# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 089e8585-2984-5ff6-98b2-4a05383cd8be
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2022-03-04
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 04.03.2022 A-975/2021
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-975-2021_2022-03-04.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-975/2021 

 

 
 

  A r r ê t  d u  4  m a r s  2 0 2 2  

Composition 
 Emilia Antonioni Luftensteiner (présidente du collège),  

Jürg Steiger, Keita Mutombo, juges, 

Natacha Bossel, greffière. 
 

 
 

Parties 
 1. A._______,  

2. B._______,  

les deux représentés par  

Maître Olivier Weber,  

recourants,  

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

autorité inférieure.  

 
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI CH-FR). 

 

A-975/2021 

Page 2 

Faits : 

A.  

A.a Le service français d’échange d’informations en matière fiscale (la Di-

rection générale des finances publiques ; ci-après : la DGFiP, l'autorité re-

quérante ou l'autorité fiscale française) a adressé une demande d'assis-

tance administrative, datée du (…) 2018, à l'Administration fédérale des 

contributions (ci-après : l'autorité inférieure ou l'AFC). Ladite demande est 

fondée sur l’art. 28 de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse 

et la France en vue d’éliminer les doubles impositions en matière d’impôts 

sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l’évasion fiscales 

(CDI CH-FR ; RS 0.672.934.91).  

A.b Dans sa requête, l’autorité fiscale française explique procéder au con-

trôle de la situation fiscale de plusieurs personnes physiques dont les noms 

ressortent d’un tableau Excel annexé à la demande et intitulé « DEMANDE 

GENERALE », pour la période du (...) 2010 au (…) 2017. Les personnes 

visées – toutes considérées comme étant résidentes fiscales françaises 

pendant la période sous contrôle – n’auraient pas déclaré l’ensemble de 

leurs revenus et de leurs fortunes au fisc français. Elles font ainsi l’objet 

d’une enquête en France en rapport avec l’impôt sur le revenu pour les 

années 2010 à 2016 et l’impôt sur la solidarité sur la fortune pour les an-

nées 2010 à 2017. En substance, l’autorité requérante indique que les per-

sonnes dont les noms se trouvent sur la liste seraient titulaires, bénéfi-

ciaires économiques ou disposeraient de procuration sur des comptes ban-

caires auprès de la banque C._______ (ci-après : la banque). Or, les 

comptes, dont les références figurent également dans le tableau Excel sus-

mentionné, n’ont pas été déclarés en France pendant la période sous con-

trôle. En l’occurrence, la demande, traitée par l’AFC sous la référence (...), 

concerne Monsieur A._______. 

A.c Afin d'évaluer la situation fiscale de Monsieur A._______ et en vue 

d'effectuer sa correcte taxation en France, l'autorité requérante a adressé 

à l'AFC les questions suivantes en lien avec le compte (...) détenu auprès 

de la banque : 

Pour chaque compte détenu à la banque C._______ et mentionné dans le 

tableau en annexe « DEMANDE GENERALE » :  

(a) Veuillez communiquer :  

1. Le nom du titulaire du compte  

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2. La qualité du contribuable : titulaire, bénéficiaire économique ou pro-

curé  

3. Les états de fortune au (...) des années 2010 à 2017.  

4. Les relevés sur la période du (…) 2010 au (…) 2016, précisant les ap-

ports et les prélèvements enregistrés sur cette période ainsi que les gains 

financiers générés. Veuillez indiquer la date, le montant et la nature des 

revenus perçus (intérêts, dividendes, plus-values).  

5. La copie du formulaire A, I, S, T ou tout document analogue.  

6. En cas de clôture du compte, veuillez indiquer la date du transfert des 

avoirs ainsi que la banque, le compte de destination et le territoire con-

cerné.  

(b) Veuillez indiquer les références des autres comptes bancaires dont le con-

tribuable serait directement ou indirectement titulaire, quelles que soient 

les structures interposées, ou ayant-droit économique au sein de cette 

banque ainsi que ceux pour lesquels il disposerait d'une procuration.  

(c) Veuillez communiquer les éléments demandés au point a) pour les 

comptes visés au point b). 

A.d Par ailleurs, la demande d’assistance administrative précise : 

(a) tous les renseignements reçus concernant cette demande resteront con-

fidentiels et ne seront utilisés qu'aux fins autorisées dans l'accord qui sert 

de base à cette demande ;  

(b) la demande est conforme à sa législation et à ses pratiques administra-

tives et elle est en outre conforme à l'accord sur la base duquel elle est 

formulée ;  

(c) les renseignements pourraient être obtenus en vertu de sa législation et 

du cours normal de ses pratiques administratives dans des circonstances 

similaires ;  

(d) elle a utilisé tous les moyens disponibles sur son propre territoire pour 

obtenir les renseignements, excepté ceux qui donneraient lieu à des diffi-

cultés disproportionnées. 

B.  

B.a Par ordonnance de production du 25 mai 2018, l'AFC a demandé à la 

banque de produire, dans un délai de 10 jours, les documents et rensei-

gnements requis par la demande d’assistance administrative. La banque a 

en outre été priée d'informer les personnes concernées ainsi que les éven-

tuels autres titulaires des comptes visés résidant à l’étranger, de l’ouverture 

de la procédure d’assistance administrative et de les inviter à désigner, le 

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cas échéant, un représentant en Suisse autorisé à recevoir des notifica-

tions. 

B.b Par lettre du 10 septembre 2018 et procuration annexée, la société 

D._______ a annoncé à l'AFC avoir été mandatée pour représenter les 

intérêts de Monsieur B._______ dans le cadre de la procédure (...) et a 

requis la consultation des pièces du dossier. 

B.c Par courrier du 12 décembre 2018, l’AFC a informé Monsieur 

A._______ de l’ouverture de la procédure d’assistance administrative et lui 

a imparti un délai de 10 jours pour désigner un représentant en Suisse 

autorisé à recevoir des notifications. En outre, l’AFC lui a indiqué les infor-

mations qu'elle prévoyait de transmettre à l'autorité fiscale française ac-

compagnées des documents utiles et a informé l'intéressé du fait qu'il pou-

vait, dans le même délai, consentir à la transmission des données ou pren-

dre position par écrit. 

B.d Par courrier du 21 décembre 2018, l’AFC a mis à disposition l’intégra-

lité du dossier pour consultation à Monsieur B._______ par l’intermédiaire 

de sa mandataire.  

B.e Par courrier du 15 janvier 2019, D._______ a transmis ses observa-

tions en s'opposant, au nom de son mandant, à tout envoi d'informations à 

l’autorité fiscale française. 

B.f Par courrier du 21 janvier 2019 et procuration annexée, D._______ a 

annoncé à l'AFC avoir été mandatée pour représenter les intérêts de Mon-

sieur A._______ dans le cadre de la procédure (...) et a requis la consulta-

tion des pièces du dossier. 

B.g Par courrier du 7 mai 2019, l’AFC a mis à disposition l’intégralité du 

dossier à Monsieur A._______ pour consultation. En outre, l’AFC a indiqué 

les informations qu’elle prévoyait de transmettre à l’autorité fiscale fran-

çaise accompagnées des documents utiles et a informé l’intéressé qu’il 

pouvait, dans un délai de 10 jours, consentir à la transmission des données 

ou prendre position par écrit. 

B.h Par courrier du 15 mai 2019, D._______ a transmis ses observations 

en s'opposant, au nom de Monsieur A._______, à tout envoi d'informations 

à l’autorité fiscale française. 

 

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Page 5 

C.  

C.a En date du (...) 2020, l’autorité fiscale française a adressé à l’AFC une 

seconde demande d’assistance administrative. Ladite demande – égale-

ment fondée sur l’art. 28 CDI CH-FR – est traitée par l’AFC sous la réfé-

rence (...). 

Dans cette seconde requête, l'autorité fiscale française a notamment indi-

qué que Monsieur A._______ faisait l’objet d’un contrôle en matière d’impôt 

sur le revenu pour les années 2010 à 2019 en matière d’impôt de solidarité 

sur la fortune pour les années 2011 à 2017. L’autorité fiscale française a 

expliqué soupçonner l’intéressé – qu’elle considère comme étant un rési-

dent français – de ne pas avoir déclaré l’ensemble de ses revenus et de sa 

fortune. A ce propos, A._______ détiendrait un compte auprès de la 

banque. Or, l’autorité requérante indique que ce compte n’a fait l’objet d’au-

cune déclaration. 

C.b Afin d'évaluer la situation fiscale de Monsieur A._______ et en vue 

d'effectuer sa correcte taxation en France, l'autorité requérante a adressé 

à l'AFC les questions suivantes en lien avec le compte n° (...) détenu au-

près de la banque : 

a) Veuillez communiquer : 

- Les états de fortune au (...) des années 2011 à 2017 

- Les relevés sur la période du (…) 2010 au (…) 2019, précisant les apports 

et les prélèvements enregistrés sur cette période ainsi que les gains finan-

ciers générés. Veuillez indiquer la date, le montant et la nature des reve-

nus perçus (intérêts, dividendes, plus-values). 

- La copie du formulaire A, l, S, T ou tout document analogue. 

- En cas de clôture du compte, veuillez indiquer la date du transfert des 

avoirs ainsi que la banque, le compte de destination et le territoire con-

cerné. 

b) Veuillez indiquer les références des autres comptes bancaires dont le con-

tribuable serait directement ou indirectement titulaire, quelles que soient 

les structures interposées, ou ayant-droit économique au sein de cette 

banque ainsi que ceux pour lesquels il disposerait d'une procuration. 

c) Veuillez communiquer les éléments demandés au point a) pour les 

comptes visés au point b). 

Par ailleurs, la demande d’assistance administrative précise : 

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(a) tous les renseignements reçus concernant cette demande resteront con-

fidentiels et ne seront utilisés qu’aux fins autorisées dans l’accord qui sert 

de base à cette demande ;  

(b) la demande est conforme à sa législation et à ses pratiques administra-

tives et elle est en outre conforme à I’accord sur la base duquel elle est 

formulée ; 

(c) les renseignements pourraient être obtenus en vertu de sa législation et 

du cours normal de ses pratiques administratives dans des circonstances 

similaires ; 

(d) elle a utilisé tous les moyens disponibles sur son propre territoire pour 

obtenir les renseignements, excepté ceux qui donneraient lieu à des diffi-

cultés disproportionnées. 

D.  

D.a Par ordonnance de production du 8 juin 2020, l'AFC a demandé à la 

banque de produire les documents et renseignements requis par la de-

mande d’assistance administrative. La banque a en outre été priée d'infor-

mer la personne concernée ainsi que les personnes habilitées à recourir 

de l'ouverture de la procédure d'assistance administrative et de les inviter 

à désigner, le cas échéant, un représentant en Suisse autorisé à recevoir 

des notifications. 

D.b Par courrier du 25 juin 2020, la banque a fourni à l’AFC les informa-

tions requises par la demande d’assistance administrative. En outre, elle a 

indiqué ne pas avoir été en mesure d’informer la personne concernée ainsi 

que la personne habilitée à recourir dans la mesure où elle ne possède 

aucune adresse d’envoi.  

D.c Par courrier du 31 août 2020, l’AFC a directement informé Monsieur 

A._______ de l’ouverture de la procédure d’assistance administrative et lui 

a imparti un délai de 10 jours pour désigner un représentant en Suisse 

autorisé à recevoir des notifications. 

D.d Par courrier du 9 septembre 2020 et procuration annexée, la société 

D._______ a annoncé à l'AFC avoir été mandatée pour représenter les 

intérêts de Monsieur A._______ dans le cadre de la procédure (...) et a 

requis la consultation des pièces du dossier. En outre, D._______ a indiqué 

vouloir consolider la présente procédure avec la procédure ayant comme 

référence (...) en raison de leur lien de connexité. 

D.e Par courrier du 14 septembre 2020 et procuration annexée, la société 

D._______ a indiqué avoir été mandatée pour représenter Monsieur 

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B._______ en tant que personne habilité à recourir dans le cadre de la 

procédure d’assistance administrative (...).  

D.f Par courrier du 27 octobre 2020, Messieurs A._______ et B._______ 

ont transmis à l’AFC une prise de position préalable à l’envoi de l’accès au 

dossier. Ces derniers ont a ainsi réitéré leur requête de consolidation de la 

procédure (...) avec la procédure (...) dès lors que les deux procédures 

concernent le même compte bancaire. Il y est également fait référence à 

leurs prises de positions datées des 15 janvier 2019 et 15 mai 2019 faites 

dans le cadre de la procédure (...). 

D.g Par courrier du 16 novembre 2020, l’AFC a mis à disposition l’intégra-

lité du dossier à Messieurs A._______ et B._______, pour consultation. En 

outre, l’AFC a indiqué les informations qu'elle prévoyait de transmettre à 

l'autorité fiscale française accompagnées des documents utiles et informé 

les intéressés du fait qu'ils pouvaient, dans un délai de 10 jours, consentir 

à la transmission des données ou prendre position par écrit. 

D.h Par courrier du 30 novembre 2020, Messieurs A._______ et 

B._______ ont transmis, par l’intermédiaire de leur mandataire, leurs ob-

servations en s'opposant à tout envoi d'informations à l’autorité fiscale 

française. 

E.  

Par décision finale du 2 février 2021, notifiée à Monsieur A._______, per-

sonne concernée, et à Monsieur B._______, personne habilité à recourir, 

par l’intermédiaire de leur mandataire, l'AFC a accordé l'assistance admi-

nistrative à l'autorité requérante pour tous les renseignements transmis par 

la banque. 

F.  

F.a Par acte du 4 février 2021, Monsieur A._______ (ci-après : le recou-

rant 1) et Monsieur B._______ (ci-après : le recourant 2), agissant par l’in-

termédiaire de leur mandataire commun (ci-après et ensemble : les recou-

rants), ont interjeté un recours par devant le Tribunal administratif fédéral 

(ci-après : le TAF ou le Tribunal) à l'encontre de la décision finale de l'AFC 

du 2 février 2021. Par ce recours, les recourants ont conclu, sous suite de 

frais et dépens, principalement, à l’annulation de la décision querellée et 

au refus de l’assistance administrative ; subsidiairement, à l’annulation par-

tielle de la décision querellée et à ce que le transfert d’informations se limite 

aux renseignements vraisemblablement pertinents qui ont été acceptés 

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par les recourants, excluant ainsi les informations concernant des tiers non 

impliqués, qui doivent être préalablement caviardées.  

F.b Dans sa réponse du 23 avril 2021, l’AFC a conclu, sous suite de frais 

et dépens, au rejet du recours. 

F.c Par réplique du 28 mai 2021, les recourants ont maintenu les conclu-

sions déposées dans leur mémoire du 4 février 2021. 

F.d Par courrier du 25 juin 2021, l’AFC a renoncé à dupliquer. 

G.  

Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties 

seront repris dans les considérants en droit ci-après. 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non 

réalisées en l'espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des re-

cours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 dé-

cembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par 

l'AFC (art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 de la loi fédé-

rale du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative internationale en 

matière fiscale [Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF, 

RS 651.1]). 

1.2 Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative inter-

nationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée en 

vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions déroga-

toires de la convention applicable dans les cas d’espèces sont réservées 

(art. 1 al. 2 LAAF). Déposées les (…) 2018 et (…) 2020, les deux de-

mandes d’assistance litigieuses entrent dans le champ d'application de 

cette loi (art. 24 LAAF a contrario). La procédure de recours est au demeu-

rant soumise aux règles générales de la procédure fédérale, sous réserve 

de dispositions spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF). 

1.3 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la 

procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA). L’art. 19 al. 2 LAAF con-

fère la qualité pour recourir dans le cadre des procédures d’assistance ad-

ministrative aux personnes qui remplissent les conditions de l’art. 48 PA. 

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La qualité pour recourir des personnes qui ne sont pas des personnes con-

cernées au sens de l’art. 3 let. a LAAF suppose l’existence d’un intérêt 

digne de protection qui n’existe que dans des situations très particulières 

(ATF 146 I 172 consid. 7.1.2 et 7.1.3). 

1.4 En l’espèce, le recourant 1 dispose du statut de personne concernée 

au sens de l’art. 3 let. a LAAF, de sorte que la qualité pour recourir au sens 

des art. 19 al. 2 LAAF et 48 PA lui est reconnue. S’agissant du recourant 2, 

l’AFC l’a informé des procédures en cours au sens de l’art. 14 al. 2 LAAF 

et lui a notifié la décision finale du 2 février 2021 en qualité de personne 

habilitée à recourir (cf. Faits, D. supra). Dans ces circonstances, il y a lieu 

de considérer que celui-ci dispose d’un intérêt digne de protection à atta-

quer la décision litigieuse. Partant, le recourant 2 dispose également de la 

qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 al. 2 LAAF). 

1.5 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éven-

tuelle transmission de renseignements par l’AFC ne doit ainsi avoir lieu 

qu'une fois l'entrée en force de la décision de rejet du recours 

(FF 2010 241, 248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 con-

sid. 1.3). 

1.6 Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours. 

2.  

2.1 Les recourants peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y compris 

l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou in-

complète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une autorité canto-

nale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; MO-

SER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsge-

richt, 2e éd., 2013, n°2.149 ; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Ver-

waltungsrecht, 7e éd., 2016, n°1146 ss). 

2.2 Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition 

(art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office (art. 62 al. 4 PA). 

Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n’examine les 

autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dos-

sier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a ; 121 V 204 consid. 6c). 

2.3 En l’espèce, les recourants allèguent en substance que le recourant 1 

ne dispose que d’une procuration sur la relation bancaire n°(...), dont le 

recourant 2 est le détenteur et bénéficiaire effectif. Or, puisque le recou-

rant 1 n’en aurait jamais fait usage, les recourants reprochent à l’AFC de 

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ne pas avoir requis la preuve de la non-utilisation de la procuration direc-

tement auprès de la banque. Les recourants se plaignent en outre que 

dans la mesure où aucun élément ne prouverait que le recourant 1 est as-

similable à l’ayant droit économique de la relation bancaire n°(...), la trans-

mission des informations y relatives ne remplirait pas la condition de la 

pertinence vraisemblable. Finalement, les recourants reprochent à l’AFC 

de ne pas avoir caviardé les données de tiers non impliqués figurant dans 

les informations dont la transmission est prévue. 

2.4 Le Tribunal examinera d’abord la question du droit applicable ratione 

temporis aux demandes d’assistance administrative et la forme de celles-

ci (consid. 3 infra). Il passera ensuite à l’examen du grief relatif à la violation 

du principe de la pertinence vraisemblable (consid. 4 infra) et du grief relatif 

au caviardage des données de tiers non impliqués (consid. 5 infra). 

3.  

3.1  

3.1.1 L'assistance administrative avec la France est régie par l’art. 28 

CDI CH-FR, largement calqué sur le Modèle de convention fiscale de 

l'OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE qui est 

assorti d'un commentaire issu de cette organisation : OCDE, Modèle de 

Convention fiscale concernant le revenu et la fortune, version abrégée 

[avec un commentaire article par article], Paris 2017, différentes versions 

de ce document sont disponibles sur le site internet : www.oecd.org > 

thèmes > fiscalité > conventions fiscales ; ATF 142 II 69 consid. 2), et par 

le ch. XI du Protocole additionnel de cette même convention (ci-après : le 

Protocole additionnel ; publié également au RS 0.672.934.91). Ces dispo-

sitions, résultant de l’Avenant du 27 août 2009, s'appliquent aux présentes 

demandes (art. 11 par. 3 de l'Avenant ; arrêts du TAF A-5070/2020 du 

18 octobre 2021 consid. 3.1 ; A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1). 

3.1.2 L’art. 28 CDI CH-FR, dans sa nouvelle teneur, est ainsi applicable 

aux demandes d’échange de renseignements concernant toute année ci-

vile ou tout exercice commençant à compter du (...) 2010 (art. 11 par. 3 de 

l’Avenant ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1 ; 

A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 1.1.1). La jurisprudence admet à 

ce titre que l’état de fortune d’un compte au dernier jour d’une année fiscale 

doit être traité de la même manière que le premier jour de l’année fiscale 

qui suit directement (cf. arrêt du TF 2C_1087/2016 du 31 mars 2017 con-

sid. 3.4 [en lien avec la CDI CH-FR] ; cf. arrêt du TAF  

A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1). 

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Page 11 

3.1.3 Le ch. XI du Protocole additionnel a été modifié le 25 juin 2014 par 

l’Accord modifiant le Protocole additionnel, entré en vigueur le 30 mars 

2016 (RO 2016 1195, FF 2011 3519 ; arrêt du TAF A-2321/2017 du 20 dé-

cembre 2017 consid. 3.1). Ces modifications concernent uniquement les 

cas dans lesquels les noms des personnes impliquées ne sont pas con-

nues de l’Etat requérant (arrêt du TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018 con-

sid. 4.1). La question de savoir si cet Accord s’applique ici peut toutefois 

demeurer ouverte, puisque les modifications apportées à l’Accord concer-

nent des points qui n’ont pas de lien avec les aspects litigieux du cas d’es-

pèce, ni d’incidence sur le sort du recours (cf. arrêt du TF 2C_893/2015 du 

16 février 2017 consid. 4 [non publié in : ATF 143 II 202] ; pour ces déve-

loppements, cf. ég. arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 con-

sid. 2.1.2). 

3.2 En l’espèce, dans la mesure où les demandes d’assistance adminis-

trative portent sur des renseignements concernant les années fiscales con-

tenues entre 2010 et 2019, l’ensemble des dispositions susmentionnées 

sont applicables. 

3.3  

3.3.1 Sur le plan formel, le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel prévoit 

que la demande d'assistance doit indiquer (a) l'identité de la personne fai-

sant l'objet d'un contrôle ou d'une enquête ; cette information pouvant ré-

sulter de la fourniture du nom de cette personne ou de tout autre élément 

de nature à en permettre l'identification (b) la période visée ; (c) une des-

cription des renseignements demandés ; (d) le but fiscal dans lequel les 

renseignements sont demandés et, (e) dans la mesure où ils sont connus, 

les nom et adresse de toute personne dont il y a lieu de penser qu'elle est 

en possession des renseignements demandés (le détenteur d'informa-

tions). 

3.3.2 En lien avec cette liste d’indications sur le contenu de la demande, à 

fournir par l’Etat requérant dans le contexte des CDI (comparé avec l’art. 6 

al. 2 LAAF qui est d’application subsidiaire), le Tribunal fédéral retient 

qu’elle est conçue de telle manière que si l’Etat requérant s’y conforme 

scrupuleusement, il est en principe censé fournir des informations qui de-

vraient suffire à démontrer la pertinence vraisemblable de sa demande 

(ATF 144 II 206 consid. 4.3 ; 142 II 161 consid. 2.1.4 ; arrêt du TF 

2C_88/2018 du 7 décembre 2018 consid. 6.2). 

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Page 12 

3.3.3 Il sied d’analyser chacune des deux demandes déposées par l’auto-

rité fiscale française de manière séparée. En l’occurrence, la requête d’en-

traide du (...) 2018 doit être qualifiée de demande collective (« Listenersu-

chen » ; cf. ATF 146 II 150 consid. 4.4 ; 143 II 628 consid. 4.4. et 5.1 ; ar-

rêts du TF 2C_695/2017 du 29 octobre 2018 consid. 4.4 et 2C_893/2015 

du 16 février 2017 consid. 12.1). En effet, la demande vise un certain 

nombre de contribuables. Toutefois, toutes les personnes concernées ont 

été identifiées sur la liste annexée à la requête intitulé « DEMANDE GE-

NERALE », qui contient notamment leurs noms et prénoms, adresses, date 

de naissance et les numéros des comptes bancaires concernés. Dans ces 

circonstances, la demande d’assistance administrative doit être traitée 

comme une demande individuelle. L’autorité fiscale française a, outre 

l’identité du recourant 1, formellement transmis la période visée, décrit les 

informations recherchées, nommé la détentrice des renseignements et dé-

signé l’objet fiscal visé, de manière à ce que les exigences de forme du 

ch. XI par. 3 du Protocole additionnel soient remplies. Pour ce qui est de la 

forme de la demande de l’autorité fiscale française du (...) 2020, il faut éga-

lement considérer qu’elle est conforme aux exigences légales, dans la me-

sure où elle mentionne le nom de la personne concernée, l’objectif fiscal 

fondant la demande, la période visée et qu’elle contient une description 

des renseignements demandés. 

4.  

4.1 Aux termes de l’art. 28 par. 1 CDI CH-FR, l’assistance doit être accor-

dée à condition qu’elle porte sur des renseignements vraisemblablement 

pertinents pour l’application de la CDI ou la législation fiscale des Etats 

contractants (arrêt du TF 2C_893/2015 du 16 février 2017 consid. 12.3 

[non publié in : ATF 143 II 202] ; arrêts du TAF A-4977/2016 du 13 février 

2018 consid. 3.6.1 ; A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.6.1 et 

les références citées). La norme de la pertinence vraisemblable – clé de 

voûte de l’échange de renseignements (arrêts du TF 2C_695/2017 du 

29 octobre 2018 consid. 2.6 ; 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 con-

sid. 6.3 ; arrêt du TAF A-4819/2016 du 4 avril 2018 consid. 2.3.1) – a pour 

but d’assurer un échange de renseignements le plus large possible. Dans 

ce contexte, les limites posées à l’Etat requérant sont l’interdiction de la 

« pêche aux renseignements » ou celle de demander des renseignements 

manifestement impropres à faire progresser l’enquête fiscale ou sans rap-

port avec elle (ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; arrêt du TF 2C_387/2016 du 

5 mars 2018 consid. 5.1). L’interdiction des « fishing expeditions » corres-

pond au principe de proportionnalité (art. 5 al. 2 de la Constitution fédérale 

de la Confédération suisse du 18 avril 1999 [Cst. ; RS 101]), auquel doit se 

conformer chaque demande d’assistance administrative. Cela dit, il n’est 

A-975/2021 

Page 13 

pas attendu de l’Etat requérant que chacune de ses questions conduise 

nécessairement à une recherche fructueuse correspondante (arrêt du TAF  

A-3703/2019 du 23 avril 2020 consid. 2.5 et les références citées). Cette 

condition est réputée réalisée si, au moment où la demande d'assistance 

administrative est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les 

renseignements demandés se révéleront pertinents. En revanche, peu im-

porte qu'une fois fournis, il s'avère que l'information demandée soit finale-

ment non pertinente (arrêt du TF 2C_764/2018 du 7 juin 2019 consid. 5.1). 

4.2 Le rôle de l’Etat requis se limite à un contrôle de plausibilité ; il doit se 

contenter de vérifier l’existence d’un rapport entre l’état de fait décrit et les 

documents requis, étant précisé que l’Etat requérant est présumé agir de 

bonne foi (arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2). L’ap-

préciation de la pertinence vraisemblable des informations demandées est 

ainsi en premier lieu du ressort de l’Etat requérant; il n’incombe pas à l’Etat 

requis de refuser une demande ou la transmission des informations parce 

que cet Etat serait d’avis qu’elles manqueraient de pertinence pour l’en-

quête ou le contrôle sous-jacents (voir ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4 

et 2.4 [qui évoque en particulier une « répartition des rôles » entre l’Etat 

requérant et l’Etat requis] ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 

consid. 2.3.2 ; A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.3.2 ; A-4434/2016 

du 18 janvier 2018 consid. 3.6.2). 

4.3 L'exigence de la pertinence vraisemblable ne représente donc pas un 

obstacle très important à la demande d'assistance administrative (ATF 

143 II 185 consid. 3.3.2 ; 142 II 161 consid. 2.1.1 ; 139 II 404 con-

sid. 7.2.2). Une fois que l’AFC a obtenu les documents qu'elle a sollicités 

auprès des détenteurs de renseignements, elle doit vérifier que les rensei-

gnements qu'ils contiennent remplissent la condition de la pertinence vrai-

semblable (ATF 143 II 185 consid. 3.3.2). C'est du reste ce qu'exprime 

aussi l'art. 17 al. 2 LAAF, qui prévoit que l’AFC ne transmet pas les rensei-

gnements qui ne sont vraisemblablement pas pertinents, mais qu'elle les 

extrait ou les rend anonymes. 

4.4 En l’espèce, les recourants exposent que la transmission des rensei-

gnements ne satisfait pas l’exigence de la pertinence vraisemblable dans 

la mesure où le recourant 1 ne possède qu’une procuration sur le compte 

(...). Ils allèguent à ce propos que l’intéressé n’aurait jamais fait usage de 

cette procuration, ce qui exclurait dès lors toutes conséquences fiscales en 

France.  

A-975/2021 

Page 14 

Par ailleurs, les recourants avancent que les avoirs qui sont déposés sur 

la relation bancaire susmentionnée n’appartiennent pas au recourant 1 

mais au recourant 2. Finalement, les recourants reprochent à l’AFC de ne 

pas avoir entrepris les démarches nécessaires tendant à prouver une utili-

sation effective par le recourant 1 de la procuration qu’il détient sur la rela-

tion bancaire (...). Selon les recourants, la preuve du « non-usage » de la 

procuration ne pourrait pas être mise à leur charge, dans la mesure où cela 

reviendrait à exiger de leurs parts la preuve d’un fait négatif. Dans ces con-

ditions, le dossier constitué par l’AFC serait imprécis et incomplet. A ce 

titre, les recourants requièrent la production des preuves matérielles né-

cessaire à la constatation du « non-usage » de la procuration. 

4.5 Le pouvoir de disposer d'un compte bancaire peut prendre plusieurs 

formes outre la titularité directe. Il peut aussi intervenir par l'octroi d'une 

procuration bancaire. Par cet acte juridique unilatéral, le titulaire du compte 

bancaire déclare à une autre personne (représentant, fondé de procura-

tion) sa volonté de l'autoriser à agir en son nom. Il est donc possible pour 

la personne qui est titulaire d'une procuration sur un compte bancaire d'être 

au bénéfice d'un pouvoir de disposition sur les avoirs dudit compte, si le 

titulaire du compte le lui a octroyé (cf. EMCH/RENZ/ARPAGAUS [éd.], Das 

schweizerische Bankgeschäft, 7e éd. 2011, p. 283 N 816, 820; EN-

DRIT PODA, Les effets en droit privé de l'obligation d'identifier l'ayant droit 

économique, 2019, p. 84 s.). Recourir à un tiers pour faire écran entre des 

avoirs et un contribuable est un montage classique pour soustraire des flux 

imposables aux yeux des administrations fiscales (cf. ATF 147 II 116 con-

sid. 5.4.2). 

4.6 Le Tribunal de céans rappelle ici que la Haute Cour a déjà eu l’occasion 

de juger que les informations relatives à des comptes bancaires sur les-

quels les contribuables visés par la demande ne disposent que d’une pro-

curation, sans même être ayant droit économique ou titulaire, remplissent 

en principe la condition de la pertinence vraisemblable au sens de l’art. 28 

par. 1 CDI CH-FR, dès lors que l’autorité requérante demande ces infor-

mations (arrêts du TF 2C_527/2015 du 3 juin 2016 consid. 5.2 et 

2C_963/2014 du 24 septembre 2015 consid. 6.2 [non publié dans ATF 141 

II 436 mais in RDAF 2016 II 374]). En l’occurrence, les autorités françaises 

ont expressément requis que leur soit transmis « les références des autres 

comptes bancaires dont le contribuable serait directement ou indirecte-

ment titulaire, quelles que soient les structures interposées, ou ayant-droit 

économique […] ainsi que ceux pour lesquels il disposerait d’une procura-

tion » (cf. demande du (...) 2018 (…) ; demande du (...) 2020 (…)). Le Tri-

bunal de céans relève qu’il est sans importance de savoir si la procuration 

A-975/2021 

Page 15 

a effectivement été utilisée par le recourant 1 ou non. En requérant égale-

ment des renseignements sur des comptes sur lesquels le recourant 1 n’a 

qu’un pouvoir de disposition indirecte, l’autorité fiscale française cherche 

précisément à vérifier que celui-ci n’a pas utilisé une telle structure pour 

dissimuler des revenus. Or, le fait que ce dernier n’aurait pas utilisé la pro-

curation ne signifie pas que les avoirs n’étaient pas à sa disposition. Il n’est 

donc pas pertinent d’examiner si le recourant 1 a ou non fait usage des 

prérogatives qui lui ont été données, dès lors que le seul pouvoir de procu-

ration est suffisant en l’occurrence pour admettre la réalisation de la con-

dition de la vraisemblable pertinence. Au vu de la jurisprudence et du libellé 

sans équivoque des demandes, la pertinence vraisemblable des informa-

tions relatives à la relation bancaire (...) ne peut être remise en question. 

4.7 Au vu de ce qui précède, le grief des recourants est rejeté. 

5.  

5.1 La demande d’assistance vise normalement à obtenir des informations 

sur la personne identifiée comme contribuable par l’Etat requérant. Toute-

fois, dans certaines constellations spécifiques, des informations peuvent 

également être transmises au sujet de personnes dont l’assujettissement 

n’est pas invoqué par l’Etat requérant (cf. arrêts du TAF A-6266/2017 du 

24 août 2018 consid. 2.3.3 ; A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.3.1 ; 

A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.4). La transmission d’informations 

est ainsi en principe également possible à condition de répondre à l’exi-

gence de la pertinence vraisemblable (cf. ATF 144 II 29 consid. 4.2.3 ; 

142 II 161 consid. 4.6.1 ; pour des développements, cf. arrêt du TAF 

A-4819/2016 du 4 avril 2018 consid. 3). 

5.2 S’agissant plus spécialement des tiers non impliqués, la transmission 

de leurs noms n’est admissible, en vertu de l’art. 4 al. 3 LAAF, que si cette 

information est vraisemblablement pertinente par rapport à l’objectif fiscal 

visé par l’Etat requérant et que la communication des noms de ces tiers 

non impliqués est partant proportionnée, de sorte que leur caviardage ren-

drait vide de sens la demande d’assistance administrative. Le nom d’un 

tiers peut donc figurer dans la documentation à transmettre s’il est de na-

ture à contribuer à élucider la situation fiscale du contribuable visé. En 

d’autres termes, cela signifie que l’art. 4 al. 3 LAAF n’empêche pas la 

transmission d’informations relatives à des tiers non impliqués – telles que 

leur nom – si ces informations sont susceptibles d’être pertinentes pour 

l’objectif fiscal poursuivi et si leur transmission est nécessaire, c’est-à-dire 

si le fait de les supprimer ou de les caviarder irait à l’encontre du but de 

l’assistance fiscale internationale (cf. ATF 144 II 29 consid. 4.2.3 avec les 

A-975/2021 

Page 16 

références citées ; cf. également ATF 146 I 172 consid. 7.1.3 ; arrêts du TF 

2C_616/2018 du 9 juillet 2019 consid. 3.1 ; 2C_387/2016 du 5 mars 2018 

consid. 5.1). Ce n’est que si les informations concernant les tiers ne sont 

pas vraisemblablement pertinentes qu’elles ne doivent pas être trans-

mises. Cela étant, en cas de transmission, les tiers dont les noms appa-

raissent sont protégés par le principe de spécialité ; à la clôture de la pro-

cédure, l’autorité requise doit en effet rappeler à l’autorité requérante les 

restrictions à l’utilisation des renseignements transmis et l’obligation de 

maintenir le secret (cf. art. 20 al. 2 LAAF ; cf. ATF 146 I 172 consid. 7.1.3 ; 

142 II 161 consid. 4.6.1). 

5.3 En l’espèce, les recourants soutiennent que, dans l’hypothèse où les 

renseignements litigieux seraient transmis, les informations concernant les 

personnes non impliquées par la demande et qui figurent dans les docu-

ments que l’AFC prévoit de transmettre devraient être préalablement ca-

viardées.  

5.4 Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, encore récemment précisée 

(cf. ATF 147 II 116 consid. 6.2), l'art. 19 al. 2 LAAF prévoit qu'ont qualité 

pour recourir la personne concernée ainsi que les autres personnes qui 

remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA. La qualité pour recourir 

est partant exclue si le recourant fait valoir non pas un intérêt qui lui est 

propre, mais l'intérêt de tiers (cf. ATF 143 II 506 consid. 5.1 ; 132 II 162 

consid. 2.1.2). Il s'ensuit que les recourants ne sont pas légitimés à formu-

ler des conclusions pour faire valoir des intérêts de tiers. Le grief corres-

pondant est donc irrecevable. 

5.5 Il est au surplus souligné que le Tribunal fédéral a récemment jugé que 

l’AFC n'était pas tenue d'inclure dans la procédure les tiers dont le nom 

apparaît dans la documentation destinée à être transmise dans le cadre de 

l'exécution d'une demande d'assistance administrative internationale en 

matière fiscale, sauf si leur qualité de partie ressort de manière évidente 

du dossier, ce qui n'est en principe pas le cas (ATF 146 I 172 consid. 7 ; 

arrêts du TF 2C_687/2019 consid. 6 ; 2C_287/2019 consid. 4.1, tous du 

13 juillet 2020). Ainsi, le seul fait que le nom de tiers apparait dans la do-

cumentation destinée à être transmise ne suffit pas à lui seul à justifier que 

ces derniers soient informés. Dans tous les cas, le tiers dont le nom appa-

raît est protégés par le principe de spécialité (cf. consid. 5.2 supra). Les 

informations ne peuvent être utilisées par l'Etat requérant que dans la pro-

cédure relative à la personne désignée comme concernée par la demande, 

A-975/2021 

Page 17 

pour les faits décrits dans celle-ci, et doivent en principe être tenues se-

crètes (cf. arrêts du TAF A-1315/2019 du 17 septembre 2019 consid. 3.3 ; 

A-5047/2018 du 22 mai 2019 consid. 4 et 5).  

6.  

Pour le surplus, rien ne laisse penser – et les recourants ne le prétendent 

pas – que les autres conditions matérielles de l’assistance administrative 

ne sont pas respectées.  

Compte tenu des considérants qui précèdent, le Tribunal constate que la 

décision litigieuse satisfait aux exigences de l’assistance administrative en 

matière fiscale. Le recours s’avère dès lors mal fondé et doit par consé-

quent être rejeté. 

7.  

Enfin, il sied de relever une erreur de plume dans le dispositif de la décision 

finale du 2 février 2021 de l’autorité inférieure qu’il convient de corriger. En 

effet, en réponse à la question c) de l’autorité requérante (cf. dispositif, 

ch. 2, p. 17, 1er paragraphe), l’autorité inférieure a indiqué : « Veuillez trou-

ver, en annexe 3, les états de fortune aux (…) des années 2011 à 2017 

pour la relation bancaire (...). ». Or, il ressort du dossier que l’état de fortune 

au (...) 2010 de la relation bancaire (...) fait également partie des informa-

tions à transmettre à l’autorité requérante (cf. décision de l’AFC du 2 février 

2021 consid. 2.9). Ainsi, le ch. 2 du dispositif doit être corrigé et avoir la 

teneur suivante : « Veuillez trouver, en annexe 3, les états de fortune aux 

(…) des années 2010 à 2017 pour la relation bancaire (...) ». 

8.  

Les recourants qui succombent doivent supporter les frais de procédure, 

lesquels se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procé-

dure, à 5'000 francs (art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 

2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal admi-

nistratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Ils seront prélevés sur l’avance de 

frais de 5'000 francs déjà versée 

9.  

Vu l’issue de la cause, il n’est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA a con-

trario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 

10.  

La présente décision rendue dans le domaine de l’assistance administra-

A-975/2021 

Page 18 

tive internationale en matière fiscale peut faire l’objet d’un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédé-

rale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de 

recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n’est recevable 

que lorsqu’une question juridique de principe se pose ou lorsqu’il s’agit, 

pour d’autres motifs, d’un cas particulièrement important au sens de 

l’art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à dé-

cider du respect de ces conditions. 

 

(Le dispositif de l’arrêt se trouve à la page suivante.) 

  

A-975/2021 

Page 19 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté. 

2.  

Conformément au considérant 7, le chiffre 2 du dispositif de la décision 

finale du 2 février 2021 est corrigé comme suit : « Veuillez trouver, en an-

nexe 3, les états de fortune aux (…) des années 2010 à 2017 pour la rela-

tion bancaire (...) ». 

3.  

Les frais de procédure, d’un montant de 5'000 francs (cinq mille francs), 

sont mis à la charge des recourants. Ceux-ci sont prélevés sur l’avance de 

frais d’un montant de 5'000 francs (cinq mille francs), déjà versée. 

4.  

Il n’est pas alloué de dépens. 

5.  

Le présent arrêt est adressé aux recourants et à l’autorité inférieure. 

 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

 

La présidente du collège : La greffière : 

  

Emilia Antonioni Luftensteiner Natacha Bossel 

  

A-975/2021 

Page 20 

 

Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus 

tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce 

dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer 

en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être 

rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs 

et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens 

de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre 

les mains de la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

 

Expédition : 

 

 

Le présent arrêt est adressé : 

– aux recourants, par l’intermédiaire de leur mandataire (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. (...) ; acte judiciaire)