# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** ed4b8f5f-5241-5455-b929-43f9a80cd53e
**Source:** Aargau Gerichte (AG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2015-09-24
**Language:** de
**Title:** Aargau Spezialverwaltungsgericht Steuern 24.09.2015 3-RV.2014.87
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/AG_Gerichte/AG_SVWG_002_3-RV-2014-87_2015-09-24.pdf

## Full Text

348 Spezialverwaltungsgericht 2015  

für den Zeitraum vom Jahr 2010 bis (und mit) dem Jahr 2027 be-
zahlt. Bei der verbuchten Abgrenzung handelt es sich somit – wie die 
Rekurrenten im Schreiben vom 25. September 2013 korrekt ausführ-
ten – um eine Passive Rechnungsabgrenzung bzw. genauer um Tran-
sitorische Passiven ("Einnahmen im alten Jahr, die als Ertrag dem 
nächsten Rechnungsjahr gutzuschreiben sind. Dazu gehören z.B. im 
Voraus erhaltene Kapitalzinsen, Mieten, Prämien" [HWP 2009, Band 
1, S. 192]).  

Entgegen der Ansicht der Steuerkommission V. besteht damit 
ein Grund, die Entschädigung von CHF 156'250.00 auf 18 Jahre (von 
und mit 2010 bis und mit 2027) aufzuteilen. Dieser Ansicht war im 
Übrigen auch der LE KStA noch im Veranlagungsverfahren. Er hat 
die "Rückstellung" dort noch anerkannt mit dem ausdrücklichen Hin-
weis, die Entschädigung sei für 18 Jahre bezahlt worden.  

4.3. 
Die Passive Rechnungsabgrenzung "Entschädigung Auffüllvo-

lumen" von CHF 147'569.00 ist damit, wie in der Buchhaltung des 
Rekurrenten verbucht, sowohl bei der Berechnung des steuerbaren 
Einkommens als auch beim steuerbaren Vermögen zum Abzug zuzu-
lassen. Auf die entsprechenden Aufrechnungen ist zu verzichten. 

 

64 Gewinnungskosten bei selbständiger Erwerbstätigkeit; Warenlagerdrittel 

(§ 36 Abs. 1 StG) 

Das sogenannte Warenlagerdrittel darf auf Vorräten von Handelswaren 

gebildet werden, aber nicht auf Verbrauchsgütern. Bei den rund 24'000 

Junghennen eines Zuchtbetriebs handelt es sich um Handelsvieh. Die 

Verbuchung des Warenlagerdrittels ist zulässig. 

Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 

vom 24. September 2015 in Sachen P. + C.G. (3-RV.2014.87). 

2015 Abteilung Steuern 349  

Aus den Erwägungen 

2. 
Der Rekurrent betreibt in selbständiger Erwerbstätigkeit die 

"Geflügelzucht X" in A.  
(…) 
4. 
4.1. 
4.1.1. 
Der Rekurrent hat im Konto "1070 Warenlager" per 

31. Dezember 2009 unter anderem die folgenden Bestände erfasst: 
3010 Eier 1'695.75 
3100 Futter 10'030.10 
3110 Streue 4'730.90 
3120 Junghennen 113'622.20 
Zudem verbuchte er im Konto "1078 Rückstellung Warenlager" 

erfolgswirksam je rund ein Drittel des Warenbestandes: 
3010 Eier 595.75 
3100 Futter 3'030.10 
3110 Streue 1'530.90 
3120 Junghennen 37'622.20 
Das Total der "Rückstellung Warenlager" beträgt 

CHF 42'778.95. 
Auf den weiteren im Konto "1070 Warenlager" aktivierten Vor-

räten, wie insbesondere für Desinfektionsmittel, Hilfsmittel, Treib-
stoffe, Heizöl und Packmaterial, wurden keine Rückstellungen ge-
bucht.  

4.1.2. 
Die Steuerkommission A. anerkannte die Rückstellung nicht 

und rechnete einen Betrag von CHF 42'778.00 auf. Sie führte aus, 
der Nachweis einer Handelstätigkeit sei nicht erbracht worden. So 
werde etwa beim Futter ein Aufwand von CHF 452'669.00 und ein 
Ertrag von nur CHF 27'399.00 (6 % des Aufwandes) ausgewiesen. 
Bei diesem Verhältnis könne nicht von einem Handelsbetrieb gespro-
chen werden. Da auf Verbrauchsgütern eine Rückstellung in Form 

350 Spezialverwaltungsgericht 2015  

des sogenannten Warenlagerdrittels nicht zulässig sei, könne diese 
vorliegend nicht gewährt werden (Einspracheentscheid).  

In Bezug auf die verbuchte Rückstellung auf dem Tierbestand 
äussert sich die Steuerkommission A. im Einspracheentscheid nicht. 
Hierzu findet sich in den Akten einzig die Aussage des Landwirt-
schaftsexperten des Kantonalen Steueramtes (LE KStA) an der Ver-
handlung (...): "Auf Tieren kein Warenlagerdrittel".  

(…) 
4.2. 
Beim sogenannten Warenlagerdrittel (oder Warendrittel) handelt 

es sich um eine in der Steuerpraxis unabhängig vom Nachweis der 
geschäftsmässigen Begründetheit akzeptierte Wertberichtigung auf 
Vorräten. Damit wird dem Umstand Rechnung getragen, dass es 
praktisch unmöglich ist, den tatsächlichen Rückstellungsbedarf in je-
dem Einzelfall festzustellen. Zudem würde eine derart genaue und 
exakte Kontrolle einen unverantwortbaren Arbeitsaufwand bedeuten 
(StE 1985 B 23.44.2 Nr. 1). Die Verbuchung des Warenlagerdrittels 
wird auch im Kanton Aargau akzeptiert (VGE vom 24. Oktober 2013 
in Sachen F.C. [WBE.2013.142]; VGE vom 26. September 2012 in 
Sachen E. + E.T. [WBE.2012.92], beide mit Hinweisen). 

Unbestritten ist, dass auf Verbrauchsgütern das Warenlagerdrit-
tel nicht gebucht werden kann (vgl. auch AGVE 1996 S. 231). 

4.3. 
Der Rekurrent hat im Jahr 2009 einen Erlös aus Eierverkäufen 

von CHF 202'867.11 und einen Aufwand "Eier" von CHF 146'567.31 
verbucht. Zweifellos liegt hier eine Handelstätigkeit vor und es ist 
nicht einzusehen, weshalb das Warenlagerdrittel verweigert werden 
soll. Die Rückstellung von CHF 595.75 ist anzuerkennen. 

4.4. 
Beim Futter verkauft der Rekurrent nur einen kleinen Teil der 

zugekauften Produkte (für CHF 452'669.04). Er verbraucht rund 
94 % für die Fütterung der Junghennen. Damit dienen die Vorräte an 
Futter per 31. Dezember 2009 weit überwiegend der Fütterung der 
eigenen Junghennen. Hier ist somit, obwohl in relativ kleinem Um-
fang Handel mit Futter betrieben wird, nicht von einer Handelsware 

2015 Abteilung Steuern 351  

auszugehen, sondern von Verbrauchsmaterial. Das verbuchte 
Warenlagerdrittel von CHF 3'030.10 ist aufzurechnen.  

4.5. 
Dasselbe wie für das Futter gilt bei der Streue. Bei Einkäufen 

für total CHF 5'910.25 und Wiederverkäufen im Wert von 
CHF 168.00 wird der weitaus grösste Teil selbst verbraucht. Es ist 
von Verbrauchsmaterial auszugehen und das gebuchte Warenlager-
drittel von CHF 1'530.90 ist nicht zu gewähren. 

4.6. 
4.6.1. 
In Bezug auf den Tierbestand von 23'791 Junghennen mit einem 

Buchwert von CHF 113'622.20 ist vorab festzuhalten, dass diese ver-
kauft werden sollen und es sich insofern um Handelsvieh handelt, 
und nicht um Nutzvieh. Diese sind als Handelsware des Geflügelbe-
triebes X zu qualifizieren, was für eine Anerkennung des Waren-
lagerdrittels spricht.  

Bei einem derart grossen Bestand an Vieh ist es praktisch 
unmöglich, für jedes Tier bzw. jede Herde an Junghennen den 
effektiven Rückstellungsbedarf korrekt zu ermitteln. Hinzu kommt, 
dass das Risiko von Verlusten aufgrund der Haltung (z.B. infolge von 
Krankheiten) viel grösser ist, als bei der Haltung einzelner oder 
weniger Tiere. Der Zweck der Anerkennung des pauschalen Warenla-
gerdrittels ist also, obwohl es sich bei der Handelsware um Vieh han-
delt, erfüllt.  

Weiter kann auf die "Richtzahlen 2009 zur landwirtschaftlichen 
Buchhaltung" der Forschungsanstalt Agroscope Reckenholz-Tänikon 
ART verwiesen werden, die regelmässig zur Bewertung von Vieh he-
rangezogen werden. Danach ist für Geflügel bei Beständen über 500 
Stück ein "vorsichtiger Marktwert" festzustellen. Dies wird mit der 
Inventarisierung der Junghennen zu den Produktionskosten und der 
Verbuchung des Warenlagerdrittels zweifellos erfüllt.  

4.6.2. 
Einzugehen ist schliesslich auf die Bemerkung des LE KStA, 

wonach bei Vieh kein Warenlagerdrittel gebucht werden könne. Tat-
sächlich hat das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau in einem 
Urteil vom 9. Mai 1984 (= StE 1985 B 23.44.2 Nr. 1) eine ent-

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sprechende Erwägung der damaligen Steuerrekurskommission in ei-
nem Entscheid vom 29. Januar 1982 (ebenfalls abgedruckt in 
StE 1985 B 23.44.2 Nr. 1) geschützt. Die Steuerrekurskommission 
führte dort aus, dass gemäss § 41 Abs. 2 des damals geltend 
Steuergesetzes vom 17. Mai 1966 (aStG 1966) nur bei Waren die Be-
wertung gemäss den Anschaffungs- oder Herstellungskosten festzu-
setzen und den Verlustrisiken Rechnung zu tragen sei. Dagegen 
werde gemäss § 41 Abs. 1 aStG 1966 der Steuerwert der Viehhabe 
nach dem Mittel des Verkehrs- und des Schlachtwertes (sogenannter 
Einheitswert) festgesetzt. Dieser Einheitswert gelte unabhängig da-
von, ob das Vieh zum Anlage- oder Umlaufvermögen gehöre. Des-
halb könne das Warenlagerdrittel bei Vieh nicht geltend gemacht 
werden. 

Diese Erwägungen sind indes unter dem im Jahr 2009 geltenden 
Steuergesetz nicht mehr aktuell. Gemäss § 48 StG wird bewegliches 
Vermögen (ausser Wertschriften), das zum Geschäftsvermögen der 
steuerpflichtigen Person gehört, zu dem für die Einkommenssteuer 
massgeblichen Wert bewertet. Eine Unterscheidung zwischen Vieh, 
Waren und anderen Positionen wird nicht (mehr) gemacht. Insofern 
schliesst das StG beim Handelsvieh die Verbuchung und Gewährung 
des Warenlagerdrittels nicht aus.  

4.6.3. 
Insgesamt ist im vorliegenden Fall eines Geflügelhändlers mit 

einem grossen Bestand das Warenlagerdrittel auf dem Handelsvieh 
zu gewähren. Die verbuchte Rückstellung von CHF 37'622.20 ist 
anzuerkennen. 

4.7. 
In diesem Punkt erweist sich der Rekurs als teilweise begrün-

det. Die Aufrechnung "Auflösung Warenlagerdrittel" ist von 
CHF 42'778.00 zu reduzieren um CHF 38'258.00 auf neu 
CHF 4'520.00. 

 

2015 Abteilung Steuern 353  

65 Liegenschaftsunterhalt (§ 39 Abs. 2 StG; § 24 Abs. 1 StGV) 

- Die Kosten für den vollständigen Ersatz eines freistehenden Car-

ports stellen bei Nutzungskonstanz grundsätzlich abziehbaren Lie-

genschaftsunterhalt dar. 

Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 

vom 24. September 2015 in Sachen H.H. (3-RV.2015.41). 

Aus den Erwägungen 

2. 
2.1. 
Die Rekurrentin hatte neben ihrem Haus einen im Jahr 1984 er-

bauten Carport. Weil dessen Flachdach undicht war, drang Wasser in 
die Holzkonstruktion ein, was zu Pilzbefall und Fäulnis führte. Da 
die Kosten für eine Reparatur der beschädigten Konstruktion unver-
hältnismässig hoch gewesen wären, wurde der Carport durch einen 
neuen ersetzt. Die Vertreterin der Rekurrentin beantragt, es seien die 
dadurch entstandenen Kosten von total CHF 24'268.00 vollumfäng-
lich als Liegenschaftsunterhalt zum Abzug zuzulassen. 

2.2. 
Die Vorinstanz ist im Einspracheverfahren betreffend den neuen 

Carport von einem Mehrwert von 75 % ausgegangen und hat 
dementsprechend von den CHF 24'268.00 einen Viertel, d.h. 
CHF 6'068.00 zum Abzug zugelassen. Überdies wurde ein Abzug 
von CHF 1'669.00 für "diverse effektive Kleinbeträge für Unterhalts-
kosten" gewährt. 

In der Vernehmlassung vom 11. Mai 2015 beurteilt die Vor-
instanz den von ihr gewährten Abzug für den Carport als nicht kor-
rekt. Bei den Kosten für Ersatzbauten handle es sich gemäss der Pra-
xis des Kantonalen Steueramtes und der Rechtsprechung um nicht 
abzugsberechtigte Investitionen. Da für den Ersatz des Carports 
keine Kosten zum Abzug zugelassen werden können, wird die 
Gewährung des Pauschalabzuges von CHF 3'173.00, also eine Erhö-
hung des steuerbaren Einkommens von CHF 85'730.00 um