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**Case Identifier:** 597d1eac-e0a5-5b8f-bf9f-498f95cf6286
**Source:** St. Gallen (SG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2016-03-24
**Language:** de
**Title:** St.Gallen Verwaltungsgericht 24.03.2016 B 2014/33
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SG_Gerichte/SG_VG_001_B-2014-33_2016-03-24.pdf

## Full Text

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St.Galler Gerichte

Fall-Nr.: B 2014/33

Stelle: Verwaltungsgericht

Rubrik: Verwaltungsgericht

Publikationsdatum: 24.03.2016

Entscheiddatum: 24.03.2016

Entscheid Verwaltungsgericht, 24.03.2016
Steuerrecht, Art. 82 Abs. 1 lit. b Ziff. 5 StG, Art. 178bis Abs. 2 StG. Der 
Verkauf von Wohnungen zu 14% bzw. 17.8% unter dem amtlichen 
Verkehrswert stellt eine verdeckte Gewinnausschüttung dar, wenn der 
Verkäufer immobilienkundig ist, kein Notverkauf vorliegt und zwischen 
Verkäufer und Käufer eine über das normale Mass hinausgehende Nähe 
ersichtlich ist. Die Behörden haben keine Tatsachen zu ergänzen, welche 
nicht aktenkundig sind und die der Beschwerdegegner trotz ausreichender 
Möglichkeiten ungenügend belegt hat. Geschäftsmässige Aufwände müssen 
zweifelsfrei begründet werden. Unangefochtene und damit rechtskräftig 
gewordene amtliche Schätzungen sind für die laufende Steuerperiode 
verbindlich (Verwaltungsgericht, B 2014/33). Entscheid vom 24. März 2016

Besetzung

 

Präsident Eugster; Verwaltungsrichter Linder, Bietenharder; Ersatzrichter Engeler, 

Gmünder; a.o. Gerichtsschreiber Tschumi

 

Verfahrensbeteiligte

Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, Postfach 1245,

9001 St. Gallen,

Beschwerdeführer,

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gegen

Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen,

Unterstrasse 28, 9001 St. Gallen,

Vorinstanz,

und

X. Immobilien AG,

Beschwerdegegnerin,

vertreten durch Rechtsanwalt Thomas Eisenring, Bahnhofstrasse 18, 9230 Flawil,

Gegenstand

Kantonssteuern aufgrund des Rechnungsabschlusses per 31. Dezember 2010

 

Das Verwaltungsgericht stellt fest:

A.          

a. Die X. Immobilien AG (früher X. Invest AG) mit Sitz in U. erwarb am 13. Februar 2009 

von A.A. und B.B., das Grundstück Nr. 000 in Z. mit Wohn- und Geschäftshaus. Darauf 

erstellte die X. Immobilien AG – nach Abbruch des bestehenden Gebäudes und der 

Abparzellierung einer Fläche von 461 m  – ein Wohnhaus mit Eigentumswohnungen 

(Projekt „Y.“). Alle sechs Eigentumswohnungen des Projekts „Y.“ wurden im Verlauf 

des Jahres 2010 verkauft.

b. In der Steuererklärung 2010 (act. 7/6/Akten des Steueramts I/1) deklarierte die X. 

Immobilien AG für das Geschäftsjahr 2010 einen steuerbaren Reingewinn von CHF 

356'281 und ein steuerbares Eigenkapital von CHF 480'893. Mit 

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Veranlagungsvorschlag vom 4. Oktober 2012 (act. 7/6/Akten des Steueramts I/7) und 

mit definitiver Veranlagungsverfügung vom 18. Januar 2013 (act. 7/6/Akten des 

Steueramts I/9) legte das Kantonale Steueramt St. Gallen den im Kanton St. Gallen 

steuerbaren Reingewinn – unter Berücksichtigung von Aufrechnungen im Betrag von 

CHF 471'996 und eines zusätzlichen Abzugs für Steuerrückstellungen in der Höhe von 

CHF 68'000 – auf CHF 439'802 (satzbestimmend CHF 760'200) fest. Beim steuerbaren 

Eigenkapital rechnete das Steueramt als Gewinn versteuerte stille Reserven im Betrag 

von CHF 133'000 und verdecktes Eigenkapital in der Höhe von CHF 3'677'326 auf und 

veranlagte den im Kanton St. Gallen zu versteuernden Anteil mit CHF 1'307'000 

(satzbestimmend CHF 4'291'000).

c. Mit Eingabe vom 8. Februar 2013 (act. 7/6/Akten des Steueramts I/9) erhob die X. 

Immobilien AG, vertreten durch Rechtsanwalt Thomas Eisenring, Einsprache gegen die 

definitive Veranlagungsverfügung vom 18. Januar 2013. Sie beantragte, auf die 

Aufrechnung beim Reingewinn im Betrag von CHF 201'000 sowie auf die Aufrechnung 

beim Eigenkapital im Betrag von CHF 133'000, welche mit der Nichtbilanzierung des 

abparzellierten Grundstücks Nr. 0001 Z. begründet wurden, sei zu verzichten. Zudem 

sei von der Aufrechnung beim Reingewinn im Betrag von CHF 202'000 wegen 

geschäftsmässig nicht begründeten Aufwands Abstand zu nehmen. Mit Entscheid vom 

24. April 2013 (act. 7/6/Akten des Steueramts I/10) hiess das Steueramt die Einsprache 

teilweise gut, indem es die Aufrechnung im Zusammenhang mit dem abparzellierten 

Grundstück beim Reingewinn von CHF 201'000 auf CHF 138'000 und die Aufrechnung 

beim Eigenkapital auf CHF 70‘000 reduzierte. Gleichzeitig rechnete es beim 

steuerbaren Reingewinn zusätzliche CHF 70‘000 als Gewinnvorwegnahme auf. Diese 

Aufrechnung begründete das Steueramt damit, dass der Verkauf einer Wohnung des 

Projekts „Y.“ an A.A. zu einem vereinbarten Kaufpreis von CHF 1‘200‘000 in der 

Buchhaltung der X. Immobilien AG nur mit CHF 1‘130‘000 CHF verbucht worden sei.

 

B.           Gegen den Einspracheentscheid erhob die X. Immobilien AG mit Eingabe vom 

24. Mai 2013 (act. 7/1) Rekurs bei der Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. 

Gallen. Beantragt wurde, auf die Aufrechnungen von CHF 202'000 (geschäftsmässig 

nicht begründeter Aufwand) und von CHF 138'000 (nicht bilanziertes Grundstück) sei 

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zu verzichten und der im Kanton St. Gallen steuerbare Reingewinn – unter 

Berücksichtigung einer Reduktion der Steuerrückstellung auf CHF 12'000 – sei auf CHF 

162'802 (zum Satz von CHF 483'277) herabzusetzen (Ziff. 1). Im Weiteren sei die 

Aufrechnung von CHF 70'000 nicht als Gewinnvorwegnahme bzw. verdeckte 

Gewinnausschüttung an B.B. vorzunehmen (Ziff. 2) und das im Kanton St. Gallen 

steuerbare Eigenkapital sei auf CHF 1'218'549 (zum Satz von CHF 4'158'000) 

festzusetzen (Ziff. 3); unter Kosten- und Entschädigungsfolge des Rekursgegners 

(Ziff. 4). Mit Entscheid vom 21. Januar 2014 (act. 3) hiess die 

Verwaltungsrekurskommission den Rekurs teilweise gut und wies die Sache an das 

Steueramt zurück. Sie folgte der X. Immobilien AG insoweit, als sie die Zahlung über 

CHF 202‘000 als geschäftsmässig begründet erachtete und von einer entsprechenden 

Aufrechnung beim Reingewinn absah. Zudem stellte sie fest, dass die Aufrechnung von 

CHF 70‘000 im Zusammenhang mit dem von A.A. bis Ende 2010 nicht einbezahlten 

Kaufpreisrest nicht als verdeckte Gewinnausschüttung oder Gewinnvorwegnahme zu 

qualifizieren sei.

 

C.          

a. Gegen diese Entscheidung der Verwaltungsrekurskommission (Vorinstanz) erhob 

das Kantonale Steueramt (Beschwerdeführer) mit Eingabe vom 21. Februar 2014 

(act. 1) Beschwerde beim Verwaltungsgericht mit dem Antrag, der Rekursentscheid 

vom 21. Januar 2014 sei aufzuheben (Ziff. 1). Im Weiteren sei der im 

Einspracheentscheid vom 24. April 2013 festgesetzte steuerbare Reingewinn im Sinn 

einer reformatio in peius um CHF 305'800 zu erhöhen; dementsprechend sei der im 

Kanton St. Gallen steuerbare Reingewinn auf CHF 752'600 zum Satz von CHF 

1'073'000 und das im Kanton St. Gallen steuerbare Eigenkapital auf CHF 1'251'800 

zum Satz von CHF 4'191'800 festzusetzen (Ziff. 2).

b. Mit Vernehmlassung vom 27. Februar 2014 (act. 6) schloss die Vorinstanz – unter 

Verweis auf die Erwägungen des angefochtenen Urteils – auf Abweisung der 

Beschwerde und wies darauf hin, dass sich der Beschwerdeführer auf Akten stütze, die 

der Vorinstanz nicht bekannt waren.

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c. Die X. Immobilien AG (Beschwerdegegnerin) beantragte in ihrer 

Beschwerdevernehmlassung vom 5. Mai 2014 (act. 11) Abweisung der Beschwerde 

(Ziff. 1). Im Weiteren sei auf die Aufrechnung von CHF 138'000 (nicht bilanziertes 

Grundstück) zu verzichten und der im Kanton St. Gallen steuerbare Reingewinn sei – 

unter Berücksichtigung einer Reduktion der Steuerrückstellung auf CHF 12'000 – auf 

CHF 162'802 (zum Satz von CHF 483'277) herabzusetzen (Ziff. 2); unter Kosten- und 

Entschädigungsfolge zulasten des Beschwerdeführers (Ziff. 3).

d. Mit Replik vom 23. Juni 2014 (act. 18) äusserte sich der Beschwerdeführer zu den 

Stellungnahmen von Vorinstanz und Beschwerdegegnerin. Zu dieser Eingabe nahm die 

Beschwerdegegnerin mit Duplik vom 20. August (act. 24) abschliessend Stellung und 

reichte eine Kostennote (act. 26) ein. Die Beschwerdeführerin und die Vorinstanz 

verzichteten stillschweigend auf eine weitere Vernehmlassung.

e. Auf die Darlegungen der Parteien in den Eingaben dieses Verfahrens wird, soweit für 

den Entscheid wesentlich, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen.

 

Darüber zieht das Verwaltungsgericht in Erwägung:

1.            Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts ist gegeben (Art. 196 

Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, StG; Art. 59 Abs. 1 des Gesetzes über die 

Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, VRP). Das kantonale Steueramt ist zur 

Beschwerdeführung legitimiert (Art. 196 Abs. 1 StG). Angefochten ist vorliegend ein 

Rückweisungsentscheid. Ein solcher ist vor Verwaltungsgericht unter anderem dann 

anfechtbar, wenn der unteren Instanz, an welche die Sache zurückgewiesen wird, kein 

Entscheidungsspielraum mehr verbleibt und die Rückweisung wie im vorliegenden Fall 

nur noch der (rechnerischen) Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten dient (vgl. 

BGE 134 II 124 E. 1.3). Die Beschwerdeeingabe vom 21. Februar 2014 (act. 1) wurde 

rechtzeitig eingereicht und entspricht formal und inhaltlich den gesetzlichen 

Anforderungen (Art. 161 Abs. 1 StG in Verbindung mit Art. 64 und Art. 48 Abs. 1 VRP). 

Auf die Beschwerde ist damit einzutreten.

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Die Kognition des Verwaltungsgerichts ist auf Rechtsverletzungen beschränkt; der 

Beschwerdeführer kann sich sodann auch darauf berufen, die angefochtene Verfügung 

oder der angefochtene Entscheid beruhe auf einem unrichtig oder unvollständig 

festgestellten Sachverhalt (Art. 61 VRP).

2.            Der Beschwerdeführer beantragt unter anderem, der steuerbare Reingewinn 

sei im Sinne einer „reformatio in peius“ um CHF 305‘800 zu erhöhen. Als Begründung 

bringt er vor, es habe sich nach ergänzter Sachverhaltsermittlung herausgestellt, dass 

die Beschwerdegegnerin die im Rahmen des Projekts „Y.“ erstellten 

Stockwerkeinheiten Nrn. 0002 und 0003 erheblich unter den amtlich geschätzten 

Verkehrswerten an ihr nahestehende Personen verkauft habe. Das Missverhältnis 

zwischen den Verkaufspreisen und den Verkehrswerten sei für die Organe der 

Beschwerdegegnerin erkennbar gewesen. Damit seien die Voraussetzungen der 

verdeckten Gewinnausschüttung erfüllt. Die Differenz zwischen den Kaufpreisen und 

den amtlich geschätzten Verkehrswerten seien demzufolge als verdeckte 

Gewinnausschüttungen beim steuerbaren Reingewinn aufzurechnen.

Dagegen wendet die Beschwerdegegnerin ein, die amtlichen Schätzungen wiesen 

aufgrund von Schätzungsermessen Unschärfen auf und könnten nur bedingt 

herangezogen werden. Dies zeige sich deutlich bei der Schätzung des Grundstücks Nr. 

0002. Zum ermittelten Wert von CHF 600‘000 werde ein Zuschlag von CHF 130‘000 

vorgenommen. Wie sich dieser Zuschlag errechne, sei unklar. Es handle sich offenbar 

um reines Ermessen. Bei der Schätzung des Grundstücks Nr. 0004 mit einem 

Verkehrswert von CHF 760‘000 sei ein Zuschlag von CHF 110‘000 gemacht worden, 

bei der Schätzung des Grundstücks Nr. 0005 ein solcher von CHF 90‘000 und bei der 

Schätzung des Grundstücks Nr. 0003 gar ein solcher von CHF 180‘000. Bei den 

vereinbarten Verkaufspreisen für die Grundstücke Nrn. 0002 und 0003 handle es sich 

entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers um realistische Verkaufspreise, die 

den damaligen Marktpreisen entsprochen hätten. Im Jahre 2009 habe die Finanzkrise 

ihren Höhepunkt erreicht und es habe zum Zeitpunkt des Abschlusses der 

Kaufverträge auf dem Immobilienmarkt eine Verunsicherung geherrscht. Wenn die 

Steuerbehörden nun hingingen und der Wirtschaft im Nachhinein vorschreiben 

möchten, welche Preise sie fünf Jahre früher hätte verlangen können, dann werde es 

für jedes Unternehmen schwierig, überhaupt noch Geschäfte abschliessen zu können. 

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Denn es müsste immer damit gerechnet werden, dass die Steuerbehörde fünf Jahre 

später auf die Idee kommen könnte, den festgesetzten Preis nachträglich noch zu 

erhöhen.

2.1.        Vorab ist festzuhalten, dass der Beschwerdeführer mit seinem Antrag um 

Aufrechnung der Differenz zwischen den amtlich geschätzten Verkehrswerten und den 

Kaufpreisen keine eigentliche reformatio in peius verlangt. Eine solche läge nur dann 

vor, wenn der angefochtene Rekursentscheid im Verfahren vor Verwaltungsgericht zu 

Ungunsten des Beschwerdeführers abgeändert würde. Die beantragte Aufrechnung 

zielt aber nicht auf eine Schlechterstellung des Beschwerdeführers, sondern auf eine 

Schlechterstellung der Beschwerdegegnerin.

Es stellt sich hingegen die Frage, ob auf den Antrag des Beschwerdeführers 

eingetreten werden kann, nachdem die nunmehr vor Verwaltungsgericht beantragte 

Aufrechnung nicht Gegenstand des Einsprache- und des Rekursverfahrens bildete. 

Nach der Vorschrift von Art. 196 Abs. 2 StG, welche gemäss Art. 2 Abs. 1 VRP der 

allgemeinen Verfahrensordnung des VRP vorgeht, entscheidet das Verwaltungsgericht 

im Steuerbeschwerdeverfahren, ohne an die Begehren der Beteiligten gebunden zu 

sein. Richtschnur bildet allein das objektive Recht. Dies bedeutet aber nicht, dass das 

Verwaltungsgericht Beliebiges zum Inhalt seines Entscheides machen darf. Es darf 

keine Veranlagung überprüfen, die als solche überhaupt nicht bestritten ist. Hingegen 

hat es im Rahmen einer angefochtenen Veranlagung aufgrund des Sachverhalts und 

der massgeblichen Vorschriften dem objektiven Recht zum Durchbruch zu verhelfen 

(VerwGE B 2012/266 vom 12. Februar 2014 E. 2.4.1., www.gerichte.sg.ch; GVP 1972 

Nr. 33). Daraus folgt insbesondere, dass eine Ausweitung des Sachverhalts von Amtes 

wegen oder aufgrund entsprechender Parteivorbringen zulässig sein muss und neue 

Tatsachen bis zum Zeitpunkt des Beschwerdeentscheids zu berücksichtigen sind. In 

steuerrechtlichen Beschwerdeverfahren sind neue tatsächliche Ausführungen und 

Aktenstücke selbst dann zu berücksichtigen, wenn sie bereits vor der Vorinstanz hätten 

vorgebracht werden können (vgl. VerwGE B 2011/203 vom 20. März 2012 E. 3, 

VerwGE B 2011/202 vom 20. März 2012 E. 3, www.gerichte.sg.ch). Vorliegend 

bedeutet dies, dass auf den Antrag des Beschwerdeführers einzutreten ist, zumal es 

den Parteien gestattet sein muss, etwas zu beantragen, was das Verwaltungsgericht 

gestützt auf Art. 196 Abs. 2 StG selbst ohne Parteibegehren zum 

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Verfahrensgegenstand machen könnte (VerwGE B 2015/80 vom 25. Februar 2016 E. 

4.2, www.gerichte.sg.ch).

2.2.        Offene und verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Gewinnvorwegnahmen 

stellen steuerbaren Reingewinn dar (Art. 82 Abs. 1 lit. b Ziff. 5 StG). Eine verdeckte 

Gewinnausschüttung liegt vor, wenn die folgenden Voraussetzungen kumulativ erfüllt 

sind: (1) Die Gesellschaft erbringt eine Leistung ohne entsprechende Gegenleistung, 

wodurch das Geschäftsergebnis gemindert wird. (2) Mit der Leistung wird ein 

Beteiligter oder eine diesem nahestehende Person oder Unternehmung begünstigt; ein 

der Gesellschaft fernstehender Dritter hätte sie unter gleichen Bedingungen nicht 

erhalten; die Leistung ist also ungewöhnlich, mit einem sachgemässen 

Geschäftsgebaren nicht vereinbar. (3) Der Charakter der Leistung bzw. das 

Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung ist für die handelnden 

Gesellschaftsorgane erkennbar (Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 

2014, III. Rz. 111 f.).

Das Vorliegen einer Gewinnvorwegnahme ist an die gleichen Voraussetzungen 

gebunden wie das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung (Zigerlig/Oertli/

Hofmann, a.a.O., III. Rz. 117). Bei einer Gewinnvorwegnahme verzichtet die 

Gesellschaft auf das an sich ihr zustehende Entgelt gänzlich oder teilweise und 

begünstigt insoweit den Anteilsinhaber. Insbesondere der Verkauf eines offensichtlich 

unter dem Markt- bzw. Verkehrswert liegenden Vermögenswertes (z.B. einer 

Liegenschaft) an eine nahestehende Person qualifiziert sich als Gewinnvorwegnahme, 

die für die Verkäuferin steuerrechtlich erfolgswirksam ist (Zigerlig/Oertli/Hofmann, 

a.a.O., III. Rz. 119; GVP 1988 Nr. 24). Eine bloss geringfügige Differenz zwischen 

Marktwert und Verkaufspreis genügt indes nicht für die Annahme einer 

Gewinnvorwegnahme. Ein relevantes Missverhältnis liegt aber dann vor, wenn davon 

auszugehen ist, dass die Gesellschaft von einem unbeteiligten Dritten in jedem Fall 

einen höheren Preis verlangen würde und nach den Verhältnissen auf dem Markt auch 

hätte verlangen können (vgl. Zigerlig/Oertli/Hofmann, a.a.O., III. Rz. 115).

2.3.        Vorab ist zu beurteilen, ob beim Verkauf der Stockwerkeinheiten Nrn. 0002 

und 0003 ein für die Beschwerdegegnerin erkennbares Missverhältnis zwischen dem 

Verkaufspreis und dem Verkehrswert vorlag.

http://www.gerichte.sg.ch

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2.3.1.    Die Beschwerdegegnerin verkaufte die Stockwerkeinheiten Nrn. 0002 und 

0003 mit öffentlich beurkundeten Kaufverträgen vom 10. Februar 2010 (act. 2/3 und 

2/4) an C.B. und A.A. zu Kaufpreisen von CHF 628‘000 und CHF 1‘110‘000 (Preise je 

ohne dazugehörige Autoabstellplätze und Abstellräume). Mit amtlichen Schätzungen 

vom 18. November 2010 (act. 2/7 und 2/8) wurde der Verkehrswert der 

Stockwerkeinheiten auf CHF 730‘000 und CHF 1‘350‘000 veranschlagt. Die 

Verkaufspreise lagen damit um CHF 102‘000 bzw. 14% (Stockwerkeinheit Nr. 0002) 

und um CHF 240‘000 bzw. 17.8% (Stockwerkeinheit Nr. 0003) unter den amtlich 

geschätzten Verkehrswerten. Die Differenz zwischen den amtlich geschätzten 

Verkehrswerten und den Verkaufspreisen erweist sich damit als erheblich und nicht 

bloss als geringfügig.

Vergleicht man die erzielten Verkaufserlöse pro Wertquote zwischen den 

verschiedenen Stockwerkeinheiten des Projekts „Y.“, zeigt sich folgendes Bild: Für den 

Verkauf der Stockwerkeinheiten Nrn. 0006, 0004 und 0005 betrug der Kaufpreis pro 

Wertquote im Durchschnitt CHF 6‘498. Bei der Stockwerkeinheit Nr. 0002 dagegen lag 

der Kaufpreis pro Wertquote bei CHF 5‘065 und bei der Stockwerkeinheit Nr. 0003 bei 

CHF 4‘847. Die Stockwerkeinheiten Nrn. 0002 und 0003 wurden damit zu Kaufpreisen 

pro Wertquote veräussert, welche im Vergleich zu den übrigen an fernstehende Dritte 

verkauften Stockwerkeinheiten um CHF 1430 bzw. 22% (Stockwerkeinheit Nr. 0002) 

und um CHF 1651 bzw. 25.4% (Stockwerkeinheit Nr. 0003) tiefer waren. Auch dieser 

Vergleich legt nahe, dass die Verkaufspreise der Stockwerkeinheiten Nrn. 0002 und 

0003 erheblich unter den auf dem Markt erzielbaren Verkehrswerten lagen, zumal 

sämtliche Stockwerkeinheiten des neu erstellten Projekts „Y.“ innert weniger Monate 

grundbuchamtlich verkauft wurden und sich die Stockwerkeinheiten Nr. 0002 und Nr. 

0003 im Obergeschoss bzw. im Attikageschoss befinden.

Der Eindruck unterpreislicher Verkäufe bestätigt sich schliesslich auch im Licht der 

Angaben in der Verkaufsdokumentation zum Projekt „Y.“, welche auf der Internetseite 

der Beschwerdegegnerin öffentlich zugänglich ist (http://www. …., abgerufen am 8. 

März 2016, act. 28). In dieser Dokumentation wird für die Stockwerkeinheit Nr. 0002 ein 

Verkaufspreis von CHF 880‘000 und für die Stockwerkeinheit Nr. 0003 ein 

Verkaufspreis von CHF 1‘450‘000 aufgeführt. Diese publizierten Verkaufspreise liegen 

um CHF 252‘000 bzw. 40.1% (Stockwerkeinheit Nr. 0002) und um CHF 340‘000 bzw. 

http://www/

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30.6% (Stockwerkeinheit Nr. 0003) über den tatsächlich vereinbarten Verkaufspreisen. 

Daraus lässt sich schliessen, dass die Beschwerdegegnerin offenbar selbst von 

Wertvorstellungen ausging, die nicht nur weit über den tatsächlich erzielten 

Verkaufserlösen liegen, sondern auch höher sind als die amtlich geschätzten 

Verkehrswerte.

Unter diesen Umständen kann als nachgewiesen gelten, dass zwischen den 

Marktwerten der Stockwerkeinheiten Nrn. 0002 und 0003 und den vereinbarten 

Verkaufspreisen ein wesentliches bzw. offensichtliches Missverhältnis bestand. Der 

Hinweis der Beschwerdegegnerin auf eine Praxis des Verwaltungsgerichts des Kantons 

Zürich, wonach erst bei einer Differenz von 25% von einem wesentlichen 

Missverhältnis gesprochen werden könne, ändert daran nichts. Dasselbe gilt für den 

Verweis der Beschwerdegegnerin auf die Praxis der st. gallischen Steuerbehörden zur 

gemischten Schenkung. Nicht erkennbar ist sodann, was die Beschwerdegegnerin 

unter Verweis auf BGE 115 Ib 274 E. 9b zu ihren Gunsten herbeiführen möchte, bezieht 

sich die zitierte Stelle doch auf die Konstellation, in der im Gegensatz zum vorliegenden 

Fall nicht direkt bewiesen werden kann, dass einer nahestehenden Person von Seiten 

einer Gesellschaft eine Leistung überhaupt zugekommen ist. Dahingestellt bleiben kann 

schliesslich, ob der Weiterverkauf der Stockwerkeinheit Nr. 0005 im Jahr 2013 für einen 

Preis von CHF 890‘000 – wie der Beschwerdeführer meint – als weiteres Indiz für das 

Missverhältnis herangezogen werden kann.

2.3.2.    Besteht ein wesentliches bzw. offensichtliches Missverhältnis zwischen 

Leistung und Gegenleistung, wird die Erkennbarkeit vermutet (Richner/Frei/Kaufmann/

Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, Rz. 100 zu Art. 58 DBG). Diese 

Vermutung greift vorliegend umso mehr, als der Gesellschaftszweck der 

Beschwerdegegnerin unter anderem die Veräusserung von Liegenschaften und 

Grundstücken beinhaltet (www.zefix.ch), weshalb eine gewisse Kenntnis der Situation 

auf dem Immobilienmarkt vorausgesetzt werden darf. Besondere Umstände, die dafür 

sprächen, dass das Missverhältnis zwischen den Marktwerten und den vereinbarten 

Verkaufspreisen für die Stockwerkeinheiten Nrn. 0002 und 0003 für die Organe der 

Beschwerdegegnerin nicht erkennbar war, sind nicht ersichtlich. Soweit die 

Beschwerdegegnerin geltend macht, sie habe die Kaufpreise bereits lange vor dem 

Verkauf vereinbart, ist sie mangels dargebotener Belege nicht zu hören. Auch aus 

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ihrem Einwand, der Beschwerdeführer wolle ihr nunmehr vorschreiben, welche Preise 

sie fünf Jahre früher hätte verlangen können, kann sie offensichtlich nichts zu ihren 

Gunsten ableiten. Unter diesen Umständen ist davon auszugehen, dass die 

Beschwerdegegnerin zum Zeitpunkt der öffentlichen Beurkundung der Kaufverträge 

das Missverhältnis erkennen konnte.

2.4.        Weiter ist zu prüfen, ob zwischen den Käufern der Stockwerkeinheit Nrn. 0002 

und 0003 und der Beschwerdegegnerin bzw. an ihr Beteiligter ein Näheverhältnis 

bestand bzw. ob davon ausgegangen werden kann, dass die Beschwerdegegnerin die 

Stockwerkeinheiten an einen der Beschwerdegegnerin fernstehenden Dritten zum 

gleichen Preis verkauft hätte. Gemäss der Rechtsprechung gelten diejenigen Personen 

als nahestehend, zu denen wirtschaftliche oder persönliche (u.a. verwandtschaftliche) 

Verbindungen bestehen, welche nach den gesamten Umständen als eigentlicher Grund 

der zu besteuernden Leistung betrachtet werden müssen (BGE 138 II 545 E. 3.4).

2.4.1.    Der Beschwerdeführer ist der Auffassung, dass sich nicht nur B.B. und dessen 

Ehefrau C.B. nahestehen, sondern dass auch zwischen B.B. und A.A. enge 

wirtschaftliche Beziehungen bestünden, weshalb auch A.A. im Sinn der 

bundesgerichtlichen Rechtsprechung als nahestehende Person zu bezeichnen sei. Er 

habe am 27. Juli 2008 gemeinsam mit B.B. das Stammgrundstück Nr. 000, S.-strasse 

08, Z., für CHF 900‘000 gekauft, auf dem zu einem späteren Zeitpunkt das Projekt „Y.“ 

realisiert worden sei. Die beiden Käufer hätten das Grundstück nach einer Haltedauer 

von rund 18 Monaten am 13. Februar 2009 für CHF 900‘000 an die 

Beschwerdegegnerin weiterveräussert, wobei sie der Beschwerdegegnerin je ein 

ungesichertes Darlehen von CHF 90‘000 gewährt hätten. Insgesamt habe der Käufer 

der Stockwerkeinheit Nr. 0003 per 31. Dezember 2009 eine ungesicherte 

Darlehensforderung von CHF 822‘000 gegenüber der Beschwerdegegnerin gehabt, 

welche sich in der Folge durch Verrechnung von CHF 390‘000 mit der 

Kaufpreisforderung für die Wohnung auf CHF 432‘000 reduziert habe. Allein schon die 

Höhe der ungesicherten Darlehensforderung sowie der Umstand, dass die Parteien auf 

eine vollständige Verrechnung von Kaufpreis- und Darlehensforderung verzichtet und 

damit die wirtschaftliche Verflechtung aufrecht erhalten hätten, seien eindeutige 

Indizien, dass es sich bei A.A., Käufer der Stockwerkeinheit Nr. 0003, um eine der 

Beschwerdegegnerin nahestehende Person handle. Dies werde auch durch die 

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Verkaufsmodalitäten gestützt. Die Beschwerdegegnerin habe innerhalb einer 

Viertelstunde neben dem Grundstück Nr. 0003 auch die Grundstücke Nrn. 0007 und 

0002 wesentlich unter den jeweiligen Verkehrswerten veräussert, was auf eine 

besondere Beziehung nicht nur zu C.B. und zur Käuferin des Grundstücks Nr. 0007, die 

T. AG, deren Alleinaktionär B.B. sei, sondern auch zu B.B. schliessen lasse.

Demgegenüber stellt sich die Beschwerdegegnerin auf den Standpunkt, bei A.A. 

handle es sich weder um einen Aktionär noch um eine nahestehende Person. Allein der 

Umstand, dass A.A. der Beschwerdegegnerin seinen Miteigentumsanteil an einem 

Grundstück verkauft habe und ihr eine Wohnung abgekauft habe, sei für die Annahme, 

er sei eine der Beschwerdegegnerin nahestehende Person, nicht ausreichend. Auch die 

Gewährung einer Vorauszahlung für den Kauf einer Wohnung bedeute nicht, dass A.A. 

eine nahestehende Person sei. Er sei in einer ganz anderen Branche als die 

Beschwerdegegnerin tätig und könne keinerlei Einfluss auf sie ausüben. Ebenso könne 

die Tatsache, dass die Beurkundung des Kaufvertrags aus Praktikabilitätsgründen am 

selben Datum wie diejenige der übrigen Kaufverträge vorgenommen worden sei, nicht 

als Indiz dafür herangezogen werden, dass A.A. eine der Beschwerdegegnerin 

nahestehende Person sei.

2.4.2.    Gemäss Angaben im Handelsregister ist B.B. Verwaltungsrat der 

Beschwerdegegnerin (www.zefix.ch). Im Weiteren ist unbestritten, dass B.B. an der 

Beschwerdegegnerin zu 50% beteiligt ist und dass C.B. die Ehefrau B.B.s ist. Was die 

Verbindung B.B.s zu A.A. betrifft, macht die Beschwerdegegnerin mit Recht geltend, 

dass es für ein Näheverhältnis nicht genüge, Kunde einer Gesellschaft zu sein und 

Geschäfte mit ihr abzuschliessen. Allerdings vermag sie die vom Beschwerdeführer 

erwähnten triftigen Anhaltspunkte für das Bestehen weitergehender enger 

wirtschaftlicher Beziehungen nicht überzeugend zu entkräften. Namentlich der 

gemeinsame Kauf des Stammgrundstücks Nr. 000 mit kurz darauf folgendem Verkauf 

an die Beschwerdegegnerin ohne Gewinnerzielung sowie die Gewährung eines 

ungesicherten Darlehens im Betrag von bis zu CHF 822‘000 gegenüber der 

Beschwerdegegnerin durch A.A. gehen weit über ein gewöhnliches 

Kundenverhältnisses hinaus. Dem Vorbringen der Beschwerdegegnerin, wonach es 

sich beim Darlehen um eine Vorauszahlung an den späteren Wohnungskauf gehandelt 

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habe, ist zu entgegen, dass eine solche Vorauszahlung weder belegt wird noch gemäss 

dem öffentlich beurkundeten Kaufvertrag vorgesehen war.

Aufgrund der gesamten Umstände ist davon auszugehen, dass der eigentliche Grund 

für den unterpreislichen Verkauf der Stockwerkeinheiten im Näheverhältnis, d.h. in den 

wirtschaftlichen und persönlichen Verbindungen zwischen den Käufern und A.A. liegt. 

Zu berücksichtigen ist dabei im Besonderen, dass von Seiten der Beschwerdegegnerin 

keine plausiblen Gründe für die unterpreislichen Verkäufe vorgebracht werden (z.B. 

dass sie aufgrund eines Liquiditätsengpasses Notverkäufe unter den Marktpreisen 

hätte vornehmen müssen). Es gelingt der Beschwerdegegnerin nicht, hinreichende 

entlastende Aspekte und Unterlagen vorzubringen, welche belegen, dass bei einem 

Verkauf der Stockwerkeinheiten an einen der Gesellschaft fernstehenden Dritten kein 

höherer Verkaufspreis hätte erzielt werden können. Das Vorliegen einer verdeckten 

Gewinnausschüttung kann damit als erwiesen gelten.

2.5.       

2.5.1.    Für die Beurteilung des Masses der verdeckten Gewinnausschüttung bzw. der 

Gewinnvorwegnahme bestehen im Allgemeinen keine festen Richtlinien. Das Mass 

muss aufgrund der Gegebenheiten des Einzelfalls gefunden und ermittelt werden. Steht 

eine Gewinnvorwegnahme durch den unterpreislichen Verkauf einer Liegenschaft in 

Frage, so ist die Differenz zwischen dem Verkaufspreis und dem tatsächlichen 

Verkehrswert der Liegenschaft zu ermitteln. Bei Letzterem kann nicht unbesehen der 

konkreten Umstände auf die amtliche Verkehrswertschätzung abgestellt werden, zumal 

diese in der Regel für eine längere Zeit unverändert bleibt, während der tatsächliche 

Verkehrswert grösseren Veränderungen unterliegt und die amtliche 

Verkehrswertschätzung je nach besonderen Umständen über- oder gelegentlich auch 

unterschreiten kann. Der amtliche Schätzungswert kann allerdings dann als tauglicher 

Indikator herangezogen werden, wenn die Schätzung zeitlich nahe beim Zeitpunkt der 

Veräusserung liegt und keine anderen schlüssigen Wertindikatoren vorhanden sind. 

Liegen jedoch Vergleichswerte vor, die auf Marktvorgängen beruhen, so sind diese 

vorab zu berücksichtigen (GVP 1988 Nr. 24).

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2.5.2.    Vorliegend setzt der Beschwerdeführer die tatsächlichen Verkehrswerte der 

Stockwerkeinheiten Nrn. 0002 und 0003 zum Veräusserungszeitpunkt mit dem 

jeweiligen amtlichen Schätzungswert gleich. Unter den gegebenen Umständen ist 

diese Annahme gerechtfertigt. Die amtlichen Schätzungen wurden zum einen im Sinne 

von Erstbeurteilungen lediglich wenige Monate nach der Veräusserung durchgeführt. 

Zum anderen liegen keinerlei Indizien dafür vor, dass die für die Stockwerkeinheiten 

Nrn. 0002 und 0003 amtlich geschätzten Verkehrswerte nicht korrekt ermittelt worden 

wären. Es gelingt der Beschwerdegegnerin auch nicht, mit ihrem nicht weiter 

substantiierten Einwand, wonach für die Schätzungen der verschiedenen 

Stockwerkeinheiten unterschiedliche Zuschläge zu den ermittelten Realwerten 

hinzugerechnet worden seien, die Ergebnisse der amtlichen Schätzungen in Frage zu 

stellen. Die alleinige Tatsache, dass im Rahmen der Ermittlung des Verkehrswerts 

unterschiedliche Zuschläge zum Realwert festgelegt wurden, ist nicht zu beanstanden, 

zumal die Realwerte nur die Kosten der Bausubstanz abbilden und bei der Ermittlung 

des Verkehrswerts somit weitere Aspekte (z.B. unterschiedliche Ausbaustandards oder 

die Lage der Stockwerkeinheit innerhalb des Mehrfamilienhauses) berücksichtigt 

werden müssen (Francesco Canonica, Die Immobilienbewertung, Schweizerischer 

Immobilienschätzer-Verband, St. Gallen 2009, S. 311). Spezifische Gründe oder 

konkrete Anhaltspunkte, die auf eine nicht rechtskonforme Vornahme der Schätzung 

hindeuten, macht die Beschwerdegegnerin aber nicht geltend.

2.6.        Aufgrund des Gesagten ist der Antrag des Beschwerdeführers, die Differenz 

zwischen den vereinbarten Kaufpreisen und den amtlich geschätzten Verkehrswerten 

der Stockwerkeinheiten Nrn. 0002 und 0003 (CHF 102‘000 resp. CHF 240‘000) seien 

als verdeckte Gewinnausschüttungen beim steuerbaren Reingewinn aufzurechnen, 

gutzuheissen.

3.            Der Beschwerdeführer beantragt im Weiteren, eine ungetilgte Restforderung 

über CHF 70'000 aus dem Verkauf der Stockwerkeinheit Nr. 0003 an A.A. sei als 

verdeckte Gewinnausschüttung oder Gewinnvorwegnahme zu qualifizieren (vgl. 

Beschwerdeschrift, S. 6 f., act. 1). Konkret bringt der Beschwerdeführer vor, der Käufer 

habe bis Ende 2010 nicht den gesamten im öffentlich beurkundeten Kaufvertrag 

vereinbarten Kaufpreis von CHF 1'200'000 an die Beschwerdegegnerin überwiesen. 

Zwischen den vom Käufer geleisteten Zahlungen und dem vereinbarten Kaufpreis habe 

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per Ende 2010 noch eine Differenz von CHF 70'000 bestanden. Dennoch habe die 

Beschwerdegegnerin in ihrer Bilanz per Ende 2010 gegenüber dem Käufer keine 

Forderung mehr aufgeführt. Ebenso sei in der privaten Steuererklärung des Käufers für 

das Jahr 2010 keine Schuld gegenüber der Beschwerdegegnerin ausgewiesen worden. 

Offensichtlich habe die Beschwerdegegnerin auf den Restkaufpreis von CHF 70'000 

verzichtet. Da es sich beim Käufer um eine der Beschwerdegegnerin nahestehende 

Person handle, liege im Umfang von CHF 70'000 eine verdeckte Gewinnausschüttung 

vor, die beim Reingewinn aufzurechnen sei.

Im vorinstanzlichen Verfahren anerkannte die Beschwerdegegnerin das Bestehen der 

Restforderung und äusserte die Absicht, die ausstehende Restforderung beim Käufer 

der Stockwerkeinheit Nr. 0003 einzufordern bzw. mit dessen Darlehen zu verrechnen 

(Rekursreplik, S. 5, act. 7/10). Nunmehr bestreitet sie, dass per Ende 2010 eine 

Restforderung bestanden habe, und beantragt, dass auf die Aufrechnung zu verzichten 

sei (Beschwerdeduplik, S. 6, act. 24). Sie begründet dies damit, dass der Käufer bereits 

im Jahr 2008 Reservationszahlungen im Betrag von CHF 70'000 an sie geleistet habe. 

Diesen Umstand habe sie erst erkannt, als sie den vermeintlichen Restbetrag im 

Nachgang zum Einspracheentscheid vom 24. April 2013 beim Käufer habe einfordern 

wollen. Die im Jahr 2008 an sie geleisteten Reservationszahlungen habe sie überdies 

bereits als Ertrag verbucht und versteuert. Aufgrund dieser neuen Tatsachen falle der 

Vorwurf des Beschwerdeführers, die Beschwerdegegnerin habe den Verkaufserlös vom 

Käufer nicht vollständig verbucht und es liege eine versuchte Steuerhinterziehung vor, 

in sich zusammen. Als Beleg für ihre Sachdarstellung reichte die Beschwerdegegnerin 

beim Verwaltungsgericht zwei Rechnungen für Reservationszahlungen im Betrag von 

CHF 20'000 und CHF 50'000 zulasten A.A.s (datiert auf den 23. Juli 2008 und den 

1. Dezember 2008, act. 25/5 und 6) sowie Auszüge aus ihrer Geschäftsbuchhaltung 

aus dem Jahr 2008 ein (act. 25/7-9).

3.1.       

3.1.1.    In tatsächlicher Hinsicht ist unbestritten, dass A.A. die Stockwerkeinheit 

Nr. 0003 mit öffentlich beurkundetem Vertrag vom 10. Februar 2010 (act. 2/4) zum 

Gesamtpreis von CHF 1'200'000 (inklusive Autoabstellplätzen und Abstellräumen) von 

der Beschwerdegegnerin erworben hat und dass der Käufer die Kaufpreisforderungen 

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im Jahr 2010 mit Zahlungen von CHF 1'130'000 zumindest teilweise getilgt hat. 

Uneinig sind sich die Parteien indessen über das Schicksal des verbleibenden Teils der 

Kaufpreisforderung im Umfang von CHF 70‘000. Gemäss der im Steuerverfahren 

geltenden Beweislastregel (siehe Erwägung 4.1.) obliegt der Beschwerdegegnerin der 

Beweis der Behauptung, wonach der Kaufpreis vollständig getilgt wurde. Damit stellt 

sich die Frage, ob die von der Beschwerdegegnerin vor Verwaltungsgericht neu 

beigebrachten Dokumente hinreichend zu belegen vermögen, dass A.A. bis Ende 2010 

den gesamten vertraglich vereinbarten Kaufpreis an die Beschwerdegegnerin 

überwiesen hat.

3.1.2.    Aus den von der Beschwerdeführerin ins Recht gelegten Auszügen aus der 

Buchhaltung für das Geschäftsjahr 2008 (act. 25/7-9) geht hervor, dass am 5. August 

und am 12. Dezember 2008 im Namen von A.A. zwei Zahlungen über CHF 20'000 und 

CHF 50'000 bei der Beschwerdegegnerin auf das Konto Nr. 2211 "Projekt L. - 

Reservationen/Anzahlungen" (act. 25/7) eingegangen sind. Aus den Auszügen ist im 

Weiteren ersichtlich, dass der gesamte Saldo des Passivkontos Nr. 2211 per 31. 

Dezember 2008 unter dem Titel „Uebertrag Anzlg. A.A. + T. AG“ auf das Ertragskonto 

Nr. 3030 "Verkaufserlös Y." (act. 25/8) übertragen worden ist, dessen Saldo 

schliesslich in der "Erfolgsrechnung vom 1.1.2008 - 31.12.2008" (act. 25/9) verbucht 

wurde. Damit belegen die vorgelegten Dokumente, dass A.A. im Jahr 2008 im Hinblick 

auf den Kauf der Stockwerkeinheit Nr. 0003 der Beschwerdegegnerin Zahlungen im 

Gesamtbetrag von CHF 70‘000 zukommen liess. Allerdings geht der genaue 

Zahlungszweck aus den Unterlagen nicht hervor. Die Beschwerdegegnerin hat keine 

schriftliche Reservationsvereinbarung beigebracht, gemäss welcher die als 

„Reservationszahlungen“ bezeichneten Geldleistungen beim späteren Kauf an den 

Kaufpreis anzurechnen waren. Es kann damit nicht als hinreichend nachgewiesen 

gelten, dass A.A. bereits im Jahr 2008 Anzahlungen an den erst später vereinbarten 

Kaufpreis geleistet hat. Dies muss umso mehr gelten, als die behauptete Anzahlung in 

Form von Reservationszahlungen im öffentlich beurkundeten Kaufvertrag vom 10. 

Februar 2010 keine Erwähnung findet. Die im Kaufvertrag (act. 2/4) vereinbarten 

Zahlungsmodalitäten sahen vielmehr vor, dass der Kaufpreis am Tag der Beurkundung 

des Kaufvertrages auf das Konto der Beschwerdegegnerin zu überweisen war.

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3.1.3.    Insgesamt ergibt sich aus den vorliegenden Akten kein schlüssiges Bild über 

die Frage der vollständigen Kaufpreistilgung. Angesichts der Erfahrung, dass das 

Verfahren der öffentlichen Beurkundung von der Abgabe falscher oder nicht ernst 

gemeinter Erklärungen abhält (Flavio Lardelli, in: Basler Kommentar, Zivilgesetzbuch I, 

5. Aufl., 2014, N 26 zu Art. 9 ZGB), spricht vorliegend allerdings eine tatsächliche 

Vermutung dafür, dass die rechtsgeschäftlichen Erklärungen in öffentlich beurkundeten 

Kaufverträgen dem tatsächlich Gewollten entsprechen. Überdies erscheint wenig 

plausibel, dass bei der Erstellung und der Beurkundung der Kaufverträge bereits 

geleistete Anzahlungen im Betrag von CHF 70‘000 vergessen gingen. Unter diesen 

Umständen kann es nicht als hinreichend belegt gelten, dass A.A. im Jahr 2008 die 

behaupteten Anzahlungen an den Kaufpreis leistete. Es ist davon auszugehen, dass 

eine Restforderung im Betrag von CHF 70‘000 Ende 2010 noch Bestand hatte.

3.1.4.    Trotz des offenen Beweisergebnisses mit Blick auf den Zweck der im Jahr 

2008 geleisteten Zahlungen ist eine weitere Sachverhaltsermittlung durch das Gericht 

vorliegend nicht angezeigt. Die Behörden haben nicht nach Tatsachen zu forschen, die 

nicht aktenkundig sind, wenn von einer Privatperson nach den Umständen eine 

Handlung oder eine Äusserung über Umstände, die sie besser kennt als die Behörde, 

erwartet werden kann und eine solche ausbleibt (vgl. BGE 130 II 493, E. 3.2, und 128 II 

139, E. 2b). Im konkreten Fall hätte die Beschwerdegegnerin seit Erlass des 

Einspracheentscheides vom 24. April 2013 ausreichend Gelegenheit gehabt, ihre 

Sachdarstellung hinreichend zu belegen, was ihr durch Vorlage der 

Reservationsvereinbarung ohne Weiteres möglich gewesen wäre. Dass sie die nunmehr 

vertretene Sachverhaltsdarstellung bezüglich der geleisteten Reservationszahlungen 

erst in ihrer Duplik vom 20. August 2014 im Verfahren vor Verwaltungsgericht 

vorgebracht hat, hat sie selber zu vertreten. In einer solchen Konstellation tritt die 

Untersuchungspflicht des Gerichts nicht an die Stelle einer unzureichenden Mitwirkung 

der Beschwerdegegnerin (VerwGE B 2014/92 und 2014/131 vom 27. Oktober 2015 E. 

3.3.2).

3.1.5.    Nach dem Gesagten ist davon auszugehen, dass die Beschwerdegegnerin 

gegenüber einer ihr nahestehenden Person durch für sie erkennbaren Verzicht auf 

einen Teil der Kreispreisforderung im Betrag von CHF 70‘000 einen geldwerten Vorteil 

zugewendet hat. Damit ist der Antrag des Beschwerdeführers gutzuheissen, wonach 

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die Ende 2010 nicht getilgte Restforderung gegenüber A.A. bei der 

Beschwerdegegnerin unter dem Titel einer Gewinnvorwegnahme aufzurechnen sei. 

Abzuweisen ist hingegen der Antrag der Beschwerdegegnerin, auf die Aufrechnung sei 

gänzlich zu verzichten.

4.            Der Beschwerdeführer ist im Weiteren der Ansicht, die von der 

Beschwerdegegnerin am 28. Juli 2010 an D.D. geleistete Zahlung im Betrag von CHF 

202'000 sei geschäftsmässig nicht begründet und könne daher vom steuerbaren 

Reingewinn nicht in Abzug gebracht werden. Die Beschwerdegegnerin vermöge die 

Behauptung, dass D.D. – Käufer der Stockwerkeinheit Nr. 0006 und der dazugehörigen 

Autoabstellplätze – den Innenausbau der erworbenen Wohnung entgegen der 

ursprünglichen Vereinbarung selber vorgenommen habe, nicht hinreichend zu belegen, 

weshalb die zwei Monate nach Besitzantritt erfolgte Rückzahlung an den Käufer nicht 

als geschäftsmässig begründeter Aufwand gelten könne. Zweifel an der 

Sachdarstellung der Beschwerdegegnerin erwecke insbesondere die zeitliche Abfolge 

der Zahlungen. Der Käufer habe den Restkaufpreis erst überwiesen, nachdem die 

Wohnung gemäss Kaufvertrag bereits bezugsbereit gewesen sei. Dass dann lediglich 

zwei Monate später eine Preisreduktion erfolgt sein solle und der Betrag von CHF 

202'000 wieder an den Käufer zurückgeflossen sei, sei doch erstaunlich. Auffallend sei 

schliesslich auch, dass die Preisreduktion exakt mit der per 31. Dezember 2010 

bestehenden Darlehensforderung der H. GmbH gegenüber der Beschwerdegegnerin 

übereinstimme. Alleineigentümer der H. GmbH, die ihren Sitz an der gleichen Adresse 

wie die Beschwerdegegnerin habe, sei D.D. Vor diesem Hintergrund scheine es 

naheliegend, dass es sich bei der Preisreduktion um eine verdeckte 

Gewinnausschüttung handle.

Demgegenüber macht die Beschwerdegegnerin geltend, die Vertragsparteien hätten 

sich nach Abschluss des Kaufvertrags und nach Beginn der Bauarbeiten darauf 

geeinigt, dass der Käufer den Innenausbau nach seinen eigenen Sonderwünschen 

selber vornehme bzw. bestimmen könne, wer den Innenausbau vornehme, und 

demzufolge die Rechnung dieses Innenausbaus im Umfang von CHF 202‘000 der 

Beschwerdegegnerin in Rechnung stellen könne. Ein solches Vorgehen sei im 

Kaufvertrag vom 24. Dezember 2009 vorgesehen. Unter Ziff. 4 der weiteren 

Vertragsbestimmungen werde Folgendes festgehalten: "Mehr- oder Minderkosten für 

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im Kaufpreis nicht berücksichtigte Ausbauwünsche des Käufers rechnen die Parteien 

unter sich direkt ab. Sie werden mit der Schlussrechnung zusätzlich in Rechnung 

gestellt bzw. vom Kaufpreis in Abzug gebracht." Der Käufer habe die entsprechende 

von beiden Parteien unterzeichnete Abrechnung vorgelegt und der Betrag von CHF 

202‘000 sei von der Beschwerdegegnerin an den Käufer überwiesen worden. Die 

Zahlung von CHF 202‘000 sei daher geschäftsmässig begründet. Soweit der 

Beschwerdeführer geltend mache, bei der Zahlung handle es sich um eine verdeckte 

Darlehensrückzahlung an die H. GmbH, sei zu berücksichtigen, dass das vom 

Beschwerdeführer erwähnte Darlehen nicht von D.D., sondern von der H. GmbH an die 

Beschwerdegegnerin gewährt worden sei. Zudem habe dieses Darlehen bereits per 31. 

Dezember 2009 bestanden und sei auch per 31. Dezember 2010 in der Bilanz in 

unveränderter Höhe ausgewiesen worden. Die Rückzahlung des Darlehens, welches im 

Übrigen für das Projekt K. gewährt worden sei, sei am 14. August 2012 erfolgt. 

Weshalb der Beschwerdeführer von einer verdeckten Darlehensrückzahlung spreche, 

sei nicht nachvollziehbar.

4.1.        Hinsichtlich der Beweislast gilt, dass steuerbegründende Tatsachen von der 

Steuerbehörde nachzuweisen sind, während den Steuerpflichtigen die Beweislast für 

Tatsachen trifft, welche die Steuerschuld aufheben oder mindern (VerwGE B 2013/77 

E. 2.1.; vgl. auch Zigerlig/Oertli/Hofmann, a.a.O., VII. Rz. 23 f.). Bei einem von der 

steuerpflichtigen Gesellschaft erfolgswirksam verbuchten Aufwandposten liegt es 

damit grundsätzlich an dieser, den Nachweis zu erbringen, dass diese 

Erfolgsminderung geschäftsmässig begründet ist (BGer 2C_697/2014 vom 1. Mai 2015 

E. 2.3. mit Hinweisen). Nachfolgend ist somit zu beurteilen, ob die 

Beschwerdegegnerin nachzuweisen vermag, dass die umstrittene Rückzahlung im 

Betrag von CHF 202‘000 geschäftsmässig begründeten Aufwand darstellt.

4.2.       

4.2.1.    Die Parteien gehen übereinstimmend davon aus, dass der Innenausbau 

Bestandteil der aufgrund des öffentlich beurkundeten Kaufvertrags vom 24. Dezember 

2009 (act. 7/6/Akten des Steueramts III/3) bzw. des dazugehörigen Baubeschriebs zu 

erbringenden Leistungen darstellte. In Ziff. 5 der weiteren Vertragsbestimmungen des 

Kaufvertrags vom 24. Dezember 2009 wurde vereinbart, dass der Käufer auf die 

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Auswahl der mit der Ausführung der zu erbringenden Leistungen betrauten 

Unternehmer keinen Einfluss nehmen kann. Demnach bedurfte die von der 

Beschwerdegegnerin geltend gemachte Vereinbarung, wonach der Innenausbau 

entgegen der ursprünglichen Absicht vollumfänglich vom Käufer selbst vorzunehmen 

sei bzw. dieser bestimmen könne, wer den Innenausbau vornehme, einer Änderung 

des ursprünglichen Kaufvertrags. Die Beschwerdegegnerin macht geltend, die 

erforderliche Vertragsänderung sei vollzogen worden (Beschwerdeduplik, S. 5; act. 24). 

Sie legt für diese Vertragsänderung keinen schriftlichen Beleg vor, beruft sich aber auf 

eine mündliche Vereinbarung mit D.D. (vgl. Rekursreplik, S. 3; act. Vi/10).

4.2.2.    Die Beschwerdegegnerin legte als Belege für ihre Sachdarstellung eine von 

den Vertragsparteien unterzeichnete Mehr-/Minderkostenliste sowie eine vom Käufer 

ausgestellte Rechnung (act. 7/6/Akten des Steueramts I/6) ins Recht. Aus der Mehr- 

oder Minderkostenliste ist ersichtlich, dass sich infolge „Eigenlieferung durch die 

Verkäuferschaft" (sic) in sechs Positionen ein Minderaufwand im Gesamtbetrag von 

CHF 202‘000 gegenüber den budgetierten Kosten ergab: „Sanitärapparate“ (CHF 

50‘000); „Wasch-Trockenturm“ (CHF 6‘500); „Kücheneinrichtung“ (CHF 82‘000); 

„Wandbeläge“ (CHF 20‘000); „Bodenbeläge“ (CHF 21‘500); „Zusätzliche 

Schreinerarbeiten“ (CHF 22‘000). Die Mehr-/Minderkostenliste wurde am 20. Juli 2010 

erstellt und im September 2010 von der Beschwerdegegnerin und dem Käufer 

unterzeichnet. Die vom Käufer ausgestellte Rechnung beziffert den Gesamtbetrag des 

zu vergütenden Innenausbaus ebenfalls auf CHF 202‘000, aufgeteilt auf die vier 

Positionen "Küche" (CHF 82'000), "Sanitärapparate" (CHF 56'500), "Bodenplatten und 

verlegen" (CHF 41'500) und "Schreinerarbeiten, Garderobe und Hochschränke" (CHF 

22'000).

4.2.3.    Der Umstand, dass die umstrittene Zahlung bereits vor der handschriftlichen 

Unterzeichnung der Mehr-/Minderkostenliste durch die Vertragsparteien geleistet 

wurde, entspricht nicht den Regeln üblicher geschäftlicher Sorgfalt. Zahlungen in der 

namhaften Höhe von CHF 202‘000 werden aus Gründen der rechtlichen Absicherung 

üblicherweise erst nach schriftlicher Bestätigung der zugrunde liegenden Vereinbarung 

ausgeführt. Weshalb vorliegend auf eine vorgängige schriftliche Bestätigung verzichtet 

wurde, ist nicht erkennbar. Die Erklärung der Beschwerdegegnerin, die 

Vertragsparteien hätten sich gegenseitig grosses Vertrauen geschenkt und sich an die 

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Abmachungen gebunden gefühlt, ändert daran nichts, zumal die vorgängige schriftliche 

Bestätigung keinen grossen Aufwand verursacht und – soweit ersichtlich – im Interesse 

beider Parteien gelegen hätte.

4.2.4.    Darüber hinaus erachtet der Beschwerdeführer auch den Zeitpunkt der 

Zahlung zu Recht als schwer nachvollziehbar. Zur Begründung des Umstandes, dass 

die umstrittene Rückzahlung an den Käufer nach Besitzesantritt und nur zwei Monate 

nach Überweisung des Restkaufpreises erfolgt ist, trägt die Beschwerdegegnerin 

Folgendes vor: Der Käufer sei kurz nach Unterzeichnung des Kaufvertrags am 24. 

Dezember 2009 anfangs des Jahres 2010 mit dem Wunsch an sie herangetreten, den 

Innenausbau selber zu bewerkstelligen. Da der Kaufvertrag zu diesem Zeitpunkt bereits 

abgeschlossen und beurkundet gewesen sei, hätten sich die Parteien darauf geeinigt, 

dass der Kaufvertrag unverändert belassen werde und auch die Kaufpreiszahlungen 

durch den Käufer gemäss Kaufvertrag erfolgen sollen. Andererseits habe der Käufer 

nach wie vor Anspruch auf eine voll ausgebaute Wohnung gehabt. Insofern sei es nicht 

merkwürdig, wenn der zeitliche Ablauf der Geldüberweisungen den im Kaufvertrag 

vereinbarten Zahlungsmodalitäten entspräche, welche vorsahen, dass der 

Restkaufpreis von CHF 232'000 vom Käufer der Verkäuferin beim Besitzesantritt zu 

überweisen war. Die erst später erfolgte Rückzahlung sei damit zu erklären, dass es für 

den Käufer erst Monate nach Fertigstellung des Innenausbaus möglich gewesen sei, 

bei der Beschwerdegegnerin für die Kosten des Innenausbaus Rechnung zu stellen 

(Rekursreplik, S. 3; act. Vi/10).

Diese Ausführungen leuchten in mehrfacher Hinsicht nicht ein. Zum einen ist die 

Darlegung der Beschwerdegegnerin, wonach der Anspruch des Käufers auf eine 

vollständig ausgebaute Wohnung trotz Übernahme des Innenausbaus weiterhin 

Bestand haben sollte, nicht nachvollziehbar, zumal dies dem Wunsch des Käufers 

gerade nicht entsprochen haben soll. Zum anderen sind keine plausiblen Gründe dafür 

erkennbar, weshalb mit der mündlichen Vertragsänderung betreffend den Innenausbau 

nicht zugleich auch die sich daraus ergebende Reduktion des Kaufpreises bzw. eine 

Verrechnung mit der noch bestehenden Restforderung vereinbart wurde, obschon ein 

solches Vorgehen zum Schutz beider Vertragsparteien ohne Zweifel sinnvoll gewesen 

wäre. Sodann überzeugen die Ausführungen zur ungewöhnlichen zeitlichen Abfolge der 

Zahlungen auch insofern nicht, als die beim Käufer entstandenen Kosten des 

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Innenausbaus zur Bestimmung der Kaufpreisreduktion gar nicht erheblich waren. 

Massgebend waren vielmehr die ursprünglich im Baubeschrieb bzw. im Kostenplan für 

den Innenausbau veranschlagten Kosten, welche zufolge nachträglicher 

Vertragsänderung nicht mehr geschuldet waren. Es ist damit nicht ersichtlich, weshalb 

für die Rückerstattung der vom Käufer bereits bezahlten Kosten des Innenausbaus eine 

Rechnungstellung der effektiv entstandenen Kosten erforderlich gewesen sein soll und 

daher erst nach Abschluss des Innenausbaus erfolgen konnte. Aus demselben Grund 

ist schliesslich auch nicht erkennbar, inwiefern die von der Beschwerdeführerin 

vorgelegte Rechnung des Käufers (act. 7/6/Akten des Steueramts I/6) geeignet sein 

soll, die geschäftsmässige Begründetheit der Zahlung vom 28. Juli 2010 zu belegen. 

Ob die Beweiskraft der eingereichten Rechnung – wie der Beschwerdeführer meint – 

auch deshalb in Zweifel zu ziehen ist, weil diese weder datiert noch handschriftlich 

unterzeichnet ist und mit einer unzutreffenden Absenderadresse versehen ist, kann 

offen bleiben.

4.2.5.    Schliesslich kommt hinzu, dass zwischen den Angaben in der 

Verkaufsdokumentation und den in der beigebrachten Mehr-/Minderkostenliste 

aufgeführten Positionen teils beträchtliche Abweichungen bestehen. In der 

Verkaufsdokumentation (act. 28, S. 20) wurden die Positionen des Innenausbaus im 

Sinne eines verbindlichen Bestandteils des Kaufvertrags wie folgt budgetiert: 

Sanitäranlagen (inkl. Sanitärapparate): CHF 15‘000; Wasch-Trockenturm: CHF 5‘000; 

Kücheneinrichtung: CHF 25‘000; Boden- und Wandbeläge: je CHF 110 pro m . Im 

Vergleich zu diesen Angaben sind die in der Mehr- oder Minderkostenliste aufgeführten 

Positionen "Sanitärapparate" und "Kücheneinrichtung" auf mehr als den dreifachen 

Betrag veranschlagt (vgl. Erwägung 4.2.2.). Die Beschwerdegegnerin begründet diese 

erheblichen Abweichungen nicht.

4.3.        Nach dem Gesagten erscheinen die Ausführungen der Beschwerdegegnerin 

insgesamt wenig plausibel. Es gelingt ihr nicht, die geschäftsmässige Begründetheit 

der Zahlung vom 28. Juli 2010 im Betrag von CHF 202‘000 hinreichend zu belegen. 

Wenn sie sich darauf beruft, dass der effektive Kaufpreis gegenüber dem öffentlich 

beurkundeten Kaufvertrag infolge Übernahme des Innenausbaus durch den Käufer um 

CHF 202‘000 reduziert wurde, ohne die dafür erforderliche Vertragsänderung schriftlich 

festzuhalten, führt dies – wie vorliegend – zu Situationen mit Beweisproblemen. 

2

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Angesichts dessen, dass der Verzicht auf jedwede vorgängige schriftliche Vereinbarung 

über die Änderung des Kaufvertrags nicht nachvollziehbar erscheint und der unter den 

dargestellten Umständen ungewöhnliche Zeitpunkt der Rückzahlung nicht schlüssig 

erklärt werden kann, kann ein zureichender Nachweis der geschäftlichen Begründetheit 

der Zahlung vom 28. Juli 2010 nicht als erbracht gelten. Der Antrag des 

Beschwerdeführers um Aufrechnung von CHF 202‘000 beim Reingewinn ist damit 

gutzuheissen.

5.            Schliesslich beantragt die Beschwerdegegnerin in ihrer 

Beschwerdevernehmlassung, auf die Aufrechnung des abparzellierten Grundstücks 

Nr. 0001 sei zu verzichten. Der Beschwerdeführer macht in seiner Replik geltend, auf 

diesen Antrag der Beschwerdegegnerin könne nicht eingetreten werden, weil die 

Beschwerdegegnerin es unterlassen habe, gegen den angefochtenen Entscheid 

Beschwerde zu erheben. Eine Anschlussbeschwerde sei nicht zulässig. Die 

Beschwerdegegnerin trägt in ihrer Replik wiederum vor, dass das Verwaltungsgericht in 

Steuerstreitigkeiten an die Anträge der Beteiligten nicht gebunden sei, weshalb auch 

eine Anschlussbeschwerde zugelassen sei.

5.1.        Gemäss ständiger Praxis leitet das Verwaltungsgericht aus Art. 196 Abs. 2 StG 

ab, dass in Steuerstreitigkeiten jedem Beteiligten das Recht zur sog. 

Anschlussbeschwerde zusteht (VerwGE B 2010/13 vom 16. September 2010 E. 1, 

www.gerichte.sg.ch; SGE 1999 Nr. 8; SGE 1994 Nr. 39). Der Antrag der 

Beschwerdegegnerin, auf die Aufrechnung des abparzellierten Grundstücks Nr. 0001 

sei zu verzichten, ist damit zu behandeln.

5.2.        Die Parteien sind uneinig darüber, ob und – falls ja – zu welchem Wert das im 

Eigentum der Beschwerdegegnerin stehende abparzellierte Grundstück Nr. 0001 beim 

steuerbaren Eigenkapital und Reingewinn aufzurechnen ist. In der im 

Veranlagungsverfahren eingereichten Bilanz unterliess die Beschwerdegegnerin eine 

Aktivierung des Grundstücks Nr. 0001 mit der Begründung, dass diesem Grundstück 

kein wirtschaftlicher oder baulicher Wert zukomme. In der Folge nahm der 

Beschwerdeführer gestützt auf den amtlich geschätzten Verkehrswert eine 

Aufrechnung im Betrag von CHF 138'000 beim steuerbaren Reingewinn und 

Eigenkapital der Beschwerdegegnerin vor (act. 7/6/Akten des Steueramts I/10). In den 

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Akten ist ersichtlich, dass das Grundstück Nr. 0001 im Laufe des Jahrs 2010 zweimal 

amtlich geschätzt wurde. Die erste Schätzung wurde am 18. März 2010 vorgenommen 

(act. 7/6/Akten des Steueramts II/3), die zweite am 18. November 2010 (act. 7/6/Akten 

des Steueramts II/4). Mit den beiden Schätzungen wurde der Verkehrswert des 

Grundstücks Nr. 0001 auf denselben Wert von CHF 138'000 veranschlagt. Weshalb am 

18. November 2010 eine Neuschätzung veranlasst wurde, ist nicht aktenkundig.

5.3.        Die Beschwerdegegnerin macht in ihrer Beschwerdevernehmlassung vom 

5. Mai 2014 (act. 11) geltend, die Vorinstanz sei zu Unrecht davon ausgegangen, dass 

es offenbleiben könne, ob die Schätzung des Verkehrswerts des Grundstücks Nr. 0001 

der Beschwerdegegnerin eröffnet worden sei. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz 

sei ihr die Schätzung nicht eröffnet worden, weshalb auch keine Möglichkeit der 

Anfechtung bestanden habe. Überdies hätte sie auch im Falle einer Eröffnung keinen 

Anlass gehabt, die Schätzung anzufechten.

5.3.1.    Aus den Ausführungen der Beschwerdegegnerin geht nicht klar hervor, ob sich 

ihr Vorbringen auf die Grundstücksschätzung vom 18. März 2010 oder auf diejenige 

vom 18. November 2010 bezieht. Jedenfalls kann der Vorinstanz nicht zum Vorwurf 

gemacht werden, dass sie annahm, es sei unerheblich, ob der Beschwerdegegnerin die 

spätere der beiden Schätzungen eröffnet worden sei. Die Vorinstanz ist nämlich mit 

Recht davon ausgegangen, dass der Beschwerdegegnerin zumindest die frühere der 

beiden Schätzung ordentlich zur Kenntnis gebracht wurde. Gemäss dem Schreiben 

vom 25. März 2010 (act. 7/6 Akten des Steueramts II/3) wurde der 

Beschwerdegegnerin die Schätzung vom 18. März 2010 ordentlich eröffnet. Überdies 

hat die Beschwerdegegnerin im bisherigen Verfahren nicht bestritten, dass ihr die 

Schätzung vom 18. März 2010 ordentlich eröffnet wurde. Vielmehr hat sie sich darauf 

beschränkt, die Schätzung in materieller Hinsicht zu bemängeln bzw. deren 

Erheblichkeit für die Steuerveranlagung in Frage zu stellen. Angesichts der Tatsache, 

dass beide Schätzungen das Grundstück Nr. 0001 auf denselben Verkehrswert 

veranlagten, ist es – wie die Vorinstanz zu Recht annahm – im Ergebnis unerheblich, ob 

der Beschwerdegegnerin neben der Schätzung vom 18. März 2010 auch diejenige vom 

18. November 2010 mitgeteilt wurde. Denn selbst wenn letztere der 

Beschwerdegegnerin nicht eröffnet worden sein sollte – was deren Nichtigkeit zur 

Folge hätte – hat die Beschwerdeführerin den steuerrechtlichen Verkehrswert des 

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Grundstücks zu Recht auf den Betrag von CHF 138'000 festgesetzt, weil in diesem Fall 

auf die Schätzung vom 18. März 2010 abzustellen wäre.

5.3.2.    Soweit die Beschwerdegegnerin rügt, sie habe die Grundstückschätzung nicht 

anfechten können, weil ihr diese gar nicht eröffnet worden sei, trifft dies nach dem 

Gesagten zumindest mit Blick auf die Schätzung vom 18. März 2010 nicht zu. Vielmehr 

hat die Vorinstanz in dieser Hinsicht zutreffend darauf verwiesen, dass das Schreiben 

vom 25. März 2010 eine Rechtsmittelbelehrung enthielt. Das Argument der 

Beschwerdegegnerin, sie habe keinen Anlass gehabt, die Schätzung anzufechten, weil 

sich diese erst dann als relevant erwiesen habe, als der Beschwerdeführer auf die Idee 

gekommen sei, die auf falschen Annahmen basierende Schätzung im 

Veranlagungsverfahren zu berücksichtigen, geht offensichtlich fehl. Die 

Beschwerdegegnerin übersieht, dass ihr bei der Eröffnung der Grundstückschätzung 

mit Schreiben vom 25. März 2010 Folgendes mitgeteilt wurde: "Die rechtskräftigen 

Steuerwerte sind für die Veranlagung der laufenden Steuerperiode verbindlich, soweit 

sie überhaupt veranlagt werden" (act. 7/6/Akten des Steueramts II/3). Überdies hält Art. 

178  StG ausdrücklich fest, dass die Veranlagungsbehörde die für die Veranlagung 

massgebenden Grundstückwerte vorgängig mit besonderer Verfügung eröffnen kann 

(Abs. 1) und dass rechtskräftige Grundstückwerte für die Veranlagung der laufenden 

Steuerperiode verbindlich sind (Abs. 2). Unter diesen Umständen ist die von der 

Beschwerdegegnerin zum Ausdruck gebrachte Überraschung darüber, dass der 

Beschwerdeführer die mit der Schätzung vom 18. März 2010 festgesetzten 

Grundstückwerte als Grundlage für die Veranlagung der Steuerperiode 2010 

herangezogen hat, nicht nachvollziehbar. Bei zumutbarer Sorgfalt wäre es der 

Beschwerdegegnerin durchaus möglich gewesen, die Grundstückschätzung 

anzufechten, sollte sie damit nicht einverstanden gewesen sein. Dies gilt umso mehr, 

als die Beschwerdegegnerin die Ansicht vertritt, dem Grundstück Nr. 0001 könne 

infolge der (schon zum Zeitpunkt der Schätzungen im Jahr 2010 bestehenden) 

Nutzungsbeschränkung überhaupt kein wirtschaftlicher Wert mehr zugemessen 

werden, weil für sie damit die behauptete Fehlerhaftigkeit der Schätzung ohne Weiteres 

erkennbar war.

5.3.3.    Die Beschwerdegegnerin bringt weiter vor, es sei offensichtlich, dass die 

Anmerkung der öffentlich-rechtlichen Eigentumsbeschränkung 

bis

© Kanton St.Gallen 2025 Seite 26/30

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(Ausnützungsbeschränkung des Grundstücks Nr. 0001 zugunsten des Grundstücks 

Nr. 000) bei der Schätzung des Grundstücks vom 18. März 2010 nicht berücksichtigt 

worden sei. Die Schätzung des Grundstücks vom 18. März 2010 auf einen Wert von 

CHF 138'000 sei daher nicht korrekt. Das Grundstück sei aufgrund der 

Eigentumsbeschränkung nicht überbaubar und auch nicht auf dem Markt verkäuflich. 

Es stelle demzufolge für die Beschwerdeführerin einen Nonvaleur dar und sei in der 

Bilanz nicht mehr aufzuführen, ansonsten eine klare Verletzung der 

Höchstwertvorschriften gemäss Art. 960 Abs. 2 OR vorläge. Die 

handelsrechtskonforme Bilanz bilde auch im Steuerrecht die massgebliche Grundlage, 

weshalb auf die Aufrechnung dieses wertlosen Grundstücks im Betrag von 

CHF 138'000 zu verzichten sei. In der Duplik vom 20. August 2014 (act. 24) bringt die 

Beschwerdegegnerin überdies vor, es habe in der Zwischenzeit am 19. Juni 2014 eine 

Neuschätzung des Grundstücks Nr. 0001 (act. 25/4) stattgefunden, in welcher die auf 

dem Grundstück lastende Ausnützungsbeschränkung zumindest teilweise 

berücksichtigt und der Verkehrswert auf CHF 39'000 festgelegt worden sei. Dieser 

Wert sei nach wie vor zu hoch, weil das Grundstück Nr. 0001 nur noch als 

Gartenanlage genutzt werden könne. Dass das Grundstück für die 

Beschwerdegegnerin keinen Wert habe und es nicht überbaubar und unverkäuflich sei, 

werde bei Durchführung des beantragten Augenscheins leicht feststellbar sein.

Auch wenn der Gemeinderat Z. die Anmerkung der Ausnützungsbeschränkung am 12. 

März 2010 – d.h. zeitlich vor den Schätzungen – im Grundbuch hat eintragen lassen 

(act. 12/3), macht die Beschwerdegegnerin zu Recht geltend, dass die 

Ausnützungsbeschränkung des Grundstücks Nr. 0001 zugunsten des Grundstücks 

Nr. 000 bei den Schätzungen vom 18. März 2010 und vom 18. November 2010 

offensichtlich nicht bzw. nicht in ausreichendem Mass berücksichtigt wurde. 

Andernfalls wäre nicht erklärbar, weshalb die von der Beschwerdegegnerin ins Recht 

gelegte Neuschätzung vom 28. Juni 2014 (act. 25/4) bei im Wesentlichen 

unveränderten Verhältnissen einen markant tieferen Schätzwert von CHF 39'000 ergab. 

Wenn die Beschwerdegegnerin aber aus der mutmasslich fehlerhaften Schätzung 

ableiten möchte, dass die geschätzten Grundstückwerte bei der Veranlagung für die 

Steuerperiode 2010 nicht hätten herangezogen werden dürfen, kann ihr angesichts der 

klaren Vorgaben von Art. 178  Abs. 2 StG, wonach rechtskräftige Grundstückwerte für 

die Veranlagung der laufenden Steuerperiode verbindlich sind, nicht gefolgt werden. 

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Die Schätzung des Grundstückwerts vom 18. März 2010 wurde während der laufenden 

Steuerperiode 2010 durchgeführt und ist mangels Anfechtung durch die 

Beschwerdegegnerin während derselben in formelle Rechtskraft erwachsen. Es hätte 

an der Beschwerdegegnerin gelegen, gegen die Grundstückschätzung die ordentlichen 

Rechtsmittel zu ergreifen oder noch im Jahr 2010 eine Neubeurteilung gemäss Art. 6 

Abs. 1 lit. b des Gesetzes über die Durchführung der Grundstückschätzung (sGS 

814.1, GGS) zu verlangen. Beides hat sie aber unterlassen.

Nicht zulässig wäre es im Übrigen, im Rahmen einer Revision auf die für die 

Steuerperiode 2010 verbindlichen Verkehrswerte der Schätzungen vom 18. März bzw. 

November 2010 zurückzukommen. Dies würde voraussetzen, dass es der 

Beschwerdegegnerin bei zumutbarer Sorgfalt unmöglich war, den Revisionsgrund im 

ordentlichen Verfahren geltend zu machen (vgl. Art. 197 Abs. 2 StG; Art. 81 Abs. 2 

VRP), was nach Gesagtem nicht gegeben ist. Die Revision dient nicht dazu, 

prozessuale Versäumnisse zu korrigieren.

5.3.4.    An diesem Ergebnis vermöchte ein Augenschein auf dem Grundstück 

offensichtlich nichts zu ändern, weshalb der entsprechende Antrag der 

Beschwerdegegnerin abzuweisen ist.

5.4.        Angesichts der steuerrechtlichen Verbindlichkeit der mit CHF 138'000 

geschätzten Verkehrswerte stellt sich die Frage, ob die Vorinstanz für die 

Steuerperiode 2010 zu Recht eine Aufrechnung sowohl beim steuerbaren Eigenkapital 

als auch beim steuerbaren Reingewinn für zulässig erachtet hat.

5.4.1.    Betreffend das steuerbare Eigenkapital vermag die Beschwerdegegnerin aus 

ihrem Hinweis auf das Massgeblichkeitsgebot bzw. aus ihrem Vorbringen, wonach sie 

im Falle einer Aktivierung des Grundstücks Nr. 0001 zum steuerrechtlichen Wert von 

CHF 138'000 die handelsrechtlichen Höchstbewertungsvorschriften verletzen würde, 

nichts zu ihren Gunsten abzuleiten. Aus Art. 178  StG geht hervor, dass für die 

Ermittlung der steuerrechtlichen Verkehrswerte von Grundstücken nicht die 

Handelsbilanz, sondern die gemäss dem GGS vorgenommene Grundstückschätzung 

massgeblich sein soll. Nach dem Massgeblichkeitsgebot ist die handelsrechtskonforme 

Bilanz im Steuerrecht nur soweit massgeblich, als das Steuerrecht keine abweichenden 

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Vorschriften enthält (statt vieler: Cagianut/Höhn, a.a.O., § 4 N 55). Ob die 

Beschwerdegegnerin – wie sie befürchtet – aufgrund der steuerrechtlichen 

Massgeblichkeit der nach dem Verfahren des GGS ermittelten Grundstückwerte 

gezwungen ist, die Höchstwertvorschriften gemäss Art. 960 Abs. 2 OR zu verletzen, 

kann mangels Erheblichkeit für die vorliegend zu beurteilenden steuerrechtlichen 

Fragen offen bleiben. Damit ist das Begehren der Beschwerdegegnerin, auf die 

Aufrechnung von CHF 138'000 für das Grundstück Nr. 0001 beimsteuerbaren 

Eigenkapital sei zu verzichten, abzuweisen.

5.4.2.    Anders verhält es sich mit der Frage, ob der geschätzte Verkehrswert für das 

Grundstück Nr. 0001 beim steuerbaren Reingewinn aufzurechnen ist. Gemäss dem 

Peridiozitätsprinzip gelangt in einem bestimmten Geschäftsjahr derjenige Gewinn zur 

Besteuerung, der im gleichen Geschäftsjahr tatsächlich erzielt wurde. Nach dem 

Realisierungsprinzip gelten Einkünfte als erzielt, wenn die Unternehmung einen 

Rechtsanspruch auf sie erworben hat (Zigerlig/Oertli/Hofmann, a.a.O., III. Rz 99 f.). 

Demnach fällt bei der Beschwerdegegnerin in der Steuerperiode 2010 für das 

Grundstück Nr. 0001 ein als Gewinn zu versteuernder Mehrwert nur dann an, wenn auf 

dem Grundstück Nr. 0001 ein Mehrwert tatsächlich realisiert wurde. Dass dies der Fall 

gewesen sein soll, ist aber weder aus den Akten ersichtlich noch wird eine Realisierung 

vom Beschwerdeführer dargetan. Entsprechend hat die vom Beschwerdeführer 

vorgenommene steuerliche Bilanzkorrektur durch Nachaktivierung des Grundstücks 

Nr. 0001 nicht ohne Weiteres zur Folge, dass eine Aufrechnung auch beim Reingewinn 

vorzunehmen ist. Eine solche wäre allerdings dann vorzunehmen, wenn derjenige Anteil 

des Kaufpreises für das Stammgrundstück Nr. 000, welcher auf das später 

abparzellierte Grundstück Nr. 0001 entfällt, bei der Berechnung des 

Grundstücksgewinns für das Projekt „Y.“ zu Unrecht als Anlagekosten in Abzug 

gebracht worden ist. Ob dies der Fall ist, ist aus den Akten nicht ersichtlich und wird 

vom Beschwerdeführer abzuklären sein.

6.           

6.1.        Zusammenfassend ergibt sich, dass der angefochtene Entscheid in teilweiser 

Gutheissung der Anträge des Beschwerdeführers und teilweiser Gutheissung der 

Anträge der Beschwerdegegnerin aufzuheben und die Sache zu neuerlicher 

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Veranlagung im Sinne der Erwägungen an den Beschwerdeführer zurückzuweisen ist. 

Dabei wird der Beschwerdeführer auch die von ihm beantragte Steuerrückstellung für 

die Kantons- und Gemeindesteuern zu bilden und die entsprechende Reduktion des 

steuerbaren Eigenkapitals vorzunehmen haben.

6.2.        Ein nur geringfügiges Obsiegen der Beschwerdegegnerin bzw. Unterliegen 

des Beschwerdeführers, wie es hier vorliegt, wird bei der Kostenverlegung nicht 

berücksichtigt (R. Hirt, Die Regelung der Kosten nach st. gallischem 

Verwaltungsrechtspflegegesetz, Lachen/St. Gallen 2004, S. 94). Somit gehen die 

amtlichen Kosten des Beschwerdeverfahrens dem Verfahrensausgang entsprechend 

vollständig zulasten der Beschwerdegegnerin (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine 

Entscheidgebühr von CHF 3'500 ist angemessen (vgl. Art. 7 Ziff. 222 der 

Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12).

6.3.        Neu zu verlegen sind sodann die amtlichen Kosten des Rekursverfahrens. In 

der Regel wird die Kostenverlegung in Bezug auf die Beteiligten und ihre Anteile analog 

dem Rechtsmittelentscheid vorgenommen (vgl. R. Hirt, a.a.O., S. 103). 

Dementsprechend hat die Beschwerdegegnerin auch die Kosten des Rekursverfahrens 

von CHF 2‘000 zu tragen. Diese werden mit dem Kostenvorschuss von CHF 2‘000 

verrechnet.

6.4.        Ausseramtliche Kosten sind mangels grundsätzlichen Anspruchs und Antrags 

(Beschwerdeführer) und mehrheitlichen Obsiegens (Beschwerdegegnerin) nicht zu 

entschädigen (vgl. Art. 98 Abs. 1 und 98  VRP).

 

Demnach erkennt das Verwaltungsgericht zu Recht:

1.            Der angefochtene Entscheid der Vorinstanz vom 21. Januar 2014 wird in 

teilweiser Gutheissung der Begehren des Beschwerdeführers und in teilweiser 

Gutheissung der Begehren der Beschwerdegegnerin aufgehoben. Die Sache wird zu 

entsprechender Neuveranlagung im Sinn der Erwägungen an den Beschwerdeführer 

zurückgewiesen.

 

bis

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2.           

 

2.1.        Die amtlichen Kosten des Beschwerdeverfahrens von CHF 3'500 trägt die 

Beschwerdegegnerin.

 

2.2.        Die amtlichen Kosten des Rekursverfahrens von CHF 2‘000 trägt die 

Beschwerdegegnerin, unter Verrechnung mit dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss 

in gleicher Höhe.

 

2.3.        Ausseramtliche Kosten werden weder für das Rekurs- noch für das 

Beschwerdeverfahren entschädigt.

 

Der Präsident                    Der a.o. Gerichtsschreiber

Eugster                              Tschumi

 

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	Entscheid Verwaltungsgericht, 24.03.2016
	Steuerrecht, Art. 82 Abs. 1 lit. b Ziff. 5 StG, Art. 178bis Abs. 2 StG. Der Verkauf von Wohnungen zu 14% bzw. 17.8% unter dem amtlichen Verkehrswert stellt eine verdeckte Gewinnausschüttung dar, wenn der Verkäufer immobilienkundig ist, kein Notverkauf vorliegt und zwischen Verkäufer und Käufer eine über das normale Mass hinausgehende Nähe ersichtlich ist. Die Behörden haben keine Tatsachen zu ergänzen, welche nicht aktenkundig sind und die der Beschwerdegegner trotz ausreichender Möglichkeiten ungenügend belegt hat. Geschäftsmässige Aufwände müssen zweifelsfrei begründet werden. Unangefochtene und damit rechtskräftig gewordene amtliche Schätzungen sind für die laufende Steuerperiode verbindlich (Verwaltungsgericht, B 2014/33). Entscheid vom 24. März 2016

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