalb es für eine steuerneutrale Umstruk-
turierung am Betriebserfordernis fehle. Sie qualifizierte die Übertragung der 
Stockwerkeinheiten auf die Aktiengesellschaft als Privatentnahme, wobei sie 
die für die Berechnung des Überführungsgewinns massgebenden Verkehrs-
werte wie folgt festlegte:

Gbbl. Nr. Buchwert Verkehrswert für 
Gewinnberech-
nung

1________-1 1. OG 2.5 Zi. 233'830 420'000 
1________-2 1. OG 3.5 Zi. 294'755 530'000 
1________-3 2. OG 2.5 Zi. 292'208 420'000 
1________-5 EG 2.5 Zi. 240'307 420'000 
2________-4 DG 3.5 Zi. 538'500 570'000 
Total 1'599'600 2'360'000

Ausgehend von einem Verkehrswert der fünf Grundstücke von total 
Fr. 2'360'000.-- und einem Buchwert von gesamthaft Fr. 1'599'600.-- (ent-
sprechend den Anlagekosten), errechnete die Steuerverwaltung (bei der di-
rekten Bundessteuer) einen steuerbaren Wertzuwachsgewinn von 
Fr. 760'400.--. Zur Ermittlung des netto Liquidationsgewinns zog sie die hier-
auf entfallenden AHV-Beiträge ab (Fr. -73'000.--), womit ein steuerbarer Be-
trag von Fr. 687'400.-- resultierte (vgl. Hilfsblatt zur Ermittlung des Liquidati-
onsgewinns, Vorakten StV [act. 5C] pag. 87 f. sowie Berechnung AHV-Rück-
stellung, Vorakten StV [act. 5C] pag. 89), welchen sie zu einem Satz ent-
sprechend einem Fünftel des Gewinns veranlagte (Einspracheentscheid 
vom 20.8.2020, Vorakten StV [act. 5C] pag. 18 und 21). Bei den Kantons- 
und Gemeindesteuern (ordentliche Veranlagung) wirkte sich die Über-
führung der Liegenschaften steuerlich nur dahingehend aus, dass der steu-
erbare Erfolg aus selbständiger Erwerbstätigkeit um die AHV-Rückstellung 

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vermindert wurde, womit sich ein Erfolg von Fr. -54'474.-- ergab 
(Fr. 18'526.-- minus Fr. 73'000.--; vgl. Einspracheentscheide vom 1.9.2020, 
Vorakten StV [act. 5C] pag. 18 und 21; Veranlagungsverfügungen vom 
3.9.2019, Vorakten StV [act. 5C] pag. 53).

3.3 Die StRK hat die Auffassung der Steuerverwaltung geschützt, eine 
steuerneutrale Umstrukturierung verneint und erkannt, die stillen Reserven 
seien auf den überführten Stockwerkeinheiten bei der direkten Bundessteuer 
als Einkommen zu versteuern (angefochtene Entscheide E. 2-6). Weiter ge-
langte sie zum Schluss, die Steuerverwaltung habe den der Liquidationsge-
winnbesteuerung zu Grunde liegende Verkehrswert der Stockwerkeinheiten 
korrekt auf Fr. 2'360'000.-- festgesetzt (E. 7). Die Beschwerdeführerin stellt 
sich dagegen auf den Standpunkt, dass mit den Stockwerkeinheiten ein Be-
trieb auf die AG übertragen worden sei, womit ein steuerneutraler Umstruk-
turierungstatbestand vorliege (s. dazu E. 4 hiernach). Zudem erachtet sie 
den für die Gewinnberechnung herangezogenen Verkehrswert der Liegen-
schaften als zu hoch. Sie hält dafür, es sei insoweit auf die von ihr vorgelegte 
tiefere Bewertung durch eine ortsansässige Treuhand- und Immobilienunter-
nehmung abzustellen (s. dazu hinten E. 5 f.). 

4.

Strittig ist zunächst, ob die Übertragung der Liegenschaften der Einzelunter-
nehmung an die AG eine steuerneutrale Umstrukturierung darstellt. 

4.1 Mit Sacheinlage- und Sachübernahmevertrag vom 28. Oktober 2015 
übertrug die Einzelunternehmung sämtliche Aktiven und Passiven auf die 
C.________ AG, womit ein Umstrukturierungsvorgang im steuerrechtlichen 
Sinn vorliegt. Weiter wurden die bisher für die Einkommenssteuer massge-
blichen Werte beibehalten, indem die AG die Aktiven und Passiven zu Buch-
werten übernahm. Da die AG ihren Sitz in F.________ hat, besteht die Steu-
erpflicht in der Schweiz sodann aufgrund persönlicher Zugehörigkeit unbe-
schränkt fort. Umstritten und zu beurteilen ist indes, ob es sich bei den über-
tragenen Vermögenswerten um einen Betrieb handelt.

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4.2 Die Vorinstanz verneinte das Vorliegen eines Betriebs im steuer-
rechtlichen Sinn, da die Vermietung der Ferienwohnungen im Wesentlichen 
«passiv» betrieben worden sei, indem Vermittlung und Administration der 
Hotel E.________ AG übertragen worden und nicht durch die Eigentümerin 
bzw. deren inzwischen verstorbenen Ehemann selber besorgt worden seien. 
Die Behauptung, die Stockwerkeinheiten würden wie Hotelzimmer bewirt-
schaftet, sei unbelegt geblieben; insbesondere sei dafür kein Personalauf-
wand angefallen. Es sei somit nicht ersichtlich, dass die Vermietung von Fe-
rienwohnungen das Ausmass einer privaten Vermögensverwaltung überstie-
gen habe (angefochtene Entscheide E. 5.1-5.3). Zudem werde angesichts 
von Mieterträgen in den Jahren 2013 und 2014 von jeweils knapp 
Fr. 430'000.--, das für das Vorliegen eines Immobilienunternehmens gemäss 
Kreisschreiben Nr. 5 der Eidgenössischen Steuerverwaltung nötige Volumen 
nicht erreicht (E. 6.1-6.3). Damit sei die Steuerverwaltung mangels Vorlie-
gens eines Betriebs zu Recht nicht von einer steuerneutralen Umstrukturie-
rung ausgegangen (E. 7). – Die Beschwerdeführerin bringt dagegen vor, die 
Ferienwohnungen seien durch sie und ihren Ehemann während Jahren im 
Rahmen einer selbstständigen Erwerbstätigkeit als Aparthotelbetrieb geführt 
worden. Die mit der Bewirtschaftung der Einheiten verbundenen Personal-
aufwände seien substantiell, weshalb die Vermietung nicht als blosse private 
Vermögensverwaltung bezeichnet werden könne. Für das Vorliegen eines 
Betriebs spreche zudem, dass die bewirtschafteten Appartements in ganz 
erheblichem Masse fremdfinanziert seien; zu Buchwerten betrage das Ei-
genkapital nur gerade rund 10 %. Die mit den Wohnungen erzielten Erträge 
seien denn auch jahrelang und zu Recht als Einkommen aus selbständiger 
Erwerbstätigkeit besteuert worden.

4.3 Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung genügen die blosse 
Verwaltung eigener Liegenschaften im Normalfall dem Betriebserfordernis 
nicht (BGE 142 II 283 E. 3.4.1 f. auch zum Folgenden). Damit die blosse 
gewerbsmässige Verwaltung eigener Immobilien ausnahmsweise als Be-
trieb qualifiziert werden kann und nicht lediglich eine Kapitalanlage vorliegt, 
wird eine professionelle Immobilienbewirtschaftung vorausgesetzt 
(BGer 2C_2/2020 vom 4.3.2020 E. 2.7.1 auch zum Folgenden, 
2C_107/2011 vom 2.4.2012 E. 3.3 [betreffend Ersatzbeschaffung von be-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.06.2024, Nrn. 100.2022.2/3U, 
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triebsnotwendigem Anlagevermögen]). Dafür muss eine Immobilienverwal-
tung bspw. über den Rahmen blosser Vermögensverwaltung hinaus eine 
grosse Zahl von Liegenschaften durch eigene Dienstleistungen (Vermietung, 
Verwaltung) betreuen oder mit ihnen (im Sinne einer Mischform) auch Han-
del treiben. Erforderlich ist zudem, dass mit den vermieteten Liegenschaften 
ein Ertrag in einer gewissen Höhe erwirtschaftet wird (vgl. 
BGer 2C_675/2018 vom 18.12.2018 E. 4.3; vgl. auch BGE 150 II 40 E. 6.9). 
Von einem Betrieb kann nur gesprochen werden, wenn sich die Verwaltung 
nicht in dem erschöpft, was mit der blossen Kapitalanlage einer Unterneh-
mung in Immobilien ohnehin verbunden ist (BGE 142 II 283 E. 3.4.1). – Was 
die für die Qualifikation als Betrieb geforderte professionelle Immobilienbe-
wirtschaftung (E. 4.3 hiervor) angeht, ist nicht entscheidend, dass hier die 
Verwaltung der Wohnungen von der Hotel E.________ AG als Drittperson 
und nicht durch die Eigentümerschaft selber erfolgte (BGE 150 II 40 E. 6.8.2 
und 6.8.4). Hingegen fehlt es bei nur fünf Wohnungen offensichtlich an der 
erforderlichen «grossen Zahl» von betreuten Liegenschaften, sodass der 
Verwaltungsaufwand nicht über das hinausging, was mit einer gewöhnlichen 
Kapitalanlage in Immobilien verbunden ist. 

4.4 Weiter erachtete die StRK (wie bereits die Steuerverwaltung) für nicht 
erstellt, dass über die Vermietung der Ferienwohnungen hinaus ein Zimmer-
service oder ähnliche Hoteldienstleistungen angeboten und erbracht worden 
seien. Die Beschwerdeführerin bestreitet diese Sachverhaltsfeststellung 
bloss in pauschaler Weise und hat in Bezug auf die behauptete «hotelmäs-
sige» Bewirtschaftung der Wohnungen weder in den Veranlagungs- und Ein-
spracheverfahren noch in den Verfahren vor der StRK Belege eingereicht. 
Auch vor Verwaltungsgericht unterlässt sie es, konkret darzulegen, von wel-
cher Art und welchem Umfang die angeblichen Hoteldienstleistungen sind. 
Ebenso wenig hat sie betreffend die behaupteten «substantiellen» bzw. 
«sehr erheblichen» Personalkosten (Beschwerde Rz. 9, 32 und 45) irgend-
welche Nachweise vorgelegt. Stattdessen beschränkt sie sich darauf, der 
StRK vorzuwerfen, den Sachverhalt insoweit «völlig willkürlich unvollständig 
abgeklärt» zu haben (Beschwerde Rz. 33 ff.). Davon kann indes keine Rede 
sein, ist es doch primär an der steuerpflichtigen Person, aktiv an der Fest-
stellung des von ihr behaupteten Sachverhalts mitzuwirken, wenn sie daraus 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.06.2024, Nrn. 100.2022.2/3U, 
Seite 13

Rechte für sich ableitet, und unaufgefordert sachdienliche Unterlagen einzu-
reichen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 20 Abs. 1 VRPG; Art. 167 StG; Art. 126 
DBG; VGE 2020/200/201 vom 24.3.2021 E. 2.2), insbesondere wenn es 
– wie hier – um Sachumstände geht, die sie besser kennt als die Behörden 
(BVR 2018 S. 139 E. 4.4.3). Dabei darf im Rechtsmittelverfahren grundsätz-
lich erwartet werden, dass die steuerpflichtige Person den ihr obliegenden 
Nachweis strittiger steuermindernder Tatsachen durch eine substanziierte 
Sachverhaltsdarstellung und die Vorlage oder mindestens Angabe von Be-
weismitteln in der Beschwerdeschrift antritt (BGE 140 I 68 
[BGer 2C_416/2013 vom 5.11.2013] nicht publ. E. 10.2.2 [Pra 103/2014 
Nr. 45]; BGer 2C_1021/2013 vom 28.3.2014 E. 5.2; VGE 2020/277/278 vom 
26.7.2021 E. 7.2; Michel Daum, in Herzog/Daum (Hrsg.), Kommentar zum 
bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 20 N. 4, Art. 18 N. 6). Unterlässt die 
rekurrierende Partei die ihr obliegende Mitwirkung, ist die StRK nicht gehal-
ten, weitere Abklärungen zu treffen (vgl. BVR 2022 S. 537 E. 2.6; 
VGE 2021/314 vom 23.2.2024 E. 2.4). Die Vorbringen der Beschwerdefüh-
rerin sind demnach nicht geeignet, die von den Vorinstanzen vorgenommene 
Sachverhaltsfeststellung als falsch oder ungenügend erscheinen zu lassen. 
Mit Blick auf die von der Einzelunternehmung an die Hotel E.________ AG 
ausgerichteten Vermittlungsprovisionen (vorne E. 2.1) ist – mit der StRK – 
nicht von einer über die bei Ferienwohnungen übliche Verwaltung hinausge-
hende Bewirtschaftung auszugehen. 

4.5 Nach dem Erwogenen ist die StRK zu Recht zum Schluss gelangt, 
ein steuerneutraler Umstrukturierungstatbestand sei nicht gegeben. Liegt 
kein solcher vor, sind die stillen Reserven im Rahmen der Privatentnahme 
als Überführungsgewinn zu besteuern (vorne E. 3.1).

5.

Strittig ist weiter der dem Wertzuwachsgewinn zugrunde zu legende Ver-
kehrswert der überführten Liegenschaften. 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.06.2024, Nrn. 100.2022.2/3U, 
Seite 14

5.1 Als Verkehrswert gilt im Allgemeinen der objektive Marktwert, d.h. je-
ner Wert, der für ein Objekt bei einer Veräusserung im gewöhnlichen Ge-
schäftsverkehr mutmasslich zu erzielen ist, den also eine unabhängige Dritt-
person unter normalen Umständen zu zahlen bereit wäre (BVR 2012 S. 58 
E. 3; Teuscher/Lobsiger, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schwei-
zerischen Steuerrecht, StHG, 4. Aufl. 2022, Art. 14 N. 4; BGE 148 I 210 
E. 4.4.3 auch zum Folgenden, 128 I 240 E. 3.1.2). Der Verkehrswert ist re-
gelmässig keine mathematisch exakt bestimmbare Grösse, sondern ein 
Schätz- oder Vergleichswert (BGE 131 I 291 E. 3.2.2, 128 I 240 E. 3.2.1; 
BGer 2C_662/2020 vom 22.3.2021 E. 2.2.2, 2C_68/2021 vom 22.2.2021 
E. 3.3.2). Mittels Verkehrswertschätzung wird versucht, die für ein bestimm-
tes Grundstück in einer definierten Umgebung an einem Stichtag gültigen 
Verhältnisse auf dem Immobilienmarkt möglichst realitätsnah zu simulieren 
und so zu einem dem Markt entsprechenden Verkehrswert zu gelangen (Das 
Schweizerische Schätzerhandbuch, Schweizerische Vereinigung kantonaler 
Grundstückbewertungsexperten [Hrsg.], Ausgabe 2019 [nachfolgend: 
Schätzerhandbuch], S. 20). 

5.2 Nach der Rechtsprechung steht bei der Verkehrswertbestimmung 
von Grundstücken die Vergleichsmethode (auch: statistische Methode) im 
Vordergrund, welche auf die tatsächlich gehandelten Preise für vergleich-
bare Objekte abstellt (BVR 2013 S. 331 E. 3.3; BGer 2C_68/2021 vom 
22.2.2021 E. 3.3.4; VGE 2017/20 vom 20.6.2018 [bestätigt durch 
BGer 2C_632/2018 vom 29.8.2019] E. 5.2.2; Schätzerhandbuch S. 101 und 
282). Dabei ist anerkannt, dass nach dieser Methode auch der Verkehrswert 
von Stockwerkeigentumseinheiten ermittelt werden kann, sofern Vergleichs-
preise in genügender Anzahl für Objekte ähnlicher Beschaffenheit zur Ver-
fügung stehen, wobei an diese Voraussetzungen nicht allzu hohe Anforde-
rungen zu stellen sind (BGE 122 I 168 E. 3a; BGer 2C_321/2019 vom 
1.10.2019 E. 3.2.2 Schätzerhandbuch S. 291; vgl. auch Zweifel et al., 
Schweizerisches Grundstückgewinnsteuerrecht, 2021, S. 353 Rz. 97). 

5.3 Ist die Verkehrswertschätzung von Grundstücken streitig, so über-
prüft das Verwaltungsgericht Methode und Ergebnis der vorinstanzlichen 
Schätzung praxisgemäss nur hinsichtlich jener Punkte, die konkret bean-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.06.2024, Nrn. 100.2022.2/3U, 
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standet werden. Bei Fragen, die besondere Fachkenntnisse und einschlä-
gige Erfahrungen voraussetzen, greift es nur dann korrigierend in die vorin-
stanzliche Beurteilung ein, wenn in einzelnen Bereichen der Schätzung von 
unrichtigen Voraussetzungen ausgegangen worden ist oder aus der Verlet-
zung von Schätzungsnormen bzw. allgemein anerkannten Schätzungsme-
thoden ein gesamthaft gesehen unrichtiges Schätzungsergebnis resultiert 
(BVR 2013 S. 331 [VGE 2011/385 vom 14.12.2012] nicht publ. E. 1.2 mit 
Hinweisen; VGE 2019/350 vom 6.11.2020 E. 2.5).

6.

6.1 Die Steuerverwaltung bestimmte den Verkehrswert der überführten 
Stockwerkeinheiten auf insgesamt Fr. 2'360'000.-- (vorne E. 2.2). Dafür 
stelle sie wie folgt auf alle tatsächlichen Verkäufe von Liegenschaften in 
F.________ im Zeitraum von 2010 bis 2018 ab: Sie erhob die für Vergleichs-
objekte tatsächlich bezahlten Kaufpreise und errechnete anhand von Beno-
tung für die amtliche Bewertung und Anzahl Raumeinheiten (RE) eine Ein-
heitsgrösse (Preis pro Notenpunkt und Raumeinheit [RE]). Als Vergleichsob-
jekte berücksichtigte sie für eine erste Berechnung sämtliche verkauften Ei-
gentumswohnungen (Gebäudearten 2 und 3) und in einer weiteren Berech-
nung nur jene Stockwerkeinheiten, die ein ähnliches Alter wie die streitbe-
troffenen Liegenschaften aufweisen (64 Objekte bzw. 46 mit einem Alter von 
27-37 bzw. 17-27 Jahren). Den streitigen Verkehrswert ermittelte sie dann, 
indem sie den anhand der Vergleichsobjekte erhobenen Medianpreis (pro 
Pkt./RE) mit der Anzahl Notenpunkte und RE der überführten Stockwerkein-
heiten multiplizierte (vgl. Schreiben StV vom 9.8.2021, Vorakten StRK 
[act. 5A], pag. 44 f.). Dabei ergab sich für die überführten Liegenschaften an-
hand des Quotienten für Objekte mit ähnlichem Alter ein Verkehrswert von 
insgesamt Fr. 2'347'295.-- bzw. bei Berücksichtigung sämtlicher veräusser-
ten Stockwerkeinheiten ein solcher von Fr. 2'497'035.-- (vgl. die Auflistung 
vom 9.8.2021, unpag. Vorakten StRK [act. 5A1]; Verkehrswert-Berechnung 
AB, Vorakten StV [act. 5C] pag. 30 und 32) gemäss nachfolgender Tabelle:

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20.06.2024, Nrn. 100.2022.2/3U, 
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6.2 Die StRK erachtete den so geschätzten Verkehrswert als repräsen-
tativ für eine übliche Eigentumswohnung in F.________ (angefochtene Ent-
scheide E. 7.4). Die (grosse) Spannweite der Kennzahl «Wert pro Noten-
punkt und Einheit» erklärte sie damit, dass jegliche Schätzungen mit Unsi-
cherheiten behaftet seien und zudem die erzielten Preise nicht nur erhebli-
chen Schwankungen unterlägen, sondern mitunter auch ausgesprochen 
spekulative (typischerweise bei Renditeobjekten) oder subjektive Preiskom-
ponenten enthielten. Preisliche Abweichungen nach unten seien oft auf 
Handänderungen im Familien- oder Freundeskreis zurückzuführen. Weiter 
sei zu beachten, dass für Ferien- und Zweitwohnungen höhere Preise be-
zahlt würden als für Erstwohnungen (E. 7.5). Zwecks Plausibilisierung des 
ermittelten Verkehrswerts hat die Vorinstanz aus den von der Steuerverwal-
tung verwendeten Datensätzen diejenigen Objekte ausgewählt, deren Eck-
daten die grösste Übereinstimmung mit den interessierenden Stockwerkein-
heiten aufweisen (Gebäudeart 2; Notentotal zwischen 32 und 36; Raumein-
heiten zwischen 4,0 und 6,0; wirtschaftliches Alter «pro 2015» zwischen 17 
und 37 Jahren), wobei 39 Objekte diese Auswahlkriterien erfüllen. Anhand 
von deren Medianwert pro Notenpunkt und Raumeinheit von Fr. 2'997.45 
errechnete sie einen Verkehrswert der fünf strittigen Objekte von insgesamt 
Fr. 2'369'783.--, was dem von der Steuerverwaltung ermittelten Wert von 
Fr. 2'360'000.-- sehr nahe kommt (E. 7.6 sowie Anhang). Das von der Be-
schwerdeführerin eingereichte Privatgutachten hielt die StRK demgegenü-
ber für nicht aussagekräftig, da es nach der Mischwertmethode erstellt wor-
den sei, obschon bei Renditeobjekten (wie sie hier vorlägen) ausschliesslich 
auf den Ertragswert abzustellen sei. Zudem lägen der Schätzung der Er-
tragskomponente wesentlich zu tiefe mögliche Mieteinnahmen zugrunde, da 

Gbbl. 
Nr. 

No-
ten-
total

RE Preis/Pt./RE
Gde. / ähnl. Al-
ter

Verkehrs-
wert 
(Gde.*)

Verkehrs-
wert 
(ähnl. Al-
ter**)

Massgebl. 
Verkehrs-
wert 

1____-1 34 4,2 2'932 / 3'158 451'020 418'716 420'000 
1____-2 34 5,3 2'932 / 3'158 569'145 528'380 530'000 
1____-3 34 4,2 2'932 / 3'158 451'020 418'716 420'000 
1____-5 34 4,2 2'932 / 3'158 451'020 418'716 420'000 
2____-4 35 5,2 3'092 / 3'158 574'830 562'767 570'000 
Total 2'497'035 2'347'295 2'360'000
*det. Berechnung CHF/RE+Benotung ganze Gemeinde / **det. Berechnung CHF/RE+Benotung für 
Obj. mit ähnlichem Alter

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Seite 17

von bei einer Dauervermietung erzielbaren Erträgen ausgegangen werde, 
was nicht sachgerecht sei (E. 7.8). – Die Beschwerdeführerin macht dage-
gen geltend, dass es in F.________ «offensichtlich […] nicht 376 vergleich-
bare Objekte» gebe; für die Ermittlung des Verkehrswerts sei es unerlässlich, 
von klar gleichartigen und individualisierten Objekten auszugehen. Auch 
gehe nicht an, dass die Steuerverwaltung ihre Bewertung «vom grünen Tisch 
aus» vorgenommen habe, ohne die lokalen Gegebenheiten zu berücksichti-
gen. Wäre die von der Steuerverwaltung durchgeführte Bewertung tauglich, 
müssten die ermittelten auf eine Einheitsgrösse umgerechneten Preise nahe 
beieinanderliegen, insoweit zeige sich jedoch, dass die Vergleichsliste zahl-
reiche Preise pro Punkt und RE von weniger als Fr. 2'000.-- und ebenso viele 
von über Fr. 5'000.-- enthalte. Dass die Preise «Schwankungsbreiten des 2,5 
bis 6,8-fachen» aufwiesen, belege, dass die angewendete Methode unge-
eignet sei. Schliesslich gehe die Kritik am Privatgutachten fehl, da höhere 
Erträge als bei einer Dauervermietung nur bei Erbringung von zusätzlichen 
Dienstleistungen erzielt werden könnten, wobei diese indes nicht als zu ka-
pitalisierender Gewinn einer Wohnungsvermietung anzusehen seien.

6.3 Wie sich aus dem vorangehend Ausgeführten (vorne E. 6.1) ergibt, 
basieren die vorgenommenen Schätzungen auf den Daten von tatsächlichen 
Verkäufen in der Gemeinde, wobei die Vergleichbarkeit der Objekte anhand 
der aus der amtlichen Bewertung bekannten Grössen beurteilt wurde. Indem 
der Beschwerdeführerin diese Zusammenstellung (einzig ohne Angabe der 
Gbbl. Nrn.) zugänglich gemacht wurde, sind ihr sämtliche Grundlagen be-
kannt, die Basis der Verkehrswertschätzung bildeten und für deren Überprü-
fung erforderlich sind. Davon, dass «wesentliche Sachverhalte als bewiesen 
unterstellt» würden, «ohne sie der Gegenpartei offen zu legen», kann dem-
nach keine Rede sein (so aber Beschwerde Rz. 41; vgl. dazu auch Verfü-
gung vom 8.4.2022; act. 15). Soweit die Beschwerdeführerin bemängelt, 
dass die Steuerverwaltung auf die erzielten Preise aller Handänderungen 
von Stockwerkeinheiten abgestellt bzw. was das Alter angeht eine sehr 
grobe Auswahl an Vergleichsobjekten getroffen hat, vermag dies das Ergeb-
nis der Schätzung nicht als unrichtig erscheinen zu lassen: Würde – wie ver-
langt – eine engere Auswahl an Objekten berücksichtigt, hätte dies gemäss 
den schlüssigen und nachvollziehbaren Ausführungen der StRK sogar einen 

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leicht höheren Schätzwert zur Folge (vgl. Plausibilisierungsberechnung, an-
gefochtene Entscheide E. 7.6). Dem vermag die Beschwerdeführerin mit ih-
rem nicht näher substanziierten Vorbringen, wonach andere Objekte zum 
Vergleich geeigneter wären (Beschwerde Rz. 15 und 42), nichts entgegen-
zusetzen: Drei der von ihr genannten Liegenschaften weisen ein wesentlich 
höheres Alter (42 Jahre) auf als die hier zu beurteilenden Stockwerkeinhei-
ten; für weitere drei sind im interessierenden Zeitraum keine Handänderun-
gen verzeichnet und die restlichen vier sind alle in die Schätzung (bzw. Plau-
sibilisierungsberechnung) eingeflossen. Die Vorinstanz durfte folglich in an-
tizipierter Beweiswürdigung von den in diesem Zusammenhang beantragten 
Beweismassnahmen absehen (vgl. dazu etwa BGE 144 II 427 E. 3.1.3; 
BVR 2018 S. 206 E. 4.5); aus den gleichen Gründen werden die vor Verwal-
tungsgericht erneut gestellten (gleichlautenden) Beweisanträge abgewie-
sen. Weiter lässt die kritisierte Spannweite der Vergleichspreise die ange-
wandte Methode zur Bestimmung des Verkehrswerts nicht etwa untauglich 
erscheinen; es kann insoweit auf die zutreffenden Erwägungen der Vorin-
stanz verwiesen werden. Was schliesslich das von der Beschwerdeführerin 
eingereichte (für sie günstigere) private Verkehrswertgutachten betrifft, hat 
die StRK mit einlässlicher und überzeugender Begründung befunden, dieses 
beruhe auf unzureichenden Grundlagen und Annahmen bzw. vermöge in 
wesentlichen Punkten nicht zu überzeugen. Mit dem pauschalen Hinweis, 
dass höhere als die im Gutachten berücksichtigten Mietpreise auf dem Markt 
nicht erreicht werden könnten, vermag die Beschwerdeführerin die Feststel-
lungen und Schlussfolgerungen der StRK, wonach das Privatgutachten zur 
Verkehrswertbestimmung ungeeignet sei, nicht zu entkräften. 

6.4 Die StRK hat damit kein Recht verletzt, indem sie von einem Ver-
kehrswert der überführten Grundstücke F.________ Gbbl. Nrn. 1________-
1, 1________-2, 1________-3, 1________-5 und 2________-4 von insge-
samt Fr. 2'360'000.-- ausgegangen ist (vorne E. 5.3). Die Beschwerden er-
weisen sich mithin als unbegründet und sind abzuweisen.

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7.

Bei diesem Ausgang der Verfahren wird die Beschwerdeführerin kosten-
pflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. 
Art. 144 Abs. 1 DBG). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 151 StG 
i.V.m. Art. 108 Abs. 3 sowie Art. 104 Abs. 1 und 3 VRPG; Art. 145 Abs. 2 
i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 des Bundesgesetzes vom 20. De-
zember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]).

Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2015 wird 
abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2015 wird abgewie-
sen, soweit darauf eingetreten wird.

3. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf 
eine Pauschalgebühr von insgesamt Fr. 5'000.--, werden der Beschwer-
deführerin auferlegt und dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher 
Höhe entnommen.

4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.

5. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführerin 
- Steuerverwaltung des Kantons Bern
- Steuerrekurskommission des Kantons Bern 
- Eidgenössische Steuerverwaltung

Das präsidierende Mitglied: Die Gerichtsschreiberin:

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Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegen-
heiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 
über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.