# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** f7e05469-50e4-5941-b9a8-cc00e851d7f1
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-08-25
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 25.08.2010  SR.2010.00012
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SR-2010-00012_2010-08-25.html

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				Geschäftsnummer: 	SR.2010.00012	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 25.08.2010
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Erbschaftsteuer

	
Nachveranlagung infolge Zweckentfremdung
Für die Feststellung der Zweckentfremdung eines landwirtschaftlich genutzten Grundstücks ist in erster Linie die tatsächliche Nutzungsart im Nachveranlagungszeitpunkt, bzw. vor Ablauf der 20-jährigen Frist seit Eröffnung des Erbgangs entscheidend. Indes vermag auch eine künftige zweckfremde Grundstücksnutzung zu einer Aufhebung der Vorzugsbewertung führen, wenn nämlich die Zweckentfremdung unmittelbar bevorsteht. 
Die Pflichtigen haben noch innert der 20-jährigen Frist einen Kaufvertrag über das Grundstück geschlossen und einen Teil de Kaufpreises bereits erhalten. Sodann geht auch aus den kaufvertraglichen Vereinbarungen hervor, dass noch innert der Nachveranlagungsfrist eine Zweckentfremdung unmittelbar bevorstand. Die Nachveranlagung erfolgte daher zu Recht. 
Abweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						ERBSCHAFTSSTEUER
ERTRAGSWERT
ERTRAGSWERTBEWERTUNG
LANDWIRTSCHAFTLICHE BEWIRTSCHAFTUNG
LANDWIRTSCHAFTLICHE NUTZUNG
LANDWIRTSCHAFTLICHES GRUNDSTÜCK
NACHVERANLAGUNG
ÜBERGANGSRECHT
VERKEHRSWERT
VORZUGSBEWERTUNG
ZUSTÄNDIGKEIT DES VERWALTUNGSGERICHTS
ZWECKENTFREMDUNG

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 15 ESchG
§ 17 Abs. I ESchG
§ 43 ESchG
§ 78 ESchG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SR.2010.00012

 

 

 

Entscheid

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 25. August 2010

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Leana Isler, Gerichtssekretärin
Jasmin Malla.   

 

 

 

In Sachen

 

 

1.    A, 

 

2.    B, 

 

3.    C, 

 

4.    D, 

 

alle vertreten durch RA E,

Rekurrierende, 

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich,  

Rekursgegner,

 

 

betreffend
Erbschaftsteuer,

hat sich ergeben: 

I.  

Am 25. Dezember 1987 starb F, geboren 1930, wohnhaft
gewesen an der G-Strasse 01 in H. Mit Verfügung vom 21. August 1990
auferlegte die Finanzdirektion seinen Erben A, B, C und D eine Erbschaftssteuer
von Fr. …. Dabei wurden die landwirtschaftlichen Grundstücke aus dem
Nachlass gemäss § 15 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes vom 28. September
1986 (ESchG) mit dem Ertragswert zum Vermögen gerechnet. Diese Verfügung blieb
unangefochten. 

Am 7. September 2007 schlossen die Erben mit I, J, K
und der L AG einen Kaufvertrag über das Grundstück Kat.-Nr. 02 in H aus
dem Nachlass von F. Vom Kaufpreis von Fr. … wurden Fr. … bereits bei
Vertragsschluss geleistet. Die Handänderung erfolgte am 30. Juni 2008. 

Mit Verfügung vom 25. September 2009 nahm die
Finanzdirektion eine Nachveranlagung vor und auferlegte den Verkäufern infolge
Zweckentfremdung des Grundstücks Kat.-Nr. 02 gestützt auf § 17 ESchG
eine Erbschaftssteuer von Fr. …. Die hiergegen erhobene Einsprache wies
sie am 7. Mai 2010 ab. 

II.  

Mit Rekurs vom 9. Juni 2010 liessen A, B, C und D dem
Verwaltungsgericht die Aufhebung der Verfügung der Finanzdirektion vom 7. Mai
2010 beantragen. Überdies verlangten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Die Dienstabteilung Inventarkontrolle/Erbschaftssteuer des
kantonalen Steueramts schloss auf Abweisung des Rekurses.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.  

1.1 Der
Einspracheentscheid der Finanzdirektion ist am 7. Mai 2010 ergangen.
Ungeachtet der am 1. Juli 2010 im ESchG geänderten
Zuständigkeitsbestimmungen entscheidet über Rechtsmittel gegen Einspracheentscheide
der Finanzdirektion, die vor dem 1. Juli 2010 ergangen sind, das Verwaltungsgericht
(§ 43 Abs. 1 ESchG in der Fassung vor dem 1. Juli 2010). Die
Bestimmungen über das Rekursverfahren bei Einschätzungen für die Staatssteuer
finden sinngemäss Anwendung (§ 43 Abs. 3 ESchG in Verbindung mit §§ 147 ff.
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).

1.2 Mit Rekurs
können laut § 43 Abs. 3 ESchG in Verbindung mit § 147 Abs. 3
StG alle Mängel des angefochtenen Entscheids sowie des vorangegangenen
Verfahrens gerügt werden. Dabei sind neue tatsächliche Behauptungen und
Beweismittel zulässig (VGr, 22. November 2000, ZStP 2001, S. 148
E. 1a mit Hinweisen). Das Verwaltungsgericht hat damit die gleiche freie
und umfassende Prüfungsbefugnis wie die Finanzdirektion im Einspracheverfahren.
Immerhin erfolgt im Rahmen des Rekursverfahrens eine Erweiterung der dem
Pflichtigen obliegenden Mitwirkungspflicht in dem Sinn, als dieser den von ihm
geforderten Nachweis durch eine substanziierte Sachdarstellung und Beschaffung
oder Bezeichnung von Beweismitteln für die Richtigkeit seiner Darstellung
anzutreten hat. Fehlt es daran, trifft das Verwaltungsgericht keine weitere
Untersuchungspflicht; namentlich hat es nichts vorzukehren, um sich fehlende
Grundlagen zu beschaffen (RB 1987 Nr. 35).

2.  

2.1
Der Erbschaftssteuer unterliegen gemäss § 3 Abs. 1 ESchG alle
Vermögensübergänge (Erbanfälle und Zuwendungen) kraft gesetzlichen Erbrechts
oder aufgrund einer Verfügung von Todes wegen. Berechnet wird die Steuer
grundsätzlich vom Verkehrswert, den das übergegangene Vermögen im Zeitpunkt der
Entstehung des Steueranspruchs, mithin bei Eröffnung des Erbgangs, aufweist (§ 13
Abs. 1 in Verbindung mit § 7 lit. a ESchG; RB 1967 Nr. 42,
RB 1967 Nr. 37 = ZR 67 Nr. 7). Dagegen werden land- und
forstwirtschaftliche Grundstücke zum Ertragswert bewertet (§ 15 ESchG). 

2.2
Ausgehend von den Gesetzesmaterialien (Amtsblatt des Kantons Zürich 1985
S. 223 ff.) und vom Zweck der gesetzlich vorgeschriebenen
Ertragswertbewertung landwirtschaftlicher Grundstücke, nämlich deren Übernahme
zu erleichtern und dadurch den landwirt­schaft­li­chen Charakter übernommener
Grundstücke zu erhalten, hat das Verwaltungsgericht im Entscheid RB 1994
Nr. 67 (= ZStP 1994, 228) grundsätzliche Kriterien für die
Qualifizierung eines Grundstücks als "landwirtschaftlich" im Sinn von
§ 15 ESchG aufgestellt. Landwirtschaftlich in diesem Sinn ist ein
Grundstück, das der Urproduktion dient, d.h. der Nutzung vorab für Acker-, Obst
und Gemüsebau, Anbau von Blumen und Zierpflanzen, Baum­schulen sowie Viehzucht
und Nutztierhaltung sowie als Wiesland (George C. Wettstein, Die Behandlung von
land- und forstwirtschaftlichen sowie gewerblichen Liegenschaften im
Erbschafts- und Schenkungssteuerrecht, Diss., Zürich 1985, S. 25). Nicht
erforderlich ist, dass das übernommene Grundstück Teil eines landwirtschaftlichen
Gewerbes (Betriebs) ist; es kann auch als Nebenerwerb oder aus Liebhaberei (Hobby)
landwirtschaftlich beworben werden. Sodann kommt es
nicht auf den Erschliessungsgrad oder die bau­rechtliche Zonenzugehörigkeit an (VGr,
1. März 2006, SR.2005.00018, www.vgrzh.ch).
Geschieht die Nutzung nicht innerhalb eines Land­wirt­schafts­betriebs, was sich
nach objektiv-funktionellen Kriterien beurteilt, ist ein Min­dest­mass an
beworbener Fläche bzw. gehaltener Tiere sowie eine gewisse In­ten­si­tät und
Professionalität der Bewirtschaftung erforderlich. 

2.3  

2.3.1
Wird das privilegiert bewertete land- bzw. forstwirtschaftliche Grundstück
innert 20 Jahren ganz oder teilweise veräussert oder fallen innert dieser
Frist die Voraussetzungen der Vorzugsbewertung – auf andere Art und Weise als
durch Veräusserung – dahin, wird die Steuer nachträg­lich vom damaligen
Verkehrswert, höchstens jedoch vom erzielten Erlös berechnet und dem
Veräusserer oder Eigentümer des Grundstücks auferlegt (§ 17 ESchG). 

2.3.2 Mit den "Voraussetzungen der
Vorzugsbewertung" in § 17 Abs. 1 ESchG sind dieselben Kriterien
gemeint, aufgrund derer ein Grundstück – im Zeitpunkt der Erstveranlagung – als
"landwirtschaftlich" im Sinn von § 15 ESchG beurteilt wurde.
Dies ergibt sich zum einen aus dem Wortlaut und dem systematischen Zusammenhang
von § 15 und § 17 ESchG. Zum anderen entspricht diese Auslegung dem
Sinn und Zweck von § 17 Abs. 1 ESchG. Das Institut der
Nachveranlagung dient der steuerlichen Gleichbehandlung von Grundstücken, deren
Voraussetzungen der Vorzugsbewertung durch Entfremdung des landwirtschaftlichen
Zwecks nachträglich dahinfallen, und solchen, die von Anfang an nicht
vorzugsweise bewertet wurden (Amtsblatt des Kantons Zürich 1985 S. 226),
indem die unbesteuert gebliebene Differenz zwischen dem für die frühere Veranlagung
massgebenden Wert und dem damaligen Verkehrswert nachträglich besteuert wird.

Eine
solche Zweckentfremdung ist demnach dann gegeben, wenn die landwirtschaftliche
Nutzung des Grundstücks dauernd oder nur vorübergehend gegen Entgelt preisgegeben
wird (Martin Baumgartner, Vermögensbesteuerung land- und forstwirtschaftlicher
Grundstücke im Kanton Zürich, Zürich 2002, S. 132; Hans Ulrich Meuter,
Ertragsbewertung und ergänzende Vermögenssteuer, ZStP 1995, S. 10 f.).
Am häufigsten erfolgt die Zweckentfremdung durch die Überbauung von ursprünglich
land- oder forstwirtschaftlich genutztem Land mit nicht landwirtschaftlichen
Gebäuden oder durch den Umbau eines landwirtschaftlichen Gebäudes, sodass
dieses danach einem nicht landwirtschaftlichen Zweck dient. 

2.4
Für die Feststellung einer Zweckentfremdung ist in erster Linie die
tatsächliche Nutzungsart des Grundstücks im Nachveranlagungszeitpunkt bzw. vor
Ablauf der 20-jährigen Frist seit Eröffnung des Erbgangs entscheidend. Indes
vermag auch eine künftige zweckfremde Grundstücksnutzung zu einer Aufhebung der
Vorzugsbewertung führen, wenn nämlich die Zweckentfremdung unmittelbar
bevorsteht (RB 1994 Nr. 67 E. 4; VGr, 27. Februar 2008,
SR.2007.00011, E. 2.4, www.vgrzh.ch).

3.
 

3.1 Die
Handänderung des Grundstücks Kat.-Nr. 02 ist am 30. Juni 2008
erfolgt. Das Datum der Veräusserung liegt somit ausserhalb der für eine
allfällige Nachveranlagung massgebenden, von der Eröffnung des Erbgangs am 25. Dezember
1987 bis am 25. Dezember 2007 dauernden Zeitspanne. Fest steht ebenso,
dass das Grundstück mittlerweile nicht mehr landwirtschaftlich genutzt wird.
Streitig ist allerdings der Zeitpunkt der Aufgabe der landwirtschaftlichen
Bewerbung. Während die Rekurrierenden erklären, die landwirtschaftliche Nutzung
sei bis zum Baubeginn 2009 fortgeführt worden, hat die Finanzdirektion
befunden, eine professionelle landwirtschaftliche Bewirtschaftung sei seit 7. September
2007 unmöglich gewesen, da es vom Vertragsschluss an Dritten jederzeit möglich
gewesen sei, das Grundstück zu betreten, umzugraben, mit Visieren zu bestücken
sowie jederzeit die Einstellung der landwirtschaftlichen Tätigkeit zu verlangen.

3.2 Ob – wie
der Rekursgegner behauptet – vor dem 25. Dezember 2007 eine Zweckentfremdung
stattgefunden hat, kann letztlich offenbleiben, sofern das Gericht zum Schluss
kommen sollte, dass zu diesem Zeitpunkt eine Zweckentfremdung unmittelbar
bevorgestanden hat. 

In Ziffer 15 des Kaufvertrags vom 7. September 2007
vereinbarten die Parteien, die Käufer und von ihnen Beauftragte seien ab sofort
befugt, auf dem Kaufobjekt Bauplanungen vorzunehmen, hiefür das Grundstück zu
betreten und die erforderlichen Bauprofile für die Bauausschreibung
aufzustellen sowie die nötigen geologischen Bodenuntersuchungen durchzuführen.
Gleichzeitig wurden die Käufer zur Einreichung des Baugesuchs samt erforderlichen
Nebengesuchen bevollmächtigt. Sodann verpflichtete sich der Rekurrent Nr. 4
in Ziffer 10 des Kaufvertrags, die bisher betriebene landwirtschaftliche Nutzung
auf erstes Verlangen der Käuferschaft einzustellen. 

Aus diesen Vereinbarungen wird deutlich, dass bereits im
Zeitpunkt des Vertragsschlusses, jedenfalls aber vor dem 26. Dezember
2007, die Beendigung der landwirtschaftlichen Nutzung des Grundstücks Kat.-Nr. 02
zugunsten eines Bauprojekts zweifellos unmittelbar bevorstand. Indem die
Käuferschaft am 7. September 2007 bereits einen Anteil von Fr. … des
Gesamtkaufpreises leistete, womit sich der Verkehrswert bzw. der Veräusserungserlös
des privilegiert besteuerten Grundstücks teilweise realisierte, entfiel auch
der innere Grund der Vorzugsbewertung (Felix Richner/Walter Frei, Kommentar zum
Zürcher Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, Zürich 1996, § 17 N. 1).
Bei dieser Sach- und Rechtslage hat die Finanzdirektion zu Recht eine
Nachveranlagung im Sinn von § 17 vorgenommen. Nachdem die von den
Rekurrierenden angeführten Beweismittel diesen Schluss nicht zu erschüttern
vermögen, da sie lediglich die tatsächliche landwirtschaftliche Nutzung bis zum
25. Dezember 2007 belegen sollen, kann auf eine Beweisabnahme verzichtet
werden. 

4.
 

Nach dem Gesagten ist das Grundstück Kat.-Nr. 02
gemäss dem allgemeinen Grund­s­atz von § 13 Abs. 1 ESchG zum Verkehrswert
im Zeitpunkt des Erbgangs zu bewerten, höchstens aber zum erzielten Erlös von
Fr. … zu besteuern (§ 17 Abs. 1 ESchG). Gegen die
nachvollziehbare Berechnung des nachveranlagten Steuerbetrags in der Verfügung
der Finanzdirektion vom 29. September 2009 (worauf gemäss § 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni
1976 [GVG] verwiesen wird), haben die Rekurrierenden nichts vorgebracht,
weshalb von deren Richtigkeit ausgegangen werden kann.

Diese Erwägungen führen zur Abweisung des Rekurses. 

5.
 

Bei diesem Verfahrensausgang werden die Rekurrierenden
kostenpflichtig (§ 43 Abs. 3 ESchG in Verbindung mit 151 Abs. 1
StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 43 Abs. 3 ESchG
in Verbindung mit § 152 StG und § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1959).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.    Der
Rekurs wird abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 4'000.--;  die übrigen Kosten betragen:

Fr.      60.--   Zustellungskosten,

Fr. 4'060.--   Total der Kosten.

3.       
Die Gerichtskosten werden den Rekurrierenden je zu
einem Viertel auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.       
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung
an…