# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** bd3b664c-fa15-5f22-9a83-163727d22ec1
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2024-03-14
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 14.03.2024 A-373/2023
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-373-2023_2024-03-14.pdf

## Full Text

B u n d e s v e r w a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b un a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 

Entscheid bestätigt durch BGer mit  

Urteil vom 10.06.2024 (9C_250/2024) 

 
 
    
 

 

 

  

 

 Abteilung I 

A-373/2023 

 

 
 

  U r t e i l  v o m  1 4 .  M ä r z  2 0 2 4  

Besetzung 
 Richter Keita Mutombo (Vorsitz), 

Richterin Iris Widmer, Richter Jürg Steiger,    

Gerichtsschreiberin Karolina Yuan. 
 

 
 

Parteien 
 A._______ GMBH,  

vertreten durch  

lic. iur. Pascal Riedo, Rechtsanwalt,  

Beschwerdeführerin,  

  
 

 
gegen 

 
 

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,  

Hauptabteilung Mehrwertsteuer,  

Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,    

Vorinstanz.  

  
 

 
 

Gegenstand 
 Mehrwertsteuer (Steuerperioden 2015 und 2016). 

 

 

 

A-373/2023 

Seite 2 

Sachverhalt: 

A.  

Die A._______ GMBH, (…) (nachfolgend: Steuerpflichtige), bezweckt ge-

mäss Auszug aus dem Handelsregister des Kantons (…) insbesondere die 

Planung und Ausführung von Bauvorhaben jeglicher Art sowie den Handel 

mit Liegenschaften. Sie ist seit dem 15. Januar 2015 im Register der Mehr-

wertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (nachfol-

gend: ESTV) eingetragen und rechnet nach vereinnahmten Entgelten so-

wie in Anwendung der Saldosteuersatzmethode ab. 

B.  

Im Februar 2018 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine Kontrolle 

betreffend die Steuerperioden 2015 und 2016 (Zeit vom 1. Januar 2015 bis 

31. Dezember 2016) gemäss Art. 78 des Mehrwertsteuergesetzes vom 

12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) durch. Im Rahmen dieser Kontrolle 

stellte die ESTV unter anderem fest, dass die Steuerpflichtige die in zwei 

Generalunternehmen-Werkverträgen (nachfolgend: GU-Verträge) vom 

17. Juli 2014 und 27. März 2015 vereinbarten Werkpreise nur teilweise ver-

bucht und mit der Mehrwertsteuer abgerechnet hatte. Deshalb war nach 

Ansicht der ESTV auf der Differenz zwischen den vereinbarten bzw. bereits 

abgerechneten Erträgen die Mehrwertsteuer nachzubelasten.  

Die Kontrolle schloss die ESTV mit der Einschätzungsmitteilung (nachfol-

gend: EM) Nr. (…) vom 5. September 2019 ab, aus welcher eine Mehrwert-

steuernachforderung von insgesamt Fr. 146'838.- zuzüglich Verzugszins 

resultierte. 

C.  

C.a Mit Schreiben vom 10. September 2019 bestritt die Steuerpflichtige die 

Steuernachbelastung bezüglich den beiden oben genannten GU-Verträ-

gen.  

In der Folge bestätigte die ESTV mit Verfügung vom 11. August 2021 die 

mit besagter EM Nr. (…) vorgenommene Nachbelastung vollumfänglich. 

C.b Dagegen liess die Steuerpflichtige am 13. September 2021 durch ih-

ren neuen, im Rubrum genannten Rechtsvertreter Einsprache erheben und 

beantragen, die angefochtene Verfügung vom 11. August 2021 sei aufzu-

heben und die Nachbelastung der Mehrwertsteuer neu zu berechnen. 

A-373/2023 

Seite 3 

C.c Mit Einspracheentscheid vom 7. Dezember 2022 wies die ESTV die 

Einsprache der Steuerpflichtigen ab. Sie setzte in ihren Erwägungen die 

Steuerforderung gegenüber der Steuerpflichtigen fest und erkannte, dass 

Letztere ihr (der ESTV) für die Steuerperioden 2015 bis 2016 – zusätzlich 

zu ihrer Selbstdeklaration – noch einen Betrag von Fr. 146'838.- an Mehr-

wertsteuern zuzüglich Verzugszins von 4 % ab dem 31. Mai 2016 zu be-

zahlen habe. Für den Zeitraum vom 20. März 2020 bis zum 31. Dezember 

2020 sei kein Verzugszins geschuldet. Für das Einspracheverfahren erhob 

die ESTV weder Kosten noch richtete sie eine Parteientschädigung aus. 

D.  

D.a Gegen diesen Einspracheentscheid erhob die Steuerpflichtige (nach-

folgend: Beschwerdeführerin) am 23. Januar 2023 vor dem Bundesverwal-

tungsgericht Beschwerde. Sie beantragt, der Entscheid der ESTV (nach-

folgend auch: Vorinstanz) vom 7. Dezember 2022 und die zugrundelie-

gende Verfügung vom 11. August 2021 seien in Bezug auf die darin vorge-

nommenen Nachbelastungen vollumfänglich aufzuheben und die Mehr-

wertsteuer neu zu berechnen resp. zur Neuberechnung an die Vorinstanz 

zurückzuweisen. Dabei seien die Kosten dieses Verfahrens der Vorinstanz 

zu überbinden und ihr (der Beschwerdeführerin) sei eine angemessene 

Parteientschädigung zuzusprechen. 

In ihrer Begründung moniert die Beschwerdeführerin im Wesentlichen, die 

Vorinstanz verkenne bei der Nachbelastung zum einen, dass der GU-Ver-

trag vom 17. Juli 2014 mit der [zwischenzeitlich aus dem Handelsregister 

gelöschten] B._______ GmbH, (…), und nicht mit ihr (der Beschwerdefüh-

rerin) geschlossen wurde. Zum anderen habe sie (die Beschwerdeführerin) 

die B._______ GmbH nicht übernommen. Vielmehr sei Letztere in Konkurs 

gegangen, und sie (die Beschwerdeführerin) sei nicht in die Rechte und 

Pflichten der Konkursitin eingetreten. Es bestehe folglich keine rechtliche 

Grundlage, sie (die Beschwerdeführerin) über die bereits steuerlich korrekt 

verbuchten Erträge von Fr. 1'295'028.- hinaus zu belasten. 

D.b In ihrer Vernehmlassung vom 24. Februar 2023 beantragt die Vor- 

instanz, die vorerwähnte Beschwerde unter Kostenfolge zulasten der Be-

schwerdeführerin abzuweisen und den angefochtenen Einspracheent-

scheid zu bestätigen. Zur Begründung hält sie insbesondere fest, die Be-

schwerdeführerin habe von der B._______ GmbH, einer unbestrittener-

massen nahestehenden Person, ein Teilvermögen übernommen. Folglich 

liege nach der einschlägigen Rechtsprechung eine partielle Steuernach-

folge nach Art. 16 Abs. 2 MWSTG vor. Als Steuernachfolgerin der 

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Seite 4 

B._______ GmbH sei die Beschwerdeführerin in deren Rechte und Pflich-

ten eingetreten und schulde die Mehrwertsteuer im Zusammenhang mit 

dem GU-Vertrag vom 17. Juli 2014. 

E.  

Mit unaufgeforderter Stellungnahme vom 13. März 2023 bekräftigt die Be-

schwerdeführerin nochmals, dass in der massgeblichen Steuerperiode im 

Rahmen der hier fraglichen Überbauung einzig die von ihr (der Beschwer-

deführerin) angegebenen und von der kantonalen Steuerverwaltung (…) 

bestätigten Umsätze erzielt worden seien. Im Übrigen verweist die Be-

schwerdeführerin vollumfänglich auf ihre Beschwerde. 

Auf die weiteren Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die Akten wird – 

soweit dies für den Entscheid wesentlich ist – im Rahmen der folgenden 

Erwägungen eingegangen. 

 

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 

1.  

1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Verwal-

tungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) Beschwer-

den gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes 

vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme 

nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt hier nicht vor. Der ange-

fochtene Einspracheentscheid stellt eine Verfügung im Sinne von Art. 5 

VwVG dar. Die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das 

Bundesverwaltungsgericht ist demnach für die Beurteilung der vorliegen-

den Beschwerde zuständig. 

1.2 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach 

dem VwVG, soweit das VGG oder das MWSTG nichts anderes bestimmen 

(Art. 37 VGG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 MWSTG). Die Beschwerdeführerin ist als 

Adressatin des angefochtenen Entscheids grundsätzlich zur Beschwerde-

führung berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Auf die im Übrigen frist- und 

formgerecht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) eingereichte Be-

schwerde ist demnach – unter Vorbehalt des nachfolgend in Erwägung 1.3 

Dargelegten – einzutreten. 

  

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1.3 Anfechtungsobjekt im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht 

bildet einzig der vorinstanzliche Entscheid; dieser ersetzt allfällige Ent-

scheide unterer Instanzen (sog. Devolutiveffekt; vgl. BGE 134 II 142 E. 1.4; 

Urteile des BVGer A-2320/2021 vom 14. März 2023 E. 1.2.3,  

A-2893/2016 vom 19. Oktober 2016 E. 1.2; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜH-

LER/KAYSER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3. Aufl. 

2022, Rz. 2.7).  

Soweit die Beschwerdeführerin die Aufhebung der Verfügung vom 11. Au-

gust 2021 beantragt, ist daher auf ihre Beschwerde nicht einzutreten. Im-

merhin gilt die besagte Verfügung als inhaltlich mit angefochten, da die Be-

schwerdeführerin auch die Aufhebung des Einspracheentscheids vom 

7. Dezember 2022 beantragt (vgl. Sachverhalt Bst. D.a). 

1.4 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid 

grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann 

mit der Beschwerde neben der Verletzung von Bundesrecht auch die un-

richtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachver-

halts sowie die Unangemessenheit rügen (vgl. Art. 49 VwVG). 

1.5  

1.5.1 Die für die Entscheidfindung (Rechtsanwendung) vorzunehmende 

Tatsachenfeststellung setzt voraus, dass die Sachlage korrekt und voll-

ständig ermittelt wurde. Das Verwaltungsverfahren und die Verwaltungs-

rechtspflege werden deshalb grundsätzlich von der Untersuchungsmaxime 

beherrscht (Art. 12 VwVG; Art. 81 Abs. 1 MWSTG, wonach im Mehrwert-

steuerverfahren Art. 2 Abs. 1 VwVG, der die Anwendung namentlich von 

Art. 12 VwVG im Steuerverfahren ausschliesst, nicht gilt). Demnach muss 

die entscheidende Behörde den Sachverhalt von sich aus abklären. Sie 

trägt die Beweisführungslast (sog. subjektive oder formelle Beweislast). 

Der Untersuchungsgrundsatz wird im Mehrwertsteuerverfahren indes 

dadurch relativiert, dass der steuerpflichtigen Person Mitwirkungspflichten 

auferlegt werden (Art. 13 VwVG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 MWSTG). Dazu zählt 

namentlich das spezialgesetzlich statuierte (modifizierte) Selbstveranla-

gungsprinzip (vgl. Art. 66 Abs. 1 und 3, Art. 68 Abs. 1, Art. 71 Abs. 1 und 

Art. 72 MWSTG; BGE 140 II 202 E. 5.4; Urteile des BGer 2C_998/2021 

vom 12. Mai 2022 E. 7.1, 2C_443/2020 vom 8. Oktober 2020 E. 3.2.3; Ur-

teile des BVGer A-2397/2022 vom 19. Juni 2023 E. 1.6.1, A-4282/2021 

vom 24. August 2022 E. 1.6.2 f. und 2.1.1, A-4569/2020 vom 4. Juli 2022 

E. 1.3.1, A-4155/2021 vom 31. Mai 2022 E. 1.7). 

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Seite 6 

1.5.2 Im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht gilt der Grundsatz 

der freien Beweiswürdigung (vgl. BGE 130 II 482 E. 3.2). Die Beweiswür-

digung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob eine rechtser-

hebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Beweis ist 

geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur 

Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand 

verwirklicht hat. Gelangt das Gericht nicht zu diesem Ergebnis, kommen 

die Beweislastregeln zur Anwendung. Dabei ist – in analoger Anwendung 

von Art. 8 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 

1907 (ZGB, SR 210) – im Fall der Beweislosigkeit zuungunsten jener Par-

tei zu urteilen, welche die Beweislast trägt. Im Steuerrecht gilt, dass die 

Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhen-

den Tatsachen trägt, während die steuerpflichtige Person für die steuerauf-

hebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist (BGE 146 II 6 

E. 4.2, 140 II 248 E. 3.5; Urteile des BVGer A-4569/2020 vom 4. Juli 2022 

E. 1.3.2, A-5842/2020 vom 31. März 2021 E. 2.3). 

1.6 Im Beschwerdeverfahren gilt ferner der Grundsatz der Rechtsanwen-

dung von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf 

den unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten festgestellten Sachverhalt 

die richtigen Rechtsnormen und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den 

es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von 

der es überzeugt ist (BGE 119 V 347 E. 1a; Urteil des BVGer A-623/2021 

vom 4. Februar 2022 E. 1.6 mit Hinweisen). Aus der Rechtsanwendung 

von Amtes wegen folgt, dass das Bundesverwaltungsgericht als Beschwer-

deinstanz nicht an die rechtliche Begründung der Begehren gebunden ist 

(Art. 62 Abs. 4 VwVG). Es kann eine Beschwerde auch aus anderen als 

den geltend gemachten Gründen (allenfalls auch nur teilweise) gutheissen 

oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von derjenigen 

der Vorinstanz abweichenden Begründung bestätigen (sog. Motivsubstitu-

tion; BGE 140 II 353 E. 3.1 mit Hinweisen). 

1.7  

1.7.1 In Anwendung von Art. 65 Abs. 3 MWSTG ist die ESTV gehalten, alle 

Praxisfestlegungen ohne zeitlichen Verzug zu veröffentlichen. Die von den 

Verwaltungsbehörden veröffentlichten Broschüren, Kreisschreiben und 

Merkblätter stellen lediglich Verwaltungsverordnungen dar, das heisst ge-

nerelle Dienstanweisungen, die sich an nachgeordnete Behörden oder 

Personen wenden und worin die Verwaltungen ihre Sichtweise darlegen. 

Sie dienen der Sicherstellung einer einheitlichen, gleichmässigen und 

sachrichtigen Praxis des Gesetzesvollzugs (vgl. BGE 142 II 113 E. 9.1; 

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Seite 7 

BVGE 2010/33 E. 3.3.1; MARTIN KOCHER, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Ro-

binson [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesge-

setz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar MWSTG], 

Art. 65 N 31; MICHAEL BEUSCH, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, 

in: Der Schweizer Treuhänder [ST] 2005, S. 613 ff.). Als solche sind sie für 

die als eigentliche Adressaten figurierenden Verwaltungsbehörden ver-

bindlich, wenn sie nicht klarerweise einen verfassungs- oder gesetzeswid-

rigen Inhalt aufweisen (Urteile des BGer 2C_758/2020 vom 29. Juni 2021 

E. 6.2, 2C_264/2014 vom 17. August 2015 E. 2.4.1; Urteil des BVGer 

A-2704/2020 vom 22. März 2022 E. 1.4.3 mit weiteren Hinweisen; MICHAEL 

BEUSCH, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen 

Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl. 

2017, Art. 102 N 15 ff.). 

1.7.2 Nicht verbindlich sind Verwaltungsverordnungen, welche keine von 

der gesetzlichen Ordnung abweichenden Bestimmungen enthalten dürfen, 

dagegen für die Justizbehörden, deren Aufgabe es ist, die Einhaltung von 

Verfassung und Gesetz im Einzelfall zu überprüfen. Die Gerichtsbehörden 

sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrer Entscheidung allerdings mitbe-

rücksichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht 

werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zu-

lassen. Dies gilt umso mehr, als es nicht Aufgabe der Gerichte ist, als 

Zweitinterpreten des der Verwaltungsverordnung zugrunde liegenden Er-

lasses eigene Zweckmässigkeitsüberlegungen an die Stelle des Vollzugs-

konzepts der zuständigen Behörde zu setzen (vgl. BGE 146 I 105 E. 4.1, 

146 II 359 E. 5.3, 141 V 139 E. 6.3.1; BVGE 2010/33 E. 3.3.1, 2007/41 

E. 3.3). Von selbst versteht sich angesichts der herausragenden Bedeu-

tung, welche dem Legalitätsprinzip im Schweizer Steuerrecht zukommt, 

dass eine Verwaltungsverordnung oder gar eine blosse nicht schriftlich 

festgehaltene Praxis unter keinen Umständen alleinige Grundlage für die 

wie auch immer ausgestaltete steuerliche Erfassung eines Sachverhalts 

darstellen kann (vgl. BGE 131 II 1 E. 4.1; BVGE 2010/33 E. 3.3.1, 2007/41 

E. 4.1; Urteile des BVGer A-2704/2020 vom 22. März 2022 E. 1.4.3,  

A-5601/2019 vom 6. Mai 2020 E. 1.7.2). 

1.8 Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens bildet die Frage, ob die 

Vorinstanz bundesrechtskonform zum Schluss gelangte, die Beschwerde-

führerin sei als Steuernachfolgerin der B._______ GmbH in deren Rechte 

und Pflichten eingetreten und schulde daher die Mehrwertsteuer im Zu-

sammenhang mit dem fraglichen GU-Vertrag. Da die Jahre 2015 und 2016 

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betroffen sind, kommt vorliegend das am 1. Januar 2010 in Kraft getretene 

MWSTG zur Anwendung. 

2.  

2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System 

der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 

der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 

18. April 1999 [SR 101; nachfolgend: BV]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). 

2.1.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland von 

steuerpflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind 

steuerbar, soweit das MWSTG keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer, 

Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Als Leistung gilt die Einräumung eines ver-

brauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung 

eines Entgelts (Art. 3 Bst. c MWSTG). Sie besteht in einer Lieferung oder 

einer Dienstleistung (vgl. Art. 3 Bst. d und e MWSTG). Das Erbringen von 

Leistungen an eng verbundene Personen gilt als Leistungsverhältnis; die 

Bemessung richtet sich nach Artikel 24 Absatz 2 MWSTG (Art. 26 der 

Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 [MWSTV, 

SR 641.201]). Danach gilt unter eng verbundenen Personen (Art. 3 Bst. h 

MWSTG) als Entgelt der Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart 

würde. 

2.1.2 Mehrwertsteuerpflichtig und damit Steuersubjekt der Mehrwertsteuer 

ist, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unter-

nehmen betreibt und nicht von der Steuerpflicht befreit ist. Ein Unterneh-

men betreibt, wer eine auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus 

Leistungen ausgerichtete berufliche oder gewerbliche Tätigkeit selbständig 

ausübt und unter eigenem Namen nach aussen auftritt (Art. 10 Abs. 1 

Bst. a und b MWSTG [in der bis 31. Dezember 2017 geltenden Fassung 

gemäss AS 2009 5203]). Befreit von der Steuerpflicht ist ein Steuerpflichti-

ger unter anderem, wenn er im Inland innerhalb eines Jahres weniger als 

Fr. 100'000.-- Umsatz aus steuerbaren Leistungen erzielt, sofern er nicht 

auf die Befreiung von der Steuerpflicht verzichtet (Art. 10 Abs. 2 Bst. a 

MWSTG [in der bis 31. Dezember 2017 geltenden Fassung gemäss AS 

2009 5203]). 

2.2  

2.2.1 Wer ein Unternehmen übernimmt, tritt in die steuerlichen Rechte und 

Pflichten des Rechtsvorgängers oder der Rechtsvorgängerin ein (Art. 16 

Abs. 2 MWSTG). Gemäss Rechtsprechung und Lehre zum alten Recht 

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(Art. 30 Abs. 2 des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 

[aMWSTG; AS 2000 1300]) trat eine Steuernachfolge dann ein, wenn das 

bisherige Unternehmen wegfiel und eine Gesamt- oder Einzelnachfolge 

von Aktiven und Passiven einer Unternehmung erfolgte. Dabei genügte – 

ungeachtet der etwaigen Nichterfüllung von Formvorschriften – das tat-

sächliche Zusammenführen zweier Unternehmungen, falls das Vorgehen 

im Ergebnis der Übernahme von Aktiven und Verbindlichkeiten gleichkam 

(BGE 146 II 73 E. 2.2.3; Urteile des BGer 2A.349/2004 vom 1. Dezember 

2004 E. 2 und 2A.351/2004 vom 1. Dezember 2004 E. 2; Urteile des 

BVGer A-5649/2017 und A-5657/2017 vom 6. September 2018 E. 2.6.1 f. 

sowie A-3141/2015 und A-3144/2015 vom 18. Januar 2017 E. 7.1). Jeden-

falls war stets von der Übernahme einer juristischen Person bzw. einer Un-

ternehmung «mit Aktiven und Passiven» die Rede, wobei laut bundesge-

richtlicher Praxis sämtliche Aktiven und Verbindlichkeiten übertragen wer-

den mussten (BGE 146 II 73 E. 2.2.4; Urteil des BVGer A-4326/2019 vom 

22. Juni 2021 E. 2.9.1). 

Im aktuell geltenden und hier anwendbaren Art. 16 Abs. 2 MWSTG ist das 

Erfordernis der Übernahme mit Aktiven und Passiven nicht mehr enthalten 

und es wird nur noch daran angeknüpft, dass die übernehmende steuer-

pflichtige Person ein «Unternehmen übernimmt» (vgl. zum Begriff des Un-

ternehmens gemäss Art. 16 Abs. 2 MWSTG: E. 2.2.2). Hierdurch wurde 

Art. 16 Abs. 2 MWSTG in Übereinstimmung mit dem Fusionsgesetz vom 

3. Oktober 2003 (FusG, SR 221.301) gebracht (BGE 146 II 73 E. 2.3.1 f.; 

vgl. Urteil des BVGer A-5649/2017 und A-5657/2017 vom 6. September 

2018 E. 2.6.1 sowie A-3141/2015 und A-3144/2015 vom 18. Januar 2017 

E. 7.1; Botschaft zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer vom 25. Juni 

2008, BBl 2008 6885 ff. [nachfolgend: Botschaft], 6957 f.; CLAUDIO FI-

SCHER, Kommentar MWSTG, Art. 16 N 12; zum Ganzen: Urteil des BVGer 

A-4326/2019 vom 22. Juni 2021 E. 2.9.1). 

2.2.2 Ob eine Unternehmensübernahme vorliegt, muss im Einzelfall beur-

teilt werden. Damit eine solche Übernahme vorliegt, müssen gemäss FusG 

insbesondere nicht sämtliche Aktiven und Passiven oder wesentliche Be-

standteile davon übernommen werden. Eine Fusion nach Art. 3 ff. FusG gilt 

in jedem Fall als Unternehmensübernahme. Demgegenüber stellen Um-

wandlungen im Sinne des Fusionsgesetzes keine Unternehmensüber-

nahme dar, da in diesem Fall kein Rechtsübergang stattfindet, mithin gar 

kein Unternehmen übertragen wird, sondern lediglich das Rechtskleid des 

Unternehmensträgers ändert (Botschaft, 6957 f.; vgl. auch: FISCHER, Kom-

mentar MWSTG, Art. 16 N 16). Sofern ein Unternehmen als Einheit 

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Seite 10 

übertragen wird, ist die Art der Übertragung nicht relevant. Sie kann ge-

stützt auf eine Singularsukzession (z.B. die Überführung einer Einzelfirma 

in eine Kapitalgesellschaft nach Obligationenrecht) oder durch eine Fusion, 

Spaltung oder Vermögensübertragung nach Fusionsgesetz erfolgen (Bot-

schaft, 6958; vgl. auch: FISCHER, Kommentar MWSTG, Art. 16 N 19). Un-

terschiede zeigen sich hingegen darin, dass der übertragende Unterneh-

mensträger entweder fortbesteht (Singularsukzession) oder als Rechts-

subjekt untergeht (Fusion; FISCHER, Kommentar MWSTG, Art. 16 N 19; 

vgl. zum ganzen Abschnitt auch: BGE 146 II 73 E. 2.3.2; Urteil des BVGer 

A-4326/2019 vom 22. Juni 2021 E. 2.9.2). 

Ausgehend davon – so das Bundesgericht in BGE 146 II 73 –, dass das 

Fusionsrecht insbesondere auch die Vermögensübertragung eines Teilver-

mögens (Art. 69 ff. FusG) zulasse und damit nicht zwangsläufig die gesam-

ten Aktiven und Passiven übertragen werden müssten, scheine die Mei-

nung des Bundesrats dahinzugehen, neurechtlich auch eine partielle Steu-

ernachfolge zuzulassen. Auch die Literatur befürworte teils die Möglichkeit 

der partiellen Steuernachfolge, womit die angestrebte Übereinstimmung 

zwischen Art. 16 Abs. 2 MWSTG und Art. 69 Abs. 1 FusG hergestellt wäre. 

Das Bundesgericht fährt fort, der Wortlaut von Art. 16 Abs. 2 MWSTG lasse 

diese Gleichstellung zu. Die Steuernachfolge könne unabhängig davon 

eintreten, ob der übertragende Unternehmensträger zivilrechtlich unter-

gehe (zum Ganzen ausführlich: BGE 146 II 73 E. 2.3.2 f. mit weiteren Hin-

weisen; Urteil des BVGer A-4326/2019 vom 22. Juni 2021 E. 2.9.2; BOSS-

ART MEIER/CLAVADETSCHER, MWSTG Kommentar, Art. 16 N 16 f. mit Ver-

weis auf Art. 15 N 26 ff.; vgl. auch: SUTER/WARTMANN/BRUSA, Bundesge-

richt öffnet Tore für partielle Steuersukzessionen, in: Expert Focus [EF] 

8/20, S. 562 ff., S. 563; a.M.: FISCHER, Kommentar MWSTG, Art. 16 N 13 

und Urteile des BVGer A-3141/2015 und A-3144/2015 vom 18. Januar 

2017 E. 7.2; vgl. ferner die [bisher – soweit ersichtlich – nicht gerichtlich 

überprüfte] jüngere Praxis der ESTV zur Übernahme eines Teilvermögens: 

Mehrwertsteuer-Info Nr. 11 «Meldeverfahren» Ziff. 5.4, publiziert am 

20. Mai 2021). 

Als «Unternehmen» nach Art. 16 Abs. 2 MWSTG ist jedoch nicht ein Un-

ternehmen i.S.v. Art. 10 MWSTG gemeint (BOSSART MEIER/CLAVADET-

SCHER, MWSTG Kommentar, Art. 15 N 34; IVO P. BAUMGARTNER ET AL., 

Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 3 Rz. 104; MARC VO-

GELSANG, Ausweitung der Steuersukzession im Mehrwertsteuerrecht, in: 

Steuer Revue [StR] 75/2020, S. 630 ff., S. 635 f.). Vielmehr ist wohl ein 

«organisch in sich geschlossene[r] Teil des Vermögens oder Geschäftes» 

A-373/2023 

Seite 11 

gemeint (Urteil des BGer 4A_256/2008 vom 29. Oktober 2008 E. 4.1; Urteil 

des BVGer A-4326/2019 vom 22. Juni 2021 E. 2.9.2; vgl. auch: BOSSART 

MEIER/CLAVADETSCHER, MWSTG Kommentar, Art. 15 N 34, welche von ei-

nem betriebswirtschaftlichen Begriff ausgehen). 

Ein wichtiges Indiz dafür, dass eine Steuersukzession vorliegt, bildet die 

Tatsache, dass mit der Transaktion auch Geschäftsunterlagen, namentlich 

die Buchhaltung, auf den Übernehmenden übertragen werden (Urteil des 

BVGer A-4326/2019 vom 22. Juni 2021 E. 2.9.2; BAUMGARTNER ET AL., 

a.a.O., § 3 Rz. 107; a.M.: VOGELSANG, a.a.O., S. 630 ff., S. 637 [Fn. 43]). 

2.2.3 Rechtsfolge der Steuersukzession ist der Eintritt des Nachfolgers in 

alle Rechte und Pflichten des bisherigen Steuerpflichtigen. Dazu gehören 

neben der Haftung für die Steuerschulden (sog. «Zahlungssukzession») 

sämtliche Verfahrens- und materiellen Rechte und Pflichten im Bereich der 

Mehrwertsteuer für die übernommene Unternehmung (sog. «Verfahrens-

sukzession»; zum Ganzen: Urteile des BGer 2A.349/2004 vom 1. Dezem-

ber 2004 E. 2.2 und 2A.351/2004 vom 1. Dezember 2004 E. 2.2, je mit wei-

terem Hinweis; Urteil des BVGer A-4326/2019 vom 22. Juni 2021 E. 2.9.3; 

BOSSART MEIER/CLAVADETSCHER, MWSTG Kommentar, Art. 16 N 1 mit 

weiteren Hinweisen; FISCHER, Kommentar MWSTG, Art. 16 N 1; vgl. auch: 

VOGELSANG, a.a.O., S. 630 ff., insb. S. 633; SUTER/WARTMANN/BRUSA, 

a.a.O., S. 562 ff., S. 563 f.). 

3.  

Strittig und zu prüfen ist vorliegend, ob die Steuernachforderung der Vor- 

instanz gegenüber der Beschwerdeführerin in der Höhe von insgesamt 

Fr. 146’838.- zzgl. Verzugszins rechtmässig ist. Diesbezüglich muss nach 

der Darlegung der weiteren Parteivorbringen (E. 3.1 f.) sowie der Akten-

lage (E. 3.3) als erstes geklärt werden, ob die Beschwerdeführerin im Sinn 

von Art. 16 Abs. 2 MWSTG (partielle) Steuernachfolgerin der B._______ 

GmbH geworden ist, indem sie von dieser ein Unternehmen übernommen 

hat (E. 3.4). Ist die Übernahme eines Unternehmens im Sinn von Art. 16 

Abs. 2 MWSTG gegeben, ist sodann die Frage zu klären, zu welchem Wert 

und zu welchem Zeitpunkt die Beschwerdeführerin die streitige Leistungs-

erbringung gemäss den beiden GU-Verträgen zu versteuern hat (E. 3.6). 

  

A-373/2023 

Seite 12 

3.1  

3.1.1 Die Vorinstanz führt im angefochtenen Entscheid aus, sie habe an-

lässlich der Kontrolle vor Ort festgestellt, dass die Buchhaltung der Be-

schwerdeführerin nicht vollständig gewesen sei. Zudem habe sie festge-

stellt, dass die B._______ GmbH und die Beschwerdeführerin im Zusam-

menhang mit dem GU-Vertrag vom 17. Juli 2014 (betreffend […], […] 

[nachfolgend: Überbauung 1]) diverse Erträge verbucht hatten (act. 28): 

Erträge der B._______ GmbH 

  25.11.2014 (2014-035) Fr.  64'886.40 

  25.11.2014 (2014-037) Fr. 75'148.70 

  22.12.2014 (2014-040) Fr. 43'304.60 

  23.12.2014 (2014-041) Fr. 27’995.75 

     Fr.      211'335.45 

Erträge der Beschwerdeführerin 

  18.02.2015 (2015-001) Fr.     115'560.00   

  17.03.2015 (2015-002) Fr.     221'940.00  

  24.04.2015 (2015-003) Fr.     284'688.00  

  23.06.2015 (2015-008) Fr.     300'240.00  

  25.08.2015 (2015-011) Fr.     237'600.00  

  20.10.2015 (2015-014) Fr.     135'000.00  

     Fr.  1'295'028.00  

Total    Fr.  1'506'363.45 

Gestützt auf diese Feststellungen habe sie (die Vorinstanz) auf der Diffe-

renz zwischen dem vereinbarten Werkpreis (gemäss vorgenanntem GU-

Vertrag) von Fr. 4'010'000.- und den verbuchten Erträgen von total 

Fr. 1'506'363.45 die Mehrwertsteuer für die Steuerperiode 2015 nachbe-

lastet. 

Nach den Feststellungen der Vorinstanz übten die Beschwerdeführerin und 

die B._______ GmbH am gleichen Domizil die gleiche Tätigkeit aus. Die 

beiden Gesellschaften hätten [zum massgebenden Zeitraum] den gleichen 

Geschäftszweck, den identischen Aussen- bzw. Internetauftritt, den glei-

chen Alleingesellschafter und Geschäftsführer und teilweise die gleichen 

Mitarbeiter, die gleichen Fahrzeuge und den gleichen Lagerbestand (Werk-

zeuge und Material) gehabt. Diese Tatsache lasse keinen anderen Schluss 

zu, als dass es vorliegend um ein und dasselbe (Bau-)Geschäft handle. Mit 

A-373/2023 

Seite 13 

anderen Worten habe die Beschwerdeführerin das Unternehmen der 

B._______ GmbH übernommen und weitergeführt. Hierfür spreche insbe-

sondere, dass die Beschwerdeführerin die Bauarbeiten an der Überbau-

ung 1 vollendet habe. In Gesamtwürdigung der vorliegenden Umstände sei 

hier im Sinn der zitierten Rechtsprechung eine Steuernachfolge nach 

Art. 16 Abs. 2 MWSTG gegeben. Folglich sei die Beschwerdeführerin als 

Steuernachfolgerin der B._______ GmbH in deren Rechte und Pflichten 

eingetreten. Deshalb habe sie – so die Vorinstanz im Sinn eines Zwischen-

ergebnisses – die Mehrwertsteuer im Zusammenhang mit dem GU-Vertrag 

vom 17. Juli 2014 zu Recht der Beschwerdeführerin nachbelastet. 

3.1.2 Die Vorinstanz führt aus, sie habe anlässlich der Kontrolle vor Ort des 

Weiteren festgestellt, dass die Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit 

dem GU-Vertrag vom 27. März 2015 (betreffend […], […] [nachfolgend: 

Überbauung 2]) in den Steuerperioden 2015 und 2016 diverse Erträge ver-

bucht hatte. Gestützt auf diese Feststellung habe sie (die Vorinstanz) auf 

der Differenz zwischen dem vereinbarten Werkpreis (gemäss dem zuletzt 

genannten GU-Vertrag) von Fr. 3'734'850.- und den verbuchten Erträgen 

von total Fr. 1'509'680.- (gemäss nachstehender Übersicht) die Mehrwert-

steuer für die Steuerperiode 2016 nachgefordert: 

  20.10.2015 (2015-015) Fr.        264'600.00  

  14.12.2015 (2015-019) Fr. 91'800.00  

  22.01.2016 (2016-001) Fr.        366'120.00  

  15.04.2016  Fr.        212'760.00  

  30.06.2016  Fr.        299'000.00  

  18.10.2016  Fr.        275'400.00  

  Total   Fr.     1’509’680.00  

Die Vorinstanz hält dazu fest, entgegen den Ausführungen der Beschwer-

deführerin im Rahmen der Einsprache gehe aus den Akten nirgends her-

vor, dass Letztere das (betreffende) Land verkauft haben soll und somit der 

Landpreis auch im Werkpreis mitenthalten sein müsste. Ziffer 3 des dies-

bezüglich einschlägigen Werkvertrags zähle ausdrücklich die Leistungen 

auf, die im Werkpreis inbegriffen seien, wobei hier nicht erwähnt werde, 

dass das Bauland miteingeschlossen sei. Vielmehr sei aktenkundig, dass 

Herr C._______ das Land im eigenen Namen von der Erbengemeinschaft 

D._______ gekauft und dieses sodann zusammen mit dem durch die Be-

schwerdeführerin erstellten Einfamilienhaus weiterverkauft habe. Das 

Land sei somit nie Gegenstand des GU-Vertrages vom 27. März 2015 ge-

wesen und könne daher bei der Mehrwertsteuerberechnung nicht 

A-373/2023 

Seite 14 

berücksichtigt werden. Dass ein erheblicher Verlust resultieren würde, 

sollte der Landwert zum Werkpreis hinzugerechnet werden, habe keinen 

Einfluss auf die vorliegende mehrwertsteuerliche Beurteilung. 

3.2 Die Beschwerdeführerin hält dem entgegen, dass der GU-Vertrag vom 

17. Juli 2014 nicht mit ihr, sondern mit der [inzwischen aus dem Handels-

register gelöschten] B._______ GmbH geschlossen wurde. Dieser Vertrag 

könne deshalb keine Grundlage bilden, um ihr (der Beschwerdeführerin) 

Mehrwertsteuerbeträge nachzubelasten. Weder habe sie die B._______ 

GmbH übernommen noch bestehe ein Vertrag, welcher eine Unterneh-

mensübernahme bestätigen würde. Sie (die Beschwerdeführerin) habe 

einzig Fahrzeuge für Fr. 57'000.- und Werkzeuge für Fr. 34'000.- von der 

zwischenzeitlich in Konkurs gegangenen B._______ GmbH abgekauft. 

Von einer kompletten Unternehmensübernahme könne jedoch keine Rede 

sein. Demnach sei sie (die Beschwerdeführerin) nicht in die Rechte und 

Pflichten der Konkursitin eingetreten. Es bestehe folglich keine rechtliche 

Grundlage, sie (die Beschwerdeführerin) über die von ihr erwirtschafteten 

und bereits mehrwertsteuerlich korrekt verbuchten Erträge von 

Fr. 1'295’028.- hinaus zu belasten. Auch wenn sie (die Beschwerdeführe-

rin) gewisse «Sachen» wie beispielsweise bestimmte Mitarbeitende, ge-

wisse Fahrzeuge und Werkzeuge übernommen als auch das Logo und die 

Webseite gleich gestaltet habe wie die B._______ GmbH, bedeute dies 

noch nicht automatisch, dass sie auch in die Verpflichtungen des GU-Ver-

trages vom 17. Juli 2014 eingetreten sei. Auch sei in diesem GU-Vertrag 

anstelle der B._______ GmbH kein neuer Vertragspartner eingetragen. 

Vielmehr seien die Verpflichtungen aus dem GU-Vertrag vom 17. Juli 2014 

mit dem Konkurs der B.________ GmbH untergegangen und nicht auf sie 

(die Beschwerdeführerin) übergegangen. Eine Nachbesteuerung aufgrund 

dieses GU-Vertrages bei ihr (der Beschwerdeführerin) sei nicht zulässig. 

Im Übrigen müsse festgehalten werden, so die Beschwerdeführerin weiter, 

dass selbst bei einer (ihrerseits bestrittenen) Übernahme des GU-Vertra-

ges vom 17. Juli 2014 die Berechnung der Nachbesteuerung nicht korrekt 

erfolgt wäre. Denn die vereinnahmten Erträge würden sich bei der Über-

bauung 1 auf Fr. 1'295'028.- und bei der Überbauung 2 auf Fr. 1'509'680.- 

belaufen. In der Verfügung vom 11. August 2021 habe die ESTV aber 

fälschlicherweise die komplette Summe aus den GU-Verträgen vom 

17. Juli 2014 und 27. März 2015 als Entgelt verwendet und von dieser 

Summe die vereinnahmten Entgelte abgezogen. Die Differenz davon habe 

die ESTV im Anschluss an sie (die Beschwerdeführerin) mit Mehrwert-

steuer belastet. Die ESTV habe jedoch nicht geprüft, ob die angegebenen 

A-373/2023 

Seite 15 

Beträge der GU-Verträge auch effektiv erwirtschaftet worden seien. Die 

ESTV gehe bei der Berechnung folglich unzutreffenderweise von verein-

barten und nicht vereinnahmten Erträgen aus und weiche dadurch von der 

eigenen Vereinbarung mit ihr (der Beschwerdeführerin) ab. 

3.3  

3.3.1 Aus den Akten ist mit Bezug auf den GU-Vertrag vom 17. Juli 2014 

(Überbauung 1) – worauf die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid zu 

Recht hinweist – Folgendes zu entnehmen: 

Mit GU-Vertrag vom 17. Juli 2014 (Akten ESTV [act.] 6) verpflichtete sich 

die B.________ GmbH, (…), gegenüber ihrem Alleingesellschafter, Herrn 

C._______, auf dessen Grundstück GB (…) Nr. (…) einen schlüsselferti-

gen Neubau eines Einfamilienhauses inkl. Carport (…) und eines Mehrfa-

milienhauses inkl. Einstellhalle (…) zu erstellen (Überbauung 1). Als Werk-

preis haben die Parteien einen «Definitivpreis» von Fr. 4'010'000.- (inkl. 

8 % MWST) vereinbart. Baubeginn war gemäss Formular «Anmeldung zur 

Bauversicherung» (act. 14), eingereicht bei der E._______ Gebäudeversi-

cherung, der 25. August 2014. 

Unter Ziffer 4 des GU-Vertrags vom 17. Juli 2014 wird festgehalten, dass 

die Werkpreis-Zahlungen vor Fälligkeit (gemäss vereinbarter Etappen, be-

ginnend «1. Bei Unterzeichnung Werkvertrag» und endend «6. Bei Schlüs-

selübergabe»), in Rechnung gestellt werden. 

Im Werkpreis inbegriffen sind laut GU-Vertrag vom 17. Juli 2014: 

- Der Schlüsselfertige Neubau des MFH (Mehrfamilienhauses) u. EFH (Einfamilienhau-

ses) (…) inklusive «Carport» für EFH und Einstellhalle für MFH und «Umgebung beide 

Liegenschaften» 

- 5 % der Anschlussgebühren 

- Sämtliche Arbeiten (wie Baubewilligungen etc.), Gebühren und Budget inkl. Baube-

schrieb 

- Die Leistung und das Honorar für den Ersteller 

- Sämtliche Anschlussgebühren wie z.B. für «Elektrisch», Wasser, Kanalisation und 

«GGA/TT» 

- Die Mehrwertsteuer von 8.0 % 

Am 10. Dezember 2015 wurde über die B._______ GmbH der Konkurs er-

öffnet. Laut unbestritten gebliebenen Ausführungen der Vorinstanz führte 

A-373/2023 

Seite 16 

die am 14. Januar 2015 ins Handelsregister eingetragenen Beschwerde-

führerin die angefangenen Bauarbeiten an den beiden Liegenschaften (…) 

fort. Gemäss vorerwähntem Formular «Anmeldung zur Bauversicherung» 

(act. 14) wurde der Bau der Liegenschaft (…) im Frühjahr 2015, derjenige 

der Liegenschaft (…) im Herbst 2015 vollendet. Die Wohnungen verkaufte 

Herr C._______ im eigenen Namen an verschiedene Käufer (s. Kaufver-

träge unter act. 15). 

Aus den Akten ergibt sich sodann, dass die damalige Domiziladresse der 

Beschwerdeführerin (…) derjenigen der B._______ GmbH vor deren Lö-

schung aus dem Handelsregister entsprach (act. 4 und 5; auch zum Fol-

genden). Auch ihr Geschäftszweck (Planung und Ausführung von Bauvor-

haben, Handel mit Liegenschaften, Verlegung von Wand- und Bodenbelä-

gen, Handel mit Baumaterialien, Betrieb einer Kundenmaurerei, Führung 

einer Bauunternehmung umfassend die Tätigkeiten Renovationen, Um-

bauten, Gipserarbeiten, Trockenbau und Unterlagsböden) ist mit dem Ge-

schäftszweck der (gelöschten) B._______ GmbH im Wesentlichen iden-

tisch. Einziger Gesellschafter und Geschäftsführer der Beschwerdeführerin 

ist Herr C._______, der dieselbe Funktion auch bei der (gelöschten) 

B._______ inne hatte. 

Weiter ist aus den Akten (s. amtshilfeweise erteilte Auskunft der Aus-

gleichskasse der Wirtschaftskammer […]; act. 10 und 11) zu entnehmen, 

dass im Jahr 2015 sechs Arbeitsverhältnisse mit der B._______ GmbH auf 

die Beschwerdeführerin übergingen. Dabei handelt es sich unbestrittener-

massen um die folgenden Arbeitnehmenden – darunter auch der Ge-

schäftsführer C._______ –, die allesamt zuerst bei der B._______ GmbH 

und in der Folge nahtlos bei der Beschwerdeführerin beschäftigt waren: 

Arbeitnehmer/in Beschäftigt bei der 

B._______ GmbH 

Beschäftigt bei der Be-

schwerdeführerin 

C._______ bis 31.01.2015 ab 01.02.2015 

F._______ bis 31.01.2015 ab 02.01.2015 

G._______ bis 31.01.2015 ab 01.02.2015 

H._______ bis 31.01.2015 ab 01.02.2015 

I._______ bis 28.02.2015 ab 01.03.2015 

A-373/2023 

Seite 17 

J._______ bis 31.01.2015 ab 01.02.2015 

Schliesslich ist aus den Akten ersichtlich (s. amtshilfeweise erteilte Aus-

kunft der Motorfahrzeugkontrolle [MFK] des Kantons ([…]; act.12) und nicht 

bestritten, dass vier Geschäftsfahrzeuge der B._______ GmbH kurz nach 

der Gründung der Beschwerdeführerin auf diese übertragen wurden. Ge-

mäss Auskunft der MFK des Kantons (…) handelt es sich um die folgenden 

vier Fahrzeuge: 

Marke Stammnum-

mer 

Kontroll-

schild 

eingelöst auf 

die B._______ 

GmbH 

eingelöst 

auf die Be-

schwerde-

führerin 

Audi / Q5 SUV 3.0 TDI (…) (...) 19.12.2008 – 

03.03.2015 

03.03.2015 – 

13.04.2017 

Opel /  

Vivaro20TDHF27/30 

(…) (…) / (…) 07.07.2011 – 

03.03.2015 

03.03.2015 – 

15.01.2019 

Opel / Combo Van (…) (…) / (…) 01.07.2011 – 

03.03.2015 

03.03.2015 – 

13.04.2016 

VW / Golf 2.0 GTI (…) (…) 15.10.2013 – 

03.03.2015 

03.03.2015 – 

21.12.2017 

Für den Kauf dieser vier Fahrzeuge sowie eines Baggers zahlte die Be-

schwerdeführerin der B._______ GmbH am 24. März 2015 eingestande-

nermassen total Fr. 57'000.- (vgl. Konto-Nr. 1021; act. 27). 

Schliesslich ist den Buchhaltungsunterlagen zu entnehmen, dass die Be-

schwerdeführerin von der B._______ GmbH weitere Vermögenswerte ent-

geltlich übernommen hat: So kaufte die Beschwerdeführerin von der 

B._______GmbH diverse Werkzeuge und Material und hat dieser hierfür 

am 24. März 2015 Fr. 34'000.- überwiesen (vgl. Konto-Nr. 1021; act. 27). 

A-373/2023 

Seite 18 

3.3.2 Mit Bezug auf den GU-Vertrag vom 27. März 2015 (Überbauung 2) 

ist aus den Akten ferner – worauf die Vorinstanz ebenfalls zu Recht hin-

weist – Folgendes zu entnehmen: 

Mit GU-Vertrag vom 27. März 2015 (act. 7) verpflichtete sich die Beschwer-

deführerin gegenüber ihrem Alleingesellschafter, Herrn C.______, auf des-

sen Grundstück GB (…) Nr. (…) einen schlüsselfertigen Neubau eines 

Mehrfamilienhauses inkl. Einstellhalle zu erstellen. Als Werkpreis haben 

die Parteien (erneut) einen «Definitivpreis» von Fr. 4'010'000.- (inkl. 8 % 

MWST) vereinbart, wobei unter Ziffer 4 des besagten GU-Vertrags («Zah-

lungsplan») ein «Total Werkpreis def.» von Fr. 3'734'850.- zu bezahlen war. 

Gemäss Formular «Anmeldung zur Bauversicherung» (act. 14), einge-

reicht bei der E._______ Gebäudeversicherung, begann der Bau im April 

2015 und wurde im Sommer 2016 vollendet. 

Unter Ziffer 4 des GU-Vertrags vom 27. März 2015 wird (zudem erneut) 

festgehalten, dass die Werkpreis-Zahlungen vor Fälligkeit (gemäss verein-

barter Etappen, beginnend «1. Bei Unterzeichnung Werkvertrag» und en-

dend «6. Bei Schlüsselübergabe»), in Rechnung gestellt werden. 

Im Werkpreis inbegriffen sind laut GU-Vertrag vom 27. März 2015: 

- Der Schlüsselfertige Neubau des MFH (Mehrfamilienhauses) (…) und Einstellhalle und 

«Umgebung beide Liegenschaften» 

- 5 % der Anschlussgebühren 

- Sämtliche Arbeiten (wie Baubewilligungen etc.), Gebühren und Budget inkl. Baube-

schrieb 

- Die Leistung und das Honorar für den Ersteller 

- Sämtliche Anschlussgebühren wie z.B. für «Elektrisch», Wasser, Kanalisation und 

«GGA/TT» 

- Die Mehrwertsteuer von 8.0 % 

3.4 Nach dem Gesagten kann als erstellt gelten, dass der Bau der fragli-

chen Liegenschaften, welche Gegenstand der beiden vorerwähnten GU-

Verträge waren, seit dem Herbst 2015 (Überbauung 1) bzw. Sommer 2016 

(Überbauung 2) vollendet wurden. Als erstellt gilt auch, dass, obwohl der 

GU-Vertrag vom 17. Juli 2014 zwischen der B._______ GmbH und Herrn 

C.______ geschlossen wurde, spätestens ab dem 18. Februar 2015 die 

Beschwerdeführerin mehrere namhafte Werkpreis-Zahlungen verbucht hat 

(act. 31 f. [Kontoblätter Nr. (…) und Nr. (…), für das Jahr 2015] sowie 

A-373/2023 

Seite 19 

act. 36 [Jahresrechnung 2015 der Beschwerdeführerin]; vgl. E. 3.1]). Dar-

aus kann geschlossen werden, dass die Beschwerdeführerin die Bautätig-

keit für die Liegenschaften der Überbauung 1 zumindest zu Ende geführt 

hat. Den GU-Vertrag vom 27. März 2015 (betreffend Überbauung 2) 

schloss Herr C._______ ohnehin bereits mit der Beschwerdeführerin ab. 

Diese erwirtschaftete und verbuchte die objektbezogenen Erträge für die 

Planung und den Bau der betreffenden Liegenschaft denn auch von Anfang 

an selber. Die Beschwerdeführerin hat ihre Geschäftstätigkeit als General-

unternehmerin laut Handelsregistereintrag ab dem 14. Januar 2015 (Ein-

tragsdatum) aufgenommen. Dafür hat die Beschwerdeführerin von der 

B.______ GmbH mehrheitlich ab 1. Februar 2015 nicht nur das gesamte 

Personal (d.h. insgesamt sechs Mitarbeitende) übernommen und fortan 

deren Gehälter bezahlt, sondern am 24. März 2015 auch vier Fahrzeuge 

sowie anderweitige Vermögenswerte (wie Werkzeuge und Material) käuf-

lich erworben (oben E. 3.3.1).  

Auch wenn die B._______ GmbH erst am 19. April 2016 aus dem kanto-

nalen Handelsregister gelöscht wurde, ist aus den Akten ab der Gründung 

der Beschwerdeführerin keinerlei operative Tätigkeit der Erstgenannten 

feststellbar. Solches wird von der Beschwerdeführerin denn auch nicht gel-

tend gemacht. Vielmehr wurde die B._______ GmbH mit Verfügung der 

Konkursrichterin vom 10. Dezember 2015 mit Wirkung ab demselben Tag 

aufgelöst. Es ist davon auszugehen, dass die B._______ GmbH bereits ab 

Februar 2015 keinerlei Umsätze mehr abrechnete. Zumindest sind aus den 

Akten keine Belege ersichtlich, die auf eine Fortführung der Geschäftstä-

tigkeit hindeuten könnten. Damit hat die Beschwerdeführerin in freier Be-

weiswürdigung (E. 1.5.2) die operative Tätigkeit der B._______ GmbH als 

Generalunternehmerin ab Februar 2015 übernommen. Davon zeugt nicht 

zuletzt auch der aktenkundige und widersprüchliche Internetauftritt der erst 

anfangs Jahr 2015 gegründeten Beschwerdeführerin (vgl. Ausdrucke vom 

7. Februar 2023; act. 8): Danach hält die Beschwerdeführerin unter der 

Rubrik «Über uns» fest, «Seit der Gründung von A._______ GmbH am 

27. April 2008 steht das Bauen im Mittelpunkt unseres Engagements […]». 

Auf der Startseite der Beschwerdeführerin wird sodann festgehalten, «Seit 

der Gründung im Jahr 2008 ist unser Unternehmen A._______GMBH in 

der Region verankert […]». Bezeichnenderweise hat die Beschwerdefüh-

rerin unter anderem auch das Geschäftslogo «B._______ GmbH» der 

übertragenden Gesellschaft sowohl auf ihrer Internetseite (act. 8) als auch 

auf Lohnabrechnungen (act. 34) übernommen. 

A-373/2023 

Seite 20 

Infolge der festgestellten Betriebsaufgabe der B._______ GmbH bereits 

per Ende Januar 2015 erübrigt sich angesichts der aktenkundigen Vermö-

gensübertragung (vgl. Art. 69 Abs. 1 FusG) die Frage, ob (nur) eine parti-

elle Steuersukzession stattgefunden habe. Offen bleiben kann mithin auch 

die Rechtmässigkeit der diesbezüglichen Praxis der Vorinstanz, gemäss 

welcher bei Übernahme eines Teilvermögens eine Steuernachfolge nach 

Art. 16 Abs. 2 MWSTG nur dann vorliege, wenn es sich bei den beteiligten 

Unternehmen um eng verbundene Personen im Sinn von Art. 3 Bst. h 

MWSTG handelt (vgl. hierzu: MWST-Info Nr. 11 «Meldeverfahren», 

Ziff. 5.4). Die Steuernachfolge im Sinn von Art. 16 Abs. 2 MWSTG durch 

die Beschwerdeführerin ist nach dem Gesagten so oder anders gegeben. 

3.5 Aufgrund der Steuernachfolge tritt die übernehmende steuerpflichtige 

Person in die vermögens- und verfahrensrechtlichen Rechte und Pflichten 

der übertragenden steuerpflichtigen Partei ein (E. 2.2.3). Die Vorinstanz 

hat die Beschwerdeführerin im angefochtenen Entscheid daher auch mit 

Bezug auf den GU-Vertrag vom 17. Juli 2014 grundsätzlich zu Recht in die 

Pflicht genommen.  

3.6 Für die Bemessung der Leistung ist wesentlich und vorliegend zu be-

rücksichtigen, dass es sich bei den beteiligten Gesellschaften und dem ein-

zigen Gesellschafter unstrittig um nahestehende Personen handelt. Der 

diesbezüglich anwendbare Art. 24 Abs. 2 MWSTG besagt, dass in solchen 

Fällen als Entgelt der Wert gilt, der unter unabhängigen Dritten vereinbart 

worden wäre. Zusammen mit der Formulierung in Art. 26 MWSTV (oben 

E. 2.1.1) wird damit bei (teilweise) «unentgeltlichen» Leistungen an eng 

verbundene Personen die Entgeltlichkeit fingiert. Vorausgesetzt ist aber, 

dass die identische Leistung unter Dritten «üblicherweise entgeltlich wäre» 

(Urteil des BGer 2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 5.4.2 mit weite-

ren Hinweisen auf Rechtsprechung und Doktrin; vgl. zum «fiktiven Entgelt» 

als Ausnahme vom Grundsatz, dass die Steuer vom tatsächlich empfange-

nen Entgelt berechnet wird, auch Botschaft, 6971). Bereits deshalb greift 

die Argumentation der Beschwerdeführerin, wonach vorliegend «kein 

Raum für fiktive Aufrechnungen von Umsatz unter irgendeinem Titel [ver-

bleibt], nachdem der in der massgeblichen Periode effektiv erzielte Umsatz 

buchhalterisch ausgewiesen und [von der örtlichen Steuerverwaltung und 

damit] behördlicherseits geprüft und bestätigt worden ist», zu kurz.  

Die Vorinstanz hat den Wert, der unter unabhängigen Dritten als Entgelt 

vereinbart würde, vorliegend nicht nach den gemäss Rechtsprechung zu-

lässigen Methoden zur Bestimmung des sog. Drittpreises («dealing at 

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Seite 21 

arm’s length»; vgl. dazu: Urteil des BGer 2C_403/2022 vom 12. Dezember 

2022 E. 6.2 ff. mit zahlreichen Hinweisen) geschätzt. Vielmehr hat die Vor- 

instanz als Entgelt die in den beiden gegenständlichen GU-Verträgen ver-

einbarten Werkpreise verwendet und von dieser Summe die von der Be-

schwerdeführerin vereinnahmten Erträge abgezogen. Die Differenz davon 

belastete die Vorinstanz im Anschluss der Beschwerdeführerin mit Mehr-

wertsteuer. Dies ist für das Bundesverwaltungsgericht nachvollziehbar und 

grundsätzlich nicht zu beanstanden. Jedenfalls macht die Beschwerdefüh-

rerin nicht geltend und vermag ebenso wenig nachzuweisen, dass das 

einst im Rahmen der GU-Verträge vereinbarte Werkentgelt sich im Nach-

hinein als offensichtlich überhöht oder infolge Entgeltsminderung als falsch 

erwiesen hat. Das Bundesverwaltungsgericht verkennt dabei nicht, dass 

einzelne Erträge der Beschwerdeführerin (wie namentlich die Rechnung 

Nr. […] vom 10. Mai 2015 in Höhe von Fr. 10'589.80 oder Nr. […] vom 

8. Oktober 2015 in Höhe von Fr. 4'160.95; beide act. 28) von der Vo-

rinstanz offenbar nicht berücksichtigt wurden (vgl. Übersichten unter 

E. 3.1). Allerdings hat es die Beschwerdeführerin in Missachtung ihrer Mit-

wirkungspflichten (E. 1.5.1) vorliegend unterlassen, für die betreffenden 

unberücksichtigt gebliebenen Erträge den Nachweis der erfolgswirksamen 

Verbuchung sowie der effektiven mehrwertsteuerlichen Abrechnung ge-

genüber der Vorinstanz zu erbringen. Für diese steuermindernden Tatsa-

chen wäre die Beschwerdeführerin beweispflichtig gewesen, weshalb sie 

die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen hat (E. 1.5.2).  

Hinsichtlich des Zeitpunkts der Versteuerung der Leistungserbringung ist 

schliesslich zu erwägen, dass – worauf die Vorinstanz mit Hinweis auf die 

Botschaft (BBl 2008 6885, 6971) zu Recht hinweist – «bei Leistungen an 

Nahestehende […] eine tatsächliche Zahlung des Entgelts mit einer sofor-

tigen Ausschüttung fingiert [wird]». Für den konkreten Fall bedeutet dies, 

dass die von der Vorinstanz errechnete Differenz zwischen den Werkprei-

sen gemäss den besagten GU-Verträgen und den von der Beschwerdefüh-

rerin verbuchten Erträgen infolge Leistungen an Nahestehende ohne Wei-

teres und unabhängig von der gewählten Abrechnungsmethode (verein-

nahmt oder vereinbart) als tatsächliche Zahlungen an die Beschwerdefüh-

rerin zu werten sind. Die Vorinstanz hat die nicht abgerechneten Umsätze 

somit bundesrechtskonform und periodengerecht nachbelastet. 

3.7 Zusammenfassend hat die Vorinstanz die Beschwerdeführerin im Zu-

sammenhang mit den streitbetroffenen GU-Verträgen zu Recht als Steuer-

nachfolgerin der übergebenden und nahestehenden B._______ GmbH 

qualifiziert. Die Höhe der nachbelasteten Mehrwertsteuer ist 

A-373/2023 

Seite 22 

nachvollziehbar und nicht zu beanstanden, zumal die Beschwerdeführerin 

nicht nachzuweisen vermag, dass das seinerzeit vereinbarte Werkentgelt 

sich im Nachhinein als offensichtlich überhöht oder infolge Entgeltsminde-

rung als falsch erwiesen hat. Die Nachbelastung der nicht abgerechneten 

Umsätze durch die Vorinstanz erfolgte zu Recht und periodengerecht. Da-

mit ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.  

4.  

4.1 Ausgangsgemäss hat die unterliegende Beschwerdeführerin die Ver-

fahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 7'000.-- 

festzusetzen (vgl. Art. 1, 2 und 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 

über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht 

[VGKE, SR 173.320.2]). Der in gleicher Höhe einbezahlte Kostenvor-

schuss ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden. 

4.2 Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 

VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 

VGKE). 

Für das Dispositiv wird auf die nächste Seite verwiesen. 

  

A-373/2023 

Seite 23 

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 

1.  

Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 

2.  

Die Verfahrenskosten von Fr. 7'000.- werden der Beschwerdeführerin 

auferlegt. Der im gleichen Umfang einbezahlte Kostenvorschuss wird zur 

Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. 

3.  

Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 

4.  

Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführerin und die Vorinstanz. 

 

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen. 

 

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin: 

  

Keita Mutombo Karolina Yuan 

 

 

  

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Seite 24 

Rechtsmittelbelehrung: 

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-

desgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-

rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 

BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten 

Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der 

Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder 

konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die 

Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, 

deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu 

enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit 

sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 

BGG). 

 

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