# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** ae78d09e-ab72-5d42-bdc2-c53b591d84bd
**Source:** Bern Gerichte (BE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2014-12-19
**Language:** de
**Title:** Bern Verwaltungsgericht 19.12.2014 100 2013 401
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/BE_Verwaltungsgericht/BE_VG_001_100-2013-401_2014-12-19.pdf

## Full Text

100.2013.401/402U
ARB/GSE/RAP

Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung

Urteil der Einzelrichterin vom 19. Dezember 2014

Verwaltungsrichterin Arn De Rosa
Gerichtsschreiberin Gschwind

A.________ und B.________
Beschwerdeführende

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin 

und

Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Sägemattstrasse 2, Postfach 54, 3097 Liebefeld

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2007 (Entscheide der 
Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 17. Oktober 2013; 100 11 80, 200 11 57)

Sachverhalt:

A.

A.________ ist Inhaber eines Einzelunternehmens und führt zusammen mit seiner Ehefrau, 
B.________, das Hotel C.________ in D.________. Am 8. April 2010 reichte der früher als Koch 
im Hotelbetrieb angestellte E.________ eine Zivilklage gegen A.________ ein und forderte die 
Bezahlung nicht vergüteter Überstunden. Mit Vereinbarung vom 7. Juli 2010 einigten sich die 
Parteien auf einen bis 15. August 2010 zu bezahlenden Betrag von insgesamt Fr. 4'000.--.

Am 4. August 2010 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Region … 
(Steuerverwaltung), A.________ und B.________ gestützt auf die Ergebnisse einer im Frühjahr 
2010 durchgeführten Buchprüfung abweichend von ihrer Selbstdeklaration für die Kantons- und 
Gemeindesteuern sowie für die direkte Bundessteuer 2007 auf ein steuerbares Einkommen von 
Fr. 359'500.-- (satzbestimmendes Einkommen: Fr. 87'000.--) bzw. Fr. 378'600.-- 
(satzbestimmendes Einkommen: Fr. 106'100.--). Am 17. November 2010 machten A.________ 
und B.________ erstmals geltend, die E.________ bezahlte Entschädigung sei im Umfang des 
ursprünglich eingeklagten Betrags von Fr. 8'500.-- als geschäftsmässig begründeter Aufwand im 
Steuerjahr 2007 zum Abzug zuzulassen. Mit Entscheiden vom 12. Januar 2011 wies die 
Steuerverwaltung die Einsprachen soweit hier streitig ab.

B.

Dagegen erhoben A.________ und B.________ am 9. Februar 2011 Rekurs und sinngemäss 
Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK). Betreffend 
Überstundenentschädigung machten sie einen zu berücksichtigenden Lohnaufwand von 
Fr. 4'000.-- geltend. Mit Entscheiden vom 17. Oktober 2013 wies die StRK die Rechtsmittel in die-
sem Punkt ab.

C.

Am 18. November 2013 haben A.________ und B.________ Verwaltungsgerichtsbeschwerde 
erhoben. Darin beantragen sie sinngemäss, der Entscheid betreffend die Kantons- und 
Gemeindesteuern 2007 sei insoweit aufzuheben, als darin die im Jahr 2010 bezahlte 
Überstundenentschädigung nicht zum Abzug zugelassen worden sei.

Die StRK und die Steuerverwaltung schliessen mit Vernehmlassung vom 8. Januar 2014 bzw. 
Beschwerdeantwort vom 11. März 2014 je auf Abweisung der Beschwerde.

Am 5. April 2014 haben A.________ und B.________ eine weitere Stellungnahme eingereicht.

Erwägungen:

1.

1.1 Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerde als letzte kantonale Instanz 
gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die 
Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des 
Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11]). Die Beschwerdeführenden haben am 
vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen, sind durch den angefochtenen Entscheid besonders 
berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 79 
Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG). Auf die form- und fristgerecht eingereichte 
Beschwerde ist demnach einzutreten.

1.2 Vor Verwaltungsgericht sind zwei Verfahren eröffnet worden, eines betreffend die Kantons- 
und Gemeindesteuern und eines betreffend die direkte Bundessteuer für das Steuerjahr 2007 (vgl. 
Verfügung vom 19.11.2013). Die Beschwerdeführenden haben in ihrer Beschwerdeschrift vom 
18. November 2013 nur gegen die Veranlagung der Kantons- und Gemeindesteuern 2007 
Beschwerde erhoben und ausdrücklich festgehalten, dass sich diese «nicht gegen den Entscheid 
der StRK betreffend die direkte Bundessteuer» richten soll. Das Verfahren betreffend die direkte 
Bundessteuer ist deshalb von Amtes wegen und ohne Kostenfolge aufzuheben (vgl. auch Art. 40 
Abs. 1 VRPG).

1.3 Der vorliegende Entscheid fällt in die einzelrichterliche Zuständigkeit (vgl. Art. 57 Abs. 1 des 
Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der 
Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).

1.4 Das Verwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid auf Rechtsverletzungen 
hin (Art. 80 VRPG).

2.

2.1 Vor der Vorinstanz war auch die steuerliche Berücksichtigung von Forderungen der drei 
Söhne aus Mitarbeit im Hotelbetrieb in der Höhe von insgesamt Fr. 30'000.-- umstritten. Davon 
hatte der Beschwerdeführer Fr. 20'000.-- in der Jahresrechnung 2006 im Konto für transitorische 
Passiven verbucht und diesen Betrag anschliessend unter der Bezeichnung «Leistungen Söhne 
…» in die Buchhaltung für das Steuerjahr 2007 überführt (vgl. Vorakten Steuerverwaltung [in 
act. 6A] pag. 29 c 1). Die StRK hiess die Rechtsmittel betreffend diesen Teilbetrag mit der Begrün-
dung gut, die im Vorjahr trotz fehlender Belege nicht beanstandete Verbuchung einer 
Lohnforderung als transitorisches Passivum könne im Veranlagungsverfahren für das Steuerjahr 
2007 nicht nachträglich steuerwirksam aufgelöst werden. Die restlichen Fr. 10'000.-- hatte der 
Beschwerdeführer hingegen erstmals in der Jahresrechnung 2007 als «Leistungen Söhne …» im 
Konto für transitorische Passiven erfasst (vgl. Vorakten Steuerverwaltung [in act. 6A] pag. 29 c 1), 

weshalb die StRK die entsprechende Aufrechnung der Steuerverwaltung bestätigte und die 
Rechtsmittel insofern wegen handelsrechtswidriger Buchung abwies (vgl. angefochtener Entscheid 
E. 5.2 ff.). Vor Verwaltungsgericht stellen die Parteien diesbezüglich keine Anträge, weshalb der 
vorinstanzliche Entscheid insoweit in Rechtskraft erwachsen ist. 

2.2 Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens bildet damit einzig noch die Frage, ob die 
durch den Beschwerdeführer an seinen früheren Koch, E.________, im Jahr 2010 bezahlte 
Entschädigung für Überstunden als geschäftsmässig begründeter Aufwand im Steuerjahr 2007 
betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern zum Abzug zuzulassen ist.

Im angefochtenen Entscheid hat die StRK festgestellt, der Bezug der durch den Beschwerdeführer 
an seinen ehemaligen Koch bezahlten Entschädigung zum Jahr 2007 sei nicht hinreichend belegt 
(E. 6.1). Vor Verwaltungsgericht haben die Beschwerdeführenden neue Beweismittel eingereicht 
(vgl. act. 1C), was gestützt auf Art. 25 VRPG ohne weiteres zulässig ist (vgl. 
Merkli/Aeschlimann/Herzog, Kommentar zum bernischen VRPG, 1997, Art. 25 N. 19). Aus den neu 
vorgelegten Unterlagen ergibt sich, dass sich die geleistete Entschädigung auf die Anstellung von 
E.________ im Zeitraum vom 24. Mai bis 31. Oktober 2007 bezieht. Zu Recht wird denn auch der 
Zusammenhang der Auslage mit im Jahr 2007 geleisteter Arbeit nicht mehr in Frage gestellt (vgl. 
Beschwerdevernehmlassung der StRK vom 8.1.2014; Beschwerdeantwort der Steuerverwaltung 
vom 11.3.2014). Eine Befragung des ehemaligen Angestellten erweist sich daher als entbehrlich. 
Den Beschwerdeführenden kann jedoch nicht gefolgt werden, soweit sie aus dem nicht mehr 
bestrittenen Sachverhalt schliessen, dies müsse die Gutheissung der Beschwerde zur Folge 
haben (vgl. Verwaltungsgerichtsbeschwerde; Eingabe der Beschwerdeführenden vom 5.4.2014). 
Das Verwaltungsgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 20a Abs. 1 VRPG) und kann 
– auch bei gleichbleibendem Ergebnis – die Begründung der Vorinstanz durch seine eigene 
ersetzen (sog. Substitution der Motive; vgl. statt vieler BVR 2013 S. 521 E. 2.4 mit Hinweisen).

3.

3.1 Das steuerbare Einkommen bestimmt sich aus der Differenz der gesamten steuerbaren 
Einkünfte (Art. 19-29 StG) und der Aufwendungen und allgemeinen Abzüge (Art. 31-39 StG), d.h. 
dem Reineinkommen (Art. 30 Abs. 1 StG) sowie der Sozialabzüge (Art. 40 f. StG). Bei selbständi-
ger Erwerbstätigkeit werden insbesondere die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten – 
darunter auch Rückstellungen – als allgemeine Abzüge berücksichtigt (Art. 32 Abs. 1 und Abs. 2 
Bst. a StG). Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit (Art. 21 StG) bemessen sich für 
steuerpflichtige Personen, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, in sinngemässer 
Anwendung der für die Ermittlung des Reingewinns von juristischen Personen geltenden 
Grundsätze (Art. 21 Abs. 5 i.V.m. Art. 85 StG; Leuch/Kästli, Praxis-Kommentar zum Berner 
Steuergesetz, Art. 1 bis 125, 2. Aufl. 2014, Art. 21 N. 87). – Der Beschwerdeführer führt als 
Inhaber eines im Handelsregister eingetragenen Einzelunternehmens eine ordnungsgemässe 
Buchhaltung, weshalb vorliegend die Bestimmungen über den Reingewinn von juristischen 
Personen sinngemäss Anwendung finden (vgl. aArt. 957 Abs. 1 des Schweizerischen 

Obligationenrechts [OR; SR 220] in der bis 31.12.2012 gültigen Fassung [AS 2002 S. 949]; 
Art. 934 Abs. 1 OR i.V.m. aArt. 52 Abs. 1 und 3, aArt. 53 Bst. c [AS 53 S. 577] und aArt. 54 
[AS 1971 S. 1839] der Handelsregisterverordnung vom 17. Oktober 2007 [HRegV; SR 221.411] in 
der bis 31.12.2007 gültigen Fassung).

3.2 Für die Bestimmung des Reingewinns von juristischen Personen ist vom Saldo der 
Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahrs auszugehen (Art. 85 
Abs. 2 Bst. a StG), womit das Prinzip der Massgeblichkeit der Handelsbilanz ausdrücklich 
festgeschrieben wird. Es besagt, dass Bilanz und Erfolgsrechnung Ausgangspunkt und Grundlage 
der steuerlichen Gewinnermittlung bilden, wenn bei ihrer Errichtung nicht gegen zwingende 
Bestimmungen des Handelsrechts verstossen wurde und sofern nicht spezielle steuerrechtliche 
Vorschriften für die Gewinnermittlung zu beachten sind (statt vieler BVR 2012 S. 58 E. 3.3.6 mit 
Verweis auf 2008 S. 181 E. 3.1; BGE 133 I 19 E. 6.3, auch zum Folgenden). Folge dieses 
Massgeblichkeitsprinzips ist, dass sich die steuerpflichtige Person grundsätzlich auf der in ihren 
ordnungsgemäss geführten Büchern erscheinenden Darstellung der Vermögenslage des 
Jahresergebnisses behaften lassen muss (vgl. BGer 2C_787/2012 und 2C_788/2012 vom 
15.1.2013, in StE 2013 B 72.11 Nr. 23 E. 2.2). 

3.3 Die Buchhaltung dient dazu, die Vermögenslage des Betriebs und die mit diesem 
zusammenhängenden Schuld- und Forderungsverhältnisse sowie die Ergebnisse der einzelnen 
Geschäftsjahre festzustellen (vgl. aArt. 957 Abs. 1 OR). Die Buchhaltung ist nach allgemein 
anerkannten kaufmännischen Grundsätzen vollständig, klar und übersichtlich aufzustellen, damit 
die Beteiligten einen möglichst sicheren Einblick in die wirtschaftliche Lage des Geschäfts erhalten 
(sog. Bilanzwahrheit und Bilanzklarheit; vgl. aArt. 959 OR). Bilanz und Jahresrechnung haben 
demnach vollständig zu sein (formelle Wahrheit), wobei die ausgewiesenen Positionen 
angemessen bewertet sein müssen (materielle Wahrheit). Eingeschränkt wird das Gebot der 
materiellen Bilanzwahrheit durch den kaufmännischen Buchhaltungsgrundsatz der Vorsicht, 
gemäss dem Aktiven und Erträge eher tiefer zu bewerten sind, während Verbindlichkeiten und 
Aufwendungen eher höher anzusetzen sind. Ein Mittel zur Umsetzung des Prinzips der Vorsicht 
stellen insbesondere Rückstellungen dar. Rückstellungen sind zu Lasten der Erfolgsrechnung 
gebildete Passiven, welche im Rechnungsjahr bestehende Verpflichtungen oder Verlustrisiken 
berücksichtigen, die am Bilanzstichtag zwar tatsächlich oder mindestens wahrscheinlich bestehen, 
aber in ihrer Höhe erst im nächsten oder in einem folgenden Geschäftsjahr genau feststehen 
(Art. 34 Abs. 1 StG; vgl. zum Ganzen VGE 2009/421/422 vom 25.4.2012, E. 4.1 f.; 
BGer 2C_787/2012 und 2C_788/2012 vom 15.1.2013, in StE 2013 B 72.11 Nr. 23 E. 2.5; Ernst 
Känzig, Die eidgenössische Wehrsteuer [Direkte Bundessteuer], I. Teil, 2. Aufl. 1982, Art. 22 WStB 
[BdBst] N. 129 und 131 ff.).

3.4 Für die Frage der zeitgerechten Erfassung des mit der Rückstellung berücksichtigten 
Aufwands bzw. des Zeitpunkts der Abziehbarkeit von Aufwendungen gilt bei 
buchführungspflichtigen selbständig erwerbenden Personen grundsätzlich die «Soll-Methode», 
welche auf die Entstehung der Verpflichtung abstellt (vgl. BGer 2C_392/2009 vom 23.8.2010, in 
StE 2010 72.14.2 Nr. 35 E. 2.1; Markus Reich, in Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum 

Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, 2. Aufl. 2008, Art. 18 DBG N. 23). Von diesem Grundsatz 
kann dann ausnahmsweise abgewichen und stattdessen mit der Besteuerung bis zur Erfüllung der 
Forderung zugewartet werden («Ist-Methode»), wenn die Forderung als unsicher betrachtet 
werden muss (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, Art. 18 
N. 143 und 210 N. 97 ff., 22 ff.; vgl. auch BGer 2A.250/2006 vom 11.10.2006, E. 2.1).

3.5 Aufgrund des Massgeblichkeitsprinzips (vorne E. 3.2) werden Rückstellungen grundsätzlich 
nur dann steuerlich berücksichtigt, wenn sie aus der Handelsbilanz ersichtlich sind. 
Ausnahmsweise kann eine nachträgliche Rückstellung steuerlich mittels Bilanzberichtigung 
Berücksichtigung finden, wenn handelsrechtlich zwingend notwendige Rückstellungen unterlassen 
wurden (vgl. BGer 2A.55/2007 und 2A.56/2007 vom 6.6.2007, E. 4.2 mit Hinweis; Reich/Züger, in 
Zweifel/Athanas [Hrsg.], a.a.O., Art. 29 DBG N. 9 ff.). Nicht zulässig ist hingegen die Bildung von 
Pauschalrückstellungen für drohende Verluste aus allgemeinem Unternehmerrisiko, weil damit 
eine fiktive Verpflichtung in die Bilanz aufgenommen würde (BGer 2C_787/2012 und 2C_788/2012 
vom 15.1.2013, in StE 2013 B 72.11 Nr. 23 E. 2.5 mit weiteren Hinweisen).

4.

4.1 Der Beschwerdeführer hat den Lohnaufwand für die an E.________ geleistete 
Überstundenentschädigung im Umfang von Fr. 4'000.-- in der Jahresrechnung für das Steuerjahr 
2007 nicht verbucht und auch keine entsprechenden Rückstellungen gebildet. Entgegen der 
Ansicht der Beschwerdeführenden kann der im Jahr 2007 verbuchte und von der Vorinstanz nicht 
zum Abzug zugelassene Betrag von Fr. 10'000.-- für Forderungen zugunsten der Söhne keinen 
Ersatz dafür leisten: Der entsprechende Betrag wurde in der Buchhaltung als «Leistungen Söhne 
…» im Konto für transitorische Passiven verbucht (vgl. vorne E. 2.1). Eine Reduktion der 
Aufrechnung im Umfang von Fr. 4'000.-- auf Fr. 6'000.--, mit dem Ziel, die Lohnforderung des 
Kochs dadurch abzudecken, würde eine unzulässige nachträgliche Umdeutung dieser Buchung 
darstellen (vgl. dazu E. 3.3).

4.2 Im Jahr 2007 hatte der Beschwerdeführer E.________ offenbar bereits 84 Überstunden 
vergütet und mit dem letzten Lohn die Ferien ausbezahlt (vgl. Protokoll des 
Aussöhnungsverfahrens vom 7.7.2010 [in act. 1C]). Am Bilanzstichtag für das Jahr 2007 war damit 
das Bestehen einer (weiteren) Verpflichtung aus dem arbeitsrechtlichen Verhältnis für den 
Beschwerdeführer weder sicher noch wahrscheinlich. Ein erkennbares Risiko zeichnete sich erst 
mit Einreichen der Zivilklage von E.________ am 8. April 2010 ab. Daran nichts zu ändern vermag 
die erstmals vor Verwaltungsgericht vorgebrachte Behauptung der Beschwerdeführenden, 
E.________ habe «schon früher seine Lohnforderungen zusätzlich zu den im Herbst 2007 
ausbezahlten Überstunden und Ferien kommuniziert» (vgl. Eingabe der Beschwerdeführenden 
vom 5.4.2014). Weder machen die Beschwerdeführenden geltend noch reichen sie entsprechende 
Beweise dafür ein, dass aufgrund konkreter Ereignisse in der Vergangenheit am Bilanzstichtag mit 
einer solchen späteren Verpflichtung zu rechnen gewesen wäre. Die Bildung von Rückstellungen 
im Steuerjahr 2007 war daher nicht notwendig, weshalb die Bilanz diesbezüglich nicht handels-

rechtswidrig ist (vgl. zum Massgeblichkeitsprinzip vorne E. 3.2 und 3.5) und auch keiner 
Bilanzberichtigung bedarf. Der aus dem gerichtlichen Vergleich mit E.________ resultierende 
(nachträgliche) Lohnaufwand im Umfang von Fr. 4'000.-- ist damit sowohl handelsrechtlich als 
auch steuerlich nicht im Steuerjahr 2007 zu berücksichtigen. Die Frage, ob die Zahlung in den 
Jahresrechnungen 2009 oder 2010 steuerlich zum Abzug zugelassen werden kann, ist nicht 
Gegenstand des vorliegenden Verfahrens. 

4.3 Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2007 erweist sich als 
unbegründet und ist abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die unterliegenden 
Beschwerdeführenden kostenpflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG). Parteikosten 
sind keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und 104 Abs. 3 VRPG).

Demnach entscheidet die Einzelrichterin:

1. Das Verfahren betreffend die direkte Bundessteuer 2007 wird von Amtes wegen aufgehoben.

2. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2007 wird abgewiesen.

3. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf eine Pauschalgebühr von 
Fr. 1'000.--, werden den Beschwerdeführenden auferlegt.

4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.

5. Zu eröffnen:
- den Beschwerdeführenden
- der Steuerverwaltung des Kantons Bern
- der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- der Eidgenössischen Steuerverwaltung

Die Einzelrichterin: Die Gerichtsschreiberin:

Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Zustellung der schriftlichen Begründung beim Bundesgericht, 
1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. 
des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.