# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** f72284f8-486c-5da0-a027-0238761e2c24
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2014-04-02
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 02.04.2014  SR.2013.00020
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SR-2013-00020_2014-04-02.html

## Full Text

Standard Suche	 | 	Erweiterte Suche	 | 	Hilfe

		

	 	
			

			
			 Druckansicht
			 

	 	
				Geschäftsnummer: 	SR.2013.00020	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 02.04.2014
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Nachsteuer
(Staats- und Gemeindesteuern 2000-2003)

	
Bei einem Einschätzungsentscheid wird nur die im Dispositiv vorgenommene Festsetzung der Steuerfaktoren – Reineinkommen und Reinvermögen bzw. Reinertrag und Kapital – rechtskräftig. Die einzelnen Komponenten dieser Faktoren – Einkünfte und Abzüge bzw. Aktiven und Passiven – können als Elemente der Begründung des Entscheids nicht an dessen Rechtskraft teilhaben. Ist eine von der Steuerbehörde behauptete verdeckte Gewinnausschüttung bereits Gegenstand des rechtskräftig abgeschlossenen Veranlagungsverfahrens der Aktiengesellschaft gewesen und ist die Ausschüttung von der rechtskräftig urteilenden Instanz festgestellt und dem Entscheid zugrunde gelegt worden, so ist diese tatsächliche und rechtliche Würdigung für das Einschätzungsverfahren des Aktionärs, in welchem zu prüfen ist, ob die betreffende Gewinnausschüttung bei ihm Vermögensertrag bilde, nicht verbindlich (E. 6.1).

Die Erwägungen in den Urteilen des Veranlagungsverfahrens der Gesellschaft entfalten für das vorliegende Verfahren keine Rechtskraft. Die Vorinstanz durfte sich daher bei der Berechnung der Nachsteuern nicht "ohne Weiteres" darauf stützen (E. 6.2).

Rückweisung
 

			 	
				Stichworte:
	
						DRITTVERGLEICH
NACHSTEUER
RECHTLICHES GEHÖR
VERDECKTE GEWINNAUSSCHÜTTUNG

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 20 Abs. I lit. c DBG
Art. 58 Abs. I lit. c DBG
§ 20 Abs. I lit. c StG
§ 64 Abs. I lit. c StG
§ 162 StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SR.2013.00020

SR.2013.00021

 

Urteil

 

 

der 2. Kammer

 

 

vom 2. April 2014

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin
Tamara Nüssle, Gerichtsschreiberin
Linda Rindlisbacher.   

 

 

In Sachen

 

1.    A, 

 

2.    B, 

beide vertreten durch RA C, 

Rekurrierende
und

Beschwerdeführende, 

 

gegen

 

1.    Staat Zürich,

 

2.    Schweizerische Eidgenossenschaft, 

vertreten durch das kantonale Steueramt, 

Rekursgegner
und

Beschwerdegegnerin,

 

betreffend Nachsteuer

(Staats- und Gemeindesteuern 2000–2003)

(Direkte Bundessteuer 2002–2003),

hat
sich ergeben: 

I.  

A. Mit Schreiben vom 17. Februar
2010 teilten B und A dem kantonalen Steueramt mit, dass sie es in den Steuerdeklarationen
für die Steuerjahre 2000 bis 2008 unterlassen hätten, folgende sich in ihrem
vollen Eigentum befindende Gesellschaften zu deklarieren:

-      
D AG, eine Aktiengesellschaft mit Sitz in Zürich;

-      
E Corporation, Gesellschaft nach amerikanischem Recht mit Sitz in
Las Vegas;

-      
F Publishing, Gesellschaft nach amerikanischem Recht mit Sitz in
Las Vegas;

-      
G Group, Gesellschaft nach amerikanischem Recht mit Sitz in Las
Vegas.

Die D AG und die G Group hätten bis anhin nie
Geschäftsaktivitäten entfaltet. Die E Corporation und F Publishing hätten
exklusiv Dienstleistungen gegenüber der H AG, eine sich ebenfalls im
vollen Eigentum der Pflichtigen befindende Gesellschaft mit Sitz im Kanton X,
erbracht. Weiter deklarierten sie mögliche nicht geschäftsmässig begründete Vergütungen
der H AG an die E Corporation, nicht geschäftsmässig begründete
Kreditkartenausgaben sowie die private Nutzung von Geschäftsfahrzeugen (Personenwagen
I, Erwerb am 1. Juni 2005; Personenwagen J, Erwerb am 1. Januar 2007)
nach. 

B. Am 8. April 2010 eröffnete das kantonale
Steueramt Zürich ein Nachsteuer- und Bussenverfahren für die Staats- und
Gemeindesteuern 2000–2003 und die direkten Bundessteuern 2000–2003.  

Mit
Verfügung vom 14. November 2012 legte das kantonale Steueramt die
Nachsteuer für die Staats- und Gemeindesteuern für die Steuerperioden 2000–2003
auf Fr. … (samt Zins) fest. Für die direkte Bundessteuer stellte es das
Nachsteuerverfahren betreffend die Steuerperioden 2000–2001 mangels
Unterbesteuerung ein und setzte die Nachsteuer für die Steuerperioden 2002–2003
auf Fr. ... (samt Zins) fest. Das eröffnete Strafverfahren betreffend die
Staats- und Gemeindesteuern 2000–2003 und betreffend die direkte Bundessteuer
2000–2003 wurde eingestellt (straflose Selbstanzeige). 

 

C. Eine hiergegen erhobene Einsprache hiess das
kantonale Steueramt am 10. September 2013 teilweise gut und setzte die
Nachsteuer (samt Zins) betreffend die Staats- und Gemeindesteuern neu auf Fr. …
und betreffend die direkte Bundessteuer auf Fr. … fest. 

II.

Dagegen erhoben die Pflichtigen am 28. Oktober 2013
Rekurs bzw. Beschwerde beim Verwaltungsgericht und beantragten, die angefochtene
Einspracheverfügung sei aufzuheben, soweit sie über die nachdeklarierten
Vermögenswerte der Beteiligungen D AG, E Corporation und G Group hinaus
reiche. Eventualiter seien Nachsteuern für die Staats- und Gemeindesteuern
2000–2003 sowie für die direkte Bundessteuer 2002–2003 im Umfang der Nachdeklaration
der Pflichtigen vom 17. Februar 2010 zu veranlagen, unter Kosten- und
Entschädigungsfolge zu Lasten des Rekursgegners und der Beschwerdegegnerin. 

Das kantonale Steueramt beantragte, die Nachsteuer
betreffend die Staats- und Gemeindesteuern sei auf Fr. … und betreffend
die direkte Bundessteuer auf Fr. … festzusetzen. Die Eidgenössische
Steuerverwaltung beantragte die Abweisung der Beschwerde. 

Mit Replik vom 4. Februar 2014 hielten die
Pflichtigen an den Anträgen und Ausführungen, wie sie in der Rekurs- und
Beschwerdeschrift vom 28. Oktober 2013 enthalten seien, unverändert fest. 

Die Kammer erwägt:

1.
 

Die vorliegenden Beschwerden
SB.2013.00020 (Staats- und Gemeindesteuern 2000–2003) und SB.2013.00021
(Direkte Bundessteuer 2000–2003) betreffen dieselben Pflichtigen und denselben
Sachverhalt, weshalb sich die Vereinigung der Verfahren rechtfertigt.

2.
 

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können
sowohl bei der Staats- und Gemeindesteuern als auch bei der direkten
Bundessteuer alle Rechtsverletzungen geltend gemacht werden, nicht aber die
Unangemessenheit des angefochtenen Entscheids. Überdies gilt im
Beschwerdeverfahren das Novenverbot, weshalb für das Verwaltungs­gericht die
gleiche Aktenlage massgebend ist wie für das Steuerrekursgericht (vgl. VGr, 25. August
2010, SB.2010.00055 und SB.2010.00056, jeweils E. 1.1 und 1.2).

3.
 

Die Pflichtigen bringen vor, durch die Nichtzustellung der
Nachsteuergrundlage und -berechnung zur Stellungnahme sei ihr Anspruch auf
rechtliches Gehör verletzt worden. Zwar ist das kantonale Steueramt
grundsätzlich gehalten, den Pflichtigen Gelegenheit zu geben, sich zu den
Ermittlungsergebnissen zu äussern. Allerdings trifft dies nur zu, sofern die
Grundlagen im Verlauf des Verfahrens zuungunsten der Steuerpflichtigen abgeändert
werden sollen (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar
zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 162 N. 30). Die
Vorinstanz stützte sich, wie bei Eröffnung des Nachsteuerverfahrens
angekündigt, einzig auf die von den Pflichtigen gemachten Nachdeklarationen und
den rechtskräftigen Einschätzungsentscheid bzw. das rechtskräftige
Bundesgerichtsurteil betreffend die H AG. Die Berechnungsgrundlagen waren
den Pflichtigen somit bekannt. Ob durch das Verhalten der Vorinstanz das
rechtliche Gehör verletzt worden ist, kann indes offen bleiben, da eine
allfällige Gehörsverletzung im Einspracheverfahren geheilt worden ist (BGE 129
I 129 E. 2.2.3). 

4.
 

Weiter trifft entgegen der Meinung der Pflichtigen nicht
zu, dass das Verfahren für die Einkommensaufrechnung nicht rechtsgültig
eröffnet worden ist. Das kantonale Steueramt nennt in der Einleitungsmitteilung
ausdrücklich, dass abgeklärt werde, "ob sämtliche steuerrechtlich
erheblichen Sachverhalte in der massgebenden Steuererklärung offen gelegt
wurden". Zudem nennt die Einleitungsverfügung ausdrücklich "geldwerte
Leistungen". Das Nachsteuerverfahren umfasst somit alle mit der
Nichtdeklaration im Zusammenhang stehenden steuerrechtlich relevanten Sachverhalte.

5.  

5.1 Gemäss
§ 20 Abs. 1 lit. c Satz 1 StG und Art. 20 Abs. 1 lit. c
DBG sind als Ertrag aus beweglichem Vermögen, insbesondere Dividenden,
Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse, Kapitalrückzahlungen für Gratisaktien
und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art, steuerbar. Zu den
letztgenannten Leistungen gehören insbesondere die verdeckten
Gewinnausschüttungen im Sinn von § 64 Abs. 1 Ziff. 2 lit. e
StG und Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG. Gemäss der sog.
Dreieckstheorie kann einkommenssteuerrechtlich eine geldwerte Leistung an einen
der Gesellschaft nahestehenden Dritten u. U. als steuerbare Zuwendung
(insbesondere als verdeckte Gewinnausschüttung) an den Aktionär qualifiziert
werden (vgl. u. a. BGE 131 II 722 E. 4.1 mit weiteren Hinweisen). Bei geldwerten
Leistungen zwischen Schwestergesellschaften fliesst der Vorteil unmittelbar von
einer Gesellschaft zur anderen. Auf dem gemeinsamen Beteiligungsverhältnis
fussende Zuwendungen zwischen solchen Gesellschaften haben als verdeckte
Gewinnausschüttungen an den Aktionär einerseits und als verdeckte
Kapitaleinlagen des Aktionärs an die empfangende Gesellschaft andererseits zu
gelten. Dabei ist aufgrund eines Drittvergleichs zu untersuchen, ob die zu
beurteilende Leistung im Vergleich zu üblichem Geschäftsgebaren derart ungewöhnlich
ist, dass der Schluss naheliegt, sie wäre so nicht erbracht worden, wenn der
Leistungsempfänger dem Anteilsinhaber nicht nahestehen würde (vgl. u. a.
StR 65/2010 S. 558 E. 2.3 mit weiteren Hinweisen). Der Beteiligungsinhaber
ist somit auch für Zuwendungen der Gesellschaft zu besteuern, die einer von ihm
beherrschten weiteren Gesellschaft zufliessen, wenn eine geschäftsmässige Begründetheit
für ein solches Vorgehen fehlt (vgl. BGE 113 Ib 23 E. 3a mit weiteren
Hinweisen). Die Erbringung einer Leistung durch eine Aktiengesellschaft
an eine von ihrem Aktionär beherrschte andere Aktiengesellschaft darf, bei fehlender geschäftsmässiger
Begründetheit, grundsätzlich zur Besteuerung
des Aktionärs führen (vgl. BGE 138 II 57 E. 4.2 mit weiteren Hinweisen).

5.2 Das
Zufliessen von Vermögensertrag im Sinn von § 20 Abs. 1 lit. c
Satz 1 StG und Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG ist eine steuerbegründende
Tatsache, welche die Steuerbehörden nachzuweisen haben. Demgegenüber trägt der
Steuerpflichtige die Beweislast für die steuermindernden bzw. -aufhebenden
Tatsachen (vgl. BGE 133 II 153 E. 4.3). Besonders
strenge Beweiserfordernisse sind zu beachten, wenn es um internationale
Geschäfts- und Rechtsbeziehungen geht, weil sich die Verhältnisse des
ausländischen Leistungsempfängers der Kontrolle durch die inländischen
Steuerbehörden entziehen. Bei Zahlungen ins Ausland ist somit nicht nur der
Empfänger zu nennen, sondern es sind die gesamten Umstände darzulegen, die im
konkreten Fall zu deren Ausrichtung geführt haben. Es sind die Verträge der
jeweiligen Grundgeschäfte vorzuweisen sowie allfällige schriftliche Provisionsvereinbarungen,
ferner die lückenlos dokumentierte Korrespondenz mit den Zahlungsempfängern und
den allenfalls involvierten Banken. Die geschäftsmässige Begründetheit muss
auch in einem solchen Fall derart nachgewiesen werden, dass sich die Steuerbehörde
vergewissern kann, dass geschäftliche Gründe und nicht die engen persönlichen
und wirtschaftlichen Beziehungen für die geldwerte Leistung ausschlaggebend
waren (Urteil des Bundesgerichts vom 31. Juli 2013 2C_797/2012;
2C_798/2012 E. 2.2.2).

6.
 

6.1 Die
Auffassung des kantonalen Steueramts, wonach auf die Feststellungen in Sachen H
AG in den Urteilen des Verwaltungsgerichts des Kantons X vom 2011 und des
Bundesgerichts vom 2012 "ohne Weiterungen" abgestellt werden könne,
ist nicht zu teilen. Bei einem Einschätzungsentscheid wird nur die im Dispositiv
vorgenommene Festsetzung der Steuerfaktoren – Reineinkommen und Reinvermögen
bzw. Reinertrag und Kapital – rechtskräftig. Die einzelnen Komponenten dieser
Faktoren – Einkünfte und Abzüge bzw. Aktiven und Passiven – können als Elemente
der Begründung des Entscheids nicht an dessen Rechtskraft teilhaben (vgl. RB
1995 Nr. 42, siehe auch Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans
Ulrich Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, §
20 N. 144 mit weiteren Hinweisen). Ist eine von der Steuerbehörde behauptete
verdeckte Gewinnausschüttung bereits Gegenstand des rechtskräftig abgeschlossenen
Veranlagungsverfahrens der Aktiengesellschaft gewesen und ist die Ausschüttung
von der rechtskräftig urteilenden Instanz festgestellt und dem Entscheid zugrunde
gelegt worden, so ist diese tatsächliche und rechtliche Würdigung für das
Einschätzungsverfahren des Aktionärs, in welchem zu prüfen ist, ob die
betreffende Gewinnausschüttung bei ihm Vermögensertrag bilde, nicht
verbindlich. Die rechtskräftige Erledigung des Veranlagungsverfahrens der
Gesellschaft schliesst die rechtskräftige Feststellung der zu beurteilenden
verdeckten Gewinnausschüttung nicht ein (vgl. RB 1995 Nr. 42). 

6.2 Die
Erwägungen in den Urteilen des Verwaltungsgerichts des Kantons X vom
17. August 2011 und des Bundesgerichts vom 13. Juni 2012 betreffend
die H AG entfalten für das vorliegende Verfahren somit keine Rechtskraft.
Die Vorinstanz durfte sich daher bei der Berechnung der Nachsteuern nicht
"ohne Weiteres" darauf stützen. Sie wäre gehalten gewesen den
rechtserheblichen Sachverhalt selber zu erstellen und substanziiert darzulegen,
welche Tatsachen sich für das vorliegende Nachsteuerverfahren als steuerbegründend
erweisen. Hierbei wird nicht verkannt, dass zwischen den beiden Verfahren ein
enger sachlicher Zusammenhang besteht, welcher sich insbesondere auf die
Anforderungen an die Mitwirkung der Pflichtigen auswirkt. Diese werden die vom
kantonalen Steueramt substanziiert vorgebrachten geldwerten Leistungen im
Einzelnen bestreiten müssen und mittels Belegen schlüssig
aufzuzeigen zu haben, dass die Zahlungen geschäftsmässig begründet waren.
Das Mass der Substanziierung ist dabei in Anbetracht des Umstandes, dass die
Pflichtigen bereits im Veranlagungsverfahren der H AG über die ihnen als
Aktionär vorgehaltenen geldwerten Leistungen informiert worden sind, nicht zu
überspannen. 

6.3 Nach dem
Gesagten ist festzuhalten, dass sich aufgrund der Aktenlage nicht abschliessend
beurteilen lässt, ob und in welchem Ausmass die Pflichtigen aus der behaupteten
Gewinnausschüttung Vermögensertrag erhalten haben. Der Sachverhalt erweist sich
somit als nicht genügend erstellt. Das Verwaltungsgericht enthält sich bei
dieser Sach- und Rechtslage, auch zur Wahrung des Instanzenzugs, einer
selbständigen Prüfung, weshalb die angefochtene Verfügung aufzuheben und die
Sache zur neuen Beurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen ist. 

Dies führt zur teilweisen Gutheissung
der Beschwerde. Die Sache ist im Sinn der Erwägungen zur weiteren Untersuchung
und zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen.

7.
 

Angesichts des Umstands, dass der
Ausgang des Verfahrens in materieller Hinsicht noch offen ist, rechtfertigt
sich eine hälftige Kostenauferlegung. Die Kosten des Verfahrens sind bei diesem
unentschiedenen Verfahrensausgang zur Hälfte den Eheleuten A/B und zur Hälfte dem
kantonalen Steueramt aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145
Abs. 2 und Art. 153 Abs. 3 DBG) und es sind keine Parteienschädigungen
zuzusprechen (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153
Abs. 4 StG bzw. Art. 64 Abs. 1–3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes
vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144
Abs. 4 und Art. 153 Abs. 3 DBG). 

8.
 

Nach der Regelung in Art. 90 ff. des
Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005 (BGG) sind letztinstanzliche
kantonale Rückweisungsentscheide, die der unteren Instanz einen
Entscheidungsspielraum belassen, als Zwischenentscheide im Sinn von Art. 93
BGG zu qualifizieren (BGE 134 II 124 E. 1.3). Sie sind daher vor Bundesgericht
nur direkt anfechtbar, wenn sie einen nicht wiedergutzumachenden Nachteil
bewirken können (lit. a) oder wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort
einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit
oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (lit. b).

Demgemäss beschliesst die
Kammer:

Die
Verfahren SR.2013.00020 und SR.2013.00021 werden vereinigt; 

und
erkennt:

1.    Der
Rekurs SR.2013.00020 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2000–2003 wird
teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid
im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt zurückgewiesen.

2.    Die
Beschwerde SR.2013.00021 betreffend direkte Bundessteuer 2002–2003 wird
teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid
im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt zurückgewiesen.

3.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2013.00020 wird festgesetzt auf 

Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      60.--     Zustellkosten,

Fr. 2'060.--     Total der Kosten.

4.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2013.00021 wird festgesetzt auf 

Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      60.--     Zustellkosten,

Fr. 2'060.--     Total der Kosten.

5.    Die
Gerichtskosten werden den Eheleuten A/B je zu ¼, unter solidarischer Haftung
für ½ der Kosten, und dem kantonalen Steueramt zu ½, auferlegt. 

6.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde an das Bundesgericht im Sinn der Erwägungen erhoben
werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet,
beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

8.    Mitteilung an:…