# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 06a57081-c9ed-57e7-9669-29fc758fb039
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-09-29
**Language:** de
**Title:** Einschätzung 2008 und Direkte Bundessteuer 2008
**Docket/Reference:** ST.2010.169
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2010_169_aa.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION III 
DES KANTONS ZÜRICH 

3 ST.2010.169 
3 DB.2010.123 

Entscheid 

29. September 2010 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Marcus Thalmann und Sekretärin Silvia Weigold 

In Sachen 

A,    

vertreten durch SwissInterTax AG,  
Herzogstrasse 14, Postfach, 8044 Zürich,  

gegen 

Rekurrent/ 
Beschwerdeführer,  

1.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

2.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

Rekursgegner,  

Beschwerdegegnerin,  

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

betreffend 

Einschätzung 2008 und Direkte Bundessteuer 2008 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  A  (nachfolgend  der  Pflichtige)  arbeitete  im  Jahr  2008  vom  1.  Januar  bis 

31. Juli bei der B (neu: C). Auf dem Lohnausweis 2008 figurierte unter Ziffer 2.1 (Ver-

pflegung, Unterkunft) ein Betrag von Fr. 19'974.-. Diesen Betrag deklarierte der Pflich-

tige in der Steuererklärung 2008 als Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit, 

machte jedoch gleichzeitig denselben Betrag als Berufsauslagen unter dem Titel "Übri-

ge  für  die  Ausübung  des  Berufs  erforderliche  Kosten"  geltend.  Im  Einschätzungsent-

scheid  vom  27.  Juli  2009  betreffend  Staats-  und  Gemeindesteuern  2008  betrachtete 

der Steuersekretär der Gemeinde D die Fr. 19'974.- als steuerbares Einkommen, liess 

jedoch anstelle der Fr. 19'974.- lediglich die Pauschale von Fr. 1'900.- zum Abzug zu. 

Entsprechend ergaben sich ein steuerbares Einkommen von Fr. 27'300.- und ein steu-

erbares Vermögen von Fr. 0.-. 

Am gleichen Tag zeigte der Steuersekretär dem Pflichtigen eine analoge Kor-

rektur bei der direkten Bundessteuer 2008 und ein gestützt darauf errechnetes steuer-

bares Einkommen von Fr. 28'000.- an. Die Veranlagungsverfügung eröffnete das kan-

tonale  Steueramt,  Dienstabteilung  Bundessteuer,  dem  Pflichtigen  mit  Rechnung  vom 

15. Juni 2010. 

B. Mit zwei analogen Schreiben vom 15. September 2009 erhob der Pflichtige 

Einspruch  gegen  den  Einschätzungs-  und  Veranlagungsentscheid  und  beantragte 

sinngemäss die Zulassung des in der Steuererklärung geltend gemachten Abzugs von 

Fr. 19'974.-. Nachdem das kantonale Steueramt dem Pflichtigen am 12. Oktober 2009 

zwei Formulare für einen Rückzug der Einsprache zugestellt hatte, hielt der Pflichtige 

in seiner Eingabe vom 25. November 2009 an seinen Einspracheanträgen fest. 

Eine  erste  Beweisauflage  vom  1.  Dezember  2009  erfüllte  der  Pflichtige  am 

29. Januar  2010,  worauf  das  kantonale  Steueramt  am  4.  Februar  2010  eine  zweite 

Auflage  erliess,  welche  am  29.  März  2010  erfüllt  wurde.  Mit  Einspracheentscheiden 

vom 11. Mai 2010 wies das kantonale Steueramt die Einsprachen ab.  

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C.  Am  10.  Juni  2010  reichte  der  Pflichtige  Rekurs  und  Beschwerde  ein  und 

beantragte,  ihn  bei  den  Staats-  und  Gemeindesteuern  2008  mit  einem  steuerbaren 

Einkommen von Fr. 7'300.-, eventualiter von Fr. 9'200.-, bzw. bei der direkten Bundes-

steuer 2008 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 8'000.-, eventualiter Fr. 9'900.-, 

einzuschätzen bzw. zu veranlagen. Zur Begründung dieser Anträge brachte der Pflich-

tige  vor,  er  habe  Ende  2007  die  Mittelschule  mit  der  Matur  abgeschlossen  und  am 

19. November 2007 ein Praktikum bei der B begonnen. Im Rahmen dieser Anstellung 

sei er vom 1. April 2008 bis 31. Juli 2008 für ein Traineeship nach Hongkong versetzt 

worden.  Dabei  habe  ihm  die  Bank  eine  kleine  möblierte Wohnung  zur  Verfügung  ge-

stellt. Mieterin der Wohnung sei die Bank gewesen, welche den Mietzins auch direkt an 

den  Vermieter  überwiesen  habe.  Da  er  nur  für  eine  beschränkte,  kurze  Zeit  nach 

Hongkong  versetzt  worden  sei  und  da  die  Mietkosten  im  Zusammenhang  mit  einer 

dienstlichen  Verrichtung  ständen,  lägen  Spesen  vor.  Selbst  wenn  die  Kosten  für  die 

Wohnung  zu  den  steuerbaren  Einkünften  zählen  würden,  wären  sie  als  Gewinnungs-

kosten wieder abziehbar. 

In der Rekurs- und Beschwerdeantwort vom 6. Juli 2010 machte das kantona-

le  Steueramt  geltend,  Wohnungskosten  stellten  nur  ausnahmsweise,  bei  Expatriates 

oder Wochenaufenthaltern, Gewinnungskosten bzw. Berufsauslagen dar. Der Pflichtige 

sei  jedoch  weder  Expatriate  noch  Wochenaufenthalter.  Wohn-  und  Verpflegungskos-

ten, welche ein Arbeitgeber während eines Traineeprogramms im Ausland übernehme, 

seien  als  Ausbildungs-  oder  Weiterbildungskosten  zu  qualifizieren.  Da  der  Pflichtige 

über keine Erstausbildung verfüge, stellten die fraglichen Aufwendungen nicht abzugs-

fähige Ausbildungskosten dar.  

Mit Beweisauflage vom 20. Juli 2010 ersuchte der zuständige Einzelrichter der 

Steuerrekurskommission  III  den  Pflichtigen,  substanziiert  darzulegen  und  nachzuwei-

sen, welche Tätigkeiten er im Einzelnen während seines Aufenthalts in Hongkong aus-

übte. Der Pflichtige erfüllte die Auflage mit Eingabe vom 30. August 2010,  worauf das 

kantonale Steueramt am 20. September 2010 zum Beweisergebnis Stellung nahm.  

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Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a) Nach Art. 16 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer 

vom 14. Dezember 1990 (DBG) und § 16 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 

(StG)  unterliegen  alle  wiederkehrenden  und  einmaligen  Einkünfte  der  Einkommens-

steuer.  Dazu  gehören  bei  unselbstständiger  Erwerbstätigkeit  alle  Einkünfte  aus  dem 

Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte, wie Entschädigungen für Sonder-

leistungen,  Provisionen,  Zulagen,  Dienstalters-  und  Jubiläumsgeschenke,  Gratifikatio-

nen,  Trinkgelder,  Tantiemen  und  andere  geldwerte  Vorteile  (Art. 17  Abs. 1  DBG  bzw. 

§ 17 Abs. 1 StG). Einkünfte im Sinn dieser Bestimmung sind damit alle Leistungen, die 

der  Steuerpflichtige  für  seine  Dienste  vom  Arbeitgeber  erhält,  gleichgültig,  unter  wel-

cher Bezeichnung sie entrichtet werden (Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum 

DBG, 2. A., 2009, Art. 17 N 28 und Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuerge-

setz, 2. A., 2006, § 17 N 28). Darunter fallen folglich auch sämtliche dem Steuerpflich-

tigen  ausgerichteten  Spesenentschädigungen,  und  zwar  unabhängig  davon,  ob  sie 

vom Arbeitgeber pauschal oder effektiv vergütet werden (RB 1980 Nr. 35). Im Ergebnis 

führen solche  Spesenvergütungen des  Arbeitgebers freilich  nur  dann  zu  einem  höhe-

ren  steuerbaren  Einkommen,  wenn  und  soweit  die  Vergütung  des  Arbeitgebers  die 

tatsächlich entstandenen und nachgewiesenen beruflichen Unkosten übersteigen.  

Spesen sind  Auslagen,  welche  dem  Arbeitnehmer  im  Rahmen  eines Arbeits-

vertrags im Sinn von Art. 319 ff. OR  bei der Vornahme einzelner dienstlicher Verrich-

tungen erwachsen und grundsätzlich während der Arbeitszeit anfallen. Solche Leistun-

gen, zu deren Erbringung der Arbeitgeber gegenüber dem Arbeitnehmer verpflichtet ist 

(Art. 327a ff. OR), müssen vom Arbeitgeber nicht zum Bruttolohn addiert werden.  

Als  Beispiel  lassen  sich  hier  Entschädigungen  für  Reisekosten  im  Rahmen 

eines  Dienstauftrags,  für  auswärtige  Verpflegung  mit  Kunden,  Entschädigungen  für 

auswärtige  Übernachtungskosten  im  Hotel,  welche  einem  Arbeitnehmer  im  Rahmen 

eines konkreten Auftrags entstehen (Erich Bosshard, Die steuerliche Behandlung von 

Spesenvergütungen  im  Lohnausweis  und  im  Veranlagungsverfahren,  StR  51,  562 ff., 

Erich  Bosshard/Simone  Mösli,  Der  neue  Lohnausweis,  2007,  S.  93;  Erich  Boss-

hard/Philip Funk, Steueroptimierte Gehaltsnebenleistungen, 2000, S. 37; Peter Locher, 

Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, Art. 26 N 5).  

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Einen Sonderfall stellen die sogenannten Repräsentationsspesen dar, die sich 

an der Schnittstelle zwischen Berufsauslagen und Spesen befinden (Bosshard, 562 ff., 

auch  zum  Folgenden).  Diese  lassen  sich  als  Ersatz  von  notwendigen  bzw.  üblichen 

Auslagen bezeichnen, welche (in der Regel) leitenden Angestellten aufgrund ihrer be-

sonderen Stellung im Verkehr mit Kunden bzw. Mitarbeitern erwachsen und für die ein 

belegmässiger Nachweis nur mit grossem Aufwand möglich ist. Es sind dies Auslagen, 

die sowohl während eines konkreten Auftrags anfallen können, als auch Auslagen, die 

vor oder nach Abschluss der eigentlichen Arbeitstätigkeit entstehen. Oft handelt es sich 

auch um Auslagen, die sich gleichermassen zwischen beruflich notwendigen Aufwen-

dungen und Lebenshaltungskosten bewegen (z.B. Mitgliedskosten für Verbände). 

Demgegenüber handelt es sich bei Berufsauslagen  im Sinn von Art. 26 DBG 

und  §  26  StG  um  Unkosten,  welche  dem  Arbeitnehmer  allgemein  für  die  Verrichtung 

seiner dienstlichen Tätigkeit erwachsen und grundsätzlich vor oder nach eigentlichem 

Arbeitsbeginn anfallen (Auslagen für den Arbeitsweg, die Mehrkosten der auswärtigen 

Verpflegung,  die  übrigen  für  die  Ausübung  des  Berufs  erforderlichen  Aufwendungen 

sowie die mit dem Beruf zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskos-

ten).  

b)  Die  Arbeitgeber  sind  gegenüber  dem  Steuerpflichtigen  bzw.  Arbeitnehmer 

verpflichtet, eine schriftliche Bescheinigung auszustellen (Lohnausweis) über ihre Leis-

tungen  an  den  Arbeitnehmer  sowie  über  Art  und  Höhe  der  vom  Lohn  abgezogenen 

Beiträge an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge (Art. 127 Abs. 1 lit. a DBG, § 136 

Abs. 1 lit. a StG). Auf dem neuen Lohnausweis werden Spesenvergütungen unter Ziffer 

13  erfasst  (Wegleitung  zum  Ausfüllen  des  Lohnausweises  bzw.  der  Rentenbescheini-

gung,  Herausgeber:  Schweizerische  Steuerkonferenz  [SSK],  Eidgenössische  Steuer-

verwaltung [ESTV], Ziffer 13, N 49 ff.).  

c) Vorliegend bestätigte die B Ltd. Hong Kong im Arbeitszeugnis vom 31. Juli 

2008, dass der Pflichtige in der Logistik der Bank mitarbeitete (Eingabe von Handels-

transaktionen,  Kontoeröffnungen  etc.).  Zudem  erledigte  er  tägliche  Routinearbeiten  

des Investment Advisory Teams (Erstellen von Berichten über Handelsaktivitäten und 

Aufbereitung  von  Forschungsmaterial).  Darüber  hinaus  war  er  verantwortlich  für  ein 

Ad-Hoc-Projekt  im  Zusammenhang  mit  dem  Capital  Investment  Entrant  Scheme.  Im 

Schreiben vom 30. August 2010 weist der Pflichtige im Zusammenhang mit letzterem 

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Punkt  darauf  hin,  dass  dieses  Projekt  auf  eine  Initiative  der  Hongkonger  Regierung 

zurückgeht,  Ausländern  zu  einer  Niederlassungsbewilligung  zu  verhelfen.  Als  Auslän-

der sei er, der Pflichtige, für diese Arbeit prädestiniert gewesen, weshalb die B ein Inte-

resse  gehabt  habe,  ihn  nach  Hongkong  zu  schicken.  Schliesslich  weist  der  Pflichtige 

im Schreiben vom 30. August 2010 darauf hin, dass von Anfang an klar gewesen sei, 

dass  mit  der  Tätigkeit  bei  der  B  die  Zeit  zwischen  der  Matur  und  der  Aufnahme  des 

Studiums überbrückt werden sollte. 

d)  Die  Behauptung  des  kantonalen  Steueramts,  der  Pflichtige  habe  bloss  in 

verschiedenen  Abteilungen  Eindrücke  über  Abläufe  und  Vorgehensweisen  sammeln 

und  bei  gewissen  Tätigkeiten  assistieren  können,  entbehrt  bei  dieser  Aktenlage  der 

Grundlage. Doch selbst wenn der Pflichtige ausschliesslich Assistenztätigkeiten ausge-

führt  haben sollte,  so  würde  dies  nichts  daran  ändern,  dass  er  im  Rahmen  eines  Ar-

beitsvertrags in einer fremdbestimmten Arbeitsorganisation in den Arbeitsprozess ein-

gebunden war. Für die Bank, welche sich über die Befristung des Arbeitsverhältnisses 

bewusst  sein  musste,  machte  die  nur  kurzfristige  Anstellung  nur  dann  einen  Sinn, 

wenn sie den Pflichtigen ohne übermässig teure Investitionen in die Ausbildung in den 

normalen Arbeitsprozess integrieren  konnte.  Damit stehen  die fraglichen Wohnkosten 

im Zusammenhang mit einer unselbstständigen Erwerbstätigkeit, weshalb sie als Spe-

sen im Sinn von Art. 327a OR zu qualifizieren sind. Die Höhe der von der B aufgewen-

deten  Kosten  entspricht  den  tatsächlichen  Mietkosten  für  die  Wohnung.  Sodann  ist 

festzuhalten,  dass  der  Pflichtige  während  seines  Auslandaufenthalts  sein  Zimmer  bei 

den  Eltern  nicht  aufgab,  für  welches  er  monatlich  Fr. 300.-  bezahlte.  Obwohl  die  Ar-

beitgeberin  die  Wohnkosten  des  Auslandaufenthalts  übernahm,  ist  dem  Pflichtigen 

deshalb kein Vorteil erwachsen.  

2.  a)  Aus  vorstehenden  Erwägungen  folgt,  dass  der  Rekurs  und  die  Be-

schwerde gutzuheissen sind. Das steuerbare Einkommen ist wie folgt neu zu berech-

nen: 

Staats- und Gemeindesteuern 2008 
Steuerbares Einkommen laut Einspracheentscheid 
Spesen 
Steuerbares Einkommen neu 
Abgerundet 

27'311.00 
-19'974.00 
7'337.00 
7'300.00 

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Direkte Bundessteuer 2008 
Steuerbares Einkommen laut Einspracheentscheid 
Spesen 
Steuerbares Einkommen neu 
Abgerundet 

28'011.00 
-19'974.00 
8'037.00 
8'000.00 

b)  Die  Verfahrenskosten  sind  dem  unterliegenden  Rekursgegner  bzw.  der 

unterliegenden Beschwerdegegnerin entsprechend dem Ausgang des Verfahrens auf-

zuerlegen  (Art. 144  Abs. 1  DBG  und  § 151  Abs. 1  StG).  Der  Rekursgegner  und  die 

Beschwerdegegnerin  sind  zudem  zu  verpflichten,  dem  Pflichtigen  eine  angemessene 

Parteientschädigung  zu  bezahlen  (Art. 144  Abs. 4  DBG  in  Verbindung  mit  Art. 64 

Abs. 1-3  des  Verwaltungsverfahrensgesetzes  vom  20. Dezember  1968;  § 152  StG 

i.V.m.  § 17  Abs. 2  des  Verwaltungsrechtspflegegesetzes  vom  24. Mai  1959/8. Juni 

1997). 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Der Rekurs  wird gutgeheissen. Der Rekurrent wird für die Staats- und Gemeinde-

steuern,  Steuerperiode  2008,  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von  Fr.  7'300.- 

und  einem  steuerbaren  Vermögen  von  Fr.  0.-  eingeschätzt  (Tarif  gemäss  §  35 

Abs. 1 bzw. § 47 Abs. 1 StG; Grundtarif). 

2.  Die  Beschwerde  wird  gutgeheissen.  Der  Beschwerdeführer  wird  für  die  direkte 

Bundessteuer,  Steuerperiode  2008,  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von 

Fr. 8'000.- veranlagt (Tarif gemäss Art. 214 Abs. 1 DBG; Alleinstehendentarif).  

[…] 

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