# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** f1d0635a-1474-55ab-957e-21632f468096
**Source:** Bern Gerichte (BE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2022-03-24
**Language:** de
**Title:** Bern Verwaltungsgericht 24.03.2022 100 2020 122
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/BE_Verwaltungsgericht/BE_VG_001_100-2020-122_2022-03-24.pdf

## Full Text

100.2020.122/123U publiziert in BVR 2022 S. 467
ARB/STS/SPR

Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung

Urteil vom 24. März 2022

Verwaltungsrichter Häberli, Abteilungspräsident
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa, Verwaltungsrichterin Steinmann
Gerichtsschreiberin Straub

A.________ und B.________ 
vertreten durch Rechtsanwältin … und Rechtsanwalt …
Beschwerdeführende

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin

und

Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Nordring 8, 3013 Bern

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 
2017 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 
3. März 2020; 100 19 254, 200 19 226)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 2

Sachverhalt:

A.

Die Steuerverwaltung des Kantons Bern (nachfolgend: Steuerverwaltung) 
veranlagte A.________ und B.________ mit vordatierten Verfügungen vom 
4. Dezember 2018 für das Steuerjahr 2017 nach Ermessen, da die 
Steuerpflichtigen trotz Mahnung für ihre Steuererklärung nicht die amtlichen 
Formulare verwendet hatten. Zudem auferlegte sie A.________ und 
B.________ wegen Verletzung von Verfahrenspflichten gemeinsam eine 
Busse von Fr. 200.-- pro Steuerart sowie im Bereich der kantonalen und 
kommunalen Steuern eine Mahngebühr von Fr. 60.--. Die dagegen 
erhobenen Einsprachen hiess die Steuerverwaltung mit Verfügung vom 
20. Mai 2019 teilweise gut, bestätigte jedoch die auferlegten Bussen und 
erhöhte die Gebühren um Fr. 100.-- (Kosten des Einspracheverfahrens) auf 
Fr. 160.--.

B.

Am 15. Juni 2019 gelangten A.________ und B.________ mit Rekurs und 
Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK). 
Nebst der Streichung einer in der Veranlagungsverfügung aufgeführten 
Steuerschuld beantragten sie, die Bussen und Gebühren seien aufzuheben. 
Die StRK wies die Rechtsmittel mit Entscheiden vom 3. März 2020 ab, soweit 
sie darauf eintrat.

C.

In einer einzigen Rechtsschrift vom 3. April 2020, innert Nachfrist verbessert 
am 30. April 2020, haben A.________ und B.________ Ver-
waltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Sie beantragen, die angefochtenen 
Entscheide seien aufzuheben und die Sache sei zur Neubeurteilung an die 
Steuerverwaltung, eventuell an die Vorinstanz, zurückzuweisen. Die Steuer-
verwaltung bzw. die Vorinstanz sei anzuweisen, A.________ und 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 3

B.________ eine neue ZPV-Nummer zuzuteilen. Die Bussen und die 
Mahngebühr von Fr. 60.-- seien aufzuheben. Zudem sei festzustellen, dass 
«die zwei Steuerveranlagungsverfahren 2017 […] sowie der Entscheid der 
[Steuerverwaltung] vom 4. Dezember 2018 Verfassungsrecht verletzt» ha-
ben. Die Steuerverwaltung sei weiter anzuweisen, für die Steuerveranlagung 
von A.________ und B.________ sowie aller Ehepaare im Kanton Bern ein 
verfassungskonformes System einzuführen. Der Kanton Bern sei 
schliesslich zu verurteilen, A.________ und B.________ Schadenersatz in 
der Höhe von Fr. 5'482.-- sowie eine Genugtuung von Fr. 2'000.-- zu 
bezahlen.

Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit Vernehmlassung vom 
7. Mai 2020 bzw. Beschwerdeantwort vom 11. Juni 2020 die Abweisung der 
Beschwerden, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerver-
waltung hat sich nicht vernehmen lassen. A.________ und B.________ 
haben am 24. August 2020 innert erstreckter Frist repliziert und an ihren 
Anträgen festgehalten.

Auf entsprechendes Ersuchen hin hat die Steuerverwaltung mit Eingabe vom 
25. Februar 2021 fehlende Verfahrensakten nachgereicht. A.________ und 
B.________ haben am 23. März 2021 und 15. April 2021 dazu Stellung 
genommen.

Erwägungen:

1.

1.1 Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als 
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Ge-
setzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; 
BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 
21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie 
Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 4

direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Beschwerdeführenden ha-
ben am vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teilgenommen, 
sind durch die angefochtenen Entscheide besonders berührt und haben ein 
schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 79 
Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2 i.V.m. 
Art. 140 Abs. 1 DBG). Die Bestimmungen über Form und Frist sind einge-
halten (Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 VRPG; Art. 145 Abs. 2 
i.V.m. Art. 140 DBG). Auf die Beschwerden ist unter Vorbehalt von E. 1.2 f. 
einzutreten. 

1.2 Das Verfahren vor dem Verwaltungsgericht ist auf den Streitgegen-
stand beschränkt. Er wird durch den angefochtenen Entscheid und innerhalb 
dieses Rahmens durch die Anträge der beschwerdeführenden Partei be-
stimmt (vgl. BVR 2020 S. 59 E. 2.2 mit Hinweisen; Ruth Herzog, in Herzog/
Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 84 N. 5; 
zum Begriff des Streitgegenstands vgl. Michel Daum, in Herzog/Daum 
[Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 20a N. 4 ff.).

1.2.1 Die Vorinstanz ist bezüglich der aufsichtsrechtlichen Anträge auf die 
Rechtsmittel nicht eingetreten (vgl. angefochtene Entscheide E. 1.1). Wird 
ein Nichteintretensentscheid angefochten, so ist Prozessthema im nachfol-
genden Beschwerdeverfahren grundsätzlich nur, ob die Vorinstanz zu Recht 
keinen Sachentscheid gefällt hat (BVR 2017 S. 459 E. 2.3 mit Hinweisen; 
Michel Daum, a.a.O., Art. 20a N. 45). Die Beschwerdeführenden bringen 
vor, die Vorinstanz habe «zu Unrecht versucht, den Verfahrensgegenstand 
einzig auf die Formulare zu beschränken» (vgl. Beschwerde Rz. 14). Soweit 
sie damit das vorinstanzliche Nichteintreten betreffend die aufsichtsrechtli-
chen Anträge beanstanden wollen, fehlt indes eine rechtsgenügliche Be-
gründung, weshalb insoweit auf die Beschwerden nicht einzutreten ist (vgl. 
Art. 81 Abs. 1 i.V.m. Art. 32 Abs. 2 VRPG; Michel Daum, a.a.O., Art. 32 
N. 27). 

1.2.2 Die Beschwerdeführenden beantragen vor Verwaltungsgericht zu-
dem erstmals, der Kanton Bern sei zur Bezahlung von Schadenersatz und 
einer Genugtuung zu verurteilen, und stellen ebenfalls erstmalig den Antrag, 
es sei für sie eine neue ZPV-Nummer zu erstellen und die Steuerverwaltung 
sei anzuweisen, das System für die Veranlagung von Ehepaaren anzupas-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 5

sen. Die Frage einer staatlichen Haftung war indes ebenso wenig Gegen-
stand des vorinstanzlichen Verfahrens wie die Zuordnung einer neuen ZPV-
Nummer oder die Einführung eines neuen Systems für die Veranlagung von 
Ehepaaren. Diese Begehren liegen ausserhalb des Streitgegenstands, wes-
halb auch insofern auf die Beschwerden nicht einzutreten ist. 

1.3 Die Beschwerdeführenden beantragen, es sei festzustellen, dass die 
Steuerveranlagungsverfahren 2017 sowie die Veranlagungsverfügungen 
vom 4. Dezember 2018 Verfassungsrecht verletzt hätten (vgl. vorne Bst. C). 
Feststellungsbegehren sind gegenüber Leistungs- und Gestaltungsbegeh-
ren subsidiär und damit im Allgemeinen nur zulässig, wenn das schutzwür-
dige Interesse der um Feststellung ersuchenden Partei mit einem Leistungs- 
oder Gestaltungsbegehren nicht gewahrt werden kann (BVR 2018 S. 310 
E. 7.3; Markus Müller, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen 
VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 49 N. 72 f.). Ein von der (nicht mehr strittigen) ma-
teriellen Richtigkeit der veranlagten Steuern unabhängiges, über die Anfech-
tung der Bussen und Gebühren hinausgehendes schützenswertes Interesse 
der Beschwerdeführenden an der Feststellung, dass «die Ermessenstaxa-
tion zu Unrecht vorgenommen» worden ist (vgl. Beschwerde Rz. 20) bzw. 
gegen Verfassungsrecht verstösst, ist weder dargetan noch ersichtlich (vgl. 
auch hinten E. 5.2.3). Insoweit fehlt es an einem schutzwürdigen Feststel-
lungsinteresse und ist auf die Beschwerden ebenfalls nicht einzutreten.

1.4 Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeindesteu-
ern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Ver-
waltungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern 
handelt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten 
Verfahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und 
derselben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2, 
135 II 260 E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3). Weil hier die einschlägigen Bestim-
mungen des kantonalen und eidgenössischen Rechts weitgehend gleich lau-
ten, rechtfertigt es sich, die Verfahren betreffend die Kantons- und Gemein-
desteuern sowie die direkte Bundessteuer 2017 zu vereinigen (Art. 17 Abs. 1 
VRPG) und die Streitigkeit hinsichtlich kommunaler, kantonaler und eidge-
nössischer Steuern gemeinsam zu beurteilen.

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 6

1.5 Der Streitwert beträgt in beiden Verfahren weniger als Fr. 20'000.--, 
womit die Beurteilung der Beschwerden grundsätzlich in die einzelrichterli-
che Zuständigkeit fällt (Art. 57 Abs. 1 des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über 
die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; 
BSG 161.1]). Die rechtlichen Verhältnisse rechtfertigen indes eine Beurtei-
lung in Dreierbesetzung (vgl. Art. 57 Abs. 6 i.V.m. Art. 56 Abs. 1 GSOG).

1.6 Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).

2. 

2.1 Aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 der Bundes-
verfassung [BV; SR 101]; Art. 26 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Bern 
[KV; BSG 101.1]) und damit auf Einsicht in die Verfahrensakten (Art. 23 
Abs. 1 VRPG) sowie aus dem Grundsatz der Schriftlichkeit des Verfahrens 
(Art. 31 VRPG) ergibt sich die Pflicht der Verwaltung zur vollständigen Ak-
tenführung. In den Akten ist alles festzuhalten, was zur Sache gehört und 
entscheidwesentlich sein kann. Die Behörden haben die Vollständigkeit der 
im Verfahren eingebrachten und erstellten Akten sicherzustellen (BGE 142 I 
86 E. 2.2, 130 II 473 E. 4.1; BVR 2015 S. 557 E. 3.1, je mit Hinweisen; Michel 
Daum, a.a.O., Art. 23 N. 5 f.). 

2.2 Die Steuerverwaltung reichte am 25. Februar 2021 auf entsprechen-
des Ersuchen hin fehlende Verfahrensakten nach. Unter den «noch nicht ak-
tenkundige[n] Korrespondenzen» und Aktennotizen befindet sich namentlich 
die Mahnung vom 5. Juli 2018. Die StRK teilte am 2. März 2021 mit, die neu 
eingereichten Akten hätten ihr im Zeitpunkt der Entscheidfällung nicht vorge-
legen. Die Steuerverwaltung hat es folglich versäumt, die Akten zusammen-
hängend und vollständig an die StRK zu überweisen, sodass diese ihre Ent-
scheide aufgrund eines unvollständigen erstinstanzlichen Dossiers fällte. 
Allerdings ist die StRK trotz der fehlenden Unterlagen nicht von einem un-
vollständigen oder falschen Sachverhalt ausgegangen. Die ergänzten Akten 
waren sodann den Beschwerdeführenden bekannt und deren Inhalt ist un-
bestritten geblieben (vgl. Eingaben der Beschwerdeführenden vom 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 7

23.3.2021 [act. 21] und 15.4.2021 [act. 25]). Das Verwaltungsgericht hat die 
nachgereichten Unterlagen zu den Akten genommen und den Beschwerde-
führenden Gelegenheit gegeben, sich dazu zu äussern (vgl. vorne Bst. C). 
Damit haben sie ihre Rechte vollumfänglich wahrnehmen können. Das Ver-
säumnis der Steuerverwaltung gilt daher als geheilt (vgl. BVR 2012 S. 28 
E. 2.3.5; BGE 137 I 195 E. 2.3, 126 I 68 E. 2, je mit Hinweisen). Da die Be-
schwerdeführenden die Verletzung der Aktenführungspflicht nicht gerügt ha-
ben und ihnen durch diese weder beweisrechtliche Schwierigkeiten noch an-
derweitige Nachteile entstanden sind, besteht kein Grund, diesem Umstand 
im Kostenpunkt Rechnung zu tragen.

2.3 Aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör folgt weiter die Pflicht der 
Behörden, ihre Verfügungen und Entscheide zu begründen (vgl. auch Art. 52 
Abs. 1 Bst. b VRPG). Die Begründung muss so abgefasst sein, dass sich die 
betroffenen Personen über die Tragweite des Entscheids Rechenschaft ge-
ben und diesen sachgerecht anfechten können. Sie muss zwar die wesent-
lichen Überlegungen enthalten, von denen sich die Behörde hat leiten lassen 
und auf die sie ihren Entscheid stützt. Nicht erforderlich ist aber, dass sich 
die Rechtsmittelinstanz in ihrer Begründung mit allen Parteistandpunkten 
einlässlich auseinandersetzt und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich wi-
derlegt (BGE 143 III 65 E. 5.2, 142 I 135 E. 2.1, 142 II 49 E. 9.2; BVR 2018 
S. 341 E. 3.4.2, 2016 S. 529 E. 4.3, S. 402 E. 6.2). Diese Anforderungen 
sind vorliegend erfüllt. Die angefochtenen Entscheide sind ausreichend be-
gründet und erlaubten eine sachgerechte Anfechtung, weshalb keine Ver-
letzung des rechtlichen Gehörs vorliegt. Auch im Umstand, dass die Steuer-
verwaltung nicht ausdrücklich auf sämtliche anwendbaren Verordnungsbe-
stimmungen hingewiesen hat, musste die Vorinstanz keine Verletzung des 
rechtlichen Gehörs erkennen (vgl. hierzu hinten E. 5.5.2). Soweit die Vor-
bringen der Beschwerdeführenden in keinem direkten Zusammenhang mit 
den Steuerveranlagungen 2017 stehen, musste sie die Vorinstanz nicht prü-
fen (vgl. vorne E. 1.2 und hinten E. 3.3).

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 8

3.

Der Streitigkeit liegt folgender Sachverhalt zugrunde:

3.1 Am 3. März 2017 kontaktierte die Beschwerdeführerin die Steuerver-
waltung und beschwerte sich darüber, dass das eheliche Steuerdossier auf 
den Namen ihres Ehemanns (des Beschwerdeführers) laute. Sie erklärte, sie 
beide würden sich weigern, «de traiter tout dossier (fiscal ou autre) qui est 
au nom de monsieur», und ersuchte darum, das Dossier auf ihren Namen 
abzuändern (Vorakten StV [act. 7B] pag. 1). Nach einer telefonischen Rück-
meldung der Steuerverwaltung am 7. März 2017 und einem weiteren Schrei-
ben der Beschwerdeführenden vom 21. März 2017 (vgl. Beilage 17 zur Rep-
lik vom 24.8.2020 [act. 14A]) teilte ihnen die Steuerverwaltung am 10. April 
2017 schriftlich mit, es sei aus technischen Gründen leider nicht möglich, «de 
paramétrer des titulaires de dossier variables» (Vorakten StRK [act. 7A] 
pag. 20). Daraufhin reichten die Beschwerdeführenden ihre Steuererklärung 
2016 auf den offiziellen Formularen ein (Vorakten StV [act. 7B] pag. 2 ff). Mit 
Schreiben vom 27. Oktober 2017 wurden sie aufgefordert, für die Rücker-
stattung von Steuern ein Konto anzugeben, das entweder auf den Namen 
des Ehemanns oder auf beide Namen laute. Entgegen dieser Aufforderung 
gaben sie in ihrer Antwort ein nur auf die Beschwerdeführerin lautendes 
Postkonto an. Die Steuerverwaltung überwies den Überschuss in der Folge 
auf das genannte Konto der Ehefrau (Vorakten StRK [act. 7A] pag. 16-14; 
vgl. auch angefochtene Entscheide E. 1.2).

3.2 Am 9. März 2018 reichten die Beschwerdeführenden bei der kanto-
nalen Steuerverwaltung ein handschriftlich verfasstes, als «déclaration 
d’impôt 2017» bezeichnetes und auf den 26. Februar 2018 datiertes Doku-
ment ein (Vorakten StRK [act. 7A] pag. 30-28). Die Steuerverwaltung akzep-
tierte diese Eingabe nicht, sandte sie im April 2018 an die Beschwerdefüh-
renden zurück (vgl. «chronologie des échanges avec l’intendance des 
impôts», Vorakten StV [act. 7B] pag. 19) und erliess am 5. Juli 2018 eine 
Mahnung (vgl. act. 18A). Mit Schreiben vom 18. Juli 2018 machte die Steu-
erverwaltung der Stadt C.________ die Beschwerdeführenden darauf 
aufmerksam, dass die Formulare 1-5 nicht eingereicht worden seien, und 
setzte ihnen hierfür eine Frist von 14 Tagen (Vorakten StRK [act. 7A] 
pag. 49). Die Beschwerdeführenden erklärten mit Schreiben vom 20. Juli 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 9

2018, sie seien nicht bereit, die Formulare zu benutzen, solange diese nicht 
der Gleichberechtigung von Mann und Frau entsprechend ausgestaltet 
seien, und reichten wiederum eine handschriftliche «déclaration d’impôt 
2017» (datiert vom 29.7.2018) ein (Vorakten StRK [act. 7A] pag. 48 bzw. 27-
21). Die Steuerverwaltung der Stadt C.________ sandte das Dokument am 
8. August 2018 an die Beschwerdeführenden zurück und liess ihnen erneut 
die offiziellen Formulare zukommen mit der Aufforderung, diese korrekt 
auszufüllen (Vorakten StV [act. 7B] pag. 14). Die Beschwerdeführenden 
teilten am 28. August 2018 mit, sie würden noch immer nicht verstehen, was 
die Steuerbehörde mit «remplir correctement la déclaration» meine, umso 
weniger als diese ihre «problèmes de systèmes informatiques et […] égalité 
hommes-femmes [des] formulaires de déclaration» noch immer nicht gelöst 
habe (Vorakten StV [act. 7B] pag. 15). Am 19. September 2018 reichten sie 
nochmals die «déclaration d’impôt 2017» vom 29. Juli 2018 ein (vgl. 
act. 18A). Mit Verfügung vom 4. Dezember 2018 wurden sie für das 
Steuerjahr 2017 nach Ermessen veranlagt, wobei die Steuerverwaltung der 
Veranlagung die Zahlen gemäss handschriftlicher «déclaration» zugrunde 
legte. Ausserdem auferlegte sie ihnen pro Steuerart eine Busse von 
Fr. 200.-- wegen Verletzung von Verfahrenspflichten sowie im Bereich der 
kantonalen und kommunalen Steuern eine Mahngebühr von Fr. 60.-- 
(Vorakten StV [act. 7B] pag. 18-16).

3.3 Soweit die Beschwerdeführenden rügen, die Vorinstanz habe den 
rechtserheblichen Sachverhalt nicht richtig und unvollständig festgestellt, ist 
ihnen Folgendes entgegenzuhalten: Die von ihnen im Zusammenhang mit 
dieser Rüge aufgezählten Sachverhaltselemente stehen, soweit sie von der 
Vorinstanz tatsächlich unerwähnt geblieben sind, in keinem direkten Zusam-
menhang mit dem Veranlagungsverfahren 2017 und den auferlegten Bussen 
und Gebühren. Die vorinstanzliche Sachverhaltsfeststellung erweist sich da-
mit weder als unrichtig noch als unvollständig. Es trifft auch nicht zu, dass 
die Vorinstanz «zu Unrecht versucht [hat], den Streitgegenstand einzig auf 
die Formulare zu beschränken». Gegenstand des Verfahrens sind die Steu-
erveranlagungen im Bereich der kantonalen und kommunalen Steuern sowie 
der direkten Bundessteuer für das Jahr 2017 (vgl. auch vorne E. 1.2). 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 10

4.

4.1 Das geltende Steuerrecht sieht die gemeinsame Veranlagung von 
verheirateten Steuerpflichtigen bei den Einkommens- und Vermögenssteu-
ern vor. Die Eheleute bilden eine Veranlagungsgemeinschaft: Ihre Steuer-
faktoren werden addiert und sind in einer gemeinsamen Steuererklärung zu 
deklarieren (Art. 10 Abs. 1 StG; Art. 9 Abs. 1 DBG; vgl. auch Art. 3 Abs. 3 
Satz 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisie-
rung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). 
Steuerpflichtige, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, 
üben ihre Verfahrensrechte und -pflichten gemeinsam aus, vertreten sich ge-
genseitig im Veranlagungsverfahren (Art. 156 Abs. 1-3 StG; Art. 113 Abs. 1-
3 DBG; Art. 40 Abs. 1-3 StHG) und haften solidarisch für die Gesamtsteuern 
(Art. 15 Abs. 1 StG; Art. 13 Abs. 1 DBG). Ehemann und Ehefrau gelten damit 
als steuerrechtlich gleichgestellt (vgl. Kreisschreiben der Eidgenössischen 
Steuerverwaltung [ESTV] Nr. 30 vom 21.12.2010 [nachfolgend: KS Nr. 30] 
Ziff. 15.1, abrufbar unter <www.estv.admin.ch>, Rubriken «Steuerpolitik, 
Steuerstatistiken, Publikationen/Steuerpolitik/Fachinformationen/Botschaf-
ten/Ehepaar- und Familienbesteuerung»).

4.2 Im Kanton Bern wird wie in vielen anderen Kantonen nach der Heirat 
für das Steuerdossier des Ehepaars automatisch die im Verkehr mit den 
Steuerbehörden wesentliche Identifikationsnummer gemäss der Zentralen 
Personenverwaltung (ZPV-Nummer; vgl. auch Art. 4 und Art. 7 der Verord-
nung vom 20. Januar 2021 über die Zentrale Personenverwaltung [ZPV V; 
BSG 152.052]) des Ehemanns verwendet. Bei eingetragenen Partnerschaf-
ten wird die ZPV-Nummer der Person, deren Nachname im Alphabet zuerst 
kommt, zur gemeinsamen Steuernummer (vgl. Meier/Ryter, Gleichstellung 
der Ehegatten im Steuerverfahren, StR 76/2021 S. 235 ff., 236). – Der Um-
stand, dass die Ehefrau mit der Heirat im Verkehr mit den Steuerbehörden 
automatisch ihre ZPV-Nummer «verliert» und derjenigen des Ehemanns zu-
geordnet wird, wird zunehmend als geschlechterdiskriminierend kritisiert: Die 
Praxis stamme aus einer Zeit, als der Ehemann der Hauptverdiener gewe-
sen sei und somit meist eine umfangreichere Steuererklärung habe ausfüllen 
müssen. Dieses Rollenverständnis dürfte heute gemeinhin als überholt be-
zeichnet werden (vgl. Meier/Ryter, a.a.O., insb. S. 236, 239, 241 f.; zum 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 11

Ganzen ferner Andrea Opel, Frauenbenachteiligende Familienbesteuerung, 
StR 76/2021 S. 182 ff., insb. 183, 185). 

4.3 Am 10. Juni 2020 wurde beim Regierungsrat des Kantons Bern die 
Motion «Wahlfreiheit bei den Steuerfällen bei Heirat und Eintragung der Part-
nerschaft» eingereicht (Motion 184-2020 Schindler [Bern, SP], 
RRB Nr. 1386/2020 vom 2.12.2020, abrufbar unter <www.rr.be.ch>, Rubri-
ken «Beschlüsse/Beschlüsse suchen»). Damit soll erreicht werden, dass 
Eheleute künftig selber bestimmen, wessen ZPV-Nummer nach der Heirat 
weitergeführt wird, und dass nach einer Scheidung die vorhandenen Daten 
beider Personen in deren jeweiliges Dossier übertragen werden (so bereits 
Motion 069-2017 Schindler [Bern, SP], RRB Nr. 738/2017 vom 5.7.2017, ab-
rufbar unter <www.rr.be.ch>, Rubriken «Beschlüsse/Beschlüsse suchen»). 
In seiner Antwort vom 2. Dezember 2020 wies der Regierungsrat darauf hin, 
dass «seit dem Kalenderjahr 2019 (Steuerjahr 2018)» der Datentransfer bei 
Heirat bzw. Eintragung einer Partnerschaft gewährleistet sei und erklärte 
sich damit einverstanden, diesen auch bei einer Scheidung oder Trennung 
zu ermöglichen. Hingegen ersuchte er den Grossen Rat, den Antrag auf 
Wahlfreiheit der ZPV-Nummer namentlich aus Kostengründen lediglich als 
Postulat anzunehmen (vgl. RRB Nr. 1386/2020 vom 2.12.2020, abrufbar un-
ter <www.rr.be.ch>, Rubriken «Beschlüsse/Beschlüsse suchen»). Am 
16. März 2021 nahm der Grosse Rat die Motion «Wahlfreiheit bei den Steu-
erfällen bei Heirat und Eintragung der Partnerschaft» an. Er beauftragte den 
Regierungsrat, (1.) dafür zu sorgen, dass Steuerpflichtige bei der Heirat frei 
entscheiden können, welche der beiden ZPV-Nummern künftig jene der 
Familie ist, (2.) dafür zu sorgen, dass die Daten beider Eheleute bei der 
Scheidung in beide Steuerdossiers übertragen werden und (3.) dieselbe 
Regelung für gleichgeschlechtliche Paare in eingetragener Partnerschaft 
einzuführen (vgl. Frühlingssession 2021 des Grossen Rates, Geschäfts-
Nr. 2020.RRGR.238, abrufbar unter <www.gr.be.ch>, Rubriken «Geschäf-
te/Geschäftssuche»). 

4.4 Auf Bundesebene ist zum Thema Gleichstellung von Frau und Mann 
bei der Steuerveranlagung eine Interpellation hängig (Interpellation 
Nr. 20.3528 von Nationalrätin Ursula Schneider Schüttel). Darin wird bemän-
gelt, dass mehrere Kantone ihre Steuerverfahren und Steuerformulare für 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 12

verheiratete Paare trotz neuem Eherecht und Gleichstellungsartikel in der 
Bundesverfassung nicht angepasst hätten und weiterhin die «verfassungs- 
und gesetzwidrige patriarchalische Form des Ehemanns als Haupt einer 
Ehe» anwendeten. Als Beispiele nennt die Interpellantin die Führung der 
Steuerakten eines Paares nach der Heirat unter alleinigem Namen und der 
Registraturnummer des Ehemanns, die Rückerstattung von Steuerbeträgen 
ohne Information beider Steuerpflichtiger auf ein Konto des Ehemanns, 
Steuerformulare mit diskriminierenden Bezeichnungen der Ehefrau sowie 
die Allein-Ansprache des Ehemanns bei der Korrespondenz. Gemäss Stel-
lungnahme des Bundesrats vom 12. August 2020 wird die ESTV im Verlauf 
des Jahres 2021 «prüfen, ob eine zukünftige Kontrolle der […] Diskriminie-
rung der verheirateten Frauen in das Erhebungsportefeuille aufzunehmen 
[sei]». Zur verfahrensrechtlichen Stellung von Verheirateten habe die ESTV 
bereits im KS Nr. 30 diskriminierungsfreie Ausführungen gemacht. Im Übri-
gen seien die Musterformulare der ESTV (wie z.B. die Steuererklärung für 
die direkte Bundessteuer ab der Steuerperiode 2007) geschlechtergerecht 
formuliert (vgl. Interpellation Nr. 20.3528 inkl. Stellungnahme des Bundes-
rats, abrufbar unter <www.parlament.ch>, Rubriken «Ratsbetrieb/Curia 
Vista/Geschäfte»). Die Interpellation wurde im Nationalrat noch nicht behan-
delt (Stand 22.3.2022).

5.

Die Beschwerdeführenden fechten die ihnen von der Steuerverwaltung pro 
Steuerart auferlegten Bussen von je Fr. 200.-- sowie die Mahngebühr von 
Fr. 60.-- an. Nicht mehr strittig ist die materielle Richtigkeit der Steuerveran-
lagungen 2017, insbesondere die sich nicht auf das Ergebnis auswirkende 
Berücksichtigung einer Steuerschuld. 

5.1 Bei den Strafbestimmungen des Steuerrechts handelt es sich um ma-
terielles Strafrecht. Dies gilt, wie sich bereits dem jeweiligen Titel «Steuer-
strafrecht» im Gesetz entnehmen lässt (vgl. vor Art. 216 StG bzw. vor 
Art. 174 DBG), auch für die Verletzung von Verfahrenspflichten. Die allge-
meinen Grundsätze des Straf- und des Verfassungsrechts sowie der Euro-
päischen Menschenrechtskonvention (EMRK; SR 0.101) finden daher für die 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 13

vorliegenden steuerstrafrechtlichen Verfahren ohne Einschränkung Anwen-
dung (vgl. BVR 2005 S. 317 E. 2.1 mit Hinweisen). Die Strafbarkeit der Ver-
fahrenspflichtverletzung bezweckt den Schutz der Steuerrechtsordnung, die 
ihrerseits die gesetzmässige Veranlagung zum Ziel hat. Mit einer Verfah-
renspflichtverletzung geht eine zumindest abstrakte Gefährdung des Steu-
eranspruchs des Gemeinwesens einher. Der entsprechende Straftatbestand 
soll den Steueranspruch schon vor und unabhängig von einer Beeinträchti-
gung (Steuerausfall) schützen; die abstrakte Gefährdung des geschützten 
Rechtsguts genügt (vgl. Sieber/Malla, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar 
zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 174 DBG N. 6). Zu prü-
fen ist nachfolgend, ob die objektiven und subjektiven Tatbestandselemente 
der Verfahrenspflichtverletzung erfüllt sind (E. 5.2 ff. bzw. E. 5.3 ff.). In ei-
nem weiteren Schritt ist zu untersuchen, ob Rechtfertigungsgründe für die 
Pflichtverletzung vorliegen, die das Unrecht bzw. die Rechtswidrigkeit eines 
tatbestandsmässigen Handelns aufzuheben vermögen (E. 5.4 ff.), und ob 
ein unrechtmässiges Handeln den Beschwerdeführenden persönlich vor-
werfbar ist (Schuldfrage; E. 5.5 ff.; vgl. zum Ganzen Trechsel/Noll/Pieth, 
Schweizerisches Strafrecht, Allgemeiner Teil I, Allgemeine Voraussetzungen 
der Strafbarkeit, 7. Aufl. 2017, S. 67 ff., 80 ff. [Tatbestandsmässigkeit], 
110 ff. [Rechtswidrigkeit], 142 ff. [Schuld]; Günter Stratenwerth, Schweizeri-
sches Strafrecht, Allgemeiner Teil I: Die Straftat, 4. Aufl. 2011, § 8 N. 2, 
N. 3 ff. [Tatbestand], N. 13 ff. [Rechtswidrigkeit], N. 22 ff. [Schuld]).

5.2 Wer einer Pflicht, die ihm nach den Vorschriften des StG bzw. DBG 
oder nach einer aufgrund dieser Gesetze getroffenen Anordnung obliegt, 
trotz Mahnung vorsätzlich oder fahrlässig nicht nachkommt, wird gemäss 
Art. 216 Abs. 1 StG bzw. Art. 174 Abs. 1 DBG mit Busse bestraft. Eine 
Pflichtverletzung liegt insbesondere vor, wenn die steuerpflichtige Person die 
Steuererklärung oder die dazu verlangten Beilagen nicht einreicht (Art. 216 
Abs. 1 Bst. a StG; Art. 174 Abs. 1 Bst. a DBG).

5.2.1 Gemäss Art. 170 Abs. 2 StG muss die steuerpflichtige Person die 
Steuererklärung und Einlageblätter wahrheitsgemäss und vollständig ausfül-
len, persönlich unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Beilagen in-
nert der vom Regierungsrat festgesetzten Frist einreichen. Zur Steuererklä-
rung in Papierform sind ausschliesslich die amtlichen Formulare oder die von 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 14

der kantonalen Steuerverwaltung anerkannten PC-Formulare mit Barcode 
zugelassen (Art. 3 Abs. 1 der Verordnung vom 30. Januar 2002 über das 
Veranlagungsverfahren [VVV; BSG 661.521.1]). Im Bereich der direkten 
Bundessteuer schreibt Art. 124 Abs. 2 DBG vor, dass die steuerpflichtige 
Person das Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollstän-
dig ausfüllen, persönlich unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Bei-
lagen fristgemäss der zuständigen Behörde einreichen muss. Die Steuerer-
klärungspflicht (Deklarationspflicht) ist die bedeutendste Verfahrenspflicht 
der Steuerpflichtigen. Diese werden mit der Steuererklärung angehalten, in 
standardisierter Form mittels eines amtlichen Formulars Auskunft über ihre 
tatsächlichen Verhältnisse zu geben (vgl. Art. 170 Abs. 1 StG bzw. Art. 124 
Abs. 1 DBG). Die Verwendung der amtlichen Formulare ist unerlässlich. Nur 
so kann und darf die Veranlagungsbehörde davon ausgehen, dass sich die 
Steuerpflichtigen alle für eine vollständige und richtige Veranlagung wesent-
lichen Fragen gestellt und diese wahrheitsgemäss beantwortet haben. Wer-
den die Steuerfaktoren und deren Zusammensetzung der Steuerbehörde 
ohne amtliches Formular bekannt gegeben, liegt keine rechtsgenügende 
(«gültige») Deklaration vor, was bedeutet, dass damit die Steuererklärungs-
pflicht in formeller Hinsicht nicht gehörig erfüllt worden ist (vgl. Zwei-
fel/Casanova/Beusch/Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 
2. Aufl. 2018, § 16 Rz. 16; Zweifel/Hunziker, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kom-
mentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 124 DBG 
N. 18 ff., 27 ff.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 
3. Aufl. 2016, Art. 124 N. 10; Regina Schlup Guignard, in Leuch/Kästli/Lan-
genegger [Hrsg.] Praxis-Kommentar zum Berner Steuergesetz, Band 2, 
2011, Art. 170 N. 5). Die Steuererklärung kann im Kanton Bern auch im In-
ternet ausgefüllt und elektronisch übermittelt werden: Die Formulare stehen 
den Steuerpflichtigen nach einer Registrierung auf der Plattform «BE-Login» 
online zur Verfügung (vgl. Art. 6 VVV; zur Zulässigkeit der elektronischen 
Datenerfassung vgl. auch Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil, 
2015, Art. 124 N. 14 und Art. 102 N. 22).

5.2.2 Die Auferlegung einer Busse wegen der Verletzung von Verfahrens-
pflichten gemäss Art. 216 StG bzw. Art. 174 DBG setzt eine vorgängige Mah-
nung voraus. Aus der Mahnung muss für die mitwirkungspflichtige Person 
ersichtlich sein, welche Verfahrenshandlungen innert welcher Frist von ihr 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 15

verlangt werden (vgl. Sieber/Malla, a.a.O., Art. 174 DBG N. 17; Richner/Frei/
Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 174 N. 21; Hannes Teuscher, in Leuch/Kästli/
Langenegger [Hrsg.], Praxis-Kommentar zum Berner Steuergesetz, Band 2, 
2011, Art. 216 N. 18). Da die Verfahrenspflichtverletzung letztlich erst da-
durch erfolgt, dass der Mahnung nicht Folge geleistet wird, ist die Nichtbe-
folgung der Mahnung als objektives Tatbestandsmerkmal zu qualifizieren 
(vgl. Sieber/Malla, a.a.O., Art. 174 DBG N. 19; Richner/Frei/Kaufmann/Meu-
ter, a.a.O., Art. 174 N. 20; Peter Locher, a.a.O., Art. 174 N. 2; Hannes Teu-
scher, a.a.O., Art. 216 N. 19). 

5.2.3 Aus den genannten gesetzlichen Grundlagen ergibt sich, dass für 
eine Steuererklärung in Papierform, wie sie die Beschwerdeführenden im 
strittigen Steuerjahr gewählt haben, die amtlichen Formulare hätten ver-
wendet werden müssen (vgl. vorne E. 5.2.1). Die handschriftlichen, als «dé-
claration d’impôt 2017» bezeichneten Dokumente genügten den Former-
fordernissen einer Steuererklärung mithin nicht bzw. konnten von der Steuer-
verwaltung nicht als fristgerecht eingereichte Steuererklärung entgegen-
genommen werden, sodass zumindest eine abstrakte Gefährdung der 
Steuerrechtsordnung gegeben war (vgl. vorne E. 5.1). Die Beschwerdefüh-
renden wurden mit Schreiben der Steuerverwaltung vom 5. Juli 2018 unter 
Hinweis auf die Rechtsfolgen der Ermessensveranlagung und Busse ge-
mahnt (vgl. act. 18A). Der objektive Tatbestand der Verletzung von Verfah-
renspflichten gemäss Art. 216 Abs. 1 Bst. a StG und Art. 174 Abs. 1 Bst. a 
DBG ist damit erfüllt. Ebenfalls erfüllt sind bei dieser Sachlage die Voraus-
setzungen für eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art. 174 
Abs. 2 StG; Art. 130 Abs. 2 DBG; Art. 46 Abs. 3 StHG). Die Steuerverwal-
tung hat sich im Übrigen bei der Veranlagung auf die Angaben der Be-
schwerdeführenden in ihren handschriftlichen Eingaben gestützt, und den 
Beschwerdeführenden ist aus der Bezeichnung als Veranlagung «nach Er-
messen» insofern kein Nachteil entstanden. 

5.3 Der subjektive Tatbestand setzt Vorsatz oder Fahrlässigkeit voraus 
(Art. 216 Abs. 1 StG bzw. Art. 174 Abs. 1 DBG). Vorsatz ist gemäss Art. 12 
Abs. 2 des Schweizerischen Strafgesetzbuches (StGB; SR 311.0) gegeben, 
wenn die Tat mit Wissen und Willen ausgeführt wird (sog. direkter Vorsatz) 
bzw. wenn der Erfolgseintritt für möglich gehalten und in Kauf genommen 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 16

wird (sog. Eventualvorsatz; vgl. BGE 131 IV 1 E. 2.2 mit Hinweisen). – Die 
Beschwerdeführenden bestreiten nicht, die Steuererklärung absichtlich nicht 
auf den offiziellen Formularen eingereicht zu haben. So teilten sie der Steu-
erverwaltung mit Schreiben vom 20. Juli 2018 ausdrücklich mit, sie seien 
nicht bereit, die Formulare zu benutzen, solange diese nicht der Gleichbe-
rechtigung von Mann und Frau entsprechend ausgestaltet seien (vgl. vorne 
E. 3.2). Es ist daher davon auszugehen, dass die Beschwerdeführenden ihre 
Pflicht zur rechtsgültigen Einreichung der Steuererklärung vorsätzlich ver-
letzt haben. Damit ist auch das subjektive Tatbestandselement erfüllt. Die 
Beschwerdeführenden haben trotz erfolgter Mahnung vorsätzlich eine ihnen 
nach den Vorschriften des StG bzw. DBG obliegende Pflicht verletzt, wes-
halb sich die Auferlegung von Bussen grundsätzlich als gerechtfertigt erweist 
(Art. 216 Abs. 1 Bst. a StG; Art. 174 Abs. 1 Bst. a DBG). 

5.4 Die Beschwerdeführenden machen sinngemäss geltend, für die 
Pflichtverletzung liege ein Rechtfertigungsgrund vor, da die Ausgestaltung 
des amtlichen Formulars zur Steuererklärung, insbesondere die automati-
sche Erstnennung des Ehemanns und die Verwendung von dessen ZPV-
Nummer für beide Eheleute gegen das Gebot der rechtlichen und tatsächli-
chen Gleichstellung von Mann und Frau (Art. 8 BV; Art. 10 KV) verstossen 
würden.

5.4.1 Tatbestandsmässiges Verhalten ist regelmässig auch rechtswidrig. 
Ausnahmsweise gilt das Unrecht als aufgehoben oder ausgeschlossen, 
wenn ein Rechtfertigungsgrund vorliegt (vgl. Peter Locher, a.a.O., Einfüh-
rung zu Art. 174 ff., N. 23). Da die Busse wegen Verfahrenspflichtverletzung 
als echte Strafe gilt (vgl. Sieber/Malla, a.a.O., Art. 174 DBG N. 35; Richner/
Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 174 N. 2 ff.; vorne E. 5.1), kommen in 
erster Linie die Rechtfertigungsgründe des StGB infrage (vgl. betreffend die 
direkte Bundessteuer auch Art. 333 Abs. 1 StGB), namentlich gesetzlich er-
laubtes Handeln, Notwehr oder Notstand (Art. 14 ff. StGB; vgl. Peter Locher, 
a.a.O., Einführung zu Art. 174 ff., N. 23 f.; Urs R. Behnisch, Das Steuerstraf-
recht im Recht der direkten Bundessteuer, Diss. Bern 1991, S. 90 ff.). 

5.4.2 Notwehr im Sinn von Art. 15 StGB setzt voraus, dass eine Person 
ohne Recht angegriffen oder unmittelbar mit einem Angriff bedroht wird. In 
diesem Fall ist die angegriffene bzw. unmittelbar bedrohte Person (und auch 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 17

Drittpersonen im Rahmen der sogenannten Notwehrhilfe) berechtigt, den 
Angriff in einer den Umständen angemessenen Weise abzuwehren. Not-
stand liegt gemäss Art. 17 StGB vor, wenn eine Straftat notwendig war, um 
die Rechtsgüter der Täterin oder des Täters aus einer unmittelbaren und 
nicht anders abwendbaren Gefahr zu retten. Art. 17 StGB erfasst nur den 
individuellen Notstand, nicht aber die Wahrung allgemeiner Rechtsgüter. 
Kollektive Rechtsgüter und allgemeine Werte wie die Gleichheit der Bürge-
rinnen und Bürger vor dem Gesetz fallen nicht unter den Notstand; in Bezug 
auf solche kommen nur übergesetzliche Rechtfertigungsgründe infrage (vgl. 
BGE 129 IV 6 E. 3.2, 94 IV 68 E. 2; Andreas Donatsch, in Donatsch [Hrsg.], 
StGB/JStG Kommentar, 20. Aufl. 2018, Art. 17 StGB N. 2; Niggli/Göhlich, in 
Basler Kommentar, 4. Aufl. 2019, Art. 17 StGB N. 5). Als gewohnheitsrecht-
licher, notstandsähnlicher Rechtfertigungsgrund gilt die «Wahrung» oder 
«Wahrnehmung berechtigter Interessen». Sogenannt «übergesetzliche» 
bzw. «ausserstrafgesetzliche» Rechtfertigungsgründe werden in der straf-
rechtlichen Praxis aber nur sehr zurückhaltend anerkannt und bei der Wür-
digung der Subsidiarität und der Verhältnismässigkeit besonders strengen 
Anforderungen unterworfen (vgl. BGE 147 IV 297 E. 2.7 [Pra 110/2021 
Nr. 133], 146 IV 297 E. 2.2.1, 129 IV 6 E. 3.3 mit Hinweisen; 
BGer 6B_426/2013 vom 18.12.2013 E. 2; Andreas Donatsch, a.a.O., Art. 14 
StGB N. 6 f.; noch zurückhaltender Niggli/Göhlich, a.a.O., Vor Art. 14 StGB 
N. 66 ff.). Die Voraussetzungen dafür sind erfüllt, wenn die rechtswidrige Tat 
ein notwendiges und geeignetes Mittel für den Schutz legitimer Interessen 
darstellt, deren Bedeutung klar über diejenige der durch die verletzte Bestim-
mung geschützten Rechtsgüter hinausgeht, und ausserdem das einzige Mit-
tel für diesen Schutz darstellt (vgl. BGE 147 IV 297 E. 2.7 [Pra 110/2021 
Nr. 133]). Der Rechtfertigungsgrund der Wahrnehmung berechtigter Interes-
sen setzt mithin voraus, dass zuvor der Rechtsweg mit legalen Mitteln be-
schritten und ausgeschöpft worden ist (BGE 146 IV 297 E. 2.2.1, 129 IV 6 
E. 3.3).

5.4.3 Niemand darf diskriminiert werden, namentlich nicht wegen der Her-
kunft, der Rasse, des Geschlechts, des Alters, der Sprache, der sozialen 
Stellung, der Lebensform, der religiösen, weltanschaulichen oder politischen 
Überzeugung oder wegen einer körperlichen, geistigen oder psychischen 
Behinderung (Art. 8 Abs. 2 BV; Art. 10 Abs. 1 KV). Mann und Frau sind 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 18

gleichberechtigt. Das Gesetz sorgt für die rechtliche und tatsächliche Gleich-
stellung von Mann und Frau, vor allem in Familie, Ausbildung und Arbeit 
(Art. 8 Abs. 3 BV; vgl. auch Art. 10 Abs. 1 KV). Damit verbunden ist ein Auf-
trag zur Schaffung tatsächlicher Gleichheit in der sozialen Wirklichkeit (vgl. 
auch Art. 10 Abs. 3 KV). Art. 8 Abs. 3 Satz 2 BV enthält zudem einen Sozial-
gestaltungsauftrag, der dahingeht, auf den Abbau bestehender Stereotypi-
sierungen und diskriminierender Strukturen hinzuwirken. Es sollen gezielte 
Massnahmen getroffen werden, um stereotype Rollenbilder und gesell-
schaftlich institutionalisierte Verhaltensmuster sowie damit einhergehende 
Benachteiligungen zu beseitigen und ein Umdenken in der Gesellschaft 
einzuleiten (vgl. BGE 137 I 305 E. 3.1; Rhinow/Schefer/Uebersax, Schwei-
zerisches Verfassungsrecht, 3. Aufl. 2016, § 19 N. 1950; Müller/Schefer, 
Grundrechte in der Schweiz, 4. Aufl. 2008, S. 687). Art. 8 BV schliesst die 
Geschlechtszugehörigkeit als taugliches Kriterium für rechtliche Differenzie-
rungen aus. Eine unterschiedliche Behandlung von Mann und Frau ist nur 
zulässig, wenn auf dem Geschlecht beruhende biologische und funktionale 
Unterschiede eine Gleichbehandlung absolut ausschliessen. Der Vorbehalt 
biologischer und funktionaler Unterschiede bedeutet insbesondere nicht, 
dass überkommenen Rollenverständnissen weiterhin rechtliche Relevanz 
verliehen werden darf (vgl. BGE 140 I 305 E. 4; BGer 2C_1051/2016 vom 
24.8.2017 E. 3.1, je mit Hinweisen). Mit der Ratifikation des Übereinkom-
mens vom 18. Dezember 1979 zur Beseitigung jeder Form von Diskriminie-
rung der Frau (CEDAW; SR 0.108) hat sich die Schweiz auch international 
zur Ergreifung von Gleichstellungsmassnahmen verpflichtet. Gemäss Art. 5 
Bst. a CEDAW treffen die Vertragsstaaten alle geeigneten Massnahmen, um 
einen Wandel in den sozialen und kulturellen Verhaltensmustern von Mann 
und Frau zu bewirken und Vorurteile und Praktiken zu beseitigen, die auf der 
Vorstellung von der Unter- oder Überlegenheit des einen oder anderen Ge-
schlechts oder der stereotypen Rollenverteilung von Mann und Frau beru-
hen. Die Vertragsstaaten haben sich ausserdem verpflichtet, Handlungen 
oder Praktiken zu unterlassen, die die Frau diskriminieren, und dafür zu sor-
gen, dass alle staatlichen Behörden und öffentlichen Einrichtungen im Ein-
klang mit dieser Verpflichtung handeln (Art. 2 Bst. d CEDAW). Sowohl die 
Verfassung als auch das Übereinkommen überlassen die Wahl der Mittel 
dem Bund und den Kantonen. Ein Ermessensspielraum steht ihnen jedoch 
nur bei der Frage zu, wie sie diesen Auftrag erfüllen; dagegen ist das «Ob» 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 19

verfassungs- und völkerrechtlich vorgegeben (BGE 137 I 305 E. 4). Der Auf-
trag zur Schaffung tatsächlicher Gleichstellung ist verbindlich. Auch die 
rechtsanwendenden Behörden sind verpflichtet, dem Geschlechtergleich-
heitsgebot in den Schranken ihrer Zuständigkeit zum Durchbruch zu verhel-
fen (vgl. BGE 137 I 305 E. 3.1; Bernhard Waldmann, in Basler Kommentar, 
2015, Art. 8 BV N. 103, 106 f.; Müller/Schefer, a.a.O., S. 746 f.).

5.4.4 Zur Diskussion steht hier nicht eine rechtliche bzw. «materielle» Un-
gleichbehandlung von Frau und Mann, sondern die administrative Erfassung 
von Ehepaaren, die sich u.a. in den Formularen der Steuererklärung abbil-
det. Die Voranstellung des Ehemanns und die Übernahme von dessen ZPV-
Nummer hat keine rechtliche oder tatsächliche Benachteiligung der Ehefrau 
zur Folge und wirkt sich nicht auf die Steuerveranlagung aus. Es geht mithin 
nicht um eine diskriminierende Besteuerung, und – nachdem die Steuerver-
waltung das Konto der Ehefrau für die Auszahlung der zu viel bezahlten 
Steuern akzeptiert hat (vgl. vorne E. 3.1) – auch nicht um eine tatsächliche 
Benachteiligung bei Rückzahlungen. Die technische Umsetzung des Veran-
lagungsverfahrens durch die Steuerverwaltung widerspiegelt aber ein mitt-
lerweile überholtes, stereotypisiertes Rollenbild von Ehepaaren. Sie kann 
subjektiv als Herabwürdigung empfunden werden und wird zu Recht als nicht 
mehr zeitgemäss kritisiert. Eine Änderung dieser Praxis wäre deshalb zu be-
grüssen (vgl. vorne E. 4.2 ff.). Insbesondere ist nicht ohne weiteres ersicht-
lich, weshalb im Verkehr mit den Steuerpflichtigen nicht gewisse Anpassun-
gen möglich sein sollten, wie beispielsweise die Nennung beider ZPV-Num-
mern oder der Zugriff auf das Steuerdossier mit beiden ZPV-Nummern. Ob 
die gerügte Ungleichbehandlung eine Diskriminierung im Sinn von Art. 8 BV 
bzw. Art. 10 KV darstellt oder ob die Benachteiligung so gering erscheint, 
dass sie nicht als eigentlicher Angriff auf die Wertschätzung der Ehefrau(en) 
im verfassungsrechtlichen Sinn bezeichnet werden kann und somit nicht als 
Diskriminierung gilt, kann mit Blick auf die nachfolgende Erwägung offenblei-
ben («de minima non curat praetor»; vgl. hierzu Bernhard Waldmann, Das 
Diskriminierungsverbot von Art. 8 Abs. 2 BV als besonderer Gleichheitssatz, 
Habil. Freiburg 2003, S. 316). 

5.4.5 Die Beschwerdeführenden berufen sich sinngemäss auf die Wahrung 
berechtigter Interessen. Die geltend gemachte diskriminierende Praxis der 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 20

Steuerverwaltung stellt indes weder einen unmittelbaren, rechtswidrigen An-
griff noch eine unmittelbare Gefahr für die Rechtsgüter der Beschwerdefüh-
renden dar. Selbst wenn ihr Anliegen berechtigt sein mag, ist das Nichtein-
reichen der Steuererklärung bzw. die Weigerung, die offiziellen Formulare zu 
verwenden, kein geeignetes und angemessenes Mittel, um das angestrebte 
Ziel zu erreichen: Es besteht ein gewichtiges öffentliches Interesse des Ge-
meinwesens an der Abklärung des Sachverhalts und an einer rechtmässigen 
Veranlagung; zudem können die von der Steuerverwaltung vorgebrachten 
technischen Hindernisse, die der Voranstellung der Ehefrau bzw. der freien 
Wahl der ZPV-Nummer für Ehepaare entgegenstehen, offenbar nicht ohne 
erheblichen finanziellen und zeitlichen Aufwand behoben werden (vgl. Ant-
wortschreiben der StV vom 10.4.2017, Beilage 19 zur Replik vom 24.8.2020 
[act. 14A] bzw. Vorakten StRK [act. 7A] pag. 20; vgl. auch vorne E. 4.3 sowie 
Meier/Ryter, a.a.O., S. 241 f.). Es liegt folglich weder eine Notwehr- noch 
eine Notstandssituation vor. Auch die für die Wahrnehmung berechtigter In-
teressen geltende Voraussetzung, dass der Rechtsweg mit legalen Mitteln 
beschritten und ausgeschöpft worden sein muss (vgl. vorne E. 5.4.2), ist hier 
nicht erfüllt: Die beim Rechtsdienst der Steuerverwaltung am 21. März 2017 
beantragte «[rectification du] nom du titulaire du dossier» haben die Be-
schwerdeführenden nach dem Antwortschreiben der Steuerverwaltung vom 
10. April 2017 nicht weiterverfolgt (vgl. Beilage 17 zur Replik vom 24.8.2020 
[act. 14A]; vorne E. 3.1). Das aktenkundige Schreiben an die Aufsichtsbe-
hörde datiert sodann vom 19. Januar 2020. Die Beschwerdeführenden ha-
ben sich mithin erst dorthin gewandt, nachdem sie die Weisung zum 
Gebrauch der amtlichen Formulare missachtet hatten, die Ermessensveran-
lagungen 2017 bereits ergangen und die Einspracheverfahren vor der Steu-
erverwaltung abgeschlossen waren (vgl. Vorakten StRK [act. 7A] 
pag. 90 ff.). Es liegt nach dem Gesagten kein Rechtfertigungsgrund vor, der 
die Rechtswidrigkeit des tatbestandsmässigen Verhaltens aufheben würde. 

5.5 Die Auferlegung einer Strafe (hier einer Busse) erfordert nicht nur, 
dass jemand tatbestandsmässig und rechtswidrig gehandelt hat, sondern 
setzt auch die persönliche Verantwortlichkeit bzw. Schuld der betreffenden 
Person voraus. Die rechtliche Beurteilung der Verantwortlichkeit erfolgt an-
hand der Kriterien der Schuldfähigkeit, des Unrechtsbewusstseins bzw. der 
Verbotskenntnis und der Zumutbarkeit rechtmässigen Verhaltens (vgl. 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 21

Trechsel/Noll/Pieth, a.a.O., S. 143 ff.; Günter Stratenwerth, a.a.O., § 11 N. 1, 
N. 8 ff.). 

5.5.1 Es bestehen keine Hinweise für eine Schuldunfähigkeit oder vermin-
derte Schuldfähigkeit seitens der Beschwerdeführerin oder des Beschwer-
deführers (vgl. Art. 19 f. StGB). Sie machen auch nicht geltend, zur Zeit der 
Tat nicht oder nur teilweise fähig gewesen zu sein, das Unrecht der Tat ein-
zusehen oder gemäss dieser Einsicht zu handeln. Hingegen berufen sich die 
Beschwerdeführenden sinngemäss auf einen Verbotsirrtum, da ihnen die 
Steuerverwaltung als gesetzliche Grundlage für die Pflicht zur Verwendung 
der offiziellen Formulare lediglich Art. 170 StG, nicht aber Art. 3 VVV genannt 
habe. Aus Art. 170 StG sei nicht ersichtlich, dass die Steuererklärung auf 
den offiziellen Formularen erfolgen müsse, weshalb sie darauf vertraut hät-
ten, dass auch «eine eigenhändig geschriebene Steuererklärung legal [sei]». 
Wenn die Steuerverwaltung richtig und vollumfänglich informiert hätte, hät-
ten sie wie in den nachfolgenden Jahren die offiziellen Formulare verwendet.

5.5.2 Grundsätzlich wird vorausgesetzt, dass sich die Rechtsunterworfe-
nen um die Kenntnis der gesetzlichen Regelungen bemühen. Unkenntnis der 
geltenden Vorschriften schützt in der Regel nicht vor Strafe (vgl. BGE 129 IV 
238 E. 3.1; BGer 6B_216/2018 vom 14.11.2018 E. 2.3). Aus dem Umstand, 
dass sie angeblich trotz mehrfacher Nachfrage nicht (auch) auf Art. 3 VVV 
hingewiesen worden seien, können die Beschwerdeführenden mithin nichts 
zu ihren Gunsten ableiten. Im Übrigen ergibt sich die Pflicht zur Verwendung 
der amtlichen Formulare bereits aus den einschlägigen Bestimmungen der 
Steuergesetze. Art. 170 StG hat folgenden Wortlaut (Hervorhebungen durch 
das Gericht):

Art. 170 Steuererklärung
1 Die Steuerpflichtigen werden durch öffentliche Bekanntgabe oder Zu-
stellung des Formulars aufgefordert, die Steuererklärung einzureichen. 
Steuerpflichtige, die kein Formular erhalten, müssen es bei der zustän-
digen Behörde verlangen.

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 22

2 Die steuerpflichtige Person muss die Steuererklärung und Einlageblät-
ter wahrheitsgemäss und vollständig ausfüllen, persönlich unterzeich-
nen und samt den vorgeschriebenen Beilagen innert der vom Regie-
rungsrat festgesetzten Frist einreichen. Die persönliche Unterzeichnung 
ist nicht erforderlich bei vertraglicher Vertretung durch den Ehegatten.

In der den Beschwerdeführenden vermutlich besser bekannten französi-
schen Fassung lautet der Gesetzestext wie folgt (Hervorhebungen durch das 
Gericht):

Art. 170 Déclaration d'impôts
1 Les personnes contribuables sont invitées, par publication officielle ou 
par l'envoi du formulaire, à remplir et à déposer une déclaration d'impôt. 
Les personnes contribuables qui n'ont pas reçu de formulaire doivent en 
demander un à l'autorité compétente.
2 La personne contribuable doit remplir la déclaration d'impôt et les for-
mules intercalaires de manière complète et conforme à la vérité; elle doit 
les signer personnellement et les remettre à l'autorité compétente avec 
les annexes prescrites dans le délai fixé par le Conseil-exécutif. Dans 
les cas de représentation contractuelle entre époux, il n'est toutefois pas 
nécessaire que le conjoint représenté signe personnellement la décla-
ration et les autres formulaires.

Wie die Vorinstanz in den angefochtenen Entscheiden zutreffend festgehal-
ten hat, lässt der Wortlaut der Bestimmung ohne weiteres darauf schliessen, 
dass für die Steuererklärung das zugestellte Formular auszufüllen ist (vgl. 
angefochtene Entscheide E. 4.2 und 5.1). Dies ergibt sich einerseits aus dem 
Wort ausfüllen bzw. remplir und anderseits aus der Pflicht, bei Nichterhalt 
des Formulars bei der zuständigen Behörde ein solches zu verlangen. Ent-
gegen der Auffassung der Beschwerdeführenden kann «ausfüllen» bzw. 
«remplir» nicht so interpretiert werden, dass gleichermassen ein selbst ge-
staltetes Dokument eingereicht werden darf. Die Formulierung in Art. 124 
DBG hinsichtlich der direkten Bundessteuer hat in beiden Sprachen einen 
ähnlichen Wortlaut wie Art. 170 StG, ist aber insofern präziser, als ausdrück-
lich festgehalten wird, dass «das Formular für die Steuererklärung» bzw. «la 
formule de déclaration d’impôt» ausgefüllt werden muss. Art. 3 Abs. 1 VVV 
ist zwar hinsichtlich der ausschliesslichen Verwendung der amtlichen For-
mulare präziser und erwähnt zusätzlich die anerkannten PC-Formulare. Es 
ist aber nicht erst aus Art. 3 VVV ersichtlich, dass die Steuererklärung in Pa-
pierform auf den offiziellen Formularen erfolgen muss. Die Beschwerdefüh-
renden können sich daher nicht darauf berufen, sie hätten nicht von der 
Pflicht zur Verwendung der ihnen zugestellten Formulare gewusst und in gu-
tem Glauben ein eigenes Dokument eingereicht. Dies umso weniger, als sie 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 23

spätestens nach dem Schreiben der Steuerverwaltung vom 18. Juli 2018 
wussten, dass die Steuererklärung auf den offiziellen Formularen zu erfolgen 
hatte, wie sie in ihrem Brief vom 20. Juli 2018 ausdrücklich bestätigten (vgl. 
act. 18A). In diesem Zeitpunkt wäre die mit der Mahnung angesetzte Frist 
zur Einreichung der Steuererklärung noch nicht abgelaufen gewesen; die 
Beschwerdeführenden hätten mithin die Auferlegung der Bussen verhindern 
können. 

5.5.3 Da die Beschwerdeführenden nach dem Gesagten wussten oder je-
denfalls wissen konnten, was gesetzlich vorgeschrieben ist, und die Steuer-
verwaltung klar kommuniziert hatte, was ihre Pflichten waren, liegt kein Ver-
botsirrtum vor (vgl. Art. 21 StGB; siehe auch Niggli/Maeder, in Basler Kom-
mentar, 4. Aufl. 2019, Art. 21 StGB N. 13 ff.; Andreas Donatsch, a.a.O., 
Art. 21 StGB N. 3 ff.). Auch ein indirekter Verbotsirrtum hinsichtlich des Vor-
liegens eines Rechtfertigungsgrunds ist zu verneinen, zumal die Abwehr ge-
gen den behaupteten Grundrechtseingriff weder geeignet noch angemessen 
war (vgl. Stratenwerth, a.a.O., § 10 N. 114, § 11 N. 49; siehe auch Trechsel/
Noll/Pieth, a.a.O., S. 155; vorne E. 5.4.5). Gründe für eine allfällige Unzu-
mutbarkeit rechtmässigen Verhaltens sind nicht ersichtlich. 

5.5.4 Auch im Steuerstrafrecht wird für die Auferlegung einer Strafe die 
persönliche Verantwortlichkeit der Täterin oder des Täters vorausgesetzt 
(Schuldprinzip). Die gemeinsam zu veranlagenden Eheleute sind deshalb 
bei der Anwendung von Steuerstrafrecht wie individualbesteuerte Ange-
schuldigte zu behandeln. Das heisst, dass eine Busse bei beiden Steuer-
pflichtigen individuell, einzig nach den je besonderen Umständen, nament-
lich nach der Schwere des Verschuldens und den persönlichen Verhältnis-
sen des bzw. der Fehlbaren zu bemessen ist (vgl. Art. 106 Abs. 3 i.V.m. 
Art. 47 f. StGB; BVR 2005 S. 317 E. 2.2 mit Hinweisen; Sieber/Malla, a.a.O., 
Art. 174 DBG N. 35; vgl. auch BGer 2C_689/2019 vom 15.8.2019 E. 2.2.2). 
Steuerstrafverfahren sind, der höchstpersönlichen Natur der strafrechtlichen 
Verantwortlichkeit entsprechend, stets gegenüber jeder bzw. jedem Tatver-
dächtigen persönlich zu eröffnen und durchzuführen (vgl. BVR 2005 S. 317 
E. 2.2, 2003 S. 217 E. 5c; Brigitte Behnisch, Die Stellung der Ehegatten im 
Veranlagungs-, Rechtsmittel-, Bezugs- und Steuerstrafverfahren, Diss. Bern 
1992, S. 248, 251, je mit Hinweisen). Art. 156 StG bzw. Art. 113 DBG, wo-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 24

nach die Eheleute ihre Verfahrensrechte und -pflichten gemeinsam ausüben, 
und Art. 15 Abs. 1 StG bzw. Art. 13 Abs. 1 DBG, wonach die in rechtlich und 
tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden Steuerpflichtigen für die Gesamt-
steuer solidarisch haften, kommen im Steuerstrafverfahren nicht zur Anwen-
dung. Mit Bezug auf die ihnen vorgeworfenen Straftaten sind die Eheleute 
individuell zu beurteilen (vgl. BVR 2005 S. 317 E. 2.2 mit Hinweisen). – Die 
kantonale Steuerverwaltung hat den Beschwerdeführenden gemeinsame 
Bussen auferlegt, ohne sie im Verfahren und mit Bezug auf die Strafzumes-
sung individuell zu behandeln. Zwar kann im vorliegenden Fall davon aus-
gegangen werden, dass die Beschwerdeführenden für die Verletzung ihrer 
(gemeinsamen) Verfahrenspflichten gleichermassen verantwortlich sind, 
womit ihnen die Bussen zu gleichen Teilen aufzuerlegen wären (vgl. auch 
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 174 N. 29). Dies entbindet die 
Steuerverwaltung aber nicht davon, die Verantwortlichkeit individuell zu be-
trachten und die Bussen der betreffenden Person einzeln aufzuerlegen (vgl. 
BVR 2005 S. 317 E. 2.3; KS Nr. 30 Ziff. 16.1). Die gemeinsame Auferlegung 
der Bussen ist somit nicht rechtmässig.

5.6 Für Mahnungen wegen nicht eingereichter Steuererklärungen erhebt 
die Steuerverwaltung gemäss Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 Abs. 2 und Art. 36 
der Verordnung vom 22. Februar 1995 über die Gebühren der Kantonsver-
waltung (Gebührenverordnung, GebV; BSG 154.21) sowie Ziff. 2.6 An-
hang 6 GebV eine Gebühr von Fr. 60.-- (vgl. auch Peter Locher, a.a.O., 
Art. 124 N. 24). Die Beschwerdeführenden haben trotz schriftlicher Mahnung 
vorsätzlich ihre Pflicht zur rechtsgültigen Einreichung der Steuererklärung 
verletzt. Die Auferlegung der Mahngebühr ist daher nicht zu beanstanden.

6.

Nach dem Gesagten sind die den Beschwerdeführenden gemeinsam aufer-
legten Bussen aufzuheben (Art. 20a Abs. 1 VRPG). Demgegenüber erweist 
sich die strittige Mahngebühr als rechtmässig. Gleiches gilt für die (nicht 
mehr beanstandete) Gebühr von Fr. 100.-- für die Einspracheverfahren. Die 
Beschwerden sind im Sinn der Erwägungen teilweise gutzuheissen, soweit 
sie die auferlegten Bussen von Fr. 200.-- pro Steuerart betreffen, und die 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 25

Sache ist insofern an die Steuerverwaltung zurückzuweisen. Im Übrigen sind 
die Beschwerden abzuweisen, soweit auf sie einzutreten ist: Aus den voran-
gehenden Erwägungen folgt, dass die geltend gemachte Verletzung von 
Verfassungsrecht nicht dazu führt, dass die Beschwerdeführenden von der 
Erfüllung ihrer Verfahrenspflichten bei der Steuererklärung entbunden wären 
(vgl. vorne E. 5). Eine weitergehende Überprüfung des Veranlagungsverfah-
rens auf seine Verfassungsmässigkeit hin kann im Rahmen des vorliegen-
den Verfahrens nicht erfolgen. Bei diesem Ergebnis erübrigt es sich, beim 
Eidgenössischen Büro für die Gleichstellung von Frau und Mann oder bei 
der Kantonalen Fachstelle für die Gleichstellung von Frauen und Männern 
ein Gutachten einzuholen. Die entsprechenden Beweisanträge werden ab-
gewiesen (vgl. zur antizipierten Beweiswürdigung statt vieler BGE 144 II 427 
E. 3.1.3; BVR 2021 S. 285 E. 3.3.2, 2019 S. 344 E. 5.5; Michel Daum, a.a.O., 
Art. 18 N. 27, mit Hinweisen). 

7. 

7.1 Bei diesem Ausgang des Verfahrens gelten die Beschwerdeführen-
den als teilweise obsiegend. Mit Blick auf die gesamten Umstände ist von 
einem Obsiegen zu einem Drittel auszugehen. In diesem Umfang sind den 
Beschwerdeführenden keine Verfahrenskosten aufzuerlegen und hat ihnen 
die Beschwerdegegnerin die Parteikosten zu ersetzen (Art. 108 Abs. 3 i.V.m. 
Art. 104 Abs. 1 VRPG). Im Umfang ihres Unterliegens werden die Beschwer-
deführenden kostenpflichtig und haben keinen Anspruch auf Parteikostener-
satz (Art. 108 Abs. 1 und 3 VRPG). Da die Beschwerdegegnerin keine Ver-
fahrenskosten trägt (Art. 108 Abs. 2 VRPG), sind die verbleibenden Verfah-
renskosten nicht zu erheben.

7.2 Gemäss Art. 41 Abs. 1 des Kantonalen Anwaltsgesetzes vom 
28. März 2006 (KAG; BSG 168.11) i.V.m. Art. 11 Abs. 1 der Verordnung vom 
17. Mai 2006 über die Bemessung des Parteikostenersatzes (Parteikosten-
verordnung, PKV; BSG 168.811) beträgt das Honorar in Beschwerdeverfah-
ren Fr. 400.-- bis 11'800.-- pro Instanz. Gemäss Art. 16 i.V.m. Art. 9 PKV wird 
ein Zuschlag von bis zu 100 Prozent auf das Honorar gewährt bei Verfahren, 
die besonders viel Zeit und Arbeit beanspruchen, wie namentlich bei schwie-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 26

riger und zeitraubender Sammlung oder Zusammenstellung des Beweisma-
terials, bei grossem Aktenmaterial oder umfangreichem Briefwechsel, wenn 
ein wesentlicher Teil des Aktenmaterials oder des Briefwechsels in einer an-
deren als der Gerichtssprache vorliegt, oder bei besonders komplexen tat-
sächlichen oder rechtlichen Verhältnissen. Innerhalb dieses Rahmentarifs 
bemisst sich der Parteikostenersatz nach dem in der Sache gebotenen Zeit-
aufwand, der Bedeutung der Streitsache und der Schwierigkeit des Prozes-
ses (Art. 41 Abs. 3 KAG). 

7.3 Die Rechtsvertreterin und der Rechtsvertreter der Beschwerdefüh-
renden machen in ihrer Kostennote vom 29. Dezember 2021 ein Honorar 
von insgesamt Fr. 17'700.-- zuzüglich Auslagen von Fr. 237.-- und MWSt 
geltend, wobei sie gemäss Art. 16 i.V.m. Art. 9 PKV einen Zuschlag von 
50 % einrechnen. Dies erscheint angesichts der genannten Kriterien bzw. 
gesetzlichen Vorgaben als deutlich überhöht. Zunächst kann entgegen der 
Behauptung seitens der Rechtsvertretung weder von einem umfangreichen 
Beweis- oder Aktenmaterial die Rede sein, noch lagen der Streitsache be-
sonders komplexe tatsächliche oder rechtliche Verhältnisse zugrunde. Viel-
mehr erweist sich der Aktenumfang als gering und der Sachverhalt als leicht 
überschaubar. Auch die aufgeworfenen rechtlichen Fragen scheinen aus ju-
ristischer Sicht nicht besonders komplex. Ein Zuschlag gemäss Art. 16 i.V.m. 
Art. 9 PKV ist daher nicht gerechtfertigt. Auch der geltend gemachte Zeitauf-
wand von 63.56 Stunden muss insbesondere mit Blick auf den Streitwert als 
überhöht und dem vorliegenden Fall nicht angemessen bezeichnet werden. 
Die Kostennote ist entsprechend zu kürzen. Unter Berücksichtigung der 
gesamten Umstände erscheint ein Honorar von Fr. 4'500.-- (zuzüglich 
Fr. 237.-- Auslagen und Fr. 364.75 MWSt) angemessen. Die Vorinstanz hat 
den Beschwerdeführenden diese Parteikosten im Umfang von einem Drittel, 
ausmachend Fr. 1'700.60, zu ersetzen.

7.4 Die Kosten des Verfahrens vor der StRK sind entsprechend dem Aus-
gang des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens neu zu verlegen (Art. 102 
VRPG i.V.m. Art. 200 Abs. 1 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 DBG). In jenem Ver-
fahren stellte die Anfechtung der Bussen (auch betragsmässig) den wichtigs-
ten Beschwerdepunkt dar, weshalb dort der Umfang des Obsiegens der Be-
schwerdeführenden auf zwei Drittel festzulegen ist. Eine Parteientschädi-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 27

gung ist nicht zu sprechen (Art. 102 VRPG i.V.m. Art. 200 Abs. 4 StG; 
Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 
1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG; 
SR 172.021]).

8.

Rückweisungsentscheide gelten nach der Regelung des Bundesgesetzes 
vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG; 
SR 173.110) als Zwischenentscheide. Sie können nur unter einer der (zu-
sätzlichen) Voraussetzungen von Art. 93 Abs. 1 BGG mit dem in der Haupt-
sache zur Verfügung stehenden Rechtsmittel selbständig angefochten wer-
den (statt vieler BGE 144 V 280 E. 1.2, 134 II 124 E. 1.3, je mit Hinweisen).

Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:

1. Die Verfahren 100.2020.122 und 100.2020.123 werden vereinigt.

2. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2017 wird 
teilweise gutgeheissen. Der Entscheid der Steuerrekurskommission vom 
3. März 2020 wird insofern aufgehoben, als damit die Auferlegung einer 
Busse bestätigt worden ist, und die Sache wird zu neuem Entscheid im 
Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. Im Üb-
rigen wird die Beschwerde abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 

3. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2017 wird teilweise 
gutgeheissen. Der Entscheid der Steuerrekurskommission vom 3. März 
2020 wird insofern aufgehoben, als damit die Auferlegung einer Busse 
bestätigt worden ist, und die Sache wird zu neuem Entscheid im Sinne 
der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. Im Übrigen 
wird die Beschwerde abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 24.03.2022, Nr. 100.2020.122/123U, 
Seite 28

4. Die Kosten der Verfahren vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf eine 
Pauschalgebühr von insgesamt Fr. 3'500.--, werden den Beschwerdefüh-
renden im Umfang von zwei Dritteln, ausmachend Fr. 2'333.35, auferlegt; 
die übrigen Kosten werden nicht erhoben.

5. Der Kanton Bern (Steuerrekurskommission) hat den Beschwerdeführen-
den für das Verfahren vor dem Verwaltungsgericht die Parteikosten, ge-
richtlich bestimmt auf Fr. 5'101.75 (inkl. Auslagen und MWSt), zu einem 
Drittel, ausmachend Fr. 1'700.60 (inkl. Auslagen und MWSt), zu ersetzen.

6. Die Kosten für das Verfahren vor der Steuerrekurskommission, bestimmt 
auf eine Pauschalgebühr von Fr. 900.--, werden den Beschwerdeführen-
den zu einem Drittel, ausmachend Fr. 300.-- auferlegt; die übrigen Kosten 
werden nicht erhoben. Für das Verfahren vor der Steuerrekurskommis-
sion werden keine Parteikosten gesprochen.

7. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführende
- Beschwerdegegnerin
- Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- Eidgenössische Steuerverwaltung

Der Abteilungspräsident: Die Gerichtsschreiberin:

Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss 
Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.