# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 72925b71-bc8a-5ec8-be3b-a34508f7a044
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-11-01
**Language:** de
**Title:** Grundstückgewinnsteuer
**Docket/Reference:** GR.2010.18
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_GR_2010_18_tb.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION III 
DES KANTONS ZÜRICH 

3 GR.2010.18 

Entscheid 

1. November 2010 

Mitwirkend: 

Präsident Christian Mäder, die Mitglieder Micheline Roth, Alexander Widl und  
Sekretärin Nadja Obreschkow 

In Sachen 

A ,    

vertreten durch Eisele & Partner Treuhand AG,  
Stadlerstrasse 11, Postfach, 8404 Winterthur,  

Rekurrentin,  

gegen 

G e m e i n d e   B ,    

vertreten durch die Kommission für Grundsteuern,  

Rekursgegnerin,  

diese vertreten durch SwissInterTax AG,  
Herzogstrasse 14, Postfach, 8044 Zürich,  

betreffend 

Grundstückgewinnsteuer 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. Am 15. Dezember 1989 erwarben die C und die D, beide mit Sitz in E, zu je 

50% sämtliche Aktien der F mit Sitz in B. Dieses Geschäft kam wirtschaftlich dem Er-
werb des Grundstücks Kat.Nr., einem Wohnhaus mit Werkstatt und 2‘807 m2 Land an 

der strasse 6 in B zum Preis von Fr. 9‘296‘330.- gleich. Ende 2001 wurden die Gebäu-

de  abgebrochen  und  in  der  Folge  auf  dem  Grundstück  das  Geschäftshaus  A  erstellt. 

Ab 23. April 2003 firmierte die F als A weiter und änderte auf diesen Zeitpunkt gleich-

zeitig ihren statutarischen Zweck und statutarischen Sitz.  

Am  17.  Juni  2009 veräusserte  die  A  (nachfolgend  die  Pflichtige)  die  Liegen-

schaft Kat.Nr. zum Preis von Fr. 20‘200‘000.- zu je 50% an die C und die D. Mit Veran-

lagungsentscheid vom  20. Oktober 2009 auferlegte  die  Kommission für  Grundsteuern 

der  Gemeinde  B  der  A  eine  Grundstückgewinnsteuer  von  Fr. 206‘700.-.  Dabei  kürzte 

sie den Erwerbspreis um Fr. 1‘850‘000.-, da die im Jahr 1989 miterworbene Baute ab-

gebrochen und somit nicht mitveräussert worden sei. 

B. Eine hiergegen erhobene Einsprache wies die Kommission für Grundsteu-

ern am 4. März 2010 ab. 

C.  Mit  Rekurs  vom  31.  März  2010  liess  die  Pflichtige  der  Steuerrekurskom-

mission III beantragen, den Erwerbspreis ohne Kürzung für die abgebrochene Bausub-

stanz  zu  berücksichtigen  und  somit  den  steuerbaren  Grundstückgewinn  auf  Fr.  Null 

festzusetzen. 

In ihrer Rekursantwort vom 10. Juni 2010 beantragte die Grundsteuerkommis-

sion Abweisung des Rekurses. Ausserdem verlangte sie eine Parteientschädigung. 

Auf  die  Parteivorbringen  wird,  soweit  rechtserheblich,  in  den  nachfolgenden 

Erwägungen eingegangen. 

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Die Rekurskommission zieht in Erwägung: 

1.  Die  Grundstückgewinnsteuer  wird  gemäss  §  216  Abs.  1  des  Steuergeset-

zes vom 8. Juni 1997 (StG) von den Gewinnen erhoben, die sich bei Handänderungen 

an Grundstücken oder Anteilen von solchen ergeben. Grundstückgewinn ist laut § 219 

Abs.  1  StG  der  Betrag,  um  welchen  der  Erlös  die  Anlagekosten  (Erwerbspreis  und 

wertvermehrende  Aufwendungen)  übersteigt.  Als  Erwerbspreis  gilt  der  Kaufpreis  mit 

Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers (§ 220 Abs. 1 StG). 

a)  Nach  dem  Grundsatz  der  vergleichbaren  Verhältnisse  müssen  sich  Anla-

gewert  und  Erlös  umfänglich  und  inhaltlich  auf  das  gleiche  Grundstück beziehen.  Hat 

sich  dessen  tatsächliche  oder  rechtliche  Beschaffenheit  während  der  massgebenden 

Besitzesdauer geändert, so sind durch Zu- oder Abrechnungen vergleichbare Verhält-

nisse  herzustellen  (VGr,  28.  August  2003,  SB.2003.00017,  ZStP  2004,  56;  RB  1999 

Nr. 156 = StE 2000 B 44.1 Nr. 7 = ZStP 1999, 342, mit Hinweisen, auch zum Folgen-

den). Als Bezugspunkt für den Vergleich der Verhältnisse beim Verkauf oder – als des-

sen  Gegenstück  –  beim  Erwerb  gilt  der  Zustand  des  Grundstücks,  der  Grundlage  für 

die Kaufpreisgestaltung bei der Veräusserung gebildet hat. Entscheidend ist nicht, was 

im  Zeitpunkt  der  Handänderung  dinglich  auf  den  Erwerber  zu  Eigentum  übergeht. 

Massgebend ist vielmehr, was die Parteien verkauft bzw. gekauft und zum Gegenstand 

des Kaufvertrags gemacht haben (RB 1993 Nr. 29 = StE 1993 B 44.12.2 Nr. 2). Lässt 

sich dem rechtsgeschäftlichen Willen der Vertragsparteien nichts anderes entnehmen, 

ist  grundsätzlich  davon  auszugehen,  der  Kaufpreis  erstrecke  sich  auf  sämtliche  ding-

lich übertragenen Werte und gebe den Verkehrswert all dieser Werte wieder. Denn es 

besteht eine natürliche Vermutung, dass mit dem vereinbarten Kaufpreis grundsätzlich 

alle liegenschaftlichen Werte, also auch die darauf befindlichen Gebäude, als abgegol-

ten  gelten  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Kommentar  zum  harmonisierten  Zürcher 

Steuergesetz, 2. A., 2006, § 220 N 3). In diesem Fall können bei der Weiterveräusse-

rung eines Grundstücks, das im Zeitpunkt des Erwerbs  unter dem Gesichtswinkel der 

Kaufpreisfestsetzung als überbaut zu betrachten ist, die Gebäudekosten beim Anlage-

wert nicht berücksichtigt werden, sofern die darauf befindlichen Gebäude vor der Wei-

terveräusserung abgebrochen wurden. Denn beim Weiterverkauf ist die abgebrochene 

Bausubstanz  nicht  mitveräussert  worden;  daraus  lässt  sich  ohne  weiteres  ableiten, 

dass  die  Vertragsparteien  im  Rahmen  der  Preisgestaltung  der  abgebrochenen  Baute 

keinen Wert beigemessen haben. 

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Ist  jedoch  unter  dem  Gesichtswinkel  der  Kaufpreisfestsetzung  lediglich  Bau-

land  erworben  worden,  was  nach  der  Rechtsprechung  bei  mit  bautechnischen  Ab-

bruchobjekten  überbautem  Land  zu  vermuten 

ist 

(VGr,  26.  August  2009, 

www.vgrzh.ch;  VGr,  28.  August  2003,  SB.2003.00017,  ZStP  2004,  56;  RB  1999 

Nr. 156 = StE 2000 B 44.1 Nr. 7 = ZStP 1999, 342), darf der Erwerber bei der späteren 

Weiterveräusserung des Grundstücks den bezahlten Kaufpreis (abzüglich Abbruchkos-

ten) als Landerwerbspreis bei den Anlagekosten geltend machen. Umgekehrt kann der 

frühere  Eigentümer  den  Wert  der  Bausubstanz  nicht  bei  den  Anlagekosten  geltend 

machen, wenn die Baute beim Verkauf nicht Vertragsgegenstand und Leistungsentgelt 

bildete. 

b)  Ein  Abbruchobjekt  kann  ohne  anders  lautende  Vereinbarung  dann  ange-

nommen werden, wenn ein Gebäude – nach einem objektivierten Massstab betrachtet 

– technisch oder wirtschaftlich abbruchreif ist (VGr, 26. August 2009, SB.2009.00016, 

www.vgrzh.ch, Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 220 N 169 ff., auch zum Folgenden). 

Wann  technische  Abbruchreife  erreicht  ist,  lässt  sich  nicht  allgemein  sagen,  sondern 

nur  aufgrund  von  Indizien  ermitteln.  Für  technische  Abbruchreife  sprechen  schwere 

Mängel  der  Bausubstanz,  welche  die  Statik  des  Gebäudes  beeinträchtigen  oder  den 

gesetzlichen  Anforderungen  an  die  Wohnhygiene  –  wie  Kälte-  und  Hitzedämmung, 

Schallisolation,  Abwehr  von  Feuchtigkeit,  gesundheitsverträgliche  Bausubstanzen  – 

zuwiderlaufen. Liegen derartige Mängel vor, ist ein Gebäude häufig unbewohnt. Dage-

gen  erlaubt  das  Alter  eines  Gebäudes  allein  keine  Schlussfolgerungen  in  Bezug  auf 

seine technische Abbruchreife. 

Wirtschaftlich  abbruchreif  ist  ein  Gebäude  –  ungeachtet  seines  Zustands  –

dann, wenn der Eigentümer durch den Abbruch und einen nachfolgenden Neubau oder 

eine  andere  Nutzung  des  Bodens  eine  höhere  Rendite  erzielen  kann,  wenn  also  der 

absolute  Landwert  höher  ist  als  der  Verkehrswert  des  Grundstücks  im  Rahmen  der 

vorhandenen  Überbauung  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  § 220  N  172,  auch  zum 

Folgenden). Die Annahme, dass ein wirtschaftliches Abbruchobjekt vorliege, ergibt sich 

erst aufgrund einer Renditeberechnung. Eine natürliche Vermutung spricht dafür, dass 

eine Neuüberbauung nur dann erfolgt, wenn damit – unter Berücksichtigung eines Ri-

sikozuschlags – eine höhere Rendite erzielt werden kann als mit der Beibehaltung des 

Altbaus. Ob wirtschaftliche Abbruchreife vorliegt, beurteilt sich in objektiver Weise aus 

Sicht  des  Veräusserers  (VGr,  26.  August  2009,  SB.2009.00016,  www.vgrzh.ch,  auch 

zum Folgenden). Auf die im Kaufvertrag oder auf andere Weise bekundete Absicht des 

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Käufers,  die  Liegenschaft  abzureissen,  kommt  es  nicht  an.  Sie  lässt  keinen  Rück-

schluss  zu  auf  die  Frage,  ob  der  Wert  des  abzubrechenden  Gebäudes  von  den  

Vertragsparteien  im  Rahmen  der  Preisgestaltung  berücksichtigt  wurde  oder  nicht. 

Vielmehr ist von der Vermutung auszugehen, dass das überbaute Grundstück Gegens-

tand  der  Preisbestimmung  gebildet hatte.  In  diesem  Fall  obliegt  die  Beweislast  dafür, 

dass der Gebäudewert nicht Bestandteil des Erwerbspreises gebildet hat, dem Steuer-

pflichtigen,  der  einen  von  der  Vermutung  abweichenden  Standpunkt  vertritt  (Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter,  § 132  N  95).  Dabei  ist  anzumerken,  dass  der  Beweis  für 

das Vorliegen wirtschaftlicher Abbruchreife gemäss dem zitierten Verwaltungsgerichts-

entscheid nicht allein aufgrund eines Gutachtens erbracht werden kann. 

3.  a)  Vorliegend  macht  die  Pflichtige  geltend,  Vertragsgegenstand  und  Ver-

tragspreis im Zeitpunkt des Aktienerwerbs, d.h. per  15. Dezember 1989,  welches Da-

tum nach § 219 Abs. 2 StG für die Ermittlung von Gewinn und Besitzesdauer massge-

bend sei,  habe  allein  das  nackte  Bauland gebildet.  Denn  die  Erwerber  hätten  nie  die 

Absicht gehabt, eine Werkstätte zu erwerben oder vornehmlich diesem Zweck dienen-

de, alte Gewerbeliegenschaften als Renditeobjekte zu halten. Sie seien von Beginn an 

nur  am  Land  interessiert  gewesen,  um  darauf  anstelle  der  bestehenden  Bauten  ein 

neues Büro- und Gewerbegebäude zu erstellen. Bereits im Januar 1990 habe der Ver-

waltungsrat einen Architekten mit der Projektierung eines Neubaus beauftragt. Im Feb-

ruar 1990 seien verschiedene Ausnützungsvarianten diskutiert worden. Bereits im Juli 

1990  sei  ein  Baugesuch  für  einen  Neubau  eingereicht  worden,  welches  Ende  1990 

bewilligt  worden  sei,  jedoch  aufgrund  der  1990  einsetzenden  Immobilienkrise  (hohe 

Zinsen, restriktive Kreditvergabe und rapid gesunkene Nachfrage nach Büro- und Ge-

werbeflächen) nicht realisiert bzw. aufgeschoben worden sei.  

b) Es mag durchaus zutreffen, dass die Erwerber ernsthafte Absichten hegten, 

das  bestehende  Gebäude  nach  dem  Kauf  abzubrechen  und  auf  dem  Grundstück 

baldmöglichst einen Neubau zu erstellen, so dass das ganze Geschäft für die Erwerber 

wirtschaftlich einem Landerwerb gleichgekommen ist. Dies bedeutet für sich allein aber 

noch nicht, dass die Erwerber nicht bereit gewesen sind, den Wert des Gebäudes und 

der betrieblichen Einrichtungen abzugelten (RB 1999 Nr. 156 = StE 2000 B 44.1 Nr. 7 

= ZStP 1999, 342). Wie erwähnt kommt es bei der Frage, was gekauft wurde und zum 

hierfür  vereinbarten  Leistungsentgelt  geführt  hat,  nicht  allein  auf  die  Absicht  des  Er-

werbers  an.  Dies  gilt  auch  dann,  wenn  der  Veräusserer  diese  kannte  oder  erahnen 

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konnte. Massgebend ist vielmehr der übereinstimmende Wille beider Vertragsparteien. 

Dabei  ist  in  erster  Linie  vom  Wortlaut  des  Aktienkaufvertrags  auszugehen.  Sollte  der 

Wortlaut  unvollständig  oder  unklar  sein,  sind  daneben  auch  äussere  Indizien  zu  be-

rücksichtigen,  die  Aufschluss  über  den  Vertragsinhalt  geben  können.  Dabei  sind  die 

oben erwähnten Vermutungen bei der Würdigung zu beachten. 

c) Mit dem Aktienerwerb vom 15. Dezember 1989 erwarben die  C und  die D 

sämtliche Aktiven und Passiven der F. Damit erlangten die Erwerber nicht nur die wirt-

schaftlichen Eigentümerbefugnisse über die  Landparzelle, sondern auch über die mit-

veräusserte Werkstatt  mit  Anbau  und  Produktionseinrichtungen.  Ziffer  6  des  Vertrags 

erwähnt  ausdrücklich,  dass  im  Kaufpreis  alle  in  der  Bilanz  per  31.  Dezember  1988 

resp. 1989 enthaltenen Aktiven inbegriffen seien, insbesondere die Produktionseinrich-
tungen des Betriebs, die Landparzelle mit 2‘807 m2 und die Werkstatt mit Anbau. Auf-

grund dieses Vertragswortlauts verbietet sich aus der Sicht beider Vertragsparteien die 

Annahme, dass einzig die Landparzelle Kaufgegenstand und Grundlage bei der Preis-

gestaltung  gebildet  haben  soll.  Andernfalls  ergäbe  die  erwähnte  Vertragsklausel  mit 

ausdrücklicher  Nennung  jener  liegenschaftlicher  Werte,  die  im  Kaufpreis  inbegriffen 

sind, keinen Sinn. Daran ändert der Einwand, dass in zivilrechtlicher Hinsicht nicht das 

streitbetroffene  Grundstück,  sondern  die  Aktien  der  F  den  Kaufgegenstand  bildeten 

und es beim Fahrniskauf durchaus üblich sei, bei der Bestimmung des Aktienkaufprei-

ses jene Bilanzwerte zugrunde zu legen, die im Zeitpunkt des Besitzesantritts vorhan-

den seien, nichts. Denn daraus kann nicht abgeleitet werden, dass einzig das Bauland 

– ohne Bauten und Betriebseinrichtungen – für beide Vertragsparteien die wesentliche 

Grundlage  bei  der  Kaufpreisgestaltung  gebildet  hat.  Hätte  ein  öffentlich  beurkundeter 

Kaufvertrag  die  Grundlage  für  den  Eigentumserwerb  gebildet,  würde  es  sich  diesbe-

züglich  nicht  anders  verhalten.  Denn  beim  Grundstückskauf  erfolgt  die  Auflistung  der 

im Zeitpunkt der Beurkundung auf dem Grundstück stehenden Bauten (mit Gebäude-

versicherungsschätzwerten) – ähnlich wie beim Aktienkaufvertrag,  wo auf die übertra-

genen  Bilanzwerte  verwiesen  wird  –  in  der  Regel  ebenfalls  nur  standardmässig.  Auf-

grund  dessen  ergibt  sich  allein  aus  dem  Kaufobjektbeschrieb  nicht  zwingend,  ob  die 

Parteien den auf dem Grundstück stehenden Bauten bei der Preisgestaltung eine we-

sentliche  Bedeutung  beigemessen  haben  oder  nicht.  Soll  die  natürliche  Vermutung, 

dass mit dem (öffentlich beurkundeten) Kaufpreis grundsätzlich alle liegenschaftlichen 

Werte,  also  auch  die  auf  dem  Grundstück  befindlichen  Gebäude,  als  abgegolten  gel-

ten,  widerlegt  werden,  bedarf  es  zusätzlicher  aufklärender  Vertragsbestimmungen. 

Beispielsweise  könnte  bei  der  Bestimmung  des  Kaufpreises  angemerkt  werden,  dass 

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die Parteien den auf dem Grundstück stehenden Bauten keinen Wert mehr beimessen. 

Eine  solche  Bestimmung  fehlt  im  vorliegenden  Aktienkaufvertrag.  Aufgrund  der  ge-

nannten  Vertragsklausel  drängt  sich  eher  die  Annahme  auf,  dass  die  Bausubstanz 

beim Kaufpreis ebenfalls berücksichtigt worden ist. 

d) Auch der Kaufpreis von Fr. 9‘296‘330.- schafft keine Klarheit darüber, wel-

che  liegenschaftlichen  Werte  den  Kaufpreis  beeinflusst  haben.  Denn  der  Kaufpreis 

hängt  von  vielen  Faktoren,  u.a.  von  Angebot  und  Nachfrage  sowie  von  der  tatsächli-

chen  baulichen Ausnützung  bzw.  den  baulichen  Nutzungsmöglichkeiten  ab. In  Anbet-

racht dessen, dass sich der durchschnittliche Landpreis für Gewerbezonen im Kanton 
Zürich  im  Jahr  1989  auf  Fr.  420.-/m2  (bzw.  im  Jahr  1990  auf  Fr.  650.-/m2)  belief 

(www.statistik.zh.ch), wobei für erschlossenes Bauland an guten Geschäftslagen auch 
Preise  von  über  Fr.  1‘000.-/m2  bezahlt  wurden,  kann  nicht  davon  ausgegangen  wer-
den, dass der Kaufpreis für die Liegenschaft von umgerechnet Fr. 3‘312.-/m2 den Wert 

der Gebäulichkeiten und Betriebseinrichtungen nicht enthalten hat. 

e) Ergibt sich aus dem Vertrag und den gesamten Umständen nicht mit hinrei-

chender  Gewissheit,  dass  beide  Vertragsparteien  –  nicht  nur  die  Erwerber  –  bei  der 

Gestaltung  des  Kaufpreises  eine  Abgeltung  des  Gebäudewerts  ausgeschlossen  hat-

ten, ist wie erwähnt vermutungsweise davon auszugehen, der Kaufpreis erstrecke sich 

auf  sämtliche  wirtschaftlich  übertragenen  liegenschaftlichen  Werte  und  gebe  deren 

Verkehrswert wieder. Diese Vermutung wäre einzig dann widerlegt, wenn die Baute bei 

objektiver Betrachtung – technisch oder wirtschaftlich – als Abbruchobjekt zu qualifizie-

ren wäre, wobei das Verwaltungsgericht für die Annahme wirtschaftlicher Abbruchreife 

hohe Anforderungen stellt. 

f)  Vorliegend  kann  nicht  von  einem  Abbruchobjekt  im  technischen  Sinn  aus-

gegangen  werden,  da  das  Gebäude  sowohl  vor  als  auch  nach  dem  Erwerb  (bis  zum 

Jahr 2001) genutzt wurde. Dies schliesst technische Abbruchreife aus, zumal das Ge-

bäude im Zeitpunkt des Aktienverkaufs erst 21 Jahre alt war. 

g) Ob  wirtschaftliche Abbruchreife vorliegt, beurteilt sich  wie erwähnt aus der 

Sicht  der  Veräusserer.  Diesbezüglich  ergibt  sich  aus  dem  Aktienkaufvertrag  und  den 

weiteren  Umständen  nicht,  dass  die  Veräusserer  wirtschaftliche  Renditeüberlegungen 

anstellten und gestützt darauf bei der Kaufpreisgestaltung einzig den absoluten Land-

wert ohne die vorhandene Überbauung berücksichtigten. Der Wortlaut des Aktienkauf-

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vertrags lässt diese Annahme nicht zu, weil darin ausdrücklich erklärt wurde, dass die 

Gebäude im Kaufpreis inbegriffen seien. Weitere Schriftstücke, aus denen sich ergibt, 

wie die Veräusserer den Kaufpreis der Aktien berechneten, liegen nicht vor. Selbst die 

Erwerber  vermochten  keine  entsprechenden  Dokumente  vorzulegen.  Konkretere  Vor-

stellungen  über  die  künftige  Neuüberbauung,  welche  einen  verlässlicheren  Rendite-

vergleich ermöglicht hätten, erlangte die Pflichtige erst mit der Beauftragung des Archi-

tekten  F,  der  erste  Überbauungsvorschläge  im  Februar  1990  vorlegte.  Da  die 

wirtschaftliche Abbruchreife der beim Erwerb vorhandenen Bauten nicht allein aufgrund 

eines Gutachtens festgestellt werden kann, da es entscheidend auch auf die Sicht der 

Veräusserer  ankommt,  erübrigt  es  sich,  zum  Beweis  über  das  Vorliegen  wirtschaftli-

cher Abbruchreife ein Gutachten einzuholen. Nicht bestritten ist, dass der Bausubstanz 

im Zeitpunkt des Erwerbs ein Wert von Fr. 1‘850‘000.- zukam.  

Somit ist der Rekurs abzuweisen. 

4. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Rekursverfahrens der 

Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Der obsiegenden Rekursgegnerin ist kei-

ne  Parteientschädigung  zuzusprechen,  da  ihr  im  Rekursverfahren  kein  besonderer 

Aufwand  erwachsen  ist  (§  152  StG  in  Verbindung  mit  §  17  Abs.  2  des  Verwaltungs-

rechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997). Vielmehr beschränkten sich ihre 

Vorbringen  im  Rekursverfahren  zur  Hauptsache  auf  eine Wiederholung  der  Erwägun-

gen im Einspracheentscheid. 

Demgemäss erkennt die Rekurskommission: 

1.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

[…] 

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