# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** d0c904e7-739a-542b-96ca-81a2f3c05f0c
**Source:** Aargau Gerichte (AG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-04-25
**Language:** de
**Title:** Aargau Spezialverwaltungsgericht Steuern 25.04.2024 3-RV.2023.97
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/AG_Gerichte/AG_SVWG_002_3-RV-2023-97_2024-04-25.pdf

## Full Text

Spezialverwaltungsgericht 

Steuern 

 

3-RV.2023.97       
P 76 
 

 

 

 

Urteil vom 25. April 2024 
 
 

 
 

Besetzung  Präsident Fischer  

Richter Senn  

Richter Lämmli  

Gerichtsschreiber Lenarcic          

 

 
 

   

Rekurrent 1  A._____  

 

Rekurrentin 2  B._____  

   

 

 
 
 

Gegenstand  Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____ 

vom 15. Mai 2023 

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2021 

 

  

 - 2 - 

 

 

 
   

Das Gericht entnimmt den Akten: 

 

1. 

Mit Verfügung vom 24. Januar 2023 wurden A._____ und B._____ von der 

Steuerkommission Q._____ für das Jahr 2021 zu einem steuerbaren 

Einkommen von CHF 110'400.00 (satzbestimmendes Einkommen 

CHF 112'300.00) veranlagt. Der Veranlagung liegen eine in Österreich ge-

legene Liegenschaft mit einem "Mietwert Zweitwohnungen" von 

CHF 4'110.00, pauschalen Liegenschaftsunterhaltskosten von 

CHF 822.00 und einem "Liegenschaftswert" von CHF 137'000.00 sowie 

beim Vermögen CHF 14'009.00 für eine Kryptowährung zu Grunde. 

 

2. 

Gegen die Verfügung vom 24. Januar 2023 erhoben A._____ und B._____ 

mit undatiertem Schreiben (Posteingang am 22. Februar 2023) 

Einsprache. Die Steuerkommission Q._____ ist von den folgenden sinn-

gemäss gestellten Begehren ausgegangen: 

 

"1. Liegenschaften: Die Liegenschaft in Österreich sei in der Schweiz nicht 

zu besteuern 

2. Wertschriften: Kryptowährungen; diese Bewertung sei zu berichtigen" 

 

3. 

Mit Entscheid vom 15. Mai 2023 passte die Steuerkommission Q._____ in 

teilweiser Gutheissung der Einsprache das steuerbare Einkommen auf 

CHF 110'444.00 zum Satz von CHF 112'340.00 an. Der Antrag betreffend 

die Liegenschaft in Österreich wurde abgewiesen. 

 

4. 

Den Einspracheentscheid vom 15. Mai 2023 (Zustellung am 21. Juni 2023) 

haben A._____ und B._____ mit rechtzeitigem Rekurs vom 16. Juli 2023 

(Postaufgabe am 18. Juli 2023) an das Spezialverwaltungsgericht, 

Abteilung Steuern, weitergezogen. Sie beantragen, 

 

es sei für die Liegenschaft in Österreich kein Eigenmietwert zu besteuern und 

die Kryptowährung sei mit CHF 182.00 statt CHF 14'009.00 zu erfassen. 

 

Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den 

Erwägungen eingegangen.  

 

5. 

Die Steuerkommission Q._____ und das Kantonale Steueramt beantragen 

die Abweisung des Rekurses. 

 

 

 - 3 - 

 

 

6. 

A._____ und B._____ haben eine Replik erstattet. 

 

 

 

  

 - 4 - 

 

 

 
   

Das Gericht zieht in Erwägung: 

 

1. 

Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2021. 

Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember 

1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September 

2000 (StGV). 

 

2. 

2.1. 

2.1.1. 

Die Rekurrenten deklarierten in der Steuererklärung 2021 für das Einfami-

lienhaus am R-Weg 30 in S._____ (A) einen Steuerwert von 

CHF 119'183.00, jedoch keinen Eigenmietwert und keinen Abzug für Lie-

genschaftsunterhalt.  

 

2.1.2. 

Die Steuerkommission Q._____ berücksichtigte diese Liegenschaft bei der 

Veranlagung mit einem "Mietwert Zweitwohnungen" von CHF 4'110.00, 

pauschalen Liegenschaftsunterhaltskosten von CHF 822.00 und einem 

Liegenschaftswert von CHF 137'000.00 (vgl. Details Steuerveranlagung 

2021). 

 

3. 

3.1. 

3.1.1. 

Steuerbar sind alle Erträge aus unbeweglichem Vermögen, insbesondere 

der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die der steuer-

pflichtigen Person aufgrund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nut-

zungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen (§ 30 Abs. 1 lit. b 

StG).  

 

3.1.2. 

Bei Liegenschaften im Privatvermögen können unter anderem die Unter-

haltskosten abgezogen werden. Diesen sind Investitionen gleichgestellt, 

die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, soweit sie bei der 

direkten Bundessteuer abziehbar sind (§ 39 Abs. 2 StG). Als Kosten für den 

Unterhalt gelten bloss die werterhaltenden Aufwendungen (§ 24 Abs. 1 

StGV). 

 

3.2. 

Das aargauische Verwaltungsgericht hat im Urteil vom 17. März 2003 

(BE.2002.00058) betreffend eine Liegenschaft in Thailand das Folgende 

ausgeführt (Hervorhebung durch das Spezialverwaltungsgericht): 

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"II.2. Der Beschwerdeführer besitzt in Thailand ein Haus, welches gemäss sei-

nen Ausführungen den Angehörigen seiner Ehefrau (Eltern, Bruder und dessen 

Kinder) zur unentgeltlichen Benutzung überlassen wird. Es dient dem Be-

schwerdeführer und seiner Ehefrau aber auch als Ferienhaus und der Ehefrau 

ferner als Wohnstätte für diejenige Zeit, in der sie in Thailand studiert (Eingabe 

vom 2. Juni 2000). Das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz 

und Thailand (SR 0.672.974.51) vom 12. Februar 1996 mit Geltung ab dem 

Steuerjahr 1997 legt in Art. 2, 6 und 20 fest, dass die Schweiz den Eigenmiet-

wert des Hauses in Thailand nicht besteuern darf. Beim Einkommen sind ledig-

lich die im Verhältnis zur Lage der Aktiven auf das Haus entfallenden Schuld-

zinsen zu berücksichtigen; der Eigenmietwert beeinflusst einzig den Steu-

ersatz. Diese Steuerausscheidung wurde in der Veranlagung 1997/98 auch 

korrekt ausgeführt und wird nicht beanstandet." 

 

3.3. 

3.3.1. 

Zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Republik 

Österreich besteht ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung 

auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, abge-

schlossen am 30. Januar 1974, in Kraft getreten am 4. Dezember 1974 (Im 

Folgenden: DBA CH–A). Gemäss dessen Art. 2, 6 und 23 darf die Schweiz 

den Eigenmietwert des Hauses in Österreich nicht besteuern. Beim Ein-

kommen sind lediglich die im Verhältnis zur Lage der Aktiven auf das Haus 

entfallenden Schuldzinsen zu berücksichtigen. Der Eigenmietwert beein-

flusst einzig den Steuersatz.  

 

3.3.2. 

Die Steuerkommission Q._____ wies bei der Steuerausscheidung dem 

"Ausland" ein "Liegenschaftsertrag netto" von CHF 3'288.00 (CHF 4'110.00 

./. CHF 822.00) zu und berücksichtigte den gleichen Betrag satzbestim-

mend (vgl. Steuerausscheidung für natürliche Personen). Die Steueraus-

scheidung wurde von der Vorinstanz also korrekt vorgenommen.  

 

4. 

4.1. 

Die Rekurrenten beantragen im Rekurs, es sei für die Liegenschaft in 

Österreich kein Eigenmietwert zu besteuern. Zur Begründung wird im We-

sentlichen ausgeführt, die Liegenschaft werde bereits in Österreich besteu-

ert. Es dürfe keine Doppelbesteuerung stattfinden. Ausserdem werde kein 

Eigenmietwert besteuert, wenn sich eine Liegenschaft in einem nicht ver-

mietbaren Zustand befinde und der/die einzelne Erbe*in nicht selbständig 

über eine Liegenschaft entscheiden könne. Beides treffe auf die Liegen-

schaft in Österreich zu. Die Küche im oberen Stock sei nicht nutzbar (kein 

Wasseranschluss, Herd defekt), und der untere Stock sei im Eigentum der 

Grossmutter der Rekurrentin und werde auch von ihr bewohnt. Für eine 

Vermietung des oberen Stockes des Einfamilienhauses müssten erhebli-

che bauliche Massnahmen getroffen werden (separater Eingang, neue Kü-

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che, Wasseranschluss erneuern, Einbau getrennter Strom-, Wasser- und 

Wärmezähler etc.). Sollte an der Besteuerung des Eigenmietwertes festge-

halten werden, ersuchen die Rekurrenten um rückwirkende Gewährung der 

Unterhaltspauschale von 20 %. 

 

4.2. 

Der Einwand der Doppelbesteuerung geht fehl, weil der Eigenmietwert in 

der Schweiz nicht besteuert, sondern nur satzbestimmend berücksichtigt 

wird. Dies ist im DBA CH-A verankert und stellt keine Doppelbesteuerung 

dar. 

 

4.3. 

Sowohl der im Rekurs geltend gemachte Einwand, der untere Stock der 

Liegenschaft befinde sich im Eigentum der Grossmutter der Rekurrentin 

und werde auch von ihr bewohnt als auch der Einwand, für die Vermietung 

des oberen Stockes, welcher sich im Eigentum der Rekurrentin befinde, 

müssten erhebliche bauliche Massnahmen getroffen werden, wurden im 

Einspracheverfahren nicht abgehandelt. 

 

4.4. 

Nach der geltenden Rechtsprechung ist – unter anderem mit Blick darauf, 

dass das Spezialverwaltungsgericht sowohl zu Gunsten wie zu Lasten der 

Steuerpflichtigen über die Parteianträge hinausgehen darf (§ 197 Abs. 2 

StG) – auch auf neue Begehren, die vor Abschluss des Behauptungsver-

fahrens gestellt werden bzw. über die Einsprachebegehren hinausgehen, 

einzutreten (SGE vom 23. November 2022 [3-RV.2021.141]; SGE vom 

26. März 2015 [3-RV.2014.56]). Es darf entgegen der Auffassung des 

Kantonalen Steueramtes nicht nach dem Grundsatz der Aussagen der 

ersten Stunde ohne weitere Abklärungen davon ausgegangen werden, 

dass beide Einwendungen nicht zutreffen (vgl. Vernehmlassung vom 

24. Oktober 2023). 

 

4.5. 

Bei mehreren Eigentümern einer Liegenschaft wird der Eigenmietwert im 

Verhältnis der Eigentumsanteile besteuert (SGE vom 22. Februar 2018     

[3-RV.2017.181], mit Hinweisen auf die bundesgerichtliche 

Rechtsprechung). Die Eigentumsverhältnisse an der fraglichen Lie-

genschaft sind daher für die satzbestimmende Berücksichtigung des Eigen-

mietwertes von entscheidender Bedeutung. 

 

4.6. 

Das Bundesgericht hat erkannt, dass kein steuerbarer Eigengebrauch ge-

geben ist, wenn ein Objekt leer steht, weil es aufgrund von objektiven, 

äusseren Umständen nicht benutzt werden kann. Diesfalls kann kein Ei-

genmietwert zugerechnet werden. Ist eine Liegenschaft zwar objektiv nutz-

bar, hat aber ein grosses Renovationsdefizit, muss eine Reduktion des 

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schematisch ermittelten Eigenmietwertes geprüft werden (StE 2023 B 25.3 

Nr. 52). Aufgrund der satzbestimmenden Berücksichtigung des Eigenmiet-

wertes muss daher abgeklärt werden, ob sich der Liegenschaftsteils, wel-

cher im Eigentum der Rekurrentin steht, in einem nutz- bzw. vermietbaren 

Zustand befindet. 

 

4.7. 

Auf eine Rückweisung wird verzichtet, wenn der Sachverhalt und die recht-

liche Beurteilung klar sind (SGE vom 23. November 2022  

[3-RV.2021.141]). Da es sich vorliegend nicht um einen klaren Fall handelt, 

ist die Angelegenheit in diesem Punkt praxisgemäss an die Vorinstanz zu-

rückzuweisen, weil die erstinstanzliche Beurteilung neuer Anträge grund-

sätzlich nicht Aufgabe des Spezialverwaltungsgerichts ist (SGE vom 

23. November 2022 [3-RV.2021.141]). Dies gilt auch, wenn der Vorinstanz 

keine Verletzung der Untersuchungspflicht vorzuwerfen ist (vgl. 

Vernehmlassung des Kantonalen Steueramtes vom 24. Oktober 2023), 

was vorliegend offengelassen werden kann. Gemäss der Rechtsprechung 

des aargauischen Verwaltungsgerichts ist eine Rückweisung beispiels-

weise dann angebracht, wenn sich eine Steuerkommission mit durch die 

Steuerpflichtigen erst beim Spezialverwaltungsgericht eingereichten Bele-

gen nicht auseinandersetzen konnte (VGE vom 17. Dezember 2015 

[WBE.2015.402]) bzw. wenn die Vornahme der Abklärungen mit einem 

Aufwand verbunden ist, der über eine blosse Aktenergänzung durch das 

urteilende Gericht hinausgeht und sich ausserdem strittige Fragen stellen 

könnten, zu deren Beurteilung den Steuerpflichtigen der ganze 

Instanzenzug zur Verfügung stehen soll (VGE vom 28. März 2012 

[WBE.2011.181] betreffend Abklärungen, welcher der beiden 

Beschwerdeführer über welche Vermögenswerte verfügt und für welche 

Schulden er bzw. sie haftet). Bei der Beurteilung der Nutz- bzw. 

Vermietbarkeit einer Liegenschaft handelt es sich erfahrungsgemäss um 

einen "streitbaren" Sachverhalt mit einem gewissen Ermessensspielraum, 

welche erstinstanzlich von der Steuerkommission Q._____ vorzunehmen 

ist. Dass der Streitwert marginal ist (Differenz steuerbares Einkommen 

CHF 100.00, satzbestimmendes Einkommen CHF 3'300.00; vgl. Vernehm-

lassung des Kantonalen Steueramtes vom 24. Oktober 2023), macht eine 

Beurteilung nicht hinfällig. 

 

5. 

5.1. 

Die Rekurrenten beantragen weiter, die Kryptowährung sei mit CHF 182.00 

statt CHF 14'009.00 zu erfassen. 

 

5.2. 

Die Steuerkommission Q._____ hat im Einspracheverfahren beim "Ver-

mögen" die "Wertschriften und Guthaben gemäss Verzeichnis" auf 

CHF 21'294.00 festgesetzt (vgl. Details Steuerveranlagung 2021, 

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Pos. 30.1). Es wurde die Position 14 des Wertschriftenverzeichnis von 

CHF 14'009.00 bereits durch CHF 182.00 ersetzt (vgl. "Wertschriftenver-

zeichnis / Veranlagung 2021" vom 3. März 2023). Auf den Antrag 

betreffend Kryptowährung ist daher mangels Beschwer nicht einzutreten 

(vgl. SGE vom 21. Dezember 2017 [3-RV.2017.29]). 

 

6. 

6.1. 

Abschliessend ersuchen die Rekurrenten im Rekurs "um schriftliche Bestä-

tigung des Verzichts auf Verzugszins Ihrerseits sollten die Anliegen nicht in 

entsprechender Frist gelöst werden können". 

 

6.2. 

Bei allfälligen Differenzen über geschuldete Verzugszinsen handelt es sich 

um "Anstände im Bezugsverfahren". Darüber wird in einem gesonderten 

Verfahren entschieden (vgl. § 231 StG).  

 

7. 

7.1. 

Die Rückweisung zu ergebnisoffenen weiteren Abklärungen gilt zwar 

praxisgemäss als Obsiegen (Bundesgerichtsurteil vom 24. August 2015 

[2C_529/2014]; VGE vom 4. Juli 2019 [WBE.2019.112]). Die Partei- und 

Gerichtskosten können jedoch unabhängig vom Ausgang des Verfahrens 

aufgeteilt werden, wenn die steuerpflichtigen Personen das 

Rekursverfahren durch ihr Verhalten in der Vorinstanz verursacht haben 

(§ 189 Abs. 3 StG). 

 

7.2. 

7.2.1. 

Gemäss den Ausführungen der Rekurrenten wurde bereits der Vorinstanz 

mitgeteilt, dass die Grossmutter der Rekurrentin Eigentümerin einer Haus-

hälfte der fraglichen Liegenschaft sei (vgl. Replik). Ob dies zutrifft, kann 

offengelassen werden. Die Rekurrentin hätte spätestens im Einsprachever-

fahren auch vorbringen müssen, dass für die Vermietung des oberen, ihr 

gehörenden Stockes erhebliche bauliche Massnahmen getroffen werden 

müssten. Dann hätte die Steuerkommission Q._____ die notwendigen 

Abklärungen bereits im Einspracheverfahren vornehmen können. Die 

Rückweisung erfolgt also aufgrund der gegenüber dem vorinstanzlichen 

Verfahren modifizierten Begründung. Es ist daher gerechtfertigt, den Re-

kurrenten diesbezüglich die Kosten des Rekursverfahrens aufzuerlegen 

(SGE vom 31. August 2023[3-RV.2022.78]).  

 

7.2.2. 

Steuerpflichtige sind grundsätzlich auch bei einem Nichteintreten auf einen 

Rekursantrag kostenpflichtig (vgl. SGE vom 26. Mai 2016                                 

[3-RV.2015.159]). Da der Rekursantrag betreffend Kryptowährung jedoch 

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auf einem Fehler der Vorinstanz basiert (dem Einspracheentscheid wurde 

fälschlicherweise das "alte" Wertschriftenverzeichnis mit einem "Steuer-

wert veranlagt" von CHF 14'009.00 beigelegt; vgl. Vernehmlassung des 

Regio Steueramtes Q._____ vom 6. Oktober 2023), sind die Kosten des 

Rekursverfahrens diesbezüglich auf die Staatskasse zu nehmen (vgl. SGE 

vom 19. Dezember 2019 [3-RV.2019.83]). 

 

7.2.3. 

Die Kosten des Rekursverfahrens sind somit zu 50 % auf die Staatskasse 

zu nehmen.  

 

7.3. 

Es ist keine Parteikostenentschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).  

 

 

 

 

  

 - 10 - 

 

 

 
   

Das Gericht erkennt: 

 

1. 

Der Einspracheentscheid vom 15. Mai 2023 wird betreffend die satzbestim-

mende Berücksichtigung der Liegenschaft in Österreich aufgehoben, und 

die Angelegenheit wird zur diesbezüglichen nochmaligen Durchführung 

des Einspracheverfahrens im Sinne der Erwägungen an die Steuerkom-

mission Q._____ zurückgewiesen. 

 

2. 

Im Übrigen wird auf den Rekurs nicht eingetreten. 

 

3. 

Die Rekurrenten haben die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus 

einer Staatsgebühr von CHF 300.00, der Kanzleigebühr von CHF 120.00 

und den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 520.00, zu 50 % mit 

CHF 260.00 unter solidarischer Haftbarkeit zu bezahlen. 

 

4. 

Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet. 

 

 
 

   

Zustellung an: 

die Rekurrenten 

das Kantonale Steueramt  

das Regio Steueramt Q._____ 

 
 

   

Rechtsmittelbelehrung  

 

Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-

schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten 

werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-

waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die 

Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom 

15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem 

2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie 

der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-

fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-

legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 

4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-

zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187, 

196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]). 

 

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Aarau, 25. April 2024 

 

Spezialverwaltungsgericht 

Steuern 

Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: 

 

 

 

Fischer Lenarcic