# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 04922963-474f-5a9e-b4d8-ee33f60d2e3d
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-02-08
**Language:** de
**Title:** Einschätzung 2006 und Direkte Bundessteuer 2006 sowie Verrechnungssteuer 2007
**Docket/Reference:** ST.2009.312
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2009_312_dv.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION I 
DES KANTONS ZÜRICH 

1 ST.2009.312 
1 DB.2009.188 

Entscheid 

8. Februar 2010 

Mitwirkend: 

Einzelrichter A. Tobler und Sekretärin S. Weigold 

A ,    

vertreten durch B, 

In Sachen 

gegen 

Rekurrentin/ 
Beschwerdeführerin,  

1.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

2.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

Rekursgegner,  

Beschwerdegegnerin,  

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

betreffend 

Einschätzung 2006 und Direkte Bundessteuer 2006 sowie  
Verrechnungssteuer 2007 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  1. A  (nachfolgend  die  Pflichtige)  war  verheiratet  mit  C,  welcher  im  August 

2005 verstarb. Mit Erbvertrag vom 8. Juni 2004 hatten die Eheleute noch zu Lebzeiten 

für den Fall des Vorversterbens von C u.a. vereinbart, dass eine Stiftung, die C und A 

Stiftung,  gegründet  werde.  In  die  Stiftung  sollte  ausser  ein  paar  Vermächtnissen  und 

einer Liegenschaft für die Pflichtige der gesamte Nachlass von C eingebracht werden. 

Es  wurde  folgender  Stiftungszweck  festgelegt:  Vorerst,  d.h.  bis  zum  Tod  der  Pflichti-

gen, hätte die Stiftung einzig den Zweck gehabt, der Letzteren lebenslänglich eine mo-

natliche Rente von Fr. 6'000.- auszuzahlen. Nach dem Tod der Pflichtigen sollte sie mit 

den dannzumal noch zur Verfügung stehenden Mitteln bestimmt umschriebene wohltä-

tige Zwecke erfüllen. 

Im  Januar  2006  beschied  die  Eidgenössische  Stiftungsaufsicht  dem Willens-

vollstrecker, dass sie die Aufsicht über die  C und A Stiftung nicht übernehmen könne 

und diese auch nicht in das Handelsregister eingetragen werden dürfe. Denn es handle 

sich bei ihr aktuell um einen Familienfideikommiss, der nach schweizerischer Gesetz-

gebung  nicht  zulässig  sei.  Erst  nach  dem  Tod  der  Pflichtigen  liege  eine  Stiftung  mit 

einem gesetzmässigen Zweck (Gemeinnützigkeit) vor, sodass erst in jenem Zeitpunkt 

ein Eintrag ins Handelsregister möglich sei. In der Folge wurde mit Erbteilungsvertrag 

über den Nachlass von C vom 17. April 2008 u.a. vereinbart, dass der Pflichtigen an-

stelle der vorgesehenen Rente ein Kapital von Fr. 1'786'304.- zu freiem Eigentum aus-

gerichtet werde. Am … wurde die Stiftung nach vorgängiger Errichtung ins Handelsre-

gister  eingetragen,  wobei  als  Zweck  nurmehr  die  gemeinnützigen  Aktivitäten 

ausgewiesen wurden. 

Im Einschätzungsverfahren für die Steuerperiode 2005 (xx.8. - 31.12.) erfass-

te der Steuerkommissär das Rentenkapital abzüglich der bereits ausgerichteten Rente, 

d.h. insgesamt Fr. 1'948'304.-, bei der Pflichtigen  als steuerbares Vermögen aus Erb-

schaft.  Die Einschätzung  bzw.  Veranlagung für diese  Steuerperiode  ist  in Rechtskraft 

erwachsen. 

2. Im  Einschätzungs-/Veranlagungsverfahren für  die  Steuerperiode  2006  ver-

trat die neu zuständige Steuerkommissärin die Auffassung, dass die Pflichtige Alleiner-

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bin sei, weil ihr wegen Ungültigkeit der C und A Stiftung sämtliches Nachlassvermögen 

des  verstorbenen  Ehemanns  samt  Ertrag  und  nicht  nur  die  kapitalisierte  Rente  zuzu-

ordnen sei. Nach Durchführung eines den Umfang des Nachlassvermögens betreffen-

den Auflage- und Mahnverfahrens schätzte sie die Pflichtige am 9. März 2009 wie folgt 

ein: 

Staats- und Gemeindesteuer  Direkte Bundessteuer 

Fr. 

46'200.- 

steuerbares Einkommen 

satzbestimmendes Einkommen 

Fr. 

46'400.- 

46'400.- 

steuerbares Vermögen 

3'448'000.- 

satzbestimmendes Vermögen 

3'595'000.- 

Rückerstattungsanspruch für  
die Verrechnungssteuer 2007  
(Fälligkeiten 2006) 

5'754.80. 

Dabei ermittelte sie das Nachlassvermögen mit Fr. 3'048'307.- und den Ertrag 

darauf mit Fr. 15'904.-. 

B.  Hiergegen  liess  die  Pflichtige  am  9. April  2009  Einsprache  erheben  und 

beantragen,  das  steuerbare  Einkommen  um  den  Nachlassertrag  von  Fr. 15'904.-  und 

das steuerbare Vermögen um den die kapitalisierte Rente überschiessenden Teil des 

Nachlasses von Fr. 1'172'003.- zu reduzieren. Zur Begründung wurde vorgebracht, die 

Stiftung  sei  bereits  im  Zeitpunkt  des  Todes  des  Erblassers  entstanden  und  nicht  erst 

mit Eintrag im Handelsregister im Jahr 2008, da der Eintrag nur deklaratorischer Natur 

sei. Mithin sei die Stiftung ab diesem Zeitpunkt für die ihr zugeflossenen Vermögens-

werte  des  Nachlasses  steuerpflichtig.  Dank  des  nunmehr  einzigen,  gemeinnützigen 

Zwecks  sei  der  Stiftung im  Frühsommer  2008  die Steuerbefreiung  zuerkannt  worden. 

Die Pflichtige sei damit nicht Alleinerbin, sondern bilde zusammen mit der Stiftung eine 

Erbengemeinschaft.  Diese  Qualifikation  liege  auch  der  Einschätzung  2005  zugrunde, 

sodass die Pflichtige in der vorliegend streitigen Steuerperiode schon gestützt auf den 

Grundsatz von Treu und Glauben gleich einzuschätzen sei. 

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Mit Eingabe vom 27. August 2009 liess die Pflichtige um Erhöhung des steu-

erbaren Vermögens um ein nicht deklariertes Bankkonto und Erhöhung des steuerba-

ren Einkommens um den damit erzielten Ertrag nachsuchen. 

Das  kantonale  Steueramt  nahm  die  Einsprache  auch  als  solche  gegen  die 

Veranlagung  der  direkten  Bundessteuer  entgegen  und  wies  beide  Rechtsmittel  am 

9. Oktober  2009  ab.  Gleichzeitig  schätzte  es  die  Pflichtige  der  Nachdeklaration  des 

Bankkontos entsprechend wie folgt höher ein: 

Staats- und Gemeindesteuer  Direkte Bundessteuer 

steuerbares Einkommen 

satzbestimmendes Einkommen 

Fr. 

46'600.- 

46'600.- 

steuerbares Vermögen 

3'522'000.- 

satzbestimmendes Vermögen 

3'670'000.- 

. 

Rückerstattungsanspruch für  
die Verrechnungssteuer 2007  
(Fälligkeiten 2006) 

5'823.65. 

Fr. 

46'400.- 

Es  erwog,  die  gemäss  ursprünglichem  Erbvertrag  vorgesehene  Stiftung  sei 

nichtig und habe die Rechtspersönlichkeit nicht erlangt. Erst am … sei sie gültig errich-

tet  und  am  …  ins  Handelsregister  eingetragen  worden.  Dementsprechend  sei  die 

Pflichtige  Alleinerbin  des  verstorbenen  Ehemanns,  was  auch  aus  der  neuen  Erbbe-

scheinigung des Bezirksgerichts Meilen hervorgehe. Ein diesen Umstand berücksichti-

gender  Erbteilungsvertrag  habe  die  Pflichtige  zudem  am  17. April  2008  geschlossen, 

sodass  ihr  zivil-  und  steuerrechtlich  ab  dem  Todestag  das  ganze  eheliche  Vermögen 

angewachsen sei. Erst mit der Widmung des Vermögens an die mittlerweile errichtete 

Stiftung  sei  dieses  Vermögen  teilweise  wieder  abgeflossen.  Die  anderslautende  Ein-

schätzung 2005 ändere daran nichts. 

C.  Mit  Rekurs  bzw.  Beschwerde  vom  11. November  2009  liess  die  Pflichtige 

Einspracheantrag und -begründung wiederholen und die Zusprechung einer Parteient-

schädigung verlangen. Der Rückerstattungsanspruch für die Verrechnungssteuer blieb 

unbestritten. 

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Das  kantonale  Steueramt  schloss  am  25. November  2009  auf  kostenfällige 

Abweisung  der  Rechtsmittel,  ebenso  die  Eidgenössische  Steuerverwaltung  am 

30. Dezember 2009 hinsichtlich der Beschwerde. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a) Der Erblasser ist gemäss Art. 493 ZGB befugt, den verfügbaren Teil sei-

nes  Vermögens  ganz  oder  teilweise  für  irgendeinen  Zweck  als  Stiftung  zu  widmen 

(Abs. 1). Die Stiftung ist jedoch nur dann gültig, wenn sie den gesetzlichen Vorschriften 

entspricht  (Abs. 2).  Die  Frage  der  Gültigkeit  stellt  sich  insbesondere  bei  Familienstif-

tungen: 

b) Ein Vermögen kann nach Art. 335 ZGB mit einer Familie dergestalt verbun-

den werden, dass zur Bestreitung der Kosten der Erziehung, Ausstattung oder Unter-

stützung  von  Familienangehörigen  oder  zu  ähnlichen  Zwecken  nach  den  Regeln  des 

Personenrechts  oder  des  Erbrechts  eine  Familienstiftung  errichtet  wird  (Abs. 1).  Die 

Errichtung  von  Familienfideikommissen  ist  nicht  mehr  gestattet  (Abs. 2).  Eine  nach 

Art. 335  Abs. 1  ZGB zulässige  Familienstiftung  muss  somit  einem  in  dieser  Bestim-

mung aufgezählten Zweck entsprechen (Harold Grüninger in: Basler Kommentar, 3. A., 

2006, Art. 335 N 6 ZGB). Der gemeinsame Nenner dieser Zwecke liegt darin, dass den 

zum Kreis der Begünstigten gehörenden Familienangehörigen in bestimmten Lebens-

lagen  (im  Jugendalter,  bei  Gründung  eines  eigenen  Hausstands  oder  einer  eigenen 

Existenz,  im  Fall  von  Not)  zur  Befriedigung  der  daraus  sich  ergebenden  besonderen 

Bedürfnisse Hilfe geleistet  werden soll  (BGE  108  II  394,  auch zum  Folgenden).  Auch 

die vom Gesetz ausdrücklich erwähnten "ähnlichen Zwecke" setzen stets eine beson-

dere  Bedürfnissituation  seitens  der  Destinatäre  voraus,  indem  Familienmitgliedern  in 

bestimmten  Lebenslagen  materielle  Hilfe  geleistet  wird.  Die  Rechtsprechung  hat  na-

mentlich  Stiftungen  zur  voraussetzungslosen  Bestreitung  des  allgemeinen  Lebensun-

terhalts einer Familie oder einzelner ihrer Angehörigen unter dem Stichwort der reinen 

Unterhalts-  oder  Genussstiftungen  als  unzulässig  erklärt  (BGE  71  II  86  ff.  und  108  II 

393 ff. mit Verweisungen). Stiftungen dürfen also Familienangehörigen ohne besonde-

re Voraussetzungen weder den Genuss des Stiftungsvermögens, noch der Erträgnisse 

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hieraus  zur  schlichten  Verbesserung  ihres  Lebensniveaus  ohne  Bedarfssituation  ver-

schaffen (Grüninger, Art. 335 N 9 ZGB).  

Stiftungen,  welche  den  gesetzlichen  Rahmen  von  Art. 335  Abs. 1 

ZGB sprengen,  gelten  als  Familienfideikommisse  und  sind  in  der  Regel  nichtig  (Grü-

ninger, Art. 335 N 13 ZGB, auch zum Folgenden). Sie verfügen über keine Rechtsper-

sönlichkeit, sondern bilden lediglich ein Sondervermögen des jeweiligen Inhabers bzw. 

Nutzniessungsberechtigten.  Sind  jedoch  bloss  einzelne  Teile  der  Stiftung  als  Fidei-

kommiss  ausgestaltet,  kann  es  sich  rechtfertigen,  nur  diesen  Teil  als  nichtig  zu  be-

trachten und damit nur Teilnichtigkeit anzunehmen mit der Folge, die Stiftung mit dem 

zulässigen  Teil  aufrecht  zu  erhalten.  Davon  abzusehen  ist  jedoch  dann,  wenn  anzu-

nehmen  ist,  der  Stifter  hätte  die  Stiftung  ohne  den  nichtigen  Teilzweck  gar  nicht  ins 

Leben gerufen, in welchem Fall auf gänzliche Nichtigkeit zu schliessen ist (Grüninger, 

Art. 335 N 7 ZGB). Möglich ist zudem das Gebilde durch Konversion z.B. in eine klas-

sische bzw. gewöhnliche Stiftung mit einem zulässigen Zweck umzudeuten (BGE 93 II 

444). 

c)  Die  Errichtung  einer  Stiftung  durch  den  Erblasser – auch  Erbstiftung  ge-

nannt – richtet sich nach den allgemeinen Bestimmungen des Stiftungsrechts in Art. 81 

ZGB. Danach erfolgt die Errichtung durch Verfügung von Todes wegen (Abs. 1, in der 

revidierten  Fassung  vom  8. Oktober  2004),  d.h.  in  der  Regel  durch  letztwillige  Verfü-

gung oder durch Erbvertrag. Durch letztere Form ist die Errichtung allerdings erst auf-

grund der Teilrevision des Stiftungsrechts u.a. in Art. 81 Abs. 1 ZGB und damit erst ab 

1. Januar  2006  möglich  (=  Datum  der  Inkraftsetzung  der  Teilrevision).  Bis  zu  diesem 

Zeitpunkt war die Errichtung mittels Erbvertrag unzulässig (BGE 96 II 273 bestätigt in 

105 II 253). Sofern die Errichtung allerdings nur formell in einem Erbvertrag, materiell 

jedoch  in  einer  frei  widerrufbaren  letztwilligen  Verfügung  erfolgte,  war  sie  aber  auch 

unter dem alten Recht zulässig und durchsetzbar (Grüninger, Art. 81 N 12 ZGB). 

Privatrechtliche Stiftungen – ausgenommen die rein kirchlichen und Familien-

stiftungen  –  sind  eintragungsbedürftig  (Grüninger,  Art. 81  N 14  ZGB).  Sie  sind  nach 

ihrer  Errichtung  gehalten,  sich  im  Handelsregister  eintragen  zu  lassen,  und  erwerben 

die Rechtspersönlichkeit erst, d.h. konstitutiv mit dem Eintrag. Kirchliche und Familien-

stiftungen  unterliegen  demgegenüber  dem  System  der  Errichtungsfreiheit,  sind  aber 

eintragungsfähig,  d.h.  sie  sind  zur  –  in  ihrem  Fall  nicht  konstitutiv,  sondern  lediglich 

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deklaratorisch  wirkenden  –  Eintragung  im  Handelsregister  berechtigt,  nicht  aber  ver-

pflichtet. 

Eine  in  gehöriger  Form  errichtete,  eintragungsbedürftige  Stiftung  ist  jedoch 

gemäss  Rechtsprechung  des  Bundesgerichts  und  herrschender  Lehre  ab  Errichtung 

bis  zum  Eintrag  einem  Kind  vor  der  Geburt  (nasciturus)  gemäss  Art. 31  Abs. 2 

ZGB vergleichbar,  d.h.  sie  ist  trotz  der  konstitutiven  Wirkung  des  Handelsregisterein-

trags bedingt rechtsfähig (BGE 99 I1 265 f.; 81 I1 583). Als solche kann sie unter dem 

Vorbehalt der Eintragung Vermögen erwerben und ist entsprechend partei- sowie pro-

zessfähig (BGE 103 Ib 8). Hans Michael Riemer (in: Berner Kommentar, 1981, Art. 80 

N 4 und 11 ff., Art. 81 N 77 f. ZGB) teilt diese Auffassung des Bundesgerichts bezüg-

lich  bedingter  Rechtsfähigkeit  zumindest  für  Stiftungserrichtungen  von  Todes  wegen, 

weil  ansonsten  diese  Stiftungen  gar  nicht  unmittelbare  Rechtsnachfolger  des  Stifters 

sein könnten (anders derselbe dagegen für die unter Lebenden errichteten Stiftungen). 

Unter  der  Voraussetzung,  dass  die  Erbstiftung  ihre  Rechtsfähigkeit  mit  dem 

Handelsregistereintrag erlangt, erwirbt sie ihr Vermögen direkt vom Erblasser und da-

mit rückwirkend von diesem. Ein Umweg über die gesetzlichen Erben braucht es nicht 

(Grüninger, Art. 493 N 4 ZGB). 

2. a)  Vorliegend  hat  C  die  Errichtung  der  streitigen  C  und  A  Stiftung  für  den 

Fall  seines  Vorversterbens  in  einem  Erbvertrag  mit  der  Pflichtigen  vom  8. Juni  2004 

veranlasst. In diesem Zeitpunkt war die Errichtung einer Erbstiftung mittels Erbvertrag 

gemäss Rechtsprechung des Bundesgerichts allerdings nicht zulässig; die Legitimation 

hierzu  wurde  erst  mit  der  am  1. Januar  2006  in  Kraft  gesetzten  Teilrevision  des  Stif-

tungsrechts  in  Art. 81  Abs. 1  ZGB geschaffen  (Ersatz  der  zulässigen  Errichtungsform 

der  letztwilligen  Verfügung  durch  die  allgemeine  Form  der  Verfügung  von  Todes  we-

gen).  Die  Errichtung  durch  C  erfolgte  jedoch  zumindest  materiell  in  der  Form  einer 

letztwilligen Verfügung (Testament).  So wurde in Ziff. I.6. Abs. 2 des Erbvertrags aus-

drücklich festgehalten,  den  Parteien  sei  bewusst,  dass  eine  Stiftung  nach schweizeri-

schem  Recht  nicht  mittels  Erbvertrag  errichtet  werden  könne,  weshalb  sie  erklärten, 

dass diese Bestimmung (Ziff. I.6.) nicht vertraglicher, sondern testamentarischer Natur 

sei und von C jederzeit frei widerrufen werden könne. Die Errichtung der Stiftung war 

daher nur formell in der Form des Erbvertrags, materiell dagegen in der Form des Tes-

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taments  erfolgt,  weshalb  die  Errichtung  nach  dem  Gesagten  auch  unter  Geltung  des 

alten Stiftungsrechts gleichwohl insofern gültig ist. 

b)  Als  erster  Zweck  der  Stiftung  war  für  den  Fall  des  Vorversterbens  von  C 

einzig  vorgesehen,  der  Pflichtigen  bis  zum  Tod  jeden  Monat  eine  (indexierte)  Rente 

von  Fr. 6'000.-  auszurichten  (Ziff. I.6. Abs. 1  lit. c  Abs. 1  des  Erbvertrags).  Die  Rente 

war an keinen irgendwie gearteten Verwendungszweck gebunden, sodass die Pflichti-

ge über sie völlig frei hätte verfügen können. Damit handelte es sich aber bis zum Tod 

der Pflichtigen um eine reine Genussstiftung. Diese Art der Stiftung fällt unter das Ver-

bot des Fideikommiss von Art. 335 Abs. 2 ZGB, sodass die Stiftung insofern nichtig ist. 

Dies  hat  denn  auch  die  Eidgenössische  Stiftungsaufsicht  dem Willensvollstrecker  am 

25. Januar 2006 zu Recht mitgeteilt und zutreffend festgehalten, dass eine Eintragung 

der Stiftung im Handelsregister unter diesen Umständen daher (vorerst) nicht möglich 

sei. 

Als zweiter Stiftungszweck wurde festgelegt, dass die Stiftung nach dem Tod 

der  Pflichtigen  arme,  hungernde,  kriegsversehrte  Kinder  in  sowie  die  medizinischen 

Forschung  in  der  Schweiz  unterstütze  (Ziff. I.6. lit. c  Abs. 2  des  Erbvertrags).  Dieser 

Zweck ist stiftungsrechtlich ohne Zweifel zulässig, weshalb die Stiftung insofern gültig 

ist. Ein Eintrag der Stiftung im Handelsregister wäre nach dem Tod der Pflichtigen da-

her in Übereinstimmung mit der Auffassung der Eidgenössischen Stiftungsaufsicht oh-

ne weiteres möglich. 

Damit  handelt  es  sich  um  eine  Stiftung,  die  hinsichtlich  ihres  ersten  Zwecks 

ungültig  bzw.  nichtig,  bezüglich  ihres  zeitlich  nachfolgenden  zweiten  Zwecks  jedoch 

gültig  ist.  Es  liegt  Teilnichtigkeit  der  Stiftung  vor.  Die  Annahme,  C  hätte  die  Stiftung 

ohne den nichtigen Teil nicht ins Leben gerufen, drängt sich nicht auf. Denn er hat die 

Errichtung  der  Stiftung  nur  mit  dem  zweiten  Zweck  auch  für  den  Fall  des  Vorverster-

bens  der  Pflichtigen  vorgesehen  (Ziff. III.1. des  Erbvertrags).  Demnach  ist  nicht  von 

einer  in  ihrer  Gesamtheit  nichtigen,  sondern  nur  von  einer  bezüglich  der  Rentenaus-

zahlung an die Pflichtige bzw. hinsichtlich des zeitlich ersten Zwecks nichtigen Erbstif-

tung auszugehen. 

Der  Stiftungszweck  wurde  in  der  Folge  diesen  Erkenntnissen  entsprechend 

angepasst, indem in der Stiftungsurkunde vom … als einziger Zweck nurmehr die Un-

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terstützung von armen, hungernden, kriegsversehrten Kindern in  sowie der  medizini-

sche  Forschung  in  der  Schweiz  statuiert  wurde.  Dies  stimmt  mit  der  ursprünglichen 

Umschreibung des zeitlich zweiten Zwecks der Stiftung im Erbvertrag vom 6. Juni 2004 

überein. Mit diesem (modifizierten) Zweck wurde die Stiftung am … im Handelsregister 

eingetragen. 

c) Nach dem Gesagten erwirbt eine Erbstiftung die Rechtspersönlichkeit zwar 

erst mit dem Handelsregistereintrag, sie kann aber in der Zeit davor, d.h. ab Errichtung 

bis  Eintrag  als  nasciturus  unter  dem  Vorbehalt  der  Eintragung  gleichwohl  schon  Ver-

mögen erwerben.  

Die C und A  Stiftung wurde, soweit es ihren zweiten, gemeinnützigen Zweck 

betrifft, schon gültig im Erbvertrag auf den Tod des Erblassers hin am 13. August 2005 

errichtet.  Die  nochmalige  Errichtung  am  …  mit  der  nämlichen  Zweckumschreibung 

wirkt sich nur deklaratorisch aus. Demnach konnte die Stiftung aber ab dem Todestag 

diesen – nur  diesen – Zweck  betreffend  schon  Vermögen  erwerben,  da  sie  mit  dem 

entsprechenden  Zweck  am  …  im  Handelsregister  eingetragen  wurde  und  der  Vorbe-

halt  der  Eintragung  damit  erfüllt  war.  Den  auf  diesen  Zweck  entfallenden  Teil  des 

Nachlasses hat damit nicht die Pflichtige, sondern (rückwirkend und direkt) die Stiftung 

erworben.  Dieser  Teil  des  Nachlasses  samt  Ertrag  ist  daher  von  Letzterer  und  nicht 

von der Pflichtigen zu versteuern. 

Anders  verhält  es  sich dagegen mit  dem  auf  die  Rente  entfallenden Teil  des 

Nachlasses. Diesbezüglich erweist sich die Stiftung als nichtig mit der Folge, dass sie 

insofern nicht ins Handelsregister eingetragen werden und daher auch kein Vermögen 

aus  dem  Nachlass  erwerben  konnte.  Der  entsprechende  Teil  des  Nachlasses  samt 

Ertrag ist daher zivil- und steuerrechtlich der Pflichtigen zuzuordnen (§§ 20 Abs. 1 lit. a 

und 38 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997, StG sowie Art. 20 Abs. 1 lit. a des 

Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990, DBG). 

d)  Dass  die  zweite  Erbbescheinigung  vom  1. April  2008  nunmehr  auf  die 

Pflichtige als Alleinerbin lautet, wogegen diese Stellung in der ersten Erbbescheinigung 

vom 13. Februar 2006 noch der Stiftung zukam, ändert daran nichts. Denn die Erbbe-

scheinigung ist lediglich ein provisorischer Ausweis und vermag kein materielles Recht 

zu  schaffen.  Sie  hat  vielmehr  nur  praktische  Bedeutung  für  die  Regelung  der  Nach-

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lassangelegenheiten durch die Erben im Umgang mit Behörden, Ämtern, Banken etc. 

(Martin Karrer, in: Basler Kommentar, 3. A., 2007, Art. 559 N 3 ZGB). 

e) Im Ergebnis ist damit die Besteuerung der Pflichtigen in der Steuerperiode 

2006  analog  der  Einschätzung/Veranlagung  für  die  Vorperiode  2005  durchzuführen. 

Erwägungen  zum  Einwand  der  Pflichtigen,  sie  habe  auf  eine  solche  Einschät-

zung/Veranlagung schon gestützt auf den Grundsatz von Treu und Glauben Anspruch, 

erübrigen sich daher. 

3. Der Nachlass von C beträgt per 31. Dezember 2006 gemäss unbestrittener 

Aufstellung  des  kantonalen  Steueramts  Fr. 3'048'307.-  und  der  damit  erzielte  Ertrag 

Fr. 15'904.-. 

Der auf die Rente und daher auf die Pflichtige entfallende Teil beträgt unstrei-

tig Fr. 1'972'304.-. Bis Ende 2006 wurden der Pflichtigen davon bereits Rentenbetreff-

nisse  von  Fr. 96'000.-  ausbezahlt,  sodass  ihr  per  diesen  Stichtag  noch  ein  Vermö-

gensbetreffnis  von  Fr. 1'876'304.-  zuzuordnen 

ist.  Demnach  ergibt  sich  eine 

Herabsetzung  des  von  ihr  zu  versteuernden  Nachlassvermögens  per  Ende  2006  wie 

beantragt von (Fr. 3'048'307.- ./. Fr. 1'876'304.- =) Fr. 1'172'003.-. Das satzbestimmen-

de Vermögen reduziert sich um diesen Betrag auf  Fr. 2'498'000.- und das steuerbare 

Vermögen auf Fr. 2'367'000.-. 

Den auf dem Nachlass angefallenen Ertrag von Fr. 15'904.- will die Pflichtige 

vollständig der Stiftung zugewiesen haben mit der Begründung, dass keine Verzinsung 

vorgesehen gewesen und ihr von der Stiftung auch keine solche ausgerichtet worden 

sei. Dem ist jedoch nicht zu folgen. So hat die Pflichtige den im Umfang des Rentenka-

pitals auf sie entfallenden Teil des Nachlasses  (rückwirkend) per Todestag erworben, 

sodass  ihr  der  damit  erzielte  Ertrag  ebenfalls  ab  diesem  Datum  zuzurechnen  ist.  Der 

Verzicht auf eine Vergütung des Ertrags zugunsten der Stiftung stellt Einkommensver-

wendung zugunsten der Letzteren dar und vermag den Zufluss bei der Pflichtigen nicht 

zu verhindern. Vom Nachlassertrag von Fr. 15'904.- entfallen auf sie demnach im Ver-

hältnis Fr. 9'789.- (= 61,55%). Das ergibt eine Reduktion des steuerbaren und satzbe-

stimmenden Einkommens von Fr. 6'115.- auf Fr. 40'500.- (Staats- und Gemeindesteu-

ern) bzw. Fr. 40'300.- (direkte Bundessteuer).  

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4. Dem von der Pflichtigen geringer zu versteuernden Ertrag des Nachlasses 

entsprechend  ist  auch  ihr  Anspruch  auf  Rückerstattung  der  Verrechnungssteuer  auf 

diesem  Ertrag  zu  reduzieren  und  zwar  um  Fr. 2'140.25  (=  35%  von  Fr. 6'115.-)  auf 

Fr. 3'683.40.  

Dieser  Korrektur  steht  nicht  entgegen,  dass  die  Pflichtige  den  Rückerstat-

tungsanspruch im Rekurs nicht bestritten hat, da die Steuerrekurskommission in ihrem 

Entscheid nicht an die Anträge der Parteien gebunden ist (Art. 143 Abs. 1 DBG, § 149 

Abs. 2 StG). 

5. Diese  Erwägungen  führen  zur  teilweisen  Gutheissung  der  Rechtsmittel. 

Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten den Parteien anteilsmässig aufzuerlegen 

(Art. 144  Abs. 1  DBG  und  § 151  Abs. 1  StG).  Der  Pflichtigen  ist  überdies  eine –

 angesichts  des  Obsiegens  nur  zu  3/5 – stark  reduzierte  Parteientschädigung  zuzu-

sprechen  (Art. 144  Abs. 4  DBG  i.V.m.  Art. 64  Abs. 1  des  Bundesgesetzes  über  das 

Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 und § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des 

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).  

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Der  Rekurs  wird  teilweise  gutgeheissen.  Die  Rekurrentin  wird  für  die  Staats-  und 

Gemeindesteuer wie folgt eingeschätzt (Tarif gemäss § 35 Abs. 1 bzw. § 47 Abs. 1 

StG; Grundtarif): 

Steuerperiode 

2006 

steuerbar 

satzbestimmend 

Einkommen 

Vermögen 

Fr. 

40'500.- 

40'500.- 

Fr. 

2'367'000.- 

2'498'000.-. 

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2.  Der  Rekurs  wird  hinsichtlich  der  Verrechnungssteuer  teilweise  gutgeheissen.  Der 

Rückerstattungsanspruch  2007  für  die  Verrechnungssteuer,  Fälligkeitsjahr  2006, 

wird auf Fr. 3'683.40 festgesetzt. 

3.  Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Beschwerdeführerin wird für die 

direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2006, mit einem steuerbaren Einkommen von 

Fr. 40'300.- veranlagt (Tarif gemäss Art. 214 Abs. 1 DBG; Alleinstehendentarif). 

[…] 

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