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**Case Identifier:** a5bfe670-fc85-5942-bd24-5c562a69d09f
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2008-11-24
**Language:** fr
**Title:** Genf Tribunal administratif de première instance en matière fiscale 24.11.2008 A/1083/2006
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_TAPI_001_A-1083-2006_2008-11-24.pdf

## Full Text

R É P U B L I Q U E  E T  

 

C A N T O N  D E  G E N È V E  

 

 

544 

P O U V O I R  J U D I C I A I R E  

L A  C O M M I S S I O N  C A N T O N A L E  D E  R E C O U R S   

E N  M A T I È R E  D ' I M P Ô T S  

dans sa séance du 24 novembre 2008 

a statué ainsi qu'il suit sur le recours formé le 23 mars 2006 par Madame Z___ contre 

une décision de l'administration fiscale cantonale du 6 mars 2006 (A/1083/2006 ICC). 

EN  FAIT 

1. Le litige concerne l'impôt cantonal et communal (ICC) pour l'année 2004. 

2. Madame Z___ (ci-après la contribuable ou la recourante) est domiciliée dans le 

canton de Genève. Elle est retraitée. Elle est propriétaire d’un bien immobilier à 

Genève, sis rue T___ 3, et d’un immeuble dans le canton de Vaud. 

3. Dans sa déclaration fiscale 2004 du 30 août 2005, la contribuable a indiqué un 

revenu brut de 61’056 F et une fortune brute de 720'393 F soit, après déductions, un 

revenu imposable de 45’542 F et une fortune imposable de 429’198 F. Elle a fait état 

de revenus mobiliers pour un montant de 4'445 F qu’elle a portés en déduction au 

titre d’intérêts échus de capitaux d'épargne (code 56.30). Elle a fait valoir sur cette 

base une déduction de 2’000 F (code 52.15 : max. admis pour ICC). 

La contribuable a produit un relevé des intérêts échus de capitaux d’épargne 

susmentionnés. Ceux-ci se décomposent comme suit :  

- UBS c/épargne : 477,60 F; 

- UBS cf. relevé  : 307,50 F ; 

- UBS cf. relevé  : 3'656,55 F ; 

- Fonds de rénovation : 3 F. 

Commission cantonale de recours 2/12 

 

En annexe à la formule « Etat des titres 2004», la contribuable a produit les 

justificatifs des montants en cause, soit : 

- compte d’épargne UBS : 477,60 F ; 

- compte personnel 60Plus UBS 243___ : 107,50 F ; 

- UBS compte à terme 2% : 200 F ; 

- compte personnel 60Plus UBS 265___ : 132,95 F ; 

- Act. Nom Banque cantonale Vaudoise : 144 F ; 

- Act. Nom. Lo Holding Lausanne-Ouchy SA Lausanne : 10 F ; 

- Act. Nom. Swisscom SA Ittingen : 390 F ; 

- Act. Nom. UBS SA : 2'979,60 F ; 

- lettre de la régie Naef et Cie SA du 3.2.2005 relative au bien immobilier sis rue 

T___ 3 : mention d’une somme de 3 F à titre d’intérêts bruts du fonds de 

rénovation. 

4. Le 21 décembre 2005, l’administration fiscale cantonale (ci-après l’administration 

ou la partie intimée) a adressé à la contribuable un bordereau de taxation ICC pour 

l'année fiscale 2004. Calculé sur la base d'un revenu imposable de 46’615 F au taux 

de 47'410 F et d’une fortune de 437’673 F au taux de 570'393 F, l'impôt s'est élevé à 

5'775,10 F. L’administration a notamment appliqué une majoration et des frais sur 

acomptes provisionnels. 

5. Par acte du 17 janvier 2006, posté le 18 janvier 2006, sous la plume de son 

mandataire, la contribuable a formé réclamation contre le bordereau précité. Elle a 

contesté le montant de la déduction appliquée au titre d’intérêts échus de capitaux 

d’épargne (code 52.15) et a demandé à ce qu’il soit ramené au montant de 4'000 F. 

Elle a exposé que l’on ne pouvait considérer comme intérêts échus de capitaux 

d’épargne les seuls rendements des comptes d’épargne (ou de dépôt) et des 

obligations (ou bons de caisse) émis par des personnes morales ayant leur siège en 

Suisse. Cette définition était trop restrictive, dès lors qu’il n’était pas fait mention dans 

la LIPP-V d’intérêts de carnet d’épargne ou d’obligation émis par des personnes 

morales ayant leur siège en Suisse. Au contraire, il était fait état « d’intérêts échus 

des capitaux d’épargne du contribuable ». Cette expression reprenait trait pour trait la 

notion retenue par l’article 9 alinéa 2 lettre g LHID. A ce propos, le message afférent à 

la LHID exposait que « par ce biais, on vise à soutenir dans la mesure du possible, la 

prévoyance individuelle ; en effet, en collaboration avec les cantons, la Confédération 

doit encourager, en application de l’article 34 quater alinéa 6 de la Constitution 

Commission cantonale de recours 3/12 

 

fédérale, la prévoyance individuelle notamment par des mesures fiscales et par une 

politique favorisant l’accession à la propriété ». La contribuable en a conclu que cet 

article constitutionnel ne visait pas à favoriser une prévoyance individuelle 

exclusivement réalisée par le biais d’obligations ou de comptes d’épargne.  

La contribuable a également contesté la majoration sur acomptes provisionnels, les 

frais de rappel sur acomptes provisionnels et le résultat de la répartition 

intercantonale effectuée sur les immeubles en cause. 

6. Par décision sur réclamation du 6 mars 2006, l'administration a remis un 

bordereau rectificatif ICC 2004 tenant compte du coefficient de surestimation du bien 

immobilier sis à Genève pour la répartition intercantonale. Elle a maintenu la taxation 

pour le surplus. Elle a expliqué que seuls étaient déductibles les intérêts échus de 

capitaux d’épargne, et que les rendements des actions et du fonds de rénovation 

invoqués par la contribuable ne constituaient pas de tels intérêts.  

Selon le bordereau rectificatif de taxation ICC 2004, calculé sur la base d'un revenu 

imposable de 46’615 F au taux de 47'410 F et d’une fortune de 430’563 F au taux de 

570'393 F, l'impôt s'est élevé à 5'737,15 F. 

Selon l’avis de taxation annexé au bordereau, l'administration a porté en déduction un 

montant de 918 F au titre de primes d’assurance-vie et intérêts d’épargne 

(code 52.15). 

7. Par acte du 20 décembre 2006, sous la plume de son mandataire, la contribuable 

a interjeté recours contre la décision du 6 mars 2006 auprès de la commission 

cantonale de recours en matière d'impôt (ci-après la commission). Elle conclut à la 

déduction de 4’000 F au titre d’intérêts échus de capitaux d’épargne (code 52.15), 

ainsi qu’au versement d’une indemnité à titre de dépens. 

Elle explique que l’article 2 LIPP-V, relatif aux capitaux d’épargne, découle de 

l’article 9 alinéa 2 LHID, lequel se base sur l’article 102 [recte 111] de la Constitution 

fédérale [du 18 décembre 1999]. Or, la ratio legis de cette disposition ne saurait 

privilégier un type de placement au détriment d’un autre lorsque celui-ci se rapporte à 

la prévoyance individuelle. En tout état, la notion de capitaux d’épargne recouvre tous 

les placements visant à permettre au contribuable de se constituer une épargne pour 

le futur, notamment dans le cas de vieillesse. Il n’existe aucune limitation à ce que les 

comptes d’épargne bancaires soient les seuls véhicules permettant de constituer une 

épargne dans le futur. Le développement des fonds de placement ainsi que les 

actions sont une constituante de l’épargne des contribuables au sens du troisième 

Commission cantonale de recours 4/12 

 

pilier B. La notion de capitaux d’épargne repose sur celle d’épargne qui, selon l’usage 

actuel, consiste en l’ensemble des sommes mises en réserve ou employées à créer 

du capital. En conséquence, quelque soit le type d’investissement opéré par le 

contribuable, l’ensemble des biens mis de côté constitue son épargne. De plus, il y a 

lieu de se référer par analogie aux dispositions de la loi sur la prévoyance 

professionnelle et de ses ordonnances. Dans ce cadre, les actions et les placements 

collectifs (dont font partie les fonds de rénovation) sont considérés comme des 

placements d’épargne. En dernière analyse, la contribuable se plaint d’un égalité de 

traitement dans la mesure où une précédente décision de la commission (cause F. du 

25.10.2004) consacrait une solution identique à celle qu’elle revendique.  

En ce qui concerne la notion d’intérêts échus, la recourante explique qu’elle vise ce 

que rapporte un capital placé, un prêt ou un placement. Ainsi, un épargnant peut soit 

prêter son argent à une banque ou à une personne, soit mettre à disposition son 

épargne dans le cadre d’une personne morale, la rémunération de son 

investissement se faisant par les gains réalisés par ceux-ci. L’intérêt d’un capital 

investi par un actionnaire est donc rémunéré par les profits réalisés par la société 

considérée. Lorsqu’une société verse un dividende, elle rémunère le placement de 

capital de ses actionnaires et confère un caractère d’échéance à cette rémunération. 

S’il n’y avait pas de dividendes, l’actionnaire n’aurait qu’une rémunération putative 

(gain en capital) tandis que par le biais du versement de dividendes, la rémunération 

a un caractère irréversible (intérêts échus). 

8. Dans sa réponse du 30 novembre 2006, communiquée à la commission et 

transmise par celle-ci à la recourante, l’administration conclut au rejet du recours. 

Elle expose que la notion de capitaux d’épargne retenue par l’article 2 LIPP-V doit 

être interprétée à la lumière de l’ancien article 21 lettre h chiffre 5 LCP qui autorisait la 

déduction limitée des intérêts échus de capitaux d’épargne. En application de cette 

disposition et de la jurisprudence y relative, relèvent des capitaux d’épargne les 

comptes d’épargne ou de dépôt et les obligations ou bons de caisse émis par des 

personnes morales ayant leur siège en Suisse. Ce faisant, le législateur a visé 

exclusivement les intérêts à taux fixe, excluant ainsi le rendement de tout droit de 

participation. De plus, selon la loi sur la banque cantonale de Genève et le règlement 

concernant la garantie accordée aux dépôts d’épargne auprès de ladite banque, sont 

considérés comme dépôts d’épargne et de prévoyance les livrets, les carnets de 

dépôts ou les comptes de même nature dont on ne peut pas disposer à vue de façon 

illimitée. 

Commission cantonale de recours 5/12 

 

En l’espèce, le compte de dividendes sur actions suisses de 2'979,60 F ne constitue 

pas de l’épargne sous forme de comptes bancaires/postaux ou de bons de caisse, à 

savoir des placements sûrs, garantis par la banque/poste et qu’il est possible en tout 

temps de retirer. Il en découle qu’il a été refusé à juste titre de déduire la somme 

précitée au titre d’intérêts échus de capitaux d’épargne. 

9. Par lettre du 27 février 2007, la contribuable a informé la commission qu’elle 

maintenait son recours. 

EN  DROIT 

A la forme 

Le recours, déposé en temps utile et dans les formes prescrites au sens de l'article 

49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc; D 3 17) applicable en 

vertu de l'article 1 LPFisc, est recevable. 

Au fond 

La recourante conclut à la déduction d’une somme forfaitaire de 4'000 F au titre 

d’intérêts échus de capitaux d'épargne (code 52.15). Elle fait valoir à ce sujet des 

rendements d’un montant total de 4'445 F(code 56.30). Ceux-ci découlent d’un 

compte d’épargne, de comptes personnels, d’un compte à terme 2%, de dividendes 

d’actions et d’un fonds de rénovation immobilier. 

1. A teneur de l'article 1 de la loi sur l'imposition des personnes physiques - 

Détermination du revenu net - Calcul de l'impôt et rabais d'impôt - Compensation des 

effets de la progression à froid (LIPP-V; D 3 16), le revenu net se calcule en 

défalquant du total des revenus bruts les déductions générales et les frais mentionnés 

aux articles 2 à 8 LIPP-V. 

En application de l'article 2 lettre d LIPP-V, sont déductibles du revenu les 

versements effectués dans un but de prévoyance et les revenus des capitaux 

d'épargne dans la mesure ci-après : 

- les primes d'assurances sur la vie et les intérêts échus des capitaux d'épargne 

du contribuable, à concurrence de 1'500 F pour chaque époux vivant en ménage 

commun, respectivement 2'000 F pour le contribuable célibataire, veuf, divorcé, 

séparé de corps ou de fait (ch. 1, 1
ère

 phr.). Ces limites sont portées au double 

Commission cantonale de recours 6/12 

 

lorsque le contribuable n'est pas affilié à une institution de prévoyance 

professionnelle ou de prévoyance individuelle liée (ch. 1, 2
e
 phr.); 

- cette déduction est augmentée de 750 F pour chaque charge de famille au 

sens de l'article 14 alinéa 5 LIPP-V (ch. 2, 1
ère

 phr.). 

2. L’exposé des motifs afférent à l’article 2 lettre d chiffre 1 LIPP-V (MGC 2000 

22/IV 3565, loi 8202) ne donne aucune définition de la notion de « capitaux 

d’épargne ». Il précise simplement que « cette possibilité de prévoyance n’est à 

nouveau offerte qu’aux personnes bénéficiant d’un revenu confortable ». 

Selon une jurisprudence établie du Tribunal fédéral, la loi s'interprète en premier lieu 

d'après sa lettre. Si le texte légal n'est pas absolument clair, si plusieurs 

interprétations de celui-ci sont possibles, le juge recherchera la véritable portée de la 

norme en la dégageant de sa relation avec d'autres dispositions légales, de son 

contexte, du but poursuivi, singulièrement de l'intérêt protégé, ainsi que de la volonté 

du législateur telle qu'elle ressort notamment des travaux préparatoires (ATF 129 

V 258 consid. 5.1 p. 263/264 et les références citées). Les normes fiscales 

s’interprètent de la même manière et selon les mêmes règles que les autres 

domaines du droit administratif. L’administration et le juge sont cependant tenus de 

faire preuve d’une certaine circonspection lorsqu’ils interprètent des normes fiscales, 

afin de respecter les impératifs propres à la portée particulière que revêt le principe 

de la légalité dans ce domaine. Il s’agit, en particulier, d’éviter que soient créés, par le 

biais d’une interprétation extensive, de nouveaux cas d’assujettissement, de 

nouvelles matières imposables ou de nouveaux faits générateurs d’imposition 

(ATF 31 II 567 consid. 3.4).  

L’interprétation de la loi peut révéler l’existence d’une lacune. Une lacune authentique 

(lacune proprement dite) suppose que le législateur s’est abstenu de régler un point 

qu’il aurait dû régler et qu’aucune solution ne se dégage du texte ou de l’interprétation 

de la loi. Quant à la lacune improprement dite, elle se caractérise par le fait que la loi 

offre une réponse, mais que celle-ci est insatisfaisante. D’après la jurisprudence, 

seule l’existence d’une lacune proprement dite peut appeler l’intervention du juge 

(ATA/ 321/2006 du 13.6.2006, cause R.). 

3. En l’occurrence, à défaut d’être suffisamment claire, la portée du terme 

« capitaux d'épargne » de l'article 2 LIPP-V peut être interprétée au regard de l'article 

21 lettre h chiffre 5 de la loi générale sur les contributions publiques (aLCP; D 3 05) 

applicable jusqu’au 31 décembre 2000. D’un point de vue systématique, l’article 21 

lettre h chiffre 5 aLCP est situé après les prescriptions concernant les déductions 

Commission cantonale de recours 7/12 

 

liées à une affiliation au 1
er

 pilier (chiffre 1), au 2
e
 pilier (chiffre 2) et au 3

e
 pilier lié 

(chiffre 3), qui sont des formes de prévoyance bénéficiant, sous forme d'allégements 

fiscaux, de l'appui de la Confédération (art. 34 quater al. 5 et 6 de la Constitution 

fédérale du 29 mai 1874, ci-après aCst. féd. - art. 1 al. 1 OPP3). Sous cet angle, il 

apparaît que le législateur, après avoir déterminé les déductions pour ces trois formes 

de prévoyance, s'est intéressé aux autres formes d'assurance, de manière à ce que 

les personnes affiliées à ces dernières ne soient pas injustement tenues à l'écart du 

système des déductions (ATA/811/2003 du 4.11.2003). La systématique de la loi 

confirme ainsi l'interprétation téléologique effectuée par le Tribunal administratif en 

vue d’assurer le maintien, dans une certaine mesure, du niveau de vie de ceux qui ne 

jouiraient pas, l'âge venu, d'une retraite (ATA du 23 septembre 1997, cause S. ; 

ATA du 7 septembre 1999, cause M.). En définitive, l’article 21 lettre h chiffre 5 aLCP 

avait instauré depuis le 1
er

 janvier 1987 la défalcation du revenu du contribuable des 

primes d’assurances sur la vie et des intérêts échus de capitaux d’épargne. Il en 

résultait que les capitaux d’épargne concernaient exclusivement les comptes 

d’épargne ou de dépôt et les obligations ou bons de caisse émis par des personnes 

morales ayant leur siège en Suisse. Cela étant, suite à l’évolution des marchés 

financiers au cours de ces dernières années, les établissements bancaires ont 

proposé à leurs épargnants de nouveaux produits. C’est pour tenir compte de cette 

évolution que le législateur n’a pas repris dans le texte de l’article 2 LIPP-V, la 

définition de la notion de « capitaux d’épargne » de l’article 21 aLCP 

(DCCR 204/2004, cause B.). Cette solution relève donc d’une lacune proprement dite 

qu’il y a lieu de combler. 

L’article 2 lettre d chiffre 1 LIPP-V reprend dans sa substance le texte des articles 

9 alinéa 2 lettre g de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons 

et des communes (RS 642.14 ; LHID) et 33 alinéa 1 lettre g de la loi fédérale sur 

l’impôt fédéral direct (RS 642.11 ; LIFD). Or, les déductions visées par ces 

dispositions de droit fédéral correspondent à celles en vigueur sous le régime de 

l'Arrêté du Conseil fédéral du 9 décembre 1940 sur la perception d’un impôt fédéral 

direct (AIFD ; art. 22 alinéa 1 lettre h AIFD ; Message du Conseil fédéral du 25 mai 

1983 concernant les lois fédérales sur l’harmonisation des impôts directs des cantons 

et des communes ainsi que sur l'impôt fédéral, ci-après Message du 25 mai 1983, 

FF 1983 III 1 ; Agner/Jung/Steinmann, Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral 

direct, 2001, p. 138, ad art. 33 LIFD). Il y a donc lieu de l’interpréter le droit cantonal 

applicable à la lumière de ces dispositions. 

Selon les travaux préparatoires de la LIFD, la déductibilité des primes d'assurances 

de capitaux ainsi que des intérêts de capitaux d'épargne vise à soutenir, dans la 

mesure du possible, la prévoyance individuelle dès lors qu’en collaboration avec les 

Commission cantonale de recours 8/12 

 

cantons, la Confédération doit encourager, en application de l’article 34 quater alinéa 

6 aCst.féd.) [i.e. art. 111 al. 4 de la Constitution fédérale du 18 avril 1999, ci-après 

Cst. féd. ; RS 101], la prévoyance individuelle, notamment par des mesures fiscales 

et par une politique favorisant l'accession à la propriété (Message du 25 mai 1983, 

p. 100). Le législateur a précisé à ce titre que l’article 34 quater alinéa 6 aCst. féd. 

portait sur un "encouragement" à épargner qui ne devait intervenir que lorsque 

l'épargne visait un but de prévoyance (Message du Conseil fédéral concernant une 

nouvelle Constitution fédérale, du 20 novembre 1996, FF 1997 I 1, p. 328). Selon la 

doctrine, la déduction combinée à concurrence d’un montant déterminé pour primes 

d’assurances et intérêts de capitaux d’épargne prévu par l’article 33 alinéa 1 lettre g 

LIFD constitue une déduction anorganique. Elle est destinée à soutenir la prévoyance 

individuelle (pilier 3B) conformément au mandat constitutionnel ancré à l’article 

113 alinéa 3 Cst. féd. (Commentaire romand. Impôt fédéral direct, Yersin, Noël éd., 

2007, ad art. 33 LIFD, p. 552, § 82). L'ancienne législation fédérale n'admettait pas, à 

titre d'intérêts de capitaux d'épargne, des dividendes ou des parts de bénéfice 

provenant d'actions ou de droits de participation analogues, voire des rendements de 

parts de fonds de placement (Masshardt/Gendre, Commentaire IDN, 1980, 

pp. 179 ss). 

Enfin, il importe de relever que le guide fiscal 2004 du canton de Genève (p. 34) 

précise que sont considérés comme intérêts échus de capitaux d’épargne les 

rendements de comptes d’épargne ou de dépôt et des obligations ou bons de caisse, 

qu’ils soient suisses ou étrangers. Une solution analogue est également consacrée 

par d’autres cantons. Ainsi, le canton de Vaud indique que les intérêts de capitaux 

d’épargne concernent les carnets d’épargne, les livrets de dépôts, les comptes 

courants, comptes postaux, les obligations suisses ou étrangères, les bons de caisse, 

les prêts hypothécaires ou autres ; il est souligné que sont exclus les rendements 

provenant d’actions, de fonds de placement et les autres produits similaires n’ayant 

pas le caractère d’épargne (guide fiscal 2004, code 480). 

Au vu de ce qui précède, il sera admis que par « capitaux d’épargne », le législateur 

entendait les placements du type pater familias, dont, entre autres, les fonds de 

placement en obligations et les obligations dans le mesure où ils sont dépourvus de 

caractère spéculatif (DCCR 204/2004, cause B. ; DCCR 37/2007, cause H.). 

En dernière analyse, les fonds considérés doivent donner droit à un revenu fixe et 

assurer l’obtention sur une certaine durée d’un rendement aussi constant que 

possible. Dans ce cadre, il a été jugé que les dividendes perçus d’une Sàrl ne 

relevaient pas d’intérêts de capitaux d’épargne car la rémunération de la part que le 

contribuable détenait dans la société ne correspondait pas à un intérêt fixe du capital 

investi mais variait en fonction des résultats de cette dernière (DCCR 29/1992, cause 

Commission cantonale de recours 9/12 

 

B.). Dans une lettre du 22 juillet 2005 adressée aux époux H., la division principale de 

l'impôt fédéral direct, de l'impôt anticipé, des droits de timbre de l'administration 

fédérale des contributions, a rappelé que les coupons versés par les obligations font 

partie des intérêts d'épargne en précisant que le fait que les obligations soient 

détenues ou gérées directement par le contribuable, ou à travers un fonds de 

placement obligataire, ne joue aucun rôle. L'administration a souligné que les 

rendements de participations et les autres distributions ne rentrent pas, au contraire, 

dans la définition d'intérêts. La commission a jugé que les fonds de placement 

contenant exclusivement des obligations donnent droit à un revenu fixe, de sorte 

qu’ils représentent, au même titre que des obligations, des « capitaux d’épargne » 

dont les intérêts sont fiscalement déductibles (DCCR 192/2007 du 7.5.2007, cause 

B.). 

4. De jurisprudence constante, le système fiscal genevois est fondé sur l'imposition 

de l'ensemble du revenu au sens large du terme. Les exonérations, exemptions, 

restitutions ou encore, comme en l'espèce, les déductions ont un caractère 

exceptionnel et doivent être expressément prévues par des dispositions qui appellent 

une interprétation restrictive. Il incombe à l’autorité de taxation d’établir les faits qui 

fondent la créance d’impôt ou qui l’augmentent, alors que le contribuable doit alléguer 

et prouver les faits qui suppriment ou réduisent cette créance (ATF 105 Ib 382 ; 

ATF 92 I 253 consid. 2 p. 256/257). Ainsi, il appartient au contribuable de prouver que 

les conditions strictes lui permettant de bénéficier d'une déduction ou d’une 

dérogation au principe général d'imposition sont réunies (Revue fiscale 1989 89; 

RDAF 1995 59; DCCR 79/2001 du 21.6.2001). Le fisc et le contribuable sont tenus de 

collaborer dans l’administration des preuves, soit en précisant les allégations qu’il 

appartient à la partie chargée du fardeau de la preuve de détruire, soit en apportant 

des preuves ou  des indices positifs contraires. L’omission ou l’échec de ces preuves 

contraires peut être considéré comme un indice suffisant de la véracité des 

allégations de la partie adverse si celles-ci sont vraisemblables (ATF 2A.347/2002 du 

2 juin 2003, consid. 2.1 et références citées). En conséquence, il incombe au 

contribuable de prouver que les intérêts de capitaux d'épargne dont il demande la 

déduction répondent à la définition limitative découlant de l’article l’article 2 lettre d 

chiffre 1 LIPP-V. 

5. En l’espèce, la partie intimée a dûment admis en déduction la somme de 918 F, 

constituée des intérêts afférents aux avoirs suivants : compte d’épargne UBS 

(477,60 F), compte personnel UBS 243___ (107,50 F), compte UBS à terme 2% 

(200 F), compte personnel UBS 265___ (132,95 F). La nature de ces montants relève 

du champ d’application de l’article 2 lettre d chiffre 1 LIPP-V. 

D’autre part, les montants relatifs aux rendements d'actions nominatives de sociétés 

Commission cantonale de recours 10/12 

 

suisses (Banque cantonale Vaudoise : 144 F ; Lo Holding Lausanne-Ouchy SA 

Lausanne : 10 F ; Swisscom SA Ittingen : 390 F ; UBS SA : 2'979,60 F) ainsi qu’au 

fonds de rénovation immobilier (3 F), ne donnent pas droit à un revenu fixe . En tant 

que tels, il ne sauraient être admis en déduction. Dans la mesure où ils n’ont pas pour 

objectif l’obtention sur une certaine durée d’un rendement aussi constant que 

possible, les comptes de dividendes de ces actions ont un caractère spéculatif. Sous 

cet angle, ils ne constituent pas des capitaux d’épargne. De plus, le fonds de 

rénovation, par sa nature, n’a pas pour finalité l’épargne. Il ne saurait donc donner 

lieu à un rendement constitutif d’« intérêts de capitaux d’épargne ». Dans ces 

circonstances et au vu des considérations qui précèdent, la partie intimée a refusé à 

bon droit de porter en déduction, en vertu de l’article 2 lettre d chiffre 1 LIPP-V, les 

sommes précitées. A l’appui de ses conclusions, la recourante soutient que la notion 

d’intérêts échus vise ce que rapporte un capital placé, un prêt ou un placement ; tel 

serait le cas de l’intérêt d’un capital investi par un actionnaire. Ce moyen n’est pas 

fondé. L'intérêt rémunère un prêt. Il consiste en une prestation de l'emprunteur 

destinée à dédommager le prêteur pour la privation de son capital et déterminée 

d'après la somme prêtée et la durée du prêt (ATF 52 II 228). On ne saurait en aucun 

cas assimiler un investissement en actions à un prêt, l'investissement en actions ne 

comportant pas un rapport de dette, ni, partant, un dividende à un intérêt. En 

conséquence, les dividendes ne sauraient être assimilés à des intérêts de capitaux 

d’épargne. 

La recourante affirme être victime d’une inégalité de traitement par rapport à un 

contribuable dont la cause a fait l’objet d’une décision de la commission du 25 octobre 

2004 (cause F.). Selon la jurisprudence, un justiciable ne saurait en principe se 

prétendre victime d’une inégalité de traitement au sens de l’article 29 alinéa 1 Cst. 

féd. lorsque la loi est correctement appliquée à son cas, alors même que dans 

d’autres cas semblables, elle aurait reçu une fausse application ou n’aurait pas été 

appliquée du tout (ATF 115, Ia 83 ; 113 Ib 313 ; 113 Ia 456 ; 112 Ib 387 et 

jurisprudences citées ; Revue fiscale 1987 p. 91 ; ATA M.-M. du 5 juin 1991 ; W.-S du 

24 janvier 1990 ; T. du 13 avril 1988 ; E. du 23 mars 1988 ; B. du 24 juin 1987 ; P.E. 

du 13 janvier 2004 ; Auer, L’égalité dans l’illégalité, ZBI : 1978, pp. 281 ss, 290 ss). 

Lorsqu'une autorité prend dans un cas concret une décision qui déroge à la loi, on ne 

saurait en déduire un droit, pour le justiciable qui se trouve dans la même situation, 

d'obtenir une décision qui déroge également à la norme légale (ATF 117 Ib 266 c. 3f, 

p. 270; 117 Ib 414 c. 8c p. 425). Toutefois, si l'autorité déroge à la loi, non pas dans 

quelques cas isolés, mais par une pratique constante, et que tout porte à croire 

qu'elle ne se conformera pas à la loi dans le futur, le justiciable peut alors demander à 

être traité de manière semblable, c'est-à-dire à obtenir la faveur d'un traitement illégal. 

Ainsi, l'intérêt des personnes concernées à l'égalité de traitement ne l'emporte sur 

Commission cantonale de recours 11/12 

 

l'application de la loi que dans le cas où une autorité n'a pas l'intention de renoncer à 

sa pratique illégale (RDAF 1997 p. 388; DCCR 26/2008 du 28.1.2008). En l’espèce, la 

commission n’a pas rendu de décision le 25 octobre 2004 concernant un cas similaire 

à celui de la contribuable. En tout état, il n’apparaît pas que la pratique constante de 

la commission est d’accepter les déductions de dividendes sur actions suisses et de 

fonds de rénovation immobilier. La contribuable ne saurait ainsi se prévaloir d’une 

quelconque inégalité de traitement. 

6. En conclusion, le recours est rejeté. La décision contestée est confirmée. 

7. La recourante demande le versement d’une indemnité à titre de dépens.  

La juridiction administrative peut, sur requête, allouer à la partie ayant entièrement ou 

partiellement gain de cause, une indemnité pour les frais indispensables causés par 

le recours et qu'elle statue dans les limites établies par règlement du Conseil d’Etat, 

cela conformément au principe de proportionnalité, en application de l’article 

87 alinéas 2 et 3 LPA applicable par analogie en vertu de l’article 52 alinéa 4 LPFisc. 

Elle peut allouer à une partie pour les frais indispensables occasionnés par la 

procédure, y compris les honoraires éventuels d’un mandataire, une indemnité de 

200 F à 10'000 F, en application de l’article. 6 du règlement sur les frais, émoluments 

et indemnités en procédure administrative (RFEI ; E 5 10.03). Aucune indemnité n'est 

accordée au contribuable qui plaide en personne (ATA/164/2005 du 22 mars 2005, 

cause J.). La juridiction saisie dispose d'un large pouvoir d'appréciation, non 

seulement quant au principe de l'octroi d'une indemnité, mais aussi quant à sa quotité 

(ATA/383/2007 du 7 août 2007, cause V.). La décision fixant le montant des dépens 

n'a en principe pas besoin d'être motivée ; cependant, elle doit échapper au grief 

d'arbitraire (ATF 114 Ia 332 ; ATA/439/2007 du 27 août 2007, cause C.). Une 

décision est arbitraire lorsqu’elle viole gravement une norme ou un principe juridique 

indiscuté ou lorsqu’elle heurte de manière choquante le sentiment de la justice et de 

l’équité ; il ne suffit pas que la motivation formulée soit insoutenable, il faut encore 

que la décision apparaisse arbitraire dans son résultat (ATF 128 I 177 consid. 2.1 ; 

ATA/645/2005 du 4 octobre 2005, cause G.). 

En l'occurrence, le recours a été rejeté. La contribuable ne saurait donc prétendre au 

versement d’une quelconque indemnité de procédure. 

8. Vu l’issue de la cause, en application de l'article 52 LPFisc, l'émolument mis à la 

charge de la recourante est fixé à 500 F. 

Commission cantonale de recours 12/12 

 

PAR  CES  MOTIFS 

La commission cantonale de recours 

1. déclare le recours recevable, 

2. le rejette, 

3. met à la charge de la recourante un émolument de 500 F, 

4. communique la présente décision en copie avec accusé de réception : 

a) à la recourante, soit pour elle à son mandataire, 

b) à l'administration fiscale cantonale. 

 

 

Siégeants : Antoine Berthoud, président, 
  Elisabeth Gabus-Thorens, vice-présidente, 

Damien Bonvallat, Laurence Dematraz, Yves Dupont, Cyril Mizrahi, 
Myriam Nicolazzi et Patrice Schaer, commissaires, 
Paolo Assaloni, Claude Burnier, Véronique Chevillard, Franco Curti, 
Michel Grandchamp et Zlatimir Wiese, secrétaires-juristes. 

 
 

Au nom de la commission cantonale de recours : 
 
 
 
 Antoine Berthoud Claude Burnier 
 Président Secrétaire-juriste 
 
 
 
 

La présente décision est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès du Tribunal 
administratif (18 rue du Mont-Blanc, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 
30 jours à compter de sa notification (art. 53 LPFisc). L'acte de recours doit être 
dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation de la décision 
attaquée et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné de la décision 
attaquée et des autres pièces dont dispose le recourant. 

Copie conforme de cette décision a été communiquée aux parties à la procédure. 

Genève, le