# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** c7059402-5f53-55f7-b05f-6ccdd2b83da2
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-02-28
**Language:** de
**Title:** Quellensteuerpflicht
**Docket/Reference:** QS.2012.3
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_QS_2012_3_lc.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 QS.2012.3 

Entscheid 

28. Februar 2013 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Anton Tobler, Steuerrichter Walter Balsiger, Steuerrichter Michael 
Ochsner und Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli 

A   ( S c h w e i z )   A G ,    

In Sachen 

vertreten durch Lenz & Stähelin Rechtsanwälte,  
Bleicherweg 58, 8027 Zürich,  

Rekurrentin,  

gegen 

S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Dienstabteilung Quellensteuer, 
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Quellensteuerpflicht 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  Die  A  (Schweiz)  AG,  Zürich  (nachfolgend  die  Rekurrentin),  bezweckt  die 

Personalvermittlung und den Personalverleih insbesondere in den Bereichen Informa-

tik,  Technik,  Ingenieur-,  Finanz-  und  Rechnungswesen  sowie  die  Erbringung  von 

Dienstleistungen in diesen Bereichen. Mit Verfügung vom 18. Oktober 2011 verlangte 

die Stadt B von ihr die Vornahme des Quellensteuerabzugs auf dem Einkommen von 

C, österreichischer Staatsbürger, welcher seit 27. Juni 2011 in der Stadt B Aufenthalt 

hat und von der Rekurrentin für ein Projekt bei der Bank D eingesetzt wurde.  

Mit Entscheid vom 20. Dezember 2011 verpflichtete das kantonale Steueramt 

Zürich,  Dienstabteilung  Quellensteuer,  die  Rekurrentin,  für  den  von  ihr  beschäftigten 

ausländischen Arbeitnehmer die Quellensteuer zu erheben.  

B.  Hiergegen  liess  die  Rekurrentin  am  20.  Januar  2012  Einsprache  erheben 

mit  dem  Antrag,  die  Verfügung  aufzuheben  und  festzustellen,  dass  keine  Pflicht  zum 

Quellensteuerabzug bestehe. C sei selbstständig erwerbstätig und komme als Subun-

ternehmer im Rahmen eines Auftragsverhältnisses zum Einsatz. In einer Stellungnah-

me vom 13. Juli 2012 hielt die Rekurrentin an ihrem Standpunkt fest.  

Das kantonale Steueramt Zürich, Dienstabteilung Quellensteuer, wies die Ein-

sprache am 2. August 2012 ab.  

C. Am 5. September 2012 erhob die Rekurrentin Rekurs und wiederholte Ein-

spracheantrag  und  -begründung.  Das  kantonale  Steueramt  schloss  am  1.  November 

2012  auf  Abweisung  des  Rechtsmittels.  Die  Rekurrentin  reichte  am  19.  November 

2012  eine  Replik  ein  und  hielt  darin  an  ihrem  Antrag  fest.  Das  kantonale  Steueramt 

verzichtete am 22. Januar 2013 auf weitere Ausführungen.  

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Die Kammer zieht in Erwägung: 

1.  a)  Ausländische  Arbeitnehmer,  welche  die  fremdenpolizeiliche  Niederlas-

sungsbewilligung  nicht  besitzen,  in  der  Schweiz  jedoch  steuerrechtlichen  Wohnsitz 

oder Aufenthalt haben, werden für ihr Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätig-

keit einem Steuerabzug an der Quelle unterworfen (Art. 83 Abs. 1 Satz 1 des Bundes-

gesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990, DBG). Für das kan-

tonale  Recht  enthält  §  87  Abs.  1  des  Steuergesetzes  vom  8.  Juni  1997  (StG)  eine 

gleichlautende Bestimmung. Der Steuerabzug tritt – unter Vorbehalt der nachträglichen 

Veranlagung  bzw.  Einschätzung  –  an  die  Stelle  der  im  ordentlichen  Verfahren  vom 

Erwerbseinkommen  zu  veranlagenden  direkten  Bundessteuer  bzw.  Staats-  und  Ge-

meindesteuern (Art.  87 DBG,  §  91  StG).  Die  steuerbare  Leistung  besteht  im  Fall  von 

Art.  83  DBG  bzw.  §  87  StG  aus  sämtlichen  Einkünften  aus  Arbeitsverhältnis  mit  Ein-

schluss aller Nebeneinkünfte (Art. 84 DBG, § 88 StG).  

Aus dieser Ordnung ergibt sich, dass bei der Quellensteuer diejenige Person 

Steuerpflichtiger  ist,  welche  die  Einkünfte  aus  unselbstständiger  Erwerbstätigkeit  er-

hält.  Obwohl  damit  das  Steuersubjekt  vorhanden  ist,  tritt  an  dessen  Stelle  ein  Dritter 

(Steuersubstitution), und zwar der Arbeitgeber als Schuldner der steuerbaren Leistung. 

Dieser ist für die Steuererhebung verantwortlich. Er hat die Quellensteuer von der ge-

schuldeten Leistung in Abzug zu bringen, dem Steuerpflichtigen darüber eine Bestäti-

gung  auszustellen  und die  Steuer  periodisch  der  zuständigen  Steuerbehörde abzulie-

fern (Art. 88 Abs. 1 DBG, § 92 Abs. 1 StG). 

b) C ist österreichischer Staatsbürger mit Kurzaufenthaltsbewilligung L, gültig 

vom 27. Juni 2011 bis 27. April 2012. Es ist unbestritten, dass er während dieser Zeit 

seinen steuerlichen Aufenthalt in der Stadt B hatte. Damit unterstehen allfällige von ihm 

mit unselbstständiger Erwerbstätigkeit erzielten Einkünfte der Quellensteuer.  

2. Streitig ist, ob es sich beim Einsatz von C bei der Bank D um eine selbst-

ständige oder unselbstständige Erwerbstätigkeit gehandelt hat.  

a)  Ein  Arbeitsverhältnis  und  damit  eine  unselbstständige  Erwerbstätigkeit  ist 

gekennzeichnet durch Entgeltlichkeit, Arbeitsleistung auf (bestimmte oder unbestimm-

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te)  Zeit  sowie  die  fehlende  rechtliche  oder  wirtschaftliche  Unabhängigkeit,  indem  der 

unselbstständig  Erwerbende an  die Weisungen des  Arbeitgebers gebunden  ist  (Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 17 N 5 f., und 

Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., 2006, § 17 N 6 f., auch 

zum Folgenden; Zigerlig/Jud, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band 

I/2b, 2. A., 2008, Art. 83 N 2 DBG). Der Arbeitnehmer ist in eine fremde Arbeitsorgani-

sation  eingegliedert  und  wahrt  dort  fremde  Interessen,  wie  er  in  wirtschaftlicher  Hin-

sicht  kein  eigenes  Kapital  einsetzt  und  damit  auch  keinem  Unternehmerrisiko  ausge-

setzt ist.  

Durch  die  Zeit-  und  Weisungsgebundenheit  unterscheidet  sich  die  unselbst-

ständige  von  der  selbstständigen  Erwerbstätigkeit,  wobei  das  Mass  der  persönlichen 

und wirtschaftlichen Selbstständigkeit bei der Ausführung ihrer Aufgaben, ihr Freiraum 

ausschlaggebend  ist.  Der  unselbstständig  Erwerbstätige  ist  grundsätzlich  im  Arbeits-

vollzug  persönlich,  organisatorisch,  zeitlich  und  wirtschaftlich  der  Weisungsgewalt  ei-

nes Arbeitgebers unterstellt (BGr, 5. April 2004, StE 2004 A 24.31 Nr. 1). Eine selbst-

ständige  Erwerbstätigkeit  beruht  im  Allgemeinen  auf  einer  frei  gewählten  eigenen, 

erkennbaren Organisation und wird auf eigene Rechnung und Gefahr ausgeübt.  

Für die Beurteilung, ob eine unselbständige Erwerbstätigkeit vorliegt, ist nicht 

nur auf die zivilrechtlichen Verhältnisse abzustellen. Vielmehr sind alle Umstände des 

Einzelfalls einzubeziehen; das Gesamtbild der Tätigkeit ist massgebend. Die Bezeich-

nung  in  einem  Vertrag  und  die  AHV-rechtliche  Qualifikation  liefern  zwar  gewisse  An-

haltspunkte für die steuerrechtliche Beurteilung. Doch kommt diesen Merkmalen keine 

ausschlaggebende Bedeutung zu. Massgebend sind vielmehr die wirtschaftlichen Ge-

gebenheiten  (BGE  129  III  664  E.3.1;  BGr,  26.  April  2011,  9C_132/2011,  E.  3.2 

www.bger.ch).  Die  einzelnen  Begriffsmerkmale  dürfen  dabei  nicht  isoliert  betrachtet 

werden.  Sie  können  nämlich  in  unterschiedlicher  Intensität  auftreten. Wo  bei  der  Ge-

samtwürdigung Merkmale beider Erwerbsarten zutage treten, muss sich der Entscheid 

danach richten, welche dieser Merkmale im konkreten Fall überwiegen (BGr, 17. Sep-

tember 2009, 2C_271/2009, www.bger.ch). 

b)  aa)  Der  Personalverleih  ist  im  Bundesgesetz  über  die  Arbeitsvermittlung 

und den Personalverleih vom 6. Oktober 1989 (AVG, SR 823.11) geregelt. Er ist defi-

niert als das Überlassen eines Arbeitnehmers an einen Einsatzbetrieb, wobei der Ver-

leiher  (Arbeitgeber)  dem  Einsatzbetrieb  wesentliche  Weisungsbefugnisse  gegenüber 

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dem Arbeitnehmer abtritt (Art. 26 der Verordnung über die Arbeitsvermittlung und den 

Personalverleih  vom  16.  Januar  1991,  SR  823.111;  Wolfgang  Portmann,  in:  Basler 

Kommentar  zum  Obligationenrecht,  5.  A.,  2011,  Art.  319  N  23 ff.  OR,  auch  zum  Fol-

genden; Streiff/von Kaenel/Rudolph, Arbeitsvertrag, 7. A., 2012, Art. 319 N 20 f.; Chris-

tian Drechsler, Personalverleih: unscharfe Grenzen, AJP 2010 S. 314 ff.). Zur Abgren-

zung  von  Auftragsrecht  von  Personalverleih  hat  das  Staatssekretariat  für  Wirtschaft 

eine  Reihe  von  Abgrenzungskriterien  aufgestellt  (SECO,  Weisungen  und  Erläuterun-

gen zum Arbeitsvermittlungsgesetz, zur Arbeitslosenvermittlung und der Gebührenver-

ordnung  zum  Arbeitsvermittlungsgesetz,  2003,  S.  66  ff.,  www.seco.admin.ch/do-

kumentation/publikation). Demnach lassen folgende Kriterien auf die Erbringung einer 

Arbeitsleistung in Form des Personalverleihs schliessen: 

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Unterordnungsverhältnis:  Das  Weisungs-  und  Kontrollrecht  als  wesentliches 

Merkmal für die Erbringung einer Arbeitsleistung liegt beim Einsatzbetrieb (dazu 

gehören insbesondere Weisungskompetenzen hinsichtlich der Art der zu verrich-

tenden Arbeit und der Wahl der Hilfsmittel). Diese Voraussetzung kann auch be-

reits  erfüllt  sein,  wenn sich  Verleiher  und  Einsatzbetrieb  das Weisungsrecht  tei-

len.  

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Einbindung des Arbeitnehmers in den Einsatzbetrieb in persönlicher, organisato-

rischer  und  zeitlicher  Hinsicht.  Es  wird  mit  Werkzeug,  Material,  Geräten  des 

Einsatzbetriebs und vornehmlich am Sitz sowie im Rahmen der Arbeitszeiten des 

Einsatzbetriebs gearbeitet.  

- 

Verpflichtung  zur  Abrechnung  der  geleisteten  Arbeitsstunden.  Es  werden 

Einsatzstunden, -wochen, -monate abgerechnet, es gibt also keinen Festpreis für 

die Leistung.  

- 

Tragen der Gefahr für die Arbeitsleistung (Schlechterfüllung) durch den Einsatz-

betrieb,  d.h.  der  Verleiher  haftet  dem  Einsatzbetrieb  gegenüber  nur für die gute 

Auswahl  des  Arbeitnehmers.  Der  Verleiher  garantiert  keinen  vertraglich  verein-

barten  Erfolg  (hinsichtlich  Qualität  oder  Vollendung  des  Produkts  bis  zu  einem 

bestimmten  Datum).  Bei  Nichterreichen  dieses  Ziels  muss  er  z.B.  nicht  gratis 

Nachbesserung leisten oder den vereinbarten Preis reduzieren.  

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Der  Verleiher  haftet  auch  nicht  für  fahrlässige  oder  vorsätzliche  Schäden,  die 

sein Arbeitnehmer verursacht, sei es beim Einsatzbetrieb, sei es im Rahmen der 

Tätigkeit für den Einsatzbetrieb gegenüber Dritten.  

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bb) Die Zivilrechtspraxis hat zudem eine Reihe von Kriterien zur Abgrenzung 

des Auftrags vom Arbeitsvertrag entwickelt (Rolf H. Weber, Basler Kommentar, 5. A., 

2011,  Art.  394  N  25  ff.  OR,  auch  zum  Folgenden).  Die  Leistung  beim  Arbeitsvertrag 

bemisst  sich grundsätzlich  nach  der  Zeit,  während beim  Auftrag  die Besorgung  eines 

bestimmten  Geschäfts  mit  dem  notwendigen  Zeitaufwand  im  Vordergrund  steht.  Das 

Dauerelement spricht oft, aber nicht notwendigerweise für einen Arbeitsvertrag. Sowohl 

Arbeitnehmer  als  auch  Beauftragter  sind  aber  verpflichtet,  weisungsgemäss  zu  han-

deln. Im Übrigen ist der Beauftragte in der Regel weder organisatorisch noch örtlich in 

den Betrieb des Auftraggebers eingeordnet und vom Auftraggeber wirtschaftlich unab-

hängig.  

c) aa) Gemäss Sachdarstellung der Rekurrentin wirkte C an einem Projekt mit, 

bei welchem es um die Einführung einer Devisenhandelsplattform bei der Bank D ging. 

Kernstück war die Applikation E, eine Bankensoftware für Handel, Risiko und Transak-

tionen für Aktien, festverzinsliche Wertpapiere und Kredite. Dabei habe es sich um ein 

umfangreiches  und  komplexes  IT-Projekt  gehandelt.  Auf  eine  Planungsphase  sei  die 

Implementierung  und  zuletzt  die  Nach-Implementierungsphase  gefolgt.  Für  alle  diese 

Phasen  seien  auf  Auftragsbasis  Experten  zugezogen  worden.  Weltweit  gebe  es  nur 

wenige Spezialisten für die verwendete Software, darunter C. Er sei bei der Bank D für 

das Training der internen Mitarbeiter und den Know-How Transfer zuständig gewesen. 

Ausserdem hatte er durch Entwicklung von speziellen Tools komplexere Probleme zu 

lösen.  

bb)  Die  Rekurrentin  hatte  mit  der  Bank  D  auch  schon  vor  dem  Engagement 

von C zusammen gearbeitet. Grundlage war dabei jeweils ein Rahmenvertrag, gestützt 

auf welchen dann für den konkreten Einsatz Einzelverträge abgeschlossen wurden: 

Der  erste  Rahmenvertrag  zwischen  der  Rekurrentin  und  der  Bank  D  vom  

1. Oktober 2008 sieht allgemein zwei Arten der Zusammenarbeit vor, und zwar Dienst-

leistungen  (Beratungen  im  Auftragsverhältnis  oder  Herstellung/Wartung  eines  Werks 

unter  einem  Werkvertrag)  sowie  die  Zurverfügungstellung  von  Informatik-Spezialisten 

an die Bank D (Personalverleih). In Ergänzung zum Rahmenvertrag schlossen die Re-

kurrentin und die Bank D am 2./10. Juli 2009 eine weitere Vereinbarung ab, welche vor 

allem Detailregelungen zum Personalverleih enthält.  

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Im  "Einzelvertrag  Dienstleistung  Beratung"  vom  6./26.  Mai  2011  trafen  die 

Rekurrentin und die Bank D eine Vereinbarung über den Einsatz des darin namentlich 

genannten  C.  Demgemäss  verpflichtete sich  die  Rekurrentin  zu  folgenden  Dienstleis-

tungen:  

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Applikatorischer Trade Floor Support 

Systemtest & Einführung neuer Releases 

Fehleranalyse und Behebung 

Betreuung Tages-/Monats- und Jahresendverarbeitung 

Benutzersupport 

Pikettdienst (Nachts/Wochenende).  

Vertragsdauer war vom 1. Juli bis zum 31. Dezember 2011. Die Bank D ver-

pflichtete sich zur Bereitstellung des Arbeitsplatzes samt Geräten in ihren Räumen. Als 

Vergütung  war  ein  Tagessatz  von  Fr.  1'470.-  (Stundenansatz  Fr.  175.-)  vorgesehen, 

wobei die Rekurrentin maximal 8,4 Stunden pro Tag in Rechnung stellen durfte.  

Am  15.  Juni  2011  schloss  die  Rekurrentin  mit  der  Einzelfirma  von  C  einen 

Rahmenvertrag  für  Subunternehmer-Leistungen  ab.  Der  Vertrag  enthält  Regelungen 

über  die  Modalitäten  der  Vergütung,  Laufzeit,  Vertragsverlängerung,  Gewährleistung, 

Verzug,  Geheimhaltungspflichten/Wettbewerbsverbot  sowie  Rechte  am  Arbeitsergeb-

nis. Für die konkreten Bedingungen eines Einsatzes wird auf den jeweils abzuschlies-

senden  Projekteinzelvertrag  verwiesen.  Im  gleichentags  abgeschlossenen  Projektein-

zelvertrag  zwischen  der  Rekurrentin  und  der  Einzelfirma  von  C  beauftragte  die 

Rekurrentin die letztere mit der Durchführung des von der Bank D erhaltenen Auftrags 

als Subunternehmer. Der Honorarsatz wurde auf Fr. 1'370.- pro geleisteten Arbeitstag 

von  8,4  Stunden  festgesetzt,  und  der  Beginn  der  Ausführung  des  Auftrags  auf  den  

1. Juli 2011 sowie das voraussichtliche Ende auf den 31. Dezember 2011. Im Übrigen 

wurde auf die Bestimmungen über den Auftrag nach Art. 394 ff. OR verwiesen.  

Am  12.  Juli/7.  September  2011  schlossen  die  Rekurrentin  und  die  Bank  D 

einen  neuen  Rahmenvertrag  Dienstleistungen  im  Bereich  der  Informatik  (Bera-

tung/Herstellung  eines  Werks)  sowie  einen  Rahmenvertrag  Zurverfügungstellung  von 

Informatik-Spezialisten.  Für  die  konkreten  Aufträge  wurden  wiederum  Einzelverträge 

vorbehalten.  Gestützt  auf  den  neuen  Rahmenvertrag  wurde  am  4.  Oktober  2011  ein 

neuer Einzelvertrag Beratung Informatik abgeschlossen, welcher als Verlängerung des 

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bestehenden  Vertrags  für  den  Zeitraum  vom  1.  Januar  bis  zum  31.  Dezember  2012 

bezeichnet wurde. Die Umschreibung der erwarteten Dienstleistung entsprach der Bis-

herigen. Darin wurde wiederum C als Berater genannt.  

Am  14.  November  2011  wurde  ein  neuer  Projekteinzelvertrag  zwischen  der 

Rekurrentin  und  der  Einzelfirma  von  C  für  den  Zeitraum  vom  1.  Januar  bis  zum  31. 

Dezember  2012  abgeschlossen.  Er  entsprach  im  Wesentlichen  dem  früheren  Einzel-

vertrag.  

d) Zivilrechtlich handelt es sich gemäss dem Wortlaut der einzelnen Verträge 

nicht um Personalverleih, sondern wird auf Auftragsrecht verwiesen. Dies ist indessen 

nicht  von  ausschlaggebender  Bedeutung,  ist  doch  für  die  Beurteilung  nach  dem  Ge-

sagten steuerlich nicht allein auf die zivilrechtlichen Verhältnisse abzustellen.  

aa) Ein wesentlicher Hinweis auf ein Leiharbeitsverhältnis ist das direkte Wei-

sungsrecht  des  Einsatzbetriebs  gegenüber  dem  Arbeitnehmer  (Art.  321d  OR;  Port-

mann, Art. 321d N 1 f., auch zum Folgenden). Nach dem Inhalt lassen sich unterschei-

den  Zielanweisungen,  welche  die  Arbeitsleistung  nach  Gegenstand,  Zeit,  Ort  und 

Organisation  konkretisieren;  Fachanweisungen,  welche  die  Art  der  Arbeitsausführung 

betreffen, und Verhaltensanweisungen, die sich auf das Verhalten im Betrieb beziehen, 

z.B.  auf  Arbeitspausen,  Gesundheitsvorsorge,  Benutzung  von  Betriebseinrichtungen 

für  private  Zwecke,  Rauchverbot.  Zwar  hat  auch  der  Auftraggeber  gemäss  Art.  397 

Abs. 1 OR ein Weisungsrecht gegenüber dem Auftragnehmer, dieses bezieht sich aber 

lediglich auf die konkrete Besorgung des übertragenen Geschäfts und geht damit we-

sentlich weniger weit als das arbeitsrechtliche Weisungsrecht.  

Der Rahmenvertrag vom 1. Oktober 2008 enthält lediglich im Teil C. über den 

Personalverleih  eine  Regelung  zum  Weisungsrecht,  welche  nach  ihrem  Wortlaut  auf 

den  vorliegenden  Einzelvertrag  Dienstleistung  Beratung  jedoch  nicht  zur  Anwendung 

gelangen. Die in der Ergänzung zum Rahmenvertrag vom 2./10. Juli 2009 mit der Bank 

D vereinbarten Bestimmungen über das Weisungs- und Kontrollrecht des Arbeitgebers 

kommen auf die Einzelaufträge Beratung ebenfalls ausdrücklich nicht zur Anwendung. 

Gemäss § 1 des Projekteinzelvertrags vom 15. Juni 2011 unterliegt C vielmehr keiner-

lei Weisungen; vorbehalten bleiben die fachlichen und projektbezogenen Anweisungen 

der Rekurrentin oder der Bank D. Weiter finden sich bankenspezifische Vorschriften in 

Bezug auf Geheimhaltungspflichten und zulässige Wertschriftengeschäfte.  

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Demnach untersteht C einzig fachlichen und projektbezogenen Anweisungen. 

Indessen  stellt  sich  die  Frage,  ob  sich  seine  Stellung  von  derjenigen  eines  auf  dem 

Weg  des  Personalverleihs  angestellten  IT-Spezialisten  unterscheidet.  Wie  die  Rekur-

rentin selbst festhält, handelt es sich bei C um einen ausgesprochenen Spezialisten; es 

fragt  sich  deshalb,  ob  überhaupt  jemand  in  der  Lage  ist,  ihm  fachspezifische  Anwei-

sungen zu geben. Mithin dürfte sich seine Stellung in der Bank D unabhängig von der 

auftragsrechtlichen oder arbeitsrechtlichen Qualifikation des Vertragswerks schlechter-

dings nicht unterscheiden. Immerhin lässt sich aus dem Vertrag herleiten, dass er Ver-

haltensanweisungen der Bank D nicht untersteht. Dies trifft aber nicht unbeschränkt zu, 

da die tägliche Arbeitszeit vorgeschrieben ist, sich seine Präsenzzeiten aus der Natur 

des Einsatzes ergeben (Pikettdienst) und er über seine Arbeitszeit der Bank D zu rap-

portieren  hat.  Zudem  hat  er  seinen  Arbeitsplatz  dauernd  bei  der  Bank  D,  weshalb  er 

ihrer Hausgewalt untersteht.  

Das  Kriterium  der Weisungsrechts  gibt  deshalb  für  die  fragliche  Qualifikation 

weder in die eine noch in die andere Richtung viel her.  

bb)  Ein  weiteres  Kriterium  stellt  nach  dem  SECO  die  Einbindung  des  Arbeit-

nehmers in den Einsatzbetrieb in persönlicher, organisatorischer und zeitlicher Hinsicht 

dar. Eine solche Einbindung ist mit Bezug auf C zu bejahen. Die Erfüllung seiner Auf-

gaben erforderte seine permanente Anwesenheit in der Bank D, wofür ihm diese einen 

Arbeitsplatz zur Verfügung stellte. Mithin war er sowohl örtlich als auch organisatorisch 

in  den  Betrieb  der  Bank  D  eingegliedert.  Gemäss  Sachdarstellung  der  Rekurrentin 

kehrte  er  nur  jeweils  am  Wochenende  zu  seiner  in  Österreich  verbliebenen  Ehefrau 

zurück. Der Einzelvertrag Beratung Informatik zwischen der Rekurrentin und der Bank 

D schreibt zudem die Vorlage von wöchentlichen Arbeitsrapporten vor.  

Indessen liegt es in der Natur der IT-Branche, dass Software in der Regel nur 

auf den Systemen des Kunden installiert und auf seine Umgebung zugeschnitten wer-

den kann, wenn der Dienstleister vor Ort ist (Drechsler, S. 316). Es würde zu weit ge-

hen, in all diesen Fällen immer gleich auf Personalverleih zu schliessen. Allerdings fällt 

hier  in  Betracht,  dass  C  permanent  mit  fester  Arbeitszeit  und  nach  Vertragsverlänge-

rung nunmehr ununterbrochen vom 1. Juli 2011 bis 31. Dezember 2012 in der Bank D 

zum  Einsatz  kam.  Dies  deutet  auf  eine  erhebliche  Einbindung  in  den  Einsatzbetrieb 

hin.  

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cc) Weiter stellt das SECO darauf ab, ob über die geleisteten Arbeitsstunden 

abgerechnet  wird,  mithin kein Festpreis für  die  Leistung  vereinbart  ist.  Dies ist  vorlie-

gend eindeutig der Fall, werden doch sowohl die Rekurrentin als auch C nach der ge-

leisteten Arbeitszeit entschädigt. Die Vergütung erfolgt demnach abhängig zur geleiste-

ten Arbeitszeit und nicht für ein definiertes Arbeitsergebnis. Dies stellt ein klares Indiz 

für ein Leiharbeitsverhältnis dar.  

dd) Das SECO erachtet weiter das Tragen der Gefahr für die Arbeitsleistung 

(Schlechterfüllung)  als  massgeblich,  indem  der  Verleiher  dem  Einsatzbetrieb  gegen-

über nur für die Auswahl des Arbeitnehmers haftet, mithin keinen vertraglich vereinbar-

ten  Erfolg  garantiert.  Personalverleih  ist  dadurch  gekennzeichnet,  dass  der  Personal-

verleiher keine Verantwortung für das Arbeitsergebnis seines Mitarbeiters übernehmen 

kann,  weil  dieses  ausserhalb  seines  Einflussbereiches  liegt  (Drechsler,  S.  315).  Ent-

sprechend  verlangen  die  Verleiher  regelmässig,  dass  im  Verleihvertrag  mit  dem 

Einsatzbetrieb ausdrücklich festgehalten wird, dass sie nur für die sorgfältige Auswahl 

des Arbeitnehmers (cura in eligendo) haften, hingegen nicht für dessen Instruktion und 

Überwachung (cura in instruendo und cura in custodiendo, Drechsler S. 318).  

Die  Rekurrentin  hat  Zusicherungen  abgegeben,  welche  über  das  bei  Perso-

nalverleih Übliche hinaus gehen: Gemäss Ziff. 4 des Rahmenvertrags vom 1. Oktober 

2008 ist sie für die sorgfältige Auswahl, Ausbildung und Instruktion der Mitarbeiter zur 

fachgerechten  Arbeitsweise  verantwortlich.  Gemäss  Ziff.  8.1  sichert  sie  der  Bank  D 

ausserdem zu, dass sie die Dienstleistungen mit fachgerechter Sorgfalt und nach dem 

aktuellen Stand der Technik erbringen wird. Sie garantiert der Bank D auch eine sorg-

fältige Auswahl, Instruktion und Überwachung ihrer für die Dienstleistung eingesetzten 

Mitarbeiter. Der neue Rahmenvertrag vom 12. Juli/7. September 2011 mit der Bank D 

über Dienstleistungen im Bereich der Informatik enthält gleichlautende Bestimmungen. 

Weiter leistet sie Gewähr, dass die von Beigezogenen erzielten Arbeitsresultate den im 

Einzelvertrag  vereinbarten  Anforderungen  entsprechen  (Ziff.  9.3).  Sie  leistet  Garantie 

innerhalb von sechs Monaten auf eigene Kosten.  

Es fragt sich allerdings, inwieweit diese Bestimmungen tatsächlich gelebt wur-

den. Eine Überwachung von C durch die Rekurrentin dürfte wohl aufgrund dessen Ein-

bindung  in  den  Betrieb  der  Bank  D  durch  diese  selbst  erfolgt  sein.  Die  Rekurrentin 

macht  denn  auch  nicht  geltend,  das  Projekt  sei  von  einem  eigenen  Team  unter  ihrer 

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Verantwortung  betreut  worden,  wovon  C  nur  ein  Mitglied  gewesen  sei.  Irgendwelche 

messbaren  Ergebnisse  sind  im  Einzelvertrag  nicht  vorgesehen,  sondern  verlangt  die-

ser  bloss  ein  Tätigwerden,  weshalb  Garantieleistungen  nicht  zu  erwarten  waren  und 

die Bestimmung als fehl am Platz erscheint. Den Haftungsbestimmungen kommt des-

halb keine hohe Bedeutung zu.  

ee)  Ein  Verleiher  haftet nach  den Weisungen  des  SECO  auch nicht für fahr-

lässige  oder  vorsätzliche  Schäden,  die  sein  Arbeitnehmer  verursacht,  sei  es  im 

Einsatzbetrieb, sei es im Rahmen der Tätigkeit für den Einsatzbetrieb gegenüber Drit-

ten. 

Gemäss Ziff. 12.2 des Rahmenvertrags vom 1. Oktober 2008 trägt die Rekur-

rentin die volle Verantwortung und haftet der Bank D dafür, dass sie und ihre Mitarbei-

ter bei der Ausübung ihrer Tätigkeit keinerlei Rechte Dritter verletzen. Weiter haftet sie 

gemäss Ziff. 15 des Rahmenvertrags für Verschulden. Diese Bestimmungen befinden 

sich indessen im Titel D "Gemeinsame Rahmenbedingungen für Dienstleistungen und 

Personalverleih" und beziehen sich damit ausdrücklich auch auf Personalverleih. Eine 

analoge  Regelung  gilt  gemäss  Ziff.  12.1  im  neuen  Rahmenvertrag  Dienstleistungen 

vom 12. Juli 2011 sowie Ziff. 5.3 und 8.1 des Rahmenvertrags Personalverleih. Mithin 

haftet die Rekurrentin explizit auch bei Personalverleih, weshalb die Haftung kein taug-

liches Abgrenzungskriterium darstellt.  

e) Bei einer gesamthaften Betrachtung überwiegen die Anhaltspunkte für das 

Vorliegen von Personalverleih. Die tatsächlichen Umstände des Einsatzes von C wei-

sen alle Züge auf, welche charakteristisch sind für eine unselbstständige Erwerbstätig-

keit. Er ist bei der Bank D im Rahmen eines langfristigen Einsatz engagiert, welcher für 

rund 1 ½-Jahre seine gesamte Arbeitskraft beansprucht. Mithin arbeitete er nur für ei-

nen  einzigen  Arbeitgeber  und  ist  deshalb  auch  wirtschaftlich  von  diesem  abhängig. 

Gleich wie bei einer Festanstellung erbringt er seine Leistung an einem fixen Arbeits-

platz im Einsatzbetrieb und hält sich an die üblichen Arbeitszeiten. Dabei wird er orga-

nisatorisch in den Betrieb eingebunden. Seine Entschädigung bemisst sich nach dem 

geleisteten Zeitaufwand, und rapportiert er darüber an die Bank D.  

Hinzu kommt, dass die von C zu erbringenden Leistungen nur schlecht in den 

Rahmen  des  für  diesen  Einsatz  gewählten  Typus  Dienstleistung  Beratung  passen. 

Nach  der  allgemeinen  Umschreibung  von  Beratungsdienstleistungen  in  Ziff.  2.1  des 

1 QS.2012.3 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Rahmenvertrags vom 1. Oktober 2008 sind unter Dienstleistungen auf dem Gebiet der 

Informatik  und der  Organisation  insbesondere  zu  verstehen:  Erstellen  von  Vorstudien 

bzw. Studien, Projektleitungen, Analysen bzw. Unterstützung von Analysen, Evaluatio-

nen,  Planungen,  Erarbeitung  von  Konzepten,  Studien,  Bestandsaufnahmen,  Schulun-

gen,  Koordination,  Leitung  von  Projekten,  Durchführung  bzw.  Unterstützung  bei  Ab-

nahmeprüfungen etc. Der Leistungskatalog in Ziff. 1 des Einzelvertrags Dienstleistung 

Beratung geht weit über die so definierte Beratung hinaus.  Sein Einsatz umfasste ein 

Bündel  von  Tätigkeiten,  welche  die  Einführung  und  Betreuung  einer  Bankensoftware 

betreffen.  Der  Leistungskatalog  entspricht  einem  Stellenbeschrieb,  wie  er  für  Festan-

stellungen typisch ist, und nicht einem fest umrissenen Auftrag. Er deckt sich im Übri-

gen auch nicht mit der Umschreibung seiner Aktivitäten in der Rekursschrift, wonach er 

hauptsächlich  Ausbildungsfunktionen  wahrgenommen  und  sich  mit  Sonderproblemen 

befasst habe.  

Der  Einsatz  lässt  sich  denn  auch  nicht  von  der  Person  Cs  trennen.  Bei  ihm 

handelte es sich um einen ausgesprochenen Spezialisten für die verwendete Banken-

software.  Bezeichnenderweise  wurde  seine  Person  denn  auch  bereits  im  ersten  Ein-

zelvertrag zwischen der Bank D und der Rekurrentin genannt. Mithin war das Vertrags-

verhältnis von Anfang an auf seinen Einsatz zugeschnitten, und bestand die Leistung 

der  Rekurrentin  in  der  Vermittlung  seiner  Person.  Es  kann  ausgeschlossen  werden, 

dass sie den Einsatzvertrag auch ohne ihn abgeschlossen hätte bzw. überhaupt in der 

Lage gewesen wäre, diesen ohne seine Person zu erfüllen. Damit lässt sich das Ver-

tragsverhältnis  letztlich  nicht  von  einem  Personalverleih  unterscheiden,  weshalb  es 

sich auch um einen solchen handeln muss.  

In  Anbetracht  dieser  bei  der  gebotenen  gesamthaften  wirtschaftlichen  Be-

trachtung  überwiegenden  Anhaltspunkte  auf  eine  unselbstständige  Erwerbstätigkeit 

kommt dem Umstand der zivilrechtlich auftragsrechtlichen Ausgestaltung weniger Ge-

wicht zu. Damit muss die Rekurrentin auf dem C ausgerichteten Lohn Quellensteuern 

entrichten.  

3. Diese Erwägungen führen zur Abweisung des Rekurses. Ausgangsgemäss 

sind die Kosten des Verfahrens der Rekurrentin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Eine 

Prozessentschädigung wurde nicht verlangt. 

1 QS.2012.3 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Der Rekurs wird abgewiesen.  

[…] 

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