# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** d29ab4ce-2783-5cb9-8e7f-7ddb6d3cf1a5
**Source:** St. Gallen (SG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2012-01-19
**Language:** de
**Title:** St.Gallen Verwaltungsrekurskommission 19.01.2012 I/1-2011/45
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SG_Gerichte/SG_VWEK_001_I-1-2011-45_2012-01-19.pdf

## Full Text

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St.Galler Gerichte

Fall-Nr.: I/1-2011/45

Stelle: Verwaltungsrekurskommission

Rubrik: Abgaben und öffentliche Dienstpflichten

Publikationsdatum: 19.01.2012

Entscheiddatum: 19.01.2012

Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 19.01.2012
Kapitalleistung aus 2. Säule, Art. 79b Abs. 3 BVG (SR 831.40), Art. 45 Abs. 1 
lit. d StG (sGS 811.1). Dem Steuerpflichtigen zahlte der Arbeitgeber bei der 
Frühpensionierung Fr. 50'000.--als Einkauf in die Pensionskasse, worauf der 
Pflichtige kurz darauf ca. 100'000.-- als Kapitalleistung bezog. Der Einkauf 
diente damit nicht der Vorsorge; die Dreijahresfrist wurde verletzt und der 
Einkauf zu Recht als Leistung des Arbeitgebers besteuert 
(Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, 19. Januar 2012, I/1-2011/45).

Präsident Thomas Vögeli, Mitglieder Fritz Buchschacher und Markus Frei; 

Gerichtsschreiberin Louise Blanc Gähwiler

A und B X-Y, Rekurrenten,

vertreten durch A X

gegen

Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen, Vorinstanz,

betreffend

Staats- und Gemeindesteuern (Einkommen und Vermögen 2009)

Sachverhalt:

A.- A und B X-Y sind in Algetshausen wohnhaft. A X-Y war bis zu seiner vorzeitigen 

Pensionierung bei der Z angestellt und bei der Pensionskasse der Z Group (Schweiz) 

versichert. Im Jahr 2009 leistete seine Arbeitgeberin einen einmaligen Betrag von 

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Fr. 50'000.-- zum Einkauf fehlender Beitragsjahre aufgrund vorzeitiger Pensionierung 

an die berufliche Vorsorge.

Am 1. Dezember 2009 wurde A X-Y vorzeitig pensioniert. Von seinem angesparten 

Alterskapital bezog er im Dezember 2009 Fr. 106'534.-- als Kapitalleistung sowie 

Fr. 3'935.-- als Altersrente (Auszahlungstermin 18. Dezember 2009). Mit Meldung vom 

3. Dezember 2009 wurde die Eidgenössische Steuerverwaltung über die am 

18. Dezember 2009 auszuzahlende Kapitalleistung unterrichtet.

B.- Am 6. Januar 2010 erliess das kantonale Steueramt gegenüber A und B X-Y eine 

gesonderte Veranlagung für Kapitalleistungen. Die daraus errechnete Jahressteuer 

wurde auf Fr. 1'810.50 festgelegt.

Mit Veranlagungsverfügung vom 15. September 2010 wurde das Ehepaar für die 

Staats- und Gemeindesteuern 2009 mit einem steuerbaren Einkommen von 

Fr. 94'000.– und einem Vermögen von Fr. 231'000.-- zum Satz von Fr. 317'000.-- 

veranlagt. Der Abzug des Einkaufs in die berufliche Vorsorge wurde dabei nicht 

berücksichtigt und der Betrag von Fr. 50'000.-- dem Einkommen zugerechnet unter 

Hinweis, dass nach Rechtskraft der Veranlagung die bereits besteuerte Kapitalleistung 

in der Höhe entsprechend reduziert werde. Das kantonale Steueramt wies die gegen 

diese Veranlagung erhobene Einsprache mit Entscheid vom 22. Februar 2011 ab, 

nachdem sich A X-Y am 26. Oktober 2010 mündlich vernehmen liess.

C.- Gegen den Einspracheentscheid erhoben A und B X-Y mit Eingabe vom 4. März 

2011 Rekurs bei der Verwaltungsrekurskommission mit dem sinngemässen Antrag, der 

Einkaufsbetrag in der Höhe von Fr. 50'000.-- sei zum Abzug zuzulassen und das 

steuerbare Einkommen für das Jahr 2009 entsprechend zu reduzieren.

Mit Vernehmlassung vom 4. Mai 2011 beantragte die Vorinstanz, der Rekurs sei 

abzuweisen. Zur vorinstanzlichen Vernehmlassung nahmen die Rekurrenten mit 

Eingabe vom 26. Mai 2011 Stellung.

Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung der Anträge wird, 

soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.

Erwägungen:

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1.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die 

Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur 

Rekurserhebung ist gegeben. Der Rekurs vom 4. März 2011 ist rechtzeitig eingereicht 

worden. Er erfüllt in formeller und inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen 

(Art. 194 Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 48 des Gesetzes 

über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs ist 

einzutreten.

2.- Zu prüfen ist, ob der von der ehemaligen Arbeitgeberin im Rahmen der vorzeitigen 

Pensionierung des Steuerpflichtigen geleistete Einkauf von Fr. 50'000.-- in die 

berufliche Vorsorge im Rahmen der ordentlichen Veranlagung gestützt auf Art. 45 Abs. 

1 lit. d StG von den steuerbaren Einkünften abgerechnet werden kann, obwohl 

praktisch gleichzeitig eine Kapitalleistung aus der beruflichen Vorsorge bezogen wurde, 

welche im Rahmen von Art. 52 Abs. 1 StG gesondert erfasst worden war.

a) Die Vorinstanz führt im Einsprache-Entscheid im Wesentlichen aus, nach Art. 79b 

Abs. 3

des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge 

(SR 831.20, abgekürzt: BVG) sei eine bei einem Kapitalbezug während der dreijährigen 

Sperrfrist erfolgte Einkaufsleistung vom Steuerabzug ausgeschlossen. Eine gezielte 

Steuerumgehung müsse dabei nicht vorliegen, weshalb die Steuerfolgen des Einkaufs 

in die berufliche Vorsorge und des unmittelbaren Bezugs daraus nicht davon abhängen 

würden, ob der Rekurrent die Modalitäten der vorzeitigen Pensionierung habe 

beeinflussen können oder nicht. Massgebend sei einzig, dass innerhalb der Sperrfrist 

von drei Jahren Leistungen aus der beruflichen Vorsorge in Kapitalform bezogen 

worden seien. Der Abzug des Einkaufs in die berufliche Vorsorge in der 

Steuerveranlagung 2009 sei daher zu Recht verweigert worden.

Im Rekurs wird geltend gemacht, durch den Einkauf in die berufliche Vorsorge sei 

lediglich die lebenslange Kürzung der Rente von 8,5 % pro Jahr abgefedert worden 

und durch den Kapitalbezug hätten die Rekurrenten die Hypothekarschuld reduzieren 

können, um die Wohnkosten ab 2014 zu senken. Ab 2014 entfalle die AHV-

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Überbrückungsrente und der Rekurrent werde dann eine AHV-Rente von ca. 

Fr. 3'000.-- bis max. Fr. 3'420.-- sowie eine Pensionsrente von Fr. 1'655.-- erhalten.

Die Vorinstanz hält in der Vernehmlassung vom 4. Mai 2011 fest, entsprechend der 

LIFO-Methode (last in - first out) gelte jeder Kapitalbezug innert der 3-Jahresfrist als 

missbräuchlich. Gemäss Entscheid des Bundesgerichts sei damit die 

Abzugsberechtigung immer dann zu verweigern, wenn innerhalb der Sperrfrist eine 

Kapitalauszahlung erfolge. Mit dem Kapitalbezug vom 18. Dezember 2009 sei die 3-

Jahresfrist verletzt worden und damit sei der Einkauf in die berufliche Vorsorge in der 

Höhe von Fr. 50'000.-- in der Steuerveranlagung 2009 zu Recht nicht zum Abzug 

zugelassen worden. Nach Rechtskraft der Veranlagung 2009 würden sodann die 

bereits rechtskräftigen Veranlagungsverfügungen vom 6. Januar 2010 (separate 

Jahressteuer für die Kapitalleistung von Fr. 106'534.--, Staats- und Gemeindesteuern 

2009 und direkte Bundessteuer 2009) im Rahmen eines Revisionsverfahrens 

aufgehoben und neu veranlagt. Dabei werde die steuerpflichtige Kapitalleistung um 

den Anteil von Fr. 50'000.-- vermindert.

In der dazu eingereichten Stellungnahme vom 26. Mai 2011 führten die Rekurrenten 

aus, in ihrem Fall könne nicht von einer Steuerminimierung gesprochen werden. Sie 

hätten damals eine Kapitalauszahlung von rund Fr. 100'000.-- beantragt, um die 

Festhypothekarschuld von Fr. 374'000.-- (Laufzeit bis 2013) zu tilgen. Der Einkauf in die 

berufliche Vorsorge in der Höhe von Fr. 50'000.-- durch die Z habe Vorsorgecharakter. 

Der Kapitalbezug habe dabei keine missbräuchliche Steuerminimierung bezweckt, 

weshalb der Rekurs gutzuheissen sei.

b) Nach Art. 45 Abs. 1 lit. d StG werden die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement 

geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und 

Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge von den 

Einkünften abgezogen. Die bundesgerichtliche Rechtsprechung zu Art. 33 Abs. 1 lit. d 

DBG – welcher inhaltlich Art. 45 Abs. 1 lit. d StG entspricht – lässt jedoch keine Abzüge 

für Einzahlungen an Vorsorgeeinrichtungen zu, wenn eine Steuerumgehung vorliegt 

(BGE 131 II 627 ff.). Eine Steuerumgehung wird insbesondere bei missbräuchlich 

steuerminimierenden, zeitlich nahen Einkäufen und Kapitalbezügen in bzw. von 

Vorsorgeeinrichtungen angenommen, d.h. im Falle von gezielt vorübergehenden und 

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steuerlich motivierten Geldverschiebungen in die berufliche Vorsorge, mit denen nicht 

die Schliessung von Beitragslücken angestrebt, sondern die Pensionskasse als 

steuerbegünstigtes Kontokorrent zweckentfremdet wird. Bei einem Einkauf in die 

berufliche Vorsorge zur Schliessung von Deckungslücken muss dann von einer 

Steuerumgehung ausgegangen werden, wenn ohne rechtfertigende Gründe kurz darauf 

ein Vorbezug für Wohneigentumsförderung, d.h. zur Amortisation der Hypothek getätigt 

wird (vgl. BGE 2C_658/2009 und 2C_259/2009 vom 12. März 2010; Entscheid des 

Steuergerichts des Kantons Basel-Landschaft Nr. 70/2006 vom 30. Juni 2006, in: 

Basellandschaftliche und Baselstädtische Steuerpraxis, 18. Band, S. 276 ff.).

Nach dem am 1. Januar 2006 in Kraft getretenen Art. 79b Abs. 3 BVG dürfen die aus 

Einkäufen resultierenden Leistungen nicht innerhalb der nächsten drei Jahre in 

Kapitalform aus der Vorsorge zurückgezogen werden. Die Bestimmung ist zwar eine 

primär vorsorgerechtliche Norm, beruht aber klar auf steuerrechtlichen Motiven. Sie 

übernimmt und konkretisiert die bundesgerichtliche Rechtsprechung zur Verweigerung 

der Abzugsberechtigung wegen Steuerumgehung im Sinne einer einheitlichen und 

verbindlichen Gesetzesregelung. Wenn Art. 79b Abs. 3 BVG die getätigten Einkäufe für 

die "daraus resultierenden Leistungen" einer dreijährigen Kapitalrückzugssperre 

unterwirft, so ist das nicht – wie sich aus dem Wortlaut zu ergeben scheint – als eine 

notwendigerweise direkte Verknüpfung zwischen dem Einkauf und der Leistung zu 

verstehen. Die Bestimmung ist vielmehr so auszulegen, dass jede während der 

Sperrfrist erfolgte Einzahlung vom Einkommensabzug ausgeschlossen werden muss. 

Dies wird damit begründet, dass die in die Vorsorgeeinrichtung einbezahlten Beiträge 

nicht ausgesondert sind und die Leistungen aus Vorsorgeeinrichtungen nicht aus 

bestimmten Mitteln, sondern aus dem Vorsorgekapital der versicherten Person 

insgesamt finanziert werden. Das gilt selbst dann, wenn das zu beurteilende 

Vorsorgemodell eine klare Trennung zwischen später Einzahlung und 

Rentenausrichtung einerseits, langfristig angespartem Vorsorgevolumen und 

Kapitalauszahlung andererseits vorsieht. Gemäss Art. 79b Abs. 3 BVG ist die 

Abzugsberechtigung einer Einzahlung daher immer dann zu verweigern, wenn 

innerhalb der Sperrfrist von drei Jahren eine Kapitalauszahlung erfolgt ist (BGE 

2C_658/2009 und 2C_659/2009 vom 12. März 2010 E. 3.3 sowie 2C_20/2011 und 

2C_21/2011 vom 1. Juli 2011 E. 2.1, jeweils mit weiteren Hinweisen).

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c) Die Arbeitgeberin zahlte im Jahr 2009 einen Beitrag von Fr. 50'000.-- in die 

berufliche Vorsorge des Rekurrenten ein. Nachdem dieser am 1. Dezember 2009 

frühzeitig pensioniert wurde, bezog er mit Auszahlungstermin 18. Dezember 2009 einen 

Betrag von Fr. 106'534.-- als Kapitalleistung. Vom restlichen Alterskapital bezieht er 

eine jährliche Rente von Fr. 19'859.-- (ohne AHV-Rente). Der Kapitalbezug erfolgte 

somit innerhalb der Dreijahresfrist gemäss Art. 79b Abs. 3 BVG. Wie ausgeführt, ist 

gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung eine Kapitalauszahlung innerhalb der 

Dreijahresfrist nach einer Einzahlung grundsätzlich und ausnahmslos mit einer 

missbräuchlichen Steuerminimierung gleichzusetzen, weshalb die Abzugsberechtigung 

für eine Einzahlung in die berufliche Vorsorge in diesen Fällen zu verweigern ist. Unter 

Anwendung dieser bundesgerichtlichen Praxis kann der Abzug für den Einkauf in die 

berufliche Vorsorge von den Staats- und Gemeindesteuern 2009 nicht gewährt werden.

Der Rekurrent macht geltend, durch den Einkauf sei nur die lebenslange Kürzung der 

Rente von 8,5 % pro Jahr abgefedert worden. Er übersieht jedoch dabei, dass durch 

den Kapitalbezug die Rente ebenfalls eine Kürzung erfährt. Mit dem Einkauf und dem 

Kapitalbezug stehen ihm Fr. 19'859.-- jährlich zu, ohne Kapitalbezug wären es jedoch 

Fr. 26'478.--. Zutreffend ist, dass der Rekurrent auf die vorzeitige Pensionierung keinen 

Einfluss nehmen konnte und den Einkauf in die berufliche Vorsorge durch seine 

Arbeitgeberin hinnehmen musste. In der Literatur wurde denn auch Kritik mit Blick auf 

vorzeitige Pensionierungen im Rahmen von Massenentlassungen und 

Umstrukturierungen an der bundesgerichtlichen Rechtsprechung laut (Wäfler-Meier/

Zampieri, Missbrauchsfälle in der 2. Säule: Erkenntnisse aus der Rechtsprechung des 

Jahres 2010, in: StR 2011 S. 386; Bur Bürgin/Luethy, Bestandesaufnahme nach dem 

LIFO-Entscheid, in: Jusletter 10. Januar 2011, N 6 und 7; Fenners/Baumberger, 

Missbrauch der 2. Säule als steuerbegünstigtes Kontokorrent? Kritische Würdigung 

von BGE 2C_658/2009 vom 12. März 2010, in: StR 2011 S. 129). Unter Beachtung der 

aktuellen Rechtsprechung des Bundesgerichts, wonach bei einer vorzeitigen 

Teilpensionierung der Einkauf ebenfalls nicht zum Abzug zugelassen wurde (vgl. BGE 

2C_20/2011 und 2C_21/2011 vom 1. Juli 2011), besteht jedoch kein Anlass, von der 

bundesgerichtlichen Rechtsprechung abzuweichen.

Abschliessend ist darauf hinzuweisen, dass Art. 37 Abs. 2 BVG, wonach der 

Versicherte verlangen kann, dass ihm ein Viertel seines Altersguthabens als einmalige 

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Kapitalabfindung ausgerichtet wird, nicht zur Anwendung gelangt. Aufgrund von 

Art. 79b Abs. 3 BVG ergibt sich für diese Kapitaloption vielmehr eine steuerrechtlich 

motivierte Einschränkung, sodass der Bezug eines Viertels in Kapitalform im Anschluss 

an einen Einkauf während der Sperrfrist von drei Jahren ebenfalls unzulässig ist bzw. 

nicht zum Abzug berechtigt (Schneider/Geiser/Gächter, BVG und FZG, Bern 2010, N 2 

und 15 zu Art. 37 BVG).

d) Zusammenfassend ergibt sich, dass der Rekurs unbegründet und damit abzuweisen 

ist.

3.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten von den 

Rekurrenten zu bezahlen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 800.-- ist 

angemessen (vgl. Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der 

geleistete Kostenvorschuss von Fr. 800.-- ist zu verrechnen.

Entscheid:

1.    Der Rekurs wird abgewiesen.

2.    Die Rekurrenten bezahlen die amtlichen Kosten von Fr. 800.--

       unter Verrechnung des Kostenvorschusses von Fr. 800.--.

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