# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 3ebc8214-fa4a-538d-8e5a-4dbf18db8855
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2022-04-05
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 05.04.2022 A-1576/2021
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1576-2021_2022-04-05.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-1576/2021 

 

 
 

  A r r ê t  d u  5  a v r i l  2 0 2 2  

Composition 
 Raphaël Gani (président du collège), 

Annie Rochat Pauchard, Emilia Antonioni Luftensteiner, 

juges, 

Jérôme Gurtner, greffier. 
 

 
 

Parties 
 A._______, 

représenté par 

Maître Olivier Péclard, FONTANET & Associés, 

recourant, 

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC, 

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI, 

Eigerstrasse 65, 3003 Berne, 

autorité inférieure. 

 
 

 
 

Objet 
 Assistance administrative (CDI CH-FR) ; décision de l’AFC 

du 2 mars 2021. 

 

 

 

A-1576/2021 

Page 2 

Faits : 

A.  

A.a Le 11 mai 2016, la Direction générale des finances publiques française 

(ci-après : la DGFiP, l’autorité requérante ou l’autorité française) adressa 

une demande d’assistance administrative à l’Administration fédérale des 

contributions (ci-après : l’AFC ou l’autorité inférieure). Dite demande était 

fondée sur l’art. 28 de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse 

et la France en vue d’éliminer les doubles impositions en matière d’impôts 

sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l’évasion fiscales 

(ci-après : CDI CH-FR ; RS 0.672.934.91) ainsi que sur l’Accord du 25 juin 

2014 modifiant le protocole additionnel à la Convention entre la Suisse et 

la France du 9 septembre 1966 modifiée, en vue d’éliminer les doubles 

impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et de 

prévenir la fraude et l’évasion fiscales (ci-après : l’Accord 2014 ; 

RO 2016 1195). 

A.b Dans sa requête, la DGFiP indiqua qu’une enquête diligentée par le 

parquet de Bochum et des visites domiciliaires effectuées dans les 

succursales allemandes de la banque UBS en mai 2012 et juillet 2013 

avaient abouti à la saisie de données concernant des contribuables 

français liés à des comptes ouverts auprès de la banque UBS (Switzerland) 

AG (ci-après : UBS). L’autorité française précisa avoir demandé par 

courrier du 20 avril 2015 à l’administration fiscale allemande de lui fournir 

ces informations sur la base de la Directive n° 2011/16/UE. En date du 

3 juillet 2015, l’administration fiscale allemande lui aurait transmis les 

documents suivants :  

- une liste « A » contenant 1'130 comptes bancaires avec identifica-

tion précise des contribuables ayant tous un code « domizil » fran-

çais ; 

- une liste « B » relative à l’année 2006 et une liste « C » relative à 

l’année 2008, recensant toutes les deux les références de comptes 

bancaires liés à des personnes inscrites sous un code « domizil » 

français. Ces deux listes représentaient au total plus de 45'161 nu-

méros de comptes différents. 

L’autorité requérante indiqua que, pour la liste A, les recherches effectuées 

par l’administration fiscale française avaient permis de démontrer qu’il 

s’agissait, pour la quasi-totalité (97 %), de résidents fiscaux français. De 

surcroît, une première série de contrôles engagés sur cette liste, concer-

nant un tiers des comptes y figurant, avait permis de démontrer la fiabilité 

A-1576/2021 

Page 3 

de cette liste ainsi que l’existence d’une fraude. S’agissant des comptes 

bancaires anonymes (listes B et C), l’autorité française indiqua avoir com-

paré ces listes avec : i) les données (numéros de comptes) reçues de l’ad-

ministration fiscale suisse dans le cadre de l’accord bilatéral entre l’Union 

européenne et la Suisse concernant la fiscalité de l’épargne ; ii) les numé-

ros de comptes des contribuables ayant régularisé leur situation auprès de 

l’administration fiscale française et ; iii) les informations d’ores et déjà ob-

tenues dans le cadre de l’assistance administrative avec la Suisse. Elle 

ajouta que les traitements effectués avaient permis d’identifier 4'782 nu-

méros de comptes figurant sur les listes B et C, effectivement liés à des 

résidents fiscaux français. 

L’autorité française spécifia qu’au vu du contexte précité, il existait une pro-

babilité renforcée qu’une partie des comptes non identifiés dans les listes 

B et C (soit précisément 40'379 comptes bancaires) n’ait pas été déclarée 

par les contribuables français présumés. La DGFiP indiqua que l’identifica-

tion des personnes liées aux comptes bancaires non identifiés dans les 

listes B et C était indispensable afin qu’elle puisse vérifier si les contri-

buables français présumés avaient satisfait à leurs obligations fiscales. 

A.c Sur la base des faits précités, l’autorité française adressa à l’AFC les 

questions suivantes, portant sur les années 2010 à 2014 pour l’impôt sur 

le revenu et sur les années 2010 à 2015 pour l’impôt de solidarité sur la 

fortune [le texte ci-dessous correspond à la retranscription du ch. 6, p. 4 de 

la requête du 11 mai 2016] : 

Veuillez indiquer, pour chaque compte listé en annexe : 

a) Les noms/prénoms, dates de naissance et adresse la plus actuelle 

disponible dans la documentation bancaire de  

i) son/ses titulaire(s), 

ii) son/ses ayant(s) droit économique(s) selon le formulaire A,  

iii) toute autre personne venant aux droits et obligations de ces 

deux derniers. 

b) Les soldes au 01/01/2010, 01/01/2011, 01/01/2012, 01/01/2013, 

01/01/2014 et 01/01/2015. 

 

A-1576/2021 

Page 4 

B.  

B.a Par ordonnance du 10 juin 2016, l’AFC requit la banque UBS de fournir 

les documents et renseignements demandés. Elle fut également priée 

d’informer les personnes concernées et habilitées à recourir de l’ouverture 

de la procédure d’assistance administrative. 

B.b L’AFC informa également les personnes concernées et habilitées à 

recourir de l’ouverture de la procédure d’assistance administrative et des 

éléments essentiels de la demande par publication dans la Feuille fédérale 

du ***. 

C.  

La banque UBS transmit les informations demandées à l’autorité inférieure 

en procédant à des livraisons partielles au cours de la période du 24 juin 

2016 au 28 juillet 2017. 

D.  

A la suite d’une rencontre du 22 juin 2017 entre l’autorité française et l’auto-

rité compétente suisse – initiée par un courrier du 23 août 2016 de la 

banque UBS informant l’AFC qu’il existait de sérieuses craintes que l’auto-

rité requérante ne respecte pas le principe de spécialité – l’autorité infé-

rieure exigea de l’autorité française l’assurance que les informations trans-

mises ne seraient communiquées qu’aux personnes et autorités mention-

nées à l’art. 28 par. 2 CDI CH-FR et ne seraient utilisées qu’aux fins qui y 

sont énumérées. L’AFC reçut ces assurances dans le cadre d’un échange 

de lettres daté du 11 juillet 2017 (solution amiable) ainsi que par courrier 

de la DGFiP daté du même jour (cf. ATF 146 II 150, let. B.c ; arrêts du 

TAF A-3045/2020, A-3047/2020 et A-3048/2020, tous du 29 mars 2021 

consid. 1.4.3 [le TF a déclaré irrecevable les recours déposés contre ces 

décisions : 2C_320/2021 du 30 avril 2021], ainsi que A-1534/2018, 

A-1555/2018, A-1562/2018 et A-1563/2018 du 3 août 2020 consid. E ; dé-

cision finale de l’AFC, p. 27s.). 

E.  

E.a En date du 9 février 2018, l’AFC rendit huit décisions finales à 

l’encontre de certaines personnes concernées – parmi lesquelles figurait 

la banque UBS dont la qualité de partie avait été reconnue dans l’arrêt du 

TAF A-4974/2016 du 25 octobre 2016 – par lesquelles elle accorda 

l’assistance administrative à l’autorité française. 

E.b Le 9 mars 2018, la banque UBS déféra les décisions finales précitées 

auprès du Tribunal administratif fédéral (ci-après : le TAF, le Tribunal ou la 

A-1576/2021 

Page 5 

Cour de céans), en concluant à leur annulation ainsi qu’à celle de 

l’ordonnance de production qui lui avait été adressée en date *** 

(cf. consid. B.a ci-avant). Dans son arrêt A-1488/2018 du 30 juillet 2018, le 

TAF admit ces recours dans la mesure de leur recevabilité et annula les 

décisions finales de l’AFC du 9 février 2018 ainsi que l’ordonnance de 

production du 10 juin 2016. 

E.c L’AFC forma le 10 août 2018 un recours en matière de droit public 

auprès du Tribunal fédéral à l’encontre de l’arrêt du TAF A-1488/2018 du 

30 juillet 2018. Dans son arrêt 2C_653/2018 du 26 juillet 2019 publié aux 

ATF 146 II 150, la Haute Cour admit le recours déposé par l’AFC et annula 

l’arrêt du TAF précité, confirmant ainsi la validité de l’ordonnance de 

production du 10 juin 2016 et les décisions finales de l’AFC du 9 février 

2018.  

F.  

A la suite de l’ATF 146 II 150, l’AFC reprit le traitement des procédures 

concernées par la demande de la DGFiP du 11 mai 2016 qui avaient été 

suspendues jusqu’à droit connu sur la position du Tribunal fédéral. Pour ce 

faire, l’autorité inférieure envoya un courrier d’information aux personnes 

ayant indiqué une adresse actuelle en Suisse ou un représentant en Suisse 

autorisé à recevoir des notifications dans lequel elle leur communiqua les 

informations telles qu’elle envisageait de les transmettre à l’autorité 

française et leur impartit un délai de 10 jours pour prendre position par écrit.  

G.  

Sur demande de A._______, agissant par l’entremise de son mandataire, 

l’AFC lui transmit l’intégralité des pièces du dossier en date du 12 août 

2020. 

H.  

Par courrier du 14 septembre 2020, A._______, par l’intermédiaire de son 

mandataire, transmit à l’autorité inférieure ses observations. 

I.  

Par décision finale du 2 mars 2021 notifiée à A._______ en tant que per-

sonne concernée, l’AFC accorda l’assistance administrative à l’autorité 

française. 

 

 

A-1576/2021 

Page 6 

J.  

J.a Par acte du 6 avril 2021, A._______ (ci-après : le recourant) a déposé, 

par l’entremise de son mandataire, un recours par-devant le TAF à l’en-

contre de la décision finale de l’AFC du 2 mars 2021. Il conclut, préalable-

ment, à ce que le Tribunal ordonne à l’AFC de produire et de communiquer 

au recourant le « jugement français du 20 février 2019 cité dans l’arrêt du 

Tribunal administratif fédéral dans la cause A-1510/2020 » (ch. 2), ainsi 

que les « pièces sur lesquelles elle s’est basée pour établir les faits expo-

sés aux ch. 6.4 et 6.5 de la décision dont est appel » (ch. 3), à ce que le 

Tribunal ordonne à l’AFC « qu’elle interroge les autorités françaises sur la 

manière dont elle (sic !) est entrée en possession des listes sur lesquelles 

se base la requête d’entraide et la connaissance par lesdites autorités du 

lien entre les données sur lesquelles se basent (sic !) leur demande d’en-

traide et les données achetées par le Land allemand de Rhénanie 

Whestphalie (sic !) auxquelles il est fait référence au ch. 6.5 de la décision 

dont est appel » (ch. 4), et, enfin, à ce que le Tribunal ordonne à l’AFC 

« qu’elle demande aux autorités françaises l’engagement de ne pas com-

muniquer aux autorités pénales françaises les renseignements éventuelle-

ment recueillis lors de l’entraide, nonobstant l’art. L.228 du Livre des pro-

cédures fiscales français et l’assurance que lesdits renseignements ne se-

ront pas utilisés autrement que pour établir et cas échéant recouvrer les 

impôts à éventuellement payer » (ch. 5). 

Principalement, le recourant conclut à l’annulation de la décision attaquée 

et à ce qu’il soit dit et constaté que l’assistance administrative le concernant 

ne sera pas accordée aux autorités françaises et qu’aucune information ou 

document, de quelque nature que ce soit, ne sera transmis aux autorités 

françaises (ch. 8 et 9). 

Subsidiairement, le recourant conclut au renvoi de la cause à l’autorité in-

férieure et à ce qu’il soit ordonné à celle-ci de lui communiquer les pièces 

requises, ainsi que de lui donner la possibilité de se prononcer avant de 

rendre une nouvelle décision (ch. 10). 

J.b Par courrier du 10 juin 2021, l’AFC a indiqué renoncer à déposer une 

réponse. 

Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties 

seront repris dans les considérants en droit ci-après. 

 

 

A-1576/2021 

Page 7 

Droit : 

1.  

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l’art. 32 de la loi fédérale du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non 

réalisées en l’espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des 

recours contre les décisions au sens de l’art. 5 de la loi fédérale du 

20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), 

prises par l’AFC (cf. art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 

de la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative 

internationale en matière fiscale [Loi sur l’assistance administrative 

fiscale, LAAF, RS 651.1]). 

Pour ce qui concerne le droit interne, l’assistance administrative internatio-

nale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée en vi-

gueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions dérogatoires 

de la convention applicable dans les cas d’espèces sont réservées (art. 1 

al. 2 LAAF). Déposée le 11 mai 2016, la demande d’assistance litigieuse 

entre dans le champ d’application de cette loi (art. 24 LAAF a contrario). 

La procédure de recours est au demeurant soumise aux règles générales 

de la procédure fédérale, sous réserve de dispositions spécifiques de la 

LAAF (art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF). 

1.2 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la 

procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA). Le recourant dispose en 

outre de la qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 al. 2 LAAF). 

1.3 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éventuelle 

transmission de renseignements par l’AFC ne doit donc avoir lieu qu’une 

fois l’entrée en force de la décision de rejet du recours (cf. FF 2010 241, 

248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 1.3). 

Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours. 

1.4  

1.4.1 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l’ex-

cès ou l’abus du pouvoir d’appréciation, la constatation inexacte ou incom-

plète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une autorité cantonale 

a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; cf. ANDRÉ MOSER/MICHAEL 

BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwal-

tungsgericht, 2e éd., 2013, n° 2.149 ; ULRICH HÄFELIN/ GEORG MÜLLER/FE-

LIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 8e éd., 2020, n° 1146 ss). 

A-1576/2021 

Page 8 

1.4.2 En principe, le Tribunal administratif fédéral dispose d’un plein pou-

voir de cognition (art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office 

(art. 62 al. 4 PA). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et 

n’examine les autres points que dans la mesure où les arguments des par-

ties ou le dossier l’y incitent (cf. ATF 122 V 157 consid. 1a et 121 V 204 

consid. 6c). 

1.4.3 Cependant, lorsque le Tribunal fédéral admet un recours et renvoie 

l’affaire à l’autorité précédente en application de l’art. 107 al. 2 de la loi 

fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF, RS 173.110), l’autorité 

à laquelle la cause est renvoyée voit sa cognition limitée par les motifs de 

l’arrêt de renvoi, en ce sens qu’elle est liée par ce qui a déjà été jugé défi-

nitivement par le Tribunal fédéral (cf. ATF 133 III 201 consid. 4.2 [jurispru-

dence toujours valable sous l’empire de la LTF] et 135 III 334 consid. 2 et 

2.1 ; arrêts du TAF A-2325/2017 du 14 novembre 2018 consid. 2.3, 

A-7160/2015 du 21 décembre 2016 consid. 2.2.2). Dans le cas d’espèce, 

l’autorité inférieure a rendu en date du 9 février 2018, notamment, une dé-

cision finale (cf. let. E.a ci-dessus) portée par la banque UBS jusque de-

vant le Tribunal fédéral, lequel a jugé la demande collective d’assistance 

administrative du 11 mai 2016 déposée par la France comme admissible 

et ce dans un arrêt de principe rendu en séance publique le 26 juillet 2019 

(cf. ATF 146 II 150 ; cf. let. F supra). Compte tenu de l’arrêt rendu par la 

Haute Cour, le Tribunal administratif fédéral voit sa cognition limitée par les 

motifs de cet arrêt, au même titre qu’il l’aurait été par un arrêt de renvoi, en 

ce sens qu’il est lié par ce qui a déjà été jugé définitivement par le Tribunal 

fédéral. En d’autres termes, le Tribunal administratif fédéral doit ainsi se 

fonder sur les considérants de l’ATF 146 II 150 et ne peut s’écarter de l’ar-

gumentation juridique du Tribunal fédéral sur tous les points sur lesquels 

ce dernier s’est prononcé, de sorte que la seule marge de manœuvre que 

conserve la Cour de céans tient aux questions laissées ouvertes par l’arrêt 

du Tribunal fédéral et aux conséquences qui en découlent (cf. arrêts du 

TAF A-3045/2020, A-3047/2020 et A-3048/2020 précités consid. 1.4.3 [le 

TF a déclaré irrecevables les recours déposés contre ces décisions : 

2C_320/2021 précité] ainsi que A-1534/2018, A-1555/2018, A-1562/2018 

et A-1563/2018 précités consid. 3). 

1.5  

1.5.1 A l’appui de son recours, le recourant a requis du Tribunal d’ordonner 

à l’AFC la production d’un jugement français du 20 février 2019 cité dans 

l’arrêt du TAF A-1510/2020 du 6 juillet 2020, ainsi que des pièces sur les-

quelles l’AFC s’est basée pour établir les faits exposés aux ch. 6.4 et 6.5 

de la décision attaquée. Il a également requis du Tribunal d’ordonner à 

A-1576/2021 

Page 9 

l’AFC l’audition des autorités françaises sur la manière dont elles sont en-

trées en possession des listes sur lesquelles se base la requête d’entraide 

et la connaissance par lesdites autorités du lien entre les données sur les-

quelles se base leur demande d’entraide et les données achetées par le 

Land allemand de Rhénanie Westphalie auxquelles il est fait référence au 

ch. 6.5 de la décision attaquée. Enfin, il a requis du Tribunal d’ordonner à 

l’AFC qu’elle demande aux autorités françaises l’engagement de ne pas 

communiquer aux autorités pénales françaises les renseignements éven-

tuellement recueillis lors de l’entraide, nonobstant l’art. L. 228 du Livre des 

procédures fiscales français et l’assurance que lesdits renseignements ne 

seront pas utilisés autrement que pour établir et, le cas échéant, recouvrer 

les éventuels impôts à payer. Il ressort du libellé de la conclusion précitée 

que le recourant entend requérir un moyen de preuve ; cette conclusion 

relève également du principe de spécialité dont le respect sera examiné au 

considérant 5.1 ci-dessous. 

1.5.2 Conformément à la maxime inquisitoire posée par l’art. 12 PA, le Tri-

bunal établit les faits d’office. Le droit d’être entendu garanti par l’art. 29 al. 

2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 

(Cst., RS 101) comprend notamment le droit pour l’intéressé de produire 

des preuves pertinentes, d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de 

preuves pertinentes, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à 

rendre. L’autorité peut renoncer à procéder à des mesures d’instruction 

lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et 

que, procédant d’une manière non arbitraire à une appréciation anticipée 

des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude que ces der-

nières ne pourraient l’amener à modifier son opinion (cf. ATF 145 I 167 

consid. 4.1 et 140 I 285 consid. 6.3.1 et les références). 

1.5.3 En l’espèce, le Tribunal estime, sur la base d’une appréciation antici-

pée des preuves, que les réquisitions de productions et d’audition formu-

lées par le recourant ne sont pas nécessaires, dès lors que le dossier est 

suffisamment complet pour lui permettre de statuer en toute connaissance, 

au vu des considérants qui suivent. Le Tribunal a en effet la certitude que 

les preuves proposées ne pourraient l’amener à modifier son appréciation. 

Les réquisitions formulées par le recourant sont par conséquent rejetées. 

Cela étant dit, le Tribunal tient encore à relever ce qui suit en ce qui con-

cerne la réquisition de production du jugement français précité. Il a en effet 

constaté que ce jugement est non seulement accessible sur Internet en 

effectuant une simple recherche, mais que son lien pour le télécharger est 

également mentionné par le Tribunal fédéral au considérant 7.8.2 de 

A-1576/2021 

Page 10 

l’ATF 146 II 150 (http://www.dalloz-actualite.fr/document/t-corr-paris-20-

fevr-2019-n-11055092033, dernière consultation le 1er mars 2022). Dès 

lors que l’arrêt précité est un arrêt de principe et de surcroît publié aux ATF 

(cf. ATF 134 III 534 consid. 3.2.3.3), la référence à l’arrêt français qui s’y 

trouve ne pouvait pas échapper au recourant et la réquisition formulée par 

ce dernier se révèle d’autant moins justifiée. 

1.6  

1.6.1 Dans un premier grief formel, le recourant se plaint d’une violation de 

son droit d’être entendu, en reprochant à l’autorité inférieure d’avoir violé 

son droit d’obtenir une décision motivée ainsi que son droit de consulter 

certaines pièces du dossier. A l’appui de son grief, il fait valoir que l’autorité 

inférieure a omis de prendre en considération les arguments relatifs à la 

nouvelle teneur de l’art. L. 228 du Livre des procédures fiscales français 

qui oblige l’administration fiscale française à dénoncer au parquet les faits 

constitutifs d’une infraction fiscale emportant de par leur nature ou des cir-

constances application de certaines pénalités. Il fait en outre grief à l’auto-

rité inférieure de ne pas lui avoir donné accès aux pièces sur lesquelles 

elle s’est basée pour rédiger les ch. 6.4 et 6.5 de la décision attaquée, sans 

toutefois se référer précisément à une ou des pièces mentionnées dans la 

décision entreprise. 

1.6.2 L’art. 29 al. 2 Cst. garantit aux parties à une procédure le droit d’être 

entendues. La jurisprudence a déduit du droit d’être entendu, en particulier, 

le droit pour le justiciable de s’expliquer avant qu’une décision ne soit prise 

à son détriment, celui de fournir des preuves quant aux faits de nature à 

influer sur le sort de la décision, celui d’avoir accès au dossier, celui de 

participer à l’administration des preuves, d’en prendre connaissance et de 

se déterminer à leur propos (ATF 141 V 557 consid. 3, 135 I 279 con-

sid. 2.3). S’agissant de la portée du droit de consultation des pièces, il y a 

lieu de rappeler que ce droit se limite à la cause de la partie (in ihrer Sache, 

art. 26 al. 1 PA) et ne va pas au-delà. Ainsi, l’art. 26 PA n’octroie pas un 

droit de consulter le dossier d’autres procédures qui ne concernent pas la 

partie aussi longtemps que l’autorité n’en fait pas usage ou ne s’en sert 

pas pour bâtir une preuve ou un argument (arrêt du TF 2A.294/2002 du 

3 juillet 2002 consid. 2.1 ; arrêt du TAF A-6866/2013 du 2 janvier 2015 con-

sid. 1.3.3 ; BERNHARD WALDMANN/MAGNUS OESCHGER in : Wald-

mann/Weissenberger [édit.], Praxiskommentar VwVG, 2e éd., n° 59 ad 

art. 26). 

http://www.dalloz-actualite.fr/document/t-corr-paris-20-fevr-2019-n-11055092033
http://www.dalloz-actualite.fr/document/t-corr-paris-20-fevr-2019-n-11055092033

A-1576/2021 

Page 11 

Le droit d’être entendu, tel qu’il est garanti par l’art. 29 al. 2 Cst. impose en 

particulier à l’autorité de motiver clairement sa décision, c’est-à-dire de ma-

nière à ce que l’administré puisse se rendre compte de la portée de celle-

ci et l’attaquer en connaissance de cause (ATF 134 I 83 consid. 4.1, 133 III 

439 consid. 3.3 ; arrêt du TF 4A_408/2010 du 7 octobre 2010 consid. 2.1, 

non publié dans l’ATF 136 III 513). La motivation doit permettre de suivre 

le raisonnement adopté, même si l’autorité n’est pas tenue d’exprimer l’im-

portance qu’elle accorde à chacun des éléments qu’elle cite. L’autorité ne 

doit ainsi pas nécessairement se prononcer sur tous les moyens soulevés 

par les parties ; elle peut se limiter aux questions décisives (ATF 137 II 266 

consid. 3.2, 136 I 229 consid. 5.2 ; arrêt du TF 2C_950/2012 du 8 août 

2013 consid. 3.5 ; arrêt du TAF A-5528/2016 du 25 avril 2017 con-

sid. 3.2.1). Tous les arguments soulevés par l’administré n’ont en effet pas 

besoin d’être discutés (cf. DANG/NGUYEN, in : Jacques Dubey/Vincent Mar-

tenet [édit.], Commentaire romand, Constitution fédérale, 2021, n° 173 ad 

art. 29, qui citent l’arrêt du TF 1C_382/2018 du 10 juillet 2019 consid. 3.2). 

L’obligation pour l’autorité de motiver sa décision, rappelée à l’art. 35 al. 1 

PA (arrêt du TAF A-1635/2015 du 11 avril 2016 consid. 4), vise aussi à per-

mettre à l’autorité de recours de pouvoir exercer son contrôle (arrêt du 

TF 5A_315/2016 du 7 février 2017 consid. 7.1 ; arrêt du TAF A-4987/2017 

du 20 février 2018 consid. 1.3). 

1.6.2.1 Pour ce qui a trait à l’assistance administrative internationale en 

matière fiscale, l’information des personnes habilitées à recourir prévue par 

la LAAF (art. 14 LAAF) ainsi que le droit de participation et de consultation 

des pièces (art. 15 LAAF) concrétisent le droit d’être entendu (arrêt du 

TAF A-3035/2020 du 17 mars 2021 consid. 3.3). 

1.6.2.2 L’art. 15 al. 1 LAAF prévoit que les personnes habilitées à recourir 

peuvent prendre part à la procédure et consulter les pièces. L’art. 15 al. 2 

LAAF permet à l’Administration fédérale, à condition que l’autorité étran-

gère émette des motifs vraisemblables de garder le secret, de refuser à la 

personne habilitée à recourir la consultation des pièces concernées, en 

application de l’art. 27 PA (arrêt du TF 2C_1042/2016 du 12 juin 2018 con-

sid. 3.3 ; décision incidente du TAF A-6337/2014 du 7 avril 2015 consid. 2, 

arrêt du TAF A-6866/2013 du 2 janvier 2015 consid. 1.3.3). En outre, le Tri-

bunal fédéral a aussi déjà considéré que, dans certaines conditions, des 

échanges de courriels entre les autorités constituent des actes administra-

tifs internes qui ne sont pas sujets au droit de consulter le dossier (arrêt du 

TF 2C_1042/2016 du 12 juin 2018 consid. 3.3). Selon l’art. 28 PA, une 

pièce dont la consultation a été refusée à une partie ne peut être utilisée à 

son désavantage que si l’autorité lui en a communiqué le contenu essentiel 

A-1576/2021 

Page 12 

se rapportant à l’affaire et lui a donné en outre l’occasion de s’exprimer et 

de fournir des contre-preuves (arrêt du TF 2C_609/2015, 2C_610/2015 du 

5 novembre 2015 consid. 4.1 ; arrêt du TAF A-5541/2014 du 31 mai 2016 

consid. 3.1.3). 

1.6.3 Le droit d’être entendu est une garantie de nature formelle, dont la 

violation entraîne en principe l’annulation de la décision attaquée, indépen-

damment des chances de succès du recours sur le fond (ATF 143 IV 380 

consid. 1.4.1, 142 II 218 consid. 2.8.1). Selon la jurisprudence, sa violation 

peut cependant être réparée lorsque la partie lésée a la possibilité de s’ex-

primer devant une autorité de recours jouissant d’un plein pouvoir d’exa-

men (ATF 142 II 218 consid. 2.8.1 ; arrêts du TAF A-769/2017 du 23 avril 

2019 consid. 1.5.3, A-5647/2017 du 2 août 2018 consid. 1.5.2 et 

A-4572/2015 du 9 mars 2017 consid. 4.1). 

1.6.4 Toutefois, une telle réparation doit rester l’exception et n’est admis-

sible, en principe, que dans l’hypothèse d’une atteinte qui n’est pas parti-

culièrement grave aux droits procéduraux de la partie lésée ; cela étant, 

une réparation de la violation du droit d’être entendu peut également se 

justifier, même en présence d’un vice grave, lorsque le renvoi constituerait 

une vaine formalité et aboutirait à un allongement inutile de la procédure, 

ce qui serait incompatible avec l’intérêt de la partie concernée à ce que sa 

cause soit tranchée dans un délai raisonnable (cf. ATF 142 II 218 con-

sid. 2.8.1 s. ; arrêts du TF 2C_12/2017 du 23 mars 2018 consid. 3.1 non 

publié in ATF 144 IV 135 et 2C_32/2017 du 22 décembre 2017 consid. 2.3 ; 

arrêts du TAF A-5647/2017 précité consid. 1.5.3, A-2523/2015 précité con-

sid. 3.3). 

1.6.5 En l’occurrence, le recourant invoque une violation de son droit d’être 

entendu au motif que l’autorité inférieure ne se serait pas prononcée sur 

l’argument qu’il a avancé en relation avec la nouvelle teneur de l’art. L. 228 

du Livre des procédures fiscales français. Il indique que « [c]’est en vain 

qu’on cherchera dans les 35 pages de la décision dont est recours, une 

seule ligne permettant de penser que ce grief a été examiné et a fortiori les 

raisons pour lesquelles il aurait été rejeté » (recours, p. 5). 

Il est certes vrai que dans la décision litigieuse, l’AFC expose de manière 

standardisée – sans se référer explicitement aux observations du 14 sep-

tembre 2020 du recourant – les raisons pour lesquelles elle considère que 

le principe de spécialité est respecté. Toutefois, la Cour de céans a eu l’oc-

casion de juger que cette standardisation n’entraînait pas ipso facto une 

violation du droit d’être entendu des parties à la procédure (cf. arrêt du 

A-1576/2021 

Page 13 

TAF A-5662/2020 du 10 mai 2021 [le TF a déclaré irrecevable le recours 

déposé à l’encontre de cet arrêt, le 2 juin 2021, 2C_435/2021]). En l’occur-

rence, on relèvera que si, spécifiquement, l’argument du recourant en lien 

avec le principe de spécialité n’est pas traité, il n’en reste pas moins que la 

décision attaquée, au long de ses quelques 35 pages, permet sans aucun 

doute de comprendre que l’autorité inférieure rejette l’argument du recou-

rant, étant encore rappelé, comme relevé plus haut (cf. consid. 1.6.2), que 

tous les arguments soulevés par l’administré n’ont pas besoin d’être discu-

tés. 

Cependant, force est de constater que, nonobstant la reprise de para-

graphes standardisés – qui paraît du reste justifiée dans le cadre d’une 

administration rendant des décisions de masse –, l’argumentation juridique 

exposée par l’autorité inférieure a permis au recourant de saisir les raisons 

pour lesquelles cette administration avait considéré que les arguments 

avancés n’étaient pas déterminants. Tel est ainsi le cas en particulier en ce 

qui concerne la référence du recourant à l’art. L. 228 du Livre des procé-

dures fiscales français. Pour rappel, l’autorité inférieure a expliqué que la 

DGFiP, dans le cadre d’un échange de lettres daté du 11 juillet 2017 et d’un 

autre courrier de la DGFiP de la même date, a garanti que les informations 

transmises dans le cadre de l’assistance administrative seraient utilisées 

uniquement dans un contexte fiscal, dans le respect des dispositions con-

ventionnelles applicables et de l’art. 26 du Modèle de convention fiscale de 

l’OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE) ainsi que 

de son commentaire. Elle a en outre relevé que l’utilisation de ces informa-

tions dans tout autre contexte serait soumise à l’autorisation préalable de 

l’autorité compétente requise. C’est sur cette base que l’autorité inférieure 

a estimé que ces assurances ont permis de dissiper tout doute quant au 

respect par la DGFiP de l’obligation de confidentialité découlant du droit 

international, l’autorité inférieure rappelant que le Tribunal fédéral était par-

venu à la même conclusion dans son arrêt du 26 juillet 2019 (ATF 146 II 

150), à savoir qu’aucun indice concret ne permet de retenir que la France 

avait l’intention de violer le principe de spécialité ou l’obligation de garder 

le secret au sens de l’art. 28 par. 2 CDI CH-FR. L’autorité inférieure a en-

core précisé que pour écarter tout doute à ce sujet, les autorités françaises 

lui ont fait parvenir, à sa demande, une nouvelle garantie en ce sens en 

date du 2 janvier 2020 (décision finale de l’AFC, ch. 8.2). 

Dans ces circonstances, il apparaît que la décision attaquée était suffisam-

ment motivée pour que le recourant saisisse la portée de celle-ci et puisse 

l’attaquer en toute connaissance de cause, ce qu’il a du reste fait. En effet, 

A-1576/2021 

Page 14 

le Tribunal de céans en veut pour preuve le mémoire de recours du recou-

rant, long de 14 pages, duquel il ressort que celui-ci a parfaitement saisi 

les arguments de l’autorité inférieure. La Cour relève au surplus que le re-

courant a pu faire valoir devant elle l’entier de ses arguments. Dans ces 

conditions et au vu du plein pouvoir d’examen du Tribunal de céans 

(cf. consid. 1.4.2 et 1.4.3 supra), il y aurait de toute façon lieu de considérer 

qu’une violation éventuelle du droit d’être entendu du recourant liée à la 

standardisation de la décision – qui n’est du reste pas constatée dans le 

cas d’espèce – aurait été réparée devant le Tribunal de céans. Au vu de ce 

qui précède, le grief tiré de la violation du droit d’être entendu doit être 

rejeté. 

1.6.6 A ce stade, il sied encore d’examiner la violation alléguée du droit de 

consulter les pièces sur lesquelles l’AFC s’est basée pour établir les faits 

figurant aux ch. 6.4 et 6.5 de sa décision et de se déterminer sur elles avant 

que l’AFC rende sa décision. 

1.6.6.1 L’AFC explique dans sa décision que l’établissement des faits se 

fonde, outre sur la demande d’assistance administrative, sur une déclara-

tion des autorités fiscales allemandes dans le cadre d’une procédure d’as-

sistance administrative parallèle en cours, une prise de position soumise 

par UBS dans le cadre d’une enquête en cours diligentée par le Ministère 

public de la Confédération, ainsi qu’un mandat de perquisition émis par le 

parquet de Bochum le 3 juillet 2013 en rapport avec les perquisitions au 

siège d’UBS Deutschland AG à Francfort et auprès d’autres sites d’UBS 

en Allemagne. Elle estime en substance qu’il s’agit de pièces relatives à 

des procédures tierces qui ne font pas partie des actes de procédure pro-

prement dits, d’autant plus que les personnes concernées par la présente 

demande sont tout au plus indirectement concernées par ces pièces. Elle 

ajoute que dans la mesure où elle a eu recours à ces pièces pour l’établis-

sement des faits, il peut être renvoyé aux explications données en ce qui 

concerne leur contenu essentiel (décision finale de l’AFC, ch. 6.4). 

1.6.6.2 En l’espèce, le Tribunal relève d’abord que le recourant, agissant 

par l’intermédiaire d’un mandataire professionnel, ne pouvait pas, en rai-

son de son devoir de motivation, se limiter à indiquer dans son recours, 

d’une manière toute générale, qu’il aurait été privé du droit de consulter les 

« pièces sur lesquelles l’AFC s’est basée pour rédiger les ch. 6.4 et 6.5 de 

sa décision », sans les mentionner concrètement. Il n’appartient en effet 

pas au Tribunal de céans de trier l’intégralité des éléments figurant sur plu-

sieurs pages de la décision attaquée pour tenter de déterminer à quelles 

pièces le recourant souhaitait accéder. Quoi qu’il en soit, si les pièces qu’il 

A-1576/2021 

Page 15 

voulait obtenir correspondent à celles qui sont mentionnées par l’autorité 

inférieure ci-dessus (cf. consid. 1.6.6.1), force est d’admettre que ces der-

nières se rapportent à une procédure tierce et qu’elles ne concernent pas 

concrètement le recourant, de sorte que l’art. 26 PA ne lui octroie aucun 

droit de les consulter (cf. consid. 1.6.2 supra). 

1.6.6.3 Il peut encore être ajouté ce qui suit. Contrairement à ce qu’invoque 

le recourant, l’accès aux pièces qu’il réclame ne lui aurait été d’aucun se-

cours pour démontrer la réalité de la violation du principe de spécialité par 

les autorités françaises. D’une part, le Tribunal fédéral a en effet jugé – 

d’une manière qui lie la Cour de céans – qu’il n’existait aucun indice concret 

permettant de conclure que la France a l’intention de violer le principe de 

spécialité ou l’obligation de confidentialité prévus à l’art. 28 par. 2 

CDI CH-FR (cf. ATF 146 II 150 consid. 7). D’autre part, comme il sera ex-

posé ci-dessous (cf. consid. 5.2), l’examen de l’existence d’un lien de cau-

salité entre les données prétendument volées et la demande litigieuse n’est 

pas déterminant dans le cas d’espèce pour considérer que la présente re-

quête ne se fonde pas sur des données volées. En effet, il est admis en 

l’espèce que l’autorité requérante française n’a pas donné d’assurance en 

lien avec les données qu’elle a obtenues de la part de l’Allemagne. Partant, 

le contenu exact des pièces dont la consultation est requise n’a aucune 

incidence sur l’évaluation des conditions matérielles de la requête, de sorte 

que la Cour de céans ne saurait retenir qu’elles ont été utilisées au détri-

ment du recourant. 

De surcroît, le contenu des pièces en question ressort explicitement de la 

décision attaquée. Dans la mesure où les éléments essentiels sur la base 

desquels l’autorité inférieure a fondé sa décision figurent dans le dossier, il 

n’est pas déterminant de savoir si ces éléments figurent également dans 

d’autres documents qui auraient été soustraits à l’appréciation du recou-

rant. Son droit d’être entendu ne saurait en effet être compris comme aussi 

absolu, en particulier après une pesée des intérêts en présence. Il ne fait 

enfin aucun doute que le recourant a largement eu l’occasion de s’exprimer 

sur le contenu des pièces en question qui sont résumées dans la décision 

attaquée, de sorte que son droit d’être entendu a été respecté. 

Au vu de ce qui précède, le grief tiré de la violation du droit d’être entendu 

doit être rejeté. 

2.  

2.1  

A-1576/2021 

Page 16 

2.1.1 L’assistance administrative avec la France est régie par 

l’art. 28 CDI CH-FR, largement calqué sur le Modèle de convention fiscale 

de l’OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE ; 

ATF 142 II 69 consid. 2), et par le ch. XI du Protocole additionnel de cette 

même convention (ci-après : le Protocole additionnel ; publié également au 

RS 0.672.934.91). Ces dispositions, résultant de l’Avenant du 27 août 

2009, s’appliquent à la présente demande (art. 11 par. 3 de l’Avenant ; 

cf. arrêts du TAF A-6266/2017 précité consid. 2.1.1, A-5066/2016 du 

17 mai 2018 consid. 2.1 et A-7496/2016 du 27 avril 2018 consid. 4.1). 

L’art. 28 CDI CH-FR, dans sa nouvelle teneur, est ainsi applicable aux de-

mandes d’échange de renseignements concernant toute année civile ou 

tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010 (art. 11 par. 3 de 

l’Avenant ; cf. arrêts du TAF A-6266/2017 précité consid. 2.1.1 et 

A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 1.1.1). La jurisprudence admet à 

ce titre que l’état de fortune d’un compte au dernier jour d’une année fiscale 

doit être traité de la même manière que le premier jour de l’année fiscale 

qui suit directement (cf. arrêt du TF 2C_1087/2016 du 31 mars 2017 con-

sid. 3.4 [en lien avec la CDI CH-FR] ; arrêts du TAF A-6266/2017 précité 

2.1.1 et A-6399/2014 du 4 janvier 2016 consid. 6). 

2.1.2 Le ch. XI du Protocole additionnel a été modifié le 25 juin 2014 par 

l’Accord 2014 modifiant le Protocole additionnel, entré en vigueur le 

30 mars 2016 (ci-après : Protocole 2014 ; FF 2011 3519 ; cf. arrêt du 

TAF A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.1). Ces modifications 

concernent uniquement les cas dans lesquels les noms des personnes 

impliquées ne sont pas connus de l’Etat requérant (cf. arrêt du 

TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 4.1). Parmi les modifications 

intervenues, le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel – relatif à 

l’identification de la personne concernée – a été modifié par l’art. 1 par. 1 

du Protocole 2014. Avant sa modification, cette disposition exigeait de 

l’Etat requérant qu’il fournisse le nom et une adresse de la personne faisant 

l’objet du contrôle ou d’une enquête et, si disponible, tout autre élément de 

nature à faciliter son identification tel que par exemple sa date de 

naissance ou son état civil. La version actuelle du ch. XI par. 3 let. a du 

Protocole additionnel, tel que modifié par l’art. 1 par. 1 du Protocole 2014, 

prévoit désormais que l’identification de la personne faisant l’objet d’un 

contrôle ou d’une enquête peut résulter du nom de cette personne ou de 

tout autre élément de nature à en permettre l’identification (sur les 

développements du contexte de la modification du ch. XI du Protocole 

additionnel, cf. ATF 146 II 150 consid. 5.2.3 ; cf. arrêts du 

A-1576/2021 

Page 17 

TAF A-1534/2018, A-1555/2018, A-1562/2018 et A-1563/2018 précités 

consid. 2.3).  

L’art. 2 par. 2 de l’Accord 2014 prévoit que celui-ci est applicable aux 

demandes d’échange de renseignements concernant toute année civile ou 

tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010. L’art. 2 par. 3 de 

l’Accord 2014 stipule quant à lui que, nonobstant les dispositions du par. 2, 

l’art. 1 par. 1 dudit Accord est applicable aux demandes d’échange de 

renseignements relatives à des faits survenus pour toute période 

commençant à compter du 1er février 2013. Dans l’ATF 146 II 150, le 

Tribunal fédéral a considéré que l’interprétation de l’art. 2 par. 3 de l’Accord 

2014 – à la lumière de son objet, de son contexte et des circonstances de 

sa conclusion – ne rendait admissible les demandes groupées que pour 

obtenir des renseignements relatifs à des périodes à compter du 1er février 

2013 (cf. ATF 146 II 150 consid. 5.3 ss et 5.6). En revanche, conformément 

à l’art. 2 par. 2 de l’Accord 2014 et du ch. XI par. 3 let. a du Protocole 

additionnel, l’assistance administrative doit en principe être accordée pour 

les périodes à compter du 1er janvier 2010 lorsqu’il s’agit – comme dans le 

cas d’espèce – d’une demande collective (« Listenersuchen ») par laquelle 

les personnes concernées peuvent être identifiées au moyen de numéros 

bancaires connus (cf. consid. 4.3 ci-après sur la qualification de la présente 

demande ; cf. ATF 146 II 150 consid. 5.6 ; arrêts du TAF A-3045/2020, 

A 3047/2020 et A-3048/2020 précités consid. 2.1.2 [le TF a déclaré 

irrecevables les recours déposés contre ces décisions : 2C_320/2021 

précité] ainsi que A-1534/2018, A-1555/2018, A-1562/2018 et A-1563/2018 

précités consid. 2.3). 

2.2 La requête doit indiquer les éléments qui figurent au ch. XI par. 3 du 

Protocole additionnel, à savoir (a) l’identité de la personne faisant l’objet 

d’un contrôle ou d’une enquête, cette information pouvant résulter de la 

fourniture du nom de cette personne ou de tout autre élément de nature à 

en permettre l’identification ; (b) la période visée ; (c) une description des 

renseignements demandés ; (d) le but fiscal poursuivi et, (e) dans la 

mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne dont il y 

a lieu de penser qu’elle est en possession des renseignements demandés 

(le détenteur d’informations ; cf. arrêts du TAF A-6266/2017 précité 

consid. 2.2, A-5066/2016 précité consid. 2.2 , A-4977/2016 du 13 février 

2018 consid. 3.2 et A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.2). 

2.3 Exprimée à l’art. 28 par. 1 CDI CH-FR, la condition de la pertinence 

vraisemblable des informations pour l’application de la Convention ou la 

législation fiscale interne des Etats contractants est la clé de voûte de 

A-1576/2021 

Page 18 

l’échange de renseignements (cf. entre autres ATF 144 II 206 consid. 4.2). 

Elle a pour but d’assurer un échange de renseignements le plus large 

possible, mais ne permet pas aux Etats d’aller à la pêche aux 

renseignements ou de demander des renseignements dont il est peu 

probable qu’ils soient pertinents pour élucider les affaires d’un contribuable 

déterminé. Cette condition est réputée réalisée si, au moment où la 

demande d’assistance administrative est formulée, il existe une possibilité 

raisonnable que les renseignements demandés se révéleront pertinents. 

En revanche, peu importe qu’une fois fournis, il s’avère que l’information 

demandée soit finalement non pertinente (cf. arrêt du TF 2C_764/2018 du 

7 juin 2019 consid. 5.1). Il n’incombe pas à l’Etat requis de refuser une 

demande ou la transmission d’informations parce que cet Etat serait d’avis 

qu’elles manqueraient de pertinence pour l’enquête ou le contrôle sous-

jacents. Il en découle que l’appréciation de la pertinence vraisemblable des 

informations demandées est en premier lieu du ressort de l’Etat requérant 

et que le rôle de l’Etat requis est assez restreint, puisqu’il se limite à un 

contrôle de la plausibilité (cf. ATF 145 II 112 consid. 2.2.1, 144 II 206 

consid. 4.2 et 4.3 et 142 II 161 consid. 2.1.1 ; arrêt du TAF A-4591/2018 du 

9 mars 2020 consid. 4.2.1). 

2.4  

2.4.1 Le principe de la bonne foi (cf. art. 7 al. 1 let. c LAAF) s’applique en 

tant que principe d’interprétation et d’exécution des traités dans le domaine 

de l’échange de renseignements des conventions de double impositions 

(cf. ATF 143 II 202 consid. 8.3 ; arrêts du TAF A-2321/2017 précité con-

sid. 3.4.1 ; A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 ; A-4025/2016 du 

2 mai 2017 consid. 3.2.3.1). L’Etat requis est ainsi lié par l’état de fait et les 

déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne 

peuvent pas être immédiatement réfutés (« sofort entkräftet ») en raison 

de fautes, lacunes ou de contradictions manifestes (cf. arrêts du 

TAF A-6266/2017 précité consid. 2.4.1 et A-5066/2016 précité 2.4.1). 

2.4.2 La bonne foi d’un Etat est toujours présumée dans les relations inter-

nationales, ce qui implique, dans le présent contexte, que l’Etat requis ne 

saurait en principe mettre en doute les allégations de l’Etat requérant 

(cf. ATF 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêt du TAF A-4434/2016 du 18 janvier 

2018 consid. 3.4.2), sauf s’il existe un doute sérieux, cas dans lequel le 

principe de la confiance ne s’oppose alors pas à ce qu’un éclaircissement 

soit demandé à l’Etat requérant ; le renversement de la présomption de 

bonne foi d’un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et 

concrets (cf. ATF 143 II 202 consid. 8.7.1 avec les réf. citées ; arrêt du 

TAF A-6266/2017 précité consid. 2.4.2). 

A-1576/2021 

Page 19 

2.4.3 Il n’est pas entré en matière lorsqu’une demande d’assistance viole 

le principe de la bonne foi, notamment lorsqu’elle se fonde sur des 

renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit 

suisse (cf. art. 7 let. c LAAF). A suivre la jurisprudence du Tribunal fédéral 

relative aux demandes d’assistance fondées sur des données volées, il 

faut comprendre que cette expression renvoie à des actes effectivement 

punissables en Suisse. Cela suppose, outre la satisfaction des conditions 

objectives de la norme pénale suisse prétendument violée, la compétence 

ratione loci de la Suisse (cf. ATF 143 II 202 consid. 8.5.6 ; arrêt du 

TAF A-2523/2018 du 17 avril 2019 consid. 2.4.2). L’art. 7 let. c LAAF vise 

à concrétiser le principe de la bonne foi dans le domaine de l’assistance 

administrative en lien avec des demandes fondées sur des 

renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit 

suisse (cf. XAVIER OBERSON, La mise en œuvre par la Suisse de 

l’art. 26 MC OCDE, in : IFF Forum für Steuerrecht 2012, p. 17). Dans le 

domaine de l’assistance administrative en matière fiscale, la Suisse est 

fondée à attendre de l’Etat requérant qu’il adopte une attitude loyale à son 

égard, en particulier en lien avec les situations de nature à être couvertes 

par l’art. 7 let. c LAAF, et qu’il respecte les engagements qu’il a pris sur la 

façon d’appliquer la CDI concernée. Savoir si tel est le cas ou non est une 

question qui doit être tranchée dans chaque cas d’espèce. Sous réserve 

du cas où l’Etat requérant achète des données volées en Suisse dans le 

but de former une demande d’assistance, le principe de la bonne foi entre 

Etats n’est pas violé du simple fait que la demande d’assistance est fondée 

sur des données d’origine illicite. Par ailleurs, le refus d’un Etat de 

confirmer l’origine licite des données ayant mené à la demande ne suffit en 

principe pas pour qualifier la démarche comme étant contraire à la bonne 

foi (cf. arrêt du TF 2C_648/2017 du 17 juillet 2018 consid. 3.4). En outre, 

une demande heurte la confiance légitime que la Suisse peut avoir dans 

l’engagement de l’Etat requérant si ce dernier donne une assurance 

(« Zusicherung ») qu’aucune des données dérobées à une banque sur le 

territoire suisse ne sera utilisée dans le cadre d’une demande d’assistance 

administrative et qu’il dépose quand même une telle demande, en lien de 

causalité, direct ou indirect, avec les données dérobées. Dans un tel cas, 

si l’on est en présence de données provenant d’actes effectivement 

punissables en droit suisse (au sens de la jurisprudence, voir ATF 143 II 

202 consid. 8.5.6), l’art. 7 let. c LAAF est applicable et la Suisse doit refuser 

l’assistance (cf. arrêts du TAF A-4154/2017 du 21 août 2018 consid. 2.4.2, 

A-2540/2017 du 7 septembre 2017 consid. 3.1.1). 

2.5  

A-1576/2021 

Page 20 

2.5.1 La demande ne doit pas être déposée uniquement à des fins de re-

cherche de preuves au hasard (interdiction de la pêche aux renseigne-

ments [« fishing expedition »] ; cf. ATF 144 II 206 consid. 4.2, 143 II 136 

consid. 6 ; arrêt du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 9.1 ; arrêt 

du TAF A-4545/2016 précité consid. 4.3.2). L’interdiction des « fishing ex-

peditions » correspond au principe de proportionnalité (art. 5 al. 2 Cst.), 

auquel doit se conformer chaque demande d’assistance administrative 

(cf. arrêt du TAF A-3320/2017 du 15 août 2018 consid. 3.3.2). Il n’est, cela 

dit, pas attendu de l’Etat requérant que chacune de ses questions conduise 

nécessairement à une recherche fructueuse correspondante (arrêts du 

TAF A-6266/2017 précité consid. 2.5 et A-5066/2016 précité consid. 2.5). 

2.5.2 Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, les demandes 

d’assistance administrative qui ne désignent pas nommément les 

personnes concernées doivent faire l’objet d’un contrôle plus approfondi 

afin d’exclure l’existence d’une « fishing expedition » (cf. ATF 146 II 150 

consid. 6.1.3 et 139 II 404 consid. 7.2.3). A cet effet, le Tribunal fédéral a 

développé trois conditions d’admissibilité de telles demandes en se basant 

sur le Commentaire OCDE relatif à l’art. 26 MC OCDE et les conventions 

de double imposition applicables. Premièrement, la demande doit fournir 

une description détaillée du groupe, qui expose les faits et les 

circonstances spécifiques ayant conduit à la formulation de la demande. 

Deuxièmement, elle doit exposer le droit fiscal applicable ainsi que les 

motifs permettant de supposer que les contribuables du groupe n’auraient 

pas rempli leurs obligations fiscales. Troisièmement, elle doit démontrer 

que les renseignements demandés sont propres à faire en sorte que ces 

obligations soient remplies (cf. ATF 146 II 150 consid. 6.2.2, 143 II 136 

consid. 6.1.2, 143 II 628 consid. 5.2). Bien que ces critères aient été 

développés en lien avec les demandes groupées au sens de l’art. 3 let. c 

LAAF, le Tribunal fédéral a retenu dans plusieurs arrêts que, pour des 

raisons de cohérence, les mêmes critères s’appliquaient pour distinguer 

les demandes collectives admissibles (cf. consid. 4.2 ci-après pour la 

qualification de la présente demande) des fishing expeditions proscrites 

(cf. ATF 143 II 628 consid. 5.1). Ayant à juger de la demande française 

d’assistance fiscale collective du 11 mai 2016, le Tribunal fédéral a 

maintenu sa jurisprudence et rappelé que ces mêmes critères étaient 

applicables (cf. ATF 146 II 150 consid. 6.2.2). 

2.6 Le principe de spécialité veut que l’Etat requérant n’utilise les informa-

tions reçues de l’Etat requis qu’à l’égard des personnes et des agissements 

pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été trans-

mises (cf. art. 28 CDI CH-FR ; arrêt du TF 2C_537/2019 du 13 juillet 2020 

A-1576/2021 

Page 21 

consid. 3.7 [destiné à la publication] ; arrêts du TAF A-5046/2018 du 22 mai 

2019 consid. 4 et 5 ; A-4434/2016 pécité consid. 3.9.1 ; A-2321/2017 pré-

cité consid. 3.9.1). Ainsi, l’Etat requérant ne peut pas utiliser, à l’encontre 

de tiers, les renseignements qu’il a reçus par la voie de l’assistance admi-

nistrative, sauf si cette possibilité résulte de la loi des deux Etats et que 

l’autorité compétente de l’Etat requis autorise cette utilisation (arrêts du 

TF 2C_376/2019 du 13 juillet 2020 consid. 7.1.3 [destiné à la publication] ; 

2C_537/2020 du 13 juillet 2020 consid. 3.4 [destiné à la publication]). C’est 

l’expression de la dimension personnelle du principe de spécialité (arrêts 

du TF 2C_537/2019 précité consid. 3.5 [destiné à la publication] ; 

2C_545/2019 du 13 juillet 2020 consid. 4.7). A cet égard, la jurisprudence 

précise qu’il existe des conceptions différentes, tant au niveau national 

qu’international, de la portée du principe de spécialité. Au vu de cette in-

certitude, l’AFC doit ainsi expressément informer l’autorité requérante de 

l’étendue de la restriction d’utiliser les renseignements transmis (arrêts du 

TF 2C_537/2019 précité consid. 3.7 [destiné à la publication] ; 

2C_545/2019 précité consid. 4.7). La Suisse peut à cet égard considérer 

que l’Etat requérant, avec lequel elle est liée par un accord d’assistance 

administrative, respectera le principe de spécialité (arrêts du 

TAF A-769/2017 du 23 avril 2019 consid. 2.6 ; et A–5066/2017 du 17 mai 

2018 consid. 2.6). 

2.7  

2.7.1 L’Etat requérant doit également respecter le principe de subsidiarité 

(cf. arrêts du TAF A-4434/2016 précité consid. 3.5 ; et A-2321/2017 précité 

consid. 3.5). A défaut d’élément concret, respectivement de doutes sé-

rieux, il n’y a pas de raison de remettre en cause la réalisation du principe 

de subsidiarité lorsqu’un Etat forme une demande d’assistance administra-

tive, en tous les cas lorsque celui-ci déclare avoir épuisé les sources habi-

tuelles de renseignements ou procédé de manière conforme à la conven-

tion (cf. ATF 144 II 206 consid. 3.3.2 ; arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 dé-

cembre 2016 consid. 7.2 ; arrêt du TAF A-6266/2017 précité consid. 2.7). 

2.7.2 Le principe de subsidiarité n’implique pas pour l’autorité requérante 

d’épuiser l’intégralité des sources de renseignement. Une source de ren-

seignement ne peut plus être considérée comme habituelle lorsque cela 

impliquerait – en comparaison à une procédure d’assistance administrative 

– un effort excessif ou que ses chances de succès seraient faibles (cf. ar-

rêts du TAF A-6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.5 ; A-4353/2016 précité 

consid. 2.4). Lorsque l’Etat requérant a déjà rendu une décision sur les 

points à propos desquels il demande l’assistance et qu’il ne donne aucune 

explication montrant qu’il souhaite la réviser, le principe de subsidiarité s’en 

A-1576/2021 

Page 22 

trouve en principe violé. Il n’est, cela dit, pas exclu qu’un Etat puisse avoir 

besoin de renseignements au sujet d’une procédure qui est déjà close, par 

exemple s’il a des motifs de penser que la décision prise doit être révisée. 

Dans un tel cas, la Suisse est cependant en droit d’attendre quelques ex-

plications à ce sujet, afin qu’il soit possible de comprendre ce qui motive la 

demande d’assistance (cf. arrêts du TAF A-3703/2019 du 23 avril 2020 

consid. 2.7.2 ; et A-6600/2014 du 24 mars 2015 consid. 8). Le critère déci-

sif pour l’octroi de l’assistance administrative demeure la vraisemblable 

pertinence des informations requises (consid. 2.3 ci-avant ; arrêt du 

TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3). 

2.7.3 Il n’y a pas lieu d’exiger de l’autorité requérante qu’elle démontre 

avoir interpellé en vain le contribuable visé avant de demander l’assistance 

à la Suisse (cf. arrêts du TAF A-1146/2019 du 6 septembre 2019 con-

sid. 5.2 ; A-5647/2017 du 2 août 2018 consid. 4.3.3 ; A-7413/2018 du 8 oc-

tobre 2020 consid. 9.5). Peu importe par ailleurs que l’Etat requérant ob-

tienne en cours de procédure des informations directement du contribuable 

visé, parce que celui-ci choisit spontanément de les lui transmettre et/ou 

conclut un accord avec les autorités fiscales (ATF 144 II 206 consid. 3.3.1). 

A cet égard, le Tribunal a eu l’occasion de préciser que lorsque le contri-

buable est soupçonné de n’avoir pas déclaré correctement à l’Etat requé-

rant la totalité de ses avoirs détenus à l’étranger, il ne peut être exigé de 

ce dernier qu’il se soit adressé au préalable au contribuable concerné (ar-

rêts du TAF A-5695/2018 du 22 avril 2020 consid. 4.2.2 ; A-5648/2014 du 

12 février 2015 consid. 7). Conformément au principe de la confiance, lors-

que l’Etat requérant déclare avoir épuisé les sources habituelles de rensei-

gnements, il n’y a pas lieu – sous réserve d’éléments concrets ou à tout le 

moins de doutes sérieux – de remettre en cause la réalisation du principe 

de la subsidiarité. 

2.8 Les règles de procédure applicables dans l’Etat requérant et dans l’Etat 

requis doivent également être respectées. L’AFC dispose des pouvoirs de 

procédure nécessaires pour exiger des banques la transmission de l’en-

semble des documents requis qui remplissent la condition de la pertinence 

vraisemblable (ATF 142 II 161 consid. 4.5.2 ; arrêts du TAF A-6266/2017 

du 24 août 2018 consid. 2.8 ; A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.8 et 

A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.8.1 avec les réf. citées). 

2.9 Le respect de la procédure interne de l’Etat requérant ne signifie pas 

que l’Etat requis doit vérifier que la procédure dans celui-là s’est déroulée 

en conformité avec toutes les dispositions de droit applicables (arrêt du 

TAF A-3830/2015 du 14 décembre 2016 consid. 12). Une solution contraire 

A-1576/2021 

Page 23 

serait impossible à mettre en œuvre, les autorités suisses n’ayant pas les 

connaissances nécessaires pour contrôler en détail l'application du droit 

étranger. A cela s'ajoute que la procédure d’assistance administrative ne 

tranche pas matériellement l’affaire (arrêts du TAF A-4025/2016 du 2 mai 

2017 consid. 3.2.6 ; A-6385/2012 du 6 juin 2013 consid. 2.2.1) ; il appar-

tient ainsi à chaque Etat d’interpréter sa propre législation et de contrôler 

la manière dont celle-ci est appliquée (arrêt du TAF A-5229/2016 du 

15 mars 2017 consid. 4.2.5.1) et il n’appartient pas à l’Etat requis de se 

prononcer sur le bien-fondé de l’imposition envisagée par l’Etat requérant 

pour décider de la pertinence d’une demande d’assistance. En consé-

quence, tout grief à ce propos doit être invoqué devant les autorités com-

pétentes étrangères (ATF 144 II 206 consid. 4.3 ; arrêts du 

TAF A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.5 ; A-4157/2016 du 

15 mars 2017 consid. 3.5.4 ; A-7143/2014 du 15 août 2016 consid. 11 ; 

A-688/2015 du 22 février 2016 consid. 9). 

3.  

En l’espèce, la Cour de céans examinera la forme de la demande (cf. con-

sid. 4 infra), avant de traiter successivement des autres conditions de l’as-

sistance administrative au regard des griefs matériels invoqués par le re-

courant (cf. consid. 5 infra). A cet égard, il est rappelé que la requête col-

lective d’assistance fiscale internationale présentée par la France le 11 mai 

2016, qui est aussi à la base de la présente procédure, a déjà fait l’objet 

d’une procédure pilote ayant abouti à l’ATF 146 II 150, dans lequel le Tri-

bunal fédéral a jugé que l’assistance administrative devait être octroyée à 

la France. Compte tenu de cet arrêt, qui lie le Tribunal de céans (cf. con-

sid. 1.4.3), seuls seront traités spécifiquement les griefs invoqués par le 

recourant en relation avec des éléments sur lesquels le Tribunal fédéral ne 

s’est pas prononcé dans l’ATF 146 II 150. S’agissant des griefs ayant déjà 

fait l’objet d’un examen par la Haute Cour, le Tribunal de céans y répondra 

en présentant un bref résumé des considérants de l’arrêt précité – étant 

rappelé que le TAF est lié par les motifs de ce jugement (cf. arrêts du 

TAF A-3045/2020, A-3047/2020 et A-3048/2020 précités consid. 1.4.3 [le 

TF a déclaré irrecevables les recours déposés contre ces décisions : 

2C_320/2021 précité] ainsi que A-1534/2018, A-1555/2018, A-1562/2018 

et A-1563/2018 précités consid. 3). 

4.  

4.1 Sur le plan formel, le Tribunal fédéral a jugé – à tout le moins 

implicitement en considérant que la demande française du 11 mai 2016 

était admissible – que les conditions formelles de l’assistance 

administrative étaient satisfaites. Cette position n’est ici, à juste titre, pas 

A-1576/2021 

Page 24 

remise en cause par le recourant, de telle sorte (cf. ci-avant consid. 1.4.2) 

qu’il y a lieu d’admettre que les conditions formelles sont satisfaites. 

4.2 Par surabondance de moyens, le Tribunal de céans relève au 

demeurant que la demande du 11 mai 2016 contient la liste des 

informations nécessaires à sa recevabilité. Elle mentionne, en effet, 

l’identité des personnes faisant l’objet du contrôle ou de l’enquête, celle-ci 

résultant des numéros mentionnés dans la liste annexée à la demande 

litigieuse, qui se rapportent à des comptes détenus auprès de la banque 

UBS (ch. 2) ; le nom du détenteur d’informations, soit la banque UBS 

(ch. 3) ; la période visée par la demande, à savoir du 1er janvier 2010 au 

31 décembre 2015 (ch. 4) ; l’objectif fiscal fondant la demande, soit l’impôt 

sur le revenu et l’impôt de solidarité sur la fortune (ch. 4), ainsi que la 

description des renseignements demandés (ch. 6). Dès lors, la requête du 

11 mai 2016 contient tous les éléments mentionnés au ch. XI par. 3 du 

Protocole additionnel. 

De surcroît, il est relevé que dans l’ATF 146 II 150, le Tribunal fédéral a 

précisé que la demande du 11 mai 2016 – qui ne contient ni les noms ni 

les adresses de personnes concernées, mais qui se fonde sur une liste 

d’environ 40'000 numéros de comptes et autres numéros bancaires sur la 

base de laquelle l’AFC a pu identifier les personnes concernées – consti-

tuait une « demande collective » (« Listenersuchen ») et non une demande 

groupée au sens de l’art. 3 let. c LAAF (cf. ATF 146 II 150 consid. 4 ; sur la 

distinction entre demande groupée et demande individuelle, voir l’arrêt du 

TF 2C_695/2017 du 29 octobre 2018 consid. 4 et 5). La Haute Cour a rap-

pelé à cet égard qu’au regard de la jurisprudence, les demandes qui con-

cernent un certain nombre de personnes qu’elles identifient par leur nom 

ou au moyen d’une liste comportant des numéros – tels que le numéro de 

carte de crédit ou de compte bancaire – doivent être considérées comme 

une somme de demandes individuelles. Pour des raisons d’économie de 

procédure, l’autorité requérante rassemble ces demandes individuelles en 

une demande commune ou collective, bien qu’elle ait pu en principe éga-

lement les formuler individuellement (cf. ATF 146 II 150 consid. 4.4, 143 II 

628 consid. 4.4. et 5.1 ; arrêts du TF 2C_695/2017 précité consid. 4.4 et 

2C_893/2015 du 16 février 2017 consid. 12.1). 

5.  

5.1  

5.1.1 Dans un premier grief, le recourant se plaint d’une violation du prin-

cipe de spécialité. Il fait valoir en substance que les assurances données 

par la DGFiP seraient insuffisantes, dès lors qu’une dénonciation par cette 

A-1576/2021 

Page 25 

autorité aux autorités de poursuite pénale serait désormais obligatoire se-

lon l’art. L. 228 du livre des procédures fiscales français. Il soutient à cet 

égard que le « risque est d’autant plus grand que la DGFP a limité son 

engagement de ne pas transmettre à une autorité pénale les renseigne-

ments reçus à la procédure concernant l’UBS, ce qui n’exclut donc pas une 

transmission à une autorité pénale à fins de poursuite dans une autre pro-

cédure » (recours, p. 9). Il se réfère également à un arrêt du Tribunal de 

céans, l’arrêt A-1510/2020 précité, à teneur duquel il ressortirait que des 

renseignements transmis par le biais de l’entraide auraient été communi-

qués aux autorités pénales françaises par l’administration fiscale en viola-

tion des engagements de la France. Il ajoute que cet arrêt du Tribunal de 

céans fait référence à un jugement du Tribunal de Grande Instance de Pa-

ris du 20 février 2019 qui constaterait la violation du principe de spécialité 

par la France. 

5.1.2 A titre liminaire, la Cour de céans relève que le Tribunal fédéral a jugé 

– d’une manière qui la lie – que l’autorité française avait fourni des garan-

ties suffisantes concernant le principe de spécialité. La Haute Cour a ainsi 

retenu qu’il n’existait aucun indice concret permettant de conclure que la 

France a l’intention de violer le principe de spécialité ou l’obligation de con-

fidentialité prévus à l’art. 28 par. 2 CDI CH-FR. Ce faisant, le Tribunal fé-

déral s’est référé en particulier aux assurances fournies par l’autorité fran-

çaise en date du 11 juillet 2017 – à savoir la solution amiable et la lettre de 

la DGFiP (cf. ATF 146 II 150 consid. 7 ; consid. D supra). De surcroît, le 

TAF relève qu’en date du 2 janvier 2020, l’autorité requérante a fait parve-

nir à l’AFC une nouvelle garantie certifiant qu’elle respecterait ses engage-

ments tels que formulés dans les actes du 11 juillet 2017 précités (« au-

cune transmission des renseignements reçus de vos services n’aura lieu 

en faveur des autorités en charge de la procédure pénale pendante en 

France contre la banque UBS, et […] ces renseignements seront exclusi-

vement utilisés contre les personnes visées par notre demande (y inclus 

des personnes tierces dans un contexte fiscal) », cf. décision finale de 

l’AFC, ch. 8.2). 

5.1.3 Par surabondance de moyens, la Cour de céans relève qu’elle ne nie 

pas que les différentes garanties fournies par la France en lien avec le 

respect du principe de spécialité, telles que décrites au consid. 5.1.2 ci-

avant, concernent pour l’essentiel la banque UBS. Toutefois, on ne saurait 

déduire a contrario que l’autorité requérante entendrait violer le principe de 

spécialité à l’égard du recourant. En effet, ni les éléments du dossier ni les 

affirmations du recourant – formulées de manière hypothétique – ne prou-

vent, ni même n’étayent, le fait prétendu que les informations relatives au 

A-1576/2021 

Page 26 

recourant pourraient être utilisées en violation du principe de spécialité. La 

garantie formulée par la DGFiP doit aussi être comprise à l’aune du carac-

tère collectif de la demande qu’elle a présentée le 11 mai 2016 et concerne 

ainsi aussi des clients ou ex-clients de la banque UBS. Il n’y a donc pas 

lieu de retenir que les renseignements relatifs au recourant pourraient être 

utilisés dans le cadre d’une procédure pénale, au détriment de tiers ou en-

core qu’ils seront utilisés autrement que pour procéder à la taxation envi-

sagée par l’autorité requérante, sauf à adopter une attitude de défiance et 

de remise en cause de la bonne foi, ce que le Tribunal fédéral a précisé-

ment jugé inadmissible (ATF 142 II 161 consid. 2.3). Dès lors, il y a lieu de 

considérer que les craintes du recourant quant à une violation du principe 

de spécialité à son égard demeurent au stade de la conjecture toute géné-

rale. De surcroît, la Cour de céans observe qu’au ch. 3 du dispositif de la 

décision litigieuse, l’autorité inférieure appelle spécifiquement l’autorité 

française au respect dudit principe (« d’informer la Direction Générale des 

Finances Publiques […] que les renseignements transmis ne peuvent être 

utilisés dans l’Etat requérant que dans le cadre de la procédure relative à 

la/aux personne/s concernée/s pour l’état de fait décrit dans la demande 

d’assistance administrative du 11 mai 2016 et qu’ils sont soumis aux res-

trictions d’utilisation et obligations de confidentialité prévues par la Con-

vention (art. 28 par. 2 CDI CH-FR). »). 

5.1.4 Il est précisé que les personnes dont l’identité apparaîtrait dans la 

documentation bancaire sont protégées par le principe de spécialité qui 

veut que l’Etat requérant n’utilise les informations reçues de l’Etat requis 

qu’à l'égard des personnes et des agissements pour lesquels il les a de-

mandées et elles lui ont été transmises (cf. art. 28 par. 2 CDI-FR ; ATF 147 

II 13 consid. 3.4, 146 I 172 consid. 7.1.3 ; arrêt du TAF A-5522/2019 du 

18 août 2020 consid. 3.4.3). 

5.1.5 Le Tribunal de céans relève enfin que le jugement du Tribunal de 

Grande Instance de Paris du 20 février 2019 auquel le recourant se réfère 

dans son recours ne modifie en rien son raisonnement en ce qui concerne 

l’appréciation du respect du principe de spécialité. Il est vrai que le Tribunal 

français a retenu dans son arrêt que certaines informations transmises par 

la Suisse dans le cadre de l’assistance administrative ont été intégrées, du 

moins en partie, dans l’enquête pénale contre la banque UBS. Il a cepen-

dant constaté, dans son jugement, que « les dispositions de la directive sur 

l’assistance administrative et de la convention fiscale OCDE n’ont pas été 

respectées » et qu’il « appartient donc au Tribunal de veiller à ce que les 

dits (sic !) documents ne soient pas pris en compte en ce qui concerne les 

poursuites pour blanchiment de fraude fiscale » (jugement, p. 66). Ce qui 

A-1576/2021 

Page 27 

précède a également été constaté par le Tribunal fédéral à l’ATF 146 II 150 

(consid. 7.8.2). Par ailleurs, il n’aura pas échappé au recourant que les 

conséquences de l’arrêt français sur le respect du principe de spécialité 

ont été relativisées par le Tribunal de céans dans l’arrêt A-1510/2020. Ce 

dernier a constaté que ce jugement constitue certes un moyen de preuve 

d’une utilisation illégale de données transmises par la Suisse en 2015 dans 

le cadre de l’entraide administrative (cf. arrêt du TAF A-1510/2020 précité 

consid. 3.3.3). Il a cependant ajouté qu’il n’apporte aucun élément nouveau 

et concret qui permettrait de conclure que les autorités fiscales françaises 

transmettront aux autorités de poursuite pénale les données transmises 

sur la base de la demande d’assistance administrative du 11 mai 2016, 

dans le cadre de la procédure pénale contre UBS. Cette appréciation peut 

être confirmée par le Tribunal de céans dans le cas d’espèce et en ce qui 

concerne d’autres procédures pénales également. En définitive, les assu-

rances données par la France les 11 juillet 2017 et 2 janvier 2020 sont suf-

fisantes pour considérer que l’autorité française respecte le principe de 

spécialité, sans que le jugement français précité ne modifie cette apprécia-

tion et sans qu’il soit nécessaire d’exiger des assurances supplémentaires. 

Mal fondé, le grief de violation du principe de spécialité doit être écarté. Au 

vu de ce qui précède, le rejet de la conclusion du recourant sollicitant du 

Tribunal qu’il ordonne à l’AFC « qu’elle demande aux autorités françaises 

l’engagement de ne pas communiquer aux autorités pénales françaises les 

renseignements éventuellement recueillis lors de l’entraide, nonobstant 

l’art. L.228 du Livre des procédures fiscales français et l’assurance que 

lesdits renseignements ne seront pas utilisés autrement que pour établir et 

cas échéant recouvrer les impôts à éventuellement payer » (ch. 5) était 

justifié (cf. consid. 1.5.1 supra). 

5.2  

5.2.1 Au moyen d’un deuxième grief (recours, p. 10), le recourant reproche 

à l’autorité inférieure d’accéder à une demande d’assistance basée sur des 

données volées, en violation du principe de la bonne foi et de l’art. 7 let. c 

LAAF. Cette question n’ayant pas été traitée dans l’ATF 146 II 150, il con-

vient par conséquent de l’examiner plus en détail dans la présente cause. 

A l’appui de son grief, le recourant indique que « c’est l’achat de données 

volées qui a permis aux autorités allemandes de perquisitionner les locaux 

de UBS en Allemagne et de saisir le fichier Excel sur lequel la France fonde 

sa demande d’entraide » (recours, p. 12). Il ajoute que c’est sur la base de 

deux actes punissables en droit suisse, à savoir un espionnage écono-

mique – c’est-à-dire l’achat illégal par le Land allemand de Rhénanie du 

Nord-Westphalie d’un CD de données – et une seconde infraction que le 

A-1576/2021 

Page 28 

recourant ne qualifie pas sous l’angle juridique, mais qu’il décrit comme 

« des actes ayant conduit à la présence dans les locaux de UBS en Alle-

magne du fichier Excel contenant les données des clients [de la banque 

UBS] […] », que les autorités françaises sont entrées en possession des 

données sur lesquelles elles se basent pour demander l’entraide (recours, 

p. 13). Ainsi, de l’avis du recourant, il n’est pas possible de retenir qu’un 

Etat agit de bonne foi « lorsqu’il demande l’entraide sur la base de plu-

sieurs actes punissables en Suisse », ajoutant « [qu’]octroyer l’entraide 

dans ces circonstances reviendrait à encourager la commission de tels 

actes au mépris de l’ordre juridique » (recours, p. 13). Il relève enfin qu’il 

est « erroné de retenir que l’engagement de l’Etat français à ne pas exploi-

ter de telles données aurait été limité aux seules données volées par Fal-

ciani et qu’il n’existe pas de raison de considérer que l’art. 3 de l’arrêté 

fédéral du 18 juin 2010 portant approbation d’un nouvel avenant à la 

CDI CH-FR ne soit pas opposable à la France » (recours, p. 13). 

5.2.2 A titre liminaire, la Cour de céans relève qu’il ressort de l’état de fait 

de la requête qu’une enquête diligentée par le parquet de Bochum et des 

visites domiciliaires effectuées dans les succursales allemandes de la 

banque UBS en mai 2012 et juillet 2013 ont abouti à la saisie de données 

concernant des contribuables français liés à des comptes ouverts auprès 

de la banque UBS en Suisse. Ces données ont été communiquées à la 

DGFiP par l’administration fiscale allemande à la suite d’une demande de 

la France sur la base de la Directive n° 2011/16/UE (cf. let. A.b supra). De 

surcroît, l’AFC précise dans la décision finale attaquée que les autorités 

fiscales allemandes auraient déclaré – dans le cadre d’une procédure 

d’assistance administrative parallèle – que les données en cause étaient 

stockées sur un serveur domestique d’UBS Deutschland AG à Francfort. 

Le serveur de sauvegarde comprenait des sauvegardes des ordinateurs 

des employés d’UBS Deutschland AG, parmi lesquels figurait l’ordinateur 

d’une employée de cette banque sur lequel figurent les données en cause. 

L’autorité inférieure précise du reste que dans ce contexte, le Ministère 

public de la Confédération a ouvert le 18 janvier 2017 une enquête contre 

personne inconnue pour violation éventuelle des art. 47 de la loi fédérale 

du 8 novembre 1934 sur les banques (LB, RS 952.0) et 273 du Code pénal 

suisse du 21 décembre 1937 (CP, RS 311.0). Selon une déclaration 

soumise par la banque UBS dans le cadre de cette enquête, le Land 

allemand de Rhénanie du Nord-Westphalie aurait acheté en août 2012 un 

CD de données contenant les informations sur des clients enregistrés 

auprès de la banque UBS en Suisse. Sur la base de ce CD de données, 

les autorités allemandes auraient mené des enquêtes contre de nombreux 

clients allemands de la banque UBS. C’est dans le cadre de ces enquêtes 

A-1576/2021 

Page 29 

que le parquet de Bochum aurait procédé à diverses perquisitions au siège 

d’UBS Deutschland AG à Francfort et auprès d’autres sites d’UBS en 

Allemagne. Lors de la perquisition au siège de la banque UBS Deutschland 

AG à Francfort, le Ministère public aurait saisi une grande quantité de 

données physiques et électroniques où se trouvaient notamment les 

données en question concernant des clients enregistrés en Suisse. L’AFC 

énonce encore que cet exposé des faits est confirmé par le mandat de 

perquisition délivré par le parquet de Bochum le 3 juillet 2013 qui a été 

fourni par la banque UBS dans le cadre de la présente procédure 

d’assistance administrative (cf. décision finale de l’AFC, ch. 6.4). 

5.2.3 Sur la base des faits tels que décrits ci-avant, il convient d’examiner 

si la demande litigieuse repose sur des données volées comme l’allègue 

le recourant. A cet égard, la jurisprudence du Tribunal fédéral relative aux 

données volées prescrit qu’il y a lieu d’examiner dans chaque cas 

particulier la question d’un éventuel comportement constitutif d’une 

violation du principe de la bonne foi étant entendu que celui-ci est établi 

lorsque l’Etat requérant ne respecte pas un éventuel engagement de ne 

pas utiliser de données provenant d’actes effectivement punissables au 

regard du droit suisse et qu’il dépose néanmoins une demande qui 

présente un lien de causalité direct ou indirect avec de telles données ou 

qu’il est prouvé qu’il a acheté des données acquises illégalement pour 

fonder sa demande (cf. arrêts du TF 2C_88/2018 du 7 décembre 2018 

consid. 5.3 à 5.5, 2C_819/2017 du 2 août 2018 consid. 2.2.2, 

2C_648/2017 précité consid. 2.3.3 à 2.3.4). Ces deux éléments seront 

examinés successivement aux consid. 5.2.3.1 à 5.2.3.2 ci-après. 

5.2.3.1 En l’occurrence, la question déterminante à trancher en premier 

lieu est celle de savoir si l’autorité requérante a donné l’assurance qu’elle 

n’utiliserait pas les données – prétendument volées – sur lesquelles la 

demande litigieuse se fonde. En effet, comme relevé ci-avant, une 

demande heurte la confiance légitime que la Suisse peut avoir dans 

l’engagement de l’Etat requérant si ce dernier donne une assurance 

qu’aucune donnée dérobée sur le territoire suisse ne sera utilisée dans le 

cadre d’une demande d’assistance administrative et qu’il dépose quand 

même une telle demande, en lien de causalité, direct ou indirect, avec les 

données dérobées. 

En l’espèce, et contrairement à ce qu’invoque le recourant, à aucun 

moment l’autorité requérante ne s’est engagée à ne pas déposer de 

requête d’assistance administrative fondée spécifiquement sur les 

données recueillies dans le cas d’espèce. Certes, le Tribunal de céans ne 

A-1576/2021 

Page 30 

nie pas que la France a donné son assurance à la Suisse qu’aucune des 

données dérobées à la filiale genevoise de la banque HSBC par Hervé 

Falciani ne serait utilisée dans le cadre d’une demande d’assistance 

administrative (l’existence de cet engagement ressort avant tout du 

communiqué de presse du 12 février 2010 du DFF consultable à l’adresse 

internet www.admin.ch/gov/fr/accueil/documentation/communiques.msg-

id-31623.html ; cf. également ATF 143 II 224 consid. 6.5). Toutefois, 

l’engagement de l’Etat français de ne pas exploiter les données soustraites 

par Hervé Falciani ne saurait s’étendre aux données UBS sur lesquelles la 

présente demande se fonde (cf. arrêts du TAF A-3045/2020, A-3047/2020 

et A-3048/2020 précités consid. 5.2.3 [le TF a déclaré irrecevables les 

recours déposés contre ces décisions : 2C_320/2021 précité] ainsi que 

A-1534/2018, A-1555/2018, A-1562/2018 et A-1563/2018 précités 

consid. 3.6). Il s’agit en effet d’une autre banque et d’un autre état de fait. 

Le cas échéant, il s’agirait d’un autre acte punissable. Par conséquent, on 

ne saurait admettre que l’assurance donnée par la France de ne pas 

exploiter les données soustraites par Hervé Falciani est transposable dans 

le cadre de la présente demande, de sorte que le cas d’espèce se distingue 

de celui jugé par le Tribunal fédéral dans l’ATF 143 II 224, dans lequel il a 

été considéré que l’Etat français avait violé le principe de la bonne foi en 

lien avec « l’affaire Falciani ». On ne voit pas qu’il existe par ailleurs un 

autre engagement pris par l’Etat français dans ce sens. Le Tribunal relève 

encore à ce sujet que l’art. 3 al. 1 de l’arrêté fédéral du 18 juin 2010 portant 

approbation d’un nouvel avenant à la Convention entre la Suisse et la 

France contre les doubles impositions (RS 672.934.9), qui dispose que 

« [l]e Conseil fédéral déclare au Gouvernement de la République française 

que la Suisse n’accorde pas l’entraide administrative en matière fiscale 

lorsque la demande d’entraide se fonde sur des données obtenues 

illégalement et qu’elle demandera en tel cas l’entraide judiciaire », n’est 

pas déterminant dans ce contexte, contrairement à ce que tente de 

soutenir le recourant. En effet, selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, 

lors de l’examen de la recevabilité d’une demande, il est avant tout 

déterminant de savoir si l’Etat requérant s’est engagé ou non à ne pas 

présenter une demande fondée sur des données volées (cf. consid. 2.4.3 

supra). Tel n’est pas le cas en l’occurrence, non seulement parce que les 

données ne peuvent pas en l’espèce être considérées comme ayant été 

volées, mais aussi que le dossier ne fait état d’aucun engagement de la 

part de la France ne pas présenter de demandes en lien avec les données 

sur lesquelles les demandes du 11 mai 2016 ont été présentées. 

5.2.3.2 Quant à l’existence d’un lien de causalité entre les données 

prétendument volées et la demande d’assistance administrative dont se 

A-1576/2021 

Page 31 

prévaut le recourant, la jurisprudence du Tribunal fédéral l’a mentionnée 

comme critère permettant de démontrer l’absence de bonne foi de l’Etat 

requérant, lorsque celui-ci s’est engagé à ne pas former de demande sur 

la base de telles données. Si une telle assurance n’a pas été donnée – 

comme dans le cas d’espèce – le fait que la demande se fonde sur des 

renseignements éventuellement obtenus à la suite d’un vol de données ne 

suffit pas, à lui seul, à conclure à un comportement contraire à la bonne foi 

de l’Etat requérant (cf. arrêt du TF 2C_88/2018 précité consid. 5.4). 

Nonobstant ce qui précède et par surabondance de moyens, le Tribunal de 

céans relève que le Tribunal pénal fédéral – soit un tribunal suisse 

compétent – est parvenu à la conclusion que la vente des données à 

l’Allemagne constituait une infraction pénale au regard du droit suisse 

(cf. arrêt du Tribunal pénal fédéral SK.2016.34 du 21 janvier 2019). Or, 

malgré cet acte punissable au regard du droit suisse, la Cour de céans a 

déjà eu l’occasion de juger qu’il n’existait pas de lien de causalité 

suffisamment étroit entre cet acte – soit la vente de données au Land 

allemand de Rhénanie du Nord-Westphalie – et la demande du 11 mai 

2016 de l’autorité requérante puisque que la chaîne de causalité a été 

rompue par des facteurs externes, tel que les investigations ultérieures 

menées par les autorités allemandes. De surcroît, il est relevé que la 

demande litigieuse ne se fonde pas directement sur les données obtenues 

illégalement, mais sur celles trouvées lors des perquisitions effectuées 

dans les succursales allemandes de la banque UBS, qui ont ensuite été 

communiquées à la France sur la base de la Directive n°2011/16/UE 

(cf. arrêts du TAF A-3045/2020, A-3047/2020 et A-3048/2020 précités 

consid. 5.2.3 [le TF a déclaré irrecevables les recours déposés contre ces 

décisions : 2C_320/2021 précité] ainsi que A-1534/2018, A-1555/2018, 

A-1562/2018 et A-1563/2018 précités consid. 3.6 ; let. A.b et 5.2.2 supra). 

Au surplus, force est de constater que l’autorité requérante ne peut être 

considérée comme ayant acheté des données acquises illégalement au 

regard du droit suisse pour fonder sa demande (cf. consid. 5.2.3 supra), ce 

que le recourant n’invoque au demeurant pas. Partant, le grief du recourant 

doit être rejeté. 

5.3  

5.3.1 Dans un dernier grief, le recourant se plaint d’une violation du prin-

cipe de subsidiarité. Il prétend que l’autorité française n’aurait mené au-

cune mesure d’enquête relative aux personnes figurant sur les listes B et 

C. Il estime que « [c]onsidérer dans ces conditions que le principe de sub-

sidiarité est préservé semble relever d’une inadvertance, ce d’autant plus 

A-1576/2021 

Page 32 

que le Tribunal fédéral ne développe aucunement son raisonnement à ce 

propos » (recours, p. 14). 

5.3.2 La Cour de céans relève à titre liminaire que le Tribunal fédéral s’est 

déjà prononcé sur un grief identique dans l’ATF 146 II 150 et que le recou-

rant se trompe lorsqu’il prétend « que le Tribunal fédéral ne développe au-

cunement son raisonnement à ce propos ». Pour rappel, le Tribunal fédéral 

est arrivé à la conclusion que la DGFiP a épuisé toutes ses sources de 

renseignements internes (ATF 146 II 150 consid. 9.2). Il a en particulier 

constaté qu’avant de soumettre sa demande d’assistance administrative à 

la Suisse, la DGFiP avait comparé les listes B et C avec diverses autres 

données, ce qui avait conduit à exclure environ 10 % des numéros figurant 

sur ces listes. Ainsi, de l’avis du Tribunal fédéral, il n’est pas exact que la 

DGFiP n’a entrepris aucune mesure d’enquête concernant les listes B et 

C. On rappellera à cet égard que le Tribunal de céans est lié par ce qui a 

déjà été jugé par le Tribunal fédéral (cf. consid. 1.4.3 supra). La Cour de 

céans ajoutera encore ce qui suit, étant précisé que le recourant n’apporte 

aucun élément nouveau à l’appui de son grief, ce dernier se limitant à for-

muler des critiques de nature appellatoire. 

5.3.3 Dans le domaine de l’assistance internationale en matière fiscale, la 

Suisse est fondée à attendre de l’Etat requérant qu’il adopte une attitude 

loyale à son égard (cf. ATF 143 II 224 consid. 6.4). Ainsi, en vertu du 

principe de la confiance qui gouverne les rapports entre les parties à une 

CDI (cf. consid. 2.4.2 supra), l’Etat requis – en l’espèce la Suisse, agissant 

par l’AFC – n’a pas à remettre en question, à moins de doutes sérieux ou 

de contradictions manifestes, les affirmations de l’Etat requérant, qui 

déclare avoir agi conformément à la convention et épuisé ses sources de 

renseignements internes. Autrement dit, les déclarations de l’Etat 

requérant bénéficient d’une présomption d’exactitude et celui-ci n’a pas à 

apporter la preuve de ses affirmations. Si en théorie il est vrai qu’un 

éclaircissement pourrait être demandé à l’Etat requérant, afin de lever des 

doutes sérieux quant au respect du principe de la subsidiarité, rien dans le 

cas d’espèce ne soulève de telles incertitudes. 

5.3.4 A ce propos, le Tribunal relève que l’autorité requérante a indiqué 

dans le courrier d’accompagnement de leur requête du 11 mai 2016 que 

« dans le cadre de la présente affaire, les moyens de collecte du 

renseignement, prévus par notre procédure fiscale interne et utilisables à 

ce stade, ont été épuisés ». Elle a en outre mentionné dans sa demande 

avoir « épuisé tous ses moyens internes d’investigation » (p. 3). Cette 

déclaration revient en substance à affirmer que le principe de subsidiarité 

A-1576/2021 

Page 33 

a été respecté, et ce, pour l’entier de la période concernée par la demande. 

Compte tenu du fait que les relations internationales sont basées sur le 

principe de la confiance, la Suisse ne saurait remettre en cause ces 

déclarations sur la base des allégations apportées par le recourant. 

De plus, aucun élément en l’espèce ne justifierait de reconsidérer la bonne 

foi de l’autorité inférieure quant aux conditions dans lesquelles la demande 

d’assistance administrative a été déposée. 

Compte tenu de ce qui précède, le respect du principe de subsidiarité et 

du principe de la bonne foi doit être considéré comme donné. Mal fondé, 

ce grief doit être rejeté. 

6.  

6.1 Vu les considérants qui précèdent, le recours est rejeté. Le recourant, 

qui succombe, doit supporter les frais de procédure, lesquels se montent, 

compte tenu de la charge de travail liée à la procédure, à Fr. 5’000.- 

(cf. l’art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant 

les frais, dépens et indemnités fixés par le TAF [FITAF, RS 173.320.2]). Ils 

seront prélevés sur l’avance de frais déjà versée d’un même montant. 

6.2 Vu l’issue de la cause, il n’est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA 

a contrario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 

7.  

La présente décision rendue dans le domaine de l’assistance administra-

tive internationale en matière fiscale peut faire l’objet d’un recours en ma-

tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédé-

rale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de 

recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n’est recevable 

que lorsqu’une question juridique de principe se pose ou lorsqu’il s’agit, 

pour d’autres motifs, d’un cas particulièrement important au sens de 

l’art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à dé-

cider du respect de ces conditions. 

(Le dispositif est porté à la page suivante) 

  

A-1576/2021 

Page 34 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté. 

2.  

Les frais de procédure, d’un montant de Fr. 5'000.- (cinq mille francs), sont 

mis à la charge du recourant. Ce montant est prélevé sur l’avance de frais 

déjà versée, d’un montant équivalent. 

3.  

Il n’est pas alloué de dépens. 

4.  

Le présent arrêt est adressé au recourant et à l'autorité inférieure. 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

Le président du collège : Le greffier : 

  

Raphaël Gani Jérôme Gurtner 

 

  

A-1576/2021 

Page 35 

 

Indication des voies de droit : 

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative 

internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal 

fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit 

public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est 

recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il 

s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de 

l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 

let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus 

tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce 

dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 

consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer 

en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être 

rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs 

et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens 

de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre 

les mains de la partie recourante (art. 42 LTF). 

 

Expédition : 

 

  

A-1576/2021 

Page 36 

Le présent arrêt est adressé : 

– au recourant (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. […] ; acte judiciaire)