# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 9622d5bf-02c2-5a2c-9106-7e794f767bb3
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2009-09-16
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 16.09.2009 A-6038/2008
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-6038-2008_2009-09-16.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-6038/2008 + A-6047/2008
{T 0/2}

U r t e i l  v o m  1 6 .  S e p t e m b e r  2 0 0 9  

Richter Daniel Riedo (Vorsitz), 
Richter Thomas Stadelmann, 
Richterin Claudia Pasqualetto Péquignot, 
Gerichtsschreiberin Jeannine Müller.

X._______, 
vertreten durch Y._______ AG, 
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, 3003 Bern,
Vorinstanz.

MWST; ... (1/2000 – 4/2003).

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Besetzung

Parteien

Gegenstand

A-6038/2006 + A-6047/2008

Sachverhalt:

A.
Die  Firma  X._______  wird  seit  dem 1. Januar  2001  im  Register  für 
Mehrwertsteuerpflichtige  bei  der  Eidgenössischen  Steuerverwaltung 
(ESTV)  geführt.  Infolge  einer  Kontrolle  bei  der  Steuerpflichtigen  im 
Jahre 2003 erhob die ESTV u. a. mit  Ergänzungsabrechnungen vom 
13. Mai  2004  Mehrwertsteuernachforderungen  im  Umfang  von Fr. ... 
(1/00 – 4/00),  Fr. ...  (1/01 – 3/03),  und Fr. ...  (4/03),  je  zuzüglich  Ver-
zugszins, unter dem Titel  “X._______ ... – Umsatzaufteilung“. Zur Be-
gründung  trug  die  Verwaltung  vor,  X._______-Kunden  erhielten  bei 
sämtlichen Einkäufen ...punkte gutgeschrieben. Anhand dieser Punkte 
könne  der  Kunde  Waren oder  Dienstleistungen  (Prämien)  beziehen, 
welche grösstenteils zum Normalsatz steuerbar seien. Die Leistungs-
erbringerin  der  Prämien  (die  Z._______  AG)  fakturiere  diese  der 
X._______  (zuzüglich  Mehrwertsteuer),  welche zum entsprechenden 
Vorsteuerabzug  berechtigt  sei.  Die  dem  Kunden  geleistete  Prämie 
stelle  einen  „Naturalrabatt  (Bonus,  Zugaben)“  für  den  Kauf  bei 
X._______  dar.  Weil  die  gesammelten  ...punkte  aus  Käufen  bei 
X._______ einerseits zum reduzierten und anderseits zum normalen 
Steuersatz  stammten,  die  Prämien  jedoch  fast  ausschliesslich  zum 
Normalsatz steuerbar seien, müsse „quartalsweise der Anteil der zum 
reduzierten Steuersatz abgerechneten Umsätze anteilsmässig zu den 
Prämieneinlösungen (grösstenteils Waren zum Normalsatz) berichtigt 
werden“.

B.
In  der  Folge  liess  die  Steuerpflichtige  die  Ergänzungsabrechnungen 
bestreiten  im  Wesentlichen  mit  der  Argumentation,  zwischen  dem 
ursprünglichen Kauf und der Einlösung der Prämien bestehe kein Zu-
sammenhang,  weshalb  die  Aufrechnung  der  Steuersatzdifferenzen 
unterbleiben  müsse.  Eventualiter  sei  die  Einlösung  der  Prämien  als 
unentgeltliche Zuwendung an die entsprechenden Kunden zu qualifi -
zieren mit  der Folge, dass höchstens eine Eigenverbrauchsteuer ge-
schuldet sei. Mit Entscheiden je vom 7. Juni 2007 stellte die ESTV fest,  
X._______  schulde  für  die  Perioden  1/00  –  4/00  Fr. ...  (plus  Fr. ...) 
Mehrwertsteuern,  für  die  Perioden  1/01  –  3/03  Fr. ...  und  für  die 
Periode 4/03 Fr. ..., je zuzüglich Verzugszinsen. Für das vom Kunden 
für den Kauf der Ware an X._______ geleistete Entgelt  werde nach-
träglich eine zusätzliche Leistung erbracht, ohne dass dafür noch ein 
Entgelt  bezahlt  werden  müsse.  Die  Prämienabgabe  sei  deshalb  als 

Seite 2

A-6038/2006 + A-6047/2008

Naturalrabatt  zu qualifizieren,  was nichts anderes  bedeute,  als  dass 
weder  eine  Entgeltsminderung  beim  ursprünglichen  Kauf  bei 
X._______ noch eine unentgeltliche Zuwendung beim Prämienbezug 
vorliege. Umsatzabhängige Geschenke, die aufgrund einer Vereinba-
rung abgegeben würden, könnten nicht mit  gelegentlich ausgerichte-
ten Geschenken verglichen werden und bedürften deshalb einer Son-
derbehandlung.  Die  ESTV  gehe  davon  aus,  dass  sowohl  die  rech-
nerische  Wahrscheinlichkeit  einer  Prämieneinforderung  als  auch  der 
Einkaufswert  der  verschiedenen  als  Prämien  abgegebenen  Gegen-
stände kalkulatorisch in den Verkaufspreisen der X._______ enthalten 
seien. Ein Teilaspekt der ursprünglichen Ergänzungsabrechnungen sei 
jedoch dahingehend zu korrigieren, dass die Umsatzaufteilung einheit-
lich  nach  den  Bruttowerten  zu  berechnen  sei,  was  sich  für  die  Pe-
rioden 1/01 – 4/03 zu Gunsten der X._______ auswirke (1/01 – 3/03: 
Fr. ...; 4/03: Fr. ...), für die Perioden 1/00 – 4/00 jedoch im Umfang von 
Fr. ... zu deren Ungunsten.

C.
Am 9. Juli  2007 erhob X._______ je Einsprache und beantragte, die 
angefochtenen Entscheide aufzuheben und es sei ihr eine Gutschrift 
im Umfang der verfügten und unter Vorbehalt bereits bezahlten Mehr-
wertsteuer auszustellen. Zur Begründung trug sie im Wesentlichen vor, 
für  die  Aufrechnung  fehle  es  an  einer  gesetzlichen  Grundlage.  Die 
Prämien seien weder Umsatz noch führten sie zu Vorsteuerkürzungen. 
Die ESTV konstruiere beim Prämienbezug eine an sich nicht vorhan-
dene Entgeltlichkeit. Die Prämien seien als Geschenke zu qualifizieren 
mit der Folge, dass die Regelungen über den Eigenverbrauch zur An-
wendung gelangten.

D.
Die  ESTV  wies  die  Einsprachen  mit  Einspracheentscheiden  vom 
18. August  2008  ab und  bestätigte  die  Forderungen  in  Gesamthöhe 
von Fr. ... (1/00 – 4/00: Fr. ... + Fr. ...; 1/01 – 3/03: Fr. ...; 4/03: Fr. ...; je 
zuzüglich  Verzugszins).  Zur  Begründung  führte  sie  im  Wesentlichen 
aus, der Gesetzgeber habe mit der Eigenverbrauchsbesteuerung Ent-
nahmen von Gegenständen, welche Dritten freiwillig und unentgeltlich 
zugewendet  werden,  steuerlich  erfassen  wollen.  Umsatzabhängige 
Geschenke wie Naturalrabatte seien jedoch keine unentgeltliche Zu-
wendungen.  Entscheidend  sei  der  Rechtsanspruch  des  Empfängers 
der Prämie und deren Umsatzabhängigkeit. Es werde keine Entgelt-
lichkeit konstruiert, die nicht vorhanden sei. Denn die dem Kunden bei 

Seite 3

A-6038/2006 + A-6047/2008

jedem  Kauf  gutgeschriebenen  Punkte  führten  zu  „einer  kontinuierli-
chen  Aufaddierung  einer  Prämienbezugsberechtigung“;  die  Abgabe 
der Prämien erfolge gegen Verrechnung von umsatzabhängig  erwirt-
schafteten ...-Punkten; mit  jedem Warenbezug werde die Prämienbe-
zugsberechtigung geschmälert. All dies zeige die Entgelt lichkeit beim 
Prämienbezug.

E.
Am 18. September 2008 reicht X._______ gegen diese Einspracheent-
scheide beim Bundesverwaltungsgericht je Beschwerde ein und bean-
tragt,  jene  mit  Kostenfolge  zulasten  der  ESTV  aufzuheben  und  die 
bereits bezahlte Steuer, zuzüglich Verzugszins, wieder gutzuschreiben. 
Mit  Vernehmlassungen vom 17. November 2008 stellt  die ESTV den 
Antrag, die Beschwerde unter Kostenfolge zulasten der Beschwerde-
führerin abzuweisen. 

Auf  die  Begründung  dieser  Eingaben  ans  Bundesverwaltungsgericht 
wird – soweit entscheidwesentlich – im Rahmen der nachfolgenden Er-
wägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Das  Bundesverwaltungsgericht  ist  zur  Behandlung  der  Be-
schwerden  gegen  die  angefochtenen  Verfügungen  (Einspracheent-
scheide  vom  18. August  2008)  sachlich  wie  funktionell  zuständig 
(Art. 31 und 33 Bst. d des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 
2005 [VGG, SR 173.32]). Soweit  das VGG nichts anderes  bestimmt, 
richtet  sich  gemäss  dessen  Art.  37  das  Verfahren  nach  dem  Bun-
desgesetz  vom  20. Dezember  1968  über  das  Verwaltungsverfahren 
(VwVG,  SR 172.021).  Die  Beschwerdeführerin  hat  die  Einsprache-
entscheide frist-  und auch formgerecht  angefochten (Art. 50  und 52 
VwVG). Sie ist  durch diese beschwert und zur Anfechtung berechtigt 
(Art. 48 VwVG). Auf die Beschwerden ist einzutreten.

1.2 Am  1.  Januar  2001  sind  das  Bundesgesetz  vom 2.  September 
1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) sowie die zuge-
hörige Verordnung (Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz 
über  die  Mehrwertsteuer  [MWSTGV, SR 641.201])  in  Kraft  getreten. 

Seite 4

A-6038/2006 + A-6047/2008

Die Beurteilung des vorliegenden Sachverhalts in materiellrechtlicher 
Hinsicht richtet sich nach dieser Gesetzgebung, soweit er sich in de-
ren  zeitlichen  Geltungsbereich  ereignet  hat  (1. Januar  2001  bis 
31. Dezember 2003). Soweit sich hingegen der Sachverhalt vor Inkraft -
treten des MWSTG zugetragen hat (1. Januar 2000 bis 31. Dezember 
2000),  ist  auf  die vorliegenden Beschwerden grundsätzlich noch die 
Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV von 
1994, AS 1994 1464) anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG).

1.3 Die Zusammenlegung von Verfahren und deren Abschluss mit ei-
nem einzigen Urteil rechtfertigt sich, wenn die einzelnen Sachverhalte 
in einem engen inhaltlichen Zusammenhang stehen und sich in allen 
Fällen die gleichen oder gleichartige Rechtsfragen stellen (statt vieler: 
Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1354/2006  vom  24.  August 
2007 E. 1.3; vgl.  ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER,  Pro-
zessieren  vor  dem  Bundesverwaltungsgericht,  Basel  2008,  S. 114 
Rz. 3.17). Diese Voraussetzungen sind für die vorliegenden zwei Ver-
fahren ohne Weiteres gegeben, handelt  es sich doch jeweils um die 
nämliche Beschwerdeführerin und die gleichen Rechtsfragen. Die Ver-
fahren A-6038/2008 und A-6047/2008, welche sich einzig hinsichtlich 
der betroffenen Steuerperioden unterscheiden, sind zu vereinigen. 

1.4 Nach dem Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen ist 
das Bundesverwaltungsgericht  als  Beschwerdeinstanz an die rechtli-
che  Begründung  der  Begehren  nicht  gebunden.  Es  kann  eine  Be-
schwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen gut -
heissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer Be-
gründung bestätigen,  die  von jener  der  Vorinstanz abweicht  (Art. 62 
Abs. 4  VwVG; BVGE 2007/41  E. 2;  MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER,  a.a.O., 
S. 21 Rz. 1.54).

2.

2.1 Der  Mehrwertsteuer  unterliegen die  im Inland gegen Entgelt  er-
brachten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen sowie 
der Eigenverbrauch (Art. 5 Bst. a, b und c MWSTG; Art. 4 Bst. a, b und 
c MWSTV). Eine Lieferung liegt  vor, wenn die Befähigung verschafft 
wird, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu ver-
fügen (Art. 6 Abs. 1 MWSTG; Art. 5 Abs. 1 MWSTV). Als Dienstleistung 
gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 7 
Abs. 1 MWSTG; Art. 6 Abs. 1 MWSTV). Eigenverbrauch ist u.  a. gege-
ben, wenn die steuerpflichtige Person aus ihrem Unternehmen Gegen-

Seite 5

A-6038/2006 + A-6047/2008

stände  dauernd  oder  vorübergehend  entnimmt,  die  oder  deren  Be-
standteile  sie  zum  vollen  oder  teilweisen  Vorsteuerabzug  berechtigt 
haben, und die sie unentgeltlich abgibt; mit Ausnahme von Geschen-
ken  bis  Fr. 300.--  (vormals  Fr. 100.--)  pro  Empfänger  und  pro  Jahr 
(Art. 9 Abs. 1 Bst. c MWSTG; Art. 8 Abs. 1 Bst. c MWSTV).

Damit eine steuerbare Leistung überhaupt vorliegt, muss sie im Aus-
tausch mit  einer  Gegenleistung (Entgelt)  erfolgen. Die Entgeltlichkeit 
stellt  ein  unabdingbares  Tatbestandsmerkmal  einer  mehrwertsteuer-
lichen  Leistung  dar  (Ausnahme:  Eigenverbrauch).  Besteht  kein  Aus-
tauschverhältnis  in  diesem  Sinn  zwischen  Leistungserbringer  und 
-empfänger,  ist  die  Aktivität  mehrwertsteuerlich  irrelevant  und  fällt 
nicht in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer (statt vieler: Urteile 
des Bundesverwaltungsgerichts A-1567/2006 vom 28. Dezember 2007 
E. 2.2.1, A-1431/2006 vom 25. Mai 2007 E. 2.1; Entscheid der Eidge-
nössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 18. November 2002, 
veröffentlicht  in  Verwaltungspraxis  der  Bundesbehörden  [VPB]  67.49 
E. 2a cc). Die Annahme eines solchen Leistungsaustausches setzt vo-
raus,  dass  zwischen  Leistung  und  Gegenleistung  eine  innere  wirt-
schaftliche Verknüpfung gegeben ist (BGE 126 II 451 E. 6a, mit Hin-
weisen;  IVO P. BAUMGARTNER,  in mwst.com, Kommentar zum Bundesge-
setz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, ad Art. 33 
Abs.  1  und  2  Rz.  6  und  8).  Die  Beantwortung  der  Frage  nach  der 
inneren Verknüpfung erfolgt nicht in erster Linie nach zivilrechtlichen, 
sondern  nach  wirtschaftlichen,  tatsächlichen  Kriterien.  Insbesondere 
ist  für  die  Annahme eines  Leistungsaustauschs das Vorliegen  eines 
Vertragsverhältnisses  nicht  zwingend  erforderlich  (BGE 126  II  252 f. 
E. 4a). Es genügt vielmehr, dass Leistung und Gegenleistung innerlich 
derart  verknüpft  sind,  dass die Leistung eine Gegenleistung auslöst. 
Ausreichend kann folglich auch sein, wenn einer Leistung eine erwar-
tete (Üblichkeit) oder erwartbare Gegenleistung (nach den Umständen 
ist  erwartbar,  dass eine Leistung die  Gegenleistung auslöst)  gegen-
übersteht, d.h. dass nach den Umständen davon auszugehen ist, die 
Leistung löse eine Gegenleistung aus (statt vieler: Urteile des Bundes-
verwaltungsgerichts  A-1567/2006  vom 28. Dezember  2007  E. 2.2.2., 
A-1431/2006 vom 25. Mai 2007 E. 2.2). Bei der Beurteilung der Frage 
nach  dem  wirtschaftlichen  Zusammenhang  zwischen  Leistung  und 
Gegenleistung ist  primär auf  die Sicht  des Leistungsempfängers ab-
zustellen,  was  namentlich  der  Konzeption  der  Mehrwertsteuer  als 
Verbrauchsteuer entspricht (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-
1567/2006  vom  28. Dezember  2007  E. 2.2.3.,  A-1354/2006  vom 

Seite 6

A-6038/2006 + A-6047/2008

24. August 2007 E. 3.1;  DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer 
als  allgemeine  Verbrauchsteuer  und  von  den  entsprechenden  Wir-
kungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 230 ff.). 

2.2 Die Steuer wird vom Entgelt berechnet. Dazu gehört alles, was der 
Leistungsempfänger oder ein Dritter für ihn als Gegenleistung für die 
Leistung aufwendet. Die Gegenleistung umfasst auch den Ersatz aller 
Kosten,  selbst  wenn  diese  gesondert  in  Rechnung  gestellt  werden 
(Art. 33 Abs. 1 und 2 MWSTG; Art. 26 Abs. 1 und 2 MWSTV). Nur jene 
Zuwendungen des Abnehmers gehören nicht zum steuerbaren Entgelt, 
die keinen ursächlichen Zusammenhang mit der steuerbaren Leistung 
aufweisen und ihren Rechtsgrund in einem selbstständigen,  von der 
Leistung  unabhängigen  Leistungsaustauschverhältnis  haben.  Getreu 
dem Wesen der Mehrwertsteuer als Verbrauchsteuer ist auch hier die 
Sicht des Verbrauchers massgeblich. So sieht denn das anwendbare 
Recht vor, zum Entgelt gehöre alles, was der Verbraucher für die Leis-
tung aufwendet, und nicht etwa, was der Erbringer dafür erhält (Art. 33 
Abs. 2 MWSTG; Art. 26 Abs. 2 MWSTV). Begriff und Umfang des Ent -
gelts  definiert  sich  folglich  aus  der  Optik  des  Abnehmers:  Berech-
nungsgrundlage ist  letztlich,  was der  Verbraucher  (Abnehmer)  bereit 
oder verpflichtet ist, für die erhaltene Leistung aufzuwenden bzw. um 
die Leistung zu erhalten (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungs-
gerichts  A-1567/2006  vom  28. Dezember  2007  E. 2.5,  A-1386/2006 
vom 3. April 2007 E. 2.3, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung; RIEDO, 
a.a.O., S. 96, 228; DIETER METZGER, Kurzkommentar zum Mehrwertsteu-
ergesetz, Muri/Bern 2000, S. 110 Rz. 3). 

Beim Eigenverbrauch  der  vorgenannten  Art  bemisst  sich  die  Steuer 
nach  dem  Einkaufspreis  der  Gegenstände  oder  ihrer  Bestandteile 
(neue  Gegenstände)  bzw. nach  dem Zeitwert  im  Zeitpunkt  der  Ent-
nahme (Art. 34 Abs. 1 MWSTG; Art. 26 Abs. 3 MWSTV).

2.3 Nach der  Verwaltungspraxis  ist  für  unentgeltliche Zuwendungen, 
insbesondere für  Geschenke, eine Eigenverbrauchsteuer geschuldet. 
„Umsatzabhängige Geschenke, die aufgrund einer Vereinbarung abge-
geben werden“, stellen nach dieser Praxis jedoch „keine unentgeltliche 
Zuwendungen dar, sondern entsprechen einem Naturalrabatt (Bonus, 
Zugaben) und berechtigen zum Vorsteuerabzug“ (Wegleitung 2001 zur 
Mehrwertsteuer [610.525], Rz. 443 f.). Es handle sich bei einem sol-
chen Naturalrabatt nicht um eine Engeltsminderung; er sei jedoch be-
züglich  der  Anwendung  verschiedener  Steuersätze  von  Bedeutung. 

Seite 7

A-6038/2006 + A-6047/2008

Unterlägen die gleichzeitig abgegebenen Gegenstände unterschiedli-
chen Steuersätzen, habe eine Aufteilung auf die verschiedenen Steu-
ersätze zu erfolgen. Dies gelte auch, wenn der Abnehmer Bons erhal-
te, die ihn ohne zusätzliches Entgelt zum Bezug von bestimmten Pro-
dukten  berechtige  (Broschüre  Eigenverbrauch  [610-530-04],  Ziff.  5.3 
Bst. d).

2.4 Leistungen, die wirtschaftlich eng zusammengehören und so inei-
nander greifen, dass sie als unteilbares Ganzes anzusehen sind, gel -
ten  nach  dem Mehrwertsteuergesetz  als  ein  einheitlicher  wirtschaft-
licher Vorgang; soweit  das Gesetz nichts  anderes bestimmt,  ist  eine 
solche  Gesamtleistung  zum  Normalsatz  steuerbar.  Nebenleistungen 
teilen  dagegen  das  umsatzsteuerliche  Schicksal  der  Hauptleistung 
(Art. 36 Abs. 4 MWSTG). 

Nach  konstanter  Rechtsprechung  wurden  bereits  nach  altem  Recht 
gemäss  dem Grundsatz  der  Einheitlichkeit  der  Leistung  einheitliche 
wirtschaftliche  Vorgänge  nicht  in  mehrere  selbständige  Leistungen 
zerlegt, wenn sie wirtschaftlich zusammengehören und ein unteilbares 
Ganzes  bilden.  Übe  der  Steuerpflichtige  eine  Reihe  von  einzelnen 
Tätigkeiten aus, die auf ein einheitliches wirtschaftliches Ziel gerichtet 
sind, liege eine einheitliche Leistung indes nur dann vor, wenn die ein-
zelnen Teile sachlich,  zeitlich und vom wirtschaftlichen Gehalt  her in 
einer derart engen Verbundenheit stehen, dass sie untrennbare Kom-
ponenten eines Vorgangs verkörpern, der das gesamte Handeln um-
fasst  (statt  vieler:  Entscheide  der  SRK  vom  22.  April  2002,  veröf-
fentlicht  in  VPB  66.95  E.  2c;  vom  10.  März  1999,  veröffentlicht  in 
VPB 63.92 E. 3b, je mit Hinweisen). 

Ferner  können  nach  Rechtsprechung  und  Lehre  mehrwertsteuerlich 
an sich unterschiedlich zu beurteilende Leistungen auch dann einheit-
lich zu besteuern sein, wenn sie zueinander im Verhältnis von Haupt-  
und  Nebenleistung  stehen.  Nebenleistungen  teilen  mehrwertsteuer-
rechtlich das Schicksal der Hauptleistung, wenn sie im Verhältnis zu 
dieser nebensächlich sind, mit dieser in einem engen Zusammenhang 
stehen, diese wirtschaftlich ergänzen, verbessern oder abrunden und 
mit dieser üblicherweise vorkommen (statt vieler: Entscheid der SRK 
vom 22. April 2002, veröffentlicht in VPB 66.95 E. 2c; zum Ganzen: vgl.  
auch  CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER,  Handbuch  zum  neuen  Mehrwert-
steuergesetz  (MWSTG),  Bern/Stuttgart/Wien  2000,  Rz.  114 ff.,  mit 
Hinweisen). 

Seite 8

A-6038/2006 + A-6047/2008

Die  Beurteilung  der  Fragen,  ob  Einheitlichkeit  der  Leistung  anzu-
nehmen ist oder wann eine mit der Hauptleistung zu erfassende Ne-
benleistung  vorliegt,  erfolgt  in  Anwendung  der  wirtschaftlichen  Be-
trachtungsweise. Dem Charakter  der  Mehrwertsteuer  als  allgemeine 
Verbrauchsteuer  folgend,  hat  die  Beurteilung  zudem auch  hier  wie-
derum primär aus der Sicht  des Verbrauchers zu erfolgen. Es ist  zu 
prüfen, ob ein Leistungskomplex nach allgemeiner Verkehrsauffassung 
von  einer  bestimmten  Verbrauchergruppe  typischerweise  als  ein-
heitliche Leistung verstanden wird. Der subjektive Parteiwillen ist  se-
kundär. Nicht  massgebend sind schliesslich die Wertverhältnisse der 
einzelnen Leistungen,  auch  wenn in  vielen Fällen  der  Wert  der  Ne-
benleistung  geringer  ist  als  jener  der  Hauptleistung  (s.  statt  vieler: 
Urteile des Bundesgerichts 2A.756/2006 vom 22. Oktober 2007 E. 2.4, 
2A.452/2003  vom  4.  März  2003  E.  3,  veröffentlicht  in  Archiv  für 
Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 75 S. 403 ff.; zum Ganzen: Urteile 
des Bundesverwaltungsgerichts A-1473/2006 vom 3. Juni 2008 E. 2.4 
sowie A-1431/2006 vom 25. Mai 2007 E. 2.3).

3.
Den Kunden der Beschwerdeführerin (und vereinzelter Partnerfirmen) 
wird anlässlich ihres Einkaufs bei Vorweisen der ... [Name der Kunden-
karte]  an  der  Kasse  eine  umsatzabhängige  Anzahl  ...punkte  gutge-
schrieben.  Die  angesammelten  Punkte  berechtigen  den  Kunden 
nachträglich – auch Jahre später – zum entsprechenden Bezug einer 
Leistung aus dem Prämienkatalog (meist Gegenstände). Für den Prä-
mienbezug hat der Kunde kein weiteres Entgelt (in bar) zu leisten. Die 
Prämienlieferung wird durch eine Drittpartei, die Z._______ AG, vollzo-
gen. 

Die ursprünglichen Verkäufe unterliegen nach übereinstimmender Dar-
stellung  der  Parteien  überwiegend  dem reduzierten  Steuersatz  (Le-
bensmittel); sie berechtigen die Beschwerdeführerin zum entsprechen-
den Vorsteuerabzug. Die Gegenstände, die als Prämien bezogen wer-
den, unterliegen unbestrittenermassen grösstenteils dem Normalsatz. 
Die durch die Z._______ AG den Kunden direkt ausgehändigten Prä-
mien  würden,  so  die  Verfahrensbeteiligten,  der  Beschwerdeführerin 
zuzüglich  Mehrwertsteuer  fakturiert;  die  Beschwerdeführerin  sei  so-
dann wiederum zum entsprechenden Vorsteuerabzug berechtigt.

Die ESTV hat die Verkaufs-Umsätze der Beschwerdeführerin in einem 
ersten Schritt aufgeteilt in reduziert steuerbare einerseits und in zum 

Seite 9

A-6038/2006 + A-6047/2008

Normalsatz steuerbare anderseits. In einem zweiten Schritt hat sie den 
kalkulatorischen Wert der Prämien im selben Verhältnis aufgeteilt, um 
dann auf jenem Anteil der Prämien, welcher den reduziert steuerbaren 
Umsätzen entspricht, die Differenz zwischen reduziertem und norma-
lem Satz nachzufordern. Bei  Naturalrabatten sei eine solche Steuer-
satzaufteilung und eine allfällige Nachforderung erforderlich.

3.1 Die  rechnerische  und  damit  sachverhaltsmässige  Ermittlung  der 
Nachforderung  als  solche  wird  durch  die  Beschwerdeführerin  nicht 
beanstandet.  Die  Verfahrensparteien  gehen  darüber  hinaus  offenbar 
einig,  dass es sich bei  den Prämien um so genannte Naturalrabatte 
handle. Bestritten ist aber die Rechtmässigkeit der dargelegten Steu-
ersatzaufteilung mit der entsprechenden Steuerfolge für die Beschwer-
deführerin. 

3.2 Ganz  offensichtlich  gehen  die  Parteien  von  einem  unterschied-
lichen Begriffsverständnis von Naturalrabatten aus, denn sie behaup-
ten völlig abweichende Steuerfolgen. In einem ersten Schritt  (E. 3.3) 
wird deshalb zu klären sein, wie die vorliegenden Prämien mehrwert-
steuerlich zu qualifizieren sind. Zu diesem Zweck ist die Frage zu be-
antworten, ob die beiden Umsätze (ursprünglicher Kauf/nachträglicher 
Prämienbezug) einen einheitlichen mehrwertsteuerlichen Vorgang dar-
stellen. Vom entsprechenden Ergebnis ausgehend ist sodann über die 
steuerlichen  Folgewirkungen  bzw. über  die  Rechtmässigkeit  der  be-
strittenen Nachforderungen zu befinden (E. 3.4). 

3.3

3.3.1 In  den  Augen  der  Verfahrensbeteiligten  bilden  die  Prämien 
Naturalrabatte für das ursprüngliche Kaufgeschäft. Dieses Ergebnis ist 
nicht  nachvollziehbar, setzt  es doch voraus, dass der Prämienbezug 
(die Einlösung der ...punkte) und der ursprüngliche Kauf unabdingbar 
miteinander  verknüpft  sind.  Zwar  genügte  eine  wirtschaftliche  Ver-
knüpfung,  um die  beiden  Vorgänge  als  Einheit  zu  betrachten. Aller-
dings müssten der Kauf und der Prämienbezug sachlich, zeitlich und 
vom wirtschaftlichen Gehalt  her in  einer derart  engen Verbundenheit 
stehen,  dass  sie  untrennbare  Komponenten  eines  Vorgangs  verkör-
pern, der das gesamte Handeln umfasst, um von einer mehrwertsteu-
erlichen Leistungseinheit  zu  sprechen (E. 2.4 hievor). Diese Voraus-
setzungen sind vorliegend ganz offensichtlich nicht (kumulativ) gege-
ben: Zunächst können zwischen Kauf und Prämienbezug Jahre liegen, 
was nach der unwidersprochenen Darstellung der Beschwerdeführerin 

Seite 10

A-6038/2006 + A-6047/2008

auch regelmässig der Fall ist; von einer engen zeitlichen Verbunden-
heit kann damit keine Rede sein. Ferner darf der Kunde die bezogenen 
Punkte an eine andere Person schenken, welche ihrerseits die Prämie 
im eigenen Namen und für  sich selbst  bezieht. Mit  Bezug auf  diese 
beschenkte Person fehlt  es folglich an der sachlichen Verbundenheit 
zwischen Einlösung der Punkte und dem Kauf. Schliesslich kann der 
Prämienbezug (also nicht "Naturalrabatte" in genereller Hinsicht) unter 
dem  Blickwinkel  des  Tatbestandselementes  wirtschaftlicher  Gehalt 
auch keinen Rabatt im ursprünglichen Kaufgeschäft darstellen. Ein Ra-
batt  ist  nach  dem allgemeinen  Sprachgebrauch  „eine  Ermässigung, 
Gutschrift, ein Preisnachlass, eine Vergütung“ (Duden, Das Synonym-
wörterbuch,  4. Aufl.,  Mannheim 2007). Durch das Punktesystem der 
Beschwerdeführerin bzw. den Punktebezug des Kunden wird der Kauf-
preis im ursprünglichen Kaufgeschäft indes überhaupt nicht verringert. 
Sowohl jener Kunde, der die Punkte bezieht, als auch der jenige, der 
für das gleiche Kaufgeschäft keinerlei Punkte in Anspruch nimmt, ha-
ben den identischen Preis für das gleiche Kaufobjekt zu bezahlen. Be-
reits deshalb kann nicht von einem Rabatt gesprochen werden.  

Das ursprüngliche Kaufgeschäft und der nachträgliche Prämienbezug 
stellen unter diesen Umständen keine mehrwertsteuerliche Leistungs-
einheit  dar. Noch weniger können die beiden Vorgänge im Verhältnis 
Hauptleistung-Nebenleistung  zueinander  stehen;  solches  wird  denn 
auch von keiner Seite geltend gemacht. 

Es liegt auf der Hand, dass das Kaufgeschäft sämtliche Tatbestands-
voraussetzungen einer eigenständigen mehrwertsteuerlichen Leistung 
erfüllt. Das Gleiche trifft  für den Prämienbezug zu: Geliefert  wird ein 
Gegenstand, der Kunde gibt als Gegenleistung die entsprechende An-
zahl ...punkte hin. Lieferung und Entgelt sind zweifelsfrei miteinander 
innerlich wirtschaftlich verknüpft (s. E. 2.1). Kaufgeschäft und späterer 
Prämienbezug bilden folglich eigenständige mehrwertsteuerliche Vor-
gänge. 

Wie sich ohne Weiteres aus der nachfolgenden Erwägung ergibt, än-
dert  nichts  an diesem Ergebnis,  dass nach der  Darstellung der  Vor-
instanz die Verkaufspreise von X._______ kalkulatorisch die Preise für 
die „unentgeltlich“ abgegebenen Prämien mitenthalten. 

3.3.2 Das Bundesverwaltungsgericht hält  dafür, dass es sich bei der 
Bezahlung des Kaufpreises durch den ...-Kunden im Umfang des Wer-

Seite 11

A-6038/2006 + A-6047/2008

tes  der  entgegengenommenen  ...punkte  um  eine  Vorauszahlung  für 
das spätere unabhängige Geschäft  des Prämienbezugs handelt. Um 
dies  zu verdeutlichen,  sei  die  Situation  des beschwerdeführerischen 
Kunden ohne ... einerseits und jenes mit einer solchen ... anderseits 
anhand eines einfachen Beispiels dargestellt: Der Kunde ohne ... be-
zahlt  Fr.  100.--  für  die  Ware;  mehrwertsteuerliche  Bemessungs-
grundlage für den Verkauf der Beschwerdeführerin bilden eben diese 
Fr. 100.--. Der Kunde mit ... hat ebenfalls Fr. 100.-- für die gleiche Ware 
aufzuwenden; in die mehrwertsteuerliche Bemessung fallen jedoch nur 
Fr.  99.--;  im  Gegenwert  der  erhaltenen  ...punkte  (100)  von  Fr.  1.-- 
leistet  er eine Vorauszahlung für  den späteren Prämienbezug. Diese 
Steuerbemessung im Fall des ...-Kunden beim Kaufgeschäft steht frei-
lich  unter  der  Suspensivbedingung,  dass  der  Prämienbezug  danach 
auch tatsächlich  stattfindet.  Lässt  der  ...-Kunde die  Punkte  bzw. die 
Prämien verfallen, bilden die bezahlten Fr. 100.-- Bemessungsgrund-
lage des ersten Kaufes, so wie es für den Kunden ohne ... der Fall ist. 

Der  Vollständigkeit  halber  sei  angeführt,  dass  die  in  mehrwertsteu-
erlich-theoretischer  Sicht  festgestellte  Suspensivbedingung  bzw.  die 
nachträgliche  Bestimmung  der  eigentlichen  Bemessungsgrundlage 
beim ersten Kauf durch ...-Kunden keinerlei administrativen Mehrauf-
wand zur Folge hat. Es verhält sich also nicht etwa so, dass die Be-
schwerdeführerin bei  einem sich realisierenden Prämienbezug durch 
den ...-Kunden (die Suspensivbedingung tritt ein) nachträglich in ihren 
Steuerabrechnungen die Bemessungsgrundlage für die Kaufgeschäfte 
mit  solchen ...-Kunden reduzieren  müsste  (hier  um Fr. 1.--)  und der 
Prämienlieferer den Gegenwert sämtlicher eingelöster ...punkte in die 
Steuerbemessung der Prämienlieferung einfliessen lassen müsste. Es 
genügt und führt per Saldo zum selben Ergebnis, wenn die Beschwer-
deführerin  –  wie  sie  übrigens  vorgeht  –  die  Steuer  auch  betreffend 
die  ...-Geschäfte  nach  Massgabe  des  vollen  Kaufpreises  (hier 
Fr. 100.--) bemisst, unabhängig davon, ob danach eine Prämie bezo-
gen wird, und dann eben konsequenterweise für die sich realisierend-
en Prämienlieferungen grundsätzlich  (s. E. 3.4  hienach)  keine Liefe-
rungssteuer  mehr abgerechnet wird (die Summe aller  Vorauszahlun-
gen  für  den  Prämienbezug  ist  grundsätzlich  bereits  beim jeweiligen 
ursprünglichen Kauf steuerlich berücksichtigt). 

3.4 Damit ist aber noch nichts über die Steuersatzaufteilung bzw. über 
die  strittige  Nachforderung  ausgesagt.  Wie  gezeigt,  ist  mit  der  Be-
schwerdeführerin  zwar  dafürzuhalten,  dass  es  sich  beim ursprüngli-

Seite 12

A-6038/2006 + A-6047/2008

chen Kaufgeschäft und beim nachträglichen Prämienbezug mehrwert-
steuerlich um eigenständige Vorgänge handelt. Im Grunde genommen 
wäre  folglich  für  diese  Prämienlieferung  Mehrwertsteuer  geschuldet 
und zwar zum entsprechend anwendbaren Steuersatz. Aufgezeigt wur-
de ebenso, dass der ...-Kunde mit der Bezahlung des Kaufpreises im 
Umfang des Wertes der ...punkte eine Vorauszahlung leistet  für  den 
späteren Prämienbezug. Somit hat die Beschwerdeführerin die Steuer 
auf  dieser  Prämienlieferung grundsätzlich  bereits  abgegolten,  indem 
sie die Vorauszahlung des Kunden in die Bemessungsgrundlage des 
vorgelagerten  Kaufgeschäftes  hat  einfliessen  lassen  (E. 3.3).  Ist  die 
Steuer in mehrwertsteuerlicher Sicht aber für die Prämienlieferung ge-
schuldet, dann hat folgerichtig im entsprechenden Umfang eine Steu-
ersatzanpassung zu erfolgen, wenn das Kaufgeschäft einem anderen 
Steuersatz unterliegt  als  das nachgelagerte  Prämiengeschäft. Nichts 
anderes  hat  die  ESTV  mit  ihrer  Nachforderung  getan.  Da  die  Be-
schwerdeführerin  die  Steuer  auf  dem Entgelt  (Vorauszahlung)  einer 
zum Normalsatz steuerbaren Leistung (Prämienlieferung) nach Mass-
gabe  des  vorgelagerten  reduziert  steuerbaren  Kaufgeschäftes  (Le-
bensmittel)  bemass,  ist  für  die  Prämienlieferung  die  wertmässige 
Differenz zwischen den beiden Steuersätzen ohne Weiteres geschul-
det. In  diesem Zusammenhang könnte  die Beschwerdeführerin auch 
nicht entgegenhalten, die Steuer auf der Prämienlieferung schulde gar 
nicht  sie, sondern die Z._______ AG. Denn nach ihrer eigenen Dar-
stellung  nehme dieses  Drittunternehmen  die  Bestellungen  entgegen 
und  sei  für  die  gesamte  Abwicklung,  inkl.  Einkauf  der  Prämienge-
schenke, verantwortlich und fakturiere diese Leistungen der Beschwer-
deführerin; letztere sei  zum entsprechenden Vorsteuerabzug berech-
tigt. Aus dem Umstand, dass die Beschwerdeführerin für die Prämien-
lieferungen  an  die  ...-Kunden  vorsteuerabzugsberechtigt  ist  und  die 
Z._______ AG gegenüber den Prämienbezügern nicht im eigenen Na-
men auftritt (im Gegenteil, das Prämiensystem erscheint ausdrücklich 
als  „X._______“ ...-Prämiensystem),  kann  kein  Zweifel  daran  beste-
hen,  dass die Prämienlieferungen mehrwertsteuerlich der  Beschwer-
deführerin zuzurechnen sind. 

Aus diesen Gründen erweist sich die Nachforderung der ESTV in ma-
terieller Hinsicht als rechtens. 

4.
Was die Beschwerdeführerin insofern vorträgt, vermag nicht durchzu-
dringen:

Seite 13

A-6038/2006 + A-6047/2008

Zunächst  hält  sie  dafür,  die Prämien seien als  Geschenke zu quali-
fizieren mit der Folge, dass die Regelungen über den Eigenverbrauch 
zur  Anwendung gelangten. Der  Eigenverbrauchstatbestand  kann  mit 
Bezug auf die Prämienlieferung bereits deshalb nicht Anwendung fin -
den,  weil  diese  im  mehrwertsteuerlichen  Leistungsaustausch  (Ware 
gegen Punkte; E. 3.3.1) erfolgt. Der Vorwurf, die ESTV konstruiere eine 
nicht  vorhandene  Entgeltlichkeit  zielt  ins  Leere,  wenn auch  aus  an-
deren Gründen als jenen, welche die Vorinstanz vorträgt. Dabei ist zu 
beachten, dass die Gegenleistung nicht zwingend in Geldform zu er-
folgen  braucht,  damit  ein  mehrwertsteuerliches  Entgelt  vorliegt.  Nur 
der Vollständigkeit halber sei die Beschwerdeführerin darauf hingewie-
sen, dass sie sich nicht mit  Erfolg auf das von ihr zitierte Urteil  des 
EuGH berufen kann. Abgesehen davon, dass dieses für die Rechtsan-
wender in der Schweiz nicht verbindlich sein kann, sind die Sachver-
halte nicht vergleichbar. In jenem Urteil  geht es um Waren, die aus-
schliesslich einem einzigen Steuersatz unterliegen; die Frage, ob, aus 
welchen Gründen auch immer, eine Steuersatzaufteilung zu erfolgen 
habe,  musste  –  anders  als  im vorliegenden Fall  –  folglich  auch gar 
nicht beantwortet werden. 

Als  unbegründet  erweist  sich  ferner  die  Rüge,  für  die  Aufrechnung 
fehle es an einer gesetzlichen Grundlage. Die Feststellung, dass die 
Prämienlieferung  eine  eigenständige  mehrwertsteuerliche  Leistung 
darstellt, stützt sich – soweit hier massgeblich – auf den gesetzlichen 
Tatbestand des Steuerobjektes „Lieferung von Gegenständen“ (E. 2.1). 
Ebenso klar sind die Steuersätze gesetzlich geregelt (Art. 36 MWSTG; 
Art.  27  MWSTV).  Die  Beschwerdeführerin  wirft  der  ESTV  überdies 
nicht  vor,  diese  habe  bei  der  Berechnung  der  Steuernachforderung 
den Prämienbezügen den Normalsatz zugeordnet, wo es aber um re-
duziert steuerbare Lieferungen gegangen sei.

Die Beschwerdeführerin macht sodann geltend, die Verwaltungspraxis 
widerspreche den Prinzipien der MWST, namentlich sei  sie mit  dem 
Selbstveranlagungsprinzip und dem Überwälzbarkeitsprinzip unverein-
bar. Es  sei  ihr  nicht  möglich  nachzuvollziehen,  ob  ein  Kunde  seine 
Punkte aus Umsätzen kumuliere, die dem reduzierten oder aber dem 
normalen  Satz  unterliegen.  So  überwälze  sie  womöglich  zu  wenig 
Steuer, die dann „an ihr hängen“ bleibe. Zunächst ist mit der ESTV da-
fürzuhalten,  dass  es  der  Beschwerdeführerin  möglich  ist,  im Voraus 
ihre Preise ohne Weiteres so zu kalkulieren, dass keine Mehrwertsteu-

Seite 14

A-6038/2006 + A-6047/2008

er  „an  ihr  hängen“  bleibt.  Dass  überdies  das  Selbstveranlagungs-
prinzip  nicht  tangiert  sein  kann,  ergibt  sich  klarerweise aus E. 3.3.2 
(2. Abschnitt).  Ferner  ist  darauf  hinzuweisen,  dass  – auch  wenn die 
Mehrwertsteuersystematik auf die Überwälzbarkeit der Steuer ausge-
richtet ist (vgl. Art. 1 Abs. 2 MWSTG) – sich im Steuerjustizverfahren 
der Steuerpflichtige nach konstanter Rechtsprechung nicht mit Erfolg 
gegen eine Steuernachforderung wehren kann mit  dem Einwand,  er 
könne die nacherhobene Steuer nicht mehr auf den Leistungsbezüger 
überwälzen  (statt  vieler:  Urteil  des  Bundesgerichts  2C_518/2007  + 
2C_519/2007 vom 11. März 2008, veröffentlicht in ASA 77 573; Urteil 
des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1437/2006  vom  11.  Juni  2007 
E. 4.4.4). Schliesslich kann ohnehin offenbleiben, ob der beanstande-
ten  Verwaltungspraxis  die  Anwendung  zu  versagen  ist,  wie  die  Be-
schwerdeführerin darüber hinaus vorträgt. Denn das vorliegende Urteil 
stützt sich nicht auf die Praxis der Verwaltung. Anders als die ESTV 
hält das Bundesverwaltungsgericht dafür, die Prämienbezüge bildeten 
keine Naturalrabatte im ursprünglichen Kaufgeschäft.

5.

5.1 Mit  Einsprache  vom 7.  September  2000  in  einem früheren  Ver-
fahren beantragte  die Beschwerdeführerin,  es  sei  u. a. festzustellen, 
dass die Treueprämien, welche sie im Rahmen des Programms ... den 
Karteninhabern  gegen Verrechnung  von umsatzabhängigen  ...-Punk-
ten  abgibt,  als  Naturalrabatte  zu  qualifizieren  seien  und  somit  nicht 
zusätzlich  der  Mehrwertsteuer  unterliegen  würden.  Daraufhin  stellte 
die  ESTV mit  rechtskräftigem Einspracheentscheid  vom 31. Oktober 
2001 antragsgemäss fest, dass die im Rahmen des Programms ... den 
Karteninhabern  gegen  Verrechnung  von  umsatzabhängigen  ...-Punk-
ten  abgegebenen  Treueprämien  Naturalrabatte  darstellten  und  nicht 
zusätzlich zu versteuern seien.  

5.2 Vor diesem Hintergrund legt die Beschwerdeführerin dar, es hand-
le sich um eine res iudicata, schon aus diesem Grund sei die Nachfor-
derung rechtswidrig. Hierin könnte ihr höchstens dann gefolgt werden,  
wenn es sich beim rechtskräftigen Einspracheentscheid vom 31. Okto-
ber 2001 um einen Leistungsentscheid bezüglich die im vorliegenden 
Verfahren strittigen Steuerperioden handeln würde. Ein Feststellungs-
entscheid kann nicht für alle Ewigkeit Gültigkeit beanspruchen; kommt 
die ESTV in einem ordentlichen,  nachgelagerten Verfahren,  welches 
sämtliche Verfahrensrechte des Betroffenen respektiert, und das in ei-

Seite 15

A-6038/2006 + A-6047/2008

nen  Leistungsentscheid  mündet,  zu  einer  gegenteiligen  Auffassung, 
dann kann ihr nicht der Einwand der res iudicata aus einem vorange-
henden Feststellungsverfahren entgegengehalten werden. 

Indes ist es eine andere Frage und bleibt zu prüfen, ob sich die Be-
schwerdeführerin  auf  den  Grundsatz  von  Treu und  Glauben  stützen 
und sie mit Erfolg geltend machen kann, mit einem rechtskräftigen Ein-
spracheentscheid habe die ESTV verbindlich festgelegt, dass „die Ab-
gabe der Treueprämien nicht als Umsatz zu versteuern seien“; ob also 
ihr Vertrauen in diese Verfügung zu schützen sei. Die Vorinstanz hält  
dafür, sie habe mit dem genannten Einspracheentscheid von damals 
lediglich klargestellt, „dass einzig eine von Kunden gegen Verrechnung 
ihrer angesammelten ...-Punkte bezogene Prämie im Gegenwert  von 
z.B.  Fr.  100.--  nicht zum  damit  verbundenen  Verkaufsumsatz  von 
X._______ addiert wird (--> eine Prämie im genannten Gegenwert be-
dingt in etwa Kundeneinkäufe im Umfang von rund Fr. 10'000.--), wes-
halb im gewählten Beispiel nicht plötzlich Fr. 10'100.-- versteuert wer-
den müssen. Zu versteuern  sind nach wie vor Fr. 10'000.--; die Auf-
rechnung der ESTV stellt bloss klar, in welchem Verhältnis der Normal-  
bzw. der reduzierte Satz anzuwenden sind. Gleichzeitig ist mit dieser 
Nicht-Aufaddierung  aber  keineswegs  gesagt,  dass  der  Prämienwert 
überhaupt nicht als mehrwertsteuerlich relevantes Entgelt (Umsatz) zu 
qualifizieren und zu besteuern wäre.“  Es  liege jedoch gar keine „zu-
sätzliche Versteuerung der gegen Verrechnung von umsatzabhängigen 
...-Punkten abgegebenen Treueprämien“ vor.

5.3 Das in Art. 9 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidge-
nossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) enthaltene Gebot von 
Treu und Glauben gilt  nach Rechtsprechung und Lehre auch im Ver-
waltungsrecht und gibt dem Bürger einen Anspruch auf Schutz des be-
rechtigten Vertrauens, das er in behördliche Zusicherungen und sons-
tiges, bestimmte Erwartungen begründendes Verhalten der Behörden 
setzt. Es müssen indessen verschiedene Voraussetzungen kumulativ 
erfüllt  sein,  damit  sich  der  Private  mit  Erfolg  auf  Treu und  Glauben 
berufen kann. So ist eine unrichtige Auskunft einer Verwaltungsbehör-
de nur bindend, wenn die Behörde in einer konkreten Situation mit Be-
zug auf bestimmte Personen gehandelt hat, wenn sie dabei für die Er-
teilung der betreffenden Auskunft zuständig war oder wenn der Bürger 
die Behörde aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten durf-
te,  wenn gleichzeitig  der  Bürger  die  Unrichtigkeit  der  Auskunft  nicht 
ohne  Weiteres  erkennen  konnte  und  wenn  er  im  Vertrauen  auf  die 

Seite 16

A-6038/2006 + A-6047/2008

Richtigkeit  der  Auskunft  Dispositionen  getroffen  hat,  die  nicht  ohne 
Nachteil rückgängig gemacht werden können sowie wenn die gesetz-
liche Ordnung seit der Auskunftserteilung keine Änderung erfahren hat 
(BGE 131 II  627 E. 6.1,  129 I  161 E. 4.1; Urteil  des Bundesverwal-
tungsgerichts  A-1567/2006  vom  28. Dezember  2007  E.  4.2;  ARTHUR 
HAEFLIGER,  Alle  Schweizer  sind  vor  dem Gesetze  gleich,  Bern  1985, 
S. 220 f.; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Grundriss des All-
gemeinen Verwaltungsrechts, Zürich 2006, Rz. 622 ff.).

5.4 Die Argumentation der ESTV, es liege gar keine „zusätzliche Ver-
steuerung der gegen Verrechnung von umsatzabhängigen ...-Punkten 
abgegebenen  Treueprämien“  vor,  überzeugt  nicht.  Die  Vorauszah-
lungen  im  ursprünglichen  Kaufgeschäft  bilden  grundsätzlich  Bemes-
sungsgrundlage  für  die  nachträgliche  Prämienlieferung.  Hat  die  Be-
schwerdeführerin diese Vorauszahlungen zusammen mit dem jeweili-
gen Kaufgeschäft lediglich zum reduzierten Satz veranschlagt und un-
terliegt  die Prämienlieferung sodann aber  dem Normalsatz,  dann ist 
die Differenz sehr wohl zusätzlich zu versteuern (vgl. E. 3.3.2 und 3.4). 

Eine Analyse der Umstände, des ersten Entscheids,  der Einsprache 
und des Einspracheentscheides im rechtskräftigen Verfahren führt zum 
Schluss, dass die ESTV in guten Treuen den beschwerdeführerischen 
Antrag der damaligen Einsprache so verstehen musste, dass die Be-
schwerdeführerin anbegehrte, für den zweiten Vorgang (Prämienliefe-
rung) keine Steuer zu schulden. Dies v. a. auch deshalb, weil die ESTV 
im vorausgehenden ersten Entscheid vom 7. Juli 2000 noch verbind-
lich feststellte, die Beschwerdeführerin habe die Leistungen, die sie im 
Rahmen  des  Systems  „...  den  Karteninhabern  gegen  Verrechnung 
ihres Punkteguthabens erbringt, zum entsprechenden Steuersatz“ zu 
versteuern. Die ESTV vertrat also den unzweifelhaften Standpunkt, die 
Prämienlieferung unterliege der Steuer. Genau gegen diese Feststel-
lung der ESTV hat sich die Beschwerdeführerin mit der damaligen Ein-
sprache gewehrt  und dies mit  Erfolg. Denn die Verwaltung hiess die 
Einsprache gut, was bereits genügt, und sie stellte darüber hinaus an-
tragsgemäss fest, die im Rahmen des Programms ... den Karteninha-
bern  gegen  Verrechnung  von  umsatzabhängigen  ...-Punkten  abge-
gebenen  Treueprämien  stellten  Naturalrabatte  dar  und  diese  seien 
nicht zusätzlich zu versteuern. Unter diesen Umständen durfte die Be-
schwerdeführerin in guten Treuen den damaligen Einspracheentscheid 
ohne  Weiteres  so  verstehen,  dass  für  die  Prämienlieferung  keine 
Steuer geschuldet sei bzw. keine zusätzliche Steuer im Verhältnis zum 

Seite 17

A-6038/2006 + A-6047/2008

ursprünglichen Kaufgeschäft.  Das Vertrauen der  Beschwerdeführerin 
in den so verstandenen Einspracheentscheid, der zweifelsfrei Vertrau-
ensgrundlage im Sinne der hievor zitierten Rechtsprechung bildet, war 
folglich berechtigt. 

Bleibt noch zu prüfen, ob das Vertrauen auch zu schützen ist bzw. ob 
die  entsprechenden  Voraussetzungen  erfüllt  sind:  Die  ESTV  hat  in 
einer  hinreichend konkreten Situation mit  Bezug auf  eine bestimmte 
Person  (die  Beschwerdeführerin)  gehandelt  und  sie  war  zum Erlass 
des  Einspracheentscheids  auch  zuständig;  die  Beschwerdeführerin 
konnte die  Unrichtigkeit  der  Feststellung nicht  ohne Weiteres erken-
nen,  was  sich  schon  darin  zeigt,  dass  selbst  die  Verwaltung  ihren 
Standpunkt  im  Verlauf  des  ersten  Verfahrens  änderte  und  überdies 
mittlerweile  zwei  Verfahren  über  die  strittigen  Rechtsfragen  ange-
strengt worden sind; die Beschwerdeführerin hat es im Vertrauen auf 
die  Richtigkeit  des  damaligen  Einspracheentscheids  betreffend  die 
hier  strittigen  Steuerperioden  zu  ihrem  entsprechenden  finanziellen 
Nachteil unterlassen, die der Differenz der Steuersätze entsprechende 
Steuer in die Preise einzukalkulieren, was auch nicht mehr nachgeholt 
werden kann, weil diese Kaufgeschäfte vollzogen sind und der Vergan-
genheit angehören; die gesetzliche Ordnung hat zwischen Erlass des 
Einspracheentscheids und den fraglichen Steuerperioden keine Ände-
rung erfahren.

Sämtliche  Voraussetzungen  des  Vertrauensschutzes  sind  erfüllt.  Die 
Beschwerden sind aus diesem Grund im Ergebnis vollumfänglich gut-
zuheissen. 

6.
Ausgangsgemäss sind die Beschwerden gutzuheissen und die vor ins-
tanzlichen  Einspracheentscheide  aufzuheben.  Der  obsiegenden  Be-
schwerdeführerin sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen,  genauso 
wenig  wie  der  ESTV (Art.  63  Abs. 1  und  2  VwVG). Der  Kostenvor-
schuss im Gesamtbetrag von Fr. 32'000.--  ist  zurückzuerstatten. Der 
obsiegenden Beschwerdeführerin sind die mit  Note vom 20. Oktober 
2008 ausgewiesenen, notwendigen und nicht als übermässig erschei-
nenden  Kosten  der  Vertretung  im  Umfang  von  Fr. 33'356.--  (inkl. 
MWST) als Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG).

Seite 18

A-6038/2006 + A-6047/2008

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Verfahren A-6038/2008 und A-6047/2008 werden vereinigt. 

2.
Die Beschwerden werden gutgeheissen und die vorinstanzlichen Ein-
spracheentscheide aufgehoben.

3.
Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der geleistete Kostenvor-
schuss im Gesamtbetrag von Fr. 32'000.-- wird nach Rechtskraft des 
vorliegenden Urteils zurückerstattet. 

4.
Die  ESTV  wird  verpflichtet,  der  Beschwerdeführerin  eine  Parteient-
schädigung von Fr. 33'356.-- auszurichten.

5.
Dieses Urteil geht an: 

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Daniel Riedo Jeannine Müller

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert  30 Tagen nach Eröffnung beim 
Bundesgericht,  1000  Lausanne  14,  Beschwerde  in  öffentlichrechtli-
chen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des 

Seite 19

A-6038/2006 + A-6047/2008

Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die 
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh-
ren,  deren Begründung mit  Angabe der  Beweismittel  und die Unter-
schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel 
sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (vgl. 
Art. 42 BGG).

Versand: 

Seite 20