# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** efaf3957-fc5d-5823-9769-c61e9dbb47d2
**Source:** Solothurn (SO)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2021-05-03
**Language:** de
**Title:** Solothurn Steuergericht 03.05.2021 SGSTA.2020.29
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SO_Omni/SO_STG_001_SGSTA-2020-29_2021-05-03.html

## Full Text

KSGE 2021 Nr. 9

 

 

StG § 39,
DBG Art. 32. Abzüge, selbständige Erwerbstätigkeit, Liegenschaftshändler.

In casu
gewerbsmässiger Liegenschaftshändler; keine Buchhaltung; wertvermehrende
Kosten, Schätzung dieser Kosten, Rückweisung an die Vorinstanz.

 

 

Aus den Erwägungen

 

2.    In Bezug auf den
Streitgegenstand (Besteuerung von gewerbsmässigen Liegenschaftshändlern) sind
die Regelungen des kantonalen Steuerrechts und des Rechts der direkten
Bundessteuer im Wesentlichen gleichlautend, so dass es sich rechtfertigt,
Rekurs und Beschwerde gemeinsam zu behandeln. Differenzierungen werden - soweit
nötig - vorgenommen. Nachfolgend gilt zu klären, inwieweit der durch die
Vorinstanz den Rekurrenten aus dem Verkauf der Liegenschaft V Strasse in W
aufgerechnete Gewinn allenfalls durch Aufwendungen i.w.S. zu reduzieren ist.

 

3.    Vorab ist zu
entscheiden, ob - wie die Rekurrenten ausführen - im vorinstanzlichen Verfahren
das rechtliche Gehör nicht gesetzeskonform gewährt worden ist. Die Rekurrenten
sehen den Grundsatz des rechtlichen Gehörs insbesondere dadurch verletzt, dass
die Veranlagungsbehörde ihren Anträgen auf Vornahme eines Augenscheins und
Einholung eines steuerrechtlichen Gutachtens nicht entsprochen hat. Es kann
sich denn durchaus fragen, ob die Vorinstanz die Ablehnung der offerierten
Beweise nicht näher hätte begründen müssen.

 

Das kantonale
Steuergericht hat im Rekurs- und Beschwerdeverfahren volle Kognition und könnte
die beantragten Beweise im vorliegenden Verfahren einholen, zumal sie
wiederholt worden sind. Die Beweisanträge sind jedoch aus den nachfolgenden
Gründen abzuweisen:

 

3.1  Nach konstanter
Praxis des Bundesgerichts (vgl. etwa Urteil 2C_576/2010 vom 29. November 2010,
E. 2.2) kann das Gericht in antizipierter Beweiswürdigung auf die Abnahme von
beantragten Beweismitteln verzichten, wenn es aufgrund bereits erhobener
Beweise oder aus anderen Gründen den rechtserheblichen Sachverhalt für genügend
geklärt hält und überzeugt ist, seine rechtliche Überzeugung würde durch
weitere Beweiserhebungen nicht geändert. Dies kann etwa der Fall sein, wenn die
noch im Raum stehenden Beweisanträge eine nicht erhebliche Tatsache betreffen
oder offensichtlich untauglich sind, etwa weil ihnen die Beweiseignung an sich
abgeht oder die betreffende Tatsache aus den Akten bereits genügend ersichtlich
ist.

 

3.2  Ein Augenschein
wie er von den Rekurrenten beantragt wird, könnte höchstens Aufschluss über den
Ist-Zustand der Liegenschaft geben, jedoch nicht einen Vergleich mit dem
Zustand der Liegenschaft vor der Vornahme der in Frage stehenden Bauarbeiten
ermöglichen. Es ist somit nicht zu erwarten, dass ein solcher Augenschein zum
hier relevanten Beweisthema etwas Entscheidendes beitragen könnte, weshalb auf
dieses Beweismittel in antizipierter Beweiswürdigung verzichtet werden durfte
und auch vorliegend weiterhin verzichtet wird.

 

3.3  Im Weiteren
beantragen die Rekurrenten die Einholung eines Gutachtens über den
wertvermehrenden Anteil der Gebäuderenovationen 2015/2016. Im Lauf des
Verfahrens haben die Rekurrenten indessen bereits ein „fachmännisches
Gutachten“ eines Architekten und ein „steuerrechtliches Memorandum“
eingereicht. Es ist nicht einzusehen, inwiefern das von den Rekurrenten
beantragte weitere Gutachten massgeblich zur Entscheidfindung beitragen könnte.
Auch auf dieses Beweismittel ist daher in antizipierter Beweiswürdigung zu
verzichten.

 

4.    Die Vorinstanz
hat die Rekurrenten als gewerbsmässige Liegenschaftenhändler qualifiziert und
dementsprechend den von ihr berechneten Gewinn bei den Kantons- und
Gemeindesteuern der Einkommenssteuer (und nicht der Grundstückgewinnsteuer)
unterstellt. Auch hat sie den Gewinn in die Berechnung des steuerbaren
Einkommens bei der direkten Bundessteuer einbezogen. Soweit ersichtlich haben
die Rekurrenten gegen die Qualifikation als gewerbsmässige
Liegenschaftenhändler keine Einwendungen erhoben. Zwar wendet das Kantonale
Steuergericht das Recht von Amtes wegen an. Den Akten lassen sich indessen
keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, dass die von den Rekurrenten akzeptierte Auffassung
der Veranlagungsbehörde, bei diesen handle es sich um gewerbsmässige
Liegenschaftenhändler, offensichtlich unrichtig wäre. Es besteht daher kein
Grund, von dieser Qualifikation abzuweichen.

 

Eine andere Frage ist
diejenige, ab wann die Rekurrenten als gewerbsmässige Liegen-schaftenhändler zu
gelten hatten. Gemäss § 49 Abs. 2 lit. b StG gilt bei der
Grundstückgewinnsteuer - entsprechend dem im Kanton Solothurn zur Anwendung
gelangenden dualistischen System - auch die Überführung eines Grundstücks vom
Privatvermögen ins Geschäftsvermögen als Veräusserung. Auf diesen Zeitpunkt hin
ist somit grundstückgewinnsteuerlich abzurechnen. Eine solche Abrechnung ist
indessen im vorliegenden Falle soweit ersichtlich nie erfolgt. Dies kann aber
nur bedeuten, dass das in Frage stehende Grundstück sich gar nie im
Privatvermögen der Rekurrenten befunden haben kann. Es ist daher davon
auszugehen, dass die Tätigkeit als gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler mit
dem Erwerb der Liegenschaft begonnen wurde (analog dem vom Bundesgericht mit
Urteil 2C_551/2018 vom 11. Juni 2019 beurteilten Sachverhalt, vgl. E. 2.2.3 und
2.2.4).

 

Als unrichtig erweist
sich daher die von den Rekurrenten in ihren Rechtsschriften vertretene
Auffassung, die Qualifikation der Rekurrenten als gewerbsmässige Liegenschaftenhändler
habe erst anlässlich des Verkaufs der Liegenschaft stattgefunden, also quasi
eine „logische Sekunde“ vor dem Verkauf. Vorher hätte sich die Liegenschaft im
Privatvermögen der Rekurrenten befunden. Wäre diese Auffassung zutreffend, so
hätte die Steuerverwaltung richtigerweise eine
Grundstückgewinnsteuerveranlagung treffen müssen, infolge Überführung der
Liegenschaft vom Privatvermögen ins Geschäftsvermögen. Da dies nicht geschehen
ist, muss davon ausgegangen werden, dass die Liegenschaft von Anfang an, also
seit dem Kauf derselben, zum Geschäftsvermögen der Rekurrenten gehört hat.

 

5.    Die Bestimmungen
von § 39 StG und Art. 32 DBG betreffend die abziehbaren Unterhaltskosten von
Liegenschaften stehen ausdrücklich unter dem Titel „Privatvermögen“. Die
entsprechenden Regelungen, mit Einschluss der Grundsätze der Abgrenzung der
werterhaltenden von den wertvermehrenden baulichen Massnahmen, gelten hingegen
nicht, jedenfalls nicht direkt für Liegenschaften des Geschäftsvermögens.

 

Bei Liegenschaften im
Geschäftsvermögen sind für die Ermittlung der sich aus diesen Liegenschaften
ergebenden Gewinne die Grundsätze der zeitlichen Realisierung des Einkommens
sowie das Vorsichtsprinzip (mit dem damit zusammenhängenden abgeleiteten
Imparitätsprinzip) und der Grundsatz der Periodizität heranzuziehen. Aus dem
Vorsichtsprinzip folgt namentlich, dass die Lage des Geschäftsbetriebes nicht
besser dargestellt werden darf als sie tatsächlich ist. Dies bedeutet
namentlich, dass angefallene Kosten nicht aktiviert werden dürfen, wenn sie
nicht tatsächlich zu einem Mehrwert des in Frage stehenden
Vermögensgegenstandes führen. Dies führt dazu, dass auch bei Liegenschaften des
Geschäftsvermögens solche Kosten, welche lediglich der Erhaltung der
Liegenschaft in ihrem bisherigen Zustand dienen, nicht aktiviert werden dürfen.
Vielmehr sind sie, unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Periodizität,
jeweils in der Geschäftsperiode, in der sie angefallen sind, von den
entsprechenden Erträgen in Abzug zu bringen sind. In diesem Sinne ist die
Abgrenzung der werterhaltenden Massnahmen von denjenigen, die zu einer
Wertsteigerung führen, auch im Geschäftsvermögen von Bedeutung. Es ist jedoch
davon auszugehen, dass die entsprechende Differenzierung im Geschäftsvermögen
nicht deckungsgleich ist mit jener, die für Liegenschaften des Privatvermögens
gilt. Tendenziell dürfte der Anteil der wertvermehrenden Massnahmen im
Geschäftsvermögen eher grösser sein, da hier konkret zu prüfen ist, ob sich
gegenüber dem Anschaffungswert bzw. dem Buchwert der Liegenschaft eine
Wertsteigerung ergibt, während im Privatvermögen teilweise auf einen
objektivierten Begriff der Unterhaltskosten abgestellt wird.

 

6.1  Die von den
Rekurrenten ausgeführten baulichen Arbeiten haben zweifellos teilweise zu einer
Erhöhung des Werts der Liegenschaft gegenüber dem ursprünglichen Kaufpreis
geführt. Dies ergibt sich im Übrigen auch daraus, dass die Rekurrenten nach
Ausführung der in Frage stehenden baulichen Arbeiten die Mieten erhöht haben.
Die Vorinstanz führt in ihren Erörterungen mehrmals aus, dass die im Nachgang
zu den in die Liegenschaft an der V Strasse in W getätigten Investitionen
erfolgten Mietzinserhöhungen kein Indiz für eine Wertsteigerung des Objekts
darstellten. Vielmehr müssten diese durchschnittlichen Mietzinserhöhungen von
ca. CHF 200.00/Monat innerhalb von drei Jahren im Rahmen einer normalen
Mietzinserhöhung - ohne Wertsteigerungscharakter - betrachtet werden.

 

Dieser Argumentation
kann nicht gefolgt werden. Das geltende Mietrecht regelt die Anpassung (sprich
Erhöhung) der Mietzinse bei Wohn- und Geschäftsräumen bei einem laufenden
Mietverhältnis insofern genau, als diese u.a. durch Kostensteigerungen oder
Mehrleistungen des Vermieters begründet sein müssen (Art. 269a lit. b OR). So
wird dem Vermieter zugestanden, wertvermehrende Investitionen als
Mietzinserhöhung geltend zu machen. Als Mehrleistungen im Sinne von Art. 269a
lit. b OR gelten Investitionen für wertvermehrende Verbesserungen, die
Vergrösserung der Mietsache sowie zusätzliche Nebenleistungen. Die Kosten
umfassender Überholungen gelten in der Regel zu 50 bis 70 Prozent als
wertvermehrende Investitionen (Art. 14 Abs. 1 VMWG; vgl. auch Urteil
4A_470/2009 des Bundesgerichts vom 18. Februar 2010, E. 2).

 

Zwar ist die Abgrenzung
von Wertvermehrungen und Unterhalt im Miet- und Steuerrecht nicht exakt
dieselbe (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 18. Februar 2010, a.a.O., E. 3.3 mit
Hinw.). Aus dem sich in den Akten befindenden Mieterspiegel ist aber
ersichtlich, dass insbesondere auch mehrjährige Mietverhältnisse nach der hier
interessierenden Investitionsphase eine Mietzinserhöhung erfahren haben, mithin
in den fraglichen Mietwohnungen der Liegenschaft sog. wertvermehrende
Verbesserungen stattgefunden haben müssen. Werterhaltende Aufwendungen bzw. reine
Ersatzinvestitionen erlauben keine Mietzinserhöhung (statt vieler: Mietrecht
für die Praxis, 9. A., S. 524 f.).

 

6.2  Nach Auffassung
des Kantonalen Steuergerichts müssen alle Kosten als wertvermehrend
qualifiziert werden, die im Fall der Führung einer Geschäftsbuchhaltung
aktivierungsfähig gewesen wären. Dazu gehören etwa auch die beim Erwerb der
Liegenschaft bezahlten Handänderungssteuern, Notariatskosten und
Grundbuchgebühren, handelt es sich doch dabei um einen Teil der Anlagekosten
(vgl. Urteil 2C_551/2018 des Bundesgerichts vom 11. Juni 2019, E. 3.3.2). Dass
die Rekurrenten effektiv keine Buchhaltung geführt haben, kann ihnen nicht zum
Vorwurf gemacht werden, haben sie doch erst im Rahmen der Steuerveranlagung
davon erfahren, dass sie als Liegenschaftshändler qualifiziert werden. Mangels
Buchhaltung muss nun indessen der Anteil der wertvermehrenden Kosten, die vom
Gewinn in Abzug gebracht werden können, ermessensweise ermittelt werden. Die
Vornahme einer solchen Schätzung kann nicht Aufgabe des Kantonalen
Steuergerichts sein, weshalb die Sache zu neuer Veranlagung an die Vorinstanz
zurückzuweisen ist. Im Rahmen der neuen Veranlagung wird die Steuerverwaltung
auch eine Rückstellung für die Sozialversicherungsabgaben (AHV/IV/EO/FAK)
vorzunehmen haben, wie die Rekurrenten dies richtigerweise verlangen, gehören
doch die Sozialversicherungsbeiträge zu den vom Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit abziehbaren Kosten.

 

Steuergericht,
Urteil vom 3. Mai 2021 (SGSTA.2020.29;BST.202022)