# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 246997af-03f1-5d83-ba2f-871e4041f7a3
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2002-12-18
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 18.12.2002  SB.2002.00065
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2002-00065_2002-12-18.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2002.00065	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 18.12.2002
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine staatsrechtliche Beschwerde gegen diesen Entscheid am 23.12.2003 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Grundstückgewinnsteuer

	
Steuerbefreiung der SBB

Die SBB als spezialgesetzliche Aktiengesellschaft des Bundes sind nicht gestützt auf Art. 10 des Garantiegesetzes von jeder Besteuerung durch die Kantone und Gemeinden befreit (E. 1), sondern gestützt auf Art. 21 SBBG, wobei sich die subjektive Steuerbefreiung auch auf Hilfs- und Nebenbetriebe wie Kraftwerke, Werkstätten und Lagerhäuser, jedoch nicht auf Liegenschaften erstreckt, die keine notwendige Beziehung zum Betrieb des Unternehmens haben. Dieser Steuerbefreiungsartikel ist einschränkend auszulegen, so dass Kantone und Gemeinden befugt sind, die SBB mit Bezug auf Liegenschaften, die keine notwendige Beziehung zum Betrieb des Unternehmens haben, zu besteuern, d.h. insbesondere bei Veräusserung derartiger Liegenschaften die als Objektsteuer ausgestaltete Grundstückgewinnsteuer zu erheben (E. 2). 
Die Tatsache, dass eine Liegenschaft eine notwendige Beziehung zum Bahnbetrieb aufweist, ist, weil sie zur Steuerbefreiung führt, nicht steuerbegründender, sondern steueraufhebender Natur und daher von der Beschwerdeführerin nachzuweisen. Ein derartiger Nachweis wurde vorliegend nicht erbracht, so dass die Besteuerung zu Recht erfolgte und die Beschwerde abzuweisen ist (E. 3).

			 	
				Stichworte:
	
						BAHNNEBENBETRIEB
DOPPELSPURAUSBAU
EISENBAHNINFRASTRUKTUR
GRUNDSTÜCKGEWINNSTEUER
LIEGENSCHAFT
NOVENVERBOT
SBB
SBB
STEUERBEFREIUNG
UNTERNEHMENSBEZUG
VIADUKT

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 10 GarG
Art. 7 SBBG
Art. 21 SBBG
§ 216 lit. I StG
§ 218 Abs. I lit. a StG

					
	
	Publikationen:
	
						RB 2002 Nr. 121

					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 1
					

			 

	 	
			

			

I. Die Schweizerischen Bundesbahnen SBB (SBB), seit 1. Januar
1999 eine spezial­gesetzliche Aktiengesellschaft, veräusserten am 7. Mai 1999
das in der Gemeinde X gelegene Grundstück Kat.Nr. 01, ein Wohnhaus mit 365 m2
Gebäudegrundfläche, Gar­ten und Hausumschwung, zum Preis von Fr. 480'000.-
an C, D, E und F zu Miteigentum.

 

Aus Anlass dieser Handänderung auferlegte die
Grundsteuerkommission X den SBB mit Veranlagungs- und Einspracheentscheid vom
28. September 2000 bzw. 30. Ok­tober 2001 eine Grundstückgewinnsteuer von
Fr. 14'158.-.

 

II. Den hiergegen gerichteten Rekurs der SBB, womit diese
geltend machten, sie seien von Bundesrechts wegen von der
Grundstückgewinnsteuer befreit, wies die Steuerrekurskommission III am 4. Juli
2002 ab, soweit sie darauf eintrat.

 

III. Mit Beschwerde vom 13. August 2002 liessen die SBB dem
Verwaltungsgericht beantragen, es sei von der Auferlegung einer
Grundstückgewinnsteuer abzusehen und es sei festzustellen, dass sie von der
Grundstückgewinnsteuer im Kanton Zürich subjektiv be­freit seien. Ausserdem
verlangten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

 

Während die Steuerrekurskommission III auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss die Grundsteuerkommission X auf Abweisung der Beschwerde.

 

 

Die
Kammer zieht in Erwägung:

 

 

1. Von der Grundstückgewinnsteuer befreit sind laut § 218 Abs.
1 lit. a des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) Gewinne bei Handänderungen
an Grundstücken des Bundes und seiner Anstalten nach Bundesrecht.

 

Nach Art. 10 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 26. März 1934 über
die politischen und polizeilichen Garantien zugunsten der Eidgenossenschaft
(Garantiegesetz; GarG) sind die Eidgenossenschaft sowie ihre Anstalten,
Betriebe und unselbständigen Stiftungen von jeder Besteuerung durch die Kantone
und Gemeinden befreit; ausgenommen sind Liegenschaften, die nicht unmittelbar
öffentlichen Zwecken dienen. 

 

Die SBB waren bis 31. Dezember 1998 eine Anstalt des Bundes.
Sie wurden auf den 1. Januar 1999 durch Art. 2 des Bundesgesetzes vom 20. März
1998 über die Schweizerischen Bundesbahnen (SBBG) in eine
– spezialgesetzliche – Aktiengesellschaft umgewandelt. Sie bilden infolgedessen
weder eine (selbständige oder unselbständige) Anstalt noch einen Betrieb oder
eine unselbständige Stiftung des Bundes (vgl. dazu ausführlich Marco Greter, in
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Basel/Genf/München 2000, Art.
56 DBG N. 4 ff., insbesondere N. 7; Peter Agner/Beat Jung/Gotthard Steinmann,
Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Zürich 1995, Art. 56
N. 2). Dem Umstand, dass der Bund Alleinaktionär der SBB ist, kommt keine
Bedeutung zu, denn die Steuerbefreiung gestützt auf Art. 10 Abs. 1 GarG
setzt die Inkorporation in eine der in dieser Bestimmung abschliessend
aufgezählten Rechtsformen des öffentlichen Rechts voraus (vgl. RB 2001 Nr.
107).

 

Die Befreiung der SBB von der Grundstückgewinnsteuer nach
kantonalem Recht fällt daher ausser Betracht.

 

2. Kraft Art. 21 Abs. 1 SBBG sind die SBB im Rahmen ihrer
Aufgabe als Anbieterin der Eisenbahninfrastruktur und als Transportunternehmung
von jeder Besteuerung durch die Kantone und Gemeinden befreit. Die
Steuerbefreiung erstreckt sich auch auf Hilfs- und Nebenbetriebe wie
Kraftwerke, Werkstätten und Lagerhäuser, jedoch nicht auf Liegenschaften, die
keine notwendige Beziehung zum Betrieb des Unternehmens haben.

 

a) Das Bundesgericht hat die
inhaltlich gleich lautende Vorschrift von Art. 6 Abs. 1 des früheren
Bundesgesetzes vom 23. Juni 1944 über die Schweizerischen Bundesbahnen (aSBBG)
im selben Sinn wie Art. 10 Abs. 1 GarG ausgelegt. Dementsprechend hat es erkannt,
dass die SBB von allen Steuern, einschliesslich der Grundstückgewinnsteuern,
befreit waren und sich die Ausnahme von der Steuerbefreiung einzig auf
besondere Objektsteuern bezog, namentlich auf Grund- oder Liegenschaftensteuern
(BGr, 13.6.2000, StR 2000, 561 E. 4 S. 562 f. mit Hinweisen; BGE 111 Ib 6 E. 4c
S. 9; 103 Ib E. 257 E. 3 S. 259 f.). 

 

Das Gericht hat anlässlich der Auslegung von Art. 10 GarG in
der revidierten Fassung von 1997 dafür gehalten, diese restriktive
Interpretation der Ausnahme von der Steuer­­befreiung rechtfertige sich um so
mehr, als die gegenseitige Besteuerung der verschiedenen Hoheitsträger ein
wenig taugliches Mittel zur Deckung des öffentlichen Finanzbedarfs sei. Eine
ausnahmsweise Besteuerung lasse sich immerhin aus der Überlegung rechtfertigen,
dass Liegenschaften des Bundes, die nicht unmittelbar öffentlichen Zwecken
dienten, wie alle andern Liegenschaften zur Deckung der darauf bezogenen
öffentlichen Lasten bei­tragen sollten; gerade diesen Zweck aber verfolgten die
als Objektsteuern bezeichneten Lie­­genschafts- und Grundsteuern (BGE 111 Ib 6
E. 4b S. 8f.). 

 

b) Es fragt sich, ob die Umwandlung der SBB von einer Anstalt
des Bundes in eine spezialgesetzliche Aktiengesellschaft dazu zwingt, die
Vorschrift von Art. 21 Abs. 1 SBBG anders als den inhaltlich gleich lautenden
Art. 6 Abs. 1 aSBBG auszulegen.

 

Die bisherige, vom Wortlaut von Art. 6 Abs. 1 aSBBG (bzw.
Art. 10 GarG) abweichende, einengende Auslegung des Begriffs der Steuer, soweit
dieser in der Umschreibung der Ausnahme von der Steuerbefreiung verwendet wird,
erschöpfte im Wesentlichen in der 

(einleuchtenden)
Überlegung, dass die gegenseitige Besteuerung der verschiedenen Hoheits­träger
ein wenig taugliches Mittel zur Deckung des öffentlichen Finanzbedarfs sei (s.
auch BGr, 13.6.2000, StR 2000, 561 E. 5b/aa S. 565). Diese Argumentation
entfällt, seit die SBB als (spezialgesetzliche) Aktiengesellschaft nicht mehr
eine Anstalt und damit nicht mehr Teil des Bundes sind. Denn es kann nun nicht
mehr gesagt werden, der Bund würde durch eine Be­­steuerung der SBB seitens der
Kantone (mittelbar) selber der Besteuerung durch diese Hoheits­träger
unterworfen. Dass der Bund gegenwärtig Alleinaktionär ist, ändert daran ent­gegen
der Auffassung der Beschwerdeführerin nichts. Dieser Umstand fällt im Übrigen
an­ge­sichts dessen, dass der Bund laut Art 7 Abs. 1 und 2 SBBG Aktien
veräussern darf, sofern er die kapital- und stimmenmässi­ge Mehrheit beibehält,
nicht ins Gewicht. Wohl würde der Bund durch eine weitergehende Steuerbefreiung
im Umfang seiner Beteiligung mittelbar ent­­lastet, doch rechtfertigte es sich
nicht, andere – z.B. private – Aktionäre wegen der Mehrheitsbeteiligung des
Bundes über die den SBB gewährte Steuerbefreiung indirekt zu begüns­tigen. 

 

Infolgedessen besteht kein sachlicher Grund mehr, die
Ausnahmebestimmung von Art. 21 Abs. 1 Satz 2 SBBG einschränkend auszulegen.
Diese ist mit der Vorinstanz dahin­gehend zu verstehen, dass die Kantone und
Gemeinden befugt sind, die SBB mit Bezug auf Liegenschaften, die keine
notwendige Beziehung zum Betrieb des Unternehmens haben, zu besteuern.
Insbesondere unterliegen die SBB bei Veräusserung derartiger Liegenschaften der
Besteuerung durch die als Objektsteuer ausgestalteten Grundstückgewinnsteuer. 

 

3. Die Steuerbefreiung der SBB erstreckt sich nach der Ordnung
von Art. 21 Abs. 1 SBBG auf Liegenschaften, die eine notwendige Beziehung zum
Betrieb des Unternehmens haben (vgl. dazu Reto Kuster, Steuerbefreiung von
Institutionen mit öffentlichen Zwecken, Zürich 1998, S. 145 f.).

 

a) Die Tatsache, dass eine Liegenschaft eine notwendige
Beziehung zum Bahnbetrieb aufweist, ist, weil sie zur Steuerbefreiung führt,
entgegen der Ansicht der Beschwerde­führerin nicht steuerbegründender, sondern
steueraufhebender Natur. Sie ist daher von den SBB nachzuweisen (vgl. BGr,
22.2.1993, ASA 62 [1993/94] 720 E. 5b). Denn nach der Besteuerungsordnung von §
216 Abs. 1 StG führt die gewinnbringende Veräusserung einer Liegen­schaft zur
Erhebung der Grundstückgewinnsteuer und kann von dieser Steuer nur bei
Vorliegen von Steuerbefreiungsgründen (oder Steueraufschubstatbeständen) abgesehen
wer­den. Ein solcher Grund liegt bei der Veräusserung einer Liegenschaft vor,
die eine notwendige Beziehung zum Bahnbetrieb aufweist.

 

Den
Nachweis der notwendigen bahnbetrieblichen Beziehung haben die SBB durch eine
substanzierte Sachdarstellung sowie durch Beschaffung oder Bezeichnung
von Beweis­­mitteln anzutreten (RB 1987 Nr. 35). Ist das
Beweismittelangebot ungenügend, so hat die Rekurskommission weder von Amtes we­gen
eine Untersuchung zu führen, um sich die fehlenden tatsächlichen Grundlagen zu
beschaf­fen, noch hat sie Beweise abzunehmen. 

 

Im
Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Novenverbot. Für das Gericht
ist somit die gleiche Aktenlage mass­gebend wie für die Rekurskommission. Tatsachen
oder Beweismittel, die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw.
vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolge­dessen im
Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999
Nrn. 149 und 150; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Kommentar zum
harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 153 N. 43).

 

b) Das streitbetroffene Grundstück liegt im Bereich des
Viadukts "K" an der SBB-Bahnlinie W/X/Y in der Gemeinde X. G schenkte
die Liegenschaft im Jahr 1960 Q, wobei sie sich eine lebenslange und
unentgeltliche Nutzniessung einräumen liess. Im Hinblick auf den Dop­pelspurausbau
der Bahnlinie versuchten die SBB in den Jahren 1965 bis 1967, die Liegenschaft
– wie andere umliegende Grundstücke – zu erwerben, da das zweite Gleis
teilweise auf einer weit auskragenden Brückenplatte über die Liegenschaft
führt, wobei die nördliche Hausecke zum Teil überdeckt wird. Mit Rücksicht auf
die Schen­kung und die Nutz­nies­sung war Q indessen nicht bereit, das
Grundstück den SBB zu Lebzei­ten von G zu verkaufen. Aus diesem Grund
vereinbarten Q und SBB am 3. August 1965 einen Kaufrechtsvertrag. Die SBB
erwarben am 14. No­vember 1967 von Q 53 m2 der fraglichen Liegenschaft.
Am 18. August 1969 wurde der Kaufrechtsvertrag abgeändert, indem die Flächenverminderung
von 53 m2 und die dafür geleistete Zahlung berücksichtigt wurden.
Das entsprechende Kauf­recht übten die SBB gleichentags aus. In der Folge
vermieteten die SBB die Liegenschaft an Bahnpersonal. 

 

Dass das von den SBB im Jahr 1967 mit Blick auf den
Doppelspurausbau der Bahn­­linie gekaufte – 53 m2 umfassende –
Teilstück der in Frage stehenden Liegenschaft eine notwendige Beziehung zum
Bahnbetrieb aufgewiesen hatte, ist offenkundig und unbestritten. Indessen kann
nicht nachvollzogen werden, aus welchen bahnbetrieblichen Gründen die restliche
Parzelle im Jahr 1969, also nach dem Ausbau der Bahnlinie, von den SBB durch
Ausübung des Kaufrechts erworben wurde. Der Umstand, dass die Liegenschaft hernach
stets an Bahnpersonal vermietet wurde, vermag für sich allein die notwendige
Beziehung zum Bahnbetrieb nicht darzutun. Die Beschwerdeführerin hat nicht
behauptet, es habe sich dabei um Dienstwohnungen gehandelt, die im
Interesse der Sicherheit und Regelmässigkeit des Bahnbetriebs sichergestellt
hätten, dass das betreffende Bahnpersonal in un­mittelbarer Nähe
des Bahnareals oder sonstiger dem Bahnbetrieb dienender Anlagen habe wohnen
können (vgl. BGE 82 I 128 E. 3 S. 135 mit Hinweisen). Der Umstand, dass die Ge­­meinde
X die auch früher zulässigen Liegenschaftensteuern nicht erhoben hat, ändert da­ran
nichts. Die Beschwerdeführerin macht denn auch zu Recht nicht geltend, die Gemeinde
beanspruche ihr Besteuerungsrecht gegen Treu und Glauben.

 

Nach alldem ist die Beschwerde abzuweisen.

 

4. ...

 

 

Demgemäss entscheidet
die Kammer:

 

 

1.    Die Beschwerde wird abgewiesen.

 

2.    ...