# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** a5bd643c-805d-5a91-8f7c-a64b01770769
**Source:** Schwyz (SZ)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2021-11-19
**Language:** de
**Title:** Schwyz Verwaltungsgericht 2. Kammer 19.11.2021 II 2021 54
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SZ_Verwaltungsgericht/SZ_VG_002_II-2021-54_2021-11-19.pdf

## Full Text

Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz
Kammer II

II 2021 54

Entscheid vom 19. November 2021 

Besetzung lic.iur. Achilles Humbel, Präsident
Dr.oec. Andreas Risi, Richter
Dr.iur. Frank Lampert, Richter
Dr.iur. Thomas Twerenbold, Gerichtsschreiber

Parteien A.________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch …, 

gegen

Kantonale Steuerkommission, Bahnhofstrasse 15, 
Postfach 1232, 6431 Schwyz,
Vorinstanz,

Gegenstand Grundstückgewinnsteuer (Veranlagungen vom 13.08.2021)

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Sachverhalt:

A. A.________ (Steuerpflichtiger) ist Alleinaktionär der X. Holding AG, welche 
ihrerseits zu 100% an der B.________ AG und der C.________ AG beteiligt ist 
(alle Gesellschaften mit Sitz in V.________/AG; vgl. Steuerakten act. 53 ff. und 
act. 56 ff. = HR-Auszug).

Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 20. September 2016 verkaufte die 
C.________ AG an A.________ und D.________ zu Miteigentum je zur Hälfte 
die Liegenschaft Nr. xxx Grundbuch U.________/SZ zu einem Kaufpreis von 
Fr. 1'530'000.--. Der Kaufpreis entsprach dem seinerzeitigen Kaufpreis der 
C.________ AG. Die C.________ AG hatte das Grundstück am 3. Februar 2015 
erworben und durch die B.________ AG ein ausführungsreifes Konzept für den 
Aus- und Umbau des bestehenden Gebäudes entwickeln lassen (vgl. Bf-act. Bei-
lage 3 = Öffentliche Beurkundung Kaufvertrag vom 20.9.2016). 

Ebenfalls am 20. September 2016 unterzeichneten A.________ und D.________ 
ausseramtlich einen schriftlichen Totalunternehmer-Werkvertrag mit der 
B.________ AG über den Umbau und die schlüsselfertige Sanierung des beste-
henden Hotels zu einem Mehrfamilienhaus inkl. Wohnflächen- und Balkonerwei-
terungen sowie Parkplätze auf dem Vorplatz zum Werkpreis (Pauschalpreis) von 
Fr. 2'570'000.-- (vgl. Bf-act. Beilage 4 = Steuer-akten act. 19 ff. = Schriftlicher To-
talunternehmer-Werkvertrag vom 20.9.2016).

Nach Fertigstellung des Umbaus wurde das Grundstück Nr. xxx von A.________ 
und D.________ am 10. Oktober 2017 in Stockwerkeigentum aufgeteilt.

B. Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 29. Juni 2018 verkauften 
A.________ und D.________ als Miteigentümer je zur Hälfte die Liegenschaft 
GS Nr. xxx (resp. S001 - S010 inkl. PP1, PP2, PP3, PP4) an die E.________ AG 
mit Sitz in W.________/ZG zu Alleineigentum zum Kaufpreis von pauschal 
Fr. 4'739'000.-- (vgl. Steuerakten act. 65 ff. = Öffentliche Beurkundung Kaufver-
trag vom 29.6.2018).

Laut Steuererklärungen für die Grundstückgewinnsteuer vom 9. Juli 2018 be-
liefen sich die Anlagekosten der veräusserten Liegenschaft auf Fr. 2'475'566.-- 
(A.________) bzw. Fr. 2'125'566.-- (D.________) (vgl. Steuerakten act. 96 ff. und 
act. 102 ff.):

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Zusammenstellung Anlagekosten

Art. der Kosten A.________ D.________ Total

Erwerb Grundstück C.________ AG 765’000 765’000 1'530’000

Kosten gem. Werkvertrag B.________ AG 1'285’000 1'285’000 2'570’000

C.________ AG - Übernahme 50% Verlust durch 

A.________ 

350’000 - 350’000

B.________ AG – Akonto für Mehr-Minderkosten 68824 68’824 137’648

Notariat - 4 Rechnungen 6’742 6’742 13’484

2'475’566 2'125’566 4'601’132

C. Mit Veranlagungsverfügungen betreffend Grundstückgewinnsteuer (Ver-
kaufsfall_Nr.: VO-2018-1339) vom 13. August 2018 wurden A.________ und 
D.________ für die vorerwähnten Veräusserungen mit solidarischer Haftung für 
den gesamten Steuerbetrag durch die Veranlagungsbehörde wie folgt veranlagt 
(vgl. Steuerakten act. 1 ff. und act. 4 ff.):

PID-Nr. Steuerpflichtige veräussernde Person(en) Gewinn (Fr.) Steuerbetrag (Fr.)
348340 A.________ 242’934 91'956.00
350308 D.________ 242’934 91'956.00
Total 485’868 183'912.00

Den Veranlagungen der Grundstückgewinnsteuer wurde folgende Gewinn- und 
Steuerberechnung beigefügt:

Gewinnberechnung
(Pos.) (Bezeichnung) (Gesamt Fr.) (Quote) (Anteil VO Fr.)
100 Veräusserungserlös              29.06.2018
110 Erlös gemäss Vertrag 4'739’000
143 - Not.-/Grundbuchkosten -13’484
199 Zwischentotal Veräusserungserlös 4'725’516
200 Anlagekosten
210 Erwerbspreis 1'530’000 1/1 1'530’000
232 Mehrkosten 137’648 1/1 137’648
235 Kosten gem. Werkvertrag 2'570’000 1/1 2'570’000
299 Zwischentotal Anlagekosten 4'237’648
300 Grundstückgewinn 487’868
390 - Freibetrag -2’000
400 Steuerbarer Grundstückgewinn 485’868

Steuerberechnung
Gesamtsteuer: 183'912.00

Veräusserer Anteil Gewinn Progr. ab Grundsteuer Besitzesdauer Steuer
% Fr. Fr. Fr. Jahre % Fr.

A.________ 50.00 242’934 0 70'735.20 1 30.00 91'956.00
D.________ 50.00 242’934 0 70'735.20 1 30.00 91'956.00

Zur Begründung der Abweichung der Beträge dieser Verfügungen gegenüber der 
Selbstdeklaration bzw. der Korrektur durch die Veranlagungsbehörde wurde in 
den Veranlagungen Grundstückgewinnsteuer angeführt:

Der Totalunternehmer-Werkvertrag mit B.________ AG ist verbindlich. Die 
Verlustübernahme durch A.________ via C.________ AG kann bei der GGSt nicht 

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angerechnet werden, da diese Verlustübernahme durch einen unabhängigen 
Dritten nicht erfolgen würde.

D. Mit Eingabe vom 3. September 2018 liess A.________ (Einsprecher) ge-
gen die Veranlagungsverfügung Einsprache erheben mit dem folgenden Begeh-
ren (vgl. Einspracheakten act. 15 ff.):

a) Beim anteiligen Gewinn von CHF 242'934.-- sei der von ihm an die 
C.________ AG bezahlte Mehrkostenanteil von CHF 350'000.-- in Abzug zu 
bringen. 

b) Damit resultiert für den von A.________ verkauften Miteigentumsanteil effektiv 
ein Verlust und damit beträgt sein Grundstückgewinn NULL.

Zur Begründung der Einsprache wurde ausgeführt, A.________ habe effektiv ei-
nen einseitigen Mehrkostenanteil an die C.________ AG von Fr. 350'000.-- (drei-
hundertfünfzigtausend) bezahlt. Dies gehe aus der entsprechenden schriftlichen 
Bestätigung der aktienrechtlichen Revisionsstelle der C.________ AG vom 
8. Juni 2018 hervor (vgl. Schreiben der F.________ AG = Einspracheakten 
act. 18 = Steuerakten act. 61 = Bf-act. Beilage 6). Dieser Mehrkostenanteil sei 
bei der C.________ AG erfolgswirksam verbucht worden. Deshalb müsse dieser 
Kostenanteil bei den Grundstückgewinnsteuern spiegelbildlich zum Abzug zuge-
lassen werden. Die vorliegende Veranlagung stelle ein Verstoss gegen den ver-
fassungsrechtlichen Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leis-
tungsfähigkeit dar. Es würde ein Gewinn besteuert werden, welcher gar nie be-
standen habe. Es werde sodann darauf hingewiesen, dass die C.________ AG 
im Rahmen der Interkantonalen Steuerausscheidung im Kanton Schwyz eben-
falls sekundär steuerpflichtig sei. Eine willkürliche Streichung der von 
A.________ bezahlten Mehrkosten würde somit faktisch zu einer wirtschaftlichen 
Doppelbesteuerung führen.

E. Mit Einspracheentscheid vom 30. März 2021 (Versand: 7.4.2021) wies die 
Kantonale Steuerkommission die Einsprache von A.________ gegen die Ver-
anlagungsverfügung betreffend Grundstückgewinnsteuer (Verkaufsfall_Nr.: VO-
2018-1339) vom 13. August 2018 ab (vgl. Einspracheakten act. 1 ff. = Bf-act. Bei-
lage 1). In den Erwägungen wurde ausgeführt, anhand der Veranlagungsverfü-
gung ergebe sich, dass die Veranlagungsabteilung neben dem Erwerbspreis des 
Grundstücks von Fr. 1'530'000.-- auch die Umbaukosten von Fr. 2'570'000.-- 
gemäss Werkvertrag und die von der B.________ AG in Rechnung gestellten 
Mehrkosten von Fr. 137'648.-- als Anlagekosten anerkannt habe. Es sei jedoch 
nicht nachvollziehbar, warum es sich bei der Verlustübernahme von Fr. 350'000.-
- ebenfalls um Anlagekosten im Sinne des Grundstückgewinnsteuerrechts han-
deln sollte. Weder die C.________ AG noch die B.________ AG hätten dem Ein-
sprecher Mehrkosten von Fr. 350'000.-- in Rechnung gestellt. Gegen eine 

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Berücksichtigung als Anlagekosten spreche zudem, dass der geltend gemachte 
Betrag von Fr. 350'000.-- an die C.________ AG gezahlt worden sein solle (wel-
che das Grundstück vor dem Umbau an den Einsprecher verkauft habe) und 
nicht an die B.________ AG (welche den Umbau vorgenommen und die angefal-
lenen Mehrkosten getragen habe). 

F. Mit Eingabe vom 7. Mai 2021 (Postaufgabe) lässt A.________ (Beschwer-
deführer) gegen den Einspracheentscheid fristgerecht Beschwerde beim Verwal-
tungsgericht Schwyz erheben mit dem Antrag:

1. Die Veranlagungsverfügung betreffend Grundstückgewinnsteuer VO-2018-
1339 vom 13. August 2018 (Veräusserung vom 29. Juni 2018) sei gemäss 
Selbstdeklaration mit einem steuerbaren Grundstückgewinn von CHF 0.00 
vorzunehmen, indem der Mehrkostenanteil im Betrag von CHF 350‘000.00 als 
wertvermehrende Aufwendung gemäss § 116 Abs. 1 Bst. a StG berücksichtigt 
wird.

2. Eventualiter sind die Eigenleistungen in der Höhe von CHF 231‘304.20, welche 
durch die B.________ AG erbracht wurden, gemäss § 116 Abs. 1 Bst. b StG 
als Aufwendungen bei der Festsetzung der Grundstückgewinnsteuer zu 
berücksichtigen.

3. Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen.

G. Die Kantonale Steuerkommission (Vorinstanz) beantragt mit Vernehmlas-
sung vom 26. Mai 2021 die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zu 
Lasten des Beschwerdeführers. Es sei nach wie vor nicht nachvollziehbar, war-
um es sich bei der Verlustübernahme von Fr. 350'000.-- ebenfalls um Anlagekos-
ten im Sinne des Grundstückgewinnsteuerrechts handeln sollte. Ebenso wenig 
würden anrechenbare Eigenleistungen von Fr. 231'304.-- bestehen. 

Das Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.1 Gemäss § 104 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Schwyz (StG; 
SRSZ 172.200) vom 9. Februar 2000 unterliegen Gewinne aus der Veräusserung 
von im Kanton gelegenen Grundstücken des Privat- und Geschäftsvermögens 
oder von Anteilen an solchen der Grundstückgewinnsteuer. Die Steuerpflicht wird 
durch jede Veräusserung begründet, mit der Eigentum an Grundstücken oder 
Anteilen an solchen übertragen wird (§ 106 Abs. 1 StG). Der Grundstückgewinn 
entspricht dem Betrag, um den der Veräusserungserlös die Anlagekosten (Er-
werbspreis und Aufwendungen) übersteigt (§ 113 Abs. 1 StG). Als Veräusse-
rungserlös gilt der Verkaufspreis mit allen weiteren Leistungen (§ 114 Abs. 1 
Satz 1 StG). Der Erwerbspreis entspricht dem Kaufpreis und allen weiteren Leis-
tungen. Leistungen, welche unter Umgehung der Steuerpflicht erbracht worden 
sind, werden nicht berücksichtigt (§ 115 Abs. 1 StG). Als Aufwendungen sind an-

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rechenbar, soweit sie in der massgebenden Besitzesdauer angefallen sind: Aus-
gaben, die eine Werterhöhung des Grundstückes bewirkt haben, wie Kosten für 
Bauten, Umbauten und Meliorationen (§ 116 Abs. 1 Bst. a StG). Ebenfalls als 
Aufwendungen sind anrechenbar, soweit sie in der massgebenden Besitzesdau-
er angefallen sind: Eigenleistungen, soweit sie als Einkommen oder Ertrag in der 
Schweiz versteuert worden sind oder werden (§ 116 Abs. 1 Bst. b StG).

1.2 Damit Anlagekosten bei der Grundstückgewinnsteuer als gewinnmindernd 
geltend gemacht werden können, ist auf jeden Fall erforderlich, dass es sich um 
solche wertvermehrenden Kosten handelt, welche der Veräusserer effektiv auf-
gewendet hat (vgl. u.a. das Urteil des Bundesgerichts 2C_77/2013 vom 6. Mai 
2013 Erw. 4.2 publiziert in: StE 2013 B 44.12.3 Nr. 7). Damit steht im Einklang, 
dass eine wertvermehrende Aufwendung (nur) im Umfang des tatsächlich be-
zahlten Betrags und nicht des objektiv geschaffenen Werts anzurechnen ist 
("Prinzip der effektiven Kostenanrechnung"; vgl. das Urteil des Bundesgerichts 
2C_817/2014 vom 25. August 2015 Erw. 2.2.3 publiziert in: ASA 84 S. 331) (zum 
Ganzen: BGE 143 II 382 Erw. 4.2.2 S. 390). Dessen ungeachtet können auch 
wertvermehrende Eigenleistungen angerechnet werden, und zwar in der Höhe 
des mutmasslichen Drittpreises ("Marktwertprinzip") (vgl. das Urteil des Bundes-
gerichts 2C_817/2014 vom 25. August 2015 Erw. 2.2.3 publiziert in: ASA 84 
S. 331).

1.3 In Bezug auf die Beweislast gilt Folgendes: Grundsätzlich obliegt der 
Nachweis für steuerbegründende oder steuererhöhende Tatsachen der Steuer-
behörde, der Nachweis für steueraufhebende oder steuermindernde Tatsachen 
jedoch der steuerpflichtigen Person. Diese hat die entsprechenden Tatsachen al-
so nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen (BGE 140 II 248 Erw. 3.5 
S. 252 mit Hinweisen; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts 2C_162/2016 und 
2C_163/2016 vom 29.9.2016 Erw. 2.3).

2. Streitig und zu prüfen ist zur Hauptsache, ob der Beschwerdeführer sich 
die Belastung im Betrag von Fr. 350'000.-- auf seinem Darlehens- bzw. Kontokor-
rent bei der C.________ AG als Anlagekosten (Aufwendungen) bei der Grunds-
tückgewinnsteuer anrechenbar lassen kann. Eventualiter ist zu prüfen, ob der 
Beschwerdeführer sich das Honorar im Betrag von Fr. 231'304.20 gemäss Bau-
abrechnung BKP 2911 für das Baumanagement der B.________ AG als Anlage-
kosten (Eigenleistungen) bei der Grundstückgewinnsteuer anrechnen lassen 
kann.

2.1 Gemäss Sachdarstellung des Beschwerdeführers in der Beschwerdeschrift 
stellt sich die Ausgangslage wie folgt dar (vgl. Beschwerde, Ziffer 4.2 - 4.4):

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Für den Umbau sei die B.________ AG damals von Kosten in der Höhe von 
Fr. 2'717'500.-- ausgegangen (vgl. Bauabrechnung, KV-Orig.). In der Folge sei es 
beim Umbau zu erheblichen Mehrkosten gekommen, insbesondere aufgrund von 
Umplanungen seien erhebliche Mehrkosten beim Architekten (vgl. Bauabrech-
nung, Ziff. 291) und damit verbunden auch höhere Handwerkerkosten als ur-
sprünglich kalkuliert angefallen. Insgesamt habe der Umbau gemäss Bauabrech-
nung mit Stand 6.5.2021 zu Kosten in der Höhe von Fr. 3'456'223.25 und somit 
zu Mehrkosten gegenüber dem Kostenvoranschlag in der Höhe von 
Fr. 738'723.25 geführt, wobei die B.________ AG die ursprüngliche Vergütung 
für das eigentliche Baumanagement gestrichen hatte (vgl. Bauabrechnung, 
Ziff. 291) und die tatsächlichen Kosten insgesamt somit noch höher ausgefallen 
seien.

Im Rahmen der Erstellung der handelsrechtlichen Jahresabschlüsse 2017 der 
B.________ AG und C.________ AG sei der Grossteil der Rechnungen für das 
Projekt eingetroffen und der Umfang der Mehrkosten gut abschätzbar gewesen. 
Sowohl die Treuhand- als auch die Revisionsstelle hätten den Steuerpflichtigen 
darauf hingewiesen, dass im Rahmen des Projektes eine ungerechtfertigte Leis-
tung an den Aktionär vorliegen könnte, da die beiden Gesellschaften zu 100% 
von der X. Holding AG gehalten würden, wobei der Steuerpflichtige wiederum Al-
leinaktionär der X. Holding AG sei und fraglich gewesen sei, ob nicht ein offen-
sichtliches Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung vorgelegen ha-
be. Dies auch, da der Werkpreis im Totalunternehmer-Werkvertrag tiefer gelegen 
habe als der ursprüngliche Kostenvoranschlag (KV-Orig.) gemäss Bauabrech-
nung.

Da die Mehrkosten sich erheblich auf das Geschäftsergebnis ausgewirkt hätten, 
habe eine allfällige Rückerstattungspflicht des Aktionärs nach Art. 678 Abs. 3 OR 
(recte: Art. 678 Abs. 2 OR) gedroht. Der Steuerpflichtige habe zu diesem Zeit-
punkt mit einem Kaufinteressenten für die X. Holding AG in Verhandlung gestan-
den und es sei geplant gewesen, dass der Steuerpflichtige seine gesamten Akti-
en und damit die B.________ AG und C.________ AG an einen Dritten veräus-
sere. Zudem hätte eine allfällig ungerechtfertigte Leistung an den Aktionär auch 
diverse Steuerfolgen.

Da die Mehrkosten zu diesem Zeitpunkt auf insgesamt Fr. 700'000.-- geschätzt 
worden seien, habe sich der Steuerpflichtige bereit erklärt, den hälftigen Verlus-
tanteil in der Höhe von Fr. 350'000.-- zu übernehmen und einer Rückerstattungs-
klage nach Art. 678 Abs. 3 OR zuvorzukommen. Die Verlustübernahme sei dem 
Steuerpflichtigen in der Folge auf seinem Darlehens- bzw. Kontokorrentkonto bei 
der C.________ AG belastet worden, was einer Bezahlung gleichkomme.

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Eine Geltendmachung der übrigen Mehrkosten gegenüber D.________ sei auf-
grund fehlender vertraglicher sowie gesetzlicher Grundlage nicht möglich gewe-
sen, da gemäss Totalunternehmer-Werkvertrag ein Pauschalpreis vereinbart ge-
wesen sei und die Mehrkosten nicht auf Änderungswünsche der Bauherrschaft 
zurückzuführen gewesen seien.

Die Mehrkosten seien sodann dem Darlehens- bzw. Kontokorrentkonto des Be-
schwerdeführers bei der C.________ AG belastet worden, da diese die Verluste 
aufgrund der Mehrkosten bei der B.________ AG übernommen hatte und über 
die Wertberichtigung Liegenschaften aufwandwirksam verbucht hatte. Die 
B.________ AG habe die Verlustübernahme wiederum erfolgswirksam verbucht. 
Dies liege in den internen Abläufen zwischen den beiden Gesellschaften begrün-
det. Grundsätzlich würden sämtliche Grundstückgeschäfte über die C.________ 
AG abgewickelt. Dort finde auch die Projektentwicklung statt. Bauaufträge wür-
den wiederum von der C.________ AG an die B.________ AG vergeben und 
entsprechende Abschlagszahlungen gemacht. So würden auch Mehrkosten von 
der B.________ AG bei der C.________ AG geltend gemacht. Normalerweise 
trete die B.________ AG auch nicht nach aussen auf. Vertragspartnerin bei 
Grundstückgeschäften sei grundsätzlich einzig die C.________ AG. Im vorlie-
genden Fall seien zwei separate Verträge abgeschlossen worden, die Pro-
jektabwicklung sei aber weiter wie in allen restlichen Fällen gelaufen.

2.2 Zur Begründung des Hauptantrags auf Anrechnung des Betrags von 
Fr. 350'000.-- als Anlagekosten (Aufwendungen) bei der Grundstückgewinnsteu-
er wird vom Beschwerdeführer geltend gemacht, in der Bauabrechnung der 
B.________ AG seien sämtliche Baukosten für den Umbau des Mehrfamilien-
hauses detailliert aufgelistet. Dabei sei das bestehende Hotel in ein Mehrfamili-
enhaus umgebaut worden, inklusive Wohnflächen- und Balkonerweiterungen 
sowie Parkplätze. Die Umbaukosten hätten zu einer dauernden Verbesserung 
des Grundstücks geführt. So seien letztlich Wohnungen entstanden, welche ver-
mietet würden. Bei diesen Umbaukosten habe es sich demnach um wertvermeh-
rende Aufwendungen gehandelt, welche nach § 116 Abs. 1 Bst. a StG bei der 
Grundstückgewinnsteuer anrechenbar seien. Der Steuerpflichtige habe Mehrkos-
ten übernommen, welche seinen Grundstückgewinn geschmälert bzw. vollstän-
dig absorbiert hätten, da der Erlös aus dem Liegenschaftsverkauf tiefer als die 
Gestehungskosten sei. Im Übrigen könne es keine Rolle spielen, ob der Steuer-
pflichtige seine Mehrkosten direkt bei der B.________ AG begleiche oder die 
C.________ AG als Zahlstelle dazwischengeschaltet sei. Werde eine wertver-
mehrende Handwerkerrechnung über eine Inkassostelle geltend gemacht und 
bezahlt, führe dies ebenfalls nicht dazu, dass es sich nicht mehr um eine wert-
vermehrende Aufwendung handle. Im vorliegenden Fall habe die C.________ 

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AG die Mehrkosten vom Steuerpflichtigen vereinnahmt, habe aber auch die 
Mehrkosten von der B.________ AG übernommen. Die B.________ AG habe die 
Mehrkostenübernahme wiederum erfolgswirksam und damit steuerbegründend 
verbucht. Ob diese Zahlung direkt vom Steuerpflichtigen erfolge oder eine 
Schwestergesellschaft dazwischengeschaltet werde, mache wirtschaftlich keinen 
Unterschied. Die C.________ AG habe lediglich ein Zwischenglied in der Zah-
lungskette dargestellt.

Eventualiter wird vom Beschwerdeführer geltend gemacht, dass die Eigenleis-
tungen, welche durch die B.________ AG erbracht worden seien, als Baukosten 
im Sinne von § 116 Abs. 1 Bst. b StG bei der Grundstückgewinnsteuer zum Ab-
zug zuzulassen seien. Gemäss BKP Ziffer 2911 der Bauabrechnung habe die 
B.________ AG Leistungen für das Baumanagement in der Höhe von 
Fr. 231'304.20 erbracht. Da es sich bei der B.________ AG um eine vom Steu-
erpflichtigen beherrschte Gesellschaft handle, würden diese Leistungen dem 
Steuerpflichtigen auch als Eigenleistungen angerechnet (ZH VGr 1.4.1993; Kan-
ton Schwyz, Wegleitung Grundstückgewinnsteuer mit Einschätzungspra-
xis/Rechtsprechung, Aufwendungen § 116 StG, Ziff. 1.5). Der Wert der Eigenleis-
tungen gemäss Bauabrechnung entspreche dem Betrag, der einer Drittperson für 
die betreffende Arbeit im Zeitpunkt der Erbringung hätte bezahlt werden müssen. 
Wie bereits ausgeführt worden sei, seien die Mehrkosten der B.________ AG 
durch die C.________ AG übernommen worden. Die Kostenübernahme sei bei 
der B.________ AG erfolgswirksam und somit auch gewinnsteuerwirksam ver-
bucht worden. Der Steuerpflichtige habe wiederum der C.________ AG 
Fr. 350'000.-- bezahlt, welche die C.________ AG ebenfalls erfolgswirksam ver-
bucht habe. Damit seien die Eigenleistungen auch der Gewinnsteuer unterlegen.

2.3 Im vorliegenden Fall gebricht es bereits daran, dass nicht eindeutig gesagt 
werden kann, ob (und gegebenenfalls inwieweit) beim Totalunternehmer-
Werkvertrag ein offensichtliches Missverhältnis zwischen Leistung und Gegen-
leistung entstand, so dass eine Rückerstattungspflicht des Beschwerdeführers 
(im Umfang des gegebenenfalls überhöhten Teils der Leistung) bestand.

Aktionäre, Mitglieder des Verwaltungsrates und diesen nahestehende Personen 
sind nach Art. 678 Abs. 2 OR zur Rückerstattung "anderer Leistungen" – das 
heisst nicht formaler Gewinnausschüttung gemäss Art. 678 Abs. 1 OR – ver-
pflichtet, "soweit diese in einem offensichtlichen Missverhältnis zur Gegenleis-
tung und zur wirtschaftlichen Lage der Gesellschaft stehen." Damit zielt Art. 678 
Abs. 2 OR auf verdeckte Gewinnausschüttungen an Aktionäre, Mitglieder des 
Verwaltungsrates und diesen nahestehende Personen (vgl. Botschaft vom 
23.2.1983 über die Revision des Aktienrechts, BBl 1983 II 897 Ziff. 326 zu 

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Art. 678 Abs. 2 E-OR). Das Konzept der verdeckten Gewinnausschüttung wurde 
aus dem Steuerrecht übernommen. 

Im Steuerrecht charakterisieren sich verdeckte Gewinnausschüttungen bzw. 
geldwerte Vorteile aus Beteiligungen dadurch, dass 1) die leistende Kapitalge-
sellschaft oder Genossenschaft für ihre Leistung keine oder keine gleichwertige 
Gegenleistung erhält, 2) der Beteiligungsinhaber der Kapitalgesellschaft oder 
Genossenschaft direkt oder indirekt einen Vorteil erlangt, 3) die Kapitalgesell-
schaft oder Genossenschaft diesen Vorteil einem Dritten unter gleichen Bedin-
gungen nicht zugestanden hätte (Drittvergleich) und 4) der Charakter dieser Leis-
tung für die Organe der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erkennbar war 
(BGE 140 II 88 Erw. 4.1 S. 92 f.; 138 II 57 Erw. 2.2 S. 59 f.; 131 II 593 Erw. 5.1 
S. 607; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_449/2017 vom 26.2.2019 Erw. 2.3).

Der Umstand, dass im vorliegenden Fall der Werkpreis (Pauschalpreis 
Fr. 2'570'000.--) geringfügig (rund 5%) tiefer lag als der ursprüngliche Kostenvor-
anschlag (KV-Orig. Fr. 2'717'500.--), muss entgegen der Meinung des Be-
schwerdeführers nicht unbedingt bedeuten, dass beim Totalunternehmer-Werk-
vertrag erkennbar ein offensichtliches Missverhältnis zwischen Leistung und Ge-
genleistung vorlag, zumal der Totalunternehmer-Werkvertrag zugleich mit einer 
Drittperson (D.________) unter gleichen Bedingungen abgeschlossen wurde 
(Drittvergleich). Es kann daher auch sein, dass die Gesamtliegenschaft einfach 
teurer als geplant wurde. Ansonsten müsste im vorliegenden Fall auch davon 
ausgegangen werden, dass an D.________ genauso (erkennbar und gewollt) ein 
nicht gerechtfertigter Vorteil zugestanden wurde, der einem unabhängigen Drit-
ten unter gleichen Bedingungen nicht gewährt worden wäre. Die Leistung wäre 
alsdann im Nahestehendenverhältnis zum Beschwerdeführer begründet und dem 
Beschwerdeführer im Dreieck ebenfalls zurechenbar (sog. "Dreieckstheorie"; vgl. 
Urteil des Bundesgerichts 2C_449/2017 vom 26.2.2019 Erw. 2.4. mit Hinweisen). 
Demnach würde sich auch die Übernahme 50% Verlust durch den Beschwerde-
führer als nicht korrekt erweisen.

Die Veranlagungsabteilung vertrat deshalb zu Recht die Ansicht, dass der Total-
unternehmer-Werkvertrag mit der B.________ AG verbindlich ist, und die Ver-
lustübernahme durch A.________ via C.________ AG bei der GGSt nicht ange-
rechnet werden kann, da diese Verlustübernahme durch einen unabhängigen 
Dritten nicht erfolgen würde (vgl. Veranlagung Grundstückgewinnsteuer = Steu-
erakten act. 1 ff.). Das bestätigt denn auch (indirekt) der Beschwerdeführer 
selbst, wenn er ausführt, dass eine Geltendmachung der übrigen Mehrkosten 
gegenüber D.________ aufgrund fehlender vertraglicher und gesetzlicher Grund-
lage nicht möglich gewesen sei, da gemäss Totalunternehmer-Werkvertrag ein 

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Pauschalpreis vereinbart war und die Mehrkosten nicht auf Änderungswünsche 
der Bauherrschaft zurückzuführen waren.

2.4 Im Weiteren spricht es aber auch gegen eine Berücksichtigung als Anlage-
kosten, worauf die Vorinstanz im angefochtenen Einspracheentscheid zu Recht 
hinweist, dass der geltend gemachte Betrag von Fr. 350'000.-- an die 
C.________ AG bezahlt worden sein soll (welche das Grundstück vor dem Um-
bau an die Kaufparteien verkaufte) und nicht an die B.________ AG (welche den 
Umbau vornahm und die angefallenen Mehrkosten trug). 

Gemäss der ins Recht gelegten Bestätigung der aktienrechtlichen Revisionsstelle 
(der beiden Gesellschaften) vom 8. Juli 2018 (vgl. Bf-act. Beilage 6 = Einspra-
cheakten act. 18 = Steuerakten act. 61) und dem in den Akten liegenden Konto-
blatt (vom 1.1.2017 bis 31.12.2017) der C.________ AG vom 26. März 2018 (vgl. 
Steuerakten act. 100) ergibt sich nur, dass per 31. Dezember 2017 in der Buch-
haltung der C.________ AG auf dem Aktionärsdarlehen ein Verlustanteil von 
Fr. 350'000.-- belastet wurde und die Übernahme des Verlustes durch 
A.________ in der Jahresrechnung 2017 der C.________ AG erfolgswirksam 
verbucht wurde. Dies kommt im Ergebnis einem Forderungsverzicht des Be-
schwerdeführers gegenüber der C.________ AG gleich, der handelsrechtlich als 
Ertrag zu verbuchen ist und auch steuerlich zu einem Ertrag führt (vgl. dazu Urteil 
des Bundesgerichts 2C_576/2020 vom 17.8.2020 Erw. 2.3). Dass dem Be-
schwerdeführer der Betrag von Fr. 350'000.-- auf seinem Darlehens- bzw. Konto-
korrentkonto bei der C.________ AG belastet wurde, genügt jedoch nicht, damit 
von einer Bezahlung durch den Beschwerdeführer an die B.________ AG ge-
sprochen werden könnte. Es erfolgt auch keine Konzernbetrachtung. 

Für die nunmehr mit der Beschwerde vorgetragene Behauptung, dass die Mehr-
kosten dem Beschwerdeführer bei der C.________ AG belastet worden seien, 
weil die C.________ AG die Verluste aufgrund der Mehrkosten bei der 
B.________ AG übernommen hatte und über die Wertberichtigung Liegenschaf-
ten aufwandwirksam verbucht hatte, und die B.________ AG die Verlustüber-
nahme wiederum erfolgswirksam verbucht habe, fehlt es demgegenüber an jegli-
chen Belegen. Es ist auch nicht ersichtlich, inwiefern dies in den internen Abläu-
fen zwischen den beiden Gesellschaften begründet (gewesen) sein sollte. Nach-
dem im vorliegenden Fall zwei separate Verträge abgeschlossen wurden, indem 
die B.________ AG mit der Bau- und Projektleitung und die C.________ AG mit 
dem Liegenschaften-Verkauf beauftragt wurde, gab es keinen ersichtlichen 
Grund, weshalb die Mehrkosten von der B.________ AG bei der C.________ AG 
hätten geltend gemacht werden sollen (wie das sonst bei der Abwicklung sämtli-
cher Grundstückgeschäfte über die C.________ AG der Fall wäre, wenn von der 

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C.________ AG Bauaufträge an die B.________ AG vergeben werden und die 
B.________ AG normalerweise nicht nach aussen auftritt). 

Der Beschwerdeführer ist damit im vorliegenden Fall auch den effektiven Nach-
weis schuldig geblieben, dass die C.________ AG als Zahlstelle dazwischenge-
schaltet wurde und ein Zwischenglied in der Zahlungskette darstellte. Die dies-
bezügliche Argumentation erscheint denn auch widersprüchlich, nachdem im 
Einspracheverfahren noch geltend gemacht worden war, dass die C.________ 
AG im Rahmen der Interkantonalen Steuerausscheidung im Kanton Schwyz 
(aufgrund ihrer Liegenschaft Verkauf) ebenfalls sekundär steuerpflichtig (gewe-
sen) sei und somit die Nichtberücksichtigung der vom Beschwerdeführer bezahl-
ten Mehrkosten bei der Grundstückgewinnsteuer faktisch zu einer wirtschaftli-
chen Doppelbesteuerung führen würde (vgl. vorne Ingress Bst. D). 

2.5 Schliesslich können im Sinne des Eventualantrags des Beschwerdeführers 
die von der B.________ AG in Erfüllung des Totalunternehmer-Werkvertrags er-
brachten Leistungen für das Baumanagement in der Höhe von Fr. 231'304.20 
gemäss BKP Ziffer 2911 der Bauabrechnung dem Beschwerdeführer auch nicht 
als Eigenleistungen bei der Grundstückgewinnsteuer angerechnet werden.

Das Prinzip der effektiven Kostenanrechnung muss grundsätzlich auch gelten, 
wenn die steuerpflichtige Person Arbeiten durch eine von ihr beherrschte oder 
mit ihr eng wirtschaftlich verbundene Gesellschaft ausführen lässt (vgl. Entscheid 
VGer SZ VGE II 2017 77 vom 26.6.2018 Erw. 1.3). Die Tatsache allein, dass die 
mit der Ausführung der Arbeiten beauftragte Gesellschaft durch die steuerpflich-
tige Person beherrscht wird oder mit dieser eng wirtschaftlich verbunden ist, 
genügt nicht, um dieser (aufgrund einer wirtschaftlichen Betrachtung) die Eigen-
schaft eines Dritten abzusprechen (vgl. etwa betreffend Vermittlungsprovisionen 
und Eigenprovisionen bei wirtschaftlicher Verbundenheit: VGer SZ 29.6.1990 pu-
bliziert in: StE 1991 SZ B 44.13.5 Nr. 5 Erw. 2b; anders noch nach früherer Pra-
xis VGer SZ 14.12.1989 publiziert in: StE 1990 SZ B 44.13 Nr. 4 Erw. 2; vgl. 
auch VGer ZH 1.7.1986, publiziert in: StE 1987 ZH B 44.13.5 Nr. 3 Erw. 2a). 

Die gesetzliche Verankerung der Steuersubjektqualität bzw. der Eigenschaft der 
juristischen Person, den Steuertatbestand selbst zu verwirklichen und selbst 
Schuldner der daraus resultierenden Steuerlast sein zu können, bedingt eine kla-
re Sphärentrennung (vgl. dazu etwa Markus Reich, Steuerrecht, 3. Aufl. 2020, 
§ 18 N 1 ff.). Steuersubjekt der Grundstückgewinnsteuer ist der Veräusserer, d.h. 
die natürliche oder juristische Person, welche das Eigentum oder die Verfü-
gungsgewalt über ein Grundstück oder Teile davon auf einen anderen Recht-
sträger überträgt (vgl. Reich, a.a.O., § 25 N 1). Die B.________ AG und der Be-
schwerdeführer als ihr einziger oder beherrschender Aktionär sind als zwei ver-

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schiedene Rechts- und Steuersubjekte zu betrachten, von denen jedes sein ei-
genes Vermögen hat, ungeachtet ihrer wirtschaftlichen Identität. Damit ist auch 
klar, dass es sich bei den von der B.________ AG erbrachten Leistungen für das 
Baumanagement nicht um Eigenleistungen des Beschwerdeführers als Veräus-
serer des Grundstücks handelt. Daran ändert nichts, dass es sich bei der 
B.________ AG um eine vom Beschwerdeführer beherrschte Gesellschaft han-
delt.

Im Übrigen gilt es auch hier zu beachten, dass das Honorar für die von der 
B.________ AG erbrachten Leistungen für das Baumanagement im Werkpreis 
gemäss Totalunternehmer-Werkvertrag bereits inbegriffen ist, und – wie ebenfalls 
bereits ausgeführt wurde – auch eine Bezahlung der Mehrkosten bzw. Verlustü-
bernahme durch den Beschwerdeführer via C.________ AG nicht ausgewiesen 
ist. Soweit zudem die B.________ AG die ursprüngliche Vergütung für das Bau-
management "gestrichen" hatte (vgl. Bauabrechnung, Ziff. 291) – wie der Be-
schwerdeführer selber vorbringt –, fehlt es auch daran, dass die (angeblichen) 
Eigenleistungen als Einkommen oder Ertrag in der Schweiz versteuert worden 
sind oder werden, damit diese als Aufwendungen bei der Grundstückgewinn-
steuer anrechenbar wären (vgl. § 116 Abs. 1 Bst. b StG).

3. Die Beschwerde erweist sich als unbegründet. Sie ist abzuweisen.

Bei diesem Ausgang sind dem Beschwerdeführer die Kosten des Verfahrens 
aufzuerlegen und besteht auch kein Anspruch auf eine Parteientschädigung 
(vgl. § 128 StG in Verb. mit § 72 Abs. 2 und § 74 Abs. 1 des Verwaltungsrechts-
pflegegesetzes [VRP; SRSZ 234.110] vom 6.6.1974).

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Demnach erkennt das Verwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens (Gerichtsgebühr, Kanzleikosten und Barausla-
gen) von insgesamt Fr. 2'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. 
Er hat am 26. Mai 2021 einen Kostenvorschuss von Fr. 2'000.-- bezahlt, so 
dass die Rechnung ausgeglichen ist. 

3. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

4. Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung Beschwerde*  
in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, 1000 Lau-
sanne 14, erhoben werden (Art. 42 und 82ff. des Bundesgesetzes über das 
Bundesgericht [BGG; SR 173.110] vom 17.6.2005).

Soweit die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nicht 
zulässig ist, kann in derselben Rechtsschrift subsidiäre Verfassungsbe-
schwerde* erhoben und die Verletzung von verfassungsmässigen Rechten 
gerügt werden (Art. 113ff. BGG). 

5. Zustellung an:
- den Vertreter des Beschwerdeführers (2/R)
- und die Vorinstanz (2/EB).

Schwyz, 19. November 2021

Im Namen des Verwaltungsgerichts

Der Präsident:

Der Gerichtsschreiber:

*Anforderungen an die Beschwerdeschrift 

Die Beschwerdeschrift ist in einer Amtssprache (Deutsch, Französisch, Italienisch, Ru-
mantsch Grischun) abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der 
Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. In der Begründung ist in gedrängter Form 
darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt. Die Urkunden, auf die 
sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen 
hat; der angefochtene Entscheid ist beizulegen.

Versand: 30. November 2021