# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 3ad340fe-c04e-5894-b991-e42fad2a6182
**Source:** Luzern (LU)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2021-01-01
**Language:** de
**Title:** Luzern Kantonsgericht sonstige A 10 94 95_4
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/LU_Gerichte/LU_KG_999_A-10-94-95-4_nodate.html

## Full Text

Rechtsprechung Luzern

        

        	Instanz:	Verwaltungsgericht
	Abteilung:	Abgaberechtliche Abteilung
	Rechtsgebiet:	Direkte Bundessteuer
	Entscheiddatum:	30.04.2012
	Fallnummer:	A 10 94 95_4
	LGVE:	2012 II Nr. 20
	Leitsatz:	Art. 29 Abs. 2 BV; Art. 46 Abs. 1, Art. 48 Abs. 1 StHG; §§ 124ff. StG; §§ 25f. StV. Einspracheverfahren. Anforderungen an die gesetzmässige Zusammensetzung der für Einsprachen zuständigen Steuerbehörde (E. 5b und d). Die Steuerkommissionen sind Teil der Veranlagungsbehörde (E. 5d/cc). Deren Bestellung mit zwei Mitgliedern, wovon eines nicht mit der einsprachebetroffenen Veranlagung befasst war, ist steuerharmonisierungskonform (E. 5d/ee). Schranken der Kompetenzen des Regierungsrates bei der Wahl von Mitgliedern der Steuerkommissionen (E. 5e und g). (Teil 4)
	Rechtskraft:	Diese Entscheidung ist rechtskräftig.
	Entscheid:	Aus den Erwägungen:

5. – a) Die Beschwerdeführer beanstanden, die Steuerkommission für Unselbständigerwerbende, (…), sei anlässlich der Einspracheverhandlung vom (…) im Steueramt Z gesetz- bzw. verfassungswidrig besetzt gewesen. Zwar seien der Präsident, A, und der Einschätzer, B, zugegen gewesen, indessen fehle einerseits ein auf den Namen des Letzteren lautender Wahlakt, andererseits eine periodenbezogene (Wieder-)Wahl von A als Kommissionspräsident; sein Amt könne sich nicht auf eine erst- und zugleich letztmals 2001 erfolgte Wahl stützen. Auch sei weder ein Sekretär als Protokollführer eingesetzt gewesen, noch hätten Präsident oder Mitglied diese Funktion übernommen. 

b/aa) Gemäss Art. 29 Abs. 1 BV hat jede Person in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist. Als Teilgehalt davon leitet das Bundesgericht einerseits den Anspruch auf Beurteilung durch die gesetzlich zuständige und ordnungsgemäss zusammengesetzte Behörde sowie anderseits den Anspruch auf Unbefangenheit der am Entscheid beteiligten Behördenmitglieder ab (Rhinow/Koller/Kiss/Thurnherr/Brühl-Moser, Öffentliches Prozessrecht, 2. Aufl., Basel 2010, Rz. 302, auch zu Folgendem). Aus dem Grundsatz der Gesetzmässigkeit und dem Anspruch auf ein gerechtes Verfahren im Sinn von Art. 29 Abs. 1 BV ergibt sich sodann ein Anspruch auf gesetzmässige, unparteiische und zuständige Verwaltungsbehörden. Der aus der Verfassung abgeleitete Anspruch auf richtige Zusammensetzung der Behörde ist formeller Natur; seine Verletzung führt deshalb ungeachtet der Erfolgsaussichten in der Sache zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids (Rhinow/Koller/Kiss/Thurnherr/Brühl-Moser, a.a.O., Rz. 305). 

bb) Gemäss Art. 48 Abs. 1 StHG kann der Steuerpflichtige gegen die Veranlagungsverfügung innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben. Zuständige Einsprachebehörde ist demnach allein die Veranlagungsbehörde, welche die angefochtene Veranlagungsverfügung (bzw. den Vorentscheid über die subjektive Steuerpflicht oder die Verfügung über das Gesuch um Steuerbefreiung) erlassen hat (Zweifel, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/1, 2. Aufl., Basel 2002, N 4f. zu Art. 48 StHG, auch zum Folgenden). Den Kantonen ist es mithin verwehrt, die Durchführung des Einspracheverfahrens einer anderen Instanz zu übertragen. 

Da das StHG keine Vorschriften über die Behördenorganisation enthält, fehlen konkretisierende Angaben zur Veranlagungsbehörde im Sinn von Art. 48 Abs. 1 StHG (vgl. Zweifel, a.a.O., N 1 zu Art. 46 StHG, auch zu Folgendem). Es ist deshalb Sache der Kantone, die Veranlagungsbehörde zu bezeichnen und deren Zusammensetzung, Wahl und Organisation sowie die Ausstandsgründe zu regeln. Die Kantone können damit eine kantonale oder kommunale Amtsstelle (z.B. die kantonale Steuer­verwaltung oder das Gemeindesteueramt), einen bestimmten Amtsträger (z.B. Steuer­kommissär) oder ein Kollegium (z.B. Steuerkommission) mit der Durchführung des Veranlagungsverfahrens und der Veranlagung betrauen. Sie sind auch berechtigt, die Veranlagung der harmonisierten Steuern unterschiedlichen Behörden zu übertragen; sie dürfen sogar innerhalb der gleichen Steuerart verschiedene Veranlagungsbehörden vorsehen, sofern die Kompetenzabgrenzung auf gesetzlicher Grundlage beruht und nicht willkürlich getroffen wird. 

Das StHG verlangt nicht, dass die Veranlagungsbehörde die Einsprache in derselben personellen Zusammensetzung wie im Veranlagungsverfahren zu behandeln hat (Zweifel, a.a.O., N 5 zu Art. 48 StHG). Es ist daher nicht notwendig, dass die Einsprache durch dieselbe Person innerhalb der Dienststelle Steuern oder der kommunalen Steuerverwaltung behandelt wird. Mit der Durchführung des Einspracheverfahrens innerhalb der Veranlagungsbehörde kann deshalb auch eine andere Person oder anstelle einer einzelnen Person z.B. ein besonderer Ausschuss der Veranlagungsbehörde betraut werden. Hingegen verlangt das StHG, dass die Steuerveranlagungsbehörde sowohl die Veranlagung vorzunehmen als auch die Einsprache zu behandeln hat (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. Aufl., Zürich 2006, N 8 zu § 140 StG). 

cc) Gemäss §§ 124ff. StG setzen sich die Luzerner Steuerbehörden aus der Dienststelle Steuern des Kantons, den Einwohnergemeinden und den Steuerkommissionen zusammen. Die Dienststelle Steuern vollzieht das Steuergesetz und übt die unmittelbare Aufsicht über das Steuerwesen aus (vgl. § 124 Abs. 1 StG). Die Steuerkommissionen entscheiden über Einsprachen gegen Veranlagungsverfügungen (§ 126 Abs. 1 StG). Jede Steuerkommission besteht mindestens aus einem Präsidenten oder einer Präsidentin und einem weiteren Mitglied. Diese werden vom Regierungsrat gewählt (Abs. 2). Die Zahl der Steuerkommissionen und ihre Organisation werden von der Dienststelle Steuern des Kantons bestimmt. Die regierungsrätliche Steuerverordnung regelt für die Steuerkommissionen die Beschlussfassungs- und Abstimmungsmodalitäten (§ 26 Abs. 1 und 2 StV). Die Sekretariatsarbeiten der Steuerkommissionen werden durch die Einwohnergemeinden oder die Dienststelle Steuern des Kantons besorgt (§ 26 Abs. 3 StV). 

Im Veranlagungsverfahren obliegen den Einwohnergemeinden die für die Veranlagung der natürlichen Personen erforderlichen Vorarbeiten (vgl. § 125 Abs. 1 StG). Sie arbeiten zuhanden der Dienststelle Steuern des Kantons Einschätzungsvorschläge für die natürlichen Personen aus. Ausgenommen sind die Selbständigerwerbenden, soweit sie nicht in der Land- und Forstwirtschaft tätig sind, sowie die nach dem Aufwand Besteuerten. Die Dienststelle Steuern kann Gemeinden auf deren Gesuch die Kompetenz zur Veranlagung von natürlichen Personen generell oder beschränkt auf einzelne Personenkategorien übertragen (§ 125 Abs. 2 StG). Gemäss § 25 StV muss, damit die Veranlagungskompetenz übertragen werden kann, wenigstens eine im Steueramt der Gemeinde tätige Person über eine qualifizierte Ausbildung, vertiefte steuerrechtliche Kenntnisse sowie mehrjährige Erfahrung und Bewährung in der Steuerveranlagung verfügen. Wird dem Gesuch der Einwohnergemeinde entsprochen, wird die Gemeinde als Veranlagungskreis bezeichnet und die qualifizierte(n) Person(en) wird bzw. werden zur Veranlagungsbehörde gewählt. 

dd) Was die im vorliegenden Einspracheverfahren seitens der Steuerbehörden handelnden A und B betrifft, geht aus den Akten hervor, dass Schultheiss und Regierungsrat des Kantons Luzern unter Berufung auf § 126 StG mit Regierungsratsbeschluss vom 9. Februar 2001 (RRB Nr. 199) die Präsidenten und Mitglieder von vier Arten von Steuerkommissionen, u.a. von den Steuerkommissionen für Unselbständigerwerbende, wählten. Gewählt wurde — nebst anderen — als Präsident A, der im vorliegenden Verfahren in dieser Funktion die Einsprache der Beschwerdeführer mitbeurteilte. Gemäss dem erwähnten RRB Nr. 199 wurden für die Steuerkommissionen für Unselbständigerwerbende zwar die Präsidenten und deren Stellvertreter ad personam gewählt, hingegen sind die Mitglieder der Steuerkommissionen nicht namentlich genannt; der RRB lautet für die Mitglieder: «Mitglieder: Einschätzungsexperte/Einschätzungsexpertin, der/die die Veranlagung vorgenommen hat». B, Leiter Steueramt Z, wurde gemäss Bestätigung vom (…) 2001 von der Steuerverwaltung des Kantons Luzern als Steuereinschätzungsexperte der Gemeinde Z bezeichnet. 

c) Nach Auffassung der Beschwerdeführer verlangt § 126 Abs. 2 StG, dass beide Mitglieder der Steuerkommission vom Regierungsrat gewählt worden seien. § 126 Abs. 3 StG gäbe der Dienststelle Steuern nur die organisatorische Kompetenz der Kreiseinteilung. Die Sekretariatsführung, die auch das Protokoll umfasse, sei Sache der Veranlagungsgemeinde (§ 26 Abs. 3 StV), wenn schon die Steuerkommission für Unselbständigerwerbende keinen Sekretär stellt, sondern nur die Steuerkommission für juristische Personen. Ohne Sekretär oder Sekretärin sei die Steuerkommission nicht gesetzmässig besetzt gewesen. 

Für B fehle ein auf ihn lautender Wahlakt des Regierungsrates. Unpersönliche anonyme Wahlen (auf unbestimmte Zeit) seien nichtig. Gemäss dem klaren Wortlaut von § 126 Abs. 2 StG von 1999 muss auch das weitere Mitglied der Steuerkommission vom Regierungsrat gewählt werden. Die bloss mit der Bezeichnung als Einschätzungsexperte einhergehende Wahl sei gesetzwidrig und die im Einspracheverfahren bezweckte Überprüfung durch denjenigen Einschätzungsexperten, der die Veranlagung vorgenommen habe, nicht sichergestellt, arbeite doch dieser dann möglicherweise gar nicht mehr bei der Steuerbehörde. Zu dieser Frage sei eine Expertise durch Prof. Dr. iur. C einzuholen. 

Im Übrigen fehle schon ein gültiger Wahlakt des Regierungsrates für die Steuer­kommission bezüglich der Amtsperiode 2008—2010. 

Alledem halten die Dienststelle Steuern und die Vorinstanz im Wesentlichen entgegen, Präsident und Mitglied seien als Einsprachebehörde rechtens eingesetzt gewesen; ein protokollführender Sekretär oder eine solche Sekretärin sei für die gesetzeskonforme Bestellung der Steuerkommission entbehrlich. 

aa) Vor dem Hintergrund dieser Kontroverse über die Tragweite von Art. 48 Abs. 1 i.V.m. Art. 46 Abs. 1 StHG und §§ 124ff. StG sowie § 25 StV muss durch Auslegung ermittelt werden, ob die Steuerkommission im hier zu beurteilenden Einspracheverfahren gesetzmässig bestellt war. Für die Auslegung des Steuerrechts gelten die allgemeinen methodischen Prinzipien (Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Therwil/Basel 2001, N 132 zu Vorbemerkungen, mit Hinweisen auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung). Sie gelten auch für die Auslegung von Regelungen des StHG. Sie können jedoch aufgrund ihrer Zweckbestimmung im Harmonisierungsrahmen inhaltlich aufgeladen und um harmonisierungsspezifische Elemente ergänzt werden (Reich, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/1, 2. Aufl., Basel 2002, N 26 zu Art. 1 StHG). Ausgangspunkt der Gesetzesauslegung bildet in jedem Fall der Wortlaut der Bestimmung. Ist der Text nicht ganz klar und sind verschiedene Auslegungen möglich, so muss nach seiner wahren Tragweite gesucht werden unter Berücksichtigung aller Auslegungselemente. Abzustellen ist namentlich auf die Entstehungsgeschichte der Norm und ihren Zweck sowie auf die Bedeutung, die der Norm im Kontext mit den anderen Bestimmungen zukommt. Das Bundesgericht hat sich bei der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen (BGE 131 II 562 E. 3.5, 697 E. 4.1, 710 E. 4.1; 130 II 65 E. 4.2; 125 II 196 E. 3a mit Hinweisen). Freilich ist nicht zu verkennen, dass die Entstehungsgeschichte für das Verständnis des StHG, aber auch für das harmonisierte kantonale Steuergesetz sehr wichtig ist, um zu ermitteln, welchen Zweck die auszulegende Bestimmung im gesetzgeberischen Programm zu erfüllen hat (Reich, a.a.O., N 31 zu Art. 1 StHG).

bb) Mit Blick auf den Beweisantrag der Beschwerdeführer, ein Rechtsgutachten über die Erforderlichkeit von Wahlen ad personam einzuholen, ist vorab festzuhalten, dass der Steuerrichter selbständig die für den steuerlich massgeblich erachteten Sachverhalt anwendbaren Normen zu suchen, diese auszulegen und die sich daraus ergebenden Rechtsfolgen zu ziehen hat. Er wendet das Recht von Amtes wegen an (Müller, Aspekte der Verwaltungsrechtspflege, Diss. Bern 2006, S. 356f., auch zu Folgendem). Der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen gilt im Verfahren der Verwaltung sowie im harmonisierungsrechtlichen Steuerrekurs- und Bundessteuerbeschwerdeverfahren, mithin dem kantonalrechtlichen Verwaltungsgerichtsbeschwerdeverfahren in Steuersachen, grundsätzlich uneingeschränkt. Das ergibt sich für das Verwaltungsgericht als Steuerjustizbehörde schon aus der fehlenden Antragsbindung gemäss § 166 Abs. 1 StG und Art. 143 Abs. 1 DBG. Die Verpflich­tung zur Rechtsanwendung von Amtes wegen bedeutet, dass die Auslegung des zutreffenden Rechtssatzes, respektive die Subsumption des Sachverhalts unter die zutreffende Rechtsnorm, Aufgabe des Steuerrichters ist, deren er sich nicht durch die Einholung eines Gutachtens entledigen kann, zumal ihn die gutachterliche Rechtsauffassung nicht zu binden vermöchte. Der Beweisantrag ist demnach abzuweisen.

cc) Gemäss dem bis 31. Dezember 2000 in Kraft gewesenen Steuergesetz des Kantons Luzern vom 27. Mai 1946 (aStG) waren für die Veranlagung der natürlichen Personen für die Dauer von vier Jahren gewählte Einschätzungsexperten (für die Veranlagung von Selbständigerwerbenden) oder Einschätzer (in Zusammenarbeit mit einer Vorbereitungsstelle der Gemeinde) zuständig (§ 65 Abs. 1 und 4 aStG). Für die Behandlung von Einsprachen gegen Veranlagungen von Einschätzern wählte der Regierungsrat für die Dauer von vier Jahren für jedes Amt eine aus einem Präsidenten und zwei Mitgliedern bestehende Kommission (§ 65 Abs. 5 aStG).

Mit dem auf den 1. Januar 2001 in Kraft gesetzten harmonisierten Steuergesetz gab der Gesetzgeber die bisherige detaillierte Regelung der Veranlagungsbehörden auf und räumte der kantonalen Steuerverwaltung bzw. der heutigen Dienststelle Steuern eine weitgehende Organisationskompetenz ein (§ 124 Abs. 1 StG). In Kenntnis der Vorgaben des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, wonach die Veranlagungsbehörde allein für die Behandlung von Einsprachen zuständig ist, hielt der kantonale Gesetzgeber am System der Steuerkommissionen fest. Einsprachen werden dementsprechend nicht allein vom veranlagenden Einschätzungsexperten (seinem Stellvertreter oder einem anderen Experten derselben Veranlagungsbehörde [vgl. § 25 Abs. 3 StV]), sondern von einer Kommission, der Steuerkommission, behandelt (§ 126 StG). Anzahl, Organisation und Amtsdauer der Kommissionen sollten laut regierungsrätlicher Botschaft nicht mehr auf Gesetzesstufe geregelt werden, sondern neu durch die Steuerverwaltung bestimmt werden können (Bericht des Regierungsrates für die Vernehmlassung zur Totalrevision des Steuergesetzes [nachfolgend: Bericht], 16.12.1997, S. 45; GR 1999 S. 510f.). Diesem Konzept folgend gehören die Steuerkommissionen laut StG zu den Steuerbehörden (vgl. Titel V.1.a vor § 124 StG). Sie entscheiden zwar nur über Einsprachen gegen Veranlagungsverfügungen (§ 126 Abs. 1 StG) und veranlagen nicht erstinstanzlich, aber immerhin ist in jedem Fall nebst dem Präsidenten oder der Präsidentin die veranlagende Person in der Steuerkommission vertreten (Bericht a.a.O., S. 45). Zuständig für die Wahl der Steuerkommissionspräsidien und der Mitglieder ist nach harmonisiertem Steuergesetz der Regierungsrat (vgl. § 126 Abs. 2 StG). Die Steuerverwaltung (heute: Dienststelle Steuern) bestimmt der ihr im harmonisierten Recht zugestandenen Organisationskompetenz entsprechend Zahl und Organisation der Steuerkommissionen (§ 126 Abs. 3 StG). Eine Amtsperiode ist weder steuergesetzlich vorgeschrieben noch in den Ausführungserlassen der Dienststelle Steuern vorgesehen.

d/aa) Ob die Luzerner Steuerbehördenorganisation und namentlich die Bestellung der Veranlagungsbehörde zum Zweck der Einsprachebehandlung mit übergeordnetem Recht vereinbar ist, entscheidet sich vorab an der Konformität mit dem StHG. 

bb) Entgegen der älteren Steuerrechtslehre und der Auffassung des Bundesrats (siehe Botschaft Steuerharmonisierung, BBl 1983 III 1, S. 134) ist die Einsprache ihrer Rechtsnatur nach ein echtes ordentliches, vollkommenes, reformatorisches und nicht devolutives Rechtsmittel (vgl. Meister, Rechtsmittelsystem der Steuerharmonisierung, Diss. St. Gallen 1994, S. 4ff.), auch wenn sie als Gesuch des Steuerpflichtigen an die Veranlagungsbehörde um Wiedererwägung der Veranlagungsverfügung konzipiert ist. Denn sie ist im Unterschied zur eigentlichen Wiedererwägung frist- und formgebunden und verleiht dem Einsprecher einen Rechtsanspruch auf uneingeschränkte Überprüfung der Veranlagungsverfügung und auf Behebung festgestellter Mängel (Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 9 Anm. 11, unter Hinweis auf die neuere Verwaltungsrechtslehre). Funktionell ist die Einsprache ein verwaltungsinternes Rechtsmittel, das der Überprüfung der Veranlagungsverfügung und gegebenenfalls der Ergänzung und Fortsetzung des Veranlagungsverfahrens durch die Veranlagungsbehörde dient. Insoweit kann das Einspracheverfahren auch als «Fortsetzung des Veranlagungsverfahrens» durch die Veranlagungsbehörde (Botschaft Steuerharmonisierung, a.a.O., S. 134) charakterisiert werden (Zweifel, a.a.O., N 2 und 27 zu Art. 48 StHG). Im Veranlagungsverfahren hat der Steuerpflichtige regelmässig keine Gelegenheit, die Auffassung der Veranlagungsbehörde kennenzulernen und sich damit auseinanderzusetzen. Ist daher der Steuerpflichtige mit der Veranlagungsverfügung nicht einverstanden, so bliebe ihm — ohne Möglichkeit der Einsprache — grundsätzlich nur deren gerichtliche Anfechtung übrig. Die gemäss StHG vorgeschriebene Einsprache versetzt deshalb den Steuerpflichtigen in die Lage, seine Auffassung der Veranlagungsverfügung entgegenzuhalten und auf Mängel aufmerksam zu machen; der Sache nach kann er so eine Wiedererwägung der Letzteren herbeiführen. Dabei handelt es sich, gleich wie bei dieser, um einen verwaltungsrechtlichen Akt, und das Einspracheverfahren bildet schon deshalb einen Bestandteil der Veranlagung (vgl. Blumenstein/Locher, a.a.O., S. 419ff.). Demnach zeichnet sich die StHG-konforme Einsprache also gerade dadurch aus, dass zwingend die gleiche Behörde (aber nicht zwingend dieselbe Einschätzungsperson), welche die Veranlagung vorgenommen hat, in einer für sie verbindlichen Weise veranlasst wird, ihren Veranlagungsentscheid nochmals zu überprüfen und dieses Überprüfungsverfahren mit einem Einspracheentscheid abzuschliessen. 

cc) Entsprechend dieser funktionalen Einbindung des Einspracheverfahrens in das Veranlagungsverfahren im Sinn einer formalisierten Wiedererwägung ist auch das Einspracheverfahren im Kanton Luzern geregelt (vgl. §§ 154ff. StG). Der Luzerner Gesetzgeber war sich zwar bewusst, dass in enger Auslegung des StHG eine Abschaffung der Steuerkommissionen (bisher Staatssteuerkommissionen) erfolgen müsste (vgl. Bericht, a.a.O., S. 45; so etwa im Kanton Zürich). Er schloss sich aber der Auffassung der Regierung an, dass bei entsprechender Ausgestaltung der Steuerkommission ein zusätzlicher Schutz des Steuerpflichtigen erzielt werden könnte. Dem StHG wurde insofern genügend Rechnung getragen, als der Einschätzer, der den angefochtenen Veranlagungsentscheid gefällt hatte, in der Steuerkommission vertreten ist. Wenn daneben mindestens eine weitere Person (Präsident/in) im Einspracheverfahren mitwirkt, die bislang mit dem Verwaltungsverfahren nicht befasst war, kann dies — wie in der regierungsrätlichen Botschaft zu Recht erwähnt ist (Bericht, a.a.O., S. 45) — zu einer neutralen Beurteilung beitragen und somit einen zusätzlichen Schutz des Steuerpflichtigen bewirken, was jedenfalls nicht im Widerspruch zum StHG steht. Die Einsprache bleibt auch nach Luzerner Lesart funktional eine Wiedererwägung und Teil des Veranlagungsverfahrens. Vor diesem Hintergrund ist auch nicht zu beanstanden, sondern vielmehr systemkonform, dass die Einsprache nach dem gesetzlichen Modell durch den gleichen Einschätzer (mit-)beurteilt wird. 

dd) Soll die gesetzliche Wahlzuständigkeit des Regierungsrates gemäss § 126 Abs. 2 Satz 2 StG so ausgeübt werden, dass die Veranlagung vom veranlagenden Einschätzer geprüft wird, beschränkt sich die Wahlfreiheit zur Wahl von Personen nach bestimmten Kriterien von vornherein in verschiedener Hinsicht: Zwingend in die Steuerkommission zu wählen sind diesfalls nämlich all diejenigen, die als Einschätzer/Einschätzungsexperten veranlagen. Bereits bei der Wahl eines Verwaltungsangestellten zum Einschätzungsexperten ist nämlich bei harmonisierungskonformer Ausgestaltung der Einsprache unabdingbar, dass diesem Angestellten auch das Recht zukommen muss, Veranlagungen auf formalisiertes Wiedererwägungsgesuch hin (Einsprache) zu überprüfen. Die Selektion nach fachlichen und persönlichen Kriterien erfolgt mithin zwingend bei der Bestellung als Einschätzungsexperten und damit bei kleineren Gemeinden oftmals zugleich mit einem Stellvertreter als Veranlagungsbehörde einer Gemeinde (vgl. § 25 Abs. 2 und 3 StV). Da die Einsprache harmonisierungsrechtlich zwingend von der Veranlagungsbehörde beurteilt werden muss, bleibt dem Regierungsrat bei der Ausübung seiner Wahlkompetenz gemäss § 126 Abs. 2 Satz 2 StG deshalb allein, die Einschätzungsexperten als Mitglieder der Steuerkommissionen zu wählen. Falls sich im Einzelfall ergeben sollte, dass ein Einschätzungsexperte keine Einsprachen behandeln dürfte, müsste das zugleich zur Folge haben, dass er auch als Einschätzungsexperte und damit für Veranlagungen an sich nicht infrage käme. 

ee) Wenn alsdann die Einsprachen im Kanton Luzern von einem zweiten Mitglied mitbeurteilt werden sollen, das nicht vorbefasst, aber in das Steuerverfahren eingebunden ist, verbleibt dem Regierungsrat für die Wahl im Sinn von § 126 Abs. 2 Satz 2 StG ein vom StHG grundsätzlich allein insofern eingeschränkter Kreis an zulässigen Kandidaten, als es sich um Mitglieder der Steuerveranlagungsbehörde handeln muss. Die kantonale Steuerverwaltung bzw. die Dienststelle Steuern verfügt als Aufsichtsbehörde über das Steuerwesen (vgl. § 124 Abs. 1 StG) über entsprechend qualifiziertes Personal. Die nominelle Wahl von Präsidenten und Präsidentinnen aus dem Kreis der Angestellten der kantonalen Steuerverwaltung auf Vorschlag des Finanzdepartementes ist deshalb gesetzeskonform. 

e) Mit dem harmonisierten Steuergesetz nahm der Steuergesetzgeber Abstand von der bisherigen Wahl der Staatssteuerkommissionen auf Amtsdauer (vgl. § 65 aStG). Weder verlangt das StHG eine Bestellung der Veranlagungsbehörde (und damit der Steuerkommissionen) auf Amtsdauer, noch ist — anders als für die Mitglieder des Kantonsrates, des Regierungsrates und der Gerichte (vgl. § 31 Abs. 1 KV) — für öffentlich-rechtliche Anstellungen nach kantonalem Recht eine Amtsdauer mit Wiederwahlmöglichkeit vorgegeben. Für Verwaltungsangestellte und deren Funktionen im Rahmen der Steuerveranlagung besteht denn auch — entgegen der Auffassung der Beschwerdeführer — keine gewohnheitsrechtliche Grundlage, welche eine periodische Wiederwahl erforderlich machen würde. Im Gegenteil liegt angesichts der Abschaffung der altrechtlichen Wahl auf Amtsdauer ein gesetzgeberischer Entscheid vor, der das von vornherein ausschliesst. Indessen ist nicht zu verkennen, dass die mit dem harmonisierten Steuergesetz der kantonalen Steuerverwaltung bzw. der Dienststelle Steuern übertragene, umfassende Kompetenz, die Organisation der Steuerbehörden zu regeln, auch die Einsetzung einer Amtsdauer umfasst (GR 1999, S. 511). Davon machte die kantonale Steuerverwaltung bzw. die Dienststelle Steuern jedoch keinen Gebrauch. 

f) Fehlen heute gesetzliche Grundlagen, die eine Wahl auf Amtsdauer verlangen, ist zu prüfen, ob eine Amtsdauer mit periodischer Wiederwahl für eine gesetzmässige Bestellung der mit Einsprachen befassten Angestellten der Veranlagungsbehörde aufgrund übergeordneter Normen erforderlich ist und die kantonalrechtlichen Grundlagen sich als unvollständig erweisen. 

aa) Vorab ist zu bemerken, dass der Regierungsrat, wenn er die in § 126 Abs. 2 Satz 2 StG begründete Wahlkompetenz in den Schranken des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden wahrnimmt, allein den — als Angestellte der Dienststelle Steuern tätigen und von dieser Behörde (über das Finanzdepartement) vorgeschlagenen — Präsidentinnen und Präsidenten eine nicht schon gegebene gesetzliche Pflicht, wie sie den Angestellten mit Veranlagungsbefugnissen zukommt, überbindet. Deshalb wäre nur für die Zusatzfunktion des Präsidenten/der Präsidentin die Wahl auf Amtsdauer überhaupt mit dem harmonisierten Steuerrecht vereinbar, bestehen doch für Angestellte mit Veranlagungs- und damit auch Einsprachebefugnissen lediglich die mit den personalrechtlichen Anstellungsbedingungen verknüpften zeitlichen Schranken. Da indes die Bestellung der Einsprachegremien mit mindestens zwei Mitgliedern, wovon eines nicht mit der Veranlagung an sich befasst war, eine harmonisierungsrechtlich nicht erforderliche Ausweitung des mit der Veranlagungsarbeit befassten Personenkreises bedeutet, ist nicht einzusehen, weshalb an dessen Mitwirkung zeitlich und bestellungsrechtlich andere Anforderungen gestellt werden müssten als an die Bestellung von Einschätzungsexperten. Anderes lässt sich weder aus dem Bundesrecht im Allgemeinen noch aus der Bundesverfassung im Besonderen herleiten. 

bb) Was schliesslich die Befürchtung betrifft, die Wahl als Präsident/in einer Steuerkommission könnte mangels Amtsdauerschranke die Anstellung überdauern, ist diese unbegründet: Wer nicht mehr Verwaltungsangestellter der Veranlagungsbehörde ist, gehört nicht mehr der Veranlagungsbehörde im harmonisierungsrechtlichen Sinn an; es ist ihm deshalb von vornherein verwehrt, Einsprachen zu prüfen. 

cc) Zusammenfassend ist die Wahlkompetenz des Regierungsrates vor dem Hintergrund der bundesrechtlichen Rahmengesetzgebung zu sehen: Es handelt sich nicht um eine Behördenwahl zur Bestellung einer Steuerjustizbehörde, denn die Veranlagungsbehörde muss von Harmonisierungsrechts wegen die Einsprachen behandeln (und zwar als Verwaltungsakt). Vielmehr geht es darum, die Einsprache als Teil des Veranlagungsverfahrens durch die gleiche Behörde, welche die Veranlagung vorgenommen hat, behandeln zu lassen. Dass obendrein im Kanton Luzern eine Stärkung der unvoreingenommenen Beurteilung unter Einbezug eines nicht vorbefassten Verwaltungsangestellten der Veranlagungsbehörde angestrebt wird, ist mit dem StHG vereinbar und vermag die Akzeptanz des Einspracheentscheides noch zu untermauern. 

g) Die Besetzung der Steuerkommission für Unselbständigerwerbende mit dem Präsidenten A und dem Einschätzungsexperten B erweist sich demnach als gesetzmässig. 

Daran vermag im Übrigen nichts zu ändern, dass bei Zweierbesetzungen Modalitäten zur Entscheidfindung im Stimmengleichheitsfall erforderlich machen, zumal die regierungsrätliche Verordnung bei Stimmengleichheit die Stimme des Präsidenten zweimal zählt und damit den Entscheid ermöglicht (§ 26 Abs. 2 StV). 

h) Die Beschwerdeführer bemängeln darüberhinaus, die Steuerkommission für Unselbständigerwerbende sei nicht gesetzmässig besetzt gewesen, weil sie anlässlich der Einspracheverhandlung nicht über einen protokollführenden Sekretär oder eine solche Sekretärin verfügt habe. 

Damit scheinen sie die Tragweite der Organisationskompetenz, wie sie der kantonalen Steuerverwaltung bzw. der Dienststelle Steuern mit dem harmonisierten Steuergesetz eingeräumt wurde, zu verkennen. Mit der Vollzugskompetenz für das Steuergesetz gemäss § 124 Abs. 1 StG geht nämlich eine Übertragung der Befugnisse, die organisatorischen Einzelheiten zu regeln, einher (GR 1999, S. 511). Damit ist es nach dem harmonisierten Steuergesetz Sache der kantonalen Steuerverwaltung bzw. Dienststelle Steuern, die Behandlung von Einsprachen an Steuerkommissionen zuzuweisen und deren Zusammensetzung für die Entscheidfindung zu regeln. Aus § 26 Abs. 1 StV geht hervor, dass es zur gültigen Beschlussfassung der Anwesenheit von mindestens zwei Mitgliedern der Steuerkommission bedarf. Der Entscheid kommt mit einfacher Mehrheit der Mitgliederstimmen zustande (vgl. § 26 Abs. 2 StV). Eine Sekretärstimme ist für das Zustandekommen des rechtsgültigen Einspracheentscheides nicht erforderlich. Das Sekretariat dient, wie implizit aus § 26 Abs. 3 StV zu entnehmen ist, allein der Administration. 

Vor dem Hintergrund dieser Rechtslage erweist sich der Vorwurf, die ohne protokollführenden Sekretär verhandelnde Steuerkommission sei deswegen bei der Behandlung der Einsprache der Beschwerdeführer nicht gesetzmässig besetzt gewesen, als unbegründet.