# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 240113ca-5acd-51f0-86e1-985ce5926c0f
**Source:** Ticino (TI)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2008-06-10
**Language:** it
**Title:** Tessin Camera di diritto tributario 10.06.2008 80.2008.36
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/TI_Gerichte/TI_CATI_001_80-2008-36_2008-06-10.html

## Full Text

Incarto n.

  80.2008.36

  	
  Lugano

  10 giugno
  2008

  	
  In nome

  della Repubblica e Cantone

  Ticino

  	 

	
  La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

  
	
   

  
	
   

  
						

 

	
  composta dai giudici

  	
  Andrea Pedroli, presidente,

  Stefano Bernasconi, Mauro Mini

  

 

	
  segretario

  	
  Fiorenzo Gianinazzi

  

 

 

	
  parti

  	
  RI 1 

  rappr. da: RA 1 

   

  
	
   

  	
  contro

  	 

 

	
   

  	
  RS 1 

   

  

 

	
  oggetto

  	
  ricorso del 27 marzo 2008 contro la decisione del 26 febbraio
  2008 in materia di imposta sugli utili immobiliari.

  

 

 

Fatti

 

 

                                  A.   Con
atto pubblico del 20 febbraio
2007, __________, comproprietari per un mezzo ciascuno delle part. n. __________
e n. __________ RFD di __________, concedevano a RI 1 un diritto di compera
“illimitatamente trasmissibile per cessione o eredità” sugli immobili citati, al prezzo di fr. 825'000.–.

                                         Per quanto
attiene alla durata, il contratto prevedeva che il diritto di compera potesse
essere esercitato fino al 31 agosto 2007 e precisava poi che “qualora la
licenza edilizia dovesse essere rilasciata prima della scadenza, il diritto di
compera dovrà essere esercitato entro 30 (trenta) giorni dalla crescita in giudicato della licenza”.

                                         Con
istanza del 14 maggio 2007
all’Ufficio dei registri di
Locarno, RI 1 chiedeva l’iscrizione della cessione
del diritto di compera a favore di __________, per il prezzo di      fr.
22'000.–. Il trapasso veniva iscritto il 18 maggio 2007.

 

 

                                  B.   Nella
dichiarazione per l’imposta
sugli utili immobiliari, RI 1  faceva valere costi di costruzione e di miglioria per          fr. 14'000.– e costi di acquisto e di vendita per
fr. 8'000.–, azzerando in tal modo l’utile imponibile. 

                                         Notificandogli
la tassazione dell’imposta
sugli utili immobiliari, con decisione del 26 novembre 2007, l’Ufficio di tassazione di
Bellinzona commisurava l’utile imponibile in fr. 22'000.–. Per quanto attiene
ai costi di costruzione e miglioria, spiegava di non avere ammesso in
deduzione l’onorario della __________ per un progetto di massima,
non essendo lo stesso stato espressamente menzionato nel rogito e non essendo stato realizzato; secondo l’autorità
di tassazione, il nuovo
proprietario aveva acquistato i
fondi “al fine di effettuare una ricomposizione particellare (infatti era già prima confinante)”, mentre non
risultava aver depositato alcuna domanda di costruzione. L’Ufficio di
tassazione negava inoltre la
deduzione dei costi di acquisto
e di vendita, in quanto non documentati.

 

 

                                  C.   Il
contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 21 dicembre 2007. In relazione ai costi di acquisto, allegava la nota
d’onorario del notaio e le bollette dell’Ufficio dei registri per l’imposta di bollo e la
tassa di iscrizione. Quanto
alle spese di miglioria,
chiedeva la deduzione
dall’utile immobiliare dell’onorario pagato alla __________ per un progetto di massima; sebbene il
contratto non prevedesse la concessione di diritti sul progetto, per il fatto che la licenza edilizia non
era ancora stata concessa, era solo grazie al progetto che il fondo aveva acquisito
un maggior valore. 

 

 

                                  D.   L’Ufficio di tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, con decisione del 26 febbraio 2008, ammettendo in deduzione le spese di acquisto per fr. 7'386.–. Confermava per contro la
decisione impugnata con
riferimento ai costi di progettazione, sottolineando ch’egli stessi sono considerati spese di miglioria solo se la costruzione è stata realizzata, ma anche se un
progetto di massima serve ad ottenere una licenza preliminare che dimostri
l’assenza di impedimenti di diritto pubblico. Nella fattispecie, tuttavia la
costruzione progettata non era
stata realizzata né era stata presentata una domanda di costruzione. 

 

 

                                  E.   Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente la deduzione dell’onorario per l’allestimento del progetto di massima da parte della __________.
Egli avrebbe commissionato a quest’ultima
la progettazione di una casa
d’appartamenti sui mappali acquistati ma si sarebbe subito accorto che, senza
l’accordo dei proprietari confinanti, che dovevano concedere una servitù di
deroga alle distanze legali, nulla sarebbe stato realizzabile. Esaminato il
progetto di massima, i vicini avrebbero negato la deroga richiesta ma avrebbero
manifestato interessamento alla cessione del diritto di compera. Il ricorrente esclude che fosse sua intenzione, dal principio, cedere il diritto di compera ai vicini, con un sovrapprezzo di fr.
20'000.–; tale opzione si
sarebbe fatta strada solo dopo essersi reso conto della necessità di ottenere
il loro accordo per la realizzazione del progetto. A suo avviso è pertanto ininfluente che gli
acquirenti realizzino il progetto in discussione, avendo essi acquistato i terreni solo in funzione del progetto stesso. 

 

 

Diritto

 

 

                                   1.   1.1.

                                         Lo Stato
preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai
guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti
di esso (art. 123 LT).

                                         Il
tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte
sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di
una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona
assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza
che entri in considerazione la
complessiva capacità contributiva del soggetto dell'imposta, il tributo in
esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli,
L'imposizione degli utili
immobiliari – Commentario degli
articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e
transitorie, Lugano 1996, p. 59).

 

                                         1.2.

                                         L'utile
imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento.
Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di
investimento (art. 128 cpv. 1 LT). 

                                         Tuttavia,
se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di
stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale
valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).

 

 

                                   2.   2.1.

                                         Per
l'art. 134 cpv. 1 LT, sono considerati costi di investimento:

                                         Ÿ  i
costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di iscrizione, di bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate
a un mediatore;

                                         Ÿ  i
costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato, quali i costi di
costruzione e di miglioria, come pure i contributi di miglioria e le tasse di allacciamento;

                                         Ÿ  le
indennità versate per la costituzione di servitù o di oneri fondiari a favore del fondo alienato,
rispettivamente quelle versate per liberarlo da servitù e oneri fondiari che lo
gravavano al momento del precedente acquisto.

 

                                         2.2.

                                         Per
quanto attiene, in particolar modo, ai costi di costruzione e di miglioria,
la loro computabilità presuppone che essi abbiano aumentato il valore del fondo
alienato, cioè che abbiano apportato
all'immobile un miglioramento
duraturo, di fatto o di diritto.

                                         È
peraltro irrilevante che la spesa sostenuta abbia condotto di fatto ad un
incremento di valore corrispondente: dato il suo carattere di costo finalizzato
all'aumento del valore, esso deve essere computato in misura corrispondente
all'importo effettivamente pagato (Soldini/Pedroli,
op. cit., p. 258 e dottrina ivi citata).

                                         Computabili
sono in primo luogo tutti i costi di costruzione, ivi comprese le spese per misurazioni, prestazioni
d'opera, canalizzazione, recinzione, realizzazione di un giardino, ecc. Il caso più importante è quello della
costruzione su di un fondo non
edificato; vengono tuttavia considerati anche tutti i costi per costruzioni realizzate in relazione ad un edificio già esistente (Soldini/Pedroli,
op. cit., p. 258 e dottrina e giurisprudenza ivi citate).

                                      

                                         2.3.

                                         Non
possono essere fatte valere le spese che sono state dedotte nella determinazione del reddito o dell'utile nell'ambito
della tassazione ordinaria
(art. 134 cpv. 2 LT).

 

 

                                   3.   Nella
fattispecie, come detto in narrativa, la controversia fra le parti verte sulla
computabilità, quali spese che hanno aumentato il valore del fondo alienato,
dei costi pagati dal venditore per un progetto di costruzione non utilizzato.

 

                                         3.1.

                                         La deduzione delle spese di progettazione (onorario dell'architetto e dell'ingegnere) è generalmente considerata spesa
di miglioria deducibile, quando
la costruzione in questione è stata realizzata (RF 34/1979 p. 259;
Guhl, Die Spezialbesteuerung der
Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1953, p. 225; CDT n. 338 del 22 novembre
1989, pubblicata in RDAT I-1992 p. 275). Lo stesso dicasi di piani di costruzione relativi a un complesso di fondi e che
ne rendono possibile l'alienazione.

                                         Non va
dimenticato, a questo riguardo, che la complessità della vigente legislazione edilizia induce sovente i proprietari
di immobili a far allestire progetti di massima in vista dell'ottenimento di
una licenza preliminare oppure di un permesso di costruzione che dimostri l'assenza di impedimenti di
diritto pubblico all'esecuzione
dei lavori previsti, accertando, rispettivamente, le principali condizioni di edificazione, nel caso della licenza preliminare, e la conformità della
domanda al diritto materiale, nel caso del permesso di costruzione (Scolari,
Commentario della legge edilizia
del Cantone Ticino, Bellinzona 1976, p. 213 s., con riferimenti, nonché p.
271).

 

                                         3.2.

                                         Più
differenziata è la questione
della deducibilità dei costi di progetti non realizzati. In simili casi occorre
esaminare concretamente in che rapporto stanno con il progetto definitivo e in
quale misura hanno contribuito al suo allestimento. La progettazione di un immobile costituisce un
procedimento globale che conduce al progetto maturo per la realizzazione. Essa procede per stadi, ognuno dei
quali comporta attività più o meno funzionali rispetto al risultato finale e di conseguenza costi più o meno
elevati. Determinante è che i costi di progettazione si siano effettivamente prodotti globalmente e che abbiano
diminuito il guadagno del proprietario (Soldini/Pedroli, op.
cit., p. 259). La Camera di diritto tributario ne ha ammesso la computabilità quali costi di investimento, quando
i costi di progettazione sono
stati necessari, per documentare la capacità edificatoria del fondo e quindi
per conseguire il prezzo pattuito nel rogito (RDAT I-1992 p. 275); l'ha invece
negata in casi in cui è stato accertato che il progetto realizzato differiva
sostanzialmente da quello per cui il contribuente aveva sostenuto le spese
fatte valere, sicché il progetto iniziale non aveva avuto alcun influsso sul
prezzo di vendita (CDT n. 275 del 31 ottobre 1991; CDT n. 270 del
12 dicembre 1994).

                                         Questa
Camera ha anche negato che avesse diritto di far valere tutti i costi di progettazione un architetto che, in relazione alla casa venduta, aveva allestito due
progetti alternativi, uno in vista della demolizione della casa esistente ed uno finalizzato al suo semplice
ampliamento. Infatti, nel contratto di compravendita, si menzionava l’inclusione nel prezzo del solo progetto per l’ampliamento (RDAT I–1998 n.
12t p. 404 ss.).

                                         Sempre secondo la
giurisprudenza cantonale, non rientra fra i costi di investimento
deducibili dall’utile immobiliare la spesa per un progetto di costruzione non
utilizzato dal venditore ma necessario, a suo dire, per dimostrare
all’acquirente le possibilità edificatorie del fondo. Il fatto, addotto dal
contribuente, che in seguito a un’alluvione l’autorità avesse contestato
l’edificabilità di una parte del fondo in questione, in considerazione della
sua natura boschiva, non è stato considerato sufficiente a giustificare una
spesa di diverse decine di migliaia di franchi per un progetto di costruzione.
Sarebbe a tal fine stato sufficiente il rapporto geologico preliminare pagato
un paio di migliaia di franchi, che è stato ammesso in deduzione dall’autorità
fiscale (CDT n. 80.98.00265 del 4 gennaio 1999, citata in Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Complemento al Commentario, Lugano, 2003, pp. 165-166).

 

                                         3.4.

                                         Venendo
al caso in esame, il ricorrente non nega che il progetto da lui commissionato __________ non sia stato impiegato
dai compratori del fondo. Ritiene peraltro che tale circostanza sia ininfluente,
per il fatto che senza tale progetto gli acquirenti non avrebbero deciso di
farsi cedere il diritto di compera, pagandogli un sovrapprezzo. 

 

                                         3.5.

                                         Ora, come
già accennato, la computabilità, quale costo di miglioria, della spesa per un progetto non utilizzato deve considerarsi,
secondo la giurisprudenza della Camera di diritto tributario, eccezionale. E tale è il caso quando, al cospetto di immobili di conformazione del tutto particolare (ad esempio rustici diroccati, rovine), un progetto
di massima serve a dimostrare l'edificabilità, di per sé non evidente, di un
determinato fondo o complesso di fondi (CDT n. 251 del 4 ottobre 1991 in re
B.R.; inoltre CDT n. 80.98.00265 del 4 gennaio 1999 consid. 6.6.).

                                         È
immediatamente evidente che il caso del ricorrente non rientra nella casistica
eccezionale descritta. Il
progetto allestito dal ricorrente, tramite il proprio studio tecnico, non
ha dimostrato l’edificabilità dei fondi ceduti. Anzitutto, uno dei due terreni
in discussione era già
edificato (il mapp. __________). Inoltre, il semplice allestimento di un progetto
di massima non è per sé stesso idoneo a comprovare l’edificabilità di un
terreno, nella misura in cui non viene sottoposto all’autorità ai fini
dell’ottenimento di una licenza edilizia almeno preliminare. 

 

                                         3.6.

                                         Appare
poi decisiva la circostanza che neppure il ricorrente sostenga di aver ceduto
il progetto in questione ai
compratori. Non può quindi essere seguito il suo ragionamento, laddove sostiene che i proprietari del fondo confinante
avrebbero deciso di acquistare “soltanto in funzione di detto progetto” e che le parti si sarebbero “accordate per la
cessione del diritto di compera
con il prezzo aumentato delle spese sostenute da RI 1, tra le quali, evidentemente,
quelle del progetto in questione”.
Se così fosse, il progetto sarebbe stato ceduto ai cessionari del diritto di compera, cosa che come detto non si è
verificata. 

                                         Ancora
nella lettera del 14 aprile 2008, il giudice delegato si è rivolto al
ricorrente, chiedendogli di inviare copia del progetto e di “eventuale scambio di corrispondenza con gli acquirenti in
relazione al progetto in questione”. Nella sua risposta, il contribuente
si è limitato a trasmettere alla Camera il progetto, indicando che nella seconda
parte dello stesso “vengono pure contemplati i mappali di proprietà __________”.

                                         Che il
ricorrente possa avere pensato di allettare i proprietari del fondo limitrofo
con l’allestimento di un progetto che si estendeva anche al terreno già di loro
proprietà non si può escludere. Ma resta il fatto che essi non hanno mostrato
alcun interesse per il progetto stesso, tanto è vero che, come ha rilevato
l’Ufficio di tassazione, essi non hanno neppure
successivamente inoltrato all’Ufficio tecnico comunale una domanda di costruzione. 

                                         Del
resto, il prezzo di fr. 22'000.– si riferisce manifestamente solo alla cessione del diritto di compera e non include
il trasferimento del progetto. Se poi le parti avessero convenuto di trasferire
anche il progetto in discussione,
ciò sarebbe potuto avvenire separatamente dalla cessione del diritto di compera dei fondi. 

 

                                         3.7.

                                         Ne
consegue che il prezzo di fr. 22'000.–, pattuito fra le parti, si riferisce
palesemente alla sola cessione
del diritto di compera dei mappali trasferiti. Né si intravedono i presupposti
per far rientrare l’allestimento del progetto di massima fra le eccezioni alla regola per cui i costi di
progettazione sono deducibili
quali spese di miglioria solo
quando sono realizzati. Infatti, come rilevato, il progetto allestito dal
ricorrente non è servito a dimostrare l’edificabilità dei fondi in questione. 

 

                                         3.8.

                                         Si può ancora aggiungere
una considerazione tratta da una sentenza che si riferiva a sua volta al caso
di un venditore che svolgeva la professione di architetto e che aveva fatto
valere quale costo di miglioria l’onorario pagato al proprio studio professionale
per l’allestimento di progetti non realizzati. La Camera aveva rilevato che “il
ricorrente, architetto di professione, si è deliberatamente assunto il rischio
di affrontare un lavoro inutile per poter vendere il terreno con la casa ivi
edificata. Si può supporre tranquillamente che, se egli non fosse stato un
architetto, mai avrebbe commissionato ad un professionista un lavoro come
quello che egli stesso ha invece intrapreso”. Aveva poi aggiunto che “d’altra
parte, se si ammettesse la deducibilità di ogni spesa di progettazione non
sfociata in una costruzione, si inviterebbero architetti ed ingegneri a dare
lavoro a se stessi in misura illimitata, fino ad azzerarsi gli utili
immobiliari: basterebbe infatti realizzare tanti progetti quanti ne occorrono
perché il relativo onorario uguagli il probabile utile immobiliare” (cfr. RDAT I–1998 n. 12t consid. 7.5.).

                                         Considerazioni che si
attagliano anche al caso in esame.

 

 

                                   4.   Il
ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali
sono a carico del ricorrente, soccombente.

 

 

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

 

 

dichiara e
pronuncia

 

 

 

                                   1.   Il ricorso
è respinto.

 

                                   2.   Le spese
processuali consistenti:

                                         a. nella
tassa di giustizia di                                  fr.    400.–

                                         b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–

                                         per un
totale di                                                       fr.    480.–

                                         sono a
carico del ricorrente.

 

                                   3.   Contro il
presente giudizio è dato
ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro
30 giorni (art. 73 LAID; art.
82 ss. LTF).

 

                                   4.   Intimazione
a: 

	
   

  	
  -; 

  -; 

  -. 

   

  
	
   

  	
   

  	 

				

                                         Copia per
conoscenza:

                                         - municipio di.

 

 

 

 

 

per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello

Il presidente:                                                          Il
segretario: