# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** c91a3fe3-1dc3-5978-a1d5-d1b802e8cf7d
**Source:** Ticino (TI)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2020-09-04
**Language:** it
**Title:** Tessin Camera di diritto tributario 04.09.2020 80.2019.270
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/TI_Gerichte/TI_CATI_001_80-2019-270_2020-09-04.html

## Full Text

Incarti n.

  80.2019.270

  80.2019.271

  	
  Lugano

  4 settembre 2020

  	
  In nome

  della Repubblica e Cantone

  Ticino

  	 

	
  La Camera di diritto tributario del Tribunale
  d'appello

  
	
   

  
	
   

  
						

 

	
  composta dai giudici

  	
  Andrea
  Pedroli, presidente,

  Mauro Mini, Raffaele
  Guffi

  

 

	
  segretaria

  	
  Cristiana
  Balestra Gamboni, vicecancelliera

  

 

 

	
  parti

  	
   RI
  1 

  rappr.
  da: RA 1  

   

  
	
   

  	
  contro

  	 

 

	
   

  	
  RS
  1  

   

  

 

	
  oggetto

  	
  ricorso
  del 26 agosto 2019 contro la decisione del 24 luglio 2019 in materia di IC/IFD
  2012.

  

 

 

Fatti

 

 

                                  A.   La signora RI 1,
vedova, è domiciliata in Ticino dal 2009. È proprietaria di diversi immobili
sia in Svizzera sia all’estero.

 

 

                                  B.   Il 1° giugno 2017, l’RS
1 (di seguito: RS 1) ha notificato alla contribuente la decisione di tassazione
IC/IFD 2012. Il reddito imponibile IC è stato accertato in fr. 377'800.‑
(fr. 765'100.‑ per l’aliquota; dovuto d’imposta: fr. 52'361.95)
mentre il reddito imponibile IFD è stato stabilito in fr. 761'600.‑
(determinante per l’aliquota: fr. 770'600.‑; dovuto d’imposta:
fr. 87'584.‑). Per quanto qui d’interesse, l’RS 1 non aveva
accettato le spese di gestione e manutenzione immobili così come richieste
(fr. 720'748.‑) ma aveva accertato unicamente una deduzione pari a
fr. 393'829.‑. L’autorità di tassazione spiegava così il suo
operato: “sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare
il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono
la redditività; non invece quelle che ne costituiscono una miglioria o un
investimento. Spese per acqua, fognatura, illuminazione, manutenzione giardino,
riscaldamento, portineria, sgombero neve, ecc. non deducibili salvo presentazione
del conteggio delle spese accessorie assunte dagli inquilini”.

 

 

                                  C.   Contro questa decisione,
la contribuente presentava reclamo il 29 giugno 2017 in lingua tedesca, poi
tradotto e rinviato all’RS 1 con data 11 luglio 2017. La rappresentante della
contribuente postulava il riconoscimento delle spese di manutenzione immobili
così come dichiarate oppure, nel caso ciò non fosse possibile, di specificare
quali spese per gli immobili di __________ (VD), __________ (BE) e Ticino non sarebbero
state accettate in deduzione dall’autorità di tassazione. Allegava nuovamente i
Moduli 7 “Immobili, determinazione della sostanza e del reddito immobiliare”
relativi agli immobili di cui chiedeva la deduzione con acclusa la documentazione
già prodotta con la dichiarazione d’imposta.

 

 

                                  D.   a.

                                         Il 20 novembre 2018, per
Posta A Plus, l’autorità di tassazione si rivolgeva alla rappresentante della
contribuente invitandola a trasmetterle la documentazione dettagliata relativa
ai lavori svolti nell’immobile di __________ (mapp. __________) e “le copie
delle fatture per le voci “1500 Renovation/Transf. Imm.”; 7300 Honoraire”;
“7400 Frais de Gerance” e “7500 Hon. S/AC. Chauff” del conteggio relativo
all’immobile di __________, con indicato in dettaglio la natura dei lavori
svolti all’immobile per l’anno 2012”.

 

                                         b.

                                         La rappresentante della
contribuente rispondeva il 27 novembre 2018, inviando “tutta la
documentazione degl’immobili __________ in __________ per gli anni 2012 e 2013”
e “l’imposta cantonale 2012 del cantone di Vaud. La imposta è già definito”.
Allegava la decisione di tassazione cantonale e comunale 2012 del Canton Vaud
risp. della Città di __________, notificata il 20 gennaio 2014. La documentazione
presentata comprendeva anche il riparto internazionale, dal quale si evinceva
che per l’immobile situato __________, il Canton Vaud aveva ammesso in
deduzione fr. 362'423.‑ quali “frais d’entretien d’immeubles”.

 

                                         c.

                                         Dopo aver esaminato la documentazione
prodotta, l’RS 1 ammetteva parzialmente il reclamo inoltrato l’11 luglio 2017.
L’autorità di tassazione aveva concesso fr. 48'639.‑ di spese di
gestione e manutenzione immobili in più rispetto alla decisione di prima
istanza. A motivo, l’RS 1 adduceva che:

 

                                         “considerato il reclamo avverso le decisioni di
tassazione imposta cantonale e imposta federale diretta 2012, a motivo del
parziale riconoscimento delle spese di manutenzione immobili effettive, nonché
la risposta del 27 novembre 2018 alla richiesta di documentazione formulata
dall’autorità fiscale, atta a meglio comprendere la natura degli interventi che
hanno interessato gli immobili di __________ e __________, si procede ad
evadere il reclamo stabilendo l’importo deducibile a titolo di spese di
manutenzione per __________ in CHF 63'047.‑ complessivi. 

                                         In
particolare non sono state ammesse le fatture __________ (giardinaggio) e __________
(pulizia annuale) per l’immobile “__________”, poiché considerate spese di
manutenzione non deducibili in caso d’imposizione di valore locativo.

                                         Per
l’immobile “__________” non sono invece state ammesse le fatture __________
(rimozione pergola) in quanto non rappresenta una spesa di manutenzione, e la
parte della fattura __________ Sagl relativa alla posa delle porte del locale
cantina, delle zanzariere e dell’inferiata, in quanto considerate spese di
miglioria in ragione di CHF 13'007.‑.

                                         Per
quanto attiene l’immobile di __________, i rappresentanti dei contribuenti non
hanno inviato quanto richiesto, limitandosi a spedire alcuni documenti del
fisco vodese, con preghiera di usarli come base per la decisione dopo reclamo.

                                         Per
questa ragione, limitatamente a questo punto, l’autorità fiscale non ha
elementi per modificare la sua decisione di prima istanza”.

 

 

                                  E.   Con il ricorso
presentato il 26 agosto 2019, la ricorrente chiede in via principale che le siano
riconosciute le spese sostenute per l’immobile di __________ (VD) in ragione di
fr. 362'423.‑, “interamente riconosciute dall’autorità fiscale
del luogo di situazione dell’immobile” e fr. 19'865.‑ per gli
immobili di __________ e __________ a __________ (BE) per le quali lamenta che
l’autorità di tassazione “non si è espressa e neppure ha motivato il mancato
riconoscimento delle spese dei due immobili […] limitandosi a ribadire
quanto stabilito in occasione della prima decisione di tassazione”. Accetta
invece l’operato dell’RS 1 per quanto attiene agli immobili di __________ (TI).
In via subordinata, la ricorrente postula l’annullamento della decisione di
tassazione IC/IFD 2012 del 24 luglio 2019 e il rinvio degli atti all’autorità
di tassazione affinché renda una nuova decisione motivata. La documentazione
allegata al ricorso è identica a quella presentata durante la procedura di tassazione.

 

 

                                  F.   L’RS 1 proponendo di
respingere il ricorso, ha trasmesso l’incarto senza presentare ulteriori
osservazioni.

 

 

Diritto

 

 

                                   1.   1.1.

                                         Secondo l’art. 32 cpv. 2
LIFD, di uguale tenore dell’art. 9 cpv. 3 LAID, il contribuente che possiede immobili
privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione di
immobili di nuova acquisizione, i premi d’assicurazione e le spese
d’amministrazione da parte di terzi.

                                         Analoga disposizione
esiste a livello cantonale, anche se l’art. 31 cpv. 2 LT non disciplina
espressamente le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione.

                                         La Divisione delle
contribuzioni ha in ogni caso manifestato la volontà di abolire la cosiddetta “prassi Dumont” già a decorrere dal 1°
gennaio 2010, come dimostra la Circolare n. 7/2010 del mese di aprile 2011.
Detta circolare è stata nel frattempo abrogata e sostituita dalla nuova
Circolare n. 7/2020 dell’aprile 2020, entrata in vigore il 1° gennaio 2020,
applicabile, secondo la Divisione delle contribuzioni, a tutti i casi di
tassazione ancora aperti (p. 3 e p. 14). In considerazione della sua natura
giuridica di ordinanza amministrativa, una circolare si applica infatti
immediatamente a tutti i casi ancora aperti, a meno che essa stessa non preveda
un regime transitorio (Locher,
Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 35 ad art. 102 LIFD, p. 65). La
Circolare 7/2020 riassume e conferma i principi alla base delle deduzioni sui
proventi della sostanza immobiliare privata, tenendo anche conto dei recenti
sviluppi giurisprudenziali della Camera di diritto tributario e del Tribunale
federale in particolare con riferimento alla deducibilità dei costi sostenuti
dal contribuente nell’ambito di importanti interventi di ristrutturazione.

 

                                         1.2.

                                         Per costante
giurisprudenza sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza
aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso
e ne mantengono la redditività (Agner/Jung/Steinmann,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.
32 LIFD, p. 219 s.; Känzig,
Direkte Bundessteuer, 2a ediz., Vol. I, Basilea 1982, p. 649; Bottoli, Lineamenti di diritto
tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66). Esse vengono generalmente suddivise
in tre distinte categorie:

·        
le spese di manutenzione in senso
stretto (“Instandhaltungskosten”, “frais d’entretien courants”),
ovvero le spese ricorrenti che tendono a garantire la funzionalità di un
immobile (per esempio le piccole riparazioni; cfr. Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG,
3ª ediz., Zurigo 2016, n. 40 ad art. 32 LIFD, p. 603; Merlino, in: Yersin/Noël [a cura di], Impôt fédéral direct,
2ª ediz., Basilea 2017, n. 65 ad art. 32 LIFD, p. 687; Locher, Kommentar zum DBG, Vol. I, Art.
1-48 DBG, Basilea 2019, n. 26 ad art. 32 LIFD, p. 954);

·        
le spese di riparazione (“Instandstellungskosten”,
“frais de remise en état”), ovvero le spese che intervengono a scadenze
più lunghe e tendono a garantire la redditività di un immobile (per esempio il
rinnovo di facciate; cfr. Richner/
Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 41 ad art. 32 LIFD, p. 603; Merlino, loc. cit; Locher, loc. cit.);

·        
le spese di sostituzione o
modernizzazione (“Ersatzanschaffungskosten”, “coût de remplacement”):
i primi due tipi di costi di manutenzione servono infatti a far sì che un
oggetto mantenga quel valore che corrisponde alla sua durata di impiego
residua; ma ogni oggetto ha una durata d’impiego limitata. Colui che se ne
serve sarà pertanto costretto prima o poi a sostituire l’oggetto usato o a
modernizzarlo. Se installazioni non più conformi alle esigenze moderne vengono
sostituite, le relative spese sono nondimeno deducibili, a condizione che le
nuove offrano più o meno lo stesso grado di comodità di quello che offrivano le
vecchie ai tempi in cui furono installate. Ciò si verifica, per esempio, quando
apparecchi di cucina o bollitori difettosi o divenuti inutilizzabili vengono
rimpiazzati con altri che svolgono la medesima funzione (decisione CDT n. 80.96.170
del 27 gennaio 1997, in: RDAT II-1997 n. 4t).

 

                                         1.3.

                                         Per facilitare il lavoro
sia dell’amministrazione fiscale che dei contribuenti, invece della somma
effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il
contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva, stabilita dal
Consiglio federale per l’imposta federale diretta e dal Consiglio di Stato per
l’imposta cantonale (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT). Per il periodo
fiscale litigioso, la deduzione complessiva ammontava:

·        
al 15% (10% per la LIFD) del reddito lordo delle pigioni e/o del
valore locativo, se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile risale al
massimo a 10 anni prima;

·        
al 25% (20% per la LIFD) del reddito lordo delle pigioni e/o del
valore locativo se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile ha più di 10
anni

                                         (cfr. art. 2 cpv. 1 del
regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994; art. 2 cpv. 2
dell’ordinanza federale concernente la deduzione dei costi di immobili del
patrimonio privato in materia di imposta federale diretta del 24 agosto 1992).

 

                                         1.4.

                                         Ai fini della
determinazione del reddito imponibile non possono invece essere dedotte le
spese di investimento, segnatamente di miglioria di beni patrimoniali
(cfr. art. 34 lett. d LIFD e art. 33 lett. d LT). La distinzione
tra spese di manutenzione e spese di miglioria non sempre è facilmente
praticabile, poiché vi sono spese che, effettuate allo scopo di salvaguardare o
ripristinare il valore dell’immobile, ne aumentano nel contempo il comfort.
Viceversa vi sono spese volute per incrementare il valore dell’immobile che
servono in parte a salvaguardare o mantenere quello iniziale. Per ovviare a
queste difficoltà, la prassi della Divisione delle contribuzioni suole in
questi casi operare una suddivisione della spesa totale, espressa in frazioni,
tra spesa di manutenzione deducibile e spesa di miglioria non deducibile (cfr.
Circolare n. 7/2020 dell’aprile 2020, applicabile anche al periodo fiscale
litigioso).

                                         Fanno eccezione unicamente
gli investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione dell’ambiente
(art. 32 cpv. 2 LIFD e art. 31 cpv. 2 LT), nei quali rientrano tutti i
provvedimenti che contribuiscono a razionalizzare il consumo di energia o a far
uso di energie rinnovabili (art. 5 dell’Ordinanza concernente la deduzione dei
costi di immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale
diretta; RS 642.116). Simili interventi – per esplicita volontà del legislatore
– vanno sempre assimilati alle spese di manutenzione, anche se contribuiscono a
incrementare il valore dell’immobile (decisione TF n. 2C_727/2012 e 2C_729/2012
del 18 dicembre 2012, in: StR 68/2013 p. 318).

 

                                         1.5.

                                         Non possono neppure essere
dedotte le spese di acquisto e fabbricazione di beni patrimoniali
(art. 34 lett. d LIFD e art. 33 lett. d LT).

                                         Si rileva che le spese di
fabbricazione (“Herstellung”; “production”) non concernono soltanto le
nuove costruzioni, ma riguardano pure i casi di “demolizione e ricostruzione
estesa” o di “risanamento totale” di un immobile, a tal punto importanti e
radicali da dover essere assimilati all’acquisizione di una nuova struttura
edilizia, diversa da quella preesistente (decisione TF n. 2P.25/1998 del 24
febbraio 1999, in: RDAT II-1999 n. 21t).

                                         Simili interventi devono
essere assimilati in tutto e per tutto a una nuova costruzione, senza che
possano entrare in linea di considerazione lavori di manutenzione fiscalmente
rilevanti e quindi deducibili dal reddito imponibile. L’Alta Corte ha, per
esempio, negato ogni deduzione

·        
ad un contribuente che nell’ambito di lavori di risanamento
aveva, di fatto, costruito una nuova stalla al piano inferiore di un edificio
(decisione TF n. 2C_666/2012 e 2C_667/2012 del 18 dicembre 2012);

·        
ad un contribuente che aveva ricostruito lo stabile principale e
trasformato quello accessorio da garage ad appartamento (decisione TF n.
2C_63/2010 del 6 luglio 2010, in: StR 65/2010 p. 864);

·        
ad un contribuente che aveva ricostruito una pergola andata
distrutta – eccezion fatta per la sua struttura portante – a seguito di forti
nevicate (decisione TF n. 2C_878/2010 del 19 aprile 2011, consid. 4 e 6.1);

·        
ad un contribuente che aveva acquistato, per 1'100'000 franchi,
una casa originariamente utilizzata da due famiglie e l’aveva trasformata,
impiegando complessivamente 1'500'000 franchi, in una casa destinata
all’abitazione di una sola famiglia, procedendo in particolare ad un
cambiamento di destinazione dell’immobile, situato fuori zona edificabile
(sentenza 2C_233/2011 del 28 luglio 2011, in RDAF 2013 II p. 80);

·        
ad un contribuente che aveva trasformato il sottotetto di una
vecchia casa, parzialmente adibita ad uso agricolo, in una camera da letto con
guardaroba e bagno, con conseguente cambio di destinazione (decisione TF n.
2C_153/2014 del 4 settembre 2014, in RF 70/2015 p. 157);

·        
ad un contribuente che aveva acquistato per 115'000 franchi un
immobile parzialmente abitativo e parzialmente agricolo, che non era più
abitato da 30 anni, ed aveva intrapreso un risanamento completo impiegando
oltre 130'000 franchi (decisione TF n. 2C_286/2014 e 2C_287/2014 del 23
febbraio 2015, in RF 70/2015 p. 428).

                                         Lo stesso ha fatto questa
Camera, negando la deduzione dei costi di costruzione a contribuenti che,
demolito in quanto fatiscente un edificio annesso alla propria villa, lo
avevano ricostruito, mantenendo inalterata la volumetria ma trasformandolo da
negozio a garage (CDT n. 80.2002.96 del 10 giugno 2002). In un altro caso ha
negato ogni deduzione ad un contribuente che aveva trasformato ed ampliato un
rustico, la cui destinazione era passata da stalla ad abitazione secondaria
(CDT n. 80.2003.190 del 9 febbraio 2004, in: RtiD II-2004 n. 7t).

 

                                         1.6.

                                         In un caso recente, questa
Corte ha considerato che gli interventi erano tanto importanti e radicali da
dovere essere assimilati all’acquisizione di una nuova struttura edilizia, in
un caso in cui l’intervento sull’edificio esistente, che non era diviso in due
distinti blocchi, aveva comportato la creazione di due nuovi volumi, collegati
ma ben distinti. Il piano interrato ed il piano terreno erano stati inoltre
radicalmente riorganizzati, con l’abbattimento di una parete divisoria, ed il
secondo volume era stato rialzato rispetto all’altezza che aveva in precedenza
la parte “a monte” dell’immobile. Il tetto era poi stato diviso in tre distinte
parti, che terminavano a filo dei muri esterni, modificando in tal modo i due
tetti preesistenti. La Camera di diritto tributario ha sottolineato che anche
esternamente l’estetica dell’immobile era stata radicalmente modificata, come
immediatamente risultava dalla documentazione fotografica, tanto da fare
apparire l’immobile, dopo i lavori di riattazione, come un edificio del tutto
diverso rispetto a quello precedente (cfr. la sentenza CDT n. 80.2015.65/66 del
24 marzo 2016).

 

 

                                   2.   2.1.

                                         Il diritto tributario
impone un esame analitico delle diverse attività edificatorie, riferite alle
singole componenti e installazioni dell’immobile (Merlino, op. cit., n. 44 ad art. 32 LIFD, p. 681 s.). Sotto
il profilo economico, le singole parti costitutive rappresentano infatti delle
unità patrimoniali indipendenti l’una dall’altra, con una propria durata di
vita e un proprio valore d’uso (Locher,
op. cit., n. 18 ad art. 32 LIFD, p. 785). Solo un simile approccio individuale,
basato su una valutazione oggettiva e tecnica dei singoli interventi
edificatori, permette di garantire l’effettiva deduzione di tutte le spese di
manutenzione sostenute, siano esse necessarie a conservare l’uso di un
immobile, a ripristinare una perdita di valore accresciuta oppure ancora a
sostituire infrastrutture con una durata d’impiego limitata. Diversamente si
finirebbe per compensare fra loro aumenti e diminuzioni di valore delle singole
componenti, impedendo in tal modo la deduzione di costi indissolubilmente legati
al conseguimento di proventi della sostanza immobiliare, in chiaro contrasto
con lo stesso principio di capacità contributiva (Zwahlen, Die einkommensteuerrechtliche Behandlung von
Liegenschaftskosten, Basilea 1986, p. 46).

                                         2.2.

                                         Come ancora sottolineato
dalla dottrina, un’unica eccezione era prevista nel caso di immobili di recente
acquisto o di immobili ricevuti nell’ambito di un anticipo ereditario. La
cosiddetta “prassi Dumont” presupponeva infatti un approccio globale,
fondato su una valutazione economica e soggettiva dal punto di vista del nuovo
proprietario, piuttosto che su una valutazione puramente tecnico-oggettiva
della natura delle singole spese sostenute (Merlino,
op. cit., n. 43 ad art. 32 LIFD, p. 681; Richner/Frei/
Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 46 ad art. 32 LIFD, p. 604). Lavori di
riattazione di un immobile di nuova acquisizione non potevano per principio
essere dedotti dal reddito lordo, a meno che non risultassero necessari alla
conservazione o al ripristino dello stato di manutenzione in cui si trovava
l’immobile al momento dell’acquisto (sulla “prassi Dumont”: DTF 123 II
218 = RDAF 53 / 1997 p. 582 = StE 1997 B 25.6 n. 30 = ZStP 1997 p. 228 = ASA 66
p. 306; inoltre: StE 1998 B 25.6 n. 31).

                                         Dal 1° gennaio 2010,
abrogata la “prassi Dumont”, tale eccezione è però venuta meno. Ad oggi
non occorre più chiedersi preliminarmente se determinati lavori di manutenzione
siano da ritenersi lavori di manutenzione periodici oppure lavori di recupero
di una manutenzione trascurata dall’ex proprietario. Decisivo rimane in ogni
caso l’approccio individuale, focalizzato sulle singole componenti e
installazioni, anche nell’ambito di importanti lavori di ristrutturazione. Così
va interpretato il nuovo testo dell’art. 32 cpv. 2 LIFD (cfr. Rapporto del 3 settembre 2007 della
Commissione dell’economia e dei tributi del Consiglio nazionale, in: FF 2007 p.
7211).

                                         In questo contesto, il
Tribunale federale ha recentemente affermato che l’abrogazione della prassi Dumont
non implica tuttavia che tutte le spese sostenute in seguito all’acquisto di un
immobile siano integralmente deducibili. Al contrario, si deve verificare di
caso in caso se le singole spese servano a mantenere il valore o ad aumentarlo
(cfr. la già citata decisione TF n. 2C_286/104 e 2C_287/2014 del 23 febbraio
2015, in RF 70/2015 p. 428, consid. 3.1 in fine).

 

                                         2.3.

                                         Alla luce delle
considerazioni che precedono, la deduzione di spese fiscalmente rilevanti può
essere esclusa a priori solo in presenza di un nuovo edificio oppure di
un edificio esistente toccato da lavori a tal punto importanti e radicali –
segnatamente da una demolizione e ricostruzione estesa – da dover essere in
pratica assimilato interamente ad una nuova costruzione (cfr. supra,
consid. 1.4. e 1.5.).

                                         Un’applicazione troppo
estensiva della giurisprudenza relativa a quella che viene definita anche
“nuova costruzione in senso economico” (“wirtschaftlicher Neubau”) sarebbe
problematica pensando sia all’abrogazione della prassi Dumont sia alla
deducibilità degli investimenti destinati al risparmio di energia e alla
protezione dell’ambiente, volute entrambe dal legislatore (Maibach/Häuselmann, Kein
Unterhaltskostenabzug bei wirtschaftlichem Neubau, in RF 70/2015 p. 658 ss.).
L’amministrazione fiscale del Canton Berna, prendendo atto delle difficoltà di
definire la nozione di “nuova costruzione in senso economico” ha recentemente
deciso addirittura di rinunciare ad attribuire tale qualifica ad interventi di
risanamento anche importante, invitando gli uffici di tassazione a verificare
comunque di caso in caso se ed in quale misura le opere intraprese servano alla
manutenzione dell’edificio esistente (cfr. TaxInfo Canton Berna, Ersatz von
Gebäudeteilen als Unterhalt, versione del 27.3.2015).

                                         Con l’eccezione dei casi
in cui è evidente la natura di “nuova costruzione in senso economico” del
risanamento intrapreso, occorre dunque procedere ad un esame analitico delle
singole parti costitutive della costruzione e delle singole spese di cui il
contribuente postula la deduzione.

                                         Nell’esame va in ogni caso
considerato che non sono deducibili, poiché assimilabili a spese di
investimento, i costi per l’acquisto di nuove opere, per la demolizione e
ricostruzione di singole parti dell’edificio nonché per le modifiche
architettoniche quali ampliamenti e trasformazioni (Merlino, op. cit., n. 140 ss.). Sono tali gli oneri per le
trasformazioni interne, quali i cambiamenti della pianta o dei volumi di un
edificio (ad esempio, mediante spostamento di muri o porte), e per le
trasformazioni esterne, in particolare delle facciate (ad esempio, quando sono
modificate le dimensioni o la posizione di finestre). Sono inoltre di regola da
trattare alla stregua di investimenti i costi per lo smantellamento di parti
esistenti di un edificio e per la loro ricostruzione in altro luogo (cfr.
Steueramt des Kantons Aargau, Merkblatt Liegenschaftsunterhalt del 29 gennaio
2010, punto 3.3; v. anche la sentenza CDT n. 80.2013.73/74 del 6 novembre
2013).

 

 

                                   3.   Venendo al caso in
esame, la ricorrente postula da un lato il riconoscimento delle spese sostenute
per l’immobile di __________ (VD) in ragione di fr. 362'423.‑, “interamente
riconosciute dall’autorità fiscale del luogo di situazione dell’immobile” e,
dall’altro, l’ammissione di fr. 8'550.‑ quali spese forfettarie per
l’immobile di __________ __________ e fr. 11'315.‑ quali spese effettive
per l’edificio di __________, entrambi situati nel Comune di __________, Canton
Berna. A sostegno di quest’ultima richiesta allega unicamente una fattura di
fr. 9'222.55 relativa alla sostituzione di una “alte Brunnstube”.
Gli altri costi per un totale di fr. 2'092.‑ non sono invece
comprovati da alcun giustificativo. Limitatamente a questo elemento di reddito,
la ricorrente lamenta in particolare che l’autorità di tassazione “non si è
espressa e neppure ha motivato il mancato riconoscimento delle spese dei due
immobili […] limitandosi a ribadire quanto stabilito in occasione della
prima decisione di tassazione”.

 

                                         I. __________

 

                                         3.1.

                                         Per quanto attiene all’immobile
di __________, in sede di reclamo l’autorità di tassazione ha espressamente richiesto
alla contribuente di comprovare alcune importanti voci di spesa tratte dal “compte
de gestion du 01.01.2012 au 31.12.2012 – décompte cumulatif” e
riportate tra le spese richieste in deduzione per l’immobile di __________ (v.
Modulo 7; Immobile nr. 1). In particolare, l’RS 1 ha chiesto di specificare e
di trasmettere copia delle fatture relative alle voci del conto di gestione “Renovation/Transf.
Imm.”
(fr. 123'895.50); “Honoraires” (fr. 20'694.65); “Frais de
gérance” (fr. 864.‑) e “Hon.S/Ac. Chaff.”
(fr. 1'644.25). La rappresentante della ricorrente ha risposto inviando le
decisioni di tassazione cantonale e comunale, notificate rispettivamente dall’autorità
fiscale del Canton Vaud e dalla __________.

 

                                         3.2.

                                         A questo proposito, giova
ricordare che l’assoggettamento della ricorrente alle imposte cantonali
(ticinesi) è illimitato, tranne che per i fondi siti fuori Cantone, i cui
elementi imponibili sono considerati unicamente per la determinazione
dell’aliquota. Per fissare l’aliquota d’imposta, ogni Cantone tiene conto della
totalità dei redditi e della fortuna, conformemente alla propria legislazione (De Vries Reilingh, La double imposition
intercantonale, 2° ediz., Berna 2013, p. 58, n. 163) poiché, quando si tratta
di determinare la sostanza globale e il reddito totale, ogni Cantone resta
sovrano (De Vries Reilingh, op.
cit., p. 200, n. 624). 

                                         Il Cantone di domicilio
del contribuente assume un ruolo di leader nello svolgimento della
procedura di tassazione e di ripartizione fra cantoni (cfr. Circolare della
Conferenza svizzera delle imposte n. 16 del 31.8.2001, n. 22, p. 3 s.). Esso
controlla la dichiarazione d’imposta, procede alle indagini necessarie e
richiede al contribuente le informazioni necessarie per la tassazione e la
ripartizione degli elementi imponibili. Trasmette quindi al cantone del foro
speciale o secondario una copia della decisione di tassazione e della
ripartizione intercantonale. Ogni cantone applica tuttavia la propria
legislazione per determinare reddito e sostanza imponibili. Il cantone del foro
speciale o secondario può pertanto chiedere al contribuente le informazioni che
servono per la tassazione. In linea di principio, il cantone competente quale
luogo di situazione di un immobile dovrebbe limitarsi a chiedere informazioni
limitatamente agli elementi che impone direttamente. In caso di divergenze fra
cantoni in merito alla valutazione di un reddito (p. es. il valore locativo di
una casa secondaria), si applica la giurisprudenza del Tribunale federale in
materia di doppia imposizione intercantonale (cfr. Circolare n. 16 citata, n.
22, p. 4 s.).

                                         Il Canton Ticino ha
inoltre la competenza esclusiva per la riscossione dell’imposta federale diretta
della ricorrente (art. 105 cpv. 1 LIFD).

 

                                         3.3.

                                         Inoltre, anche nel diritto
tributario trovano applicazione le regole che concernono la ripartizione
oggettiva dell’onere della prova secondo l’art. 8 CC. L’autorità fiscale è
dunque tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano l’onere
fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che
concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (sentenza TF n.
2C_605/2015 citata, consid. 2.3.3 con riferimenti; cfr. anche Locher, Kommentar zum DBG, vol. III,
Basilea 2015, n. 27 ss all’introduzione agli articoli 122 ss LIFD, p. 399 ss). 

 

                                         3.4.

                                         Nella fattispecie, l’autorità
fiscale del Canton Ticino è tenuta ad accertare tutti gli elementi imponibili,
sia per l’imposta cantonale sia per l’imposta federale diretta, anche se si
tratta di immobili situati in un altro cantone. Inoltre, come ricordato, la
deduzione delle spese di gestione, amministrazione e manutenzione è un fatto
che concorre a ridurre il debito verso l’erario e l’onere della prova incombe pertanto
al contribuente. 

                                         Per poter determinare la natura
e la conseguente deducibilità delle spese sostenute per l’immobile di __________,
l’autorità di tassazione ticinese avrebbe dovuto essere messa nella condizione
di poter esaminare la tipologia degli interventi effettuati, i costi sostenuti
e i relativi giustificativi. Limitandosi a presentare le decisioni di
tassazione cantonale e comunale del Canton Vaud e della Città di __________, la
rappresentante della contribuente non ha ottemperato agli obblighi che le incombono
giusta l’art. 200 LT e 126 LIFD. L’autorità di tassazione si è dunque trovata
nell’impossibilità di considerare analiticamente i singoli interventi
edificatori e di basare la propria verifica su di una valutazione oggettiva e
tecnica, mancando una descrizione precisa ed esaustiva degli interventi
effettuati, degli elementi dell’immobile sostituiti o oggetto di manutenzione e
la copia integrale delle fatture (DDC, Circ. n. 7/2020, p. 16). 

                                         Non avendo dato seguito
alla richiesta dell’autorità di tassazione e mancando così agli obblighi prescritti
dall’art. 200 LT risp. art. 126 LIFD, l’RS 1 non ha potuto far altro che
confermare quanto già deciso dall’autorità di prime cure, non ammettendo la
deduzione nella misura richiesta bensì unicamente in ragione di
fr. 136'704.‑.

 

                                         II. __________

 

                                         3.5.

                                         Per quanto concerne invece
le deduzioni richieste per gli immobili di __________ (BE), corrisponde al
vero ‑ come sostenuto dai rappresentanti della contribuente nel
loro ricorso ‑ che l’autorità di tassazione non è entrata nel
merito della richiesta postulata con il reclamo, con cui la rappresentante
della contribuente chiedeva la deduzione delle spese forfettarie per __________
in ragione di fr. 8'550.‑ e delle spese effettive pari a
fr. 11'315.‑ per __________. La motivazione della decisione di
tassazione dopo reclamo è infatti silente su questo specifico elemento.

 

                                         3.6.

                                         Limitatamente a questa
richiesta, nella fattispecie deve essere constatata una violazione da parte
dell’autorità di tassazione dell’obbligo di motivazione. La decisione impugnata
non contiene infatti alcuna motivazione, si limita semplicemente ad affermare
che il reclamo è respinto senza minimamente accennare alla situazione degli
immobili di __________ (BE). In caso di reclamo, l’autorità di tassazione deve
prendere una decisione motivata (art. 208 cpv. 2 LT; art. 135 cpv. 2 prima
frase LIFD), fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 208 cpv. 1 LT; art.
135 cpv. 1 LIFD; v. anche Agner/Jung/Steinmann,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 422).

 

                                         3.7.

                                         Per costante giurisprudenza,
il diritto a una motivazione ha natura formale: la sua violazione comporta, di
regola, l’annullamento dell’atto impugnato, senza che vada vagliato se
quest’ultimo, nel merito, è corretto (DTF 119 Ia 136 consid. 2a p. 138, 118 Ia
17 consid. 1a p. 18, 104 consid. c p. 109 con relativi riferimenti).

                                         L’art. 29 Cost. fed.
impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle
allegazioni delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli
argomenti da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta
sufficiente quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno
spinta a decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi
l’interessato nelle condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e
delle eventuali possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114
Ia 242 consid. 2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi, 111 Ia 1).

                                         Per far ciò l’autorità
giudicante non deve pronunciarsi necessariamente su tutti gli argomenti e le
eccezioni sollevati, ma può limitarsi a prendere posizione su quelli principali
ed essenziali, atti a influire sulla decisione di merito (p. es. DTF 111 Ia 1,
cons. 3a; DTF 107 Ia 248, consid. 3a; DTF 105 Ib 248/9, consid. 2a; DTF 101 Ia
3).

 

                                         3.8.

                                         Limitatamente agli
immobili di __________ (BE), la decisione impugnata non si confronta con quanto
postulato dalla contribuente nel suo reclamo né motiva le ragioni di questo suo
silenzio. Manca pertanto ogni motivazione. 

                                         Considerando che il
diritto di essere sentito è una garanzia costituzionale formale, la cui violazione
implica di regola l’annullamento della decisione impugnata, si giustifica il
rinvio degli atti all’autorità di tassazione perché adotti una nuova decisione
in merito alla deduzione concernente le spese di gestione e manutenzione relative
agli immobili di __________. 

                                         Si osserva che il palese
vizio della decisione impugnata avrebbe potuto essere tuttavia sanato nella
procedura di ricorso, nella quale l’autorità di tassazione ha la possibilità di
presentare osservazioni, prendendo posizione sulle argomentazioni sollevate
dalla ricorrente già nel suo reclamo. Tuttavia, la Divisione delle contribuzioni
avendo rinunciato a presentare osservazioni, non ha sanato il vizio che inficia
la decisione impugnata: si giustifica dunque il rinvio degli atti all’Ufficio circondariale
di tassazione RS 1 perché adotti una nuova decisione su reclamo, conformandosi
alla legge applicabile ed alle risultanze degli atti.

 

 

                                   4.   Di conseguenza, il
ricorso deve essere respinto per quanto concerne la richiesta relativa
all’immobile di __________ (VD). 

                                         Il ricorso è
accolto e gli atti sono ritornati all’RS 1 per nuova decisione per quanto
attiene invece alla deduzione per spese di gestione e manutenzione in relazione
agli immobili di __________ (BE).

                                         Visto l’esito del ricorso,
tassa di giustizia e spese processuali sono a carico della ricorrente in ragione
di metà.

 

 

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

 

 

dichiara e pronuncia

 

 

                                   1.   Il ricorso è respinto per
quanto attiene alla richiesta di deduzione delle spese di gestione e
manutenzione per l’immobile di __________ (VD).

 

                                   2.   Il ricorso è accolto
per quanto concerne la deduzione delle spese di gestione e manutenzione
relative agli immobili di __________ (BE).

                                         §    Di
conseguenza, la decisione di tassazione IC/IFD 2012 dopo reclamo del 24 luglio
2019 è annullata e gli atti sono ritornati all’RS 1 perché adotti una nuova
decisione motivata.

 

                                   3.   Le spese processuali
consistenti:

                                         a. nella tassa di
giustizia di                                 fr.    900.–

                                         b. nelle spese di
cancelleria di complessivi     fr.    100.–

                                         per un totale di                                                      fr. 1’000.–

                                         sono a carico della
ricorrente in ragione di metà (fr. 500.–).

 

                                   4.   Contro il presente giudizi                                    Copia
per conoscenza:

                                         -
municipio di __________.

 

 

per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello

Il
presidente:                                                         La segretaria: