# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** e4426550-04f1-57bb-ba18-c937d831dbe8
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2008-09-03
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 03.09.2008  SB.2008.00028
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2008-00028_2008-09-03.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2008.00028	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 03.09.2008
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 19.02.2009 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern
(5.10. - 31.12.2001)

	
Der Beschwerdeführerin wurde die provisorische Nachlassstundung gewährt. Die Kapitalsteuer, welche nach Bewilligung der prov. Nachlassstundung bis zum Vorliegen des genehmigten Nachlassvertrags anfällt, stellt keine Masseverbindlichkeit dar, sondern fällt unter den gerichtlich genehmigten Nachlassvertrag. Denn sie entsteht unabhängig vom Einfluss des Sachwalters und unterliegt in diesem Sinn auch nicht seiner Genehmigung (im Unterschied zu den transaktionsbezogenen Steuern und Abgaben wie Mehrwertsteuer, Grundstückgewinnsteuer oder Sozialversicherungsabgaben). Allein aus dem Umstand der befristeten Weiterführung der Geschäfte kann nicht indirekt auf Zustimmung des Sachwalters zur Kapitalsteuer geschlossen werden, was jedoch Voraussetzung für die Begründung einer Masseschuld während dieser Periode bildet (Art. 310 Abs. 2 SchKG). Abweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						KAPITALSTEUER
KONKURS
LIQUIDATION
MASSENVERBINDLICHKEIT
MASSESCHULD
NACHLASSLIQUIDATION
NACHLASSSTUNDUNG
NACHLASSVERFAHREN
NACHLASSVERTRAG
SACHWALTER
WIRTSCHAFTLICHE LEISTUNGSFÄHIGKEIT

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 127 Abs. II BV
Art. 736 Ziff. 3 OR
Art. 293 SchKG
Art. 306 SchKG
Art. 310 Abs. I SchKG
Art. 310 Abs. II SchKG
Art. 319 Abs. II SchKG
§ 59 Abs. I StG
§ 59 Abs. II StG
§ 78 StG
§ 79 Abs. II StG

					
	
	Publikationen:
	
						RB 2008 Nr. 84 S. 165

					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2008.00028

 

Entscheid

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 3. September 2008

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Leana Isler, Gerichtssekretärin
Silvia Hunziker.

 

 

 

In Sachen

 

 

Staat Zürich, 

Beschwerdeführer, 

 

gegen

 

 

Liquidationsmasse der Firma A, 

vertreten durch B AG, 

Beschwerdegegnerin, 

 

 

 

 

betreffend Staats-
und Gemeindesteuern

(bis 31.12….),

hat
sich ergeben: 

I.  

Die A AG, welcher am … aufgrund massiver Überschuldung die
provisorische Nachlassstundung gewährt worden war, deklarierte in ihrer
(rektifizierte) Steuererklärung … einen Reinverlust (inkl. Verlustvortrag aus
früheren Jahren) von insgesamt Fr. … bei einem steuerbaren Eigenkapital
von Fr. … . Gestützt hierauf schätzte der zuständige Steuerkommissär die A
AG für das Steuerjahr … mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. 0.- bei einem
steuerbaren Eigenkapital von Fr. … ein.

Im von der A AG angestrengten Einspracheverfahren unterteilte
das kantonale Steueramt das Steuerjahr … in zwei Perioden: Einerseits hielt es
an den bisherigen Faktoren gegenüber der A AG für den Zeitraum 1. Januar … bis
und mit 4. Oktober … fest. Im hierfür vom zuständigen Steuerkommissär
ausgearbeiteten und von der A AG in der Folge akzeptierten Einschätzungsvorschlag
im Einspracheverfahren wurde zudem ausdrücklich festgehalten, dass diese
Steuerschuld unter den Nachlassvertrag falle. Anderseits erliess das kantonale
Steueramt für den Zeitraum vom … bis 31. Dezember … nun gegenüber der
Liquidationsmasse der A in Nachlassliquidation einen Einspracheentscheid mit
den nämlichen Faktoren (steuerbarer Reingewinn Fr. 0.- bei steuerbarem
Kapital von Fr. …). Dabei stellte sich das kantonale Steueramt im
wesentlichen auf den Standpunkt, die Kapitalsteuer sei insoweit als sie nach
Bewilligung der Nachlassstundung aber vor der gerichtlichen Bestätigung des
Nachlassvertrags anfalle, als Masseverbindlichkeit der Liquidationsmasse zu
qualifizieren. Der Höhe nach sei dabei für diese Periode auf das einbezahlte
Grundkapital abzustellen.

II.  

Den hiergegen namens der Liquidationsmasse der A in
Nachlassliquidation am 3. Oktober 2007 erhobenen Rekurs hiess die
Steuerrekurskommission I mit Entscheid vom 31. Januar 2008 vollumfänglich gut,
hob den die Liquidationsmasse der A in Nachlassliquidation betreffenden
Einschätzungsentscheid auf und stellte fest, dass die mit der Steuerperiode bis
31.12…. verbundene Kapitalsteuer keine Schuld der Liquidationsmasse der A in
Nachlassliquidation begründe sondern als Schuld der A AG unter den Nachlassvertrag
falle. Die Steuerrekurskommission I wies im Resultat die Sache zur
Wiederaufnahme des Einspracheverfahrens an die Einsprachebehörde zurück.

III.  

Hiergegen wandte sich das kantonale Steueramt mit Beschwerde
vom 5. März 2008 an das Verwaltungsgericht, dem es die Wiederherstellung des
Einspracheentscheids beantragte.

Vorinstanz und Beschwerdegegnerin beantragten Abweisung
der Beschwerde. Die Beschwerdegegnerin beantragte zudem die Zusprechung einer
Parteientschädigung.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.  

Mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht können laut
§ 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen
Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat
sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört
auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt
gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der
Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf
Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekurskommission
zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich
lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf
Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999
Nr. 147).

2.
 

2.1 Gegenstand
der Kapitalsteuer ist das Eigenkapital (§ 78 StG). Steuerbar ist bei Kapitalgesellschaften
und Genossenschaften mindestens das einbezahlte Aktien-, Grund- oder
Stammkapital, einschliesslich des einbezahlten Partizipationskapitals (§ 79
Abs. 2 StG). 

Steuerobjekt der Kapitalsteuer bildet das sog. Eigenkapital
des Unternehmens. Die Kapitalsteuer ist eine nicht an die wirtschaftliche
Leistungsfähigkeit anknüpfende Steuer (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan
Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz,
2. Auflage, Zürich 2006, § 78 N. 2). Dabei kann es dieses Steuersubjekt mit
sich bringen, dass die Unternehmung Steuern zu bezahlen hat, obwohl das
investierte Eigenkapital von den Aktiven gar nicht mehr gedeckt ist. Eine
solche Steuer kann je nach den konkreten Verhältnissen zur reinen Objektsteuer
werden, ja gar eine fiktive Besteuerung darstellen, wenn die wirtschaftliche
Leistungsfähigkeit der Gesamtunternehmung nicht mehr gegeben ist (vgl. etwa Bernhard Zwahlen in: Martin Zweifel/Peter Athanas
[Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel/Genf/
München 2002, Art. 29a StHG N. 3).

2.2 Gemäss §
59 Abs. 1 StG beginnt die Steuerpflicht der juristischen Person mit deren
Gründung, mit der Verlegung ihres Sitzes oder ihrer tatsächlichen Verwaltung in
den Kanton oder mit dem Erwerb von ihm Kanton steuerbaren Werten. Die
Steuerpflicht endet unter anderem mit dem Abschluss der Liquidation (§ 59 Abs.
2 StG). Eine Aktiengesellschaft wird gemäss Art. 736 Ziff. 3 des
Obligationenrechts (OR) mit der Eröffnung des Konkurses aufgelöst; sie besteht
dabei aber weiter mit der Bezeichnung "...(AG) in Liquidation",
darunter sie als Steuersubjekt zu erfassen ist (RB 1982 Nr. 55). 

2.2.1
Vom eigentlichen Konkursverfahren zu unterscheiden ist das
Nachlassverfahren im Sinn von Art. 293 ff. des Bundesgesetzes über
Schuldbetreibung und Konkurs vom 11. April 1889 (SchKG). Dieses hat zum
Ziel, der Gesellschaft den Konkurs bzw. die Zwangsvollstreckung zu ersparen und
für deren Gläubiger ein besseres Liquidationsergebnis zu erzielen. Dabei nähert
sich der Nachlassvertrag mit Vermögensabtretung im Sinn von Art. 317 ff. SchKG
stark dem Konkurs, geht es doch letztlich um eine in Art des Konkurses
durchzuführende, jedoch von manchen formellen Vorschriften befreite Vermögensliquidation
(vgl. Kurt Ammon/Fridolin Walther, Grundriss des Schuldbetreibungs- und
Konkursrechts, 7. A., Bern 2003, § 53 N. 17). Der Handelsregistereintrag bleibt
während der Nachlassstundung unverändert – erst mit der richterlichen
Genehmigung des Nachlassvertrags ist bei Schuldnern, die im Handelsregister
eingetragen sind, der Firma der Zusatz "in Nachlassliquidation"
beizufügen (Art. 319 Abs. 2 SchKG). Erst auf diesen Zeitpunkt erlöschen auch
das Verfügungsrecht des Schuldners und die Zeichnungsbefugnis der bisher Berechtigten.

2.2.2
Während der (provisorischen oder definitiven) Nachlassstundung besteht
damit ein Schwebezustand in mehrfacher Hinsicht: Zunächst ist offen, ob
überhaupt ein Nachlassvertrag zustande kommt, welcher der Bestätigung des
Nachlassrichters zugänglich ist (Art. 306 SchKG). Sodann ist die Art des
Nachlasses (ordentlicher Nachlassvertrag oder Nachlassvertrag mit
Vermögensabtretung) in aller Regel ebenfalls offen. Zutreffend ist damit die
vorinstanzliche Feststellung, dass allein mit der Bewilligung der Nachlassstundung
eine Gesellschaft weder aufgelöst noch damit eine sofortige Verselbständigung
des Schuldnervermögens verbunden ist. Masseverbindlichkeiten können im Fall
eines Nachlassvertrags mit Vermögensabtretung während der Nachlassstundung daher
auch nur mit ausdrücklicher Zustimmung des Sachwalters entstehen (Art. 310 Abs.
2 SchKG). 

2.2.3
Ist der Nachlassvertrag indessen gerichtlich bestätigt, wird er für alle
Gläubiger verbindlich, deren Forderungen entweder vor der Bekanntmachung der
Stundung oder seither ohne Zustimmung des Sachwalters entstanden sind (Art. 310
Abs. 1 Satz 1 SchKG). Dies gilt auch für Steuerforderungen. Dabei umfasst der Nachlassvertrag gemäss einhelliger Lehre
die bis zur Bestätigung des Nachlassvertrags aufgelaufenen fälligen Steuerbeträge
(vgl. Hans Frey in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht I/2b, 2. A., Basel/Genf/München 2008, Art. 165
DBG N. 40; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten
Zürcher Steuergesetz, § 173 N. 56). 

Dieser Auffassung ist jedenfalls
für die hier zu beurteilenden Kapitalsteuer beizutreten: Bei der Bewilligung
der Nachlassstundung handelt es sich nach dem Gesagten nicht um die eigentliche
Konkurseröffnung. Die Schuldnerin besteht aus Sicht der Kapitalsteuer weiter
und diese Kapitalsteuer wächst – vom Vorgang der Stundungsbewilligung unberührt
– sukzessive mit dem Zeitablauf weiter an (RB 1982 Nr. 94). Dabei entsteht sie
als reine Statussteuer unabhängig vom Einfluss des Sachwalters und unterliegt
in diesem Sinn auch nicht seiner Genehmigung, im Gegensatz etwa zu den vom
Beschwerdeführer angeführten transaktionsbezogenen Steuern und Abgaben wie
Mehrwertsteuer, Grundstückgewinnsteuern oder Sozialversicherungsabgaben. Allein
aus dem Umstand der befristeten Weiterführung der Geschäfte – häufig und gerade
vorliegend unter gänzlich veränderten Rahmenbedingungen – kann nicht indirekt
auf Zustimmung des Sachwalters zur Kapitalsteuer geschlossen werden, was
Voraussetzung für die Begründung einer Masseschuld während dieser Periode
bildet (Art. 310 Abs. 2 SchKG). In diese Richtung geht denn auch die Meinungsäusserung
des Bundesgerichts in BGE 96 I 244 E. 3, wonach es eben fraglich sei, das
Privileg der Masseverbindlichkeit nach dem damaligen Art. 316 c Abs. 2 aSchKG
auch auf öffentlich-rechtliche Forderungen auszuweiten, welche direkt nach
Gesetz entstehen und nicht "vertraglich" eingegangen werden können. 

Weiter entsteht auf diese Weise
auch kein Widerspruch zur verwaltungsgerichtlichen Praxis, wonach im Fall eines
Konkurses während der Steuerperiode nur der dem Zeitraum vor Konkurseröffnung
entsprechende Anteil der Steuerforderung im Konkurs eingegeben werden kann (RB
1982 Nr. 94). Fliesst die Kapitalsteuer auf diesem Weg in den Nachlassvertrag
ein, ist gleichzeitig auch sichergestellt, dass das verfassungsrechtliche
Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127
Abs. 2 BV) nicht verletzt wird. 

2.3 Damit ist
der Entscheid der Vorinstanz zu bestätigen, wonach die streitbetroffene Kapitalsteuer
gegenüber der A AG zu eröffnen ist und unter den gerichtlich genehmigten Nachlassvertrag
fällt. 

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

3.  

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten
dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit §
153 Abs. 4 StG) und ist der Beschwerdegegnerin eine Parteientschädigung
zuzusprechen (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959
in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG), die sich betreffend der Höhe
nach derjenigen orientiert, welche die Vorinstanz unbeanstandet zugesprochen
hat.

Demgemäss entscheidet die
Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.  15'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr.      100.--  Zustellungskosten,

Fr.  15'100.--  Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.    Der
Beschwerdegegnerin wird eine Parteientschädigung von Fr. 1'500.- zugesprochen.

5.    Gegen diesen
Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art.
82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30
Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung an …