# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** d9a50bcc-ea77-5d20-8e74-08a07990de61
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2015-07-22
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 22.07.2015  SB.2015.00075
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2015-00075_2015-07-22.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2015.00075	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 22.07.2015
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht ist auf eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 17.08.2015 nicht eingetreten.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Erbschaftssteuer

	
Patenkindabzug gemäss Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz

Der Pflichtige war das Patenkind von X, welcher 2006 verstorben ist. 2013 starb auch dessen Witwe Y, zugleich Tante des Pflichtigen. In ihrem Testament vermachte sie den "Göttikindern von X und den Gottenkindern von mir" unterschiedliche Barbeträge. Dem Pflichtigen wurde der Steuerfreibetrag von Fr. 15'000.- gemäss § 21 Abs. 1 lit. d ESchG nicht gewährt, da er nicht Patenkind der Erblasserin gewesen sei. 
Das Gesetz enthält keine Definition des Begriffs "Patenkind". Die Vorinstanzen schränkten die Anwendbarkeit des Patenkindabzugs auf christlich begründete Patenschaften ein, selbst wenn die Patenschaft keine eigentliche Taufhandlung voraussetze (E. 2.2). Der Pflichtige war gestützt auf die Taufurkunde nicht Patenkind der Erblasserin. Der klare Wortlaut im Testament lässt für die Interpretation des Pflichtigen, die Erblasserin habe alle Vermächtnisnehmer als ihre eigenen Patenkinder bezeichnet, keinen Raum. Mangels Patenverhältnis steht ihm der Patenkindabzug nicht zu. Ob die von den Vorinstanzen vertretene Auffassung, wonach nicht im christlichen Rahmen begründete Patenschaften von diesem Abzug auszuschliessen sind, tatsächlich verfassungskonform ist, müsste in einem konkreten Anwendungsfall von § 21 Abs. 1 lit. d ESchG näher geprüft werden (E. 2.4). Abweisung, soweit darauf eingetreten wird.

			 	
				Stichworte:
	
						DISKRIMINIERUNGSVERBOT
ERBSCHAFTSSTEUER
NORMENKONTROLLE
PATENKIND
PATENKINDABZUG
PATENSCHAFT
RELIGIONSFREIHEIT
STEUERABZUG
TAUFE
VERMÄCHTNIS

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 21 Abs. I lit. d ESchG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2015.00075

 

 

 

Urteil

 

 

 

der Einzelrichterin

 

 

 

vom 22. Juli 2015

 

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichterin Tamara Nüssle, Gerichtsschreiberin
Jsabelle Mayer. 

 

 

 

In Sachen

 

 

A, 

Beschwerdeführer,

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich, 

vertreten durch das
kantonale Steueramt, 

Beschwerdegegner,

 

 

betreffend Erbschaftssteuer,

 

 

hat sich ergeben:

I.  

A (nachfolgend: der Pflichtige) war das Patenkind von X,
welcher am … April 2006 verstorben ist. Am … Februar 2013 verstarb
auch die in E wohnhaft gewesene Y, die Witwe von X und Tante des Pflichtigen.
In ihrem Testament vom 27. Oktober 2010 vermachte sie den
"Göttikinder[n] von X & [den] Gottenkinder[n] von mir"
unterschiedliche Barbeträge. Dem Pflichtigen wendete sie eine Summe von
Fr. … zu. Mit Verfügung vom 13. Oktober 2014 auferlegte das kantonale
Steueramt Zürich, Dienstabteilung Inventarkontrolle/Erbschaftssteuer, dem
Pflichtigen eine Erbschaftssteuer in der Höhe von Fr. …. Dagegen erhob der
Pflichtige Einsprache, mit dem Antrag, es sei ihm bzw. allen im Testament von Y
als Patenkinder bezeichneten Personen einen Steuerabzug als Patenkind zu gewähren.
Das kantonale Steueramt wies die Einsprache mit Verfügung vom 16. Februar
2015 ab, in der Erwägung, dass kein Raum dafür bestehe, das
Patenschaftsverhältnis auf nahe Angehörige des Paten oder andere, dem Patenkind
nahestehende Personen auszuweiten.

II.  

Mit der gleichen Begründung wies das Steuerrekursgericht
einen vom Pflichtigen hiergegen erhobenen Rekurs mit Entscheid vom 8. Juni
2015 ab.

III.  

Mit Beschwerde vom 6. Juli 2015 beantragte der
Pflichtige dem Verwaltungsgericht, der vorinstanzliche Entscheid sei aufzuheben
und der Patenkindabzug sei ihm zu gewähren, wobei die von ihm zu viel bezahlte
Erbschaftssteuer samt Zinsen zurückzuerstatten sei. Im Weiteren verlangte er,
es sei festzustellen, dass die exklusive Beschränkung des Patenkindabzugs
(§ 21 Abs. 1 lit. d des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes
vom 28. September 1986 [ESchG]) auf Angehörige einer christlichen
Konfession gegen das Diskriminierungsverbot verstosse und damit verfassungswidrig
sei. Folglich sei der Abzug allen in einem Testament als Patenkinder
bezeichneten Personen zu gewähren. Daneben stellte er verschiedene Eventual-
und Alternativanträge, auf die – soweit erforderlich – in der Begründung
eingegangen wird. Ferner verlangte er die Zusprechung einer Partei- bzw.
Umtriebsentschädigung.

Sowohl das Steuerrekursgericht als auch das kantonale
Steueramt verzichteten auf Vernehmlassung bzw. Beschwerdeantwort. 

Die Einzelrichterin erwägt:

1.  

1.1
Gegen den Rekursentscheid des Steuerrekursgerichts
in Angelegenheiten des Erbschafts- und Schenkungssteuerrechts können der
Steuerpflichtige und die Finanzdirektion Beschwerde beim Verwaltungsgericht
erheben (§ 43 Abs. 2 ESchG). Die Bestimmungen des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) über das Rekurs- und Beschwerdeverfahren bei
Einschätzungen für die Staatssteuer (§§ 147–153
StG) gelten sinngemäss (§ 43 Abs. 3 ESchG). 

1.2
Mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht
können laut § 153 Abs. 3 StG in Verbindung mit § 43 Abs. 3
ESchG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch
des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. 

2.
 

2.1
Der Erbschaftssteuer unterliegen alle
Vermögensübergänge (Erbanfälle und Zuwendungen) kraft gesetzlichen Erbrechts
oder auf Grund einer Verfügung von Todes wegen (§ 3 Abs. 1 ESchG). Zu
den steuerbaren Vermögensübergängen zählen insbesondere solche auf Grund eines
Vermächtnisses (vgl. § 3
Abs. 2 ESchG). Bei Ausrichtung eines
Vermächtnisses ist der Vermächtnisnehmer steuerpflichtig (vgl. § 8
Abs. 1 ESchG). Bei der Steuerberechnung werden von den steuerbaren
Vermögensübergängen Fr. 15'000.- abgezogen, wenn es sich beim
Steuerpflichtigen um das Patenkind des Erblassers bzw. der Erblasserin handelt
(vgl. § 21 Abs. 1 lit. d ESchG). 

2.2
Das Gesetz enthält keine Definition des Begriffs
"Patenkind". Das Steuerrekursgericht schützte die Auffassung des
kantonalen Steueramts, wonach eine Patenschaft im Sinn von § 21
Abs. 1 lit. d ESchG grundsätzlich keine Taufhandlung voraussetze,
wohl aber eine Rechtsbeziehung, die im Bereich der zürcherischen Landeskirche
durch autonomes Staatskirchenrecht, bei den übrigen staatlich anerkannten
Kirchgemeinden oder den privatrechtlich organisierten religiösen Körperschaften
christlicher Konfession durch inneres Kirchenrecht geordnet werde. Vorliegend
sei auf den Taufschein des Pflichtigen aus dem Jahre 1952 abzustellen:
Taufpaten des Pflichtigen seien der vorverstorbene Ehemann der Erblasserin, X, sowie D. Das Patenschaftsverhältnis, welches sich – aufgrund der
damaligen Mitgliedschaft des Pflichtigen bei der
zürcherischen Landeskirche – nach kirchlichem Recht richte, könne nicht auf
weitere Personen, namentlich die Ehefrau des Paten, ausgeweitet werden. Denn
bei der Beziehung zwischen Pate und Patenkind handle
es sich um eine höchstpersönliche Beziehung, die nicht
vom Ehegatten des verstorbenen Paten fortgesetzt werden könne. Ob der
Patenkindabzug noch zeitgemäss sei oder nicht, sei vom Gesetzgeber zu
beurteilen und nicht von den Gerichten. 

2.3
Der Pflichtige verficht den Standpunkt, seine
Tante habe alle im Testament genannten Vermächtnisnehmer als ihre eigenen
Patenkinder betrachtet, ungeachtet dessen, ob sie oder ihr Ehemann Taufpaten
oder Zeugen der Taufe gewesen seien. Die von ihr im Testament gewählte
Formulierung lasse darauf schliessen, dass alle Vermächtnisnehmer ihre
Patenkinder gewesen seien. Überdies werde ihm zu Unrecht unterstellt, dass er
den Patenkindabzug gestützt auf eine Fortsetzung der Patenschaft durch die Ehefrau
seines damaligen Patens beantragt hätte. Vielmehr gehe es ihm um eine
diskriminierungsfreie Interpretation der Patenschaft, losgelöst von einer
kirchlichen Auffassung oder Taufhandlung. Der Begriff der Patenschaft umfasse
heute auch Patenschaften für Strassenbäume, Zootiere, Bergbauern oder Schüler
und Lehrlinge mit Problemen. Massgebend sei allein, dass der Erblasser in
seinem Testament seinem Patenkind etwas vermache, und zwar unabhängig von der
Religionszugehörigkeit, denn die Zuwendung lasse auf die höchstpersönliche
Beziehung schliessen, welche für eine Patenkindbeziehung üblich sei.

2.4
Gestützt auf die Taufurkunde aus dem Jahre 1952 waren X und D – im kirchenrechtlichen Sinn – die Paten des
Pflichtigen. Auch der Pflichtige bestreitet nicht, dass die kirchlichen
Patenschaften, wie sie etwa in Art. 47 Abs. 2 und 3 der Kirchenordnung
der Evangelisch-reformierten Landeskirche des Kantons Zürich vom 17. März
2009 (LS 181.10) oder im katholischen Codex Iuris Canonici (Can. 872 ff.) statuiert sind, Patenschaften im Sinn von § 21 Abs. 1 lit. d ESchG
darstellen. Von dieser Ordnung ging auch die Erblasserin im Testament vom 27. Oktober 2010 aus, hat sie sich doch explizit auf ihre
eigenen Patenkinder und jene ihres Ehemanns X bezogen ("Göttikinder
von X & Gottenkinder von mir"). Dieser klare Wortlaut lässt für die
Interpretation des Pflichtigen, die Erblasserin habe alle Vermächtnisnehmer als
ihre Patenkinder bezeichnet, keinen Raum. Zudem führt der Pflichtige sowohl in
der Beschwerde als auch in seinem Schreiben vom 18. April 2013 selbst aus,
seine Tante habe ihm das Vermächtnis im Auftrag ihres Ehemanns ausgerichtet.
Sie selbst habe den Patenkindern ihres Manns stets erklärt, dass es der Wille
ihres verstorbenen Manns gewesen sei, ihnen noch etwas zu vermachen. Da es sich
– wie das Steuerrekursgericht zutreffend ausführte – bei der Patenschaft um
eine höchstpersönliche Rechtsbeziehung zwischen Paten und Patenkind handelt,
ist das Patenverhältnis mit Versterben von X untergegangen. Eine Patenschaftsbeziehung
zwischen Y als Patin und dem Pflichtigen als Patenkind hat damit nie bestanden.
Da der Pflichtige nicht als "Patenkind" der Erblasserin im Sinn von § 21 Abs. 1 lit. d ESchG gilt, steht ihm der Steuerfreibetrag von Fr. 15'000.-
nicht zu. 

Bei diesem Ausgang des Verfahrens kann offenbleiben, ob
der Patenkindabzug unabhängig von der Religionszugehörigkeit zu gewähren wäre,
wenn nachweislich ein Patenschaftsverhältnis vorliegt, dieses jedoch nicht in
kirchlichem Rahmen begründet wurde. Im Übrigen ist es dem Verwaltungsgericht
verwehrt, gegenüber einem kantonalen Gesetz, wie dem Erbschafts- und
Schenkungssteuergesetz, eine abstrakte Normenkontrolle durchzuführen
(vgl. Art. 79 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Zürich vom
27. Februar 2005 [KV]; § 19 Abs. 1 lit. d des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1959 [VRG]). Aufgrund der Gewaltenteilung steht es dem
Verwaltungsgericht auch nicht zu, eine verfassungswidrige Gesetzesbestimmung
aufzuheben: Dies fiele in den Zuständigkeitsbereich des Gesetzgebers. Auf den
Eventualantrag des Beschwerdeführers, der Patenkindabzug sei zufolge
Verfassungswidrigkeit per sofort ausser Kraft zu setzen, kann damit nicht
eingetreten werden. Zwar können kantonale Gesetze im Rahmen einer konkreten
Normenkontrolle auf ihre Übereinstimmung mit dem höherrangigen Recht überprüft
werden und ihnen – bei festgestelltem Verstoss gegen das übergeordnete Recht –
im Einzelfall die Anwendung versagt werden (Marco Donatsch in: Alain Griffel
[Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG],
3. A., Zürich etc. 2014, § 20 N. 28 ff. sowie § 50
N. 43 ff.). Indessen müsste die der Normenkontrolle zu unterziehende
Norm auch konkret zur Anwendung gelangen (vgl. BGE 136 I 65 E. 2.3). Dies
ist vorliegend gerade nicht der Fall. Dem Pflichtigen fehlt es an einem
aktuellen und praktischen Interesse; eine bloss theoretische Überprüfung der
Norm auf ihre Verfassungsmässigkeit hin kommt nicht in Betracht (vgl. BGE 136 I
274 E. 1.3). Ob die von den Vorinstanzen vertretene Auslegung, wonach nicht
im christlichen Rahmen begründete Patenschaften vom Abzug nach § 21
Abs. 1 lit. d ESchG auszuschliessen sind, tatsächlich
verfassungskonform ist, müsste daher im konkreten Anwendungsfall von § 21
Abs. 1 lit. d ESchG näher geprüft werden. Auf die weiteren Anträge
des Pflichtigen, es sei dem Steuerrekursgericht "eine Rüge" zu
erteilen und den sinngemässen Antrag, das Verfahren sei vom Steueramt so lange
zu sistieren, bis der Gesetzgeber eine neue, verfassungskonforme Bestimmung
eingeführt habe, und ihm hernach – gestützt auf die neue Bestimmung – die zu
viel bezahlten Erbschaftssteuern samt Zinsen zurückzuerstatten seien, kann
ebenfalls nicht eingetreten werden.

Die Beschwerde ist daher abzuweisen, soweit darauf
einzutreten ist.

3.  

Ausgangsgemäss sind die Gerichtskosten
dem unterliegenden Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung
mit § 153 Abs. 4 StG und § 43 Abs. 3 ESchG) und steht ihm
keine Partei- bzw. Umtriebsentschädigung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in
Verbindung mit § 152 StG, § 153 Abs. 4 StG und § 43 Abs. 3
ESchG).

Demgemäss erkennt die Einzelrichterin:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    500.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      80.--     Zustellkosten,

Fr.    580.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.    Eine
Umtriebsentschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist
innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung an …