# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** cfda75f5-e244-505b-8e8a-799b6ed50397
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2021-07-15
**Language:** de
**Title:** Grundstückgewinnsteuer
**Docket/Reference:** GR.2019.13
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/1-gr.2019.13.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 GR.2019.13 

Entscheid 

 15. Juli 2021 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Walter Balsiger, Steuerrichter Michael Ochsner, Ersatzrichterin 
Jasmin Malla und Gerichtsschreiber Marius Obertüfer 

In Sachen 

gegen 

A,    

vertreten durch RA Dr.iur. B  
und / oder RA lic.iur. C,  

G e m e i n d e   D ,    

Rekurrent,  

betreffend 

Grundstückgewinnsteuer 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. A (nachfolgend der Pflichtige), gelernter E, geboren am …, führte bis 1999 

verschiedene  F-Filialen  im  Kanton  Zürich.  Ab  1999  zog  er  sich  schrittweise  aus  dem 

eigenen G-betrieb zurück und übertrug diesen auf seinen Nachfolger. Zwischen … und 

… erwarb er mehrere Liegenschaften in den Kantonen Zürich und H, welche er seither 

vermietet. Die Verwaltung der Liegenschaften wird seit dem … zum grössten Teil durch 

eine  professionelle  Immobilienverwaltungsgesellschaft  vorgenommen,  während  der 

Pflichtige insbesondere die Auswahl der Mieter und die Koordination von Sanierungs- 

und  Umbauarbeiten  noch  selbst  vornimmt.  Aus  der  Vermietung  der  Liegenschaften 

wird  jährlich  ein  Nettoertrag  von  rund  Fr.  2  Mio.  erwirtschaftet.  Die  Immobilienverwal-

tungsgesellschaft  wird  mit  jährlich  rund  Fr. 80'000.-  für  ihre  Verwaltungstätigkeit  ent-

schädigt.  

Bis zur Steuerperiode 2015 wurden die betroffenen Liegenschaften als Privat-

vermögen  des  Pflichtigen  deklariert  und  entsprechend  veranlagt.  Mit  der  Steuererklä-

rung 2016 deklarierte der Pflichtige sie erstmals als Geschäftsvermögen.  

Am  3.  Juli  2017  liess der  Pflichtige  ein  Gesuch um steuerlichen  Vorbescheid 

beim kantonalen Steueramt einreichen. Er ersuchte darin um Bestätigung eines Steu-

eraufschubs für die Übertragung u.a. der Liegenschaft Kat.-Nr. …, …strasse …/…/… in 

D gestützt auf § 216 Abs. 3 lit. d des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) aus dem 

Geschäftsvermögen des Pflichtigen auf die I AG gestützt auf § 19 Abs. 1 lit. b StG. Am 

10. Juli 2017 bestätigte das kantonale Steueramt, dass bei der geplanten Transaktion 

"von einem Betrieb gesprochen werden kann, der gestützt auf § 19 Abs. 1 lit. b i.V.m. § 

216  Abs.  3  lit.  d  StG  ZH  steuerneutral  auf  eine  juristische  Person  übertragen  werden 

kann.". 

Mit  Schreiben  vom  28.  Juli  2017  liess  der  Pflichtige  ein  entsprechendes 

Gesuch  um  steuerlichen  Vorbescheid  beim  Steueramt  der  Gemeinde  D  einreichen. 

Dem  Schreiben  legte  er  die  Bestätigung  des  kantonalen  Steueramtes  Zürich  vom 

10. Juli 2017 bei.  

Mit  E-Mail  vom  25.  August  2017  teilte  das  Steueramt  der  Gemeinde  D  dem 

kantonalen Steueramt mit, dass es mit der Einverständniserklärung des Kantons nicht 

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einverstanden  sei  und  kein  Steueraufschub  gewährt  werde.  An  seiner  ablehnenden 

Haltung hielt es im Verlauf mehrerer Schriftenwechsel fest und stellte dem Pflichtigen 

die Steuererklärungsformulare für die Grundstückgewinnsteuer zu. 

Das Steueramt D begründete seine ablehnende Haltung im Wesentlichen da-

mit,  die  Liegenschaft  sei  im  Privatvermögen  gehalten  bzw.  stelle  keinen  Betrieb  dar, 

weshalb eine steuerneutrale Übertragung ausser Betracht falle. Das Ruling des kanto-

nalen Steueramts sei sodann nicht verbindlich, da es ohne Zustimmung der Gemeinde 

D erlassen worden sei. Als weiteres Argument brachte es im späteren Verlauf des Ver-

fahrens vor, das Verhalten des Pflichtigen begründe eine Steuerumgehung.  

Am  24.  November  2017  übertrug  der  Pflichtige unter  anderem  die betroffene 

Liegenschaft  durch  eine  Vermögensübertragung  nach  Art.  69  Abs.  1  des  Bundesge-

setzes über Fusion, Spaltung, Umwandlung und Vermögensübertragung vom 3. Okto-

ber 2003 (FusG) aus seinem Eigentum an die I AG, in J.  

Mit Schreiben vom 12. Januar 2018 reichte der Pflichtige die Steuererklärung 

für  die  Grundstückgewinnsteuer  samt  Beilagen  ein.  Dabei  beantragte  er  den  Steuer-

aufschub gestützt auf § 216 Abs. 3 lit. d StG. Mit Aktenauﬂage vom 15. März 2018 ver-

langte  das  Steueramt  D  diverse  Unterlagen  ein,  die  der  Pflichtige  am  10.  April 2018 

einreichte. Am 20. April 2018 unterbreitete das Steueramt D dem Pflichtigen einen ers-

ten  Einschätzungsvorschlag.  Nach  weiteren  Schriftenwechseln  sowie  einer  Unterre-

dung  mit  einem  vom  Steueramt  beigezogenen Sachverständigen  zur  Frage  der  Steu-

erneutralität sowie zur Höhe des allfällig geschuldeten Grundstückgewinns erliess das 

Steueramt  einen  zweiten,  für  den  Pflichtigen  vorteilhafteren  Einschätzungsvorschlag; 

ein Steueraufschub wurde nicht gewährt. 

B. Am 11. März 2019, nach weiteren Schriftenwechseln, veranlagte das Steu-

eramt  D  die  Übertragung  der  Liegenschaft  mit  einem  steuerbaren  Grundstückgewinn 

von  Fr. 3'166'900.-  und  einer  daraus  resultierenden  Grundstückgewinnsteuer  von 

Fr. 629'219.50; daran hielt es im Einspracheentscheid vom 20. Mai 2019 fest.  

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C. Mit Rekurs vom 19. Juni 2019 beantragte der Pflichtige die Aufhebung des 

Einspracheentscheids  sowie  den  Aufschub  der  Grundstückgewinnsteuer.  Ausserdem 

sei ihm eine Parteientschädigung zuzusprechen.  

Das Steueramt D schloss am 23. Juli 2019 auf Abweisung des Rekurses und 

beantragte  die  Zusprechung  einer  Parteientschädigung.  In  seiner  Replik  vom  19.  Au-

gust 2019 hielt der Pflichtige an seinen Rekursanträgen fest.  

Am 28. Mai 2021 reichte der Pflichtige dem Gericht die inzwischen in Rechts-

kraft  erwachsenen  definitiven  Veranlagungen  bzw.  Einschätzungsmitteilungen  für  die 

Steuerperioden  2016  und  2017  als  Beweismittel  ein.  Der  Pflichtige  weist  darauf  hin, 

dass  die  Einkünfte  aus  den  Zürcher  Liegenschaften  als  Einkünfte  aus  selbständiger 

Erwerbstätigkeit  besteuert  wurden  sowie,  dass  darauf  Sozialversicherungsbeiträge 

abgerechnet wurden.  

Auf die Ausführungen der Parteien ist, soweit erforderlich, in den nachstehen-

den Erwägungen einzugehen. 

Die Kammer zieht in Erwägung: 

1. a) Im Vorbescheid (Ruling) vom 10. Juli 2017 hat das kantonale Steueramt 

gegenüber  dem  Pflichtigen  bestätigt,  dass  bei  der  geplanten  Transaktion  "von  einem 

Betrieb gesprochen werden kann, der gestützt auf § 19 Abs. 1 lit. b i.V.m. § 216 Abs. 3 

lit. d  StG  ZH  steuerneutral  auf  eine  juristische  Person  übertragen  werden  kann."  Das 

Steueramt  D  hat  demgegenüber  eine  Rulinganfrage  mit  selbem  Inhalt  nicht  bestätigt 

und  seine  Grundstückgewinnsteuerveranlagung  in  Abweichung  zur  Auffassung  des 

kantonalen  Steueramts  erlassen.  Es  drängt  sich  daher  auf,  die  Rechtswirkungen  der 

Auskunft des kantonalen Steueramts im Vorbescheid, namentlich mit Blick auf die Ver-

fügung des Steueramts D, zu untersuchen. Insbesondere ist die Zuständigkeit für den 

Entscheid über die Frage des Steueraufschubs zu klären.  

Indem das kantonale Steueramt im Vorbescheid erklärt, dass bei der geplan-

ten  Transaktion  "von  einem  Betrieb  gesprochen  werden  kann,  der  gestützt  auf  § 19 

Abs. 1 lit. b i.V.m. § 216 Abs. 3 lit. d StG ZH steuerneutral auf eine juristische Person 

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übertragen werden kann.", bestätigt es einerseits, dass ein Betrieb und folglich um eine 

Umstrukturierung im Sinne von § 19 Abs. 1 lit. b StG vorliegt. Andererseits bestätigt es 

in Bezug auf die Grundstückgewinnsteuern, dass für die Übertragung des Betriebs ein 

Aufschub gewährt wird. Wie zu zeigen ist, sieht die Rechtsordnung grundsätzlich ver-

schiedene Zuständigkeiten für die Beurteilung dieser beiden Rechtsfragen vor.  

b) aa) Im Kanton Zürich wird die Grundstückgewinnsteuer ausschliesslich von 

den Gemeinden erhoben, die Einschätzung der Grundstückgewinnsteuer erfolgt durch 

den Gemeindevorstand oder eine vom ihm gewählte Kommission (§ 210 Abs. 1 StG). 

Demgemäss handelt es sich beim kantonalen Steueramt nicht um die zuständige Be-

hörde  zur  Beurteilung  der  Frage  des  Steueraufschubs  der  Grundstückgewinnsteuer. 

Vielmehr ist für diesen Entscheid die Gemeinde am Belegenheitsort der von der Han-

dänderung betroffenen Liegenschaft zuständig. 

b)  bb)  Der  Pflichtige  führt  dagegen  ins  Feld,  aufgrund  der  Weisung  der 

Finanzdirektion  über  die  Koordination  von  Einkommens-  bzw.  Gewinnsteuereinschät-

zungen und Grundsteuereinschätzungen für Liegenschaften des Geschäftsvermögens 

und von juristischen Personen vom 13. Dezember 2005, ZStB Nr. 37/554 (nachfolgend 

"Weisung") gelte,  dass das kantonale  Steueramt  in der  vorliegenden  Konstellation für 

die streitbetroffene Frage zuständig wäre. Dies, da die Rulinganfrage zuerst beim kan-

tonalen  Steueramt  und  erst  zu  einem  späteren  Zeitpunkt  bei  der  Gemeinde  D  einge-

reicht  worden  war.  Zu  diesem  Schluss  führe  ferner  die systematische  Auslegung  des 

Steuergesetzes:  Der  vorliegend  relevante  Steueraufschubstatbestand  der  Umstruktu-

rierung nach § 216 Abs. 3 lit. d StG enthalte keine eigene Definition des Umstrukturie-

rungsbegriffs, sondern verweise auf die §§ 19 Abs. 1 (für natürliche Personen) und 67 

Abs. 1  und  3  StG  (für  juristische  Personen).  Beide  Bestimmungen  befänden  sich 

systematisch  nicht  im  Teil  der  Grundstückgewinnsteuern,  sondern  in  demjenigen  der 

Staatssteuern, worunter die Einkommens- und Gewinnsteuern fielen. Die Zuständigkeit 

für  die  Einschätzung  der  (ordentlichen)  Einkommens-  und  Gewinnsteuern  liege  beim 

kantonalen Steueramt (vgl. § 107 StG). Daher seien für den Entscheid über die Frage, 

ob  ein  Umstrukturierungstatbestand  von  §  19  Abs.  1  lit. b  StG  vorliege,  nicht  die  Ge-

meinden, sondern das kantonale Steueramt zuständig. 

Die Weisung regelt in seinen Randziffern 51 ff. das Verfahren im Zusammen-

hang  mit  dem  Grundstückgewinnsteueraufschub  aufgrund  von  Umstrukturierungen 

(§ 216 Abs. 3 lit. d StG). Nach Rz. 52 ff. entscheidet der zuständige Steuerkommissär 

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des kantonalen Steueramtes im Einvernehmen mit der Gemeinde für die Staatssteuer 

verbindlich, ob eine Umstrukturierung steuerneutral durchgeführt werden kann. Er teilt 

der Gemeinde auch mit, ob ein Vorbehalt der Nachbesteuerung gemäss §§ 19 Abs. 2 

oder 67 Abs. 2 und 4 StG besteht. Die Gemeinde schliesst sich dem Entscheid für die 

Grundstückgewinnsteuer an. In Rz. 55 hält die Weisung wiederum fest: Im Falle eines 

Gesuchs  um  rechtsverbindlichen  Vorbescheid  an  das  kantonale  Steueramt  stellt  der 

zuständige Steuerkommissär fest, ob die Umstrukturierung steuerneutral durchgeführt 

werden  kann.  Er  weist  hinsichtlich  allfälliger  Grundstücke  im  Vorbescheid  darauf  hin, 

dass  die  Einschätzung  der  Grundstückgewinnsteuer  durch  die  zuständige  Gemeinde-

behörde vorbehalten ist.  

Der  Pflichtige  versteht  die  Weisung  dahingehend,  dass  die  Zuständigkeit  für 

den  Entscheid  über  den  Steueraufschub  unterschiedlich  geregelt  ist,  je  nachdem,  ob 

das Gesuch beim Gemeindesteueramt eingereicht wurde oder beim kantonalen Steu-

eramt.  Im  letzteren  Fall,  der  hier  vorliege,  liege  die  Zuständigkeit  für  den  Entscheid 

beim kantonalen Steueramt; das Gemeindesteueramt sei in der Folge nicht mehr kom-

petent einen hiervon abweichenden Entscheid zu fällen.  

Dieser Auffassung kann hier nicht gefolgt werden. Zum einen ist die Weisung 

hinsichtlich  der  Regelung  der  Zuständigkeit  kaum  verständlich  und  jedenfalls  keines-

wegs  eindeutig.  Träfe  die  durch  den  Pflichtigen  vorgenommene  Interpretation  ferner 

zu,  erschiene  die  vorgesehene  Zuständigkeitsregelung  inhaltlich  schlicht  unsinnig;  es 

ist kein dem Steuergesetz entsprechender, sachlicher Grund ersichtlich, die eine derar-

tige  Zuweisung  der  Kompetenz  zwischen  Gemeindesteueramt  und  kantonalem  Steu-

eramt rechtfertigen würde. Es entbehrt jedem Sinn, dass je nach dem wo ein Gesuch 

eingereicht  wird,  ein  anderes  Gemeinwesen  für  den  Entscheid  über  ein  und  dieselbe 

Rechtsfrage zuständig sein sollte.  

Selbst  wenn  die  Weisung  jedoch  im  Einklang  mit  dem  Steuergesetz  stünde, 

so wäre der Auffassung des Pflichtigen nicht zu folgen. Denn in seiner Rz. 55, die der 

Pflichtige anruft, schreibt sie ausdrücklich vor, dass das kantonale Steueramt in seinem 

Vorbescheid  einen  Vorbehalt  zu  Gunsten  der  Einschätzung  der  Grundstückgewinn-

steuer durch die zuständige Gemeindebehörde anzubringen hat. Indem das kantonale 

Steueramt aber in seinem Vorbescheid die Betriebsqualifikation und die darausfolgen-

de  Steuerneutralität  vorbehaltlos  bestätigte,  handelte  es  nicht  weisungskonform.  Der 

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Pflichtige  kann  somit  schon  allein  deshalb  unter  Berufung  auf  die Weisung  nichts  zu 

seinen Gunsten ableiten.  

c)  Aus  alldem  erhellt,  dass  die  abschliessende  Beurteilung  des  Grundstück-

gewinnsteuerentscheids  entsprechend  der  gesetzlich  vorgeschriebenen  Zuweisung  – 

einschliesslich der Vorfrage über das Vorliegen einer steuerneutralen Umstrukturierung 

– in der Kompetenz des Steueramts D, und nicht in derjenigen des kantonalen Steuer-

amts  lag.  Dieses  hat  sich mit  der  hier  streitbetroffenen  Vorfrage  einlässlich auseinan-

dergesetzt und seine Erwägungen angefochtenen Entscheid auch dargelegt. In formel-

ler Hinsicht ist der Entscheid des Steueramts D somit nicht zu bemängeln.   

2.  a)  Die  Grundstückgewinnsteuer  wird  gemäss  §  216  Abs.  3  lit.  d  StG  bei 

einer steuerneutralen Umstrukturierung einer Einzelfirma in eine juristische Person  im 

Sinn  von  §  19  Abs.  1  lit.  b  StG  aufgeschoben.  Vorbehalten  bleibt  eine  nachträgliche 

Erhebung der Grundstückgewinnsteuer im Nachsteuerverfahren, wenn die Vorausset-

zungen gemäss § 19 Abs. 2 StG erfüllt sind. Verlangt wird dem Wortlaut des Gesetzes 

–  nebst  weiteren  hier  unstreitig  erfüllten  Voraussetzungen  –  die  Übertragung  eines 

Betriebs oder eines Teilbetriebs.  

Als  Betrieb  im  Sinne  des  steuerlichen  Umstrukturierungsrechts  gilt  jeder 

organisatorisch-technische  Komplex  von  Vermögenswerten,  der  im  Hinblick  auf  die 

unternehmerische  Leistungserbringung  eine  relativ  unabhängige,  organische  Einheit 

bildet  (BGE  142  II  283  E.  3.1  f.).  Die  Verwaltung  eigener  Immobilien weist  nur  aus-

nahmsweise die Merkmale eines Betriebs auf. Dies setzt eine professionelle Immobili-

enbewirtschaftung voraus (BGE 142 II 283 E. 3.4.1; BGr, 2. April 2012, 2C_107/2011, 

E  3.3).  Die  Eidgenössische  Steuerverwaltung  hat  in  ihrem  Kreisschreiben  Nr.  5  vom 

1. Juni 2004  betreffend  Umstrukturierungen  (nachfolgend  KS  Nr.  5)  die  Erfordernisse 

festgehalten, die erfüllt sein müssen, damit das Halten und Verwalten eigener Immobi-

lien  als  Betrieb  akzeptiert  werden  kann:  Erforderlich  ist,  dass  ein  Marktauftritt  erfolgt 

oder Betriebsliegenschaften an Konzerngesellschaften vermietet werden, dass die Un-

ternehmung  mindestens  eine  Person  für  die  Verwaltung  der  Immobilien  beschäftigt 

oder beauftragt (eine Vollzeitstelle für rein administrative Arbeiten) und dass die Mieter-

träge  mindestens  das  20-fache  des  marktüblichen  Personalaufwands  für  Immobilien-

verwaltung betragen (KS Nr. 5 Ziffer 3.2.2.3; BGr, 2. April 2012, 2C_107/2011, E 3.3). 

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b) Belegt und auch unter den Parteien unstreitig ist die Erfüllung der Kriterien 

des  Marktauftritts  –  durch  die Inserierung  der  Mietobjekte  an  Dritte  –  sowie der  Höhe 

der Mieterträge im Verhältnis zum marktüblichen Personalaufwand für die Verwaltung: 

Aus den Geschäftsbüchern der Einzelunternehmung I AG 2016 und 2017 geht hervor, 

dass  jährlich  Netto-Mieterträge  von  über  Fr. 2.2  Mio.  erzielt  wurden,  was  mindestens 

dem  20-fachen  der  Kosten für  eine  Vollzeitstelle  zur  Immobilienverwaltung  entspricht; 

eine solche ist auch nach Einschätzung des Steueramts D für die Verwaltung des Im-

mobilienportefeuilles des Pflichtigen erforderlich. Tatsächlich bezahlte der Pflichtige der 

Immobilienverwaltungsgesellschaft im Jahr 2016 Fr. 82'097.90.  

c)  Das  Steueramt  D  verficht  indes  den  Standpunkt,  für  eine  steuerneutrale 

Umstrukturierung scheitere es an der Voraussetzung der Beschäftigung oder Beauftra-

gung  mindestens  einer  Person.  So  genügt  es  nach  dessen  Ansicht  nicht,  dass  die 

Verwaltung  durch  einen  beauftragten  Dritten,  vorliegend  durch  die  Immobilienverwal-

tungsgesellschaft, durchgeführt wird. Denn das KS Nr. 5 setze unter den allgemeinen 

Kriterien des Betriebs voraus, dass das jeweilige Unternehmen über "Personal" verfü-

ge.  Daraus  ergebe  sich,  dass  auch  eine  beauftragte  Person  "wie  Personal  im  Ange-

stelltenverhältnis"  in  das  Unternehmen  eingebunden  sein  müsse.  Weiter  stützt  das 

Steueramt D seinen Standpunkt auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts Zü-

rich.  

d)  Das  Verwaltungsgericht  Zürich  befand  in  VGr,  16.  Dezember  2003, 

SB.2002.00089, (RB 2003 Nr. 102), dass ein Immobilienkomplex nicht als Betrieb qua-

lifiziert  werden  könne,  wenn  der  Eigentümer  diesen  nicht  selber  bzw.  durch  eigenes 

Personal verwalte, sondern durch Dritte verwalten lasse. Im gleichen Sinn entschied es 

in  einem  Urteil  vom  17.  November  2010  (VGr,  17.  November  2010,  SB.2010.00047, 

E. 3.1). Es erwog darin: 

"Ein Betrieb zeichnet sich durch ein hohes Mass an Autonomie aus und ist ein 

nur sich lebensfähiger Organismus, der auf die Erzeugung von wirtschaftlichen Werten 

gerichtet ist (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommen-

tar  zum  harmonisierten  Zürcher  Steuergesetz,  2. A.,  Zürich  2006,  § 19  N. 44 ff.  mit 

Hinweisen). Auch wenn Immobilien, die als Anlagevermögen gehalten werden, grund-

sätzlich  dem  Steuerpflichtigen  nur  mit  deren  Ertrag  dienen  und  damit  nicht  betriebs-

notwendig sind, kann unter bestimmten Umständen auch ein professionell verwalteter 

Immobilienkomplex  die  Voraussetzungen  eines  Betriebs  aufweisen  (Markus  Reich, 

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Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Art.  8  StHG  N.  71;  Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter, § 19 N. 54 ff. mit Hinweis auf KS EStV Nr. 5, 1. Juni 2004, Ziff. 4.3.2.8). 

Dies  setzt  jedoch  eine  professionelle  Immobilienverwaltung  voraus,  die  sämtliche  Be-

dürfnisse,  die  im  Zusammenhang  mit  der  Planung,  Bewirtschaftung  und  Vermietung 

der  Gebäude  stehen,  abdeckt.  Dazu  ist  eigens  dafür  angestelltes  Personal  oder  die 

entsprechende  Tätigkeit  des  Grundeigentümers  (ergänzt)  sowie  eine  entsprechende 

Infrastruktur nötig. Die Verwaltung der Immobilien darf sich indes nicht in dem erschöp-

fen, was mit der blossen Anlage von Kapital in Immobilien ohnehin verbunden ist. Die 

Beauftragung einer externen Immobilienverwaltung schliesst damit die Annahme eines 

Betriebs  von  vornherein  aus  (vgl.  auch  VGr,  16.  Dezember  2003,  SB.2002.00090, 

E. 2.2 und 2.3). Die Abgrenzung ist unter Berücksichtigung aller Umstände, insbeson-

dere  der  Tätigkeit,  der  Zweckverfolgung  und  der  gewählten  Organisation,  vorzuneh-

men.  An  das  Betriebserfordernis  sind  im  Rahmen  der  Ersatzbeschaffung  bei  der 

Grundstückgewinnsteuer  hohe  Anforderungen  zu  stellen,  da  Liegenschaften  in  der 

Regel dem Eigentümer nur als Kapitalanlage oder durch ihren Ertrag dienen und des-

halb als Ersatzobjekt nicht infrage kommen (BGr, 16. September 2005, 2A.122/2005 = 

ZStP 2005, 378)". 

Zwar  hat  das  Bundesgericht,  wie  vom  Rekurrenten  vorgebracht  wird,  dieses 

Urteil des Verwaltungsgerichts Zürich aufgehoben (BGr, 2. April 2012, 2C_107/2011). 

Doch hat es in seiner Begründung die vorgenommene Beurteilung der Vorinstanz hin-

sichtlich  der  Unvereinbarkeit  einer  externen  Immobilienverwaltung  mit  dem  Betrieb 

nicht  verworfen;  die  Aufhebung  des  verwaltungsgerichtlichen  Urteils  erfolgte  vielmehr 

aufgrund unvollständiger Sachverhaltsfeststellung (E. 4.2 f.).  

In BGE  142  II  283  betonte  das  Bundesgericht, dass  an  einen  Betrieb  im  Zu-

sammenhang  mit  einem  Grundstückgewinnsteueraufschub  erhebliche  Anforderungen 

zu  stellen  sind;  damit  bestätigt  das  Bundesgericht  die  Stossrichtung  der  durch  das 

Verwaltungsgericht  Zürich  eingeleiteten  Rechtsprechung.  Insbesondere  wiederholte 

es, dass die Verwaltung eigener Immobilien nur ausnahmsweise das Betriebserforder-

nis  erfüllt  (E.  3.4.1).  Dies  kann  nur  unter  der  Voraussetzung  einer  Immobilienbewirt-

schaftung der Fall sein, wenn über den Rahmen blosser Vermögensverwaltung hinaus 

eine grosse Zahl von Liegenschaften durch eigene Dienstleistung (Vermietung, Verwal-

tung)  betreut  werden  oder  mit  ihnen  auch  Handel  betrieben  wird.  Von  einem  Betrieb 

kann  nach  bundesgerichtlicher  Rechtsprechung  jedenfalls  nur  gesprochen  werden, 

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wenn  sich  die  Verwaltung  nicht  in  dem  erschöpft,  was  mit  der  blossen  Kapitalanlage 

einer Unternehmung in Immobilien ohnehin verbunden ist.   

Unter  Berücksichtigung  aller  Umstände  kann  die  Verwaltung  der  streitbe-

troffenen Liegenschaft nicht als Betrieb im Sinn des Gesetzes qualifiziert werden. Der 

Rekurrent legt selbst dar, den Hauptteil der Immobilienverwaltung seit Jahren an eine 

externe,  professionelle  Immobilienverwaltung  ausgelagert  zu  haben.  Nach  der  darge-

legten  Rechtsprechung  ist  die  Annahme  eines  Betriebs  aufgrund  deren  Tätigkeit  von 

vornherein  ausgeschlossen.  Die  neben  der  Tätigkeit  der  externen  Verwaltung  durch 

den  Rekurrenten  selbst  noch  übernommenen  Aufgaben  (Auswahl  der  Mieter  und  die 

Koordination von Sanierungs- und Umbauarbeiten) gehen nicht über das hinaus, was 

mit  der  blossen  Kapitalanlage  einer  Unternehmung  in  Immobilien  ohnehin  verbunden 

ist.  Jedenfalls  erreichen  die  durch  den  beinahe  …jährigen,  seit  langem  pensionierten 

Rekurrenten  übernommenen  Tätigkeiten  im  Zusammenhang  mit  der  Verwaltung  der 

Immobilie  nicht  das  Ausmass,  das  die strengen  Voraussetzungen  an  einen  durch  die 

Verwaltung eigener Immobilien gebildeten Betrieb erfüllen würde. 

Demgemäss  ist  die  Übertragung  der  Liegenschaft  nicht  als  steuerneutrale 

Umstrukturierung  erfolgt.  Infolgedessen  ist  die Grundstückgewinnsteuer  nicht  gemäss 

§ 216 Abs. 3 lit. d StG aufzuschieben. 

3. Nachdem  der  Aufschub  der  Grundstückgewinnsteuer  aus  dargelegten 

Gründen nicht zu gewähren ist, erübrigt es sich zu prüfen, ob der  Rekurrent, wie  von 

der Rekursgegnerin geltend gemacht wird, eine Steuerumgehung begangen hat.  

4. Aufgrund dieser Sach- und Rechtslage ist der Rekurs abzuweisen. 

Bei  diesem  Ausgang  des  Verfahrens  sind  die Gerichtskosten  dem  Rekurren-

ten aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Zudem hat er der Rekursgegnerin eine Parteient-

schädigung  im  angemessenen  Betrag  von  Fr. 6'000.-  zu  entrichten  (152  StG  i.V.m. 

§ 17  Abs.  2  des  Verwaltungsrechtspflegegesetzes  vom  24.  Mai  1959/6.  Septem-

ber 1987). 

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Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Der Rekurs wird abgewiesen.  

2.  […] 

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