# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** bf6ed1e0-e071-59e7-aba9-0392498747ca
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2015-12-17
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012
**Docket/Reference:** DB.2015.202
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2015_202_vk.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2015.202 
1 ST.2015.248 

Entscheid 

17. Dezember 2015 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Anton Tobler und Gerichtsschreiberin Vivienne Blunschi 

A ,    
Steuergemeinde B,   

vertreten durch C gmbh,  

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführer/ 
Rekurrent,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,   

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,   

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Konsum,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  A  (nachfolgend  der  Pflichtige)  ist  von  Beruf  Landwirt  und  veräusserte  am 

… 2012  das  landwirtschaftliche  Ökonomiegebäude  samt  Boden  in  D/B  für  Fr.  1  Mio. 

Zuvor  hatte  er  am  2.  April  2012  beim kantonalen  Steueramt  einen  Antrag  u.a. für  die 

Besteuerung  des  Wertzuwachsgewinns  in  Form  von  kumulierten  Abschreibungen  im 

Falle des Verkaufs des Betriebs stellen lassen. Danach sollten sowohl die direkte Bun-

dessteuer  als  auch  die  Staats-  und  Gemeindesteuern  "auf  den  kumulierten  Abschrei-

bungen in der Höhe von Fr. 0.- (gemäss Steuer-Schlussbilanz 2010) bzw. in der Höhe 

von  allfälligen  kumulierten  Abschreibungen,  welche  in  den  Steuerperioden  2011  und 

2012  noch  getätigt  werden"  erhoben  werden.  Das  kantonale  Steueramt  stimmte  dem 

am  26.  April  2012  bezüglich  der  Staats-  und  Gemeindesteuern  mit  "einverstanden" 

unterschriftlich  zu  und  erklärte  hinsichtlich  der  direkten  Bundessteuer,  die  Auswirkun-

gen  des  vom  Pflichtigen  in  der  Anfrage  thematisierten  Bundesgerichtsurteils  vom 

2. Dezember 2011 könnten zur Zeit noch nicht beurteilt werden. 

Mit  Entscheid  vom  3.  Juni  2015  veranlagte  das  kantonale  Steueramt  den 

Pflichtigen für die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2012 mit einem steuerbaren 

Einkommen  von  Fr.  118'600.-  und  schätzte  ihn  für  die  Staats-  und  Gemeindesteuern 

2012  mit  einem  solchen  von  Fr.  117'700.-  sowie  einem  steuerbaren  Vermögen  von  

Fr. 807'000.- ein. Dabei erhöhte es das steuerbare Einkommen gegenüber der Steuer-

erklärung  um  Fr.  106'438.-,  welcher  Betrag  den  bei  der  Veräusserung  der  landwirt-

schaftlichen  Liegenschaft  wiedereingebrachten  Abschreibungen  entsprach.  Daneben 

gewährte es dem Pflichtigen den Abzug von AHV-Beiträgen von 10% auf diesem Be-

trag bzw. Fr. 10'700.-. Es merkte an, der in der Anfrage vom 2. April 2012 geschilderte 

Sachverhalt, wonach die Abschreibungen auf der Liegenschaft Fr. 0.- betrügen, habe 

sich im Nachhinein als falsch erwiesen, sodass das kantonale Steueramt an sein Ein-

verständnis nicht gebunden sei. 

B.  Hiergegen  liess  der  Pflichtige  am  8.  Juni  2015  Einsprache  erheben  und 

gestützt auf die Auskunft des kantonalen Steueramts vom 26. April 2012 beantragen, 

ihn  gemäss  Steuererklärung,  d.h.  ohne  Besteuerung  der  eingebrachten  Abschreibun-

gen auf dem landwirtschaftlichen Grundstück, zu veranlagen bzw. einzuschätzen. 

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Am  23.  Juli  2015  unterbreitete  die  Steuerkommissärin  dem  Pflichtigen  den 

Vorschlag,  seinem  Veranlagungs-/Einschätzungsantrag  zu  entsprechen,  wenn  er  im 

Gegenzug  damit  einverstanden  sei,  dass  die  wiedereingebrachten  Abschreibungen  in 

der  Steuerperiode  2013  als  Liquidationsgewinn  (separat  vom  übrigen  Einkommen) 

besteuert würden. Der Pflichtige liess diesen Vorschlag ablehnen. 

Am 28. August 2015 wies das kantonale Steueramt die Einsprache ab. 

C. Mit Beschwerde bzw. Rekurs vom 14./16. September 2015 liess der Pflich-

tige  den  Einspracheantrag  erneuern.  Das  kantonale  Steueramt  schloss  am  16.  Okto-

ber 2015 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess 

sich nicht vernehmen. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1.  a)  Steuerbar  sind  gemäss  Art.  18  des  Bundesgesetzes  über  die  direkte 

Bundessteuer  vom  14.  Dezember  1990  (DBG)  bzw.  §  18  des  Steuergesetzes  vom  

8. Juni 1997 (StG) alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und 

Forstwirtschaftsbetrieb, aus  einem freien  Beruf sowie  aus  jeder  anderen  selbstständi-

gen  Erwerbstätigkeit (je Abs.  1).  Zu  den  Einkünften  aus  selbstständiger Erwerbstätig-

keit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässi-

ger  Aufwertung  von  Geschäftsvermögen  (je  Abs.  2  Satz  1).  Die  Gewinne  aus  der 

Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken werden bei der direk-

ten Bundessteuer den steuerbaren Einkünften jedoch nur bis zur Höhe der Anlagekos-

ten  zugerechnet (Abs.  4  DBG). Gleiches gilt  auch für  die  Staats-  und  Gemeindesteu-

ern,  allerdings  erweitert  für  alle  Arten  von  Grundstücken  des  Geschäftsvermögens 

(Abs. 5 StG). Die zu besteuernde Differenz zwischen den Anlagekosten und dem tiefe-

ren Steuerwert bzw. Buchwert wird als wieder eingebrachte Abschreibungen bezeich-

net  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Handkommentar  zum  DBG,  2.  A.,  2009,  Art.  18 

N 161 DBG und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 18 N 143 StG).  

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b)  Vorliegend  veräusserte  der  Pflichtige  am  …  2012  das  landwirtschaftliche 

Grundstück samt Ökonomiegebäude in D/B für Fr. 1 Mio.. Es ist nicht streitig, dass er 

dabei  stille  Reserven  in  Form  von  wiedereingebrachten  Abschreibungen  im  Umfang 

von  Fr.  106'438.-  realisierte.  Mithin  unterliegt  der  Veräusserungserlös  in  diesem  Um-

fang gemäss Art. 18 Abs. 2 bzw. 4 DBG und § 18 Abs. 2 bzw. 5 StG der Einkommens-

steuer. 

Zu  prüfen  ist,  ob  das  vom  Pflichtigen  mit  dem  kantonalen  Steueramt  abge-

schlossene Ruling vom 2./26. April 2012 dieser Besteuerung entgegensteht. 

2. a) Die Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) statuiert den Grundsatz 

von Treu und Glauben in Art. 5 Abs. 3 einerseits als Regel für das Verhalten von Staat 

und  Privaten  sowie  andererseits  in  Art. 9  als  grundrechtlichen  Anspruch  des  Privaten 

gegenüber dem Staat auf Schutz des berechtigten Vertrauens in behördliche Zusiche-

rungen  oder  sonstiges,  bestimmte  Erwartung  begründendes  Verhalten  der  Behörden 

(BGE 126 II 387 mit Hinweisen).  

b)  Zwar  verlangt  das  Gesetzmässigkeitsprinzip,  dass  die  Verwaltungsbehör-

den nach Massgabe des Gesetzes und nicht nach Massgabe der vom Gesetz abwei-

chenden  Auskunft  entscheiden.  Indessen  kann  eine  unrichtige  behördliche  Auskunft 

unter  gewissen  Umständen  eine  Vertrauensgrundlage  bilden.  Dies  gilt  auch  für  das 

Steuerrecht  (BGr,  1. November  2000,  2A.46/2000).  Voraussetzung  dafür  bildet,  dass 

sich die Auskunft der Behörde auf eine konkrete, den betreffenden Bürger berührende 

Angelegenheit bezieht, dass die Amtsstelle, welche die Auskunft gegeben hat, hierfür 

zuständig war oder der Bürger sie aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten 

durfte  (BGE  127  I  36  mit  Hinweisen),  dass  der  Bürger  die  Unrichtigkeit  der  Auskunft 

nicht  ohne  weiteres  hat  erkennen  können,  dass  er  im  Vertrauen  hierauf  nicht  ohne 

Nachteil rückgängig zu machende Dispositionen getroffen hat und dass die Rechtslage 

zur Zeit der Verwirklichung des Tatbestands noch die gleiche ist wie im Zeitpunkt der 

Auskunftserteilung (BGE 121 II 479 mit Hinweisen). Das kantonale Steueramt hat die-

se Praxis in einem Merkblatt festgehalten und führt übereinstimmend damit aus, wenn 

diese Voraussetzungen kumulativ erfüllt seien, werde die mit dem Vorentscheid festge-

legte  steuerliche  Beurteilung  im  Einschätzungsverfahren  nicht  mehr  in  Wiedererwä-

gung gezogen, auch wenn sich die Auskunft im Nachhinein als unrichtig herausstellen 

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sollte (Ziff. C. IV. Abs. 2 des Merkblatts des kantonalen Steueramts betreffend Begeh-

ren  um  amtliche  Auskünfte  und  Vorentscheide  vom  13. Oktober  2008,  ZStB I 

Nr. 30/500).  Eine  Auskunft  bzw.  ein  diesbezüglicher  Vorentscheid  entfaltet  seine Wir-

kung  erst  im  nachfolgenden  Veranlagungsverfahren.  Er  erlangt  Rechtswirkungen, 

wenn und soweit dies durch den Grundsatz von Treu und Glauben geboten ist. 

c)  Der  Sachverhalt,  auf den  sich  die (vorbehaltslose)  Auskunft  der  Steuerbe-

hörde – auch Steuerruling bzw. Verständigung zwischen Steuerpflichtigen und Steuer-

behörden  genannt – bezieht,  muss  konkret,  korrekt  und  vollständig  dargelegt  werden 

(Behnisch/Cadosch, Die Bedeutung von vorgängigen Auskünften von Steuerbehörden 

im Recht der direkten Bundessteuer, Jusletter vom 23. April 2001, Rz 1 f.; Peter Eisen-

ring, Vorgängige Auskünfte von Steuerbehörden in der Schweiz, ASA 68, 115 f.). Alles, 

was  auf  die  Beurteilung  Einfluss  hat,  muss  offen  gelegt  werden,  d.h.  es  dürfen  keine 

gezielten  Unterlassungen  erfolgen.  Sachverhaltslücken,  die  für  die  Beurteilung  von 

Rulinganträgen nicht relevant sind, sind dagegen nicht schädlich. Bei schriftlichen Ru-

linganfragen obliegt es aber auch der Steuerbehörde, zu beurteilen, ob der Sachverhalt 

ausreichend  geschildert  ist,  um  die  Anträge  zu  behandeln.  Denn  mit  der  Unterzeich-

nung des Rulings bekräftigen die Steuerbehörden grundsätzlich nicht nur, dass sie mit 

der  steuerlichen  Qualifikation  und  den  Anträgen  einverstanden  sind,  sondern  auch, 

dass  der  geschilderte  Sachverhalt  für  die  Beurteilung  der  Anträge  ausreichend  war. 

Folglich können  die  Steuerbehörden  bei  ausführlichen,  schriftlichen  Rulinganfragen  in 

der Regel nicht im Nachhinein argumentieren, dass der Sachverhalt zu wenig ausführ-

lich  war  (Morf/Müller/Amstutz,  Schweizer  Steuerruling  -  Erfolgsmodell  und Werthaltig-

keit, ST 2008, 813 ff.).  

d)  Eine  behördliche  Auskunft  kann  nur  für  den  vorgelegten  Sachverhalt  ver-

bindlich  sein.  Bei  massgeblichen  Sachverhaltsänderungen  ist  die  Behörde  nicht mehr 

an ihre Auskunft gebunden. Das Ruling verliert seine Wirkung mit der Folge, dass die 

Veranlagung/Einschätzung  aufgrund  des  tatsächlich  geschaffenen  bzw.  vorliegenden 

Sachverhalts vorzunehmen ist. Die Abweichung vom Sachverhalt, wie er mit der Rulin-

ganfrage  der  Steuerbehörde  präsentiert  worden  ist,  muss  allerdings  eine  wesentliche 

sein, d.h. den Kerngehalt betreffen. Allerdings vermögen auch mehrere Abweichungen 

in Nebenpunkten zusammen den Sachverhalt derart zu verändern, dass er im Wesen 

anders erscheint als ursprünglich dargelegt und eine andere rechtliche Würdigung er-

heischt. 

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e)  Selbst  wenn  all  diese  Voraussetzungen  einer  vorgängigen  Auskunftsertei-

lung  erfüllt  sind, müssen  gemäss  bundesgerichtlicher  Rechtsprechung  noch  das  Inte-

resse an der richtigen Durchsetzung des objektiven Rechts und dasjenige des Vertrau-

ensschutzes  gegeneinander  abgewogen  werden.  Überwiegt  das  öffentliche  Interesse 

an  der  Anwendung  des  positiven  Rechts,  muss  sich  der  Bürger  diesem  unterziehen 

(vgl. zum Ganzen Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. A., 2010, 

N 696 mit Hinweisen). 

3. a) Der Pflichtige erbat im Zusammenhang mit der beabsichtigten Veräusse-

rung seines landwirtschaftlichen Betriebs in D/B am 2. April 2012 das kantonale Steu-

eramt um eine verbindliche Auskunft sowohl bezüglich der direkten Bundessteuer, der 

Staats- und Gemeindesteuern als auch der Grundstückgewinnsteuer. Dabei verwies er 

eingangs  auf  einen  vom  Bundesgericht  am  2.  Dezember  2011  gefällten  Entscheid 

(2C_11/2011, www.bger.ch) und ersuchte um Auskunft, wie sich dieser Entscheid auf 

die genannten Steuern auswirken werde. Bezüglich der vorliegend allein interessieren-

den direkten Bundessteuer sowie der Staats- und Gemeindesteuern stellte er den An-

trag, diese Steuern seien auf den kumulierten Abschreibungen in der Höhe von Fr. 0.- 

(gemäss Steuer-Schlussbilanz 2010) bzw. in der Höhe von allfälligen kumulierten Ab-

schreibungen, welche in den Steuerperioden 2011 und 2012 noch getätigt werden, zu 

erheben (Rz 12 lit. a und d). 

Das kantonale Steueramt nahm hierzu am 26. April 2012 wie folgt Stellung: Zu 

Rz 12 lit. a (Staats- und Gemeindesteuern): "einverstanden" und zu Rz 12 lit. d (direkte 

Bundessteuer): "die Auswirkungen des BGE 2C_11/2011 können im jetzigen Zeitpunkt 

noch nicht beurteilt werden". 

b) aa) Daraus ergibt sich hinsichtlich der direkten Bundessteuer, dass sich das 

kantonale  Steueramt  zum  Antrag  des  Pflichtigen  gerade  nicht  äusserte,  indem  es  die 

Auswirkungen  des  fraglichen  Bundesgerichtsentscheids  noch  nicht  beurteilen  konnte. 

Demnach stimmte es dem Antrag des Pflichtigen nicht zu und liegt daher bezüglich der 

direkten Bundessteuer kein Ruling vor, auf das sich dieser berufen kann. 

bb) Hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern gilt Folgendes: Der Pflichti-

ge legte in seiner Anfrage (Rz 2) dar, dass er bzw. sein Treuhänder aufgrund der be-

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stehenden Bilanzen davon ausgehe, dass der Landwirtschaftsbetrieb über keine kumu-

lierten Abschreibungen verfüge, die im Rahmen einer Überführung ins Privatvermögen 

zur Besteuerung gelangten. Dementsprechend quantifizierte er diese Abschreibungen 

in  seinem  Antrag  auf  Behandlung  des Wertzuwachsgewinns  bei  den  Staats-  und Ge-

meindesteuern mit Fr. 0.- (Rz 12 lit. a).  

Das kantonale Steueramt war vor Beantwortung der Anfrage nicht verpflichtet, 

die  Angabe  des  Pflichtigen  zur  Höhe  der  Abschreibungen  auf  ihre  Richtigkeit  hin  zu 

überprüfen.  Die  vom  Pflichtigen  für  seine  gegenteilige  Auffassung  bemühte  Untersu-

chungspflicht  der  Steuerbehörden  gemäss  §  132  StG  traf  Letztere  zwar  im  Einschät-

zungsverfahren,  aber  nicht  schon  im  angestrengten  Verfahren  der  vorfrageweisen  

Abklärung.  So  ist  letzteres  Verfahren  im  StG  nicht  vorgesehen,  weshalb  die  Untersu-

chungspflicht  der  Steuerbehörde  nicht  auf  dieses  Verfahren  übertragen werden  kann. 

Will der Steuerpflichtige letzteres Verfahren beschreiten – die Steuerbehörde kann ein 

solches  Verfahren  nicht  von  sich  aus  durchführen  –,  liegt  es  vielmehr  nach  dem  Ge-

sagten allein an ihm, den zu beurteilenden Sachverhalt vollständig und korrekt darzu-

legen.  Die  Steuerbehörde  trifft  keine  diesbezügliche  Untersuchungspflicht.  Sie  wäre 

zudem auch gar nicht in der Lage und vermutlich auch nicht mehr willens, Rulinganfra-

gen  entgegen  zu  nehmen  und  zu  beantworten,  wenn  sie  zuerst  den  präsentierten 

Sachverhalt  auf  seinen  Wahrheitsgehalt  hin  überprüfen  müsste.  Dergestalt  kann  der 

Steuerpflichtige  mit  einem  Ruling  den  zu  beurteilenden  Sachverhalt  nicht  durch  die 

Steuerbehörde  abklären  lassen,  sondern muss er  diesen  eben  selber  darlegen sowie 

vollständig  und korrekt  liefern.  Kommt  er  dieser Obliegenheit  nicht  bzw.  nicht  gehörig 

nach, trägt er das Risiko, dass das Ruling ungültig ist und er sich darauf nicht berufen 

kann. Die sich daraus allenfalls ergebenden nachteiligen Steuerfolgen hat er selber zu 

verantworten. 

Aus  dem  Einverständnis  des  kantonalen  Steueramts,  die  Einkommenssteuer 

auf  der  genannten,  vom  Pflichtigen  gelieferten  tatsächlichen  Grundlage  zu  erheben, 

wonach  auf  dem  landwirtschaftlichen  Grundstück  keine  Abschreibungen  getätigt  wor-

den  seien,  kann  daher  kein  Anspruch  auf  entsprechende  Behandlung  im  Einschät-

zungsverfahren abgeleitet werden, wenn sich diese als falsch erwies. Es lag nicht die 

Situation vor, dass der geschilderte Sachverhalt Lücken aufwies oder zu wenig konkret 

geschildert  war,  sodass  die  Steuerbehörde  allenfalls  zu  einer  entsprechenden  Nach-

frage  beim  Pflichtigen  gehalten  gewesen  wäre.  Auch  bedurfte  es  bei  Erklärung  des 

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Einverständnisses  durch  das  kantonale  Steueramt  keines  Vorbehalts,  das  Einver-

ständnis erfolge nur unter der Bedingung der korrekten Sachverhaltsangabe durch den 

Pflichtigen und das kantonale Steueramt habe diese Angaben nicht auf seine Richtig-

keit  hin  überprüft,  da  dies  selbstverständliche  Voraussetzung  einer  jeden  Anfrage  bil-

det.  Der  Pflichtige  bestreitet  vielmehr  nicht,  dass  seine  Angabe,  es  seien  keine  

Abschreibungen  erfolgt,  nachweislich  falsch  war.  Die  Gründe  dieser  Falschangabe  – 

der Treuhänder  will  nach  bestem Wissen  und Gewissen  und gestützt  auf  die  ihm  da-

mals bekannten Bilanzen gehandelt haben, obwohl der Pflichtige die Abschreibungen 

selber  vorgenommen  und  steuerlich  geltend  gemacht  hatte  –,  interessieren  nicht,  da 

sie beim Pflichtigen liegen und mangels Untersuchungspflicht des kantonalen Steuer-

amts allein von ihm zu verantworten sind. Mithin vermochte die Zusicherung des kan-

tonalen  Steueramts  wegen  der  unkorrekten  Angabe  über  die  getätigten  Abschreibun-

gen keine Bindungswirkung zu entfalten. Es widerspricht dem Grundsatz von Treu und 

Glauben,  sich  auf  eine  Zusicherung  der  Steuerbehörde  zu  berufen,  die  auf  eigenen 

unkorrekten Angaben beruht. Dies gilt auch dann, wenn der Pflichtige seine Unkorrekt-

heit erst im Nachhinein bzw. im nachfolgenden Einschätzungsverfahren realisiert, hätte 

er  seinen  Fehler  bei  der  notwendigen  Sorgfalt  doch  schon  vor  Stellung  der  Anfrage 

beim kantonalen Steueramt erkennen können. 

Demnach  vermag  das  fragliche  Ruling  auch  hinsichtlich  der  Staats-  und  Ge-

meindesteuern keine Bindungswirkung für die spätere Einschätzung zu entfalten. 

c) Damit bleibt es dabei, dass der streitbetroffene Veräusserungserlös im Um-

fang der wieder eingebrachten Abschreibungen sowohl bei der direkten Bundessteuer 

als auch der Staats- und Gemeindesteuern der Einkommensbesteuerung unterliegt. 

Zu  prüfen  ist  weiter  der anzuwendende  Steuersatz  und  –  damit  verbunden  – 

der Zeitpunkt bzw. die Periode der Besteuerung: 

4.  a)  Wird  die  selbstständige  Erwerbstätigkeit  nach  dem  vollendeten  55.  Al-

tersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgege-

ben,  so  ist  bei  der  direkten  Bundessteuer  die  Summe  der  in  den  letzten  zwei  Ge-

schäftsjahren  realisierten  stillen  Reserven  getrennt  vom  übrigen  Einkommen  zu 

besteuern.  Einkaufsbeiträge  in  die  berufliche  Vorsorge  gemäss  Art. 33  Abs.  1  lit.  d 

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DBG sind abziehbar. Werden keine solchen Einkäufe vorgenommen, so wird die Steu-

er  auf  dem  Betrag  der  realisierten  stillen  Reserven,  für  den  der  Steuerpflichtige  die 

Zulässigkeit  eines  Einkaufs  gemäss  Art.  33  Abs.  1  lit.  d  DBG  nachweist,  zu  einem 

Fünftel der Tarife nach Art. 36 berechnet. Für die Bestimmung des auf den Restbetrag 

der  realisierten  stillen  Reserven  anwendbaren  Satzes  ist  ein  Fünftel  dieses  Restbe-

trags massgebend, es wird aber in jedem Falle eine Steuer zu einem Satz von mindes-

tens 2 Prozent erhoben (Art. 37b Abs. 1 DBG, in der Fassung vom 23. März 2007, in 

Kraft seit 1. Januar 2011).  

Als  Ausführungsbestimmung  hierzu  hat  der  Bundesrat  die  Verordnung  über 

die  Besteuerung  der  Liquidationsgewinne  bei  definitiver  Aufgabe  der  selbstständigen 

Erwerbstätigkeit  vom  17.  Februar  2010  (LGBV)  erlassen.  Weiter  hat  die  Eidgenössi-

sche  Steuerverwaltung  (ESTV)  das  Kreisschreiben  Nr.  28  Besteuerung  der  Liquidati-

onsgewinne  bei  definitiver  Aufgabe  der  selbstständigen  Erwerbstätigkeit  vom  3.  No-

vember 2010 (nachfolgend KS Nr. 28) vorgelegt.  

Im  kantonalen  Recht  besteht  (noch)  keine  entsprechende  Bestimmung.  Für 

diesen Fall ist Art. 11 Abs. 5 i.V.m. Art. 72h des Bundesgesetzes über die Harmonisie-

rung  der  direkten  Steuern  der  Kantone  und  Gemeinden  vom  14.  Dezember  1990  

(in  der  Fassung  vom  23.  März  2007,  StHG)  direkt  anwendbar.  Letztere  Vorschrift 

stimmt mit Art. 37b Abs. 1 DBG überein, mit Ausnahme der Satzbestimmung, zu wel-

cher  auf  das  kantonale  Recht  verwiesen  wird.  Zur  Füllung  der  daraus  entstandenen 

Gesetzeslücke  mit  Bezug  auf  den  Tarif  hat  der  Regierungsrat  des  Kantons  Zürich  in 

der Verordnung über den Vollzug des Unternehmenssteuerreformgesetzes II des Bun-

des vom 3. November 2010, in Kraft seit 1. Januar 2011, den anwendbaren Tarif näher 

bestimmt.  

b) Die privilegierte separate Besteuerung des Liquidationsgewinns setzt dem-

nach  eine  Aufgabe  der  selbstständigen  Erwerbstätigkeit  voraus.  Diese  muss  effektiv 

aufgegeben  werden;  es  reicht  nicht  aus,  dass  unmittelbar  anschliessend  eine  anders 

geartete,  aber  wiederum  selbstständige  Erwerbstätigkeit  aufgenommen  wird  (Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 37b N 4 DBG und § 37b N 7 StG). Nach Ziff. 2.1 des 

KS  Nr.  28  schadet  indessen  die  Weiterführung  einer  geringfügigen  selbstständigen 

Erwerbstätigkeit  ohne  feste  Einrichtungen  und  ohne  Personal  nicht,  sofern  das  mut-

massliche jährliche Nettoeinkommen aus dieser Tätigkeit nicht höher ist als der Betrag 

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(Eintrittsschwelle)  nach  Art.  2  Abs.  1  des  Bundesgesetzes  über  die  berufliche  Alters- 

Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juli 1982 (BVG, 2013: Fr. 21'060.-).  

Massgebend für die Bestimmung des Zeitpunkts der Aufgabe der selbststän-

digen  Erwerbstätigkeit  ist  das  Liquidationsjahr.  Als  solches  gilt  dasjenige  Geschäfts-

jahr,  in  dem  die  letzte  Liquidationshandlung  vorgenommen  wird  (Art.  2  LGBV  sowie 

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 37b N 8 StG). Dies ist der Fall, wenn die laufenden 

Geschäfte beendet, die Aktiven verwertet, die Verpflichtungen erfüllt sind und allenfalls 

die  Verteilung  des  Vermögens  vollzogen  ist  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Art.  54 

N 25 DBG und § 59 N 17 StG). 

5.  a)  Der  Pflichtige  veräusserte  die  Liegenschaft  seines  Landwirtschaftsbe-

triebs am … 2012. Offenbar hat er dann im nachfolgenden Jahr 2013 die selbstständi-

ge  Erwerbstätigkeit  als  Landwirt  endgültig  aufgegeben.  Davon  geht  auch  die  Steuer-

kommissärin  aus,  hat  sie  doch  zumindest  im  Veranlagungs-/Einschätzungsvorschlag 

des  Einspracheverfahrens  vom  23. Juli  2015  entsprechend  argumentiert.  Damit  über-

einstimmend liegen zwei Rechnungen des Pflichtigen über den Verkauf von Maschinen 

und Saatgut bzw. Futter an E vom … 2013 vor.  

Indessen  ist  nicht  bekannt,  ob  damit  die  Liquidation  tatsächlich  abgeschlos-

sen, und ob sowie inwiefern der Pflichtige danach noch weiter selbstständig erwerbstä-

tig war, wenn auch allenfalls auch in einer andern Branche. 

Sollte die Liquidation im Jahr 2013 endgültig abgeschlossen worden sein – zu 

prüfen ist dabei auch der Einbezug der bilanzierten Eigentumswohnung in D sowie die 

diesbezügliche Hypothek –, hat der Pflichtige Anspruch auf Durchführung der (privile-

gierten) Liquidationsbesteuerung nach Art. 37b DBG bzw. Art. 72h StHG in der Steuer-

periode 2013. Die streitbetroffenen realisierten stillen Reserven auf der landwirtschaft-

lichen Liegenschaft liegen innerhalb der Zweijahresfrist dieser Bestimmungen, sodass 

sie  an  der  privilegierten  Besteuerung  teilnehmen  könnten.  Der  Pflichtige  hat  am  ent-

sprechenden  Verfahren  allerdings  mitzuwirken,  was  insbesondere  bei  Ermittlung  der 

abzugsfähigen  tatsächlichen  oder  fiktiven  Einkaufsbeträge  in  die  berufliche  Vorsorge 

von Bedeutung sein dürfte. 

1 DB.2015.202 
1 ST.2015.248 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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b)  Die  Vorinstanz  hat  die  Frage  der  Aufgabe  der  selbstständigen  Erwerbstä-

tigkeit des Pflichtigen bzw. der Liquidation seines Landwirtschaftsbetriebs bisher nicht 

untersucht. Dies stellt insofern einen schwerwiegenden Verfahrensmangel dar, als die 

streitbetroffenen realisierten stillen Reserven im fraglichen Umfang nicht in der ordent-

lichen Einschätzung 2012, sondern allenfalls in der privilegierten Liquidationsbesteue-

rung  der  Steuerperiode  2013  zu  erfassen  wären.  Eine  solche  Besteuerung  hat  das 

kantonale Steueramt im Einspracheverfahren nicht durchgeführt, sondern dem Pflichti-

gen  nur  vorgeschlagen.  Dies  führt  zur  Rückweisung  der  Sache  zur  entsprechenden 

Untersuchung zum allfälligen Neuentscheid (§ 149 Abs. 3 StG). 

6.  Diese  Erwägungen  führen  zur  teilweisen  Gutheissung  der  Rechtsmittel 

(Rückweisung). Da der Pflichtige die Rückweisung nicht beantragt hat, liegt ein unent-

schiedener Ausgang des Verfahrens vor, weshalb die Kosten den Parteien je zur Hälfte 

aufzuerlegen  sind  (Art.  144  Abs.  1  DBG,  §  151  Abs.  1  StG  sowie  Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter, Art. 144 N 9 DBG und § 151 N 14 StG). In der Folge ist dem Pflichtigen 

keine  Parteientschädigung  zuzusprechen  (Art. 144  Abs. 4  DBG  i.V.m.  Art. 64  Abs. 1 

des  Bundesgesetzes  über  das  Verwaltungsverfahren  vom  20. Dezember  1968;  § 152 

StG  i.V.m.  § 17  Abs. 2  des  Verwaltungsrechtspflegegesetzes  vom  24. Mai  1959/ 

8. Juni 1997). 

7. Der  vorliegende  Rückweisungsentscheid  stellt  nach  der  Rechtsprechung 

des Bundesgerichts einen Zwischenentscheid dar (BGE 133 II 409 E. 1.2). Im Rahmen 

der  Rechtsmittelbelehrung  ist  darauf  hinzuweisen,  dass  Zwischenentscheide  nach  

§ 19a  Abs. 2  VRG  i.V.m.  Art. 93  des  Bundesgerichtsgesetzes  vom  17. Juni  2005 

(BGG) vor Verwaltungsgericht nur dann anfechtbar sind, wenn sie einen nicht wieder-

gutzumachenden Nachteil bewirken können (lit. a) oder wenn die Gutheissung der Be-

schwerde  sofort  einen  Endentscheid  herbeiführen  und  damit  einen  bedeutenden  Auf-

wand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (lit. b). 

1 DB.2015.202 
1 ST.2015.248 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die  Beschwerde  wird  teilweise  gutgeheissen.  Der  Einspracheentscheid  vom 

28. August 2015 wird aufgehoben. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und 

zum allfälligen Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt 

ins Einspracheverfahren zurückgewiesen. 

2.  Der  Rekurs  wird  teilweise  gutgeheissen.  Der  Einspracheentscheid  vom  28.  Au-

gust 2015  wird  aufgehoben.  Die  Sache  wird  zur  weiteren  Untersuchung  und  zum 

allfälligen Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt ins 

Einspracheverfahren zurückgewiesen. 

[…] 

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1 ST.2015.248