# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 1ae33cf0-9b4a-5a3c-8efa-9e38c2d22ed5
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2016-02-23
**Language:** fr
**Title:** Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 23.02.2016 A/1854/2013
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_CJ_013_A-1854-2013_2016-02-23.pdf

## Full Text

R É P U B L I Q U E  E T  
 

C A N T O N  D E  G E N È V E  

P O U V O I R  J U D I C I A I R E  

A/1854/2013-ICCIFD ATA/168/2016  

COUR DE JUSTICE 

Chambre administrative  

Arrêt du 23 février 2016 

2ème section 

   dans la cause 

 
Madame et Monsieur A______ A______ 
représentés par Mes Fouad Sayegh et Dominique Gay, avocats  

contre 

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 

et 

ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 

_________ 

Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
4 novembre 2014 (JTAPI/1264/2014) 

- 2/25 - 

A/1854/2013 

EN FAIT 

1.  B______ SA, devenue en 2013 C______ SA (ci-après : C______), est une 
société inscrite au registre du commerce genevois, dont le siège se situe au 
______, rue D______, et ayant pour but « comptabilité, fiscalité, révision ainsi 
que prestations de services dans le domaine de la fiduciaire ». 

2.  Monsieur A______ – contrôleur de gestion diplômé – est administrateur 
président de cette société et dispose de la signature individuelle. Son épouse 
Madame A______ y travaille comme secrétaire. 

3. a. La présente cause porte sur l'imposition des époux A______ pour les années 
fiscales 2005 et 2006.  

 b. Un litige connexe divise également le fisc genevois et C______ pour les 
années fiscales 2006 à 2009 (procédure A/1827/2013). 

4.  L’actionnaire unique de C______ est E______ SA (ci-après : E______), 
elle-même détenue jusqu’en 2009 par F______ (ci-après : F______), dissoute la 
même année, dont les bénéficiaires sont les membres de la famille A______. 

  M. A______ est également administrateur de G______ SA (ci-après : 
G______), dont  il est actionnaire avec Monsieur H______, ainsi que d’J______ 
(Suisse) SA, qui, au moment des faits, portait la raison sociale « Régie K______ 
SA » (ci-après : K______). Cette société, détenue à 100 % par F______, est active 
dans le domaine immobilier. Monsieur I______ avait pour cette dernière la 
signature individuelle et le titre de directeur, de 2005 à 2007. 

5.  En 2006, G______ a adressé à la fiduciaire douze notes d’honoraires de 
CHF 6'000.-, l’invitant à s’acquitter des montants dus sur le compte de 
Mme A______ auprès de la Raiffeisen, en remboursement de l’avance faite à 
G______ par E______.  

  L’exercice 2006 de G______ s’était soldé par un bénéfice de CHF 
80'803.60. Celui-ci était entièrement absorbé par une perte reportée de CHF 
387'814.20. Ses seuls actifs se composaient d’un compte bancaire et d’un compte 
courant.  

  Par ailleurs, le 31 décembre 2006, sa dette envers E______ avait diminué de 
CHF 72'000.- et le solde se chiffrait à CHF 53'444.25.  

6.  Le 31 décembre 2006, C______ a adressé un décompte de frais à l’attention 
de M. A______ d’un montant de CHF 49'062.-, comprenant CHF 12'000.- de frais 
de sous-location d’un bureau et CHF 12'000.- de frais administratifs. À teneur du 

- 3/25 - 

A/1854/2013 

relevé, les montants en question seraient débités sur le compte du précité auprès 
de la société. 

7.  Dans leur déclaration fiscale 2005 et 2006, signées seulement par 
M. A______, les époux A______ ont mentionné un revenu net de l’activité 
indépendante de M. A______ s’élevant respectivement à CHF 74'414.- et à 
CHF 84'427.-. Ils n’ont pas déclaré d’actifs commerciaux.  

  L’entreprise individuelle portait le nom « A______, Contrôleur de gestion 
diplômé » et son activité était exercée à l’adresse de la fiduciaire. L’entreprise 
individuelle n’avait pas été inscrite au registre du commerce.  

  Le compte d’exploitation 2005 de M. A______ faisait état de produits 
totalisant CHF 107'926.70, qui englobaient des honoraires (CHF 72'000.-) et des 
honoraires d’administrateur (CHF 35'926.70). Les charges s’élevaient à 
CHF 33'511.80 et se composaient du loyer (CHF 12'000.-), des frais administratifs 
(CHF 12'000.-), ainsi que des frais de téléphone (CHF 603.85), d’électricité 
(CHF 2'407.95) et de véhicule (CHF 6'500.-). 

  À teneur du compte d’exploitation 2006 de M. A______, les produits se 
chiffraient à CHF 115'975.- et les charges à CHF 31'548.-. Ces dernières 
comprenaient le loyer et les frais administratifs facturés par C______ (CHF 
12'000.- pour chaque poste), les frais de téléphone (CHF 565.55), d’électricité 
(CHF 1'920.45) et de véhicule (CHF 5'062.-).  

  Les époux A______ ont déclaré un revenu brut de l’activité salariée réalisée 
par Mme A______ en 2005 et 2006 se chiffrant respectivement à CHF 26'400.- et 
CHF 28'800.-. Quant à ses salaires nets, ils s’établissaient respectivement à 
CHF 24'802.80 et CHF 27'057.60. 

  En 2005, ils ont mentionné une dette de CHF 44'404.- envers E______ ; ce 
montant a été porté à CHF 255'760.- en 2006.  

  Mme A______ était titulaire de deux comptes détenus auprès de la 
Raiffeisen, portant les numéros 302'605.01 et 302'605.16. 

8.  En 2005, K______ a généré des honoraires à hauteur de CHF 11'666.80. 
Ceux-ci se sont chiffrés à CHF 25'102.75 l’année suivante. L’exercice 2005 s’est 
soldé par un bénéfice de CHF 4'666.24 et l’exercice subséquent par une perte de 
CHF 3'706.84. 

9.  De janvier à mars 2006, Monsieur L______ A______, fils des 
contribuables, a travaillé pour C______ ; de son salaire brut mensuel de CHF 
1'600.- étaient déduits CHF 461.10. La déduction totale opérée durant ce trimestre 
se montait ainsi à CHF 1'383.30. Pendant cette même période, sa mère a reçu 
mensuellement un versement supplémentaire à son salaire de CHF 461.10.  

- 4/25 - 

A/1854/2013 

10.  Par bordereau d’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) daté du 
19 novembre 2007, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a taxé 
les époux A______ pour l’année fiscale 2005. Ceux-ci n’étaient pas imposables 
en impôt fédéral direct (ci-après : IFD).  

  Par bordereaux datés du 28 mars 2008, l’AFC-GE a taxé les précités pour 
l’année fiscale 2006.  

  L’AFC-GE a imposé les revenus de l’activité indépendante et salariée 
conformément aux montants déclarés. Elle a ajouté à leur revenu 2006 le montant 
des primes de l’assurance-vie de M. A______ prises en charge par C______. 

11.  Le 22 avril 2008, les époux A______ ont formé réclamation contre leurs 
bordereaux de taxation 2006, produisant notamment la police établie le 1er février 
2001 par la M______ Vie (ci-après : M______ ; n° 3.290.330), dont il découlait 
que M. A______ était le preneur d’assurance et la personne assurée. F______ 
Patrimoine SA (ci-après : F______ Patrimoine) était désignée comme bénéficiaire 
de l’assurance. 

12.  Entre les 30 juin 2008 et 4 juin 2009, les époux A______ ont donné suite à 
plusieurs demandes de renseignements de l'AFC-GE concernant les années 
fiscales 2005 et 2006, fournissant diverses pièces et explications, dont il ressortait 
notamment que : 

 - M. A______, qui avait exercé une activité indépendante en 2006, ne 
disposait pas de compte bancaire personnel, car les différentes poursuites 
diligentées contre lui et les actes de défaut de biens ne le lui permettaient pas ; il 
utilisait essentiellement son compte courant auprès de F______ Patrimoine pour 
procéder à des encaissements ou à des paiements, privés ou professionnels ;  

 - selon les relevés des comptes 302'605.01 et 302'605.16 de Mme A______ 
auprès de la Raiffeisen pour l’année 2006, ainsi que ses fiches de salaire pour la 
même période, elle avait perçu une rémunération mensuelle brute de CHF 2'700.- 
et, en décembre 2006, un montant supplémentaire de CHF 6'000.- libellé « sous-
traitant tiers ». 

13.  Le 7 juillet 2010, l’AFC-GE a informé les époux A______ de l’ouverture à 
leur encontre d’une procédure en rappel et en soustraction d’impôt pour la période 
fiscale 2005, au motif que des éléments de leur revenu et de leur fortune 
semblaient ne pas avoir été déclarés. Elle leur a demandé de lui faire parvenir les 
relevés bancaires mensuels des comptes 302'605.01, 302'605.16 et 302'605.34 
détenus auprès de la Raiffeisen pour l’année 2005. 

  Le même jour, elle les a avisés de l’ouverture à leur encontre d’une 
procédure pour tentative de soustraction d’impôt pour la période fiscale 2006, en 
raison du fait que des éléments de leur revenu et de leur fortune paraissaient ne 

- 5/25 - 

A/1854/2013 

pas avoir été déclarés. Une amende pour tentative de soustraction d’impôt serait 
infligée une fois la procédure terminée et entrée en force. 

14.  Entre les 17 et 22 août 2010, les époux A______ ont, sur demande de 
renseignements de l'AFC-GE, produit diverses pièces justificatives. 

15.  Le 3 septembre 2010, l’AFC-GE a informé les contribuables de la clôture de 
la procédure de rappel et de soustraction d’impôt pour l’année 2005. Elle leur a 
notifié deux bordereaux de rappel d’impôt, ainsi que deux bordereaux d’amende 
d’un montant de CHF 38'760.- en ICC et de CHF 6'324.- en IFD. Le supplément 
d’impôt s’élevait à CHF 3'162.25 en IFD et à CHF 19'380.20 en ICC. Leur revenu 
imposable se chiffrait à CHF 109'100.- en IFD (au taux de CHF 111'300.-) et à 
CHF 117'919.- en ICC. 

16.  Le 1er octobre 2010, les époux A______ ont élevé réclamation à l’encontre 
de ces bordereaux de rappel d’impôt et d’amende.  

17.  Le 24 avril 2011, sur demande de renseignements de l'AFC-GE dans le 
cadre de leurs taxations 2007 et 2008, les contribuables ont notamment produit un 
contrat de prêt du 17 juillet 2003, par lequel E______ avait octroyé à M. A______ 
un crédit de CHF 150'000.- au taux de 4 %, l’amortissement annuel minimal 
s’élevant à CHF 24'000.-, ainsi que le contrat de travail du 11 mai 2009 conclu 
entre C______ et le précité, à teneur duquel ce dernier avait été administrateur et 
animateur de la société durant de nombreuses années, sans qu’aucun contrat de 
travail n’ait été établi pour confirmer les relations entre les parties. La 
rémunération de M. A______ – embauché en qualité de contrôleur de gestion à 
compter du 1er janvier 2008 – se déterminait sur la base des résultats de 
l’employeur.  

18.  Le 12 mai 2011, l’AFC-GE a convoqué les époux A______ et les a 
informés qu’elle entendait modifier en leur défaveur leur taxation 2006. 

19.  Le 30 juin 2011, l’AFC-GE a demandé aux contribuables divers 
renseignements et leur a communiqué la liste des reprises envisagées en leur 
octroyant un délai pour se prononcer à ce sujet. 

20.  Le 1er septembre 2011, les époux A______ ont produit douze notes 
mensuelles d’honoraires datées de 2006 de CHF 6'000.-, par lesquelles G______ 
invitait C______ à verser les montants dus sur le compte de Mme A______, 
auprès de la Raiffeisen, en remboursement de l’avance faite par E______. 

  L’exercice 2006 de G______ s’était soldé par un bénéfice de CHF 
80'803.60. Celui-ci était entièrement absorbé par une perte reportée de CHF 
387'814.20. Ses seuls actifs se composaient d’un compte bancaire et d’un compte 
courant.  

- 6/25 - 

A/1854/2013 

  Par ailleurs, le 31 décembre 2006, sa dette envers E______ avait diminué de 
CHF 72'000.- et le solde se chiffrait à CHF 53'444.25.  

21.  Le 29 août 2011, l’AFC-GE a convoqué Mme A______, celle-ci ne s'étant 
pas présentée lors d'un entretien fixé le 12 mai 2011, la priant de fournir divers 
documents.  

22.  Les 14 et 30 septembre 2011, les contribuables ont répondu à une demande 
de renseignements de l'AFC-GE du 7 septembre 2011 quant à leur taxation 2007. 

23.  Le 8 août 2012, l’AFC-GE a informé les époux A______ qu’elle entendait 
rectifier en leur défaveur leurs taxations 2005 et 2006, retenant en résumé les 
reprises suivantes (en CHF) :  

 
Rev. 2006 Fort. 2006 Rev. 2005 

Prestations de la fiduciaire à K______  86'398 
  

Salaires nets perçus sur le compte 
bancaire de Mme A______ 

76'977 
 

81'099 

Frais de bureau 31'548 
  

Frais de tél. portable  1'200 
  

Assurance-vie M______ 92'969 
  

Retrait en cash dans la fiduciaire  
non comptabilisé en produits 

152'000 
  

Dette déclarée à double : reprise d'un 
ADB SCS N______ 

 
364'025 

 

Versements auprès de E______  171'000 
  

O______ SA : intérêts  
et dette non déductibles 

32'269 1'470'389 
 

- 7/25 - 

A/1854/2013 

F______ (non contesté) 
 

1'599'698 
 

Total 644'361 3'434'112 81'099 

 En 2006, C______ avait pris en charge les suivant frais d’K______ :  

Salaire de M. I______ 65'000 

LPP de M. I______ 3'830 

Frais de locaux 10'800 

Leasing Smart 6'768 

Total 86'398 

24.  Le 6 décembre 2012, les époux A______ ont contesté certaines de ces 
reprises, sur lesquelles ils ont fourni des explications.  

25.  Par décisions du 6 mai 2013, l’AFC-GE a admis partiellement la 
réclamation des contribuables concernant leur taxation 2005. Elle a modifié en 
leur défaveur leur imposition 2006, ajustant le montant de l’amende aux éléments 
imposables de Mme A______ uniquement, à laquelle l'AFC-GE a infligé une 
amende pour soustraction d’impôt intentionnelle. Elle leur a ainsi notifié quatre 
bordereaux rectificatifs, ainsi que deux bordereaux d’amende, pour l’année 2005 
d’un montant de CHF 36'658.- en ICC et de CHF 5'758.- en IFD.  

26.  Le 6 juin 2013, les époux A______ ont recouru contre les décisions 
précitées auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI), 
concluant préalablement à ce que des enquêtes soient ordonnées et, 
principalement, à l’annulation desdites décisions et au renvoi du dossier à l’AFC-
GE. Ils ont complété leur recours le 8 juillet 2013.  

  Ce recours a été enregistré sous le numéro de procédure A/1854/2013. 

  Ils ont expliqué de manière détaillée les raisons pour lesquelles certaines 
reprises n'étaient, selon eux, pas justifiées. 

27.  À la même date, Mme A______ a interjeté recours devant le TAPI, 
sollicitant préalablement sa comparution personnelle et concluant à l’annulation 

- 8/25 - 

A/1854/2013 

des décisions du 6 mai 2013, en tant qu’elles maintenaient les bordereaux 
d’amende. 

  Ce recours a été enregistré sous le numéro de procédure A/1861/2013.  

  Elle contestait l’amende, tant sur le plan de son principe, que du point de 
vue de sa quotité. 

28.  Par jugement du 11 octobre 2013 (JTAPI/1129/2013 dans la cause 
A/2761/2012), le TAPI a partiellement admis un recours de C______, relatif à 
l’impôt à la source 2007 à 2010. Ce jugement a fait l’objet d’un recours de la 
fiduciaire auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la 
chambre administrative), le 15 novembre 2013.  

29.  Le 20 novembre 2013, l’AFC-GE a conclu au rejet des recours tant dans la 
cause A/1854/2013 que dans la cause A/1861/2013.  

30.  Le 1er juillet 2014, le TAPI a tenu une audience de comparution personnelle 
lors de laquelle Mme A______, qui a été entendue, a persisté dans son recours. 

31.  Le 7 juillet 2014, le TAPI a invité les parties à se prononcer sur la question 
du domicile fiscal des intéressés et, selon la réponse à cette question, à se 
déterminer sur la nature de leur assujettissement (impôt à la source ou impôt 
ordinaire). 

32.  Les époux A______ et l'AFC-GE se sont déterminés à ce sujet 
respectivement les 17 juillet et 8 août 2014, s'accordant sur le fait que la question 
du domicile fiscal des intéressés n’était pas litigieuse dans la procédure en cours. 
Elle l’était dans le cadre de la procédure A/2761/2012, qui concernait les années 
2007 à 2010, étant précisé qu'il avait été convenu de les soumettre à l’impôt à la 
source dès 2007.  

33.  Par arrêt du 26 août 2014 (ATA/678/2014 du 26 août 2014), la chambre 
administrative a partiellement admis le recours de la C______ interjeté contre le 
jugement du TAPI du 11 octobre 2013 (JTAPI/1129/2013). La fiduciaire 
concluait à l’annulation de ce prononcé, en tant qu’il confirmait le principe de 
l’amende et demandait l’annulation du bordereau d’amende. 

34.  Le TAPI a tenu une audience le 24 septembre 2014. 

35.  Par jugement du 4 novembre 2014 (JTAPI/1264/2014), le TAPI a joint les 
causes A/1854/2013 et A/1861/2013 sous le numéro de procédure A/1854/2013, 
admis partiellement les recours, retourné le dossier à l'AFC-GE pour nouvelles 
décisions de taxation dans le sens de ses considérants et annulé les bordereaux 
d'amende du 6 mai 2013. 

- 9/25 - 

A/1854/2013 

  Le recours a été rejeté, le cas échéant partiellement admis, en tant qu'il 
portait notamment sur les quatre points suivants : 

 a. Les critères permettant de conclure à une activité lucrative indépendante de 
M. A______ entre 2005 et 2007 n'étaient pas réunis, compte tenu des 
circonstances et des pièces du dossier. Il y avait ainsi lieu de retenir que ce dernier 
avait exercé une activité lucrative dépendante pour le compte de C______.  

  Dans son compte d'exploitation 2006, M. A______ avait enregistré des 
charges de CHF 31'548.- comprenant les loyers et frais administratifs facturés par 
la fiduciaire (CHF 12'000.- pour chaque poste), les frais de téléphone 
(CHF 565.55), d'électricité (CHF 1'920.45) et de véhicule (CHF 5'062.-). Il 
disposait d’un bureau dans sa résidence de Chens-sur-Léman, lui permettant 
d’être relié à la fiduciaire. Le 31 décembre 2006, C______ lui avait adressé un 
décompte de frais de CHF 49'062.-, comprenant CHF 12'000.- de frais de sous-
location d’un bureau et CHF 12'000.- de frais administratifs. En 2006, la 
fiduciaire avait débité le compte courant de M. A______ d’un montant de 
CHF 25'062.- au titre de sa participation aux frais de véhicule. Or, les 
contribuables n’avaient pas démontré que M. A______ exerçait tout ou partie de 
son activité lucrative dans la résidence française du couple. Il convenait dès lors 
de retenir qu’il avait travaillé dans les locaux de la fiduciaire à Genève, de sorte 
que les époux A______ étaient fondés à déduire de leur revenu leurs frais de 
déplacement, conformément aux dispositions applicables. En revanche, ils 
n’avaient pas à supporter de frais de bureau, administratifs, de téléphone et 
d’électricité, que C______ aurait dû leur rembourser en application de l’art. 327a 
de la loi fédérale complétant le Code civil suisse du 30 mars 1911 (Livre 
cinquième : Droit des obligations - CO - RS 220). La proposition de l'AFC-GE de 
réformer in pejus la taxation 2005 des époux A______ devait être rejetée, dès lors 
que le montant en jeu (CHF 6'500.- de frais de véhicule en regard du total des 
reprises pour 2006 de CHF 644'361.-) ne s'avérait pas particulièrement important. 
Le dossier était renvoyé à l'AFC-GE pour détermination du montant des frais de 
déplacement déductibles.  

 b. La reprise opérée s'agissant des primes d'assurance-vie auprès de la 
M______, se montant pour l'année 2006 à CHF 53'496.- s'avérait fondée. Les 
époux A______ admettaient que C______ les avait prises à sa charge dans le but 
de pérenniser et sécuriser la poursuite de sa propre activité en cas de décès de 
M. A______ ; la fiduciaire devait dans ce cas percevoir une indemnité de 
CHF 700'000.-, ce qui impliquait qu'elle n'avait pas accordé à son administrateur 
une prestation appréciable en argent. Or, à teneur de la police d'assurance du 
1er février 2001 (n° 3.290.330), M. A______, et non la société, était la personne 
assurée, de même que le preneur d'assurance et donc le débiteur de la prime, de 
sorte que les primes acquittées par C______ en 2006 constituaient une prestation 
appréciable en argent octroyée à M. A______. 

- 10/25 - 

A/1854/2013 

 c. La reprise se rapportant aux frais non refacturés à K______, soit 
CHF 90'993.- pour 2006, devait être confirmée. Si les époux A______ ne niaient 
pas que C______ avait pris en charge les montants ayant fait l'objet des reprises 
(salaires et prévoyance professionnelle de M. I______, frais de locaux et de 
véhicule), ils contestaient que cette société ait octroyé une prestation appréciable 
en argent à K______, dès lors que cette dernière ne s'était pas vue accorder une 
prestation sans contreprestation. Selon les contribuables, puisque M. I______ 
avait travaillé à 80 % pour C______, il était conforme à l'usage commercial que le 
loyer de son bureau, ainsi que ses frais de voiture et de téléphone soient pris en 
charge par cette société. Or, M. I______ avait été engagé par K______, laquelle, 
en sa qualité d'employeur, était tenue au versement du salaire du précité, qui 
constituait une charge fiscalement déductible, bien que les époux A______ aient 
indiqué qu'au vu de l'activité négligeable d'K______, la présence d'un employé à 
plein temps ne se révélait pas nécessaire.  

  En 2005, K______ avait généré des honoraires de CHF 11'666.80 et, 
l’année suivante, CHF 25'102.75. Cet exercice s’était soldé par un bénéfice de 
CHF 4'666.24 et l’exercice 2006 par une perte de CHF 3'706.84. Si la lecture des 
comptes démontrait de faibles honoraires générés par la société, elle n'indiquait 
rien au sujet du lieu ou de la nature de l’activité exercée par M. I______. 
L’attestation que ce dernier avait rédigée le 27 juin 2013 mentionnait qu'il avait 
été employé à 100 % auprès d’K______ du 25 juillet 2005 au 31 juillet 2007 ; 
cependant la quantité de travail nécessaire à l’activité de la société et le chiffre 
d’affaires ne justifiant pas une occupation à temps plein, il avait été affecté à 
raison de 80 % de son temps de travail pour effectuer des tâches auprès de 
C______. Ce document détaillé ne pouvait toutefois pas être pris en considération, 
dès lors que vu sa date de rédaction postérieure au dépôt du recours, il devait être 
considéré comme établi pour les besoins de la cause. Une audition de M. I______ 
ne s'avérait pas pertinente pour l’issue du litige dans ces circonstances.  

  Enfin, les époux A______ n'avaient pas démontré pour quelle société 
M. I______ avait réellement fourni une prestation, ni le caractère commercial de 
la prise en charge des frais par C______. Par conséquent, ces paiements ne 
s'expliquaient que par la proximité existant entre les deux sociétés sœurs, toutes 
deux détenues en fin de compte par les époux A______ (par le biais de F______ 
et E______). En application de la théorie du triangle, les frais d’K______ pris en 
charge par C______ devaient être considérés comme une prestation appréciable 
en argent accordée par la fiduciaire et ajoutée aux revenus de ses actionnaires, à 
savoir les époux A______. 

 d. Les reprises se rapportant aux salaires de Mme A______ (CHF 81'099.- 
pour 2005 et CHF 76'997.- en 2006), représentant la différence entre les montants 
reçus sur son compte bancaire et son salaire net, étaient partiellement injustifiées. 

- 11/25 - 

A/1854/2013 

En effet, la reprise devait porter uniquement sur les honoraires relatifs à l'année 
2006, soit CHF 72'000.-. 

  Selon les époux A______, les montants versés sur le compte de Mme 
A______ auprès de la Raiffeisen (CHF 105'901.80 par an, soit en moyenne CHF 
8'825.15 par mois en 2005, et CHF 104'035.04 par an, soit en moyenne CHF 
8'869.60 par mois en 2006) comprenaient son salaire net, le remboursement du 
loyer de son fils, ainsi que les honoraires de son mari. L'imposabilité des salaires 
2005 et 2006 de l'intéressée était établie par son attestation de salaire, et les 
contribuables avaient déjà été taxés sur ces montants. 

  S'agissant du loyer de l’appartement, Mme A______ – qui avait conclu le 
bail à son nom, mais pour le compte de son fils et de l’ami de celui-ci – avait 
perçu en 2006, outre son salaire, un montant supplémentaire de CHF 461.10. 
Cette même somme était simultanément déduite du salaire de son fils, qui 
travaillait pour C______, de sorte que ce supplément ne constituait pas une 
prestation appréciable en argent que les intéressés auraient reçue de la société. 

  Pour l'année 2005, les époux A______ avaient indiqué que la reprise de 
CHF 72'000.- (12 x CHF 6'000.-) concernait les honoraires de sous-traitant de 
M. A______, lequel avait déclaré dans ses comptes d'exploitation un chiffre 
d’affaires de CHF 107'926.70 en 2005 et de CHF 115'975.- en 2006. Il était admis 
que tant les honoraires de consultant, que ceux versés en faveur de G______ 
(CHF 72'000.- pour chacune des deux années en cause) avaient été virés sur le 
compte de Mme A______. Il ressortait de l'examen du compte d’exploitation 2005 
de M. A______ que les honoraires de sous-traitant (CHF 72'000.-) étaient déjà 
inclus dans le total des produits s’élevant à CHF 107'926.70, sur lesquels les 
contribuables avaient été taxés cette année-là. Ces honoraires ne pouvaient ainsi 
pas être taxés une seconde fois auprès de Mme A______. 

  La reprise pour l'année 2006 concernait, selon les intéressés, des honoraires 
versés en faveur de G______ (12 x CHF 6'000.-), laquelle avait déclaré ces 
honoraires et utilisé ces recettes pour rembourser partiellement sa dette vis-à-vis 
de E______. Cette année-là, G______ avait encaissé des produits à hauteur de 
CHF 80'803.60, dont CHF 72'000.- d’honoraires générés par l'activité exercée 
prétendument à titre gratuit par M. A______ pour le compte de cette société. En 
fin d'année, la dette de G______ envers E______ avait diminué d’un même 
montant. Il était admis que la somme de CHF 72'000.- avait cependant été versée 
sur le compte de Mme A______, ce qui ressortait des notes d’honoraires de 2006. 
Dans l'hypothèse où l’AFC-GE avait admis ce mode de faire insolite, il en serait 
résulté une économie d'impôts importante, l'activité soi-disant gratuite de M. 
A______ lui ayant finalement permis, ainsi qu'à son épouse, de recevoir la somme 
de CHF 72'000.- sans aucun impôt, ni pour la société qui l'avait versée, ni en 
mains des contribuables. Ce montant constituait donc une prestation appréciable 

- 12/25 - 

A/1854/2013 

en argent versée par C______ à ses actionnaires, soit un revenu imposable pour 
les époux A______. 

  Au surplus, le TAPI a admis le recours en tant qu'il concernait la 
contestation de l'amende infligée à Mme A______ pour soustraction d'impôt, ainsi 
que les reprises liées au montant de CHF 152'000.- perçu par C______ sur son 
compte Crédit Suisse n° 814'488-51 en 2006. Le recours a été rejeté en tant qu'il 
portait sur la reprise liée au montant de CHF 171'000.- versé à E______ en 2006. 

36.  Par acte du 18 décembre 2014, C______ a interjeté recours auprès de la 
chambre administrative contre le jugement précité, concluant préalablement à des 
enquêtes et, principalement, à son annulation en tant qu'il portait sur : 

 a. Les conséquences de la qualification de M. A______ comme employé de la 
fiduciaire pour 2006 et 2007, en ce qui concernait la prise en compte des frais.  

  Ils ne contestaient plus la qualité d'activité dépendante retenue par le TAPI, 
et M. A______ ne s'opposait pas à ce que l'intégralité de son chiffre d'affaires soit 
considéré comme salaire, pour autant que les montants qu'il avait versés à 
C______ au titre de frais de loyer et de véhicule à hauteur de CHF 49'062.- ne 
soient pas imposés en tant que produit pour la fiduciaire et puissent lui être 
remboursés par celle-ci en application de l'art. 327a CO. Il n'était toutefois pas 
possible de considérer une partie de cette somme comme une prestation 
appréciable en argent, car ledit montant équivalait à la rémunération adéquate de 
son travail, compte tenu de sa qualification et de ses années d'expériences.  

 b. Les reprises opérées sur les primes d'assurance de la M______ pour 2006 
soit CHF 53'496.-. 

  Le TAPI n'avait pas pris en considération le fait qu'en présence d'une 
assurance vie mixte, C______ n'avait pas porté en charge l'intégralité de la prime, 
mais que pour l'essentiel celle-ci avait été activée, cet actif ayant été cédé par la 
suite à titre onéreux. Ainsi, le paiement de la prime par la fiduciaire ne l'avait pas 
appauvrie, puisque la police avait été cédée à E______ pour sa valeur capitalisée. 
Il n'y avait par conséquent pas de prestation appréciable en argent en faveur des 
époux A______, sous réserve de la différence entre la valeur capitalisée et le total 
des primes, soit CHF 1'465.60 en 2006.  

  C______ était bien la bénéficiaire de cette assurance et aurait touché, en cas 
de décès de M. A______, le capital y relatif. Il se justifiait ainsi que la prime de 
risque pur soit assumée par la fiduciaire, ce qui ne constituait pas une prestation 
appréciable en argent pour son actionnaire.  

  Il n'était pas contesté que C______, en acceptant que la police soit mise en 
gage pour que M. A______ obtienne un prêt de CHF 135'000.- (dont les intérêts 
lui avaient été imputés), avait accordé aux époux A______ une prestation 

- 13/25 - 

A/1854/2013 

appréciable en argent à hauteur de la valeur du service rendu ; cela ne représentait 
toutefois pas l'intégralité de la valeur des primes payées. 

  Les reprises des primes d'assurance de CHF 53'496.- pour 2006, à tout le 
moins partiellement, devaient dès lors être annulées. 

 c. Les reprises de frais non refacturés à K______ à hauteur de CHF 90'993.- 
pour 2006.  

  Le point de vue du TAPI à ce sujet était contesté, dans la mesure où une 
attestation de M. I______ avait été produite, confirmant que, bien qu'employé par 
K______, il avait travaillé pour C______ à raison de 80 % de son temps, faute de 
travail au sein de la société immobilière. Le raisonnement des premiers juges 
selon lequel d'une part, ladite attestation ne pouvait pas être prise en considération 
dès lors qu'elle avait été établie postérieurement au recours et pour les besoins de 
la cause et, d'autre part, l'audition de M. I______ n'était pas pertinente pour l'issue 
du litige, portait atteinte au droit des époux A______ de faire administrer des 
preuves et violait ainsi leur droit d'être entendu. En effet, dans la mesure où le 
TAPI considérait que l'attestation rédigée par M. I______ n'avait pas de valeur 
probante, il lui appartenait de requérir son témoignage. Assermenté, ce dernier 
pouvait, le cas échéant par-devant la chambre de céans, décrire son activité en 
2006, ce qui pouvait permettre de déterminer si la prise en charge par C______ de 
son salaire constituait une prestation appréciable en argent en faveur des 
actionnaires d'K______ et de C______ selon la théorie du triangle, ou s'il 
s'agissait de la contreprestation du service rendu par la mise à disposition par 
K______ de son employé en faveur de la fiduciaire.  

  En l'occurrence, l'activité de M. I______ sur différents mandats avait permis 
à C______ d'encaisser d'importants honoraires en 2006, les plus importants à 
hauteur de CHF 110'000.-. Une audition du précité pouvait également confirmer 
ce qui précèdait. En payant le salaire et les charges sociales de l'intéressé, ainsi 
qu'en lui mettant à disposition un bureau, un véhicule de service et un téléphone, 
C______ n'avait fait que rémunérer les services rendus par K______, qui avait 
mis à disposition un de ses employés. Le fait que le salaire ait été payé à 100 %, 
alors que M. I______ ne travaillait qu'à 80 % pour la fiduciaire représentait la 
marge d'K______ pour le service rendu. 

  Dès lors que M. I______ avait travaillé pour la fiduciaire, la prise en charge 
de son salaire et de ses frais ne constituait pas une prestation appréciable en argent 
en faveur des époux A______, car il n'y avait pas de prestation sans 
contreprestation.  

  Par ailleurs, la lecture des comptes de pertes et profits d'K______ 
démontrait que l'activité de celle-ci en 2006 et 2007 avait été négligeable et ne 
pouvait ainsi pas nécessiter la présence d'un employé à plein temps. Puisque 

- 14/25 - 

A/1854/2013 

M. I______ avait effectivement travaillé au sein de C______ et sur les dossiers de 
cette dernière, il était conforme à l'usage commercial que le loyer de son bureau et 
ses divers frais soient également pris en charge par la fiduciaire. 

  Partant, il convenait d'entendre M. I______ et d'annuler les reprises de 
CHF 90'993.- pour l'année 2006.  

 d. La reprise du montant facturé par G______ de CHF 72'000.- en 2006 versé 
à Mme A______ en remboursement des avances effectuées par E______ en 
faveur de G______. 

  Celle-ci devait être admise, mais en tant que salaire de M. A______ pour 
2006. Les recourants ne partageaient pas, mais ne contestaient pas en tant que tel 
le point de vue du TAPI selon lequel le procédé choisi était insolite et entraînait 
une économie d'impôt, constituant une forme d'évasion fiscale. Cependant, dans 
l'hypothèse où le caractère abusif de la construction juridique choisie était admis, 
l'imposition devait être fondée non pas sur la forme juridique choisie par le 
contribuable, mais sur la situation qui aurait été appropriée par rapport au but 
économique poursuivi. Or, il ne s'agissait pas d'une prestation appréciable en 
argent en faveur des époux A______, soit une prestation de C______ sans 
contrepartie des précités, mais bien la rémunération d'un travail effectué par M. 
A______, que le TAPI avait considéré comme employé de la fiduciaire en 2006. 
Le montant de CHF 72'000.- étant identique à celui qui avait été facturé par M. 
A______ au titre d'indépendant en 2005 devait, pour cette même année, être 
requalifié de salaire et non de prestation appréciable en argent.  

37.  Le 5 janvier 2015, le TAPI a transmis son dossier, sans formuler 
d'observations. 

38.  Le 23 janvier 2015, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours.  

  Elle n'avait pas recouru contre le jugement du TAPI du 4 novembre 2014, 
dont elle se ralliait aux considérants, et qui devait ainsi être confirmé. Elle 
persistait dans sa précédente argumentation portant sur les reprises demeurant 
litigieuses, dès lors que le recours n'apportait aucun élément nouveau pertinent.  

  Au surplus, l'AFC-GE apportait sur certains points les remarques suivantes :  

 a. S'agissant de la qualification de l'activité dépendante de M. A______ auprès 
de C______, la reprise de CHF 31'548.- dans la taxation 2006 devait être 
confirmée, sous réserve d'une déduction à prendre en compte au titre de frais de 
déplacement. 

 b. La reprise sur les primes d'assurance-vie de la M______ devait être 
intégralement maintenue, dès lors qu'il ne s'agissait pas pour C______ d'une 
charge justifiée par l'usage commercial, que la société n'était pas le preneur 

- 15/25 - 

A/1854/2013 

d'assurance et que M. A______ avait toujours été la personne assurée. En effet, la 
fiduciaire ne pouvait pas déduire les primes ; il n'y avait pas de lien entre le fait 
que C______ avait activé la valeur de rachat et la question de la déductibilité des 
primes d'assurance-vie, qui ne pouvait de toute façon pas être effectuée par la 
société puisqu'elle n'était pas le preneur d'assurance. Le droit à la déduction 
n'appartenait qu'au débiteur de la prime, soit au preneur du contrat d'assurance. Il 
s'agissait par conséquent de prestations appréciables en argent accordées par 
C______ à M. A______ et c'était à juste titre que le TAPI avait confirmé la 
reprise du montant y relatif. Le fait que le « bénéficiaire désigné » de cette 
assurance soit une société proche dirigée par M. A______ (auparavant F______ 
Patrimoine, aujourd'hui en faillite) ne permettait pas de retenir une autre 
conclusion. Cela renforçait au contraire la conviction de l'AFC-GE selon laquelle 
il s'agissait d'un montage complexe organisé par le précité dans l'unique but de 
réduire ses impôts et ceux des sociétés qu'il contrôlait, dont le dernier recours 
consistait en l'astuce de l'insolvabilité et de l'insaisissabilité en faisant passer 
l'assurance-vie de F______ Patrimoine à E______ avant la mise en faillite de la 
première. M. A______ avait ainsi mis en place un système lui permettant de payer 
une prime d'assurance-vie élevée, en dépit de son insolvabilité et de nombreuses 
poursuites, au mépris de ses créanciers.  

 c. Concernant les reprises sur les frais non refacturés à K______, les 
prestations y relatives ne s'expliquaient que par la proximité existant entre celle-ci 
et C______, toutes deux entièrement contrôlées par M. A______. L'attestation 
signée par M. I______ le 27 juin 2013 n'avait pas de valeur probante, dans la 
mesure où ce document n'avait été rédigé que pour les besoins de la cause et sur 
instruction de M. A______. Dans ces circonstances, une audition de M. I______ 
ne s'avérait pas utile pour l'issue du litige, dès lors que ce dernier ne ferait que 
répéter oralement ce qu'il avait déjà indiqué par écrit. De plus, M. I______ avait 
été lié par un contrat de travail avec K______ et non C______, et avait été inscrit 
au registre du commerce comme directeur d'K______ (devenue J______) de 2005 
à 2007. Il apparaissait dès lors étonnant que M. I______ ait travaillé gratuitement 
pour K______ de 2005 à 2007 et été rémunéré pour d'autres prestations 
prétendument effectuées pour la fiduciaire. En comparaison avec le salaire de 
Mme A______ (CHF 105'000.-), secrétaire pour C______, le salaire de M. 
I______ pour une fonction de directeur dans une société avec une faible activité 
comme K______ ne paraissait pas disproportionné. La prise en charge des frais 
d'K______ par C______ constituant ainsi une prestation appréciable en argent, les 
reprises étaient justifiées.  

 d. La reprise de CHF 72'000.- sur les honoraires de G______ en 2006 était 
justifiée et devait également être confirmée, dès lors que les recourants n'avaient 
apporté aucun élément nouveau pertinent à ce sujet.  

- 16/25 - 

A/1854/2013 

39.  Le 20 février 2015, les époux A______ ont indiqué n'avoir pas de requête 
complémentaire à formuler.  

  Toutefois, l'AFC-GE, vu sa réponse, ne semblait pas comprendre que les 
primes d'assurance-vie activées n'avaient pas été enregistrées dans le compte de 
pertes et profits de C______, et n'avaient donc pas été portées en charge, de sorte 
qu'elles n'avaient pas été déduites du bénéfice imposable.  

40.  Le 26 février 2015, les parties ont été informées que la cause était gardée à 
juger.  

EN DROIT 

1.  Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 
4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17). 

2.  Le présent litige ne porte, à ce stade, plus que sur les reprises dans le revenu 
imposable ICC et IFD 2005 et 2006 des recourants suivantes : 

 a. les conséquences de la qualification de M. A______ comme employé de la 
recourante pour 2006 et 2007, concernant la prise en compte des frais ; 

 b. la reprise de CHF 53'496.- liée aux primes d'assurance M______ pour 2006 
; 

 c. la reprise de CHF 90'993.- liée aux frais non refacturés à K______ en 2006 ; 

 d. la reprise des CHF 72'000.- facturés par G______ en 2006 versés à 
Mme A______ en remboursement des avances effectuées par E______. 

3. a. Les questions de droit matériel sont résolues par le droit en vigueur au cours 
des périodes fiscales litigieuses (arrêts du Tribunal fédéral 2C_835/2012 du 
1er avril 2013 consid. 8 ; 2A.568/1998 du 31 janvier 2000 ; ATA/1104/2015 du 
13 octobre 2015 et les références citées), sous réserve de l'amende pour laquelle 
s'applique le principe de la lex mitior.  

 b. De même, les prétentions découlant du rappel d'impôt sont régies par le 
droit en vigueur au cours des périodes fiscales en cause (arrêts du Tribunal fédéral 
2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 4 ; 2A.568/1998 du 31 janvier 2000 
consid. 2.1 ; ATA/1104/2015 du 13 octobre 2015 et les références citées). 

- 17/25 - 

A/1854/2013 

 c. En l'occurrence, pour l'IFD, sont applicables les dispositions de la loi 
fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), 
entrée en vigueur le 1er janvier 1995. 

  S'agissant de l'ICC, le 1er janvier 2010 est entrée en vigueur la loi sur 
l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), dont 
l’art. 69 abroge les cinq anciennes lois sur l’imposition des personnes physiques, 
soit la loi sur l’imposition des personnes physiques - objet de l’impôt - 
assujettissement à l’impôt du 22 septembre 2000 (aLIPP-I - D 3 11), la loi sur 
l’imposition dans le temps des personnes physiques, du 31 août 2000 (aLIPP-II - 
D 3 12), la loi sur l’imposition des personnes physiques - impôt sur le revenu 
(revenu imposable) du 22 septembre 2000 (aLIPP-IV - D 3 14) et la loi sur 
l’imposition des personnes physiques - détermination du revenu net - calcul de 
l’impôt et rabais d’impôt - compensation des effets de la progression à froid du 
22 septembre 2000 (aLIPP-V - D 3 16). L’art. 72 al. 1 LIPP prévoit que cette loi 
s’applique pour la première fois pour les impôts de la période fiscale 2010 et que 
les impôts relatifs aux périodes fiscales antérieures demeurent régis par les 
dispositions de l’ancien droit, même après l’entrée en vigueur de la nouvelle loi. 

 d. En l'espèce, le recours porte sur les années fiscales 2005 et 2006, de sorte 
que, pour l'ICC, le droit cantonal dans sa teneur à cette période est applicable 
(aLIPP-IV).  

4. a. En vertu des art. 20 al. 1 let. c LIFD et art. 6 let. c aLIPP-IV, est imposable 
le rendement de la fortune mobilière, en particulier les dividendes, les parts de 
bénéfice, les excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en 
argent provenant de participations de tout genre.  

 b. Selon le Tribunal fédéral, font partie des avantages appréciables en argent 
au sens de l’art. 20 al. 1 let. c LIFD, les distributions dissimulées de bénéfice 
(art. 58 al. 1 let. b LIFD), soit des attributions de la société aux détenteurs de parts 
auxquelles ne correspond aucune contre-prestation ou une contre-prestation 
insuffisante et qui ne seraient pas effectuées ou dans une moindre mesure en 
faveur d'un tiers non participant (ATF 138 II 57 consid. 2.2 ; arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 du 25 février 2015 consid. 6 ; 
2C_1023/2013 du 8 juillet 2014 consid. 3.4.1 ; 2C_644/2013 du 21 octobre 2013 
consid. 3.1).  

 c. Sont ainsi imposables, à titre de revenus, les prestations appréciables en 
argent, à savoir les avantages accordés par la société aux actionnaires ou à leurs 
proches sans contre-prestation et qui ne s’expliquent qu’en raison du rapport de 
participation, dès lors que la société ne les aurait pas faites dans les mêmes 
circonstances, à des tiers non participants (ATF 119 Ib 116 consid. 2 ; 
ATA/780/2013 du 26 novembre 2013 consid. 5 ; Xavier OBERSON, Droit fiscal 
suisse, 4ème éd., 2012, p. 138 n. 139). En raison du contenu similaire de l’art. 20 

- 18/25 - 

A/1854/2013 

al. 1 let. c LIFD et de l’art. 6 let. c aLIPP-IV, cette jurisprudence peut également 
s’appliquer à l’ICC, dans la mesure où le droit cantonal genevois comporte, à 
l’art. 12 de la loi sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 
(LIPM - D 3 15) en particulier en sa lettre h, une disposition équivalente à l’art. 58 
al. 1 let. b LIFD. 

 d. De jurisprudence constante, il y a avantage appréciable en argent si 1) la 
société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation correspondante ; 2) 
cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une personne le ou la touchant 
de près ; 3) elle n'aurait pas été accordée à de telles conditions à un tiers ; 4) la 
disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, de telle sorte 
que les organes de la société savaient ou auraient pu se rendre compte de 
l'avantage qu'ils accordaient (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; 138 II 57 consid. 2.2 ; 
131 II 593 consid. 5.1 ; 119 Ib 116 consid. 2 ; arrêts du Tribunal fédéral 
2C_1082/2013 du 14 janvier 2015 consid. 4.2 ; 2C_589/2013 et 2C_590/2013 du 
17 janvier 2014 consid. 7.2). L'évaluation de la prestation se mesure par 
comparaison avec une transaction qui aurait été effectuée entre parties non liées et 
en tenant compte de toutes les circonstances concrètes du cas d'espèce (principe 
du « Dealing at arm's length » ; ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; 138 II 545 
consid. 3.2 ; 138 II 57 consid. 2.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_927/2013 du 21 
mai 2014 consid. 5.1). 

 e. Lorsqu’une personne physique détient des participations de plusieurs 
sociétés, des transactions entre ces sociétés, et non seulement entre l’actionnaire et 
chacune d’entre elles, peuvent intervenir. Si les conditions contractuelles ne 
correspondent pas à celles du marché, une des sociétés bénéficie d’un avantage lié 
à l’existence d’un actionnaire unique. Dans ces cas, on parle de la théorie du 
triangle, l’actionnaire occupant le sommet et les deux sociétés la base de la figure 
géométrique. Puisque l’avantage n’est possible qu’en raison de l’actionnaire 
commun, qui « contraint » ses deux sociétés à s’écarter des conditions du marché, 
on doit fiscalement considérer qu’il transite par lui, plutôt que de retenir qu’il n’a 
circulé qu’entre les deux parties au contrat. Sur le plan de l’impôt sur le revenu et 
le bénéfice, ce n’est donc pas la société enrichie qui voit son bénéfice imposable 
augmenter, mais l’actionnaire gratifié d’un avantage appréciable en argent au sens 
de l’art. 20 al. 1 let. c LIFD. En d’autres termes, l’avantage appréciable en argent 
doit être imputé à l’actionnaire également lorsqu’il s’agit de dépenses faites par la 
société en faveur d’un tiers qui lui est proche (ATF 119 Ib 116 ; 113 Ib 23 ; arrêt 
du Tribunal fédéral 2A.73/2005 ; Yves NOËL, in Danielle YERSIN/Yves NOËL 
[éd.], Impôt fédéral direct, Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2008, 
n. 96 ad art. 20).  

5. a. Selon la jurisprudence applicable à la société anonyme (ci-après: SA), mais 
qui peut être appliquée à des sociétés commerciales comme la société à 
responsabilité limitée (ci-après: Sàrl), une SA est libre d'accorder même à son 

- 19/25 - 

A/1854/2013 

actionnaire un prêt, dans la mesure et aux conditions à la jouissance duquel un 
tiers non participant pourrait accéder dans les mêmes circonstances. Une 
prestation appréciable en argent est néanmoins réalisée dans la mesure où 
l'opération s'écarte des usages et des affaires habituelles conformes au marché 
(ATF 138 II 57 consid. 3.1, in RDAF 2012 II 299 p. 303). 

 b. Le Tribunal fédéral a développé un certain nombre de critères dont la 
réalisation permet de conclure qu'un prêt à l'actionnaire constitue une prestation 
appréciable en argent. C'est notamment le cas lorsque le prêt octroyé par la société 
n'est pas couvert par le but social ou qu'il s'avère inhabituel dans la structure 
globale du bilan (autrement dit, lorsque le prêt ne peut pas être couvert par les 
moyens existants de la société, ou qu'il apparaît excessivement élevé en 
comparaison avec les autres actifs et qu'il génère ainsi un gros risque), ensuite, en 
cas de doutes sérieux sur la solvabilité du débiteur ou lorsqu'aucune garantie n'est 
prévue et qu'il n'existe aucune obligation de remboursement, que les intérêts ne 
sont pas payés mais qu'ils sont portés constamment en augmentation du compte 
d'emprunt et qu'il n'existe pas de convention écrite (ATF 138 II 57 précité 
consid. 3.2). 

 c. Dans les cas de prestations appréciables en argent entre sociétés sœurs, 
l'avantage passe immédiatement d'une société à l'autre. Entre de telles sociétés, 
des attributions fondées sur un rapport de participation commun constituent des 
prestations appréciables en argent pour l'actionnaire d'une part et des apports 
dissimulés de capital de l'actionnaire à la société d'autre part (ATF 138 II 57 
précité consid. 4.2).  

 d. Toutefois, en matière de prêt simulé entre deux sociétés sœurs, il ne suffit 
pas de mettre en évidence que le prêt en question n'aurait pas été octroyé entre 
tiers qui ne seraient pas proches ou alors seulement à d'autres conditions. Bien 
plus, il faut encore démontrer que, sur la base de la relation particulière entre les 
proches, on ne peut pas (plus) compter sérieusement sur un remboursement de 
l'emprunt (ATF 138 II 57 précité consid. 5, 5.1). 

 e. Par conséquent, à teneur de la jurisprudence du Tribunal fédéral  
(ATF 138 II 57 consid. 5.1 à 5.3), les critères susmentionnés revêtent une 
importance différente :  

 -  À elle seule, l'absence d'une convention écrite ne s'avère que peu concluante 
(cf. Archives 64 641 consid. 4a) puisqu'elle peut reposer sur d'autres raisons 
qu'une intention de simulation (cf. RF 64/2009 308 consid. 3.1). Il est plus parlant 
que le prêt ne figure au bilan ni de la créancière ni du débiteur et que l'emprunteur 
ne revendique aucune déduction d'intérêts passifs auprès des autorités fiscales. 
Une telle manière d'agir peut signifier que les intéressés eux-mêmes partent de la 
non-existence (comptable) de l'emprunt. 

- 20/25 - 

A/1854/2013 

 -  Le fait que le but statutaire de la prêteuse ne comprenne pas l'octroi de 
crédits ne permet pas non plus de conclure nécessairement à une simulation. 
L'existence d'une telle simulation doit cependant être admise lorsque les moyens 
qui ont afflué chez le bénéficiaire ont servi à financer des dépenses de son train de 
vie privé ou qu'ils ont permis à ce dernier de rembourser des dettes privées à l'aide 
d'un crédit commercial, soit en définitive, lorsqu'un prêt au sens étroit n'est 
certainement pas voulu. 

 -  Pareillement, il y a lieu de distinguer en rapport avec les situations de 
fortune respectives de la prêteuse et de l'emprunteur ; ainsi il peut bien paraître 
très insolite en comparaison avec des tiers que l'attribution effectuée atteigne une 
hauteur inhabituelle ; cela peut se produire dans la mesure où le prêt constitue le 
seul actif notable de la société ou qu'il dépasse le capital propre existant. Tout cela 
ne permet cependant pas encore de tirer la conclusion qu'il ne faut pas compter 
avec un remboursement du prêt. Le fait doit en tout cas être apprécié 
différemment si la prêteuse n'est certainement pas en mesure d'octroyer des prêts 
au moyen de ses propres ressources mais qu'elle doit elle-même se procurer ces 
moyens auprès d'un tiers. Les conditions pour reconnaître une simulation sont 
seulement clairement remplies lorsque le débiteur de l'emprunt se trouve dans des 
circonstances financières extrêmement serrées et qu'il ne lui est pas possible de 
satisfaire dans la durée, par ses propres moyens, aux obligations résultant de 
l'emprunt (paiement de l'intérêt et de l'amortissement, p. ex. dans un excédent de 
passifs de plusieurs millions de francs).  

 f. S’agissant plus spécialement des prestations appréciables en argent faites 
par la société, sans contre-prestation, à ses actionnaires, c'est en principe à 
l'autorité fiscale qu'il appartient de les prouver. Le contribuable n'a donc pas à 
supporter les conséquences d'un manque de preuves, à moins qu'on ne puisse lui 
reprocher une violation de ses devoirs de collaboration (ATF 138 II 57 
consid. 7.1 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_589/2013 et 2C_590/2013 du 
17 janvier 2014 consid. 7.2 ; 2C_76/2009 du 23 juillet 2009 consid. 2.2 ; 
ATA/780/2013 du 26 novembre 2013 consid. 6a). 

6.  En l'occurrence, il convient de relever, à titre liminaire, qu'il ressort tant du 
dossier que des circonstances concrètes du cas d'espèce, que C______ exerce son 
activité dans les domaines de la comptabilité, de la fiscalité, de la révision et de la 
fiduciaire, et que son administrateur est contrôleur de gestion diplômé, au 
bénéfice de plus de trente ans d'expérience professionnelle dans les domaines 
précités. Il apparaît en outre qu'une structure particulière et complexe a été mise 
en place et développée pour les activités professionnelles et personnelles du 
précité et son épouse, toutes au demeurant dans le domaine comptable et 
financier, ce dans le but de réaliser des économies fiscales pour eux-mêmes et les 
sociétés qu'ils contrôlent. Or, vu la qualification professionnelle de 
l'administrateur de la fiduciaire, celui-ci ne pouvait ignorer que la mise en place 

- 21/25 - 

A/1854/2013 

d'une telle structure était susceptible de les conduire à la situation fiscale actuelle. 
De plus, le fait que les contribuables soient amenés à devoir fournir de longues 
observations et affiner leur argumentation au fil de la procédure pour tenter de 
démontrer que les reprises litigieuses seraient infondées, sans apporter d'éléments 
nouveaux pertinents au stade de la présente procédure, constitue un indice 
supplémentaire du fait que la structure mise en place ne trouve comme explication 
logique que l’économie d’impôt, dès lors que leurs explications, au demeurant peu 
crédibles, ne permettent pas de retenir une autre conclusion.. 

7.  S'agissant de la qualification de M. A______ comme employé de la 
fiduciaire en 2006 et 2007, les recourants estiment que les montants versés par M. 
A______ à C______ au titre de frais de loyer et de véhicule à hauteur de CHF 
49'062.- ne devraient pas être imposés en tant que produit pour la fiduciaire afin 
de lui être remboursés par celle-ci.  

  En l'espèce, dans la mesure où les recourants n'ont pas démontré que 
M. A______ se serait effectivement acquitté du montant de CHF  49'062.-, ni qu'il 
exerçait tout ou partie de son activité lucrative dans la résidence française du 
couple, il y a lieu de considérer qu’il travaillait dans les locaux de la fiduciaire à 
Genève. Par conséquent, les recourants sont fondés à déduire de leur revenu leurs 
frais de déplacement. Cependant, ils n’avaient pas à supporter de frais de bureau, 
administratifs, de téléphone et d’électricité, que C______ aurait dû leur 
rembourser en application de l’art. 327a CO, puisque M. A______ n'était pas 
employé de la fiduciaire. 

8.  Selon les recourants, la reprise liée aux primes d'assurance-vie auprès de la 
M______, se montant de CHF 53'496.- pour 2006, devrait à tout le moins 
partiellement, être annulée. 

  S’agissant des assurances-vie, le droit à la déduction appartient au débiteur 
de la prime, soit au preneur du contrat d’assurance au sens de l’art. 18 al. 1 de la 
loi fédérale sur le contrat d’assurance du 2 avril 1908 (LCA - RS 221.229.1 ; 
Gladys LAFFELY MAILLARD in Danielle YERSIN/Yves NOËL, op. cit., n. 83 
ad art. 33, p. 553). Les primes constituent des charges justifiées par l’usage 
commercial lorsque celles-ci se rapportent à une assurance conclue par la société 
pour se prémunir contre les risques liés au décès de ses dirigeants. Tel est le cas 
lorsque la société est à la fois le preneur et le bénéficiaire (Robert DANON in 
Danielle YERSIN/Yves NOËL, op. cit., n. 153 ad art. 57-58, p. 758).  

  En l'espèce, il ressort des allégations des recourants que la fiduciaire a pris 
en charge les primes susmentionnées dans le but de pérenniser et sécuriser la 
poursuite de sa propre activité en cas de décès de son administrateur. Il apparaît 
néanmoins clairement, à teneur de la police d'assurance du 1er février 2001, que 
tant le preneur d'assurance, que la personne assurée sont l'administrateur et non la 
société. Dans la mesure où le droit à la déduction n'appartient qu'au débiteur de la 

- 22/25 - 

A/1854/2013 

prime, soit au preneur du contrat d'assurance, la fiduciaire ne peut pas se prévaloir 
de la déductibilité des primes d'assurance-vie ; l'activation de la valeur de rachat 
ne permet pas de remettre en cause ce qui précède. Partant, les primes acquittées 
par C______ en 2006 ne constituent pas des charges justifiées par l'usage 
commercial, mais au contraire une prestation appréciable en argent accordée par 
la société à son administrateur, de sorte que la reprise y relative doit être 
maintenue.  

  Le recours sera par conséquent également rejeté sur ce point. 

9.  Les recourants contestent la reprise sur le montant de CHF 90'993.- liée aux 
frais non refacturés à K______ en 2006 et sollicite l'audition de M. I______ à ce 
sujet.  

  Tel qu’il est garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu 
comprend notamment le droit pour l’intéressé d’offrir des preuves pertinentes, de 
prendre connaissance du dossier, d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de 
preuves pertinentes, de participer à l’administration des preuves essentielles ou à 
tout le moins de s’exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur 
la décision à rendre (ATF 132 II 485 consid. 3.2 p. 494 ; 127 I 54 consid. 2b 
p. 56 ; 127 III 576 consid. 2c p. 578 ; arrêt du Tribunal fédéral 1C.424/2009 du 
6 septembre 2010 consid. 2). Le droit de faire administrer des preuves n’empêche 
cependant pas le juge de renoncer à l’administration de certaines preuves offertes 
et de procéder à une appréciation anticipée de ces dernières, en particulier s’il 
acquiert la certitude que celles-ci ne l’amèneront pas à modifier son opinion ou si 
le fait à établir résulte déjà des constatations ressortant du dossier (ATF 134 I 140 
consid. 5.3 ; 131 I 153 consid. 3 p. 158 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C.58/2010 du 
19 mai 2010 consid. 4.3 ; 4A.15/2010 du 15 mars 2010 consid. 3.2 et les arrêts 
cités ; ATA/432/2008 du 27 août 2008 consid. 2b). Le droit d’être entendu ne 
contient pas non plus d’obligation de discuter tous les griefs et moyens de preuve 
du recourant ; il suffit que le juge discute ceux qui sont pertinents pour l'issue du 
litige (ATF 133 II 235 consid 5.2 p. 248 ; 129 I 232 consid. 3.2 p. 236 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 1C.424/2009 du 6 septembre 2010 consid. 2 ; 2C.514/2009 du 
25 mars 2010 consid. 3.1).  

  En l'espèce, il apparaît que l'attestation du 27 juin 2013 produite par les 
recourants, à teneur de laquelle M. I______ confirme qu'en dépit de sa qualité 
d'employé d'K______, il avait travaillé pour la fiduciaire à raison de 80 % de son 
temps en 2006, faute de travail au sein de la société immobilière, a été établie à la 
demande de M. A______, postérieurement à la période concernée et pour les 
besoins de la présente cause, de sorte que la valeur probante de ce document doit 
être relativisée, ce d'autant plus que l'intéressé était lié par un contrat de travail 
avec K______ et était inscrit au registre du commerce comme directeur de cette 
société de 2005 à 2007. 

- 23/25 - 

A/1854/2013 

  Par ailleurs, il ressort du dossier que C______ a pris en charge les salaires et 
frais de M. I______ sans que ce service n’ait été facturé en tant que location de 
personnel, « pour des raisons de simplification » selon ses propres explications, 
alors même qu'au vu de son domaine d'activités et de la qualification 
professionnelle de son administrateur, elle ne pouvait pas ignorer qu'une 
facturation était nécessaire. De plus, les recourants n'ont pas démontré à 
satisfaction pour quelle société M. I______ avait réellement fourni une prestation, 
pas plus que le caractère commercial de la prise en charge desdits frais. Il en 
découle que les versements litigieux ne s'expliquent que par la proximité existant 
entre les deux sociétés sœurs, toutes deux détenues par les époux A______. En 
application de la théorie du triangle, les frais d’K______ pris en charge par 
C______ doivent être considérés comme une prestation appréciable en argent en 
faveur des époux A______ et ajoutée à leurs revenus.  

  Dans ces circonstances, il appert que la chambre de céans dispose de tous 
les éléments et pièces lui permettant de statuer en connaissance de cause, de sorte 
que l'audition de M. I______, lequel ne ferait que confirmer oralement ses 
déclarations écrites, n'apparaît pas de nature à influer sur l'issue du litige et ne 
s'avère ainsi pas utile.  

  Le recours s'avère ainsi infondé sur ce point, dans la mesure où la prise en 
charge des frais d'K______ par C______ constitue une prestation appréciable en 
argent en faveur de l'actionnaire des deux sociétés et où les arguments des 
recourants ne permettent pas de retenir le contraire, ce qui justifie la reprise 
opérée par l'intimée, qui doit être confirmée. 

10.  Enfin, les recourants contestent la reprise liée au montant de CHF 72'000.- 
facturé par G______ en 2006 et versé à Mme A______, en remboursement des 
avances effectuées par E______. 

  En l'espèce, il apparaît, à teneur du dossier, que les recourants ont 
délibérément choisi une structure insolite visant à éviter que le montant précité ne 
soit soumis à l'impôt. En effet, G______ ne détenait en 2006 aucun actif, à 
l'exception d'un compte bancaire et d'un compte courant. Il est dès lors surprenant 
que cette société ait pu générer la même année les honoraires de CHF 72'000.- 
qu'elle a facturés, ce d'autant que, si elle avait comptabilisé un tel produit, celui-ci 
se serait trouvé entièrement absorbé par la perte reportée de CHF 387'814.20. 
Quant à E______, dominée par les époux A______, le paiement des honoraires a 
entraîné une diminution de sa créance envers G______ d’un même montant, le 
solde de ladite créance s'élevant à CHF 53'444.25 au 31 décembre 2006 ; son 
bénéfice n’a cependant pas été touché par ce versement. Enfin, il est étonnant que 
M. A______ ait allégué avoir travaillé gratuitement pour G______ en 2006 – s'il 
ne percevait aucun salaire, aucun impôt n’était prélevé sur une rémunération qui 
devait lui être versée – avant de déclarer dans son recours que le but économique 
poursuivi était en réalité la rémunération de son activité, déductible pour la 

- 24/25 - 

A/1854/2013 

fiduciaire, ce dont il convenait selon cette dernière de tenir compte pour 
l'imposition. Il démontre ainsi le peu de fiabilité de ses allégations. 

  Par conséquent, le recours sera rejeté sur ce point dès lors que la somme de 
CHF 72'000.- doit être considérée comme une prestation appréciable en argent en 
faveur des époux A______, soit pour eux un revenu imposable, et non comme une 
charge justifiée par l'usage commercial, de sorte que la reprise y relative s'avère 
fondée. 

11.  L'ensemble des griefs des recourants sera par conséquent écarté, étant relevé 
que la chambre de céans se contentera de s'en tenir aux conclusions du jugement 
attaqué, sans revoir au préjudice des contribuables les reprises opérées.  

12.  Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté. Un émolument de 
CHF 3'000.- sera mis à la charge conjointe et solidaire des recourants 
(art. 87 al. 1 LPA). Aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 
al. 2 LPA).  

 
* * * * * 

PAR CES MOTIFS 

LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 

à la forme : 

déclare recevable le recours interjeté le 18 décembre 2014 par Madame A______ et 
Monsieur A______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance 
du 4 novembre 2014 ; 

au fond : 

le rejette ; 

met à la charge de Madame et Monsieur A______, pris conjointement et solidairement, 
un émolument de CHF 3'000.- ; 

dit qu'aucune indemnité de procédure ne sera allouée ; 

dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 

- 25/25 - 

A/1854/2013 

conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 

communique le présent arrêt à Mes Fouad Sayegh et Dominique Gay, avocats des 
recourants, à l'administration fiscale cantonale, au Tribunal administratif de première 
instance ainsi qu'à l'administration fédérale des contributions. 

Siégeants : M. Verniory, président, M. Thélin, Mme Junod, juges. 

Au nom de la chambre administrative : 

la greffière-juriste : 
 
 

J. Balzli 

 le président siégeant : 
 
 

J.-M. Verniory 
 
 

 

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 

 

Genève, le  
 
 
 
 
 

 la greffière :