# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** fa709ef2-6a8a-5169-805b-fa13d3294dac
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-05-14
**Language:** fr
**Title:** Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 14.05.2024 A/3830/2023
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_CJ_013_A-3830-2023_2024-05-14.pdf

## Full Text

R É P U B L I Q U E  E T  
 

C A N T O N  D E  G E N È V E  

P O U V O I R  J U D I C I A I R E  
A/3830/2023-TAXE ATA/598/2024  

COUR DE JUSTICE 

Chambre administrative  

Arrêt du 14 mai 2024 

2ème section 

    dans la cause  

 

A______ recourant 
 

contre 

SERVICE DE LA TAXE D'EXEMPTION DE L'OBLIGATION DE SERVIR  

et 

ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS intimés 
 

_________ 

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A/3830/2023 

EN FAIT 

A.     a. A______, né le ______1986, a été naturalisé le 2 février 2016, l’année de ses 30 
ans. 

b. Par deux décisions de taxation de l’administration fiscale cantonale (ci-après : 
AFC-GE), service de la taxe d’exemption de l’obligation de servir (ci-après : 
STEO), des 19 et 29 septembre 2023, il a été assujetti à la taxe d’exemption de 
l’obligation de servir (ci-après : TEO) pour l’année 2019 d’une part et pour les 
années 2020, 2021, 2022 d’autre part. Le montant total dû a été fixé à CHF 2'276.15 
(incluant des intérêts moratoires) pour 2019, CHF 2'277.- pour 2020, CHF 2'160.- 
pour 2021 et CHF 2'175.- pour 2022.  

c. Par courrier recommandé du 5 octobre 2023, A______ a adressé au commandant 
d’arrondissement 3 une demande de renseignements au sujet du recrutement au-
dessus de la limite d’âge, afin de remplir son obligation de servir. Par opposition au 
paiement d’une taxe de remplacement, cette obligation lui apparaissait plus 
« conforme à son devoir de citoyen ». Celle-ci est restée sans suite à teneur du 
dossier. 

d. Il a formé réclamation contre chacune de ces décisions auprès du STEO les 11 et 
13 octobre 2023. 

e. Par décisions séparées sur réclamation des 21 octobre et 27 novembre 2023, le 
STEO a rejeté les réclamations formées par A______ contre les décisions de 
taxation pour les années d’assujettissement 2019, 2020, 2021 et 2022. 

Il n’avait pas effectué de service militaire ou de remplacement (service civil) durant 
les années 2019, 2020, 2021 et 2022, de sorte que son assujettissement à la TEO 
était maintenu. La nouvelle loi fédérale sur la taxe d’exemption de l’obligation de 
servir du 12 juin 1959 (LTEO - RS 661), entrée en vigueur le 1er janvier 2019, 
s’appliquait également aux citoyens naturalisés, comme l’avait confirmé le 
Tribunal fédéral. 

L’assujettissement à la taxe prenait naissance, au plus tôt, au début de l’année au 
cours de laquelle l’homme atteignait l’âge de 19 ans et s’éteignait, au plus tard, à la 
fin de l’année au cours de laquelle il atteignait l’âge de 37 ans. Durant cette période, 
les assujettis qui n’étaient ni incorporés dans une formation de l’armée ni astreints 
au service civil devaient acquitter onze taxes d’exemption ce qui, comme sous 
l’ancien droit, correspondait à onze années (soit à compter de l’année des 20 ans 
jusqu’à l’année des 30 ans). La nouvelle LTEO ne créait donc pas de nouvelles 
obligations ni de nouvelles charges, car il s’agissait des mêmes obligations, à savoir 
le paiement de onze taxes. Elles étaient depuis lors réparties différemment dans le 
temps en raison de la flexibilité dans l’étalement des années de service. 

B.     a. Par actes séparés des 17 novembre et 15 décembre 2023, A______ a recouru 
devant la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 

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administrative) contre ces deux décisions. Il a conclu préalablement à la jonction 
des deux causes et à l’annulation des décisions de taxation. Il devait être confirmé 
qu’il n’était pas assujetti à la TEO pour les années 2019 à 2022. 

Son « droit à la bonne foi » avait été violé. En entamant une procédure de 
naturalisation sous l’empire de l’ancienne LTEO, il était assuré de n’être tenu ni par 
l’obligation de servir ni assujetti à une taxe de remplacement. Le fait que son 
obligation de servir fût éteinte avait pesé dans sa décision de naturalisation.  

Le principe de non-rétroactivité et de sécurité du droit n’était pas respecté. Son 
assujettissement était choquant et susceptible de concerner de nombreuses années 
fiscales. La rétroactivité n’était en rien limitée dans le temps ni dans les effets 
qu’elle déployait. 

Les art. 8 al. 1 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 
1999 (Cst. - RS 101), 14 et 8 de la Convention de sauvegarde des droits de l’homme 
et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 (CEDH - RS 0.101) ainsi que les 
art. 17 et 26 du Pacte international du 16 décembre 1966 relatif aux droits civils et 
politiques (RS 0.103.2; Pacte ONU II) avaient été violés. 

Au vu de son âge, il ne pouvait pas prendre part au recrutement en vue du service 
militaire ou civil. Par souci de rigueur citoyenne et afin de faire obstacle à cette 
discrimination, il avait adressé le 5 octobre 2023 une demande de renseignements 
concernant le recrutement au-dessus de la limite. Il n’avait pas reçu de réponse et 
l’AFC-GE ne tenait pas compte de cette démarche.  

L’art. 3 (recte : 5) de la loi fédérale sur l’armée et l’administration militaire 
(Loi sur l’armée, LAAM ; RS 510.10) n’était pas respecté, dès lors qu’en tant que 
citoyen binational, il fallait considérer que ses obligations militaires avaient été 
accomplies en Espagne, car la loi espagnole 17/1999 avait suspendu l’obligation de 
servir pour tous les hommes nés postérieurement au 31 décembre 1982, depuis le 
31 décembre 2022. 

S’agissant enfin des intérêts moratoires, ceux-ci n’étaient pas dus, la décision de 
taxation définitive ne lui étant parvenue qu’en date du 19 septembre 2023, soit près 
de trois ans après l’avis de taxation provisoire et aucun retard ne lui était imputable. 

b. Dans ses observations des 6 décembre 2023 et 10 janvier 2024, l’administration 
fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) a conclu au rejet du recours. 
L’autorité d’application appliquait correctement le droit. 

S’agissant de la question des intérêts moratoires, l’art. 32c al. 2 LTEO invoqué par 
le recourant ne s’appliquait pas, celui-ci ayant été taxé provisoirement pour l’année 
d’assujettissement 2019 le 1er mai 2020. Un intérêt moratoire courait dès lors que 
la taxe provisoire n’avait jamais été payée. Le relevé de compte pour l’année 
d’assujettissement 2019 récapitulait cette situation.  

S’agissant de la question du recrutement ultérieur, « d’après [leurs] vérifications en 
date du 5 décembre 2023 auprès du commandement du recrutement, A______ 

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n’avait jamais fait de demande dans ce sens, et pour autant que cela soit déterminant 
ici, il ne [pouvait] donc raisonnablement pas faire valoir une discrimination du fait 
de l’absence d’alternatives réelles à l’obligation de s’acquitter de la taxe 
d’exemption s’il n’a pas fait usage de la possibilité existante ». À ce sujet, deux cas 
de « nouveau citoyen » (sic) avaient été admis au recrutement durant l’année de 
leurs 35 ou 36 ans (SV.756.0056.5451.29 et P.A. 756.6992.7032.59). L’AFC-CH a 
rappelé qu’il n’y avait pas d’âge maximum pour le recrutement ultérieur. Dans le 
présent cas, on pouvait seulement constater l’absence de démarches actives de la 
part du recourant visant à avoir une alternative à la taxe d’exemption pour les années 
concernées. 

c. Dans ses observations du 20 décembre 2023, le STEO a conclu au rejet du 
recours.  

De 2020 à 2022, le recourant était astreint à l’obligation de servir, sans être 
incorporé dans une formation de l’armée ni astreint au service civil. Par conséquent, 
durant cette période, il devait payer la taxe de remplacement. Il en allait de même 
en 2019. Il n’apportait en outre pas la preuve qu’il avait accompli ses obligations 
militaires en Espagne. Certes, il se basait sur la loi espagnole 17/1999 qui avait 
suspendu l’obligation d’effectuer un service militaire, mais la loi ne prévoyait que 
la suspension de l’obligation de servir. L’exception prévue à l’art. 5 LAAM ne 
s’appliquait donc pas et le recourant restait astreint au service militaire suisse. 
Enfin, même s’il avait effectué son service militaire en Espagne, ce qui était 
contesté, l’art. 5 al. 2 LAAM prévoyait que l’obligation de s’acquitter de la TEO 
restait réservée. En l’occurrence la Suisse n’avait conclu aucune convention à ce 
sujet avec l’Espagne. Le recourant restait donc assujetti au paiement de la TEO. 

Enfin, le recourant n’avait effectué sa demande de recrutement ultérieur que le 
5 octobre 2023. Cette demande n’avait donc pas d’effet sur les années précédentes. 

d. Le 12 janvier 2024, l’AFC-GE a demandé la suspension de la procédure jusqu’à 
droit connu des causes pendantes au Tribunal fédéral 9C_707/2022 et 
9C_648/2022.  

e. Le 17 janvier 2024, l’AFC-CH a informé la chambre administrative que le 
Tribunal fédéral avait confirmé l’assujettissement d’un recourant placé dans une 
situation similaire, soit né en 1988, naturalisé en 2017 l’année de ses 29 ans, pour 
l’année d’assujettissement 2019. La question de la suspension était à son sens donc 
résorbée. 

f. Les 9 et 25 janvier 2024, le Tribunal fédéral a rendu les arrêts dans les causes 
9C_648/2022 et 9C_707/2022. Leur contenu sera détaillé dans la partie en droit. 

g. Le 9 février 2024, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours et à l’application des 
ATF 9C_648/2022 et 9C_707/2022. En effet, le Tribunal fédéral avait confirmé 
l’assujettissement d’un recourant dans une situation similaire. La suspension ne se 
justifiait donc plus. 

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h. Dans sa réplique du 15 février 2024, le recourant a persisté dans les conclusions 
de son recours. 

L’AFC-GE et l’AFC-CH tenaient pour acquis que les arrêts récents rendus par le 
Tribunal fédéral portaient sur des causes semblables à la sienne, ce qu’il réfutait. 
En effet, dans les arrêts précités, le Tribunal fédéral avait retenu que les recourants 
concernés n’avaient pas entamé de démarches démontrant leur volonté d’effectuer 
un recrutement ultérieur. Pour sa part, il avait apporté la preuve d’un envoi le 
5 octobre 2023 au commandement d’arrondissement, démontrant sa démarche 
préalable en vue d’un possible recrutement au-dessus de la limite d’âge. Il s’agissait 
d’une différence essentielle, qui figurait d’ailleurs dans les griefs soulevés. Enfin, 
dans les arrêts précités, il n’était pas question d’intérêts moratoires indûment 
associés à la taxe concernée. 

i. Les parties ont été informées le 19 février 2024 que la cause était gardée à juger. 

EN DROIT 

1. Interjetés en temps utile devant la juridiction compétente, les recours sont 
recevables (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 31 al. 1 LTEO ; art. 34 al. 1 et 37 al. 1 de 
l’ordonnance sur la taxe d’exemption de l’obligation de servir du 30 août 1995 - 
OTEO - RS 661.1 ; art. 2 de la loi d’application des dispositions fédérales sur la 
taxe d’exemption de l’obligation de servir du 14 janvier 1961 - LaTE - G 1 05). 

2. L’autorité intimée conclut à une jonction des procédures relatives respectivement à 
la taxe 2019 (A/4199/2023) et 2020, 2021 et 2022 (A/3830/2023). Le recourant ne 
s’y oppose pas. 

2.1 Selon l'art. 70 al. 1 LPA, l'autorité peut, d'office ou sur requête, joindre en une 
même procédure des affaires qui se rapportent à une situation identique ou à une 
cause juridique commune. 

2.2 En l'espèce, les procédures A/4199/2023 et A/3830/2023 concernent deux 
recours émanant du même administré, contre deux décisions de la même autorité, 
pour une problématique concernant son assujettissement à la TEO, pour quatre 
années différentes et qui sont toutes deux en état d’être jugées. De plus, les 
questions juridiques posées sont identiques. 

Il se justifie ainsi de joindre les causes précitées sous le numéro de cause 
A/3830/2023. 

3. Le litige porte ainsi sur la conformité au droit des décisions prononçant 
l'assujettissement du recourant à la TEO pour les années 2019, 2020, 2021 et 2022.  

3.1 L’art. 59 Cst. prévoit que tout homme de nationalité suisse est astreint au service 
militaire. La loi prévoit un service civil de remplacement (al. 1). Tout homme de 

http://dmweb.justice.ge.ch/perl/JmpLex/E%202%2005
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/JmpLex/E%205%2010
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/JmpLex/G%201%2005
http://dmweb.justice.ge.ch/perl/decis/ATA/4250/2023

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nationalité suisse qui n’accomplit pas son service militaire ou son service de 
remplacement s’acquitte d’une taxe. Celle-ci est perçue par la Confédération et 
fixée et levée par les cantons (al. 3). Cette taxe est régie par le droit fédéral, en 
particulier par la LTEO et l’OTEO. De jurisprudence constante, cette taxe qui 
constitue une contribution de remplacement, a pour but de garantir une égalité de 
traitement entre les personnes soumises à l’obligation de servir qui effectuent le 
service militaire ou le service civil et celles qui en sont exonérées (arrêts du Tribunal 
fédéral 9C_648/2022 précité consid. 3.1 ; 2C_339/2021 du 4 mai 2022 consid. 3.1 
et les références). 

3.2 La taxe prévue à l'art. 59 al. 3 Cst. est le corollaire du non-accomplissement de 
l'obligation de servir personnelle. Elle présuppose une obligation de servir. C'est le 
service militaire ou civil non accompli qui provoque l'obligation de verser la taxe 
d'exemption. Les citoyens suisses qui n'accomplissent pas ou qui n'accomplissent 
que partiellement leur service personnel doivent acquitter une taxe d'exemption, 
réserve faite des exceptions admises par la loi (Message 1996, FF 1997 I 1ss, 
pp. 242‑243). Celle-ci est calculée sur les bases de l'impôt fédéral direct (ci‑après : 
IFD), étant entendu, d'une part, que le revenu imposable de l'assujetti à la taxe est 
déterminant, d'autre part, que l'année de taxation est celle qui suit l'année 
d'assujettissement, ce qui implique que la taxe est perçue en fonction du service 
militaire ou civil effectué l'année précédente (Message 2017, FF 2017 5837, 
p. 5840). 

3.3 La taxe militaire a pour but d'éviter, parmi les personnes soumises aux 
obligations militaires, les inégalités criantes entre celles qui effectuent un service et 
celles qui n'en font pas. Elle constitue à ce titre une contribution de remplacement. 
Le militaire qui est dispensé d'un service en tire normalement un avantage par 
rapport aux autres astreints de sa classe d'âge. La perception d'une taxe doit 
compenser cet avantage, sous la forme d'une prestation financière (ATA/1094/2022 
du 1er novembre 2022 consid. 3d). Le rapport entre le service militaire et l'obligation 
de s'acquitter d'une taxe d'exemption de celui-ci est purement formel. Celui qui est 
astreint au service militaire doit payer une taxe parce que et aussi longtemps que, 
pour une raison quelconque, il ne peut accomplir ce service. Le paiement de la taxe 
n'est toutefois nullement comparable au service militaire et ne peut être 
raisonnablement tenu pour l'accomplissement, sous une autre forme, de celui-ci. La 
taxe d'exemption est imposée pour des motifs d'équité et d'égalité devant la loi. Tels 
sont son sens et son but (ATF 118 IV consid. 3b = JdT 1994 IV 89 ; 115 IV 66 
consid. 2b = JdT 1990 IV 70). 

3.4 Selon l’art. 1 LTEO, les citoyens suisses qui n’accomplissent pas ou 
n’accomplissent qu’en partie leur obligation de servir sous forme de service 
personnel (service militaire ou service civil) doivent fournir une compensation 
pécuniaire. Cette taxe est fixée chaque année en application de l’art. 25 al. 1 LTEO. 

Aux termes de l’art. 2 al. 1 let. a LTEO, sont assujettis à la taxe les hommes astreints 
au service qui sont domiciliés en Suisse ou à l’étranger et qui, au cours d’une année 

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civile (année d’assujettissement), ne sont, pendant plus de six mois, ni incorporés 
dans une formation de l’armée ni astreints au service civil. 

3.5 L’art. 3 aLTEO, en vigueur jusqu’au 31 décembre 2018, prévoyait que 
l’assujettissement à la taxe commence au début de l’année en cours de laquelle la 
personne astreinte atteint l’âge de 20 ans (al. 1). Il se termine : pour les personnes 
qui ne sont pas incorporées dans une formation de l’armée et qui ne sont pas 
astreintes au service civil, à la fin de l’année au cours de laquelle elles atteignent 
l’âge de 30 ans (al. 2 let. a). 

L’art. 3 LTEO, dans sa version entrée en vigueur le 1er janvier 2019, prévoit que 
l’assujettissement à la taxe commence au plus tôt au début de l’année au cours de 
laquelle l’homme astreint atteint l’âge de 19 ans. Il se termine au plus tard à la fin 
de l’année au cours de laquelle il atteint l’âge de 37 ans (al. 1). Pour les assujettis 
visés à l’art. 2 al. 1 let. a qui n’effectuent pas de service de protection civile, 
l’assujettissement à la taxe commence l’année qui suit le recrutement. Il dure onze 
ans (al. 2). 

3.6 Selon un principe général de droit intertemporel, les dispositions légales 
applicables à une contestation sont celles en vigueur au moment où se sont produits 
les faits juridiquement déterminants pour trancher celle-ci. Liée aux principes de 
sécurité du droit et de prévisibilité, l’interdiction de la rétroactivité des lois résulte 
du droit à l’égalité de traitement (art. 8 Cst.), de l’interdiction de l’arbitraire et de 
la protection de la bonne foi (art. 5 et 9 Cst.). L’interdiction de la rétroactivité 
(proprement dite) fait obstacle à l’application d’une norme à des faits entièrement 
révolus avant son entrée en vigueur, car les personnes concernées ne pouvaient, au 
moment où ces faits se sont déroulés, connaître les conséquences juridiques 
découlant de ces faits et se déterminer en connaissance de cause. Une exception à 
cette règle n’est possible qu’à des conditions strictes, soit en présence d’une base 
légale suffisamment claire, d’un intérêt public prépondérant, et moyennant le 
respect de l’égalité de traitement et des droits acquis. La rétroactivité doit en outre 
être raisonnablement limitée dans le temps (arrêt du Tribunal fédéral 9C_648/2022 
précité consid. 6.1 et les références citées). 

Il n’y a toutefois pas de rétroactivité proprement dite lorsque le législateur entend 
règlementer un état de chose qui, bien qu’ayant pris naissance dans le passé, se 
prolonge au moment de l’entrée en vigueur du nouveau droit. Cette rétroactivité 
improprement dite est en principe admise, sous réserve du respect des droits acquis 
(arrêt du Tribunal fédéral 9C_648/2022 précité consid. 6.1 et les arrêts cités). 

En ce qui concerne les normes juridiques qui font dépendre la survenance de la 
conséquence juridique de plusieurs éléments de fait (état de fait dit composite), le 
Tribunal fédéral a jugé qu’il est déterminant de savoir sous l’empire de quelle 
norme l’ensemble des faits s’est produit de manière prépondérante (arrêt du 
Tribunal fédéral 9C_648/2022 précité consid. 6.2 et les arrêts cités). 

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À l’occasion de la modification de la LTEO du 16 mars 2018, le Parlement n’a 
adopté aucune disposition transitoire spécifique relative à l’art. 3 LTEO (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_339/2021 du 4 mai 2022 consid. 4.2). Partant, en l’absence 
d’une disposition transitoire explicite ou qui pourrait se déduire d’une interprétation 
du texte légal, il convient de se référer aux principes généraux relatifs du droit 
intertemporel qui viennent d’être rappelés (ATF 148 V 70 consid. 5.3). 

3.7 En matière de prélèvement de la TEO, le Tribunal fédéral a jugé que celle-ci ne 
présentait pas les caractéristiques d’un état de fait durable (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_1005/2021 du 26 avril 2022 consid. 5.2). En effet, les éléments de base 
déterminants servant de fondement à la TEO sont : l’incorporation (ou non) dans 
une formation de l’armée, la soumission (ou non) à l’obligation de servir dans le 
civil et l’accomplissement (ou non) du service militaire ou civil pendant l’année 
d’exemption (art. 2 al. 1 LTEO), puis selon l’art. 3 al. 1 LTEO, l’âge de la personne 
astreinte à la taxe pendant l’année d’assujettissement et en enfin la date du début de 
l’assujettissement à la taxe selon les art. 3 al. 2, 3, 4 et 5 LTEO. À l’exception du 
début de l’obligation de remplacement consistant en le paiement d’une taxe, les 
autres éléments s’apparentent à des faits et des situations qui se produisent ou 
existent durant l’année d’assujettissement et qui sont limités dans le temps par 
celle-ci. La circonstance que les faits pertinents existent encore à la fin de l’année 
d’assujettissement n’est pas déterminante, pas plus que les faits qui ne se produisent 
qu’après la fin de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 9C_648/2022 précité 
consid. 6.1 et les références citées ; 2C_1005/2021 précité consid. 5.1). 

3.8 Selon l’art. 9 LAAM, les conscrits participent au recrutement. Le Conseil 
fédéral peut prévoir des exceptions pour les cas manifestes d’inaptitude au service 
(al. 1). Les conscrits passent le recrutement au plus tôt au début de leur 19e année 
et au plus tard à la fin de l’année au cours de laquelle ils atteignent l’âge de 24 ans 
(al. 2). Le Conseil fédéral peut prévoir un recrutement ultérieur si les services 
d’instruction obligatoires (art. 42) peuvent encore être accomplis dans les limites 
d’âge visées à l’art 13. Le recrutement ultérieur est soumis au consentement des 
personnes concernées (al. 3). L’art. 12 al. 2 OMi prévoit qu’à leur demande, le 
« cdmt Instr » peut prévoir un recrutement ultérieur pour les Suissesses et les 
Suisses qui n’ont pas été convoqués au recrutement jusqu’à la fin de l’année au 
cours de laquelle ils ont atteint l’âge de 24 ans ou qui n’ont pas fait l’objet d’une 
décision définitive quant à leur aptitude dans ce délai, pour autant que les conditions 
de l’art. 9 al. 3 LAAM soient remplies et que le besoin de l’armée soit avéré. La 
demande ne peut être déposée qu’une seule fois. 

Bien qu’il existe un lien entre la LTEO et la LAAM du point de vue de la durée de 
l’obligation de remplacement, la LTEO règle de manière autonome la durée de 
l’obligation de remplacement par la TEO (arrêt du Tribunal fédéral 9C_648/2022 
précité consid. 7.2).  

Dans les arrêts 9C_648/2022, qui est destiné à la publication, et 9C_707/2022 
précités, le Tribunal fédéral a jugé des litiges similaires à la présente cause. Dans le 

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premier arrêt, il a en effet confirmé l’assujettissement à la TEO pour l’année 2019 
d’un homme né en janvier 1988 et naturalisé en septembre 2017 à l’âge de 29 ans. 
Dans le second arrêt, il a confirmé l’assujettissement à la TEO pour l’année 2019 
d’un homme né en janvier 1984 et naturalisé en mai 2017 à l’âge de 33 ans. Le 
présent arrêt se référera ainsi largement à ces deux arrêts.  

3.9 Dans sa jurisprudence, la chambre administrative a retenu que la modification 
de la LTEO était entrée en vigueur le 1er janvier 2019, de sorte que l’obligation 
imposée au contribuable se fondait sur des faits postérieurs à ladite modification. Il 
ne s’agissait dès lors pas d’un cas de rétroactivité proprement dite (ATA/1256/2022 
du 13 décembre 2022 consid. 5a ; confirmé par arrêt 9C_94/2023 du Tribunal 
fédéral du 29 janvier 2024). 

3.10 Dans un autre arrêt, confirmé par le Tribunal fédéral (9C_707/2022 précité) il 
a été considéré que le fait d’avoir dépassé l’âge auquel un recrutement pouvait avoir 
lieu ne déliait pas les citoyens suisses, suisses de naissance ou naturalisés, de leurs 
obligations militaires. N'ayant pas demandé à accomplir le service militaire ou le 
service civil durant l'année 2019, l’intéressé restait soumis au paiement de la TEO. 
Une autre solution introduirait une inégalité de traitement injustifiée entre les 
citoyens suisses naturalisés, âgés au moment de leur naturalisation entre 24 ans et 
36 ans, et les citoyens suisses (ou devenus suisses avant leurs 24 ans) du même âge 
(ATA/1094/2022 du 1er novembre 2022 consid. 4 ; ATA/1056/2022 du 18 octobre 
2022, confirmé par l’arrêt du Tribunal fédéral 9C_648/2022 précité). 

3.11 Sous le terme de droit acquis est désigné un ensemble assez hétérogène de 
droits des administrés envers l’État dont la caractéristique commune est qu’ils 
bénéficient d’une garantie particulière de stabilité. Des droits acquis peuvent être 
conférés par la loi lorsque celle-ci les qualifie comme tels ou lorsqu’elle garantit 
leur pérennité, soit si le législateur a promis dans la loi que celle-ci ne serait pas 
modifiée ou serait maintenue telle quelle pendant un certain temps (ATA/48/2024 
du 16 janvier 2024 consid. 4.13 et l’arrêt cité). 

Un droit acquis peut être créé dans les mêmes conditions que par la loi par une 
décision individuelle. En tant que telle, la répétition de décisions successives de 
contenu identique ne crée pas non plus de droit acquis. La catégorie la plus 
importante de droits acquis est constituée de ceux qui sont créés par un contrat entre 
l’État et les administrés. La stabilité particulière du droit est ici fondée sur le 
principe pacta sunt servanda (principe de la confiance ; Thierry TANQUEREL, 
Manuel de droit administratif, 2e éd. ; p.266 et 267). 

À teneur de l'art. 5 al. 3 Cst., les organes de l'État et les particuliers doivent agir de 
manière conforme aux règles de la bonne foi. Aux termes de l'art. 9 Cst., toute 
personne a le droit d'être traitée par les organes de l'État sans arbitraire et 
conformément aux règles de la bonne foi.  

3.12 En l’espèce, il convient de déterminer si le recourant était, en 2019, 2020, 2021 
et 2022, astreint au service militaire. La TEO étant une taxe causale, de 

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A/3830/2023 

remplacement, elle ne saurait en effet être perçue si le recourant n’était alors plus 
astreint au service militaire ou civil. 

Le recourant a été naturalisé en février 2016, dans l’année de ses 30 ans. Selon le 
droit alors en vigueur, il n’était plus astreint à l’obligation de servir.  

Avec l’introduction de la LAAM révisée, le 1er janvier 2018, bien qu’âgé de 31 ans, 
étant né le ______ 1986, il demeurait soumis à ses obligations militaires. En effet, 
celles-ci s’adressent à tout citoyen suisse astreint au service militaire. Avec la 
modification de la LAAM, la période durant laquelle ces obligations doivent être 
accomplies a été étendue jusqu’à l’âge de 37 ans. Entre 2019 et 2022, le recourant 
était ainsi soumis à la TEO en application de la législation entrée en vigueur au 
1er janvier 2019 (art. 3 LTEO). La nouvelle LTEO n’a pas été appliquée à un état 
de fait antérieur à son entrée en vigueur. Les éléments de base déterminants servant 
de fondement aux TEO se sont produits ou existaient en 2019, respectivement en 
2020, 2021 et 2022, soit sous l’empire de la nouvelle loi : tant en 2019 qu’en 2020, 
2021, 2022, le recourant, alors âgé de 33 ans, respectivement 34, 35 et 36 ans, 
n’était ni incorporé dans une formation de l’armée, ni soumis à l’obligation de servir 
dans le civil, ni n’accomplissait du service militaire ou civil. Le fait que, sous 
l’ancien droit, l’année 2016 constituait la dernière année de son assujettissement à 
la TEO, parce qu’il avait atteint l’âge de 30 ans en avril 2016 et qu’il a été soumis 
à nouveau, en vertu du nouveau droit, à l’obligation de payer la taxe d’exemption 
de servir ne constitue pas une application rétroactive de la loi. L’élévation de la 
limite d’âge de 30 ans à l’âge de 37 ans se rapporte à l’âge actuel de la personne 
concernée dans l’année considérée, de sorte qu’il n’y a pas rétroactivité à cet égard 
(arrêt du Tribunal fédéral 9C_648/2022 précité consid. 7.2). 

Comme relevé dans les ATA/1094/2022 et ATA/1056/2022 précités, une autre 
solution introduirait une inégalité de traitement injustifiée entre les citoyens suisses 
naturalisés, âgés au moment de leur naturalisation entre 24 ans et 36 ans, et les 
citoyens suisses (ou devenus suisses avant leurs 24 ans) du même âge. 

Par ailleurs, il ne découle pas des dispositions légales précitées que le législateur 
aurait conféré des droits acquis s'agissant de l'absence d'assujettissement à la TEO 
pour des situations telles que celle du recourant, dès lors qu’aucune loi ou décision 
ne garantissait au recourant la pérennité de la situation qui prévalait avant l’entrée 
en vigueur du nouveau droit. Il ne ressort de plus pas du dossier qu’il aurait reçu 
des assurances des autorités intimées de ne pas se voir assujetti à la TEO pour les 
années 2019 à 2022. 

Les griefs du recourant en lien avec la violation des principes de la non-rétroactivité 
des lois et de la bonne foi seront ainsi écartés. Il en ira de même du grief de violation 
des droits acquis. 

4. Le recourant soutient que, n’ayant d’autre choix que de payer la TEO, il serait 
discriminé par rapport aux personnes qui ont eu la possibilité d’être recrutées. Cette 

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situation serait contraire aux art. 8 et 14 CEDH et violerait la jurisprudence de la 
Cour européenne des droits de l’homme (ci-après : CourEDH). 

4.1 Aux termes de l’art. 8 CEDH, toute personne a droit au respect de sa vie privée 
et familiale, de son domicile et de sa correspondance (al. 1). Quant à l’art 14 CEDH, 
il prévoit que la jouissance des droits et libertés reconnus dans la Convention doit 
être assurée, sans distinction aucune, fondée notamment sur le sexe, la race, la 
couleur, la langue, la religion, les opinions politiques ou toutes autres opinions, 
l'origine nationale ou sociale, l'appartenance à une minorité nationale, la fortune, la 
naissance ou toute autre situation. D'après la jurisprudence constante de la 
CourEDH, l'art. 14 CEDH complète les autres clauses normatives de la Convention 
et des Protocoles. Il n'a pas d'existence indépendante puisqu'il vaut uniquement pour 
« la jouissance des droits et libertés » qu'elles garantissent (ATA/1091/2023 du 
3 octobre 2023 consid. 3.3 et les arrêts cités). 

4.2 Dans l’arrêt 9C_648/2002 (consid. 8.2), le Tribunal fédéral rappelle que, en 
relation avec les art. 8 et 14 CEDH, la CourEDH a, dans l’arrêt GLOR c. Suisse du 
30 avril 2009, notamment jugé que, à la lumière du but et des effets de la taxe 
litigieuse, la différence opérée par les autorités suisses entre les personnes inaptes 
au service exemptées de ladite taxe et celles qui étaient néanmoins obligées de la 
verser, était discriminatoire. Aux yeux de la CourEDH, le fait que le contribuable 
avait toujours affirmé être disposé à accomplir son service militaire, mais qu’il avait 
été déclaré inapte audit service par les autorités militaires compétentes, était en 
l’occurrence essentiel. Selon la CourEDH, la discrimination résidait en particulier 
dans le fait que, contrairement à d’autres personnes qui souffraient d’un handicap 
plus grave, l’intéressé n’avait pas été exempté de la taxe litigieuse – son handicap 
n’étant pas assez important – et que, alors qu’il avait clairement exprimé sa volonté 
de servir, aucune possibilité alternative de service ne lui avait été proposée. À ce 
sujet, la CourEDH a notamment souligné « l’absence, dans la législation suisse, de 
formes de service adaptées aux personnes se trouvant dans la situation du 
requérant » (arrêt GLOR précité, par. 96).  

4.3 Dans l’arrêt RYSER c. Suisse du 12 janvier 2021, la CourEDH a considéré que 
la similarité avec la cause GLOR et l’absence de différences factuelles ne 
justifiaient pas de s’écarter du résultat concernant l’arrêt GLOR. Elle prenait note 
des changements apportés à la législation à la suite de l’arrêt GLOR, mais observait 
qu’ils étaient postérieurs aux faits pertinents de l’affaire RYSER et n’étaient, donc, 
pas applicables à ce dernier (arrêt RYSER précité § 61 et 62). 

Un intéressé ne peut pas se prévaloir d’une violation des art. 8 et 14 CEDH en lien 
avec l’arrêt GLOR précité, dans l’hypothèse où celui-ci ne s’était pas montré actif 
pour effectuer un service militaire ou un service civil (arrêt du Tribunal fédéral 
9C_648/2022 précité consid. 8.2.2 et les nombreux arrêts cités). 

4.4 En l’espèce, l’art. 2 al. 1 let. a LTEO soumet à l’obligation de s’acquitter de la 
taxe tout homme astreint au service domicilié en Suisse, qui n’était, pendant plus 
de six mois, ni incorporé dans une formation de l’armée ni astreint au service civil. 

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Or, comme l’a retenu le Tribunal fédéral (arrêt 9C_648/2022 précité consid.8.1), le 
texte clair de cette disposition ne distingue pas les situations qui ont conduit à 
l’absence d’incorporation dans une formation de l’armée ou d’astreinte au service 
civil pendant plus de six mois. En 2019, 2020, 2021 et 2022, le recourant restait 
ainsi tenu à des obligations militaires Il était ainsi soumis à la TEO en application 
de la législation entrée en vigueur au 1er janvier 2019 (art. 3 LTEO). 

En outre, sans que cela ne soit remis en cause par le recourant, il apparaît que ce 
dernier n’a pas demandé, pour les années en cause (soit 2019 à 2022) à être mis au 
bénéfice d’un recrutement ultérieur au sens de l’art. 9 al. 3 LAAM, disposition 
concrétisée par l’art. 12 OMi, qui lui aurait permis, le cas échéant, d’accomplir un 
service militaire ou un service civil. Le recourant pouvait aussi, au demeurant, 
demander d’accomplir un service civil. Or, il ne l’a proposé ni en 2019, ni les années 
suivantes. Il ne s’est adressé au commandement militaire de son arrondissement 
qu’en octobre 2023, après avoir reçu les décisions de taxation définitives. Le 
recourant ne peut pas non plus se prévaloir des arrêts rendus par la CourEDH dans 
la mesure où il ne soutient pas qu’il serait invalide et aurait été déclaré inapte au 
service. De plus, comme vu ci-dessus, il n’a pas été actif ni montré d’intérêt pour 
effectuer un service militaire ou un service civil. Partant, le recourant n’a pas 
effectué, du point de vue individuel, pour les années considérées, toutes les 
démarches visant à profiter de la possibilité d’effectuer un tel recrutement ultérieur, 
de sorte qu’il ne peut pas se plaindre d’une discrimination fondée sur les art. 8 et 
14 CEDH ou encore sur l’arrêt GLOR précité. L’argument selon lequel il n’aurait 
pas pu réaliser le service long n’est dans ce contexte pas pertinent, dès lors que ce 
qui est déterminant en l’espèce est la situation individuelle du recourant et les 
démarches qu’il a ou non concrètement effectuées (arrêt du Tribunal fédéral 
9C_648/2022 précité consid. 8.2.3). 

La protection de l’art. 14 CEDH en lien avec une autre garantie conventionnelle n’a 
pas de portée indépendante par rapport à l’art. 8 Cst. (égalité) (ATF 137 V 334 
consid. 6.3). Dans la mesure où le recourant ne peut pas se prévaloir d’une 
discrimination fondée sur les art. 8 CEDH et 14 CEDH, puisqu’il n’a pas fait de 
démarches durant les années concernées visant à effectuer un recrutement ultérieur, 
il ne saurait davantage se plaindre d’une discrimination fondée sur l’art. 8 Cst. 
(arrêt du Tribunal fédéral 9C_648/2022 précité consid. 8.2.4). 

5. Le recourant se plaint ensuite d’une violation de l’art. 5 LAAM. En tant que citoyen 
binational, il convenait de considérer que ses obligations militaires avaient été 
accomplies en Espagne. 

5.1 La possession d’une autre nationalité n’a en principe aucune influence sur les 
obligations militaires d’un citoyen suisse. Toutefois, les Suisses qui prouvent la 
détention d’une nationalité d'un autre État et qui y ont accompli leur service 
militaire, ont été soumis au service civil ou ont fait une prestation de remplacement 
sous forme de taxe, ne sont pas tenus d’accomplir leur service militaire en Suisse 

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(art. 5 al. 1 LAAM). Ils sont soumis, par contre, aux déclarations obligatoires et à 
la taxe d’exemption (art. 5 al. 2 LAAM). 

Sont réservés les accords bilatéraux concernant le service militaire des  
doubles nationaux (art. 5 al. 3 LAAM). La Suisse a conclu de tels accords avec la 
France, l'Allemagne, les États-Unis d’Amérique, la Colombie, l’Argentine, 
l’Autriche et l'Italie (Convention du 16 novembre 1995 entre le Conseil fédéral 
suisse et le Gouvernement de la République française relative au service militaire 
des double-nationaux - RS 0.141.134.92 ; Convention du 20 août 2009 entre la 
Confédération suisse et la République fédérale d’Allemagne relative au service 
militaire des double-nationaux - RS 0.141.113.6; Convention du 11 novembre 1937 
entre la Suisse et les Etats-Unis d’Amérique relative aux obligations militaires de 
certains doubles nationaux - RS 0.141.133.6 ; Convention du 15 janvier 1959 entre 
la Suisse et la Colombie concernant le service militaire - RS 0.141.126.3 ; 
Convention du 19 mars 1999 entre la Confédération Suisse et la République 
d’Autriche relative au service militaire des doubles-nationaux - RS 0.141.116.3 ; 
Convention du 26 février 2007 entre la Confédération suisse et la République 
italienne relative au service militaire des doubles-nationaux - RS 0.141.145.42). 

5.2 En l’espèce, le fait que le recourant possède également la nationalité espagnole 
n’a aucune incidence sur ses obligations militaires en tant que citoyen suisse. Même 
s'il avait prouvé qu'il avait accompli en Espagne son service militaire - ce qui n'est 
pas le cas en l'occurrence - cela n'aurait pas conduit à l'exemption d'incorporation 
dans l'armée suisse. 

En effet, le principe veut que tout homme de nationalité suisse est astreint au service 
militaire. Celui qui n'accomplit pas ce service ou le service de remplacement doit 
s’acquitter d’une taxe. Le Conseil fédéral peut, cependant, conclure des traités 
internationaux avec d'autres États portant sur la reconnaissance réciproque de 
l'accomplissement du service militaire par les doubles nationaux. De telles 
conventions constituent, dès lors, l'exception. La Suisse n’a toutefois pas conclu ce 
type d'accord avec l’Espagne  

Le cas du recourant s'assimile à celui des personnes n'ayant jamais subi de 
conscription. Il ne s'est donc pas acquitté de la totalité de son obligation de servir 
conformément à l'art. 4 al. 2bis LTEO, si bien que même s'il n’a pas été astreint en 
Espagne au service militaire en raison de la suspension de celui-ci à compter du 31 
décembre 2002 pour toutes hommes nés après le 31 décembre 1982, il reste assujetti 
à ses obligations militaires en Suisse, y résidant, et s'il ne les accomplit pas, au 
paiement de la taxe d’exemption en Suisse jusqu'à l'âge limite prévu par la 
législation pertinente. 

Ce grief sera donc écarté. 

6. Le recourant se plaint enfin d’une violation des art. 164 al. 2 LIFD cum 32c al. 1 et 
3 LTEO pour la TEO 2019. Les intérêts moratoires avaient été ajoutés, alors que le 
retard dans la taxation définitive ne lui était pas imputable. 

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6.1 Selon l’art. 32c al. 1 LTEO, le débiteur de la taxe qui n’a pas acquitté les 
montants dus dans les délais doit verser un intérêt moratoire. Les dispositions 
régissant l’impôt fédéral direct sont applicables. Selon l’art. 164 al. 1 LIFD, le 
débiteur de l’impôt qui n’a pas acquitté les montants dus dans les délais doit verser 
un intérêt moratoire fixé par le Département fédéral des finances. 

En règle générale, la taxe est exigible le 1er mai de l’année civile qui suit l’année 
d’assujettissement (art. 32 al. 1 LTEO). Le terme d’échéance est maintenu même si 
l’assujetti n’a reçu, à cette date, qu’un calcul provisoire de la taxe ou s’il a déposé 
une réclamation ou un recours contre la taxation (art. 32 al. 4 LTEO). La taxe est 
perçue sur la base de la taxation. Lors que la taxation n’a pas encore été effectuée 
au terme d’échéance, la taxe est perçue à titre provisoire. Elle est fixée sur la base 
de la déclaration pour l’impôt fédéral direct ou sur celle de la taxation de l’impôt 
fédéral direct précédente, sur celle de la taxation pour la taxe d’exemption 
précédente ou selon une estimation du montant dû (art. 32a al. 1 LTEO). La taxe 
perçue à titre provisoire est imputée sur la taxe due selon la taxation définitive 
(art. 32a al. 2 LTEO). Selon l’art. 32c al. 2 LTEO, si, à l’échéance, le débiteur de la 
taxe n’a pas encore reçu notification du calcul de la taxe et qu’il n’est pas 
responsable de ce retard, l’intérêt ne commence à courir que 30 jours après la 
notification.  

6.2 En l’espèce, il ressort tant des écritures du recourant que de celles des autorités 
intimées que le recourant a reçu une taxe provisoire le 1er mai 2020. Bien que le 
dossier ne démontre pas à quelle date cette taxe a été notifiée, le recourant lui-même 
admet dans son recours qu’il a reçu un avis de taxation provisoire le 1er mai 2020 
(recours, p. 2). Ainsi, dès lors que cette taxe provisoire n’a pas été payée, des 
intérêts moratoires ont commencé à courir à compter du 1er juin 2020, 
conformément à l’art. 32c al. 1 LTEO. L’art. 32c al. 2 LTEO n’est pas applicable 
au cas du recourant, qui a lui-même admis qu’il avait reçu notification de la taxe 
provisoire en mai 2020, dès lors que la loi prévoit que le terme d’échéance est 
maintenu même si l’assujetti n’a reçu qu’un calcul provisoire de la taxe ou qu’il a 
déposé une réclamation ou un recours. 

Partant, ce grief sera écarté. 

Le recourant ne conteste pas le montant des TEO 2019, 2020, 2021 et 2022. Ce 
dernier apparaît au demeurant conforme au droit, les taxes ayant été calculées sur 
les revenus nets totaux réalisés en Suisse et à l’étranger, l’année civile qui a suivi 
l’année d’assujettissement, sur la base de la décision de taxation définitive pour 
l’IFD, au taux de 3 % (art. 11, 25 al. 2, 26 al. 2 et 13 al. 1 LTEO). Les décisions de 
taxation 2019, 2020, 2021 et 2022 sont en conséquence conformes au droit.  

Mal fondés, les recours seront rejetés. 

7. Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 400.- sera mis à la charge du recourant, 
qui succombe, et aucune indemnité de procédure ne lui sera allouée (art. 87 LPA et 
31 al. 2 et 2bis LTEO). 

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* * * * * 

PAR CES MOTIFS 

LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 

préalablement : 

ordonne la jonction des causes nos A/4199/2023 et A/3830/2023 sous le n° A/3830/2023 ; 

à la forme : 

déclare recevables les recours interjetés les 17 novembre et 15 décembre 2023 par 
A______ contre les décisions sur réclamation du service de la taxe d’exemption de 
l’obligation de servir des 21 octobre et 27 novembre 2023 ; 

  

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A/3830/2023 

au fond : 

les rejette ; 

met à la charge de A______ un émolument de CHF 400.- ; 

dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 

dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent 
sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit 
public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve 
et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au 
Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 

communique le présent arrêt à A______, au service de la taxe d'exemption de l'obligation 
de servir, ainsi qu'à l'administration fédérale des contributions. 

Siégeant : Claudio MASCOTTO, président, Florence KRAUSKOPF,  
Jean-Marc VERNIORY, juges. 

Au nom de la chambre administrative : 

la greffière-juriste : 
 
 

D. WERFFELI BASTIANELLI 
 

 le président siégeant : 
 
 

C. MASCOTTO 
 

 

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 

 

Genève, le  
 
 
 
 
 

 la greffière :