# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 486f431d-7db6-5548-b9cd-5356c41e7bac
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2012-05-25
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 2008 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2008
**Docket/Reference:** DB.2012.51
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2012_51_rz.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2012.51 
1 ST.2012.59 

Entscheid 

 25. Mai 2012 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Anton Tobler, Steuerrichter Walter Balsiger, Steuerrichter Michael 
Ochsner und Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli 

In Sachen 

1.  A ,    

2.  B ,    

vertreten durch RA Dr.iur. Natalie Peter,  
Staiger, Schwald & Partner AG,  
Genferstrasse 24, Postfach 2012, 8027 Zürich,  

gegen 

Beschwerdeführer/ 
Rekurrenten,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Dienstleistungen,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

Direkte Bundessteuer 2008 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2008 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  A  und  B  (nachfolgend  der/die  Pflichtige  bzw.  zusammen  die  Pflichtigen) 

deklarierten in der Steuererklärung 2008 ein steuerbares Einkommen von Fr. 778'700.- 

(direkte  Bundessteuer)  bzw.  Fr.  777'300.-  (Staats-  und  Gemeindesteuern)  sowie  ein 

steuerbares Vermögen von  Fr.  4'371'000.-.  Gleichzeitig  gaben sie  an, von  der  C  Stif-

tung in D/FL am … 2008 eine Schenkung von Fr. 100'000.- erhalten zu haben. 

Im  Einschätzungsverfahren  für  die  Steuerperiode 2008 verlangte  der  Steuer-

kommissär  die  Angabe  des  Schenkungsgrunds,  die  Stiftungsurkunde  sowie  den 

Nachweis,  dass  es  sich  nicht  um  eine  steuerbare  Einkunft  handle.  Am  25.  Mai  2011 

liessen  die  Pflichtigen  verschiedene  Unterlagen  einreichen.  Mit  Entscheiden  vom 

27. Mai 2011 veranlagte sie der Steuerkommissär mit einem steuerbaren Einkommen 

von  Fr.  878'700.-  (direkte  Bundessteuer)  bzw.  Fr.  877'300.-  (Staats-  und  Gemeinde-

steuern), indem er die fraglichen Fr. 100'000.- als Einkommen behandelte. Das steuer-

bare Vermögen setzte er gemäss Steuererklärung fest. 

B. Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 27. Juni 2011 je Einsprache mit dem 

Antrag, von der Aufrechnung der Fr. 100'000.- abzusehen, da eine Schenkung vorlie-

ge. Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am 31. Januar 2012 ab. 

C. Mit Beschwerde bzw. Rekurs vom 5. März 2012 liessen die Pflichtigen die 

Einspracheanträge  wiederholen  und  die  Zusprechung  einer  Parteientschädigung  ver-

langen.  Das  kantonale  Steueramt  schloss  am  26.  März  2012  auf  Abweisung  der 

Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen. 

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Kammer zieht in Erwägung: 

1.  a)  Gemäss  Art. 16  Abs. 1  des  Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundes-

steuer  vom  14.  Dezember  1990  (DBG)  bzw.  §  16  Abs.  1  des  Steuergesetzes  vom 

8. Juni 1997 (StG) unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der Ein-

kommenssteuer. Die Bestimmungen enthalten eine Generalklausel, die durch die bei-

spielhafte  Aufzählung  verschiedener  Einkommensbestandteile  in  den  Art.  17  bis 

23 DBG bzw. §§ 17 ff. StG ergänzt und durch die Befreiung bestimmter Einkünfte prä-

zisiert  wird.  Sämtliche  Einkünfte  sind  grundsätzlich  ohne  Rücksicht  auf  ihre  Quellen 

steuerbar. Unter Einkünften sind dabei alle von aussen zufliessenden Vermögensrech-

te  zu  verstehen  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Handkommentar  zum  DBG,  2.  A., 

2009,  Art. 16  N 7  DBG  und  Kommentar  zum  harmonisierten  Zürcher  Steuergesetz, 

2. A.,  2006,  § 16  N 9  StG).  Nach  bundesgerichtlicher  Rechtsprechung  fallen  deshalb 

auch  Einkünfte  aus  Stiftungen  grundsätzlich  unter  die  Generalklausel  von  Art.  16 

Abs. 1 DBG (BGr, 22. April 2005, 2A.668/2004, E. 2.1 f., www.bger.ch, mit Hinweisen, 

auch zum Folgenden; vgl. ferner VGr ZG, 12. März 2003 = StE 2004 B 52.7 Nr. 2). Die 

gesetzliche  Aufzählung  der  steuerfreien  Einkünfte,  insbesondere in  Art.  24  DBG  bzw. 

§ 24 StG, wird auch von der herrschenden Lehre als abschliessend erachtet. Aus dem 

verfassungsrechtlichen Grundsatz der Allgemeinheit der Besteuerung (Art. 127 Abs. 2 

der Bundesverfassung vom 18. April 1999) ergibt sich ferner, dass Ausnahmen von der 

Steuerpflicht 

restriktiv  auszulegen  bzw.  anzunehmen  sind 

(Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter, Art. 16 N 5 DBG und § 16 N 18 StG; BGr, 9. März 2011, 2C_673/2010, 

E. 5.1, www.bger.ch).  

b)  Macht  die  steuerpflichtige  Person  geltend,  ein  Vermögenszufluss  sei  auf-

grund  einer  ausdrücklichen  Gesetzesbestimmung  von  der  Einkommenssteuer  ausge-

nommen, so ist sie hierfür beweisbelastet. Sie hat die ihrer Behauptung zugrunde lie-

genden  steuermindernden  Tatsachen  von  sich  aus  durch  eine  substanziierte 

Sachdarstellung darzulegen, aus welcher sich ohne weitere Untersuchung der Schluss 

auf  das  Vorliegen  eines  steuerbefreiten  Zuflusses  ziehen  lassen  muss  (VGr, 

6. Mai 1997 = StE 1998 B 21.3 Nr. 3; RB 1994 Nr. 33, 1987 Nr. 35, 1975 Nr. 55). Auch 

hat sie für die zugrunde liegende Sachdarstellung von sich aus beweiskräftige Unterla-

gen einzureichen oder die Beweismittel wenigstens unter genauer Bezeichnung anzu-

bieten (vgl. RB 1975 Nr. 55). 

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Gelingt  der  steuerpflichtigen  Person  der  Nachweis  nicht,  dass  ein  Vermö-

genszugang aus  einem  bestimmten  einkommenssteuerbefreiten  Grund vorliegt,  ist  zu 

ihren Ungunsten ohne weiteres anzunehmen, es liege Einkommen im Sinn von Art. 16 

Abs. 1 DBG bzw. § 16 Abs. 1 StG vor, da letztere Bestimmungen – wie erwähnt – alle 

Wertzuflüsse erfassen, sofern sie nicht kraft besonderer gesetzlicher Bestimmung von 

der Einkommensbesteuerung ausgenommen sind. 

2.  a)  Der  streitige,  an  den  Pflichtigen  geflossene  Betrag  von  Fr. 100'000.- 

stammt  aus  der  C  Stiftung  in  D/FL.  Diese  nach  liechtensteinischem  Recht  errichtete 

und im dortigen Öffentlichkeitsregister eingetragene Stiftung verfolgt gemäss den Sta-

tuten vom … 2006 folgenden Zweck (Art. 5.1): Ausrichtung von Beiträgen zur Bestrei-

tung  der  Kosten  der  Erziehung  und  Bildung,  der  Ausstattung  oder  Unterstützung  von 

Angehörigen  einer  oder  mehrerer  Familien,  oder  zu  ähnlichen  Zwecken.  Ausserdem 

können  Zuwendungen  an  bestimmte  Personen  ausserhalb  dieser  Familie(n)  oder  an 

Institutionen  getätigt  werden.  Nach  Art.  4  beträgt  das  Stiftungsvermögen  Fr.  30'000.- 

und kann jederzeit durch Zuwendungen des (namentlich nicht genannten) Stifters oder 

Dritter  erhöht  werden.  Begünstigte  sind  die  vom  Stiftungsrat  bezeichneten  Personen 

oder Institutionen (Art. 11.1). Sie können von diesem in Beistatuten bestimmt werden, 

ebenso der Umfang sowie die Art und Weise ihrer Begünstigung (Art. 12.2). Der Stif-

tungsrat ist befugt, Änderungen an den Statuten vorzunehmen (Art. 16). Als Mitglieder 

des Stiftungsrats agierten bzw. agieren E (bis 15. September 2009) und die F Aktien-

gesellschaft (bis heute) sowie ab letzterem Datum G und H.  

b) Vorliegend geht es um Zuwendungen einer Auslandsstiftung, weshalb das 

internationale  Privatrecht  den  massgeblichen  Ausgangspunkt  bildet.  Nach  Art. 150 

Abs. 1  des  Bundesgesetzes  über  das  internationale  Privatrecht  vom  18.  Dezem-

ber 1987 (IPRG) gelten organisierte Vermögenseinheiten als Gesellschaften; darunter 

fallen  auch  die  Stiftungen.  Gesellschaften  unterstehen  dem  Recht  des  Staates,  nach 

dessen Vorschriften sie organisiert sind, wenn sie die darin vorgeschriebenen Publizi-

täts- oder Registrierungsvorschriften dieses Rechts erfüllen oder, falls solche Vorschrif-

ten  nicht  bestehen,  wenn  sie  sich  nach  dem  Recht  dieses  Staates  organisiert  haben 

(Art. 154 Abs. 1 IPRG). 

Die  C  Stiftung  ist  laut  ihren  Statuten  eine  Stiftung  gemäss  Art.  552 ff.  des 

liechtensteinischen Personen- und Gesellschaftsrechts (PGR; in der bis Frühling 2009 

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geltenden  Fassung).  Die  Parteien  machen  nicht  geltend,  die  Stiftung  widerspreche 

liechtensteinischem  Recht  und  den  dortigen  Gepflogenheiten.  Die  dem  Stiftungsrat 

gemäss  Art. 16.1  der  Statuten  zugestandene  umfassende  Änderungsbefugnis  weckt 

zwar  gewisse  Zweifel  an  der  Rechtmässigkeit  der  entsprechenden  statutarischen  Be-

stimmung.  Solche  Regelungen  werden  in  der  Praxis aber  geduldet  und  wird  im  liech-

tensteinischen  Recht  die  Möglichkeit  der  Statuierung  von  Änderungsbefugnissen  der 

Stiftungsorgane ausdrücklich erwähnt (vgl. Art. 565 f. PGR in der Fassung vor der Stif-

tungsrechtsrevision 2009, Text abrufbar unter www.pgr.li). Nachdem sonst keine offen-

sichtlichen  Mängel  auszumachen  sind,  ist  davon  auszugehen,  dass  die  Stiftung  nach 

ausländischem  Recht  korrekt  errichtet  und  betrieben  wurde.  Aus  internationalprivat-

rechtlicher Sicht kommt eine Anerkennung dieser Stiftung daher nur dann nicht in Fra-

ge, wenn eine Verletzung des schweizerischen ordre public bejaht würde (Vorbehalts-

klausel  nach  Art.  17  IPRG)  bzw.  wenn  Schweizer  Recht  im  Sinn  von  Art. 18  IPRG 

zwingend anzuwenden wäre ("loi d’application immédiate"). Der ordre public ist betrof-

fen,  wenn  fundamentale  Rechtsgrundsätze  verletzt  sind,  der  fragliche  Akt  mit  der 

schweizerischen  Rechts-  und  Wertordnung  schlechthin  unvereinbar  ist  (BGE  119  II 

264; BGE 135 III 614, E. 4.2).  

c)  Im  nationalen  Recht  ist  die  Gründung  von  Familienstiftungen  nur  zur 

Bestreitung  der  Kosten  der  Erziehung,  Ausstattung  oder  Unterstützung  von  Familien-

angehörigen oder zu ähnlichen Zwecken erlaubt (Art. 335 Abs. 1 ZGB). Die Errichtung 

von  Familienfideikommissen  (=  mit  einer  Familie  fest  verbundenes  Sondervermögen 

ohne eigene Rechtspersönlichkeit und zum Genuss der Familienmitglieder nach fester 

Sukzessionsordnung bestimmt) ist dagegen nicht gestattet (Abs. 2). Den zum Kreis der 

Begünstigten  gehörenden  Familienangehörigen  von  zulässigen  Familienstiftungen 

nach  Art.  335  Abs.  1  ZGB soll bloss  in  bestimmten  Lebenslagen  (im  Jugendalter,  bei 

Gründung  eines  eigenen  Hausstandes  oder  einer  eigenen  Existenz,  im  Fall  von  Not) 

Hilfe  geleistet  werden  zur  Befriedigung  der  daraus  sich  ergebenden  besonderen  Be-

dürfnisse (vgl. BGE 108 II 394). Auch die in Art. 335 Abs. 1 ZGB erwähnten ähnlichen 

Zwecke setzen eine besondere Bedürfnissituation seitens der Destinatäre voraus. Eine 

Familienstiftung  darf  die  vom  Gesetz  zugelassenen  Zwecke  nicht  überschreiten.  Na-

mentlich  Stiftungen  zur  voraussetzungslosen  Bestreitung  des  allgemeinen  Lebensun-

terhalts einer Familie oder einzelner ihrer Angehörigen gelten als reine Unterhalts- oder 

Genussstiftungen  und  sind  unzulässig.  Stiftungen  dürfen  demnach  Familienangehöri-

gen  keine  Leistungen  ohne  besondere  Voraussetzungen  zukommen  lassen  (Ha-

rold Grüninger,  in:  Basler  Kommentar,  4.  A.,  2010,  Art. 335,  ZGB  N 6 ff.  mit  Hinwei-

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sen). Das Bundesgericht erachtet jedoch das Verbot von Familienfideikommissen nicht 

als "loi d’application immédiate" im Sinn von Art. 18 IPRG (BGE 135 III 614 E. 4.3.1 i.f. 

und E. 4.3.3). 

d)  Die  Statuten  der  C  Stiftung  fassen  den  Kreis  der  möglichen  Begünstigten 

weit,  kommen  doch  neben  Familienmitgliedern  auch  ausserhalb  des  Familienkreises 

stehende  Personen  oder  Institutionen  in  Frage.  Bei  den  Familienmitgliedern  sind  die 

Zuwendungen sodann zwar praktisch gleich wie in Art. 335 Abs. 1 ZGB auf die Bestrei-

tung der Kosten der Erziehung und Bildung, der Ausstattung oder Unterstützung oder 

zu ähnlichen Zwecken beschränkt, bei den Personen und Institutionen ausserhalb der 

Familie(n)  dagegen  nicht.  Der  Stiftungsrat  ist sodann  befugt,  die  Begünstigten  zu  be-

zeichnen und hierzu entsprechende Beistatuten zu erlassen.  

Diese  Ausgestaltung  der  Stiftungsstatuten  lassen  nicht  auf  einen  Familienfi-

deikomiss im Sinn von Art. 335 Abs. 2 ZGB schliessen. Hierfür ist der Kreis der Desti-

natäre  zu  weit  gefasst,  weil  auch  solche  ausserhalb  der  Familie  in  Frage  kommen. 

Auch fehlt eine Verpflichtung zur Erhaltung und Weitergabe des Vermögens, da auch 

dessen  vollständiger  Verzehr  zulässig  ist  (vgl.  Art.  5.2  der  Statuten).  Vielmehr  ähnelt 

die C Stiftung einer Familienstiftung mit aus schweizerischer Sicht insoweit unzulässi-

gem  Zweck,  als  dieser  bei  Personen  und  Institutionen  ausserhalb  der Familie  umfas-

sender  ist  als  in  Art. 335  Abs. 1  ZGB  vorgesehen.  Dies  würde  bei  einer  schweizeri-

schen Stiftung Teilnichtigkeit der Statuten nach sich ziehen. 

Nachdem  die  Rechtsprechung  das  Verbot  des  Familienfideikommisses  nach 

Art. 335  Abs. 2  ZGB  nicht  als  "loi  d’application  immédiate"  im  Sinn  von  Art. 18  IPRG 

auffasst  und  solche  Gebilde  wohl  implizit  nicht  als  gegen  den  schweizerischen  ordre 

public  verstossend  ansieht,  hat  dies  umso  mehr  für  Familienstiftungen  zu  gelten,  bei 

denen der Zweck über Art. 335 Abs. 1 ZGB hinausgeht. Solche Stiftungen wären zwar 

allenfalls teilnichtig, wenn sie auf schweizerischem Recht beruhten. Verfolgt aber eine 

ausländische Stiftung einen unzulässigen Zweck im beschriebenen Sinn, so erscheint 

dieser  Mangel  nicht  als  derart  gravierend,  als  dass  dadurch  die  hiesige  Rechts-  und 

Werteauffassung in ihren Grundfesten erschüttert und der schweizerische ordre public 

angetastet  würde.  Auslandsstiftungen  ist  die  zivilrechtliche  Anerkennung  daher  nicht 

allein wegen eines Verstosses gegen Art. 335 Abs. 1 ZGB zu versagen (vgl. Grüninger, 

Art. 335 N 16 ZGB). 

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e) Damit hat die C Stiftung zivilrechtlich Bestand und gilt als Stiftung mit eige-

ner Rechtspersönlichkeit. 

3.  Zu  prüfen  ist  weiter,  ob  die  C  Stiftung  auch  steuerrechtlich  als  eigenes 

Rechtssubjekt zu betrachten ist.  

a)  Nach  Art. 49  Abs. 3  DBG  bzw.  §  54  Abs.  3  StG  werden  juristische Perso-

nen,  ausländische  Handelsgesellschaften  und  andere  ausländische  Personen-

gesamtheiten  ohne  juristische  Persönlichkeit  den  inländischen  juristischen  Personen 

gleichgestellt, denen sie rechtlich oder tatsächlich am ähnlichsten sind. Diese Bestim-

mungen sind auch heranzuziehen, wenn es nicht um die steuerrechtliche Zugehörigkeit 

der ausländischen juristischen Person zur Schweiz geht, sondern andere Berührungs-

punkte  zur  Schweiz  bestehen,  die  eine  Beurteilung  der  rechtlichen  Selbstständigkeit 

erfordern, etwa  wenn –  wie hier – bei einer Auslandsstiftung die Begünstigten hierzu-

lande ansässig sind (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 49 N 39 DBG und § 54 N 37 

StG). 

Wie  ausgeführt,  ist  die  C  Stiftung  einer  schweizerischen  Familienstiftung  im 

Sinn  von  Art.  335  Abs. 1  ZGB  sehr  ähnlich,  indem  der  Zweck  nur  bei  Personen  aus-

serhalb der Familie darüber hinausgeht. 

b) Gemäss Rechtsprechung des Bundesgerichts ist einer zivilrechtlich gültigen 

Stiftung  auch  steuerrechtlich  Autonomie  zuzugestehen,  ausser  es  liege  eine  Steuer-

umgehung  vor  (vgl. BGr,  12. Dezember  2010,  2C_157/2010,  E. 10.3,  www.bger.ch). 

Letzteres ist dann der Fall, wenn das gewählte Vorgehen ungewöhnlich, unangemes-

sen  oder  seltsam  erscheint,  jedenfalls  aber  nicht  dem  verfolgten  wirtschaftlichen  Ziel 

entspricht,  dieser  ungewöhnliche  Weg  nur  aus  Gründen  der  Steuerersparnis  gewählt 

wurde und eine erhebliche Steuerersparnis eintreten würde, falls die Aktion erfolgreich 

wäre. Bei einer Steuerumgehung muss die Veranlagung das von den Steuerpflichtigen 

angestrebte wirtschaftliche Ziel berücksichtigen (vgl. BGE 131 II 627 E. 5.2 sowie statt 

vieler BGr, 9. November 2001 = ASA 72, 413 ff.). Eine liechtensteinische Stiftung wird 

unter  Annahme  einer  Steuerumgehung  steuerrechtlich  insbesondere  dann  nicht  aner-

kannt, wenn sich der Stifter oder die Begünstigten das wirtschaftliche Verfügungsrecht 

über  Substanz  und  Ertrag  der  Stiftung  vorbehalten  haben  (Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter, Art. 49 N 42 DBG und § 54 N 40 StG). 

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Im liechtensteinischen Recht ist zwischen kontrollierten und nicht kontrollierten 

Familienstiftungen  im  Wesentlichen  wie  folgt  zu  unterscheiden  (VGr  SG,  29.  Au-

gust 2007,  E. 2.4,  mit  Hinweisen,  www.gerichte.sg.ch):  Bei  der  kontrollierten  Stiftung 

erteilt der Stifter einem Treuhänder den Auftrag, eine Stiftung gemäss seinen Weisun-

gen  zu  errichten.  Durch  einen Mandatsvertrag  bindet  er  den  Stiftungsrat  an  seine  In-

struktionen  und  behält  damit  indirekt  die  Kontrolle  über  das  Stiftungsvermögen.  In  ei-

nem  Beistatut  bezeichnet  er  sich  als  einzigen  Begünstigten  zu  Lebzeiten  mit  einer 

Nachfolgeregelung bei seinem Ableben. Das Beistatut kann durch den Stifter abgeän-

dert werden und wird nach seinem Ableben unwiderruflich. Bei der nicht kontrollierten 

Familienstiftung behält sich der Stifter keine Kontrolle über das Stiftungsvermögen vor. 

Die Entscheidungsbefugnis und Verwaltung obliegen ausschliesslich dem Stiftungsrat. 

c) Die Statuten der C Stiftung enthalten zwar keine Bestimmung, wonach der 

Stifter unwiderruflich auf alle Rechte an der Stiftung und an deren Vermögen verzich-

tet.  Es  fehlen  aber  auch  Vorschriften,  die  das  Gegenteil  besagen.  Allerdings  wurden 

als Mitglied  des  Stiftungsrats  die  F Aktiengesellschaft  in  D  und  E,  beide  in  D,  bestellt 

und  waren  beide  Mitglieder  auch  noch  im  Jahr  2008  im  Amt.  Bei  der  genannten  Ge-

sellschaft  ist  mangels  bisheriger  Untersuchung  nicht  bekannt,  wem  sie  wirtschaftlich 

gehört  und  welche  Personen  zeichnungsberechtigt  sind.  Mithin  kann  nicht  ausge-

schlossen werden, dass der Stifter über die erwähnte Gesellschaft im Stiftungsrat der 

C Stiftung tätig war bzw. ist und deren Geschicke massgeblich mitbestimmt(e). Auch ist 

nicht bekannt, ob er mit der Stiftung irgendwelche Mandatsverträge unterhält und auch 

so  auf  diese  Einfluss  nehmen  kann.  Mithin  könnte  es  sich  bei  der  C  Stiftung  aber 

durchaus  um  eine  kontrollierte,  d.h.  "transparente"  Stiftung  handeln  mit  der  Wirkung, 

dass  das  Stiftungsvermögen  und  der  Ertrag  daraus  schon  nach  liechtensteinischen 

Recht, aber auch nach hiesigem Recht weiterhin dem Stifter zuzurechnen wäre (Nata-

lie  Peter,  Die  Liechtensteinische  Stiftung  und  der  Trust  im  Schweizer  Recht,  in:  IFF 

Forum 

für  Steuerrecht  2003,  S.  164  sowie  VGr  SG,  29.  August  2007, 

www.gerichte.sg.ch). Es läge ohne Weiteres ein ungewöhnliches bzw. seltsames Vor-

gehen vor, sodass der C Stiftung – sofern die weiteren Kriterien einer Steuerumgehung 

gegeben sind – die steuerliche Anerkennung versagt bleiben müsste. 

Wie es sich diesbezüglich verhält, kann jedoch offen bleiben, wie nachfolgend 

zu zeigen ist. 

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4.  a)  Nach feststehender  bundesgerichtlicher  Praxis  liegt  eine  Schenkung  im 

steuerrechtlichen  Sinn  vor,  wenn  eine  unentgeltliche  Zuwendung  unter  Lebenden  mit 

Schenkungsabsicht  (animus  donandi)  vorgenommen  wird  (BGr,  22. April  2005, 

2A.668/2004,  E. 3.3,  mit  Hinweisen,  www.bger.ch).  Der  Begriff  der  Schenkung  nach 

Art. 24 lit. a DBG bzw. § 24 lit. a StG umfasst damit die drei Elemente Vermögenszu-

wendung,  Unentgeltlichkeit,  Schenkungswille  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Art. 24 

N 15 DBG und § 24 N 19 StG). Für die rechtliche Qualifikation der an die Destinatäre 

ausgerichteten  Erträge  einer  Familienstiftung  ist  zufolge  der  eigenen  Rechtspersön-

lichkeit der Stiftung allein auf das zwischen ihr und den Destinatären bestehende Ver-

hältnis abzustellen. Da die Stiftung die Erträge an die Destinatäre nicht freiwillig, son-

dern lediglich in Erfüllung einer ihr durch die Stiftungsurkunde auferlegten Rechtspflicht 

ausrichtet,  hat  sie  auch  keinen  Schenkungswillen  (BGr,  22. April  2005,  2A.668/2004, 

E. 3.4.3,  mit  Hinweisen,  www.bger.ch).  Im  Gegensatz  zu  dieser  Rechtsprechung  des 

obersten Gerichts stellt das zürcherische Verwaltungsgericht bei Stiftungen mit eigener 

Rechtspersönlichkeit für die Frage des Vorliegens einer Schenkung an die Destinatäre 

auf das Verhältnis zwischen den Destinatären und dem Stifter bzw. darauf ab, ob der 

Schenkungswille beim Stifter gegeben war (VGr, 6. Mai 1997 = StE 1998 B 21.3 Nr. 3 

und 1. November 2000 = ZStP 2001, 107 f.). 

b) Nachdem die C Stiftung die Zuwendung an den Pflichtigen in Erfüllung der 

Statuten  vornahm,  fehlt  es  ihr  an  einer  Schenkungsabsicht.  Zwar  steht  es  dem  Stif-

tungsrat gemäss den Statuten frei, die Begünstigten einzelfallweise oder in Beistatuten 

zu bezeichnen sowie den Umfang und die Art und Weise ihrer Begünstigung zu regeln, 

jedoch  stets  nur  in  diesem  vom  Stifter  vorgegebenen  Rahmen  und  nicht  aus  eigener 

Befugnis. Von einem Schenkungswillen der Stiftung bei der Zuwendung an den Pflich-

tigen als Begünstigten kann daher gemäss Rechtsprechung des Bundesgerichts keine 

Rede sein. Dabei wird davon ausgegangen, die C Stiftung habe steuerlich eine eigene 

Rechtspersönlichkeit, was indessen nicht gesichert ist. 

c)  Besässe  die  C Stiftung  keine  Rechtspersönlichkeit,  wäre  das  Stiftungsver-

mögen  und  dessen  Ertrag  –  wie  erwähnt  –  dem  Stifter  zuzurechnen.  Diesfalls  wäre 

dann – im Ergebnis übereinstimmend mit der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts 

bei  intakter  Rechtspersönlichkeit  der  Stiftung  –  die  Frage  zu  prüfen,  ob  der  Schen-

kungswille für die Zuwendung an den Pflichtigen beim Stifter vorhandenen war.  

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Die  Person  des  Stifters  der  C  Stiftung  ist  nicht  bekannt. Weder  geht  sie  aus 

den  Statuten  und  den  aktenkundigen  sonstigen  Unterlagen  der  Stiftung  hervor,  noch 

wird sie von den Pflichtigen genannt. Diese sprechen im bisherigen Verfahren vielmehr 

konsequent nur immer vom "Stifter bzw. der "Stifterfamilie". Damit fällt aber eine Prü-

fung, ob diese Person bei der Zuwendung an den Pflichtigen über einen Schenkungs-

willen verfügte, von vornherein ausser Betracht. 

d) Unabhängig davon, ob es auf den Schenkungswillen bei der Stiftung oder 

beim  Stifter  ankommt,  liegt  aber  ohnehin keine  Schenkung vor,  da  die  Pflichtigen  die 

Unentgeltlichkeit  der  Zuwendung  und  damit  das  Vorliegen  eines  Schenkungswillens 

nicht nachgewiesen haben: 

aa) Die Pflichtigen bringen vor, der Pflichtige habe den Stifter bzw. die Stifter-

familie seit vielen Jahren in persönlichen und geschäftlichen Angelegenheiten betreut. 

Gleichzeitig sei er 13 Jahre im Verwaltungsrat der damaligen I AG, J gewesen, davon 

sechs Jahre als Präsident. Die C Stiftung sei Aktionärin der I AG gewesen. In all diesen 

Jahren  habe  sich  eine  Freundschaft  zwischen  dem  Stifter  und  seiner  Familie  entwi-

ckelt. Nachdem die I AG verkauft worden sei, sei es dem Stifter bzw. der Stifterfamilie 

ein Anliegen gewesen, dem Pflichtigen in Anerkennung seiner Treue und Loyalität ei-

nen  Geldbetrag  zu  schenken.  Die  anwaltliche  Tätigkeit  sei stets  separat  in  Rechnung 

gestellt  und  beglichen  worden.  Es  hätten  die  üblichen  Stundenansätze  gegolten,  wel-

che  der  Pflichtige  gegenüber  seinen  Klienten  verrechnet  habe.  Für  das  Verwaltungs-

ratsmandat sei der Pflichtige ebenfalls marktkonform entschädigt worden.  

bb)  Zum  Nachweis  dieser  Sachdarstellung  verweisen  die  Pflichtigen  auf  ein 

entsprechendes Schreiben der  C Stiftung vom 16. Mai 2011, das sie auf Auflage des 

Steuerkommissärs  vom  7.  April  2011  hin  im  Einschätzungsverfahren  einreichten.  Die 

darin von der C Stiftung in Übereinstimmung mit den Vorbringen der Pflichtigen getrof-

fenen Feststellungen lassen sich jedoch in keiner Art und Weise überprüfen. Insbeson-

dere für die vorliegend zentrale Behauptung, dass der Pflichtige von der I AG als Ver-

waltungsrat  und  Verwaltungsratspräsident  bzw.  anwaltlicher  Rechtsberater  stets 

separat  und  im  Drittvergleich  angemessen  sowie  vollständig  entschädigt  worden  sei, 

fehlt jeder direkte Nachweis. Hierzu hätte es der entsprechenden Belege (Honorarno-

ten und Salärabrechnungen etc. gegenüber bzw. von der I AG) bedurft. Somit handelt 

es sich bei diesem Schreiben nicht um ein hinreichendes Beweismittel für die Sachdar-

stellung der Pflichtigen.  

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1 ST.2012.59 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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cc)  Im  Übrigen  liegt  mit  der  Tätigkeit  des  Pflichtigen  als  Verwaltungsrat  eine 

unselbstständige  Erwerbstätigkeit  vor  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Art.  17  N  18 

DBG  und  §  17  N  18  StG  mit  zahlreichen  Hinweisen).  Bei  dieser  sind  gemäss  Art.  17 

Abs.  1  DBG  bzw.  §  17  Abs.  1  StG  alle  Einkünfte  steuerbar,  und  zwar  mit  Einschluss 

der Nebeneinkünfte, wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, 

Dienstalters-  und  Jubiläumsgeschenke,  Gratifikationen,  Trinkgelder,  Tantiemen  und 

andere geldwerte Vorteile. Dabei kann die Entschädigung fest oder variabel sein, vom 

Arbeitgeber oder von Dritten – in casu wäre dies die C Stiftung – ausgerichtet werden. 

Auch  ist  nicht  entscheidend,  ob  ein  Rechtsanspruch  auf  eine  Leistung  besteht  oder 

nicht, sodass auch freiwillige Leistungen wie Treuprämien und Zuwendungen in Aner-

kennung der geleisteten Dienste steuerbar sind. Entscheidend ist aber, dass die Leis-

tung – trotz ihrer Freiwilligkeit – ihren Rechtsgrund im Arbeitsverhältnis des Leistungs-

empfängers  hat  und  somit  nicht  unentgeltlich  erfolgt  ist,  andernfalls  eine  Schenkung 

vorliegt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 17 DBG und § 17 StG, je N 29 und 33).  

Gemäss den  Angaben  der  Pflichtigen  und  der  C Stiftung  wurde  dem Pflichti-

gen  die  streitige  Zuwendung  von  Fr.  100'000.-  in  Anerkennung  seiner  Loyalität,  Ver-

bundenheit und Treue zur I AG, d.h. zu seiner bisherigen Arbeitgeberin, sowie zur Stif-

terfamilie  ausgerichtet.  Damit  drängt  sich  die  begründete  Vermutung  auf,  die 

Zuwendung  sei  –  wenn  auch  freiwillig  –  als  Treueprämie  auch  für  seine  Tätigkeit  als 

Verwaltungsrat der I AG ausgerichtet worden. Dies gilt umso mehr, als die deklarierten 

Entschädigungen der I AG an den Pflichtigen in den Jahren 2007 und 2008, in welchen 

er 

immerhin  noch  als  Verwaltungsratspräsident  amtete,  mit  Fr. 36'000.-  bzw. 

Fr. 13'000.-  vergleichsweise  bescheiden  ausfielen.  Die  C  Stiftung  erwähnt  sodann  im 

besagten  Schreiben  vom  16.  Mai  2011  zwar,  die  Zuwendung  sei  "Aus  Anlass"  des 

Verkaufs  der  I  AG  beschlossen  worden,  jedoch  kann  damit  ein  kausaler  Zusammen-

hang  mit  seiner  unselbständigen  Erwerbstätigkeit  als  Verwaltungsrat  bzw.  Verwal-

tungsratspräsident  der  I  AG  gleichwohl  nicht  ausgeschlossen  werden.  Dass  die  Zu-

wendung von  der  C  Stiftung  und  nicht von  der  I  AG als  Arbeitgeberin stammt,  ändert 

daran  nichts,  da  auch  Leistungen  von  Dritten  steuerbar  sind,  soweit  ein  solcher  Zu-

sammenhang mit der Erwerbstätigkeit vorliegt. 

dd)  Insgesamt  ist  den  Pflichtigen  demnach  der  Nachweis,  dass  die  streitige 

Zuwendung unentgeltlich erfolgt ist, mit dem erwähnten Schreiben der C Stiftung nicht 

gelungen.  Damit  fehlt  es  auch  am  Nachweis  des  Schenkungswillens.  Dies  führt  nach 

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den eingangs dargelegten Beweislastregeln dazu, dass ohne Weiteres eine steuerbare 

Einkunft anzunehmen ist. 

5.  Aufgrund  dieser  Erwägungen  sind  Beschwerde  und  Rekurs  abzuweisen. 

Ausgangsgemäss  sind  die  Kosten  des  Verfahrens  den  Pflichtigen  aufzuerlegen 

(Art. 144 Abs. 1 DBG, § 151 Abs. 1 StG). Die Zusprechung einer Parteientschädig fällt 

ausser Betracht (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über 

das Verwaltungsverfahren vom 12. Dezember 1968; § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des 

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997). 

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Die Beschwerde wird abgewiesen 

2.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

[…] 

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