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**Case Identifier:** e7a1caea-babb-50ee-a98c-d3b22b946f11
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2009-09-23
**Language:** de
**Title:** Zürich Steuerrekursgericht 23.09.2009 ST.2009.21
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Steuerrekurs/ZH_SRK_001_ST-2009-21_2009-09-23.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION III 
 DES KANTONS ZÜRICH 
 

 

 
3 ST.2009.21 
3 DB.2009.13 
 
 
 

Entscheid 
 
 

23. September 2009 
 
 
 

Mitwirkend: 

Präsident Ch. Mäder, die Mitglieder M. Thalmann, A. Widl und Sekretär M. Ochsner 
 
 
 

In Sachen 
 
 
1. A,  
2. B, 
 Rekurrenten/ 
 Beschwerdeführer,  

vertreten durch Rolf Schweizer,  
Treuhandbüro,  
Sonnenbergstrasse 11, Postfach 389, 8612 C 2,  

 
 
 

gegen 
 
 
 
1. S ta at  Zür i c h,   
 Rekursgegner,  
2. S c hw eizer i sc he  E i dge nosse nsc haf t ,   
 Beschwerdegegnerin,  

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

 
 
 
 

betreffend  

Einschätzung 2006 und Direkte Bundessteuer 2006 
 

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hat sich ergeben: 
 

 

 A. A und B (nachfolgend die Pflichtigen) sind Eigentümer verschiedener Liegen-

schaften in der Gemeinde C. Für das Steuerjahr 2006 machten sie bezüglich der im Privat-

vermögen gehaltenen Liegenschaften strasse 44/46 und strasse 1/17 (alle im Ortsteil D) so-

wie strasse 2 und strasse 30 im Rahmen der effektiven Unterhaltskosten erstmals 

buchhalterische Rückstellungen von Fr. 78'211.- für künftige Renovationen geltend. Diese 

vom Versicherungswert zum Satz von 0,75% berechneten Rückstellungen wiesen sie den 

streitbetroffenen Liegenschaften wie folgt zu: 

- strasse 44, D 4'725 

- strasse 46, D 2'700 

- strasse 2, C 14'378 

- strasse 30, C 14'918 

- str. 19, D * 

- str. 1, D 22'815 

- str. 17, D 18'675 

Total 78'211 

* Der dieser Liegenschaft zugewiesene Anteil von Fr. 17'700.- wurde von den Pflichtigen bei 

den Unterhaltskosten nicht effektiv geltend gemacht, da sie den Pauschalabzug beanspruch-

ten. 

 

 Am 26. August 2008 schätzte das kantonale Steueramt die Pflichtigen für die 

Staats- und Gemeindesteuern 2006 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 466'800.- 

(zum Satz von Fr. 472'400.-) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 3'638'000.- (zum 

Satz von Fr. 3'712'000.-) ein. Dabei ging es von Rückstellungen von insgesamt Fr. 95'910.- 

(= Fr. 78'211.- + nicht geltend gemachte Rückstellung von Fr. 17'700.- für die Liegenschaft 

strasse 19) aus und rechnete diese vollumfänglich beim Liegenschaftenertrag auf. Am 

19. September 2008 erging eine entsprechende Veranlagung betreffend die direkte Bundes-

steuer, Steuerperiode 2006, mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 478'400.-.  

 

 B. Hiergegen erhobene Einsprachen hiess das kantonale Steueramt mit Entschei-

den vom 5. Dezember 2008 – nach Gewährung des Pauschalabzugs (statt der effektiven 

Unterhaltskosten) bezüglich der Liegenschaft strasse 17 – teilweise gut und setzte das steu-

erbare Einkommen für die Staats- und Gemeindesteuern 2006 auf Fr.  462'300.- (zum Satz 

von Fr. 467'900.-) und bei der direkte Bundessteuer 2006 auf Fr. 473'900.- herab. Im 

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Hauptstandpunkt hielt es aber an der Nichtabzugsfähigkeit der geltend gemachten Rückstel-

lungen für künftige Renovationen fest. 

 

 

 C. Mit Beschwerde vom 5. Januar 2009 und Rekurs vom 23. Januar 2009 liessen 

die Pflichtigen der Rekurskommission beantragen, die in der Steuererklärung geltend ge-

machten Einlagen in den Reparatur- und Erneuerungsfonds von Fr. 78'211.- zum Abzug zu-

zulassen und dementsprechend das steuerbare Einkommen auf Fr. 376'497.- (Staats- und 

Gemeindesteuern 2006) bzw. Fr. 382'490.- (direkte Bundessteuer 2006) herabzusetzen. 

Eventualiter beantragten sie, den versehentlich zuviel aufgerechneten Betrag von 

Fr. 17'700.- bezüglich der Liegenschaft strasse 19 zu korrigieren und gegebenenfalls statt 

der effektiven Liegenschaftsunterhaltskosten (ohne Rücklagen) die höhere Unterhaltskos-

tenpauschale zu berücksichtigen, was zu steuerbaren Einkommen von Fr. 435'715.- (Staats- 

und Gemeindesteuern 2006) und Fr. 441'708.- (direkte Bundessteuer 2006) führe. 

 

 In seiner Rekurs- und Beschwerdeantwort vom 16. Februar 2009 beantragte das 

kantonale Steueramt, Rekurs und Beschwerde teilweise gutzuheissen, indem der irrtümlich 

zuviel aufgerechnete Betrag von Fr. 17'700.- bezüglich der Liegenschaft str. 19 zu korrigie-

ren und dementsprechend das steuerbare Einkommen für die Staats- und Gemeindesteuern 

2006 auf Fr. 444'600.- (zum Satz von Fr. 450'200.-) herabzusetzen sei. 

 

 Auf die Parteivorbringen wird, soweit rechtserheblich, in den nachfolgenden Erwä-

gungen eingegangen. 

 

 

 

Die Rekurskommission zieht in Erwägung: 

 

 

 1. a) Gemäss § 25 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) bzw. Art. 25 des 

Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) werden zur 

Ermittlung des Reineinkommens von den gesamten steuerbaren Einkünften die zu ihrer Er-

zielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Dazu gehören 

nach § 30 Abs. 2 Satz 1 StG bzw. Art. 32 Abs. 2 Satz 1 DBG bei Liegenschaften im Privat-

vermögen die Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung 

durch Dritte. Darunter sind Aufwendungen zu verstehen, deren Ziel nicht die Schaffung neu-

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er, sondern die Erhaltung bisheriger Werte ist und die in längeren oder kürzeren Zeitabstän-

den wiederkehren (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher 

Steuergesetz, 2. A., 2006, § 30 N 36 ff.; Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, 

2003, Art. 32 N 29).  

 

 b) Die Steuern vom Einkommen werden für jede Steuerperiode festgesetzt und er-

hoben (§ 49 Abs. 1 StG, Art. 209 Abs. 1 DBG). In zeitlicher Hinsicht bestimmen § 50 Abs. 1 

StG und Art. 210 Abs. 1 DBG, dass sich das steuerbare Einkommen nach den Einkünften in 

der Steuerperiode bemisst. Daraus wird abgeleitet, dass den Einkünften einer Periode auch 

die Abzüge derselben Periode gegenüberstehen sollen. Diesen zeitlichen Zusammenhang 

weisen Aufwendungen dann auf, wenn sie im Kausalzusammenhang mit dem Einkommen 

stehen, welches in der betreffenden Bemessungsperiode realisiert wurde (Philip Funk, Der 

Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, 1989, 

S. 233).  

 

 Einkünfte fliessen dem Steuerpflichtigen nach ständiger Steuerpraxis grundsätzlich 

in dem Zeitpunkt zu, in welchem er einen festen Rechtsanspruch auf ein Vermögensrecht 

erworben hat (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 50 N 23; Markus Reich, in: Kommentar zum 

Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, 2. A., 2008, Art. 16 N 34 DBG). Bei Forderungen ist 

dies der Zeitpunkt der Fälligkeit (vgl. Art. 75 ff. OR). Räumt der Rechnungssteller dem 

Schuldner eine Zahlungsfrist ein, so ist die betreffende Forderung erst nach Ablauf der Zah-

lungsfrist fällig (StRK III, 11. November 1992 = StE 1993 B 25.6 Nr. 26). Ist hingegen die 

Erfüllung einer Forderung besonders unsicher, ist der Zeitpunkt der Erfüllung des Anspruchs 

massgeblich (Ist-Methode; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 50 N 24; Reich, Art. 16 N 37a 

DBG).  

 

 Diese Regeln gelten in gleicher Weise auch für den Zeitpunkt des Abflusses von 

Einkommen (RB 1988 Nr. 29; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 50 N 79; Richner/Frei/Kauf-

mann, Art. 210 N 58). Dies hat zur Folge, dass Liegenschaftsunterhaltskosten grundsätzlich 

frühestens im Zeitpunkt der Rechnungsstellung und spätestens im Zeitpunkt der Zahlung 

abzugsfähig sind. Anzumerken ist, dass im Privatvermögensbereich aufgrund einer internen, 

im Jahr 1988 erfolgten Weisung der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts Gebäude-

unterhaltskosten auch konsequent nach der bewährten Ist-Methode abgezogen werden dür-

fen, sofern keine Vermischung mit anderen Methoden im gleichen Bemessungsjahr stattfin-

det (GL 1988 Nr. 88.4175 = Mitteilungen über die Durchführung der allgemeinen Staats- und 

Gemeindesteuern 1989 Nr. 1). 

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 2. a) Streitig ist vorliegend, ob bei Liegenschaften im Privatvermögen Rückstellun-

gen für künftige Renovationen als effektive Liegenschaftsunterhaltskosten zum Abzug ge-

bracht dürfen.  

 

 Während das kantonale Steueramt diese Frage verneinte, vertreten die Pflichtigen 

die Auffassung, dass im Mietzins, welcher der Mieter für den Gebrauch des Mietobjekts leis-

te, neben den Kapital- und Verwaltungskosten auch die Bewirtschaftungskosten enthalten 

seien. Letztere umfassten nicht nur die laufenden Unterhaltskosten, sondern richtigerweise 

auch Rückstellungen für künftige Renovationen. Jene Mietzinsanteile, die für zukünftige 

Massnahmen bestimmt seien, stünden den Steuerpflichtigen für die Befriedigung ihrer Be-

dürfnisse und für ihre laufende Wirtschaft nicht zur Verfügung. Deshalb dürften sie auch nicht 

besteuert werden bzw. seien entsprechende Rücklagen für künftige Renovationen als Lie-

genschaftsunterhaltskosten zum Abzug zuzulassen. 

 

 b) Dieser Rechtsauffassung kann jedoch, wie das kantonale Steueramt in seinen 

Einspracheentscheiden zutreffend darlegte, nicht gefolgt werden. Die streitbetroffenen Lie-

genschaften gehören ausnahmslos zum Privatvermögen. In diesem Bereich sind Abschrei-

bungen und Rückstellungen, welche zu einer Durchbrechung der in E. 1b erläuterten Ein-

kommenszufluss- und Abflussprinzipien führen, grundsätzlich unzulässig (Reich, Art. 25 N 

16b DBG). Allerdings hat die Steuerpraxis vereinzelte Ausnahmen von dieser Regel zuge-

lassen. So war es beispielsweise bis vor kurzem zulässig, die Anschaffungskosten kostspie-

liger Berufswerkzeuge nicht nur im Anschaffungsjahr abzuziehen, sondern über mehrere 

Jahre zu verteilen. Da jedoch sowohl das Bundesgericht als auch das Verwaltungsgericht 

diese Praxis hinsichtlich der Anschaffungskosten eines Personalcomputers als unzulässig 

bezeichnet haben (BGr, 13. Mai 2003, 2A.574/2002, E.2.2.1, www.bger.ch; VGr, 2. Juli 2008, 

SB.2008.00041), schwächt dies das Anliegen der Pflichtigen, in antizipierter Weise Unter-

haltskosten zum Abzug bringen zu dürfen. Hinzu kommt, dass dem genannten Beispiel we-

gen fehlender Nähe zum vorliegenden Sachverhalt ohnehin kaum präjudizielle Wirkung zu-

kommt.  

 

 Eher vergleichbar mit dem vorliegenden Fall ist die seit 1995 geltende Praxis, dass 

die Einlagen in den Reparatur- oder Erneuerungsfonds von Stockwerkeigentumsgemein-

schaften als Unterhaltskosten abgezogen werden können. Doch auch diesbezüglich beste-

hen Unterschiede zum vorliegenden Fall. Die Stockwerkeigentümer bilden nämlich in ihrer 

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Gesamtheit die Stockwerkeigentümergemeinschaft. Diese Rechtsgemeinschaft erwirbt unter 

ihrem eigenen Namen das sich aus ihrer Verwaltungstätigkeit ergebende Vermögen, wie 

namentlich die Beitragsforderungen und die aus ihnen erzielten verfügbaren Mittel, wie den 

Erneuerungsfonds (Art. 712 l ZGB). Sie besitzt zwar keine Rechtspersönlichkeit, weist aber 

von Gesetzes wegen gewisse körperschaftliche Züge auf, die zudem im Bereich der ge-

meinschaftlichen Verwaltung durch eine beschränkte Vermögens- und Handlungsfähigkeit 

mit entsprechender Prozess- und Betreibungsfähigkeit ergänzt werden (Art. 712 l Abs. 2 

StG). Insoweit ist sie mit der Kollektiv- und der Kollektivgesellschaft vergleichbar (Peter  

Locher, Kommentar zum DBG, 1. Teil, 2001, Art. 10 N 18, mit Hinweisen auf die Rechtspre-

chung). Entsprechend sind die Einlagen in den Erneuerungsfonds der Verfügungsmacht des 

einzelnen Stockwerkeigentümers entzogen. Er erleidet dadurch einen Vermögensabfluss, 

der gemäss Art. 1 Abs. 1 lit. a Ziffer 2 der Verordnung der eidgenössischen Steuerverwal-

tung vom 24. August 1992 über die abziehbaren Kosten von Liegenschaften des Privatver-

mögens bei der direkten Bundessteuer (SR 642.116.2; nZStB II Nr. 63/655) nicht zur Befrie-

digung persönlicher Bedürfnisse, sondern ausschliesslich zweckgebunden, nämlich zur 

künftigen Bestreitung von Unterhaltskosten für die Gemeinschaftsanlagen verwendet werden 

darf (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 30 N 78; Heinz Masshardt Kommentar zur direkten 

Bundessteuer, 2. A., 1985, Art. 22 Abs. 1 lit. e BdBSt N 55). Im vorliegenden Fall verhält es 

sich in dieser Hinsicht grundlegend anders. Die Einlagen in den Erneuerungsfonds sind dem 

persönlichen Zugriff der Pflichtigen nicht entzogen. Es besteht diesbezüglich nicht einmal ein 

eigens geschaffenes Anlagegefäss. Vielmehr haben die gebildeten Rückstellungen rein 

buchhalterischen Charakter und sind mit dem übrigen Barvermögen der Pflichtigen ver-

schmolzen. Bei dieser Sachlage kann eine andere Verwendung der Rücklagen nicht ausge-

schlossen werden, so dass der beanspruchte Abzug von Fr. 78'211.- nicht gewährt werden 

kann. 

 

 

 3. Hingegen steht der Gutheissung des Eventualantrages, den versehentlich zuviel 

aufgerechneten Betrag von Fr. 17'700.- bezüglich der Liegenschaft strasse 19 zu korrigieren 

und gegebenenfalls statt der effektiven Liegenschaftsunterhaltskosten (ohne Rücklagen) die 

höhere Unterhaltskostenpauschale zu berücksichtigen, grundsätzlich nichts im Weg. Be-

tragsmässig kann dem Eventualantrag allerdings nur teilweise entsprochen werden, weil die 

Korrektur des zuviel aufgerechneten Betrags von Fr. 17'700.- und die vollständige Nichtbe-

rücksichtigung der gebildeten Rücklagen von Fr. 78'211.- (für alle Liegenschaften in C ohne 

strasse 19, D, für welche von Anfang an die Pauschale geltend gemacht worden ist) nicht 

dazu führt, dass die Pflichtigen mit dem Pauschalbetrag gegenüber den reduzierten effekti-

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ven Unterhaltskosten besser fahren würden. Die effektiven Kosten liegen, wie die nachfol-

gende Aufstellung verdeutlicht, meist höher, was vom kantonalen Steueramt im Einsprache-

verfahren bereits zutreffend berücksichtigt worden ist.  

 

Liegenschaft Mietzinsen 
Bruttoertrag 

Pauschale 
20% 

Effektive Kosten 
(ohne Rücklagen) 

strasse 44, D 24'300 4'860 93'114 

strasse 46, D 15'780 3'156 5'981 

strasse 2, C 179'063 35'812 36'452 

strasse 30, C 156'026 31'205 32'041 

strasse 19, D 239'580 47'916 nicht beantragt 

strasse 1, D 201'945 40'389 53'884 

strasse 17, D 50'580 10'116 5'610 

In fetten Ziffern: die vom kantonalen Steueramt berücksichtigten Unterhaltskosten. 

 

 Unter Berücksichtigung der oben fett markierten Unterhaltskosten resultiert folgen-

der steuerbarer Liegenschaftenertrag: 

 

Liegenschaft Mietzins 
Bruttoertrag 

Unterhalts-
kosten 

Steuerbarer 
Nettoertrag 

strasse 44, D 24'300 93'114 - 68'814 

strasse 46, D 15'780 5'981 9'799 

strasse 2, C 179'063 36'452 142'611 

strasse 30, C 156'026 32'041 123'985 

strasse 19, D 239'580 47'916 191'664 

strasse 1, D 201'945 53'884 148'061 

strasse 17, D 50'580 10'116 40'464 

Subtotal (Kanton ZH) 867'274 279'504 587'770 

Kanton BE 0 0 0 

Kanton GR 12'000 2'400 9'600 

Total 879'274 281'904 597'370 

 

 

 4. Aufgrund der vorstehenden Erwägungen ist in teilweiser Gutheissung von Rekurs 

und Beschwerde das steuerbare Einkommen bei den Staats- und Gemeindesteuern und der 

direkten Bundessteuer, Steuerperiode 2006, wie folgt neu festzusetzen: 

Staats- und Gemeindesteuern 2006  Total ZH GR BE 

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Vermögen        

steuerbares Vermögen (unverändert)  3'712'000 3'638'000   

        

Einkommen        

Wertschriftenertrag    7'093 7'093   

Vermögensverwaltungskosten   -500 -500   
Nettoertrag aus Liegenschaften gemäss 
Steuererklärung 523'665 514'065 9'600 0 
Liegenschaftsunterhaltspauschale str. 17 
(Differenz zu effektiven Kosten) -4'506 -4'506 0 0 

Aufrechnung Rückstellungen     78'211 78'211 0 0 

Nettovermögensertrag   603'963 594'363 9'600 0 
Quoten nach Lage der Aktiven   100.00% 98.29% 1.71% 0.00% 

Schuldzinsen nach Quote Lage der 
Aktiven   -218'986 -215'247 -3'739 0 

Subtotal    384'977 379'116 5'861 0 

Unselbst. Erwerbseinkünfte   119'673 119'673   

Nebenerwerb der Ehefrau   10'952 10'952   

Schulpflege Ehemann   10'276 10'276   

        

        

Abzüge:        

Berufsauslagen    -6'635 -6'635   

Behördenabzug    -8'455 -8'455   

Berufsauslagen Ehefrau   -2'118 -2'118   

Beiträge 3. Säule a    -6'192 -6'192   

Beiträge 3. Säule a Ehefrau (max.)  -2'118 -2'118   

Einkaufsbeiträge 2. Säule   -23'458 -23'458   

        

Einkommensanteile    476'902 471'041 5'861 0 
Quoten nach Einkommensanteilen   100.00% 98.77% 1.23% 0.00% 

Versicherungsprämien nach Einkommens-
anteilen -4'800 -4'741 -59 0 
Versicherungsprämien Kinder nach Ein-
kommensanteilen -2'400 -2'371 -29 0 
Sonderabzug bei Erwerbstätigkeit beider 
Ehegatten -5'400 -5'334 -66 0 

Gemeinnützige Zuwendungen   -500 -494 -6 0 

            

Nettoeinkommen    463'802 458'102 5'700 0 
Quoten nach Nettoeinkommen   100.00% 98.77% 1.23% 0.00% 

Sozialabzüge (Kinderabzug) nach Quote 
Nettoeinkommen -13'600 -13'433 -167 0 

Steuerbares Einkommen   450'203 444'670 5'533 0 

steuerbares Einkommen gerundet  450'200 444'600   

      

Direkte Bundessteuer 2006       

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3 DB.2009.13 

    Total    

Einkommen        
Steuerbares Einkommen gemäss Steuer-
erklärung 374'210    
Aufrechnung Rückstellungen für künftige 
Unterhaltskosten 78'211    

Liegenschaftsunterhaltspauschale str. 17 -4'506    
Vermögensverwaltungskosten Fr. 500 statt 
Fr. 4'871 4'371    
Beiträge 3. Säule 3a Ehefrau Fr. 2'118 statt 
Fr. 6'192 4'074    

Sonderabzug Fr. 6'356 statt Fr. 2'282  -4'074    

Aufrechnung Baukreditzins   3'499    
Gemeinnützige Zuwendungen Fr. 500 statt 
Fr. 1'000 500    

steuerbares Einkommen   456'285    

steuerbares Einkommen gerundet  456'200    
 

 

 5. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Rekursverfahrens zu 4/5 den 

Pflichtigen und zu 1/5 dem Rekursgegner bzw. Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (§ 151 

Abs. 1 StG). Dem Antrag des Rekursgegners bzw. der Beschwerdegegnerin, die Kosten 

vollumfänglich den Pflichtigen aufzuerlegen, kann nicht entsprochen werden, da ihnen hin-

sichtlich des zuviel aufgerechneten Betrags von Fr. 17'700.- keine allein zu verantwortende 

Verfahrenspflichtverletzung im Sinn von § 151 Abs. 2 StG zur Last gelegt werden kann. Mit 

anderen Worten ist dem Rekursgegner bzw. der Beschwerdegegnerin ebenfalls eine zum 

Rechtsmittelverfahren führende Nachlässigkeit anzulasten. Hingegen wurde dem Umstand, 

dass der Eventualantrag von der Prozessgegnerschaft in grundsätzlicher Hinsicht anerkannt 

wurde, durch eine angemessene Herabsetzung der Staatsgebühr(en) Rechnung getragen. 

 

 

 

Demgemäss erkennt die Rekurskommission: 

 

 

1. Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen.  

 

[…]