# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** a5f83a13-2671-5521-82e4-64157bdf9d3c
**Source:** Graubünden (GR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2019-08-20
**Language:** de
**Title:** Graubünden Verwaltungsgericht 4. Kammer 20.08.2019 A 2019 21
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GR_Gerichte/GR_VG_004_A-2019-21_2019-08-20.pdf

## Full Text

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN
DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN
TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI

A 19 21

4. Kammer 

Vorsitz Racioppi
Richter Meisser, von Salis 

Aktuarin Hemmi

URTEIL

vom 20. August 2019

in der Streitsache

A._____ GmbH,

Beschwerdeführerin

gegen 

Steuerverwaltung des Kantons Graubünden,

Beschwerdegegnerin

betreffend Kantons- und direkte Bundessteuer

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1. Die A._____ GmbH bezweckt gemäss Handelsregistereintrag die Führung 

eines Pizzakurierbetriebs sowie den Verkauf von Waren aller Art, insbe-

sondere von Lebensmitteln und Getränken. Gesellschafter und Geschäfts-

führer ist B._____. 

2. Mit E-Mail vom 13. November 2018 ersuchte die C._____ AG, die Steuer-

verwaltung des Kantons Graubünden (nachfolgend: Steuerverwaltung) um 

Fristerstreckung für das Einreichen der Steuererklärung 2017 der A._____ 

GmbH bis Ende Dezember 2018. Die Steuerverwaltung teilte C._____ glei-

chentags per E-Mail mit, dass die Frist nicht erstreckt werden könne, da 

Gewinn- und Kapitalsteuern 2016 ausstehend und in Betreibung gesetzt 

worden seien.

3. Am 4. Januar 2019 ging bei der Steuerverwaltung die auf den 22. Dezem-

ber 2018 datierte Steuererklärung 2017 der A._____ GmbH ein. In dieser 

Steuererklärung wies die A._____ GmbH einen Reingewinn von Fr. 

21'934.-- aus. 

4. Mit E-Mail vom 8. Januar 2019 forderte die Steuerverwaltung die C._____ 

AG auf, sämtliche Kontoauszüge der Finanzbuchhaltung 2017 nachzurei-

chen. Gleichzeitig wurde um näheren Aufschluss bezüglich der angewen-

deten EDV-Systeme ersucht. Dieser Aufforderung kam die C._____ AG am 

25. Januar 2019 nach.

5. In der Folge erachtete die Steuerverwaltung die Kassaführung der A._____ 

GmbH als mangelhaft, sprach ihr die Beweiskraft ab und nahm eine Ermes-

senseinschätzung vor, wobei sie zu einem Umsatz von Fr. 927'179.-- und 

einer Bruttogewinnmarge I von 72.8 % gelangte, was in den Veranlagungs-

verfügungen betreffend Kantonssteuern 2017 bzw. direkte Bundessteuer 

2017 vom 28. Januar 2019 zu einem Ermessenszuschlag für nicht ver-

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buchte Gewinnanteile von Fr. 39'400.-- führte. Nach Berücksichtigung die-

ser Aufrechnung ergab sich ein steuerbarer Reingewinn von Fr. 61'334.--.

6. Am 11. Februar 2019 erhob die A._____ GmbH mit dem Begehren, die 

Veranlagung sei entsprechend der eingereichten Steuererklärung 2017 

vorzunehmen, Einsprache gegen die Veranlagungsverfügungen betreffend 

Kantonssteuern 2017 bzw. direkte Bundessteuer 2017 vom 28. Januar 

2019. Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, es sei nicht 

berücksichtigt worden, dass aufgrund der bereits im Jahr 2016 vorgenom-

menen Ermessensveranlagung jegliche Vorjahreszahlen gefehlt hätten. 

Zudem habe die Steuerverwaltung die Möglichkeit, die Kassaführung vor 

Ort zu kontrollieren, nicht wahrgenommen. Es könne nicht sein, dass sich 

die Steuerverwaltung nicht einmal darum bemühe, den Sachverhalt zu 

klären, sondern vielmehr von sich aus Annahmen treffe. Sodann sei bei der 

Umsatzkorrektur nicht berücksichtigt worden, dass sämtliche Einnahmen 

und Ausgaben nachgewiesen werden könnten. Problematisch sei natürlich, 

dass aufgrund des fehlenden Vorjahres auch keine Abgrenzungen und 

Rückbuchungen vorhanden seien. Es dürfe erwartet werden, dass dies bei 

der jetzigen Veranlagung berücksichtigt und nicht eine Bruttogewinnmarge 

berechnet werde, wie wenn alles im Jahr 2016 seine Richtigkeit gehabt 

hätte. Schliesslich sei darauf hinzuweisen, dass bereits das Geschäftsjahr 

2018 aufgebucht werde, wodurch eine lückenlose Tageskasse nachgewie-

sen werden könne. Auch für das Jahr 2017 sei man bemüht gewesen, eine 

möglichst genaue Buchhaltung abzuliefern. Entsprechend sei die Enttäu-

schung gross, dass diese Bemühungen in keiner Weise berücksichtigt wor-

den seien.

7. Mit Einspracheentscheiden betreffend Kantonssteuern 2017 bzw. direkte 

Bundessteuer 2017 vom 4. April 2019 wies die Steuerverwaltung die Ein-

sprache ab. Begründend wurde im Wesentlichen ausgeführt, dass die 

A._____ GmbH einen bargeldintensiven Betrieb führe und ihre Kas-

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saführung die Anforderungen an eine ordnungsgemässe Kassaführung of-

fensichtlich nicht erfülle. Gemäss Rechtsprechung führe dies zur unwider-

legbaren Vermutung der materiellen Unrichtigkeit, mit der Folge, dass die 

Veranlagung nach Ermessen vorzunehmen sei. 

8. Dagegen erhob die A._____ GmbH (nachfolgend: Beschwerdeführerin) am 

3. Mai 2019 Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons 

Graubünden. Sie beantragte, die Steuerverwaltung sei anzuweisen, den 

Veranlagungen 2017 die eingereichte Jahresrechnung 2017 zugrunde zu 

legen. Zur Begründung machte die Beschwerdeführerin im Wesentlichen 

geltend, dass bereits die Geschäftsjahre 2015 und 2016 nach Ermessen 

veranlagt worden seien. Gegen die Ermessensveranlagung 2016 habe sie 

sich nicht wehren können, da es Probleme mit dem Treuhänder betreffend 

Unterlagen gegeben habe. Auch damals sei der Gewinn schon sehr hoch 

berechnet worden. Nun habe sie hinsichtlich des Geschäftsjahres 2017 die 

Buchhaltung eingereicht und es sei schon wieder nach Ermessen veranlagt 

worden. Aufgrund dieser Ermessensveranlagung wäre es besser gewesen, 

keinen Abschluss 2017 einzureichen, da nun ein um 50 % höherer Gewinn 

berechnet worden sei als bei der letzten Einschätzung. Zudem habe die 

Steuerverwaltung die Möglichkeit, eine Vorortkontrolle durchzuführen, ab-

gelehnt, weshalb das rechtliche Gehör verletzt sei. Sodann habe die Steu-

erverwaltung die Einspracheentscheide nicht hinreichend begründet. Fer-

ner sei nicht nachvollziehbar, weshalb lediglich auf das Kontoblatt aus dem 

Buchhaltungsprogramm abgestellt worden sei, obwohl die Beschwerdefüh-

rerin im Jahr 2015 eine separate Detailkasse eingeführt habe und sie sich 

die Mühe mache, alles feinsäuberlich zu notieren. Dass der Kassasaldo 

immer negativ gewesen sei, habe des Weiteren daran gelegen, dass we-

gen der von der Steuerverwaltung nicht gewährten Fristerstreckung die 

Buchhaltung sehr kurzfristig habe erstellt werden müssen und deshalb die 

Umsätze in Summen eingebucht worden seien. Was schliesslich die der 

Ermessensveranlagung zugrunde gelegte Bruttogewinnmarge von 72.8 % 

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betreffe, sei zu berücksichtigen, dass Graubünden unter dieser Marge 

liege, da hier die Lebenshaltungskosten tiefer seien, jedoch die Einkaufs-

preise für das Rohmaterial in der ganzen Schweiz gleich hoch seien.

9. Mit Vernehmlassung vom 21. Mai 2019 beantragte die Steuerverwaltung 

(nachfolgend: Beschwerdegegnerin) die Abweisung der Beschwerde, so-

weit darauf einzutreten sei. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen 

aus, dass aufgrund der mangelhaft geführten Kasse die Voraussetzungen 

für eine Ermessensveranlagung vorgelegen hätten und folglich der Rein-

gewinn nach pflichtgemässem Ermessen festgesetzt worden sei. Weder in 

der Einsprache noch in der Beschwerde habe die Beschwerdeführerin 

nachgewiesen, dass der Gewinn ermessensweise offensichtlich unrichtig 

geschätzt worden sei. Die Rüge der Gehörsverletzung sowie die weiteren 

Vorbringen der Beschwerdeführerin seien ausserdem unbegründet.

10. Der Beschwerdeführerin wurde am 22. Mai 2019 eine Frist zur Einreichung 

einer Replik bis am 3. Juni 2019 eingeräumt. Innert Frist ging keine Replik 

ein, womit am 5. Juni 2019 der Schriftenwechsel abgeschlossen wurde.

11. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften sowie 

in den angefochtenen Einspracheentscheiden vom 4. April 2019 wird, so-

weit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen.

Das Gericht zieht in Erwägung:

1. Anfechtungsobjekte des vorliegenden Beschwerdeverfahrens bilden die 

Einspracheentscheide vom 4. April 2019 betreffend Kantonssteuern 2017 

bzw. direkte Bundessteuer 2017, mit welchen die Beschwerdegegnerin die 

Einsprache der heutigen Beschwerdeführerin vom 11. Februar 2019 ab-

wies und gleichzeitig die im Rahmen der definitiven Veranlagungsverfügun-

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gen vom 28. Januar 2019 betreffend Kantonssteuern 2017 bzw. direkte 

Bundessteuer 2017 vorgenommene Veranlagung nach pflichtgemässem 

Ermessen bestätigte. Solche Entscheide können gemäss Art. 140 Abs. 1 

des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und 

Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten 

Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) i.V.m. Art. 139 

Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; BR 720.000) 

mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden ange-

fochten werden. Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts er-

gibt sich aus Art. 49 Abs. 1 lit. b des Gesetzes über die Verwaltungsrechts-

pflege (VRG; BR 370.100), wonach das Verwaltungsgericht Beschwerden 

gegen Entscheide von Dienststellen der kantonalen Verwaltung und von 

unselbständigen Anstalten des kantonalen Rechts beurteilt, soweit das 

kantonale Recht den direkten Weiterzug vorsieht, was vorliegend  ̶  wie 

gesehen (vgl. Art. 139 Abs. 1 StG)  ̶  der Fall ist. Folglich fällt die Beurteilung 

der vorliegenden Streitsache in die Zuständigkeit des angerufenen Ge-

richts. Die Beschwerdeführerin ist als formelle und materielle Adressatin 

der angefochtenen Einspracheentscheide beschwert und damit ohne Wei-

teres zur Beschwerdeerhebung befugt (vgl. Art. 50 Abs. 1 VRG). Auf die 

zudem frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist demnach einzu-

treten.

2. In formeller Hinsicht gilt es zunächst auf die beschwerdeführerischen Rü-

gen einzugehen, wonach die Beschwerdegegnerin die angefochtenen Ein-

spracheentscheide vom 4. April 2019 unzureichend begründet (vgl. nach-

stehend E.3) und die angebotene Möglichkeit, die Kassaführung vor Ort zu 

kontrollieren, abgelehnt habe (vgl. nachstehend E.4).

3.1. Die Verletzung des Gehörsanspruchs führt, ungeachtet der Erfolgsaussich-

ten der Beschwerde in der Sache selbst, zur Aufhebung des angefochtenen 

Entscheids (vgl. BGE 132 V 387 E.5.1). Nach der Rechtsprechung kann 

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ein Verfahrensmangel, insbesondere eine Verletzung des Anspruchs auf 

rechtliches Gehör, zwar geheilt werden, wenn die Kognition der urteilenden 

Instanz nicht eingeschränkt ist und dem Beschwerdeführer daraus kein 

Nachteil erwächst. Verlangt wird ferner, dass kein für die Beurteilung der 

Angelegenheit relevantes Kognitionsgefälle besteht (vgl. WIEDERKEHR, Die 

Begründungspflicht nach Art. 29 Abs. 2 BV und die Heilung bei Verletzung, 

Zbl 9/2010, S. 502 ff.). Eine Heilung ist aber immer dann ausgeschlossen, 

wenn es sich um eine besonders schwerwiegende Verletzung der Partei-

rechte handelt; zudem soll sie die Ausnahme bleiben (vgl. BGE 126 I 68 

E.2 mit Hinweis; PVG 2008 Nr. 1). Verfügungen oder Entscheide, die unter 

Missachtung des rechtlichen Gehörs ergangen sind, sind daher grundsätz-

lich aufzuheben und zur Durchführung eines ordnungsgemässen Verwal-

tungsverfahrens an die Verwaltungsbehörden zurückzuweisen (vgl. statt 

vieler: PVG 2011 Nr. 31). Nur wenn es sich aus verfahrensökonomischen 

Gründen geradezu aufdrängt, ist die Heilung einer allfälligen Gehörsverlet-

zung im Rechtsmittelverfahren nach der zitierten Praxis ausnahmsweise 

zuzulassen.

3.2. Der Anspruch auf rechtliches Gehör ergibt sich zunächst aus den steuer-

rechtlichen Spezialbestimmungen (vgl. Art. 126a StG bzw. Art. 114 und 115 

DBG); darüber hinaus gelten die aus der Bundesverfassung der Schweize-

rischen Eidgenossenschaft (BV; SR 101) folgenden Verfahrensregeln zur 

Sicherung des rechtlichen Gehörs. Der durch Art. 29 Abs. 2 BV gewähr-

leistete Anspruch auf rechtliches Gehör dient einerseits der Sachauf-

klärung und garantiert anderseits ein persönlichkeitsbezogenes Mitwir-

kungsrecht der Parteien im Verfahren, soweit dies Einfluss auf ihre Rechts-

stellung haben kann. Die Gehörsgarantie ist somit ein verfassungsmässig 

geschütztes Individualrecht, hat also den Charakter eines selbständigen 

Grundrechts (vgl. HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Verwaltungs-

recht, 7. Aufl., Zürich/St. Gallen 2016, Rzn. 1001 und 1003). Aus Art. 29 

Abs. 2 BV folgt insbesondere auch ein Mindestanspruch auf Begründung 

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eines hoheitlichen Aktes. Der Sinn und Zweck der Begründungspflicht liegt 

darin, dass der Bürger wissen soll, warum eine Behörde entgegen seinem 

Antrag entschieden hat. Die Begründung eines Entscheids muss deshalb 

so abgefasst sein, dass der Betroffene ihn gegebenenfalls sachgerecht an-

fechten kann. Dies ist nur möglich, wenn sowohl er wie auch die Rechts-

mittelinstanz sich über die Tragweite des Entscheids ein Bild machen kön-

nen. In diesem Sinne müssen wenigstens kurz die Überlegungen genannt 

werden, von denen sich die Behörde leiten liess und auf welche sich ihr 

Entscheid stützt. Es ist insbesondere nicht nötig, dass sie sich mit jeder 

tatbestandlichen Behauptung und jedem rechtlichen Einwand auseinander-

setzt, sondern sie kann sich vielmehr auf die für den Entscheid wesentli-

chen Gesichtspunkte beschränken (vgl. statt vieler BGE 133 I 270 E.3.1). 

Ob die Begründung rechtlich zutreffend und haltbar ist, ist wiederum keine 

Frage des formellen Anspruchs auf rechtliches Gehör, sondern der materi-

ellen Beurteilung der Streitfrage. 

3.3. Vorliegend ist die Beschwerdegegnerin der sie treffenden Begründungs-

pflicht in hinreichendem Masse nachgekommen. So lassen sich den ange-

fochtenen Einspracheentscheiden vom 4. April 2019 betreffend Kantons-

steuern 2017 bzw. direkte Bundessteuer 2017 entnehmen, dass die Be-

schwerdegegnerin die Voraussetzungen für eine Ermessensveranlagung 

als gegeben erachtet, weil die Beschwerdeführerin die Anforderungen an 

eine ordnungsgemässe Kassaführung offensichtlich nicht erfüllt. Sodann 

legt die Beschwerdegegnerin in den besagten Einspracheentscheiden dar, 

wie sie den ermessensweise veranlagten Reingewinn ermittelt hat und 

weshalb sich die vorgenommene Ermessenstaxation als nicht offensicht-

lich unrichtig erweist (vgl. beschwerdegegnerische Akten [Bg-act.] 9). Auf-

grund dieser Begründung war für die heutige Beschwerdeführerin hinrei-

chend klar, von welchen Überlegungen sich die Beschwerdegegnerin in 

den angefochtenen Einspracheentscheiden im Wesentlichen hat leiten las-

sen. Auf jeden Fall war die Beschwerdeführerin, wie bereits ihre Beschwer-

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deeingabe vom 3. Mai 2019 zeigt, ohne Weiteres in der Lage, die misslie-

bigen Entscheide anzufechten. Folglich ist die Beschwerdegegnerin der sie 

betreffenden Begründungspflicht hinreichend nachgekommen. Die Rüge 

der Beschwerdeführerin geht damit fehl.

4.1. Weiter wirft die Beschwerdeführerin der Beschwerdegegnerin insofern eine 

Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör vor, weil sie die angebo-

tene Möglichkeit, die Kassaführung vor Ort zu kontrollieren, abgelehnt 

habe. 

4.2. Der verfassungsrechtliche Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29 

Abs. 2 BV räumt den Verfahrensbeteiligten unter anderem das Recht ein, 

Beweismassnahmen zu beantragen und verpflichtet die Behörden, recht-

zeitig und formgerecht angebotene Beweismittel zu behaupteten Tatsa-

chen, die rechtserheblich sind, wirklich abzunehmen. Auf die Abnahme ei-

nes beantragten Beweismittels kann aufgrund einer antizipierten Beweis-

würdigung verzichtet werden, sofern willkürfrei angenommen werden kann, 

dass die Durchführung des Beweises am Ergebnis nichts ändern wird (vgl. 

Urteil des Bundesgerichts 2A.500/2002 vom 24. März 2003 E.3.3 mit wei-

teren Hinweisen). Die Veranlagungsbehörde prüft die Steuererklärung und 

nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor (Art. 130a Abs. 1 StG bzw. 

Art. 130 Abs. 1 DBG). Sie stellt nach Art. 128 Abs. 2 und Art. 130a Abs. 1 

StG bzw. Art. 123 Abs. 1 und 2 DBG zusammen mit dem Steuerpflichtigen 

die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsäch-

lichen und rechtlichen Verhältnisse fest und kann insbesondere Sachver-

ständige beiziehen, Augenscheine durchführen und Geschäftsbücher und 

Belege an Ort und Stelle einsehen. Der Steuerpflichtige muss alles tun, um 

eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 127 Abs. 2 

StG bzw. Art. 126 Abs. 1 DBG). Die von ihm angebotenen Beweise müssen 

abgenommen werden, soweit sie geeignet sind, die für die Veranlagung 

erheblichen Tatsachen festzustellen (Art. 126a Abs. 3 StG bzw. Art. 115 

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DBG). Wird ein Augenschein beantragt, so steht der Entscheid, ob ein sol-

cher angeordnet werden soll, im pflichtgemässen Ermessen der mit der Sa-

che befassten Behörde. Eine dahingehende Pflicht besteht nur, wenn die 

tatsächlichen Verhältnisse auf andere Weise nicht abgeklärt werden kön-

nen (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.500/2002 vom 24. März 2003 E.3.4 

mit Hinweis).

4.3. Vorliegend ist unbestritten und es ergibt sich auch ohne Weiteres aus den 

Akten, dass die Beschwerdeführerin mit E-Mail vom 25. Januar 2019 der 

Beschwerdegegnerin das Angebot machte, ihr das ganze Kassensystem 

vor Ort vorzustellen (vgl. Bg-act. 6). Die Beschwerdegegnerin verzichtete 

auf die Durchführung eines Augenscheins, wobei sie in den angefochtenen 

Einspracheentscheiden vom 4. April 2019 festhielt, dass der Augenschein 

nicht geeignet gewesen wäre, den Mangel in der Kassaführung zu beseiti-

gen bzw. in der Folge von einer Ermessensveranlagung abzusehen (vgl. 

Bg-act. 9). Dieses Vorgehen ist nicht zu beanstanden. Denn wie nachste-

hend in E.6.4 näher dargelegt wird, schafft die vorliegend mit erheblichen 

formellen Mängeln behaftete Kassaführung eine nicht zu beseitigende Un-

gewissheit über Höhe von Ertrag und damit über das Geschäftsergebnis 

insgesamt. Folglich verstösst die Nichtabnahme des angebotenen Augen-

scheins in antizipierter Beweiswürdigung weder gegen das Beweisabnah-

megebot von Art. 126a Abs. 3 StG bzw. Art. 115 DBG noch gegen den 

verfassungsmässigen Anspruch auf rechtliches Gehör. Die Rüge der Be-

schwerdeführerin erweist sich damit als unbegründet. 

5. Die Beschwerdeführerin wies in der Steuererklärung 2017 einen Reinge-

winn von Fr. 21'934.-- aus (vgl. Bg-act. 4). Demgegenüber setzte die Be-

schwerdegegnerin in den Veranlagungsverfügungen betreffend Kantons-

steuern 2017 bzw. direkt Bundessteuer 2017 den steuerbaren Reingewinn 

ermessensweise auf Fr. 61'334.-- (Aufrechnung von Fr. 39'400.--) fest (vgl. 

Bg-act. 7). Zu prüfen ist somit, ob die Voraussetzungen für eine Ermes-

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sensveranlagung erfüllt waren und die Ermessenseinschätzung nicht offen-

sichtlich unrichtig ist. 

6.1. Können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht ein-

wandfrei ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde die Veran-

lagung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann dabei Erfahrungs-

zahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand des Steuerpflichtigen 

berücksichtigen (Art. 131 Abs. 1 lit. b und Abs. 2 StG bzw. Art. 130 Abs. 2 

DBG). Eine Ermessensveranlagung wird also immer dann vorgenommen, 

wenn die für die Steuer massgebenden Sachverhalte mangels zuverlässi-

ger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden können. Anlass zu einer 

Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen bietet grundsätzlich jede 

nicht zu beseitigende Ungewissheit des Sachverhalts, unbekümmert 

darum, worauf sie zurückgeht (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, 

Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., Zürich 2016, Art. 130 Rz. 26 mit wei-

teren Hinweisen). 

6.2. Die Führung eines Kassabuchs ist gerade auch für Kleinbetriebe unabding-

bar. Wer überwiegend Einnahmen aus formlos geschlossenen Verträgen 

erzielt, in der Regel bar bezahlt wird und nicht regelmässig Rechnungen 

oder zumindest Quittungen auszustellen hat, ist zur Führung eines Kassa-

buchs verpflichtet. Dieses bildet den Dreh- und Angelpunkt der Aufzeich-

nungen. Soll das Kassabuch für die Richtigkeit des erfassten Bargeldver-

kehrs Beweis erbringen, ist unerlässlich, dass die Bareinnahmen und -aus-

gaben in ihm fortlaufend, lückenlos und zeitnah aufgezeichnet werden und 

durch Kassenstürze regelmässig  ̶  in bargeldintensiven Betrieben täglich  ̶  

kontrolliert werden. Nur bei täglichem Kassensturz ist gewährleistet, dass 

die erfassten Bareinnahmen den Gegebenheiten entsprechen. Die zentrale 

Bedeutung eines korrekt geführten Kassenbuchs ist allen Steuerarten glei-

chermassen eigen (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_973/2018 vom 9. Ja-

nuar 2019 E.2.4.2 mit Hinweis). Eine Kassabuchführung, die diesen Anfor-

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derungen nicht entspricht, bewirkt die Vermutung der Unrichtigkeit der ge-

samten Buchhaltung, indem sie eine nicht zu beseitigende Ungewissheit 

über Höhe von Ertrag und Aufwand sowie von Aktiven und Passiven und 

damit über das Geschäftsergebnis insgesamt schafft; sie ist nicht verbes-

serungsfähig (vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubün-

den A 10 20 vom 22. Juni 2010 E.3d; ZWEIFEL/HUNZIKER, in: ZWEI-

FEL/BEUSCH [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bun-

desgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und 

Gemeinden, 3. Aufl., Basel 2017, Art. 46 Rz. 8b; je mit Hinweis). 

6.3. Vorliegend bezweckt die Beschwerdeführerin gemäss Handelsregisterein-

trag die Führung eines Pizzakurierbetriebs sowie den Verkauf von Waren 

aller Art, insbesondere von Lebensmitteln und Getränken (vgl. Bg-act. 1). 

Gemäss Kassabuch schwankte der Monatsumsatz im Jahr 2017 zwischen 

Fr. 4'724.-- und Fr. 7'137.50 (vgl. Bg-act. 6). Es kann davon ausgegangen 

werden, dass die Bezahlung durch die Gäste  ̶  wie bei Pizzakurierbetrieben 

üblich  ̶  in der Regel bar erfolgte. Der Betrieb ist deshalb als bargeldintensiv 

einzustufen und die Beschwerdeführerin war demzufolge zur Führung ei-

nes Kassabuchs nach den dargelegten Grundsätzen verpflichtet.

6.4. Im konkreten Fall hat die Beschwerdeführerin  ̶  wie die Beschwerdegeg-

nerin zutreffend darlegt  ̶  kein ordnungsgemässes Kassabuch geführt. 

Zunächst ist aktenmässig erstellt, dass die Einnahmen im Kassabuch nicht 

täglich detailliert aufgezeichnet wurden. Vielmehr hat die Beschwerdefüh-

rerin die Umsätze jeweils erst am Ende des Monats mit einem Pauschal-

betrag verbucht (vgl. Bg-act. 6). Sodann ergibt sich aus dem Kassabuch, 

dass auf der Soll-Seite Buchungen von total Fr. 856'416.20 vorgenommen 

wurden, wovon nur Fr. 63'679.60 (rund 7.4 %) Soll-Buchungen vor dem 31. 

Dezember 2017 darstellen. Demgegenüber erfolgten gemäss Kassabuch 

am 31. Dezember 2017 Soll-Buchungen von insgesamt Fr. 792'736.60. 

Insbesondere wurde die Kasse am 31. Dezember 2017 mit einer Sammel-

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buchung von Fr. 687'564.69 sowie einer Buchung von Fr. 28'120.51 wieder 

"ins Lot" gebracht (vgl. Bg-act. 6). Schliesslich wurde der unerlässliche Ver-

gleich des täglichen buchmässigen Saldos mit dem tatsächlichen Bargeld-

bestand durch sogenannten Kassensturz unterlassen, was auch daran er-

sichtlich wird, dass die Buchhaltung vom 1. Januar 2017 bis zur "Bereini-

gung" am 31. Dezember 2017 immer negative Kassensaldi aufwies (vgl. 

Bg-act. 6). Vor diesem Hintergrund erweisen sich die aufgezeichneten Ein-

nahmen und Ausgaben als ungewiss. Eine solchermassen unzuverlässige 

Kassabuchführung ist nicht verbesserungsfähig und bewirkt bei einem der-

art bargeldintensiven Geschäftsverkehr die nicht widerlegbare Vermutung 

der Unrichtigkeit der gesamten Buchhaltung, indem sie eine nicht zu besei-

tigende Ungewissheit über Höhe von Ertrag und Aufwand sowie von Akti-

ven und Passiven schafft. Mit anderen Worten kann eine mit derart gravie-

renden formellen Mängeln behaftete Buchhaltung nicht als Unterlage für 

eine einwandfreie Ermittlung der Steuerfaktoren betrachtet werden, wes-

halb die Beschwerdegegnerin den steuerbaren Reingewinn zu Recht nach 

pflichtgemässem Ermessen im Sinn von Art. 131 Abs. 1 lit. b StG bzw. Art. 

130 Abs. 2 DBG schätzte. 

6.5. Eine zu Recht ergangene Ermessenseinschätzung kann die steuerpflich-

tige Person einzig wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (Art. 137 

Abs. 4 Satz 1 StG bzw. Art. 132 Abs. 3 Satz 1 DBG). Diese Normen ent-

halten eine Prüfungsbeschränkung der Prüfungsinstanzen. Letztere kön-

nen eine zu Recht getroffene Ermessenseinschätzung bzw. -veranlagung 

nur aufheben, wenn sie sich als offensichtlich falsch erweist. Den entspre-

chenden Nachweis kann die steuerpflichtige Person auf zwei Arten erbrin-

gen: Vorab kann sie den tatsächlichen Sachverhalt dartun und den entspre-

chenden Nachweis leisten, mit der Folge, dass die im Streit stehende Er-

messenseinschätzung durch eine ordentliche Einschätzung ersetzt wird 

und die Steuerfaktoren nach den für "gewöhnliche" Einschätzungen gelten-

den Regeln ermittelt werden. Ist dieser Nachweis nicht möglich oder miss-

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lingt er, so kann die steuerpflichtige Person noch darlegen und nachweisen, 

dass die angefochtene Einschätzung offensichtlich unrichtig ist. Dies trifft 

dann zu, wenn sie sachlich nicht begründbar (z.B. erkennbar pönal oder 

fiskalisch begründet) ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -me-

thoden oder -hilfsmittel stützt oder sonst wie mit den konkreten aktenkun-

digen Verhältnissen aufgrund der Lebenserfahrung vernünftigerweise nicht 

vereinbar ist. Ist dieser Nachweis geleistet, bleibt es zwar bei einer Ermes-

senseinschätzung, doch wird die angefochtene durch eine neue Schätzung 

der Rechtsmittelinstanz ersetzt. Im Rechtsmittelverfahren betreffend eine 

Ermessenseinschätzung trifft das Verwaltungsgericht keine Untersu-

chungspflicht. Es hat bei seiner eingeschränkten Überprüfung des ange-

fochtenen Entscheids auf offensichtliche Unrichtigkeit hin jene im Zeitpunkt 

der Entscheidfällung vorhandenen Schriftstücke zu berücksichtigen, wel-

che den behaupteten Sachverhalt sofort beweisen oder zumindest als sehr 

wahrscheinlich erscheinen lassen (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, 

a.a.O., Art. 132 Rzn. 61, 67 und 68; ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., Art. 48 Rzn. 

46, 58, 59 und 60).

6.6. Vorliegend hat die Beschwerdeführerin weder im Einsprache- noch im Be-

schwerdeverfahren gehörig  ̶  d.h. zeitnah und tagfertig  ̶  geführte Kassen-

bücher eingereicht. Aus diesem Grund ist ihr der Nachweis der Unrichtig-

keit der Ermessenseinschätzung misslungen. Damit hatte bzw. hat die 

Schätzung des steuerbaren Reingewinns nach pflichtgemässem Ermessen 

im Einspracheverfahren bzw. im vorliegenden Beschwerdeverfahren wei-

terhin Bestand. Ist der Unrichtigkeitsnachweis nicht erbracht, fragt es sich  

̶  wie oben erwähnt  ̶  nur noch, ob die Ermessenseinschätzung offensicht-

lich unrichtig, d.h. willkürlich ausgefallen ist. 

6.7. Was vorliegend die Methode der Ermessensveranlagung betrifft, hat die 

Beschwerdegegnerin zunächst den Anteil des Bruttolohnaufwandes am 

Umsatz der Beschwerdeführerin im Jahr 2014 (innerer Margenvergleich) 

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gestützt auf deren Erfolgsrechnung 2014 (vgl. Bg-act. 4) ermittelt. Dabei 

gelangte sie zu einem Anteil von 43.1 %. Dann hat die Beschwerdegegne-

rin auf der Basis einer im Geschäftsjahr 2017 verbuchten Bruttolohnsumme 

von Fr. 398'687.-- (vgl. Bg-act. 6) und einem geschätzten Bruttolohnanteil 

von (gerundet) 43 % des Umsatzes (100 %) einen Umsatz von Fr. 927'179.-

- (Fr. 398'687.-- : 0.43) berechnet. Im dritten Schritt wurde dieser ge-

schätzte Umsatz durch 100 dividiert und mit einer geschätzten Bruttoge-

winnmarge I von 72.8 % multipliziert. Dadurch ergab sich ein ermessens-

weise geschätzter Bruttogewinn I von Fr. 674'986.--. Dieser Bruttogewinn I 

war um Fr. 39'409.-- höher als der in der Jahresrechnung 2017 ausgewie-

sene Bruttogewinn I von Fr. 635'577.-- (vgl. Bg-act. 4). Folglich hat die Be-

schwerdegegnerin im vierten Schritt einen Ermessenszuschlag für nicht 

verbuchte Gewinnanteile von (gerundet) Fr. 39'400.-- aufgerechnet, womit 

ein steuerbarer Reingewinn von Fr. 61'334.-- (Fr. 21'934.-- + Fr. 39'400.--) 

resultierte (vgl. zum Ganzen Bg-act. 7). 

Vorliegend ist die Schätzung des Bruttolohnanteils von (gerundet) 43 % als 

angebracht zu werten. Einerseits liegen betreffend das Geschäftsjahr 2016 

keine Angaben (keine Jahresrechnung, Ermessensveranlagung) vor, an-

derseits beträgt der Bruttolohnanteil unter Berücksichtigung des Geschäfts-

jahres 2015 zwar 44.6 % (vgl. Vernehmlassung der Beschwerdegegnerin 

vom 21. Mai 2019 S. 5), allerdings weist die Beschwerdegegnerin in der 

Aufstellung zu den Veranlagungsverfügungen betreffend Kantonssteuern 

2017 bzw. direkte Bundessteuer 2017 vom 28. Januar 2019 darauf hin, 

dass es auch Pizzakuriere gebe, bei denen der Bruttolohn deutlich weniger 

als 43 % des Umsatzes betrage, weshalb die vorgenommene Schätzung 

eher konservativ erscheine (vgl. Bg-act. 7). Vor diesem Hintergrund ist der 

in der Folge ermittelte Umsatz von Fr. 927'179.-- ebenfalls nicht zu bean-

standen. Ebenso wenig erweist sich die der vorliegenden Ermessenstaxa-

tion zugrunde gelegte Bruttogewinnmarge I von 72.8 % als unsachgerecht. 

Die geschätzte Bruttogewinnmarge I von 72.8 % basiert nämlich auf einer 

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vom Bundesverwaltungsgericht bestätigten Ermessensveranlagung eines 

Pizzakuriers durch die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) betref-

fend Mehrwertsteuer. Zudem liegt gemäss den Erfahrungszahlen der 

ESTV die Bruttogewinnmarge I im Bereich Take-away mit 73.6 % offenbar 

sogar noch leicht höher (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-

4580/2014 vom 9. Juni 2015 E.4.4.5.1 und E.4.4.5.2). Sinngemäss scheint 

die Beschwerdeführerin jedoch geltend machen zu wollen, dass ihre (vari-

ablen) Produktions- und Vertriebskosten gleich hoch seien wie die von an-

deren gleichartigen Betrieben in der Schweiz (homogene Kostenstruktur). 

Hingegen sei davon auszugehen, dass der Absatzpreis in ihrem lokalen 

Absatzmarkt unter dem schweizerischen Mittel liege. Diese pauschale, 

durch nichts untermauerte Behauptung verfängt nicht. Mit der Beschwer-

degegnerin ist schliesslich einig zu gehen, dass selbstverständlich gewisse 

Ungenauigkeiten in Kauf zu nehmen sind, die sich systemimmanent bei 

einer Ermessenseinschätzung ergeben (vgl. Urteil des Bundesverwal-

tungsgerichts A-4580/2014 vom 9. Juni 2015 E.4.4.5.2). Die Beschwerde-

führerin äussert sich denn auch nicht substantiiert zur Frage, welche an-

dere als die gewählte Methode bzw. darauf fussende konkrete Schätzung 

zweifelsfrei zu einem "besseren", valideren Ergebnis geführt hätte. Letztlich 

hätte es die Beschwerdeführerin selbst in der Hand gehabt, durch ord-

nungsgemässe Aufzeichnungen von vornherein Klarheit über ihr erzieltes 

Geschäftsergebnis zu schaffen. Angesichts des Gesagten erweist sich die 

Schätzung des Bruttogewinns I von Fr. 674'986.-- bzw. der nach Berück-

sichtigung des sich aus der Differenz zwischen dem besagten Bruttoge-

winn I und dem verbuchten Bruttogewinn I (Fr. 635'577.--) ergebenden Er-

messenszuschlags für nicht verbuchte Gewinnanteile von (gerundet) 

Fr. 39'400.-- ermittelte steuerbare Reingewinn von Fr. 61'334.-- als nicht 

geradezu unmöglich und daher als willkürlich. Die getroffene Ermessens-

einschätzung ist somit zu bestätigen. 

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7.1. Sodann macht die Beschwerdeführerin geltend, dass der Grund für das 

ständige Kassaminus die von der Beschwerdegegnerin nicht gewährte 

Fristerstreckung für das Einreichen der Steuererklärung 2017 über den 30. 

November 2018 hinaus gewesen sei. So habe die Buchhaltung sehr kurz-

fristig erstellt werden müssen, weshalb die Umsätze in Summen einge-

bucht worden seien. Dabei verkennt die Beschwerdeführerin, dass sie ge-

halten ist, die Bareinnahmen und -ausgaben im Kassabuch fortlaufend und 

zeitnah aufzuzeichnen und täglich ein Vergleich des tatsächlichen mit dem 

buchmässigen Kassabestand vorzunehmen (vgl. E.6.2). Wie die Be-

schwerdegegnerin zu Recht ausführt, wäre die Beschwerdeführerin auch 

nach dem 30. November 2018 (bereits 11 Monate nach dem Abschlussda-

tum) nicht in der Lage gewesen, diese Anforderungen an die Kassabuch-

führung zu erfüllen. Der Einwand der Beschwerdeführerin zielt somit ins 

Leere.

7.2. Schliesslich vermag auch das Vorbringen der Beschwerdeführerin, wonach 

die Beschwerdegegnerin nur auf das Kassakonto 1000 bzw. die entspre-

chenden Kontiblätter abgestellt habe, nicht zu überzeugen. Denn wie die 

Beschwerdegegnerin zutreffend ausführt, enthalten auch die von der 

C._____ AG mit E-Mail vom 25. Januar 2019 zugestellten Unterlagen kein 

Kassajournal mit täglicher Gegenüberstellung der Bareinnahmen und -aus-

gaben mit entsprechendem Saldoausweis (vgl. Bg-act. 6). 

8. Zusammenfassend ergibt sich, dass die von der Beschwerdegegnerin im 

Rahmen der definitiven Veranlagungsverfügungen vom 28. Januar 2019 

betreffend Kantonssteuern 2017 bzw. direkte Bundessteuer 2017 vorge-

nommene Ermessenseinschätzung nicht zu beanstanden ist. Die ange-

fochtenen Einspracheentscheide vom 4. April 2019 betreffend Kantons-

steuern 2017 bzw. direkte Bundessteuer 2017 erweisen sich somit als rech-

tens, was zur vollumfänglichen Bestätigung derselben und zur Abweisung 

der dagegen erhobenen Beschwerde führt. 

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9. Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Gerichtskosten gestützt auf 

Art. 73 Abs. 1 VRG zulasten der Beschwerdeführerin. Bund, Kanton und 

Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisa-

tionen wird gemäss Art. 78 Abs. 2 VRG in der Regel keine Parteientschä-

digung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsie-

gen. Davon abzuweichen besteht vorliegend kein Anlass. 

Demnach erkennt das Gericht:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 

2. Die Gerichtskosten, bestehend

- aus einer Staatsgebühr von Fr. 2'500.--

- und den Kanzleiauslagen von Fr. 409.--

zusammen Fr. 2‘909.--

gehen zulasten der A._____ GmbH und sind innert 30 Tagen seit Zustellung 
dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, 
Chur, zu bezahlen.

3. [Rechtsmittelbelehrung]

4. [Mitteilungen]