# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 8cf1a220-0434-51a3-b593-d553efdcf423
**Source:** Graubünden (GR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 
**Language:** de
**Title:** Graubünden Verwaltungsgericht Praxis des Verwaltungsgerichts (PVG) 00.00.0000 PVG 2008 17
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GR_Gerichte/GR_VG_006_PVG-2008-17_0000-00-00.pdf

## Full Text

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Quellensteuer. Steuerpflicht für Naturaleinkünfte.
– Hat ein ausländischer Arbeitnehmer neben der Arbeits- 

stätte keinen zweiten Aufenthaltsort in der Schweiz, 
fallen also Arbeits- und Aufenthaltsort zusammen, un- 
terliegen die ihm vom Arbeitgeber ausgerichteten Ein- 
künfte für Verpflegung und Unterkunft der Quellensteu- 
erpflicht.

Imposta alla fonte. Obbligo fiscale per entrate in natura.
– Se un lavoratore straniero non ha, accanto al posto di la- 

voro, alcun secondo luogo di dimora in Svizzera, e quindi 
luogo di lavoro e di dimora sono identici, le entrate per vitto 
e alloggio fornitegli dal datore di lavoro sot- tostanno 
all’imposta alla fonte.

Erwägungen:
1. Anfechtungsobjekt bildet der Einspracheentscheid vom

2. April 2008, in welchem die Beschwerdegegnerin die der Veran- 
lagungsverfügung zugrunde liegende Auffassung, dass die vom 
Arbeitgeber an die speziell im Tunnelbau tätigen ausländischen 
Arbeitnehmer (Bewilligungen B oder L) ausgerichteten Zahlungen 
für Naturalleistungen (Kantinenessen, Unterkunft) der Quellen- 
steuer unterlägen, ebenso wie  die  verfügten  Nachsteuern  von 
Fr. 123 874.– für die Steuerjahre 2002–2004 bestätigt hat. Streitig 
und zu prüfen ist, ob die umschriebenen Zahlungen, welche die 
Beschwerdeführerin ihren Arbeitnehmern aufgrund von Verein- 
barungen im Landesmantelvertrag für das Bauhauptgewerbe aus- 
gerichtet hat, als steuerfreier Auslagenersatz i.S. von Art. 327a OR 
oder als der Quellensteuer unterliegender  Lohnbestandteil  i.S. 
von Art. 84 Abs. 2 und 3 DBG zu qualifizieren sind.

2. a) Der Besteuerung an der Quelle unterliegen ausländi- 
sche Arbeitnehmer ohne fremdenpolizeiliche Niederlassungs- 
bewilligung, die im Kanton steuerrechtlichen Wohnsitz oder 
Aufenthalt haben, für ihre Einkünfte aus unselbständiger Erwerbs- 
tätigkeit sowie für jedes Ersatzeinkommen (Art. 98 Abs. 1 lit. a StG, 
Art. 83 Abs. 1 DBG). Steuerrechtlichen Aufenthalt hat eine Person, 
wenn sie im Kanton während mindestens 30 Tagen verweilt und in 
der Schweiz eine Erwerbstätigkeit ausübt (Art. 6 Abs. 3 lit. a StG, 
Art. 3 Abs. 3 lit. a DBG).

b) Naturaleinkünfte sind sowohl bei den ordentlichen 
Steuern (Art. 16 Abs. 2 StG, Art. 16 Abs. 2 DBG) als auch bei der 
Quellensteuer grundsätzlich steuerpflichtig. Zu den steuerbaren

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Naturaleinkünften zählen insbesondere Unterkunft und Verpfle- 
gung (Art. 99 Abs. 1 StG, Art. 84 Abs. 2 DBG). Nicht steuerpflichtig 
bzw. entsprechend abzugsfähig als Berufsunkosten sind demge- 
genüber die notwendigen Kosten für die Fahrten zwischen Wohn- 
und Arbeitsstätte sowie die notwendigen Mehrkosten für Verpfle- 
gung und Unterkunft ausserhalb der Wohnstätte (Art. 31 Abs. 1 lit. a 
und b StG, Art. 26 Abs. 1 lit. a und b DBG). Eigentlicher Auslagener- 
satz im Sinne von Art. 327a OR wird nicht zu den steuerbaren Ein- 
künften gerechnet (P. Locher, Kommentar zum DBG, 1. A., II. Teil, N 
4 zu DBG 84). Art. 327a Abs. 1 OR bestimmt, dass der Arbeitgeber 
dem Arbeitnehmer alle durch die Ausführung der Arbeit notwen- 
digen Auslagen zu ersetzen hat; bei Arbeit an auswärtigen Orten 
insbesondere die für den Unterhalt erforderlichen Aufwendungen. 
Als ersatzpflichtige Auslagen gelten persönliche  Aufwendungen 
für Verpflegung, Unterkunft oder Fahrt zur Arbeitsstelle jedoch nur 
dann, wenn der Arbeitgeber den Arbeitnehmer an auswärtigen Or- 
ten einsetzt (Handelsreisender, Baugewerbe). Mit anderen Worten 
gesagt, werden Auslagen, welche der Arbeitgeber an den Arbeit- 
nehmer als Abgeltung von notwendigen Auslagen am auswärti- 
gen Arbeitsort ersetzt, nicht zu den steuerbaren Naturaleinkünften 
gezählt. Als «auswärtiger Ort» ist dabei ein Ort gemeint, welcher 
weder dem Wohnort des Arbeitnehmers noch der Betriebsstätte 
des Arbeitgebers entspricht. Von einem Arbeitsort auswärts kann – 
wie im Übrigen auch dem von der Beschwerdeführerin eingehol- 
ten Gutachten entnommen werden kann – nur dann gesprochen 
werden, wenn «die Baracke, z.B. bei lange dauerndenTunnelarbei- 
ten den einzigen Aufenthaltsort in der Schweiz darstellt (Streiff, Ar- 
beitsvertrag, Praxiskommentar zu Art. 319 – 362  OR,  N  2  zu 
Art. 327a OR). Ebenso hält Rehbinder im Berner Kommentar (N 5 
zu Art. 327a OR) fest, dass «kein auswärtiger Arbeitsort vorliege, 
wenn der Arbeitnehmer neben der Arbeitsstätte keinen zweiten 
Aufenthaltsort oder Wohnsitz für sich oder seine Familie hat, z.B. 
beim Einsatz von Gastarbeitern beim Kraftwerkbau».

c) Im Lichte des oben Ausgeführten ergibt sich, dass die 
Auffassung der Vorinstanz rechtens ist. Zur Beurteilung steht die 
Besteuerung von quellensteuerpflichtigen ausländischen Arbeit- 
nehmern, welche über eine Bewilligung B oder L (keine Grenzgän- 
gerbewilligung G) verfügen, im streitbestimmenden Zeitraum in 
den Containerunterkünften bei den (Tunnel-)Baustellen wohnten 
und in den diesen angegliederten Kantinen verpflegt wurden. Fest 
steht, dass sie bei den jeweiligen Baustellen-Gemeinden gemeldet 
waren und dass mit diesen Gemeinden die Quellensteuer abge-

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rechnet worden ist. Die Akten und die Vorbringen der Parteien be- 
stätigen ferner, dass die Arbeitnehmer abgesehen von ihren Con- 
tainerunterkünften weder über eine eigene private Wohnung in 
der Schweiz noch über eine Unterkunft bei der Betriebsstätte des 
Arbeitgebers verfügten. Entsprechend konnte sie dieser auch  
nicht an einem auswärtigen Arbeitsort einsetzen. Hält man sich 
dies vor Augen, erhellt, dass ihnen hinsichtlich der sich im vorlie- 
genden Verfahren stellenden Fragen gar keine steuerrechtlich rele- 
vanten, anderweitigen Unterbringungskosten erwachsen sein 
konnten, welche ihnen zu ersetzen waren, da Arbeitsort und Auf- 
enthaltsort zusammenfallen.

d) Wie die Vorinstanz zutreffend ausgeführt hat, werden 
Mehrkosten für auswärtige Verpflegung nur dann gewährt, wenn 
die Entfernung zwischen Wohn- und Arbeitsplatz oder die zu kurze 
Pause die eigene Verpflegung mit einer Hauptmahlzeit nicht zu- 
lässt (B. Knüsel,  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht 
lI 2a, Basel 2000, N 19 zu DBG 26). Aufgrund des Zusammenfallens 
von Arbeits- und Aufenthaltsort und des Umstandes, dass die aus- 
ländischen Arbeitnehmer an diesem Ort in einer der jeweiligen 
Baustelle angegliederten Kantine verpflegt wurden, durften die 
Leistungen nicht als Auslagenersatz i.S. von Art. 327a OR, sondern 
mussten als steuerpflichtiger Naturallohn i.S. von Art. 16 Abs. 2 i.V. 
mit Art. 84 Abs. 3 DBG qualifiziert werden.

e)Was die Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang 
zur Stützung ihrer Auffassung noch vorbringt, vermag daran 
nichts zu ändern. Insbesondere kann es für die Frage der Zuläs- 
sigkeit der Besteuerung nicht massgebend sein, dass die Sozial- 
partner den Auslagenersatz gemäss Art. 60 und 12 Abs. 2 Ziff. 2.2 
(Vollversetzung) LMV keiner Besteuerung unterstellen wollten. 
Insbesondere ist es den Tarifparteien mangels einer entsprechen- 
den Delegationsnorm im öffentlichen Recht auch nicht möglich, 
mittels einer Tarifvereinbarung festzulegen, welche Leistungen 
steuerrechtlich Lohnbestandteil und welche Auslagenersatz dar- 
stellen würden; der Bezeichnung «Auslagenersatz» im LMV 
kommt mithin steuerrechtlich keine entscheidrelevante Bedeu- 
tung zu. Dass sodann auch keine sachlichen Gründe ersichtlich 
sind, weshalb die streitigen Naturalauslagen zumindest bei Unter- 
tagearbeiten von einer Besteuerung ausgenommen werden soll- 
ten, kommt hinzu.

f) Aufgrund des Zusammenfallens von Arbeits- und Auf- 
enthaltsort erweist sich der Einwand der Beschwerdeführerin, die 
Mehrkosten für auswärtige Verpflegung und Fahrkosten seien –

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insbesondere für den Kanton – im Quellensteuertarif völlig un- 
genügend berücksichtigt, als bereits im Ansatz falsch. Wie bereits 
oben ausgeführt, erwachsen den ausländischen Arbeitnehmern 
gar keine Mehrkosten für auswärtige Verpflegung oder Fahrkos- 
ten. Von weiteren Darlegungen hierzu kann daher abgesehen wer- 
den.

g) Soweit die Beschwerdeführerin unter Berufung auf 
einen Entscheid des Bundesgerichts (ASA 67 S. 551) geltend 
macht, dass die fraglichen Arbeitnehmer ihren steuerrechtlichen 
Wohnsitz und den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen im Ausland 
hätten, in der Schweiz gleichsam nur Wochenaufenthalter seien, 
weshalb sie die hier anfallenden Mehrkosten für auswärtige Ver- 
pflegung und Fahrkosten abziehen könnten, kann ihr ebenfalls 
nicht geholfen werden. Dies bereits deshalb, weil das Steuerdo- 
mizil von Unselbständigerwerbenden grundsätzlich am Arbeitsort, 
von dem aus sie für längere oder unbestimmte Zeit der täglichen 
Erwerbstätigkeit nachgehen, liegt (BGE 125 1 56 E. 2b; 123 1 289
E. 2b, mit Hinweisen). Eine Ausnahme besteht nach ständiger 
Rechtsprechung für verheiratete Steuerpflichtige, die täglich oder 
an den Wochenenden regelmässig zu ihrer Familie zurückkehren 
(sogenannte Wochenaufenthalter). Die durch persönliche und fa- 
miliäre Bande begründeten Beziehungen werden für stärker er- 
achtet als jene zum Arbeitsort (vgl. Urteil vom 20. Januar 1994 in: 
ASA 63  S. 839  E. 2b;  P. Locher,  Die  Praxis  der Bundessteuern,
III. Teil: Doppelbesteuerung, § 3, 1 B, 2a Nrn, 1–3, 5, 9–12, 14, 16, 18, 
und dort erwähnte Praxis; VGUA 05 77). Die vorliegend interessie- 
renden ausländischen Arbeitnehmer sind nicht als (internationale) 
Wochenaufenthalter zu qualifizieren, weil sie bereits aufgrund der 
grossen räumlichen Distanz (Spanien, Portugal), aber auch auf- 
grund der Arbeitseinsätze nicht im verlangten Umfang «regelmäs- 
sig» zu ihren Familien zurückkehren. Letzteres gilt grundsätzlich 
auch für Arbeitnehmer aus den umliegenden Ländern. Fehlt es 
aber an den von der Rechtsprechung zur Begründung des Wo- 
chenaufenthalterstatus verlangten Voraussetzungen und können 
diese aufgrund der Vorbringen der Beschwerdeführerin und der 
Aktenlage vorliegend ausgeschlossen werden, erweist sich die 
streitige Nachbesteuerung auch aus dieser Sicht betrachtet als 
geboten und sachlich vertretbar. Der Umstand, dass den Arbeit- 
nehmern aufgrund der weit entfernten Wohnsitze im Ausland 
höhere Fahrkosten entstehen würden, ist ohne Belang.

h) Ebensowenig kann aus dem Umstand, dass die auslän- 
dischen Arbeitnehmer gleichsam unfreiwillig und entwurzelt von

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ihrer Heimat arbeiten müssten, währenddem sich ihr wahrer 
Wohnsitz und Lebensmittelpunkt in einem Drittstaat befände, eine 
Befreiung von der Steuerpflicht für die streitigen Zahlungen abge- 
leitet werden.

i) Unbehilflich ist schliesslich der Einwand, dass die strei- 
tige Besteuerung im Widerspruch zur Praxis der AHV-Ausgleichs- 
kassen stehe, welche den Auslagenersatz für Vollversetzung nicht 
als massgebenden Lohn qualifizieren würden. Hält man sich vor 
Augen, dass z.B. gemäss Art. 84 Abs. 3 DBG die Bewertung von 
Naturalleistungen lediglich «in der Regel» nach den Grundsätzen 
der eidgenössischen AHV zu erfolgen hat, erhellt ohne weiteres, 
dass den Steuerbehörden ein grosser Ermessens- und Beurtei- 
lungsspielraum bei der streitigen Bewertung zusteht. Dass dieser 
vorliegend mit den streitigen Veranlagungen überschritten bzw. 
dass die Unterstellung unter die Quellensteuer trotz anders aus- 
geübter Praxis der Sozialversicherer gar willkürlich sein könnte, ist 
angesichts des oben ausführlich Dargelegten nicht ersichtlich. – 
Die Beschwerde erweist sich somit als vollumfänglich unbegrün- 
det und ist daher abzuweisen.
A 08 24 Urteil vom 19. August 2008