# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** ad91dd40-5412-5e90-8402-84435102f2a3
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2023-08-30
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 30.08.2023 A-3862/2021
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-3862-2021_2023-08-30.pdf

## Full Text

B u n d e s v e r w a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b un a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b un a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 

Le TF a refusé d'entrer en matière sur 

le recours par décision du 27.09.2023 

(2C_500/2023) 

 
 

 

  

 

 Cour I 

A-3862/2021 

 

 
 

  A r r ê t  d u  3 0  a o û t  2 0 2 3  

Composition 
 Emilia Antonioni Luftensteiner (présidente du collège), 

Iris Widmer, Annie Rochat Pauchard, juges, 

Alice Fadda, greffière. 
 

 
 

Parties 
 A._______,  

représenté par  

Maîtres Frédéric Vuilleumier et Anne Tissot Benedetto,  

recourant,   
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

autorité inférieure.   
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI CH-FR). 

 

 

 

A-3862/2021 

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Faits : 

A.  

A.a Le 28 mars 2018, la Direction générale des finances publiques fran-

çaise (ci-après : la DGFP, l’autorité requérante ou l’autorité française) 

adressa une demande d’assistance administrative à l’Administration fédé-

rale des contributions (ci-après : l’AFC ou l’autorité inférieure). Dite de-

mande était fondée sur l’art. 28 de la Convention du 9 septembre 1966 

entre la Suisse et la France en vue d'éliminer les doubles impositions en 

matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et 

l'évasion fiscales (ci-après : CDI CH-FR, RS 0.672.934.91) ainsi que sur 

l’Accord du 25 juin 2014 modifiant le protocole additionnel à la Convention 

entre la Suisse et la France du 9 septembre 1966 modifiée, en vue d’élimi-

ner les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la for-

tune et de prévenir la fraude et l’évasion fiscales (ci-après : l’Accord 2014 ; 

RO 2016 1195). 

A.b A la demande était annexé un tableau au format Excel désignant, no-

tamment par leur nom, les contribuables visés. II est précisé que les per-

sonnes venant aux droits de l'une des personnes listées en cas de décès 

constaté en cours de procédure seraient considérées comme personnes 

concernées. 

A.c Dans le cas présent, la demande concernait A._______, né le […], ré-

sidant […], n° de compte [1] (ci-après : personne concernée). Les impôts 

concernés par la demande, sont l’impôt sur le revenu pour les années 2010 

à 2016 et l'impôt de solidarité sur la fortune pour les années 2010 à 2017. 

L'objet fiscal de la demande est le contrôle et le recouvrement des impôts. 

Le détenteur des renseignements mentionné dans la demande est la 

banque B._______ AG (ci-après : la banque).  

B.  

B.a Dans sa demande, la DGFP exposa ce qui suit :  

L’administration fiscale française procède au contrôle de la situation fiscale 

des personnes physiques visées dans le tableau en annexe « DEMANDE 
GENERALE ». Toutes ces personnes sont résidentes fiscales en France sur 

la période concernée par la demande.  

Les informations obtenues par l'administration fiscale française auprès de 

l’autorité judiciaire française ont révélé que ces contribuables français seraient 

titulaires ou bénéficiaires économiques ou disposeraient d’une procuration sur 

un compte bancaire auprès de la banque B._______ AG en Suisse. Ces 

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comptes, dont les références figurent dans tableau en annexe « DEMANDE 

GENERALE » n’ont pas été déclarés auprès de l’administration française. 

Dans un premier temps, l'administration fiscale française s'est assurée que 

ces personnes n'avaient pas procédé à la régularisation de leurs avoirs déte-

nus à l’étranger. Aucune des personnes mentionnées dans le tableau en an-

nexe « DEMANDE GENERALE » n'a régularisé sa situation fiscale dans ce 

cadre. Par ailleurs, ces contribuables n'ont pas déjà fait l'objet d’une demande 

d'assistance adressée à la Suisse sur ces comptes.  

Ensuite, chaque contribuable a été interrogé dans le cadre de contrôles, sur 

la détention du compte concerné. En réponse il a été constaté que les contri-

buables : 

− soit n’ont pas répondu (absence de réponse) ; 

− soit n’ont pas reconnu l’existence du compte concerné (dénégation) ;  

− soit en ont reconnu l’existence mais partiellement ou n’ont pas fourni les 

documents justificatifs (reconnaissance partielle ou sans fournir de justifi-

catifs suffisants). 

Les réponses des contribuables sont indiquées dans le tableau en annexe 

« DEMANDE GENERALE ». 

Ces comptes n'ont pas été déclarés auprès de l'administration fiscale fran-

çaise par les contribuables figurant dans le tableau en annexe « DEMANDE 

GENERALE ». Or, en tant que résidents fiscaux français, ces contribuables 

doivent déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de ré-

sultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger au 

cours de l'année de déclaration. La déclaration concerne tout compte ouvert, 

clôturé ou utilisé à l'étranger en qualité de titulaire, de bénéficiaire économique 

ou bénéficiaire d'une procuration. De même, ils doivent déclarer l'ensemble de 

leurs revenus de sources française et étrangère ainsi que l’ensemble de leur 

patrimoine situé en France et à l'étranger. 

Le contribuable dispose d'une simple faculté de produire la totalité des relevés 

des comptes financiers de toute nature et des comptes courants utilisés par 

lui-même et les membres de son foyer fiscal pour des opérations privées pen-

dant la période vérifiée. Il peut choisir de ne pas coopérer, auquel cas l'Admi-

nistration se trouve dans l'obligation d'exercer son droit de communication ou 

l'assistance administrative internationale pour obtenir ces relevés. Au cas pré-

sent, les contribuables n'ont pas usé de leur faculté de produire les relevés 

des comptes financiers. La présente demande vise donc à obtenir les relevés 

par l'assistance administrative internationale afin de connaître le montant des 

avoirs et des revenus éventuellement non déclarés à l'administration fiscale 

française. En France, la législation fiscale permet de prolonger de trois à dix 

ans le délai de reprise en cas de de non déclaration d'avoirs détenus à l'étran-

ger ou de revenus provenant de l’étranger.  

Les renseignements ci-dessous sont nécessaires à l'administration fiscale 

française pour établir le montant des impôts éludés.  

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B.b Dans sa demande, la DGFP précisa également que : 

En formulant la demande, l'autorité compétente requérante déclare que :  

(a) tous les renseignements reçus concernant cette demande resteront con-

fidentiels et ne seront utilisés qu'aux fins autorisées dans l'accord qui sert 

de base à cette demande ;  

(b) la demande est conforme à sa législation et à ses pratiques administra-

tives et elle est en outre conforme à l’accord sur la base duquel elle est 

formulée ; 

(c) les renseignements pourraient être obtenus en vertu de sa législation et 

du cours normal de ses pratiques administratives dans des circonstances 

similaires ; 

(d) elle a utilisé tous les moyens disponibles sur son propre territoire pour 

obtenir les renseignements, excepté ceux qui donneraient lieu à des diffi-

cultés disproportionnées. 

B.c Sur la base des faits précités, l’autorité française adressa à l’AFC les 

questions suivantes, portant sur la période allant du 1er janvier 2010 au 

1er janvier 2017. 

 

a) Pour chaque compte détenu à la banque B._______ AG et mentionné 

dans le tableau en annexe « DEMANDE GENERALE », veuillez commu-

niquer : 

1. Le nom du titulaire du compte ; 

2. La qualité du contribuable : titulaire, bénéficiaire économique ou pro-

curé ; 

3. Les états de fortune au 1er janvier des années 2010 à 2017 ; 

4. Les relevés sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2016, 

précisant les apports et les prélèvements enregistrés sur cette pé-

riode ainsi que les gains financiers générés. Veuillez indiquer la date, 

le montant et la nature des revenus perçus (intérêts, dividendes, plus-

values) ; 

5. La copie du formulaire A, I, S, T ou tout document analogue ; 

6. En cas de clôture du compte, la date du transfert des avoirs ainsi que 

la banque, le compte de destination et le territoire concerné. 

b) Veuillez indiquer les références des autres comptes bancaires dont le con-

tribuable serait directement ou indirectement titulaire, quelles que soient 

les structures interposées, ou ayant-droit économique au sein de cette 

banque ainsi que ceux pour lesquels il disposerait d'une procuration. 

c) Veuillez communiquer les éléments demandés au point a) pour les 

comptes visés au point b). 

 

C.  

C.a Par ordonnance du 25 mai 2018, l’AFC requit la banque de fournir les 

documents et renseignements demandés. Elle fut également priée d’infor-

mer les personnes concernées et habilitées à recourir ainsi que les éven-

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tuels autres titulaires des comptes visés, résidant à l’étranger, de l’ouver-

ture de la procédure d'assistance administrative. Par courrier du 8 août 

2018, la banque transmit à l’AFC les informations demandées.  

C.b  

C.b.a B._______ AG indiqua avoir informé la personne concernée de l’ou-

verture de la procédure d’assistance administrative.  

C.b.b Par courriel et courrier du 22 août 2018, les mandataires de la per-

sonne concernée indiquèrent avoir été mandatés pour représenter cette 

dernière dans le cadre de la présente procédure et demandèrent la con-

sultation des pièces du dossier. 

C.b.c Par courrier du 7 janvier 2019, l'AFC remit l’intégralité des pièces du 

dossier aux mandataires de la personne concernée. 

C.b.d Par courrier du 25 avril 2019, l'AFC notifia aux mandataires de la 

personne concernée les éléments essentiels de la demande ainsi que les 

informations telles qu’elle envisageait de les transmettre à la DGFP, en im-

partissant un délai de 10 jours pour prendre position par écrit.  

C.b.e Par courriels du 2 mai 2019, les mandataires de la personne concer-

née requirent une prolongation de délai de 10 jours pour remettre leurs 

observations. Par courriel du 3 mai 2019, l’AFC leur accorda un délai sup-

plémentaire au 16 mai 2019 pour prendre position.  

C.b.f Par courriel et courrier du 16 mai 2019, les mandataires de la per-

sonne concernée remirent leurs observations à l’AFC. 

C.b.g Par courrier du 12 juin 2019, l'AFC remit aux mandataires de la per-

sonne concernée une pièce manquante au dossier.  

C.b.h Par courriel du 13 juin 2019, un des mandataires de la personne 

concernée demanda une prolongation de délai de 10 jours pour remettre 

ses observations. Par courriel du même jour, l’AFC accorda un délai sup-

plémentaire au 20 juin 2019 pour prendre position. 

C.b.i Par courriel et courrier du 19 juin 2019, les mandataires de la per-

sonne concernée remirent leurs observations à l'AFC.  

C.b.j Par entretien téléphonique du 2 juillet 2019, l'AFC et un des manda-

taires de la personne concernée discutèrent des arguments présentés 

dans la prise de position du 19 juin 2019. 

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C.c Par décision finale du 26 juillet 2021, notifiée le 30 juillet 2021, adres-

sée à A._______ en tant que personne concernée, l’AFC accorda partiel-

lement l’assistance administrative à l’autorité française.  

D.   

D.a Par acte du 30 août 2021, A._______ (ci-après : le recourant) a, par 

l’entremise de ses conseils, déposé un recours par-devant le TAF à l’en-

contre de la décision finale de l’AFC du 26 juillet 2021. Il conclut, sous suite 

de frais et dépens, principalement à l’annulation de la décision entreprise 

et à ce que toute demande d'assistance administrative internationale dé-

posée par les autorités françaises concernant la partie recourante soit dé-

clarée irrecevable, respectivement à ce que toute forme d'assistance ad-

ministrative internationale soit refusée aux autorités françaises. Il conclut 

subsidiairement au renvoi de la cause à l’AFC pour nouvelle décision dans 

le sens des considérants. 

D.b Par réponse du 6 octobre 2022, l’AFC conclut au rejet du recours. 

D.c Par réplique du 15 novembre 2022, le recourant maintient les conclu-

sions déposées dans son mémoire de recours. 

Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties 

seront repris dans les considérants en droit ci-après. 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non 

réalisées en l'espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des 

recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 

20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), 

prises par l'AFC (cf. art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 

de la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative 

internationale en matière fiscale [Loi sur l’assistance administrative fiscale, 

LAAF, RS 651.1]). 

 

Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative 

internationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée 

en vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions 

dérogatoires de la convention applicable dans les cas d’espèces sont 

réservées (art. 1 al. 2 LAAF). Déposée le 28 mars 2018, la demande 

d’assistance litigieuse entre dans le champ d'application de cette loi (art. 24 

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LAAF a contrario). La procédure de recours est au demeurant soumise aux 

règles générales de la procédure fédérale, sous réserve de dispositions 

spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF). 

1.2 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la 

procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA), le recourant dispose en 

outre de la qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 al. 2 LAAF).  

1.3 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éventuelle 

transmission de renseignements par l’AFC ne doit donc avoir lieu qu'une 

fois l'entrée en force de la décision de rejet du recours (cf. FF 2010 241, 

248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 1.3). 

1.4   

1.4.1 Les recourants peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y 

compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation 

inexacte ou incomplète des faits pertinents ou l'inopportunité, sauf si une 

autorité cantonale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; ANDRÉ 

MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER/MARTIN KAYSER, Prozes-

sieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3e éd., 2022, 

n° marg. 2.149 ; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allge-

meines Verwaltungsrecht, 8e éd., 2020, n° 1146 ss). 

1.4.2 En principe, le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pou-

voir de cognition (art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d'office 

(art. 62 al. 4 PA). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et 

n'examine les autres points que dans la mesure où les arguments des par-

ties ou le dossier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a et 121 V 204 con-

sid. 6c). 

Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours. 

2.  

2.1  

2.1.1 L'assistance administrative avec la France est régie par l’art. 28 CDI 

CH-FR, largement calqué sur le Modèle de convention fiscale de l'OCDE 

concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE ; ATF 142 II 69 

consid. 2), et par le ch. XI du Protocole additionnel de cette même conven-

tion (ci-après : le Protocole additionnel ; publié également au RS 

0.672.934.91). Ces dispositions, résultant de l’Avenant du 27 août 2009, 

s'appliquent à la présente demande (art. 11 par. 3 de l'Avenant ; arrêts du 

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TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1 ; A-5066/2016 du 17 mai 

2018 consid. 2.1 et A-7496/2016 du 27 avril 2018 consid. 4.1). 

L’art. 28 CDI CH-FR, dans sa nouvelle teneur, est ainsi applicable aux 

demandes d’échange de renseignements concernant toute année civile ou 

tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010 (art. 11 par. 3 de 

l’Avenant ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1 et 

A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 1.1.1). La jurisprudence admet à 

ce titre que l’état de fortune d’un compte au dernier jour d’une année fiscale 

doit être traité de la même manière que le premier jour de l’année fiscale 

qui suit directement (cf. arrêt du TF 2C_1087/2016 du 31 mars 2017 

consid. 3.4 [en lien avec la CDI CH-FR] ; cf. arrêts du TAF A-6266/2017 du 

24 août 2018 consid. 2.1.1 et A-6399/2014 du 4 janvier 2016 consid. 6). 

2.1.2 Le ch. XI du Protocole additionnel a été modifié le 25 juin 2014 par 

l’Accord 2014 modifiant le Protocole additionnel, entré en vigueur le 

30 mars 2016 (ci-après : Protocole 2014 ; FF 2011 3519 ; arrêt du TAF 

A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.1). Ces modifications con-

cernent uniquement les cas dans lesquels les noms des personnes impli-

quées ne sont pas connus de l’Etat requérant (cf. arrêt du TAF 

A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 4.1). Parmi les modifications interve-

nues, le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel – relatif à l’identification de 

la personne concernée – a été modifié par l’art. 1 par. 1 du Protocole 2014. 

Avant sa modification, cette disposition exigeait de l’Etat requérant qu’il 

fournisse le nom et une adresse de la personne faisant l’objet du contrôle 

ou d’une enquête et, si disponible, tout autre élément de nature à faciliter 

son identification tel que par exemple sa date de naissance ou son état 

civil. La version actuelle du ch. XI par. 3 let. a du Protocole additionnel, tel 

que modifié par l’art. 1 par. 1 du Protocole 2014, prévoit désormais que 

l’identification de la personne faisant l’objet d’un contrôle ou d’une enquête 

peut résulter du nom de cette personne ou de tout autre élément de nature 

à en permettre l’identification (sur les développements du contexte de la 

modification du ch. XI du Protocole additionnel, cf. ATF 146 II 150 con-

sid. 5.2.3 ; cf. arrêts du TAF A-1534/2018 ; A-1555/2018 ; A-1562/2018 et 

A-1563/2018 du 3 août 2020 consid. 2.3).  

 

L’art. 2 par. 2 de l’Accord 2014 prévoit que celui-ci est applicable aux de-

mandes d’échange de renseignements concernant toute année civile ou 

tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010. L’art. 2 par. 3 de 

l’Accord 2014 stipule quant à lui que, nonobstant les dispositions du par. 2, 

l’art. 1 par. 1 dudit Accord est applicable aux demandes d’échange de ren-

seignements relatives à des faits survenus pour toute période commençant 

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à compter du 1er février 2013. Dans l’ATF 146 II 150, le Tribunal fédéral a 

considéré que l’interprétation de l’art. 2 par. 3 de l’Accord 2014 – à la lu-

mière de son objet, de son contexte et des circonstances de sa conclu-

sion – ne rendait admissible les demandes groupées que pour obtenir des 

renseignements relatifs à des périodes à compter du 1er février 2013 

(cf. ATF 146 II 150 consid. 5.3 ss et 5.6).  

 

2.2 La requête doit indiquer les éléments qui figurent au ch. XI par. 3 du 

Protocole additionnel, à savoir (a) l’identité de la personne faisant l’objet 

d’un contrôle ou d’une enquête, cette information pouvant résulter de la 

fourniture du nom de cette personne ou de tout autre élément de nature à 

en permettre l’identification ; (b) la période visée ; (c) une description des 

renseignements demandés ; (d) le but fiscal poursuivi et, (e) dans la 

mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne dont il y 

a lieu de penser qu’elle est en possession des renseignements demandés 

(le détenteur d’informations ; arrêts du TAF A-6366/2017 du 24 août 2018 

consid. 2.2 ; A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.2 ; A-4977/2016 du 

13 février 2018 consid. 3.2 et A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.2). 

2.3  

2.3.1 Exprimée à l’art. 28 par. 1 CDI CH-FR, la condition de la pertinence 

vraisemblable des informations pour l’application de la Convention ou la 

législation fiscale interne des Etats contractants est la clé de voûte de 

l’échange de renseignements (voir entre autres, ATF 144 II 206 

consid. 4.2). Elle a pour but d'assurer un échange de renseignements le 

plus large possible, mais ne permet pas aux Etats d'aller à la pêche aux 

renseignements ou de demander des renseignements dont il est peu 

probable qu'ils soient pertinents pour élucider les affaires d'un contribuable 

déterminé. Cette condition est réputée réalisée si, au moment où la 

demande d'assistance administrative est formulée, il existe une possibilité 

raisonnable que les renseignements demandés se révéleront pertinents. 

En revanche, peu importe qu'une fois fournis, il s'avère que l'information 

demandée soit finalement non pertinente (arrêt du TF 2C_764/2018 du 

7 juin 2019 consid. 5.1). Il n'incombe pas à l'Etat requis de refuser une 

demande ou la transmission d'informations parce que cet Etat serait d'avis 

qu'elles manqueraient de pertinence pour l'enquête ou le contrôle sous-

jacents. Il en découle que l'appréciation de la pertinence vraisemblable des 

informations demandées est en premier lieu du ressort de l'Etat requérant 

et que le rôle de l'Etat requis est assez restreint, puisqu'il se limite à un 

contrôle de la plausibilité (voir ATF 145 II 112 consid. 2.2.1 ; 144 II 206 

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consid. 4.2 et 4.3 et 142 II 161 consid. 2.1.1 ; arrêt du TAF A-4591/2018 du 

9 mars 2020 consid. 4.2.1). 

2.3.2 Une demande d'assistance vise en principe à obtenir des 

informations sur la personne identifiée comme contribuable par l'Etat 

requérant. Toutefois, dans certaines constellations spécifiques, des 

informations peuvent également être transmises au sujet de personnes 

dont l'assujettissement n'est pas invoqué par l'Etat requérant (arrêts du 

TAF A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.4 ; A-2838/2016 du 8 mars 2017 

consid. 3.6.2.3 ; A-2468/2016 du 19 octobre 2016 consid. 3.2.1). La 

transmission d'informations vraisemblablement pertinentes concernant 

des tiers est ainsi en principe également possible (cf. ATF 142 II 161 

consid. 4.6.1 ; arrêts du TAF A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.4 et 

A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 5.1).  

Le critère conventionnel de la pertinence vraisemblable demeure détermi-

nant ; cela étant, il convient aussi de procéder à une pesée des intérêts en 

présence. En particulier, les informations relatives à des comptes détenus 

de manière indirecte (ayants droit économiques ou procuration) remplis-

sent en principe la condition de la pertinence vraisemblable du moment 

que les présomptions de l'Etat requérant s'appuient sur des documents 

bancaires, des renseignements d'employés de banque et des questions 

précises rendant vraisemblable une éventuelle détention économique des-

dits comptes bancaires par la personne visée par la demande (cf. ATF 141 

II 436 consid. 4.6 ; arrêt du TF 2C_387/2016 du 5 mars 2018 consid. 5.1). 

En droit interne, l'art. 4 al. 3 LAAF prévoit que la transmission de 

renseignements concernant des personnes qui ne sont pas des personnes 

concernées est exclue lorsque ces renseignements ne sont pas 

vraisemblablement pertinents pour l'évaluation de la situation fiscale de la 

personne concernée ou lorsque les intérêts légitimes de personnes qui ne 

sont pas des personnes concernées prévalent sur l'intérêt de la partie 

requérante à la transmission des renseignements.  

Selon la jurisprudence, et eu égard au principe de la primauté du droit 

international qui implique que la LAAF ne sert qu'à concrétiser les 

engagements découlant des CDI (cf. art. 24 LAAF ; ATF 143 II 628 

consid. 4.3 et 139 II 404 consid. 1.1), la transmission de noms de tiers n'est 

admise que si elle est vraisemblablement pertinente par rapport à l'objectif 

fiscal visé par l'Etat requérant et que leur remise est partant proportionnée, 

de sorte que leur caviardage rendrait vide de sens la demande d'assistance 

administrative (cf. ATF 144 II 29 consid. 4.2.3 ; 143 II 506 consid. 5.2.1 ; 

A-3862/2021 

Page 11 

142 II 161 consid. 4.6.1 ; 141 II 436 consid. 4.5 et 4.6). Le Tribunal fédéral 

a précisé que l'art. 4 al. 3 LAAF avait pour but de protéger les personnes 

n'ayant rien à voir avec les faits décrits dans la demande d'assistance 

administrative et dont les noms apparaissaient par pur hasard dans la 

documentation destinée à être transmise (arrêts du TF 2C_703/2020 du 

15 mars 2021 consid. 4.2.3 et 2C_619/2018 du 21 décembre 2018 

consid. 3.1). Le nom d'un tiers peut donc figurer dans la documentation à 

transmettre s'il est de nature à contribuer à élucider la situation fiscale du 

contribuable visé (ATF 144 II 29 consid. 4.2.3).  

2.3.3 Le principe de la bonne foi s’applique (cf. art. 7 al. 1 let. c LAAF) en 

tant que principe d'interprétation et d'exécution des traités dans le domaine 

de l'échange de renseignements des CDI (ATF 143 II 202 consid. 8.3 ; 

arrêts du TAF A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.4.1 ; 

A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 et A-4025/2016 du 2 mai 

2017 consid. 3.2.3.1). L'Etat requis est ainsi lié par l'état de fait et les 

déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne 

peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) en raison de 

fautes, lacunes ou de contradictions manifestes (arrêts du TAF 

A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.4.1 et A-5066/2016 du 17 mai 

2018 consid. 2.4.1).  

 

2.3.4 La bonne foi d'un Etat est toujours présumée dans les relations 

internationales, ce qui implique, dans le présent contexte, que l'Etat requis 

ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant 

(ATF 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêt du TAF A-4434/2016 du 

18 janvier 2018 consid. 3.4.2), sauf s'il existe un doute sérieux, cas dans 

lequel le principe de la confiance ne s’oppose alors pas à ce qu'un 

éclaircissement soit demandé à l'Etat requérant ; le renversement de la 

présomption de bonne foi d'un Etat doit en tout cas reposer sur des 

éléments établis et concrets (ATF 143 II 202 consid. 8.7.1 avec les réf. 

citées ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.4.2). 

2.4 La demande ne doit pas être déposée uniquement à des fins de 

recherche de preuves au hasard (interdiction de la pêche aux 

renseignements [« fishing expedition »] ; ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; 143 

II 136 consid. 6 ; arrêt du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 9.1 ; 

arrêt du TAF A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.3.2). L’interdiction 

des « fishing expeditions » correspond au principe de proportionnalité 

(art. 5 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 

18 avril 1999 [Cst., RS 101]), auquel doit se conformer chaque demande 

d'assistance administrative (arrêt du TAF A-3320/2017 du 15 août 2018 

A-3862/2021 

Page 12 

consid. 3.3.2). Il n’est, cela dit, pas attendu de l'Etat requérant que chacune 

de ses questions conduise nécessairement à une recherche fructueuse 

correspondante (arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.5 

et A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.5).  

 

2.5 Le principe de spécialité veut que l'Etat requérant n'utilise les 

informations reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des 

agissements pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont 

été transmises (cf. art. 28 CDI CH-FR ; arrêts du TAF A-4434/2016 du 

18 janvier 2018 consid. 3.9.1 et A-2321/2017 du 20 décembre 2017 

consid. 3.9.1). La jurisprudence a rappelé le caractère personnel du 

principe précité, en ce sens que l'Etat requérant ne peut pas utiliser, à 

l'encontre de tiers, les renseignements qu'il a reçus par la voie de 

l'assistance administrative, sauf si cette possibilité résulte des lois des 

deux Etats et que l'autorité compétente de l'Etat qui fournit les 

renseignements autorise cette utilisation (voir ATF 147 II 13 consid. 3.4 ; 

146 I 172 consid. 7.1.3 ; arrêts du TAF A-6573/2018 du 11 septembre 2020 

consid. 9.2 et A-5522/2019 du 18 août 2020 consid. 3.4.3). Sur la base du 

principe de la confiance, la Suisse peut considérer que l'Etat requérant, 

avec lequel elle est liée par un accord d'assistance administrative, 

respectera le principe de spécialité (cf. parmi d’autres, arrêts du TAF 

A-769/2017 du 23 avril 2019 consid. 2.6 et A-6266/2017 du 24 août 2018 

consid. 2.6). 

2.6  

2.6.1 L'Etat requérant doit également respecter le principe de subsidiarité 

(arrêts du TAF A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.5 et A-2321/2017 

du 20 décembre 2017 consid. 3.5). A défaut d'élément concret, 

respectivement de doutes sérieux, il n'y a pas de raison de remettre en 

cause la réalisation du principe de la subsidiarité lorsqu'un Etat forme une 

demande d'assistance administrative, en tous les cas lorsque celui-ci 

déclare avoir épuisé les sources habituelles de renseignements ou 

procédé de manière conforme à la convention (ATF 144 II 206 

consid. 3.3.2 ; arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 7.2 ; 

arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.7).  

2.6.2 Le principe de subsidiarité n’implique pas pour l’autorité requérante 

d’épuiser l’intégralité des sources de renseignement. Une source de 

renseignement ne peut plus être considérée comme habituelle lorsque cela 

impliquerait – en comparaison à une procédure d’assistance admi-

nistrative – un effort excessif ou que ses chances de succès seraient 

faibles (arrêts du TAF A-6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.5 et 

A-3862/2021 

Page 13 

A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 2.4). Lorsque l’Etat requérant a 

déjà rendu une décision sur les points à propos desquels il demande 

l’assistance et qu’il ne donne aucune explication montrant qu’il souhaite la 

réviser, le principe de subsidiarité s’en trouve en principe violé. Il n’est, cela 

dit, pas exclu qu’un Etat puisse avoir besoin de renseignements au sujet 

d’une procédure qui est déjà close, par exemple s’il a des motifs de penser 

que la décision prise doit être révisée. Dans un tel cas, la Suisse est 

cependant en droit d’attendre quelque explication à ce sujet, afin qu’il soit 

possible de comprendre ce qui motive la demande d’assistance (arrêts du 

TAF A-3703/2019 du 23 avril 2020 consid. 2.7.2 et A-6600/2014 du 

24 mars 2015 consid. 8). Le critère décisif pour l’octroi de l’assistance 

administrative demeure la vraisemblable pertinence des informations 

requises (arrêt du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3). 

2.7 Les règles de procédure applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat 

requis doivent également être respectées. Les renseignements demandés 

doivent être compatibles avec les règles de procédure applicables dans 

l'Etat requérant et dans l'Etat requis, les règles sur le secret bancaire 

n'ayant toutefois pas à être respectées (voir art. 28 par. 3 et 5 CDI CH-FR ; 

art. 8 al. 1 LAAF ; ATF 142 II 161 consid. 4.5.2). L'AFC dispose toutefois 

des pouvoirs de procédure nécessaires pour exiger des banques la 

transmission de l'ensemble des documents requis qui remplissent la 

condition de la pertinence vraisemblable (ATF 142 II 161 consid. 4.5.2 ; 

arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.8 ; A-5066/2016 du 

17 mai 2018 consid. 2.8 et A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.8.1 

avec les réf. citées). 

Le respect de la procédure interne de l'Etat requérant ne signifie pas que 

l'Etat requis doit vérifier que la procédure dans celui-là s'est déroulée en 

conformité avec toutes les dispositions de droit applicables (arrêt du TAF 

A-3830/2015 du 14 décembre 2016 consid. 12). Une solution contraire se-

rait impossible à mettre en œuvre, les autorités suisses n'ayant pas les 

connaissances nécessaires pour contrôler en détail l'application du droit 

étranger. A cela s'ajoute que la procédure d'assistance administrative ne 

tranche pas matériellement l'affaire (arrêts du TAF A-4025/2016 du 2 mai 

2017 consid. 3.2.6 ; A-6385/2012 du 6 juin 2013 consid. 2.2.1) ; il appar-

tient ainsi à chaque Etat d'interpréter sa propre législation et de contrôler 

la manière dont celle-ci est appliquée (arrêt du TAF A-5229/2016 du 

15 mars 2017 consid. 4.2.5.1). En conséquence, tout grief à ce propos doit 

être invoqué devant les autorités compétentes étrangères (ATF 144 II 206 

A-3862/2021 

Page 14 

consid. 4.3 ; arrêt du TF 2C_662/2021 du 18 mars 2022 consid. 5.4.2 ; ar-

rêts du TAF A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.5 ; A-157/2016 du 

15 mars 2017 consid. 3.5.4). 

3.  

En l’espèce, l’AFC a partiellement octroyé l’assistance administrative à la 

France. Le litige porte ici uniquement sur la transmission des informations 

concernant les comptes détenus par C._______ SA à la France. 

Dans ce cadre, la Cour de céans examinera la forme de la demande 

(cf. consid. 3.1 ci-après), avant de traiter successivement des autres con-

ditions de l’assistance administrative au regard des griefs matériels invo-

qués par le recourant (cf. consid. 3.2 ss ci-après).  

3.1 Sur le plan formel, le Tribunal constate que la demande d'assistance 

contient la liste des informations nécessaires à sa recevabilité. Elle men-

tionne en effet, le nom du recourant, sa date de naissance ainsi que son 

adresse en France (ch. 4 de la demande et Annexe) ; la période visée par 

la demande (ch. 7), soit les années 2010 à 2017 ; la description des ren-

seignements demandés (ch. 10) ; l'objectif fiscal fondant la demande (ch. 7 

et 8), soit l'impôt sur le revenu et l'impôt de solidarité sur la fortune (ch. 7) 

ainsi que le nom de la banque détentrice des documents demandés (ch. 5). 

La demande remplit dès lors toutes les conditions de forme prévues par le 

ch. XI par. 3 du Protocole additionnel. 

3.2 Pour ce qui est des conditions de fond, le recourant argue en premier 

lieu que les informations à transmettre seraient dénuées de pertinence 

vraisemblable (cf. consid. 3.3 ci-après). Le recourant fait ensuite valoir que 

la demande des autorités compétentes étrangères serait constitutive d’une 

pêche aux informations prohibée (cf. consid. 3.4 ci-après). Les questions 

relatives aux tiers non concernés et à l’impossibilité pour la Suisse d’obtenir 

les informations requises selon son propre droit seront également analy-

sées (cf. consid. 3.5 ci-après). Le Tribunal se penchera ensuite sur la pro-

blématique de la violation du principe de la bonne foi (cf. consid. 3.6 ci-

après). Enfin, les questions relatives à la prescription de certaines périodes 

fiscales concernées par la demande d’assistance administrative feront l’ob-

jet d’un examen (cf. consid. 3.7 ci-après). 

3.3 Dans un premier grief, le recourant reproche à la décision entreprise 

d’autoriser la transmission d’informations qui ne seraient pas vraisembla-

blement pertinentes.  

A-3862/2021 

Page 15 

3.3.1  

3.3.1.1 Dans la décision entreprise (consid. 3.3), l’autorité inférieure a con-

sidéré que la personne concernée n'est pas tenue de déclarer le compte 

n° [2] selon le droit fiscal français. Ce compte est détenu par la société 

D.________SA, qui est une société commerciale opérationnelle de droit 

suisse et le recourant dispose d’une procuration sur le compte susdit. Ce 

raisonnement n'est pas contesté par la partie recourante. L'AFC a en re-

vanche considéré que le raisonnement qui précède ne s'appliquait pas aux 

comptes détenus par la société C._______ SA dans la mesure où, pour 

ces comptes-ci, le formulaire A indique que le recourant est le bénéficiaire 

effectif des comptes. La décision entreprise précise (cf. consid. 3.4) qu’il 

n’a pas été démontré que les comptes pour lesquels le recourant est ayant 

droit économique seraient détenus par une société opérationnelle. Au con-

traire, l’existence d’un formulaire A pour ces comptes démontrerait selon 

l’autorité inférieure que la banque a estimé qu’il ne s’agissait pas d’une 

société opérationnelle. A cet égard, l’autorité inférieure expose que la loi 

fédérale concernant la lutte contre le blanchiment d'argent et le finance-

ment du terrorisme (LBA, RS 955.0) impose à l'intermédiaire financier, no-

tamment aux banques, une identification de l’ayant droit économique dans 

certaines circonstances, si le cocontractant n'est pas l'ayant droit écono-

mique ou qu'il y a un doute à ce sujet, si le cocontractant est une société 

de domicile ou si elle exerce une activité opérationnelle (art. 4 al. 2 LBA).  

3.3.1.2 Contextuellement, le raisonnement de l’AFC se base sur un 

échange de courriels avec les autorités compétentes étrangères (cf. pièce 

17 jointe à la réponse de l’AFC ; pièce 10 jointe au recours). En effet, par 

email du 5 octobre 2018, elle a adressé à la DGFP une demande de pré-

cision concernant les procurés dont il ressort que :  

« Dans le contexte des requêtes […] du 28 mars (n. réf. : […]), vous solli-

citez la communication d'informations concernant des comptes sur les-

quels des contribuables peuvent apparaissent [sic] en leur qualité de pro-

curés […]. Nous comprenons que l'obligation de déclaration à laquelle une 

personne physique contribuable français est tenue porte sur les comptes 

détenus à l'étranger par une (autre) personne physique, une société non 

commerciale, une association ou une fondation, la procuration devant, par 

ailleurs, être utilisée pour elle-même ou pour une personne ayant la qualité 

de résident. Dans ce cas, les informations à fournir sont :  

• Le numéro dudit compte,  

• l'identité du titulaire,  

• son adresse et,  

• si disponible, son numéro fiscal. 

A-3862/2021 

Page 16 

L'analyse des informations produites par le détenteur de renseignements 

révèle que certaines procurations ne correspondent pas à notre compré-

hension de l'obligation déclarative telle que résumée ci-dessus.  

Les constellations se présentent comme suit :  

1. Personnes bénéficiant d'une procuration sur le compte d'une so-

ciété commerciale (opérationnelles [sic]) de droit suisse : Nous 

comprenons qu'il n'existe pas d'obligations déclaratives et vous 

remercions de nous confirmer que cette compréhension est cor-

recte. Dans l'affirmative, nous ne transmettrons pas d'information 

sur les comptes visés. 

2. Personnes bénéficiant d'une procuration sur le compte d'une so-

ciété opérationnelle de droit étranger (ni suisse, ni français) et 

agissant dans l'exercice d'une activité professionnelle pour ladite 

société : Nous comprenons qu'il n'existe pas non plus d'obliga-

tions déclaratives et vous remercions de nous confirmer que cette 

compréhension est correcte.  

3. Personnes bénéficiant d'une procuration sur le compte d'une as-

sociation ou fondation de droit suisse : Nous comprenons que 

l'obligation déclarative porte sur les informations rappelées ci-des-

sus et vous remercions de nous confirmer que tel est bien le cas.  

4. Personnes bénéficiant d'une procuration utilisée ni pour elle-

même ni pour une personne résidente de France (activité profes-

sionnelle) : Nous comprenons qu'il n'existe pas d'obligations dé-

claratives et vous remercions de nous confirmer que cette com-

préhension est correcte ». 

Par email du 22 octobre, la DGFP a confirmé à l’AFC qu’elle partageait son 

analyse sur les points 1, 2 et 3. Pour le point 4, l’autorité étrangère a de-

mandé à l’AFC de lui fournir un exemple anonymisé afin de mieux com-

prendre le cas évoqué. Par retour d’email du même jour, l’AFC a répondu 

que : 

« Concernant le point 4, la constellation pourrait être observée dans le cas 

d'une procuration détenue par une personne concernée sur les comptes 

personnels d'une personne ne présentant pas d'éléments de résidence en 

France et ce, dans l'exercice d'une activité professionnelle, par exemple 

au sein d'un family office, donc sans que l'usage de la procuration lui bé-

néficie à elle-même. Nous comprenons que, sous ces conditions, cette 

personne concernée ne serait pas assujettie à une obligation de déclara-

tion de ladite procuration ». 

Par courriel du 19 novembre 2018, la DGFP a répondu comme suit :  

« [N]ous avons examiné votre illustration et nous vous proposons le com-

mentaire suivant.  

L'article 344 A de l'annexe Ill au Code Général des Impôts en France pré-

cise que 

A-3862/2021 

Page 17 

I. Les comptes à déclarer en application du deuxième alinéa de l'ar-

ticle 1649 A du code général des impôts sont ceux ouverts auprès 

de toute personne de droit privé ou public qui reçoit habituellement 

en dépôt des valeurs mobilières, titres ou espèces.  

II. Les personnes physiques joignent la déclaration de compte à la 

déclaration annuelle de leurs revenus. Chaque compte à usage 

privé, professionnel ou à usage privé et professionnel doit être 

mentionné distinctement. Les associations et sociétés n'ayant pas 

la forme commerciale joignent leur déclaration de compte à la dé-

claration annuelle de leur revenu ou de leur résultat.  

III. La déclaration de compte mentionnée au Il porte sur le ou les 

comptes ouverts, utilisés ou clos, au cours de l'année ou de l'exer-

cice par le déclarant, l'un des membres de son foyer fiscal ou une 

personne rattachée à ce foyer. Un compte est réputé avoir été 

utilisé par l'une des personnes visées au premier alinéa dès lors 

que celle-ci a effectué au moins une opération de crédit ou de 

débit pendant la période visée par la déclaration, qu'elle soit titu-

laire du compte au qu'elle ait agi par procuration, soit pour elle-

même, soit au profit d'une personne ayant la qualité de résident.  

En cas de procuration, le compte doit être déclaré si la personne qui 

détient une procuration a agi pour elle-même. Il nous semble que c'est 

seulement en examinant les relevés du compte qu'il peut être déter-

miné si la personne concernée en France a agi pour elle-même ou au 

profit d'une autre personne. En conséquence, nous souhaiterions ob-

tenir les relevés afin de pouvoir faire cette constatation ou non et s'il 

apparait que la personne concernée en France n'a pas agi pour elle-

même alors aucune conséquence fiscale ne sera tirée ». 

3.3.2 Le recourant estime que les informations concernant sa qualité 

d'ayant droit économique des comptes détenus par la société 

C._______SA ne seraient pas vraisemblablement pertinentes.  

3.3.2.1 A cet égard, il avance premièrement que le droit français n’impose-

rait aucune obligation de déclaration par rapport à un compte ouvert hors 

de France lorsqu’il est détenu par une société en la forme commerciale, et 

cela quand bien même le contribuable français serait au bénéfice d'une 

procuration sur ce compte. Selon le recourant, il ressortirait de documents 

publiés par l’administration française que :  

« Le déclarant peut être une personne distincte du titulaire du compte ou du 

bénéficiaire de la procuration sur ce compte. 

Tel est le cas lorsqu'il agit pour le compte d'un membre de son foyer fiscal, 

d'une personne rattachée à ce foyer, ou en qualité de représentant légal d'une 

personne physique (tuteur, curateur, mandataire, etc.). Le déclarant indique 

alors à quel titre il effectue la déclaration. 

A-3862/2021 

Page 18 

Il en est également ainsi lorsque le déclarant agit en tant qu'entrepreneur in-

dividuel, quel que soit son secteur d'activité, ou en tant que représentant légal 

(gérant, mandataire, administrateur, liquidateur, etc.) d'une association on 

d'une société n'ayant pas la forme commerciale.  

Doit également souscrire une déclaration, la personne qui détient une procu-

ration sur un compte ouvert hors de France par un particulier, une association 

ou une société n'ayant pas la forme commerciale, dès lors qu'elle utilise cette 

procuration pour elle-même ou pour une personne ayant la qualité de rési-

dent ». 

Ainsi, de l’avis du recourant, l’AFC ne saurait être tenue de communiquer 

à l’autorité requérante française les informations relatives aux comptes 

bancaires de sociétés commerciales ayant leur siège hors de France si la 

demande d'assistance ne les vise pas spécifiquement. De telles informa-

tions ne seraient donc pas vraisemblablement pertinentes pour examiner 

la situation de la partie recourante, seule visée par la demande d'assis-

tance litigieuse. Il s’ensuivrait selon lui qu'aucune information concernant 

ces comptes ne devrait être transmise aux autorités compétentes fran-

çaises.  

3.3.2.2 Le recourant se plaint également du fait que l'AFC considèrerait à 

tort que les informations relatives aux comptes de la société C._______SA 

sont vraisemblablement pertinentes (au contraire des comptes de 

D._______ SA). Cela du fait qu’il n'aurait pas été démontré que les 

comptes seraient détenus par une société commerciale.  

Plus précisément, il estime qu’il serait erroné de considérer, en se basant 

sur l'art. 4 LBA dans sa version actuelle, que l'existence d'un formulaire A 

démontrerait à lui seul que la banque B_______ AG aurait estimé que 

C._______ SA ne serait pas une société opérationnelle. Il conviendrait au 

contraire selon lui de se référer aux dispositions applicables au moment où 

le formulaire A litigieux a été rempli et signé (soit en 2010). Il poursuit en 

exposant qu’en 2010, un formulaire A pouvait être demandé en lien avec 

un compte détenu par une société commerciale et opérationnelle, ce qui 

ne serait plus le cas depuis la modification de l'art. 4 al. 2 LBA adoptée 

avec effet au 1er janvier 2016. Le recourant précise encore que, depuis 

lors, seul le formulaire K doit en principe être requis pour une société opé-

rationnelle. 

De l’avis du recourant, l'AFC se serait trompée de base légale en ne citant 

pas la disposition applicable dans sa teneur au moment des faits. Il consi-

dère que cette disposition ne saurait en aucun cas s'appliquer aux périodes 

ici concernées en raison des modifications législatives adoptées et des 

A-3862/2021 

Page 19 

changements intervenus dans les obligations de diligence des banques en 

présence de personnes morales. En conséquence, l’existence du formu-

laire A ici en cause ne mettrait pas en doute le caractère commercial opé-

rationnel de la société dont il est question ici. En tout état de cause, il retient 

que le formulaire A ne saurait être pertinent en l'espèce dans la mesure où 

il serait manifeste que la société qui est titulaire des comptes visés était de 

droit suisse et avait une activité commerciale et opérationnelle. Ainsi, les 

indications qui figurent sur le formulaire A, ou l’absence de ce formulaire 

dans les documents bancaires, ne seraient pas déterminantes pour l’octroi 

de l’assistance.  

3.3.3 En l’occurrence, la Cour constate ici, à l’instar de l'AFC dans sa ré-

ponse du 6 octobre 2022, que le recourant se méprend sur la portée des 

échanges entre les autorités suisses et françaises (cf. consid. 3.3.2 ci-

avant).  

D’abord, ces échanges concernent uniquement les comptes pour lesquels 

une personne concernée détiendrait une procuration et précisent les cons-

tellations où un tel compte échapperait à l'obligation déclarative. La de-

mande de clarification de l'AFC du 5 octobre 2018 est très claire à cet 

égard et la réponse de la DGFP du 19 novembre 2018 l'est tout autant. En 

l’occurrence, le dossier révèle qu’en ce qui concerne le compte détenu par 

la société D.________, le recourant est uniquement au bénéfice d'une pro-

curation. Or, la simple détention d’une procuration sur un compte n’est pas 

suffisante pour qu’il soit considéré que les informations relatives à ce 

compte sont vraisemblablement pertinentes. La situation est cependant 

toute autre concernant les comptes détenus par la société C._______SA 

car le recourant est leur ayant droit économique. 

Ensuite, la question de savoir si l’AFC était fondée à considérer, en s’ap-

puyant sur l’art. 4 LBA, que l’existence d’un formulaire A relatif aux comptes 

détenus par C._______ SA démontrerait que la banque a estimé qu’il ne 

s’agissait pas d’une société opérationnelle peut souffrir de demeurer ou-

verte dans la mesure où le simple fait que le formulaire en question atteste 

de la qualité de bénéficiaire effectif du recourant suffit à rendre les informa-

tions ici en cause vraisemblablement pertinentes. En effet, le Tribunal fé-

déral a déjà eu l'occasion de juger que les informations relatives à des 

comptes dont les contribuables visés par la demande étaient les ayants 

droit économiques remplissaient en principe la condition de la pertinence 

vraisemblable au sens de l'article 26 par. 1 CDI CH-FR (cf., entre autres, 

ATF 141 Il 436 consid. 4.6). En d’autres termes, il s’agit ici de ne pas con-

fondre les qualités de simple procuré et de bénéficiaire effectif. La seconde 

A-3862/2021 

Page 20 

implique, contrairement à la première, une possession d’actifs, exercée par 

le biais d'une chaîne de propriété ou par toute autre forme de contrôle autre 

que directe. Il ressort de la jurisprudence du Tribunal fédéral (cf. ATF 147 

II 116 consid. 5.3.3 et réf. cit.) que la notion d'ayant droit économique s'uti-

lise pour qualifier différentes formes de détention d’avoirs bancaires à titre 

fiduciaire. Selon cette jurisprudence, l’expression « bénéficiaire effectif » 

désigne la ou les personnes physiques qui en dernier lieu possèdent ou 

contrôlent un client et/ou la personne physique pour le compte de laquelle 

une opération est effectuée. Sont également comprises les personnes qui 

exercent en dernier lieu un contrôle effectif sur une personne morale ou 

une construction juridique. Les expressions « en dernier lieu possèdent ou 

contrôlent » et « exercent en dernier lieu un contrôle effectif » désignent 

les situations où la propriété ou le contrôle sont exercés par le biais d'une 

chaîne de propriété ou par toute autre forme de contrôle autre que directe. 

Enfin, il n'est pas contesté que les résidents fiscaux français sont tenus de 

déclarer leurs avoirs aux autorités fiscales françaises, y compris ceux si-

tués hors de France. C’est ainsi à juste titre que l’autorité inférieure expose 

dans sa réponse que l'affirmation selon laquelle la législation française 

n'obligerait aucun résident fiscal français à déclarer un compte pour lequel 

il est ayant droit économique ne saurait être suivie. Les avoirs figurant sur 

les comptes concernés devraient en tout état de cause être déclarés à l'ad-

ministration fiscale française.  

Il découle de ce qui précède que le grief de recourant doit être rejeté. 

3.4 Dans un second grief, le recourant considère en substance que pro-

duire des renseignements en lien avec des comptes détenus par des so-

ciétés commerciales de droit suisse sans autres précisions que celles indi-

quées dans la demande du 28 mars 2018 ne saurait répondre à la condi-

tion de la pertinence vraisemblable telle qu’interprétée par le Tribunal fé-

déral. Selon lui, une telle transmission n'aurait d'autre finalité que de ré-

pondre à une demande constitutive de « fishing expedition » prohibée et 

résulterait en un échange spontané d'informations interdit. A cet égard, il 

allègue que la demande d’assistance litigieuse ne respecterait pas, à plu-

sieurs égards, certaines conditions jurisprudentielles posées par le Tribu-

nal fédéral. 

A-3862/2021 

Page 21 

3.4.1  

3.4.1.1 Premièrement, il considère que la demande ici en cause serait une 

demande collective et devrait pour être admissible : 

i. fournir une description détaillée du groupe, qui expose les faits et 

les circonstances spécifiques ayant conduit à la formulation de la 

demande ; 

ii. exposer le droit fiscal applicable, ainsi que les motifs permettant de 

supposer que les contribuables du groupe n’auraient pas rempli 

leurs obligations fiscales ;  

iii. démontrer que les renseignements demandés sont propres à faire 

en sorte que ces obligations soient remplies. Le recourant fait éga-

lement valoir que le Tribunal fédéral aurait déclaré que les critères 

développés dans le cadre des demandes de groupe devraient éga-

lement être appliqués aux demandes collectives. De l’avis du re-

courant, ces conditions ne seraient pas remplies. 

3.4.1.2 En l’occurrence, la Cour constate qu’il ressort, à juste titre, de la 

décision querellée (consid. 2.1) que la demande du 28 mars 2018 doit être 

qualifiée de demande multiple et traitée, quant à son admissibilité concrète, 

comme une demande individuelle. En outre, peu importe ici qu’il s’agisse 

ou non d’une demande dite « bulk » dans la mesure où selon la jurispru-

dence, seules les demandes d’assistance administrative qui n’identifient 

pas les personnes concernées par leur nom doivent être soumises à un 

examen plus approfondi afin d’exclure l’existence de « fishing expedi-

tions » (cf. ATF 146 II 150 consid. 6.1.3 ; 139 II 404 consid. 7.2.3 ; sur la 

notion, cf. consid. 2.4 ci-avant). En effet, c’est uniquement dans ce but que 

le Tribunal fédéral a développé les trois critères évoqués par le recourant 

(cf. consid. 3.4.1.1 ci-avant). Ces conditions sont applicables uniquement 

à un certain type de demande collective, à savoir celles qui ne désignent 

pas nommément les personnes concernées (par exemple les demandes 

collectives se basant sur des numéros de compte ou de cartes de crédit). 

Elles ne s’appliquent pas au cas d’espèce dès lors que la demande du 

28 mars 2018 vise des personnes dont l’identité est connue de l’autorité 

requérante. Dans ces circonstances, il ne se justifie pas de recourir aux 

critères additionnels développés par le Tribunal fédéral pour déterminer si 

la demande d'assistance litigieuse constitue ou non une pêche aux rensei-

gnements prohibée.  

A-3862/2021 

Page 22 

Les arguments du recourant tombent ainsi à faux et doivent par consé-

quent être rejetés. 

3.4.2  

3.4.2.1 Deuxièmement, s’agissant de la condition de pertinence vraisem-

blable en lien avec des informations concernant des comptes détenus de 

manière indirecte, le recourant avance que dite condition ne saurait être 

réalisée que du moment où les présomptions de l'Etat requérant s'appuie-

raient sur des documents bancaires, des renseignements d'employés de 

banque et des questions précises rendant vraisemblable une éventuelle 

détention économique desdits comptes bancaires par la personne visée 

par la demande. Or, de l’avis du recourant, à défaut de présomption de 

cette nature de la part de l'Etat requérant, dans le cas présent, les comptes 

détenus de manière indirecte ne sauraient être transmis. Ainsi, selon lui, 

au regard de sa généralité et de l'absence d'indication claire quant aux dé-

marches menées par la France pour déterminer si des comptes autres que 

ceux mentionnés pourraient être utiles pour elle, la présente demande 

d'assistance litigieuse ne remplirait manifestement pas les conditions pré-

citées. 

3.4.2.2 En l’occurrence, le Tribunal observe qu’en requérant également 

des renseignements sur des comptes sur lesquels le recourant n’a qu’un 

pouvoir de disposition indirect, l’autorité fiscale française cherche précisé-

ment à vérifier que celui-ci n’a pas utilisé une structure pour dissimuler des 

revenus et/ou maquiller une résidence effective en France. En effet, recou-

rir à un tiers pour faire écran entre des avoirs et un contribuable est un 

montage classique pour soustraire des flux imposables aux yeux des ad-

ministrations fiscales.  

Toute forme de détention indirecte peut se révéler pertinente pour l’établis-

sement d’une résidence fiscale ou l’imposition de revenus, en particulier 

lorsqu’elle intervient par l’intermédiaire de l’ayant droit économique du 

compte. Celui-ci est, en effet, assimilable au « client effectif » et son iden-

tification est du reste une obligation pour une banque (cf. art. 4 LBA) dans 

la mesure où elle permet de révéler, au-delà des simples pouvoirs de dis-

position apparents et formels, la réelle appartenance économique de fonds 

(cf. ATF 147 II 116 consid. 5.3.3). Il faut rappeler à cet égard, qu’il importe 

peu, en définitive, que les renseignements communiqués au titre de l’as-

sistance soient ou non utiles à l’objectif fiscal pour lequel ils ont été deman-

dés. Ce qui est déterminant, c’est qu’au moment du dépôt de la demande 

d’assistance, ils puissent l’être selon toute vraisemblance, ce qui est le cas 

A-3862/2021 

Page 23 

de l’espèce. Dès lors que ces informations sont vraisemblablement perti-

nentes pour l’objectif fiscal visé, le recourant ne peut pas s’opposer à leur 

transmission. 

Compte tenu des éléments qui précèdent, le grief est rejeté. 

3.4.3  

3.4.3.1 Troisièmement, le recourant considère que la demande serait trop 

générale et ne ferait aucunement mention de suspicion particulière à son 

égard si ce n'est qu'il n'aurait pas déclaré le compte n° [1], lequel ne res-

sortirait pas des informations obtenues en Suisse pour les périodes en 

cause. Le recourant estime que son nom interviendrait de manière totale-

ment aléatoire, de même que son numéro de compte, lequel n'aurait donné 

lieu à aucun résultat dans le cas particulier. Aussi, le recourant allègue que 

la pertinence vraisemblable des informations requises ne saurait être re-

connue qu’à condition qu’il existe une procédure fiscale sous-jacente en 

cours. Le recourant argue à cet égard qu’une demande d’assistance admi-

nistrative n’est pas susceptible d’être pertinente si elle est le fait du hasard 

et sans lien concret avec des procédures fiscales en cours afin d’obtenir 

des éléments de preuves.  

Plus précisément, le recourant soutient que la France aurait menti en indi-

quant dans sa demande d’assistance qu’il aurait reconnu partiellement 

l'existence d'une relation bancaire avec la banque B._______ AG. Bien au 

contraire, il avance qu’il aurait précisé aux autorités françaises, en juillet 

2017, ne disposer d'aucun compte auprès de la banque B._______ AG 

(cf. pièces 16a à 16c jointes au recours). A ce propos, il expose qu’en droit 

français, un courrier envoyé par pli simple, comme en l'espèce, suivi d’une 

lettre de relance, également en courrier simple ne saurait constituer une 

procédure ou une enquête fiscale. Ainsi, selon lui, l’absence de recom-

mandé, c’est-à-dire d'une notification à une personne déterminée, souli-

gnerait le caractère aléatoire de la demande d’assistance ici en cause. 

3.4.3.2 En l’occurrence, le Tribunal relève que le simple fait que l’autorité 

requérante mentionne dans sa demande un compte inexistant ou qui aurait 

peut-être été clôturé avant la période concernée et dont les informations, 

si elles existent, ne seront pas transmises n'implique pas que la demande 

doive, en tant que telle, être qualifiée de tentative de pêche aux renseigne-

ments prohibée. De même, le fait que le recourant ait indiqué aux autorités 

fiscales françaises, en date du 2 juillet 2017, qu’il ne détenait aucun compte 

bancaire en dehors de France ne signifie pas encore que l’autorité requé-

rante aurait menti en indiquant dans sa demande d’assistance qu’il aurait 

A-3862/2021 

Page 24 

reconnu partiellement l'existence d'une relation bancaire avec la banque 

B._______ AG.  

En effet, selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, il n'est pas nécessaire 

que l'État requérant fournisse pour chacune des périodes visées par la de-

mande un élément concret de soupçon qui se rattache spécifiquement à 

chacune de ces périodes. Il est courant, si ce n'est la règle en pratique, 

qu'une demande d'assistance administrative visant l'obtention de rensei-

gnements bancaires porte sur plusieurs périodes fiscales, l'Etat requérant 

limitant toutefois en principe sa demande aux périodes fiscales entrant 

dans le champ d'application temporel de la clause d'échange de rensei-

gnements applicable. Or, il n'a jamais été question d'exiger de l'Etat requé-

rant procédant ainsi qu'il fournisse pour chacune des périodes visées un 

élément concret de soupçon qui se rattache spécifiquement à chacune de 

ces périodes (cf. arrêt du TF 2C_ 1162/2016 du 4 octobre 2017 con-

sid. 6.4 s.). En outre, il n'est pas attendu de l'Etat requérant que chacune 

de ses questions conduise nécessairement à une recherche fructueuse 

correspondante (cf. consid. 2.4 ci-avant). Le Tribunal rappelle ici que la 

norme de la pertinence vraisemblable est réputée réalisée si, au moment 

où la demande d'assistance administrative est formulée, il existe une pos-

sibilité raisonnable que les renseignements demandés se révéleront perti-

nents. En revanche, peu importe qu'une fois ceux-ci fournis, il s'avère que 

l'information demandée soit finalement non pertinente (cf. consid. 2.3.1 ci-

avant). 

Enfin, s’agissant des exigences légales relatives à la notification d’actes en 

droit français, la Cour constate que s’il est certes vrai que les renseigne-

ments demandés doivent être compatibles avec les règles de procédure 

applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat requis, le respect de la pro-

cédure interne de l'Etat requérant ne signifie pas que l'Etat requis doit vé-

rifier que la procédure dans celui-là s'est déroulée en conformité avec 

toutes les dispositions de droit applicables (cf. consid. 2.7 ci-avant). En ef-

fet, le respect des prescriptions du droit de l'Etat requérant est un point qui 

concerne essentiellement celui-ci. Une solution contraire serait impossible 

à mettre en œuvre, les autorités suisses n'ayant pas les connaissances 

nécessaires pour contrôler en détail l'application du droit étranger. A cela 

s'ajoute que la procédure d'assistance administrative ne tranche pas ma-

tériellement l'affaire ; il appartient ainsi à chaque Etat d'interpréter sa 

propre législation et de contrôler la manière dont celle-ci est appliquée. 

Tout grief qui relève du droit interne de l'Etat requérant doit donc être tran-

ché par les autorités de cet Etat. En particulier, l'Etat requis n'a pas à véri-

fier l'application du droit interne procédural de l'Etat requérant pour décider 

A-3862/2021 

Page 25 

de la pertinence d'une demande d'assistance administrative (cf. ATF 144 II 

206 consid. 4.3).  

Partant, le recourant ne saurait être suivi en tant qu’il affirme que son nom 

et son numéro de compte apparaîtraient aléatoirement dans la demande 

du 28 mars 2018. 

3.5 Dans un troisième grief, le recourant allègue que les informations con-

cernant la société C.________ SA ne sauraient être transmises, dans la 

mesure où les documents concernés par cette transmission se rapporte-

raient à des personnes tierces non visées par la demande d'assistance et 

ne seraient d'aucune pertinence pour déterminer la situation fiscale de la 

partie recourante, seule visée et concernée par la requête. 

3.5.1 A l’appui de son propos, le recourant avance que la société 

C.________ SA aurait eu, au cours de sa vie sociale, de nombreuses opé-

rations commerciales avec une multitude de personnes ou de tiers non 

concernés par la demande d’assistance ici en cause. Selon lui, transmettre 

de telles informations ne respecterait pas les cautèles prévues par l'art. 4 

al. 3 LAAF, dans la mesure où elles ne seraient pas pertinentes pour ap-

précier sa situation fiscale, en tant que seule personne concernée. Dans 

sa réplique, il avance encore que si I'AFC se voyait autorisée à transmettre 

les documents bancaires de C.________ SA à la France, les nombreuses 

transactions qui ne le concernent pas devraient être supprimées au préa-

lable des documents à transmettre pour que seuls les renseignements et 

des noms vraisemblablement pertinents pour sa situation fiscale soient 

échangés. De l’avis du recourant, seules les éventuelles transactions ban-

caires le mentionnant par son nom pourraient rester visibles. 

Le recourant relève également que selon l'art. 8 al. 1 LAAF, pour obtenir 

des renseignements, seules sont autorisées les mesures prévues par le 

droit suisse qui pourraient être prises en vue de la taxation et de la percep-

tion des impôts visés par la demande. Il poursuit en exposant que le res-

pect du droit de l'Etat requis est également consacré à l'art. 28 par. 3 CDI 

CH-FR. A cet égard, le recourant estime qu’il serait question ici de rensei-

gnements en mains d'un tiers, soit la société C.________ SA, auxquels les 

autorités suisses n'auraient sans aucun doute pas accès pour déterminer 

la taxation de la partie recourante. Il s’ensuivrait donc que la demande 

d’assistance litigieuse ne respecterait pas la réciprocité et ne serait pas 

recevable. 

A-3862/2021 

Page 26 

3.5.2 En l’occurrence, le grief du recourant ne saurait être accueilli pour les 

raisons suivantes.  

3.5.2.1 Premièrement, la Cour remarque que la demande d'assistance ad-

ministrative du 28 mars 2018 vise à obtenir des renseignements non seu-

lement au sujet des personnes identifiées comme contribuables, mais 

aussi des renseignements au sujet de personnes qui ne revêtent pas cette 

qualité : soit qu'elles soient (co-)titulaires de comptes dont les personnes 

identifiées comme contribuables sont titulaires, ayants droit économiques 

ou procurées, soit qu'elles soient ayants droit économiques de comptes 

dont les personnes identifiées comme contribuables sont titulaires, soit 

qu'elles apparaissent dans la liste des transactions relatives à ces comptes 

(cf. consid. 2.3.2 ci-avant). En l’occurrence, les indications figurant sur le 

formulaire A permettent, au stade de l’assistance, de considérer qu’il existe 

un lien entre le recourant et la société C.________ SA. En effet, ce formu-

laire renseigne sur l’identité des bénéficiaires effectifs des comptes déte-

nus par la société susnommée et confirme que le recourant revêt cette 

qualité. Ce dernier ne saurait ainsi être suivi en tant qu’il affirme, dans sa 

réplique, que l’AFC confond la notion d’ayant droit économique d’un 

compte bancaire individuel et la notion d’ayant droit économique d’une so-

ciété commerciale opérationnelle.  

3.5.2.2 S’agissant ensuite des caviardages requis, la Cour rappelle qu'en 

principe, dans la mesure où le recourant n’est pas légitimé à formuler des 

conclusions pour faire valoir les intérêts de tiers (arrêt du TF 2C_1037/2019 

du 27 août 2020 consid. 6.2 [non publié aux ATF 147 II 116] ; ATF 143 II 

506 consid. 5.1 ; 132 II 162 consid. 2.1.2), tout grief relatif à la protection 

desdits tiers devrait être considéré comme irrecevable. De surcroît, il ap-

partient au recourant de démontrer de manière claire et circonstanciée 

quelles informations, et pour quels motifs, devraient être caviardées. En 

effet, il n'appartient pas au Tribunal de céans de vérifier en détail quelles 

informations sont, ou non, à caviarder. Cette tâche revient à l'AFC en tant 

qu'autorité exécutant l'assistance administrative (art. 2 LAAF). En d'autres 

termes, le Tribunal, saisi d'un recours contre une décision finale de l'AFC, 

se limite à vérifier le respect des conditions de l'assistance administrative, 

sans devoir en principe analyser d'office l'ensemble des pièces du dossier, 

en particulier l'intégralité des documents, informations et renseignements 

litigieux visés par une éventuelle transmission à l'autorité requérante 

(cf. arrêt du TAF A-6409/2020 du 11 janvier 2022 consid. 5.1 et réf. cit.). 

A-3862/2021 

Page 27 

Au surplus, le Tribunal note que selon la jurisprudence, lorsque les rensei-

gnements demandés portent non seulement sur des personnes concer-

nées au sens de l'art. 4 al. 3 LAAF (cf. consid. 2.3.2 ci-avant), mais aussi 

sur des tiers non impliqués, il appartient à l'autorité saisie de procéder à 

une pesée des intérêts (cf. art. 5 al. 2 Cst). Cela signifie que l'Etat requis 

doit supprimer les indications relatives aux tiers non concernés lorsqu'elles 

sont sans incidence sur la demande (par exemple le nom des employés de 

banque qui n'ont rien à voir avec la question fiscale motivant la demande). 

En revanche, l'art. 4 al. 3 LAAF ne saurait être compris comme imposant à 

l'autorité suisse de supprimer des indications qui concernent des tiers non 

concernés (qui figurent par exemple sur la liste de transactions relatives à 

un compte bancaire) lorsque leur suppression rendrait vide de sens la de-

mande d'assistance administrative.  

En l'occurrence, le Tribunal note que les noms apparaissant dans les infor-

mations dont la transmission est envisagée présentent tous une relation 

directe avec le compte bancaire concerné et aucun tiers non concerné 

n'apparaît par hasard sur les documents bancaires que l'autorité inférieure 

a décidé de communiquer à l'autorité fiscale requérante. L'identité des tiers 

non concernés est in casu une information vraisemblablement pertinente 

pour l'examen de la situation fiscale du recourant. En effet, dès lors que 

l'autorité fiscale étrangère soupçonne de façon étayée le recourant d’être 

titulaire ou bénéficiaire économique d’un compte non déclaré auprès de la 

banque B._______ AG en Suisse (ou de disposer d'une procuration sur un 

tel compte), les documents relatifs à cet éventuel compte sont susceptibles 

d'apporter des informations à l'autorité requérante quant à la structure mise 

en place par le recourant en vue d'éluder l'impôt. L'Etat requérant cherche 

ici à identifier la structure interposée entre la personne concernée et ledit 

compte bancaire mais également les rôles respectifs des divers interve-

nants. Au surplus, il sied de rappeler qu'il n'appartient pas à l'Etat requis de 

procéder à un quelconque tri parmi des tiers non concernés dont aucun 

n’apparaît d'emblée et de manière évidente se trouver cité par hasard. 

C'est à l'autorité requérante en charge d'appliquer son droit fiscal national 

qu'il revient d'examiner si les tiers non concernés cités, respectivement les 

transactions auxquelles ils ont pris part, ont un impact fiscal ou non. 

Par ailleurs, procédant à une pesée des intérêts en présence, le Tribunal 

relève que les tiers non concernés par la demande de l'autorité requérante 

sont protégés par le principe de spécialité (cf. consid. 3.8 ci-dessous), si 

bien que les renseignements fournis par l'autorité inférieure dans le cadre 

de la présente procédure ne peuvent, le cas échéant, servir qu'à l'encontre 

de la personne concernée par la demande d'assistance administrative. En 

A-3862/2021 

Page 28 

effet, à la clôture de la procédure, l'autorité requise doit rappeler à l'autorité 

requérante les restrictions à l'utilisation des renseignements transmis et 

l'obligation de maintenir le secret (ATF 142 II 161 consid. 4.6.1 et réf. cit.).  

Pour ces raisons, le Tribunal retient que la transmission des noms non-

caviardés, telle qu'envisagée par l'AFC, est proportionnée et conforme au 

droit (ATF 142 II 161 consid. 4.6.1 et réf. cit.). En conséquence, le grief du 

recourant doit être rejeté. Il découle donc de ce qui précède que, dans le 

cas d’espèce, il existe bel et bien une possibilité raisonnable que ces infor-

mations se révéleront pertinentes. Ainsi, dans la mesure où ces renseigne-

ments sont vraisemblablement pertinents pour l'évaluation de la situation 

fiscale du recourant et que les intérêts légitimes de personnes qui ne sont 

pas des personnes concernées ne prévalent pas sur l'intérêt de la partie 

requérante à la transmission, les renseignements dont il est question ici 

peuvent être transmis.  

3.5.2.3 Enfin, s’il est vrai que l'art. 8 al. 1 LAAF prévoit que pour obtenir 

des renseignements, seules sont autorisées les mesures prévues par le 

droit suisse qui pourraient être prises en vue de la taxation et de la percep-

tion des impôts visés par la demande, les règles sur le secret bancaire 

n'ont toutefois pas à être respectées (cf. consid. 2.7 ci-avant). Au demeu-

rant, contrairement à ce que prétend le recourant, les informations ici en 

cause n’ont pas été obtenues des mains de la société C.________ 

SA mais auprès de la banque B._______ AG. Or, lorsque la Suisse est 

l'Etat requis, l'AFC dispose des pouvoirs de procédure nécessaires pour 

exiger des banques la transmission de l'ensemble des documents requis 

qui remplissent la condition de la pertinence vraisemblable, sans que 

puisse lui être opposé l'art. 47 LB ou toute autre disposition de droit interne. 

Partant, les renseignements ici en cause ont bel et bien été obtenus en 

conformité avec les mesures prévues par le droit suisse. 

3.6 Dans un quatrième grief, le recourant allègue que les autorités fran-

çaises auraient déposé la demande d’assistance litigieuse au mépris du 

principe de la bonne foi.  

3.6.1 A cet égard, il avance premièrement qu’en application du principe de 

la bonne foi entre Etats en tant que principe de droit international public 

ressortant de la Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des trai-

tés (CV, RS 0.111), l'Etat requis ne saurait en principe mettre en doute les 

allégations de l'Etat requérant. Cela dit, il poursuit en exposant que dans 

la mesure où la France a toujours refusé de signer cette convention, la 

A-3862/2021 

Page 29 

question de l'application de cette présomption à cet Etat mériterait d'être 

examinée en tenant compte de cette position particulière. 

Ensuite, le recourant considère que la DGFP n'aurait pas respecté les exi-

gences de ses propres procédures internes dans la formulation de sa de-

mande d'assistance. A ce propos, il expose que dites exigences seraient 

exposées en détail dans le rapport des Pairs de l'OCDE de 2018 sur la 

France (OCDE [2018], Forum mondial sur la transparence et l’échange de 

renseignements à des fins fiscales : France 2018 [Deuxième cycle] : Rap-

port d’examen par les pairs sur la demande d’échange de renseignements, 

par. 345). En particulier, il se plaint du fait que la demande litigieuse ne 

décrirait ni le schéma de fraude découvert ou soupçonné, ni les motifs jus-

tifiant la demande. Elle n’indiquerait par ailleurs pas quels manquements à 

la législation fiscale française sont présumés. Selon le recourant, l'absence 

de tous ces éléments illustrerait la mauvaise foi de l’autorité requérante et 

confirmerait qu'il s'agit ici d'une pêche aux renseignements prohibée. Dès 

lors, la confiance à laquelle se réfère l’AFC devrait, de l’avis du recourant, 

être écartée et la demande d’assistance devrait être rejetée. 

3.6.2 En l’occurrence, la Cour constate qu’il s’agit d’observer ce qui suit.  

3.6.2.1 D’abord, et à titre préjudiciel, il convient d’exposer que le principe 

de la bonne foi (sur la notion, cf. consid. 2.3.3 et 2.3.4 ci-avant), ancré no-

tamment à l'art. 26 CV, s'applique en tant que principe de droit international 

public (cf. ATF 144 II 206 consid. 4.4). Dit principe implique en particulier 

que tout traité en vigueur lie les parties, doit être exécuté par elles de bonne 

foi (pacta sunt servanda) et interprété de même, en suivant le sens ordi-

naire à attribuer à ses termes dans leur contexte et à la lumière de son 

objet ainsi que de son but (cf. art. 31 par. 1 CV ; ATF 143 II 136 con-

sid. 5.2.1 ; 142 II 161 consid. 2.1.3). Les principes d'interprétation de la CV 

s'appliquent également, en tant que droit coutumier international codifié, à 

l'interprétation des conventions en vue d'éviter les doubles impositions con-

clues avec des Etats n'ayant pas ratifié la CV (ATF 145 II 339 consid. 4.4.1) 

ce qui est le cas de la France qui n’a pas adhéré à la CV. 

Ensuite, la Cour rappelle que l’art. 7 al. 1 let. c LAAF prévoit que le principe 

de la bonne foi s’applique en tant que principe d'interprétation et d'exécu-

tion des traités dans le domaine de l'échange de renseignements des CDI. 

L'Etat requis est ainsi lié par l'état de fait et les déclarations présentés dans 

la demande, dans la mesure où ceux-ci ne peuvent pas être immédiate-

ment réfutés en raison de fautes, lacunes ou de contradictions manifestes 

(cf. consid. 2.3.3 ci-avant). La bonne foi d'un Etat est toujours présumée 

A-3862/2021 

Page 30 

dans les relations internationales, ce qui implique, dans le présent con-

texte, que l'Etat requis ne saurait en principe mettre en doute les alléga-

tions de l'Etat requérant sauf s'il existe un doute sérieux. 

3.6.2.2 En l’occurrence, le Tribunal constate qu’il n’est pas manifeste que 

l’état de fait et les déclarations présentés par la France présentent des 

fautes, lacunes ou contradictions. S’agissant du reproche fait à l’autorité 

requérante de ne pas avoir respecté ses propres procédures internes, la 

Cour rappelle encore une fois ici que s’il est certes vrai que les renseigne-

ments demandés doivent être compatibles avec les règles de procédure 

applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat requis, le respect de la pro-

cédure interne de l'Etat requérant ne signifie pas que l'Etat requis doit vé-

rifier que la procédure dans celui-là s'est déroulée en conformité avec 

toutes les dispositions de droit applicables (cf. consid. 2.7 ci-avant). En ef-

fet, le respect des prescriptions du droit de l'Etat requérant est un point qui 

concerne essentiellement celui-ci. Une solution contraire serait impossible 

à mettre en œuvre, les autorités suisses n'ayant pas les connaissances 

nécessaires pour contrôler en détail l'application du droit étranger. A cela 

s'ajoute que la procédure d'assistance administrative ne tranche pas ma-

tériellement l'affaire ; il appartient ainsi à chaque Etat d'interpréter sa 

propre législation et de contrôler la manière dont celle-ci est appliquée. 

Le grief étant mal fondé, il s’agit ici de le rejeter. 

3.7 Dans un dernier grief, le recourant fait encore valoir la prescription des 

créances fiscales 2010, 2011, 2012 et 2014. 

En l’occurrence, le grief soulevé par le recourant concerne la procédure 

interne menée dans l'Etat requérant. A cet égard, la Cour rappelle que la 

procédure d'assistance ne tranche pas matériellement l'affaire. En d’autres 

termes, il appartient à chaque Etat d'interpréter sa propre législation et de 

contrôler la manière dont celle-ci est appliquée (cf. consid. 2.7 ci-avant). 

Dès lors, déterminer si les impôts dus pour les périodes fiscales concer-

nées par la demande d’assistance sont prescrits ou non est une question 

matérielle qui devra être tranchée par les autorités françaises compé-

tentes. En effet, ni l'AFC ni le TAF n'ont à examiner des objections liées au 

bien-fondé de la procédure fiscale conduite à l'étranger ni à interroger 

l'autorité requérante sur d'éventuels obstacles procéduraux – comme une 

éventuelle prescription – qui, en application du droit interne de l'Etat requé-

rant, empêcheraient l'utilisation des renseignements obtenus. Partant, il 

n'appartient pas à la Suisse de se déterminer sur une éventuelle prescrip-

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Page 31 

tion des périodes fiscales ici en cause. Il appartient en revanche au recou-

rant de faire valoir ses moyens procéduraux devant les autorités compé-

tentes étrangères. 

Enfin, dans sa réplique, le recourant avance que dans la mesure où la de-

mande de l’autorité requérante indiquerait que le droit de reprise serait de 

10 ans en France, il ne serait pas question ici pour l’Etat requis d'examiner 

le droit français. Bien au contraire selon lui, il suffirait ici de se référer aux 

indications fournies par les autorités françaises. Il poursuit en exposant que 

les autorités suisses seraient obligées de tenir compte de cette déclaration, 

puisqu’elles ne peuvent la mettre en cause qu’en cas d’erreur manifeste, 

ce qui ne saurait être Ie cas ici.  A ce propos, la Cour observe qu’il n’est 

pas exclu que le droit de reprise évoqué puisse, en vertu de la législation 

étrangère applicable, être prolongé. Or, et comme déjà mentionné supra, 

le respect des prescriptions du droit de procédure de l'Etat requérant est 

un point qui concerne essentiellement celui-ci et les autorités suisses n'ont 

pas les connaissances nécessaires pour contrôler en détail l'application du 

droit étranger.  

Le grief étant mal fondé, il s’agit ici de le rejeter. 

3.8 Par surabondance de moyens, il est précisé que les personnes dont 

l’identité apparaîtrait dans la documentation bancaire sont protégées par 

le principe de spécialité qui veut que l'Etat requérant n'utilise les informa-

tions reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des agissements 

pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été trans-

mises (cf. consid. 2.5 et 3.5.3 ci-avant ; art. 28 par. 2 CDI-FR ; ATF 142 II 

13 consid. 3.4 et 146 I 172 consid. 7.1.3 ; arrêt du TAF A-5522/2019 du 

18 août 2020 consid. 3.4.3). La Cour de céans observe d’ailleurs qu’au 

ch. 4 du dispositif de la décision finale notifiée au recourant, l’autorité infé-

rieure appelle spécifiquement l’autorité française au respect dudit principe 

(« d’informer la DGFP que les renseignements transmis sont soumis dans 

l’Etat requérant aux restrictions d’utilisation et obligations de confidentialité 

prévues par la Convention (art. 28 par. 2 CDI CH-FR) »). Il n’est toutefois 

pas mentionné dans le dispositif que les informations transmises ne pour-

ront être utilisées dans l’Etat requérant que dans le cadre de la procédure 

relative à la/aux personne/s concernée/s pour l’état de fait décrit dans la 

demande d’assistance administrative du 28 mars 2018 de sorte qu’il con-

vient, au vu des avis divergents tant au niveau international que national 

quant à la portée du principe précité et, en particulier, sur sa composante 

personnelle, que l'AFC informe précisément l'autorité requérante de l'éten-

due de la restriction d'utilisation lors de la transmission des informations 

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Page 32 

requises (cf. ATF 142 II 13 consid. 3.7 ; arrêt du TF 2C_545/2019 du 13 juil-

let 2020 consid. 4 ; arrêt du TAF A-5522/2019 précité consid. 3.4.3). 

4.  

4.1 Vu les considérants qui précèdent, le recours est rejeté. Le recourant, 

qui succombe, doit supporter les frais de procédure, lesquels se montent, 

compte tenu de la charge de travail liée à la procédure, à Fr. 5’000.- 

(cf. l'art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant 

les frais, dépens et indemnités fixés par le TAF [FITAF, RS 173.320.2]). Ils 

seront prélevés sur l'avance de frais déjà versée d'un même montant.  

 

4.2 Vu l'issue de la cause, il n'est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA a 

contrario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario).  

 

5.  

La présente décision rendue dans le domaine de l'assistance administra-

tive internationale en matière fiscale peut faire l'objet d'un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h LTF). Le délai 

de recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n'est rece-

vable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit 

pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 

al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à décider du 

respect de ces conditions. 

(Le dispositif de l’arrêt se trouve à la page suivante.)  

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Page 33 

 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1. Le recours est rejeté.  

2.  

L’autorité inférieure doit informer l’autorité requérante que les informations 

transmises dans le cadre de l’assistance administrative ne peuvent être 

utilisées, conformément à l’art. 28 par. 2 CDI CH-FR, que dans une procé-

dure concernant la personne mentionnée au ch. 1 du dispositif de la déci-

sion finale du 26 juillet 2021. 

3.  

Les frais de procédure, d’un montant de Fr. 5'000.- (cinq mille francs), sont 

mis à la charge du recourant. Ce montant est prélevé sur l’avance de frais 

déjà versée, d’un montant équivalent. 

4.  

Il n’est pas alloué de dépens.  

5.  

Le présent arrêt est adressé au recourant et à l'autorité inférieure. 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante 

 

La présidente du collège : La greffière : 

  

Emilia Antonioni Luftensteiner Alice Fadda 

 

  

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Page 34 

Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus 

tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce 

dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer 

en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être 

rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs 

et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens 

de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre 

les mains de la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition : 

  

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Page 35 

Le présent arrêt est adressé : 

– au recourant (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. […] ; Acte judiciaire)