# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 32045205-0c4b-5fb3-a663-05d8d983f1ab
**Source:** Aargau Gerichte (AG)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2020-05-20
**Language:** de
**Title:** Aargau Obergericht Verwaltungsgericht 20.05.2020 WBE.2020.77
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/AG_Gerichte/AG_OG_006_WBE-2020-77_2020-05-20.pdf

## Full Text

2020 Steuern und Abgaben 91 

13 Liegenschaftsunterhaltskosten  

Die Kosten eines zu einer Photovoltaikanlage gehörigen, nicht 

überdimensionierten Zusatzspeichers (Batterie) sind als Kosten für eine 

Massnahme zur rationellen Energieverwendung zu qualifizieren und 

damit als Gebäudeunterhaltskosten steuerlich abzugsfähig.  

Aus dem Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 20. Mai 

2020, in Sachen KStA gegen A., B. und Gemeinderat C. (WBE.2020.77). 

Aus den Erwägungen: 

1. 
Streitig ist vorliegend die Frage, ob die Beschwerdegegner die 

Kosten für die Nachrüstung ihrer Photovoltaikanlage mit einer 
E3DC-Speichereinheit als Liegenschaftsunterhalt in Abzug bringen 
können. 

2. 
2.1. 
Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhalts-

kosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegen-
schaften, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung 
durch Dritte abgezogen werden (§ 39 Abs. 2 StG). Als Kosten für 
den Unterhalt von Liegenschaften gelten nur die werterhaltenden 
Aufwendungen (§ 24 Abs. 1 StGV). Gemäss § 24 Abs. 4 StGV ist die 
Verordnung über den Abzug der Kosten des Privatvermögens bei der 
direkten Bundessteuer vom 9. März 2018 
(Liegenschaftskostenverordnung; SR 642.116) mit Ausnahme von 
deren Art. 4 sinngemäss anwendbar. Aus dieser weitgehenden 
Integration der – bundesrechtlichen – Lie-
genschaftskostenverordnung ins kantonale Recht ist abzuleiten, dass 
der Unterhaltskostenbegriff des kantonalen Rechts weithin jenem des 
Rechts der direkten Bundessteuer (Art. 32 Abs. 2 DBG) entspricht. 

Den Unterhaltskosten sind Investitionen gleichgestellt, die dem 
Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, soweit sie bei der 
direkten Bundessteuer abziehbar sind (§ 39 Abs. 2 StG i.V.m. Art. 32 

92 Obergericht, Abteilung Verwaltungsgericht 2020 

Abs. 2 DBG und Art. 5 Liegenschaftskostenverordnung). Als Investi-
tionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, gelten 
gemäss Art. 5 Liegenschaftskostenverordnung Aufwendungen für 
Massnahmen, welche zur rationellen Energieverwendung oder zur 
Nutzung erneuerbarer Energie beitragen. Das Eidgenössische 
Finanzdepartement hat gestützt auf die ihm in Art. 32 Abs. 2 DBG 
ausdrücklich eingeräumte Kompetenz zum Erlass von Ausführ-
ungsvorschriften in der Verordnung vom 24. August 1992 über die 
Massnahmen zur rationellen Energieverwendung und zur Nutzung 
erneuerbarer Energien vom 24. August 1992 (SR 642.116.1; im Fol-
genden Verordnung) festgelegt, welche Massnahmen als dem Ener-
giesparen und Umweltschutz dienend den Unterhaltskosten gleichzu-
stellen sind. Dazu gehören gemäss Art. 1 der Verordnung Mass-
nahmen zur Verhinderung des Energieverlusts der Gebäudehülle 
(lit. a), Massnahmen zur rationellen Energienutzung bei haustech-
nischen Anlagen (lit. b), Kosten für energietechnische Analysen und 
Energiekonzepte (lit. c) sowie Kosten für den Ersatz von Haushaltge-
räten mit grossem Stromverbrauch, wobei diese Geräte im Gebäude-
wert eingeschlossen sein müssen (lit. d).  

Gemäss Art. 1 lit. b Ziff. 4 der Verordnung sind Massnahmen 
zur rationellen Energienutzung bei haustechnischen Anlagen, deren 
Kosten zum Abzug berechtigen, insbesondere der Einbau von 
Wärmepumpen, Wärme-Kraft-Koppelungsanlagen und Anlagen zur 
Nutzung erneuerbarer Energien, worunter nach der Praxis der Eidg. 
Steuerverwaltung namentlich die Sonnenenergie zählt. Gemäss der 
Verordnung ist damit der Einbau von Anlagen zur Nutzung von 
Solarenergie den Unterhaltskosten gleichzustellen. Bezüglich An-
lagen zur Speicherung von Energie enthält die Verordnung keine 
ausdrückliche Regelung. 

2.2. 
Nach Auffassung der Vorinstanz ist in der heutigen Zeit der 

globalen Klimaerwärmung in den Bereichen des Energiesparens und 
des Umweltschutzes aus steuerlicher Sicht eine grosszügige Betrach-
tungsweise sachgerecht. Daher seien alle Kosten für Installationen, 
die der Optimierung der Nutzung der Sonnenenergie dienen, als 
Massnahmen zur rationellen Energienutzung zu qualifizieren und 

2020 Steuern und Abgaben 93 

zum Abzug zuzulassen. Die Kosten der Neuanschaffung der 
Speichereinheit seien daher abzugsfähig.  

Der Beschwerdeführer macht dagegen geltend, Anlagen zur 
Speicherung von Energie seien steuerlich nicht abzugsfähig, weil 
dies auf Verordnungsebene nicht ausdrücklich vorgesehen sei. Der 
Schweizerische Fachverband für Sonnenergie (Swisssolar) habe im 
Vernehmlassungsverfahren betreffend die Anpassung der 
Liegenschaftskostenverordnung gefordert, die Speicherung 
erneuerbarer Energien in die Verordnung über Massnahmen zur 
rationellen Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer 
Energien aufzunehmen, was in der Folge bewusst unterlassen 
worden sei. Damit liege ein qualifiziertes Schweigen des 
Verordnungsgebers vor, womit bereits nachgewiesen sei, dass 
Batteriespeicher steuerlich nicht abzugsfähig seien. 

3. 
3.1. 
Die Steuerkommission D. verweigerte die Abzugsfähigkeit der 

Speichereinheit gestützt auf das Merkblatt „Liegenschaftsunterhalt 
(LUK)" des Steueramtes Aargau, Stand 21. November 2014 (Merk-
blatt). Dieses sieht auf S. 26 in Bezug auf Heizungs-, Lüftungs- und 
Klimaanlagen vor, dass Aufwendungen in Zusammenhang mit "der 
Lagerung oder dem Transport von Energieträgern“ nicht abzugsfähig 
sind. Die Vorinstanz hält diesbezüglich fest, es sei vertretbar, das 
Speichern von Energie unter den Begriff „Lagerung“ zu 
subsumieren. Für Gerichte seien Merkblätter jedoch nicht 
verbindlich, weshalb das Spezialverwaltungsgericht davon 
abweichen dürfe. 

Das Merkblatt bezieht sich auf die Lagerung von Energieträgern 
und nicht von Energie. Bei Energieträgern handelt es sich um Stoffe, 
deren Energiegehalt für Energieumwandlungsprozesse nutzbar ist. 
Dazu zählen u.a. Holz, Kohle, Öl, aber auch Sonne, Wind und 
Wasser. Der hier infrage stehende Batteriespeicher dient hingegen 
nicht der Speicherung bzw. Lagerung eines Energieträgers, sondern 
von elektrischer Energie und trägt damit zur besseren Ausnutzung 
der energieerzeugenden Photovoltaikanlage bei. Der Einsatz einer 
Speichereinheit ist nicht vergleichbar mit der Lagerung von Heizöl 

94 Obergericht, Abteilung Verwaltungsgericht 2020 

oder Holz. Vielmehr ist diesbezüglich darauf hinzuweisen, dass 
gemäss dem Merkblatt, S. 26, die erstmalige Installation von 
Wärmerückgewinnungen bei Heizungs-, Lüftungs- und 
Klimaanlagen als abzugsfähige Energiesparmassnahme qualifiziert 
wird. Auch die Kosten von Speichereinheiten, die zu solchen 
Anlagen gehören und die damit die effiziente Ausnutzung eines 
Energieträgers ermöglichen, sind abzugsfähig. Unabhängig vom 
Entscheid über die Massgeblichkeit des Merkblatts für das 
Verwaltungsgericht (vgl. zur Bindungswirkung von 
Verwaltungsverordnungen für gerichtliche Instanzen BGE 144 III 
353 E. 2.2 S. 355 f.; Urteil des Bundesgerichts 2C_266/2019 vom 
23. Januar 2020 E. 1.5) lässt sich damit die Verweigerung der 
Abzugsfähigkeit der zu einer Photovoltaikanlage gehörigen 
Speicheranlage nicht ohne weiteres auf das Merkblatt stützen.  

3.2. 
Als nicht stichhaltig erweist sich auch die Argumentation des 

Beschwerdeführers, wonach mit Bezug auf Kosten von Anlagen, 
welche der Speicherung photovoltaisch erzeugter elektrischer 
Energie dienen, ein qualifiziertes Schweigen des Gesetzgebers 
vorliege. In Art. 1 lit. b der Verordnung wird nämlich ausdrücklich 
statuiert, es handle sich um eine beispielhafte Aufzählung der 
abzugsfähigen Massnahmen bei haustechnischen Anlagen. So bleibt 
in diesem Bereich auch gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung 
Raum für die steuerliche Berücksichtigung weiterer Massnahmen 
(Urteil des Bundesgerichts 2C_666/2008 vom 12. Mai 2009 E. 2.1; 
vgl. dazu auch PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 
2. Aufl. 2019 N 39 zu Art. 32). 

3.3. 
Die Minderheit der Vorinstanz vertritt die Ansicht, es sei aus 

dem Blickwinkel des Energiesparens bzw. der Nutzung erneuerbarer 
Energien konsequent, nur die Kosten für die Anschaffung gewisser 
Anlagen zur Wärme- bzw. Stromerzeugung steuerlich zu 
privilegieren – nicht jedoch die Folgekosten. So würden beim Ersatz 
einer bestehenden Heizung durch Alternativsysteme (z.B. 
Wärmepumpen) auch nur die Kosten für die sanitären 
Anpassungsarbeiten zum Abzug zugelassen, nicht aber die Kosten 

2020 Steuern und Abgaben 95 

für die Wärmeverteilung und die Radiatoren (RGE vom 15. Mai 
2004 [RV.2003.50004]). 

Bei der erstmaligen oder zusätzlichen Installation von 
Leitungen und Radiatoren handelt es sich gemäss Merkblatt, S. 28 
um eine nicht abzugsfähige Investition. Dies ist sachgerecht, wird 
doch ein Wärmeverteilungssystem unabhängig vom genutzten 
Energieträger benötigt, womit dieses auch nicht zu einer 
rationelleren Nutzung von erneuerbaren Energien beiträgt. Allein die 
Tatsache, dass Radiatoren im Zuge der Anschaffung einer 
Wärmepumpe installiert werden, ändert nichts an deren Charakter als 
wertvermehrende Investition. 

3.4. 
Weiter ist die Minderheit der Vorinstanz der Ansicht, es sei nur 

die Produktion von Solarstrom steuerlich zu fördern, nicht aber 
dessen Speicherung, weil diese nicht in direktem Zusammenhang mit 
rationeller Energieverwendung oder mit der Nutzung erneuerbarer 
Energien stehe. Der Beschwerdeführer stellt darüber hinaus den 
Nutzen von Batteriespeichern grundsätzlich in Frage, weil in der 
Schweiz mit Pumpspeicherwerken bereits grosse Energiespeicher 
existierten. 

3.4.1. 
Um diese Einwände bzw. deren Stichhaltigkeit rechtlich einord-

nen zu können, muss zunächst auf die aktuelle Schweizer 
Klimapolitik verwiesen werden. Denn nur vor dem Hintergrund der 
aktuellen politischen Stossrichtung sowie des gesetzlichen 
Bezugsrahmens im Energiebereich lassen sich tragfähige 
Rückschlüsse hinsichtlich der Vertretbarkeit einer allfälligen 
steuerlichen Förderung von Energiespeichern ziehen. 

Der Bundesrat und das Parlament haben im Jahr 2011 einen 
Grundsatzentscheid für einen schrittweisen Ausstieg aus der Kern-
energie gefällt. In Art. 12a KEG wurde in der Folge festgelegt, dass 
keine Rahmenbewilligungen für die Erstellung von Kernkraftwerken 
mehr erteilt werden. Am 21. Mai 2017 haben die Stimmbürgerinnen 
und Stimmbürger das Referendum zum EnG angenommen. Dieses 
sieht in Art. 1 einen Übergang zu einer Versorgung durch – insbeson-
dere einheimische – erneuerbare Energien vor. Gemäss Art. 2 Abs. 2 

96 Obergericht, Abteilung Verwaltungsgericht 2020 

EnG wird bei der Produktion von Elektrizität aus erneuerbaren Ener-
gien – ausgenommen Wasserkraft – ein Ausbau der inländischen 
Produktion auf mindestens 4'400 GWH im Jahr 2020 und 11‘400 
GWH im Jahr 2035 angestrebt. 

Im Rahmen des Pariser Klimaübereinkommens hat sich die 
Schweiz zudem verpflichtet, bis 2030 ihren Treibhausgasausstoss 
gegenüber dem Stand von 1990 zu halbieren. Während der 
Beratungen zur Totalrevision des CO2-Gesetzes, welches den 
Zeitraum bis 2030 abdeckt, hat der Bundesrat am 28. August 2019 
als indikative Zielsetzung des Weiteren beschlossen, dass die 
Schweiz ihre Treibhausgasemissionen bis 2050 auf Netto-Null 
absenken solle 
(https://www.bafu.admin.ch/bafu/de/home/themen/klima/fachinform
ationen/klimaziel-2050.html). 

3.4.2. 
Der Ausstieg aus der Kernenergie sowie der angestrebte Ersatz 

fossiler Energien bis 2050 erfordern eine Erhöhung der Strom-
produktion aus erneuerbaren Energien, was gemäss wissenschaft-
lichen Erkenntnissen zu einem höheren Anteil an fluktuierender 
Stromerzeugung führt. Dies wird signifikante Auswirkungen auf das 
Stromsystem, insbesondere auf den täglichen Netzbetrieb haben 
(Schweizerische Akademie der Technischen Wissenschaften, SATW-
Speicherstudie, Die Rolle von dezentralen Speichern für die 
Bewältigung der Energiewende [SATW-Studie], 2016, S. 6, abrufbar 
unter:https://www.satw.ch/fileadmin/user_upload/documents/02_The
men/05_Energie/SATW_Speicherstudie_Studie_DE.pdf, S. 6). 

Batteriespeicher können gemäss der SATW-Studie die durch 
Photovoltaik-Spitzen auftretenden Belastungen im Verteilnetz 
effektiv reduzieren und damit anderweitig notwendigen 
konventionellen Netzausbaubedarf vermeiden helfen (SATW-Studie, 
S. 36). Da Verteilnetzengpässe und unzulässige lokale 
Netzbelastungen meist nur lokal beseitigt werden können, sind die 
Energiespeicherkapazitäten von dezentralen Speichern im Verteilnetz 
von hohem Wert, während die riesigen Speicherkapazitäten von 
Pumpspeichern und saisonalen Speicherseen in den Alpen in dieser 
Hinsicht praktisch keinen Mehrwert bieten (vgl. SATW-Studie, 

2020 Steuern und Abgaben 97 

S. 50).  Muss dezentral erzeugter Photovoltaikstrom in einem 
Pumpspeicherkraftwerk zwischengespeichert werden, entstehen 
durch die lange Stromtransport- und Umwandlungskette von der 
Niederspannungsebene (NE 7) in die Hochspannungsebene (NE 1) 
zudem ungleich höhere Netz-/Um-wandlungsverluste als bei der 
dezentralen Zwischenspeicherung direkt im Verteilnetz (SATW-
Studie, S. 43 und 63 f.). 

Wenn Batteriesysteme von Endkunden netzdienlich eingesetzt 
werden, steht ein grosses Flexibilitätspotential zur Verfügung, das 
dazu beitragen kann, dezentrale, erneuerbare Stromproduktion im 
Verteilnetz ohne zusätzlichen Netzausbau einzubinden (SATW-
Studie, S. 90; vgl. dort auch zu den Anforderungen an die 
Tarifgestaltung für einen netzdienlichen Einsatz). Zudem stellen 
lokale Batteriespeicher aufgrund der geringen Netz-
/Umwandlungsverluste im Vergleich zu zentralen Grossspeichern 
eine effiziente Form der Speicherung dar. Der Einwand des 
Beschwerdeführers, Batterien seien in Anbetracht der vorhandenen 
Pumpspeicherkraftwerke nicht sinnvoll, erweist sich damit als 
unzutreffend.  

Festzuhalten ist damit, dass die lokale und verlustarme 
Speicherung des Solarstroms zu einer rationellen Nutzung erneuer-
barer Energien beitragen kann. Die Möglichkeit der zeitversetzten 
Inanspruchnahme von Solarenergie macht zudem den Gebrauch von 
Technologien wie beispielsweise E-Autos attraktiver, was zu einem 
verminderten Einsatz fossiler Brennstoffe führt. Das Speichern von 
Energie steht somit auch in einem direkten Zusammenhang mit der 
vermehrten Nutzung erneuerbarer Energien, was – wie erläutert – 
den gesetzgeberischen Bestrebungen im Energiebereich entspricht. 

Es sind somit keine Gründe erkennbar, welche die Kosten der 
hier zu beurteilenden E3DC-Speichereinheit nicht als Aufwendung 
im Hinblick auf eine rationelle Energienutzung erscheinen lassen; 
dies zumal auch deshalb, weil auch andere unter Art. 1 lit. b Ziff. 4 
der Verordnung genannte Anlagen regelmässig über einen Speicher 
verfügen, der es erlaubt, erzeugte Energie, die nicht direkt verbraucht 
werden kann, bedarfsgerecht zu verwenden.  

3.5. 

98 Obergericht, Abteilung Verwaltungsgericht 2020 

3.5.1. 
Die Beschwerdegegner bringen in der Beschwerdeantwort 

schliesslich noch vor, damit eine Solaranlage sinnvoll betrieben 
werden könne und überhaupt attraktiv werde, müsse die gewonnene 
Energie für die Nutzung in der Nacht oder wenn die Bedingungen 
nicht ideal seien, gespeichert werden können.  

3.5.2. 
Die Förderung von Solarstrom wurde auf Bundesebene grund-

legend umgestellt. Das revidierte Energiegesetz sieht im Unterschied 
zum bisherigen Recht eine kostenorientierte (Art. 15 EnG) und nicht 
mehr eine kostendeckende (Art. 7a aEnG) Einspeisevergütung 
(KEV) vor. Ab 2023 werden keine neuen Anlagen mehr in das 
Fördersystem aufgenommen und die Einmalvergütung wird zum 
Hauptfördersystem für Photovoltaikanlagen. Mit der 
Einmalvergütung werden gemäss Art. 25 EnG für Anlagen mit bis 
100kw Leistung höchstens 30% der bei der Inbetriebnahme 
massgeblichen Investitionskosten von Referenzanlagen abgedeckt, 
wobei das Instrument bis 2030 vorgesehen ist (Art. 38 EnG). Der 
Wechsel von der kostendeckenden Einspeisevergütung zu einer 
Einmalvergütung hat zur Folge, dass die Rentabilität einer 
Photovoltaikanlage insbesondere von einem hohen Eigengebrauch 
und den dadurch reduzierten Strombezugskosten abhängt 
(Bundesamt für Energie, Faktenblatt, Förderung Photovoltaik, 
Version 1.2 vom 1. Mai 2019, S. 3). 

Um die in Art. 2 EnG statuierten Ziele zum Ausbau der Elektri-
zität aus erneuerbaren Energien bis 2035 zu erreichen, ist ein 
massgeblicher Zubau an Photovoltaikanlagen erforderlich. Die 
Bereitschaft zur Investition in Solarenergie hängt wiederum von der 
Rentabilität einer Anlage ab, welche durch den Einsatz einer Batterie 
und dem damit erhöhten Eigengebrauch massgeblich gesteigert 
werden kann. Die Frage der steuerlichen Förderung von 
Photovoltaikanlagen inkl. Speichereinheiten erweist sich somit als 
entscheidend für die Attraktivität der Technologie als Ganzes. Im 
Hinblick auf den angestrebten Ausbau der erneuerbaren Energien ist 
die steuerliche Abzugsfähigkeit von Speichereinheiten für 
Solaranlagen deshalb zu befürworten. 

2020 Steuern und Abgaben 99 

3.6. 
Zusammenfassend rechtfertigt zum einen der Aspekt der Einheit 

der Rechtsordnung und damit eine den energiepolitischen Zielsetz-
ungen, wie sie in der Energiegesetzgebung des Bundes zum 
Ausdruck kommen, entsprechende Gesetzesauslegung, die hier 
geltend gemachten Kosten für einen zu einer Photovoltaikanlage 
gehörigen Batteriespeicher zum Abzug zuzulassen. Zum andern legt 
es aber auch das Gebot der rechtsgleichen Behandlung nahe, auch 
bei Hauseigentümern, welche sich zum Einbau einer 
Photovoltaikanlage anstatt einer anderen der rationellen 
Energienutzung dienenden Anlage entschliessen und diese mit einem 
(zusätzlichen) Speicher ausstatten, jedenfalls die Kosten eines wie 
hier (nicht überdimensionierten) Speichers steuerlich zum Abzug 
zuzulassen. Die Beschwerde ist daher abzuweisen. 

 

14 Steuertarif  

Eine alleinerziehende Mutter, die den Unterhalt ihres volljährigen 

Kindes, das sich nicht in Ausbildung befindet, aber 

unterstützungsbedürftig ist, zur Hauptsache bestreitet, ist zum Tarif B zu 

veranlagen.  

Aus dem Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 8. Juli 2020, 

in Sachen KStA gegen A. und Gemeinderat B. (WBE.2019.412). 

Aus den Erwägungen 

1. 
1.1. 
Umstritten ist vorliegend einzig die Frage, ob die Beschwerde-

gegnerin zum Tarif B oder zum Tarif A zu veranlagen ist.  
1.2.