# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 5ce7f9a7-3270-562c-8b3e-0b8187929ec7
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2008-12-12
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 12.12.2008 A-1913/2007
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1913-2007_2008-12-12.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-1913/2007
{T 0/2}

U r t e i l  v o m  1 2 .  D e z e m b e r  2 0 0 8  

Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Markus Metz, 
Richterin Marianne Ryter Sauvant, 
Gerichtsschreiberin Nadine Mayhall.

X._______, ...,
vertreten durch ...,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 
3003 Bern,
Vorinstanz.

Mehrwertsteuer (1. Quartal 1995 - 2. Quartal 2000).

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Besetzung

Parteien

Gegenstand

A-1913/2007

Sachverhalt:

A.
Die Y._______, ..., wurde am ... ins Handelsregister eingetragen. Zum 
Verwaltungsratspräsidenten  wurde  A._______,  ...,  bestimmt.  Zweck 
der Gesellschaft war insbesondere die Beratung von juristischen und 
natürlichen  Personen  sowie  die  Durchführung  von  Führungs-,  Ma-
nagements-  und  Verkaufsseminaren.  Im  Zusammenhang  mit  diesen 
Tätigkeiten war die Y._______ vom ... bis zum ... im Register der Mehr-
wertsteuerpflichtigen eingetragen.

Aufgrund  des  Generalversammlungsbeschlusses  vom  ...  wurde  die 
Y._______ in eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung umgewandelt 
und per ... unter der Firma "X._______" ins Handelsregister eingetra-
gen.  Als  Gesellschafter  und  Geschäftsführer  der  "X._______"  sind 
A._______, ..., und B._______, ..., aufgeführt.

B.
Am 11. September 2000 führte die Eidgenössische Steuerverwaltung 
(ESTV) bei der Y._______ eine Kontrolle durch; Gegenstand der Über-
prüfung  bildeten  die  Abrechnungsperioden  1. Quartal  1995  bis 
2. Quartal 2000. Anlässlich dieser Kontrolle stellte die ESTV nach ei-
genen Angaben Steuersatzdifferenzen, nicht berechtigte Vorsteuerab-
züge sowie nicht berechtigte Privatanteile an den Autokosten fest, was 
zu einer Steuernachforderung mit Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. ... 
vom 15. Dezember 2000 in der Höhe von Fr. ... zuzüglich Verzugszins 
führte. Die Y._______ akzeptierte die Nachforderung betreffend die pri-
vate  Verwendung  von  Geschäftsfahrzeugen  und  Steuersatzerhöhun-
gen, bestritt jedoch die hinsichtlich Beratungsleistungen und Referen-
tentätigkeit vorgenommene Nachbelastung und ersuchte diesbezüglich 
um Erlass eines anfechtbaren Entscheids.

C.
Die ESTV bestätigte ihre Forderung in  der  Höhe von Fr. ...  mit  Ent-
scheid vom 14. Februar 2002 und wies die gegen diesen Entscheid er-
hobene Einsprache am 12. Februar 2007 ab. 

D.
D.a Die X._______ (Beschwerdeführerin)  als  Rechtsnachfolgerin  der 
Y._______  gelangte  gegen  den  Einspracheentscheid  der  ESTV  am 
14. März 2007 mit Beschwerde ans Bundesverwaltungsgericht. Gegen 

Seite 2

A-1913/2007

die  vorinstanzlich  vorgenommene  Qualifikation  gewisser  erbrachter 
Dienstleistungen als teilnehmer-, auftraggeber- und fachspezifisch und 
damit als steuerbare Beratungsdienstleistungen wandte die Beschwer-
deführerin ein, dass die betreffenden Seminarmodule mehreren Kun-
den inhaltlich gleich vermittelt worden seien, diesen Dienstleistungen 
somit das auftraggeberspezifische Element fehle und diese somit als 
Schulungsleistungen von der Steuer ausgenommen seien. Als Beweis 
für  diese Darstellung offerierte  die  Beschwerdeführerin  eine  Aufstel-
lung ihrer Seminarmodule und legte in diesem Zusammenhang erstell-
te Rechnungen bei.

D.b In der Vernehmlassung vom 30. Mai 2007 hielt die ESTV an ihren 
im Zusammenhang mit  den  Entgelten  für  die  Referententätigkeit  er-
folgten Ausführungen fest. In Bezug auf die als steuerbare Beratungs-
dienstleistungen  qualifizierten  Tätigkeiten  stellte  sie  sich  jedoch  auf 
den  Standpunkt,  die  Beschwerdeführerin  habe  anhand  der  der  Be-
schwerde  beigelegten  Übersicht  über  die  Seminarmodule  erstmals 
dargelegt, dass die in Form von Referaten abgehaltenen Seminare als 
austauschbare Leistungen anzusehen seien und beantragte,  die Be-
schwerde sei  hinsichtlich des Antrags, die erbrachten Schulungsleis-
tungen seien als von der  Steuer  ausgenommene Bildungsleistungen 
zu qualifizieren, gutzuheissen. Des Weiteren beantragte die ESTV, es 
sei  zur  genauen  (Neu-)Feststellung  der  Steuernachforderung  unter 
Berücksichtigung  einer  zusätzlichen  Vorsteuerkürzung  ein  zweiter 
Schriftenwechsel durchzuführen; im Übrigen sei die Beschwerde kos-
tenpflichtig abzuweisen.

D.c Mit Replik vom 12. Juli 2007 bestritt die Beschwerdeführerin, dass 
die Vorinstanz erst im Verlauf des Beschwerdeverfahrens Kenntnis von 
den  eingereichten  Dokumenten  (Übersicht  über  die  Seminarmodule, 
Rechnungen) erhalten habe; diese Unterlagen hätten vom betreffen-
den Inspektor bereits anlässlich der im September 2000 durchgeführ-
ten Kontrolle überprüft werden können. Der Inspektor habe denn auch 
die Rechnungen als Bestandteil der Buchhaltung tatsächlich eingese-
hen. Im Übrigen habe die ESTV anlässlich des Einspracheverfahrens 
auch Gelegenheit gehabt, weitere Sachverhaltsabklärungen zu treffen. 
Zusammenfassend machte die Beschwerdeführerin geltend, sie habe 
im Zusammenhang mit der erstmaligen Einreichung der Übersicht über 
die Seminarmodule und der Rechnungen keine Verfahrensvorschriften 
verletzt; entsprechend seien nicht ihr, sondern der ESTV die Verfah-
renskosten aufzuerlegen. Hinsichtlich der von der ESTV beantragten 

Seite 3

A-1913/2007

Angaben  für  die  Aufteilung  zwischen  den  ausgenommenen 
Bildungsleistungen  und  der  –  ihrer  Ansicht  nach  ebenfalls  von  der 
Steuer  ausgenommenen  –  Referententätigkeit  gab  die  Be-
schwerdeführerin an, im Jahr 1997 Fr. ..., im Jahr 1998 Fr. ... sowie im 
Jahr 1999 Fr. ... an Entgelten für die Referententätigkeit vereinnahmt 
zu haben und offerierte die entsprechenden Rechnungen als Beweis. 
Nach Angaben der Beschwerdeführerin entfallen somit von den unter 
Position 1.3 der EA Nr. ... aufgerechneten Umsätzen insgesamt Fr. ... 
auf die Referententätigkeit.

D.d Mit Duplik vom 11. September 2007 bestritt die ESTV die Vorbrin-
gen der Beschwerdeführerin und hielt an ihren Ausführungen gemäss 
Vernehmlassung vollumfänglich fest. Im Zusammenhang mit der Sach-
verhaltsfeststellung verwies sie auf das Selbstveranlagungsprinzip, auf 
Grund dessen der Steuerpflichtige die Beweislast für steueraufheben-
de und -mindernde Tatsachen trage; der Nachweis für eine steueraus-
genommene Leistung sei somit vom Steuerpflichtigen und nicht von ihr 
zu erbringen. Zwar sei es unbestritten, dass dem betreffenden Inspek-
tor anlässlich der durchgeführten Kontrolle einige Rechnungen vorge-
legt worden seien. Die Darstellung, wonach dem Inspektor die entspre-
chenden  Unterlagen  (Übersicht  über  die  Seminarmodule,  im  Be-
schwerdeverfahren eingereichte Rechnungen) auch tatsächlich vorge-
legt worden seien, stelle dagegen eine reine Behauptung dar, welche 
die Beschwerdeführerin  in keiner Weise belegt habe. Die ESTV hielt 
somit an ihren Anträgen insofern fest, als die Beschwerde hinsichtlich 
der Qualifikation der erbrachten Schulungsleistungen als von der Steu-
er  ausgenommene  Bildungsleistungen  gutzuheissen,  im  Übrigen  je-
doch kostenpflichtig abzuweisen sei. 

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Das  Verfahren  vor  Bundesverwaltungsgericht  richtet  sich  nach 
dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsver-
fahren (VwVG, SR 172.021),  soweit  das Bundesgesetz vom 17. Juni 
2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, 
VGG,  SR 173.32)  nichts  anderes  bestimmt  (Art. 2  Abs. 4  VwVG; 
Art. 37 VGG). Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungs-
gericht  Beschwerden  gegen  Verfügungen  nach  Art. 5  VwVG,  sofern 
keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht 
vor. Die Vorinstanz ist zudem als Behörde im Sinne von Art. 33 VGG 
zu qualifizieren. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beur-

Seite 4

A-1913/2007

teilung der vorliegenden Beschwerde sachlich wie funktionell  zustän-
dig. Auf die im Übrigen form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde 
ist einzutreten.

1.2 Der  Streitgegenstand bestimmt  sich  durch  den  Gegenstand  des 
angefochtenen Entscheids  und durch die  Parteibegehren,  wobei  der 
angefochtene  Entscheid  den  möglichen  Streitgegenstand  begrenzt 
(BGE 133 II 181 E. 3.3; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfah-
ren  und  Verwaltungsrechtspflege  des  Bundes,  2. Aufl.,  Zürich  1998, 
Rz. 403 f.). Die  im Rahmen eines  Vernehmlassungsverfahrens durch 
die Vorinstanz vorgenommenen Änderungen der Begehren vermögen 
die ursprünglich angefochtene Verfügung dabei nicht zu ersetzen; das 
Bundesverwaltungsgericht hat als Beschwerdeinstanz die Behandlung 
der Beschwerde gemäss Art. 58 Abs. 3 VwVG vielmehr fortzusetzen, 
soweit  diese  durch  den  Erlass  einer  neuen  Verfügung  nicht  gegen-
standslos geworden ist (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, 
Prozessieren  vor  dem  Bundesverwaltungsgericht,  Basel  2008, 
Rz. 3.46). 

1.3 In  Übereinstimmung mit  der  oben (E. 1.2)  dargelegten Definition 
des Streitgegenstandes ist festzuhalten, dass das Beschwerdeverfah-
ren  grundsätzlich  von  der  Dispositionsmaxime  beherrscht  wird.  Das 
Gericht spricht den Parteien im Fall einer Gutheissung nicht mehr zu, 
als sie beantragt haben, bei Abweisung einer Beschwerde auch nicht 
weniger,  als  ihnen  die  Vorinstanz  zugebilligt  hat  (MOSER/BEUSCH/ 
KNEUBÜHLER,  a.a.O.,  Rz. 3.198).  Art. 62  VwVG  relativiert  jedoch  die 
grundsätzliche  Geltung  der  Dispositionsmaxime  zugunsten  der  Offi-
zialmaxime dahingehend, dass die Rechtsmittelinstanz über die Anträ-
ge der Parteien hinausgehen (Art. 62 Abs. 1 VwVG) sowie die ange-
fochtene Verfügung zuungunsten einer Partei  abändern kann,  soweit 
diese Bundesrecht verletzt oder auf einer unrichtigen bzw. unvollstän-
digen Sachverhaltsfeststellung beruht (Art. 62 Abs. 2 VwVG). Das Bun-
desverwaltungsgericht wendet das Recht von Amtes wegen an und ist 
an die rechtliche Begründung der  Begehren nicht  gebunden (Art. 62 
Abs. 4 VwVG).

2.
2.1 Gemäss Art. 2 Abs. 1 VwVG finden unter anderem die Art. 12-19 
VwVG auf das Steuerverfahren keine Anwendung. Dies gilt  somit für 
die Bestimmungen betreffend die Feststellung des Sachverhalts,  wo-
nach die Behörde sich grundsätzlich der Beweismittel  der Urkunden, 

Seite 5

A-1913/2007

Parteiauskünfte, Zeugnisse und Auskünfte Dritter, Augenschein sowie 
Sachverständigengutachten bedient (vgl. Art. 12 VwVG). Dennoch wird 
das  Verfahren vor  erster  Instanz  von der  Untersuchungsmaxime be-
herrscht  (Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-3069/2007  vom 
29. Januar 2008 E. 1.2;  KÖLZ/HÄNER, a.a.O.,  Rz. 105). Demnach muss 
die  entscheidende Behörde  den  Sachverhalt  von sich  aus  abklären. 
Sie muss die für  das Verfahren notwendigen Sachverhaltsunterlagen 
beschaffen  und  die  rechtlich  relevanten  Umstände  abklären  sowie 
darüber ordnungsgemäss Beweis führen. 

2.2 Der  Untersuchungsgrundsatz  wird  insbesondere  dadurch  relati-
viert, dass den Beteiligten gewisse Mitwirkungspflichten auferlegt wer-
den (anstatt vieler Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1624/2006 
vom 4. November  2008  E. 1.3;  KÖLZ/HÄNER,  a.a.O.,  Rz. 107).  Wo der 
Untersuchungsgrundsatz  endet  und  die  Mitwirkungspflicht  beginnt, 
lässt sich nicht allgemein festlegen. Indes ist  es anerkannt,  dass die 
Steuerbehörde für  die steuerbegründenden Tatsachen den Nachweis 
zu  erbringen  hat,  während  dem Steuerpflichtigen  der  Nachweis  der 
Tatsachen  obliegt,  welche  die  Steuerschuld  mindern  oder  aufheben 
([anstelle  vieler]  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1506/2006 
vom 3. Juni 2008 E. 2.1.3; ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des 
schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 454).

2.3 Hat eine Behörde – soweit sie dem Untersuchungsgrundsatz un-
terliegt – den Sachverhalt nicht von Amtes wegen abgeklärt, oder hat 
sie dies nur unvollständig getan, so bildet das einen Beschwerdegrund 
nach Art. 49 Bst. b VwVG. Jedoch ist es grundsätzlich nicht Sache des 
Bundesverwaltungsgerichts als Rechtsmittelbehörde, den für den Ent-
scheid erheblichen Sachverhalt  von Grund auf zu ermitteln und über 
die tatsächlichen Vorbringen der Parteien hinaus den Sachverhalt voll-
kommen  neu  zu  erforschen  (KÖLZ/HÄNER,  a.a.O.,  Rz. 676).  Vielmehr 
geht es in diesem Verfahren darum, den von den Vorinstanzen ermit-
telten Sachverhalt zu überprüfen und allenfalls zu berichtigen oder zu 
ergänzen  (Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-3069/2007  vom 
29. Januar 2008 E. 1.2 in fine). 

3.
3.1 Am 1. Januar 2001 ist das Mehrwertsteuergesetz vom 2. Septem-
ber 1999 (MWSTG, SR 641.20) sowie die dazugehörende Verordnung 
(Verordnung  vom 29. März  2000  zum Bundesgesetz  über  die  Mehr-
wertsteuer [MWSTGV, SR 641.201]) in Kraft getreten. Der zu beurtei-

Seite 6

A-1913/2007

lende Sachverhalt bezieht sich indessen auf die Abrechnungsperioden 
1. Quartal 1995 bis 2. Quartal 2000. Auf die vorliegende Beschwerde 
ist  damit  grundsätzlich noch die Verordnung vom 22. Juni 1994 über 
die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464)  anwendbar (Art. 93 und 
94 MWSTG).

3.2 Im Zusammenhang mit den oben erwähnten (E. 2.2) Mitwirkungs-
pflichten  ist  festzuhalten,  dass  die  Veranlagung  und Entrichtung  der 
Mehrwertsteuer  nach  dem  Prinzip  der  Selbstveranlagung  erfolgt 
(Art. 37 f. MWSTV). Die steuerpflichtige Person hat ihre Mehrwertsteu-
erforderung selbst festzustellen; sie ist  allein für die vollständige und 
richtige Versteuerung ihrer steuerbaren Umsätze und für die korrekte 
Ermittlung  der  Vorsteuer  verantwortlich  (vgl.  schon  Kommentar  des 
Eidgenössischen Finanzdepartementes zur Verordnung über die Mehr-
wertsteuer vom 22. Juni 1994, Bern 1994, S. 38). Mit diesem Prinzip 
verbunden sind namentlich die An- und Abmeldepflichten der steuer-
pflichtigen Personen, ihre Auskunftspflichten und die Pflicht zur Steu-
erentrichtung (vgl. anstatt vieler Urteil des Bundesverwaltungsgerichts 
A-1387/2006 vom 11. Juni 2007 E. 3.1; Entscheid der SRK vom 6. Ok-
tober  2004,  veröffentlicht  in  Verwaltungspraxis  der  Bundesbehörden 
[VPB]  69.42  E. 2a,  mit  Hinweisen;  BLUMENSTEIN/LOCHER,  a.a.O., 
S. 421 ff.).

4.
Von  der  Mehrwertsteuer  ausgenommen  sind  gemäss  Art. 14  Ziff. 9 
MWSTV unter anderem die Umsätze im Bereich des Unterrichts, der 
Ausbildung,  Fortbildung und der  beruflichen Umschulung,  sowie von 
Kursen,  Vorträgen  und  anderen  Veranstaltungen  wissenschaftlicher 
oder bildender Art.

4.1 Unter Art. 14 Ziff. 9 MWSTV sind nicht jegliche Leistungen zu sub-
sumieren,  welche einen irgendwie gearteten Bezug zur Bildung auf-
weisen; der Anwendungsbereich dieser Steuerausnahme ist vielmehr 
auf Leistungen beschränkt, welche vordergründig die Vermittlung von 
Wissen oder besonderen Kenntnissen zum Gegenstand haben (Urteile 
des  Bundesgerichts  2C_232/2007  vom  14. Oktober  2008  E. 2.1.1, 
2C_613/2007  vom  15. August  2008  E. 2.2  mit  weiteren  Hinweisen; 
Entscheid  der  SRK vom 30. August  2004,  veröffentlicht  in  VPB 69.9 
E. 2c/aa). 

4.1.1 Diese  vordergründige  Zielsetzung  unterscheidet  die  Bildungs-
leistung namentlich von der Beratungsleistung. Eine klassische Bera-

Seite 7

A-1913/2007

tungsleistung liegt vor, wenn dem Auftraggeber zwar auch Wissen ver-
mittelt  wird, diese Wissensvermittlung indes nicht ihr grundsätzliches 
und  erstes  Ziel  ist.  Als  Beratungsleistung  ist  insbesondere  die  be-
triebsspezifische Ausbildung zu qualifizieren. Von einer solchen Ausbil-
dung ist praxisgemäss dann auszugehen, wenn die Leistung kumulativ 
als  auftraggeberspezifisch,  teilnehmerspezifisch  und  fachspezifisch 
anzusehen ist (Urteil  des Bundesgerichts 2A.269/2005 vom 21. März 
2006 E. 3.2). Nach der Rechtsprechung der SRK können grundsätzlich 
auch Seminare, welche sich aus Standardmodulen – d.h. aus inhaltlich 
unverändert  mehrer  Kunden angebotenen Modulen –  zusammenset-
zen,  aufgrund  der  auf  den  Kunden  abgestimmten  individuellen  Aus-
wahl und Zusammenstellung das Kriterium der Teilnehmerspezifität so-
wie  der  Auftraggeberspezifität  erfüllen  (Entscheid  der  SRK  vom 
30. August 2004, veröffentlicht in VPB 69.9 E. 3b).

4.1.2 Die Abgrenzung der von der Steuer ausgenommenen Bildungs-
leistung von der  steuerbaren  Beratungsleistung  erweist  sich  bei  ge-
mischten  Dienstleistungsverträgen,  welche  sowohl  Elemente  der 
Schulung wie auch Elemente der Beratung aufweisen, als nicht immer 
einfach. Die Unterscheidung ist danach vorzunehmen, ob die vorder-
gründige Zielsetzung der Vertragsparteien in der Bildung oder in der 
Beratung erblickt werden kann. Stehen die Elemente der Schulung im 
Vordergrund,  so ist  das gesamte Entgelt  von der  Steuer ausgenom-
men, während im zweiten Fall das gesamte Entgelt der Steuer unter-
liegt  (Urteil  des  Bundesgerichts  2A.269/2005  vom  21. März  2006 
E. 3.2). Die Elemente der Beratung stehen insbesondere dann im Vor-
dergrund, wenn der zwischen dem Leistungserbringer und dem Leis-
tungsempfänger  abgeschlossene  Vertrag  individuell  auf  den  Kunden 
abgestimmt worden ist  bzw. wenn der  Leistungserbringer beim Leis-
tungsempfänger eine Situationsanalyse durchführt und gestützt darauf 
Problemlösungsvorschläge ausarbeitet, oder wenn eine Situationsana-
lyse  ausgearbeitet  und  die  zur  Lösung  des  Problems erforderlichen 
Massnahmen  getroffen  werden  (Urteil  des  Bundesgerichts 
2A.269/2005  vom  21. März  2006  E. 3.2;  Entscheid  der  SRK  vom 
30. August 2004, veröffentlicht in VPB 69.9 E. 2c/bb, mit weiteren Hin-
weisen). 

4.2 Art. 14 MWSTV enthält einen Katalog von sog. unechten Steuer-
befreiungen, weil der Anspruch auf Vorsteuerabzug nicht geltend ge-
macht werden kann (BGE 124 II 193 E. 5e; für die Lehre vgl. STEPHAN 
KUHN/PETER SPINNLER,  Mehrwertsteuer,  Muri/Bern  1994,  S. 56;  PASCAL 

Seite 8

A-1913/2007

MOLLARD, La TVA suisse et la problématique des exonérations,  Archiv 
für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 63 S. 443, besonders 457 ff., 
471  ff.).  Aus  diesem  Ausschluss  des  Vorsteuerabzuges  ergibt  sich, 
dass unechte Steuerbefreiungen grundsätzlich auf der Stufe des End-
verbrauchs  eingreifen  (BGE 124  II  193  E. 5e; Urteil  des  Bundesge-
richts 2C_613/2007 vom 15. August 2008 E. 2.2).

Es ist Sache des Gesetzgebers zu bestimmen, ob eine Steuerausnah-
me nur die Endumsätze oder, bei Vorliegen bestimmter Voraussetzun-
gen, auch die Vorumsätze umfasst. Im Bereich der Erziehung und Bil-
dung hat der Gesetzgeber die bisherige Regelung auf den 1. Juli 2002 
revidiert  und  eigentliche  Vorumsätze  ("Organisationsdienstleistun-
gen"), welche das Mitglied einer Erziehungs- oder Bildungseinrichtung 
erbringt,  von  der  Steuer  ausgenommen  (Art. 18  Ziff. 11  Bst. d 
MWSTG;  Urteil  des  Bundesgerichts  2C_613/2007  vom  15. August 
2008 E. 2.2;  ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Hand-
buch  zum  Mehrwertsteuergesetz  [MWSTG],  2. Aufl.,  Bern  2003, 
S. 261). Diese Revision ändert jedoch nichts daran, dass auf den vor-
liegenden Sachverhalt noch Art. 14 Ziff. 9 MWSTV Anwendung findet, 
diese  Bestimmung  noch  keine  dem  Art. 18  Ziff. 11  Bst. b  und  d 

MWSTG entsprechende unechte Steuerausnahme für Organisations-

leistungen im Bildungsbereich  enthielt  und  die  Rechtsprechung die 

Vorumsätze im Bereich der Erziehung und Bildung stets als nicht von 

der Steuer ausgenommen qualifiziert hat (Urteile des Bundesgerichts 

2C_232/2007  vom  14. Oktober  2008  E. 2.1.2,  2C_613/2007  vom 

15. August  2008  E. 2.2,  vom  20. September  2000,  veröffentlicht  in 

ASA  71  S. 57  ff.,  S. 64  f.;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts 

A-1563/2006 vom 26. September 2007 E. 3.1.3). 

5.
5.1 Nach Darstellung der  Beschwerdeführerin  wurde im Zusammen-
hang mit der Durchführung von Seminaren bei der Z._______ weder 
der  Vertragsinhalt  auf  die  Auftraggeberin  zugeschnitten  noch  Situa-
tionsanalysen durchgeführt  oder Problemlösungsvorschläge ausgear-
beitet bzw. Massnahmen vorgeschlagen. Die Vorinstanz hat sich in ih-
rer  Vernehmlassung  dieser  Sachverhaltsdarstellung  angeschlossen 
und erachtet  es aufgrund der ins Recht gelegten Übersicht über die 
Seminarmodule als erstellt, dass die bis anhin umstrittenen Leistungen 
der  Rechtsvorgängerin  der  Beschwerdeführerin  an  die  Z._______ 
nicht  auf  die  speziellen  Bedürfnisse  der  Auftraggeberin  abgestimmt 
worden sind.

Seite 9

A-1913/2007

Wie eingangs erwähnt (E. 2.3) ist es nicht Sache des Bundesverwal-
tungsgerichts als Rechtsmittelbehörde,  den Sachverhalt  über die tat-
sächlichen Vorbringen der Parteien hinaus vollkommen neu zu erfor-
schen. Entsprechend besteht  für  das Gericht  vorliegend kein Anlass 
dazu abzuklären, ob allenfalls in der Auswahl bzw. in der Zusammen-
stellung der (an sich identischen und austauschbaren) Seminarmodule 
für die Z._______ selbst ein auftraggeber- bzw. teilnehmerspezifisches 
Element (vgl. dazu oben, E. 4.1.1 in fine) vorliegt. Nach der überein-
stimmenden  Darstellung der  Beschwerdeführerin  und der  Vorinstanz 
ist  vielmehr  davon auszugehen,  dass die Elemente,  welche für  eine 
Qualifikation  der  erbrachten  Leistung als  Beratungsleistung als  aus-
schlaggebend anzusehen sind (vgl. dazu oben, E. 4.1 in fine), in casu 
nicht vorliegen, sondern die Vermittlung von Wissen und Kenntnissen 
bei den bei der Z._______ durchgeführten Seminaren im Vordergrund 
stand. 

Stehen bei einer Dienstleistung die Elemente der Schulung und nicht 
diejenigen der Beratung im Vordergrund,  so ist  das gesamte Entgelt 
von der Steuer ausgenommen (E. 4.1.2). Entsprechend ist das Entgelt, 
welches die Rechtsvorgängerin der Beschwerdeführerin aus der Orga-
nisation und Durchführung von Seminaren bei  der  Z._______ einge-
nommen hat, als von der Steuer ausgenommene Bildungsleistung zu 
qualifizieren, soweit sich die Leistung an den Endverbraucher gerichtet 
hat (vgl. zu dieser Einschränkung E. 5.2.4). In diesem Punkt ist die Be-
schwerde gutzuheissen. 

5.2
5.2.1 Keine  Bildungsleistung  an  den  Endverbraucher  im  Sinn  von 
Art. 14 Ziff. 9 MWSTV stellt hingegen die Leistung eines Arbeitgebers 
oder  einer  zwischen  Referent  bzw. Lehrer  und  Schule  geschalteten 
Gesellschaft  dar, welche selber kein Wissen vermittelt,  sondern sich 
darauf beschränkt, den Referenten bzw. den Lehrer zur Verfügung zu 
stellen  (Urteil  des  Bundesgerichts  vom  20. September  2000  veröf-
fentlicht  in  ASA 71  S. 57  ff.,  S. 64). Es  handelt  sich  dabei  gemäss 
ständiger  bundesgerichtlicher  Rechtsprechung  zu  Art. 14  Ziff. 9 
MWSTV um einen Vorumsatz, welcher der Erstellung des letzten, von 
der Steuer ausgenommenen Umsatzes dient, und nicht um den letzten 
Vorumsatz selbst (zuletzt bestätigt in den Urteilen des Bundesgerichts 
2C_232/2007  vom  14. Oktober  2008  E. 2.1.2,  2C_613/2007  vom 
15. August 2008 E. 2.3). Die mittlerweile erfolgte Revision von Art. 14 
Ziff. 9 MWSTV stellt mithin keinen Grund dar, für noch unter die Gel-

Seite 10

A-1913/2007

tung dieser Bestimmung fallende Sachverhalte von der klaren gesetzli-
chen Regelung abzuweichen (vgl. dazu oben, E. 4.2 in fine).

5.2.2 Nach Darstellung der Rechtsvorgängerin der Beschwerdeführe-
rin vom 2. Mai 2000 hatte diese einen Lehrgang  "..." entwickelt,  wel-
cher seit dem Jahr ... an der C._______ angeboten wurde. Die Durch-
führung dieses Lehrgangs hatte die Rechtsvorgängerin der Beschwer-
deführerin im Jahr ... an das Institut D._______ verkauft. Nach eigenen 
Angaben blieb die Rechtsvorgängerin der Beschwerdeführerin jedoch 
an diesem Institut sowie an der C._______ durch – ihren Verwaltungs-
ratspräsidenten – A._______ als Dozent tätig; die Einnahmen für diese 
Dozententätigkeit wurden ihr über das Institut D._______ zugeführt. In 
einer weiteren Stellungnahme machte die Rechtsvorgängerin der Be-
schwerdeführerin  hinsichtlich  der  Referententätigkeit  von  A._______ 
geltend, dass das entsprechende Vertragsverhältnis zwischen dem In-
stitut  D._______ und A._______ persönlich zustande gekommen sei; 
die Tatsache, dass das Honorar nicht an A._______ persönlich, son-
dern  an  die  Rechtsvorgängerin  der  Beschwerdeführerin  ausbezahlt 
worden sei,  beruhe lediglich darauf, dass A._______ zum damaligen 
Zeitpunkt  noch  nicht  über  eine  Niederlassungsbewilligung C  verfügt 
habe und deshalb eine zusätzliche weitere Arbeitsbewilligung benötigt 
hätte.

5.2.3 Ist zweifelhaft, ob eine Handlung eines Organträgers, welche ob-
jektiv als Handlung der juristischen Person gelten könnte, als private 
Handlung  des Organträgers  zu  qualifizieren ist,  so  ist  aufgrund des 
Vertrauensprinzips zu entscheiden, ob der Dritte ein Handeln als Or-
gan und damit  als für die juristische Person annehmen durfte; abzu-
stellen ist dabei auf die Art des Geschäfts oder die Art des Auftretens 
des Organs (HANS MICHAEL RIEMER,  Berner Kommentar zum schweizeri-
schen  Privatrecht  Art. 52-59  ZGB,  Band I:  3. Abt.  1. Teilband,  Allge-
meine Bestimmungen über juristische Personen, Bern 1993, N 39 f. zu 
Art. 54/55  ZGB).  Vorliegend  ist  die  fragliche  Handlung  vom  Gesell-
schaftszweck  der  Rechtsvorgängerin  der  Beschwerdeführerin  –  die 
Beratung von juristischen und natürlichen Personen sowie die Durch-
führung von Führungs-, Managements- und Verkaufsseminaren – ge-
deckt. Die Abrechnungen über die Referentenhonorare wurden, soweit 
ersichtlich,  ausschliesslich  über  die  Adresse  der  Rechtsvorgängerin 
der Beschwerdeführerin abgewickelt, wobei die Firma der Rechtsvor-
gängerin der Beschwerdeführerin regelmässig ausdrücklich aufgeführt 
wurde. Die Auszahlung der Entgelte für die Referententätigkeit erfolgte 

Seite 11

A-1913/2007

zudem unbestrittenermassen nicht an A._______ persönlich, sondern 
durch  das  Institut  D._______ regelmässig  an die  Rechtsvorgängerin 
der Beschwerdeführerin. Sowohl die Art  des Geschäfts wie auch die 
Art  des Auftretens des Organs lassen somit darauf  schliessen, dass 
vorliegend nicht die Privatperson A._______, sondern die Rechtsvor-
gängerin der Beschwerdeführerin aus dem Vertragsverhältnis mit dem 
Institut D._______ berechtigt und verpflichtet werden sollte. Diese Aus-
legung  stimmt  zudem  mit  dem  von  der  Beschwerdeführerin  geäus-
serten subjektiven Parteiwillen überein,  mit  der  Abwicklung über  die 
Rechtsvorgängerin  der  Beschwerdeführerin  auf  die  Einholung  einer 
weiteren Arbeitsbewilligung für  ihren Verwaltungsratspräsidenten ver-
zichtet haben zu wollen.

5.2.4 Für die Belange der Mehrwertsteuer im Zusammenhang mit den 
Entgelten für die Referententätigkeit von A._______ ergibt sich somit, 
dass  die  Rechtsvorgängerin  der  Beschwerdeführerin  im Zusammen-
hang mit  der Durchführung von Seminaren den betreffenden Abneh-
mern – neben anderen Leistungen – auch den Referenten zur Verfü-
gung gestellt  und dafür  gemäss unbestritten gebliebener Darstellung 
ein Entgelt von insgesamt Fr. ... erhalten hat. Diese Leistung stellt eine 
Vorleistung  einer  von  der  Steuer  ausgenommenen  Bildungsleistung 
dar,  deren Entgelt  der  Steuer  zum ordentlichen Satz  unterliegt  (vgl. 
oben,  E. 5.2.1). Soweit  die  Beschwerdeführerin  beantragt,  der ange-
fochtene Entscheid sei im Umfang der Nachbelastung im Zusammen-
hang mit  den Entgelten  für  die  Referententätigkeit  des  Verwaltungs-
ratspräsidenten  ihrer  Rechtsvorgängerin  aufzuheben,  ist  die  Be-
schwerde abzuweisen.

6.
Zusammenfassend ergibt sich, dass die Beschwerde im Sinne der Er-
wägungen teilweise gutzuheissen (E. 5.1), im Übrigen (E. 5.2) jedoch 
abzuweisen ist. Die Position 1.3 der EA Nr. ... reduziert sich im Umfang 
der Umsätze aus Seminaren bei der Z._______ (E. 5.1), soweit es sich 
dabei  nicht  um Entgelte  für  die Referententätigkeit  des Verwaltungs-
ratspräsidenten  der  Rechtsvorgängerin  der  Beschwerdeführerin 
(E. 5.2)  handelt.  Anhand  dieser  Faktoren  ist  auch  die  Vorsteuerkür-
zung gemäss Position 2.3 der EA Nr. ... neu zu berechnen.

Der angefochtene Einspracheentscheid vom 12. Februar 2007 ist so-
mit  aufzuheben  und  die  Rechtssache  zur  Festsetzung  des  neu  ge-

Seite 12

A-1913/2007

schuldeten Mehrwertsteuerbetrags im Sinne der  Erwägungen an die 
ESTV zurückzuweisen. 

7.
Die  Kosten  des  Verfahrens  werden  nach  Art. 63  Abs. 4  VwVG  und 
Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Ent-
schädigungen  vor  dem  Bundesverwaltungsgericht  (VGKE, 
SR 173.320.2) auf Fr. ... angesetzt. 

Angesichts des Ausgangs des Verfahrens obsiegt die Beschwerdefüh-
rerin lediglich teilweise, weshalb sie gemäss Art. 63 Abs. 1 VwVG die 
Verfahrenskosten  an  und  für  sich  in  reduziertem  Umfang  zu  tragen 
hätte. Abweichungen von Grundsatz der Kostentragung im Verhältnis 
des Unterliegens werden ausnahmsweise jedoch dann vorgenommen, 
wenn die Kosten durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht 
worden  sind  (Art. 63  Abs.  3  VwVG);  dies  ist  insbesondere  der  Fall, 
wenn die Beschwerdeführerin das Beschwerdeverfahren und/oder das 
vorinstanzliche Verfahren durch Verletzung ihrer Mitwirkungspflicht un-
nötigerweise verursacht bzw. in die Länge gezogen hat (MOSER/BEUSCH/
KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 4.52). Gemäss der Rechtsprechung rechtfertigt 
sich  eine Ausnahme von der Kostenlosigkeit  namentlich  dann,  wenn 
ein Mehrwertsteuerpflichtiger seinen Mitwirkungspflichten nicht  nach-
gekommen  ist  (Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1566/2006 
vom 11. August 2008 E. 5 mit weiteren Hinweisen); im Anwendungsbe-
reich  des  Selbstveranlagungsprinzips  (Art. 37 f.  MWSTV,  vgl.  dazu 
oben,  E. 3.2)  oblag es nicht  der Vorinstanz,  von Amtes wegen nach 
steuermindernden Tatsachen zu forschen (vgl. oben, E. 2.2), sondern 
der  Beschwerdeführerin  als  (Rechtsnachfolgerin  der)  Steuerpflichti-
gen, der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerbemessung von 
Bedeutung sein können, Auskunft zu erteilen (Art. 46 MWSTV). Unbe-
strittenerweise  wurden  anlässlich  der  Kontrolle  im  September  2000 
Rechnungen als Bestandteile der Buchhaltungen geprüft; dass jedoch 
dem betreffenden Inspektor bzw. der ESTV die als ausschlaggebend 
anzusehende Übersicht über die Zusammenstellung der Seminarmo-
dule anlässlich dieser Kontrolle oder zu einem anderen Zeitpunkt vor 
der Einreichung der Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zu 
Kenntnis  gebracht  worden  wäre,  hat  die  Beschwerdeführerin  nicht 
rechtsgenügend dargetan und ist im Übrigen auch nicht ersichtlich. 

Angesichts des Umstandes, dass die Beschwerdeführerin das für  ihr 
teilweises Obsiegen relevante Beweismittel erst im Beschwerdeverfah-

Seite 13

A-1913/2007

ren und damit verspätet eingereicht hat, sind ihr die Verfahrenskosten 
vollständig aufzuerlegen; die auferlegten Kosten werden mit dem ge-
leisteten Kostenvorschuss verrechnet. Aus dem gleichen Grund ist der 
Beschwerdeführerin  auch  keine  Parteientschädigung  zuzusprechen 
(Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1566/2006  vom 11.  August 
2008 E. 5).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird  teilweise  gutgeheissen und die Sache im Sinne 
der Erwägungen und zur Fällung eines neuen Einspracheentscheids 
an die Vorinstanz zurückgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. ... werden der Beschwerdeführerin aufer-
legt  und mit  dem geleisteten Kostenvorschuss in  gleicher Höhe ver-
rechnet. 

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an: 

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Michael Beusch Nadine Mayhall

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert  30 Tagen nach Eröffnung beim 
Bundesgericht,  1000  Lausanne  14, Beschwerde  in  öffentlich-rechtli-

Seite 14

A-1913/2007

chen Angelegenheiten geführt  werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des 
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die 
Rechtsschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Be-
weismittel  und  die  Unterschrift  zu  enthalten.  Der  angefochtene  Ent-
scheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende 
Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand: 

Seite 15