# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** f53311f1-1121-5286-8850-67d3aa3b23a2
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-06-05
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 05.06.2024  GB.2024.00001
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-GB-2024-00001_2024-06-05.html

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				Geschäftsnummer: 	GB.2024.00001	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 05.06.2024
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 25.10.2024 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Ordnungsbusse
(Steuerperiode 2021)

	
[Ordnungsbusse wegen (wiederholten) Nichteinreichens der Steuererklärung: Der Beschuldigte beruft sich auf Notwehr, weil er sich gegen die Willkür und Abzocke der Steuerbehörden wehren müsse.]

Es ist unbestritten, dass der Beschuldigte den objektiven Tatbestand durch Nichteinreichen der Steuererklärung erfüllt hat (E. 3.1). Der Beschuldige hat hinsichtlich der Verletzung der Verfahrenspflicht vorsätzlich gehandelt. Damit ist auch der subjektive Tatbestand  erfüllt (E. 3.2 ff.). 

Selbst wenn die Steuerverwaltung Fehler bei den Einschätzungen gemacht hätte, ist das Nichteinreichen der Steuererklärung kein geeignetes und angemessenes Mittel, um das angestrebte Ziel zu erreichen: Es liegt kein Rechtfertigungsgrund vor, der die Rechtswidrigkeit des tatbestandsmässigen Verhaltens aufheben würde (E. 3.5.5). Der Beschuldigte ist der vorsätzlichen Verletzung von Verfahrenspflichten schuldig zu sprechen (E. 3.5.6).  

Dem Beschuldigten wurde von der Vorinstanz eine Busse in der Höhe von Fr. 100.- auferlegt. Diese Höhe der Busse erscheint im Lichte des Verschuldens und des früheren Fehlverhaltens des Beschuldigten einzig angesichts der finanziellen Verhältnisse gerade noch als angemessen. Sie ist daher zu bestätigen (E. 4).

Schuldspruch.

			 	
				Stichworte:
	
						- keine -

					
	
	Rechtsnormen:
	
						- keine -

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des
  Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

GB.2024.00001

 

 

 

Urteil

 

 

 

des Einzelrichters

 

 

 

vom 5. Juni 2024

 

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,
Gerichtsschreiberin
Linda Rindlisbacher. 

 

 

 

In Sachen

 

 

Kanton Zürich, 

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Ankläger
und

Beschwerdegegner, 

 

 

gegen

 

 

A, 

Beschuldigter und

Beschwerdeführer, 

 

 

betreffend
Ordnungsbusse

(Steuerperiode 2021),

hat sich ergeben: 

I.  

A reichte für die Steuerperiode 2021 keine
Steuererklärung ein. Am 23. Juni 2022 mahnte ihn das Steueramt der Stadt
Dübendorf, die Steuererklärung 2021 innert einer Frist von zehn Tagen
einzureichen, ansonsten die Einschätzung der Staats- und Gemeindesteuern 2021
sowie die Veranlagung der direkten Bundessteuer für die Steuerperiode 2021 nach
pflichtgemässem Ermessen erfolge und er zufolge Steuerwiderhandlung mit einer
Busse bestraft werden würde. 

Am 18. Juli 2023 erliess das kantonale Steueramt für
die direkte Bundessteuer 2021 eine Bussenverfügung und auferlegte A wegen
Nichteinreichens der Steuererklärung für das Jahr 2021 eine Ordnungsbusse von
Fr. 100.-. 

II.  

Hiergegen erhob A am 15. August 2023 Einsprache. Mit
Einspracheentscheid vom 17. Januar 2024 sprach das kantonale Steueramt,
Gruppe Bezugsdienste, A der Verletzung von Verfahrenspflichten in der
Steuerperiode 2021 schuldig und bestrafte ihn mit einer Busse von
Fr. 100.-.

III.  

Mit Beschwerde vom 19. Februar 2024 gelangte A
(nachfolgend: der Beschuldigte) an das Verwaltungsgericht und beantragte
sinngemäss die Aufhebung des Einspracheentscheids.

Mit Präsidialverfügung vom 20. Februar 2024 nahm
das Verwaltungsgericht vom Eingang der Beschwerde Vormerk und zog die
vorinstanzlichen Akten bei. 

Am 18. April 2024 reichte der Beschuldigte eine
Beschwerdeergänzung zu den Akten.

Mit Präsidialverfügung vom 22. April 2024 lud der Einzelrichter zur (öffentlichen) Hauptverhandlung
vor.

An der Hauptverhandlung vom 28. Mai 2024 wurde der
Beschuldigte zur Person und zur Sache befragt.  

Der Einzelrichter erwägt:

1.
 

Das Verwaltungsgericht entscheidet als einzige kantonale
gerichtliche Instanz über Beschwerden gegen Steuerbussen (§ 14 Abs. 2
der Verordnung vom 4. November 1998 über die Durchführung des
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer). Über Rechtsmittel, deren
Streitwert Fr. 20'000.- nicht übersteigt, entscheidet der Einzelrichter
(§ 38b Abs. 1 lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom
24. Mai 1959 [VRG]). 

2.
 

2.1 Wer einer
Pflicht, die ihm nach den Vorschriften des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) oder nach einer aufgrund dieses
Gesetzes getroffenen Anordnung obliegt, trotz Mahnung vorsätzlich oder
fahrlässig nicht nachkommt, insbesondere die Steuererklärung oder die dazu
verlangten Beilagen nicht einreicht, wird mit Busse bestraft (Art. 174 Abs. 1
lit. a DBG). Die Busse beträgt bis zu Fr. 1'000.-, in schweren Fällen
oder bei Rückfall bis zur Fr. 10'000.- (Art. 174 Abs. 2 DBG).

2.2 Das
steuerrechtliche Ordnungsbussenverfahren ist ein echtes Strafverfahren (vgl.
BGr, 2. Dezember 2014, 2C_284/2014, E. 3.2), weshalb der Beschuldigte
über sämtliche strafprozessualen Garantien verfügt. Er muss sich nicht selbst
belasten und hat das Recht, seine Aussage und Mitwirkung zu verweigern (Art. 113
Abs. 1 der Strafprozessordnung vom 5. Oktober 2007 [StPO]). Weiter
gilt der aus der Unschuldsvermutung (Art. 32 Abs. 1 der
Bundesverfassung vom 18. April 1999 [BV]; Art. 10 Abs. 3 StPO) abgeleitete
Grundsatz "in dubio pro reo", der sowohl die Beweislast als auch die
Beweiswürdigung im Strafverfahren regelt. Als Beweislastregel besagt er, dass
es den Anklagebehörden obliegt, die Schuld des Angeklagten nachzuweisen und
dieser freizusprechen ist, wenn der entsprechende Beweis misslingt. Bei der
Beweiswürdigung gilt im Strafverfahren, dass der Strafe keine
Sachverhaltselemente zugrunde gelegt werden dürfen, über deren Verwirklichung
bei objektiver Würdigung der gesamten Beweislage Zweifel bestehen müssen oder
die nur als wahrscheinlich gelten (BGE 127 I 38 E. 2a; BGr, 9. Oktober
2020, 2C_298/2020, E. 3.2; BGr, 20. Dezember 2013, 2C_392/2013 und
2C_393/2013, E. 3.2).

3.
 

3.1 Im
vorliegenden Fall ist unbestritten, dass der Beschuldigte zur Einreichung der
Steuererklärung samt Beilagen verpflichtet war und ein entsprechendes
Versäumnis nach erfolgter Mahnung mit Busse geahndet werden kann (Art. 124 f.
sowie Art. 174 Abs. 1 lit. a DBG). Ebenso ist unbestritten, dass
der Beschuldigte, der die Steuererklärung 2021 trotz Mahnung bis heute nicht
eingereicht hat, den objektiven Tatbestand von Art. 174 Abs. 1 lit. a
DBG erfüllt hat. E

3.2 In
subjektiver Hinsicht erfordert der Tatbestand der Verfahrenspflichtverletzung
nach Art. 174 DBG, dass der Steuerpflichtige vorsätzlich oder fahrlässig
handelt. Vorsätzlich handelt der Steuerpflichtige, wenn er mit Wissen und
Willen u. a. die
Steuererklärung oder die dazu verlangten Beilagen (Art. 174 Abs. 1 lit. a
DBG) nicht einreicht. Fahrlässig handelt der Steuerpflichtige, wenn er die
Folgen seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht
oder darauf nicht Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die
Unvorsichtigkeit, wenn der Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beobachtet, zu
der er nach den Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen
verpflichtet ist (Art. 12 Abs. 3 StGB). 

3.3 Die
Auferlegung einer Strafe (hier einer Busse) erfordert nicht nur, dass jemand
tatbestandsmässig und rechtswidrig gehandelt hat, sondern setzt auch die
persönliche Verantwortlichkeit bzw. Schuld der betreffenden Person voraus. Die
rechtliche Beurteilung der Verantwortlichkeit erfolgt anhand der Kriterien der
Schuldfähigkeit, des Unrechtsbewusstseins bzw. der Verbotskenntnis und der
Zumutbarkeit rechtmässigen Verhaltens (vgl. Trechsel/Noll/Pieth, Schweizerisches
Strafrecht, Allgemeiner Teil I, Allgemeine Voraussetzungen der
Strafbarkeit, 7. A. 2017, S. 143 ff.).

3.4 Trotz
ordnungsgemäss zugestellter und zugegangener Mahnung vom 23. Juni 2022 mit
einer nicht erstreckbaren zehntägigen Frist zur Einreichung der Steuererklärung
blieb der Beschuldigte untätig und unterliess es, die Steuererklärung
fristgerecht einzureichen. Aufgrund der Kenntnis oder zumindest der Möglichkeit
der Kenntnisnahme der Pflicht zur Einreichung der Steuererklärung liegt eine
pflichtwidrige Unterlassung seitens des Beschuldigten vor. Der Beschuldigte hat
anlässlich der mündlichen Anhörung und der Hauptverhandlung zudem zu Protokoll
gegeben, die Steuererklärung bewusst nicht eingereicht zu haben, da er das
Vertrauen in den Staat verloren habe und erst wieder eine Steuererklärung
einreichen werde, wenn eine Einschätzung aus der Steuerperiode 2017, in welcher
seiner Ehefrau Fr. … aufgerechnet worden seien, wieder korrigiert würde. Der Beschuldige hat hinsichtlich der Verletzung der
Verfahrenspflicht damit vorsätzlich gehandelt. Damit ist auch der subjektive
Tatbestand gemäss Art. 174 DBG grundsätzlich erfüllt. 

3.5  

Näher zu prüfen
bleibt das Vorliegen allfälliger Rechtfertigungsgründe. 

3.5.1
Die Fristversäumnis bei verspäteter Einreichung der Steuererklärung ist zu
entschuldigen, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass er durch Militär- oder
Zivildienst, Landesabwesenheit, Krankheit oder andere erhebliche Gründe an der
rechtzeitigen Einreichung verhindert war und dass er das Versäumte innert 30 Tagen
nach Wegfall der Hinderungsgründe nachgeholt hat (Art. 124 Abs. 4
DBG). Als Rechtfertigungsgrund gelten die einzelnen Tatbestände nur dann, wenn
sie die steuerpflichtige Person an der rechtzeitigen Vornahme der infrage
stehenden Handlung gehindert haben. Zwischen dem Hinderungsgrund und der
verspäteten Einreichung muss also ein Kausalzusammenhang bestehen (vgl. Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 133
N. 30). An den Rechtfertigungsgrund Krankheit werden praxisgemäss sehr
hohe Anforderungen gestellt. Nicht jede bescheinigte Arbeitsunfähigkeit kann
als Rechtfertigungsgrund genügen. Entscheidend ist im Fall einer Krankheit
stets, dass diese die steuerpflichtige Person daran gehindert hat, die Frist
einzuhalten und sie nicht mehr in der Lage gewesen ist, rechtzeitig die nötigen
Schritte zur Fristwahrung zu unternehmen. Der Rechtfertigungsgrund Krankheit
setzt demnach voraus, dass die beschuldigte Person nicht selbst in der Lage
war, ihre Steuererklärung einzureichen und es ihr auch nicht möglich war, Hilfe
zur Einreichung hinzuzuziehen (vgl. BGr, 5. April 2022, 1C_193/2022,
E. 4.1; BGr, 26. Mai 2014, 2C_1031/2013, E. 5.3). 

3.5.2
Tatbestandsmässiges Verhalten ist regelmässig auch rechtswidrig.
Ausnahmsweise gilt das Unrecht als aufgehoben oder ausgeschlossen, wenn ein
Rechtfertigungsgrund vorliegt (vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil,
Basel 2015, Einführung zu Art. 174 ff. N. 23). Da die Busse
wegen Verfahrenspflichtverletzung als echte Strafe gilt (vgl.
Roman J. Sieber/Jasmin Malla in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.],
Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A, Basel
2017, Art. 174 DBG N. 35; Felix Richner et al., Handkommentar zum
DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 174 N 2 ff.), kommen in
erster Linie die Rechtfertigungsgründe des Schweizerischen Strafgesetzbuch vom
21. Dezember 1937 (StGB) infrage (vgl. betreffend die direkte Bundessteuer
auch Art. 333 Abs. 1 StGB), namentlich gesetzlich erlaubtes Handeln,
Notwehr oder Notstand (Art. 14 ff. StGB; vgl. Sieber/Malla,
Vorbemerkungen zu Art. 174–185 N. 1).

3.5.3 Notwehr im Sinn von Art. 15 StGB setzt
voraus, dass eine Person ohne Recht angegriffen oder unmittelbar mit einem
Angriff bedroht wird. In diesem Fall ist die angegriffene bzw. unmittelbar
bedrohte Person (und auch Drittpersonen im Rahmen der sogenannten Notwehrhilfe)
berechtigt, den Angriff in einer den Umständen angemessenen Weise abzuwehren.
Notstand liegt gemäss Art. 17 StGB vor, wenn eine Straftat notwendig war,
um die Rechtsgüter der Täterin oder des Täters aus einer unmittelbaren und
nicht anders abwendbaren Gefahr zu retten. Art. 17 StGB erfasst nur den
individuellen Notstand, nicht aber die Wahrung allgemeiner Rechtsgüter.
Kollektive Rechtsgüter und allgemeine Werte wie die Gleichheit der Bürgerinnen
und Bürger vor dem Gesetz fallen nicht unter den Notstand; in Bezug auf solche kommen
nur übergesetzliche Rechtfertigungsgründe infrage (vgl. BGE 129 IV 6 E. 3.2).
Als gewohnheitsrechtlicher, notstandsähnlicher Rechtfertigungsgrund gilt die "Wahrung"
oder "Wahrnehmung berechtigter Interessen". Sogenannt "übergesetzliche"
bzw. "ausserstrafgesetzliche" Rechtfertigungsgründe werden in der
strafrechtlichen Praxis aber nur sehr zurückhaltend anerkannt und bei der
Würdigung der Subsidiarität und der Verhältnismässigkeit besonders strengen
Anforderungen unterworfen (vgl. BGE 147 IV 297 E. 2.7). Die
Voraussetzungen dafür sind erfüllt, wenn die rechtswidrige Tat ein notwendiges
und geeignetes Mittel für den Schutz legitimer Interessen darstellt, deren
Bedeutung klar über diejenige der durch die verletzte Bestimmung geschützten
Rechtsgüter hinausgeht, und ausserdem das einzige Mittel für diesen Schutz
darstellt (vgl. BGE 147 IV 297 E. 2.7). Der Rechtfertigungsgrund der
Wahrnehmung berechtigter Interessen setzt mithin voraus, dass zuvor der
Rechtsweg mit legalen Mitteln beschritten und ausgeschöpft worden ist (BGE 146
IV 297 E. 2.2.1).

3.5.4
Der Beschuldigte macht diesbezüglich geltend, er habe in Notwehr gehandelt,
da er sich gegen die seit Jahren andauernde "Willkür" und "Abzocke"
der Steuerbehörden wehren müsse. Das Steueramt habe in mehreren Steuerperioden
eine fehlerhafte Einschätzung vorgenommen. Er habe alles versucht, um den
Streit mit dem Steueramt zu lösen. Das Steueramt sei nicht darauf eingegangen
und habe ihn schädigen wollen, weshalb er sich gewehrt habe. Das sei Notwehr. 

3.5.5
Der Beschuldigte begründet sein Fehlverhalten mit Notwehr, beruft
sich jedoch auch sinngemäss auf die Wahrung berechtigter Interessen. Das
geltend gemachte Verhalten der Steuerverwaltung stellt indes weder einen
unmittelbaren, rechtswidrigen Angriff noch eine unmittelbare Gefahr für die
Rechtsgüter des Beschuldigten dar. Selbst wenn die Steuerverwaltung Fehler bei
den Einschätzungen gemacht hätte, ist das Nichteinreichen der Steuererklärung
kein geeignetes und angemessenes Mittel, um das angestrebte Ziel zu erreichen:
Es besteht ein gewichtiges öffentliches Interesse des Gemeinwesens an der
Abklärung des Sachverhalts und an einer rechtmässigen Veranlagung. Es liegt
folglich weder eine Notwehr- noch eine Notstandssituation vor. Auch die für die
Wahrnehmung berechtigter Interessen geltende Voraussetzung, dass der Rechtsweg
mit legalen Mitteln beschritten und ausgeschöpft worden sein muss, ist hier
nicht erfüllt: Aus den Angaben des Beschuldigten geht nicht hervor, dass er den
Rechtmittelweg gegen die Einschätzungen ausgeschöpft hätte bzw. ist das Rechtsmittelverfahren
gegen die Einschätzung der Steuerperiode 2011 letztinstanzlich vom Bundesgericht
abgewiesen worden und hat er eigenen Angaben zufolge ein Revisionsverfahren
gegen diesen Entscheid eingeleitet. Es liegt nach dem Gesagten kein
Rechtfertigungsgrund vor, der die Rechtswidrigkeit des tatbestandsmässigen
Verhaltens aufheben würde.

3.5.6 Nachdem keine der gesetzlichen
Rechtfertigungsgründe für das Nichteinreichen der Steuererklärung erfüllt sind
und der Beschwerdeführer das Versäumte ohnehin nicht nachgeholt hat (Art. 124
Abs. 4 DBG), ist der Beschuldigte der vorsätzlichen Verletzung von
Verfahrenspflichten im Sinn von Art. 174 DBG schuldig zu sprechen. 

4.  

4.1 Wer nach Art. 174
Abs. 2 DBG trotz Mahnung die Steuererklärung vorsätzlich oder fahrlässig
nicht einreicht, wird mit Busse bis zu Fr. 1'000.-, in schweren Fällen
oder im Wiederholungsfall bis zu Fr. 10'000.- bestraft. Die Strafzumessung
hat im Einzelfall nach allgemeinstrafrechtlichen Grundsätzen, d. h. namentlich nach dem
Verschulden des Täters, zu erfolgen (vgl. BGE 114 Ib 27 E. 4a S. 31;
BGr, 1. März 2016, 2C_98/2016, E. 2.2). Die Strafzumessung soll
weiter den persönlichen Verhältnissen des Täters, insbesondere seinen
Vermögensverhältnissen und seiner Strafempfindlichkeit, Rechnung tragen (KGer
BL, 18. Januar 2008, StE 2009 B 101.9 Nr. 11, E. 5b).

Auch im Steuerstrafrecht wird für die Auferlegung einer
Strafe die persönliche Verantwortlichkeit der Täterin oder des Täters
vorausgesetzt (Schuldprinzip). Die gemeinsam zu veranlagenden Eheleute sind
deshalb bei der Anwendung von Steuerstrafrecht wie individualbesteuerte
Angeschuldigte zu behandeln. Das heisst, dass eine Busse bei beiden
Steuerpflichtigen individuell, einzig nach den je besonderen Umständen,
namentlich nach der Schwere des Verschuldens und den persönlichen Verhältnissen
des bzw. der Fehlbaren zu bemessen ist (vgl. Art. 106 Abs. 3 i. V. m. Art. 47 f. StGB; vgl. auch BGr,
15. August 2019, 2C_689/2019, E. 2.2.2). 

4.2 Der Beschuldigte hat bereits in den Jahren
2010, 2011 und 2019 keine Steuererklärung eingereicht und musste deshalb auch
bereits gebüsst werden. Angesichts der Verfahrenspflichtverletzungen in der
Vergangenheit erweist sich das Verschulden des Beschuldigten jedenfalls als nicht
mehr leicht. Hinsichtlich der persönlichen Verhältnisse gab der Beschuldigte
anlässlich der Hauptverhandlung an, er sei verheiratet und habe zwei Kinder,
die erwachsen seien, aber noch zuhause lebten. Die beiden Kinder seien
erwerbstätig und müssten nicht mehr unterstützt werden. Er sei selbständig und
habe ein Einzelunternehmen. Er könne für den Lebensunterhalt heute gerade knapp
aufkommen. Seine Ehefrau und er würden ca. Fr. … bis … pro Monat
benötigen. Es bestünden keine Schulden und das Vermögen belaufe sich auf ca.
Fr. … bis Fr. … 

Dem Beschuldigten wurde von der Vorinstanz eine Busse in der
Höhe von Fr. 100.- auferlegt, was annähernd dem untersten Strafrahmen
entspricht. Diese Höhe der Busse erscheint im Lichte des Verschuldens und des
früheren Fehlverhaltens des Beschuldigten einzig angesichts der finanziellen
Verhältnisse gerade noch als angemessen. Sie ist daher zu bestätigen ist. Der
Beschuldigte ist jedoch darauf hinzuweisen, dass im (erneuten) Wiederholungsfall
eine deutlich höhere Busse denkbar ist. 

5.
 

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind
die Gerichtskosten dem Beschuldigten aufzuerlegen, da er als unterliegende
Partei gilt, und es steht ihm aus denselben Gründen keine Umtriebsentschädigung
zu (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt der
Einzelrichter:

1.    Der
Beschuldigte und Beschwerdeführer ist in der Steuerperiode 2021 der Verletzung
von Verfahrenspflichten im Sinn von Art. 174 DBG schuldig und wird mit
einer Busse von Fr. 100.- bestraft.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    500.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      70.--     Zustellkosten,

Fr.    570.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden dem Beschuldigten auferlegt.

4.    Eine
Umtriebsentschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert
30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

6.    Mitteilung an:

a)    die Parteien;

b)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

c)    die Eidgenössische Steuerverwaltung.