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**Case Identifier:** 4c4ca78d-29da-5d9b-b31b-3afe032a7bc4
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2022-04-14
**Language:** it
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 14.04.2022 A-746/2021
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-746-2021_2022-04-14.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 

 

 

  

 

 Corte I 

A-746/2021 

 

 

  S e n t e n z a  d e l  1 4  a p r i l e  2 0 2 2  

Composizione 

 
Giudici Raphaël Gani (presidente del collegio),  

Jürg Steiger, Keita Mutombo,  

cancelliera Sara Pifferi. 
 

 
 

Parti 

 
A._______,  

rappresentata dalla B._______,  

ricorrente,  

 
 

 
contro 

 

 
Amministrazione federale delle contribuzioni AFC, 

Divisione principale dell’imposta sul valore aggiunto, 

Schwarztorstrasse 50, 3003 Berna,    

autorità inferiore.  

 
 

 
 

Oggetto 

 
IVA (2012 – 2016); Modifiche d’utilizzazione; correzione della 

deduzione dell’imposta precedente. 

 

 

 

A-746/2021 

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Fatti: 

A.  

A.a La società A._______, con sede a X._______ e, è una società anonima 

iscritta nel registro di commercio dal 13 novembre 1936. Essa ha per scopo 

statutario la […]. Detta società (di seguito: contribuente) è iscritta nel 

registro dei contribuenti IVA dell’Amministrazione federale delle contribu-

zioni (AFC) dal 1° gennaio 1995. 

A.b Nei periodi fiscali dal 1° gennaio 2012 al 31 dicembre 2016, oggetto 

del controllo dell’AFC esperito nel mese di settembre 2017, la contribuente 

era proprietaria di un immobile sito a Y._______ (particella n. […]), 

acquistato negli anni 50, avente una superficie totale di 4'303 m2, di cui 

3'034 m2 occupati da uno stabile industriale e 1'269 m2 di terreno e 

giardino. In vista di un utilizzo imprenditoriale per possibili futuri acquirenti, 

nel corso del 2012 la contribuente ha effettuato una ristrutturazione 

considerevole dello stabile industriale, per la quale essa ha sostenuto dei 

costi d’investimento pari a 687'073 franchi. In correlazione a tale 

investimento, essa ha dedotto interamente nei propri rendiconti IVA per il 

periodo fiscale 2012 la relativa imposta precedente (8%) di 54'966 franchi. 

Il 30 settembre 2016, la contribuente ha poi venduto l’intera proprietà 

immobiliare al prezzo di 7'350'000 franchi alla cassa pensioni C._______ 

(di seguito: cassa pensioni). Al momento del trasferimento della proprietà, 

la cassa pensioni non ha optato per la sua imposizione. 

B.  

B.a A seguito del controllo esperito nel mese di settembre 2017, l’AFC ha 

riscontrato alcune irregolarità presso la contribuente, in particolare per 

quanto concerne la sopracitata vendita dell’immobile alla cassa pensioni. 

In sostanza, l’AFC ha ritenuto che poiché a seguito della cessione dell’im-

mobile – utilizzato dalla contribuente in ambito della sua attività imprendi-

toriale – alla cassa pensioni, quest’ultima non avrebbe optato per la sua 

imposizione, sarebbe avvenuta una modifica d’utilizzazione totale, giustifi-

cante nei confronti della contribuente la correzione della deduzione dell’im-

posta precedente per consumo proprio, calcolando il valore residuale dello 

stabile in base alle spese di ristrutturazione sostenute dalla contribuente 

nel 2012, sulle quali essa avrebbe fatto valere la deduzione dell’imposta 

precedente. 

Il 29 novembre 2017, tenuto conto di quanto precede, l’AFC ha dunque 

emesso nei confronti della contribuente l’avviso di tassazione n. […], nel 

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quale essa ha fissato un recupero d’imposta di 48'602 franchi oltre ac-

cessori. Detto recupero concerne una deduzione di 7'378 franchi effettuata 

dalla contribuente a titolo d’imposta precedente su delle fatture di fornitori 

esteri (punto 1) – qui non contestata dalla contribuente – e la correzione 

della deduzione dell’imposta precedente di 41'224 franchi a seguito della 

succitata modifica dell’utilizzazione dell’immobile avvenuta a seguito della 

sua vendita il 30 settembre 2016 alla cassa pensioni (punto 2). 

B.b Con scritto 7 dicembre 2017, la contribuente – per il tramite della sua 

rappresentante – ha contestato il punto 2 del succitato avviso di tassazione 

e postulato la pronuncia da parte dell’AFC di una decisione formale. 

B.c L’11 dicembre 2017, la contribuente ha versato su riserva all’AFC 

l’importo di 48'602 franchi. 

B.d Con scritto 12 dicembre 2018, l’AFC ha comunicato alla contribuente 

che in sede di controllo sarebbe stato calcolato un ammortamento troppo 

elevato, la cui correzione comporterebbe un ulteriore addebito d’imposta di 

2'749 franchi. L’AFC ha quindi determinato un nuovo credito d’imposta di 

51'351 franchi, impartendo alla contribuente un termine per presentare le 

sue osservazioni di merito. 

B.e Con scritto 21 dicembre 2018, la contribuente ha postulato nuova-

mente l’emanazione di una decisione formale. In merito alla rettifica della 

correzione della deduzione dell’imposta precedente, essa si è riservata il 

diritto di presentare eventuali osservazioni in sede di reclamo. 

B.f Con decisione 29 gennaio 2019, l’AFC ha confermato integralmente il 

recupero d’imposto di cui all’avviso di tassazione n. […] del 29 novembre 

2017, così come corretto con scritto 12 dicembre 2018. 

B.g Avverso la predetta decisione, la contribuente – per il tramite della sua 

rappresentante – ha inoltrato reclamo 1° marzo 2019 dinanzi all’AFC, 

postulandone in sostanza l’annullamento. In sostanza, essa ha sostenuto 

che lo stabile ceduto non avrebbe più avuto alcun valore residuale al 

momento della vendita, per cui non andava corretta la deduzione dell’im-

posta precedente. A suo avviso, sarebbe avvenuto unicamente un trasfe-

rimento di terreno, senza valore economico in materia IVA. 

B.h Con decisione su reclamo del 19 gennaio 2021, l’AFC ha respinto 

detto reclamo, riconfermandosi nella sua precedente decisione. 

 

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C.  

C.a Avverso la predetta decisione su reclamo, la contribuente (di seguito: 

ricorrente o società ricorrente) – per il tramite della sua rappresentante – 

ha inoltrato ricorso 18 febbraio 2021 dinanzi al Tribunale amministrativo 

federale. Protestando tasse, spese e ripetibili, la ricorrente postula 

l’accoglimento del suo ricorso e che la decisione impugnata venga 

modificata con un totale a favore dell’AFC di 7'378 franchi invece di 

51'351 franchi (= fr. 48'602 + fr. 2'749), con conseguente rettifica degli 

interessi dovuti per il periodo. Essa chiede altresì che l’AFC venga 

condanna a versarle 9'500 franchi a titolo di ripetibili. In sostanza, la 

ricorrente invoca gli stessi motivi fatti valere dinanzi all’AFC. 

C.b Con risposta 20 aprile 2021, l’AFC (di seguito: autorità inferiore) si è 

riconfermata nella propria decisione, postulando la reiezione del ricorso. 

D.  

Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, nei 

considerandi in diritto del presente giudizio. 

 

Diritto: 

1.  

1.1 Giusta l’art. 31 LTAF, il Tribunale amministrativo federale giudica i 

ricorsi contro le decisioni ai sensi dell’art. 5 PA. In particolare, le decisioni 

pronunciate su reclamo dall’AFC in materia IVA possono essere impugnate 

dinanzi al Tribunale amministrativo federale (cfr. art. 33 lett. d LTAF; art. 83 

cpv. 1 della legge federale del 12 giugno 2009 concernente l’imposta sul 

valore aggiunto [LIVA, RS 641.20]). Il Tribunale è dunque competente per 

dirimere la presente vertenza. Fatta eccezione per quanto prescritto 

direttamente dalla LTAF come pure da eventuali normative speciali, la 

procedura dinanzi al Tribunale è retta dalla PA (cfr. art. 37 LTAF; art. 2 

cpv. 4 PA; art. 81 cpv. 1 LIVA). Nell’ambito delle procedure in materia IVA, 

non si applica l’art. 2 cpv. 1 PA (cfr. art. 81 cpv. 1 LIVA). 

1.2 Il presente ricorso è stato interposto tempestivamente (art. 20 segg., 

art. 50 PA), nel rispetto delle esigenze di contenuto e di forma previste dalla 

legge (art. 52 PA). L’atto impugnato è una decisione dell’AFC fondata sul 

diritto pubblico federale giusta l’art. 5 PA, che impone la società ricorrente 

al pagamento dell’IVA. Poiché la decisione impugnata comporta un onere 

pecuniario per la ricorrente quest’ultima risulta legittimata a ricorrere ai 

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sensi dell’art. 48 cpv. 1 PA. Il ricorso è pertanto ricevibile in ordine e deve 

essere esaminato nel merito. 

2.  

2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere 

invocati la violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del 

potere di apprezzamento (art. 49 lett. a PA), l’accertamento inesatto o 

incompleto di fatti giuridicamente rilevanti (art. 49 lett. b PA) nonché 

l’inadeguatezza (art. 49 lett. c PA; cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, 

Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2a ed. 2013, n. 2.149).  

2.2 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti 

(cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione 

impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTF 142 V 551 con-

sid. 5; 141 V 234 consid. 1; DTAF 2007/41 consid. 2; MOOR/POLTIER, Droit 

administratif, vol. II, 3a ed. 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della 

massima inquisitoria e dell’applicazione d’ufficio del diritto sono tuttavia 

limitati: l’autorità competente procede difatti spontaneamente a constata-

zioni complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure 

sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 141 V 234 con-

sid. 1 con rinvii; 122 V 157 consid. 1a; 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 

consid. 3.3). Secondo il principio di articolazione delle censure (« Rüge-

prinzip ») l’autorità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure che non 

appaiono evidenti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e 

presentazione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (cfr. DTF 141 

V 234 consid. 1; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. 1.55). Il principio 

inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limitata dal 

dovere delle parti di collaborare all’istruzione della causa (cfr. DTF 143 II 

425 consid. 5.1; 140 I 285 consid. 6.3.1; 128 II 139 consid. 2b). Il dovere 

processuale di collaborazione concernente in particolare il ricorrente che 

interpone un ricorso al Tribunale nel proprio interesse, comprende, in 

particolare, l’obbligo di portare le prove necessarie, d’informare il giudice 

sulla fattispecie e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso 

contrario arrischierebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza 

di prove (cfr. art. 52 PA; cfr. DTF 140 I 285 consid. 6.3.1; 119 III 70 con-

sid. 1; MOOR/POLTIER, op. cit., no. 2.2.6.3, pag. 293 e segg.). 

2.3 Allorquando l’autorità reputa come chiare le circostanze di fatto e che 

le prove assunte le abbiano permesso di formarsi una propria convinzione, 

essa emana la propria decisione. In tale ipotesi, se procedendo in modo 

non arbitrario ad un apprezzamento anticipato delle prove proposte, è con-

vinta che le stesse non potrebbero condurla a modificare la sua opinione, 

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essa può porre un termine all’istruzione (cfr. DTF 133 II 384 consid. 4.2.3 

con rinvii; [tra le tante] sentenze del TAF A-2888/2016 del 16 giugno 2017 

consid. 3.2 con rinvii; A-5070/2013 del 9 dicembre 2014 consid. 2.3.1 con 

rinvii; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. 3.144). Tale modo di proce-

dere non è contrario al diritto di essere sentito garantito dall’art. 29 cpv. 2 

Cost. (cfr. DTF 144 II 427 consid. 3.1.3; 141 I 60 consid. 3.3; [tra le tante] 

sentenza del TAF A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 2.3 con rinvii). 

Se al contrario, l’autorità di ricorso rimane nell’incertezza dopo aver 

provveduto alle investigazioni richieste dalle circostanze, essa applicherà 

le regole sulla ripartizione dell’onere probatorio. In tale contesto, e a difetto 

di disposizioni speciali in materia, il giudice s’ispirerà all’art. 8 CC, in virtù 

del quale chi vuol dedurre il suo diritto da una circostanza di fatto da lui 

asserita, deve fornirne la prova. Detto in altre parole, incombe all’am-

ministrato il compito di stabilire i fatti che sono di natura a procurargli un 

vantaggio e all’amministrazione di dimostrare l’esistenza di quelli che as-

soggettano ad un obbligo in suo favore. L’assenza di prove va a scapito 

della parte che intendeva trarre un diritto da una circostanza di fatto non 

provata. Inoltre la sola allegazione non basta (cfr. [tra le tante] sentenza del 

TAF A-6182/2012 del 27 agosto 2013 consid. 2.3.2 con rinvii). Il principio 

inquisitorio non ha alcuna influenza sulla ripartizione dell’onere probatorio, 

poiché interviene ad un stadio anteriore (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF 

A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 2.3 con rinvii). 

Applicate al diritto fiscale, tali regole presuppongono che l’amministrazione 

fiscale sopporti l’onere della prova delle circostanze di fatto che determi-

nano l’imposizione o l’importo dell’imposta dovuto, ovvero i fatti che fonda-

no o aumentano l’imposizione, mentre l’assoggettato di quelle che diminui-

scono o azzerano l’imposizione, ovvero i fatti che l’esonerano o riducono 

l’importo d’imposta dovuto (cfr. DTF 146 II 6 consid. 4.2 con rinvii; 144 II 

427 consid. 8.3.1; 140 II 248 consid. 3.5; 133 II 153 consid. 4.3; [tra le tante] 

sentenze del TAF A-2176/2020 del 20 gennaio 2021 consid. 2.3 con rinvii;  

A-5070/2013 del 9 dicembre 2014 consid. 2.3.3 con rinvii). Se le prove 

raccolte dall’autorità forniscono sufficienti indizi dell’esistenza di elementi 

imponibili, spetta poi di nuovo al contribuente stabilire l’esattezza delle sue 

affermazioni e sostenere l’onere della prova del fatto che giustifica la sua 

esenzione (cfr. DTF 133 II 153 consid. 4.3; [tra le tante] sentenza del TAF 

A-2888/2016 del 16 giugno 2017 consid. 3.2 con rinvii). Tuttavia, ciò si 

applica solo se risulta impossibile, nell’ambito della massima inquisitoria e 

in applicazione del principio del libero apprezzamento delle prove, stabilire 

i fatti corrispondenti con un grado di verosimiglianza sufficiente alla realtà 

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(cfr. DTF 139 V 176 consid. 5.2; [tra le tante] sentenza del TAF  

A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 2.3 con rinvii). 

2.4 La LIVA è entrata in vigore il 1° gennaio 2010. Fatto salvo l’art. 113 

LIVA, le disposizioni del diritto anteriore e le loro prescrizioni d’esecuzione 

rimangono ancora applicabili a tutti i fatti e i rapporti di diritto sorti durante 

la loro validità (art. 112 cpv. 1 LIVA). Nella misura in cui la fattispecie in 

esame concerne i periodi fiscali dal 1° gennaio 2012 al 31 dicembre 2016, 

alla stessa risultano dunque applicabili la LIVA e l’ordinanza del 27 novem-

bre 2009 concernente l’imposta sul valore aggiunto (OIVA, RS 641.201). 

Più precisamente, per quanto concerne il diritto materiale risulta applicabile 

la LIVA nella sua versione in vigore durante i periodi fiscali qui in esame.  

2.5 Le istruzioni dell’Amministrazione federale (come le Info IVA, le Info IVA 

concernenti i settori, le Info IVA concernenti la prassi, le informazioni 

generali, le linee direttive, le circolari, ecc.) non sono vincolanti per le auto-

rità giudiziarie (cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. 2.173 seg.). I 

Tribunali devono tuttavia tenerne conto nell’ambito dei loro giudizi, allor-

quando le predette istruzioni consentono l’interpretazione corretta e ade-

guata delle disposizioni di legge applicabili nel caso specifico (cfr. DTF 141 

II 401 consid. 4.2.2; 123 II 16 consid. 7; [tra le tante] sentenza del TAF  

A-3061/2018 del 4 giugno 2019 consid 2.3.2 con rinvii).  

3.  

Nel caso in disamina, oggetto del litigio è la ripresa fiscale di 43'973 franchi 

operata dall’autorità inferiore nei confronti della ricorrente, a titolo di 

correzione dell’imposta precedente per consumo proprio, in correlazione 

alla modifica d’utilizzazione totale di un immobile – precedentemente di 

proprietà della ricorrente e da lei utilizzato in ambito della sua attività 

imprenditoriale – che sarebbe intervenuta con il trasferimento della proprie-

tà della particella n. […] (Comune di Y._______) alla cassa pensioni, 

quest’ultima non avendo optato per la sua imposizione. Tale ripresa è 

recisamente contestata dalla ricorrente, secondo cui non vi sarebbero i 

presupposti per una correzione dell’imposta precedente. 

In tale contesto, prima di entrare nel merito del ricorso (cfr. consid. 4 del 

presente giudizio), qui di seguito il Tribunale richiamerà i principi applicabili 

alla presente fattispecie (cfr. consid. 3.1-3.4 del presente giudizio). 

3.1 Giusta l’art. 1 cpv. 2 LIVA, la Confederazione riscuote a titolo d’IVA 

un’imposta sulle prestazioni che i contribuenti effettuano a titolo oneroso 

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sul territorio svizzero (imposta sulle prestazioni eseguito sul territorio sviz-

zero), un’imposta sull’acquisto di prestazioni di imprese con sede all’estero 

da parte di destinatari che si trovano sul territorio svizzero (imposta sull’ac-

quisto) e un’imposta sull’importazione di beni (imposta sull’importazione). 

Una prestazione è imponibile sul territorio svizzero unicamente se è 

effettuata da un contribuente dietro controprestazione (cfr. art. 18 cpv. 1 

LIVA), ciò che presuppone la sussistenza di uno scambio di prestazioni – 

ovvero, una prestazione e una controprestazione aventi un legame econo-

mico diretto – tra un fornitore (o prestatore) e un acquirente (o destinatario; 

cfr. DTF 138 II 239 consid. 3.2; DTAF 2019 III/1 consid. 3.1 con rinvii). In 

tale contesto, sono segnatamente imponibili all’IVA le prestazioni di servizi 

ex art. 3 lett. e LIVA e le forniture di beni ex art. 3 lett. d LIVA. 

3.2 L’imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. 

La controprestazione comprende segnatamente anche il risarcimento di 

tutte le spese, fatturate separatamente o meno, nonché i tributi di diritto 

pubblico dovuti dal contribuente (cfr. art. 24 cpv. 1 LIVA). Non è inclusa 

nella base di calcolo la parte della controprestazione inerente al valore del 

terreno in caso di alienazione di un bene immobile (art. 24 cpv. 6 lett. c 

LIVA). 

3.3  

3.3.1 La messa a disposizione per l’uso o il godimento di fondi e parti di 

fondi è esclusa dall’imposta (art. 21 cpv. 2 n. 21 LIVA). Giusta l’art. 22 

cpv. 1 LIVA – fatto salvo l’art. 22 cpv. 2 LIVA, che elenca le prestazioni per 

le quali l’opzione è esclusa – il contribuente può assoggettare all’imposta 

prestazioni che ne sono escluse (opzione) purché la indichi chiaramente o 

la dichiari nel rendiconto.  

3.3.2 Giusta l’art. 28 cpv. 1 LIVA, fatti salvi gli artt. 29 e 33 LIVA, nell’ambito 

della sua attività imprenditoriale il contribuente può dedurre (lett. a) 

l’imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero fatturatagli, 

(lett. b) l’imposta sull’acquisto da lui dichiarata (artt. 45-49 LIVA), (lett. c) 

l’imposta sull’importazione da lui versata o da versare, il cui credito non è 

subordinato a condizioni o il cui credito è subordinato a condizioni ed è 

scaduto, nonché l’imposta sull’importazione di beni da lui dichiarata 

(artt. 52 e 63 LIVA). 

3.3.3 Giusta l’art. 29 cpv. 1 LIVA, non sussiste alcun diritto alla deduzione 

dell’imposta precedente per prestazioni e importazioni di beni utilizzati per 

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la fornitura di prestazioni escluse dall’imposta se il contribuente non ha 

optato per la loro imposizione. 

3.4  

3.4.1 Se i presupposti per la deduzione dell’imposta precedente vengono 

successivamente a cadere (consumo proprio), la deduzione dell’imposta 

precedente deve essere corretta nel momento in cui tali presupposti sono 

venuti a cadere. L’imposta precedente dedotta, comprese le relative quote 

corrette a titolo di sgravio fiscale successivo, dev’essere restituita 

(cfr. art. 31 cpv. 1 LIVA). All’inverso, se i presupposti per la deduzione 

dell’imposta precedente si verificano successivamente (sgravio fiscale 

successivo), la deduzione dell’imposta precedente può essere effettuata 

nel periodo di rendiconto in cui tali presupposti si sono verificati. L’imposta 

precedente non dedotta, comprese le quote corrette a titolo di consumo 

proprio, può essere dedotta (cfr. art. 32 cpv. 1 LIVA). In entrambi i casi, la 

correzione della deduzione dell’imposta precedente è dovuta ad una 

modifica dell’utilizzazione (cfr. sentenza del TAF A-1763/2020 del 

22 settembre 2021 consid. 4.3.2). 

3.4.2 Più nel dettaglio, secondo la prassi dell’AFC (cfr. AFC, Info IVA 10 

« Modifiche d’utilizzazione », valevole dal 1° gennaio 2010 [di seguito: Info 

IVA 10], cifra 2.1 segg.; AFC, Info IVA 4 concernente il settore « Edilizia », 

valevole dal 1° gennaio 2010 [di seguito: Info IVA 4], cifra 11), si parla di 

modifiche d’utilizzazione quanto variano i rapporti d’utilizzazione che erano 

determinanti per la deduzione dell’imposta precedente al momento 

dell’acquisto di una prestazione in territorio svizzero o alla sua importa-

zione. Le modifiche d’utilizzazione possono dare luogo a una correzione 

dell’imposta precedente per sgravio fiscale successivo (deduzione succes-

siva dell’imposta precedente), quando un bene o una prestazioni di servizi 

sino a quel momento utilizzato al di fuori dell’attività imprenditoriale o per 

un’attività imprenditoriale non legittimante la deduzione dell’imposta prece-

dente (p. es. per la realizzazione di prestazioni esclude dall’imposta) viene 

d’ora in poi destinato a un’attività imprenditoriale che dà diritto alla dedu-

zione dell’imposta precedente (art. 32 LIVA). Nel caso opposto, la modifica 

d’utilizzazione dà luogo a una correzione dell’imposta precedente per 

consumo proprio (annullamento delle deduzioni dell’imposta precedente 

effettuate; art. 31 LIVA; cfr. Info IVA 10, cifra 2.1). 

3.4.3 Si verificano modifiche d’utilizzazione totali quanto beni o prestazioni 

di servizi dopo la modifica d’utilizzazione sono utilizzati esclusivamente per 

un’attività imprenditoriale che dà diritto alla deduzione dell’imposta 

precedente oppure esclusivamente per un’attività imprenditoriale non 

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legittimante il diritto alla deduzione dell’imposta precedente o al di fuori 

dell’attività imprenditoriale. La modifica d’utilizzazione totale va conteggiata 

nel periodo di rendiconto in cui si verifica. In caso di modifica d’utilizzazione 

totale, vi è effetto fiscale nel momento in cui si verifica la fattispecie (p. es. 

in caso di vendita di un bene immobile con il trasferimento di utili e rischi). 

Pertanto, ad esempio all’inizio e alla fine di ogni singola opzione per 

l’imposizione di una determinata parte di immobile, occorre sempre 

verificare se sussiste una modifica d’utilizzazione fiscalmente rilevante 

(cfr. Info IVA 10, cifra 2.2; parimenti MOLLARD/OBERSON/TISSOT BENE-

DETTO, Traité TVA, 2009, pag. 774 n. 303).  

Nel caso di una modifica d’utilizzazione totale, la correzione dell’imposta 

precedente va di principio calcolata in modo effettivo. Le corrispondenti 

correzioni dell’imposta precedente (consumo proprio o sgravio fiscale) 

vanno effettuate al momento della modifica d’utilizzazione (cfr. Info IVA 10, 

cifra. 2.2.2). 

3.4.4 Vi è segnatamente consumo proprio quando il contribuente preleva 

durevolmente o temporaneamente dalla sua impresa beni o prestazioni di 

servizi, sempre che al momento dell’acquisto o del conferimento dell’insie-

me degli stessi o di relativi componenti abbia proceduto a una deduzione 

dell’imposta precedente e li utilizza per un’attività imprenditoriale che non 

dà diritto alla deduzione dell’imposta precedente secondo l’art. 29 cpv. 1 

LIVA (cfr. art. 31 cpv. 2 lett. b LIVA). 

Se il bene o la prestazione di servizi sono stati utilizzati durante il periodo 

compreso tra la ricezione della prestazione e il momento in cui i 

presupposti per la deduzione dell’imposta precedente sono venuti a 

cadere, la deduzione dell’imposta precedente deve essere corretta in 

funzione dell’importo del valore attuale del bene o della prestazione di 

servizi (cfr. art. 31 cpv. 3 LIVA).  

Al riguardo, l’art. 69 cpv. 2 OIVA precisa che la deduzione dell’imposta 

precedente va corretta riguardo a beni e prestazioni di servizi utilizzati che 

siano ancora disponibili e abbiano un valore attuale nel momento in cui 

sono venuti meno i presupposti per la deduzione dell’imposta precedente. 

Giusta l’art. 70 OIVA, il valore attuale va calcolato sulla base del prezzo 

d’acquisto, al netto del valore del terreno nel caso degli immobili, nonché 

sulla base delle spese che aumentano il valore. Non va tenuto conto delle 

spese di mantenimento del valore. Per spese di mantenimento del valore 

s’intendono quelle che servono unicamente a mantenere il valore e la 

funzionalità di un bene, segnatamente le spese per servizi, manutenzione, 

A-746/2021 

Pagina 11 

esercizio, riparazione e ripristino (cpv. 1). Nel determinare il valore attuale 

di beni e prestazioni di servizi utilizzati occorre considerare, nel primo 

periodo fiscale dell’utilizzazione, la perdita di valore per tutto il periodo 

fiscale. Nell’ultimo periodo fiscale non ancora concluso non si può per 

contro operare alcun ammortamento, tranne nel caso in cui la modifica 

dell’utilizzazione intervenga l’ultimo giorno del periodo fiscale (cpv. 2). Tali 

due disposizione dell’OIVA, che non fanno che precisare il calcolo del 

valore attuale di cui all’art. 31 cpv. 3 LIVA, rispettano i limiti della delega 

legislativa contenuta all’art. 31 cpv. 3 in fine LIVA (cfr. al riguardo, sentenza 

del TAF A-1763/2020 del 22 settembre 2021 consid. 5.3.1). 

Per quanto concerne più concretamente il calcolo del valore attuale, 

l’art. 31 cpv. 3 LIVA sancisce che per calcolare il valore attuale, l’importo 

dell’imposta precedente è ridotto linearmente, per i beni mobili e per le 

prestazioni di servizi, di un quinto per ogni anno trascorso e, per i beni 

immobili, di un ventesimo per ogni anno trascorso. Il sistema contabile non 

è rilevante. In casi motivati, il Consiglio federale può stabilire deroghe alle 

disposizioni sull’ammortamento. Sulla base di detta disposizione, per 

calcolare il valore attuale di un bene immobile ai sensi dell’IVA, l’importo 

dell’imposta precedente va dunque ridotto linearmente del 5% per ogni 

anno trascorso (tasso di ammortamento lineare del 5% annuo; cfr. pari-

menti Info IVA 10, cifra 3). 

3.4.5 La prassi dell’AFC precisa poi che l’oggetto di una correzione dell’im-

posta precedente è costituito unicamente dalle imposte precedenti a suo 

tempo fatte valere o non fatte valere su spese e investimenti fiscalmente 

rilevanti (cfr. Info IVA 10, cifra 3). Nel caso dei beni immobili, di regola sono 

fiscalmente rilevanti le spese d’investimento relative allo stabile attivabili 

secondo i principi generali della contabilità, ma non il valore del terreno 

(cfr. Info IVA 10, cifra 3.1.2). Il valore del terreno non è infatti rilevante dal 

punto di vista dell’IVA (cfr. art. 24 cpv. 6 lett. c LIVA; Info IVA 10, cifra 3.1.2 

lett. e; Info IVA 4, cifra 10; parimenti consid. 3.2 del presente giudizio). Al 

riguardo non è rilevante se l’attivazione è stata o no effettivamente 

effettuata oppure se le spese (totali o parziali) sono state addebitate al 

conto economico. Per i beni immobili è quindi prevista una correzione 

dell’imposta precedente, per la nuova edificazione o l’acquisto di immobili, 

le spese di miglioria in relazione a misure di risparmio energetico, di tutela 

dell’ambiente e di conservazione dei monumenti storici, le ristrutturazioni 

considerevoli. Non va per contro effettuata alcuna correzione dell’imposta 

precedente sui costi di manutenzione, sui materiali d’esercizio e sugli altri 

costi senza carattere d’investimento (cfr. Info IVA 10, cifra 3.1.2). 

A-746/2021 

Pagina 12 

Sono considerate spese di miglioria le spese con carattere d’investimento 

che comportano un miglioramento della costruzione e che aumentano il 

valore dell’investimento. Non possono essere spese destinate al solo 

mantenimento della costruzione o delle relative possibilità d’utilizzazione 

(cfr. Info IVA 10, cifra 3.1.2 lett. b). Sono invece considerati costi di 

manutenzione e quindi fiscalmente non rilevanti quelli che originano un 

miglioramento della costruzione e che non aumentano durevolmente il 

valore dell’investimento. Tali costi hanno unicamente lo scopo di mante-

nere le condizioni attuali della costruzione e della sua utilizzazione (cfr. Info 

IVA 10, cifra 3.1.2 lett. d). 

4.  

4.1 Nel caso in disamina, il Tribunale rileva preliminarmente come sia qui 

incontestato che durante i periodi fiscali dal 1° gennaio 2012 al 31 dicem-

bre 2016 – oggetto del controllo fiscale dell’autorità inferiore – la società 

ricorrente sia stata proprietaria di un immobile sito a Y._______ (particella 

n. […]), acquistato negli anni 50, avente una superficie totale di 4'303 m2, 

di cui 3'034 m2 occupati da uno stabile industriale e 1'269 m2 di terreno e 

giardino. È altresì incontestato che detto immobile è stato utilizzato dalla 

ricorrente nell’ambito della sua attività imprenditoriale e che nel corso del 

2012 è stato oggetto di una ristrutturazione considerevole, per la quale la 

ricorrente ha sostenuto dei costi d’investimento pari a 687'073 franchi, 

rappresentanti delle spese di miglioria con carattere d’investimento, ai 

sensi della prassi dell’AFC (cfr. consid. 3.4.5 del presente giudizio). In 

correlazione a tale investimento, essa ha dedotto interamente nei propri 

rendiconti IVA per il periodo fiscale 2012 la relativa imposta precedente 

(8%) di 54'966 franchi. È altresì pacifico, che il 30 settembre 2016 la 

società ricorrente ha poi venduto l’immobile al prezzo di 7'350'000 franchi 

alla cassa pensioni (cfr. doc. 5 prodotto dalla ricorrente), la quale non ha 

poi optato per la sua imposizione. In tali circostanze, non vi è dubbio alcuno 

che con la vendita dell’immobile è intervenuta una modifica d’utilizzazione 

totale per consumo proprio. Tale punto non è peraltro contestato dalla 

società ricorrente.  

La ricorrente contesta quindi il valore dell’immobile ch’essa ha venduto al 

momento di detta vendita e, di conseguenza, i tassi di ammortamento utiliz-

zati dall’autorità inferiore per il calcolo di questo valore residuo. Essa sotto-

linea altresì che l’acquirente dell’immobile aveva già pianificato di demolire 

l’edificio industriale. Per tale motivo, questa costruzione non poteva avere 

un valore residuo al momento della vendita, la stessa dovendo essere 

distrutta. Ciò premesso, da un esame delle censure ricorsuali risulta che il 

litigio porta essenzialmente sulla questione a sapere se tale modifica 

A-746/2021 

Pagina 13 

d’utilizzazione totale giustifichi o meno nella presente fattispecie una 

correzione per consumo proprio della deduzione dell’imposta precedente 

effettuata dalla ricorrente nel 2012 in correlazione con la ristrutturazione 

considerevole dell’immobile, così come ritenuto dall’autorità inferiore. Più 

concretamente, per il Tribunale si tratta di stabilire se al momento del 

trasferimento della proprietà dell’immobile alla cassa pensioni – e meglio, 

al momento della modifica d’utilizzazione totale –, lo stesso aveva o meno 

ancora un valore attuale ai sensi dell’IVA comportante la correzione della 

deduzione dell’imposta precedente, tale punto essendo qui recisamente 

contestato dalla società ricorrente. Rispettivamente se al momento del 

trasferimento della proprietà alla cassa pensioni, i lavori di ristrutturazione 

che hanno dato origine alla deduzione dell’imposta precedente nel 2012 – 

su cui si fonda l’autorità inferiore per ritenere un valore residuo dell’im-

mobile – avevano o meno ancora un valore attuale ai sensi dell’IVA. Nella 

misura in cui la correzione della deduzione dell’imposta precedente (consu-

mo proprio) presuppone che l’immobile sia ancora disponibile e abbia un 

valore attuale ai sensi dell’art. 31 cpv. 3 LIVA, in combinato disposto con 

l’art. 69 cpv. 2 OIVA, nel momento in cui sono venuti meno i presupposti 

per la deduzione dell’imposta precedente – ovvero con la modifica 

d’utilizzazione totale –, la stessa presuppone infatti che vi sia ancora un 

valore attuale ai sensi dell’IVA, da calcolarsi secondo i criteri dettati 

dall’art. 70 OIVA (cfr. consid. 3.4.4 del presente giudizio).  

4.2  

4.2.1 Nella decisione impugnata, l’autorità inferiore ha ritenuto che poiché 

al momento del trasferimento della proprietà dell’immobile alla cassa 

pensioni, il prezzo d’acquisto sarebbe stato interamente ammortizzato, in 

virtù dell’art. 69 cpv. 2 OIVA, il valore residuale di tale immobile andrebbe 

calcolato unicamente in base alle spese di ristrutturazione sostenute nel 

2012, sulle quali la società ricorrente ha dedotto la totalità dell’imposta 

precedente pari a 54'966 franchi (cfr. decisione impugnata, consid. 3.3).  

Per calcolare il valore attuale dell’immobile, l’autorità inferiore ha indicato 

di dover ridurre linearmente del 5 % per ogni anno trascorso l’importo 

dell’imposta precedente e di dover considerare, nel primo periodo fiscale 

dell’utilizzazione, la perdita di valore per tutto il periodo fiscale. Essa ha 

altresì indicato che, nell’ultimo periodo fiscale non ancora concluso non si 

potrebbe per contro operare alcun ammortamento, tranne nel caso in cui 

la modifica d’utilizzazione intervenga l’ultimo giorno del periodo fiscale. In 

concreto, essa ha ritenuto che la modifica d’utilizzazione avrebbe avuto 

luogo il 30 settembre 2016, per cui ha tenuto conto di un ammortamento 

A-746/2021 

Pagina 14 

su 4 anni, dal 2012 sino al 2015 (ultimo periodo fiscale concluso), corri-

spondente al 20 %. Così facendo, essa ha ritenuto la sussistenza di un 

valore residuo al momento del trasferimento lo stabile in questione, giustifi-

cante la correzione della deduzione dell’imposta precedente per consumo 

proprio, dell’importo di 43'973 franchi, secondo il calcolo seguente (cfr. de-

cisione impugnata, consid. 3.3; decisione del 29 gennaio 2019, consid. 3.5 

[atto n. 9 dell’incarto prodotto dall’autorità inferiore {di seguito: inc. AFC}]): 

 

Totale netto dei costi d’investimento fr. 687'073  

Imposta precedente recuperata  

(= 8% di fr. 687'073)  

 fr. 54'966 

./. ammortamento per gli anni dal 2012 al 2015 

(= 4 anni al 5%, ovvero 20% di fr. 54'966 - IP 

deducibile) 

 –   fr. 10'993  

Rettifica dell’imposta precedente  fr. 43'973 

 

4.2.2 Di avviso contrario, la società ricorrente sostiene che al momento del 

trasferimento della proprietà alla cassa pensioni il valore residuo dello 

stabile era pari a zero, sicché in realtà sarebbe stato trasferito unicamente 

il terreno, il cui valore non è rilevante ai fini dell’IVA ex art. 24 cpv. 6 lett. c 

LIVA. In effetti, dal contratto di vendita risulterebbe che la costruzione 

sarebbe stata demolita e che così gli investimenti da lei effettuati nel 2012 

sarebbero stati soppressi e quindi senza più alcun valore. La ricorrente 

ritiene dunque che non vi sarebbe alcun valore residuo affidabile per deter-

minare la deduzione dell’imposta precedente da correggere (consumo 

proprio). A sostegno della sua posizione, essa cita il seguente articolo 

dottrinale: « RUDOLF SCHUMACHER, MWST auf Abbruchkosten bei Im-

mobilien, in: Der Schweizer Treuhänder 6-7/99, pagg. 629 segg. » 

(cfr. ricorso 18 febbraio 2021, punto 2.1). A mente della ricorrente, il 

concetto di ammortamento corrisponderebbe al riscontro contabile della 

perdita di valore dovuta all’usura, dal tempo o dall’invecchiamento subita 

da un determinato bene. A livello economico raffigurerebbe la ripartizione 

nel tempo di un costo o di un valore. Citando gli artt. 665, 669 e 960 cpv. 2 

CO circa i limiti massimi di valutazione di un attivo aziendale, la ricorrente 

ritiene che per il fatto che il bene immobiliare non aveva per le parti che 

hanno concluso l’atto di compravendita alcun valore, tanto da prevedere la 

necessità comprovata nell’atto stesso di un abbattimento totale dell’opera 

e conseguentemente presa in carico di tali costi da parte dell’acquirente, 

non si potrebbe ragionevolmente pretendere dalla ricorrente che vi sia 

ancora un valore residuo (importo del tutto teorico e non riscontrabile nella 

A-746/2021 

Pagina 15 

realtà contabile aziendale) e su questo ancora percepire una restituzione 

dell’IVA ammontante all’80% dell’investimento effettuato. Tale modo di 

procedere non terrebbe conto della realtà economica ed effettiva della 

valutazione dell’immobile e di quello che può essere considerato corretto 

da un punto di vista economico (cfr. ricorso 18 febbraio 2021, punto 2.2). 

Ad ulteriore comprova della sua posizione, la ricorrente richiama la 

giurisprudenza in correlazione alla vendita di un immobile da demolire dello 

scrivente Tribunale di cui alla sentenza A-5099/2015 del 20 gennaio 2016 

e del Tribunale federale di cui alla sentenza 2C_166/2016 del 27 ottobre 

2017. Pur essendo la fattispecie alla base di dette sentenze diversa da 

quella in esame, essa ritiene che nelle stesse vi sarebbero spunti interes-

santi che potrebbero essere qui ripresi. Benché la vendita di un terreno con 

un immobile destinato alla demolizione secondo il diritto civile rappresenti 

una vendita di un terreno costruito, essa ritiene che, dal punto di vista 

economico, si tratterebbe di un’operazione immobiliare il cui valore sareb-

be costituito dal valore del terreno, dedotti i costi di demolizione. Quanto 

ritenuto dall’autorità inferiore – che avrebbe insistito sulla mancata indica-

zione del valore del terreno per 1 franco nell’atto pubblico di vendita – 

apparirebbe eccessivamente formalistico e, nel risultato, ignorerebbe la 

realtà economica dell’operazione. Se poi la ricorrente invece di proceder 

come avvenuto, avesse demolito l’edificio industriale e lo avesse effettuato 

nella sua attività imprenditoriale per riportare la proprietà immobiliare al suo 

stato naturale e successivamente venderla all’acquirente, le spese soste-

nute sarebbero state interamente e in maniera incondizionata da conside-

rarsi come deducibili ai fini dell’IVA. Le stesse conseguenze, si sarebbero 

verificate anche nell’ipotetica cessazione dell’attività imprenditoriale della 

ricorrente e quindi della messa in liquidazione. In questi due casi, l’autorità 

inferiore non avrebbe proceduto ad una correzione della deduzione dell’im-

posta precedente (consumo proprio) a seguito di una modifica d’utilizza-

zione totale. Per finire essa ritiene che l’azzeramento del valore residuo 

dell’investimento dell’immobile non sarebbe dovuto alla cessione dello 

stesso, ma andrebbe considerato come ultimo atto della vita dell’immobile 

presso la ricorrente. L’immobile trapassato dalla ricorrente si sarebbe 

trovato al momento stesso del trapasso senza ombra di dubbio nell’ultima 

fase di demolizione e di risanamento del terreno che è stato utilizzato per 

scopo imponibili ai fini dell’IVA (cfr. ricorso 18 febbraio 2021, punto 2.3). 

4.3 Al riguardo, il Tribunale osserva innanzitutto come le considerazioni e 

le conclusioni dell’autorità inferiore siano in linea con quanto previsto dalle 

disposizioni applicabili alla presente fattispecie. Il calcolo effettuato dall’au-

torità inferiore – così come esposto al consid. 4.2.1 del presente giudizio, 

a cui si rinviano le parti – è infatti corretto e non può che essere qui seguito 

A-746/2021 

Pagina 16 

dal Tribunale. Più nel dettaglio, è a giusto titolo che l’autorità inferiore – 

premesso e non contestato dalla ricorrente che al momento del trasferi-

mento di proprietà il prezzo d’acquisto dell’immobile era stato interamente 

ammortizzato – ha determinato il valore attuale dell’immobile, prendendo 

come base di calcolo le spese di ristrutturazione sostenute dalla società 

ricorrente nel 2012, da considerarsi spese di miglioria con carattere 

d’investimento, sulle quali quest’ultima ha dedotto la totalità dell’imposta 

precedente pari a 54'966 franchi nei propri rendiconti 2012. Ciò è quanto 

sancito dall’art. 31 cpv. 3 LIVA, in combinato disposto con gli artt. 69 cpv. 2 

e 70 OIVA (cfr. consid. 3.4.4 del presente giudizio) e dalla prassi dell’AFC 

(cfr. consid. 3.4.5 del presente giudizio). Considerato che la modifica 

d’utilizzazione ha avuto luogo il 30 settembre 2016, è altresì a giusto titolo 

ch’essa ha poi ridotto l’importo dell’imposta precedente di 54'966 franchi, 

tenendo conto di un ammortamento lineare del 5% su 4 anni pari a 

10'993 franchi (= 5% su 4 anni di fr. 54'966), dal 2012 sino al 2015 (ultimo 

periodo fiscale concluso), corrispondente al 20 %, così come prescritto 

dall’art. 31 cpv. 3 LIVA (cfr. consid. 3.4.4 del presente giudizio). La corre-

zione della deduzione dell’imposta precedente pari a 43'973 franchi  

(= fr. 54'966 ./. fr. 10'993) è pertanto corretta e va qui confermata. 

4.4 Ciò sancito, gli argomenti sollevati dalla società ricorrente al riguardo 

non possono invece essere qui condivisi dal Tribunale e non permettono in 

alcun modo d’inficiare le conclusioni dell’autorità inferiore di cui sopra, per 

i motivi seguenti.  

4.4.1 In primo luogo, diversamente da quanto ritenuto dalla ricorrente, il 

Tribunale precisa che sotto il profilo dell’IVA nel valutare se un immobile 

abbia o meno ancora un valore attuale non è il valore economico secondo 

le norme di diritto commerciale (rispettivamente la realtà economica) ad 

essere qui determinante, bensì il valore attuale ai sensi dell’IVA, che va 

calcolato tenuto conto delle regole chiare e precise dell’art. 31 cpv. 3 LIVA, 

in combinato disposto con gli artt. 69 cpv. 2 e 70 OIVA (cfr. consid. 3.4.4 

del presente giudizio), giustamente applicate dall’autorità inferiore. Trattan-

dosi di regole previste espressamente dalla LIVA, le stesse vincolano il 

Tribunale ai sensi dell’art. 190 Cost., sicché non vi è alcun margine per 

discostarsene. Peraltro la legalità dell’OIVA è stata confermata dal 

Tribunale al consid. 3.4.4 del presente giudizio. Come visto, sulla base 

dell’art. 31 cpv. 3 LIVA, per calcolare il valore attuale, l’importo dell’imposta 

precedente è ridotto linearmente, per i beni immobili, di un ventesimo per 

ogni anno trascorso. Detto in altri termini, l’ammortamento va calcolato ex 

lege applicando un tasso di ammortamento lineare del 5% per ogni anno 

trascorso, ciò a prescindere dall’ammortamento effettivo contabilizzato 

A-746/2021 

Pagina 17 

dalla società ricorrente nei propri conti per quanto concerne lo stabile 

industriale e/o in rapporto ai lavori di miglioria considerevoli effettuati sullo 

stesso nel 2012 (cfr. doc. 4 prodotto dalla ricorrente). Ora, tenuto conto dei 

lavori di ristrutturazione effettuati sullo stabile industriale nel 2012 e della 

relativa deduzione dell’imposta precedente, procedendo all’ammortamento 

lineare del 5% per quattro anni, è risultato che al momento del 

trasferimento dell’immobile nel 2016 alla cassa pensioni, lo stesso aveva 

ancora un valore attuale ai sensi dell’IVA. Va qui sottolineato che la 

ricorrente non ha mai contestato la base del calcolo degli ammortamenti, 

nel senso che i lavori di ristrutturazione da lei effettuati nel 2012 avevano 

effettivamente un valore di 687'073 franchi, così come ritenuto dall’autorità 

inferiore. In particolare, la ricorrente non ha contestato che i lavori di 

ristrutturazione da lei effettuati non abbiano apportato un tale valore. In tale 

contesto, l’articolo di dottrina di RUDOLF SCHUMACHER citato dalla ricorrente 

(cfr. doc. 11 allegato al reclamo di cui all’atto n. 10 dell’inc. AFC) secondo 

cui se uno stabile ceduto non ha più valore in corso di vendita, allora non 

vi è luogo di procedere alla correzione della deduzione dell’imposta 

precedente, non le è dunque di alcun soccorso, non essendo qui il caso.  

Poco importa pertanto se nei fatti la società ricorrente e l’acquirente 

abbiano o meno convenuto di un prezzo di vendita più basso, considerando 

come completamente ammortizzato il valore dello stabile industriale al 

momento del suo trasferimento nel 2016. Il fatto che le parti abbiano 

concretamente convenuto nell’atto di compravendita (cfr. doc. 5 prodotto 

dalla ricorrente) che successivamente al trasferimento di proprietà, l’acqui-

rente avrebbe provveduto a sue spese alla demolizione dello stabile 

industriale, non è un elemento permettente di ritenere quest’ultimo come 

senza valore attuale ai sensi dell’IVA. Come visto, il valore attuale va infatti 

calcolato secondo le regole precise sancite in materia IVA. In tale contesto, 

non è poi eccessivamente formalistico il fatto che l’autorità inferiore non 

abbia considerato che invero la ricorrente avrebbe trasferito solo il terreno, 

poiché non avrebbe indicato nell’atto di compravendita un valore pari a 

1 franco dello stabile industriale.  

4.4.2 In secondo luogo, nella presente fattispecie non trova applicazione la 

giurisprudenza di cui alla sentenza del Tribunale federale 2C_166/2016 del 

27 ottobre 2017 resa in rapporto alla sentenza dello scrivente Tribunale  

A-5099/2015 del 20 gennaio 2016, richiamata dalla ricorrente in maniera 

incompleta, la stessa avendo omesso importanti passaggi del consid. 5.3. 

Nel caso della predetta giurisprudenza, la questione centrale era quella 

della deduzione dell’imposta precedente in correlazione con i lavori di 

A-746/2021 

Pagina 18 

demolizione di locali commerciali effettuati dal proprietario attuale dell’im-

mobile, prima del trasferimento della proprietà a terzi. Tale non è ovvia-

mente la questione giuridica qui in esame, dal momento che in concreto 

litigiosa è la correzione della deduzione dell’imposta precedente per 

avvenuta modifica d’utilizzazione totale (consumo proprio) dell’immobile. 

Ora vero è che, nella succitata sentenza, il Tribunale federale ha spiegato 

che, in generale, un edificio passa attraverso diverse fasi nel corso di 

un’attività imprenditoriale (costruzione, gestione, demolizione o vendita). 

Vero è anche che lo stesso ha precisato che la demolizione rappresenta 

l’ultima fase dell’attività imprenditoriale, se l’oggetto continua ad essere di 

proprietà della persona che lo ha precedentemente utilizzato. I lavori di 

demolizione – a condizione che non siano eseguiti dal nuovo proprietario 

– si verificano indipendentemente da qualsiasi ulteriore utilizzo dell’immo-

bile e non danno diritto alla deduzione dell’imposta precedente. Altra è la 

situazione, nel caso in cui il nuovo proprietario acquista l’immobile, lo 

demolisce e lo utilizza per nuovi scopo. In questo caso, dal punto di vista 

del nuovo proprietario (cfr. anche la sentenza dello scrivente Tribunale  

A-1436/2020 del 22 settembre 2020 consid. 3.1), la demolizione fa parte 

della fase di costruzione della vita dell’immobile, per quanto riguarda il 

nuovo uso; il nuovo proprietario è all’inizio della sua attività imprenditoriale. 

In tal caso la demolizione totale e il risanamento del suolo danno diritto alla 

deduzione dell’imposta precedente nell’ambito dell’attività imprenditoriale, 

se non vengono utilizzati per scopo esenti dall’IVA (cfr. sentenza del TF 

2C_166/2016 del 27 ottobre 2017 consid. 5.3). Tale giurisprudenza non è 

tuttavia trasponibile al caso in esame. 

4.4.3 In terzo luogo, alla ricorrente non è neppure di aiuto, argomentare 

che nel caso in cui essa avesse deciso diversamente, e meglio, di demolire 

lo stabile industriale prima di vendere l’immobile alla cassa pensione, allora 

si sarebbe chiaramente considerato che solo il valore del terreno veniva 

trasferito all’acquirente, ciò che non avrebbe comportato alcuna correzione 

della deduzione dell’imposta precedente, difettandone i presupposti. Ana-

logo discorso, vale per quanto attiene l’argomentazione secondo cui se la 

stessa fosse invece fallita e stata liquidata, allora non vi sarebbero stati i 

presupposti per la correzione della deduzione dell’imposta precedente. A 

prescindere dalla questione a sapere se dette due ipotesi evocate dalla 

ricorrente avrebbero potuto o meno condurre ad un risultato diverso, non 

va dimenticato che, dal punto di vista dell’IVA, il contribuente deve 

sopportare le conseguenze fiscali delle forme giuridiche da lui scelte per 

organizzare le proprie relazioni, l’AFC deve accettarne le conseguenze e 

non può intervenire, nella misura in cui l’organizzazione delle relazioni 

economiche delle parti interessate permangono nei limiti legali (cfr. DTAF 

A-746/2021 

Pagina 19 

2007/38 consid. 5.3.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-1335/2014 del 

14 dicembre 2015 consid. 5.2.2 con rinvii).  

4.5 In definitiva, alla luce di quanto precede, il Tribunale giunge alla 

conclusione che le censure sollevate dalla società ricorrente non sono tali 

da far ritenere che invero al momento del trasferimento della proprietà 

dell’immobile alla cassa pensioni avvenuta del 2016, con conseguente 

modifica d’utilizzazione totale, non vi sarebbe più stato alcun valore attuale 

ai sensi dell’IVA dello stabile industriale. Ne consegue che, in presenza di 

un valore attuale ai sensi dell’IVA dell’immobile al momento del trasferi-

mento, la correzione della deduzione dell’imposta precedente a seguito 

della modifica d’utilizzazione totale (consumo proprio) effettuata dall’auto-

rità inferiore appare giustificata e corretta. 

5.  

Da ultimo il Tribunale deve ancora esaminare d’ufficio se il credito fiscale 

in oggetto è prescritto o meno (cfr. sentenza del TAF A-5842/2020 del 

31 marzo 2021 consid. 3.1.1 con rinvii). 

5.1 La prescrizione, nella misura in cui concerne l’esistenza del credito 

fiscale, è di diritto materiale (cfr. sentenze del TF 2C_243/2014 del 4 di-

cembre 2014 consid. 5 con rinvio; 2C_551/2009 del 13 aprile 2010 con-

sid. 2.3; [tra le tante] sentenza del TAF A-3678/2016 del 6 agosto 2018 

consid. 3.1 con rinvii; RÜEGSEGGER, MWSTG-Kommentar, n. 5 ad art. 42 

LIVA). Per questo motivo, alla stessa risulta applicabile il diritto vigente al 

momento in cui le circostanze di fatto alla base del gravame hanno avuto 

luogo. Nella fattispecie, la prescrizione dei crediti fiscali in materia IVA è 

retta dall’art. 42 LIVA. Giusta l’art. 42 cpv. 1 LIVA, il diritto di tassazione si 

prescrive in cinque anni dalla fine del periodo fiscale in cui è sorto il credito 

fiscale (« termine di prescrizione relativa »). La prescrizione è interrotta 

mediante una dichiarazione scritta ricettizia volta a determinare o 

correggere il credito fiscale, mediante una decisione, una decisione su 

reclamo o una sentenza. L’annuncio di un controllo secondo l’art. 78 cpv. 3 

LIVA o l’inizio di un controllo non annunciato comporta una corrispondente 

interruzione della prescrizione (cfr. art. 42 cpv. 2 LIVA). Se la prescrizione 

è interrotta dall’AFC o da un’autorità di ricorso, il termine di prescrizione 

decorre nuovamente. Il nuovo termine di prescrizione è di due anni 

(cfr. art. 42 cpv. 3 LIVA; sentenza del TAF A-3678/2016 del 6 agosto 2018 

consid. 3.1). Il termine di prescrizione relativa di cui all’art. 42 cpv. 2 LIVA 

può essere interrotta fino al momento del termine di prescrizione assoluta 

di cui all’art. 42 cpv. 6 LIVA (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5842/2020 

del 31 marzo 2021 consid. 3.1.2 con rinvii). 

A-746/2021 

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In virtù dell’art. 42 cpv. 6 LIVA, il diritto di tassazione si prescrive in ogni 

caso in dieci anni dalla fine del periodo fiscale in cui è sorto il credito fiscale 

(« termine di prescrizione assoluta »; cfr. [tra le tante] sentenza del TAF  

A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 3.1.2 con rinvii; RÜEGSEGGER, 

MWSTG-Kommentar, n. 6 segg. ad art. 42 LIVA).  

5.2 In concreto, il Tribunale rileva che il credito fiscale qui in oggetto relativo 

al periodo fiscale 2016 non risulta ancora prescritto, nella misura in cui non 

è ancora intervenuta la prescrizione assoluta ex art. 42 cpv. 6 LIVA e il 

termine di prescrizione di 5 anni è stata regolarmente interrotto a più 

riprese, con conseguente decorrenza di un nuovo termine di 2 anni ai sensi 

dell’art. 42 cpv. 3 LIVA, e meglio: la prima volta con il controllo fiscale nel 

settembre 2017 (cfr. atto n. 2 dell’inc. AFC), poi con l’AT n. 392’547 del 

9 ottobre 2017 (cfr. atto n. 3 dell’inc. AFC), successivamente con la 

decisione del 29 gennaio 2019 (cfr. atto n. 9 dell’inc. AFC) e da ultimo con 

la decisione su reclamo del 19 gennaio 2021 (cfr. atto n. 11 dell’inc. AFC). 

Nella misura in cui è proprio nel periodo fiscale 2016 che è intervenuto il 

cambiamento d’utilizzazione comportante la correzione della deduzione 

dell’imposta precedente concernente la ripresa fiscale in oggetto, non vi è 

alcun motivo per modificare i crediti fiscali relativi ai periodi fiscali 2012-

2015, per i quali si precisa non è stata qui controllata la prescrizione.  

Nella misura in cui il credito fiscale in oggetto non è qui ancora prescritto 

ex art. 42 LIVA, la decisione impugnata va dunque confermata e il ricorso 

integralmente respinto. 

6.  

In considerazione dell’esito della lite, giusta l’art. 63 cpv. 1 PA, le spese 

processuali sono poste a carico della società ricorrente qui parte integral-

mente soccombente (cfr. art. 1 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 

sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale ammini-

strativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie esse sono 

stabilite in 3'000 franchi (cfr. art. 4 TS-TAF). Alla crescita in giudicato del 

presente giudizio, detto importo verrà detratto interamente dall’anticipo 

spese di 3'000 franchi da lei versato a suo tempo. Non vi sono poi i presup-

posti per l’assegnazione alla ricorrente di un’indennità a titolo di spese 

ripetibili (cfr. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF 

a contrario). 

  

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Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale 
pronuncia: 

1.  

Il ricorso è respinto. 

2.  

Le spese processuali, pari a 3'000 franchi, sono poste a carico della 

ricorrente. Alla crescita in giudicato del presente giudizio, tale importo verrà 

interamente dedotto dall’anticipo spese di 3'000 franchi da lei versato a suo 

tempo. 

3.  

Non vengono assegnate indennità a titolo di spese ripetibili. 

4.  

Questa sentenza è comunicata alla ricorrente e all’autorità inferiore. 

I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente. 

 

Il presidente del collegio: La cancelliera: 

  

Raphaël Gani Sara Pifferi 

 

  

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Rimedi giuridici: 

Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia di 

diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 

30 giorni dalla sua notificazione (art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 LTF). Il 

termine è reputato osservato se gli atti scritti sono consegnati al Tribunale 

federale oppure, all’indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una 

rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l’ultimo giorno 

del termine (art. 48 cpv. 1 LTF). Gli atti scritti devono essere redatti in una 

lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l’indicazione dei mezzi 

di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e – se in possesso della 

parte ricorrente – i documenti indicati come mezzi di prova devono essere 

allegati (art. 42 LTF). 

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