# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** aad2ae14-6a1a-5f13-a2e2-056c261893ca
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-11-17
**Language:** de
**Title:** Einschätzungen für die Steuerperioden 1.1. - 31.12.2005 und 1.1. - 31.12.2006 sowie Direkte Bundessteuer für die Steuerperioden 1.1. - 31.12.2005 und 1.1. - 31.12.2006
**Docket/Reference:** ST.2010.259
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2010_259_260_rm.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION I 
DES KANTONS ZÜRICH 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

Entscheid 

17. November 2010 

Mitwirkend: 

Präsident Anton Tobler, Mitglied Michael Ochsner, Ersatzmitglied Alexander Widl und 
Sekretärin Nadja Obreschkow 

A ,    

vertreten durch OBT AG,  
Hardturmstrasse 120, 8005 Zürich,  

In Sachen 

gegen 

Rekurrentin/ 
Beschwerdeführerin,  

1.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

2.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

Rekursgegner,  

Beschwerdegegnerin,  

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Dienstleistungen,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

betreffend 

Einschätzungen für die Steuerperioden 1.1. - 31.12.2005 und 1.1. - 31.12.2006  
sowie Direkte Bundessteuer für die Steuerperioden 1.1. - 31.12.2005 und  
1.1. - 31.12.2006 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 2 - 

hat sich ergeben: 

A. Die in B domizilierte A (nachfolgend die Pflichtige) erbringt Dienstleistungen 

im  Reinigungsbereich  und  besitzt  im  In-  und  Ausland  verschiedene  Zweigniederlas-

sungen. Sie ist Mitglied der in Europa tätigen C, einem in Holland domizilierten Famili-

enunternehmen. In den Steuererklärungen 2005 und 2006 deklarierte sie Reingewinne 

der  Geschäftsjahre  2005  und  2006  gemäss  Abschluss  von  Fr.  3'007'985.-  bzw. 

Fr. 4'455'976.-.  Darin enthalten  ist  aufwandseitig  ein  Verlust  ihrer  Zweigniederlassung 

in  D/Italien  von  Fr.  897'566.-  bzw.  Fr.  318'085.-.  Den  steuerbaren  Reingewinn  für  die 

Steuerperiode  1.1.  -  31.12.2005  gab  sie  mit  Fr.  1'365'800.-  (Staats-  und  Gemeinde-

steuern)  bzw.  Fr.  2'970'300.-  (direkte  Bundessteuer)  und  für  die  Steuerperiode  1.1.  - 

31.12.2006 mit Fr. 2'043'700.- bzw. Fr. 4'401'100.- an. 

Am  16./18.  Dezember  2008  wurden  die  Geschäftsjahre  2005  und  2006  der 

Pflichtigen  einer  steueramtlichen  Buchprüfung  unterzogen.  Im  Anschluss  daran  ver-

langte  der  Revisor  mit  Auflage  vom  4.  Mai  2009  Unterlagen  zu  einer  Gesellschaft  in 

Italien  sowie  zu  deren  Leistungen  an  die  Zweigniederlassung  der  Pflichtigen  in 

D/Italien. Letztere antwortete, sie werde diese Unterlagen nicht einreichen, da die ita-

lienische  Gesellschaft  für  die  eigene  Veranlagung  nicht  von  Bedeutung  sei.  Auf  die 

nachfolgende Mahnung vom 28. Mai 2009 ersuchte die Pflichtige um Erstreckung der 

Einreichungsfrist bis 15. Juli 2009 mit dem Hinweis, dass bis dann die verlangten Un-

terlagen  verfügbar  seien.  Der  Revisor  wies  dieses  Gesuch  ab.  Am  29.  Juni  2009 

schätzte der Steuerkommissär die Pflichtige wie folgt ein: 

Steuerperiode 1.1. - 31.12.2005 

Staats-/Gmd.st. 

Bundesst. 

Fr. 

Steuerbarer Reingewinn  

1'786'500.- 

Satzbestimmender Reingewinn 

Gewinnsteuersatz 

Steuerbares Eigenkapital  

Kapitalsteuersatz 

8% 

4'221'000.- 

0,75‰ 

Fr. 

3'885'200.- 

3'934'400.- 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 3 - 

Steuerperiode 1.1. - 31.12.2006 

Steuerbarer Reingewinn  

2'227'500.- 

Satzbestimmender Reingewinn 

Gewinnsteuersatz 

Steuerbares Eigenkapital  

Kapitalsteuersatz 

8% 

4'565'000.- 

0,75‰. 

4'796'900.- 

4'856'700.- 

Dabei liess er den Verlust der Zweigniederlassung in Italien nicht zum Abzug 

zu, weil dieser von der Pflichtigen nicht nachgewiesen worden sei und daher nicht an-

erkannt werden könne. 

Die  Veranlagung  der  direkten  Bundessteuer  wurde  mit  Steuerrechnung  vom 

10. Juli 2009 formell eröffnet. 

B.  Hiergegen  liess  die  Pflichtige  am  24.  Juli  2009  Einsprache  erheben  und 

beantragen, den Verlust der Zweigniederlassung zum Abzug zuzulassen. 

Das  kantonale  Steueramt  wies  die  Einsprachen  am  29.  Juli  2010  ab.  Es  er-

wog,  bei  der  Gegenstand  des  Auflage-  und  Mahnverfahrens  bildenden  italienischen 

Gesellschaft  namens  E  handle  es  sich  um  eine  Tochtergesellschaft  der  Pflichtigen, 

welche gegenüber der Zweigniederlassung der Pflichtigen in Italien Reinigungsleistun-

gen  erbracht  habe.  Mithin  sei  für  die  steuerliche  Anerkennung  des  Verlusts  dieser 

Zweigniederlassung entscheidend, ob die E ihre Leistungen zu Preisen erbracht habe, 

die dem Drittvergleich standhielten. Dies könne mangels Erfüllung der entsprechenden 

Auflage  nicht  beurteilt  werden,  sodass  der  fragliche  Verlust  wegen  fehlendem  Nach-

weis nicht anerkannt werden könne. Die Zulassung des Betriebsstätteverlusts in frühe-

ren Steuerperioden ändere daran nichts.  

C. Mit Rekurs bzw. Beschwerde vom 26. August 2010 liess die Pflichtige die 

Einspracheanträge  erneuern  und  die  Zusprechung  einer  Parteientschädigung  verlan-

gen. 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 4 - 

Das kantonale Steueramt schloss am 22. September 2010 auf Abweisung der 

Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen. 

Auf  die  Ausführungen  der  Parteien  in  diesen  Rechtsschriften  ist  –  soweit  er-

forderlich – in den nachfolgenden Erwägungen einzugehen. 

Die Rekurskommission zieht in Erwägung: 

1.  a)  Die  Steuerpflicht  juristischer  Personen  mit  Sitz  in  der  Schweiz  bzw.  im 

Kanton  ist  unbeschränkt;  sie  erstreckt  sich  jedoch  nicht  auf  Geschäftsbetriebe,  Be-

triebsstätten und Grundstücke im Ausland bzw. ausserhalb des Kantons (Art. 52 Abs. 1 

i.V.m.  Art.  50  des  Bundesgesetzes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14.  Dezem-

ber 1990 [DBG]; § 57 Abs. 1 i.V.m. § 55 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]). 

Die Abgrenzung der Steuerpflicht für Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstü-

cke erfolgt im Verhältnis zu andern Kantonen und zum Ausland nach den Grundsätzen 

des  Bundesrechts  über  das  Verbot  der  interkantonalen  Doppelbesteuerung  (Art.  52 

Abs. 3 Satz 1 DBG, § 57 Abs. 1 Satz 1 StG).  

Im  interkantonalen  und  internationalen  Steuerrecht  kommt  entweder  die  

quotenmässige  oder  die  objektmässige  Ausscheidungsmethode  zur  Anwendung 

(BGr, 26. Oktober 2004 = StE 2005 B 71.33 Nr. 1). Nach der ersten Methode – diese 

eignet  sich bei  Unternehmen  –  erhält  jedes steuerberechtigte  Gemeinwesen  eine  be-

stimmte Quote des  Gesamteinkommens  und Gesamtvermögens  zur  Besteuerung  zu-

geteilt, wobei die Quote direkt nach dem Buchhaltungsergebnis oder indirekt nach Er-

werbsfaktoren ausgeschieden wird. Nach der Objektzuteilungsmethode – diese eignet 

sich bei Liegenschaften – wird der ausserkantonale bzw. ausländische Vermögenswert 

(eine  Liegenschaft  oder  ein  Unternehmen)  als  selbstständige  Erscheinung  behandelt 

und das  daraus  erzielte Einkommen  sowie das  darin liegende  Vermögen  ohne  Rück-

sicht auf das Gesamteinkommen und Gesamtvermögen dem andern Kanton oder dem 

Ausland zur Besteuerung zugewiesen, während innerkantonal ohne Rücksicht auf die 

Verhältnisse im Ausland oder im andern Kanton die  verbleibenden Steuerfaktoren er-

fasst  werden  (RB  ORK  1947  Nr.  23  =  ZBl  48,  508  =  ZR  46  Nr.  78;  vgl.  auch 

Höhn/Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. A., 2000, § 5 N 2 ff.). Der zweitgenannten 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 5 - 

Methode  ist  eigen,  dass  die  Verluste  des  ausserkantonalen  bzw.  ausländischen  Ver-

mögenskomplexes  für  die  Ermittlung  des  steuerbaren  Inlandeinkommens  unberück-

sichtigt bleiben, während sie bei der Quotenzuteilungsmethode grundsätzlich zu über-

nehmen sind. 

Ausländische Betriebsstätteverluste – und damit auch deren Verlustvorträge – 

werden demnach in Anwendung der quotenmässigen Ausscheidung zum Abzug zuge-

lassen.  Das  gilt  hinsichtlich  der  Staats-  und  Gemeindesteuern  auch  dann,  wenn  im 

Ausland  der  ganze  Verlust  berücksichtigt  wird,  weil  der  ausländische  Fiskus  eine  ob-

jektmässige  Ausscheidung  vornimmt.  Der  Kanton  Zürich  geht  auch  in  diesen  Fällen 

davon aus, dass alle beteiligten Staaten die quotenmässige Ausscheidung vornehmen 

und berücksichtigt deshalb den ausländischen Verlust im Umfang der Quote in jedem 

Fall  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Kommentar  zum  harmonisierten  Zürcher  Steuer-

gesetz, 2. A., 2006, § 5 N 63). Demgegenüber sind im Recht der direkten Bundessteu-

er  Verluste  einer  ausländischen  Betriebsstätte  mit  inländischen  Gewinnen  nur  verre-

chenbar,  soweit  diese  Verluste  im  Betriebsstättenstaat  nicht  bereits  berücksichtigt 

wurden (Art. 52 Abs. 3 Satz 2 DBG).  

b)  Verluste  ausländischer  Betriebsstätten  stellen  steuermindernde  Umstände 

dar.  Als  solche  sind  sie  vom  Steuerpflichtigen  nachzuweisen  (BGE  121  II  257  Erw. 

4 c/aa;  VGr,  14. Juli  1999  =  StE 1999  B 72.14.2  Nr. 23;  Martin  Zweifel,  Die 

Sachverhaltsermittlung  im  Steuerveranlagungsverfahren,  1989,  S. 111  f.,  auch  zum 

Folgenden). Der Steuerpflichtige hat dabei bis zum Ablauf der Rekurs-/Beschwerdefrist 

die  zum  Beweis  für  seine  Darstellung  erforderlichen  Beweismittel  einzureichen  oder 

zumindest anzubieten (RB 1975 Nr. 55, 1986 Nr. 49). Fehlt es an einer hinreichenden 

Sachdarstellung  oder  Beweismittelofferte,  trifft  die  Rekurskommission  keine  weitere 

Untersuchungspflicht. Sie hat den Steuerpflichtigen weder zur Ergänzung seiner man-

gelhaften  Sachdarstellung  noch  zur  Beibringung  besserer  Beweismittel  anzuhalten. 

Diesfalls  ist  zu  Ungunsten  des  beweisbelasteten  Steuerpflichtigen  der  Nachweis  der 

geltend  gemachten  Verluste  als  misslungen  zu  betrachten.  Nur  soweit  dem  Steuer-

pflichtigen Substanziierung und/oder Beweisleistung aus Gründen, die er nicht zu ver-

treten hat, nicht möglich oder nicht zuzumuten sind, kann dieser sich auf Schätzungen 

berufen, sofern seine Sachdarstellung wenigstens hinreichende Schätzungsgrundlagen 

enthält (RB 1975 Nr. 54 und 64). Diese Schätzung ist nach pflichtgemässem Ermessen 

gemäss Art. 130 Abs. 2 DBG bzw. § 139 Abs. 2 StG vorzunehmen (RB 2003 Nr. 92 = 

ZStP  2003,  343,  auch  zum  Folgenden).  Die  Verluste  sind  jedoch  auch  dann  nach 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
- 6 - 

pflichtgemässem Ermessen zu schätzen, wenn ihr Bestand erwiesen ist, nicht aber ihre 

Höhe.  In  einem  solchen  Fall  wäre  es  sachwidrig  und  willkürlich,  den  Abzug  nicht  zu 

berücksichtigen,  vielmehr  muss  diesfalls  dessen  Höhe  nach  pflichtgemässem  Ermes-

sen  geschätzt  werden  (Martin  Zweifel,  in:  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuer-

recht, Band I/1, 2. A., 2002, Art. 46 N 30 ff. StHG). 

2. Vorliegend ist nicht streitig, dass die Pflichtige in D über eine Zweignieder-

lassung  verfügt  und  dass  sie  allfällige  Verluste  derselben  mit  ihrem  hier  steuerbaren 

Gewinn  in  Anwendung  der  (direkten)  Quotenzuteilungsmethode  verrechnen  kann. 

Streitig  ist  jedoch,  ob  solche  Verluste  in  den  streitbetroffenen  Geschäftsjahren  2005 

und 2006 tatsächlich angefallen sind. Die Pflichtige macht entsprechende Verluste von 

(umgerechnet) Fr. 897'566.- bzw. Fr. 318'085.- geltend und verweist für deren Existenz 

auf  diesbezügliche  Buchhaltungsabschlüsse  der  Zweigniederlassung.  Demgegenüber 

verneint das kantonale Steueramt die geschäftsmässige Begründung der Verluste mit 

dem  Hinweis,  dass  sie  u.a.  auf  Belastungen  der  Zweigniederlassung  für  Leistungen 

einer Tochtergesellschaft der Pflichtigen in Italien gründeten, von denen nicht nachge-

wiesen sei, dass sie einem Drittvergleich standhielten. Dies habe zur Folge, dass der 

Verlust der Zweigniederlassung nicht zugelassen werden könne. 

3. a) Im Rekurs-/Beschwerdeverfahren ist nicht mehr streitig, dass es sich bei 

der italienischen Gesellschaft um die E handelt und diese ein Tochterunternehmen der 

Pflichtigen  ist.  Dem  Abschluss  der  Zweigniederlassung  in  Italien  wurden  sodann  un-

streitig  Reinigungsleistungen  dieses  Unternehmens  im  Umfang  von  (umgerechnet) 

Fr. 770'000.- (2005) bzw. Fr. 1'370'000.- (2006) belastet (Revisionsbericht S. 7), wobei 

die Zahlung im Geschäftsjahr 2006 in monatlich stets gleich hohen Beträgen erfolgte. 

Zudem  weist  die  Pflichtige  gegenüber  der  E  Forderungen  per  Ende  2006  aus  Konto-

korrent  von  (umgerechnet)  Fr.  673'773.-  und  aus  Darlehen  von  (umgerechnet) 

Fr. 179'963.- aus. 

b)  Da  es  sich  bei  der  E  um  eine  Tochtergesellschaft  der  Pflichtigen  handelt, 

besteht zwar durchaus die Möglichkeit, dass deren Leistungen an die Zweigniederlas-

sung  in  Italien  entweder  ganz  oder  teilweise  zu  im  Drittvergleich  überhöhten  Preisen 

erfolgten  mit  dem  Resultat,  dass  der  Verlust  der  Zweigniederlassung  entsprechend 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 7 - 

höher ausfiel, als wenn marktkonforme Preise verrechnet worden wären. Nachfolgend 

ist zu prüfen, welche steuerliche Konsequenzen sich daraus ergäben. 

c) aa) Der steuerbare Reingewinn einer juristischen Person setzt sich gemäss 

Art. 58 Abs. 1 DBG bzw. § 64 Abs. 1 StG zusammen aus dem Saldo der Erfolgsrech-

nung,  unter  Berücksichtigung  des  Saldovortrags des  Vorjahres  (lit. a  bzw.  Ziff. 1)  und 

(unter  anderem)  aus  offenen  und  verdeckten  Gewinnausschüttungen  sowie  ge-

schäftsmässig nicht begründeten Zuwendungen an Dritte (lit. b bzw. Ziff. 2 lit. e).  

Auf  eine  verdeckte  Gewinnausschüttung  ist  zu  schliessen,  wenn  eine  juristi-

sche  Person,  sich  entreichernd,  ihren  Gesellschaftern  oder  ihr  sonst  nahestehenden 

Personen, diese bereichernd, bewusst geldwerte Vorteile zuwendet, die sie unbeteilig-

ten Dritten nicht einräumen würde (RB 1985 Nr. 42 = StE 1985 B 72.13.22 Nr. 4). Nach 

ihrer  buchmässigen  Erscheinung  lassen  sich  zwei  Hauptformen  verdeckter  Gewinn-

ausschüttungen  unterscheiden:  Die  verdeckte  Gewinnausschüttung  im  engeren  Sinn 

kennzeichnet  sich  dadurch,  dass  die  Gesellschaft  übersetzte  Gewinnungs-  oder  An-

schaffungskosten  aufwendet,  was  zu  einer  überhöhten  Belastung  eines  Erfolgs-  oder 

eines  Bestandeskontos  führt.  Bei  der  Gewinnvorwegnahme  liegt  die  Vorteilszuwen-

dung  darin,  dass  die Gesellschaft  auf Gewinn,  d.h.  auf  ein marktmässiges  Entgelt für 

die von ihr erbrachten Leistungen oder veräusserten Aktiven zu Gunsten des Aktionärs 

oder einer ihm nahestehenden Person, welche auch ihre Muttergesellschaft sein kann, 

verzichtet (Markus Reich, Verdeckte Vorteilszuwendungen zwischen verbundenen Un-

ternehmern, ASA 54, 613 ff.).  

Eine  verdeckte  Gewinnausschüttung  im  engeren  Sinn  kann  im  Konzernver-

hältnis  darin  bestehen,  dass  eine  Gesellschaft  Dienstleistungen  für  eine  andere  Kon-

zern- bzw. Schwestergesellschaft erbringt und sich diese Leistungen mit einem Entgelt 

vergüten  lässt,  das  sie  von  einem  unbeteiligten  Dritten  nicht  erhalten  würde,  weil  

es  überhöht  ist.  Bei  diesem  Drittvergleich  (so  genannter  Grundsatz  des  "dealing  at 

arm's length") wird bei Dienstleistungen mit andern Worten auf deren Marktwert abge-

stellt. Es findet keine Konzerngesamtbetrachtung statt, indem die Frage nach der ge-

schäftsmässigen Begründetheit eines Aufwands nicht aus Sicht des Konzerns, sondern 

aus  derjenigen  der  leistenden  bzw.  empfangenden  Gesellschaft  zu  beurteilen  ist 

(BGr, 19. November  2003  =  StE  2004  B  72.13.22  Nr.  42).  Existiert  für  die  von  einer 

Konzerngesellschaft  erbrachten  Dienstleistungen  kein  Marktwert,  ist  der  sogenannte 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 8 - 

Verrechnungspreis  zu  ermitteln  (vgl.  hierzu  Brülisauer/Poltera,  in:  Kommentar  zum 

Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, 2. A., 2008, Art. 58 N 97 f. DBG). 

bb)  Vorteilszuwendungen  der  Muttergesellschaft  an  die  Tochtergesellschaft 

stellen aus Sicht der empfangenden Tochtergesellschaft Kapitalzuschüsse dar und aus 

Sicht  der  leistenden  Muttergesellschaft  Kapitaleinlagen  (Brülisauer/Poltera,  Art.  58 

N 208 ff. DBG, auch zum Folgenden).  

Kapitaleinlagen  können  offen  oder  verdeckt  erfolgen.  Offen  sind  sie  dann, 

wenn  die  Einlage  in  die  Tochtergesellschaft  in  der  Jahresrechnung  der  Muttergesell-

schaft  mit  dem  tatsächlichen  Wert  ausgewiesen  wird.  Verdeckt  erscheinen  sie,  wenn 

die Einlage in  der  Jahresrechnung  unter  dem  tatsächlichen Wert  eingestellt  ist. Wäh-

rend  bei  einer  verdeckten  Gewinnausschüttung  regelmässig  eine  Entreicherung  der 

leistenden Gesellschaft eintritt, ist dies bei der Kapitaleinlage, d.h. wenn die Leistung in 

umgekehrter  Richtung  fliesst,  in  der  Regel  nicht  der  Fall.  Unabhängig  davon,  ob  die 

Muttergesellschaft  stille  Reserven  auf  die  Tochter  überträgt,  zugunsten  der  Tochter 

überhöhte  Aufwendungen  tätigt  oder  auf  Gewinn  verzichtet,  erfolgt  die  Leistung  der 

Muttergesellschaft  –  wirtschaftlich  betrachtet  –  immer  gegen  ein  angemessenes  Ent-

gelt. Denn im Umfang, in welchem die empfangene Leistung wertmässig unter der er-

brachten Leistung liegt, erhöht sich der Wert der Beteiligung. Im Unterschied zur  ver-

deckten  Gewinnausschüttung  werden  also  durch  die  verdeckte  Kapitaleinlage  weder 

Gläubigerinteressen  noch  Rechte  allfälliger  Minderheitsaktionäre  gefährdet.  Eine  ver-

deckte  Kapitaleinlage  kann  u.a.  durch  überhöhte  Aufwendungen  erfolgen,  indem  

die Muttergesellschaft von der Tochter ein Aktivum zu einem übersetzten Preis erwirbt, 

oder  für  von  der  Tochter  bezogene  Dienstleistungen  ein  übersetztes  Entgelt  bezahlt 

(Brühlisauer/Poltera, Art. 58 N 219 DBG, auch zum Folgenden). In letzterem Fall, d.h. 

wenn  die  Muttergesellschaft  für  eine  von  der  Tochter  bezogene  Dienstleistung  

ein  übersetztes  Entgelt  bezahlt,  ist  der  Mehrpreis  aktivierungspflichtig,  da  der  Beteili-

gungswert dadurch erhöht wird. Bei direkter Verbuchung der Kosten über die Erfolgs-

rechnung ist der entsprechende Aufwand als (verdeckte) Abschreibung auf der Beteili-

gung  zu  qualifizieren.  Daraus  folgt,  dass  verdeckte  Kapitaleinlagen  bei  der  Mutter-

gesellschaft  nicht  zu  einer  Erhöhung  des  Ertrags  führen,  weil  ihre  Vermögenslage 

durch die Kapitaleinlage unverändert bleibt. 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
 
- 9 - 

d) Die Pflichtige hat in den Geschäftsjahren 2005 und 2006 von der Tochter-

gesellschaft E in D Dienstleistungen für ihre Zweigniederlassung in Italien bezogen und 

Ersterer hierfür ein bestimmtes Entgelt entrichtet. 

War dieses Entgelt im Drittvergleich überhöht, läge darin nach dem Gesagten 

bloss eine verdeckte Kapitaleinlage der Pflichtigen an ihre Tochtergesellschaft begrün-

det.  Denn  eine  solche  Einlage  vermöchte  den  Ertrag  der  Pflichtigen  als  Muttergesell-

schaft bzw. Aktionärin der E nicht zu erhöhen, weil in der überpreisigen Vergütung der 

Dienstleistungen  ein  Verzicht  auf  Gewinn  zugunsten  der  Tochtergesellschaft  zu  erbli-

cken wäre und damit eine verdeckte Kapitalanlage vorläge. Nur dann, wenn die Pflich-

tige für  die  Dienstleistungen  der Tochtergesellschaft  einen  im  Drittvergleich  zu niedri-

gen Preis entrichtet hätte, wäre eine Gewinnkorrektur bei der Pflichtigen angezeigt, da 

diesfalls  –  aber  eben  nur  dann  –  eine  verdeckte  Gewinnausschüttung  der Tochterge-

sellschaft zu Gunsten der Muttergesellschaft gegeben wäre. Dass die Pflichtige der E 

ein zu hohes Entgelt bezahlt hat, ist zwar ungewiss, jedoch insofern nicht von Belang, 

als diesfalls bei der Pflichtigen keine Korrektur des steuerbaren Reingewinns zu erfol-

gen hätte.  

e)  Ob  sodann  die  Pflichtige  ihrer  Tochtergesellschaft  für  die  bezogenen 

Dienstleistungen über ihre Zweigniederlassung ein zu tiefes Entgelt bezahlte und damit 

eine verdeckte Gewinnausschüttung der italienischen Tochtergesellschaft an die Pflich-

tige vorläge, ist ebenfalls ungewiss. 

aa) Der steueramtliche Revisor verlangte mit Auflage vom 4. Mai 2009 für den 

Nachweis der Dienstleistungen der Ein den Geschäftsjahren 2005 und 2006 detaillierte 

Leistungsabrechnungen  in  Form  der  Stundenabrechnungen  sowie  für  den  Nachweis 

der  Forderungen gegenüber  der  E  per  Ende 2006  die  zugrundeliegenden  Darlehens-

verträge und Kontodetails  sowie  die Offenlegung der  (marktüblichen)  Verzinsung  und 

der Geldflüsse. Die Pflichtige antwortete am 25. Mai 2009, sie werde diese Unterlagen 

nicht einreichen, da sie für ihre eigene Veranlagung keine Bedeutung hätten. 

Mit den eingeforderten Unterlagen hätte die Frage, ob das von der Tochterge-

sellschaft  fakturierte  Entgelt  für  ihre  Dienstleistungen  an  die  Pflichtige  einem  Drittver-

gleich standhält, geklärt werden können. Da die Pflichtige für Bestand und Umfang des 

Verlusts der Zweigniederlassung beweisbelastet ist, war sie gehalten, bei der Klärung 

dieser Frage mitzuwirken. Sie weigerte sich jedoch mit dem – wie aus dem Gesagten 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 10 - 

hervorgeht – unzutreffenden Einwand, die  verlangten Beweise seien für ihre Veranla-

gung unerheblich.  

Diese  Weigerung  hatte  zur  Folge,  dass  der  Steuerkommissär  nicht  nur  nicht 

überprüfen konnte, ob das der Tochtergesellschaft entrichtete Entgelt zu tief war, son-

dern  auch,  ob  dieses  Entgelt  überhaupt  eine  Entschädigung  für  erbrachte  Dienstleis-

tungen der Tochtergesellschaft war. Die Belastung der Betriebsstätterechnung mit den 

diesbezüglichen  Fr.  770'000.-  (2005)  bzw.  Fr.  1'370'000.-  (2006)  brauchte  er  daher 

mangels  Nachweis  nicht  zu  akzeptieren  und  er  war  daher  berechtigt,  diese  Beträge 

ohne  weiteres  aufzurechnen.  Gleiches  galt  sodann  aber  auch  für  den  Betriebsstätte-

verlust  von  Fr.  897'566.-  bzw.  Fr.  318'085.-,  da dieser  Verlust  ohne  die Belastung für 

die fraglichen Dienstleistungen  im Geschäftsjahr 2006  vollumfänglich  wegfiele  und  im 

Geschäftsjahr 2005 zwar nicht ganz, jedoch unter Berücksichtigung der weiteren nicht 

nachgewiesenen  Belastungen  der  Betriebsstättebuchhaltung  im  Zusammenhang  mit 

den Forderungen gegenüber  der  Tochtergesellschaft  letztlich ebenfalls  in  vollem  Um-

fang  (vgl.  Revisionsbericht  S.  2).  Mithin hatte  der  Revisor  keinen  Anlass,  den Verlust 

zumindest  teilweise  zum  Abzug  zuzulassen  und  diesen  Teil  nach  pflichtgemässem 

Ermessen zu schätzen. Als Folge davon brauchte es für die Aufrechnung des Verlusts 

aber auch keine Mahnung, weil die Auflage und deren Nichterfüllung durch die Pflichti-

ge allein schon genügt hätten. Trotzdem hat der Revisor am 28. Mai 2009 eine  Mah-

nung erlassen und ist damit der Pflichtigen lediglich entgegengekommen. Letztere rea-

gierte  darauf  am  5.  Juni  2009  zwar  mit  einem  Fristerstreckungsgesuch  bis  15.  Juli 

2009 und dem Hinweis, dass die verlangten Unterlagen aus Italien erst in zwei bis drei 

Wochen eintreffen würden. Diesem Fristerstreckungsgesuch musste der Revisor aber 

nicht entsprechen, da es keiner Mahnung bedurft hätte und überdies die Mahnfrist von 

Gesetzes wegen nicht erstreckbar ist (§ 41 Abs. 2 der Verordnung zum Steuergesetz 

vom  1.  April  1998).  Zu  Recht  hat  er  daher  das  Fristerstreckungsgesuch  am  8.  Juni 

2009  abgelehnt  und  das  kantonale  Steueramt  in  der  Folge  den  Verlust  mit  Einschät-

zungsentscheid vom 29. Juni 2009 (vollumfänglich) aufgerechnet. 

bb) Die Pflichtige reichte die verlangten Unterlagen sodann weder im Einspra-

che- noch im Rekurs-/Beschwerdeverfahren nach. Stattdessen hält sie in Rekurs und 

Beschwerde  dafür,  die Unterlagen  hätten  im  Einspracheverfahren  nochmals  eingefor-

dert  werden  müssen,  da  die  Veranlagungsbehörde  in  diesem  Verfahren  die  gleichen 

Befugnisse  habe  wie  im  Einschätzungsverfahren.  Eine  diesbezügliche  Auflage  habe 

die  Vorinstanz  jedoch  nicht  erlassen.  Aus  dem  Untätigsein  der  Einsprachebehörde 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
- 11 - 

habe sie, die Pflichtige, daher schliessen dürfen, diese stelle für die Überprüfung des 

streitigen Verlusts auf die Erfolgsrechnungen ab, umso mehr, als  die Abschlüsse von 

einer renommierten Gesellschaft revidiert worden seien. 

Die  Pflichtige  verkennt, dass  sie für  Bestand und  Umfang des streitigen  Ver-

lusts nachweispflichtig ist und die diesbezüglich schon im Einschätzungsverfahren ver-

langten  Unterlagen  im  nachfolgenden  Rechtsmittelverfahren  von  sich aus  hätte  nach-

reichen  müssen.  Es  ist  daher  nicht  Sache  der  Rechtsmittelbehörden,  sie  hierzu 

nochmals  anzuhalten.  Abgesehen  davon  wurde  ihr  die  mangelnde  Mitwirkung  in  den 

Einspracheentscheiden  ja  vorgehalten,  sodass  sie  allen  Anlass  gehabt  hätte,  die  Un-

terlagen  jedenfalls  spätestens  im  Rekurs-/Beschwerdeverfahren  noch  einzureichen. 

Dies  hat  sie  unterlassen,  obwohl  die  Unterlagen  nach  ihrem  eigenen  Bekunden  im 

Fristerstreckungsgesuch vom 8. Juni 2009 nun längst vorliegen müssten. Mithin hat es 

auch im vorliegenden Verfahren mangels Nachbringung der verlangten Unterlagen bei 

der Aufrechnung des Verlusts der Zweigniederlassung zu bleiben. 

4. Ob die Verlustaufrechnung auch deshalb gerechtfertigt ist, weil die Einrich-

tung  einer  Zweigniederlassung  in  Italien  durch  die  Pflichtige  angesichts  einer  dort 

schon  tätigen  Tochtergesellschaft  wirtschaftlich  fragwürdig  erscheinen  mag,  kann  an 

sich offen bleiben. Der Vollständigkeit halber sei hierzu jedoch Folgendes ausgeführt:  

a)  Der  steueramtliche  Revisor  führte  aus,  die  Pflichtige  hätte  die  Aufträge  in 

Italien  ohne Weiteres  durch die  dortige Tochtergesellschaft  abwickeln  lassen können. 

Die  Errichtung  einer  Zweigniederlassung  sei  daher  primär  steuerplanerisch  und  nicht 

wirtschaftlich  motiviert  gewesen,  sodass  deren  Verlust  von  der  in  den  Niederlanden 

domizilierten  Konzernspitze  der  C  und  nicht  von  der  Pflichtigen  als  Mitglied  dieser 

Gruppe  zu  tragen  sei  (Revisionsbericht  S.  7).  Diese  Ansicht  liegt  auch  den  Einspra-

cheentscheiden zugrunde (E. 1.). 

Dem hält die Pflichtige entgegen, die Zweigniederlassung sei gegründet wor-

den, um in Italien grössere Aufträge ausführen zu können, da der Name A in der dorti-

gen Branche bekannt sei und die Auftraggeber darauf vertrauen könnten, dass die Ge-

sellschaft  über  genügend  Know  How  verfüge,  um  die  Aufträge  reibungslos  zu 

bewältigen. Die E habe dieses Erfordernis noch nicht erfüllt. Steuerliche Überlegungen 

hätten  bei  der  Gründung  der  Zweigniederlassung  keine  Rolle  gespielt,  sondern  aus-

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 12 - 

schliesslich  wirtschaftliche.  Solche  Gedanken  hätten  im  Jahr  2009  denn  auch  wieder 

zur Schliessung der Zweigniederlassung geführt, da sie nur Verluste produziert habe. 

b) Wie sich ein Unternehmen organisiert bzw. mit welchen Strukturen sie ihre 

Geschäfte  abwickelt,  ist  eine  betriebswirtschaftliche  Frage.  Deren  Beantwortung  ist 

Sache des Unternehmens. Die Steuerbehörden sind nicht befugt, den wirtschaftlichen 

Sinn  der  getroffenen  betriebswirtschaftlichen  Lösung  anzuzweifeln  und  ihr  Ermessen 

an Stelle desjenigen der Geschäftsleitung zu setzen (BGr, 26. November 1981 = ASA 

51,  54).  Alles was nach kaufmännischer  Auffassung  in guten Treuen  zu den Aufwen-

dungen  zählt,  muss  steuerlich  akzeptiert  werden  (BGr,  20.  Februar  1987  =  ASA  57, 

645  =  StE  1988  B  27.6  Nr.  5  =  StR  1988,  232).  Eine  Aufwendung  muss  daher  auch 

nicht notwendig sein; es genügt die Möglichkeit der Gewinnerzielung. Nur dann, wenn 

eine Aufwendung auf ungewöhnlichen, sachwidrigen, absonderlichen Gepflogenheiten 

oder  auf  völlig  unangemessenen Massnahmen  beruht,  oder  anzunehmen  ist,  die  Ge-

sellschaft  habe  damit  lediglich  Steuern  einsparen  wollen,  die  bei  sachgemässer  Ord-

nung der Verhältnisse geschuldet wären, ist von einer mangelnden geschäftsmässigen 

Begründetheit  der  Aufwendung  auszugehen  (Reimann/Zuppinger/Schärrer,  Kommen-

tar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Band, 1967, § 45 N 113). Ungeschickte Dispositionen 

sind aber ebenso hinzunehmen wie mangelnde Rentabilität einer Investition. Auch darf 

keine  Kausalität  mit  einem  spezifischen  Ertrag  verlangt  werden  (Kuhn/Brülisauer  in: 

Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Band I/1,  2.  A.,  2002,  Art.  24  N  56  ff. 

StHG). 

Wenn daher die Pflichtige die Geschäftsabwicklung in Italien über ihre Zweig-

niederlassung vornahm und nicht über ihre dortige Tochtergesellschaft und sie hierfür 

betriebswirtschaftlich beachtliche Gründe vorzutragen vermag, so ist diese Geschäfts-

organisation von der hiesigen Steuerbehörde hinzunehmen. Es steht Letzterer nicht zu, 

die  Organisation  der  Pflichtigen  als  betrieblich  wenig  sinnvoll  oder  gar  als  verfehlt  zu 

qualifizieren und den mit der Zweigniederlassung erlittenen Verlust schon aus diesem 

Grund als geschäftsmässig nicht begründet aufzurechnen.  

Allerdings ist die Verlustaufrechnung schon aus den genannten andern Grün-

den gerechtfertigt. 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 13 - 

5. Dass das kantonale Steueramt den Verlust der Zweigniederlassung in den 

Vorperioden  zugelassen  hat,  steht  der  Aufrechnung  des  Verlusts  in  den  vorliegend 

streitbetroffenen  Steuerperioden  nicht  entgegen.  Denn  die  Einschätzungsbehörde  ist 

berechtigt und verpflichtet, die Gesetzmässigkeit eines Abzugs für jede Steuerperiode 

von neuem zu überprüfen. Ein Anspruch des Steuerpflichtigen auf weitere Gewährung 

des Abzugs in künftigen Steuerperioden besteht nicht. 

6.  Diese  Erwägungen  führen  zur  Abweisung  der  Rechtsmittel.  Ausgangsge-

mäss  sind  die  Kosten  des  Verfahrens  der  Pflichtigen  aufzuerlegen  (Art.  144  Abs.  1 

DBG, § 151 Abs. 1 StG). Die Zusprechung einer Parteientschädigung entfällt (Art. 144 

Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren 

vom 20. Dezember 1968 und § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspfle-

gegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997). 

Demgemäss erkennt die Rekurskommission: 

1.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

2.  Die Beschwerde wird abgewiesen. 

[…] 

1 ST.2010.259 + 260 
1 DB.2010.191 + 192