# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 60202362-a758-56cb-a7c4-d6c58a3a97e4
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2012-04-18
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 18.04.2012  SR.2011.00015
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SR-2011-00015_2012-04-18.html

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				Geschäftsnummer: 	SR.2011.00015	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 18.04.2012
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Nachsteuer
(Staats- und Gemeindesteuern 2000-2008)

	
Nachsteuer; neue Tatsache

Voraussetzungen der Nachsteuererhebung (E. 1).

Das kantonale Steueramt ist im Einschätzungsverfahren nicht verpflichtet, die Steuerakten früherer Steuerperioden beizuziehen, sondern kann sich auf die Überprüfung der aktuellen Steuererklärung beschränken. Tatsachen, die sich aus der aktuellen Steuererklärung nicht ergeben, welche die Steuerbehörden aber bei Konsultation der Vorjahresakten in Erfahrung hätten bringen können, gelten deshalb als neu und berechtigen zur Nachbesteuerung (E. 2.3).

Das kantonale Steueramt hat die Nachsteuer korrekt berechnet und zu Recht nicht nur den nicht deklarierten Mietzins nachbesteuert, sondern auch den zu tief deklarierten Eigenmietwert (E. 3).

Abweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						AKTEN
AKTENBEIZUG
DEKLARATIONSPFLICHT
EIGENMIETWERT
MIETZINS
NACHSTEUER
NEUE TATSACHE
STEUERERKLÄRUNG
UNTERSUCHUNGSPFLICHT

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 21 Abs. II StG
§ 49 Abs. I StG
§ 133 Abs. II StG
§ 160 Abs. I StG
§ 160 Abs. II StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 2
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SR.2011.00015

 

 

Urteil

 

 

der 2. Kammer

 

 

vom 18. April 2012

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Leana Isler, Gerichtsschreiber
Martin Businger.   

 

 

 

In Sachen

 

 

1.    A, 

 

2.    B, 

 

beide vertreten durch C,

Rekurrierende, 

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,

Rekursgegner, 

 

betreffend
Nachsteuer

(Staats- und Gemeindesteuern 2000−2008),

hat
sich ergeben:

I.  

Die Eheleute A und B sind Eigentümer eines Einfamilienhauses
in D, das in zwei Wohnungen unterteilt ist. Eine Wohnung benutzen sie selber,
während sie die Wohnung im Attikageschoss für Fr. … pro Jahr vermieten.
Weil sie in ihren Steuererklärungen lediglich den Eigenmietwert deklariert hatten,
auferlegte ihnen das kantonale Steueramt am 25. Mai 2011 eine Nachsteuer
(samt Zins) von Fr. … für die Staats- und Gemeindesteuern 2000–2008. Die
hiergegen erhobene Einsprache hiess es am 25. Juli 2011 teilweise gut und
reduzierte die Nachsteuer (samt Zins) auf Fr. ….

II.  

Mit Rekurs vom 30. August 2011 liessen die
Pflichtigen dem Verwaltungsgericht beantragen, der Einspracheentscheid sei
aufzuheben, eventualiter sei die Nachsteuer zu reduzieren.

Das kantonale Steueramt schloss auf Abweisung des
Rekurses. Zudem beantragte es eine Parteientschädigung.

Im Rahmen eines zweiten Schriftenwechsels hielten die
Parteien an ihren Anträgen fest.

Die Kammer erwägt:

1.
 

1.1 Ergibt
sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht
bekannt waren, dass eine Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine
rechtskräftige Einschätzung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder
unvollständige Einschätzung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde
zurückzuführen, wird laut § 160 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997
(StG) die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (Abs. 1).
Hat der Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen, Reingewinn oder Eigenkapital in
seiner Steuererklärung vollständig und genau angegeben und haben die
Steuerbehörden die Bewertung anerkannt, kann keine Nachsteuer erhoben werden,
selbst wenn die Bewertung ungenügend war (Abs. 2).

1.2 Die
Nachsteuererhebung ist, sofern kein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde
vorliegt, nur dann zulässig, wenn der Steuerausfall darauf zurückzuführen ist,
dass der Steuerpflichtige – schuldhaft oder schuldlos – seine in § 133 ff.
StG geregelten Pflichten zu Deklaration und Beweis rechtserheblicher Tatsa­chen
verletzt hat und deswegen von der Steuerbehörde nicht oder ungenügend
eingeschätzt worden ist. Ein Irrtum der Steuerbehörde über den
rechtserheblichen Sachverhalt oder falsche Rechtsanwendung können nicht zu
einer Nachsteuererhebung führen, denn dies ver­stiesse gegen das in Art. 9
der Bundesverfassung vom 18. April 1999 verankerte Gebot von Treu und
Glauben. Für die Erhebung einer Nachsteuer müssen vielmehr neue Tatsachen oder
Beweismittel vorliegen, die das Verhalten des Steuerpflich­tigen als objektiv
gesetzwidrig erscheinen lassen (vgl. VGr, 21. September 2011, StE 2012 B
97.41 Nr. 24, E. 2.2; VGr, 3. März 2004, StE 2005 B 97.41
Nr. 16, E. 2.1, auch zum Folgenden).

1.3 Massgebend
für die Beurteilung der Frage, ob der gesetzwidrige Steuerausfall aufgrund neuer
Tatsachen oder Beweismittel entdeckt worden sei, ist der Aktenstand im
Zeitpunkt der Einschätzung. Tatsachen, die damals aus den Akten nicht
ersichtlich waren, gelten als neu, selbst wenn sie die Steuerbehörde bei
besserer Untersuchung hätte erfahren können. Denn diese braucht sich zwar nicht
auf die Richtigkeit der Steuererklärung oder anderer Angaben des
Steuerpflichtigen zu verlassen, darf es aber in der Regel ohne Verletzung ihrer
Untersuchungspflicht tun. Nur wenn die Behörde einen als erheblich erkennbaren,
aber offensichtlich noch unklaren oder unvollständigen Sachverhalt nicht weiter
geklärt und da­mit ihre Untersuchungspflicht in grober Weise missachtet hat,
sind die betreffenden nach­träglich festgestellten Tatsachen nicht neu
(RB 1994 Nr. 47 = StE 1994 B 97.41 Nr. 7, mit Hinweisen).

2.
 

2.1 Die
Pflichtigen haben in ihrer Steuererklärung 1999 den Eigenmietwert ihres Einfamilienhauses
deklariert, obwohl sie lediglich eine Wohnung selber genutzt und die andere
Wohnung für Fr. … pro Monat vermietet haben. Sie haben indessen darauf
hingewiesen, dass das Haus teilweise vermietet sei. Dieses Vorgehen haben sie
aufgrund einer offenbar falschen telefonischen Auskunft des Steueramts der
Gemeinde D gewählt. In den Steuererklärungen 2000–2002 haben sie wiederum den Eigenmietwert
deklariert, aber auf einen Hinweis bezüglich Teilvermietung der Wohnung
verzichtet. Sie haben stattdessen die Ziffern 180 und 181 der Steuererklärung
(Eigenmietwert und Mietzinsen) mit einer Klammer zusammengefasst. Ab
Steuerperiode 2003 haben sie sich nur noch darauf beschränkt, den Eigenmietwert
zu deklarieren. Zwischen den Parteien ist unbestritten, dass die Pflichtigen
den Mietzins zu Unrecht nicht deklariert haben und sie deshalb in den
streitigen Steuerjahren 2000–2008 zu tief besteuert worden sind. Streitig ist
dagegen, ob bezüglich des nicht deklarierten Mietzinses eine neue Tatsache
vorliegt, die zur Nachbesteuerung berechtigt.

2.2 Vorab ist
festzuhalten, dass die meisten der mit zahlreichen Zitaten versehenen Ausführungen
der Pflichtigen an der Sache vorbeigehen. Es ist unbestritten, dass die Steuerbehörden
in der Steuerperiode 1999 Kenntnis von der Teilvermietung der Liegenschaft hatten,
weshalb eine Nachbesteuerung für das Jahr 1999 bereits aus diesem Grund ausser
Betracht gefallen wäre. Vorliegend geht es indessen nicht um die Steuerperiode
1999, sondern um die darauf folgenden Perioden. So ist die Frage, ob die
Mitarbeiterin des Steueramts D das Telefongespräch hätte protokollieren müssen,
unmassgeblich, weil sich das Gespräch bezüglich der Steuerperiode 1999 ereignet
hat und ein entsprechendes Protokoll somit zu den Steuerakten 1999 gelegt
worden wäre. In den Steuerakten 1999 findet sich der Hinweis auf die
Teilvermietung der Liegenschaft indessen bereits in der Steuererklärung der
Pflichtigen. Weiter zitieren die Pflichtigen eine Literaturstelle, wonach keine
neue Tatsache bezüglich nicht deklarierter Mietzinsen vorliege, wenn die Liegenschaft
bei den Steuerbehörden als "vermietet" registriert sei, ohne
allerdings auch nur zu behaupten, dass es sich mit ihrer Liegenschaft so
verhalten habe. Den Steuerbehörden kann auch nicht vorgeworfen werden, sie
hätten bereits deshalb um die Teilvermietung der streitigen Liegenschaft wissen
müssen, nur weil die Pflichtigen und der Mieter offenbar bekannte Dorfpersönlichkeiten
sind. Zuletzt können sich die Pflichtigen weder bezüglich des Telefongesprächs
noch bezüglich des Umstands, dass die Steuerbehörden die fehlerhafte
Deklaration im Jahr 1999 akzeptiert haben, mangels nicht wieder rückgängig zu
machender Dispositionen auf den Vertrauensschutz berufen. Zu prüfen bleibt
damit, ob die Steuerbehörden im Steuerjahr 2000 und den nachfolgenden Jahren
verpflichtet gewesen wären, die Steuerakten 1999 – die den Hinweis auf die
Teilvermietung der Wohnung enthalten haben – beizuziehen.

2.3
 

2.3.1
Der Steuerpflichtige ist verpflichtet, für jede Steuerperiode das amtliche
Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig auszufüllen,
persönlich zu unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Beilagen fristgemäss
der zuständigen Behörde einzureichen (§ 133 Abs. 2 in Verbindung mit § 49
Abs. 1 StG). Folglich muss der Steuerpflichtige in jeder Steuerperiode
eine vollständige Steuererklärung einreichen, unabhängig davon, ob sich seine
Verhältnisse geändert haben oder nicht. Er kann sich nicht darauf beschränken,
lediglich die Abweichungen zum Vorjahr zu deklarieren, auch wenn die Steuerbehörden
mit den Vorjahresakten imstande wären, die Steuererklärung korrekt zu ergänzen.
Deshalb können sich die Steuerbehörden darauf verlassen, dass die
Steuererklärung der aktuellen Steuerperiode vollständig ist. Sie sind nicht
verpflichtet, in den Akten früherer Steuerperioden nach möglichen relevanten
Tatsachen zu forschen, deren Deklaration der Steuerpflichtige in der aktuellen
Steuererklärung unterlassen hat. Andernfalls wäre das Einschätzungsverfahren
als Massenverfahren nicht innert nützlicher Frist zu bewältigen. Zwar dürfte es
dem Regelfall entsprechen, dass bei der Einschätzung die Steuererklärung des
Vorjahres herangezogen wird; der Vergleich dürfte sich aber lediglich auf den
Vermögensstand zur Ermittlung der Vermögensentwicklung beschränken (vgl. VGr
GR, 13. April 2010, A 09 69, E. 1b). Damit können sich die Steuerbehörden
auf die Überprüfung der Steuererklärung und Beilagen der aktuellen
Steuerperiode beschränken. Aus diesem Grund gelten Tatsachen, die sich aus den
Akten der aktuellen Steuerperiode nicht ergeben, die die Steuerbehörden aber
bei Konsultation der Akten früherer Perioden in Erfahrung hätten bringen
können, als neu (so bereits VGr, 27. Oktober 2010, SR.2010.00011, E. 1.4,
nicht auf www.vgrzh.ch publiziert).

2.3.2
Aufgrund der Verpflichtung, für jede Steuerperiode eine vollständige
Steuererklärung einzureichen, hätten die Pflichtigen auch in den
Steuererklärungen 2000–2008 auf die teilweise Vermietung der Liegenschaft
hinweisen oder zumindest auf die Steuererklärung 1999 verweisen müssen. Die von
ihnen gesetzte, kaum sichtbare Klammer in den Steuererklärungen 2000–2002 hat
diesen Anforderungen nicht genügt. Zwar hätte das kantonale Steueramt bei der
Einschätzung 2000 bei einem detaillierten Vergleich mit der Vorjahresakten
bemerken müssen, dass die Liegenschaft teilweise vermietet ist, doch ist es zu
diesem Vergleich nicht verpflichtet gewesen. Die gegenteilige Auffassung in der
von den Pflichtigen zitierten Literaturstelle (Felix Richner/Walter Frei/Stefan
Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz,
2. A., Zürich 2006, § 160 N. 26 f.) wird damit ausdrücklich
verworfen. Etwas anderes könnte nur dann gelten, wenn es sich aufgrund
besonderer Hinweise oder Verdachtsmomente aufgedrängt hätte, die Vorjahresakten
beizuziehen; das solche im Einschätzungsverfahren 2000 bestanden haben, ist
indessen nicht ersichtlich. Unbehelflich ist auch der Verweis auf einen Entscheid
des Verwaltungsgerichts vom 8. Mai 1985 (StE 1986 B 97.41 Nr. 3). Das
Verwaltungsgericht hat in diesem Entscheid lediglich erwogen, dass die
Steuerbehörden grundsätzlich nicht verpflichtet seien, die Akten weiterer
Steuerpflichtiger beizuziehen – namentlich die Steuerakten einer
Aktiengesellschaft, die vom Steuerpflichtigen beherrscht wird.

2.4 Zusammenfassend
kann den Steuerbehörden nicht vorgeworfen werden, sie hätten in den
Steuerperioden 2000–2008 gewusst oder wissen müssen, dass die Liegenschaft der
Pflichtigen teilweise vermietet gewesen ist. Folglich sind die Voraussetzungen
für eine Nachbesteuerung gegeben.

3.
 

Im Eventualantrag wenden sich die Pflichtigen gegen die
Berechnung der Nachsteuer, weil das kantonale Steueramt nicht nur den nicht
deklarierten Mietzins, sondern überdies den Eigenmietwert des selbstbewohnten
Teils der Wohnung neu berechnet und nachbesteuert hat.

3.1 Gemäss § 21 Abs. 2 StG erlässt der
Regierungsrat die für die durchschnittlich gleichmässige Bemessung des Eigenmietwerts
selbst bewohnter Liegenschaften oder Liegenschaftsteile notwendigen
Dienstanweisungen. Dabei kann eine schematische, formelmässige Bewertung der
Eigenmietwerte vorgesehen werden. Mit der Möglichkeit einer formelmässigen
Bewertung soll verhindert werden, dass jede selbst bewohnte Liegenschaft für
jede Steuerperiode individuell geschätzt werden müsste, was angesichts der grossen Zahl der zu bewertenden Objekte und
der beschränkten personellen Ressourcen der Steuerverwaltung im Kanton Zürich
von vornherein nicht möglich wäre (vgl. VGr, 31. Oktober 1995, StE 1996 A
21.11 Nr. 39 = ZStP 1995, 305 ff., E. 3b). Kommt der
Formelwert auf unter 60 % des Marktmietwerts zu liegen, so ist der
Eigenmietwert auf der verfassungsrechtlich zulässigen Untergrenze von 60 % des
Marktmietwerts festzusetzen (vgl. VGr, 18. November 2009, SB.2009.00033,
E. 2.2, mit Hinweisen).

3.2 Wären die
Pflichtigen ihrer Deklarationspflicht nachgekommen, hätten die Steuerbehörden in
den Einschätzungsverfahren 2000–2008 bemerkt, dass der formelmässig festgelegte
Eigenmietwert in einem offensichtlichen Missverhältnis zum Marktmietwert gestanden
hat. Dementsprechend hätten sie den Eigenmietwert für den selbstbewohnten Teil
praxisgemäss auf 60 % des Marktmietwerts angehoben. Das kantonale
Steueramt hat demnach zu Recht nicht nur die nicht deklarierten Mietzinsen,
sondern auch den zu tief deklarierten Eigenmietwert nachbesteuert.

4.
 

Zusammenfassend liegt mit der Nichtdeklaration des
Mietzinses in den Steuererklärungen 2000–2008 eine neue Tatsache vor, die zur
Nachbesteuerung berechtigt, und hat das kantonale Steueramt die Nachsteuer
korrekt berechnet.

Der Rekurs ist damit vollumfänglich abzuweisen.

5.
 

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den
Rekurrierenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 162
Abs. 3 StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2
des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152
und § 162 Abs. 3 StG). Eine solche ist auch dem kantonalen Steueramt
nicht zuzusprechen, nachdem nicht ersichtlich ist, inwieweit ihm durch das
vorliegende Verfahren besondere Umtriebe entstanden sind.

Demgemäss erkennt die
Kammer:

1.    Der
Rekurs wird abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 7'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    100.--     Zustellkosten,

Fr. 7'100.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden den Rekurrierenden je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer
Haftung für die gesamten Kosten.

4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung an…