# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 6898caa6-b8a9-5041-9fcc-6929a17a8971
**Source:** Aargau Gerichte (AG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2016-02-25
**Language:** de
**Title:** Aargau Spezialverwaltungsgericht Steuern 25.02.2016 3-RV.2015.138
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/AG_Gerichte/AG_SVWG_002_3-RV-2015-138_2016-02-25.pdf

## Full Text

352 Spezialverwaltungsgericht 2016 

Zweifellos hätten die Rekurrenten ausgehend von der korrigierten 
Aufteilung des Kaufpreises auf die einzelnen Positionen und damit 
dieser neuen Buchwerte jeweils die maximal zulässige Abschreibung 
verbucht. Es ist daher sachgerecht, die von den Rekurrenten berück-
sichtigen Abschreibungssätze zu berücksichtigen. 

 

62 Rückstellung; Delkredere; Konzern (§ 68 Abs. 1 lit. b Ziff. 2 StG). 

- Forderungen zwischen verbundenen Unternehmen (Mutter- und 

Schwestergesellschaft) sind einer vorläufigen Wertberichtigung (Del-

kredere-Rückstellung) in der Regel nicht zugänglich. 

- Nur wenn die Forderungsgefährdung durch Umstände bewirkt wur-

de, welche ausserhalb der Beeinflussungsmöglichkeiten der gemein-

samen Aktionäre liegen und auch unter unabhängigen Unternehmen 

zu einer vorläufigen Wertberichtigung berechtigen, ist eine Delkre-

dere-Rückstellung bzw. eine Wertberichtigung auf der Forderung 

geschäftsmässig begründet. 

Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 

vom 25. Februar 2016 in Sachen I. AG (3-RV.2015.138) 

Aus den Erwägungen 

2. 
Die Rekurrentin ist eine Aktiengesellschaft mit Sitz in A. (…) 

Weiter ist davon auszugehen, dass die Rekurrentin eine Tochter-
gesellschaft der X. Deutschland GmbH (Beteiligung 75 %) und die 
X. Austria GmbH eine Schwestergesellschaft ist.  

3. 
3.1. 
Mit der Bilanz per 31. Dezember 2011 wurden "Debitoren" von 

CHF 1'471'910.24, "Debitoren Ausland" von CHF 107'781.23 und 
"Debitoren Nahestehende" von CHF 416'985.77 ausgewiesen. Das 

2016 Steuern 353 

Delkredere belief sich auf insgesamt CHF 254'100.00. Darin einge-
schlossen ist ein Betrag von CHF 38'989.00 (10 % von 
CHF 389'889.00) für Rückstellungen auf den Debitoren an nahe-
stehende Personen, insbesondere auf Forderungen gegenüber der X. 
Deutschland GmbH und der X. Austria GmbH.  

3.2. 
Im Veranlagungs- und Einspracheverfahren liess das KStA JP 

auf den "Debitoren Nahestehende" keine Delkredere-Rückstellung 
zu. Zur Begründung wurde ausgeführt, dass auf den Forderungen ge-
genüber Gruppengesellschaften kein Risiko der Nicht-Zahlung be-
stehe. Die Forderungen gegenüber Gruppengesellschaften könnten 
nicht als gefährdet qualifiziert werden. Im Gegensatz zu einem Dritt-
verhältnis sei die Bonität der einzelnen Gesellschaften im Konzern 
bekannt. Im Kanton Aargau gelte der Grundsatz, dass pauschale 
Wertberichtigungen von Forderungen gegenüber Nahestehenden 
nicht akzeptiert werden. Einzelwertberichtigungen von Forderungen 
innerhalb des Konzerns seien in Ausnahmefällen möglich. Vorausset-
zung sei, dass nachweislich Inkassobemühungen eingeleitet worden 
seien. Dieser Nachweis sei vorliegend nicht erbracht. 

(…) 
4.2. 
4.2.1. 
Rückstellungen bzw. Wertberichtigungen zu Lasten der Erfolgs-

rechnung sind zulässig für Verlustrisiken, die mit Aktiven des 
Umlaufvermögens, insbesondere mit Waren und Debitoren, verbun-
den sind. Mit den Delkredere-Rückstellungen werden Verlustrisiken 
für Forderungen des Umlaufvermögens berücksichtigt. Der Umfang 
der geschäftsmässig begründeten Wertberichtigung richtet sich nach 
dem Grad der Verlustwahrscheinlichkeit der einzelnen Forderung 
(VGE vom 16. November 2000 in Sachen A. AG [BE.99.00045], be-
stätigt durch Urteil des Bundesgerichts vom 5.  Juli 2001 
[2P.16/2001]; Markus Reich/Marina Züger, in: Kommentar zum 
Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, Bundesgesetz über die di-
rekte Bundessteuer [DBG], 2. Aufl., Basel 2008, Art. 29 DBG 
Rz. 32, mit Hinweisen).  

  

354 Spezialverwaltungsgericht 2016 

4.2.2. 
Das Verwaltungsgericht hat im VGE vom 16. November 2000 

in Sachen A. AG (BE.99.00045), bestätigt durch Urteil des Bundes-
gerichtes vom 5.  Juli 2001 (2P.16/2001), in Erw. 2 b) ausgeführt: 

"b) Forderungen zwischen verbundenen Unternehmen sind einer 

vorläufigen Wertberichtigung in der Regel nicht zugänglich. Es ist Sache 

der die Unternehmen beherrschenden gemeinsamen Aktionäre, dafür zu 

sorgen, dass eine Gefährdung von gegenseitigen Forderungen gar nicht erst 

eintritt. Erscheint die Schuldnergesellschaft nicht mehr zahlungsfähig, ist 

diese mit genügend Eigenkapital auszustatten, um deren Bonität zu garan-

tieren. Besteht Zahlungsunwilligkeit trotz berechtigtem Anspruch, muss die 

widerstrebende Gesellschaft zur Begleichung der Schuld angehalten 

werden. 

Nur wenn die Forderungsgefährdung durch Umstände bewirkt wurde, 

welche ausserhalb der Beeinflussungsmöglichkeiten der gemeinsamen Ak-

tionäre liegen und auch unter unabhängigen Gesellschaften zu einer vor-

läufigen Wertberichtigung berechtigten, ist bei verbundenen Unternehmen 

(z.B. Schwestergesellschaften) eine Delkredere-Rückstellung bzw. eine 

Wertberichtigung auf der Forderung geschäftsmässig begründet (vgl. 

StE 2000, B 72.14.2 Nr. 25; 1996, B 72.14.1 Nr. 15). Ob eine Wertberich-

tigung zulässig sei, ist aufgrund der konkreten Umstände im Einzelfall zu 

beurteilen. Nachweispflichtig für die geschäftsmässige Begründetheit als 

steuermindernden Umstand ist die Steuerpflichtige (…)." 

4.2.3. 
Im Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung, Band 1, Buch-

führung und Rechnungslegung, Zürich 2009, S. 231, Ziff. IV.6.19.3., 
wird zur Bedeutung des Delkrederes folgendes ausgeführt: 

"(…) Neben einzelnen konkretisierten Bewertungsrisiken hat das Del-

kredere auch das allgemeine Kreditrisiko zu decken.  

Für das allgemeine Kreditrisiko, das heisst für die nach Vornahme von 

Wertberichtigungen für erkennbare Einzelrisiken noch verbleibenden Ri-

siken für Forderungsausfälle, lässt die Eidgenössische Steuerverwaltung auf 

inländischen Guthaben (ausgenommen Forderungen gegen öffentlich-

rechtliche Körperschaften und Forderungen mit voller Deckung) eine 

pauschale Wertberichtigung von 5% und auf ausländischen von 10% zu. 

(…)." 

2016 Steuern 355 

(…) 
6.2. 
6.2.1. 
Zwar ist der Rekurrentin einerseits zuzustimmen, dass keine 

Konzernbesteuerung erfolgen kann. Insofern ist die geschäftsmässige 
Begründetheit der Delkredere-Rückstellung im Umfang von 
CHF 38'989.00 aus der Sicht der Rekurrentin im Drittvergleich zu 
prüfen. Anderseits verkennt die Rekurrentin aber, dass die pauschale 
Delkredere-Rückstellung hinsichtlich tatsächlich geschäftsmässiger 
Begründetheit überprüft werden kann (vgl. VGE vom 16. November 
2000 in Sachen A. AG [BE.99.00045], bestätigt durch Urteil des 
Bundesgerichts vom 5.  Juli 2001 [2P.16/2001]).  

6.2.2. 
Die Prüfung wurde vom KStA JP bei der Rekurrentin zwar un-

ter einer etwas zu eingeschränkten Optik vorgenommen, indem jeg-
liche Delkredere-Rückstellung unter Hinweis auf die "Veranlagungs-
richtlinien" für unmöglich erklärt wurde. Im Schreiben vom 22. Mai 
2015 wurde aber präzisierend ausgeführt, dass im Konzern kein Ri-
siko der Nicht-Bezahlung bestehe. Auf Nachfrage durch die 
Rekurrentin wurde in der E-Mail des Revisors des KStA vom 9. Juni 
2015 erwähnt, dass Abschreibungen auf Forderungen bei nachgewie-
sener tatsächlicher Zahlungsunfähigkeit der Muttergesellschaft 
vorgenommen werden könnten. Im Einspracheentscheid wurde so-
dann ausgeführt, dass eine Gefährdung der Forderungen gegenüber 
Gruppengesellschaften nicht ausgewiesen worden sei, womit implizit 
ein Nachweis eines Forderungsverlustes bzw. eines Kreditrisikos als 
möglich erachtet wurde. 

6.3. 
6.3.1. 
Entgegen der Auffassung der Rekurrentin besteht kein absoluter 

Anspruch auf pauschale Wertberichtigung von Debitoren. Bei 
verbundenen Unternehmen, wie es die Rekurrentin, die X. 
Deutschland GmbH und die X. Austria GmbH sind, kann durchaus 
ein Nachweis des konkreten Kreditrisikos verlangt werden. Diesen 
Nachweis hat die Rekurrentin nicht erbracht. Dass und wie sich die 
Rekurrentin um die Einforderung der Guthaben bei der X. 

356 Spezialverwaltungsgericht 2016 

Deutschland GmbH oder der X. Austria GmbH bemühte, wurde von 
der Rekurrentin ebenfalls nicht dargetan. Allein deshalb ist der Re-
kurs abzuweisen.  

6.3.2. 
Wenn die Rekurrentin ausführt, in der Vergangenheit hätten De-

bitoren in Darlehen umgewandelt werden müssen, ändert das nichts 
an der Beurteilung, dass zwischen den nahestehenden Personen kein 
erhebliches Kreditrisiko besteht, welches zu einer Delkredere-Rück-
stellung führen könnte. Debitorenguthaben wurden lediglich in eine 
Darlehensschuld umgewandelt. Auf die Uneinbringlichkeit bestehen-
der aktueller Debitoren kann daraus nicht geschlossen werden. Das 
gilt auch, als für Darlehen Sicherheiten gestellt werden mussten 
(Darlehensvertrag zwischen der Rekurrentin und der X. Deutschland 
GmbH). 

6.3.3. 
Auch das Argument, dass die Preise bei erhöhtem Dokumentati-

onsbedarf immer wieder mit der Muttergesellschaft ausgehandelt 
werden müssten, bzw. nachträgliche Diskussionen über die Inhalte 
und Preise ändern nichts. Gleiches gilt für den Umstand, dass beim 
gegenseitigen Abgleich zum Abschluss Gegenverrechnungen von un-
deklarierten Forderungen zu akzeptieren seien. 

Verhandlungen finden jeweils im tatsächlich ausgehandelten 
Preis ihren Niederschlag, welcher die (definitive) Debitorenforde-
rung bestimmt. Eine Reduktion der Forderung führt zu einer effekti-
ven Reduktion des Debitors, welche – soweit sie dem Drittvergleich 
standhält – ohne weiteres als Erlösminderung zu beachten ist. Ein 
Bedarf für eine (zusätzliche) pauschale Delkredere-Rückstellung 
wird damit nicht ausgewiesen.  

6.3.4. 
Unbeachtlich bezüglich Delkredere-Rückstellung sind ver-

längerte Zahlungsfristen. Sie ändern nichts am Bestand des Debitors.  
6.4. 
Eine Forderungsgefährdung durch Umstände, welche ausser-

halb der Beeinflussungsmöglichkeit der X. Deutschland GmbH als 
Muttergesellschaft liegen, ist nicht ersichtlich.  

  

2016 Steuern 357 

7. 
Zusammenfassend ist die vom KStA JP vorgenommene 

Aufrechnung mangels Nachweises eines Verlustrisikos auf Debitoren 
zu bestätigen. Dementsprechend ist der Rekurs abzuweisen. 

 

63 Steuerbare Einkünfte; Naturalbezüge (§ 26 Abs. 1 StG). Berufskosten; 

Mehrkosten der auswärtigen Verpflegung (§ 35 Abs. 1 lit. b StG). 

Wird im Gastgewerbe (Serviceangestellte) ein Teil des Bruttolohnes in 

Form einer Naturalleistung (Verpflegung im Betrieb) ausgerichtet und 

gleichzeitig ein monatlicher Lohnabzug in gleicher Höhe vorgenommen, 

liegt keine Gratisverpflegung vor und die Mehrkosten der auswärtigen 

Verpflegung sind zu berücksichtigen. 

Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 

vom 24. März 2016 in Sachen T.L. (3-RV.2015.141). 

Aus den Erwägungen 

4. 
4.1. 
4.1.1. 
Gemäss § 26 Abs. 1 StG sind alle Einkünfte aus privatrecht-

lichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss 
der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Pro-
visionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifi-
kationen, Trinkgelder, Tantiemen und andere geldwerte Vorteile 
steuerbar. Als Einkommen gelten auch Naturalbezüge jeder Art, 
insbesondere freie Verpflegung und Unterkunft (§ 25 Abs. 2 StG). 
Steuerbar sind somit sowohl sämtliche Leistungen in bar oder durch 
Verrechnung als auch geldwerte Vorteile in natura, welche ihren 
Grund im Arbeitsverhältnis haben (Kommentar zum Aargauer Steu-
ergesetz, a.a.O., § 26 StG N 28, 49).