# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** a6e77e71-f021-5cfc-8110-ef02556f8539
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2000-06-14
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 14.06.2000  SB.1999.00079
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-1999-00079_2000-06-14.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.1999.00079	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 14.06.2000
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Einschätzung 1995

	
Eigenmietwert; Nachweis steuerbegründender Tatsachen; kollisionsrechtliche Fragen.

Die Tatsachen, welche den Schluss auf Gebrauchsleihe (statt Mietvertrag) zulassen, sind für die (aus der Gebrauchsleihe) folgende Besteuerung eines Eigenmietwertes steuerbegründend und demgemäss von der Steuerbehörde nachzuweisen (E. 3 f.). 
Ob der Vertrag zwischen der Pflichtigen und einer von ihr beherrschten französischen AG über die Nutzung einer in Frankreich gelegenen Liegenschaft nach  Schweizer Recht als Gebrauchsüberlassung zu qualifizieren ist, ist fraglich (E. 5a+b). Diese Frage ist allerdings ohnehin aufgrund des gemäss Kollisionsrecht berufenen nationalen Rechts zu beurteilen. Die Steuerrekurskommission hat in Verkennung der Tragweite von Art. 16 IPRG aber ohne diese kollisionsrechtliche Prüfung unbesehen Schweizer Recht angewendet. Sie hat deshalb in einem zweiten Rechtsgang zu prüfen, ob bezüglich der Vertragsqualifikation nicht französisches Recht angewendet werden müsste. Wenn bejahendenfalls überhaupt jemand für das französisches Recht beweisbelastet wäre, so wäre dies der Beschwerdegegner (E. 5c+d).
Gutheissung der Beschwerde und Rückweisung an die Rekurskommission.

			 	
				Stichworte:
	
						AUSSCHEIDUNG
BEWEISLAST
EIGENMIETWERT
EINKOMMENSSTEUER
EINZELNE VERTRAGSVERHÄLTNISSE
GEBRAUCHSÜBERLASSUNG
KOLLISIONSRECHT
REPARTITION
STEUERBARE EIGENNUTZUNG
VERMÖGENSSTEUERAUSSCHEIDUNG
VERTRAGSSTATUT

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 19 lit. c aStG
Art. 16 IPRG
Art. 68 lit. Ib OG
Art. 305 OR
§ 132 StG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 2
					

			 

	 	
			

			

I. Die in C wohnhafte A, Eigentümerin von
Liegenschaften in Z und in M, erwarb im Jahre 1986 zusammen mit ihrem
seinerzeitigen Ehemann in der südfran­zösischen Gemeinde D ein nach dem lokalen
Flurnamen "E" bezeichnetes Ensemble bau­fälliger Immobi­lien und
unterzog diese einer tiefgreifenden baulichen Erneuerung. Der Liegenschaften­komplex
sollte nach der Renovation als Hotel- und Restaurationsbetrieb der gehobenen
Kategorie dienen. Finanziert wurde das Vorhaben mittels Bankkrediten, welche
durch pfandrechtliche Belastung der erwähnten Liegenschaft in Zürich
abgesichert wurden. Die Führung des französischen Hotelbetriebs oblag der im
Jahr 1988 von der Pflichtigen mitgegründeten, mittlerweile in deren
Alleineigentum stehenden "E SARL" (im folgenden kurz: SARL). Die
Pflichtige ist sodann Eigentümerin der in C domizilierten F AG, welche die
Einkünfte aus dem Hotelbetrieb (ohne Restaurant) in Frankreich verein­nahmte.
Die Pflichtige, welche für den Erwerb der Grundstücke und die Instandstellung
des Mauerwerks rund Fr. 750'000.- aufgewendet haben will, überliess der
SARL die Lie­genschaften im Rohbauzustand. In der Folge vollendete diese Gesell­schaft
die Bauarbeiten auf eigene Rechnung, jedoch unter Inanspruchnahme eines zinslo­sen
Darlehens der Pflichtigen in der Höhe der Innenausbaukosten im Gegenwert von
rund Fr. 2'100'000.-

 

In ihrer (ursprünglichen) Steuererklärung
1995 vom 18. Dezember 1995, welcher kein Hilfsblatt C beilag,
deklarierte die Pflichtige keinerlei Einkünfte aus ihrem französi­schem
Grundeigentum. Dessen vermögenssteuerlich massgebenden Verkehrswert bezif­ferte
sie auf (Fr. 750'000.- + Fr. 2'100'000.- =)
Fr. 2'850'000.-

 

Nachdem der Steuerkommissär die Pflichtige
zur Einreichung eines die Liegen­schaften in Frankreich aufführenden
Hilfsblatts C aufgefordert hatte, schätzte er sie am 4. November 1997
mit einem Reineinkommen von Fr. 237'600.- (Zürich) bzw. Fr. 254'700.-
(Gesamt) sowie einem Reinvermögen von Fr. 858'000.- (Zürich) bzw.
Fr. 1'529'000.- (Gesamt) ein. Dabei berücksichtigte er einen nach
pflichtgemässem Ermes­sen im Sinn von § 87 Abs. 2 des Steuergesetzes
vom 8. Juli 1951 (aStG) geschätzten
"Nettoertrag/Nettoeigenmietwert" für die in Frankreich gelegenen
Liegenschaften, deren deklarierten Vermögenssteuerwert er im Übrigen zur
Einschätzung des Reinvermögens übernahm.

 

Am 4. November 1997 (Poststempel
Frankreich, eingetroffen beim kantonalen Steueramt am 10. November 1997)
übersandte die Pflichtige dem Steuerkommissär unter anderem ein Beiblatt zum
Hilfsblatt C mit diversen Angaben und Dokumenten betreffend den
französischen Liegenschaftenbesitz.

 

II. Gegen den Einschätzungsentscheid erhob
die Pflichtige am 10. November 1997 Einsprache bei der Steuerkommission C,
wobei sie - soweit im Beschwerdeverfah­ren noch von Interesse -
beantragte, von der Aufrechnung von Liegenschaftenerträgen aus Frank­reich
abzusehen. Anlässlich ihrer Teilnahme an der Sitzung der Steuerkommission vom
26. Februar 1998 reichte die Pflichtige eine berichtigte Steuererklärung
1995 ein, welche bei einem Reinvermögen von Fr. 0 (Zürich und Gesamt) auf
ein Reineinkommen von Fr. 98'000.- (Zürich) bzw. Fr. 104'700.-
(Gesamt) lautete. Dieser Steuererklärung lagen eine interkantonale und
internationale Steuerausscheidung bei, worin die Liegenschaften "E"
mit einem Vermögenssteuerwert von Fr. 750'000.- figurieren. Im Wert­schriftenver­zeichnis
wurde erstmals - und nur pro memoria ("p.m.") - ein mit dem
Ge­schäftsabschluss der SARL pro 1994 übereinstimmendes Kontokorrentguthaben
der Pflichtigen gegenüber der ersteren im Nominalwert von ffrs. 5'932'443
ausgewiesen.

 

Die Steuerkommission wies die Einsprache mit
Entscheid vom 26. Februar 1998 kostenfällig ab. 

 

III. Hiergegen erhob die Pflichtige am
6. April 1998 Rekurs mit dem Antrag auf Einschätzung im Sinn der
berichtigten Steuererklärung. Eventuell sei der Pflichtigen ein Eigenmietwert
der Liegenschaften "E" im Bemessungsjahr 1994 von höch­stens
Fr. 55'300.- aufzurechnen, dies entsprechend dem von der Treuhandstelle
der SARL er­mittelten erzielbaren Mietertrag. In verfahrensrechtlicher Hinsicht
bestritt die Pflichtige vorab das Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen
für die Vornahme einer Ermessens­einschätzung. In der Sache machte sie geltend,
die ursprüngliche Deklaration eine Vermö­genssteuerwerts der Liegenschaften
"E" im Umfang von Fr. 2'850'000.- sei ein "gravieren­der
Fehler" gewesen, weil damit verkannt worden sei, "dass zwei
verschiedene Rechtssub­jekte die gesamten Baukosten" getragen hätten.
Anstelle der von der SARL übernommenen Teilbaukosten von Fr. 2'100'000.-
hätte die Pflichtige in der Steuererklä­rung vom 18. Dezember 1995 ein
Darlehen in gleicher Höhe einstellen müssen, was mit der Steuer­erklärung vom
26. Februar 1998 nachgeholt worden sei. Diese Forderung sei aber wegen
offensichtlicher Uneinbringlichkeit als Nonvaleur zu würdigen. 

 

Die Steuerrekurskommission I wies das
Rechtsmittel mit Entscheid vom 1. Sep­tember mit Ausnahme der
Kostenauflage der Steuerkommission vollumfänglich ab, wobei sie sich im
Wesentlichen von folgenden Erwägungen leiten liess:

 

Die Pflichtige sei entgegen der Auffassung
von Steuerkommissär und -kommission mit der Einreichung eines
Hilfsblatts C zur Steuererklärung darum nicht säumig geblieben, weil der
Mahnung des Steuerkommissärs keine rechtsgültige, nämlich keine auf das strit­tige
Steuerjahr bezogene Auflage vorausgegangen sei. Die Ermessenseinschätzung
erweise sich aus diesem Grund zwar als fehlerhaft, doch wiege dieser Mangel
nicht dermassen schwer, dass sich eine Rückweisung der Sache an den
Steuerkommissär rechtfertige. Ande­rerseits erübrige sich auch eine Behebung
des Verfahrensmangels durch die Steuerrekurs­kommission, weil der Sachverhalt
bezüglich derjenigen Einkommens- und Vermö­gensbe­standteile, die nach
pflichtgemässem Ermessen geschätzt worden seien, durch die der Re­kursinstanz
vorliegenden Akten hinreichend dokumentiert seien. Mangels Sachver­halts­ungewissheit
sei demnach insoweit gar keine Ermessenseinschätzung vorzunehmen. Was die
Pflichtige mit Bezug auf ihre vertragsrechtliche Beziehung zur SARL rekursweise
vor­getragen habe, zwinge zum Schluss auf das Vorliegen einer unentgeltlichen
Gebrauchs­überlassung der Liegenschaften "E" an die SARL im Sinn von
Art. 305 des Obligationen­rechts vom 30. März 1911 (OR). Die
Pflichtige habe sich deshalb im Licht des bundesge­richtlichen Präjudizes
BGE 115 Ia 329 ff. im Bemessungsjahr 1994 einen Eigenmietwert
anrechnen zu lassen. Wohl beziehe sich dieses Urteil auf die Gebrauchs­leihe
unter nahen Verwandten, doch rechtfertige es sich, dasselbe auf das Verhältnis
zwi­schen einer Steuer­pflichtigen und deren zu 100 % von dieser
beherrschten Aktiengesell­schaft zu übertragen. Der Ermittlung des
Eigenmietwerts müsse wegen seines Bezugs auf die Marktmiete - und
zumindest hierin seien sich beide Parteien einig - eine Renditebe­rechnung
zugrundegelegt werden. Der aufgerechnete Eigenmietwert von Fr. 150'000.-
sei (aus näher dargelegten Gründen) nicht zu beanstanden. Was den umstrittenen
Vermögens­steuerwert der französi­schen Grundstücke anbelange, erweise sich der
mit Steuererklärung vom 18. Dezember 1995 deklarierte Wert von
Fr. 2'850'000.- als rechtens. Denn im Um­fang der angeblich von der SARL
investierten Mittel von Fr. 2'100'000.- sei es zu einer Anwachsung im Sinn
von Art. 671 des Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 ge­kommen,
weshalb der Wert der Liegenschaft zur Gänze der Pflichtigen selber vermögens­steuerrechtlich
zuzu­rechnen sei. Wohl käme der SARL unter dem Titel der ungerechtfer­tigten
Bereicherung im Sinn von Art. 62 ff. OR eine Forderung in
gleicher Höhe gegenüber der Pflichtigen zu, doch werde dieses Guthaben durch
die Darlehensforderung der Pflichti­gen wettgeschla­gen. Dass diese
Darlehensforderung uneinbringlich sei, habe die Pflichtige nämlich weder
rechtsgenügend substanziert noch bewiesen. Jedenfalls belaufe sich "das Nettovermögen
der Pflichtigen aus ihrem Engagement in Frankreich" auf den Betrag von
Fr. 2'850'000.-. Aus diesen Gründen erweise sich der Einspracheentscheid
im sachlichen Ergebnis als zu­treffend. Aufzuheben sei einzig die Kostenauflage
im Einspracheverfahren, da vor Steuer­kommission nicht nur die
Ermessenseinschätzung im Streit gelegen habe und weil der Pflichtigen keine
Verletzung von Verfahrenspflichten zur Last falle.

 

IV. Mit vorliegender Beschwerde vom
11. November 1999 beantragte die Pflichtige dem Verwaltungsgericht, den
Entscheid der Rekurskommission mit Ausnahme von Dispo­sitivziffer 2
(Aufhebung der Kostenauflage der Steuerkommission C) aufzuheben und die Sache
unter Kosten- und Entschädigungsfolge zur Neubeurteilung an die Rekursin­stanz
zurückzuweisen. Zur Begründung machte die Beschwerdeführerin im Wesentlichen
gel­tend, die Rekurskommission habe aktenwidrig angenommen, die Pflichtige habe
keinen Mietvertrag mit der SARL abgeschlossen. Sodann habe sie auf die
vertragsrechtlichen Be­ziehungen dieser beiden Rechtssubjekte zu Unrecht ohne
weiteres schweizerisches Recht zur Anwendung gebracht und auf dieser falschen
Grundlage zu Unrecht auf einen Eigen­mietwertertrag geschlossen. Vor allem aber
habe sie im Rahmen der internationalen Steu­erausscheidung die Aktiven und
Passiven der Pflichtigen in unzulässiger Weise saldiert, was die strittige
Einschätzung jeder Grundlage beraube und ohne weiteres zur beantragten
Rückweisung führen müsse.

 

Steuerrekurskommission und Steuerkommissär
beantragten Abweisung der Be­schwerde.

 

 

Das
Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

 

 

1. Die Beschwerde betrifft das Steuerjahr
1995. Somit gelangen gemäss § 269 Abs. 1 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) in der vorliegenden Streitsache noch die
materiellrechtlichen Bestimmungen des auf 1. Januar 1999 aufgehobenen
Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (aStG) zur Anwendung, wogegen sich das
Beschwerdeverfahren nach dem neuen Recht richtet (§ 280 Abs. 3 StG
e contrario).

 

2. Mit der Steuerbeschwerde an das
Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 StG alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermes­sens,
und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen
Sachver­halts geltend gemacht werden. Das Verwaltungsgericht hat sich
infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch
die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig
festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der
Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf
Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der
Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt
sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf
Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch.

 

3. Gemäss § 19 lit. c aStG sind
unter anderem Einkünfte aus Liegenschaften, wie Pacht- und Mietzinsen,
steuerbar. Dazu gehören nach § 20 Abs. 1 aStG auch Naturalein­künfte
mit Einschluss der Eigennutzung von Liegenschaften (sog. Eigenmietwert; vgl.
auch § 21 Abs. 1 lit. b und Abs. 2 StG;
Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisier­ten Zürcher Steuergesetz,
Zürich 1999, § 21 N 34 ff.). Nach der Rechtsprechung des
Bun­desgerichts kommt die Vermietung einer Wohnung zu Vorzugsbedingungen an
nahe Ver­wandte - nicht aber die unentgeltliche überlassung zum Gebrauch durch solche Personen - keiner
beim Vermieter als Naturaleinkommen steuerbaren Eigennutzung gleich, sofern
keine Steuerumgehung vorliegt (BGE 115 Ia 329 ff.). Die Tatsachen,
welche den Schluss auf Eigennutzung einer Liegenschaft bzw. auf Gebrauchsleihe
statt eines Mietvertrags zu Sonderkonditionen unter nahen Verwandten schliessen
lassen, sind somit steuerbegrün­dender bzw. steuererhöhender Natur. 

 

4. Nach § 132 StG (bzw. § 71 aStG)
haben die Steuerbehörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für die
vollständige und richtige Besteuerung massgeblichen tatsäch­lichen und
rechtlichen Verhältnisse festzustellen. Dabei gilt die - vergröbernde -
Regel, dass die Steuerbehörde (genauer: die Einschätzungsbehörde) die
steuerbegründenden Tat­sachen nachzuweisen hat, der Steuerpflichtige dagegen
jene Tatsachen, welche die Steuer­schuld mindern oder aufheben. Bei der
Ausübung ihrer Untersuchungspflicht hat sie sich der im Steuergesetz
vorgesehenen Untersuchungsmittel zu bedienen, wobei der Steuer­pflichtige an
der Untersuchung mitwirken muss (§§ 135 Abs. 2 und 132
Abs. 2 StG bzw. §§ 71 f. aStG; vgl. die Differenzierungen bei
Richner/Frei/Kaufmann, § 132 N 142).

 

5. a) Die Rekurskommission ist im
angefochtenen Entscheid unter Hinweis auf die angeführte bundesgerichtliche
Rechtsprechung zum (Analogie-) Schluss gekommen, die Pflichtige habe im
Steuerjahr 1995 einen Eigenmietwert zu versteuern, weil sie der SARL Liegenschaften
im Sinn von Art. 305 OR unentgeltlich überlassen habe. Demgegenüber hatte
die Pflichtige im Einschätzungsverfahren sinngemäss behauptet, sie habe mit der
SARL zwar einen Mietvertrag abgeschlossen, jedoch wegen des schlechten
Geschäfts­gangs bei der letzteren noch keine Miete kassiert. So heisst es in
einem Brief ihrer damali­gen Steuervertreterin an den Steuerkommissär vom
7.Oktober 1997 (als Zitat einer briefli­chen Äusserung der Pflichtigen
gegenüber der Steuervertreterin): "Ich vermiete noch heute die Mauern ohne
einen Mietzins einzukassieren" (act--). In einem Schreiben vom
3. November 1997 an den Steuerkommissär erklärte die Pflichtige (act. --):

 

"Ich bestätige nochmals, dass ich keinen
Mietzins der Firma SARL verrechne, weil diese Firma noch bis heute meine
private finanzielle Unterstützung braucht. [...] Mein per­sönlicher
freiwilliger Einsatz wird bei einem ev. Verkauf belohnt.". In der
Beschwerde­schrift hat die Pflichtige diese Äusserung zur Verdeutlichung
aufgegriffen und erklärt, sie habe damit zum Ausdruck bringen wollen, "das
Entgelt für die Vermietung der Liegen­schaft mit der Auflage, dass die Mieterin
den Innenausbau auf eigene Rechnung vorzu­nehmen hat, sollte bei einem Verkauf
realisiert werden." Von Unentgeltlichkeit könne da­mit keine Rede sein.
Aktenwidrig ist deshalb jedenfalls die Feststellung der Rekurskom­mission
(angefochtener Entscheid S. 12), die Pflichtige habe nie "je
behauptet, mit der SARL einen Mietvertrag abgeschlossen zu haben".
Unzutreffend ist auch die Feststellung, die Pflichtige und die SARL hätten
nicht geltend, gemacht, "den Verzicht auf eine Miete mit irgendwelchen
Gegenleistungen der SARL abgegolten erhalten zu haben".

 

b) Freilich ist schon angesichts des Fehlens
jeder Angabe der Pflichtigen zur Höhe des Miet- oder Pachtzinses (als
Essentiale des Mietvertrags jedenfalls nach schweizeri­schem Recht) mehr als
fraglich ob diese Vorbringen der Pflichtigen das Vorliegen eines Mietvertrags
darzutun geeignet sind. Sodann erscheint der Versuch, den - erst noch höchst
ungewissen - Kapitalgewinn aus dem allfälligen Verkauf der SARL als miet- bzw.
pacht­vertragliche Leistung der letzteren an die Pflichtige umzudeuten, als
verfehlt. 

 

Nach dem unter Erwägung Ziff. 4 hiervor
Gesagten konnte und kann es jedoch oh­nehin nicht Sache der Pflichtigen sein,
das Vorliegen eines Mietvertrags darzutun und zu beweisen, sondern obliegt es
umgekehrt der Steuerbehörde bzw. war es Sache der Rekurs­kommission, eine
Gebrauchsleihe nachzuweisen. Dabei mag offenbleiben, ob die Schlüsse, welche
die Rekurskommission aus dem (von ihr selber als fragwürdig bezeichneten) Präju­diz
BGE 115 Ia 329 ff. per Analogie gezogen hat, rechtlich haltbar sind. 

 

c) Welcher Art das Vertragsverhältnis
zwischen der Pflichtigen und der SARL ist, beurteilt sich hier - nicht
anders als in Zivilrechtsstreitigkeiten vor schweizerischen Ge­richten um
Sachverhalte mit Auslandberührung - vorab nach dem schweizerischen Kollisi­onsrecht.
So wie der Zivilrichter bisweilen zum Entscheid über fremdrechtliche Vorfragen
des öffentlichen Rechts berufen ist (vgl. Oscar Vogel, Grundriss des
Zivilprozessrechts, 4. Auflage Bern 1995, § 1 N. 6), so
haben die Steuer(justiz)organe mitunter zivilrechtliche Vorfragen zu
beantworten (vgl. RB 1993 Nr. 28 betreffend Willensmängel bei Grund­stückkauf)
bzw. vorfrageweise abzuklären, nach welchem materiellen Zivilrecht eines be­stimmten
Staats die behaupteten steuerrechtserheblichen Rechtsbeziehungen überhaupt zu
qualifizieren und allenfalls einem bestimmten Vertragstypus zuzuordnen sind.
Die Nicht-anwendung oder nicht richtige Anwendung von Kollisionsrecht kommt
einer Verletzung nicht nur des zu Unrecht nicht angewandten materiellen Rechts
gleich, sondern ist zugleich eine Verletzung des ersteren (im Sinn von
Art. 68 Abs. 1 lit. b des Bundesrechtspflegege­setzes vom
16. Dezember 1943) selber. Dass die Rekurskommission derlei rechtliche
Ab-klärungen unterlassen und ohne weiteres materielles schweizerisches
Obligationenrecht als Vertragsstatut angewendet hat, beruht, wie ihre
Darlegungen in der Beschwerdeantwort vermuten lassen, auf einem Fehlverständnis
der Tragweite von Art. 16 des Bundesgesetzes über das internationale
Privatrecht vom 18. Dezember 1987 (IPRG). Entgegen der Auffas-sung der
Rekurskommission auferlegt diese Vorschrift der Pflichtigen keineswegs,
ein-schlägiges französische Recht - sollte es überhaupt anwendbar
sein - nachzuweisen und ge-stützt auf dieses darzutun, dass ein
Mietvertrag vorliege. Ausländische Rechtssätze sind wegen des Grundsatzes der
Rechtsanwendung von Amts wegen (Offizialmaxime) nur in­soweit von den Parteien
nachzuweisen, als das Gericht keine sichere Kenntnis davon hat (vgl. Martin
Zweifel in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Basel und
Frankfurt am Main 1997, Art. 46 StHG N. 19; Vogel, 10 N. 10
und 6 N. 65, 13 N. 192 a und b; BGE 119 II 94).
Letzteres lässt sich gerade mit Blick auf das französische Zivilrecht wohl kaum
sagen. Selbst wenn aber die Beweislast auf eine der Parteien zu überwälzen
wäre, müsste es sich nach den im Steuer(justiz)verfahren geltenden
Beweislastregeln (vgl. vorstehend Erwägung Ziff. 4) im vorliegenden
Streitzusammenhang um den Beschwerde­gegner, und nicht um die
Beschwerdeführerin handeln.

 

d) Die Rekurskommission hat somit auf
falscher rechtlicher Grundlage entschieden, die Pflichtige habe mit der SARL
einen Gebrauchsleihevertrag geschlossen und daraus ab-geleitet, sie habe sich
im internationalen Verhältnis einen Eigenmietwert "E" anrechnen zu
lassen. Vielmehr wäre in einem ersten Schritt abzuklären gewesen, nach wel­chem
mate­riellen Recht die vertraglichen Beziehungen überhaupt zu beurteilen sind
(vgl. Art. 117 und 119 IPRG). Solange dies nicht feststeht, fehlt es
von vornherein an den recht­lichen Voraussetzungen für die Aufrechnung eines
Eigenmietwerts. 

 

6. Die Rekurskommission hat sich gar nicht
erst mit der vom Steuerkommissär in dessen Rekursantwort vertretenen - und
in der Beschwerdebeantwortung erneut verfochte­nen - These befasst, der
Pflichtigen wären eventuell, nämlich für den Fall des Fehlens der
Eigenmietwertbesteuerung, in Wirklichkeit weder vereinbarte noch bezahlte
Darlehenszin­sen der SARL als Einkommen aufzurechnen. Das Verwaltungsgericht
braucht sich deshalb auch im heutigen Urteil nicht, jedenfalls nicht
abschliessend, hierzu zu äussern. Bemerkt sei lediglich, dass die
Voraussetzungen  einer verdeckten Gewinnausschüttung in Form von übersetzen
Zinsen der Gesellschaft auf einem Darlehen des Gesellschafters (bzw. sog. ver­decktem
Eigenkapital der Gesellschaft; vgl. Richner/Frei/Kaufmann, § 80
N 1 ff.) hier nicht dargetan und dass eine rechtliche Grundlage für
eine solche Aufrechnung auch an­derweitig nicht ersichtlich ist. Selbst wenn
namentlich Art. 313 OR auf den vorliegenden Sachverhalt überhaupt
anwendbar wäre (vgl. Art. 117 IPRG), schüfe jedenfalls diese Vor­schrift
allein noch keine Grundlage für die einkommenssteuerwirksame Aufrechnung fikti­ver
Zinseinnahmen. 

 

7. Der Steuerkommissär hat in seinem
Einschätzungsentscheid vom 4. November 1997 in übereinstimmung mit der Steuererklärung 1995 der Pflichtigen
vom 18. Dezember 1995 im Rahmen der Steuerausscheidung dem Nachbarland
Frankreich liegenschaftliche Werte von Fr. 2'850'000.- und dem Kanton
Zürich Wertschriften und Guthaben zum Ver­mögenssteuerwert per 31.12.1994 von
insgesamt Fr. 126'075.- zugewiesen. In diesem letzteren Betrag ist die im
Wertschriftenverzeichnis zum sog. Pro-memoria-Franken einge­stellte
Darlehensforderung der Pflichtigen gegenüber der SARL inbegriffen. Die Rekurs­kommission
hat diese Einschätzung bestätigt. Deshalb erweist sich der an sie gerichtete
Vorwurf der Beschwerdeführerin, sie habe im Rahmen der Repartition mit
Frankreich rechtsverletzend nicht zwischen beweglichem und unbegweglichem
Vermögen der Pflich­tigen sowie zwischen Aktiven und Passiven unterschieden,
sondern in unzulässiger Ver­mengung dieser Komponenten auf ein
"Nettovermögen der Pflichtigen aus ihrem Engage­ment in Frankreich"
von Fr. 2'850'000.- geschlossen, genau genommen als unzutreffend.
Vorzuwerfen ist der Rekurskommission hingegen, widersprüchlich entschieden zu
haben. Denn es ging nicht an, einerseits die Bewertung des Darlehens als
Nonvaleur durch den Steuerkommissär im Rahmen der Steuerausscheidung als
richtig zu übernehmen und an­derseits zu argumentieren, die Beschwerdeführerin
habe mit keinem Wort dargetan, wes­halb das Darlehen wertlos sein soll, zumal
sich dies insbesondere auch nicht aus dem Ge­schäftsabschluss 1994 der SARL
herleiten lasse (angefochtener Entscheid S. 14). Es kommt hinzu, dass in
der Tat jedenfalls letztere Feststellung keineswegs unbegründet ist. Die SARL
war nämlich aufgrund der Bilanz und Erfolgsrechnung des Geschäftsjahrs 1994
nicht überschuldet, ja wies nicht einmal eine Unterbilanz aus.

 

Vorab hätte die Rekurskommission aber ihre
die internationale Vermögenssteuer­ausscheidung per 31.12.1994 und damit die
Steuereinschätzung 1995 massgeblich beein­flussende These von der
sachenrechtlichen "Anwachsung" der von der SARL getätigten
Aufwendungen bei der Pflichtigen als Eigentümerin der fraglichen Grundstücke
bzw. die Entstehung einer Bereicherungsforderung der SARL unter
kollisionsrechtlichen Gesichts­punkten zu prüfen gehabt. Dies hat sie im
wiederaufzunehmenden Verfahren nachzuholen. Erst wenn sich bewahrheiten sollte,
dass französisches Recht für die Beurteilung der obli­gationen- und/oder
sachenrechtlichen Konsequenzen der baulichen Wertschöpfung auf den
ausländischen Grundstücken der Pflichtigen durch ihre Gesellschaft auf Rechnung
der letzteren anwendbar sein sollte, könnte sich überhaupt die Frage nach der
Beweislastver­teilung stellen (vgl. Erwägung Ziff. 5 c u. d
hiervor). Da angesichts der insoweit unum­strittenen Regeln der
Schuldzinsenrepartition einerseits und der erheblichen Schuldzin­senlast bei
der Pflichtigen im Bemessungsjahr 1994 der Beschwerdegegner ein auf der Hand
liegendes Interesse an der Zuweisung möglichst hoher liegenschaftlicher Werte
im Ausland hat, ist, sofern nicht ohnehin französisches Zivilrecht durch die
Rekurskommis­sion vorfrageweise von Amts wegen anzuwenden ist, der
Beschwerdegegner für den Nachweis derjenigen ausländischen Rechtssätze
beweisbelastet, die sich in diesem Sinn auswirken.

 

Diese Erwägungen führen zur Gutheissung der
Beschwerde.

 

8. ...

 

 

Demgemäss
entscheidet das Verwaltungsgericht:

 

 

1.    Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die
Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der
Erwägungen an die Rekurskommission I zurückgewie­sen.

 

2.    ...