# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** dd1be4f5-bf31-5b97-bc3f-251fbb431309
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2009-02-25
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 1995/96 und 1997/98 (Revision)
**Docket/Reference:** DB.2009.10
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2009_10_11_bc.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION II 
DES KANTONS ZÜRICH 

2 DB.2009.10 + 11 

Entscheid 

25. Februar 2009 

Mitwirkend: 

Präsident  R.  Oesch,  Mitglied  M.  Berger,  Ersatzmitglied  C.  Treyer  und  Sekretärin 
E. Surdyka 

A,  

vertreten durch B,  

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführerin,  

S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Bau,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Direkte Bundessteuer 1995/96 und 1997/98 (Revision) 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. A, geboren 1967 (nachfolgend die Pflichtige), ist für die Bundesteuerperio-

den  1995/96  und  1997/98  rechtskräftig  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von 

Fr. 604'300.-  bzw.  Fr. 396'100.-  veranlagt.  Dabei  wurde  sie  als  gewerbsmässige  Lie-

genschaftenhändlerin  im  Nebenberuf  eingestuft,  welche  diese  Tätigkeit  per  …1995 

aufgenommen  hat.  Die  diesbezüglichen  Gewinne,  welche  sie  nicht  deklariert  hatte, 

beliefen  sich  auf  Fr. 876'291.-  (1995)  und  Fr. 436'283.-  (1996).  Die  entsprechenden 

Schlussabrechnungen ergingen am 14. bzw. 28. Februar 2003. 

Am 25. August 2005 ersuchte die Pflichtige um Revision der beiden Veranla-

gungen. Dabei verlangte sie, das steuerbare Einkommen neu in Übereinstimmung mit 

ihren Steuererklärungen auf Fr. 16'260.- (für 1995/96) und Fr. 0.- (für 1997/98) herab-

zusetzen. Zur Begründung machte sie namentlich geltend, aufgrund von ihr übergebe-

nen Dokumenten ihres verstorbenen Vaters, C, geboren am … 1939 und gestorben am 

… 2005, sowie damit zusammenhängenden Besprechungen mit dessen Rechtsanwalt 

habe  sie  "…  2005"  entdeckt,  dass  ihr  bevollmächtigter  Vater  seinerzeit  gestützt  auf 

Treuhandverträge zwischen ihr und der D (kurz: D), in ihrem Namen, faktisch jedoch in 

eigenem Interesse und auf eigene Rechung Liegenschaftengeschäfte getätigt hatte. In 

den  Treuhandverträgen  sei  bereits  festgestanden,  dass  die  D  bestimmen  könne,  an 

wen die Pflichtige die Objekte weiterzuveräussern habe. Entgegen seiner Zusage habe 

es der Vater versäumt, die Treuhandverträge den Steuerbehörden auszuhändigen und 

damit  dafür  zu  sorgen,  dass  die  dabei  angefallenen  Gewinne  von  der  wirtschaftlich 

berechtigten Person versteuert wurden. C habe sie, die Pflichtige, zwecks Verschleie-

rung  des  wahren  Sachverhalts  vorgeschoben.  Richtigerweise  hätten  die  steuerlichen 

Folgen des Liegenschaftenhandels nicht sie, sondern ihn treffen müssen. Die Finanzie-

rung  sei  jeweils  vom  Treugeber  sichergestellt  worden.  Dabei  sei  zuweilen  auch  ein 

gewisser  E  in  Erscheinung  getreten.  Selbst  an  solchen  Geschäften  sei  jeweils  die  D 

bzw. ihr Vater mitbeteiligt gewesen. Die bis anhin für sie nicht zugänglichen Unterlagen 

stellten  erhebliche  Tatsachen  im  Sinn  von  Art. 147  Abs. 1  lit. a  des  Bundesgesetzes 

über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14. Dezember  1990  (DBG)  dar  und rechtfertigten 

darum eine Revision der beiden Veranlagungen.  

Mit Entscheid vom 11. April 2008 hat das kantonale Steueramt die Revisions-

begehren abgewiesen. 

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B. Die dagegen gerichtete Einsprache vom 14. Mai 2008  wies das kantonale 

Steueramt am 12. Dezember 2008 ab. 

C. Mit Beschwerde vom 14. Januar 2009 liess die Pflichtige beantragen, den 

Einspracheentscheid  vom  12. Dezember  2008  aufzuheben  und  sie  für  1995/96  und 

1997/98 gemäss  dem  Revisionsbegehren  zu  veranlagen,  unter  Kosten- und Entschä-

digungsfolgen.  

Mit  Beschwerdeantwort  vom  4. Februar  2009  schloss  das  kantonale  Steuer-

amt auf Abweisung des Rechtsmittels. 

Auf  das  Ergebnis  der  Sachverhaltsermittlung,  die  Begründung  im  angefocht-

nen Entscheid und die Parteivorbringen ist, soweit rechtserheblich, in den nachfolgen-

den Erwägungen einzugehen. 

Die Rekurskommission zieht in Erwägung: 

1. Die  Pflichtige  verlangt  eine  Revision  der  Veranlagungen  1995/96  und 

1997/98. Damals war bereits das neue Recht, d.h. das Bundessteuergesetz von 1990, 

in Kraft (BRB vom 3. Juni 1991, AS 1991 1255), so dass für die Beurteilung der Streit-

sache von vornherein dieses zur Anwendung gelangt. 

2. a)  Ein  rechtskräftiger  Entscheid  kann  gemäss  Art. 147  Abs. 1  DBG  auf  An-

trag  oder  von  Amtes  wegen  zugunsten  des  Steuerpflichtigen  revidiert  werden,  wenn 

erhebliche  Tatsachen  oder  entscheidende  Beweismittel  entdeckt  werden  (lit. a),  die 

erkennende  Behörde  erhebliche  Tatsachen  oder  entscheidende  Beweismittel,  die  ihr 

bekannt waren oder bekannt sein mussten, ausser acht gelassen oder in anderer Wei-

se  wesentliche  Verfahrensgrundsätze  verletzt  hat  (lit. b)  oder  wenn  ein  Verbrechen 

oder ein Vergehen den Entscheid beeinflusst hat (lit. c). Die Revision ist indes ausge-

schlossen,  wenn  der  Antragsteller  als  Revisionsgrund  vorbringt,  was  er  bei  der  ihm 

zumutbaren  Sorgfalt  schon  im  ordentlichen  Verfahren  hätte  geltend  machen  können 

(Abs. 2). Für das Recht der direkten Bundessteuer lehnt es das Bundesgericht in stän-

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diger  Rechtsprechung  im  Interesse  der  Rechtssicherheit  ab,  aus  andern  als  den  in 

Art. 147 Abs. 1 DBG genannten Gründen rechtskräftige Veranlagungen zu korrigieren 

(23. Mai 2007, 2A.710/2006 = StE 2007 B 97.11 Nr. 23; 17. April 2007, 2A.617/2006, 

E.  4.1;  16. Juni  2006,  2P.34/2006  und  2A.52/2006,  E.  3.4;  27. September  2005, 

2A.566/2005, E. 3; ASA 70, 755 E. 7b; ASA 67, 391 E. 3e, je mit Hinweisen). Ein Feh-

ler in der Rechtsanwendung vermag keine Revision zu begründen (BGr, 17. April 2007, 

2P.273/2006 und 2A.617/2006). Ebenso wenig bilden mangelnde Rechtskenntnis oder 

Rechtsirrtum  des  Steuerpflichtigen  einen  Revisionsgrund  (Richner/Frei/Kaufmann, 

Handkommentar zur direkten Bundessteuer, 2003, Art. 147 N 23). 

Laut Art. 148 Abs. 2 DBG muss das Revisionsbegehren binnen 90 Tagen nach 

Entdeckung des Revisionsgrundes, spätestens jedoch innerhalb von zehn Jahren nach 

Eröffnung der Verfügung eingereicht werden. 

b) Als "neue Tatsachen" – bzw. in dieser Hinsicht gleich zu behandelnde "neue 

Beweismittel" – gelten grundsätzlich nur solche, die zur Zeit der Fällung des zu revidie-

renden  Entscheids  bereits  vorhanden  waren,  aber  erst  nachträglich  entdeckt  wurden. 

Ausser Betracht fallen deshalb Tatsachen, die nach der fraglichen Einschätzung bzw. 

nach  der  Fällung  des  zu  revidierenden  Entscheids  eintraten.  Solche  sind  nur – aber 

immerhin – dann  zu  berücksichtigen,  wenn  und  soweit  sie  auf  den  Bemessungszeit-

punkt  zurückwirken,  mithin  im  ordentlichen  Einschätzungs-  bzw.  Veranlagungsverfah-

ren,  hätten  sie  damals  schon  bestanden,  hätten  beachtet  werden  müssen  (Rich-

ner/Frei/Kaufmann,  Art. 147  N 17  mit  Hinweisen).  Gemeint  sind  mit  Letzteren 

insbesondere  Tatsachen,  welche  unmittelbar  am  Bemessungsobjekt  anknüpfen,  bei-

spielsweise  die  nachträgliche  Verwirklichung  des  Ersatzbeschaffungstatbestands  bei 

einer  Handänderung  von  Grundstücken  nach  bereits  rechtskräftiger  Veranlagung  der 

Grundstückgewinnsteuer  (vgl.  RB 1992  Nr. 42  =  StE 1993  B 42.38  Nr. 11).  Inhaltliche 

Fehler  begründen für  sich allein die Abänderbarkeit  eines  Entscheids nicht.  Nach  ab-

geschlossenem  Veranlagungsverfahren  bildet  die  grundsätzlich  unanfechtbar  gewor-

dene  Veranlagungsverfügung  und nicht  mehr  das  Gesetz  den Massstab  für  die Rich-

tigkeit  der  Steuerforderung  (Vallender/Looser,  in:  Kommentar  zum  Schweizerischen 

Steuerrecht,  Band  I/2b,  2.A.,  2008,  Vorbemerkungen  zu  Art. 147-153  N 6  DBG,  mit 

Hinweisen). 

c) Wie erwähnt, ist die Revision sodann ausgeschlossen, wenn der Antragstel-

ler  das  nunmehr  als  Revisionsgrund  Vorgebrachte  bei  der  ihm  zumutbaren  Sorgfalt 

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schon  im  ordentlichen  Verfahren  hätte  geltend  machen  können.  Die  Revision  dient 

nicht  dem  Zweck,  vermeidbare  Unterlassungen während des  ordentlichen Verfahrens 

im Rahmen des Revisionsverfahrens nachholen zu können (Vallender/Looser, Art. 147 

N 24  DBG).  Deshalb  dürfen  nach  der  Rechtsprechung  an  den  Steuerpflichtigen  hohe 

Anforderungen an das Mass der Sorgfalt bei der Wahrung seiner Rechte im Veranla-

gungsverfahren  gestellt  werden.  Dieser  darf  nicht  erwarten,  dass  eigene  Unsorgfalt 

durch  Fehler  der  Steuerbehörde  (z.B.  mangelhafte  Sachverhaltsabklärung)  kompen-

siert  wird  (Richner/Frei/Kaufmann,  Art. 147  N 36).  Das  zumutbare  Mass  der  anzule-

genden  Sorgfalt  hängt  von  den  konkreten  Umständen  des  Einzelfalls  ab.  Als  Richt-

schnur bieten sich dabei die gleichen Kriterien an, welche die Gerichtspraxis  von den 

Steuerbehörden hinsichtlich der Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit der Besteuerung im 

Nachsteuerverfahren  verlangt  (Richner/Frei/Kaufmann,  Art. 147  N 37).  Es  ist  davon 

auszugehen,  dass  der  Steuerpflichtige  seine  eigenen  finanziellen  Verhältnisse  kennt, 

die Veranlagungsverfügung nach Erhalt sorgfältig überprüft und allfällige Mängel recht-

zeitig rügt (BGr, 21. Mai 1997 = StE 1998 B 97.11 Nr. 14). Dasselbe muss zwangsläu-

fig bereits für die Deklaration selbst gelten. Mit  andern Worten muss sich der Steuer-

pflichtige  beim  Ausfüllen  der  Steuererklärung  selbst  Rechenschaft  über  seine 

Einkommens-  und  Vermögensverhältnisse  in  der  betreffenden  Steuer-  bzw.  Bemes-

sungsperiode ablegen. Gleiches gilt für das Veranlagungsverfahren. Mithin liegt es an 

ihm, allfällige Aufrechnungen auf deren materielle Richtigkeit hin zu überprüfen, bevor 

er sich damit einverstanden erklärt oder zumindest abfindet.  

3. Die Pflichtige ist die Tochter des am … 2005 verstorbenen C, der als Immobi-

lienhändler tätig war. Dieser führte die  D und war Inhaber der Einzelfirma  F. In Folge 

eines 1977 erlittenen Privatkonkurses trat er nicht mehr selber, sondern mittels Einzel- 

oder  Generalvollmacht für  die  Pflichtige und  die  D  auf.  Die Pflichtige,  vertreten  durch 

ihren  Vater,  erwarb  und  veräusserte  aufgrund  von  Treuhandverträgen  ab  1995  ver-

schiedene Grundstücke.  Laut  weiteren Treuhandverträgen  war  die  Pflichtige auch  als 

Treuhänderin  für  E  tätig.  In  den  hier  interessierenden  Jahren  1995  und  1996  fielen 

dergestalt  aus  dem  Verkauf  verschiedener  Grundstücke  bzw.  Anteile  daran  gemäss 

unbestrittener  Berechnung  des  Steueramts  bundessteuerbare  (Netto-)Gewinne  von 

Fr. 876'291.- (1995) und Fr. 436'283.- (1996) an. Zudem bezog die Pflichtige laut Mel-

dungen  1996  von  der  D  Provisionszahlungen  über  total  Fr. 44'829.-.  Entsprechend 

wurden diese Beträge bei ihr der Bundessteuer unterworfen, und zwar in den Veranla-

gungen 1995/96 und 1997/98. Der Grund dafür lag darin, dass das Steueramt die Ver-

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anlagung  1995/96  gestützt  auf  Art. 45  lit. b  DBG  mit  einer  Zwischenveranlagung  per 

1. Januar  1995  (zufolge  Aufnahme  einer  selbstständigen  Nebenerwerbstätigkeit  als 

Liegenschaftenhändlerin)  verband.  In  Absprache  mit  der  Pflichtigen  verzichteten  die 

Steuerbehörden dabei auf die Berücksichtigung des Ergebnisses aus Veräusserungen 

in  G,  da  entsprechende  Rechtsmittel  bezüglich  der  kommunalen  Grundstückgewinn-

steuern hängig waren; insofern unterzeichnete die Pflichtige einen Revers. 

a)  Den  Grundstücktransaktionen  lagen,  soweit  heute  erkennbar,  Treuhandver-

träge zugrunde, wonach die Pflichtige die Geschäfte jeweils in eigenem Namen, indes 

auf Rechnung der D (so für die Objekte …, G; …, H; …, I; …, K; …, I; zusammen mit L, 

M)  oder  für  E,  N  (…,  O),  getätigt  hat.  Dieser  war  bei  diversen  Grundstückgeschäften 

der Pflichtigen als Financier tätig und am erzielten Gewinn beteiligt. Auch im erwähnten 

Geschäft in O war letztlich die D aktiv. Mithin war die Pflichtige aus dieser Sicht jewei-

len  bloss,  aber  immerhin  Treuhänderin.  Unbestritten  ist,  dass  sie  in  dieser  Funktion 

zivilrechtlich  als  Grundeigentümerin  auftrat  und  als  solche  grundbuchlich  behandelt 

wurde. Bei einem Treuhandverhältnis führt der Beauftragte (der Treuhänder) den ihm 

erteilten  Rechtshandlungsauftrag  in  eigenem  Namen  und  aufgrund  eigenen  Rechts, 

jedoch im Interesse und auf Rechnung des Auftraggebers (des Treugebers) aus. 

b)  Die  Pflichtige  ruft  einzig  einen  Revisionsgrund  im  Sinn  von  Art. 147  Abs. 1 

lit. a DBG an. Sie macht heute geltend, angesichts der soeben genannten Sach- und 

Rechtslage  hätte  nicht  sie,  sondern  die  D  bzw.  ihr  Vater,  möglicherweise  auch  E  die 

Liegenschaftengewinne  (sowie  die  Mäklerprovisionen)  versteuern  müssen.  Zwar  ist 

richtig,  dass  das  Steuerrecht  echte  Treuhandverhältnisse  anerkennt  und  auf  das  In-

nenverhältnis abstellt, mit der Folge, dass der Treugeber und nicht der Treuhänder das 

Treugut  versteuern  muss  (Peter  Locher,  Kommentar  zum  DBG,  I.  Teil,  2001,  Vorbe-

merkungen N 148 f. mit Hinweisen, auch zum Folgenden). Allerdings sind dafür stren-

ge  Anforderungen  zu  erfüllen.  So  muss  namentlich  ein  gestehungszeitlicher  schriftli-

cher Vertrag vorliegen und dürfen dem Treuhänder aus dem Treuhandgeschäft keine 

Risiken erwachsen; des Weiteren müssen dem Geschäft ernsthafte wirtschaftliche Mo-

tive  zugrunde  liegen  und  darf  damit  keine  Gesetzesumgehung  bezweckt  sein.  Erste 

Voraussetzung  ist  indes,  dass  das  Rechtsverhältnis  den  Steuerbehörden  gegenüber 

bekanntgeben wird. Nur dann kann sich die Frage stellen, ob der Treugeber oder aber 

der Treuhänder das Substrat zu versteuern hat. 

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Vorliegend  behauptet  die  Pflichtige  nicht,  die  Steuerverwaltung  habe  die  jetzt 

namhaft  gemachten  Treuhandverhältnisse  gekannt.  Mithin  erhebt  sie  ihr  gegenüber 

nicht den Vorwurf, diese hätte die streitbetroffenen Einkünfte – allenfalls nach weiteren 

Abklärungen – damals  bei  ihr  nicht  der  Bundessteuer  unterwerfen  dürfen.  Vielmehr 

führt sie aus, sie sei irrtümlich bis zu seinem Tod davon ausgegangen, ihr Vater habe 

die Treuhandgeschäfte den Steuerbehörden lückenlos offengelegt. Zwar meint sie, es 

sei  nun  unbestritten,  dass  sie  seinerzeit  keine  Liegenschaftengewinne  erzielt  habe. 

Auch mag manches dafür sprechen, dass diese Gewinne ihr angesichts der tatsächli-

chen rechtlichen und wirtschaftlichen Situation seinerzeit zu Unrecht zugerechnet wor-

den sind; indes steht das nicht fest. Daran vermag der Umstand, dass das Steueramt 

die Treuhandverhältnisse in den Folgeperioden anerkannt haben soll, nichts zu ändern. 

Ohnehin  hat  die  Pflichtige,  soweit  erkennbar,  nicht  für  alle  Geschäfte  einen  entspre-

chenden  Treuhandvertrag  vorgelegt.  Jedenfalls  kann  bei  alledem  ohne  Zwang  offen-

bleiben, ob angesichts der nun bekannten Umstände die Voraussetzungen für die Ver-

nachlässigung  dieser  Positionen  in  den  Bundessteuerveranlagungen  1995/96  und 

1997/98 als erfüllt erscheinen.  

c) Die Pflichtige anerkennt, dass die Treuhandverträge keine neuen Tatsachen 

darstellen. Das gelte auch hinsichtlich ihrer Person, seien ihr diese Vertragswerke doch 

bekannt gewesen. Hingegen will sie darin eine neue Tatsache erkennen, dass sie bis 

2005 und damit zur Zeit der 2002 erfolgten Veranlagungen 1995/96 und 1997/98 nicht 

gewusst habe, dass die Treuhandgeschäfte damals dem Steueramt unbekannt gewe-

sen seien. Ihr Vater habe sie im Glauben gelassen, sie habe steuerlich mit den Liegen-

schaftengeschäften nichts zu tun, da nicht sie, sondern die D (und letztlich er oder al-

lenfalls E) an den damit verbundenen Gewinnen wirtschaftlich berechtigt gewesen sei. 

Er habe ihr, der Pflichtigen, bestätigt, die Treuhandverträge dem Steueramt offengelegt 

zu haben. Doch habe dies nicht zugetroffen, wie sie erst im Nachhinein, nämlich nach 

seinem Tod, erfahren habe. Damals seien die Veranlagungen indes bereits in Rechts-

kraft erwachsen gewesen. 

aa) Aktenkundig ist, dass die Pflichtige die genannten Veranlagungen, mit wel-

chen  das  kantonale  Steueramt  die  nun  bestrittenen  Aufrechnungen  getroffen  hat,  am 

16. September 2002 unterschriftlich für richtig anerkannt hat. Im Rahmen der vorange-

gangenen steueramtlichen Untersuchung wurde sie von P, einem in Steuerangelegen-

heiten versierten Fachmann, vertreten, welcher die Positionen offenkundig geprüft und 

für korrekt befunden hatte. Dies wird von der Pflichtigen nicht bestritten. Dass ihr Ver-

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treter um die Treuhandgeschäfte offenbar nicht gewusst hat, vermag ihr ebenso wenig 

zu helfen wie der – unbelegte – Hinweis, ihr Vater habe P. Zum einen wäre ihr Vater, 

sollte diese Darstellung zutreffen, dazu aufgrund der ihm erteilten zeitlich unbeschränk-

ten, anscheinend erst am 1. September 2003 widerrufenen Generalvollmacht mit Sub-

stitutionsbefugnis ohne Weiteres berechtigt gewesen. Zum andern hatte sie, die Pflich-

tige,  nach  eigener  Angabe  Kenntnis  vom  konkreten  Einsatz  von  P  und  sich  dagegen 

nicht zur Wehr gesetzt, sondern ihn mindestens geduldet und genehmigt. Bei solcher 

Lage  der  Dinge  ist  ihr  das  Verhalten  des  Vertreters  zuzurechnen.  Dass  sie  gerade 

deshalb, weil sie als … und seit … alleinerziehende, darum bloss noch teilzeiterwerbs-

tätige  Mutter  nicht  selber  über  die  erforderlichen  rechtlichen  und  namentlich  steuerli-

chen Kenntnisse verfügt hat, auf dessen Urteil abgestellt hat, ist verständlich. Unterlau-

fen  dem  Vertreter  Fehler  oder  kommt  es  aus  andern  Gründen,  z.B.  mangels 

hinreichender  Instruktion  und  Sachverhaltsaufklärung,  zu  einer  Überbesteuerung,  hat 

der Steuerpflichtige die Folgen zu tragen. Denn die Rechtswirkungen von Handlungen 

oder  Unterlassungen  des  Vertreters  treffen  vollumfänglich  den  Steuerpflichtigen.  Die-

ser kann sich diesen Folgen nicht dadurch entziehen, dass er sich auf ein Fehlverhal-

ten  seines  Vertreters  beruft  (ASA  59,  2000  =  StE 1989  B 93.6  Nr. 7).  Ist  die  Bezug-

nahme auf einen – tatsächlichen oder angeblichen – Betreuungsfehler schon dort nicht 

hilfreich  ist,  wo  gegen  aussen  allein  der  Vertreter  in  Erscheinung  tritt,  so  muss  dies 

umso  mehr  dann  gelten,  wenn  der  Vertreter  den  Steuerpflichtigen – wie  hier – bloss 

begleitet,  dieser  jedoch letztlich die Rechtshandlung(en)  selber  vornimmt.  In  concreto 

hat die Pflichtige die Veranlagungsvorschläge für 1995/96 und 1997/98 im September 

2002,  wie  erwähnt,  mittels  eigenhändiger  Unterzeichnung  als  richtig  anerkannt.  Dass 

sie  dabei  auf  deren  vorgängige  eingehende  Kontrolle  durch  den  sachkompetenten 

Rechtsanwalt  vertraut  und  abgestellt  hat,  spielt  keine  Rolle.  Der  Umstand,  dass  der 

Steuerpflichtige  irrtümlich  darauf  vertraut  hat,  eine  Drittperson  habe  gegenüber  dem 

Fiskus  irgendwelche,  für  seine  Veranlagung  wichtige  Handlungen  oder  Erklärungen 

abgegeben,  gibt  keinen  Grund  ab,  der  eine  Revision  rechtfertigen  kann.  Es  hätte  an 

der Pflichtigen gelegen, sich beim Fiskus nötigenfalls zu versichern, dass ihm alle für 

die Veranlagung massgebenden Umstände bekannt sind. So hätte sie, auch wenn sie 

in Steuerangelegenheiten nicht oder nur wenig bewandert ist, dort nachfragen müssen, 

ob ihr Vater die Treuhandverhältnisse, wie ihr gegenüber in Aussicht gestellt, tatsäch-

lich aufgedeckt hatte. Das aber ist zugestandenermassen nicht geschehen, was nun zu 

ihrem  Nachteil  ausschlagen  mag.  Es fehlt  mithin  an  einer  wesentlichen  neuen  Tatsa-

che im Sinn des Gesetzes. Dass der Vater die Pflichtige, wie behauptet, hintergangen 

hat, mag zu bedauern sein; doch hat dies steuerlich keine Auswirkungen. Solches Ver-

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sagen betrifft ausschliesslich die familiären Beziehungen und das privatrechtliche Ver-

hältnis zwischen beiden. 

bb) Sodann war der Pflichtigen seit je bekannt, dass sie aus den verschiedenen 

treuhänderisch  vollzogenen  Liegenschaftstransaktionen  wirtschaftlich,  abgesehen  von 

einer  relativ  bescheidenen  Pauschalabgeltung  pro  Objekt,  keinen  Nutzen  zog.  Es 

musste ihr  schon bei  einer  bloss summarischen  Prüfung klar  gewesen  sein,  dass  die 

veranlagten  steuerbaren  Einkommen  von  Fr. 604'300.-  bzw.  396'100.-  ihren  tatsächli-

chen finanziellen Verhältnissen unmöglich entsprechen konnten. Dies umso mehr, als 

das  Reineinkommen  bei  den  Staats-  und  Gemeindesteuern  für  1995  auf  Fr. 10'900.- 

und für  1996  sowie  für 1997  je  auf  Fr. 0.- festgesetzt  war.  Auch  hätten ihr  die  in  den 

Rechnungen aufgezeigten ausserordentlich hohen Steuerbeträge von Fr. 138'989.- (für 

die Steuerperiode 1995/96) und Fr. 84'066.- (für 1997/98) auffallen und sie umgehend 

zu  einer  Reaktion  bewegen  müssen.  Damals  hätte  die  Möglichkeit,  eine  Korrektur  zu 

erwirken, durchaus (noch) bestanden. Die Behauptung, die Pflichtige habe, wie gebo-

ten (vgl. Art. 126 Abs. 1 DBG), die erforderliche Sorgfalt aufgewendet, um die vollstän-

dige und richtige Veranlagung sicherzustellen, lässt sich nicht halten. Letztlich ist eben 

der Steuerpflichtige für die Korrektheit seiner Veranlagung verantwortlich; er hat dafür 

zu sorgen, dass er weder zu tief noch zu hoch eingeschätzt wird. Versäumt er es, die-

ser Obliegenheit rechtzeitig nachzukommen, hat er allfällig negative Folgen zu verant-

worten und zu tragen. Hinzuweisen ist im Übrigen darauf, dass an die Bundessteuer-

schuld  1995  insgesamt  knapp  Fr. 50'000.-  geleistet  worden  sind.  Zwar  ist  nicht 

bekannt,  wer  für  diesen Betrag  aufgekommen  ist.  Doch  geht  daraus  hervor,  dass  die 

Rechnung  der  Pflichtigen  zugestellt  worden  sein  muss,  was  auch  gar  nicht  bestritten 

wird. 

Namentlich kann aus steuerlicher Sicht dahingestellt bleiben, ob der Pflichtigen 

vorgeworfen  werden  kann,  sie  habe  ihrem  Vater  blind  vertraut.  Ebenso  ist  unbeacht-

lich,  ob,  wie  behauptet,  jede  andere  Person  unter  den  nämlichen  Umständen  gleich 

gehandelt hätte. Die Pflichtige verkennt, dass es nicht darauf ankommen kann. Mass-

geblich ist einzig, ob sie seinerzeit die gebotene Sorgfalt hat walten lassen. Das jedoch 

ist nicht geschehen. Diesen Vorwurf muss sie sich gefallen lassen. Angesichts der ihr 

bekannten Sachlage wäre es für sie ein Leichtes gewesen, dem Steueramt unter Nen-

nung des Treugebers bekannt zu machen, sie sei lediglich als Treuhänderin aktiv ge-

worden.  Dass  sie  angeblich  davon  ausging,  das  Steueramt  sei  diesbezüglich  ander-

seits informiert worden, durfte und konnte sie in ihrem Interesse nicht davon entbinden, 

im  offenen  Verfahren  die  entsprechende  Richtigstellung  der  Veranlagungen  zu  erwir-

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ken.  Hat  sie  das  unterlassen,  kommt  auch  aus  diesem  Grund  eine  Revision  nicht  in 

Frage (Art. 147 Abs. 2 DBG). Anzumerken ist, dass es ohnehin denkbar wäre, dass die 

betroffenen  Parteien  unter  sich (privatrechtlich) eine  Abrede getroffen  haben,  wonach 

das Treuhandverhältnis nach aussen nicht in Erscheinung zu treten habe, mit der Fol-

ge,  dass  einerseits  die  Gewinne  von  der  Pflichtigen  als  Treuhänderin  und  zivilrechtli-

cher Grundeigentümerin zu versteuern seien, die D als Treugeberin sie anderseits für 

die zusätzlichen Steuern schadlos halte. Ob eine solche Abmachung steuerlich korrekt 

wäre, ist zu bezweifeln; doch mag dies dahingestellt bleiben. 

Somit steht fest, dass die vorgetragenen Gründe eine Revision der betroffenen 

Veranlagungen nicht zu rechtfertigen vermögen. 

d) Anzumerken bleibt, dass die Pflichtige nicht geltend macht, die Veranlagun-

gen 1995/96 und 1997/98 seien nichtig. Das mit gutem Grund: 

Nach  der  Rechtsprechung  des  Bundesgerichts  ist  eine  Verfügung  nichtig,  d.h. 

absolut  unwirksam,  wenn  der  ihr  anhaftende  Mangel  besonders  schwer  ist,  wenn  er 

offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar ist und zudem die Annahme der Nichtig-

keit  die  Rechtssicherheit  nicht  ernsthaft  gefährdet  (statt  vieler:  BGr,  29. August  2003, 

2P.112/2003, E. 2.4.1, mit Hinweisen). 

Nicht auszuschliessen ist, dass die fraglichen Steuern auf einer unzutreffenden 

Grundlage  beruhen  (BGE  131  II  697).  Von  nichtigen  Verfügungen  im  umschriebenen 

Sinn kann jedoch bei der gegebenen Sachlage offensichtlich nicht gesprochen werden. 

Im  Übrigen  sind  rechtsfehlerhafte  Verfügungen,  die  auf  dem  ordentlichen  Rechtsmit-

telweg  angefochten  werden  können,  grundsätzlich  nicht  nichtig.  Denn  es  würde  die 

Rechtssicherheit  ernsthaft  gefährden  und  Sinn  und  Zweck  des  (Steuer-)Verfahrens 

vereiteln, wenn die formelle Rechtskraft einer (mangelhaften) Verfügung im Nachhinein 

jederzeit in Frage gestellt werden könnte (BGr, 23. Mai 2007, 2A.710/2006). 

Nicht  entscheidend  ist  sodann,  ob  die  Abmachungen  zwischen  der  Pflichtigen 

und  ihrem  Vater  nichtig  sind.  Abgesehen  davon,  dass  Anhaltspunkte  für  eine  solche 

Beurteilung fehlen – entspricht es doch gerade dem Sinn einer Treuhandabrede, dass 

der wirtschaftlich Berechtigte nach aussen nicht in Erscheinung tritt – vermag die erst 

nachträglich  monierte  und  festgestellte  Nichtigkeit  einer  zivilrechtlichen  Vereinbarung 

die Rechtskraft einer Veranlagung nicht aufzuheben. 

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e)  Bei  diesem  Ergebnis  braucht  nicht  geklärt  zu  werden,  ob  die  Pflichtige  die 

Revisionsfrist  eingehalten  hat.  Wohl  machte  sie  im  Revisionsgesuch  vom  25. August 

2005 geltend, sie habe den von ihr als wesentlich erachteten Revisionsgrund erst an-

lässlich der "Übergabe von in den Geschäftsräumen ihres verstorbenen Vaters aufge-

fundenen  Dokumenten  und  damit  zusammenhängenden  Besprechungen  mit  dem 

Rechtsanwalt des Verstorbenen um den … 2005 entdeckt". Damit wäre die Frist zwar 

gewahrt.  Indes  ist  in  keiner Weise  erstellt,  dass  die  Pflichtige  tatsächlich  erst  damals 

Kenntnis vom Verhalten ihres Vaters erhalten hat. Im Grunde blieb es bei der blossen 

Behauptung;  irgendwelche  Beweismittel,  welche  diese  Darstellung  erhärten  könnten, 

liegen und lagen nicht vor. Selbst wenn davon ausgegangen wird, die Entdeckung ha-

be erst nach dem Tod des Vaters am … 2005 stattgefunden, kann nicht ohne Weiteres 

angenommen werden, die Revisionsfrist sei gewahrt. Somit steht nicht fest, dass diese 

formelle Voraussetzung des Revisionsgesuchs überhaupt erfüllt war. 

4. Mithin  erweist  sich  der  angefochtene  Einspracheentscheid  als  rechtsbe-

ständig und ist die Beschwerde abzuweisen. 

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind nach  Art. 144 DBG die Kosten der 

Pflichtigen  aufzuerlegen  (Abs. 1)  und  steht  ihr  keine  Parteientschädigung  zu  (Abs. 4 

i.V.m. Art. 64 Abs. 1 - 4 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968). 

Demgemäss erkennt die Rekurskommission: 

1.  Die Beschwerde wird abgewiesen. 

[…] 

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