# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 559a689f-482a-5c9b-9300-967e92c78c0e
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2021-05-06
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 06.05.2021 A-4574/2019
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-4574-2019_2021-05-06.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
 
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-4574/2019 

 

 
 

  A r r ê t  d u   6  m a i  2 0 2 1  

Composition 
 Emilia Antonioni Luftensteiner (présidente du collège),  

Raphaël Gani, Jürg Steiger, juges, 

Dimitri Persoz, greffier. 
 

 
 

Parties 
 A._______, 

représenté par 

Maître Lisa Locca, 

recourant,  

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC, 

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI, 

Eigerstrasse 65, 3003 Berne,    

autorité inférieure.  

 
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI CH-GB). 

 

 

 

A-4574/2019 

Page 2 

Faits : 

A.  

A.a Le service britannique d’échange d’informations en matière fiscale (Her 

Majesty's Revenue and Customs, ci-après : l'autorité requérante ou l'autorité 

fiscale britannique) a adressé une demande d'assistance administrative, da-

tée du (…), à l'Administration fédérale des contributions (ci-après ; l'autorité 

inférieure ou l'AFC). Ladite demande est fondée sur l'art. 25 de la Conven-

tion du 8 décembre 1977 entre la Confédération suisse et le Royaume-Uni 

de Grande-Bretagne et d’Irlande du Nord en vue d’éviter les doubles impo-

sitions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune (ci-après : CDI CH-

GB, RS 0.672.936.712). 

A.b Dans sa requête, l'autorité fiscale britannique a indiqué procéder à l'exa-

men de la situation fiscale de A._______. En effet, l’autorité requérante a 

expliqué qu’une enquête pénale a été ouverte le (…) à l’encontre de 

A._______, suspecté de : 

a) Fraud by false representation and Fraud by failing to disclose information contrary 

to sections 1, 2 and 3 of the Fraud Act 2006; 

b) Laundering the proceeds of the fraud contrary to sections 327, 328 and 329 of 

the Proceeds of Crime Act 2002; 

c) Fraudulent evasion of income tax contrary to section 144 of the Finance Act 2000 

and section 106A of the Taxes Management Act 1970; and 

d) Cheating the Public Revenue contrary to Common Law. 

A.c L’autorité fiscale britannique a également précisé que A._______ avait 

précédemment fait l’objet d’une enquête civile entre (…) et (…). Dite enquête 

avait été close en (…) suite à un accord et le paiement d’un montant de (…) 

de livres sterling à l’autorité requérante. A la suite de cet accord, dite autorité 

a obtenu des preuves lui indiquant qu’elle avait été induite en erreur durant 

l’enquête précitée. Le (…), A._______ a été informé qu’il faisait à nouveau 

l’objet d’une enquête, sous le « Code of Practice 9 (COP 9) », car il était 

suspecté par l’autorité britannique d’avoir commis une fraude sérieuse en 

relation avec ses obligations fiscales. A._______ s’est alors prévalu du 

« COP 9 Contractual Disclosure Facility » qui permet d’obtenir l’immunité 

dans le cadre de la procédure, en échange de la divulgation complète de 

toutes les informations en relation avec les fraudes fiscales dans lesquelles 

il était impliqué. Ainsi, le (…), il a confirmé dans une déclaration écrite, qu’il 

avait, uniquement, délibérément évité des taxes d’une manière suspectée 

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frauduleuse par l’autorité requérante, en relation avec la vente d’une pro-

priété. Aucune autre information n’a été divulguée. Le (…), A._______ a par-

ticipé à une réunion avec l’autorité d’enquête britannique durant laquelle il a 

été informé, suivant le COP 9, que le comportement révélé dans la déclara-

tion écrite susmentionnée ne ferait pas l’objet d’une procédure pénale ; mais 

que, dans l’éventualité où il n’avait pas révélé l’intégralité des fraudes aux-

quelles il avait participé, ou fourni un faux renseignement, une procédure 

pourrait toutefois être initiée à son encontre. A._______ a confirmé en avoir 

pris connaissance à l’occasion de cette séance où il a également expliqué 

avoir fondé un unique trust, le Trust 1, dont les bénéficiaires étaient (…). Il a 

expliqué que le protecteur dudit trust était B._______. A._______ a en outre 

déclaré n’être ni le settlor, ni le bénéficiaire d’aucun autre trust dans ou hors 

du Royaume-Uni. 

A.d Dans sa demande d’assistance administrative, l’autorité fiscale britan-

nique a expliqué qu’elle détenait des preuves démontrant que A._______ 

était le settlor et le bénéficiaire du Trust 2, Trust 3, Trust 4 et Trust 5. Alors 

qu’il en avait eu l’opportunité durant l’enquête susmentionnée, A._______ a 

omis de mentionner son intérêt dans les entités et trusts précités et a ainsi 

induit en erreur l’autorité requérante. Il a en outre omis de déclarer les reve-

nus et les gains provenant des entités sous-jacentes à ces trusts ainsi que 

leurs actifs. 

A.e Afin d'évaluer la situation fiscale de A._______ et en vue d'effectuer sa 

correcte taxation au Royaume-Uni, l'autorité requérante a adressé à l'AFC 

les questions suivantes pour la période du 1er janvier 2011 au 5 avril 2013 : 

1. Provide details of all settlements made by A._______ in which any of the 

named persons have acted as trustee, nominee settlor, protector or adviser. 

Thank you for confirming that C._______ is/was a trustee/protector of four set-

tlements made by A._______. In relation to the Trust 2, Trust 3, the Trust 4 

and the Trust 5 and in line with my original request of the (…), where the case 

for the foreseeable relevance of such information in relation to settlements 

made by A._______ was set out, l respectfully request the provision of the 

following documents: 

Declaration of Trust/Trust Deed 

Declaration of Settlement 

Appointment of trustees 

Deeds of Amendment 

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Letters of wishes (letters of wishes relating to the Trust 2 and the Trust 3 have 

been received) 

2. Provide details for all companies owned wholly or in part by each of the 

trusts in which any of the named persons has acted as a director at any time. 

ln your letter, you state that the following companies are 'owned wholly or in 

part by the above named trusts’. For the avoidance of doubt can you please 

clarify which of the trusts owned each of the following companies: 

a) Société 1  

b) Société 2 

c) Société 3 

With respect to your Enclosure 13 “Draft written resolution of the Trustees of 

the Trust 3; original signed missing but probably signed in (…)” this shows that 

Trust 3 distributed its shares in Société 4. 

ln line with my original request of the (…), where the case for the foreseeable 

relevance of such information in relation to settlements made by and compa-

nies linked to A._______ was set out, can I please ask you to provide the fol-

lowing documentation in respect of Société 4, Société 1, Société 2 and Société 

3: 

Certificate of incorporation 

Memorandum of articles 

Articles of association 

Shareholders' agreements 

Annual returns 

Share certificates 

Register of members 

Directors' register 

Nominee director declaration and/or general Power of Attorney (if applicable) 

lt would be of assistance to HM Revenue & Customs if l could ask you to obtain 

confirmation of the purpose and activities of these companies. 

9. Confirm whether the named persons have ever, on any occasion, discussed 

trust/company matters with A._______. If yes, provide full details of all such 

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Page 5 

occasions, along with details of the discussions and copies of any notes of 

such discussions. 

I am extremely grateful for the information that you have provided which con-

firms that both A._______ and B._______ have discussed distributions in re-

lation to the Trusts. 

ln line with my original request of the (…), where the case for the foreseeable 

relevance of information in relation to settlements made by A._______ was set 

out, can I please ask you to confirm whether any other trust/company matters 

were discussed between A.______ and the named persons? 

Such matters may include but are not restricted to discussions and corre-

spondence relating to the investment of trust/company assets and meetings 

and correspondence with representatives of financial institutions holding the 

trust/company assets. If such matters were discussed, I would welcome you 

providing full details of all such occasions and matters discussed along with 

copies of any notes of such discussions or correspondence. 

17. Provide a copy of the following documents relating to each of the 

trusts/companies: 

1 7.3 Accounts for each of the trusts for all periods ending after (…) 

1 7.4 Accounts for each of the companies for all periods ending after (…) 

On review of your response letter dated the (…), I note that the enclosures do 

not include the requested accounts for the trusts/companies. Could you now 

please provide these? 

Further to our recent email exchanges regarding the redactions to the infor-

mation that you have supplied, I have noted that you consider that information 

which has been redacted is not considered to be foreseeably relevant. I note 

further that your domestic law prohibits transmission of information relating to 

third parties or information which is not covered by the request for administra-

tive assistance. 

On review by myself and the Investigation Team I note that he transmitted 

documents contain a number of redactions by the SFTA, namely: - 

Enclosure 5 Deed of Appointment relating to the Trust 2 

Enclosure 6 Letter of wishes relating to the Trust 2 

Enclosure 7 Letter of wishes relating to the Trust 3 

Enclosure 8 By-laws of the Trust 3 

Enclosure 9 Written Resolution of the Board of Trustees of the Trust 3 dated 

(…) 

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Enclosure 10 Instructions to set up Trust 5 dated (…) 

Enclosure 11 Instructions to set up Trust 4 dated (…) 

Enclosure 12 Instructions to set up Société 1 

Enclosure 16 Written resolution of the Trustees of the Trust 2 dated (…) 

Enclosure 23 Written resolution of the Board of Société 1 dated (…) 

Par ailleurs, la demande d’assistance administrative précise : 

With the detail above, I consider that the relevance of the information you hold 

to our investigation is made. On review, l consider that most if not all of the 

redactions in the enclosures provided appear to relate to the dates on which 

documents were signed. This information is foreseeably relevant to the current 

criminal investigation by HMRC as this information will advance the investiga-

tion and enable determination of the chronology of events in the fraud under 

investigation. l therefore seek your consideration of this matter and welcome 

your agreement to provide the above listed enclosures in an unredacted for-

mat. 

B.  

B.a Par ordonnance de production du 29 mai 2018, l'AFC a demandé à 

B._______, de produire, dans un délai de 10 jours, les documents et rensei-

gnements requis par la demande d’assistance administrative. B._______ a 

en outre été prié d'informer A._______ de l'ouverture de la procédure 

d'assistance administrative et de l'inviter à désigner un représentant en 

Suisse autorisé à recevoir des notifications. 

B.b Par courriers du 4 juin 2018, B._______ a requis à l’AFC une prolonga-

tion du délai à 30 jours, soit au 29 juin 2018, pour la production des docu-

ments. 

B.c Par courriel du 6 juin 2018, l’AFC a accordé une prolongation exception-

nelle du délai au 19 juin 2018. 

B.d Par lettre du 11 juin 2018 et procuration annexée, Maître Lisa Locca a 

annoncé à l'AFC avoir été mandatée pour représenter les intérêts de la per-

sonne concernée, soit A._______, et a également sollicité une garantie 

écrite de l’autorité requérante, de s’engager à uniquement utiliser les rensei-

gnements obtenus dans le cadre de la demande d'assistance administrative 

du (…) dans le cade de la procédure en cause. 

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B.e Par courrier du 19 juin 2018 adressé à l’AFC, soit dans le délai imparti, 

B._______ a fourni une partie des informations requises par la demande 

d’assistance administrative. 

B.f Par ordonnance de production du 2 août 2018, l'AFC a demandé à 

B._______, de produire, dans un délai de 10 jours, les documents et rensei-

gnements non-encore produits et requis par la demande d’assistance admi-

nistrative. 

B.g Par courrier du 13 août 2018 adressé à l’AFC, soit dans le délai imparti, 

B._______ a fourni des informations complémentaires. 

B.h Par ordonnance de production du 8 octobre 2018, l'AFC a demandé 

B._______, de produire, dans un délai de 10 jours, les documents et rensei-

gnements requis par la demande d’assistance administrative et toujours 

manquants. 

B.i Par courrier du 17 octobre 2018 adressé à l’AFC, B._______ a expliqué 

que l’AFC était déjà en possession des documents requis, lesquels avait été 

produits le (…) dans le cadre d’une demande d’assistance administrative 

antérieure. 

C.  

C.a Par courrier du 12 février 2018 à Maître Lisa Locca, l’AFC a indiqué les 

informations qu'elle prévoyait de transmettre à l'autorité fiscale britannique 

accompagnées des documents utiles et informé l’intéressé du fait qu'il pou-

vait, dans un délai de 10 jours, consentir à la transmission des données ou 

prendre position par écrit. En réponse à la demande du 11 juin 2018 de 

Maître Lisa Locca, l’AFC a également précisé que la demande d’assistance 

administrative contenait déjà une clause garantissant expressément l’appli-

cation du principe de spécialité. 

C.b Par courriers du 20 février 2018, Maître Lisa Locca a requis à l’AFC une 

prolongation du délai de 30 jours. 

C.c Par courriel du 21 février 2019, l’AFC a accordé une prolongation ex-

ceptionnelle du délai au 7 mars 2019. 

C.d Par courrier du 7 mars 2019, soit dans le délai imparti, Maître Lisa Locca 

a transmis ses observations en s'opposant, au nom de son mandant, à tout 

envoi d'informations à l’autorité fiscale britannique. 

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D.  

D.a Par décision finale du 7 août 2019, notifiée à A._______ par l’intermé-

diaire de sa mandataire, l'AFC a accordé l'assistance administrative à l'auto-

rité requérante pour tous les renseignements transmis par B._______. 

D.b Par courrier du 15 août 2019, Maître Lisa Locca a requis de l’AFC la 

consultation des pièces du dossier. 

D.c Par courrier du 16 août 2019, l’AFC a mis à disposition l’intégralité du 

dossier à Maître Lisa Locca, pour consultation, sous forme électronique. 

E.  

E.a Par acte du 9 septembre 2019, A._______ (ci-après : le recourant), agis-

sant par l’intermédiaire de sa mandataire, a interjeté un recours par devant 

le Tribunal administratif fédéral (ci-après : le TAF, le Tribunal ou la Cour) à 

l'encontre de la décision finale de l'AFC du 7 août 2019. Par ce recours, le 

recourant a conclu, sous suite de frais et dépens, à titre préliminaire, à la 

recevabilité de l’acte ; principalement au constat de la nullité de la décision 

de l’AFC du 7 août 2019 ; subsidiairement, et à titre préalable, à la confirma-

tion de l’effet suspensif du recours et/ou à la suspension de l’instruction dudit 

recours jusqu’à droit connu dans les affaires A–6871/2018 et A–1275/2018 

pendantes devant le Tribunal fédéral, à titre principal, à l’annulation de la 

décision de l’AFC et au rejet de la demande d’assistance administrative, à 

titre subsidiaire, à l’annulation de la décision susmentionnée, à la réforme 

de la décision en ce sens que seules certaines informations moyennant un 

caviardage seront transmises à l’autorité requérante et à l’ordre donné, à 

dite autorité, de consentir explicitement à l’usage des informations trans-

mises dans les limites de l’art. 25 par. 2 CDI CH-GB ; encore plus subsidiai-

rement, à l’annulation de la décision de l’AFC et au renvoi de la cause devant 

l’autorité inférieure pour nouvelle décision dans le sens des considérants ; 

en tout état de cause, à débouter l’AFC de toutes autres ou contraires con-

clusions et à la possibilité donnée au recourant de répliquer à toute réponse 

ou pièce complémentaire déposée par l’AFC dans le cadre de la présente 

procédure. 

E.b Dans sa réponse du 16 octobre 2019, adressée à la Cour de céans, 

l'AFC a conclu, sous suite de frais et dépens, au rejet du recours. 

E.c Par réplique du 15 novembre 2019, le recourant a maintenu les conclu-

sions déposées dans son mémoire du 9 septembre 2019. 

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Page 9 

E.d Par duplique du 2 décembre 2019, l’AFC a également maintenu les con-

clusions présentées dans sa réponse du 16 octobre 2019. 

F. Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties 

seront repris dans les considérants en droit ci-après. 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non 

réalisées en l'espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des re-

cours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 dé-

cembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par 

l'AFC (art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 de la loi fédérale 

du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative internationale en ma-

tière fiscale [Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF, RS 651.1]). 

1.2  Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative inter-

nationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée en 

vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions dérogatoires 

de la convention applicable dans les cas d’espèces sont réservées 

(art. 1 al. 2 LAAF). Déposée le (…), la demande d’assistance litigieuse entre 

dans le champ d'application de cette loi (art. 24 LAAF a contrario). La pro-

cédure de recours est au demeurant soumise aux règles générales de la 

procédure fédérale, sous réserve de dispositions spécifiques de la LAAF 

(art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF). 

1.3  Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la pro-

cédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA). L’art. 19 al. 2 LAAF confère la 

qualité pour recourir dans le cadre des procédures d’assistance administra-

tive aux personnes qui remplissent les conditions de l’art. 48 PA. La qualité 

pour recourir des personnes qui ne sont pas des personnes concernées au 

sens de l’art. 3 let. a LAAF suppose l’existence d’un intérêt digne de protec-

tion qui n’existe que dans des situations très particulières (ATF 146 I 172 

consid. 7.1.2 et 7.1.3). 

1.4  En l’espèce, le recourant est une personne concernée au sens de l’art. 3 

let. a LAAF, de sorte que la qualité pour recourir au sens des art. 19 al. 2 

LAAF et 48 PA lui est reconnue. 

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1.5  Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éventuelle 

transmission de renseignements par l’AFC ne doit ainsi avoir lieu qu'une fois 

l'entrée en force de la décision de rejet du recours (FF 2010 241, 248 ; arrêt 

du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 consid. 1.3). 

1.6  Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours. 

2.   

2.1 Les recourants peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y compris 

l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou in-

complète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une autorité canto-

nale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; MOSER / BEUSCH / 

KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., 

2013, n°2.149 ; HÄFELIN / MÜLLER / UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 

7e éd., 2016, n°1146 ss). 

2.2  Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition 

(art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office (art. 62 al. 4 PA). 

Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n’examine les 

autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier 

l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a ; 121 V 204 consid. 6c). 

2.3 En l’espèce, le recourant se plaint, en substance, que l’AFC ne lui aurait 

pas transmis des pièces importantes au dossier avant de prendre sa déci-

sion finale ; que dite autorité aurait manqué au principe de l’économie de 

procédure en refusant de suspendre celle-ci, alors que le sort de deux re-

cours pendants devant le Tribunal fédéral, en relation avec les principes de 

pertinence vraisemblable et de spécialité, influerait sur l’issue la présente 

cause ; que l’AFC aurait violé le droit d’être entendu des tiers, dont les noms 

apparaissent dans les informations à transmettre à l’autorité fiscale britan-

nique, en relation avec les art. 4 al. 3, 14 al. 2 et 19 al. 2 LAAF ; qu’il existe-

rait en outre une violation du principe de subsidiarité § 4 let. c du Protocole 

additionnel CDI CH-GB en relation avec le principe de la bonne foi ; et que 

l’autorité inférieure se serait comportée de manière arbitraire dans l’appré-

ciation des preuves. 

2.4  La Cour examinera d’abord les griefs soulevés par le recourant relatifs 

à la consultation du dossier et à l’économie de procédure (consid. 3 et 4 

infra) qui sont de nature formelle. Dans la mesure où la prétendue violation 

du droit d’être entendu, qui est également un grief de nature formelle, est 

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Page 11 

invoqué en conjonction avec le non-respect du principe de la pertinence vrai-

semblable, qui est un grief de nature matérielle, la Cour examinera ensuite 

ces questions de manière conjointe (consid. 5 infra). Les questions relatives 

aux autres points contestés, soit les principes de subsidiarité, de bonne foi 

et d’interdiction de l’arbitraire, seront ensuite abordées (consid. 6 infra). 

3.  

3.1 Selon l’art. 14 al. 1 LAAF, l’AFC informe la personne concernée des par-

ties essentielles de la demande. Par ailleurs, selon l’art. 26 al. 1 PA, la partie 

ou son mandataire a le droit de consulter, au siège de l’autorité appelée à 

statuer, les mémoires des parties et les observations responsives d’autori-

tés, tous les actes servant de moyens de preuve et la copie de décisions 

notifiées. Avec l’accord de la partie ou de son mandataire, l’autorité peut lui 

communiquer les pièces à consulter par voie électronique (art. 26 al. 1bis 

PA). 

3.2 A titre préliminaire, la Cour note que le recourant semble invoquer une 

violation de son droit à l’information et à la consultation du dossier dans la 

partie « en fait » et non « en droit » de son recours. Dans la mesure où le 

dossier l'y incite (ATF 122 V 157 consid. 1a ; 121 V 204 consid. 6c), le Tri-

bunal examine néanmoins ce point et retient ce qui suit. 

3.3 En l’espèce, par courrier du 29 mai 2018, B._______ a informé le recou-

rant de l’ouverture de la demande d’assistance administrative. Par ailleurs, 

par courrier du 12 février 2019 adressé à Maître Lisa Locca, l’AFC a indiqué 

les informations qu'elle prévoyait de transmettre à l'autorité fiscale britan-

nique, accompagnées des documents utiles à la procédure. Ainsi, il apparaît 

que l’AFC a informé, tel que le prévoit la loi, le recourant des parties essen-

tielles de la demande (art. 14 al. 1 LAAF). L’AFC a ensuite rendu sa décision 

finale, le 7 août 2019, laquelle a été notifiée au recourant par l’intermédiaire 

de sa mandataire. Par courrier du 15 août 2019, soit après la notification de 

dite décision, Maître Lisa Locca a requis, pour la première fois, à l’AFC, la 

consultation de pièces du dossier. Par envoi du 16 août 2019, l’AFC a mis à 

sa disposition l’intégralité du dossier, pour consultation, sous forme électro-

nique (art. 26 al. 1bis PA). A cet égard, la Cour note qu’il appartenait au re-

courant et à sa mandataire, de demander, s’ils l’avaient souhaité, la consul-

tation complète du dossier avant que la décision finale de l’AFC ne soit ren-

due. En effet, la présente demande d’assistance administrative constitue 

une procédure indépendante de toute autre procédure antérieure. Ce fait 

ressort de manière évidente, d’une part, de l’attribution d’un numéro de ré-

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Page 12 

férence individuel à ladite procédure par l’AFC, et, d’autre part, de l’informa-

tion donnée au recourant par B._______ de l’ouverture de la demande d’as-

sistance administrative en cause. Pour cette raison, il n’apparait pas que 

l’AFC aurait systématiquement dû transmettre les pièces de la présente pro-

cédure à Maître Lisa Locca, en dehors des informations prévues par l’art. 14 

al. 1 LAAF, sans demande expresse de sa part. Au vu de ces éléments, le 

Tribunal constate que la transmission des informations et la consultation des 

pièces au dossier ont été effectuées de manière conforme au droit. 

4.  

4.1 Le principe de l'économie de procédure commande à l'autorité de mener 

la procédure de la manière la plus raisonnable possible, en évitant des 

pertes de temps inutiles, des actes sans portée réelle, ou en facilitant le che-

minement ordonné des opérations (cf. MOOR / POLTIER, Droit administratif, 

vol. II, 3e éd., 2011, p. 264 s. n° 2.2.4.7 ; ATF 133 II 257 consid. 5.3 p. 262 ; 

arrêt du TF 2C_84/2012 du 15 décembre 2012 consid. 3.3.4 ; cf. également 

principe de célérité art. 29 al. 1 Cst.). 

4.2 Lorsque l'AFC ou un tribunal suspend la procédure d'assistance admi-

nistrative, il y existe un risque d’atteinte au principe de diligence dans la pro-

cédure. Les retards inutiles violent non seulement l'exigence de diligence 

prévue à l'art. 4 al. 2 LAAF, mais vont également à l'encontre des obligations 

de la Suisse, en vertu du droit international, d'échanger efficacement les in-

formations selon l'art. 26 MC OCDE (cf. en ce qui concerne le Royaume-Uni 

l’art. 25 CDI CH-GB). En l’absence de limites prévues par la loi, les procé-

dures d'assistance administrative sont généralement exécutées dans un dé-

lai de 90 jours (BEUSCH / SPORRI, in : Commentaire sur le droit fiscal interna-

tional, 2015, ad art 26 MC-OCDE no 333). Ce n'est que dans des cas excep-

tionnels que les circonstances peuvent justifier ou exiger une durée plus 

longue de la procédure. En tant qu'autorité chargée de l'exécution de l'assis-

tance administrative fiscale (cf. art. 2 al. 1 LAAF), il appartient à l’AFC de 

garantir le respect de ces exigences et d'accélérer au maximum la procédure 

d'assistance administrative dans toutes ses phases, conformément aux obli-

gations internationales. Ainsi, en règle générale, l’AFC et les tribunaux doi-

vent s’abstenir de suspendre la procédure d'assistance administrative. Dans 

tous les cas, la suspension est exclue si elle conduit à une extension subs-

tantielle de la procédure (arrêt du Tribunal fédéral 2C_804/2019 du 21 avril 

2020 consid. 3.4). 

4.3 La suspension d'une procédure d'assistance administrative ne peut donc 

être autorisée que dans des cas très exceptionnels et nécessite des raisons 

A-4574/2019 

Page 13 

impérieuses. Il en va ainsi lorsqu’une question juridique de principe se pose 

dans une procédure devant le tribunal inférieur, et que cette même question 

est déjà pendante, dans une autre affaire, par devant le Tribunal fédéral. Il 

est nécessaire que les deux procédures traitent effectivement de la même 

question juridique de principe, de sorte que la réponse du Tribunal fédéral, 

dans la première procédure, préjugerait l’issue de la seconde procédure, et 

influerait ainsi sur la transmission des informations demandées. Dans une 

telle constellation, la suspension ne viole pas, à titre exceptionnel, le principe 

de diligence exprimé par l’art. 4 al. 2 LAAF (arrêt du Tribunal fédéral 

2C_804/2019 du 21 avril 2020 consid. 3.5). 

4.4 Selon le recourant, l’AFC aurait manqué au principe de l’économie de 

procédure en refusant de suspendre celle-ci, alors que le sort de deux re-

cours pendants devant le Tribunal fédéral, en relation avec les questions du 

droit d’être entendu et à l’information des tiers, influerait sur l’issue la pré-

sente cause.  

4.5 En l’espèce, la Cour note que les questions juridiques de principe rela-

tives aux droits d’être entendu des tiers et à l’information, dont fait référence 

le recourant dans les procédures de recours contre les arrêts du TAF A-

6871/2018 du 8 avril 2019 et A-1275/2018 du 23 mai 2019, ont été tranchées 

par le Tribunal fédéral dans deux arrêts récents (arrêt du TF 2C_376/2019 

du 13 juillet 2020 [ATF 146 I 172] et 2C_545/2019 du 13 juillet 2020). 

Ainsi, il apparait que les circonstances susceptibles d’ouvrir la voie à une 

éventuelle suspension de la procédure, n’existent plus (arrêt du Tribunal fé-

déral 2C_804/2019 du 21 avril 2020 consid. 3.4 s). Au vu de ces éléments, 

la requête en suspension de la présente procédure doit être considérée 

comme sans objet. 

5.  

5.1 L’assistance administrative avec le Royaume-Uni est actuellement régie 

par l’art. 25 CDI CH-GB – largement calquée sur le Modèle de convention 

fiscale de l’OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE) 

–, et par ses protocoles du 7 septembre 2009 en vigueur depuis le 15 dé-

cembre 2010 (ci-après : Protocole additionnel, RO 2011 53 51 ; 

FF 2010 241), du 30 novembre 2017 en vigueur depuis le 19 juillet 2019 

(RO 2019 3295 3293 ; FF 2018 5553), et l’Echange de lettres entre le Con-

seil fédéral suisse et le Gouvernement du Royaume-Uni de Grande-Bre-

tagne et d’Irlande du Nord du 6 mai 2012, entré en vigueur le 19 décembre 

2012 (ci-après : Echange de lettres, RO 2013 131).  

A-4574/2019 

Page 14 

5.2 Les impôts auxquels s’applique la Convention sont notamment, en ce 

qui concerne le Royaume-Uni, l’impôt sur le revenu (art. 2 par. 1 let. a [i] 

CDI CH-GB). Les modifications du 7 septembre 2009, sont généralement 

applicables pour les années fiscales commençant dès le 1er janvier 2011 et 

dès le 15 décembre 2013 pour le par. 5 de l’art. 24 (art. IV ch. 2 du Protocole 

additionnel) ; les modifications 30 novembre 2017 dès le 6 avril 2020 pour 

les impôts mentionnés à la let. a[ii] et dès l’entrée en vigueur pour les autres 

dispositions (art. XI ch. 2 et 3 du protocole du 30 novembre 2017). 

L’Echange de lettres est quant à lui applicable à partir du jour de l’entrée en 

vigueur du protocole du 7 septembre 2009 (§3 Echange de lettres). 

5.3 En l’espèce, dans la mesure où la présente affaire porte sur la période 

fiscale du 1er janvier 2011 au 5 avril 2013, l’ensemble des dispositions sont 

applicables à l’exception des modifications du 7 septembre 2009 pour le 

par. 5 de l’art. 24 et du 30 novembre 2017. 

5.4 Sur le plan formel, le § 4 let. c du Protocole additionnel prévoit que la 

demande d'assistance doit indiquer : (i) les nom et adresse de la ou des 

personnes faisant l’objet du contrôle ou de l’enquête et, si disponibles, les 

autres éléments de nature à faciliter l’identification de cette ou de ces per-

sonnes, tels que la date de naissance, l’état-civil, le numéro d’identification 

fiscal ; (ii) la période visée par la demande ; (iii) une description des rensei-

gnements recherchés, y compris leur nature et la forme sous laquelle l’État 

requérant souhaite recevoir les renseignements de l’État requis ; (iv) le but 

fiscal dans lequel les renseignements sont demandés ; (v) les nom et 

adresse de toute personne dont il y a lieu de penser qu’elle est en posses-

sion des renseignements demandés. Par ailleurs, selon le ch. 2 de 

l’Echange de lettres, l’identification de la ou des personnes faisant l’objet du 

contrôle ou de l’enquête peut être établie par d’autres moyens que le nom 

et l’adresse ; et le nom et l’adresse du détenteur présumé des renseigne-

ments doivent être indiqués, dans la mesure où l’autorité en a connaissance. 

5.5 En lien avec cette liste d’indications sur le contenu de la demande, à 

fournir par l’Etat requérant dans le contexte des CDI (comparé avec l’art. 6 

al. 2 LAAF qui est d’application subsidiaire), le Tribunal fédéral retient qu’elle 

est conçue de telle manière que si l’Etat requérant s’y conforme scrupuleu-

sement, il est en principe censé fournir des informations qui devraient suffire 

à démontrer la pertinence vraisemblable de sa demande (ATF 142 II 161 

consid. 2.1.4 ; arrêt du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.2). 

A-4574/2019 

Page 15 

5.6 Aux termes de l’art. 25 par. 1 CDI CH-GB, l’assistance doit être accordée 

à condition qu’elle porte sur des renseignements vraisemblablement perti-

nents pour l’application de la CDI ou la législation fiscale des Etats contrac-

tants (arrêt du TF 2C_893/2015 du 16 février 2017 consid. 12.3 non publié 

in : ATF 143 II 202 ; arrêts du TAF A–4977/2016 du 13 février 2018 con-

sid. 3.6.1 ; A–2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.6.1 et les réfé-

rences citées). La norme de la pertinence vraisemblable – clé de voûte de 

l’échange de renseignements (arrêts du TF 2C_695/2017 du 29 octobre 

2018 consid. 2.6 ; 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3 ; arrêt du 

TAF A–4819/2016 du 4 avril 2018 consid. 2.3.1) – a pour but d’assurer un 

échange de renseignements le plus large possible (§ 4 let. b du Protocole 

additionnel). Dans ce contexte, les limites posées à l’Etat requérant sont l’in-

terdiction de la « pêche aux renseignements » ou celle de demander des 

renseignements manifestement impropres à faire progresser l’enquête fis-

cale ou sans rapport avec elle (§ 4 let. b du Protocole additionnel ; ch. 1 

Echange de lettres ; ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; arrêt du TF 2C_387/2016 

du 5 mars 2018 consid. 5.1). L’interdiction des « fishing expeditions » cor-

respond au principe de proportionnalité (art. 5 al. 2 Cst.), auquel doit se con-

former chaque demande d’assistance administrative. Cela dit, il n’est pas 

attendu de l’Etat requérant que chacune de ses questions conduise néces-

sairement à une recherche fructueuse correspondante (arrêt du TAF A–

3703/2019 du 23 avril 2020 consid. 2.5 et les références citées). Cette con-

dition est réputée réalisée si, au moment où la demande d'assistance admi-

nistrative est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les rensei-

gnements demandés se révéleront pertinents. En revanche, peu importe 

qu'une fois fournis, il s'avère que l'information demandée soit finalement non 

pertinente (arrêt du TF 2C_764/2018 du 7 juin 2019 consid. 5.1). 

5.7 Le rôle de l’Etat requis se limite à un contrôle de plausibilité ; il doit se 

contenter de vérifier l’existence d’un rapport entre l’état de fait décrit et les 

documents requis, étant précisé que l’Etat requérant est présumé agir de 

bonne foi (arrêt du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2 ; sur la 

condition de la bonne foi, cf. consid. 6.6 ss infra). L’appréciation de la perti-

nence vraisemblable des informations demandées est ainsi en premier lieu 

du ressort de l’Etat requérant; il n’incombe pas à l’Etat requis de refuser une 

demande ou la transmission des informations parce que cet Etat serait d’avis 

qu’elles manqueraient de pertinence pour l’enquête ou le contrôle sous-ja-

cents (voir ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4 et 2.4 [qui évoque en particu-

lier une « répartition des rôles » entre l’Etat requérant et l’Etat requis] ; arrêts 

du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2 ; A–5066/2016 du 

17 mai 2018 consid. 2.3.2 ; A–4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.6.2). 

A-4574/2019 

Page 16 

5.8 L'exigence de la pertinence vraisemblable ne représente donc pas un 

obstacle très important à la demande d'assistance administrative (ch. 1 

Echange de lettres ; ATF 143 II 185 consid. 3.3.2 ; 142 II 161 consid. 2.1.1 ; 

139 II 404 consid. 7.2.2). Une fois que l’AFC a obtenu les documents qu'elle 

a sollicités auprès des détenteurs de renseignements, elle doit vérifier que 

les renseignements qu'ils contiennent remplissent la condition de la perti-

nence vraisemblable (ATF 143 II 185 consid. 3.3.2). C'est du reste ce qu'ex-

prime aussi l'art. 17 al. 2 LAAF, qui prévoit que l’AFC ne transmet pas les 

renseignements qui ne sont vraisemblablement pas pertinents, mais qu'elle 

les extrait ou les rend anonymes. 

5.9 Le droit d'être entendu est une garantie de nature formelle, dont la vio-

lation entraîne en principe l'annulation de la décision attaquée, indépendam-

ment des chances de succès du recours sur le fond (ATF 143 IV 380 con-

sid. 1.4.1 ;142 II 218 consid. 2.8.1). Selon la jurisprudence, sa violation peut 

toutefois être réparée lorsque la partie lésée a la possibilité de s'exprimer 

devant une autorité de recours jouissant d'un plein pouvoir d'examen (ATF 

142 II 218 consid. 2.8.1 ; arrêts du TAF A–769/2017 du 23 avril 2019 con-

sid. 1.5.3 ; A–5647/2017 du 2 août 2018 consid. 1.5.2 ; A–4572/2015 du 

9 mars 2017 consid. 4.1). 

5.10 La jurisprudence a déduit du droit d'être entendu (art. 29 al. 2 Cst.), les 

droits pour le justiciable de s'expliquer avant qu'une décision ne soit prise à 

son détriment ; de fournir des preuves quant aux faits de nature à influer sur 

le sort de la décision ; d'avoir accès au dossier ; de participer à l'administra-

tion des preuves, d'en prendre connaissance et de se déterminer à leur pro-

pos (ATF 142 II 218 consid. 2.3 ; 142 III 48 consid. 4.1.1 ; 141 V 557 con-

sid. 3 ; 135 I 279 consid. 2.3 ; arrêts du TAF A–5647/2017 du 2 août 2018 

consid. 1.5.1.1 ; A–2523/2015 du 9 avril 2018 consid. 3.1). 

5.11  En matière d'assistance administrative internationale en matière fis-

cale, les art. 14 et 15 al. 1 LAAF concrétisent le droit d’être entendu garanti 

par l’art. 29 al. 2 Cst. (ATF 145 II 119 consid. 4.2 ; 142 II 218 consid. 2.4). 

Ces deux dispositions sont temporellement complémentaires. Dans un pre-

mier temps, phase dite de la collecte des informations, la personne concer-

née et les parties habilitées à recourir sont informées de l’existence d’une 

demande d’assistance fiscale. La personne concernée est en outre informée 

des informations essentielles liées à cette demande (art. 14 LAAF). Dans un 

second temps, et avant que la décision finale ne soit rendue, la personne 

concernée et les personnes habilitées à recourir peuvent prendre part à la 

procédure et consulter les pièces (art. 15 LAAF ; arrêt du TF 2C_112/2015 

A-4574/2019 

Page 17 

du 27 août 2015 consid. 4.4). En résumé, les personnes doivent être infor-

mées de la demande d'assistance administrative après son dépôt. Dans tous 

les cas, l’AFC doit impartir un délai raisonnable aux personnes concernées 

et habilitées à recourir pour se déterminer avant que la décision finale ne 

soit rendue (ATF 142 II 218 consid. 2.4 ; arrêt du TF 2C_112/2015 du 

27 août 2015 consid. 4.4 ; arrêts du TAF A–6314/2017 du 17 avril 2019 con-

sid. 3.1.2 ; A–6918/2017 du 26 septembre 2018 consid. 1.5.1 ; CHARLOTTE 

SCHODER, Praxiskommentar StAhiG, 2014, n°159 ad art. 14 LAAF). 

5.12 La jurisprudence précise que selon l'art. 14 al. 2 LAAF, l’AFC n’a pas à 

informer de l'existence d'une procédure d'assistance administrative toutes 

les personnes qui pourraient avoir qualité pour recourir au sens de l'art. 19 

al. 2 LAAF (ATF 146 I 172 consid. 7.2). En effet, l’AFC doit informer une per-

sonne qui n'est pas visée par une demande d'assistance administrative que 

si la qualité pour recourir de cette personne au sens de l'art. 19 al. 2 LAAF 

ressort de manière évidente du dossier (ATF 146 I 172 consid. 7.2) ; le seul 

fait que le nom de cette personne apparaisse dans la documentation desti-

née à être transmise ne suffit pas à lui seul à justifier une telle information 

(ATF 146 I 172 consid. 7.4). 

5.13 Selon la jurisprudence, la qualité pour recourir est exclue si le recourant 

fait valoir non pas un intérêt qui lui est propre, mais l'intérêt de tiers (cf. ATF 

143 II 506 consid. 5.1 ; 132 II 162 consid. 2.1.2). Il s'ensuit que les recou-

rants ne sont pas légitimés à formuler des conclusions pour faire valoir des 

intérêts de tiers (arrêt du TF 2C_1037/2019 du 27 août 2020 consid. 6.2). 

5.14 Selon le recourant, l’AFC aurait violé le droit d’être entendu des tiers 

dont les noms apparaissent dans les informations à transmettre à l’autorité 

fiscale britannique, en relation avec les art. 4 al. 3, 14 al. 2 et 19 al. 2 LAAF, 

en ne les informant pas de l’ouverture de la présente procédure d’assistance 

administrative. 

5.15 A titre préliminaire, la Cour relève que le caviardage supplémentaire, 

bien que tardif, effectué par l’AFC dans les informations dont la transmission 

est envisagée, tel que présenté dans le bordereau de sa réplique, limite le 

grief du recourant aux noms restant non-caviardés par l’AFC. 

5.16 Il apparaît que la requête d’assistance administrative du (…) présentée 

par l’autorité requérante contient l’ensemble des renseignements requis par 

le § 4 let. c du Protocole additionnel et le ch. 2 de l’Echange de lettres. Aussi, 

conformément à la jurisprudence, ces informations devraient suffire à dé-

montrer la pertinence vraisemblable de la demande d’assistance en cause 

A-4574/2019 

Page 18 

(ATF 142 II 161 consid. 2.1.4 ; arrêt du TAF A–6366/2017 du 24 août 2018 

consid. 2.2). Par ailleurs, le Tribunal relève que dans la mesure où la Société 

1 était propriété du Trust 4, la Société 2 propriété du Trust 5 et la Société 3 

propriété du Trust 3. ; où le recourant est le premier bénéficiaire du Trust 4 

et du Trust 5 ; où les Société 4, Société 1, Société 2 et Société 3 ne présen-

taient pas d’activité commerciale et étaient simplement des « Special Pur-

pose Vehicles » (SPV) ; et où il ressort de l’ensemble des documents pro-

duits par B._______ que le recourant semble être le bénéficiaire effectif de 

l’ensemble du montage impliquant ces entités ; les noms non-caviardés par 

l’AFC présentent tous un lien étroit avec le recourant. Ces renseignements 

sont ainsi manifestement de nature propre à faire progresser l’enquête fis-

cale et en rapport avec elle (ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; arrêt du TF 

2C_387/2016 du 5 mars 2018 consid. 5.1). En effet, la Cour estime qu’il 

existe une possibilité raisonnable, au vu des liens précités, que les rensei-

gnements demandés se révéleront pertinents et qu’il importe peu qu'une fois 

fournis, il s'avère que ces informations demandées soit finalement non per-

tinentes (arrêt du TF 2C_764/2018 du 7 juin 2019 consid. 5.1). En outre, au 

vu de la connexité entre l’état de fait décrit dans la requête d’assistance ad-

ministrative et les documents requis, étant précisé que l’autorité requérante 

est présumée agir de bonne foi (cf. consid. 6.6 ss infra), la pertinence peut 

être qualifiée de vraisemblable (arrêt du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 

consid. 2.3.2). 

5.17 La Cour note, qu’en application de la jurisprudence, le recourant ne 

devrait pas être légitimé à formuler des conclusions pour faire valoir les in-

térêts de tiers (arrêt du TF 2C_1037/2019 du 27 août 2020 [destiné à la pu-

blication] consid. 6.2 ; ATF 143 II 506 consid. 5.1 ; 132 II 162 consid. 2.1.2). 

Pour cette raison, le grief de la violation du droit d’être entendu des tiers, 

invoqué par le recourant, devrait être considéré comme irrecevable. La Tri-

bunal note, quoi qu’il en soit, qu’il n’apparaît pas que la qualité pour recourir 

au sens de l'art. 19 al. 2 LAAF des personnes dont le nom n’a pas été ca-

viardé par l’AFC ressorte de manière évidente du dossier (ATF 146 I 172 

consid. 7.2). En effet, la Cour considère que le seul fait que ces noms appa-

raissent dans la documentation destinée à être transmise ne suffit pas à lui 

seul à justifier une telle information (ATF 146 I 172 consid. 7.4). Ainsi, il n’ap-

parait pas que l’AFC aurait dû informer lesdits tiers en vertu des art. 14 al. 2 

et 19 al. 2 LAAF comme le soutient le recourant. Il appartenait à ces tiers de 

se manifester, respectivement, devant l’autorité inférieure, s’ils souhaitaient 

participer à la procédure et d’y faire valoir leurs arguments. En conséquence, 

le grief de violation du droit d’être entendu, dans la mesure où il serait rece-

vable, devrait de toute façon être rejeté. 

A-4574/2019 

Page 19 

6.  

6.1 L'Etat requérant doit respecter le principe de subsidiarité (arrêt du TF 

2C_493/2019 du 17 août 2020 ; arrêts du TAF A–4434/2016 du 18 janvier 

2018 consid. 3.5 ; et A–2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.5). A dé-

faut d'élément concret, respectivement de doutes sérieux, il n'y a pas de 

raison de remettre en cause la réalisation du principe de subsidiarité lors-

qu'un Etat forme une demande d'assistance administrative, en tous les cas 

lorsque celui-ci déclare avoir épuisé les sources habituelles de renseigne-

ments ou procédé de manière conforme à la convention (ATF 144 II 206 

consid. 3.3.2 ; arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 7.2 ; 

arrêt du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.7). 

6.2 Le principe de subsidiarité n’implique pas pour l’autorité requérante 

d’épuiser l’intégralité des sources de renseignement. Une source de rensei-

gnement ne peut plus être considérée comme habituelle lorsque cela impli-

querait – en comparaison à une procédure d’assistance administrative – un 

effort excessif ou que ses chances de succès seraient faibles (arrêts du TAF 

A–6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.5 ; A–4353/2016 du 27 février 2017 

consid. 2.4). Lorsque l’Etat requérant a déjà rendu une décision sur les 

points à propos desquels il demande l’assistance et qu’il ne donne aucune 

explication montrant qu’il souhaite la réviser, le principe de subsidiarité s’en 

trouve en principe violé. Il n’est, cela dit, pas exclu qu’un Etat puisse avoir 

besoin de renseignements au sujet d’une procédure qui est déjà close, par 

exemple s’il a des motifs de penser que la décision prise doit être révisée. 

Dans un tel cas, la Suisse est cependant en droit d’attendre quelques expli-

cations à ce sujet, afin qu’il soit possible de comprendre ce qui motive la 

demande d’assistance (arrêts du TAF A–3703/2019 du 23 avril 2020 con-

sid. 2.7.2 ; et A–6600/2014 du 24 mars 2015 consid. 8). Le critère décisif 

pour l’octroi de l’assistance administrative demeure la vraisemblable perti-

nence des informations requises (consid. 4.3 ci-avant ; arrêt du TF 

2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3).  

6.3 Il n'y a pas lieu d'exiger de l'autorité requérante qu'elle démontre avoir 

interpellé en vain le contribuable visé avant de demander l'assistance à la 

Suisse (arrêts du TAF A–7413/2018 du 8 octobre 2020 consid. 9.5 ; A–

1146/2019 du 6 septembre 2019 consid. 5.2.1 ; A–5647/2017 du 2 août 

2018 consid. 4.3.3). Peu importe par ailleurs que l'Etat requérant obtienne 

en cours de procédure des informations directement du contribuable visé, 

parce que celui-ci choisit spontanément de les lui transmettre et/ou conclut 

un accord avec les autorités fiscales (ATF 144 II 206 consid. 3.3.1). A cet 

égard, le Tribunal a eu l’occasion de préciser que lorsque le contribuable est 

A-4574/2019 

Page 20 

soupçonné de n’avoir pas déclaré correctement à l’Etat requérant la totalité 

de ses avoirs détenus à l’étranger, il ne peut être exigé de ce dernier qu’il se 

soit adressé au préalable au contribuable concerné (arrêts du TAF A–

5695/2018 du 22 avril 2020 consid. 4.2.2 ; A–5648/2014 du 12 février 2015 

consid. 7). Conformément au principe de la confiance, lorsque l’Etat requé-

rant déclare avoir épuisé les sources habituelles de renseignements, il n’y a 

pas lieu – sous réserve d'éléments concrets ou à tout le moins de doutes 

sérieux – de remettre en cause la réalisation du principe de la subsidiarité. 

6.4 Les règles de procédure applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat 

requis doivent également être respectées. L'AFC dispose des pouvoirs de 

procédure nécessaires pour exiger des banques la transmission de l'en-

semble des documents requis qui remplissent la condition de la pertinence 

vraisemblable (ATF 142 II 161 consid. 4.5.2 ; arrêts du TAF A–6266/2017 du 

24 août 2018 consid. 2.8 ; A–5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.8 et A–

4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.8.1 avec les réf. citées). 

6.5 Le respect de la procédure interne de l'Etat requérant ne signifie pas que 

l'Etat requis doit vérifier que la procédure dans celui-là se soit déroulée en 

conformité avec toutes les dispositions de droit applicables (arrêt du TAF A–

3830/2015 du 14 décembre 2016 consid. 12). Une solution contraire serait 

impossible à mettre en œuvre, les autorités suisses n'ayant pas les connais-

sances nécessaires pour contrôler en détail l'application du droit étranger. A 

cela s'ajoute que la procédure d’assistance administrative ne tranche pas 

matériellement l’affaire (arrêts du TAF A–4025/2016 du 2 mai 2017 con-

sid. 3.2.6 ; A–6385/2012 du 6 juin 2013 consid. 2.2.1) ; il appartient ainsi à 

chaque Etat d'interpréter sa propre législation et de contrôler la manière dont 

celle-ci est appliquée (arrêt du TAF A–5229/2016 du 15 mars 2017 con-

sid. 4.2.5.1) et il n'appartient pas à l'Etat requis de se prononcer sur le bien-

fondé de l'imposition envisagée par l'Etat requérant pour décider de la perti-

nence d'une demande d'assistance. En conséquence, tout grief à ce propos 

doit être invoqué devant les autorités compétentes étrangères (ATF 

144 II 206 consid. 4.3 ; arrêts du TAF A–6306/2015 du 15 mai 2017 con-

sid. 4.2.2.5 ; A–4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.5.4 ; A–7143/2014 du 

15 août 2016 consid. 11 ; A–688/2015 du 22 février 2016 consid. 9). 

6.6 Le principe de la bonne foi (art. 7 al. 1 let. c LAAF) s’applique en tant que 

principe d'interprétation et d'exécution des traités dans le domaine de 

l'échange de renseignements des conventions de double impositions (ATF 

143 II 202 consid. 8.3 ; arrêts du TAF A–2321/2017 du 20 décembre 2017 

consid. 3.4.1 ; A–4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 ; A–4025/2016 

du 2 mai 2017 consid. 3.2.3.1). L'Etat requis est ainsi lié par l'état de fait et 

A-4574/2019 

Page 21 

les déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne 

peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) en raison de 

fautes, lacunes ou de contradictions manifestes (arrêts du TAF A–6266/2017 

du 24 août 2018 consid. 2.4.1 ; A–5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.4.1). 

6.7 La bonne foi d'un Etat est toujours présumée dans les relations interna-

tionales, ce qui implique, dans le présent contexte, que l'Etat requis ne sau-

rait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant (ATF 

142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêt du TAF A–4434/2016 du 18 janvier 2018 con-

sid. 3.4.2), sauf s'il existe un doute sérieux, cas dans lequel le principe de la 

confiance ne s’oppose alors pas à ce qu'un éclaircissement soit demandé à 

l'Etat requérant ; le renversement de la présomption de bonne foi d'un Etat 

doit en tout cas reposer sur des éléments établis et concrets (ATF 143 II 202 

consid. 8.7.1 avec les réf. citées ; arrêt du TAF A–6266/2017 du 24 août 

2018 consid. 2.4.2). 

6.8 Selon le recourant, il existerait une violation du principe de subsidiarité, 

soit du § 4 let. a du Protocole additionnel en relation avec le principe de 

bonne foi. En effet, le recourant soutient que l’autorité requérante aurait dû, 

préalablement à toute demande d’assistance administrative, envoyer une 

« notice » directement au recourant afin d’obtenir les informations concer-

nées. A l’appui de son argument, le recourant a notamment produit un arrêt 

de la « Court of Appeal » britannique du 31 janvier 2019. Selon cet arrêt, la 

notification de la « notice » en cause par l’autorité fiscale britannique ne se-

rait pas soumise à une limitation territoriale (cf. §7 ; §49 ; §57 et §58). Ainsi, 

en ne tenant pas compte de cette jurisprudence, l’AFC aurait refusé de vé-

rifier de manière approfondie l’application du principe de subsidiarité ; retenu 

à tort qu’un épuisement intégral des procédures internes n’était pas une con-

dition nécessaire à la transmission des renseignements ; fait preuve d’arbi-

traire dans l’appréciation des preuves ; et présumé de manière erronée la 

bonne foi de l’autorité requérante. 

6.9  En l’espèce, selon la demande d’assistance du (…), une enquête pé-

nale a été ouverte le (…) à l’encontre du recourant suspecté de : 

a) Fraud by false representation and Fraud by failing to disclose information 

contrary to sections 1, 2 and 3 of the Fraud Act 2006; 

b) Laundering the proceeds of the fraud contrary to sections 327, 328 and 

329 of the Proceeds of Crime Act 2002; 

c) Fraudulent evasion of income tax contrary to section 144 of the Finance 

Act 2000 and section 106A of the Taxes Management Act 1970; and 

A-4574/2019 

Page 22 

d) Cheating the Public Revenue contrary to Common Law. 

Il ressort ainsi de manière explicite de la demande d’assistance que le re-

courant est soupçonné de n’avoir pas déclaré correctement à l’Etat requé-

rant la totalité de ses avoirs détenus à l’étranger et qu’en outre l’autorité fis-

cale de l’Etat requérant a demandé au recourant à plusieurs reprise la pro-

duction de renseignements sans que ce dernier n’y donne suite. Dans ces 

circonstances spécifiques et compte tenu aussi du fait que l’assistance fis-

cale internationale peut être requise à des fins de contrôle et de complétude 

de renseignements fournis par un contribuable, il ne pouvait être attendu de 

l’autorité requérante qu’elle prenne d’autres mesures avant de solliciter 

l’autorité inférieure (arrêts du TAF A–5695/2018 du 22 avril 2020 con-

sid. 4.2.2 ; A–5648/2014 du 12 février 2015 consid. 7). Dans ce sens, le prin-

cipe de subsidiarité n’est aucunement violé. 

6.10 Par ailleurs, comme mentionné ci-dessus, le respect de la procédure 

interne de l'Etat requérant ne signifie pas que l’AFC doit vérifier que la pro-

cédure dans celui-là s'est déroulée en conformité avec toutes les disposi-

tions de droit applicables (arrêt du TAF A–3830/2015 du 14 décembre 2016 

consid. 12). Une solution contraire serait impossible à mettre en œuvre, 

l’AFC n'ayant pas les connaissances nécessaires pour contrôler en détail 

l'application du droit étranger sur la base de l’arrêt de la « Court of Appeal » 

britannique du 31 janvier 2019 produit par le recourant. Ainsi, en application 

de la jurisprudence précitée (arrêts du TAF A–4025/2016 du 2 mai 2017 con-

sid. 3.2.6 ; A–6385/2012 du 6 juin 2013 consid. 2.2. ; arrêt du TAF A–

5229/2016 du 15 mars 2017 consid. 4.2.5.1), tout grief à ce propos doit être 

invoqué devant les autorités compétentes étrangères (ATF 144 II 206 con-

sid. 4.3 ; arrêts du TAF A–6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.5 ; A–

4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.5.4 ; A–7143/2014 du 15 août 2016 

consid. 11 ; A–688/2015 du 22 février 2016 consid. 9). 

6.11 Pour la même raison, la Cour retient également qu’il n’apparaît pas que 

l’autorité inférieure se soit comportée de manière arbitraire dans l’apprécia-

tion des preuves, en ne se référant que de manière sommaire à l’arrêt de la 

« Court of Appeal » britannique du 31 janvier 2019 produit par le recourant 

dans sa décision finale du 7 août 2019. 

6.12 Enfin dans la mesure où l’AFC est liée par l'état de fait et les déclara-

tions présentés dans la demande, soit en particulier le soupçon que le re-

courant n’ait pas déclaré correctement à l’Etat requérant la totalité de ses 

avoirs détenus à l’étranger, et dans la mesure où cet état de fait ne peut pas 

être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) en raison de fautes, lacunes 

A-4574/2019 

Page 23 

ou de contradictions manifestes (arrêts du TAF A–6266/2017 du 24 août 

2018 consid. 2.4.1 ; A–5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.4.1), le Tribunal 

ne constate pas l’existence d’éléments établis et concrets propres à fonder 

d‘un doute sérieux susceptible de renverser la présomption de bonne foi de 

l’autorité requérante (ATF 143 II 202 consid. 8.7.1 avec les réf. citées ; arrêt 

du TAF A–6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.4.2). Au vu de ces éléments, 

la Cour ne retient pas de violation du principe de la bonne foi par l’autorité 

fiscale britannique. 

7.  

7.1 Le principe de spécialité veut que l'Etat requérant n'utilise les informa-

tions reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des agissements 

pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été transmises 

(art. 25 par. 2 CDI CH-GB ; arrêt du TF 2C_537/2019 du 13 juillet 2020 con-

sid. 3.7 ; arrêts du TAF A–1342/2019 du 2 septembre 2020 consid. 6.3 ; A–

5046/2018 du 22 mai 2019 consid. 4 et 5 ; A–4434/2016 du 18 janvier 2018 

consid. 3.9.1). Ainsi, l'Etat requérant ne peut pas utiliser, à l'encontre de 

tiers, les renseignements qu'il a reçus par la voie de l'assistance administra-

tive, sauf si cette possibilité résulte de la loi des deux Etats et que l'autorité 

compétente de l'Etat requis autorise cette utilisation (cf. ATF 146 I 172 ; arrêt 

du TF 2C_537/2019 du 13 juillet 2020 consid. 3.4). C'est l'expression de la 

dimension personnelle du principe de spécialité. A cet égard, la jurispru-

dence précise qu'il existe des conceptions différentes, tant au niveau natio-

nal qu'international, de la portée du principe de spécialité. Au vu de cette 

incertitude, l'AFC doit ainsi expressément informer l'autorité requérante de 

l'étendue de la restriction d'utiliser les renseignements transmis (cf. arrêts 

du TF 2C_537/2019 consid. 3.5 ; 2C_545/2019 du 13 juillet 2020 con-

sid. 4.7). 

7.2 Selon l'art. 25 par. 2 CDI CH-GB, les renseignements reçus en vertu du 

par. 1 par un État contractant sont tenus secrets de la même manière que 

les renseignements obtenus en application de la législation interne de cet 

État et ne sont communiqués qu’aux personnes ou autorités (y compris les 

tribunaux et organes administratifs) concernées par l’établissement ou le re-

couvrement des impôts mentionnés au par. 1, par les procédures ou pour-

suites concernant ces impôts, par les décisions sur les recours relatifs à ces 

impôts, ou par le contrôle de ce qui précède. Ces personnes ou autorités 

n’utilisent ces renseignements qu’à ces fins. Elles peuvent révéler ces ren-

seignements au cours d’audiences publiques de tribunaux ou dans des ju-

gements. Nonobstant ce qui précède, les renseignements reçus par un État 

A-4574/2019 

Page 24 

contractant peuvent être utilisés à d’autres fins lorsque cette possibilité ré-

sulte des lois des deux États et lorsque l’autorité compétente de l’État qui 

fournit les renseignements autorise cette utilisation. 

7.3 Compte tenu de la jurisprudence du Tribunal fédéral du 13 juillet 2020 

(cf. arrêts du TF 2C_537/2019 [destiné à la publication] consid. 3.5 ; 

2C_545/2019 consid. 4.7 ; arrêt du TAF A–3035/2020 du 17 mars 2021 con-

sid. 7.4.3) intervenue après la décision attaquée en l'espèce, l'autorité infé-

rieure précisera au chiffre 3 de son dispositif, que les informations trans-

mises ne pourront être utilisées qu'à l'encontre du recourant dans le cadre 

d'une procédure conformément à l'art. 25 par. 2 CDI CH-GB. 

8. Compte tenu des considérants qui précèdent, le Tribunal constate que la 

décision litigieuse satisfait aux exigences de l’assistance administrative en 

matière fiscale. Le recours s’avère dès lors mal fondé et doit par conséquent 

être rejeté. 

9. Le recourant, qui succombe, doit supporter les frais de procédure, les-

quels se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procédure, à 

5'000 francs (art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 con-

cernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fé-

déral [FITAF, RS 173.320.2]). Ils seront prélevés sur l’avance de frais de 

5'000 francs déjà versée. 

10. Vu l’issue de la cause, il n’est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA et 

art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 

11. La présente décision rendue dans le domaine de l’assistance adminis-

trative internationale en matière fiscale peut faire l’objet d’un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédérale 

du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de recours 

est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n’est recevable que 

lorsqu’une question juridique de principe se pose ou lorsqu’il s’agit, pour 

d’autres motifs, d’un cas particulièrement important au sens de l’art. 84 al. 2 

LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à décider du respect 

de ces conditions. 

(Le dispositif est porté à la page suivante) 

  

A-4574/2019 

Page 25 

 

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté. 

2.  

La requête de suspension est déclarée sans objet. 

3.  

L'autorité inférieure doit préciser au chiffre 3 du dispositif de sa décision 

finale du 7 août 2019 que les informations transmises ne peuvent être uti-

lisées qu'à l'encontre du recourant dans le cadre d'une procédure, confor-

mément à l'art. 25 par. 2 CDI CH-GB. 

4.  

Les frais de procédure, d’un montant de 5’000 francs (cinq mille francs), 

sont mis à la charge du recourant. Ceux-ci sont prélevés sur l’avance de 

frais d’un montant de 5'000 francs (cinq mille francs), déjà versée. 

5.  

Il n’est pas alloué de dépens. 

6.  

Le présent arrêt est adressé : 

– au recourant (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n°(…); Acte judiciaire) 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

La présidente du collège : Le greffier : 

  

Emilia Antonioni Luftensteiner Dimitri Persoz 

A-4574/2019 

Page 26 

 

Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus 

tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce 

dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer 

en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être 

rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs 

et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens 

de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre 

les mains de la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition :