# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 38ab29ab-d82e-5a8d-9b19-cade070e3812
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2023-10-13
**Language:** it
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 13.10.2023 A-4147/2020
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-4147-2020_2023-10-13.pdf

## Full Text

B u n d e s v e r w a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b un a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 

Il TF non è entrato nel merito del 

ricorso con decisione del 16.11.2023 

(2C_607/2023) 

 
 
    
 

  

  

 

 Corte I 

A-4147/2020 

 

 
 

  S e n t e n z a  d e l  1 3  o t t o b r e  2 0 2 3  

Composizione 

 
Giudici Annie Rochat Pauchard (presidente del collegio),  

Alexander Misic, Keita Mutombo,  

cancelliere Simone Aldi. 
 

 
 

Parti 

 
A._______,…,  

patrocinata dall'avv. Dr. iur. Marco Lucheschi,  

Studio Legale Lucheschi,…, 

ricorrente,   
 

 
contro 

 

 
Amministrazione federale delle contribuzioni AFC, 

Servizio per lo scambio d'informazione in materia fiscale SEI, 

Eigerstrasse 65, 3003 Berna,    

autorità inferiore.   
 

 
 

Oggetto 

 
assistenza amministrativa (CDI CH-IT). 

 

 

 

A-4147/2020 

Pagina 2 

Fatti: 

A.  

A.a  

Il 10 luglio 2017 il Comando generale della Guardia di Finanza, II Reparto, 

Ufficio Cooperazione Internazionale e Rapporti con Enti Collaterali – auto-

rità dello Stato richiedente italiano (di seguito: GdF o autorità richiedente 

italiana) – ha presentato dinanzi all’Amministrazione federale delle contri-

buzioni (AFC) otto domande di assistenza amministrativa in materia fiscale 

fondate sull’art. 27 della Convenzione del 9 marzo 1976 tra la Confedera-

zione Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie imposizioni e 

per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul reddito e sul 

patrimonio (RS 0.672.945.41; di seguito: CDI CH-IT), in combinato dispo-

sto con la lett. ebis del relativo Protocollo aggiuntivo (in vigore dal 13 luglio 

2016, anch’esso pubblicato nella RS 0.672.945.41; RU 2016 2769, 2771), 

rispettivamente sulla Convenzione del 25 gennaio 1988 sulla reciproca as-

sistenza amministrativa in materia fiscale (RS 0.652.1; di seguito: MAC), 

per il periodo fiscale dal 1° gennaio 2014 a data corrente. 

Le persone interessate dalle predette otto domande sono presumibilmente 

contribuenti fiscali italiani, identificabili in base agli elenchi/alle liste allegate 

alle domande. Il detentore delle informazioni in Svizzera è la banca 

B._______, con sede a Zurigo. La tipologia d’imposta interessata è l’impo-

sta sul reddito delle società/persone fisiche. 

A.b Nelle domande la fattispecie viene descritta come segue: 

« […] 

1. Un Reparto della Guardia di Finanza ha sottoposto a verifiche e controlli 
fiscali:  

a) la stabile organizzazione di C._______;  
b) la stabile organizzazione di B._______;  
c) D._______;  

tutte appartenenti al Gruppo societario in oggetto.  

Le evidenze istruttorie emerse hanno consentito di individuare alcuni schemi 
evasivi funzionali all’occultamento all’Amministrazione Fiscale italiana della 
reale situazione patrimoniale ed economica di numerosi contribuenti italiani. 
In particolare, le citate società del E._______, come peraltro emerso anche 
sugli organi di stampa nazionali, agivano proattivamente nel mettere a 
disposizione di propri clienti veicoli societari (società-schermo estere cui 
fittiziamente intestare le posizioni finanziarie gestite) o finanziari (creazione 
di polizze assicurative e/o rapporti bancari che consentissero l’anonimato 
del titolare/beneficiario della posizione finanziaria) al fine di agevolare la 
detenzione all’estero di asset in completa violazione delle disposizioni 
normative tributarie e di quelle sul monitoraggio fiscale italiane.  

Nello specifico, al termine delle attività ispettive, è stata constatata 
l’esistenza in Italia di una stabile organizzazione occulta di B._______. Il 

A-4147/2020 

Pagina 3 

procedimento amministrativo tributario si è concluso mediante il versamento 
all’Erario italiano di una somma pari a circa 101 milioni di euro.  

Parallelamente alle attività di verifica fiscale, lo stesso Reparto del Corpo 
ha, altresì, effettuato indagini di polizia giudiziaria delegate dalla Procura 
della Repubblica di Milano, nell’ambito di un procedimento penale accesso 
per l’ipotesi di riciclaggio quale presupposto per la responsabilità ammini-
strativa delle società ed enti ex D.Lgs. n. 234 del 2001 che disciplina la 
responsabilità amministrativa delle persone giuridiche. Le investigazioni 
hanno consentito di accertare in capo a B._______ (principale società del 
Gruppo) responsabilità specifiche per aver omesso di adottare ed 
efficacemente attuare modelli di organizzazione e gestione idonei ad evitare 
la commissione del reato di riciclaggio di fondi di provenienza delittuoso (ex 
artt. 5, comma 1, lett. a) e b), 6, 7, 8, 21 e 25 octies del D.Lgs. n. 231 del 
2001).  

Il procedimento penale, previa richiesta di patteggiamento, si è concluso con 
una sentenza di condanna ex D,lgs. n. 231 del 2001 in relazione al reato 
presupposto di riciclaggio, a seguito della quale B._______ ha versato la 
somma complessiva di 8,5 milioni di euro.  

2. Nell’ambito delle citate attività di verifica e di polizia giudiziaria, sono stati 
acquisiti, anche mediante l’ausilio di personale dell’Information Technology 
di E._______, documenti informatici nella disponibilità di dipendenti delle 
società sub l. e relativi a 18.126 posizioni (sostanzialmente distinte tra 
polizze assicurative e altri rapporti finanziari) accese da soggetti in massima 
parte italiani, per un patrimonio sottostante pari a 18.221.354.346 di euro. I 
successivi riscontri effettuati con l’ausilio delle banche dati in uso 
all’Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d’indagine 
disponibili sul territorio nazionale, nonché le specifiche attività di analisi 
finalizzate ad aggregare i dati delle citate posizioni rilevanti ai fini ispettivi, 
hanno consentito di:  

a) identificare compiutamente contribuenti italiani titolari di 3.297 posizioni 
tra polizze e rapporti finanziari (per un controvalore pari a 
2.794.045.542 euro), nei cui confronti sono state avviate azioni ispettive, 
alcune già concluse e altre in corso di ulteriori approfondimenti in ambito 
nazionale. Per le attività portate a compimento, al 16 gennaio 2017, sono 
già stati effettuati versamenti all’Erario italiano per euro 172.969.761,31 
a titolo di imposte, sanzioni e interessi;  

b) estrapolare 9.953 posizioni (per un patrimonio sottostante pari comples-
sivamente ad euro 6.676.134.954) per le quali, utilizzando le usuali fonti 
d’informazione previste dalla procedura fiscale interna, non è stato 
possibile identificare compiutamente ed inequivocabilmente i titolari e/o 
i beneficiari effettivi;  

c) individuare complessivamente ulteriori 2.441 polizze/rapporti (per un 
patrimonio sottostante pari complessivamente ad euro 5.266.460.130) 
relativi a rapporti di clienti italiani che verosimilmente si sono rivolti a 
intermediari operanti sul territorio italiano; dette posizioni non sono, allo 
stato, oggetto di richiesta di cooperazione internazionale.  

3. Con riferimento alle 9.953 posizioni di cui sub 2.b., si è proceduto a 
raggruppare i relativi elementi in nr. 8 specifici elenchi, contenenti categorie 
omogenee di dati. In particolare:  

a) i primi quattro elenchi sono accomunati dalla specifica indicazione di un 
nominativo nel campo relativo all’intestatario del rapporto; essi 

A-4147/2020 

Pagina 4 

concernono, quindi, posizioni riferibili a soggetti italiani con presenza di 
nome e cognome ovvero ragione sociale. Più in particolare:  

(1) elenco di n. 664 polizze, per un valore sottostante pari ad 
Euro 807.818.464, con specifica indicazione del cognome e nome 
e per le quali risulta indicato anche il cd. C.I.F.;  

(2) elenco di n. 1.022 polizze, per un valore sottostante pari ad 
Euro 156.402.243, con specifica indicazione del cognome, nome e 
cittadinanza italiana;  

(3) elenco di n. 2.857 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari 
ad Euro 674.170.432 relativi a persone fisiche, con specifica 
indicazione del cognome, nome e residenza in Italia;  

(4) elenco di n. 707 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad 
Euro 1.525.347.458 relativi a soggetti diversi da persone fisiche, per 
le quali si dispone della denominazione;  

b) gli ulteriori quattro-elenchi sono accomunati dall’assenza di nominativo 
nel campo relativo all’intestatario del rapporto:  

(1) elenco di n. 898 polizze, per un valore sottostante pari ad 
Euro 1.321.861.595, per il quale è indicato, oltre al numero di 
polizza, anche il c.d. C.I.F. intestato ad intermediari del E._______;  

(2) elenco di n. 372 polizze, per un valore sottostante pari ad 
Euro 230.263.313, identificate esclusivamente a mezzo numero di 
polizza;  

(3) elenco di n. 23 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad 
Euro 89.143.356, per il quale è indicato iI C.l.F. intestato a società 
del E._______;  

(4) elenco di n. 3.440 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari 
ad Euro 1.874.128.093, per il quale è indicato il C.l.F. intestato a 
posizioni cifrate. 

Per quanto sopra, emerge l’esigenza di attivare i canali di cooperazione al fine 
di identificare compiutamente od inequivocabilmente i soggetti italiani titolari 
e/o beneficiari effettivi delle citate posizioni (polizze e/o rapporti finanziari) ed 
appurare se tali soggetti abbiano correttamente adempiuto agli obblighi di 
monitoraggio fiscale e dichiarativi previsti dall’ordinamento italiano. A tal 
riguardo, giova evidenziare che i dati contenuti nei file originari reperiti nel corso 
delle attività di natura tributaria e giudiziaria condotte, riportano chiare 
indicazioni in ordine alla riconducibilità all’Italia delle singole posizioni in 
relazione alle quali si richiedono riscontri. Sono, infatti, di volta in volta indicati: 
la cittadinanza, la residenza, ovvero il Paese di riferimento degli intestatari in 
Italia (codice Paese ”111"; MIS_dom_Name; Staatsangehörigkeit; ecc.).  

La richiesta di collaborazione è, pertanto, diretta a consentire l’effettuazione, 
anche attraverso una sistematica e puntuale ricognizione delle informazioni a 
disposizione, degli approfondimenti necessari per una completa e corretta 
analisi delle posizioni riferibili ai soggetti coinvolti e delle presumibili violazioni 
dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal 
D.L. n.167/90 da essi commesse […] ». 

I suddetti elenchi sono stati spiegati dall’autorità richiedente italiana in otto 

domande separate corredate da esempi. Nella misura in cui le predette otto 

A-4147/2020 

Pagina 5 

domande di assistenza amministrativa sono – fatta eccezione per gli 

esempi ivi indicati – identiche, l’AFC le ha trattate come una sola domanda 

di assistenza amministrativa basata su otto elenchi/liste. 

A.c Nel caso in esame, la domanda in oggetto fa riferimento alle posizioni 

contenute nell’elenco sub 3.a.(3), e meglio: 

« […] ai dati concernenti 2'857 posizioni finanziarie (rapporti finanziari), di cui 
si conosce l’intestazione nominativa (cognome e nome), riconducibili a persone 
fisiche il cui domicilio in Italia è espressamente riportato nel campo 
“MIS_Dom_Name” […] ». 

A.d Con scritto 25 giugno 2019, l’autorità richiedente italiana – a seguito di 

vari scambi di corrispondenza intercorsi con l’AFC, che non occorre qui 

evocare in dettaglio – ha poi circoscritto le sue otto domande di assistenza 

amministrativa al periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017 

(e non più dal 1° gennaio 2014, come inizialmente richiesto il 10 luglio 

2017), chiedendo all’AFC le seguenti informazioni, sulla sola base 

dell’art. 27 CDI CH-IT (e non più anche sulla base della MAC): 

«[…]  

a) per i conti bancari: 

− i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell’ultimo domicilio 
conosciuto:  

(i) del/della titolare / dei titolari del conto;  
(ii) dell’avente / degli aventi diritto economico;  
(iii) nel caso in cui un/una titolare del conto oppure un avente diritto 

economico fossero deceduti, le informazioni sono richieste per 
tutti i successori legali o le persone alle quali sono stati versati 
i valori patrimoniali, se conosciuti;  

− il tipo di relazione bancaria;  

− la data della chiusura del conto;  

− la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 
31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017; 

b) per le polizze assicurative: 

− i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell’ultimo domicilio 
conosciuto:  

(i) del/della titolare / dei titolari del conto (compagnia di 
assicurazioni);  

(ii) dell’assicurato (« policy holder »);  
(iii) dei beneficiari residenti in Italia durante il periodo interessato e 

i quali hanno ricevuto dei versamenti; 

− il tipo di relazione bancaria;  

− la data di chiusura del conto;  

− la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 
31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017 […] ». 

 

A-4147/2020 

Pagina 6 

B.  

B.a Con decreto di edizione del 23 settembre 2019, l’AFC ha esortato la 

banca B._______ a trasmettere tutte le informazioni richieste. La banca è 

stata inoltre invitata ad informare le persone interessate e legittimate a ri-

correre in merito al procedimento di assistenza amministrativa e alle parti 

essenziali del contenuto della domanda. 

B.b Tra il 31 gennaio 2020 e il 4 febbraio 2020, la banca B._______ ha 

dato seguito alla richiesta di trasmissione delle informazioni dell’AFC. 

C.  

C.a Con pubblicazione nel Foglio federale del (…), l’AFC ha anch’essa in-

formato le persone interessate e legittimate a ricorrere della procedura di 

assistenza amministrativa pendente e delle parti essenziali del contenuto 

della domanda di assistenza amministrativa. Le persone interessate e le-

gittimate a ricorrere sono state invitate a indicare all’AFC entro 20 giorni il 

loro indirizzo attuale in Svizzera o in Italia, o a designare un rappresentante 

autorizzato a ricevere notificazioni in Svizzera o in Italia. Sempre nella ci-

tata pubblicazione, l’AFC ha altresì indicato alle persone interessate la pos-

sibilità di optare per la procedura semplificata, comunicando loro che, in 

caso di mancata adesione a tale procedura, la stessa avrebbe emesso una 

decisione finale per ogni singola persona interessata, rispettivamente legit-

timata a ricorrere. 

C.b Con decisione finale del 21 luglio 2020, pubblicata in forma anonima 

sul foglio ufficiale, l’AFC ha accolto la domanda di assistenza amministra-

tiva italiana del 10 luglio 2017 fondata sulla lista sub 3.a.(3) per quanto 

concerne la signora A._______, concedendo quindi l’assistenza ammini-

strativa all’autorità richiedente italiana. 

D.  

D.a Con e-mail 1° agosto 2020, la signora A._______ si è opposta alla tra-

smissione delle informazioni all’autorità richiedente italiana. In risposta a 

tale scritto, con e-mail 3 agosto 2020, l’AFC ha informato la signora 

A._______ del fatto che una decisione lei concernente era già stata pub-

blicata sul Foglio federale in data (…) e che il termine di ricorso avverso 

tale decisione era di 30 giorni a partire dalla pubblicazione.  

 

A-4147/2020 

Pagina 7 

D.b Con e-mail 10 agosto 2020 e per il tramite del suo legale, la signora 

A._______ ha comunicato essere rappresentata nella procedura di assi-

stenza amministrativa, designando quindi un indirizzo di notifica in Sviz-

zera. In occasione della medesima comunicazione, la stessa ha anche 

chiesto copia della decisione finale 21 luglio 2020 e che le venisse con-

cesso l’accesso atti. 

D.c Con e-mail 11 agosto 2020, l’AFC ha concesso l’accesso atti alla si-

gnora A._______. 

E.  

E.a Avverso la predetta decisione finale, la signora A._______ (di seguito: 

ricorrente) ha – per il tramite del suo patrocinatore – interposto ricorso 19 

agosto 2020 dinanzi al Tribunale amministrativo federale. Protestando 

tasse, spese e ripetibili, la ricorrente postula in via provvisionale la conces-

sione dell’effetto sospensivo al suo ricorso, mentre in via principale l’acco-

glimento dello stesso, l’annullamento della decisione impugnata e che 

quindi venga fatto ordine all’AFC di non concedere l’assistenza ammini-

strativa all’autorità richiedente. 

E.b Con risposta 20 agosto 2021, l’AFC (di seguito: autorità inferiore) ha 

postulato la reiezione del ricorso. 

E.c Con replica spontanea 6 settembre 2021, la ricorrente ha ribadito 

quanto già esposto in sede di ricorso, aggiungendo una richiesta in via su-

bordinata, ovvero che il suo ricorso venga ammesso, che la decisione 21 

luglio 2020 venga annullata e che gli atti vengano retrocessi all’AFC affin-

ché la stessa abbia a procedere ai sensi del diritto di essere sentiti e prov-

veda a emettere una nuova decisione.  

E.d Con sentenza di principio (« pilota ») A-1730/2021 del 7 marzo 2022, 

il Tribunale ha respinto il ricorso di una persona interessata dalla domanda 

collettiva italiana di assistenza amministrativa in materia fiscale del 10 lu-

glio 2017 fondata sulla lista sub. 3.a.(3). In estrema sintesi, il Tribunale ha 

confermato l’ammissibilità della succitata domanda e la conseguente tra-

smissibilità delle informazioni richieste all’autorità richiedente italiana. Tale 

sentenza è cresciuta in giudicato senza impugnativa al Tribunale federale. 

E.e Con la crescita in giudicato della precitata sentenza, il Tribunale ha ri-

preso l’esame delle restanti procedure interessate dalla predetta domanda 

collettiva italiana. Più concretamente, ha invitato i ricorrenti interessati a 

voler indicare se essi – alla luce della sua sentenza di principio 

A-4147/2020 

Pagina 8 

A-1730/2021 – desideravano o meno mantenere il loro ricorso, precisando 

che, in caso di mancata presa di posizione nel termine impartito, sarebbe 

partito dal presupposto che desideravano mantenerlo. 

E.f La ricorrente non ha preso posizione nel termine a lei impartito, ragione 

per cui il Tribunale è partito dal presupposto che la stessa intendesse man-

tenere il proprio ricorso. 

F.  

Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, nei 

considerandi in diritto del presente giudizio. 

Diritto: 

1.  

1.1 Giusta l’art. 31 LTAF, il Tribunale amministrativo federale giudica i ri-

corsi contro le decisioni ai sensi dell’art. 5 PA. In particolare, le decisioni 

pronunciate dall’AFC nell’ambito dell’assistenza amministrativa internazio-

nale in materia fiscale ai sensi delle convenzioni di doppia imposizione – in 

casu la CDI CH-IT – possono essere impugnate dinanzi al Tribunale am-

ministrativo federale (cfr. art. 33 lett. d LTAF; art. 5 cpv. 1 della legge fede-

rale del 28 settembre 2012 sull’assistenza amministrativa internazionale in 

materia fiscale [LAAF, RS 651.1] e art. 17 cpv. 3 LAAF).  

Per quanto concerne il diritto interno, l’assistenza amministrativa interna-

zionale in materia fiscale è retta dalla LAAF, in vigore dal 1° febbraio 2013 

(RU 2013 231). Sono fatte salve le disposizioni derogatorie della conven-

zione applicabile nel singolo caso (cfr. art. 1 cpv. 2 LAAF), in concreto della 

CDI CH-IT. Presentata il 10 luglio 2017, la domanda di assistenza litigiosa 

rientra nel campo di applicazione di detta legge (cfr. art. 24 LAAF a contra-

rio). Per il rimanente, la procedura di ricorso è retta dalle disposizioni ge-

nerali della procedura federale, su riserva di disposizioni specifiche della 

LAAF (cfr. art. 19 cpv. 5 LAAF; art. 37 LTAF). 

1.2 Circa la natura della domanda di assistenza amministrativa italiana del 

10 luglio 2017 (cfr. atto n. 1 dell’incarto prodotto dall’autorità inferiore su 

chiavetta USB [di seguito: inc. AFC]), il Tribunale precisa già sin d’ora che 

la stessa è invero composta da otto domande separate di assistenza am-

ministrativa, di identico contenuto (eccetto per quanto concerne gli esempi 

ivi indicati), fondate su otto liste di numeri di conto bancario e/o di polizze 

assicurative, che l’autorità inferiore ha trattato come una sola domanda di 

assistenza amministrativa basata su otto liste (cfr. decisione impugnata, 

A-4147/2020 

Pagina 9 

pag. 4). Tale modo di procedere è di per sé adeguato, dal momento ch’ef-

fettivamente la fattispecie alla base delle otto domande è la medesima, 

sicché può di principio essere seguito pure dal Tribunale. Cionondimeno, 

nella misura in cui le otto liste alla loro base differiscono per contenuto, 

l’ammissibilità della domanda andrà esaminata di volta in volta tenuto conto 

della lista determinante nello specifico. Per quanto concerne la presente 

procedura, la domanda è fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(3) di 

2'587 posizioni finanziarie (rapporti finanziari). 

Ora, la domanda in oggetto, che di fatto identifica le persone interessate 

mediante un numero di conto bancario e/o di polizza assicurativa, è chia-

ramente una « domanda collettiva » (o « domanda su lista ») ai sensi della 

giurisprudenza del Tribunale federale, fondata sull’art. 27 CDI CH-IT in 

combinato disposto con la lett. ebis del Protocollo aggiuntivo (cfr. DTF 146 

II 150 considd. 4.4-4.5; consid. 4.3.2 del presente giudizio, circa la distin-

zione tra domanda collettiva e raggruppata). 

1.3 Il ricorso è stato interposto nel rispetto delle esigenze di contenuto e di 

forma previste dalla legge (cfr. art. 50 cpv. 1 PA e art. 52 PA). Pacifica è la 

legittimazione ricorsuale della ricorrente (cfr. art. 48 PA; art. 19 cpv. 2 

LAAF). Il ricorso è ricevibile in ordine e va pertanto esaminato nel merito. 

1.4 Il ricorso ha effetto sospensivo ex lege (cfr. art. 19 cpv. 3 LAAF). 

L’eventuale trasmissione di informazioni da parte dell’autorità inferiore non 

può intervenire che alla crescita in giudicato della decisione di rigetto del 

ricorso (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 

2021 consid. 1.3 con rinvii).  

2.  

2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invo-

cati la violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del po-

tere di apprezzamento (cfr. art. 49 lett. a PA), l’accertamento inesatto o in-

completo di fatti giuridicamente rilevanti (cfr. art. 49 lett. b PA) nonché l’ina-

deguatezza (cfr. art. 49 lett. c PA; cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAY-

SER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3a ed. 2022, 

n. 2.149).  

2.2 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti 

(cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione 

impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTF 142 V 551 con-

sid. 5; 141 V 234 consid. 1; DTAF 2007/41 consid. 2; MOOR/POLTIER, Droit 

A-4147/2020 

Pagina 10 

administratif, vol. II, 3a ed. 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della mas-

sima inquisitoria e dell’applicazione d’ufficio del diritto sono tuttavia limitati: 

l’autorità competente procede difatti spontaneamente a constatazioni com-

plementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o 

dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 141 V 234 consid. 1 con rinvii; 

122 V 157 consid. 1a; 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3). 

Secondo il principio di articolazione delle censure (« Rügeprinzip ») l’auto-

rità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure che non appaiono evi-

denti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e presenta-

zione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (cfr. DTF 141 V 234 

consid. 1; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAYSER, op. cit., n. 1.55). Il princi-

pio inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limitata 

dal dovere delle parti di collaborare all’istruzione della causa (cfr. DTF 143 

II 425 consid. 5.1; 140 I 285 consid. 6.3.1; 128 II 139 consid. 2b). Il dovere 

processuale di collaborazione concernente in particolare il ricorrente che 

interpone un ricorso al Tribunale nel proprio interesse, comprende, in par-

ticolare, l’obbligo di portare le prove necessarie, d’informare il giudice sulla 

fattispecie e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso contrario 

arrischierebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza di prove 

(cfr. art. 52 PA; cfr. DTF 140 I 285 consid. 6.3.1; 119 III 70 consid. 1; 

MOOR/POLTIER, op. cit., no. 2.2.6.3, pag. 293 e segg.). 

3.   

3.1 La ricorrente censura innanzitutto una grave violazione del suo diritto 

di essere sentito (cfr. ricorso 19 agosto 2020, punti n. 27-49). A mente della 

stessa, l’AFC non l’avrebbe infatti informata in tempo utile – contrariamente 

ai suoi obblighi legali – circa la procedura di assistenza amministrativa in 

corso, impendendole così di partecipare al procedimento dinanzi l’autorità 

inferiore. Più precisamente, l’AFC avrebbe delegato al detentore delle in-

formazioni – ovvero la banca – il compito di informare la ricorrente, il quale 

si sarebbe tuttavia limitato a inviare una raccomandata informativa al suo 

indirizzo di domicilio in Panama, senza accertarsi – nonostante disponesse 

dei mezzi per farlo, tenuto conto di come tra la ricorrente e la banca vi era 

un rapporto contrattuale in essere – del fatto che questa avesse effettiva-

mente preso conoscenza dello scritto. La ricorrente sostiene infatti che tale 

lettera – a causa delle circostanze straordinarie in relazione all’emergenza 

sanitaria COVID-19 e meglio della chiusura delle frontiere « lockdown » 

imposto dalle autorità panamensi – sarebbe giunta a sua conoscenza solo 

in data 6 luglio 2020. Agli atti nemmeno vi sarebbe la prova della data 

esatta nella quale la ricorrente avrebbe ricevuto tale missiva. In tal senso, 

la banca non avrebbe quindi messo in atto tutte le misure in suo potere per 

informala, in modo che la ricorrente non avrebbe quindi potuto far valere in 

A-4147/2020 

Pagina 11 

tempo le sue censure dinanzi all’autorità inferiore e il suo diritto di essere 

sentito sarebbe stato violato.  

L’insorgente contesta poi il fatto che l’autorità inferiore abbia agito corret-

tamente procedendo con la pubblicazione sul Foglio ufficiale, prima in data 

24 marzo 2020, successivamente in data 21 luglio 2020. Infatti, tenuto 

conto di come l’art. 14 LAAF prevede un approccio « a cascata » tra i me-

todi di cui dispone l’autorità inferiore per informare la persona interessata 

dalla domanda di assistenza e di come la pubblicazione sul Foglio federale 

costituisca l’ultimo tra questi, la ricorrente sostiene che l’autorità inferiore 

avrebbe dovuto – prima di procedere attraverso la pubblicazione – valutare 

se non era possibile informarla in altro modo. In tal senso, non avendo 

rispettato l’ordine previsto all’art. 14 LAAF, l’autorità inferiore avrebbe 

quindi violato il suo obbligo di informazione e di conseguenza il diritto di 

essere sentito della ricorrente. Sempre con riferimento alla pubblicazione 

sul Foglio federale, l’insorgente critica anche la forma della pubblicazione 

e meglio il fatto che questa sia stata fatta in forma anonima. A suo dire 

infatti, una pubblicazione individualizzata avrebbe avuto – nel caso con-

creto – più possibilità di essere notata.  

Tali censure di natura formale vanno qui esaminate prioritariamente dal Tri-

bunale, considerato come la violazione del diritto di essere sentito può, di 

principio, comportare l’annullamento della decisione impugnata, indipen-

dentemente dalle possibilità di successo del ricorso nel merito (cfr. DTF 

142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2; DTAF 2009/36 consid. 7). 

3.2  

3.2.1 Nell’ambito dell’assistenza amministrativa internazionale in materia 

fiscale, l’informazione delle persone legittimate a ricorrere prevista dalla 

LAAF (cfr. art. 14 LAAF) nonché il diritto di partecipazione ed esame degli 

atti (cfr. art. 15 LAAF) concretizzano il diritto di essere sentito (cfr. sentenza 

del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.3).  

Ai sensi dell’art. 14 cpv. 1 e 2 LAAF, l’AFC deve informare le persone inte-

ressate in merito agli elementi essenziali della domanda, così come deve 

informare le altre persone che, in base agli atti, deve presumere legittimate 

a ricorrere ai sensi dell’art. 19 cpv. 2 LAAF. Giusta l’art. 14 cpv. 3 LAAF, se 

la persona di cui all'art. 14 cpv. 1 o 2 LAAF (persona legittimata a presen-

tare ricorso) è domiciliata all'estero, l'AFC chiede al detentore delle infor-

mazioni – normalmente la banca – di invitare tale persona a designare un 

rappresentante autorizzato a ricevere le notificazioni in Svizzera. L’autorità 

A-4147/2020 

Pagina 12 

fissa quindi un termine al detentore delle informazioni per prendere con-

tatto con la persona interessata dalla domanda. L’idea alla base di tale de-

lega è quella che il detentore delle informazioni farà tutto ciò che è in suo 

potere per informare la persona legittimata a ricorrere della procedura as-

sistenziale in corso e questo tenuto conto di come – il primo – ha dei chiari 

obblighi contrattuali nei confronti di quest’ultima (cfr. sentenza del TF 

2C_54/2014 del 2 giugno 2014 consid. 3.3). Tra le possibilità offerte 

dall’art. 14 LAAF, l’informativa attraverso il detentore delle informazioni ex 

art. 14 cpv. 3 LAAF rappresenta anche la soluzione più semplice e rapida 

e questo in quanto lo stesso – normalmente – dispone dei mezzi necessari 

per mettersi in contatto con i propri clienti (cfr. Messaggio del 6 luglio 2011 

a sostengo di una legge sull’assistenza amministrativa fiscale, FF 2011 

5587, 5794). Se l’AFC è tenuta a chiedere al detentore delle informazioni 

di prendere contatto con le persone legittimate a ricorrere, essa non di-

spone tuttavia di strumenti per obbligarlo ad agire in tal senso (cfr. DTF 145 

II 119 consid. 6.2). Anche la dottrina è dello stesso parere, la quale sostiene 

infatti che non vi sarebbe base legale alcuna secondo la quale il detentore 

delle informazioni potrebbe essere costretto ad agire e prendere quindi 

contatto con i suoi clienti (cfr. CHARLOTTE SCHODER, Praxiskommentar zum 

Bundesgesetz über die internationale Amtshilfe in Steuersachen, 2014, 

n° 165 ad art. 14 LAAF). 

3.2.2 In assenza di una comunicazione per il tramite del detentore delle 

informazioni ex art. 14 cpv. 3 LAAF, incombe all’AFC garantire in un altro 

modo il diritto di essere sentito delle persone legittimare a ricorrere, più 

precisamente facendo uso degli strumenti di notifica previsti agli art. 14 

cpv. 4 e 5 LAAF (cfr. DTF 145 II 119 consid. 7). Per quanto concerne 

l’art. 14 cpv. 4 let. a LAAF, questo prevede che l’AFC può informare diret-

tamente la persona legittimata a ricorrere residente all’estero se è consen-

tito notificare documenti per posta nello stato interessato. Affinché tale di-

sposizione risulti applicabile, è quindi necessario conoscere lo stato nel 

quale la persona legittimata a ricorrere è domiciliata e questo al fine di de-

terminare se, tra la Svizzera e tale stato, esiste una convenzione interna-

zionale che permette di procedere a una notifica diretta (cfr. DTF 145 II 119 

consid. 7.2.1). Una notifica diretta di un atto ufficiale in un paese terzo, 

senza accordo di quest’ultimo, risulta infatti in una violazione della sovra-

nità fiscale di tale stato (cfr. DTF 142 III 355 consid. 3.3.3). Per quanto con-

cerne invece la possibilità di informare direttamente la persona residente 

all’estero con il consenso dell’autorità richiedente (art. 14 cpv. 4 let. b 

LAAF), tale disposizione risulta unicamente applicabile – o perlomeno di 

interesse – quando la persona interessata dalla domanda ha domicilio o 

sede sul territorio dello stato che richiede l’assistenza (SCHODER, op. cit, 

A-4147/2020 

Pagina 13 

n° 168 ad art. 14 LAAF; cfr. DIANA OSWALD, Verfahrensrechtliche Aspekte 

der internationale Amtshilfe in Steuersachen, 2015, p. 386). Per quanto 

concerne invece l’art. 14 cpv. 5 LAAF, tale disposizione prevede che se una 

persona legittimata a ricorrere non è raggiungibile, l’AFC la informa della 

domanda per il tramite dell’autorità richiedente o – in alternativa – mediante 

pubblicazione nel Foglio federale. L’autorità sceglie quindi il modo che, te-

nuto conto delle circostanze, appare essere più adatto (cfr. DTF 145 II 119 

consid. 7.2.2). La notifica mediante pubblicazione sul Foglio federale ha 

carattere sussidiario rispetto a quella effettuata direttamente dall'autorità 

richiedente o dall'AFC con il consenso della prima (cfr. art. 14 cpv. 4 LAAF) 

(cfr. DTF 145 II 119 consid. 7.2; sentenze del TAF  

A-3951/2015 del 26 aprile 2016 consid. 3.2; A-688/2015 del 22 febbraio 

2016 consid. 2). La pubblicazione sul Foglio federale – quando conforme 

alla legge – crea la presunzione che il destinatario di tale notifica abbia 

preso conoscenza di quest'ultima (sentenze del TAF A-5540/2013 del  

6 gennaio 2014 consid. 2.3; A-6011/2012 del 13 marzo 2013 consid. 2.2.2). 

3.3 A titolo eccezionale, la violazione del diritto di essere sentito può essere 

sanata nella procedura di ricorso, se i motivi determinanti sono stati addotti 

in risposta dall’autorità, se il ricorrente ha potuto commentarli in un succes-

sivo memoriale e, soprattutto, se il potere d’esame della giurisdizione com-

petente non è più ristretto di quello dell’istanza inferiore (cfr. DTF 142 II 218 

consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2). Tale riparazione deve tuttavia rima-

nere l’eccezione ed è ammissibile, di principio, solo nel caso di una viola-

zione non particolarmente grave dei diritti procedurali della parte lesa. Ciò 

sancito, una tale riparazione può altresì giustificarsi, anche in presenza di 

una violazione grave, qualora l’annullamento della decisione impugnata e 

il rinvio della causa all’autorità inferiore costituiscano una mera formalità e 

conducano ad un inutile prolungamento della procedura incompatibile con 

l’interesse delle parti ad una risoluzione celere della vertenza (cfr. DTF 142 

II 218 consid. 2.8.1; 138 I 97 consid. 4.1.6.1; [tra le tante] sentenza del TAF 

A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.3). 

3.4  

3.4.1 Ora, in concreto e circa la presunta violazione del diritto di essere 

sentito della qui ricorrente, si rileva quanto segue. 

Come già esposto al consid 3.2 del presente giudizio, l’AFC ha l’obbligo di 

informare le persone interessate in merito agli elementi essenziali della do-

manda, così come ha l’obbligo informare le altre persone che, in base agli 

atti, deve presumere legittimate a ricorrere. In tal senso e conformemente 

ai suoi obblighi ex art. 14 cpv. 1 e 2 LAAF, l’autorità inferiore ha quindi 

A-4147/2020 

Pagina 14 

richiesto al detentore delle informazioni – in casu, B._______ – di prendere 

contatto con la ricorrente al fine di informarla circa la procedura di assi-

stenza amministrativa fiscale internazionale in corso e di invitarla quindi a 

designare un rappresentante in Svizzera. Più precisamente, la banca ha 

inviato nel febbraio 2020 (cfr. Doc. N) una raccomanda all’indirizzo di do-

micilio in Panama della qui ricorrente alla quale vi era allegata la lettera 23 

settembre 2019 relativa alla richiesta di assistenza amministrativa da parte 

della direzione generale delle Guardie di Finanza. In tale scritto, l’AFC in-

formava la ricorrente della domanda di assistenza amministrativa presen-

tata dall’Italia e le esponeva le possibilità a lei aperte in tale procedura, 

ovvero (1) acconsentire alla trasmissione delle informazioni oppure (2) par-

tecipare al procedimento comunicando all’AFC entro 10 giorni dalla rice-

zione dello scritto il nominativo del rappresentante in Svizzera autorizzato 

a ricevere le comunicazioni ufficiali. In tal senso l’AFC, chiedendo quindi al 

detentore delle informazioni di prendere contatto con la ricorrente, ha agito 

conformemente a quanto sancito dalla LAAF. Con riferimento poi alle pos-

sibilità di cui disponeva concretamente la banca per prendere contatto con 

la ricorrente – e che a dire di quest’ultima, non sarebbero state esaustiva-

mente sfruttate – si rileva come tale questione non sia rilevante ai fini della 

presente vertenza. Come già esposto al consid. 3.2.1 del presente giudizio, 

l’AFC non dispone infatti di alcuno mezzo per obbligare o costringere la 

banca ad agire e prendere quindi contatto con le persone interessate – 

ovvero i suoi clienti – sicché mal si comprende per quale motivo il compor-

tamento del detentore delle informazioni dovrebbe essere ascritto all’auto-

rità inferiore. 

Pacifico poi che agli atti non vi sia la prova concreta circa il giorno esatto 

nel quale è stato recapitato lo scritto della banca alla ricorrente. Vi è unica-

mente infatti la certezza che – la stessa – abbia preso conoscenza a un 

dato momento di tale missiva. Tuttavia, per mera ipotesi e volendo seguire 

l’esposizione fattuale della ricorrente – ovvero che lo scritto le sarebbe per-

venuto unicamente in data 6 luglio 2020 – si rileva come contrariamente a 

quanto sostenuto dalla stessa, questa avrebbe avuto tempo a sufficienza 

per comunicare la propria presa di posizione dinanzi all’autorità inferiore e 

prendere così parte al procedimento. La decisione finale è infatti stata pub-

blicata sul Foglio federale solo in data 21 luglio 2020, due settimane dopo 

la presunta data nella quale la ricorrente sarebbe venuta a conoscenza 

dello scritto. In tal senso, se la ricorrente avesse agito tempestivamente, 

ovvero nei 10 giorni a lei assegnati (cfr. Doc. N), avrebbe chiaramente po-

tuto prendere parte alla procedura. Al contrario, l’insorgente ha agito in ma-

niera del tutto tardiva, inviando uno scritto solo in data 1° agosto 2020 

(cfr. atto n. 18 dell’incarto prodotto dall’autorità inferiore [di seguito: 

A-4147/2020 

Pagina 15 

inc. AFC]), ben oltre i 10 giorni a lei assegnati, dopo che l’autorità inferiore 

aveva pubblicato la sua decisione sul foglio ufficiale in data 21 luglio 2020. 

Il fatto che la ricorrente non abbia quindi avuto modo di partecipare alla 

procedura dinanzi all’autorità inferiore è fatto unicamente imputabile al suo 

agire tardivo e non certamente a quello dell’AFC o della banca. Ciò è già 

sufficiente a respingere la censura sollevata dalla ricorrente. 

Per quanto concerne poi la questione della pubblicazione sul Foglio fede-

rale da parte dell’autorità inferiore, si rileva quanto segue. Non avendo ot-

tenuto risposta alcuna da parte della ricorrente entro il termine a essa as-

segnato, l’autorità inferiore ha quindi proceduto con la pubblicazione sul 

Foglio federale, prima in data 24 marzo 2020 (cfr. inc. AFC, Doc. 13) e 

successivamente in data 21 luglio 2020 (cfr. inc. AFC, Doc. 17). Infatti, 

come anche esposto al consid. 3.2.2 del presente giudizio, in assenza di 

una notifica per il tramite del detentore delle informazioni, incombe all’AFC 

garantire in altro modo il diritto di essere sentito delle persone interessate. 

La notifica diretta per posta nello stato interessato (cfr. art. 14 cpv. 4 let. a 

LAAF) – la quale ha precedenza rispetto alla notifica per tramite del Foglio 

federale ex. art. 14 cpv. 5 LAAF – presuppone tuttavia che sia effettiva-

mente possibile contattare la persona interessata: le possibilità esposte al 

cpv. 5 risultano infatti applicabili unicamente nel caso in cui « se una per-

sona legittimata a ricorrere non è raggiungibile ». Ora, tale condizione – e 

meglio l’impossibilità di prendere contatto con la persona legittimata a ri-

correre – è manifestamente adempiuta nel caso di specie. Si rileva infatti 

che il detentore delle informazioni ha inviato lo scritto informativo alla ricor-

rente in forma raccomandata nel febbraio 2020 (cfr. Doc. N). In data  

24 marzo 2020, al momento della prima pubblicazione sul Foglio federale, 

l’AFC non aveva ancora ricevuto una presa di posizione da parte dell’in-

sorgente. In tal senso, disponendo l’autorità inferiore del medesimo indi-

rizzo di contatto dalla banca, ovvero quello di domicilio della ricorrente in 

Panama, mal si comprende per quale motivo l’AFC avrebbe dovuto consi-

derare possibile informare la qui ricorrente inviando anch’essa una missiva 

al medesimo indirizzo di domicilio. A ciò si aggiunge che, come anche indi-

cato dall’autorità inferiore in sede di decisione (cfr. decisione 21 luglio 2020, 

consid. 9.8), questa nemmeno poteva essere certa che l’indirizzo in suo 

possesso – ovvero quello risultante dalla documentazione 31 dicembre 

2017 interna alla banca – fosse corretto e corrispondesse ancora a quello 

di domicilio della ricorrente. Infine, come anche indicato dall’autorità infe-

riore in sede di decisione (cfr. decisione 21 luglio 2020, consid. 9.3), la do-

manda presentata dall’autorità italiana nel caso in esame concerne un nu-

mero elevato di soggetti, sicché non ci si poteva attendere dall’autorità in-

feriore che questa verificasse per ogni singolo caso – come invece preteso 

A-4147/2020 

Pagina 16 

dalla ricorrente – se fosse possibile notificare direttamente un atto ufficiale 

per posta. E dunque del tutto legittimo per l’autorità inferiore aver conside-

rato necessario – e come unica possibilità restante – informare la ricorrente 

mediante la pubblicazione sul Foglio federale ex. art. 14 cpv. 5 LAAF. 

3.4.2 Per completezza e viste le censure sollevate dalla qui ricorrente, si 

rileva infine quanto segue. L’insorgente sostiene – in sintesi e come già 

sopra esposto – che l’autorità inferiore avrebbe agito erroneamente proce-

dendo mediante la pubblicazione sul Foglio federale. Tale autorità a dire 

della ricorrente, avrebbe infatti dovuto prima valutare se non era possibile 

procedere con una notifica diretta ex. 14 cpv. 4 let. a LAAF. Tale censura, 

alla luce di quanto finora esposto, appare tuttavia pretestuosa. La ricor-

rente si avvale infatti di un presunto errore procedurale per giustificare il 

fatto di aver agito tardivamente (cfr. consid 3.4.1 del presente giudizio), 

senza tuttavia riconoscere come – alla luce della propria esposizione fat-

tuale – anche un eventuale invio raccomandato da parte dell’autorità infe-

riore non avrebbe potuto giungere a sua conoscenza prima del 6 luglio 

2020. È infatti la ricorrente stessa a sostenere che, tenuto conto della si-

tuazione legata all’emergenza sanitaria COVID-19, questa avrebbe preso 

conoscenza dello scritto febbraio 2020 (Doc. N) unicamente in data 6 luglio 

2020. Ora, mal si comprende dunque come uno scritto dell’autorità inferiore 

avrebbe potuto essere recapitato prima di tale data – dunque diversamente 

da quello della banca – e garantire così il suo diritto di essere sentito. Come 

già detto in precedenza, se la ricorrente non ha avuto modo di far valere la 

sua presa di posizione dinanzi all’AFC è fatto unicamente imputabile al suo 

agire tardivo, ovvero dopo i 10 giorni a lei assegnati. 

Alla luce di tutto quanto sopra, la ricorrente è quindi stata chiaramente in-

formata in tempo utile per prendere parte alla procedura davanti all’autorità 

inferiore, sia quando questa ha ricevuto la comunicazione da parte del de-

tentore delle informazioni – a suo dire – in data 6 luglio 2020, sia attraverso 

la pubblicazione sul Foglio federale, efficace nei confronti anche della qui 

ricorrente. In tal senso, il diritto di essere sentito della ricorrente non è stato 

violato, motivo per cui tale censura è da respingere. 

3.5 In merito alla censura della qui ricorrente secondo la quale una pubbli-

cazione individualizzata sul Foglio federale avrebbe avuto più possibilità di 

essere notata rispetto a una pubblicazione in forma anonima, si rileva 

quanto segue (cfr. ricorso 19 agosto 2020, punti n. 42-46). Come anche 

indicato dall’autorità inferiore in sede di decisione (cfr. decisione 21 luglio 

2020, consid. 9.3), la domanda presentata dall’autorità italiana nel caso in 

esame riguardava un numero elevato di soggetti, sicché non ci si poteva 

A-4147/2020 

Pagina 17 

attendere dalla stessa che procedesse a una pubblicazione individualiz-

zata per ogni singola persona. La pubblicazione del 24 marzo 2020, così 

come quella del 21 luglio 2020, contengono tutti gli elementi necessari per 

permettere ai loro destinatari di riconoscersi come tali. In tal senso, anche 

tale censura è quindi da respingere. 

3.6 In ogni caso, anche un’eventuale – ma non concessa – violazione del 

diritto di essere sentito della qui ricorrente, non sarebbe in ogni caso stata 

di una gravità tale da comportare l’annullamento della decisione impu-

gnata. Infatti come esposto al consid. 3.3 del presente giudizio, la viola-

zione del diritto di essere sentito può essere sanata nella procedura di ri-

corso, se i motivi determinanti sono stati addotti in risposta dall’autorità, se 

il ricorrente ha potuto commentarli in un successivo memoriale e, soprat-

tutto, se il potere d’esame della giurisdizione competente non è più ristretto 

di quello dell’istanza inferiore (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 

consid. 2.2). Tenuto conto di come codesto Tribunale ha avuto modo di 

esaminare le censure relative alla violazione del diritto di essere sentito 

sollevate dalla ricorrente e come questa ha avuto modo di esprimere le 

stesse, anche un’eventuale violazione di tale diritto è qui da considerare 

come sanata. 

4.  

Nel caso in disamina, oggetto del litigio è la decisione finale del 21 luglio 

2020 dell’autorità inferiore, con cui quest’ultima ha accolto la domanda col-

lettiva del 10 luglio 2017 di assistenza amministrativa in materia fiscale 

inoltrata dall’autorità richiedente italiana, sulla base dell’art. 27 CDI CH-IT, 

per quanto concerne la qui ricorrente. In tale contesto, per il Tribunale si 

tratta essenzialmente di esaminare l’ammissibilità della predetta domanda, 

sia dal punto di vista formale che da quello materiale, alla luce delle pun-

tuali censure sollevate dalla ricorrente. 

A tal fine, di seguito, il Tribunale richiamerà preliminarmente i principi ap-

plicabili alla presente fattispecie (cfr. consid. 4.1 segg. del presente giudi-

zio). 

4.1  

4.1.1 L’assistenza amministrativa con l’Italia è retta dall’art. 27 CDI CH-IT. 

Tale disposizione, insieme a quelle del Protocollo aggiuntivo, si fonda, sul 

piano formale e materiale, sul Modello di convenzione dell’Organizzazione 

per la cooperazione e lo sviluppo economico (OCSE; di seguito: MC 

OCSE) e sulla politica svizzera in materia di convenzioni in questo ambito 

A-4147/2020 

Pagina 18 

(cfr. Messaggio del 12 agosto 2015 concernente l’approvazione di un Pro-

tocollo che modifica la Convenzione tra la Svizzera e l’Italia per evitare le 

doppie imposizioni, FF 2015 5631, 5635 e 5637 [di seguito: Messaggio CDI 

CH-IT]). Per analogia alla giurisprudenza del Tribunale federale resa in me-

rito alla Convenzione del 26 febbraio 2010 tra la Confederazione Svizzera 

e il Regno dei Paesi Bassi per evitare la doppia imposizione in materia di 

imposte sul reddito (RS 0.672.963.61; di seguito: CDI CH-NL; cfr. DTF 143 

II 136 consid. 5.3.2 [concernente la CDI CH-NL]), anche la CDI CH-IT e il 

Protocollo aggiuntivo che ne fa parte integrante devono essere qui consi-

derati come un’unità interpretativa. Da ciò deriva che sia la CDI CH-IT che 

il Protocollo aggiuntivo sono qui vincolanti ex art. 190 Cost. Nella loro ver-

sione in vigore dal 13 luglio 2016, modificata dagli artt. I e II del Protocollo 

di modifica del 23 febbraio 2015, l’art. 27 CDI CH-IT e le disposizioni del 

Protocollo aggiuntivo trovano applicazione per quelle domande di informa-

zioni presentate al 13 luglio 2016 o dopo tale data, che si riferiscono a fatti 

e, o, circostanze esistenti o realizzate il 23 febbraio 2015 o dopo questa 

data (cfr. art. III par. 2 del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015; RU 

2016 2769, 2771; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5637; sentenza 

del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 3.3.1).  

Tale è segnatamente il caso della domanda di assistenza amministrativa in 

oggetto, presentata il 10 luglio 2017 dall’autorità richiedente italiana e ri-

guardante il periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017.  

4.1.2 Le disposizioni dell’art. 27 CDI CH-IT sono precisate alla lett. ebis del 

Protocollo aggiuntivo. Detta norma disciplina in particolare le esigenze for-

mali a cui deve sottostare la domanda di informazioni (cfr. Messaggio CDI 

CH-IT, FF 2015 5631, 5636), prevedendo al n. 2 che le autorità fiscali dello 

Stato richiedente forniscono le seguenti informazioni alle autorità fiscali 

dello Stato richiesto quando presentato una richiesta di informazioni se-

condo l’art. 27 CDI CH-IT: 

(i) l’identità della persona oggetto del controllo o dell’inchiesta; 

(ii) il periodo di tempo oggetto della domanda; 

(iii) la descrizione delle informazioni richieste, nonché indicazioni 

sulla forma nella quale lo Stato richiedente desidera ricevere tali 

informazioni dallo Stato richiesto; 

(iv) lo scopo fiscale per cui le informazioni sono richieste;  

(v) se sono noti, il nome e l’indirizzo del detentore presunto delle 

informazioni richieste. 

A-4147/2020 

Pagina 19 

Il Protocollo aggiuntivo precisa inoltre che queste esigenze (lett. i-v) non 

devono essere interpretate in modo da ostacolare uno scambio effettivo di 

informazioni (cfr. lett. ebis n. 3 del Protocollo aggiuntivo; Messaggio CDI CH-

IT, FF 2015 5631, 5636). In merito alla lista d’indicazioni circa il contenuto 

di una domanda di assistenza che lo Stato richiedente è tenuto a fornire 

nel contesto delle CDI (cfr. art. 6 cpv. 2 LAAF applicabile a titolo sussidia-

rio), la giurisprudenza del Tribunale federale considera che detta lista è 

concepita in modo tale che se lo Stato richiedente vi si conforma scrupolo-

samente, lo stesso è di principio reputato fornire le informazioni sufficienti 

a dimostrare la « rilevanza verosimile » della sua domanda (cfr. DTF 144 II 

206 consid. 4.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] sentenza del TAF  

A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 3.2). 

4.2 Giusta l’art. 27 par. 1 CDI CH-IT, le autorità competenti degli Stati con-

traenti si scambiano le informazioni verosimilmente rilevanti per applicare 

le disposizioni della presente Convenzione oppure per l’amministrazione o 

l’applicazione del diritto interno relativo alle imposte di qualsiasi natura o 

denominazione riscosse per conto degli Stati contraenti, delle loro suddivi-

sioni politiche o enti locali nella misura in cui l’imposizione prevista non sia 

contraria alla Convenzione. Il requisito della rilevanza verosimile – ovvero, 

la condizione « verosimilmente rilevante » (cfr. lett. ebis n. 3 del Protocollo 

aggiuntivo) – è dunque la chiave di volta del sistema di scambio d’informa-

zioni (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.1 con rinvii; [tra le tante] sentenze del 

TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.3; A-1296/2020 del 21 di-

cembre 2020 consid. 4.2.1.1). 

L’apprezzamento del requisito della rilevanza verosimile delle informazioni 

richieste è in primo luogo di competenza dello Stato richiedente. Non spetta 

pertanto allo Stato richiesto rifiutare una domanda di assistenza o la tra-

smissione d’informazioni, solo perché da lui considerate prive di pertinenza 

per l’inchiesta o il controllo sottostante (cfr. art. 27 par. 4 CDI CH-IT; DTF 

144 II 206 consid. 4.3 con rinvii; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4 [che 

evoca in particolare una « ripartizione dei ruoli » tra Stato richiedente e 

Stato richiesto]). La condizione « verosimilmente rilevante » può essere 

soddisfatta sia in casi relativi ad un singolo contribuente (identificato con il 

nome oppure altrimenti) sia in casi relativi ad una pluralità di contribuenti 

(identificati con il nome oppure altrimenti; cfr. lett. ebis n. 3 del Protocollo 

aggiuntivo). Il ruolo dello Stato richiesto si limita ad un controllo della plau-

sibilità; egli deve limitarsi a verificare l’esistenza di un rapporto tra la fatti-

specie illustrata e i documenti richiesti, tenendo presente la presunzione 

della buona fede dello Stato richiedente (cfr. DTF 143 II 185 consid. 3.3.2; 

142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] 

A-4147/2020 

Pagina 20 

sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.2 con 

rinvii). 

Il requisito della rilevanza verosimile è adempiuto allorquando, al momento 

della formulazione della domanda, esiste una ragionevole probabilità che 

le informazioni richieste abbiano un nesso con le circostanze illustrate e 

quindi si rilevino pertinenti al fine dell’inchiesta o del controllo nello Stato 

richiedente. Ne consegue quindi che di principio lo Stato richiesto non può 

respingere una domanda di assistenza amministrativa poiché sarebbe 

giunto ad una diversa conclusione (cfr. DTF 143 II 185 consid. 3.3.2; 142 II 

161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] sen-

tenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.3).  

4.3  

4.3.1 Il riferimento a informazioni « verosimilmente rilevanti » ha lo scopo 

di garantire uno scambio di informazioni in ambito fiscale il più ampio 

possibile, senza tuttavia consentire agli Stati contraenti di intraprendere 

una ricerca generalizzata e indiscriminata di informazioni (« fishing expe-

dition ») o di domandare informazioni la cui rilevanza in merito agli affari 

fiscali di un determinato contribuente non è verosimile (cfr. lett. ebis n. 3 del 

Protocollo aggiuntivo; art. 7 lett. a LAAF; DTF 146 II 150 consid. 6.1.2; 144 

II 206 consid. 4.2; 143 II 136 consid. 6; sentenza del TF 2C_1162/2016 del 

4 ottobre 2017 consid. 9.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5893/2017 

dell’8 ottobre 2019 consid. 2.4 con rinvii). Il divieto delle « fishing expe-

ditions » corrisponde al principio della proporzionalità (cfr. art. 5 cpv. 2 

Cost.), al quale deve conformarsi ogni domanda di assistenza ammini-

strativa (cfr. DTF 139 II 404 consid. 7.2.3). Ciò indicato, non è atteso dallo 

Stato richiedente che ognuna delle sue richieste conduca necessariamente 

a una ricerca fruttuosa corrispondente (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF 

A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.1; A-1296/2020 del 21 di-

cembre 2020 consid. 4.2.2.1 con rinvii). 

4.3.2 Una domanda di informazioni non costituisce una « fishing expedi-

tion » per il semplice fatto che essa non precisa il nome o l’indirizzo (o en-

trambi) del contribuente oggetto di un controllo o di inchiesta fiscale. L’iden-

tificazione del contribuente deve ciononostante essere possibile con altre 

modalità, sulla base delle informazioni trasmesse dallo Stato richiedente 

(cfr. DTF 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF  

A-3060/2018 del 3 novembre 2020 consid. 4.2; A-6226/2017 del 21 marzo 

2019 consid. 4.2.2 con rinvii; ANDREA OPEL, in: Zweifel/Beusch/Oesterhelt 

[ed.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Amtshilfe, 2020, § 10 

n. 64). Ciò è il caso delle domande raggruppate (« Gruppenersuchen ») ai 

A-4147/2020 

Pagina 21 

sensi dell’art. 3 lett. c LAAF fondate sull’art. 27 CDI CH-IT che identificano 

i contribuenti interessati mediante un modello di comportamento, la lett. ebis 

n. 3 del Protocollo precisando infatti che la condizione « verosimilmente 

rilevante » può essere soddisfatta anche nei casi relativi ad una pluralità di 

contribuenti, identificati con il nome oppure altrimenti. Analogo discorso 

vale altresì per le domande collettive (chiamate anche domande su lista; 

« Listenersuchen ») che – a differenza delle domande raggruppate – non 

identificano le persone interessate mediante un modello di comportamen-

to, bensì per nome o per mezzo di un elenco di numeri, come i numeri di 

carta di credito o di conto corrente bancario. Le domande collettive vanno 

considerare come un insieme di richieste individuali. Per motivi di econo-

mia procedurale, l’autorità richiedente riunisce queste richieste in una do-

manda congiunta, ma in linea di principio potrebbe anche presentarle indi-

vidualmente (cfr. DTF 146 II 150 consid. 4.4; 143 II 628 considd. 4.4 e 5.1; 

[tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 4.2 

con rinvii). A differenza di un modello di comportamento definito, un numero 

di carta di credito o di conto rappresenta un elemento di identificazione 

individuale, per cui in tali casi non si è confrontati con una domanda rag-

gruppata ai sensi dell’art. 3 lett. c LAAF (cfr. DTF 146 II 150 considd. 4.4 e 

4.5 con rinvii). 

4.3.3 Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, le domande di as-

sistenza amministrativa che non identificano nominalmente le persone in-

teressate devono essere sottoposte a un esame più attento per escludere 

la fishing expedition (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.1.3; 139 II 404 con-

sid. 7.2.3 seg.). A tal fine, il Tribunale federale ha elaborato i tre seguenti 

criteri con riferimento al Commentario OCSE (cfr. OCSE, Model Tax Con-

vention on Income and on Capital: Condensed Version 2017 [di seguito: 

Commentario OCSE]) sull’art. 26 MC OCSE (cfr. DTF 146 II 150 consid. 

6.1.3; 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF  

A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.2; A-1296/2020 del 21 dicem-

bre 2020 consid. 4.2.2.3): 

1) la domanda deve fornire una descrizione dettagliata del gruppo, de-

scrivendo i fatti e le circostanze specifiche che l’hanno portata alla 

richiesta; 

2) la domanda deve spiegare la legge (fiscale) applicabile e indicare 

perché vi sono motivi per ritenere che i contribuenti del gruppo non 

abbiano adempiuto ai loro obblighi, ovvero violato la legge fiscale; 

3) la domanda deve dimostrare che le informazioni richieste possono 

portare all’adempimento degli obblighi riconducibili dei contribuenti 

fiscali appartenenti al gruppo. 

A-4147/2020 

Pagina 22 

Benché detti criteri siano stati sviluppati in primo luogo in riferimento alle 

domande raggruppate ai sensi dell’art. 3 lett. c LAAF, il Tribunale federale 

ha ritenuto in varie sentenze che gli stessi, per motivi di coerenza, vadano 

altresì applicati al fine di distinguere le domande collettive ammissibili dalle 

« fishing expeditions » vietate (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 

consid. 5.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 

2021 consid. 2.5.2). 

Riguardo alla seconda condizione, ovvero la sussistenza di un sospetto di 

comportamento contrario al diritto fiscale, il Tribunale federale ha sancito 

che l’autorità richiedente deve presentare i fatti che indicano un possibile 

comportamento illecito da parte delle persone appartenenti al gruppo o alla 

lista (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.2). Ci devono 

essere indicazioni concrete di una possibile violazione degli obblighi fiscali. 

Non sono ammesse richieste presentate a scopo di imposizione senza che 

vi siano sospetti (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 136 consid. 6.1.2). 

Per contro, lo Stato richiedente non deve dimostrare con una probabilità 

prossima alla certezza che il comportamento viola il diritto fiscale, essendo 

sufficienti dei sospetti concreti (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 

consid. 5.2; 142 II 161 consid. 2.1.1; 139 II 404 consid. 9.5; sentenza del 

TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.3 con rinvii). Se i 

sospetti presentati sono sufficienti deve essere accertato sulla base di una 

valutazione globale. Laddove si tratti di una lista potenziali contribuenti fi-

scali, individuati per il tramite di un numero di conto, i sospetti non devono 

necessariamente riferirsi alle singole persone, bensì in generale alle per-

sone appartenenti a questo gruppo (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 

II 628 consid. 5.4). A seconda delle circostanze, il modo in cui lo Stato ri-

chiedente è venuto a conoscenza della lista può costituire anche un indizio 

del fatto che i titolari del conto non hanno adempiuto i loro obblighi fiscali 

(cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2). 

4.4  

4.4.1 Il principio della buona fede (cfr. art. 26 della Convenzione di Vienna 

del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati [RS 0.111; di seguito: CV]) trova 

applicazione, quale principio d’interpretazione e d’esecuzione dei trattati, 

nell’ambito dello scambio d’informazioni ai sensi delle Convenzioni di 

doppia imposizione (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.3; 

143 II 202 consid. 8.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-506/2018 del 15 

novembre 2019 consid. 3.1.4 con rinvii; A-2325/2017 del 14 novembre 

2018 consid. 4.3.4 con rinvii), come la CDI CH-IT. La buona fede di uno 

Stato è presunta nelle relazioni internazionali (principio dell’affidamento). 

Nel contesto dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, detta 

A-4147/2020 

Pagina 23 

presunzione implica che lo Stato richiesto non può, di principio, mettere in 

dubbio le allegazioni dello Stato richiedente, a meno che sussistano dei 

seri dubbi. Detto in altri termini, le dichiarazioni dello Stato richiedente 

vanno considerate corrette, fintanto che una contraddizione manifesta non 

risulta dalle circostanze (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 

consid. 6.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4). Nel caso contrario, il 

principio dell’affidamento non si oppone ad una domanda di chiarimento 

allo Stato richiesto; il rovesciamento della presunzione della buona fede di 

uno Stato dovendosi in ogni caso fondare su fatti constatati e concreti (cfr. 

DTF 144 II 206 consid. 4.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4; 142 II 161 

consid. 2.1.3; [tra le tante] sentenza del TAF A-2325/2017 del 14 novembre 

2018 consid. 4.3.4 con rinvii). In virtù del principio dell’affidamento, lo Stato 

richiesto è vincolato alla fattispecie e alle dichiarazioni presentate nella 

domanda di assistenza, nella misura in cui quest’ultime non possono 

essere immediatamente confutate (« sofort entkräftet ») in ragione di errori, 

lacune o contradizioni manifeste (cfr. DTF 142 II 218 consid. 3.1; [tra le 

tante] sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.1 

con rinvii). 

In tale contesto, non si può esigere dallo Stato richiedente che, oltre a do-

ver menzionare nella domanda la fattispecie rilevante, l’esposizione fornita 

sia priva di lacune o totalmente priva di contraddizioni. Ciò non sarebbe 

infatti compatibile con lo scopo dell’assistenza amministrativa, poiché pro-

prio con le informazioni ed i documenti richiesti allo Stato richiesto, lo Stato 

richiedente cerca di chiarire i punti rimasti all’oscuro (cfr. DTF 142 II 161 

consid. 2.1.1; 139 II 404 consid. 7.2.2; [tra le tante] sentenza del TAF  

A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii). 

4.4.2 Ora, salvo nel caso in cui la presa in considerazione di un fatto notorio 

lasci trasparire immediatamente che le indicazioni fornite dall’autorità 

richiedente nella propria domanda di assistenza amministrativa sono 

manifestamente erronee o che lo Stato richiesto sospetta l’esistenza di una 

situazione descritta all’art. 7 LAAF, rispettivamente nel caso in cui vi sia un 

palese abuso di diritto o emergano domande legittime circa la tutela dell’or-

dine pubblico svizzero o internazionale, le regole di procedura previste 

dalla LAAF non impongono allo Stato richiesto né di procedere lui stesso a 

delle verifiche né di rimettere in discussione il ben fondato delle informa-

zioni fornite dallo Stato richiedente (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.4; 142 II 

218 consid. 3.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] sentenza del TAF  

A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.2 con rinvii). 

A-4147/2020 

Pagina 24 

4.4.3 Non si entra nel merito di una domanda di assistenza amministrativa 

se viola il principio della buona fede, « in particolare se si fonda su infor-

mazioni ottenute mediante reati secondo il diritto svizzero » (cfr. art. 7 lett. c 

LAAF). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale relativa alle do-

mande di assistenza fondate sui dati rubati, per reati vanno intesi dei reati 

effettivamente punibili in Svizzera. Ciò presuppone, oltre all’adempimento 

delle condizioni oggettive della norma penale svizzera di cui si presume la 

violazione, la competenza ratione loci della Svizzera (cfr. DTF 143 II 202 

consid. 8.5.6). L’art. 7 lett. c LAAF mira a concretizzare il principio della 

buona fede nell’ambito dell’assistenza amministrativa in correlazione con 

le domande fondate su delle informazioni ottenute mediante reati puniti in 

Svizzera (cfr. XAVIER OBERSON, La mise en oeuvre par la Suisse de l’art. 26 

MC OCDE, in: IFF Forum für Steuerrecht 2012, pag. 17). Nell’ambito 

dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, la Svizzera può aspettarsi 

che lo Stato richiedente si comporti in modo corretto nei suoi confronti, in 

particolare in relazione a situazioni che possono rientrare nell’art. 7 lett. c 

LAAF, e che rispetti gli impegni assunti in merito alle modalità di applica-

zione della CDI interessata. Se questo sia il caso o meno è una questione 

che deve essere decisa in ogni singolo caso. Fatto salvo il caso in cui lo 

Stato richiedente acquista dati rubati in Svizzera allo scopo di presentare 

una domanda di assistenza amministrativa, il principio della buona fede tra 

gli Stati non è violato per il solo fatto che la domanda di assistenza si basa 

su dati di origine illecita. Inoltre, il rifiuto di uno Stato di confermare l’origine 

lecita dei dati che hanno portato alla domanda non è di principio sufficiente 

a qualificare l’approccio come contrario alla buona fede (cfr. sentenza TF 

2C_648/2017 del 17 luglio 2018 consid. 3.4). Peraltro, una domanda viola 

la fiducia legittima che la Svizzera può riporre nell’impegno preso dallo 

Stato richiedente, se quest’ultimo fornisce la garanzia (« Zusicherung ») 

che nessuno dei dati rubati a una banca sul territorio svizzero sarà utiliz-

zato nel contesto di una domanda di assistenza amministrativa e presenta 

comunque una tale domanda, in relazione causale diretta o indiretta con i 

dati rubati. In tal caso, se si è in presenza di dati provenienti da reati effet-

tivamente punibili secondo il diritto svizzero (ai sensi della giurisprudenza; 

cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6), l’art. 7 lett. c LAAF trova applicazione e 

la Svizzera deve rifiutare l’assistenza (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF  

A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.4.3; A-1296/2020 del 21 dicem-

bre 2020 consid. 4.2.4 con rinvii). 

4.5 Il principio della specialità esige che lo Stato richiedente utilizzi le infor-

mazioni ricevute dallo Stato richiesto unicamente nei confronti delle perso-

ne e dei comportamenti per i quali esso ha richiesto ed ottenuto dette in-

formazioni (cfr. art. 27 par. 2 CDI CH-IT). La giurisprudenza ha ricordato il 

A-4147/2020 

Pagina 25 

carattere personale del suddetto principio, nel senso che lo Stato richie-

dente non può utilizzare nei confronti di terzi le informazioni che ha ricevuto 

tramite l’assistenza amministrativa, a meno che questa possibilità risulti 

dalle leggi di entrambi gli Stati e l’autorità competente dello Stato che for-

nisce le informazioni autorizzi tale utilizzo (cfr. DTF 147 II 13 consid. 3.4; 

146 I 172 consid. 7.1.3). Sulla base del principio dell’affidamento, la Sviz-

zera può ritenere che lo Stato richiedente, con il quale è legato da un ac-

cordo di assistenza amministrativa, rispetterà il principio della specialità 

(cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 con-

sid. 2.6). 

4.6  

4.6.1 La domanda di assistenza soggiace altresì al rispetto del principio 

della sussidiarietà, secondo cui lo Stato richiedente deve sfruttare tutte le 

fonti d’informazioni abituali previste dalla sua procedura fiscale interna pri-

ma di richiedere le informazioni (cfr. lett. ebis n. 1 del Protocollo aggiuntivo). 

In assenza di elementi concreti, rispettivamente di seri dubbi al riguardo, 

non vi è alcuna ragione per rimettere in discussione l’adempimento del 

principio della sussidiarietà, allorquando uno Stato presenta una domanda 

di assistenza amministrativa, in ogni caso quando lo stesso dichiara di aver 

sfruttato tutte le fonti d’informazione abituali previste dalla sua procedura 

fiscale interna prima di richiedere informazioni o di aver agito conforme-

mente alla Convenzione (cfr. DTF 144 II 206 consid. 3.3.2; sentenze del 

TF 2C_514/2019 del 17 agosto 2020 considd. 4.4-4.5; 2C_904/2015 dell’8 

dicembre 2016 consid. 7.2; [tra le tante] sentenza del TAF  

A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.5 con rinvii).  

4.6.2 Il principio della sussidiarietà non implica per lo Stato richiedente 

d’esaurire l’integralità delle fonti di informazione, bensì quelle abituali. Una 

fonte d’informazione non può più essere considerata come « abituale » se 

comporta uno sforzo sproporzionato per lo Stato richiedente – rispetto a 

una domanda di assistenza amministrativa – o se le probabilità di successo 

sono considerate molto basse (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF  

A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2). Il principio della sussidia-

rietà risulta – di principio – violato, se lo Stato richiedente ha già emanato 

una decisione sui punti per i quali richiede l’assistenza e non fornisce 

alcuna spiegazione comprovante ch’esso intende riconsiderare tale deci-

sione. Ciò sancito, non è escluso che uno Stato richiedente possa neces-

sitare di informazioni in merito ad una procedura già conclusa, ad esempio 

se ha motivo di pensare che la decisione possa essere oggetto di revisione. 

In tal caso, la Svizzera è tuttavia in diritto d’aspettarsi una spiegazione al 

riguardo, affinché sia possibile comprendere ciò che motiva la domanda di 

A-4147/2020 

Pagina 26 

assistenza. Il criterio decisivo per la concessione dell’assistenza ammini-

strativa rimane la rilevanza verosimile delle informazioni richieste (cfr. al 

riguardo, consid. 4.2 del presente giudizio; cfr. [tra le tante] sentenza del 

TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2 con rinvii). 

4.7 Devono essere rispettate pure le norme procedurali applicabili nello 

Stato richiedente e nello Stato richiesto. L’AFC dispone tuttavia dei poteri 

procedurali necessari per imporre alle banche di fornire tutti i documenti 

richiesti che soddisfano la condizione (cfr. consid. 4.2 del presente giudizio) 

della rilevanza verosimile (cfr. DTF 142 II 161 consid. 4.5.2; [tra le tante] 

sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.8). 

4.8 Una domanda di assistenza amministrativa può avere quale scopo 

quello d’accertare la residenza fiscale di una persona (cfr. DTF 145 II 112 

consid. 2.2.2; 142 II 161 consid. 2.2.2). Può succedere che un contribuen-

te, considerato dallo Stato richiedente come uno dei suoi residenti fiscali 

secondo i criteri del suo diritto interno, possa essere considerato come re-

sidente fiscale di un altro Stato secondo i criteri del diritto interno di quell’al-

tro Stato. Tuttavia, per costante giurisprudenza, la determinazione della re-

sidenza fiscale a livello internazionale è una questione di merito che non 

deve essere affrontata dallo Stato richiesto allo stadio dell’assistenza am-

ministrativa (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.1; 142 II 218 consid. 3.6). Al-

lorquando la persona interessata dalla domanda di assistenza amministra-

tiva è considerata da due Stati come uno dei suoi contribuenti, la questione 

della conformità alla Convenzione, in concreto, ai sensi dell’art. 27 par. 1 

in fine CDI CH-IT, deve essere valutata alla luce dei criteri applicati dallo 

Stato richiedente per considerare questa persona come uno dei suoi con-

tribuenti (cfr. DTF 145 II 112 consid. 3.2; 142 II 161 consid. 2.2.2; sentenza 

del TF 2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.2). L’unica costella-

zione in cui il Tribunale federale accetta eccezionalmente che la Svizzera 

verifichi il criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richie-

dente è il caso in cui la persona interessata è soggetta a un’imposizione 

illimitata in Svizzera (cfr. DTF 142 II 161). In questa situazione di potenziale 

doppia imposizione, la Svizzera può verificare che il criterio di assoggetta-

mento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente corrisponda a uno dei criteri 

di determinazione del domicilio fiscale contenuti nella CDI in essere tra la 

Svizzera e lo Stato richiedente. Questo problema specifico non si pone 

quindi per definizione, quando la persona interessata dichiara di essere 

residente fiscale di uno Stato terzo (cfr. sentenze del TF 2C_290/2023 del 

26 maggio 2023 consid. 1.2.2; 2C_109/2022 del 30 gennaio 2023 con-

sid. 4.5.3; 2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.6; [tra le tante] 

A-4147/2020 

Pagina 27 

sentenze del TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 con-

sid. 4.8; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.8). 

Ciò posto, lo Stato richiedente non è tenuto ad aspettare l’esito della 

controversia sul principio della residenza fiscale, prima di presentare una 

domanda di assistenza amministrativa, tanto più che la richiesta può anche 

essere destinata a consolidare la sua posizione sulla residenza fiscale del 

contribuente interessato. In effetti, in questa fase, lo Stato richiedente 

chiede specificamente informazioni per determinare se i suoi sospetti sul 

legame fiscale con il suo territorio della persona interessata dalla richiesta 

sono fondati. Inoltre, lo Stato richiedente deve poter fare una richiesta 

anche in caso di conflitto effettivo di residenza, per ottenere dallo Stato 

richiesto i documenti che sosterebbero il suo credito in concorrenza con 

quello di quest’ultimo o di uno Stato terzo. In particolare, occorre tenere 

conto della situazione in cui un contribuente soggetto a un’imposizione 

illimitata in Svizzera o in uno Stato terzo e di fatto residente nello Stato 

richiedente, ad esempio perché ha mantenuto la sua residenza 

permanente in tale Stato (cfr. DTF 142 II 218 cosid. 3.7; 142 II 161 

consid. 2.2.2). Se il conflitto di competenza si concretizza, spetterà al 

contribuente interessato dalla doppia imposizione lamentarsi presso le 

autorità competenti, cioè le autorità nazionali degli Stati interessati, secon-

do i rimedi previsti dal diritto interno (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.2); se 

del caso, la doppia imposizione internazionale sarà evitata mediante le 

regole di determinazione della residenza fiscale internazionale previste 

dalla convenzione applicabile tra gli Stati interessati o mediante il ricorso 

alla procedura amichevole (cfr. art. 26 par. 1 CDI CH-IT; cfr. DTF 145 II 112 

consid. 2.2.2; 142 II 218 consid. 3.7; sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 

maggio 2021 consid. 2.9 con rinvii). 

5.  

Stabiliti i principi applicabili, il Tribunale deve innanzitutto esaminare se la 

domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 – che di 

fatto è una domanda collettiva, composta da otto domande fondate su otto 

liste di numeri di conti bancari e/o di polizze assicurative (cfr. consid. 1.2 

del presente giudizio) – adempie ai requisiti formali alla base della sua am-

missibilità, fornendo in maniera sufficiente tutte le informazioni richieste 

dall’art. 27 par. 1 CDI CH-IT nonché dalla lett. ebis n. 2 del Protocollo ag-

giuntivo (cfr. consid. 4.1.2 del presente giudizio, circa i requisiti formali). 

  

A-4147/2020 

Pagina 28 

5.1  

5.1.1 Per quanto attiene all’identità delle persone interessate, la domanda 

le identifica individualmente sulla base di numeri di conti bancari, di polizze 

assicurative e di altri numeri bancari noti presso la banca B._______, con-

tenuti in otto liste ivi allegate (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 7). Secondo 

le predette liste, l’identità delle persone può essere stabilita sulla base dei 

numeri ivi indicati, che si riferiscono ai conti detenuti presso la predetta 

banca; questi sono i « numeri di polizza » e i « CIF » (Client Identification 

Number, ovvero il numero cliente). Di fatto, questi numeri consentono alla 

banca B._______ di identificare le persone interessate in modo univoco e 

inequivocabile, sicché si deve ritenere come adempiuto il primo requisito 

della lett. ebis n. 2 del Protocollo aggiuntivo.  

Nello specifico, la domanda qui applicabile è fondata sulla lista di cui sub 

3.a.(3) concernente 2'857 rapporti finanziari relativi a persone fisiche, iden-

tificate mediante il nominativo (cognome e nome) e l’indicazione del domi-

cilio in Italia nel campo « MIS_Dom_Name », rispettivamente l’attribuzione 

di un codice domicilio « 111 » riferito all’Italia. A prescindere dal ben fondato 

del criterio del domicilio su cui si statuirà in un secondo momento (cfr. con-

sidd. 6 del presente giudizio), dal profilo meramente formale le indicazioni 

fornite dall’autorità richiedente italiana nella lista appaiono sufficienti per 

identificare le persone interessate. 

5.1.2 Circa il periodo fiscale interessato dalla domanda, si osserva come 

inizialmente tale domanda indicasse quale periodo fiscale interessato dalla 

richiesta d’informazioni il periodo « Dal 01/01/2014 a data corrente » (cfr. 

atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 9). A seguito di un primo scambio di corrispon-

denza intercorso tra l’autorità inferiore e l’autorità richiedente italiana, 

quest’ultima l’8 novembre 2018 (cfr. atto n. 4 dell’inc. AFC, pag. 7) ha poi 

delimitato il periodo fiscale interessato dalla domanda collettiva al 31 di-

cembre 2016, ciò in applicazione della CDI CH-IT. Dopo un ulteriore scam-

bio di corrispondenza tra dette autorità, in data 25 giugno 2019 (cfr. atto 

n. 6 dell’inc. AFC, pag. 3) la GdF ha ulteriormente modificato il periodo fi-

scale circoscrivendolo – in applicazione della CDI CH-IT – agli anni 2015-

2017, e meglio al periodo « dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017 ». 

Detto nuovo periodo fiscale ricade sotto il campo di applicazione dell’art. 27 

CDI CH-IT e della lett. ebis del Protocollo aggiuntivo, nella loro versione at-

tuale (cfr. consid. 4.1.1 del presente giudizio), sicché si deve ritenere che 

anche sotto il punto di vista del periodo fiscale le informazioni fornite dalla 

domanda sono sufficienti.  

A-4147/2020 

Pagina 29 

Ora, il fatto che il periodo fiscale sia stato modificato più volte dall’autorità 

richiedente italiana, non ne inficia la validità formale. Se è vero che il pe-

riodo fiscale 2014 non ricade sotto l’applicazione dell’art. 27 CDI CH-IT, 

nonché della lett. ebis del Protocollo aggiuntivo, vero è anche che nulla im-

pedisce all’autorità richiesta di chiedere all’autorità richiedente di correg-

gere la propria domanda di assistenza amministrativa, laddove non con-

forme ai requisiti formali, tale prerogativa essendo espressamente prevista 

dall’art. 22 cpv. 2 LAAF, nonché dall’art. 6 cpv. 6 LAAF. Analogo discorso 

vale per l’estensione del periodo fiscale anche all’anno 2017, ciò quand’an-

che la domanda sia di per sé stata inoltrata il 10 luglio 2017. Nulla vieta 

infatti all’autorità richiedente italiana di modificare la propria domanda nel 

corso della procedura di assistenza amministrativa e, di riflesso, di esten-

dere il periodo fiscale per il quale richiede le informazioni. Nel caso in disa-

mina, ciò è quanto avvenuto. 

5.1.3 Per quanto attiene alla descrizione delle informazioni richieste, si os-

serva come la domanda le indichi in maniera sufficiente. Come per il pe-

riodo fiscale interessato (cfr. consid. 6.1.2 del presente giudizio), la descri-

zione delle informazioni richieste – esposta in dettaglio nei fatti, sub lett. 

A.d, a cui si rinviano le parti – è stata ulteriormente precisata dalla GdF in 

data 25 giugno 2019 (cfr. atto n. 6 dell’inc. AFC).  

5.1.4 Circa lo scopo fiscale, la domanda precisa ch’essa è « […] diretta a 

consentire l’effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale ri-

cognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti neces-

sari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai soggetti 

coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini 

degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n. 167/90 da essi commesse 

[…] » (cfr. fatti, sub lett. A.b), rispettivamente formulata al fine della riscos-

sione dell’imposta sul reddito (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 11), così 

come previsto dall’art. 27 CDI CH-IT. Pure tale indicazione è sufficiente 

sotto il profilo della lett. ebis n. 2 del Protocollo aggiuntivo. 

Il fatto che la domanda non menzioni in dettaglio le basi legali del diritto 

fiscale italiano – contrariamente a quanto ritenuto dalla ricorrente – non 

permette di ritenere che lo scopo fiscale non sia stato indicato in maniera 

sufficiente. L’unico fattore decisivo è la descrizione dello scopo fiscale della 

domanda. Non è importante per lo Stato richiesto sapere quale articolo 

preciso di quale legge specifica sarà eventualmente applicabile dopo che 

le informazioni saranno state trasmesse. L’autorità richiesta non è in grado 

di controllare l’esattezza della base giuridica della legge straniera. Ciò che 

A-4147/2020 

Pagina 30 

è importante è determinare perché o come l’informazione richiesta è in li-

nea con lo scopo fiscale dello Stato richiedente. Pertanto, nel caso in que-

stione, l’indicazione, anche in forma abbreviata, di una base giuridica ita-

liana è più che sufficiente, tenuto conto che lo scopo fiscale era altrimenti 

ampiamente descritto nella domanda. L’indicazione fornita nel caso in di-

samina sembra essere sufficiente alla luce dei requisiti formali della CDI 

CH-IT e del Protocollo aggiuntivo. Ora, tenuto anche conto della presun-

zione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. consid. 4.4.1 del pre-

sente giudizio), si deve partire dal presupposto che quanto da esso indicato 

è corretto, salvo in presenza di errori manifesti, ciò che non è qui il caso.  

5.1.5 Da ultimo, la domanda indica quale presunto detentore delle informa-

zioni la banca B._______, fornendone le generalità (cfr. atto n. 1 dell’inc. 

AFC, punto 15). Tale informazione è indubbiamente sufficiente sotto il pro-

filo della lett. ebis n. 2 del Protocollo aggiuntivo, tant’è che non è neppure 

contestata dalla ricorrente. 

5.2 Da quanto precede discende che tutti i requisiti formali sono di principio 

soddisfatti, sicché dal profilo formale la domanda collettiva di assistenza 

amministrativa italiana del 10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull’elenco 

sub 3.a.(3), risulta ammissibile. 

6.  

Ciò constatato, per il Tribunale si tratta dunque di esaminare ancora se dal 

punto di vista materiale l’autorità inferiore poteva o meno dare seguito alla 

predetta domanda di assistenza, alla luce della recente giurisprudenza del 

Tribunale federale e delle censure sollevate dalla ricorrente. 

6.1 La ricorrente censura innanzitutto l’assenza di rilevanza verosimile 

delle informazioni richieste dall’autorità italiana (cfr. ricorso 19 agosto 2020, 

punti n. 50-66). Più precisamente essa sostiene che – tenuto conto di come 

la GdF utilizzi il criterio del codice di domicilio per sostenere che le persone 

interessate siano residenti in Italia e di conseguenza faccia valere tale cri-

terio per l’assoggettamento illimitato all’imposta ai sensi dell’articolo  

4 cpv. 1 CDI CH-IT – la banca non avrebbe dovuto trasmettere le sue in-

formazioni all’AFC e questo in quanto al 23 febbraio 2015 – data a partire 

dalla quale la GdF richiede le informazioni – la ricorrente non era più domi-

ciliata in Italia. In tal senso, l’invio dei dati all’AFC da parte della banca 

andrebbe considerato come un errore e questo visto che la banca avrebbe 

trasmesso all’autorità inferiore i dati di una persona che non adempiva più 

i criteri di selezione descritti nel decreto di edizione 23 settembre 2019. 

A-4147/2020 

Pagina 31 

Tale aspetto, a dire dell’insorgente, sarebbe comprovato dalla documenta-

zione agli atti e da essa prodotta, più precisamente: il passaporto sul quale 

figura la residenza a Panama (Doc. C), il certificato di residenza A.I.R.E. 

sul quale figura l’iscrizione all’anagrafe con decorrenza 1 febbraio 2007 

(Doc. D), il certificato di residenza 13 maggio 2015 rilasciato dalle autorità 

panamensi (Doc. E), lo stato di famiglia A.I.R.E rilasciato dal Comune di 

X._______ in data 22 maggio 2014 (Doc. F), la lettera 11 dicembre 2014 

con la quale veniva richiesto alla banca di modificare l’indirizzo di residenza 

della ricorrente (Doc. L), la conferma della banca del cambiamento di do-

micilio nel sistema interno (Doc. M), etc. In sintesi, alla luce degli elementi 

agli atti e della fattispecie così come illustrata dalla ricorrente, la banca 

avrebbe – a torto – incluso il suo nominativo tra quelli da trasmettere 

all’AFC. In merito a tale censura lo scrivente Tribunale rileva quanto segue. 

6.2 Per quanto qui necessario, il Tribunale rileva innanzitutto che i codici di 

domicilio italiano che figurano nelle liste costituiscono dei criteri sufficienti 

per ritenere le persone che figurano in queste liste potrebbero essere im-

ponibili in Italia nel periodo in esame. Infatti, da quanto descritto dalla GdF 

nella domanda di assistenza italiana, poi riportato da questo Tribunale 

(cfr. fatti, sub lett. A.b), risulta che l’Italia utilizza quale criterio principale di 

assoggettamento fiscale in Italia quello del domicilio italiano. Nello speci-

fico, le liste che utilizzano il criterio del codice domicilio quale criterio di 

assoggettamento fiscale sono in linea con la recente giurisprudenza dello 

scrivente Tribunale (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 

10 maggio 2021 consid. 5.1). 

6.3 Si tratta quindi di stabilire se l’argomentazione della ricorrente, secondo 

cui il suo domicilio in data 23 febbraio 2015 non sarebbe più stato in Italia 

ma bensì in Panama, sia tale da inficiare la verosimiglianza rilevante delle 

informazioni richieste dall’autorità estera. Ora, dalla documentazione agli 

atti e più precisamente dal Doc. B si evince innanzitutto come in data  

6 novembre 2000 – data di apertura della relazione bancaria – il conto in-

teressato era stato registrato con il codice di domicilio « 111 », ovvero 

quello attribuito ai titolari con domicilio in Italia. Dal Doc. L si evince invece 

come la ricorrente abbia comunicato in data 11 dicembre 2014 il cambio di 

residenza alla banca, informandola che a partire dal 2007 questa risiedeva 

– a suo dire – a Panama e che pertanto i suoi dati dovevano essere ag-

giornati nel sistema interno. Sul medesimo documento figura poi l’indica-

zione « Formalità controllata da (…) 12 FEB. 2015 ». Per quanto concerne 

il Doc. M invece prodotto dalla ricorrente, lo stesso conferma come – a dire 

del consulente della banca – il cambio di domicilio nei sistemi interni sa-

rebbe stato registrato in data 4 febbraio 2015, ovvero poco tempo dopo la 

A-4147/2020 

Pagina 32 

ricezione dello scritto 11 dicembre 2014 (cfr. Doc. L). Alla luce di tali ele-

menti e tenuto conto di come la documentazione prodotta dalla ricorrente 

sembrerebbe dimostrare che il cambio di domicilio nel sistema interno della 

banca sarebbe avvenuto prima del 23 febbraio 2015 – ovvero in data  

4 febbraio 2015 – lo scrivente Tribunale non può pertanto escludere – come 

nemmeno constatare – che si sia verificato un errore da parte della banca 

per quanto concerne la trasmissione dei dati della qui ricorrente all’autorità 

inferiore. 

6.4 Ciò premesso, lo scrivente Tribunale rileva che al momento dell’aper-

tura della relazione bancaria – ovvero nell’anno 2000 – all’intestazione era 

stato attribuito correttamente il codice di domicilio « Italia » (cfr. Doc. B). 

Come emerge anche dal Doc. L, la ricorrente ha poi comunicato solo in 

data 11 dicembre 2014 il cambiamento di domicilio in Panama, richiesta 

che è stata elaborata – a dire della banca – in data 4 febbraio 2015 e poi 

verificata internamente in data 12 febbraio 2015. Fino a quel momento, 

ovvero al 4 febbraio 2015, la ricorrente risultava quindi ancora registrata  

– nel sistema interno della banca – come domiciliata in Italia. Ora, tenuto 

conto di tali circostanze e di quanto già esposto al considerando prece-

dente, questo Tribunale non può escludere che le informazioni richieste 

adempiano comunque il criterio della verosimiglianza rilevante e che siano 

pertanto utili ai fini del procedimento nel paese richiedente.  

Infatti, da un lato, la questione di sapere se il criterio del domicilio concorra 

con un criterio d’assoggettamento fiscale in uno Stato terzo non deve es-

sere esaminata da questo Tribunale. Per costante giurisprudenza infatti, la 

determinazione della residenza fiscale a livello internazionale è una que-

stione di merito che non deve essere affrontata dallo Stato richiesto allo 

stadio dell’assistenza amministrativa (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.1;  

142 II 218 consid. 3.6). Che dalle informazioni richieste possa poi even-

tualmente risultare un domicilio diverso da quello indicato dalla GdF – e 

che quindi la ricorrente non risulti effettivamente domiciliata in Italia durante 

il periodo interessato dalla domanda – non comporta l’assenza di rilevanza 

verosimile di tali informazioni. Ora, dal momento che la ricorrente stessa 

figura sulla lista sub. 3.a.(3) con un codice domicilio italiano e di come 

all’apertura del conto era stato attribuito a giusto titolo il codice di domicilio 

« 111 », spetterà – se del caso – a quest’ultima fare valere dinanzi alle 

competenti autorità italiane l’esistenza di un domicilio in un altro Stato.  

Dall’altro, non si può non constatare come il presunto cambiamento di do-

micilio nel sistema interno della banca sia avvenuto meno di due settimane 

prima dell’inizio del periodo rilevante (ovvero, in data 23 febbraio 2015) e 

A-4147/2020 

Pagina 33 

come tale modifica sia intervenuta sulla scorta di una semplice dichiara-

zione della ricorrente (cfr. Doc. L) nella quale questa comunicava alla 

banca il suo nuovo indirizzo di domicilio. Ora, è chiaro come tali elementi 

non attestino ancora nulla circa il reale domicilio della ricorrente durante il 

periodo rilevante. Infatti, la dichiarazione della banca (cfr. Doc. M), costitui-

sce – di fatto – una semplice comunicazione dell’istituto dove questo con-

ferma che il profilo della ricorrente è stato internamente aggiornato. Tale 

documento è poi stato rilasciato da un’entità privata, per di più sulla scorta 

di una dichiarazione fornita da uno dei suoi clienti (cfr. Doc. L): lo stesso 

non può certamente avere la medesima valenza – in termini probatori – di 

un’attestazione ufficiale rilasciata da un ente pubblico preposto a tale 

scopo. Tale aspetto è stato anche recentemente esaminato dal Tribunale 

federale in un caso analogo (cfr. sentenza del TF 2C_109/2022 del 30 gen-

naio 2023), occasione nella quale l’Alta Corte ha chiaramente sancito 

come, in presenza di un codice di domicilio inizialmente correttamente at-

tribuito, la lettera del detentore delle informazioni – nella quale questo con-

ferma che il suo cliente non era domiciliato nel paese richiedente durante 

il periodo interessato – non costituisce un valido mezzo di prova idoneo a 

confutare l’esattezza di tale codice di domicilio. 

Visto quanto precede, la tesi della ricorrente circa l’assenza di un domicilio 

in Italia durante il periodo interessato dalla domanda e il conseguente er-

rore che avrebbe commesso la banca, non sono tali da inficiare il criterio 

della verosimile rilevanza delle informazioni richieste. Tali censure sono 

dunque da respingere. 

6.5 Infine, per quanto concerne la censura della ricorrente circa il fatto che 

non si conosca la data di allestimento della lista alla quale fa riferimento la 

GdF nella sua richiesta (cfr. replica spontanea 6 settembre 2021, 

punto n. 7), lo scrivente Tribunale considera quanto segue. Al consid. 4.4. 

della sua decisione (cfr. decisone 21 luglio 2020), l’autorità inferiore af-

ferma che vi sarebbero indizi sufficienti a fondare l’esistenza di un ragione-

vole sospetto di comportamento in violazione della normativa fiscale da 

parte delle persone a cui si riferiscono le posizioni delle liste. Più precisa-

mente, essa indica che le liste sono emerse nell’ambito di un procedimento 

contro B._______, che le prove raccolte nel procedimento contro tale 

banca hanno permesso di individuare pratiche di evasione fiscale, che il 

procedimento penale contro la banca si è concluso con una condanna, che 

le registrazioni informatiche acquisite nel corso delle attività di verifica e di 

indagine penale su cui si basano le liste mostrano 18'126 posizioni aperte 

prevalentemente da soggetti italiani e che tali liste contenevano un codice 

di domicilio che portava a risalire all’Italia come nazionalità, domicilio o 

A-4147/2020 

Pagina 34 

paese di riferimento. Ora, il fatto che il nominativo della ricorrente figuri 

anch’esso sulle liste in possesso dell’autorità estera, sarebbe quindi – a 

mente dell’autorità inferiore – sufficiente a fondare il sospetto di comporta-

mento in violazione della normativa fiscale. Tale parere è condiviso dal qui 

scrivente Tribunale, il quale ritiene la presenza di sufficienti elementi og-

gettivi atti a fondare il sospetto che la qui contribuente non abbia potenzial-

mente adempiuto ai suoi obblighi fiscali nello stato richiedente. Contraria-

mente poi a quanto sostenuto dalla ricorrente, il fatto che la lista non men-

zioni una data precisa di allestimento non comporta in alcun modo il rischio 

di includere un numero elevato di persone estranee alla fattispecie. Infatti, 

la cerchia di persone interessate è ben circoscritta da un altro criterio cen-

trale, ovvero il periodo fiscale rilevante (23 febbraio 2015 – 31 dicembre 

2017): interessati dalla procedura di trasmissione di informazioni, sareb-

bero unicamente quei soggetti figuranti sulle liste – per i quali vi è dunque 

un sospetto di evasione fiscale – e che durante il periodo rilevante avevano 

una posizione finanziaria presso B._______.  

In tal senso, tale imprecisione, ovvero l’assenza della data sulla lista, non 

è sufficiente a mettere in dubbio la veridicità e l’attendibilità delle informa-

zioni fornite dall’autorità richiedente italiana. Pertanto le informazioni richie-

ste appaiono dunque verosimilmente rilevanti. 

 

6.6 In conclusione, alla luce dei considerandi che precedono, si deve rite-

nere che la domanda collettiva di assistenza amministrativa italiana del 10 

luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(3), soddisfa tutti i 

requisiti materiali alla base della sua ammissibilità, sicché risulta qui am-

missibile anche dal profilo materiale. 

7.  

In definitiva, alla luce di quanto precede, il ricorso della ricorrente va qui 

integralmente respinto. 

In considerazione dell’esito della lite, giusta l’art. 63 cpv. 1 PA, le spese di 

procedura sono poste a carico della ricorrente qui parte integralmente soc-

combente (cfr. art. 1 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse 

e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo fede-

rale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie esse sono stabilite in 5'000 

franchi (cfr. art. 4 TS-TAF), importo che verrà detratto interamente dall’an-

ticipo spese di 5'000 franchi da essa versato a suo tempo, alla crescita in 

giudicato del presente giudizio. Non vi sono poi i presupposti per l’asse-

gnazione alla ricorrente di un’indennità a titolo di spese ripetibili (cfr. 64 

cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF a contrario). 

A-4147/2020 

Pagina 35 

8.  

Contro la presente decisione, relativa ad un’assistenza amministrativa in-

ternazionale in materia fiscale, può essere interposto ricorso in materia di 

diritto pubblico al Tribunale federale (cfr. art. 83 lett. h LTF). Il termine ricor-

suale è di 10 giorni dalla sua notificazione. Il ricorso inoltre è ammissibile 

soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o 

se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi 

dell’art. 84 cpv. 2 LTF (cfr. art. 84a LTF). Il Tribunale federale è il solo com-

petente a determinare il rispetto di tali condizioni. 

(Il dispositivo è indicato alla pagina seguente)  

  

A-4147/2020 

Pagina 36 

Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronun-
cia: 

1.  

Il ricorso è respinto. 

2.  

Le spese processuali, di 5'000 franchi, sono poste a carico della ricorrente. 

Alla crescita in giudicato del presente giudizio, tale importo verrà dedotto 

dall’anticipo spese di 5'000 franchi versato dalla ricorrente. 

3.  

Non vengono assegnate indennità a titolo di spese ripetibili. 

4.  

Questa sentenza è comunicata alla ricorrente e all’autorità inferiore. 

 

I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente. 

 

La presidente del collegio: Il cancelliere: 

  

Annie Rochat Pauchard Simone Aldi 

 

  

A-4147/2020 

Pagina 37 

Rimedi giuridici: 

Contro le decisioni nel campo dell’assistenza amministrativa internazionale 

in materia fiscale può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico 

al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 10 giorni dalla 

sua notificazione, soltanto se concerne una questione di diritto di 

importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso 

particolarmente importante ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF (art. 82, art. 83 

lett. h, art. 84a, art. 90 e segg. e 100 cpv. 2 lett. b LTF). Il termine è reputato 

osservato se gli atti scritti sono consegnati al Tribunale federale oppure, 

all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza 

diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine (art. 

48 cpv. 1 LTF). Negli atti scritti occorre spiegare perché la causa adempie 

siffatta condizione. Inoltre, gli atti scritti devono essere redatti in una lingua 

ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova 

ed essere firmati. La decisione impugnata e – se in possesso della parte 

ricorrente – i documenti indicati come mezzi di prova devono essere 

allegati (art. 42 LTF). 

 

 

Data di spedizione: 

 

  

A-4147/2020 

Pagina 38 

Comunicazione a: 

– ricorrente (atto giudiziario)  

– autorità inferiore (n. di rif. (…); atto giudiziario)