# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 8b4f3d44-f189-5423-96d3-f069a22f144c
**Source:** Ticino (TI)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2023-11-29
**Language:** it
**Title:** Tessin Camera di diritto tributario 29.11.2023 80.2022.283
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/TI_Gerichte/TI_CATI_001_80-2022-283_2023-11-29.html

## Full Text

Incarto n.

  80.2022.283

  	
  Lugano

  29 novembre 2023               

  	
  In nome

  della Repubblica e Cantone

  Ticino

  	 

	
  La Camera di diritto tributario del Tribunale
  d'appello

  
	
   

  
	
   

  
						

 

	
  composta dai giudici

  	
  Andrea
  Pedroli, presidente,

  Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

  

 

	
  segretaria

  	
  Cristiana
  Balestra Gamboni, vicecancelliera

  

 

 

	
  parti

  	
   RI
  1  

  rappr.
  da  RA 1  

   

  
	
   

  	
  contro

  	 

 

	
   

  	
  RS
  1  

   

  

 

 

	
  oggetto

  	
  ricorso
  del 28 novembre 2022 contro la decisione del 27 ottobre 2022 in materia di imposta
  sugli utili immobiliari.

  

 

 

 

Fatti

 

 

                                  A.   a.

                                         Il 17 ottobre 2017 la __________
Sagl, __________ GR, e la __________ SA, __________ GR, avevano acquistato in comproprietà
un mezzo ciascuna, il mappale __________ RFD __________, al prezzo di
fr. 586'000.‑. 

                                         Socio e gerente con firma
individuale della __________ Sagl era RI 1, __________ GR. __________, sorella
di RI 1 era invece membro con firma individuale della __________ SA.

                                         Il 10 settembre 2017, le
società acquirenti avevano depositato al Municipio di __________ una domanda di
costruzione per l’edificazione di un edificio residenziale.

                                         Con rogito del 14
settembre 2020, iscritto a Registro fondiario il 25 settembre 2020, la __________
Sagl e la __________ SA vendevano a RI 1 il mappale no. __________ RFD __________
al prezzo di fr. 586'000.‑.

                                         Con atto pubblico del 30
ottobre 2020, iscritto a Registro fondiario il 30 dicembre 2021, RI 1 vendeva i
mappali no. __________ e __________ RFD di __________ a __________ e __________,
in comproprietà per un mezzo ciascuno, al prezzo di fr. 850'000.–.

                                         Nel contratto si legge la
seguente premessa: 

                                         È intenzione degli acquirenti
edificare il predetto fondo con due costruzioni, da realizzare su due distinti
mappali previo frazionamento del fondo […].

                                         Il venditore da
parte sua, è pronto a concedere agli acquirenti la possibilità di svolgere gli
accertamenti e le procedure di natura edilizia per la realizzazione delle opere
da essi previste, così come a richiedere il frazionamento del fondo secondo le
loro richieste, dopo il pagamento del primo acconto del prezzo di compravendita
[…], prima quindi del trasferimento della proprietà. Tutti i costi in relazione
alla progettazione e all’ottenimento delle relative licenze edilizie si
intendono a carico degli acquirenti. Con il versamento sul conto del notaio
dell’acconto di CHF 100'000.-- […] il venditore autorizza le persone
designate dagli acquirenti ad accedere al fondo per misurazioni, sopralluoghi,
rilievi, ecc. nonché a presentare alle competenti autorità progetti di costruzione
e istanze relative alla futura edificazione dei fondi. A partire dallo stesso
momento il venditore si impegna a sottoscrivere ogni atto che fosse necessario
o utile per l’ottenimento della licenza edilizia da parte degli acquirenti […].
Eventuali progetti o licenze edilizie elaborate o commissionate rispettivamente
ottenute dagli acquirenti o suoi mandatari si intendono di loro esclusiva competenza
e proprietà e non potranno essere utilizzati, in tutto o in parte, dal
proprietario.

                                         (v. Fol. III, II.
Premesse, II c).

                                         L’acconto di
fr. 100'000.‑ avrebbe dovuto essere versato entro il 15 novembre
2020 e immediatamente liberato a favore del ricorrente. Il restante importo del
prezzo pattuito avrebbe dovuto essere versato “entro 60 […] giorni
dalla crescita in giudicato della licenza edilizia […] ma in ogni caso
entro il 31 dicembre 2021” (v. Fol. V, Prezzo, IV).

                                         Il 2 dicembre 2020 il
fondo veniva frazionato e veniva costituito il mappale __________ RFD __________.

 

                                         b.

                                         Il 5 aprile 2022, RI 1
presentava la Dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari all’RS 1 (di
seguito: RS 1). 

                                         Quale valore di
alienazione, il contribuente dichiarava fr. 850'000.‑. 

                                         Quale valore di investimento,
il ricorrente faceva valere il valore di acquisto pari a fr. 586'000.‑,
costi di costruzione e di miglioria per fr. 140'000.‑; costi di
acquisto e di vendita per fr. 15'164.60 e le provvigioni versate a __________
SA per fr. 30'000.–, per un totale di fr. 771'164.60.

                                         Nella lettera compiegata
alla Dichiarazione, il contribuente spiegava che “trascorso più di un anno [dalla
pubblicazione della domanda di costruzione] e vedendo che la situazione non
si sbloccava, per necessità finanziarie di poter continuare a portare a termine
altri lavori in cantieri già avviati, [gli] è stato chiesto […]
di ritirare […] il fondo e di prender[si] a carico tutti i costi
finora sostenuti fino al rilascio della licenza edilizia, licenza in attesa di
essere emessa e vincolata dalla decisione del Consiglio di Stato per la perizia
sul traffico. Pertanto […], nel mese di settembre 2020, h[a]
proceduto a ritirare privatamente da __________ Sagl e __________ SA l’intero
fondo e a onorare tutti i costi finora sostenuti per il progetto «terreno
__________».

                                         Poco più di un mese
dopo, ovvero “il 30.10.2020 il [ricorrente], con il notaio __________,
ha sottoscritto un contratto di vendita delle 2 particelle a __________,
persone interessate al terreno per un progetto di 2 palazzine indipendenti. Il
progetto presentato da parte di __________ rispecchia il progetto allestito in
precedenza da parte di RI 1, tranne che il previsto «montauto»
sostituito da una rampa d’accesso, nel rispetto della «perizia sulla
mobilità concernente la via __________», perizia richiesta
dall’esecutivo di __________. Il confinante […] ha però provveduto ad
inoltrare ricorso contro la licenza edilizia emessa dall’esecutivo in data
21.10.2021”.

                                         Il contribuente
concludeva affermando che era dimostrato “che tutti i costi [che aveva
preso] a carico […] (progetto allestito in precedenza, ricorso,
perizia sul traffico, ecc) [erano] stati determinanti per poter redigere
un progetto finale (definitivo) accettabile da tutte le parti in causa e che,
in sostanza, prevede la separazione del fondo in 2 singole particelle legate
dall’accesso (come in precedenza) e la formazione dei 2 singoli blocchi
indipendenti”.

 

 

                                  B.   Il 26 aprile 2022, l’RS
1 notificava a RI 1 la decisione di tassazione degli utili immobiliari.
Rispetto a quanto dichiarato dal contribuente, l’autorità di tassazione non
ammetteva in deduzione i costi di costruzione e di miglioria in ragione di
fr. 140'000.‑ e le provvigioni versate pari a fr. 30'000.‑;
concedeva solo in parte i costi di acquisto e di vendita richiesti (fr. 13'818.‑
a fronte di fr. 15’164.60). 

                                         Per quanto riguardava
i costi relativi al progetto di costruzione, (non utilizzato dal venditore ma
necessario, a suo dire, per dimostrare all’acquirente le possibilità
edificatorie del fondo), l’autorità di tassazione non li aveva concessi perché
la domanda di costruzione era stata ritirata dalla __________ Sagl il 7 aprile
2021.

                                         I costi di acquisto e di
vendita erano stati ammessi dall’autorità di tassazione limitatamente a
fr. 13'818.‑, escludendo gli “onorari per pratiche diverse e
tasse UR DPI”.

                                         In merito alle provvigioni
versate, invece, l’RS 1 ne negava la deduzione con la seguente motivazione:

                                         Il
mediatore deve essere una terza persona. Il venditore non può infatti far
valere provvigioni versate a sé stesso per sforzi intrapresi personalmente per
la vendita dell’immobile. Vi è versamento di provvigioni a sé stessi anche se,
pur essendovi indipendenza formale tra il committente e il mediatore, vi è
tuttavia identità di interessi. È il caso dell’alienante che compensa la
società di cui è azionista e amministratore. […]

                                         Nel caso in
esame la spettabile __________ SA ha prima venduto il fondo a RI 1 e nel
termine di un mese RI 1 aveva già perfezionato l’atto notarile di rivendita.

                                         Inoltre la
spettabile __________ SA (iscrizione a Registro di commercio) non si occupa di
intermedi[az]ioni immobiliari.

                                         Di conseguenza, l’utile
imponibile era stabilito in fr. 250'182.‑. Poiché la durata della
proprietà era stata di un anno, tre mesi e 5 giorni e l’aliquota d’imposta corrispondeva
di conseguenza al 30%, l’imposta sugli utili immobiliari dovuta ammontava a
fr. 75'054.60.

 

 

                                  C.   Il 27 maggio 2022, RI
1, rappresentato dallo Studio legale RA 1 SA, presentava reclamo.

                                         Per quanto atteneva ai
costi di progettazione, il legale spiegava che “il progetto a suo tempo
allestito da RI 1 per l’edificazione sul fondo n. __________ RFD di __________ – e
la conseguente procedura giudiziaria – è servito per l’allestimento e
l’ottenimento della licenza edilizia per il nuovo progetto […] Il
precedente progetto è stato integralmente pagato da RI 1, come emerge dal rogito
di compravendita. Evidente che i costi di progettazione e del successivo
ricorso e delle procedure abbiano diminuito il guadagno di RI 1. I
fr. 140'000 indicati in dichiarazione TUI vanno quindi ammessi quale
deduzione”.

                                         Affermava che i costi di acquisto
e di vendita erano “tutti documentati e [andavano] ammessi
integralmente”.

                                         Infine, per quanto
riguardava la deduzione di una provvigione di intermediazione, RI 1 e la __________
SA avrebbero concluso un contratto di mediazione valido, che non soggiaceva ad
un forma particolare; la __________ SA era una terza persona, diversa da RI 1;
una mediazione immobiliare poteva rappresentare un “atto estemporaneo” e
non doveva essere necessariamente contemplato dallo scopo sociale; la __________
SA aveva fornito le informazioni necessarie per la conclusione del contratto di
compravendita e “poco importa[va] che nel termine di un mese RI 1
avesse già sottoscritto un diritto di compera”; RI 1 aveva pagato
l’onorario richiesto; la commissione rappresentava il 3.52% del prezzo di
compravendita ed era usuale e in linea con il mercato.

 

 

                                  D.   a.

                                         Il 1° giugno 2022, per Posta
A plus, l’RS 1 richiedeva al reclamante della documentazione supplementare. In
particolare:

§  “copia delle ricevute di pagamento e/o avvisi di
addebito per complessivi fr. 140'000.00 quali costi di costruzione;

§ 
copia delle ricevute di pagamento
e/o avvisi di addebito per complessivi fr. 30'000.00 quali costi di
intermediazione immobiliare e relativo contratto;

§ 
documentazione comprovante i contatti
intercorsi con gli acquirenti mediante esibizione di lettere, e-mail, ecc.;

§ 
copia completa della domanda di
costruzione e relativi piani.

§ 
Dettaglio per le prestazioni
concernenti gli onorari di fr. 705.65 […] e fr. 431.25 […]
RA 1 studio legale; tasse causali ufficio esazione e tasse UR per DPI, non
deducibili”.

                                         L’autorità di tassazione
dava tempo al contribuente fino al 14 giugno 2022 (termine poi prorogato fino
al 30 giugno 2022), altrimenti avrebbe “deciso [il reclamo] sulla
base della documentazione già a disposizione”.

 

                                         b.

                                         Dalla documentazione
fornita tempestivamente dal reclamante emergeva che i fr. 140'000.‑
relativi al progetto di costruzione erano stati versati dall’impresa generale __________
Sagl e dalla __________ SA per metà ciascuno. In entrambi i casi, le fatture
emesse erano state “integralmente compensat[e] con il prestito nei [loro]
confronti”.

                                         Riguardo alle provvigioni
versate a __________ SA, il reclamante forniva un’attestazione della società
datata 30 giugno 2022, secondo la quale “la fattura emessa il 26.11.2021 di
fr. 15'000.‑ è stata saldata in data 15.02.2022. La seconda fattura
datata 11.02.2022 di medesimo importo dovrà essere saldata entro il 15 luglio
p. v.”.

                                         Infine, l’insorgente produceva
la copia di uno scritto datato 25 settembre 2020 e indirizzato a __________ e __________
relativo alla “consegna progetto completo __________ __________, proposta di
vendita”, nel quale suggeriva “la formazione di una rampa d’accesso ai 2
blocchi in quanto per la formazione del secondo “montauto” (imposta la perizia
sul traffico da parte dell’esecutivo) è pendente (ritiro) il mio ricorso al
consiglio di stato”. Allegava “tutta la documentazione, Brochure,
progetto allestito e già esposto all’albo Minergie”. Con lettera del 28
settembre 2020, __________ e __________ avevano confermato la ricezione di tale
documentazione.

 

 

                                  E.   Con decisione datata
27 ottobre 2022, l’RS 1 respingeva integralmente il reclamo, con la seguente
motivazione:

                                         220 costi di
costruzione e di miglioria, non concessi.

                                         Contrariamente
a quanto asserito in sede di reclamo, non è dimostrato che il progetto
allestito da RI 1 è servito per l’allestimento e l’ottenimento della licenza
edilizia per il nuovo progetto poi edificato. Vero è che i piani esecutivi del
predetto progetto e il nuovo progetto oggi edificato, differiscono totalmente
l’uno dall’altro, sia nella distribuzione degli spazi, sia nei volumi che
nell’estetica.

                                         Inoltre
e per il luogo edificato, non era indispensabile dimostrare le potenzialità
edificatorie, poiché già determinate dalle vigenti normative del piano
regolatore.

                                         Non
da ultimo, ricordiamo che la spe[t]tabile __________ sagl, ha ritirato la
domanda di costruzione in data 07.04.2021, riconoscendo implicitamente che il
progetto non è stato oggetto di vendita/utilizzo da parte dei nuovi promotori.

                                         230 costi di
acquisto e di vendita: gli onorari RA 1, non sono ammessi poiché non documentati (dettaglio delle prestazioni).

                                         Va
ricordato, a questo proposito, che, secondo un consolidato principio, è il
contribuente ad avere l’onere della prova per i fatti che concorrono ad
escludere o a ridurre il debito verso l’erario […].

                                         La
prova dei costi di investimento spetta pertanto sempre all’alienante. La
mancata presentazione della relativa documentazione comporta il rifiuto della
deduzione.

                                         240 provvigioni
versate, non ammesse.

                                         Anche
in questo caso e come per il punto precedente, la mancata presentazione della
documentazione comporta il rifiuto della deduzione dei costi d’investimento.
Rammentiamo pure che in data:

                                         14.09.2020    __________
Sagl e __________ SA, sottoscrivono co[m]pravendita immobiliare con RI 1;

                                         25.09.2020    RI
1, invia il progetto completo per proposta di vendita a __________ __________
(acquirenti);

                                         30.10.2020    RI
1, sottoscrive la compravendita con __________ e __________.

                                         È
quindi verosimile che se in data 25.09.2020 venivano consegnati i progetti
edificatori e il 30.10.2020 veniva sottoscritto il rogito definitivo; [i] primi
contratti con __________ e __________ devono, per forza di tempistiche, essere
avvenuti dalla __________ SA, prima ancora che RI 1 ne fosse diventato il proprietario.
Conseguentemente il mediatore, in quel momento, non era una terza persona; il
costo della provvigione non può essere ammesso.

 

 

                                  F.   Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, rappresentato dall’avv. RA 1
dello Studio legale __________ SA, impugna la decisione summenzionata e postula
la deduzione dei costi d’investimento e di progettazione in ragione di
fr. 140'000.‑, dei costi di acquisto e di vendita pari a
fr. 15'164.‑ e della provvigione di fr. 30'000.‑ versata
per mediazione alla __________ SA.

                                         Spiega nuovamente che
aveva acquistato il fondo al fine “di edificare sulla particella […]
due immobili a scopo abitativo” e che i precedenti proprietari avevano presentato
un progetto immobiliare al Comune di __________, il quale aveva chiesto la “creazione
di due montauti”. Non essendo d’accordo con tale soluzione, il Comune aveva
imposto loro una perizia sul traffico, contro la quale era stato presentato
ricorso al Consiglio di Stato. Nel frattempo, il ricorrente comperava da __________
Sagl e __________ SA il terreno per poi rivenderlo ai signori __________ e __________.

                                         Sottolinea che “gli
stessi acquirenti hanno affermato che il costo d’acquisto è stato determinato
dalle potenzialità edificatorie, che non si scostano dal progetto di __________
Sagl […] ricev[endo] la licenza edilizia grazie all’impegno e ai
costi sostenuti dal sig. RI 1. A suo avviso, “i progetti sono
sostanzialmente sovrapponibili”. 

                                         Di conseguenza, per quanto
riguarda i costi di progettazione, conferma di aver “pagato un
onorario – tramite compensazione di un credito – di
CHF 140'000.00 a __________ Sagl per la progettazione dell’immobile che
avrebbe dovuto essere edificato [beneficiando] di un guadagno inferiore
dalla vendita della particella n. __________ RFD di __________. 

                                         Afferma che “il
ricorrente aveva dato mandato alla __________ Sagl per la progettazione
dell’immobile [che] non è mai stato realizzato viste le problematiche
che si sono create con i vicini. Nella fattispecie, i signori __________ e __________
(acquirenti) hanno indicato in maniera inequivocabile che il costo d’acquisto
della particella n. __________ RFD di __________ è stato determinato sulla base
delle potenzialità edificatorie del fondo […] esaminate sulla base del
progetto finanziato dal ricorrente”. Ribadisce che “l’insieme dei costi
di progettazione, rilievi, incarto di domanda di costruzione sono stati assunti
dal ricorrente”.

                                         Per quanto attiene ai costi
di acquisto e di vendita, l’RS 1 ha riconosciuto unicamente fr. 13'818.‑
a fronte dei fr. 15'164.‑ richiesti, senza spiegare quali fatture
erano state escluse. A questo proposito, l’insorgente censura la carente motivazione
della decisione impugnata.

                                         Per quanto riguarda le provvigioni
versate ‑ contrariamente a quanto ritenuto dall’RS 1 per cui il
mediatore non era una terza persona bensì una delle due proprietarie del
fondo ‑ il ricorrente fa riferimento a “una lettera che
conferma l’esistenza in essere del contratto di mediazione e il pagamento
effettuato dal contribuente in favore della spettabile __________ Sa”. A
suo avviso, le 5 condizioni cumulative poste dalla giurisprudenza e necessarie
per ammettere l’esistenza di una provvigione fiscalmente deducibile sarebbero soddisfatte:
vi è la conclusione di un contratto valido, stipulato verbalmente, con una
terza persona (la __________ SA) e vi è stata l’attività di mediazione che ha
portato alla conclusione del contratto di compravendita.

                                         Asserisce che la “__________
SA – società che non ha nessun legame con il
ricorrente – ha fornito il contatto dei sig.ri __________ e __________
al ricorrente, i quali hanno successivamente acquistato la particella n. __________
RFD di __________. Aggiunge che “il ricorrente non è né azionista né
tantomeno membro del consiglio di amministrazione della spettabile __________
SA”. 

                                         Infine, il pagamento
dell’onorario alla __________ SA sarebbe avvenuto “tramite due versamenti di
CHF 15'000.00 cadauno”. Spiega che “il secondo versamento è stato
eseguito tramite il conto bancario IBAN […] intestato alla spettabile __________
Sagl, poiché quest’ultima aveva un debito verso il ricorrente […] pertanto
al fine di compensare il credito di CHF 20'000.00 in favore del ricorrente
si è proceduto con questo versamento”. 

                                         Sottolinea che la provvigione
versata è “usuale e in linea con il mercato”.

 

 

                                  G.   Nelle sue osservazioni,
presentate il 6 dicembre 2022, l’RS 1 propone la reiezione del ricorso.

                                         In relazione alle spese di
progettazione, per l’autorità di tassazione, “le capacità edificatorie del
fondo erano già definite dal piano regolatore del comune di __________ ed
eventualmente sarebbe stato sufficiente l’elaborazione di un progetto di
massima, con dei costi limitati, per dimostrarne le potenzialità edificatorie”.
Inoltre, “da una semplice verifica dei piani allegati alle domande di
costruzione, si può subito notare che i due progetti sono totalmente diversi
sia nelle facciate esterne che nella conformazione interna dei locali”. Per
l’RS 1, “il progetto originario è stato stravolto nel suo complesso. Il
semplice fatto che entrambi i progetti prevedono l’edificazione di 10 unità
abitative e una ventina di posti auto non significa che le due costruzioni
previste sono simili”. 

                                         Dalla lettura del rogito
di compravendita e dal ritiro della domanda di costruzione originaria, l’RS 1
conclude che “i progetti della __________ Sagl non sono stati né utilizzati
né ceduti agli acquirenti. Prova né è che, da un’indagine esperita dall’ufficio
di tassazione in relazione a vendite avvenute nel comune di __________ […],
si può tranquillamente affermare che il prezzo pagato dagli acquirenti __________
e __________, fr. 725.‑ al mq, si riferisce unicamente al costo del
terreno”.

                                         Per quanto riguarda i
costi di acquisto e di vendita, non riconosciuti ‑ cercando di
sanare la carente motivazione che le si rimprovera ‑ l’autorità
di tassazione spiega che, nonostante la richiesta di documentazione, non è
riuscita a risalire alla natura delle prestazioni effettuate dallo Studio
legale __________: “sembrerebbe che siano prestazioni per sistemare il
rogito redatto dal notaio __________. Se così fosse quest’autorità di
tassazione non trova i motivi per i quali questi costi dovrebbero essere
dedotti considerato che il rogito era già stato stilato da un altro notaio”
(fr. 705.65 e fr. 431.25). Inoltre, fr. 150.‑ non sono
stati riconosciuti perché si riferiscono ad una tassa causale per il rilascio
di un’attestazione e fr. 60.‑ relativi all’aggiornamento dei diritti
di pegno immobiliare (DPI) non sono deducibili perché trattasi di costi di
finanziamento.

                                         Infine, per quanto
concerne le provvigioni versate, l’RS 1 sostiene che il progetto completo sia
stato trasmesso agli acquirenti solo “a trattative avanzate e non in una
prima fase iniziale. Ragione per la quale si ritiene che alla sottoscrizione
dell’acquisto da parte di RI 1 dalle società __________ Sagl e __________ SA
i primi contatti con gli acquirenti __________ e __________ erano già in corso.
Non vi è dunque indipendenza formale fra mediatore e venditore”.

 

 

Diritto

 

 

                                   1.   1.1.

                                         Lo Stato preleva
un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni
realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art.
123 LT).

                                         Il tributo sugli utili
immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si
tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale,
poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il
fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in
considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta,
il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari –
Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di
procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).

 

                                         1.2.

                                         È imponibile il
trasferimento di proprietà immobiliari e qualsiasi negozio giuridico i cui
effetti, riguardo al potere di disporre del fondo, sono parificabili,
economicamente, a quelli di un trasferimento di proprietà (art. 124 cpv. 1 LT).
Sono in particolare imponibili le compravendite immobiliari (art. 124 cpv. 2
lett. a LT).

                                         Il debitore dell’imposta è
l’alienante (art. 127 cpv. 1 LT).

                                         Giusta l’art. 128 cpv. 1
LT, l’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione
e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di
acquisto e dei costi di investimento (art. 129 cpv. 1 LT).

                                         Tuttavia, se l’alienante è
stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il
valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga
quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).

                                         Il valore di acquisto è
quello accertato dalla precedente tassazione o, in assenza di questa, il prezzo
risultante dai pubblici registri (art. 130 LT).

                                         Il valore di alienazione è
quello risultante dall’atto notarile o dalla contrattazione (art. 131 cpv. 1
LT). Eventuali prestazioni valutabili in denaro o apporti risultanti da
trasferimenti tra società e azionisti o persone vicine sono considerati nella
determinazione del valore di alienazione (art. 131 cpv. 2 LT).

                                         Quale data di
trasferimento della proprietà, rispettivamente di acquisto fa stato
l’iscrizione a Registro fondiario; per le contrattazioni non soggette a
iscrizione la data della stipulazione (art. 132 LT).

 

 

                                   2.   2.1.

                                         Il ricorso solleva tre
censure riguardanti i costi di investimento deducibili dal valore di
alienazione. In particolare, il ricorrente fa valere in deduzione costi di
progettazione, costi di acquisto e di vendita e provvigioni versate, che
l’autorità di tassazione non ha ammesso.

 

                                         2.2.

                                         Giusta l’art. 134 cpv. 1
LT, sono considerati costi d’investimento deducibili:

·     
i costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di iscrizione,
di bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a un mediatore;

·     
i costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato quali i
costi di costruzione e di miglioria, i contributi di miglioria, le tasse di
allacciamento e il contributo di plusvalore di cui agli art. 93 e seguenti
della legge sullo sviluppo territoriale del 21 giugno 2011 (LST);

·     
le indennità versate per la costituzione di servitù o di oneri
fondiari a favore del fondo alienato, rispettivamente quelle versate per
liberarlo da servitù e oneri fondiari che lo gravano al momento del precedente
acquisto.

 

 

                                    I.   Costi di progettazione

 

                                   3.   3.1.

                                         Per
quanto attiene ai costi di costruzione e di miglioria, la loro computabilità
presuppone che essi abbiano aumentato il valore del fondo alienato, cioè che
abbiano apportato all’immobile un miglioramento duraturo, di fatto o di
diritto.

                                         È
peraltro irrilevante che la spesa sostenuta abbia condotto di fatto ad un
incremento di valore corrispondente: dato il suo carattere di costo finalizzato
all’aumento del valore, esso deve essere computato in misura corrispondente
all’importo effettivamente pagato (Soldini/Pedroli,
op. cit., p. 258 e dottrina ivi citata; sentenza TF del 22 febbraio 2018 in:
StE 2018 StHG/ZH B 44.13.1 Nr. 8 consid. 3.3 e riferimenti).

                                         Computabili sono in primo
luogo tutti i costi di costruzione, ivi comprese le spese per misurazioni,
prestazioni d’opera, canalizzazione, recinzione, realizzazione di un giardino,
ecc.. Il caso più importante è quello della costruzione su di un fondo non edificato;
vengono tuttavia considerati anche tutti i costi per costruzioni realizzate in
relazione ad un edificio già esistente (Soldini/Pedroli,
op. cit., p. 258 e dottrina e giurisprudenza ivi citate).

 

                                         3.2.

                                         Non
possono invece essere fatte valere le spese che sono state dedotte nella
determinazione del reddito o dell’utile nell’ambito della tassazione ordinaria
(art. 134 cpv. 2 LT).

                                         La
legge tributaria prevede in primo luogo la deduzione dai proventi della
sostanza immobiliare privata delle spese di manutenzione, dei premi di
assicurazione e delle spese di amministrazione da parte di terzi (art. 31 cpv.
2 LT). Per costante giurisprudenza sono considerate spese di manutenzione
quelle che, senza aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne
conservano l’uso e ne mantengono la redditività (p. es. RDAT II-1992 p. 207;
RDAT II-1993 p. 390). Ai fini della determinazione del reddito imponibile non
sono invece deducibili le spese di acquisto, di fabbricazione o di miglioria di
beni patrimoniali (art. 33 lett. d LT).

                                         La
distinzione tra spese di manutenzione e spese di miglioria tuttavia non sempre
è facilmente praticabile, poiché vi sono spese che, effettuate allo scopo di
salvaguardare o ripristinare il valore dell’immobile, ne aumentano nel contempo
il valore. Viceversa vi sono spese volute per incrementare il valore
dell’immobile che servono in parte a salvaguardarne o mantenerne il valore. In
altre parole, le spese effettuate dal proprietario possono assumere in parte
carattere di manutenzione e in parte carattere di miglioria.

                                         Per
ovviare a queste difficoltà la prassi della Divisione delle contribuzioni suole
operare in simili casi una suddivisione della spesa effettuata, espressa in percentuale,
tra spesa di manutenzione deducibile e spesa di miglioria non deducibile (v. Circolare
DdC no. 7/2023 dell’aprile 2023).

 

                                         3.3.

                                         La deduzione delle spese
di progettazione (onorario dell’architetto e dell’ingegnere) è generalmente
considerata spesa di miglioria deducibile, perlomeno quando la costruzione in
questione è stata realizzata (RF 34/1979 p. 259; Guhl, Die Spezialbesteuerung der Grundstückgewinne in der
Schweiz, Zurigo 1953, p. 225; CDT, sentenza del 22 novembre 1989, pubblicata
in: RDAT-I-1992 p. 275). Lo stesso dicasi di piani di costruzione relativi a un
complesso di fondi e che ne rendono possibile l’alienazione. 

                                         Non va dimenticato, a
questo riguardo, che la complessità della vigente legislazione edilizia induce
sovente i proprietari d’immobili a far allestire progetti di massima in vista
dell’ottenimento di una licenza preliminare oppure di un permesso di
costruzione che dimostri l’assenza di impedimenti di diritto pubblico all’esecuzione
dei lavori previsti, accertando, rispettivamente, le principali condizioni di
edificazione, nel caso della licenza preliminare, e la conformità della domanda
al diritto materiale, nel caso del permesso di costruzione (Scolari, Commentario della legge
edilizia del Cantone Ticino, Bellinzona 1976, p. 213 s., con riferimenti,
nonché p. 271).

 

                                         3.4.

                                         3.4.1.

                                         Più differenziata è la
questione della deducibilità dei costi di progetti non realizzati. In simili
casi occorre esaminare concretamente in che rapporto stanno con il progetto
definitivo e in quale misura hanno contribuito al suo allestimento. La
progettazione di un immobile costituisce un procedimento globale che conduce al
progetto maturo per la realizzazione. Essa procede per stadi, ognuno dei quali
comporta attività più o meno funzionali rispetto al risultato finale e di conseguenza
costi più o meno elevati. Determinante è che i costi di progettazione si siano
effettivamente prodotti globalmente e che abbiano diminuito il guadagno del proprietario
(Soldini/Pedroli, op. cit., p.
259). La Camera di diritto tributario ne ha ammesso la computabilità quali
costi di investimento, quando i costi di progettazione sono stati necessari,
per documentare la capacità edificatoria del fondo e quindi per conseguire il
prezzo pattuito nel rogito (RDAT I-1992 p. 275); l’ha invece negata in casi in
cui è stato accertato che il progetto realizzato differiva sostanzialmente da
quello per cui il contribuente aveva sostenuto le spese fatte valere, sicché il
progetto iniziale non aveva avuto alcun influsso sul prezzo di vendita (CDT,
sentenze n. 275 del 31 ottobre 1991; n. 270 del 12 dicembre 1994).

                                         Questa Camera ha anche
negato che avesse diritto di far valere tutti i costi di progettazione un
architetto che, in relazione alla casa venduta, aveva allestito due progetti
alternativi, uno in vista della demolizione della casa esistente e uno
finalizzato al suo semplice ampliamento. Infatti, nel contratto di
compravendita, si menzionava l’inclusione nel prezzo del solo progetto per
l’ampliamento (RDAT I-1998 n. 12t p. 404 ss).

                                         Sempre secondo la
giurisprudenza cantonale, non rientra fra i costi di investimento deducibili
dall’utile immobiliare la spesa per un progetto di costruzione non utilizzato
dal venditore ma necessario, a suo dire, per dimostrare all’acquirente le
possibilità edificatorie del fondo. Il fatto, addotto dal contribuente, che in
seguito a un’alluvione l’autorità avesse contestato l’edificabilità di una
parte del fondo in questione, in considerazione della sua natura boschiva, non
è stato considerato sufficiente a giustificare una spesa di diverse decine di
migliaia di franchi per un progetto di costruzione. Sarebbe a tal fine stato
sufficiente il rapporto geologico preliminare pagato un paio di migliaia di
franchi, che è stato ammesso in deduzione dall’autorità fiscale (CDT, sentenza
n. 80.98.265 del 4 gennaio 1999, citata in: Soldini/Pedroli,
L’imposizione degli utili immobiliari – Complemento al Commentario,
Lugano 2003, p. 165 s.).

 

                                         3.4.2.

                                         La giurisprudenza e la
prassi in altri Cantoni non è uniforme.

                                         Secondo la prassi del
fisco del Canton Zurigo, anche i progetti di costruzione incompiuti sono
considerati costi di investimento se si riferiscono all’immobile oggetto del
trasferimento, non sono stati allestiti solo per finta e hanno un valore
immobiliare al momento della vendita (cioè l'acquirente può trarre un beneficio
dal progetto). 

                                         Nel Canton Berna, la
giurisprudenza ha stabilito che un progetto di costruzione non eseguito può
essere dedotto come costo di investimento se il venditore è un imprenditore o
un’impresa e se esiste un cosiddetto obbligo di costruzione (“Baubindung”)
per l'acquirente.

                                         Secondo la giurisprudenza
del Canton San Gallo, i progetti di costruzione che non sono stati realizzati
sono considerati costi di investimento se vengono acquistati dall'acquirente con
il contratto di acquisto e successivamente vengono effettivamente realizzati (Richner, Grundstückgewinnsteuern, in:
Koller [a cura di], Der Grundstückkauf, Berna 2017, § 11, n. 131, p. 526; Zweifel/Hunziker/Margraf/Oesterhelt,
Schweizerisches Grundstückgewinnsteuerrecht, Zurigo 2021, § 10, n. 159, p. 396 Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, Kommentar
zum Zürcher Steuergesetz, 4a ediz., Zurigo 2021, § 221, n. 52 ss.,
p. 2204 s., con riferimento a prassi e giurisprudenza).

 

 

                                   4.   4.1.

                                         Anzitutto, in linea di
principio sono deducibili solo i costi di investimento sostenuti durante il
possesso determinante, cioè fra l’acquisto e l’alienazione dell’immobile. I lavori
di costruzione rientrano a determinate condizioni nella durata del possesso
determinante, se il proprietario li ha intrapresi prima dell’acquisto
dell’immobile, ma in vista dello stesso (Zweifel/Hunziker/Margraf/Oesterhelt,
op. cit., § 10, n. 141, p. 383; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 3a ediz., Zurigo
2013, § 221, n. 6, p. 1964; v. anche Soldini/Pedroli,
op. cit., p. 250).

                                         Ciò basterebbe già ad
escludere la deduzione delle spese in discussione. 

 

                                         4.2.

                                         Il progetto litigioso è
stato elaborato dall’arch. __________ nel 2017, anno in cui è stata inoltrata
la relativa domanda di costruzione, poi ritirata. Committente del progetto era
la __________ Sagl, allora comproprietaria, insieme alla __________ SA, del
mappale no. __________ RFD __________. Si deve ritenere che l’onorario per la
progettazione sia stato pagato dalle società committenti al progettista. Delle
fatture in questione non vi è tuttavia traccia negli atti. Nella lettera
allegata alla Dichiarazione d’imposta, il ricorrente aveva affermato di «aver
provveduto [nel mese di settembre 2020] a ritirare privatamente da __________
Sagl e __________ SA l’intero fondo e a onorare tutti i costi finora sostenuti
per il progetto “terreno __________”». Questa affermazione conferma
il fatto che l’onorario dell’architetto sia stato pagato dalle società che
erano proprietarie dell’immobile in quel momento.

 

                                         4.3.

                                         Alla dichiarazione erano
allegate anche delle fatture, rispettivamente dell’8 dicembre 2017 e del 20
giugno 2020, con le quali RI 1 chiedeva alle società proprietarie del fondo il
pagamento delle spese per il progetto e la domanda di costruzione, allegando in
particolare delle polizze di versamento. 

                                         Nella procedura di
reclamo, l’RS 1 ha chiesto al reclamante di inviare “copia delle ricevute di
pagamento e/o avvisi di addebito per complessivi fr. 140'000.00 quali
costi di costruzione”. 

                                         Il contribuente ha
prodotto delle lettere, rispettivamente del 25 giugno 2017, del 15 dicembre
2017 e del 3 luglio 2020, indirizzate dalle società __________ Sagl e __________
SA a RI 1, con le quali le mittenti “notific[ano]” al
destinatario “che la fattura emessa quale acconto di fr. 30'000.‑
[risp. fr. 10'000.‑], viene integralmente compensata con il
prestito nei [loro] confronti”.

                                         Con il ricorso infine sono
state prodotte due lettere, rispettivamente del 4 febbraio 2020 della __________
SA e del 12 febbraio 2020 della __________ Sagl, nelle quali si “conferma”
che tutte le spese di progettazione, rilievi, incarto domanda di costruzione,
saranno assunte da RI 1, “futuro proprietario” o “futuro acquirente” del mappale
no. __________ RFD __________.

 

                                         4.4.

                                         I rapporti di
debito-credito fra le parti non sono molto chiari. Di conseguenza, non si
comprende chi abbia effettivamente pagato l’onorario dell’architetto e chi ne
abbia poi eventualmente assunto il costo effettivo. Manca in particolare ogni
comprova del pagamento delle prestazioni professionali in discussione. 

                                         In ogni caso, è certo che
il progetto e la domanda di costruzione che vi si riferisce risalgono a tre
anni prima dell’acquisto dell’immobile da parte del ricorrente. Nel momento in
cui quest’ultimo ha acquistato il fondo, la domanda era già stata ritirata. Inoltre,
né l’atto pubblico del 14 settembre 2020, con cui il ricorrente ha acquistato
il fondo, né quello del 30 ottobre 2020, con cui lo ha venduto, fanno
riferimento al progetto in questione. I relativi costi, indipendentemente dal
loro ammontare e da chi li abbia effettivamente assunti, non sono pertanto
deducibili quali costi di investimento legati alla vendita avvenuta il 30
dicembre 2021.

 

 

                                   5.   5.1.

                                         Anche facendo
astrazione dalla questione della tempistica dell’elaborazione e del
finanziamento del progetto litigioso, l’esito del ricorso non muterebbe.

                                         Il ricorrente chiede che
gli siano riconosciuti quali costi d’investimento i costi di progettazione in ragione
di fr. 140'000.‑. A suo dire, “il progetto allestito […] è
servito concretamente per la licenza emessa nel corso del 2021 e ad oggi
cresciuta in giudicato”.

 

                                         5.2.

                                         Il primo progetto era
stato commissionato dalla __________ Sagl all’arch. __________. Denominato “__________”
era pensato per “famiglie, famiglie monoparentali, single, anziani”. Prevedeva
12 appartamenti dal taglio medio-piccolo di rispettivamente due e tre locali
con soggiorno-cucina, ciascuno con lavanderia indipendente e cantina privata.
Erano pure previsti 18 posti auto in autorimessa e 3 esterni.

                                         Dal prospetto versato agli
atti si evince che “l’intervento prevede[va] un basamento destinato a
box nel piano interrato completamente coperto dal terreno e i due blocchi
residenziali collocati nella zona centrale-inferiore dell’area, per consentire
la formazione di una fascia verde a ridosso della strada di accesso”.

                                         Ciascun blocco era
costituito da tre piani fuori terra con due appartamenti per ogni piano. 

                                         Le finiture erano di
qualità, i pavimenti in gres porcellanato grigio, le finestre in PVC con tripli
vetri e le cucine e armadiature fisse. 

                                         Entrambi gli edifici
sarebbero stati provvisti di cappotto ad isolamento termico elevato e della
ventilazione controllata in tutti gli spazi.

                                         Il riscaldamento e l’acqua
calda sanitaria erano garantiti da una termopompa aria-acqua, alimentata per il
60% da pannelli fotovoltaici posati sul tetto. 

                                         Esternamente era previsto
un giardino.

                                         Per raggiungere
l’autorimessa era stato progettato un lift “montauto”.

 

                                         5.3.

                                         Il progetto che ha
effettivamente beneficiato della licenza edilizia, concessa nel 2021 è stato
allestito dall’arch. __________ della __________ Sagl, società che faceva capo
agli acquirenti e di cui __________ è socio.

                                         Rinominato “__________”
prevedeva anch’esso la realizzazione di due palazzine composte da 10 unità
abitative di standing medio-alto di diverso taglio con giardini privati e ampie
terrazze.

                                         “Gli immobili [sarebbero
stati] disposti su tre livelli fuori terra, oltre ad un piano cantinato per
box auto e cantine”. La palazzina più a valle avrebbe incluso 4 unità
abitative da 2.5 e un attico da 3.5 locali mentre quella più a monte 4
appartamenti da 2.5, 3.5 (attico) e 4.5 locali. 

                                         “Tutti gli appartamenti
[sarebbero stati] composti da zona giorno con cucina a vista, un bagno e
la lavanderia privata interna, oltre alle stanze da letto”.

                                         Previsti pure 11 posti auto
in autorimessa, raggiungibile tramite la creazione di una strada privata
interna al lotto, 1 parcheggio esterno coperto e 7 posti auto scoperti. 

                                         I serramenti sarebbero stati
in PVC e alluminio con tripli vetri e i pavimenti in piastrelle o parquet.

                                         L’acqua sanitaria sarebbe
stata riscaldata tramite una termopompa, sarebbero stati installati dei
pannelli solari e sarebbe stato predisposto per l’aria condizionata e per le
colonnine di ricarica per le auto elettriche in garage.

                                         Previsto anche il cappotto
per isolare gli edifici.

 

                                         5.4.

                                         A prima vista, i progetti
potrebbero sembrare simili perché entrambi constano di due edifici indipendenti
e di un’autorimessa sotterranea. Tuttavia, nel progetto autorizzato dal Comune
di __________, l’uso dello spazio, l’estetica e i volumi interni sono
totalmente diversi, come giustamente evidenziato dall’autorità di tassazione.

                                         Anche il target
ricercato è cambiato: lo standing delle finiture interne ed esterne si è
elevato. Non è più prevista una certificazione Minergie.

                                         Non basta il semplice
consiglio dato dal ricorrente agli acquirenti ‑ per cui “nell’ambito
dell’accesso sarebbe più opportuno la formazione di una rampa d’accesso ai 2
blocchi in quanto per la formazione del secondo «montauto» [è]
imposta la perizia sul traffico da parte dell’esecutivo” ‑ per
argomentare che il primo progetto ha contribuito in misura sostanziale
all’allestimento del secondo, aumentando di conseguenza il valore del fondo.

                                         A questo proposito, è
lecito chiedersi perché nel rogito del 30.10.2020, il venditore permetta agli
acquirenti “di svolgere gli accertamenti e le procedure di natura edilizia
per la realizzazione delle opere da essi previste [con] tutti i costi in
relazione alla progettazione e all’ottenimento delle relative licenze edilizie
[…] a carico degli acquirenti [e di] accedere al fondo per
misurazioni, sopralluoghi, rilievi, ecc. nonché a presentare alle competenti
autorità progetti di costruzione e istanze relative alla futura edificazione
dei fondi”, ricominciando di fatto la procedura per l’ottenimento del
permesso di costruire, quando avrebbe venduto il proprio. 

                                         L’atto pubblico, per
contro, non contiene alcun cenno alla precedente licenza edilizia del 2017. 

                                         5.5.

                                         In
simili circostanze, è difficile credere che il prezzo di vendita pattuito di
fr. 850'000.‑ sia comprensivo degli oneri dell’architetto per un
totale di fr. 140'000.‑. Non basta neppure la dichiarazione scritta
degli acquirenti a sostanziare tale affermazione di parte. In effetti, __________
e __________ si sono limitati a informare il ricorrente che avrebbero valutato
“l’eventuale acquisto del fondo e la progettazione in base ai dati in
[loro] possesso” (doc. J).

                                         Sempre a proposito dell’influsso
avuto dai costi sul prezzo di compravendita, l’autorità di tassazione, dopo
aver intrapreso le debite ricerche, asserisce che il prezzo che si evince dal
rogito contempla unicamente il valore del terreno (fr. 725.‑/m2)
e non anche i costi del progetto di costruzione.

 

 

                                   6.   6.1.

                                         Secondo
la giurisprudenza di questa Camera, se nel prezzo di compravendita è compreso
un progetto di costruzione approvato, con validità garantita, il valore di
quest’ultimo deve essere scorporato dal prezzo, riducendo il valore di
alienazione (CDT, sentenze n. 80.2002.029 del 13 marzo 2002 in re R. M. e M.
Z.e n. 80.2013.298 del 13.01.2014).

 

                                         6.2.

                                         Nella fattispecie, la
domanda per la licenza edilizia è stata depositata il 25.09.2017 dalla __________
Sagl e dalla __________ SA (DC no. 103868; v. GIPE, Ufficio domande di
costruzione, agli atti).

                                         Il progetto “Edificio __________”
era stato allestito dall’arch. __________ di __________, su mandato della __________
Sagl.

                                         L’istanza stimava un costo
totale della costruzione pari a fr. 3'549'500.‑. 

                                         Sulla base del progetto,
il 16 aprile 2018 erano stati rilasciati ad RI 1 due certificati Minergie,
validi fino al 16.04.2021 (doc. V).

                                         Gli acquirenti del fondo __________
e __________ hanno presentato una nuova domanda di costruzione il 25.11.2020 (DC
no. 117108; v. doc. K e L), che è stata ricevuta dal Comune di __________ il 1°
dicembre 2020 (v. email dell’UTC __________ del 11.04.22 e GIPE, agli atti). Il
progettista della rinominata “Residenza __________” era l’arch. __________
della __________ Sagl, i cui soci erano gli acquirenti. I costi di costruzione
previsti erano stimati a complessivi fr. 3'290'000.‑. Il permesso di
costruzione è stato rilasciato il 21 settembre 2021 e i lavori sono cominciati
il 10/13 ottobre 2022 (v. GIPE, no. __________; ultima consultazione:
04.09.2023).

                                         Nel frattempo, la
precedente domanda è stata stralciata “a seguito della richiesta di ritiro
del 07.04.2021 della società __________ Sagl” (progetto abbandonato; v.
GIPE).

                                         Poiché abbandonato, la
validità del primo progetto non è dunque stata garantita.

 

                                         6.3.

                                         Al di là di queste
considerazioni, la computabilità, quale costo di miglioria, di un progetto non
utilizzato deve considerarsi eccezionale ed essere ammessa solo a condizione
che serva a dimostrare l’edificabilità, di per sé non evidente, di un
determinato fondo o di un complesso di fondi (CDT n. 251 del 4 ottobre 1991 in
re B.R.; inoltre CDT n. 80.98.265 del 4 gennaio 1999 consid. 6.6.). Come
correttamente osservato dall’autorità di tassazione, nel caso in esame il fondo
si trova in zona edificabile. Un semplice progetto di massima avrebbe permesso
di documentarne la capacità edificatoria.

                                         È
dunque corretto quanto asserito dall’RS 1 secondo cui ‑ avendo
avuto conferma dal Comune di __________ del ritiro della domanda di costruzione
da parte della __________ Sagl, “riconoscendo implicitamente che il progetto
non è stato oggetto di vendita/utilizzo da parte dei nuovi”
proprietari ‑ il progetto non rappresenta un costo
d’investimento deducibile dall’utile immobiliare. 

                                         Su questo aspetto, il
ricorso deve pertanto essere respinto.

 

 

                                   II.   Costi di
acquisto e di vendita

 

                                   7.   7.1.

                                         Il ricorrente vorrebbe inoltre
dedurre complessivamente fr. 15'164.‑ quali costi di acquisto e di vendita.

                                         L’RS 1 ne ha riconosciuti
fr. 13'818.‑, non ammettendo “gli onorari __________ […] poiché
non documentati”. Ha motivato la sua decisione sostenendo che “la
mancata presentazione della relativa documentazione comporta il rifiuto della
deduzione”. 

 

                                         7.2.

                                         In via preliminare, il
ricorrente lamenta la carente motivazione della decisione impugnata.

                                         Nelle sue osservazioni al
ricorso, l’RS 1, chiedendo di sanare tale censura, spiega che il 1° giugno 2022
era stato chiesto il “dettaglio per le prestazioni concernenti gli onorari
di fr. 705.65 (286469 del 15.10.2020) e fr. 431.25 (284338 del
14.09.2020) __________ studio legale”. Secondo l’autorità di tassazione tuttavia
non è “specificato nel dettaglio a cosa si riferiscono le prestazioni
effettuate. Sembrerebbe che siano prestazioni per sistemare il rogito redatto
dal notaio __________. Se così fosse quest’autorità di tassazione non trova i
motivi per i quali questi costi dovrebbero essere dedotti considerato che il
rogito era già stato stilato da un altro notaio”.

                                         Aggiunge che “il costo
di fr. 150.‑ non è stato concesso poiché si riferisce ad una tassa
causale emanata dall’ufficio esazione e condoni per il rilascio di
un’attestazione che non risultano imposte scoperte per le società __________
Sagl e __________ Sagl [recte: __________ SA]”. Infine, chiarisce che “il
costo di fr. 60.‑ (fr. 30 + fr. 30.‑) di DPI non è
stato concesso poiché i costi di finanziamento non sono deducibili”. 

                                         Di conseguenza, dedotte
queste quattro poste dai costi richiesti in deduzione dal ricorrente, l’autorità
di tassazione giunge all’importo ammesso, ovvero a fr. 13'818.‑. L’RS
1 conclude affermando che “anche se la motivazione era succinta, tenuto
conto che nella richiesta di documentazione del 1. giugno 2022 i dati erano
citati, il contribuente poteva facilmente risalire ai costi non concessi in
deduzione”.

                                         L’insorgente non ha
replicato alle osservazioni dell’RS 1.

 

                                         7.3.

                                         7.3.1.

                                         Come visto, tra i costi di
acquisto e di vendita sono annoverate le spese notarili, di iscrizione e di
bollo (art. 134 cpv. 1 LT).

                                         Ora, dopo la specifica
richiesta dell’autorità di tassazione datata 1° giugno 2022, il reclamante non ha
prodotto alcuna fattura dello Studio legale __________ SA. 

                                         Tra la documentazione
allegata alla Dichiarazione dell’imposta sugli utili immobiliari, si trovano
invece:

·     
la fattura dello Studio notarile __________ per la compravendita
immobiliare del 14.09.2020, ovvero quando il ricorrente ha comperato dalla __________
Sagl ‑ rappresentata dall’avv. __________‑ e dalla __________
SA il terreno di __________ (doc. H; rogito no. __________; parcella n. __________,
saldo a favore dell’avv. __________: fr. 2’819.05);

·     
la bolletta no. __________ datata 8.10.2020 dell’Ufficio dei
registri del Distretto di __________ e indirizzata all’avv. __________ per
l’iscrizione della compravendita del fondo no. __________ RFD __________ per
fr. 6'446.‑;

·     
la parcella notarile del 31.01.2022 dell’avv. __________ per il
rogito no. __________ il cui saldo era di fr. 4'487.50;

·     
la tassa emessa dal Comune di __________ il 31.12.2021 per la
misurazione catastale avvenuta nel corso del 2021, in ragione di
fr. 65.15.

                                         I succitati costi sono
stati ammessi in deduzione dall’autorità di tassazione. 

 

                                         7.3.2.

                                         Per contro, l’RS 1 non ha
concesso in deduzione:

·     
due fatture da fr. 30.‑ ciascuna per l’iscrizione
dell’aggiornamento DPI (diritto di pegno immobiliare);

·     
una fattura di fr. 150.‑ emessa dall’UEC in merito ad
una attestazione riguardante le imposte cantonali antecedenti il 1° gennaio
2012 e

·     
le due fatture qui ancora litigiose relative alle note d’onorario
dell’avv. __________ dello Studio legale __________ SA per rispettivamente fr. 431.25
e per fr. 705.65. 

                                         In
merito a queste due ultime fatture qui litigiose, la nota d’onorario n.
00284338 per complessivi fr. 431.25 si riferisce a “consulenza varia” dal 01.08.2020
al 31.08.2020 ed in particolare a 

                                         03.08.2020    __________           Telefonata
a cliente                               0.10

                                         14.08.2020    __________           Telefonata
da cliente                             0.10

                                         17.08.2020    __________           Letto
e-mail cliente, scambio whatsapp 

                                                                                         cliente                                                   0.10

                                         26.08.2020    __________           Telefonata
da Cliente                            0.20

                                         27.08.2020    __________           Sistemato
rogito, e-mail a cliente            0.50

                                         Totale ore                                                                                            1.10

                                         Totale
onorario                                                                                 385.00

                                         Mentre
la nota d’onorario n. 00286469 per complessivi fr. 705.65 si riferisce
sempre a “consulenza varia” dal 01.09.2020 al 30.09.2020 ed in particolare a 

                                         03.09.2020    __________           Tel
con cliente                                       0.10

                                         04.09.2020    __________           Letto
e risposto e-mail cliente                 0.10

                                         04.09.2020    __________           Sistemato
rogito, e-mail a cliente            0.40

                                         09.09.2020    __________           Esaminato
calcoli, sistemato rogito         0.70

                                         14.09.2020    __________           Rogito                                                   0.50

                                         Totale ore                                                                                            1.80

                                         Totale
onorario                                                                                 630.00

                                         Di
quale rogito si tratti, dalle fatture non emerge. 

                                         Verosimilmente, viste le
date, non si tratta di quello dell’avv. __________ (rogito n. __________ del
30.10.2020, agli atti) bensì di quello relativo alla compravendita precedente, redatto
dall’avv. __________ (rogito n. __________ del 14.09.2020; doc. H), dove l’avv.
RA 1 rappresentava la __________ Sagl.

                                         In sede di ricorso, in
aggiunta a quanto già prodotto, l’insorgente fornisce unicamente i bollettini
di versamento con la dicitura “pagato” rispettivamente il 14.10.2020 e il
3.11.2020 (doc. AL).

                                         7.3.3.

                                         Ora,
indipendentemente dal momento in cui si è situato l’intervento del legale in
questione, e quindi dal contratto per la cui elaborazione avrebbe prestato la
sua consulenza, il ricorrente non ha comprovato che l’onorario versato al
professionista sia qualificabile come costo di acquisto o di vendita. Per quanto
concerne i costi di acquisto, sono già state dedotte le spese notarili. La
necessità di ulteriori spese legali non è stata dimostrata.

                                         Per quanto riguarda poi le
due fatture da fr. 30.‑ ciascuna per l’iscrizione a Registro
fondiario dell’aggiornamento dei diritti di pegno immobiliare, trattandosi di
costi di finanziamento che non incrementano il valore del fondo, non sono
computabili quali costi di investimento. Secondo la giurisprudenza di questa
Camera, in effetti, i costi per l’emissione di cartelle ipotecarie, a garanzia
di finanziamenti per l’acquisto o la costruzione di un immobile, non sono
computabili quali costi di investimento, non trattandosi né di spese che
incrementano il valore immobiliare né di spese in stretta connessione con
l’acquisto e la vendita (RtiD II-2008 n. 13t; Soldini/Pedroli,
L’imposizione degli utili immobiliari, Complemento al commentario, Lugano 2003,
p. 157). Non può valere una diversa soluzione per le spese di aggiornamento di
diritti di pegno già esistenti.

                                         Anche la tassa causale di
fr. 150.‑ relativa all’attestazione emessa dall’UEC, non essendo una
spesa in stretta connessione con l’acquisto e la vendita del fondo non può
essere ammessa in deduzione quale costo di investimento.

                                         Anche su questo aspetto,
il ricorso deve essere respinto.

 

 

                                  III.   Provvigioni
versate a un mediatore

 

                                   8.   8.1.

                                         Il ricorrente vorrebbe far
valere in deduzione dall’utile immobiliare delle provvigioni versate per la
mediazione in ragione di fr. 30'000.‑.

 

                                         8.2.

                                         Come visto, tra i costi di
acquisto e di vendita sono annoverate anche le provvigioni usuali debitamente
comprovate versate a un mediatore (art. 134 cpv. 1 LT). 

                                         Il Tribunale federale ha
stabilito che le condizioni, cui la prassi in vigore nel Canton Zurigo
subordina il riconoscimento della deducibilità della provvigione pagata ad un
mediatore, sono conformi sia all’art. 12 Legge federale sull’armonizzazione
delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni (LAID) sia alla disciplina
legislativa federale del contratto di mediazione. Si tratta dei requisiti che
seguono:

·         
conclusione di un contratto di mediazione civilisticamente valido
secondo l’art. 412 CO;

·         
conclusione del contratto con una terza persona;

·         
attività di indicazione o di interposizione del mediatore, che
conduce alla conclusione d’un contratto di compravendita;

·         
pagamento dell’onorario dovuto;

·         
limitazione della deduzione della provvigione alla misura usuale.

                                         Se tali condizioni non
sono adempiute, non vi è alcun costo deducibile. Trattandosi di un elemento che
riduce l’onere fiscale del contribuente, la prova è a suo carico (sentenza TF n.
2C_479/2007 del 28 marzo 2008 consid. 2.2).

 

                                         8.3.

                                         Nel caso in esame,
l’insorgente afferma di aver beneficiato della “consulenza di vendita”
da parte della __________ SA di __________ e per questa prestazione di aver
pagato una provvigione pari a fr. 30'000.‑. 

                                         RI 1 ha “ritirato”
l’intero terreno il 14.09.2020 dalla __________ Sagl, rappresentata da __________,
e dalla __________ SA (v. rogito di compravendita n. __________ dell’avv. __________,
agli atti). Il trapasso immobiliare è stato iscritto a Registro fondiario il
25.09.2020.

                                         Poco più di un mese dopo,
il 30.10.2020, il ricorrente ha firmato il rogito di compravendita con i
signori __________ e __________.

                                         Secondo quanto sostenuto
dal ricorrente, la __________ Sagl avrebbe cercato e stabilito il contatto tra RI
1 e gli acquirenti __________ e __________, ed avrebbe partecipato alle
trattative volte alla conclusione del contratto di mediazione in poco più di
trenta giorni. Per l’RS 1 invece “è verosimile che se in data 25.09.2020
venivano consegnati i progetti edificatori e il 30.10.2020 veniva sottoscritto
il rogito definitivo, i primi contatti con __________ e __________ devono, per
forza di tempistiche, essere avvenuti dalla __________ SA, prima ancora che RI
1 ne fosse diventato il proprietario. Conseguentemente il mediatore, in quel
momento, non era una terza persona”, bensì la __________ SA, una delle
proprietarie del terreno. 

                                         Ora,
dalla documentazione versata agli atti emerge la conferma di quanto supposto
dall’RS 1, ovvero che i contatti tra la __________ SA, ancora proprietaria per
metà del fondo, e gli acquirenti __________ e __________ sono avvenuti ben
prima di quanto voglia far credere il ricorrente. Nella sua lettera del
25.09.2020 indirizzata a __________ e __________, intitolata “Consegna
progetto completo __________ Proposta di vendita” (doc. I), scrive:

                                         “visto il vostro interesse x
l’acquisto del terreno edificabile di __________, posso confermarvi che
nell’ambito dell’accesso sarebbe più opportuno la formazione di una rampa
d’accesso ai 2 blocchi in quanto per la formazione del secondo “montauto”
(imposta la perizia sul traffico da parte dell’esecutivo) è pendente (ritiro)
il mio ricorso al consiglio di stato. 

                                         Visti
i tempi per la decisione, vi allego tutta la documentazione, Brochure, progetto
allestito e già esposto all’albo Minergie”.

                                         Da notare che il 25
settembre 2020 il ricorso al Consiglio di Stato non era già più pendente: la
decisione di irricevibilità e di rinvio degli atti al Dipartimento del
territorio era stata emessa l’11 settembre 2019, ben un anno prima.

                                         Ne consegue che, già solo
per questo motivo, il ricorso deve essere respinto. Non vi è infatti alcun
nesso causale fra la pretesa attività di mediazione della __________ SA e la
conclusione del contratto di compravendita, dal momento che la società in
questione aveva già individuato gli acquirenti quando ancora era
(com)proprietaria dell’immobile. 

                                         Come per le altre poc’anzi
menzionate, anche la finalità di questa pezza giustificativa è chiaramente
quella di creare un costo alfine di ridurre l’utile imponibile.

 

                                         8.4.

                                         Indipendentemente da
quanto precede, nel caso in esame non vi è alcun contratto scritto tra la __________
SA e RI 1 riguardante la mediazione di vendita.

                                         È vero, gli articoli 412
ss CO non prevedono una forma particolare.

                                         Tuttavia, l’RS 1, per
sincerarsi dell’esistenza di un tale rapporto contrattuale, ha richiesto la “documentazione
comprovante i contatti intercorsi con gli acquirenti”, senza che il ricorrente
presentasse alcunché.

                                         Anche per questa ragione
la pretesa del ricorrente di dedurre il costo in discussione non potrebbe
trovare accoglimento.

 

                                         8.5.

                                         Anche se il ricorrente
fosse stato proprietario dell’immobile da più tempo, nondimeno vi sarebbe una
indubbia vicinanza e identità di interessi fra lui e la società che avrebbe
funto da mediatrice. 

                                         La __________ SA, iscritta
a Registro di commercio dal 2 marzo 2010, ha tra i suoi scopi “l’acquisto,
la vendita, la progettazione, la costruzione, l’amministrazione, la gestione e
la locazione di beni immobili propri o di terzi in Svizzera e all’estero. La
società può inoltre assumere commesse in qualità di impresa generale”. 

                                         La società aveva
acquistato il fondo n. __________ RFD __________ insieme alla __________ Sagl
nel ottobre 2017 da __________.

                                         Come espresso in
narrativa, il ricorrente è socio e gerente con firma individuale della __________
Sagl, costituita nel 1999 da lui stesso e dalla di lui sorella __________,
entrambi soci e gerenti con firma individuale. Nel febbraio 2014, l’iscrizione
di __________ è stata radiata. Tra il 29 giugno 2017 e il 30 dicembre 2019, __________,
residente a __________, è stata membro con firma individuale della __________
SA. 

                                         Al momento dell’acquisto
del fondo (ottobre 2017), le società __________ Sagl e __________ SA era
gestite da fratello e sorella __________. 

                                         La situazione descritta
imporrebbe una rigorosa verifica del ruolo svolto dalla pretesa mediatrice,
nella prospettiva della conclusione del contratto di compravendita, per
stabilire se si sia trattato effettivamente di una terza persona. Altrimenti,
si dovrebbe concludere che il contratto sia stato concluso solo allo scopo di
giustificare un costo deducibile. 

 

                                         8.6.

                                         Infine,
per quanto riguarda il pagamento delle provvigioni, l’insorgente ha prodotto una
ricevuta di pagamento (agli atti) e due avvisi di addebito bancario (in sede di
ricorso).

                                         Dalla documentazione
esibita, un primo versamento di fr. 15'000.‑ sembrerebbe essere
avvenuto il 17 febbraio 2022 (v. fattura del 26.11.2021, agli atti).

                                         Dopo la richiesta di
documentazione del 1° giugno 2022, il ricorrente presentava la conferma della __________
SA, secondo cui “la fattura emessa il 26.11.2021 di fr. 15'000.‑
è stata saldata in data 15.02.2022. La seconda fattura datata 11.02.2022 di
medesimo importo dovrà essere saldata entro il 15 luglio p. v.” (doc. AM).

                                         Dalla documentazione
versata agli atti si evince che la seconda fattura emessa dalla __________ SA
in relazione alla “consulenza di vendita” riporta la data del 13.01.22, data
che non corrisponde a quanto testé attestato dalla stessa società in
riferimento ai versamenti (“fattura datata 11.02.2022”).

                                         Come visto, solo in sede
di ricorso, il ricorrente fornisce due estratti bancari relativi ai pagamenti:

·     
il primo versamento è stato eseguito dalla banca del ricorrente
il 18.02.2022, addebitandolo sul conto __________ (v. doc. AN, estratto
bancario), ben tre giorni dopo rispetto alla conferma della __________ SA in
merito all’avvenuto pagamento.

·     
Il secondo versamento di fr. 15'000.‑, eseguito
l’11.07.2022, oltre ad essere è stato addebitato ad un altro conto rispetto al
primo (__________), è stato accreditato alla __________ SA di __________ (v.
doc. AP, estratto bancario).

                                         Nella fattispecie, non
corrispondono né le date dei versamenti (p. es. il pagamento della prima
fattura è stato registrato dalla __________ SA prima che l’importo partisse dal
conto bancario del mandante), né le date delle fatture (p. es. seconda fattura
per RI 1 è del 13.01.2022, mentre per la __________ SA è stata emessa
l’11.02.2022), né l’indirizzo del beneficiario del pagamento (la __________ SA
ha sede e recapito a __________, mai a __________).

                                         La documentazione fornita
avrebbe dovuto comprovare in modo inequivocabile il versamento delle
provvigioni (art. 8 CC). In casu, invece, le pezze giustificative prodotte
sono funzionali allo scopo ricercato, ovvero quello di creare un costo alfine
di ridurre l’utile immobiliare.

 

                                         8.7.

                                         Tutto
ciò considerato, il versamento della provvigione non può essere riconosciuto
quale costo d’investimento.

                                         La
decisione impugnata merita di essere tutelata e, anche su quest’ultimo aspetto,
il ricorso deve essere respinto.

 

 

                                   9.   Di conseguenza, il
ricorso è respinto.

                                         La tassa di giustizia e le
spese di procedura sono poste a carico del ricorrente, soccombente.

 

 

 

Per questi motivi,

visto per le spese l’articolo 231 LT

 

 

dichiara e pronuncia

 

 

                                   1.   Il ricorso è respinto.

 

                                   2.   Le spese processuali
consistenti:

                                         a. nella tassa di
giustizia di                                 fr.  2’300.–

                                         b. nelle spese di
cancelleria di complessivi     fr.    200.–

                                         per un totale di                                                      fr. 2’500.–

                                         sono a carico del
ricorrente.

 

                                   3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Lucerna,
entro 30 giorni (art. 73 LAI

 

per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello

Il
presidente:                                                         La segretaria: