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**Case Identifier:** 7cd8ea74-958e-5f7d-9e1b-394261513bf1
**Source:** St. Gallen (SG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-11-30
**Language:** de
**Title:** St.Gallen Verwaltungsrekurskommission 30.11.2010 I/1-2010/74
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SG_Gerichte/SG_VWEK_001_I-1-2010-74_2010-11-30.pdf

## Full Text

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St.Galler Gerichte

Fall-Nr.: I/1-2010/74

Stelle: Verwaltungsrekurskommission

Rubrik: Abgaben und öffentliche Dienstpflichten

Publikationsdatum: 02.08.2019

Entscheiddatum: 30.11.2010

Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 30.11.2010
Art. 248 Abs. 1 und 3 StG (sGS 811.1). Ein Fussballverein richtete dem 
Spielertrainer der ersten Mannschaft Spesen aus, welche die tatsächlichen 
Berufskosten massiv überstiegen und im Vergleich zu den Einkünften im 
Haupterwerb beträchtlich waren. Der Spielertrainer deklarierte die "Spesen" 
nicht und machte sich deshalb der Steuerhinterziehung schuldig. Solange 
das Bussenverfahren mit der hinterzogenen Steuer verknüpft bleibt, wird die 
Straferhöhung mit der höheren Gesamtbusse über alle Steuerperioden 
kompensiert. Eine Steuerhinterziehung über mehrere Steuerperioden darf 
somit höchstens geringfügig straferhöhend berücksichtigt werden 
(Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, 30. November 2010, I/
1-2010/74).

Präsident Urs Gmünder, Mitglieder Fritz Buchschacher und Markus Frei; 

Gerichtsschreiber Thomas Scherrer

in Sachen

Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen, nicht anwesend, 

Anklagebehörde,

gegen

A.X., anwesend, Angeschuldigter,

betreffend

Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2004-2006)

Sachverhalt:

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A.- A. u. B. X.-Y. wurden für die Staats- und Gemeindesteuern mit steuerbaren 

Einkommen von Fr. 53‘900.-- (2003), Fr. 50‘000.-- (2004), Fr. 41‘400.-- (2005) und 

Fr. 44‘900.-- (2006) und jeweils ohne steuerbares Vermögen veranlagt. Die 

Veranlagungen wurden unangefochten rechtskräftig.

B.- Im Veranlagungsverfahren für das Steuerjahr 2007 wurden A. u. B. X.-Y. am 9. Juli 

2009 und ein zweites Mal am 5. August 2009 aufgefordert, Bescheinigungen aller Post- 

und Bankkonti samt Postenauszügen mit Detailangaben zu den Ein- und Ausgängen 

einzureichen. Aus den Auszügen wurden Gutschriften des FC V. zugunsten von A.X. in 

der Höhe von Fr. 32‘590.-- (2004), Fr. 25‘476.-- (2005), Fr. 34‘130.-- (2006) und 

Fr. 28‘680.-- (2007) ersichtlich. Am 29. Oktober 2009 eröffnete das kantonale 

Steueramt für die Steuerjahre 2004 bis und mit 2006 ein Nachsteuerverfahren und hielt 

fest, die Einkünfte aus der unselbständigen Nebenerwerbstätigkeit von A.X. beim FC V. 

von Fr. 24‘700.-- (2004), Fr. 19‘800.-- (2005) und Fr. 28‘600.-- (2006) seien steuerlich 

noch nicht erfasst worden. Nachdem sich A. u. B. X.-Y. nicht hatten vernehmen lassen, 

wurden sie am 13. November 2009 für 2004 bis 2006 mit Nachsteuern von 

Fr. 15‘635.30 (Kantons- und Gemeindesteuern 2004 bis 2006, davon Zins Fr. 865.15) 

veranlagt. Die Verfügung wurde unangefochten rechtskräftig.

C.- Die Rechtsabteilung/Strafen des kantonalen Steueramtes leitete am 8. März 2010 

gegenüber A.X. gestützt auf die Feststellungen in der Nachsteuerverfügung ein 

Untersuchungsverfahren wegen nicht deklarierter Einkünfte aus unselbständigem 

Nebenerwerb als Trainer beim FC V. ein und stellte Bussen in der Höhe von 200% der 

Nachsteuer ohne Zins in Aussicht. Das Verfahren wurde für die Staats- und 

Gemeindesteuern am 29. März 2010 mit einem Strafbescheid, mit welchem A.X. unter 

Auferlegung von Verfahrenskosten von Fr. 500.-- mit Fr. 29‘540.-- gebüsst wurde, 

erledigt. Gegen den Strafbescheid erhob A.X. mit Eingabe vom 27. April 2010 

Einsprache beim kantonalen Steueramt.

D.- Am 3. Mai 2010 überwies das kantonale Steueramt die Strafsache der 

Verwaltungsrekurskommission zur Beurteilung. Der Angeschuldigte nahm keine 

Einsicht in die Akten und verzichtete auf eine Ergänzung der Einsprache.

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Am 30. November 2010 fand die öffentliche Verhandlung statt. Vor Gericht erklärte der 

Angeschuldigte auf Befragen, er sei davon ausgegangen, die Einkünfte seien 

Spesenersatz gewesen. Es habe keinen Lohnausweis und keine AHV- und andere 

Sozialabzüge gegeben. Das Geld habe er zu einem grossen Teil für Spesen gebraucht. 

Er habe 5 Mal wöchentlich nach V. fahren, andere Fussballspiele anschauen, das 

Waschen des Tenüs bezahlen, Fussballschuhe kaufen, Weiterbildungskurse in 

Magglingen bezahlen und zuhause ein Büro, in welchem er Wochen-, Trainings- und 

Arbeitspläne erstellt habe, betreiben müssen. Oft sei ihm auch weniger als die 

Pauschale ausbezahlt worden. Zur Frage, was denn mit dem Hinweis auf Prämien im 

Vertrag vom 4. Januar 2006 gemeint sei, führte der Angeschuldigte aus, das sei mit 

einem Bonus vergleichbar. Wie hoch die Punkteprämie gewesen sei, wisse er nicht 

mehr. Es könnten etwa Fr. 20.-- pro Punkt gewesen sein. Im letzten Jahr habe er keine 

Prämien mehr erhalten; vorher – als die Mannschaft aufgestiegen sei – schon. In V. sei 

er stets Spielertrainer gewesen. Vorher habe er als professioneller Fussballer, zuletzt 

beim FC U., wo er am Schluss auch Assistenztrainer gewesen sei, gearbeitet. Dort 

habe es einen Lohnausweis gegeben. Im Amateurbereich gebe es oft keine Verträge, 

sondern blosse Abmachungen mit dem Verein. Er sei im Besitz der zweithöchsten 

Trainerlizenz und dürfe Mannschaften bis zur Challenge-League trainieren. In der 

Trainerausbildung sei das Administrative kein Thema. In den oberen Ligen habe 

sowieso jeder einen Berater. In den unteren Ligen mache es zwar jeder selber, aber im 

Amateurbereich sollten lediglich die Spesen gedeckt sein. Vom Verein sei er nie darauf 

hingewiesen worden, dass ein Teil der Spesen steuerbar sei. Er habe neben der 

Tätigkeit beim FC V. immer zu 100% gearbeitet. Fussball habe er hobbymässig 

betrieben und Trainings- und Arbeitspläne abends zuhause erstellt. Zur Frage, ob er 

denn die Höhe der Einkünfte aus seiner Nebenerwerbstätigkeit nicht mit jenen der 

Ehefrau, die ebenfalls im Nebenerwerb tätig gewesen sei und ihre Einkünfte versteuert 

habe, verglichen habe, führte der Angeschuldigte aus, seine Frau habe im Gegensatz 

zu ihm einen Arbeitsvertrag gehabt, einen Lohnausweis erhalten und AHV- und andere 

Sozialbeiträge leisten müssen. Er sei ausgebildeter … und habe sich nie mit Steuern 

befasst. Im Nachhinein sei er schlauer. Aus seiner Tätigkeit als … habe er in den letzten 

3 Jahren im Jahresdurchschnitt etwa Fr. 100'000.--, monatlich rund Fr. 8'500.--, 

verdient. Er habe 2 schulpflichtige Kinder und keine weiteren 

Unterhaltsverpflichtungen. Das Haus in N. habe er verkauft und sei nach F. in ein neues 

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Eigenheim gezogen. Im Schlusswort fügte der Angeschuldigte an, die Busse erscheine 

ihm relativ hoch. Eine Reduktion auf die Hälfte sei angemessen, weil er schlecht 

informiert gewesen sei.

E.- Das Urteil wurde am 30. November 2010 dem Angeschuldigten mit 

Kurzbegründung mündlich verkündet und am folgenden Tag den Parteien schriftlich 

ohne Begründung mitgeteilt. Die Anklagebehörde verlangte am 3. Dezember 2010 

innert der gesetzlichen Frist von 10 Tagen eine ausführliche Begründung.

Erwägungen:

1.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Zu beurteilen ist 

der Strafbescheid des kantonalen Steueramtes vom 29. März 2010 wegen 

Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern). Die 

Verwaltungsrekurskommission ist zur gerichtlichen Beurteilung zuständig. Der 

Angeschuldigte ist zur Erhebung der Einsprache befugt. Die Einsprache ist rechtzeitig 

erhoben worden. Die Eingabe vom 27. April 2010 erfüllt in formeller und inhaltlicher 

Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen. Die Streitsache wurde dem Gericht am 3. Mai 

2010 zusammen mit den Akten überwiesen. Der Strafbescheid gilt als Anklage (Art. 264 

Abs. 1 und 2 und Art. 265 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 161 

StG in Verbindung mit Art. 48 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, 

sGS 951.1, abgekürzt: VRP).

2.- Nach Art. 262 Abs. 1 StG bezeichnet der Strafbescheid den Angeschuldigten, die 

dem Angeschuldigten zur Last gelegte Handlung, die angewendeten 

Gesetzesbestimmungen, die Beweismittel, die Strafe und weist auf die Möglichkeit der 

Einsprache sowie die Folgen der Unterlassung hin. Er ist nach Art. 262 Abs. 2 StG 

„kurz“ zu begründen, die Begründung muss aber ausreichend sein (vgl. Richner/Frei/

Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 2006, 

N 3 zu § 251 StG-ZH). Als Anklageschrift kommt dem Strafbescheid im Wesentlichen 

die Aufgabe zu, den der Anklage zugrunde liegenden Sachverhalt zu konkretisieren und 

damit dem Angeschuldigten die für seine Verteidigung erforderlichen Informationen zu 

vermitteln. Der als Sachverhalt umschriebene konkrete Lebensvorgang ist unter einen 

der gesetzlichen Straftatbestände zu subsumieren. In die Anklageschrift aufzunehmen 

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ist deshalb die rechtliche Beurteilung der dem Angeschuldigten zur Last gelegten 

Handlung mitsamt den anwendbaren Gesetzesbestimmungen. Erscheint die 

Rechtslage klar, bedarf es dazu keiner besonderen Erörterung. Sodann sind 

Ausführungen zum Vorleben und den persönlichen Verhältnissen zu machen; erst damit 

wird die Ausfällung einer dem Verschulden und der Persönlichkeit des Angeschuldigten 

angemessenen Sanktion ermöglicht (N. Oberholzer, Grundzüge des 

Strafprozessrechts, 2. Aufl. 2005, S. 592 ff.).

Der Strafbescheid vom 29. März 2010 bezeichnet den Angeschuldigten sowie seinen 

damaligen Wohnort, die ihm zur Last gelegte Handlung der Steuerhinterziehung und 

die massgeblichen Gesetzesbestimmungen. Er enthält eine Rechtsmittelbelehrung und 

weist auf die Folgen der Nichtergreifung der Einsprache hin. Die formellen 

Voraussetzungen von Art. 262 Abs. 1 StG sind somit erfüllt. Zur Begründung wird 

ausgeführt, die geschilderte Handlung (Nichtdeklaration von Einkünften aus 

unselbständiger Nebenerwerbstätigkeit als Trainer beim FC V. in den Jahren 2004 von 

Fr. 24‘700.--, 2005 von Fr. 19‘800.-- und 2006 von Fr. 28‘600.--) erfülle den Tatbestand 

der Steuerhinterziehung im Sinn von Art. 248 Abs. 1 StG. Die Begründungsdichte ist 

auf dem Hintergrund der im vorangegangen Nachsteuerverfahren ergangenen Akten 

genügend. Zur Bemessung der Busse mit Fr. 29‘540.-- (200% der Nachsteuer) wird 

ausgeführt, die Nachsteuer sei auf Fr. 15‘635.30 festgesetzt worden. Da die Einkünfte 

aus der unselbständigen Nebenerwerbstätigkeit trotz klarer Hinweise in den 

Wegleitungen über drei aufeinanderfolgende Jahre nicht deklariert worden seien, sei 

von einem schweren Verschulden auszugehen und vom Regelmass abzuweichen. Die 

Höhe erscheine nach Prüfung der finanziellen und persönlichen Situation als 

angemessen. Dem Angeschuldigten war es damit möglich, sich aufgrund des 

Strafbescheids über den ihm zur Last gelegten Sachverhalt Rechenschaft zu geben 

(vgl. dazu SGE 2006 Nr. 3, E. 3b/ff).

3.- Zu prüfen ist, ob der Angeschuldigte bei der Veranlagung der Steuerjahre 2004 bis 

2006 eine Steuerhinterziehung im Sinn von Art. 248 Abs. 1 al. 1 StG begangen hat. 

Nach dieser Bestimmung wird mit Busse bestraft, wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich 

oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine 

rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist. Die Bestimmung entspricht im Wortlaut 

den bundesrechtlichen Vorgaben von Art. 56 Abs. 1 al. 1 des Bundesgesetzes über die 

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Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (SR 642.14, 

abgekürzt: StHG) und deckt sich mit Art. 175 Abs. 1 al. 1 des Bundesgesetzes über die 

direkte Bundessteuer (SR 642.11, abgekürzt: DBG).

a) aa) In objektiver Hinsicht macht sich nach Art. 248 Abs. 1 al. 1 StG strafbar, wer 

unrichtige (unwahre oder unvollständige) Angaben macht oder Tatsachen verschweigt, 

die für eine gesetzeskonforme Veranlagung erheblich sind. Dazu zählt insbesondere die 

Nichtdeklaration von steuerbaren Leistungen, aber auch das Verschweigen anderer 

steuererheblicher Tatsachen (Weidmann/Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das 

st. gallische Steuerrecht, 6. Aufl. 1999, S. 425 f.). Nach der gesetzlichen Umschreibung 

gilt grundsätzlich jeder Wertzufluss als steuerbares Einkommen (Art. 29 StG), sofern 

das Steuergesetz nicht selber eine Ausnahme von der Steuerpflicht vorsieht. Die 

Ausnahmen werden in Art. 37 StG abschliessend aufgezählt. Nach dem Prinzip der 

Gesamtreineinkommenstheorie, wie es auch der direkten Bundessteuer und den 

Steuergesetzen anderer Kantone zu Grunde liegt, werden grundsätzlich alle 

Vermögenswerte, die einer steuerpflichtigen Person während eines bestimmten 

Zeitabschnittes zufliessen, gesamthaft als Einkommen besteuert. Es ist daher bei 

jedem einzelnen Vermögenszufluss zu prüfen, ob dieser einen Vermögenszugang 

bewirkt oder nicht (Urteil des Bundesgerichts 2P.303/2001 vom 6. September 2002, E. 

4.6 mit weiteren Hinweisen).

Letztlich kommt als strafbares Verhalten jedes Tun oder Unterlassen in Frage, das als 

Verletzung von Verfahrenspflichten zu würdigen ist (R. Sieber, in: Kommentar zum 

schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. Aufl. 2002, N 7 zu Art. 56 StHG). Der 

Steuerpflichtige hat die Steuererklärung wahrheitsgetreu und vollständig auszufüllen. Er 

hat im Sinn der Einkommens- und Vermögensgeneralklausel sämtliche Faktoren von 

sich aus offenzulegen und die steuerrechtliche Würdigung den Veranlagungsbeamten 

zu überlassen. Die Steuerbehörde kann die Steuern nur dann nach Massgabe der 

Gesetze gleichmässig festsetzen und erheben, wenn ihr sämtliche rechtserheblichen 

Tatsachen bekannt sind, die für die Rechtsentscheidung relevant sind. Selbst eine vom 

Deklarierenden vertretbare Rechtsauffassung rechtfertigt das Weglassen einer 

Tatsache nicht (vgl. Th. Hofer, Strafzumessung bei der Hinterziehung direkter Steuern, 

Zürich/St. Gallen 2007, S. 195).

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Weiteres notwendiges Tatbestandsmerkmal der vollendeten Steuerhinterziehung im 

engeren Sinn ist sodann der Erfolg; die unvollständige Veranlagung muss in 

Rechtskraft erwachsen sein bzw. eine Veranlagung, die hätte vorgenommen werden 

müssen, muss unterblieben sein (Weidmann/Grossmann/Zigerlig, a.a.O., S. 425 f.). Der 

Steuerausfall muss kausale Folge des Verhaltens des Steuerpflichtigen sein. Die 

Veranlagungsbehörde darf darauf vertrauen, dass der Steuerpflichtige zutreffend 

deklariert und wahrheitsgemäss Auskünfte erteilt, es sei denn, die Unklarheit oder die 

Unvollständigkeit sei augenfällig (Sieber, a.a.O., N 6a f. zu Art. 56 StHG).

bb) Der Angeschuldigte deklarierte in den Steuererklärungen 2004 bis und mit 2006 

Taggelder der Arbeitslosenversicherung von Fr. 17'400.-- (Januar bis April 2004) sowie 

Erwerbseinkünfte aus unselbständiger Tätigkeit als … bei der L. AG von Fr. 35‘833.-- 

(Mai bis Dezember 2004), Fr. 63‘984.-- (2005) und Fr. 71'526.-- (2006). In den 

Steuererklärungen 2004 und 2005 bezeichnete er sich zudem auch als selbständig 

erwerbend, ohne allerdings Geschäftsabschlüsse vorzulegen und Einkünfte oder 

Verluste zu deklarieren. Für das Jahr 2004 gab er noch den FC U. als Arbeitgeber an, 

obwohl dieses Anstellungsverhältnis – wie dem Lohnausweis für das Jahr 2003 zu 

entnehmen ist – per 30. Juni 2003 beendet war.

Der Angeschuldigte war in den Jahren 2004 bis 2006 beim FC V. als Spielertrainer 

tätig. Für die Zeit ab 1. Juli 2006 liegt ein Anstellungsvertrag vom 4. Januar 2006 in den 

Akten. Danach war er als Trainer im Nebenamt für die in der 1. Liga spielende 

Mannschaft angestellt. Der Klub verpflichtete sich, ihm monatlich (Juli-November, 

Februar-Juni) pauschal Fr. 2'700.-- als "Spesen" auszurichten. Im Zusatz zum 

Anstellungsvertrag wurden neben den monatlichen "Spesenzahlungen" Erfolgsprämien 

auf Ende Saison von Fr. 8'000.-- (1./2. Platz), Fr. 6'000.-- (3./4. Platz), Fr. 4'000.-- 

(5.-7. Platz) und Fr. 2'000.-- (8.-10. Platz) sowie von rund 6% des Reingewinns aus den 

Cup-Spielen bei einer allfälligen Qualifikation für die Hauptrunde des Swisscom-Cups 

vereinbart. Für die Anstellung vor dem 1. Juli 2006 liegt kein Vertrag vor. Seit dem 

27. Februar 2004 zahlte der FC V. dem Angeschuldigten regelmässig als "Spesen" und 

Prämien bezeichnete Vergütungen aus. Gemäss Bankauszügen betrugen die 

Leistungen Fr. 32'590.-- im Jahr 2004, Fr. 25'476.-- im Jahr 2005 und Fr. 34'130.-- im 

Jahr 2006. Im Detail setzen sich die Beträge wie folgt zusammen:

27.02.04 Spesen 1'800.--, Schirispesen 1'000.--  2'800.—

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29.03.04 Spesen 1'800.—

29.04.04 Spesen 1'800.--, Juniorenbetreuung 4'000.--,

 Vorschuss Schiri 1'400.--  7'200.—

27.05.04 Spesen 1'800.—

18.06.04 Spesen, Schiriabrechnung 170.-- 10'790.—

30.07.04 Spesen 1'800.—

27.08.04 Spesen 1'800.—

29.09.04 Spesen 1'800.--, -Passivausweise 200.--, -Matchball 100.-- 1'500.—

28.10.04 Spesen 1'800.--, Vergütung Auto 300.--, -Sitzplätze FCZ 440.-  1'660.—

29.11.04 Spesen 1'800.--, -Textildrucke 360.--  1'440.—

Total 2004  32'590.—

 

28.02.05   Spesen 1'800.-- 1'800.—

31.03.05 Spesen 1'800.--, Kursgeld A-Diplom 375.--   2'175.—

29.04.05 Spesen 1'800.—

30.05.05 Spesen 1'800.--, -Matchbälle FC U. 200.--, -Sponsor-

lauf 04 144.--    1'456.—

28.06.05 Spesen 1'800.--, Prämien 4'000.-- und 3'070.--, Diplom 375.--   9'245.—

28.07.05 Spesen      1'800.—

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30.08.05 Spesen    1'800.—

30.09.05 Spesen    1'800.—

28.10.05 Spesen    1'800.—

29.11.05 Spesen    1'800.—

Total 2005   25'476.—

 

27.02.06 Spesen  1'800.—

30.03.06 Spesen 1'800.—

28.04.06 Spesen    1'800.—

30.05.06 Spesen    1'800.—

11.07.06 Spesen 13'530.—

31.07.06 Spesen Juli 06 2'700.—

31.08.06 Spesen 2'700.—

29.09.06 Spesen 2'700.—

31.10.06 Spesen  2'700.—

30.11.06 Spesen 2'700.--, -Matchball Liga 100.--  2'600.—

Total 2006 34'130.—

Die Vorinstanz hat die zusätzlichen steuerbaren Einkünfte anhand dieser Gutschriften 

ermittelt, wobei sie im Jahr 2004 irrtümlicherweise die Zahlung vom 27. Februar 2004 

über Fr. 2'800.-- nicht berücksichtigt hat und dementsprechend von Fr. 29'790.-- 

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ausgegangen ist. Von den Einkünften hat sie pauschale Spesen von Fr. 5'000.-- im 

Jahr 2004 und von je Fr. 6'000.-- in den Jahren 2005 und 2006 abgezogen.

cc) Nach Art. 30 Abs. 1 StG, der sich im Wortlaut mit Art. 17 Abs. 1 DBG deckt, sind 

alle Einkünfte aus privat- oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss 

der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, 

Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen und 

andere geldwerte Vorteile steuerbar. Darunter fallen in erster Linie der Lohn, aber auch 

alle Lohnzulagen, ungeachtet der Gründe, aus denen sie ausgerichtet werden. Von 

praktischer Bedeutung sind unter anderem Spesenvergütungen, welche die effektiven 

Auslagen des Arbeitnehmers übersteigen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 

Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N 30 und 32 zu Art. 17 DBG). Übersteigt die 

Vergütung des Arbeitgebers die effektiv entstandenen Unkosten, ist der übersteigende 

Teil Lohn. Dies ist insbesondere bei Pauschalspesen der Fall, die der Arbeitgeber dem 

Arbeitnehmer ausrichtet. Solche Pauschalspesen sind im vollen Umfang den 

steuerbaren Einkünften zuzurechnen, sofern sie nicht auf einem von den 

Veranlagungsbehörden genehmigten Spesenreglement beruhen. Abgezogen werden 

können selbstverständlich die pauschalen oder nachgewiesenen tatsächlichen 

Berufskosten (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 53 zu Art. 17 DBG).

Der Angeschuldigte bestreitet die Höhe der von der Anklagebehörde zusätzlich 

besteuerten Nettozuflüsse von Fr. 24'790.-- im Jahr 2004, Fr. 19'476.-- im Jahr 2005 

und Fr. 28'130.-- im Jahr 2006 nicht. Sie lassen sich anhand der Kontoauszüge 

nachvollziehen. Auch wenn einzelne Positionen, wie die Vergütung für die Benutzung 

eines Privatautos von Fr. 300.-- im Jahr 2004 und die Erstattung eines Kursgeldes und 

der Kosten eines Diploms von je Fr. 375.-- im Jahr 2005 möglicherweise im 

Zusammenhang mit der Ausübung des Berufs tatsächlich entstandene Kosten 

abgelten, wurde den Berufskosten mit jährlichen Pauschalspesen von Fr. 5'000.-- 

(2004) und Fr. 6'000.-- (2005 und 2006) ohne Nachweis tatsächlicher Auslagen in 

dieser Höhe grosszügig Rechnung getragen, zumal Art. 39 StG in Verbindung mit 

Art. 22 der Steuerverordnung (sGS 811.11, abgekürzt: StV) und Anhang zu Art. 3 der 

Verordnung über den Abzug von Berufskosten der unselbständigen Erwerbstätigen bei 

der direkten Bundessteuer SR 642.118.1, AS 2003 S. 3309, AS 2004 S. 3559, AS 2005 

S. 4815) bei einer unselbständigen Nebenerwerbstätigkeit pauschale Berufskosten von 

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jährlich lediglich Fr. 2'200.-- vorsehen. Dies gilt insbesondere auch für das Jahr 2004, 

in welchem eine Vergütung von Fr. 2'800.-- unberücksichtigt geblieben ist.

Dementsprechend ist der Tatbestand von Art. 248 Abs. 1 al. 1 StG in objektiver 

Hinsicht im Ausmass der von der Vorinstanz berücksichtigten Nettozuflüsse aus der 

unselbständigen Nebenerwerbstätigkeit des Angeschuldigten in den Jahren 2004 bis 

2006 erfüllt.

b) aa) In subjektiver Hinsicht erfordert der Tatbestand von Art. 248 Abs. 1 al. 1 StG 

Vorsatz oder Fahrlässigkeit. Ob ein Verschulden vorliegt, beurteilt sich nach 

allgemeinen strafrechtlichen Grundsätzen. Die Begriffe des Vorsatzes und der 

Fahrlässigkeit richten sich nach Art. 12 Abs. 2 und 3 des Schweizerischen 

Strafgesetzbuches (SR 311.0, abgekürzt: StGB). Der Nachweis der subjektiven 

Tatbestandselemente obliegt der Behörde (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., 

N 38/39 zu Art. 175 DBG). Vorsätzlich verübt ein Delikt, wer die Tat mit Wissen und 

Willen ausführt (Art. 12 Abs. 2 StGB). Fahrlässige Tatbegehung liegt laut Art. 12 Abs. 3 

StGB vor, wenn der Täter die Folge seines Verhaltens aus pflichtwidriger 

Unvorsichtigkeit nicht bedenkt oder darauf nicht Rücksicht nimmt. Pflichtwidrig ist die 

Unvorsichtigkeit, wenn er die Vorsicht nicht beachtet, zu der er nach den Umständen 

und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist (vgl. Sieber, a.a.O., N 33 zu 

Art. 175 DBG).

bb) Hinsichtlich des subjektiven Tatbestands hat die Anklagebehörde das Verschulden 

als schwer bezeichnet, weil der Angeschuldigte in drei aufeinanderfolgenden Jahren 

Steuern hinterzogen habe. Trotz klarer Hinweise in den Wegleitungen zu den 

Steuererklärungen seien die Einkünfte aus unselbständiger Nebenerwerbstätigkeit als 

Trainer beim FC V. über 3 Kalenderjahre nicht deklariert worden. Ob sie das Verhalten 

des Angeschuldigten als vorsätzlich oder als fahrlässig würdigte, geht weder aus dem 

Schuldspruch noch aus der Begründung hervor. Indem sie vom Regelmass abwich und 

die Strafe auf 200% der Nachsteuer festsetzte, ging sie wohl von einem vorsätzlichen 

Handeln aus.

Der Angeschuldigte hält dem entgegen, die Vergütungen seien als 

Spesenentschädigungen ausgerichtet worden. Der Verein habe weder 

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Lohnabrechnungen mit Sozialversicherungsabzügen noch Lohnausweise ausgestellt. 

Er habe sich daher zu diesen Spesenentschädigungen aus steuerlicher Sicht keine 

weiteren Gedanken gemacht und diese über die gesamte Periode nie angegeben in der 

Meinung, dies sei rechtens. Es habe nie Anzeichen gegeben, dass er etwas falsch 

gemacht habe. Dass aus seiner konsequenten Haltung deshalb auf ein schweres 

Verschulden geschlossen werde, könne er nicht nachvollziehen. In der 

Hauptverhandlung brachte der Angeschuldigte zudem vor, es seien tatsächlich hohe 

Kosten entstanden für die Fahrten zwischen N. und V. und zu Spielen der eigenen und 

fremder Mannschaften, das Büro zuhause, die Administration und die Weiterbildung.

cc) Die Vergütungen, die der Angeschuldigte als Spielertrainer in den Steuerjahren 

2004 bis 2006 vom FC V. erhielt, waren im Vergleich zu seinen übrigen deklarierten 

Erwerbseinkünften beträchtlich (40, 45 und 60% der Einkünfte aus unselbständiger 

Haupterwerbstätigkeit samt Ersatzeinkünften aus der Arbeitslosenversicherung im Jahr 

2004; vgl. zur Bedeutung der Höhe der nicht deklarierten Erwerbseinkünfte Richner/

Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 51 zu Art. 175 DBG mit Hinweis auf die 

Rechtsprechung). Der Angeschuldigte war zudem vor seinem Engagement beim FC V. 

für den FC U. als Spieler und Trainer tätig. Die Vergütung, die er dort erhielt, war zwar 

rund doppelt so hoch (Fr. 36'620.-- für die Zeit vom 1. Januar bis 30. Juni 2006) wie 

jene beim FC V. und wurde vom Arbeitgeber mit einem Lohnausweis bestätigt. 

Trotzdem musste ihm nicht zuletzt aufgrund seiner Berufs- und Branchenerfahrung und 

seinen im Trainervertrag vereinbarten Pflichten klar sein, dass auch in der 1. Liga 

insbesondere für Trainer Löhne bezahlt werden und die Zahlungen des FC V. nicht 

lediglich Spesenersatz darstellten, sondern in erster Linie seine Tätigkeiten für den 

Verein, vorab als Spielertrainer der 1. Mannschaft, abgelten sollten. Er war nicht nur 

Trainer, sondern zugleich auch Spieler. Aus seiner früheren Tätigkeit als Profispieler 

war ihm bekannt, dass diese Löhne steuerbares Einkommen darstellen. Mit dem Verein 

war zudem die Leistung von Prämien vereinbart, die nach Angaben des 

Angeschuldigten mit einem Bonus vergleichbar sind. Unter anderem wegen dieser 

Prämien erhielt der Angeschuldigte in den Jahren 2004 bis und mit 2006 vom FC V. 

Leistungen, die deutlich über den als Spesen bezeichneten Pauschalen von 

Fr. 18'000.-- (2004 und 2005) und Fr. 22'500.-- (2006), nämlich bei Fr. 32'590.-- (2004), 

Fr. 25'476.-- (2005) und Fr. 34'130.-- (2006), lagen. Aufgrund dieser Umstände ist 

davon auszugehen, dass der Angeschuldigte wusste, dass die Vergütungen des FC V. 

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seine für die Besteuerung massgebende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit auch nach 

Abzug der Kosten in erheblichem Ausmass erhöhte. Damit steht mit hinreichender 

Sicherheit fest, dass er sich der Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst 

war. Daraus ist zu schliessen, dass er willentlich eine Täuschung der Steuerbehörden 

beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt (direkter Vorsatz) oder 

zumindest in Kauf genommen (Eventualvorsatz) hat (vgl. BGE 114 Ib 27 E. 3a; Hofer, 

a.a.O., S. 68 f.).

c) Zusammenfassend steht damit fest, dass der Angeschuldigte mit der 

Nichtdeklaration der Einkünfte aus seiner Tätigkeit als Spielertrainer beim FC V. den 

Tatbestand der vorsätzlichen Steuerhinterziehung gemäss Art. 248 Abs. 1 al. 1 StG 

erfüllt hat.

4.- Nach Art. 248 Abs. 3 StG beträgt die Busse in der Regel das Einfache der 

hinterzogenen Steuer. Sie kann bei leichtem Verschulden bis auf einen Drittel 

ermässigt, bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erhöht werden. Bei 

Selbstanzeige wird die Busse auf einen Fünftel der hinterzogenen Steuer ermässigt 

(Art. 248 Abs. 4 StG). Die Strafzumessung richtet sich – unter Vorbehalt abweichender 

Normen im Steuergesetz – nach den allgemeinen strafrechtlichen Grundsätzen (vgl. 

Hofer, a.a.O., S. 18 f.). Nach Art. 106 Abs. 3 StGB bemisst das Gericht die Busse je 

nach den Verhältnissen des Täters so, dass dieser die Strafe erleidet, die seinem 

Verschulden angemessen ist. Die Regelstrafmasse sind nicht schematisch 

anzuwenden. Vielmehr sind sie als blosser Ausgangspunkt für die Strafzumessung 

nach dem Verschuldensprinzip zu betrachten (BGE 134 III 59 E. 2.3.1).

Ausgangspunkt für die Strafzumessung ist der einfache Betrag der hinterzogenen 

Steuer und nicht – wovon die Anklagebehörde ausgeht – der Nachsteuer. Dieses 

Regelmass soll dann greifen, wenn Vorsatz vorliegt und es gleichzeitig an 

Strafminderungs- und Straferhöhungsgründen fehlt (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/

Meuter, a.a.O., N 91 zu Art. 175 DBG mit Hinweisen). Die Erhöhung des steuerbaren 

Einkommens (nach Berücksichtigung der Veränderungen beim Selbstbehalt für die 

Krankheitskosten) im Jahr 2004 um Fr. 24'700.--, im Jahr 2005 um Fr. 19'800.-- und im 

Jahr 2006 um Fr. 28'600.-- führt unbestrittenermassen zu einer hinterzogenen Steuer 

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von Fr. 14‘770.15 (Nachsteuer ohne Zins, vgl. Nachsteuerverfügung vom 13. November 

2009).

Die Anklagebehörde hat die Erhöhung der Busse auf 200% der Nachsteuer damit 

begründet, der Angeschuldigte habe die Steuern in drei aufeinanderfolgenden 

Steuerjahren hinterzogen. Zwar ist die Strafzumessung bei der mehrfachen 

Tatbegehung im Rahmen von Art. 47 StGB in Analogie zu Art. 49 StGB zu beurteilen. 

Straferhöhend würde sich somit auswirken, wenn während mehreren Steuerperioden 

systematisch falsch deklariert wurde. Solange jedoch das Bussenverfahren mit der 

hinterzogenen Steuer verknüpft bleibt, wird die Straferhöhung mit der höheren 

Gesamtbusse über alle Steuerperioden kompensiert (vgl. R. Sieber, in: Kommentar zum 

Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. Aufl. 2002, N 38a zu Art. 56 StHG). Eine 

Steuerhinterziehung über mehrere Steuerperioden darf somit höchstens marginal 

straferhöhend gewertet werden – marginal immerhin deshalb, weil einerseits die 

mehrfache Tatbegehung für eine höhere kriminelle Energie spricht und anderseits die 

Verteilung von hinterzogenen Steuerfaktoren auf mehrere Jahre unter Umständen einen 

Progressionsvorteil haben kann. In der Praxis wird – wie der Strafbescheid vom 

29. März 2010 zeigt – das Strafzumessungskriterium der mehrjährigen 

Steuerhinterziehung in unverhältnismässigem Mass straferhöhend gewichtet (vgl. 

Hofer, a.a.O., S. 124 f. mit Hinweisen).

Angesichts des erheblichen Verschuldens des Angeschuldigten und seiner 

persönlichen Umstände, namentlich des monatlichen Nettoeinkommens von rund 

Fr. 8'500.-- und seiner Unterhaltsverpflichtungen, erscheint es gerechtfertigt, die Busse 

auf die Höhe der hinterzogenen Steuer, d.h. auf (gerundet) Fr. 14'700.--, festzusetzen.

5.- Für die Untersuchung wegen Steuerhinterziehung werden gemäss Art. 262 Abs. 1 

Satz 2 StG Kosten berechnet. Der Angeschuldigte, der wegen Steuerhinterziehung 

schuldig zu sprechen ist, hat dementsprechend die Kosten des 

Untersuchungsverfahrens von Fr. 500.-- zu bezahlen. Mangels besonderer 

Bestimmungen gelten im Steuerstrafverfahren die Vorschriften über das 

Rekursverfahren bei der Veranlagung für die Staatssteuer sachgemäss (Art. 269 StG). 

Folglich hat derjenige die Kosten der gerichtlichen Beurteilung zu tragen, dessen 

Begehren ganz oder teilweise abgewiesen werden (vgl. Art. 95 Abs. 1 VRP). Die 

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Einsprache des Angeschuldigten richtete sich gegen die Strafzumessung im 

Strafbescheid. Der Schuldspruch blieb unbestritten. Die Steuerbusse ist um rund die 

Hälfte zu reduzieren. Entsprechend dringt der Angeschuldigte mit seinem Begehren um 

angemessene Reduktion der Busse durch. Bei diesem Ausgang sind die Kosten für die 

gerichtliche Beurteilung dem Staat aufzuerlegen. Eine Entscheidgebühr von Fr. 1'500.-- 

erscheint angemessen (vgl. Art. 13 Ziff. 522 des Gerichtskostentarifs, sGS 941.12).

Entscheid:

1.  A.X. wird für die Steuerjahre 2004 bis 2006 der vorsätzlichen

Steuerhinterziehung schuldig gesprochen und mit einer Busse

von Fr. 14'700.-- bestraft.

2.  A.X. bezahlt die Kosten des Untersuchungsverfahrens von Fr. 500.--.

Die Gerichtskosten von Fr. 1'500.-- (Entscheidgebühr) trägt der Staat.

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	Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 30.11.2010
	Art. 248 Abs. 1 und 3 StG (sGS 811.1). Ein Fussballverein richtete dem Spielertrainer der ersten Mannschaft Spesen aus, welche die tatsächlichen Berufskosten massiv überstiegen und im Vergleich zu den Einkünften im Haupterwerb beträchtlich waren. Der Spielertrainer deklarierte die "Spesen" nicht und machte sich deshalb der Steuerhinterziehung schuldig. Solange das Bussenverfahren mit der hinterzogenen Steuer verknüpft bleibt, wird die Straferhöhung mit der höheren Gesamtbusse über alle Steuerperioden kompensiert. Eine Steuerhinterziehung über mehrere Steuerperioden darf somit höchstens geringfügig straferhöhend berücksichtigt werden (Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, 30. November 2010, I/1-2010/74).

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