# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** fb696767-4ea7-58b4-8a2e-512cf9ddbc26
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-05-06
**Language:** de
**Title:** Einschätzung 2007 und Direkte Bundessteuer 2007
**Docket/Reference:** ST.2010.74
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2010_74_oe.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION I 
DES KANTONS ZÜRICH 

1 ST.2010.74 
1 DB.2010.60 

Entscheid 

6. Mai 2010 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Anton Tobler und Sekretärin Barbara Müller 

1.  A,    

2.  B ,    

Nr. 1 vertreten durch Nr. 2,  

In Sachen 

gegen 

Rekurrenten/ 
Beschwerdeführer,  

1.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

2.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

Rekursgegner,  

Beschwerdegegnerin,  

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Konsum,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

betreffend 

Einschätzung 2007 und Direkte Bundessteuer 2007 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. A (nachfolgend der Pflichtige) führt einen Landwirtschaftsbetrieb und dekla-

rierte  in  der  Steuererklärung  2007  einen  damit  erzielten  Reingewinn  2007  von  Fr. 

44'906.-. Daneben betrieb er zusammen mit seiner Ehefrau B (nachfolgend die Pflich-

tige) ein Zusatzgeschäft, wobei die Aufträge von der C stammten, die zu 100% im Be-

sitz der Mutter der Pflichtigen steht und deren Geschäftsführerin die Pflichtige ist. Das 

Zusatzgeschäft,  für  welches  keine  doppelte  Buchhaltung  existierte,  übertrugen  die 

Pflichtigen  auf  die  C.  In  der  Steuererklärung  2007  deklarierten  sie  keine  diesbezügli-

chen  Einkünfte  mehr,  machten  aber  gleichwohl  noch  eine  das  Zusatzgeschäft  betref-

fende AHV-Beitragszahlung für das Geschäftsjahr 2006 von Fr. 13'840.- geltend. Unter 

Einbezug  der  übrigen  Einkünfte  und  Abzüge  resultierte  ein  steuerbares  Einkommen 

von  Fr.  39'800.-  (Staats-  und  Gemeindesteuern)  bzw.  Fr.  41'300.-  (direkte  Bundes-

steuer). 

Mit  Entscheid  bzw.  Hinweis  vom  21.  Oktober  2009  schätzte  der  Steuerkom-

missär die Pflichtigen für die Steuerperiode 2007 hinsichtlich beider Steuern mit einem 

steuerbaren  Einkommen  von  Fr.  56'900.-  ein.  Dabei  rechnete  er  die  AHV-Beitrags-

zahlung von Fr. 13'840.- auf mit der Anmerkung, im Jahr 2007 seien keine diesbezügli-

chen Umsätze mehr erzielt worden. Das steuerbare Vermögen für die Staats- und Ge-

meindesteuern setzte er gemäss Steuererklärung auf Fr. 5'000.- fest. 

Die  Veranlagung  der  direkten  Bundessteuer  wurde  mit  Steuerrechnung  vom 

 6. November 2009 formell eröffnet. 

B.  Gegen  die  Einschätzung  der  Staats-  und  Gemeindesteuern  erhoben  die 

Pflichtigen am 12./17. November 2009 Einsprache mit dem Antrag, die AHV-Beitrags-

zahlung zum Abzug zuzulassen. 

Das kantonale Steueramt nahm diese Einsprache auch als solche gegen die 

direkte  Bundessteuer  entgegen  und  unterbreitete  den  Pflichtigen  am  24.  November 

2009  für  beide  Steuern  Einschätzungsvorschläge  mit  unveränderten  Faktoren.  Die 

Pflichtigen antworteten am 8. Dezember 2009, zwar hätten sie für das Zusatzgeschäft 

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keine  doppelte  Buchhaltung  geführt,  jedoch  sei  die  AHV-Beitragszahlung  im  Ge-

schäftsjahr  2006  einfach  vergessen  gegangen.  Sie  hätten  in  diesem  Jahr  noch  nicht 

gewusst, dass sie die Geschäftstätigkeit beenden würden. Zudem seien die Geschäfts-

jahre  2005  und  2006  des  Zusatzgeschäfts  einer  steueramtlichen  Prüfung  unterzogen 

worden  und  hätte  sie  der  Revisor  dabei  auf  die  Unterlassung  aufmerksam  machen 

sollen. 

Das  kantonale  Steueramt  wies  die  Einsprachen  am  3.  Februar  2010  ab.  Es 

erwog,  als  selbstständiger  Landwirt  und  Selbstständigerwerbender  im  Zusatzgeschäft 

mit einem Umsatz für letzteren Betrieb von Fr. 763'799.- sei der Pflichtige im Jahr 2006 

gehalten  gewesen,  eine  Buchhaltung  nach  kaufmännischen  Grundsätzen  zu  führen. 

Der AHV-Beitragszahlung, welche für das Geschäftsjahr 2006 zu leisten gewesen sei, 

hätte durch eine entsprechende Abgrenzungsbuchung (transitorische Passiven) in die-

sem Geschäftsjahr Rechnung  getragen werden müssen. Indessen sei jegliche Verbu-

chung unterblieben, weil der Pflichtige keine Buchhaltung geführt habe. Zudem mangle 

es auch an einem dem AHV-Aufwand gegenüberstehenden Umsatz. 

C.  Hiergegen  erhoben  die  Pflichtigen  am  2./3.  März  2010  Rekurs  bzw.  Be-

schwerde,  unter  Wiederholung  des  Einspracheantrags.  Zur  Begründung  brachten  sie 

vor,  sie  hätten  die  Sozialversicherungsbeiträge  immer  erst  im  Folgejahr  zum  Abzug 

gebracht,  sodass  sie  dies  auch  noch  für  die  vorliegend  streitigen  AHV-Beiträge  des 

Geschäftsjahres 2006 tun dürften. Im Übrigen hätte sie der steueramtliche Revisor auf 

die Unterlassung aufmerksam machen sollen. 

Das  kantonale  Steueramt  schloss  am  25.  März  2010  auf  Abweisung  der 

Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen. 

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Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1.  a)  Der  Einkommenssteuer  unterliegen  alle  Einkünfte  aus  einem  Handels-, 

Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie 

aus jeder anderen selbstständigen Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 des Bundesgeset-

zes  über  die  direkte  Bundessteuer  vom  14.  Dezember  1990  [DBG],  §  18  Abs.  1  des 

Steuergesetzes  vom  8.  Juni  1997  [StG]).  Von  den  Einkünften  aus  selbstständiger  Er-

werbstätigkeit  werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezo-

gen (Art. 27 Abs. 1 DBG, § 27 Abs. 1 StG). Zu diesen Kosten gehören u.a. verbuchte 

Rückstellungen  für  Verpflichtungen,  deren  Höhe  noch  unbestimmt  ist  (Art.  27  Abs.  2 

 lit. a i.V.m.  Art. 29  Abs. 1 lit. a DBG, § 27  Abs. 2 lit. b StG). Rückstellungen werden 

nicht  zuletzt  gebildet  für  die  gemäss  Gesetz,  Statuten  oder  Reglement  zu  leistenden 

Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb  von Ansprüchen aus der Alters-, Hinter-

lassenen-  und  Invalidenversicherung  und  aus  Einrichtungen  der  beruflichen  Vorsorge 

(vgl. Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG, § 31 Abs. 1 lit. d StG). 

Nach  handelsrechtlicher  Ordnung  entsteht  die  AHV-Beitragsschuld  einer 

buchführenden,  selbstständig  erwerbstätigen  Person  jeweils  auf  Ende  des  betreffen-

den  Beitragsjahres  und  kommt  der  Verfügung  der  Ausgleichskasse  keine  konstitutive 

Wirkung zu. Der im betreffenden Geschäftsjahr mutmasslich geschuldete AHV-Beitrag 

ist daher im Sinn einer Rückstellung zu passivieren (RB 1996 Nr. 33). Wenn sich der 

Rückstellungsbedarf  erst  durch  Aufrechnungen  im  Steuerveranlagungsverfahren  er-

gibt,  so  ist  eine  Rückstellung  zu  bilden,  sobald  mit  der  Nachtragsrechnung  ernsthaft 

gerechnet werden  muss. Insofern besteht bei den  AHV-Beiträgen  die gleiche  Rechts-

lage wie bei der Abzugsfähigkeit von Steuern von juristischen Personen (Art. 59 Abs. 1 

lit. a DBG, § 65 Abs. 1 lit. a StG; RB 1996 Nr. 33).  Nach konstanter Rechtsprechung 

entstehen  auch  Steuerforderungen  mit  der  Verwirklichung  des  Steuertatbestands,  an 

den  das  Gesetz  die  Steuerpflicht  anknüpft,  der  staatliche  und  kommunale  Steueran-

spruch  mithin  sukzessive  nach  Massgabe  des  Zeitablaufs  in  der  Steuerperiode  (RB 

1982  Nr.  94,  1986  Nr.  59;  vgl.  auch  RB  1993  Nr. 27  =  StE  1993  B  92.9  Nr.  3  sowie 

StRK  I,  4.  November  1994  =  StE  1996  B  72.14.2  Nr.  18).  Fälligkeit  und  Veranlagung 

sind für die Entstehung ohne Einfluss. 

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b)  Persönliche  Beiträge  des  Selbständigerwerbenden  an  die  Alters-,  Hinter-

lassenen- und Invalidenversicherung sind dabei jedoch anders als von ihm zu entrich-

tende Arbeitgeberbeiträge für seine Angestellten keine Gewinnungskosten im Sinn von 

Art.  27  Abs.  1  DBG  bzw.  §  27  Abs.  1  StG,  sondern  allgemeine  Abzüge  im  Sinn  

von Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG bzw. § 31 Abs. 1 lit. d StG. Dessen ungeachtet gleichen 

sie  in  ihren  tatsächlichen  Auswirkungen  diesen  Kosten,  stehen  sie  doch  ebenfalls  in 

einem ursächlichen und engen Zusammenhang zum Erwerbseinkommen und werden 

sie  auf  der  Grundlage  dieses  Einkommens  erhoben,  welches  sie  auch  wirtschaftlich 

schmälern.  Aufgrund  derartiger  Überlegungen  und  unter  Hinweis  auf  den  Grundsatz 

der  Besteuerung  nach  der  wirtschaftlichen  Leistungsfähigkeit  hat  die  Rechtsprechung 

die persönlichen AHV-Beiträge des Selbständigerwerbenden mit Bezug auf deren zeit-

liche Zurechnung (und Bemessung: VGr, 19. Dezember 1995, SB.95.00001) den Ge-

winnungskosten  gleichgestellt  (RB  2005  Nr.  84  =  StE  2005  B  21.2  Nr.  21,  auch  zum 

Folgenden).  

Der  Zeitpunkt  des  Abzugs  dieser  Beiträge  richtet  sich  deshalb  nach  der  für 

den betreffenden Selbstständigerwerbenden anwendbaren Methode der zeitlichen Zu-

rechnung des Geschäftseinkommens (RB 1994 Nr. 36). Führt der Selbstständigerwer-

bende nach obligationenrechtlicher Vorschrift oder freiwillig Buch, so ist der ordentliche 

AHV-Beitrag nach dem Gesagten am letzten Tag des betreffenden Beitragsjahrs mithin 

im Zeitpunkt, in dem er von Gesetzes wegen entsteht als Verbindlichkeit zu passivieren 

(§ 46 StG) und als einkommensmindernden Abzug kraft Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG bzw. 

§ 31 Abs. 1 lit. d StG anzurechnen. Steht die genaue Höhe des in der Bemessungspe-

riode  entstandenen  Beitrags  im  Zeitpunkt  der  Einreichung  der  Steuererklärung  man-

gels rechtskräftiger Kassenverfügung noch nicht verbindlich fest, ist dem Steuerpflich-

tigen  zu  gestatten,  den  Beitrag  wie  eine  Rückstellung  für  Geschäftsaufwand  im 

voraussichtlichen Betrag in Abzug zu bringen und diesen als Verbindlichkeit zu passi-

vieren (RB 1996 Nr. 33).  

c)  Ist  die  Passivierung  der  AHV-Beiträge  handelsrechtswidrig  unterlassen 

worden,  stellt  sich  die  Frage  einer  Nachholung  in  einer  späteren  Steuerperiode.  Ge-

mäss  verwaltungsgerichtlicher  Rechtsprechung  zu  den  Staats-  und  Gemeindesteuern 

ist in einem solchen Fall, bei dem die entsprechende Einschätzung mit der fehlenden 

Rückstellung bereits in Rechtskraft erwachsen ist, die steuerwirksame Nachholung der 

Rückstellung  in  einer  späteren  Steuerperiode  erlaubt,  sofern  der  Rückstellungsgrund 

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noch  besteht,  die  Unterlassung  nicht  missbräuchlich  erfolgt  und  die  Verlustverrech-

nungsperiode nicht überschritten ist (RB 2003 Nr. 89 = StE 2004 B 72.14.1 Nr. 24 so-

wie RB 2005 Nr. 84 = StE 2005 B 21.2 Nr. 21). Dieses Ergebnis beruht auf einer Ab-

wägung, welche in diesem Zusammenhang das Totalgewinnprinzip höher bewertet als 

das Periodizitätsprinzip. Nach dem  Totalgewinnprinzip soll die Summe aller Perioden-

ergebnisse eines Unternehmens dessen Totalgewinn und somit auch dessen gesamter 

wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit entsprechen (vgl. Brülisauer/Poltera, in: Kommentar 

zum  Schweizerischen  Steuerrecht  I/2a,  2.  A.,  2008,  Art.  58  DBG  N  41  f.,  mit  Hinwei-

sen).  

Da  die  persönlichen  Beiträge  des  Selbstständigerwerbenden  an  die  Alters-, 

Hinterlassenen- und Invalidenversicherung gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG bzw. § 31 

Abs. 1 lit. d StG indessen keine den Unternehmensgewinn schmälernde Gewinnungs-

kosten im Sinn von Art. 27 Abs. 1 DBG bzw. § 27 Abs. 1 StG sind, ist die Unterlassung 

einer  Rückstellung  für  derartige  Beiträge  von  vornherein  nicht  handelsrechtswidrig. 

Daran  ändert  nichts,  dass  diese  Beiträge  mit  Blick  auf  zeitliche  Zurechnung  und  Be-

messung nach der Rechtsprechung wie Geschäftsaufwand behandelt werden. Deshalb 

kann auch das Totalgewinnprinzip nicht angerufen werden, wenn eine Rückstellung für 

solche allgemeine Abzüge in einer rechtskräftig gewordenen Einschätzung unterlassen 

worden  ist.  Somit  liesse  sich  eine  unterlassene  Rückstellung  für  AHV-Beiträge  bloss 

unter  den  gesetzlichen  Voraussetzungen  einer  Revision  gemäss  Art.  147  DBG  bzw.  

§ 155 StG nachholen. 

2. a) aa) Die Pflichtigen bezifferten den mit dem Zusatzgeschäft im Geschäfts-

jahr 2006 erzielten Umsatz auf Fr. 763'799.19 (Aufstellung bzw. "Erfolgsrechnung" im 

Hilfsblatt A pro 2006). Sie waren daher nach Art. 53 lit. A Ziff. 5 i.V.m. Art. 54 der Han-

delsregisterverordnung vom 7. Juni 1937 für dieses Unternehmen buchführungspflich-

tig.  Sie  haben  es  jedoch  nach  eigenem  Bekunden  unterlassen,  eine  Buchhaltung  zu 

führen, indem sie lediglich die Einnahmen und Ausgaben mit Excel-Tabellen erfassten 

und dabei als AHV-Beiträge offenbar stets nur die für das Vorjahr fakturierten Beiträge 

auswiesen. Demnach haben sie die im Geschäftsjahr 2006 angefallenen AHV-Beiträge 

von  Fr.  13'840.-  nicht  wie  erforderlich  am  Ende  des  Geschäftsjahres  2006  passiviert, 

weshalb sich ihr Abzug in der Steuerperiode 2007 als periodenwidrig erweist und inso-

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fern  nicht  zulässig  ist.  Dass  sie  die  AHV-Beiträge  schon  bisher  erst  im  Folgejahr  als 

Aufwand belasteten, ändert daran nichts.  

bb) Der steueramtliche Revisor hatte sodann keinen Anlass, die Pflichtigen im 

Rahmen der Buchprüfung der Geschäftsjahre 2005 und 2006 auf das Unterlassen ei-

ner Rückstellung für AHV-Beiträge des Zusatzgeschäfts aufmerksam zu machen. Denn 

mangels Buchhaltung musste er das Ergebnis des Zusatzgeschäfts für das Geschäfts-

jahr  2006  nach  pflichtgemässem  Ermessen  festlegen,  wobei  er  statt  des  deklarierten 

Verlusts  von  Fr.  34'900.-  von  einem  Gewinn  ausging  und  diesen  auf  Fr.  20'000.- 

schätzte  (vgl.  Revisionsbericht  2005/2006  und  Einschätzungsvorschläge  in  der  Beila-

ge). Dass er bei dieser Schätzung periodenwidrig die AHV-Beiträge des Vorjahres und 

nicht diejenigen des Geschäftsjahres 2006 berücksichtigte, ist mangels Anhaltspunkten 

nicht  anzunehmen.  Hat  er  aber  dergestalt  die  streitigen  AHV-Beiträge  schon  in  der 

Steuerperiode  2006  einkommensmindernd  berücksichtigt,  können  sie  die  Pflichtigen 

nicht ein zweites Mal in der Steuerperiode 2007 geltend machen. 

cc) Sollten die AHV-Beiträge 2006 in der Reingewinnschätzung des Revisors 

für  das  Geschäftsjahr  2006  (pflichtwidrig)  nicht  eingeflossen  sein,  verbleibt  zu  prüfen, 

ob die Pflichtigen die Unterlassung einer Rückstellung für diese Beiträge im Folgejahr, 

in  welchem  die  Rechnung  für  die  Beiträge  ausgestellt  wurde,  durch  einen  entspre-

chenden Abzug vom steuerbaren Einkommen 2007 beheben könnten. 

b) aa) Aus der Rechnung der Sozialversicherungsanstalt des Kantons Zürich 

vom 1. Februar 2007 geht nicht hervor, um welche Art von AHV-Beiträgen es sich beim 

fakturierten Betrag von Fr. 13'840.- handelt. Sofern darin persönliche Beiträge enthal-

ten  sein  sollten,  bliebe  den  Pflichtigen  deren  verspätete  Geltendmachung  jedenfalls 

verwehrt, weil die Unterlassung einer diesbezüglichen Rückstellung nach dem Gesag-

ten nicht als handelsrechtswidrig gilt und das Totalgewinnprinzip insofern nicht angeru-

fen  werden  kann.  Den  Pflichtigen  verbliebe  damit  diesbezüglich  nur  die  Möglichkeit, 

den  Abzug  der  AHV-Beiträge  mittels  Revision  zu  verlangen,  da  die  Einschätzungen 

2006  bereits  in  Rechtskraft  erwachsen  sind.  Die  Steuerrekurskommissionen  sind  für 

die  Behandlung  eines  entsprechenden  Revisionsbegehrens  erstinstanzlich  nicht  zu-

ständig, sodass darauf nicht weiter einzugehen ist. 

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bb) Sofern die fakturierten AHV-Beiträge solche von Angestellten der Pflichti-

gen  sind,  gilt  Folgendes:  Die  Beiträge  wurden  im  Jahr  2007  in  keiner  Art  und  Weise 

buchhalterisch erfasst. Weder werden sie in den Aufschrieben des Landwirtschaftsbe-

triebs des Geschäftsjahres 2007 ausgewiesen, noch bilden sie Bestandteil eines allfäl-

ligen (letzten) Abschlusses 2007 des Zusatzgeschäfts. Zwar haben die Pflichtigen letz-

tere  Tätigkeit  gemäss  ihren  Ausführungen  aufgegeben,  jedoch  den  Betrieb  per  Ende 

2006  ganz  offenkundig  noch  nicht  liquidiert,  verfügten  sie  in  diesem  Zeitpunkt  doch 

noch über Güter im Anlagevermögen mit einem Bilanzwert von Fr. 260'316.- (Aufstel-

lung  über  Abschreibungen  im  Hilfsblatt  A  in  T-act.  9  sowie  Revisionsbericht 

2005/2006).  Diese  Güter  übertrugen  sie  dann  in  einem  nicht  näher  dokumentierten 

Zeitpunkt des Jahres 2007 auf die  C (Abschreibungsliste der C für das Geschäftsjahr 

2007, Beilage). Auf das Ende der selbstständigen Zusatzerwerbstätigkeit im Jahr 2007 

hätten sie einen letzten Abschluss erstellen und dabei die streitigen AHV-Beiträge zu-

mindest – der bisher praktizierten Methode entsprechend – als Aufwand erfassen müs-

sen. Weil sie aber keinerlei Aufschriebe mehr geführt haben, fehlt den AHV-Beiträgen 

die  entsprechende  buchhalterische  Grundlage.  Als  Folge  dieses  Mangels  muss  die 

Anrufung des Totalgewinnprinzips auch  dann scheitern, wenn  es sich bei diesen Bei-

trägen  um  solche  für  die  Arbeitnehmer  handelt.  Die  einkommensmindernde  Geltend-

machung der Beiträge erst in der Steuerperiode 2007 bliebe  den Pflichtigen demnach 

auch diesfalls verwehrt. 

3.  Diese  Erwägungen  führen  zur  Abweisung  der  Rechtsmittel.  Ausgangsge-

mäss  sind  die  Kosten  des  Verfahrens  den  Pflichtigen  aufzuerlegen  (Art.  144  Abs.  1 

DBG, § 151 Abs. 1 StG). 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

2.  Die Beschwerde wird abgewiesen. 

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