# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 8eaf0bbd-1e9b-53e7-8038-0c584c734dd0
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2017-08-22
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 2014 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2014
**Docket/Reference:** DB.2017.5
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2017_5_cs.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2017.5 
1 ST.2017.6 

Entscheid 

22. August 2017 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiberin Andrea Schmid 

A ,    

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführer/
Rekurrent,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

Direkte Bundessteuer 2014 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2014 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. Der in B wohnhafte A (nachfolgend der Pflichtige) deklarierte in der Steuer-

erklärung  2014  detailliert  aufgelistete  Krankheitskosten  von  insgesamt  Fr.  14'083.- 

bzw. (unter Berücksichtigung des  Selbstbehalts von 5% des Nettoeinkommens) einen 

damit  verbundenen  Einkommensabzug  von  Fr. 11'123.-  (direkte  Bundessteuer)  bzw. 

Fr. 11'168.- (Staats- und Gemeindesteuern). 

Mit  Veranlagungsverfügung  und  Einschätzungsentscheid  vom  27.  Septem-

ber 2016 rechnete der Steuerkommissär den letzteren Betrag vollumfänglich auf. Dies 

mit der Begründung, die deklarierten Krankheitskosten seien lediglich im Umfang eines 

unter  der  Selbstbehaltsschwelle  liegenden  Betrags  von  Fr. 1'583.-  abzugsfähig.  Als 

nicht  abzugsfähig  betrachtete  er  dabei  insbesondere  die  Kosten  im  Betrag  von 

Fr. 10'800.-, welche gemäss den mit der Steuererklärung eingereichten Rechnungsbe-

legen  72  Konsultationen  bei  "Dr.  phil.  C,  Psychoanalytische  Praxis"  betrafen,  sowie 

Kosten im Betrag von Fr. 1'643.20, welche für "Anreisen zu Behandlungen in D" aufge-

führt waren. Neben den Krankheitskosten strich er zudem die für "auswärtige Verpfle-

gung" deklarierte Jahrespauschale von Fr. 3'200.-. Dergestalt eröffnete er dem Pflichti-

gen  ein  steuerbares  Einkommen  von  Fr.  62'400.-  (direkte  Bundessteuer)  bzw. 

Fr. 61'500.-  (Staats-  und  Gemeindesteuern);  das  steuerbare  Vermögen  übernahm  er 

gemäss Deklaration mit Fr. 7'000.-.  

B. Mit hiergegen am 23. Oktober 2016 erhobener Einsprache wandte sich der 

Pflichtige gegen die Aufrechnung der Krankheitskosten; zur Begründung führte er aus, 

die  Kosten  beträfen  eine  Psychotherapie,  welche  gemäss  ärztlichem  Bericht  vom 

... Oktober  2016  weiterhin  nötig  sei.  In  Bezug  auf  die  Verpflegungskosten  akzeptierte 

er eine Kürzung bis auf einen anteiligen Betrag Fr. 1'200.-, welcher ihm aus näher dar-

gelegten Gründen zuzugestehen sei.  

Mit  Veranlagungs-  bzw.  Einschätzungsvorschlag  vom  1.  November  2016  un-

terbreitete  die  Einsprachebehörde  dem  Pflichtigen,  ihm  den  anteiligen  Verpflegungs-

kostenabzug zu gewähren, an der vollumfänglichen Aufrechnung der Krankheitskosten 

jedoch  festzuhalten.  Hierzu  nahm  der  Pflichtige  mit  Antwortschreiben  vom  3.  Dezem-

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ber 2016 ablehnend Stellung, wobei er weitere Belege zu den Kosten der Psychothe-

rapie einreichte. 

Mit  Entscheiden  vom  7.  Dezember  2016  hiess  das  kantonale  Steueramt  die 

Einsprachen teilweise gut. Im Sinn des vorgängigen Vorschlags hielt es an der vollum-

fänglichen  Aufrechnung  der  Krankheitskosten  fest.  Gewährt  wurde  dem  Pflichtigen 

indes der beantragte Verpflegungsabzug von Fr. 1'200.-, wodurch sich das steuerbare 

Einkommen auf Fr. 61'200.- (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. 60'300.- (Staats- und Ge-

meindesteuer) reduzierte.  

C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 30. Dezember 2016 stellte der Pflichtige 

sinngemäss den Antrag, den deklarierten Krankheitskosten sei steuermindernd Rech-

nung zu tragen, denn die dem Steueramt vorgelegten Unterlagen belegten die medizi-

nische Notwendigkeit der Psychotherapie. 

Das  kantonale  Steueramt  schloss  mit  Beschwerde-  und  Rekursantwort  vom 

16. Januar  2017  auf  Abweisung  der  Rechtsmittel.  Die  eidgenössische  Steuerverwal-

tung liess sich nicht vernehmen. 

D.  Mit  Verfügung  vom  20.  Juni  2017  forderte  das  Steuerrekursgericht  den 

Pflichtigen  auf,  weitere  krankheitsbezogene  Unterlagen  vorzulegen  und  Auskünfte  zu 

erteilen.  Dem  kam  er  mit  Eingabe  vom  9.  Juli  2017  nach.  Das  kantonale  Steueramt 

verzichtete darauf, sich hierzu vernehmen zu lassen.  

Auf die Parteivorbringen wird, soweit wesentlich, in den nachfolgenden Erwä-

gungen zurückgekommen. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a) Von den steuerbaren Einkünften werden gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. h des 

Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14.  Dezember  1990/13.  Dezem-

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ber  2002  (in  Kraft  seit  1.  Januar  2005;  DBG)  die  Krankheits-  und  Unfallkosten  des 

Steuerpflichtigen  und  der  von  ihm  unterhaltenen  Personen  abgezogen,  soweit  der 

Steuerpflichtige  die  Kosten  selber  trägt  und  diese  5%  der  um  die  Aufwendungen  ge-

mäss Art.  26–33  DBG  verminderten  steuerbaren  Einkünfte  übersteigen. Die  nämliche 

Regel  statuiert  § 32  lit. a  des  Steuergesetzes  vom  8. Juni  1997/13. Dezember 2004  

(in Kraft seit 1. Januar 2005; StG) für das kantonale Recht. Das Steuergesetz berück-

sichtigt  damit  solche  Aufwendungen  ausnahmsweise  steuermindernd,  obschon  sie 

grundsätzlich zu den nicht abziehbaren Lebenshaltungskosten gehören.  

aa)  Als  abzugsfähig  gelten  allgemein  alle  Kosten  zur  Erhaltung  und  Wieder-

herstellung der körperlichen oder psychischen Gesundheit, bei welchen ein adäquater 

Kausalzusammenhang zwischen den Kosten und einer gesundheitlichen Beeinträchti-

gung besteht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. A., 2016, 

Art. 33 N 147 DBG, und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 32 N 12 

StG). 

bb)  Konkreter  definiert  das Kreisschreiben  Nr.  11  der  Eidgenössischen Steu-

erverwaltung  zur  Abzugsfähigkeit  von  Krankheits-,  Unfall-  und  Invaliditätskosten  vom 

31. August  2005  (ZStB II  Nr. 63/701,  nachfolgend  Kreisschreiben)  den  Begriff  der 

Krankheits- und Unfallkosten in Ziff. 3.1 wie folgt:  

Zu  den  Krankheits-  und  Unfallkosten  werden  die  Ausgaben  für  medizinische 
Behandlungen,  d.h.  die  Kosten  für  Massnahmen  zur  Erhaltung  und  Wieder-
herstellung  der  körperlichen  oder  psychischen  Gesundheit,  insbesondere  die 
Kosten  für  ärztliche  Behandlungen,  Spitalaufenthalte,  Medikamente,  Impfun-
gen, medizinische Apparate, Brillen und Kontaktlinsen, Therapien, Drogenent-
zugsmassnahmen etc. gerechnet.  

Nicht  als  Krankheits-  und  Unfallkosten,  sondern  als  nicht  abzugsfähige  Le-
benshaltungskosten gelten Aufwendungen, welche  

-  den  Rahmen  üblicher  und  notwendiger  Massnahmen  übersteigen  (vgl. 
  BGE 2A.318/2004 vom 7. Juni 2004);  

-  nur mittelbar oder indirekt mit einer Krankheit oder einer Heilung bzw. einer 
  Pflege  in  Zusammenhang  stehen  (z.B.  Transportkosten  zum  Arzt,  Besu-
  cherkosten, Ersatz von Bodenbelägen für Asthmatiker);  

-  der Prävention dienen (z.B. Abonnement für Fitness-Center);  

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-  zum  Zwecke  der  Selbsterfahrung,  Selbstverwirklichung  oder  Persönlich
  keitsreifung (z.B. Psychoanalysen) oder der Erhaltung oder Steigerung der 
  körperlichen  Schönheit  und  des  körperlichen  Wohlbefindens  (z.B.  Schön
  heits- 

Verjüngungsbehandlungen, 

Schlankheitskuren 

oder 

oder  

-operationen, sofern sie nicht ärztlich verordnet sind) getätigt werden.  

In  Ziff.  3.2.2  (Kosten  für  Heilmassnahmen)  äussert  sich  das  Kreisschreiben 

auch zu Psychotherapiekosten, indem es festhält, dass Kosten besonderer Heilmass-

nahmen  wie  Massagen,  Bestrahlungen,  Heilbäder,  Kuraufenthalte,  Physiotherapie, 

Ergotherapie,  Logopädie,  Psychotherapie  etc.  als  abzugsfähig  gelten,  sofern  sie  ärzt-

lich verordnet sind und von diplomierten Personen durchgeführt werden (vgl. auch das 

Merkblatt  des  kantonalen  Steueramtes  Zürich  zu  den  Abzügen  der  Krankheits-  und 

Unfallkosten sowie der behinderungsbedingten Kosten vom 19. Juli 2005/18. Septem-

ber 2012, ZStB I Nr. 19/002, Ziff. 2, nachfolgend Merkblatt). 

Als  Verwaltungsweisung  richten  sich  das  Kreisschreiben  und  das  Merkblatt 

zwar vorab an die Vollzugsorgane und ist für Gerichte nicht verbindlich. Diese berück-

sichtigen es aber bei ihrer Entscheidung, sofern es eine dem Einzelfall angepasste und 

gerecht  werdende  Auslegung  der  anwendbaren  gesetzlichen  Bestimmungen  zulässt. 

Das  Gericht  weicht  also  nicht  ohne  triftigen  Grund  von  Verwaltungsweisungen  ab, 

wenn  diese  eine  überzeugende  Konkretisierung  der  rechtlichen  Vorgaben  darstellen. 

Insofern  wird  dem  Bestreben  der  Verwaltung,  durch  interne  Weisungen  eine  rechts-

gleiche  Gesetzesanwendung  zu  gewährleisten,  Rechnung  getragen  (BGE  133  V  346 

E. 5.4.2, mit Hinweisen). 

b) Krankheits- und Unfallkosten im vorstehenden Sinn stellen steuermindern-

de  Tatsachen  dar,  welche  gemäss  den  allgemeinen  Beweislastregeln  vom  Steuer-

pflichtigen  darzutun  und  nachzuweisen  sind  (vgl.  RB 1987  Nr. 35,  auch  zum  

Folgenden).  Wegen  der  Abgrenzungsproblematik  zu  den  nicht  abzugsfähigen  

Lebenshaltungskosten  sind  an  die  Substanziierung der gesundheitlichen  Beeinträchti-

gung  und  der  zur  Behebung  oder  Linderung  vorgesehenen  Massnahmen  vergleichs-

weise  strenge  Anforderungen  zu  stellen  (VGr,  1. Oktober 2014,  SB.2014.00093  und 

SB.2014.00094, E. 2.4, www.vgrzh.ch).  

2. a) Die im Streit liegenden Kosten wurden dem Pflichtigen gemäss den ein-

gereichten Belegen per 2014 von "Dr. phil. C, Psychoanalytische Praxis" für "Konsulta-

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tionen" in Rechnung gestellt; dabei haben pro Monat durchschnittlich sechs Konsultati-

onen  stattgefunden  (vgl.  die  handschriftlichen  Rechnungen  in).  Fest  steht  damit  zu-

nächst, dass die Kosten eine Psychotherapie bei einer Psychologin betreffen.  

b)  Gerade  auch  bei  Kosten  für  psychotherapeutische  Massnahmen  stellen 

sich  Abgrenzungsfragen,  wenn  es  um  deren  steuerliche  Abzugsfähigkeit  unter  dem 

Titel von Krankheitskosten geht. Im Sinn des vorerwähnten Kreisscheibens liegen ab-

zugsfähige  Krankheitskosten  vor,  wenn  diese  für  übliche  und  notwendigen  Massnah-

men zur Erhaltung und Wiederherstellung der psychischen Gesundheit angefallen sind; 

Psychotherapie  auf  dieser  Stufe  bezweckt  dann also  die  Heilung  oder  zumindest  Lin-

derung  von  psychischen  Störungen  mit  Krankheitswert.  Betreffen  die  Kosten  indes 

Massnahmen,  welche  darüber  hinaus  gehen  bzw.  dem  Zweck  der  Selbsterfahrung, 

Selbstverwirklichung  oder  Persönlichkeitsreifung  dienen,  sind  sie  den  steuerlich  nicht 

absetzbaren Lebenshaltungskosten zuzuordnen; dieser Kategorie ist die Psychothera-

pie also zuzuordnen, wenn sie eher im Zusammenhang mit psychologischer Beratung 

und  Hilfeleistung  bei  der  Lebensführung  steht.  Es  versteht  sich  von  selbst,  dass  zwi-

schen diesen Kategorien auch Graubereiche existieren.  

c)  Für  die  entscheidende  Frage,  was  im  vorstehenden  Sinn  unter  "üblichen 

und notwendigen Massnahmen zur Erhaltung und Wiederherstellung der psychischen 

Gesundheit" zu verstehen ist, ist ein Blick in die Gesundheitsgesetzgebung weiterfüh-

rend:  

Auszugehen  ist  zunächst  davon,  dass  wer  in  der  Schweiz  wohnhaft  ist,  eine 

Krankenversicherung  abzuschliessen  hat  und  Letztere  somit  obligatorisch  ist  (Art. 3 

Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Krankenversicherung vom 18. März 1994, KVG). 

Die  obligatorische  Krankenpflegeversicherung  schützt  die  Versicherten  bei  Krankheit, 

Mutterschaft  und  –  sofern  keine  Unfallversicherung  aufkommt  –  bei  Unfall;  sie  bietet 

dabei allen Versicherten im Sinn einer Grundversicherung denselben Leistungsumfang 

an  (vgl.  Bundesamt  für  Gesundheit,  Krankenversicherung:  Das  wichtigste  in  Kürze; 

abrufbar  unter  www.bag.admin.ch).  Mit  Blick  auf diesen  Schutzgedanken  definiert  die 

Gesundheitsgesetzgebung detailliert, welche Leistungen die Krankenversicherer in der 

Grundversicherung  zu  übernehmen  haben.  Dabei  liegt  es  auf  der  Hand,  dass  –  der 

beschriebenen  steuerlichen  Optik  entsprechend  –  mit  Blick  auf  den  Kostendruck  nur 

die "üblichen und notwendigen Massnahmen zur Erhaltung und Wiederherstellung der 

körperlichen oder psychischen Gesundheit" grundversichert sind.  

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Für  die  hier  betroffene Massnahme  der  Psychotherapie  definiert  der  Gesetz-

geber  die  Leistungspflicht  der  obligatorischen  Krankenversicherung  wie  folgt  (Verord-

nung des EDI über Leistungen in der obligatorischen Krankenpflegeversicherung vom 

29. September 1995 

[Krankenpflege-Leistungsverordnung,  KLV],  Stand  3. August 

2017): 

2. Abschnitt: Ärztliche Psychotherapie 

Art. 2 Grundsatz 

1  Die Versicherung übernimmt die Kosten für Leistungen der ärztlichen Psycho-

therapie nach Methoden, deren Wirksamkeit wissenschaftlich belegt ist. 

2  Psychotherapie ist eine Form der Therapie, die: 

a.  
b.  
c. 

d. 

e. 

f. 

g. 

psychische und psychosomatische Erkrankungen betrifft; 
ein definiertes therapeutisches Ziel anstrebt; 
vorwiegend  auf  der  sprachlichen  Kommunikation  beruht,  aber  eine  un-
terstützende medikamentöse Therapie nicht ausschliesst; 
auf  einer  Theorie  des  normalen  und  pathologischen  Erlebens  und  Ver-
haltens sowie einer ätiologisch orientierten Diagnostik aufbaut; 
die systematische  Reflexion  und  die  kontinuierliche Gestaltung  der the-
rapeutischen Beziehung beinhaltet; 
sich  durch  ein  Arbeitsbündnis  und  durch  regelmässige  und  vorausge-
plante Therapiesitzungen auszeichnet; und 
als Einzel-, Paar-, Familien- oder Gruppentherapie durchgeführt wird. 

Art. 3 Kostenübernahme 

Die  Versicherung  übernimmt  die  Kosten  für  höchstens  40  Abklärungs-  und 
Therapiesitzungen. Artikel 3b bleibt vorbehalten. 

Art. 3a 

(aufgehoben […]) 

Art. 3b  Verfahren  zur  Kostenübernahme  bei  Fortsetzung  der  Therapie  nach 
40 Sitzungen 

1  Soll  die  Psychotherapie  nach  40  Sitzungen  zu  Lasten  der  Versicherung  fort-
gesetzt  werden,  so  hat  der  behandelnde  Arzt  oder  die  behandelnde  Ärztin 
dem  Vertrauensarzt  oder  der  Vertrauensärztin  rechtzeitig  zu  berichten.  Der 
Bericht muss enthalten: 

Art der Erkrankung; 

  a. 
  b.   Art, Setting, Verlauf und Ergebnisse der bisherigen Behandlung; 
  c. 

einen  Vorschlag  über  die  Fortsetzung  der  Therapie  unter  Angabe  von 
Ziel, Zweck, Setting und voraussichtlicher Dauer. 

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2  Der  Bericht  darf  nur  Angaben  enthalten,  die  zur  Beurteilung  der  Leistungs-

pflicht des Versicherers nötig sind. 

3 Der  Vertrauensarzt  oder  die  Vertrauensärztin  prüft  den  Vorschlag  und  bean-
tragt,  ob und für welche  Dauer  bis  zum  nächsten Bericht  die  Psychotherapie 
zu Lasten der Versicherung fortgesetzt werden kann. 

4 Der Versicherer teilt der versicherten Person mit Kopie an den behandelnden 
Arzt oder die behandelnde Ärztin innerhalb von 15 Arbeitstagen nach Eingang 
des  Berichts  beim  Vertrauensarzt  oder  der  Vertrauensärztin  mit,  ob  und  für 
welche Dauer die Kosten für die Psychotherapie weiter übernommen werden. 

d)  Aus  dem  Gesagten  liesse  sich  zunächst  schlussfolgern,  dass  übliche  und 

notwendige Massnahmen zur Heilung oder Linderung psychischer Krankheiten grund-

sätzlich  von  der  obligatorischen  Krankenversicherung  gedeckt  sind.  Kosten,  die  unter 

der gleichen Voraussetzung steuerlich absetzbar sind, können dem Versicherten inso-

weit nur anfallen, als er Franchisen und Selbstbehalte zu übernehmen hat.  

e) Über private Zusatzversicherungen können die Grundversicherten nun aber 

die Erbringung zusätzlicher Leistungen versichern lassen; Leistungen also, die nicht im 

Leistungskatalog  der  Grundversicherung  enthalten  sind  und  damit  im  letzteren  Sinn 

vom  Gesetzgeber  nicht  als  "notwendig  und  üblich"  für  die Wiederherstellung  und  den 

Erhalt  der körperlichen oder  psychischen Gesundheit  eingestuft  werden.  Auch  im  Be-

reich  der  Zusatzversicherungen  gibt  es  jedoch  Massnahmen,  welche  die  Wiederher-

stellung und den Erhalt der körperlichen oder psychischen Gesundheit bezwecken. Zu 

denken ist dabei vorab an die Alternativmedizin. Kosten für naturheilärztliche Behand-

lungen  gelten  als  abzugsfähig,  wenn  die  Behandlung  von  einem  anerkannten  Natur-

heilpraktiker verordnet wird (Kreisschreiben Ziff. 3.2.4).  

Im Zusatzversicherungsbereich geht es aber  nicht nur um die erweiterte Hei-

lung  von  Krankheiten,  sondern  auch  um  Prävention  und  Gesundheitsförderung.  Be-

kanntermassen gibt es deshalb Krankenkassen, die etwa Zusatzversicherten Beiträge 

an  ein  Abonnement  fürs  Fitnesscenter  leisten.  Insoweit  liegen  klarerweise  keine 

Krankheitskosten  vor,  welche  steuerlich  zum  Abzug  gebracht  werden können,  worauf 

das Kreisschreiben sowie das Merkblatt denn auch ausdrücklich hinweisen (vgl. oben, 

E. 1. a bb).  

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Im  Bereich  der  hier  betroffenen  Psychotherapie  leisten  Krankenkassen  über 

die Zusatzversicherung bekanntermassen ebenfalls Beiträge an medizinische Leistun-

gen  ausserhalb  des  Grundversicherungsangebots.  Hinsichtlich  der  steuerlichen  Ab-

setzbarkeit  entsprechender Therapiekosten  ist  im  Sinn  der  bereits  erwähnten  Ausfüh-

rungen  im  Kreisschreiben  (Ziff.  3.2.2;  Kosten  für  Heilmassnahmen)  erforderlich,  dass 

die  Psychotherapie  ärztlich  verordnet  ist  und  von  einer  diplomierten  Person  durch-

geführt  wird.  Auszugehen  ist  ohne Weiteres  davon,  dass  auch  die  Zusatzversicherer 

ihre Beitragsleistungen an diese Voraussetzungen knüpfen, denn im Bereich von Heil-

massnahmen  ist  der  Übergang  zu Massnahmen,  bei  welchem  nicht mehr  die Heilung 

einer Krankheit, sondern das körperliche oder seelische Wohlbefinden im Vordergrund 

steht, fliessend  (z.B.  im somatischen  Bereich:  Heilbäder/Kur  versus Wellness/Ferien). 

Bei  der  als  Heilmassnahme  verstandenen  Psychotherapie  kommt  hinzu,  dass  deren 

Heilerfolg nicht von heute auf morgen eintritt. Die Therapien können deshalb sehr lan-

ge dauern und damit auch hohe Kosten verursachen. Bei einer ärztlich angeordneten 

Therapie ist deshalb immer wieder zu prüfen, ob sie erfolgreich ist und vom Therapier-

ten aus medizinischer Sicht noch benötigt wird oder aber beendet werden kann; letzte-

res  allenfalls  nur  versuchsweise  zur  Erfolgsüberprüfung  und  mit  der  Möglichkeit  der 

Wiederaufnahme. Dass an ärztliche Therapieverordnungen deshalb auch in inhaltlicher 

Hinsicht  gewisse  Anforderungen  zu  stellen  sind  und  mitunter  auch  Vertrauensärzte 

beigezogen werden, ist evident und zeigt sich denn auch in den vorstehend angeführ-

ten  strengen  Voraussetzungen  von  Art.  3b  KLV, welche  in der  Grundversicherung  für 

die Therapiefortsetzung gestellt werden.  

Wie im Bereich der Grundversicherung, sind auch im Bereich der Zusatzversi-

cherung Krankheitskosten nur insoweit abziehbar, als sie nicht durch Beiträge des Zu-

satzversicherers gedeckt sind.  

3. a) Für den ihm obliegenden Beweis, dass die Therapiekosten, welche ihm 

von Dr. phil. C per 2014 für 72 Sitzungen in Rechnung gestellt worden sind, als steuer-

lich abziehbare Krankheitskosten qualifizieren, hat der Pflichtige verschiedene Unterla-

gen  aus  seiner  Krankengeschichte  vorgelegt.  Vor  dem  Hintergrund  der  vorstehenden 

gesundheitsrechtlichen Auslegeordnung sind diese wie folgt zu würdigen:  

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b)  Klar  ist  zunächst,  dass  die  strittigen  Therapiekosten  nicht  im  Zusammen-

hang mit Behandlungen im Bereich der obligatorischen Krankenversicherung angefal-

len  sind.  Es  erfolgte  keine  Abrechnung  mit  der  Grundversicherung  (über  Franchisen 

und  Selbstbehalte),  sondern  der  Pflichtige  hat  die  ihm  von  Dr.  phil.  C  allmonatlich  in 

Rechnung gestellten Therapiekosten unbestrittenermassen vollumfänglich selber über-

nommen. Kam die obligatorische Krankenversicherung für diese Kosten nicht auf, kön-

nen sie also zunächst nicht Massnahmen betreffen, welche im Sinn des KVG als üblich 

und notwendig zur Erhaltung und Wiederherstellung der körperlichen oder psychischen 

Gesundheit qualifizieren.  

c) Zu prüfen bleibt, ob ausserhalb des Bereichs der obligatorischen Kranken-

versicherung von steuerlich absetzbaren Krankheitskosten ausgegangen werden kann. 

Dies erheischt einen tieferen Einblick in die Krankengeschichte des Pflichtigen:  

aa)  Auszugehen  ist  zunächst  davon,  dass  der  Pflichtige  im  Jahr  2002  wohl 

fachärztliche Behandlungen erfahren hat, welche damals über die obligatorische Kran-

kenversicherung  abgerechnet  worden  sind.  So  reichte  er  ein  am  ...  August  2002  von 

Dr. med. E ausgestelltes "Ärztliches Attest" ein, welches an seine Krankenkasse (die F 

Krankenkasse  AG,  nachfolgend  F)  gerichtet  ist.  Darin  hält  Dr. med.  E  (als  bei  der  G 

angestellte Fachärztin) fest, der Pflichtige sei wegen einer akuten psychischen Erkran-

kung  bei  ihr  in  Behandlung.  Als  "weiterführende  Therapie"  sei  eine  psychotherapeuti-

sche Behandlung geplant. Weil diese "medizinisch indiziert" sei, empfehle sie, die Kos-

ten hierfür zu übernehmen.  

Die F teile dem Pflichtigen in der Folge mit Schreiben vom ... September 2002 

mit, anhand der Ausführungen von Dr. med. E und der bei einer Vertrauensärztin ein-

geholten  Stellungnahme  bereit  zu  sein,  Beiträge  für  eine  "Psychotherapeutische  

Behandlung  bei  Frau  C  […]"  aus  der  "Krankenpflege-Plus-Versicherung"  (also  einer 

Zusatzversicherung)  gemäss  den  entsprechenden  Versicherungsbedingungen  zu  ge-

währen.  

Offenbar  wurden  solche  Beiträge  in  der  Folge  geleistet.  Dies  ergibt  sich  aus 

einem weiteren aktenkundigen ärztlichen Attest, das vom ... Februar 2007 datiert. Da-

rin wandte sich Dr. med. H (Psychotherapeut und ebenfalls als beim G angestellt) wie-

derum an die F mit der Bitte um eine Kostenübernahme. Begründend hielt er fest, der 

Pflichtige gehe seit fünf Jahren regelmässig in eine Psychoanalyse. Dessen vor Jahren 

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akute Beschwerden hätten sich deutlich gebessert und es seien verschiedene Erfolge 

verbucht worden. Um die Situation zu stabilisieren, sei eine Weiterführung der Thera-

pie zu empfehlen, weshalb darum gebeten werde, die Kosten hierfür zu übernehmen. 

Weil  der  Pflichtige neben  der  Psychoanalyse  mit  Behandlungen  nach Feldenkrais  bei 

Frau  I  gute  Erfahrungen  gemacht  habe,  werde  auch  diesbezüglich  die  Weiterführung 

empfohlen und um Kostengutsprache gebeten. 

Auf  dieses  Schreiben  hin  teilte  die  F  dem  Pflichtigen  mit  Schreiben  vom 

... März  2007  mit,  die  Bedingungen  für  die  Kostenübernahme  der  vorgesehenen  Be-

handlung seien gemäss der abgeschlossenen Krankenpflege-Plus-Versicherung erfüllt. 

Deshalb werde für die psychotherapeutische Behandlung bei Frau Dr. C ein Betrag von 

Fr.  50.-  pro  Sitzung  ausgerichtet;  dies  bis  zu  einem  Betrag  von  Fr. 1'600.-  innerhalb 

von fünf Kalenderjahren. Auch die Feldenkrais-Therapie könne besucht werden.  

Ein weiteres ähnliches Schreiben hat der Pflichtige von der F am ... April 2010 

erhalten. Offenbar  wurde dieses  nicht  durch  ein  ärztliches  Attest ausgelöst.  Es  nimmt 

nämlich Bezug auf eine erhaltene Rechnung von Fr. 1'200.- betreffend die psychothe-

rapeutische Behandlung bei Dr. phil. C. Alsdann wird festgehalten, dass die Bedingun-

gen für die Kostenübernahme im Umfang von Fr. 50.- pro Sitzung bis zu einem Betrag 

von  Fr.  1'600.-  innerhalb  von  fünf  Kalenderjahren  erfüllt  seien.  Für  die  Kostenüber-

nahme der Rechnung werde um Einsendung der ärztlichen Verordnung gebeten. 

Das nächste aktenkundige ärztliche Schreiben datiert vom ... Juni 2012. Aus-

gestellt wurde dieses nicht mehr von einem Facharzt der G, sondern von Frau Dr. med. 

J  (Ärztin  der  K  Gruppenpraxis  AG).  Das  Schreiben  ist  (ohne  Betreff)  nicht  an  die  F, 

sondern an den Pflichtigen selbst gerichtet. Es hält fest, der Pflichtige sei seit 2002 in 

der Psychotherapie bei Dr. phil. C. Bisher zeige sich ein guter Verlauf und die Therapie 

von aktuell zweimal pro Woche sei weiterhin "zu empfehlen". Aus diesem Grund werde 

weiterhin die Beteiligung der Zusatzversicherung bei der Kostenübernahme empfohlen. 

Ein weiteres an den Pflichtigen gerichtetes Schreiben mit dem Betreff "Ärztli-

cher Bericht" datiert vom ... Oktober 2016. Darin wiederholt Dr. med. L (ebenfalls Arzt 

der K Gruppenpraxis AG) den Inhalt des Schreibens von Dr. med. J, wobei er die Wei-

terführung der Therapie nunmehr als "indiziert" bezeichnet. Offenbar hat der Pflichtige 

dieses Schreiben mit Blick auf die Einsprache erstellen lassen. Nachdem er damit die 

Einsprachebehörde  nicht  von  der  Abzugsfähigkeit  der  Therapiekosten  überzeugen 

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1 ST.2017.6 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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konnte, reichte er im vorliegenden Rechtsmittelverfahren einen weiteren ärztlichen Be-

richt von Dr. med. L, datiert vom ... Dezember 2016, ein. Darin hält Letzterer "zur Prä-

zisierung seines Berichts vom ... Oktober 2016" fest, dass die Weiterführung der The-

rapie mit Blick auf eine relevante Rückfallgefahr "medizinisch notwendig" sei.  

bb)  Zusammengefasst  ergibt  sich  aus  diesen  Akten,  dass  die  (über  die 

Grundversicherung abgewickelte) akute Phase der psychischen Erkrankung des Pflich-

tigen  per  2002  endete. Danach  wurde keine  weiterführende  Psychotherapie über  den 

Weg der Grundversicherung angeordnet (vgl. vorstehend E. 2c). Die Fachärztin emp-

fahl jedoch die Durchführung einer (von der Grundversicherung nicht gedeckten) Psy-

chotherapie  bei  einer  Psychologin,  wobei  der  Pflichtige  über  eine  Zusatzversicherung 

verfügte,  welche  nach  Massgabe  ihrer  Versicherungsbedingungen  auf  ärztliche  Ver-

ordnung  hin  entsprechende  Kostenbeiträge  leistete.  Letzteres  erklärt  die  diversen  an 

die  F  gerichteten  ärztlichen Atteste.  Die  F  hat  sich in der  Folge nach Massgabe  ihrer 

Versicherungsbestimmungen  nach  2002  über  mehrere  Jahre  an  den  Therapiekosten 

beteiligt.  

cc)  Nicht  aussagekräftig  sind  die  vom  Pflichtigen  vorgelegten  Unterlagen  in 

Bezug  auf  das  hier  betroffene  Kalenderjahr  2014.  Mit  Auflage  vom  20.  Juni  2017  hat 

das  Rekursgericht  deshalb  nachgefasst  und  dabei  insbesondere  die  ärztliche  Verord-

nung 2014 sowie Abrechnungen/Korrespondenzen mit der F betreffend die Kostenbe-

teiligung 2014 einverlangt.  

dd) In der Auflageantwort vom 9. Juli 2017 macht der Pflichtige geltend, dass 

die Kostengutsprache der F vom ... April 2010 am ... Juni 2013 ausgeschöpft gewesen 

sei. Aus diesem Grund gebe es kein Schreiben um Kostengutsprache bzw. keine ärzt-

liche Verordnung für das Steuerjahr 2014. Ohne die ausdrückliche Stellungnahme der 

Hausärzte – der Bericht vom ... Juni 2012 spreche von der Empfehlung und derjenige 

vom ... Dezember 2016 von der medizinischen Notwendigkeit – hätte er die Psychothe-

rapie  nicht  besucht.  Im  Austausch  Hausärzte  und  Psychotherapeutin  sei  jeweils  die 

Diagnose festgestellt bzw. bestätigt worden, worauf er sich verlassen habe. Eine Ver-

ordnung sei für die Psychotherapie nicht erforderlich und die entstehenden Kosten ha-

be er selbst getragen. 

ee) Zuzustimmen ist dem Pflichtigen darin, dass die Durchführung einer Psy-

chotherapie bei einer Psychologin keine ärztliche Verordnung erfordert. In diesem Sinn 

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kann sich also jedermann – z.B. bei persönlichen Problemen oder Krisensituationen – 

ohne  Einbezug  eines  Arztes  bei  einer  Psychologin  therapieren  lassen,  wobei  er  die 

Kosten dann selber zu übernehmen hat. Wenn der Auslöser der Therapie in Richtung 

einer psychischen Krankheit geht, stellt sich die Frage der Kostenbeteiligung der Kran-

kenversicherung. Hierfür braucht es alsdann aber den Einbezug eines Arztes. Bei einer 

entsprechend schwerwiegenden psychischen Krankheit, wird dabei wohl der Weg über 

die  Grundversicherung  eingeschlagen  (vgl.  E.  2c,  vorstehend),  wo  dem  Versicherten 

also nur Kosten im Rahmen der Franchise oder des Selbstbehalts anfallen können. Ist 

der  Krankheitsgrad  weniger  ausgeprägt,  ist  immerhin  die  Kostenbeteiligung  der  Zu-

satzversicherung möglich. In beiden Fällen braucht es nach dem Gesagten eine ärztli-

che Verordnung. 

Für die vom Pflichtigen per 2014 bei Dr. phil. C durchgeführten Konsultationen 

fehlt  unbestrittenermassen  eine  ärztliche  Verordnung.  Die  per  Ende  2016  erstellten 

ärztlichen Berichte äussern sich nicht zur Situation per 2014 und helfen dem Pflichtigen 

schon deshalb nicht weiter. Aus dem gleichen Grund kann ihm auch die ärztliche Emp-

fehlung vom Juni 2012 nicht dienlich sein.  

Wenn sodann die Kostenbeteiligung der Zusatzversicherung gegen Mitte 2013 

ausgeschöpft war, folgt daraus nicht, dass es aus medizinischer Sicht gleichwohl not-

wendig war, per 2014 auf eigene Kosten die Therapie mit insgesamt 72 Sitzungen fort-

zuführen.  Würde  man  vom  Erfordernis  der  jahresbezogenen  ärztlichen  Verordnung 

absehen,  so  ergäbe  sich  eine  solche  Notwendigkeit  auch  nicht  aus  der  Krankenge-

schichte. Diese zeigt nach dem Gesagten, dass nach der Behandlung der psychischen 

Krankheit per 2002, also im Anschluss an die akute Phase, zunächst die Durchführung 

einer  Psychotherapie  bei  einer  Psychologin  mit  Beteiligung  der  Zusatzversicherung 

fachärztlich als sinnvoll erachtet wurde. Damit war noch nichts über die Dauer der The-

rapie  vorgegeben,  jedoch  über  deren  Art  (Psychotherapie  bei  einer  Psychologin  mit 

regelmässigen Sitzungen unter Beteiligung der Zusatzversicherung). Nach fünf Jahren 

Therapie in dieser  Form  bestätigte der  Psychotherapeut  Dr. med.  H  zuhanden der  F, 

dass er "um die Situation zu stabilisieren" die Fortsetzung der Therapie bei Dr. phil. C 

empfehle.  Wenn  die  F  dem  Pflichtigen  mit  Schreiben  vom  ... März  2007  alsdann  die 

Kostenbeteiligung mit Beiträgen von Fr. 50.- bis zu einem Betrag von Fr. 1'600.- inner-

halb von fünf Jahren zusicherte, so lief diese zweite Phase der (fachärztlich empfohle-

nen) Therapie mit Zusatzversicherungsbeteiligung also im Frühjahr 2012 aus. Die fol-

gende  ärztliche  Empfehlung  vom  ...  Juni  2012  wurde  dann  nicht  mehr  von  einem 

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Facharzt  der  Psychiatrie,  sondern  von  einer  Hausärztin  ausgestellt.  Auf  drei  Zeilen 

beschränkt sich deren an den Pflichtigen gerichtetes Schreiben inhaltlich auf die Emp-

fehlung zur Weiterführung der bisher gut verlaufenen Therapie und der Beteiligung der 

Zusatzversicherung  bei  der  Kostenübernahme.  Ein  ärztliches  Schreiben  in  dieser 

Form,  welches  sich in keiner Weise mit  der  Krankheit (Diagnose,  bisherige  Massnah-

men, Verlauf, Behandlungskonzept, Prognose etc.) auseinandersetzt, fehlt die Aussa-

gekraft hinsichtlich der medizinischen Notwendigkeit der Therapie. Es lässt deshalb im 

Rahmen der freien richterlichen Beweiswürdigung eher daran denken, dass der Pflich-

tige  die  Fortführung  der  Therapie  ungeachtet  der  medizinischen  Notwendigkeit  auch 

nach zehn Therapiejahren noch wünschte und ihm seine Hausärztin "die Empfehlung" 

vorab  mit  Blick  auf  den  Versuch  hat  zukommen  lassen,  weiterhin  eine  Kostenbeteili-

gung der Zusatzversicherung zu erwirken. Das Schreiben der Hausärztin aus dem Jahr 

2012 hilft dem Pflichtigen nicht weiter. Ob er es seiner Krankenkasse überhaupt weiter-

leitete  und  wie  diese  darauf  reagierte,  ist  nicht  aktenkundig.  Die  vorgelegten  Abrech-

nungen zeigen lediglich auf, dass die F letztmals für Behandlungen im April 2013 Bei-

träge  geleistet  hat.  Ob  die  F  gestützt  auf  die  Berichte  von  Dr.  med.  L  ab  2016 

womöglich wieder Beiträge leistete bzw. ob nach 2014 allenfalls wieder von einer me-

dizinischen Notwendigkeit der Therapie auszugehen war, ist für die Abzugsprüfung im 

Steuerjahr 2014 unerheblich.  

d)  Zusammenfassend  lässt  sich  nach  alledem  festhalten,  dass  der  Pflichtige 

nicht nachzuweisen vermochte, dass die 2014 bei Dr. phil. C besuchten Therapiestun-

den  aus  medizinischer  Sicht  (noch)  notwendig  waren.  Insbesondere  fehlt  es  an  einer 

entsprechenden  ärztlichen  Anordnung.  Damit  qualifizieren  die  Therapiekosten  als  Le-

benshaltungskosten und nicht als abzugsfähige Krankheitskosten. Gleiches gilt für die 

vom  Pflichtigen  zusätzlich  deklarierten  Kosten  für  die  Fahrten  zu  den  Behandlungen, 

wobei  diese  als  indirekte  Kosten  selbst  bei  medizinischer  Notwendigkeit  der  Behand-

lungen nicht abzugsfähig wären (vgl. Kreisschreiben Ziff. 3.1 und Merkblatt Ziff. 2 b). 

Aufgrund  der  Selbstbehaltsregelung  verbleiben  dem  Pflichtigen  damit  keine 

Krankheitskosten,  welche  er  steuerlich  zum  Abzug  bringen  kann.  Die  angefochtene 

steuerliche Aufrechnung erfolgte damit zu Recht.  

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4. Diese Erwägungen führen zur Abweisung von Beschwerde und Rekurs. Die 

Gerichtskosten  sind  bei  diesem  Verfahrensausgang  dem  Pflichtigen  aufzuerlegen  

(Art. 144 Abs. 1 DBG bzw. § 151 Abs. 1 StG). 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die Beschwerde wird abgewiesen. 

2.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

[…] 

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