# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 49610c99-d670-5023-b95e-d2a5c16abc95
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2014-02-06
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 06.02.2014 A-3031/2013
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-3031-2013_2014-02-06.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 

 

 

  

 
 Abteilung I 

A-3031/2013 

 

 

  U r t e i l  v o m  6 .  F e b r u a r  2 0 1 4  

Besetzung 

 
Richter Michael Beusch (Vorsitz), 

Richterin Salome Zimmermann, Richter Daniel Riedo,    

Gerichtsschreiber Ralf Imstepf. 

 

 
 

Parteien 

 
A._______ AG,  

Beschwerdeführerin,  

 
 

 
gegen 

 

 
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,  

Hauptabteilung Mehrwertsteuer,  

Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,    

Vorinstanz.  

 

Gegenstand 

 
Mehrwertsteuer (1. Quartal 2004 - 3. Quartal 2007; bauge-

werblicher Eigenverbrauch). 

 

A-3031/2013 

Seite 2 

Sachverhalt: 

A.  

A.a Die A._______ AG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) mit Sitz in 

B._______ bezweckt den Betrieb eines Architekturbüros sowie das Über-

bauen von Grundstücken als Generalunternehmung. Die Steuerpflichtige 

war vom 1. Januar 1995 bis zum 31. Dezember 2012 im Register der 

Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. C._______, wohnhaft in 

B._______, ist Verwaltungsratspräsident der Steuerpflichtigen. 

A.b Im Februar und im März 2004 führte die Eidgenössische Steuerver-

waltung (ESTV) bei der Steuerpflichtigen eine Kontrolle betreffend die 

Steuerperioden vom 1. Quartal 1999 bis zum 4. Quartal 2003 (Zeitraum 

vom 1. Januar 1999 bis zum 31. Dezember 2003; nachfolgend auch: ers-

te Kontrolle) durch. Die ESTV stellte dabei unter anderem fest, dass die 

Erstellung der Überbauung "D._______" (nachfolgend: die Überbauung) 

nicht als Lieferung, sondern als baugewerblicher Eigenverbrauch zu ver-

steuern sei. Nach diversen Briefwechseln und gemeinsamen Sitzungen 

einigte sich die Steuerpflichtige Anfang 2007 mit der ESTV offenbar auf 

die Versteuerung der Überbauung unter dem Titel "baugewerblicher Ei-

genverbrauch", wobei die Steuerpflichtige gemäss eigenen Angaben nur 

die Steuerforderung, nicht aber die mehrwertsteuerliche Qualifikation des 

Sachverhalts als baugewerblichen Eigenverbrauch akzeptierte. Ein Ein-

spracheverfahren bzw. ein Steuerjustizverfahren sei nicht eingeleitet wor-

den. 

A.c  Am 29. und 30. November 2007 führte die ESTV bei der Steuer-

pflichtigen eine weitere Kontrolle durch (nachfolgend auch: zweite Kon-

trolle). Überprüft wurden die Steuerperioden vom 1. Quartal 2004 bis zum 

3. Quartal 2007 (Zeitraum vom 1. Januar 2004 bis zum 30. September 

2007). Die ESTV stellte dabei neben diversen anderen Umsatzdifferen-

zen fest, die Erstellung der Überbauung sei nicht als baugewerblicher Ei-

genverbrauch versteuert worden. Mit Ergänzungsabrechnung Nr. 216'653 

vom 20. Dezember 2007 (nachfolgend: die EA) setzte die ESTV die dies-

bezügliche Steuerforderung in der Höhe von Fr. 93'458.-- nebst Zins von 

5% seit dem 30. Juni 2006 (mittlerer Verfall) fest. 

A.d Mit Schreiben vom 20. Dezember 2007 und vom 16. Januar 2008 

bezog die Steuerpflichtige Stellung zur EA. In Bezug auf die Besteuerung 

des Eigenverbrauchs machte sie im Wesentlichen geltend, sie habe in 

den Jahren 2004 bis 2007 korrekt "entsprechend dem Grundsatz 'verein-

barte Entgelte' abgerechnet". Werde ein Bauwerk für fremde Rechnung 

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erstellt, wie vorliegend die Überbauung, liege stets eine Lieferung und 

nicht Eigenverbrauch vor. Die Steuerpflichtige sei nicht Eigentümerin der 

Grundstücke gewesen, womit sie ihre Leistung nur für Drittpersonen habe 

erbringen können. Es träfe zwar zu, dass die ESTV für die Perioden 1999 

bis 2003 auf Eigenverbrauch geschlossen habe, doch sei diese Sicht-

weise von der Steuerpflichtigen nicht akzeptiert worden. Zudem seien be-

reits vor Baubeginn der jeweiligen Bauetappe alle erforderlichen Werk-

verträge unterzeichnet worden. Im Übrigen sei die letzte Wohnung der 

Überbauung bereits am 10. Oktober 2003 bezogen worden. Der Eigen-

verbrauchstatbestand, welcher nach Fortschritt des Bauvorhabens ab-

zurechnen sei, sei demzufolge mit dem 3. Quartal 2003 "abgeschlossen". 

Die Aufrechnung für die Jahre 2004 bis 2007 rechtfertige sich dement-

sprechend nicht. 

A.e Mit Schreiben vom 16. Januar 2008 teilte die ESTV der Steuerpflich-

tigen mit, ihre Vorbringen würden eingehend geprüft. Zudem wies die 

ESTV die Steuerpflichtige darauf hin, dass die Bezahlung der bestrittenen 

Forderung in Bezug auf die Verzinsung Vorteile mit sich bringen würde. 

So würden insbesondere bei einem für die Steuerpflichtige negativen 

Entscheid keine weiteren Verzugszinsen anfallen. 

A.f Mit Schreiben vom 4. April 2008 teilte die ESTV der Steuerpflichtigen 

mit, aus den ihr zur Verfügung stehenden Unterlagen gehe nicht hervor, 

zu welchem Zeitpunkt die Werkverträge abschlossen worden seien bzw. 

wann der jeweilige Baubeginn gewesen sei. Zum Nachweis geeignete 

Dokumente (z.B. Werkverträge, Bauprotokolle usw.) seien bis zum 

30. April 2008 einzureichen. 

A.g Mit Schreiben vom 14. April 2008 teilte die Steuerpflichtige der ESTV 

mit, Frau E._______, welche die Kontrolle bezüglich der Steuerperioden 

von 1999 bis 2003 durchgeführt habe, habe sämtliche im Zusammenhang 

mit der Eigenverbrauchsbesteuerung stehende Verträge bereits erhoben, 

weshalb die eingeforderten Dokumente der ESTV bereits vorliegen soll-

ten. 

B.  

Mit Verfügung vom 22. Juli 2008 stellte die ESTV fest, die Steuernachfor-

derung im Umfang von Fr. 93'458.-- nebst 5% Zins seit dem 30. Juni 2006 

sei rechtens. Zur Begründung brachte sie im Wesentlichen vor, die ESTV 

lasse zwar eine Aufteilung nach Objekt oder Bauetappe in gelieferte 

Bauwerke und für eigene Rechnung erstellte Bauwerke zu. Hierfür müss-

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ten im Einzelfall aber klare Verhältnisse hinsichtlich des betreffenden 

Grundstücks oder Baurechts bzw. Sonderrechts aus Stockwerkeigentum 

vorliegen, klare Verhältnisse betreffend die Vertragsart bestehen, eine 

eindeutige Zuordnung der Bezugsfakturen gewährleistet und entspre-

chende buchmässige Aufzeichnungen vorhanden sein. Aufgrund gravie-

render Mängel bei den Bauabrechnungen seien diese Voraussetzungen 

nicht erfüllt. Die Aufteilung der Überbauung nach Bauetappen bzw. in ein-

zelne Reiheneinfamilienhäuser sei somit nicht zulässig, womit die Erstel-

lung als Einheit im Eigenverbrauch zu versteuern sei. 

Für die Festlegung des Zeitpunkts, in welchem der Eigenverbrauchstat-

bestand ende, sei weder der Zeitpunkt des Abschlusses der Arbeiten 

noch der Zeitpunkt des Bezugs der entsprechenden Liegenschaft mass-

gebend, sondern derjenige, in welchem sämtliche Rechnungen, welche 

der Erstellung der in Frage stehenden Bauwerke zuzuordnen seien, beim 

Ersteller eingetroffen bzw. bezahlt und mit der ESTV im Eigenverbrauch 

abgerechnet worden seien. 

C.  

Gegen die Verfügung vom 22. Juli 2008 liess die Steuerpflichtige am 

11. September 2008 Einsprache erheben. Sie beantragte, die angefoch-

tene Verfügung sei, soweit sie "Belastungen mit Eigenverbrauchssteuern" 

betreffe, unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der ESTV 

aufzuheben. Zur Begründung brachte die Steuerpflichtige im Wesentli-

chen vor, die Eigenverbrauchsbesteuerung gemäss Art. 9 Abs. 2 des (al-

ten) Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer 

(aMWSTG; AS 2000 1300) setzte Eigentum am Bauwerk voraus. Vorlie-

gend sei aber nicht die Steuerpflichtige, sondern C._______ Eigentümer 

gewesen.  

Entgegen der Meinung der ESTV seien die Voraussetzungen für die Ab-

rechnung nach Bauetappen erfüllt. Es bestünden für jeden einzelnen Auf-

traggeber Schlussabrechnungen, welche von diesem jeweils zu geneh-

migen gewesen seien. Die Unterlagen für die Erstellung der Mehr-

wertsteuerabrechnungen seien vorhanden gewesen und seien auch der 

ESTV ausgehändigt worden. An der Besprechung zwischen der Steuer-

pflichtigen und der ESTV vom 11. Februar 2005 habe Letztere einge-

räumt, dass "die Abrechnung als Lieferung statt Eigenverbrauch" zulässig 

sei. Von Mängeln sei damals "keine Rede" gewesen. Selbst wenn der Ei-

genverbrauchstatbestand erfüllt wäre, sei im Übrigen gemäss Art. 43 Abs. 

2 aMWSTG die Steuerforderung im Zeitpunkt entstanden, in dem der Ei-

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genverbrauch eintrete. Auf jeden Fall sei die Überbauung vor dem Jahr 

2004 erstellt worden, womit für die Steuerperioden 2004 bis 2007 kein 

Eigenverbrauch und keine Steuerforderung vorliegen könne. 

D.  

Mit Schreiben vom 18. September 2008 bestätigte die ESTV den Eingang 

der Einsprache der Steuerpflichtigen. Zudem wies die ESTV die Steuer-

pflichtige erneut darauf hin, dass die Bezahlung der bestrittenen Forde-

rung in Bezug auf die Verzinsung Vorteile mit sich bringen würde. So 

würden insbesondere bei einem für die Steuerpflichtige negativen Ent-

scheid keine weiteren Verzugszinsen anfallen. 

E.  

Mit Einspracheentscheid vom 25. April 2013 wies die ESTV die Einspra-

che vom 11. September 2008 der Steuerpflichtigen ab. Zur Begründung 

brachte sie im Wesentlichen vor, eine eindeutige Zuordnung der Bezugs-

fakturen, wie von der ESTV für die etappenweise Besteuerung verlangt, 

könne mangels buchmässiger Aufzeichnungen nicht vorgenommen wer-

den. Entgegen der Auffassung der Steuerpflichtigen sei mit der Kontrolle 

im Jahr 2004 der Eigenverbrauch bis zur Bauvollendung im Jahr 2003 

weder vollständig abgerechnet, noch sei die Revision des Jahres 2004 

mit einem Vergleich zwischen der Steuerpflichtigen und der ESTV abge-

schlossen gewesen. Die Steuerpflichtige habe daher den im Zusammen-

hang mit den in den Jahren 2004 bis 2007 beglichenen Rechnungen ste-

henden baugewerblichen Eigenverbrauch zu versteuern. Gemäss Praxis 

der ESTV sei für die Unterscheidung, ob eine Überbauung für eigene 

oder fremde Rechnung erstellt werde, alleine die Verhältnisse betreffend 

die Überbauung bzw. das Objekt massgebend. Die Eigentumsverhältnis-

se am Boden, auf denen die Bauten erstellt würden, seien dagegen nicht 

bedeutend. Eine Überbauung gelte vielmehr dann als für fremde Rech-

nung erstellt, wenn vor Baubeginn rechtsgültig abgeschlossene Kauf- 

oder Vorverträge bzw. Werkverträge vorhanden seien. 

Zudem habe die Steuerpflichtige in der Folge der ersten Kontrolle im Jahr 

2004  im Rahmen derer baugewerblicher Eigenverbrauch bezüglich der 

Überbauung festgestellt worden sei  kein "Rechtsverfahren" ange-

strengt. Dass die Steuerpflichtige nun im Rahmen der Nachbelastung des 

noch geschuldeten baugewerblichen Eigenverbrauchs die zugrundelie-

genden Feststellung bestreite, erweise sich als "fraglos rechtsmiss-

bräuchlich". 

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Im Übrigen seien auch die Ausführungen der Steuerpflichtigen bezüglich 

der Beendigung des Eigenverbrauchs unbegründet. Auch wenn die Über-

bauung im Zeitpunkt der ersten Kontrolle der ESTV bei der Steuerpflichti-

gen erstellt gewesen und somit der Tatbestand des Eigenverbrauchs da-

mit eingetreten sei, habe zu jenem Zeitpunkt indessen noch keine voll-

ständige Abrechnung vorgelegen, da nicht sämtliche für die Bemessung 

notwendigen Positionen vorgelegen hätten. Diese Abrechnung habe of-

fensichtlich erst in den Jahren 2004 bis 2007 erstellt werden können, 

weshalb die Aufrechnung des baugewerblichen Eigenverbrauchs auch in 

diesen Jahren erfolgen müsse. 

F.  

Gegen den Einspracheentscheid der ESTV liess die Steuerpflichtige 

(nachfolgend: die Beschwerdeführerin) am 27. Mai 2013 beim Bundes-

verwaltungsgericht Beschwerde erheben. Sie beantragt, die angefochte-

ne Verfügung "ersatzlos aufzuheben"  unter Kosten- und Entschädi-

gungsfolge zu Lasten der ESTV. Zur Begründung bringt die Beschwerde-

führerin zunächst vor, die ESTV habe den Sachverhalt ungenügend fest-

gestellt. Der Vorwurf, es lägen erhebliche Mängel bzw. unklare Verhält-

nisse in Bezug auf die Belege vor, sei vollumfänglich bestritten. Die not-

wendigen Unterlagen seien durch die ESTV erhoben worden und müss-

ten sich daher bereits bei der ESTV befinden. Die Vorinstanz sei beweis-

belastet für die Tatsache, dass "entgegen der durch die Werkverträge er-

zeugten Rechtsfolge die Voraussetzungen für Abrechnung auf Eigen-

verbrauch gegeben" seien. Sodann seien die Akten der ESTV unvollstän-

dig, weswegen sie alle Nachteile treffen würde, die sich aus der Tatsache 

der Unvollständigkeit ergeben würden. 

Entgegen der Auffassung der ESTV sei der Tatbestand des baugewerbli-

chen Eigenverbrauchs  welcher weiterhin bestritten sei  spätestens mit 

Fertigstellung der Bauten verwirklicht. Die offensichtlich der Buchhaltung 

entnommenen Zahlungen der Jahre 2004 bis 2007 würden dagegen kei-

nesfalls den Baufortschritt widerspiegeln. Es handle sich lediglich um den 

Nachvollzug von aus verschiedenen Gründen unbezahlt gebliebenen Un-

ternehmerrechnungen. Da die Steuerforderungen daher bereits im 

4. Quartal 2003 (oder früher) entstanden seien, seien diese verjährt. 

Zudem halte die Beschwerdeführerin daran fest, dass die Überbauung 

von ihr zu Recht als Lieferung und nicht als baugewerblicher Eigen-

verbrauch abgerechnet worden sei, weil einerseits Bauwerke für fremde 

Rechnung erstellt und weil andererseits  selbst wenn Eigenverbrauch 

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vorliegen würde  die Werkverträge vor Baubeginn der jeweiligen Bau-

etappe abgeschlossen worden seien. Im Übrigen sei der von der ESTV 

geltend gemachte Verzugszins aufgrund "höherrangigen Verfassungsge-

setzes" nicht geschuldet. 

G.  

Mit Vernehmlassung vom 3. Juli 2013 bezieht die ESTV Stellung zu den 

Vorbringen der Beschwerdeführerin und beantragt die Abweisung der Be-

schwerde unter Kostenfolge zu Lasten der Beschwerdeführerin. Die 

ESTV führt im Wesentlichen an, die Ausführungen der Beschwerdeführe-

rin bezüglich der Steuerperioden vom 1. Quartal 1999 bis zum 4. Quartal 

2003 seien für das vorliegende Verfahren irrelevant, da die Kontrolle ab-

geschlossen und die mehrwertsteuerliche Qualifikation des Sachverhalts 

durch die ESTV als baugewerblicher Eigenverbrauch akzeptiert worden 

sei. Mit Bezug auf die von der Beschwerdeführerin gerügte mangelhafte 

Sachverhaltserstellung bringt die ESTV vor, es hätten zu keinem Zeit-

punkt Unterlagen vorgelegen, welche für die Korrektur der Steuernach-

forderung relevant gewesen wären. Es obliege der Beschwerdeführerin, 

allfällige Verträge bezüglich der Überbauung einzureichen. Unterlagen 

aus der ersten Kontrolle lägen nicht mehr vor, da nach der Akzeptanz der 

Beschwerdeführerin in Folge der ersten Kontrolle keine Notwendigkeit für 

die Aufbewahrung mehr bestanden habe. Die ESTV übernehme bei ex-

ternen Kontrollen im Übrigen keine Unterlagen im Original in ihre Akten, 

sondern sie erstelle Kopien und retourniere im Regelfall umgehend die 

Originalunterlagen. 

Bezüglich des Zeitpunkts der Verwirklichung des Eigenverbrauchstatbe-

stands führt die ESTV aus, Art. 34 Abs. 4 aMWSTG erlaube, die geschul-

dete Eigenverbrauchssteuer annäherungsweise auf Grundlage der Anla-

gekosten zu berechnen. Bei der ersten Nachbelastung im Anschluss an 

die Kontrolle im Jahr 2004 hätten der ESTV nur die bis zum 

31. Dezember 2003 verbuchten Anlagekosten vorgelegen. Die ab 2004 

von der Beschwerdeführerin in der Buchhaltung erfassten weiteren rele-

vanten Anlagekosten seien ebenfalls bei der annäherungsweisen Ermitt-

lung der Eigenverbrauchssteuer zu berücksichtigen. Die Beschwerdefüh-

rerin habe aber versäumt, die noch geschuldete Mehrwertsteuer zu de-

klarieren und zu entrichten. Die diesbezügliche Steuerforderung sei noch 

nicht verjährt.  

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Seite 8 

Im Übrigen sei gemäss Art. 47 Abs. 2 aMWSTG und Art. 87 Abs. 1 des 

Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG; 

SR 641.20) bei verspäteter Zahlung ein Verzugszins geschuldet. 

H.  

Auf die übrigen Vorbringen der Parteien wird  soweit entscheidwesent-

lich  im Rahmen der Erwägungen eingegangen. 

 

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 

1.  

1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das 

Bundesverwaltungsgericht (VGG; SR 173.32) beurteilt dieses Gericht Be-

schwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 

20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG; 

SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Ei-

ne solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinn von 

Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung 

der vorliegenden Beschwerde zuständig. Auf die form- und fristgerecht 

eingereichte Beschwerde ist unter Vorbehalt der folgenden Ausführungen 

einzutreten. 

1.2 Gegenstand des Beschwerdeverfahrens kann nur sein, was Gegen-

stand des vorinstanzlichen Verfahrens war oder nach richtiger Gesetzes-

auslegung hätte sein sollen (Anfechtungsobjekt). Gegenstände, über wel-

che die Vorinstanz nicht entschieden hat, und über die sie nicht zu ent-

scheiden hatte, sind aus Gründen der funktionellen Zuständigkeit durch 

die zweite Instanz nicht zu beurteilen (Urteile des Bundesgerichts 

2C_642/2007 vom 3. März 2008 E. 2.2, 2A.121/2004 vom 16. März 2005 

E. 2.1; statt vieler: BVGE 2010/12 E. 1.2.1). Der Streitgegenstand wird 

zudem durch die Parteianträge definiert und braucht mit dem Anfech-

tungsobjekt nicht übereinzustimmen. Er darf sich im Laufe des Beschwer-

deverfahrens nur verengen, er kann nicht erweitert oder qualitativ verän-

dert werden (Urteil des Bundesgerichts 2A.121/2004 vom 16. März 2005 

E. 2.1; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-607/2012 vom 20. De-

zember 2012 E. 1.2). Was Streitgegenstand ist, bestimmt sich nach dem 

angefochtenen Entscheid und den Parteibegehren (BGE 133 II 35 E. 2; 

Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4956/2012 vom 15. Januar 2013 

E. 2.2.1). 

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Seite 9 

Ein Antrag, der über das hinausgeht, was von der Vorinstanz entschieden 

wurde, oder der mit dem Gegenstand der angefochtenen Verfügung 

nichts zu tun hat, ist ungültig. Ausnahmsweise werden Antragsänderun-

gen und -erweiterungen, die im Zusammenhang mit dem Streitgegen-

stand stehen, aus prozessökonomischen Gründung jedoch zugelassen. 

Voraussetzungen dafür sind, dass einerseits ein sehr enger Bezug zum 

bisherigen Streitgegenstand besteht, so dass von einer Tatbestandsge-

samtheit gesprochen werden kann, und andererseits die Verwaltung im 

Laufe des Verfahrens Gelegenheit hatte, sich zu dieser neuen Streitfrage 

zu äussern (Urteil des Bundesgerichts 1A.254/2004 vom 7. Februar 2005 

E. 2.3, BVGE 2009/37 E. 1.3.1; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ 

KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl., 

Basel 2013, Rz. 2.210). 

Vorliegend war im Einspracheverfahren vor der ESTV die Steuerforde-

rung in der Höhe von Fr. 1'334.30 zuzüglich Verzugszins nicht mehr strei-

tig. Die Beschwerdeführerin hat in ihrer Einsprache vom 11. September 

2008 und bereits in ihrem Schreiben vom 20. Dezember 2007 an die 

ESTV die diesbezüglichen Aufrechnungen für Privatanteile ausdrücklich 

anerkannt. Soweit also die Beschwerdeführerin mit ihrem Antrag auf er-

satzlose Streichung der angefochtenen Verfügung im vorliegenden Ver-

fahren die mit diesen Aufrechnungen im Zusammenhang stehende Nach-

forderung bestreiten wollte, ist auf ihre Vorbringen nicht einzutreten. 

1.3 Am 1. Januar 2010 ist das MWSTG in Kraft getreten. Die bisherigen 

gesetzlichen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vor-

schriften bleiben grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Geltungs-

dauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse 

anwendbar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG). Da sich der vorliegende Sachver-

halt in den Jahren 2004 bis 2007 zugetragen hat, untersteht das vorlie-

gende Verfahren in materieller Hinsicht dem aMWSTG.  

1.4 Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im 

Sinn von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkraft-

tretens hängige Verfahren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3 

MWSTG insofern restriktiv zu handhaben, als gemäss höchstrichterlicher 

Rechtsprechung nur eigentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige 

Verfahren anzuwenden sind, und es dabei nicht zu einer Anwendung von 

neuem materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf 

(ausführlich: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 

23. Februar 2010 E. 1.3 und A-1447/2010 vom 11. November 2011 

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Seite 10 

E. 1.3). Kein Verfahrensrecht in diesem engen Sinn stellen im vorliegen-

den Entscheid etwa Themen wie die Buchführungspflicht, das Selbstver-

anlagungsprinzip oder die Ermessensveranlagung dar, so dass vorlie-

gend diesbezüglich noch altes Recht anwendbar ist (statt vieler: Urteil 

des Bundesverwaltungsgerichts A-852/2012 vom 27. September 2012 

E. 1.5 mit weiteren Hinweisen). Gleiches gilt auch bezüglich der Verjäh-

rung. Bei dieser handelt es sich um ein materiell-rechtliches Institut 

(BGE 137 II 17 E. 1.1, BGE 126 II 1 E. 2a; MICHAEL BEUSCH, Der Unter-

gang der Steuerforderung, Zürich 2012 [nachfolgend: Untergang], S. 282 

m.w.H.). Einschlägig sind mithin für die Beantwortung diesbezüglicher 

Fragen die Art. 49 f. aMWSTG (Art. 112 Abs. 1 MWSTG).  

1.5 Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, 

ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. 

Als Regelbeweismass gilt der volle (strikte) Beweis. Dieser ist erbracht, 

wenn das Gericht am Vorliegen der behaupteten Tatsache keine ernsthaf-

ten Zweifel mehr hat oder allenfalls verbleibende Zweifel als leicht er-

scheinen (BGE 130 III 321 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts 

A-845/2011 vom 7. Februar 2012 E. 1.3.2). Gemäss dem – durch die 

Mitwirkungspflicht der Partei eingeschränkten – Untersuchungsgrundsatz 

trägt die Behörde die Beweisführungslast (subjektive oder formelle Be-

weislast). Wie sich allfällige Zweifel nach abgeschlossener Sachverhalts-

ermittlung auf den Entscheid der Behörde auswirken, wird hingegen nicht 

geregelt. Für die (materielle) Beweislast ist – mangels spezialgesetzlicher 

Regelung – Art. 8 des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs vom 10. De-

zember 1907 (ZGB; SR 210) in analoger Anwendung massgebend. Ge-

mäss dem darin verankerten Rechtsprinzip trägt derjenige den Nachteil 

der "Nichtnachweislichkeit" einer Tatsache, der aus ihr Rechte ableiten 

wollte. Im Steuerrecht gilt grundsätzlich, dass die Steuerbehörde für die 

steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen den Nachweis zu 

erbringen hat, während der steuerpflichtigen Person der Nachweis der 

Tatsachen obliegt, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (statt 

vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5938/2011 vom 4. Juli 

2012 E. 2.1.2; ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des schwei-

zerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 454). 

2.  

2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen die im Inland gegen Entgelt erbrach-

ten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (Art. 5 Bst. a 

und b aMWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Liefe-

rung eines Gegenstands ist (Art. 7 Abs. 1 aMWSTG). Damit überhaupt 

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Seite 11 

eine steuerbare Leistung vorliegt, muss sie im Austausch mit einem Ent-

gelt erfolgen (sog. "Leistungsverhältnis"; vgl. hierzu statt vieler: IVO P. 

BAUMGARTNER/DIEGO CLAVADETSCHER/MARTIN KOCHER, Vom alten zum 

neuen Mehrwertsteuergesetz, Langenthal 2010, § 4 Rz. 3). Die Entgelt-

lichkeit stellt – vom Eigenverbrauch abgesehen – ein unabdingbares Tat-

bestandsmerkmal einer mehrwertsteuerlichen Leistung dar. Besteht zwi-

schen Leistungserbringer und -empfänger kein Austauschverhältnis im 

erwähnten Sinn, ist die Tätigkeit mehrwertsteuerlich irrelevant und fällt 

nicht in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer (statt vieler: BGE 132 II 

353 E. 4.3 mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts 

A-5745/2008 vom 11. Juni 2010 E. 2.3). 

2.2  

2.2.1 Eine Lieferung liegt vor, wenn die Befähigung verschafft wird, im ei-

genen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen (Art. 6 

Abs. 1 aMWSTG). Dieser Lieferungstatbestand bedingt die Verschaffung 

der wirtschaftlichen Verfügungsmacht. Sie kommt dem Abnehmer dann 

zu, wenn er wie ein Eigentümer über den Gegenstand verfügen kann. Der 

Übergang des zivilrechtlichen Eigentums und Besitzes ist dabei nicht (al-

lein) entscheidend.  

2.2.2 Gemäss Art. 6 Abs. 2 Bst. a aMWSTG liegt eine Lieferung auch vor, 

wenn ein Gegenstand, an dem Arbeiten besorgt worden sind (z.B. ge-

stützt auf einen Werkvertrag nach Art. 363 ff. des Obligationenrechts vom 

30. März 1911 [OR; SR 220] oder einen Auftrag nach Art. 394 ff. OR), ab-

geliefert wird. Dieser Tatbestand betrifft also die Herstellung oder Bearbei-

tung eines Gegenstandes auf fremde Rechnung, in der Regel beruhend 

auf einem Werkvertrag oder einem Auftrag (Urteil des Bundesverwal-

tungsgerichts A-1933/2011 vom 29. Mai 2012 E. 4.2.3 mit Hinweisen; 

ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch 

zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., Rz. 214 ff.). 

Unter Art. 6 Abs. 2 Bst. a aMWSTG können Fälle blosser Bearbeitung 

subsumiert werden, in denen – anders als beim Tatbestand von Art. 5 

Abs. 1 aMWSTG – die Übertragung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht 

am bearbeiteten Gegenstand nicht erforderlich ist, weil diese bereits beim 

Besteller liegt. Anders verhält es sich bei der ebenfalls unter Art. 6 Abs. 2 

Bst. a aMWSTG fallenden Werklieferung, wie sie etwa bei Bauarbeiten 

gestützt auf einen Werkvertrag vorliegt. Bei der Werklieferung hat der Un-

ternehmer die Verfügungsmacht über den zu bearbeitenden und abzulie-

fernden Gegenstand, und die Lieferung im Sinn von Art. 6 Abs. 2 Bst. a 

aMWSTG bedingt deren Übertragung auf den Besteller. Diese Abliefe-

A-3031/2013 

Seite 12 

rung erfolgt mit Übergabe und Abnahme des fertiggestellten Werks (zum 

Ganzen: CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O., Rz. 217, 220, 226; 

RALF IMSTEPF, Der Einfluss des EU-Rechts auf das schweizerische 

Mehrwertsteuerrecht, Bern 2011, S. 152 ff.). 

2.3  

2.3.1 Gemäss Art. 5 Bst. c aMWSTG bildet der Eigenverbrauch im Inland 

einen eigenen Steuertatbestand. Bearbeitungs- und Herstellungseigen-

verbrauch gemäss Art. 9 Abs. 2 aMWSTG (auch "baugewerblicher Eigen-

verbrauch" genannt) liegt vor, wenn die steuerpflichtige Person: (1) an 

bestehenden oder neu zu erstellenden Bauwerken, die zur entgeltlichen 

Veräusserung oder entgeltlichen Überlassung zum Gebrauch oder zur 

Nutzung bestimmt sind (Art. 18 Ziff. 20 und 21 aMWSTG), Arbeiten vor-

nimmt oder vornehmen lässt und hierfür nicht für die Versteuerung optiert 

(Bst. a); (2) Arbeiten der genannten Art für private Zwecke oder für eine 

von der Steuer ausgenommene Tätigkeit vornimmt, für deren Versteue-

rung sie nicht optiert (Bst. b). Der baugewerbliche Eigenverbrauch soll si-

cherstellen, dass Bauwerke, die für Zwecke verwendet werden, die den 

Vorsteuerabzug ganz oder teilweise ausschliessen, steuerlich in gleichem 

Ausmass erfasst werden, wie wenn sie von Dritten steuerbelastet bezo-

gen worden wären (Parlamentarische Initiative betreffend Bundesgesetz 

über die Mehrwertsteuer [Dettling], Bericht der Kommission für Wirtschaft 

und Abgaben des Nationalrats vom 28. August 1996 [nachfolgend: Be-

richt WAK], BBl 1996 V 713, S. 735; Urteile des Bundesverwaltungsge-

richts A-1172/2012 vom 18. September 2013 E. 2.4.1, A-3527/2010 vom 

7. Juni 2011 E. 3.2, A-3003/2009 vom 26. Juli 2010 E. 2.3). Ziel der Be-

steuerung des Eigenverbrauchs ist hier insbesondere das Vermeiden von 

Wettbewerbsverzerrungen (ausführlich: Urteil des Bundesgerichts 

2A.451/1998 vom 30. März 2001 E. 2c/cc; DANIEL RIEDO, mwst.com, 

Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Ba-

sel/Genf/München 2000 [nachfolgend: mwst.com], Art. 9 N 20 ff.; DERS., 

Vom Wesen der Mehrwertsteuer und von den entsprechenden Wirkungen 

auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 164). Auf das weitere Ziel 

der Eigenverbrauchsbesteuerung, nämlich das Rückgängigmachen des 

nicht oder nicht mehr gerechtfertigten Vorsteuerabzuges braucht mangels 

Relevanz für die vorliegende Konstellation nicht eingegangen zu werden. 

2.3.2 Die zwei von Art. 9 Abs. 2 aMWSTG erfassten Tatbestände unter-

scheiden sich insbesondere in Bezug auf die Zweckbestimmung des 

Bauwerks. Beim Eigenverbrauch nach Art. 9 Abs. 2 Bst. a aMWSTG ist 

erforderlich, dass das Bauwerk zur entgeltlichen Veräusserung oder Ver-

A-3031/2013 

Seite 13 

mietung gemäss Art. 18 Ziff. 20 und 21 aMWSTG bestimmt ist. Von Art. 9 

Abs. 2 Bst. b aMWSTG werden hingegen Arbeiten am Bauwerk erfasst, 

welche zum Zweck einer nach Art. 18 aMWSTG (ohne Ziff. 20 und 21, 

denn in diesem Fall kommt nur Art. 9 Abs. 2 Bst. a aMWSTG in Betracht) 

ausgenommenen oder der privaten Nutzung erfolgen. 

2.3.3 Bei der Erstellung von Bauwerken spielt nach dem Ausgeführten die 

Abgrenzung zwischen Lieferung nach Art. 6 Abs. 2 Bst. a aMWSTG und 

Eigenverbrauch nach Art. 9 Abs. 2 Bst. a aMWSTG eine entscheidende 

Rolle. Eine Lieferung nach Art. 6 Abs. 2 Bst. a aMWSTG bedingt ein Leis-

tungsverhältnis in Bezug auf die Bauarbeiten, indem der Unternehmer die 

Baute für einen Dritten, also auf dessen Rechnung, erstellt. Dies ge-

schieht regelmässig gestützt auf einen Werkvertrag oder einen Auftrag 

(E. 2.2.1). Eigenverbrauch nach Art. 9 Abs. 2 Bst. a aMWSTG kommt 

demgegenüber in Betracht, wenn die Ausführung der Bauarbeiten nicht 

auf einem solchen Leistungsverhältnis beruht, sie also ohne Bestellung 

durch einen Dritten und damit auf eigene Rechnung des Unternehmers 

vorgenommen wird. Zu einem Leistungsverhältnis und einer Lieferung 

kommt es im Anwendungsfall von Art. 9 Abs. 2 Bst. a aMWSTG erst spä-

ter anlässlich der – nach Art. 18 Ziff. 20 und 21 aMWSTG ausgenomme-

nen – Vermietung (Lieferung nach Art. 6 Abs. 2 Bst. b aMWSTG) oder 

Veräusserung (Lieferung nach Art. 6 Abs. 1 aMWSTG) des Grundstücks 

inklusive bereits erstellter Bauten (zum Ganzen: Urteil des Bundesverwal-

tungsgerichts A-1564/2006 vom 26. Juni 2009 E. 2.4). 

2.3.4 Die ESTV hat ihre (für den vorliegenden Zeitraum relevante) Praxis 

zum baugewerblichen Eigenverbrauch und insbesondere auch zur Ab-

grenzung zwischen Arbeiten für fremde und eigene Rechnung in der 

Branchenbroschüre Nr. 04 "Baugewerbe" (gültig vom 1. Januar 2001 bis 

zum 31. Dezember 2007; nachfolgend: BB 04/2001) und in der Spezial-

broschüre Nr. 04 "Eigenverbrauch" (gültig vom 1. Januar 2001 bis zum 

31. Dezember 2007; nachfolgend: SB 04/2001) festgelegt. Gemäss 

Ziff. 7.1.1. der SB 04/2001 und Ziff. 15.1 der BB 04/2001 gelten Bauwerke 

grundsätzlich als für fremde Rechnung erstellt  und damit als Lieferung 

i.S.v. Art. 6 Abs. 1 bzw. Abs. 2 aMWSTG, "wenn der Ersteller vor Baube-

ginn Dritten gegenüber Verpflichtungen eingeht zur Übertragung des Ei-

gentums am ganzen Bauwerk oder  bei Stockwerkeigentum oder Über-

bauungen mit mehreren Bauwerken (auch bei etappenweiser Erstellung 

aufgrund eines Gesamtprojekts)  an sämtlichen Miteigentumsanteilen 

oder Bauwerken. Hierfür müssen rechtsgültig abgeschlossene Kauf- oder 

Vorverträge nach Artikel 216 Absatz 1 und 2 OR und/oder Werkverträge 

A-3031/2013 

Seite 14 

nach Artikel 363 OR vorliegen. Andernfalls gelten die Bauwerke (oder Tei-

le davon) als für eigene Rechnung erstellt" und damit als Eigenverbrauch 

i.S.v. Art. 9 Abs. 2 aMWSTG. Eine Aufteilung nach Objekt oder Bauetappe 

in gelieferte Bauwerke einerseits und für eigene Rechnung erstellte Bau-

werke andererseits sei zulässig, "sofern diesbezüglich im Einzelfall vor 

Baubeginn klare Verhältnisse hinsichtlich 

 des betreffenden Grundstücks oder Baurechts bzw. Sonder-

rechts aus Stockwerkeigentum nach Artikel 712 Buchstabe a 

und b ZGB (für sämtliche Miteigentumsanteile des betreffenden 

Bauwerks) und 

 der Vertragsart (Kauf- oder Werkvertrag) bestehen und zudem 

 eine eindeutige Zuordnung der Bezugsfakturen gewährleistet 

ist sowie entsprechende buchmässige Aufzeichnungen vor-

handen sind." 

2.4 Mehrwertsteuerliche Bemessungsgrundlage beim baugewerblichen 

Eigenverbrauch kann nicht ein Entgelt sein, denn ein solches wird gar 

nicht bezahlt. Bemessungsgrundlage bildet der Preis (ohne den Wert des 

Bodens), wie er im Fall der Leistung an einen unabhängigen Dritten in 

Rechnung gestellt würde (Art. 34 Abs. 4 aMWSTG). Der Gesetzgeber be-

rücksichtigt hier die eigenen Wertschöpfungskomponenten des steuer-

pflichtigen "Eigenverbrauchers". Fehlt es an einem Drittvergleich, lässt die 

ESTV eine annäherungsweise Ermittlung anhand der Anlagekosten zu 

(Urteile des Bundesgerichts 2C_678/2012 vom 17. Mai 2013 E. 2.6 und 

2C_650/2011 vom 16. Februar 2012 E. 2.3.1 und 3.3.4; Ziff. 7.3.3 der 

SB 04/2001; vgl. die Praxisänderung der ESTV ab 1. Januar 2005, 

Ziff. 2.2.2). Demnach setzten sich die Anlagekosten im Wesentlichen zu-

sammen aus den Positionen "Projektierungskosten", "Baukosten" und 

"allgemeine Geschäftsunkosten". Der baugewerbliche Eigenverbrauch 

berechtigt zum entsprechenden Vorsteuerabzug (Art. 38 Abs. 2 Bst. d 

aMWSTG; statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1172/2012 

vom 18. September 2013 E. 2.4.3 m.w.H., siehe auch: Bericht WAK, 

S. 776). 

2.5 Verwaltungsverordnungen (Branchenbroschüren, Spezialbroschüren, 

Merkblätter, Richtlinien, Kreisschreiben usw.) sind Meinungsäusserungen 

der Verwaltung über die Auslegung der anwendbaren Gesetzesbestim-

mungen. Sie dienen der Sicherstellung einer einheitlichen, gleichmässi-

A-3031/2013 

Seite 15 

gen und sachrichtigen Praxis des Gesetzesvollzugs (MICHAEL BEUSCH, 

Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, in: Der Schweizer Treuhänder 

2005, S. 613 ff.). Als solche sind sie für die als eigentliche Adressaten fi-

gurierenden Verwaltungsbehörden verbindlich, wenn sie nicht klarerweise 

einen verfassungs- oder gesetzwidrigen Inhalt aufweisen (MICHAEL 

BEUSCH, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen 

Steuerrecht, Teil I/ Bd. 2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer 

[DBG], 2. Aufl., Basel 2008, Rz. 15 ff. zu Art. 102 DBG). Nicht verbindlich 

sind Verwaltungsverordnungen, welche keine von der gesetzlichen Ord-

nung abweichenden Bestimmungen enthalten dürfen, dagegen für die 

Justizbehörden, deren Aufgabe es ist, die Einhaltung von Verfassung und 

Gesetz im Einzelfall zu überprüfen (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., 

Rz. 2.173 f.). Die Gerichtsbehörden sollen Verwaltungsverordnungen bei 

ihrer Entscheidung allerdings mitberücksichtigen, sofern diese eine dem 

Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren 

gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Dies gilt umso mehr, als es nicht 

ihre Aufgabe ist, als Zweitinterpretinnen des der Verwaltungsverordnung 

zugrunde liegenden Erlasses eigene Zweckmässigkeitsüberlegungen an 

die Stelle des Vollzugskonzepts der zuständigen Behörde zu setzen (zum 

Ganzen: BGE 126 II 275 E. 4c, BGE 123 II 16 E. 7; BVGE 2010/33 

E. 3.1.1, BVGE 2007/41 E. 3.3). Vor diesem Hintergrund ist die Anwen-

dung der Praxis der ESTV, festgelegt durch die SB 04/2001 und die 

BB 04/2001, auf den vorliegenden Sachverhalt grundsätzlich nicht zu be-

anstanden. 

2.6  

2.6.1 Über die Mehrwertsteuer ist grundsätzlich nach den vereinbarten 

Entgelten abzurechnen (Art. 44 Abs. 1 aMWSTG). Die steuerpflichtige 

Person hat einen Rechtsanspruch, die Abrechnung nach vereinnahmten 

Entgelten vornehmen zu können, sofern sie die in Art. 44 Abs. 4 

aMWSTG genannten Bedingungen erfüllt (vgl. ANDREAS RUSSI, 

mwst.com, Art. 44 N 3). Die Abrechnung nach vereinbarten Entgelten bil-

det die Regel. Sie hängt direkt mit dem Vorsteuerabzug zusammen, der 

in diesem Fall bereits mit Erhalt der Rechnung geltend gemacht werden 

kann. Demnach ist es folgerichtig, wenn über den Umsatz auch bereits im 

Zeitpunkt der Rechnungsstellung abzurechnen ist bzw. dieser zu diesem 

Zeitpunkt besteuert wird (ausführlich hierzu: Urteile des Bundesverwal-

tungsgerichts A-1529/2006 vom 18. März 2008 E. 2.3 mit zahlreichen 

Hinweisen, A-1343/2006 vom 12. April 2007 E. 2.1; RUSSI, a.a.O., Art. 44 

N 3). Die Steuerforderung entsteht bei Lieferungen und Dienstleistungen 

im Normalfall mit der Rechnungsstellung (Art. 43 Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 

A-3031/2013 

Seite 16 

aMWSTG), d.h. mit Ablauf des Abrechnungszeitraums, in dem die Leis-

tungen ausgeführt worden sind. Demgegenüber entsteht die Steuerforde-

rung im Ausnahmefall, d.h. bei der Abrechnung nach vereinnahmten Ent-

gelten, mit der Vereinnahmung des Entgelts (Art. 43 Abs. 1 Bst. b 

aMWSTG). Entsprechend darf die Vorsteuer erst in der Abrechnung über 

diejenige Abrechnungsperiode in Abzug gebracht werden, in welcher die 

Rechnung tatsächlich bezahlt wurde (vgl. statt vieler: Urteil des Bundes-

verwaltungsgerichts A-6150/2007 vom 26. Februar 2009 m.w.H.).  

2.6.2 Beim Eigenverbrauch entsteht gemäss Art. 43 Abs. 2 aMWSTG die 

Steuerforderung im Zeitpunkt, "in welchem er eintritt". Die ESTV führt 

hierzu in Ziff. 7.3.2 des SB 04/2001 bzw. in Ziff. 17.2 des BB 04/2001 aus, 

dass "ein Steuerpflichtiger, der Bauwerke für eigene Rechnung erstellt, 

(…) den Wert der von ihm selber sowie in seinem Auftrag von Dritten (Ar-

chitekt, Ingenieur, Bauunternehmer usw.) erbrachten Leistungen deshalb 

in der jeweiligen Abrechnungsperiode (d.h. in der Regel quartalsweise) 

nach Massgabe des Baufortschritts auf Grund von Situationsetats zu er-

mitteln und darauf die Eigenverbrauchssteuer zu entrichten" habe. 

2.7 Die Mehrwertsteuerforderung verjährt gemäss Art. 49 Abs. 1 

aMWSTG fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem sie ent-

standen ist. Der Lauf der Verjährungsfrist wird durch jede Einforderungs-

handlung und jede Berichtigung durch die zuständige Behörde gegenüber 

allen Zahlungspflichtigen unterbrochen (Art. 49 Abs. 2 und 3 aMWSTG). 

Jede Unterbrechungshandlung führt dazu, dass die Frist neu zu laufen 

beginnt. Die Einforderungshandlung ist nach der bundesgerichtlichen 

Rechtsprechung an keine besondere Form gebunden. So fallen unter den 

Begriff der Einforderungshandlung nicht nur die eigentlichen Steuerbe-

zugshandlungen; jede der mehrwertsteuerpflichtigen Person zur Kenntnis 

gebrachte, auf Einforderung oder Feststellung des Steueranspruchs ge-

richtete Amtshandlung genügt, um die Verjährung zu unterbrechen. Als 

verjährungsunterbrechende Einforderungshandlung gilt namentlich die 

Ankündigung und Vornahme von Bücheruntersuchungen, die Zustellung 

einer Ergänzungsabrechnung bzw. einer Gutschrift oder die Aufforderung 

bzw. Mahnung zur Zahlung (vgl. statt vieler BGE 126 II 1 E. 2c; Urteil des 

Bundesgerichts 2C_806/2008 vom 1. Juli 2009 E. 2.2.4; Urteil des Bun-

desverwaltungsgerichts A-7843/2010 vom 22. Juli 2011 E. 2.2; BEUSCH, 

Untergang, S. 299 ff. mit zahlreichen weiteren Hinweisen). Die Steuerfor-

derung verjährt in jedem Fall 15 Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in 

dem sie entstanden ist (Art. 49 Abs. 4 aMWSTG). Die Verjährung der 

Mehrwertsteuerforderung ist von Amtes wegen zu prüfen (BGE 133 II 366 

A-3031/2013 

Seite 17 

E. 3.3; Urteil des Bundesgerichts 2C_227/2010 vom 5. August 2010 

E. 2.2; BVGE 2009/12 E. 6.3.1; BEUSCH, Untergang, S. 282 mit zahlrei-

chen weiteren Hinweisen).  

2.8 Die steuerpflichtige Person treffen im Steuerverfahren verschiedene 

Pflichten. So hat sie u.a. der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steu-

erpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach 

bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen (Art. 57 Abs. 1 

aMWSTG). Gemäss Art. 58 Abs. 2 aMWSTG hat die steuerpflichtige Per-

son ihre Geschäftsbücher, Belege, Geschäftspapiere und sonstigen Auf-

zeichnungen während zehn Jahren ordnungsgemäss aufzubewahren. Die 

Aufbewahrungsfrist beginnt gemäss Art. 962 Abs. 2 OR mit Ablauf des 

Geschäftsjahres, in dem die letzten Eintragungen vorgenommen wurden, 

die Buchungsbelege entstanden sind und die Geschäftskorrespondenz 

ein- oder ausgegangen ist. Die mit unbeweglichen Gegenständen zu-

sammenhängenden Geschäftsunterlagen sind indessen während 20 Jah-

ren aufzubewahren. Ist nach Ablauf der Aufbewahrungsfrist die Verjäh-

rung der Steuerforderung, auf welche sich die Geschäftsbücher, Belege, 

Geschäftspapiere und sonstigen Aufzeichnungen beziehen, noch nicht 

eingetreten, so dauert die Aufbewahrungspflicht bis zum Eintritt dieser 

Verjährung (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-6148/2007 vom 

7. Dezember 2009 E. 3.2 mit Hinweisen). 

2.9 Bei verspäteter Entrichtung der Mehrwertsteuer durch den Steuer-

pflichtigen oder diejenigen Personen, welche aus der Steuerforderung 

mithaften, ist ohne Mahnung und unabhängig vom Verschulden ein Ver-

zugszins zu bezahlen (Art. 47 Abs. 2 aMWSTG, Art. 87 Abs. 1 MWSTG; 

THOMAS P. WENK, mwst.com, Art. 47 Abs. 1 und 2 N 4). Dieser ist selbst 

dann geschuldet, wenn die Mehrwertsteuerforderung noch nicht rechts-

kräftig festgesetzt ist (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts 

A-3198/2009 vom 2. September 2010 E. 2.5, A-1475/2006 vom 20. No-

vember 2008 E. 7, A-1378/2006 vom 27. März 2008 E. 2.8). Der Ver-

zugszinssatz beläuft sich gemäss den entsprechenden Verordnungen des 

EFD für die Zeit bis zum 31. Dezember 2009 auf 5%, vom 1. Januar 2010 

bis zum 31. Dezember 2011 auf 4.5% und seit dem 1. Januar 2012 auf 

4% (Art. 90 Abs. 3 Bst. b aMWSTG sowie Art. 108 Bst. a MWSTG i.V.m. 

Art. 1 der Verordnung vom 11. Dezember 2009 des EFD über die Ver-

zugs- und Vergütungszinssätze [SR 641.207.1]). 

2.10 Jede Person hat Anspruch darauf, von den staatlichen Organen oh-

ne Willkür und nach Treu und Glauben behandelt zu werden (Art. 9 der 

A-3031/2013 

Seite 18 

Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 

1999 [BV; SR 101]). Das Gebot von Treu und Glauben verhindert illoyales 

Verhalten der Behörden, prüft also deren Verhalten nach den materiellen 

Kriterien der Vertrauenswürdigkeit und der Widerspruchsfreiheit (FELIX 

UHLMANN, Das Willkürverbot [Art. 9 BV], Bern 2005, Rz. 106). Nach dem 

Grundsatz des Vertrauensschutzes haben die Privaten Anspruch darauf, 

in ihrem berechtigten Vertrauen in behördliche Zusicherungen oder in an-

deres, bestimmte Erwartungen begründendes Verhalten der Behörden 

geschützt zu werden (ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, 

Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl., Zürich 2010, Rz. 627). Nach dem 

Verbot widersprüchlichen Verhaltens dürfen Verwaltungsbehörden insbe-

sondere einen einmal in einer bestimmten Angelegenheit eingenomme-

nen Standpunkt ohne sachlichen Grund nicht wechseln. Verhält sich eine 

Verwaltungsbehörde widersprüchlich und vertrauen Private auf deren ur-

sprüngliches Verhalten, stellt das widersprüchliche Verhalten eine Verlet-

zung des Vertrauensschutzprinzips dar, wobei die Unterscheidung zwi-

schen dem Verbot widersprüchlichen Verhaltens und dem Vertrauens-

schutzprinzip schwer fällt (vgl. HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., 

Rz. 707 f.). 

2.11 Art. 29 Abs. 1 BV gewährleistet als Mindestanforderung an ein 

rechtsstaatliches Verfahren den Erlass eines Entscheides innerhalb einer 

angemessenen Frist. Denselben Anspruch gewährt – der zwar auf das 

Steuerverfahren nicht anwendbare (vgl. STEFAN OESTERHELT, Anwend-

barkeit von Art. 6 EMRK auf Steuerverfahren, ASA 75 S. 593 ff.) – Art. 6 

Ziff. 1 der Konvention vom 4. November 1950 zum Schutze der Men-

schenrechte und Grundfreiheiten (EMRK; SR 0.101), wonach Streitigkei-

ten über zivilrechtliche Ansprüche und Verpflichtungen innerhalb ange-

messener Frist zu behandeln sind (Urteil des Bundesgerichts 

1A.169/2004 vom 18. Oktober 2004 E. 2; Urteil des Bundesverwaltungs-

gerichts A-6150/2007 vom 26. Februar 2009 E. 4.1). Für die Frage, ob die 

Dauer des Verfahrens einem ordentlichen Geschäftsablauf entspricht, ist 

sinngemäss auf die zur Rechtsverzögerungsbeschwerde entwickelten 

Kriterien abzustellen (vgl. Urteil des Bundesgerichts 12T_1/2007 vom 

29. Mai 2007 E. 3). Eine Gerichts- oder Verwaltungsbehörde muss jeden 

Entscheid binnen einer Frist fassen, die nach der Natur der Sache und 

nach den gesamten übrigen Umständen als angemessen erscheint. Die 

Angemessenheit der Dauer bestimmt sich nicht absolut. Sie ist im Einzel-

fall unter Berücksichtigung der gesamten Umstände zu beurteilen und in 

ihrer Gesamtheit zu würdigen. Dabei sind insbesondere die Natur sowie 

der Umfang und die Komplexität der Sache, das Verhalten der betroffe-

A-3031/2013 

Seite 19 

nen Privaten und der Behörden, die Bedeutung für die Betroffenen sowie 

die für die Sache spezifischen Entscheidungsabläufe zu berücksichtigen 

(BGE 124 I 139 E. 2; Urteile des Bundesgerichts 2C_872/2008 vom 

7. Dezember 2009 E. 4.1.1, 12T_2/2007 vom 16. Oktober 2007 E. 3, 

1A.169/2004 vom 18. Oktober 2004 E. 2; Urteil des Bundesverwaltungs-

gerichts A-6150/2007 vom 26. Februar 2009 E. 4.1). Für die Rechtsu-

chenden ist es unerheblich, worauf eine übermässige Verfahrensdauer 

zurückzuführen ist; entscheidend ist allein, dass die Behörde nicht oder 

nicht fristgerecht handelt. Bei der Feststellung einer übermässigen Ver-

fahrensdauer ist daher zu prüfen, ob sich die Umstände, die zur Verlän-

gerung des Verfahrens geführt haben, objektiv rechtfertigen lassen (statt 

vieler: BGE 125 V 188 E. 2a). Hinsichtlich der prozessualen Folgen einer 

allfälligen überlangen Verfahrensdauer hat das Bundesgericht allerdings 

festgehalten, es müsse mit der Feststellung, dass eine Verletzung von 

Art. 29 Abs. 1 BV wegen übermässiger Verfahrensdauer gegeben sei, 

sein Bewenden haben. Namentlich könne eine Verletzung des Beschleu-

nigungsgebots in Steuerangelegenheiten nicht dazu führen, dass die ge-

schuldete Steuer nicht bezahlt werden müsse (Urteil des Bundesgerichts 

2C_872/2008 vom 7. Dezember 2009 E. 4.1.3, 2A.455/2006 vom 1. März 

2007 E. 3.3.2; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-6150/2007 vom 

26. Februar 2009 E. 4.1, A-1653/2006 vom 22. Oktober 2008 E. 2.7). 

Vergleichbares gilt für den Verzugszins. Die übermässige Dauer eines 

Verfahrens rechtfertigt einen Verzicht auf seine Erhebung nicht (statt vie-

ler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3198/2009 vom 2. Septem-

ber 2010 E. 5.2 m.w.H.). 

2.12 Der Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) verlangt, 

dass die Behörde die Vorbringen der vom Entscheid betroffenen Person 

auch tatsächlich hört, prüft und in der Entscheidfindung berücksichtigt. 

Daraus folgt die Verpflichtung der Behörde, ihren Entscheid zu begrün-

den (vgl. Art. 35 Abs. 1 VwVG). Nach der Rechtsprechung ist dabei nicht 

erforderlich, dass sie sich mit allen Parteistandpunkten einlässlich ausei-

nandersetzt und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegt. Viel-

mehr kann sie sich auf die für den Entscheid wesentlichen Punkte be-

schränken. Die Begründung muss so abgefasst sein, dass sich die betrof-

fene Person über die Tragweite des Entscheids Rechenschaft geben und 

ihn in voller Kenntnis der Sache an die höhere Instanz weiterziehen kann. 

In diesem Sinn müssen wenigstens kurz die Überlegungen genannt wer-

den, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr 

Entscheid stützt. Damit eine Begründung diese Funktionen erfüllen kann, 

ist es notwendig, dass ihr neben dem Entscheiddispositiv der rechtser-

A-3031/2013 

Seite 20 

hebliche Sachverhalt, die angewandten Rechtsnormen sowie die Sub-

sumtion des Sachverhalts unter diese Normen entnommen werden kön-

nen. Die Begründung der Verfügung muss nicht zwingend in der Verfü-

gung selbst enthalten sein. Genügen kann auch ein Verweis in der Verfü-

gung auf separate Schriftstücke, auf frühere Entscheide oder klare Anga-

ben der Entscheidgründe in früheren Schreiben an den Verfügungsad-

ressaten. Des Weiteren muss auch eine Auseinandersetzung mit allfälli-

gen Argumenten und Vorbringen der betroffenen Person erfolgen (zum 

Ganzen statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-523/2013 

vom 20. August 2013 E. 2.2 mit Hinweisen). 

3.  

3.1 Vorliegend bestreitet die Beschwerdeführerin, dass in den Steuerperi-

oden von 2004 bis 2007 ein steuerbarer baugewerblicher Eigenverbrauch 

i.S.v. Art. 9 Abs. 2 Bst. a aMWSTG vorliege. Entsprechend ihrer Vorbrin-

gen ist zunächst zu überprüfen, ob mit der Erstellung der Überbauung 

überhaupt der Tatbestand des baugewerblichen Eigenverbrauchs erfüllt 

ist (E. 3.2) und falls ja, zu welchem Zeitpunkt sich dieser verwirklicht hat 

(E. 3.3). Sodann stellt sich die Frage, ob die allfällige Steuerforderung be-

reits verjährt ist (E. 3.4). Schliesslich ist auf die Pflicht zur Zahlung eines 

Verzugszinses einzugehen (E. 3.5). 

3.2  

3.2.1 Die Beschwerdeführerin bringt vor, die ESTV habe den rechtserheb-

lichen Sachverhalt ungenügend festgestellt. Aus den sich bei der ESTV 

befindlichen Werkverträgen ergebe sich, dass kein baugewerblicher Ei-

genverbrauch vorliege. 

Mit dieser Rüge vermag die Beschwerdeführerin aus folgenden Gründen 

nicht durchzudringen: Mit Schreiben vom 4. April 2008 forderte die ESTV 

die Beschwerdeführerin ausdrücklich auf, die von ihr geltenden gemach-

ten Lieferungen mittels geeigneter Dokumente zu belegen. Dem kam die 

Beschwerdeführerin nicht nach. Sie verwies einzig darauf, dass die 

betreffenden Unterlagen aufgrund der ersten Kontrolle bereits alle erho-

ben worden seien und sich diese demnach "bereits an der Schwarztor-

strasse 50 befinden sollten". Die ESTV führt hierzu für das Bundesverwal-

tungsgericht nachvollziehbar und letztlich unwidersprochen aus, dass sie 

im Rahmen von externen Kontrollen keine "Unterlagen im Original", son-

dern nur Kopien zu ihren Akten nehme und die Originale jeweils umge-

hend retourniere. Die Beschwerdeführerin macht bezeichnenderweise 

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nicht geltend, die Werkverträge nach Abschluss der ersten Kontrolle nicht 

mehr von der ESTV zurückerhalten zu haben.  

Zudem ist die Beschwerdeführerin aufgrund von Art. 57 Abs. 1 und Art. 58 

Abs. 2 aMWSTG verpflichtet, über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht 

oder die Bemessung von Bedeutung sein können, Auskunft zu erteilen 

und die mit unbeweglichen Gegenständen zusammenhängenden Ge-

schäftsunterlagen während 20 Jahren aufzubewahren (E. 2.8). Die Auf-

bewahrungspflicht soll die Feststellung der rechtserheblichen Tatsachen 

erleichtern (vgl. WILLI LEUTENEGGER, mwst.com, Art. 58 N 1). Es läge so-

mit an der Beschwerdeführerin, die für ihren Rechtsstandpunkt massgeb-

lichen Unterlagen  zu deren Aufbewahrung sie verpflichtet ist  bei der 

ESTV einzureichen und damit die von ihr behaupteten Tatsachen nach-

zuweisen. Dies hat zur Folge, dass der ESTV nicht vorgeworfen werden 

kann, sich  mangels durch die Beschwerdeführerin eingereichter Werk-

verträge  in freier Beweiswürdigung für ihre mehrwertsteuerliche Beurtei-

lung der Steuerperioden vom 1. Januar 2004 bis zum 30. September 

2007 auf die bereits in der ersten Kontrolle festgestellten Tatsachen zu 

berufen. Dies gilt insbesondere im Hinblick darauf, dass einerseits ein 

thematisch begrenzter Sachverhalt  nämlich die Besteuerung der Über-

bauung  zu beurteilen ist und andererseits die sich aufgrund der ersten 

Kontrolle ergebenden Nachforderungen durch die Beschwerdeführerin 

unbestrittenermassen vorbehaltlos bezahlt wurden. Daran vermag im Üb-

rigen, entgegen den Vorbringen der Beschwerdeführerin, nichts zu än-

dern, dass sie die Besteuerung als Eigenverbrauch "stets bestritten" ha-

be. Die aktenkundige Vorgeschichte lässt vielmehr den Schluss zu, dass 

durch die vorbehaltlose Zahlung der Steuerforderung auch der Rechts-

grund der Steuerforderung  also die Qualifikation als baugewerblichen 

Eigenverbrauch  akzeptiert wurde (vgl. Urteil des Bundesgerichts 

2C_678/2012 vom 17. Mai 2013 E. 2.4). 

Der Beschwerdeführerin ist zwar durchaus zuzustimmen, dass grundsätz-

lich der ESTV die objektive Beweislast bezüglich steuerbegründender 

Tatsachen zukommt (E. 1.5). Die Regeln über die Beweislastverteilung 

kommen jedoch nur zum Zug, falls über die zu beweisführende Tatsache 

Unsicherheit besteht. Mit dem Abstellen auf die von der Beschwerdefüh-

rerin – aus welchen Gründen auch immer – akzeptierte steuerliche Be-

handlung des Sachverhalts in den Steuerperioden vom 1. Januar 1999 

bis zum 31. Dezember 2003 als baugewerblichen Eigenverbrauch ist die 

ESTV ihrer Untersuchungspflicht auch betreffend die Steuerperioden vom 

1. Januar 2004 bis zum 30. September 2007 grundsätzlich nachgekom-

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men. Die Beschwerdeführerin selbst bringt vor, die ESTV hätte "genü-

gendes Wissen aus den vorangegangenen Kontrollen" betreffend den 

Sachverhalt gehabt. Somit besteht bezüglich der Tatsachen, die zu einer 

Besteuerung unter dem Titel "baugewerblicher Eigenverbrauch" führen, 

keine Ungewissheit, welche ein Abstellen auf die objektive Beweislast der 

ESTV nötig machen würden. Es wäre in dieser Konstellation vielmehr der 

Beschwerdeführerin oblegen, durch die Einreichung der von der ESTV 

eingeforderten Werkverträge, welche gemäss ihren Vorbringen das Nicht-

vorliegen eines baugewerbliches Eigenverbrauchs nahelegen, den Be-

weis des Gegenteils zu erbringen. 

Von einer ungenügenden Sachverhaltserhebung kann damit keine Rede 

sein (E. 1.5). 

3.2.2  

3.2.2.1 Sinn und Zweck des baugewerblichen Eigenverbrauchs bildet 

grundsätzlich  wie bereits dargestellt (E. 2.2.1)  die steuerliche Gleich-

behandlung von Bauwerken, die für Zwecke verwendet werden, die den 

Vorsteuerabzug ganz oder teilweise ausschliessen, und solchen Bauwer-

ken, die von Dritten steuerbelastet bezogen werden. Es ist in jedem Fall 

zu klären, ob die baugewerblichen Arbeiten für fremde (womit eine Liefe-

rung vorliegen würde) oder für eigene Rechnung (womit baugewerblicher 

Eigenverbrauch gegeben wäre) vorgenommen wurden (E. 2.3.3). Dies ist 

vorliegend soweit unbestritten. 

3.2.2.2 Die Beschwerdeführerin bringt vor, die Überbauung sei für fremde 

Rechnung erstellt worden, womit eine Lieferung und nicht baugewerbli-

cher Eigenverbrauch vorliege. Es sei unbestritten, dass nicht die Be-

schwerdeführerin, sondern vielmehr ihr Verwaltungsratspräsident 

C._______ Eigentümer der überbauten Grundstücke gewesen sei. Daher 

seien ihre Leistungen in jedem Fall für Drittpersonen erbracht worden. 

Zudem seien sämtliche Werkverträge von Drittpersonen unterzeichnet 

worden, womit ein Lieferungsverhältnis begründet worden sei. Die ESTV 

stütze sich zu Unrecht auf die in der Buchhaltung ausgewiesenen Anla-

gekosten, da in den Steuerperioden ab 2004 keine Arbeiten am Bauwerk 

mehr ausgewiesen worden seien. Die der Buchhaltung entnommenen 

Zahlungen der Jahre 2004, 2005, 2006 und 2007 würden demnach kei-

neswegs den Baufortschritt an der in fünf Bauetappen erstellten Über-

bauung widerspiegeln. Es handle sich bei den Zahlungen vielmehr um 

den Nachvollzug aus verschiedenen Gründen unbezahlt gebliebener Un-

ternehmerrechnungen. 

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3.2.2.3 Die ESTV bringt dagegen vor, die noch nicht deklarierte Eigen-

verbrauchssteuer sei geschuldet, weil der Eigenverbrauch bis zur Bau-

vollendung im Jahr 2003 weder vollständig abgerechnet, noch mit einem 

Vergleich zwischen der Beschwerdeführerin und der ESTV abgeschlos-

sen sei. Eigenverbrauch liege aber nur vor, falls die Arbeiten in mehrwert-

steuerlicher Hinsicht als für eigene Rechnung vorgenommen werden. 

Dies sei vorliegend der Fall. Bei Bauwerken bzw. Teilen davon, die für die 

Veräusserung, Vermietung oder Verpachtung ohne Option bestimmt sei-

en, liege nur dann ein Lieferungstatbestand (und nicht Eigenverbrauch) 

vor, wenn vor Baubeginn für sämtliche Einheiten Kauf- oder Vorverträge 

gemäss Art. 216 Abs. 1 und 2 OR vorlägen. Dass C._______ Eigentümer 

der fraglichen Grundstücke war, sei dagegen irrelevant.  

Entgegen den Vorbringen der Beschwerdeführerin setzt die ESTV sich 

somit sehr wohl mit der geltend gemachten Unterscheidung zwischen 

Bauten für eigene und fremde Rechnung auseinander. Eine Gehörsver-

letzung (E. 2.12) liegt dementsprechend nicht vor. 

3.2.2.4 Der Beschwerdeführerin ist zwar grundsätzlich zuzustimmen, 

dass die Eigentumsverhältnisse an den Grundstücken als Indiz für die 

Bewertung, ob baugewerbliche Arbeiten auf fremde oder eigene Rech-

nung vorgenommen wurden, dienen kann (vgl. Urteil des Bundesverwal-

tungsgerichts A-1564/2006 vom 26. Juni 2009 E. 3.3.2). Sie geht aber 

fehl in der Annahme, dass bei der Überbauung eines fremden Grundstü-

ckes in jedem Fall Arbeiten für fremde Rechnung vorliegen würden. Ent-

scheidend für die Beantwortung der Frage, ob für fremde Rechnung ge-

arbeitet wurde, ist vielmehr, ob mit den geleisteten Arbeiten am Bauwerk 

eine mehrwertsteuerliche Lieferung i.S.v. Art. 6 aMWSTG vorliegt 

(E. 2.2.1 f.). In Folge der von der Beschwerdeführerin zu verantwortenden 

Nichteinreichung der geltend gemachten Kauf- bzw. Werkverträge 

(E. 3.2.1) lässt sich nun aber nicht beurteilen, ob die vorgenommenen Ar-

beiten  wie von der Beschwerdeführerin behauptet  als Lieferung quali-

fiziert werden können. Anders als von der Beschwerdeführerin vorge-

bracht, können aus den Eigentumsverhältnissen am Boden keine zwin-

genden Rückschlüsse auf diejenige Person gezogen werden, für welche 

die baugewerblichen Arbeiten erbracht werden. Mangels Verträge ist 

schon nicht bekannt, wer überhaupt Besteller und damit Leistungsemp-

fänger einer allfälligen Lieferung i.S.v. Art. 6 aMWSTG gewesen wäre.  

Der Beschwerdeführerin misslingt somit im Ergebnis der ihr obliegende 

Nachweis (E. 3.2.1), die baugewerblichen Arbeiten seien auf fremde und 

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nicht auf eigene Rechnung erfolgt. Die übrigen Voraussetzungen für ei-

nen Eigenverbrauch nach Art. 9 Abs. 2 Bst. a aMWSTG werden von ihr 

nicht bestritten und sind ebenfalls als erfüllt zu betrachten. Die ESTV hat 

folglich die Eigenverbrauchssteuer auf der Überbauung grundsätzlich zu 

Recht erhoben.  

3.3 Die Beschwerdeführerin bringt allerdings weiter vor, der baugewerbli-

che Eigenverbrauch habe sich bereits im Jahr 2003 und nicht in den Jah-

ren 2004 bis 2007 verwirklicht. Tatsächlich ist unbestritten, dass die 

Überbauung bereits im Jahr 2003 fertiggestellt wurde. Da die Steuerfor-

derung gemäss Art. 43 Abs. 2 aMWSTG in jenem Zeitpunkt entsteht, in 

welchem der Eigenverbrauch eintritt (E. 2.6), wäre vorliegend die Steuer-

forderung spätestens im Jahr 2003 entstanden. Diese Feststellung wird 

aber durch die gesetzliche Bemessungsmethode der Steuerforderung re-

lativiert: 

Mangels Entgelt bildet der Preis (ohne den Wert des Bodens), wie er im 

Fall der Leistung an einen unabhängige Dritten in Rechnung gestellt wür-

de, Bemessungsgrundlage des Eigenverbrauchs. Im Sinne einer annähe-

rungsweisen Ermittlung zieht die ESTV für die Bemessung der Steuerfor-

derung die Anlagekosten heran (E. 2.4). Diese Bemessungsmethode ist 

für die vorliegenden Zwecke sachgerecht und wird von der Beschwerde-

führerin auch nicht als unangemessen gerügt. Vorliegend war unbestritte-

nermassen ein Teil der Anlagekosten der Überbauung bis Ende des Jah-

res 2003 noch nicht verbucht. Obwohl also die Steuerforderung in Folge 

Eigenverbrauchs Ende 2003 bereits bestand, war es der ESTV nicht 

möglich, die noch nicht buchhalterisch erfassten Anlagekosten in die Be-

messung einzubeziehen. Dass sie dies in Folge der (zweiten) Kontrolle 

der Steuerperioden vom 1. Januar 2004 bis zum 30. September 2007 

nachholte, ist im Interesse der gesetzlich vorgegebenen steuerlichen Er-

fassung des Sachverhalts nicht zu bemängeln. Dass  wie die ESTV rich-

tig festhält  die sich daraus ergebende Belastung nachträglich und nicht 

im Zeitpunkt der Entstehung der Mehrwertsteuerschuld erfolgt, ist Nach-

forderungen auf Grundlage einer nicht periodengerechten Eigendeklarati-

on gemein. 

3.4 Die Beschwerdeführerin macht weiter geltend, die Steuerforderung 

sei in jedem Fall bereits verjährt. Sie beruft sich hierfür zunächst auf 

Art. 42 Abs. 6 MWSTG, wonach die sog. absolute Verjährung nach zehn 

Jahren eintrete. Vorliegend seien daher alle Tatbestände verjährt, die bis 

zum 24. April 2003 verwirklicht wurden. Art. 42 Abs. 1 MWSTG sehe im 

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Übrigen vor, dass das Recht die Steuerforderung festzusetzen fünf Jahre 

nach Ablauf der Steuerperiode, in der die Steuerforderung entstanden 

sei, verjähre. Die Verjährung könne gemäss Art. 42 Abs. 2 MWSTG un-

terbrochen werden, wobei sie bei Unterbrechung neu zwei Jahre betrage. 

Da zwischen dem 18. September 2008 (Datum der Eingangsbestätigung 

der Einsprache) und dem 25. April 2013 (Datum des angefochtenen Ein-

spracheentscheids) keine verjährungsunterbrechende Handlung mehr er-

folgt sei, sei auch die relative Verjährung eingetreten. 

Gemäss Art. 112 Abs. 1 MWSTG richtet sich die Verjährung von bereits 

vor Inkrafttreten des MWSTG eingetretenen Tatsachen und entstandenen 

Rechtsverhältnissen auch weiterhin nach den Art. 49 und 50 aMWSTG 

(E. 1.4). Entgegen den Vorbringen der Beschwerdeführerin sind somit 

nicht die Bestimmungen des MWSTG anwendbar, sondern diejenigen 

des aMWSTG. 

Anders als im neuen Recht beträgt die Verjährungsfrist, die nach der Un-

terbrechung durch die ESTV neu zu laufen beginnt, gemäss Art. 49 Abs. 

1 aMWSTG nicht zwei, sondern fünf Jahre. Demnach dringt die Be-

schwerdeführerin mit ihrer Rüge, die Steuerforderung sei in jedem Fall re-

lativ verjährt, nicht durch. Zwischen der Eingangsbestätigung vom 

18. September 2008 und dem Erlass des Einspracheentscheids am 

25. April 2013 sind weniger als fünf Jahre vergangen. Da der Einsprache-

entscheid in jedem Fall eine verjährungsunterbrechende Einforderungs-

handlung darstellt, braucht nicht überprüft zu werden, ob anderweitige 

verjährungsunterbrechende Handlungen der ESTV vorliegen.  

Der Beschwerdeführerin kann auch nicht in Bezug auf ihr Vorbringen zur 

absoluten Verjährung gefolgt werden. Der vorliegend anwendbare Art. 49 

Abs. 4 aMWSTG sieht nicht eine zehn-, sondern eine fünfzehnjährige ab-

solute Verjährungsfrist vor. Gemäss dem mangels Verträgen nicht nach-

gewiesenen (vgl. E. 2.3.4) und von der ESTV bestrittenen Vorbringen der 

Beschwerdeführerin wurde die Überbauung in Etappen erstellt. Der Bau-

beginn sei im Jahr 1999 erfolgt. Da Steuerforderungen aus dem Jahr 

1999 bis zum jetzigen Zeitpunkt noch nicht absolut verjährt sind, braucht 

auf die von der Beschwerdeführerin geltend gemachte Etappierung nicht 

eingegangen zu werden (vgl. E. 2.3.4). 

Im Ergebnis ist somit die vorliegend streitige Steuerforderung nicht ver-

jährt. 

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Seite 26 

3.5 Schliesslich rügt die Beschwerdeführerin aufgrund der Verfahrens-

dauer und der dadurch entstandenen Verzugszinsen die Verletzung des 

in Art. 29 Abs. 1 BV statuierten Beschleunigungsgebots (E. 2.11) und des 

Grundsatzes von Treu und Glauben (E. 2.10). 

Zwischen der Ergänzungsabrechnung vom 20. Dezember 2007 und dem 

Einspracheentscheid vom 25. April 2013 sind fast fünfeinhalb Jahre ver-

strichen. Diese Dauer erweist sich für einen Sachverhalt wie den vorlie-

genden zwar in der Tat als lang und ist wohl nicht mehr "angemessen" im 

Sinne von Art. 29 Abs. 1 BV. Dies vermag nach dem bereits Ausgeführten 

hingegen die gesetzlich vorgesehene Verzinsung des geschuldeten 

Mehrwertsteuerbetrages nicht aufzuheben (E. 2.11). Angemerkt sei je-

doch, dass die Beschwerdeführerin durch ("vorläufiges") Bezahlen unter 

Vorbehalt Verzugszinsfolgen hätte vermeiden können. Sie wurde durch 

die ESTV mit den Schreiben vom 16. Januar 2008 (vgl. Sachverhalt A.e) 

und vom 18. September 2008 (vgl. Sachverhalt D) ausdrücklich auf diese 

Möglichkeit hingewiesen. Dementsprechend kann der ESTV auch nicht 

treuwidriges Verhalten vorgeworfen werden (E. 2.10). 

4.  

Nach dem Ausgeführten ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf 

eingetreten werden kann. Die Beschwerdeführerin hat als unterliegende 

Partei die Verfahrenskosten im Umfang von Fr. 7'000.-- zu tragen (Art. 63 

Abs. 1 VwVG). Sie werden mit dem von ihr in gleicher Höhe geleisteten 

Kostenvorschuss verrechnet. Ein Parteientschädigung ist nicht zuzuspre-

chen (Art. 64 Abs. 1 VwVG im Umkehrschluss). 

(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite). 

  

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 

1.  

Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 

2.  

Die Verfahrenskosten von Fr. 7'000.-- werden der Beschwerdeführerin 

auferlegt und mit dem von ihr in gleicher Höhe geleisteten Kostenvor-

schuss verrechnet. 

3.  

Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen. 

4.  

Dieses Urteil geht an: 

– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) 

– die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Gerichtsurkunde) 

 

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: 

  

Michael Beusch Ralf Imstepf 

 

Rechtsmittelbelehrung: 

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-

desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An-

gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesge-

richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift 

ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Be-

gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. 

Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die 

Beschwerdeführerin in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). 

 

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