# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 4b8d1a7c-7a6c-5a40-bbba-0619a47fb7ef
**Source:** Aargau Gerichte (AG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2007-05-02
**Language:** de
**Title:** Aargau Obergericht Verwaltungsgericht 02.05.2007 WBE.2006.321
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/AG_Gerichte/AG_OG_006_WBE-2006-321_2007-05-02.pdf

## Full Text

92 Verwaltungsgericht 2007 

26 Nachweis des Vertretungsverhältnisses. Fristwiederherstellung. 
- Die Bekanntgabe eines Vertretungsverhältnisses für eine bestimmte 

Steuerperiode bezieht sich nicht auch auf frühere Steuerperioden 
(Erw. 1.1). 

- Voraussetzungen der Fristwiederherstellung (Erw. 2). 

vgl. AGVE 2007 48 211 

27 Treu und Glauben. Anspruch auf Veranlagung gemäss einer zuvor 
erhaltenen unrichtigen Auskunft? 
- Voraussetzungen für die Verbindlichkeit einer unrichtigen Auskunft. 
- Nachweis nachteiliger Dispositionen, wenn diese in (behaupteten) 

Unterlassungen bestehen. 

vgl. AGVE 2007 51 217 

28 "Ordnungsbusse" wegen Verletzung von Verfahrenspflichten im Steuer-
recht (§ 235 StG). 
- Verfahren. Aufgaben des Kantonalen Steueramtes als Anklagebehör-

de (Erw. 2-4).  
- Rückweisung des Verfahrens durch das Steuerrekursgericht an die 

Anklagebehörde (Erw. 5-6). 

Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 2. Mai 2007 in Sachen 
Kantonales Steueramt gegen Steuerrekursgericht und I.M. (WBE.2006.321). 

Aus den Erwägungen 

1. Wer trotz Mahnung einer Verfahrenspflicht nach StG vor-
sätzlich oder fahrlässig nicht nachkommt, namentlich die Steuerer-
klärung oder die dazu verlangten Beilagen nicht einreicht, wird mit 
Busse bis zu Fr. 1'000.--, in schweren Fällen oder bei Rückfall bis zu 
Fr. 10'000.-- bestraft (§ 235 Abs. 1 StG; übereinstimmend mit Art. 55 
StHG). 

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2. Die Verfahrensregelung erfolgte in enger Anlehnung an die-
jenige der StPO, insbesondere an das dort in den §§ 194 ff. vorgese-
hene Strafbefehlsverfahren. Das KStA ist zur Ermittlung und Unter-
suchung des Sachverhalts zuständig (§§ 242 und 244 Abs. 1 StG). 
Nach Abschluss der Untersuchung erlässt es einen Strafbefehl oder 
stellt das Strafverfahren ein (§ 245 Abs. 1 StG); ein Strafverfahren 
wegen Verletzung von Verfahrenspflichten kann ohne vorgängige 
Untersuchung direkt durch Erlass eines Strafbefehls eingeleitet wer-
den (§ 243 Abs. 2 StG [neu, aufgrund der Änderung vom 22. August 
2006, Abs. 3]). Erheben die angeschuldigte Person oder der Gemein-
derat gegen den Strafbefehl innert Frist Einsprache, wird dieser auf-
gehoben und fällt dahin (§ 247 Abs. 1 StG). Ist Einsprache erhoben 
worden, so kann das KStA weitere Untersuchungen durchführen und 
bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Strafbefehl erlas-
sen (§ 247 Abs. 2 StG). Hält das KStA nach wie vor eine Bestrafung 
für richtig, erhebt es Anklage beim Steuerrekursgericht, wobei der 
Strafbefehl als Anklageschrift gilt (§ 247 Abs. 3 und 4 StG). 

3./3.1. Das KStA macht geltend, eine Rückweisung der Anklage 
zwecks Ergänzung des Sachverhalts sei gemäss Lehre, Recht-
sprechung und Praxis der aargauischen Strafgerichte unzulässig. Das 
Steuerrekursgericht hätte, da die Prozessvoraussetzungen gegeben 
seien, einen Sachentscheid fällen müssen. Allfällige weitere Unter-
suchungshandlungen hätte das Steuerrekursgericht selbst vornehmen 
müssen, da das KStA mangels Zuständigkeit nicht befugt sei, nach 
Erhebung der Anklage weiterhin als Untersuchungsbehörde tätig zu 
sein; diese Kompetenz komme ihm ausschliesslich im Strafbefehls-
verfahren zu.  

Das Steuerrekursgericht bringt dagegen vor, bei nur ungenü-
gend abgeklärtem Sachverhalt gehe es nicht an, dass sich das KStA 
damit begnüge, Anklage zu erheben und weitere Sachverhaltsabklä-
rungen dem Steuerrekursgericht zu überlassen. Die Beurteilung, ob 
das Verfahren einzustellen, ein neuer Strafbefehl zu erlassen oder 
Anklage zu erheben sei, könne nur korrekt erfolgen, wenn das KStA 
von seiner Befugnis Gebrauch mache, weitere Untersuchungen vor-
zunehmen. 

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3.2. In einem ersten Schritt ist somit zu untersuchen, ob und 
inwieweit das KStA verpflichtet ist, vor der Anklageerhebung zu-
sätzliche Abklärungen zu tätigen (hinten Erw. 4). Wird eine Untersu-
chungspflicht in diesem Verfahrensstadium bejaht, ist in einem 
zweiten Schritt zu prüfen, ob die Rückweisung der Anklage zur 
weiteren Beweiserhebung zulässig ist, falls das KStA dieser Pflicht 
nicht bzw. nicht ausreichend nachgekommen ist (hinten Erw. 5). 

4./4.1. Nach Eingang der Einsprache stehen dem KStA drei 
Möglichkeiten für das weitere Vorgehen zur Verfügung: der Erlass 
eines neuen Strafbefehls, die Einstellung des Verfahrens oder die 
Anklageerhebung (§ 247 Abs. 3 StG). Die Entscheidung, welcher 
Weg einzuschlagen ist, hängt davon ab, ob sich die Sach- oder 
Rechtslage seit dem Erlass des Strafbefehls verändert hat (§ 247 Abs. 
2 StG). Liegt eine begründete Einsprache vor, die berechtigte Zwei-
fel aufwirft, ob der Strafbefehl in tatsächlicher oder rechtlicher Hin-
sicht zutreffend ist, kann schon über das weitere Vorgehen nicht ohne 
zusätzliche Abklärungen entschieden werden. Das KStA muss also 
zunächst weitere Untersuchungen - im Rahmen der ihm zur Verfü-
gung stehenden Untersuchungsmittel (siehe dazu § 244 Abs. 1 Satz 2 
StG; Markus Kühni, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 
Band 2, 2. Aufl., Muri/Bern 2004, Vorbem. zu §§ 242-254 N 9) - an 
die Hand nehmen. Dies gilt im Speziellen dann, wenn das KStA das 
Strafverfahren ohne vorgängige eigene Untersuchungshandlungen di-
rekt mit dem Strafbefehl eingeleitet hat (§ 243 Abs. 2 StG [ur-
sprüngliche Fassung]). Dass § 247 Abs. 2 StG als "Kann-Vorschrift" 
konzipiert ist, steht dem nicht entgegen, wird hier doch davon ausge-
gangen, dass bereits ein Untersuchungsverfahren voranging; zudem 
können sich weitere Abklärungen erübrigen, wenn die Einsprache 
ohne Begründung (siehe dazu Kühni, a.a.O., § 247 N 7) erhoben 
wurde.  

Erst wenn sich nach durchgeführter Untersuchung der Sachver-
halt so bestätigt, wie er von der Veranlagungsbehörde zur Anzeige 
gebracht wurde, und sich die Bemessung der Busse im Hinblick auf 
das konkrete Verschulden als korrekt erweist, steht für das KStA 
rechtsgenüglich fest, dass weder ein neuer, korrigierter Strafbefehl 
erlassen noch das Verfahren eingestellt werden muss, sondern beim 

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Steuerrekursgericht Anklage zu erheben ist (etwas abweichend 
Kühni, a.a.O., § 247 N 10). Da es dabei immer noch um das Verfah-
ren vor der Anklageerhebung geht, kann sich das KStA seiner Unter-
suchungspflicht nicht unter Berufung auf das Unmittelbarkeitsprinzip 
entledigen. Allerdings steht es dem Steuerrekursgericht im Rahmen 
der freien Beweiswürdigung (§ 28 Abs. 1 StPO; vgl. dazu auch Hau-
ser/Schweri/Hartmann, Schweizerisches Strafprozessrecht, 6. Aufl., 
Basel/Genf/München 2005, S. 225 f., S. 232 f.) nachher offen, die 
seiner Ansicht nach wichtigeren Beweise (vgl. § 27 StPO) allenfalls 
nochmals selber abzunehmen.  

4.2. Die Abklärung und Würdigung der mit der Einsprache er-
hobenen Einwände durch das KStA muss für den Angeklagten und 
das Gericht ersichtlich werden. Der Angeklagte hat Anspruch zu er-
fahren, gegen welche Vorwürfe er sich verteidigen muss und warum 
das KStA als Anklagebehörde seine erhobenen Einwände für unzu-
reichend hält. Bei einem Verfahren, das direkt mit dem Strafbefehl 
eröffnet wird, ist es fast unausweichlich, dass dessen notwendiger 
Inhalt (§ 246 Abs. 1 StG) nicht immer mit der erforderlichen Voll-
ständigkeit und Genauigkeit festgehalten werden kann. Stellt sich bei 
der Abklärung heraus, dass der Strafbefehl ergänzungsbedürftig ist 
(aber hinsichtlich der ausgesprochenen Busse korrekt erscheint, so-
dass kein neuer Strafbefehl zu erlassen ist), muss diese Ergänzung 
anlässlich der Überweisung an das Gericht vorgenommen werden. 
Ansatzweise enthält die "Würdigung" in der Überweisungsverfügung 
des KStA die angesprochenen Begründungen und Ergänzungen; sie 
ist jedoch von vornherein ungenügend, wenn sie sich (wie es häufig 
zutrifft) auf die floskelhafte Wiedergabe von § 247 Abs. 3 StG, ohne 
erkennbaren Bezug zum konkreten Fall, beschränkt.  

Im Übrigen sieht § 247 Abs. 4 Satz 2 StG ausdrücklich vor, dass 
der Anklageschrift die Beweismittel beizulegen sind. Das betrifft 
zunächst diejenigen Beweismittel, die das KStA im Rahmen der 
Verifizierung der mit der Einsprache erhobenen Einwände abge-
nommen hat. Beweismittel, die es nicht selber erheben darf, hat es 
zumindest im Sinne einer Beweisofferte in der Anklageschrift aufzu-
führen.  

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5. Die Rückweisung an die Anklagebehörde zur Ergänzung des 
Sachverhalts bzw. - präziser formuliert - zur Beweisergänzung sieht 
weder das StG in § 251 i.V.m. § 197 noch die StPO in § 161 Abs. 1, 
wonach das Gericht nach durchgeführter Hauptverhandlung und vor 
der Urteilsfällung noch die Erhebung weiterer Beweise beschliessen 
kann, ausdrücklich vor (anders etwa der Kanton Zürich in § 183 Abs. 
2 StPO/ZH). Das Gleiche gilt für die Rückweisung zur Verbesserung 
der Anklage, wenn diese den gesetzlichen Anforderungen nicht ent-
spricht (anders auch hier der Kanton Zürich in § 182 Abs. 3 
StPO/ZH). Sowohl die Rückweisung zur Beweisergänzung als auch 
diejenige zur Anklageverbesserung stehen in einem Spannungsfeld 
zum Anklagegrundsatz, welcher in personeller Hinsicht eine Tren-
nung von anklagender und richterlicher Funktion verlangt (Hau-
ser/Schweri/Hartmann, a.a.O., S. 222 f.). Eine Rückweisung darf im 
Ergebnis nicht dazu führen, dass dem Gericht die Rolle einer vorge-
setzten, Beweisanordnungen treffenden Untersuchungsbehörde zu-
kommt. Dieser Gefahr wird dadurch Einhalt geboten, dass die An-
klage den zu beurteilenden Lebensvorgang umreisst und für alle In-
stanzen fixiert (Immutabilitätsprinzip), sodass die Erhebung zusätzli-
cher oder ergänzender Beweise nur in dem von der Anklage ge-
steckten Rahmen zulässig ist (ZR 102/2003, S. 271). Richtig ist, dass 
mit Einreichung der Anklageschrift die Herrschaft über das Verfah-
ren von der Anklagebehörde auf das Gericht übergeht und das Ge-
richt ab diesem Zeitpunkt den Angeklagten bei gegebenen Prozess-
voraussetzungen entweder zu verurteilen oder freizusprechen hat 
(Kühni, a.a.O., § 247 N 13; Mark Schwitter, Der Strafbefehl im aar-
gauischen Strafprozess, Aarau 1996, S. 166, 367, 369, 377; Hau-
ser/Schweri/Hartmann, a.a.O., S. 226). Dessen ungeachtet wird in 
der Praxis eine Rückweisung an die Anklagebehörde zwecks Verbes-
serung der Anklage, wenn diese den gesetzlichen Erfordernissen 
nicht entspricht, auch ohne ausdrückliche Gesetzesvorschrift als zu-
lässig erachtet (BGE 133 IV 94 ff.; AGVE 1994, S. 136). In gleicher 
Weise erscheint es zulässig, die Anklage zur weiteren Abklärung zu-
rückzuweisen, wenn es darum geht, die nach der gesetzlichen Ord-
nung vom KStA zu erhebenden Beweise abzunehmen (vorne Erw. 4; 
vgl. auch StE 2001, B 101.8 Nr. 17; Richner/Frei/Kaufmann, Kom-

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mentar zum harmonisierten Züricher Steuergesetz, § 254 N 3; obiter 
dictum im VGE II/74 vom 16. November 2005 [WBE.2005.324], 
S. 4 f.). Davon geht letztlich auch das KStA aus, wobei seiner Auf-
fassung nach eine Rückweisung aber ausschliesslich "im ordentli-
chen Strafverfahren" - d.h. wenn kein Strafbefehlsverfahren voraus 
geht - möglich ist. Dem kann nicht zugestimmt werden; die Erhe-
bung der Einsprache beseitigt rückwirkend den Strafbefehl, und der 
nachfolgende Strafprozess verläuft verfahrensmässig genau gleich, 
wie wenn zuvor kein Strafbefehlsverfahren durchgeführt, sondern di-
rekt Anklage erhoben worden wäre (Schwitter, a.a.O., S. 347, 377). 
Da der Anklage nicht nur die Funktion zukommt, den Prozessgegen-
stand zu umreissen, sondern darüber hinaus dem Angeklagten eine 
sachgerechte Verteidigung zu ermöglichen und dem Gericht die für 
die Durchführung des Verfahrens notwendigen Informationen zu 
vermitteln, muss die Rückweisung bereits vor der Durchführung der 
Hauptverhandlung zulässig sein. Dies dient der Prozessökonomie 
und verhindert gleichzeitig, dass es zu einem (materiell ungerecht-
fertigten) Freispruch kommt, nur weil die Anklagebehörde eine un-
zureichende Anklageschrift eingereicht hat. 

6./6.1. In seiner Einsprache brachte der Beschwerdegegner vor, 
er habe persönlich bei der Gemeinde(-verwaltung) O. (wohl beim 
Gemeindesteueramt) vorgesprochen und um Fristerstreckung er-
sucht, welche ihm auch formlos bewilligt worden sei. Das Gemein-
desteueramt O. nahm in seiner ersten Vernehmlassung ans KStA zu 
diesem Einwand nicht Stellung; es beschränkte sich auf den allge-
meinen Hinweis, dass das Mahnverfahren ordnungsgemäss durchge-
führt worden sei und nun die angedrohten Säumnisfolgen eintreten 
würden. Erst nachdem sich der Beschwerdegegner mit dem gleichen 
Vorbringen nochmals vernehmen liess und das KStA ausdrücklich 
eine Beantwortung verlangte, führte das Gemeindesteueramt aus, 
dass sich in den Steuerunterlagen weder Notizen über ein Fristver-
längerungsgesuch noch über persönliche Besuche des Steuerpflichten 
befänden; zudem seien im Steuerprogramm keine Fristverlängerun-
gen registriert worden.  

6.2. Selbst die zweite Vernehmlassung des Gemeindesteueram-
tes ist vage gehalten und weicht der Beantwortung der entscheiden-

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den Frage, ob der Beschwerdegegner persönlich vorgesprochen, um 
Fristerstreckung ersucht und diese mündlich zugesagt erhalten habe, 
aus. Das Gemeindesteueramt scheint einfach auf Grundlage der Ak-
ten auszuschliessen, dass sich der Beschwerdegegner meldete und 
um Fristerstreckung ersuchte. Mit dem Hinweis auf das Fehlen ent-
sprechender Notizen wird jedoch nicht widerlegt, dass der Be-
schwerdegegner doch persönlich bei der Gemeindeverwaltung vor-
gesprochen haben könnte. Es hätte mindestens bei den Mitarbeitern 
und Mitarbeiterinnen, die im fraglichen Zeitraum Schalterdienst hat-
ten, entsprechend nachgefragt werden müssen; zudem hätte ausge-
führt werden müssen, ob über mündliche Fristerstreckungsgesuche 
und deren Beantwortung ausnahmslos Aktenvermerke angelegt wur-
den. Wenn das Gemeindesteueramt ausgeführt hätte, nähere Abklä-
rungen seien nicht mehr möglich, hätte das KStA auf dieser Grund-
lage und allenfalls unter persönlicher Anhörung die Glaubwürdigkeit 
der Aussage des Beschwerdegegners prüfen und beurteilen müssen.  

6.3. Ob der Straftatbestand überhaupt erfüllt und ob ein Ver-
schulden des Beschwerdeführers zu bejahen ist, hängt ganz entschei-
dend davon ab, ob er bei der Gemeindeverwaltung vorsprach und 
Fristerstreckung erhielt (oder die Auskunft in guten Treuen so ver-
stehen durfte). Der Strafbefehl muss den massgeblichen Sachverhalt 
ausreichend darlegen und er muss das Verschulden feststellen (§ 246 
Abs. 1 lit. b und d StG). Da weder der Strafbefehl noch die Überwei-
sungsverfügung entsprechende Ausführungen des KStA enthielten, 
war die Anklage unvollständig und ergänzungsbedürftig. Wie ohne 
weiteres erkennbar, meinte das Steuerrekursgericht dies mit der ver-
langten "Ergänzung des Sachverhalts". Die Zurückweisung zur Er-
gänzung der Anklage, verbunden mit dem Hinweis, dass dazu noch 
zusätzliche Abklärungen erforderlich seien, war somit korrekt.  

7. Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass das Vor-
gehen der Vorinstanz, die Anklage ohne Durchführung einer Ver-
handlung zur Ergänzung der Anklage zurückzuweisen, korrekt war. 
Die Beschwerde des KStA ist entsprechend abzuweisen. 

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29 "Ordnungsbusse" wegen Verletzung von Verfahrenspflichten im Steuer-
recht (§ 235 StG). 
- Nach einer ausdrücklichen "letzten Mahnung" zur Abgabe der Steu-

ererklärung braucht die Steuerbehörde auf Fristerstreckungsgesu-
che nicht mehr einzugehen, sondern kann unmittelbar das Bussen-
verfahren einleiten. 

- Anforderungen an eine "letzte Mahnung".  

Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 2. Mai 2007 in Sachen 
Kantonales Steueramt gegen Steuerrekursgericht und R.H. (WBE.2007.74). 

Aus den Erwägungen 

3.1. Das Steuerrekursgericht geht davon aus, dass das Nichtein-
reichen einer Steuererklärung innert der angesetzten Frist nur Straf-
folgen habe, wenn der Steuerpflichtige seine Säumnis nicht be-
gründe. Ein Steuerpflichtiger, der zur Einreichung einer Steuererklä-
rung aufgefordert worden sei, dieser Aufforderung aber unter fristge-
rechter Anrufung annehmbarer Gründe nicht nachkomme, könne erst 
dann mit einer Busse belegt werden, wenn ihm die Veranlagungsbe-
hörde eine weitere Aufforderung zugestellt habe, in welcher die 
Gründe für das Beharren auf der Einreichung der Steuererklärung 
angeführt seien. …  

3.2. Das KStA hält dem im Wesentlichen entgegen, bei der 
Mahnung vom 31. August 2006 handle es sich um eine letzte Mah-
nung im Sinne von Art. 65 Abs. 4 StGV. Der Beschwerdegegner habe 
von der Verfahrenssituation her in diesem Stadium überhaupt nicht 
mehr mit einer Fristerstreckung rechnen können. Seinen Ver-
fahrenspflichten sei er deshalb nicht genügend nachgekommen, in-
dem er lediglich ein Gesuch um Fristerstreckung gestellt habe. An-
ders wäre es zu beurteilen gewesen, wenn der Beschwerdegegner be-
reits nach Erhalt der ersten Mahnung datierend vom 30. Juni 2006 
um Erstreckung der Frist ersucht hätte, da diese noch keine unwider-
rufliche Frist statuiert habe. Das Beharren auf Einreichung der Steu-
ererklärung sei die notwendige Konsequenz der Mitwirkungspflicht