# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** afe90c3a-6397-5236-a0a9-45e57c051d56
**Source:** Solothurn (SO)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2017-07-03
**Language:** de
**Title:** Solothurn Steuergericht 03.07.2017 SGSTA.2017.23
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SO_Omni/SO_STG_001_SGSTA-2017-23_2017-07-03.html

## Full Text

Steuergericht

Urteil vom
3. Juli 2017

Es wirken mit:

Präsident:      Müller 

Richter:          Bossart, Roberti

Sekretär:        Hatzinger 

In Sachen  SGSTA.2017.23;
BST.2017.22

A, X

 

 

gegen

 

 

Kant. Steueramt  

 

betreffend Staats- und Bundessteuer 2015

 

 

hat das Steuergericht den Akten entnommen:

1.    Mit
Datum vom 16. Februar 2016 reichte die Steuerpflichtige A AG die
Steuererklärung 2015 ein. In der definitiven Veranlagung der Staats- und
Bundessteuer 2015 rechnete das kantonale Steueramt den Betrag von CHF 20'000
auf. Dabei gehe es um eine Abschreibung, die steuerrechtlich nicht zulässig
sei. Zudem wurde der Betrag von CHF 10'758 aufgerechnet, da dieser Betrag als
Verkaufspreis der Beteiligung an der B GmbH zu tief angesetzt worden sei.
Dieser Wert qualifiziere sich als verdeckte Gewinnausschüttung. Dagegen wurde
aufgrund der vorgenommenen Korrektur eine zusätzliche Steuerrückstellung von
CHF 3'400 gewährt. Ausserdem betrage der Beteiligungsabzug 40.73 %. Dagegen
erhob die Steuerpflichtige mit Brief vom 12. Januar 2017 Einsprache und
verlangte sinngemäss eine Veranlagung gemäss Selbstdeklaration. Auf
entsprechende Aufforderung reichte die Steuerpflichtige dem Steueramt noch
diverse Unterlagen ein.

 

       Mit
Einspracheentscheid vom 31. Januar 2017 wurde die Einsprache teilweise
gutgeheissen. Der steuerbare Gewinn im Kanton Solothurn betrage für das Jahr
2015 neu CHF 7'704 (bisher CHF 24'304). Der Beteiligungsabzug für das Jahr
2015 umfasse neu 0 % (bisher 40.73 %). Das steuerbare Kapital per 31. Dezember
2015 betrage neu CHF 231'261 (bisher CHF 247'861). Dazu wurde v.a. ausgeführt,
es liege ein Goodwill von CHF 20'000 vor. Die fehlende Bilanzierung des nicht
einbezahlten Stammkapitals und der damit verbundenen Schuld gegenüber der B
GmbH sei handelsrechtswidrig. Diese Gesellschaft verfüge aufgrund der
Jahresrechnungen über eine beschränkte Ertragskraft. Anhand des vorliegenden
Zahlenmaterials wäre die Bezahlung eines Goodwills von CHF 20'000 nicht
sachgerecht. An der Aufrechnung der Abschreibung des Goodwills wurde
festgehalten. Weiter sei zu bezweifeln, ob die Stammanteile einem unabhängigen
Dritten unter dem ausgewiesenen Eigenkapital veräussert würden. An der
Aufrechnung der verdeckten Gewinnausschüttung von CHF 10'758 werde daher
ebenfalls festgehalten. Da aus dem Beteiligungsverkauf kein Kapitalgewinn
resultiere, entfalle ein Beteiligungsabzug. Schliesslich wurde auf die
Gewährung einer zusätzlichen Steuerrückstellung verzichtet.

 

 

2.    Gegen
diesen Einspracheentscheid reichte die Steuerpflichtige (nachfolgend
Rekurrentin) am 1. März 2017 (Postaufgabe) Beschwerde beim Kantonalen
Steuergericht ein. Dass allfällige Erlöse unberücksichtigt bleiben würden, sei
abzulehnen. Das Anlagevermögen habe einen gewissen Wert, dies jedoch nur, wenn
die Ausstellung stattfinden könne. Falls die Messe nicht mehr durchgeführt
werden könne, sei die B GmbH nicht nur mit den bereits dargelegten Aufwendungen
konfrontiert. Hinzu kämen Entsorgungskosten für das Anlagevermögen. Die Rekurrentin
reichte dazu entsprechende Belege ein. Bei einer allfälligen Aufgabe des
Messegeschäfts könnte das Material nicht veräussert, sondern müsste entsorgt
werden. Daher ersuchte die Rekurrentin um Aufhebung der Aufrechnung der
verdeckten Gewinnausschüttung von CHF 10'758. 

 

       Mit
Vernehmlassung vom 4. April 2017 beantragte das Steueramt (Vorinstanz), Rekurs
und Beschwerde seien vollumfänglich abzuweisen. Dazu wurde v.a. ausgeführt, die
Rekurrentin verkenne das allfällige Ertragspotential. Die Bezahlung eines
Goodwills wäre aber wohl nicht sachgerecht. Es sei indes ein derivativer
Goodwill vorhanden. Weiter sei es sachgerecht, bei der Bewertung der
Beteiligungspapiere der B GmbH das Substanzwertverfahren anzuwenden. Dabei sei
angenommen worden, dass die Buchwerte den Verkehrswerten entsprechen würden und
das effektive Nettovermögen der Gesellschaft auf Basis der Jahresrechnung
ermittelt werden könne. In Bezug auf eine allfällige Einstellung des
Messegeschäfts sei aufgrund der Unterlagen indessen vom Fortsetzungsprinzip
auszugehen. Dies sei nach wie vor gerechtfertigt. Zudem sei zu bezweifeln, dass
die Zukunftsaussichten der B GmbH effektiv so negativ seien. Sodann stehe beim
Verkauf der Beteiligungspapiere der Gesellschaft keine angemessene
Gegenleistung gegenüber. Ausserdem sei die direkte Begünstigung eines
Anteilsinhabers hier gegeben. Auch sei das offensichtliche Missverhältnis von
Leistung und Gegenleistung dem Organ bewusst gewesen. Es liege eine verdeckte
Gewinnausschüttung vor. Ferner sei mit dem Preis in der Höhe des Nennwerts ein
unterpreislicher Wert festgesetzt worden; es seien jedoch keine wesentlichen
Risiken ersichtlich.  

 

       Mit
Stellungnahme vom 28. April 2017 (Postaufgabe) hielt die Rekurrentin an ihren
bisherigen Ausführungen und Anträgen fest. Bei einem allfälligen Verkauf an
einen unabhängigen Dritten müsste wohl gleich verfahren werden wie im Jahr 2010
beim Verkauf der Anteile von C zum Nennwert an die Rekurrentin. Der Verkäufer
sei damals bereit gewesen, auf die Honorierung des erwirtschafteten Gewinns zu
verzichten.

 

       Mit
Duplik vom 15. Mai 2017 hielt die Vorinstanz fest, dass die Rekurrentin im Jahr
2011 für 30 Stammanteile einen Goodwill von insgesamt CHF 20'000 bezahlt habe.
Dieser Goodwill sei in der Steuerperiode 2015 erfolgswirksam abgeschrieben
worden. Weiter führe die B GmbH die Y-Messe seit mehreren Jahren durch. Dadurch
habe sie sich auch einen Namen erarbeitet, welcher ebenfalls einen Wert
verkörpere. Diesen immateriellen Wert habe die Vorinstanz nicht berücksichtigt.
Daher sei die fragliche Transaktion aus dem Jahr 2010 als Drittvergleich
abzulehnen. Da die B GmbH eine tendenziell ertragsschwache Gesellschaft sei,
sei nach Auffassung der Vorinstanz die gewählte Bewertungsmethodik
(Substanzwertverfahren) zweckdienlich und fair. Demnach sei auch die teilweise
Abschreibung des einem unabhängigen Dritten bezahlten Goodwills steuerlich
akzeptiert worden.

 

 

 

Das Steuergericht zieht in Erwägung:

1.    Die
Rekurrentin hat nur Beschwerde (Rechtsmittel betreffend direkte Bundessteuer)
eingereicht, sinngemäss aber auch Rekurs (Rechtsmittel betreffend Staatssteuer)
erhoben. Praxisgemäss nimmt das Kantonale Steuergericht die Eingabe als Rekurs
und Beschwerde entgegen. Ansonsten wurde die Eingabe form- und fristgerecht
eingereicht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§ 160 des Gesetzes über
die Staats- und Gemeindesteuern, StG, BGS 614.11; Art. 140 des Bundesgesetzes
über die direkte Bundessteuer, DBG, § 4 der Vollzugsverordnung zum DBG, BGS
613.31). Auf die Rechtsmittel ist einzutreten.

 

 

2.1   Gegenstand
der Gewinnsteuer ist gemäss § 91 Abs. 1 StG der Reingewinn (vgl. Art. 58 Abs. 1
lit. a DBG). Der steuerbare Reingewinn stimmt grundsätzlich mit dem buchmässig
ausgewiesenen Gewinn überein, wie er in der Bilanz und der Erfolgsrechnung
dargelegt wird. Dabei handelt es sich um das Gesamtergebnis der während einer
Geschäftsperiode eingetretenen betrieblichen Geschäftsvorfälle, der Überschuss
sämtlicher Erträgnisse über sämtliche Aufwendungen (vgl. Richner et al., Handkommentar zum DBG,
3. Aufl., Zürich 2016, Art. 58 N 4). Ausgehend vom ausgewiesenen Gewinn führt
das Gesetz verschiedene Tatbestände auf, die zu Gewinnkorrekturen führen. Im
Wesentlichen handelt es sich um Positionen der Erfolgsrechnung, die entweder
vorweg zur Deckung von nicht geschäftsmässig begründeten Aufwendungen verwendet
werden, oder um Erträge, die nicht der Erfolgsrechnung gutgeschrieben werden (Richner et al., a.a.O., Art. 58 N 73).
Zum steuerbaren Reingewinn gehören gemäss 91 Abs. 1 lit. b Ziff. 5 StG
auch offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig nicht
begründete Zuwendungen an Dritte (vgl. Art. 58 Abs. 1 lit. b Lemma 5). 

 

2.2   Gewinnausschüttungen
stellen geldwerte Leistungen dar bzw. geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen
einer Kapitalgesellschaft an ihren Gesellschafter (oder Dritte), wenn sie nicht
als Kapitalrückzahlung zu qualifizieren sind und ohne entsprechende Gegenleistung
des Gesellschafters erfolgen (Richner
et al., a.a.O., Art. 58 N 88). Verdeckt sind solche Leistungen, wenn sie
buchmässig nicht offen ausgewiesen, sondern unter einem Aufwandtitel der
Erfolgsrechnung belastet werden (Richner
et al., a.a.O., Art. 58 N 95). Das Bundesgericht - es spricht generell von
geldwerten Leistungen - geht von einer verdeckten Gewinnausschüttung aus, wenn
folgende drei Voraussetzungen erfüllt sind (vgl. Richner et al., a.a.O., Art. 58 N 99; siehe auch ASA 68 S.
599 f. E. 2): (1.) Ausrichtung einer Leistung ohne angemessene Gegenleistung;
(2.) direkte oder indirekte Begünstigung eines Anteilsinhabers oder einer ihm
nahestehenden Person; (3.) Erkennbarkeit für die handelnden Organe.

 

2.3   Ein
Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung ist Voraussetzung, damit von
einer verdeckten Gewinnausschüttung gesprochen werden kann. Ein solches muss
wesentlich bzw. offensichtlich sein, d.h. die Gegenleistung des Dritten muss
der Leistung der Gesellschaft in einem solchen Ausmass nicht entsprechen, dass
die Gesellschaft von unbetei-ligten Dritten in jedem Fall eine höhere Gegenleistung
verlangen würde und dies nach den Marktverhältnissen auch tun könnte (Richner et al., a.a.O., Art. 58 N 102).
Zur Feststellung bedarf es der Bewertung der Leistungen im Rechtsverhältnis
zwischen der Gesellschaft und dem Inhaber der Beteiligungsrechte zum Zeitpunkt
der Vornahme des fraglichen, die mutmassliche Gewinnausschüttung darstellenden
Geschäfts. Zu ermitteln ist dabei der objektive Marktwert der Leistungen - und
damit der allgemeine Preis, den ein unabhängiger Dritter für die ihm durch die
Gesellschaft erbrachte Leistung entrichtet (Grundsatz des „dealing at arm’s
length“). Dem Leistungsaustausch wird also ein Entgelt zugrunde gelegt, wie es
unter oder im Verkehr mit fremden Dritten unter vergleichbaren Umständen
vereinbart wurde oder vereinbart worden wäre (Richner
et al., a.a.O., Art. 58 N 98; ASA 44 S. 387 f. E. 3). 

 

2.4   Zur
Bewertung von Beteiligungen kommen grundsätzlich verschiedene Methoden in Frage
(reine Ertragswertmethode einschliesslich Discounted-cash-flow-Methode, reine
Substanzwertmethode, Mittelwert- oder Praktikermethode; vgl. Bundesgericht BGer
vom 30.6.2014, 2C_1168/2013, 2C_1169/2013, E. 3.5 mit Hinw.). 

 

       Das
Kreisschreiben Nr. 28 der Schweizerischen Steuerkonferenz vom 28. August 2008
(Wegleitung zur Bewertung von Wertpapieren ohne Kurswert für die
Vermögenssteuer) enthält Grundsätze für die Unternehmensbewertung. Dabei wird
der Unternehmenswert von Handels-, Industrie- und Dienstleistungsgesellschaften
grundsätzlich nach der Mittelwertmethode (Praktikermethode) durch zweimalige
Gewichtung des Ertragswerts und einfache Gewichtung des Substanzwerts ermittelt
(Rz. 34 ff.). Der Ertragswert ergibt sich aus dem kapitalisierten ausgewiesenen
Reingewinn der massgebenden Geschäftsjahre, wobei wahlweise zwei oder drei
Geschäftsjahre berücksichtigt werden können (Rz. 35). Grundlage für die
Bestimmung des Substanzwerts ist die Jahresrechnung unter vollständiger
Berücksichtigung der Aktiven und Passiven (Rz. 11 ff.). Das Kreisschreiben Nr.
28 bezieht sich zwar primär auf die Vermögenssteuer natürlicher Personen. Es
eignet sich aber in der Praxis auch zur Bewertung von Beteiligungen, die von
juristischen Personen gehalten werden (vgl. BGer vom 30.6.2014, a.a.O., E. 3.5
am Ende).

 

2.5   Das
Kreisschreiben Nr. 28 bildet kein Bundesrecht, sondern ist eine reine
Verwaltungsverordnung und bindet die richterlichen Behörden nicht. Es wendet
sich an die rechtsanwendenden Behörden und bezweckt im Interesse der
Steuerharmonisierung zwischen den Kantonen eine in der Schweiz einheitliche
Bewertung nicht kotierter Wertpapiere. Es enthält somit verwaltungsinterne
Regeln für das Verhalten der Steuerbeamten, begründet aber keine Rechte und
Pflichten. Es gilt indessen nach ständiger Praxis des Bundesgerichts als
zuverlässige Methode zur Bestimmung des Verkehrswerts, da darin die
Überlegungen, die für die Preisbildung bei den nicht an der Börse kotierten
Aktien im Allgemeinen massgebend sind, zum Ausdruck kommen. Das schliesst nicht
aus, dass im Einzelfall aufgrund besserer Erkenntnisse oder mit Rücksicht auf die
Besonderheiten des Einzelfalles vom Kreisschreiben Abstand genommen und eine
andere Bewertungsmethode herangezogen wird (BGer vom 30.6.2014, a.a.O., E. 3.6
mit zahlreichen Hinw.).

 

 

3.1   Im
vorliegenden Fall hat die Rekurrentin die Beteiligung an der B GmbH an ihren
Aktionär verkauft zum Preis von CHF 40'000. Die Vorinstanz erachtet indessen
einen Preis von CHF 50'758 als korrekt und vollzieht eine Aufrechnung von CHF
10'758, was dem Bilanzgewinn entspricht. Die B GmbH führt Y-Messen durch. Y-Messen
ziehen aufgrund der Angaben und Unterlagen heute offenbar weniger Publikum an
als in der Vergangenheit. Die Rekurrentin ist der Ansicht, dass das
Anlagevermögen bzw. das Ausstellungsmobiliar zu entsorgen sei, wenn die
Ausstellung abgesagt werden müsse. Die Vorinstanz ist dagegen der Meinung, dass
auch das Ertragspotential berücksichtigt werden müsse.

 

3.2   Wie die
Vorinstanz zutreffend ausgeführt hat, ist hier die Anwendung des
Substanzwertverfahrens sachgerecht. Eine Substanz ist denn bei der B GmbH effektiv
vorhanden, jedoch kann kein Goodwill berücksichtigt werden. Die
Ertragsaussichten können daher vorliegend vernachlässigt werden. Weiter können
entgegen der Auffassung der Rekurrentin keine Entsorgungskosten ausgemacht
werden. Es besteht aufgrund der Unterlagen offensichtlich die Absicht,
weiterhin Ausstellungen durchzuführen. So werden auf der Homepage der B GmbH über
25 Aussteller für die Ausstellung vom 00. bis 00.00.0000 in Z erwähnt.
Irgendwelche Rückstellungen für drohende Verluste sind anhand der Unterlagen
nicht verbucht worden. Die Rechtsmittel sind demnach unbegründet. 

 

3.3   Was die
Rekurrentin weiter eingewendet hat, kann zu keinem andern Ergebnis führen. Entgegen
ihrer Auffassung hat die B GmbH aufgrund der Unterlagen und Angaben ein gewisses
Ertragspotential. Daran ändern die von der Rekurrentin eingereichten Unterlagen
betreffend Entsorgungskosten nichts. Zwar ist die Bezahlung eines Goodwills
unbestrittenermassen nicht sachgerecht; diesbezüglich erfolgte im
Einspracheverfahren denn auch unbestritten eine Abschreibung. Da demnach kein
Goodwill berücksichtigt werden kann, ist eine allgemein übliche Bewertung nach
der Praktikermethode nicht sachgerecht. Die gewählte Bewertung nach dem
Substanzwert erscheint vorliegend als zweckdienlich. Diese Bewertungsmethode
ist an sich auch nicht bestritten worden. Die Gesellschaft hat aufgrund der
Unterlagen denn weitgehend ertragsneutral gearbeitet. Weiter ist die Vorinstanz
anhand der Angaben und Unterlagen zutreffend von einer Weiterführung der
Geschäftstätigkeit der B GmbH ausgegangen. Sodann ist nichts dagegen
einzuwenden, wenn die Vorinstanz den unterpreislichen Verkauf der Beteiligung
an der B GmbH nach dem Gesagten als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert
hat, zumal die Gesellschaft aktiv ist. Schliesslich kann die von der
Rekurrentin in der Replik eingewendete Transaktion aus dem Jahr 2010 nicht als
Drittvergleich herangezogen werden; einerseits ist dort ein Goodwill bezahlt
und andererseits ist hier der gewisse Bekanntheitsgrad der B GmbH bei deren
Bewertung nicht berücksichtigt worden. Rekurs und Beschwerde sind somit
abzuweisen. 

 

 

4.    Bei
diesem Verfahrensausgang hat die Rekurrentin die Kosten zu tragen. Diese sind
in Anwendung der §§ 3 und 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF 868
festzusetzen (Grundgebühr: CHF 750; Zuschlag: CH 118). 

 

 

 

 

 

****************

 

 

 

 

Demnach wird erkannt:

1.      Rekurs
und Beschwerde werden abgewiesen.

2.      Die
Gerichtskosten von CHF 868 werden der Rekurrentin/Beschwerdeführerin zur
Bezahlung auferlegt.

Im Namen des Steuergerichts

Der Präsident:                        Der
Sekretär:

Dr.
Th. A. Müller                    W. Hatzinger

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Rechtsmittel:  
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht
(Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

 

 

 

 

 

 

 

Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:

- Rekurrentin/ Beschwerdeführerin (eingeschrieben) 

- KStA, Juristische Personen (mit Akten)

- KStA, Recht und Gesetzgebung 

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer X

- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern

 

 

 

 

 

Expediert am: