# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 41fbb564-a208-5b10-82c7-573a835a4825
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2004-04-28
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 28.04.2004  SB.2004.00006
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2004-00006_2004-04-28.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2004.00006	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 28.04.2004
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Einschätzung 2002

	
Weiterbildungskosten

Ob die Kosten eines Nachdiplomstudiums als abzugsfähige Weiterbildungskosten zu würdigen sind, kann nicht allgemein gesagt werden, sondern beurteilt sich aufgrund der konkreten Umstände, indem es namentlich auf den im Nachdiplomstudium vermittelten Stoff einerseits und die berufliche Tätigkeit oder die Grundausbildung des Absolventen andererseits ankommt. Die von der Pflichtigen im Rahmen eines LL.M-Nachdiplomstudiums an der Northwestern University, School of Law, Chiacgo besuchten Kurse waren geeignet, das zur Ausübung der beruflichen Tätigkeit der Pflichtigen als international tätige Anwältin erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu vertiefen und zu erweitern. Indem die Rekurskommission einen Weiterbildungsanteil am betreffenden Nachdiplomstudium von 25 % ermittelt hat, ohne eine qualitativ und quantitativ nachvollziehbare Begründung für diese Schätzung zu liefern, ist sie in Willkür verfallen. Es kann nicht Sache der Rechtsmittelbehörden sein, hinsichtlich der Abzugsfähigkeit von Bildungskosten generell vereinfachende pauschale Quoten einzuführen; hierzu wäre das kantonale Steueramt berufen. Teilweise Gutheissung der Beschwerde und Rückweisung an die Rekurskommission zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid.

			 	
				Stichworte:
	
						ABZUGSFÄHIGKEIT
AMERIKANISCHES RECHT
AUSBILDUNG
AUSBILDUNGSKOSTEN
BERUF
BERUFSBILDUNGSGESETZ
BEWEISLAST
EINKOMMENSSTEUER
EINSCHÄTZUNG UND EINSCHÄTZUNGSGRUNDLAGEN
LL.M.-AUSBILDUNG
NACHDIPLOMSTUDIUM
QUOTELUNG
QUOTEN
RECHTSANWALT
RÜCKWEISUNG
SCHÄTZUNG
SUBSTANZIIERUNG
UNTERSUCHUNGSMAXIME
WEITERBILDUNG
WEITERBILDUNGSKOSTEN
WILLKÜR

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 30 BBG
§ 26 Abs. I lit. d StG
§ 33 lit. b StG
§ 132 StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 1
					

			 

	 	
			

			

I.  

A. B, die ihr Studium der
Rechtswissenschaften im Jahr 1998 mit dem Lizentiat abgeschlossen hatte, war
1999 als Auditorin am Bezirksgericht X und 2000 als Substitutin bei der
Anwaltskanzlei C tätig. Nach Erwerb des Rechtsanwaltspatents im Jahr 2001 trat
sie bei dieser Kanzlei eine Stelle als Rechtsanwältin an, wobei im Arbeitsvertrag
vereinbart wurde, dass sie im Jahr 2002/2003 in den USA oder in England ein
LL.M.-Programm absolvieren und anschliessend wieder in die Anwaltskanzlei
zurückkehren werde. Ab Juli 2002 nahm A an einem Nachdiplomstudium der Northwestern
University, School of Law, Chicago, teil, das sie im Juni 2003 mit dem Master
of Laws (LL.M.) abschloss. Hernach nahm sie erneut ihre Arbeit als
Rechtsanwältin bei der Anwaltskanzlei C auf, wo sie heute noch tätig ist. In
der Kanzlei wirkte sie vor und nach dem Nachdiplomstudium als Anwältin in den
Bereichen schweizerisches und internationales Prozessrecht, Handels- und Bankenrecht
sowie in der Nachlassplanung. Ein Grossteil der von ihr betreuten Klienten
stammte aus dem Ausland oder war im Ausland tätig, und die Mandate wurden in
englischer Sprache geführt.

B. Das kantonale Steueramt veranlagte
die Eheleute A und B für die Steu­er­periode 2002 mit Einschätzungs- und
Einspracheentscheid vom 3. Juni 2003 bzw. 9. September 2003 mit einem
steuerbaren Einkommen von Fr. 215'400.- und einem steuerbaren Ver­mögen
von Fr. 48'000.-. Dabei liess es die als Weiterbildungs­kosten geltend ge­machten
Aufwendungen von insgesamt Fr. 50'508.-, welche sich aus Studiengebühren
von Fr. 50'019.- und Ausgaben für Fachbücher von Fr. 489.-
zusammensetzten, nur im Umfang der Pauschale von Fr. 400.- zum Abzug zu.

II.  

Die Steuerrekurskommission hiess den
Rekurs der pflichtigen Eheleute am 9. Dezember 2003 teilweise gut und schätzte
diese für die Steuerperiode 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 203'200.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 48'000.- ein.
Sie würdigte einen Viertel der Aufwendungen der Ehefrau von Fr. 50'019.-
für das Nachdiplomstudium, d.h. Fr. 12'627.-, als abzugsfähige Weiterbildungskosten.

III.  

Mit Beschwerde vom 20. Januar 2004
beantragte das kantonale Steueramt dem Ver­wal­tungsgericht, es seien die
Pflichtigen für die Steuerperiode 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 215'400.- und einem steuerbaren Ver­mögen von Fr. 48'000.- einzu­schätzen.
Ausserdem verlangte es die Zusprechung einer Parteientschädigung. Das Steueramt
machte geltend, bei den Kosten im Zusammenhang mit dem Lehrgang Master of Laws
(LL.M.) handle es sich vollumfänglich um Ausbildungskosten, die nicht abzugsfähig
seien.

Während die Steuerrekurskommission III
auf Vernehmlassung verzichtete, schlossen die Pflich­tigen auf Abweisung der
Beschwerde.

Der Einzelrichter überwies die Akten der
2. Kammer zur Entscheidung.

 

 

Die Kammer zieht in Erwägung:

 

1.
 

1.1
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht
können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. 

Das Verwaltungsgericht hat sich
infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch
die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig
festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Re­kurs­kom­mission
in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessen­heit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen.
Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf
rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf
Ermessensmissbrauch.

Ihr Ermessen überschreitet die Behörde, wenn
sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem sie
nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein
Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich
vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder
in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der
Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich
erscheint (RB 1999 Nr. 147).

1.2
Das Verwaltungsgericht ist – wie die
Rekurskommission – gemäss § 149 Abs. 2 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4
StG in seinem Entscheid nicht an die Anträge der Parteien gebunden. Es kann
nach Anhören des Steuerpflichtigen die Einschätzung auch zu dessen Ungunsten
oder zu dessen Gunsten ändern (RB 2002 Nr. 116).

2.
 

Bei unselbständiger Erwerbstätigkeit werden
als Berufskosten laut § 26 Abs. 1 lit. d  StG abgezogen die
mit dem Beruf zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten. Nicht
abzugsfähig sind demgegenüber gemäss § 33 lit. b StG die
Ausbildungskosten.

2.1
Unter den Ausbildungskosten sind Aufwendungen zu
verstehen, welche die Ausübung eines bestimmten Berufs überhaupt ermöglichen
oder hierzu befähigen. Sie bilden mangels qua­lifiziert engen wesentlichen
Zusammenhangs mit einer vorbeste­henden so genannten an­gestammten beruflichen
Tätigkeit keine Berufskosten im Sinn des Gesetzes (vgl. RB 1995 Nr. 36,
auszugsweise veröffentlicht in StE 1995 B 22.3 Nr. 57), sondern nicht
ab­zugs­fähige private Lebenshaltungskosten (vgl. Philip Funk, Der Begriff der
Gewinnungs­kos­ten nach schweizerischem Einkommens­steuerrecht, Grüsch 1989,
S. 95; August Rei­mann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum
Zürcher Steuergesetz, 2. Bd., Bern 1963, § 25 N. 18). 

Demgegenüber gelten Aufwendungen, mit
welchen die Erhaltung und/oder Sicherung der vom Steuerpflichtigen erreichten
beruflichen Stellung oder der Aufstieg in eine gehobenere Stellung im
angestammten Beruf bezweckt wird, als Weiterbildungskosten und sind damit
abzugsfähige Berufskosten (VGr, 3. Juli 1996, StE 1997 B 27.6 Nr. 12
E. 1b mit weiteren Hinweisen). Solche Kosten sind also Auslagen, die
getätigt werden, um im angestammten Be­ruf auf dem Laufenden zu bleiben oder
dessen steigenden oder neuen Anforderungen zu genügen (Ziff. 3.2
Abs. 1 des Kreisschreibens Nr. 26 der Eidgenössischen Steuerver­wal­tung
vom 22. September 1995 betreffend Abzug von Berufskosten der unselbständigen Er­werbs­tätigkeit,
ASA 64 [1995/96] S. 692 ff., 693 f.), aber auch solche
Aufwendungen, die den Erwerb besonderer Fachkenntnisse mit Blick auf eine
Spezialisierung oder den Auf­stieg im angestammten Beruf bezwecken (vgl. Peter
Locher, Kommentar zum DBG, Ther­wil/Basel 2001, Art. 26
N. 62 f.). 

Zielen die Aufwendungen aber auf einen
Aufstieg in eine von der bisherigen Berufs­tä­tig­keit zu unterscheidende
höhere Stellung oder gar in einen anderen Beruf, so sind die be­tref­fenden
Aufwendungen als solche für die Ausbildung zu einem neu­en Beruf zu würdi­gen
und demzufolge zu den grundsätzlich nicht abzugsfähigen privaten Lebenshal­tungs­kos­ten
zu rechnen (BGE 113 Ib 114 E. 3 = StE 1988 B 27.6 Nr. 5; Locher,
Art. 26 N. 64; Markus Reich in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1,
2. A., Basel etc. 2002, Art. 9 StHG N. 11 f.).

Im 4. Kapitel "Berufsorientierte
Weiterbildung" vermittelt die Vorschrift von Art. 30 lit. a des Be­rufsbildungsgesetzes
vom 13. Dezember 2002 (BBG) jedenfalls insofern ein taugliches Kriterium für
den Weiterbil­dungsbegriff von § 26 Abs. 1 lit. d StG, als
die berufsorientierte Weiterbildung dazu dient, "durch organisiertes
Lernen bestehende berufliche Qualifikationen zu erneuern, zu vertiefen und zu
erweitern […]".  Die in Art. 30 lit. a und lit. b BBG
erwähnten weiteren Zwecksetzungen, "neue berufliche Qualifikationen zu erwerben"
bzw. "die berufliche Flexibilität zu unterstützen", erweisen sich
indessen als Elemente der Umschulung oder Ausbildung. 

Eine Weiterbildung liegt stets vor, wenn das
Lernen darauf ausgerichtet ist, das zur Ausübung der betreffenden beruflichen
Tätigkeit erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu vertiefen und zu
erweitern. Das in Frage stehende berufliche Fachwissen kann in der Praxis
erlernt worden sein. Einer diesbezüglichen eigentlichen Grundausbildung – die
es im Übrigen für verschiedene berufliche Tätigkeiten gar nicht gibt – bedarf
es nicht. Soweit die All­gemeinbildung verbessert werden soll, handelt es sich
in der Regel steuerrechtlich um zusätzliche Ausbildung. Werden derartige
Kenntnisse im Rahmen der beruflichen Weiterbildung vermittelt, so vermögen sie an
der Qualifikation der hierfür getätigten Aufwendung als Weiterbildungskosten
nichts zu ändern, sofern ihnen nur untergeordneter Charakter zu­kommt.

2.2
Ob die Kosten eines Nachdiplomstudiums als
abzugsfähige Weiterbildungskosten zu würdigen sind, kann nicht allgemein gesagt
werden, sondern beurteilt sich aufgrund der konkreten Umstände, indem es
namentlich auf den im Nachdiplomstudium vermittelten Stoff einerseits und die
berufliche Tätigkeit oder die Grundausbildung des Nachdiplomabsolventen
anderseits ankommt. 

So hat das Verwaltungsgericht in einem
Entscheid vom 23. Oktober 2002 (StE 2003 B 22.3 Nr. 74 = RB 2002
Nr. 100, dessen Leitsatz allerdings zu eng formuliert ist) erkannt, dass
der von einem Rechtsanwalt an einer amerikanischen Universität absolvierte General
Master of Laws (LL.M.)-Lehrgang für ausländische Juristen und Juristinnen
offenkundig keine Vertiefung oder Aktualisierung derjenigen Fächer bewirkte,
die ein in der Schweiz abgeschlossenes Rechtsstudium bietet bzw. die
zürcherische Rechtsan­waltsprüfung im Sinn einer juristischen Grundausbildung
verlangt. Vielmehr bildete das Nachdiplomstudium eine Ergänzung dieser
Grundausbildung, indem es zur Hauptsache Kenntnisse in ausgewählten Bereichen
des amerikanischen Rechts sowie juristischer Methodik, Arbeitsweise und Rechtssprache
amerikanischer Juristen vermittelte. Ob der Betroffene dadurch sein Fachwissen
im Rahmen seiner früheren Tätigkeit in einer international ausgerichteten Anwaltskanzlei
hatte vertiefen können, blieb im Dunkeln, da er keine nähere Darstellung seiner
anwaltlichen Arbeit gegeben hatte.

2.3
 

2.3.1 Das Steuerrekursverfahren wird von
der Untersuchungsmaxime beherrscht. Nach diesem Verfahrensgrundsatz ist die
Rekurskommission verpflichtet, die rechtserheblichen Tatsachen von Amtes wegen
abzuklären und ihrem Entscheid nur solche Tatsachen zugrunde zu legen, von
deren Vorhandensein sie sich überzeugt hat. Denn Ziel der Sachverhaltsermittlung
ist nach dem Grundsatz von § 132 StG stets, die für eine vollständige und
richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse
festzustellen. Der nach dem Gesetz umfassenden Untersuchungspflicht müssen
indessen aus praktischen Gründen Schranken gesetzt sein. So ist die
Rekurskommission nur insoweit zur Untersuchung verpflichtet, als der
Steuerpflichtige an der Sachverhaltsermittlung gehörig mitwirkt. Weil für
steueraufhebende und ‑mindernde Tatsachen, für die der Steuerpflichtige
die Beweislast trägt, regelmässig die natürliche Vermutung streitet, dass er
alle ihn entlastenden Umstände von sich aus vorbringt, besteht seine
Obliegenheit zur Mitwirkung hinsichtlich solcher Tatsachen auch darin, sie
geltend zu machen, darzutun und nachzuweisen. Diesen Nachweis hat der
Steuerpflichtige durch eine substanziierte Sachdarstellung in der Rekursschrift
anzutreten, wobei er die erforderlichen Beweismittel beizulegen oder wenigstens
genau zu bezeichnen hat. Fehlt es daran, trifft die Rekurskommission keine
weitere Untersuchungspflicht; namentlich hat sie nichts vorzukehren, um sich
die fehlenden Grundlagen zu beschaffen (RB 1987 Nr. 35, mit Hinweisen,
auch zum Folgenden).

Die
Substanziierungslast des Steuerpflichtigen wird indessen dadurch gemildert,
dass die Anforderungen an die Vollständigkeit der Sachdarstellung nicht
überspannt werden dürfen: Hat der Steuerpflichtige eine nicht völlig lückenlose
Sachdarstellung gegeben, muss die Rekurskommis­sion danach trachten, diesen
Mangel durch eine ergänzende Untersuchung zu beheben. 

2.3.2 Die Beweislosigkeit, die sich
einstellt, wenn der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflicht hinsichtlich
steueraufhebender oder -mindernder Tatsachen – z.B. bei einem von ihm geltend
gemachten Abzug – nicht erfüllt, führt grundsätzlich nicht zu einer Ermessenseinschätzung
im Sinn von § 139 Abs. 2 StG. Vielmehr ist diesfalls aufgrund der allgemeinen
Beweislastregel (vgl. BGr, 22. Februar 1993, ASA 62 [1993/94], S. 720
E. 5b; BGE 121 II 257 E. 4c/aa) zu Ungunsten des für derartige
Tatsachen beweisbelasteten Steuerpflichtigen anzunehmen, die behaupteten
Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht, und gestützt darauf der in Frage
stehende Abzug nicht zu berücksichtigen (vgl. etwa BGE 92 I 393
= ASA 36 [1967/68], S. 192 und BGr, 10. Juli 1977, ASA 46
[1977/78], S. 512). 

Unter
bestimmten Voraussetzungen ist allerdings ausnahmsweise eine Schätzung nach
pflichtgemässem Ermessen auch bezüglich steueraufhebender und -mindernder Tatsachen
zu treffen, dann nämlich, wenn dem Steuerpflichtigen die gehörige Mitwirkung an
der Ermittlung dieser Tatsachen aus Gründen, die er nicht zu vertreten hat,
unmöglich oder unzumutbar ist (vgl. RB 1975 Nr. 54). Gleich verhält es sich,
wenn das Bestehen eines Abzugs erwiesen ist, z.B. feststeht, dass dem
Steuerpflichtigen Gewinnungskosten erwachsen sind, aber deren Höhe ungewiss
ist. In einem solchen Fall wäre es sachwidrig und damit willkürlich, den Abzug
nicht zu berücksichtigen; vielmehr muss dessen Höhe nach pflichtgemässem
Ermessen geschätzt werden (vgl. Martin Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 46 StHG N. 30).

2.4
Vor dem Besuch des mit dem Master of Laws (LL.M.)
abgeschlossenen Nach­diplomstudiums der Northwestern University, School of Law,
Chicago, hatte die pflichtige Ehefrau als Rechtsanwältin Mandate in den
Bereichen schweizerisches und internationales Prozessrecht, Handels- und Bankenrecht
sowie in der Nachlassplanung von meist ausländischen oder im Ausland tätigen
Klienten zu betreuen, weshalb die Mandate in englischer Sprache geführt wurden.

Bei dem von der Pflichtigen absolvierten
achtmonatigen Nachdiplomstudium handelt es sich um einen allgemeinen
LL.M.-Lehrgang (general Master of Laws program) für ausländische Juristinnen
und Juristen, welcher diesen die Möglichkeit bietet, ihre Kenntnisse des
amerikanischen Rechts und Verfahrens zu erweitern, ihr Wissen im
internationalen Recht zu vertiefen und sich mit Rechtsvergleichung zu befassen.
In diesem Rahmen, der den Besuch einer vorgeschriebenen Anzahl von Kursen
voraussetzt, sind die Studierenden frei, sich ihr eigenes Programm aus den in
der Law School angebotenen Lehrveranstaltungen zusammenzustellen. Die
ausländischen Studierenden sind dabei, abgesehen vom Besuch eines
Einführungskurses im ersten Semester, vollständig in die amerikanische Studentenschaft
integriert. 

Die Pflichtige hat im Lauf des
Nachdiplomstudiums die Kurse "Advanced Legal Communications",
"Class Actions", "Cross-Cultural Negotiation",
"Mediation and Advocacy", "Estates and Trusts",
"Business Associations", "Accounting for Decision-Making",
"International Institutions and Global Governance", "Commercial
Arbitration" sowie "Advanced Estates and Trusts" besucht und
Seminararbeiten über "Recognition of Class Action Decisions in
Switzerland", "Negotiations between the European Union and Switzerland
on the Taxation of Interest Payments", "Financial Action Task Force on
Money Laundering – A Structural Analysis" und "The Main Advantages of
Arbitration and how the Four Major International Arbitration Rules Ensure
Them". Es ist offenkundig, dass der Besuch dieser Kurse und das Verfassen
der Seminararbeiten im Prozess-, Handels- und Banken- sowie im Erbrecht
(Trusts) geeignet waren, das zur Ausübung der beruflichen Tätigkeit der
Pflichtigen als international tätige Anwältin erforderliche Fachwissen zu
aktualisieren, zu vertiefen und zu erweitern. Auch wenn die besuchten Lehrveranstaltungen
zur Hauptsache Kenntnisse des US-amerikanischen Rechts vermittelten, so
verbesserten sie jedenfalls das "Werkzeug", welches in der
internationalen beruflichen Tätigkeit auch im Verkehr mit nichtamerikanischen
Ländern als Anwältin unverzichtbar ist, nämlich den Gebrauch der englischen
bzw. (besonders) der amerikanischen Rechtssprache.

2.5
Die Rekurskommission hat indessen lediglich einen
"Weiterbildungsanteil" an dem von der Pflichtigen besuchten
Nachdiplomstudium von 25 % ermittelt. Allerdings hat sie keine quantitativ
nachvollziehbare Begründung für diese Schätzung gegeben. 

So hat sie unter Hinweis darauf, dass die
Pflichtige "die Kenntnisse in ihren Spezialgebieten erweitert und
vertieft" habe sowie "bei jungen Juristen wie der Pflichtigen der
Erwerb zusätzlicher Kenntnisse und damit die Ausbildungskomponente im
Vordergrund" stehe, bloss ausgeführt, es "erschein[e] angemessen,
einen Anteil von einem Viertel des Studiums als Weiterbildung
anzuerkennen". Dazu hat sie angemerkt, "dass diese Quote dann höher
anzusetzen wäre, wenn ein Pflichtiger in einem Rechtsgebiet bereits sehr
umfassende Kenntnisse aufwiese, die mit dem Studium auf hohem Niveau spezifisch
vertieft würden". Dieses Kriterium ist jedoch sachlich fragwürdig, weil es
die Tatsache ausser acht lässt, dass der Weiterbildungsbedarf im Sinn eines
"lebenslangen Lernens" in allen Stadien des Berufslebens und
ungeachtet der beruflichen Erfahrung besteht. Es würde ausserdem dazu führen,
dass die zeitliche Nähe zum Abschluss der Ausbildung oder zum Beginn der Ausübung
einer bestimmten beruflichen Tätigkeit der Qualifikation des Lernens als
Weiterbildung schaden würde, und zwar gerade in einer beruflichen Phase, in
welcher der Erwerb von Fachwissen oder besonderer beruflicher Fähigkeiten für
den gegenwärtigen und künftigen Erhalt der beruflichen Stellung besonders
wichtig erscheint. 

Indem die Rekurskommission ungeachtet ihrer
im Übrigen zutreffenden Feststellung, wonach die Pflichtige "die
Kenntnisse in ihren Spezialgebieten erweitert und vertieft" hat, und ohne
darzulegen, worin im Einzelnen qualitativ und quantitativ der als Ausbildung zu
betrachtende "Erwerb zusätzlicher Kenntnisse" bestanden haben soll,
das Nachdiplomstudium nur zu 25 % als Weiterbildung gewürdigt und die
ausgewiesenen Studienkosten bloss in diesem Umfang zum Abzug zugelassen hat,
ist sie in Willkür verfallen. 

Sie wird im zweiten Rechtsgang im Licht der
vorstehenden Erwägungen nach Anhören der Parteien und allfälliger Durchführung
einer weiteren Untersuchung diesen Mangel zu beheben sowie den Neuentscheid zu
fällen haben, wobei sie an die Begehren der Parteien nicht gebunden ist (vgl.
vorn E. 1.2). 

Schliesslich ist anzumerken, dass es nicht
Sache der Rechtsmittelbehörden sein kann, im wohlverstandenen Interesse der
Verfahrensökonomie im Massenverfahren mit Bezug auf die Abzugsfähigkeit von
Bildungskosten generell vereinfachende pauschale Quoten einzuführen. Hierzu ist
seiner Stellung und Funktion nach das kantonale Steueramt berufen, das jedoch
bis anhin keine derartigen Vereinfachungen getroffen hat.

Das führt zur teilweisen Gutheissung der
Beschwerde.

3.
 

Bei diesem letztlich unentschiedenen Ausgang
des Verfahrens sind die Kosten dem Beschwerdeführer zur Hälfte und den
Beschwerdegegnern je zu einem Viertel aufzuerlegen, unter solidarischer Haftung
für die Hälfte der Kosten (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4
StG), und steht dem Beschwerdeführer keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2
des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152
und § 153 Abs. 4 StG).

 

Demgemäss entscheidet die Kammer:

 

1.    Die
Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung
und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Steuerrekurskommission III
zurückgewiesen.

2.    Über die
Rekurskosten hat die Steuerrekurskommission III im Neuentscheid zu befinden.

3.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 1'000.-;     die übrigen Kosten betragen:

Fr.      60.-      Zustellungskosten,

Fr. 1'060.-      Total der Kosten.  

4.    Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer zur Hälfte und
den Beschwerdegegnern je zu einem Viertel auferlegt, unter solidarischer
Haftung für die Hälfte der Kosten.

5.    Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

6.    Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht erhoben werden.

7.    …