# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 10c8cb9d-6176-570b-a33c-95f250cf2255
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2007-03-07
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 07.03.2007 A-1341/2006
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1341-2006_2007-03-07.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-1341/2006
{T 0/2}

Urteil vom 7. März 2007

Mitwirkung: Richterin Salome Zimmermann; Richter Pascal Mollard; 
Richterin Marianne Ryter Sauvant; 
Gerichtsschreiberin Sonja Bossart.

X._______ AG, 
Beschwerdeführerin, vertreten durch ...,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, 
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz

betreffend
Mehrwertsteuer (4. Quartal 1995);
Vorsteuerabzugsberechtigung, Begriff des Leistungsempfängers.

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

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Sachverhalt:
A. Die X. AG wurde von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) per 

16.  Juni  1995  als  Steuerpflichtige  im  Register  der 
Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen.  Laut  Eintrag im Handelregister  ... 
bezweckt  die  Aktiengesellschaft  den  Verkauf  von  ....  Die  Gesellschaft 
übernahm  bei  der  Gründung  durch  Sacheinlage/Sachübernahme  das 
Geschäft der im Handelsregister eingetragenen Kollektivgesellschaft Y. mit 
Aktiven  und  Passiven  gemäss  Übernahmebilanz  ....  Die  Y.,  welche 
gemäss Handelsregisterauszug ebenfalls den Betrieb einer Boutique für ... 
bezweckte,  wurde  gleichzeitig  (am  28.  Juni  1995)  im  Handelsregister 
gelöscht. Als zeichnungsberechtigte Personen waren sowohl für die Y. als 
auch für die X. AG die Eheleute A. und B. eingetragen. 

Am 22. und 23. November 1995 sowie 11. und 12. September 1996 führte 
die  ESTV bei  der  X.  AG eine  Kontrolle  betreffend  das  4.  Quartal  1995 
durch.  Mit  Ergänzungsabrechnung  (EA)  Nr.  17855  vom  30.  September 
1996 belastete die ESTV für die Steuerperiode 4. Quartal 1995 (1. Oktober 
bis 31. Dezember 1995) geltend gemachte Vorsteuern in der Höhe von Fr. 
215'840.-- zurück.

B. Die ESTV erliess am 1. November 2002 einen Entscheid, in welchem sie 
die Nachforderung gegenüber der X. AG gemäss EA Nr. 17855 bestätigte. 
Sie führte darin aus, es handle sich bei der Rückforderung um zu Unrecht 
in Abzug gebrachte Vorsteuern auf der Erstellung des Geschäftshauses .... 
Der Grund für die Nachbelastung liege darin, dass Erstellerin des in Rede 
stehenden  Ladengebäudes  nicht  etwa  die  am  28.  Juni  1995  in  die 
Aktiengesellschaft  umgewandelte  Kollektivgesellschaft  war,  sondern 
vielmehr die einfache Gesellschaft A. und B., welche offensichtlich gezielt 
zum  Zwecke  der  Erstellung  dieses  Geschäftshauses  und  eines 
Wohngebäudes gebildet worden sei. Dies ergebe sich aus verschiedenen 
Unterlagen, in welchen jeweils ausdrücklich die einfache Gesellschaft als 
Vertragspartei  bezeichnet  sei.  Die  einfache  Gesellschaft  sei  nicht 
steuerpflichtig und habe daher die Steuerbelastung selbst  zu tragen. Bei 
der X. AG bewirke dies andererseits, dass die Voraussetzungen für einen 
Vorsteuerabzug auf den das Geschäftshaus betreffenden Leistungen nicht 
erfüllt  seien,  weil  deren Empfängerin  eben nicht  sie  (und auch nicht  die 
Kollektivgesellschaft),  sondern  eindeutig  die  einfache  Gesellschaft 
gewesen sei. 

Die X. AG liess am 3. Dezember 2002 gegen diesen Entscheid Einsprache 
erheben.

C. Mit  Einspracheentscheid  vom  20.  Januar  2004  wies  die  ESTV  die 
Einsprache ab. Sie stellte fest, dass die X. AG der ESTV für das 4. Quartal 
1995 Fr. 215'840.-- Mehrwertsteuern (zuzüglich Verzugszins) schulde und 
zu bezahlen habe. Die ESTV führte im Wesentlichen aus, die Eheleute A. 
und B. seien im Baurechtsvertrag mit der Gemeinde Partei gewesen und 
das  Baurecht  habe  bei  der  Gründung  der  X.  AG  nicht  in  deren 
Geschäftsvermögen gestanden. Mit Kaufvertrag vom 22. Dezember 1995 
hätten  die  Eheleute  A.  und  B.  als  Gesamteigentümer  infolge  einfacher 

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Gesellschaft  der  Aktiengesellschaft  ein  selbständiges  und  dauerndes 
Baurecht  verkauft,  wobei  der  Besitzantritt,  d.h.  der  Übergang  des 
Kaufsobjektes in Rechte und Pflichten, Nutzung und Gefahr, rückwirkend 
auf  den  1.  Januar  1995  versetzt  worden  sei.  Aus  dem  Kaufvertrag  sei 
ersichtlich,  dass  das  verkaufte  Grundstück  sich  bereits  in  bebautem 
Zustand befunden habe, aber die Bebauung noch nicht vollendet zu sein 
schien. Sei die rechtliche Ausgestaltung der Rechtsverhältnisse unter den 
Parteien im Hinblick auf die wirtschaftlichen Gegebenheiten unzutreffend, 
werde  für  die  mehrwertsteuerliche  Behandlung  auf  die  wirtschaftliche 
Betrachtungsweise  zurückgegriffen.  Soweit  sich  die  X.  AG  auf  die 
zivilrechtlichen  Eigentumsverhältnisse  hinsichtlich  des  Baurechts,  die  im 
Kaufvertrag  auf  den  1.  Januar  1995  zurückbezogen  worden  seien, 
beziehe, könne dieser Argumentation im Hinblick auf die Mehrwertsteuer 
nicht  gefolgt  werden.  Die  zivilrechtlichen  Konstruktionen,  wie  der 
rückwirkende Besitzantritt auf den 1. Januar 1995, müssten entsprechend 
autonom gewürdigt werden. Aus der zivilrechtlichen Betrachtung könne die 
Einsprecherin  nichts  für  sich  ableiten.  Die  ESTV  lasse  rückwirkend 
abgeschlossene  Rechtsverhältnisse  nach  konstanter  Praxis  nicht  zu. 
Weiter  existiere  die  X.  AG  als  Rechtsperson  erst  seit  Mitte  1995.  Der 
Übergang  der  Verfügungsmacht  am verkauften  Objekt  sei  entsprechend 
den tatsächlichen Gegebenheiten aber erst im Dezember 1995 erfolgt.

D. Mit Eingabe vom 20. Februar 2004 lässt die X. AG (Beschwerdeführerin) 
gegen  diesen  Einspracheentscheid  Beschwerde  an  die  Eidgenössische 
Steuerrekurskommission  (SRK)  führen  mit  dem  Antrag,  es  sei  der 
Einspracheentscheid  aufzuheben,  der  Vorsteuerabzug von Fr.  215'840.-- 
zu  gewähren  und  demzufolge  die  Forderung  von  Fr.  215'840.-- 
Mehrwertsteuer  zurückzuziehen  bzw.  nicht  zu  erheben.  Die 
Beschwerdeführerin  bringt  insbesondere  vor,  die  Behauptung der  ESTV, 
der  Geschäftshausneubau  sei  nicht  der  Kollektiv-  bzw.  der 
Aktiengesellschaft  zuzurechnen,  sondern  der  einfachen  Gesellschaft  A. 
und B., sei krass aktenwidrig. Da die Gemeinde ... natürliche Personen als 
Vertragspartner  hätte  haben  wollen,  sei  der  Baurechtsvertrag  durch  die 
Eheleute  als  Gesamteigentümer  infolge  einfacher  Gesellschaft 
abgeschlossen worden.  Es sei  von Anfang an klar  gewesen,  dass diese 
das  Grundstück  für  ihr  Geschäft,  also  für  die  nachmalige 
Beschwerdeführerin,  übernahmen.  Die  geltend  gemachten  Auslagen  für 
den  Bau  des  Geschäftshauses,  welches  rückwirkend  auf  den  1.  Januar 
1995  durch  die  neu  gegründete  und  am  28.  Juni  1995  eingetragene 
Aktiengesellschaft  von der Kollektivgesellschaft  übernommen worden sei, 
seien für das "Geschäft", die Beschwerdeführerin, getätigt worden. Am 22. 
Dezember  1995  schliesslich  sei  zwischen  A.  und  B.  und  der 
Beschwerdeführerin ein Kaufvertrag abgeschlossen worden. Daraus gehe 
hervor,  dass  der  Baurechtsvertrag,  welcher  auf  die  beiden  natürlichen 
Personen  lautete,  aber  in  deren  Kollektivgesellschaft  gehörte,  auf  die 
Beschwerdeführerin  übertragen  worden  sei.  Gemäss  Sacheinlagevertrag 
sei  die  Beschwerdeführerin  in  alle  Verträge  der  Kollektivgesellschaft 
eingetreten und alle Geschäftsvorfälle  der Kollektivgesellschaft  gälten ab 
1. Januar 1995 als für Rechnung der AG erfolgt. In der Übernahmebilanz 

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per  1.  Januar  1995  sei  unter  dem  Verrechnungskonto  Neubau  mit  Fr. 
136'272.90  das  im  Bau  sich  befindliche  Geschäftshaus  ausdrücklich 
vermerkt. Es sei klar immer darum gegangen, dass die Verträge in Bezug 
auf die Errichtung des Geschäftshauses für die Kollektivgesellschaft  und 
nicht  privat  für  A.  und  B.  abgeschlossen  würden.  Auch  bei  den 
Rechnungen,  die  immer an A.  und B.  gegangen seien,  sei  natürlich  die 
Kollektivgesellschaft  gemeint gewesen.  Falls im Übrigen verlangt  werden 
sollte,  dass  als  Adresse  auf  den  Rechnungen  genau  die  im 
Handelsregister  vermerkte  Bezeichnung  der  Kollektivgesellschaft 
aufgeführt  wird,  sei  der  Beschwerdeführerin  Gelegenheit  zu  geben, 
entsprechend  korrigierte  Handwerkerrechnungen  einzuholen  und 
nachzureichen.  Jedenfalls  wäre  es  überspitzter  Formalismus,  wenn 
aufgrund  des  Umstands,  dass  diese  Rechnungen  ohne  ausdrücklichen 
Hinweis auf die Kollektivgesellschaft  und nach ...  geschickt worden sind, 
angenommen  werde,  dass  es  sich  nicht  um  Rechnungen  an  die 
Kollektivgesellschaft handle. Es ergebe sich aus den Rechnungen und den 
weiteren  Urkunden  klar,  dass  Leistungsempfängerin  immer  die 
Kollektivgesellschaft war bzw. die Beschwerdeführerin, welche diese per 1. 
Januar  1995  übernommen  habe.  Abschliessend  beantragt  die 
Beschwerdeführerin,  es  sei  in  Anbetracht  der  unzumutbar  langen  Dauer 
des Verfahrens - sie habe bereits am 28. Oktober 1996 einen anfechtbaren 
Entscheid verlangt, welcher aber mehr als sechs Jahre später erfolgt sei - 
von  einer  Kosten-  und  Entschädigungsauflage  zulasten  der 
Beschwerdeführerin abzusehen.

E. Mit  Eingabe vom 29.  April  2004 beantragt  die ESTV die kostenpflichtige 
Abweisung  der  Beschwerde  und  verzichtet  im  Übrigen  auf  eine 
Vernehmlassung.

F. Das Beschwerdeverfahren wird mit  Wirkung auf  den 1.  Januar  2007 auf 
das  Bundesverwaltungsgericht  (BVGer)  übertragen,  was  der 
Beschwerdeführerin  und  der  ESTV  mit  Schreiben  der  SRK  vom  28. 
November  2006  bzw.  mit  Schreiben  des  BVGer  vom  29.  Januar  2007 
mitgeteilt wird.

G. Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien wird - soweit 
erforderlich - im Rahmen der Erwägungen eingegangen.

5

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.

1.1 Auf  dem  Gebiet  der  Mehrwertsteuer konnten  Einspracheentscheide  der 
ESTV nach Art. 65 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die 
Mehrwertsteuer in der Fassung vom 25. Juni 2002 (MWSTG; SR 641.20) 
bzw. Art. 53 der  Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 
(MWSTV; AS 1994 1464) innert 30 Tagen nach Eröffnung mit Beschwerde 
bei der SRK angefochten werden. Die Beschwerdeführerin  ist durch den 
Einspracheentscheid der ESTV beschwert (Art. 48 VwVG) und sie hat ihre 
Beschwerde form- und fristgerecht eingereicht (Art. 50 ff. VwVG). 

Die SRK ist per 31. Dezember 2006 aufgelöst worden und das BVGer hat 
am 1.  Januar  2007  seine  Tätigkeit  aufgenommen.  Gemäss  Art.  31  des 
Bundesgesetzes  vom 17.  Juni  2005  über  das  Bundesverwaltungsgericht 
(VGG; SR 173.32) beurteilt dieses Beschwerden gegen Verfügungen nach 
Art.  5  des  Bundesgesetzes  vom  20.  Dezember  1968  über  das 
Verwaltungsverfahren (VwVG; SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach 
Art. 32 VGG gegeben ist. Im Bereich der Mehrwertsteuer liegt eine solche 
Ausnahme nicht vor. Ebenfalls ist die ESTV Vorinstanz im Sinne von Art. 
33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der 
vorliegenden Beschwerde zuständig. Es übernimmt am 1. Januar 2007 die 
Beurteilung des vorher  bei  der SRK hängigen Rechtsmittels  und wendet 
das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VGG). Auf die Beschwerde ist 
somit einzutreten.

1.2 Am 1.  Januar 2001 sind das MWSTG sowie die zugehörige  Verordnung 
(MWSTGV; SR 641.201) in Kraft getreten. Der zu beurteilende Sachverhalt 
bezieht sich auf das Jahr 1995, so dass auf die vorliegende Beschwerde 
noch  bisheriges  Recht  anwendbar  ist  (Art.  93  und  94  MWSTG).  Die 
MWSTV  ist  eine  selbständige,  das  heisst  direkt  auf  der  Verfassung 
beruhende Verordnung des Bundesrates. Sie stützt sich auf Art. 8 Abs. 1 
der  Übergangsbestimmungen  der  bis  zum  31.  Dezember  1999  in  Kraft 
befindlichen  (alten)  Bundesverfassung  der  Schweizerischen 
Eidgenossenschaft vom 29. Mai 1874 (ÜB-aBV) bzw. auf den (mittlerweile 
aufgehobenen)  Art.  196  Ziff.  14  Abs.  1  der  Bundesverfassung  der 
Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV; SR 101) und 
stellte bis zur Regelung des Mehrwertsteuerrechts durch den ordentlichen 
Gesetzgeber gesetzesvertretendes Recht dar.

1.3 Das  BVGer  kann  den  angefochtenen  Entscheid  grundsätzlich  in  vollem 
Umfang  überprüfen.  Der  Beschwerdeführer  kann  neben  der  Verletzung 
von  Bundesrecht  (Art.  49  Bst.  a  VwVG)  und  der  unrichtigen  oder 
unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 
Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. 
c VwVG).

2.

2.1 Wer ein Vermögen oder ein Geschäft mit Aktiven und Passiven übernimmt, 

6

wird  den  Gläubigern  aus  den  damit  verbundenen  Schulden  verpflichtet, 
sobald  vom  Übernehmer  die  Übernahme  den  Gläubigern  zur  Kenntnis 
gebracht  wurde  (Art. 181  Abs.  1  des  Obligationenrechts  vom  30. März 
1911 [OR;  SR 220];  vgl.  auch Art.  73 des auf  den 1.  Juli  2004 in  Kraft 
getretenen Bundesgesetzes vom 3. Oktober 2003 über Fusion, Spaltung, 
Umwandlung  und  Vermögensübertragung  [Fusionsgesetz,  FusG;  SR 
221.301]).  Der Veräusserer haftet  noch während zwei  Jahren solidarisch 
weiter (Art. 181 Abs. 2 OR; Art. 75 Abs. 1 FusG). 

Wer eine Unternehmung mit Aktiven und Passiven übernimmt, tritt  in die 
steuerlichen Rechte und Pflichten der übernommenen Unternehmung ein 
(Art.  23 Abs.  2  MWSTV).  Die  Steuernachfolge  gemäss  dieser  Vorschrift 
setzt voraus, dass ein gesamtes Unternehmen mit Aktiven und Passiven 
übernommen wird. Hiezu ist erforderlich, dass das bisherige Unternehmen 
wegfällt.  Dann tritt  der Steuernachfolger in alle Rechte und Pflichten des 
früheren  Steuersubjekts  ein  (Urteil  des  Bundesgerichts  2A.66/1999  vom 
22.  März  1999,  E.  2).  Die  Steuersukzession  tritt  nicht  nur  bei  der 
Übernahme von Aktiven und Passiven einer juristischen Person durch eine 
andere  juristische  Person  ein,  sondern  auch  bei  weiteren  beispielhaft 
aufgezählten  Fällen:  Übernahme  einer  Einzelfirma,  Umwandlung  einer 
Einzelfirma in eine Kollektivgesellschaft, Umwandlung einer Einzelfirma in 
eine Aktiengesellschaft, Fusion zweier Aktiengesellschaften (Entscheid der 
SRK  vom  18.  April  2001,  veröffentlicht  in  Verwaltungspraxis  der 
Bundesbehörden  [VPB]  66.13,  E.  4e;  ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER, 
Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern 1995, Rz. 749 ff.).

2.2 Wer  Leistungen  ausdrücklich  im  Namen  und  für  Rechnung  des 
Vertretenen  tätigt,  so  dass  das  Umsatzgeschäft  direkt  zwischen  dem 
Vertretenen  und  dem  Dritten  zustande  kommt,  gilt  diesbezüglich  als 
blosser Vermittler (Art. 10 Abs. 1 MWSTV). Handelt bei einer Leistung der 
Vertreter  zwar  für  fremde  Rechnung,  tritt  er  aber  nicht  ausdrücklich  im 
Namen des  Vertretenen  auf,  so  liegt  sowohl  zwischen  dem Vertretenen 
und dem Vertreter als auch zwischen dem Vertreter und dem Dritten eine 
Leistung vor (Art.  10 Abs.  2 MWSTV).  Tritt  ein  Stellvertreter  im eigenen 
Namen  auf  (indirekte  Stellvertretung),  dann  ist  unter  den  gegebenen 
Voraussetzungen  nicht  der  Vertretene,  sondern  der  Vertreter  selbst  im 
Verhältnis zum Dritten Leistungserbringer oder -empfänger. Nur wenn der 
Vertreter  ausdrücklich  im  Namen  des  Vertretenen  handelt  (direkte 
Stellvertretung),  ist  dieser  und nicht  der  Vertreter  als  Leistungserbringer 
oder  -abnehmer  beteiligt,  der  Vermittler  bewirkt  keinen eigenen  Umsatz, 
den es zu versteuern gäbe (statt vieler vgl. Urteile des Bundesgerichts 2A.
272/2002, 2A.273/2002 und 2A.274/2002, vom 13. Januar 2003, jeweils E. 
2 bis  4;  Entscheide der  SRK vom 24.  September  2003,  veröffentlicht  in 
VPB 68.54, E. 2a; vom 19. Mai 2000, veröffentlicht in VPB 64.110, E. 3b). 
Dieser Grundsatz der zwei Umsätze (bei indirekter Stellvertretung) ist auch 
auf Dienstleistungen anwendbar; dabei nimmt die MWSTV eine Fiktion vor, 
da  eine  Dienstleistung  (anders  als  eine  Ware)  materiell  nicht  zweimal 
geleistet  werden  kann  (Entscheid  der  SRK  vom  11.  Oktober  2000, 
veröffentlicht in VPB 65.59, E. 3c/aa).

7

2.3 Verwendet  ein  Steuerpflichtiger  Gegenstände  oder  Dienstleistungen  für 
steuerbare  Ausgangsleistungen,  so  kann  er  in  seiner  Steuerabrechnung 
die  ihm von  anderen  Steuerpflichtigen  in  Rechnung  gestellte  Steuer  für 
Lieferungen  und  Dienstleistungen  abziehen  (Art. 29  Abs. 1  und  2 
MWSTV).

2.3.1 Vorsteuerabzugsberechtigt  ist  der  steuerpflichtige  Leistungsempfänger 
einer  Leistung,  auf  welcher  die  Vorsteuern  abgezogen  werden  sollen 
(siehe  DANIEL RIEDO,  Vom  Wesen  der  Mehrwertsteuer  als  allgemeine 
Verbrauchsteuer  und  von  den  entsprechenden  Wirkungen  auf  das 
schweizerische Recht,  Bern  1999,  S. 247,  251,  253;  IVO P.  BAUMGARTNER, 
mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 
2000,  N.  13  zu  Art.  38).  Das  Recht  zum  Vorsteuerabzug  kann  der 
Steuerpflichtige  nur  bezüglich  der  ihm  selbst  durch  einen  anderen 
Steuerpflichtigen  in  Rechnung  gestellten  Mehrwertsteuer  beanspruchen. 
Kein Steuerpflichtiger kann jedoch einen Vorsteuerabzug geltend machen, 
der  einem  Dritten  zusteht  (Entscheid  der  SRK  vom  8.  April  2003, 
veröffentlicht  in  VPB  67.126,  E.  2d,  3a;  Entscheid  der  SRK  vom 
15. Oktober 1999 [SRK 1998-071], teilweise veröffentlicht in VPB 64.47, E. 
6b/cc). 

Wer  Leistungsempfänger  ist,  wird  in  der  MWSTV nicht  explizit  definiert. 
Gewöhnlich  wird  die  mehrwertsteuerliche  mit  der  zivilrechtlichen 
Ausgangslage  übereinstimmen,  so  dass  der  Auftraggeber  der  Leistung 
bzw. derjenige, der aus dem Vertragsverhältnis berechtigt und verpflichtet 
ist,  gleichzeitig  mehrwertsteuerlicher  Leistungsempfänger  ist  (RIEDO, 
a.a.O.,  S.  253;  BAUMGARTNER,  mwst.com,  a.a.O.,  N.  15  zu  Art.  38;  IVO P. 
BAUMGARTNER,  Die  Entgeltlichkeit  bei  der  schweizerischen  Mehrwertsteuer 
[Entgeltlichkeit],  Steuer-Revue  [StR]  1996  S.  266;  vgl.  auch  Urteil  des 
Bundesgerichts vom 27. November 2006 [2A.202/2006], E. 3.2; Entscheid 
der SRK vom 20. März 2006 [CRC 2005-021],  E. 3b).  Für die Frage, ob 
der Handelnde als Leistungserbringer bzw. -empfänger zu gelten hat, ist in 
mehrwertsteuerlicher  Hinsicht  massgeblich,  ob  er  in  eigenem  Namen 
auftritt  oder  nicht.  Das  Handeln  wird  grundsätzlich  demjenigen 
mehrwertsteuerlich  zugerechnet,  der  nach  Aussen,  gegenüber  Dritten  in 
eigenem  Namen  auftritt  (statt  vieler:  Entscheid  der  SRK  vom 
15. November 2002, veröffentlicht in VPB 67.50, E. 2B mit Hinweisen). Wie 
bei  der  Bestimmung  des  Leistungserbringers  (so  für  die  Frage,  wer 
bezüglich einer Leistung steuerpflichtig ist),  müssen auch beim Ermitteln 
des  mehrwertsteuerlichen  Leistungsempfängers,  mithin  des 
Vorsteuerabzugsberechtigten,  die  Regeln  von  Art.  10  MWSTV  (oben  E. 
2.2)  beachtet  werden  (siehe  ferner  RIEDO,  a.a.O.,  S.  253;  BAUMGARTNER, 
mwst.com, a.a.O., N. 15 zu Art. 38; Entscheid der SRK vom 15. Oktober 
1999, a.a.O., E. 6b/cc).

Unerheblich ist bei der Bestimmung des Leistungsempfängers im Prinzip, 
wer  das  Entgelt  aufwendet.  Das  Entgelt  kann  der  Empfänger  oder  an 
seiner  Stelle  auch  ein  Dritter  aufbringen  (vgl.  Art.  26  Abs.  2  Satz  1 
MWSTV;  Entscheid  der  SRK  vom  15. Oktober  1999,  a.a.O.,  E.  6b/cc; 
BAUMGARTNER,  mwst.com,  a.a.O.,  N.  15  zu  Art.  38;  BAUMGARTNER, 

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Entgeltlichkeit, a.a.O., S. 266; siehe auch RIEDO, a.a.O., S. 223).

2.3.2 Art. 29  Abs. 1  Bst. a  MWSTV  sieht  vor,  dass  zum  Vorsteuerabzug  nur 
berechtigt  ist,  wer  die  geltend  gemachten  Beträge  mit  Belegen  nach 
Art. 28 Abs. 1 (bzw. Abs. 3) MWSTV nachweisen kann. Die Rechnung des 
Leistungserbringers  muss  enthalten:  seinen  Namen  und  seine  Adresse 
sowie  seine  Mehrwertsteuernummer;  Namen  und  Adresse  des 
Leistungsempfängers; Datum oder Zeitraum der Leistung; Art, Gegenstand 
und  Umfang  der  Leistung;  das  Entgelt;  den  geschuldeten  Steuerbetrag 
(Art.  28  Abs.  1  MWSTV).  Die  SRK  hat  erkannt,  dass  eine  genaue 
Anwendung  dieser  eher  formellen  Anordnungen  durch  die  ESTV  im 
Interesse  einer  gerechten  und  missbrauchsfreien  Erhebung  der 
Mehrwertsteuer  liegt  (vgl.  Entscheide  der  SRK  vom  25. März  2002, 
veröffentlicht in VPB 66.97, E. 4b und vom 15. Oktober 1999, a.a.O., E. 4). 
Erfüllen die vorgewiesenen Belege die vorgesehenen Bedingungen nicht, 
muss die Verwaltung den Vorsteuerabzug grundsätzlich  verweigern  (vgl. 
Entscheide  der  SRK  vom  17. Januar  2001,  veröffentlicht  in  VPB  65.84 
E. 4d in fine; vom 25. März 2002, a.a.O., E. 4d/aa; zum Ganzen: Entscheid 
der SRK vom 3. Dezember 2003, veröffentlicht in VPB 68.73, E. 3a).

2.3.3 Da es sich  bei  den Vorsteuern  um steuermindernde  Tatsachen  handelt, 
obliegt der formgerechte Beweis (vgl. Art. 29 Abs. 1 Bst. a in Verbindung 
mit  Art. 28  Abs. 1  MWSTV)  für  deren  Vorliegen  dem  Steuerpflichtigen 
(ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER,  System  des  Steuerrechts,  6.  Auflage, 
Zürich 2002, S. 416). Zwar muss die ESTV den Grundsatz der Neutralität 
der Mehrwertsteuer respektieren. Dies kann indes nur dann gelten, wenn 
der  Mehrwertsteuerpflichtige  seinen  aus  dem  Selbstveranlagungsprinzip 
fliessenden  Pflichten  nachkommt.  Es  ist  dem  Mehrwertsteuerpflichtigen 
indes unbenommen, sogar noch im Rahmen einer Beschwerde gegen eine 
Schätzung  mittels  Belegen  den Nachweis  für  angefallene  Vorsteuern  zu 
erbringen (vgl. Entscheide der SRK vom 3. Dezember 2003, a.a.O., E. 3b 
mit Hinweisen; vom 25. März 2002, a.a.O., E. 4d/aa).

2.4 Die  Mehrwertsteuer  stellt  auf  wirtschaftliche  Vorgänge  ab  und  sie 
besteuert  den  wirtschaftlichen  Konsum.  Bestand  und  Umfang  einer  der 
Mehrwertsteuer  unterstehenden  Leistung  wird  aufgrund  der 
wirtschaftlichen  Betrachtungsweise  bestimmt.  Die  mehrwertsteuerliche 
Qualifikation von Vorgängen hat nicht in erster Linie aus einer zivil-, sprich 
vertragsrechtlichen  Sicht,  sondern  nach  wirtschaftlichen,  tatsächlichen 
Kriterien  zu  erfolgen  (Urteil  des  Bundesgerichts  2A.304/2003  vom  14. 
November 2003, E. 3.6.1 mit Hinweisen; Entscheide der SRK vom 5. Juli 
2005, veröffentlicht in VPB 70.7, E. 2a mit Hinweisen; vom 18. November 
2002,  veröffentlicht  in  VPB  67.49,  E.  3c/aa  mit  Hinweisen;  ausführlich: 
RIEDO,  a.a.O.,  S. 112 mit  Fn. 125;  JEAN-MARC RIVIER/ANNIE ROCHAT,  La taxe 
sur  la  valeur  ajoutée,  Fribourg  2000, S.  24).  Der  wirtschaftlichen 
Betrachtungsweise  kommt  im  Bereich  der  Mehrwertsteuer  einerseits  bei 
der  Auslegung  von  zivilrechtlichen  und  von  steuerrechtlichen  Begriffen 
sowie  andererseits  bei  der  rechtlichen  Qualifikation  von  Sachverhalten 
Bedeutung zu (Urteil des Bundesgerichts vom 8. Januar 2003, publiziert in 
Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 73 S. 569, E. 3.2).

9

3. Im vorliegenden Fall  ist  umstritten, ob die Beschwerdeführerin berechtigt 
ist, im Zusammenhang mit Architekten- und Bauunternehmerleistungen für 
den Bau eines Geschäftsgebäudes angefallene Vorsteuern abzuziehen. 

Gemäss  Darstellung  der  ESTV  war  Erstellerin  des  fraglichen  Baus  die 
einfache Gesellschaft A. und B. und nicht die Kollektivgesellschaft Y. und 
auch  nicht  die  Aktiengesellschaft,  d.h.  die  Beschwerdeführerin.  Die 
Voraussetzungen  für  einen  Vorsteuerabzug  auf  den  das  Geschäftshaus 
betreffenden Leistungen seien bei der Beschwerdeführerin eindeutig nicht 
erfüllt,  weil  deren  Empfängerin  eben  nicht  sie  (und  auch  nicht  die 
Kollektivgesellschaft),  sondern  die  einfache  Gesellschaft  gewesen  sei 
(siehe Entscheid  der ESTV vom 1.  November  2002 bzw. dazugehöriges 
Schreiben vom selben Tag Ziff. 3.1, 3.2; Ergänzungsabrechnung vom 30. 
September  1996,  Beiblatt  1,  Vernehmlassungsbeilage  5).  Die 
Beschwerdeführerin  macht  demgegenüber  im  Wesentlichen  geltend,  die 
Auslagen  und  damit  die  Mehrwertsteueraufwendungen  seien  für  den 
Geschäftsneubau  von  Anfang  an  "für  das  Geschäft"  bzw.  "für  die 
Kollektivgesellschaft,  respektive  die  nachmalige  Aktiengesellschaft", 
getätigt  worden,  weshalb  diese zum Vorsteuerabzug zugelassen werden 
müssten.  A.  und  B.  seien  in  Bezug  auf  die  Errichtung  des 
Geschäftshauses als Gesellschafter der Kollektivgesellschaft  aufgetreten, 
die Werkverträge seien für die Kollektivgesellschaft und nicht privat für A. 
und  B.  abgeschlossen  worden.  Es  sei  immer  darum  gegangen,  die 
Liegenschaft  für  das  ...  Geschäft  -  ursprünglich  die  Kollektivgesellschaft 
und dann die Aktiengesellschaft �  zu errichten.

3.1 In tatsächlicher Hinsicht ist in casu das Folgende festzuhalten:

Aus  den  Handelsregisterauszügen  (siehe  Beschwerdebeilagen)  geht 
hervor,  dass  die  Beschwerdeführerin  bei  ihrer  Gründung  (Eintrag  der 
Aktiengesellschaft  im  Handelsregister  am  28.  Juni  1995)  mittels 
Sacheinlage  die  Kollektivgesellschaft  "Y."  mit  Aktiven  und  Passiven 
("gemäss  Übernahmebilanz  per  1.  Januar  1995")  übernommen  hat 
(Sacheinlagevertrag vom 19. Mai 1995, Einsprachebeilage 9). Gleichzeitig 
-  am  28.  Juni  1995  -  wurde  die  Kollektivgesellschaft,  welche  gemäss 
Handelsregisterauszug ebenfalls den Betrieb einer Boutique für  ...  sowie 
den Handel mit Waren aller Art bezweckte, im Handelsregister gelöscht.

Am  Grundstück,  bezüglich  dessen  Überbauung  die  Beschwerdeführerin 
Vorsteuern geltend macht,  erwarben die natürlichen Personen A. und B. 
als Gesamteigentümer infolge einfacher Gesellschaft mit Baurechtsvertrag 
vom  14.  Juli  1993  (Einsprachebeilage  5)  von  der  Gemeinde  ...  ein 
selbständiges  und  dauerndes  Baurecht  (welches  als  Grundstück  gilt  im 
Sinne von Art.  655 Abs.  2 Ziff.  2  des  Schweizerischen  Zivilgesetzbuchs 
vom 10. Dezember 1907 [ZGB; SR 210]). Am 22. Dezember 1995 übertrug 
die  einfache  Gesellschaft  A.  und  B.  dieses  selbständige  und  dauernde 
Baurecht  auf  die  Beschwerdeführerin  (Kaufvertrag  vom  22.  Dezember 
1995, Einsprachebeilage 10).

Die  vorliegend  strittigen  Vorsteuern  von  Fr.  215'840.--  hat  die 
Beschwerdeführerin  in  ihrer  Mehrwertsteuerabrechnung  des  4.  Quartals 

10

1995 (Ziff.  11) unter  dem Titel  "Prov.  MWST a/Baukosten Neubau ..."  in 
Abzug  gebracht  (Einsprachebeilage  22).  Dieser  Abrechnung  für  das  4. 
Quartal  1995  legte  die  Beschwerdeführerin  eine  Aufstellung  bei  über 
bezogene  Leistungen  im  Betrag  von  Fr.  3'536'462.--,  aus  welchen  der 
strittige Vorsteuerbetrag von Fr. 215'840.-- resultierte.

3.2 Die  Vorsteuerabzugsberechtigung  steht  dem  Leistungsempfänger  der 
Leistung, auf welcher die Vorsteuern abgezogen werden sollen, zu (oben 
E.  2.3.1).  Im Folgenden  wird  zu  prüfen  sein,  wer  Leistungsbezüger  der 
Architekten-  und  Handwerkerleistungen  im  Zusammenhang  mit  dem 
Neubau war, bezüglich derer die Beschwerdeführerin  Vorsteuern geltend 
macht. Es ist im vorliegenden Zusammenhang daran zu erinnern, dass die 
Beweislast  für  den  Nachweis  der  Vorsteuerabzugsberechtigung  der 
Beschwerdeführerin obliegt. Gelänge der Beschwerdeführerin der Beweis, 
dass  sie  selbst  Leistungsempfängerin  war,  wäre  der 
Vorsteuerabzugsanspruch  grundsätzlich  -  unter  Vorbehalt  der  weiteren 
Voraussetzungen - anzuerkennen. 

Müsste hingegen die einfache Gesellschaft  als Leistungsempfängerin der 
Architekten-  und  Handwerkerleistungen  angesehen  werden,  wäre  nur 
diese  allenfalls  vorsteuerabzugsberechtigt  (wobei  sie  soweit  ersichtlich 
und  gemäss  Angaben  der  ESTV  mangels  subjektiver  Steuerpflicht  die 
Voraussetzungen  hierzu  nicht  erfüllen  würde,  siehe  Art.  29  Abs.  1 
MWSTV,  vorne  E.  2.3.1).  Die  Beschwerdeführerin  hingegen  wäre  nicht 
befugt,  diese  -  einem  anderen  zustehenden  -  Vorsteuern  geltend  zu 
machen (siehe auch vorne E. 2.3.1). 

Sollte  sich  herausstellen,  dass  die  Kollektivgesellschaft 
Leistungsempfängerin  war,  wäre  allenfalls  weiter  zu  prüfen,  ob  eine 
Vorsteuerabzugsberechtigung  der  Beschwerdeführerin  trotzdem  möglich 
sein  könnte,  weil  sie  im  Sinne  von  Art.  23  Abs.  2  MWSTV 
Steuernachfolgerin  der  Kollektivgesellschaft  war  (hierzu  oben  E.  2.1). 
Durch  die  Übernahme  der  Kollektivgesellschaft  Y.  mit  Aktiven  und 
Passiven ist die Beschwerdeführerin im Sinne von Art. 181 OR sowie Art. 
23 Abs.  2 MWSTV in alle  Rechte und Pflichten der Kollektivgesellschaft 
eingetreten. Aufgrund dieser Steuersukzession könnte allenfalls auch eine 
spätere Geltendmachung von Vorsteuerabzügen (welche ursprünglich der 
Vorgängerin zustanden) durch die Rechtsnachfolgerin in Betracht kommen 
(siehe hierzu ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch 
zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Auflage, Rz. 1146). In 
diesem Zusammenhang ist  im Übrigen anzumerken,  dass zweifelhaft  ist, 
ob  auf  die  Festlegungen  im  Sacheinlagevertrag  (Einsprachebeilage  9) 
abgestellt  werden  könnte,  wonach  die  Aktiven  und  Passiven  der 
Kollektivgesellschaft  "gemäss  Übernahmebilanz  per  1.  Januar  1995" 
eingebracht würden (Ziff. I), als Stichtag für die Übernahme des Geschäfts 
der  1.  Januar  1995  gelte  und  alle  Geschäftsvorfälle  der 
Kollektivgesellschaft  ab 1. Januar  1995 als für Rechnung der AG erfolgt 
gälten (Ziff. IV). Die Übernahme eines Geschäfts mit Aktiven und Passiven 
(hierzu  vorne  E.  2.1)  und  der  Eintritt  in  Rechte  und  Pflichten  kann  im 
vorliegenden Fall an sich nicht vor dem Zeitpunkt der Gründung bzw. der 

11

Erlangung  der  Rechtspersönlichkeit  der  Beschwerdeführerin  durch  den 
Handelsregistereintrag  (Art.  643  OR),  mithin  am  28.  Juni  1995,  erfolgt 
sein;  die  Beschwerdeführerin  trat  in  die  Rechte  und  Pflichten  der 
Vorgängerin in dem Umfang ein, als sie am Tag des Eintritts, also am 28. 
Juni 1995, bestanden.

3.3 Wie  vorstehend  erläutert  (E.  2.3.1),  ist  der  mehrwertsteuerliche 
Leistungsempfänger  häufig  derjenige,  der  auch  zivilrechtlich  aus  einem 
Vertrag  berechtigt  und  verpflichtet  ist.  Die  zivilrechtliche  Würdigung  des 
Sachverhalts  hat  allerdings  nur  Indizwirkung  und  kann  für  sich  alleine 
keine allgemeingültige Zuordnung begründen (oben E. 2.4, 2.3.1; vgl. auch 
Urteil des Bundesgerichts vom 27. November 2006, a.a.O., E. 3.2, 4.2). In 
mehrwertsteuerlicher  Hinsicht  ist  zur  Bestimmung  des 
Leistungsempfängers  primär  darauf  abzustellen,  wem  nach  den  Regeln 
von  Art.  10  MWSTV  eine  Leistung  zugerechnet  werden  muss  (oben  E. 
2.3.1).

3.3.1 Die Werkverträge in Einsprachebeilage 20 wurden allesamt zwischen den 
verschiedenen  Unternehmern  und  "A.  und  B.,  ..."  als  Bauherren 
abgeschlossen.  Vertragspartei  war  damit  offensichtlich  nicht  die 
Beschwerdeführerin.  Bei  den  Verträgen,  die  vor  dem  28.  Juni  1995 
datieren,  käme  neben  der  einfachen  Gesellschaft  nur  die 
Kollektivgesellschaft als vertragsschliessende Partei in Betracht, nicht aber 
die  noch  gar  nicht  existierende  Beschwerdeführerin.  Aufgrund  der 
Bezeichnung  der  Partei  in  den  Verträgen  kann  aber  nicht  davon 
ausgegangen  werden,  dass  es  sich  dabei  um  die  Kollektivgesellschaft 
handelte;  einerseits  lautete  deren  korrekte  Firma  "Y."  und  andererseits 
hatte  diese  ihre  Adresse  ...  (siehe  Handelsregisterauszug, 
Beschwerdebeilagen).  (Zivilrechtliche)  Vertragspartei  der  besagten 
Werkverträge  ist  somit  die  einfache  Gesellschaft.  Bezüglich  dieser 
Vertragsverhältnisse ergibt sich aufgrund der Aktenlage zudem weder ein 
zivilrechtliches  noch  ein  mehrwertsteuerliches  Stellvertretungsverhältnis; 
insbesondere liegt ein ausdrückliches Handeln im Sinne von Art. 10 Abs. 1 
MWSTV (direkte Stellvertretung) im Namen der Kollektivgesellschaft bzw. 
später  der Aktiengesellschaft  nicht  vor.  Ihre Behauptung,  diese Verträge 
seien  "für  die  Kollektivgesellschaft  und  nicht  privat  für  A.  und  B. 
abgeschlossen" worden, vermochte die Beschwerdeführerin damit nicht zu 
belegen. Trat die einfache Gesellschaft,  wie sich aus den Werkverträgen 
ergibt,  in  eigenem  Namen  auf,  so  ist  sie  selbst  und  nicht  die 
Beschwerdeführerin oder die Kollektivgesellschaft als mehrwertsteuerliche 
Empfängerin  der  bezogenen  Leistungen  zu  betrachten  und 
dementsprechend  Vorsteuerabzugsberechtigte  (oben  E.  2.2,  2.3.1),  falls 
sie die nötigen Voraussetzungen - namentlich die subjektive Steuerpflicht 
(Art. 29 Abs. 1 MWSTV) - erfüllt (siehe bereits E. 3.2).

3.3.2

3.3.2.1 Aus den sich in den Akten befindlichen Rechnungen (Einsprachebeilage 
21) lässt sich betreffend die Identität des Leistungsbezügers das Folgende 
ersehen:

Zum  überwiegenden  Teil  wurden  die  Rechnungen  zweifelsfrei  an  die 

12

natürlichen Personen bzw. die einfache Gesellschaft  ausgestellt,  nämlich 
an A. und B. ..... Bei dieser Adressierung kommt die Aktiengesellschaft als 
Empfängerin der Rechnungen nicht in Betracht. Einzelne Rechnungen sind 
abweichend adressiert worden, so beispielsweise jene vom 23. November 
1995  an  "Herrn  B.,  Boutique  ..."  und  jene  vom  12.  Oktober  1995  an 
"Boutique  ....,  Herrn  B.  ...".  Auch  hier  ist  aber  wiederum der  Name der 
Aktiengesellschaft  nicht  korrekt  wiedergegeben  (immerhin  stimmt  im 
zweiten  Fall  die  Adresse  überein).  Insgesamt  kann  aus  keiner  der 
fraglichen Rechnungen geschlossen werden,  dass die Aktiengesellschaft 
Rechnungsempfängerin  war.  Die  Beschwerdeführerin  macht  geltend,  die 
Rechnungen  seien  immer  an  A.  und  B.  gegangen,  womit  natürlich  die 
Kollektivgesellschaft  gemeint  gewesen sei  (S.  9 Beschwerde).  Sämtliche 
Rechnungen in den Akten stammen jedoch aus der Zeit nach dem 28. Juni 
1995, so dass schon aus diesem Grund nicht davon ausgegangen werden 
kann, dass die - mittlerweile nicht mehr existierende - Kollektivgesellschaft 
Rechnungsadressatin  war.  Überdies  kann  dies  auch  aufgrund  der 
genannten  Adressierung  nicht  unterstellt  werden.  Offensichtlich  nicht 
stichhaltig ist ferner das Argument der Beschwerdeführerin, die Post habe 
nicht  an  die  "Gebäudeadresse"  gerichtet  werden  können,  bevor  das 
fragliche Gebäude (...) erstellt war und dass deswegen die Post an den ... 
geschickt  wurde.  Die  Aktiengesellschaft  und  die  Kollektivgesellschaft 
hatten durchaus - auch vor Fertigstellung der fraglichen Geschäftsbaute - 
eine eigene Adresse an der ..., an welche die Post hätte geschickt werden 
können. Ebenfalls geht aus diesen Rechnungen - oder aus den sonstigen 
Akten - keinerlei Stellvertretungsverhältnis und schon gar kein solches im 
Sinne von Art. 10 Abs. 1 MWSTV (direkte Stellvertretung) in Bezug auf die 
Beschwerdeführerin oder die Kollektivgesellschaft hervor (hierzu vorne E. 
2.2, 2.3.1). Der Beschwerdeführerin ist der ihr obliegende Nachweis (oben 
E. 2.3.3) nicht gelungen, dass sie oder allenfalls die Kollektivgesellschaft 
als  ihre  Rechtsvorgängerin  in  Bezug  auf  die  mit  Rechnungen 
dokumentierten  Leistungen  Empfängerin  war.  Aus  der  Adressierung  ist 
vielmehr zu schliessen, dass die einfache Gesellschaft bzw. die Eheleute 
A. und B. als natürliche Personen Leistungsempfängerin war.

3.3.2.2 Im Zusammenhang mit den sich in den Akten befindlichen Rechnungen 
ist  im Übrigen festzustellen,  dass  diese auch in  formeller  Hinsicht  keine 
genügenden Vorsteuerbelege im Sinne von Art. 29 Abs. 1 Bst. a i.V.m. Art. 
28 MWSTV (v.a. dessen Bst. b) darstellen würden, weil wie gesehen auf 
den  Rechnungen  eine  andere  Adressatin  als  die  �  angebliche  - 
Leistungsempfängerin  figuriert.  Wird  auf  einer  Rechnung  nicht  die 
Leistungsempfängerin  ausgewiesen,  die  den  Vorsteuerabzug  geltend 
macht,  verbietet  das  anwendbare  Recht  den  Vorsteuerabzug  (vorne  E. 
2.3.2; siehe auch Entscheid der SRK vom 17. Juni 2002, veröffentlicht in 
VPB 67.125, E. 2b, 3b/aa).

Es  ist  aber  darauf  hinzuweisen,  dass  vorliegend  nicht  die  Tatsache  der 
formell  mangelhaften  Rechnungen  eigentlicher  Grund  ist  für  die 
Verweigerung des Vorsteuerabzugs (auch die ESTV beruft sich im Übrigen 
nicht  auf  diesen  Aspekt),  sondern  die  Begründung  darin  liegt,  dass  die 

13

Beschwerdeführerin  (bzw.  die  Kollektivgesellschaft)  nach  dem 
vorstehenden  Ergebnis  (sowie  hiernach  E.  3.3.3)  klar  nicht 
Leistungsempfängerin  war  und  damit  eine  materielle  Voraussetzung  für 
den  Vorsteuerabzug  nicht  erfüllte.  Folglich  kann  davon  ausgegangen 
werden,  dass  die  Angaben  auf  den  Rechnungen  (Adressierung  an  die 
einfache  Gesellschaft)  gar  nicht  fehlerhaft  waren,  sondern  dass  diese 
durchaus  mit  den  tatsächlichen  Gegebenheiten  übereinstimmen.  Die 
Verweigerung des Vorsteuerabzugs beruht somit nicht auf einem Fall von 
Formalismus  in  Bezug  auf  genügende  Vorsteuerbelege,  womit  auch  die 
Ausführungen der Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang (es sei 
ihr Gelegenheit zu geben, korrigierte Rechnungen nachzureichen bzw. es 
wäre  überspitzt  formalistisch,  wegen  der  Adressierung  der  Rechnungen 
und  dem  fehlenden  Hinweis  auf  die  Kollektivgesellschaft  anzunehmen, 
dass  es  sich  nicht  um Rechnungen  an die  Kollektivgesellschaft  handle) 
nicht stichhaltig sind. Damit geht es auch nicht um "Formmängel" im Sinne 
der neu erlassenen und am 1. Juli 2006 in Kraft getretenen Art. 15a oder 
Art. 45a MWSTGV und deren allfällige (rückwirkende) Anwendung braucht 
nicht geprüft zu werden.

3.3.2.3 Weiter  ist  anzumerken,  dass  ein  beträchtlicher  Teil  der  geltend 
gemachten  Vorsteuern  in  den  dem  BVGer  vorliegenden  Akten  durch 
keinerlei  Rechnungen  oder  andere  genügende  Belege  dokumentiert  ist. 
Der fragliche Vorsteuerbetrag von Fr. 215'840.-- beruht auf Leistungen im 
Umfang von Fr. 3'536'462.-- (siehe Aufstellung in Einsprachebeilage 22). 
Mit  Rechnungen  belegt  und  ausgewiesen  sind  vorliegend  aber  nur 
vorsteuerbelastete Leistungen von Fr. 548'475.-- (Summe der Beträge aus 
den  Rechnungen  in  Einsprachebeilage  21).  Die  sich  aus  den Verträgen 
(Einsprachebeilage  20)  ergebenden  Beträge,  total  Fr.  1'365'388.80, 
stimmen  mit  jenen  gemäss  Aufstellung  der  Beschwerdeführerin  nicht 
überein  und  es  ist  im  Übrigen  auch  nicht  bekannt,  wann  die 
entsprechenden  Leistungen  erbracht  und  die  Entgelte  geleistet  wurden. 
Woraus sich der behauptete Betrag von Fr.  3'536'462.-- zusammensetzt, 
ist  folglich  nur  bezüglich  den  Betrag  von  Fr.  548'475.--  in  den  Akten 
ausreichend  dokumentiert  und  für  den  Vorsteuerbetrag,  welcher  auf 
darüber  hinausgehende  Leistungen  beruht,  mangelt  es  an 
Vorsteuerbelegen im Sinne von Art. 29 Abs. 1 Bst. a i.V.m. Art. 28 Abs. 1 
bzw.  Abs.  3  MWSTV.  Wie  soeben  ausgeführt,  beruht  die  Verweigerung 
des  Vorsteuerabzuges  jedoch  vorliegend  nicht  auf  dieser  Problematik 
(auch  die  ESTV  stellt  nicht  darauf  ab),  sondern  darauf,  dass  die 
Beschwerdeführerin  insgesamt  nicht  zu  beweisen  vermochte,  dass  sie 
(oder die Kollektivgesellschaft) Leistungsempfängerin war. Im Gegenteil ist 
davon  auszugehen,  dass  die  einfache  Gesellschaft  sämtliche  fragliche 
Leistungen bezogen hat.

3.3.3 Weitere  (wenn  auch  nicht  entscheidende)  Indizien  zur  Stützung  des 
vorstehenden  Ergebnisses,  wonach  die  einfache  Gesellschaft 
Leistungsempfängerin  der  Architektur-  und  Bauleistungen  war,  ergeben 
sich aus den folgenden Tatsachen: 

In wessen zivilrechtlichen Eigentum das Grundstück (das selbständige und 

14

dauernde  Baurecht)  stand,  ist  für  die  mehrwertsteuerliche  Frage  der 
Vorsteuerabzugsberechtigung  bzw.  die  Identität  des  Empfängers  der  für 
die  Erstellung  der  Baute  bezogenen  Leistungen  nicht  entscheidend.  Die 
dinglichen  Verhältnisse  zur  Zeit  des  Baus  könnten  höchstens  ein  Indiz 
darstellen, da immerhin nahe liegt, dass der Inhaber des Baurechts auch 
der Empfänger der bezogenen Leistungen ist. Bis zum 22. Dezember 1995 
war die einfache Gesellschaft Baurechtsberechtigte. Erst auf dieses Datum 
hin  wurde  das  Baurecht  auf  die  Beschwerdeführerin  übertragen 
(Kaufvertrag  in  Einsprachebeilage  10).  Ein  Grossteil  der  vorliegend  in 
Frage stehenden Bezüge wurde vor dem 22. Dezember 1995 getätigt bzw. 
die  entsprechenden  Rechnungen  wurden  vor  diesem Datum ausgestellt. 
Hinsichtlich dieser Leistungen ist aufgrund der Tatsache, dass die einfache 
Gesellschaft  Eigentümerin  war,  immerhin  nahe  liegend,  dass  sie  auch 
Leistungsempfängerin  war.  Beide  Parteien  gehen  im  Übrigen 
unzutreffenderweise  davon  aus,  dass  die  zivilrechtlichen 
Eigentumsverhältnisse hinsichtlich des Baurechts auf den 1. Januar 1995 
"zurückbezogen"  worden  seien  (allerdings  mit  unterschiedlichen 
Schlussfolgerungen,  S.  11  Einspracheentscheid,  S.  7  Beschwerde). 
Einerseits ist davon auszugehen, dass im Kaufvertrag vom 22. Dezember 
1995  mitnichten  der  Übergang  des  Eigentums  auf  den  1.  Januar  1995 
festgelegt wurde, sondern nur der Übergang der obligatorischen (und nicht 
dinglichen) Rechte und Pflichten betreffend das Grundstück (siehe Ziff. 1 
der  weiteren  Bestimmungen  des  Kaufvertrags).  Andererseits  wäre  die 
rückwirkende Festlegung des Übergangs des dinglichen Rechts nach den 
zivilrechtlichen  Regeln  ohnehin  nicht  möglich;  der  Eigentumsübergang 
erfolgt mit  dem Grundbucheintrag (siehe Art. 656 ZGB, ferner Art. 971 f. 
ZGB). 

Ferner  wurden  auch  die  sich  in  den  Akten  befindlichen  Kreditverträge 
(Einsprachebeilage  13-19)  zweifelsfrei  von  der  einfachen  Gesellschaft 
bzw. den Eheleuten als natürlichen Personen abgeschlossen. Ein einziger 
Kreditvertrag  (Einsprachebeilage  12)  könnte  allenfalls  für  die 
Kollektivgesellschaft  abgeschlossen  worden  sein.  Aus  diesem  einen 
Vertrag könnte aber mitnichten geschlossen werden, dass die Eheleute - 
wie  die  Beschwerdeführerin  geltend  macht  (u.a.  S.  7  f.  Beschwerde)  - 
hinsichtlich  der  Erstellung  des  Baus  generell  als  Kollektivgesellschaft 
aufgetreten seien.

Nach dem vorstehenden Ergebnis,  wonach die einfache Gesellschaft  als 
Baurechtsberechtigte und Leistungsbezügerin der Bauleistungen zu gelten 
hat,  ist  auf  die  Ausführungen  in  der  Beschwerde,  die  ESTV  habe  die 
Unterlagen krass aktenwidrig interpretiert,  nicht einzugehen (Beschwerde 
S.  5,  3.  Absatz).  Die  Darlegungen  der  Beschwerdeführerin  im 
Zusammenhang  mit  der  Arrondierung  der  fraglichen  Parzelle  sind  nicht 
entscheidrelevant  und  vermögen  am  vorliegenden  Ergebnis  nichts  zu 
ändern.

3.3.4 Insgesamt  hat  die  Beschwerdeführerin  keinerlei  Beweismittel  geliefert, 
wonach  die  Kollektivgesellschaft  oder  später  die  Aktiengesellschaft 
Leistungsempfängerin der fraglichen vorsteuerbelasteten Leistungen war. 

15

Vielmehr lassen die Unterlagen keinen anderen Schluss zu als den, dass 
die  beiden  natürlichen  Personen  A.  und  B.  bzw.  deren  einfache 
Gesellschaft  sowohl  zivilrechtliche  Vertragsparteien  als  auch 
mehrwertsteuerliche  Leistungsempfänger  bezüglich  der  in  Frage 
stehenden  Leistungen  waren.  Damit  war  die  Beschwerdeführerin  zum 
Vorsteuerabzug  nicht  berechtigt;  sie  kann  keine  Vorsteuern  geltend 
machen,  die  auf  von  einem  dritten  Leistungsempfänger  bezogenen 
Leistungen  lasteten  und  die  einem  Dritten  in  Rechnung  gestellt  wurden 
(oben E. 2.3.1).

Unter diesen Umständen braucht nicht darauf eingegangen werden, wie es 
sich  bezüglich  Vorsteuerabzugsberechtigung  der  Beschwerdeführerin 
verhielte,  wenn  ihre  Rechtsvorgängerin,  die  Kollektivgesellschaft, 
Leistungsempfängerin gewesen wäre (siehe vorne E. 3.2). 

Angefügt  werden  kann  ferner,  dass  den  Akten  auch  kein  zweites 
Leistungsaustauschverhältnis  zwischen  der  einfachen  Gesellschaft  und 
der Beschwerdeführerin (oder der Kollektivgesellschaft) zu entnehmen ist, 
indem  die  einfache  Gesellschaft  (als  Leistungsempfängerin  im  ersten 
Leistungsaustauschverhältnis  zwischen  ihr  und  den  Architekten  bzw. 
Bauunternehmern)  diese  Leistungen  in  der  Folge  an  die 
Beschwerdeführerin "weitergeleitet" und weiterfakturiert hätte (allenfalls als 
indirekte Stellvertreterin nach Art. 10 Abs. 2 MWSTV). Zudem wäre auch 
in dieser Konstellation die Beschwerdeführerin nicht berechtigt, die ihr von 
der einfachen Gesellschaft in Rechnung gestellten Steuern als Vorsteuern 
abzuziehen. Der Vorsteuerabzug ist nach dem klaren Wortlaut von Art. 29 
Abs. 1 Bst. a MWSTV nur möglich, wenn ein anderer Steuerpflichtiger den 
Umsatz erbringt (vgl. Entscheid der SRK vom 19. April 2004, veröffentlicht 
in VPB 68.127, E. 3a/cc, 3b).  Ist  der Leistungserbringer -  wie vorliegend 
die  einfache  Gesellschaft  -  kein  subjektiv  Steuerpflichtiger,  verliert  der 
Leistungsempfänger sein Vorsteuerabzugsrecht (siehe Art. 29 Abs. 1 Bst. 
a MWSTV).

4. Dem  Gesagten  zufolge  ist  die  Beschwerde  abzuweisen.  Bei  diesem 
Verfahrensausgang  hat  die  Beschwerdeführerin  als  unterliegende  Partei 
die  Verfahrenskosten  zu  tragen  (Art.  63  Abs.  1  VwVG).  Die  von  der 
Beschwerdeführerin gerügte lange Verfahrensdauer vor der ESTV vermag 
an der Kostenauferlegung betreffend das Verfahren vor der SRK bzw. dem 
Bundesverwaltungsgericht  nichts  zu  ändern  (die  ESTV ihrerseits  hat  für 
das  Einspracheverfahren  keine  Kosten  auferlegt).  Dem  Antrag  der 
Beschwerdeführerin,  es  sei  in  Anbetracht  der  unzumutbar  langen  Dauer 
des Verfahrens von einer Kosten- und Entschädigungsauflage zulasten der 
Beschwerdeführerin  abzusehen,  kann  nicht  stattgegeben  werden.  Die 
Verfahrenskosten,  die  auf  Fr.  3'500.--  festgesetzt  werden,  werden damit 
der  Beschwerdeführerin  vollumfänglich  auferlegt.  Der  von  der 
Beschwerdeführerin  geleistete  Kostenvorschuss von Fr.  3'500.--  wird mit 
den Verfahrenskosten verrechnet.

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1. Die  Beschwerde  der  X.  AG  vom  20.  Februar  2004  gegen  den 
Einspracheentscheid  der  Eidgenössischen  Steuerverwaltung  vom  20. 
Januar 2004 wird abgewiesen.

2. Die  Verfahrenskosten  im  Betrage  von  Fr.  3'500.--  werden  der 
Beschwerdeführerin  auferlegt  und  mit  dem  von  ihr  geleisteten 
Kostenvorschuss von Fr. 3'500.-- verrechnet.

3. Dieses Urteil wird eröffnet: 

- der Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- der Vorinstanz (Ref-Nr. ...) (Gerichtsurkunde)

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin

Salome Zimmermann Sonja Bossart

Rechtsmittelbelehrung

Urteile des Bundesverwaltungsgerichts können innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim 
Schweizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten werden. Die Beschwerde ist 
unzulässig  gegen  Entscheide  über  die  Stundung  oder  den  Erlass  von  Abgaben.  Die 
Rechtsschrift  ist  in  einer  Amtssprache  abzufassen  und  hat  die  Begehren,  deren 
Begründung mit  Angabe der  Beweismittel  und die Unterschrift  zu enthalten.  Sie muss 
spätestens  am letzten  Tag  der  Frist  beim Bundesgericht  eingereicht  oder  zu  dessen 
Handen  der  Schweizerischen  Post  oder  einer  schweizerischen  diplomatischen  oder 
konsularischen Vertretung übergeben werden (vgl. Art. 42, 48, 54, 83 Bst. l und 100 des 
Bundesgesetzes über das Bundesgericht [BGG]; SR 173.110).

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