# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** c919aaac-5093-59a6-9c9f-d4de3c96c1de
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-07-18
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 2008 (7.3. - 31.12.) und 2009 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2008 (7.3. - 31.12.) und 2009
**Docket/Reference:** DB.2012.66
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2012_66_wd.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2012.66 
1 ST.2012.76 

Entscheid 

18. Juli 2013 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Anton Tobler und Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli 

A, 

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführerin/ 
Rekurrentin,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Stadt Zürich, 
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Direkte Bundessteuer 2008 (7.3. - 31.12.) und 2009 sowie 
Staats- und Gemeindesteuern 2008 (7.3. - 31.12.) und 2009 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  A  (Jahrgang  19..;  nachfolgend die Pflichtige)  ist  selbstständig  erwerbende 

B  und  wanderte  nach  eigenen  Angaben  Ende  der  Neunzigerjahre  des  vorigen  Jahr-

hunderts  nach  C  aus.  Im  März  2008  kehrte  sie  zurück  und  zog  aus  D,  C,  in  eine  

3 1/2 Zimmer-Wohnung an der …strasse 22 ein.  

Am 21. September 2011 veranlagte sie das kantonale Steueramt nach voran-

gegangener Untersuchung für die direkte Bundessteuer 2008 (7.3. bis 31.12.2008) mit 

einem  steuerbaren  Einkommen  von  Fr. 71'700.-  (satzbestimmend  Fr. 90'800.-).  Am 

gleichen Tag erging die Einschätzung für die Staats- und Gemeindesteuern 2008 (7.3. 

bis  31.12.2008)  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von  Fr. 70'900.- (satzbestimmend 

Fr.  89'800.-)  und  einem  steuerbaren  Vermögen  von  Fr. 2'007'000.-  (satzbestimmend 

Fr. 2'007'000.-). Kurze Zeit später, am 31. Oktober 2011, erliess der Steuerkommissär 

die Veranlagungsverfügung für  die direkte Bundessteuer  2009 mit  einem  steuerbaren 

Einkommen von Fr. 88'900.- (satzbestimmend Fr. 90'000.-). Der gleichentages ergan-

gene  Einschätzungsentscheid  für  die  Staats-  und  Gemeindesteuern  2009  lautete  auf 

ein steuerbares Einkommen von Fr. 87'900.- (satzbestimmend Fr. 88'900.-) und auf ein 

steuerbares Vermögen von Fr. 2'205'000.- (satzbestimmend Fr. 2'205'000.-).  

Der  Steuerkommissär  liess  dabei  die von  der  Pflichtigen geltend gemachten, 

von  der  US-amerikanischen  Anwaltskanzlei  E  vereinnahmten  Verwaltungskosten  von 

umgerechnet Fr. 23'374.- bzw. Fr. 24'197.- nicht zum Abzug zu und gewährte stattdes-

sen jeweils lediglich die Pauschale von Fr. 6'000.-.  

B.  Das  kantonale  Steueramt  wies  die  Einsprachen  der  Pflichtigen  vom 

23. Oktober und 30. November 2011 gegen die obgenannten Veranlagungs- und Ein-

schätzungsentscheide mit separaten Entscheiden vom 17. Februar 2012 ab.  

C.1. Mit Beschwerde und Rekurs vom 21. und 22. März 2012 beantragte die 

Pflichtige, es seien die Vermögensverwaltungskosten vollumfänglich zum Abzug zuzu-

lassen.  Als  Begründung  führte  sie  u.a.  sinngemäss  an,  das  in  den  USA  verwaltete 

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Wertschriftenvermögen  in  Höhe  von  umgerechnet  rund  Fr.  2'007'000.-  (Wert  Ende 

2008)  bzw.    Fr. 2'205'000.-  (Wert  Ende  2009)  gehöre  einem  bzw.  mehreren  Trusts. 

Entsprechend seien lediglich die ihr gutgeschriebenen Nettoerträge steuerbar.  

Das  kantonale  Steueramt  schloss  in  der  Beschwerde-  bzw.  Rekursantwort 

vom 19. April 2012 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwal-

tung (ESTV) liess sich nicht vernehmen. 

In der Folge bemühte sich der Gerichtsschreiber, der Pflichtigen die rechtliche 

Situation  aus  seiner  (vorläufigen,  unverbindlichen  Sicht)  in  englischer  Sprache  zu  er-

klären  und  eine  gütliche  Streitbeilegung  zu  erreichen.  Dies  führte  jedoch  zu  keinem 

Ergebnis. 

2. Mit Verfügung vom 21. September 2012 forderte der Einzelrichter die Pflich-

tige u.a. auf, betreffend dem Wertschriftenvermögen und dem behaupteten Trust bzw. 

den  behaupteten  Trusts  monatliche  und  jährliche  Auszüge,  vollständige,  detaillierte 

Listen  der  einzelnen  Vermögenswerte,  Kopien  der  Trust-Gründungsurkunde(n)  sowie 

den Vermögensverwaltungsvertrag mit  der  Anwaltskanzlei,  welche  einen grossen Teil 

des Vermögens verwaltete, E, einzureichen (inklusive deutscher Übersetzung). Weiter 

sollte die Pflichtige die nach wie vor fehlende, korrekt ausgefüllte und unterschriebene 

Steuererklärung  für  das  Jahr  2008  nachreichen,  zusammen  mit  einer  vollständigen 

Aufstellung  aller  Einnahmen  und  Ausgaben  (mit  entsprechenden  gesetzlich  vorge-

schriebenen Belegen)  aus  selbstständiger  Erwerbstätigkeit  der Jahre 2008  und 2009. 

Die Auflage sprach zahlreiche weitere Punkte an, welche der Ermittlung des Sachver-

halts dienten (u.a. Bankauszüge des einzigen deklarierten Privatkontos bei der F, voll-

ständige  Kopien  der  nur  auszugsweise  aktenkundigen  US-amerikanischen  Steuerer-

klärungen für die Jahre 2008 und 2009, etc.). Die Aufforderung enthielt schliesslich die 

ausdrückliche  Androhung,  dass  bei  Säumnis  eine  Mahnung  erlassen  werde  und  bei 

Nichtbeachtung  die  Steuerfaktoren gestützt  auf Art. 142 Abs.  4  i.V.m.  Art.  130 Abs. 2 

des  Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14. Dezember  1990  (DBG) 

bzw.  §  148  Abs.  3  i.V.m.  §  139  Abs.  2  des  Steuergesetzes  vom  8.  Juni  1997  (StG) 

nach pflichtgemässem Ermessen festgesetzt würden.  

Nachdem die Pflichtige auf die Auflage nicht reagierte, mahnte sie der Einzel-

richter  unter  Wiederholung  der  Säumnisfolge  am  23.  Oktober  2012.  Am  26.  und  am 

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27. November 2012 (Datum Poststempel) stellte die Pflichtige innert Frist einen Antrag 

auf Rückweisung der Sache an die Vorinstanz zur Neubeurteilung und Neufestsetzung 

der  Steuerfaktoren.  Der  Eingabe  lagen  keine  Unterlagen  bei  und  der  im  Textteil  wie-

dergegebene  Auszug  einer  Trust-Gründungsurkunde  war  nicht  in  die  deutsche  Spra-

che übersetzt. Es fehlten insbesondere Bestätigungen bzw. Formulare, welche die be-

hauptete  Steuerpflicht  des  bzw.  der  Trusts  in  den  USA  belegten  sowie  die 

Unterschriften  und  die  einverlangten  Namen  und  Adressen  der  "Trustees",  "Settlors" 

und "Beneficiaries".  

3.  Da  die  Einkommens-  und  Vermögensverhältnisse  trotz  Auflage  und  Mah-

nung im Dunkeln blieben, teilte der Einzelrichter der Pflichtigen mit Zwischenverfügung 

vom  6.  Dezember  2012  mit,  dass  er  die  Steuerfaktoren  gestützt  auf  Art.  142  Abs.  4 

i.V.m. Art. 130 Abs. 2 DBG bzw. § 148 Abs. 3 i.V.m. § 139 Abs. 2 StG nach pflichtge-

mässen Ermessen festsetzen werde. Angesichts des vor Verwaltungsgericht geltenden 

Novenverbots würden die in Aussicht genommenen Steuerfaktoren vorab bekannt ge-

geben, um der Pflichtigen noch vor Steuerrekursgericht die Möglichkeit zu geben, den 

vollständigen  Unrichtigkeitsnachweis  zu  erbringen.  Die  Höhe  der  integralen,  globalen 

Schätzung  beruhe  auf  den  wenigen  belegten  aktenkundigen  Lebensumständen  der 

Pflichtigen  (Alter,  Erträge  aus  beträchtlichem  Vermögen,  AHV-Rente,  Tätigkeit  als 

selbstständig erwerbende G in H):  

Direkte Bundessteuer: 

Steuerperiode 

2008 

steuerbar 

satzbestimmend 

2009 

steuerbar 

satzbestimmend 

Einkommen 

Fr. 

150'000.- 

170'000.-. 

150'000.- 

170'000.-. 

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Staats- und Gemeindesteuern: 

Steuerperiode 

Einkommen 

Vermögen 

2008 

steuerbar 

satzbestimmend 

2009 

steuerbar 

satzbestimmend 

Fr. 

150'000.- 

170'000.- 

150'000.- 

170'000.- 

Fr. 

2'400'000.- 

2'500'000.-. 

2'400'000.- 

2'500'000.-. 

Der  Pflichtigen  wurde  vom  Einzelrichter  eine  nicht  erstreckbare  Frist  von  

30 Tagen ab Zustellung der Verfügung angesetzt, um die offensichtliche Unrichtigkeit 

der in Aussicht genommenen, nach pflichtgemässem Ermessen festgesetzten Steuer-

faktoren umfassend darzutun und nachzuweisen. Sie wurde weiter darauf aufmerksam 

gemacht, dass ihre Ausführungen genügend zu begründen seien, ansonst darauf von 

vornherein  nicht  eingetreten  werden  könne.  Sie  müsse  zudem  allfällige  Beweismittel 

einreichen bzw. nennen. 

4.  Innert  Frist  gingen  am  14.  Januar  2013  verschiedene  Unterlagen  ein,  mit 

einer  in  englischer  Sprache  verfassten  Stellungnahme  der  Pflichtigen.  Am  25.  Janu-

ar 2013 nahm das kantonale Steueramt zu den seit Wiederaufnahme des Beschwerde- 

bzw. Rekursverfahrens eingereichten Akten Stellung. In der Folge reichte die Pflichtige 

am 11. Februar 2013, 4. März 2013 sowie 5. Juni 2013 unaufgefordert weitere Unterla-

gen ein. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1.  a)  aa)  Hat  ein  Steuerpflichtiger  trotz  Mahnung  seine  Verfahrenspflichten 

nicht  erfüllt  oder  können  die  Steuerfaktoren  mangels  zuverlässiger  Unterlagen  nicht 

einwandfrei ermittelt werden, nimmt das kantonale Steueramt gemäss Art. 130 Abs. 2 

DBG und § 139 Abs. 2 Satz 1 StG die Veranlagung bzw. Einschätzung nach pflichtge-

mässem Ermessen vor. Nach Art. 142 Abs. 4 DBG und § 148 Abs. 3 StG stehen dem 

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Steuerrekursgericht  dieselben  Befugnisse  zu,  wie  den  Steuerbehörden 

im 

Einschätzungverfahren. Die Ermessensveranlagung bzw. -einschätzung kann deshalb 

nicht  nur  im  Veranlagungs-  bzw.  Einschätzungs-,  sondern  auch  erst  im  Einsprache- 

oder Rekurs- bzw. Beschwerdeverfahren ergehen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 

Handkommentar zum DBG, 2. A, 2009, Art. 130 N 60 DBG sowie Art. 142 N 15 DBG, 

und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 139 N 80 StG sowie § 148 

N 14  StG).  Über  die  Höhe  der  ermessensweise  zu  treffenden  Schätzung  entscheidet 

das Steuerrekursgericht innerhalb des gesetzlichen Rahmens und gestützt auf die Ak-

ten und seine eigenen Untersuchungen frei. Als so genannte "obere Einschätzungsbe-

hörde"  ist  es  kraft  ausdrücklicher  Gesetzesbestimmung  (Art.  143  Abs.  1  DBG  und 

§ 149 Abs. 2 StG) insbesondere nicht an die Anträge der Parteien gebunden. Die Ver-

kürzung, welche der gesetzliche Instanzenzug hierbei erleidet, ist vom Gesetzgeber so 

gewollt und liegt in der Natur des Rekurses bzw. der Beschwerde als devolutives und 

reformatorisches  Rechtsmittel  (vgl.  VGr,  30.  Oktober  1996,  SB.96.00045  und 

SB.96.00050). 

bb)  Die  Veranlagungsbehörden  stellen  zusammen  mit  dem  Steuerpflichtigen 

die  für  eine  vollständige  und  richtige  Besteuerung  massgebenden  tatsächlichen  und 

rechtlichen Verhältnisse fest (Art. 123 Abs. 1 DBG und § 132 Abs. 1 StG). Der Steuer-

pflichtige muss das Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig 

ausfüllen,  persönlich  unterzeichnen  und  samt  den  vorgeschriebenen  Beilagen  fristge-

mäss  der  zuständigen  Behörde  einreichen  (Art.  124  Abs.  2  DBG  und  §  133  Abs.  2 

StG). Unter den Begriff des amtlichen Formulars fallen auch Hilfsblätter (hierzu gehört 

das  Hilfsblatt  A für  Selbstständigwerbende,  vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  § 133 

N 22  StG)  und  Fragebogen  (vgl.  Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Art.  124  N 12  DBG 

und § 133 N 17 StG). Zu den Beilagen gehören gemäss Art. 125 Abs. 1 lit. c DBG bzw. 

§ 134 Abs. 1 lit. c StG insbesondere Verzeichnisse über sämtliche Wertschriften, For-

derungen  und  Schulden.  Natürliche  Personen  mit  Einkommen  aus  selbständiger  Er-

werbstätigkeit  müssen  der  Steuererklärung  die  unterzeichneten  Jahresrechnungen 

(Erfolgsrechnungen und Bilanzen) der Steuerperiode oder, wenn sie nach dem Obliga-

tionenrecht  nicht  zur  Führung  von  Geschäftsbüchern  verpflichtet  sind,  Aufstellungen 

über  Aktiven  und  Passiven,  Einnahmen  und  Ausgaben  sowie  Privatentnahmen  und 

Privateinlagen beilegen (Art. 125 Abs. 2 DBG und § 134 Abs. 2 StG). Der Steuerpflicht-

ige  muss  im  weitern  alles  tun,  um  eine  vollständige  und  richtige  Veranlagung  zu  er-

möglichen.  Er  muss  auf  Verlangen  der  Veranlagungsbehörde  insbesondere  mündlich 

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oder schriftlich Auskunft erteilen, Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigun-

gen sowie Urkunden über den Geschäftsverkehr vorlegen (Art. 126 Abs. 1 und 2 DBG 

und § 135 Abs. 1 und 2 StG).  

Amtssprache  im  Kanton  Zürich  ist  ausschliesslich  Deutsch  und  es  besteht 

kein Anspruch darauf, mit den Behörden in einer anderen Sprache zu verkehren. Die 

Rechtsmittelbehörde  kann  deshalb  die  Übersetzung  fremdsprachiger  Dokumente  und 

Eingaben verlangen, verbunden mit der Androhung, dass bei Säumnis auf die Eingabe 

nicht  eingetreten  würde  (vgl.  RB  1992  Nr.  36;  Richner/Kaufmann/Frei/Meuter,  §  147 

N 21 StG i.V.m. § 140 N 59 StG). 

cc)  aaa)  Steuerbar  sind  nach  Art.  20  Abs.  1  DBG  bzw.  §  20  Abs.  1  StG  die 

Erträge  aus  beweglichem  Vermögen.  Der  Vermögenssteuer  unterliegt  das  gesamte 

Reinvermögen  (§ 38  Abs.  1  StG).  Zinsen  und Dividenden  dürfen  nach Art.  10  Abs.  1 

bzw.  Art. 11  Abs.  1  des  Abkommens  zwischen  der  Schweizerischen  Eidgenossen-

schaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteue-

rung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen vom 2. Oktober 1996 (DBA-USA) 

dort besteuert werden, wo die empfangende Person ansässig ist.  

bbb)  Für  die steuerliche  Behandlung  eines Trusts  durch die  schweizerischen 

Steuerbehörden ist entscheidend, ob sich diejenige Person, welche einen Trust errich-

tet  (so  genannter  Settlor),  definitiv  seines  Vermögens  "entäussert"  oder  sich  mittels 

rechtlicher  oder  wirtschaftlicher  Vorkehrungen  weiterhin  den  Zugriff  auf  das  Trustver-

mögen vorbehalten hat (vgl. Ziff. 3.1 und 3.7 des Kreisschreibens der Schweizerischen 

Steuerkonferenz  SSK  Nr.  30  vom  22.  August  2007  über  die  Besteuerung  von Trusts; 

Kreisschreiben  "Trust").  Beim  Revocable  Trust  behält  sich  der  Settlor  u.a.  das  Recht 

vor,  auf  das  verbleibende  Vermögen  zurückzugreifen  (vgl.  Kreisschreiben  "Trust",  

Ziff. 3.7.1). Dies ist beim Irrevocable Trust nicht der Fall.  

Die  Besteuerung  des  Settlors  hängt  davon  ab,  ob  er  einen  Revocable  oder 

einen  Irrevocable  Trust  errichtet  hat  (Kreisschreiben  "Trust",  Ziff.  5.1.1.1  f.).  Hat  der 

Settlor  seinen  Wohnsitz  in  der  Schweiz,  liegt  nach  schweizerischem  Steuerrecht  nur 

dann eine Entreicherung des Settlors vor, wenn  ein anderes Steuersubjekt bereichert 

wird. Dies trifft nur bei der Errichtung eines Irrevocable Fixed Interest Trusts zu. In allen 

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anderen Fällen werden das Vermögen und der Vermögensertrag weiterhin dem Settlor 

zugerechnet.  

ccc) Dem DBA-USA ist zu entnehmen, dass der Ausdruck "Person" u.a. auch 

Nachlässe und Trusts umfasst (Art. 3 Ziff. 1 lit. a DBA-USA). Als ansässig im Sinn des 

Abkommens  gilt  ein Trust  in  einem  Vertragsstaat,  soweit  die Einkünfte daraus in die-

sem  Staat  wie  die  Einkünfte  von  dort  ansässigen  Personen  besteuert  werden,  und 

zwar  entweder  beim  Trust  selbst  oder  bei  den  Beteiligten  oder  Begünstigten  (Art.  4 

Abs. 1 lit. d DBA-USA).  

Im  Normalfall  behandelt  die  US-amerikanische  Steuerbehörde  ("Internal  Re-

venue  Service",  IRS)  einen  Trust  wie  eine  eigenständige  natürliche  Person,  mit  dem 

Unterschied, dass die an die Begünstigten ("Beneficiaries") ausgerichteten Zahlungen 

beim  Trust  abzugsfähig  sind.  Die  Begünstigten  entrichten  im  Gegenzug  auf  den  Zu-

wendungen die Einkommenssteuer. Zu diesem Zweck muss der Trust dem Begünstig-

ten  das  ausgefüllte  Formular  K-1 aushändigen,  welcher  dieser  der  eigenen  Steuerer-

klärung  beizulegen  hat  (vgl.  hierzu  die  Anleitung  2008  zum  Ausfüllen  der  

US-amerikanischen  Steuererklärung  "Instructions for  Form  1041  and  Schedules A,  B, 

G, J and K-1, U.S. Income Tax Return for Estates and Trusts"; nachfolgend Anleitung 

2008, S. 2 f.).  

Hat  indes  der  Begründer  des  Trusts  die  Kontrolle  über  den  Trust  nicht  voll-

ständig an Dritte abgegeben, so handelt es sich nach Definition  der IRS um einen so 

genannten "Grantor Trust" (Anleitung 2008, S. 15). Ein solcher Trust wird von der IRS 

–  wie  der  Revocable  Trust  in  der  Schweiz  –  transparent  behandelt,  d.h.  Einkommen 

und  Vermögen  werden  vollumfänglich  dem  Begründer  zugerechnet  (Anleitung  2008, 

S. 4).  Damit  besteht folgerichtig  auch keine  Pflicht,  ein Formular  K-1 zu erstellen  und 

weiterzuleiten. Im Ausland ansässige Errichter eines "Grantor Trusts" sind nicht in den 

USA steuerpflichtig (Marc Bauen, Das internationale Steuerrecht der USA, 2. A., 2007, 

S. 112 f.).  

Das  DBA-USA  schränkt  das  Besteuerungsrecht  der  Schweiz  im  Zusammen-

hang mit einem "Grantor Trust" nach dem Gesagten nicht ein.  

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ddd)  Wenn  die  Pflichtige  in  den  USA  deklarations-  und  steuerpflichtig  sein 

sollte, so ist dies möglicherweise auf ihre Eigenschaft als US-Bürgerin zurückzuführen. 

Auf solche Steuern ist das DBA-USA kraft ausdrücklicher Bestimmung in Art. 1 Ziff. 2 – 

Ausnahmen  vorbehalten  –  nicht  anwendbar.  Die  Pflichtige  ist  im  Zusammenhang  mit 

dem Doppelbesteuerungsrecht somit so zu stellen, als hätte sie die US-amerikanische 

Staatsangehörigkeit nicht inne. 

dd)  Steuerbar  sind  weiter  alle  Einkünfte  aus  einem  Handels-,  Industrie-,  Ge-

werbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder an-

deren selbstständigen Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 DBG und § 18 Abs. 1 StG).  

b)  aa)  aaa)  Die  Pflichtige  reichte  weder  im  Einschätzungs-  noch  im 

Einspracheverfahren  eine  ausgefüllte  und  unterschriebene  Steuererklärung  für  die 

Steuerperiode 2008 ein. Aktenkundig ist lediglich ein leeres Steuererklärungsformular. 

Die Pflichtige teilte mittels beigelegtem Schreiben am 9./10. September 2009 in engli-

scher  Sprache mit,  dass  es für  sie ganz  und gar  unmöglich sei  ("simply  impossible"), 

die Steuererklärung zu unterschreiben und mit ihrer Unterschrift die Vollständigkeit und 

Wahrheit der Angaben zu bestätigen. Sie fühle sich aufgrund der Einreichungsfrist un-

ter  Druck,  eine  falsche  Erklärung  abzugeben.  Als  US-amerikanische  Bügerin  sei  sie 

auch in den USA steuerpflichtig. Der Eingabe der Pflichtigen lag einzig eine nicht un-

terschriebene fotokopierte Seite des Anhangs A und B der US-amerikanischen Steuer-

erklärung für das Jahr 2007 ("Schedule A - Itemized Deductions"; "Schedule B - Inte-

rest  und  Ordinary  Dividends")  sowie  ein  Kontoauszug  und  ein  Zinsabschluss  eines  

F  Privatkontos  vom  2.  Januar  2009  bei.  Auf  Aufforderung  der  Steuerkommissärin  

hin  reichte  die  Pflichtige  im  Einschätzungsverfahren  u.a.  den  Anhang  B  der  

US-amerikanischen  Steuererklärung  für  das  Jahr  2008,  Rentensteuerausweise  der  I 

über die ordentliche AHV-Altersrente und ein Schreiben der Anwaltskanzlei E ein, wor-

in  diese  den  Wert  eines  von 

ihr  für  die  Pflichtige  verwalteten  "Trusts"  auf 

USD 1'853'802.52  bezifferte.  Weitere  relevante,  die  Steuerperiode  2008  betreffende 

Unterlagen  gingen  weder  im  Einspracheverfahren  noch  anfänglich  im  Beschwerde- 

bzw. Rekursverfahren bis 21. September 2012 ein.  

Bezüglich der Steuerperiode 2008 hatte die Pflichtige somit bis zu jenem Zeit-

punkt einerseits die elementarste Mitwirkungspflicht eines jeden Steuerpflichtigen nicht 

einmal ansatzweise erfüllt, denn es fehlte nach wie vor insbesondere das Hauptformu-

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lar  der  Steuererklärung sowie  das  vollständige und unterschriebene Wertschriftenver-

zeichnis.  Der  spärlichen  Aktenlage  waren  keine  gesicherten  Erkenntnisse  über  die 

Vermögens-  und  Einkommensverhältnisse  zu  entnehmen.  Ein  US-amerikanisches 

Steuererklärungsformular  vermag  die  in  der  Schweiz  bzw.  im  Kanton  Zürich  abzuge-

benden Dokumente nicht zu ersetzen. Dies gilt umso mehr für den nicht einmal unter-

schriebenen Anhang B ("Schedule B") der amerikanischen Deklaration. Ob dieser An-

hang den US-Behörden in dieser Form überhaupt eingereicht worden war und welche 

Steuerpflicht  daraus  resultierte,  blieb  im  Dunkeln.  Der  Einzelrichter  war  deshalb  kraft 

zitierter gesetzlicher Grundlage gehalten, mittels Auflage vom 21. September 2012 die 

erforderlichen Formulare, Belege und Urkunden einzufordern, um Umfang und Art des 

Vermögens sowie die daraus fliessenden Einkünfte zweifelsfrei feststellen zu können. 

Hierzu war es – nicht zuletzt auch im Interesse der Pflichtigen – unerlässlich, Grundla-

gen  und  Beweismittel  (inkl.  deutsche  Übersetzung)  für  das  gültige  Zustandekommen 

und  die  Art  der  im  US-amerikanischen  Wertschriftenverzeichnis  erwähnten  Trusts  zu 

beschaffen. Nach dem Gesagten wären die Existenz bzw. die rechtliche Ausgestaltung 

der behaupteten Trusts für die Beurteilung der Auswirkungen auf die Steuerpflicht und 

deren  Umfang  in  der  Schweiz  von  ausschlaggebender  Bedeutung  gewesen.  Um  die 

Richtigkeit der quantitativen Angaben der Pflichtigen überprüfen zu können, durfte der 

Einzelrichter  sodann  detaillierte  Belege  über  die  Vermögenswerte  sowie  die  Zinsen 

und Dividenden einverlangen. Die grösstenteils unbelegten Behauptungen der Pflichti-

gen  hätten  des  weitern  durch  die  Einreichung  der  vollständigen  US-amerikanischen 

Steuererklärung beträchtlich an Gewicht gewonnen.  

Betreffend die bereits im Jahr 2008 aufgenommene selbstständige Erwerbstä-

tigkeit  als  B  fehlten  die  Aufstellung  über  die  Einnahmen  und  Ausgaben,  sowie  das 

Hilfsblatt A vollständig, sodass auch diese Unterlagen einzufordern waren. 

bbb) Im Einschätzungsverfahren für die Steuerperiode 2009 reichte die Pflich-

tige  wiederum  keine  Deklaration  ein  und  erklärte  stattdessen  erneut  nur,  sie  sei  aus-

serstande  unterschriftlich  die  Wahrheit  und  Vollständigkeit  ihrer  Angaben  zu  bekräfti-

gen.  Zwar  legte  sie  mit  der  Einsprache  vom  30.  November  2011  gegen  den 

Veranlagungs- bzw. den Einschätzungsentscheid 2009 das ausgefüllte Hauptformular 

der  Steuererklärung  vor.  Dieses  war  indes  nicht  unterzeichnet.  Ebenso  unterliess  sie 

es, die Aufstellung über die Einnahmen und Ausgaben der selbstständigen Erwerbstä-

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tigkeit als B mit ihrer Unterschrift zu versehen. Das Wertschriftenverzeichnis 2009 so-

wie das Hilfsblatt A fehlten auch im Einspracheverfahren.  

Die Pflichtige legte erst der Beschwerde bzw. dem Rekurs vom 22. März 2012 

eine  unterschriebene  Kopie  des  schon  im  Einspracheverfahren  eingereichten  Steuer-

erklärungsformulars 2009 bei, die erwähnten Beilagen fehlten jedoch weiterhin.  

Somit  herrschte  im  Beschwerde-  bzw.  Rekursverfahren  auch  betreffend  der 

Steuerperiode  2009  noch  immer  ein  Untersuchungsnotstand.  Ungewiss  waren  vor  

allem  mehrere  "Trusts",  wovon  einer  gemäss  Schreiben  der  Anwaltskanzlei  E  per  

31.  Dezember  2009  ein  Gesamtvermögen  von  USD 2'140'967.35  aufwies  (was  einer 

Zunahme  gegenüber  dem  Vorjahr  von  rund  USD  250'000.-  entspricht)  und  dessen 

Verwaltung  USD  22'297.47  kostete.  Aktenkundig  war  lediglich  das  bereits  im  Vorjahr 

angegebene F-Privatkonto sowie die selbstständige Erwerbstätigkeit als B. 

Unter  diesen  Umständen  war  der  Einzelrichter  berechtigt  und  verpflichtet, 

auch betreffend der Steuerperiode 2009 vollständige Formulare und Beilagen anzufor-

dern  sowie  betreffend  das  angebliche  Trust-Vermögen  weitere  Angaben  und  Belege 

(inkl. deutsche Übersetzung) einzuverlangen.  

ccc)  Am  21.  September  2012  erliess  der  Einzelrichter  eine  entsprechende, 

detaillierte, zahlreiche Punkte umfassende Auflage, mit welcher er die Pflichtige auffor-

derte,  ihren  Verfahrenspflichten  nachzukommen  sowie  den  unklaren  Sachverhalt  zu 

ergänzen und zu belegen. Die Pflichtige wurde darauf aufmerksam gemacht, dass bei 

Säumnis  eine  Mahnung  erfolgen  werde  und  bei  Nichtbeachtung  die  Steuerfaktoren 

gestützt auf Art. 130 Abs. 2 DBG bzw. § 139 Abs. 2 StG nach pflichtgemässem Ermes-

sen festgesetzt würden.  

Die Auflage war mit Blick auf die dargestellten Gesetzes- und Abkommensbe-

stimmungen geboten sowie verhältnismässig.  

bb) Die Pflichtige holte die eingeschrieben versandte Auflage nicht ab, obwohl 

sie sich zu jenem Zeitpunkt gemäss eigenen Angaben nach einer Reise in die USA ab 

Ende  August  2012  wieder  in  der  Schweiz  aufhielt  und  zuvor  vom  Gerichtsschreiber 

mehrfach darauf hingewiesen worden war, dass das (formelle, deutschsprachige) Ver-

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fahren nach Ablauf der zur Antwort angesetzten und mehrmals erstreckten Frist dem-

nächst fortgesetzt werde.  

Gemäss  §  9  Abs.  2  der  Verordnung  zum  Steuergesetz  vom  1.  April  1998  

(VO  StG)  gilt  die  Zustellung  einer  vom  Adressaten  schuldhaft  verhinderten  Sendung 

am letzten Tag der von der Post angesetzten Abholungsfrist erfolgt (so genannte Zu-

stellfiktion).  Die Sendung  wurde  dem  Steuerrekursgericht  am 4. Oktober  2012  retour-

niert  und  gilt  spätestens  ab  diesem  Tag  als  zugestellt.  Die  Pflichtige  liess  die  ihr  bis 

zum 15. Oktober 2012 angesetzte Frist ungenutzt verstreichen.  

cc)  Der  Einzelrichter  wiederholte  die  Auflage  mit  Verfügung  vom  23.  Okto-

ber 2012 und setzte der Pflichtigen im Sinn einer Mahnung eine letzte, nicht erstreck-

bare  First  bis  26.  November  2012  an,  um  ihren  Verfahrenspflichten  nachzukommen. 

Die  Mahnung  war  erneut  mit  der  Androhung  versehen,  dass  die  Steuerfaktoren  bei 

Säumnis  gestützt  auf  Art.  142  Abs.  4  i.V.m.  Art.  130  Abs.  2  DBG  bzw.  § 148  Abs.  3 

i.V.m. § 139 Abs. 2 StG nach pflichtgemässem Ermessen festgesetzt würden.  

Die Pflichtige erfüllte mit  der  Eingabe vom  26.  November  2012 keinen  Punkt 

der  Auflage  bzw.  der  Mahnung.  Die  im  Text  der  Eingabe  wiedergegebene  Urkunde 

betreffend  einen  "A  Trust"  war  trotz  ausdrücklicher  Aufforderung  weder  auf  Deutsch 

übersetzt noch vollständig. So ging daraus nicht einmal hervor, wer den Trust errichtet 

hatte  und  wer  die  Begünstigten  waren.  Es  fehlten  sodann  weiterhin  das  Steuererklä-

rungsformular  2008,  die  Hilfsblätter  A  2008  und  2009,  weitere  Beilagen  (inkl.  Wert-

schriftenverzeichnis),  gewisse  Aufstellungen  betreffend  die  selbstständige  Erwerbstä-

tigkeit sowie die zahlreich verlangten Details zu den einzelnen Vermögenswerten.  

Die  Pflichtige  war  damit  im  Beschwerde-  bzw.  Rekursverfahren  trotz  Auflage 

und  Mahnung  ihren  Mitwirkungspflichten  nicht  nachgekommen.  An  eine  vollständige, 

ordnungsgemässe Veranlagung bzw. Einschätzung war  nicht zu denken, da wesentli-

che  Bestandteile  des  Einkommens  und  Vermögens  nicht  nachgewiesen  wurden.  Die 

Voraussetzungen  für  die  Vornahme  einer  Veranlagung  bzw.  Einschätzung  nach 

pflichtgemässem  Ermessen  nach  Art.  142  Abs.  4  i.V.m.  Art.  130  Abs.  2  DBG  bzw. 

§ 148 Abs. 3 i.V.m. § 139 Abs. 2 StG waren gegeben.  

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c)  aa)  Dem  Steuerpflichtigen  muss  nach  Art. 132  Abs. 3  DBG  i.V.m.  Art. 142 

Abs. 4 DBG bzw. § 140 Abs. 2 StG i.V.m. § 148 Abs. 3 StG die Möglichkeit offen ste-

hen,  die  vom  Einzelrichter  getroffene  Ermessenseinschätzung  durch  Erbringung  des 

Nachweises  der  offensichtlichen  Unrichtigkeit  zu  Fall  zu  bringen  (durch  vollständige 

Nachholung  der  Mitwirkungspflichten,  lückenlose  Substanziierung  inklusive  Beibrin-

gung  der  verlangten  sowie  neuer  Beweismittel;  vgl.  Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 

Art. 132 N 62 DBG und § 140 N 74 StG).  

Trifft  das  Steuerrekursgericht  selber  eine  Ermessensveranlagung  bzw.  eine 

Ermessenseinschätzung, so muss es dem Rechtssuchenden – um ihm den Unrichtig-

keitsnachweis  zu  ermöglichen  –  seine  Schätzung  vor  Erlass  des  Endentscheids  be-

kannt geben und ihm Frist ansetzen, um den Nachweis der Unrichtigkeit zu erbringen. 

In  einem  weiteren  Schritt  entscheidet  es  im  Endentscheid  darüber,  ob  der  Nachweis 

tatsächlich  erbracht  wurde  (vgl.  Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung  im  Steuer-

veranlagungsverfahren, 1989, S. 142, Fussnote 524). 

Dieses Vorgehen ist einerseits richtig, weil das Verwaltungsgericht im Gegen-

satz  zu den Steuerbehörden und  dem  Steuerrekursgericht  nur  über  eine  beschränkte 

Kognition  verfügt.  Es  darf  bei  seinem  Entscheid  neue  Tatsachen  und  Beweismittel 

nicht berücksichtigen, wenn diese (verschuldeterweise) bisher nicht ins Verfahren ein-

gebracht  wurden 

(so  genannte  unechte  Noven;  vgl.  VGr,  17. März  2010, 

SB.2009.00126;  BGE  131  II  548  E.  2.2.2.).  Würde  das  Steuerrekursgericht  seinen 

Endentscheid direkt nach Ablauf der Mahnfrist fällen, so wäre der Rechtssuchende von 

der Möglichkeit abgeschnitten, den ihm zustehenden Nachweis der Unrichtigkeit mittels 

ihm schon bekannter Beweismittel zu erbringen.  

Anderseits hat das Steuerrekursgericht den Pflichtigen, um das rechtliche Ge-

hör zu gewähren, eine drohende reformatio in peius  ohnehin ausdrücklich anzukündi-

gen (Art. 143 Abs. 1 DBG und § 149 Abs. 2 StG). 

bb)  Eine  Rückweisung  an  die  Steuerbehörde  zur  Vornahme  der  Ermessens-

veranlagungen wäre – sofern denn ein schwerer, durch die Steuerbehörde begangener 

Verfahrensfehler überhaupt vorläge – ebenso zulässig, aber entgegen der in der Ein-

gabe vom 26. November 2012 geäusserten Ansicht der Pflichtigen nicht zwingend ge-

boten. Wie eingangs angetönt, handelt es sich nach dem Willen des Gesetzgebers bei 

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der  Beschwerde  bzw.  beim  Rekurs  um  ein  ordentliches,  suspensives,  vollkommenes, 

devolutives,  selbstständiges  und  regelmässig  reformatorisches  Rechtsmittel  mit  No-

venrecht (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 140 N 1 DBG sowie § 147 N 2 StG). 

Kraft ausdrücklicher Gesetzesbestimmung im kantonalen Recht (§ 149 Abs. 3 StG) ist 

eine  Rückweisung  an  die  Vorinstanz  in  bestimmten  Fällen  –  ausnahmsweise  –  mög-

lich, jedoch keinesfalls vorgegeben, was aus der Formulierung "Ausnahmsweise kann 

es  ...  die  Sache  zur  Neubeurteilung  an  die  Vorinstanz  zurückweisen,  ..."  hervorgeht. 

Als  "obere  Einschätzungsbehörde"  ist  es  dem  Steuerrekursgericht  –  etwa  wenn  die 

Vorinstanz gar nicht erst materiell auf ein Rechtsmittel eingetreten ist – unbenommen, 

aufgrund der eigenen Erkenntnisse von sich aus im Endentscheid den gesetzmässigen 

Zustand  (wieder)  herzustellen.  Der  Verlust  einer  Instanz  ist  vom  Gesetzgeber  explizit 

gewollt  und  demnach  hinzunehmen  (vgl.  hierzu  E.  1/a/aa  mit  Hinweis  auf  die verwal-

tungsgerichtliche  Rechtsprechung).  Erwähnenswert  ist  in  diesem  Zusammenhang, 

dass  einige  Kantone  in  Steuersachen  ohnehin  nur  eine  einzige  kantonale  Gerichtsin-

stanz kennen, was zulässig und gesetzlich sogar als Regelfall vorgesehen ist (Art. 145 

Abs. 1 DBG und Art. 50 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der di-

rekten  Steuern  der  Kantone  und  Gemeinden  vom  14.  Dezember  1990  [StHG]).  Ein 

verfassungsmässiger  Anspruch  auf  insgesamt  drei  unabhängige  Gerichtsinstanzen 

besteht in Steuersachen nicht. Die Pflichtige kann den Entscheid des Steuerrekursge-

richts vorliegend durch das Verwaltungsgericht und das Bundesgericht überprüfen las-

sen. Der Umstand, dass vor hiesigem Verwaltungsgericht ein eingeschränktes Noven-

recht gilt, gereicht ihr nicht zum Nachteil, denn sie erhielt durch die Fristansetzung zur 

Leistung  des  Unrichtigkeitsnachweises  vor  Steuerrekursgericht  Gelegenheit,  uneinge-

schränkt neue Tatsachen und Beweismittel vorzubringen bzw. einzureichen. Sie wurde 

gleichzeitig  ausdrücklich  auf  das  Novenverbot  vor  nächsthöherer Gerichtsinstanz  auf-

merksam gemacht (vgl. auch die nachfolgenden Ausführungen unter E. 1/c/cc). 

Bei  einer  –  wie gesehen  möglichen aber  nicht gebotenen  –  Rückweisung  an 

die Vorinstanz hätte das kantonale Steueramt seinen Entscheid im Übrigen unverzüg-

lich und ohne weitere Untersuchungshandlungen vornehmen müssen, denn die Unter-

suchung  durch  Auflage  und  Mahnung  hatte  ja  schon  vor  Steuerrekursgericht  stattge-

funden.  

Davon, dass der gesetzlich vorgesehene Instanzenzug unterlaufen bzw. unzu-

lässig verkürzt wird, wie die Pflichtige behauptet, kann jedenfalls keine Rede sein. Der 

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Antrag vom 26. November 2012 auf Rückweisung der Sache an die Steuerbehörde ist 

demnach abzuweisen.  

cc) Der Einzelrichter hat die Pflichtige mit Zwischenverfügung vom 6. Dezem-

ber  2012  über  die  in  Aussicht  genommene  Veranlagung  bzw.  Einschätzung  nach 

pflichtgemässem Ermessen wie folgt in Kenntnis gesetzt und unter Nennung der rele-

vanten  Gesetzesbestimmungen  einlässlich  ausgeführt,  weshalb  er  die  Voraussetzun-

gen für deren Vornahme als gegeben betrachte: 

Direkte Bundessteuer 

Steuerperiode 

2008 

steuerbar 

satzbestimmend 

2009 

steuerbar 

satzbestimmend 

Staats- und Gemeindesteuer 

Einkommen 

Fr. 

150'000.- 

170'000.-. 

150'000.- 

170'000.-. 

Steuerperiode 

Einkommen 

Vermögen 

2008 

steuerbar 

satzbestimmend 

2009 

steuerbar 

satzbestimmend 

Fr. 

150'000.- 

170'000.- 

150'000.- 

170'000.- 

Fr. 

2'400'000.- 

2'500'000.-. 

2'400'000.- 

2'500'000.-. 

Die Steuerfaktoren waren aufgrund der grossen Unsicherheit über die Vermö-

gens-  und  Einkommensverhältnisse  der  Pflichtigen  global  nach  pflichtgemässem  Er-

messen festzulegen (so genannte Vollschätzung). Dabei berücksichtigte der Einzelrich-

ter  die  (wenigen)  gesicherten,  bzw.  aktenkundigen  Lebensumstände  der  Pflichtigen. 

Von  Bedeutung  war  vornehmlich,  dass  sie  mit  Jahrgang  19..  im  fortgeschritteneren 

Alter  stand  und  im  Wesentlichen  von  den  (weitgehend  der  Höhe  nach  nicht  nachge-

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wiesenen)  Erträgen  ihres  beträchtlichen  in-  und  ausländischen  Vermögens  lebte. 

Daneben  bezog  sie  eine  schweizerische  AHV-Rente  und  erzielte  Einkünfte  aus  ihrer 

(neu aufgenommenen) Tätigkeit als selbstständig erwerbende G in H. Von Belang war 

auch, dass die Steuerpflicht in der Schweiz erst per 7. März 2008 begründet wurde. 

Der  Einzelrichter  setzte  der  Pflichtigen  schliesslich  eine  nicht  erstreckbare 

Frist  von  30  Tagen  ab  Zustellung  der  Zwischenverfügung  an,  um  die  offensichtliche 

Unrichtigkeit der nach pflichtgemässem Ermessen geschätzten Steuerfaktoren umfas-

send darzutun und nachzuweisen. Er wies sie ferner ausdrücklich darauf hin, dass ihre 

Ausführungen  genügend  zu  begründen  seien,  ansonst  darauf  von  vornherein  nicht 

eingetreten werden könne, und dass sie allfällige Beweismittel einreichen bzw. nennen 

müsse. 

2. a) aa) Die Beurteilung des vom Steuerpflichtigen im Beschwerde- bzw. Re-

kursverfahren  zu  erbringenden  Nachweises  der  offensichtlichen  Unrichtigkeit  richtet 

sich kraft Verweises in Art. 142 Abs. 4 DBG bzw. § 148 Abs. 3 StG nach den Bestim-

mungen, die für eine Einsprache gegen eine im Veranlagungs- bzw. Einschätzungsver-

fahren erfolgten Ermessensveranlagung bzw. -einschätzung gelten. Hat das Steuerre-

kursgericht  demnach  eine  Eingabe  des  Steuerpflichtigen  zu  behandeln,  mit  welcher 

dieser  innert  30tägiger,  nicht  erstreckbarer  Frist  zu  den  in  Aussicht  genommenen  er-

messensweise festzusetzenden Steuerfaktoren Stellung  nimmt, so wendet  es  sinnge-

mäss dieselben Regeln an,  welche  die Steuerbehörde  bei  der  Behandlung  einer  Ein-

sprache  gegen  eine  Ermessensveranlagung  bzw.  Ermessenseinschätzung  zu 

beachten hat. 

bb) aaa) Gegen die Veranlagung bzw. Einschätzung kann der Steuerpflichtige 

binnen  30  Tagen  nach  Zustellung  beim  kantonalen  Steueramt  schriftlich  Einsprache 

erheben  (Art. 132 Abs. 1 DBG  bzw.  § 140 Abs. 1  StG).  Nicht  erforderlich  sind  dabei 

grundsätzlich Antrag und Begründung. Richtet sich die Einsprache jedoch gegen eine 

Veranlagung  bzw.  Einschätzung  nach  pflichtgemässem  Ermessen,  kann  der  Steuer-

pflichtige diese nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. § 140 Abs. 2 StG nur wegen offensicht-

licher  Unrichtigkeit  anfechten  (je  Satz  1).  Zudem  ist  die Einsprache in diesem  Fall  zu 

begründen und sind allfällige Beweismittel zu nennen (je Satz 2). Die Begründung stellt 

hier  eine  Prozessvoraussetzung  und  damit  ein  Gültigkeitserfordernis  der  Einsprache 

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dar  (BGE  131  II  548  E. 2.3  S. 551;  123  II  552  E. 4c  S. 557 f.).  Erfüllt  die  Einsprache 

diese  Anforderungen  nicht,  tritt  das  kantonale  Steueramt  darauf  nicht  ein  (Pra  1988 

Nr. 151 = ASA 67, 66).  

bbb)  Die  eingeschränkte  Anfechtbarkeit  einer  (zu  Recht  ergangenen) 

Ermessenseinschätzung  bedeutet  eine  Kognitionsbeschränkung  der  Prüfungsinstan-

zen  (Thomas  Meister,  Rechtsmittelsystem  der  Steuerharmonisierung,  1995,  S. 144;  

vgl. Martin Zweifel, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2b, 2. A., 

2008,  Art. 132  N 33  DBG).  Diese  können  eine  zu  Recht  getroffene  Ermessensein-

schätzung  nur  aufheben,  wenn  sie  sich  als  offensichtlich  falsch  erweist.  Vor  diesem 

Hintergrund muss die Begründung der Einsprache sachbezogen sein und hinreichend 

detaillierte  Darlegungen  über  den  steuerlich  massgeblichen  Sachverhalt  enthalten, 

welche  geeignet  erscheinen,  der  Überprüfungsinstanz  ein  vollständiges und  verlässli-

ches Bild darüber zu verschaffen. Der Einsprecher muss sich mit anderen Worten mit 

der  angefochtenen  Verfügung  sachbezogen  befassen  (BGr,  19. Dezember  1984, 

StE 1985 B 96.11 Nr. 1). Die Begründung muss als tauglich erscheinen, die angefoch-

tene Einschätzung zu überprüfen. Sie muss  so ausgestaltet sein, dass die vom Steu-

erpflichtigen  verfochtene  Veranlagung  im  Einzelnen  nachvollziehbar  ist  und – soweit 

möglich – beweismässig überprüft werden kann.  

Die  Begründung  muss  aus  der  Einsprache  selber  hervorgehen.  Bloss  pau-

schale  Verweisungen  sind  nicht  zu  berücksichtigen,  denn  es  ist  nicht  Sache  der  Ein-

sprachebehörde, in den Akten nach möglichen Gründen für die Einsprache zu forschen 

(vgl.  VGr,  16. Dezember  2010,  SB.2010.00075, E. 3.2).  Die fehlende  Substanziierung 

kann weder in einer mündlichen Verhandlung noch in einem Beweisverfahren nachge-

holt werden (RB 1973 Nr. 35). Die formellen Erfordernisse sind binnen der Einsprache-

frist  zu  erfüllen;  nachträgliche  Eingaben  sind  unbeachtlich  und  vermögen  allfälliges 

Ungenügen nicht zu heilen 

Nach  der  bundesgerichtlichen  Rechtsprechung  ist  auf  die  Einsprache  eines 

Steuerpflichtigen,  welcher  wegen  nicht  eingereichter  Steuererklärung  zulässigerweise 

nach  Ermessen  eingeschätzt  worden  ist  und  der  auch  mit  der  Einsprache  gegen  

diese  Einschätzung  seiner  Deklarationspflicht  nicht  nachkommt,  nicht  einzutreten  

(BGr, 23. Mai 2005, 2A.302/2005, ZStP 2005 Nr. 29; BGr, 19. Juni 2002, 2A.442/2001; 

BGr, 9. September 2004, 2P.234/2003 und 2A.407/2003). Das gilt indessen nur dann, 

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wenn es wegen der nicht nachgereichten Deklaration an der notwendigen Begründung 

der Einsprache fehlt. Das Nachbringen der Steuererklärung oder allgemein das Nach-

holen der versäumten Mitwirkungshandlung ist nach der differenzierten höchstrichterli-

chen  Praxis  nicht  in  jedem  Fall  eine  Gültigkeitsvoraussetzung  (BGr,  4. Juli  2005,  

StR  60,  976 f.;  VGr,  27. Februar  2008,  SB.2007.00082,  www.vgrzh.ch).  Nur  aus-

nahmsweise  genügen  indes  andere  hinreichend  substanziierte  Vorbringen.  So  ist  die 

Anfechtung einer Ermessenseinschätzung auch dann möglich, wenn der Steuerpflich-

tige aus besonderen Gründen nicht in der Lage ist, eine vollständig ausgefüllte Steuer-

erklärung  einzureichen.  Entscheidend  ist  allein,  ob  eine  genügende  Begründung  vor-

liegt.  

ccc) Die eben dargelegten Kriterien gelten wie erwähnt entsprechend für das 

steuerrekursgerichtliche  Verfahren.  Dies  bedeutet,  dass  auf  eine  zwar  fristgerechte 

Eingabe  des  Steuerpflichtigen,  welche  jedoch  das  eben  erläuterte  Begründungserfor-

dernis  nicht  erfüllt,  nicht  einzutreten  ist.  Ebenso  sind  in  diesem  Fall  alle  weiteren  im 

Lauf des Verfahrens (unaufgefordert) eingereichten Stellungnahmen und Belege unbe-

achtlich  und  müssen  bei  der  Fällung  des  Endentscheids  unberücksichtigt  bleiben,  da 

der Unrichtigkeitsnachweis innert Rechtsmittelfrist bzw. vorliegend innert der vom Ein-

zelrichter angesetzten Frist zu erbringen ist. Voraussetzung ist dabei wie bei der Ein-

sprache  gegen  eine  Ermessensveranlagung  bzw.  -einschätzung  allerdings,  dass  der 

Steuerpflichtige in der Zwischenverfügung im Sinn einer Rechtsmittelbelehrung auf die 

Folgen  der  ungenügenden  Begründung  hingewiesen  wurde,  was  vorliegend  gesche-

hen ist. 

cc) Genügt  im  steuerbehördlichen Verfahren  die  Einsprache bzw.  im  steuerre-

kursgerichtlichen  Verfahren  die  Eingabe  dem  Begründungserfordernis,  so  kann  der 

Steuerpflichtige die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen wegen offensichtli-

cher  Unrichtigkeit  anfechten  (Art.  132  Abs.  3  Satz 1  DBG  und  §  140  Abs.  2  Satz 1 

StG).  Der  Steuerpflichtige  hat  den  entsprechenden  Nachweis  innert  Rechtsmittelfrist 

selber  zu  erbringen,  wobei  ihm  zwei  Möglichkeiten  offen  stehen  (Martin  Zweifel,  in: 

Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Band I/1,  2.  A.,  2002,  Art.  48  N  46  ff. 

StHG und Art. 132 N 39 ff. DBG, je auch zum Folgenden): 

Er kann den tatsächlichen Sachverhalt dartun und den entsprechenden Nach-

weis  leisten,  mit  der  Folge,  dass  die  Ermessensveranlagung  durch  eine  ordentliche 

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Veranlagung ersetzt wird und die Steuerfaktoren nach den für "gewöhnliche" Veranla-

gungen  geltenden  Regeln  ermittelt  werden.  Dieser  Nachweis  muss  allerdings  umfas-

send sein, d.h. den gesamten von der Ermessensveranlagung betroffenen Teil umfas-

sen.  Blosse  Teilnachweise  genügen  grundsätzlich  nicht  (Richner/Frei/Kaufmann/Meu-

ter, Art. 132 N 64 DBG und § 140 N 75 f. StG, je mit Hinweisen; Zweifel, Art. 48 N 49 

StHG  und  Art.  132  N  42  ff.  DBG,  je  auch  zum  Folgenden).  Die  versäumten  Mitwir-

kungshandlungen  müssen  vollständig  und  formell  ordnungsgemäss  nachgeholt  wer-

den.  Unter  Umständen  treffen  den  Steuerpflichtigen  deshalb  höhere  Anforderungen 

hinsichtlich seiner Mitwirkungspflichten, als sie vor der Säumnis an ihn gestellt wurden. 

Ist dieser Nachweis nicht möglich oder misslingt er, kann der Steuerpflichtige 

noch  darlegen  und  nachweisen,  dass  die  angefochtene  Veranlagung  offensichtlich 

unrichtig  ist.  Als  offensichtlich unrichtig  (namentlich  zu  hoch)  erweist  sich eine  Schät-

zung  dann,  wenn  sie  sachlich  nicht  begründbar  (z.B.  erkennbar  pönal  oder  fiskalisch 

begründet) ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder -hilfsmittel 

stützt oder sonst wie mit den konkreten aktenkundigen Verhältnissen aufgrund der Le-

benserfahrung  vernünftigerweise  nicht  vereinbar  ist  (Zweifel,  Art.  48  N 59  StHG  und 

Art. 132 N 52 DBG, je mit Hinweisen). Ist dieser Nachweis geleistet, bleibt es zwar bei 

einer  Ermessensveranlagung,  doch  wird  die  angefochtene  durch  eine  neue  (tiefere) 

Schätzung ersetzt. 

Dem  Steuerrekursgericht  sind  –  ebenso  wie  der  Einsprachebehörde  –  im 

Rahmen  der  Willkürprüfung  weitere  Untersuchungen  verwehrt.  Es  hat  vielmehr  bei 

seiner eingeschränkten Überprüfung des angefochtenen Entscheids auf offensichtliche 

Unrichtigkeit  hin  nur  jene  im  Zeitpunkt  der  Fällung  des  Endentscheids  vorhandenen 

Schriftstücke zu berücksichtigen, welche den behaupteten Sachverhalt sofort beweisen 

oder  zumindest  als  sehr  wahrscheinlich  erscheinen  lassen  (vgl.  VGr,  27.  Mai  1986,  

SB  10/1986  und 11.  September  1986,  SB  38/1986;  Martin Zweifel,  Die Sachverhalts-

ermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, 1989, S. 144). 

b)  aa)  Die  Pflichtige  reagierte  auf  die  Zwischenverfügung  vom  6.  Dezem-

ber 2012 innert Frist mit Eingabe vom 14. Januar 2013. Letzterer lagen indessen ledig-

lich  Kontoauszüge  des  einzigen  aktenkundigen  Kontos  der  Pflichtigen  bei  der  F,  ein 

Kontoauszug  der  J,  ein  Mietvertrag  für  die  Wohnung  der  Pflichtigen  in  H  sowie  eine 

Kopie der Gründungsurkunde eines "A Trusts" vom ... April 1995 bei.  

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Die Eingabe an das Gericht ist durchwegs in englischer Sprache verfasst. Da 

die  Pflichtige  nie  formell  korrekt  darüber  informiert  wurde,  dass  Korrespondenz  bzw. 

Eingaben in der Amtssprache Deutsch zu verfassen sind, wäre es überspitzt formalis-

tisch,  die  Eingabe  allein  aus  diesem  Grund  aus  dem  Recht  zu  weisen.  Die  Pflichtige 

wurde aber immerhin am 29. Mai 2012  durch den Gerichtsschreiber darauf hingewie-

sen,  dass  der  Prozess  bei  Fortsetzung  ausschliesslich  auf  Deutsch  geführt  werde 

("conducted solely in German").  

Die Pflichtige hat mit ihrer Eingabe erneut keine einzige der verletzten Verfah-

renspflichten,  welche  zur  Ankündigung  der  Ermessensveranlagung  bzw.  Ermes-

senseinschätzung führten, nachgeholt. Die im Original eingereichte Trust-Urkunde über 

den "A Trust" wurde trotz vorgängiger zweimaliger Aufforderung nicht in die Amtsspra-

che Deutsch übersetzt und ist damit – anders als die begleitende Eingabe – aus dem 

Recht zu weisen. Zu den anderen behaupteten Trusts wurden keine Urkunden beige-

legt.  Es  fehlten  weiterhin  das  (unterzeichnete)  Steuererklärungs-Hauptformular  2008, 

die Wertsschriftenverzeichnisse, die Hilfsblätter A, vollständige, unterzeichnete Aufstel-

lungen über die Einnahmen und Ausgaben betreffend die selbstständige Erwerbstätig-

keit als B (inklusive sämtliche Belege) sowie Belege und Urkunden, welche Aufschluss 

über  das  umfangreiche  Wertschriftenvermögen  und  die  fraglichen  "Trusts"  hätten  ge-

ben  können.  Die  vollständigen  und  unterzeichneten  US-amerikanischen  Steuererklä-

rungen, welche gewisse Anhaltspunkte über die Richtigkeit und Wahrheit der gemach-

ten Angaben zugelassen hätten, lagen der Eingabe der Pflichtigen ebenfalls nicht bei. 

Von  einer  sachbezogenen  und  einleuchtenden  Begründung  konnte  unter  diesen  Um-

ständen  keine  Rede  sein.  Besonders  bedenklich  erscheint  der  Umstand,  dass  die 

Pflichtige ihre Erklärung, sie könnte die Wahrheit und Vollständigkeit ihrer Angaben in 

einer Deklaration nicht bestätigen, nie zurück genommen hat. 

Wie  gesehen,  müssten  Gründe,  welche  die  Pflichtige  gegen  die  in  Aussicht 

genommenen  Ermessenseinschätzungen  vorbringt,  ohnehin 

ihrer  Eingabe  vom 

14. Januar  2013  selbst  zu  entnehmen  sein.  Diese  erschöpft  sich  indes  im  Wesentli-

chen darin, mit einem einzigen, unbelegten Satz die Richtigkeit der längst aktenkundi-

gen  und  –  nach  erklärter  Ansicht  des  Einzelrichters  –  gerade  nicht  aussagekräftigen 

Schreiben  der  Anwaltskanzlei  E  zu  behaupten  und  weiter  auszuführen,  es sei  ihr  un-

möglich,  zu  den  vier  "K  Trusts"  und  dem  "L  Trust"  Belege  einzureichen.  Die  übrigen 

Bemerkungen  zu  den  fünf  Trusts  und  die  Erwähnung  angeblich  in  den  Steuerakten 

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früherer Jahre liegender US-amerikanischer K-1 Formulare sind nur schon deshalb von 

verschwindend geringer Relevanz, als  aus diesen Trusts offenbar – nach Behauptun-

gen  der  Pflichtigen  selbst  –  nur  ein  Bruchteil  ihrer  Einkünfte  zu  fliessen  scheint. 

Schliesslich  ist  nicht  nachvollziehbar,  inwiefern  die  eingereichten  F-Kontoauszüge 

betreffend das (angeblich) einzige Bankkonto der Pflichtigen über deren Einkommens- 

und  Vermögensverhältnisse  umfassende  bzw.  verbindliche  Schlüsse  zulassen  könn-

ten. 

Die  Pflichtige  hat  mit  ihrer  Eingabe  das  Begründungserfordernis  nach  dem 

Gesagten  nicht  erfüllt.  Dies  führt  dazu,  dass  der  Einzelrichter  darauf  aus  formellen 

Gründen nicht näher einzugehen hat. Konsequenterweise sind die im weiteren Verlauf 

des  Verfahrens,  weit  nach  Ablauf  der  durch den  Einzelrichter gesetzten Frist  und  un-

aufgefordert  eingereichten  Akten  und  Schreiben  durchwegs  unbeachtlich  und  spielen 

bei der Fällung des Endentscheids keine Rolle.  

Somit  sind  Beschwerde  und  Rekurs  abzuweisen,  unter  Bestätigung  der  mit 

Verfügung vom 6. Dezember 2012 in Aussicht genommenen Steuerfaktoren. 

bb) Selbst wenn auf die Eingabe der Pflichtigen einzutreten wäre, würde sich 

am  Ergebnis  aus  folgenden  Gründen  nichts  ändern:  Die  Pflichtige  hat  die  verletzten 

Verfahrenspflichten wie bereits ausgeführt in ihrer Eingabe vom 14. Januar 2013 und 

auch  im  weiteren  Verlauf  des  Verfahrens  nicht  vollständig  nachgeholt.  Die  Ermes-

senseinschätzung  bliebe  daher  als  solche  bestehen  und  wäre  nur  noch  –  unter  Be-

rücksichtigung  der  bis  zum  Datum  der  Entscheidfällung  eingegangenen  Akten  –  auf 

Willkür hin zu prüfen.  

Bis  zum  heutigen  Datum  hat  es  die  Pflichtige  versäumt,  bezüglich  der  durch 

die  Anwaltskanzlei  E  verwalteten  umfangreichen  Vermögenswerte  die  Trust-

Gründungsurkunde  (in  deutscher  Übersetzung)  nachzureichen,  weshalb  das  Zustan-

dekommen  des  "A  Trusts"  bzw.  dessen  rechtliche  Ausgestaltung  nicht  nachgewiesen 

ist. Damit ist entweder – mangels anderer Angaben – anzunehmen, der Trust existiere 

nicht,  oder  aber  es  handle  sich  um  ein  Konstrukt,  bei  welchem  sich  die  Pflichtige  als 

Gründerin  bzw.  Begünstigte  weit  reichende  Einflussmöglichkeiten  bewahrt  habe  (so 

genannter "Revocable Trust" oder "Grantor Trust"; vgl. hierzu  E. 1/a/cc). Bezeichnen-

derweise hat die Pflichtige mit den korrigierten Steuererklärungen, die sie dem Steuer-

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rekursgericht am 4. März 2013 unaufgefordert zusandte, bezüglich dem "A Trust" ge-

rade  kein  US-amerikanisches  Formular  K-1  eingereicht,  was  wiederum  stark  darauf 

hindeutet,  dass  dieser  in  den  USA  für  steuerliche  Zwecke  als  so  genannter  "Grantor 

Trust" behandelt wird und die Vermögenserträge direkt der Pflichtigen zugeordnet wer-

den sowie hier zu besteuern sind: 

Die unbeschränkte Besteuerung der Pflichtigen in den USA beruht möglicher-

weise  einzig  auf  ihrer  Eigenschaft  als  US-amerikanische  Bürgerin.  Angesichts  ihres 

Auslandwohnsitzes  bestünde  dort  andernfalls  für  die  ihr  persönlich  zuzuordnenden 

Zinsen  und  Dividenden  –  Ausnahmen  ausgenommen  –  jedenfalls  keine  umfassende, 

unbeschränkte Steuerpflicht. 

In  jedem  Fall  wären  ihr  die  entsprechenden  Vermögenswerte  und  Einkünfte 

hierorts  ohne  Einschränkung  direkt  zuzuordnen  und  sie  wäre  verpflichtet  gewesen, 

diese in der Schweiz steuerbaren Werte im Wertschriftenverzeichnis einzeln aufzufüh-

ren und mit Belegen nachzuweisen,  was sie bis dato unterlassen hat.  Die mit Schrei-

ben vom 11. Februar 2013 eingereichten Aufstellungen sind nicht aussagekräftig, denn 

sie enthalten durchwegs Wertpapiere, die im Lauf des jeweiligen Jahrs verkauft worden 

waren und per 31. Dezember 2008 bzw. 31. Dezember 2009 gar nicht mehr der Pflich-

tigen  gehörten  (die  Abrechnungen  lassen  im  Übrigen  auch  keine  Schlüsse  auf  Zins- 

oder Dividendeneinkünfte zu). Es handelt sich ganz offensichtlich um Formulare, die im 

Zusammenhang mit der US-amerikanischen Kapitalgewinnsteuer erstellt wurden. Letz-

tere wäre vorliegend gänzlich ohne Belang, denn Kapitalgewinne sind in der Schweiz 

gerade nicht steuerbar (vgl. Art. 16 Abs. 3 DBG und § 16 Abs. 3 StG).  

Damit wären über die umfangmässig im Vordergrund stehenden Vermögens-

einkünfte  und  -werte  der  Pflichtigen  aus  dem  "A  Trust"  auch  zum  jetzigen  Zeitpunkt 

keine  gesicherten  Erkenntnisse  möglich.  Die  Höhe  der  Schätzung  erschiene  so  be-

trachtet jedenfalls nicht als willkürlich und die in Aussicht genommenen Steuerfaktoren 

wären ohne Weiteres zu bestätigen. 

3.  Ausgangsgemäss  sind  die  Verfahrenskosten  der  Pflichtigen  aufzuerlegen 

(Art. 144 Abs. 1 DBG, § 151 Abs. 1 StG) und entfällt die Zusprechung einer im Bereich 

der  direkten  Bundessteuer  von  Amts  wegen  zu  prüfenden  Parteientschädigung 

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(Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungs-

verfahren vom 20. Dezember 1968). 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die  Beschwerde  wird  abgewiesen.  Die  Beschwerdeführerin  wird  für  die  direkte 

Bundessteuer wie folgt veranlagt (Tarif gemäss Art. 214 Abs. 1 DBG; Alleinstehen-

dentarif): 

Steuerperiode 

2008 

steuerbar 

satzbestimmend 

2009 

steuerbar 

satzbestimmend 

Einkommen 

Fr. 

150'000.- 

170'000.-. 

150'000.- 

170'000.-. 

2.  Der Rekurs wird abgewiesen. Die Rekurrentin wird für die Staats- und Gemeinde-

steuern  wie  folgt  eingeschätzt  (Tarif  gemäss  §  35  Abs.  1  bzw.  §  47  Abs.  1  StG; 

Grundtarif): 

Steuerperiode 

Einkommen 

Vermögen 

2008 

steuerbar 

satzbestimmend 

2009 

steuerbar 

satzbestimmend 

[…] 

Fr. 

150'000.- 

170'000.- 

150'000.- 

170'000.- 

Fr. 

2'400'000.- 

2'500'000.-. 

2'400'000.- 

2'500'000.-. 

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