# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 50f84b7a-1d8f-5ea0-b4a0-45481042a103
**Source:** Vaud (VD)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-03-28
**Language:** fr
**Title:** Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 28.03.2013 FI.2011.0063
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/VD_Omni/VD_TC_031_FI-2011-0063_2013-03-28.html

## Full Text

TRIBUNAL CANTONAL

  COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

  
	
   

  	
  Arrêt du 28 mars
  2013 

  
	
  Composition

  	
  M. Robert Zimmermann, président; M. Nicolas Perrigault et M. Bernard Jahrmann, assesseurs; Mme
  Magali Fasel, greffière.

  

 

	
  Recourantes

  	
   

  	
  X.________ SA, à 1********,

  Y.________ SA, à 1********, toutes deux représentées par Me Paul Marville, avocat
  à Lausanne,  

  

   

	
  Autorité intimée

  	
   

  	
  Administration
  cantonale des impôts, à Lausanne 

  

   

	
  Autorité concernée

  	
   

  	
  Administration
  fédérale des contributions, Division
  principale DAT, à
  Berne 

  

   

 

	
  Objet

  	
            

  
	
   

  	
  Recours Y.________/ décision de
  l'Administration cantonale des impôts du 14 octobre 2011 (impôt cantonal,
  communal et fédéral - période fiscale 2005 et 2006)

  

 

Vu les faits suivants

A.                               
X.________ SA (ci-après: X.________), à
1********, est inscrite au Registre du commerce depuis le 20 novembre 1969.
Elle a pour but social l’exploitation d’une "entreprise de transports et
de terrassements, ateliers de réparations pour camions et automobiles". Le
capital-actions de cette société est de 50'000 fr. entièrement libérés, divisé
en 50 actions nominatives de 1'000 fr. chacune, avec restriction quant à la
transmissibilité. Le conseil d'administration est composé de A. B.________, président,
de C. D.________ et de E. F.________, administrateurs. Entre 2001 et 2005, G.
H.________ a également siégé dans le conseil d’administration. 

Y.________ SA (ci-après: Y.________),
à 1********, est inscrite au Registre du commerce depuis le 7 décembre 1988.
Elle a pour but social le "service de voirie, curage de canalisations,
transports, vidange de fosses, entretien de routes". Le capital-actions de
cette société est de 100'000 fr. entièrement libérés, divisés en 100 actions
nominatives de 1'000 fr. chacune, avec restriction quant à la transmissibilité.

Le conseil d'administration
est composé de A. B.________, président, de C. D.________ et de E. F.________,
administrateurs. Entre 2001 et 2005, G. H.________ a également siégé dans le
conseil d’administration. 

Tous les administrateurs sont
employés et actionnaires de X.________ et de Y.________. Outre leur salaire de
base, ils perçoivent, hormis E. F.________, une part correspondant aux chiffres
d’affaires et au bénéfice de ces sociétés (cf. courrier du 6 décembre 2005 de
l’ACI).

B.                              
S’agissant de l’impôt sur le bénéfice et le
capital, X.________ a été taxée définitivement pour les périodes allant de 2001
à 2005. En mai 2007, la division de l'Inspection fiscale de l'administration
cantonale des impôts (ci après: l'ACI) a procédé à un contrôle des comptes de
X.________ pour ces périodes. Il en est ressorti que selon l’ACI, la
détermination du bénéfice imposable serait inexacte, notamment à raison de
charges non justifiées par pièces, de frais non justifiés commercialement et de
réserves latentes constituées arbitrairement à charge du compte de résultat. A
raison de cela, l’ACI a, le 2 octobre 2007, ouvert une procédure pour soustraction
d’impôt à l’encontre de X.________.

Le 7 juin 2011, après avoir
reçu les explications de la contribuable, l’ACI a rendu une décision de rappel
d’impôt, taxation définitive et prononcé d’amendes. Pour l’impôt cantonal et
communal, les rappels d’impôt ont porté sur le bénéfice imposable pour les
périodes 2001 (soit 353'400 fr. au lieu de 253'700 fr.), 2002 (soit 257'400 fr.
au lieu de 139'800 fr.), 2003 (soit 237'200 fr. au lieu de 133'900 fr.) et 2004
(soit 233'700 fr. au lieu de 143'000 fr), les montants fixés au titre du
capital imposable n’étant de surcroît pas modifiés. Pour 2005, l’ACI a, au
titre de la taxation définitive, arrêté le bénéfice imposable à 653'200 fr. (au
lieu de 15'800 fr. déclaré) et le capital imposable à 1'838'000 fr. (au lieu de
1'330'000 fr. déclaré). Pour l’impôt fédéral direct, les compléments retenus
pour le bénéfice imposable ont porté sur les périodes 2001 (soit 360'400 fr. au
lieu de 258'700 fr.), 2002 (soit 262'600 fr. au lieu de 142'600 fr.), 2003
(soit 242'100 fr. au lieu de 136'700 fr.) et 2004 (soit 239'100 fr. au lieu de 146'300
fr). Pour 2005, l’ACI a, au titre de la taxation définitive, arrêté le bénéfice
imposable à 671'500 fr. (au lieu de 16'200 fr.). Le montant total des
compléments s’est élevé à 234'218,70 fr. pour l’impôt cantonal et communal
(dont 232'823,65 fr. pour l’impôt sur le bénéfice), à 91'392 fr. pour l’impôt
fédéral direct. Le montant total des amendes prononcées s’est élevé à 112'300
fr. pour l’impôt cantonal et communal, 43'800 fr. pour l’impôt fédéral direct.
L’ACI a fixé à 481'710,70 fr. le total final des compléments dus. Le 4 juillet
2011, X.________ a formé une réclamation contre cette décision.

Pour la période 2006, l’Office
d’impôt des personnes morales (ci-après: l’OIPM) a, le 9 août 2011, fixé le
bénéfice net de X.________ à 207'400 fr., et le capital imposable à
1'982'000 fr., s’agissant de l’impôt cantonal et communal. L’OIPM a établi
l’impôt dû à ce titre à 50'185,80 fr. Pour l’impôt fédéral direct et la même
période, l’OIPM a fixé le bénéfice imposable à 207'400 fr., et l’impôt dû à
17'629 fr. Le 6 septembre 2011, X.________ a élevé une réclamation contre cette
décision. 

Le 14 octobre 2011, l’ACI a
admis partiellement la réclamation du 4 juillet 2011, concernant les périodes
allant de 2001 à 2005. Elle a réformé la décision du 7 juin 2011, en arrêtant
le total des compléments dus au titre de l’impôt cantonal et communal sur le
bénéfice à 229'003,20 fr. (au lieu de 232'823,65 fr.), le total de l’impôt dû
au titre de l’impôt fédéral direct à 89'887,50 fr. (au lieu de 91'392 fr.).
L’ACI a également réduit le montant des amendes, soit 108'800 fr. pour l’impôt
cantonal et communal (au lieu de 112'300 fr.), et 42'500 fr. pour l’impôt
fédéral direct (au lieu de 43'800 fr.). Elle a rejeté la réclamation et
confirmé la décision du 7 juin 2011 pour le surplus. Le total final des
compléments ainsi arrêté s’élève à 470'190,70 fr. L’ACI a rejeté la réclamation
du 6 septembre 2011, concernant la période 2006. 

X.________ a recouru, en
concluant à l’annulation, respectivement la réforme, de la décision du 14 octobre
2011, pour certaines reprises et amendes. L’ACI propose le rejet du recours.
Invitée à répliquer, la recourante a maintenu ses conclusions (cause
FI.2011.0064). 

C.                              
S’agissant de l’impôt sur le bénéfice et le
capital, Y.________ a déposé sa déclaration d’impôt pour les périodes 2005 et
2006. En mai 2007, la division de l'Inspection fiscale de l'administration
cantonale des impôts (ci après: l'ACI) a procédé à un contrôle des comptes de Y.________
pour ces périodes. Il en est ressorti que selon l’ACI, la détermination du
bénéfice imposable serait inexacte, notamment à raison de charges non justifiées
commercialement et de réserves latentes constituées arbitrairement à charge du
compte de résultat. A raison de cela, l’ACI a, le 2 octobre 2007, ouvert une
procédure pour soustraction d’impôt à l’encontre de Y.________.

Le 27 février 2009, l’OIPM a,
pour la période 2005 et s’agissant de l’impôt cantonal et communal, arrêté le
bénéfice imposable à 1'064'600 fr., et le capital imposable à 2'348'000 fr.
L’OIPM a fixé le montant  de l’impôt dû à ce titre à 226'451,80 fr. Pour la
même période et s’agissant de l’impôt fédéral direct, l’OIPM a arrêté le
bénéfice imposable à 1'064'600 fr., et fixé le montant de l’impôt dû à ce titre
à 90'491 fr. Le 27 mars 2009, Y.________ a formé une réclamation contre cette
décision. 

Le 24 mai 2011, l’OIPM a,
pour la période 2006 et s’agissant de l’impôt cantonal et communal, arrêté le
bénéfice imposable à 75'500 fr., et le capital imposable à 2'424'000 fr. L’OIPM
a fixé le montant  de l’impôt dû à ce titre à 22'033,45 fr. Pour la même
période et s’agissant de l’impôt fédéral direct, l’OIPM a arrêté le bénéfice
imposable à 75’500 fr., et fixé le montant de l’impôt dû à ce titre à 6'417,50
fr. Le 6 juin 2011, Y.________ a formé une réclamation contre cette décision. 

Le 14 octobre 2011, l’ACI a
admis partiellement les réclamations des 27 mars 2009 et 6 juin 2011, et
réformé les décisions des 27 février 2009 et 24 mai 2011. Pour la période 2005,
l’ACI a arrêté le bénéfice imposable à 1'044'300 fr., (au lieu de 1'064'600
fr.) pour l’impôt cantonal et communal, ainsi que pour l’impôt fédéral direct,
et le capital imposable à 2'186’900 fr. (au lieu de 2'348'000 fr.). Pour la
période 2006, l’ACI a arrêté le bénéfice imposable à 59’000 fr. (au lieu de
75’500 fr.) pour l’impôt cantonal et communal, ainsi que pour l’impôt fédéral
direct, et le capital imposable à 2'391’800 fr. (au lieu de 2'424'000 fr.).

Y.________ a recouru, en
concluant à l’annulation, respectivement la réforme, de la décision du 14
octobre 2011, pour certaines reprises et amendes. L’ACI propose le rejet du
recours. Invitée à répliquer, la recourante a maintenu ses conclusions (cause
FI.2011.0063). 

D.                              
Le Tribunal a tenu une audience le 28 janvier
2013 au Palais de justice de l’Hermitage, à Lausanne.  Il a entendu, pour les
recourantes, A. B.________ et E. F.________, assistés de Me Paul Marville; pour
l'ACI, I. J.________ et K. L.________. A l'issue de l'audience, les parties ont
décidé de suspendre la procédure jusqu'à la fin du mois de février 2013, dans
le but de trouver une issue transactionnelle à leur litige. L'instruction de la
cause a été reprise le 6 mars 2013. 

E.                              
Le Tribunal a statué par voie de circulation. 

 

Considérant en droit

1.                               
L’autorité peut, d’office ou sur requête, joindre
en une même procédure des affaires qui se rapportent à une situation de fait
identique ou à une cause juridique commune (art. 24 al. 1 de la loi du 28
octobre 2008 sur la procédure administrative – LPA-VD, RSV 173.36; ATF 129 V
237 consid. 1 p. 240; 128 V 124 consid. 1 p. 126, 192 consid. 1 p. 194). Les
deux recours concernent deux sociétés différentes, mais liées; les éléments
contestés sont identiques et connexes; cela justifie de joindre les causes
FI.2011.0063 et FI.2011.0064, et de statuer par un seul arrêt.

2.                               
Le litige porte sur l’impôt cantonal et communal,
ainsi que sur l’impôt fédéral direct, pour les périodes 2001 et suivantes. La
matière est régie par la loi fédérale du 14 décembre
1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des
communes (LHID; RS 642.14), et la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs
cantonaux (LI; RSV 642.11). Lorsque, comme en l’espèce, les questions
juridiques à trancher sont réglées de la même façon en droit fédéral et en
droit cantonal harmonisé et peuvent, partant, être traitées avec un
raisonnement identique, tant pour l’impôt fédéral direct que pour l’impôt
cantonal et communal, une seule décision est rendue, sans que le dispositif de
l’arrêt ne distingue entre les deux catégories d’impôt (ATF 135 II 260 consid.
1.3.1 p. 262/263). 

a) En tant qu’il protège le droit
de l’accusé de ne pas s’incriminer lui-même (selon l’adage «nemo tenetur se
ipsum accusare vel procedere»), l’art. 6 CEDH s’applique à la procédure fiscale
de caractère pénal. En revanche, le contentieux qui se rapporte à la taxation
fiscale n’entre pas dans le champ d’application de cette disposition; partant,
la maxime précitée ne vaut pas dans ce domaine (arrêts de la Cour européenne
des droits de l’homme Ferrazzini c. Italie du 12 juillet 2001, Recueil 2001-VII
p. 327, par. 29, et J.B. c. Suisse du 3 mai 2001, Recueil 2001-III p.
455 ; ATF 138 IV 47 consid. 2.6.1 p. 51; 132 I 140 consid. 2.1
p. 145/146; 121 II 257 consid. 4b p. 264, et les références citées). Afin
d’éviter que les renseignements obtenus dans la procédure de taxation – à
laquelle le contribuable a le devoir de collaborer – ne soient utilisés pour
les besoins de la procédure pénale dans laquelle l’accusé a le droit de se
taire, le Tribunal statue en deux étapes: il rend un arrêt partiel sur la
taxation, avant de se prononcer, par un arrêt séparé, sur les amendes; est
réservé le cas où le contribuable renonce expressément à la protection que
l’art. 6 CEDH lui confère (arrêts FI.2003.022 du 14 juin 2007; FI.2005.0206 du
12 juin 2006; FI.2004.0038 du 18 avril 2006, consid. 1a).

b) Invitées à se déterminer sur ce
point, les recourantes ont opté pour la procédure séparée. Subséquemment, le
présent arrêt portera uniquement sur la taxation. Suivant le sort du recours,
une nouvelle procédure sera ouverte, pour ce qui concerne les amendes.

3.                               
L’ACI a repris divers éléments dans le bénéfice et
le capital des recourantes. 

a) L’impôt sur le bénéfice a
pour objet le bénéfice net (art. 57 LIFD). Il se détermine en premier lieu par
le compte de pertes et profits (ATF 136 II 88 consid. 3.1 p. 92). Aux
termes de l’art. 58 al. 1 LIFD, le bénéfice imposable net comprend le solde du
compte de résultats, compte tenu du solde reporté de l’exercice précédent (let.
a); tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du
solde du compte de résultat qui ne servent pas à couvrir des dépenses
justifiées par l’usage commercial (let. b); les produits qui n’ont pas été
comptabilisés dans le compte de résultats, y compris les bénéfices en capital,
les bénéfices de réévaluation et de liquidation, sous réserve de l’art. 64
(let. c). L’art. 24 al. 1 LHID, ainsi que les art. 93 et 94 al. 1 et 2 LI, ont
une teneur identique. Au regard de l’art. 58 al. 1 let. b LIFD, lu a contrario,
les amortissements et provisions justifiés par l’usage commercial peuvent être
déduits fiscalement (ATF 137 II 353 consid. 6.1 p. 359). L’objet de l’impôt
correspond à l’accroissement de la fortune de l’entreprise durant l’exercice
fiscal; il frappe la différence de fonds propres entre le début et la fin de la
période déterminante (ATF 136 II 88 consid. 3.1 p. 92; arrêt FI.2010.0034 du 27
janvier 2011, consid. 3a). 

Les comptes établis conformément
aux règles du droit comptable lient les autorités de taxation à moins que le
droit fiscal ne prévoie de règles correctrices particulières – soit notamment
celles prévues par l’art. 58 al. 1 let. b et c LIFD (ATF 137 II 353 consid. 6
p. 359/360; 136 II 88 consid. 3.1 p. 92; 135 II 86 consid. 3.1 p. 88; Peter
Brülisauer/Flurin Poltera, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2a, 2ème
éd., 2008, Bâle, n° 7ss et 256ss ad art. 58 LIFD; Pierre-Marie Glauser, IFRS et
droit fiscal, Archives 74 p. 529ss). Cette règle s’impose ¿alement aux cantons
selon l’art. 24 LHID (Stephan Kuhn/Peter Brülisauer, Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, I/1, 2ème éd., Bâle, 2002, n° 9ss ad
art. 24 LHID).

b) Le droit suisse en matière
de comptabilité commerciale impose à toute personne qui doit tenir une
comptabilité de présenter un inventaire, un bilan et un compte de résultats à
la fin de chaque exercice en respectant les principes généralement admis dans
le commerce (cf. art. 958ss CO). Le compte de profits et pertes fait ressortir
le bénéfice ou le déficit de l’exercice (art. 663 al. 4 CO). Les comptes
annuels, dont fait partie le compte de profits et pertes, sont dressés
conformément aux principes régissant l’établissement régulier des comptes de
manière à donner un aperçu aussi sûr que possible du patrimoine et des
résultats de la société (art. 662 al. 1 et 2 CO). Eu égard au caractère
sommaire de ces règles, l’autorité fiscale peut s’inspirer des normes IFRS
(«International Financial Reporting Standards»), en tant que celles-ci
expriment des règles généralement admises dans le commerce (ATF 136 II 88
consid. 3.2 à 3.4 p. 92-94). Ainsi consacré, le principe dit de déterminance
(«Massgeblichkeitsprinzip»), a pour conséquence que le droit fiscal incorpore
les règles comptables et les principes d’établissement des états financiers
qu’il reprend; ces règles et principes déterminent la base de calcul de
l’impôt; il suit de là, notamment, qu’une écriture exigée par le droit
comptable doit être retenue sur le plan fiscal (Pierre-Marie Glauser, op. cit.,
p. 534; du même auteur, Apports et impôt sur le bénéfice, Genève, Zurich et
Bâle, 2005, p. 69ss; Stephan Kuhn/Peter Brülisauer, op. cit., n°35 ad art. 24
LHID). L’autorité de taxation peut prendre en compte un produit non enregistré
(alors qu’il aurait dû l’être) pour corriger le bilan dans le sens d’une
augmentation du bénéfice imposable de la société (Pierre-Marie Glauser, IFRS,
op. cit., p. 535, Apports, op. cit., p. 72, et les références citées). Il
appartient à la société contribuable d’établir l’existence d’une charge
justifiée par l’usage commercial (ATF 119 Ib 431 consid. 2c p. 435).

Les règles matérielles
comptables consacrent également le principe de la périodicité, qui veut que la
totalité du bénéfice et des frais tombant dans une période donnée lui soient
attribués temporellement. Le principe selon lequel les frais fonctionnellement
rattachés à un exercice doivent être imputés au bénéfice de cet exercice, est
lié au principe de réalisation (ATF 137 II 353 consid. 6.4.4 p. 364, et les références
citées).

c) La notion de bénéfice net
imposable comprend notamment les prestations appréciables en argent faites par
la société, sans contreprestation, à ses actionnaires, aux membres de
l’administration ou à d’autres organes, ou encore à toute personne la ou les
touchant de près et qu’elle n’aurait pas faites dans les mêmes circonstances à
des tiers; entrent également en considération à ce titre les prestations faites
par une société non seulement à une personne physique mais aussi à une personne
morale qui lui est proche; de telles prestations ne sont pas justifiées par
l’usage commercial et doivent être ajoutées au rendement de la société, car 
elles ne présentent pas le caractère de frais généraux (ATF 131 II 593 consid. 5.1
p. 607; 119 Ib 116 consid. 2 p. 119; 115 Ib 111 consid. 5a p.
116/117; 113 Ib 23 consid. 2c p. 25, et les références
citées; cf., en dernier lieu, arrêt FI.2011.0051 du 16 mars 2012, consid. 6a). Il y a prestation appréciable en argent - également qualifiée de
distribution dissimulée de bénéfice - qui devra être réintégrée dans le
bénéfice imposable de la société, lorsqu'une attribution est faite par la
société, sans contre-prestation équivalente, à ses actionnaires ou à toute
personne la ou les touchant de près et qui n'aurait pas été consentie à des
tiers dans les mêmes circonstances (ATF 131 II 593 consid. 5.1 p. 607).

d) Selon l’art. 63 al. 1 LIFD, des
provisions peuvent être constituées à la charge du compte de résultat pour les
engagements de l'exercice dont le montant est encore indéterminé (let. a), les
risques de pertes sur des actifs circulants, notamment sur les marchandises et
les débiteurs (let. b), les autres risques de pertes imminentes durant
l'exercice (let. c) et les futurs mandats de recherches et de développement
confiés à des tiers (let. d). Les provisions qui ne se justifient plus sont
ajoutées au bénéfice imposable (art. 63 al. 2 LIFD). L’art. 100 LI a une teneur
identique.

Pour être admise, la provision doit
être justifiée par l'usage commercial et, conformément au principe de
périodicité, porter sur des faits dont l'origine se déroule durant la période
de calcul (cf. ATF 137 II 353 consid. 6.1 p. 359; ATF 2C_392/2009
du 23 août 2010 in: Revue fiscale 2010 p. 965 ss, consid. 2.1;
arrêt FI.2004.0038 du 18 avril 2006, consid. 5e/aa, et les références citées). Est justifiée par l'usage commercial toute
provision portée au passif du bilan qui exprime le fait que le résultat de
l’exercice ne peut pas être tenu pour définitif; cette correction prévient le
risque que le résultat ne soit pas conforme à la réalité et qu’une perte
apparaisse ultérieurement, qui existait déjà au moment du bouclement des
comptes. Encore faut-il que ce risque de perte soit réel et concret (ATF
2C_329/2009 du 23 août 2010 in: Archives 79 p. 704ss, consid. 2, et les
références citées). Les provisions sont par nature
passagères et doivent être dissoutes, soit au moment de la survenance de l’événement
en couverture de la charge ou de la perte pour lesquelles elles ont été constituées,
soit au moment de la disparition de la cause de leur existence. L’autorité
fiscale peut en exiger la dissolution, lorsqu’elle peut constater que
l’événement attendu est survenu ou a disparu, nonobstant l’absence d’écriture
comptable. Une société ne peut se soustraire à l’imposition d’une provision
devenue sans objet, en alléguant que celle-ci n’était plus justifiée par
l’usage commercial depuis plusieurs périodes fiscales déjà et qu’elle aurait dû
être imposée auparavant. Les provisions destinées à assurer la bonne marche
d’une entreprise ne sont pas admises fiscalement pas plus que ne le sont, en principe,
les provisions pour dépenses futures, quand bien même celles-ci peuvent être
justifiées du point de vue commercial. A l’instar des réserves, elles doivent
être soumises à l'impôt au moment de leur constitution. Au moment où
l’entreprise procède à leur dissolution comptable par le compte de résultat, le
bénéfice dégagé sera déduit du résultat imposable (ATF 2C_329/2010, précité,
consid. 2.4, et les références citées). Dans la mesure
où la constitution d'une provision constitue une charge, soit un élément qui
réduit le résultat imposable, il incombe au contribuable d'établir les faits
propres à justifier celle-ci (arrêt FI.2006.0009 du 28 novembre 2006, consid.
3b). 

e) Aux termes
de l’art. 29 al. 1 LHID, l’impôt sur le capital a pour objet le capital propre.
On entend par là, pour les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives,
le capital-actions ou le capital social libéré, les réserves ouvertes et les
réserves latentes constituées au moyen des bénéfices imposés (art. 29 al. 2
let. a LHID). Les art. 112 et 113 LI ont une teneur identique. 

4.                               
a) Le compte des profits et des pertes de
X.________ mentionne, au titre des charges, les achats effectués pour les
véhicules de l’entreprise. Parmi les rubriques y relatives, l’une est intitulée
«Pneumatiques» (n°3005). Certains achats ne sont pas documentés par des
quittances dans les comptes. Cela concerne un montant total de 101'670 fr. pour
2001, 120'000 fr. pour 2002, 105'448 fr. pour 2003, 75'800 fr. pour 2004 et 136'717
fr. pour 2005, dont l’autorité de taxation a ordonné la reprise. Dans la
procédure ouverte devant l’ACI, puis dans le cadre du recours, la recourante a expliqué
que ces montants correspondent à des lots de pneumatiques acquis lors de ventes
aux enchères. Des quittances étaient difficiles à obtenir; certaines autres ont
été perdues ou détruites, notamment lors du vol d’un coffre-fort en 2003. Lors
de l'audience, la recourante a tout de même admis que les Offices des
poursuites délivraient des quittances, moyennant une attente d'environ deux
heures à l'issue de l'adjudication. La recourante a produit une liste, établie
le 18 juin 2007, de 121 véhicules et une estimation du nombre de pneus usés par
année pour chacun de ses véhicules, ainsi que le prix approximatif de
remplacement d'un pneu, pour un montant total de 294'980 fr. Dans le dossier,
se trouve un décompte des primes établi par la société d'assurance Z.________ pour
les années 2002 (à partir du mois de juin 2002) à 2005, dont il ressort que
X.________ disposait d'une flotte de véhicule variant entre 50 et 60 véhicules,
Y.________ de 35 à 40 véhicules, sans compter 5 véhicules pour les employés de
ces sociétés. Cette estimation tient compte du fait que certains des véhicules
des recourantes ont été utilisés une partie de l'année seulement. 

b) L’achat des pneumatiques sans
quittance frappe par sa régularité, de trois à huit fois l’an, ainsi que par
son importance: ce poste représente 40% des charges total de la rubrique n°3005
en 2001, 72% en 2002, 53% en 2003, 38% en 2004, 65% en 2005. L’autorité de
taxation pouvait considérer cette situation comme anormale, faute de
justificatifs, et considérer ces charges comme des écritures de bouclement. De
même, on ne peut qu’être frappé par la quantité de pneumatiques achetés par
X.________, sans rapport avec l’effectif de ses véhicules. A ce propos, la
recourante expose que l’achat de pneumatiques sans justificatifs constituerait
la règle lors de ventes aux enchères organisées par les offices de poursuite,
tout en admettant qu'il est possible d'en obtenir la délivrance après une
attente d'environ deux heures. Dans cette mesure, on ne voit pas ce qui
empêcherait la recourante de produire, à titre de justificatifs, une
attestation d’achat établie par un office de poursuite. Il s’agit là d’une
obligation qui s’impose à elle, du point de vue comptable et fiscal,
indépendamment de toute pratique administrative. Il n’est pas nécessaire
d’entendre sur ce point des préposés des offices de poursuite, comme le propose
la recourante dans sa duplique. Car de deux choses l’une: ou de telles
attestations, sous une forme ou une autre, sont impossibles à obtenir de
l’office des poursuites, et la recourante ne pouvait acquérir des pneumatiques
par le moyen des ventes aux enchères, ou elles pouvaient être données, auquel
cas les justificatifs auraient dû être conservés dans les comptes de la
recourante. Il n’est en tout cas pas possible d’admettre, comme le suggère la
recourante, que l’obligation de prouver, pièces à l’appui, la réalité des
achats de pneumatiques, s’effacerait lorsque ce matériel est acquis dans une
vente aux enchères. S’agissant de la flotte de véhicules, la recourante
persiste à dire qu’elle disposait de 115 véhicules, ce qui correspond au total
de l’effectif des deux sociétés recourantes, et non de X.________ seule. En
effet, Y.________ dispose également d'un parc automobile important (environ 35
à 40 véhicules en moyenne selon le décompte de primes de l'assurance); or, il
est frappant de constater que la comptabilité de Y.________ ne contient aucune
acquisition sans justificatif et que les montants totaux de ces acquisitions
s'est élevé, en 2003, à 48'676,60 fr., en 2004, à 54'698,20 fr. et en 2005, à
51'238,10 francs. Ces valeurs sont largement inférieures à celles qui figurent
dans la comptabilité de X.________. Quant au vol du coffre-fort, survenu en 2003,
il ne change rien au fait que, même après cette date, les achats de pneus
comptabilisés sans pièces justificatives ont continué dans une proportion
similaire. 

c) Le grief doit être écarté et maintenue
la reprise (n°1.01 de X.________) relative aux pneumatiques. 

5.                               
a) Il ressort des comptes de X.________ pour
2004 (rubrique n°1120, intitulée «Parc de véhicules») que cette société a
acquis, le 23 février 2004, un véhicule de marque Audi A3, pour le prix de
42'323,40 fr. Ce véhicule a été mis à la disposition de M. N.________, épouse
de E. F.________, qui n’était pas à l’époque employée de X.________. Celle-ci a
pris à sa charge tous les frais d’utilisation de ce véhicule, y compris
l’amortissement, pour un montant de 16'929 fr. en 2004 et de 10'158 fr. en 2005
(montant qui ressortent d'une estimation de l'ACI et correspondant à 40% du
prix d'achat du véhicule). Le permis de circulation a été annulé le 14 octobre
2005. Ce jour-là, Y.________ a acquis un autre véhicule, pour le prix de
54'038,75 fr., qui a été immatriculé au nom de M. N.________, employée de Y.________.
Celle-ci a pris à sa charge les frais d’utilisation, y compris l’amortissement,
à concurrence d’un montant de 21'616 fr. en 2005 (soit 40% du prix d'achat
selon une estimation de l'ACI). S’agissant de X.________, l’ACI a estimé que le
véhicule en question n’avait pas servi à l’entreprise; la prise en charge des
frais devait être considérée comme une faveur accordée à un proche de
l’actionnaire, et le véhicule comme un actif de placement qui produit un
rendement. S’agissant de Y.________, il convenait de reprendre une part privée.
 Pour le calcul du rendement à reprendre dans les comptes de X.________, l’ACI
a retenu un coût financier de 2% du montant de l’investissement, un
amortissement de 10% et une marge de 3%, soit 15% au total. Elle a fixé la
reprise à 4'300 fr. pour 2004 et 5'200 fr. pour 2005, dans le chef de
X.________, à 1'255 fr. pour 2005 et 6'026 fr. pour 2006, dans le chef de Y.________.

b) Les recourantes font
valoir que M. N.________ est employée de X.________ depuis 2000, par un contrat
oral; il a été convenu que sa rémunération soit prise en charge par Y.________,
et ses frais de véhicule par X.________. Il n’y aurait dès lors pas lieu
d’opérer une reprise dans leurs comptes. Ces allégations sont contredites par
les pièces du dossier, qui montrent que M. N.________ est l’employée de Y.________,
et non de X.________. On ne voit pas à quoi peut correspondre la pratique consistant
à faire prendre en charge le salaire d’un employé par une société, et les frais
de véhicules par l’autre, ce qui, au demeurant, remettrait en cause l’exactitude
des comptes des deux sociétés. Si la situation avait été celle décrite par les
recourantes, le salaire de M. N.________ aurait été mis à la charge des deux
sociétés, en proportion, ainsi que les frais de véhicule. Or, tel n’a pas été
le cas. 

c) Les recourantes contestent
en outre le coût financier de 2%, le rendement devant être fixé à 1%. Sur ce
point également, les recourantes ne font qu’opposer leur avis à celui de l’ACI,
qui repose sur une base de calcul détaillée, que les recourantes ne remettent
pas en discussion. 

d) Le grief doit être écarté
et maintenue les reprises (n°1.02 de X.________ et 1.05 de Y.________), relative
aux frais de véhicule de M. N.________. 

6.                               
a) Au bilan de Y.________ au 31 décembre 2005
figure une provision «pour accidents non liquidés» (rubrique n°2501) pour un
montant de 534'000 fr. Au bilan de X.________ pour 2005 figure une même
provision, pour un montant de 390'000 fr. Les recourantes ont fait valoir à ce
propos que la totalité du parc de véhicules est assuré uniquement pour la
responsabilité civile, les recourantes assumant entièrement le risque financier
sur leurs propres véhicules, sans prestation d’assurance. La provision serait
ainsi justifiée dans son principe. Quant à la quotité, elle aurait été calculée
en fonction des accidents survenus, et de leurs conséquences financière
possibles. 

Dans la procédure devant l’ACI,
X.________ a produit une liste des accidents en suspens, intitulée «Réserves
fautes graves 2007». Ce document se réfère à quatorze accidents survenus à des
périodes non datées ou remontant à 1994, 2004, 2005 ou 2006, sans indication
exacte des faits, des procédures éventuellement en cours, du mode de calcul du
dommage redouté. A l’appui du recours, X.________ a produit en outre un lot de
photographies, se rapportant à des accidents survenus en 2004 et 2006.
X.________ se réfère enfin à un jugement rendu le 3 juin 2010 par le Tribunal
correctionnel de Lausanne, par lequel elle a été reconnue coupable de lésions
corporelles graves par négligence au détriment de O. P.________, l’un de ses
anciens employés, à raison d’un accident survenu le 23 avril 2007. Ce jugement
est entré en force. Le 3 mars 2012, O. P.________ a formé devant la Chambre
patrimoniale cantonale une demande en paiement pour un montant total de
1'543'726 fr., plus intérêts. La plupart des accidents pour lesquels les
provisions litigieuses ont été constituées n’est confirmée par aucune preuve du
caractère effectif du risque encouru par les recourantes de devoir payer les
montants provisionnés. Parmi les deux sinistres, dont les faits sont relatés
(traces d'huiles sur les murs, pollution par perte de 150 litres d'huile) et qui
portent sur une date correspondant aux périodes qui font l'objet des rappels
litigieux, X.________ n'a pas apporté la preuve du risque auquel elle s'expose.
Plus précisément en lien avec une pollution survenue, la recourante ne transmet
aucune correspondance échangée sur ce point avec le service cantonal en charge
de la protection des eaux. Quant à l'accident de 2********, évoqué en audience,
il ressort du dossier qu'il a eu lieu en 1990. X.________ n'a pas démontré
qu'elle s'exposait au risque de devoir verser des dommages-intérêts à ce titre.

S'agissant de Y.________, cinq des
sept cas mentionnés dans sa liste "Réserve fautes graves 2007" remontent
à avant 2000. Quant à l’accident survenu à O. P.________, il est postérieur aux
périodes litigieuses. Pour le surplus, les frais allégués pour le remplacement
d’une balayeuse incendiée en juin 2004 auraient été engagés en 2011. On ne voit
pas comment, au regard de l'art. 63 al. 1 let. c LIFD et des principes y
relatifs (cf. consid. 3d ci-dessus), une provision aurait pu être admise pour
les exercices 2005 et 2006. 

c) Le grief doit être écarté et maintenue
les reprises (n°1.05 de X.________ et 1.06 de Y.________), dans le bénéfice et
le capital, relative aux provisions litigieuses. 

7.                               
a) Au bilan de Y.________ au 31 décembre 2005
figure, parmi les passifs, une rubrique (n°2102) intitulée «Prêt», pour un
montant de 206'900 fr. La recourante a expliqué, lors de la procédure devant
l’ACI, que ce montant correspondait à un prêt consenti par un tiers à Q.
R.________, père de E. F.________. Au décès d’Q. R.________, survenu en 1992,
aucun document n’avait pu être trouvé permettant d’identifier le prêteur et la
cause du prêt. La créance avait été maintenue au bilan, par prudence. L’ACI a
considéré que ce procédé n’avait aucune  justification commerciale, dès lors
que le montant de la dette n'était pas déterminé, de même que l'identité de
l'emprunteur. Au surplus, elle a considéré que, compte tenu du fait que la
prescription était désormais acquise, il ne se justifiait plus d'en tenir
compte dans la comptabilité commerciale de la recourante. Ce faisant, elle a
imposé à titre de bénéfice la dissolution de cette dette s'agissant de la
période fiscale 2005. Elle a par ailleurs refusé de comptabiliser cette dette
en tant que passif réduisant le capital imposable pour les périodes fiscales
2005 et 2006. La recourante critique cette appréciation. Elle fait valoir que
cette créance a été admise pour les périodes antérieures et que la prescription
ne pourrait être invoquée que par le débiteur.

b) La recourante n'a produit aucune
pièce propre à prouver l’existence du prêt litigieux et de déterminer les
personnes qui se seraient engagées à le rembourser. L'administrateur de la
société, interrogé à ce sujet, s'est limité à préciser que le prêt avait été
semble-t-il accordé à son père (passif qui aurait été repris lors de la
fondation de la société en 1988) par un des membres de sa famille au bénéfice
d'une reconnaissance de dette, mais dont l'identité est inconnue de
l'administrateur. Ce dernier ignore d'ailleurs le montant qui pourrait cas
échéant lui être réclamé, admettant toutefois que le montant du prêt figurant
au bilan ne correspondrait pas au montant qui pourrait être effectivement
réclamé. C'est dès lors à bon droit que l'autorité intimée a refusé de tenir
compte de ce passif, dont l'existence, ni même le caractère commercial, n'ont
été prouvés par la société, alors qu'elle en supportait la preuve. En outre,
quand bien même un prêt aurait été effectivement consenti au père d'un des
administrateurs de la société, rien n'indique qu'il doive être remboursé par la
société elle-même, cette dernière n'ayant remis aucun document qui attesterait
de la reprise de ce passif lors de sa constitution en 1988. L’existence de la
créance n’étant pas prouvée, l’ACI a correctement retenu que le prêt litigieux
ne pouvait figurer au passif du bilan et a en conséquence repris le montant
qu'il représente tant au niveau de la détermination du capital imposable (pour
les années fiscales 2005 et 2006) que du bénéfice imposable pour la période
fiscale 2005 de Y.________, sans qu’il soit nécessaire d’examiner par surcroît
les autres moyens soulevés par la recourante dans ce contexte.

Le grief doit être écarté et
maintenue la reprise (n°1.02 de Y.________), dans le bénéfice et le capital. 

8.                               
a) Les impôts fédéraux, cantonaux et communaux (à
l’exclusion des amendes fiscales) constituent des charges justifiées par
l’usage commercial (art. 59 al. 1 let. a LIFD; 25 al. 1 let. a LHID; 95 al. 1
let. a LI). Il est admis que la personne morale contribuable puisse constituer
une provision pour des impôts à payer (cf. art. 63 al. 1 let. a LIFD; 100 al. 1
let. a LI). Cela implique toutefois que les impôts dûs pour la période
considérée, mais dont le montant n’est pas encore déterminé, fassent l’objet
d’une telle provision pour la période considérée, conformément au principe de
périodicité (Felix Rchner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter,
Handkommentar zum DBG, 2ème éd., Zurich, 2009, n°6 à 8 ad art. 59
LIFD). Cette provision doit apparaître dans les comptes de la société (Peter Brülisauer/Andreas Helbing, Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, I/2a, 2ème éd., 2008, Bâle, n° 9 ad art. 59 LIFD). Lorsque
l’autorité de taxation redresse le bénéfice imposable d’une société, le montant
de la provision pour impôts figurant au bilan peut être inférieur à cela de
l’impôt effectivement dû pour cette période. Il s’est posé dans ce contexte la
question de savoir si, dans un tel cas, il se justifie de procéder
postérieurement à une adaptation de la provision en faveur du contribuable,
avec la conséquence que le bénéfice imposable déterminant pour le calcul de
l’impôt en sera réduit d’autant. La doctrine admet qu’aussi longtemps que dure
la procédure de taxation, une reprise d’impôts justifie en principe une
correction correspondante de la prévision pour impôts dans le bilan fiscal
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n°8 ad art. 59 LIFD ;
Brülisauer/Helbing, op. cit., n°9 ad art 59 LIFD). Un tel ajustement est
toutefois exclu lorsque la reprise d’impôts est la conséquence d’une
soustraction fiscale intentionnelle, car la reprise n’est pas imprévisible (ATF
2C_651/2012 du 28 septembre 2012, consid. 4). 

b) Dans sa réclamation du 27
mars 2009, Y.________ a demandé à ce que les reprises ordonnées tiennent compte
de la charge fiscale, à raison de 24%. L’ACI a rejeté cette requête, au motif
qu’une modification du bilan ne serait pas admissible après le dépôt de la
déclaration d’impôt. Comme tel, cet argument n’est pas décisif, au regard des
principes qui viennent d’être rappelés. Les reprises mises à la charge de Y.________
(n°1.02, 1.05 et 1.06) ne constituant pas des soustractions fiscales, elles
auraient dû pouvoir faire l’objet d’une provision sur impôt. Le recours doit être
admis sur ce point.

9.                               
Le recours de Y.________ doit ainsi être partiellement
admis au sens du considérant 8 et la décision attaquée annulée. Le dossier est
renvoyé à l'autorité intimée pour nouvelle décision s'agissant de Y.________.
Un émolument réduit de 2'000 fr. est mis à la charge des recourantes,
solidairement entre elles (art. 49 LPA-VD). Des dépens, également réduits, sont
alloués à Y.________ qui obtient partiellement gain de cause (art. 55 LPA-VD).
Il n'est pas alloué de dépens pour le surplus. 

10.                           
Les recourantes ayant opté pour la procédure séparée,
le dossier concernant X.________ est transmis à une nouvelle section de la Chambre
fiscale de la Cour de droit administratif et public, pour examen de la question
des amendes prononcées à l'encontre de cette société. 

 

Par ces motifs

 la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

 

I.                                  
Les causes FI.2011.0063 et FI.2011.0064 sont
jointes. 

II.                                
Le recours de Y.________ SA est partiellement
admis au sens du considérant 8.

III.                               
La décision concernant Y.________ SA, rendue le
14 octobre 2011 par l'Administration cantonale des impôts, est annulée.

IV.                             
Le dossier est renvoyé à l'Administration
cantonale des impôts pour nouvelle décision de taxation concernant Y.________
SA. 

V.                               
Les recours de Y.________ SA et X.________ SA
sont rejetés pour le surplus.

VI.                             
Un émolument réduit de 2'000 fr. est mis à la
charge de X.________ SA et de Y.________ SA, prises solidairement entre elles.

VII.                            
L'Administration cantonale des impôts versera
1'000 fr. à Y.________ SA à titre de dépens. 

VIII.                          
Il n'est pas alloué de dépens pour le surplus.  

Lausanne, le 28 mars 2013

 

Le président:                                  La
greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint. 

Il peut faire l'objet, dans les trente
jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en
matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du
17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours
constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.