# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 07017773-2f82-5a8c-aeff-569eda290da6
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2017-08-17
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 17.08.2017 A-7749/2016
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-7749-2016_2017-08-17.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 

Entscheid bestätigt durch BGer mit  

Urteil vom 23.04.2019 (2C_809/2017) 

 
 
    
 

 

 

  

 

 Abteilung I 

A-7749/2016 

 

 
 

  U r t e i l  v o m  1 7 .  A u g u s t  2 0 1 7  

Besetzung 
 Richterin Salome Zimmermann (Vorsitz), 

Richter Pascal Mollard, Richter Daniel Riedo,    

Gerichtsschreiberin Kathrin Abegglen Zogg. 
 

 
 

Parteien 
 Stiftung X._______, …, 

vertreten durch Diego Clavadetscher, Rechtsanwalt,  

und lic. iur. Sonja Bossart Meier, Rechtsanwältin,  

Clavatax Steuer-Advokatur AG,  

Lotzwilstrasse 26, 4900 Langenthal,  

Beschwerdeführerin,  

 
 

 
gegen 

 
 

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,  

Hauptabteilung Mehrwertsteuer,  

Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,    

Vorinstanz.  

 
 

 
 

Gegenstand 
 MWST (Option). 

 

 

 

A-7749/2016 

Seite 2 

Sachverhalt: 

A.  

Die Stiftung X._______ (nachfolgend: Steuerpflichtige) mit Sitz in 

A._______ bezweckt gemäss Handelsregisterauszug vom 2. März 2017 

u.a. den Bau, Betrieb und Unterhalt einer [Sportanlage] samt Mehrzweck-

halle. Sie ist seit dem 4. April 2011 als Steuerpflichtige im Register der 

Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung 

(ESTV) eingetragen. 

B.  

Seit dem 1. Juni 2013 vermietet die Steuerpflichtige die in A._______ ge-

legene [Sportanlage] an ihre Tochtergesellschaft Y._______ AG. Letztere 

nutzt die Anlage für Veranstaltungen und vermietet sie an Dritte weiter. 

C.  

Am 11. und 12. Januar 2015 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine 

Mehrwertsteuerkontrolle durch, welche die Steuerjahre 2011 bis 2014 be-

traf. Sie kam zum Schluss, dass bezüglich der Umsätze aus der Vermie-

tung [der Sportanlage] an die Tochtergesellschaft keine rechtsgültige Op-

tion vorgelegen habe. Entsprechend lägen von der Steuer ausgenommene 

Leistungen vor und es bestehe kein Anspruch auf entsprechenden Vor-

steuerabzug.  

Mit Einschätzungsmitteilung (EM) Nr. […] vom 15. April 2016 forderte die 

ESTV für die Steuerperioden vom 1. April 2011 bis zum 31. Dezember 

2014 Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. […] zuzüglich Verzugszins 

nach. 

D.  

Mit Schreiben vom 30. Juni 2016 liess die Steuerpflichtige die EM Nr. […] 

vollumfänglich bestreiten und ersuchte die ESTV um Erlass einer einläss-

lich begründeten Verfügung.  

Mit Verfügung vom 8. November 2016 setzte die ESTV die Steuerforderung 

in vollumfänglicher Bestätigung der bestrittenen EM fest. 

E.  

Dagegen liess die Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführerin) am 

9. Dezember 2016 bei der ESTV eine Beschwerde erheben mit dem Antrag 

(Ziff. 1), diese als Sprungbeschwerde an das Bundesverwaltungsgericht 

A-7749/2016 

Seite 3 

weiterzuleiten. Antragsgemäss übermittelte die ESTV die Rechtsschrift am 

13. Dezember 2016 zur weiteren Behandlung als Sprungbeschwerde. 

In materieller Hinsicht beantragt die Steuerpflichtige die Verfügung der 

ESTV vom 8. November 2016 und die darin verfügte Nachforderung seien 

vollumfänglich aufzuheben (Antrag Ziff. 2). Eventualiter sei die Verfügung 

aufzuheben und die Sache zur Berechnung der Nachforderung (genauer 

der Einlageentsteuerung) an die ESTV zurückzuweisen (Antrag Ziff. 3). 

Subeventualiter sei die Verfügung aufzuheben und die Nachforderung im 

Umfang von Fr. […] zu reduzieren (Antrag Ziff. 3 [recte:Ziff. 4]). Subsube-

ventualiter sei die Verfügung in Bezug auf die Auferlegung von Verzugszins 

aufzuheben (Antrag Ziff. 4 [recte: Ziff. 5]); alles unter Kosten- und Entschä-

digungsfolge zu Lasten der Vorinstanz.  

F.  

Mit Vernehmlassung vom 26. Januar 2017 schliesst die ESTV (nachfol-

gend: Vorinstanz) auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde. 

G.  

Mit Eingabe vom 9. Februar 2017 verzichtet die Beschwerdeführerin auf 

eine Stellungnahme zur Vernehmlassung, beantragt aber für den Fall der 

Abweisung der Beschwerde die Neufestsetzung des Streitwerts und lässt 

eine Kostennote einreichen.  

 

Auf die detaillierten Vorbringen der Parteien wird – soweit sie entscheidwe-

sentlich sind – in den Erwägungen näher eingegangen. 

 

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 

1.  

1.1  

1.1.1 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach 

dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Ge-

mäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden 

gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG. Eine Ausnahme in sachlicher Hin-

sicht nach Art. 32 VGG liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde 

im Sinn von Art. 33 VGG. 

A-7749/2016 

Seite 4 

1.1.2 Im Streit liegt eine Verfügung der ESTV, die grundsätzlich mit dem 

(nicht devolutiven) Rechtsmittel der Einsprache anzufechten ist (vgl. Art. 83 

Abs. 1 MWSTG). Richtet sich die Einsprache jedoch gegen eine einlässlich 

begründete Verfügung der ESTV, so ist sie auf Antrag oder mit Zustimmung 

der Einsprecherin als Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht wei-

terzuleiten (sog. Sprungbeschwerde, Art. 83 Abs. 4 MWSTG). Vorliegend 

hat die ESTV eine als Sprungbeschwerde bezeichnete Rechtsschrift der 

Beschwerdeführerin dem Bundesverwaltungsgericht übermittelt. Zudem ist 

die angefochtene Verfügung im Sinn der Rechtsprechung "einlässlich" be-

gründet (vgl. Urteile des BVGer A-3480/2015 und A-3493/2015 vom 

23. Juli 2015 E. 1.4 ff., insbes. E. 1.5, A-679/2015 vom 29. April 2015 

E. 1.3, A-1799/2012 vom 18. Januar 2013 E. 1.3). Somit ist die Eingabe 

der Beschwerdeführerin als Beschwerde zu behandeln.  

1.1.3 Die Beschwerdeführerin ist zur Erhebung der Beschwerde berechtigt 

(Art. 48 Abs. 1 VwVG) und hat diese rechtzeitig und formgerecht einge-

reicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG).  

1.1.4 Auf die Beschwerde ist einzutreten. 

1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann einen angefochtenen Entscheid 

in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der 

Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen 

Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Rüge der Unan-

gemessenheit erheben (Art. 49 VwVG). 

2.  

2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System 

der Nettoallphasensteuer (auch als Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug 

bzw. Mehrwertsteuer bezeichnet [vgl. Art. 130 BV und Art. 1 Abs. 1 

MWSTG]). Der Mehrwertsteuer im Inland unterliegen die im Inland durch 

steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind 

steuerbar, soweit das MWSTG keine Ausnahme vorsieht (Steuerobjekt; 

Art. 18 Abs. 1 MWSTG).  

2.2 Die aus der Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen 

zum Gebrauch oder zur Nutzung erzielten Umsätze sind grundsätzlich von 

der Steuer ausgenommen (vgl. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 Satz 1 MWSTG). Eine 

Grundstücksvermietung im Sinne der Steuerausnahme liegt vor, wenn 

der Vermieter dem Mieter ein Gebäude oder einen Gebäudeteil (Wohnung 

oder Stockwerk) zum Gebrauch überlässt (Urteile des BVGer A-7175/2014 

A-7749/2016 

Seite 5 

vom 12. August 2015 E. 2.2, A-1266/2013 vom 5. November 2013 E. 2.3). 

Die Bst. a bis f von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 regeln die steuerbaren Gegen-

ausnahmen. 

2.3 Von der Steuer ausgenommene Leistungen können gegebenenfalls 

mittels offenem Ausweis der Steuer (Art. 22 MWSTG) oder Bekanntgabe 

an die ESTV (Art. 39 MWSTV) freiwillig versteuert werden. 

2.3.1 Laut Art. 22 Abs. 1 MWSTG kann die steuerpflichtige Person unter 

Vorbehalt von Art. 22 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommene Leis-

tungen durch offenen Ausweis der Steuer versteuern ([objektive] Option). 

Letztere Vorschrift enthält einen Katalog von Leistungen, bei welchen die 

Option ausgeschlossen ist. Dazu zählen insbesondere die nach Art. 21 

Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG von der Steuer ausgenommenen Leistungen, wenn 

der Gegenstand bzw. das Gebäude oder der Gebäudeteil vom Empfänger 

ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird (vgl. Art. 22 Abs. 2 Bst. b 

MWSTG).  

2.3.1.1 Das Erfordernis, im Fall der Option im objektiven Sinn die Steuer 

«offen auszuweisen», ist nicht bloss eine Ordnungs-, sondern eine Gültig-

keitsvorschrift (BGE 140 II 495 E. 3.2). Der «offene Ausweis der Steuer» 

hat im Zeitpunkt der Rechnungsstellung zu erfolgen und ist unmittelbar auf 

der Debitorenrechnung zum Ausdruck zu bringen (BGE 140 II 495 E. 3.3 f.; 

vgl. auch REGINE SCHLUCKEBIER, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWSTG 

Kommentar, 2012 [nachfolgend: MWSTG Kommentar], Art. 26 N. 32). Die 

rechtswirksame Option bedarf nach höchstrichterlicher Rechtsprechung ei-

ner kombinierten Erklärung. Diese umschliesst einerseits eine Willenser-

klärung zum Bestand der Steuer und anderseits eine Wissenserklärung zur 

Höhe der Steuer (BGE 140 II 495 E. 3.2.3 und 3.4.7).  

2.3.1.2 Als Medium für den offenen Ausweis der Steuer kommt gemäss 

Bundesgericht nichts anderes als die Debitorenrechnung in Frage 

(BGE 140 II 495 E. 3.4.2, letzter Satz). Nach Art. 3 Bst. k MWSTG gilt als 

Rechnung «jedes Dokument, mit dem gegenüber einer Drittperson über 

das Entgelt für eine Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Do-

kument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird». Aus dem Erfordernis der 

Abrechnung gegenüber einer Drittperson folgt, dass interne Dokumente 

keine Rechnungen im Sinne der Mehrwertsteuer sind (BÉATRICE BLUM, in: 

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die 

Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG], Art. 3 

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Seite 6 

Bst. k N. 284; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehr-

wertsteuer [BBl 2008 6885 ff., 6973]; CAMENZIND/HONAUER/VALLEN-

DER/JUNG/PROBST, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 3. Aufl. 2012, 

Rz. 1571). Eine Rechnung nach Art. 3 Bst. k MWSTG muss daher in Ver-

kehr gebracht werden (FELIX GEIGER, MWSTG Kommentar, a.a.O., Art. 3 

N. 60).  

2.3.2 Gemäss Art. 39 MWSTV kann die steuerpflichtige Person, wenn sie 

nicht mittels offenen Ausweises der Steuer optieren kann, der ESTV die 

Option auf andere Weise bekanntgeben (Satz 1). Eine solche Option ist 

bereits möglich, «wenn noch keine Leistungen erbracht werden» (Satz 2). 

Vorbehalten bleibt Art. 22 Abs. 2 MWSTG (Satz 3).  

Der eigentliche Anwendungsbereich von Art. 39 Satz 2 MWSTV beschränkt 

sich auf Fälle relativer Unmöglichkeit des offenen Steuerausweises bzw. 

auf Leistungen, welche im Alltag gemeinhin ohne schriftliche Rechnung er-

folgen, wie beispielsweise der Verkauf von Eintrittskarten zu einer kulturel-

len Veranstaltung oder der Verkauf von Urprodukten «ab Hof» (BGE 140 II 

495 E. 3.4.3).  

2.4  

2.4.1 Gemäss Art. 28 Abs. 1 MWSTG kann die steuerpflichtige Person Vor-

steuern im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit abziehen. Kein An-

spruch auf Vorsteuerabzug besteht bei Leistungen und bei der Einfuhr von 

Gegenständen, die für die Erbringung von Leistungen, die von der Steuer 

ausgenommen sind und für deren Versteuerung nicht optiert wurde, ver-

wendet werden (Art. 29 Abs. 1 MWSTG). 

2.4.2 Fallen die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs nachträglich weg 

(Eigenverbrauch), so ist der Vorsteuerabzug in demjenigen Zeitpunkt zu 

korrigieren, in welchem die Voraussetzungen hierfür weggefallen sind. Die 

früher in Abzug gebrachte Vorsteuer, einschliesslich ihrer als Einlageent-

steuerung korrigierten Anteile, muss zurückerstattet werden (Art. 31 Abs. 1 

MWSTG). Eigenverbrauch liegt namentlich vor, wenn die steuerpflichtige 

Person aus ihrem Unternehmen Gegenstände oder Dienstleistungen dau-

ernd oder vorübergehend entnimmt, sofern sie beim Bezug oder der Ein-

lage des Ganzen oder seiner Bestandteile einen Vorsteuerabzug vorge-

nommen hat […] und die sie u.a. für eine unternehmerische Tätigkeit ver-

wendet, die nach Artikel 29 Abs. 1 MWSTG nicht zum Vorsteuerabzug be-

rechtigt (vgl. Art. 31 Abs. 2 Bst. b MWSTG).  

A-7749/2016 

Seite 7 

2.4.3 Wurde der Gegenstand oder die Dienstleistung in der Zeit zwischen 

dem Empfang der Leistung und dem Wegfall der Voraussetzungen für den 

Vorsteuerabzug in Gebrauch genommen, so ist der Vorsteuerabzug im 

Umfang des Zeitwerts des Gegenstandes oder der Dienstleistung zu korri-

gieren. Zur Ermittlung des Zeitwertes wird der Vorsteuerbetrag linear für 

jedes abgelaufene Jahr bei unbeweglichen Gegenständen um einen Zwan-

zigstel reduziert (vgl. Art. 31 Abs. 3 MWSTG). Demgegenüber ist der Vor-

steuerabzug auf nicht in Gebrauch genommenen Gegenständen und 

Dienstleistungen vollumfänglich zu korrigieren (siehe Art. 69 Abs. 1 

MWSTV). 

2.5 Die Steuerpflichtige hat grundsätzlich innert 60 Tagen nach Ablauf der 

Abrechnungsperiode über die Steuerforderung abzurechnen (Art. 71 

Abs. 1 MWSTG) und die in diesem Zeitraum entstandene Steuerforderung 

zu begleichen (Art. 86 Abs. 1 MWSTG). Bei verspäteter Zahlung wird ohne 

Mahnung ein Verzugszins geschuldet (Art. 87 Abs. 1 MWSTG). Gemäss 

Art. 87 Absatz 2 MWSTG ist hingegen kein Verzugszins geschuldet bei ei-

ner Nachbelastung, wenn diese auf einem Fehler beruht, der bei richtiger 

Abwicklung beim Bund zu keinem Steuerausfall geführt hätte. Mit der letzt-

genannten Bestimmung werden in erster Linie Formmängel anvisiert (vgl. 

GEIGER, Kommentar zum MWSTG, a.a.O., Art. 87 N. 12 mit weiteren Hin-

weisen). 

3.  

Im vorliegenden Fall sind sich die Vorinstanz und die Beschwerdeführerin 

zu Recht einig darüber, dass die erzielten Umsätze aus der Vermietung 

[der Sportanlage] von der Steuer ausgenommen sind (E. 2.2). Weil [die 

Sportanlage] von der Mieterin nicht ausschliesslich zu privaten Zwecken 

genutzt wird, ist eine objektive Option für diese Leistungen grundsätzlich 

möglich (E. 2.3.1). Strittig und zu prüfen ist, ob und gegebenenfalls wann 

die Beschwerdeführerin im Zeitraum vom 1. Juni 2013 bis zum 31. Dezem-

ber 2014 für die von ihr erzielten Umsätze aus der Vermietung [der Sport-

anlage] an ihre Tochtergesellschaft rechtswirksam optiert hat. 

3.1 Unbestrittenermassen hat die Beschwerdeführerin [die Sportanlage] 

seit dem Tag der Inbetriebnahme am 1. Juni 2013 an ihre Tochtergesell-

schaft vermietet. Grundlage des Mietverhältnisses bildete zum damaligen 

Zeitpunkt gemäss Angaben der Beschwerdeführerin ein mündlicher Miet-

vertrag, der am 11. Dezember 2014 verschriftlicht wurde (Beschwerdebei-

lage 9, Vorakten Register 12). Darin wird bezüglich des Mietzinses festge-

halten:  

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Seite 8 

«Für den Gebrauch und die Benutzung der Räumlichkeiten und Lokalitäten [der 

Sportanlage] bezahlt die Betriebsgesellschaft der Stiftung (Beschwerdeführerin) 

einen monatlichen im Voraus zahlbaren Zins. Der Zins beträgt jährlich, für 2013 

(1.6.-31.12.) CHF […] zuzüglich Mehrwertsteuer, für 2014 CHF […] zuzüglich 

Mehrwertsteuer und ab 2015 CHF […] zuzüglich Mehrwertsteuer (Vorbehalten 

bleibt eine Anpassung auf Grund der ausstehenden Antwort der ESTV)» 

3.2 Die rechtswirksame Option erfolgt in erster Linie durch offenen Ausweis 

der Steuer. Zu prüfen ist, ob die Beschwerdeführerin mittels des schriftli-

chen Mietvertrags vom 11. Dezember 2014 die Steuer offen ausgewiesen 

hat (E. 2.3.1 ff.).  

3.2.1 Im Licht der vorne E. 2.3.1.1 dargelegten höchstrichterlichen Recht-

sprechung nicht zu beanstanden ist die Auffassung der Vorinstanz, wonach 

die Beschwerdeführerin die Steuer mit dem schriftlichen Mietvertrag vom 

11. Dezember 2014 bereits deshalb nicht offen ausgewiesen habe, weil es 

an einer Wissenserklärung über die Höhe der Steuer, konkret der Angabe 

des anwendbaren Steuersatzes bzw. des Steuerbetrags, fehle. Das Bun-

desgericht hat im publizierten Entscheid vom 10. Oktober 2014 die vorlie-

gend von der Beschwerdeführerin vertretene Ansicht, wonach für den offe-

nen Ausweis der Steuer bei optierten Verhältnissen eine schriftliche Wil-

lenserklärung zum Bestand der Steuer genügen müsse, ausdrücklich ver-

worfen (BGE 140 II 495 E. 3.2.3 und 3.2.5).  

3.2.2 Weiter vertritt die Beschwerdeführerin, gestützt auf die Formulierung 

„zuzüglich Mehrwertsteuer“ sowie den Umstand, dass die Miete im Vertrag 

betragsmässig ausgewiesen wurde und vorliegend als Steuersatz nichts 

anderes als der Normalsatz zur Anwendung kommen konnte, auch eine 

hinreichende Wissenserklärung über die Höhe der Steuer angenommen 

werden könne. Die Bestimmbarkeit der Höhe der Steuer müsse genügen. 

Diese Auffassung vermag nicht zu überzeugen. Würde ihr gefolgt, so er-

wiese sich die Unterscheidung zwischen Willenserklärung über den Be-

stand der Steuer und Wissenserklärung über die Höhe der Steuer von 

vornherein als überflüssig. Dass für die Wissenserklärung über die Höhe 

der Steuer die Bestimmbarkeit der Steuer genügt, findet denn auch in den 

Erwägungen des Bundesgerichts im zitierten Entscheid keinerlei Stütze. 

Es bleibt dabei, dass der Mietvertrag mit der Formulierung „zuzüglich Mehr-

wertsteuer“ lediglich eine Willenserklärung über den Bestand der Steuer 

und keine Wissenserklärung über die Höhe der Steuer enthält.  

A-7749/2016 

Seite 9 

3.2.3 Die Beschwerdeführerin räumt denn auch ein, dass der schriftliche 

Mietvertrag die vom Bundesgericht statuierten Anforderungen an einen of-

fenen Ausweis der Steuer möglicherweise nicht erfüllt. Diesfalls zielt sie mit 

ihrem Begehren darauf ab, eine Änderung einer – ihrer Meinung nach – zu 

strengen bundesgerichtlichen Rechtsprechung durch das Bundesverwal-

tungsgericht zu erwirken: Nach dem Wortlaut von Art. 22 Abs. 1 MWSTG 

(„Ausweis der Steuer“ bzw. den romanischen Sprachfassungen) genüge 

eine Willenserklärung, wonach die Leistung versteuert werden soll. Weiter 

gebe es aus teleologischer und steuersystematischer Sicht keinen Grund, 

für die Beurteilung einer formgültigen Option auf die Beweisanforderungen 

für das Vorsteuerabzugsrecht abzustellen. Mit seinem Urteil gehe das Bun-

desgericht über das für das Mehrwertsteuersystem Erforderliche hinaus. 

Zudem handle es sich bei der Aussage, wonach im Rahmen der objektiven 

Option eine Wissenserklärung zur Höhe der Steuer notwendig sei, lediglich 

um ein sog. obiter dictum. Ein solches sei für das Bundesverwaltungsge-

richt rechtlich nicht bindend. 

3.2.3.1 Es kann offen bleiben, ob es sich bei den von der Beschwerdefüh-

rerin kritisierten Erwägungen des Bundesgerichts um sog. obiter dicta han-

delt bzw. ob das Bundesverwaltungsgericht – selbst bei einer vom Bundes-

gericht abweichenden Rechtsauffassung – an das Ergebnis der höchstrich-

terlichen Auslegung strikt gebunden wäre. Die Ausführungen des Bundes-

gerichts überzeugen das Bundesverwaltungsgericht gerade auch mit Blick 

auf die ausführlich dargelegte Entstehungsgeschichte der Norm sowie un-

ter systematischen Gesichtspunkten (vgl. BGE 140 II 495 E. 3.3 ff.). Ent-

sprechend kann das Bundesverwaltungsgericht die vorgebrachte Kritik an 

der höchstrichterlichen Interpretation, wonach die Formulierung „offener 

Ausweis der Steuer“ auch eine schriftliche Erklärung des Leistungserbrin-

gers über die Höhe der Steuer erfordert (BGE 140 II 495 E. 3.2), nicht tei-

len. 

3.2.3.2 Im Gegenteil, das höchstrichterliche Auslegungsergebnis wird 

durch folgende Überlegung zusätzlich gestützt: Art. 22 MWSTG verlangt in 

der deutschen Sprachfassung explizit einen „offenen Ausweis der Steuer“. 

Der Begriff des „offenen Ausweises“ war bereits unter dem früher gelten-

den Mehrwertsteuerrecht im Zusammenhang mit der Rechnungstellung 

(Art. 37 Abs. 1 Bst. f des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 

[aMWSTG, AS 2000 1300]) gebräuchlich und ist es weiterhin (Art. 26 

Abs. 2 Bst. f MWSTG; vgl. SCHLUCKEBIER, MWSTG Kommentar, a.a.O., 

Art. 26 N. 32). Beim sog. „offenen Ausweis“ sind der Steuerbetrag und der 

A-7749/2016 

Seite 10 

Steuersatz in der Rechnung aufzuführen und zum Rechnungsbetrag hin-

zuzuzählen (vgl. BLUM, Kommentar zum MWSTG, a.a.O., Art. 26 N. 44; 

zum früheren Recht: Urteile des BVGer A-3286/2015 vom 8. Januar 2016 

E. 4.3.2, A-6365/2012 vom 24. September 2013 E. 3.2).  

3.2.3.3 Der Begriff des „offenen Ausweises“ weist damit im mehrwertsteu-

erlichen Kontext – genauer im Zusammenhang mit der Rechnung – einen 

klaren Bezug zur Höhe der Steuer (Steuersatz bzw. Steuerbetrag) auf. Ers-

tens erscheint es bereits aus Gründen des einheitlichen Sprachgebrauchs 

nahe liegend, dem Begriff des „offenen Ausweises“ bei der objektiven Op-

tion gemäss Art. 22 MWSTG nicht eine völlig andere Bedeutung, nämlich 

diejenige einer blossen Erklärung über den Bestand der Steuer, beizumes-

sen. Zweitens ergibt sich aus der Entstehungsgeschichte von Art. 22 

MWSTG, dass die Verknüpfung von Option und Debitorenrechnung vom 

Gesetzgeber gewollt war. Der vom Parlament unwidersprochen gebliebene 

und Gesetz gewordene Vorschlag gründete auf der Idee, dass für die Ver-

steuerung optiert, wer eine nach dem Gesetz von der Steuer ausgenom-

mene Leistung erbringt und bei der Rechnungstellung an die Kundin die 

Steuer offen ausweist (vgl. Votum Ständerätin Sommaruga [AB 2009 S. 

422]; ausführlich: BGE 140 II 495 E. 3.3.2). Damit gibt es zweifellos über-

zeugende Gründe, das Optionsrecht nach Art. 22 MWSTG auch im Licht 

von Art 26 MWSTG, der die Anforderungen an eine Debitorenrechnung re-

gelt, zu betrachten, wie dies das Bundesgericht getan hat. 

3.2.4 Nach dem Gesagten sieht das Bundesverwaltungsgericht keinen An-

lass von der höchstrichterlichen Rechtsprechung abzuweichen. Mangels 

einer Wissenserklärung über die Höhe der Steuer hat die Beschwerdefüh-

rerin daher mit dem Mietvertrag vom 11. Dezember 2014 nicht rechtswirk-

sam optiert.  

3.3 Die Beschwerdeführerin bringt weiter vor, selbst wenn zu Recht die 

Nennung des Steuerbetrags bzw. Steuersatzes im Mietvertrag verlangt 

würde, habe sie mit dem Mietvertrag vom 11. Dezember 2014 rechtsgültig 

optiert. Gestützt auf den Grundsatz der freien Beweiswürdigung müsse es 

ihr gestattet sein, den im Mietvertrag fehlenden Ausweis über die Höhe der 

Steuer mit anderen Dokumenten zu erbringen. Zu Beweiszwecken seien 

auch die Rechnungen (gemeint sind die „internen Buchungsbelege“) von 

Ende 2014 über die Mieten 2013 und 2014, welche den massgebenden 

Steuersatz und den Rechnungsbetrag ausweisen, heranzuziehen.  

A-7749/2016 

Seite 11 

Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist eine Option im Sinne 

von Art. 22 Abs. 1 MWSTG, weil es sich dabei um eine Gültigkeitsvorschrift 

handelt, nur dann rechtwirksam, wenn eine Willenserklärung betreffend 

den Bestand der Steuer und eine Wissenserklärung über die Höhe der 

Steuer abgegeben wurde (E. 2.3.1.1). Daraus folgt im Umkehrschluss, 

dass bis zum Vorliegen beider Erklärungen die Annahme einer rechtsgülti-

gen Option ausgeschlossen ist. Vorliegend erfolgte eine Wissenserklärung 

über die Höhe der Steuer – wenn überhaupt (dazu nachfolgend E. 3.4) – 

frühestens am 31. Dezember 2014 (Datum, welches auf dem „internen Bu-

chungsbeleg“ erscheint). Die Annahme einer Option auf einen früheren 

Zeitpunkt, namentlich per 11. Dezember 2014 (Datum der Unterzeichnung 

des Mietvertrags), ist somit ausgeschlossen.  

3.4 Zu beurteilen bleibt, ob mittels den Buchungsbelegen vom 31. Dezem-

ber 2014 eine rechtswirksame Option erfolgt ist. Unbestrittenermassen ent-

halten die Belege sowohl eine Erklärung über Bestand als auch eine solche 

bezüglich Höhe der Mehrwertsteuer. Fraglich ist, ob diese Buchungsbelege 

den formellen Anforderungen an eine Option genügen, d.h. ob die Bu-

chungsbelege als Rechnungen im Sinn von Art. 3 Bst. k MWSTG qualifi-

zieren (E. 2.3.1.2). 

3.4.1 Die von der Beschwerdeführerin ins Recht gelegten Dokumente sind 

als „interne Buchungsbelege per 31.12.2014“ bezeichnet. Die Beschwer-

deführerin stellt jedoch in Abrede, dass es sich bei diesen Buchungsbele-

gen um „interne Dokumente“ handelt, weil diese der Y._______ AG tat-

sächlich ausgehändigt worden seien. Entsprechend seien die Belege in 

den Buchhaltungen beider Gesellschaften vorhanden. Zudem seien darauf 

die Buchungssätze ersichtlich. Es handle sich bei den Belegen entgegen 

ihrer Bezeichnung um Rechnungen im Sinn von Art. 3 Bst. k MWSTG. 

3.4.2 Selbst wenn vorliegend die „internen Buchungsbelege“ sowohl in der 

Buchhaltung der Beschwerdeführerin als auch in der Buchhaltung der 

Y._______ AG vorhanden waren, lässt sich daraus nicht zwangsläufig ab-

leiten, dass die Beschwerdeführerin damit am 31. Dezember 2014 form-

gültig optiert hat. Zwar sind die beiden Buchungsbelege in ihrem Erschei-

nungsbild identisch. Dies beweist aber nicht, dass sie tatsächlich in Verkehr 

gesetzt wurden: Vorliegend war nach Angaben der Beschwerdeführerin ein 

und derselbe Buchhalter für beide Buchhaltungen zuständig. Es ist deshalb 

ohne Weiteres denkbar, dass er die beiden Buchungsbelege je Buchhal-

tung originär erstellt hat und dass insofern eine Übergabe (und damit In-

verkehrsetzung) des von der Beschwerdeführerin erstellten Belegs an die 

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Leistungsempfängerin weder beabsichtigt war noch stattfand. Anzumerken 

ist, dass es für eine Abrechnung gegenüber der Leistungsempfängerin 

auch nicht genügt, wenn der für beide Gesellschaften tätige Buchhalter 

vom „internen Buchungsbeleg per 31.12.2014“ der Beschwerdeführerin 

Kenntnis hatte. Erstens vermag die Einsichtnahme in die Buchhaltung der 

Leistungserbringerin das Element des „Inverkehrsetzens“ nicht zu erset-

zen. Zweitens ist auch nicht nachgewiesen, dass der Buchhalter bei der 

Leistungsempfängerin eine Funktion innehatte, die es ihm erlaubte, im Na-

men der Leistungsempfängerin rechtsverbindlich Willenserklärungen ent-

gegen zu nehmen.  

3.4.3 Im Übrigen vermag die Beschwerdeführerin das Gericht nicht davon 

zu überzeugen, dass sich die buchhalterischen Vorgänge von Ende De-

zember 2014 grundlegend von denjenigen unterscheiden, welche die 

sog. „provisorischen“ Mietzahlungen, die storniert wurden, betrafen. Zu-

mindest auf Seiten der Beschwerdeführerin erfolgten die Verbuchungen 

der provisorischen Miete für die Jahre 2013 bis 2014 auf denselben Kon-

ten. Es ist daher von vornherein nicht ersichtlich, weshalb die provisori-

schen Mietzahlungen lediglich Abgrenzungsbuchungen darstellen sollten, 

während es sich bei den Buchungen per 31. Dezember 2014 um effektive 

Zahlungen handeln soll. Gestützt auf den buchhalterischen Grundsatz 

„keine Buchung ohne Beleg“, ist sodann ernsthaft zu bezweifeln, dass sich 

in den Buchhaltungen der Beschwerdeführerin und der Leistungsempfän-

gerin nicht auch interne Buchungsbelege betreffend die provisorischen 

Mietzahlungen finden liessen, zumal bis zum 11. Dezember 2014 auch 

noch kein schriftlicher Mietvertrag vorlag, der als Buchungsbeleg hätte bei-

gezogen werden können. Lagen aber bereits vor dem 11. Dezember 2014 

interne Buchungsbelege über die provisorischen Mietzahlungen vor, so 

wären diese – wollte man der Argumentation der Beschwerdeführerin hin-

sichtlich der Buchungsbelege per 31. Dezember 2014 folgen – konsequen-

terweise ebenfalls als Rechnungen (mit fehlendem Steuerausweis) zu qua-

lifizieren.  

3.5 Als Zwischenergebnis ist festzuhalten, dass im Zeitraum vom 1. Juni 

2013 bis 31. Dezember 2014 keine Option gemäss Art. 22 MWSTG erfolgt 

ist. 

3.6 Schliesslich kann auch gestützt auf Art. 39 MWSTV nicht von einer gül-

tigen Option ausgegangen werden. Nach dem in E. 2.3.2 Ausgeführten 

setzt diese Vorschrift voraus, dass ein offener Ausweis der Steuer nicht 

möglich war. Vorliegend sind jedoch keine Gründe ersichtlich, weshalb die 

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Beschwerdeführerin die Steuer nicht separat hätte ausweisen können. 

Auch gestützt auf Art. 39 MWSTV kann deshalb nicht angenommen wer-

den, dass sie das Optionsrecht in rechtswirksamer Weise ausgeübt hat.  

3.7 Mangels rechtswirksamer objektiver Option erübrigt es sich zu prüfen, 

ob im vorliegenden Fall sämtliche Mietumsätze der Jahre 2013 und 2014 

als optiert gelten könnten oder ob es sich dabei um eine unzulässige rück-

wirkende Option handeln würde.  

3.8 Nach dem Gesagten hat die Beschwerdeführerin für die Versteuerung 

ihrer ab dem 1. Juni 2013 erzielten Mietumsätze in den hier strittigen Steu-

erperioden nicht optiert. Folglich bestand ab dem 1. Juni 2013 auch kein 

Anspruch auf entsprechenden Vorsteuerabzug (E. 2.4.1). Weiter sind auf-

grund des eingetretenen Eigenverbrauchs per 1. Juni 2013 (und nicht per 

31. Dezember 2013, wie die ESTV in ihrer EM festhielt) die früher in Abzug 

gebrachten Vorsteuern zurückzuerstatten (E. 2.4.2). Weil vorliegend die 

Nutzungsänderung im Zeitpunkt der Inbetriebnahme [der Sportanlage] er-

folgte, gilt diese als nicht in Gebrauch genommen. Entsprechend ist der 

Vorsteuerabzug für das Jahr 2013 vollumfänglich, d.h. ohne Abschreibung 

auf der Bemessungsgrundlage, zu korrigieren (E. 2.4.3).  

3.9 Mit ihrem Subsubeventualantrag macht die Beschwerdeführerin gel-

tend, es sei gestützt auf Art. 87 Abs. 2 MWSTG von der Erhebung von 

Verzugszinsen abzusehen. Gemäss dieser Bestimmung ist bei einer Nach-

belastung kein Verzugszins geschuldet, wenn diese auf einem Fehler be-

ruht, der bei richtiger Abwicklung beim Bund zu keinem Steuerausfall ge-

führt hätte. Mit Fehler sind in erster Linie Formfehler gemeint (E. 2.5). 

Im vorliegenden Fall hat die Beschwerdeführerin mangels offenen Auswei-

ses der Steuer nicht rechtswirksam optiert. In diesem Zusammenhang stellt 

der offene Ausweis der Steuer ein Gültigkeitserfordernis dar (E. 2.3.1). Von 

einem blossen Formmangel im Sinne von Art. 87 Abs. 2 MWSTG kann da-

her keine Rede sein. Die Erhebung von Verzugszinsen ist damit ebenfalls 

nicht zu beanstanden.  

3.10 Im Übrigen ist die Steuerforderung der ESTV in rechnerischer Hinsicht 

nicht bestritten und auch nicht offensichtlich fehlerhaft. Damit erweist sich 

der angefochtene Entscheid als rechtmässig. Die Beschwerde ist vollum-

fänglich abzuweisen.  

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4.  

Ausgangsgemäss hat die Beschwerdeführerin als unterliegende Partei die 

Verfahrenskosten zu tragen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG).  

4.1 In Bezug auf die Festlegung der Höhe der Verfahrenskosten beantragt 

die Beschwerdeführerin in ihrer zweiten Eingabe, es sei zu berücksichti-

gen, dass letztlich der Streitwert nicht der Steuernachforderung von Fr. […] 

entspreche, sondern aufgrund der im Jahr 2015 erfolgten Einlageentsteu-

erung lediglich rund Fr. […] betrage. Dass die Steuerperiode 2015, in wel-

chem die Einlageentsteuerung erfolgt sei, nicht Gegenstand des vorliegen-

den Verfahrens bilde, sei von Zufälligkeiten abhängig und solle sich aus 

Fairnessgründen nicht nachteilig auf die Beschwerdeführerin auswirken. 

Das Bundesverwaltungsgericht sieht für eine solche «Korrektur» des 

Streitwerts weder eine rechtliche Grundlage noch erachtet es ein solches 

Vorgehen mit dem Gebot der Rechtsgleichheit – namentlich auch in Bezug 

auf künftige Anwendungsfälle – als vereinbar.  

4.2 Entsprechend sind die Verfahrenskosten auf Fr. 25‘000.-- festzusetzen 

(Art. 63 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 

über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsge-

richt [VGKE, SR 173.320.2]). Der einbezahlte Kostenvorschuss in dersel-

ben Höhe wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. Eine Par-

teientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario). 

 

Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite. 

 

  

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 

1.  

Die Beschwerde wird abgewiesen.  

2.  

Die Kosten des Verfahrens werden auf Fr. 25'000.-- festgesetzt und der 

Beschwerdeführerin auferlegt. Der in gleicher Höhe einbezahlte Kosten-

vorschuss wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet 

3.  

Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen. 

4.  

Dieses Urteil geht an: 

– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) 

– die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde) 

 

 

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin: 

  

Salome Zimmermann Kathrin Abegglen Zogg 

 

Rechtsmittelbelehrung: 

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-

desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange-

legenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechts-

schrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren 

Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. 

Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Be-

schwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). 

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