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**Case Identifier:** 09b3954a-e1ae-5db9-80c0-b84a53938d03
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2017-07-05
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 05.07.2017 A-7025/2016
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-7025-2016_2017-07-05.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 

 

 

  

 

 Abteilung I 

A-7025/2016 

 

 
 

  U r t e i l  v o m  5 .  J u l i  2 0 1 7  

Besetzung 
 Richter Daniel Riedo (Vorsitz), 

Richter Michael Beusch, Richter Pascal Mollard,    

Gerichtsschreiber Beat König. 
 

 
 

Parteien 
 A._______ AG,  

Beschwerdeführerin,  

 
 

 
gegen 

 
 

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,  

Hauptabteilung Direkte Bundessteuer,  

Verrechnungssteuer, Stempelabgaben,  

Vorinstanz.  

 
 

 
 

Gegenstand 
 Internationale Quellenbesteuerung; Anteilsberechnung ge-

mäss Art. 28 IQG. 

 

 

 

A-7025/2016 

Seite 2 

Sachverhalt: 

A.  

Mit Verfügung vom 20. Januar 2015 ordnete die Eidgenössische Steuer-

verwaltung (ESTV) gegenüber der A._______ AG mit Sitz in 

B._______ – soweit hier interessierend – Folgendes an:  

«Der Anteil der A._______ AG am Ausfall gemäss Artikel 28 IQG [Bundesge-

setz vom 15. Juni 2012 über die internationale Quellenbesteuerung, SR 672.4] 

im Zusammenhang mit den Einmalzahlungen an das Vereinigte Königreich [im 

Sinne des Abkommens vom 6. Oktober 2011 zwischen der Schweizerischen 

Eidgenossenschaft und dem Vereinigten Königreich von Grossbritannien und 

Nordirland über die Zusammenarbeit im Steuerbereich, SR 0.672.936.74, 

nachfolgend: Abkommen UK] beträgt CHF 379'956.86.»  

Die ESTV wies zugleich darauf hin, dass der erwähnte Betrag «aufgrund 

des iterativen Charakters der Berechnung noch steigen oder sich reduzie-

ren» könne (S. 2 der Verfügung).  

B.  

Mit Schreiben vom 18. Februar 2015 erhob die A._______ AG Einsprache 

bei der ESTV. Sie verlangte die Aufhebung der erwähnten Verfügung der 

ESTV unter Kosten- und Entschädigungsfolge. Die A._______ AG machte 

dabei geltend, dass die von der ESTV herangezogene Rechtsgrundlage 

für die angefochtene Verfügung, Art. 28 IQG, ohne verfassungsmässige 

Ermächtigung erlassen worden sei, «somit das Legalitätsprinzip» ver-

letze und infolge Verfassungswidrigkeit nicht anzuwenden sei (Einsprache, 

S. 3 f.). Ferner brachte die A._______ AG vor, dass die angefochtene Ver-

fügung das Verhältnismässigkeitsprinzip verletze. Diesbezüglich erklärte 

sie insbesondere, dass sie nach der angefochtenen Verfügung für vier ehe-

malige britische Kunden bezahlen müsse, die im 4. Quartal 2012 zu einer 

anderen schweizerischen Zahlstelle gewechselt hätten und via die letztere 

Zahlstelle ihrer «(Abgeltungs-)Steuerpflicht» nachgekommen seien (Ein-

sprache, S. 4).  

C.  

Die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) wies die Einsprache der 

A._______ AG mit Einspracheentscheid vom 20. Oktober 2016 vollum-

fänglich ab und ordnete Folgendes an:   

«Die A._______ AG hat einen Anteil von CHF 379'956.86 am Ausfall zu tra-

gen. Dieser Betrag kann aufgrund des iterativen Charakters der Berechnung 

A-7025/2016 

Seite 3 

noch Änderungen erfahren. Für diesen Fall erlässt die ESTV eine neue Verfü-

gung, welche diesem Umstand Rechnung trägt und ausschliesslich bezüglich 

der Höhe des Betrags angefochten werden kann.» 

Die Vorinstanz führt im Einspracheentscheid aus, dass sich der Bundesge-

setzgeber bei Erlass des IQG im Allgemeinen und bei Erlass von Art. 28 

IQG im Besonderen auf eine «inhärente, aus Artikel 54 Absatz 1 BV [Bun-

desverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 

1999; SR 101] fliessende, Bundeskompetenz» habe stützen können 

(E. 3.2.11 ff. des Einspracheentscheids). Entgegen der Darstellung der 

A._______ AG sei demnach eine genügende verfassungsrechtliche Kom-

petenz für das IQG und dessen Art. 28 vorhanden.  

Die Vorinstanz erklärt im Einspracheentscheid ferner, die Voraussetzungen 

für den Erlass von Zahlungsverfügungen gemäss Art. 28 Abs. 1 Satz 1 IQG 

seien in Bezug auf das Vereinigte Königreich von Grossbritannien und 

Nordirland (nachfolgend: das Vereinigte Königreich) erfüllt (wird näher aus-

geführt). Unter den «letzten statistischen Angaben» im Sinne von Art. 28 

Abs. 1 IQG seien die Angaben in den Formularen 150 sowie den Korrek-

turabrechnungen zu verstehen, «welche in der Zeit vom 1. Juni 2010 bis 

am 31. Mai 2011 [betreffend die EU-Steuerrückbehalte] mit der ESTV ab-

gerechnet wurden» (E. 3.4 des Einspracheentscheids). Nach den entspre-

chenden Angaben überschreite die A._______ AG die 0,01-Prozent-

Schwelle von Art. 28 Abs. 1 IQG, so dass sie nach dieser Bestimmung zah-

lungspflichtig sei bzw. einen Anteil am Ausfall zu tragen habe.  

Für den Umfang der Zahlungspflicht ist nach dem Einspracheentscheid fol-

gende Berechnung massgebend (E. 3.5.7 des Einspracheentscheids):  

«• Berechnung sämtlicher Zahlstellen, deren Anteil gemessen am Ge-

samttotal unter [recte: bei höchstens] 0.01 % liegt 

 CHF 24'511'416.85 Total EUZ Steuerrückbehalt für UK in 2010 

./. CHF    69'036.73 Total Zahlstellen mit einem Anteil unter [recte:  

   von höchstens] 0.01 % 

CHF 24'442'380.12 Total EUZ Steuerrückbehalt für die Berech-

nung des Ausfalls gemäss Artikel 28 Absatz 1 

IQG 

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Seite 4 

• Berechnung individueller Anteil nach Berücksichtigung der Anteile un-

ter [recte: von höchstens] 0.01 %  

CHF 24'442'380.12 oder 100.000000 % Total EUZ Steuerrückbehalt 

für die Berechnung des Aus-

falls gemäss Artikel 28 Ab-

satz 1 IQG 

CHF 18'574.10 oder 0.0.0759914 [recte: 0.0759914] % EUZ Steuerrrückbehalt 

für UK Kunden der A._______ AG  

• Berechnung individueller Beitrag der A._______ AG zur Vorauszahlung 

am Ausfall UK 

CHF 500'000'000.00 oder 100.000000 %  Gesamtausfall gegen-

über UK 

CHF     379'956.86 oder   0.0759914 % Beitrag am Ausfall 

UK» 

Das Verhältnismässigkeitsprinzip erachtet die ESTV für nicht verletzt 

(vgl. E. 3.7 des Einspracheentscheids).  

D.  

Gegen den Einspracheentscheid vom 20. Oktober 2016 erhob die 

A._______ AG (nachfolgend: Beschwerdeführerin) am 15. November 2016 

Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Die Beschwerdeführerin be-

antragt, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen seien der Einspracheent-

scheid der Vorinstanz vom 20. Oktober 2016 und deren Verfügung vom 

20. Januar 2015 vollumfänglich aufzuheben. Sie hält dabei an ihrem 

Standpunkt fest, dass Art. 28 IQG mangels verfassungsmässiger Ermäch-

tigung das Legalitätsprinzip verletze und wegen Verfassungswidrigkeit 

nicht anzuwenden sei. Zudem wiederholt sie ihre einspracheweise ge-

machten Ausführungen, wonach die seitens der Vorinstanz angeordnete 

Zahlungspflicht unverhältnismässig sei.  

E.  

Mit Vernehmlassung vom 27. Dezember 2016 beantragt die ESTV, die Be-

schwerde sei unter Kostenfolge vollumfänglich abzuweisen.  

F.  

Auf die weiteren Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die eingereich-

ten Akten wird – sofern erforderlich – in den folgenden Erwägungen näher 

eingegangen. 

A-7025/2016 

Seite 5 

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 

1.  

1.1  

1.1.1 Zahlungsverfügungen im Sinne von Art. 28 IQG können mittels Ein-

sprache bei der ESTV angefochten werden (vgl. Art. 28 Abs. 4 in Verbin-

dung mit Art. 38 Abs. 1 IQG). Der Einspracheentscheid der ESTV unterliegt 

nach Art. 28 Abs. 4 in Verbindung mit Art. 38 Abs. 4 IQG der Beschwerde 

gemäss den allgemeinen Bestimmungen über die Bundesrechtspflege.  

Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 VGG Beschwer-

den gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG der in Art. 33 VGG genannten 

Vorinstanzen, sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Da 

keine Ausnahme im Sinne von Art. 32 VGG vorliegt, ist das Bundesverwal-

tungsgericht zur Behandlung der vorliegenden Beschwerde, soweit sie sich 

gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 20. Oktober 2016 richtet, 

zuständig. 

Für das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht massgebend ist das 

VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (vgl. Art. 37 VGG in Ver-

bindung mit Art. 28 Abs. 4 und Art. 38 Abs. 4 IQG). 

1.1.2 Anfechtungsobjekt im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht 

bildet einzig der vorinstanzliche Entscheid; dieser ersetzt allfällige Ent-

scheide unterer Instanzen (sog. Devolutiveffekt; vgl. BGE 134 II 142 E. 1.4; 

Urteile des BVGer A-7010/2015 vom 19. Mai 2016 E. 1.2, A-2771/2015 

vom 27. Oktober 2015 E. 1.2, A-5127/2013 vom 13. März 2014 E. 1.2, 

A-272/2013 vom 21. November 2013 E. 1.3, ANDRÉ MOSER et al., Prozes-

sieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, N. 2.7). 

Soweit die Beschwerdeführerin beantragt, die Zahlungsverfügung der 

ESTV vom 20. Januar 2015 sei aufzuheben, ist mit Blick auf das Ausge-

führte auf ihre Beschwerde nicht einzutreten. Immerhin gilt diese Verfügung 

vorliegend inhaltlich als mit angefochten. 

1.1.3 Die Beschwerdeführerin erfüllt als Verfügungsadressatin die Voraus-

setzungen der Beschwerdebefugnis (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG). 

Die Beschwerde genügt sodann den formellen Anforderungen (vgl. Art. 52 

Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 28 Abs. 4 und Art. 38 Abs. 4 IQG). Auch 

wurde das Rechtsmittel fristgerecht eingereicht (vgl. Art. 50 Abs. 1 VwVG).  

A-7025/2016 

Seite 6 

Mit der vorgenannten Einschränkung (E. 1.1.2) ist auf die Beschwerde ein-

zutreten. 

1.2  

1.2.1 Gemäss dem in Art. 5 Abs. 1 BV statuierten Grundsatz der Gesetz-

mässigkeit bedarf jedes staatliche Handeln einer gesetzlichen Grundlage 

(sog. Legalitätsprinzip). Inhaltlich gebietet das Legalitätsprinzip, dass 

staatliches Handeln insbesondere auf einem Rechtssatz (generell-abstrak-

ter Struktur) von genügender Normstufe und genügender Bestimmtheit be-

ruht (vgl. [statt vieler] Urteil des BVGer A-6592/2013 vom 18. September 

2014 E. 2.1, mit Hinweisen).  

Im Steuerrecht kommt dem Legalitätsprinzip herausragende Bedeutung 

zu. Bereits auf Verfassungsebene ist festgehalten, dass die Ausgestaltung 

der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand 

der Steuer und deren Bemessung in den Grundzügen im Gesetz selbst zu 

regeln sind (Art. 127 Abs. 1 BV), wobei unter dem Terminus «Gesetz» das 

sog. Gesetz im formellen Sinn zu verstehen ist (vgl. [statt vieler] BGE 128 

II 112 E. 5). 

1.2.2 Staatliches Handeln muss verhältnismässig sein (Art. 5 Abs. 2 BV). 

Der Grundsatz der Verhältnismässigkeit beansprucht im ganzen Bereich 

des öffentlichen Rechts Geltung, sowohl für die Rechtssetzung als auch für 

die Rechtsanwendung. Der angestrebte Zweck einer Verwaltungsmass-

nahme muss in einem vernünftigen Verhältnis zu den eingesetzten Mitteln 

bzw. zu den zu seiner Verfolgung notwendigen Beschränkungen, die den 

Privaten auferlegt werden, stehen (Zumutbarkeit, Verhältnismässigkeit im 

engeren Sinn). Die Verwaltungsmassnahme darf nicht einschneidender 

sein als erforderlich und hat zu unterbleiben, wenn eine gleich geeignete, 

mildere Massnahme für den angestrebten Erfolg ausreichen würde (s. zum 

Ganzen Urteile des BVGer A-790/2016 vom 29. Juni 2016 E. 4 

A-4979/2014 und A-6829/2014 vom 18. Februar 2015 E. 10, A-6956/2013 

vom 16. September 2014 E. 5.1.1, A-4634/2012 vom 4. September 2014 

E. 2.4).  

1.2.3 Ein Erlass verstösst gegen das Willkürverbot (Art. 9 BV), wenn er sich 

nicht auf ernsthafte sachliche Gründe stützen lässt oder sinn- und zweck-

los ist (anstelle vieler: BGE 136 II 120 E. 3.3.2, 132 V 273 E. 4). 

1.2.4 Gemäss Art. 190 BV sind Bundesgesetze und Völkerrecht für die 

rechtsanwendenden Behörden massgebend (sog. Anwendungsgebot; 

A-7025/2016 

Seite 7 

vgl. dazu anstelle vieler BGE 131 II 217 E. 2.3; Urteil des BVGer 

A-790/2016 vom 29. Juni 2016 E. 1.5). Art. 190 BV verbietet es den rechts-

anwendenden Behörden, einer Norm in einem Bundesgesetz wegen Ver-

fassungswidrigkeit die Anwendung zu versagen (vgl. dazu ULRICH HÄFELIN 

et al., Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 9. Aufl. 2016, N. 2089 f.) bzw. 

von einer klar formulierten Vorschrift des Bundesgesetzgebers, deren 

Wortlaut auch dem Sinn und Zweck der Regelung entspricht, abzuweichen 

(vgl. Urteil des BGer 2C_703/2009 und 2C_22/2010 vom 21. September 

2010 E. 4.4.2; Urteil des BVGer A-5078/2012 vom 15. Januar 2014 

E. 10.5.1.1).  

Das Anwendungsgebot gilt auch bei kompetenzwidrig erlassenen Bundes-

gesetzen (vgl. ALEXANDER RUCH, in: Bernhard Ehrenzeller et al. [Hrsg.], 

Die schweizerische Bundesverfassung, St. Galler Kommentar, 3. Aufl. 

2014, Art. 49 N. 6).  

Die Regelung von Art. 190 BV stellt nach der bundesgerichtlichen Recht-

sprechung ein Anwendungsgebot und kein Verbot der Überprüfung von 

Bundesgesetzen auf ihre Verfassungsmässigkeit (Prüfungsverbot) dar 

(BGE 136 I 65 E. 3.2, 117 Ib 367 E. 2). 

Aufgrund des Anwendungsgebots von Art. 190 BV verbleibt namentlich für 

Verhältnismässigkeitsüberlegungen (vgl. dazu E. 1.2.2) praxisgemäss im-

mer dann kein Raum, wenn eine Norm zwar als streng erscheinen mag, 

aber vom Bundesgesetzgeber so gewollt ist und innerhalb des diesem er-

öffneten Regelungsermessens liegt (Urteil des BGer 2C_703/2009 und 

2C_22/2010 vom 21. September 2010 E. 4.4.2; Urteil des BVGer 

A-5078/2012 vom 15. Januar 2014 E. 10.5.1.1). 

In der Doktrin wird indessen mitunter festgehalten, dass es eine verfas-

sungsrechtliche Norm in atypischen Einzelfällen gebieten kann, eine Vor-

schrift eines Bundesgesetzes trotz Art. 190 BV ausnahmsweise nicht an-

zuwenden, wenn kumulativ  

– eine verfassungskonforme Auslegung ausgeschlossen ist,  

– ein besonders gelagerter Einzelfall vorliegt, an welchen der Gesetzge-

ber bei der Legiferierung nicht gedacht hat (wobei kein besonders ge-

lagerter Einzelfall gegeben ist, wenn die aus der Bundesverfassung 

hergeleitete Kritik an der bundesgesetzlichen Vorschrift die Rechtsan-

wendung in genereller Art und Weise in Frage stellt),  

A-7025/2016 

Seite 8 

– eine «schwerwiegende, dem Willkürverbot [recte: einem Verstoss ge-

gen das Willkürverbot] entsprechende Verfassungsverletzung […], die 

zugleich einen krassen Verstoss gegen elementare Forderungen des 

Gerechtigkeitsgedankens beinhaltet», gegeben ist (qualifizierte Verfas-

sungsverletzung),  

– der Gesetzgeber die qualifizierte Verfassungsverletzung in entspre-

chenden atypischen Einzelfällen nicht bewusst in Kauf genommen hat, 

er sie also nicht vorausgesehen oder bereits eine Interessenabwägung 

vorgenommen hat, und 

– die Grundsätze des Gesetzesvorranges, des Gesetzesvorbehaltes, der 

Rechtssicherheit oder des Gleichheitsgebots einer Nichtanwendung 

der verfassungswidrigen Vorschrift des Bundesgesetzes durch das Ge-

richt nicht entgegenstehen (so YVO HANGARTNER/MARTIN E. LOOSER, 

in: Ehrenzeller et al. [Hrsg.], a.a.O., Art. 190 N. 45; MARTIN E. LOOSER, 

Verfassungsgerichtliche Rechtskontrolle gegenüber schweizerischen 

Bundesgesetzen, 2011, S. 1204 ff.; vgl. auch HANGARTNER/LOOSER, 

a.a.O., Art. 190 N. 43 f., sowie LOOSER, a.a.O., S. 1202 ff. zur Frage 

nach weiteren, hier nicht interessierenden Schranken des Anwen-

dungsgebots von Art. 190 BV).  

Zwar ist es nach der genannten Lehrmeinung nicht ausgeschlossen, dass 

unter diesen Voraussetzungen in besonderen Einzelfällen das Verhältnis-

mässigkeitsprinzip von Art. 5 Abs. 2 BV (vgl. dazu E. 1.2.2) die Nichtan-

wendung einer bundesgesetzlichen Norm trotz Art. 190 BV gebietet (HAN-

GARTNER/LOOSER, a.a.O., Art. 190 N. 45; LOOSER, a.a.O., S. 797). Aller-

dings wird dabei von einem Vertreter dieser Lehrmeinung darauf hingewie-

sen, dass kaum Fälle denkbar seien, in welcher sich die Anwendung einer 

Vorschrift eines Bundesgesetzes als unverhältnismässig erweise und sich 

die Unverhältnismässigkeit nicht mittels einer verfassungskonformen Aus-

legung der Gesetzesvorschrift vermeiden lasse (LOOSER, a.a.O., S. 797; 

vgl. auch ders., a.a.O., S. 1206, wonach Fälle richterlicher Nichtanwen-

dung bundesgesetzlicher Normen entgegen ihrem Sinn aufgrund des ver-

fassungsrechtlichen Verhältnismässigkeitsprinzips nur denkbar seien, so-

fern ein spezieller Tatbestand wie zum Beispiel das Verbot des überspitzten 

Formalismus greife).  

2.  

2.1 Das am 1. Januar 2013 in Kraft getretene Abkommen UK hat zum 

Zweck, durch bilaterale Zusammenarbeit der beiden Vertragsstaaten die 

A-7025/2016 

Seite 9 

effektive Besteuerung der betroffenen Personen im Vereinigten Königreich 

sicherzustellen (Art. 1 Abs. 1 Abkommen UK). Das Abkommen UK enthält 

insbesondere eine Regelung zur steuerlichen Regularisierung der Vergan-

genheit (vgl. Art. 1 Abs. 2 Bst. a Abkommen UK; Art. 5 ff. Abkommen UK). 

Danach können im Vereinigten Königreich ansässige betroffene Personen 

unter näher umschriebenen Voraussetzungen ihre Kundenbeziehungen zu 

schweizerischen Zahlstellen steuerlich regularisieren, indem sie zwischen 

einer Nachversteuerung durch Einmalzahlung oder einer freiwilligen Mel-

dung (Offenlegung) wählen können (vgl. insbesondere Art. 5 Abs. 1 Ab-

kommen UK sowie Botschaft vom 18. April 2012 zur Genehmigung der Ab-

kommen mit Deutschland über die Zusammenarbeit im Steuer- und im Fi-

nanzmarktbereich und mit dem Vereinigten Königreich über die Zusam-

menarbeit im Steuerbereich sowie zum Bundesgesetz über die internatio-

nale Quellenbesteuerung [nachfolgend: Botschaft IQG], BBl 2012 4943 ff., 

4944 und 5000; vgl. zum Ganzen auch Urteile des BVGer A-790/2016 vom 

29. Juni 2016 E. 2.1, A-2524/2015 vom 5. April 2016 E. 4.1.1).  

Gemäss Art. 9 Abs. 5 Abkommen UK überweist die schweizerische Zahl-

stelle die erhobenen Einmalzahlungen unter näher umschriebenen Voraus-

setzungen jeweils monatlich an die zuständige schweizerische Behörde. 

Überweisungsempfängerin ist dabei die ESTV (vgl. Art. 2 Abs. 1 Bst. d 

zweiter Gedankenstrich Abkommen UK in Verbindung mit Art. 5 Abs. 1 

IQG). Die ESTV leitet die Einmalzahlungen nach Abzug einer Aufwands-

entschädigung bzw. unter Rückbehalt einer Bezugsprovision jeweils mo-

natlich an die zuständige Behörde des Vereinigten Königreiches weiter 

(Art. 9 Abs. 5 Satz 4 in Verbindung mit Art. 35 Abkommen UK).  

2.2 Nach Art. 17 Abs. 2 Satz 1 Abkommen UK haben die schweizerischen 

Zahlstellen innert 25 Tagen nach dem Inkrafttreten des Abkommens eine 

Vorauszahlung in der Höhe von Fr. 500 Mio. an die zuständige schweizeri-

sche Behörde zu leisten. Die zuständige schweizerische Behörde über-

weist diese Vorauszahlung innerhalb eines Monats nach dem Inkrafttreten 

des Abkommens an die zuständige Behörde des Vereinigten Königreiches 

(Art. 17 Abs. 2 Satz 2 Abkommen UK). Mit dieser Vorauszahlung soll dem 

Vereinigten Königreich ein Mindestaufkommen aus der Vergangenheitsre-

gularisierung gesichert werden (vgl. Botschaft IQG, BBl 2012, 4944, 4978 

und 5006).  

3.  

3.1 Das IQG regelt die Umsetzung von Abkommen über die Zusammenar-

beit im Steuerbereich, insbesondere die steuerliche Regularisierung von 

A-7025/2016 

Seite 10 

Vermögenswerten bei schweizerischen Zahlstellen (vgl. Art. 1 Abs. 1 Bst. a  

IQG). Es gilt namentlich für das Abkommen UK (vgl. Art. 1 Abs. 2 Satz 1 

IQG in Verbindung mit Ziff. 2 des Anhangs zum IQG). Vorbehalten bleiben 

abweichende Vorschriften des Abkommens UK (vgl. Art. 1 Abs. 3  IQG).  

3.2 Art. 28 IQG mit dem Titel «Ausfall» sieht eine Regelung für den Fall vor, 

dass die Vorauszahlung (vgl. E. 2.2) nicht oder nicht vollständig mit den 

Einmalzahlungen (vgl. E. 2.1) zur Verrechnung gebracht werden kann. 

Art. 28 Abs. 1-3 IQG lauten dabei wie folgt:  

«1 Kann die geleistete Vorauszahlung nicht vollständig mit Einmalzahlungen 

verrechnet werden, so erlässt die ESTV die notwendigen Zahlungsverfügun-

gen. Diese richten sich an schweizerische Zahlstellen, deren Anteil grösser ist 

als 0,01 Prozent des in Bezug auf den Partnerstaat nach dem Zinsbesteue-

rungsabkommen [= Abkommen vom 26. Oktober 2004 zwischen der Schwei-

zerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Gemeinschaft [EG] über 

Regelungen, die den in der Richtlinie 2003/48/EG des Rates im Bereich der 

Besteuerung von Zinserträgen festgelegten Regelungen gleichwertig sind, 

bzw. ZBstA, SR 0.641.926.81] erhobenen Steuerrückbehalts. Massgebend ist 

der Anteil aufgrund der letzten statistischen Angaben, welche die Zahlstellen 

der ESTV vor Unterzeichnung des anwendbaren Abkommens geliefert haben. 

2 Der nicht verrechnete Betrag der Vorauszahlung wird auf diese Zahlstellen 

nach Massgabe ihres Anteils aufgeteilt. Hat eine Zahlstelle einen Beitrag an 

die Vorauszahlung geleistet, so wird die Differenz zwischen diesem Beitrag 

und den nach Artikel 26 Absatz 7 überwiesenen Beträgen von diesem Anteil 

abgezogen. 

3 Die ESTV überweist die eingezogenen Beträge den Zahlstellen so, dass 

diese den Ausfall nach Massgabe ihres Anteils nach Absatz 1 tragen.» 

3.3 Rechtsprechungsgemäss darf der in Art. 28 Abs. 1 Sätze 2 und 3 IQG 

genannte Anteil am in Bezug auf den Partnerstaat nach dem Zinsbesteue-

rungsabkommen erhobenen Steuerrückbehalt nicht unter Berücksichti-

gung von Angaben bestimmt werden, welche eine Zahlstelle erst nach der 

Unterzeichnung des anwendbaren Abkommens (d.h. im Fall des Abkom-

mens UK erst nach dem 6. Oktober 2011) der ESTV geliefert hat. Zu dieser 

Auffassung ist zunächst das Bundesverwaltungsgericht in einem Entscheid 

vom Juni 2016 unter einlässlicher Auslegung des Gesetzes gelangt 

(vgl. Urteil des BVGer A-790/2016 vom 29. Juni 2016 E. 4 [insbesondere 

E. 4.7]); das Bundesgericht pflichtete diesem Standpunkt mit Urteil 

2C_654/2016 vom 17. März 2017 E. 3.4 f. bei.  

A-7025/2016 

Seite 11 

Das Bundesverwaltungsgericht hielt in den Erwägungen des erwähnten 

Urteils vom Juni 2016 insbesondere fest, dass für eine verfassungskon-

forme Auslegung von Art. 28 Abs. 1 IQG angesichts des klaren Sinnes die-

ser Norm an sich gar kein Raum bestehe (vgl. Urteil des BVGer A-790/2016 

vom 29. Juni 2016 E. 4.6). Selbst wenn aber im Rahmen einer solchen 

Auslegung das Verhältnismässigkeitsprinzip herangezogen werde, sei die 

Nichtberücksichtigung von nach Unterzeichnung des Abkommens UK vor-

genommenen Korrekturen der Zahlstellen am EU-Steuerrückbehalt im Zu-

sammenhang mit Art. 28 Abs. 1 IQG rechtskonform. Die Nichtberücksichti-

gung entsprechender nachträglicher Korrekturen sei nämlich insbesondere 

zur Wahrung der Interessen an der Vermeidung unpraktikabler Nachkor-

rekturen bei zahlreichen schweizerischen Zahlstellen sowie an der Rechts-

sicherheit geeignet und erforderlich. Nichts an der Verhältnismässigkeit der 

vom Gesetzgeber aufgestellten Ordnung ändere der Umstand, dass einer 

Zahlstelle daraus unter Umständen eine nicht unerhebliche Zahlungspflicht 

erwachsen könne (vgl. Urteil des BVGer A-790/2016 vom 29. Juni 2016 

E. 4.6.3). 

4.  

Im vorliegenden Fall stützt sich der angefochtene Einspracheentscheid 

(ebenso wie die Zahlungsverfügung der Vorinstanz vom 20. Januar 

2015) auf Art. 28 IQG. Wie ausgeführt, bestreitet die Beschwerdeführerin, 

dass die vorinstanzlichen Anordnungen auf einer dem Legalitätsprinzip ge-

nügenden gesetzlichen Grundlage beruhen. Sie macht geltend, dass es an 

einer verfassungsmässig verankerten Bundeskompetenz zum Erlass von 

Art. 28 IQG fehle und diese Bestimmung deshalb nicht als Verfügungs-

grundlage herangezogen werden könne (vgl. vorn Bst. B und D). 

Aus diesem Vorbringen der Beschwerdeführerin lässt sich nichts zu ihren 

Gunsten ableiten, da Art. 28 IQG als Vorschrift eines Bundesgesetzes ohne 

Rücksicht darauf, ob sie im Widerspruch zur verfassungsrechtlichen Kom-

petenzordnung erlassen wurde, für das Bundesverwaltungsgericht nach 

Art. 190 BV bindend ist (vgl. E. 1.2.4). Die Vorschrift von Art. 28 IQG in der 

vorliegenden Konstellation wegen eines allfälligen Verstosses gegen die 

verfassungsrechtliche Rechtssetzungskompetenzordnung der von der Be-

schwerdeführerin behaupteten Art (von vornherein) nicht anzuwenden, 

würde darauf hinauslaufen, die Rechtsanwendung bei «Ausfällen» im 

Sinne von Art. 28 IQG in genereller Weise in Frage zu stellen. Es liegt mit 

anderen Worten insofern kein besonders gelagerter Einzelfall vor, welcher 

es nach einem Teil der Literatur (unter weiteren Voraussetzungen) – wollte 

den entsprechenden Vertretern der Doktrin gefolgt werden – rechtfertigen 

A-7025/2016 

Seite 12 

könnte, eine Vorschrift eines Bundesgesetzes (hier Art. 28 IQG) trotz des 

Anwendungsgebotes von Art. 190 BV ausnahmsweise nicht anzuwenden 

(vgl. E. 1.2.4).  

5.  

5.1 Zu Recht ist unbestritten, dass die ESTV nach der Regelung von Art. 28 

Abs. 1 IQG die notwendigen Zahlungsverfügungen zu erlassen hatte, weil 

die dem Vereinigten Königreich geleistete Vorauszahlung (mangels Errei-

chens der Schwelle von Fr. 1'300 Mio. im Sinne von Art. 17 Abs. 3 Satz 1 

Abkommen UK) nicht mit Einmalzahlungen verrechnet werden kann 

(vgl. dazu auch Urteil des BGer 2C_654/2016 vom 17. März 2017 E. 3.2).  

Es wird sodann ebenso zu Recht nicht in Abrede gestellt, dass die Be-

schwerdeführerin im Kontext des Abkommens UK als schweizerische Zahl-

stelle zu qualifizieren ist. Ferner ist unbestritten, dass im Fall der Beschwer-

deführerin von einem Überschreiten der 0,01-Prozent-Schwelle von Art. 28 

Abs. 1 IQG auszugehen wäre und sie damit richtigerweise als Adressatin 

einer dieser Zahlungsverfügungen ins Recht gefasst worden wäre, wenn 

der in dieser Vorschrift erwähnte Anteil am in Bezug auf den Partnerstaat 

nach dem Zinsbesteuerungsabkommen erhobenen Steuerrückbehalt (in 

Übereinstimmung mit den vorn in E. 3.3 genannten Urteilen) ausschliess-

lich unter Berücksichtigung von Angaben bestimmt würde, welche die Be-

schwerdeführerin als Zahlstelle bis zur Unterzeichnung des anwendbaren 

Abkommens UK (am 6. Oktober 2011) geliefert hat (vgl. dazu auch E. 3.5.7 

und 3.6 des angefochtenen Einspracheentscheids).  

5.2  

5.2.1 Die Beschwerdeführerin fordert indessen unter Berufung auf das Ver-

hältnismässigkeitsprinzip sinngemäss die Berücksichtigung des Umstan-

des, dass vier ihrer ehemaligen britischen Kunden im 4. Quartal 2012 zu 

einer anderen schweizerischen Zahlstelle gewechselt und alsdann über 

diese Zahlstelle ihren aus dem Abkommen UK resultierenden Pflichten 

nachgekommen sind. Sie macht geltend, es sei stossend und mit dem Ver-

hältnismässigkeitsprinzip unvereinbar, wenn sie einen Anteil am nicht ver-

rechneten Betrag der Vorauszahlung übernehmen und damit für «ehema-

lige Kunden zahlen [müsste], die ihrerseits ihrer (Abgeltungs-)Steuerpflicht 

nachgekommen sind» (auch zum Folgenden Beschwerde, S. 5). Die Be-

schwerdeführerin erklärt in diesem Zusammenhang, die neue Zahlstelle 

habe die vier Kunden «zur Zahlung der Abgeltungssteuer motiviert, 

obschon diesen Kunden Alternativen […] zur Verfügung gestanden hät-

A-7025/2016 

Seite 13 

ten». Ferner behauptet sie, es sei ihr aus «IT-systemtechnischen Grün-

den» nur möglich gewesen, britischen Kunden «den Weg via Meldung 

an[zu]bieten; der Weg via Zahlung der Abgeltungssteuer» sei bei ihr aus 

diesen Gründen ausgeschlossen gewesen. 

5.2.2 Gemäss der vorn genannten Rechtsprechung (E. 3.3) geht es nicht 

an, nach der Unterzeichnung des Abkommens UK (am 6. Oktober 2011) 

der ESTV gelieferte Angaben bei der Bestimmung des in Art. 28 Abs. 1 

Sätze 2 und 3 IQG erwähnten Anteils zu berücksichtigen (vgl. E. 3.3). Dem-

entsprechend stösst die Beschwerdeführerin ins Leere, soweit sie ihre Zah-

lungspflicht nach Art. 28 Abs. 1 IQG unter Berufung auf einen erst im letz-

ten Quartal des Jahres 2012 erfolgten Wechsel der Bankbeziehung durch 

vier ihrer ehemaligen britischen Kunden bestreitet. Diesen Wechsel zu-

gunsten der Beschwerdeführerin zu berücksichtigen, erscheint umso we-

niger als statthaft, weil es sich dabei nicht bloss um erst nach der Abkom-

mensunterzeichnung der ESTV gelieferte Angaben, sondern um nach die-

sem Zeitpunkt erst (neu) eingetretene Verhältnisse handelt.  

5.2.3 Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin lässt sich 

auch aus dem verfassungsrechtlichen Verhältnismässigkeitsprinzip 

(vgl. E. 1.2.2) nicht ableiten, dass vorliegend dem von vier ehemaligen bri-

tischen Kunden der Beschwerdeführerin vorgenommenen Wechsel der 

Zahlstelle im Jahr 2012 Rechnung zu tragen ist:  

Zum einen besteht rechtsprechungsgemäss an sich überhaupt kein Raum 

für eine verfassungskonforme Auslegung von Art. 28 Abs. 1 IQG, in deren 

Rahmen das verfassungsrechtliche Verhältnismässigkeitsprinzip berück-

sichtigt werden könnte (vgl. E. 3.3).   

Zum anderen würde eine solche verfassungskonforme Auslegung von 

Art. 28 Abs. 1 IQG unter Berücksichtigung des Verhältnismässigkeitsprin-

zips ohnehin nicht gebieten, dass diese Bestimmung so anzuwenden wäre, 

dass nach der Unterzeichnung des einschlägigen Abkommens erfolgte Än-

derungen der Verhältnisse in einer Konstellation der vorliegenden Art ent-

gegen dem klaren Sinn dieser Bestimmung in die Beurteilung der Frage 

der Zahlungspflicht mit einzubeziehen sind. Dies ergibt sich bereits aus den 

vorn (in E. 3.3) erwähnten, vom Bundesgericht mit seinem Entscheid 

2C_654/2016 vom 17. März 2017 im Ergebnis bestätigten Ausführungen 

im Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-790/2016 vom 29. Juni 

2016, mit welchen sich die Beschwerdeführerin bezeichnenderweise nicht 

auseinandersetzt.  

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Seite 14 

Schliesslich besteht aufgrund des Anwendungsgebotes (E. 1.2.4) auch 

kein Raum, vorliegend Art. 28 Abs. 1 IQG mit Blick auf Verhältnismässig-

keitsüberlegungen insoweit die Anwendung zu versagen, als danach der 

massgebende Anteil am in Bezug auf den Partnerstaat erhobenen Steuer-

rückbehalt ohne Berücksichtigung von erst nach dem 6. Oktober 2011 ein-

getretenen Umständen zu bestimmen ist. Selbst wenn mit einem Teil der 

Doktrin angenommen würde, dass das Anwendungsgebot aufgrund des 

Verhältnismässigkeitsprinzips unter den vorn in E. 1.2.4 Abs. 4 erwähnten 

Voraussetzungen nicht greift, liesse sich nämlich daraus nichts zugunsten 

der Beschwerdeführerin ableiten. Denn von einer der Missachtung des 

Willkürverbotes (vgl. E. 1.2.3) gleichzustellenden, mit einem krassen 

Verstoss gegen elementare Forderungen des Gerechtigkeitsgedankens 

verbundenen Verfassungsverletzung, wie sie nach dieser Doktrin – wollte 

ihr denn gefolgt werden – für eine ausnahmsweise Nichtanwendung eines 

Bundesgesetzes trotz Art. 190 BV (unter anderem) verlangt wird, kann vor-

liegend nicht die Rede sein. Dies gilt schon deshalb, weil für einen Aus-

schluss der Berücksichtigung nach der Abkommensunterzeichnung einge-

tretener Verhältnisse die Interessen an der Vermeidung unpraktikabler 

Nachkorrekturen bei zahlreichen schweizerischen Zahlstellen sowie an der 

Rechtssicherheit ins Feld geführt werden können (vgl. E. 3.3). Mit Blick auf 

diese ernsthaften sachlichen Gründe wäre vorliegend selbst ein allfälliger 

Verstoss gegen das Verhältnismässigkeitsprinzip jedenfalls keine qualifi-

zierte Verfassungsverletzung der erwähnten Art (vgl. E. 1.2.3).  

5.2.4 Zu Recht bringt die Beschwerdeführerin nicht vor, die von ihr geltend 

gemachten, mit ihrem IT-System einhergehenden (und bereits vor der Un-

terzeichnung des Abkommens UK bestehenden) Restriktionen würden es 

für sich allein als unverhältnismässig erscheinen lassen, die Beschwerde-

führerin als im Sinne von Art. 28 Abs. 1 IQG zahlungspflichtig zu qualifizie-

ren.  

5.2.5 Aufgrund des Gesagten offen bleiben kann schliesslich, was die Be-

schwerdeführerin mit ihrer Rede von der «(Abgeltungs-)Steuerpflicht» bzw. 

der «Abgeltungssteuer» genau meint. Immerhin ist darauf hinzuweisen, 

dass die hier streitige Zahlungspflicht der Beschwerdeführerin im Sinne 

von Art. 28 IQG im Zusammenhang mit der Vorauszahlung für die Über-

weisung der «Einmalzahlung[en] mit abgeltender Wirkung» an das Verei-

nigte Königreich steht (vgl. insbesondere Art. 9 Ziff. 5 und Art. 17 Ziff. 3 

Abkommen UK) und damit die steuerliche Regularisierung von Vermö-

genswerten für die Vergangenheit betrifft (vgl. den Titel zu Teil 2 des Ab-

kommens UK und Art. 1 Abs. 1 Bst. a sowie Art. 4 ff. IQG). Nichts damit zu 

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Seite 15 

tun hat insbesondere die Erhebung einer abgeltenden Steuer auf Kapital-

einkünften, die in Art. 1 Ziff. 2 Bst. b und Art. 19 ff. Abkommen UK sowie in 

Art. 1 Abs. 1 Bst. b und Art. 12 ff. IQG geregelt ist. 

5.3 Es steht somit fest, dass im Fall der Beschwerdeführerin die 0,01-Pro-

zent-Schwelle von Art. 28 Abs. 1 IQG überschritten wurde. Die Beschwer-

deführerin ist folglich zu Recht als eine nach dieser Vorschrift zahlungs-

pflichtige schweizerische Zahlstelle ins Recht gefasst worden.  

6.  

Die betragsmässige Bestimmung des von der Beschwerdeführerin zu tra-

genden Anteils am Ausfall im angefochtenen Entscheid wird nicht bean-

standet. Es sind diesbezüglich auch keine offensichtlichen Mängel erkenn-

bar.  

7.  

Ergänzend ist anzumerken, dass der Beschwerdeführerin für das Ein-

spracheverfahren mangels entsprechender gesetzlicher Grundlage (na-

mentlich im IQG oder VwVG) zu Recht keine Parteientschädigung zuge-

sprochen wurde (vgl. dazu ausführlich Urteil des BVGer A-790/2016 vom 

29. Juni 2016 E. 7).  

8.  

Nach dem Gesagten ist die Beschwerde, soweit darauf einzutreten ist 

(vgl. E. 1.1.2), abzuweisen.   

Ausgangsgemäss hat die Beschwerdeführerin als unterliegende Partei die 

Kosten des Verfahrens zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). In Anwendung 

von Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 

2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungs-

gericht (VGKE, SR 173.320.2) werden diese auf Fr. 8'500.- festgesetzt. Der 

in gleicher Höhe einbezahlte Kostenvorschuss ist zur Bezahlung der Ver-

fahrenskosten zu verwenden. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzuspre-

chen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).  

9.  

Mit seinem hiervor bereits mehrfach erwähnten Urteil 2C_654/2016 vom 

17. März 2017 hat das Bundesgericht klargestellt, dass jedenfalls Ent-

scheide betreffend Ausfallzahlungen im Sinne von Art. 28 IQG keine Ent-

scheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen im 

Sinne des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht 

(Bundesgerichtsgesetz, BGG, SR 173.110) bilden (vgl. E. 1.2 des Urteils). 

A-7025/2016 

Seite 16 

Das vorliegende Urteil des Bundesverwaltungsgerichts kann deshalb beim 

Bundesgericht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 

angefochten werden, ohne dass die besonderen Beschwerdevorausset-

zungen für die Anfechtung von Entscheiden auf dem Gebiet der internatio-

nalen Amtshilfe in Steuersachen (vgl. Art. 42 Abs. 2 Satz 2, Art. 84a und 

Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG) erfüllt sein müssten.  

(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.) 

  

A-7025/2016 

Seite 17 

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 

1.  

Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 

2.  

Die Kosten des Verfahrens werden auf Fr. 8'500.- festgesetzt und der Be-

schwerdeführerin auferlegt. Der in gleicher Höhe einbezahlte Kostenvor-

schuss wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. 

3.  

Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.  

4.  

Dieses Urteil geht an: 

– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde); 

– die Vorinstanz (Ref.-Nr. […]; Gerichtsurkunde).  

 

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: 

  

Daniel Riedo Beat König 

 

Rechtsmittelbelehrung: 

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-

desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange-

legenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechts-

schrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren 

Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. 

Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Be-

schwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). 

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