# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 73c685f7-0359-5412-a633-4326a33ed5aa
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-03-19
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 19.03.2024  SR.2023.00022
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SR-2023-00022_2024-03-19.html

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				Geschäftsnummer: 	SR.2023.00022	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 19.03.2024
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 16.12.2024 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Nachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2019 und 2020)

	
[Bestätigung, dass für die Nachbesteuerung einer Darlehensforderung der Zeitpunkt massgebend ist, in welchem die Forderung tatsächlich entstanden ist, wohingegen ihre Fälligkeit nicht vorausgesetzt ist.]

Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen (§ 38 Abs. 1 StG). Vermögen ist dabei die Gesamtheit der einer Person zustehenden geldwerten Rechte. Das steuerbare Vermögen bemisst sich nach dem Stand am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht (§ 51 Abs. 1 StG). Teil des steuerbaren Vermögens bilden auch private Darlehen. Hinsichtlich der Frage, wann ein Vermögenswert als zugeflossen zu betrachten ist, ist der Mittelzufluss als faktischer Vorgang abgeschlossen, wenn die steuerpflichtige Person die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die zugeflossenen Vermögenswerte innehat. Für die Besteuerung von Privatdarlehen genügt, dass die Schuld tatsächlich entstanden ist, wohingegen ihre Fälligkeit nicht vorausgesetzt ist (E. 2.4.2). Entgegen der Auffassung der Rekurrentinnen war das Darlehen, welches die Erblasserin dem früheren Lebenspartner ihres Vaters gewährt hat, nicht aufschiebend bedingt. Der Erbteilungsvertrag vom 9. September 2019 sah keine aufschiebende Bedingung vor, weshalb die Erblasserin die betreffende Darlehensforderung im Zeitpunkt des Abschlusses des Erbteilungsvertrags, am 9. September 2019, erwarb. Die Erblasserin wäre daher gehalten gewesen, die Forderung in ihrem Wertschriftenverzeichnis in den Steuerjahren 2019 und 2020 zu deklarieren. Da sie dies nicht tat, erfolgte die in Frage stehende Nachbesteuerung zu Recht (E. 2.4.3). 

Abweisung des Rekurses.

			 	
				Stichworte:
	
						DARLEHEN
ERBENGEMEINSCHAFT
ERBENNACHBESTEUERUNG
FÄLLIGKEIT
NACHLASS
NICHTIGKEIT
PARTEIBEZEICHNUNG
STEUERSUBJEKT
UNTERBESTEUERUNG

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 9 Abs. I StG
§ 9 Abs. II StG
§ 11 Abs. I StG
§ 38 Abs. I StG
§ 51 Abs. I StG
§ 160 Abs. I StG
Art. 602 ZGB

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des
  Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

SR.2023.00022

 

 

Urteil

 

 

des Einzelrichters

 

 

vom 19. März 2024

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,
Gerichtsschreiberin
Lara von Arx. 

 

 

In Sachen

 

 

Erben A, 

gestorben im Jahr 2021, nämlich:

1.    B, 

2.    C, 

beide vertreten durch RA Dr. D, 

Rekurrentinnen, 

 

 

gegen

 

 

Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale
Steueramt,

Rekursgegner, 

 

 

betreffend
Nachsteuern

(Staats- und Gemeindesteuern 2019 und 2020),

hat sich
ergeben: 

I.  

Die im Jahre 2021 verstorbene A (nachfolgend die
Erblasserin) setzte als Erbinnen testamentarisch ihre Mutter B sowie ihre
Schwester C (die Erbinnen; nachfolgend die Rekurrentinnen) ein. Als
Willensvollstrecker wurde Rechtsanwalt E ernannt.

Der Willensvollstrecker reichte dem Steueramt der Stadt F
mit Schreiben vom 26. April 2022 den Inventarfragebogen, das
Tresoröffnungsprotokoll sowie die Steuererklärung und die Vermögensaufstellung
per Todestag der Erblasserin ein. In seiner Eingabe führte er aus, der Vater
der Erblasserin sei 2016 verstorben. Aus seinem Nachlass habe die Erblasserin
nach vergleichsweiser Einigung in einem mehrjährigen Erbteilungsprozess Bargeld
in Höhe von Fr. … sowie ein hypothekarisches gesichertes unverzinsliches
Darlehen von Fr. … erhalten. Letzteres habe sie nicht deklariert, wobei zu
prüfen sei, inwiefern dieses überhaupt steuerpflichtiges Vermögen bilde.

Mit Verfügung vom 24. Januar 2023 eröffnete die
Dienstabteilung Inventarkontrolle/Erbschaftssteuer des kantonalen Steueramts
ein Nachsteuerverfahren betreffend die Staats- und Gemeindesteuern der
Steuerperioden 2019 und 2020 gegen die Rekurrentinnen. Als Grund nannte das
kantonale Steueramt eine Unterbesteuerung der Erblasserin infolge
Nichtdeklaration von Vermögenswerten.
Nach Einholung einer Stellungnahme seitens der Rekurrentinnen setzte das
kantonale Steueramt mit Verfügung vom 19. April 2023 Nachsteuern (samt
Zins) in Höhe von Fr. … (Staats-
und Gemeindesteuern 2019 und 2020) gegenüber den Rekurrentinnen fest. 

II.  

Die hiergegen erhobene Einsprache wies
das kantonale Steueramt mit Einspracheentscheid vom 27. Juli 2023 ab.

III.  

Mit Rekurs vom 12. September 2023 liessen die Rekurrentinnen die Aufhebung des
vorinstanzlichen Entscheids sowie die Einstellung des Nachsteuerverfahrens
beantragen, sofern der vorinstanzliche Entscheid nicht ohnehin nichtig sei.
Überdies sei ihnen eine Parteientschädigung auszurichten. 

In der Rekursantwort vom 14. November 2023
beantragte das kantonale Steueramt die Abweisung des Rekurses sowie die
vollumfängliche Bestätigung des Einspracheentscheids. Die Rekurrentinnen liessen hierzu am 1. Dezember
2023 replizieren. 

Der Einzelrichter erwägt:

1.
 

1.1 Dem Verwaltungsgericht kommt als erster
gerichtlicher Instanz im Rekursverfahren gegen Nachsteuerentscheide
grundsätzlich eine umfassende Überprüfungsbefugnis zu. Im Nachsteuerverfahren
sind die Vorschriften über die Verfahrensgrundsätze, das Einschätzungs- und das
Rekursverfahren sinngemäss anwendbar, weshalb auch Noven und neue Beweismittel
zulässig sind (§ 147 Abs. 3 in Verbindung mit § 162 Abs. 3 Satz 2 des
Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 [StG]; Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 162 StG N. 40; § 52 Abs. 2
des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] e
contrario). 

1.2 Vorweg zu
prüfen sind die formellen Rügen der Rekurrentinnen,
welche die Nichtigkeit des vorinstanzlichen Entscheids geltend machen. Sie
führen hierzu aus, die angefochtene Einspracheverfügung richte sich an
"die Erben A", ohne nähere Bezeichnung, wer diese Erben im Einzelnen
seien. Folglich richte sich die Einspracheverfügung an Personen, die nicht
Steuersubjekt sein könnten. Eine derartige Verfügung sei nichtig, wobei der
betreffende Mangel im Rechtsmittelverfahren nicht geheilt werden könne. 

1.3  

1.3.1
Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der
Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Einschätzung zu Unrecht
unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung unvollständig ist, oder ist
eine unterbliebene oder unvollständige Einschätzung bzw. Veranlagung auf ein
Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird die
nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (§ 160 Abs. 1
StG). 

1.3.2
Die Erbengemeinschaft im Sinn von Art. 602 des Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember
1907 (ZGB) entsteht durch den Erbgang. Sie ist eine Gemeinschaft
vorübergehenden Charakters, die alle zur Erbschaft berufenen Personen umfasst
und nach aussen als Einheit, als "Liquidationsgemeinschaft" auftritt.
Rechte und Pflichten an der noch unverteilten Erbschaft stehen aber nach
Massgabe der Erbquote dem einzelnen Erben zu (Felix Richner et al. [Hrsg.], Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A.,
Zürich 2021, § 9 N. 2). 

Stirbt der Steuerpflichtige, treten seine Erben in seine
Rechte und Pflichten ein. Sie haften solidarisch für die vom Erblasser
geschuldeten Steuern bis zur Höhe ihrer Erbteile, einschliesslich der
Vorempfänge (§ 11 Abs. 1 StG). Erbengemeinschaften sind als solche
nicht steuerpflichtig; ihr Einkommen und Vermögen wird den einzelnen Erben oder
Bedachten zugerechnet. Ist die Erbfolge ungewiss, wird die Erbengemeinschaft
als Ganzes nach den für natürliche Personen geltenden Bestimmungen besteuert (§ 9
Abs. 1 und 2 StG).

1.3.3
Das kantonale Steueramt ist bei einer (allfälligen) Unterbesteuerung der
Erblasserin gehalten, Vermögenswerte nachzubesteuern, die vorgängig zu Unrecht
nicht besteuert worden sind. Die Rekurrentinnen
traten vorliegend umfassend in die Rechte und Pflichten der Erblasserin ein,
nach Massgabe ihrer jeweiligen Erbquoten. In diesem Umfang haften sie
solidarisch für zu Lasten des Nachlasses der Erblasserin anfallende
(Nach-)Steuern. Das kantonale Steueramt führte die Beschwerdeführerinnen in der
Eröffnungsverfügung vom 24. Januar 2023 ausdrücklich je einzeln als Partei
im Nachsteuerverfahren auf und stellte die Verfügung dem damals zuständigen
Willensvollstrecker als ihrem gemeinsamen Vertreter zu. Die
Beschwerdeführerinnen selbst übernahmen die betreffenden Angaben in der Folge,
so etwa in ihrer Eingabe an das kantonale Steueramt vom 5. Juni 2023 sowie
in der Rekursschrift. Es bestanden somit zu keinem Zeitpunkt Zweifel, wer
Partei im vorliegenden Nachsteuerverfahren ist. Vor diesem Hintergrund
erscheinen die Ausführungen der Beschwerdeführerinnen hinsichtlich der
fehlerhaften Parteibezeichnung sowie einer hieraus resultierenden Nichtigkeit
überspitzt formalistisch. Die Nichtigkeit der Einspracheverfügung ist folglich
zu verneinen.

2.
 

2.1 In
materieller Hinsicht ist folgende Ausgangslage zu beurteilen: 2016 verstarb der
Vater der Erblasserin. Sein Nachlass setzte sich zusammen aus beweglichem
Vermögen in Höhe von Fr. … sowie einer Liegenschaft mit einem Verkehrswert
von Fr. ... Die Erblasserin, ihre Schwester sowie der Lebenspartner des
Vaters (nachfolgend der Lebenspartner) erbten je einen Viertel des Nachlasses.
Den verbleibenden Viertel erbten die Erblasserin und ihre Schwester je zur
Hälfte, jedoch unter Vorbehalt eines lebenslänglichen, unentgeltlichen
Nutzniessungsrechts des Lebenspartners. Die Erbansprüche des Lebenspartners
sollten sich auf die Liegenschaft beziehen, um ihm einen weiteren Verbleib
darin zu ermöglichen. Da der Lebenspartner jedoch nicht in der Lage war, die
Erblasserin und ihre Schwester auszuzahlen, wurde in einem Erbteilungsvertrag
vom 9. September 2019 ein "Guthaben" der Erblasserin bzw. eine
Schuld des Lebenspartners ihr gegenüber in Höhe von Fr. … vereinbart.
Abgesichert war das "Guthaben" durch einen Namen-Registerschuldbrief
im 1. Rang auf der Liegenschaft. Die Fälligkeit der Forderung wurde auf den
Zeitpunkt des Verkaufs der Liegenschaft oder auf den Zeitpunkt des Versterbens
des Lebenspartners festgesetzt. 

Die Erblasserin verzichtete im Erbteilungsvertrag vom 9. September
2019 auf ihre Erbenstellung, welche ihr gemäss einem am 11. April 1990
geschlossenen Erbvertrag zwischen ihrem Vater und dessen Lebenspartner zukam. 

2.2 Streitig
ist vorliegend, ob für die Forderung der Erblasserin gegenüber dem
Lebenspartner ihres Vaters in Höhe von Fr. …, welche sie zu Lebzeiten in
den Steuererklärungen 2019 und 2020 nicht deklariert hat, eine Nachsteuer
erhoben werden kann.

2.3 Die
Parteien sind sich dahingehend einig, dass es sich bei der Forderung der
Erblasserin um ein Darlehen handelt. Dieses wurde unbestritten erst nach dem
Tod ihres Vaters begründet, weshalb das Darlehen selbst nicht Teil von dessen
Nachlass sein konnte. Stattdessen entstammt das Darlehen unmittelbar nach der
Erbteilung aus dem Vermögen des Lebenspartners. Die Fälligkeit der
Darlehensforderung ist (ebenfalls unbestritten) der Zeitpunkt des Verkaufs der
Liegenschaft oder der Zeitpunkt des Todes des Lebenspartners. 

Umstritten ist hingegen, wann die Darlehensforderung der
Erblasserin mit der Vermögenssteuer nachzubesteuern ist. Die Rekurrentinnen
vertreten diesbezüglich die Auffassung, die streitbetroffene Darlehensforderung
sei bis zum Fälligkeitszeitpunkt aufschiebend bedingt. Die (Nach-)Besteuerung
habe erst bei Eintritt der Bedingung (Verkauf Liegenschaft bzw. Tod
Lebenspartner) zu erfolgen, weshalb keine Unterbesteuerung vorliege.
Demgegenüber ist das kantonale Steueramt der Ansicht, das Darlehen sei nicht
aufschiebend bedingt, sondern die Forderung sei mit dem Inkrafttreten des
Erbteilungsvertrags vom 9. September 2019 entstanden. 

2.4  

2.4.1
Die zwischen der Erblasserin und dem früheren Lebenspartner ihres Vaters
abgeschlossene Vereinbarung ist von den Parteien zu Recht als Darlehen
qualifiziert worden. 

2.4.2
Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen (§ 38 Abs. 1
StG). Vermögen ist dabei die Gesamtheit der einer Person zustehenden geldwerten
Rechte. Das steuerbare Vermögen bemisst sich nach dem Stand am Ende der
Steuerperiode oder der Steuerpflicht (§ 51 Abs. 1 StG). Teil des
steuerbaren Vermögens bilden auch private Darlehen (VGr, 14. Mai
2014, SB.2014.00020, E. 4; EStV,
Steuerinformationen, Bern 2021, Die Vermögenssteuer natürlicher Personen, S. 4).
Hinsichtlich der Frage, wann ein Vermögenswert als zugeflossen zu betrachten
ist, ist der Mittelzufluss als faktischer Vorgang abgeschlossen, wenn die
steuerpflichtige Person die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die
zugeflossenen Vermögenswerte innehat (vgl. Urteil des Steuerrekursgerichts
des Kantons Zürich, 29. Januar 2019, 2 ST.2018.36, E. 1a). Für die
Besteuerung von Privatdarlehen genügt, dass die Schuld tatsächlich entstanden
ist, wohingegen ihre Fälligkeit nicht vorausgesetzt ist. 

2.4.3
Entgegen der Auffassung der Rekurrentinnen war das Darlehen, welches die
Erblasserin dem früheren Lebenspartner ihres Vaters gewährt hat, nicht
aufschiebend bedingt. Der Erbteilungsvertrag vom 9. September 2019 sah
keine aufschiebende Bedingung vor, weshalb die Erblasserin die betreffende
Darlehensforderung im Zeitpunkt des Abschlusses des Erbteilungsvertrags, am 9. September
2019, erwarb. Die Erblasserin wäre daher gehalten gewesen, die Forderung in
ihrem Wertschriftenverzeichnis in den Steuerjahren 2019 und 2020 zu
deklarieren. Da sie dies nicht tat, erfolgte die in Frage stehende
Nachbesteuerung zu Recht. 

2.4.4
 Die Höhe sowie die Berechnung der verfügten Nachsteuer werden von den
Rekurrentinnen nicht in Frage gestellt und erweisen sich als korrekt. 

Der Rekurs ist somit abzuweisen.

3.
 

Bei diesem Ausgang
des Verfahrens sind die Gerichtskosten den Rekurrentinnen aufzuerlegen,
unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten (§ 162 Abs. 3 in
Verbindung mit § 151 Abs. 1 StG) und es steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 162
Abs. 3 in Verbindung mit § 152
und § 17 Abs. 2 VRG).

Demgemäss erkennt der
Einzelrichter:

1.    Der
Rekurs im Verfahren SR.2023.00022
betreffend Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2019 und 2020) wird
abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    500.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    105.--     Zustellkosten,

Fr.    605.--     Total der Kosten.

3.    Die Gerichtskosten werden den
Rekurrentinnen auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert
30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Schweizerischen
Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

6.    Mitteilung an:

a)    die Parteien;

b)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

       c)    das Steueramt der Stadt F.