# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 381c518f-e2a1-513b-b159-17e5fec28431
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2023-08-23
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 23.08.2023  SB.2023.00035
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2023-00035_2023-08-23.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2023.00035	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 23.08.2023
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Grundstückgewinnsteuer

	
[Grundstückgewinnsteuer: Die Veräusserin hat einen Verkaufsauftrag für ein bebautes Grundstück abgeschlossen. Umstritten ist, ob bei den Anlagekosten nur der damalige Landpreis oder auch das sich darauf befindliche Einfamilienhaus zu berücksichtigen ist. Die beschwerdeführende Gemeinde vertritt die Ansicht, dass es sich um einen reinen Landverkauf handelte.]

Offen gelassen, ob das (beinahe) gewerbsmässige Auftreten einer anderen Gemeinde als Steuervertreterin der Gemeinde mit dem Grundsatz der Gesetzmässigkeit des staatlichen Handelns im Einklang steht (E. 1).

Für das Vorliegen eines wirtschaftlichen Abbruchobjekts liegt als einziges Indiz die tatsächlich erfolgte Neuüberbauung vor. Diese wurde jedoch nicht von der Veräusserin initiiert, sondern es ist davon auszugehen, dass dem Gebäude ein zu entschädigender Wert beizumessen wurde. Die beschwerdeführende Gemeinde hat den Beweis für einen reinen Landverkauf nicht erbracht (E. 3).

Abweisung der Beschwerde.

			 	
				Stichworte:
	
						- keine -

					
	
	Rechtsnormen:
	
						- keine -

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des
  Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

SB.2023.00035

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 23. August 2023

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,
Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Linda Rindlisbacher.

 

 

 

In Sachen

 

Gde. A, vertreten durch den Gemeinderat A, 

 

dieser vertreten durch das
Steueramt der Stadt B, 

Beschwerdeführerin, 

 

gegen

 

 

Erben der C,

gestorben im
Jahre 2019, 

 

1.    D, 

2.    E, 

3.    F, 

4.    G, 

5.    H, 

6.    I, 

alle vertreten
durch die J AG, 

diese vertreten durch RA K, 

Beschwerdegegner, 

 

betreffend
Grundstückgewinnsteuer,

hat sich
ergeben: 

I.  

A. Die im
Jahre 2019 verstorbene C war Eigentümerin des Grundstücks GBBl 01, Kat.-Nr. 02,
1'492 m2, L-Strasse 03 in, A. Am 17. Februar 2015
erteilte sie der M AG einen Verkaufsauftrag für dieses Grundstück. Am 15. Mai
2017 schloss sie mit der Einzelunternehmung N eine Vereinbarung, welche
dieser die Entwicklung des Grundstücks durch die Errichtung und den Verkauf
eines Mehrfamilienhauses erlaubte. Infolgedessen ersuchte die Einzelunternehmung N
am 20. September 2017 um Erteilung einer Baubewilligung für den Abbruch
des auf dem Grundstück der Pflichtigen stehenden Einfamilienhauses und den
Neubau eines Mehrfamilienhauses mit vier Wohnungen und einer Tiefgarage. Die
Bewilligung wurde am 26. Februar 2018 erteilt.

Am 26./.27. September 2018 verkaufte C in einem als "Kaufvertrag
mit werkvertraglichen Abreden" überschriebenen Vertrag die Landanteile für
die von N noch zu erstellenden vier Stockwerkseinheiten (Wohnungen) am
gemeinschaftlichen Grundstück GBBl 01, Kat.-Nr. 02. Der Kaufpreis für
die Erwerbenden wurde je aufgeteilt in Land- und Werkpreis und betrug insgesamt
für alle Landanteile Fr. …, entsprechend der Abrede in der Vereinbarung vom 15. Mai
2017. Als "werkvertragliche Abreden" wurde zwischen den Käufern und der Einzelunternehmung N
als Ersteller die Errichtung der Stockwerkseinheiten vereinbart. 

B. In der
Grundstückgewinnsteuererklärung von C vom 14. Dezember 2018 liess sie aus
den Handänderungen einen gesamthaften Grundstückgewinn von Fr. … deklarieren
(Erlös Fr. …, gesamthafte Anlagekosten Fr. …). Es resultierte ein gesamthafter
Steuerbetrag von Fr. …

C. Im Jahr
2019 verstarb C, an ihre Stelle traten als Erben ihre vier Söhne und zwei
Enkelkinder.

D. Die am
6. September 2019 erstellten Veranlagungsvorschläge der Gde. A gingen
abweichend von der Deklaration von gesamthaften "Anlagekosten Landanteil"
von lediglich Fr. … aus, da unter diesem Titel einzig der eigentliche
Landanteil ohne Gebäude berücksichtigt wurde. Es resultierte eine gesamthafte
Grundstückgewinnsteuer von Fr. …, welche die Gde. A am 13. Dezember
2019 auch entsprechend veranlagte. Die hiergegen erhobene Einsprache blieb
erfolglos. Mit Urteil vom 10. November 2020 hiess das Steuerrekursgericht
einen hiergegen erhobenen Rekurs gut und wies die Streitsache an die Gde. A
zurück, da diese die Veranlagungsentscheide gegenüber der verstorbenen C
erlassen hatte und nicht gegenüber ihren Erben.

E. Nach
Durchführung einer mündlichen Verhandlung setzte die Gde. A die
Grundstückgewinnsteuer am 19. Mai 2021 gesamthaft erneut auf Fr. … fest.
Eine hiergegen erhobene Einsprache, mit welcher erneut die Berücksichtigung des
Gebäudes bei den Anlagekosten beantragt wurde, wies sie am 18. September
2021 vollumfänglich ab.

II.  

Den hiergegen erhobenen Rekurs hiess das
Steuerrekursgericht am 3. März 2023 gut. Es berücksichtigte unter den
Anlagekosten den Verkehrswert der Liegenschaft samt Gebäude per 26. September
1998 nach Einholung eines entsprechenden Gutachtens mit Fr. … und reduzierte
dementsprechend die Grundstückgewinnsteuer auf Fr. ...

III.  

Mit Eingabe vom 5. April
2023 an das Verwaltungsgericht erhob die Gde. A, vertreten durch die Stadt B,
Abteilung Grundsteuern, Beschwerde und beantragte sinngemäss, in Aufhebung des
vorinstanzlichen Entscheids sei die Grundstückgewinnsteuer auf Fr. …
festzusetzen, unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdegegner.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, beantragten die Erben von C als Beschwerdegegner die Abweisung der
Beschwerde, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der
Beschwerdeführerin.

Die Kammer erwägt:

1.
 

1.1 Mit
der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht in Grundsteuersachen können laut
§ 153 Abs. 3 in Verbindung mit § 213 des Steuergesetzes vom 8. Juni
1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder
Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung
des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die
reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu
setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich
auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf Ermessensüberschreitung und auf
Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

1.2 Die
Beschwerdegegner erachten es als "zumindest eigenartig", dass die Stadt B,
vertreten durch ihr "Dienstleistungszentrum Grundstückgewinnsteuer",
die Gde. A im vorliegenden Rechtsmittelverfahren vertritt und sich "offenbar
fast gewerbsmässig" für derartige Steuervertretungen anbietet.

Im Steuerverfahren besteht kein Anwaltsmonopol, weswegen die
Vertretung der Gde. A durch die Amtsstelle einer anderen Gemeinde für das
vorliegende Verfahren grundsätzlich nicht zu beanstanden ist. Ob und inwieweit
das Auftreten als (beinahe) gewerbsmässige Steuervertreterin in
Grundsteuersachen durch die Stadt B für andere Gemeinwesen angebracht ist
und mit dem Grundsatz der Gesetzmässigkeit des staatlichen Handelns (kein
Handeln ohne gesetzliche Rechtsgrundlage, Art. 5 Abs. 1 der
Bundesverfassung bzw. Art. 2 Abs. 1 und Art. 38 der
Kantonsverfassung) im Einklang steht, ist hier indessen nicht zu entscheiden.

2.
 

2.1 Grundstückgewinn
ist nach § 219 Abs. 1 StG der Betrag, um welchen der Erlös die
Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen) übersteigt. Massgebend für die
Berechnung des Gewinns und der Besitzesdauer ist die letzte Handänderung (Abs. 2).
Als Erwerbspreis gilt gemäss § 220 StG der beim Erwerb vereinbarte
Kaufpreis mit Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers (Abs. 1).
Liegt die massgebende Handänderung mehr als zwanzig Jahre zurück, so darf der
Steuerpflichtige den Verkehrswert des Grundstücks vor zwanzig Jahren in Anrechnung
bringen (Abs. 2). 

Mit der Grundstückgewinnsteuer soll lediglich der auf äussere
Umstände zurückzuführende "unverdiente" Wertzuwachs eines Grundstücks
in der Besitzesdauer als Grundstückgewinn erfasst werden. Ist die Wertzunahme
nämlich "verdient", insbesondere durch den Einsatz von Arbeit oder
Kapital des Veräusserers, fehlt insoweit die Rechtfertigung für die Besteuerung
des Wertzuwachses.

2.2 Um die
Besteuerung des Grundstückgewinns als "unverdienten" Wertzuwachs zu
gewährleisten, verlangt der von Lehre und Rechtsprechung entwickelte Grundsatz
der vergleichbaren Verhältnisse, dass sich Erlös und Anlagewert auf das
umfänglich und inhaltlich gleiche Grundstück zu beziehen haben. Hat sich dessen
tatsächliche oder rechtliche Beschaffenheit während der massgebenden
Besitzesdauer wesentlich geändert, so sind durch Zu- oder Abrechnungen am
Erwerbspreis vergleichbare Verhältnisse herzustellen (RB 1999 Nr. 156 =
StE 2000 B 44.1 Nr. 7 = ZStP 1999, S. 342).

Bezugspunkt für den Vergleich der Verhältnisse beim Verkauf
ist der Zustand des Grundstücks, der Grundlage für die Kaufpreisgestaltung bei
der Veräusserung gebildet hat. Es kommt also nicht darauf an, was aufgrund des
Grundbucheintrags dinglich auf den Erwerber zu Eigentum übergeht. Massgebend
ist nur das, was an liegenschaftlichen Werten verkauft und zum Gegenstand der
vertraglichen Preisbestimmung gemacht worden ist (RB 1993 Nr. 29 =
StE 1993 B 44.12.2 Nr. 2). Lässt sich dem rechtsgeschäftlichen
Willen der Vertragsparteien nichts anderes entnehmen, ist vermutungsweise davon
auszugehen, der Kaufpreis erstrecke sich auf sämtliche dinglich übertragenen
Werte und gebe den Verkehrswert all dieser Werte wieder (RB 1976 Nr. 67).
Haben die Vertragsparteien ein überbautes Grundstück veräussert, müssen auch
die Gebäudekosten gewinnmindernd berücksichtigt werden. Ist jedoch aus dem
Gesichtswinkel der Kaufpreisfestsetzung lediglich Bauland verkauft worden, was
nach der Rechtsprechung bei mit Abbruchobjekten überbautem Land vermutet werden
darf, kann bloss der Landpreis angerechnet werden. Aufwendungen für Bauten, die
nach dem rechtsgeschäftlichen Willen der Vertragsparteien nicht als veräus­sert
gelten und daher nicht mit dem Kaufpreis abgegolten werden, sind infolgedessen
nicht als Anlagekosten anrechenbar (vgl. RB ORK 1955 Nr. 92).

2.3 Von einem
Abbruchobjekt kann gesprochen werden, wenn ein Gebäude technisch oder
wirtschaftlich abbruchreif ist. Die Frage der technischen Abbruchreife ist
vorliegend nicht umstritten. Ob wirtschaftliche Abbruchreife vorliegt,
beurteilt sich in objektiver Weise aus Sicht des Veräusserers. Nach der
Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts lässt die im Kaufvertrag bekundete
Absicht des Käufers, die Liegenschaft abzureissen, keinen Rückschluss zu auf
die Frage, ob der Wert der abzubrechenden Liegenschaft von den Vertragsparteien
im Rahmen der Preisgestaltung berücksichtigt wurde oder nicht. Vielmehr ist von
der Vermutung auszugehen, dass das überbaute Grundstück Gegenstand der
Preisbestimmung gebildet hatte und es obliegt der Grundsteuerbehörde die Beweislast
dafür, dass der Gebäudewert nicht Bestandteil des Verkaufserlöses bildete (VGr,
28. August 2003, SB.2003.00017 = ZStP 2004, 56). Dieser Beweis kann
beispielsweise dadurch erbracht werden, dass die Grundsteuerbehörde
Schriftstücke vorlegt, aus denen sich ergibt, wie der Verkäufer den verlangten
Erlös errechnet hat (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich
Meuter, Kommentar zum harmonisierten Züricher Steuergesetz, 3. A., Zürich
2013, § 220 N. 175). Die Tatsache, dass die Steuerbehörde in der
Regel keinen Zugang zu den für die Beweisführung notwendigen Dokumenten hat,
rechtfertigt für sich allein noch keine Umkehr der Beweislast, ist die
Beweisführung doch grundsätzlich möglich und auch schon verschiedentlich
gelungen (Steuerrekurskommission III, 29. April 2003, 3 GR.2001.7
= ZStP 2004, 329; VGr, 30. Oktober 1996, SR.95.00084 [Regeste publiziert
in RB 1996 Nr. 54]).

3.
 

3.1 Die
beschwerdeführende Gemeinde lässt eine wirtschaftliche Abbruchreife behaupten.
So habe C direkt Stockwerkeigentumsanteile an vier Erwerber veräussert und sei
in wesentliche Abläufe der Neuentwicklung der Liegenschaft involviert gewesen.
Das abgebrochene Einfamilienhaus sei vor 72 Jahren errichtet worden, was
ein Indiz für das Vorliegen von wirtschaftlicher Abbruchreife darstelle. Dasselbe
ergebe sich aus der Tatsache, dass mit der Neuüberbauung eine deutlich höhere
Rendite zu erzielen gewesen sei als mit der Vermietung der Altliegenschaft. C
habe sich für Abbruch und Neuüberbauung unter Inkaufnahme von erheblichen
administrativen und finanziellen Aufwendungen entschieden, um einen möglichst
hohen Verkaufserlös zu erzielen. Insbesondere habe sie das Gesuch um
Baubewilligung selbst gestellt, habe nicht die Liegenschaft, sondern
Stockwerkeigentumsanteile veräussert. Im Veräusserungsjahr 2018 sei der
Medianwert für Bauland in O bei Fr. …/m2 gelegen, was umgerechnet
auf die Grundstücksfläche rund Fr. … ergebe und dem Verkaufserlös entspreche. Damit
sei dem Gebäude auch bei der Preisgestaltung wirtschaftlich kein wesentlicher
Wert mehr zugewiesen worden.

3.2 Demgegenüber
lassen die Beschwerdegegner ausführen, dass die Liegenschaft stets sehr gut
unterhalten worden sei (noch 2010/2011 Dachstockisolation und neue hochwertige
Küche für insgesamt Fr. …) und zudem bis 2015 zu unterschiedlichen Mietzinsen
zwischen Fr. … und … pro Monat vermietet gewesen. Auch nach 2015 sei die
Liegenschaft angemessen unterhalten worden (geheizt, Feuerungskontrollen etc.),
jedoch angesichts des an die M AG erteilten Verkaufsauftrags nicht mehr
vermietet worden. Weder sei C in die Neuentwicklung der Liegenschaft involviert
gewesen noch habe sie Stockwerkeigentumsanteile veräussert, sondern vielmehr
ihr Grundstück. Das Baugesuch habe sie (bzw. zwei ihrer Söhne) einzig in ihrer
Eigenschaft als Grundeigentümerin unterzeichnet, ohne dass sie in die
wesentlichen Abläufe der Neuentwicklung der Liegenschaft involviert gewesen
sei. Das Abstellen auf Landwerte von O sei angesichts des in A sich befindenden
Objekts unverständlich, da jene von O in den vergangenen Jahren offensichtlich
höher ausgefallen seien als in A. Weder in technischer noch in wirtschaftlicher
Hinsicht habe ein Abbruchobjekt vorgelegen. Dem verkauften Gebäude sei – aus
der einzig massgebenden Sicht der Veräusserin – ein Wert von mindestens 10 %
des erzielten Kaufpreises zugekommen.

3.3 Zunächst
ist zweifelsohne festzuhalten, dass sämtliche an den Handänderungen um die
streitbetroffene Parzelle Beteiligten im Zeitpunkt der Handänderungen davon
ausgegangen sind, dass das auf der Parzelle sich befindende Gebäude abgebrochen
wird und diese durch ein Mehrfamilienhaus überbaut wird. Dieses Wissen um den
Abbruch der bestehenden Baute und die Neuüberbauung mit einem Mehrfamilienhaus
rechtfertigt für sich nach der dargelegten Rechtsprechung des
Verwaltungsgerichts noch keine Umkehr der Beweislast für die Frage, ob das
Gebäude bei der Preisgestaltung berücksichtigt wurde (vgl. E. 2.3
vorstehend). 

Wenn die Beschwerdeführerin hierzu weiter behaupten lässt,
dass C erhebliche administrative und finanzielle Aufwendungen auf sich genommen
habe, um über eine Neuüberbauung ihres Grundstücks einen Mehrwert zu
realisieren und die Stockwerkeigentumsanteile der Überbauung veräussert habe,
so findet dies in den Akten keine Stütze. Offensichtlich hat die Einzelunternehmung N
alleine das Grundstück entwickelt: Die Einzelunternehmung N hat –
entsprechend der mit C am 15. Mai 2017 abgeschlossenen Vereinbarung – das
Baugesuch ausgearbeitet und hat als "erstellende Partei" auch
verantwortlich gezeichnet für die schlüsselfertige Erstellung der
Stockwerkeigentumswohnungen. C tritt als "veräussernde Partei" in den
Kaufverträgen mit den Erwerbern lediglich als Landverkäuferin in Erscheinung.
Dass C (bzw. ihre Vertreter) das Baugesuch mitunterzeichnete, erklärt sich
tatsächlich mit ihrer Eigenschaft als Grundbesitzerin. C hat weder zur
Optimierung des Erlöses eine Überbauung ihrer Liegenschaft angestossen noch
diese in Auftrag gegeben, geschweige denn als Verkäuferin der
Stockwerkeigentumswohnungen auftreten wollen. 

3.4 Nachdem
den beteiligten Parteien bewusst war, dass das Grundstück neu überbaut werden
sollte, stellt sich die aus Sicht der Verkäuferin zu beantwortende Frage, ob
die Pflichtige vorliegend ihr Grundstück ohne das Gebäude verkauft hat. Nach
dem vorstehend Gesagten ist dies auch in der gegebenen Konstellation nicht zu
vermuten.

3.4.1
Selbst die Beschwerdeführerin spricht nicht von einem technischen
Abbruchobjekt: Tatsächlich ist der bei den Akten liegenden Verkaufsstudie von
2016 zu entnehmen, dass die Liegenschaft eine gute Bausubstanz aufweise, ihr
Zustand "leicht überdurchschnittlich/ gut" sei. Ebenso sind Renovationen
bis 2011 ausgewiesen. Ein technisches Abbruchobjekt lag auch nach Auffassung
des Verwaltungsgerichts nicht vor.

3.4.2
Schwieriger zu beantworten ist, ob ein wirtschaftliches Abbruchobjekt
vorlag: Die vertragliche Konstruktion – Verkauf des Landanteils verbunden mit
der Erstellung und der Veräusserung von Stockwerkeigentumseinheiten – deutet
grundsätzlich darauf hin und bildet tatsächlich ein entsprechendes Indiz.
Indessen ist doch mit der Vorinstanz, auf deren Ausführungen unter Ziff. 2 d cc
(S. 10 ff.) zu verweisen ist, folgendes festzuhalten: C hat
offensichtlich die streitbetroffene Liegenschaft über viele Jahre bis 2015
fremdvermietet. Im Februar 2015 hat die zwischenzeitlich verstorbene
Eigentümerin der Liegenschaft einen Verkaufsauftrag für das "Haus P"
an die M AG, Zürich, erteilt und eine weitere Vermietung unterblieb. Im
Juli 2016 hat die Firma Q zudem eine "marktorientierte
Preiseinschätzung" des Objektes vorgenommen und den Unterhaltszustand als "leicht
überdurchschnittlich/gut" bezeichnet und spricht von "guter
Bausubstanz". Als Käufer werden Personen angeführt, welche das Objekt im
aktuellen Zustand oder nach umfassender Renovation übernehmen. Als Käufer auch
angeführt werden Interesssenten, welche einen Neubau realisieren wollen. Der
hedonische Wert wird mit Fr. … errechnet, als realisierbarer Wert wird eine
Spanne von Fr. … bis Fr. … angeführt. 

Tatsächlich erfolgte der
Verkauf der Liegenschaft dann zu einem gesamthaften Erlös von Fr. ... Die M AG
rechnete den Auftrag mit einem Verkaufshonorar von total Fr. … für das Objekt "Haus
P" ab. In der mit der Einzelunternehmung N am 18. Mai 2017
abgeschlossenen Vereinbarung betreffend Entwicklung der Liegenschaft halten C
als Grundeigentümerin und die Einzelunternehmung N ausdrücklich fest,
dass Absicht der Verkäuferin sei, ihr "Grundstück mit bestehendem EFH"
zu verkaufen. 

Was die Beschwerdeführerin sodann aus dem Medianwert für
Bauland in O von Fr. …/m2 (für 2018) für den in A bereits 2017
vereinbarten Kaufpreis von Fr. … ableiten will, erschliesst sich dem Gericht
nicht. Jedenfalls lassen sich daraus keine Rückschlüsse auf die Frage ziehen,
ob die Veräusserin bei der Preisbestimmung in der Vereinbarung vom 18. Mai
2017 mit der Einzelunternehmung N das Gebäude mitberücksichtigt hat
oder nicht.

3.5 Zusammenfassend
liegt einzig aufgrund der tatsächlich erfolgten Neuüberbauung mit einem
Mehrfamilienhaus ein Indiz vor, dass das Gebäude im vorliegenden Fall
wirtschaftlich als Abbruchobjekt zu gelten hätte. Die Darstellung der
Beschwerdeführerin im Verfahren vor Verwaltungsgericht, die Veräusserin habe
aktiv die Neuüberbauung ihrer Liegenschaft vorangetrieben, findet in den Akten
indessen keine Stütze. Erstellt ist vielmehr, dass die Neuüberbauung der
Parzelle auf die Initiative der Einzelunternehmung N zurückging und von
ihr realisiert und vermarktet wurde. Damit ist weiterhin zu vermuten, dass C
bei ihrer Auftragserteilung an die M AG und insbesondere bei der
Preisbestimmung im Zusammenhang mit dem Abschluss der Vereinbarung mit der Einzelunternehmung N
im Mai 2017 davon ausgegangen ist, dem Gebäude einen mit dem Kaufpreis zu
entschädigenden Wert beizumessen. Der vorinstanzliche Entscheid hat dies
zutreffend festgestellt und die Beweislast für einen reinen Landverkauf ebenso
zutreffend der beschwerdeführenden Gemeinde auferlegt. Dieser Beweis ist
vorliegend nicht erbracht. Damit erweist sich der angefochtene Entscheid
jedenfalls nicht als rechtsverletzend und ist zu bestätigen. 

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

4.
 

Bei diesem Verfahrensausgang
sind die Kosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und hat diese der Beschwerdegegnerschaft
eine angemessene Parteientschädigung zu bezahlen (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 213
Satz 2 StG sowie § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt die
Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    8'000.--;     die übrigen Kosten betragen:

Fr.        70.--      Zustellkosten,

Fr.    8'070.--      Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.    Die
Beschwerdeführerin wird verpflichtet, den Beschwerdegegnern für das
Beschwerdeverfahren eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. …
(Mehrwertsteuer inbegriffen) zu bezahlen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6,
6004 Luzern, einzureichen.

6.    Mitteilung an:

a)    die Parteien;

b)    das Steuerrekursgericht;

       c)    das Sekretariat der
Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

       d)    die Dienstabteilung Recht des
kantonalen Steueramts.