# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 2c205751-999b-5691-ab7f-dd5190b9b4e4
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-01-29
**Language:** fr
**Title:** Genf Tribunal administratif de première instance en matière fiscale 29.01.2024 A/1396/2023
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_TAPI_001_A-1396-2023_2024-01-29.pdf

## Full Text

R E P U B L I Q U E  E T  
 

CANTON DE GENEVE 

P O U V O I R  J U D I C I A I R E  

A/1396/2023 ICC JTAPI/72/2024 

 

JUGEMENT 

DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF  

DE PREMIÈRE INSTANCE 

du 29 janvier 2024 

 

dans la cause 

 

Monsieur A______, représenté par Filippo LURA, avec élection de domicile 

contre 

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 

 

  

- 2/13 - 

A/1396/2023 

EN FAIT 

1. Le litige concerne l’impôt cantonal et communal (ICC) 2020. 

2. Monsieur A______ (ci-après : le contribuable ou le recourant) est domicilié dans le 
canton de Vaud, mais exerce une activité lucrative indépendante en tant qu’avocat 
dans le canton de Genève.  

3. Il est copropriétaire, à raison d’une demie, du bien-fonds ______[VD] sur lequel 
sont érigés deux appartements d’habitation (ci-après : l’immeuble), l’un occupé par 
le contribuable et sa compagne copropriétaire (appartement n° 1) et l’autre 
(appartement n° 2) qu’ils ont mis en location. 

4. Afin de procéder à des travaux d’isolation thermique et phonique des sols, murs et 
plafonds de l’immeuble, le contribuable a fait appel à un bureau d’architecte et à 
une entreprise de plâtrerie-peinture.  

5. En 2018, après avoir constaté de multiples défauts et vices de construction relatifs 
à ces travaux, le contribuable a résilié le contrat avec l’architecte et des procédures 
judiciaires s’en sont suivies. 

6. Par bordereau de taxation d’office du 1er novembre 2021, l’administration fiscale 
cantonale (ci-après : AFC-GE) a fixé l’ICC 2020 du contribuable à CHF 41'587.95 
sur la base d’un revenu imposable de CHF 200'020.- et d’une fortune nulle. 

7. Par courrier du 6 décembre 2021, le contribuable a contesté ce bordereau de taxation 
d’office, indiquant qu’il allait envoyer ses déclarations fiscales genevoises et 
vaudoises 2020 au début de l’année 2022.  

8. Dans sa déclaration fiscale 2020 déposée le 4 février 2022, le contribuable a 
mentionné des charges et frais d’entretien concernant l’immeuble pour un montant 
de CHF 215'697.-. Dans une note explicative annexée datée du 23 janvier 2022, il 
a indiqué que, parallèlement aux mesures prises pour remédier aux vices de 
construction de l’immeuble, des procédures judiciaires avaient dû être engagées par 
l’intermédiaire de leur avocat. Elles visaient à obtenir la réparation de leur 
dommage et la radiation de l’hypothèque légale inscrite abusivement par 
l’entreprise de plâtrerie-peinture.   

9. Par décision du 9 mars 2022, l’AFC-GE a remis au contribuable un bordereau 
rectificatif fixant l’ICC 2020 à CHF 82'593.70 sur la base d’un revenu imposable 
de CHF 346'140.- et d’une fortune imposable nulle. Ce faisant, elle a admis la 
déduction des charges et frais d’entretien d’immeuble pour un montant de 
CHF 30'119.-, expliquant que « les frais de procédure, d’avocat et recouvrement, 
ainsi que les taxes communales ne sont pas déductibles au titre de charges et frais 
d’entretien ». 

10. Selon les faits retenus dans l’arrêt de la Cour d’appel civile du Tribunal cantonal du 
canton de Vaud du 30 mars 2022 concernant l’hypothèque légale, il s’agissait de 
procéder à la rénovation de l’immeuble et de créer un nouveau logement destiné à 

- 3/13 - 

A/1396/2023 

la mère du contribuable. Ces travaux de rénovation avaient notamment fait l’objet 
d’une offre du 10 août 2017 intitulée : « Ouvrage : transformation d’un rural de 
deux logements à B______ ». 

11. Par courrier du 7 avril 2022 et son complément du 30 mai 2022, le contribuable a 
élevé réclamation à l’encontre de ce bordereau rectificatif du 9 mars 2022. Au vu 
de deux arrêts (ATA/88/2018 du 30 janvier 2018 et ATA/604/2018 du 12 juin 2018) 
de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : CACJ), l’AFC-GE 
aurait dû admettre les frais d’avocat et de justice litigieux. Grâce à l’intervention 
d’un avocat depuis l’été 2018, il avait pu obtenir une réduction de 80% de 
l’hypothèque légale des artisans et entrepreneurs inscrite à la demande de 
l’entreprise de plâtrerie-peinture. Cette procédure civile, pendante devant le 
Tribunal fédéral, était de nature à maintenir la valeur vénale de l’immeuble. Les 
frais d’avocat comprenaient également la procédure pénale ouverte suite à la plainte 
qu’il avait déposée en février 2020 pour dénoncer l’usage d’un faux dans les titres 
par cette entreprise de plâtrerie-peinture dans la procédure relative à l’inscription 
de l’hypothèque légale. Une troisième procédure qu’il avait introduite auprès des 
tribunaux genevois, portant sur la réparation des dommages découlant de la 
violation des contrats d’architecte et d’entreprise et nécessitant des rapports 
d’experts pour prouver les défauts des travaux, avait également justifié de mandater 
son avocat. Toutes ces procédures n’étaient manifestement pas  dénuées de chances 
de succès. Elles visaient à maintenir le rendement de l’immeuble en conservant la 
source de revenu provenant de la location de l’appartement n° 2 construit 
simultanément à l’appartement n° 1. Les défauts constatés avaient en effet retardé 
l’entrée de leur locataire. Enfin, s’étant aperçu qu’il avait omis de déclarer en 2020 
le loyer perçu pour l’appartement n° 2, il a joint une copie du bail.  

12. Sur demandes de renseignements de l’AFC-GE des 12 octobre 2022, 29 novembre 
2022 et 18 janvier 2023, le contribuable lui a remis des justificatifs relatifs aux 
charges et frais d’entretien de CHF 215'697.-, par envois des 13 novembre 2022 et 
8 février 2023.  

13. Par décision du 17 mars 2023, l’AFC-GE ajouté le montant des loyers encaissés en 
2020 par le contribuable pour l’appartement n° 2, soit CHF 21'600.- (CHF 1'800.- 
x 12 mois). Elle a en outre refusé de modifier la déduction des charges et frais 
d’entretien d’immeuble pour les motifs suivants : « En effet, les frais d’avocats 
revendiqués en lien avec les malfaçons et l’hypothèque légale ne sont, par principe, 
pas déductibles puisqu’en lien avec les coûts d’investissement. Il ne s’agit pas ici 
de travaux d’entretien destinés à maintenir la valeur ou la capacité de rendement 
des biens immobiliers. De plus, conformément à la jurisprudence (JTAPI/288/2017 
du 20 mars 2017), les frais juridiques encourus afin d’empêcher ou de prévenir la 
perte de la propriété des valeurs immobilières ne sont pas déductibles. Au vu de ce 
qui précède, votre taxation est correcte sur ces points ». 

Selon le bordereau rectificatif annexé, l’ICC 2020 s’est élevé à CHF 88'916.65 sur 
la base d’un revenu imposable de CHF 367'740.- et d’une fortune nulle.  

- 4/13 - 

A/1396/2023 

14. Par acte du 26 avril 2023, sous la plume de son mandataire, le contribuable a 
recouru auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal) 
contre cette décision sur réclamation, concluant principalement, sous suite de frais 
et de dépens, à son annulation et à l’admission des charges et frais d’entretien 
d’immeuble revendiqués par le recourant. 

La décision attaquée violait son droit d’être entendu dans la mesure où elle était 
insuffisamment motivée. Elle ne permettait pas de savoir si les frais dont la 
déduction était refusée devaient être qualifiés de coûts d’investissement ou comme 
des frais juridiques encourus afin d’empêcher ou prévenir la perte de propriété. Ce 
défaut de motivation justifiait l’annulation de cette décision. 

De manière arbitraire, l’AFC-GE n’avait pas pris en compte les éléments de preuve 
qui démontraient que les frais revendiqués étaient bien déductibles au sens de l’art. 
34 let. d de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 
(LIPP – D 3 08). Les frais qu’il avait engagés dans le cadre de la procédure civile 
concernant l’hypothèque légale de CHF 72'477.30 (réduite ensuite à 
CHF 15'019.35) initiée par l’entreprise de plâtrerie-peinture en 2018 étaient 
nécessaires pour maintenir la valeur d’usage de l’immeuble. Il en allait de même 
des frais de la procédure pénale pour tentative d’escroquerie et faux dans les titres 
et de la procédure civile en dommages et intérêts contre l’architecte et l’entreprise 
précitée. Tous ces frais devaient être admis en déduction.  

Lors des taxations 2018 et 2019, l’AFC-GE avait admis en totalité les charges et 
frais d’entretien d’immeuble à hauteur respectivement de CHF 226'258.- et 
CHF 82'795.-, lesquels comprenaient aussi des frais d’avocat et de procédure. 

Le détail des frais d’avocat et de procédure se rapportant à la taxation 2020, ainsi 
que les décisions judiciaires en lien avec les travaux dans l’immeuble étaient joints 
au recours.  

15. Dans sa réponse du 26 juin 2023, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours.  

Conformément aux principes d’étanchéité des exercices fiscaux et de périodicité de 
l’impôt, le recourant ne pouvait pas se prévaloir du fait que le fisc avait admis en 
déduction de manière erronée des frais d’avocat et de procédure dans les taxations 
2018 et 2019. Aucune promesse expresse n’avait été faite au recourant quant à 
l’admission de ce type de frais en 2020. 

Le caractère prétendument succinct de la motivation de la décision litigieuse n’avait 
pas empêché le recourant d’en comprendre le sens et la portée, ni de faire 
efficacement usage de son droit de recours devant le tribunal. Celui-ci jouissant 
d’un plein pouvoir d’examen, un défaut de motivation pouvait être réparé devant 
lui.   

Sur le fond, les deux arrêts (ATA/88/2018 du 30 janvier 2018 et ATA/604/2018 du 
12 juin 2018) sur lesquels le recourant s’appuyait ne suffisaient pas à faire admettre 
la déduction des frais d’avocat.  

- 5/13 - 

A/1396/2023 

Le premier arrêt (ATA/88/2018) avait refusé la déduction, faute de preuve d’un 
risque de moins-value et en l’absence de demande de baisse de loyer, ainsi qu’en 
raison d’une disproportion entre les frais d’avocat engagés et le montant du loyer, 
ce qui tendait à démontrer que les démarches juridiques entreprises n’avaient pas 
pour objectif de préserver le revenu du contribuable. C’est arrêt ne se différenciait 
pas du présent cas d’espèce, dès lors que le recourant n’avait reçu aucune demande 
de baisse de loyer de son locataire en 2020, aucune preuve de moins-value du bien 
n’avait été apportée et il y avait une disproportion évidente entre, d’une part, les 
frais engagés (CHF 215'697.-) et, d’autre part, le loyer annuel de l’appartement n° 2 
(CHF 21'600.-) et la valeur locative de l’appartement n° 1 (CHF 10'434.-).   

Le second arrêt avait admis la déduction des honoraires d’avocat, car ils étaient liés 
aux procédures introduites pour obtenir la restitution des loyers de l’immeuble 
perçus indument par le frère du contribuable. Contrairement à ces frais, clairement 
liés à l’acquisition du revenu, ceux engagés en l’espèce par le recourant pour 
s’opposer à l’inscription de l’hypothèque légale ne visaient pas à maintenir la valeur 
de rendement de l’immeuble.  

Par ailleurs, le recourant avait déjà été partiellement indemnisé et s’était vu accorder 
des dépens de procédure. De plus, dans l’ordonnance pénale du Ministère public de 
l’arrondissement de la Côte (VD) du 30 mars 2022, le procureur soulignait que « le 
relevé des opérations produit par l’avocat du contribuable apparaît quelque peu 
excessif ». 

L’AFC-GE relevait enfin que, dans sa décision du 19 janvier 2022 concernant la 
répartition intercantonale 2020, le fisc vaudois n’avait pas admis comme 
déductibles les honoraires d’avocat et les frais judiciaires litigieux.  

16. Par réplique du 25 août 2023, le recourant a maintenu les conclusions de son 
recours.  

Les procédures qu’il avait engagées étaient nécessaires. Elles avaient non seulement 
permis d’assurer le maintien de la valeur et de la propriété de l’immeuble 
(l’hypothèque légale aurait pu conduire à sa réalisation forcée), mais également de 
son droit de jouissance de son logement (ce qui constituait un élément soumis à 
l’impôt sur le revenu à titre de valeur locative) et d’une source de revenu découlant 
de l’appartement n° 2 loué. Contrairement à ce qu’alléguait l’autorité intimée, il 
n’avait aucunement été « partiellement indemnisé » dans le cadres des décisions 
civiles et pénales. Il avait uniquement perçu des dépens civils pour la réduction de 
près de 80% de l’hypothèque légale et une indemnité couvrant les dépenses 
obligatoires occasionnées par la procédure pénale. 

La jurisprudence du Tribunal fédéral admettait la déduction des honoraires d’avocat 
et frais de justice à la condition qu’ils puissent être qualifiés de frais d’entretien ou 
d’administration d’immeuble. Pour cela, il fallait que ces dépenses aient été 
engagées pour assurer le maintien de la propriété et du droit de jouissance de 
l’immeuble. De plus, ces critères rappelés dans l’ATA/88/2018 étaient remplis dans 

- 6/13 - 

A/1396/2023 

le cas présent, puisqu’il avait réussi à obtenir une réduction de 80% du montant 
inscrit à titre d’hypothèque légale. 

La déductibilité des frais d’avocat et de justice ne pouvait pas dépendre d’une 
demande de baisse de loyer d’un locataire, car elle conduisait à une inégalité de 
traitement entre propriétaires dont les locataires contesteraient ou pas leur loyer. 
Enfin, ces frais étaient nécessaires et non disproportionnés, la remarque du 
Ministère public vaudois dans son ordonnance pénale du 30 mars 2023 n’y 
changeait rien. 

17. Dans sa duplique du 12 septembre 2023, l’AFC-GE a persisté intégralement dans 
les considérants et conclusions de sa réponse du 27 juin 2023. Aucun argument 
nouveau ou pièce nouvelle susceptible d’influer sur le sort du litige n’avait été 
apporté par le recourant. 

EN DROIT 

1. Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme 
en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale 
cantonale (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 
septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 
2001 - LPFisc - D 3 17). 

2. Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable au sens de l'art. 49 LPFisc. 

Il sied de relever par ailleurs que la décision du 9 mars 2022 ne peut être considérée 
que comme une décision sur réclamation, étant donné que l’AFC-GE n’avait 
jusque-là rendu aucune décision sur la réclamation formée par le recourant le 6 
décembre 2021. Par conséquent, la contestation du recourant en date du 7 avril 2022 
aurait dû être considérée par l’AFC-GE comme un recours à transmettre au tribunal. 
Sa nouvelle décision du 17 mars 2023 ne peut être considérée dans ces conditions 
que comme une reconsidération opérée par l’autorité intimée et contre laquelle le 
recours au tribunal était de toute manière ouvert.   

3. Le recourant invoque tout d’abord une violation de son droit d’être entendu dans la 
mesure où la décision attaquée serait insuffisamment motivée.   

4. Garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 
18 avril 1999 (Cst - RS 101), le droit d’être entendu implique, pour l’autorité, 
l’obligation de motiver sa décision. Selon la jurisprudence, il suffit que celle-ci 
mentionne, au moins brièvement, les motifs qui l’ont guidée et sur lesquels elle a 
fondé sa décision, de manière à ce que son destinataire puisse se rendre compte de 
la portée de celle-ci et l’attaquer en connaissance de cause. L’autorité n’a pas 
l’obligation d’exposer et de discuter tous les faits, moyens de preuve et griefs 
invoqués par les parties ; elle peut au contraire se limiter à ceux qui lui paraissent 
pertinents. Dès lors que l’on peut discerner les motifs qui ont guidé la décision de 

- 7/13 - 

A/1396/2023 

l’autorité, le droit à une décision motivée est respecté, même si la motivation 
présentée est erronée. La motivation peut pour le reste être implicite et résulter des 
différents considérants de la décision (arrêt du Tribunal fédéral 1C_415/2019 du 
27 mars 2020 consid. 2.1 et les arrêts cités). 

Selon la jurisprudence, la violation du droit d'être entendu peut être réparée lorsque 
la partie lésée a la possibilité de s'exprimer devant une autorité de recours jouissant 
d'un plein pouvoir d'examen (ATF 142 II 218 consid. 2.8.1). Une réparation de la 
violation du droit d'être entendu peut également se justifier, même en présence d'un 
vice grave, lorsque le renvoi constituerait une vaine formalité et aboutirait à un 
allongement inutile de la procédure (cf. ATF 137 I 195 consid. 2.3.2 ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_742/2016 du 26 janvier 2017 consid. 10.1 et les références 
citées). 

5. En l’occurrence, bien que le recourant, représenté par avocat, se plaigne d’un défaut 
de motivation de la décision entreprise, il a été à même de la comprendre et de la 
contester efficacement. Son recours comporte, en effet, un exposé des faits et une 
argumentation juridique complets. En outre, un double échange d’écritures a eu lieu 
devant le tribunal, au cours duquel le recourant a pu compléter son argumentation 
après avoir pris connaissance de la réponse de l’AFC-GE. 

Ainsi, à supposer que la décision entreprise n’ait pas été suffisamment motivée, 
l’éventuelle violation du droit d'être entendu qui en découlerait a pu être réparée 
devant le tribunal de céans, étant rappelé que celui-ci dispose des mêmes 
compétences que l'AFC-GE dans la procédure de taxation (art. 50 al. 2 LPFisc). Par 
conséquent, la décision litigieuse ne saurait être annulée pour ce motif.  

6. Le recourant conclut à la déduction de ses frais d’avocat et de procédure judiciaire 
au titre de charges et frais d’entretien de son immeuble privé.   

7. À teneur des art. 25 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 
(LIFD - RS 642.11) et 28 LIPP, le revenu net se calcule en défalquant du total des 
revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 
33a LIFD, respectivement art. 29 à 37 LIPP. 

8. À l’instar de l’art. 34 let. a et d LIFD, l’art. 38 al. 1 let. a et c LIPP prévoit en 
revanche que les frais d’entretien du contribuable et de sa famille, y compris loyers 
du logement et les dépenses privées résultant de sa situation professionnelle (let. a) 
et les frais d’acquisition, de production ou d’amélioration d’éléments de fortune, y 
compris les intérêts sur crédit de construction (let. c), ne peuvent pas être déduits.  

9. Aux termes de l'art. 9 al. 3 de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs 
des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14), le 
contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à 
leur entretien, les frais de remise en état d'immeubles acquis récemment, les primes 
d'assurances relatives à ces immeubles et les frais d'administration par des tiers. En 
outre, les cantons peuvent prévoir des déductions pour la protection de 
l’environnement, les mesures d’économie d’énergie et la restauration des 

http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/1C_415/2019
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/142%20II%20218
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/137%20I%20195
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/2C_742/2016

- 8/13 - 

A/1396/2023 

monuments historiques. […] Le Département fédéral des finances détermine en 
collaboration avec les cantons quels investissements destinés à économiser 
l’énergie et à ménager l’environnement peuvent être assimilés à des frais 
d’entretien ; les frais de démolition en vue d’une construction de remplacement sont 
assimilés aux frais d’entretien (art. 9 al. 3 let. a LHID). 

10. Pour l’ICC, l’art. 34 let. d et e LIPP correspond à l’art. 9 al. 3 LHID et à l’art. 32 
al. 2 LIFD).  

11. Selon l’art. 1 let. a de l’ordonnance fédérale sur les mesures en faveur de 
l’utilisation rationnelle de l’énergie et du recours aux énergies renouvelables du 24 
août 1992 (OURE – RS 642.116.1), sont en particulier considérés comme mesures 
en faveur de l’utilisation rationnelle de l’énergie et du recours aux énergies 
renouvelables les mesures tendant à réduire les déperditions énergétiques de 
l’enveloppe du bâtiment, par exemple : 

1. isolation thermique des sols, murs, toits et plafonds jouxtant l’extérieur, des 
locaux non chauffés ou le terrain, 

2. remplacement des fenêtres par des modèles améliorés sur le plan énergétique, 

3. pose de colmatages, 

4. installation de sas non chauffés, 

5. renouvellement de jalousies ou de volets à rouleau. 

12. Dès lors que les dispositions légales cantonales et fédérales précitées sont 
similaires, la jurisprudence et la doctrine développées en matière d'IFD sont en 
principe également valables pour l'application des dispositions cantonales 
harmonisées correspondantes (ATF 140 II 88 consid. 10 ; ATA/88/2018 du 30 
janvier 2018 consid. 4b), étant précisé que les cantons disposent d'une certaine 
liberté d'appréciation s'agissant de la déductibilité fiscale des frais d'entretien, à 
condition de ne pas tomber dans l'arbitraire (arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_878/2010 du 19 avril 2011 consid. 5.2). 

13. Selon le Tribunal fédéral, les frais mentionnés à l’art. 34 let. d LIFD (et donc 
également à l’art. 38 al. 1 let. c LIPP), sont des dépenses d'investissement 
immobilier ayant pour effet d'apporter une plus-value à l'immeuble. Ces frais se 
démarquent des frais d'entretien en ce sens que ces derniers sont essentiellement 
encourus pour des travaux destinés à compenser l'usure normale de la chose due à 
son usage et à l'écoulement du temps, et à maintenir l'état d'entretien original du 
bien, de sorte à conserver la source du revenu que représente le bien immobilier 
pour le contribuable (arrêt du Tribunal fédéral 2C_434/2017 du 4 avril 2018 consid. 
4.2). 

14. Les dépenses d’économie d’énergie et de protection de l’environnement sont 
fiscalement déductibles. Cette catégorie de dépenses comprend les frais encourus 
en vue de rationaliser la consommation d’énergie ou de recourir aux énergies 
renouvelables. Ces dépenses consistent généralement en des investissements dans 

http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/ATA/88/2018
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/2C_878/2010
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/2C_434/2017

- 9/13 - 

A/1396/2023 

le remplacement d’éléments de construction ou d’installations vétustes, voire 
l’adjonction d’éléments de construction ou d’installations dans les bâtiments 
existants (cf. art. 1 al. 1 de l’ordonnance sur la déduction des frais relatifs aux 
immeubles privés dans le cadre de l’impôt fédéral direct du 9 mars 2018 – ODIP – 
RS 642.116), qui déclenchent une augmentation de la valeur de l’immeuble ; 
techniquement, ils ne devraient donc pas être déductibles, conformément à ce que 
prévoit l’art. 34 let. d LIFD. Toutefois, grâce à l’existence d’une base légale 
expresse (art. 32 al. 2, 2ème phrase LIFD), ces investissements sont qualifiés de 
dépenses déductibles, en raison de leur but. Une déduction n’est pas autorisée 
lorsque le contribuable ne supporte pas les coûts de cette mesure, par exemple parce 
qu’il reçoit une subvention (cf. art. 1 al. 2 ODIP) (Nicolas MERLINO, 
Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2017, p. 696-697 n. 92 et 94 ad art. 32 
LIFD). 

15. Les frais d’entretien d’un élément de fortune sont déductibles, à la condition 
toutefois que ce bien soit générateur de revenus. Ils répondent en effet à la définition 
de frais d’acquisition du revenu, déductibles aux termes des art. 25 à 32 LIFD. De 
tels frais diminuent le revenu qui échoit finalement au contribuable, lequel ne peut 
être taxé, dans le système fiscal suisse, que sur son revenu net. Lorsque le bien est 
générateur de revenus, on distingue ainsi les frais d’acquisition de la source du 
revenu, non déductibles (art. 34 let. d LIFD), des frais d’acquisition du revenu, 
déductibles (art. 25 à 32 LIFD) (Yves NOËL, Commentaire romand, Impôt fédéral 
direct, 2017, p. 789-790 n. 15 ad art. 34 LIFD). 

16. Font partie des dépenses d'investissement, non déductibles, les frais juridiques 
encourus par le contribuable, notamment certains frais d'avocat, par exemple ceux 
encourus pour empêcher ou prévenir la perte de la propriété des valeurs 
immobilières, comme en cas de contestation de la qualité d'héritier de ces valeurs. 
Tel n'est toutefois pas le cas des frais d'avocat encourus en raison d'un déclassement 
de zones sur un terrain, qui sont déductibles du revenu au titre de frais d'entretien, 
puisqu'il s'agit de maintenir le rendement d'un bien appartenant déjà au contribuable 
(Nicolas MERLINO, op. cit, p. 705-706 n. 137 ad art. 32 LIFD). Il en va également 
ainsi des frais d'avocat et de justice engagés en vue du maintien de la valeur d'une 
parcelle, dans la mesure où l'objet du litige concerne l'utilisation ou le maintien de 
la valeur d'une parcelle, ce qui inclut notamment la lutte contre les immissions 
excessives. Le caractère déductible desdits frais ne dépend toutefois pas du point 
de savoir si le contribuable peut obtenir gain de cause sur l'ensemble de ses 
conclusions ; il faut néanmoins que la démarche engagée ne soit pas manifestement 
dénuée de chances de succès (arrêt du Tribunal fédéral 2C_690/2016 du 2 février 
2017 consid. 2.2). 

17. L'information fiscale n° 1/2021 « déductibilité des frais d'entretien des immeubles 
privés », publiée par l'AFC-GE le 1er février 2021 (ci-après : l'information) et 
applicable à compter de la période fiscale 2020, précise quels frais engagés par le 
propriétaire sur un bien immobilier appartenant à sa fortune privée peuvent être 

https://app.legalis.ch/legalis/document-view.seam?documentId=m5ptmnbsl4ytcx3gojpxax3boj2f6mzu
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/2C_690/2016

- 10/13 - 

A/1396/2023 

déduits. Elle prévoit que les frais d'administration par des tiers peuvent être déduits 
pour autant qu'ils soient liés directement à l'administration du bien immobilier et 
qu'il s'agisse de dépenses effectives. Il s'agit notamment des frais de port, de 
téléphone, d'annonces, d'imprimés, de poursuite, de procès et les rétributions du 
gérant et de frais de régie (ch. 2.1.3 de l'information). Ne sont en revanche pas 
déductibles les frais d'acquisition, de production ou d'amélioration d'éléments de 
fortune, tels que les frais de notaire (ch. 3.1 de l'information). 

18. La notice n° 1/2021 du 1er février 2021, qui complète l'information en détaillant 
certaines dépenses prévues par celle-ci, prévoit que la déductibilité des honoraires 
d'avocat dépend de leur nature. Ils sont ainsi déductibles s'ils sont liés à l'acquisition 
du revenu, mais pas s'il s'agit par exemple de frais de conciliation et d'évacuation, 
lesquels sont considérés comme des frais d'acquisition, de production ou 
d'amélioration d'éléments de la fortune non déductibles au sens de l'information 
(ATA/604/2018 du 12 juin 2018). 

19. En matière fiscale, le contribuable doit supporter le fardeau de la preuve des 
éléments qui réduisent ou éteignent son obligation d'impôts ; il lui appartient non 
seulement de les alléguer, mais encore d'en apporter la preuve et de supporter les 
conséquences de l'échec de cette preuve, ces règles s'appliquant également à la 
procédure devant les autorités de recours (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_32/2020 du 8 juin 2020 consid. 3.5 ; ATA/513/2021 du 11 mai 
2021 consid. 5b). 

20. En l’espèce, il ressort des pièces du dossier et notamment de l’arrêt de la Cour 
d’appel civile du Tribunal cantonal du canton de Vaud du 30 mars 2022, que les 
travaux entrepris dans l’immeuble consistaient en la transformation d’une ancienne 
maison de village en deux appartements, l’un d’eux ayant été nouvellement créé 
afin de le louer à la mère du recourant. Il s’agissait notamment de travaux 
d’isolation intérieure sur les plans thermiques et phoniques, de plâtrerie et de 
peinture.   

Le détail des factures permet de constater l’existence de dépenses à caractère mixte, 
qui sont déductibles fiscalement s’il s’agit de travaux visant à économiser la 
consommation d’énergie (isolation thermique) et d’entretien (peintures) et non 
déductibles, s’il s’agit de dépenses d’investissements (création d’un nouveau 
logement, soit l’appartement n° 2). 

21. En ce qui concerne les frais d’avocat et de justice, et tout d’abord ceux se rapportant 
à la contestation de l’hypothèque légale, il n’est pas démontré que l’inscription de 
celle-ci au registre foncier puisse avoir une influence directe sur la valeur locative 
ou sur la perception d’un loyer. Ainsi, il y a lieu de considérer que ces dépenses ne 
sont pas en lien direct avec l’acquisition du revenu et, partant, qu’elles ne sont pas 
déductibles. 

http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/146%20II%206
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/2C_32/2020
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/ATA/513/2021

- 11/13 - 

A/1396/2023 

22. Il en va de même des honoraires d’avocats liés à la plainte du recourant pour faux 
dans les titres. Le coût de cette procédure pénale ne saurait être lié à l’acquisition 
d’un revenu immobilier, faute d’un lien de connexité suffisant.  

23. S’agissant de la déductibilité des frais d’avocat et de justice liés à la procédure civile 
en dommages et intérêts contre l’entreprise de plâtrerie-peinture et l’architecte, ce 
litige portait sur divers défauts concernant des travaux à caractère mixte, dont les 
coûts sont déductibles fiscalement ou non en fonction du type de travaux effectués 
dans l’immeuble (cf. supra ch. 20). En l’absence de données précises et détaillées 
mentionnées sur les factures d’honoraires d’avocats, il est particulièrement difficile 
voire impossible de déterminer quels sont les frais d’avocats se rapportant à la 
réparation du dommage subi par le recourant en lien avec les travaux déductibles 
fiscalement. 

24. Saisi dans une affaire portant également sur la déduction d’honoraires d’avocat, le 
Tribunal fédéral a considéré, dans le cadre d’un recours relatif à des mesures 
protectrices de l’union conjugale, que les procédures de droit matrimonial ont 
fréquemment pour spécificité de régler l'ensemble des questions soulevées par la 
fin de la vie commune et la variété des objets qui y sont traités empêche 
l'établissement d'un lien de connexité direct et étroit entre les frais d'avocat et la 
réalisation du revenu que représentent les contributions d'entretien. « Dans de telles 
procédures, il est impossible de distinguer les frais afférents aux contributions 
d'entretien (et donc liés à l’acquisition du revenu) et ceux concernant des questions 
non pécuniaires (attribution du logement de famille, sort des enfants), 
respectivement des aspects pécuniaires qui ne sont pas appréhendés comme des 
revenus sous l'angle du droit fiscal (liquidation du régime matrimonial [art. 24 let. 
a LIFD], répartition des avoirs de prévoyance professionnelle [art. 22 ss de la loi 
fédérale du 17 décembre 1993 sur le libre passage dans la prévoyance 
professionnelle vieillesse, survivants et invalidité; LFLP; RS 831.42]) ». Dans ces 
conditions, notre Haute Cour a jugé que l’art. 25 LIFD ne permettait pas de déduire 
les frais d’avocat déboursés par le contribuable pour obtenir des contributions 
d’entretien (ATF 149 II 19 consid. 6.5). 

La manière dont le Tribunal fédéral a traité cette problématique doit, du point de 
vue du tribunal, pouvoir être reprise par analogie lorsqu’il s’agit de décider en 
matière immobilière comment traiter une demande de déduction d’honoraires 
d’avocats, lorsque ceux-ci concernent un litige se rapportant pour partie à des 
éléments déductibles fiscalement et pour partie à d’autres qui ne le sont pas. 

25. Dans le présent cas d’espèce, la procédure civile engagée par le recourant à 
l’encontre de l’entreprise de plâtrerie-peinture et l’architecte concerne à la fois des 
travaux d’entretien (isolation thermique, travaux de peinture, etc.) et des travaux 
générant une plus-value de l’immeuble (création de l’appartement n° 2).  

Dans la mesure où les frais d’avocat revendiqués ne permettent pas de distinguer 
ceux en lien avec les travaux d’entretien (considérés comme afférents à 
l’acquisition d’un revenu) de ceux se rapportant à des coûts d’investissement (non 

- 12/13 - 

A/1396/2023 

déductibles), il y a lieu d’appliquer par analogie la jurisprudence de l’ATF 149 II 
19 susmentionné. Partant, les frais d’avocats liés à cette procédure civile ne sont 
pas non plus déductibles à titre de frais d’acquisition du revenu.  

26. C’est dès lors à bon droit que l’AFC-GE a refusé la déduction des honoraires 
d’avocat et des frais de procédures judiciaires. 

27. Enfin, en vertu des principes d’étanchéité des exercices fiscaux et de périodicité de 
l’impôt, l'autorité fiscale n'est pas liée pour l'avenir par une taxation notifiée pour 
une période fiscale déterminée ; si tel était le cas, elle risquerait de se trouver 
indéfiniment liée par une erreur ou une omission qu'elle aurait pu commettre 
initialement (ATF 147 II 155 consid. 10.5.1 ; arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_461/2021 du 19 janvier 2022 consid. 5.1 ; 2C_181/2020 du 10 août 
2020 consid. 6). 

En l’occurrence, le fait que l’AFC-GE a admis en 2018 et 2019 la déduction de tels 
frais ne saurait être déterminant. Ce n’est que si l’autorité fiscale promet 
expressément d’accorder le même traitement pour une période subséquente que 
peut se poser la question de la bonne foi. Or, une telle promesse ne ressortant pas 
du dossier, ce grief est écarté. 

28. En conséquence, le recours sera entièrement rejeté. 

29. En application des art. 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les 
frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 
(RFPA - E 5 10.03), le recourant, qui succombe, est condamné au paiement d’un 
émolument s'élevant à CHF 700.- ; il est couvert par l’avance de frais d’un même 
montant versée à la suite du dépôt du recours. Vu l’issue du litige, aucune indemnité 
de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 

 

http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/147%20II%20155
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/2C_461/2021
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/2C_181/2020

- 13/13 - 

A/1396/2023 

PAR CES MOTIFS 

LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 

DE PREMIÈRE INSTANCE 

1. déclare recevable le recours interjeté le 26 avril 2023 par Monsieur A______ contre 
la décision sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 17 mars 2023 ; 

2. le rejette ; 

3. met à la charge du recourant un émolument de CHF 700.-, lequel est couvert par 
l'avance de frais de CHF 700.- ; 

4. dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 

5. dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent 
jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 
Genève 1) dans les trente jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit 
être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du 
jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent 
jugement et des autres pièces dont dispose le recourant. 

Siégeant: Olivier BINDSCHEDLER TORNARE, président, Laurence DEMATRAZ et 
Philippe FONTAINE, juges assesseurs. 

Au nom du Tribunal : 

Le président 

Olivier BINDSCHEDLER TORNARE 

 

Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties. 

Genève, le  La greffière