# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** ebeb3047-d26d-5a83-928c-61ea7d3045e9
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2021-10-05
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 05.10.2021 A-1460/2021
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1460-2021_2021-10-05.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-1460/2021 

 

 
 

  A r r ê t  d u  5  o c t o b r e  2 0 2 1  

Composition 
 Emilia Antonioni Luftensteiner (présidente du collège),  

Keita Mutombo, Raphaël Gani, juges, 

Renaud Rini, greffier. 
 

 
 

Parties 
 

 

1. A._______,    

2. Feu B._______, décédé le (...), 

représenté par ses successeurs en droit : 

C._______,  

D._______,  

E._______,  

3. F._______,  

4. G._______,   

5. H._______,  

tous représentés par  

Maître Philippe A. Grumbach,  

recourants,  

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI,   

autorité inférieure.  

 
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI CH-ES). 

 

A-1460/2021 

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Faits : 

A.  

A.a Le service espagnol d’échange d’informations en matière fiscale 

(Agencia Tributaria, ci-après : l'autorité requérante ou l'autorité fiscale es-

pagnole) a adressé une demande d'assistance administrative, datée du 

(...)2020, à l'Administration fédérale des contributions (ci-après ; l'autorité 

inférieure ou l'AFC). Ladite demande est fondée sur l'art. 25bis de la Con-

vention du 26 avril 1966 entre la Confédération suisse et l’Espagne en vue 

d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la 

fortune (ci-après : CDI CH-ES, RS 0.672.933.21) et est liée à trois précé-

dentes demandes d'assistance administrative, datées du (...) 2020 ((…) 

[réf. (...)], (…) [réf. (…)] et (…) [réf. (…)]). 

A.b Dans sa requête, l'autorité fiscale espagnole a indiqué procéder à 

l'examen de la situation fiscale pour les années 2014 et 2015 de B._______ 

et de A._______ en matière d’impôt sur le revenu des personnes physiques 

et d’impôt sur le revenu des non-résidents. Considérant A._______ et 

B._______ comme des résidents fiscaux espagnols, imposables de ma-

nière illimitée en Espagne. L’autorité requérante a joint à sa demande des 

relevés des comptes bancaires (...) et (...) pour les années 2014 et 2015 à 

partir desquels elle a extrait des transactions qu’elle souhaite clarifier. Elle 

a également rappelé qu’à la suite du décès de B._______ le (...), elle avait 

communiqué à l’AFC, le 29 avril 2020, l’identité des successeurs en droit 

de celui-ci dans la procédure d’assistance administrative connexe. 

A.c Afin d'évaluer la situation fiscale de A._______ et B._______ et en vue 

d'effectuer leur correcte taxation en Espagne, l'autorité requérante a 

adressé à l'AFC les questions suivantes : 

1. Identification of the holders, signatories and beneficial owners of the bank 

accounts (...) and (...). 

2. Confirmation of the authenticity of the bank statements providing copy of the 

originals by the bank I._______ (this has been previously asked for in our re-

quest (…)). 

3. Documentary proof of the credits listed by our tax auditors in the two Excel 

files that refer to the accounts (...) and (...), specifically details of the movement 

of each of the transfers listed, that can be classified according to their nature: 

Transfers received 

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Account number where they come from, account holder (name or company 

name and TIN), bank where the account is opened, country where the bank is 

located, reason/concept for the transfer 

Dividends 

Titles, shares or securities that generate the same and year to which they cor-

respond 

Sales of shares, securities, currencies and/or any other assets 

Identification of the amortized assets, including their name, number, date of 

transfer, listed or unlisted securities, as well as the date on which they were 

acquired, amount and all expenses related to the purchase and sale thereof. 

4. Confirmation of ownership of the following accounts and assets: 

(…) 

(…) 

(…) 

(…) 

(…) 

(…) 

(…) 

(…) 

(…) 

 

Par ailleurs, la demande d’assistance administrative précise (ch. 17) : 

The requesting, competent authority confirms that: 

a) all information obtained through the request will be treated confidentially 

and used solely for those purposes set out in the agreement that constitutes 

the basis for this request; 

b) the request is in line with the laws and administrative practices of the au-

thority in charge and the agreement which forms the basis for this request; 

c) in similar circumstances, the information would be available under the ap-

plication of domestic laws and administrative practices; 

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d) it has exhausted all regular sources of information available under its do-

mestic tax procedure; 

e) there is no objection to you notifying the taxpayer or contacting him/her di-

rectly in Spain nor granting the person concerned access to the request for 

administrative assistance as well as to the correspondence between our two 

authorities in the context of the relevant procedure. 

B.  

B.a Par ordonnance de production du 29 octobre 2020, l'AFC a demandé 

à la banque I._______, de produire, dans un délai de 10 jours, les docu-

ments et renseignements requis par la demande d’assistance administra-

tive. La banque I._______ a en outre été priée d'informer les personnes 

concernées et/ou les titulaires, personnes physiques ou morales, des rela-

tions bancaires objets de la requête de l'ouverture de la procédure d'assis-

tance administrative et de les inviter à désigner, le cas échéant, un repré-

sentant en Suisse autorisé à recevoir des notifications.  

B.b Par courrier du 19 novembre 2020 adressé à l’AFC, dans le délai pro-

longé, La banque I._______ a fourni les informations requises par la de-

mande d’assistance administrative. Par courrier du 7 janvier 2021, elle a 

précisé et complété, sur requête de l’AFC du 29 décembre 2020, sa ré-

ponse du 19 novembre 2020.  

C.  

C.a Par courrier du 20 janvier 2021, l’AFC a mis à disposition l’intégralité 

du dossier de la demande d’assistance administrative à Maître Grumbach, 

mandataire connu de A._______ et B._______ et des successeurs en droit 

de B._______ dans la procédure d’assistance administrative connexe (réf. 

(…)) pour consultation, sous forme électronique. L’AFC a également indi-

qué les informations qu'elle prévoyait de transmettre à l'autorité fiscale 

espagnole accompagnées des documents utiles et informé les intéressées 

du fait qu'elles pouvaient, dans un délai de 10 jours, consentir à la trans-

mission des données ou prendre position par écrit. 

C.b Par courrier du 1er février 2021, Maître Grumbach a transmis ses ob-

servations en s'opposant, au nom de A._______, D._______, C._______, 

E._______, F._______, G._______ et H._______, à tout envoi d'informa-

tions à l’autorité fiscale espagnole. Par courriel du (...) 2021, Maître Grum-

bach a transmis à I'AFC les procurations des sociétés F._______, 

G._______ et H._______ complétant ainsi ses observations du 1er février 

2021. 

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D.  

Par décision finale du 23 février 2021, notifiée à A._______, D._______, 

C._______ et E._______, par l’intermédiaire de leur mandataire, l'AFC a 

accordé l'assistance administrative à l'autorité requérante pour tous les 

renseignements transmis par la banque I._______. 

E.  

E.a Par acte du 26 mars 2021, A._______ (ci-après : la recourante 1), 

C._______ (ci-après : la recourante 2a), D._______ (ci-après : le recourant 

2b), E._______ (ci-après : la recourante 2c) F._______ (ci-après : la recou-

rante 3), G._______ (ci-après : la recourante 4) et H._______ (ci-après : la 

recourante 5), agissant par l’intermédiaire de leur mandataire commun, ont 

interjeté un recours par devant le Tribunal administratif fédéral (ci-après : 

le TAF ou le Tribunal) à l'encontre de la décision finale de l'AFC du 23 fé-

vrier 2021. Ils ont conclu, sous suite de frais et dépens, à titre principal, à 

l’admission du recours et à l’annulation de la décision finale de l'AFC du 23 

février 2021. Ils ont ensuite conclu au refus et au rejet de la demande d’as-

sistance administrative de l’autorité requérante et au refus d’accorder à 

l’autorité requérante l’assistance administrative s’agissant de A._______ et 

B._______. Ils ont conclu que les informations demandées et reçues de la 

détentrice d’informations la banque I._______ et mentionnées au ch. 2 de 

la décision attaquée (y compris les annexes) ne soient pas transmises à 

l’autorité requérante ainsi qu’au refus de toute transmission d’informations, 

de documents et de fichiers à l’autorité requérante. En tout état de cause, 

ils ont requis que l’AFC soit déboutée de toutes autres ou contraires con-

clusions. 

E.b Dans sa réponse du 1er juin 2021, adressée au Tribunal, l'AFC a con-

clu, sous suite de frais et dépens, au rejet du recours.  

F.  

Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties 

seront repris dans les considérants en droit ci-après. 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non 

réalisées en l'espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des re-

cours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 dé-

cembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par 

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l'AFC (art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 de la loi fédé-

rale du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative internationale en 

matière fiscale [Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF, 

RS 651.1]). 

1.2 Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative inter-

nationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée en 

vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions déroga-

toires de la convention applicable dans les cas d’espèces sont réservées 

(art. 1 al. 2 LAAF). Déposée le (...)2020, la demande d’assistance litigieuse 

entre dans le champ d'application de cette loi (art. 24 LAAF a contrario). La 

procédure de recours est au demeurant soumise aux règles générales de 

la procédure fédérale, sous réserve de dispositions spécifiques de la LAAF 

(art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF). 

1.3 Le recours déposé répond aux exigences de forme de la procédure 

administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA). L’art. 19 al. 2 LAAF confère la qualité 

pour recourir dans le cadre des procédures d’assistance administrative aux 

personnes qui remplissent les conditions de l’art. 48 PA. La qualité pour 

recourir des personnes qui ne sont pas des personnes concernées au sens 

de l’art. 3 let. a LAAF suppose l’existence d’un intérêt digne de protection 

qui n’existe que dans des situations très particulières (ATF 146 I 172 con-

sid. 7.1.2 et 7.1.3). 

1.4 En l’espèce, la recourante 1 est une personne concernée au sens de 

l’art. 3 let. a LAAF, de sorte que la qualité pour recourir au sens des art. 19 

al. 2 LAAF et 48 PA lui est reconnue. 

1.5 La recourante 2a, le recourant 2b et la recourante 2c sont les succes-

seurs en droit au sens l’art. 18a LAAF de la personne concernée décédée. 

La qualité pour recourir au sens des art. 19 al. 2 LAAF et 48 PA doit dès 

lors leur être reconnue. 

1.6 S’agissant des recourantes 3, 4 et 5, le Tribunal constate que la déci-

sion finale de l’AFC ne leur a pas été notifiée. 

1.6.1 Le Tribunal fédéral s’est récemment exprimé à l’égard de l’informa-

tion à transmettre aux tiers (par opposition à la personne concernée au 

sens de l’art. 3 let. a LAAF) dans le cadre d’une demande d’assistance 

administrative. Il a estimé qu’il n’était pas exigible que l’AFC avise toutes 

les personnes dont le nom figure dans la documentation à transmettre, 

mais que cette autorité était tenue d'informer les personnes concernées et 

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celles dont la qualité pour recourir ressort de manière évidente du dossier. 

Le Tribunal fédéral a également admis que les tiers dont la qualité pour 

recourir n’apparaît pas de manière évidente mais qui s’annoncent auprès 

de l’AFC pour demander le caviardage des renseignements les concernant 

disposent également de la qualité de partie (cf. ATF 146 I 172 consid. 7). 

1.6.1.1 Aux termes de l’art. 14 al. 2 LAAF, l’AFC informe de la procédure 

d’assistance administrative les autres personnes dont elle peut supposer, 

sur la base du dossier, qu’elles sont habilitées à recourir en vertu de 

l’art. 19 al. 2 LAAF lequel reconnait la qualité pour recourir à la personne 

concernée ainsi qu’aux autres personnes qui remplissent les conditions 

prévues à l’art. 48 PA. En vertu de cet article, la qualité pour recourir est 

reconnue à quiconque a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure 

ou qui a été privé de la possibilité de le faire (let. a), qui est spécialement 

atteint par la décision attaquée (let. b) et dispose d’un intérêt digne de pro-

tection à son annulation ou à sa modification (let. c). L'intérêt digne de pro-

tection au sens de l'art. 48 al. 1 let. c PA doit être direct et concret. L’inté-

ressé doit se trouver dans un rapport suffisamment étroit, spécial et digne 

d'être pris en considération avec la décision entreprise. Il doit être touché 

dans une mesure et avec une intensité plus grande que l'ensemble des 

administrés (cf. ATF 146 I 172 consid. 7.1.2 ; 143 II 506 consid. 5.1 ; 

139 II 499 consid. 2.2 ; 138 II 162 consid. 2.1.2). Ces exigences sont par-

ticulièrement importantes dans le cas d’un recours d’un tiers qui n’est pas 

destinataire de la décision. Sa qualité pour recourir n’est admise que res-

trictivement. Il faut qu’il soit touché directement, qu’il se trouve, avec l’objet 

de la contestation, dans une relation particulière, étroite et digne d’être 

prise en considération et qu’il ait un intérêt pratique à l’annulation ou à la 

modification de la décision qu’il attaque, en ce sens que l’issue de la pro-

cédure doit influencer sa situation de manière significative (ATF 146 I 172 

consid. 7.1.2 ; 139 II 279 consid. 2.2 ; 135 II 145 consid. 6.1 ; 135 II 172 

consid. 2.1). 

1.6.1.2 Le Tribunal fédéral a jugé que dans le contexte de l’assistance ad-

ministrative, cet intérêt doit être reconnu dans des situations spécifiques 

étant donné que le principe de spécialité offre une protection suffisante. En 

effet, l’Etat requérant ne peut, sauf dispositions légales contraires des deux 

Etats concernés, utiliser ces informations à l’encontre de tiers. La seule 

mention du nom d’un tiers dans les informations à transmettre n’est pas à 

même de faire naître un intérêt digne de protection. Il est nécessaire que 

l’intéressé puisse se prévaloir d’autres circonstances telles qu’un risque 

concret que l’Etat requérant ne respectera pas le principe de spécialité. En 

revanche, le seul fait qu’un tiers pourrait faire valoir, même à juste titre, que 

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son nom ne constitue pas un renseignement vraisemblablement pertinent 

(art. 4 al. 3 LAAF) et qu’il ne doit partant pas être communiqué à l’Etat 

requérant, ne suffit pas pour retenir l’existence d’un un intérêt digne de 

protection en lien avec la demande d’assistance administrative (ATF 146 I 

172 consid. 7.1.3 et 7.4 ainsi que les références citées). 

1.6.1.3 Le Tribunal fédéral a également relevé que les voies de droit tirées 

de la réglementation en matière de protection des données protègent dans 

le domaine de l’assistance administrative efficacement les tiers au droit à 

l'autodétermination informationnelle découlant des art. 8 de la Convention 

du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés 

fondamentales (CEDH, RS 0.101) et 13 Cst. Une protection juridique dans 

le cadre de la procédure d’assistance est néanmoins recommandée si la 

personne intéressée demande elle-même à participer à la procédure. En 

d’autres termes, accorder une protection juridique aux personnes qui ne 

sont pas touchées elles-mêmes par la procédure fiscale dans l'Etat requé-

rant, mais dont le nom figure dans la documentation à transmettre dans le 

cadre de la procédure d'assistance administrative demeure possible, mais 

n'est pas obligatoire. Elle est recommandée si la personne concernée de-

mande elle-même à participer à la procédure (cf. ATF 146 I 172 consid. 7.2 

et références citées). 

1.6.1.4 Notre haute Cour a finalement rappelé que la limitation du devoir 

d’information de l’AFC aux cas où la qualité pour recourir ressort de ma-

nière évidente répond aux besoins de diligence dans le traitement des de-

mande d’assistance qui découle du droit international mais est également 

dans l’intérêt de la personne visée par la demande qui peut souhaiter ne 

pas porter à connaissance à tous ceux qui pourraient disposer de la qualité 

pour recourir au sens de l’art. 19 al. 2 LAAF des informations la concernant. 

Une telle information impliquant régulièrement des personnes domiciliées 

à l’étranger pourrait d’ailleurs s’avérer complexe ou disproportionnée pour 

l’AFC et nécessiter une publication dans la feuille fédérale qui ne serait 

finalement pas non plus dans l’intérêt des tiers visés. Le Tribunal fédéral a 

néanmoins confirmé la pratique de l’AFC qui confère la qualité de partie 

aux personnes qui s’annoncent auprès d’elle afin de demander le caviar-

dage des renseignements les concernant (ATF 146 I 172 consid. 7.3.3 et 

références citées). 

1.6.1.5 L’AFC a donc l’obligation d’informer aussi bien les personnes con-

cernées que celles disposant de manière évidente de la qualité pour re-

courir (dites également, personnes habilités à recourir). D’autres tiers qui 

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ne sont pas informés de la procédure d’assistance par l’AFC peuvent ce-

pendant, par la suite, se voir reconnaître un intérêt digne de protection et 

donc la qualité de partie s’ils le manifestent et s’ils peuvent se prévaloir de 

motifs spécifiques ou bien s’ils demandent le caviardage de leur nom dans 

les informations à transmettre à l’Etat requérant.  

Ce raisonnement en deux temps qui oblige, d’une part, l’AFC à informer 

seulement les tiers dont la qualité de partie ressort de manière évidente du 

dossier tout en permettant d’autre part, à d’autres tiers figurant sur les do-

cuments concernés de recourir contre la décision finale (lorsqu’ils peuvent 

faire valoir des éléments supplémentaires pertinents en plus de la mention 

de leur nom ou lorsqu’il s’agit du caviardage de ce dernier), permet de faire 

cohabiter les différents principes qui régissent l’assistance administrative 

et les droits fondamentaux à participer à la procédure et à pouvoir recourir 

contre les décisions des autorités administratives. Ce résultat découle ainsi 

d’un équilibre entre la participation des tiers à la procédure et le respect de 

la diligence propre à l’assistance administrative (ATF 146 I 172 con-

sid.  7.3.1). 

1.6.1.6 L’AFC n’ayant une obligation d’informer les tiers de la procédure 

que dans les cas évidents, cette autorité dispose pour ce faire d’une marge 

d’appréciation de laquelle il découle qu’en cas d’erreur, il y a, en principe 

lieu d’annuler la décision attaquée (et non pas la déclarer nulle) (cf. ATF 

146 I 172 consid. 7.6). 

1.6.2 Les recourantes 3, 4 et 5 avancent avoir qualité pour recourir au motif 

qu'elles seraient spécialement touchées par la décision en qualité de titu-

laires des comptes dont l’AFC veut notamment transmettre la documenta-

tion en Espagne ou encore d'entités/personnes dont le nom apparait sur 

les documents bancaires et les relevés pour avoir transféré des fonds sur 

les comptes ou pour avoir reçu des fonds en provenance desdits comptes. 

En d'autres termes, leur qualité pour recourir découlerait de la communi-

cation de données les concernant. 

1.6.2.1 A cet égard, la Cour de céans relève que les recourantes 3, 4 et 5 

ne sont pas, dans la présente procédure, titulaires de comptes dont l’Ad-

ministration fédérale des contributions veut notamment transmettre la do-

cumentation à l’autorité requérante. Seuls les noms des recourantes 3 et 4 

apparaissent dans la documentation que l’AFC entend transmettre à l’auto-

rité requérante. Il s’ensuit que la qualité pour recourir des recourantes 3 et 

4 ne ressort pas de manière évidente du dossier. Cela vaut également pour 

la recourante 5 dont le nom apparaît seulement dans la documentation 

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Page 10 

bancaire que l’autorité requérante a joint à sa demande d'assistance admi-

nistrative.  

1.6.2.2 Cela étant, même si les recourantes 3, 4 et 5 ne font pas partie des 

personnes qui avaient une qualité évidente de partie au point qu’elles au-

raient dû être informées par l’AFC, cela n’empêche pas qu’il soit ensuite 

possible de considérer qu’elles puissent faire valoir leurs droits dans la pré-

sente procédure dès lors qu’elles ont demandé à y participer. Encore faut-

il qu’elles puissent se prévaloir de circonstances particulières ou qu’elles 

demandent le caviardage de leur nom (cf. consid. 1.6.1.2, 1.6.1.4 et 1.6.1.5 

supra). 

1.6.2.3 En l’espèce, au vu de la jurisprudence du Tribunal fédéral (ATF 146 

I 172 consid. 7.3.3), il sied de relever que les recourantes 3, 4 et 5 ont la 

qualité pour recourir. 

1.7 Le recours déploie effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éven-

tuelle transmission de renseignements par l’AFC ne doit ainsi avoir lieu 

qu'une fois l'entrée en force de la décision de rejet du recours 

(FF 2010 241, 248 ; arrêt du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 con-

sid. 1.3). 

Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours (les recou-

rants seront désignés tous ensemble ci-après comme les recourants). 

2.  

Les recourants peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y compris 

l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou in-

complète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une autorité canto-

nale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; MO-

SER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsge-

richt, 2e éd., 2013, n°2.149 ; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Ver-

waltungsrecht, 7e éd., 2016, n°1146 ss). 

2.1 Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition 

(art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office (art. 62 al. 4 PA). 

Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n’examine les 

autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dos-

sier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a ; 121 V 204 consid. 6c). 

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Page 11 

2.2 Dans la présente cause, les recourants, eu égard à la résidence fiscale 

alléguée au Venezuela des personnes concernées, invoquent en subs-

tance des violations du principe de bonne foi et la norme de la pertinence 

vraisemblable. Ils font valoir à titre principal que la demande d’assistance 

de l’autorité fiscale espagnole serait incomplète et trompeuses en violation 

des art. 6 LAAF et 25bis CDI CH-ES ; subsidiairement, ils invoquent une 

violation de l’art. 7 let. a et c LAAF en tant que l’Espagne voudrait se sous-

traire abusivement à l’application de la CDI Espagne-Venezuela et, encore 

plus subsidiairement, une violation de l’art. 7 let. a et let. c LAAF, 25bis CDI 

CH-ES et 17 al. 2 LAAF en tant que l’Espagne rechercherait des preuves 

en se prévalant d’une compétence fiscale qu’elle n’aurait pas. 

Le Tribunal examinera d’abord la question du droit applicable ratione tem-

poris à la demande d’assistance administrative (consid. 3 infra). Il abordera 

ensuite les conditions de l’assistance administrative (consid. 4 infra) et trai-

tera enfin des questions matérielles dont il est fait grief par les recourants 

(consid. 5 infra). 

3.  

3.1 L'assistance administrative avec l'Espagne est actuellement régie par 

la CDI CH-ES – largement calqué sur le Modèle de convention fiscale de 

l'OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE, qui est 

assorti d'un commentaire issu de cette organisation : OCDE, Modèle de 

Convention fiscale concernant le revenu et la fortune, version abrégée 

[avec un commentaire article par article], différentes versions de ce docu-

ment sont disponibles sur le site internet : www.oecd.org thèmes fiscalité 

conventions fiscales) – et par le ch. IV du Protocole joint à la CDI CH-ES 

(publié également au RS 0.672.933.21, ci-après : Protocole CDI CH-ES). 

Ces dispositions ont été introduites par un protocole du 28 juin 2006 et sont 

en vigueur depuis le 1er juin 2007 (RO 2007 2199; FF 2006 7281). Elles 

ont ensuite été amendées par un protocole de modification du 27 juillet 

2011, en vigueur depuis le 24 août 2013 (RO 2013 2367), en l'occurrence 

par ses art. 9 et 12 (FF 2011 8391, 8397 s.; arrêts du TAF A-2523/2015 du 

9 avril 2018 consid. 4.1, A-6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.1, A-

3791/2017 du 5 janvier 2018 consid. 3 et A-4992/2016 du 29 novembre 

2016 consid. 2). 

3.2 Les impôts auxquels s’applique la Convention sont : l’impôt sur le re-

venu et sur la fortune. En ce qui concerne l’Espagne, cela comprend, entre 

autres, (i) l’impôt sur le revenu des personnes physiques, (ii) l’impôt sur les 

sociétés, (iii) l’impôt sur le revenu des non-résidents, (iv) l’impôt sur la for-

tune, et (v) les impôts locaux sur le revenu et sur la fortune, (art. 2 al. 1 et 

A-1460/2021 

Page 12 

3 CDI CH-ES). Les modifications du 27 juillet 2011 s’appliquent aux de-

mandes d’assistance qui portent sur des renseignements concernant l’an-

née 2010 et les années suivantes (art. 13 ch. 2 let. [iii] du Protocole du 

27 juillet 2011; arrêts du TAF A-1342/2019 du 2 septembre 2020; 

A-2523/2015 du 9 avril 2018 consid. 4.1; A-6589/2016 du 6 mars 2018 

consid. 4.1; A-3791/2017 du 5 janvier 2018 consid. 3). 

3.3 En l’espèce, dans la mesure où la présente affaire porte sur la période 

fiscale du (…) 2014 au (..) 2015, l’ensemble des dispositions susmention-

nées sont applicables. 

4.  

4.1 Sur le plan formel, le par. IV ch. 2 du Protocole CDI CH-ES prévoit que 

la demande d'assistance doit indiquer : (a) l’identité de la personne faisant 

l’objet d’un contrôle ou d’une enquête ; (b) la période visée par la de-

mande ; (c) une description des renseignements demandés y compris leur 

nature et la forme sous laquelle l’État requérant désire recevoir les rensei-

gnements de l’État requis ; (d) l’objectif fiscal qui fonde la demande ; (e) 

dans la mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne 

dont il y a lieu de penser qu’elle est en possession des renseignements 

demandés. 

En lien avec cette liste d’indications sur le contenu de la demande, à fournir 

par l’Etat requérant dans le contexte des CDI (comparé avec l’art. 6 al. 2 

LAAF qui est d’application subsidiaire), le Tribunal fédéral retient qu’elle est 

conçue de telle manière que si l’Etat requérant s’y conforme scrupuleuse-

ment, il est en principe censé fournir des informations qui devraient suffire 

à démontrer la pertinence vraisemblable de sa demande (ATF 142 II 161 

consid. 2.1.4 ; arrêt du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.2). 

4.2  

4.2.1 Aux termes de l’art. 25bis par. 1 CDI CH-ES, l’assistance doit être ac-

cordée à condition qu’elle porte sur des renseignements vraisemblable-

ment pertinents pour l’application de la CDI ou la législation fiscale des 

Etats contractants (arrêt du TF 2C_893/2015 du 16 février 2017 con-

sid. 12.3 non publié in : ATF 143 II 202 ; arrêts du TAF A–4977/2016 du 

13 février 2018 consid. 3.6.1 ; A–2321/2017 du 20 décembre 2017 con-

sid. 3.6.1 et les références citées). La norme de la pertinence vraisem-

blable – clé de voûte de l’échange de renseignements (arrêts du TF 

2C_695/2017 du 29 octobre 2018 consid. 2.6 ; 2C_1162/2016 du 4 octobre 

2017 consid. 6.3 ; arrêt du TAF A–4819/2016 du 4 avril 2018 consid. 2.3.1) 

A-1460/2021 

Page 13 

– a pour but d’assurer un échange de renseignements le plus large pos-

sible. Dans ce contexte, les limites posées à l’Etat requérant sont l’interdic-

tion de la « pêche aux renseignements » ou celle de demander des rensei-

gnements manifestement impropres à faire progresser l’enquête fiscale ou 

sans rapport avec elle (ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; arrêt du TF 

2C_387/2016 du 5 mars 2018 consid. 5.1). L’interdiction des « fishing ex-

peditions » correspond au principe de proportionnalité (art. 5 al. 2 Cst.), 

auquel doit se conformer chaque demande d’assistance administrative. 

Cela dit, il n’est pas attendu de l’Etat requérant que chacune de ses ques-

tions conduise nécessairement à une recherche fructueuse correspon-

dante (arrêt du TAF A–3703/2019 du 23 avril 2020 consid. 2.5 et les réfé-

rences citées). Cette condition est réputée réalisée si, au moment où la 

demande d'assistance administrative est formulée, il existe une possibilité 

raisonnable que les renseignements demandés se révéleront pertinents. 

En revanche, peu importe qu'une fois fournis, il s'avère que l'information 

demandée soit finalement non pertinente (arrêt du TF 2C_764/2018 du 

7 juin 2019 consid. 5.1). 

4.2.2 Le rôle de l’Etat requis se limite à un contrôle de plausibilité ; il doit 

se contenter de vérifier l’existence d’un rapport entre l’état de fait décrit et 

les documents requis, étant précisé que l’Etat requérant est présumé agir 

de bonne foi (arrêt du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2 ; 

[sur la condition de la bonne foi, cf. consid. 4.3 infra]). L’appréciation de la 

pertinence vraisemblable des informations demandées est ainsi en premier 

lieu du ressort de l’Etat requérant; il n’incombe pas à l’Etat requis de refuser 

une demande ou la transmission des informations parce que cet Etat serait 

d’avis qu’elles manqueraient de pertinence pour l’enquête ou le contrôle 

sous-jacents (voir ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4 et 2.4 [qui évoque en 

particulier une « répartition des rôles » entre l’Etat requérant et l’Etat re-

quis] ; arrêts du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2 ; A–

5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.3.2 ; A–4434/2016 du 18 janvier 2018 

consid. 3.6.2). 

4.2.3 L'exigence de la pertinence vraisemblable ne représente donc pas 

un obstacle très important à la demande d'assistance administrative (ATF 

143 II 185 consid. 3.3.2 ; 142 II 161 consid. 2.1.1 ; 139 II 404 con-

sid. 7.2.2). Une fois que l’AFC a obtenu les documents qu'elle a sollicités 

auprès des détenteurs de renseignements, elle doit vérifier que les rensei-

gnements qu'ils contiennent remplissent la condition de la pertinence vrai-

semblable (ATF 143 II 185 consid. 3.3.2). C'est du reste ce qu'exprime 

A-1460/2021 

Page 14 

aussi l'art. 17 al. 2 LAAF, qui prévoit que l’AFC ne transmet pas les rensei-

gnements qui ne sont vraisemblablement pas pertinents, mais qu'elle les 

extrait ou les rend anonymes. 

4.3  

4.3.1 Le principe de la bonne foi (art. 7 al. 1 let. c LAAF) s’applique en tant 

que principe d'interprétation et d'exécution des traités dans le domaine de 

l'échange de renseignements des conventions de double impositions (ATF 

143 II 202 consid. 8.3 ; arrêts du TAF A–2321/2017 du 20 décembre 2017 

consid. 3.4.1 ; A–4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 ; A–

4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.2.3.1). L'Etat requis est ainsi lié par 

l'état de fait et les déclarations présentés dans la demande, dans la mesure 

où ceux-ci ne peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) 

en raison de fautes, lacunes ou de manifestes (arrêts du TAF A–6266/2017 

du 24 août 2018 consid. 2.4.1 ; A–5066/2016 du 17 mai 2018 con-

sid. 2.4.1). 

4.3.2 La bonne foi d'un Etat est toujours présumée dans les relations inter-

nationales, ce qui implique, dans le présent contexte, que l'Etat requis ne 

saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant (ATF 

142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêt du TAF A–4434/2016 du 18 janvier 2018 

consid. 3.4.2), sauf s'il existe un doute sérieux, cas dans lequel le principe 

de la confiance ne s’oppose alors pas à ce qu'un éclaircissement soit de-

mandé à l'Etat requérant ; le renversement de la présomption de bonne foi 

d'un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et concrets (ATF 

143 II 202 consid. 8.7.1 avec les réf. citées ; arrêt du TAF A–6266/2017 du 

24 août 2018 consid. 2.4.2). 

4.4  

4.4.1 En matière de résidence fiscale d’une personne, il peut arriver que le 

contribuable dont l'Etat requérant prétend qu'il est l'un de ses résidents fis-

caux en vertu des critères de son droit interne soit également considéré 

comme résident fiscal d'un autre Etat en vertu des critères du droit interne 

de cet autre Etat. De jurisprudence constante, la détermination de la rési-

dence fiscale au plan international est une question de fond qui n'a pas à 

être abordée par l'Etat requis au stade de l'assistance administrative (cf. 

ATF 142 II 161 consid. 2.2.1 s.,142 II 218 consid. 3.6). 

4.4.2 Lorsque la personne visée par la demande d'assistance est considé-

rée par deux Etats comme étant l'un de ses contribuables, la question de 

la conformité avec la Convention, en l’espèce au sens de l'art. 25bis par. 1 

A-1460/2021 

Page 15 

in fine CDI CH-ES, doit s'apprécier à la lumière des critères que l'Etat re-

quérant applique pour considérer cette personne comme l'un de ses con-

tribuables. Dans cette constellation, le rôle de la Suisse comme Etat requis 

n'est pas de trancher elle-même, dans le cadre de la procédure d'assis-

tance administrative, la question d'un conflit de résidence effectif, mais se 

limite à vérifier que le critère d'assujettissement auquel l'Etat requérant re-

court se trouve dans ceux prévus dans la norme conventionnelle applicable 

à la détermination de la résidence fiscale (cf. ATF 145 II 112 consid. 3.2, 

142 II 161 consid. 2.2.2 ; arrêt du TF 2C_371/2019 du 30 avril 2019 con-

sid.   3.1). L'existence d'une résidence fiscale dans un autre Etat que l'Etat 

requérant n'a pas de lien avec la bonne foi de ce dernier, qui reste donc 

présumée nonobstant ce fait. Il ne s'agit pas non plus d'un élément qui 

rendrait la demande d'assistance administrative manifestement erronée ou 

incomplète (ATF 142 II 218 consid. 3.7). 

4.4.3 L'Etat requérant n'est pas tenu d'attendre l'issue du litige sur le prin-

cipe de la résidence fiscale pour former une demande d'assistance admi-

nistrative, et ce d'autant moins que la demande peut aussi avoir pour but 

de consolider sa position quant à la résidence fiscale du contribuable con-

cerné. En effet, à ce stade, l'Etat requérant cherche précisément à obtenir 

des informations afin de déterminer si ses soupçons quant au rattachement 

fiscal à son territoire de la personne visée par la demande sont fondés. Par 

ailleurs, l'Etat requérant doit aussi pouvoir former une demande d'assis-

tance administrative même en cas de conflit de résidences effectif, et ce 

afin d'obtenir de l'Etat requis des documents qui viendraient appuyer sa 

prétention concurrente à celle de celui-ci ou celle d'un Etat tiers. Il s'agit ici 

en particulier de tenir compte de l'hypothèse selon laquelle un contribuable 

assujetti de manière illimitée en Suisse ou dans un Etat tiers a, en réalité, 

sa résidence fiscale dans l'Etat requérant, par exemple parce qu'il y a con-

servé son foyer d'habitation permanent (cf. ATF 142 II 218 consid. 3.7, 142 

II 161 consid. 2.2.2; arrêts du TAF A-4274/2017 du 20 juin 2018 con-

sid.  3.7.1 et A-5597/2016 du 28 février 2018 consid. 4.7.3). 

4.4.4 Si le conflit de compétence se concrétise, il appartiendra au contri-

buable touché par une double imposition de s'en plaindre devant les auto-

rités concernées, soit les autorités nationales des Etats concernés, en 

fonction des recours prévus par le droit interne (cf. ATF 142 II 161 consid. 

2.2.2 ; arrêt du TAF A-5597/2016 du 28 février 2018 consid. 4.7.4) ; le cas 

échéant, la double imposition internationale sera évitée par le jeu des 

règles de détermination de la résidence fiscale internationale prévues dans 

la convention applicable entre les Etats concernés ou par le recours à la 

A-1460/2021 

Page 16 

procédure amiable (voir art. 25 par. 1 MC OCDE ; cf. ATF 145 II 112 consid. 

2.2.2 ; 142 II 218 consid. 3.7). 

5.  

En l’espèce, les griefs principaux (cf. consid. 5.1 ss  infra) et subsidiaires 

(cf. consid. 5.2 ss  infra) des recourants seront examinés successivement. 

5.1 Dans leur grief principal, les recourants soutiennent que la demande 

d’assistance de l’autorité fiscale espagnole serait à la fois incomplète et 

trompeuse. Elles violeraient les art. 6 LAAF et 25bis CDI CH-ES en ne men-

tionnant ni la qualité de résidents fiscaux au Venezuela de A._______ et 

B._______ ni la CDI conclue entre l’Espagne et le Venezuela et en parti-

culier l’article de celle-ci relatif à l'assujettissement à l’impôt. A l’appui de 

leurs dires, ils ont notamment fourni des attestations de résidence fiscale 

établies par l’autorité fiscale vénézuélienne pour la période 2014 et 2015. 

Ils relèvent, en outre, l’absence d’explication sur la provenance des pièces 

bancaires que l’autorité requérante a joint à sa demande d’assistance. Se-

lon eux, une requête d'entraide ne saurait, par hypothèse, se fonder sur 

des pièces obtenues de manière illégitime par une autorité requérante et 

en déduisent que la demande d’assistance serait irrecevable. 

5.1.1 Formellement, le Tribunal constate que la demande d'assistance pré-

sentée à l’AFC par l’autorité fiscale espagnole contient la liste des informa-

tions nécessaires à leur recevabilité, conformément au par. IV ch. 2 du Pro-

tocole CDI CH-ES. Elle mentionne en effet, le nom des personnes concer-

nées, les périodes visées par la demande, soit les années 2014 et 2015, 

la description des renseignements demandés, l'objectif fiscal fondant la de-

mande, soit l'« Individual Income Tax / Non Resident Income Tax », ainsi 

que le nom et l’adresse de l’entité détentrice des documents demandés. 

La demande d’assistance espagnole précise également que A._______ et 

B._______ revendiquent une résidence fiscale au Venezuela. Contraire-

ment aux allégations des recourants, ni le par. IV ch. 2 du Protocole 

CDI CH-ES ni l’art. 6 LAAF, applicable à titre supplétif, n’imposent, en cas 

de revendication d’une résidence fiscale dans un Etat tiers autre que l’Etat 

requérant, de mentionner la CDI conclue entre ces Etats et l’existence 

d’une résidence fiscale concurrente. Ces mêmes dispositions n’imposent 

pas non plus à l’Etat requérant d’indiquer dans sa demande la source des 

renseignements en sa possession. Par ailleurs, l’existence d’une résidence 

fiscale dans un Etat autre que l’Etat requérant ne constitue pas un élément 

apte à rendre la demande d'assistance administrative manifestement in-

A-1460/2021 

Page 17 

complète (cf. consid. 4.4.2 supra). En conséquence, la demande d’assis-

tance présentée par l’autorité fiscale espagnole n’est pas lacunaire et est 

formellement recevable. 

5.1.2 Matériellement, la demande de l’autorité fiscale espagnole ne peut 

être qualifiée de trompeuse et par là même de contraire au principe de la 

bonne foi. Le Tribunal fédéral a déjà jugé que l’existence d'une résidence 

fiscale dans un Etat autre que l'Etat requérant ne constituait pas une cir-

constance de nature à renverser la présomption de bonne foi de l’Etat re-

quérant (cf. consid. 4.4.2 supra). Il en va également de l’absence de men-

tion et de référence à la CDI Espagne-Venezuela dans la demande d’as-

sistance. Cet instrument international conclu entre l’Etat requérant et l’Etat 

tiers dont les personnes revendiquent la résidence fiscale permet de tran-

cher la question de la détermination de la résidence fiscale au plan inter-

national. L’examen d’une telle question ne relève pas de la compétence de 

l'Etat requis lors de la procédure d'assistance administrative (cf. consid. 

4.4.1 supra) et c’est à bon droit qu’il n’est pas fait référence à la CDI Es-

pagne-Venezuela dans la demande d’assistance que l’autorité fiscale es-

pagnole a adressée à l’AFC. 

5.1.3 Le Tribunal rappelle enfin qu'en présence d'un conflit de résidence, 

la Suisse doit se contenter, en qualité d'Etat requis, de vérifier que le critère 

d'assujettissement auquel l'Etat requérant recourt se trouve dans la norme 

conventionnelle applicable à la détermination de la résidence fiscale qui a 

été conclue entre l’Etat requérant et l’Etat requis (cf. consid. 4.4.2 supra). 

Les dispositions de la CDI conclue entre l’Etat requérant et l’Etat tiers dont 

le contribuable revendique la résidence fiscale ne jouent aucun rôle à cet 

égard. En l’occurrence, la Cour de céans constate que l’autorité requérante 

a indiqué avoir de solides raisons lui permettant de considérer que 

A._______ et B._______ résidaient en Espagne durant la période sous 

contrôle. L’autorité requérante a expliqué que A._______ et B._______ 

disposent d’un domicile permanent en Espagne puisqu’ils louent un appar-

tement à (…) pour lequel une importante consommation d’électricité a été 

enregistrée. Ils étaient engagés dans une fondation espagnole dont 

B._______ était le fondateur. Enfin, A._______ et B._______ auraient pas-

sés 273 jours en Espagne en 2014 et 245 jours en 2015. L’Etat requérant 

ayant fait valoir des critères d’assujettissement à l’impôt prévus à l’art. 4 al. 

2 CDI CH-ES (foyer d’habitation permanent, centre des intérêts vitaux et 

séjour habituel), la conformité de la demande d’assistance présentée par 

l’autorité fiscale espagnole est ainsi établie. 

A-1460/2021 

Page 18 

5.1.4 Quant aux attestations de résidence fiscale de l’autorité fiscale véné-

zuélienne produites par les recourants, celles-ci ne sont pas de nature à 

remettre en cause les circonstances évoquées par l’autorité requérante et 

ainsi la bonne foi de celle-ci. De telles attestations n’excluent en rien l’exis-

tence d’une résidence dans un autre Etat, en l’occurrence l’Espagne. Il ap-

partient aux recourants de produire ces pièces, voire plus généralement de 

faire valoir leurs griefs de fond relatifs à leur résidence devant les juridic-

tions espagnoles (cf. consid. 4.4.4 supra). 

5.1.5 S’agissant des documents bancaires produits en annexe de la re-

quête d’assistance, le Tribunal rappelle que selon la jurisprudence cons-

tante du Tribunal fédéral, le renversement de la présomption de bonne foi 

d'un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et concrets. Ce 

n'est que si l’état de fait et les déclarations de l'Etat requérant peuvent être 

immédiatement réfutés que l’Etat requis peut, au nom du principe de la 

confiance, refuser d'entrer en matière sur la demande d'entraide (cf. con-

sid. 4.3 supra). Or, tel n'est pas le cas en l'espèce et l'on ne saurait cepen-

dant se contenter sur ce point de simples allégations. En effet, les affirma-

tions des recourants sont ici dénuées de tout élément concret. En outre, 

aucun élément au dossier ne permet de corroborer ces allégations et d’in-

firmer les déclarations de l’autorité requérante selon lesquelles sa de-

mande est formulée en conformité avec ses lois, sa pratique administrative 

ainsi qu’avec la CDI CH-ES (cf. let. A.c. supra). Il ne peut dès lors être 

retenu que l'autorité requérante aurait obtenu de manière illégitime les re-

levés de comptes en cause, sauf à adopter une attitude de défiance et de 

remise en cause de la bonne foi, que le Tribunal fédéral a précisément jugé 

inadmissible (ATF 142 II 161 consid. 2.1.3). Dans ces circonstances, les 

allégations des recourants à ce sujet ne sauraient être suivies. 

5.1.6 Au vu de ces éléments, le Tribunal constate que la demande d’assis-

tance de l’autorité fiscale espagnole est conforme à la CDI CH-ES. Elle 

n’est ni incomplète ni trompeuse. Le grief des recourants à cet égard doit 

être rejeté. 

5.2 Subsidiairement, les recourants avancent que la demande d’assis-

tance administrative aurait été formulée à des fins de recherche de preuves 

et violeraient le principe de la bonne foi, en tant que l’autorité fiscale espa-

gnole tenterait, d’une part, de se soustraire abusivement à l’application de 

la CDI Espagne-Venezuela et d’autre part, de rechercher des preuves en 

se prévalant d’une compétence fiscale qu’elle n’aurait pas. Ainsi, ils esti-

ment que l'Espagne ne pourrait requérir l'assistance administrative de la 

Suisse dans le cas d'espèce qu'en prouvant qu'elle a établi sa compétence 

A-1460/2021 

Page 19 

fiscale, sur la base d'un accord avec le Venezuela, respectivement d'une 

décision en sa faveur au terme d'une procédure de règlement des diffé-

rends. Par ailleurs, selon les recourants, les informations requises seraient 

dénuées de pertinence dans la mesure où l'Espagne se prévaudrait no-

tamment d'une compétence fiscale qu'elle n'aurait pas et qui aurait été 

exercée par un autre Etat. Dans ce contexte, les recourants soutiennent 

également que la requête d'assistance administrative constituerait une re-

cherche indéterminée d'informations. En conséquence, les recourants sont 

d'avis que la requête devrait être rejetée et l'assistance administrative re-

fusée. 

5.2.1 Les griefs relatifs à une violation du principe de la bonne foi et à l’ap-

plication de la pertinence vraisemblable invoqués par les recourants sont 

examinés à la suite. 

5.2.2 Le Tribunal relève, d’abord, qu’une demande d’assistance peut être 

formée en tout temps par l’Etat requérant même en cas de conflit de rési-

dence fiscale avec un Etat tiers (cf. consid. 4.4.3 supra). Dès lors, l’autorité 

fiscale espagnole est habilitée à déposer une demande d’assistance à la 

Suisse même si les recourants contestent effectivement sa compétence 

fiscale devant ses juridictions ou celles du Venezuela, ce qui d’ailleurs n’est 

pas établi en l’espèce. Une telle attitude n’est pas contraire à la bonne foi. 

Par ailleurs, comme cela a été évoqué précédemment (cf. consid. 5.1.3 

supra), les dispositions de la CDI conclue entre l’Etat requérant et l’Etat 

tiers dont le contribuable revendique la résidence fiscale ne jouent aucun 

rôle lors de la procédure d'assistance administrative. En l’espèce, l’Es-

pagne, en tant qu’Etat requérant, ne doit pas se référer à la CDI qu’elle a 

conclue avec le Venezuela, ce d’autant plus que les informations requises 

se trouvent en Suisse. La Suisse, en tant qu’Etat requis, n’a pas à examiner 

cette convention. Il ne peut dès lors être question à ce sujet de soustraction 

de la part de l’autorité fiscale espagnole à la CDI conclue entre l’Espagne 

et le Venezuela et, a fortiori, de violation du principe de bonne foi. 

5.2.3 S’agissant du principe de la pertinence vraisemblable, il apparaît tout 

d'abord en l'espèce, que la requête d'assistance administrative présentée 

par l'autorité requérante contient l'ensemble des renseignements requis 

par le ch. IV ch. 2 du Protocole CDI CH-ES (cf. consid. 5.1.1 supra). Aussi, 

conformément à la jurisprudence, ces informations devraient suffire à dé-

montrer la pertinence vraisemblable de la demande d'assistance en cause 

(cf. consid. 4.1 supra). Le Tribunal rappelle ensuite que la Suisse doit se 

contenter, en qualité d'Etat requis, de vérifier l’existence d’un rapport entre 

l’état de fait décrit et les documents requis (cf. consid. 4.2.2 supra). En 

A-1460/2021 

Page 20 

l’espèce, l’autorité fiscale espagnole a requis la transmission d'informations 

afin de pouvoir vérifier le revenu et la fortune au niveau mondial de 

A._______ et B._______ qu'elle considère comme des résidents espa-

gnols en vue d'effectuer leur taxation correcte en Espagne. Pour ce faire, 

elle a requis la documentation bancaire relative à des comptes dont 

A._______ et B._______ pourraient être titulaires, ayants droits écono-

miques ou disposer du droit de signature et en particulier des informations 

relatives aux apports et prélèvements enregistrés, aux gains générés, ainsi 

qu’au montant et à la nature des revenus perçus (versement de dividendes, 

revenu d'activité, plus-values). A cet égard, le Tribunal observe que les in-

formations demandées sont propres à définir l'imposition en Espagne de 

A._______ et B._______ puisqu’elles complètent l’assiette de l’impôt sur 

le revenu de ceux-ci. De surcroît, ces informations sont susceptibles d’ap-

porter des précisions quant à la résidence fiscale de A._______ et 

B._______. Le Tribunal constate ainsi qu'il existe un rapport entre l'état de 

fait décrit dans la demande d’assistance de l’autorité fiscale espagnole et 

les documents requis de sorte que la transmission des documents deman-

dés est conforme à l’exigence de la pertinence vraisemblable et ne s’inscrit 

pas dans le cadre d’une « pêche aux renseignements ». 

5.2.4 Au vu de ces éléments, le Tribunal ne constate pas de violation du 

principe de la pertinence vraisemblable et de la bonne foi par l’autorité fis-

cale espagnole. 

6.  

Compte tenu des considérants qui précèdent, le Tribunal constate que la 

décision litigieuse satisfait aux exigences de l’assistance administrative en 

matière fiscale. Le recours s’avère dès lors mal fondé et doit par consé-

quent être rejeté dans la mesure de sa recevabilité. 

7.  

Les recourants qui succombent, doivent supporter les frais de procédure, 

lesquels se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procé-

dure, à 5'000 francs (art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 

2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal admi-

nistratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Ils seront prélevés sur l’avance de 

frais de 5'000 francs déjà versée. 

8.  

Vu l’issue de la cause, il n’est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA a con-

trario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 

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9.  

La présente décision rendue dans le domaine de l’assistance administra-

tive internationale en matière fiscale peut faire l’objet d’un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédé-

rale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de 

recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n’est recevable 

que lorsqu’une question juridique de principe se pose ou lorsqu’il s’agit, 

pour d’autres motifs, d’un cas particulièrement important au sens de 

l’art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à dé-

cider du respect de ces conditions. 

(Le dispositif est porté à la page suivante) 

  

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Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté, dans la mesure de sa recevabilité. 

2.  

Les frais de procédure, d’un montant de 5’000 francs (cinq mille francs), 

sont mis à la charge des recourants. Ceux-ci sont prélevés sur l’avance de 

frais d’un montant de 5’000 francs (cinq mille francs), déjà versée. 

3.  

Il n’est pas alloué de dépens. 

4.  

Le présent arrêt est adressé : 

– aux recourants (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. (…) ; acte judiciaire) 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

La présidente du collège : Le greffier : 

  

Emilia Antonioni Luftensteiner Renaud Rini 

 

 

  

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Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus 

tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce 

dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer 

en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être 

rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs 

et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens 

de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre 

les mains de la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition :