# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** c1644c6b-9b44-5140-b5af-08a77c3aae42
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2021-01-20
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 20.01.2021  SB.2020.00115
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2020-00115_2021-01-20.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2020.00115	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 20.01.2021
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 23.12.2021 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern 2017

	
Zulässigkeit einer jährlichen individuellen Schätzung bei Mehrfamilienhäusern.

[Die Pflichtige ist 50%-Miteigentümerin eines Mehrfamilienhauses. In der Steuerperiode 2017 erhöhte das kantonale Steueramt den Steuerwert des Mehrfamilienhauses um rund 70%. Als Begründung führte es an, der Formelwert bzw. der deklarierte Vermögenssteuerwert befinde sich nicht in der Bandbreite zwischen 70% und 100% des Verkehrswerts, weshalb er auf 70% des Verkehrswerts anzuheben sei.]

Da vor Steuerrekursgericht der Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens auf die Frage beschränkt wurde, ob das steueramtliche Abweichen vom weisungsgemässen Formelwert in der gegebenen Konstellation rechtlich zulässig sei, beschränkt sich auch vor Verwaltungsgericht der Streitgegenstand auf diese Frage (E. 2.1). Die Festsetzung des Vermögenssteuerwerts von Mehrfamilienhäusern ist in § 39 StG sowie in der Weisung des Regierungsrates an die Steuerbehörden über die Bewertung von Liegenschaften und die Festsetzung der Eigenmietwerte ab Steuerperiode 2009 vom 12. August 2009 (Weisung 2009) geregelt (E. 2.4). Eine individuelle Schätzung des Verkehrswerts hat nach der Weisung 2009 immer dann zu erfolgen, wenn der Formelwert neu berechnet wurde. Da der Formelwert bei Mehrfamilienhäusern jährlich neu festgelegt wird, hat auch jährlich eine individuelle Schätzung des Verkehrswerts zur Überprüfung des Formelwerts zu erfolgen (E. 3.2.3). Dass die Bestimmung, wonach ein unter 70 % des Verkehrswerts liegender Formelwert auf 70 % des Verkehrswerts anzuheben ist, nur in der Weisung 2009 und nicht im StG selbst enthalten ist, stellt keine Verletzung des abgaberechtlichen Legalitätsprinzips (Art. 127 Abs. 1 BV) dar (E. 3.3). 

Abweisung. 

			 	
				Stichworte:
	
						ABGABERECHTLICHES LEGALITÄTSPRINZIP
ERTRAGSWERTBEWERTUNG
FORMELWERTE
INDIVIDUELLE SCHÄTZUNG
STREITGEGENSTAND
WEISUNG 2009

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 127 Abs. I BV
§ 39 StG
§ 39 Abs. I StG
§ 39 Abs. III StG
§ 39 Abs. IV StG
§ 153 Abs. III StG
Art. 14 Abs. I StHG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des
  Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

SB.2020.00115

 

 

 

Urteil

 

 

 

des Einzelrichters

 

 

 

vom 20. Januar 2021

 

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,
Gerichtsschreiberin
Corinna Bigler. 

 

 

 

In Sachen

 

 

A, vertreten durch RA B,

Beschwerdeführerin, 

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich, 

vertreten durch das kantonale Steueramt,

        Dienstabteilung Recht, 

Beschwerdegegner, 

 

 

betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2017,

hat
sich ergeben: 

I.  

A. A
(nachfolgend: die Pflichtige) ist 50 % Miteigentümerin des
Mehrfamilienhauses an der C-Strasse 01 in D. Die anderen 50 % sind im
Eigentum ihres Bruders. Das Mehrfamilienhaus besteht aus drei Wohnungen und
einem Atelier. Die Pflichtige selbst bewohnt die Attikawohnung. In ihrer
Steuererklärung 2017 deklarierte sie für das streitbetroffene Mehrfamilienhaus
die folgenden Mietzinse: 

	
  Stockwerk

  	
  Wohnungstyp

  	
  Deklarierter
  Mietzins (50 %)

  
	
  2

  	
  Attika

  	
  Fr. …

  
	
  1

  	
  Wohnung

  	
  Fr. …

  
	
  EG

  	
  Wohnung

  	
  Fr. …

  
	
  EG

  	
  Atelier

  	
  Fr. …

  
	
  Total

  	
  Fr. …

  

 

Als
Vermögenssteuerwert für das Mehrfamilienhaus deklarierte die Pflichtige Fr. …,
was ungefähr der Kapitalisierung der Erträge von Fr. … mit dem für
Mehrfamilienhäuser anwendbaren Kapitalisierungssatz von 7,05 % entspricht.

B. Mit
Einschätzungsvorschlag vom 4. März 2019 erhöhte das kantonale Steueramt
den Vermögenssteuerwert von Fr. … auf Fr. … Als Begründung führte es
aus, aufgrund der gesetzlichen Bestimmungen und der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung seien die Vermögenssteuerwerte dann gesetzmässig, wenn sie sich
innerhalb einer Bandbreite von 70 % bis 100 % des Verkehrswerts
bewegten. Gemäss Gebäudeversicherung des Kantons Zürich betrage allein der
Versicherungswert des Gebäudes Fr. … und die Grundstückfläche von 627 m2
ergebe einen Steuerwert von Fr. … Unter Berücksichtigung einer
Altersentwertung von Fr. … und einem Landwert für die gesamte Parzelle von
Fr. … sei von einem Marktwert für die gesamte Liegenschaft von Fr. …
auszugehen. Entsprechend betrage der Vermögenssteuerwert für die gesamte
Liegenschaft Fr. … (70 % des Markwerts) bzw. Fr. … für den
hälftigen Anteil. Bei Nichteinverständnis sei der Wert mittels anerkannter,
nachvollziehbarer Beweismittel zu widerlegen (z.B. durch ein von einem
anerkannten Liegenschaftenschätzer erstelltes Verkehrswertgutachten). Mit
Eingabe vom 20. März 2019 liess die Pflichtige diesen Vorschlag ablehnen.
Der Vermögenssteuerwert sei nach der einschlägigen Weisung korrekt nach der
Formel "Mietertrag kapitalisiert mit 7,05 %" deklariert worden.
Da es sich bei einem höheren Vermögenssteuerwert um eine steuerbegründende
Tatsache handle, für welche das Steueramt beweispflichtig sei, sei es auch
nicht an ihr, ein Gutachten einzuholen. 

C. Mit
Aktenauflage vom 30. April 2019 forderte das kantonale Steueramt die
Pflichtige erneut auf, mittels anerkannter, nachvollziehbarer Beweismittel zu
belegen, dass sich der deklarierte Vermögenssteuerwert innerhalb der Bandbreite
von 70 % bis 100 % des Verkehrswerts befinde. Der Vertreter der
Pflichtigen wiederholte mit E-Mail vom 6. Mai 2019 seinen Standpunkt,
wonach keine Veranlassung bestehe, von der formelmässigen Bewertung abzuweichen
und es beweisrechtlich nicht der Pflichtigen obliege, die steuerbehördliche
Annahme eines höheren Verkehrswerts zu entkräften. 

D. Mit
Einschätzungsentscheid vom 20. Juni 2019 schätzte das kantonale Steueramt
die Pflichtige mit einem steuerbaren und satzbestimmenden Einkommen von Fr. …
und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) ein.
Einkommensseitig wurden keine Korrekturen vorgenommen. Vermögensseitig wurde
der Steuerwert des Mehrfamilienhauses wie im Einschätzungsvorschlag vorgesehen
auf Fr. … erhöht, wobei bei der Berechnung der Vermerk "1/2 Anteil
nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt" angebracht wurde. Dagegen liess
die Pflichtige am 26. Juni 2019 Einsprache erheben. Mit Auflage vom 23. Juli
2019 und Mahnung vom 11. September 2019 forderte das kantonale Steueramt
die Pflichtige – wie bereits im Einschätzungsverfahren – erneut auf, den
Nachweis zu erbringen, dass der deklarierte Vermögenssteuerwert in der
Bandbreite von 70 % bis 100 % des Verkehrswerts liege. Mit E-Mails
vom 29. Juli bzw. 12. September 2019 führte der Vertreter der
Pflichtigen wiederum aus, die Forderung nach einem durch die Pflichtige zu
bezahlenden Privatgutachten sei rechtswidrig, weshalb ein solches nicht
eingeholt werde. Mit Entscheid vom 26. November 2019 wies das kantonale
Steueramt die Einsprache ab. 

II.  

Gegen den Einspracheentscheid erhob die Pflichtige am 6. Dezember
2019 Rekurs beim Steuerrekursgericht. 

Mit Verfügung vom 22. September 2020 fragte der
Einzelrichter des Steuerrekursgerichts die Pflichtige an, ob sie die
individuelle Verkehrswertschätzung des kantonalen Steueramts rein quantitativ
akzeptiere, sodass die Streitsache auf die Grundsatzfrage beschränkt werden
könne, ob das steueramtliche Abweichen vom weisungsgemässen Formelwert in der
gegebenen Konstellation rechtlich zulässig sei. Mit Eingabe vom 24. September
2020 stimmte die Pflichtige dieser Verfahrensbeschränkung zu. 

Mit Entscheid vom 29. Oktober 2020 wies das
Steuerrekursgericht den Rekurs der Pflichtigen ab. 

III.  

Mit Beschwerde vom 8. Dezember 2020 liess die
Pflichtige dem Verwaltungsgericht beantragen, der Entscheid des
Steuerrekursgerichts des Kantons Zürich vom 29. Oktober 2020 sei
vollständig aufzuheben. Der Vermögenssteuerwert des Mehrfamilienhauses an der C-Strasse
01 in Zürich sei für die Staats- und Gemeindesteuern 2017 auf Fr. …
festzusetzen und infolgedessen das satzbestimmende Vermögen auf Fr. … zu
reduzieren. Im Übrigen seien für die Anpassung der definitiven
Steuerveranlagung 2017 die Faktoren gemäss dem erstinstanzlichen Einspracheentscheid
vom 26. November 2019 einzusetzen; unter Kosten- und Entschädigungsfolge
zulasten des Beschwerdegegners. 

Mit Beschwerdeantwort vom 21. Dezember 2020 nahm das
kantonale Steueramt zu den Argumenten der Pflichtigen in der Beschwerde Stellung
und beantragte die Abweisung der Beschwerde. Die Pflichtige reichte am 24. Dezember
2020 eine Replik ein. Während das Steuerrekursgericht auf eine Vernehmlassung
verzichtete, liess sich das Steueramt der Stadt Zürich nicht vernehmen. 

Der Einzelrichter erwägt:

1.  

1.1 Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht
betreffend die Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153 Abs.3 des
Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden. 

1.2 Das
Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu
beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den
rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist
es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in Übereinstimmung mit dem
Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein
Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu setzen. Die
Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf
rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf Ermessensüberschreitung
und auf Ermessensmissbrauch (vgl. RB 1999 Nr. 147).

1.3 Prozessthema kann nur sein, was auch Gegenstand des vorinstanzlichen
Entscheids war bzw. nach richtiger Gesetzesauslegung hätte sein sollen. Auf
Begehren, über welche die Vorinstanz weder entschieden hat noch hätte
entscheiden sollen, ist daher nicht einzutreten (vgl. [anstelle vieler] VGr, 5. April
2018, SB.2018.00004, E. 1.2; Martin Bertschi in: Alain Griffel [Hrsg.],
Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 3. A.,
Zürich etc. 2014, Vorbemerkungen zu §§ 19–28a, N. 45).

2.
 

2.1 Vor
Steuerrekursgericht wurde der Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens auf
die Frage beschränkt, ob das steueramtliche Abweichen vom weisungsgemässen
Formelwert in der gegebenen Konstellation rechtlich zulässig sei. Da nur diese
Frage Gegenstand des vorinstanzlichen Entscheids ist, beschränkt sich auch vor
Verwaltungsgericht der Streitgegenstand auf diese Frage (vgl. E. 1.3). 

2.2 Nach Art. 14 Abs.1 des Bundesgesetzes
über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember
1990 (StHG) wird das Vermögen zum Verkehrswert bewertet, wobei der Ertragswert
angemessen berücksichtigt werden kann. Die Bewertung zum Verkehrswert ist für
die Kantone bindend. Nach welchen Regeln der Verkehrswert zu ermitteln ist,
schreibt das StHG indessen nicht vor. Ebenso wenig wird die Kann-Vorschrift
betreffend die angemessene Berücksichtigung des Ertragswerts näher geregelt.
Den Kantonen steht daher ein weiter Ermessensspielraum offen (BGE 134 II 207 E. 3.6,
mit Hinweisen; BGr, 6. Mai 2019, 2C_277/2018, E. 4.1). Als Verkehrswert gilt der Preis, der
hierfür im gewöhnlichen Geschäftsverkehr am fraglichen Bewertungsstichtag
mutmasslich zu erzielen gewesen wäre (objektiver Marktwert, vgl. Felix Richner
et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 39
StG N. 7). Der Kanton Zürich hat Art. 14 Abs.1 StHG in § 39 Abs.1
StG umgesetzt. Da Art. 14 Abs. 1 StHG eine Bewertung zum
Verkehrswert verlangt, ist es gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung
unzulässig, eine generell deutlich unter dem Marktwert liegende Bewertung
anzustreben (BGE 124 I 145 E. 6 = ASA 68, 767 = StE 1998 A 23.1 Nr. 1
= StR 1998, 306 = ZStP 1998, 221). Mit diesem Urteil hat das Bundesgericht den
ehemaligen § 39 Abs. 3 Satz 3 StG, wonach der Verkehrswert in
der Regel 60 % des Marktwerts betragen soll, als harmonisierungs- und
verfassungswidrig eingestuft (vgl. Richner et al., § 39 StG N. 46). 

2.3 Die aufgrund der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung angepassten und seit 1. Januar 2003 in Kraft stehenden § 39
Abs. 3 und Abs. 4 StG lauten wie folgt: Der
Regierungsrat erlässt die für eine gleichmässige Bewertung von Grundstücken
notwendigen Dienstanweisungen (Abs. 3 Satz 1 StG). Es kann eine
schematische, formelmässige Bewertung vorgesehen werden, wobei jedoch den
Qualitätsmerkmalen der Grundstücke, die im Fall der Veräusserung auch den
Kaufpreis massgeblich beeinflussen würden, angemessen Rechnung zu tragen ist (Abs. 3
Satz 2). Die Formel ist so zu wählen, dass die am oberen Rand der
Bandbreite liegenden Schätzungen nicht über dem effektiven Marktwert liegen (Abs. 3
Satz 3). Führt in Einzelfällen die formelmässige Bewertung dennoch zu
einem höheren Vermögenssteuerwert, ist eine individuelle Schätzung vorzunehmen
und dabei ein Wert von 90 % des effektiven Marktwerts anzustreben (Abs. 4
StG). 

2.4 Am 12. August
2009 hat der Regierungsrat gestützt auf §§ 21 Abs. 2, 39 Abs. 3
und 4 sowie 40 StG die Weisung des Regierungsrates an die Steuerbehörden
über die Bewertung von Liegenschaften und die Festsetzung der Eigenmietwerte ab
Steuerperiode 2009 vom 12. August 2009 (ZStB Nr. 21.1; nachfolgend:
Weisung 2009) erlassen, welche ab der
Steuerperiode 2009 (1. Januar 2010) gültig ist.

2.4.1
Zum Vermögenssteuerwert von Mehrfamilien-
und Geschäftshäusern sieht die Weisung die folgenden Bestimmungen vor: 

Rz. 36:
Mehrfamilien- und Geschäftshäuser sowie Stockwerkeigentum zu Geschäftszwecken
sind zum Ertragswert zu bewerten.

Rz. 38:
Zur Ermittlung des Ertragswerts von Mehrfamilienhäusern ist der Ertrag der
Liegenschaft zu kapitalisieren. 

Rz. 39:
Der Ertrag bestimmt sich nach der Gesamtheit der von den Mietern geleisteten
Entschädigungen. Ein allfälliger Mietwert der vom Eigentümer und von zu seinem
Haushalt gehörenden Personen selbst genutzten Räume ist, ohne Berücksichtigung
eines eventuellen Einschlags gemäss Ziff. 67, zum Mietertrag
hinzuzuzählen. Wurden Mieter vertraglich zur Übernahme von üblicherweise vom
Eigentümer zu tragenden Unterhaltskosten und Abgaben verpflichtet, so ist der
Wert dieser Leistungen zum vereinbarten Mietzins hinzuzuzählen. Ausser Betracht
fallen Vergütungen der Mieter für Heizung, Warmwasser, Treppenhausreinigung,
Empfangsgebühren für Radio und Fernsehen, Gebühren für die Kehrichtentsorgung
sowie Gebühren für Wasser, Abwasser und für die Abwasserreinigung.

Rz. 40:
Bei nicht-, nur teilweise vermieteten Objekten oder bei offenkundig zu
Vorzugsbedingungen vermieteten Objekten ist der erzielbare Ertrag in die
Berechnung einzubeziehen.

Rz. 41:
Der Kapitalisierungssatz wurde durch Sachverständige, die von der
Finanzdirektion beauftragt wurden, ermittelt. Er setzt sich aus dem
Basiszinssatz und einem Zuschlag zusammen:

-         
Der Basiszinssatz berücksichtigt die aktuelle Zinssituation und die
Zinserwartungen der Zukunft. Er beträgt 4,75 %.

-         
Der Zuschlag zur Deckung der Verwaltungs- und Betriebskosten und zur
Bildung angemessener Rücklagen für den Unterhalt der Bauten beträgt 2,3 %.

Rz. 42: Der Kapitalisierungssatz beträgt somit
für alle Mehrfamilienhäuser 7,05 %.

2.4.2
Unter Ziff. D.I sieht die Weisung 2009 sodann eine individuelle
Schätzung des Vermögenssteuerwerts vor. Die diesbezüglichen Bestimmungen lauten
wie folgt: 

Rz. 79: Führt die
schematische, formelmässige Ermittlung zu einem Vermögenssteuerwert, der über
100 % des Verkehrswerts oder unter 70 % desselben liegt, so ist eine
individuelle Schätzung des Vermögenssteuerwerts vorzunehmen.

Rz. 80: Bei der individuellen
Schätzung des Verkehrswerts ist in einem ersten Schritt auf folgende Grundlagen
abzustellen: 

-         
auf den zeitnahen Kaufpreis der Liegenschaft, 

-         
auf den zeitnahen Anlagewert der Liegenschaft, 

-         
auf ein nach anerkannten Bewertungsgrundsätzen erstelltes
Privatgutachten.

Rz. 81: Ist aufgrund
vorstehender Grundlagen keine gesicherte Individualschätzung möglich, so kann
das kantonale Steueramt in einem zweiten Schritt für die individuelle
Ermittlung des Verkehrswerts die hedonische Methode anwenden. Für die
Ermittlung des Verkehrswerts mittels hedonischer Methode haben die
Steuerpflichtigen mitzuwirken, indem sie insbesondere den zugestellten
Fragebogen vollständig und wahrheitsgetreu ausfüllen und zusammen mit den
verlangten Unterlagen fristgerecht einreichen. Werden der vollständig
ausgefüllte Fragebogen oder die verlangten Unterlagen trotz Mahnung nicht
eingereicht, so ist der Vermögenssteuerwert nach pflichtgemässem Ermessen zu schätzen
(§§ 139 Abs. 2 und 140 Abs. 2 StG). Führt auch die hedonische
Methode zu einem unsicheren Ergebnis, das nicht auf die Verletzung der
Mitwirkungspflichten durch den Steuerpflichtigen zurückzuführen ist, so kann
das kantonale Steueramt zur Ermittlung des Verkehrswerts in einem dritten
Schritt ein amtliches Gutachten anordnen.

Rz. 82: Wird der
Verkehrswert aufgrund einer individuellen Schätzung ermittelt, ist der
Vermögenssteuerwert auf 70 % des ermittelten Verkehrswerts festzusetzen,
wenn der Formelwert weniger als 70 % des Verkehrswerts beträgt oder auf
90 % des ermittelten Verkehrswerts festzusetzen, wenn der Formelwert mehr
als 100 % des Verkehrswerts beträgt.

2.4.3 Unter dem Titel Neufestsetzung von
Vermögenssteuerwerten und Eigenmietwerten von Mehrfamilien- und Geschäftshäusern
hält die Weisung 2009 sodann fest, dass die Vermögenssteuerwerte von
Mehrfamilien- und Geschäftshäusern sowie die Mietwerte von durch den
Pflichtigen und zu seinem Haushalt gehörenden Personen genutzten Wohnungen in
Mehrfamilien- und Geschäftshäusern ab Steuerperiode 2009 in jeder Steuerperiode
nach den Bestimmungen dieser Weisung neu festzulegen sind.

3.
 

3.1 Das
Steuerrekursgericht kam in seinem Entscheid zum Schluss, dass es dem kantonalen
Steueramt nicht verwehrt gewesen sei, für den Vermögenssteuerwert des
Mehrfamilienhauses nicht auf den Formelwert abzustellen, sondern im Sinn von Rz. 79
der Weisung 2009 eine individuelle Schätzung vorzunehmen und den
Vermögenssteuerwert auf 70 % des Verkehrswerts anzuheben. Es stützte sich
dabei insbesondere auf BGE 128 I 240, in welchem sich das Bundesgericht
aufgrund einer staatsrechtlichen Beschwerde des Mieterverbands Zürich mit § 39
StG zu befassen hatte. Das Bundesgericht habe mit diesem Urteil die
Verfassungskonformität von § 39 Abs. 3 und 4 StG bestätigt und
gleichzeitig festgehalten, die harmonisierungs- und verfassungsmässige
Anwendung erheische, im Rahmen der Ausführungsvorschriften (mithin der Weisung)
aufgrund der Formelbewertung resultierende verfassungswidrig tiefe Steuerwerte
gegebenenfalls durch eine individuelle Schätzung zu vermeiden oder zu
korrigieren, wie dies das Gesetz (§ 39 Abs. 4 StG) für zu hohe, d.h.
über dem Verkehrswert liegende Steuerwerte ausdrücklich vorsehe. Mit Verweis
auf seinen Entscheid 1 ST.2019.121 vom 14. Februar 2020 wies das
Steuerrekursgericht darauf hin, dass gemäss Rz. 92 der Weisung 2009 die
Vermögenssteuerwerte von Mehrfamilienhäusern in jeder Steuerperiode nach den
Bestimmungen der Weisung neu festzulegen seien. Anders als bei
Einfamilienhäusern und Stockwerkeigentum, wo sich der Formelwert
schwergewichtig auch am Landwert orientiere, stelle sich im vorliegenden Fall
die Frage nicht, ob die Verfassungswidrigkeit des Formelwerts darauf beruhe,
dass die Bodenpreise seit 2009 (dem Jahr der Weisung) ganz allgemein stark
angestiegen seien und deshalb einer individuellen Schätzung das
Rechtsgleichheitsgebot entgegenstehen könnte.

3.2
 

3.2.1
Die Pflichtige rügt zum einen, die
Auffassung des Steuerrekursgerichts, wonach die jährlich neue
Vermögenssteuerwertermittlung für Mehrfamilien- und Geschäftshäuser durch
Kapitalisierung der Mieterträge automatisch auch eine jederzeitige
Individualschätzung erlaube, treffe nicht zu. Dem stehe das neue Urteil des
Verwaltungsgerichts vom 11. November 2020 (SB.2020.00088) entgegen,
welches erst während laufender Rechtsmittelfrist ergangen und aufgrund seiner
grundsätzlichen Natur auch mittels Medienmitteilung kommuniziert worden sei.
Besagtem Urteil sei eine Konstellation mit einem Geschäftshaus zugrunde
gelegen, dessen Vermögenssteuerwert – nicht anders wie auch bei
Mehrfamilienhäusern – sich ebenso durch die Kapitalisierung mit 7,05 %
ergebe. Das Verwaltungsgericht habe in diesem Urteil festgehalten, dass ohne
Vorliegen eines ausserordentlichen Neubewertungsgrunds eine einzelfallartige
Erhöhung des Vermögenssteuerwerts durch das Steueramt aufgrund der
verfassungsrechtlichen Rechtsgleichheit (Art. 8 Abs. 1 der
Bundesverfassung vom 18. April 1999 [BV]) rechtswidrig sei. Bereits damit
stehe fest, dass das Vorgehen des Beschwerdegegners Art. 8 Abs. 1 BV
verletzte, da für die ausserordentliche Einzelfallschätzung keine
Rechtsgrundlage bestehe. Ferner sei zu berücksichtigen, dass für Mehrfamilien-
und Geschäftshäuser in erster Linie die erzielten Mieterträge einschlägig
seien. Das Steuerrecht sei vom Grundsatz der zivilrechtsakzessorischen
Betrachtungsweise geprägt, weshalb es im Kern widersprüchlich wäre, wenn der
Verordnungsgeber bei Mehrfamilienhäusern einerseits bewusst auf die erzielten
Mietzinseinnahmen abstelle, die sich aber nicht regelmässig änderten, und
zugleich extensive Einzelfallschätzungen nach behördlichem Gutdünken und ohne
klar erkennbare Systematik erlauben würde.

3.2.2
Das kantonale Steueramt vertritt hingegen die Position, es sei nach jeder
Neufestlegung des Formelwerts eine individuelle Schätzung des Verkehrswerts
vorzunehmen, sofern die schematische, formelmässige Ermittlung zu einem
Vermögenssteuerwert führe, der nicht innerhalb der Grenzen von 70 % bis
100 % des Verkehrswerts liege. Diese Prüfung sei gemäss der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung (BGr, 10. Juli 2002, 2P.120/2001) vom
Kanton bei jeder Festlegung der Steuerwerte sicherzustellen, sei vom Kantonsrat
des Kantons Zürich im seinerzeitigen Verfahren gegenüber dem Bundesgericht
explizit zugesichert worden und entspreche auch der Praxis des kantonalen
Steueramts.  

3.2.3  

3.2.3.1
Wie das kantonale Steueramt in seiner Beschwerdeantwort zutreffend
ausführt, war Streitobjekt des verwaltungsgerichtlichen Urteils SB.2020.00088 vom
11. November 2020 nicht eine Geschäftsliegenschaft, sondern eine industrielle
Liegenschaft. Dies kommt im Urteil sowohl im Sachverhalt (Abschnitt I.A) als
auch in den Erwägungen (E. 2) klar zum Ausdruck und war zwischen den
Parteien auch nicht strittig. Das kantonale Steueramt hatte für die neue
Bewertung der industriellen Liegenschaft die Bewertungsgrundsätze für
Mehrfamilien- und Geschäftshäuser analog angewandt, worauf in der von der
Pflichtigen angerufenen Stelle im Sachverhalt (Abschnitt I.B) Bezug genommen
wird. Die Weisung 2009 sieht für die beiden Typen von Liegenschaften –
Mehrfamilien- und Geschäftshäuser zum einen und industrielle oder gewerbliche
Liegenschaften zum anderen – unterschiedliche Bewertungsgrundsätze vor. Während
Mehrfamilien- und Geschäftshäuser zum Ertragswert bewertet werden (Weisung
2009, Rz. 36), berechnet sich der Wert von industriellen oder gewerblichen
Liegenschaften nach der Formel "Landwert + Zeitbauwert" (Weisung
2009, Rz. 46). Sodann behandelt die Weisung 2009 diese beiden Typen auch
bei der Neufestsetzung der Vermögenssteuerwerte unterschiedlich. Die
Vermögenssteuerwerte von industriellen oder gewerblichen Liegenschaften bleiben
unter Vorbehalt der in Ziff. 89-91 genannten ausserordentlichen
Neubewertungsgründe bis zu einer späteren allgemeinen Neubewertung in den
nachfolgenden Steuerperioden unverändert (Weisung 2009, Rz. 88). Die
Vermögenssteuerwerte von Mehrfamilien- und Geschäftshäusern hingegen sind ab
Steuerperiode 2009 in jeder Steuerperiode nach den Bestimmungen dieser Weisung
neu festzulegen (Weisung 2009, Rz. 92). Die Feststellung des
Verwaltungsgerichts in seinem Urteil vom 11. November 2020, SB.2020.00088,
wonach eine einzelfallartige Erhöhung des Vermögenssteuerwerts ohne Vorliegen
eines ausserordentlichen Neubewertungsgrunds gegen die Rechtsgleichheit
verstosse, bezieht sich auf industrielle oder gewerbliche Liegenschaften und
nicht auf Mehrfamilien- und Geschäftshäuser. Da sich das Urteil des
Verwaltungsgerichts vom 11. November 2020, SB.2020.00088, nicht zur
Bewertung von Mehrfamilien- und Geschäftshäusern äussert, steht es – entgegen
der Auffassung der Pflichtigen – einer jederzeitigen Individualschätzung von
Mehrfamilien- und Geschäftshäusern nicht entgegen. 

3.2.3.2
Gemäss Rz. 79 der Weisung 2009 ist eine individuelle Schätzung des
Verkehrswerts vorzunehmen, sofern die schematische, formelmässige Ermittlung zu
einem Vermögenssteuerwert führt, der über 100 % des Verkehrswerts oder
unter 70 % desselben liegt. Diese Bestimmung stellt sicher, dass die
Formelwerte zu Vermögenssteuerwerten führen, die in der Bandbreite zwischen 70 %
bis 100 % des Verkehrswerts liegen. Vor diesem Hintergrund ist die
Bestimmung dahingehend zu verstehen, dass eine individuelle Schätzung des
Verkehrswerts immer dann zu erfolgen hat, wenn der Formelwert neu berechnet
wurde. Während die Formelwerte von Einfamilienhäusern und Stockwerkeigentum (zu
Wohnzwecken) sowie industriellen oder gewerblichen Liegenschaften – abgesehen
von ausserordentlichen Neubewertungsgründen – einmalig bei Erlass der Weisung
im Jahr 2009 berechnet wurden, wird der Formelwert von Mehrfamilien- und
Geschäftshäusern, welcher dem Ertragswert entspricht, jährlich neu festgelegt.
Aufgrund dieser jährlichen Neufestlegung ist es auch gerechtfertigt, dass bei
Mehrfamilien- und Geschäftshäusern jährlich eine individuelle Schätzung des
Verkehrswerts zur Überprüfung des neu festgesetzten Formel- bzw. Ertragswerts
zu erfolgen hat. 

3.2.3.3
Die Argumentation der Pflichtigen, wonach es widersprüchlich wäre, wenn der
Verordnungsgeber bei Mehrfamilienhäuser einerseits bewusst auf die erzielten
Mietzinseinnahmen abstelle, die sich aber nicht regelmässig änderten, und
zugleich extensive Einzelfallschätzungen nach behördlichem Gutdünken und ohne
klar erkennbare Systematik erlauben würde, vermag nicht zu überzeugen. Die
individuelle Schätzung erlaubt nur ein Eingreifen bzw. ein Abweichen von der
formelmässigen Ertragswerbewertung, wenn der formelmässige Wert nicht in der
Bandbreite zwischen 70 % bis 100 % des Verkehrswerts liegt. Innerhalb
dieser Bandbreite darf vom Ertragswert nicht abgewichen werden. Zudem gibt die
Weisung 2009 in Rz. 80 ff. klare Vorgaben, nach welchen Grundsätzen
die individuelle Schätzung zu erfolgen hat, weshalb extensive
Einzelfallschätzungen nach behördlichem Gutdünken und ohne klar erkennbare
Systematik gegen die Weisung 2009 verstossen würden. 

3.2.3.4
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass das kantonale Steueramt durch die
Vornahme der individuellen Schätzung des streitbetroffenen Mehrfamilienhauses
nicht gegen die Weisung 2009 verstossen hat. Ob das kantonale Steueramt die
individuelle Schätzung korrekt vorgenommen hat, kann an dieser Stelle
offenbleiben, da die Pflichtige den ermittelten Verkehrswert von Fr. …
bzw. Fr. … für den Miteigentumsanteil von 50 % im
steuerrekursgerichtlichen Verfahren in quantitativer Hinsicht akzeptiert hat.
Es ist an dieser Stelle jedoch darauf hinzuweisen, dass das kantonale Steueramt
vor der Vornahme einer individuellen Schätzung die Ertragswertberechnung hätte
überprüfen müssen. Der von der Pflichtigen für die Attikawohnung deklarierte
hälftige Jahresmietzins von Fr. … erscheint eher tief, weshalb nicht
ausgeschlossen werden kann, dass es sich dabei um eine Vorteilsmiete handelt,
welche für die Ertragswertberechnung auf einen Drittpreis anzuheben gewesen
wäre. Da in der vorliegenden Konstellation aber auch ein deutlich höherer
Drittpreis für die Attikawohnung nicht zu einer anderen Bewertung geführt
hätte, kann die korrekte Feststellung des Ertragswerts ausnahmsweise
unberücksichtigt bleiben. Denn selbst wenn der hälftige Drittpreis für die
Attikawohnung doppelt so hoch wäre wie der von der Pflichtigen deklarierte
Mietzins (Fr. … anstatt Fr. …), würde dies an der vorliegenden
Bewertung nichts ändern. Unter Berücksichtigung eines Drittpreises von Fr. …
beliefen sich die zu kapitalisierenden hälftigen Jahresmietzinse auf Fr. …
und der hälftige Ertragswert wäre Fr. … Da auch dieser Wert deutlich
unterhalb der Bandbreite von 70 % bis 100 % des Verkehrswerts liegt,
betrüge der Vermögenssteuerwert auch in diesem Fall Fr. … (70 % des
Verkehrswerts). 

3.3
 

3.3.1
Weiter bringt die Pflichtige vor, der in Rz. 79 der Weisung 2009
verankerten individuellen Schätzung des Verkehrswerts, sofern der Formelwert
unter 70 % des Verkehrswerts liegt, fehle die gesetzliche Grundlage im
kantonalen Steuergesetz, weshalb diese gesetzeswidrig sei und überdies gegen
das in Art. 127 Abs. 1 BV verankerte abgaberechtliche
Legalitätsprinzip verstosse. § 39 Abs. 4 StG erlaube die Vornahme
einer individuellen Schätzung nur, wenn die formelmässige Bewertung zu einem
Wert über dem effektiven Marktwert führe. Bereits die systematische Stellung
des § 39 Abs. 4 StG verdeutliche, dass es unstreitig der
gesetzgeberischen Intention entsprochen habe, Vermögenssteuerwerte durch
Individualschätzung nur "nach unten", nicht aber "nach
oben" zu korrigieren. Dies werde auch durch die historische Auslegung
gestützt, zeige doch die Gesetzgebungsgeschichte, dass der heutige § 39
StG nur aufgrund bundesgerichtlichen Drucks überhaupt existiere.

3.3.2
Das abgaberechtliche Legalitätsprinzip verlangt, dass die Ausgestaltung der
Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer
und deren Bemessung in den Grundzügen im Gesetz selbst geregelt ist (Art. 127
Abs. 1 BV; Art. 164 Abs. 1 lit. d BV). Es dient einer
rechtssicheren (Voraussehbarkeit, Berechenbarkeit), rechtsgleichen und
willkürfreien Abgabeerhebung (BGE 141 V 509 E. 7.1.1). Zu diesem Zweck
wird der Handlungsspielraum der rechtsanwendenden Abgabebehörden auf ein
vernünftiges Mass beschränkt (BGE 145 I 52 E. 5.2.1; BGE 143 I 227 E. 4.2;
BGE 142 II 182 E. 2.2.1). Delegiert der Gesetzgeber die Zuständigkeit zur
Festlegung einer Abgabe an eine nachgeordnete Behörde, muss er den Kreis der
Abgabepflichtigen, den Gegenstand und die Bemessungsgrundlage zumindest in den
Grundzügen selber festlegen (BGE 143 I 220 E. 5.1.1; vgl. zum Ganzen: BGr,
27. Januar 2020, 2C_973/2019, E. 2.1).

3.3.3
Der Grundstückseigentümer als Kreis der Steuerpflichtigen und die
Grundstücke als Gegenstand der Vermögenssteuer gehen aus dem StG eindeutig
hervor. Indem die Pflichtige vorliegend eine Verletzung von Art. 127 Abs. 1
BV rügt, macht sie sinngemäss geltend, die Bemessungsgrundlage der Vermögenssteuer
auf Grundstücke sei in § 39 StG nicht ausreichend normiert. Dem kann nicht
gefolgt werden. § 39 Abs. 1 StG schreibt in genereller Weise vor,
dass das Vermögen – und damit auch ein Grundstück – zum Verkehrswert bewertet
wird. In Bezug auf die Bewertung von Grundstücken ermächtigte der Gesetzgeber
den Regierungsrat, die Bestimmungen für eine gleichmässige Bewertung von
Grundstücken in einer Dienstanweisung zu erlassen (§ 39 Abs. 3 StG),
was der Regierungsrat mit der Weisung 2009 getan hat. Als Grundsatz legte der
Gesetzgeber fest, eine schematische, formelmässige Bewertung könne vorgesehen
werden, die Formel sei aber so zu wählen, dass die am oberen Rand der Bandbreite
liegenden Schätzungen nicht über dem effektiven Marktwert liegen. Mit der
vorgeschriebenen Verkehrswertbewertung sind die Grundzüge der
Bemessungsgrundlage in § 39 StG enthalten. Dass der Gesetzgeber in § 39
Abs. 4 StG darüber hinaus festgelegt hat, dass bei einem den Verkehrswert
übersteigenden Formelwert ein Vermögenssteuerwert von 90 % des effektiven
Marktwerts anzustreben ist, führt im Umkehrschluss nicht dazu, dass die
Anhebung auf 70 % des Verkehrswerts bei einem unter 70 % des
Verkehrswerts liegenden Formelwerts zwingend auch im StG hätte geregelt werden
müssen. Bereits aufgrund der in § 39 Abs. 1 StG vorgeschriebenen
Verkehrswertbewertung muss der Steuerpflichtige damit rechnen bzw. ist es für
ihn voraussehbar, dass ein Formelwert, der deutlich unter dem Verkehrswert
liegt, auf eine bestimmte Schwelle anzuheben ist. Dass diese Schwelle – welche
gemäss Weisung Rz. 79 der Weisung 2009 70 % des Verkehrswerts beträgt
– nicht im StG selbst geregelt ist, begründet keine Verletzung des
abgaberechtlichen Legalitätsprinzips, da die Grundsätze der Bewertung im StG
ausreichend festgehalten sind. Diese Auffassung wird auch – worauf das
Steuerrekursgericht bereits hingewiesen hat – durch die bundesgerichtliche
Rechtsprechung gestützt. So hat das Bundesgericht in BGE 128 I 240
festgehalten, der mit § 39 StG dem Regierungsrat gewährte Spielraum
schliesse die Möglichkeit mit ein, auch verfassungswidrig tiefe Steuerwerte
gegebenenfalls durch eine individuelle Schätzung zu vermeiden oder zu
korrigieren, wie dies das Gesetz für zu hohe, d.h. über dem Verkehrswert
liegende Steuerwerte ausdrücklich vorsehe (BGE 128 I 240 E. 3.3.2). 

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde. 

4.
 

Bei diesem Ausgang des
Verfahrens sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151
Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und es steht ihr
keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152
und § 153 Abs. 4 StG). Weil die Aufwendungen der Beschwerdegegnerin
für das vorliegende Verfahren nicht über das Mass hinausgegangen sind, das von
einer Amtsstelle im Rahmen ihrer gewöhnlichen Tätigkeit erwartet werden darf,
hat sie keinen Anspruch auf eine Umtriebsentschädigung (§ 152 in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG und § 17 Abs. 2 lit. a
VRG).

Demgemäss erkennt der
Einzelrichter:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen. 

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    1'000.--;       die übrigen Kosten betragen:

Fr.      140.--         Zustellkosten,

Fr.     1'140.--       Total der Kosten.

3.    Die Kosten des Beschwerdeverfahrens werden
der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.    Eine
Parteientschädigung bzw. Umtriebsentschädigung wird nicht zugesprochen. 

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert
30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,
1000 Lausanne 14, einzureichen.

6.    Mitteilung an …