# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 4747226f-8013-58b0-8f28-44c0c64d2f16
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2013-07-23
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 23.07.2013  SB.2012.00114
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2012-00114_2013-07-23.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2012.00114	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 23.07.2013
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Grundstückgewinnsteuer

	
Für die Auslegung des Begriffs des Liegenschaftenhändlers nach kantonalem Steuergesetz ist auf die bundesgerichtliche Praxis zu Art. 127 Abs. 3 BV abzustellen, welche ihrerseits auf die Rechtsprechung zur direkten Bundessteuer zurückgreift (E.2). Nachdem die Liegenschaftshändlertätigkeit der Pflichtigen mitsamt ihrer Qualifikation als Liegenschaftenhändlerin nicht bestritten worden ist, musste sie nicht mit einer vollständigen Verneinung dieser Qualifikation zufolge mangelnder Substanzierung der Händlertätigkeit rechnen. Indem die Vorinstanz diese Qualifikation ohne jede weitere Aufforderung zur diesbezüglichen Stellungnahme und ohne die von der Pflichtigen offerierten Beweise zu würdigen gänzlich verneint hat, hat sie den Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt (E. 3.2.1).
Rückweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						AUSSERKANTONALER LIEGENSCHAFTENHÄNDLER
BEWEISOFFERTE
DIREKTE BUNDESSTEUER
DOPPELBESTEUERUNGSRECHT
EHEGATTENBESTEUERUNG
GESCHÄFTSVERMÖGEN
GRUNDSTÜCKGEWINNSTEUER
HÄNDLERTÄTIGKEIT
HARMONISIERUNG
INTERKANTONALER LIEGENSCHAFTENHANDEL
LIEGENSCHAFTENHANDEL
LIEGENSCHAFTENHÄNDLER
LIEGENSCHAFTENHÄNDLERPAUSCHALE
RECHTLICHES GEHÖR
RÜCKWEISUNG
SUBSTANZIIERUNGSPFLICHT
UNTERSUCHUNGSPFLICHT

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 29 Abs. II BV
Art. 127 Abs. III BV
§ 213 StG
§ 216 Abs. I StG
§ 219 Abs. I StG
§ 220 Abs. I StG
§ 221 Abs. II StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 2
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2012.00114

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 23. Juli 2013

 

 

 

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Tamara Nüssle, Verwaltungsrichterin
Silvia Hunziker, Gerichtsschreiberin
Jasmin Malla.

 

 

 

In Sachen

 

 

A, vertreten durch RA B,

Beschwerdeführerin,

 

 

gegen

 

 

Gemeinde D,

vertreten durch den Finanzausschuss,

Beschwerdegegnerin, 

 

 

betreffend
Grundstückgewinnsteuer.

hat
sich ergeben: 

I.  

Am 31. Januar 2007 veräusserte A die ihr von ihrem
Ehemann am 18. August 1993 geschenkte 5-Zimmer Wohnung an der C-Strasse 01
in D (Stockwerkeigentumswohnung GBBl. 02, 03 Miteigentum an GBBl. 04, Kat.Nr. 05)
zu einem Preis von Fr. 2'850'000.-. Anlässlich dieser Handänderung
auferlegte der Finanzausschuss der Gemeinde D der Pflichtigen am 5. Mai
2010 eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 125'560.-.

Eine dagegen erhobene Einsprache wies der Finanzausschuss
der Gemeinde D am 2. September 2010 ab.  

II.  

Am 9. Juli
2012 wies das Steuerrekursgericht den hiergegen
erhobenen Rekurs ebenfalls ab. Es erwog, der im
Rekursverfahren überprüfte Verkehrswert der streitbetroffenen Liegenschaft sei
mit Fr. 2'097'140.- zutreffend ermittelt worden. Der
Pflichtigen sei es weiter nicht gelungen,
rechtsgenügend nachzuweisen, dass es sich bei ihr um eine
Liegenschaftenhändlerin handle.

III.  

Mit Beschwerde vom 13. August 2012 liess die Pflichtige dem Verwaltungsgericht sinngemäss
beantragen, es sei der angefochtene Entscheid aufzuheben und die Vorinstanz anzuweisen, die Beschwerdeführerin als interkantonale
Liegenschaftenhändlerin zu behandeln, weswegen ihr
weitere Abzüge bei der Ermittlung des Gewinns aus dem Verkauf der
streitbetroffenen Liegenschaft zuzugestehen seien. Ausserdem beantragte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Das Steuerrekursgericht und die Beschwerdegegnerin
verzichteten auf Vernehmlassung.

 

Die Kammer erwägt:

 

1.  

1.1
Gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts über
die Grundstückgewinnsteuer können laut § 213 in Verbindung mit § 153
Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) der Steuerpflichtige
und die Gemeinde innert 30 Tagen nach Zustellung
Beschwerde beim Verwaltungsgericht erheben. 

1.2
Mit der Beschwerde in Grundsteuersachen können alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 213 in Verbindung
mit § 153 Abs. 3 StG).

1.3
Im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt
das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage
massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die
nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen
worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht
nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven,
namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem
Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder
der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur
nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals
vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein
zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche
unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).

2.  

2.1
Die Grundstückgewinnsteuer wird gemäss § 216
Abs. 1 StG erhoben von den Gewinnen, die sich bei Handänderungen an
Grundstücken oder Anteilen von solchen ergeben.

2.2
Grundstückgewinn ist nach § 219 Abs. 1
StG der Betrag, um welchen der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und
Aufwendungen) übersteigt. Als Erwerbspreis gilt der Kaufpreis mit Einschluss
aller weiteren Leistungen des Erwerbers (§ 220 Abs. 1 StG). Die kraft
kantonalen Rechts anrechenbaren Aufwendungen werden in § 221 StG
abschliessend aufgezählt (vgl. Richner et al.,
Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 221
N. 3 mit Hinweisen).

2.3
Nach der gesetzesvertretenden Rechtsprechung des
Bundesgerichts zum Doppelbesteuerungsverbot im interkantonalen Verhältnis
(Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung [BV]) sind Gewinne aus der
Veräusserung von Geschäftsliegenschaften von Liegenschaftenhändlern
ausschliesslich und in vollem Umfang im Belegenheitskanton steuerbar (vgl. die
Zusammenfassung der bundesgerichtlichen Rechtsprechung in BGE 131 I 249;
vgl. auch BGE 120 Ia 361 E. 4b S. 365; 111 Ia 318 E. 4a;
BGr, 5. Dezember 1985, ASA 56 [1987/88] S. 569, E. 4c, je mit Hinweisen; vgl.
ferner Richner et al., § 221
N. 119 ff.). Veräussert ein ausserkantonaler Liegenschaftenhändler
eine Liegenschaft des Geschäftsvermögens, so hat der Liegenschaftenkanton bei
der Gewinnberechnung sämtlichen Aufwendungen, die dem Veräusserer im Hinblick
auf die Gewinnerzielung angefallen sind – etwa Schuldzinsen auf Fremdgeldern
zur Finanzierung oder Unkosten für Umtriebe zufolge An- und Verkauf der
Liegenschaft –, Rechnung zu tragen (BGE 120 Ia 361 E. 5b S. 366
mit Hinweisen), und zwar unabhängig von der Ausgestaltung seiner
Grundstückgewinnbesteuerung (BGE 111 Ia 318 E. 4a). Der
Belegenheitskanton hat daher gestützt auf bundesrechtliche Grundsätze zum
Doppelbesteuerungsverbot unter Umständen Aufwendungen als gewinnmindernd zu
berücksichtigen, die das kantonale Recht für Grundstückveräusserungen ohne
ausserkantonalen Bezug nicht zum Abzug zulässt.

Der Liegenschaftskanton hat gemäss
der angeführten bundesgerichtlichen Rechtsprechung einen Anteil an den allgemeinen
Unkosten zu übernehmen, die dem Liegenschaftenhändler zufolge der mit dem An-
und Verkauf von Liegenschaften verbundenen Umtriebe in Form von Personal- und
Sachauslagen erwachsen (BGE 120 Ia 361 E. 5b S. 366 mit
Hinweisen; vgl. sodann RB 1982 Nr. 105) und die sich naturgemäss
nicht einem bestimmten Geschäft zuordnen lassen (RB 1990 Nr. 51;
Richner et al., § 221 N. 164). Weil die genaue Feststellung dieser
teils veränderlichen, teils festen Kosten regelmässig Schwierigkeiten bereitet,
wird zu einer pauschalen Abgeltung Zuflucht genommen, welche sich in Prozenten
des Verkaufspreises ausdrückt. Das Bundesgericht hat dabei den Satz von
5 % des Verkaufspreises als aus der Praxis der Kantone hervorgehende
Faustregel bezeichnet (BGE 111 Ia 220 E. 2d S. 227; ASA 56
[1987/88] S. 569, E. 4c). 

2.4
Mit Präjudiz vom 14. Dezember 2005 (SB.2005.00073,
Leitsatz in RB 2005 Nr. 104) hat das Verwaltungsgericht erkannt, dass für
die Auslegung des Begriffs des Liegenschaftenhändlers in § 221 Abs. 2
StG auf die bundesgerichtliche Praxis zu Art. 127 Abs. 3 BV
abzustellen ist, welche ihrerseits auf die Rechtsprechung zur direkten
Bundessteuer zurückgreift. Massgebend ist somit die Auslegung von Art. 18
Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer, welcher die Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit regelt.
Nach der Praxis des Bundesgerichts (vgl. BGE 125 II 113 E. 3c und 6a mit
Hinweisen) liegt ein Liegenschaftenhandel im Sinn dieser Bestimmung vor, wenn
der Steuerpflichtige An- und Verkäufe von Liegenschaften systematisch tätigt,
wenn er also eine Tätigkeit entfaltet, die in ihrer Gesamtheit auf
Gewinnerzielung aus Grundstückgeschäften gerichtet ist. Dabei ist es unerheblich,
ob die Tätigkeit haupt- oder nebenberuflich ausgeübt wird. Als Indizien können
etwa die systematische bzw. planmässige Art und Weise des Vorgehens, die
Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang eines Geschäfts
mit der beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen, der Einsatz spezieller
Fachkenntnisse, die Besitzesdauer, der Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung
der Geschäfte in Betracht kommen. 

Weil die Rechtsprechung des
Bundesgerichts zum Doppelbesteuerungsverbot von Art. 127 Abs. 3 BV
gesetzesvertretender Natur ist, ist das Verwaltungsgericht, das im
Einkommenssteuerbereich eine abweichende Praxis zum gewerbsmässigen Handel
vertritt, daran gebunden. Um eine begriffliche Spaltung im
Grundstückgewinnsteuerrecht zu vermeiden, legt das Verwaltungsgericht den Begriff
des Liegenschaftenhändlers in § 221 Abs. 2 StG ebenfalls im Sinn der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung aus (VGr, 14. Dezember 2005, SB.2005.00073).

3.  

Im Streit liegt vorliegend, ob die
Pflichtige als gewerbsmässige ausserkantonale Liegenschaftenhändlerin
zu qualifizieren ist bzw. ob es ihr gelungen ist, diese Eigenschaft im
vorinstanzlichen Verfahren rechtsgenügend nachzuweisen. 

3.1. Mit Mailverkehr vom 24. Juni 2011
bestätigte das kantonale Steueramt dem Rechtsvertreter der Pflichtigen, dass
der Ehemann der Pflichtigen für die Zwecke der direkten Bundessteuer als
gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler behandelt werde. Auf Nachfrage des Vertreters
der Pflichtigen bestätigte das Kantonale Steueramt zudem ausdrücklich, dass der
Gewinn aus dem Verkauf der streitbetroffenen Wohnung (Stockwerkeigentumswohnung
GBBl. 02, 03 Miteigentum an GBBl. 04, Kat.Nr. 05) "im Jahre 2007 bei der Direkten Bundessteuer als
Gewinn aus gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel besteuert" worden sei.
Dieser Mailverkehr wurde der Vorinstanz gleichentags zugestellt mit dem
Hinweis, dass mit der Steuerverwaltung mittels am 22. Juni 2011 versandter
Zustimmungserklärung dergestalt eine Einigung gefunden worden sei, dass "die
A Liegschaftenhändler sind und für die Liegenschaft auch als solche besteuert
worden sind". Gleichzeitig liess die Pflichtige den Beizug der
Steuererklärungen 2005 bis 2008 offerieren, insbesondere auch zum Beweis für
ihre interkantonale Händlertätigkeit. Mit Verfügung vom 23. Januar 2012
forderte die vorinstanzliche Verfahrensleiterin die Beschwerdegegnerin auf,
sich zur Frage der Qualifikation der Pflichtigen als Liegenschaftenhändlerin
und zur Höhe der geltend gemachten Händlerkosten zu äussern. Mit Eingabe vom
27. März 2012 anerkannte die Beschwerdegegnerin, dass die streitbetroffene
Liegenschaft "offenbar im Geschäftsvermögen" geführt worden sei und
daher der Status der Liegenschaftenhändlerin "grundsteuerlich auf A
ebenfalls anzuwenden ist". Die Voraussetzungen zur Anerkennung als
ausserkantonale Liegenschaftenhändlerin und damit die Anrechnung einer
Händlerpauschale erachtete die Beschwerdegegnerin indessen als nicht erfüllt. 

3.2. Bei der geltend gemachten Qualifikation als
ausserkantonale Liegenschaftenhändlerin handelt es sich um eine steuermindernde
Tatsache, welche damit vom Steuerpflichtigen substanziiert geltend zu machen
ist (RB 2001 Nr. 110 f. mit Hinweisen). Vorliegend hat die Pflichtige
die Bestätigung des kantonalen Steueramts beigebracht, dass der Gewinn aus dem
streitbetroffenen Verkauf tatsächlich bei der direkten Bundessteuer erfasst
worden sei. Die Beschwerdegegnerin hat zudem die Qualifikation der Pflichtigen
als Liegenschaftenhändlerin grundsätzlich anerkannt. Die von der Pflichtigen
für die eigene Sachdarstellung zum Beweis offerierten Steuererklärungen 2005
bis 2008 wurden durch die Vorinstanz indessen nicht beigezogen. 

3.2.1. Die Sachdarstellung der Pflichtigen um ihre
Händlertätigkeit ist tatsächlich wenig substanziiert – so fehlt es etwa bereits
an einer eigentlichen Schilderung der Geschäftstätigkeit. Dies erklärt sich
jedoch mit dem Umstand, dass die Händlertätigkeit an sich seitens der
Beschwerdegegnerin nicht bestritten worden ist. Für die Pflichtige war damit
diese Qualifikation jedenfalls nach der entsprechenden Stellungnahme seitens
der Gemeinde D im vorinstanzlichen Verfahren nicht bzw. nicht mehr strittig.
Dies umso mehr, als für die entsprechende Qualifikation im Grundsteuerrecht
dieselben Grundsätze Anwendung finden wie im Recht der direkten Bundessteuer
(vgl. E. 2.4 vorstehend). Den Nachweis, dass die Pflichtige bezüglich des
streitbetroffenen Verkaufs im Bereich der direkten Bundessteuer tatsächlich als
Liegenschaftenhändlerin gilt, hat sie mit den eingereichten E-Mails erbracht.
Bei dieser speziellen Konstellation musste die Pflichtige im vorinstanzlichen
Verfahren tatsächlich nicht mit einer vollständigen Verneinung der Qualifikation
als Liegenschaftenhändlerin zufolge mangelnder Substanziierung der
Händlertätigkeit rechnen: Indem die Vorinstanz diese Qualifikation der
Pflichtigen als Liegenschaftenhändlerin ohne jede weitere Aufforderung zur
diesbezüglichen Stellungnahme oder gar Untersuchung gänzlich verneinte, hat sie
den aus Art. 29 Abs. 2 BV fliessenden Anspruch der Pflichtigen auf
rechtliches Gehör verletzt. Die Vorinstanz hätte, allenfalls im Verbund mit
einer ergänzten Sachdarstellung der Pflichtigen, wenigstens die zum Beweis
offerierten Steuererklärungen bzw. die entsprechenden Einschätzungsakten und
Einschätzungsentscheide beiziehen müssen, um so die behauptete Händlertätigkeit
gegebenenfalls zu untersuchen bzw. beweismässig zu erstellen. Im Licht dieser
Erkenntnisse wären eventuell gar weitere Untersuchungshandlungen vorzunehmen
gewesen, um auch die Frage einer ausserkantonalen Händlertätigkeit zu untersuchen.

3.2.2. Eine direkte Anweisung an die Vorinstanz,
die Pflichtige als interkantonale Liegenschaftenhändlerin zu behandeln, wie die
Pflichtige dies im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren beantragt, ist
beim gegenwärtigen Aktenstand indessen nicht angebracht. Die Beschwerdegegnerin
hat bereits im vorinstanzlichen Verfahren zutreffend ausgeführt, dass sich
mindestens nach dem jetzigen Aktenstand im fraglichen Zeitpunkt sowohl der Wohnsitz
der Pflichtigen wie die veräusserte Liegenschaft im Kanton Zürich befanden.

Damit ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen – die
Sache ist im Sinn der Erwägungen zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid
an die Vorinstanz zurückzuweisen.

4.
 

Bei diesem unentschiedenen Verfahrensausgang sind die
Kosten des Verfahrens den Parteien je hälftig aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1
in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG) und muss der
Beschwerdeführerin die verlangte Parteientschädigung versagt bleiben (§ 17
Abs. 2 lit. a des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai
1959 in Verbindung mit § 152, 153 Abs. 4 und § 213 StG). 

Demgemäss erkennt die
Kammer:

1.       
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die
Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der
Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen.

2.       
Über die Kosten- und
Entschädigungsfolgen des Rekursverfahrens hat das Steuerrekursgericht im
Neuentscheid zu befinden.

3.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 3'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    120.--     Zustellkosten,

Fr. 3'120.--     Total der Kosten.

4.    Die
Gerichtskosten werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

5.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

6.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

7.    Mitteilung an:…