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**Case Identifier:** fbe220cf-8a87-5bb5-b1c4-0528eee4e553
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-03-27
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 2021 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2021
**Docket/Reference:** DB.2023.190
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/2-db.2023.190--2-st.2023.259-1717397687.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

2. Abteilung 

2 DB.2023.190 
2 ST.2023.259 

Entscheid 

27. März 2024 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Hans Heinrich Knüsli und Gerichtsschreiber Benjamin Briner 

A ,    

In Sachen 

gegen 

K a n t o n   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Bau,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdeführerin/ 
Rekurrentin,  

Beschwerde-/ 
Rekursgegner,  

Direkte Bundessteuer 2021 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2021 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. Am 23. August 2022 reichte A (nachfolgend die Pflichtige) die Steuererklä-

rung 2021 ein. Nach der Prüfung erstellte der zuständige Steuerkommissär am 22. Feb-

ruar  2023  jeweils  Einschätzungsvorschläge  für  die  direkte  Bundessteuer  und  für  die 

Staats-  und Gemeindesteuern.  Dabei  wurde  das  Einkommen  aus  unselbständiger  Er-

werbstätigkeit der Universität B, Niederlande, gemäss Deklaration und analog zum Vor-

jahr der Schweiz zugewiesen.  Der Eigenmietwert der Wohnung der Pflichtigen in den 

Niederlanden wurde hingegen von der Besteuerung ausgenommen. In der E-Mail-Kor-

respondenz vom 3./4. April 2023 erwähnte die Pflichtige, dass das Einkommen der Uni-

versität B von Fr. 39'911.- bereits im anderen Vertragsstaat besteuert worden sei und in 

die  Niederlande  auszuscheiden  sei.  Ebenso  erwähnte  sie,  dass  sie  nie  mehr  als  183 

Tage pro Jahr in den Niederlanden verbracht habe. Da die Universität B gemäss deren 

Homepage vorwiegend aus staatlichen Geldern finanziert wird, kam das kantonale Steu-

eramt zum Schluss, dass das dortige Gehalt nach Art. 19 des Abkommens zwischen der 

Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich der Niederlande zur Vermei-

dung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und zur Ver-

meidung von Steuerbetrug und Steuerflucht vom 26. Februar 2010 (DBA-NL) der Be-

steuerung in den Niederladen unterstehe und in der Schweiz freizustellen bzw. nur zur 

Satzbestimmung heranzuziehen sei. 

Mit  Veranlagungsverfügung  und  Einschätzungsentscheid  vom  11.  Mai  2023 

wurde für die Steuerperiode 2021 eine internationale Steuerausscheidung auch in Bezug 

auf die ausländischen Einkünfte vorgenommen. Konkret wurde das Einkommen der Uni-

versität B von Fr. 39'911.- in die Niederlande ausgeschieden. Die Berufsauslagen, Bei-

träge an die Säule 3a, Versicherungsprämien, der Einkauf in die Pensionskasse sowie 

weitere Abzüge wurden proportional auf die inländischen und ausländischen Einkünfte 

aufgeteilt. Weiter wurden die Schulden und Schuldzinsen nach Lage der Aktiven aufge-

teilt. Für die direkte Bundessteuer wurde die Pflichtige mit einem steuerbaren Einkom-

men von Fr. 66'600.- (satzbestimmend Fr. 81'500.-) veranlagt. Bei den Staats- und Ge-

meindesteuern  wurde  sie  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von  Fr.  64'300.- 

(satzbestimmend  Fr.  78'600.-)  und  einem  steuerbaren  Vermögen  von  Fr. 859'000.- 

(satzbestimmend Fr. 1'136'000.-) eingeschätzt. 

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2 ST.2023.259 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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B. Dagegen erhob die Pflichtige am 25. Mai 2023 Einsprache und beantragte 

betreffend einige Abzüge die vollumfängliche internationale Steuerausscheidung in die 

Schweiz. Betreffend Einkauf in die 2. Säule machte sie geltend, dass es sich um eine 

Einkaufsleistung in die Pensionskasse der schweizerischen Universität C handle, was 

aus dem Beleg zur Steuererklärung ersichtlich sei. 

Mit Aktenauflage vom 15. August 2023 nahm der zuständige Steuerkommissär 

daraufhin weitere Abklärungen vor und forderte weitere Unterlagen ein. Ebenso wies er 

auf die geltende Praxis zur internationalen Steuerausscheidung hin. 

Mit E-Mail vom 23. August 2023 nahm die Pflichtige dazu Stellung und reichte 

weitere Unterlagen nach. Der Steuerkommissär erliess am 25. August 2023 angepasste 

Veranlagungsvorschläge im Einspracheverfahren für die Direkte Bundessteuer und für 

die  Staats-  und  Gemeindesteuer.  Dabei  wurde  der  Einkauf  in  die  Pensionskasse  der 

Universität  C  von  Fr.  100'000.-  in  der  internationalen  Steuerausscheidung  vollständig 

der Schweiz zugewiesen. Aufgrund der eingereichten Unterlagen im Einspracheverfah-

ren  sei  –  so  der  Steuerkommissär  –  ersichtlich,  dass  zwischen  dem  Einkauf  in  eine 

schweizerische Vorsorgeeinrichtung und dem schweizerischen Einkommen ein direkter 

Zusammenhang bestehe. Die übrigen Punkte der Steuerausscheidung blieben unverän-

dert. Dagegen erhob die Pflichtige per E-Mail und brieflich Einwände. Sie vertrete nach 

wie vor den Standpunkt, dass die Berufsauslagen, Beiträge an die Säule 3a, Versiche-

rungsprämien, Schulden und Schuldzinsen sowie weitere quotenmässige Abzüge in der 

Steuerausscheidung als organische Abzüge bzw. Gewinnungskosten nicht ins Ausland 

ausgeschieden werden dürften. 

Mit Einspracheentscheid vom 15. November 2023 hiess der Steuerkommissär 

die  Einsprache  teilweise  gut.  Für  die  direkte  Bundessteuer  wurde  die  Pflichtige  mit  

einem  steuerbaren  Einkommen  von  Fr.  47'300.-  (satzbestimmend  Fr. 81'500.-)  veran-

lagt. Bei den Staats- und Gemeindesteuern wurde sie mit einem steuerbaren Einkom-

men von Fr. 45'300.- (satzbestimmend Fr. 78'600.-) und einem steuerbaren Vermögen 

von Fr. 859'000.- (satzbestimmend Fr. 1'136'000.-) eingeschätzt. Dabei wurde der Ein-

kauf in die Pensionskasse C-Stadt von Fr. 100'000.- in der internationalen Steueraus-

scheidung vollumfänglich der Schweiz zugewiesen. 

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C. Am 14. Dezember 2023 erhob die Pflichtige Beschwerde und Rekurs gegen 

den Einspracheentscheid. Dabei beantragte sie dessen Aufhebung, soweit er die inter-

nationale  Steuerausscheidung  bezüglich  anderer  Abzüge  als  des  Einkaufs  in  die 

2. Säule betreffe. Dazu zähle sie die auf ihre Berufstätigkeit in der Schweiz bezogenen 

Berufsauslagen  als  Gewinnungskosten  oder  organische  Abzüge,  den  Beitrag  an  die 

Säule 3a sowie weitere quotenmässige Abzüge (anorganische Abzüge) und die Sozial-

abzüge. 

Mit Beschwerde- und Rekursantwort vom 10. Januar 2024 beantragte das kan-

tonale Steueramt die Abweisung der Rechtsmittel. Dazu wurde ergänzend ausgeführt, 

dass  die  Berufsauslagen  (Haupterwerb)  mehrheitlich  das  schweizerische  Erwerbsein-

kommen,  die  Nebenerwerbspauschale  hingegen  das  ausländische  Einkommen  beträ-

fen.  Auch  die  Mehrkosten  der  Verpflegung  beträfen  beide  Erwerbstätigkeiten,  da  der 

volle Abzug geltend gemacht worden sei, die Tätigkeit an der Universität C jedoch ledig-

lich einem 70% Pensum entspreche. Folglich sei auch bei Abstützen auf die Argumen-

tation  der  Pflichtigen  ein  Anteil  ins  Ausland  auszuscheiden  (anteilsmässige  Verpfle-

gungsmehrkosten und Nebenerwerbspauschale). Betreffend Beiträge an die Säule 3a 

wurde erneut auf die geltende Praxis verwiesen. 

Die  Pflichtige  liess  sich daraufhin  nicht  mehr  vernehmen.  Auf  die  Vorbringen 

der Parteien wird – sofern entscheidwesentlich – nachfolgend eingegangen. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a) Die in D, Kanton Zürich, wohnhafte Pflichtige ist Angestellte an der Univer-

sität C sowie auch in den Niederlanden an der Universität B. Somit erzielte sie sowohl 

in der Schweiz als auch in den Niederlanden ein Einkommen aus unselbständiger Er-

werbstätigkeit. Die Streitthematik der konkreten Ausgestaltung der internationalen Aus-

scheidung  von  Säule  3a-Beiträgen  (konkret  mit  einem  Dänemark-Bezug)  wurde  letzt-

mals  durch  das  Steuerrekursgericht  mit  (publiziertem)  Entscheid  vom  18.  April  2018 

(2 DB.2017.109 / 2 ST.2017.137 E. 2a f.) erörtert:  

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2 ST.2023.259 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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"Nachdem  bereits  die  zürcherische  Steuerjustiz  sich  verschiedentlich  mit  der 

internationalen Ausscheidung von Einkäufen in die berufliche Vorsorge bzw. von Beiträ-

gen an die gebundene Selbstvorsorge (Säule 3a) auseinandergesetzt und unterschied-

lich beurteilt hatte (letztlich anteilsmässige Zuweisung im ersteren, vollumfängliche Zu-

weisung an die Schweiz im letzteren Fall: StRG, 24. Juni 2008, StRG 1 ST.2008.109; 

StRG,  18.  Februar  2011,  1 DB.2010.205/1 ST.2010.286;  StRG,  27. Mai  2013, 

1 DB.2013.13/1 ST.2013.13; StRG, 4. März 2014, 1 DB.2013.239/1 ST.2013.278; VGr, 

21. September  2011,  SB.2011.00037;  VGr,  19. November  2014,  SB.2014.00024+25), 

schloss das Bundesgericht in seiner jüngeren Rechtsprechung auf die anteilsmässige 

Zuweisung  beider  Abzugsarten  entsprechend  den  internationalen  Erwerbseinkom-

mensanteilen (BGr, 27. August 2015, 2C_95/2015). All diesen Urteilen ist gemeinsam, 

dass die Steuerpflichtigen während der gesamten Steuerperiode ihren steuerrechtlichen 

Wohnsitz  in  der  Schweiz  nach  unilateralem  Recht  beibehalten  bzw.  doppelbesteue-

rungsrechtlich als allein in der Schweiz ansässig gegolten haben und damit – unter Vor-

behalt der Zuweisung des Erwerbseinkommens für die Tätigkeit im Ausland an das Aus-

land  gemäss  den  einschlägigen  Doppelbesteuerungsabkommen  –  in  der  Schweiz 

unbeschränkt steuerpflichtig geblieben sind". 

b)  Das  Bundesgericht  begründet  die  proportionale  Zuweisung  von  Säule  

3a-Beiträgen  im  Urteil  vom  27.  August  2015,  2C_95/2015,  E. 4.4  ff.,  damit,  dass  die 

ordentlichen  Beiträge  Unselbstständigerwerbender  an  die  Sozialversicherungen  aus 

dem  Erwerbseinkommen  bezahlt  würden,  weshalb  diese  nach  Praxis  und  einhelliger 

Lehre dem Erwerbseinkommen zuzuweisen seien. Abzüge für Beiträge an die gebun-

dene Vorsorge stünden nur Erwerbstätigen offen, weshalb auch diese dem Erwerbsein-

kommen  zuzurechnen  seien.  Auch  wenn  Beiträge  an  die  gebundene  Vorsorge  sowie 

Einkäufe  in die berufliche  Vorsorge  abweichend von  den ordentlichen Sozialversiche-

rungsbeiträgen  nicht  nach  Prozenten  des  Einkommens  berechnet,  sondern  innerhalb 

gesetzlich definierter  Schranken (Maximalbetrag  Säule 3a  bzw.  Einkaufsgrenze BVG) 

dem freien Entscheid des Steuerpflichtigen unterliegen würden, rechtfertige dies keine 

alleinige Zurechnung zum schweizerischen Erwerbseinkommen. Der Umstand, dass bei 

Auslandsbezug der Steuervorteil teilweise wegfallen könnte, sei nicht ausschlaggebend. 

Vielmehr führe eine internationale Steuerausscheidung der Abzüge immer dazu, dass 

Abzüge ganz oder teilweise ins Ausland ausgeschieden werden müssten, unabhängig 

davon, ob im Ausland eine Abzugsmöglichkeit effektiv bestehe. Werde im Ausland ein 

Abzug  verweigert,  könne  das  zwar  zu  einer  effektiven  Doppelbesteuerung  führen.  Es 

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wäre aber inkonsequent und würde die Schweiz benachteiligen, wenn die vollen Abzüge 

in der Schweiz zulässig wären, die Einkommen aber nur teilweise in der Schweiz erfasst 

würden.  Zudem  würde  dies  in  den  Fällen,  in  denen  der  ausländische  Staat  ebenfalls 

einen  entsprechenden  Abzug  zulassen  würde,  zu  einem  doppelten  Abzug  führen.  Es 

wäre  auch  unpraktikabel,  die  Abzugsfähigkeit  in  der  Schweiz  davon  abhängig  zu 

machen, ob im Ausland ein Abzug effektiv möglich sei. Die Praxis lasse daher auch im 

internationalen Verhältnis solche Abzüge nur proportional zum Erwerbseinkommen zu. 

Zudem  lasse  die  Praxis  auch  bei  einer  sozialversicherungsrechtlichen  Zuständigkeit 

eines anderen Entsendungsstaates (gemäss besonderer sozialversicherungsrechtlicher 

Regelungen als Folge des Freizügigkeitsabkommens mit der Europäischen Union) und 

steuerbarem Einkommen in der Schweiz im Verhältnis der im In- und Ausland liegenden 

Einkommen  den  Abzug  für  ausländische  Formen  der  beruflichen  und  gebundenen 

Vorsorge zu, sofern diese den Anforderungen an die schweizerischen Säulen 2 und 3a 

entsprechen würden. Ein bloss anteilsmässiger Abzug solcher Beiträge oder Einkäufe 

könne deshalb nicht als unbillig oder ungerecht betrachtet werden.  

Diese  Praxis  bestätigte  das  Bundesgericht  sodann  in  E. 3.3.3.  seines  Urteils 

vom  20. März  2022  (2C_354/2022):  "Für  die  allgemeinen  Abzüge  ist  im  Gesetz  eine 

ausdrückliche Regelung ebenfalls nicht zu finden. Solche Abzüge liegen von ihrer Art 

her  zwischen  den  Sozialabzügen  und  den  organischen  Abzügen.  Je  nach  konkret  in 

Frage stehendem allgemeinen Abzug kann ein sachlicher Zusammenhang zu einer be-

stimmten  Einkommensart  gegeben  sein  oder  ein  solcher  gänzlich  fehlen.  Besteht  ein 

derartiger  Zusammenhang,  so  liegen  die  allgemeinen  Abzüge  näher  bei  den  organi-

schen Abzügen. Wenn er  fehlt,  haben sie eher Gemeinsamkeiten mit  Sozialabzügen, 

wobei die allgemeinen Abzüge nur insoweit vorgenommen werden können, als der Steu-

erpflichtige effektiv einen Aufwand hatte. So werden z.B. Beiträge Unselbständigerwer-

bender an die Sozialversicherungen auf dem Erwerbseinkommen bezahlt und sind des-

halb  dem  Erwerbseinkommen  zuzuweisen;  Abzüge  für  Beiträge  an  die  gebundene 

Vorsorge stehen nur Erwerbstätigen offen und sind folglich ebenfalls dem Erwerbsein-

kommen zuzurechnen (vgl. zum Ganzen: BGr, 26. Juni 2015, 2C_1154/2013, E. 3.3; 27. 

August  2015,  2C_95/2015  E.  4.4;  vgl.  aber  auch  BGr,  2C_95/2015,  27. August  2015, 

E. 4.7, wonach die Praxis die Abzüge an die Säule 3a nur proportional zum Erwerbsein-

kommen zulässt). Dagegen sind allgemeine Abzüge, welche in keinem direkten Zusam-

menhang mit einer bestimmten Einkommenserzielung stehen, proportional nach Lage 

des Reineinkommens zu verlegen". 

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c) Die Rechtsfrage zur internationalen Verlegung Säule 3a-Beiträgen, wie aber 

auch  generell  von  allgemeinen  Abzügen,  ist  damit  höchstrichterlich  bereits  mehrfach 

entschieden worden. Demgemäss wurden die Säule 3a-Beiträge der Pflichtigen korrekt 

verteilt (vgl. auch Schweizerische Steuerkonferenz [SSK], Vorsorge und Steuern, Lose-

blattsammlung, Anwendungsbeispiel B.9.2.1 Ziff. 2.2). Konkret wird dabei – zumindest 

nach Zürcher Praxis – das Nettoeinkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit nach 

Abzug der Berufskosten betrachtet, da beim Einkommen aus selbständiger Erwerbstä-

tigkeit auch nur das Einkommen nach Abzug der Gewinnungskosten berücksichtigt wird 

(wobei  die  meisten  [anderen]  Kantone  aus  Vereinfachungsgründen  auf  das  Nettoein-

kommen  vor  Abzug  der Berufskosten  abstellen, vgl.  Philipp  Betschart,  in:  Kommentar 

Interkantonales Steuerrecht, 2. A., 2021, § 24 N 14).  

d) Die (maximal abziehbaren) Versicherungsprämien und Zinsen von Fr. 2'600.- 

bzw.  Fr. 1'700.-  sowie  die  gemeinnützigen  Zuwendungen  von  Fr. 18'041.-  stehen  un-

zweifelhaft in keinem direkten Zusammenhang mit einer bestimmten Einkommenserzie-

lung wie dem schweizerischen oder niederländischen Lohn und wurden daher vom kan-

tonalen  Steueramt  korrekt  nach  Lage  des  Reineinkommens  verlegt.  Diese  Bundes-

gerichtspraxis ist auch der Pflichtigen bekannt. Ebenso zutreffend gibt sie an, dass ihr 

bewusst sei, dass das DBA-NL die Frage der (jeweils nationalen) Abzüge nicht regle.  

2. a) Die Pflichtige moniert jedoch, dass die erwähnte Rechtsprechung den An-

forderungen des Freizügigkeitsabkommens zwischen der EU und der Schweiz (Abkom-

men zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft einerseits und der Europäischen 

Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten andererseits über die Freizügigkeit, FZA) nicht 

genüge bzw. mit diesem nicht vereinbar sei. Vielmehr resultiere daraus eine steuerliche 

Ungleichbehandlung, welche nach Art. 9 Anhang I (Anh. I) FZA unzulässig sei. Gemäss 

bundesgerichtlicher Rechtsprechung könne sie sich (auch) als Schweizerin gegenüber 

Schweizer Behörden auf das Diskriminierungsverbot berufen. 

b) Nach Art. 9 Abs. 1 Anh. I FZA darf ein Arbeitnehmer, der Staatsangehöriger 

einer Vertragspartei ist, auf Grund seiner Staatsangehörigkeit im Hoheitsgebiet der an-

deren  Vertragspartei  hinsichtlich  der  Beschäftigungs-  und  Arbeitsbedingungen,  insbe-

sondere in Hinblick auf Entlohnung, Kündigung und, falls er arbeitslos geworden ist, im 

Hinblick  auf  berufliche  Wiedereingliederung  oder  Wiedereinstellung  nicht  anders 

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behandelt  werden  als  die  inländischen  Arbeitnehmer.  Ein  Arbeitnehmer  und  seine  in 

Art. 3 Anh. I FZA genannten Familienangehörigen geniessen dort die gleichen steuerli-

chen und sozialen Vergünstigungen wie die inländischen Arbeitnehmer und ihre Fami-

lienangehörigen (Abs. 2). Art. 9 Anh. I FZA stellt eine Konkretisierung des Art. 2 FZA dar 

und  geht  diesem  als  lex  specialis  vor.  Art.  9  Abs.  1  und  2  Anh.  I  FZA  sind  nur  dann 

anwendbar, wenn ein Staatsangehöriger einer Vertragspartei im Aufenthaltsstaat Arbeit-

nehmer ist (BGE 140 II 364 E. 5.1 und 5.5). Im vorliegenden Fall ist die Pflichtige Staats-

angehörige der Schweiz, wohnt in der Schweiz (D) und arbeitet sowohl in der Schweiz 

(C) wie auch in den Niederlanden (B).  

c)  Konkret  beanstandete  die  Pflichtige  etwa  in  ihrem  E-Mail  vom  23.  Au-

gust 2023 an den Steuerkommissär, dass die Praxis der anteilmässigen Zuordnung von 

Abzügen gleichermassen auf interkantonale wie auch auf internationale Steuerfälle an-

gewendet werde, obwohl es sich nicht um vergleichbare Sachverhalte handle. In inter-

kantonalen Sachverhalten könne dabei über die verschiedenen Kantone verteilt letztlich 

der gesamte Abzug vorgenommen werden. In ihrem (internationalen) Fall könne sie da-

gegen nur den der Schweiz zugeordneten Teil abziehen. Anders als die Schweiz gingen 

die Niederlande bei der Berechnung der Steuern auf dem dortigen Einkommen nicht vom 

Welteinkommen aus, sondern werde dort nur der inländische Teil ohne Berücksichtigung 

der  ausländischen  (schweizerischen)  Faktoren  besteuert.  Sie  könne  somit  insgesamt 

nur einen Teil der Abzüge geltend machen, was sie im Vergleich zu einer Person, die 

bloss in einem oder mehreren Kantonen besteuert werde, benachteilige. Daraus resul-

tiere eine verpönte steuerliche Ungleichbehandlung. 

d) Die Pflichtige scheint hier auszublenden, dass sie aufgrund des DBA-NL im 

Gegensatz zu einer ausschliesslich in der Schweiz steuerpflichtigen Person ihr gesam-

tes Einkommen nicht etwa gänzlich (bzw. dies nur satzbestimmend) in der Schweiz zu 

versteuern hat. Dies obwohl sie aufgrund ihrer persönlichen Zugehörigkeit gemäss Art. 3 

Abs. 1 und 6 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. De-

zember 1990 (DBG) bzw. §§ 3 Abs 1 und 5 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 

(StG)  in  der  Schweiz  bzw.  D  ebenfalls  unbeschränkt  steuerpflichtig  wäre,  sie  also  ihr 

gesamtes  Einkommen  hier  versteuern  müsste.  Insofern  ist  sie  rein  schweizerisch  be-

trachtet einkommenssteuermässig damit sogar bessergestellt (und wäre es im hypothe-

tischen Fall, dass das Ausland bzw. hier die Niederlande gar keine Einkommenssteuern 

erheben würde, sogar international gesehen). 

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Diese Betrachtungsweise spiegelt sich auch bereits in der erwähnten bundes-

gerichtlichen  Rechtsprechung  wider,  die  festhält,  dass  es  inkonsequent  wäre  und  die 

Schweiz benachteiligen würde, wenn die vollen Abzüge in der Schweiz zulässig wären, 

die Einkommen aber nur teilweise in der Schweiz erfasst würden. Wenn aufgrund der 

Arbeitstätigkeit der Pflichtigen in den Niederlanden gewisse allgemeine Abzüge oder ge-

meinnützige  Zuwendungen  proportional  zum  Verhältnis  des  schweizerischen  und  des 

ausländischen (hier niederländischen) Einkommens (etwa die Säule 3a Beiträge) oder 

zum Reineinkommen (etwa die gemeinnützigen Zuwendungen) auf die beiden Länder 

verteilt werden, kann darin gesamthaft betrachtet (die proportionalen Abzüge überstei-

gen das steuerlich der Niederlande zugewiesene Einkommen unstrittig nicht bzw. ver-

leibt  dort  gemäss  dem  Einspracheentscheid  ein  steuerbares  Nettoeinkommen  von  je-

weils über Fr. 14'000.-) jedenfalls keine Schlechterstellung der Pflichtigen gegenüber nur 

in der Schweiz steuerpflichtigen Personen erblickt werden. Was die Sozialabzüge anbe-

langt, so wurden – soweit ersichtlich in zutreffender Weise – gar keine solchen von der 

Pflichtigen in Ziff. 24 ihrer Steuererklärung deklariert, womit hier auch keine internatio-

nale Steuerausscheidung stattfinden konnte und sich die Rechtsmittel diesbezüglich als 

obsolet erweisen. 

e) Nach dem Dargelegten hält das Steuerrekursgericht – anders als die Pflich-

tige – die aktuelle bundesgerichtliche Rechtsprechung als mit dem FZA vereinbar. Die 

internationale  Steuerausscheidung  der  Pflichtigen  sowohl  auf  der  Einkommens-  wie 

auch auf Abzugsseite wurde daher grundsätzlich korrekt vorgenommen. Allerdings er-

weist sich die Ausscheidung der Berufsauslagen gemäss dem Verhältnis des kompletten 

unselbständigen Erwerbseinkommens (76.06% Schweiz / 23.94% Ausland) als falsch. 

Richtigerweise sind nebst der Nebenerwerbspauschale von Fr. 2'400.- (vollumfänglich) 

auch anteilsmässig der seit 1. Januar 2016 nicht mehr als Gewinnungs-kosten-, sondern 

als allgemeiner Abzug (hier in Form der praxisgemässen Aus- und Weiterbildungspau-

schale  von  jeweils  Fr. 500.-)  ausgestaltete  Bildungskostenabzug  (Richner/Frei/Kauf-

mann/Rohner,  Handkommentar zum  DBG,  4.  A.,  2023,  Art.  26  N 95  und  33  N  205  ff. 

DBG  sowie  Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  Kommentar  zum  Zürcher  Steuergesetz, 

4. A., 2021, §§ 26 N 95 und 31 N 219 ff. StG) in die Niederlande zu verlegen (Fr. 120.- 

für 23.94%), womit Fr. 2'520.- statt Fr. 3'468.- in die Niederlande auszuscheiden sind. 

Die Pauschale für Nebenbeschäftigung umfasst alle Berufskosten (Fahr-, Verpflegungs-

, übrige Berufskosten gemäss Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, Art. 26 N 135 DBG und 

§ 27 N 97 StG, wozu nach hier vertretener Auffassung der Bildungskostenabzug nicht 

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[mehr] zu zählen ist), womit nicht zusätzlich ein anteiliger Verpflegungsmehrkostenab-

zug in die Niederlande ausgeschieden werden kann. Zu untersuchen wäre vom kanto-

nalen Steueramt für spätere Steuerperioden indes allenfalls, ob die Pflichtige mit ihrem 

Teilzeitpensum an der Universität C dort nicht täglich, sondern bloss an wöchentlich drei 

bis vier Arbeitstagen ihrem Beruf nachgeht.  

Da jeweils nur noch Fr. 2'520.- Berufsauslagen in die Niederlande auszuschei-

den sind, erhöht sich in Anwendung der oben in E. 1b geschilderten zürcherischen Aus-

scheidungspraxis der auf die Niederlande entfallende Anteil des Säule 3a-Abzugs auf 

Fr. 1'400.- bzw. auf Fr. 1'415.- (für den Nachvollzug der Berechnungsweise des Steuer-

kommissärs am Beispiel der internationalen Steuerausscheidung gemäss Einsprache-

entscheid hinsichtlich den Staats- und Gemeindesteuern vgl. dessen E-Mail an das Steu-

errekursgericht vom 5. März 2024). Insgesamt erhöht sich dadurch wiederum die Quote 

der niederländischen Einkommensanteile leicht auf 42.42% (statt 41.98%) bzw. 43.27% 

(statt 42.34%), womit beim Versicherungs- und Zinsenabzug Fr. 721.- bzw. Fr. 1'125.- 

sowie bei den weiteren quotenmässigen Abzügen (in Form der gemeinnützigen Zuwen-

dungen  der  Pflichtigen)  Fr.  7'653.-  bzw.  Fr. 7'806.-  (jeweils  Bund  bzw.  Staats-  und 

Gemeindesteuern)  auf  die  Niederlande  entfallen.  Das  steuerbare  Einkommen  in  der 

Schweiz  reduziert  sich  dadurch  letztlich  auf  Fr. 46'979.-  (statt  Fr. 47'344.-)  bzw. 

Fr. 44'648.- (statt Fr. 45'372.-). 

3.  Im  Sinn  der  vorstehenden  Erwägungen  sind  Beschwerde  und  Rekurs  teil-

weise gutzuheissen. Die Verfahrenskosten werden anteilsmässig nach Massgabe des 

Obsiegens bzw. Unterliegens auferlegt (Art. 144 Abs. 1 DBG bzw. § 151 Abs. 1 StG).  

2 DB.2023.190 
2 ST.2023.259 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Beschwerdeführerin für die direkte 

Bundessteuer,  Steuerperiode  2021,  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von 

Fr. 46'900.- (satzbestimmend Fr. 81'500.-) eingeschätzt (Tarif gemäss Art. 36 Abs. 1 

DBG; Grundtarif). 

2.  Der  Rekurs  wird  teilweise  gutgeheissen.  Die  Rekurrentin  wird  für  die  Staats-  und 

Gemeindesteuern,  Steuerperiode  2021,  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von 

Fr. 44'600.-  (satzbestimmend  Fr.  78'600.-)  und  einem  steuerbaren  Vermögen  von 

Fr. 859'000.- (satzbestimmend Fr. 1'136'000.-) veranlagt (Tarif gemäss § 35 Abs. 1 

bzw. § 47 Abs. 1 StG, Grundtarif). 

[…] 

2 DB.2023.190 
2 ST.2023.259