# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 09593eec-6467-5cf4-8f23-d82c2fee4824
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2003-09-23
**Language:** fr
**Title:** Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 23.09.2003 A/617/2003
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_CJ_013_A-617-2003_2003-09-23.pdf

## Full Text

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 _____________ 
 
A/617/2003-FIN 

  

       

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 du 23 septembre 2003 

 

 

 

dans la cause 

 

 

HOIRIE DE FEU MONSIEUR U.O__________ 

représentée par M. G.O__________ 

 

 

 

 contre 

 

 

 

 

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE GENEVOISE 

 

et 

 

COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D'IMPÔTS 

 

 

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 _____________ 
 
A/617/2003-FIN 

 EN FAIT 
 

 

1.  Monsieur U.O__________, originaire de Genève et 
Demoret (VD), né ________ 1950, divorcé, sans domicile 
fixe, est décédé le 27 juin 1996 à Puerto de Livingston 
au Guatemala.   

 
2.  Sa succession était réglée dans un testament daté 

et signé du 13 avril 1994, lequel désignait 
Monsieur G.O__________, frère du défunt, domicilié en 
Suisse, comme exécuteur testamentaire et trustee.  

 
3.  Par décision de la Justice de Paix du canton de 

Genève du 22 mai 1997, le for successoral a été admis à 
Genève. 

 
4.  Selon procès-verbal d'inventaire au décès établi 

le 28 août 1997, le défunt était propriétaire d'un bateau 
à voile au Guatemala, d'un compte au Crédit Suisse de 
Lucerne d'environ 1'200'000.-, d'un compte auprès de la 
SBS à Malters (LU) d'environ CHF 2'500.-, d'un compte de 
régie concernant six appartements en PPE sis à Lucerne et 
d'un avoir d'environ US$ 400'000.- en dépôt chez Me Mc 
Neiil Poole au Canada. 

 
5.  Par plis des 12 janvier et 24 février 1998, 

M. O__________ a avisé le service des successions de 
l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) qu'il 
n'était pas encore en possession de tous les 
renseignements nécessaires concernant les actifs situés 
au Guatemala et au Canada. Il sollicitait une 
prolongation de délai au 30 avril 1998 pour établir 
l'inventaire définitif de la succession. 

 
  En ce qui concernait les actifs du défunt au 

Guatemala, M. O__________ a notamment précisé, dans un 
courrier du 12 mai 1998, que son frère avait acquis un 
genre de petite auberge à Puerto de Livingston qu'il 
voulait remettre en état et y possédait un voilier. Ces 
deux biens avaient fait l'objet de pillages, il était 
très difficile de leur attribuer une valeur quelconque et 
douteux qu'ils puissent être réalisés.   

 
  S'agissant des intérêts de retard au sens des 

articles 60 et 61 de la loi sur les droits de succession 
du 26 novembre 1960 (LDS ; D 3 25), M. O__________ 
précisait que Genève avait été admis en tant que for 

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successoral le 10 juin 1997, de sorte que tout intérêt de 
retard, en accord avec cette loi, se calculerait à partir 
du 11 octobre 1997, au plus tôt.   

 
6.  Le 15 mai 1998, M. O__________ a transmis à l'AFC 

l'inventaire complémentaire au procès-verbal établi le 28 
août 1997 d'après lequel l'actif net de la succession 
ascendait à CHF 2'250'524.-. 

 
  Quant à la déclaration de succession, du 31 

juillet 1998, elle mentionnait un avoir net imposable de 
CHF 2'243'165.-. 

 
7.  Le 12 octobre 1998, l'AFC a notifié à l'exécuteur 

testamentaire un bordereau de droits de succession de CHF 
144'237.55. 

 
  L'avoir successoral net imposable était fixé à CHF 

816'205.- après avoir écarté le passif (CHF 101'195.-) à 
concurrence des actifs au Guatemala, vu l'absence de 
convention internationale en matière successorale entre 
ce pays et la Suisse. La valeur vénale de l'immeuble au 
Guatemala était estimée à US$ 250'000.-.   

   
8.  Ce bordereau a fait l'objet d'une réclamation le 

10 novembre 1998 portant notamment sur l'évaluation de 
l'immeuble au Guatemala. 

 
  En ce qui concernait les intérêts, M. O__________ 

rappelait qu'ils ne pouvaient être comptés qu'à partir du 
10 juin 1997. Étant donné qu'il avait quatre mois pour 
déposer la déclaration de succession, les intérêts de 
retard devaient donc s'appliquer à partir du 10 octobre 
1997, à 4,25 % pour l'année 1997 et à 4% pour l'année 
1998. 

 
9.  Par décision du 8 février 1998, l'AFC a opéré un 

dégrèvement de CHF 12'824.95 suite à la nouvelle 
répartition des parts héréditaires communiquée par la 
recourante. La réclamation était écartée pour le surplus 
et le principe de la taxation, relative aux intérêts, 
confirmé. 

 
10.  M. O__________ a interjeté recours le 10 mars 1999 

auprès de la commission cantonale de recours en matière 
d'impôts (ci-après : la commission) contre cette 
décision. Il a conclu à son annulation ainsi qu'à la 
distraction des dettes successorales à concurrence de CHF 
11'134.-. 

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  C'était à tort que l'AFC refusait la déduction des 

dettes de l'hoirie en se fondant sur l'article 14 alinéa 
6 LDS attendu que la succession comprenait un immeuble 
sis au Guatemala, pays avec lequel la Suisse n'avait pas 
conclu de convention en matière de double imposition. En 
effet, selon télécopie du 24 juin 1998 d'un avocat 
guatémaltèque, il était très incertain que l'hoirie 
puisse prendre un jour possession dudit immeuble, attendu 
que l'acquisition de biens immobiliers au bord de la mer 
ou d'un lac était limitée aux personnes possédant la 
nationalité guatémaltèque. Le défunt n'était par 
conséquent jamais devenu propriétaire de l'immeuble en 
question lequel n'appartenait pas à l'hoirie.  

 
11.  Dans sa réponse à la commission du 10 novembre 

1999, l'AFC a conclu au rejet du recours. 
 
  Aucune estimation de la valeur de l'auberge sise 

au Guatemala, au jour du décès de M. U.O__________, 
n'avait été portée à sa connaissance. C'était donc à 
juste titre qu'elle avait retenu, comme valeur de ce 
bien, un montant de CHF 287'000.- (US$ 250'000.-), alors 
même qu'une plus value sur le montant d'acquisition 
aurait pu être présumée. L'exécuteur testamentaire 
n'avait d'ailleurs pas été en mesure de produire un 
document justificatif pour démontrer que la valeur de 
l'auberge au jour du décès s'élevait à un montant 
inférieur. Ainsi, à défaut de convention internationale 
en matière de double imposition avec le Guatemala, le 
montant de CHF 11'134.- ne saurait être admis au titre de 
dettes grevant la succession puisqu'il n'excédait pas la 
valeur de l'auberge. 

 
12.  Le représentant de l'hoirie a fait parvenir ses 

observations au mémoire-réponse de l'AFC le 24 novembre 
1999. 

 
  La question à trancher était celle de savoir si la 

succession pouvait être considérée comme propriétaire de 
l'immeuble au Guatemala dès lors que selon la 
constitution de ce pays, l'acquisition de biens 
immobiliers au bord de la mer ou d'un lac était limitée 
aux personnes possédant la nationalité guatémaltèque. 

 
13.  Les 9 décembre 1999 et 10 janvier 2000, 

M. O__________ a fait parvenir à la commission, pour 
information, copie de diverses pièces attestant qu'au 
regard de la loi guatémaltèque, le défunt ne pouvait pas 

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devenir propriétaire de l'immeuble sis dans ce pays.  
 
14.  Par décision n° 151 du 26 octobre 2000, la 

commission s'est prononcée sur le problème de la 
distraction des dettes successorales afférentes à la 
succession de feu M. U.O__________. 

 
  Elle a admis le recours, jugeant que l'exception 

prévue à l'article 14 alinéa 6 LDS n'était pas applicable 
en l'espèce, le défunt n'étant jamais devenu légalement 
propriétaire de l'immeuble sis au Guatemala.  

 
  Les dettes grevant la succession en CHF 11'134.- 

devait dès lors être défalquées dans la détermination de 
l'avoir successoral net imposable, sous réserve de la 
répartition intercantonale. 

 
15.  Cette décision, n'ayant pas fait l'objet d'un 

recours au Tribunal administratif, est entrée en force 
dans les trente jours dès sa notification. 

  
16.  Le 13 mars 2001, M. O__________ s'est adressé à la 

commission afin de l'informer du fait qu'il n'avait 
toujours rien reçu de la part de l'AFC. 

 
17.  Dans le courant du même mois, l'AFC a remis à 

l'hoirie un bordereau de supplément de droit de CHF 
7'155.90. Le montant de l'avoir net imposable était 
réduit, l'immeuble sis au Guatemala ayant été écarté de 
la taxation. Le décompte final se présentait comme suit :  

 
  montant des droits - 342.20 
  centimes additionnels - 246.40 
  intérêts débiteurs 7'743.50 
   
  Total  7'155.90 
  Solde dû         138'568.50  
 
18.  Une réclamation a été déposée le 11 avril 2001 

contre ledit bordereau. 
 
  L'hoirie faisait grief à l'administration d'avoir 

majoré le montant de l'intérêt et s'insurgeait qu'il ait 
fallu presque cinq mois à l'AFC pour envoyer un nouveau 
bordereau. De même, il était inconcevable qu'il faille 
attendre plus de deux ans pour obtenir une décision sur 
une question qui n'avait rien de compliqué. Elle 
considérait comme une punition le fait que l'AFC ait mis 
à sa charge des intérêts débiteurs dont le montant 

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exorbitant était dû uniquement à la lenteur de la 
procédure. Elle invoquait pour le surplus une violation 
de l'article 29 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101) qui 
garantissait une procédure judiciaire  ou administrative 
équitable et une cause jugée dans des délais 
raisonnables. 

 
19.  Par décision du 16 mai 2001, l'AFC a écarté cette 

réclamation. 
  
  Les intérêts litigieux étaient des intérêts de 

bonification qui commençaient à courir objectivement à 
compter du quatrième mois qui suivait le décès. Ils 
étaient dus quelles que soient les raisons de la longueur 
de la procédure de la taxation. Les modalités de paiement 
et de calcul des intérêts étaient expressément réglés par 
la LDS. Enfin, l'AFC avait informé à plusieurs reprises 
le représentant de l'hoirie de sa faculté de verser des 
acomptes, afin de diminuer d'autant le montant des droits 
portant intérêts. 

 
20.  Un recours a été interjeté le 16 juin 2001, auprès 

de la commission, contre la décision précitée. L'hoirie 
concluait principalement à ce que l'administration 
renonce aux intérêts débiteurs en CHF 7'743.50 et, 
subsidiairement, à ce que ceux-ci soient réduits à un 
montant plus équitable correspondant à une procédure qui 
se serait déroulée dans un délai acceptable de quelques 
mois. 

 
  En voulant fixer par le biais d'une expertise la 

valeur d'un immeuble sis à l'étranger alors qu'elle 
savait pertinemment que l'établissement de celle-ci ne 
pouvait être apporté, l'AFC avait commis un déni de 
justice. De même, elle commettait un abus de droit en 
faisant traîner une procédure pendant des années, en 
remettant un bordereau avec plus d'un mois de retard 
après la date de son établissement et en mettant à la 
charge de l'hoirie les conséquences de ses lenteurs.   

 
21.  Dans sa réponse à la commission du 17 octobre 

2001, l'AFC, reprenant pour l'essentiel l'argumentation 
de sa décision du 16 mai 2001, a conclu au rejet du 
recours. 

   
  Elle rappelait pour le surplus que le représentant 

de l'hoirie avait été avisé qu'un intérêt était dû et 
continuait à courir pendant toute la durée de la 

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procédure de réclamation et de recours, indépendamment de 
toute faute du contribuable. 

  
22.  Par décision du 27 février 2003, la commission a 

rejeté le recours interjeté par l'hoirie O__________. 
 
  Si la procédure avait "traîné", c'était 

essentiellement dû au défaut de collaboration du 
représentant. Pour toutes les successions ouvertes dans 
le canton de Genève, les intérêts de bonification au sens 
de l'article 61 A LDS commençaient à courir à compter du 
1er jour du 5ème mois du décès sur tous les montants 
impayés à ce moment-là, quelles qu'en soient les raisons. 
Le représentant de la recourante en avait été avisé. Il 
lui incombait en conséquence de verser des acomptes afin 
de limiter le montant des intérêts dus.  

   
23.  Le 14 avril 2003, l'hoirie O__________ a formé 

recours auprès du Tribunal administratif contre cette 
décision et a conclu à son annulation soit, 
subsidiairement, à ce que la somme des intérêts 
débiteurs, à hauteur de CHF 7'743.50, soit réduite à un 
montant plus équitable. 

 
  L'AFC avait violé l'article 29 alinéa 1er Cst. et, 

contrairement à ce que soutenait la commission, les 
retards dans la procédure ne sauraient être attribués à 
la recourante. Enfin, elle contestait avoir été informée 
du fait que le cours des intérêts n'était pas bloqué par 
les procédures pendantes. 

 
24.  Se référant pour l'essentiel à son mémoire réponse 

du 17 octobre 2001, l'AFC a répondu au recours le 25 
avril 2003 et a conclu à son rejet. 

 
  Les insuffisances présentées par l'état de fait 

n'ayant pu être comblées, les renseignements lacunaires 
fournis par l'hoirie ne l'autorisaient pas, sans autre 
investigation, à faire abstraction de l'article 14 alinéa 
6 LDS en considérant que le défunt n'était propriétaire 
d'aucun bien immobilier sis à l'étranger. Quoi qu'il en 
soit, la recourante ne saurait faire supporter à 
l'administration les conséquences de son choix délibéré 
de ne pas verser d'acomptes ou de ne pas s'acquitter des 
droits de succession non contestés. Le comportement 
adopté par l'hoirie O__________ apparaissait comme étant 
constitutif d'un abus de droit. 

 
25.  Le 28 avril 2003, les parties ont été informées 

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que la cause était gardée à juger.   
 
 

 EN DROIT 
 

 

1.  Interjeté en temps utile devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable (art. 56A de la loi 
sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - 
E 2 05; art. 63 al. 1 litt. a de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 

 
2.  En l'espèce, l'hoirie conteste devoir acquitter 

les intérêts dus, selon bordereau rectificatif du 11 mars 
2001. Elle fait par ailleurs grief à l'AFC d'avoir violé 
l'article 29 alinéa 1er Cst, en prolongeant inutilement 
la procédure de taxation de la succession. 

  
3. a. A teneur de l'article 61A LDS, le montant des 

droits (y compris les centimes additionnels) porte 
intérêt au taux légal dès l'expiration des délais 
prescrits à l'article 60 alinéa 1 LDS, soit quatre mois, 
dès la date du décès, pour les successions ouvertes dans 
le canton de Genève (art. 60 al. 1 let. a LDS) 

 
 b.  L'intérêt se calcule sur tous les montants 

impayés à l'expiration de ces délais, pour quelque raison 
que ce soit, dans la mesure où ils sont finalement dus 
(art. 61A al. 2 LDS). 

 
 c. Le Tribunal administratif a déjà eu l'occasion de 

se prononcer sur la nature des intérêts visés à l'article 
61A LDS (ATA B. du 5 décembre 1990; S. d'E. du 4 novembre 
1981 et les références citées). Il s'agit d'intérêts de 
bonification qui ne dépendent pas de l'entrée en force de 
la taxation et donc d'une éventuelle demeure du 
contribuable. En procédant à l'examen des travaux 
préparatoires ainsi qu'à celui des dispositions légales 
en vigueur avant l'introduction de la LDS, le tribunal de 
céans est arrivé à la conclusion que l'intention du 
législateur avait toujours été de faire courir les 
intérêts dès l'expiration du délai fixé par la loi pour 
le paiement des droits de succession, soit un délai 
courant à partir d'un terme fixe. 

 
  Dans son arrêt S. d'E. précité, le Tribunal 

administratif a souligné que ce type d'intérêt avait pour 
but d'assurer un traitement uniforme de l'ensemble des 
contribuables assujettis au même genre d'impôt. Celui 

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qui, pour des raisons techniques, fait l'objet d'une 
taxation individuelle après l'expiration du terme est 
favorisé par rapport aux autres en ce sens qu'il reste 
plus longtemps en jouissance des intérêts produits par le 
montant de l'impôt dû. Le tribunal relevait encore dans 
cet arrêt que la LDS n'opère aucune distinction entre le 
contribuable qui n'a pas remis sa déclaration de 
succession dans le délai fixé à l'article 32 alinéa 1 LDS 
et celui qui a satisfait à cette obligation. Dans les 
deux cas, le montant des droits porte intérêt à 4% l'an 
s'il a été acquitté plus de 4 mois après la date du 
décès. Enfin, l'introduction d'une réclamation ou d'un 
recours ne suspend pas le cours des intérêts (RDAF 2000 
II 283). 

 
4.  Il ressort des considérants qui précèdent que, 

dans la présente espèce, des intérêts de bonification au 
sens de l'article 61A LDS ont commencé à courir à compter 
du 1er jour du cinquième mois du décès de 
M. U.O__________, sur tous les montants impayés à ce 
moment là. La recourante a été avisée de ce fait, à 
plusieurs reprises ainsi que de la possibilité de verser 
des acomptes pour limiter le montant des intérêts dus. De 
même, le point de départ desdits intérêts, soit le 27 
octobre 1996, lui a été communiqué. Cette dernière ne 
saurait dès lors, aujourd'hui, s'opposer à leur paiement. 

 
  L'hoirie pouvait par ailleurs d'ores et déjà 

régler le montant non contesté des droits de successions. 
En effet, le litige ne portant que sur la distraction des 
dettes successorales à hauteur de CHF 11'134.- (alors que 
l'avoir net imposable de la succession se montant à CHF 
816'205), la recourante pouvait et devait se rendre 
compte que, même si sa prétention était finalement 
admise, elle ne diminuerait que très faiblement le 
montant dû par la succession. Ne pas verser d'acomptes, 
voire la part non contestée d'impôt, l'exposait au risque 
de devoir payer par la suite un montant non négligeable 
d'intérêts.  

 
  C'est dès lors à bon droit que l'hoirie a été 

condamnée aux versements d'intérêts de bonification au 
sens de l'article 61A LDS, à compter du 27 octobre 1996.  

 
5.  Dans un deuxième temps, la recourante fait grief à 

l'AFC d'avoir violé l'article 29 alinéa 1 Cst, en ayant 
prolongé inutilement la procédure de taxation de la 
succession. Elle conclut à ce que les intérêts débiteurs 
soient réduits à un montant équitable correspondant à une 

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procédure qui se serait déroulée dans un délai 
acceptable. 

 
6. a. Selon l'article 29 alinéa 1 Cst., toute personne a 

droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à 
ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans 
un délai raisonnable (ATF non publié du 4 avril 2000 dans 
la cause 1A.65/2000).  

 
 b. Ainsi, de jurisprudence constante, celui qui 

présente une requête à l'autorité est fondé à exiger que 
celle-ci se prononce sans retard injustifié, c'est-à-dire 
dans un délai convenable eu égard à la nature de 
l'affaire et à l'ensemble des circonstances (ATF 107 Ib 
164 consid. b; ATF non publié du 21 août 1990). 
L'autorité commet un déni de justice lorsque, d'un point 
de vue objectif, aucune cause ne justifie l'allongement 
de la procédure au-delà de la durée normale (ATA H. du 31 
août 1993). 

 
7.  La procédure relative à la succession de 

M. U.O__________ dure depuis plus de six ans. Cela étant, 
on ne saurait considérer, eu égard à l'ensemble des 
circonstances, soit en particulier l'absence de domicile 
connu du défunt et l'existence d'actifs successoraux à 
l'étranger, que l'AFC a commis un déni de justice.   

 
  Ainsi, s'il est vrai que, par décision du 26 

octobre 2000, la commission a constaté que le 
représentant de l'hoirie avait entrepris toutes les 
démarches possibles, compte tenu du régime politique au 
Guatemala aux fins d'élucider la question de 
l'acquisition par le défunt de l'auberge sise dans ce 
pays, l'AFC se devait, auparavant, de vérifier 
l'exactitude des éléments figurant dans la déclaration de 
succession. Enfin, la procédure est actuellement toujours 
en cours, en raison également des divers recours et 
réclamations interjetés par la recourante.  

 
  A titre subsidiaire, l'on rappelera que, quelle 

que soit la durée de la procédure, l'hoirie se devait de 
faire tout ce qui pouvait raisonnablement être exigé 
d'elle afin de réduire son dommage (HÖNGER/SUSSKIND, op. 
cit., n. 15 ad art. 61 LCA; MAURER, op. cit., p. 344 et 
les références citées). N'ayant rien entrepris dans ce 
sens, elle est aujourd'hui seule responsable de 
l'augmentation du montant des intérêts demandés.  

    
8.  En tout point mal fondé, le recours sera rejeté. 

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Un émolument de CHF 2'000.- sera mis à la charge de la 
recourante (art. 87 LPA). 

 
 
   PAR CES MOTIFS 
   le Tribunal administratif 
   à la forme : 
 
   déclare recevable le recours 

interjeté le 10 avril 2003 par l'hoirie de feu 
Monsieur U.O__________ contre la décision de la 
commission cantonale de recours en matière d'impôts du 27 
février 2003; 

 
   au fond : 
 
   le rejette; 
 
   met à la charge de la recourante 

un émolument de CHF 2'000.-; 
   
   communique le présent arrêt à 

M. G.O__________, représentant de la recourante, ainsi 
qu'à l'administration fiscale cantonale et à la 
commission cantonale de recours en matière d'impôts. 

 

Siégeants : M. Paychère, président, MM. Thélin, Schucani, 

Mmes Bonnefemme-Hurni, Bovy, juges. 

 

 Au nom du Tribunal administratif : 

 la greffière-juriste adj.: le vice-président : 

 

    M. Tonossi     F. Paychère 

 

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux 

parties. 

 

Genève, le   la greffière : 

 

   Mme M. Oranci