# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 231b6faf-cc1b-5529-b5b6-4d7b48c5275f
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-03-27
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 27.03.2013  SR.2012.00015
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SR-2012-00015_2013-03-27.html

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				Geschäftsnummer: 	SR.2012.00015	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 27.03.2013
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Nachsteuern 
(Staats- und Gemeindesteuern 2005-2007)

	
Nachsteuer

Der Pflichtige benutzte bereits bestehende Lebensversicherungspolicen als Sicherheit, um wiederum Policendarlehen aufzunehmen und machte die anfallenden Schuldzinsen steuermindernd geltend. Voraussetzungen für eine Nachsteuerauflage (E. 1). Das Vorliegen einer neuen Tatsache im Sinn von § 160 Abs. 1 StG ist zu verneinen: Die Anzahl der Lebensversicherungspolicen, ihr zeitlich gestaffelter Abschluss im Verbund mit der jeweiligen Belehnung, wiederum durch Policen, lassen auf ein aussergewöhnliches Anlageverhalten schliessen. Die Unterlassung jeglicher Abklärungen zum Schuldzinsenabzug ist als grobe Missachtung der der Behörde obliegenden Untersuchungspflicht zu werten (E. 2). Gutheissung.

			 	
				Stichworte:
	
						GUTHEISSUNG
LEBENSVERSICHERUNG
MASSENVERWALTUNG
NACHSTEUER
NEUE TATSACHE
POLICENDARLEHEN
SCHULDZINSEN
SCHULDZINSENABZUG
UNTERSUCHUNGSPFLICHTVERLETZUNG

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 49 Abs. I StG
§ 133 Abs. II StG
§ 160 StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SR.2012.00015

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 27. März 2013

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Tamara Nüssle, Gerichtsschreiberin
Jsabelle Mayer.   

 

 

 

In Sachen

 

 

A, vertreten durch RA B, 

Rekurrent, 

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich, 

Rekursgegner, 

 

 

betreffend Nachsteuern

(Staats- und Gemeindesteuern 2005–2007),

hat
sich ergeben: 

I.  

A. A,
unselbständig Erwerbender bei der C AG, schloss ab 1993 mit der Versicherung D
verschiedene gemischte Lebensversicherungen mit Einmalprämien ab. Dabei
benutzte er jeweils die bereits bestehenden Policen als Sicherheit, um wiederum
bei der Versicherung D entsprechende Policendarlehen aufnehmen zu können
und machte die anfallenden Schuldzinsen steuermindernd geltend. In der
Steuerperiode 2003 wurde dem Pflichtigen seitens des Steueramts erstmals der
entsprechende Schuldzinsenabzug verweigert, was auf Rechtsmittel des
Pflichtigen hin sowohl die (damalige) Steuerrekurskommission mit Entscheid vom
10. Januar 2007 wie auch das Verwaltungsgericht mit Entscheid vom 4. September
2007 bestätigten. 

B. Der
Pflichtige machte in den Steuererklärungen 2004 bis 2010 indessen den Schuldzinsenabzug
für die bei der Versicherung D bestehenden Darlehen weiterhin geltend und
wurde diesbezüglich entsprechend seiner Deklaration für die Steuerperioden 2005
bis 2007 rechtskräftig eingeschätzt. Dies führte zu einer Unterbesteuerung im
Ausmass des Schuldzinsenabzugs, der in den streitbetroffenen Steuerjahren Fr. …
(2005), Fr. … (2006) und Fr. … (2007) betrug und betragsmässig nicht
umstritten ist.

C. Im
Rahmen der Einschätzung 2008 überwies die zuständige Steuerkommissärin die Akten
des Pflichtigen unter Hinweis auf den angeführten Sachverhalt der
Dienstabteilung Spezialdienste des kantonalen Steueramts, welche den
Pflichtigen nach durchgeführter Untersuchung mit Verfügung vom 26. April
2012 zur Bezahlung einer Nachsteuer (samt Zins) von Fr. … verpflichtete.
Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt mit Verfügung
vom 29. Oktober 2012 ab.

II.  

Mit Rekurs vom 3. Dezember 2012 liess der Pflichtige dem Verwaltungsgericht
sinngemäss beantragen, der Einspracheentscheid sei aufzuheben, unter
Kostenfolge zulasten des Rekursgegners. Ausserdem verlangte er die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Das kantonale Steueramt schloss auf
Abweisung des Rekurses. Zudem beantragte es ebenfalls die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Die Kammer erwägt:

1.
 

1.1
Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder
Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine
Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung
unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Einschätzung
auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird
laut § 160 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) die nicht
erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (Abs. 1). Hat der
Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen, Reingewinn oder Eigenkapital in seiner
Steuererklärung vollständig und genau angegeben und haben die Steuerbehörden
die Bewertung anerkannt, kann keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die
Bewertung ungenügend war (Abs. 2).

1.2
Die Nachsteuererhebung ist, sofern kein Verbrechen
oder Vergehen gegen die Steuerbehörde vorliegt, nur dann zulässig, wenn der
Steuerausfall darauf zurückzuführen ist, dass der Steuerpflichtige
– schuldhaft oder schuldlos – seine in § 133 ff. StG
geregelten Pflichten zu Deklaration und Beweis rechtserheblicher Tatsa­chen
verletzt hat und deswegen von der Steuerbehörde nicht oder ungenügend
eingeschätzt worden ist. Ein Irrtum der Steuerbehörde über den
rechtserheblichen Sachverhalt oder falsche Rechtsanwendung können nicht zu
einer Nachsteuererhebung führen, denn dies ver­stiesse gegen das in Art. 9
der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) verankerte
Gebot von Treu und Glauben. Für die Erhebung einer Nachsteuer müssen vielmehr
neue Tatsachen oder Beweismittel vorliegen, die das Verhalten des Steuerpflich­tigen
als objektiv gesetzwidrig erscheinen lassen (vgl. VGr, 21. September 2011,
StE 2012 B 97.41 Nr. 24, E. 2.2; VGr, 3. März 2004, StE 2005
B 97.41 Nr. 16, E. 2.1). 

2.  

2.1
Der Pflichtige deklarierte in der Steuererklärung 2005 als Einkünfte
sein Salär aus unselbständigem Erwerb in der Höhe von Fr. … sowie einen Wertschriftenertrag von Fr. ….
Neben den üblichen Berufsauslagen,
Beiträgen an die gebundene Vorsorge, Versicherungsprämien und Kosten der
Verwaltung des Privatvermögens machte der Pflichtige insbesondere
Schuldzinsen im Ausmass von Fr. … steuermindernd
geltend. Als Vermögen deklarierte der Pflichtige Wertschriften und Guthaben von rund Fr. … sowie Lebensversicherungen bei
der Versicherung D im Wert von Fr. …. Sodann führte der Pflichtige Schulden von
Fr. … auf, welche
gemäss Schuldenverzeichnis allesamt bei
der Versicherung D anfielen. Ein Blick in die der
Steuererklärung beigelegte Bestätigung der Versicherung D zeigt, dass der Pflichtige in den Jahren 1993 bis 2003 bei
der Versicherung D insgesamt sieben gemischte Versicherungen,
eine Versicherung "E" und eine Versicherung "F" abgeschlossen hatte. Fünf dieser Versicherungen waren mit unterschiedlichen
Beträgen zwischen Fr. … und rund Fr. …, insgesamt mit Fr. …, bei der Versicherung D belehnt. In den Steuererklärungen 2006 und 2007 zeigte sich ein
praktisch identisches Bild, ab 2006 ergänzt um eine in diesem Kalenderjahr
abgeschlossene gemischte Versicherung.

2.2
 

2.2.1 Der
Steuerpflichtige ist verpflichtet, für jede Steuerperiode das amtliche Formular
für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig auszufüllen, persönlich
zu unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Beilagen fristgemäss der
zuständigen Behörde einzureichen (§ 133 Abs. 2 in Verbindung mit
§ 49 Abs. 1 StG). Folglich muss der Steuerpflichtige in jeder
Steuerperiode eine vollständige Steuererklärung einreichen, unabhängig davon,
ob sich seine Verhältnisse geändert haben oder nicht. Deshalb können sich die
Steuerbehörden darauf verlassen, dass die Steuererklärung der aktuellen
Steuerperiode vollständig ist. Sie sind nicht verpflichtet, in den Akten
früherer Steuerperioden nach möglichen relevanten Tatsachen zu forschen, deren
Deklaration der Steuerpflichtige in der aktuellen Steuererklärung unterlassen
hat. Andernfalls wäre das Einschätzungsverfahren als Massenverfahren nicht
innert nützlicher Frist zu bewältigen. Zwar dürfte es dem Regelfall
entsprechen, dass bei der Einschätzung die Steuererklärung des Vorjahrs
herangezogen wird; der Vergleich dürfte sich aber lediglich auf den
Vermögensstand zur Ermittlung der Vermögensentwicklung beschränken (vgl. VGr
GR, 13. April 2010, A 09 69, E. 1b). Damit können sich die
Steuerbehörden im Normalfall auf die Überprüfung der Steuererklärung und
Beilagen der aktuellen Steuerperiode beschränken. Aus diesem Grund gelten in
aller Regel Tatsachen, die sich aus den Akten der aktuellen Steuerperiode nicht
ergeben, die die Steuerbehörden aber bei Konsultation der Akten früherer
Perioden in Erfahrung hätten bringen können, als neu (so bereits VGr,
27. Oktober 2010, SR.2010.00011, E. 1.4, nicht auf www.vgr.zh.ch veröffentlicht).

2.2.2 Wird
aber ein als erheblich erkennbarer Sachverhalt, welcher noch unklar oder unvollständig
ist, im Einschätzungsverfahren nicht weiter geklärt, darf die Untersuchung
diesfalls nicht im Nachsteuerverfahren nachgeholt werden (Felix Richner/Walter
Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher
Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 160 N. 32, mit Hinweisen,
auch zum Folgenden). Wenn die Behörde einen als erheblich erkennbaren, aber
offensichtlich noch unklaren oder unvollständigen Sachverhalt nicht weiter
geklärt und da­mit ihre Untersuchungspflicht in grober Weise missachtet hat,
sind die betreffenden nach­träglich festgestellten Tatsachen nicht neu
(RB 1994 Nr. 47 = StE 1994 B 97.41 Nr. 7, mit Hinweisen).

2.2.3 Aufgrund
der Verpflichtung, für jede Steuerperiode eine vollständige Steuererklärung
einzureichen, hätte der Pflichtige bei seinen Deklarationen angesichts des
laufenden Rechtsmittelverfahrens grundsätzlich auf die Unsicherheiten um den
fraglichen Schuldzinsenabzug hinweisen müssen. Indessen ist es nachvollziehbar,
dass er während laufendem Rechtsmittelverfahren, das heisst bis und mit
September 2007, jedenfalls davon ausgehen durfte, dass das kantonale Steueramt
über die unterschiedliche Auffassung hinsichtlich der Abzugsfähigkeit der
Schuldzinsen für das Darlehen bei der Versicherung D orientiert war. Vor
der rechtskräftigen Erledigung der Einschätzung 2003 sind richtigerweise die Einschätzungen
im Jahr 2005 und den Folgejahren denn auch unterblieben. Ebenfalls verständlich
ist die Verwirrung des Pflichtigen, als in der am 6. März 2008 erfolgten
Einschätzung 2005 und 2006 die Schuldzinsen wieder zugelassen wurden. Seine
Pflichtverletzung wiegt damit nicht schwer und ist angesichts dieser Umstände
nachvollziehbar.

2.2.4 Bei
einer Prüfung der Deklaration des Pflichtigen ergibt sich Folgendes: Die Deklaration
ist im Kalenderjahr 2005 und den nachfolgenden Jahren 2006 und 2007 in einer
Weise erfolgt, dass sich bereits bei einer ersten und groben Durchsicht der
Steuererklärung offensichtlich Fragen um den Hintergrund der bei der Versicherung D
entstandenen Schulden und den geltend gemachten Schuldzinsenabzug auch ohne entsprechenden
Hinweis des Pflichtigen geradezu aufdrängen mussten. Die Anzahl der gemischten
Lebensversicherungspolicen, ihr zeitlich gestaffelter Abschluss im Verbund mit
der jeweiligen Belehnung, wiederum durch die Versicherung D, lassen ohne Weiteres
auf ein aussergewöhnliches Anlageverhalten schliessen. Zusätzlich auffallen
musste das annähernd gänzliche Fehlen jeglicher weiterer Vermögenswerte. Auch
unter dem Aspekt der Massenveranlagung war diese Deklaration in rechtserheblichen
Bereichen damit erkennbar unvollständig und hätte klarerweise und in die Augen
springend zu einer ergänzenden Abklärung Anlass geben müssen. Diese ergänzende
Abklärung hätte sich bei der vorliegenden speziellen Konstellation im blossen
Beizug der Vorjahresakten erschöpfen können. Bereits damit hätte der für die
Einschätzung 2005 und die Einschätzung der folgenden Jahre verantwortliche
Steuerkommissär über das damals laufende Rechtsmittelverfahren und den
entsprechenden Streitgegenstand, nämlich die Frage der Zulässigkeit des
Schuldzinsenabzugs für die Schulden bei der Versicherung D, Kenntnis erlangt.
Die Unterlassung jeglicher Abklärungen und Untersuchungen um den geltend
gemachten Schuldzinsenabzug erweist sich damit als grobe Missachtung der der
Behörde obliegenden Untersuchungspflicht.

Offensichtlich haben – trotz Massenveranlagung – sowohl der
für die früheren Steuerjahre verantwortliche Steuerkommissär wie auch die für
das Steuerjahr 2008 verantwortliche Steuerkommissärin die diesbezügliche
Unvollständigkeit der Deklaration des Pflichtigen in rechtserheblichen
Bereichen sofort erkannt und entsprechende Abklärungen bzw. Aufrechnungen auch
vorgenommen. Dies belegt die Richtigkeit der vorstehenden Ausführungen.

2.2.5 Hinzu
kommt, dass die Steuerklärung 2005 seitens des Pflichtigen offensichtlich im
März 2006 eingereicht und erstmals zu einem Zeitpunkt, in dem das Vorjahr noch
pendent war, bearbeitet wurde. Dies ist jedenfalls handschriftlich so auf der
Steuererklärung vermerkt. Ebenfalls auf der Steuererklärung 2005 findet sich
der handschriftliche Vermerk "Steuerrekurskom.", was belegt, dass den
mit der Behandlung dieser Einschätzung betrauten Personen sogar die Tatsache
bekannt gewesen sein muss, dass der Pflichtige ein Rechtsmittelverfahren
führte, welches mindestens bis zur Steuerrekurskommission gelangte. Umso mehr
wäre der Steuerkommissär bei diesen doch speziellen Umständen im März 2008
gehalten gewesen, wenigstens den Entscheid der Steuerrekurskommission beizuziehen.
Dass ein solcher ergangen sein musste, war dem Steuerkommissär – wie dargelegt –
bereits vor Erlass der Einschätzung 2005 bekannt. Die Einschätzung ohne jede
weitere Abklärung in dieser Hinsicht erweist sich auch aus dieser Sicht als
grobe Verletzung der Untersuchungspflicht.

Damit können die Umstände um den
streitbetroffenen Schuldzinsenabzug nicht mehr als neu im Sinn von § 160 Abs. 1 StG gelten. Die Nachsteuerauflage ist daher in
Gutheissung des Rekurses aufzuheben.

3.  

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten
dem Rekursgegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 162
Abs. 3 StG) und hat dieser dem Rekurrenten eine Parteientschädigung
auszurichten (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai
1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 162
Abs. 3 StG).

Demgemäss erkennt die
Kammer:

1.    Der
Rekurs wird im Sinn der Erwägungen gutgeheissen. Die Nachsteuerverfügung vom
26. April 2012 wird aufgehoben.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 1'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    100.--     Zustellkosten,

Fr. 1'100.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden dem Rekursgegner auferlegt.

4.    Der
Rekursgegner wird verpflichtet, dem Rekurrenten eine Parteientschädigung von
Fr. 800.- (Mehrwertsteuer inklusive) zu bezahlen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist
innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung an…