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**Case Identifier:** cc7316b1-11d0-5a52-b1b1-7849c0a2694d
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2008-12-02
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 02.12.2008 A-1559/2006
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1559-2006_2008-12-02.pdf

## Full Text

Cour I
A-1559/2006 et A-1560/2006
{T 0/2}

A r r ê t  d u  2  d é c e m b r e  2 0 0 8

Pascal Mollard (président du collège), 
Thomas Stadelmann et Salome Zimmermann, juges,
Raphaël Bagnoud, greffier.

X_______ SA, ***,
représentée par l'Etude Oberson & Associés, ***,
recourante,

contre

l'Administration fédérale des contributions AFC, 
Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, 
Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne,
autorité inférieure.

TVA; 1er janvier 1999 au 31 décembre 2000 (OTVA), 
1er janvier 2001 au 31 décembre 2003 (LTVA); art. 14 
ch. 14 OTVA, art. 18 ch. 18 LTVA : opérations relatives à 
l'activité des intermédiaires d'assurances.

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Composit ion

Parties

Objet

A-1559/2006

Faits :

A.
X_______ SA, sise à ***, fut constituée le 31 mai 1989 et a pour but, 
selon l'extrait  du registre du commerce du canton de ***,  d'effectuer 
des  opérations  d'assurances  et  de  réassurances  autres  que  les 
assurances directes vie,  sans limitation géographique. X_______ SA 
(ci-après: l'assujettie) est immatriculée dans le registre des assujettis à 
la TVA depuis le 1er janvier 1995. Y_______ est une fondation de droit 
privé sise à *** qui fut constituée le 5 janvier 1965 et qui a pour but, 
selon l'extrait du registre du commerce du canton de ***, de garantir 
ses  assurés,  selon  le  principe  de  la  mutualité,  contre  les 
conséquences économiques de la maladie et de l'accident. L'assujettie 
fait  partie des membres fondateurs de Y_______, dont elle siège au 
conseil de fondation.

B.
A la suite d'un contrôle opéré auprès de l'assujettie dans le courant du 
mois  de  mars  2004,  l'AFC  établit  les  décomptes  complémentaires 
(DC)  nos ***  et  ***  du  30 mars  2004,  la  reconnaissant  débitrice  des 
montants respectifs de Fr. 102'064.-- et de Fr. 155'299.--, plus intérêts 
moratoires  dès  le  30  avril  2002,  à  titre  de  TVA  pour  les  périodes 
fiscales  allant  du  1er janvier  1999  au  31  décembre  2000, 
respectivement du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2003. La TVA due 
concernait  les  commissions  annuelles  de  gestion  versées  par 
Y_______.

C.
Par courrier du 28 juin 2004, l'assujettie contesta les reprises fiscales 
résultant  des  DC  précités,  concluant  à  l'exemption  de  la  TVA  des 
commissions annuelles de gestion qu'elle avait perçues de la part de 
Y_______.  Par  décisions  formelles  du  20  septembre  2004,  l'AFC 
confirma les DC en question et les créances d'impôt en résultant. Elle 
considéra que l'imposition desdites commissions était justifiée dans la 
mesure où elles constituent la contrepartie des conditions d'exclusivité 
concédées par l'assujettie.

D.
Contre  ce  prononcé,  l'assujettie  forma  réclamation  par  actes  du 
20 octobre  2004,  concluant  à  l'annulation  des  décisions  et  des  DC 
susmentionnés. A l'appui de ses conclusions, l'assujettie exposa qu'au 

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cours de la séance du Comité du Conseil de fondation de Y_______ 
du 25 juin 1997, dont le procès-verbal fait office d'avenant au contrat 
du  29  octobre  1993,  les  membres  dudit  Conseil  avaient  accepté  la 
proposition  de  la  direction  générale  de  renoncer  à  la  clause 
d'exclusivité contenue dans les accords de collaboration conclus avec 
les différentes institutions fondatrices de la caisse-maladie Y_______. 
Quant  aux  commissions  annuelles  de  gestion,  l'assujettie  soutint 
qu'elles  furent  versées  en  contrepartie  d'une  activité  caractéristique 
d'intermédiaire  d'assurances  exclue  du  champs  de  l'impôt,  qui 
consiste en la gestion des contrats et en l'assistance aux clients d'un 
portefeuille  d'assurances.  Par  décisions  du  30  janvier  2006,  l'AFC 
rejeta les réclamations formées par l'assujettie.

E.
A l'encontre de ces décisions,  l'assujettie  (ci-après: la  recourante)  a 
interjeté  recours  auprès  de  la  Commission  fédérale  de  recours  en 
matière  de  contributions  (CRC)  par  mémoires  du  2  mars  2006.  En 
réitérant  les  conclusions  formulées  précédemment,  elle  a  repris  en 
substance  l'argumentation  développée  devant  l'AFC.  Dans  ses 
réponses du 22 mars 2006, l'AFC a conclu au rejet des recours, avec 
suite de frais, et a renoncé à présenter de plus amples observations, 
dès lors  que la  recourante n'avait  pas fait  valoir  d'autres arguments 
que ceux précédemment invoqués. A fin 2006, la CRC a transmis les 
dossiers au Tribunal administratif fédéral.

F.
Par ordonnances du 8 février 2008, le Tribunal administratif fédéral a 
invité  la  recourante  et  l'autorité  intimée  à  prendre  position  sur 
l'exigence  du  contrat  écrit  de  collaboration/d'agence  au  regard  de 
l'art. 45a de l'ordonnance du 29 mars 2000 relative à la loi sur la TVA 
(OLTVA, RS 641.201) et de la communication de l'AFC du 27 octobre 
2006  concernant  la  pratique  (Traitement  des  vices  de  forme).  Par 
courriers  du  19  février  2008,  l'AFC a  fait  savoir,  d'une  part,  qu'elle 
considère que la production d'un contrat écrit constitue la façon la plus 
appropriée  de  prouver  l'existence  d'activités  d'intermédiaire 
d'assurances  et,  d'autre  part,  a  relevé que  la  recourante  ne saurait 
tirer aucun droit de l'art. 45a OLTVA, dès lors qu'elle avait procédé aux 
reprises fiscales litigieuses au motif que les prestations effectuées par 
la recourante ne constituent pas, sur le plan matériel, des opérations 
d'assurances au sens de l'art. 14  ch. 14  de  l'ordonnance du 22 juin 
1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA, RO 1994 1464 et 

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les modifications ultérieures), respectivement de l'art. 18 ch. 18 de  la 
loi  fédérale  du  2 septembre  1999  régissant  la  taxe  sur  la  valeur 
ajoutée (LTVA, RS 641.20). Dans ses prises de position du 11 mars 
2008, la recourante a estimé que, dans la mesure où le nouvel art. 45a 
OLTVA  entre  en  ligne  de  compte,  son  application  conduit  à  un 
renforcement de sa position.

G.
Par ordonnances du 27 mai  2008,  le  Tribunal  administratif  fédéral  a 
invité  la  recourante  à  se  déterminer  sur  l'influence,  pour  les 
procédures en cause,  de l'arrêt  du Tribunal  fédéral  2C_612/2007 du 
7 avril  2008.  Par  déterminations  du  17  juin  2008,  la  recourante  a 
exposé  que  l'arrêt  susmentionné  confortait  sa  position  sur  le  plan 
matériel  et  a  maintenu ses conclusions. Par ordonnances des 23 et 
25 juin  2008,  ainsi  que  par  lettres  du  2 juillet  2008,  le  Tribunal 
administratif  fédéral  a  demandé  à  l'AFC  de  se  prononcer  sur 
l'influence,  pour  les  présentes  causes,  de  l'arrêt  du  Tribunal  fédéral 
susmentionné, ainsi  que sur la réalisation des conditions de l'art. 14 
ch. 14 OTVA, respectivement de l'art. 18 ch. 18 LTVA, dans l'hypothèse 
où la validité de l'avenant du 25 juin 1997 serait admise. Par courriers 
du  15 juillet  2008,  l'autorité  intimée  a  déclaré  qu'elle  estimait  que 
l'arrêt  en  question  ne  saurait  influer  sur  les  procédures  en  cause, 
compte  tenu  des  différences  qu'il  présente  avec  ces  dernières 
s'agissant  de l'objet  du litige et  de la  nature de la question à juger. 
L'AFC  ne  s'est  en  revanche  pas  exprimée  sur  la  réalisation  des 
conditions des dispositions précitées, pour le cas où la validité dudit 
avenant serait reconnue.

Les  autres  faits  seront  repris,  pour  autant  que  besoin,  dans  les 
considérants qui suivent.

Droit :

1.

1.1 Conformément à l'article 8 al. 1 des dispositions transitoires de la 
Constitution  fédérale  de  la  Confédération  suisse  du  29  mai  1874 
(aCst.),  en  vigueur  jusqu'au  31  décembre  1999,  et  à  l'article  196 
ch. 14 al. 1 de la Constitution fédérale de la Confédération Suisse du 
18 avril  1999 (Cst.,  RS 101),  dans sa teneur jusqu'au 31 décembre 

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2006,  le  Conseil  fédéral  était  tenu  d'édicter  des  dispositions 
d'exécution relatives à la TVA qui devaient avoir effet jusqu'à l'entrée 
en vigueur d'une législation fédérale en la matière. Sur cette base, le 
Conseil fédéral a adopté l'OTVA. Le 2 septembre 1999, le Parlement a 
introduit la LTVA. Cette dernière, entrée en vigueur le 1er janvier 2001 
(arrêté du Conseil fédéral du 29 mars 2000, RO 2000 1346), a abrogé 
l'OTVA.  Toutefois,  selon  l'article 93  al. 1  LTVA,  les  dispositions 
abrogées  ainsi  que  leurs  dispositions  d'exécution,  demeurent 
applicables,  sous  réserve  de  l'article 94  LTVA,  à  tous  les  faits  et 
rapports juridiques ayant pris naissance au cours de leur validité. En 
l'occurrence, l'article 94 LTVA n'entre pas en considération en ce qui 
concerne  les  périodes  fiscales  du  1er trimestre  1999  au  4e trimestre 
2000.  L'OTVA  demeure  donc  applicable  aux  faits  antérieurs  au 
1er janvier 2001. Il s'impose par contre, au regard de cette disposition, 
de  faire  application  de  la  LTVA  s'agissant  des  périodes  fiscales, 
également litigieuses, allant du 1er trimestre 2001 au 4e trimestre 2003.

1.2 Jusqu'au  31  décembre  2006,  les  décisions  sur  réclamation 
rendues  par  l'AFC pouvaient  faire  l'objet  d'un  recours  auprès  de  la 
CRC dans les trente jours qui suivaient leur notification (art. 53 OTVA 
et  65  LTVA dans  sa  teneur  jusqu'au  31 décembre  2006). Depuis  le 
1er janvier 2007, et sous réserve des exceptions prévues à l'article 32 
de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral 
(LTAF, RS 173.32), celui-ci, en vertu de l'article 31 LTAF, connaît des 
recours contre les décisions au sens de l'article 5 de la loi fédérale du 
20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) 
prises par les autorités mentionnées aux articles 33 et 34 LTAF. Dès 
lors,  conformément  à  l'article  53  al.  2  LTAF,  les  recours  pendants 
devant les Commissions fédérales de recours ou d'arbitrage ou devant 
les  services  de  recours  des  départements  au  1er janvier  2007  sont 
traités  par  le  Tribunal  administratif  fédéral  dans  la  mesure  où  il  est 
compétent. Les recours sont  jugés sur la  base du nouveau droit  de 
procédure.  Selon  les  articles  37  LTAF  et  2  al.  4  PA,  la  procédure 
devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la PA, pour autant 
que la LTAF n'en dispose pas autrement.

En l'occurrence, les deux décisions sur réclamation de l'AFC ont été 
rendues  le  30  janvier  2006  et  ont  été  notifiées  le  lendemain  à  la 
recourante. Les deux recours ont  été  adressés à la  CRC le 2 mars 
2006. Ils interviennent ainsi dans le délai légal prescrit par l'article 50 
PA.  En  outre,  en  tant  qu'ils  satisfont  aux  exigences  posées  à 

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l'article 52  PA,  les  recours  sont  recevables,  de  sorte  qu'il  y  a  lieu 
d'entrer en matière.

1.3 D'après  l'article  24  de  la  Loi  de  procédure  civile  fédérale  du 
4 décembre 1947 (PCF, RS 273) en relation avec l'article 4 PA, il y a 
lieu de réunir en une seule procédure des recours qui présentent une 
étroite unité dans le contenu de leur état de fait et dans lesquels se 
posent  les  mêmes  questions  de  droit  (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, 
Prozessieren  vor  dem  Bundesverwaltungsgericht,  Bâle  2008,  note 
marg. 3.17). Une telle solution répond en effet à un souci d'économie 
de procédure et correspond en outre à l'intérêt de toutes les parties 
(ATF  122  II  368  consid. 1a;  voir  aussi  les  arrêts  du  Tribunal 
administratif  fédéral  A-1380/2006  et  A-1381/2006  du  27  septembre 
2007 consid. 2).

En  l'occurrence,  la  recourante  a  déposé,  en  date  du  2  mars  2006, 
deux  recours  auprès  de  la  CRC,  par  lesquels  elle  a  formellement 
contesté les décisions sur réclamation rendues par l'AFC le 30 janvier 
2006. Il est indiscutable que celles-ci présentent une étroite unité dans 
les faits et posent les mêmes questions juridiques, à savoir celles de la 
nature  et  du  traitement,  sur  le  plan  de  la  TVA,  des  commissions 
annuelles  de gestion  versées par  Y_______ à  la  recourante. Le  fait 
qu'elles concernent des périodes fiscales distinctes, l'une traitant des 
questions précitées sous l'angle de l'OTVA, la seconde sous l'angle de 
la  LTVA, ne modifie  en rien  cette  appréciation  (cf. arrêt  du  Tribunal 
fédéral 2C_743/2007 et 2C_744/2007 du 9 juillet 2008 consid. 1; arrêts 
du  Tribunal  administratif  fédéral  A-1636/2006  et  A-1637/2006  du 
2 juillet 2008 consid. 1.3, A-1585/2006 et A-1586/2006 du 9 juin 2008 
consid. 1.3). Il apparaît dès lors judicieux de ne rendre qu'une seule et 
même décision en la matière, de procéder à une jonction de cause, 
sans qu'il se justifie de rendre, au surplus, une décision incidente de 
jonction séparément  susceptible de recours,  celle-ci  ne pouvant  pas 
causer de préjudice irréparable (art. 46 al. 1 let. a PA a contrario).

1.4 Enfin, il reste à préciser l'objet du litige, tendant au seul examen 
des  commissions  annuelles  de  gestion  versées  par  Y_______  à  la 
recourante. En l'occurrence, il s'agit donc, dans un premier temps, de 
déterminer si  la recourante a réalisé des opérations entrant dans le 
champ  d'application  de  la  TVA,  en  principe  imposables,  en 
contrepartie  desdites  commissions.  Dans  l'affirmative,  il  sera  alors 
question,  dans  un  second  temps,  d'établir  si  les  prestations  en 

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question doivent bénéficier de l'exonération au sens impropre prévue 
par  l'article  14  ch.  14  OTVA,  respectivement  par  l'article 18 ch. 18 
LTVA.

A cette fin,  il  convient en premier lieu de s'arrêter brièvement sur la 
notion  d'opération  imposable  (consid.  2).  Il  sera  ensuite  traité  des 
conditions  régissant  les  opérations  relatives  à  l'activité  des 
intermédiaires  d'assurances  (consid.  3).  Il  y  aura  également  lieu, 
compte  tenu  de  l'état  de  fait  du  présent  litige  et  des  questions 
juridiques  qu'il  soulève,  de  rappeler  l'importance  du  critère 
économique  pour  établir  l'existence  et  l'étendue  d'une  prestation 
soumise à la TVA ainsi que d'apporter certaines précisions relatives au 
droit  des  contrats  (consid. 4).  Il  s'agira  finalement  d'en  tirer  les 
conséquences qui s'imposent au cas d'espèce (consid. 5).

2.

2.1 Aux termes de l'article 4 let. b OTVA, respectivement de l'article 5 
let.  b  LTVA,  sont  soumises  à  l'impôt  les  prestations  de  services 
effectuées par  des  assujettis  à  titre  onéreux sur  le  territoire  suisse, 
pour  autant  qu'elles  ne  soient  pas  expressément  exclues  de  son 
champ  en  vertu  de  l'article 14  OTVA,  respectivement  de  l'article  18 
LTVA.

2.1.1  Une  transaction  est  effectuée  à  titre  onéreux,  soit  contre 
rémunération,  s'il  y  a  échange  d'une  prestation  et  d'une  contre-
prestation, entre lesquelles doit exister un rapport économique étroit, 
entre un ou plusieurs prestataires, dont l'un au moins est assujetti à la 
TVA,  et  un  ou  plusieurs  bénéficiaires.  Pour  qu'une  opération  entre 
dans le champ de la TVA, l'existence d'une contre-prestation est donc 
nécessaire (cf. ATF 126 II  249 consid. 4a,  443 consid. 6a; arrêts  du 
Tribunal  fédéral  2C_284/2008  du  23  septembre  2008  consid. 2.1  et 
2A.245/2005 du 9 août 2006 consid. 4.1; décision de la CRC du 11 
janvier 2000 in : JAAC 64.80 consid. 3a/bb;  DANIEL RIEDO,  Von Wesen 
der  Mehrwertsteuer  als  allgemeine  Verbrauchsteuer  und  von  den 
entsprechenden  Wirkungen  auf  das  schweizerische  Recht,  Berne 
1999,  ch. 6,  p. 223  ss,  en  particulier  ch. 6.4.2,  p. 239  ss; 
IVO P. BAUMGARTNER,  in Mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über 
die Mehrwertsteuer, Bâle 2000, n. 6 et 8 ad art. 33 al. 1 et 2 LTVA).

2.1.2 En outre, selon l'article 6 al. 1 OTVA, respectivement l'article 7 
al.  1  LTVA,  est  considérée  comme  prestation  de  services  toute 

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prestation qui ne constitue pas la livraison d'un bien. Il y a également 
prestation  de  services,  aux  termes  de  l'article  6  al.  2  let. b  OTVA, 
respectivement  de  l'article  7  al.  2  let.  b  LTVA,  lorsqu'il  y  a 
engagement à ne pas commettre un acte ou lorsqu'un acte ou une 
situation  est  toléré.  Toutes  les  prestations  négatives  ne  sont 
cependant pas déterminantes au regard de la TVA. Pour le devenir, 
elles  doivent  résulter  d'un  véritable  engagement  du  débiteur,  par 
lequel celui-ci manifeste sa volonté de s'abstenir ou de supporter un 
comportement  et  de  procurer  ainsi  délibérément  à  un  tiers  un 
avantage  économique. Le simple  fait  de  laisser  faire  ou de  souffrir 
une situation sans avoir contracté le moindre engagement ne saurait 
constituer une prestation de services au sens de l'article 6 al. 2 let. b 
OTVA,  respectivement  de  l'article  7  al.  2  let. b  LTVA 
(CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER,  Handbuch  zum Mehrwertsteuergesetz, 
2e éd., Berne 2003, ch. 279).

2.2 Il  convient encore de rappeler  que l'on distingue les opérations 
qui  sont  à  l'intérieur  de  celles  qui  sont  en  dehors  du  champ 
d'application  de  la  TVA.  Comme  relevé  ci-dessus  (consid.  2.1  ci-
avant), il  importe, dans un premier temps, de déterminer s'il  y a eu 
échange  de  prestations.  Dans  l'affirmative,  il  s'agit  alors,  dans  un 
deuxième temps, de vérifier si les opérations en question remplissent 
les  conditions  d'une  exonération  au  sens  impropre  de  l'article  14 
OTVA, respectivement de l'article 18 LTVA (cf. JAAC 63.93 consid. 4 
in initio; RIEDO, op. cit. p. 143 ss; PASCAL MOLLARD, La TVA suisse et la 
problématique  des  exonérations,  in Archives  de  droit  fiscal  suisse 
vol. 63 p. 443 ss, p. 448).

3.
Il s'impose donc de s'attacher aux dispositions des articles 14 ch. 14 
OTVA et 18 ch. 18 LTVA.

3.1 Aux  termes  des  dispositions  précitées,  les  opérations 
d'assurances et de réassurances, y compris les opérations relatives 
à  l'activité  des  courtiers  ou  des  intermédiaires  d'assurances,  sont 
exclues du champ de l'impôt. Les exonérations des articles 14 OTVA 
et  18  LTVA  sont  des  exonérations  improprement  dites,  car  la 
déduction de l'impôt préalable est exclue (art. 13 OTVA, 17 LTVA). De 
telles  exonérations,  qui  sont  généralement  considérées  comme 
contraires au système d'un impôt général de consommation et peuvent 
aboutir  à  des  distorsions  de  la  concurrence  ainsi  qu'à  des  taxes 

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occultes, doivent être interprétées de façon restrictive (ATF 124 II 372 
consid. 6a,  193  consid. 5e;  arrêt  du  Tribunal  administratif  fédéral 
A-1494/2006 du 21 septembre 2007 consid. 4 confirmé par l'arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 5).

3.2 Ni  l'OTVA  ni  la  LTVA  ne  définissent  la  notion  d'« opérations 
relatives à l'activité des courtier ou des intermédiaires d'assurances ». 
Il faut d'abord relever que l'exonération dont il est question requiert la 
réalisation de deux conditions bien distinctes et séparées. D'une part, 
il s'agit de remplir la condition de l'intermédiaire d'assurances, qui est 
une notion  technique,  tant  pour  l'intermédiarité  que pour  le  concept 
d'assurances lui-même. D'autre part, il est nécessaire de prouver que 
l'on  est  bien  en  présence  d'opérations  relatives  à  dite  activité 
d'intermédiaire d'assurances (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral 
A-1494/2006 du 21 septembre 2007 consid. 4.1.1 confirmé par l'arrêt 
du Tribunal fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008).

3.2.1 A  la  simple  lecture  du  texte  des  articles  14  ch.  14  OTVA et 
18 ch. 18 LTVA, la notion d'intermédiaire d'assurances n'apparaît pas 
clairement.  Alors  que  la  version  allemande  utilise  les  termes  de 
« Versicherungsvertreter »  et  de  « Versicherungsmakler »,  la  version 
française  employe  les  termes  de  « courtiers »  et  d'« intermédiaires 
d'assurances »  et  la  version  italienne  ceux  d'« agente »  et 
d'« intermediario d'assicurazione ». La notion assez large et imprécise 
d'intermédiaire d'assurances, tout comme la référence, dans le texte 
français, au contrat de courtage (art. 412 CO) et celle, dans le texte 
italien,  au  contrat  d'agence  (art.  418a  CO),  marque  la  volonté  du 
législateur d'englober les différents cas de figure des représentants en 
assurances, indépendamment de la forme juridique choisie. Alors que 
l'agent  d'assurances  agit  en  principe  sur  mandat  de  la  compagnie 
d'assurances,  le  courtier  en  assurances intervient  généralement  sur 
mandat du preneur d'assurances. En matière d'assurances, tous deux 
se présentent ainsi comme des intermédiaires entre un assureur et un 
preneur  d'assurance  concernant  la  conclusion  d'un  contrat 
d'assurance  (arrêt  du  Tribunal  fédéral  2C_612/2007  du  7  avril  2008 
consid. 6.1).

3.2.2 Selon le Commentaire du Département fédéral des finances du 
22 juin  1994 relatif  à  l'OTVA (FF 1994 III 534 ss)  et  le  rapport  de la 
Commission de l'économie et des redevances du Conseil national sur 
l'initiative  parlementaire  relative  à  la  LTVA  (FF 1996 V 701 ss), 

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l'exonération  des  prestation  de  services  des  courtiers  ou  des 
intermédiaires  d'assurances  « s'étend  aux  prestations  qui  sont 
fournies  dans  l'exercice  de  l'activité  visée »  (FF 1994 III 549  et 
1996 V 741;  cf.  également  la  brochure  d'information  concernant  les 
branches d'assurances publiée par l'AFC en 1997 [ci-après: brochure 
n° 23], ch. 2).

Le fait que la prestation fournie soit caractéristique de la profession de 
courtier  ou d'intermédiaire d'assurances est déterminant  pour qu'il  y 
ait  exonération  d'impôt. La  brochure  n°  15 "Assurances",  éditée  par 
l'AFC en septembre 2000 (ci-après: brochure n° 15/2000), précise à ce 
propos  que  l'activité  d'un  intermédiaire  d'assurances  est  exclue  du 
champ  de  l'impôt  pour  autant  qu'elle  consiste  continuellement à 
négocier la conclusion de contrats d'assurance pour un ou plusieurs 
assureurs,  moyennant  le  versement  d'une  commission.  Entrent 
également dans cette activité  les tâches qui sont  en relation directe 
avec le  contrat  d'assurances à  conclure,  le  précèdent  ou le  suivent 
immédiatement,  en particulier la gestion des contrats d'assurance et 
l'assistance aux clients qui, cas échéant, débouchent sur la conclusion 
de nouveaux contrats d'assurances ou sur la modification de contrats 
d'assurances  existant  (brochure  n°15/2000,  ch.  2.2.4;  voir  aussi  le 
Commentaire  et  le  rapport  précités,  FF 1994 III 549  et  1996 V 741; 
arrêt  du  Tribunal  fédéral  2C_284/2008  du  23  septembre  2008 
consid. 3.2;  arrêt  du  Tribunal  administratif  fédéral  A-1494/2007  du 
21 septembre  2007  consid. 4.2.2  confirmé  par  l'arrêt  du  Tribunal 
fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 6.3).

3.2.3 Si  la  LTVA n'en  dispose  pas  autrement,  les  chiffres  d'affaires 
réalisés par des intermédiaires d'assurances n'agissant pas en cette 
qualité  sont  en  revanche  soumis  à  l'impôt  (cf.  brochure  n°  15/2000 
ch. 2.2.4; cf. également ch. 624 des Instructions 1997 à l'usage des 
assujettis TVA [ci-après : Instruction 1997] et ch. 629 des Instructions 
2001  sur  la  TVA  [ci-après :  Instructions  2001]).  Une  liste  non 
exhaustive  des  opérations  imposables  a  ainsi  été  dressée  dans  la 
brochure  n°  23  (annexe,  ch.  2;  cf.  également  l'arrêt  du  Tribunal 
administratif fédéral A-1494/2007 du 21 septembre 2007 consid. 4.2.1 
confirmé par l'arrêt  du Tribunal  fédéral  2C_612/2007 du 7 avril  2008 
consid. 6.3).

Dans ce sens, n'est pas réputé intermédiaire d'assurances au sens de 
l'article 14 ch. 14 OTVA, respectivement de l'article 18 ch. 18 LTVA, 

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celui  qui  ne  fait  qu'acquérir  un  client.  L'acquisition  ou  l'apport  de 
clients représente en effet une prestation de services dans le domaine 
de la publicité ou de la fourniture d'informations. Indépendamment de 
la  façon  dont  les  parties  déterminent  les  indemnités,  celles-ci  sont 
imposables  du  point  de  vue  de  la  TVA  (" finder's  fees ";  brochure 
n  ° 15/2000 ch. 2.2.4; Instructions 2001 ch. 201, 632 et 647; arrêt du 
Tribunal  administratif  fédéral  A-1494/2007  du  21  septembre  2007 
consid. 4.2.2 confirmé par l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_612/2007 du 
7 avril 2008 consid. 6.3).

3.2.4 Il convient encore de rappeler que l'exonération ne dépend pas 
seulement de la notion ou du statut d'intermédiaire d'assurances, mais 
également de la nature de la prestation. En effet, la TVA suisse frappe 
des  opérations  et  non  des  personnes.  De  même,  elle  exonère  des 
opérations,  avant  d'exempter,  exceptionnellement,  des  entités. Ainsi, 
ce  n'est  pas  l'intermédiaire  qui  est  "exonéré"  pour  ses  chiffres 
d'affaires  en  vertu  de  l'article 14  ch. 14  OTVA,  respectivement  de 
l'article  18  ch.  18  LTVA,  mais  bien  les  opérations  relatives  à  son 
activité  d'intermédiaire  d'assurances.  Il  ne  suffit  dès  lors  pas  de 
réaliser les conditions nécessaires à la reconnaissance de la qualité 
d'intermédiaire d'assurances. Il faut au surplus montrer que l'opération 
relève du domaine des assurances. Les opérations organisationnelles, 
d'administration,  de  coordination  et  de  gestion  ne  sauraient  ainsi 
compter parmi les opérations exonérées (arrêt du Tribunal administratif 
fédéral  A-1494/2007 du 21 septembre 2007 consid. 4.1.2.3 confirmé 
par l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 6.5; 
PASCAL MOLLARD, in Mwst.com: Kommentar zum Bundesgesetz über die 
Mehrwertsteuer, Bâle 2000, n. 5 ad art. 17).

De plus,  les prestations de tiers  aux fournisseurs  de prestations de 
services exclues du champ de l'impôt selon l'article 14 ch. 14 OTVA, 
respectivement  l'article  18  ch.  18  LTVA,  constituent  des  opérations 
préalables aux opérations exonérées et sont en principe imposables. 
Ces  prestations,  qui  ne  sont  qu'indirectement  liées  aux  opérations 
finales  exonérées,  constituent  en  effet  des  opérations  distinctes  et 
indépendantes  et  créent  un  stade  distinct  dans  la  chaîne  des 
opérations TVA (théorie des stades; voir PASCAL MOLLARD, in Mwst.com, 
op.  cit., n. 27  ad  art. 17;  arrêt  du  Tribunal  fédéral  2C_284/2008  du 
23 septembre 2008 consid. 3.3; arrêt du Tribunal administratif  fédéral 
A-1494/2007  du  21  septembre  2007  consid. 4.1.3.2  confirmé  par 
l'arrêt  du  Tribunal  fédéral  2C_612/2007  du  7  avril  2008  consid. 6.5; 

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cf. également  le  Commentaire  précité,  FF 1994 III 545,  ad  art.  14; 
cf. également  brochure  n  ° 15/2000  ch. 3.3  et  Instructions  2001 
ch. 580).

3.2.5 En  résumé,  selon  l'arrêt  du  Tribunal  fédéral  du  7  avril  2008 
précité  (consid. 6.6),  sont  exonérées  au  sens  impropre  en  vertu  de 
l'article 14 ch. 14 OTVA, respectivement de l'article 18 ch. 18 LTVA, les 
opérations  relatives  à  l'activité  des  courtiers  ou  des  intermédiaires 
d'assurances  qui  sont  caractéristiques  de  l'activité  visée,  laquelle 
consiste  continuellement  à  négocier  la  conclusion  de  contrats 
d'assurances moyennant le versement d'une rémunération, de même 
que les prestations qui y sont directement liées, ce qui n'est pas le cas 
des  tâches  générales  de  gestion  et  d'administration;  en  outre,  les 
prestations de services effectuées au profit  de sociétés tierces sont 
soumises  à  l'impôt,  également  si  elles  sont  caractéristiques  de 
l'activité d'intermédiaire d'assurances (cf. également  arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_284/2008 du 23 septembre 2008 consid. 3).

3.3 Relativement  à  la  preuve  de  l'existence  de  l'activité  durable 
d'intermédiaire  exclue du champ de  l'impôt,  la  brochure  n°  15/2000 
précisait  que  celle-ci  devait  pouvoir  être  apportée  « au  moyen  d'un 
contrat  écrit  de  collaboration/d'agence,  conclu  préalablement,  et  de 
copies  de  formulaires  de  propositions/polices  d'assurance » 
(ch. 2.2.4). Sous l'égide de la novelle du 24 mai 2006 (RO 2006 2353) 
de l'OLTVA et de l'article 45a qu'elle introduit, le formalisme qui régit la 
preuve de l'existence dite activité a cependant évolué. Cette novelle 
est entrée en vigueur le 1er juillet 2006. Toutefois, dans l'introduction à 
sa communication du 27 octobre 2006 concernant la pratique, l'AFC a 
indiqué  qu'elle  appliquerait  ces  dispositions  de  manière  rétroactive, 
pour  toutes  les  contestations  pendantes  au  1er juillet  2006. 
Conformément à l'intention du Conseil  fédéral  (cf. communication du 
Département fédéral des finances du 24 mai 2006), la jurisprudence a 
déjà observé que ces nouvelles normes s'appliquent  également aux 
cas encore pendants, soit aussi bien ceux soumis à la LTVA que ceux 
régis par l'OTVA (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C.263/2007 du 24 août 
2007  consid. 4;  plus  réservé,  ATF 133 II 153  consid. 7.4;  arrêts  du 
Tribunal administratif fédéral A-1438/2006 du 11 juin 2007 consid. 3.3 
et A-1365/2006 du 19 mars 2007 consid. 2.3).

Compte tenu de l'introduction de l'article 45a OLTVA, l'AFC a assoupli 
le  formalisme  résultant  de  sa  pratique  relative  à  la  preuve  de 

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l'existence  de  l'activité  durable  d'intermédiaire  exclue  du  champ  de 
l'impôt,  ainsi  que  cela  ressort  de  la  communication  concernant  la 
pratique du 27 octobre 2006 (p. 10, ch. 2.9). Elle admet ainsi que dite 
preuve peut  désormais  être  fournie  d'une  autre  manière  que par  la 
seule  production  des  documents  susmentionnés  (cf.  également  la 
nouvelle  brochure  n  ° 15  « Assurances »,  publiée  par  l'AFC  en 
décembre 2007 [ci après: brochure n° 15/2007], ch. 2.4 et note 10).

4.
Compte  tenu  de  l'état  de  fait  du  présent  litige  et  des  questions 
juridiques qu'il soulève, il y a lieu de rappeler l'importance du critère 
économique  pour  établir  l'existence  et  l'étendue  d'une  prestation 
soumise à la TVA et d'apporter quelques précisions relatives au droit 
des contrats.

4.1 Pour déterminer l'existence et l'étendue d'une prestation soumise 
à la TVA, il s'agit avant tout de considérer les choses d'un point de vue 
économique. Les rapports de droit privé qui peuvent être à la base des 
prestations  ont  en  principe  seulement  une  valeur  d'indice  et  ne 
peuvent  à eux seuls  justifier  une classification ayant  valeur décisive 
(cf.  arrêts  du  Tribunal  fédéral  2C_510/2007  du  15  avril  2008 
consid. 2.3, 2A.47/2006 du 6 juillet 2006 consid. 3.2 et 2A.502/2004 du 
28  avril  2005  consid.  5.1;  arrêt  du  Tribunal  administratif  fédéral 
A-1548/2006  du  3  septembre  2008  consid.  2.2;  décision  de  la 
CRC 2005-021 du 20 mars 2006 consid. 3b et 4b confirmée par l'arrêt 
du Tribunal fédéral 2A.202/2006 du 27 novembre 2006; RIEDO, op. cit., 
p. 112).

4.2 Aux  termes  de  l'article  1  de  loi  fédérale  du  30  mars  1911 
complétant le code civil suisse (Livre cinquième: Droit des obligations 
[CO,  RS  220]),  le  contrat  est  parfait  lorsque  les  parties  ont, 
réciproquement et d'une manière concordante, manifesté leur volonté 
(al.  1);  cette  manifestation  peut  être  expresse  ou  tacite  (al.  2).  En 
outre,  conformément  à  l'article  6  CO,  lorsque  l'auteur  de  l'offre  ne 
devait  pas,  en raison soit  de la nature spéciale de l'affaire,  soit  des 
circonstances,  s'attendre  à  une  acceptation  expresse,  le  contrat  est 
réputé conclu si l'offre n'a pas été refusée dans un délai convenable. 
En  particulier,  le  contrat  sera  réputé  conclu  par  une  acceptation 
silencieuse lorsque l'offre est purement favorable à la partie à qui elle 
est  adressée. Dans ce cas,  le  moment des effets est  déterminé par 
l'article  10  CO (PIERRE ENGEL,  Traité  des  obligations  en  droit  suisse, 

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2e éd.,  Berne  1997,  p. 206;  PIERRE TERCIER,  Le  droit  des  obligations, 
3e éd., Zurich 2004, n  ° 567; cf. également ATF 134 III 218 consid. 3.6).

Il  convient  par  ailleurs  de  préciser  que  le  mécanisme  prévu  par 
l'article 6 CO n'est possible que lorsque la validité du contrat n'est pas 
soumise  à  une  forme  spéciale  (François  Dessemontet,  in 
Commentaire romand/Code des obligations I [CR/CO-I], Genève 2003, 
n.  10  ad  art.  6;  cf. également  EUGEN BUCHER,  in Basler  Kommentar, 
Obligationenrecht I [art. 1-529 OR], 4e éd., Bâle 2007, n. 12 ad art. 6 
CO). En vertu  de l'article  11 al. 1  CO,  la  validité  des contrats  n'est 
subordonnée à l'observation d'une forme particulière qu'en vertu d'une 
prescription  spéciale  de la  loi. Cela  vaut  également  pour  toutes  les 
modifications ultérieures du contrat (art. 12 CO a contrario).

4.3 Il convient également de présenter les contrats susceptibles d'être 
à la base des relations juridiques entre les intéressés aux présentes 
causes,  en  les  définissant  et  en  dégageant  certains  de  leurs  traits 
spécifiques,  en  particulier  les  prescriptions  de  formes  qui  les 
régissent.

4.3.1 La cession (ou la reprise) de contrat est le contrat par lequel une 
partie  se  retire  de  la  relation  contractuelle  et  est  entièrement 
substituée  par  un  tiers  dans  sa  position  juridique.  La  cession  de 
contrat n'est pas réglée par le CO. Elle est aujourd'hui considérée par 
la  doctrine comme un contrat  sui  generis liant  trois  parties,  soit  les 
deux parties initiales au contrat cédé et la nouvelle partie qui reprend 
le  contrat  en  question. Du  point  de  vue  de la  forme,  la  cession  de 
contrat  est  soumise  aux  même  prescriptions  que  le  contrat  cédé 
(cf. EUGEN BUCHER,  Schweizerisches  Obligationenrecht,  Allgemeiner 
Teil, 2e éd., Zurich 1988, p. 592 s.)

4.3.2 Le  contrat  d'assurance  est  le  contrat  par  lequel  une  partie 
(l'assureur) s'engage, contre une rémunération généralement appelée 
prime,  à  effectuer  une  certaine  prestation  en  faveur  d'une  autre 
personne (l'assuré), si un certain risque se réalise. Il est réglé par la 
loi  fédérale  du  2  avril  1908  sur  le  contrat  d'assurance  (LCA, 
RS 221.229.1;  MARIE-NOËLLE VENTURI-ZEN RUFFINEN,  La  résiliation  pour 
justes motifs des contrats de durée, Zurich 2007, n. 160 et note 143). 
La  LCA  ne  contenant  aucune  prescription  de  forme,  la  validité  du 
contrat d'assurance n'est pas subordonnée à l'observation d'une forme 
particulière (art. 11 al. 1 CO; cf. consid. 4.2 ci-avant).

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4.3.3 Le contrat d'agence est le contrat par lequel une personne prend 
à  titre  permanent  l'engagement  de  négocier  la  conclusion  d'affaires 
pour un ou plusieurs mandants ou d'en conclure en leur nom et pour 
leur  compte,  sans  être  liée  envers  eux  par  un  contrat  de  travail 
(art. 418a al. 1 CO). A la différence du courtier (art. 412 CO), l'agent 
est engagé pour une certaine durée, et non pour une seule affaire, et 
peut,  dans le cas de l'agent  dit  " stipulateur ",  conclure des contrats 
(TERCIER, Les contrats spéciaux, op. cit.,  n. 5139; cf. également l'arrêt 
du Tribunal fédéral 2C_612/2007 consid. 6.1). La conclusion du contrat 
obéissant  aux règles du mandat,  sa  validité  n'est  en règle générale 
soumise à aucune forme particulière (art. 11 al. 1 CO; cf. consid. 4.2 
ci-avant;  TERCIER,  Les  contrats  spéciaux,  op.  cit.,  n. 5150;  DOMINIQUE 
DREYER, CR/CO-I, n. 12 ad art. 418a).

4.4 Concernant le droit  applicable aux contrats innommés mixtes ou 
sui  generis,  soit  aux  contrats  dont  les  prestations  ressortent  à 
plusieurs contrats faisant l'objet d'une réglementation spécifique de la 
loi ou dont les prestations ne sont visées par aucun modèle législatif, 
la doctrine et  la jurisprudence préconisent,  selon les cas, le recours 
aux  théories  de  l'absorption  (application  des  dispositions  légales 
applicables au contrat constituant le centre de gravité de l'accord) et 
de  la  combinaison  (application  de  dispositions  légales  différentes 
selon  la  prestation  litigieuse; sur  ces  notions,  cf. notamment  ARTHUR 
MEIER-HAYOZ, Contrats non prévus par la lois, in FJS 1134, Généralités: 
contrats « sui generis » et FJS 1135, Contrats mixtes, Genève 1965; 
EUGEN BUCHER,  Schweizerisches  Obligationenrecht,  Besonderer  Teil, 
3e éd.,  Zurich 1988, p. 25 ss; ATF 129 III  18 consid. 2 et 118 II  157 
consid. 3).

4.5 Pour  qualifier  ainsi  que  pour  interpréter  un  contrat  ou  une 
disposition contractuelle, le juge doit d'abord s'efforcer de rechercher 
la  réelle  et  commune  intention  des  parties,  sans  s'arrêter  aux 
expressions ou dénominations inexactes dont  elles ont  pu se servir, 
soit par erreur, soit pour déguiser la nature véritable de la convention 
(art. 18 al. 1 CO). Le sens d'un texte, même clair, n'est pas forcément 
déterminant,  l'interprétation  purement  littérale  étant  prohibée 
(cf. notamment ATF 130 III 417 consid. 3.2 et les arrêts cités; arrêt du 
Tribunal administratif fédéral A-1385/2008 du 3 avril 2008 consid. 7.3).

5.
En  l'espèce,  il  sied  d'examiner  si  les  opérations  effectuées  par  la 

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recourante  moyennant  le  versement  des  commissions  annuelles  de 
gestion à partir du 1er janvier 1999 entrent dans le champ de la TVA 
avec présomption d'imposabilité (consid. 5.1) et, dans l'affirmative, de 
rechercher  dans  quelle  mesure  dites  opérations  remplissent  les 
conditions d'une exonération au sens impropre (consid. 5.2).

5.1 Il faut garder à l'esprit que ce qui est déterminant en matière de 
TVA,  c'est  la  manière  d'agir  des  entités  concernées,  analysée  dans 
une  optique  économique.  Or,  de  ce  point  de  vue,  l'existence  d'un 
échange de prestations est indiscutable, les parties le reconnaissant 
par ailleurs expressément. Puisqu'on est dans le champ d'application 
de  la  TVA,  les  opérations  en  cause  sont  en  principe  imposables 
(cf. consid. 2.1  ci-avant).  Cependant,  l'examen  doit  être  approfondi 
pour  la  raison  suivante.  Selon l'autorité  intimée,  les  commissions 
annuelles  de  gestion  venaient  rétribuer  les  conditions  d'exclusivité 
concédées  par  la  recourante  et  constituaient,  par  conséquent,  des 
prestations de services soumises à l'impôt au sens de l'article 6 al. 2 
let. b  OTVA,  respectivement  de  l'article  7  al.  2  let.  b  LTVA.  La 
recourante affirme pour sa part qu'elle percevait dites commissions en 
rémunération  d'une  activité  caractéristique  d'un  agent  intermédiaire 
d'assurances,  exclue  du  champs  de  l'impôt  en  vertu  de  l'article  14 
ch. 14 OTVA, respectivement de l'article 18 ch. 18 LTVA.

Il  convient  donc,  dans  un  premier  temps,  de  déterminer  si  les 
commissions de gestion acquittées par Y_______ visaient à rétribuer 
une prestation négative de la recourante, en d'autres termes si elles 
constituent, comme le soutient l'AFC, la rémunération d'une prestation 
de services au sens de l'article 6 al. 2 let. b OTVA, respectivement de 
l'article  7  al.  2  let. b  LTVA (consid.  5.1.1).  A  défaut,  il  s'agira  alors, 
dans un second temps, d'établir la véritable nature des prestations en 
question (consid. 5.1.2).

5.1.1 Aux termes du contrat  de  reprise du 29 octobre 1993 (pièces 
n  ° 5 jointe aux mémoires de recours), les commissions annuelles de 
gestion  sont  versées  par  Y_______  en  contrepartie  des  conditions 
d'exclusivité concédées par la recourante et sont calculées sur la base 
des primes complémentaires d'hospitalisation (art. 3 al. 1). Selon dit 
contrat,  le  contenu  des  conditions  d'exclusivité  consenties  par  la 
recourante  est  le  suivant :  la  recourante  « s'engage  à  ce  que  les 
agents  d'assurance  qui  travaillent  pour  son  compte  effectuent  leur 
travail  d'acquisition  de  nouvelles  affaires  exclusivement  avec  les 

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produits  offerts  par  la  caisse-maladie  Y_______,  lorsqu'il  s'agit 
d'affaires concernant l'assurance individuelle des frais de guérison en 
cas de maladie avec ou sans extension au risque accident » (art. 2 al. 
3). Selon l'article 2 al. 4 dit contrat, la recourante « s'engage en outre 
à ne plus pratiquer pour son propre compte » l'assurance individuelle 
précitée, pendant une durée de 10 ans à compter du 1er janvier 1994.

En  convenant  d'un  tel  mode  de  faire,  soit  en  renonçant  à  pratiquer 
pour son propre compte l'assurance individuelle des frais de guérison 
précitée, la recourante s'est de toute évidence engagée à fournir une 
prestation,  consistant  à  ne  pas  commettre  un  acte,  en  contrepartie 
d'une rémunération, à savoir dite commission de gestion. Au vu de ce 
qui  précède  (cf.  consid.  2.1.3  ci-avant),  il  s'agit  clairement  d'une 
prestation  négative  au  sens  de  l'article  6  al.  2  let.  b  OTVA, 
respectivement de l'article 7 al. 2 let. b LTVA. Elle résulte en effet d'un 
véritable  engagement  de  la  recourante  et  procure  à  Y_______  des 
avantages  de  nature  à  permettre  de  considérer  celle-ci  comme  la 
destinataire d'un service.

La  recourante  fait  toutefois  valoir  que  la  clause  d'exclusivité  est 
devenue caduque suite à la séance du Comité du conseil de fondation 
du 25 juin 1997, au cours de laquelle il aurait été décidé de renoncer 
aux  conditions  d'exclusivité  en  cause et  dont  le  procès-verbal  ferait 
office d'avenant au contrat du 29 octobre 1993.  Il appartient donc au 
Tribunal  de  céans  d'examiner  si  dites  conditions  d'exclusivité  ont 
effectivement été abandonnées, en d'autres termes si les parties ont 
modifié  sur  ce  point  le  contrat  de  reprise  initial,  ou  si,  comme  le 
soutient  l'AFC,  dit  procès-verbal  ne  saurait  constituer  un  avenant 
valable  au  contrat  du  29  octobre  1993,  les  conditions  d'exclusivité 
étant dès lors toujours en vigueur.

5.1.1.1 A cet égard, il faut tout d'abord constater que le procès-verbal 
en  question  fait  effectivement  mention  de  la  volonté  de  la  direction 
générale  de  Y_______  de  renoncer  à  la  clause  d'exclusivité  en 
question  (cf. ch.  5.2  dit  procès-verbal,  pièces  n° 6  jointes  aux 
mémoires de recours). En outre, les deux parties concernées par le 
contrat de base étaient présentes lors de la séance du 25 juin 1997. 
Néanmoins, le procès-verbal y relatif n'est pas signé par la recourante. 
L'autorité  intimée  en  déduit  qu'il  ne  saurait  dès  lors  faire  office 
d'avenant au contrat initial, en précisant à cet égard ne pas soumettre 

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l'accord des parties à une condition de forme, mais en relativiser  la 
portée du fait de l'absence de la signature de la recourante.

5.1.1.2 C'est  précisément  le  lieu  de  rappeler  que  la  validité  d'un 
contrat n'est subordonné à l'observation d'une forme particulière qu'en 
vertu  d'une  prescription  spéciale  de  la  loi  (art.  11  al.  1  CO; 
cf. consid. 4.2  ci-avant).  Il  importe  donc  de  qualifier  le  contrat  de 
reprise du 29 octobre 1993 afin de déterminer les dispositions légales 
applicables. A cet égard, il  faut constater que le contrat en question 
combine des prestations de deux contrats principalement. En effet, la 
reprise  du  portefeuille  d'assurances  prévue  dans  le  contrat  du 
29 octobre 2003 est caractéristique du contrat  sui generis de cession 
de contrat, Y_______ prenant en effet la place de la recourante dans 
la  relation  contractuelle  qui  unissait  cette  dernière  au  preneur 
d'assurance.  Relativement  aux  exigences  de  forme,  ce  contrat  est 
soumis  aux  prescriptions  applicables  aux  contrats  cédés,  soit  les 
contrats d'assurances dans le cas présent (cf. consid. 4.3.1 ci-avant). 
Le  contrat  de  reprise  du  29  octobre  1993  contient  en  outre  une 
prestation  typique  du  contrat  d'agence,  en  tant  que  la  recourante 
s'engage à titre permanent à négocier et à conclure des affaires pour 
le  compte  de  Y_______  (cf.  art.  2  al. 3  et  art.  4  dit  contrat; 
cf. également consid. 4.3.3 ci-avant).

5.1.1.3 En  l'occurrence,  il  n'est  dès  lors  pas  besoin  de  trancher  la 
question de savoir si la détermination du droit applicable doit se faire 
en  application  de  la  théorie  de  l'absorption  ou  de  la  combinaison 
(cf. consid. 4.4 ci-avant). Il résulte en effet de ce qui précède ainsi que 
des dispositions légales sur le contrat d'agence (art. 418a ss CO) et 
de la LCA, que tant le contrat d'assurance et, partant, la cession de 
contrats  d'assurance,  que  le  contrat  d'agence  ne  sont  soumis  à 
l'observation d'aucune forme particulière (cf. consid. 4.2, 4.3.2 et 4.3.3 
ci-avant). Il faut donc considérer que la validité du contrat de reprise 
du 29 octobre 1993, ainsi que ses modifications ultérieures, n'était pas 
subordonnée à l'observation d'une forme particulière. Compte tenu du 
fait  que l'offre de Y_______ de renoncer aux conditions d'exclusivité 
est  entièrement  à  l'avantage  de  la  recourante,  une  acceptation 
silencieuse de celle-ci  doit  être tenue pour suffisante. La recourante 
n'ayant pas refusé dite offre, l'avenant est donc réputé conclu et ses 
effets remontent au moment de la réception de l'offre, soit au 25 juin 
1997 (art. 6 et 10 CO; cf. consid. 4.2 ci-avant).

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5.1.1.4 L'argument  de  l'AFC,  selon  lequel  l'abandon  de  la  clause 
d'exclusivité est contredite par les circonstances de fait, la recourante 
ayant  continué  à  percevoir  après  cette  date  des  commissions 
annuelles de gestion, n'apparaît pas pertinent. S'il est vrai que le juge 
doit  rechercher  la  réelle  et  commune  intention  des  parties 
(cf. consid. 4.5 ci-avant), l'analyse des dossiers des présentes causes 
ne permet  pas  de conclure  que les  commissions  annuelles  versées 
pendant  les  périodes  litigieuses  constituaient  la  contrepartie  dites 
conditions  d'exclusivité.  La  modification  de  la  base  de  calcul  de  la 
commission  annuelle  lors  de  la  séance  du  Conseil  de  fondation  de 
Y_______ du 10 décembre 1997 (pièces n  ° 16 jointes aux mémoires 
de recours, ch. 4), soit peu de temps après l'adoption de l'avenant en 
question, constitue au contraire un indice que les prestations que la 
recourante  devaient  fournir  n'étaient  plus  celles  initialement 
convenues.

En particulier, l'autorité intimée ne peut être suivie lorsqu'elle soutient 
que  la  recourante  ne  peut  recevoir  qu'une  seule  commission  de 
gestion  de  la  part  de  Y_______  pour  chaque  nouvel  assuré 
(cf. décisions sur réclamation du 30 janvier 2006, p. 8). Il est en effet 
tout  à  fait  concevable  de prévoir  deux types  de commission venant 
rétribuer des aspects particuliers de l'activité d'un agent d'assurances 
(cf. à ce propos brochure n° 15/2000 ch. 2.2.4; brochure n° 15/2007, 
ch. 2.4).  L'AFC  ne  peut  en  conséquence  tirer  aucun  argument, 
relativement à l'abandon des conditions d'exclusivité, du fait que deux 
types de commission étaient versées à la recourante. Sous l'angle du 
droit  civil,  il  faut donc admettre la validité de l'avenant  et  considérer 
que, durant les périodes litigieuses, la recourante n'était plus liée par 
dite clause d'exclusivité.

5.1.1.5 C'est  également  le  lieu  de  rappeler  qu'en  matière  de  TVA, 
l'appréciation économique prévaut sur les rapports de droit  privé qui 
peuvent être à la base des prestations (cf. consid. 4.1 ci-avant). Or, il 
est  en  l'occurrence  indéniable  que  les  deux  parties  au  contrat  de 
reprise étaient présentes lors de la séance du 25 juin 1997 et que le 
procès-verbal dite séance fait effectivement mention de la volonté de 
la  direction  générale  de  Y_______  de  renoncer  à  la  clause 
d'exclusivité en question (cf. ch. 5.2 dit procès-verbal). Cette offre étant 
entièrement à l'avantage de la recourante, le Tribunal de céans ne voit 
pas pour quelles raisons elle aurait été refusée. Le base de calcul de 
la  rémunération  a  en  outre  été  modifié  lors  de  la  séance  du 

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10 décembre 1997, l'indemnisation des compagnies fondatrices étant 
dès lors calculée non plus sur les assurances d'hospitalisation mais 
sur  l'ensemble  du  portefeuille  de  chaque  compagnie,  à  raison  de 
Fr. 19.--  par  assuré  (ch.  4  du  procès-verbal  de  la  séance  du  10 
décembre  1997;  cf. également  les  décomptes  annuels  des 
commissions de gestion des années 1997 à 2000, pièces n° 8 à 11 
jointes  aux  mémoires  de  recours).  Dans  ces  conditions,  l'analyse 
économique vient ainsi  confirmer que les conditions d'exclusivité ont 
été abandonnées par les parties courant 1997.

5.1.1.6 En définitive, l'avenant étant admissible, sa production est en 
mesure d'apporter  la  preuve requise pour  emporter  la conviction du 
Tribunal de céans relativement à l'abandon des conditions d'exclusivité 
initialement concédées par la recourante. Il  en résulte qu'à partir  du 
25 juin 1997, la recourante n'était plus tenue de ne pas pratiquer pour 
son  propre  compte  l'assurance  individuelle  en  question.  Il  est  ainsi 
exclu  de  considérer  que,  durant  les  période  litigieuses,  les 
commissions annuelles de gestion aient  été versées en contrepartie 
de  l'engagement  de la  recourante  à  ne  pas  commettre  un acte. En 
conséquence,  l'exécution,  par  la  recourante,  de  prestations  de 
services  imposables  au  sens  de  l'article  6  al.  2  let.  b  OTVA, 
respectivement de l'article 7 al. 2 let. b LTVA, doit être écartée, à tout 
le moins s'agissant des périodes litigieuses.

5.1.2 L'existence d'un échange de prestations étant indiscutable, les 
parties le reconnaissant expressément, il convient donc de déterminer 
la  véritable  nature  des  opérations  effectuées  par  la  recourante  en 
contrepartie  des  commissions  annuelles  de  gestion  versées  par 
Y_______. A cet  égard,  il  convient  de constater  qu'elles constituent 
nécessairement,  a  contrario et  à  défaut  d'imposition  au  sens  de 
l'article  6 al. 2  let. b  OTVA, respectivement  de l'article  7 al. 2  let. b 
LTVA, des prestations de services au sens de l'article 6 al. 1 OTVA, 
respectivement  de  l'article  7  al.  1  LTVA,  en  principe  soumises  à 
l'impôt,  pour  autant  toutefois  qu'elle  ne  soient  pas  exclues  de  son 
champ  au  sens  de  l'article 14  OTVA,  respectivement  de  l'article  18 
LTVA (art. 4 OTVA, 5 LTVA; cf. consid. 2.1 ci-avant).

5.2 A  ce  stade,  il  s'impose  donc  d'examiner  si  les  prestations  en 
question  sont  exonérées  au  sens  impropre  en  vertu  de  l'article  14 
ch. 14  OTVA,  respectivement  de l'article  18 ch. 18  LTVA, comme le 
soutient la recourante. On rappellera tout d'abord qu'aux termes des 

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dites dispositions, sont exonérées sans droit à la déduction de l'impôt 
préalable les opérations d'assurance et de réassurance, y compris les 
opérations  relatives  à  l'activité  des  courtiers  ou  des  intermédiaires 
d'assurances.  Il  sied  également  de  relever  que  les  conditions  de 
l'exonération sont identiques sous le régime de l'OTVA et de la LTVA, 
l'article  14  ch.  14  OTVA ayant  été  repris  tel  quel  dans  la  liste  des 
opérations exclues de l'article  18 LTVA (ch. 18; cf. arrêt  du Tribunal 
fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 5 et 6).

5.2.1

5.2.1.1 Le Tribunal administratif fédéral tient d'abord à relever qu'au vu 
des présentes causes et  de la jurisprudence récente, les opérations 
litigieuses  ne  sauraient  être  considérées  comme de  simples  tâches 
générales  de  gestion  et  d'administration  (cf.  arrêt  du  Tribunal 
administratif  fédéral  A-1494/2006  consid  6.3  confirmé  par  l'arrêt  du 
Tribunal fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 7). Il ressort en 
effet  des  dossiers  que  la  qualité  d'intermédiaire  d'assurances  de  la 
recourante  n'est  pas  contestée  et  qu'elle  a  en  outre  effectué  des 
opérations  caractéristiques de l'activité  d'intermédiaire  d'assurances, 
attendu que les commissions uniques qu'elle percevait de la part  de 
Y_______ pour chaque nouveau contrat amené (art. 4 al. 2 du contrat 
du  29  octobre  1993)  ont  bénéficié  de  l'exonération  prévu  par 
l'article 14 ch. 14 OTVA, respectivement par l'article 18 ch. 18 LTVA.

Il importe également de rappeler que, durant les périodes litigieuses, 
la commission annuelle de gestion était établie en fonction du nombre 
d'assurés amenés par la recourante (cf. ch. 4 du procès-verbal de la 
séance du 10 décembre 1997; cf. également les décomptes annuels 
des commissions de gestion des années 1997 à 2000), ce qui semble 
indiquer  que  dites  commissions  étaient  versées  en  contrepartie  de 
tâches effectuées dans le cadre de son activité d'agent d'assurances. 
En outre, aucune pièce versée aux dossiers ne permet d'affirmer que 
la recourante aurait effectué des prestation purement administratives. 
L'autorité  intimée  n'a  au  surcroît  jamais  soutenu  semblable 
argumentation. Dans ces conditions, la réalisation de simples tâches 
générales de gestion et d'administration doit être écartée.

5.2.1.2 En  outre,  comme  il  ressort  de  l'arrêt  du  Tribunal  fédéral 
2C_612/2007 du 7 avril 2008 (consid. 8) et bien que les activités de la 
recourante  s'y  apparentent,  il  sied  de  constater  que  les  opérations 
litigieuses ne sauraient constituer de pures opérations d'acquisition ou 

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d'apport  de clients, imposables du point de vue de la TVA. Il  y a en 
effet  lieu  de  préciser  ce  qui  suit  à  cet  égard.  Les  " finder's  fees " 
constituent en principe la rétribution de prestations de services dans le 
domaine  de  la  publicité,  consistant  uniquement  à  rechercher  et  à 
communiquer le nom de clients potentiels au destinataire du service 
(cf. consid. 3.2.3 ci-avant). Or, et il s'agit d'un point capital, l'étude des 
dossiers  révèle  clairement  qu'en  l'occurrence,  les  opérations  de  la 
recourante  vont  au-delà  de  la  simple  recherche  de  clients  avec 
communication de leur identité à Y_______. Il apparaît en effet que la 
recourante participe activement à la négociation et à la conclusion des 
contrats, qu'elle se trouve, dans le cadre de ses activités, en relation 
directe  avec  les  preneurs  d'assurances,  notamment  dans  le  but  de 
compléter  le  questionnaire  sur  l'état  de  santé  pour  les  assurances 
complémentaires  (cf.  art.  2  al.  2  du  contrat  du  29  octobre  1993; 
cf. également le document du 25 juin 2004 précité, ch. 3). L'AFC n'a 
au  demeurant  jamais  soutenu  que  les  commissions  annuelles  de 
gestion  constituaient  de  simples  " finder's  fees ".  Il  s'impose,  en 
conséquence, de rejeter l'hypothèse selon laquelle la recourante aurait 
fourni  des  prestations  de  services  dans  le  domaine  de  la  publicité 
consistant en la simple recherche de clients potentiels.

5.2.2 Cela  étant,  le  Tribunal  administratif  fédéral  considère  que  les 
conditions de l'article 14 ch. 14 OTVA, respectivement de l'article 18 
ch. 18 LTVA, sont réalisées, et ce pour les raison suivantes.

5.2.2.1 Il  importe  d'abord  de  rappeler  que  la  dénomination  des 
commissions  litigieuse  n'est  en  aucun  cas  décisive.  Outre  que 
l'interprétation  purement  littérale  des  dispositions  contractuelles  est 
prohibée (cf. consid. 4.5 ci-avant),  il  s'agit  avant  tout,  en matière de 
TVA,  de  considérer  les  choses  d'un  point  de  vue  économique 
(cf. consid. 4.1  ci-avant).  Il  convient  dès  lors  de déterminer  en quoi 
consistent réellement ces opérations sous un angle économique.

Il  faut  également  relever  qu'il  est  sans  influence  que  la  recourante 
travaille exclusivement ou non en faveur de  Y_______. Il est en effet 
admissible, sous l'angle de l'article 14 ch. 14 OTVA, respectivement de 
l'article 18 ch. 18 LTVA, de n'être intermédiaire d'assurances que pour 
une seule personne (cf. brochure n° 15/2000, ch. 2.2.4; cf. également 
l'art. 418a al. 1 CO). Le fait que la recourante propose exclusivement 
les produit de Y_______ ne modifie pas la qualification des opérations 
qu'elle effectue. Il constitue tout au plus l'un des critères permettant de 

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distinguer entre  la  qualité  de courtier  et  d'agent  d'assurances. Alors 
que le premier intervient en principe sur mandat du client et jouit à ce 
titre d'une plus grande liberté, le second agit généralement sur mandat 
de la compagnie d'assurance et est, en pratique, souvent lié par une 
clause d'exclusivité (cf. consid. 3.2.1 ci-avant; arrêt du Tribunal fédéral 
2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 6.1).

5.2.2.2 Il  s'agit,  à  ce  stade,  de  rappeler  les  conditions  régissant 
l'exonération  improprement  dite  de  l'article  14  ch.  14  OTVA, 
respectivement de l'article 18 ch. 18 LTVA. Sont exclues du champ de 
l'impôt, au sens des dispositions précitées, les opérations relatives à 
l'activité des intermédiaires d'assurances qui sont caractéristiques de 
l'activité  visée,  laquelle  consiste  continuellement  à  négocier  la 
conclusion  de  contrats  d'assurances  moyennant  le  versement  d'une 
rémunération,  de  même  que  les  prestations  qui  y  sont  directement 
liées (cf. consid. 3 ci-avant). Il  convient  également de rappeler qu'en 
l'occurrence, la qualité d'intermédiaire d'assurances de la recourante 
n'est  pas  contestée,  les  commissions  versées  en  contrepartie  des 
opérations  d'acquisition  de  nouveaux  clients  effectuées  par  la 
recourante (art. 4 al. 2 du contrat du 29 octobre 1993) ayant bénéficié 
de l'exonération prévue par l'article 14 ch. 14 OTVA, respectivement 
par  l'article 18  ch.  18  LTVA.  Il  est  donc  admis  que  la  recourante 
occupe, vis-à-vis de Y_______, la position d'un agent d'assurances. Il 
s'agit dès lors d'examiner si les opérations litigieuses, pour lesquelles 
la  recourante  a  perçu  les  commissions  annuelles  de  gestion,  sont 
caractéristiques de l'activité visée (cf. consid. 3 ci-avant).

5.2.2.3 A  cet  égard,  il  sied  d'abord  de  rappeler  que  le  Tribunal  de 
céans considère que les commissions annuelles ne constituent pas la 
contrepartie  des  conditions  d'exclusivité,  celle-ci  n'étant  plus  en 
vigueur pendant les périodes litigieuses (cf. consid. 5.1.1 ci-avant). De 
plus,  elles  ne représentent  pas  non  plus  la  rémunération  de  simple 
tâches de gestion ou d'administration, pas plus qu'elle ne constituent 
des " finder's fees "  (cf. consid. 5.2.1 ci-avant). En outre et ainsi  que 
nous  l'avons  vu,  dites  commissions  sont  établies  sur  la  base  du 
nombre  d'assurés  apportés  par  la  recourante,  qu'ils  aient  été 
initialement  transférés  au  moment  de  la  reprise  ou  qu'il  s'agisse 
d'assurés acquis par la suite. Or, il sied à cet égard de rappeler que la 
recourante  percevait,  conformément  à  l'article 4  du  contrat  du 
29 octobre 1993,  une  commission  distincte  pour  son  activité 
d'acquisition de nouveaux clients.

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Dans  ces  conditions,  il  est  difficile  d'interpréter  autrement  les 
commissions  annuelles  de  gestion  que  comme  constituant  la 
rétribution  d'une  activité  de  fidélisation  des  assurés  (dans  ce  sens, 
cf. la p. 2 du document du 25 juin 2004 annexé aux courriers des 28 et 
29 juin 2004 adressés par la recourante à l'AFC,  pièces n° 13 jointes 
aux mémoires de recours). Aucune pièce versée aux dossiers ne vient 
par ailleurs infirmer cette analyse. Il convient en outre d'admettre que 
les  prestations  réalisées  dans  le  cadre  d'une  telle  activité  ont  une 
connotation  étroite  d'opération  d'assurances,  certes  ténue,  mais 
néanmoins non secondaire et suffisante au regard de la jurisprudence 
en  la  matière.  En  effet,  la  gestion  du  maintien  du  portefeuille  des 
assurances implique  nécessairement  des  opérations  de gestion  des 
contrats  d'assurance ainsi  que d'assistance  aux clients  et  peut,  cas 
échéant,  déboucher  sur  la  modification  de  contrats  d'assurance 
existant, voire sur la conclusion de nouveaux contrats. Il s'impose dès 
lors de considérer que les commissions litigieuses ont été versées en 
contrepartie  de  prestations  directement  liées  à  la  conclusion  de 
contrats  d'assurances,  la  suivant  ou  la  précédant  immédiatement  et 
constituent,  partant,  la rémunération d'opérations caractéristiques de 
l'activité d'un intermédiaire d'assurances (cf. consid. 3.2.2 ci-avant).

5.2.2.4 Il  apparaît  ainsi  que  la  recourante  perçoit,  sur  la  base  du 
contrat du 29 octobre 1993, tel qu'amendé courant 1997, deux types 
de rémunération pour son activité d'agent d'assurances en faveur de 
Y_______. D'une part,  une commission d'affaires  unique est  versée 
pour tous les nouveaux contrats d'assurance amenés chez Y_______ 
par les agents de la recourante (art. 4 al. 2 dit contrat). D'autre part , 
celle-ci  reçoit  une commission annuelle de gestion pour son activité 
permanente de maintien du portefeuille d'assurances existant, à raison 
de  Fr. 19.--  par  assuré  recruté  encore  sous  contrat,  qu'il  s'agisse 
d'assurés ayant adhéré à  Y_______ dans le cadre de la cession de 
contrats ou d'assurés amenés depuis lors par la recourante (art. 3 dit 
contrat, ch. 5.2 du procès-verbal de la séance du 25 juin 1997 et ch. 4 
du procès-verbal de la séance du 10 décembre 1997; cf. également les 
décomptes annuels des commissions de gestion des années 1997 à 
2000).

A cet égard, et ainsi qu'il  a déjà été exposé, l'AFC considère que la 
recourante  ne  peut  recevoir  qu'une  seule  commission  de  courtage 
exclue  du  champ  de  l'impôt  en  rétribution  de  l'ensemble  des 
prestations  précédant  ou  suivant  immédiatement  la  conclusion  des 

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contrats d'assurance, en particulier la gestion des contrats, toutes ces 
prestations  n'étant  que  des  étapes  dans  le  processus  d'un  service 
d'intermédiaire d'assurances. Il  faut toutefois rappeler qu'il  est tout à 
fait  usuel,  en pratique, de prévoir deux types de commission venant 
rétribuer des aspects particuliers de l'activité d'un agent d'assurances 
(cf. à ce propos brochure n° 15/2000 ch. 2.2.4; cf. également brochure 
n°  15/2007,  ch.  2.4).  Cet  argument  n'est  dès  lors  pas  en  mesure 
d'emporter la conviction du Tribunal de céans et doit être rejeté.

5.2.2.5 En  définitive,  l'analyse  menée  par  le  Tribunal  administratif 
fédéral  sur  la  base des dossiers  des présentes causes le  conduit  à 
admettre que les opérations menées par la recourante, moyennant le 
versement  des  commissions  litigieuses,  constituent  des  opérations 
relatives à l'activité d'intermédiaires d'assurances, exonérées au sens 
impropre  en  vertu  de  l'article  14  ch.  14  OTVA,  respectivement  de 
l'article 18 ch. 18 LTVA (cf. consid. 3 ci-avant).

5.2.2.6 Au  surplus,  l'AFC  fait  également  valoir  que  « la  preuve  de 
l'existence  de  l'activité  durable  d'intermédiaire  doit  pouvoir  être 
apportée  par  un  contrat  écrit  de  collaboration/d'agence,  conclu 
préalablement,  et  de  copies  des  formulaires  de  propositions/polices 
d'assurance ». Or, ainsi qu'il a été précisé , dite preuve peut désormais 
être fournie d'une autre manière (cf. consid. 3.3 ci-avant). Il  convient 
par ailleurs de relever que le Tribunal administratif  fédéral,  dans une 
mesure d'instruction claire du 2 juillet 2008, a invité l'AFC à s'exprimer 
sur  la  réalisation  des  conditions  de  l'article  14  ch.  14  OTVA, 
respectivement  de  l'article  18  ch.  18  LTVA,  dans  l'hypothèse  où  la 
validité de l'avenant du 25 juin 1997 serait admise. En ne s'exprimant 
pas  à ce propos,  l'AFC a non seulement  transgressé son devoir  de 
collaboration,  mais  elle  n'a,  de  surcroît,  apporté  aucun  élément 
infirmant l'analyse du Tribunal de céans le conduisant à admettre que 
la recourante a réalisé, en sa qualité d'intermédiaire d'assurances, des 
opérations  caractéristiques  de  l'activité  visée,  exclues  du  champ de 
l'impôt  au  sens  de  l'article  14  ch.  14  OTVA,  respectivement  de 
l'article 18 ch. 18 LTVA.

6.
Compte tenu de ce qui précède, les recours doivent être admis. Les 
frais de procédure, comprenant l'émolument judiciaire et les débours, 
sont  mis  à  la  charge  de  la  partie  qui  succombe,  en  application  de 
l'article 63  al. 1  PA et  des  articles 1 ss  du  Règlement  du  21  février 

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2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal 
administratif  fédéral  (FITAF,  RS  173.320.2).  Conformément  à 
l'article 63 al. 2 PA toutefois, aucun frais de procédure n'est mis à la 
charge de l'autorité inférieure déboutée.

Aux termes de l'article 64 al. 1 PA, l'autorité de recours peut allouer, 
d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement 
obtenu gain de cause, une indemnité pour les frais indispensables et 
particulièrement  élevés  qui  lui  ont  été  occasionnés  (cf  également 
l'art. 7  al.1  FITAF).  Il  faut  entendre  par  là  les  frais  de  quelque 
importance absolument nécessaires à une défense efficace, eu égard 
à la nature de l'affaire, à la capacité des parties et au comportement 
de  l'autorité  (cf.  ANDRÉ GRISEL,  Traité  de  droit  administratif,  vol.  II, 
Neuchâtel 1984, p 848;  JEAN-FRANÇOIS POUDRET, Commentaire de la loi 
fédérale d'organisation judiciaire du 16 décembre 1943, vol. V, Berne 
1992,  ad art. 159, ch. 1). Selon l'article 14 al. 1 FITAF, les parties qui 
ont  droit  aux  dépens  doivent  faire  parvenir  au  Tribunal,  avant  le 
prononcé,  un  décompte  de  leurs  prestations.  Le  Tribunal  fixe  les 
dépens sur la base du décompte (art. 14 al. 2 FITAF).

En  l'espèce,  la  recourante  obtient  gain  de  cause,  de  sorte  qu'il 
convient  de laisser les frais  de procédure à la  charge de l'Etat. Les 
avances  de  frais  effectuée  par  la  recourante,  de  Fr. 2'500.--  et  de 
Fr. 3'500.--, lui sont restituées dès l'entrée en force du présent arrêt. 
Au vu de l'issue du litige,  la  recourante,  qui  est  représentée par  un 
avocat,  a  droit  une  indemnité  de  dépens  (art.  64  al.  1  PA,  7  al.  1 
FITAF). Par courrier du 20 novembre 2008, cette dernière a produit, 
sur invitation du Tribunal de céans, une note de frais et dépens relatifs 
aux  présentes  causes  d'un  montant  total  de  Fr. 26'400.--,  qui  se 
décompose  de  la  façon  suivante:  Fr. 7'400.--  pour  les  frais  et 
honoraires  concernant  les  procédures  pendantes  par  devant  l'AFC, 
correspondant à dix-huit heures de travail facturées au tarif horaire de 
Fr. 400.--, et Fr. 19'200.-- pour les frais et dépens encourus pour les 
procédures  de  recours  devant  le  Tribunal  administratif  fédéral, 
correspondant à quarante-huit  heures de travail  également facturées 
au tarif horaire de Fr. 400.--.

Le Tribunal de céans estime cependant que le montant de la note de 
frais,  trop  élevé,  doit  être  modéré.  En  effet,  seuls  les  frais 
occasionnées  dans  le  cadre  des  procédures  de  recours,  soit  les 
opérations  effectuées  à  partir  du  2  mars  2006,  ne  peuvent  en 

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l'occurrence  être  pris  en  considération  (cf.  MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, 
op.  cit., note  marg.  4.87  et  PETER A.  MÜLLER-STOLL,  in Mwst.com: 
Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Bâle 2000, 
n. 4  ad art. 68). Partant et compte tenu du degré de complexité des 
présentes causes, du travail effectivement accompli et du tarif horaire 
retenu par le Tribunal de céans (cf. art. 10 al. 1 et 2 FITAF), il se justifie 
d'allouer  à  la  recourante  une indemnité  de dépens d'un montant  de 
Fr. 19'200.-- (TVA comprise), à charge de l'autorité intimée.

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
La jonction des causes A-1559/2006 et A-1560/2006 est ordonnée.

2.
Les recours sont admis.

3.
Les  décisions  sur  réclamation  de  l'Administration  fédérale  des 
contributions, Division principale de la  taxe sur la valeur ajoutée, du 
30 janvier 2006, sont annulées.

4.
Les frais de procédure, d'un montant de Fr. 6'000.--, sont laissés à la 
charge de l'Etat.

5.
Les  avance  de  frais  effectuées  par  la  recourante,  d'un  montant  de 
Fr. 2'500.-- et de Fr. 3'500.--, lui sont restituées.

6.
L'Administration  fédérale  des  contributions  est  tenue  de  verser  à  la 
recourante une indemnité de dépens d'un montant de Fr. 19'200.--.

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7.
Le présent arrêt est adressé : 

- à la recourante (Acte judiciaire);
- à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire).

Le président du collège : Le greffier :

Pascal Mollard Raphaël Bagnoud

Indication des voies de droit :

Le  présent  arrêt  peut  être  attaqué  devant  le  Tribunal  fédéral, 
1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, 
dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 
de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le 
mémoire  doit  être  rédigé  dans  une  langue  officielle,  indiquer  les 
conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. L'arrêt 
attaqué et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour 
autant qu'ils soient en mains du recourant (voir art. 42 LTF).

Expédition :

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