# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 3287070e-2ad5-5f9e-a30f-59fc80d8b256
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2014-03-17
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 17.03.2014  SB.2013.00166
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2013-00166_2014-03-17.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2013.00166	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 17.03.2014
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2008
(2. Rechtsgang)

	
Ermessenseinschätzung von Kunden- und Reisespesen

Der in der Erfolgsrechnung ausgewiesene Gewinn wird um die nicht geschäftsmässig begründeten Aufwendungen korrigiert, wie insbesondere offene und verdeckte Gewinnausschüttungen oder geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte (§ 64 Abs. 1 Ziff. 2 lit. e StG). Geschäftsmässig begründet sind Aufwendungen, die objektiv im Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und damit im Interesse des Unternehmensziels getätigt werden (E. 2). Die Pflichtige vermag auch vor Verwaltungsgericht den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit bzw. der Willkür der Ermessenseinschätzung der Kunden- und Reisespesen nicht zu erbringen, konnte sie doch nicht nachweisen, dass die Flüge des Verwaltungsratspräsidenten in alle Welt, teils mit Frau und Kind, oder dessen zahlreichen Restaurantbesuche geschäftsmässig begründet waren (E. 3 - 5). Abweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						AUFWENDUNGEN
ERFOLGSRECHNUNG
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
GESCHÄFTLICHER ZUSAMMENHANG
GESCHÄFTSMÄSSIG BEGRÜNDET
KUNDENSPESEN
LEBENSHALTUNGSKOSTEN
REISESPESEN
SPESEN
UNRICHTIGKEITSNACHWEIS
VERDECKTE GEWINNAUSSCHÜTTUNG
WILLKÜR

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 64 Abs. I StG
§ 64 Abs. I lit. e Ziff. II StG
§ 139 Abs. II StG
§ 140 Abs. II StG
§ 147 Abs. IV StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2013.00166

 

 

 

Urteil

 

 

 

des Einzelrichters

 

 

 

vom 17. März 2014

 

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei, Gerichtsschreiberin
Jsabelle Mayer.

 

 

 

In Sachen

 

 

A AG, 

Beschwerdeführerin,

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich, 

vertreten durch das
kantonale Steueramt, 

Beschwerdegegner,

 

 

betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2008

(2. Rechtsgang),

hat
sich ergeben: 

I.  

A. Die weltweit tätige A AG (nachfolgend: die
Pflichtige) berät Führungskräfte und Unternehmen.
Verwaltungsratspräsident ist B, der zugleich 95 % des Aktienkapitals
besitzt. In der Erfolgsrechnung 2008 wies die Pflichtige – nebst einem
Personalaufwand von Fr. … – Reisespesen von Fr. … und Kundenspesen
von Fr. … aus. Dem Umsatz von Fr. … bzw. dem Bruttogewinn von
Fr. … standen ein Betriebsaufwand von Fr. … sowie weiterer Aufwand
gegenüber, woraus ein steuerbarer Reingewinn von Fr. … resultierte. 

B. Im Rahmen des
Einschätzungsverfahrens für die Staats- und Gemeindesteuern 2008 forderte das
kantonale Steueramt die Pflichtige mit Auflage vom 6. April 2010 und Mahnung
vom 25. November 2010 auf, Kontokopien zu den "Reisespesen bzw.
Kundenspesen pro 2008 und geordnete Originalbelege (Urbelege) mit ersichtlicher
substanziierter geschäftsmässiger Begründung" einzureichen und den geltend
gemachten Aufwand nachzuweisen. Nach durchgeführter Untersuchung wurden die
Reise- und Kundenspesen mit Entscheid vom 3. Januar 2011 nach pflichtgemässem
Ermessen gemäss § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997
(StG) auf Fr. … bzw. Fr. … geschätzt, mit dem Hinweis, mit dieser
Schätzung liege der prozentuale Anteil der Reise- und Kundenspesen im Verhältnis
zum Umsatz bei 13.6 %, was durchaus "im Rahmen unserer
Erfahrungswerte" liege. Der steuerbare Reingewinn für die Staats- und
Gemeindesteuern 2008 wurde schliesslich auf Fr. … (zum Satz von 8 %),
das steuerbare Eigenkapital auf Fr. … (zum Satz von 0.75 ‰)
festgesetzt. Nachdem eine hiergegen gerichtete Einsprache vom kantonalen
Steueramt abgewiesen wurde, hiess das Steuerrekursgericht einen Rekurs im
1. Rechtsgang teilweise gut und wies die Sache zur Neuentscheidung an das
kantonale Steueramt zurück. Das Verwaltungsgericht wies eine dagegen erhobene
Beschwerde des kantonalen Steueramts mit Entscheid vom 18. April 2012
(SB.2011.00138) ab, soweit es darauf eintrat. Dabei erwog es, dass sich weder
Auflage noch Mahnung des kantonalen Steueramts als gesetzes- noch
verfassungswidrig erwiesen hätten. Hingegen habe das kantonale Steueramt das
rechtliche Gehör der Pflichtigen verletzt, indem es unterlassen habe, die
Pflichtige über die Grundlagen der herangezogenen "Erfahrungswerte"
näher in Kenntnis zu setzen, obwohl jene dies explizit verlangt habe.

C. Das
kantonale Steueramt erliess daraufhin am 20. Juli 2012 einen neuen
Einschätzungsentscheid, worin es die Steuerfaktoren auf Fr. … (steuerbarer
Reingewinn, zum Satz von 8 %) und Fr. … (steuerbares Eigenkapital,
zum Satz von 0.75 ‰) festsetzte. Auch gegen diese Einschätzung erhob die
Pflichtige Einsprache, welche mit Entscheid des kantonalen Steueramts vom
7. August 2013 abgewiesen wurde. 

II.  

Den im 2. Rechtsgang erhobenen
Rekurs der Pflichtigen wies das Steuerrekursgericht
mit Entscheid vom 15. November 2013 ab.

III.
 

Mit Beschwerde vom 30. Dezember 2013
beantragte die Pflichtige sinngemäss, der Entscheid des Steuerrekursgerichts
sei aufzuheben und sie sei für die Staats- und Gemeindesteuern 2008 mit einem
steuerbaren Reingewinn von Fr. … einzuschätzen. Ferner verlangte sie, dass
ihr im Rahmen dieses Verfahrens Kostenfreiheit zu gewähren sei.

Während das Steuerrekursgericht auf
Vernehmlassung verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der
Beschwerde.

Der Einzelrichter erwägt:

1.
 

1.1
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht
können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich
Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder
unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht
werden.

1.2 Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine
Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu
setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich
auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf
Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999
Nr. 147). 

1.3
Die Beschwerdeschrift muss einen Antrag und eine
Begründung enthalten (§ 147 Abs. 4 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG). Aus der Beschwerdebegründung hat hervorzugehen, welche
Rechtsverletzungen im Sinn von § 153 Abs. 3 StG geltend gemacht
werden. Die Pflicht des Verwaltungsgerichts zur Rechtsanwendung von Amtes wegen
wird somit durch das Rügeprinzip eingeschränkt; das Gericht ist nicht gehalten,
von sich aus nach Mängeln zu forschen, welche in der Beschwerde nicht geltend
gemacht worden sind (vgl. RB 1982 Nr. 5). Es ist einzig verpflichtet,
offensichtliche, d. h. ins Auge springende Rechtsverletzungen
von Amtes wegen ohne entsprechende Rüge zu beheben (RB 1999 Nr. 148).

2.
 

2.1
Der steuerbare Reingewinn einer
Kapitalgesellschaft setzt sich gemäss § 64 Abs. 1 StG aus dem Saldo
der Erfolgsrechnung, unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahres
(Ziff. 1), und allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung
ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses zusammen, die nicht zur Deckung
von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (Ziff. 2), wie
insbesondere offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig
nicht begründete Zuwendungen an Dritte (lit. e).

Geschäftsmässig begründet sind
Aufwendungen, die objektiv im Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und
damit im Interesse des Unternehmensziels getätigt werden (vgl. Stephan
Kuhn/Peter Brülisauer, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel
2002, Art. 24 StHG N 57 ff.).

2.2 Um die Beurteilung der geschäftsmässigen Begründetheit von geltend
gemachten Aufwendungen – mithin der allfällig damit verbundenen verdeckten
Gewinnaus­schüt­tungen – zu ermöglichen, ist die steuerpflichtige
Kapitalgesellschaft kraft der sie treffenden gesetzlichen Obliegenheiten
gehalten, an der Abklärung der behaupteten Tatsachen mitzu­wirken. Gemäss
§ 135 Abs. 1 StG muss sie alles tun, um eine vollständige und
richtige Einschätzung zu ermöglichen. Insbesondere hat sie auf Verlangen der
Steuerbehörde mündlich oder schriftlich Auskunft zu erteilen und
Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den
Geschäftsverkehr vorzulegen oder deren Einsichtnahme an Ort und Stelle zu dulden
(§ 135 Abs. 2 und § 132 Abs. 2 StG).

2.3 Hat die steuerpflichtige Gesellschaft trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren
mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt das
kantonale Steueramt die Einschätzung gestützt auf § 139 Abs. 2 StG
nach pflichtgemässem Ermessen vor.

2.4
Die Beweislosigkeit, die sich einstellt, wenn die Steuerpflichtige ihre Mitwirkungspflicht
hinsichtlich steueraufhebender oder -mindernder Tatsachen – z. B. bei
einem von ihr geltend gemachten Abzug – nicht erfüllt,
führt in der Regel nicht zu einer Ermessenseinschätzung im Sinn von § 139 Abs. 2 StG. Vielmehr ist
diesfalls aufgrund der allgemeinen Beweislastregel (vgl. BGr, 23. Februar 1993, ASA 62 [1993/94],
S. 720 E. 5b; BGE 121 II 257 E. 4c/aa) zu Ungunsten der für derartige Tatsachen beweisbelasteten Steuerpflichtigen
anzunehmen, die behaupteten Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht, und
gestützt darauf der in Frage stehende Abzug nicht zu berücksichtigen (vgl. etwa
BGE 92 I 393 = ASA 36 [1967/68], S. 192 und BGr, 10. Juli 1977, ASA 46 [1977/78], S. 512). Unter bestimmten
Voraussetzungen ist allerdings ausnahmsweise eine Schätzung nach
pflichtgemässem Ermessen auch bezüglich steueraufhebender und -mindernder
Tatsachen zu treffen, dann nämlich, wenn der
Steuerpflichtigen die gehörige Mitwirkung an der Ermittlung dieser Tatsachen
aus Gründen, die sie nicht zu vertreten hat, unmöglich
oder unzumutbar ist (vgl. RB 1975 Nr. 54).
Gleich verhält es sich, wenn das Bestehen eines Abzugs erwiesen ist, z. B.
feststeht, dass der Steuerpflichtigen Gewinnungskosten
erwachsen sind, aber deren Höhe ungewiss ist. In einem solchen Fall wäre es
sachwidrig und damit willkürlich, den Abzug nicht zu berücksichtigen; vielmehr
muss dessen Höhe nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt werden (vgl. Martin
Zweifel in: derselbe/Athanas [Hrsg.], Art. 46 StHG N. 30).

3.
 

Bereits im 1. Rechtsgang vor Verwaltungsgericht
(SB.2011.00138, E. 3.3) wurde festgestellt, dass Auflage und Mahnung durch
das kantonale Steueramt – mangels Nachweises der geschäftsmässigen
Begründetheit der verbuchten Kunden- und Reisespesen durch die Pflichtige – zu
Recht ergingen: Zwar reichte die Pflichtige im Einschätzungsverfahren eine taggenaue
Auflistung, inkl. Belege über Auslagen im Bereich öffentlicher Verkehr bzw.
Flugtickets, Automiete, Unterkunft und Verpflegung sowie eine Übersicht über
die Zahlungseingänge auf das Firmenkonto ein. Auf den eingereichten Belegen
waren jeweils handschriftlich einzelne Stichworte vermerkt, wie "Middle
East", "Kunden- und Mitarbeiterkontakt", "Investigation
Abklärungen Projekt", "Projekt C" oder "Mitarbeiter",
die Aufschluss über das betreffende Geschäft geben sollten. Indessen war aus
diesen handschriftlichen Hinweisen ein geschäftlicher Zusammenhang bei Weitem
nicht ersichtlich, zumal eine Vielzahl der Belege auf private Lebenshaltungskosten
hindeuteten: So etwa Tickets zum Lucerne Festival oder die mit "Projekt
Akquisition Mitarbeiterkontakt" bezeichnete Flugbestätigung nach Phuket
für B, begleitet von seiner Ehefrau und seinem Kind, sowie diverse
Spa-Treatments im E Resort in F oder im G Resort (mit dem Vermerk "C").
Da die geschäftliche Begründetheit auch im 2. Rechtsgang über weite Teile im
Dunkeln blieb, durfte das kantonale Steueramt – ohne weitere Untersuchungen
durchführen zu müssen – die Pflichtige hinsichtlich der Reise- und Kundenspesen
nach pflichtgemässem Ermessen gemäss § 139 Abs. 2 StG einschätzen.
Das Vorbringen der Pflichtigen, wonach der Geschäftszweck ohne Weiteres aus dem
Belegzweck hervorgehe, erweist sich dabei als unbehelflich. Denn aus den
Belegen allein geht weder Art, Motiv, noch Rechtsgrund der Auslagen hervor
(vgl. VGr, 20. Februar 2013, SB.2012.00124, E. 2.3). Von ihrer Obliegenheit,
zumindest in Grundzügen die geschäftliche Veranlassung für die Spesen preiszugeben,
wird die Pflichtigen auch nicht durch den blossen Hinweis befreit, sämtliche "Aufträge
[würden] unter Einhaltung höchster Vertraulichkeit ausgeführt " und es sei
ihr in der Regel seitens der Auftraggeber vertraglich bzw. aus
Datenschutzgründen untersagt, Namen und Sachverhalte zu benennen.

4.
 

4.1
Ist eine Ermessenseinschätzung zu Recht ergangen,
so kann sie gemäss § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen
offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Die Steuerpflichtige hat den
Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit im Einspracheverfahren, spätestens
aber im Rekursverfahren zu erbringen, und zwar dadurch, dass sie innerhalb der
Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur
Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche
substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel
beibringt oder zumindest anbietet (vgl. RB 1999 Nr. 150). Nur unter
diesen formellen Voraussetzungen wird die Steuerpflichtige überhaupt zur
Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- bzw.
Rekursbehörde zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt
der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die
Ermessenseinschätzung als solche bestehen bleibt. 

4.2 Im
2. Rechtsgang reichte die Pflichtige im Einspracheverfahren einen
Bundesordner zu den Akten, eine Vielzahl von Rechnungen enthaltend, die sie an
ihre Auftraggeber stellte. Aus den Rechnungen, gekennzeichnet mit dem
"Codenamen" des jeweiligen Projekts, ist ersichtlich, dass den Kunden
jeweils auch die Spesen berechnet wurden. Ein direkter Zusammenhang der
verrechneten Spesen mit den im 1. Rechtsgang eingereichten Hotelabrechnungen,
Flugtickets, etc. wurde aber durch blosses Einreichen der Kundenabrechnungen
nicht hergestellt, indem es unterlassen wurde, die Spesenbelege spezifisch
einem einzelnen, genau bezeichneten Geschäft zuzuordnen. Gleiches gilt für die
zwei – im Rekursverfahren nachgereichten – Bundesordner mit unzähligen
Quittungen von Restaurantkonsumationen, Taxirechnungen, weiteren Hotelrechnungen
und Flugbestätigungen. 

Dass es den geltend gemachten Spesen an einem geschäftlichen
Bezug fehlte, ergab auch die stichprobenweise Prüfung der Belege durch das
Steuerrekursgericht: Anhand der Stichproben war ersichtlich, dass der
Verwaltungsratspräsident der Pflichtigen etliche Male die Confiserie Sprüngli
frequentierte sowie Einkäufe bei Blumen Krämer oder Lebensmittelgeschäften über
die Firma abrechnete. Am Stärksten ins Gewicht fielen aber die kostspieligen
Aufenthalte in Destinationen in aller Welt, inkl. Übernachtung in Luxushotels,
teils mit Frau und Kind. Damit blieb die Pflichtige auch im
Rechtsmittelverfahren den Nachweis schuldig, den geschäftlichen Charakter der
verbuchten Spesen darzulegen. Indem die Pflichtige die versäumten
Verfahrenspflichten nicht erfüllte, vermochte sie auch den Nachweis der
offensichtlichen Unrichtigkeit der angefochtenen Ermessenseinschätzung nicht zu
erbringen. 

5.
 

5.1
Scheitert der Unrichtigkeitsnachweis, kann das
Verwaltungsgericht die Ermessenseinschätzung nur in Bezug auf ihre Höhe mit
einer auf Willkür beschränkten Kognition überprüfen (RB 1994 Nr. 45
E. 1). Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten
als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (RB 1963
Nr. 62). 

5.2
Das kantonale Steueramt hat im Einspracheentscheid sämtliche Auslagen der
Pflichtigen in einer Tabelle zusammengetragen und bei jeder Ausgabe einen
Vermerk hinzugefügt, ob Angaben zum Geschäftszweck oder Mandat erfolgt sind
oder nicht. Dabei gelangte es in einem ersten Schritt zum Schluss, dass bei
insgesamt Fr. … die geschäftsmässige Begründetheit fehle, bei einem
Gesamtbetrag von Fr. … die geschäftsmässige Begründetheit hingegen zu
bejahen sei. In einem weiteren Schritt wurden die abzugsfähigen Kosten auf
einen Betrag von Fr. … aufgerundet. Diese Schätzung hat das
Steuerrekursgericht eingehend auf ihre Plausibilität hin geprüft. Indem sich die
Pflichtige darauf beschränkte, eine gegenüber der Rekursschrift nur geringfügig
modifizierte Beschwerdeschrift einzureichen, ohne sich mit den ausführlichen
Erwägungen des Steuerrekursgerichts auseinanderzusetzten, ist auch nicht
ersichtlich, inwiefern die Schätzung geradezu unmöglich oder sachlich nicht
begründbar sein soll. Im Übrigen ergeben sich auch aus den Akten keinerlei
Anhaltspunkte für eine willkürliche Schätzung. 

Die Beschwerde ist damit vollumfänglich abzuweisen. 

6.
 

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten
der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG). Besondere Verhältnisse im Sinn von § 151 Abs. 3 in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG, die es rechtfertigen würden, von
einer Kostenauflage abzusehen, sind vorliegend nicht ersichtlich. Parteientschädigungen
wurden nicht verlangt (vgl. RB 1985 Nr. 5; RB 1968 Nr. 4).

Demgemäss erkennt der
Einzelrichter:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 1'200.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    120.--     Zustellkosten,

Fr. 1'320.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

5.    Mitteilung an:…