# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 3d667007-5669-51a0-8baf-852294c0a569
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2006-05-10
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 10.05.2006  SB.2005.00084
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2005-00084_2006-05-10.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2005.00084	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 10.05.2006
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Einschätzung 2002

	
Ermessenseinschätzung, Doppelbesteuerungsverbot: 
Die Beschwerdegegner haben keinen Anspruch auf einen Vorentscheid betreffend der Steuerhoheit des Kantons Zürich: Denn zum einen besteht ein solches Recht kraft Art. 127 Abs. 3 BV nur im interkantonalen Verhältnis, was hier aber nicht der Fall ist, haben doch die Beschwerdegegner geltend gemacht, sie hätten ihren Lebensmittelpunkt nicht in der Schweiz, sondern in Frankreich. Zum andern haben sie sich auf das Veranlagungsverfahren eingelassen und die schweizerische und damit die zürcherische Steuerhoheit erst im Einspracheverfahren bestritten, nachdem sie innert Frist keine Steuererklärung eingereicht hatten und deswegen (zu Recht) nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt worden waren. Teilweise Gutheissung und Rückweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						DOPPELBESTEUERUNGSVERBOT
EINLASSUNG
EINSCHÄTZUNGSVERFAHREN
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
KOGNITION
VORENTSCHEID

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 29 Abs. II BV
Art. 127 Abs. III BV
§ 116 StG
§ 139 Abs. II StG
§ 147 Abs. III StG
§ 148 Abs. III StG
§ 149 Abs. III StG
§ 212 StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

I.  

Die Eheleute A und B reichten innert der ihnen bis 30. November
2003 erstreckten Frist die Steuererklärung 2002 nicht ein. Aus diesem Grund sandte
ihnen das Steueramt der Stadt Zürich mit eingeschriebener Postsendung vom 11. Dezember
2003 eine Mahnung zu, welche indessen nicht abgeholt wurde. Eine weitere
erfolglose Mahnung erging am 12. Januar 2004 mit gewöhnlicher A-Post.
Hierauf veranlagte das kantonale Steueramt die Eheleute A und B am 19. März
2004 für die Steuerperiode 2002 in Anwendung von § 139 Abs. 2 des
Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von
Fr. … 

Die hiergegen erhobene Einsprache der Eheleute wies das
Steueramt nach Durchführung einer Untersuchung mit Entscheid vom 1. Juni
2005 ab und auferlegte ihnen die Verfahrenskosten.

II.  

Die Steuerrekurskommission I hiess den hiergegen
gerichteten Rekurs von A und B am 9. November 2005 teilweise gut und wies
die Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Einspracheverfahren
an das kantonale Steueramt zurück. Sie erwog, dieses hätte die von den
Eheleuten sinngemäss vorgebrachte Bestreitung der Steuerhoheit des Kantons
Zürich und der Schweiz beachten und hierüber durch Vorentscheid befinden müssen.
Das habe das Steueramt nicht getan und die zürcherische Steuerpflicht der
Eheleute in Verletzung der Untersuchungspflicht nicht abgeklärt.

III.  

Das kantonale Steueramt beantragte dem Verwaltungsgericht
mit Beschwerde vom 15. Dezember 2005, es sei der Rekursentscheid
aufzuheben und es sei der Einspracheentscheid wiederherzustellen.

Die Eheleute A und B und die Steuerrekurskommission I
schlossen auf Abweisung der Beschwerde.

Die
Kammer zieht in Erwägung:

1.  

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können
nach § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung
oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung
des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. 

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die
reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Re­kurskommission in Übereinstimmung
mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessen­heit hin zu überprüfen und so
sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die
Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende
Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch.

Ihr Ermessen überschreitet die Behörde, wenn sie den Rahmen
des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem sie nach Ermessen
entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein
Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich
vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder
in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der
Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und
rechtsungleich erscheint (RB 1999 Nr. 147).

2.  

Der Rekurs an die Rekurskommission
ermöglicht die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle
unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der
Steuerverwaltungsbehörden, des kantonalen Steueramts und der kommunalen Einschätzungsbehörden
(§§ 147 Abs. 3 und 212 StG). Dabei stehen der Rekurskommission
dieselben Befugnisse zu wie den Steuerbehörden im Einschätzungsverfahren (§ 148
Abs. 3 StG). Die Entscheidungskompetenz über die Steuerveranlagung geht
von diesen Behörden auf die Rekurskommission über (vgl. Ulrich Cavelti in: Martin
Zweifel/Peter Athanas (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A.,
Basel etc. 2002, Art. 50 StHG N. 4). Der Entscheid der
Steuerrekurskommission als erstinstanzliches, verwaltungsunabhängiges
"Spezialverwaltungsgericht" (vgl. § 116 StG) ersetzt somit die angefochtene
steuerbehördliche Verfügung. Die Rekurskommission ist daher ihrer gesetzlichen
Funktion nach nicht nur Gerichtsbehörde, sondern ebenso sehr auch "obere
Einschätzungsbehörde" (RB 1976 Nr. 58). 

Dementsprechend kann die Rekurskommission nach § 149 Abs. 3
StG (nur) ausnahmsweise zwecks Wahrung des gesetzlichen Instanzenzugs die Sache
zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückweisen, namentlich wenn zu Unrecht
noch kein materieller Entscheid getroffen wurde oder dieser an einem schwerwiegenden
Verfahrensmangel leidet. In den übrigen Fällen hat die Kommission selber über
die Sache zu befinden.

Ein Verfahrensmangel ist namentlich dann
"schwerwiegend" im Sinn der erwähnten Gesetzesvorschrift, wenn die
Vorinstanz in Verletzung der ihr obliegenden Untersuchungspflicht und somit in
Missachtung des in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung vom
18. April 1999 (BV) verankerten Anspruchs auf rechtliches Gehör den
rechtserheblichen Sachverhalt nicht oder unvollständig abgeklärt hat (RB 2001
Nr. 93; RB 2000 Nr. 130 E. 4a).

3.  

Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine
Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels
zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt das
kantonale Steueramt laut § 139 Abs. 2 StG die Einschätzung nach
pflichtgemässem Ermessen vor.

Ist eine Ermessenseinschätzung zu Recht ergangen, so kann sie
gemäss § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen offensichtlicher
Unrichtigkeit angefochten werden. Der Steuerpflichtige hat den Nachweis der
offensichtlichen Unrichtigkeit im Einspracheverfahren, spätestens aber im
Rekursverfahren zu erbringen, und zwar dadurch, dass er innerhalb der
Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur
Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche
substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel
beibringt oder zumindest anbietet (RB 1999 Nr. 150). Nur unter diesen
formellen Voraussetzungen wird der Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des
Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- beziehungsweise
Rekursbehörde zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt
der Nachweis ohne weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die
Ermessenseinschätzung als solche bestehen bleibt und einzig ihrer Höhe nach der
Prüfung auf offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (vgl. RB 1994 Nr. 45
E. a mit Hinweisen). Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich
nach den Akten als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist
(vgl. so schon RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65, 384 = ZR 65 Nr. 13).

4.  

4.1 Das
Bundesgericht hat für interkantonale Verhältnisse mit Blick auf doppelbesteuerungsrechtlich
erhebliche Sachverhalte in gesetzesvertretender Rechtsprechung aus dem
Doppelbesteuerungsverbot von Art. 127 Abs. 3 BV einen "Anspruch
des Bürgers auf Vorausbeurteilung der Steuerhoheitsfrage" abgeleitet (BGE 131
I 145 E. 2.1; BGE 125 I 54 E. 1a mit weiteren Hinweisen) und
hierfür gleichsam eine gesetzliche Grundlage geschaffen, dies ausdrücklich
"ohne Rücksicht darauf, ob das kantonale Recht ein solches Vorverfahren
kenne oder nicht". Es hat diesen Anspruch auf einen Vorentscheid damit
begründet, dass wer der Steuerhoheit eines Kantons gemäss dem
Doppelbesteuerungsrecht nicht unterliege, in diesem Kanton weder mit einer
Steuer belegt noch auch nur in ein Steuerveranlagungsverfahren einbezogen
werden dürfe. Dem zur Veranlagung Herangezogenen müsse daher ein Anspruch auf
einen Vorentscheid darüber zustehen, ob er einer bestimmten Steuerhoheit
überhaupt unter­liege. 

Kein Recht auf einen derartigen Vorentscheid hat nach der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung, wer sich vorbehaltlos auf das Veranlagungsverfahren
eingelassen hat und hernach erst einen Vorentscheid verlangt, denn ein solches
widersprüchliches Verhalten verdient keinen Rechtsschutz (vgl. BGr, 11. Oktober
2005, 2P.317/2004, E. 2 mit Hinweisen, www.bger.ch). 

4.2  Die
Beschwerdegegner haben im Lichte der vorstehenden Erwägungen keinen Anspruch
auf einen Vorentscheid: Denn zum einen besteht ein solches Recht kraft Art. 127
Abs. 3 BV nur im interkantonalen Verhältnis, wenn also die Kollision kantonaler
Steuerhoheiten in Frage steht, was hier aber nicht der Fall ist, haben doch die
Beschwerdegegner geltend gemacht, sie hätten ihren Lebensmittelpunkt nicht in
der Schweiz, sondern in Frankreich. Zum andern haben sie sich auf das
Veranlagungsverfahren eingelassen und die schweizerische und damit die
zürcherische Steuerhoheit erst im Einspracheverfahren bestritten, nachdem sie
weder binnen der von ihnen selber beantragten erstreckten Frist noch innert
Mahnfrist eine Steuererklärung eingereicht hatten und deswegen nach pflichtgemässem
Ermessen eingeschätzt worden waren. Auf diese Weise haben sie sich aber widersprüchlich
verhalten und hätten auch insoweit kein Recht auf einen Vorentscheid gehabt.

5.  

Die Rekurskommission I hat nach dem Ausgeführten zu Unrecht
angenommen, die Beschwerdegegner hätten Anspruch auf einen Vorentscheid. Sie
hätte deshalb die vom kantonalen Steueramt zu Recht getroffene
Ermessenseinschätzung im Licht von § 140 Abs. 2 Satz 1 StG
daraufhin prüfen müssen, ob diese wegen nachgewiesener offensichtlicher Unrichtigkeit
aufzuheben sei oder nicht (vgl. vorn E. 3). Im Rahmen dieser Prüfung hätte
sie auch über die behauptete Ansässigkeit der Beschwerdegegner im Ausland
befinden können und müssen.

Das Versäumte wird die Rekurskommission im zweiten
Rechtsgang nachholen müssen. Somit ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen.

6.  

Bei diesem unentschiedenen Ausgang des Verfahrens sind die
Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss entscheidet
die Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung
und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Steuerrekurskommission I
zurückgewiesen.

2.    Über die
Kosten des Einsprache- und Rekursverfahrens hat die Steuerrekurskommission I im
Neuentscheid zu befinden.

3.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 2'500.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    100.--     Zustellungskosten,

Fr. 2'600.--     Total der Kosten.

4.    Die
Gerichtskosten werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

5.    Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde
beim Bundesgericht erhoben werden.

6.    Mitteilung an ...