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**Case Identifier:** 88140ef4-8181-57e3-bb67-b9f8f6273baf
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2010-05-12
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 12.05.2010 A-5460/2008
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-5460-2008_2010-05-12.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-5460/2008
{T 0/2}

U r t e i l  v o m  1 2 .  M a i  2 0 1 0

Richter Daniel Riedo (Vorsitz), 
Richterin Charlotte Schoder, Richter Michael Beusch, 
Gerichtsschreiberin Jeannine Müller.

X._______, 
vertreten durch Y._______,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, 3003 Bern,
Vorinstanz.

MWST (1. Semester 2001 - 2. Semester 2004); Begriff 
des mehrwertsteuerlichen Leistungserbringers; 
Ermessensveranlagung.

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Besetzung

Parteien

Gegenstand

A-5460/2008

Sachverhalt:

A.
X._______  (nachfolgend  auch  Steuerpflichtige)  betrieb  den  Sauna-
Club "..." in ... und war vom 1. Januar 1995 bis 31. Dezember 2006 bei 
der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) im Register der Mehr-
wertsteuerpflichtigen eingetragen. Am 8. April  2005 führte  die  ESTV 
bei der Steuerpflichtigen eine Kontrolle durch. Gestützt auf deren Er-
gebnis  erhob  die  Verwaltung  mit  Ergänzungsabrechnung  (EA)  Nr. ... 
vom 30. September 2005 für die Zeit vom 1. Januar 2001 bis 31. De-
zember 2004 eine Steuernachforderung in Höhe von Fr. 24'288.--, zu-
züglich Verzugszins. 

B.
Die ESTV entschied am 17. Oktober 2005, sie habe zu Recht für die 
Zeit vom 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2004 eine Mehrwertsteuer 
von  Fr. 24'288.--,  zuzüglich  Verzugszins,  nachgefordert.  Zur  Begrün-
dung machte sie  im Wesentlichen geltend,  die Steuerpflichtige habe 
die Einnahmen der auf dem Gebiet der Erotikdienstleistungen tätigen 
Damen, die mehrwertsteuerrechtlich als Unselbständige zu qualifizie-
ren  seien,  nicht  in  der  Buchhaltung  erfasst  und  abgerechnet.  Am 
23. November 2005 liess die Steuerpflichtige Einsprache erheben und 
die Aufhebung des Entscheids bzw. eventualiter  die allfällige Neube-
rechnung  der  Mehrwertsteuer  aufgrund  des  tatsächlichen  Sachver-
halts beantragen.

C.
Mit Einspracheentscheid vom 23. Juni 2008 hiess die ESTV die Ein-
sprache teilweise gut und reduzierte die nachgeforderte Mehrwertsteu-
erschuld  auf  Fr.  11'968.85,  zuzüglich  Verzugszins.  Zur  Begründung 
hielt  die  Verwaltung im Wesentlichen dafür,  in  den Jahren 2001 und 
2002 seien in den Räumlichkeiten des Sauna-Clubs der Steuerpflich-
tigen keine Erotikdienstleistungen zusätzlich zu den von ihr bereits de-
klarierten  und  versteuerten  (Dienst-)Leistungen  (Sauna,  Massagen) 
erbracht worden. Hingegen seien solche sexuellen Dienstleistungen in 
den Jahren 2003 und 2004 gegen Entgelt angeboten und durchgeführt 
worden.  Aufgrund  des  nach  aussen  sichtbaren  Erscheinungsbildes 
seien diese der Steuerpflichtigen zuzuordnen.

D.
Dagegen  lässt  X._______  (nachfolgend  Beschwerdeführerin)  am 

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25. August 2008 beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde erheben 
und die Aufhebung des Einspracheentscheids beantragen. Ferner sei 
festzustellen, dass sie für die fragliche Periode (bis und mit 2. Semes-
ter 2004) aus ihrem Saunabetrieb keine Mehrwertsteuern nachzube-
zahlen habe. In ihrer Vernehmlassung vom 8. Oktober 2008 beantragt 
die ESTV die kostenfällige Abweisung der Beschwerde; von weiterge-
henden Ausführungen wird abgesehen. 

Auf  die weiteren Vorbringen in  den Eingaben an das  Bundesverwal-
tungsgericht  wird  –  soweit  entscheidwesentlich  –  im  Rahmen  der 
nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Einspracheentscheide der ESTV können gemäss Art. 31. i. V. m. 
Art. 33  Bst.  d  des  Verwaltungsgerichtsgesetzes  vom  17. Juni  2005 
(VGG, SR 173.32) beim Bundesverwaltungsgericht  angefochten wer-
den. Soweit  das  VGG nichts  anderes  bestimmt,  richtet  sich  gemäss 
dessen Art. 37 das Verfahren nach dem Bundesgesetz  vom 20. De-
zember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Die 
Beschwerdeführerin ist durch den angefochtenen Entscheid beschwert 
und  zur  Anfechtung  berechtigt  (Art.  48  VwVG).  Auf  die  frist-  und 
formgerecht eingereichte Beschwerde ist deshalb einzutreten (Art. 50 
sowie 52 VwVG).

1.2 Am  1.  Januar  2010  ist  das  Mehrwertsteuergesetz  vom 12.  Juni 
2009 (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. Die bisherigen gesetzli-
chen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften 
bleiben grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer 
eingetretenen  Tatsachen  und  entstandenen  Rechtsverhältnisse  an-
wendbar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG). Das vorliegende Verfahren unter-
steht in materieller Hinsicht deshalb dem Bundesgesetz vom 2. Sep-
tember 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300). 

Demgegenüber ist – unter Vorbehalt der die Bezugsverjährung betref-
fenden  Bestimmungen  –  das  neue  mehrwertsteuerliche  Verfahrens-
recht im Sinn von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt 
des Inkrafttretens hängige Verfahren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 
Abs. 3 MWSTG insofern restriktiv auszulegen, als nur eigentliche Ver-

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fahrensnormen sofort auf hängige Verfahren anzuwenden sind, und es 
dabei nicht zu einer Anwendung von neuem materiellen Recht auf alt-
rechtliche Sachverhalte kommen darf (ausführlich: Urteil des Bundes-
verwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3). Kein 
Verfahrensrecht  in  diesem  engen  Sinn  stellen  im  vorliegenden  Fall 
etwa die nachfolgend abgehandelten Themen wie die Buchführungs-
pflichten, das Selbstveranlagungsprinzip, die Ermessenseinschätzung 
etc. dar, so dass vorliegend diesbezüglich noch altes Recht anwend-
bar ist. Keine Anwendung finden deshalb beispielsweise Art. 70 f. oder 
78 f. MWSTG, obwohl sie unter dem Titel "Verfahrensrecht für die In-
land- und die Bezugsteuer" stehen.

1.3 Die Beweiswürdigung endet  mit  dem richterlichen Entscheid  da-
rüber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als  erwiesen zu gelten hat 
oder nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die 
freie  Beweiswürdigung  zur  Überzeugung  gelangt  ist,  dass  sich  der 
rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht  hat  (vgl. BGE 130 III  321 
E. 3.2,  BGE  128  III  271  E.  2.b.aa;  FRITZ GYGI,  Bundesverwaltungs-
rechtspflege, 2. Aufl., Bern 1983, S. 279 ff.;  MARTIN ZWEIFEL, Die Sach-
verhaltsermittlung  im  Steuerveranlagungsverfahren,  Zürich  1989, 
S. 109 f.). Gelangt das Gericht nicht zu diesem Ergebnis, kommen die 
Beweislastregeln zur Anwendung; es ist zu Ungunsten desjenigen zu 
urteilen,  der  die  Beweislast  trägt  (GYGI,  a.a.O.,  S.  279  f.;  ZWEIFEL, 
a.a.O.,  S. 109 f.).  Die  Steuerbehörde  trägt  die  Beweislast  für  Tatsa-
chen, welche die Steuerpflicht als solche begründen oder die Steuer-
forderung erhöhen, das heisst für die steuerbegründenden und -meh-
renden Tatsachen. Demgegenüber ist der Steuerpflichtige für die steu-
eraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet, das heisst 
für  solche  Tatsachen,  welche  Steuerbefreiung  oder  Steuerbegünsti-
gung  bewirken  (statt  vieler:  Urteil  des  Bundesgerichts  vom  14. Juli 
2005, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 
75  S. 501  E. 5.4;  anstelle  vieler:  Urteile  des  Bundesverwaltungsge-
richts  A-1960/2007  vom  1.  Februar  2010  E.  1.4,  A-5754/2008  vom 
5. November 2009 E. 2.1.3, A-1597/2006 + A-1598/2006 vom 17. Au-
gust 2009 E. 4.1). 

1.4 Gemäss Art. 25 Abs. 2 VwVG ist  dem Begehren um Erlass einer 
Feststellungsverfügung zu entsprechen, wenn die Gesuchstellerin ein 
entsprechendes schutzwürdiges Interesse nachweist. Laut bundesge-
richtlicher Rechtsprechung ist der Anspruch auf Erlass einer Feststel-
lungsverfügung subsidiär  gegenüber rechtsgestaltenden Verfügungen 

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(BGE 119 V 13 E. 2a, BGE 114 V 203;  RENÉ RHINOW/BEAT KRÄHENMANN, 
Schweizerische  Verwaltungsrechtsprechung,  Ergänzungsband,  Basel 
1990,  Nr. 36,  S. 109 f.). Soweit  die  Beschwerdeführerin  ihre  Anträge 
formell als Feststellungsbegehren stellt, fehlt ihr folglich ein schutzwür-
diges Interesse an deren Behandlung, weil bereits das negative Leis-
tungsbegehren, der Antrag auf Aufhebung der angefochtenen Nachfor-
derung (durch Aufhebung des Einspracheentscheids), gestellt worden 
ist. Damit kann anhand eines konkreten Falls entschieden werden, ob 
die fragliche Steuernachforderung zu Recht besteht, was das Feststel-
lungsinteresse  hinfällig  werden  lässt  (vgl.  Urteil  des  Bundesgerichts 
2C_726/2009  vom  20. Januar  2010,  E. 1.3;  BVGE  2007/24  E. 1.3; 
Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-6213/2007  vom  24. August 
2009 E. 1.3).

2.

2.1 Der  Mehrwertsteuer  unterliegen die  im Inland gegen Entgelt  er-
brachten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (Art. 5 
Bst. a und b aMWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine 
Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 7 Abs. 1 aMWSTG).

2.2 Mehrwertsteuerpflichtig ist, wer eine mit der Erzielung von Einnah-
men  verbundene  gewerbliche  oder  berufliche  Tätigkeit  selbständig 
ausübt,  auch wenn die Gewinnabsicht  fehlt,  sofern seine Leistungen 
im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 21 Abs. 1 
aMWSTG). Mehrwertsteuerpflichtig sind insbesondere natürliche Per-
sonen, Personengesellschaften, juristische Personen des privaten und 
öffentlichen Rechts, unselbständige öffentliche Anstalten sowie Perso-
nengesamtheiten ohne Rechtsfähigkeit, die unter gemeinsamer Firma 
Umsätze tätigen (Art. 21 Abs. 2 aMWSTG).

Wichtige Kriterien für die erforderliche Selbständigkeit sind beispiels-
weise,  dass  die  steuerbare  Tätigkeit  im eigenen Namen,  in  eigenen 
Geschäftsräumlichkeiten,  auf  eigenes  wirtschaftliches  und  unterneh-
merisches Risiko, in  betriebswirtschaftlicher  oder arbeitsorganisatori-
scher Unabhängigkeit von einem Arbeitgeber erbracht wird (statt vie-
ler:  Urteile  des  Bundesgerichts  vom 11. März  2008,  veröffentlicht  in 
ASA 77 S. 569 E. 2.2, vom 27. Oktober 2000, veröffentlicht in Revue 
de Droit Administratif et de Droit Fiscal [RDAF] 2001 II 56 und in ASA 
71  S. 653 f.  E.  4a,  2C_430/2008  vom  28.  Februar  2009  E.  2.2, 
2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3; Urteile des Bundesverwaltungsge-
richts  A-156/2007  vom  20.  April  2009  E.  2.2.1,  A-1562/2006  vom 

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26. September  2008  E. 2.2.3,  A-1572/2006  vom  21.  August  2008 
E. 2.2).  Ob  der  Leistungserbringer  selbständig  im  mehrwertsteuerli-
chen Sinn  handelt,  ist  aufgrund der  Gesamtheit  der  wirtschaftlichen 
Verhältnisse, in einer umfassenden Würdigung sämtlicher einschlägi-
ger  Faktoren,  zu  beurteilen.  Angesichts  des  Wesens  der  Mehrwert-
steuer als allgemeine Verbrauchsteuer ist der Begriff der Selbständig-
keit  eher weit  auszulegen (Urteile des Bundesgerichts vom 11. März 
2008, veröffentlicht in ASA 77 S. 570 E. 2.2, vom 14. November 2004, 
veröffentlicht in ASA 76 S. 627 E. 3.3; Urteile des Bundesverwaltungs-
gerichts  A-156/2007  vom 20. April  2009  E. 2.2.4,  A-1562/2006  vom 
26. September  2008 E. 2.2; vgl.  DANIEL RIEDO,  Vom Wesen der  Mehr-
wertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechen-
den  Wirkungen  auf  das  schweizerische  Recht,  Bern  1999,  S.  115, 
174 f.).

Die Frage, ob ein Unternehmer im eigenen Namen auftritt oder nicht, 
ist aber nicht nur für den Tatbestand der Selbständigkeit massgeblich, 
sondern  nach konstanter  Rechtsprechung auch dafür,  ob der  Unter-
nehmer  überhaupt  als  mehrwertsteuerlicher  Leistungserbringer  oder 
-empfänger zu gelten hat. Denn das Handeln wird grundsätzlich dem-
jenigen mehrwertsteuerlich zugerechnet, der nach aussen, gegenüber 
Dritten im eigenen Namen auftritt (Urteile des Bundesverwaltungsge-
richts  A-5876/2008  vom  24.  März  2010  E.  2.2,  A-1562/2006  vom 
26. September 2008 E. 2.2, A-1572/2006 vom 21. August 2008 E. 2.2; 
Entscheide  der  Eidgenössische  Steuerrekurskommission  [SRK]  vom 
4. Dezember 2003, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbe-
hörden [VPB] 68.71 E. 2b, vom 15. November 2002,  veröffentlicht  in 
VPB 67.50 E. 2b).

2.3 Die  Mehrwertsteuer  wird  vom  Entgelt  berechnet.  Dazu  gehört 
alles, was der Leistungsempfänger oder ein Dritter für ihn als Gegen-
leistung für die Leistung aufwendet. Die Gegenleistung umfasst auch 
den  Ersatz  aller  Kosten,  selbst  wenn  diese  gesondert  in  Rechnung 
gestellt werden (Art. 33 Abs. 1 und 2 aMWSTG). 

2.4 Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat nicht in 
erster Linie aus einer zivil-,  sprich vertragsrechtlichen Sicht, sondern 
nach  wirtschaftlichen,  tatsächlichen  Kriterien  zu  erfolgen  (Urteil  des 
Bundesgerichts  2A.304/2003  vom  14.  November  2003  E.  3.6.1,  mit 
Hinweisen;  BVGE 2007/23  E. 2.3.2,  Urteile  des  Bundesverwaltungs-
gerichts  A-1595/2006  vom  2.  April  2009  E.  2.8,  A-1562/2006  vom 

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26. September 2008 E. 2.4; Entscheid der SRK vom 5. Juli 2005, ver-
öffentlicht  in  VPB 70.7  E. 2a; ausführlich:  RIEDO,  a.a.O.,  S. 112). Der 
wirtschaftlichen Betrachtungsweise kommt im Bereich  der  Mehrwert-
steuer  nicht  nur  bei  der  rechtlichen Qualifikation von Sachverhalten, 
sondern auch bei der Auslegung von zivilrechtlichen und von steuer-
rechtlichen  Begriffen  Bedeutung  zu  (Urteil  des  Bundesgerichts  vom 
8. Januar  2003,  veröffentlicht  in  ASA  73  S.  565 ff.  E.  3.2;  BVGE 
2007/23 E. 2.3.2). Nicht  entscheidend ist  deshalb grundsätzlich,  wie 
die Parteien ihr Vertragsverhältnis ausgestalten. 

2.5

2.5.1 Die  Veranlagung  und  Entrichtung  der  Mehrwertsteuer  erfolgt 
nach  dem Selbstveranlagungsprinzip  (Art. 46 f. aMWSTG; vgl.  ERNST 
BLUMENSTEIN/PETER LOCHER,  System des  schweizerischen  Steuerrechts, 
6. Aufl.,  Zürich  2002,  S. 421 ff.). Der  Steuerpflichtige  hat  selbst  und 
unaufgefordert über seine Umsätze und Vorsteuern abzurechnen und 
innerhalb  von  60 Tagen  nach  Ablauf  der  Abrechnungsperiode  den 
geschuldeten  Mehrwertsteuerbetrag  an  die  ESTV  abzuliefern.  Das 
Selbstveranlagungsprinzip bedeutet auch, dass der Leistungserbringer 
für  die  Feststellung der  Mehrwertsteuerpflicht  bzw. -forderung selbst 
verantwortlich  ist  (vgl.  Urteile  des  Bundesgerichts  2A.109/2005  vom 
10. März 2006 E. 2.1, 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.5). 
Die Verwaltung ermittelt  die Höhe des geschuldeten Mehrwertsteuer-
betrags nur dann an Stelle des Steuerpflichtigen, wenn dieser seinen 
Pflichten nicht nachkommt (Art. 60 aMWSTG; vgl. ALOIS CAMENZIND/NIK-
LAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz 
[MWSTG],  Bern  2003,  2. Aufl.,  S. 569 ff.).  Ein  Verstoss  des  Steuer-
pflichtigen gegen diesen Grundsatz ist als schwerwiegend anzusehen, 
da er durch die Nichtbeachtung die ordnungsgemässe Erhebung der 
Mehrwertsteuer gefährdet (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts 
A-746/2007 vom 6. November  2009 E. 2.1,  A-4360/2007 vom 3. Juli 
2008 E. 2.1, A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.2; Entscheid der 
SRK vom 19. Mai 2004, veröffentlicht in VPB 68.131 E. 2b).

2.5.2 Der  Mehrwertsteuerpflichtige  hat  seine  Geschäftsbücher  ord-
nungsgemäss zu führen und so einzurichten, dass sich aus ihnen die 
für  die  Feststellung  der  Mehrwertsteuerpflicht  sowie  für  die  Berech-
nung  der  Steuer  und  der  abziehbaren  Vorsteuern  massgebenden 
Tatsachen  leicht  und  zuverlässig  ermitteln  lassen  (Art. 58  Abs. 1 
aMWSTG). Die ESTV kann hierüber nähere Bestimmungen aufstellen. 
Von dieser Befugnis hat sie mit dem Erlass der Wegleitung 2001 zur 

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Mehrwertsteuer (Wegleitung 2001) Gebrauch gemacht (vgl. auch Weg-
leitung 2008 zu Mehrwertsteuer [Wegleitung 2008]). Darin sind genau-
ere Angaben enthalten, wie eine derartige Buchhaltung auszugestal-
ten ist. Insbesondere müssen alle Geschäftsfälle fortlaufend, chronolo-
gisch und lückenlos aufgezeichnet werden (Rz. 878 ff. der Wegleitun-
gen 2001 und 2008]; vgl. zu den Anforderungen an die Aufzeichnungs-
pflicht  ferner:  Urteil  des  Bundesgerichts  2A.693/2006  vom  26. Juli 
2007 E. 3.1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-746/2007 vom 
6. November 2009 E. 2.2, A-1634/2006 vom 31. März 2009 E. 3.5, je 
mit  weiteren  Hinweisen;  Entscheid  der  SRK  vom 24. Oktober  2002, 
veröffentlicht in ASA 73 S. 233 E. 2c.aa).

2.5.3 Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor, oder 
stimmen  die  ausgewiesenen  Ergebnisse  mit  dem  wirklichen  Sach-
verhalt offensichtlich nicht überein, so nimmt die ESTV eine Schätzung 
nach  pflichtgemässem  Ermessen  vor  (Art. 60  aMWSTG).  Die  Er-
messensveranlagung  wird  unabhängig  von  den  Ursachen  vorge-
nommen und hat keinen Strafcharakter, sondern ist lediglich ein Mittel 
zur  Erreichung  einer  vollständigen  und  richtigen  Veranlagung  (UELI 
MANSER,  mwst.com,  Kommentar  zum  Bundesgesetz  über  die  Mehr-
wertsteuer, Basel  2000,  N. 3 zu Art. 60). Eine Ermessenstaxation ist 
somit  immer  dann  nötig,  wenn  eine  steuerpflichtige  Person  ihrer 
Aufzeichnungs- und Abrechnungspflicht nicht nachgekommen ist bzw. 
sie nicht einmal rudimentäre geschäftliche Aufzeichnungen vorweisen 
kann  oder  ihre  Abrechnung  nicht  eingereicht  hat  (Urteile  des 
Bundesverwaltungsgerichts A-4417/2007 vom 10. März 2010 E. 3.1.3, 
A-1641/2006 vom 22. September 2008 E. 4.2). Gegebenenfalls hat die 
Verwaltung  diejenige  Schätzungsmethode  zu  wählen,  die  den  indi-
viduellen  Verhältnissen  im  Betrieb  der  Steuerpflichtigen  soweit  als 
möglich  Rechnung  trägt,  auf  plausiblen  Angaben  beruht  und  deren 
Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahe kommt (Urteile des 
Bundesgerichts  2C_426/2007  vom  22. November  2007  E. 3.2, 
2A.253/2005 vom 3. Februar 2006 E. 4.1; Urteile  des Bundesverwal-
tungsgerichts A-746/2007 vom 6. November 2009 E. 4.1, A-1562/2008 
vom 26. September  2008  E.  2.5.3;  Entscheid  der  SRK vom 24. Ok-
tober 2005, veröffentlicht in VPB 70.41 E. 2d.aa). Das Ziel der Ermes-
sensveranlagung  ist  es,  den  tatsächlichen  Gegebenheiten  möglichst 
gerecht  zu  werden. Es  haftet  ihr  deshalb  eine gewisse Unsicherheit 
an, welche die steuerpflichtige Person aufgrund ihrer Pflichtverletzung 
jedoch selber zu vertreten hat (Urteil des Bundesgerichts 2A.437/2005 
vom 3. Mai 2006 E. 3.2 mit Hinweisen; Urteile des Bundesverwaltungs-

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gerichts A-746/2007 vom 6. November 2009 E. 4.1, A-4360/2007 vom 
3. Juli  2009 E. 4.1;  PER PROD'HOM,  in: OREF [éditeur],  Les procédures 
en droit fiscal, 2. Aufl., ergänzt und aktualisiert, Bern 2005 S. 395). 

In Betracht  fallen einerseits  Methoden,  die auf  eine Ergänzung oder 
Rekonstruktion  der  ungenügenden Buchhaltung hinauslaufen,  ander-
seits  Umsatzschätzungen  aufgrund  unbestrittener  Teil-Rechnungser-
gebnisse in Verbindung mit Erfahrungssätzen. Bei der Anwendung von 
Erfahrungszahlen ist  allerdings deren Streubreite zu beachten, wenn 
eine den individuellen Verhältnissen gerecht werdende Schätzung er-
folgen soll (Urteile des Bundesgerichts vom 4. Mai 1983, veröffentlicht 
in ASA 52 S. 234 E. 4, vom 31. März 1983, veröffentlicht in ASA 50 
S. 669 E. 2; Entscheid der SRK vom 24. Oktober 2005, veröffentlicht in 
VPB 70.41 E. 2d.aa und E. 4e.bb.aaa; vgl. zum Ganzen auch Urteile 
des Bundesverwaltungsgerichts A-4360/2007 vom 3. Juli 2009 E. 4.2, 
A-1562/2006 vom 26. September 2008 E. 2.5.3; PASCAL MOLLARD, TVA et 
taxation par estimation, veröffentlicht in ASA 69 S. 526 ff.). Die brauch-
baren  Teile  der  Buchhaltung  und  allenfalls  vorhandene  Belege  sind 
soweit  als möglich bei der Schätzung mitzuberücksichtigen. Sie kön-
nen durchaus als Basiswerte der Ermessenstaxation fungieren (Urteile 
des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1634/2006  vom  31.  März  2009 
E. 3.7; A-1572/2006 vom 21. August 2008 E. 2.5.3,  HANS GERBER,  Die 
Steuerschätzung [Veranlagung nach Ermessen], in Steuer Revue [StR] 
1980, S. 307).

2.5.4 Ob  die  Voraussetzungen  für  die  Vornahme  einer  Ermessens-
veranlagung  gegeben  sind,  überprüft  das  Bundesverwaltungsgericht 
uneingeschränkt; es auferlegt sich allerdings bei der Überprüfung von 
zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagungen eine gewisse Zu-
rückhaltung (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts  A-746/2007 vom 
6. November 2009 E. 5.1, A-3678/2007 / A-3680/2007 vom 18. August 
2009 E. 2.9.2). Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation er-
füllt,  obliegt  es  –  in  Umkehr  der  allgemeinen  Beweislastregel  (vgl. 
E. 1.4 hievor) – dem Steuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit 
der Schätzung zu erbringen (Urteile des Bundesgerichts 2C_171/2008 
vom 30. Juli 2008 E. 4.3, 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.3). Er darf 
sich nicht darauf beschränken, die Kalkulationsgrundlagen der Ermes-
sensveranlagung allgemein zu kritisieren; er hat vielmehr darzulegen, 
dass die von der ESTV vorgenommene Schätzung offensichtlich falsch 
ist  bzw. dass ihr  dabei  erhebliche Ermessensfehler  unterlaufen sind, 
und er hat auch den Nachweis für seine vorgebrachten Behauptungen 

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zu  erbringen  (vgl.  Urteile  des  Bundesgerichts  2C_426/2008  / 
2C_432/2008 vom 18. Februar 2009 E. 5.2, 2C_171/2008 vom 30. Juli 
2008 E. 4.2; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-746/2007 vom 
6. November 2009 E. 5.2, A-1572/2006 vom 21. August 2008 E. 2.5.4; 
Entscheid der SRK vom 24. Oktober 2005, veröffentlicht in VPB 70.41 
E. 4c und 4e.aa mit Hinweisen). 

3.
Im vorliegenden Fall betrieb die Beschwerdeführerin für die hier mass-
gebliche Zeit den Sauna-Club "...". In den Jahren 2001 und 2002 wies 
die Beschwerdeführerin in der Buchhaltung Umsätze aus Eintritten in 
die Sauna sowie aus Entgelten für Massagen aus. Die sich daraus er-
gebende Mehrwertsteuer hat sie nach Angaben der ESTV ordnungs-
gemäss  deklariert  und  abgerechnet.  Ab  März  2003  stellte  die  Be-
schwerdeführerin  die  Infrastruktur  des  Clubs  (Saunaeinrichtungen, 
Zimmer,  Bar  etc.)  Sexarbeiterinnen und Dritten  –  nach  eigenen An-
gaben ganz nach dem Motto "Freizeit-Club" – zur Verfügung und ver-
langte  hiefür  ein  Eintrittsgeld  von  Fr. 60.--  für  Einzelpersonen  bzw. 
Fr. 130.--  für  Paare. Im Eintrittspreis  inbegriffen waren Getränke und 
Snacks  bzw.  Esswaren.  Ferner  konnten  die  Eintrittspreise  bei  be-
stimmten weiteren Anlässen (beispielsweise. "HAPPY HOUR") offen-
bar variieren (vgl. E. 3.1 hienach). Die Mehrwertsteuer, welche aus den 
ab März 2003 mittels Eintritten erzielten Umsätzen resultierte, hat die 
Beschwerdeführerin ebenfalls entrichtet. 

3.1 Die Beteiligten sind sich inzwischen darin einig, dass in den Jah-
ren 2001 und 2002 im Sauna-Club keine Erotikdienstleistungen ange-
boten und erbracht worden sind; so hat die ESTV die Einsprache der 
Beschwerdeführerin in dieser Hinsicht gutgeheissen und die entspre-
chende  Nachforderung  aufgehoben. Die  Frage  bildet  demnach  nicht 
mehr Streitgegenstand und wird vom Bundesverwaltungsgericht auch 
nicht überprüft. Es bleibt folglich, die mehrwertsteuerliche Behandlung 
der  ab März  2003 in  den Räumlichkeiten  des Sauna-Clubs angebo-
tenen und erbrachten Erotikdienstleistungen der Sexarbeiterinnen zu 
beurteilen.  Dass  derartige  Dienstleistungen  angeboten  und  erbracht 
worden sind, hat als erstellt zu gelten: In den Akten befinden sich ein 
Inserat  vom  2.  Juli  2003,  erschienen  im  Blick,  mit  dem  Inhalt:  "... 
Sauna-Club, Neu!, Mo+Mi 18 – 21 Uhr HAPPY HOUR, Fr. 150.-- alles 
inklusive.  Träume  werden  wahr,  alles  klar?  ...",  sowie  das  folgende 
Inserat  vom 23. November  2004,  erschienen  im  Bund: "Heute  Don-
nerstag,  ...  MEGA  GEILE  SEXREISE,  Kaiser  400.--,  König  300.--, 

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Offizier 200.--, Straps-Prinzessinnen, Bar und Buffet, Musik zum Ver-
lieben, lass Dich fliegen! ...". Nach der allgemeinen Lebenserfahrung 
lassen der Wortlaut der Anzeigen sowie die Stelle, wo die Inserate in 
den Zeitungen erschienen sind, keinen anderen Schluss zu, als dass 
es  sich  hiebei  um  die  Anpreisung  von  erotischen  Dienstleistungen 
handelt. Des Weitern enthalten die Akten einen Beitrag aus dem Sex 
und Kontakt-Forum ... vom 28. Juni 2005, in dem ein Auszug aus der ... 
Zeitung wiedergegeben ist. Darin wird u. a. Folgendes ausgeführt: "In 
der ...-Sauna gehen die Öfen aus: Sobald A._______ ... ausbaut, muss 
das  als  Wellnessclub  getarnte  Bordell  dichtmachen".  Der  Beitrag 
stammt zwar  vom 27. Juni  2005,  doch ist  nicht  ersichtlich,  dass  die 
Gegebenheiten  im  Sauna-Club  der  Beschwerdeführerin  in  der  vor-
liegend massgeblichen Zeit (März 2003 – Ende 2004) anders gewesen 
wären. Vielmehr erwähnt der genannte Beitrag in diesem Zusammen-
hang Folgendes: "Ein beim Internet-Rotlicht-Szenenführer  «...» längst 
aufgegebenes Inserat hat sie [die Beschwerdeführerin] noch nicht frei-
schalten lassen. Ausser einer nur mit dem Nötigsten bekleideten Frau 
ist  auf  der  Homepage ... seit  Wochen nichts  zu  sehen". Im Übrigen 
stellt  die  Beschwerdeführerin  ohnehin  nicht  in  Abrede,  dass  im  er-
wähnten  Sauna-Club  Erotikdienstleistungen  angeboten  und  erbracht 
worden sind. 

3.2 Zunächst betrieb die Beschwerdeführerin für den Sauna-Club bzw. 
für  die Sexarbeiterinnen Werbung. Die genannten einschlägigen Zei-
tungsinserate  verdeutlichen,  dass  die  Beschwerdeführerin  jeweils  im 
eigenen Namen (des Clubs) die (implizit genannten) Dienstleistungen 
der Damen bzw. die Möglichkeit, Dienstleistungen in Anspruch zu neh-
men, angepriesen hat (vgl. E. 3.1 hievor). Im Inserat vom 2. Juli 2003 
wird unter "Info" Folgendes aufgeführt: "Tel. ..., www. ... .ch Wo? ... hin-
ter  A._______, Mo-Sa ab 11 Uhr -  ?". Im Inserat  vom 23. November 
2003 wird wiederum auf  die Telefon-Nummer "..."  verwiesen. Augen-
fällig ist, dass einzig der Name "..." bzw. "..." [Name des Sauna-Clubs] 
erscheint.  Bezeichnenderweise  ist  eine  Kontaktaufnahme denn  auch 
ausschliesslich  über  die  Telefon-Nummer  und  die  Homepage  des 
Clubs möglich. Eine Direktkontaktnahme mit den Sexarbeiterinnen oh-
ne Zuhilfenahme der Beschwerdeführerin bleibt dem Kunden also ver-
wehrt. Die Beschwerdeführerin behauptet nicht, dass für die Leistun-
gen der Damen in ihrem Sauna-Club Werbung an anderer Stelle auch 
im  Namen  der  eigentlichen  Leistungserbringerinnen,  das  heisst  der 
dort  tätigen  und  auch  verfügbaren  Sexarbeiterinnen  je  einzeln  mit 
Möglichkeit der direkten Kontaktaufnahme etc. erfolgt sei und erbringt 

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jedenfalls keinen entsprechenden Nachweis. Es liegen überdies ganz 
generell  keine  Hinweise  bzw.  Belege  (namentlich  auf  Damen  aus-
gestellte Rechnungen, Geschäftspapiere mit eigenem Briefkopf, eige-
ne Prospekte usw.) dafür vor, dass die Frauen nach aussen als selb-
ständige  Unternehmerinnen,  unter  eigener  Firma,  in  Erscheinung 
getreten  sind.  Folglich  fehlt  es  für  die  Annahme  der  mehrwertsteu-
erlichen Selbständigkeit der Sexarbeiterinnen mit Bezug auf die durch 
die  Beschwerdeführerin  angepriesenen  Leistungen  zunächst  am 
rechtsgenügenden Auftritt der einzelnen Damen nach aussen im eige-
nen Namen (vgl. Urteil  des Bundesgerichts vom 11. März 2008, ver-
öffentlicht in ASA 77 S. 570 E. 3.2, in Bestätigung der Urteile des Bun-
desverwaltungsgerichts  A-1382/2006  und  A-1383/2006  vom  19. Juli 
2007, jeweils E. 3.1; ferner Urteile des Bundesgerichts 2C_806/2008 
vom  1. Juli  2009  E.  2.2.3,  2C_426/2008  /  2C_432/2008  vom 
18. Februar  2009 E. 4,  2C_239/2008 und 2C_694/2007 vom 26. Au-
gust  2008,  jeweils  E. 2.3  und  2.4;  Urteile  des  Bundesverwaltungs-
gerichts A-1562/2006 vom 26. September 2008 E. 3.2.2 mit weiteren 
Hinweisen,  A-1572/2006 vom 21. August  2008 E. 3.1; Entscheid  der 
SRK vom 15. November  2002,  veröffentlicht  in  VPB 67.50 E. 3; vgl. 
auch E. 2.2 hievor).

3.3 Ferner kann nicht gesagt werden, die Sexarbeiterinnen hätten in 
völliger betriebswirtschaftlicher und arbeitsorganisatorischer Unabhän-
gigkeit gehandelt. So hat die Beschwerdeführerin neben den Eintritts-
preisen  für  die  Sexarbeiterinnen  auch  diejenige  für  deren  Kunden 
sowie  die  Preise  für  besondere  Anlässe  wie  namentlich  die  Happy-
Hour oder Partys wie beispielsweise am Donnerstag, den 23. Novem-
ber 2004, selber und verbindlich festgelegt. Ausserdem waren es je-
weils mehrere Frauen,  welche die Infrastruktur  und die weiteren Be-
triebsmittel gleichzeitig oder nacheinander, innerhalb der Betriebs- und 
Öffnungszeiten des Sauna-Clubs, für ihr Sexangebote genutzt haben. 
Umfang und Zeitpunkt  der  Leistungserbringung der  einzelnen Dame 
waren folglich  direkt  von der  Belegungsdichte  der  beschwerdeführe-
rischen  Betriebsmittel  abhängig.  Leistungsumfang  und  -zeit  konnten 
die  Sexarbeiterinnen  dementsprechend  nur  bedingt  frei  wählen.  Sie 
bestimmten sich vielmehr nach Massgabe der betrieblichen Möglich-
keiten und weitgehend auch der Bedürfnisse bzw. des Willens der Be-
schwerdeführerin  (Urteil  des  Bundesgerichts  vom  11. März  2008, 
veröffentlicht in ASA 77 S. 570 f. E. 3.2, in Bestätigung der Urteile des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-1382/2006  und  A-1383/2006  vom 
19. Juli  2007 E. 3.2; ferner Urteile  des Bundesgerichts  2C_806/2008 

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vom  1.  Juli  2009  E. 2.2.3,  2C_426/2008  /  2C_432/2008  vom 
18. Februar  2009 E. 4,  2C_239/2008 und 2C_694/2007 vom 26. Au-
gust  2008,  jeweils  E. 2.3  und  2.4;  Urteile  des  Bundesverwaltungs-
gerichts A-1562/2006 vom 26. September 2008 E. 3.2.2 mit  weiteren 
Hinweisen,  A-1572/2006  vom  21.  August  2008  E. 3.1,  A-1545/2006 
und A-1546/2006 vom 30. April  2008, jeweils E. 3.2.2; Entscheid der 
SRK vom 15. November  2002,  veröffentlicht  in  VPB 67.50 E. 3). Es 
stand im ureigensten Interesse der Beschwerdeführerin, dass die Zim-
mer  bestmöglich  ausgelastet  waren  und  dass  Friktionen  weitestge-
hend vermieden wurden, weshalb sich die Damen zwangsläufig einer 
entsprechenden betrieblichen Ordnung unterziehen mussten. Der Ein-
wand, sie habe nicht garantieren können, dass sich überhaupt Sexar-
beiterinnen im Club aufhielten, erscheint in Anbetracht ihrer Tätigkeit 
bzw. des gewählten Geschäftsmodells wenig glaubhaft. 

3.4 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die durch die Sexarbeite-
rinnen  angebotenen  und  erbrachten  Dienstleistungen  aufgrund  des 
nach aussen sichtbaren Erscheinungsbildes einen in die Gesamtorga-
nisation  des  Betriebs  integrierten  Zweig  des  Sauna-Clubs  der  Be-
schwerdeführerin  darstellten.  Sie  bzw. der  Club  und  die  Frauen  er-
schienen als unternehmerische Einheit,  wobei massgebend ist,  dass 
die Beschwerdeführerin mit dem Sauna-Club nach aussen im eigenen 
Namen auftrat. Die Umsätze der Sexarbeiterinnen sind ihr mehrwert-
steuerlich  zuzurechnen. Allenfalls  daneben  bestehende  gewisse  An-
haltspunkte für eine Selbständigkeit  wären nicht  so bedeutend, dass 
damit  die  obgenannten,  hier  relevanten  Indizien  in  den  Hintergrund 
treten  würden  (vgl.  auch  Urteile  des  Bundesgerichts  vom  11. März 
2008,  veröffentlicht  in  ASA  77  S.  571  E.  3.2  in  fine;  Urteile  des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-1562/2006  vom  26. September  2008 
E. 3.2.4, A-1672/2006 vom 21. August 2008 E. 3.3). Entgegen der Auf-
fassung  der  Beschwerdeführerin  mangelt  es  mit  Bezug  auf  diese 
mehrwertsteuerliche Qualifikation nicht an einer hinreichenden gesetz-
lichen Grundlage. Soweit sie im Übrigen dafür hält, nicht wenige von 
diesen  Damen seien  "bei  der  Mehrwertsteuer  als  Selbständigerwer-
bende angemeldet", selbstverständlich unter der Voraussetzung, dass 
sie auch einen entsprechenden Umsatz erzielen, handelt es sich um 
eine reine Behauptung; bezeichnenderweise nennt sie keinen einzigen 
Namen. 

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3.5 Es bleibt, auf die übrigen Argumente der Beschwerdeführerin ein-
zugehen, soweit sie nicht bereits durch die vorangehenden Erwägun-
gen ausdrücklich oder implizit widerlegt sind.

3.5.1 Sie macht geltend, die Sexarbeiterinnen seien zu keinem Zeit-
punkt  Angestellte gewesen; sie sei  ihnen gegenüber auch nicht wei-
sungsbefugt  gewesen.  Die  Damen  hätten  die  erotischen  Dienstleis-
tungen als Selbständigerwerbende erbracht. Der Beschwerdeführerin 
ist entgegenzuhalten, dass die Analyse der Frage nach der Selbstän-
digkeit  unter  zivilrechtlichen  Gesichtspunkten  höchstens  eine  Ausle-
gungshilfe – mithin ein Indiz – darstellt, jedenfalls nicht allein entschei-
dend sein kann (E. 2.4 hievor). Im vorliegenden Fall wird den Damen 
die  mehrwertsteuerliche  Selbständigkeit  jedoch  nicht  etwa  aufgrund 
der Annahme abgesprochen, sie stünden in einem arbeitsrechtlichen 
Verhältnis  zur  Beschwerdeführerin,  sondern  weil  für  die  sexuellen 
Dienstleistungen im Sauna-Club nicht  sie,  sondern  die Beschwerde-
führerin im eigenen Namen nach aussen in Erscheinung tritt und jene 
zu ihr in einer betrieblichen und arbeitsorganisatorischen Abhängigkeit 
stehen (Urteil des Bundesgerichts vom 11. März 2008, veröffentlicht in 
ASA 77 S. 572 E. 3.3.2,  in  Bestätigung  der  Urteile  des  Bundesver-
waltungsgerichts  A-1382/2006  und  A-1383/2006  vom  19. Juli  2007, 
jeweils E. 3.4.2; Urteile  des Bundesverwaltungsgerichts  A-1562/2006 
vom  26.  September  2008  E.  3.2.5.1,  A-1572/2006  vom  21. August 
2008 E. 3.4.1, A-1545/2006 und A-1546/2006 vom 30. April 2008, je-
weils  E. 3.2.4.1).  Als  mehrwertsteuerliche  Leistungserbringerin  hat 
folglich die Beschwerdeführerin zu gelten (E. 2.2 hievor). 

Für den Fall, dass mit dem Begriff "Selbständigerwerbende" die Selb-
ständigkeit der Sexarbeiterinnen in sozialversicherungsrechtlicher Hin-
sicht suggeriert  werden soll,  sei ausserdem Folgendes angefügt: Ab-
gesehen  davon,  dass  die  Beschwerdeführerin  den  Beweis  schuldig 
bleibt,  dass die übrigen Sexarbeiterinnen vorliegend von den Sozial-
versicherungen als Selbständigerwerbende behandelt worden sind, ist 
sie zudem darauf hinzuweisen, dass die Art  der Abrechnung der So-
zialversicherungsbeiträge  zwar  ein  ebenfalls  nicht  unbedeutendes, 
aber dennoch nicht allein ausschlaggebendes Indiz für die mehrwert-
steuerliche  Behandlung  bildete  (Urteile  des  Bundesgerichts  vom 
14. November  2003,  veröffentlicht  in  ASA  76  S.  627  E.  3.3.2,  vom 
27. Oktober 2000, veröffentlicht in ASA 71 S. 651 E. 4a und b; nicht 
publiziertes Urteil 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2;). Es können sich 
somit Abweichungen zwischen der Beurteilung nach mehrwertsteuer-

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lichen  Überlegungen  und  jener  betreffend  Sozialversicherungsrecht 
ergeben. Es ist  –  insbesondere aufgrund der  verschiedenen Zielset-
zungen dieser Rechtsgebiete – durchaus möglich, dass ein und diesel-
be Person in den verschiedenen Bereichen unterschiedlich eingestuft 
wird (Urteil des Bundesgerichts vom 15. Oktober 1993, veröffentlicht in 
ASA 64 S. 732 E. 3d; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts 156/2007 
vom 20. April 2009 E. 2.2.2, A-3822/2007 vom 3. Juni 2008 E. 2.1.4, je 
mit Hinweisen; Entscheid der SRK vom 23. Juni 2006 [SRK 2004-124] 
E. 2a.bb mit Hinweisen). 

3.5.2 Die  Beschwerdeführerin  bringt  des  Weitern  an,  die  erotischen 
Dienstleistungen seien direkt zwischen den anwesenden Damen und 
Herren vereinbart und erledigt worden. Sie habe nicht wissen können, 
was unter den Beteiligten abgemacht worden sei, ja sie habe nicht ein-
mal gewusst,  ob es überhaupt zu irgendwelchen entgeltlichen Aktivi-
täten gekommen sei,  und sie sei weder befugt noch in der Lage ge-
wesen, in ihren Preisen allfällige "Sexabenteuer" zu versprechen. Ab-
gesehen davon, dass die Beschwerdeführerin auch diese Vorbringen 
nicht belegt, kommt es im vorliegenden Fall darauf nicht im Wesentli-
chen an. Massgebend ist zunächst wiederum die Frage, wie das Sex-
angebot  für  die  Allgemeinheit,  für  den  neutralen  Dritten  objektiv  er-
kennbar  in  Erscheinung  tritt  (Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-1562/2006 vom 26. September  2008 E. 3.2.5.3,  A-1572/2006 vom 
21. August 2008 E. 3.4.2, A-1545/2006 und A-1546/2006 vom 30. April 
2008  E.  3.2.4.3,  A-1382/2006  und  A-1383/2006  vom  19.  Juli  2007 
E. 3.4.2 3. Abschnitt; Entscheid der SRK vom 15. November 2002, ver-
öffentlicht in VPB 67.50 E. 4d). Unter diesem Blickwinkel erscheint – 
wie gezeigt (E. 3.2 hievor) – jeweils die Beschwerdeführerin als Anbie-
terin der sexuellen Dienstleistungen am Markt. Selbstverständlich ver-
einbarte der Kunde letztlich mit der einzelnen Dame die Einzelheiten 
der zu erbringenden Leistung. Dies verändert jedoch genau so wenig 
wie die Möglichkeit der Frauen, eine Leistung allenfalls nicht zu erbrin-
gen, das nach aussen vermittelte Gesamtbild, wonach die Beschwer-
deführerin mit der Zuhilfenahme der im Sauna-Club anwesenden Da-
men als Leistungserbringerin auftrat. Denn, soweit  die Sexarbeiterin-
nen  dort  tätig  gewesen  sind,  unterlagen  sie  der  beschriebenen  be-
triebswirtschaftlichen und arbeitsorganisatorischen Abhängigkeit  (vgl. 
E. 3.3 hievor). Unter diesen Umständen ist  ferner die direkte Bezah-
lung der Dienstleistung bei den Damen (soweit sie denn tatsächlich di-
rekt erfolgte) ebenfalls nicht entscheidend; ein solches System ist auch 
in anderen Branchen, namentlich solchen Berufssparten verbreitet, in 

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denen die Leistungen ohne schriftliche Fakturierung erbracht werden 
und die Entschädigung in bar eingenommen wird (Urteil des Bundes-
gerichts vom 11. März 2008, veröffentlicht in ASA 77 S. 572 E. 3.3.2; 
Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1572/2006  vom  21. August 
2008 E. 3.4.2). 

3.5.3 Die Beschwerdeführerin hält ausserdem dafür, das Vorgehen der 
ESTV werfe Fragen bezüglich Gleichbehandlung von gleich gelagerten 
Betrieben auf. Es sei ihr kein einziger Club bekannt, welcher für Erotik-
dienstleistungen  von  dort  selbständig  erwerbstätigen  Damen  Mehr-
wertsteuern entrichten müsse. Hingegen kenne sie zahlreiche Clubs, 
bei denen dies nachweisbar nicht der Fall sei.

Soweit  die  Beschwerdeführerin  die  Gleichbehandlung  mit  Betrieben 
verlangt,  in  welchen  die  dort  tätigen  Sexarbeiterinnen  im mehrwert-
steuerlichen Sinne als selbständig zu qualifizieren sind, verkennt sie, 
dass eine solche mangels  Vergleichbarkeit  von vornherein ausschei-
den würde (vgl. zum Anspruch auf Gleichbehandlung: BGE 125 I 161 
E.  3a,  BGE  123  I  1  E.  6a  mit  Hinweis;  Urteil  des  Bundesgerichts 
2A.756/2006  vom  22.  Oktober  2007  E.  4.2;  Urteil  des  Bundesver-
waltungsgerichts A-1632/2006 vom 16. November 2009 E. 4.1; GIOVANNI 
BIAGGINI,  Bundesverfassung  der  Schweizerischen  Eidgenossenschaft, 
Kommentar, Zürich 2007, N. 12 zu Art. 8 mit Hinweis). Es bleibt damit 
zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin sich allenfalls auf den Grundsatz 
der Gleichbehandlung im Unrecht berufen könnte.  

Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung wird ein Anspruch auf 
Gleichbehandlung  im  Unrecht  nur  ausnahmsweise  anerkannt  (BGE 
132 II 485 E. 8.6, BGE 127 I 1 E. 3a); dann nämlich, wenn eine rechts-
anwendende Behörde eine gesetzwidrige  Praxis  pflegt  und überdies 
zu  erkennen  gibt,  dass  sie  davon  auch  in  Zukunft  nicht  abweichen 
werde (vgl. zum Ganzen BGE 122 II  446 E. 4a mit  Hinweisen,  BGE 
112 Ib 381 E. 6; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.647/2005 vom 7. Ju-
ni 2007 E. 4; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-4785/2007 vom 
23. Februar 2010 E. 2.5, A-1696/2006 vom 23. Januar 2009 E. 6.6). 

Im  ähnlich  gelagerten  Verfahren  A-1572/2006  hat  die  ESTV  an-
gegeben,  in  den  Jahren  2000  bis  2004  in  diesem  Gewerbe  ver-
schiedene Kontrollen durchgeführt  zu haben, die im Zusammenhang 
mit  den  Erotikdienstleistungen  zu  Steuernachforderungen  geführt 
hätten (vgl. Urteil vom 21. August 2008 E. 3.4.4). Das Bundesverwal-
tungsgericht hat betreffend solche Dienstleistungen denn auch bereits 

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verschiedene  weitere  Fälle  zu  beurteilen  gehabt,  in  denen  keine 
rechtswidrige Praxis der ESTV zum Vorschein kam (Urteile des Bun-
desverwaltungsgerichts  A-1562/2006  vom  26.  September  2008  [be-
stätigt  durch  Urteil  des  Bundesgerichts  2C_806/2008  vom  1.  Juli 
2009],  A-1545/2006  und  A-1546/2006  vom  30.  April  2008  [soweit 
vorliegend von Interesse  bestätigt  durch Urteile  des  Bundesgerichts 
2C_426/2008 / 2C_432/2008 sowie 2C_430/2008, beide vom 18. Feb-
ruar 2009], A-1399/2006 und A-1400/2006 vom 6. Februar 2008 [Urteil 
A-1399/2006 bestätigt  durch Urteil  des Bundesgerichts 2C_239/2008 
vom 26. August 2008], A-1392/2006 vom 29. Oktober 2007 [bestätigt 
durch Urteil des Bundesgerichts 2C_694/2007 vom 26. August 2008], 
A-1382/2006 und A-1383/2006 vom 19. Juli 2007 [bestätigt durch Ur-
teil  des Bundesgerichts vom 11. März 2008, veröffentlicht in ASA 77 
S. 569 ff.]). Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin kann somit 
nicht vom Bestehen einer gesetzwidrigen Praxis ausgegangen werden. 
Im Übrigen  ist  die  Beschwerdeführerin  den  Nachweis  ihrer  Behaup-
tung,  sie  kenne  zahlreiche  Clubs,  welche  für  Erotikdienstleistungen 
von  dort  tätigen  Sexarbeiterinnen  keine  Mehrwertsteuern  entrichten 
müssten,  ohnehin  schuldig  geblieben.  Angesichts  der  vorstehenden 
Darstellungen könnte zudem in keiner Weise geschlossen werden, die 
ESTV habe zu erkennen gegeben, eine – wenn sie denn früher einst 
bestanden hätte  –  rechtswidrige  Praxis  auch  in  Zukunft  zur  Anwen-
dung bringen zu wollen. Die Beschwerdeführerin kann sich bereits aus 
diesen Gründen nicht auf den Grundsatz der Gleichbehandlung im Un-
recht  berufen; auf  die  weiteren Voraussetzungen,  welche erfüllt  sein 
müssten, braucht an dieser Stelle demnach nicht eingegangen zu wer-
den. Ohne Weiteres als unbegründet erweist sich unter den gegebe-
nen Umständen auch  der  Vorwurf,  es  liege  ein  Verstoss  gegen  den 
Grundsatz der Wettbewerbsneutralität vor. 

4.
Da feststeht, dass die Beschwerdeführerin für die Dienstleistungen der 
Sexarbeiterinnen im Sauna-Club in mehrwertsteuerlicher Hinsicht als 
Leistungserbringerin zu betrachten ist, ist als Nächstes die Rechtmäs-
sigkeit  der  von  der  ESTV  vorgenommenen  Ermessenseinschätzung 
dieses  Umsatzes  bzw. der  daraus resultierenden Mehrwertsteuer  zu 
beurteilen. 

4.1 Die  Beschwerdeführerin  hat  unbestrittenermassen  die  von  den 
Damen  vereinnahmten  Umsätze  nirgends  in  ihrer  Buchhaltung  bzw. 
ihren  Geschäftsbüchern  und  -unterlagen  erfasst.  Auch  hat  sie  der 

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ESTV diesbezüglich keinerlei  Belege vorgelegt. Die Buchhaltungsun-
terlagen entsprechen demzufolge nicht  den gesetzlichen Anforderun-
gen;  sie  sind  nicht  vollständig  und  die  ausgewiesenen  Ergebnisse 
stimmen  mit  dem wirklichen  Sachverhalt  offensichtlich  nicht  überein 
(vgl. E. 2.5.2 und 2.5.3 hievor). Unter diesen Umständen war die ESTV 
klarerweise  dazu  berechtigt  und  verpflichtet,  den  fraglichen  Umsatz 
durch Schätzung zu ermitteln.

4.2 Die ESTV ging bei ihrer Schätzung von der Annahme aus, die sei-
tens der Beschwerdeführerin  erzielten Einnahmen aus den Eintritten 
würden 40% der steuerbaren Umsätze ausmachen. Dies erweise sich 
unter Berücksichtigung der Aussagen der Sittenpolizei, wonach die in 
Erotikstudios tätigen Damen in der Regel zwischen 40 und 50% ihrer 
erzielten Umsätze an die Studiobetreiber für die Inanspruchnahme der 
Infrastruktur und der übrigen von dem Clubbetreiber bezogenen Leis-
tungen abliefern  müssten,  als  gerechtfertigt. Da  die  Einnahmen aus 
Eintritten ab März 2003 nicht mehr in Massagen und Eintritte aufgeteilt 
worden seien, habe der Reinbetrag aus Eintritten gestützt auf die de-
taillierte Umsatzaufteilung der Geschäftsjahre 2000 bis 2002 geschätzt 
werden müssen. Gemäss Angaben der Beschwerdeführerin hätten die 
Einnahmen aus Eintritten im Schnitt  29% des Totals der Gesamtein-
nahmen ausgemacht. 

4.2.1 Die  Beschwerdeführerin  bestreitet  die  vorgenommene  Schät-
zung bloss in genereller und allgemeiner Hinsicht, indem sie behaup-
tet, die Schätzung sei nicht nachvollziehbar und die ESTV vergleiche 
Äpfel mit Birnen; beim Sauna-Club handle es sich weder um ein Ero-
tikstudio  noch  hätten  die  Sexarbeiterinnen  irgendwelche  Umsatzan-
teile abliefern müssen. Eine substanziierte Begründung sowie Belege, 
welche  die  offensichtliche  Unrichtigkeit  der  Schätzung  nachweisen 
könnten, fehlen somit. Sind, wie im vorliegenden Fall,  die Vorausset-
zungen einer Ermessenstaxation erfüllt,  hätte es jedoch ihr  oblegen, 
den Nachweis zu erbringen, dass die Schätzung der Vorinstanz unrich-
tig  ist  bzw.  ihr  dabei  erhebliche  Ermessensfehler  unterlaufen  sind 
(E. 2.5.4 hievor). Überdies verkennt die Beschwerdeführerin mit  ihrer 
Argumentation, dass für die Dienstleistungen der Sexarbeiterinnen im 
Sauna-Club in mehrwertsteuerlicher Hinsicht eben gerade sie als Leis-
tungserbringerin zu gelten hat und wegen der fehlenden Verbuchung 
der von jenen vereinnahmten Umsätze eine Ermessenseinschätzung 
vorzunehmen  ist.  Weshalb  Erfahrungszahlen  im  Zusammenhang  mit 
Erotikstudios im vorliegenden Fall nicht als Basiswerte herangezogen 

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werden dürften, ist nicht ersichtlich und wird nicht ausgeführt. Insbe-
sondere ist  nicht  erkennbar, worin die Beschwerdeführerin nicht  ver-
gleichbare  Unterschiede  zu  ihrem  Geschäftsbetrieb  sehen  will,  ist 
doch davon auszugehen, dass mit dem Begriff "Erotiksalons" ganz all-
gemein Erotiketablissements gemeint sein dürften. 

4.2.2 Des Weitern  ist  festzuhalten,  dass in  mehreren vergleichbaren 
Fällen,  die  bereits  vom  Bundesgericht  bzw.  vom  Bundesverwal-
tungsgericht  zu  beurteilen  waren,  der  von den Sexarbeiterinnen ab-
zuliefernde  Anteil  40  bis  45%  ihres  Gesamtumsatzes  aus  der  Er-
bringung  erotischer  Dienstleistungen  betrug  (Urteil  des  Bundesge-
richts  vom 11. März 2008,  veröffentlicht  in  ASA 77 S. E. 3.1,  in  Be-
stätigung der Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1382/2006 und 
A-1383/2006  vom  19.  Juli  2007;  Urteile  des  Bundesverwaltungs-
gerichts A-1399/2006 und A-1400/2006 vom 6. Februar 2008, jeweils 
E. 3.4.1 [Urteil A-1399/2006 bestätigt durch Urteil des Bundesgerichts 
2C_239/2008  vom 26.  August  2008]).  Den  Urteilen  des  Bundesver-
waltungsgerichts  A-1545/2006  und  A-1546/2006  vom 30. April  2008 
kann zudem entnommen werden, dass die dortige Beschwerdeführerin 
gegenüber den Medien ausdrücklich erklärt hat, dass ihre Beteiligung 
am  Umsatz  der  Damen  aus  den  erotischen  Dienstleistungen  bran-
chenübliche 40% betrage (jeweils E. 4.2.1 der erwähnten Urteile). Die 
Annahme der ESTV von 40% als Basis für die Ermessensveranlagung 
ist  demnach  insoweit  grundsätzlich  nicht  zu  beanstanden;  sie  hält 
einer  zurückhaltenden  Prüfung  durch  das  Bundesverwaltungsgericht 
stand, zumal auch keine Hinweise auf das Vorliegen von besonderen 
Verhältnissen bestehen, die ein Abweichen von den genannten Zahlen 
nahelegen würden. Soweit die Beschwerdeführerin einwendet, sie ha-
be jeweils nicht gewusst, ob und wie viel für die Erotikdienstleistungen 
bezahlt  worden  sei,  ist  ihr  jedenfalls  Folgendes  entgegenzuhalten: 
Dass die Sexarbeiterinnen die Dienstleistungen unentgeltlich erbracht 
haben, erscheint wenig glaubhaft und liesse sich den Akten in keiner 
Weise  entnehmen.  Zudem  dürften  die  Eintrittspreise  und  damit  die 
Einnahmen  aus  der  Zurverfügungstellung  der  Infrastruktur  aus  wirt-
schaftlichen  Überlegungen  sehr  wohl  den  branchenspezifischen  Ge-
gebenheiten und Gewinnmargen angepasst gewesen sein. 

4.2.3 Die Beschwerdeführerin rügt ferner, die Eintrittsgelder seien kei-
ne taugliche Grösse, um Rückschlüsse auf die erotischen Dienstleis-
tungen zu ziehen. Nicht nur die Herren, sondern auch die Damen und 
Swingerpärchen hätten für den Eintritt bezahlen müssen. Zudem habe 

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längst  nicht  jeder  Herr  erotische  Dienstleistungen  gegen  Entgelt  in 
Anspruch genommen.

Indem die  ESTV sowohl  die  Eintritte  der  Sexarbeiterinnen  als  auch 
diejenigen der  Herren (und von allfälligen Paaren)  in  die  Schätzung 
miteinbezogen  hat,  ist  sie  davon  ausgegangen,  die  so  ermittelten 
Einnahmen entsprächen dem Umsatz eines Club-Betreibers, der von 
den  in  seinem  Club  tätigen  Sexarbeiterinnen  40%  ihres  Umsatzes 
fordert,  aber  ansonsten  keinen  Eintritt  einverlangt,  weder  von  den 
Damen noch von den Herren. Inwieweit dies offensichtlich falsch sein 
soll, wird von der Beschwerdeführerin in keiner Weise dargetan und ist 
auch nicht erkennbar. Für ihre Behauptung, es habe längst nicht jeder 
Herr  erotische  Dienstleistungen  gegen  Entgelt  in  Anspruch  genom-
men, erbringt sie ebenfalls keinen Nachweis. Im Übrigen ist darauf hin-
zuweisen, dass die ESTV nicht  den gesamten Umsatz aus den Ein-
tritten in die Schätzungsgrundlage für die erotischen Dienstleistungen 
der  Sexarbeiterinnen  einbezogen  hat.  Sie  ist  zu  Gunsten  der  Be-
schwerdeführerin davon ausgegangen, diese habe auch nach der Um-
stellung des Geschäftskonzepts im März 2003 (Zurverfügungstellung 
der Infrastruktur an Sexarbeiterinnen und deren Kunden) im gleichen 
Umfang  wie  in  den  Jahren  2000  bis  2002  Massageleistungen  oder 
allenfalls  weitere,  nicht  aktenkundige  Leistungen  erbracht  (vgl.  auch 
E. 3 hievor). Dabei hat sie sich auf die Aufstellung der Beschwerdefüh-
rerin  vom  6. Juli  2005  abgestützt,  wonach  die  Einnahmen  aus  den 
Sauna-Eintritten im Schnitt 29% des Totals der Gesamteinnahmen aus 
Sauna  und  Massage  ausmachten  (vgl.  Vernehmlassungsbeilage 5). 
Dementsprechend  ergibt  sich  auch  ein  tieferer  kalkulierter  Umsatz. 
Sollten tatsächlich – wie die Beschwerdeführerin behauptet – verein-
zelte  Herren  keine  erotischen  Dienstleistungen  in  Anspruch  genom-
men haben, wäre dies dadurch hinreichend berücksichtigt, zumal die 
Annahme, 71% der Gesamteinnahmen würden im Zusammenhang mit 
Massage-  oder  allenfalls  weiteren  Dienstleistungen  stehen,  äusserst 
hoch erscheint.

4.2.4 Einer näheren Betrachtung bedürfen schliesslich die besonderen 
Anlässe. Gemäss Inserat im Blick vom 2. Juni 2003 war montags und 
mittwochs im Sauna-Club von 18 bis 21 Uhr "Happy-Hour" zum Ein-
trittspreis von "Fr. 150.-- alles inklusive". Daneben hat die Beschwerde-
führerin an bestimmten Tagen besondere Partys durchgeführt. Bei der 
"Mega geilen Sex-Reise" vom 23. November 2004 betrug der Eintritts-
preis  z.B. je  nachdem Fr. 200.--,  Fr. 300.--  oder  Fr. 400.--  (vgl.  auch 

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E. 3.1 hievor). Vergleicht  man die Preise dieser besonderen Anlässe 
mit  den normalen Eintrittspreisen,  stellt  sich die Frage,  welche Leis-
tungen konkret  darin  enthalten  waren bzw. inwieweit  damit  allenfalls 
bereits  erotische Dienstleistungen abgegolten werden sollten. Unklar 
ist  ferner,  über  welchen Zeitraum bzw. wie häufig  diese besonderen 
Anlässe genau stattgefunden haben. Die  Beschwerdeführerin  hält  in 
diesem  Zusammenhang  explizit  fest,  in  diesen  Preisen  seien  keine 
Erotikdienstleistungen enthalten gewesen (vgl. S. 5 der Beschwerde). 
Jeder, der jemals mit dem Rotlicht-Milieu zu tun gehabt habe, wisse, 
dass in einem Eintrittspreis von Fr. 150.-- keine solchen Dienstleistun-
gen hätten enthalten sein können. Die Partys wiederum hätten auf der 
Idee basiert,  spendablere Herren im Club besonders zu verwöhnen; 
spezielle  Gewänder, edle  Getränke und auserlesene Speisen hätten 
die  höheren  Eintrittspreise  gerechtfertigt.  Für  Erotikdienstleistungen 
hätten auch diese Herren zusätzlich bezahlen müssen. Ohnehin seien 
diese  Partys  erst  am  Ende  der  Existenz  des  Betriebs  angeboten 
worden. In Anbetracht dieser Ausführungen und des Umstands, dass 
die  Beschwerdeführerin  in  ihren  Geschäftsunterlagen  keine  näheren 
Angaben zu den vereinnahmten Eintritten gemacht hat, sieht das Bun-
desverwaltungsgericht keinen Grund, von der Schätzungsmethode der 
ESTV abzuweichen. Vielmehr stützt die Darstellung, mit den Eintritts-
preisen seien noch keine erotischen Dienstleistungen abgegolten, die 
praxisgemässe Annahme, der von Sexarbeiterinnen abzuliefernde An-
teil  betrage 40% ihres Gesamtumsatzes. Die Tatsache, dass die Be-
schwerdeführerin  auch besondere  Anlässe in  ihrem Club angeboten 
hat, lässt die kalkulatorische Umsatzermittlung deshalb ebenso wenig 
als sachwidrig oder als mit den konkreten Verhältnissen des vorliegen-
den Falls unvereinbar erscheinen. 

4.2.5 Insgesamt misslingt der Beschwerdeführerin der Nachweis, dass 
der Vorinstanz bei  der  Schätzung erhebliche Ermessensfehler  unter-
laufen sind. Es wäre Aufgabe der Beschwerdeführerin gewesen, durch 
ordnungsgemäss  geführte,  vollständige  Aufzeichnungen  von vornhe-
rein Klarheit über sämtliche von ihr erzielten Einnahmen zu schaffen. 
Dieser Obliegenheit ist sie nicht nachgekommen und sie hat die sich 
allfällig daraus ergebenden nachteiligen Konsequenzen zu tragen.

5.
Nach dem Gesagten ist  die  Beschwerde  abzuweisen,  soweit  darauf 
einzutreten ist. Die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 2'200.-- sind der 
Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63. Abs. 1 VwVG) und mit dem 

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geleisteten  Kostenvorschuss  in  gleicher  Höhe  zu  verrechnen.  Eine 
Parteientschädigung  an  die  Beschwerdeführerin  ist  nicht  zuzuspre-
chen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'200.-- werden der Beschwerdeführerin 
auferlegt.  Sie  werden  mit  dem  geleisteten  Kostenvorschuss  von 
Fr. 2'200.-- verrechnet. 

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an: 

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Daniel Riedo Jeannine Müller

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Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert  30 Tagen nach Eröffnung beim 
Bundesgericht,  1000  Lausanne  14,  Beschwerde  in  öffentlich-rechtli-
chen Angelegenheiten geführt  werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des 
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die 
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh-
ren,  deren Begründung mit  Angabe der  Beweismittel  und die Unter-
schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel 
sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizu-
legen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand: 

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