# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 4390f24c-fbeb-5649-9a9d-027861610b12
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-09-30
**Language:** de
**Title:** Einschätzung 2004 und Direkte Bundessteuer 2004
**Docket/Reference:** ST.2010.207
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2010_207_ae.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION II 
DES KANTONS ZÜRICH 

2 ST.2010.207 
2 DB.2010.150 

Entscheid 

30. September 2010 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Walter Balsiger und Sekretärin Nadja Obreschkow 

A,    

In Sachen 

gegen 

Rekurrent/ 
Beschwerdeführer,  

1.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

2.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

Rekursgegner,  

Beschwerdegegnerin,  

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Stadt Zürich,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

betreffend 

Einschätzung 2004 und Direkte Bundessteuer 2004 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. A (nachfolgend der Pflichtige) lebt seit 1992 mit B in einem gemeinsamen 

Haushalt  (Konkubinat).  In  der  Steuererklärung  2004  brachte  er  Unterhaltsbeiträge für 

seinen 2001 geborenen Sohn C von Fr. 23'400.- zum Abzug.  

Der  Steuerkommissär  versagte  dem  Pflichtigen  die  steuermindernde  Berück-

sichtigung  dieser  Unterhaltsbeiträge,  gewährte  ihm  dafür  den  tieferen  (pauschalen) 

Kinderabzug  und  setzte  mit  Einschätzungsentscheid  bzw.  Hinweis  vom  21.  Juli  2009 

die Steuerfaktoren für die Steuerperiode 2004 wie folgt fest: 

  Staats- und Gemeindesteuer  

      Direkte Bundessteuer 

       (Fr.) 

  (Fr.) 

Steuerbares Einkommen 

Steuerbares Vermögen 

98'900.- 

214'000.-. 

103'000.- 

Zur  Begründung  führte  er  unter  Hinweis  auf  das  Kreisschreiben  Nr.  7  vom 

20. Januar  2000  der  Eidgenössischen  Steuerverwaltung  (EStV)  an,  dass  bei  gemein-

samem  Haushalt  der  Eltern  (Konkubinat)  und  Kindern  unter  gemeinsamer  elterlicher 

Sorge  ein  Abzug  von  Unterhaltsbeiträgen  im  Sinn  von  §  31  lit.  c  des  Steuergesetzes 

vom  8.  Juni  1997  (StG)  bzw.  Art.  33  lit.  c  des  Bundesgesetzes über  die direkte Bun-

dessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) auch bei Leistung von Unterhaltsbeiträgen 

nicht  zugelassen  werde;  der  empfangende  Elternteil  habe  solche  Unterhaltsbeiträge 

daher auch nicht zu versteuern.  

Die  Bundessteuerveranlagung  wurde  mit  Schlussrechnung  vom  7.  August 

2009 formell eröffnet.  

B. Die vom Pflichtigen am 20. August 2009 erhobenen Einsprachen, mit wel-

chen sich dieser gegen die Aufrechnung der Unterhaltsbeiträge wandte, wies das kan-

tonale Steueramt am 7. Juni 2010 ab.  

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C.  Hiergegen  erhob  der  Pflichtige  am  5.  Juli  2010  Rekurs  bzw.  Beschwerde 

und beantragte, die deklarierten Unterhaltsbeiträge in der Höhe von Fr. 23'400.- seien 

zum  Abzug  zuzulassen.  Wie  schon  in  der  Einsprache  machte  er  dabei  geltend,  das 

vom  Steuerkommissär  angerufene  Kreisschreiben  der  EStV  sei  überholt  und  verwies 

er dabei auf diverse Gerichtsentscheide sowie ein neues Rundschreiben der EStV vom 

5. Juli 2010. 

Das  kantonale  Steueramt  schloss  in  seiner  Rekurs-  und  Beschwerdeantwort 

vom  16.  Juli  2010  auf  Abweisung  der  Rechtsmittel.  Die  EStV  liess  sich nicht  verneh-

men. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a) Gemäss § 31 Abs. 1 lit. c StG bzw. Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG werden von 

den Einkünften die Unterhaltsbeiträge  an  den geschiedenen, gerichtlich oder  tatsäch-

lich getrennten Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter 

dessen elterlicher Sorge oder Obhut stehenden Kinder abgezogen, nicht jedoch Leis-

tungen  in  Erfüllung  anderer  familienrechtlicher  Unterhalts-  oder  Unterstützungspflich-

ten. Der Unterhaltsberechtigte hat die erhaltenen Zahlungen im Gegenzug zu versteu-

ern (§ 23 lit. f StG bzw. Art. 23 lit. f DBG).  

b) Unterhaltsbeiträge (Alimente) sind regelmässig oder unregelmässig wieder-

kehrende  Unterstützungen  und  Unterhaltsleistungen  zur  Deckung  des  laufenden  Le-

bensbedarfs, die dem Empfänger keinen Vermögenszuwachs verschaffen. Angesichts 

der Familienbesteuerung (§ 7 StG bzw. Art. 9 DBG) sind solche Aufwendungen für den 

Unterhalt der Familie grundsätzlich nicht abzugsfähig (vgl.  § 33 lit. a StG bzw. Art. 34 

lit.  a  DBG).  Damit  die  Unterhaltsbeiträge  trotzdem  abgezogen  werden  können,  muss 

die Familiengemeinschaft aufgelöst bzw. im Fall von nicht verheirateten Eltern gar nie 

entstanden  sein;  sodann  muss  die  steuerpflichtige  Person  die  Unterhaltsbeiträge  an 

den  geschiedenen,  gerichtlich  oder  tatsächlich  getrennt  lebenden  Ehegatten  oder  an 

einen Elternteil für die unter dessen elterlicher Sorge stehenden Kinder leisten. Unter-

haltsbeiträge für  Kinder  sind  nur  dann  abzugsfähig,  wenn die  Kinder  unter  der  elterli-

chen Sorge des die Alimente erhaltenden Elternteils stehen, wobei es nicht schädlich 

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ist, wenn zusätzlich auch der Alimentenleistende das Sorgerecht neben dem Alimente-

nempfänger hat (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 

2009,  Art.    33  N  48 ff.   DBG,  und  Kommentar  zum  harmonisierten  Zürcher  Steuerge-

setz, 2. A., 2006, § 31 N 48 ff. StG).  

c)  Diese  letztere  Variante  trifft  hier  zu:  Mit  Beschluss  Nr.  741  der  Vormund-

schaftsbehörde  D  vom  21.  Mai  2002  wurde  dem  Pflichtigen  und  B  im  Sinn  von  Art. 

298a  Abs.  1  ZGB die gemeinsame elterliche  Sorge  über  deren  gemeinsames  Kind  C 

übertragen.  Im  gleichen  Beschluss  genehmigte  die  Vormundschaftsbehörde  auch  die 

Vereinbarung des Pflichtigen mit B vom 17. April 2002 über die Betreuungsanteile und 

die Verteilung der Unterhaltskosten. Fixe Beträge wurden in letzterem Zusammenhang 

nicht  festgelegt;  stattdessen  wurde  vereinbart,  dass  die  Kosten  bezüglich  Unterhalt, 

Erziehung und Betreuung des Kindes von den Eltern im Verhältnis der jeweiligen Net-

toeinkommen übernommen werden. Per 2004 hat der Pflichtige nach seinen Angaben 

gestützt  auf  diese  Vereinbarung  B  Unterhaltsbeiträge  in  der  Höhe  von  Fr.  23'400.- 

ausbezahlt  (Beträge  von  insgesamt  Fr.  20'030.50  per  Postkontoüberweisungen  und 

den  Rest  in  bar).  B  hat  in  ihrer  Steuererklärung  2004  entsprechende  Alimente  in  der 

Höhe von Fr. 23'400.- deklariert. 

d) Gemäss der rechtlichen Ausgangslage (vgl. lit. a vorstehend) hat der Pflich-

tige  grundsätzlich  Anspruch  auf  Abzug  der  Kinderunterhaltsbeiträge,  welche  er  an  B 

bezahlt  hat,  weil  er  mit  dieser  keine  Familiengemeinschaft  bildete  und  weil  diese  die 

elterliche  Sorge  über  seinen  Sohn  C  ausübte;  dass  er  selbst  ebenfalls  die  elterliche 

Sorge inne hatte, ändert daran gemäss der zitierten Lehrmeinung nichts.  

Die Vorinstanz sieht dies anders und stützt sich dabei auf das Kreissschreiben 

Nr. 7 der EStV vom 20. Januar 2000 (Titel: "Familienbesteuerung nach dem Bundes-

gesetz  über  die  direkte  Bundessteuer  [DBG];  Übertragung  der  gemeinsamen  elterli-

chen Sorge auf unverheiratete und die gemeinsame Ausübung elterlichen Sorge durch 

getrennte  oder  geschiedene  Eltern"  [KS  Nr.  7].  Tatsächlich  lässt  sich  diesem  Kreis-

schreiben  entnehmen,  dass  unverheiratete  Eltern  mit  gemeinsamer  elterlicher  Sorge 

und gemeinsamem Haushalt (anders als getrennt lebende, geschiedene und nicht ver-

heiratete Eltern mit zwei verschiedenen Haushalten) keine Unterhaltsbeträge nach Art. 

33 Abs. 1 lit. c DBG in Abzug bringen können und dementsprechend aber auch keine 

Alimentenbesteuerung nach Art. 23 lit. f DBG erfolgt. 

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Eine Begründung dafür lässt sich dem KS Nr. 7 nicht entnehmen (vgl. Tabelle 

I in Ziff. 3). Dies erstaunt, denn es ist nicht einzusehen, wieso im Konkubinatshaushalt 

mit Kind die Abzugsberechtigung für Alimentenzahlungen davon abhängen soll, ob die 

elterliche  Sorge  einem  Elternteil  allein  oder  aber  beiden  Elternteilen  gemeinsam  zu-

steht. Wenn nämlich ein Elternteil mehr Kinderbetreuungsaufgaben übernimmt, folglich 

weniger Einkommen erzielen kann und deshalb vom anderen (mehr Einkommen erzie-

lenden) Elternteil entsprechende Unterhaltsbeiträge erhält, so entspricht der damit ver-

bundene  Ausgleich  der  Einkommen  bzw.  der  wirtschaftlichen  Leistungsfähigkeit  den 

familienrechtlichen Vorgaben bei unverheirateten Eltern und macht es insoweit keinen 

Unterschied,  ob  der  alimentenempfangende  Elternteil  die  elterliche  Sorge  allein  oder 

zusammen  mit  dem  alimentenleistenden  Elternteil  ausübt.  Dementsprechend  wurde 

die im vorliegenden Fall von der Steuerbehörde angerufene Regel im KS Nr. 7 in der 

Lehre kritisiert (vgl. P. Locher, Kommentar zum DBG, N 45 zu Art. 33 DBG, mit weite-

ren Hinweisen).  

e)  Kreisschreiben  der  ESTV  stellen  wie  die Weisungen  im  kantonalen  Recht 

blosse Verwaltungsverordnungen zur Auslegung der Steuergesetze dar, welche für die 

Steuerjustizbehörden grundsätzlich nicht verbindlich sind. Sie werden vom Richter aber 

immerhin  bei  seiner  Entscheidung  mit  berücksichtigt,  sofern  sie  eine  dem  Einzelfall 

gerecht  werdende  Auslegung  der  anwendbaren  gesetzlichen  Bestimmung  zulassen 

(BGE 121 II 473 = ASA 65, 477 = StR 51, 542 = StE 1996 B 93.1 Nr. 2). 

aa) Das Bundesgericht hatte mit Urteil vom 1. September 2006 (2.A.37/2006 = 

StE 2007 B 27.2 Nr. 30) einen Fall zu beurteilen, in welchem in einem Konkubinatsver-

hältnis  die  elterliche  Sorge  der  Mutter  zukam  und  die  Steuerbehörde  dem  Vater  den 

Abzug  von  Alimenten  mit  der  Begründung  verweigerte,  dass  das  Konkubinatspaar 

durch das Zusammenleben faktisch die elterliche Sorge gemeinsam ausübe, weshalb 

der Unterhalt der Familie wie bei verheirateten Eltern nicht abgezogen werden könne. 

Das Bundesgericht verneinte dies mit der Begründung, dass der Begriff "elterliche Sor-

ge" ein zivilrechtlicher sei. Das Steuerrecht knüpfe hier an die zivilrechtlichen Bestim-

mungen an, schaffe also keine Disparitäten. Nach der Vorschrift von Art. 33 Abs. 1 lit. c 

DBG  sei  es  unerheblich,  ob  die  Eltern  im  gemeinsamen  Haushalt  lebten  oder  nicht. 

Dabei wies das Bundesgericht auch darauf hin, dass das KS Nr. 7 nur den Fall regle, 

wo  die  elterliche  Sorge  auf  die  unverheirateten  Eltern  gemeinsam  übertragen  werde; 

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nur für diesen Fall sehe das KS Nr. 7 vor, dass kein Abzug und keine Besteuerung von 

Unterhaltsbeiträgen  zu  erfolgen  habe.  Letzteres  sei  allerdings  von  der  Lehre  kritisiert 

worden, wobei geltend gemacht werde, dass auch in diesem Fall der Abzug beim ver-

pflichteten  Elternteil  und  die  Besteuerung  beim  berechtigten  Teil  zu  erfolgen  habe. 

Hierzu sei im konkreten Fall jedoch nicht Stellung zu nehmen. Damit liess das Bundes-

gericht bereits durchblicken, dass es die Regelung im KS Nr. 7 als fragwürdig erachtet.  

bb) Im Bundesgerichtsurteil vom 4. September 2007 (BGE 133 II 305 = Praxis 

2008  Nr.  39)  ging  es  sodann  um  geschiedene  Steuerpflichtige  mit  einem  Kind  in  ge-

meinsamer  elterlicher  Sorge  bei  alternierender  Obhut,  wobei  der  Abzug  der  Unter-

haltsbeiträge,  der  Sozialabzug  für  Kinder  sowie  der  anwendbare  Steuertarif  zur  Dis-

kussion  standen.  Das  Bundesgericht  nahm  diesen  Fall  zum  Anlass,  sämtliche 

diesbezüglichen  Regelungen  unter  Einschluss  von  Konkubinatskonstellationen  sowie 

unter Bezugnahme auf das KS Nr. 7 der EStV näher auszuleuchten. Dabei hielt es u.a. 

fest, der Bundesgesetzgeber sei stillschweigend davon ausgegangen, dass die Situa- 

tion  von  Konkubinatspaaren  derjenigen  von  zwei  ledigen,  verwitweten,  geschiedenen 

oder getrennt lebenden Steuerpflichtigen entspreche. Wenn also Konkubinatspaare ein 

Kind hätten, für dessen Unterhalt sie sorgten, so habe einer der Partner Anspruch auf 

den Sozialabzug für Kinder (und den Versicherungsabzug für das Kind); er werde so-

dann für die Alimente besteuert, welche er grundsätzlich vom anderen Partner erhalte, 

und  habe  –  vorausgesetzt  dass  er  mit  dem  Kind  im  gleichen  Haushalt  lebe  und  die 

Hauptlast  seines  Unterhalts  trage  –  Anspruch  auf  den  Steuertarif  für  Ehepaare.  Der 

andere Konkubinatspartner könne sodann von seinem Einkommen die Alimente abzie-

hen, die er für das Kind leiste, über das der Erstgenannte die elterliche Gewalt ausübe. 

Konkubinatspaare würden mithin steuerlich gleich behandelt wie getrennt lebende oder 

geschiedene  Ehegatten;  die  Tatsache,  dass  sie  zusammenlebten,  sei  unerheblich. 

Weiter wurde festgehalten, dass der Wortlaut von Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG die gemein-

same elterliche Sorge nicht ausschliesse, weshalb der getrennt lebende oder geschie-

dene  Steuerpflichtige,  der  Unterhaltsbeiträge für  Kinder  leiste, für  welche  er  ebenfalls 

die gemeinsame elterliche Sorge habe, diese Alimente von seinem Einkommen abzie-

hen könne, während sie beim anderen geschiedenen oder getrennt lebenden Elternteil, 

der  sie  erhalte,  besteuert  würden.  Bei  unverheirateten  Steuerpflichtigen,  welche  die 

gemeinsame  elterliche  Sorge  ausübten,  unterliege  die  Besteuerung  der  Alimente  bei 

einem Elternteil und ihr Abzug beim anderen den gleichen Regeln, wie sie im Fall ge-

trennt lebender und geschiedener Eltern gelten würden. 

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cc) Damit setzte sich das Bundesgericht also über das KS Nr. 7 hinweg, was 

die  EStV  in  der  Folge  zu  entsprechenden  Anpassungen  bewogen  hat.  In  ihrem  am 

19. Juli  2010  in  die  Vernehmlassung  gegeben  Entwurf  für  ein  neues  Kreisschreiben 

zum  Thema  "Ehepaar-  und  Familienbesteuerung  nach  dem  Bundesgesetz  über  die 

direkte Bundessteuer" (abrufbar über www.estv.admin.ch) wird nunmehr in Ziff. 14.9 für 

die hier in Frage stehende Konstellation die folgende Regelung vorgegeben: 

14.9 Unverheiratete Eltern (gemeinsamer Haushalt), mit gemeinsamem 
minderjährigem Kind, mit gemeinsamer elterlicher Sorge, mit Unterhalts-
zahlungen 

Wird ein Abzug für die Unterhaltszahlungen für das Kind nach Artikel 33 Ab-
satz. 1 lit. c DBG von einem Elternteil geltend gemacht, erfolgt die Besteue-
rung folgendermassen: 

14.9.1 Unterhaltszahlungen: 

Die Unterhaltsbeiträge für das Kind sind vom Empfänger zu versteuern. Der 
leistende Elternteil kann diese Alimentenleistungen in Abzug bringen. 

14.9.2 Abzüge: 

Der Elternteil, der die Unterhaltszahlungen erhält, kann den Kinderabzug 
sowie den Versicherungs- und Sparzinsenabzugabzug für das Kind geltend 
machen. 

…  

14.9.3 Tarife: 

Der Elternteil, der die Unterhaltsbeiträge erhält, kann den Elterntarif geltend 
machen. 

Der Elternteil, der die Unterhaltsbeiträge leistet, wird zum Grundtarif besteuert. 

Nach dem bereits Gesagten, entspricht diese Lösung der herrschenden Lehre 

und  der  bundesgerichtlichen  Rechtsprechung,  weshalb  sie  auch  im  vorliegenden  Fall 

anzuwenden ist.  

3.  a)  In  quantitativer  Hinsicht  sind  die  vom  Pflichtigen  in  Abzug  gebrachten 

Unterhaltsbeiträge von Fr. 23'400.- jedoch nicht ausgewiesen:   

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Die diesbezüglich im Einschätzungsverfahren eingereichte Vereinbarung, wel-

che der Pflichtige am 17. April 2002 mit B abgeschlossen hat und welche von der Vor-

mundschaftsbehörde  genehmigt  worden  ist,  nennt  keine  konkreten  Beträge,  sondern 

hält lediglich fest, dass die Kosten bezüglich Unterhalt, Erziehung und Betreuung (inkl. 

allfällige  Fremdbetreuung)  des  Kindes  von  den  Eltern  im  Verhältnis  ihres  jeweiligen 

Nettoeinkommens zu übernehmen sind. Bei dieser Lage der Dinge ist vom Pflichtigen 

nachzuweisen,  dass  er  unter  Berücksichtigung  der  Einkommensverhältnisse  beider 

Eltern pro 2004 tatsächlich Alimente von Fr. 23'400.- zu leisten hatte und er den ent-

sprechenden Betrag auch an B bezahlt hat. Mit den im Einschätzungsverfahren vorge-

legten Kopien von drei Zahlungen an B (Betreff "Privat") und von Bargeldbezügen wird 

dieser Nachweis nicht erbracht.  

b) In dieser Ausgangslage wäre es Aufgabe der Steuerbehörde gewesen, den 

Sachverhalt  mit  Bezug  auf  den  quantitativen  Aspekt  der  Unterhaltsbeiträge  weiter  zu 

untersuchen. Ob sie dies getan hat, ist unklar. In den Steuerakten ist kein Auflagever-

fahren dokumentiert. Der Pflichtige reichte allerdings rekurs- und beschwerdeweise die 

Kopie einer steuerbehördlichen Auflage vom 28. März 2006 ein, mit welcher der Unter-

haltsvertrag  und  der  Nachweis  der  bezahlten  Alimente  verlangt  worden  ist.  Entspre-

chende  Akten  eines  Auflageverfahrens  sind  gemäss  Auskunft  des  Steuerkommissärs 

bei der Steuerbehörde jedoch nicht auffindbar.  

Damit ist diese Untersuchung nachzuholen und zwar nach Massgabe von § 149 

Abs.  3  StG  bzw.  Art.  143  Abs.  1  DBG  zwecks  Wahrung  des  gesetzlichen  Instanzen-

zugs durch die Vorinstanz, weil der rechtserhebliche Sachverhalt nicht bzw. nicht voll-

ständig  abgeklärt  worden  ist  (vgl.  Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Art.    143  N    26.  ff. 

DBG und § 149  N 29 ff. StG).  

Die  Vorinstanz  wird  in  der  nun  vorliegenden  Konstellation  mit  Bezug  auf  die 

Staats- und Gemeindesteuern auch zu untersuchen haben, ob dem Pflichtigen neben 

Unterhaltsbeiträgen  an  B  der  deklarierte  Abzug  für  fremdbetreute  Kinder  (Fr. 3'000.-) 

noch  immer  zugestanden  werden  kann.  Diesbezüglich  muss  der  Pflichtige  nämlich 

nachweisen,  dass  ihm  nach  Massgabe  der  Unterhaltsregelung  entsprechende  (nicht 

bereits  in  den  Alimentenzahlungen  enthaltenen)  Kosten  angefallen  sind  und  er  (also 

nicht  B)  diese  auch  bezahlt  hat.  Die  im  Einschätzungsverfahren  eingereichte  Aufstel-

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lung betreffend Kosten für die Spielgruppe E und die Kinderkrippe F gibt diesbezüglich 

keinen Aufschluss. 

Die  Vorinstanz  wird  sodann  das  Einspracheverfahren  mit  demjenigen  von  B 

(welches  gemäss  Angaben  des  Pflichtigen  im  Rekurs  bzw.  in  der  Beschwerde  noch 

pendent ist) zu koordinieren haben.  

4. a)  Nach alledem sind die vorinstanzlichen Entscheide aufzuheben und ist die 

Angelegenheit zur weiteren Sachverhaltsabklärung und zum Neuentscheid an das kan-

tonale Steueramt in das Einspracheverfahren zurückzuweisen. 

b) Bei diesem in materieller Hinsicht noch unentschiedenen Verfahrensausgang 

(Rückweisung) sind die Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 

StG und Art. 144 Abs. 1 DBG). 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Der  Rekurs  wird  teilweise  gutgeheissen.  Der  Einspracheentscheid  vom  7.  Juni 

2010 wird aufgehoben und die Angelegenheit im Sinn der Erwägungen  zur weite-

ren Untersuchung an das kantonale Steueramt in das Einspracheverfahren zurück-

gewiesen. 

2.  Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Der Einspracheentscheid vom 7. Juni 

2010 wird aufgehoben und die Angelegenheit im Sinn der Erwägungen  zur weite-

ren Untersuchung an das kantonale Steueramt in das Einspracheverfahren zurück-

gewiesen. 

[…] 

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