# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** fdb48e92-01f4-544b-805c-7fd747a1ab36
**Source:** Graubünden (GR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2017-08-31
**Language:** de
**Title:** Graubünden Verwaltungsgericht 4. Kammer 31.08.2017 A 2017 9
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GR_Gerichte/GR_VG_004_A-2017-9_2017-08-31.pdf

## Full Text

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN
DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN
TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI

A 17 9

4. Kammer

Vorsitz Racioppi
Richter Stecher, Meisser

Aktuar Simmen

URTEIL

vom 31. August 2017

in der verwaltungsrechtlichen Streitsache

A._____ GmbH,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. iur. Marco Möhr,

Beschwerdeführerin
gegen 

Steuerverwaltung des Kantons Graubünden,
Beschwerdegegnerin 1

und

Eidgenössische Steuerverwaltung,
Beschwerdegegnerin 2

betreffend Strafsteuer (versuchte Steuerhinterziehung)

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1. Am 5. April 2016 erliess die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden 

gegenüber der A._____ GmbH die Veranlagungsverfügungen für die di-

rekte Bundessteuer und die Kantonssteuer 2014. Darin nahm sie eine 

Gewinnaufrechnung von insgesamt Fr. 199'136.-- vor, welche im Umfang 

von Fr. 140'000.-- auf nicht verbuchten Gewinnmargen aus einer Auto-

handelstätigkeit und im Umfang von Fr. 29'880.-- auf geschäftsmässig 

nicht begründeten Aufwendungen im Zusammenhang mit diesen Fahr-

zeugen basierte. Der restliche Aufrechnungsbetrag von Fr. 29'256.-- war 

auf nicht verbuchte Privatanteile für Fahrzeuge und Telefonkosten 

zurückzuführen. 

2. Auf die dagegen erhobene Einsprache der A._____ GmbH vom 19. Mai 

2016 trat die kantonale Steuerverwaltung mit Einspracheentscheiden vom 

31. Mai 2016 mangels Einhaltung der Einsprachefrist nicht ein. 

3. Mit Schreiben vom 15. August 2016 teilte die kantonale Steuerverwaltung 

der A._____ GmbH mit, dass ein Verfahren wegen versuchter Steuerhin-

terziehung und Teilnahme einer versuchten Steuerhinterziehung eingelei-

tet werde und gab der A._____ GmbH Gelegenheit, zu den Anschuldi-

gungen schriftlich Stellung zu nehmen. Auf Wunsch der A._____ GmbH 

gewährte die kantonale Steuerverwaltung am 9. September 2016 einen 

Vortritt.

4. Mit Verfügung vom 6. Oktober 2016 sprach die kantonale Steuerverwal-

tung gegenüber der A._____ GmbH eine Busse wegen versuchter Steu-

erhinterziehung in der Höhe von Fr. 68'033.-- für die kantonale Gewinn- 

und Kapitalsteuer (inkl. Zuschlags- und Kultussteuer) sowie die direkte 

Bundessteuer aus. 

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5. Dagegen erhob die A._____ GmbH am 3. November 2016 Einsprache mit 

dem Antrag auf ersatzlose Aufhebung der angefochtenen Verfügung; 

eventualiter sei die Busse deutlich herabzusetzen, weil die Bemessungs-

grundlage und das Strafmass zu hoch seien.

6. Nach weiteren Vortritten vom 22. November und 8. Dezember 2016 hiess 

die kantonale Steuerverwaltung die Einsprache vom 3. November 2016 

mit Entscheiden vom 24. Januar 2017 teilweise gut. Obschon in der Ein-

sprache nicht geltend gemacht, wurde berücksichtigt, dass auf der Be-

messungsgrundlage für die Busse der geschuldete Steuerbetrag abgezo-

gen werden könne. Dadurch reduzierte sich die Busse von Fr. 68'033.-- 

auf Fr. 56'690.--.

7. Gegen die Einspracheentscheide vom 24. Januar 2017 erhob die 

A._____ GmbH (nachfolgend Beschwerdeführerin) am 27. Februar 2017 

Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden mit fol-

genden Anträgen:

"1. Die angefochtenen Einspracheentscheide seien ersatzlos aufzuheben.

2. Eventuell seien die angefochtenen Einspracheentscheide aufzuheben und die 
Angelegenheit zur Neubeurteilung an die Steuerverwaltung Graubünden zurück-
zuweisen.

3. Es sei ein zweiter Schriftenwechsel durchzuführen.

4. unter Kosten- und Entschädigungsfolgen[.]"

Begründend führte die Beschwerdeführerin aus, dass vorliegend höchs-

tens von grober Fahrlässigkeit auszugehen sei. Im Jahresabschluss 2014 

sei zumindest versucht worden, die bezüglich 2013 erfolgten Mängel zu 

vermeiden. Es sei nie beabsichtigt gewesen, bezüglich 2014 eine Steuer-

hinterziehung zu begehen. Dies würde jeglicher Vernunft widersprechen, 

nachdem die kantonale Steuerverwaltung in der Veranlagung 2013 erheb-

liche Aufrechnungen vorgenommen habe und mit einer genauen Prüfung 

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der Steuererklärung 2014 bzw. des entsprechenden Jahresabschlusses 

2014 habe gerechnet werden müssen. Selbst wenn die Beschwerdeführe-

rin bestraft werden sollte, wäre die Busse deutlich herabzusetzen, weil 

das Strafmass viel zu hoch sei. Für eine Straferhöhung bis zur Höchst-

strafe gebe es keine Gründe.

8. Die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden (nachfolgend Beschwer-

degegnerin) schloss in ihrer Vernehmlassung vom 24. März 2017 auf Ab-

weisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Begründend führ-

te sie aus, dass bei der Beschwerdeführerin im Herbst 2014 eine Steuer-

revision der Steuerperiode 2013 durchgeführt worden sei. Dabei sei mit-

tels Auszug des kantonalen Strassenverkehrsamts festgestellt worden, 

dass im Namen der Beschwerdeführerin ein reger Ein- und Austausch 

von Fahrzeugen stattgefunden habe, welcher buchhalterisch nicht erfasst 

worden sei. Jedoch seien Aufwendungen im Zusammenhang mit diesen 

Fahrzeugen über die Gesellschaft verbucht worden. Die Beschwerdegeg-

nerin sei daher von der Annahme ausgegangen, dass die Fahrzeuge von 

der Beschwerdeführerin gekauft und wieder verkauft worden seien. In der 

Abschlussbesprechung zur Revision habe die Beschwerdeführerin 

bestätigt, dass Autos gekauft, getunt und teilweise an Kollegen weiterver-

kauft oder verschrottet worden seien. Aufgrund dessen sei in der Veran-

lagung 2013 eine Marge von Fr. 24'000.-- für den Autohandel aufgerech-

net worden. Zudem sei die Beschwerdeführerin darauf aufmerksam ge-

macht worden, dass ihr Vorgehen den Tatbestand der versuchten Steu-

erhinterziehung erfülle und dass ein solches Vorgehen künftig nicht mehr 

akzeptiert werde. Auf die Einleitung eines Strafverfahrens sei in der Steu-

erperiode 2013 nur verzichtet worden, weil die Beschwerdeführerin Be-

reitschaft signalisiert habe, den Handel künftig einzustellen oder zumin-

dest korrekt zu deklarieren. Dies zeige, dass sich die Beschwerdeführerin 

über die Unrichtigkeit ihres Verhaltens im Klaren gewesen sei. Das Ver-

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anlagungsverfahren 2013 sei am 25. November 2014 definitiv abge-

schlossen worden. Zu diesem Zeitpunkt habe die Beschwerdeführerin 

zwar die im Jahr 2014 ausgeführten Autohandelstätigkeiten nicht mehr 

rückgängig machen können; es wäre ihr jedoch möglich gewesen, diese 

buchhalterisch korrekt zu erfassen oder zumindest im Rahmen der Dekla-

ration anzuzeigen. Anlässlich der Veranlagung der Steuerperiode 2014 

habe die Beschwerdegegnerin basierend auf einem neu angeforderten 

Auszug des Strassenverkehrsamts erneut festgestellt, dass in weit grös-

serem Umfang als noch 2013 Fahrzeuge über die Beschwerdeführerin 

eingelöst und nach kurzer Zeit wieder abgemeldet worden seien. Die Be-

schwerdeführerin habe keinen rechtsgenüglichen Nachweis über den 

Verbleib der Fahrzeuge erbringen können. Vielmehr habe sie sich in wi-

dersprüchliche Aussagen verstrickt. Trotz dieser Gegebenheiten habe es 

die Beschwerdeführerin auch im Geschäftsjahr 2014 unterlassen, die 

Handelstätigkeit in der Jahresrechnung korrekt zu deklarieren oder we-

nigstens in der Steuererklärung 2014 einen Hinweis anzubringen. Der ob-

jektive Tatbestand der versuchten Steuerhinterziehung sei genauso erfüllt 

wie die Wissens- und Willenskomponente des Vorsatzes. Bezüglich des 

Strafmasses seien die wiederholte Tatbegehung, das renitente Verhalten 

der Beschwerdeführerin sowie die Nutzung falscher Dokumente strafver-

schärfend zu berücksichtigen. Zudem habe die Beschwerdegegnerin be-

reits in der Vorperiode Milde walten lassen, weshalb eine Erhöhung der 

Strafe auf das Zweifache gerechtfertigt sei. 

9. Replicando zog die Beschwerdeführerin am 27. April 2017 ihre Be-

schwerde betreffend Schuldspruch zurück, weil der Vorwurf des vorsätzli-

chen Handelns nicht ausreichend entkräftet werden könne. Betreffend 

Strafmass hielt die Beschwerdeführerin an der Beschwerde fest. Unter 

Hinweis auf zwei Literaturstellen führte die Beschwerdeführerin aus, dass 

die Höchststrafe des Dreifachen der hinterzogenen Steuer in der Praxis 

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kaum verhängt werde. Ihr könne höchstens generalpräventive Bedeutung 

im Sinne einer allgemeinen Abschreckung beigemessen werden. Strafen 

im oberen Bereich seien bloss ausnahmsweise und nur bei sehr schwe-

rem Verschulden eines Täters auszusprechen und entsprechend zu be-

gründen. Vorliegend sei nicht von einem sehr schweren Verschulden 

auszugehen. Die ausgesprochene Höchststrafe sei nicht zulässig und die 

Strafe sei auf das Einfache der hinterzogenen Steuer herabzusetzen. 

10. Am 19. Mai 2017 hielt die Beschwerdegegnerin duplicando an ihren An-

trägen fest. Strafmilderungsgründe seien hier keine ersichtlich. Die be-

schwerdeführerische Aussage, wonach die Maximalstrafe verhängt wor-

den sei, sei nur bedingt korrekt. Bei der versuchten Steuerhinterziehung 

werde das Strafmass bereits dadurch gemildert, dass nur zwei Drittel der 

Busse, die bei vollendeter Steuerhinterziehung ausgefällt worden wäre, 

verhängt werden könne. Der einzige Unterschied zwischen vollendeter 

und versuchter Steuerhinterziehung bestehe darin, dass bei versuchter 

Tatbegehung der Deliktserfolg nicht eingetreten sei, was in der Regel je-

doch einzig auf die rechtzeitige Intervention der Steuerbehörde zurückzu-

führen sei und nicht etwa auf ein weniger strafbares Verhalten des Steu-

erpflichtigen. Obschon sich also das Ausmass an Willenskraft zur Steuer-

hinterziehung und somit die Schwere des Verschuldens, welche für die 

Strafbemessung massgebend sei, bei beiden Delikten in der Regel nicht 

unterscheide, werde der Steuerpflichtige bei der versuchten Steuerhinter-

ziehung automatisch schon von Gesetzes wegen milder bestraft. Die Er-

höhung der Busse auf das Zweifache des hinterzogenen Betrags sei da-

her als höchstens mittelschwere Strafe und nicht als Maximalstrafe zu 

werten. 

Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften und 

in den angefochtenen Einspracheentscheiden vom 24. Januar 2017 sowie 

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auf die eingereichten Beweismittel wird, soweit erforderlich, in den nach-

stehenden Erwägungen eingegangen.

Das Gericht zieht in Erwägung:

1. Anfechtungsobjekte des vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Be-

schwerdeverfahrens bilden die Einspracheentscheide vom 24. Januar 

2017, mit welchen die Beschwerdegegnerin die Einsprache der heutigen 

Beschwerdeführerin vom 3. November 2016 teilweise in Bezug auf die 

Bemessungsgrundlage gutgeheissen hat, was zu einer Reduktion der 

Busse wegen versuchter Steuerhinterziehung von Fr. 68'033.-- auf 

Fr. 56'690.-- geführt hat. Solche Entscheide können gemäss Art. 182 

Abs. 3 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 

642.11) i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG bzw. Art. 57bis Abs. 3 des Bundesge-

setzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und 

Gemeinden (StHG; SR 642.14) i.V.m. Art. 50 Abs. 1 StHG und Art. 179 

Abs. 5 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; BR 

720.000) i.V.m. Art. 139 Abs. 1 StG mit Beschwerde beim Verwaltungsge-

richt des Kantons Graubünden angefochten werden. Die sachliche Zu-

ständigkeit des Verwaltungsgerichtes ergibt sich aus Art. 49 Abs. 1 lit. b 

des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; BR 370.100), wo-

nach das Verwaltungsgericht Beschwerden gegen Entscheide von 

Dienststellen der kantonalen Verwaltung und von unselbständigen Anstal-

ten des kantonalen Rechts beurteilt, soweit das kantonale Recht den di-

rekten Weiterzug vorsieht, was hier − wie gesehen (vgl. Art. 139 Abs. 1 

StG) − der Fall ist. Demzufolge fällt die Beurteilung der vorliegenden 

Streitsache in die Zuständigkeit des Verwaltungsgerichtes des Kantons 

Graubünden. Die Beschwerdeführerin ist als formelle und materielle 

Adressatin der angefochtenen Einspracheentscheide beschwert und da-

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mit zur Beschwerdeerhebung befugt (vgl. Art. 50 VRG). Auf die zudem 

frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten.

2. Streitig und zu prüfen ist, nachdem die Beschwerdeführerin replicando die 

Beschwerde in Bezug auf den Schuldspruch zurückgezogen hat, weil der 

Vorwurf des vorsätzlichen Handelns nicht ausreichend entkräftet werden 

könne, grundsätzlich einzig noch die Frage des Strafmasses. Dabei gilt es 

indes zu beachten, dass das streitberufene Gericht in steuerrechtlichen 

Beschwerdeverfahren nicht an die Begehren der Parteien gebunden ist 

(vgl. HUNZIKER/MAYER-KNOBEL, in: ZWEIFEL/BEUSCH [Hrsg.], Kommentar 

zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bun-

dessteuer [DBG], 3. Aufl., Basel 2017, Art. 142 Rz. 10; RICHNER/FREI/ 

KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., Zürich 2016, 

Art. 143 Rz. 1; LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte 

Bundessteuer, III. Teil, Art. 102 - 222 DBG, Basel 2015, Art. 140 Rz. 5). 

Vielmehr hat das Gericht im Beschwerdeverfahren gemäss Art. 142 

Abs. 4 DBG bzw. Art. 140 Abs. 2 StG die gleichen Befugnisse wie die 

Veranlagungsbehörde im Veranlagungsverfahren und kann dementspre-

chend auch eine reformatio in peius vel in melius vornehmen (vgl. 

Art. 143 Abs. 1 Satz 2 DBG; BLUMENSTEIN/LOCHER, System des schweize-

rischen Steuerrechts, 7. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2016, S. 571). Dies gilt 

gestützt auf den Verweis in Art. 182 Abs. 3 DBG bzw. Art. 179 Abs. 5 StG 

auch auf das Steuerhinterziehungsverfahren. Dementsprechend ist das 

Gericht im vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren 

nicht an die Anträge der Parteien gebunden, was bedeutet, dass der teil-

weise Rückzug der Beschwerde grundsätzlich nicht dazu führt, dass das 

Verschulden nicht mehr zu prüfen wäre, auch wenn sich nunmehr die 

Parteien insofern einig sind, dass zumindest eine eventualvorsätzliche 

Tatbegehung vorliegt. Tatsache ist aber auch, dass es die Beschwerde-

führerin auch im Geschäftsjahr 2014 unterliess, ihre Handelstätigkeit im 

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Zusammenhang mit den Fahrzeugen in der Jahresrechnung korrekt zu 

deklarieren oder zumindest in der Steuererklärung 2014 einen entspre-

chenden Hinweis anzubringen. Dies obschon gemäss Aussage der Be-

schwerdegegnerin bereits in den definitiven Steuerveranlagungen der 

Steuerperiode 2013 aufgrund der beschwerdeführerischen Handelstätig-

keit eine Aufrechnung in der Höhe von Fr. 24'000.-- vorgenommen wurde 

(wobei die entsprechenden definitiven Steuerveranlagungen nicht bei den 

Akten liegen) und die Beschwerdeführerin überdies von der Beschwerde-

gegnerin darauf hingewiesen wurde, dass ein solches Vorgehen den Tat-

bestand der Steuerhinterziehung erfülle und künftig nicht mehr akzeptiert 

werde. Dennoch hat die Beschwerdeführerin auch im Geschäftsjahr 2014 

Fahrzeuge aller Preissegmente eingelöst und nach kurzer Zeit wieder ab-

gemeldet, ohne die entsprechende Handelstätigkeit buchhalterisch zu er-

fassen, geschweige denn die dadurch erzielten Erträge in der Steuerer-

klärung zu deklarieren. Dieses Vorgehen erfüllt nicht nur den objektiven 

Tatbestand der versuchten Steuerhinterziehung, sondern offenkundig 

auch den subjektiven Tatbestand. Denn die Beschwerdeführerin musste 

sich über die Unrichtigkeit bzw. Unvollständigkeit der von ihr gemachten 

Angaben bewusst sein, nachdem sie von der Beschwerdegegnerin be-

reits anlässlich der Veranlagung der Steuerperiode 2013 darauf hinge-

wiesen wurde, dass ihr Vorgehen den Tatbestand der Steuerhinterzie-

hung erfülle und künftig nicht mehr akzeptiert werde. Wie die Beschwer-

degegnerin in deren Vernehmlassung vom 24. März 2017 zu Recht aus-

führt, kann die zunächst von der Beschwerdeführerin geltend gemachte 

bewusste Fahrlässigkeit schon deshalb nicht vorgelegen haben, weil es 

nicht glaubhaft ist, dass jemand vergisst, 28 Fahrzeuge zu deklarieren, 

obschon er kurz zuvor auf die entsprechende Deklarationspflicht auf-

merksam gemacht wurde. Dies wird mittlerweile auch von der Beschwer-

deführerin nicht mehr bestritten, hat sie doch ihre Beschwerde in Bezug 

auf den Schuldspruch replicando am 27. April 2017 zurückgezogen. 

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Dementsprechend ist in der Folge mit den Parteien davon auszugehen, 

dass die Beschwerdeführerin zumindest eventualvorsätzlich versucht hat, 

der Beschwerdegegnerin steuerbare Tatsachen zu verheimlichen und 

durch dieses Verhalten sowohl den objektiven als auch den subjektiven 

Tatbestand der versuchten Steuerhinterziehung gemäss Art. 176 Abs. 1 

DBG bzw. Art. 175 Abs. 1 StG erfüllt hat. 

3. Streitig und zu prüfen ist in der Folge somit einzig noch die Bemessung 

der von der Beschwerdegegnerin ausgesprochenen Busse. 

a) Die Beschwerdeführerin rügt diesbezüglich, das Strafmass sei viel zu 

hoch. Für eine Straferhöhung bis zur Höchststrafe gebe es keine Gründe, 

zumal die Höchststrafe des Dreifachen der hinterzogenen Steuer in der 

Praxis kaum verhängt werde. Der Höchststrafe sei höchstens generalprä-

ventive Bedeutung im Sinne einer allgemeinen Abschreckung beizumes-

sen. Strafen im oberen Bereich seien bloss ausnahmsweise und nur bei 

sehr schwerem Verschulden eines Täters auszusprechen und entspre-

chend zu begründen. Vorliegend sei nicht von einem sehr schweren Ver-

schulden auszugehen, weshalb die ausgesprochene Höchststrafe nicht 

zulässig und herabzusetzen sei. Zudem seien auch die Kriterien der 

Strafzumessung ausreichend zu berücksichtigen. 

Dem hält die Beschwerdegegnerin entgegen, dass die wiederholte Tatbe-

gehung, das renitente Verhalten der Beschwerdeführerin sowie die Nut-

zung falscher Dokumente von einer hohen kriminellen Energie zeugten, 

was strafverschärfend zu berücksichtigen sei. Zudem habe die Be-

schwerdegegnerin bereits in der Vorperiode Milde walten lassen, weshalb 

eine Erhöhung der Strafe auf das Zweifache gerechtfertigt sei. Die be-

schwerdeführerische Aussage, wonach die Maximalstrafe verhängt wor-

den sei, sei nur bedingt korrekt. Die Maximalstrafe für vollendete Steuer-

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hinterziehung betrage das Dreifache des hinterzogenen Betrags. Bei der 

versuchten Steuerhinterziehung werde das Strafmass bereits dadurch 

gemildert, dass nur zwei Drittel der Busse, die bei vollendeter Steuerhin-

terziehung ausgefällt worden wäre, verhängt werden könne. Somit könne 

bei der versuchten Steuerhinterziehung maximal das Zweifache der hin-

terzogenen Steuer als Busse ausgesprochen werden. Der einzige Unter-

schied zwischen vollendeter und versuchter Steuerhinterziehung bestehe 

darin, dass bei versuchter Tatbegehung der Deliktserfolg nicht eingetreten 

sei, was in der Regel jedoch einzig auf die rechtzeitige Intervention der 

Steuerbehörde zurückzuführen sei und nicht etwa auf ein weniger strafba-

res Verhalten des Steuerpflichtigen. Obschon sich also das Ausmass an 

Willenskraft zur Steuerhinterziehung und somit die Schwere des Ver-

schuldens, welche für die Strafbemessung massgebend sei, bei beiden 

Delikten in der Regel nicht unterscheide, werde der Steuerpflichtige bei 

der versuchten Steuerhinterziehung automatisch schon von Gesetzes 

wegen milder bestraft. Die Erhöhung der Busse auf das Zweifache des 

hinterzogenen Betrags könne daher als höchstens mittelschwere Strafe 

und nicht als Maximalstrafe gewertet werden. 

b) Für eine vollendete Steuerhinterziehung wird gemäss Art. 175 Abs. 2 

DBG bzw. Art. 174 Abs. 2 StG eine Busse ausgefällt, welche in der Regel 

das Einfache der hinterzogenen Steuer beträgt. Bei leichtem Verschulden 

kann die Busse bis auf einen Drittel der hinterzogenen Steuer ermässigt, 

bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erhöht werden. Der Ge-

setzgeber hat in Art. 175 Abs. 2 DBG bzw. Art. 174 Abs. 2 StG einen 

Strafrahmen festgelegt, innerhalb dessen die Strafe − im Gegensatz zur 

Nachsteuer (vgl. BGE 124 II 480 E.3b, 121 II 257 E.4b, 121 II 273 E.3b) − 

nach Massgabe des Verschuldens (vgl. Art. 47 des Schweizerischen 

Strafgesetzbuches [StGB; SR 311.0]) bestimmt wird (vgl. BGE 134 III 59 

E.2.3.5, 121 II 273 E.3a). Bei vorsätzlicher Verletzung ohne strafmindern-

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de oder straferhöhende Umstände, beträgt die Busse in der Regel das 

Einfache der hinterzogenen Steuer (vgl. SIEBER/MALLA, in: ZWEI-

FEL/BEUSCH [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bun-

desgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., Basel 2017, 

Art. 175 Rz. 45; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 175 

Rz. 90 f.; LOCHER, a.a.O., Art. 175 Rz. 48). Bei Vorliegen von Strafer-

höhungs- bzw. Strafminderungsgründen wird die Strafe höher bzw. tiefer 

als das vom Gesetz vorgesehene Regelmass angesetzt, wobei sich die 

Strafzumessung innerhalb des Strafrahmens von Art. 175 Abs. 2 DBG 

bzw. Art. 174 Abs. 2 StG bewegt (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, 

a.a.O., Art. 175 Rz. 92). Eine Unter- oder Überschreitung des Strafrah-

mens von Art. 175 Abs. 2 DBG bzw. Art. 174 Abs. 2 StG ist im Grundsatz 

nicht zulässig, es sei denn, es lägen gesetzlich geregelte Strafmilderungs- 

oder -schärfungsgründe im Sinne von Art. 47 ff. StGB vor (vgl. Urteile des 

Bundesgerichtes 2C_629, 630/2013 vom 22. Februar 2014 E.5.3, 

2C_188/2009 vom 7. Juli 2009 E.2.2 = StE 2010 B 101.9 Nr. 12 E.2.2; 

LOCHER, a.a.O., Art. 175 Rz. 47). Bei versuchter Steuerhinterziehung be-

trägt die Busse gemäss Art. 176 Abs. 2 DBG bzw. Art. 175 Abs. 2 StG 

zwei Drittel der Busse, die bei vorsätzlicher Begehung einer vollendeten 

Steuerhinterziehung ausgefällt worden wäre. Für die Strafzumessung bei 

versuchter Steuerhinterziehung ist somit zunächst die Busse zu ermitteln, 

in die der betreffende Täter unter den gleichen Tatumständen bei vollen-

detem Delikt zu verfallen wäre (hypothetische Busse); diese Strafe ist so-

dann um einen Drittel vermindert aufzuerlegen. Das Ausbleiben des Ta-

terfolgs führt somit zwingend zu einer Herabsetzung des Strafmasses, 

aus welchem Grund auch immer das Delikt nicht über das Versuchsstadi-

um hinausgelangt ist (vgl. SIEBER/MALLA, a.a.O., Art. 176 Rz. 7). 

c) Wie gesehen, wird die Strafzumessung gemäss dem Verschulden des 

Täters vorgenommen, nachdem die Art des Verschuldens (hier zumindest 

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Eventualvorsatz) feststeht. Mithin ist zu beurteilen, ob das Verschulden im 

Rahmen der festgestellten Schuldform leichter oder schwerer wiegt (Grad 

des Verschuldens) und sich daraus eine höhere oder tiefere Strafe auf-

drängt. Die Bemessung der Strafe richtet sich indessen nicht allein nach 

Form und Schwere bzw. Grad des Verschuldens. Vielmehr ist der Betrag 

der Busse innerhalb des Strafrahmens von Art. 175 Abs. 2 DBG bzw. 

Art. 174 Abs. 2 StG unter Berücksichtigung der Beweggründe, des Vorle-

bens und der persönlichen Verhältnisse des Schuldigen so zu bestimmen, 

dass dieser durch die Einbusse die Strafe erleidet, die seinem Verschul-

den angemessen ist. Auch im Steuerstrafrecht sind deshalb grundsätzlich 

das Einkommen und Vermögen der steuerpflichtigen Person, ihr Famili-

enstand und ihre Familienpflichten, ihr Beruf und Erwerb sowie ihr Alter 

und ihre Gesundheit von Bedeutung. Ist die steuerpflichtige Person − wie 

im vorliegenden Fall − eine juristische Person, sind diese Grundsätze ent-

sprechend anzuwenden, d.h. nur soweit die Strafzumessungsgründe 

(Verschulden, wirtschaftliche Verhältnisse und Leistungsfähigkeit, Persön-

liche Verhältnisse, etc.) bei einer solchen Person ihrer Natur nach zutref-

fen können. Insbesondere bestimmt sich das Verschulden nach jenem 

der deliktisch handelnden Organe, während sich namentlich die zu 

berücksichtigenden persönlichen Verhältnisse nach jenen − vorab finan-

ziellen − Verhältnissen der juristischen Person richten, wie sie sich aus 

Geschäftsbericht und Veranlagungsakten ergeben (vgl. SIEBER/MALLA, 

a.a.O., Art. 175 Rz. 45 ff.; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., 

Art. 175 Rz. 80 ff.). 

4. a) Im vorliegenden Fall beträgt die Steuer, welche die Beschwerdeführerin in 

der Steuerperiode 2014 zu hinterziehen versuchte, auf Stufe Kanton 

Fr. 19'575.-- bzw. auf Stufe Bund Fr. 14'441.50 (vgl. Bussverfügung vom 

6. Oktober 2016 [Akten der Beschwerdegegnerin [Bg-act.] 6]). Diese Be-

träge hat die Beschwerdegegnerin zunächst gestützt auf Art. 175 Abs. 2 

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DBG bzw. Art. 174 Abs. 2 StG auf das Dreifache erhöht und von diesen 

Beträgen infolge der bloss versuchten Tatbegehung gestützt auf Art. 176 

Abs. 2 DBG bzw. Art. 175 Abs. 2 StG wiederum einen Drittel abgezogen. 

Daraus resultierten Bussen von Fr. 39'150.-- (= Fr. 19'575.-- x 300 % x 2/3) 

auf Stufe Kanton bzw. Fr. 28'883.-- (= Fr. 14'441.50 x 300 % x 2/3) auf 

Stufe Bund, gesamthaft somit Fr. 68'033.-- (vgl. Bussverfügung vom 

6. Oktober 2016 [Bg-act. 6]). Dieser Bussbetrag wurden im Einsprache-

verfahren infolge des von der Beschwerdegegnerin gewährten Abzugs 

des geschuldeten Steuerbetrags von der Bemessungsgrundlage noch auf 

Fr. 56'690.-- reduziert (vgl. Einspracheentscheide vom 24. Januar 2017 

[Bg-act. 9]). Damit hat die Beschwerdegegnerin − entgegen ihren Aus-

führungen in ihrer Duplik vom 19. Mai 2017 − das höchste Strafmass 

ausgesprochen, welches das Gesetz für die versuchte Steuerhinterzie-

hung (ohne Strafschärfungsgründe) zulässt. Wie gesehen beträgt die 

Busse für vollendete Steuerhinterziehung in der Regel nämlich das Ein-

fach der hinterzogenen Steuer, wobei die Busse bei leichtem Verschulden 

bis auf einen Drittel ermässigt bzw. bei schwerem Verschulden bis auf 

das Dreifache erhöht werden kann (vgl. Art. 175 Abs. 2 DBG bzw. 

Art. 174 Abs. 2 StG). Vorliegend ist die Beschwerdegegnerin von einem 

schweren Verschulden ausgegangen und hat die Busse zunächst ent-

sprechend auf das Dreifache der hinterzogenen Steuer erhöht. Da die 

Busse für eine versuchte Steuerhinterziehung gemäss Art. 176 Abs. 2 

DBG bzw. Art. 175 Abs. 2 StG zwei Drittel der Busse beträgt, die bei vor-

sätzlicher und vollendeter Steuerhinterziehung festzusetzen wäre, hat die 

Beschwerdegegnerin die Bussbeträge sodann wiederum um einen Drittel 

reduziert. Die Beschwerdegegnerin begründet dies − wie gesehen − da-

mit, dass die Beschwerdeführerin bereits in der Steuerperiode 2013 den 

Straftatbestand der versuchten Steuerhinterziehung aufgrund nicht dekla-

rierter Gewinne aus dem Fahrzeughandel erfüllt habe und sie damals aus 

Goodwill auf ein Strafverfahren verzichtet habe, jedoch mit der Erwartung, 

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dass der Fahrzeughandel künftig unterlassen oder korrekt deklariert wer-

de. Die Beschwerdeführerin habe weder das eine noch das andere erfüllt. 

Die wiederholte Tatbegehung und die Tatsache, dass die Beschwerdefüh-

rerin bis heute nichts zur restlosen Aufklärung des Sachverhalts beigetra-

gen habe, wirkten schulderschwerend und zeugten von einem renitenten 

Verfahren der Beschwerdeführerin. Das streitberufene Gericht vermag 

sich der beschwerdegegnerischen Auffassung − wie nachstehend erläu-

tert − nur teilweise anzuschliessen. 

b) Richtig ist zwar, dass die Beschwerdeführerin den ihr vorgeworfenen Au-

tohandel weder in der Buchhaltung des Geschäftsjahrs 2014 erfasst noch 

in der Steuererklärung der Steuerperiode 2014 einen entsprechenden 

Hinweis auf den Autohandel angebracht hat. Weder im Veranlagungs- 

noch im Einspracheverfahren auch nicht im vorliegenden verwaltungsge-

richtlichen Beschwerdeverfahren hat die Beschwerdeführerin den Auto-

handel anhand von Belegen (Kaufverträgen, Verwertungsnachweise der 

Fahrzeuge, etc.) entkräften oder anderweitig erklären können, wieso sie 

im Jahr 2014 derart viele Fahrzeuge ein- und wieder ausgelöst hat. Ihre 

diesbezügliche Argumentation erweist sich teilweise als abenteuerlich. 

Einmal behauptet die Beschwerdeführerin, dass die Fahrzeuge nicht in ih-

rem Eigentum gestanden hätten, sondern nahen Bekannten und Ver-

wandten aus dem Ausland gehört hätten und nur für den Kauf über eine 

Autonummer der Beschwerdeführerin eingelöst worden seien. Gegen die-

se Sachverhaltsdarstellung spricht indes einerseits die Einlösedauer der 

Fahrzeuge, welche zwar kurz war, sich aber trotzdem über durchschnitt-

lich einige Monate erstreckte (vgl. Halterauskunft A._____ GmbH [Bg-

act. 13]). Anderseits hat die Beschwerdeführerin weder Kaufverträge noch 

sonstige Belege vorgelegt, aus welchen die Parteien und die behaupteten 

Umstände ersichtlich waren. Zudem verbuchte die Beschwerdeführerin in 

ihrer Buchhaltung auch keine Provisionen für das von ihr behauptete Zur-

- 16 -

verfügungstellen der Autonummern, wie die Beschwerdegegnerin in ihrer 

Vernehmlassung vom 24. März 2017 zu Recht festhält. Weiter behauptet 

die Beschwerdeführerin, die Fahrzeuge hätten nur Schrottwert gehabt 

und seien entsorgt worden, weshalb kein Gewinn resultiert habe. Dage-

gen spricht, dass nachweislich Reparaturaufwendungen über die Be-

schwerdeführerin verbucht wurden, welche die in Frage stehenden Fahr-

zeuge betroffen haben (vgl. die an die Beschwerdeführerin adressierten 

Rechnungen [Bg-act. 14]). Dass ein zur Verschrottung vorgesehenes 

Fahrzeug vor der Verschrottung noch repariert bzw. getunt wird, wider-

spricht der allgemeinen Lebenserfahrung und ist wenig glaubhaft. Ob-

schon es somit weder Beweise gibt, dass die Fahrzeuge verschrottet und 

entsorgt wurden, noch Belege dafür vorliegen, dass die Fahrzeuge im Ei-

gentum von jemand anderem als der Beschwerdeführerin standen, hat es 

die Beschwerdeführerin unterlassen, die Handelstätigkeit korrekt in der 

Jahresrechnung 2014 zu deklarieren oder einen entsprechenden Hinweis 

in der Steuererklärung 2014 anzubringen. Dies obschon die Beschwerde-

führerin von der Beschwerdegegnerin offenbar bereits im Jahr 2014 im 

Zusammenhang mit der Steuerrevision der Steuerperiode 2013 darauf 

hingewiesen wurde, dass ihr Vorgehen den Tatbestand der Steuerhinter-

ziehung erfülle und künftig nicht mehr akzeptiert werde und es der Be-

schwerdeführerin überdies zu diesem Zeitpunkt auch noch möglich gewe-

sen wäre, den im Jahr 2014 getätigten Autohandel buchhalterisch korrekt 

zu erfassen oder zumindest im Rahmen der Deklaration anzuzeigen. 

Wenn die Beschwerdegegnerin nach dem Gesagten von einer wiederhol-

ten Tatbegehung ausgeht und dies straferhöhend berücksichtigt, ist dies 

grundsätzlich nicht zu beanstanden. Dennoch gilt es zu berücksichtigen, 

dass die Beschwerdeführerin anlässlich der im Herbst 2014 erfolgten 

Steuerrevision der Steuerperiode 2013 von der Beschwerdegegnerin 

bloss mündlich ermahnt wurde, ohne dass ein Strafverfahren wegen ver-

suchter Steuerhinterziehung eröffnet, geschweige denn eine Busse aus-

- 17 -

gesprochen worden wäre. Mithin wurde die Beschwerdeführerin in der 

Steuerperiode 2014 formell zum ersten Mal in ein Steuerstrafverfahren in-

volviert und dementsprechend auch zum ersten Mal gebüsst. Nicht ge-

folgt werden kann der Beschwerdegegnerin wenn sie ausführt, dass die 

Tatsache straferhöhend zu berücksichtigen sei, dass sie in der Vorperi-

ode, d.h. in der Steuerperiode 2013, habe Milde walten lassen und trotz 

erfülltem Straftatbestand davon abgesehen habe, ein Strafverfahren zu 

eröffnen. Denn auf die Entscheidung, ob die Beschwerdegegnerin ein 

Strafverfahren eröffnet oder nicht, hat die Beschwerdeführerin keinen Ein-

fluss. Dementsprechend kann aber die Tatsache, dass die Beschwerde-

gegnerin in der Steuerperiode 2013 trotz erfülltem Straftatbestand davon 

abgesehen hat, ein Strafverfahren zu eröffnen, bei der Frage des Straf-

masses keine Rolle spielen. Des Weiteren berücksichtigt die Beschwer-

degegnerin das renitente Verhalten der Beschwerdeführerin bzw. deren 

verweigerte Zusammenarbeit mit der Steuerverwaltung als straferhöhen-

den Faktor. Dabei verkennt die Beschwerdegegnerin, dass nicht koopera-

tives Verhalten grundsätzlich keinen Straferhöhungsgrund bildet; denn die 

steuerpflichtige Person ist nicht verpflichtet, an ihrer Überführung mitzu-

wirken ("nemo tenetur se ipsum accusare"). Ein Straferhöhungsgrund liegt 

lediglich dann vor, soweit ein widerspenstiges Verhalten, das über ein 

blosses Nichtwirken hinausgeht, als Zeichen mangelnder Einsicht in das 

begangene Unrecht gewürdigt werden kann (vgl. SIEBER/MALLA, a.a.O., 

Art. 175 Rz. 47; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 175 

Rz. 116; HOFER, Strafzumessung bei der Hinterziehung direkter Steuern, 

Diss., Zürich 2007, S. 111 f. und 128 f.). Dementsprechend ist die verwei-

gerte Zusammenarbeit der Beschwerdeführerin mit der Beschwerdegeg-

nerin − entgegen der beschwerdegegnerischen Auffassung − nicht als 

straferhöhender Faktor zu berücksichtigen. Nicht zu beanstanden ist 

demgegenüber, dass die Beschwerdegegnerin die Tatsache als strafer-

höhend berücksichtigt, dass die Beschwerdeführerin mithilfe selbst erstell-

- 18 -

ter und den amtlichen Dokumenten widersprechender Belege (insbeson-

dere mit der Fahrzeugliste A._____ GmbH [Bg-act. 15]) versucht hat, den 

Sachverhalt gegenüber der Beschwerdegegnerin zu ihren Gunsten dar-

zustellen, um eine Steuerverkürzung zu erwirken. Denn dieses Verhalten 

geht offenkundig über das blosse Nichtmitwirken bzw. unkooperatives 

Verhalten hinaus und ist demnach als Straferhöhungsgrund zu beachten. 

c) Wie gesehen hat sich die Beschwerdegegnerin damit begnügt, die wie-

derholte Tatbegehung, das renitente Verhalten der Beschwerdeführerin 

bzw. die verweigerte Zusammenarbeit sowie die Nutzung falscher Doku-

mente als straferhöhend zu bezeichnen und gestützt darauf die Maximal-

strafe von 200 % der hinterzogenen Steuer auszusprechen. Gänzlich un-

berücksichtigt geblieben bei der Strafzumessung sind von der Beschwer-

degegnerin das beschwerdeführerische Verschulden im Rahmen der 

festgestellten Schuldform sowie die wirtschaftlichen Verhältnisse der Be-

schwerdeführerin. Dies obschon die Schwere des Verschuldens 

grundsätzlich den Strafzumessungsgrund mit dem grössten Gewicht bil-

det (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 175 Rz. 99) und auch 

die wirtschaftliche Belastbarkeit des Steuerpflichtigen einen massgeben-

den Einfluss auf die Strafzumessung hat (HOFER, a.a.O., S. 94). Massstab 

für die Schwere des Verschuldens von juristischen Personen ist das Ver-

schulden der deliktisch handelnden verantwortlichen Organe (BGE 

135 II 86 E.4.4; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 175 

Rz. 106). Vorliegend sieht es zumindest danach aus, als sei der Treuhän-

der der Beschwerdeführerin zu einem gewissen Teil zumindest mitschul-

dig an der Verwirklichung des Straftatbestands der versuchten Steuerhin-

terziehung. Bei den Inhabern der Beschwerdeführerin handelt es sich um 

ausländische Staatsangehörige und der Treuhänder wusste von der im 

Herbst 2014 durchgeführten Steuerrevision sowie den in der Steuerperi-

ode 2013 vorgenommenen Aufrechnungen. Dementsprechend hätte er 

- 19 -

bei der Erstellung der Jahresrechnung 2014 die entsprechenden Anpas-

sungen in der Buchhaltung vornehmen sollen bzw. in der Steuererklärung 

der Steuerperiode 2014 zumindest einen entsprechenden Hinweis auf die 

Handelstätigkeit der Beschwerdeführerin aufnehmen sollen. Zudem hätte 

er die Inhaber der Beschwerdeführerin entsprechend aufklären sollen. Ob 

er letzteres getan hat, entzieht sich der Kenntnis des streitberufenen Ge-

richtes. Auch hat der beschwerdeführerische Treuhänder bezüglich Ver-

anlagung der Steuerperiode 2014, wo die Beschwerdegegnerin wiederum 

eine Gewinnaufrechnung aufgrund des Fahrzeughandels in der Höhe von 

immerhin Fr. 140'000.-- vorgenommen hat (vgl. die definitiven Veranla-

gungsverfügungen vom 5. April 2016 [Bg-act. 1]), zwar Einsprache erho-

ben (vgl. Einsprache vom 19. Mai 2016 [Bg-act. 2]), dabei aber die Ein-

sprachefrist verpasst, weshalb die Beschwerdegegnerin auf die Einspra-

che nicht eingetreten ist (vgl. Einspracheentscheide vom 31. Mai 2016 

[Bg-act. 3]). Die Beschwerdeführerin bzw. deren Organe können sich in-

des nicht unter Hinweis auf ihren Treuhänder exkulpieren. Ein Steuer-

pflichtiger kann sich nämlich der Verantwortung für die Richtigkeit und 

Vollständigkeit der Angaben in der Steuererklärung nicht dadurch entzie-

hen, dass er seine Steuerangelegenheiten durch einen vertraglichen Ver-

treter besorgen lässt. Hat der Vertreter in der Steuererklärung unrichtige 

Angaben gemacht und damit eine Steuerverkürzung bewirkt, so hat sich 

der Steuerpflichtige dessen Verhalten anzurechnen, wenn er in der Lage 

gewesen wäre, die Fehler zu erkennen. Namentlich nimmt er den Ver-

such einer Steuerverkürzung in Kauf, wenn er die Erstellung der Steu-

ererklärung ohne klare Instruktionen und ohne jegliche Kontrolle einem 

Treuhänder überträgt und sich nicht darum kümmert, ob die in der Steu-

ererklärung enthaltenen Angaben richtig und vollständig sind (vgl. Urteil 

des Bundesgerichtes 2C_29/2011 vom 16. Juni 2011 E.2.3 und 2.4 

m.H.a. das Urteil des Bundesgerichtes 2A.194/2002 vom 25. April 2003 

E.2.5.1). Vorliegend wären die Organe der Beschwerdeführerin ohne Wei-

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teres in der Lage gewesen, die unrichtigen Angaben in der Steuerer-

klärung zu erkennen, weshalb ihnen das Verhalten des Treuhänders 

grundsätzlich anzurechnen ist. Dennoch ist die Tatsache, dass der 

Treuhänder zumindest eine Mitschuld an der Misere trägt und bei der 

Verwirklichung des Straftatbestands der versuchten Steuerhinterziehung 

eine wesentliche Rolle gespielt hat, bei der Schwere des Verschuldens 

mit zu berücksichtigen. Jedenfalls kann nach Auffassung des streitberu-

fenen Gerichtes bei dieser Sachlage nicht von einem schweren Verschul-

den im Sinne von Art. 175 Abs. 2 DBG bzw. Art. 174 Abs. 2 StG, sondern 

höchstens von einem mittelschweren Verschulden ausgegangen werden, 

welches eine Erhöhung der Busse auf das Dreifache der hinterzogenen 

Steuer nicht zu rechtfertigen vermag. Dies zumal die Beschwerdegegne-

rin bei der Strafzumessung auch die wirtschaftlichen Verhältnisse der Be-

schwerdeführerin gänzlich unberücksichtigt gelassen hat, obschon − wie 

gesehen − auch die wirtschaftliche Belastbarkeit des Steuerpflichtigen ei-

nen massgeblichen Einfluss auf die Strafzumessung hat. Die Höhe der 

Busse ist grundsätzlich so zu bestimmen, dass der Täter durch die Ein-

busse die Strafe erleidet, die seinem Verschulden angemessen ist. Damit 

soll erreicht werden, dass durch die auszufällende Busse der wirtschaft-

lich Starke nicht minder hart getroffen wird als der wirtschaftlich Schwa-

che (BGE 101 IV 16 E.3c). Bei der Würdigung der wirtschaftlichen Ver-

hältnisse sind stets das laufende Einkommen und das gegenwärtige Ver-

mögen massgebend (vgl. Urteil des Bundesgerichtes 6S.223/2005 vom 

21. Juli 2005 E.1.3.4), wobei primär vom gegenwärtigen Einkommen des 

Steuerhinterziehers ausgegangen werden sollte, da es nicht Sinn der 

Busse sein darf, das Vermögen ganz oder teilweise zu konfiszieren (BGE 

134 IV 60 E.6.2). Bei juristischen Personen sind − anders als beim Ver-

schulden − nicht die finanziellen Verhältnisse der schuldhaft handelnden 

Organe, sondern diejenigen der steuerpflichtigen Gesellschaft massge-

bend (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 175 Rz. 108, Art. 181 

- 21 -

Rz. 8; HOFER, a.a.O., S. 49 f.). Die Höhe der Unternehmensbusse wird 

mithin massgebend durch die Vermögenslage, den Umsatz und den Ge-

winn des Unternehmens beeinflusst (HOFER, a.a.O., S. 151 f.). Vorliegend 

auferlegte die Beschwerdegegnerin der Beschwerdeführerin − wie gese-

hen − eine Busse in der Höhe von Fr. 56'690.--. Bei gesetzlichen und sta-

tutarischen Reserven von Fr. 399'000.-- sowie einem ausgewiesenen 

Reingewinn im Geschäftsjahr 2014 von Fr. 48'132.-- (unter Ausklamme-

rung der aus der Fahrzeughandelstätigkeit angefallenen Erträge) er-

scheint die Busse von Fr. 56'690.-- für die Beschwerdeführerin grundsätz-

lich als tragbar. Berücksichtigt man aber, dass der Gewinn bei der Straf-

zumessung höher zu gewichten ist als das vorhandene Kapital (weil durch 

die Busse nicht in erster Linie Vermögen konfisziert werden soll), er-

scheint die ausgesprochene Busse indes als sehr hoch. 

5. a) Zusammenfassend lässt sich nach dem vorstehend Gesagten festhalten, 

dass die Beschwerdegegnerin bei der Strafzumessung zu Unrecht bloss 

die wiederholte Tatbegehung, das renitente Verhalten der Beschwerde-

führerin bzw. die verweigerte Zusammenarbeit sowie die Nutzung falscher 

Dokumente als straferhöhend berücksichtigt hat und gestützt darauf die 

Maximalstrafe auf 200 % der hinterzogenen Steuer festgelegt hat, ohne 

die Schwere des Verschuldens und die wirtschaftlichen Verhältnisse der 

Beschwerdeführerin zu berücksichtigen. Zudem hat die Beschwerdegeg-

nerin der Tatsache, dass die Beschwerdeführerin anlässlich der Veranla-

gung der Steuerperiode 2013 von der Beschwerdegegnerin bloss münd-

lich ermahnt wurde, ohne dass ein Strafverfahren wegen versuchter 

Steuerhinterziehung eröffnet, geschweige denn eine Busse ausgespro-

chen worden wäre und die Beschwerdeführerin dementsprechend in der 

Steuerperiode 2014 formell zum ersten Mal in ein Steuerstrafverfahren in-

volviert und folglich auch zum ersten Mal gebüsst wurde, nicht ausrei-

chend Genüge getan. Des Weiteren hat die Beschwerdegegnerin − wie 

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gesehen − auch die Tatsache, dass sie in der der Steuerperiode 2013 

(noch) davon abgesehen hat, ein Strafverfahren zu eröffnen sowie das 

renitente Verhalten der Beschwerdeführerin bzw. deren verweigerte Zu-

sammenarbeit mit der Beschwerdegegnerin zu Unrecht als straferhöhen-

de Faktoren berücksichtigt. Vor diesem Hintergrund sowie unter Berück-

sichtigung sowohl des Verschuldens der Beschwerdeführerin, welches − 

wie gesehen − höchstens als mittelschwer zu qualifizieren ist, als auch 

der wirtschaftlichen Verhältnisse der Beschwerdeführerin, erweist sich die 

von der Beschwerdegegnerin ausgesprochene Maximalstrafe der ver-

suchten Steuerhinterziehung von 200 % der hinterzogenen Steuer als un-

angemessen hoch. Ausgehend vom gesetzlich vorgesehenen Regel-

strafmass in der Höhe des einfachen Betrags der hinterzogenen Steuer 

(vgl. Art. 175 Abs. 2 DBG bzw. Art. 174 Abs. 2 StG) sowie unter Berück-

sichtigung sämtlicher der vorstehend dargestellten Strafzumessungs-

gründe erachtet das Gericht eine hypothetische Busse für das vollendete 

Delikt in der Höhe des Zweifachen Betrags der hinterzogenen Steuer als 

angemessen, wobei die Busse aufgrund der bloss versuchten Tatbege-

hung gestützt auf Art. 176 Abs. 2 DBG bzw. Art. 175 Abs. 2 StG noch um 

einen Drittel zu reduzieren ist. Die Beschwerde erweist sich somit als teil-

weise begründet und ist teilweise gutzuheissen, was zur Aufhebung der 

angefochtenen Einspracheentscheide vom 24. Januar 2017 und zur 

Zurückweisung der Angelegenheit an die Beschwerdegegnerin zur Neu-

berechnung der Busse im Sinne der Erwägungen führt. 

b) Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Gerichtskosten gestützt 

auf Art. 73 Abs. 1 VRG zu zwei Dritteln zulasten der Beschwerdeführerin 

und zu einem Drittel zulasten der Beschwerdegegnerin. Gemäss Art. 78 

Abs. 1 VRG wird die unterliegende Partei in der Regel verpflichtet, der 

obsiegenden Partei alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen 

Kosten zu ersetzen. Der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin macht in 

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der Replik vom 27. April 2017 einen Arbeitsaufwand von gesamthaft 

Fr. 1'674.-- (6 Arbeitsstunden à Fr. 250.-- [= Fr. 1'500.--] zuzüglich Spe-

sen von Fr. 50.-- und 8 % MWST von Fr. 1550.-- [= Fr. 124.--]) geltend. 

Unter Berücksichtigung des lediglich teilweisen Obsiegens der Beschwer-

deführerin sowie der Tatsache, dass die Beschwerdeführerin gemäss 

UID-Register (CHE-110.595.966) mehrwertsteuerpflichtig und damit vor-

steuerabzugsberechtigt ist und ihr dementsprechend die Parteientschädi-

gung ohne Mehrwertsteuer zuzusprechen ist (PVG 2015 Nr. 19), erachtet 

das Gericht eine Parteientschädigung von pauschal Fr. 500.-- als ange-

messen. Diesen Betrag hat die Beschwerdegegnerin somit noch an die 

Beschwerdeführerin zu bezahlen. Bund, Kanton und Gemeinden sowie 

mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird gemäss 

Art. 78 Abs. 2 VRG in der Regel keine Parteientschädigung zugespro-

chen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen. Davon abzu-

weichen besteht vorliegend kein Anlass, weshalb der Beschwerdegegne-

rin keine aussergerichtliche Entschädigung zuzusprechen ist.

Demnach erkennt das Gericht:

1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, die angefochtenen Einspra-

cheentscheide vom 24. Januar 2017 werden aufgehoben und die Angele-

genheit wird zur Neuberechnung der Busse im Sinne der Erwägungen an 

die Beschwerdegegnerin zurückgewiesen. 

2. Die Gerichtskosten, bestehend

- aus einer Staatsgebühr von Fr. 2'000.--

- und den Kanzleiauslagen von Fr. 485.--

zusammen Fr. 2'485.--

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gehen zu zwei Dritteln zulasten der A._____ GmbH und zu einem Drittel 

zulasten des Kantons Graubünden (Steuerverwaltung). Die entsprechen-

den Kostenanteile sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides 

an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen.

3. Der Kanton Graubünden (Steuerverwaltung) entschädigt die A._____ 

GmbH aussergerichtlich mit pauschal Fr. 500.--.

4. [Rechtsmittelbelehrung]

5. [Mitteilungen]