# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 5bd22813-5f19-5c89-908c-ddbb9130f178
**Source:** Graubünden (GR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-03-05
**Language:** de
**Title:** Graubünden Verwaltungsgericht 4. Kammer 05.03.2024 A 2024 1
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GR_Gerichte/GR_VG_004_A-2024-1_2024-03-05.pdf

## Full Text

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN
DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN
TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI

A 24 1

4. Kammer 

Einzelrichter Righetti

Aktuar ad hoc Lisi

URTEIL

vom 5. März 2024

in der verwaltungsrechtlichen Streitsache

A._____,

Beschwerdeführerin

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Graubünden,

Beschwerdegegnerin

betreffend Grundstückgewinnsteuer

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I. Sachverhalt:

1. Mit Kaufverträgen vom 4. März 2021 und vom 10. März 2021 verkaufte 

A._____ ihre Liegenschaften in B._____ und C._____. Am 14. September 

2023 wurde mit Veranlagungsverfügungen nach Ermessen der aus den 

Verkäufen resultierende Gewinn für den Kanton und die interessierten 

Gemeinden veranlagt. Gegen die Ermessenstaxationen erhob A._____ mit 

Schreiben vom 15. Oktober 2023 (eingegangen am 20. Oktober 2023) 

Einsprache. Auf die Einsprache trat die Steuerverwaltung des Kantons 

Graubünden (nachfolgend: Steuerverwaltung) mit den Entscheiden vom 14. 

November 2023 nicht ein. Begründend führte sie aus, dass die Einsprache 

nicht innerhalb der Einsprachefrist von 30 Tagen erfolgt und demnach 

verspätet sei. 

2. Gegen die Einspracheentscheide der Steuerverwaltung erhob A._____ 

(nachfolgend: Beschwerdeführerin) mit Schreiben vom 13. Dezember 2023 

Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden. Mit der 

Beschwerde beantragte die Beschwerdeführerin die Aufhebung der 

Einspracheentscheide vom 14. November 2023 der Steuerverwaltung 

(nachfolgend: Beschwerdegegnerin). Weiter forderte sie, dass der 

Einsprache vom 15. Oktober 2023 gegen die Veranlagungsverfügung vom 

14. September 2023 in der Gemeinde F._____ für die 

Grundstückgewinnsteuer stattgegeben (eingetreten), die Ermessenstaxation 

aufgehoben, die festzusetzende Grundstückgewinnsteuer für das Jahr 2021 

von CHF 94'000.00 auf CHF 0.00 herabgesetzt und der Minusbetrag mit 

einem eventuellen positiven Bescheid für die in C._____ verrechnet werde. 

Auch stellte sie den Antrag, dass der Einsprache vom 15. Oktober 2023 

gegen die Veranlagungsverfügung vom 14. September 2023 in der 

Gemeinde C._____ für die Grundstückgewinnsteuer stattgegeben 

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(eingetreten), die Ermessenstaxation aufgehoben und die festzusetzende 

Grundstückgewinnsteuer für das Jahr 2021 von CHF 76'213.30 auf CHF 

14'344.80 herabgesetzt werde. Zudem beantragte sie sinngemäss die 

Feststellung, dass sie eine Sicherstellung der Wertzuwachssteuern in Höhe 

von CHF 42'000.00 an die Beschwerdegegnerin geleistet habe, welche die 

Vertragsparteien im Zusammenhang mit dem Verkauf der Grundstücke Nr. 

G._____ und H._____ Grundbuch C._____ vereinbart haben. Weiter 

beantragte sie sinngemäss die Feststellung der Aussetzung einer negativen 

Gewinnsteuer wegen des Neubaus an der I._____ in F._____ bis zu einem 

eventuellen Verkauf des neuen Hauses und verlangte, dass die Kosten des 

Beschwerdeverfahrens der Beschwerdegegnerin auferlegt werden. 

Begründend führte die Beschwerdeführerin u.a. Folgendes aus: Das Hotel 

D._____ (an dessen Adresse die Ermessenstaxationen per Einschreiben 

geschickt wurden) habe ihr die Post mit Anschreiben vom 18. September 

2023 und laut Kuvert vom 18. September 2023 nachgesendet. Der Umschlag 

sei dann am 21. oder 22. September 2023 in E._____ angekommen. Von 

einer Zustellung am 23. September 2023 ausgehend habe der Fristlauf am 

24. September 2023 begonnen und sei 30 Tage danach am 23. Oktober 

2023 abgelaufen. Während dieser ganzen Zeit habe sich die 

Beschwerdeführerin um ihre pflegebedürftige Mutter in J._____ gekümmert. 

Die per Einschreiben versandten Ermessenstaxationen und das versandte 

Einschreiben mit dem Nichteintretensentscheid seien der 

Beschwerdeführerin nicht rechtsgültig zugestellt worden und hätten daher 

keinen Fristlauf auslösen dürfen. Die Beschwerdeführerin dürfte sich darauf 

verlassen, dass sie gegenüber der Steuerverwaltung des Kantons 

Graubünden ordnungsgemäss steuerrechtlich durch die L._____ vertreten 

sei. Für den Fall, dass das Gericht den Fristablauf anders sehe, beantragte 

die Beschwerdeführerin frist- und formgerecht die Wiedereinsetzung in den 

vorigen Stand. Wären die Steuerdokumente ihrem Treuhänder zugestellt 

worden, hätte dieser ihr sie sofort zustellen und auch vorsorglich frist- und 

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formgerecht Einspruch einlegen können. Die Beschwerdegegnerin habe den 

Sachverhalt nicht korrekt gewürdigt und sei auf die von der 

Beschwerdeführerin in der Begründung der Einsprache ausführlich 

dargelegten schwerwiegenden Gründe (Krankheit und Pflegefall Mutter) 

überhaupt nicht eingegangen. Es stelle sich auch die Frage, ob die 

Zustellungen der per Einschreiben versandten Ermessenstaxationen vom 

14. September 2023 und das Nichteintreten auf die Einsprache vom 14. 

November 2023 an irgendwelche Hotelangestellte an der Rezeption im 

D._____ überhaupt als wirksame Zustellung gewertet werden dürften, da es 

schon am Nachweis der ordentlichen Übergabe fehle.

3. In ihrer Vernehmlassung vom 26. Januar 2024 beantragte die 

Beschwerdegegnerin die Abweisung der Beschwerde unter gesetzlicher 

Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin. Nach der 

Beschwerdegegnerin seien die Veranlagungsverfügungen betreffend 

Grundstückgewinnsteuer für den Verkauf der Liegenschaft in der Gemeinde 

B._____ und den Verkauf der Liegenschaft in der Gemeinde C._____ am 14. 

September 2023 an die von der Steuerpflichtigen in der Steuererklärung 

angegebene Adresse in F._____ verschickt und gemäss 

Sendungsverfolgung der Post am 15. September 2023 zugestellt worden. 

Sie seien mit der Übergabe derselben an einen Mitarbeitenden des Hotel 

D._____ an der K._____ in F._____ zugestellt worden. Nach der 

Beschwerdegegnerin habe die Post ohne Weiteres davon ausgehen können, 

dass sie die Verfügungen an einen Mitarbeitenden des Hotels aushändigen 

durfte, zumal bereits zuvor verschiedene Sendungen der Steuerverwaltung 

auf die gleiche Weise zugestellt worden seien. Ein allfälliges Fehlen einer 

Bevollmächtigung der Beschwerdeführerin zugunsten der Mitarbeitenden 

des Hotels D._____ habe auf die Zustellung keinen Einfluss. Die Zustellung 

sei somit am 15. September 2023 um 8:53 Uhr erfolgt. Sie gelte als 

fristauslösendes Moment. Die 30-tägige Frist für die Einreichung der 

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Einsprache habe mithin am darauffolgenden Tag, Samstag, 16. September 

2023, zu laufen begonnen und sei, da der letzte Tag auf den Sonntag, 15. 

Oktober 2023 gefallen sei, am nächstfolgenden Werktag, Montag, 16. 

Oktober 2023 abgelaufen. Die Einsprache vom 15. Oktober 2023, welche am 

17. Oktober 2023 per DHL verschickt worden und am 20. Oktober 2023 bei 

der Beschwerdegegnerin eingegangen sei, sei klar verspätet erfolgt. Selbst 

wenn die Beschwerdeführerin an gesundheitlichen Problemen gelitten habe 

bzw. leiden möge, hätte sie sich durchaus bewusst sein müssen, dass sie 

einen Vertreter hätte bestellen müssen, der an ihrer Stelle die Einsprache 

hätte einreichen können. Nach Anerkennung der ersten Beschwerde durch 

die Beschwerdegegnerin mit Schreiben vom 4. Mai 2023 und Abschreibung 

des Verfahrens vom 11. Mai 2023 habe sie sämtliche Korrespondenz und 

Verfügungen an die von der Beschwerdeführerin in den Steuererklärungen 

Grundstückgewinnsteuer aufgeführte Adresse an der K._____ in F._____ 

zugestellt. Es treffe nicht zu, dass verschiedene Korrespondenz an den 

Treuhänder versandt worden sei.

4. Auf die weiteren Vorbringen der Parteien in den Rechtschriften, die 

angefochtenen Einspracheentscheide vom 14. November 2023 sowie die 

weiteren Akten wird, sofern erforderlich, in den nachfolgenden Erwägungen 

eingegangen.

II. Der Einzelrichter zieht in Erwägung:

1. Gemäss Art. 139 Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden 

(StG; BR 720.000) können Einspracheentscheide der kantonalen 

Steuerverwaltung mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons 

Graubünden angefochten werden. Die sachliche Zuständigkeit des 

Verwaltungsgerichts ergibt sich aus Art. 49 Abs. 1 lit. b des Gesetzes über 

die Verwaltungsrechtspflege (VRG; BR 370.100), wonach das 

Verwaltungsgericht Beschwerden gegen Entscheide von Dienststellen der 

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kantonalen Verwaltung und von unselbständigen Anstalten des kantonalen 

Rechts beurteilt, soweit das kantonale Recht den direkten Weiterzug 

vorsieht. Demzufolge fällt die Beurteilung der vorliegenden Streitsache in die 

Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden. Die 

Beschwerdeführerin ist als Adressatin des angefochtenen 

Einspracheentscheids berührt und weist ein schutzwürdiges Interesse an 

dessen Aufhebung auf (vgl. Art. 50 VRG). 

2. Gemäss Art. 139 Abs. 1 StG ist die Beschwerde schriftlich innert 30 Tagen 

seit Mitteilung des angefochtenen Entscheids beim Verwaltungsgericht 

einzureichen. Gemäss Art. 124 Abs. 3 StG gelten für die Berechnung, die 

Einhaltung und die Wiederherstellung der Fristen die Vorschriften des 

Verwaltungsrechtspflegegesetzes. Nach Art. 8 Abs. 1 VRG müssen 

Eingaben spätestens am letzten Tag der Frist einer schweizerischen 

Poststelle, einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen 

Vertretung oder innerhalb der Bürozeit der zuständigen Behörde übergeben 

werden. Abs. 2 dieser Bestimmung sieht vor, dass die Frist auch dann als 

gewahrt gilt, wenn die Eingabe rechtzeitig bei einer unzuständigen Behörde 

eingereicht worden ist. Im vorliegenden Fall konnten die 

Einspracheentscheide vom 14. November 2023 nicht zugestellt werden und 

wurden der Beschwerdegegnerin retourniert. Demnach wurden sie am 22. 

November 2023 erneut gesendet und am 23. November 2023 zugestellt. Die 

Beschwerde ist am 18. Dezember 2023 bei der Beschwerdegegnerin 

eingegangen. In Anbetracht des Rechtsinstituts der Zustellungsfiktion, 

wonach die Zustellung von Entscheiden durch eingeschriebene 

Postsendung, welche nicht abgeholt werden, am siebten Tag nach dem 

erfolglosen Zustellungsversuch als erfolgt gilt (sh. dazu Urteil des 

Bundesgerichts 2C_298/2015, 2C_299/2015 vom 26. April 2017 E.3.2), ist 

die vorliegende Beschwerde rechtzeitig erhoben worden. Nicht massgebend 

ist der Umstand, dass die Beschwerde bei der Beschwerdegegnerin anstatt 

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beim Verwaltungsgericht eingegangen ist. Die Frage betreffend welche 

Zustellung (14. November 2023 oder 22. November 2023) im konkreten Fall 

fristauslösend ist, kann aufgrund des oben Gesagten offen bleiben. Auf die 

frist- und formgerechte Beschwerde ist demnach einzutreten.

3. Gemäss Art. 43 Abs. 3 lit. b VRG entscheidet das Verwaltungsgericht in 

einzelrichterlicher Kompetenz, wenn ein Rechtsmittel offensichtlich 

unzulässig oder offensichtlich begründet oder unbegründet ist. Wie 

nachfolgend dargelegt wird, ist das Rechtsmittel in casu offensichtlich 

unbegründet, weshalb die Zuständigkeit des Einzelrichters gegeben ist. 

Anfechtungsobjekt sind im vorliegenden Fall die Einspracheentscheide vom 

14. November 2023. Umstritten ist hier die Frage, ob die 

Beschwerdegegnerin zu Recht auf die Einsprache (datiert 15. Oktober 2023) 

nicht eingetreten ist. Fraglich ist ferner, ob auf die Rüge betreffend das 

Wiederherstellungsgesuch ("Wiedereinsetzung in den vorigen Stand"), 

worüber die Beschwerdegegnerin – soweit ersichtlich – noch nicht in Form 

einer Verfügung entschieden hat, eingetreten werden darf. 

4.1. Nach der Rechtsprechung bilden Anfechtungsgegenstand im 

verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren, formell betrachtet, und – 

materiell – die in den Verfügungen geregelten Rechtsverhältnisse. 

Streitgegenstand bildet demgegenüber das auf Grund der 

Beschwerdebegehren tatsächlich angefochtene, somit als Prozessthema vor 

den (erst- oder zweitinstanzlichen) Richter gezogene Rechtsverhältnis. 

Sache des Richters bleibt es, im jeweiligen Einzelfall unter Berücksichtigung 

des materiellrechtlichen Kontextes, des massgeblichen Verfügungsinhaltes 

und der, in Anbetracht der Beschwerde, konkreten Verfahrenslage zu 

entscheiden, was den zu beurteilenden Streitgegenstand bildet, ferner (unter 

Umständen), ob die Voraussetzungen für eine Ausdehnung des Prozesses 

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über den Streit, allenfalls den Anfechtungsgegenstand hinaus, erfüllt sind 

(sh. BGE 125 V 413 E.2.a). 

4.2. Im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren sind grundsätzlich nur 

Rechtsverhältnisse zu überprüfen und zu beurteilen, zu denen die 

zuständige Verwaltungsbehörde vorgängig verbindlich – in Form einer 

Verfügung –Stellung genommen hat. Insoweit bestimmt die Verfügung den 

beschwerdeweise weiterziehbaren Anfechtungsgegenstand. Prozessthema 

eines Rechtsmittelverfahrens kann daher sein, was Gegenstand der 

erstinstanzlichen Verfügung war bzw. nach richtiger Gesetzesauslegung 

hätte sein sollen (sh. Urteil des Verwaltungsgerichts Zürich VB.2019.00771 

vom 14. August 2020 E.4.2 mit Verweise). Nach der Rechtsprechung des 

Eidgenössischen Versicherungsgerichts kann das verwaltungsgerichtliche 

Verfahren aus prozessökonomischen Gründen sogar auf eine ausserhalb 

des Anfechtungsgegenstandes, d.h. ausserhalb des durch die Verfügung 

bestimmten Rechtsverhältnisses liegende spruchreife Frage ausgedehnt 

werden, wenn diese mit dem bisherigen Streitgegenstand derart eng 

zusammenhängt, dass von einer Tatbestandsgesamtheit gesprochen 

werden kann, und wenn sich die Verwaltung zu dieser Streitfrage mindestens 

in Form einer Prozesserklärung geäussert hat (BGE 122 V 34 E.2a). 

4.3. Die angefochtenen Einspracheentscheide vom 14. November 2023 hatten 

die Einhaltung der Einsprachefrist von 30 Tagen zum Gegenstand. In der 

Einsprache an den Beschwerdegegner beantragte die Beschwerdeführerin 

allerdings auch die Wiederherstellung einer Frist. Vor dem 

Verwaltungsgericht wiederholte bzw. bestätigte sie die gestellten Anträge. 

Diese Begehren sowie die zur Aufhebung beantragten angefochtenen 

Entscheide sind massgebend zur Bestimmung des Streitgegenstands. Die 

Beschwerdeführerin strebt im Beschwerdeverwahren nichts anderes an, als 

sie bereits im Einspracheverfahren beantragte. Es kann demnach gesagt 

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werden, dass die Vorbringen der Beschwerdeführerin innerhalb des im 

Neubeurteilungsverfahren beurteilten Sachverhalts liegen, zumal sich die 

Beschwerdegegnerin im Beschwerdeverfahren auch zur Frage der 

Wiederherstellung einer Frist ausführlich geäussert hat. Es wäre zudem ein 

Leerlauf, den Fall der Beschwerdegegnerin zurückzuweisen, da sie bereits 

eine Abweisung in Aussicht gestellt hat. Daraus folgt, dass auch die Rüge 

betreffend das Wiederherstellungsgesuch (ausnahmsweise) zu behandeln 

ist. 

Soweit die Beschwerde auf die materielle Überprüfung der 

Veranlagungsverfügung vom 14. September 2023 hinzielt, ist darauf nicht 

einzutreten (sh. zum Devolutiveffekt Urteil des Bundesgerichts 

2C_698/2015, 2C_699/2015 vom 29. August 2016 E.3.1).

5.1. Nach Auffassung der Beschwerdeführerin habe die Beschwerdegegnerin 

den Sachverhalt nicht (korrekt) gewürdigt. Die Beschwerdeführerin habe in 

der Einsprache ausführlich auf schwerwiegende Gründe (Krankheit und 

Pflegefall Mutter) Bezug genommen. Hierauf sei die Beschwerdegegnerin 

allerdings überhaupt nicht eingegangen. Soweit damit die 

Beschwerdeführerin eine Verletzung des rechtlichen Gehörs rügt, ist ihr zwar 

beizupflichten, dass die Beschwerdegegnerin auf die Rügen betreffend den 

Gesundheitszustand ihrer Mutter nicht eingegangen ist; dennoch ist hier nicht 

ersichtlich, weshalb solche Gründe einen Einfluss auf den 

Nichteintretensentscheid hätten haben dürfen, zumal die angegebenen 

Gesundheitsprobleme einen Zeitraum vor dem Erlass der 

Veranlagungsverfügungen betreffen (sh. zur Begründungspflicht Urteil des 

Bundesgerichts 5A_178/2020 vom 21. Dezember 2020 E.3.1). 

5.2. Selbst wenn im Verhalten der Beschwerdegegnerin eine (nicht 

schwerwiegende) Verletzung des rechtlichen Gehörs zu erblicken wäre, 

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könnte eine solche geheilt werden, da die Beschwerdeführerin als betroffene 

Person die Möglichkeit erhalten hat, sich im Beschwerdeverfahren dazu zu 

äussern. In diesem Zusammenhang ist festzuhalten, dass selbst bei einer 

schwerwiegenden Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör von einer 

Rückweisung der Sache an die Vorinstanz abzusehen ist, wenn und soweit 

die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen 

Verzögerungen führen würde, die mit dem (der Anhörung gleichgestellten) 

Interesse der betroffenen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der 

Sache nicht zu vereinbaren wären, was vorliegend der Fall ist (Urteil des 

Bundesgerichts 8C_626/2018 vom 29. Januar 2019 E.4).

6.1. Die Beschwerdeführerin vertritt die Auffassung, dass die Einsprache (datiert 

15. Oktober 2023) rechtzeitig erhoben worden sei. Die Beschwerdegegnerin 

erachtet dagegen die Einsprache als verspätet, weshalb sie darauf nicht 

eingetreten ist.

6.2. Gemäss Art. 124 Abs. 3 StG gelten für die Berechnung, die Einhaltung und 

die Wiederherstellung der Fristen die Vorschriften des 

Verwaltungsrechtspflegegesetzes. Gemäss Art. 8 VRG müssen Eingaben 

spätestens am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle, einer 

schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung oder 

innerhalb der Bürozeit der zuständigen Behörde übergeben werden (Abs. 1). 

Die Frist gilt auch dann als gewahrt, wenn die Eingabe rechtzeitig bei einer 

unzuständigen Behörde eingereicht worden ist (Abs. 2). Die Einsprachefrist 

ist eine Verwirkungsfrist, die nicht erstreckbar ist. Eine nach Ablauf der Frist 

erhobene Einsprache ist deshalb unwirksam und vermag selbst dann keine 

materielle Überprüfung der angefochtenen Veranlagung bzw. Einschätzung 

herbeizuführen, wenn diese formell oder materiell fehlerhaft sein sollte. Auf 

eine verspätete Einsprache darf die Einsprachebehörde – 

Fristwiederherstellung vorbehalten – nicht eintreten (sh. Entscheide 

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Steuerrekursgericht Zürich DB.2022.88 ST.2022.119 vom 29. November 

2022 E.2b.aa und DB.2018.83 vom 5. Februar 2020 E.2a.aa). 

6.3. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung gilt die Zustellung von 

Verfügungen und Entscheiden als vollzogen, wenn sie an den Adressaten 

selbst oder an ein zu seiner Haushaltung gehörendes erwachsenes 

Familienmitglied oder an eine Person mit Postvollmacht erfolgt und von 

diesen Personen für den Adressaten entgegengenommen wird. Aus einer 

fehlerhaften Zustellung dürfen den Parteien keine Nachteile erwachsen 

(Urteil des Bundesgerichts 5D_88/2011 vom 14. September 2011 E.3). Bei 

eingeschriebenen Briefsendungen bestätigt der Empfänger den 

Sendungsempfang durch die Leistung seiner Unterschrift auf den von der 

Post eingesetzten Geräten. Gemäss dem Angebot der Post werden 

eingeschriebene Briefsendungen beim Hauseingang übergeben. 

Vorbehalten bleiben gegenteilige Vereinbarungen mit dem Absender oder 

dem Empfänger. Neben dem Empfänger sind sämtliche im selben 

Wohndomizil anzutreffenden Personen zum Bezug von Sendungen 

berechtigt (Entscheid Steuerrekursgericht Zürich DB.2018.83 vom 5. Februar 

2020 E.2b.aaa). 

Die Stellvertretung beruht auf der dem Vertreter vom Vertretenen im Sinne 

von Art. 32 ff. Bundesgesetz betreffend die Ergänzung des Schweizerischen 

Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht [OR; SR 220]) erteilten 

Vollmacht. Diese Bevollmächtigung ist ein Rechtsgeschäft, das formlos und 

damit auch stillschweigend begründet werden kann. Eine Bevollmächtigung 

kann ausdrücklich oder stillschweigend erfolgen. In die Kategorie 

stillschweigender Bevollmächtigungen gehören unter anderem die 

Anscheins- und Duldungsvollmacht (BGE 141 III 289 E.4.1; Entscheid 

Steuerrekursgericht Zürich DB.2022.88 ST.2022.119 vom 29. November 

2022 E.2b.aa). Eine Anscheinsvollmacht liegt vor, wenn einerseits der 

Vertretene keine Kenntnis hat, dass ein anderer sich als sein Vertreter 

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ausgibt, er bei pflichtgemässer Aufmerksamkeit das Vertreterhandeln aber 

hätte erkennen müssen, und andererseits der Vertreter das Verhalten des 

Vertretenen nach Treu und Glauben als Bevollmächtigung auffassen durfte. 

Weiss der Vertretene, dass er gegen seinen Willen vertreten wird, schreitet 

aber trotzdem nicht gegen die unerbetene Vertretung ein, so liegt eine 

Duldungsbevollmächtigung vor. Sowohl bei Vorliegen einer Anscheins- als 

auch einer Duldungsvollmacht kann gegenüber Dritten eine 

Vertretungswirkung kraft Gutglaubensschutz entstehen (BGE 141 III 289 

E.4.1, mit Hinweisen; 120 II 197 E. 2 und 3b; Entscheid Steuerrekursgericht 

Zürich 2 DB.2018.83 vom 5. Februar 2020 E.2b.bbb).

Durfte der Postangestellte unter den jeweiligen Verhältnissen des Einzelfalls 

nach Treu und Glauben auf das Bestehen einer mündlichen oder 

stillschweigenden Bevollmächtigung schliessen, kann eine Sendung 

rechtsgenüglich auch einer Person, die über keine schriftliche Postvollmacht 

verfügt, zugestellt werden. Ob im Innenverhältnis eine Bevollmächtigung 

vorliegt, ist für die Beurteilung der Empfangsberechtigung dagegen nicht 

massgeblich (Entscheid Steuerrekursgericht Zürich DB.2018.83 vom 5. 

Februar 2020 E. 2b.bbb). Mit Übergabe an eine empfangsberechtigte Person 

gelangt die Sendung folglich in den Machtbereich des Adressaten. Dieser 

muss sich die Handlungen des Empfängers zurechnen lassen. Nach dem 

Bundesgericht ist die Kenntnisnahme der Verfügung bzw. des Entscheids 

hingegen nicht Voraussetzung für eine ordnungsgemässe Zustellung, da die 

Zustellung nur eine empfangsbedürftige, nicht aber eine annahmebedürftige 

einseitige Rechtshandlung ist (BGE 122 I 139 E.1; 122 III 316 E.4b; 118 II 42 

E.3b Urteile des Bundesgerichts 5D_88/2011 vom 14. September 2011 E.3 

und 2C_82/2011 vom 28. April 2011 E.2.3). Der allgemeine Grundsatz, 

wonach diejenige Person das Vorhandensein einer behaupteten Tatsache 

beweisen muss, die aus ihren Rechten ableitet, ist auch im Prozessrecht 

massgeblich (Art. 8 Schweizerisches Zivilgesetzbuch [ZGB; SR 210]). 

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Beweispflichtig für Vollzug und Zeitpunkt der Zustellung einer Verfügung oder 

eines Entscheids, wovon Auslösung und Lauf einer Rechtsmittelfrist 

abhängen, ist die zustellende Behörde. Werden die Zustellung oder ihr 

Datum bestritten und bestehen darüber tatsächlich Zweifel, muss auf die 

Darstellung des Empfängers abgestellt werden. Bei Einschreiben ist der 

Beweis der Zustellung durch die unterschriftliche Empfangsbestätigung im 

Regelfall einfach zu erbringen (Urteil des Bundesgerichts 5D_88/2011 vom 

14. September 2011 E.3). 

6.4. Im vorliegenden Fall ist entgegen der Behauptung der Beschwerdeführerin 

die Zustellung zurecht an die Adresse F._____, K._____, erfolgt. Die 

Beschwerdeführerin selbst hat die erwähnte Adresse in der Steuererklärung 

angegeben. An diese Adresse wurden auch mehrfach Postsendungen 

zugestellt. Weiter führt die Beschwerdeführerin aus, dem Personal des 

Hotels D._____ mitgeteilt zu haben, die Post ihr zeitnah nachzusenden. Es 

scheint demnach einleuchtend zu sein, dass das Hotelpersonal berechtigt 

war, die Post entgegenzunehmen und weiterzuleiten. Selbst wenn das 

Hotelpersonal nicht berechtigt gewesen wäre, ist von einer 

Duldungsvollmacht auszugehen. Wie die Beschwerdeführerin in der 

Beschwerde vom 11. April 2023 (Verfahren A 23 16) dargelegt hat, wusste 

sie, dass das Hotelpersonal auch Einschreiben für sie entgegengenommen 

hatte. Dass sie sich darum bemüht hätte, beispielweise gegenüber der Post 

gegen die unerbetene Vertretung einzuschreiten, ist weder dargelegt noch 

ersichtlich. Ihr Verhalten begründet demnach Gutglaubensschutz. Vorliegend 

konnte der Postangestellte also nach Treu und Glauben auf das Bestehen 

einer mündlichen oder stillschweigenden Bevollmächtigung schliessen. Die 

Sendung ist somit rechtsgenüglich zugestellt worden, obschon keine 

schriftliche Postvollmacht vorlag. Die Behauptung der Beschwerdeführerin, 

sie habe keine Vereinbarung oder Einwilligung dem Hotelpersonal erteilt, 

vermag diese Vermutung nicht zu erschüttern. Weiter ist festzustellen, dass 

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bereits am 7. März 2023 die Beschwerdegegnerin auf die Einsprache nicht 

eingetreten war, da diese verspätet war. Ein ähnlicher Sachverhalt war 

bereits Gegenstand des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht 

Graubünden A 23 16.

6.5. Nach dem Gesagten ist die Rüge der Beschwerdeführerin unbegründet. 

Entgegen ihrer Auffassung greift hier auch nicht die Zustellfiktion, da die 

Veranlagungsverfügung berechtigterweise durch das Hotelpersonal 

entgegengenommen worden ist. Wie zutreffend durch die 

Beschwerdegegnerin dargelegt worden ist, lief die Einsprachefrist am 16. 

Oktober 2023 ab.

7.1. Die Rüge der Beschwerdeführerin, wonach die Veranlagungsverfügungen 

vom 14. September 2023 der L._____ hätten zugestellt werden müssen, ist 

nicht zu hören. Sie ist der Auffassung, dass die Beschwerdegegnerin mit der 

L._____ korrespondiert und vom bestehenden Vertretungsverhältnis 

gewusst habe. Hätte die Beschwerdegegnerin der L._____ die 

Veranlagungsverfügungen zugestellt, hätte man dagegen vorsorglich 

Einsprache erhoben. 

7.2. Zunächst ist festzustellen, dass es der Beschwerdeführerin, welche Juristin 

ist, möglich gewesen wäre, vorsorglich Einsprache zu erheben. Dass sie es 

unterlassen hat, rechtzeitig auf die Veranlagungsverfügungen zu reagieren, 

kann nicht der Beschwerdegegnerin angelastet werden. 

7.3. Gemäss Art. 123c Abs. 1 StG kann sich der Steuerpflichtige vor den mit dem 

Vollzug dieses Gesetzes betrauten Behörden vertraglich vertreten lassen, 

soweit seine persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist. Abs. 2 dieser 

Bestimmung sieht vor, dass als Vertreter zugelassen wird, wer 

handlungsfähig ist. Im Recht der direkten Steuern und zwar auch im Bereich 

der Grundstückgewinnsteuer (sh. dazu Urteil des Bundesgerichts 

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2C_913/2020 vom 14. April 2021 E.2.4.1) herrscht die natürliche Vermutung, 

dass keine Vollmacht erteilt worden ist. Die Vermutung wird nur dadurch 

durchbrochen, dass entweder eine ausdrückliche (schriftliche) Vollmacht der 

steuerpflichtigen Person vorliegt oder die Veranlagungsbehörde nach Treu 

und Glauben aus den individuell-konkreten Umständen auf eine eindeutige 

Willenserklärung der steuerpflichtigen Person schliessen musste (Urteile des 

Bundesgerichts 2C_872/2018 vom 18. Dezember 2018 E.2.2 und 

4A_473/2016 vom 16. Februar 2017 E.3.1.2).

Die Ermächtigung kann insbesondere durch schriftliche Vollmacht zuhanden 

des Vertreters erteilt werden. Da das Gesetz die Ermächtigung keinen 

Formvorschriften unterwirft, ist es aber nicht ausgeschlossen, aus den 

Umständen auf die Ermächtigung zu schliessen. Aufgrund des 

Steuergeheimnisses (sh. Art. 110 DBG bzw. 122 StG) ist insoweit aber 

vorauszusetzen – wie oben bereits erwähnt –, dass sich aus den Umständen 

eine eindeutige Willenserklärung ergibt. Praxisgemäss darf die 

Steuerbehörde insbesondere dann auf eine Ermächtigung schliessen, wenn 

die steuerpflichtige Person das Vertretungsverhältnis auf dem 

Steuererklärungsformular deklariert, zumal darin eine Kundgabe der 

Vollmacht gegenüber einer Drittperson nach Art. 33 Abs. 3 OR analog liegt. 

Kann nicht festgestellt werden, ob der vermeintliche Stellvertreter gültig 

ermächtigt worden ist, trägt diejenige Partei die Beweislast, die daraus einen 

Vorteil ableitet (sh. Art. 8 ZGB und dazu Urteile des Bundesgerichts 

9C_711/2022 vom 17. November 2023 E. 3.7.1, 2C_872/2018 vom 18. 

Dezember 2018 E.2.2.5 je mit Hinweisen). 

7.4. Im vorliegenden Fall geht aus den Akten keine schriftliche Vollmacht an die 

L._____ hervor. Auf sämtlicher Korrespondenz ist stets die Adresse 

"K._____, F._____" ersichtlich. Die Beschwerdeführerin selbst hat in ihren 

an die Beschwerdegegnerin wie auch ans streitberufene Gericht gerichteten 

- 16 -

Eingaben diese Adresse erwähnt. Es ist auf den Akten an keiner Stelle 

ersichtlich, dass die Beschwerdeführerin der Beschwerdegegnerin 

(ausdrücklich) mitgeteilt hätte, die L._____ sei ihre Vertreterin im Rahmen 

des Verwaltungsverfahrens bzw., dass die Korrespondenz an die L._____ zu 

richten sei. Die Beschwerdeführerin hat am 19./20. Februar 2023 auf der 

Steuererklärung für Grundstückgewinne (Verfahren Nr. 178.785 und 

179.218) ebenso die Adresse "K._____, F._____" angegeben. Mit ihrer 

Unterschrift hat sie bestätigt, dass die Steuererklärung vollständig und 

wahrheitsgetreu ausgefüllt worden ist. Sie hat ferner dem Hotelpersonal den 

Auftrag erteilt, ihr die Post von dieser Adresse aus nach Deutschland 

weiterzuleiten. In Anbetracht der umfangreichen Korrespondenz, welche an 

die Adresse K._____, F._____, zugestellt worden ist, musste der 

Beschwerdeführerin zweifelsohne bewusst sein, dass die 

Beschwerdegegnerin nicht von einer Vertretung ausging. Die 

Beschwerdeführerin hätte demnach einschreiten und die 

Beschwerdegegnerin über eine allfällige Vertretung ausdrücklich informieren 

müssen (zu venire contra factum proprium, wonach die Rechtsausübung ein 

widersprüchliches Verhalten darstellt, das keinen Rechtsschutz verdient, 

indem der Rechtsinhaber sich mit der Rechtsausübung zu seiner früheren 

Untätigkeit in Widerspruch setzt, sh. BGE 133 III 61 E.4.1; 130 III 113 E.4.2; 

129 III 493 E.5.1 je mit Hinweisen). Der Hinweis in der Beschwerdeschrift 

vom 11. April 2023 auf die Korrespondenz zwischen der 

Beschwerdegegnerin und der L._____ in einem anderen Verfahren (A 23 16) 

genügt nicht für die Annahme einer Vertretung der Beschwerdeführerin. In 

diesem Zusammenhang ist festzuhalten, dass die Abschreibungsverfügung 

im Verfahren A 23 16 ebenso direkt an die durch die Beschwerdeführerin 

angegebene Adresse "K._____, F._____", zugestellt worden ist. Sodann 

lässt der Umstand, dass die Beschwerdeführerin dieses Argument nicht 

bereits mit der Einsprache (datiert 15. Oktober 2023) vorgebracht hat, den 

Schluss zu, dass die Beschwerdegegnerin zurecht von einer fehlenden 

- 17 -

Vertretung ausgegangen ist. Nach Treu und Glauben aus den individuell-

konkreten Umständen durfte somit die Beschwerdegegnerin nicht auf eine 

eindeutige Willenserklärung der steuerpflichtigen Person schliessen, dass 

sie sich durch die L._____ vertreten lassen wollte. Die im Recht der direkten 

Steuern und der Grundstückgewinnsteuer herrschende Vermutung, wonach 

keine Vollmacht erteilt worden ist, konnte somit nicht durchbrochen werden. 

Daraus folgt, dass auch diese Rüge unbegründet ist. 

8.1. Zu prüfen ist noch, ob die Einsprache (datiert 15. Oktober 2023) rechtzeitig 

erfolgt ist. 

8.2. Eingaben müssen spätestens am letzten Tag der Frist einer schweizerischen 

Poststelle, einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen 

Vertretung oder innerhalb der Bürozeit der zuständigen Behörde übergeben 

werden. Der Absender trägt die Beweislast für die rechtzeitige Aufgabe. Ihm 

obliegt mithin der Nachweis, dass er seine Eingabe bis um 24:00 Uhr des 

letzten Tages der laufenden Frist der Post übergeben hat. Der Beweis wird 

in der Regel mit dem Poststempel erbracht (Urteil des Bundesgerichts 

4A_556/2022 vom 4. April 2023 E.2.1). Die Aufgabe bei einer ausländischen 

Post hat keine fristwahrende Wirkung. In einem solchen Fall ist auf den Tag 

abzustellen, an dem die Eingabe von der Schweizerischen Post zur 

Weiterbeförderung in Empfang genommen wird. Die Partei, die sich dafür 

entscheidet, ihre Eingabe bei einer ausländischen Post aufzugeben, muss 

somit deren rechtzeitigen Eingang bei der Behörde sicherstellen, indem sie 

die Sendung früh genug abschickt. Eine strikte Anwendung dieser Regel 

drängt sich aus Rechtsgleichheitsgründen auf und ist nicht überspitzt 

formalistisch (Urteil des Bundesgerichts 6B_256/2022 vom 21. März 2022 

E.2.1). Der allgemeine Grundsatz von Art. 8 ZGB ist auch hinsichtlich der 

Rechtzeitigkeit der Einsprache massgeblich (sh. oben E.6.3). So trägt der 

oder die Rechtsuchende die Beweislast für die Rechtzeitigkeit der 

- 18 -

Einspracheerhebung, die mit Gewissheit feststehen und nicht bloss 

überwiegend wahrscheinlich sein muss (BGE 142 V 389 E.2.2). 

8.3. Im vorliegenden Fall hat die Beschwerdeführerin die Einsprache erst am 19. 

Oktober 2023 [recte 17. Oktober 2023] der DHL Paket GmbH zwecks 

Versendung übergeben und die Einsprache ist erst am 20. Oktober 2023 bei 

der Beschwerdegegnerin eingetroffen. Demnach war die Einsprache 

verspätet. Daraus folgt, dass die Beschwerdegegnerin zu Recht auf die 

Einsprache der Beschwerdeführerin nicht eingetreten ist. Insgesamt 

erweisen sich die Rügen der Beschwerdeführerin als offensichtlich 

unbegründet.  

9. Die Beschwerdeführerin hat mit der Einsprache (datiert 15. Oktober 2023) 

"eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand" beantragt. Es ist davon 

auszugehen, dass sie damit "implizit" die Wiederherstellung einer Frist 

beantragt hat. Dies ergibt sich zumindest aus der Begründung der 

Beschwerde. Obschon die Beschwerdegegnerin keinen formellen Entscheid 

erlassen hat (sh. dazu oben E.4), ist sie in ihrer Vernehmlassung zum 

Schluss gekommen, die Wiederherstellung der Frist komme nicht in Frage. 

9.1. Gemäss Art. 10 Abs. 1 VRG i.V.m. Art. 124 Abs. 3 StG können versäumte 

Fristen nur wiederhergestellt werden, wenn die Partei beweisen kann, dass 

ihr oder ihrer Vertreterin oder ihrem Vertreter die Einhaltung der Frist infolge 

eines unverschuldeten Hindernisses nicht möglich war. Das Gesuch um 

Wiederherstellung ist innert zehn Tagen seit Wegfall des Hindernisses 

einzureichen (Art. 10 Abs. 2 VRG). Das Bundesgericht hat festgehalten, dass 

die Gerichtspraxis zur Wiederherstellung einer Frist streng ist. Eine privat 

oder beruflich bedingte Landesabwesenheit gilt in der Regel ebenso wenig 

als unverschuldetes Hindernis wie ein organisatorischer Mangel bei der 

Entgegennahme von Postsendungen. Die Wiederherstellung einer Frist ist 

- 19 -

an das Vorhandensein eines absolut unverschuldeten Hindernisses 

geknüpft. Demzufolge ist ein Restitutionsgesuch nur bei objektiver 

Unmöglichkeit, höherer Gewalt, unverschuldeter persönlicher Unmöglichkeit 

oder entschuldbarem Fristversäumnis gutzuheissen (sh. Urteil des 

Bundesgerichts 2C_877/2020 vom 10. November 2020 E.2.5).

 

9.2. Die Beschwerdeführerin hat in der Einsprache (datiert 15. Oktober 2023) als 

Gründe für das Fristwiederherstellungsgesuch organisatorische 

Schwierigkeiten angegeben. Sie führte in der Beschwerde im Wesentlichen 

aus, sie habe ihren Koffer mit nicht näher genannten Akten auf dem Weg 

vom Swiss Business Schalter in Zürich verloren. Trotzt dem im Juli erfolgten 

Suchversuch der Akten in einem Lager, sei ihr dies nicht gelungen. Weshalb 

Vorfälle, die vor dem Erlass der Veranlagungsverfügung stattgefunden 

haben, vorliegend massgebend sein müssten, ist weder dargelegt noch 

ersichtlich. Auch nicht relevant ist der Umstand, dass die Akten angeblich 

erneut am 11. Oktober 2023 verloren gegangen seien. Es wäre insbesondere 

angesichts der Vorgeschichte eine Pflicht der Beschwerdeführerin gewesen, 

Kopien davon zu erstellen oder die Akten zumindest elektronisch 

abzuspeichern. Auch wäre ihr nicht verwehrt gewesen, bereits am 9./10. 

Oktober 2023 – als nach ihren eigenen Angaben die Akten wieder gefunden 

worden seien – die Einsprache zu verfassen. Aus diesen Gründen kann der 

Argumentation der Beschwerdeführerin nicht gefolgt werden.

9.3. Soweit die Beschwerdeführerin in der Beschwerde vorbringt, sie sei aufgrund 

ihres Krankheitszustandes und dessen ihrer Mutter nicht in der Lage 

gewesen, von der an ihre Adresse versandten Ermessentaxation Kenntnis 

vor Ort zu nehmen, zielt ihre Argumentation ins Leere. In diesem 

Zusammenhang beruft sie sich auf Gesundheitszustände, die auf den Monat 

Juli zurückgehen würden und zwar vor den Veranlagungsverfügungen vom 

14. September 2023. Hinsichtlich des Gesundheitszustandes der 

Beschwerdeführerin ist davon abgesehen festzuhalten, dass gemäss 

- 20 -

bundesgerichtlicher Rechtsprechung die Schwere des Hindernisses 

dergestalt sein muss, dass es dem Betroffenen nicht möglich ist, einen 

Vertreter zu bestellen und zu instruieren. Bei einer Krankheit kann dies der 

Fall sein, wenn sie derart schwer ist, dass der Rechtsuchende durch sie 

davon abgehalten wird, selber innert Frist zu handeln oder eine Drittperson 

mit der Vornahme der Prozesshandlung zu betrauen. Die Tatsache, dass ein 

Krankheitszustand jegliches auf die Fristwahrung gerichtetes Handeln 

verunmöglicht und somit ein unverschuldetes, zur Wiederherstellung 

führendes Hindernis darstellt, ist nur dann als bewiesen anzusehen, wenn 

dies mit einschlägigen Arztzeugnissen belegt ist, wobei die blosse 

Bestätigung eines Krankheitszustandes bzw. die Bestätigung einer 

vollständigen Arbeitsunfähigkeit regelmässig nicht genügt (sh. Urteile des 

Bundesgerichts vom 27. März 2017 E.3.2.2, mit Verweise, 6B_230/2010 vom 

15. Juli 2010 E.2.2 und 2C_444/2010 vom 10. Juni 2010 E.2). Es ist an dieser 

Stelle zu vermerken, dass es weder substantiiert dargelegt noch ersichtlich 

ist, weshalb der Beschwerdeführerin es nicht möglich gewesen sein sollte, 

einen Vertreter zu bestellen. Trotz der angeblichen Hindernisse, kann in casu 

nicht davon ausgegangen werden, dass sie derart schwer waren, ihr zu 

verunmöglichen, eine Drittperson mit der Vornahme der Prozesshandlungen 

(z.B. Einreichung der Einsprache) zu betrauen. Die Beschwerde erweist sich 

auch in diesem Punkt als unbegründet.

10. Aus all diesen Gründen wird die Beschwerde abgewiesen, soweit auf sie 

eingetreten werden kann. Auf die Einholung weiterer Beweismittel (u.a. eines 

Nachweises bzw. Bestätigung des Zahlungseingans bei der 

Beschwerdegegnerin) kann in Anwendung des Rechtsinstituts der 

antizipierten Beweiswürdigung verzichtet werden (dazu sh. Urteil des 

Bundesgerichts 4A_66/2018 vom 15. Mai 2018 E.2.1.1).

https://entscheide.weblaw.ch/cache.php?link=15.07.2010_6B_230-2010
https://entscheide.weblaw.ch/cache.php?link=10.06.2010_2C_444-2010

- 21 -

11. In Anbetracht des Verfahrensausganges gehen die Verfahrenskosten 

zulasten der unterliegenden Beschwerdeführerin (Art. 73 Abs. 1 VRG). Die 

Staatsgebühr beträgt höchstens CHF 20'000.00. Sie richtet sich nach dem 

Umfang und der Schwierigkeit der Sache sowie nach dem Interesse und der 

wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Kostenpflichtigen. Der Einzelrichter 

betrachtet angesichts des einfachen Schriftenwechsels und der Komplexität 

des Falles eine Staatsgebühr von CHF 2'000.00 als angebracht. Der 

obsiegenden Beschwerdegegnerin steht keine Parteientschädigung zu, 

zumal sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegt hat (Art. 78 Abs. 2 VRG).

III. Demnach erkennt der Einzelrichter:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2. Die Gerichtskosten, bestehend aus

- einer Staatsgebühr von CHF 2'000.00

- und den Kanzleiauslagen von CHF 410.00

zusammen CHF 2'410.00

gehen zulasten von A._____.

3. [Rechtsmittelbelehrung]

4. [Mitteilungen]

[Mit Urteil 9C_324/2024 vom 12. Juni 2024 ist das Bundesgericht auf die gegen 
diesen Entscheid erhobene Beschwerde nicht eingetreten.]