# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** edb35775-e040-5f20-9fa8-052fa2aadc42
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2018-11-20
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 20.11.2018 A-6895/2017
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-6895-2017_2018-11-20.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 

Verfahren vor dem BGer mit Urteil  

vom 29.01.2019 abgeschrieben 

(2C_1068/2018) 

 
 
    
 

  

  

 

 Abteilung I 

A-6895/2017 

 

 
 

  U r t e i l  v o m  2 0 .  N o v e m b e r  2 0 1 8  

Besetzung 
 Richterin Marianne Ryter (Vorsitz), 

Richter Michael Beusch, Richterin Annie Rochat Pauchard,    

Gerichtsschreiberin Susanne Raas. 
 

 
 

Parteien 
 1. X._______, …, 

2. Y._______, …, 

beide vertreten durch  

Prof. Dr. iur. René Matteotti, Rechtsanwalt, und/oder  

lic. iur. Kilian Perroulaz, Rechtsanwalt, …, 

Beschwerdeführerinnen,  

 
 

 
gegen 

 
 

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,  

Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI,  

Eigerstrasse 65, 3003 Bern,    

Vorinstanz.  

 
 

 
 

Gegenstand 
 Amtshilfe (DBA CH-FI). 

A-6895/2017 

Seite 2 

Sachverhalt: 

A.  

A.a Am 5. Juli 2017 stellte die Finnish Tax Administration (nachfolgend: 

FTA) ein Amtshilfeersuchen an die Eidgenössische Steuerverwaltung 

(nachfolgend: ESTV oder Vorinstanz), welches sich auf Art. 26 des Abkom-

mens vom 16. Dezember 1991 zwischen der Schweizerischen Eidgenos-

senschaft und der Republik Finnland zur Vermeidung der Doppelbesteue-

rung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (SR 

0.672.934.51; nachfolgend: DBA CH-FI) stützte. 

A.b Dieses richtet sich gegen die X._______ als finnische Steuerzahlerin 

(nachfolgend: finnische Gesellschaft). Die Y._______ in der Schweiz 

(nachfolgend: schweizerische Gesellschaft) wird als Gesellschaft, von der 

Informationen gewünscht werden, genannt. Untersucht wird die Zeit vom 

1. Januar 2011 bis zum 31. Dezember 2013. 

A.c Die FTA bezieht sich auf ein früheres Amtshilfeersuchen und weist da-

rauf hin, dass sie nunmehr Informationen von der Y._______ zu erhalten 

wünsche. 

A.d Die FTA beschreibt den Sachverhalt wie folgt: 

A.d.a Sie führe bei der finnischen Gesellschaft eine Untersuchung zu den 

Verrechnungspreisen durch. Die Gesellschaft gehöre zur A._______-

Gruppe, deren operative Bereiche in verschiedene weltweite Divisionen 

unterteilt seien, welche wiederum aus besonderen Geschäftseinheiten be-

stünden. Diese hätten sich auf bestimmte Branchen und Produktegruppen 

spezialisiert. Im Amtshilfeersuchen näher bezeichnete Produktegruppen 

und damit verbundene Leistungen würden nun untersucht. Im Zeitraum, 

der von der Untersuchung betroffen sei, habe die finnische Gesellschaft 

diese Technologie besessen. 

A.d.b Die weltweite Geschäftseinheit werde weitgehend von der finnischen 

Gesellschaft geführt. Rechtlich gesehen, liege die Leitung aber bei der 

B._______ in der Schweiz. Das bedeute, dass Geschäfte zwar vom Per-

sonal der finnischen Gesellschaft geleitet, aber alle dort entstehenden Kos-

ten der B._______ in Rechnung gestellt und von dieser umgelagert wür-

den. Ursprünglich sei die FTA daher davon ausgegangen, dass sich die 

gesuchten Informationen bei der B._______ befänden, was sich aber, 

nachdem die Vorinstanz das damalige Amtshilfeersuchen beantwortet 

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Seite 3 

habe (Bst. A.c) als falsch erwiesen habe. Gestützt auf die jüngsten Infor-

mationen, die sie von der finnischen Gesellschaft erhalten habe, müsse die 

schweizerische Gesellschaft im Besitz dieser Informationen sein. Daher 

werde die Untersuchung nun gegen diese geführt. 

A.d.c Die Technologie, deren Besitzerin die finnische Gesellschaft sei, 

werde von dieser und anderen, zugehörigen Gesellschaften verwendet, 

unter anderem in [drei Ländern ausserhalb der Schweiz]. Mit diesen habe 

die finnische Gesellschaft Lizenzvereinbarungen abgeschlossen und Ein-

kommen vor allem in Form von Lizenzzahlungen erhalten. Allerdings sei 

die Höhe der eingenommenen Lizenzzahlungen von den Gesellschaften 

aus diesen Ländern recht gering. Zudem seien keine Zahlungen für Dienst-

leistungen berechnet worden. Das Dienstleistungsgeschäft, welches Er-

satzteile und Instandhaltung umfasse, scheine recht überschaubar. Der 

Wert werde durch Forschung und Entwicklung der finnischen Gesellschaft 

generiert. Das Dienstleistungsgeschäft sei ohne die erfolgreich entwickel-

ten Produkte nicht gewinnbringend. Der Gewinn aus dem Dienstleistungs-

geschäft stamme vor allem von der durch die finnische Gesellschaft entwi-

ckelten Technologie. 

A.d.d Im derzeitigen Stadium der Kontrolle wolle sie (die FTA) prüfen, ob 

die Gewinnallokation zwischen der finnischen Gesellschaft und den ande-

ren Gesellschaften das ursprüngliche Bild über die Funktionen, Vermö-

genswerte und Risiken der in den konkreten Geschäftsbereich involvierten 

Parteien wiedergebe. Die finnische Gesellschaft sei Hauptinhaberin der 

angewendeten Technologie. Sie würde jene Funktionen ausüben, die ei-

nen signifikanten Wert schöpfen würden (Forschung und Entwicklung), sie 

halte die wichtigsten Werte (Technologie) und trage auch signifikante Risi-

ken. Daher wäre es logisch, dass der in Finnland ausgewiesene Gewinn 

höher sei als jener in den anderen Staaten. 

A.d.e Bisher wisse sie (die FTA) nicht, wie der Gewinn zwischen den Ge-

sellschaften aufgeteilt werde, weil die finnische Gesellschaft keine Informa-

tionen zur finanziellen Leistung der ausländischen Parteien habe geben 

können. Sie habe darauf keinen Zugriff. Da alle involvierten Parteien so-

wohl im genannten als auch in anderen Geschäftszweigen tätig seien, 

könne die finanzielle Leistung nicht nur auf Basis der offiziellen Finanzda-

ten eingeschätzt werden. Die Einschätzung verlange nach zugeschnitte-

nen Finanzdaten, die die unten aufgeführten Bedürfnisse einbeziehen wür-

den. Interne Berichte, welche die finanzielle Leistung eines bestimmten 

Geschäftszweiges aufzeigten, seien gewöhnlich der Ausgangspunkt für 

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eine Steuerprüfung. Ergebe sich, dass die Gewinnverteilung zwischen den 

am Geschäftszweig beteiligten Gesellschaften nicht das ursprüngliche Bild 

der Funktionen, Mittel und Risiken der Parteien reflektiere, werde eine de-

taillierte Funktionsanalyse gemacht. Seien Anpassungen bei den Verrech-

nungspreisen notwendig, würden die Berichte als Grundlage verwendet. 

Eine detaillierte Funktionsanalyse zu erstellen, brauche Ressourcen und 

sei zeitaufwändig. Die Steuerprüfung der finnischen Gesellschaft dauere 

bereits drei Jahre an und immer noch fehlten unabdingbare Finanzinforma-

tionen. Um die Steuerprüfung so effizient wie möglich abzuschliessen, 

seien die Informationen, um die ersucht werde, wichtig. 

A.d.f Die FTA möchte eine Gewinn- und Verlustrechnung bis zur EBIT-

Ebene (also Gewinn vor Zinsen und Abgaben) in der a) die weltweite finan-

zielle Leistung/Entwicklung der näher bezeichneten Produkte und b) die 

finanzielle Leistung/Entwicklung der einzelnen Rechtseinheiten, ein-

schliesslich dreier näher bezeichneter Gesellschaften, in Bezug auf die ge-

nannten Produkte abgebildet sind. Sollten die Informationen auf der EBIT-

Ebene nicht erhältlich sein, wird nach der Bruttoertragsebene gefragt, wo-

bei dann weitere, näher genannte Informationen notwendig seien. Sollten 

auch diese Informationen nicht erhältlich sein, sei die Gewinn- und Verlust-

rechnung auf Ebene der Produktgruppe zu liefern, inklusive Informationen 

zur finanziellen Leistung von Produkten, für die die finnische Gesellschaft 

nicht unbedingt die Verantwortung habe. 

A.d.g Schliesslich bestätigt die FTA, dass sie alle erhaltenen Informationen 

geheim halten und nur für den im DBA CH-FI genannten Zweck verwenden 

werde, das Ersuchen im Einklang mit dem finnischen Recht und seiner 

Verwaltungspraxis sowie in Übereinstimmung mit dem DBA CH-FI sei, die 

Informationen nach finnischem Recht und Verwaltungspraxis erhältlich wä-

ren und sie alle Mittel in Finnland ausgeschöpft habe, ausser jenen, die zu 

unverhältnismässigen Schwierigkeiten führen würden. 

B.  

Mit Editionsverfügung vom 13. Juli 2017 forderte die Vorinstanz die schwei-

zerische Gesellschaft gestützt auf Art. 8 in Verbindung mit Art. 10 des Bun-

desgesetzes vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in 

Steuersachen (StAhiG, SR 651.1) unter Strafandrohung auf, die von der 

FTA verlangten Informationen herauszugeben. Weiter bat sie darum, die 

finnische Gesellschaft mit einem beigelegten Schreiben über das Amtshil-

feverfahren zu informieren. 

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Seite 5 

C.  

Am 28. Juli 2017 bestätigte die schweizerische Gesellschaft, dass sie die 

finnische Gesellschaft habe informieren können. Der Bestätigung war ein 

Schreiben der finnischen Gesellschaft beigelegt, mit der diese ihre Absicht 

bekundete, am schweizerischen Verfahren teilzunehmen. Sie bezeichnete 

zu diesem Zweck eine Zustelladresse in der Schweiz. 

D.  

Am 31. August 2017 edierte die schweizerische Gesellschaft die von der 

Vorinstanz gewünschten Informationen. Sie brachte zusätzlich einige Er-

klärungen an und nahm zur Editionsverfügung Stellung.  

E.  

Am 8. September 2017 informierte die Vorinstanz die schweizerische Ge-

sellschaft über die wesentlichen Teile des Amtshilfeersuchens und teilte ihr 

mit, welche Informationen sie übermitteln wolle. Gleichzeitigt forderte sie 

die Gesellschaft auf, die beigelegte Zustimmungserklärung zu unterzeich-

nen, falls sie mit der Übermittlung der Unterlagen einverstanden sei. 

Ein Schreiben gleichen Inhalts sandte sie am gleichen Tag an die finnische 

Gesellschaft. 

F.  

Am 20. September 2017 gewährte die Vorinstanz der schweizerischen Ge-

sellschaft auf deren Ersuchen hin Akteneinsicht. 

G.  

Am 2. Oktober 2017 reichte die schweizerische Gesellschaft eine Stellung-

nahme ein. Sie beantragte, die von ihr zur Verfügung gestellten Informati-

onen nicht an die FTA herauszugeben, soweit auf das Amtshilfeersuchen 

überhaupt eingetreten werden könne. Sie äusserte sich zur ihrer Meinung 

nach fehlenden Mitwirkungspflicht; sie treffe nur eine Bescheinigungs-

pflicht für Rechtsverhältnisse, an denen sie beteiligt sei; gegenüber der fin-

nischen Gesellschaft erbringe sie aber nur Supportleistungen und lizen-

ziere Markenrechte, welche indes nicht Gegenstand des Amtshilfeersu-

chen seien. Die verlangten Informationen seien nicht voraussichtlich er-

heblich; insbesondere sei nicht dargelegt, nach welcher OECD-Regel die 

Verrechnungspreise bestimmt werden sollten. Zudem sei das Ersuchen 

unverhältnismässig; die Informationen seien nämlich in jenen Staaten ein-

zuholen, in denen die Vertragspartner der finnischen Gesellschaft ihren 

Sitz hätten. Zumindest implizit macht sie geltend, das Amtshilfeersuchen 

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sei eine «fishing expedition»; nur, wenn die Methode zur Prüfung der Ver-

rechnungspreise offengelegt werde, könne verhindert werden, dass Infor-

mationen ins Blaue hinaus gesammelt würden, welche für die Überprüfung 

gar nicht nötig seien. Schliesslich würde das Country-by-Country Reporting 

ad absurdum geführt, würde dem vorliegenden Amtshilfeersuchen entspro-

chen. 

H.  

Mit Schlussverfügung vom 2. November 2017 kam die ESTV zum Schluss, 

der FTA Amtshilfe zu leisten. Sie begründete dies damit, dass das Amtshil-

feersuchen der FTA alle formellen Anforderungen erfülle. Die Informationen 

seien voraussichtlich erheblich. Der Begriff der voraussichtlichen Erheb-

lichkeit sei weit auszulegen. Weiter seien die Informationen erhältlich. In-

formationen über Drittpersonen dürften – so die Vorinstanz sinngemäss –

übermittelt werden, wenn diese Informationen voraussichtlich erheblich 

seien. Weiter reiche es, wenn der ersuchende Staat darlege, dass ein Zu-

sammenhang zwischen den verlangten Angaben und der Untersuchung 

wahrscheinlich erscheine. Schliesslich würde, im Gegensatz zum Vorbrin-

gen der Gesellschaften, das Country-by-Country Reporting nicht hinfällig. 

Dabei handle es sich um einen automatischen Austausch länderbezogener 

Berichte multinationaler Konzerne. Die Vorinstanz möchte der FTA die von 

der schweizerischen Gesellschaft gelieferten Informationen übermitteln, in-

klusive der von dieser vorgebrachten Vorbehalte zur Verwendung der Da-

ten. 

I.  

Am 4. Dezember 2017 erhoben die (nunmehr ebenfalls vertretene) finni-

sche Gesellschaft (nachfolgend: Beschwerdeführerin 1) und die schweize-

rische Gesellschaft (nachfolgend: Beschwerdeführerin 2; zusammen: Be-

schwerdeführerinnen) Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht. Sie 

beantragen, die Schlussverfügung vom 2. November 2017 sowie die Editi-

onsverfügung vom 3. Juli 2017 unter Kostenfolge aufzuheben und das 

Amtshilfeersuchen «abzulehnen». Sie begründen dies damit, dass die Be-

schwerdeführerin 2 keine Pflicht habe, Informationen zu Transaktionen 

herauszugeben, an denen sie nicht beteiligt gewesen sei. Sie erstelle die 

Konzernrechnung und konsolidiere zu diesem Zweck die Finanzinformati-

onen, welche ihr von den über den ganzen Globus verteilten Konzernge-

sellschaften übermittelt würden. Amtshilfeweise seien Informationen aber 

bei den an den Transaktionen beteiligten Personen einzuholen. Das kon-

krete Vorgehen stehe im Widerspruch zur internationalen Praxis und der 

Praxis bei rein nationalen Sachverhalten. Auch der OECD-Kommentar 

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gehe davon aus, dass Amtshilfeersuchen an den Staat gestellt würden, in 

dem der Vertragspartner seinen Sitz habe. Die Beschwerdeführerin 1 pro-

duziere die im Amtshilfeersuchen genannten Produktegruppen und ver-

treibe sie unter anderem an die [Gruppengesellschaften in drei Ländern 

ausserhalb der Schweiz]. Die Gesellschaften führten ihre Rechnungsle-

gung und Buchhaltung lokal ausserhalb der Schweiz. Aufgrund des kon-

zernintern implementierten Reportingprozesses rapportierten die einzel-

nen Gruppengesellschaften ihre Quartals- und Jahresrechnungen an die 

Beschwerdeführerin 2. Diese konsolidiere die Finanzdaten für die Erstel-

lung der vierteljährlichen und jährlichen Konzernabschlüsse und stelle sie 

der börsenkotierten C._______, der sie gehöre, zur Verfügung. Die Tätig-

keit der Beschwerdeführerin 2 sei nicht Gegenstand des Amtshilfeersu-

chens. Ihre Steuerpflicht sei nicht betroffen. Sie verfüge aber über die ver-

langten Informationen. 

Gemäss Art. 26 Abs. 3 DBA CH-FI müsse ein Amtshilfeersuchen abgelehnt 

werden, wenn es gegen diesen Absatz verstosse. Art. 26 Abs. 5 DBA CH-

FI gelte für Bankinformationen, um die es vorliegend nicht gehe. Die Ge-

währung von Amtshilfe im vorliegenden Fall verstosse gegen Art. 26 Abs. 3 

Bst. a und b DBA CH-FI, wonach Art. 26 Abs. 1 DBA CH-FI nicht auf eine 

Art und Weise angewendet werden dürfe, dass einem Vertragsstaat die 

Pflicht auferlegt werde, Verwaltungsmassnahmen durchzuführen, die von 

den Gesetzen und der Verwaltungspraxis dieses oder des anderen Ver-

tragsstaats abweichen, oder Informationen herauszugeben, die nach sei-

ner eigenen oder der Rechtsordnung des anderen Staates nicht beschafft 

werden können. Es sei zu prüfen, ob die von der finnischen Steuerbehörde 

ersuchten Informationen nach internem schweizerischen Recht herausver-

langt und beschafft werden könnten. Das StAhiG verweise diesbezüglich 

auf die Mitwirkungspflichten des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 

über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11). Das DBA CH-FI be-

schränke die Amtshilfe auf unter das Abkommen fallende Steuern. Dies 

seien die Einkommens- und die Vermögenssteuer. Damit könnten nur 

Massnahmen zur Informationsbeschaffung durchgeführt werden, die das 

schweizerische Recht für die Veranlagung der direkten Steuern kenne. 

Auch werde zwischen der Erhebung der Informationen bei der betroffenen 

Person und beim Informationsinhaber unterschieden. Da die Beschwerde-

führerin 2 nur Informationsinhaberin sei, beschränkten sich die Mitwir-

kungspflichten auf solche von Drittpersonen gemäss Art. 127-129 DBG, 

sowie den entsprechenden Bestimmungen des Bundesgesetzes vom 

14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der 

Kantone und Gemeinden (StHG, SR 642.14) bzw. des kantonalen Rechts. 

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Seite 8 

Die dort genannten Bescheinigungstatbestände seien grundsätzlich ab-

schliessend. Dritte seien, im Gegensatz zum Steuerpflichtigen, nicht um-

fassend zur Mitwirkung verpflichtet. Der Beschwerdeführerin 2 käme auf-

grund dieser Bestimmungen nur eine Bescheinigungspflicht in Bezug auf 

Geschäfte zu, welche sie mit der Beschwerdeführerin 1 getätigt habe. Die 

FTA würde aber mit Hilfe des Amtshilfeersuchens prüfen wollen, ob die Ge-

winnaufteilung zwischen der Beschwerdeführerin 1 und den drei Gruppen-

gesellschaften ihrem Bild über die Funktionen, Risiken und Vermögens-

werte entspreche. In diese Leistungsbeziehungen sei die Beschwerdefüh-

rerin 2 nicht involviert. Aus Art. 8 Abs. 3 StAhiG liesse sich ebenfalls keine 

weitergehende Bescheinigungspflicht ableiten. Die Vorinstanz habe in 

schwerer Weise Art. 8 Abs. 1 StAhiG verletzt, indem sie unter Strafandro-

hung die Herausgabe von Informationen erwirkt habe, für deren Heraus-

gabe keine gesetzliche Grundlage bestanden habe. Nach bundesgerichtli-

cher Rechtsprechung dürften Informationen, die über die blosse Beschei-

nigungspflicht hinausgingen, von Dritten nur dann herausverlangt werden, 

wenn sie sowohl für das Steuerverfahren im Ausland als auch für die ei-

gene Veranlagung des Informationsinhabers relevant sein könnten. Letz-

teres sei hier nicht der Fall. Auch die Vorinstanz sehe in Art. 126 DBG im 

vorliegenden Fall keine Grundlage für die Informationsbeschaffung, son-

dern stütze diese direkt auf Art. 8 Abs. 3 StAhiG. Wie erwähnt, sehe dieser 

aber keine weitergehende Bescheinigungspflicht vor. Art. 4 Abs. 3 StAhiG, 

den die Vorinstanz weiter nenne, sei vorliegend gar nicht anwendbar. 

J.  

In ihrer Vernehmlassung vom 5. April 2018 beantragt die Vorinstanz, die 

Beschwerde kostenpflichtig abzuweisen. Sie führt aus, dass sie mit der 

Aussage, die Informationen hätten von der Beschwerdeführerin 2 heraus-

gegeben werden können, lediglich habe klarstellen wollen, dass ihre Editi-

onsverfügung in Übereinstimmung mit Art. 8 Abs. 3 StAhiG erlassen wor-

den sei und die Beschwerdeführerin 2 nicht ins Blaue hinaus zur Heraus-

gabe der Informationen aufgefordert worden sei. Der Vorbehalt in Art. 8 

Abs. 1 StAhiG beziehe sich auf die Art. 123-129 DBG. Um festzustellen, 

wie weit die Mitwirkungspflichten eines Steuerpflichtigen im Amtshilfever-

fahren im Zusammenhang mit der Besteuerung eines anderen Steuer-

pflichtigen gingen, müsse festgestellt werden, ob die ersuchten Informatio-

nen geeignet seien, die Besteuerung des Steuerpflichtigen zu beeinflus-

sen; im negativen Fall richte sich die Mitwirkungspflicht nach den Art. 127-

129 DBG. Vorliegend sei dies der Fall. Art. 8 Abs. 3 StAhiG werde von ihr 

(der Vorinstanz) nicht als Freipass für das Einfordern jeglicher Informatio-

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Seite 9 

nen angesehen. Art. 127 Bst. e DBG stehe der Einholung der Informatio-

nen nicht entgegen. Das Bundesgericht habe in einem ähnlichen Fall ent-

schieden, dass die Informationen rechtmässig eingeholt worden seien. Die 

edierten Informationen seien voraussichtlich erheblich. Was für Art. 126 

DBG gelte, dass nämlich Informationen eingefordert werden können, wel-

che für die Besteuerung von Bedeutung sein könnten, müsse auch für 

Art. 127 DBG gelten. Art. 127 Bst. e DBG sei ein Auffangtatbestand, der 

gleichzeitig sehr generell gehalten sei. Da der Gesetzgeber bei dessen Er-

lass die Norm nicht im Zusammenhang mit dem internationalen Informati-

onsaustausch gesehen haben dürfte, sei diese weit auszulegen. Die Be-

schwerdeführerin 2 erstelle zuhanden ihrer Muttergesellschaft die Kon-

zernrechnung und ziehe zu diesem Zweck die Finanzinformationen der 

weltweit verteilten Konzerngesellschaften zu Konsolidierungszwecken zu-

sammen. Die konsolidierten Zahlen seien bei der Beschwerdeführerin 2 

vorhanden. Die Einholung dieser Informationen durch die finnische Be-

hörde bei den einzelnen Gruppengesellschaften wäre nicht zweckdienlich 

und unverhältnismässig gewesen. Indem die Beschwerdeführerin 2 die 

Konsolidierung vornehme, erbringe sie Leistungen innerhalb des Kon-

zerns. Damit liege ein Rechtsgeschäft vor, welches Rechte und Pflichten 

innerhalb des Konzerns begründe. Damit bestünden gegenseitige Ansprü-

che, welche der Bescheinigungspflicht unterlägen. Der Sachverhalt könne 

unter Art. 127 Bst. e DBG subsumiert werden. Zwar sei die Beschwerde-

führerin 2 nicht in Leistungsbeziehungen mit den Gruppengesellschaften 

involviert. Die Konsolidierung könne aber die Besteuerung der einzelnen 

Gruppengesellschaften gegenseitig beeinflussen, indem deren Finanz-

kennzahlen in eine Konzernrechnung einflössen. Damit bestehe mit 

Art. 127 Bst. e DBG eine Grundlage zur Einholung der ersuchten Informa-

tionen bei der Beschwerdeführerin 2. Mit der Nennung von Art. 4 Abs. 3 

StAhiG habe sie (die Vorinstanz) nur weitere Umstände genannt, welche 

der Leistung von Amtshilfe nicht entgegenstünden. 

K.  

Am 20. April 2018 reichen die Beschwerdeführerinnen eine Stellungnahme 

ein, in der sie an ihren Anträgen festhalten und zudem vollständige Akten-

einsicht verlangen. Im Übrigen stimmen sie der Vorinstanz bei, dass sich 

Art. 8 Abs. 1 StAhiG im vorliegenden Fall auf Art. 127 Bst. e DBG beziehe. 

Die Informationspflichten gemäss StAhiG sollten nicht über jene hinausge-

hen, die für Steuerverfahren auf dem Gebiet des Einkommens- und Ge-

winnsteuerrechts in der Schweiz gelten würden. Es gehe nicht um eine 

enge oder extensive Auslegung von Art. 127 Bst. e DBG, sondern die zu-

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Seite 10 

treffende. Es bestünden zwischen den Gruppengesellschaften und der Be-

schwerdeführerin 2 keine Rechten und Pflichten, über welche eine Be-

scheinigung erstellt werden müsste. Die Konsolidierung habe zudem in kei-

ner Weise irgendeinen Einfluss auf die Besteuerung der Beschwerdefüh-

rerin 2. 

L.  

Mit Verfügung vom 25. April 2018 gewährte die Instruktionsrichterin den 

Beschwerdeführerinnen die beantragte Akteneinsicht. 

M.  

Mit Stellungnahme von 9. Mai 2018 halten die Beschwerdeführerinnen an 

ihren Ausführungen fest. 

N.  

Am 16. Mai 2018 verzichtete die Vorinstanz auf eine weitere Stellung-

nahme. 

Auf die weiteren Vorbringen der Parteien und die Akten wird, soweit sie für 

den Entscheid wesentlich sind, in den folgenden Erwägungen eingegan-

gen. 

 

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 

1.  

1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen der finnischen 

FTA vom 5. Juli 2017 zugrunde, welches sich auf das DBA CH-FI stützt. 

Die Durchführung des Abkommens richtet sich nach dem StAhiG (Art. 24 

StAhiG e contrario). Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Beurteilung von 

Beschwerden gegen Schlussverfügungen der ESTV betreffend die Amts-

hilfe gestützt auf das DBA CH-FI zuständig (vgl. Art. 19 Abs. 5 StAhiG 

i.V.m. Art. 31-33 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundes-

verwaltungsgericht [VGG, SR 173.32]). Das Verfahren vor diesem Gericht 

richtet sich dabei nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über 

das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), soweit das VGG oder das 

StAhiG nichts anderes bestimmen (Art. 37 VGG und Art. 19 Abs. 5 StA-

hiG). 

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Seite 11 

1.2 Die Beschwerdeführerinnen sind als Adressatinnen der Schlussverfü-

gung vom 2. November 2017 zur Beschwerde legitimiert (Art. 19 Abs. 2 

StAhiG i.V.m. Art. 48 Abs. 1 VwVG). 

1.3 Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde (Art. 50 Abs. 1 

und Art. 52 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 19 Abs. 5 StAhiG) ist einzutreten. 

2.  

2.1 Die heute geltende Fassung der Amtshilfeklausel des DBA CH-FI, 

Art. 26 DBA CH-FI, und Ziff. 4 des zum DBA CH-FI gehörenden Protokolls 

(ebenfalls veröffentlicht unter SR 0.672.934.51; nachfolgend: Protokoll 

zum DBA CH-FI) traten am 19. Dezember 2010 in Kraft. Sie sind anwend-

bar auf Ersuchen um Informationsaustausch betreffend Steuerjahre, die 

am oder nach dem 1. Januar des auf das Inkrafttreten dieses Protokolls 

folgenden Jahres beginnen (Art. V Abs. 2 Bst. b des Protokolls vom 

22. September 2009 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft 

und der Republik Finnland zur Änderung des Abkommens zur Vermeidung 

der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und 

vom Vermögen sowie des Protokolls, unterzeichnet in Helsinki am 16. De-

zember 1991, geändert durch das am 19. April 2006 in Helsinki unterzeich-

nete Protokoll; AS 2010 5951), also für Steuerjahre ab dem 1. Januar 2011. 

Ziff. 4 Bst. b und c des Protokolls zum DBA CH-FI wurden mit dem «Proto-

koll vom 18. September 2012 zwischen der Schweizerischen Eidgenos-

senschaft und der Republik Finnland zur Änderung des Abkommens zur 

Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Ein-

kommen und vom Vermögen sowie des Protokolls, unterzeichnet in Hel-

sinki am 16. Dezember 1991, geändert durch die am 19. April 2006 und 

22. September 2009 in Helsinki unterzeichneten Protokolle» (AS 2013 

343) ein weiteres Mal geändert, wobei vorliegend nicht auf diese Änderung 

(betreffend Beweisausforschung sowie Identifikation der betroffenen Per-

son und des Informationsinhabers) eingegangen werden muss. Da das 

letztgenannte Protokoll gemäss seinem Art. II Ziff. 2 gleichzeitig mit dem 

zuvor genannten Protokoll vom 22. September 2009 Anwendung findet, 

also für Steuerjahre ab dem 1. Januar 2011, werden im Folgenden die 

Bestimmungen in ihrer neuen Fassung genannt. 

2.2  

2.2.1 Gemäss Art. 26 Abs. 1 Satz 1 DBA CH-FI tauschen die zuständigen 

Behörden der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen 

aus, «die zur Durchführung dieses Abkommens oder zur Anwendung oder 

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Seite 12 

Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts betreffend die unter das Abkom-

men fallenden Steuern voraussichtlich erheblich sind, soweit die diesem 

Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht». 

Dabei ist der Informationsaustausch nicht durch Art. 1 DBA CH-FI (persön-

licher Geltungsbereich) eingeschränkt (Art. 26 Abs. 1 Satz 2 DBA CH-FI). 

2.2.2 Art. 26 Abs. 3 DBA CH-FI enthält bestimmte Beschränkungen der 

Pflicht zur Leistung von Amtshilfe. So wird damit der ersuchte Vertragsstaat 

von der Verpflichtung enthoben, von den Gesetzen oder der Verwaltungs-

praxis des einen oder des anderen Vertragsstaates abzuweichen (Bst. a), 

oder Informationen zu erteilen, welche nach den Gesetzen oder auf dem 

üblichen Verwaltungsweg eines der beiden Vertragsstaaten nicht beschafft 

werden können (Bst. b). Auch besteht keine Verpflichtung zur Erteilung von 

Informationen, «die ein Handels-, Geschäfts-, Industrie-, Gewerbe- oder 

Berufsgeheimnis oder ein Geschäftsverfahren preisgeben würden oder de-

ren Erteilung dem Ordre public widerspräche» (Bst. c). 

2.2.3 Art. 26 Abs. 5 DBA CH-FI enthält Gegenausnahmen zu Art. 26 Abs. 3 

DBA CH-FI, die jedoch vorliegend nicht relevant sind. 

2.3 Gemäss Ziff. 4 Bst. c des Protokolls zum DBA CH-FI muss ein Amtshil-

feersuchen folgende Informationen enthalten: (i) die Identifikation der steu-

erpflichtigen Person, wobei diese Identifikation auch auf andere Weise als 

durch Angabe des Namens und der Adresse erfolgen kann; (ii) die Zeitpe-

riode, für welche die Informationen verlangt werden; (iii) eine Beschreibung 

der verlangten Informationen sowie Angaben hinsichtlich der Form, in der 

der ersuchende Staat diese Informationen vom ersuchten Staat zu erhalten 

wünscht; (iv) den Steuerzweck, für den die Informationen verlangt werden; 

(v) soweit bekannt, den Namen und die Adresse des mutmasslichen Inha-

bers. Ausserdem stellt der ersuchende Staat erst dann ein Begehren um 

Austausch von Informationen, wenn er alle in seinem innerstaatlichen 

Recht vorgesehenen üblichen Mittel zur Beschaffung der Informationen 

ausgeschöpft hat (Ziff. 4 Bst. a des Protokolls zum DBA CH-FI). 

2.4 Diese formellen Voraussetzungen sind im vorliegenden Verfahren er-

füllt. Etwas anderes bringen die Beschwerdeführerinnen auch nicht vor. Da 

keines der in Art. 7 StAhiG aufgezählten Sachverhaltselemente vorliegt 

(wobei dieser Artikel abkommenskonform auszulegen wäre), ist die Vor-

instanz zu Recht auf das Amtshilfeersuchen eingetreten. 

A-6895/2017 

Seite 13 

3.  

Im Folgenden ist zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin 2 von der Vorin-

stanz zu Recht aufgefordert wurde, die von der FTA verlangten Informatio-

nen aufzubereiten und zu edieren. 

3.1  

3.1.1 Die Beschwerdeführerinnen machen geltend, die Informationen, die 

die Beschwerdeführerin 2 habe edieren müssen, könnten deren Besteue-

rung nicht beeinflussen, weshalb sich ihre Mitwirkungspflicht nach Art. 127-

129 DBG richte. Die dort genannten Bescheinigungspflichten träfen auf sie 

jedoch nicht zu, da sie mit den im Amtshilfeersuchen genannten Gruppen-

gesellschaften keine Geschäftsbeziehungen pflege und insbesondere an 

den fraglichen Transaktionen gar nicht beteiligt sei. Auch könne von ihr 

nicht verlangt werden, Informationen rechtswidrig zu beschaffen. 

3.1.2 Die Vorinstanz bringt dagegen vor, Art. 127 Abs. 1 Bst. e DBG stehe 

der Einholung der Informationen nicht entgegen. Es handle sich um einen 

Auffangtatbestand, welcher weit auszulegen sei, da der Gesetzgeber die 

Norm bei deren Erlass nicht im Zusammenhang mit dem internationalen 

Informationsaustausch gesehen haben dürfte. Die Informationen seien vo-

raussichtlich erheblich und bei der Beschwerdeführerin 2 vorhanden. 

3.2  

3.2.1 Der in Art. 26 Abs. 3 Bst. a und b DBA CH-FI formulierte Vorbehalt 

des innerstaatlichen Rechts (E. 2.2.2) bezieht sich, soweit es um die Be-

schaffung von Informationen in Bezug auf direkte Steuern bei einer in der 

Schweiz steuerpflichtigen Person geht, auf die Art. 123-129 DBG (BGE 

142 II 69 E. 4; XAVIER OBERSON, in: Danon/Gutmann/Oberson/Pistone 

[Hrsg.], Modèle de Convention fiscale OCDE concernant le revenu et la 

fortune, Commentaire, 2014, Art. 26 N. 115 f.; DANIEL HOLENSTEIN, in: 

Zweifel/Beusch/Matteotti [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steu-

errecht, Internationales Steuerrecht, Art. 26 N. 285, 287; ANDREAS DO-

NATSCH/STEFAN HEIMGARTNER/FRANK MEYER/MADELEINE SIMONEK, Inter-

nationale Rechtshilfe, unter Einbezug der Amtshilfe im Steuerrecht, 2. Aufl. 

2015, S. 250 f.). Die abweichende Bestimmung von Art. 26 Abs. 5 DBA CH-

FI ist im vorliegenden Zusammenhang nicht anwendbar. 

3.2.2 Das DBG unterscheidet zwischen einer generellen, dem Steuer-

pflichtigen obliegenden Mitwirkungspflicht (Art. 126 DBG) und spezifi-

schen, gewissen Dritten obliegenden Mitwirkungspflichten (Art. 127-129 

DBG). Verlangt der ersuchende Staat Informationen über eine in der 

A-6895/2017 

Seite 14 

Schweiz steuerpflichtige Person, so treffen diese die Mitwirkungspflichten 

des Steuerpflichtigen gemäss Art. 124-126 DBG. Die Mitwirkungspflicht er-

streckt sich allerdings nicht auf Auskünfte über Geschäftsbeziehungen, die 

nicht für die Veranlagung dieser Person von Bedeutung sein könnten, son-

dern ausschliesslich für die Veranlagung ihrer Geschäftspartner (HOLEN-

STEIN, a.a.O., Art. 26 N. 285 und 290; Urteil des BVGer A-8018/2016 vom 

8. November 2017 E. 2.4.2). 

3.3  

3.3.1 Die steuerpflichtige Person hat im Verfahren der internationalen 

Amtshilfe in Steuersachen der Steuerverwaltung gemäss Art. 126 DBG 

auch Informationen zur Veranlagung einer Drittperson zu übermitteln, so-

fern diese Informationen ihre eigene Veranlagung beeinflussen können. 

Dies kann beispielsweise bei verdeckten Gewinnausschüttungen oder ei-

nem Durchgriff der Fall sein (BGE 142 II 69 E. 5.1.4 und 5.3; Urteil des 

BGer 2C_954/2015 vom 13. Februar 2017 E. 7.4; Urteil des BVGer 

A-5936/2017 vom 19. Juli 2018 E. 2.6.2). 

3.3.2 Die Beschwerdeführerin 2, die die Informationen herausgeben soll, 

erhält vorliegend von den Gruppengesellschaften Finanzdaten, welche sie 

zusammenstellt und als konsolidierte Rechnung der Muttergesellschaft 

weiterleitet. Sie ist im Bereich der vom Amtshilfeersuchen erfassten Pro-

duktegruppen selbst nicht tätig. Daher sind die vorliegend verlangten Da-

ten, die die Gruppengesellschaften ihr zur Verfügung stellen, für ihre ei-

gene Besteuerung nicht von Bedeutung. Die Verrechnungspreise für diese 

Produktegruppen sind für die Besteuerung der Beschwerdeführerin 2 

ebenfalls nicht von Bedeutung. Auch werden (anders als in der Konstella-

tion wie sie dem in BGE 143 II 185 E. 5.1 f. veröffentlichten Urteil des BGer 

zugrunde lag) nicht Informationen über die Beschwerdeführerin 2 verlangt, 

sondern Informationen, die bei ihr liegen, sie selbst aber nicht betreffen. 

Die Daten könnten daher, wenn sich der Sachverhalt ausschliesslich in der 

Schweiz abgespielt hätte, nicht gestützt auf Art. 126 DBG erhoben werden. 

3.4 Zu prüfen ist daher, ob eine Herausgabepflicht gestützt auf Art. 127 ff. 

besteht. 

3.4.1 Die Anwendung von Art. 128 und 129 DBG ist vorliegend ausge-

schlossen, besteht doch zwischen den Beschwerdeführerinnen weder ein 

Gesellschaft-, Miteigentums- oder Gesamteigentumsverhältnis (Art. 128 

und 129 Abs. 1 Bst. c DBG) noch geht es um Leistungen an Organe oder 

A-6895/2017 

Seite 15 

Begünstigte oder um Mitarbeiterbeteiligungen (Art. 129 Abs. 1 Bst. a, b und 

d DBG). Schliesslich handelt es sich bei der Beschwerdeführerin 2 weder 

um eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder der gebundenen Selbst-

vorsorge noch eine einfache Gesellschaft oder Personengesellschaft noch 

um eine Kollektive Kapitalanlage (Art. 129 Abs. 1 Bst. b und c und Abs. 3 

DBG). 

3.4.2 Damit bleibt, eine Herausgabepflicht gestützt auf Art. 127 DBG zu 

prüfen, wobei zunächst der Inhalt von Art. 127 Abs. 1 DBG, insbesondere 

von Art. 127 Abs. 1 Bst. e DBG, zu bestimmen ist. 

3.4.2.1 Der Inhalt einer Norm ist durch Auslegung zu ermitteln. Ausgangs-

punkt jeder Auslegung ist der Wortlaut, wobei bei Erlassen des Bundes-

rechts die Fassungen in den drei Amtssprachen gleichwertig sind. Ist der 

Text nicht ohne weiteres klar und sind verschiedene Interpretationen mög-

lich, muss nach der wahren Tragweite der Bestimmung gesucht werden. 

Vom Wortlaut kann abgewichen werden, wenn triftige Gründe für die An-

nahme bestehen, dass er nicht den wahren Sinn der Vorschrift wiedergibt. 

Solche Gründe können sich aus der Entstehungsgeschichte, aus Sinn und 

Zweck der Norm oder aus dem Zusammenhang mit anderen Gesetzesbe-

stimmungen ergeben (BGE 143 II 268 E. 4.3.1, 143 II 202 E. 8.5, 141 V 

191 E. 3, 130 V 472 E. 6.5.1). Bei der Auslegung sind alle Auslegungsele-

mente zu berücksichtigen (Methodenpluralismus; BGE 143 I 109 E. 6, 143 

III 453 E. 3.1, 141 I 78 E. 4.2). Es sollen alle jene Methoden kombiniert 

werden, die für den konkreten Fall im Hinblick auf ein vernünftiges und 

praktikables Ergebnis am meisten Überzeugungskraft haben. Sind meh-

rere Lösungen denkbar, ist jene zu wählen, die der Verfassung entspricht 

(BGE 143 V 114 E. 5.2, 140 II 495 E. 2.3; BVGE 2016/25 E. 2.6.4.1 m.Hw.; 

ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor 

dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 2.182 ff.). 

3.4.2.2 Art. 127 Abs. 1 DBG bestimmt, dass a) Arbeitgeber den Arbeitge-

bern Leistungen der Ersteren an Letztere bescheinigen müssen, b) Gläu-

biger und Schuldner der steuerpflichtigen Person dieser Bestand, Höhe, 

Verzinsung und Sicherstellung von Forderungen zu bescheinigen haben, 

c) Versicherer der steuerpflichtigen Person dieser über den Rückkaufswert 

von Versicherungen und über die aus dem Versicherungsverhältnis ausbe-

zahlten oder geschuldeten Leistungen eine Bescheinigung ausstellen müs-

sen, d) Treuhänder, Vermögensverwalter, Pfandgläubiger, Beauftragte und 

andere Personen, die Vermögen des Steuerpflichtigen in Besitz oder in 

A-6895/2017 

Seite 16 

Verwaltung haben oder hatten, über dieses Vermögen und seine Erträg-

nisse Bescheinigungen auszustellen haben und e) Personen, die mit der 

steuerpflichtigen Person Geschäfte tätigen oder getätigt haben, die beider-

seitigen Ansprüche und Leistungen bescheinigen müssen. 

3.4.2.2.1 Art. 127 Abs. 1 Bst. a-d DBG definieren genau, welche Personen 

zuhanden der steuerpflichtigen Person (und, falls diese ihren Pflichten 

nicht nachkommt, direkt zuhanden der Veranlagungsbehörde; Art. 127 

Abs. 2 DBG) über welche Rechtsverhältnisse Bescheinigungen ausstellen 

müssen. Art. 127 Abs. 1 Bst. a-d DBG ist vorliegend nicht weiter ausle-

gungsbedürftig. 

3.4.2.2.2 Demgegenüber nennt Art. 127 Abs. 1 Bst. e DBG nur Personen, 

die mit der steuerpflichtigen Person Geschäfte tätigen oder getätigt haben, 

ohne genauer darzulegen, um welche Personen oder welche Geschäfte es 

sich dabei handeln könnte. Auch sind die beiderseitigen Ansprüche und 

Leistungen zu bescheinigen, ohne dass näher beschrieben wäre, um wel-

che Leistungen es sich handelt. Die offenen Formulierungen machen deut-

lich, dass es sich um einen Auffangtatbestand handelt (vgl. PETER LOCHER, 

Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil, 

Art. 102-222 DBG, 2015, Art. 127 N. 11). 

Die Lehre ist sich einig, dass diese Auffangklausel weit zu verstehen ist: 

Unter der «Tätigung eines Geschäfts» sind sämtliche vertraglichen Bezie-

hungen zu verstehen, etwa auch die Beteiligung an einer Erbengemein-

schaft oder Beziehungen, die sich aus einer Scheidung ergeben (MARTIN 

ZWEIFEL/SILVIA HUNZIKER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum 

schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundes-

steuer, 3. Aufl. 2017, Art. 127 N. 5 und 24; ISABELLE ALTHAUS-HOURIET, in: 

Noël/Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 

2. Aufl. 2017, Art. 127 N. 34; LOCHER, a.a.O., Art. 127 N. 23 f.). Dem ist zu-

zustimmen. 

Bescheinigungspflichtige Person ist damit jene Person, die mit der steuer-

pflichtigen Person entsprechende Rechtsbeziehungen aufweist. Die zu be-

scheinigenden Umstände sind Ansprüche und Leistungen, die sich aus die-

sen Rechtsbeziehungen ergeben und die für die Besteuerung der steuer-

pflichtigen Person relevant sind. 

A-6895/2017 

Seite 17 

3.4.2.2.3 Schon aus dem Wortlaut von Art. 127 Abs. 1 Bst. a-e DBG ergibt 

sich damit, dass die bescheinigungspflichtige und die steuerpflichtige Per-

son in einem Rechtsverhältnis zueinander stehen müssen. 

3.4.2.3 Dieses Ergebnis wir durch Sinn und Zweck der Norm sowie den 

Zusammenhang mit anderen Bestimmungen bestätigt: 

3.4.2.3.1 Zunächst ist Art. 127 DBG im Verhältnis zu Art. 126 DBG zu se-

hen. Art. 126 Abs. 1 DBG bestimmt nämlich, dass die steuerpflichtige Per-

son alles tun muss, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu er-

möglichen. Die Abs. 2 und 3 zählen dann beispielhaft Informationen und 

Dokumente auf, die die steuerpflichtige Person der Veranlagungsbehörde 

erteilen bzw. vorlegen muss. 

Im Gegensatz zur umfassenden Mitwirkungspflicht der steuerpflichtigen 

Person, betrifft die Bescheinigungspflicht Dritter nur bestimmte Umstände 

und nur solche Rechtsverhältnisse, an denen sowohl sie selbst als auch 

die steuerpflichtige Person beteiligt sind oder waren. Insbesondere kann 

sich die Bescheinigungspflicht des bescheinigungspflichtigen Dritten nicht 

auf ein Vertragsverhältnis beziehen, das die steuerpflichtige Person mit ei-

nem weiteren Dritten eingegangen ist (ALTHAUS-HOURIET, a.a.O., Art. 127 

N. 10). Zweck dieser Bestimmung ist, wie eine Gegenüberstellung von 

Abs. 1 und 2 von Art. 127 DBG ergibt, in erster Linie, dass die bescheini-

gungspflichtige Person es der steuerpflichtigen Person ermöglicht, ihre Mit-

wirkungspflicht gegenüber der Veranlagungsbehörde zu erfüllen. Kommt 

die steuerpflichtige Person ihrer Pflicht nicht nach, kann die Veranlagungs-

behörde die Unterlagen direkt bei der bescheinigungspflichtigen Person 

einholen. Das Verhältnismässigkeitsprinzip verlangt im innerstaatlichen 

Verhältnis, dass eine Person, deren Steuerpflicht nicht Gegenstand einer 

Untersuchung ist, nicht vollumfänglich mitwirkungspflichtig ist. Daher ist 

ihre Mitwirkungspflicht auf die Bescheinigungspflichten gemäss Art. 127 

DBG beschränkt. 

3.4.2.3.2 Was nun insbesondere Art. 127 Abs. 1 Bst. e DBG anbelangt, so 

ergibt – neben dem Wortlaut – auch ein Vergleich mit Art. 127 Abs. 1 Bst. a-

d DBG, dass eine Bescheinigungspflicht nur in Bezug auf bestehende oder 

abgeschlossene Rechtsverhältnisse besteht. Allen Bescheinigungspflich-

ten in Art. 127 Abs. 1 DBG ist nämlich eigen, dass sie einem Vertragsver-

hältnis zwischen der steuerpflichtigen Person und dem bescheinigungs-

pflichtigen Dritten entspringen (ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., Art. 127 N. 4 f.; 

A-6895/2017 

Seite 18 

ISABELLE ALTHAUS-HOURIET, a.a.O., Art. 127 N. 6 und 8; FELIX RICH-

NER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Handkom-

mentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 127 N. 12 und 22). Dies hat folglich 

mangels Anhaltspunkte für das Gegenteil nicht nur für die Art. 127 Abs. 1 

Bst. a-d sondern auch für Art. 127 Abs. 1 Bst. e DBG zu gelten. 

3.4.2.4 Damit ist nun Art. 127 Abs. 1 Bst. e DBG zwar in Bezug auf die 

Frage, über welche Rechtsbeziehungen Bescheinigungen auszustellen 

sind, weit zu verstehen. In jedem Fall muss aber eine Rechtsbeziehung 

zwischen der bescheinigungspflichtigen und der steuerpflichtigen Person 

bestehen. Es ist auch kein Grund ersichtlich, aus dem Art. 127 Abs. 1 Bst. e 

DBG weiter zu verstehen wäre, wenn er im Bereich der internationalen 

Amtshilfe in Steuersachen analog angewendet wird. Insbesondere dürfen 

Dritten (nämlich den bescheinigungspflichtigen Personen) – von klaren in-

nerstaatlichen oder völkerrechtlichen Bestimmungen abgesehen – keine 

Pflichten aufgebürdet werden, die über das hinausgehen, was der Fall 

wäre, wenn sich der internationale Sachverhalt rein innerstaatlich abge-

spielt hätte. 

3.4.3 Da es vorliegend um die Besteuerung der Beschwerdeführerin 1 

geht, ist die Beschwerdeführerin 2 somit einzig verpflichtet, über vertragli-

che Beziehungen zwischen ihr und der Beschwerdeführerin 1 Auskunft zu 

erteilen (bzw. diese zu bescheinigen). In Bezug auf die Gesellschaften in 

[drei Ländern ausserhalb der Schweiz] muss sie hingegen keine Auskunft 

erteilen, da die Beschwerdeführerin 1 steuerpflichtige Person ist und die 

weiteren Personen in diesem Verhältnis als Drittpersonen zu gelten haben. 

Die Unterlagen Drittpersonen betreffend sind damit nach schweizerischem 

Recht nicht erhältlich und daher auch im vorliegenden Amtshilfeverfahren 

der ersuchenden finnischen Behörde nicht zu übermitteln (E. 3.4.2). 

3.4.4 Die Beschwerdeführerin 2 ist weder Arbeitgeberin der Beschwerde-

führerin 1 noch Gläubigerin oder Schuldnerin noch Versicherer, noch Treu-

händerin oder Ähnliches (Art. 127 Abs. 1 Bst. a-d DBG). Damit bleibt, eine 

Bescheinigungspflicht in Bezug auf die die Beschwerdeführerin 1 betref-

fenden Zahlen nach Art. 127 Abs. 1 Bst. e DBG zu prüfen. 

3.4.5 Die Beschwerdeführerin 1 liefert – ebenso wie die Gesellschaften in 

[drei Ländern ausserhalb der Schweiz] – ihre Quartals- und Jahresrech-

nungen an die Beschwerdeführerin 2. Die Beschwerdeführerinnen haben 

soweit ersichtlich keinen Vertrag miteinander geschlossen. Insbesondere 

A-6895/2017 

Seite 19 

führt die Beschwerdeführerin 2 nicht die Buchhaltung der Beschwerdefüh-

rerin 1. Es bestehen in Bezug auf die Lieferung der Geschäftszahlen nur 

einerseits ein Vertrag zwischen der Beschwerdeführerin 1 und (wohl) der 

Konzernobergesellschaft (Lieferung der Geschäftszahlen an die Be-

schwerdeführerin 2) und andererseits ein Vertrag zwischen der Beschwer-

deführerin 2 und der Konzernobergesellschaft (Erstellung einer konsoli-

dierten Rechnung auch aufgrund der von der Beschwerdeführerin 1 gelie-

ferten Zahlen). Auch wenn daher die Beschwerdeführerin 1 der Beschwer-

deführerin 2 Geschäftszahlen zu liefern hat, besteht zwischen den beiden 

Gesellschaften kein Rechtsverhältnis, aus dem sich eine Bescheinigungs- 

(oder Auskunfts-)Pflicht der Beschwerdeführerin 2 gegenüber der Be-

schwerdeführerin 1 ergäbe. Gleiches gilt in Bezug auf die weiteren, für das 

vorliegende Amtshilfeverfahren relevanten Gruppengesellschaften (vgl. zu 

diesen aber schon E. 3.4.3). 

3.4.6 Auch gestützt auf Art. 127 ff. DBG (i.V.m. Art. 26 Abs. 3 Bst. b DBA 

CH-FI i.V. m. Art. 8 Abs. 1 und Art. 10 StAhiG) kann die Vorinstanz die ver-

langte Unterlagen nicht von der Beschwerdeführerin 2 herausverlangen. 

3.5 Bescheinigungs- oder Auskunftspflichten nach anderen rechtlichen 

Vorschriften, die im vorliegenden Fall zur Anwendung kommen könnten, 

sind nicht ersichtlich. Insbesondere äussert sich Art. 8 Abs. 3 StAhiG nur 

zur Frage, bei wem die Vorinstanz Informationen einholen kann, nicht aber 

zur Frage, welche Informationen dies sind. 

3.6 Die von der FTA verlangten Informationen sind demnach nach schwei-

zerischem Recht und schweizerischer Verwaltungspraxis nicht erhältlich 

und nach Art. 26 Abs. 3 Bst. b DBA CH-FI nicht zu übermitteln. Daher ist 

nicht mehr zu prüfen, ob die Informationen voraussichtlich erheblich wären. 

Die Erhältlichkeit ist eine eigene Voraussetzung, die erfüllt sein muss, da-

mit Amtshilfe zu leisten ist. Eine allfällige Erheblichkeit der Unterlagen 

würde nicht dazu führen, dass sie als erhältlich zu gelten hätten. Dies gilt 

unabhängig davon, dass das Bundesgericht die Betroffenheit einer Person 

weitgehend über die voraussichtliche Erheblichkeit der Informationen defi-

niert (BGE 141 II 436 insb. E. 4.5). Diese Auslegung bezieht sich auf Art. 4 

Abs. 3 StAhiG und damit auf die Frage, welche Informationen zu übermit-

teln sind, nicht aber auf die Frage, welche Informationen bei wem erhoben 

werden können. Auch auf die weiteren Argumente der Parteien muss nicht 

eingegangen werden. 

A-6895/2017 

Seite 20 

3.7 Schliesslich ist es dem Amtshilfeverfahren zwar immanent, dass eine 

Person der Vorinstanz Informationen herausgeben muss, die letztlich nicht 

an den ersuchenden Staat übermittelt werden. Die ESTV muss prüfen kön-

nen, ob in Bezug auf gewisse Informationen die Voraussetzungen zur Leis-

tung von Amtshilfe erfüllt sind, was ihr oft nur möglich ist, wenn sie die Un-

terlagen sichten kann. Vorliegend war die Beschwerdeführerin 2 aber gar 

nicht bescheinigungspflichtig, weshalb die Vorinstanz sie auch nicht zur 

Herausgabe der Unterlagen hätte auffordern dürfen.  

4.  

Das vorinstanzliche Verfahren ist kostenlos. Soweit die Beschwerdeführe-

rinnen beantragen die Kosten des vorinstanzlichen Verfahrens der Vor-

instanz aufzuerlegen und ihnen auch für das vorinstanzliche Verfahren 

eine Parteientschädigung zuzusprechen, fehlt es an einer entsprechenden 

rechtlichen Grundlage. Diesbezüglich ist die Beschwerde abzuweisen. 

5.  

Damit ist die Beschwerde einzig in Bezug auf die Kostenfolgen des vor-

instanzlichen Verfahrens abzuweisen, im Übrigen aber gutzuheissen. 

5.1 Bei diesem Verfahrensausgang sind den obsiegenden Beschwerdefüh-

rerinnen und der Vorinstanz keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (vgl. 

Art. 63 Abs. 1 und 2 VwVG). Die Abweisung in Bezug auf die Kostenfolgen 

des vorinstanzlichen Verfahrens betrifft eine Frage von untergeordneter 

Bedeutung und wirkt sich nicht auf die Verfahrenskosten im vorliegenden 

Verfahren aus. Der in diesem Verfahren geleistete Kostenvorschuss von 

Fr. 5'000.-- ist den Beschwerdeführerinnen nach Eintritt der Rechtskraft 

des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten. 

5.2 Die ESTV hat den obsiegenden Beschwerdeführerinnen die ihnen er-

wachsenen notwendigen Kosten zu entschädigen (Art. 64 Abs. 1 und 2 

VwVG; Art. 7 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten 

und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE; SR 

173.320.2]). Das Bundesverwaltungsgericht trifft den Entscheid über die 

Parteientschädigung von Amtes wegen aufgrund der Kostennote, sofern 

vorhanden, sowie gestützt auf die Akten und in der Regel ohne eingehende 

Begründung. Die Parteientschädigung der Beschwerdeführerinnen für die 

ihnen erwachsenen notwendigen Auslagen ist mangels Kostennote auf-

grund der Akten und nach freiem richterlichem Ermessen praxisgemäss 

auf insgesamt Fr. 7'500.-- festzusetzen. Die Abweisung der Beschwerde in 

A-6895/2017 

Seite 21 

Bezug auf die Kostenfolge im vorinstanzlichen Verfahren bleibt ohne Ein-

fluss auf die Parteientschädigung im vorliegenden Beschwerdeverfahren. 

6.  

Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer-

sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgesetzes vom 17. Juni 

2005 über das Bundesgericht (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen 

nur dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das 

Bundesgericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von 

grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen 

um einen besonders bedeutenden Fall im Sinn von Art. 84 Abs. 2 BGG 

handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, ent-

scheidet das Bundesgericht. 

 

(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.) 

  

A-6895/2017 

Seite 22 

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 

1.  

Die Beschwerde wird in Bezug auf die Kostenfolgen vor der Vorinstanz ab-

gewiesen, im Übrigen aber gutgeheissen. 

2.  

Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der im vorliegenden Verfah-

ren geleistete Kostenvorschuss von Fr. 5'000.-- wird den Beschwerdefüh-

rerinnen nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurücker-

stattet. 

3.  

Die ESTV wird verpflichtet, den Beschwerdeführerinnen eine Parteient-

schädigung von Fr. 7'500.-- zu bezahlen. 

4.  

Dieses Urteil geht an: 

– die Beschwerdeführerinnen (Gerichtsurkunde) 

– die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Gerichtsurkunde) 

 

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen. 

 

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin: 

  

Marianne Ryter Susanne Raas 

 

 

  

A-6895/2017 

Seite 23 

Rechtsmittelbelehrung: 

Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in 

Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun-

desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange-

legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli-

cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen 

besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt 

(Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). 

In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung 

erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen 

und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und 

die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweis-

mittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, bei-

zulegen (Art. 42 BGG). 

 

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