# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** efa67116-6c5b-50c4-9804-15afc3106851
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2021-12-22
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 22.12.2021 A-3308/2020
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-3308-2020_2021-12-22.pdf

## Full Text

B u n d e s v e r w a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b un a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 

Décision confirmée par le TF par arrêt 

du 09.08.2023 (2C_78/2022) 

 
 
    
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-3308/2020 

 

 
 

  A r r ê t  d u   2 2  d é c e m b r e  2 0 2 1  

Composition 
 Raphaël Gani (président du collège),  

Jürg Steiger, Keita Mutombo, juges, 

Rafi Feller, greffier. 
 

 
 

Parties 
 A._______,  

représentée par  

Maître David Wallace Wilson et Maître Christian Girod,  

recourante,   
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

Division principale de l'impôt fédéral direct, de l'impôt 

anticipé, des droits de timbre,  

autorité inférieure.   
 

 
 

Objet 
 Echange automatique de renseignements. 

 

 

 

A-3308/2020 

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Faits : 

A.  

A.a B._______ (ci-après : le trust) est un trustee-documented trust soumis 

au droit de C.______ (…), dont le settlor A._______ (ci-après : la recou-

rante), née le (…), domiciliée (…). 

A.b D._______SA (ci-après : le trustee), ayant son siège à (…), exerce la 

fonction de trustee du trust.  

B.  

Le (…) 2019, dans le cadre de l’échange automatique de renseignements, 

le trustee transmit les informations suivantes à l’Administration fédérale 

des contributions (ci-après : l’AFC ou l’autorité inférieure) concernant un 

compte bancaire détenu par la recourante auprès de E._______AG en lien 

avec le trust :  

Nom,  

prénom 

Rôle Etat  

parte-

naire 

Institution  

financière 

N° compte 

A._______ (…) (…) (…) (…) 

 

C.  

Par courrier du 31 juillet 2019, la recourante demanda à l’AFC de sus-

pendre la transmission des données la concernant, jusqu’au prononcé 

d’une décision au sens de l’art. 25a de la loi fédérale du 20 décembre 1968 

sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), respectivement de re-

noncer à la transmission des données aux autorités compétentes du 

Royaume d’Arabie Saoudite.  

Par décision du 22 mai 2020, l’AFC ordonna la communication à l’autorité 

compétente précitée des renseignements relatifs à la recourante, transmis 

à l’AFC par le trustee. 

D.  

Par mémoire du 24 juin 2020, la recourante a interjeté recours auprès du 

Tribunal administratif fédéral (ci-après : le TAF, la Cour de céans ou le Tri-

bunal), en concluant à l’annulation de la décision précitée. Plus précisé-

ment, elle a conclu principalement à interdire à l’AFC toute communication 

des renseignements la concernant à l’autorité fiscale compétente du 

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Royaume d’Arabie Saoudite; subsidiairement à renvoyer la cause à l’AFC 

pour nouvelle décision. Les parties se sont encore déterminées par 

échanges d’écritures des 7 septembre 2020 (réponse de l’AFC), 23 octobre 

2020 (réplique de la recourante) et 6 novembre 2020 (duplique de l’AFC). 

 

Par écriture du 14 septembre 2021, l’autorité inférieure a informé le Tribu-

nal d’une confirmation donnée à la recourante quant à l’absence de com-

munication des informations financières pour les périodes ultérieures à 

celles ici litigieuses jusqu’à l’entrée en force d’une décision judiciaire défi-

nitive et exécutoire. 

Les autres faits et arguments des parties seront repris, pour autant que 

besoin, dans la partie en droit du présent arrêt. 

 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions – non réalisées en l’espèce – prévues à 

l’art. 32 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, 

RS 173.32), celui-ci connaît, selon l’art. 31 LTAF, des recours contre les 

décisions au sens de l’art. 5 PA prises par les autorités mentionnées à 

l’art. 33 LTAF, parmi lesquelles figure l’AFC (let. d). La décision attaquée 

est fondée sur l'art. 19 al. 2 de la loi fédérale du 18 décembre 2015 sur 

l'échange automatique international de renseignements en matière fiscale 

(LEAR, RS 653.1) en relation avec l'art. 25a PA. Il s'agit d'une décision au 

sens de l'art. 5 PA. En l'absence de disposition contraire dans la LEAR, le 

Tribunal administratif fédéral est en l'occurrence compétent pour traiter du 

présent recours (cf. arrêt du TAF A-88/2020 du 1er septembre 2020 con-

sid. 1.2 [confirmé par arrêt du TF 2C_780/2020 du 10 mars 2021]). La pro-

cédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas au-

trement (art. 37 LTAF). 

 

1.2 En sa qualité de destinataire de la décision du 22 mai 2020, la recou-

rante est spécialement touchée par celle-ci et a un intérêt digne de protec-

tion à son annulation ou à sa modification (art. 48 al. 1 PA). Interjeté en 

temps utile (art. 50 al. 1 PA), le recours répond en outre aux exigences de 

contenu et de forme de la procédure administrative (art. 52 al. 1 PA). Il 

convient donc d’entrer en matière sur le recours. 

 

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Page 4 

2.  

2.1 La recourante peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'ex-

cès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incom-

plète des faits pertinents ou l'inopportunité (art. 49 PA; cf. ULRICH HÄ-

FELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7e 

éd., 2016, n° 1146 ss; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ 

KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., 

2013, n° 2.149). Le Tribunal de céans applique le droit d'office, sans être 

lié par les motifs invoqués (art. 62 al. 4 PA), ni par l'argumentation juridique 

développée dans la décision attaquée (cf. PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, 

Droit administratif, vol. II, 3e éd., 2011, n° 2.2.6.5, p. 300 s.). 

2.2 La procédure est régie par la maxime inquisitoire, ce qui signifie que le 

Tribunal définit les faits d'office et librement (art. 12 PA). Cette maxime doit 

toutefois être relativisée par son corollaire, à savoir le devoir des parties de 

collaborer à l'établissement des faits (art. 13 PA), en vertu duquel celles-ci 

doivent notamment indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver 

leur requête (art. 52 PA). En conséquence, l'autorité saisie se limite en prin-

cipe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit non invoquées 

que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent 

(cf. ATF 135 I 91 consid. 2.1; ATAF 2014/24 consid. 2.2; 2012/23 consid. 4; 

ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER/MARTIN BERTSCHI, Verwaltungsverfahren 

und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2013, n° 1135 s.). 

3.  

3.1 Aux termes de la Convention du 25 janvier 1988 (modifiée par Proto-

cole du 27 mai 2010) concernant l'assistance administrative mutuelle en 

matière fiscale (RS 0.652.1, Convention on Mutual Administrative Assis-

tance in Tax Matters, MAC; entrée en vigueur au 1er janvier 2017 pour la 

Suisse), la Suisse s’engage à fournir une assistance administrative aux 

États partenaires (art. 1 MAC), laquelle comprend entre autres une forme 

d’échange automatique de renseignements (ci-après : EAR; art. 1 al. 2 let. 

a cum art. 6 MAC). 

L’EAR se définit comme la transmission systématique et régulière d’une 

masse de renseignements délimités au préalable et obtenus périodique-

ment d’un Etat à un autre (cf. OCDE/CONSEIL DE L’EUROPE, Convention 

multilatérale concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fis-

cale : amendée par le Protocole 2010 [cité : OCDE/CONSEIL DE L’EUROPE, 

Commentaire], n° 62 ss, p. 54). Il s'agit en effet d'une forme préventive de 

contrôle transfrontalière (cf. GIOVANNI MOLO/SAMUELE VORPE, in : 

Molo/Schlichting/Vorpe [éd.], Automatischer Informationsaustausch in 

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Steuersachen, Kommentar, 2018, [ci-après : AIA-Kommentar], n° 4 ad 

art. 6 MAC; FRANCESCO NAEF/ELENA NEURONI NAEF, Sur l’inconstitutionna-

lité de l’échange automatique de renseignements, in : Jusletter 7. Dezem-

ber 2015, p. 27). Pour ces raisons, cette forme d’échange de renseigne-

ments nécessite un accord préliminaire entre les autorités compétentes sur 

la procédure à adopter et sur le type de renseignements échangés (art. 6 

MAC; cf. OCDE/CONSEIL DE L’EUROPE, Commentaire, n° 64 p. 54). 

L’EAR entre les États contractants à la MAC sur les comptes financiers 

repose notamment sur l'accord multilatéral du 29 octobre 2014 entre les 

autorités compétentes concernant l'échange automatique de renseigne-

ments relatifs aux comptes financiers (RS 0.653.1, Multilateral Competent 

Authority Agreement, MCAA, appelé également « Accord EAR ») et son 

annexe, la Norme commune en matière de déclaration et de diligence rai-

sonnable concernant les renseignements relatifs aux comptes financiers 

(ci-après: NCD), élaborée par l’Organisation de coopération et de dévelop-

pement économiques (ci-après : OCDE; cf. SAMUELE VORPE/GIOVANNI 

MOLO, Lo scambio automatico d'informazioni fiscali, in : Rivista ticinese di 

diritto, 2015-II, p. 625 s. et 628 s.; MARC WINIGER, Der automatische Infor-

mationsaustausch in Steuersachen, 2017, p. 22). Cet accord doit encore 

être activé bilatéralement pour entrer en vigueur entre deux Etats contrac-

tants (cf. VORPE/MOLO, op. cit., p. 629 et 661 s.; WINIGER, op. cit., p. 27 s.). 

Entre l’Arabie Saoudite et la Suisse, il est entré en vigueur au 1er janvier 

2018 (cf. Arrêté fédéral du 6 décembre 2017 concernant l'introduction de 

l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers 

avec le Royaume d’Arabie Saoudite [RO 2017 7745]; cf. concernant le 

champ d’application de l’« Accord EAR » au 1er janvier 2018, RO 2017 

7673; cf. également la liste « Champ d'application le 1er janvier 2021 » pu-

bliée sous RS 0.653.1).  

3.2 Le MCAA (comme la MAC) définit les standards et prévoit des règles 

techniques et matérielles applicables en matière d’EAR (cf. WINIGER, 

op. cit., p. 22 s.; cf. également VORPE/MOLO, op. cit., p. 651), parmi les-

quelles il convient de citer les éléments suivants. 

Les sections 2 et 3 MCAA règlent très exactement quels renseignements 

doivent être transmis, sur qui et quand. En particulier, les par. 1.1 et 2 de 

la section 2 définissent les renseignements à échanger. Ceux-ci doivent 

être obtenus conformément aux règles applicables en matière de déclara-

tion et de diligence raisonnable définies dans la NDC et échangés chaque 

année avec les Etats partenaires de manière automatique. Ainsi, les insti-

tutions financières suisses déclarantes et l’AFC ne disposent d’aucune 

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marge de manœuvre pour décider si elles souhaitent ou non procéder à 

une transmission (cf. Message du Conseil fédéral du 5 juin 2015 relatif à 

l'approbation de l'accord multilatéral entre autorités compétentes concer-

nant l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes finan-

ciers et à sa mise en œuvre [cité : Message LEAR], FF 2015 4975, 

p. 5041). 

Le par. 1 de la section 5 MCAA, qui indique que « tous les renseignements 

échangés sont soumis aux obligations de confidentialité et autres protec-

tions prévues par la Convention », renvoie ainsi contextuellement à l’art. 22 

MAC, qui régit la confidentialité (par. 1) et le principe de spécialité (par. 2).  

3.3 Aux termes de l’art. 22 par. 1 MAC, « [l]es renseignements obtenus par 

une partie en application de la présente Convention sont tenus secrets et 

protégés dans les mêmes conditions que celles prévues pour les rensei-

gnements obtenus en application de la législation de cette partie et, en tant 

que de besoin pour assurer le niveau nécessaire de protection des don-

nées à caractère personnel, conformément aux garanties qui peuvent être 

spécifiées par la partie fournissant les renseignements comme étant re-

quises au titre de sa législation ». Le respect de l’obligation de confidentia-

lité suppose que chaque Etat dispose : (i) d’un cadre juridique; (ii) de pra-

tiques et procédures visant à assurer la sécurité des données, et (iii) d’un 

suivi de l’observation ainsi que de sanctions en cas de violation de la con-

fidentialité (Annexe 4 de la norme internationale relative à l’échange auto-

matique de renseignements en matière fiscale [ci-après : norme EAR]; 

cf. également Message LEAR, p. 5005; OCDE, Norme d’échange automa-

tique de renseignements relatifs aux comptes financiers en matière fiscale, 

p. 84, disponible sur < http://dx.doi.org/10.1787/9789264222090-fr >, con-

sulté pour la dernière fois le 31 octobre 2021). Dans le cadre de la MCAA, 

les exigences de protection des données de la partie qui communique les 

renseignements figurent à l’annexe C. 

3.4 Aux termes de l’art. 22 par. 2 MAC, « [l]es renseignements ne sont 

communiqués en tout cas qu’aux personnes ou autorités (y compris les 

tribunaux et les organes administratifs ou de surveillance) concernées par 

l’établissement, la perception ou le recouvrement des impôts de cette Par-

tie, par les procédures ou les poursuites pénales concernant ces impôts, 

ou par les décisions sur les recours se rapportant à ces impôts ou par le 

contrôle de ce qui précède. Seules lesdites personnes ou autorités peuvent 

utiliser ces renseignements et uniquement aux fins indiquées ci-dessus. 

Elles peuvent, nonobstant les dispositions du par. 1, en faire état au cours 

d’audiences publiques de tribunaux ou dans des jugements concernant 

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lesdits impôts ». Le par. 4 du même art. 22 MAC prévoit toutefois – par 

exception au principe de spécialité – l’utilisation des renseignements obte-

nus par une partie à d’autres fins lorsque l’utilisation de tels renseigne-

ments à de telles fins est possible selon la législation de la partie qui fournit 

les renseignements et que l’autorité compétente de cette partie consent à 

une telle utilisation. Par ailleurs, les renseignements fournis par une partie 

à une autre partie peuvent être transmis par celle-ci à une troisième partie, 

sous réserve de l’autorisation préalable de l’autorité compétente de la pre-

mière partie. 

4.  

Certaines dispositions prévues dans les traités internationaux doivent en-

core être complétées au niveau national, notamment en ce qui concerne 

l'organisation, la procédure, les voies de droit et les dispositions pénales 

nationales applicables (cf. VORPE/MOLO, op. cit., p. 651; WINIGER, op. cit., 

p. 22 s.). En droit interne suisse, la mise en œuvre de l’Accord EAR est 

réglée dans la LEAR et l'ordonnance du 23 novembre 2016 sur l'échange 

automatique international de renseignements en matière fiscale (OEAR, 

RS 653.11).  

4.1 L’art. 19 LEAR règle les droits et la procédure relatifs à la protection 

des données des personnes concernées par l’échange automatique de 

renseignements. L’al. 2 de cet article énumère de manière exhaustive les 

prétentions qui peuvent être élevées auprès de l’autorité inférieure. Il s’agit 

du droit d’accès aux renseignements (première phrase, première partie), 

de la rectification de données inexactes en raison d’une erreur de trans-

mission (première phrase, deuxième partie) et des prétentions visées à 

l'art. 25a PA en cas de préjudices déraisonnables par manque de garanties 

de l’Etat de droit (deuxième phrase). La personne concernée ne peut faire 

valoir ses autres droits, fondés sur la Loi fédérale du 19 juin 1992 sur la 

protection des données (LPD, RS 235.1) et en particulier son droit de re-

quérir la rectification des données inexactes, conformément à l’art. 5 al. 2, 

LPD qu’à l’égard de l’institution financière suisse déclarante (art. 19 al. 1 

LEAR; cf. Message LEAR, p. 5041). Selon le Message du Conseil fédéral 

toujours, cette restriction s’explique par le fait que la transmission des don-

nées à l’étranger s’effectue dans le cadre d’un processus automatisé, dans 

le cadre duquel l’AFC ne procède à aucune vérification matérielle des don-

nées. Elle ne serait donc pas en mesure de procéder à des corrections 

matérielles, car ce sont les institutions financières déclarantes qui sont en 

contact avec les titulaires des comptes et appliquent les obligations de di-

ligence raisonnable (Message LEAR, p. 5041). 

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4.2  

4.2.1 En vertu de l'art. 19 al. 2 2ème phr. LEAR, une personne peut faire 

valoir les prétentions prévues à l'art. 25a PA si la transmission des données 

entraîne pour la personne soumise à l'obligation de déclaration un préju-

dice déraisonnable par manque de garanties de l’État de droit. Cette règle, 

qui ne figurait initialement pas dans le projet de loi, a été introduite par le 

Parlement suite à l’avis de droit sur la constitutionnalité de l’EAR et vise à 

prévenir une situation extrême (CHRISTIAN BOVET/ALEXANDRE RICHA, Pro-

tection des données et nouvelles procédures de communication aux auto-

rités fiscales et de surveillance étrangères, in : Revue suisse de droit des 

affaires et du marché financier [RSDA] 2017 p. 144 ss, 160 s.) 

L’art. 25a PA régit la décision relative à des actes matériels, tels que l’EAR. 

Aux termes de cette disposition, « [t]oute personne qui a un intérêt digne 

de protection peut exiger que l’autorité compétente pour des actes fondés 

sur le droit public fédéral et touchant à des droits ou des obligations : (a.) 

s’abstienne d’actes illicites, cesse de les accomplir ou les révoque; (b.) éli-

mine les conséquences d’actes illicites; (c.) constate l’illicéité de tels 

actes ». 

La protection juridique fondée sur l'art. 19 al. 2 LEAR en liaison avec 

l'art. 25a PA est limitée dans la mesure où la notion d’intérêt digne de pro-

tection est définie strictement dans la première disposition. Ainsi, la per-

sonne soumise à l'obligation de communiquer ne peut faire valoir que les 

préjudices qui découlent de l'absence de garanties de l'État de droit. Selon 

la doctrine unanime, l'absence de telles garanties doit constituer une vio-

lation de l'ordre public au sens de l’art. 21 par. 2 let. b MAC (cf. SAMUELE 

VORPE/GIOVANNI MOLO/PETER R. ALTENBURGER, Der automatische Infor-

mationsaustausch [AIA] von Steuerdaten, in : Archives 84, p. 771; les au-

teurs plaident toutefois pour une interprétation large de l'art. 19 al. 2 LEAR 

en conformité avec l’art. 13 de la Convention du 4 novembre 1950 de sau-

vegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales [CEDH, RS 

0.101, en vigueur pour la Suisse depuis le 28 novembre 1974]; plaident 

également pour une interprétation large : ALEXANDER LINDEMANN/ALEXAN-

DRA TAKHTAROVA, Effektivität des AIA-Rechtsschutzes ?, in : ExpertFocus 

2016 p. 963 ss, p. 966 s.; RENÉ MATTEOTTI, Constitutionnalité de l’échange 

automatique de renseignements, Avis de droit rédigé sur mandat du Se-

crétariat d’Etat aux questions financières internationales du 13 août 2015, 

version du 2 septembre 2015, p. 6 et 19 s.; GIOVANNI MOLO, AIA-Kommen-

tar, n° 34 ss ad art. 19 LEAR, en particulier n° 41; LYSANDRE PAPADOPOU-

LOS, Echange automatique de renseignements [EAR] en matière fiscale : 

une voie civile, une voie administrative. Et une voie de droit ?, Archives 86 

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[2017/2018] p. 1 ss, p. 23 s.; VORPE/MOLO, op. cit., p. 656 s.; ROBERT 

WEYENETH, Der nationale und internationale ordre public im Rahmen der 

grenzüberschreitenden Amtshilfe in Steuersachen, 2017, p. 85; WINIGER, 

op. cit., p. 80 s. et 84). A noter que la simple violation ponctuelle des ga-

ranties de l’Etat de droit ne suffit pas à admettre son absence au sens de 

cette disposition (cf. MOLO, AIA-Kommentar, n° 35 ad art. 19 LEAR). En 

tous les cas, pour obtenir une décision sur acte matériel en application de 

l’art. 25a PA, il appartiendra à la personne touchée par cette transmission 

d’établir un préjudice qui devrait être d’une intensité supérieure à celle de 

l’« intérêt digne de protection » prévu par le régime ordinaire. Cette der-

nière exigence résulte du caractère exceptionnel de cette clause de ré-

serve (cf. BOVET/ RICHA, op. cit., p. 144 ss, 160 s.). 

4.2.2 La protection juridique conférée à l’art. 19 al. 2 LEAR exige encore 

l’existence d’un lien de causalité entre l’absence de garanties de l’Etat de 

droit et le préjudice déraisonnable pour l’intéressé, dont on suppose qu’il 

soit d’une certaine intensité (cf. MOLO, AIA-Kommentar, n° 36 ad art. 19 

LEAR). Ainsi, il faut non seulement prouver une violation de l'ordre public, 

mais aussi que la personne concernée soit spécifiquement menacée d'une 

telle violation (cf. MARK LIVSCHITZ, Rechtsschutz beim automatischen In-

formationsaustausch, in : Emmenegger [éd.], Automatischer Information-

saustausch, 2016, p. 157, qui soutient même que la personne concernée 

doit pouvoir prouver qu'elle a déjà été victime d'une telle violation; sur l’as-

sistance administrative en matière fiscale sur demande [CDI CH-FR], cf. 

arrêt du TAF A-5597/2016 du 28 février 2018 consid. 5.5.5; sur l'entraide 

judiciaire internationale en matière pénale : ATF 134 IV 156 consid. 6.8; 

130 II 217 consid. 8.1; 109 Ib 64 consid. 6b/aa). 

4.2.3 Si la terminologie utilisée pour définir la notion d'ordre public est par-

fois fluctuante (cf. arrêt du TAF A-6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.9 et 

les références citées), il est admis qu'en tous les cas, une décision est in-

compatible avec l'ordre public si elle méconnaît les valeurs essentielles et 

largement reconnues qui, selon les conceptions prévalant en Suisse, de-

vraient constituer le fondement de tout ordre juridique (cf. ATF 138 III 322 

consid. 4.1; 132 III 389 consid. 2.2.3; 128 III 191 consid. 4a, rendus au su-

jet de l'art. 190 al. 2 let. e de la loi fédérale sur le droit international privé 

du 18 décembre 1987 [LDIP, RS 291]; arrêt du TAF A-6589/2016 du 6 mars 

2018 consid. 4.9.2 et les nombreuses références citées; MARTIN KOCHER, 

in Zweifel/Beusch/Matteotti [éd.], Internationales Steuerrecht, 2015, n° 201 

ad art. 27 MC OCDE). 

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Il a ainsi été jugé qu'une décision est contraire à l'ordre public matériel lors-

qu'elle viole des principes fondamentaux du droit de fond au point de ne 

plus être conciliable avec l'ordre juridique et le système de valeurs déter-

minants; sont ainsi visés la protection des libertés fondamentales et les 

principes fondamentaux du droit, au nombre desquels figurent notamment, 

la fidélité contractuelle, le respect des règles de la bonne foi, l'interdiction 

de l'abus de droit, la prohibition des mesures discriminatoires et spolia-

trices (cf. ATF 138 III 322 consid. 4.1; 132 III 389 consid. 2.2.1; 128 III 191 

consid. 6a, toujours dans le contexte de l'art. 190 al. 2 let. e LDIP). Ainsi 

que le « notamment » l'indique, la liste précitée n'est pas exhaustive. Au vu 

des difficultés à définir positivement l'ordre public avec précision, le Tribu-

nal fédéral procède par exclusion (cf. ATF 144 III 120 consid. 5.1 et les 

références citées). Au demeurant, qu'un motif retenu heurte l'ordre public 

n'est pas suffisant; c'est le résultat auquel on aboutit qui doit être incompa-

tible avec l'ordre public (cf. ATF 138 III 322 consid. 4.1; 120 II 155 con-

sid. 6a; 116 II 634 consid. 4). 

Au niveau conventionnel, la violation de l’ordre public comme motif de refus 

de l’assistance administrative est prévue à l’art. 21 let. b et d MAC. En tant 

qu’une disposition similaire n’est pas contenue dans le MCAA ou la LEAR, 

la doctrine se fonde sur cette disposition pour énumérer les violations de 

l’ordre public constituant par voie de conséquence un manque de garanties 

de l’Etat de droit. Ainsi, les arriérés d'impôts exorbitants ou les sanctions 

draconiennes (peine de mort, châtiment corporel, punition collective ou 

autre sanction contraire à l’essence même de la dignité humaine), excep-

tionnellement la mise en danger sérieuse de la personnalité du titulaire du 

compte (notamment traitement contraire aux droits fondamentaux dans 

une procédure pénale ou violation des règles élémentaires de procédure), 

le secret manifestement insuffisant des données, les graves lacunes de 

l'État de droit ou encore les procédures fiscales à motivation politique cons-

tituent autant de violations possibles de l'ordre public (cf. MATTEOTTI, 

op. cit., p. 6; PAPADOPOULOS, op. cit., p. 24; WEYENETH, op. cit., p. 1 à 4). 

De même, la transmission de données concernant des comptes non dé-

clarés à des Etats incapables de respecter les garanties minimales énon-

cées dans la CEDH ou dans le Pacte international du 16 décembre 1966 

relatif aux droits civils et politiques [SR 0.103.2, ci-après : Pacte ONU II], 

pourrait constituer une atteinte à l’ordre public dans un cas concret du fait 

de circonstances exceptionnelles que la personne concernée peut dûment 

étayer. Tel serait le cas du titulaire du compte qui subirait rétroactivement 

les inconvénients d’une procédure pénale fiscale auxquels il ne s’attendait 

pas en ouvrant son compte, en violation des principes de la bonne foi et de 

la sécurité du droit (cf. MATTEOTTI, op. cit., p. 23). 

A-3308/2020 

Page 11 

4.2.4 Le droit à la protection des données personnelles est un droit fonda-

mental qui relève de l'ordre public (art. 13 al. 2 de la Constitution fédérale 

de la Confédération suisse du 18 avril 1999 [Cst., RS 101], art. 8 al. 1 

CEDH, art. 17 du Pacte ONU II; cf. arrêt du TAF A-88/2020 du 1er sep-

tembre 2020 consid. 2.3.3.2 [validé par l’arrêt du TF 2C_780/2020 du 10 

mars 2021 consid. 4.3]; WEYENETH, op. cit., p. 39). Une violation des dis-

positions relatives à la protection des données en Suisse peut être contes-

tée par devant les tribunaux civils (art. 19 al. 1 et 3 LEAR cum art. 5 al. 2 

et art. 15 LPD ; cf. arrêt du TF 2C_780/2020 précité consid. 5.8; ALEXAN-

DER LINDEMANN/ALEXANDRA TAKHTAROVA, Rechtsschutz nach dem AIA-Ge-

setz am Beispiel von Trusts – Effektivität des Rechtsschutzes ? in : Ar-

chives 85 p. 177 ss [ci-après : Archives 85], p. 188 ss ; LIVSCHITZ, op. cit., 

p. 152 s. ; MATTEOTTI, op. cit., p. 18 ; PAPADOPOULOS, op. cit., p. 10 s.). 

Dans le cadre de l'art. 19 al. 2 2ème phr. LEAR, il convient uniquement 

d'examiner si la personne concernée est menacée de préjudice dans l’État 

vers lequel des renseignements doivent être transférés en raison de l’ab-

sence de garanties de l'État de droit, parce qu'il existe des raisons sé-

rieuses de croire que la personne concernée est menacée d'y subir un trai-

tement qui viole la CEDH ou le Pacte ONU II (cf. arrêt du TAF A-88/2020 

du 1er septembre 2020 consid. 2.3.3.2 [confirmé par l’arrêt du TF 

2C_780/2020 du 10 mars 2021 consid. 4.3]).  

5.  

En l’espèce, la recourante conteste la transmission des données relatives 

au trust en invoquant le préjudice déraisonnable qu’elle risque de subir du 

fait de l’absence de garantie de l’Etat de droit en Arabie Saoudite. Elle mo-

tive dite violation sous deux angles : premièrement, l’échange automatique 

avec l’Arabie Saoudite devrait être refusé en raison d’une protection des 

données insuffisante (cf. consid. 5.1 infra); deuxièmement, compte tenu de 

l’absence de garanties de l’Etat de droit dans ce Royaume, la recourante 

ferait face à un préjudice déraisonnable en cas de transmission des don-

nées financières à son sujet (cf. consid. 5.2 infra). Elle invoque en sus une 

violation des principes de spécialité et de proportionnalité en lien avec la 

transmission de données financières non nécessaires à son imposition en 

Arabie Saoudite (cf. consid. 5.3 infra). La recourante invoque enfin une vio-

lation à son égard de l’art. 13 CEDH par la règlementation de 

l’art. 19 LEAR, telle que mise en œuvre en Suisse, qu’il y aura lieu d’exa-

miner en dernier lieu, compte tenu des autres griefs (cf. consid. 5.4 infra).  

5.1  

5.1.1 S’agissant en particulier de l’absence de protection suffisante des 

données, la recourante met en exergue la récurrence des cyberattaques 

A-3308/2020 

Page 12 

contre des institutions tant privées que publiques ainsi que la mainmise de 

l’autorité saoudienne non compétente en matière d’EAR sur lesdites don-

nées.  

5.1.2 La recourante soutient dans ce cadre que le nouvel al. 2 de l’art. 31 

LEAR – entré en vigueur au 1er janvier 2021 – obligerait l’AFC à suspendre 

l’EAR avec un Etat partenaire aussi longtemps que cet Etat ne remplit pas 

les exigences de l’OCDE en matière de confidentialité et de sécurité des 

données. Le législateur suisse serait ainsi bien conscient du problème de 

l’absence de confidentialité et de la vulnérabilité des données fiscales à 

l’étranger et voudrait donner une certaine autonomie en ce sens à l’AFC. 

La disposition n’étant pas applicable au présent litige, il appartiendrait à la 

Cour de céans de constater l’absence d’adhésion de l’Arabie Saoudite aux 

standards posés par l’Accord EAR. La nécessité d’un tel examen par le 

Tribunal serait d’autant plus justifié que le gouvernement suisse aurait re-

connu que la conformité à l’Accord EAR n’avait pas encore été examinée 

de façon appropriée par le Forum mondial. La recourante rappelle encore 

le refus de la Suisse d’activer bilatéralement l’accord EAR avec la Turquie 

au motif que cet Etat, par son intervention militaire en Syrie, viole de ma-

nière grave le droit international public. Elle soulève également le cas de 

la suspension de l’EAR avec la Bulgarie suite à une fuite de données dans 

cet Etat.  

 

Les motifs qui fondent selon la recourante la suspension de l’EAR avec le 

Royaume d’Arabie Saoudite, comme elle l’avait fait pour la Bulgarie, ne 

sauraient convaincre le Tribunal, dès lors que les situations sont diffé-

rentes. 

 

Il faut voir avant tout que la Suisse n’a pas suspendu l’EAR avec la Bulgarie 

de son propre chef, mais sur activation d’un mécanisme par le Forum mon-

dial conduisant à la suspension des échanges de fait pour tous les Etats 

parties à l’Accord EAR, jusqu’à ce que la Bulgarie ait procédé à des me-

sures correctives en matière de confidentialité et de protection des don-

nées, validées par le Forum mondial ( disponible sur : 

< https://www.oecd.org/fr/sites/fiscalite/transparence/statement-on-the-

data-breach-in-the-national-revenue-agency-of-bulgaria.htm >, consulté 

pour la dernière fois le 6 décembre 2021) ; or, un tel mécanisme n’a pas 

été actionné contre l’Arabie Saoudite. Le fait que la Suisse a également 

prononcé la suspension des échanges par communication du Secrétariat 

d'Etat aux questions financières internationales (SFI ; disponible sur : 

< https://www.sif.admin.ch/sif/fr/home/dokumentation/fachinformatio-

A-3308/2020 

Page 13 

nen/archiv/aia_bulgarien.html >, consulté pour la dernière fois le 6 dé-

cembre 2021) s’explique par le fait que les deux Etats étaient liés par un 

traité bilatéral sur l’EAR (Accord entre la Confédération suisse et l’Union 

européenne sur l’échange automatique d’informations relatives aux 

comptes financiers en vue d’améliorer le respect des obligations fiscales 

au niveau international, RS 0.641.926.81) qui lui imposait de signaler acti-

vement la suspension de l’échange de données conformément aux dispo-

sitions pertinentes de l’accord (art. 7 par. 2 de l’Accord précité), quand bien 

même l’échange était déjà de fait suspendu par le Forum international. 

 

En outre, s’agissant de la suspension des échanges avec la Bulgarie, celle-

ci était justifiée par le fait que l’incident de cybersécurité concernait 

l’Agence nationale de taxation bulgare et comportait entre autres des don-

nées transférées dans le cadre de l’EAR (pour un développement complet 

sur la suspension avec la Bulgarie, cf. arrêt du TAF A-772/2020 du 2 no-

vembre 2021 consid. 5.3.3.1). Certes, la recourante fait valoir plusieurs cy-

berattaques ayant eu lieu en Arabie Saoudite entre 2012 et 2018 (cf. Re-

cours, p. 5 et 6). Toutefois, on ne saurait mettre sur un pied d’égalité la 

situation juridique prévalant dans les rapports de la Suisse avec la Bulgarie 

et ceux avec l’Arabie Saoudite. Les attaques mentionnées par la recou-

rante sont le fait de tiers et peuvent se produire – à des degrés divers – 

dans de nombreux Etats. Il n’est pas question, dans le cadre de l’Arabie 

Saoudite, d’un incident de cybersécurité concernant des données échan-

gées par le biais de l’EAR, contrairement au cas de la Bulgarie. Quoi qu’il 

en soit d’ailleurs sur cette comparaison, l’élément déterminant pour la sus-

pension des échanges avec la Bulgarie consistait comme on l’a vu dans 

l’activation d’un mécanisme par le Forum mondial conduisant à la suspen-

sion des échanges de fait pour tous les Etats parties à l’Accord EAR. Or, 

rien de tel ne s’est produit avec l’Arabie Saoudite. La recourante ne saurait 

ainsi tirer un grief fondé pour la suspension des échanges EAR avec ce 

dernier Etat. 

 

Il convient encore de noter que le refus de la Suisse d’étendre l’EAR avec 

la Turquie n’est plus d’actualité dans la mesure où l’EAR entre ces deux 

pays est ouvert depuis le 1er janvier 2021 (cf. liste « Champ d’application 

le 1er janvier 2021 » publiée sous RS 0.653.1). Quoi qu’il en soit, la décision 

– politique – des organes exécutif et législatif suisses d’étendre ou pas 

l’EAR avec d’autres Etats, ne saurait permettre à la recourante de conclure 

par un raisonnement a contrario que l’EAR avec l’Arabie Saoudite devrait 

être suspendu.  

 

A-3308/2020 

Page 14 

5.1.3 La recourante invoque, au-delà de sa requête générale de suspen-

sion de l’EAR avec l’Arabie Saoudite examinée ci-avant, également la vio-

lation de son droit à la protection des données personnelles, lequel est un 

droit fondamental qui relève de l'ordre public. Elle soulève en particulier le 

fait que la liste du 1er mars 2019 publiée par le Préposé fédéral à la protec-

tion des données et à la transparence (PFPDT) indique que l’Arabie Saou-

dite dispose d’un niveau insuffisant de protection, avis qui serait par ailleurs 

partagé par la Commission européenne. 

Sur le plan interne de la protection des données, il sied effectivement de 

relever que la liste « État de la protection des données dans le monde, liste 

des Etats ayant une législation assurant un niveau de protection adéquat » 

publiée en dernier lieu par le PFPDT le 15 novembre 2021 indique que 

l’Arabie Saoudite ne dispose pas d’un niveau suffisant respectivement adé-

quat de protection des données des personnes physiques 

(cf. https://www.edoeb.admin.ch/edoeb/fr/home/protection-des-don-

nees/handel-und-wirtschaft/uebermittlung-ins-ausland.html, consulté la 

dernière fois le 22 novembre 2021), ce qui était par ailleurs déjà le cas 

selon la liste du 8 septembre 2020 (cf. www.edoeb.ad-

min.ch/dam/edoeb/de/dokumente/2020/staatenliste.pdf.dow-

nload.pdf/20200908_Staatenliste_d.pdf, consultées la dernière fois le 6 dé-

cembre 2021). 

 

Toutefois, dans le cadre plus spécifique de l’EAR et des examens effectués 

entre pairs, force est de constater que « le cadre juridique, administratif et 

technique concernant la confidentialité et la sécurité des données en Ara-

bie saoudite a été jugé satisfaisant par le panel d’experts du Forum mon-

dial. Le DFF a donné son avis sur les résultats de cette évaluation et les 

juge adéquats » (cf. FF 2017 4591, 4675). Ainsi, au niveau mondial, le 

cadre législatif en matière d’EAR de l’Arabie Saoudite est considéré 

comme en place et conforme aux Standards et aucune recommandation 

n’a été proposée (« is in place and is consistent with the requirements of 

the AEOI Terms of Reference ») suite à l’examen par les pairs, publié le 9 

décembre 2020 par le Forum mondial sur la transparence et l’échange de 

renseignements à des fins fiscales (ci-après : le Forum mondial; OCDE, 

Peer Review of the Automatic Exchange of Financial Account Information 

2020, p.  311ss, disponible sur : < https://doi.org/10.1787/175eeff4-en >, 

consulté pour la dernière fois le 23 novembre 2021). Les seules recom-

mandations émises ne concernent pas la protection des données respec-

tivement la garantie de l’Etat de droit et datent de novembre 2019 (cf. Peer 

Review Report on the Exchange of Information on Request, Saudia Arabia, 

A-3308/2020 

Page 15 

2019 [Second Round)], p. 91 s., disponible sur : https://www.oecd-ili-

brary.org/taxation/global-forum-on-transparency-and-exchange-of-infor-

mation-for-tax-purposes-saudi-arabia-2019-second-round_186f45ba-en, 

consulté pour la dernière fois le 24 novembre 2021).  

 

Selon l’évaluation de conformité à la suite des examens par les pairs du 

premier (2010-2016) et du second cycle (2016-en cours), y compris les 

évaluations supplémentaires, l’Arabie Saoudite a reçu une notation globale 

dite « Conforme pour l’essentiel » tant en 2016 qu’en 2019 (2e cycle) ce 

qui signifie que « la norme est largement appliquée, mais des améliorations 

sont nécessaires. Certaines lacunes identifiées sont importantes mais ont 

un impact limité sur l'ERD » (cf. https://www.oecd.org/fr/fiscalite/transpa-

rence/documents/echange-de-renseignements-sur-demande-nota-

tions.htm, consulté la dernière fois le 23 novembre 2021). En outre, il dé-

coule du rapport spécifique à l’Arabie Saoudite précité (novembre 2019) 

que le niveau de confidentialité et de sécurité des données en Arabie Saou-

dite est considéré comme conforme aux standards (« The 2016 EOIR Re-

port concluded that the applicable treaty provisions and statutory rules that 

apply to officials with access to treaty information and the practice in Saudi 

Arabia regarding confidentiality were in accordance with the standard. The 

same remains to be the case », cf. Peer Review Report on the Exchange 

of Information on Request, Saudia Arabia, 2019 [Second Round)], p. 79).  

Ainsi, il sied de constater qu’au niveau mondial, le Royaume d’Arabie 

Saoudite est considéré comme ayant une législation conforme aux stan-

dards. Les reproches adressés concernent avant tout la « Qualité et rapi-

dité des réponses » (cf. https://www.oecd.org/fr/fiscalite/transparence/do-

cuments/echange-de-renseignements-sur-demande-notations.htm, con-

sulté la dernière fois le 23 novembre 2021). 

En l’espèce, la recourante invoque certes les indications de la liste du 

PFPDT précitée, mais elle ne démontre pas en quoi elle subirait un préju-

dice en lien avec la protection de ses données dont l’échange est envisagé. 

Or, compte tenu des évaluations effectuées dans le cadre du Forum mon-

dial, une indication abstraite de l’absence d’un niveau suffisant ne permet 

pas de retenir une violation des droits fondamentaux de la recourante. En 

outre, la recourante indique certes que plusieurs de ses comptes bancaires 

ont été vidés ou désactivés (cf. Recours, p. 18). Toutefois, non seulement 

elle ne le démontre pas concrètement, mais surtout, il s’agit de comptes 

détenus par des établissements financiers locaux. Compte tenu globale-

ment de ces différents éléments, le droit à la protection des données per-

sonnelles de la recourante ne peut être valablement opposé à la transmis-

sion des informations envisagée dans le cadre de l’EAR. 

A-3308/2020 

Page 16 

 

5.2 La recourante avance ensuite que l’AFC omet de se prononcer et de 

tenir compte des preuves qu’elle a apportées en matière d’absence de ga-

ranties de l’Etat de droit. La recourante invoque le règne de la corruption 

en Arabie Saoudite, pays qui ne respecterait par ailleurs pas l’ordre public 

suisse. Le préjudice déraisonnable qu’elle subirait serait notamment dû à 

ses liens avec (…), et consisterait en l’augmentation de sa visibilité ainsi 

qu’à l’amplification des mesures arbitraires prises à son égard depuis 2017, 

notamment la mise en danger de sa vie. 

Le Tribunal ne remet pas en cause que les divers rapports et autres docu-

ments produits par la recourante faisant état de la situation en Arabie Saou-

dite et qu’ils dénotent incontestablement de l’existence de certains pro-

blèmes, en particulier en matière de respect des droits de l’homme, alors 

même que cet Etat n’est pas partie au Pacte ONU II. 

 

Toutefois, pour ce qui a spécifiquement trait à la recourante, il n’est pas 

démontré, même au stade de la vraisemblance, qu’elle risque de subir du 

fait de la transmission des informations financières un préjudice déraison-

nable concret, en l’espèce. Même s’il fallait admettre, alors que ces élé-

ments ne sont attestés que par un rapport établi à la demande de la recou-

rante (cf. « […] », Recours, Pièce 3; Réplique, p. 4 s.), que cette dernière 

est actuellement l’objet de mesures prises par le gouvernement saoudien 

en lien avec sa surveillance ou son obligation de s’acquitter de montants 

en argent en raison de son appartenance (…), cela ne démontrerait pas 

encore le lien avec l’EAR.  

 

Elle ne démontre pas non plus que sa situation de vie actuelle, qui est 

également décrite sur (…), puisse être mise en péril par la transmission 

des informations. Elle indique par ailleurs avoir une activité philanthropique 

importante et pouvoir se déplacer entre (…) et l’Arabie Saoudite, les deux 

pays étant considérés comme ses lieux de vie (cf. Recours, p. 3; […], con-

sulté la dernière fois le 6 décembre 2021). Dans tous les cas, le Tribunal 

peine à comprendre quelles seraient les conséquences négatives pouvant 

résulter de la transmission des informations concernées respectivement 

quel serait le risque supplémentaire voire le préjudice déraisonnable que 

la recourante subirait. En effet, il ne s’agit pas de déterminer objectivement 

la situation réelle et concrète en Arabie Saoudite, mais bien plus la situation 

concrète de la recourante en l’espèce. Enfin, s’agissant de l’augmentation 

de la visibilité de la recourante, cet argument s’avère infondé pour la Cour 

de céans. Au vu (…), de son statut social et de la fortune qui lui permettent 

son action philanthropique, qu’elle ne cache au surplus aucunement, 

A-3308/2020 

Page 17 

comme en atteste les indications dans le recours et sa présence sur (…), 

la transmission d’informations financières in casu ne saurait être considé-

rée comme un facteur augmentant les risques de préjudicies déraison-

nables.  

 

5.3 La recourante soutient encore que la transmission des informations 

concernant le trust violerait les principes de spécialité et de proportionnalité 

du fait que les ressortissants du royaume d’Arabie Saoudite ne sont en 

principe pas imposés sur leurs revenus et fortune. A cet égard, elle expose 

le système fiscal saoudien. Pour se faire, elle se fonde sur un avis de droit 

(cf. Recours, pièce 4), par lequel, elle souhaite démontrer que les facteurs 

fiscaux du trust n’ont en l’occurrence pas à être déclarés dans son Etat de 

résidence et que, par conséquent, la transmission des données financières 

ne poursuit aucun but fiscal.  

   

Pour rappel, le principe de spécialité veut que l’Etat requérant n’utilise les 

informations reçues de l’Etat requis qu’à l’égard des personnes et des agis-

sements pour lesquels elles lui ont été transmises (art. 22 par. 2 MAC; con-

sid. 3.4 ci-avant). La recourante n’apporte en l’espèce aucun élément dé-

montrant un risque sérieux, concret et actuel de la violation du principe de 

spécialité par l’autorité compétente saoudienne. En tant qu’elle critique le 

système de protection des données, ce grief se confond par ailleurs avec 

le contrôle de la conformité examiné ci-avant (cf. consid. 5.2 supra) et re-

jeté.  

 

En outre, en tant que la recourante indique que les informations ne sont 

pas nécessaires à la taxation en Arabie Saoudite, elle invoque une violation 

de la pertinence vraisemblable. Ce principe a, d’une manière générale 

dans le droit de l’assistance fiscale internationale, pour but d'assurer un 

échange de renseignements le plus large possible, tout en empêchant les 

Etats d'aller à la pêche aux renseignements ou de demander des rensei-

gnements dont il est peu probable qu'ils soient pertinents pour élucider les 

affaires d'un contribuable déterminé (cf. ATF 144 II 206 consid. 4.2; arrêt 

du TF 2C_387/2016 du 5 mars 2018 consid. 5.1). Cependant, en raison 

des caractéristiques propres à l’échange automatique d’informations, qui 

le distinguent de la procédure d’échange de renseignements sur demande, 

la pertinence matérielle des informations transmises dans le cadre de 

l’EAR ne constitue pas un critère d’examen. En effet, l’EAR ne dépend pas 

de l'existence d'un intérêt concret de l'autre État à recevoir lesdites infor-

mations et se distingue à cet égard de l’échange de renseignements sur 

demande ainsi que de l'échange spontané d'informations. Le critère de la 

A-3308/2020 

Page 18 

pertinence vraisemblable des informations échangées ainsi que l'interdic-

tion de la fishing expedition ne jouent ainsi aucun rôle dans le domaine de 

l'échange automatique. En ratifiant la MAC et l’Accord EAR, la Suisse s’est 

engagée à transmettre des renseignements – ici bancaires – automatique-

ment, chaque année et sans nécessité d’une demande de la part de l’Etat 

requérant. De cet automatisme découle immanquablement l’absence de 

tout contrôle relatif à la pertinence vraisemblable ainsi qu’à toute analyse 

juridique des institutions d’un Etat étranger telle que la qualification d’un 

trust ou plus globalement du système fiscal applicable; la collecte des don-

nées répondant au contraire à des règles objectives détachées de tout 

soupçon. Ainsi, la transmission des informations n’intervient pas sur de-

mande de l’Etat requérant, mais sur la base de traités qui définissent clai-

rement quels types d’informations doivent être transmis et à quelle fré-

quence, indépendamment de savoir si le renseignement est pertinent pour 

l’Etat contractant qui le reçoit. Il ne reste pour ainsi dire aucune marge de 

manœuvre à l’AFC pour décider de la pertinence ou non du renseignement 

en cause.  

 

Compte tenu de ce qui précède, il n’est pas déterminant de savoir si la 

transmission des données financières envisagée en l’espèce est « propor-

tionnée », pour reprendre les termes de la recourante, respectivement res-

pecte le principe de la pertinence vraisemblable. Le grief correspondant est 

donc rejeté. 

 

5.4 En dernier lieu, la recourante reproche à l’autorité inférieure d’avoir 

violé le principe du droit au recours effectif prévu à l’art. 13 CEDH en fai-

sant une interprétation plus que restrictive de l’art. 19 al. 2 2ème phr. LEAR, 

la poussant à devoir apporter des preuves de l’absence de garanties d’un 

Etat de droit et du préjudice déraisonnable à un degré de certitude si élevé 

qu’aucune personne sujette à un EAR ne pourra apporter. Ces exigences 

excessivement élevées fermeraient de facto la voie de droit à tout contri-

buable concerné par un tel échange et rendrait toute demande de décision 

au sens de l’art. 25a PA vaine et vouée à l’échec. 

 

Dans la mesure où, d’une part, la recourante ne parvient pas à prouver, ou 

du moins rendre vraisemblable, le préjudice déraisonnable qui découlerait 

de l’absence de garanties de l’Etat de droit dans le cas d’espèce et, d’autre 

part, qu’elle ne démontre pas en quoi la transmission de données à l’étran-

ger violerait un droit conventionnel non couvert par la lettre de 

l’art. 19 al. 2 LEAR, les griefs tirés de l’art. 13 CEDH manquent leur cible.  

 

A-3308/2020 

Page 19 

6.  

Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal de céans à rejeter 

le recours déposé le 24 juin 2020 contre la décision de l’autorité inférieure 

du 22 mai 2020. Vu l'issue de la cause, les frais de procédure, d'un montant 

total de 5’000 francs, sont mis à la charge de la recourante, en application 

de l'art. 63 al. 1 PA et des art. 1 ss du Règlement du 21 février 2008 con-

cernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif 

fédéral (FITAF, RS 173.320.2). L'autorité de recours impute, dans le dispo-

sitif, l’avance de frais déjà versée. Une indemnité à titre de dépens n'est 

allouée ni à la recourante (art. 64 al. 1 PA a contrario et art. 7 al. 1 FITAF a 

contrario), ni à l'autorité inférieure (art. 7 al. 3 FITAF). 

7.  

La présente décision rendue dans le domaine de l’assistance administra-

tive internationale en matière fiscale peut faire l’objet d’un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédé-

rale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de 

recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n’est recevable 

que lorsqu’une question juridique de principe se pose ou lorsqu’il s’agit, 

pour d’autres motifs, d’un cas particulièrement important au sens de 

l’art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à dé-

cider du respect de ces conditions. 

(Le dispositif est porté à la page suivante).  

  

A-3308/2020 

Page 20 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté.  

2.  

Les frais de procédure de 5'000 francs sont mis à la charge de la recou-

rante et sont prélevés sur l'avance de frais du même montant déjà versée. 

3.  

Il n’est pas alloué de dépens.   

4.  

Le présent arrêt est adressé : 

– à la recourante (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. […]; Acte judiciaire) 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

Le président du collège : Le greffier : 

  

Raphaël Gani Rafi Feller 

 

  

A-3308/2020 

Page 21 

Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus 

tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce 

dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer 

en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être 

rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs 

et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens 

de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre 

les mains de la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition :