# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 3ce8c68e-ec58-5c69-8640-54d58e57d9d6
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-03-27
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 27.03.2013  SB.2012.00104
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2012-00104_2013-03-27.html

## Full Text

Standard Suche	 | 	Erweiterte Suche	 | 	Hilfe

		

	 	
			

			
			 Druckansicht
			 

	 	
				Geschäftsnummer: 	SB.2012.00104	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 27.03.2013
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/Einzelrichter
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Direkte Bundessteuer 2009

	
Vgl. SB.2012.00103.

			 	
				Stichworte:
	
						ABRECHNUNG
RECHTSMISSBRAUCH
SCHWARZARBEIT
STEUERUMGEHUNG
VEREINFACHTES VERFAHREN

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 7 AHVG
37a DBG
Art. 64 Abs. 1 VwVG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 2
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2012.00104

 

 

 

Urteil

 

 

 

des Einzelrichters

 

 

 

vom 27. März 2013

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel, Gerichtsschreiberin
Ewa Surdyka. 

 

 

 

In Sachen

 

 

1.    A, 

2.    B, 

beide vertreten durch RA C, 

Beschwerdeführende, 

 

 

gegen

 

 

Schweizerische Eidgenossenschaft, 

vertreten durch das
kantonale Steueramt, 

Beschwerdegegnerin, 

 

 

betreffend Direkte
Bundessteuer 2009,

hat
sich ergeben: 

I.  

A und B sind hauptberuflich als angestellte
Unternehmensberater bei der D AG tätig. Zudem arbeiten sie im Nebenerwerb bei
der E GmbH, welche Dienstleistungen im Bereich der Informationsverarbeitung für
Unternehmen, namentlich für die D AG, erbringt. Die Eheleute sind
Hauptaktionäre der D AG und halten sämtliche Stammanteile der E GmbH.

In der Steuerperiode 2009 deklarierten die Eheleute A und
B die Löhne der D AG von Fr. … bzw. Fr. …, nicht aber die Löhne aus
dem Nebenerwerb der E GmbH von je Fr. …. Diese Einkünfte hatten sie unter
Anwendung des vereinfachten Abrechnungsverfahrens gemäss Art. 37a des
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG)
bereits versteuert. 

Am 16. August 2011 veranlagte das
kantonale Steueramt A und B für die direkte
Bundessteuer 2009 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …. Es stellte sich auf den Standpunkt, die Anwendung des
vereinfachten Abrechnungsverfahrens auf die Löhne der E GmbH sei unzulässig,
weil sie als Steuerumgehung zu würdigen sei.

An dieser Auffassung hielt das kantonale
Steueramt mit Einspracheentscheid vom 6. März
2012 fest.

II.  

Die Einzelrichterin des
Steuerrekursgerichts wies die Beschwerde der Pflichtigen am 21. Juni 2012 ab.

III.  

Mit Beschwerde vom 29. Juli 2012 liessen die Pflichtigen dem Verwaltungsgericht
beantragen, sie seien für die direkte Bundessteuer 2009 entsprechend ihrer
Steuererklärung zu veranlagen, eventualiter sei die Sache zur
Sachverhaltsabklärung und zum Neuentscheid an das Steuerrekursgericht
zurückzuweisen; subeventualiter seien sie mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. … für die direkte Bundessteuer 2009 zu
veranlagen. Ausserdem sei ihnen eine Parteientschädigung von Fr. 2'000.- zuzusprechen.

Während das Steuerrekursgericht auf
Vernehmlassung verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der
Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.

Der Einzelrichter erwägt:

1.
 

1.1 Für
kleine Arbeitsentgelte aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit ist laut Art. 37a
Abs. 1 DBG die Steuer ohne Berücksichtigung der übrigen Einkünfte,
allfälliger Berufskosten und Sozialabzüge zu einem Satz von 0,5 Prozent zu
erheben. Voraussetzung ist, dass der Arbeitgeber die Steuer im Rahmen des
vereinfachten Abrechnungsverfahrens nach den Art. 2 und 3 des Bundesgesetzes
gegen die Schwarzarbeit vom 17. Juni 2005 (BGSA)
entrichtet. Damit ist die Einkommenssteuer abgegolten.

Gemäss Art. 1 BGSA soll mit
diesem Gesetz die Schwarzarbeit bekämpft werden. Zu diesem Zweck sieht es administrative
Erleichterungen sowie Kontroll- und Sanktionsmassnahmen vor. Arbeitgeber können
nach Art. 2 BGSA die Löhne der in ihrem Betrieb beschäftigten
Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer im vereinfachten Verfahren nach Art. 3
abrechnen, sofern der einzelne Lohn den Grenzbetrag nach Art. 7 des Bundesgesetzes
vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und
Invalidenvorsorge (AHVG) nicht übersteigt (lit. a), die gesamte jährliche
Lohnsumme des Betriebs den zweifachen Betrag der maximalen jährlichen
Altersrente der AHV nicht übersteigt (lit. b) und die Löhne des gesamten
Personals im vereinfachten Verfahren abgerechnet werden (lit. c). Im
streitbetroffenen Jahr 2009 belief sich der Maximallohn im Sinn von lit. a
auf Fr ..., die maximale Lohnsumme nach lit. b auf Fr…. Die AHV-Ausgleichskasse
erhebt die Sozialversicherungsbeiträge und die Steuern (Art. 3 Abs. 2
BGSA).

1.2 Die Parteien sind sich einig darüber, dass die umschriebenen
Voraussetzungen für ein vereinfachtes Verfahren im Sinn von Art. 2 BGSA gegeben
sind. Das kantonale Steueramt hält indessen mit dem Steuerrekursgericht dafür,
dass die in Art. 37a Abs. 1 DBG vorgesehene Erfüllung der
Einkommenssteuerpflicht in diesem Verfahren unzulässig sei, weil dessen
Beanspruchung als Steuerumgehung zu würdigen sei. 

2.  

2.1 Das
Bundesgericht nimmt in konstanter Rechtsprechung eine Steuerumgehung dann an,
wenn das gewählte Vorgehen ungewöhnlich ("insolite"), sachwidrig oder
absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten unangemessen
erscheint, wenn zudem anzunehmen ist, dass die gewählte Rechtsgestaltung nur
aus Gründen der Steuerersparnis gewählt worden ist, und wenn das entsprechende
Vorgehen tatsächlich eine erhebliche Steuerersparnis bewirkt (BGr, 28.
Januar 2005 = StE 2005 B 25.2 Nr. 7 E. 4; BGr, 9. November 2001 = StE 2002
B 24.4 Nr. 66 E. 6, mit Hinweisen). Sind diese Voraussetzungen erfüllt, führt
dies gemäss Bundesgericht zu einer Sachverhaltsfiktion, indem anstelle des
konkreten Sachverhalts ein bezüglich der formalen privatrechtlichen
Ausgestaltung anderer Sachverhalt der Besteuerung zugrunde gelegt wird, welcher
einem mit Blick auf das vom Steuerpflichtigen angestrebte wirtschaftliche Ziel
sachgemässen Vorgehen entspricht (BGr, 2. April 1993 = StE 1995 A 12 Nr. 5
E. 1).

Sodann liegt nach der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung Rechtsmissbrauch vor, wenn ein Rechtsinstitut zweckwidrig zur
Verwirklichung von Interessen verwendet wird, die dieses Rechtsinstitut nicht
schützen will (vgl. BGE 128 II 145 E.2.2; 121 I 367 E. 3b; 121 II 97 E. 4).

2.2 Die
Vorinstanzen erblicken eine Steuerumgehung bzw. einen Rechtsmissbrauch der
pflichtigen Eheleute in der Abrechnung ihrer Löhne im vereinfachten Verfahren
bei der E GmbH zunächst darin, dass der Ehemann als einziger Gesellschafter und
Geschäftsführer faktisch Arbeitgeber und Arbeitnehmer in einer Person sei. Das ergäbe
im Licht der Massnahmen zur Bekämpfung der Schwarzarbeit keinen Sinn. Die
Voraussetzung der Verschiedenheit von Arbeitgebern und Arbeitnehmern werde auch
aus der gesetzlichen Regelung deutlich, insbesondere in Art. 2 Ingress BSGA, in
Art 7 und 8 BSGA und in Art. 1 und 4 der Verordnung über Massnahmen zur
Bekämpfung der Schwarzarbeit vom 6. September 2006.

Als "völlig unangemessene"
Rechtsgestaltung sei sodann der Umstand zu werten, dass sich die Eheleute als
Präsident bzw. Mitglied des Verwaltungsrats der D AG für
Personaladministrationstätigkeiten, also für Tätigkeiten im Rahmen des
Geschäftszwecks dieser Gesellschaft, separat bei der von ihnen vollständig
beherrschten E GmbH einen Pauschallohn ausbezahlen liessen. Als einziger Grund
für dieses absonderliche Vorgehen erscheine die Steuerersparnis. Diese betrage
Fr … und sei daher erheblich.

2.3 Art.
2 lit. c BSGA verlangt für die Anwendbarkeit des
vereinfachten Abrechnungsverfahrens, dass die Löhne des gesamten
Personals in diesem Verfahren abgerechnet werden müssen. Diese Voraussetzung
führt dazu, dass bei Handelsgesellschaften (Kollektiv-, Kommandit- und
Aktiengesellschaften sowie Gesellschaften mit beschränkter Haftung) zwingend
auch Löhne angestellter Gesellschafter im vereinfachten Verfahren abzurechnen
sind. Der vom Gesetzgeber beabsichtigte Zweck der Bekämpfung der Schwarzarbeit
kann folglich bei Handelsgesellschaften nur durch den Einbezug der
mitarbeitenden Gesellschafter in das vereinfachte Abrechnungsverfahren erreicht
werden, auch wenn der Gesetzeszweck nicht auf diese Personen abzielt.
Andernfalls könnte mit Blick auf kleinere Handelsgesellschaften die
Schwarzarbeit nur deshalb nicht bekämpft werden, weil deren Gesellschafter
ebenfalls als Angestellte mitarbeiten. 

Dass angestellte Gesellschafter faktisch Arbeitgeber und Arbeitnehmer in einer Person sind, ergibt
sich aus der Verschiedenheit der Rechtssubjekte von Gesellschaft und
Gesellschafter und ist daher im Steuerrecht und Sozialversicherungsrecht
systemimmanent. In der Tatsache, dass die pflichtigen Eheleute sowohl
Gesellschafter als auch Angestellte der E GmbH sind und ihre Löhne im
vereinfachten Verfahren abrechnen, kann daher weder ein absonderliches noch
sonst missbräuchliches Verhalten oder eine "völlig unangemessene
Rechtsgestaltung" erblickt werden. Gleiches gilt für den Umstand, dass die
Eheleute von der von ihnen beherrschten E GmbH Pauschallöhne für
Personaladministrationstätigkeiten erhalten, die auch vom Gesellschaftszweck
der ebenfalls von ihnen beherrschten D AG erfasst werden. Denn die Vorinstanzen
behaupten nicht, dass die E GmbH die betreffenden Dienstleistungen an die D AG
nur vortäusche und nicht wirklich erbringe oder dass die Gegenleistung dieser
Gesellschaft für die erbrachten Dienstleistungen einem Drittvergleich nicht
standhielte; sie machen auch nicht geltend, die von der E GmbH den Eheleuten
bezahlten Pauschallöhne seien im Licht eines Drittvergleichs unangemessen. 

Dass sich durch die Abrechnung im
vereinfachten Verfahren im vorliegenden Fall eine Steuereinsparung ergibt, ist
unbestritten. Das Steuerrekursgericht nimmt aufgrund der Tatsache, dass sich
die Eheleute für die fraglichen Personaladministrationstätigkeiten
von der E GmbH einen Pauschallohn ausbezahlen liessen, an, einziger Grund für
dieses absonderliche Vorgehen erscheine die
Steuerersparnis. Auf die von den Pflichtigen vorgebrachten sachlichen Gründe
für die gewählte Rechtsgestaltung ist die Vorinstanz mit keinem Wort
eingegangen und hat insoweit den Pflichtigen das rechtliche Gehör verweigert.
Schliesslich führt die gewählte Rechtsgestaltung in vielen Fällen nicht zu
einer Steuerersparnis, nämlich dann, wenn im ordentlichen Verfahren das
steuerbare Gesamteinkommen – z. B. aufgrund von Schuldzinsen, Verlusten
etc. – zu einem Steuersatz führt, der tiefer ist als der im vereinfachten
Abrechnungsverfahren anwendbare Steuersatz. So gesehen kann die eingetretene
Steuerersparnis ohnehin nicht als gesichert betrachtet werden.

Liegt demnach weder eine Steuerumgehung
noch ein Rechtsmissbrauch vor, erweist sich die Beschwerde als begründet. Es
rechtfertigt sich, die Sache auf dieser Grundlage zur Ermittlung der
massgebenden Steuerfaktoren und zur Regelung der Kosten- und
Entschädigungsfolgen an das Steuerrekursgericht zurückzuweisen.

Das führt zur teilweisen Gutheissung der
Beschwerde.

3.
 

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten
der Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (Art. 144
Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Den
Beschwerdeführenden steht eine Parteientschädigung zu, weil die Streitsache den
Beizug eines Rechtsbeistands erforderte (Art. 64 Abs. 1 des
Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren in
Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und 145 Abs. 2 DBG). Mangels
einer Kostenaufstellung und weil nur die notwendigen Kosten zu ersetzen sind,
rechtfertigt es sich, für die direkte Bundessteuer eine Entschädigung von
insgesamt Fr. 300.- zuzusprechen.

Demgemäss erkennt der
Einzelrichter:

1.    Die
Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur Festsetzung der
Steuerfaktoren im Sinn der Erwägungen an das Steuerrekursgericht
zurückgewiesen.

2.    Über
die Kosten- und Entschädigungsfolgen des erstinstanzlichen Beschwerdeverfahrens
hat das Steuerrekursgericht im Neuentscheid zu befinden.

3.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr.    500.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    120.--     Zustellkosten,

Fr.    620.--     Total der Kosten.

4.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.

5.    Die
Beschwerdegegnerin wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden eine Parteientschädigung
von je Fr. 150.- (Mehrwertsteuer inbegriffen) zu bezahlen. 

6.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist
innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

7.    Mitteilung an…