# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 1cd6b83c-285d-55b6-b4d7-43f5f4b363f0
**Source:** Fribourg (FR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 
**Language:** fr
**Title:** FR 604_08_64_65_12_12_08.pdf
**Docket/Reference:** 604_08_64_65_12_12_08.pdf
**URL:** https://www.fr.ch/sites/default/files/contens/tc/_www/files/pdf2/604_08_64_65_12_12_08.pdf

## Full Text

CANTON DE FRIBOURG / KANTON FREIBURG______________________________________________________________________________________

Tribunal cantonal

Kantonsgericht

604 2008-64 
604 2008-65 

Arrêt du 12 décembre 2008 

COUR FISCALE 

COMPOSITION 

Président : 
Assesseurs : 

Greffière-rapporteure : 

Hugo Casanova 
Michael Hank, Geneviève Jenny,  
Berthold Buchs, Albert Nussbaumer 
Elisabeth Rime Rappo 

PARTIES 

Les époux X. , recourants, représentés par la fiduciaire Agriconsult, rte 
de la Distillerie 1, Case postale 6, 1564 Domdidier 

contre 

SERVICE CANTONAL DES CONTRIBUTIONS, rue Joseph-Piller 13, case 
postale, 1701 Fribourg, autorité intimée,  

OBJET 

Impôt  sur  le  revenu  et  la  fortune  des  personnes  physiques  taxation 
d'office; recevabilité de la réclamation contre une taxation d'office 

Recours  du  30  avril  2008  contre 
la décision sur réclamation  du 
31 mars 2008  relative  à  l'impôt  cantonal  et  à  l'impôt  fédéral  direct  de  la 
période fiscale 2006 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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c o n s i d é r a n t   e n   f a i t  

A. 
Les époux X. exploitent une entreprise agricole. Ils ont trois enfants à charge, nés en 
1996,  1998  et  2002.  Dans  le  courant  du  mois  de  janvier  2007,  ils  ont  reçu  la 
documentation  nécessaire  à  l'établissement  de  leur  déclaration  d'impôt  pour  la  période 
fiscale 2006 à retourner jusqu'au 20 juin 2007. 

Le 10 janvier 2008, le Service cantonal des contributions a prononcé à l'encontre des époux 
X. une amende d'ordre de 75 francs pour n'avoir pas retourné la déclaration d'impôt 2006 
malgré la sommation qui leur avait été notifiée le 6 décembre 2007. 

Par taxation d'office du 21 février 2008, le Service cantonal des contributions a fixé l'impôt 
fédéral  direct  des  époux  X.  à  3'424  francs  sur  la  base  d'un  revenu  imposable  de  118'851 
francs,  et leur impôt cantonal sur le revenu à 12'104.75 francs pour  un revenu imposable 
de 124'551 francs, leur impôt sur la fortune étant arrêté à 548.60 francs pour une fortune 
imposable de 211'090 francs. 

B.   Le  27  mars  2008,  les  époux  X.,  toujours  représentés  par  leur  fiduciaire,  ont  formé 
réclamation en ces termes: 

"Par  la  présente  et  sur  mandat,  je  vous  demande  de  bien  vouloir  rectifier  l'avis  de  taxation 

2006, daté du 21 février 2008, en voulant bien reconsidérer la décision sur réclamation du lundi 

31 mars 2008 ci-jointe, réceptionné en date du mardi 26 février 2008 de vos contribuables cités 

en marge. 

Motif 

En  effet,  le  revenu  imposable  2006  et  la  fortune  imposable  au  31  décembre  2006  sont 

manifestement inexactes sur la base des documents suivants: 

-  Déclaration fiscale 2006 

-  Attestations fiscales 2006 

-  Bilans au 31 décembre 2006 et comptes de PP 2006 

Conclusion 

C'est  pourquoi,  sur  la  base  des  documents  qui  précèdent,  vous  voudrez  bien  faire  preuve 

d'indulgence en ramenant le revenu et la fortune imposable selon leur contenu". 

Par  décision  du  31  mars  2008,  le  Service  cantonal  des  contributions  a  déclaré  la 
réclamation irrecevable au motif que les contribuables n'avaient pas rempli leurs obligations 
fiscales dans le délai imparti. Il a motivé sa décision notamment de la manière suivante: 

"En procédure de  réclamation, le représentant des contribuables fait  référence à une 
déclaration fiscale 2006, des attestations fiscales 2006 ainsi qu'à un bilan et comptes 
de pertes et profits 2006. Cependant, aucun des documents précités n'étaient joints à 
la  réclamation.  L'autorité  fiscale  relève  que  la  manière  de  procéder  du  représentant 
est  systématique  et  n'a  que  pour  seul  but  de  gagner  du  temps,  ce  que  le  Service 
cantonal des contributions ne peut admettre. 
De  plus,  en  application  des  articles  176  al.  3  LICD  et  132  al.  3  LIFD  ainsi  que  la 
jurisprudence  du  Tribunal  fédéral  du  21  novembre  1997  (ATF  123  II  552  traduit  en 
français in RDAF 1998, p. 445), précisent que l'exigence de motivation ne constituait 

 
 
 
 
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pas  une  simple  prescription  d'ordre,  mais  une  condition  d'entrée  en  matière  de 
réclamation.  Il  s'ensuit  qu'en  l'absence  de  toutes  les  pièces  précitées  pour  l'année 
2006, la réclamation ne satisfaisait pas aux exigences de motivation attachées à toute 
réclamation contre une taxation d'office (TA 4F 2007-99, 4F 2007-100). 
Les documents n'étant pas joints à la réclamation permettant de justifier le bien-fondé 
de celle-ci. L'Autorité fiscale considère la réclamation comme irrecevable". 

C.   Par  acte  du  30  avril  2008  déposé  au  nom  des  époux  X.,  la  fiduciaire  a  interjeté 
recours  en  relevant  que  le  Service  cantonal  des  contributions  s'est  basé  sur  le  fait  que  la 
déclaration  fiscale  2006,  les  attestations  fiscales  2006  ainsi  que  le  bilan  au  31 décembre 
2006 et les comptes de PP 2006 n'étaient pas joints à la réclamation. Selon elle toutefois, il 
ne s'agirait là en aucun cas d'une manière de procéder, mais bien dans le cas présent d'un 
oubli, ce qui pourrait arriver à n'importe qui. Elle ajoute qu'elle n'a pas pris le présent cas à 
la légère vu les incidences qui découlent de la taxation fiscale 2006 et qu'en vertu de l'art. 
175 al. 1 de la loi du 6 juin 2006 sur les impôts cantonaux directs, un délai aurait pu être 
accordé (art. 82 CPJA) afin que ces documents soient remis dans les meilleurs délais. Elle 
conclut  à  ce  que  le  Service  cantonal  des  contributions  soit  enjoint  à  ramener,  sur  la  base 
des  documents  précités  annexés  au  recours,  le  revenu  imposable  de  124'551  francs  à 
32'120 francs et la fortune imposable de 211'090 francs à 291'385 francs sous le code 7.91 
de la taxation. 

L'avance  de  frais  fixée  à  300  francs  par  ordonnance  du  7  mai  2008  a  été  payée  dans  le 
délai imparti. 

Dans  ses  observations  du  11  juin  2008,  remises  en  mains  propres  le  12  juin  2008,  le 
Service cantonal des contributions conclut au rejet du recours. Il explique que s'il a relevé 
dans  la  décision  sur  réclamation  que  la  manière  de  procéder  du  recourant  est 
systématique, c'est bien parce qu'elle a déjà été constatée à de nombreuses  reprises tant 
en procédure de taxation qu'en procédure de réclamation. Il produit pour preuve une copie 
d'un courrier adressé à la fiduciaire le 13 juin 2007 par lequel il lui avait fait part des faits 
qu'il avait dû constater dans une dizaine de dossiers, un courrier sur lequel la fiduciaire ne 
s'était jamais prononcée malgré l'invitation qui lui en avait été faite à l'époque. Le Service 
cantonal  des  contributions  constate  que  la  fiduciaire  a  joint  à  son  recours  le  bilan  et  le 
compte  de  pertes  et  profits  de  l'exercice  2006  datés  du  30  avril  2008  ainsi  que  la 
déclaration  d'impôt  2006  non  signée  et  également  datée  du  30  avril  2008  alors  que  la 
feuille  de  données  munies  des  codes  barres  signée  et  datée  du  24  décembre  2007 
comporte  des  montants  de  revenu  et  fortune  imposables  indiqués  à  la  main,  les  codes 
barres ne contenant aucun chiffre. Le Service cantonal des contributions en conclut que les 
documents remis avec le mémoire de recours ne démontrent nullement qu'ils avaient déjà 
été établis au moment du dépôt de la réclamation du 27 mars 2008. 

Le  représentant  des  époux  X.  a  déposé  ses  contre-observations  le  23  août  2008.  Il  fait 
valoir  que  si  une  dizaine  de  dossiers  ont  été  déposés  à  la  même  époque  sans  leurs 
annexes, cela serait dû au fait qu'il a eu de gros problèmes de santé, ce qui n'est pas resté 
sans  conséquences  sur  l'organisation  de  son  travail.  Il  relève  qu'il  s'agissait-là  de 
"circonstances  exceptionnelles  de  force  majeure"  et  que  "cela  n'a  rien  à  voir  avec  le  cas 
présent, où il s'agit d'un simple oubli. En ce qui concerne le dépôt du bilan et le compte de 
pertes et profits de l'exercice 2006 et la déclaration fiscale d'impôt 2006 datés du 30 avril 
2006, comme le recours est exigé en 3 exemplaires, j'ai imprimé 3 exemplaires le jour du 
recours au TA. Aussi, afin de démontrer que ces documents étaient déjà établis au moment 
du  dépôt  de  la  réclamation  du  27 mars 2008,  je  vous  remets  les  exemplaires  originaux, 
ainsi que 2 copies de celui-ci". 

 
 
Une  copie  de  cette  détermination  a  été  transmise  au  Service  cantonal  des  contributions 
pour information le 25 août 2008. 

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e n   d r o i t  

I. Procédure applicable et jonction des causes 

1. 
a)  A  teneur  de  l'art.  104  al.  4  de  la  loi  fédérale  du  14  décembre  1990  sur  l'impôt 
fédéral  direct  (LIFD;  RS  642.11),  l'organisation  des  autorités  cantonales  d'exécution  est 
régie  par  le  droit  cantonal,  à  moins  que  le  droit  fédéral  n'en  dispose  autrement.  A  cet 
égard, les cantons sont également libres en principe dans l'aménagement et l'organisation 
de  la  commission  de  recours  en  matière  d'impôt  (voir  A.  PEDROLI  in  Yersin  /  Noël  [édit.], 
Commentaire  romand  de  la  loi  sur  l'impôt  fédéral  direct,  Bâle  2008,  ad  art.  104  n.  5  ss). 
Aussi les al. 1 et 2 de l'art. 4 de l'arrêté du 5 janvier 1995 d'exécution de la loi fédérale sur 
l'impôt fédéral direct (RSF 634.1.11) prescrivent-ils que la procédure de recours devant le 
Tribunal  cantonal  -  lequel  est  l'instance  de  recours  prévue  par  l'art. 104  al.  3  LIFD  -  est 
réglée par analogie en application des dispositions correspondantes du droit cantonal, sous 
réserve de dispositions contraires du droit fédéral (voir art. 140 ss LIFD). Il s'ensuit que les 
règles  de  procédure  de  la  loi  du  6  juin  2000  sur  les  impôts  cantonaux  directs  (LICD;  RSF 
631.1) et du Code du 23 mai 1991 de procédure et de juridiction administrative (CPJA; RSF 
150.1) sont applicables à titre subsidiaire. 

b)  L'art.  42  al.  1  let.  b  CPJA  prévoit  que,  pour  de  justes  motifs,  des  requêtes  qui 

concernent le même objet peuvent être jointes en une même procédure. 

En  l'espèce,  il  s'est  justifié  de  joindre  dans  une  même  procédure  dès  l'enregistrement  de 
l'affaire  le  recours  concernant  l'impôt  fédéral  direct  (604  08  64)  et  le  recours  concernant 
l'impôt  cantonal  (604  08  65).  Les  deux  taxations  en  cause  forment  en  effet  l'objet  d'une 
seule et même décision sur réclamation et un seul acte de recours a été déposé devant le 
Tribunal cantonal). Par ailleurs, les deux moyens de droit présentent un rapport étroit sous 
un  angle  non  seulement  procédural  mais  également  matériel,  dans  la  mesure  où  ils 
soulèvent pour l'essentiel des questions juridiques identiques. 

Il  n’en  demeure  pas  moins  qu’à  la  lumière  de  la  jurisprudence  du  Tribunal  fédéral  (voir 
ATF 130 II 509 consid. 8.3), il est impératif de distinguer clairement, dans leur motivation 
et dans leur dispositif, les deux décisions à rendre par la Cour fiscale (impôt fédéral direct 
et  impôt  cantonal).  En  cas  de  contestation  du  présent  arrêt  devant  le  Tribunal  fédéral 
suisse, il y aurait également lieu de distinguer dans le mémoire de recours les conclusions 
et les griefs propres à chaque impôt concerné. 

II. Impôt fédéral direct (604 08 64) 

2. 
a) Le recours, déposé le 30 avril 2008 contre  une décision du 31 mars 2008, l’a été 
dans le délai et les formes prévus aux art. 140 ss LIFD. Partant, il est recevable s’agissant 
de l’impôt fédéral direct. 

b)  La  décision  attaquée  est  un  prononcé  d'irrecevabilité.  L'objet  de  la  présente 
procédure  de  recours  se  limite  donc  à  la  seule  question  de  savoir  si  l'autorité  inférieure 
était fondée à déclarer irrecevable la réclamation du 30 août 2007. C'est pourquoi, dans la 

 
 
 
 
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mesure  où  les  recourants  prennent  des  conclusions  au  fond,  ces  dernières  doivent  être 
déclarées irrecevables. 

3. 
a) Conformément à l'art. 123 LIFD, les autorités de taxation établissent les éléments 
de  fait  et  de  droit  permettant  une  taxation  complète  et  exacte,  en  collaboration  avec  le 
contribuable.  A  cet  effet,  la  loi  impose  au  contribuable  des  obligations  de  procédure 
déterminées,  comme  l’obligation  de  remplir  la  formule  de  déclaration  d'impôt  de  manière 
conforme à la vérité et complète (art. 124 al. 2 LIFD) ou encore l'obligation de collaboration 
ultérieure  en  présentant,  sur  requête  de  l'autorité  de  taxation,  notamment  les  pièces 
justificatives (art. 126 al. 2 LIFD). C'est ainsi que le contribuable doit faire tout ce qui est 
nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte (art. 126 al. 1 LIFD). 

En  vertu  de  l'art.  130  al.  2  LIFD,  l’autorité  de  taxation  effectue  la  taxation  d’office  sur  la 
base  d’une  appréciation  consciencieuse  si,  malgré  sommation,  le  contribuable  n’a  pas 
satisfait  à  ses  obligations  de  procédure  ou  que  des  éléments  imposables  ne  peuvent  être 
déterminés  avec  toute  la  précision  voulue  en  l’absence  de  données  suffisantes.  Elle  peut 
prendre en considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de 
vie du contribuable. 

b)  En  l'espèce,  il  y  a  d'emblée  lieu  de  constater  que  les  conditions  d'une  taxation 
d'office  sont  manifestement  remplies.  En  effet,  les  recourants  n’ont  pas  -  malgré  la 
prolongation  de  délai  accordée  pour  remplir  la  déclaration  d'impôt  et  la  sommation  de 
l'autorité  intimée  du  6  décembre  2007  -  satisfait  à  leurs  obligations  de  remplir  dite 
déclaration pour la période  fiscale en cause et d'y joindre les pièces justificatives requises 
par  l'autorité  intimée.  Dans  ces  circonstances,  dite  autorité  ne  disposait  pas  des 
renseignements  nécessaires  à  la  taxation  des  recourants.  Elle  était  donc  en  droit  de 
procéder à une taxation d’office, et les recourants ne le contestent pas au demeurant. 

4. 
a) Au sens des  art. 132 ss  LIFD, la réclamation constitue une véritable voie de droit 
ordinaire,  réformatoire  et  sans  effet  dévolutif.  La  réclamation  a  un  effet  suspensif, 
l'intéressé  peut  y  articuler  tout  grief  et  elle  a  pour  conséquence  de  substituer  la  décision 
rendue sur réclamation à la décision de taxation. Les propriétés de la réclamation sont les 
mêmes  lorsqu'elle  a  pour  objet  une  taxation  d'office.  La  particularité  de  la  réclamation 
déposée à l'encontre d'une taxation d'office réside toutefois dans le fait que le contribuable 
peut déposer une réclamation uniquement pour le motif que la taxation est manifestement 
inexacte  (art.  132  al.  3,  1ère  phr.  LIFD),  la  réclamation  devant  en  outre  être  motivée  et 
indiquer,  le  cas  échéant,  les  moyens  de  preuve  (art.  132  al.  3,  2ème  phr.  LIFD).  Cette 
particularité  est  fondée  sur  le  fait  que,  lors  de  la  taxation  d'office,  l'étendue  du  revenu 
imposable  ne  peut  être  déterminée  de  manière  précise  et  doit  au  contraire  faire  l'objet 
d'une  estimation  qui  repose  nécessairement  sur  des  présomptions  et  suppositions.  Dans 
ces  conditions,  il  est  justifié  que  le  contribuable  ne  puisse  simplement  mettre  en  doute 
l'estimation opérée, mais qu'il doive au contraire prouver que la taxation ne correspond pas 
à la situation réelle (ATF du 29 mars 2005 dans la cause 2A.39/20041, traduit in RDAF 2005 
II p. 564, consid. 5 et 5.1). 

b)  S'agissant  de  l'exigence  de  motivation  posée  par  l'art.  132  al.  3  LIFD,  le  Tribunal 
fédéral a précisé dans un arrêt de principe du 21 novembre 1997 (ATF 123 II 5522 traduit 
in RDAF 1998 p. 455), qu'elle ne constituait pas une simple prescription d'ordre, mais une 
condition  d'entrée  en  matière  sur  la  réclamation.  Il  existe  en  effet  un  intérêt  public 
important  à  ce  que  le  contribuable  ne  puisse  pas  d'abord  déposer  une  réclamation  non 

1 publiée sur Internet à l'adresse suivante: http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=29.03.2005_2A.39/2004 
2 disponible sur Internet à l'adresse suivante: http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=BGE-123-II-552 

 
 
 
 
                                                 
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motivée  et  ensuite  présenter  une  motivation  et  des  moyens  de  preuve  en  procédure  de 
recours seulement. Par ailleurs, dans l'arrêt du 29 mars 2005 précité, le Tribunal fédéral a 
confirmé sa jurisprudence selon laquelle la réclamation déposée à l'encontre d'une taxation 
d'office  nécessitait  une  motivation  qualifiée,  qui  ne  saurait  se  limiter  à  une  contestation 
globale ou à une contestation partielle de positions uniques, celles-ci apparaissant d'emblée 
insuffisantes  pour  permettre  de  prouver  l'inexactitude  manifeste  de  l'estimation  en  cause 
(consid.  5.2  et  les  références  citées;  voir  également  H.  CASANOVA  in  Yersin  /  Noël  [édit.], 
Commentaire romand de la loi sur l'impôt fédéral direct, Bâle 2008, ad art. 132 n. 23 s.). 

A  l'inverse,  les  exigences  posées  sous  l'angle  de  la  recevabilité  quant  au  contenu  de  la 
motivation ne doivent pas être trop élevées. Il doit pouvoir être possible d'identifier ce que 
le  réclamant  conteste  dans  la  décision  attaquée  (par  exemple,  le  principe  de  la  taxation 
d'office ou la hauteur de l'estimation opérée) ainsi que les arguments pertinents en fait et 
en  droit  sur  lesquels  il  s'appuie.  En  d'autres  termes,  le  réclamant  doit  se  confronter  de 
façon appropriée à la décision attaquée. Si la réclamation ne remplit pas ces exigences, si 
elle ne contient que des contestations de nature générale ou si les arguments du réclamant 
ne permettent pas d'identifier sa véritable intention, elle doit être déclarée irrecevable (voir 
M. ZWEIFEL in Zweifel / Athanas [édit.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht I/2b, 
Bâle 2000, n. 35 ad art. 132 LIFD). 

5. 
a)  L'autorité  intimée  a  déclaré  irrecevable  la  réclamation  formée  contre  la  taxation 
d'office  au  motif  que,  pour  la  période  fiscale  en  cause,  ni  la  déclaration  d'impôt  ni  les 
annexes qui doivent l'accompagner n'avaient été déposés. De son côté, le représentant des 
recourants  a  finalement  déposé  ces  documents  à  l'appui  du  recours  le  30  avril  2008  en 
expliquant qu'il avait oublié de les joindre à la réclamation le 27 mars 2008. Il importe donc 
d'examiner  si  l'autorité  intimée  ne  devait  pas  accorder  un  délai  supplémentaire  à  la 
fiduciaire - qui se prévaut des art. 175 al. 1 LICD et 82 CPJA - pour remédier à son oubli, 
avant de statuer le 31 mars 2008. 

b) En se prévalant des art. 175 al. 1 LICD et 82 CPJA, la fiduciaire perd de vue que sa 
réclamation a été formée contre une taxation d'office. Or ce genre de procédure obéit à des 
règles  spécifiques  comme  cela  a  été  vu  précédemment  (voir  consid.  4),  si  bien  qu'en 
l'absence de bilan et de comptes de pertes et profits pour l'année 2006, la réclamation ne 
satisfaisait  pas  aux  exigences  de  motivation  attachées  à  toute  réclamation  formée  contre 
une  taxation  d'office.  L'art.  29  al.  1  Cst.  féd.  qui  interdit  tout  formalisme  excessif 
commande néanmoins que l'autorité fixe un bref délai pour régulariser une réclamation qui 
serait  dépourvue  de  signature  ou  dont  l'auteur  aurait  omis  de  glisser  dans  son  envoi  les 
pièces  justificatives  expressément  citées  dans  la  réclamation.  Pour  justifier  sa  décision 
d'irrecevabilité, l'autorité intimée soutient que les documents remis par la fiduciaire avec le 
mémoire de recours ne démontrent nullement qu'ils avaient déjà été établis au moment du 
dépôt de la réclamation du 27 mars 2008. L'on en déduit que l'autorité intimée doute qu'il 
s'agisse d'un oubli de la fiduciaire et qu'elle part au contraire de l'idée que cette dernière a 
été  dans  l'impossibilité  de  produire  des  documents  qui  n'avaient  pas  encore  été  remplis 
et/ou établis à ce moment-là. Si l'on peut concevoir comme l'explique la fiduciaire que les 
documents  en  cause  portent  la  date  du  dépôt  du  recours  (donc  ultérieure  à  la  date  de  la 
réclamation) du simple fait qu'ils ont été imprimés le même jour, celle-ci ne démontre pas 
pour autant que lesdits documents avaient déjà été établis à la date de la réclamation. Cela 
paraît même douteux au regard du contenu des deux feuilles de codes barres produites au 
dossier:  la  première  déposée  avec  le  dépôt  du  recours  (datés  les  deux  du  30  avril  2008) 
comporte  deux  codes  barres  et  la  seconde  déposée  avec  les  contre-observations  du 
23 août 2008 (datée du 27 mars 2008) comporte trois codes barres. L'on ne voit pas pour 
quelle raison ces documents ne sont pas identiques quant au nombre de codes barres, leur 

 
 
 
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date  respective  pouvant  peut-être  s'expliquer  par  la  date  de  leur  impression.  Cette 
constatation ne change cependant rien au fait que l'autorité intimée ne pouvait simplement 
déclarer  irrecevable  une  réclamation  dépourvue  de  ses  annexes  qui  venait  d'être  déposée 
quatre jours plus tôt. Comme elle a pu facilement constater que les annexes mentionnées 
dans la réclamation faisaient défaut, elle devait en aviser la fiduciaire en lui impartissant un 
ultime et bref délai pour régulariser sa réclamation et en l'avertissant qu'elle n'entrerait pas 
en  matière  à  défaut  de  disposer  des  pièces  manquantes.  C'est  précisément de cette 
manière  qu'elle  avait  procédé  dans  l'affaire  S.  F.  c.  SCC  du  12 décembre  2003  (ATA  non 
publié 4F 03 107). Elle aurait pu à la rigueur proposer à la fiduciaire de venir chercher les 
documents manquants comme cela avait été le cas dans l'affaire M. et C. B.-B. c. SCC du 
7 janvier 2008 (ATA non publié 4F 07 99/100). Et ensuite seulement, dans la mesure où les 
annexes  à  dite  réclamation  n'auraient  pas  été  envoyées,  l'autorité  intimée  était  alors 
fondée à déclarer la réclamation irrecevable. De la sorte, elle veillait au respect de l'art. 29 
al.  1  Cst.  féd.  L'on  ne  peut  certes  ignorer  que  la  fiduciaire  a  souvent  transmis  à l'autorité 
intimée des dossiers incomplets. Il est compréhensible que dans un tel contexte, l'autorité 
intimée ait été incitée à renoncer à lui fixer un bref délai. Cela ne saurait, toutefois, justifier 
que  l'on  ait  privé  les  recourants  de  la  possibilité  de  faire  corriger  l'omission  de  leur 
fiduciaire.  Par  conséquent,  l'autorité  intimée  n'était  pas  fondée  à  déclarer  irrecevable  la 
réclamation sans avoir  préalablement accordé  un ultime délai à la fiduciaire pour produire 
la  déclaration  d'impôt  et  ses  annexes  qu'elle  avait  expressément  mentionnées  dans  dite 
réclamation.  Il  s'ensuit  que  le  recours  est  partiellement  admis  et  le  dossier  renvoyé  à 
l'autorité intimée à charge pour elle d'examiner la réclamation du 27 mars 2008 sur la base 
des annexes datées du 27 mars 2008. 

6. 
a) Conformément à l’art. 144 al. 1 LIFD, les frais de procédure doivent être mis à la 
charge de la partie qui succombe. Selon l’art. 133 CPJA, des frais de procédure ne peuvent 
pas être exigés de la Confédération, de l’Etat, des communes et d’autres personnes de droit 
public,  ainsi  que  des  particuliers  et  des  institutions  privées  chargées  de  tâches  de  droit 
public, à moins que leurs intérêts patrimoniaux ne soient en cause.  

b) En l’espèce, même si le recours est partiellement admis, des frais ne peuvent pas 
être  mis  à  la  charge  de  l’Etat  dans  la  mesure  où  les  contributions  publiques  ne  font  pas 
partie des intérêts patrimoniaux d’une collectivité publique au sens de l’art. 133 CPJA (RFJ 
1992, p. 206 ss et 188 ss, consid. 5). 

III. Impôt cantonal (604 08 65) 

7. 
a) Le recours, déposé le 30 avril 2008 contre  une décision du 31 mars 2008, l’a été 
dans le délai et les formes prévus aux art. 50 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 
sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID ; RSF 642.14), 
180 LICD et 79 ss CPJA. Partant, il est recevable s’agissant de l’impôt cantonal. 

b) La décision entreprise est une décision de non-entrée en matière. Par conséquent, 
au niveau cantonal aussi, l'objet de la présente procédure ne peut porter que sur la seule 
question  de  savoir  si  c'est  à  juste  titre  ou  non  que  l'autorité  intimée  a  déclaré  la 
réclamation  irrecevable.  C'est  pourquoi,  dans  la  mesure  où  les  recourants  prennent  des 
conclusions au fond, ces dernières doivent être déclarées irrecevables. 

 
 
 
 
- 8 -

8. 
a)  Sur  le  plan  cantonal  également,  l'art.  154  al.  1  LICD  prévoit  que  les  autorités  de 
taxation  établissent  les  éléments  de  fait  et  de  droit  permettant  une  taxation  complète  et 
exacte, en collaboration avec le contribuable. A cet effet, la loi fiscale cantonale impose au 
contribuable  des  obligations  de  procédures  déterminées,  notamment  l’obligation  pour  les 
personnes  physiques  de  joindre  à  leur  déclaration  remplie  de  manière  complète  et 
conforme  à  la  vérité  (art.  157  al.  2  LICD),  et  aux  personnes  physiques  dont  le  revenu 
provient  d’une  activité  lucrative  indépendante  et  les  personnes  morales,  les  extraits  de 
comptes  signés  (bilan,  comptes  de  résultats)  de  la  période  fiscale  ou,  à  défaut  d’une 
comptabilité  tenue  conformément  à  l’usage  commercial,  un  état  des  actifs  et  des  passifs, 
un  relevé  des  recettes  et  des  dépenses  ainsi  que  des  prélèvements  et  apports  privés 
(art. 158 al. 2 LICD). Le contribuable doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une 
taxation  complète  et  exacte  en  fournissant  notamment,  sur  demande  de  l'autorité  de 
taxation, des renseignements oraux  ou écrits,  en présentant ses livres comptables, pièces 
justificatives, autres attestations et pièces concernant ses relations d'affaires (art. 159 al. 1 
et 2 LICD; art. 42 al. 1 et 2 LHID). 

b)  En  droit  cantonal  harmonisé,  les  arts.  164  al.  2  et  176  al.  3  LICD  concernant 
respectivement  le  principe  de  la  taxation  d'office  et  les  conditions  auxquelles  celle-ci  peut 
faire  l'objet  d'une  réclamation  ont  un  contenu  identique  à  celui  des  arts.  130  al.  2  et  132 
al. 3  LIFD  (voir  également  les  art.  46  al.  3  et  48  al.  2  LHID).  Les  références  à  la 
jurisprudence et à la doctrine en matière d'impôt fédéral direct (voir consid. 4) peuvent en 
conséquence être repris tels quels pour l'impôt cantonal. 

c)  Pour  des  motifs  identiques  à  ceux  développés  sous  le  considérant  4  et  5,  c'est  à 
tort  que  l'autorité  intimée  a  déclaré  la  réclamation  irrecevable  sans  avoir  préalablement 
imparti  un  bref  délai  à  la  fiduciaire  pour  produire  les  pièces  qu'elle  avait  expressément 
mentionnées dans sa réclamation. Partant, le recours est partiellement admis et le dossier 
est  renvoyé  à  l'autorité  intimée  à  charge  pour  elle  d'examiner  la  réclamation  sur  la  base 
des annexes datées du 27 mars 2008. 

9. 
a)  Conformément  à  l'art.  131  CPJA,  en  cas  de  recours,  la  partie  qui  succombe 
supporte  les  frais  de  la  procédure.  Toutefois,  des  frais  de  procédure  ne  peuvent  pas  être 
exigés de la Confédération, de l'Etat, des communes et d'autres personnes de droit public, 
ainsi  que  des  particuliers  et  des  institutions  privées  chargées  de  tâches  de  droit  public,  à 
moins que leurs intérêts patrimoniaux ne soient en cause (art. 133 CPJA). 

b) En l'espèce, même si le recours est partiellement admis, des frais ne peuvent pas 
être  mis  à  la  charge  de  l'Etat  dans  la  mesure  où  les  contributions  publiques  ne  font  pas 
partie, selon la jurisprudence, des intérêts patrimoniaux d'une collectivité publique dans le 
sens de l’art. 133 CPJA (RFJ 1992 p. 199). 

 
 
 
 
 
 
 
- 9 -

l a   C o u r   a r r ê t e :  

I. Impôt fédéral direct (604 08 64) 

1. 

Le recours est partiellement admis. Partant, la décision sur réclamation est annulée et 
le  dossier  renvoyé  à  l'autorité  intimée  à  charge  pour  elle  d'examiner  la  réclamation 
sur la base des annexes datées du 27 mars 2008. 

2. 

Il n'est pas perçu de frais de justice. 

II. Impôt cantonal (604 08 65) 

3. 

Le recours est partiellement admis. Partant, la décision sur réclamation est annulée et 
le  dossier  renvoyé  à  l'autorité  intimée  à  charge  pour  elle  d'examiner  la  réclamation 
sur la base des annexes datées du 27 mars 2008. 

4. 

Il n'est pas perçu de frais de justice. 

L'avance de 300 francs payée par les recourants leur est restituée. 

Tant  pour  l'impôt  fédéral  direct  que  pour  l'impôt  cantonal,  le  présent  arrêt  peut, 
conformément aux arts. 146 LIFD, 73 LHID et 82ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral 
du 17 juin 2005 (LTF; RS 173.110), être porté devant le Tribunal fédéral à Lausanne dans 
les  30  jours  qui  suivent  sa  notification  par  la  voie  du  recours  en  matière  de  droit  public 
(avec des conclusions et des griefs propres à chaque impôt concerné). 

401.7.1; 401.116; 401.133; 401.142