# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 501eb39e-024f-50c1-8d35-d4039c329d93
**Source:** Aargau Gerichte (AG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2021-12-16
**Language:** de
**Title:** Aargau Spezialverwaltungsgericht Steuern 16.12.2021 3-RV.2020.121
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/AG_Gerichte/AG_SVWG_002_3-RV-2020-121_2021-12-16.pdf

## Full Text

Spezialverwaltungsgericht 

Steuern 

 

3-RV.2020.121       
P 176 

 

 

 

 

Urteil vom 16. Dezember 2021 
 
 

 
 

Besetzung  Präsident Heuscher  

Richterin Sramek  

Richter Herzog  

Gerichtsschreiberin Kurmann          

 

 
 

   

Rekurrent 1  A._____  

 

Rekurrentin 2  B._____  

 

beide vertreten durch Edwin Arpagaus Steuer- & Wirtschaftsexperten, 

Prime Tower, Hardstrasse 201, 8005 Zürich   

   

 

 
 
 

Gegenstand  Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____ 

vom 30. Juni 2020 

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2016 

 

  

 - 2 - 

 

 

 
   

Das Gericht entnimmt den Akten: 

 

1. 

Mit Verfügung vom 19. März 2020 wurden A. und B. von der 

Steuerkommission Q. für das Jahr 2016 zu einem steuerbaren Einkommen 

von CHF 193'400.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 223'400.00; 

davon CHF 3'000.00 Beteiligungsertrag) und zu einem steuerbaren 

Vermögen von CHF 0.00 (satzbestimmendes Vermögen CHF 0.00) 

veranlagt. In Abweichung von der Selbstdeklaration wurde für das 

Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit keine Steuerausscheidung 

zugunsten des Kantons S vorgenommen. 

 

2. 

Gegen die Veranlagungsverfügung vom 19. März 2020 erhoben A. und B. 

mit undatiertem Schreiben Einsprache (Posteingang 17. April 2020). Sie 

beantragten,  

 

"a)  es sei für die Staats- und Gemeindesteuern 2016 das satzbestim-
mende Einkommen auf CHF 207'478 und das steuerbare Vermögen 
auf CHF Null festzusetzen 

 
b)  und es sei für die Direkten Bundessteuern 2016 das steuerbare Ein-

kommen auf CHF 125'178 festzusetzen 
 
c)  es sei für den Geschäftsbetrieb der E. eine Steuerausscheidung mit 

dem Kanton S vorzunehmen und das steuerbare Einkommen Kanton 
Aargau auf CHF 113'663 festzusetzen." 

 

3. 

Mit Entscheid vom 30. Juni 2020 hiess die Steuerkommission Q. die 

Einsprache teilweise gut, indem sie den Antrag a) guthiess. Auf den Antrag 

b) trat sie nicht ein, nahm ihn jedoch für die Beurteilung der direkten Bun-

dessteuer zur Kenntnis. Antrag c) wurde abgewiesen. Das steuerbare Ein-

kommen wurde auf CHF 177'400.00 (satzbestimmendes Einkommen 

CHF 207'400.00) festgesetzt. 

 

4. 

Den Einspracheentscheid vom 30. Juni 2020 (Zustellung am 2. Juli 2020) 

liessen A. und B. mit Rekurs vom 31. August 2020 (Postaufgabe 

gleichentags) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, 

weiterziehen. Sie stellten folgenden Antrag: 

 

"Wir beantragen namens und im Auftrag der Steuerpflichtigen, der nach-
weisbare Geschäftssitz sei in T., Kanton S, nach Art. 4 Abs. 1 StHG für die 
selbständige Erwerbstätigkeit des Geschäftsbetriebes 'E.' zu akzeptieren 
und das dort erzielte Einkommen im Rahmen einer interkantonalen 
Steuerausscheidung nach Art. 4 b Abs. 2 StHG mit CHF 78'069 dem 
Kanton S zur Besteuerung zuzuweisen, abzüglich der aus der 

 - 3 - 

 

 

interkantonalen Steuerausscheidung dem Kanton S anzurechnenden 
Abzüge. Das steuerbare Einkommen im Kanton Aargau reduziert sich 
dadurch, nach Abzug des qualifizierenden Beteiligungsabzuges von 
CHF 30'000, auf CHF 92'679, zuzüglich der aus der interkantonalen Steu-
erausscheidung dem Kanton S anzurechnenden Abzüge, mit einem 
satzbestimmenden Einkommen von CHF 207'748. 
 
Unter Kosten- und Entschädigungsfolge" 

 

Auf die Begründung wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen einge-

gangen. 

 

5. 

Das Gemeindesteueramt Q. und das Kantonale Steueramt beantragen die 

Abweisung des Rekurses. 

 

6. 

A. und B. liessen eine Replik erstatten (Replik vom 2. November 2020). 

 

7. 

Aufforderungsgemäss legten A. und B. mit Schreiben vom 23. Juni 2021 

und 30. Juli 2021 gemäss Editionsverfügung des Spezialverwaltungs-

gerichts vom 6. Mai 2021 weitere Belege auf. 

 

 

 

  

 - 4 - 

 

 

 
   

Das Gericht zieht in Erwägung: 

 

1. 

Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2016. 

Massgebend für die Beurteilung ist das Steuergesetz vom 15. Dezember 

1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September 

2000 (StGV). 

 

2.  

2.1.  

Die Rekurrenten bringen vor, dass der Rekurrent am 1. Januar 2015 seine 

selbständige Erwerbstätigkeit mit der Einzelfirma E. in den Räumlichkeiten 

am Wohnsitz in Q. gestartet habe. Per 1. Januar 2016 habe er die 

Büroräumlichkeiten in T. angemietet. Zu seinen Dienstleistungen zähle die 

"…". Für die Akquisition seien Verträge zur Nutzung der Netzwerke mit der 

F. AG in T. und der G. AG in U. geschlossen worden. Die E. biete neben 

den F. Trainingsprogrammen eigene Leistungen im Bereich Sales an. 

Diese Dienstleistungen würden auf den Trainingsprogrammen der F. AG 

aufbauen. 

 

2.2.  

Die Rekurrenten sind der Meinung, der Rekurrent sei selbständig erwerbs-

tätig und habe den Geschäftssitz in T., Z-Gasse 14. Die Steuerkommission 

Q. geht ebenso von einer selbständigen Erwerbstätigkeit aus. Jedoch ist 

sie der Ansicht, der Geschäftssitz sei in Q..  

 

3.  

3.1. 

Eine gegen Art. 127 Abs. 3 BV verstossende Doppelbesteuerung liegt vor, 

wenn eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen für 

das gleiche Steuerobjekt und für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen 

wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der 

geltenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit überschreitet oder eine 

Steuer erhebt, die einem anderen Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteu-

erung). Ausserdem darf ein Kanton eine steuerpflichtige Person grundsätz-

lich nicht deshalb stärker belasten, weil sie nicht in vollem Umfang seiner 

Steuerhoheit untersteht, sondern zufolge ihrer territorialen Beziehungen 

auch noch in einem anderen Kanton steuerpflichtig ist (Schlechterstellungs-

verbot; BGE 130 I 409). 

 

3.2.  

Mit der Besteuerung des Einkommens des Rekurrenten aus selbständiger 

Erwerbstätigkeit durch die Kantone S (T.) und Aargau (Q.) für das 

Steuerjahr 2016 droht eine Doppelbesteuerung. Es ist nachfolgend zu prü-

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fen, welcher Steuerhoheit das Einkommen aus der selbständigen Erwerbs-

tätigkeit und das Geschäftsvermögen aus der Einzelunternehmung E. 

unterliegen. Unbestritten ist, dass sich das Hauptsteuerdomizil der 

Rekurrenten in Q. befindet. 

 

4.   

4.1.  

4.1.1. 

Natürliche Personen sind auf Grund persönlicher Zugehörigkeit im Kanton 

Aargau steuerpflichtig, wenn sich ihr steuerrechtlicher Wohnsitz und damit 

ihr Hauptsteuerdomizil im Kanton befindet (§ 16 Abs. 1 StG). Bei einer per-

sönlichen Zugehörigkeit ist die Steuerpflicht im Kanton Aargau grundsätz-

lich unbeschränkt. Sie erstreckt sich jedoch nicht auf Grundstücke, Ge-

schäftsbetriebe und Betriebsstätten ausserhalb des Kantons (§ 18 Abs. 1 

StG). 

 

4.1.2.  

Das Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit, welches in einem 

Geschäftsbetrieb oder einer Betriebsstätte ausserhalb des Wohnsitzkan-

tons erzielt wird und das dieser Tätigkeit dienende bewegliche Vermögen 

sind nach der Rechtsprechung am Geschäftsort zu versteuern. Eine Nie-

derlassung ausserhalb des Wohnsitzkantons kann allerdings nicht schon 

aufgrund einer formalen Erklärung (z.B. durch einen Handelsregisterein-

trag, einen Briefkasten oder gar ein Postfach) angenommen werden. Viel-

mehr muss sich die dortige Tätigkeit in ständigen körperlichen Anlagen und 

Einrichtungen entfalten, welche aber nicht im Eigentum des Inhabers zu 

stehen brauchen. Eine Geschäftsniederlassung wird verneint, wenn sie den 

wirklichen Verhältnissen nicht entspricht und als künstlich geschaffen er-

scheint.  

 

Wird ein solches Spezialsteuerdomizil geltend gemacht, so fordert die Pra-

xis weiter, dass sich die Erwerbstätigkeit hauptsächlich am Geschäftsort 

abspielt. Bei Tätigkeiten, die ihrer Natur nach nicht überwiegend von an 

sich vorhandenen ständigen Anlagen und Einrichtungen aus erbracht wer-

den, sondern dezentral bei diversen Kunden bzw. Abnehmern, kann es 

nicht darauf ankommen, wo diese wohnhaft bzw. domiziliert sind. Es ge-

nügt, dass die übrigen Tätigkeiten (z.B. Vorbereitungs- sowie administra-

tive Arbeiten, Akquisition, Weiterbildung, Korrespondenz und Fakturierung, 

Buchhaltung) vorwiegend am Geschäftsort ausgeübt werden (vgl. zum 

Ganzen: BGE 121 I 259; Bundesgerichtsurteil vom 4. März 2009 [2C_770/ 

2008]; Bundesgerichtsurteil vom 4. März 2009 [2C_667/2008]; StE 2004 

A 24.31 Nr. 1; ASA 57 S. 582). 

 

4.1.3. 

Das Spezialsteuerdomizil des Geschäftsortes ist vom sekundären Steu-

erdomizil der Betriebsstätte zu unterscheiden. Eine Betriebsstätte liegt bei 

 - 6 - 

 

 

natürlichen Personen nur dann vor, wenn im Verhältnis zu einem bestehen-

den Nebensteuerdomizil am Geschäftsort ein sekundäres Steuerdomizil 

begründet wird (Ernst Höhn/Peter Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 

4. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 2000, § 9 N 10). Eine solche setzt ständige 

körperliche Anlagen oder Einrichtungen an einem Ort voraus, wo sich ein 

qualitativ und quantitativ wesentlicher Teil des technischen und kommerzi-

ellen Betriebs des Unternehmens vollzieht. Während also bei der Betriebs-

stätte quantitative (und qualitative) Überlegungen anzustellen sind, geht es 

beim Spezialsteuerdomizil des Geschäftsortes darum, wo sich der Mittel-

punkt eines geschäftlichen Betriebes befindet. Entsprechend ist bei Vorlie-

gen eines Geschäftsorts ausserhalb des Wohnsitzkantons –  soweit nicht 

zusätzlich eine Betriebsstätte besteht – das gesamte Einkommen aus 

selbstständiger Erwerbstätigkeit und Geschäftsvermögen am Geschäftsort 

steuerbar. Wenn kein solcher zu lokalisieren ist, sind Erwerbseinkommen 

und -vermögen am Hauptsteuerdomizil steuerbar (vgl. BGE 134 I 303; Bun-

desgerichtsurteil vom 4. März 2009 [2C_770/2008]; Bundesgerichtsurteil 

vom 4. März 2009 [2C_667/2008]; ASA 57 582). 

 

4.2.  

4.2.1. 

Im Veranlagungsverfahren gilt die Untersuchungsmaxime (§ 190 Abs. 1 

StG). Die Steuerbehörden haben den gesamten Sachverhalt zu untersu-

chen, einschliesslich Tatsachen, die sich zugunsten des Steuerpflichtigen 

auswirken. Die Steuerbehörden tragen also für sämtliche relevanten Tat-

sachen die sogenannte Beweisführungs- oder subjektive Beweislast. Der 

Untersuchungspflicht der Steuerbehörde stehen allerdings Mitwirkungs-

pflichten der Steuerpflichtigen gegenüber. Verletzt der Steuerpflichtige 

seine Mitwirkungspflichten, kann dieses Verhalten ein Indiz für oder gegen 

die Verwirklichung einer steuerrelevanten Tatsache bilden (Bundesge-

richtsurteil vom 18. Juni 2020 [2C_247/2020]). Der Steuerpflichtige ist zur 

Mitwirkung und namentlich zu umfassender Auskunftserteilung über die für 

die Besteuerung massgebenden Umstände verpflichtet. Dass eine Wohn-

sitzverlegung stattgefunden hat, ist somit im Rahmen seiner Mitwirkungs-

pflicht darzulegen. Dazu gehört nicht nur die endgültige Lösung der Verbin-

dungen zum bisherigen Wohnsitz, sondern auch die Darstellung der Um-

stände, welche zur Begründung des neuen Wohnsitzes geführt haben 

(Bundesgerichtsurteil vom 18. Januar 2011 [2C_472/2010]).  

 

Grundsätzlich haben die Behörden den Sachverhalt so abzuklären, dass 

sie von den relevanten Tatsachen "voll überzeugt" sind (sog. Regelbeweis-

mass). Es bedarf aber keiner absoluten Gewissheit, sondern genügt, wenn 

die Steuer- bzw. die Steuerjustizbehörde nach erfolgter Beweiswürdigung 

und aufgrund objektiver Gesichtspunkte mit "an Sicherheit grenzender 

Wahrscheinlichkeit" vom Vorliegen einer relevanten Tatsache überzeugt 

ist. Es ist zulässig und oft notwendig, dass sich die Behörden in ihrer Be-

 - 7 - 

 

 

weiswürdigung auch auf Indizien stützen und daraus Schlüsse auf rele-

vante Tatsachen ziehen (sog. natürliche Vermutungen). Wenn die Steuer-

behörde eine relevante Tatsache nicht mit verhältnismässigem Aufwand 

direkt feststellen kann, aber ein oder mehrere Indizien ihre Verwirklichung 

mit hinreichender Gewissheit vermuten lassen, steht es dem Steuerpflich-

tigen frei, diese natürliche Vermutung zu entkräften, indem er das oder die 

Indizien (Vermutungsbasis), die relevante Tatsache (Vermutungsfolge) 

oder allenfalls auch den Erfahrungssatz, der diese beiden verbindet, wider-

legt (sog. Gegenbeweis). 

 

Erst wenn eine relevante Tatsache trotz allen zumutbaren Aufwands be-

weislos bleibt, stellt sich die Frage nach der objektiven Beweislast. Dabei 

gilt auch im öffentlichen Recht der Grundsatz, wonach derjenige die (ob-

jektive) Beweislast für eine Tatsache trägt, der aus ihr Rechte ableitet 

(Art. 8 ZGB analog; vgl. BGE 142 II 433 E. 3.2.6.). Im Steuerrecht hat die 

Praxis diesen Grundsatz dahingehend konkretisiert, dass steuerbegrün-

dende und -erhöhende Tatsachen von der Steuerbehörde, steueraus-

schliessende und -mindernde Tatsachen vom Steuerpflichtigen nachzuwei-

sen sind (BGE 144 II 427 E. 8.3.1.). Die Umstände, die annehmen lassen, 

der Steuerpflichtige habe seinen Lebensmittelpunkt im Kantons- bzw. Ge-

meindegebiet, sind steuerbegründend. Können sie weder direkt noch mit-

tels natürlicher Vermutungen bewiesen werden, ist zulasten des Fiskus da-

von auszugehen, dass sie sich nicht verwirklicht haben (vgl. zum Ganzen: 

Bundesgerichtsurteil vom 5. August 2021 [2C_41/2021] mit weiteren Hin-

weisen). 

 

4.2.2. 

Diese für die Verlegung des Wohnsitzes ausgearbeitete Rechtsprechung 

des Bundesgerichts kann analog auch für die Verlegung des Geschäftsor-

tes angewandt werden. 

 

4.3.  

Der Rekurrent liess per tt.mm.2016 die Einzelunternehmung E. mit Sitz in 

der Z-Gasse 14 in T. ins Handelsregister des Kantons S eintragen. Mit dem 

Eintrag in das Handelsregister des Kantons S macht der Rekurrent nun 

geltend, es sei aufgrund des im Kanton S begründeten 

Spezialsteuerdomizils eine Steuerausscheidung vorzunehmen. Die 

Steuerbehörde hat nach dem Gesagten der Untersuchungspflicht 

betreffend Sitzverlegung nach T. nachzukommen, wobei die Rekurrenten 

ihrer Mitwirkungspflichten Folge zu leisten haben. 

 

5.  

5.1.  

Der Rekurrent ist Inhaber der Einzelunternehmung E., welche am 

tt.mm.2016 in das Handelsregister des Kantons S eingetragen wurde. Sitz 

 - 8 - 

 

 

der E. ist Z-Gasse 14 in T.. Gemäss Eintrag im Handelsregister hat die 

Einzelunternehmung folgenden Zweck: 

 

"…" 

 

Nach eigenen Angaben hat der Rekurrent die selbständige Erwerbstätig-

keit bereits am 1. Januar 2015 an seinem Wohnsitz in Q. gestartet. Am 1. 

Januar 2016 habe er den Untermietvertrag mit der I. GmbH für die 

Büroräumlichkeiten an der Z-Gasse 14 in T. unterzeichnet. Nahezu 

sämtliche Geschäftstätigkeiten würden in T. erfolgen, unter Ausschluss der 

externen Aktivitäten: 

 

"-  Kunden-Research und Akquisition 
- Branchen-Research und der länderspezifischen Marktdaten 
- Besprechungen mit Kunden und G. Partner 
- Anpassung der F. Programme an die internen und externen 

Rahmenbedingungen der Kunden 
- Durchführung von Präsentationen und Workshops 
- Unternehmensberatungs-Dienstleistungen 
- Buchhaltung, sämtliche Unterlagen sind vor Ort 
- Allgemeine Administration, Compliance" 

 

Sämtliche Analysen potenzieller Kunden und deren Märkte würden vor Ort 

in T. erarbeitet. Als Beispiel wird die Gesellschaft D. genannt, die seit 2018 

Kunde sei. Die Vorbereitungszeit für diesen Abschluss habe 16 Monate 

gedauert und sei 2016 initiiert worden. Wesentliche Elemente der 

Wertschöpfung würden damit in T. erarbeitet. 

 

5.2.  

Die Vorinstanz führt hingegen aus, dass die Rekurrenten nicht glaubhaft 

nachweisen konnten, dass die Tätigkeiten hauptsächlich von den Büro-

räumlichkeiten in T. aus getätigt worden seien. Es existiere keine Telefon-

/Internetanschlüsse für das Jahr 2016 in T.. Es seien keine Nebenkosten 

für das Büro verbucht worden. Es bestehe keine eigene Homepage, die auf 

einen Geschäftssitz in T. hinweise. Es sei auch keine fixe Infrastruktur 

(Telefon, Internet, eigene Homepage etc.) in T. vorhanden. 

 

5.3. 

Wie vom Rekurrenten glaubwürdig dargelegt, ist im Folgenden davon aus-

zugehen, dass sich seine Tätigkeit zu einem wesentlichen Teil bei den be-

ratenen Kunden, ausserhalb eines Büros, abgespielt hat. Es ist deshalb zu 

prüfen, ob der Nachweis gelingt, ob am behaupteten Geschäftsort in T. 

ständige körperliche Anlagen und Einrichtungen vorhanden waren und 

dass die übrigen Tätigkeiten dort ausgeübt wurden. 

 

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5.4. 

Allein aus der Eintragung der Einzelfirma in das Handelsregister des Kan-

tons S lässt sich indessen gestützt auf die bundesgerichtliche Rechtspre-

chung keine Geschäftsniederlassung in T. ableiten. In steuerrechtlicher 

Hinsicht wird das Spezialsteuerdomizil nicht mit dem Handelsregisterein-

trag begründet. Die Eintragung ist eine rein formale Erklärung mit deklara-

torischer Wirkung (ASA 57 S. 582, Erw. 4b). 

 

5.5. 

5.5.1.  

Der Rekurrent behauptet, dass er die übrigen Tätigkeiten (administrative 

Arbeiten, Akquisition, Korrespondenz etc.) in den Büroräumlichkeiten in T. 

erledige. Er legt dazu Parkbelege für die kurzfristige Parkplatznutzung vor 

Ort auf und offeriert dazu die Zeugenaussage von Herrn J.. Zudem legt er 

vereinzelte Verpflegungsbelege auf, wobei er vorbringt, er verpflege sich 

meistens mit Sandwiches, da die Steuerpflichtigen, wenn immer möglich, 

gemeinsam zu Abend essen würden. 

 

5.5.2.  

Die in der Buchhaltung befindlichen Belege bezüglich Verpflegung und 

Kurzzeitparken deuten lediglich darauf hin, dass der Rekurrent punktuell in 

T. gewesen sein könnte. Insbesondere aufgrund der geringen Anzahl er-

geben sich daraus aber keine regelmässigen Aufenthalte in T.. Entspre-

chend ist damit nicht bewiesen, dass sich der Rekurrent regelmässig in T. 

aufgehalten hat, um die übrigen Arbeiten, die immerhin auch 40 – 60 % 

seiner Tätigkeit ausmachen, wie behauptet, in T. zu erledigen. 

 

Die Rekurrenten wurden vom Spezialverwaltungsgericht mit Verfügung 

vom 6. Mai 2021 aufgefordert, die Bankkontoauszüge sämtlicher Zahlungs-

konti und die detaillierten Kreditkarten-Abrechnungen der Jahre 2015, 2016 

und 2017 einzureichen, damit geprüft werden kann, ob sich darin ab dem 

Jahr 2016 eine Verschiebung nach T. niederschlägt. Mit Schreiben vom 

30. Juli 2021 wurde unter anderem die Buchhaltung 2016 mit den Bank-

kontoauszügen der K. (IBAN aaa) eingereicht. Dieses Konto (mit dem 

dazugehörigen Euro-Konto: IBAN bbb) ist das einzige Bankkonto gemäss 

Buchhaltung der E..  

 

Die Prüfung der eingereichten Buchhaltungsbelege hat ergeben, dass der 

Rekurrent die Spesen hauptsächlich mit der Maestro-Karte xxxx 7213 oder 

mit der Visa-Karte xxxx 9793 bezahlt hat. Die Maestro-Karte gehört jedoch 

nicht zum genannten K.-Konto. Auch die Kreditkarte wurde nicht über das 

K.-Konto abgerechnet. Damit ist klar, dass die Rekurrenten der Edi-

tionsaufforderung vom 6. Mai 2021 nur teilweise nachgekommen sind. Es 

ist davon auszugehen, dass sie die Bankkontoauszüge sowie Kreditkarten-

abrechnungen nicht einreichen wollten.  

 

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Die (detaillierten) Bankauszüge sind generell geeignet, die objektiven, äus-

seren Lebensumstände des Rekurrenten aufzuzeigen bzw. seinen (haupt-

sächlichen) Aufenthaltsort und entsprechend auch seinen regelmässigen 

Arbeitsort zu belegen oder glaubhaft zu machen, da sie nur mit grossem 

Aufwand so "verändert" werden können, dass sich daraus ein anderer als 

der tatsächliche Lebensmittelpunkt bzw. Arbeitsort ergibt. Da die Bankaus-

züge vorliegend aber nicht eingereicht wurden, kann das Spezialverwal-

tungsgericht die Angaben der Rekurrenten, dass der Rekurrent die übrigen 

Arbeiten ab dem 1. Januar 2016 in T. erledigt habe, nicht überprüfen. Es 

liegt damit eine krasse Verletzung der Mitwirkungspflicht vor.  

 

Aufgrund der Verletzung der Mitwirkungspflicht kann nicht davon ausge-

gangen werden, dass der Rekurrent die übrigen Tätigkeiten in T. erledigt 

hat.  

 

5.5.3.  

Auf die Zeugenbefragung von J. wird in antizipierter Beweiswürdigung 

verzichtet, da dieser keine Aussagen machen könnte, welche nicht bereits 

schriftlich von ihm bestätigt wurden und die mangels (durch die 

Rekurrenten) eingereichter Belege nicht überprüft werden könnten. 

Ausserdem sind J. und der Rekurrent seit über 30 Jahren geschäftlich 

verbunden (vgl. Schreiben vom 29. Oktober 2020 von J.), weshalb selbst 

die Verwertbarkeit der Zeugenaussage und der Bestätigung im Rahmen 

der Beweiswürdigung aufgrund weiterer Unstimmigkeiten (vgl. Erw. 5.6.9. 

und 5.6.10.) sehr fraglich wäre. 

 

5.6. 

5.6.1.  

Bezüglich der verlangten festen Einrichtung kommen eigene (gemietete 

oder im Eigentum stehende) Räume mit Geschäftseinrichtungen in Frage. 

Vorliegend hat der Rekurrent mit der I. GmbH am 1. Januar 2016 einen 

Untermietvertrag über einen Arbeitsplatz in einem Büroraum in den 

Räumlichkeiten der I. GmbH, sowie die (Mit-)Benutzung der 

Besprechungsräume, Küche und WC abgeschlossen. Der Mietzins beträgt 

dafür monatlich CHF 500.00 bis 30. Juni 2016 und danach monatlich 

CHF 600.00. Die Nebenkosten betragen pauschal CHF 50.00 pro Monat. 

Es wurde keine Kaution vereinbart.  

 

5.6.2. 

Nach den Angaben des Rekurrenten sei bei den Nebenkosten auch ein 

Anteil an den übrigen Bürokosten inkludiert gewesen sei. Der Mietzins sei 

verhältnismässig. Bei der Berechnung des Mietkostenanteils sei berück-

sichtigt worden, dass die I. GmbH sowohl das Sekretariat als auch den 

Besprechungsraum mehrheitlich selber nutze und der Rekurrent je nach 

Auftrag rund 40 – 60 % auswärts bei Kunden sei, wodurch sich der 

 - 11 - 

 

 

Mietanteil der E. wesentlich reduziere. Der Mietzins der I. GmbH belaufe 

sich auf monatlich CHF 3'500.00.  

 

Es sei ihm ein fester Arbeitsplatz zur Verfügung gestanden, ein Telefon 

habe sich auf dem Pult befunden und auch der Internetzugang sei mit dem 

Notebook von seinem fixen Arbeitsplatz jederzeit gewährleistet gewesen. 

Die Nebenkosten als Nutzungspauschale für die Mitnutzung von Telefon, 

Internetanschluss usw. sei effektiv bezahlt und über die Miete im Abschluss 

2016 verbucht worden. Im Jahr 2018 habe sich der Rekurrent an den In-

vestitionskosten der I. GmbH beteiligt. Die E. habe im Jahr 2016 über 

keinen Festnetz-Anschluss verfügt. Das Einzelunternehmen habe sich im 

Aufbau befunden und der Geschäftsinhaber sei für die Akquisition viel 

unterwegs gewesen. Für die Mitbenutzung der Telefonanlage an der 

Geschäftsadresse habe der Rekurrent jedoch monatlich CHF 50.00 

bezahlt, was aus dem Mietvertrag hervorgehe. Im Zeitpunkt der Einsprache 

(April 2020) verfüge die E. im Büro T. über einen fest installierten Rechner, 

habe einen eigenen Festnetzanschluss und habe sich mit rund 

CHF 3'500.00 an den Kosten des Ausbaus der Kommunikationskanäle 

beteiligt. 

 

Der Rekurrent teile sich mit Herrn J. von der I. GmbH ein Büro mit zwei 

vollwertigen Arbeitsplätzen. Dies sei möglich, da beide vielfach bei Kunden 

auswärts tätig seien und sich so gegenseitig wenig störten. Je nach Auftrag 

würden zwischen 40 – 60 % der Projekte vor Ort beim Kunden bearbeitet 

werden. Hinzu komme Reisetätigkeit für Akquisition. Sodann benutze die 

E. regelmässig auch das Besprechungszimmer mit ihren Kunden. 

 

Der Rekurrent habe zudem die Möglichkeit gehabt, den von Herrn J. 

reservierten Parkplatz im Parkhaus C. in T. zu benutzen. Er habe 

ausserdem regelmässig den Motorrad-Parkplatz auf dem Parking Y-Platz 

1 benutzt. Die verbuchten Parkplatzquittungen würden über das gesamte 

Jahr hinweg eine regelmässige Präsenz vor Ort belegen. Auch die 

vereinzelten Quittungen von Restaurants, die in der Buchhaltung verbucht 

worden seien, würden sich auf das gesamte Jahr erstrecken. 

 

5.6.3.  

Aufgrund der Angaben des Rekurrenten könnte die Benützung der gemie-

teten Büroräumlichkeiten eine administrative Tätigkeit in ständigen körper-

lichen Anlagen erlauben. Über die Beschaffenheit und Einrichtung des ge-

mieteten Raumes geht jedoch nichts aus dem Mietvertrag hervor. Fraglich 

ist zudem, ob insbesondere der Büroraum tatsächlich dem Rekurrenten zur 

Verfügung stand. Gemäss undatierter Einsprache wurde der Mietzinsanteil 

von CHF 500.00 folgendermassen berechnet, unter Berücksichtigung, 

dass der Rekurrent alleine tätig sei und je nach Auftrag 40 – 60 % auswärts 

bei Kunden verbringe: 

 

 - 12 - 

 

 

Diese Auflistung zeigt auf, dass insgesamt vier Zimmer in den Räumlich-

keiten der I. GmbH vorhanden sind; zwei davon ("Büro I" und "Büro II") sind 

gleich gross, das Sitzungszimmer ("Sitzung") kleiner. Die Küche ist der 

kleinste Raum. Der Rekurrent bezahlt einen Anteil von 25 % an das "Büro 

I", 15 % an das Sitzungszimmer ("Sitzung") und 10 % an das "Büro II". Die 

Kostenbeteiligung suggeriert weiter, dass der Rekurrent hauptsächlich das 

"Büro I" und in einem kleineren Umfang das Sitzungszimmer sowie das 

"Büro II" mitbenutzt. Der gesamte Mietzins beträgt gemäss dieser 

Auflistung monatlich CHF 3'500.00. 

 

5.6.4. 

Der mit dem Mietvertrag eingereichte Grundriss der Büroräumlichkeiten 

sieht folgendermassen aus (Rekursbeilage 5): 

 

5.6.5. 

Zuerst fällt auf, dass die Bezeichnungen im Grundrissplan und in der Miet-

zinsberechnung nicht identisch sind. Ausserdem ist ersichtlich, dass keine 

zwei Räume gleich gross sind, was der Mietzinsberechnung widerspricht. 

Gemäss Grundriss ist das "Besprechungszimmer" mit Abstand der grösste 

Raum, danach folgt das Büro, in welchem handschriftlich ergänzt ist, dass 

sich J. und A. dieses Zimmer teilen. Das dritte Büro ist gemäss 

handschriftlicher Ergänzung das "Sekretariat". Im Schreiben der Rekurren-

ten an das Gemeindesteueramt vom 25. Mai 2018 (inkl. einem anderen 

Grundriss) führte der Rekurrent sogar noch aus, dass im "Besprechungs-

zimmer" gemäss Grundriss (Rekursbeilage 5) bzw. im "Grossraum-Büro" 

die beiden Arbeitsplätze stehen würden.  

 

Eine Zuteilung der Räume gemäss Grundriss zu den Räumen gemäss 

Mietzinsberechnung kann mit diesen unterschiedlichen und widersprüchli-

chen Angaben nicht erfolgen. Dementsprechend ist auch nicht nachvoll-

ziehbar, für welche Räume der Rekurrent tatsächlich einen Mietzinsanteil 

bezahlt haben soll. Es entspricht zudem nicht der allgemeinen Lebenser-

fahrung, dass die Küche nicht mitbenutzt wird. Dies vor allem auch vor dem 

Hintergrund, dass der Rekurrent behauptet, er habe sein Mittagessen meis-

tens selber mitgebracht.  

 

5.6.6. 

Wie der Mietzinsanteil des Rekurrenten berechnet wurde, ist nicht nach-

vollziehbar. Ebenso wenig nachvollziehbar ist der Schlüssel zur Anteilsbe-

rechnung (25 %, 15 % und 10 %). Er erklärt die konkrete Berechnung nicht, 

sondern macht pauschal geltend, sie sei anhand der Präsenz des Rekur-

renten erfolgt. Die Aussagen des Rekurrenten dazu sind nicht glaubwürdig 

und widersprechen den von ihm aufgelegten Urkunden. Immerhin wurde 

der Mietzins in der Buchhaltung der E. verbucht, nicht jedoch der 

Nebenkostenanteil von CHF 50.00. Der Rekurrent behauptet, dass dieser 

 - 13 - 

 

 

im monatlichen Mietzins von CHF 500.00 bzw. CHF 600.00 bereits in-

begriffen sei (Replik vom 2. November 2020). Dies widerspricht jedoch dem 

Mietvertrag (Rekursbeilage 5). 

 

5.6.7. 

Zusammenfassend sind die Raumzuteilung und die Anteilsberechnung des 

Mietzinses nicht nachvollziehbar bzw. die Angaben der Rekurrenten sogar 

widersprüchlich. Der Mietzins von monatlich CHF 450.00 bzw. CHF 550.00 

(je exkl. Nebenkosten von CHF 50.00) im Verhältnis zu CHF 3'500.00 er-

scheint vor diesem Hintergrund als allzu gering. Auch fallen die Nebenkos-

ten von monatlich CHF 50.00 sehr gering aus, vor allem unter Berücksich-

tigung, dass damit sämtliche Nebenkosten, inkl. Mitbenutzung Telefon und 

Internetanschluss, gedeckt sein sollen. 

 

5.6.8. 

Der Mietzinsanteil des Rekurrenten ist aufgrund der widersprüchlichen An-

gaben nicht nachvollziehbar. Zusätzlich ist der Mietzinsanteil von 

CHF 500.00 bzw. CHF 600.00 (je inkl. Nebenkosten) des Rekurrenten im 

Verhältnis zur Gesamtmiete sehr niedrig. Wie die Vorinstanz richtig wieder-

gibt, sprechen eine geringe Miete für die gemeinschaftliche Büro(mit)be-

nützung gegen einen Geschäftsort in T..  

 

5.6.9. 

Mit dem Schreiben vom 2. November 2020 lässt der Rekurrent eine Bestä-

tigung von J. vom 29. Oktober 2020 einreichen. In dieser führt J. aus, dass 

der Rekurrent mit der I. GmbH einen unbefristeten Mietvertrag 

abgeschlossen habe und dass dieser die Büroräumlichkeiten und den 

Showroom auch benutze. Da jedoch J. in der Bestätigung selbst vorbringt, 

dass er und der Rekurrent seit über 30 Jahren geschäftlich verbunden 

seien, ist diese Bestätigung als Gefälligkeit und deshalb als (unbewiesene) 

Parteibehauptung zu werten. Zudem widerspricht dies dem Mietvertrag und 

den Angaben des Rekurrenten, wonach vom 1. Januar bis 30. Juni 2016 

ein befristetes und erst ab dem 1. Juli 2016 ein unbefristetes Mietverhältnis 

bestanden hat. Zusammenfassend kann mit dieser Bestätigung die 

Nutzung der Büroräumlichkeiten in T. nicht bewiesen werden.  

 

5.6.10. 

Der Rekurrent bringt im Rekurs vor, er habe sich im Jahr 2018 mit über 

CHF 3'500.00 an den Umbau- und Einrichtungskosten des Vermieters be-

teiligt. Er legt dazu eine Rechnung der I. GmbH über CHF 3'548.75 auf 

(Rekursbeilage 17). Dem Konto "1510 Mobiliar und Einrichtungen" kann 

dieser Betrag aber nicht entnommen werden. Ausserdem ist im 

Allgemeinen schleierhaft, weshalb die Mietzinszahlungen im Buch-

haltungskonto "6000 Mietzinsen" teilweise unterschiedliche Beträge auf-

weisen und zudem nicht vollständig sind. Es ist deshalb fraglich, ob die 

behauptete Investitionssumme mit dem Mietzins verrechnet bzw. gar nicht 

 - 14 - 

 

 

bezahlt wurde. Der Rekurrent kann folglich mit der behaupteten (und zu-

dem periodenfremden) Zahlung nichts zu seinen Gunsten für einen Ge-

schäftsort in T. im Jahr 2016 ableiten. 

 

5.6.11. 

Bereits per 1. Januar 2015 begann der Rekurrent mit der selbständigen Er-

werbstätigkeit in Räumlichkeiten am Wohnsitz in Q.. Insofern muss vorab 

davon ausgegangen werden, dass es für die Ausübung der selbständigen 

Erwerbstätigkeit des Rekurrenten im Wohnhaus in Q. geeignete 

Büroräumlichkeiten gegeben hat.  

 

Den Bezug von Büroräumen in T. erklärt der Rekurrent in Widerspruch 

dazu damit, dass (häufig) keine geeigneten Räumlichkeiten für die E. im 

Wohnhaus in Q. bestanden hätten. Die H. AG habe ihren Geschäftssitz am 

Wohnort in Q.. Der Umsatz werde von der H. AG jeweils saisonal in den 

Monaten Februar/März/April bzw. August/September/Oktober 

erwirtschaftet. Die H. AG belege in dieser Zeit neben den 

Büroräumlichkeiten weitere Räume wie das Wohnzimmer. In dieser Zeit 

stehe auch der Rekurrent in den Diensten der H. AG. Er habe der H. AG 

dafür im Jahr 2016 einen Aufwand von CHF 46'765.00 in Rechnung 

gestellt. Die beiden Söhne L. und M. studierten zwar in V. und W., wo ihnen 

Wohnräume zur Verfügung gestanden hätten. Sie seien jedoch öfters zu 

Hause, da beide auch Teilzeit für die H. AG arbeiteten. Auch seien sie 

während der Semesterferien vorwiegend zu Hause und würden sich dort 

auf die Prüfungen vorbereiten. Deshalb fehle es am Wohnsitz in Q. an 

geeigneten Räumlichkeiten für die Einzelunternehmung des Rekurrenten. 

Die Rekurrenten wohnen mit den beiden Söhnen L. (Jahrgang 1990) und 

M. (Jahrgang 1992) in einem 6.5-7 Zimmer-Einfamilienhaus an der  

X-Strasse 1 in Q.. Der Sitz der H. AG befindet sich ebenfalls dort. Da der 

Rekurrent bereits im Jahr 2015 die Tätigkeit für die E. in Q. begonnen hat, 

die Tätigkeit der H. AG "saisonal" ausgeführt werden kann und der 

Rekurrent in dieser Zeit auch für die H. AG arbeitet, können die Räume am 

Hauptsteuerdomizil für die E. nicht ungeeignet sein. Der Rekurrent kann 

diesbezüglich nichts zu seinen Gunsten ableiten. 

 

5.7. 

5.7.1.  

Die Vorinstanz moniert, dass der Rekurrent über keinen eigenen Telefon- 

und Internetanschluss verfügt. Die Vorbringen des Rekurrenten dazu sind 

nachvollziehbar (vgl. Erw. 5.6.2.). Daraus ist nichts weder zu seinen Un-

gunsten noch zu seinen Gunsten abzuleiten. 

 

5.7.2. 

Aus den Akten ergibt sich, dass die Kontoauszüge des Geschäftskontos 

(K.; IBAN aaa), an die Wohnadresse der Rekurrenten adressiert sind. Es 

fällt auch auf, dass teilweise die Spesenbelege in der Buchhaltung die 

 - 15 - 

 

 

Adresse in Q. aufführen (z.B. Rechnung des Hotels N. vom 27. Februar 

2016 und Kaufvertrag von O. vom 13. Februar 2016). Andererseits führen 

der Vertrag für G. (Rekursbeilage 6) und die Vereinbarung mit der G. AG 

(Rekursbeilage 7) die Zuger Adresse auf.  

 

5.7.3. 

Das K.-Konto ist gemäss Buchhaltung das einzige Geschäftskonto des 

Rekurrenten. Es wurden sämtliche Kontobewegungen in der Buchhaltung 

verbucht. Es ist nicht nachvollziehbar, weshalb das Konto nicht auf die Ein-

zelfirma mit dem behaupteten Sitz in T. lautet, umso mehr als dort die 

administrativen Arbeiten ausgeführt worden sein sollen. Merkwürdig mutet 

zudem an, dass die Buchhaltungsbelege nicht konsequent die Adresse in 

T. aufführen. Der Auftritt nach Aussen spricht nach dem Gesagten zu-

sammenfassend gegen die Sitzverlegung nach T.. 

 

6. 

6.1. 

Infolge der Verletzung ihrer Mitwirkungspflicht ist die Verlegung des Ge-

schäftssitzes der Einzelgesellschaft nach T. klar zu verneinen. Dazu kom-

men die widersprüchlichen Angaben des Rekurrenten zu den Büroräum-

lichkeiten, der geringe Mietzins sowie die Buchhaltungsbelege und der 

Bankkontoauszug mit der Adresse des Hauptsteuerdomizils in Q., die 

ebenso gegen eine Sitzverlegung nach T. sprechen. 

 

6.2. 

Den Rekurrenten gelingt es zudem nicht, aufzuzeigen, dass der Rekurrent 

in T. über feste Anlagen verfügte und dass der wesentliche Teil der Ar-

beiten, welcher nicht bei den Kunden vorgenommen wurde, tatsächlich in 

T. erfolgte. 

 

6.3. 

Somit ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass die Rekurrenten in T. 

nicht über ein Spezialsteuerdomizil verfügen. 

 

Das aus der Einzelgesellschaft des Rekurrenten resultierende Einkommen 

und die entsprechenden Vermögenswerte sind für das Jahr 2016 vollum-

fänglich dem Hauptsteuerdomizil Q. zur Besteuerung zuzuweisen. Eine in 

doppelbesteuerungsrechtlicher Hinsicht relevante Tätigkeit in T. ist nicht 

nachgewiesen. Daher ist der Rekurs abzuweisen. 

 

7. 

Bei diesem Verfahrensausgang haben die Rekurrenten die Kosten des Re-

kursverfahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteikostenent-

schädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG). 

 

 

 - 16 - 

 

 

 
   

Das Gericht erkennt: 

 

1. 

Der Rekurs wird abgewiesen. 

 

2. 

Die Rekurrenten haben die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus 

einer Staatsgebühr von CHF 1'000.00, der Kanzleigebühr von CHF 230.00 

und den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 1'330.00, unter soli-

darischer Haftbarkeit zu bezahlen. 

 

3. 

Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet. 

 

 
 

   

Zustellung an: 

den Vertreter der Rekurrenten (2) 

das Kantonale Steueramt  

das Gemeindesteueramt Q. 

 

 
 

   

Rechtsmittelbelehrung  

 

Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-

schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten 

werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-

waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die 

Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom 

15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem 

2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie 

der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-

fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-

legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 

4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-

zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187, 

196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]). 

 

  

 - 17 - 

 

 

 
   

Aarau, 16. Dezember 2021 

 

Spezialverwaltungsgericht 

Steuern 

Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin: 

 

 

 

Heuscher Kurmann