# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** c9a270eb-0c39-594d-9332-40b3896ae4ad
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2010-06-03
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 03.06.2010 A-6055/2007
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-6055-2007_2010-06-03.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-6055/2007 und A-6056/2007
{T 0/2}

U r t e i l  v o m  3 .  J u n i  2 0 1 0

Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Markus Metz, 
Richter Daniel de Vries Reilingh, 
Gerichtsschreiberin Susanne Raas.

X._______, ...,
vertreten durch Y._______ AG, ...,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 
3003 Bern,
Vorinstanz.

aMWSTV (1. Quartal 1998 bis 4. Quartal 2000);
aMWSTG (1. Quartal 2001 bis 3. Quartal 2003)

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Besetzung

Parteien

Gegenstand

A-6055/2007 und A-6056/2007

Sachverhalt:

A.
Die X._______ (nachfolgend: Steuerpflichtige, Beschwerdeführerin) ist 
seit  dem  1. Januar  2001  im  Register  der  mehrwertsteuerpflichtigen 
Personen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetra-
gen, nachdem sie auf dieses Datum hin sämtliche X._______ Regio-
nalgenossenschaften,  welche  ihrerseits  bis  Ende  2000  im  Register 
eingetragen waren, durch Fusion übernommen hatte.

B.
In den Jahren 2003 und 2004 führte die ESTV bei der Steuerpflichti-
gen eine Kontrolle betreffend Mehrwertsteuer durch. Daraus resultier-
ten  unter  anderem  die  Ergänzungsabrechnungen  (EA)  Nr. ...  vom 
13. Mai 2004 und Nr. ... vom gleichen Datum. In ersterer forderte die 
ESTV von der  Steuerpflichtigen für  die Zeit  vom 1. Januar  1998 bis 
31. Dezember 2000 eine Mehrwertsteuer von insgesamt Fr. ... zuzüg-
lich  Verzugszins  von  5%  seit  31. Dezember  1999  (mittlerer  Verfall) 
nach, in letzterer für die Zeit  vom 1. Januar 2001 bis 30. September 
2003  insgesamt  Fr. ...  ebenfalls  zuzüglich  Verzugszins  von  5%  seit 
31. Oktober 2002 (mittlerer Verfall). Sie begründete diese Nachforde-
rung bezüglich der Produktegruppe „Rätselhefte“  in  einem vom glei -
chen Tag datierten Schreiben damit, Kreuzworträtselhefte seien immer 
zum normalen Satz steuerbar.

C.
Mit  Schreiben vom 9. Juni  2004 teilte  die Steuerpflichtige der ESTV 
mit, sie bezahle die in der Ergänzungsabrechnung erhobene Steuer-
forderung unter dem Vorbehalt, dass Teile der oder die gesamten Er-
gänzungsabrechnungen nach eingehender Prüfung bestritten würden. 
Am 14. Juni  2004  wurde  der  entsprechende  Betrag  dem Konto  der 
Steuerpflichtigen  belastet.  Nachdem die  ESTV ihr  eine  Frist  gesetzt 
hatte,  bestätigte  die  Steuerpflichtige  mit  Schreiben  vom 30. August 
2004 den generellen Vorbehalt in einer provisorischen Stellungnahme. 
Mit Schreiben vom 29. Oktober 2004 nahm die Steuerpflichtige durch 
ihre Vertreterin unter anderem zur Position „Rätselhefte“ Stellung. Sie 
erklärte, für diese sei die Anwendung des reduzierten Mehrwertsteuer-
satzes „durchaus vertretbar“. Sie fielen möglicherweise unter die Kate-
gorie der Bücher ohne Reklamecharakter gemäss Art.  36 Abs. 1 Bst. a 
Ziff. 9  des  Bundesgesetzes  vom 2. September  1999  über  die  Mehr-

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wertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) und seien zum reduzierten Satz 
zu versteuern. 

D.
In der Folge fanden verschiedene Gespräche sowie Schriftenwechsel 
zwischen Vertretern der Steuerpflichtigen und der ESTV statt. In meh-
reren Punkten konnte so eine Einigung erzielt werden, nicht jedoch in 
Bezug auf die „Rätselhefte“. Die Steuerpflichtige verlangte daher mit 
Schreiben vom 17. Februar 2005, vom 28. April 2006 und vom 26. Ja-
nuar  2007  einsprachefähige  Entscheide  in  Anwendung  von  Art.  63 
Abs. 1  Bst. c  aMWSTG. Im  letzten  Schreiben  wünschte  die  Steuer-
pflichtige einsprachefähige Entscheide, welche nicht eine Ergänzungs-
abrechnung, sondern eine Produktegruppe zum Inhalt haben sollten.

E.
E.a Einen solchen fällte die ESTV am 8. Februar 2007 betreffend die 
EA Nr. ... vom 13. Mai 2004 explizit beschränkt auf die Produktegruppe 
„Rätselhefte“. Sie bestätigte die diesbezügliche Nachforderung für das 
1. Quartal  1998  bis  zum  4. Quartal  2000  von  Fr. ...  zuzüglich  5% 
Verzugszins seit 31. Dezember 1999 (mittlerer Verfall) mit der Begrün-
dung,  die  von  der  Steuerpflichtigen  verkauften  „Rätselhefte“  fielen 
nicht unter Art. 27 Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 9. Lemma der Verordnung vom 
22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (aMWSTV, AS 1994 1464) und 
könnten  deshalb  nicht  zum reduzierten  Satz  besteuert  werden.  Die 
ESTV habe die unter dem Recht der Warenumsatzsteuer entwickelte 
Praxis  des  Bundesgerichts  übernommen. Erfülle  ein  Druckerzeugnis 
die  formellen  Voraussetzungen  für  eine  Zeitschrift,  bleibe  es  eine 
solche.  Die  Ausführungen  der  Steuerpflichtigen  zu  Büchern  gingen 
daher fehl. Bei Büchern sei ausserdem zusätzlich zu berücksichtigen, 
ob sie nach einmaliger Verwendung bereits verbraucht seien.

E.b Ebenfalls am 8. Februar 2007 fällte die ESTV einen gleich gela-
gerten Entscheid betreffend die EA Nr. ... vom 13. Mai 2004. Auch hier 
wurde der Entscheid auf die Produktegruppe „Rätselhefte“ beschränkt. 
In  Bestätigung  der  Nachforderung  für  das  1. Quartal  2001  bis  zum 
3. Quartal  2003  verlangte  sie  Fr. ...  zuzüglich  5%  Verzugszins  seit 
31. Oktober  2002  (mittlerer  Verfall).  Die  Begründung  bezog  sich  auf 
das nunmehr anwendbare Recht – mithin Art. 36 Abs. 1 Bst. a Ziff. 9 
aMWSTG  –  war  aber  ansonsten  gleich  gelagert  wie  der  soeben 
genannte Entscheid (siehe zuvor Sachverhalt E.a).

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F.
Die  Steuerpflichtige  erhob  am 12. März  2007  je  einzeln  Einsprache 
gegen die Entscheide der ESTV vom 8. Februar 2007. Sie brachte in 
beiden Einsprachen im Wesentlichen vor, die von ihr verkauften „Rät-
selhefte“  erfüllten  die  Voraussetzungen,  welche  das  Eidgenössische 
Finanzdepartement (EFD) bzw. der Bundesrat für die zum reduzierten 
Satz  steuerbare  Druckerzeugnisse  aufgestellt  habe. Sie  wies  darauf 
hin, dass die „Rätselhefte“ die formellen Voraussetzungen für Bücher 
erfüllten. Ihr Inhalt  sei  insbesondere allgemeinbelehrend. Das Kriteri -
um des  Verbrauchtseins  sei  in  die  gesetzlichen  Regelungen  hinein-
interpretiert  worden.  Sämtliche  Druckerzeugnisse  erfüllten  auch  die 
Anforderungen  an  Zeitschriften.  Das  Kriterium  des  Verbrauchtseins 
könne hier keine Rolle spielen. Schliesslich sei auch die Qualifizierung 
als andere Drucksache möglich.

G.
In ihren Einspracheentscheiden vom 6. Juli  2007 wies die ESTV die 
Einsprachen ab und bestätigte die Forderungen vom 8. Februar 2007. 
Ein entsprechender Anteil  der am 14. Juni  2004 geleisteten Zahlung 
sei somit zu Recht zur Tilgung des genannten Betrags herangezogen 
worden. Zur Begründung brachte die ESTV in beiden Entscheiden vor, 
die Steuer auf der Lieferung und dem Eigenverbrauch von Zeitungen, 
Zeitschriften,  Büchern  und  anderen  Druckerzeugnissen  ohne  Rekla-
mecharakter betrage 2,3% respektive 2,4%. Sie umschrieb die gesetz-
lichen Voraussetzungen für Zeitschriften. Vorliegend würde die Steuer-
pflichtige  einerseits  von  Rätselheften  sprechen,  dann  aber  dennoch 
die  Einordnung der  Druckerzeugnisse als  Bücher  begründen wollen. 
Die  formellen  Voraussetzungen  würden  bei  der  Unterscheidung  zwi-
schen Zeitschriften und Büchern stärker gewichtet,  als der Inhalt. Im 
Gegensatz zur Auffassung der Steuerpflichtigen werde zur Unterschei-
dung zwischen Zeitschrift und Buch nicht auf die Anzahl Seiten abge-
stellt.  Erfülle  ein  Druckerzeugnis  alle  formellen  Erfordernisse  einer 
Zeitschrift,  so  könne  es  kein  Buch  sein.  Gemäss  höchstrichterlicher 
Rechtsprechung könne das Druckerzeugnis auch kein Buch sein, weil  
die Tätigkeit des Benutzers der Drucksache im Vordergrund stehe und 
diese als verbraucht gelte, sobald der Benutzer sie einmal gebraucht 
habe. Erst  wenn  eine  der  Bedingungen,  die  ein  Druckerzeugnis  zu 
einer Zeitschrift machten, fehle, könne die Buchform geprüft werden. 
Sei ein Druckerzeugnis weder ein Buch noch eine Zeitschrift, so sei zu 
prüfen, ob es sich allenfalls um ein anderes Druckerzeugnis ohne Re-
klamecharakter in einer vom EFD bzw. dem Bundesrat zu bestimmen-

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den Art  handle. Dabei könne es sich aber nicht um „formell  ungenü-
gende Zeitschriften“ handeln,  da sonst  die Festlegung von formellen 
Voraussetzungen  bei  Zeitschriften  und  Büchern  sinnlos  würde.  Die 
fraglichen Rätselhefte seien nun Zeitschriften und keine Bücher oder 
andere Druckerzeugnisse. Rätselhefte seien ausdrücklich im massgeb-
lichen Merkblatt Nr. 11 (Merkblatt Nr. 11 der ESTV über die steuerliche 
Behandlung  von  Druckerzeugnissen  vom 12. Januar  1998)  bzw. der 
Branchenbroschüre Nr. 3 (Grafisches Gewerbe) als unter den norma-
len  Steuersatz  fallend  erwähnt  und  schon  deshalb  zum Normalsatz 
steuerbar. Da es sich um Rätselhefte und keine Bücher handle, gingen 
die Ausführungen der Steuerpflichtigen schon im Ansatz fehl.

H.
Am 10. September 2007 erhob die Steuerpflichtige gegen die Einspra-
cheentscheide der ESTV vom 6. Juli 2007 je einzeln Beschwerde ans 
Bundesverwaltungsgericht. Sie  beantragte,  die  Einspracheentscheide 
der  ESTV vom 6. Juli  2007 vollumfänglich aufzuheben und über  die 
nachbelasteten Beträge in  Höhe von Fr. ... und Fr. ... eine Gutschrift 
zugunsten der Beschwerdeführerin auszustellen, bzw. den Betrag zu-
züglich 5% Verzugszins seit dem 14. Juni 2004 zurückzuerstatten. Sie 
hielt  dafür,  bei  der  Bezeichnung als  „Hefte“  handle  es  sich um eine 
umgangssprachliche  Bezeichnung,  die  höchstens  als  Indiz  für  die 
juristische Qualifikation dienen könne. Im Übrigen wiederholte sie im 
Wesentlichen ihre vor der Vorinstanz vorgebrachte Argumentation und 
ging schliesslich auf einzelne Punkte der Einspracheentscheide ein.

I.
In  ihren  Vernehmlassungen  vom 8. November  2007  wiederholte  die 
ESTV ihre früheren Argumente und hob insbesondere hervor, dass ein 
Leiturteil existiere, demgemäss Druckerzeugnisse, die durch den Ge-
brauch  verbraucht  würden,  nicht  privilegiert  zu  besteuern  seien.  Im 
Übrigen beantragte sie die Abweisung der Beschwerden und die Be-
stätigung der Einspracheentscheide der ESTV vom 6. Juli 2007.

Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien wird – 
soweit  sie  entscheidrelevant  sind  –  im  Rahmen  der  nachfolgenden 
Erwägungen eingegangen.

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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das 
Bundesverwaltungsgericht  (Verwaltungsgerichtsgesetz,  VGG,  SR 
173.32)  beurteilt  das  Bundesverwaltungsgericht  Beschwerden gegen 
Verfügungen  nach  Art. 5  des  Bundesgesetzes  vom  20. Dezember 
1968  über  das  Verwaltungsverfahren  (VwVG,  SR  172.021),  sofern 
keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht 
vor  und  die  ESTV  ist  eine  Behörde  im  Sinn  von  Art.  33  VGG. Das 
Bundesverwaltungsgericht  ist  daher  für  die  Beurteilung  der  vorlie-
genden  Beschwerden  zuständig.  Soweit  das  VGG  nichts  anderes 
bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem 
VwVG.

1.2 Die Beschwerdeführerin ist seit dem 1. Januar 2001 als mehrwert-
steuerpflichtige Person im entsprechenden Register der ESTV einge-
tragen  (vgl.  oben  Sachverhalt A).  Die  Beschwerden  führt  sie  jedoch 
auch für  den Zeitraum vom 1. Januar  1998 bis  31. Dezember  2000. 
Per 1. Januar 2001 schlossen sich die X._______ Regionalgenossen-
schaften unter  der  X._______ durch Fusion  zusammen. Letztere  ist 
somit  Rechtsnachfolgerin der zuvor bestehenden Regionalgenossen-
schaften. Als solche tritt sie in deren Rechtsstellung ein (Art. 181 des 
Obligationenrechts  vom  30. März  1911  [OR,  SR  220]  sowie  Art. 23 
Abs. 2 aMWSTV und Art. 30 Abs. 2 aMWSTG vgl. unten E. 1.5; vgl. 
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1558/2006 vom 3. Dezember 
2009 E. 2.1, A-1341/2006 vom 7. März 2007 E. 3.2). Sie ist daher zu 
den vorliegenden Beschwerden legitimiert.  Auf die frist-  und formge-
recht eingereichten Beschwerden ist somit einzutreten.

1.3 Das  Bundesverwaltungsgericht  kann  den  angefochtenen  Ein-
spracheentscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Be-
schwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art.  49 
Bst. a  VwVG)  und  der  unrichtigen  oder  unvollständigen  Feststellung 
des  rechtserheblichen  Sachverhalts  (Art. 49  Bst. b  VwVG)  auch  die 
Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; ANDRÉ MO-
SER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER,  Prozessieren vor dem Bundes-
verwaltungsgericht,  Basel  2008,  Rz. 2.149 ff.;  ULRICH HÄFELIN/GEORG 
MÜLLER/FELIX UHLMANN,  Allgemeines  Verwaltungsrecht,  5. Aufl.,  Zürich 
2006, Rz. 1758 ff.).

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1.4 Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung 
von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist demzufolge ver-
pflichtet, auf den – unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten – festge-
stellten  Sachverhalt  die  richtige  Rechtsnorm,  d.h.  jenen  Rechtssatz 
anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Aus-
legung zu geben, von der es überzeugt ist (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, 
a.a.O.,  Rz. 1.54,  unter  Verweis  auf  BGE 119  V 347  E. 1a).  Aus der 
Rechtsanwendung  von Amtes  wegen folgt,  dass  das  Bundesverwal-
tungsgericht  als  Beschwerdeinstanz  nicht  an  die  rechtliche  Begrün-
dung  der  Begehren  gebunden  ist  (Art. 62  Abs. 4  VwVG)  und  eine 
Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen 
(teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis 
mit  einer  von  der  Vorinstanz  abweichenden  Begründung  bestätigen 
kann (vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen).

1.5 Am 1. Januar 2010 traten das Mehrwertsteuergesetz vom 12. Juni 
2009  (MWSTG,  SR 641.20)  und  die  Mehrwertsteuerverordnung  vom 
27. November  2009  (MWSTV,  SR  641.201)  in  Kraft.  Die  bisherigen 
gesetzlichen  Bestimmungen  sowie  die  darauf  gestützt  erlassenen 
Vorschriften  bleiben  grundsätzlich  weiterhin  auf  alle  während  ihrer 
Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsver-
hältnisse  anwendbar  (Art. 112  Abs. 1  MWSTG).  Demzufolge  sind in 
materieller Hinsicht für jene Sachverhalte, die sich nach dem 1. Januar 
2001  ereigneten,  das  auf  dieses  Datum  hin  in  Kraft  getretene 
aMWSTG und die ebenfalls per 1. Januar 2001 geltende  Verordnung 
vom  29. März  2000  zum  Bundesgesetz  über  die  Mehrwertsteuer 
(aMWSTGV, AS 2000 1347) anzuwenden. Soweit sich der vorliegende 
Sachverhalt  vor  dem  1. Januar  2001  ereignete,  gilt  jedoch  die 
aMWSTV, da das aMWSTG für solche Sachverhalte die aMWSTV für 
anwendbar erklärte (Art. 93 und 94 aMWSTG). Unter Vorbehalt der die 
Bezugsverjährung betreffenden Bestimmungen ist dagegen das neue 
Verfahrensrecht im Sinn von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im 
Zeitpunkt des Inkrafttretens hängige Verfahren anwendbar.

1.6 Grundsätzlich bildet jeder vorinstanzliche Einspracheentscheid ein 
selbständiges Anfechtungsobjekt und ist deshalb einzeln anzufechten. 
Es ist gerechtfertigt, von diesem Grundsatz abzuweichen und die An-
fechtung in einem gemeinsamen Verfahren mit  einem einzigen Urteil 
zuzulassen, wenn die einzelnen Sachverhalte in einem engen inhaltli -
chen  Zusammenhang  stehen  und  sich  in  allen  Fällen  gleiche  oder 
ähnliche  Rechtsfragen  stellen.  Unter  den  gleichen  Voraussetzungen 

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können auch getrennt  eingereichte Beschwerden in einem Verfahren 
vereinigt werden (vgl. BGE 131 V 222 E. 1, 127 V 156 E. 1, 123 V 214 
E. 1; Urteil  des Bundesgerichts 2C_872/2008 und 2C_873/2008 vom 
7. Dezember  2009  E. 1;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-4360/2008 und A-4415/2008 vom 4. März 2010 E. 1.3). Ein solches 
Vorgehen  dient  der  Verfahrensökonomie  und  liegt  im Interesse  aller 
Beteiligten (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 3.17). Die Vorausset-
zungen  sind  vorliegend  erfüllt,  ist  doch  in  beiden  Fällen  dasselbe 
Mehrwertsteuersubjekt und (abgesehen von den Steuerperioden) der 
gleiche Sachverhalt betroffen. Zudem stellen sich – trotz Änderung der 
Rechtsgrundlage – grundsätzlich dieselben Rechtsfragen. Die beiden 
Beschwerdeverfahren A-6055/2007 und A-6056/2007 sind  deshalb zu 
vereinigen.

2.
2.1 Der  Mehrwertsteuer  unterliegen  gemäss  Art. 4  Bst. a  aMWSTV 
respektive Art. 5 Bst. a aMWSTG die durch steuerpflichtige Personen 
im Inland gegen Entgelt  erbrachten  Lieferungen von Gegenständen, 
sofern es sich nicht um ausdrücklich von der Steuer ausgenommene 
Umsätze handelt  (vgl. Art. 14  aMWSTV bzw. Art. 18  aMWSTG). Die 
Steuer  wird  vom  Entgelt  berechnet  (Art. 26  Abs. 1  aMWSTV  bzw. 
Art. 33 Abs. 1 aMWSTG). Die Lieferung von abschliessend aufgezähl-
ten Gegenständen, darunter Zeitungen, Zeitschriften, Bücher und an-
dere Druckerzeugnisse ohne Reklamecharakter der vom EFD (Art.  27 
Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 9. Lemma aMWSTV) bzw. vom Bundesrat (Art. 36 
Abs. 1  Bst. a  Ziff. 9  aMWSTG)  zu  bestimmenden Art  unterliegt  dem 
reduzierten Steuersatz. Dieser beträgt für die Zeit vom 1.  Januar 1995 
bis  zum  31. Dezember  1998  2%  (Art. 27  Abs. 1  Bst. a  aMWSTV, 
Version gemäss AS 1994 1464), für  die Zeit  vom 1. Januar 1999 bis 
zum 31. Dezember 2000 2,3% (Art. 27 Abs. 1 Bst. a aMWSTV, Version 
gemäss  AS  1998  1801  [Änderung  vom 3. Juni  1998])  und  ab  dem 
1. Januar  2001  2,4%  (Art. 36  Abs. 1  aMWSTG).  Ansonsten  ist  der 
Normalsatz  von 6,5% (1. Januar  1995 bis  zum 31. Dezember  1998) 
bzw. 7,5% (1. Januar 1999 bis zum 31. Dezember 2000) bzw. 7,6% (ab 
1. Januar  2001)  anwendbar  (Art. 27  Abs. 1  Bst. b  aMWSTV gemäss 
Version  AS  1994  1464  respektive  gemäss  Version  AS  1998  1801 
[Änderung vom 3. Juni 1998] bzw. Art. 36 Abs. 3 aMWSTG).

2.2 Die  Verordnung  des  EFD  vom  14. Dezember  1994  über  die 
Umschreibung  der  zum  reduzierten  Satz  besteuerten  Gegenstände 
(Vo EFD,  AS  1994  3164)  definiert  Bücher  als  Druckerzeugnisse, 

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welche  a)  einen  Inhalt  religiöser,  literarischer,  künstlerischer,  unter-
haltender, erzieherischer, belehrender oder wissenschaftlicher Art auf-
weisen,  jedenfalls  keinen  Reklamecharakter  tragen,  b)  in  Buch-, 
Broschüren- oder Loseblattform aufgelegt werden und c) mindestens 
16 Seiten  aufweisen,  wobei  Kinderbücher,  gedruckte  Musikalien  und 
Teile zu Loseblattwerken vom letzten Erfordernis ausgenommen sind 
(Art. 1 Vo EFD). Beinahe gleich umschreibt die aMWSTGV die Bücher. 
Einzig  den Inhalt  fasst  sie  weiter,  indem dieser  auch  informierender 
oder technischer Art  sein kann. Das Erfordernis, dass diese Erzeug-
nisse  keinen  Reklamecharakter  tragen  dürften,  umschreibt  der  Bun-
desrat  so,  dass  diese  nunmehr  nicht  Werbezwecken  dienen  dürften 
(Art. 32  aMWSTGV).  Als  Zeitungen  oder  Zeitschriften  gelten  dem-
gegenüber  Druckerzeugnisse,  die  mindestens  zweimal  pro  Jahr 
erscheinen,  einen  gleichbleibenden  Titel  tragen,  eine  fortlaufende 
Nummerierung  sowie  die  Angabe  des  Erscheinungsdatums und  der 
Erscheinungsweise enthalten und dem Interesse der  Leserschaft  an 
einer laufenden Orientierung über Wissenswertes oder an der Unter-
haltung dienen (Art. 2 Vo EFD und Art. 33 Abs. 1 aMWSTGV). Ausge-
nommen  sind  wiederum  Erzeugnisse  mit  Reklamecharakter  (Art.  2 
Vo EFD)  bzw.  solche,  die  Werbezwecken  dienen  (Art. 33  Abs. 2 
aMWSTGV). Reklamecharakter liegt  vor, wenn die Werbung für  eine 
andere als  im Vertrieb des Druckerzeugnisses bestehende geschäft -
liche Tätigkeit des oder der Herausgeber oder der hinter ihm stehen-
den  Unternehmen überwiegend  in  Erscheinung  tritt  (Art. 3  Vo EFD). 
Werbezwecken  dient  demgegenüber  ein  Druckerzeugnis,  wenn  sein 
Inhalt  dazu bestimmt ist,  eine geschäftliche Tätigkeit  des Herausge-
bers  oder  der  hinter  diesem stehenden Dritten  deutlich  anzupreisen 
(Art. 34 aMWSTGV). Zu den in der aMWSTV bzw. im aMWSTG ge-
nannten „andere[n] Druckerzeugnisse[n]“ äussern sich die Verordnun-
gen nicht explizit.

2.3 Die ESTV hat in ihrer Wegleitung und einem Merkblatt bzw. einer 
Branchenbroschüre detaillierte Ausführungen dazu gemacht,  was als 
zum reduzierten Satz steuerbares Druckerzeugnis zu gelten hat  und 
welche Druckerzeugnisse dem Normalsatz unterliegen. Die vorliegend 
für  die  Zeit  bis  zum  31. Dezember  2000  massgebliche  Wegleitung 
1997 für  Mehrwertsteuerpflichtige  verweist  dabei  in  Rz. 391 auf  das 
Merkblatt Nr. 11 über die steuerliche Behandlung von Druckerzeugnis-
sen  (Merkblatt  Nr. 11).  Vorliegend  ist  die  Fassung  vom  12. Januar 
1998 massgeblich. Die  ab dem 1. Januar  2001 geltende  Wegleitung 
2001 zur Mehrwertsteuer verweist in Rz. 335 auf die Broschüre grafi-

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sches  Gewerbe  (Branchenbroschüre  Nr. 3),  wobei  die  per  1. Januar 
2001 bis 31. Dezember 2007 gültige Fassung vorliegend massgeblich 
ist.  Demnach  sind  Druckerzeugnisse,  die  vorwiegend  zur  Aufnahme 
von Eintragungen bestimmt und nach erstmaligem Gebrauch bereits 
verbraucht sind,  unter anderem werden Kreuzworträtselbücher dazu-
gezählt,  zum  Normalsatz  steuerbar  (Ziff. 1.4.2  7. Lemma  Merkblatt 
Nr. 11 bzw. Ziff. 6.4 2. Lemma Branchenbroschüre Nr. 3),  auch wenn 
sie die formellen Anforderungen an Bücher erfüllen (Ziff. 1 und Ziff. 1.1 
Merkblatt  Nr. 11  bzw.  Ziff. 6  und  6.1  Branchenbroschüre  Nr. 3;  vgl. 
auch oben  E. 2.2).  Für  Zeitungen und  Zeitschriften  gilt  gemäss  den 
Publikationen  der  ESTV,  dass  sie,  neben  der  Erfüllung  der  in  der 
Vo EFD bzw. aMWSTGV umschriebenen Voraussetzungen (vgl. oben 
E. 2.2), äusserlich als solche aufgemacht sein müssen und nicht vor-
wiegend Verzeichnisse und/oder Flächen zur Aufnahme von Eintragun-
gen aufweisen dürfen (Ziff. 2 Merkblatt Nr. 11 bzw. Ziff. 7 Branchenbro-
schüre Nr. 3). Kreuzworträtselhefte sind zum normalen Satz steuerbar 
(Ziff. 2.1.2  7. Lemma Merkblatt  Nr. 11  bzw. Ziff. 7.2  3. Lemma Bran-
chenbroschüre Nr. 3). Gemäss Merkblatt  Nr. 11 sind Druckerzeugnis-
se, sofern sie nicht als Bücher qualifiziert werden können, möglicher-
weise  als  Zeitungen  oder  Zeitschriften  zu  2%  steuerbar  (Ziff. 1.6 
Abs. 2  Merkblatt  Nr. 11)  und  umgekehrt  (Ziff. 2.3  Abs. 2  Merkblatt 
Nr. 11).  In  der  Branchenbroschüre  Nr. 3  fehlen  diese  Ausführungen. 
Ebenso wie die Vo EFD und die aMWSTGV enthalten weder das Merk-
blatt  Nr. 11  noch  die  Branchenbroschüre  Nr. 3  Ausführungen  dazu, 
was unter „andere[n] Druckerzeugnisse[n]“ zu verstehen ist.

3.
3.1
3.1.1 Das Bundesverwaltungsgericht kann auf Beschwerde hin vorfra-
geweise Verordnungen des Bundesrates auf ihre Gesetz- und Verfas-
sungsmässigkeit  prüfen (konkrete Normenkontrolle). Der Umfang der 
Kognition hängt dabei davon ab, ob es sich um eine unselbständige 
oder  aber  um  eine  selbständige  Verordnung  handelt  (MOSER/BEUSCH/ 
KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 2.177). Bei unselbständigen Verordnungen, die 
sich auf eine gesetzliche Delegation stützen, prüft das Bundesverwal-
tungsgericht, ob sich der Bundesrat oder das durch Subdelegation er -
mächtigte Departement an die Grenzen der ihm im Gesetz eingeräum-
ten Befugnis gehalten hat. Wird dem Bundesrat durch die gesetzliche 
Delegation ein sehr weiter  Bereich des Ermessens für die Regelung 
auf  Verordnungsstufe  eingeräumt,  so  ist  dieser  Spielraum  nach 
Art. 190  der  Bundesverfassung  der  Schweizerischen  Eidgenossen-

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schaft  vom 18. April  1999 (BV, SR 101) vom Bundesverwaltungsge-
richt zu respektieren. Es darf in diesem Fall bei der Überprüfung der 
Verordnung nicht sein eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen des 
Bundesrates setzen, sondern hat seine Prüfung darauf zu beschrän-
ken, ob die Verordnung den Rahmen der dem Bundesrat  im Gesetz 
delegierten Kompetenz offensichtlich sprengt oder aus andern Grün-
den gesetz- oder verfassungswidrig ist (BGE 131 II 562 E. 3.2, 131 II 
271 E. 4, 128 IV 177 E. 2.1; Urteil  des Bundesgerichts 2C_729/2007 
und 2C_735/2007 vom 25. Juni 2008 E. 4.2; Urteil des Bundesverwal-
tungsgerichts A-4620/2008 vom 19. Januar 2009 E. 4.2). Dabei  kann 
es namentlich prüfen, ob sich eine Verordnungsbestimmung auf ernst -
hafte  Gründe  stützt  oder  Art. 9  BV widerspricht,  weil  sie  sinn-  oder 
zwecklos ist, rechtliche Unterscheidungen trifft, für die ein vernünftiger 
Grund in den tatsächlichen Verhältnissen fehlt, oder Unterscheidungen 
unterlässt,  die  richtigerweise  hätten  getroffen  werden  sollen.  Die 
Zweckmässigkeit hat es hingegen nicht zu beurteilen (BGE 131 II 162 
E. 2.3,  131 V 256 E. 5.4; Urteil  des Bundesgerichts  6P.62/2007 vom 
27. Oktober  2007  E. 3.1;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-7518/2006 vom 28. Juli 2009 E. 1.4.3).

3.1.2 Sowohl bei Art. 27 Abs. 1 Bst. a aMWSTV als auch bei Art. 36 
Abs. 1 Bst. a aMWSTG handelt  es sich um Ausnahmebestimmungen 
gegenüber  denjenigen,  welche  Gegenstände  betreffen,  deren  Liefe-
rung und Eigenverbrauch zum normalen Satz zu versteuern sind. Ent-
gegen  der  älteren  bundesgerichtlichen  Rechtsprechung  (zur  Waren-
umsatzsteuer: BGE 97 I 161 E. 2, teilweise wiedergegeben in Archiv 
für  Schweizerisches Abgaberecht  [ASA]  39 S. 516 ff.; BGE 83 I  199 
E. 1,  die  allerdings  nicht  von einer  restriktiven  Auslegung sprechen, 
sondern  nur  davon,  die  Auslegung  dürfe  nicht  über  den  Wortlaut 
hinausgehen;  zum  aMWSTG  siehe  noch  Urteil  des  Bundesgerichts 
2A.69/2003 vom 31. August  2004 E. 3.4)  sind Ausnahmebestimmun-
gen primär (wie andere Rechtsnormen auch) weder extensiv noch res-
triktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck „richtig“ auszulegen (vgl. 
zu  Art. 18  aMWSTG:  Urteil  des  Bundesgerichts  2A.127/2002  vom 
18. September  2002  E. 4.6;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts, 
A-2999/2007 vom 12. Februar 2010 E. 2.4; Entscheid der Eidgenössi-
schen Steuerrekurskommission [SRK]  vom 28. Juni  2005,  in  Verwal-
tungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 69.125 E. 3c).

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3.2
3.2.1 Die  aMWSTV, die  sich  als  selbständige  Verordnung  auf  Art.  8 
Abs. 1  der  Übergangsbestimmungen  (ÜB-aBV)  der  bis  zum  31. De-
zember  1999  in  Kraft  befindliche  (alten)  Bundesverfassung  der 
Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 29. Mai 1874 (aBV, AS 1 1) 
bzw. auf  den (mittlerweile  aufgehobenen)  Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 BV 
stützt, kann vom Bundesverwaltungsgericht auf ihre Übereinstimmung 
mit  der  Bundesverfassung  überprüft  werden  (vgl.  oben E. 3.1.1). 
Art. 27 Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 9. Lemma hält sich jedoch im Wesentlichen 
an  den  Wortlaut  der  Verfassungsbestimmung,  weshalb  er  von  der 
Beschwerdeführerin zu Recht nicht angefochten wird.

3.2.2 Sowohl das EFD (während der Geltung der aMWSTV) als auch 
der  Bundesrat  (unter  der  Geltung  des  aMWSTG)  definieren  in  den 
jeweiligen Verordnungen, was einerseits unter dem Begriff Bücher und 
andererseits unter den Begriffen Zeitungen/Zeitschriften als bevorzugt 
behandelt zu gelten hat (vgl. oben E. 2.2). Auch diese Verordnungen 
werden von der Beschwerdeführerin – zu Recht – nicht beanstandet. 
Da  sie  den  vom  übergeordneten  Recht  vorgegebenen  Rahmen  in 
Bezug auf den vorliegenden Fall nicht offensichtlich überschreiten (vgl.  
oben E. 3.1.1), muss darauf nicht weiter eingegangen werden.

3.3
3.3.1 Verwaltungsverordnungen (Merkblätter,  Richtlinien,  Kreisschrei-
ben  etc.)  sind  Meinungsäusserungen  der  Verwaltung  über  die  Aus-
legung  der  anwendbaren  Gesetzesbestimmungen.  Sie  dienen  der 
Sicherstellung  einer  einheitlichen,  gleichmässigen  und  sachrichtigen 
Praxis des Gesetzesvollzugs (MICHAEL BEUSCH, Was Kreisschreiben dür-
fen und was nicht, in: Der Schweizer Treuhänder 2005 S. 613 ff.). Als 
solche sind sie für die als eigentliche Adressaten figurierenden Verwal-
tungsbehörden  verbindlich,  wenn  sie  nicht  klarerweise  einen  verfas-
sungs-  oder  gesetzeswidrigen  Inhalt  aufweisen  (MICHAEL BEUSCH,  in: 
Martin  Zweifel/Peter  Athanas  [Hrsg.],  Kommentar  zum  Schweizeri-
schen Steuerrecht,  Teil I/Bd. 2b, Bundesgesetz über die direkte Bun-
dessteuer  [DBG],  2. Aufl.,  Basel  2008,  Rz. 15 ff.  zu  Art. 102  DBG). 
Nicht verbindlich sind Verwaltungsverordnungen, welche keine von der 
gesetzlichen Ordnung abweichenden Bestimmungen enthalten dürfen, 
dagegen für die Justizbehörden, deren Aufgabe es ist, die Einhaltung 
von Verfassung und Gesetz im Einzelfall zu überprüfen (MOSER/BEUSCH/ 
KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 2.173 f.). Die Gerichtsbehörden sollen Verwal-
tungsverordnungen bei ihrer Entscheidung allerdings mitberücksichti -

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gen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werden-
de Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. 
Dies gilt um so mehr, als es nicht ihre Aufgabe ist, als Zweitinterpretin -
nen  des  der  Verwaltungsverordnung  zugrunde  liegenden  Erlasses 
eigene Zweckmässigkeitsüberlegungen an die Stelle des Vollzugskon-
zepts der zuständigen Behörde zu setzen (zum Ganzen: BGE 123 II 
16 E. 7; BVGE 2007/41 E. 3.3, Entscheid der SRK vom 28. Juni 2005, 
veröffentlicht in VPB 69.125 E. 3b mit Hinweisen). Von selbst versteht 
sich angesichts der herausragenden Bedeutung, welche dem Legali -
tätsprinzip im Schweizer Steuerrecht zukommt, bei alledem, dass eine 
Verwaltungsverordnung oder gar eine blosse nicht schriftlich festgehal-
tene Praxis  unter keinen Umständen alleinige Grundlage für  die wie 
auch  immer  ausgestaltete  steuerliche  Erfassung  eines  Sachverhalts 
darstellen  kann  (BVGE  2007/41  E. 4.1;  statt  vieler:  Urteile  des 
Bundesverwaltungsgerichts A-1960/2007 vom 1. Februar 2010 E. 2.3, 
A-4355/2007 vom 20. November 2009 E. 4.1). 

3.3.2 Gemäss  Art. 42  aMWSTV  bzw.  Art. 52  aMWSTG  erlässt  die 
ESTV alle zur Erhebung der Mehrwertsteuer erforderlichen Weisungen 
und Entscheide, deren Erlass nicht ausdrücklich einer anderen Behör-
de  vorbehalten  ist.  Art. 27  Abs. 1  Bst. a  Ziff. 1  9. Lemma  aMWSTV 
delegiert zwar die Bestimmung der zum reduzierten Steuersatz steuer-
baren Arten von Druckerzeugnissen an das EFD und Art. 36 Abs. 1 
Bst. a Ziff. 9 delegiert  sie an den Bundesrat, beide Artikel schliessen 
aber weitere Weisungen und Entscheide einer anderen Behörde nicht 
aus. Der  für  die  Veranlagung und Erhebung der  Steuer  zuständigen 
ESTV  muss  ermöglicht  werden,  detaillierte  Anweisungen  zur  Hand-
habung der entsprechenden Bestimmung zu erlassen, um die Einheit -
lichkeit des Vollzugs zu gewährleisten. Die ESTV hat sich dabei aber 
innerhalb des vom EFD bzw. vom Bundesrat gesteckten Rahmens zu 
bewegen. Andernfalls würde die Delegationsnorm der übergeordneten 
Gesetzgebung ausgehebelt.

4.
Unbestritten  ist  vorliegend,  dass der  Inhalt  der  als  „Rätselhefte“  be-
zeichneten Produkte grossmehrheitlich aus Kreuzworträtseln besteht. 
Es ist damit zu beurteilen, ob die in Frage stehenden Druckerzeugnis-
se  zum  Normalsatz  oder  zum  reduzierten  Mehrwertsteuersatz  zu 
versteuern  sind.  Es  ist  also  eine  reine  Rechtsfrage  zu  klären.  Das 
Merkblatt  Nr. 11  und  die  Branchenbroschüre  Nr. 3  erklären  sowohl 
Kreuzworträtselbücher als auch Kreuzworträtselhefte ausdrücklich als 

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zum Normalsatz steuerbar (vgl. oben E. 2.3). Nach dem zuvor Gesag-
ten ist, bevor über fragliche „Rätselhefte“ zu befinden ist, zunächst zu 
untersuchen,  ob sich  die Präzisierungen der  ESTV bezüglich  dieser 
Produkte  im Rahmen des übergeordneten Rechts  bewegen oder  ob 
ihnen  die  Anwendung  zu  versagen  ist,  weil  sie  eine  von  der 
gesetzlichen Ordnung abweichende Bestimmung enthalten (vgl. oben 
E. 3.3.1).

4.1 Die  ESTV  war  für  den  Erlass  des  Merkblattes  Nr. 11  bzw.  der 
Branchenbroschüre Nr. 3 zuständig (vgl. zuvor E. 3.3.2). 

Die  Definitionen  von  Zeitungen,  Zeitschriften  und  Büchern  in  der 
Vo EFD und der aMWSTGV nehmen Kreuzworträtselhefte und Kreuz-
worträtselbücher  nicht  von den privilegiert  zu  behandelnden  Gegen-
ständen aus. Auch im gewöhnlichen Sprachgebrauch werden sie  zu 
den  Büchern  oder  Zeitschriften  gezählt.  Sofern  sie  die  formellen 
Voraussetzungen erfüllen, kann ihr Inhalt durchaus als solcher unter-
haltender,  allenfalls  auch belehrender  Art  bei  Büchern,  bzw. als  der 
Unterhaltung dienend bei Zeitungen und Zeitschriften betrachtet wer-
den (vgl. dazu unten E. 4.2.4). Was die Zeitschriften betrifft, so hat das 
Bundesgericht  ebenfalls  unter  der  Geltung  der  Warenumsatzsteuer 
festgelegt, dass die Ausdrücke „Zeitungen“ und „Zeitschriften“, welche 
häufig gebrauchte Objekte bezeichnen würden, gemäss dem Sinn, der 
ihnen  im  Allgemeinen  von  der  Bevölkerung  eines  Landes  gegeben 
werde,  auszulegen  seien  (Urteil  des  Bundesgerichts  vom  14. Mai 
1976, wiedergegeben in ASA 45 S. 265 ff, E. 2a). Insbesondere sollte 
das inhaltliche Kriterium weit ausgelegt werden (DIETER METZGER, Hand-
buch der Warenumsatzsteuer, Bern 1983, S. 70 Rz. 125). Die von der 
ESTV im Merkblatt Nr. 11 und der Branchenbroschüre Nr. 3 gemachte 
Einschränkung lässt sich somit aus dem Wortlaut der Bestimmungen 
nicht rechtfertigen.

4.2 Die  ESTV  hält  dafür,  das  Merkblatt  Nr. 11  und  die  Branchen-
broschüre  Nr. 3  führten  lediglich  die  unter  der  Warenumsatzsteuer 
begründete  Praxis  fort.  Sie  stützt  sich  dabei  insbesondere  auf  ein 
Urteil  des  Bundesgerichts  vom  12. Dezember  1975  (publiziert  in 
ASA 44  S. 587 ff.).  Tatsächlich  übernahm  die  ESTV  bezüglich  der 
privilegiert  zu  behandelnden  Waren  mit  dem  Mehrwertsteuerrecht 
grossteils die alte unter der Geltung der Warenumsatzsteuer geltenden 
Praxis  (vgl. ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER,  Hand-
buch  zum  Mehrwertsteuergesetz  [MWSTG],  Bern  2003,  2. Aufl., 

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Rz. 1295 S. 442). Für den vorliegenden Fall  kann bezüglich der ent-
sprechenden Begriffe an die vom Bundesgericht unter dem Recht der 
Warenumsatzsteuer entwickelte Praxis angeknüpft werden (ausführlich 
dazu:  Entscheid  der  SRK  vom  6. März  1998,  veröffentlicht  in  VPB 
62.82, insb. E. 2.d).

4.2.1 Unter  dem Recht  der  Warenumsatzsteuer  waren  zunächst  nur 
Zeitungen und Zeitschriften als kaum entbehrliche Gegenstände von 
dieser  Steuer  befreit  (Art. 14  Abs. 1  Bst. b  des  Bundesbeschlusses 
vom 29. Juli  1941 über die Warenumsatzsteuer, WUB, AS 1941 793, 
BS 6 173). Bei der Revision im Jahr 1958, welche auf den 1.  Januar 
1959  in  Kraft  trat,  wurden  neu  auch  Bücher  privilegiert  behandelt 
(AS 1958  471). Bezüglich  Büchern  war  es  nicht  Ziel  des  Gesetzge-
bers,  alle  Druckerzeugnisse  in  Buchform  von der  Steuer  auszuneh-
men, sondern das Buch als potentiellen Kulturträger von der Abgabe 
zu  befreien  (Urteil  des  Bundesgerichts  vom  12. Dezember  1975, 
a.a.O., E. 2 mit Hinweis auf BGE 97 I 161, auszugsweise wiedergege-
ben  in  ASA 39  S. 516 ff.;  METZGER,  a.a.O.,  S. 68  Rz. 117).  Es  stellte 
dazu fest,  dass  „die  heutige Liste  der  steuerbefreiten  Waren,  in  der 
auch die Bücher aufgeführt sind, [...] eindeutig über das hinaus[geht], 
was allgemein als für die Befriedigung der täglichen Bedürfnisse kaum 
entbehrlich  betrachtet  werden  kann“  (BGE  97  I  161  E. 2, 
wiedergegeben  in:  ASA 39  S. 517 f.).  Entscheidendes  Kriterium  war 
gemäss  Bundesgericht,  dass  das  Druckerzeugnis  irgend  einen  kul-
turellen  Wert  hatte.  Die  „Drucksache  in  Buchform“  musste  dazu 
bestimmt,  geeignet und fähig sein,  die geistige Formung des Lesers 
durch Vermittlung von Wissen und Information unmittelbar zu fördern. 
Stand  die  Tätigkeit  des  Benutzers  im  Vordergrund,  so  wurde  dies 
verneint. Die Tätigkeit des Benutzers sollte dann überwiegen, wenn die 
Drucksache in Buchform, einmal gebraucht, verbraucht war, wenn sie 
also den Zweck, für den sie herausgegeben wurde, für einen weiteren 
Benutzer  nicht  mehr  erfüllen  konnte  (Urteil  des  Bundesgerichts  vom 
12. Dezember 1975, a.a.O., E. 3 a.E.). Hier ist festzuhalten, dass aus 
dem genannten Entscheid einzig hervorgeht, dass er „Arbeitshefte und 
Arbeitsblätter  in  Buchform“  betraf.  Das  Bundesgericht  erklärte,  die 
bedruckten Teile knüpften „in genereller Weise an Lern- bzw. Ausbil-
dungsstoff  an“  und  stellten  dem  Schüler  zu  lösende  Aufgaben.  Ihr 
Inhalt  war  marginal,  stellte  sich  doch  das  Bundesgericht  auf  den 
Standpunkt, die Zielsetzung der zu beurteilenden Waren könne auch 
durch  solche  „Schreib-  und  Zeichenhefte,  bzw. -bücher“  verwirklicht 
werden,  „die  überhaupt  weder  Bild  noch  Text  enthalten“  (Urteil  des 

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Bundesgerichts vom 12. Dezember 1975, a.a.O., E. 3). Sofern es sich 
um  völlig  leere,  allenfalls  mit  Linien  oder  sonstigen  „Schreibhilfen“ 
bedruckte „Bücher“ handelte, ist  sofort  klar, dass der Inhalt in keiner 
Weise kultureller Art sein kann, da solche Druckerzeugnisse nur leere 
Seiten aufweisen. Dies gilt  auch für Bücher, bei denen Eintragungen 
zwar vorgedruckt sind, die aber für sich allein über keinerlei Informa-
tionswert verfügen. Zu denken ist beispielsweise an Adressbücher, bei 
denen  die  Felder  für  Namen  und  Telefonnummer  vorgedruckt  sind, 
denen  jedoch  erst  das  Ausfüllen  des  Benutzers  zu  einem aussage-
kräftigen Inhalt  verhilft.  Die  im genannten Urteil  des  Bundesgerichts 
(vom 12. Dezember  1975,  a.a.O.)  in  E. 3  wiedergegebene Literatur-
angabe weist auch in diese Richtung: Dort werden „Erzeugnisse, die 
vor  allem  geschäftlichen  Zwecken  dienen“  von  der  Privilegierung 
ausgeschlossen,  so  „Papeteriewaren  in  Buchform  (Schreibbücher, 
Geschäftsbücher usw.)“ (WILHELM WELLAUER, Die eidgenössische Waren-
umsatzsteuer, Basel 1959, S. 84 Rz. 46). Diesen Produkten wird erst 
bei deren Gebrauch durch den Benutzer ein kreativer Inhalt gegeben. 
Auch unter dem Recht des aMWSTG sollten solche Druckerzeugnisse 
vom privilegierten Satz ausgenommen werden (vgl.  BRUNO TENNER, in: 
mwst.com,  Kommentar  zum Bundesgesetz  über  die  Mehrwertsteuer, 
Basel 2000, N. 2 zu Art. 36 Abs. 1 Bst. a Ziff. 9, der leere Tagebücher 
vom reduzierten Satz ausnimmt, allerdings nichts zum Kriterium des 
Verbrauchs  ausführt).  Die  Aufgabensammlungen,  um  welche  es  im 
Urteil des Bundesgerichts vom 12. Dezember 1975 (a.a.O., E. 3) ging, 
wurden  später  von  der  Verwaltungspraxis  unter  der  Warenumsatz-
steuer  als  steuerbefreite  Produkte  behandelt  (METZGER,  a.a.O.,  S. 70 
Rz. 126) und auch unter der Geltung der aMWSTV und des aMWSTG 
dem reduzierten  Steuersatz  unterworfen  (Ziff. 1.4.1  3. Lemma Merk-
blatt Nr. 11 und Ziff. 6.3 5. Lemma Branchenbroschüre Nr. 3).

Hier  ist  festzuhalten,  dass  die  Argumentation  bereits  bei  METZGER 
(a.a.O.,  S. 70  Rz. 126,  mit  Verweis  auf  die  Verwaltungspraxis)  und 
auch seitens der ESTV widersprüchlich ist, wenn einerseits mit Bezug 
auf  das  Urteil  des  Bundesgerichts  vom 12. Dezember  1975  (a.a.O., 
E. 3)  festgehalten wird,  Bücher,  die  nach einmaligem Gebrauch ver-
braucht seien, würden nicht privilegiert, dann aber ausgerechnet die in 
diesem  Urteil  behandelten  Aufgabensammlungen  doch  privilegiert 
behandelt  werden sollen, andere, vom Bundesgericht  nicht erwähnte 
Druckerzeugnisse  hingegen  nicht.  Gleiches  gilt  im  Übrigen  auch  für 
Malbücher,  die  vom Bundesgericht  unter  der  Geltung der  Warenum-
satzsteuer der normalen Besteuerung unterworfen wurden (Urteil des 

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Bundesgerichts  vom 30. Januar  1976  in  ASA 45  S. 265 ff. E. 4),  die 
aber  gemäss  Merkblatt  Nr. 11  (Ziff. 1.1  5. Lemma)  und  Branchen-
broschüre  Nr. 3  (Ziff. 6.1  5. Lemma)  zum  reduzierten  Steuersatz 
steuerbar sind.

Der Inhalt der Druckerzeugnisse hatte unter dem Recht der Warenum-
satzsteuer zwar grundsätzlich kultureller Art zu sein, es durfte aber auf 
den kulturellen Wert nicht ankommen, da der Richter nicht „Kulturrich-
ter“ sein könne (WELLAUER, a.a.O., S. 85 Rz. 47; METZGER, a.a.O., S. 70 
Rz. 125). 

4.2.2 Zunächst ist festzuhalten, dass es im obigen Entscheid des Bun-
desgerichts nur um Bücher, nicht aber um Zeitungen und Zeitschriften 
ging. Letztere werden ohnehin oft nur einmal gelesen und dann höchs-
tens noch als Fachzeitschriften bzw. aus Forschungsgründen oder auf-
grund fachspezifischer Interessen in die Hand genommen. Damit lässt 
sich das Kriterium des Verbrauchtseins wegen des anders gelagerten 
Gebrauchs von Vornherein nicht von Büchern auf Zeitschriften übertra-
gen. Diese unterliegen eher als Bücher nicht nur einem Ge-, sondern 
auch einem Verbrauch. 

Auch bezüglich Büchern ist aber an der soeben erwähnten Einschrän-
kung festzuhalten, dass das Bundesgericht im Urteil vom 12. Dezem-
ber 1975 (a.a.O., E. 3) offenbar Druckerzeugnisse in Buchform nur von 
der Privilegierung ausschliessen wollte, wenn sie keinen aussagekräf -
tigen Inhalt hatten.

Bezüglich  Kreuzworträtselbüchern  kann daher  –  wie  auch bezüglich 
entsprechender  Zeitschriften  –  dem  Kriterium  des  Verbrauchtseins 
kein grosses Gewicht beigemessen werden. Abgesehen davon, dass 
eine Benutzung durch mehreren Personen nicht ausgeschlossen ist – 
sei es, dass eine Person nicht alles zu lösen vermag, sei es, dass Lö -
sungen (theoretisch) wieder ausradiert  werden und die Rätsel so ein 
weiteres Mal gelöst werden können –, geht ihr Inhalt weit über blosse 
Formulardrucke hinaus und kann durchaus kreativer Art sein. Es kann 
kein Zweifel daran bestehen, dass ihr Zweck nicht mittels völlig leerer 
„Bücher“ und auch nicht mittels minimaler Anweisungen erreicht wer-
den könnte, weshalb der Fall hier anders liegt, als im oben genannten 
Bundesgerichtsentscheid (vom 12. Dezember 1975, a.a.O.,  E. 3; vgl. 
oben E. 4.2.1). Käme es im Übrigen auf die Leerflächen in den Druck-
erzeugnissen an, so wäre in der Tat – wie die Beschwerdeführerin aus-
führen lässt – unverständlich, weshalb Kinderrätselbücher privilegiert  

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zu besteuern sein sollen, macht doch das übergeordnete Recht einzig 
beim  Seitenumfang  zugunsten  von  Kinderbüchern  einen  Vorbehalt 
(vgl. oben E. 2.2). Darauf ist jedoch nicht weiter einzugehen.

4.2.3 Entscheidend ist aber, dass sich das Bundesgericht in dem nur 
auszugsweise veröffentlichten Urteil einzig mit dem Begriff des kultu -
rellen  Inhaltes  auseinandersetzte  (vgl.  oben  E. 4.2.1),  während  die 
Verordnungen des EFD und des Bundesrates weitere Inhalte zulassen 
(vgl. oben E. 2.2). In einem anderen Urteil erklärte das Bundesgericht 
selbst Zeitschriften, die praktisch über keinen redaktionellen Teil, son-
dern nur über Anzeigen verfügten, als von der Steuer befreit. Es ge-
nügte, dass der Leser durch Bezahlung des Preises sein Interesse am 
Inhalt  der  Zeitschrift  bekundet.  Weitere  Ausführungen  zum  notwen-
digen Inhalt  von Zeitschriften machte das Bundesgericht  nicht  (BGE 
83  I  199  E. 1; Urteil  des  Bundesgerichts  vom 14. Mai  1976,  a.a.O., 
E. 2a). Von einem Inhalt  kultureller  Art  konnte dort  nicht  gesprochen 
werden. 

4.2.4 Vorliegend  interessieren  nun  vor  allem  der  unterhaltende,  in 
geringerem Masse auch der belehrende Charakter bzw. die laufende 
Orientierung  über  Wissenswertes  (vgl.  Art. 1  und  2  Vo EFD  sowie 
Art. 32 Bst. a und 33 Abs. 1 aMWSTGV). Dass sich das Bundesgericht 
im  oben  erwähnten  Entscheid  damit  nicht  auseinandersetzte,  dürfte 
daran gelegen haben,  dass  ein  dergestalt  gearteter  Inhalt  bezüglich 
der damals zu beurteilenden Druckerzeugnisse gar nicht in Frage kam. 

Was nun den Inhalt sowohl der Rätselbücher als auch der Rätselhefte  
anbelangt, so kann kein Zweifel daran bestehen, dass er der Unterhal-
tung dient, bzw. unterhaltender Natur ist. Überdies ist der Beschwerde-
führerin  beizupflichten,  wenn  sie  in  diesen  Produkten  auch  einen 
belehrenden Inhalt erkennt. Zwar dürften Rätsel in der Regel vor allem 
aufgrund ihres Unterhaltungswerts gelöst werden, doch lässt sich nicht 
leugnen, dass sie auch zu gewissen Lerneffekten führen können. Wie 
schon bei Inhalten kultureller Art, bei denen der Richter nicht als „Kul -
turrichter“ zu amten hat, steht es ihm auch beim belehrenden Charak-
ter nicht zu zu entscheiden, ob es sich um „lernenswerte“ Informatio -
nen  handelt.  Auf  das  Niveau  oder  das  Thema  der  Rätsel  kann  es 
daher nicht ankommen. 

4.2.5 Weder  aus  dem  übergeordneten  Recht  noch  aus  Sinn  und 
Zweck oder  der  Rechtsprechung zur  Warenumsatzsteuer, bzw. jener 
der SRK zum aMWSTG – neuere einschlägige Entscheide liegen nicht 

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vor – findet sich somit eine Stütze für die Auffassung der ESTV, dass 
Rätselbücher und Rätselhefte von der Privilegierung auszuschliessen 
seien.  Eine  von  höherrangigem  Recht  vorgesehene  Privilegierung 
kann  jedoch  nicht  auf  dem  Weg  einer  Verwaltungsverordnung  rück-
gängig gemacht werden (vgl. E. 3.3.1).

4.3 Damit  ergibt  sich,  dass  die  ESTV  im  Merkblatt  Nr. 11  und  der 
Branchenbroschüre  Nr. 3  zu  Unrecht  Rätselbücher  und  Rätselhefte 
von der Privilegierung ausnahm. Sofern die vorliegend fraglichen Pro-
dukte die Voraussetzungen an Bücher oder Zeitungen bzw. Zeitschrif -
ten erfüllen, sind sie demnach zum reduzierten Steuersatz zu besteu-
ern.

5.
Es bleibt zu prüfen,  ob vorliegend die Produkte der Gruppe „Rätsel-
hefte“  als  Zeitschriften  oder  Bücher  zu  gelten  haben.  Nun  ist  zwar 
richtig, dass – wie die ESTV im Einspracheentscheid vom 6. Juli 2007 
feststellt  –  unter  dem  Recht  der  Warenumsatzsteuer  und  damit  in 
historischer Sicht Bücher erst anlässlich einer Revision neben Zeitun-
gen und Zeitschriften in den entsprechenden Bundesbeschluss aufge-
nommen  wurden  (vgl.  oben  E. 4.2.1),  doch  lässt  sich  daraus  –  im 
Gegensatz  zur  Ansicht  der  ESTV –  nicht  schliessen,  dass  dadurch 
bereits eine Prüfreihenfolge festgelegt sei. Schon die Auffassung, weil 
etwas später ins Gesetz aufgenommen worden sei, sei es gleichsam 
subsidiär, erweist sich als nicht haltbar. Dieser Ansicht war wohl auch 
die ESTV bei Verfassen des Merkblatts Nr. 11, verweist sie dort doch 
bei  beiden  Arten  von  Druckerzeugnissen  (Bücher  sowie  Zeitungen/ 
Zeitschriften) auf die jeweils andere Art, sollte sich eine Privilegierung 
unter der einen Art als nicht möglich erweisen (vgl. oben E.  2.3). Der 
Hinweis  auf  Zeitungen  und  Zeitschriften  in  Ziff. 1.6  Merkblatt  Nr. 11 
erwiese sich als überflüssig, wenn diese zuerst geprüft und damit aus-
geschlossen worden wären. Das Merkblatt  Nr. 11 sieht damit  explizit 
und zu Recht keine Prüfreihenfolge vor. Im Übrigen behandeln sowohl 
die Vo EFD und die aMWSTGV sowie auch das Merkblatt Nr. 11 und 
die Branchenbroschüre Nr. 3 – im Gegensatz zur aMWSTV und zum 
aMWSTG  –  zuerst  die  Bücher  und  erst  daran  anschliessend  die 
Zeitungen und Zeitschriften. Wie erwähnt  kommt es nämlich  auf  die 
Reihenfolge  der  Prüfung  nicht  an,  sondern  ein  Druckerzeugnis  ist 
dann  zum  reduzierten  Satz  zu  besteuern,  wenn  es  entweder  als 
Zeitung/Zeitschrift oder als Buch im Sinn der Gesetzgebung zu gelten 

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hat. Ob den „andere[n]  Druckerzeugnisse[n]“  eine eigenständige Be-
deutung zukommt, kann hier offengelassen werden.

5.1 Druckerzeugnisse haben gewissen formellen und gewissen inhalt-
lichen Ansprüchen zu genügen,  um als  Bücher  oder  Zeitungen/Zeit-
schriften  im  Sinn  des  Mehrwertsteuerrechts  zu  gelten  (vgl.  oben 
E. 2.1 f.).  Die  vorliegend  fraglichen  Drucksachen  weisen  zwar  keine 
offensichtliche Buchform auf,  doch könnte es sich allenfalls um eine 
Broschürenform handeln. Einige weisen zudem mehr als 16 Seiten auf. 
Reklamecharakter  kommt ihnen,  trotz  gelegentlicher  Annoncen  nicht 
zu. Damit erfüllen jene „Rätselhefte“, die mehr als 16 Seiten umfassen, 
möglicherweise  die  formellen  Voraussetzungen  an  ein  Buch.  Die 
„Hefte“  erscheinen mehrmals im Jahr, tragen einen gleichbleibenden 
Titel,  haben eine fortlaufende Nummerierung,  enthalten Angaben zu 
Erscheinungsdatum sowie Erscheinungsweise und haben keinen Wer-
becharakter, womit sie auch die Formerfordernisse einer Zeitung/Zeit-
schrift  aufweisen.  Sie  dienen  der  Unterhaltung,  so  dass  sie  auch 
inhaltlich  die  Erfordernisse  erfüllen  (vgl.  oben E. 2.2).  Somit  kann 
festgehalten  werden,  dass  alle  fraglichen  Produkte  der  Gruppe 
„Rätselhefte“ die Voraussetzungen für eine mit dem reduzierten Satz 
zu  besteuernde  Zeitung/Zeitschrift  erfüllen.  Einige  könnten  zudem 
auch unter die zum reduzierten Satz zu besteuernden Bücher gezählt  
werden. Aufgrund der äusseren Aufmachung werden sie im allgemei-
nen  Sprachgebrauch  aber  eher  zu  den  Zeitschriften  als  zu  den 
Büchern  gezählt  werden. Da sie  ohnehin  als  Zeitungen/Zeitschriften 
mehrwertsteuerlich  privilegiert  zu  behandeln  sind,  kann  hier  offen 
bleiben, ob sie allenfalls auch als Bücher betrachtet werden könnten.

5.2 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Produkte der Gruppe 
„Rätselhefte“ in jedem Fall die vom Gesetz aufgestellten Anforderun-
gen  an  zum reduzierten  Satz  steuerbare  Druckerzeugnisse  im  Sinn 
von  Art. 27  Abs. 1  Bst. a  Ziff. 1  9. Lemma  aMWSTV  i.V.m.  Art. 1-3 
Vo EFD  bzw. Art. 36  Abs. 1  Bst. a  Ziff. 9  aMWSTG i.V.m. Art. 34-36 
aMWSTGV erfüllen. Die Nachforderung der ESTV mit  den EA Nr. ... 
und ... vom 13. Mai 2004 jeweils beschränkt  auf die Produktegruppe 
„Rätselhefte“ erfolgte daher zu Unrecht.

Damit erübrigt es sich, auf die weiteren Vorbringen der Beschwerde-
führerin einzugehen.

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6.
6.1 Die Beschwerde ist gutzuheissen. Die von der Beschwerdeführerin 
(unter Vorbehalt)  bezahlte Steuerforderung von total Fr. ... (Fr. ... und 
Fr. ...) ist von der ESTV an diese zurückzuerstatten. Die ESTV hat für 
die  Zeit  ab  der  Zahlung  der  zu  Unrecht  eingeforderten  Steuer  am 
14. Juni  2004  bis  zur  Auszahlung  einen  Vergütungszins  von  5% 
auszurichten  (Art. 39  Abs. 4  aMWSTV  und  Art. 81  Bst. i  aMWSTV 
i.V.m. Art. 1 Abs. 3 der Verordnung des EFD vom 14. Dezember 1994 
über die Verzinsung [AS 1994 3170] bzw. Art. 48 Abs. 4 aMWSTG und 
Art. 90 Abs. 3 Bst. b aMWSTG i.V.m. Art. 1 Abs. 3 der Verordnung des 
EFD vom 20. Juni  2000  über  die  Verzugs-  und  Vergütungszinssätze 
[AS 2000 2146]).

6.2 Bei  diesem  Verfahrensausgang  hat  die  Beschwerdeführerin  als 
obsiegende  Partei  keine  Verfahrenskosten  zu  tragen  (Art.  63  Abs. 1 
VwVG). Die geleisteten Kostenvorschüsse von insgesamt Fr. ... sind ihr 
nach  Eintritt  der  Rechtskraft  des  vorliegenden  Entscheids  zurück-
zuerstatten. Der ESTV sind keine Kosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 
VwVG). 

6.3
6.3.1 Nach Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 Abs. 1 des Reglements 
vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem 
Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) ist der Beschwerde-
führerin eine Parteientschädigung zuzusprechen.  Parteikosten gelten 
dann  als  notwendig,  wenn  sie  zur  sachgerechten  und  wirksamen 
Rechtsverfolgung  oder  Rechtsverteidigung  unerlässlich  erscheinen 
(BGE 131 II 200 E. 7.2). Zu dieser Beurteilung ist auf die Prozesslage 
abzustellen, wie sie sich dem Betroffenen im Zeitpunkt der Kostenauf-
wendung darbot (vgl. Entscheid des Bundesrates vom 24. März 2004, 
veröffentlicht in VPB 68.87 E. 5). Die Parteientschädigung ist aufgrund 
der  eingereichten  detaillierten  Kostennote  festzusetzen  (Art. 14 
VGKE), wobei sich die geltend gemachten Stundenentschädigung im 
Rahmen  der  reglementarischen  Vorgaben  bewegen  muss  und  auch 
hier  nur  der  notwendige  Zeitaufwand  zu  entschädigen  ist  (Art.  10 
VGKE). Bei Fehlen einer (detaillierten) Kostennote wird die Entschädi-
gung aufgrund der Akten festgesetzt (Art. 14 Abs. 2 VGKE).

6.3.2 Die  Beschwerdeführerin  macht  in  ihrem  am  17. März  2008 
eingereichten  Schreiben  ein  Total  von  Fr. ...  (inkl.  7,6%  MWST) 
geltend. Zwar wird dort nur das Verfahren A-6056/2007 genannt, doch 

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bezieht sich die beiliegende Kostennote auf die „Beschwerden in Sa-
chen Rätselhefte“. Somit sind beide hier vereinigten Beschwerden von 
der Eingabe erfasst. Aus der beigelegten Kostennote vom 26. Septem-
ber 2007 ist  ersichtlich,  dass die Vertreterin  der Beschwerdeführerin 
dieser  für  die  Arbeiten  im  Zusammenhang mit  den  Beschwerden  in 
Sachen  Rätselhefte  Fr. ...  für  Akten-  und  Rechtsstudium,  Telefonate, 
E-Mails und das Erarbeiten der Beschwerden in Rechnung stellte. Es 
sind jedoch weder der genaue Zeitaufwand noch der Stundenansatz 
ersichtlich. Somit kann auch nicht ansatzweise geprüft werden, ob sich 
dieser im  Rahmen  der  reglementarischen  Vorgaben  bewegt  (Art. 10 
Abs. 2  und  3  VGKE). Ebensowenig  kann  festgestellt  werden,  ob  es 
sich  bei  den  aufgezählten  Arbeiten  um  entschädigungsberechtigten 
notwendigen  Aufwand  im  Sinn  der  bundesgerichtlichen  Rechtspre-
chung  handelt.  In  Anwendung  von  Art. 14  Abs. 2  VGKE  über  die 
Entschädigung muss aufgrund der Akten entschieden werden, ob die 
Höhe des Aufwands gerechtfertigt ist, zumal angesichts der erwähnten 
klaren  reglementarischen  Grundlagen  auf  eine  Aufforderung  zur 
Einreichung  einer  verbesserten  Kostennote  verzichtet  werden  muss 
(vgl. zum Ganzen Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1500/2006 
vom 1. Oktober 2008 E. 7.2). Es kann festgehalten werden, dass die 
Beschwerdeführerin  eine  Beschwerdeschrift  einreichte,  deren  Inhalt 
sich im ersten Teil mit der Einsprache vor der Vorinstanz grundsätzlich  
deckte. Der Grossteil der Akten war ihr bereits aus dem vorinstanzli -
chen  Verfahren  bekannt.  Es  ist  aber  zu  berücksichtigen,  dass  die 
Akten im Hinblick auf die Beschwerden vor Bundesverwaltungsgericht 
noch einmal genau studiert worden sein dürften und zudem der zweite 
Teil der Beschwerdeschrift neu zu formulieren war. Sicher mussten die 
Einspracheentscheide der ESTV studiert und mit der Klientin bespro-
chen werden. Gleiches gilt  für  die Vernehmlassungen der ESTV und 
die  Verfügungen  des  Bundesverwaltungsgerichts.  Die  notwendigen 
Kosten werden unter diesen Umständen auf Fr. ... festgesetzt,  wobei 
damit der Wichtigkeit der Streitsache sowie ihrer Schwierigkeit hinrei -
chend Rechnung getragen ist. Da zu diesen Beträgen gemäss Art.  9 
Abs. 1 Bst. c VGKE die Mehrwertsteuer zu addieren ist, hat die ESTV 
die  Beschwerdeführerin  mit  Fr. ... (Mehrwertsteuer  und  Auslagen 
inbegriffen) zu entschädigen.

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Verfahren A-6055/2007 und A-6056/2007 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerden werden gutgeheissen. Die ESTV hat der Beschwer-
deführerin den Betrag von Fr. ... zuzüglich Vergütungszinsen von 5% 
seit 14. Juni 2004 zurückzuerstatten.

3.
Es  werden  keine  Verfahrenskosten  erhoben. Die  Kostenvorschüsse 
von  total  Fr. ...  werden  der  Beschwerdeführerin  nach  Eintritt  der 
Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet.

4.
Die ESTV hat der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung von 
Fr. ... auszurichten.

5.
Dieses Urteil geht an: 

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Michael Beusch Susanne Raas

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Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert  30 Tagen nach Eröffnung beim 
Bundesgericht,  1000  Lausanne  14,  Beschwerde  in  öffentlich-rechtli -
chen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des 
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die 
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh-
ren,  deren Begründung mit  Angabe der  Beweismittel  und die Unter-
schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel 
sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizu-
legen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand: 

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