# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** d0057bac-4f3f-5412-93e6-94d463c7cb64
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-11-28
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2010 sowie Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2010
**Docket/Reference:** DB.2013.96
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_DB_2013_96_fb.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2013.96 
1 ST.2013.100 

Entscheid 

28. November 2013 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Anton Tobler, Steuerrichter Walter Balsiger, Steuerrichter Michael 
Ochsner und Gerichtsschreiberin Christina Hefti 

A   G m b H ,    

vertreten durch B,  

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführerin/ 
Rekurrentin,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Dienstleistungen,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2010 sowie 
Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2010 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. Die A GmbH (nachfolgend die Pflichtige) mit Sitz in  C bezweckt die Bera-

tung  im  D  sowie  die  Erstellung,  Einführung,  Wartung  und  Betreibung  von  E.  Für  die 

Steuerperiode  1.1.  -  31.12.2010  deklarierte  sie  einen  steuerbaren  Reingewinn  von 

Fr. 166'900.- sowie ein steuerbares Eigenkapital von Fr. 313'000.-.  

Das kantonale Steueramt unterzog die Steuerperiode 1.1.  - 31.12.2010 einer 

Bücherrevision. Mit Einschätzungsvorschlägen vom 20. März 2012 sah der steueramt-

liche Revisor eine Aufrechnung im Reingewinn von total Fr. 360'000.- mit dem Vermerk 

"Verrechnungspreiskorrektur"  vor,  welche  er  mit  Mail  vom  10.  April  2012  näher  be-

gründete.  Nachdem  die  Pflichtige  den  Vorschlag  ablehnte,  verlangte  der  Revisor  mit 

Auflage  vom  27.  Juni  2012  u.a.  einen  substanziierten  und  plausiblen  Nachweis  der 

geschäftsmässigen Begründung der Aufwendungen für Fremdarbeiten sowie den sub-

stanziierten  Nachweis,  dass  die  Aufwände  betreffend  der  Schwestergesellschaft 

F GmbH,  G,  Deutschland,  dem  Drittvergleich  standhalten.  Hierzu  forderte  er  gültige 

Verrechnungspreisstudien  sowie  Transferpreisdokumentationen.  Am  4.  Septem-

ber 2012 mahnte er die Auflage. Die Pflichtige nahm am 19. September 2012 Stellung 

und reichte diverse Unterlagen ein.  

Am 23. Oktober 2012 erstattete der Revisor Bericht. Gemäss seinen Feststel-

lungen  zog  die  Pflichtige  jeweils  Angestellte  der  F  zu  einem  Stundenansatz  von 

EUR 75.- bei. Dabei seien auch Arbeitsleistungen von in Ausbildung stehenden Ange-

stellten  zum  vollen  Ansatz  eingekauft,  aber  zu  einem  reduzierten  Ansatz  weiter  ver-

rechnet worden. Zudem habe die Pflichtige "Überzeiten" von Angestellten der  F über-

nommen.  Daraus  hätten  sich  erhebliche  Differenzen  zwischen  Leistungseinkauf  und 

Weiterverrechnung  ergeben,  was  dem  Drittvergleich  nicht  stand  halte.  Aus  diesen 

Gründen  sei  der  Fremdaufwand  um  geschätzt  Fr.  360'000.-  zu  korrigieren.  Dement-

sprechend rechnete der Steuerkommissär am 26. November 2012 gestützt auf Art. 130 

Abs.  2  des  Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14.  Dezember  1990 

(DBG)  bzw.  §  139  Abs.  2  des  Steuergesetzes  vom  8.  Juni  1997  (StG)  eine  nach 

pflichtgemässem Ermessen geschätzte verdeckte Gewinnausschüttung in dieser Höhe 

auf. Die Veranlagung/Einschätzung lautete wie folgt: 

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Direkte Bundessteuer  Staats- und Gemeindesteuern 

steuerbarer Reingewinn 

526'900.- 

(steuerbares) Eigenkapital  

313'059.-  

Fr.  

Fr.  

526'900.- 

313'000.-. 

B. Hiergegen erhob die Pflichtige am 18. Dezember 2012 Einsprache mit dem 

Antrag, auf die Aufrechnung zu verzichten. Die Auflage sei erfüllt worden, weshalb die 

Ermessenseinschätzungen  nicht  nachvollziehbar  seien.  Am  16.  März  2013  besprach 

der Steuerkommissär den Fall telefonisch mit dem Vertreter der Pflichtigen, wobei die-

ser die Nachreichung von weiteren Unterlagen bis Ende Februar ankündigte. Nachdem 

keine  solchen  eingingen,  wies  das  kantonale  Steueramt  die  Einsprachen  am  3.  Ap-

ril 2013 ab.  

C. Mit Beschwerde bzw. Rekurs vom 2. Mai 2013 beantragte die Pflichtige, sie 

sowohl für die direkte Bundessteuer als auch für die Staats- und Gemeindesteuern mit 

einem  steuerbaren  Reingewinn  von  Fr.  166'900.-  und  einem  steuerbaren  Kapital  von 

Fr.  313'000.-  einzuschätzen,  unter  Kosten-  und  Entschädigungsfolgen.  Die  Begrün-

dung  des  kantonalen  Steueramts  sei  nicht  nachvollziehbar,  weshalb  sie  sich  nicht  in 

der Lage sehe, diese im Detail zu würdigen. Die Feststellungen des kantonalen Steu-

eramts seien nicht korrekt und dessen Annahmen entsprächen nicht den tatsächlichen 

Abläufen und Begebenheiten. Die von der F für die Pflichtige geleisteten Stunden wür-

den korrekt weiterverrechnet; die gegenteilige Aussage des kantonalen Steueramts sei 

nicht nachvollziehbar. Dasselbe treffe in Bezug auf die angeblichen Überzeiten zu, da 

die Abrechnung gestützt auf die tatsächlich geleisteten Stunden erfolge und es für die 

Pflichtige irrelevant sei, ob es sich um normale Arbeitszeit oder Überstunden gehandelt 

habe. Dieser Ablauf lasse sich anhand der Rechnungen der F an die Pflichtige sowie 

der Rechnungen an die Kunden nachweisen.  

Das  kantonale  Steueramt  beantragte  am  17.  Juni  2013  Abweisung  der 

Rechtsmittel. Die Pflichtige habe die Unklarheit bezüglich des Einkaufs der Fremdleis-

tungen  von  der  F  nicht  beseitigt.  Eine  lückenlose  Überprüfung/Plausibilisierung  von 

Leistungserbringung,  Leistungseinkauf  und Weiterverrechnung  sei  nicht  möglich.  Aus 

den Ausführungen des kantonalen Steueramts ging weiter hervor, dass der Revisor die 

Monate August und November 2010 als Stichproben näher untersucht hatte. Die Eid-

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genössische  Steuerverwaltung  schloss  sich  am  18.  Juli  2013  diesen  Ausführungen 

hinsichtlich der Beschwerde an.  

Das Steuerrekursgericht ordnete darauf am 26. Juli 2013 einen zweiten Schrif-

tenwechsel  an,  unter  Beilage  der  beiden  vom  Revisor  erstellten  tabellarischen  Über-

sichten seiner Ergebnisse für die Monate August und November 2010. Mit Replik vom 

30. August 2013 hielt die Pflichtige an ihren Anträgen fest. Sie habe in der zweiten Jah-

reshälfte  2010  massiv  in  die  zukünftige  Projektbearbeitung  für  die  betroffene  Kundin 

investiert  und  die  Gewinne  daraus  erst  zu  einem  späteren  Zeitpunkt  realisiert.  Die 

Stichproben  des  kantonalen  Steueramts  seien  deshalb  nicht  repräsentativ.  Die  Leis-

tungserbringung durch die F sei zudem immer gleichwertig, unabhängig von der Wei-

terverrechnung an den Mandanten durch die Pflichtige; dies sei normal und entspreche 

unternehmerischen Gepflogenheiten.  Der  Verrechnungssatz  von  EUR  75.-  sei  zudem 

moderat.  Es  gehöre  zum  unternehmerischen  Risiko  der  Pflichtigen,  dass  sie  bei  neu 

akquirierten  Aufträgen  die  Stundenansätze  oder  Stunden  reduziere,  da  Mitarbeiter  in 

die  Projekte  eingearbeitet  werden  müssten,  und  eine  vollständige Weiterverrechnung 

zu  Beginn  nicht  möglich  sei.  Die  Zeitperioden  dürften  zudem  nicht  isoliert  betrachtet 

werden.  Anhand  von  Detailnachweisen  sei  ersichtlich,  dass  die  Stunden  mehrheitlich 

weiterverrechnet  worden  seien,  je  nach  Zeitpunkt  zu  tieferen  Stundenansätzen,  und 

dass nur geringe Stundendifferenzen bestünden.  

Mit  Duplik  vom  24.  September  2013  hielt  auch  das  kantonale  Steueramt  an 

seinem Antrag fest. Auf dem freien Markt übernähme der Auftraggeber kaum die Kos-

ten der Ausbildung der eingekauften Mitarbeiter, sondern würde je nach Leistungsgrad 

zu entsprechenden Kostenansätzen abgerechnet oder diese sogar nicht akzeptiert. Die 

Pflichtige  habe  aber  die  Ausbildungs-  und  Einführungskosten  der  eingekauften  Pro-

jektmitarbeiter  vollumfänglich übernommen.  Dies  halte dem  Drittvergleich nicht  stand. 

Die  von  der  Pflichtigen  nachgereichten  Zusammenstellungen  stimmten  nur  zum  Teil 

mit den Erhebungen des Revisors überein. Die Gründe für die schwankende Entwick-

lung der Kosten gemäss Jahresübersichten seien nicht ersichtlich.  

In ihrer Triplik vom 17. Oktober 2013 hielt die Pflichtige an ihren Anträgen fest. 

Es sei Sache der Steuerbehörden, eine verdeckte Gewinnausschüttung nachzuweisen. 

Die Pflichtige habe deshalb gar keine Mitwirkungspflichten verletzt, und hätten gar kei-

ne Ermessenseinschätzungen getroffen werden dürfen. Auch seien die Voraussetzun-

gen  einer  verdeckten  Gewinnausschüttung  nicht  erfüllt.  Es  sei  üblich,  dass  in  einer 

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Anfangsphase  nicht  alle  geleisteten  Arbeitsstunden  weiterverrechnet  würden.  Eine 

entsprechende nachträgliche Reduktion des Entgelts für die von der F bezogenen Leis-

tungen  wäre  von  den  deutschen  Steuerbehörden  nicht  akzeptiert  worden  und  hätte 

auch  gegen  einen  unabhängigen  Dritten  nicht  durchgesetzt  werden  können.  Die  nur 

teilweise Weiterverrechnung sei damit sachlich begründet. Selbst wenn aber ein Miss-

verhältnis bejaht würde, seien die Anteilsinhaber nicht begünstigt worden, da lediglich 

Gewinne  von einem Land in ein anderes  verlagert worden wären. Das Missverhältnis 

sei für die handelnden Geschäftsorgane nicht ersichtlich gewesen.  

Die Kammer zieht in Erwägung: 

1. Die Pflichtige rügt sinngemäss, dass sie nicht in der Lage sei, zu den Grün-

den, welche zu den Ermessenseinschätzungen geführt hätten, Stellung zu nehmen, da 

diese für sie nicht nachvollziehbar seien.  

a) Die Begründung einer Ermessenseinschätzung muss deren Voraussetzun-

gen  nennen,  wobei  die  Schätzung  selbst  in  der  Regel  nicht  spezifiziert  zu  werden 

braucht  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Handkommentar  zum  DBG,  2.  A.,  2009,  

Art.  130 N  59  DBG  sowie  Kommentar  zum  Zürcher  Steuergesetz,  3.  A.,  2013,  § 139  

N  36  StG).  Zumindest  im  Einsprache-  oder  Beschwerdeverfahren  hat  die  Einschät-

zungsbehörde  auf  Verlangen  jedoch  offen  zu  legen,  aufgrund  welcher  Überlegungen 

sie die Schätzung vorgenommen hat. Die Schätzungen sind so zu gestalten, dass der 

Grundgedanke der jeweiligen Schätzung erkennbar ist.  

Das  kantonale  Steueramt  begründete  die  ermessensweise  Aufrechnung  der 

streitigen  Position  im  Veranlagungs-  bzw.  Einschätzungsentscheid  mit  nicht  nachge-

wiesener  geschäftsmässiger  Begründung  von  Fremdarbeiten  durch  Nahestehende. 

Gestützt auf einen vorangehenden Einschätzungsvorschlag sowie einen darauf basie-

renden  Mailverkehr  wusste  die  Pflichtige  hinreichend,  dass  es  um  die  Leistung  von 

Mitarbeitenden geht, welche in Ausbildung standen und deren Arbeitsstunden der End-

kundin reduziert in Rechnung gestellt, aber zum vollen Ansatz eingekauft wurden. Wei-

ter  wurde  bemängelt,  dass  "Überzeiten"  von  Angestellten  der  F  an  die  Pflichtige  ver-

rechnet wurden.  

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Mithin war der Pflichtigen bekannt, dass sich das kantonale Steueramt an den 

für sie nachteiligen unterschiedlichen Abrechnungssätzen bei noch in Ausbildung ste-

henden  Mitarbeitern  störte.  Dies  geht  im  Übrigen  auch  direkt  aus  der  Beschwerde-/ 

Rekursschrift  hervor.  Soweit  sie  geltend  macht,  die  Begründung  des  Einspracheent-

scheids sei diesbezüglich nicht nachvollziehbar, ist ihr deshalb nicht zu folgen.  

Einzuräumen ist ihr allerdings, dass der vom kantonalen Steueramt verwende-

te Begriff der "Überzeit" für den weiteren Kritikpunkt, nämlich nicht weiter verrechnete 

Stunden,  unglücklich  gewählt  ist,  da  darunter  gemeinhin  Überstunden  gemäss  

Art. 321c OR verstanden werden und solche unstreitig nicht vorliegen. Erst mit der Be-

schwerde-/Rekursantwort wurde dies der Pflichtigen eröffnet. Da Letztere in der Folge 

hierzu Stellung nehmen konnte, ist der Mangel als geheilt zu betrachten.  

b)  Der  Grundsatz  des  rechtlichen  Gehörs  verleiht  insbesondere  das  Recht, 

zum  Beweisergebnis  Stellung  zu  nehmen  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Art.  123  

N  19  DBG  und  §  124  N  6  StG).  Entgegen  diesem  Grundsatz  wurden  der  Pflichtigen 

weder  die  Monate,  welche  vom  Revisor  einer  Stichprobe  unterzogen  worden  waren 

(August und November 2010), noch das Ergebnis seiner Prüfung offen gelegt. Mit Be-

schwerde-/Rekursantwort  vom  17.  Juni  2013  wurde  dieses  Versäumnis  indessen 

nachgeholt, weshalb auch dieser Mangel als geheilt zu betrachten ist.  

2. a) aa) Der steuerbare Reingewinn einer Kapitalgesellschaft berechnet sich 

nach Art. 58 Abs. 1 DBG bzw. § 64 Abs. 1 StG aufgrund des Saldos der Erfolgsrech-

nung,  erhöht  um  die  der  Rechnung  belasteten,  geschäftsmässig  nicht  begründeten 

Aufwendungen,  wie  u.a.  offene  und  verdeckte  Gewinnausschüttungen  sowie  ge-

schäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte.  

Geschäftsmässig unbegründeter Aufwand liegt vor, wenn dieser keine Grund-

lage  in  der  geschäftlichen  Aktivität  findet,  d.h.  wenn  ein  sachlicher  Zusammenhang 

zwischen  Aufwendung  und  Geschäftsbetrieb  fehlt  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  

Art. 58 N 74 DBG und § 64 N 161 StG). Verdeckte Gewinnausschüttungen im Beson-

deren sind in Erfolgsrechnung und Bilanz nicht als Gewinn ausgewiesene Leistungen 

einer Gesellschaft, mit denen sie ihren Aktionären oder diesen nahestehenden Perso-

nen bewusst geldwerte Vorteile zuwendet, die sie unbeteiligten Dritten nicht einräumen 

würde (RB 1982 Nr. 72 mit Hinweisen; Markus Reich, Verdeckte Vorteilszuwendungen 

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zwischen  verbundenen  Unternehmen,  ASA  54,  621  f.).  Die  Einräumung  geldwerter 

Leistungen kann  nicht  nur  in Form  physischer  Vermögenszuwendungen an  die Aktio-

näre erfolgen. Vielmehr bildet jede Leistung der Gesellschaft ohne entsprechende Ge-

genleistung, die nicht im geschäftlichen Interesse, sondern im Interesse der Aktionäre 

erbracht wird, eine Gewinnausschüttung (Reich, ASA, 54, 635 und 639, auch zum Fol-

genden). Als Empfänger einer verdeckten Gewinnausschüttung kommen nicht nur die 

Anteilsinhaber,  sondern  auch  diesen  nahestehende  Personen 

in  Betracht  

(VGr,  27. Januar  1987,  SB 51/1986,  mit  Hinweis  auf  BGr,  17. September  1976,  

ASA 45, 595). Eine Hauptform verdeckter Gewinnausschüttungen besteht darin, dass 

die  Gesellschaft  übersetzte  Gewinnungs-  und  Anschaffungskosten  aufwendet  und  so 

eine überhöhte Belastung eines Erfolgs- oder Bestandskontos bewirkt (Reich, ASA 54, 

613 ff.).  

Vorteilszuwendungen an Schwestergesellschaften, d.h. zwischen Gesellschaf-

ten,  die  von  denselben  Aktionären  beherrscht  werden,  sind  (nach  der  so  genannten 

Dreieckstheorie)  einerseits  als  verdeckte  Gewinnausschüttung  der  leistenden  Gesell-

schaft  an  die  Aktionäre  und  andrerseits  als  verdeckte  Kapitaleinlage  der  Aktionäre  in 

die empfangende Gesellschaft zu würdigen (VGr, 3. Oktober 1989 = StE 1991 B 24.4 

Nr. 27;  VGr,  19. Dezember  1996,  SB.96.00040).  Ob  eine  Vorteilszuwendung  ge-

schäftsmässig begründet war, ist ausschliesslich vom Standpunkt der steuerpflichtigen 

juristischen  Person  aus  zu  beurteilen,  nicht  vom  Standpunkt  des  Konzerns  aus,  dem 

sie  angehört.  Massgebend  ist  nach  anerkannter  schweizerischer  Auffassung  das  so 

genannte "at arm's length"-Prinzip (RB 1985 Nr. 42 mit Verweisungen). 

bb)  Ist  streitig,  ob  einer  Leistung  der  steuerpflichtigen  Gesellschaft  eine  Ge-

genleistung  des  Aktionärs  bzw.  der  Schwestergesellschaft  gegenübersteht,  trägt  die 

Gesellschaft  die  Beweislast  für  das  Vorhandensein  einer  solchen  Gegenleistung  

(VGr,  14. Juli  1999  =  StE 1999  B 72.14.2  Nr. 23;  Martin  Zweifel,  Die  Sachverhaltser-

mittlung  im  Steuerveranlagungsverfahren,  1989,  S. 111  f.,  auch  zum  Folgenden).  Ist 

umstritten,  ob  zwischen  den  gegenseitigen  Leistungen  ein  offensichtliches  Missver-

hältnis  bestehe und ob deshalb  auf  eine  verdeckte Gewinnausschüttung geschlossen 

werden  dürfe,  hat  die  Steuerbehörde  durch  ihre  Untersuchungen  den  steuerbegründ-

enden Umstand des offensichtlichen Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegen-

leistung  aufzuzeigen,  mithin  darzutun,  dass  eine  Leistung  der  Gesellschaft ganz  oder 

teilweise  nicht  geschäftsmässig  begründet  sein  kann  (vgl.  StE 1990  B 24.4. Nr. 25). 

Darauf obliegt dem Steuerpflichtigen wiederum der Nachweis, dass trotz Missverhältnis 

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zwischen  Leistung  und  Gegenleistung  keine  verdeckte  Gewinnausschüttung  anzu-

nehmen ist (vgl. StRK II, 26. Mai 1999, 2 ST.1999.194). 

Der den Steuerpflichtigen obliegende Beweis einer angemessenen Gegenleis-

tung  setzt  eine  spätestens  vor  Rekursgericht  zu  gebende  substanziierte  Sachdarstel-

lung voraus (RB 1987 Nr. 35 mit Hinweisen, auch zum Folgenden). Substanziiert ist die 

Sachdarstellung dann, wenn aus ihr die vorgetragenen tatsächlichen Behauptungen in 

der  Weise  detailliert  hervorgehen,  dass  bereits  gestützt  auf  diese  Vorbringen – aber 

unter  Vorbehalt  einer  Beweiserhebung – eine  zweifelsfreie  rechtliche  Beurteilung  des 

behaupteten  Sachverhalts  möglich  ist  (vgl.  VGr,  15. Dezember  1989,  SB 89/0050). 

Fehlt es an einer in diesem Sinn genügenden Substanziierung – welche im Beweisver-

fahren nicht nachgeholt werden kann (RB 1980 Nr. 69) –, hat das Rekursgericht keine 

Untersuchung  zu  führen,  um  sich  die  erforderlichen  Grundlagen  zu  beschaffen 

(RB 1975 Nr. 64), und hat eine Beweisabnahme zu unterbleiben mit der Wirkung, dass 

der  Nachweis  der  mangelhaft  behaupteten  Tatsachen  zuungunsten  des  hierfür  be-

weisbelasteten Steuerpflichtigen als gescheitert zu betrachten ist. Für die von ihm ver-

fochtene,  hinreichend  substanziierte  Sachverhaltsschilderung  hat  er  sodann  von  sich 

aus  zum  Beweis  geeignete  Unterlagen  einzureichen oder  diese  wenigstens unter ge-

nauer Bezeichnung anzubieten (vgl. RB 1975 Nr. 55). 

b)  Grundlage  der  Zusammenarbeit  der  Pflichtigen  mit  ihrer  Schwestergesell-

schaft F war ein Vertrag vom … 2006. Darin wurde vereinbart, dass die F Mitarbeiter 

zur Verfügung stellt, welche in den Geschäftsräumen und bei den Kunden der Pflichti-

gen zum Einsatz kämen. Diese Arbeiten waren zu einem Stundenansatz von EUR 75.- 

abzugelten;  die  Abrechnung  erfolgte  monatlich  auf  der  Grundlage  von  Stundennach-

weisen. Reisekosten, Unterbringung und Spesen waren von der Pflichtigen zu tragen. 

Gemäss Ziff. 6 hatte die Pflichtige quartalsweise über die geschäftliche Entwicklung zu 

berichten,  auf  welcher  Grundlage  die  Regelungen  anzupassen  waren.  Gemäss  den 

Feststellungen  des  Revisors  war  zudem  ein  weiterer,  höher  qualifizierter  Mitarbeiter 

beschäftigt, für welchen jeweils EUR 100.- pro Stunde entschädigt wurde.  

2010  kamen  diese  Mitarbeiter  bei  einem  Projekt  mit  einer  Kundin  in  H  zum 

Einsatz.  Zu  diesem  Zweck  schloss  die  Pflichtige  mit  der  Kundin  Rahmenmandatsver-

träge  ab,  woraus  die  Stundenansätze  und  das  Kostendach  des  Gesamteinsatzes  für 

dieses  Projekt  ersichtlich  waren.  Dabei  wurden  unterschiedlich  hohe  Stundenansätze 

vereinbart,  je  nach  Qualifikation  der  eingesetzten  Mitarbeiter;  diese  Stundenansätze 

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erstreckten  sich  nach  den  Feststellungen  des  steueramtlichen  Revisors  auf  Fr.  150.- 

bis 185.- für erfahrene Mitarbeiter und auf Fr. 135.- für Mitarbeiter in Ausbildung. Der 

Einkauf  der  Fremdarbeiten  bei  der  F  erfolgte  jedoch  immer  zum  selben  Ansatz  von 

EUR  75.-  pro  Stunde.  Weiter  stellte  der  steueramtliche  Revisor  fest,  dass  erhebliche 

Abweichungen  zwischen  den  eingekauften  und  den  weiterverrechneten  Stunden  be-

standen.  Bei  den  als  Stichprobe  untersuchen  Monaten  August  bzw.  November  2010 

ergaben sich Differenzen von 554.6 Std. bzw. 281.98 Std..  

Diese  Feststellungen  werden  durch  die  von  der  Pflichtigen  im  Beschwerde-/ 

Rekursverfahren  eingereichten  Aufstellungen  über  die  Weiterverrechnung  im  Grund-

satz  bestätigt.  Daraus  ergeben  sich  bezüglich  der  vom  Steueramt  als  Stichprobe  he-

rangezogenen Monate August und November 2010 mit Bezug auf die Mitarbeiter I, J, K 

und L erhebliche Verrechnungsdifferenzen, indem im August 2010 für ihre geleisteten 

Arbeitsstunden  an  die  F  Fr. 68'534.-  bezahlt,  hingegen  lediglich  Fr. 17'461.-  an  die 

Kundin weiterverrechnet wurden; für November 2010 lauten die Zahlen auf Fr. 46'212.- 

bzw. Fr. 24'788.-. Weiter ergeben sich aus den Aufstellungen der Pflichtigen für August 

229,13 und für November 22,78 nicht weiterverrechnete Arbeitsstunden.  

Bei  genauer  Betrachtung  ergibt  sich  weiter,  dass  sich  die  Aufstellungen  des 

kantonalen Steueramts und der Pflichtigen nur in der Abrechnungsmethode, nicht aber 

im Ergebnis unterscheiden. So rechnet das kantonale Steueramt mit einem fixen Stun-

denansatz  von  Fr.  135.-  und  dividiert  es  den  Rechnungsbetrag  durch  diesen,  sodass 

eine relativ hohe Zahl nicht weiter verrechneter Stunden resultiert. Demgegenüber geht 

die  Pflichtige  von  einem  reduzierten  Stundenansatz  (1/2  bzw.  1/4  von  Fr. 135.-)  aus 

und  erhält  dementsprechend  mehr  geleistete  und  verrechnete  Arbeitsstunden.  Im  Er-

gebnis entspricht das Vorgehen der Pflichtigen den Rahmenverträgen mit der Kundin, 

wonach bei Mitarbeitern nur ein Teil der geleisteten Arbeitsstunden verrechnet werden 

darf; diese Bestimmung wurde offenkundig so umgesetzt, dass die Pflichtige sämtliche 

geleisteten Arbeitsstunden in Rechnung stellte, hingegen den Stundenansatz entspre-

chend  reduzierte.  Dieses  Vorgehen  wird  durch die Zeitnachweislisten  sowie  Detailab-

rechnungen belegt.  

Im  Ergebnis  ändert  sich  indessen  nichts.  Mit  der  Abrechnungsmethode  der 

Pflichtigen  reduzieren  sich  zwar  die  nicht  weiter  verrechneten  Arbeitsstunden,  dafür 

wird die Differenz des Stundenansatzes zwischen Einkauf und Weiterverrechnung au-

genfällig  (z.B.  J:  Einkauf  Fr.  102.75,  Weiterverrechnung  Fr. 33.75).  Die  unterschiedli-

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chen Stundenansätze machten  den  Einsatz  der  Mitarbeiter  der  F für  die  Pflichtige zu 

einem  erheblichen  Verlustgeschäft,  sodass  sich  die  Frage  nach  dem  geschäftlichen 

Hintergrund stellt. Eine geschäftliche Erklärung hierfür ist nicht ersichtlich, was auf eine 

Überfakturierung  durch  die  Schwestergesellschaft  hindeutet.  Mit  Auflage  vom  27.  Ju-

ni 2012  verlangte  der  Revisor  deshalb  zu  Recht  einen  substanziierten,  plausiblen 

Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der Aufwendungen für Fremdarbeiten 

sowie den Nachweis, dass der Aufwand betreffend die F dem Drittvergleich standhält.  

c) Die Pflichtige vermochte diese Unklarheit in der Folge nicht zu beseitigen:  

aa)  Zur  Begründung  der  nicht  vollständigen  Weiterverrechnung  der  Arbeits-

stunden machte sie zunächst geltend,  es habe sich dabei  um  Reisezeiten  gehandelt. 

Weiter führte sie aus, dass im 2. Semester 2010 massiv in die zukünftige Projektbear-

beitung investiert worden sei und die Gewinne daraus erst zu einem späteren Zeitpunkt 

realisiert  worden  seien.  Es  seien  Vorleistungen  erbracht  worden,  welche  sich  erst  in 

den folgenden Jahren ausgewirkt hätten.  

Damit sind die Differenzen indessen nicht erklärt. Zum einen trifft es nicht zu, 

dass es sich bei den verbleibenden, nicht weiter verrechneten Stunden um Reisezeiten 

handelt.  Zum  andern  sind  diese  Ausführungen  derart  vage  und  unbestimmt,  dass 

schlechterdings  keine  Beurteilung  daraufhin  vorgenommen  werden  kann,  ob  es  sich 

um geschäftlich begründeten Aufwand handelt. Hierzu wäre es von Interesse gewesen 

zu erfahren, was diese Mitarbeiter genau geleistet haben, ob sie z.B. für ein spezielles 

Projekt  tätig  waren,  ob  hierüber  Entscheide  der  Geschäftsleitung  vorliegen  sowie  ge-

stützt auf welche Überlegungen im konkreten Fall die Abgrenzung zwischen den weiter 

zu verrechnenden und den übrigen Arbeitsstunden vorgenommen wurde. Weiter stellt 

sich die Frage, weshalb solche Vorleistungen ausgerechnet den noch nicht ausgebilde-

ten Mitarbeitern anvertraut wurden. Mithin erweisen sich die Ausführungen der Pflichti-

gen als zu wenig substanziiert.  

bb) Weiter bestätigt die Pflichtige, dass sie Arbeitsstunden zu einem einheitli-

chen  Ansatz  bezogen,  hingegen  zu  unterschiedlichen  Ansätzen  weiterverrechnet  hat. 

Dies  sei  ein  unternehmerischer  Entscheid,  welcher  den  normalen  Gepflogenheiten 

entspreche. Zudem habe sich der Mitarbeiter spezielle Kenntnisse und besondere An-

forderungen  vor  Projekteinsatz  anzueignen,  welche  Stunden  nicht  alle  hätten  weiter-

verrechnet werden können.  

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Dem ist entgegen zu halten, dass im Bereich des Steuerrechts mit Bezug auf 

Transaktionen  zwischen  verbundenen  Gesellschaften  der  Drittvergleich  der  unterneh-

merischen Freiheit vorgeht. Im vorliegenden Fall ist nicht nachvollziehbar, weshalb die 

Pflichtige  der  Kundin  als  unabhängige  Dritte  einen  Nachlass  einräumen  musste,  sie 

ihrerseits aber die bezogene Arbeitsleistung gegenüber der F zum vollen Ansatz vergü-

tete,  zumal  sie  daraus  einen  erheblichen  Verlust  erlitt.  Zudem  ergibt  sich  aus  den 

Rahmenverträgen  mit  der  Kundin  für  die  Mitarbeiter  der  F,  dass  die  herabgesetzten 

Ansätze jeweils wiederholt für mehrere Monate zur Anwendung gelangten. Es handelte 

sich damit nicht um eine temporäre Massnahme während einer Einarbeitungszeit, son-

dern  ganz  offensichtlich  um  einen  anhaltenden  Zustand.  Es  ist  deshalb  um  so  mehr 

nicht  einzusehen,  weshalb  die  Pflichtige  nie  bei  der  F  vorstellig  wurde  und  ebenfalls 

einen Nachlass verlangte, zumal gemäss Ziff. 6 der Vereinbarung zwischen ihr und der 

F eine quartalsweise Anpassung vereinbart worden war.  

cc)  Die  Pflichtige  wendet  in  der  Triplik  noch  ein,  sie  sei  nicht  verpflichtet  ge-

wesen,  die  entsprechenden  Unterlagen  einzureichen,  da  sie  für  das  Bestehen  eines 

Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegenleistung nicht beweispflichtig sei.  

Damit  missversteht  sie  indessen  das  Wesen  der  Beweislast:  Nach  dem  im 

Veranlagungs-/Einschätzungsverfahren  geltenden  Untersuchungsgrundsatz  hat  die 

Steuerbehörde das Recht und die Pflicht, den rechtserheblichen Sachverhalt von Amts 

wegen abzuklären und ihrem Entscheid nur solche Tatsachen zugrunde zu legen, von 

deren  Vorhandensein  sie  sich  selber  überzeugt  hat.  Damit  die  Steuerbehörde  ihrer 

Untersuchungspflicht  nachkommen  kann,  ist  die  steuerpflichtige  Person  gehalten,  an 

der  Untersuchung  gehörig  mitzuwirken.  Sie  muss  alles  tun,  um  eine  vollständige  und 

richtige  Veranlagung  zu  ermöglichen  (Art.  126  Abs.  1  DBG;  §  135  Abs.  1  StG).  Sie 

muss auf Verlangen der Veranlagungsbehörde insbesondere mündlich oder schriftlich 

Auskunft  erteilen,  Geschäftsbücher,  Belege  und  weitere  Bescheinigungen  sowie  Ur-

kunden über den Geschäftsverkehr vorlegen (je Abs. 2). Mithin hat eine steuerpflichtige 

Person auch an der Untersuchung mitzuwirken, wenn sie nach der Beweislastregelung 

nicht  beweispflichtig  ist.  Die  Beweislastregelung  kommt  erst  dann  zum  Tragen,  wenn 

der  Sachverhalt  auch  nach  Durchführung  einer  Untersuchung  unklar  bleibt.  Diesfalls 

wird zulasten der beweisbelasteten Partei angenommen, dass sich der von ihr behaup-

tete Sachverhalt nicht verwirklicht hat.  

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Demnach war die Pflichtige zur Mitwirkung bei der Untersuchung des kantona-

len Steueramts verpflichtet. Hinzu kommt, dass im vorliegenden Fall sich aufgrund der 

vorhandenen  Unterlagen  ein  Missverhältnis  zwischen  den  von  der  Schwestergesell-

schaft bezogenen Leistungen und dem von der Pflichtigen hierfür entrichteten Entgelt 

ergibt.  Mithin  hat  das  kantonale  Steueramt  den ihm  obliegenden Nachweis  einer  ver-

deckten  Gewinnausschüttung  erbracht.  Es  wäre  an  der  Pflichtigen  gelegen,  den  Ge-

genbeweis zu erbringen. Dies ist ihr – wie erwähnt – bereits mangels Substanziierung 

der  konkreten  Umstände,  aus  welchen  sich  die  geschäftsmässige  Begründetheit  der 

festgestellten Differenzen ergibt, nicht gelungen.  

dd)  Damit  bleibt  der  geschäftliche  Hintergrund  des  überhöhten  Fremdauf-

wands weiterhin im Dunkeln und ist die erste Voraussetzung einer verdeckten Gewinn-

ausschüttung – Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung – erfüllt.  

d)  Nachdem  sich  die  massive  Differenz  der  Stundenansätze  unmittelbar  aus 

den Verträgen der Pflichtigen mit der Kundin und der F ergibt, kann auch nicht davon 

ausgegangen werden, sie sei für die handelnden Organe der Pflichtigen nicht erkenn-

bar  gewesen.  Was  Letztere  mit  dieser  Gestaltung  der  Verhältnisse  bezweckte,  kann 

aus Sicht der Steuerbehörden offen bleiben; jedenfalls besteht kein Grund zur Annah-

me, es habe sich hierbei bloss um eine ungeschickte Disposition gehandelt.  

e) Mithin gilt als nachgewiesen, dass die Pflichtige ihrer Schwestergesellschaft 

in der Form von überhöhten Honorarleistungen, für welche keine geschäftliche Grund-

lage ersichtlich ist, eine geldwerte Leistung erbracht hat, welche demnach als verdeck-

te Gewinnausschüttung aufzurechnen ist. Unklar ist hingegen der Umfang dieser Leis-

tungen.  

3.  a)  aa)  Hat  der  Steuerpflichtige  trotz  Mahnung  seine  Verfahrenspflichten 

nicht  erfüllt  oder  können  die  Steuerfaktoren  mangels  zuverlässiger  Unterlagen  nicht 

einwandfrei  ermittelt  werden,  so  nimmt  das  kantonale  Steueramt  die  Einschätzung 

nach pflichtgemässem Ermessen vor (Art. 130 Abs. 2 DBG; § 139 Abs. 2 Satz 1 StG). 

Vorausgesetzt  ist  ein  Unklarheit  im  Sachverhalt,  welcher  im  Regelfall  dadurch  verur-

sacht wurde, dass der Steuerpflichtige trotz Mahnung seinen Mitwirkungspflichten nicht 

oder nur unvollständig nachgekommen ist.  

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bb) Mit Auflage vom 27. Juni 2012 verlangte der steueramtliche Revisor einen 

substanziierten und plausiblen Nachweis der geschäftsmässigen Begründung der Auf-

wendungen für Fremdarbeiten sowie den substanziierten Nachweis, dass die Aufwän-

de betreffend die Schwestergesellschaft F dem Drittvergleich standhalten. Hierzu ver-

langte  er  gültige  Verrechnungspreisstudien  sowie  vorhandenen  Transferpreis-

dokumentationen. Am 4. September 2012 mahnte er die Auflage.  

Mit  Auflageantwort  vom  19.  September  2012  machte  die  Pflichtige  geltend, 

der Stundenansatz von EUR 75.- sei im Branchenvergleich moderat. Damit ist aber in 

keiner Weise erklärt, weshalb der F für die Arbeitsleistungen ihrer Mitarbeiter, welche 

nur  zur  Hälfte  bzw.  zu  einem  Viertel  des  ohnehin  herabgesetzten  Stundentarifs 

(Fr. 135.-)  an  die  Kundin  weiterverrechnet  werden  konnten,  der  gleiche  Preis  wie  für 

alle  anderen  Mitarbeiter  der  F  bezahlt  wurde.  Zudem  war  weiterhin  offen,  wofür  die 

festgestellten,  nicht  weiterverrechneten  Arbeitsstunden  eingesetzt  worden  waren.  Da-

mit bestand die Unklarheit im Sachverhalt  weiterhin, und ergingen die Ermessensein-

schätzungen zu Recht.  

b) Eine zur Recht ergangene Ermessenseinschätzung kann der Steuerpflichti-

ge nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (Art. 132 Abs. 3 Satz 1 DBG bzw. 

§ 140 Abs. 2 Satz 1 StG). Dieser hat den entsprechenden Nachweis selber zu erbrin-

gen,  wobei  ihm  zwei  Möglichkeiten  offen  stehen  (Martin  Zweifel,  in:  Kommentar  zum 

Schweizerischen  Steuerrecht,  Band  I/1,  2.  A.,  2002,  Art.  48  N  46  ff.  StHG  und  Band 

I/2b, 2. A., 2008, Art. 132 N 39 ff. DBG, je auch zum Folgenden):  

Er  kann  den  tatsächlichen  Sachverhalt  dartun  und  den  entsprechenden 

Nachweis  leisten  mit  der  Folge,  dass  die  Ermessensveranlagung  durch eine  ordentli-

che Veranlagung ersetzt wird und die Steuerfaktoren nach den für "gewöhnliche" Ver-

anlagungen geltenden Regeln ermittelt werden. Dieser Nachweis muss allerdings um-

fassend  sein,  d.h.  den  gesamten  von  der  Ermessensveranlagung  betroffenen  Teil 

umfassen.  Blosse  Teilnachweise  genügen  grundsätzlich  nicht  (Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter, Art. 132 N 64 DBG und § 140 N 75 f. StG, je mit verschiedenen Hinwei-

sen; Zweifel, Art. 48 N 49 StHG und Art. 132 N 42 ff. DBG, je auch zum Folgenden). 

Unter  Umständen  treffen  den  Steuerpflichtigen  deshalb  höhere  Anforderungen  hin-

sichtlich seiner Mitwirkungspflichten, als sie vor der Säumnis an ihn gestellt wurden. 

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Ist dieser Nachweis nicht möglich oder misslingt er, kann der Steuerpflichtige 

noch  darlegen  und  nachweisen,  dass  die  angefochtene  Veranlagung  offensichtlich 

unrichtig  ist.  Als  offensichtlich  unrichtig  (namentlich  zu hoch)  erweist  sich eine  Schät-

zung  dann,  wenn  sie  sachlich  nicht  begründbar  (z.B.  erkennbar  pönal  oder  fiskalisch 

begründet) ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder -hilfsmittel 

stützt oder sonst wie mit den konkreten aktenkundigen Verhältnissen aufgrund der Le-

benserfahrung  vernünftigerweise  nicht  vereinbar  ist  (Zweifel,  Art.  48  N 59  StHG  und 

Art. 132 N 52 DBG, je mit Hinweisen). Ist dieser Nachweis geleistet, bleibt es zwar bei 

einer  Ermessensveranlagung,  doch  wird  die  angefochtene  durch  eine  neue  (tiefere) 

Schätzung der Rechtsmittelinstanz ersetzt. 

Dem  Steuerrekursgericht  sind  –  ebenso  wie  der  Einsprachebehörde  –  im 

Rahmen  der  Willkürprüfung  weitere  Untersuchungen  verwehrt.  Es  hat  vielmehr  bei 

seiner eingeschränkten Überprüfung des angefochtenen Entscheids auf offensichtliche 

Unrichtigkeit hin nur jene im Zeitpunkt der Entscheidfällung vorhandenen Schriftstücke 

zu berücksichtigen, welche den behaupteten Sachverhalt sofort beweisen oder zumin-

dest  als  sehr  wahrscheinlich  erscheinen  lassen (VGr,  27.  Mai  1986,  SB  10/1986  und 

11. September 1986, SB 38/1986; Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steu-

erveranlagungsverfahren, 1989, S. 144). 

c) In der Einsprache vom 18. Dezember 2012 verweist die Pflichtige einzig auf 

die bereits  eingereichten  Unterlagen.  Dass  diese  zur  Erfüllung  der  Auflage  nicht  aus-

reichen, wurde bereits dargetan.  

Mit der Beschwerde bzw. dem Rekurs reichte die Pflichtige umfangreiche Un-

terlagen ein, welche den Ablauf der Arbeitsstundenverrechnung dokumentieren. Diese 

beschlagen indessen alle nur die rein administrative bzw. buchhalterische Abwicklung 

der Transaktionen.  Zudem  betraf  die  Dokumentation  über  die Weiterverrechnung  den 

Monat Januar 2011, welcher für die vorliegend streitige Steuerperiode 2010 nichts her-

gibt.  Mit  diesen  Dokumenten  sind  die  inhaltlichen  Unklarheiten  in  Bezug  auf  die  ver-

rechneten Arbeitsstunden nicht geklärt. Dasselbe trifft auf die mit der Replik eingereich-

ten Dokumente zu, da auch diese nur die bereits festgestellten Umstände bestätigen, 

aber nicht erklären.  

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Damit wurde die versäumte Handlung nicht nachgeholt und haben die Ermes-

seneinschätzungen weiterhin Bestand. Sie unterliegen demnach lediglich in Bezug auf 

ihre Höhe einer auf offensichtliche Unrichtigkeit beschränkten Überprüfung.  

d)  aa)  Der  Steuerkommissär  schätzte  den  Anteil  der  nicht  geschäftsmässig 

begründeten  Kosten  für  Fremdarbeiten  bzw.  die  verdeckte  Gewinnausschüttung  auf  

Fr. 360'000.-. Dabei folgte er dem Vorschlag des Revisors im Revisionsbericht. Dieser 

hatte bezüglich des Monats August 2010 festgestellt, dass rund Fr. 57'000.- zu viel an 

die Pflichtige verrechnet worden seien, und daraus für das 2. Semester 2010 eine Kor-

rektur  um  Fr.  360'000.-  hochgerechnet.  Konkret  hat  er  die  an  die  Kundin  fakturierten 

Stunden den von der F eingekauften Stunden gegenübergestellt und die Differenz von 

554.60 Stunden zum Einkaufs-Stundenansatz von EUR 75.- bzw. Fr. 102.75 aus dem 

Fremdaufwand eliminiert.  

Wie bereits festgehalten, besteht in der Berechnungsweise des Revisors und 

der Pflichtigen ein Unterschied, indem Ersterer den Stundenansatz von Fr. 135.- als fix 

ansieht und den Rechnungsbetrag durch diesen festen Stundenansatz dividiert. Dem-

gegenüber geht die Pflichtige von einem reduzierten Stundenansatz (1/2 bzw. 1/4 von 

Fr. 135.-) aus und erhält dementsprechend mehr geleistete sowie verrechnete Arbeits-

stunden. Schlussendlich ergibt sich indessen keine Differenz, da nach der Methode der 

Pflichtigen  die  Korrektur  nicht  beim  Umfang  der  nicht  weiter  verrechneten  Stunden, 

sondern bei der Differenz zwischen den unterschiedlichen Stundenansätzen erfolgt. Im 

Ergebnis  erweist  sich  damit  die  Berechnungsweise  des  steueramtlichen  Revisors  als 

sachgerecht,  da  es keinen  Unterschied  macht,  ob  man  von  einem  vollen  Stundenan-

satz oder von einem reduzierten Stundenansatz unter gleichzeitiger proportionaler Er-

höhung der damit abgegoltenen Stunden ausgeht.  

bb)  Hingegen  ist  zu  berücksichtigen,  dass  mit  Bezug  auf  den  August  2010 

Sonderfaktoren mitgespielt haben, so dass dieser Monat nicht als geeignete Grundlage 

für eine Hochrechnung auf das ganze 2. Semester 2010 erscheint.  

Mit Bezug auf L fällt auf, dass die Pflichtige erst die ab dem 23. August 2008 

geleisteten  Arbeitsstunden,  nicht  aber  die  zuvor  erbrachten  125,5  Stunden  weiterver-

rechnet hat. Die Weiterverrechnung erst ab diesem Datum entspricht dem Vertragsbe-

ginn für  L  per  diesem  Stichtag. Gemäss  den  Stundennachweisen  war  er  aber  bereits 

vor diesem Datum und auch im Juli für das nämliche Projekt tätig. Weshalb diesbezüg-

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lich  keine  Verrechnung  erfolgte,  wird  von  der  Pflichtigen  nicht  erklärt.  Auffällig  ist  zu-

dem, dass die vorangehenden Stundennachweise nicht unterzeichnet wurden. Immer-

hin lässt sich daraus schliessen, dass ab 23. August 2008 die Arbeitsleistungen L wei-

terverrechnet  wurden,  und 

in  den  nachfolgenden  Monaten  demnach  keine 

entsprechenden Stunden mehr angefallen sind.  

Ähnlich verhält es sich mit K: Bei diesem trat der Rahmenvertrag per 16. Au-

gust  2010  in  Kraft.  Hier  rechnet  die  Pflichtige  mit  18  Arbeitsstunden  à  Fr.  67.50,  für 

Arbeitsleistungen vom 30. und 31. August 2010. Die zuvor geleisteten 65,25 Std. wur-

den  nicht  weiterverrechnet.  Auch  hier  dürften  in  der  Folge  keine  "Lücken"  in  diesem 

Ausmass mehr aufgetreten sein.  

Demgegenüber erscheint der November für eine Hochrechnung für den Rest 

des 2. Semesters als repräsentativer. Ein Widerspruch zu den von den Pflichtigen vor-

gelegten  Unterlagen  ergibt  sich  hier  einzig  mit  Bezug  auf  M,  indem  der  Revisor  von 

126,9 Std. à Fr. 150.- ausgeht, während die Pflichtige 141 Std. à Fr. 135.- vertritt. Wie-

derum belegt die Pflichtige die geleistete Stundenanzahl mit den Stundennachweisen. 

Damit  ist  für  diesen  Monat  die  Anzahl  nicht  weiter  verrechneter  Stunden  von  281,98 

Std.  um  14,1  Std.  zu  reduzieren,  was  neu  267.88  Std.  bzw.  bei  einem  Ansatz  von 

EUR 75.- bzw. Fr. 102.62 gerundet Fr. 27'500.- ergibt.  

Gemäss  dem  Konto  4780  Fremdarbeiten  wurden  erst  ab  Juli  2010  Fremdar-

beiten  in  erheblicher  Höhe  in  Anspruch  genommen,  lagen  doch  die  abgerechneten 

Beträge bis zu diesem Zeitpunkt im Bereich von Fr. 15'000.- – 18'000.- pro Monat und 

ab  September  etwa  zehnmal  höher.  Es  erscheint  deshalb  sachgerecht,  für  Juli  und 

August auf die Stichprobe August und für den Rest des Jahres auf die Stichprobe No-

vember  abzustellen.  Dies  ergibt  somit  einen  geschäftsmässig  nicht  begründeten  Auf-

wand von Fr. 230'000.- (= 2 x Fr. 60'000.- + 4 x Fr. 27'500.-).  

4. Gestützt auf diese Erwägungen sind Beschwerde und Rekurs teilweise gut-

zuheissen. Trotz des teilweisen Obsiegens sind die Kosten vollständig der Pflichtigen 

aufzuerlegen, da sie durch Nichterfüllung ihrer Verfahrenspflichten die Ermessensein-

schätzung  verursacht  und  die  Unterlagen,  welche  zur  teilweisen  Gutheissung  der 

Rechtsmittel führten, erst vor dem Rekursgericht eingereicht hat (Art. 144 Abs. 2 DBG 

und  §  151  Abs.  2  StG).  Eine  Parteientschädigung  ist  nicht  zuzusprechen  (Art.  144 

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Abs. 4  DBG  in  Verbindung  mit  Art.  64  Abs.  1-3  des  Verwaltungsverfahrensgesetzes 

vom 20. Dezember 1968; § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflege-

gesetzes vom 24. Mai 1959/22. März 2010).  

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen.  Die Beschwerdeführerin wird für die 

direkte Bundessteuer, Steuerperiode 1.1. - 31.12.2010, mit einem steuerbaren Ge-

winn von Fr. 396'900.- (Steuersatz 8,5%) veranlagt. 

Das steuerlich massgebende Eigenkapital der Steuerperiode 1.1. - 31.12.2010 be-

trägt Fr. 313'059.- (Art. 131 Abs. 1 Satz 2 DBG).  

2.  Der  Rekurs  wird  teilweise  gutgeheissen.  Die  Rekurrentin  wird  für  die  Staats-  und 

Gemeindesteuern,  Steuerperiode  1.1.  -  31.12.2010,  mit  einem  steuerbaren  Rein-

gewinn von Fr. 396'900.- (Gewinnsteuersatz 8%) und einem steuerbaren Eigenka-

pital von Fr. 313'000.- (Kapitalsteuersatz  0,75‰) eingeschätzt. 

[…] 

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