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**Case Identifier:** d20e23c6-b015-51b7-86c8-4425ab7b3b5f
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2010-09-06
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 06.09.2010 A-6124/2008
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-6124-2008_2010-09-06.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-6124/2008
{T 0/2}

U r t e i l  v o m  6 .  S e p t e m b e r  2 0 1 0

Richterin Salome Zimmermann (Vorsitz), 
Richter Daniel Riedo, Richterin Charlotte Schoder, 
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.

A._______,
Beschwerdeführerin,

gegen

Oberzolldirektion (OZD),
Abteilung Strafsachen, Monbijoustrasse 40, 3003 Bern,
Vorinstanz.

VOC-Abgabe (Nachbezugsverfügung, 
Verpflichtungsverfahren)

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Besetzung

Parteien

Gegenstand

A-6124/2008

Sachverhalt:

A.
Die A._______ ist  ein Pharmaunternehmen mit Hauptsitz in (...). Am 
13.  April  2005  führten  das  Zollinspektorat  Basel-Dreirosen  und  die 
Zollkreisdirektion  Basel  bei  ihr  wegen  Verdachts  auf  Widerhandlung 
gegen  die  Verordnung  vom 12. November  1997  über  die  Lenkungs-
abgabe auf flüchtigen organischen Verbindungen (VOCV, SR 814.018) 
eine  Betriebsprüfung  durch.  Danach  wurde  eine  umfangreiche 
Untersuchung eingeleitet.

B.
Mit Schreiben vom 10. Juli 2007 teilte die Zollkreisdirektion Basel der 
A._______ mit, aufgrund ihrer Untersuchungen stehe fest, dass diese 
in der Zeit vom Juli 2001 bis Februar 2004 41 Sendungen Isopropanol 
im Umfang von insgesamt 847'980 kg der B._______ ohne Bezahlung 
der  VOC-Abgabe  geliefert  habe.  In  deren  Auftrag  sei  das  fragliche 
Isopropanol von der C._______ destilliert worden. Die B._______ habe 
in  der  Folge  das  destillierte  Isopropanol  als  Rohstoff  für  die 
Herstellung  von  Autoscheibenreinigungskonzentrat  verwendet.  Bei 
dessen  Gebrauch  seien  flüchtige  organische  Verbindungen  in  die 
Atmosphäre  entwichen.  Gestützt  auf  Art.  35a  und  Art.  35c  des 
Bundesgesetzes vom 7. Oktober 1983 über den Umweltschutz (USG, 
SR  814.01)  sowie  in  Anwendung  von  Art.  12  Abs. 1  und  2  des 
Bundesgesetzes  vom 22. März  1974  über  das  Verwaltungsstrafrecht 
(VStR,  SR  313.0)  beabsichtige  sie,  den  ausstehenden  VOC-
Abgabebetrag von Fr. 1'734'567.-- bei der A._______ nachzufordern.

C.
Die  A._______  nahm  am  24.  September  2007  zum  Schreiben  der 
Zollkreisdirektion  Basel  vom  10.  Juli  2007  Stellung.  Sie  führte 
insbesondere  aus,  der  in  Aussicht  gestellte  Nachbezug  von  VOC-
Abgaben  beruhe  auf  der  unzutreffenden  Annahme,  dass  sie  das 
Isopropanol  der  B._______  geliefert  habe.  Die  Eidgenössische 
Zollverwaltung  (EZV)  stütze  ihre  Annahme  einzig  auf  eine 
Vereinbarung  zwischen  ihr  und  der  B._______. Das Isopropanol  sei 
bei ihr in den Jahren 2001 bis 2005 als Abfallprodukt angefallen. Sie 
habe  es  nicht  an  die  B._______,  sondern  an  die  C._______  zur 
Entsorgung geliefert, wo es veredelt bzw. „regeneriert“ worden sei. Die 
B._______  habe  schliesslich  das  „Regenerat“  von  der  C._______ 
gekauft.  Das  Isopropanol  sei  somit  von  der  C._______  durch 

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Regeneration entsorgt und als neuartige Ware an die B._______ sowie 
an Dritte verkauft worden. Das Isopropanol sei Sonderabfall und habe 
einzig an die C._______ abgegeben werden dürfen, da diese über die 
entsprechende Bewilligung verfüge. Sie habe das Insopropanol durch 
Abgabe an die  konzessionierte  C._______ fachgerecht  entsorgt  und 
müsse keine VOC-Abgabe bezahlen.

D.
Am 3. Dezember 2007 erliess die Zollkreisdirektion eine Verfügung, in 
der  sie  von  der  A._______  Fr.  1'734'567.--  nachforderte.  Sie  wies 
darauf  hin,  dass  die  B._______  für  den  gleichen  Betrag  solidarisch 
leistungspflichtig sei. Gegen diese Verfügung erhob die A._______ am 
21. Januar 2008 Beschwerde an die Eidgenössische Oberzolldirektion 
(OZD). Sie rügte insbesondere, die Verfügung vom 3. Dezember 2007 
sei in keiner Art und Weise auf ihre Stellungnahme vom 24. September 
2007  eingegangen. Ihr  Anspruch  auf  rechtliches  Gehör  sei  deshalb 
verletzt worden und die Verfügung verfassungswidrig. Die ebenfalls am 
21.  Januar  2008  beim  Bundesverwaltungsgericht  eingereichte, 
inhaltlich  identische   Beschwerde  gegen  die  Nachbezugsverfügung 
vom 3. Dezember 2007 schrieb dieses mit Entscheid A-394/2008 vom 
7. März 2008 infolge Gegenstandslosigkeit ab.

E.
Mit Entscheid vom 22. August 2008 wies die OZD die Beschwerde ab 
und  auferlegte  der  A._______  Verfahrenskosten  in  der  Höhe  von 
Fr. 7'000.--.  Zur  Begründung  führte  sie  im  Wesentlichen  aus,  die 
angefochtene  Verfügung erwähne das Schreiben  vom 10. Juli  2007, 
weshalb die Begründungspflicht nicht verletzt worden sei. Es genüge, 
wenn  ersichtlich  sei,  von  welchen  Überlegungen  sich  die  Behörde 
habe  leiten  lassen.  Die  OZD  hielt  an  ihrer  Ansicht  fest,  dass  die 
Lieferung  von  der  A._______  an  die  B._______  erfolgte  und  die 
C._______ im Auftrag der B._______ das Isopropanol destilliert habe. 
Die  Voraussetzungen für  eine Befreiung von der  VOC-Abgabe seien 
nicht  erfüllt,  da  die  flüchtigen  organischen  Verbindungen  bei  der 
Verwendung  des  Autoscheibenreinigungskonzentrats,  welches  die 
B._______ aus dem destillierten Isopropanol hergestellt  habe, in die 
Umwelt gelangt seien. Befreit seien nur die VOC, die als Abfall anfallen 
und  nachweisbar  fachgerecht  entsorgt  werden.  Die  fraglichen 
Lieferungen Isopropanol unterstünden somit der Abgabepflicht, womit 
der  Tatbestand  der  Widerhandlung  gegen  das  USG  erfüllt  sei.  Als 

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Importeurin oder Herstellerin des Isopropanols gehöre die A._______ 
zum Kreis der zur Zahlung der Abgabe Verpflichteten.

F.
Die A._______ (Beschwerdeführerin)  führte am 24. September 2008 
gegen den Entscheid der OZD vom 22. August 2008 Beschwerde an 
das  Bundesverwaltungsgericht  mit  den  folgenden  Anträgen:  „(1)  Es 
seien  der  Beschwerdeentscheid  der  OZD  vom  22.  August  2008 
(Aktenzeichen 64.1.18510.000285.05)  und die Nachbezugsverfügung 
der  Zollkreisdirektion  Basel  vom  3. Dezember  2007  (Aktenzeichen 
64.1.18510.000285.05) aufzuheben und es sei vom vorinstanzlich ver-
fügten Nachbezug von VOC-Abgaben in der Höhe von Fr. 1'734'567.00 
abzusehen. (2) Eventualiter seien der Beschwerdeentscheid der OZD 
vom  22.  August  2008  und  die  Nachbezugsverfügung  der 
Zollkreisdirektion  Basel  vom 3. Dezember  2007 aufzuheben,  und es 
sei  die  Angelegenheit  an  die  Vorinstanz  zurückzuweisen  mit  der 
Auflage,  die  Durchführung  eines  erstinstanzlichen  Verfahrens  durch 
die Zollkreisdirektion Basel anzuordnen. Alles unter Kosten- und Ent-
schädigungsfolge  zulasten  der  Vorinstanz.“  Zur  Begründung  brachte 
die Beschwerdeführerin im Wesentlichen vor, sowohl sie als auch die 
C._______ unterstünden dem Verpflichtungsverfahren. Die Vorinstanz 
nehme zu Unrecht an, auch bei der Lieferung von VOC unter Parteien, 
die  beide  dem  Verpflichtungsverfahren  unterstehen,  werde  die 
liefernde Partei  VOC-abgabepflichtig,  falls  am Ende VOC in die  Luft  
gerate.  Diese  Auffassung  stehe  im  Widerspruch  zu  verschiedenen 
Merkblättern  der  OZD.  Bei  Lieferungen  durch  einen  dem 
Verpflichtungsverfahren  Unterstellten  an  einen  anderen  Unterstellten 
müsse  der  Lieferant  die  Abgabe  vorläufig  nicht  entrichten.  Diese 
Verpflichtung  werde  auf  den  VOC-Empfänger  übertragen,  d.h. 
vorliegend auf die C._______.

Im  Weiteren  ergebe  eine  Auslegung  der  Vereinbarung  zwischen  ihr 
und  der  B._______  vom 19.  Dezember  2001/10.  Januar  2002  nach 
dem übereinstimmenden wirklichen Willen gemäss Art. 18 Abs. 1 des 
Obligationenrechts  vom 30. März  1911 (OR,  SR 220),  dass  sie  das 
Isopropanol der C._______ abgegeben und die B._______ bei dieser 
das  Isopropanol-Regenerat  gekauft  habe.  Im  Übrigen  würde  ein 
Vertrag, wonach sie sich zur Lieferung von Isopropanol-Abfällen an die 
B._______ verpflichte,  gegen zwingende abfallrechtliche Vorschriften 
verstossen,  welche  Lieferungen  von  Sonderabfällen  nur  an  speziell 
lizenzierte Abfallentsorgungsunternehmen erlaubten und wäre folglich 

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gemäss Art. 20 OR nichtig. Hinzu komme, dass der Vertrag vom 19. 
Dezember  2001/10.  Januar  2002  von  juristischen  Laien  formuliert 
worden sei.

Im  Weiteren  stelle  die  Rezyklierung  des  Isopropanols  durch  die 
C._______ eine Entsorgung dar. Die OZD blende vollständig aus, dass 
sämtliche  umweltrechtlichen  Pflichten  im  Umgang  mit  Abfall  den 
Abfallinhaber  treffen  würden.  Dies  bedeute,  dass  sie  ihrer 
Entsorgungspflicht nachgekommen sei, als sie das Isopropanol an die 
C._______, einem zur Entsorgung zugelassenen Betrieb, abgegeben 
habe.  Sie  habe  nicht  wissen  können,  ob  und  gegebenenfalls  in 
welchem  Ausmass  nach  der  Veredelung  Isopropanol  in  die  Umwelt 
gelangen könne.
 
Zur  Begründung  ihres  Eventualantrags  brachte  die  Beschwer-
deführerin  vor,  es  sei  kein  ordnungsgemässes  Verwaltungsverfahren 
durchgeführt  worden.  Einzige  verwaltungsrechtliche  Handlung  der 
Zollkreisdirektion sei der „Anhörbrief“ vom 10. Juli 2007 gewesen. Ihre 
Stellungnahme  dazu  sei  nicht  berücksichtigt  worden.  Die  Nachbe-
zugsverfügung  vom  3.  Dezember  2007  habe  überhaupt  keine 
materielle  Begründung  enthalten.  Aufgrund  ihres  verfassungs-
rechtlichen Anspruchs auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV 
wäre  die  Zollkreisdirektion  über  die  blosse  Kenntnisnahme  ihrer 
Eingabe vom 24. September  2007 hinaus verpflichtet  gewesen,  sich 
mit  den  darin  enthaltenen  Argumenten  sachgerecht  auseinander-
zusetzen.  Diese  habe  ihre  Stellungnahme  jedoch  schlichtwegs 
ignoriert.  Sie  habe  Anspruch  auf  ein  erstinstanzliches  Verwaltungs-
verfahren, das auf ihre Einwände eingehe. Auch der Hinweis der OZD 
auf  die  Beweisabnahmen  in  separaten  Verwaltungsstrafverfahren 
gegen die Herren X._______, Y._______ und Z._______ könnten am 
Gesagten nichts ändern, denn diese Verfahren seien unter Ausschluss 
der Beschwerdeführerin vorgenommen worden.

In ihrer Vernehmlassung vom 21. November 2008 schloss die OZD auf 
Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge. 

Auf die Eingaben der Parteien wird – soweit entscheidungsrelevant – 
im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das 
Bundesverwaltungsgericht  (Verwaltungsgerichtsgesetz,  VGG, 
SR 173.32)  beurteilt  das  Bundesverwaltungsgericht  Beschwerden 
gegen  Verfügungen  nach  Art.  5  des  Bundesgesetzes  vom  20.  De-
zember  1968  über  das  Verwaltungsverfahren  (VwVG,  SR  172.021), 
sofern  keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche 
liegt nicht vor und die OZD ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. 
Das  Bundesverwaltungsgericht  ist  daher  für  die  Beurteilung  der 
vorliegenden Beschwerde zuständig. Soweit das VGG nichts anderes 
bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem 
VwVG.  Auf  die  frist-  und  formgerecht  eingereichte  Beschwerde  ist 
somit grundsätzlich einzutreten. 

1.2 Nicht  eingetreten  werden  kann  auf  die  Beschwerde  jedoch 
insoweit,  als  die  Aufhebung  der  Nachbezugsverfügung  der  Zoll-
kreisdirektion  Basel  vom  3.  Dezember  2007  verlangt  wird.  Anfech-
tungsobjekt  im  Verfahren  vor  dem  Bundesverwaltungsgericht  bildet 
einzig der  vorinstanzliche Entscheid,  nicht  auch allfällige Entscheide 
unterer Instanzen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1719/2006 
vom  14.  Januar  2009  E.  1.1;  ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ 
KNEUBÜHLER,  Prozessieren  vor  dem  Bundesverwaltungsgericht,  Basel 
2008, Rz. 2.7).

1.3 Das  Bundesverwaltungsgericht  kann  den  angefochtenen 
Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwer-
deführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art.  49 Bst. a 
VwVG)  und  der  unrichtigen  oder  unvollständigen  Feststellung  des 
rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge 
der  Unangemessenheit  erheben  (Art.  49  Bst.  c  VwVG;  vgl. 
MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 2.149).

2.
2.1 Die VOC-Abgabe hat ihre gesetzliche Grundlage in Art. 35a USG, 
und wird in der VOCV näher ausgeführt.

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2.2 VOC  ("Volatile  Organic  Compounds")  sind  organische  Verbin-
dungen  mit  einem  Dampfdruck  von  mindestens  0.1  mbar  bei  20°C 
oder  mit  einem Siedepunkt  von höchstens 240°C bei  1013.25  mbar 
(Art. 1 VOCV). Abgabeobjekte gemäss Art. 2 VOCV sind die VOC der 
Stoff-Positivliste  (Anhang  1)  sowie  diese  VOC  in  eingeführten 
Gemischen und Gegenständen der  Produkte-Positivliste (Anhang 2). 
Der Abgabesatz beträgt Fr. 2.- je Kilogramm VOC bis 31. Dezember 
2002 bzw. Fr. 3.-  ab  1. Januar  2003 (Art. 7  VOCV; vgl. hierzu auch 
Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-7366/2006  vom  11.  Mai 
2009 E. 2.2.1, A-1704/2006 vom 25. Oktober 2007 E. 2.2.2).

2.3 Wer VOC einführt oder wer als Hersteller solche Stoffe in Verkehr 
bringt  oder  selbst  verwendet,  hat  dem  Bund  grundsätzlich  eine 
Lenkungsabgabe zu entrichten (Art. 35a Abs. 1 USG). Abgabepflichtig 
sind  die  bei  der  Einfuhr  nach  dem  Zollgesetz  Zahlungspflichtigen 
sowie  die  Hersteller  und Erzeuger  im Inland (Art. 35c  Abs. 1 Bst. a 
USG). Das basiert  auf  der  Überlegung,  dass bei  den meisten VOC-
haltigen  Produkten VOC früher  oder  später  in  die  Umwelt  gelangen 
(HANSJÖRG SEILER,  in  Kommentar  zum  Umweltschutzgesetz,  2.  Aufl., 
Zürich  1999,  N.  12  zu  Art.  35a  USG).  Die  VOC-Abgabe  ist  eine 
Einphasenabgabe. Die VOC sollen nur einmal mit der Abgabe belastet 
werden (SEILER,  a.a.O.,  N. 49 zu Art. 35a USG). Der  Sinn der  VOC-
Abgabe  besteht  darin,  dass  grundsätzlich  alle  in  der  Schweiz  in 
Verkehr gesetzten VOC der Abgabe unterliegen. Es müssen daher die 
in  die  Schweiz  eingeführten  und  die  im  Inland  hergestellten  VOC 
belastet  werden.  Nicht  belastet  ist  das  Inverkehrbringen  oder  die 
Verwendung VOC-haltiger Gemische und Gegenstände im Inland, da 
die darin verarbeiteten VOC bereits entweder bei der Herstellung im 
Inland oder beim Import in die Schweiz belastet wurden (SEILER, a.a.O., 
N. 40 zu Art. 35a). Soweit die Ein- oder Ausfuhr betroffen ist, findet für 
die Erhebung und Rückerstattung der Abgabe und auf das Verfahren 
die  Zollgesetzgebung  sinngemäss  Anwendung  (Art.  3  VOCV  in 
Verbindung mit Art. 35c Abs. 3 USG). Die EZV vollzieht die VOCV mit  
Ausnahme der Bestimmungen über die Verteilung des Abgabeertrages 
(Art. 4 Abs. 1 VOCV).

2.4 Von der Abgabe befreit sind nach Art. 35a Abs. 3 USG flüchtige 
organische  Verbindungen,  die  als  Treib-  oder  Brennstoffe  verwendet 
(Bst.  a),  durch-  oder  ausgeführt  (Bst.  b),  oder  so  verwendet  oder 
behandelt  werden,  dass  die  Verbindungen  nicht  in  die  Umwelt 
gelangen  können  (Bst.  c).  Die  Regelung,  dass  keine  Abgabe 

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geschuldet ist, wenn die VOC nicht in die Umwelt gelangen können, ist 
systemkonform.  Das  Ziel  der  Abgabe  besteht  nicht  darin,  dass 
möglichst  wenig  VOC  verwendet  werden,  sondern  dass  möglichst 
wenig in die Umwelt gelangen (SEILER, a.a.O., N. 60 zu Art. 35a). Der 
Begriff der Umwelt ist dabei global zu verstehen. Im Weiteren soll die 
Abgabe ebenfalls nicht erhoben werden für die VOC, die durch- oder 
ausgeführt werden. Zwar sind diese für die Umwelt ebenso schädlich 
wie  die  Emissionen  in  der  Schweiz,  eine  Belastung  exportierter 
Produkte  würde  aber  die  schweizerischen  Exporteure  auf  dem 
Weltmarkt  gegenüber  ihren  Konkurrenten  benachteiligen  (vgl.  dazu 
SEILER, a.a.O., N. 13 zu Art. 35a). Kann erst nach der Abgabeerhebung 
nachgewiesen  werden,  dass  die  Voraussetzungen  für  eine  Abgabe-
befreiung gegeben sind, so werden die Abgaben zurückerstattet. Der 
Bundesrat kann die Anforderungen an den Nachweis festlegen und die 
Rückerstattung  ausschliessen,  wenn  sie  einen  unverhältnismässigen 
Aufwand  erfordern  würde  (Art.  35c  Abs.  2  USG;  Urteil  des 
Bundesverwaltungsgerichts A-7366/2006 vom 11. Mai 2009 E. 2.2.3).

2.5 Gestützt  auf  Art. 21 Abs. 1 VOCV kann die OZD Personen eine 
Bewilligung  zum Bezug  von vorläufig  abgabebefreiten  VOC erteilen, 
wenn sie  sich  verpflichten,  insgesamt jährlich  mindestens 50 t  VOC 
entweder so zu verwenden oder so zu behandeln, dass sie nicht in die 
Umwelt  gelangen können (Bst. a)  oder  zu exportieren (Bst. b)  (sog.  
Verpflichtungsverfahren).  Auf  diesem  Weg  wird  eine  übermässige 
Kapitalbindung vermieden (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-
5906/2008  vom 19.  Juli  2010  E.  2.4.3.1,  A-7366/2006  vom 11.  Mai 
2009 E. 3.3). Der Bewilligungsinhaber muss eine VOC-Bilanz erstellen 
(Art.  10  VOCV)  und  diese  jeweils  binnen  sechs  Monaten  nach 
Abschluss des Geschäftsjahres der zuständigen kantonalen Behörde 
einreichen (Art. 22 Abs. 1 VOCV). Die kantonalen Behörden sind auch 
zuständig für die Überprüfung der VOC-Bilanzen (Art. 4 Abs. 1 VOCV). 
Für  VOC, die  gemäss dem Ergebnis  der  überprüften VOC-Bilanz so 
verwendet wurden, dass sie nicht von der Abgabe befreit sind, muss 
die  Abgabe  nachbezahlt  werden  (Art.  22  Abs.  2  VOCV;  Urteil  des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-1703/2006  vom  2.  Oktober  2008 
E. 2.2.3).

2.5.1 Werden  die  im  Inland  hergestellten  VOC-haltigen  Waren  an 
einen Abnehmer mit Bewilligung zum vorläufig abgabebefreiten Bezug 
geliefert,  ist  Schuldner  der  Nachzahlung  nicht  der  ursprünglich 
abgabepflichtige Hersteller, sondern der Inhaber der Bewilligung zum 

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(vorläufig)  abgabebefreiten  Bezug. Normalerweise wird – analog der 
Mehrwertsteuer – der abgabepflichtige Hersteller oder Importeur den 
Abgabebetrag auf den Käufer überwälzen, welcher somit wirtschaftlich 
die Abgabe trägt. Liefert der Hersteller oder Importeur jedoch Ware an 
Inhaber  einer  Bewilligung  zum  vorläufig  abgabebefreiten  Bezug,  so 
schuldet  er  auf  der  gelieferten  Menge keine  Abgabe. Der  Kaufpreis 
des Produkts  wird  entsprechend verbilligt. Erweist  sich  nachträglich, 
dass  der  Bewilligungsinhaber  die  Ware  trotzdem  zu  einem  nicht 
abgabebefreiten  Zweck  verwendet  hat,  so  ist  der  Bezüger 
ungerechtfertigt  bereichert  bzw. gelangt  in  den  Genuss  eines  unge-
rechtfertigten Vorteils und schuldet daher gemäss Art. 12 Abs. 2  des 
Bundesgesetzes  vom 22. März  1974  über  das  Verwaltungsstrafrecht 
(VStrR, SR 313.0) den nachzubezahlenden Betrag (vgl. SEILER, a.a.O., 
N. 31 in fine zu Art. 35c USG; vgl. auch unveröffentlichten BGE vom 
25. September  1986  [A  146/986]  i.S.  B.  E. 3b  betreffen  die  WUST, 
zusammengefasst  im  Entscheid  der  Eidgenössischen  Zollrekurs-
kommission [ZRK] vom 8. Oktober 1998, veröffentlicht in Verwaltungs-
praxis der Bundesbehörden [VPB] 63.73 E. 6c/aa).

2.5.2 Zu Lieferungen von Personen mit Bewilligung im Verpflichtungs-
verfahren an eine Person,  die ebenfalls dem Verpflichtungsverfahren 
unterstellt  ist,  führt  das  Allgemeine  Merkblatt  der  OZD  zur 
Lenkungsabgabe  auf  flüchtigen  organischen  Verbindungen  (Form. 
55.10  d)  vom  September  2004  näher  aus,  dass  der  Lieferant  die 
Abgabe  vorläufig  nicht  entrichten  müsse.  Diese  Deklaration  und 
Verpflichtung  werde mittels  Angaben  auf  der  Rechnung nach  Ziff. 5 
des Merkblatts Form. 55.14 bzw. 55.16 der OZD auf den Empfänger 
übertragen  (Ziff.  6.1  des  Allgemeinen  Merkblatts).  Gemäss  diesen 
Merkblättern  sind folgende Angaben auf  der  Rechnung unerlässlich: 
die  VOC-Menge  (in  kg  oder  in  Gewichtsprozenten),  der  Vermerk 
„vorläufig  von  der  Lenkungsabgabe  auf  VOC  befreit“  und  die 
Bewilligungsnummer  des  Empfängers  (vgl. Ziff.  5  des Merkblatts  für 
das Verpflichtungsverfahren nach Art. 21 Abs. 1 und Abs. 1a VOCV der 
OZD,  Form  55.14,  bzw.  Ziff.  5  des  Merkblatts  für  das  Ver-
pflichtungsverfahren für Grosshändler, Form. 55.16).

3.
3.1 Gemäss  Art.  12  VStrR  ist  die  infolge  einer  Widerhandlung  zu 
Unrecht  nicht  erhobene Abgabe ohne Rücksicht  auf  die  Strafbarkeit 
einer Person nachzuentrichten (Abs. 1). Art. 12 Abs. 2 VStrR definiert,  
wer  zur  Nachleistung  verpflichtet  ist.  Für  die  –  im  Administra-

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tivverfahren zu beurteilende – Leistungs- bzw. Rückleistungspflicht ist 
bloss vorausgesetzt, dass eine Widerhandlung gegen die Verwaltungs-
gesetzgebung des Bundes objektiv vorliegt; ein Verschulden und erst 
recht  eine  strafrechtliche  Verurteilung  ist  hierfür  nicht  erforderlich. 
Ebenso  ist  die  Einleitung  eines  Strafverfahrens  nicht  verlangt 
(BGE 129  II  160  E.  3  mit  Hinweisen;  Urteile  des  Bundesgerichts 
2C_132/2009 vom 7. Januar  2010 E. 4.1,  2A.603/2003 vom 10. Mai 
2004 E. 3.2; BGE 114 Ib 94 E. 5c, BGE 106 Ib 218 E. 2c; Urteil des 
Bundesverwaltungsgerichts A-1724/2006 vom 2. April 2007 E. 4).

3.2 Die  Bestimmung  von  Art.  12  VStrR  betreffend  die  Nach-  bzw. 
Rückleistungspflicht aufgrund einer Widerhandlung unterscheidet trotz 
Aufnahme in das Verwaltungsstrafrecht klar zwischen dem Administra-
tivverfahren zur Festsetzung des gemäss Art. 12 Abs. 1 und 2 VStrR 
nachzuentrichtenden  Abgabebetrages  einerseits  (BGE  114  Ib  94 
E. 5c) und dem Strafverfahren andererseits (Art. 63 VStrR; BGE 115 Ib 
216  E.  3a).  Das  Verwaltungsstrafrecht  ist  in  verfahrensrechtlicher 
Hinsicht  allein  für  die  hier  nicht  in  Frage  stehende  Strafverfolgung 
anwendbar. Für die Festsetzung der nachzuentrichtenden VOC-Abga-
be ist hingegen grundsätzlich das VwVG massgebend (vgl. Urteil des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-6021/2007  vom  23.  Dezember  2009 
E. 3.1).  Ob  hingegen  der  in  Art.  2  Abs.  1  VwVG  vorgesehene 
Ausschluss der Anwendung der Art. 12-19 und 30-33 VwVG auch für 
das  Verfahren  der  Erhebung  der  VOC-Abgabe  als  Lenkungsabgabe 
gilt,  kann  offengelassen  werden,  ergeben  sich  doch  entsprechende 
Verfahrensgarantien direkt aus der Verfassung (insbesondere aus dem 
rechtlichen Gehör  gemäss Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der 
Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]; 
vgl. dazu unten E. 4.1), aufgrund derer u.a. die Anhörung von Parteien 
in bestimmten Fällen geboten sein kann (so auch PIERRE TSCHANNEN, in 
Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das 
Verwaltungsverfahren,  Zürich/St.  Gallen  2008,  Art.  2  N.  5; vgl.  auch 
Urteil  des  Bundesgerichts  2A.110/2000  vom 26. Januar  2001  E. 3b; 
Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2822/2007 vom 27. November 
2009 E. 1.5). 

Für  die Beweiserhebung sind somit  nicht  die im (Verwaltungs-)Straf-
verfahren zu beachtenden Garantien einzuhalten. Ausserdem können 
auch in anderen Verfahren gewonnene Erkenntnisse verwertet werden, 
wenn sie namentlich unter Gewährung des rechtlichen Gehörs in das 
Verfahren  eingebracht  worden  sind  und  den  Anforderungen  an  die 

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Erhebung  von  Beweisen  im  Verwaltungsverfahren  genügen.  Ob  sie 
auch  strafrechtlich  verwertbar  sind,  spielt  dabei  keine  Rolle. Art.  12 
Abs.  2  VStrR  ist  somit  keine  eigentliche  Strafbestimmung,  sondern 
eine  (normale)  Abgabenorm (vgl.  zum Ganzen: Urteile  des Bundes-
gerichts 2A.603/2003 vom 10. Mai 2004 E. 2.4 und 2.5, 2A.580/2003 
vom  10. Mai  2004  E.  2;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-
1719/2006 vom 14. Januar 2009 E. 6.3.2).

3.3 Der Vollzug der VOCV obliegt der EZV (Art. 4 Abs. 1 VOCV). Die 
VOCV sieht  für  das  Verfahren der  Abgabeerhebung  das  Prinzip  der 
Selbstdeklaration  vor  (Art.  13  VOCV).  Die  Zollgesetzgebung  findet 
sinngemäss  Anwendung  auf  die  Erhebung  und  Rückerstattung  der 
Abgabe und das Verfahren, soweit die Ein- oder Ausfuhr betroffen ist 
(Art.  3  VOCV).  Ansonsten  gilt  aber  –  da  das  Verfahren  keine 
Zollveranlagung ist – grundsätzlich das VwVG (Art. 3 Bst. e VwVG e 
contrario;  Urteil  des  Bundesverwaltungsgericht  A-5906/2008  vom 
19. Juli 2010 E. 2.4.1).

4.
4.1 Der  Anspruch  auf  rechtliches  Gehör  als  Recht  des  Privaten,  in 
einem vor einer Verwaltungs- oder Justizbehörde geführten Verfahren 
mit  seinem Begehren angehört  zu  werden,  Einblick  in  die  Akten zu 
erhalten  und  zu  den  für  die  Entscheidung  wesentlichen  Punkten 
Stellung  nehmen  zu  können,  ist  in  Art.  29  Abs.  2  der  Bundes-
verfassung vom 18. April  1999 (BV, SR 101)  niedergelegt. Aus dem 
Grundsatz des rechtlichen Gehörs leitet  sich mitunter die Pflicht  der 
Behörden ab, ihre Verfügungen zu begründen (ebenso Art. 35 Abs. 1 
VwVG).  Die  Begründung  eines  Entscheids  muss  so  abgefasst  sein, 
dass die Betroffenen in die Lage versetzt werden, dessen Tragweite zu 
beurteilen  und  ihn  in  voller  Kenntnis  der  Umstände  an  eine  höhere 
Instanz weiterzuziehen. Die Behörde ist nicht verpflichtet, sich zu allen 
Rechtsvorbringen der Parteien zu äussern. Vielmehr kann sie sich auf 
die für  den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte beschränken. Es 
genügt,  wenn  ersichtlich  ist,  von  welchen  Überlegungen  sich  die 
Behörde leiten liess (BGE 129 I 232 E. 3.2, 126 I 97 E. 2b, 112 Ia 107  
E.  2b;  ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN,  Allgemeines 
Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2006, Rz. 1706; vgl. zum 
Ganzen:  Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1738/2006  vom 
20. Januar 2009 E. 3.1, A-1425/2006 vom 6. November 2008 E. 6.1).

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4.2 Das  erforderliche  Begründungsmass  von  Verfügungen  hängt 
mitunter von der Position der Entscheidinstanz innerhalb des Rechts-
mittelsystems ab. Von einer  erstinstanzlich  entscheidenden  Behörde 
dürfen  grundsätzlich  nicht  allzu  einlässliche  Begründungen  verlangt 
werden. Gestützt auf den Effizienzgrundsatz ist von diesen Instanzen 
vorab  eine  speditive  Entscheidung  der  anhängig  gemachten 
Streitigkeit  zu  fordern  (LORENZ KNEUBÜHLER,  Die  Begründungspflicht, 
Bern 1998, S. 185). Dies muss insbesondere bei der ersten Verfügung 
im  Verwaltungsverfahren  gelten,  gegen  die  eine  verwaltungsinterne 
Beschwerdemöglichkeit besteht.

Der verwaltungsinterne Instanzenzug von der Zollkreisdirektion an die 
Oberzolldirektion  gemäss  Art. 116  Abs.  1bis  des  Zollgesetzes  vom 
18. März  2005  (ZG,  SR  101)  hat  nach  in  der  Lehre  geäusserten 
Meinung materiell den Charakter eines Einspracheverfahrens trotz der 
Zuständigkeit  einer  übergeordneten  Behörde.  Ähnlich  wie  das 
eigentliche  Einspracheverfahren  zielt  es  darauf  ab,  ungenügende 
Abklärungen  oder  Fehlbeurteilungen,  aber  auch  Missverständnisse, 
die  den  angefochtenen  Verwaltungsverfügungen  zugrunde  liegen,  in 
einem zwar formalisierten, letztlich aber doch recht flexiblen Verfahren 
zu  erledigen,  ohne  gleich  eine  verwaltungsunabhängige  Gerichts-
behörde anrufen zu müssen (MARTIN KOCHER, in: Kocher/Clavadetscher 
[Hrsg.], Handkommentar Zollgesetz, Bern 2009, Art. 116 N. 5 und 54; 
vgl.  zum  Einspracheverfahren:  BGE  131  V  407  E. 2.1.2.1  mit 
Hinweisen). Damit soll ein einfaches und rasches verwaltungsinternes 
Verfahren gewährleistet  werden. Gleich  wie  im eigentlichen Einspra-
cheverfahren müssen auch hier ergänzende Sachverhaltsabklärungen 
möglich  sein.  Denn  in  diesem  Verfahren  kann  die  Verwaltung  die 
angefochtene Verfügung nochmals überprüfen und über die strittigen 
Punkte  entscheiden,  bevor  allenfalls  die  verwaltungsunabhängige 
Rechtsmittelinstanz  angerufen  wird.  Spätestens  im  verwaltungs-
internen  Beschwerdeverfahren  hat  die  Verwaltung  jedoch  in  rechts-
genüglicher  Form  Gelegenheit  zu  geben,  sich  zum  Verfahren  zu 
äussern (analog dem Einspracheverfahren; vgl. BGE 132 V 368 E. 6.2, 
121 V 155 E. 5b; Urteil  des Bundesverwaltungsgerichts A-1566/2006 
vom 11. August 2008 E. 1.4.2).

5.
Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, 
ob  eine  rechtserhebliche  Tatsache  als  erwiesen  zu  gelten  hat  oder 
nicht.  Im  Verfahren  vor  dem  Bundesverwaltungsgericht  gilt  der 

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Grundsatz der freien Beweiswürdigung (BGE 130 II 485 E. 3.2). Falls  
eine  antizipierte  Beweiswürdigung  ergibt,  dass  angebotene  Beweise 
unerheblich sind oder sich der Sachverhalt  auch sonst genügend er-
mitteln  lässt,  darf  das  Bundesverwaltungsgericht  auf  angebotene 
Beweismittel  –  so  auch  auf  Auskünfte  von  Zeugen  –  verzichten 
(BGE 131 I 157 E. 3, 130 II 429 E. 2.1). Der Beweis ist geleistet, wenn 
das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur Überzeugung 
gelangt  ist,  dass sich der rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht 
hat.  Gelangt  das  Gericht  nicht  zu  diesem  Ergebnis,  kommen  die 
Beweislastregeln zur Anwendung; es ist zu Ungunsten desjenigen zu 
urteilen,  der  die  Beweislast  trägt.  Die  Abgabebehörde  trägt  die 
Beweislast  für  Tatsachen,  welche  die  Abgabepflicht  als  solche 
begründen  oder  die  Abgabeforderung  erhöhen,  das  heisst  für  die 
abgabebegründenden und -mehrenden Tatsachen. Demgegenüber ist 
der  Abgabepflichtige  für  die  abgabeaufhebenden  und  -mindernden 
Tatsachen  beweisbelastet,  das  heisst  für  solche  Tatsachen,  welche 
Abgabebefreiung  oder  Abgabebegünstigung  bewirken  (statt  vieler: 
Urteil des Bundesgerichts vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in Archiv für 
Schweizerisches Abgaberecht  [ASA] 75 S. 495 ff. E. 5.4; Urteile des 
Bundesverwaltungsgerichts A-5261/2008 vom 29. März 2010 E. 4.4, A-
A-1603/2006  vom  4.  März  2010  E.  3.3,  A-4057/2009  vom  3. Sep-
tember 2009 E. 2.6).

6.
Im  vorliegenden  Fall  ist  bezüglich  des  Sachverhalts  Folgendes 
unbestritten:  Bei  der  Beschwerdeführerin  fiel  als  Produktionsabfall 
Isopropanol an, welches  der Stoff-Positivliste gemäss Anhang 1 der 
VOCV  angehört  (vgl.  Anhang  1:  „Propan-2-ol  [Isopropylalkohol, 
Isopropanol]“) und deshalb nach Art. 2 Bst. a VOCV Abgabeobjekt der 
Lenkungsabgabe bildet. Die C._______ regenerierte das Isopropanol 
zu einem Destillat höheren Reinheitsgrads. Dieses Regenerat ging an 
die  B._______,  die  es  zur  Herstellung  von  Reinigungsmittel  für 
Autoscheiben verwendete. Unbestritten ist im Weiteren, dass auf dem 
Isopropanol nie eine VOC-Abgabe abgeliefert wurde und dass sowohl 
die Beschwerdeführerin als auch die C._______ über eine Bewilligung 
zur Anwendung des Verpflichtungsverfahrens gemäss Art. 21 f. VOCV 
verfügten. Im Streit  liegt hingegen, ob die C._______ aus rechtlicher 
Sicht  die Abnehmerin  des Isopropanols von der  Beschwerdeführerin 
gewesen  (E. 7.2)  und  in  Folge  des  Verpflichtungsverfahrens  die 
Verpflichtung für eine (nachträgliche) Bezahlung der VOC-Abgabe auf 
diese  übergegangen  ist  (E.  7.3).  Im  Weiteren  ist  nach  Ansicht  der 

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Beschwerdeführerin  ohnehin  keine  VOC-Abgabe  geschuldet,  da  die 
Rezyklierung  des  Isopropanols  durch  die  C._______  eine 
Entsorgungsart darstelle. Im Übrigen sei die C._______ und nicht sie 
für  eine  umweltgerechte  Entsorgung  verantwortlich  gewesen.  Falls 
nach der  Umarbeitung des Isopropanols  in  Scheibenreinigungsmittel 
bei deren Verwendung VOC in die Umwelt gelangt seien, gehe sie dies 
nichts mehr an (E. 7.4). Zur Begründung ihres Eventualantrags bringt 
die Beschwerdeführerin zudem vor, der erstinstanzliche Entscheid sei 
wegen schwerer Verfahrensmängel ungültig (E. 7.1).

7.
7.1
7.1.1 Das  Eventualbegehren  der  Beschwerdeführerin  ist  zuerst  zu 
prüfen,  da  bei  dessen  Bejahung  –  ohne  materielle  Prüfung  –  eine 
Rückweisung  an  die  Vorinstanz  zu  erfolgen  hätte.  Die  Beschwer-
deführerin macht geltend, ihr Recht auf ein erstinstanzliches Verfahren 
sei verletzt worden. Insbesondere habe sich die erste Instanz nicht mit 
ihrer  Eingabe  vom  24.  September  2007  auseinandergesetzt.  Im 
Weiteren  sei  sie  bei  sämtlichen  Beweiserhebungen  in  den 
Verwaltungsstrafverfahren  gegen  die  Herren  X._______,  Y._______ 
und  Z._______  ausgeschlossen  worden.  Sie  habe  bei  den 
betreffenden  Einvernahmen  keine  Zusatzfragen  stellen  können.  Ihr 
Anspruch auf rechtliches Gehör sei damit mehrfach verletzt worden.

7.1.2 Anfechtungsobjekt im vorliegenden Beschwerdeverfahren bildet 
einzig der Entscheid der OZD vom 22. August 2008 und somit nicht die 
Nachbezugsverfügung der  Zollkreisdirektion Basel. Diese ist  nämlich 
durch den Entscheid der OZD ersetzt worden (sog. Devolutiveffekt; vgl. 
MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER,  a.a.O.,  Rz. 2.7).  Nach  der  Rechtsprechung 
ist  genügend, wenn spätestens im verwaltungsinternen Beschwerde-
verfahren  in  rechtsgenüglicher  Form  das  rechtliche  Gehör  gewährt 
wird (E. 4.2 in fine). Dies war vorliegend der Fall, setzte sich doch der  
Beschwerdeentscheid der  OZD vom 22. August  2008 ausführlich mit 
den Argumenten der Beschwerdeführerin auseinander. 

Im  Weiteren  war  es  zulässig,  dass  die  Zollkreisdirektion  die  im 
Verwaltungsstrafverfahren  gegen  die  Herren  X._______,  Y._______ 
und  Z._______  gewonnen  Erkenntnisse  im  vorliegenden  Verfahren 
verwertet  hat.  Diese  Erkenntnisse  wurden  unter  Gewährung  des 
rechtlichen  Gehörs  in  das  Verwaltungsverfahren  eingebracht  (vgl. 
E. 3.2). Die Beschwerdeführerin hatte  vollständige Akteneinsicht  und 

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konnte  sich  zu  den  Erkenntnissen  aus  der  strafrechtlichen  Unter-
suchung äussern. Der Umstand, dass sie keine Zusatzfragen an die 
Beschuldigten X._______,  Y._______ und Z._______ richten konnte, 
stellt  vorliegend  –  entgegen  der  Ansicht  der  Beschwerdeführerin  – 
keine  Verletzung  ihres  Anspruchs  auf  rechtliches  Gehör  dar.  Die 
genannten  Personen  wurden  als  Beschuldigte  (Art. 39  VStrR)  im 
Rahmen  der  Strafuntersuchung  und  nicht  als  Zeugen  in  einem 
Verwaltungsverfahren  einvernommen.  Ob  diese  Einvernahmen  in 
einem  allfälligen  Strafverfahren  verwertbar  sind,  ist  hier  nicht  zu 
beurteilen  (E.  3.2).  Die  Einvernahmeprotokolle  können  demnach  für 
das  vorliegende  Verfahren  beigezogen  werden. Im  Übrigen  wäre  es 
der  Beschwerdeführerin  freigestanden,  im  Verwaltungsverfahren  die 
Einvernahme  dieser  Personen  als  Zeugen  und  die  Stellung  von 
konkreten  Zusatzfragen  zu  verlangen,  was sie  indessen  nicht  getan 
hat.

7.2
7.2.1 Die  Beschwerdeführerin  macht  materiell  zunächst  geltend,  die 
Verpflichtung zur Bezahlung einer allfällig geschuldeten VOC-Abgabe 
sei infolge des Verpflichtungsverfahrens nach Art. 21 f. VOCV auf die 
C._______  übergangen.  Um  zu  beurteilen,  ob  diese  Feststellung 
zutreffend ist, muss das Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin 
und der C._______ bzw. der B._______ untersucht werden.

Mit Schreiben vom 21. Dezember 2001 sandte die Beschwerdeführerin 
der B._______ eine Vereinbarung zu, welche gemäss Begleitschreiben 
die an einer Sitzung vom 25. Juli 2001 vereinbarten Punkte festhalten 
sollte.  Die  von  der  Beschwerdeführerin  am  19.  Dezember  2001 
unterzeichnete Vereinbarung wurde von der B._______ am 10. Januar 
2002 gegengezeichnet (vgl. amtl. Akten Nr. 7.8.5/7). Aus dieser Verein-
barung geht hervor, dass die beiden Parteien eine Zusammenarbeit im 
Bereich  der  Wiederverwertung  von  Isopropanol,  welches  bei  der 
Beschwerdeführerin  anfalle,  erwägen  (Präambel  der  Vereinbarung). 
Bei dem an die B._______ abzugebenden Stoff handle es sich um ein 
Destillat,  bestehend aus ca. 95% Isopropanol  (Ziff. 1). Die Meldung, 
wann das Isopropanol  abgeholt  werden könne,  erfolge in  der  Regel 
zwei  Arbeitstage  im  Voraus  durch  den  abgebenden  Betrieb  an  die 
B._______ (Ziff. 2.1). Der Camion für den Transport  werde durch die 
B._______ organisiert  (Ziff. 2.2). Die Abgabe und der  Transport  des 
Isopropanols sei für die Beschwerdeführerin auf jeden Fall kostenlos 
(Ziff. 3). Die  Abgabemenge richte  sich  nach dem Produktionsbudget 

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der Beschwerdeführerin. Es werde keine Garantie für eine bestimmte 
Menge  gegeben  (Ziff.  4.1).  Voraussichtlich  könnten  durch  die 
B._______ 150 bis  max. 600 t  pro Jahr  abgenommen werden. Falls 
eine Abnahme nicht  mehr  möglich  sei,  erfolge durch die B._______ 
mindestens eine Woche im Voraus eine Meldung an den abgebenden 
Betrieb  (Ziff.  4.2).  Werde  das  durch  die  B._______  abgenommene 
Isopropanol-Destillat  keiner Veredelung zugeführt,  so verpflichte sich 
diese, das Isopropanol auf eigene Kosten einer vorschriftskonformen 
und  umweltgerechten  Entsorgung  zuzuführen  (Ziff.  5).  Aus  dem 
Begleitbrief zur Vereinbarung geht hervor, dass die der Vereinbarung 
entsprechende  Handhabung  im  vergangenen  Jahr  eine  „positive 
Erfahrung“ war.

Am  16.  November  2001  stellte  die  C._______  der  B._______  eine 
Offerte  (amtl.  Akten  Nr.  7.8.5/3)  für  die  „Aufarbeitung  von 
Isopropylalkohol“  zu.  Der  Preis  betrage  Fr.  65.--/100  kg  netto 
Regenerat inkl. Entsorgung der Destillationsrückstände. Diese Offerte 
wurde offenbar akzeptiert, stellte doch die C._______ in der Folge der 
B._______  Rechnungen  für  das  Isopropylalkohl-Regenerat  zum 
genannten Preis. Auf den Rechnungen führte sie jeweils auf, welche 
Mengen Rohwaren angeliefert  worden seien und welche Mengen an 
Regenerat sie geliefert habe (vgl. z.B. Rechnung der C._______ vom 
26. Dezember 2001 [amtl. Akten Nr. 7.8.1/6] und vom 25. September 
2002 [amtl. Akten Nr. 7.8.2/23]). Den Transport des Isopropanols von 
der  Beschwerdeführerin  zur  C._______  übernahm  dabei  eine 
Transportfirma  im  Auftrag  und  auf  Kosten  der  B._______  (vgl. 
Frachtofferte der [...], amtl. Akten Nr. 7.8.5/2). Das Gleiche ergibt sich 
aus den Aussagen von  (Einvernahme-Protokoll, S. 13; amtl. Akten Nr. 
B. 42).

7.2.2 Aus  den  genannten  Akten  geht  somit  hervor,  dass  die 
Beschwerdeführerin  die  Lieferantin  des  Isopropanols  und  die 
B._______  als  ihre  Vertragspartnerin  die  Abnehmerin  der  Substanz 
war, wobei  diese die Ware bei  der Beschwerdeführerin abholen und 
nach (...) transportieren liess. Es war auch die B._______, welche die 
C._______  beauftragt  hatte,  das  Isopropanol  zu  veredeln  resp.  zu 
regenerieren.  Die  Beschwerdeführerin  wendet  ein,  die  C._______ 
habe  ihr  die  Annahme  des  Isopropanols  unterschriftlich  auf  dem 
Abfallbegleitschein  bestätigt.  Dieser  Einwand  ist  an  sich  richtig.  Auf 
den  Begleitscheinen  für  Sonderabfälle  wurde  als  Abgeberin  die 
Beschwerdeführerin  und  als  Empfängerin  die  C._______  bezeichnet 

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(vgl. z.B. amtl. Akten Nr. 7.8.2/22). Zumindest formell wurde demnach 
die  C._______  als  Abnehmerin  des  Isopropanols  dazwischen 
geschaltet.  Dies  hatte  aber  lediglich  den  Grund  darin,  dass  die 
B._______  nicht  über  eine  Bewilligung  für  die  Annahme  von 
Sonderabfällen  verfügte.  Das  geht  unzweideutig  aus  den  Aussagen 
von X._______ und der Strafuntersuchung hervor.

Die  Beschwerdeführerin  will  der  Vereinbarung  vom  19.  Dezember 
2001/ 10. Januar 2002 gestützt auf Art. 18 OR einen anderen Sinn ge-
ben.  Diese  Ausführungen  gehen  jedoch  ins  Leere:  Hätten  sich  die 
Parteien – wie die Beschwerdeführerin glauben machen will – wirklich 
auf ein zweistufiges Vorgehen geeinigt (in einem ersten Schritt Über-
tragung an die C._______ und erst in  einem zweiten Schritt  Verkauf 
von  dieser  an  die  B._______)  wäre  der  erste  Vertrag  gestützt  auf 
Art. 18  OR  als  simuliertes  Rechtsgeschäft  zu  betrachten  und  damit 
unwirksam,  während  die  dissimulierte  Vereinbarung  (jene  mit  der 
B._______)  gültig  wäre  (zum simulierten  und  dissimulierten  Vertrag 
vgl.  GAUCH/SCHLUP/SCHMID,  Schweizerisches  Obligationenrecht,  Allge-
meiner Teil, 9.A., Zürich 2008, Band I, N 1017 ff). Dies entspricht auch 
der  im  Abgaberecht  grundsätzlich  massgebenden  wirtschaftlichen 
Betrachtungsweise. Die abgeberechtliche Qualifikation von Vorgängen 
hat  nach  ständiger  Rechtsprechung  nicht  in  erster  Linie  aus  einer 
zivil-, sprich vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, 
tatsächlichen Kriterien zu erfolgen. Wo die zivilrechtliche Konstruktion 
nicht  der  wirtschaftlichen  Realität  entspricht,  muss  auf  das 
tatsächliche  wirtschaftliche  Ergebnis  abgestellt  werden  (Urteil  des 
Bundesgerichts 2A.61/2006 vom 29. November 2006 E. 3.1, Urteil des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-1570/2006  vom  13.  September  2008 
E. 2.2.1).

Fehl  geht  der  Hinweis  der  Beschwerdeführerin,  dass  eine  Verein-
barung über die direkte Lieferung des Isopropanols an die B._______ 
widerrechtlich und der Vertrag deshalb nach Art. 20 des Obligationen-
rechts vom 30. März 1911 (OR, SR 220) nichtig gewesen wäre, weil 
jene nicht über eine Bewilligung für die Annahme von Sonderabfällen 
verfügt  habe. Zum einen würde die  Widerrechtlichkeit  des  Vertrages 
nichts  daran  ändern,  dass  die  B._______  Abnehmerin  des 
Isopropanols  aus  Sicht  der  VOCV  sein  kann.  Denn  die  abgabe-
rechtliche Qualifikation von Vorgängen hat – wie gesehen – in erster 
Linie  nach  wirtschaftlichen,  tatsächlichen  Kriterien  zu  erfolgen. Zum 
anderen  ist  ein  Vertrag  ohnehin  grundsätzlich  dann  nicht 

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widerrechtlich, wenn sich die verletzte Norm nur gegen die subjektive 
Beteiligung einer oder beider Parteien richtet  (GAUCH/  SCHLUEP/SCHMID, 
Schweizerisches  Obligationenrecht,  Allgemeiner  Teil,  9.A.,  Zürich 
2008, Band I, N 651; BGE 121 IV 365 E. 9a).

Letztlich kann vorliegend aber offen bleiben, ob damit die C._______ 
als Bezügerin im Sinn von Art. 21 Abs. 1 VOCV gilt, denn die Voraus-
setzungen eines  abgabebefreiten  Bezugs im Verpflichtungsverfahren 
wären ohnehin nicht erfüllt (vgl. E. 7.3).

7.3
7.3.1 Die  C._______  verfügt  unbestrittenermassen  über  eine 
Bewilligung  für  den  Bezug  von  vorläufig  abgabebefreiten  VOC. 
Insoweit  könnte  das  Verpflichtungsverfahren  bei  einer  Abgabe  des 
Isopropanols  von  der  Beschwerdeführerin  an  die  C._______  zur 
Anwendung  kommen.  Weitere  Voraussetzungen  für  den 
abgabebefreiten Bezug im Verpflichtungsverfahren sind jedoch,  dass 
auf  der Rechnung die VOC-Menge und die Bewilligungsnummer des 
Empfängers  angegeben  sowie  der  Vermerk  „vorläufig  von  der 
Lenkungsabgabe auf VOC befreit“ angebracht werden (vgl. E. 2.5.2). 
Dies hat die Beschwerdeführerin nicht getan,  weshalb das Verpflich-
tungsverfahren von vornherein nicht zur Anwendung kommen kann.

7.3.2 Die  Beschwerdeführerin  wendet  ein,  die  Angabe  auf  der 
Rechnung  „vorläufig  von  der  Lenkungsabgabe  befreit“  sei  zwar  in 
einem Merkblatt vorgeschrieben, bilde aber keine konstitutive Voraus-
setzung  für  die  Anwendung  des  Verpflichtungsverfahrens.  Aus  dem 
Gesetzes-  und  Verordnungsrecht  lasse  sich  dies  nicht  ableiten.  Die 
Beschwerdeführerin verkennt,  dass die EZV die VOCV zu vollziehen 
hat  (Art.  4  Abs.  1  VOCV).  Der  Bundesrat  hat  der  EZV  somit  die 
Vollzugskompetenz  übertragen.  Sie  hat  hierzu  alle  erforderlichen 
Weisungen zu erlassen. Diese müssen, wie jede Verwaltungstätigkeit, 
dem  Grundsatz  der  Verhältnismässigkeit  entsprechen,  der  verlangt, 
dass die Verwaltungsmassnahme das richtige Mittel zur Verwirklichung 
des  im  öffentlichen  Interesse  liegenden  Zieles  ist.  Zudem  darf  der 
Eingriff nicht schärfer sein, als der Zweck der Massnahme es verlangt; 
lässt  sich  das  im  öffentlichen  Interesse  liegende  Ziel  mit  einem 
schonenderen Mittel  erreichen,  so ist  dieses zu wählen (Urteile  des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-5906/2008  vom  19. Juli  2010  E. 1.5, 
3.3.2, A-1684/2009 vom 14. September 2009 E. 7.1, A-499/2007 vom 
20. September  2007  E. 7.3).  Schliesslich  muss  die  administrative 

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Anordnung  durch  ein  hinreichend  gewichtiges  öffentliches  Interesse 
gefordert  sein  (zum Ganzen: BGE 123 II  16  E. 9a). Die vorliegende 
Praxis der EZV, die für die Anwendung des Verpflichtungsverfahrens 
verschiedene  Angaben  auf  der  Rechnung  verlangt,  ist  sachgerecht. 
Die  Angabe  der  Bewilligungsnummer  des  Empfängers  ist  für  die 
Kontrolle durch die EZV entscheidend und verhindert, dass Empfänger 
ohne  Bewilligung  das  Verpflichtungsverfahren  anwenden.  Zudem 
braucht es den Vermerk „vorläufig von der Lenkungsabgabe auf VOC 
befreit“, damit der Empfänger weiss, dass die VOC-Abgabe noch nicht 
erhoben  wurde  und  er  allenfalls  –  sofern  kein  Befreiungstatbestand 
greift  –  die  Abgabe  nachzuentrichten  hat.  Im  Weiteren  muss  der 
Empfänger  die  VOC-Menge kennen,  für  die  er  sich  verpflichtet.  Die 
verlangten Angaben auf der Rechnung bilden das richtige Mittel,  um 
den vorläufig abgabebefreiten Bezug gemäss Art. 21 VOCV zu regeln. 
Mit ihnen wird einerseits sichergestellt, dass der Empfänger Kenntnis 
von seiner Verpflichtung zur allfälligen Nachzahlung der Abgabe und 
zu deren mutmasslicher  Höhe erhält  und andererseits wird der  EZV 
die  Kontrolle  ermöglicht.  Im  Weiteren  sind  keine  milderen  Mittel 
ersichtlich, die den selben Zweck erfüllen würden. Die Weisungen in 
den  entsprechenden  Merkblättern  der  OZD  (vgl.  E.  2.5.2)  erweisen 
sich somit als rechtmässig.

7.3.3 Die  Beschwerdeführerin  bringt  weiter  vor,  bei  Lieferungen  an 
einen  dem  Verpflichtungsverfahren  Unterstellten  dürfe  davon 
ausgegangen  werden,  dass  dieser  seiner  Verpflichtung  nachkomme 
und kein VOC in die Luft  lasse. Das und nur das und nicht etwa ein 
zuweilen rein zufälliger Rechnungsvermerk sei die Grundlage für die 
Abgabefreiheit. Dieser  Einwand ist  nicht  stichhaltig.  Erstens geht  es 
um  den  Bezug  von  „vorläufig“  abgabebefreiten  VOC.  Im  Weiteren 
besteht  –  entgegen  der  Ansicht  der  Beschwerdeführerin  –  bei 
Anwendung des Verpflichtungsverfahrens nicht eine Verpflichtung des 
Bezügers, keine VOC in die Luft zu lassen, sondern eine solche, die 
VOC-Abgabe  nachzuentrichten,  falls  VOC  in  die  Umwelt  gelangen. 
Dazu  benötigt  er  die  oben  dargelegten  (E.  7.3.1)  Angaben  auf  der 
Rechnung.

7.4 Zu prüfen ist  schliesslich,  ob – wie von der  Beschwerdeführerin 
behauptet – die VOC durch die C._______ als Abfall entsorgt worden 
sind  und  deshalb  überhaupt  keine  VOC-Abgabe  geschuldet  ist.  Die 
Rezyklierung  des  Isopropanols  stelle  eine  Entsorgungsart  dar.  Im 
Weiteren sei nicht sie, sondern die C._______ für eine umweltgerechte 

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Entsorgung  verantwortlich  gewesen.  Sie  habe  keine  Möglichkeit 
gehabt  zu  kontrollieren,  wie  die  Behandlungsabläufe  innerhalb  der 
C._______  ausgestaltet  seien.  Auf  dem  Annahmeschein  der 
C._______ sei vermerkt worden „Abfall wird behandelt weitergeleitet, 
wobei  durch diese Behandlung neue Abfallart  entstand“. Es bestehe 
keine  Rechtsgrundlage,  sie  dafür  verantwortlich  zu  machen,  dass 
gegebenenfalls  Isopropanol  bei  der  Verwendung  des  Scheiben-
reinigungsmittels in die Atmosphäre gelangt sei. Im Übrigen habe die 
Vorinstanz  keine  Beweise  darüber  erhoben,  ob  und  gegebenenfalls 
wie viel VOC in die Umwelt gelangt seien.

Zunächst  ist  festzuhalten,  dass  die  VOC-Abgabe  gemäss  Art.  35a 
Abs. 1  USG beim  Import  bzw. der  Herstellung  von  VOC bzw. VOC-
haltigen Stoffen ansetzt. Das basiert auf der Überlegung, dass bei den 
meisten VOC-haltigen Produkten VOC früher oder später in die Umwelt 
gelangen  (E. 2.3).  Die  Beschwerdeführerin  als  Erzeugerin  des 
Isopropanols hat somit die VOC-Abgabe abzuliefern, sofern sie keine 
Abgabebefreiung  geltend  machen  kann,  wofür  sie  –  und  entgegen 
ihren Ausführungen nicht die OZD – die Beweislast trägt, handelt  es 
sich  doch  um  eine  abgabeaufhebende  Tatsache  (E.  5).  Für  die 
Erhebung der VOC-Abgabe bei der Beschwerdeführerin besteht somit 
sehr wohl eine rechtliche Grundlage. Die Herstellung des Isopropanols 
wäre  vorliegend  nur  dann  von  der  Abgabe  befreit,  wenn  die  VOC 
gemäss  Art.  35a  Abs.  3  Bst.  c  USG  so  verwendet  oder  behandelt 
worden wären,  dass die Verbindungen nicht  in  die Umwelt gelangen 
konnten.

Diesen  Nachweis  hat  die  Beschwerdeführerin  nicht  erbracht.  Die 
vorliegenden  Begleitscheine  für  Sonderabfälle  stellen  dafür  keine 
tauglichen  Beweismittel  dar.  In  ihnen  ist  lediglich  bei  der  Rubrik 
„Behandlung“  der  Code  Nr.  05  für  „Recycling“  und  bei  der  Rubrik 
„Weiterleitung“  der  Code  Nr.  21  für  „Abfall  wird  behandelt 
weitergeleitet, wobei durch diese Behandlung (eine) neue Abfallart(en) 
entstand(en)“ vermerkt. Es ist nicht die Rede davon, dass die VOC eli-
miniert würden, wie dies z.B. bei einer Verbrennung in einer Kehricht -
verbrennungsanlage  der  Fall  wäre.  Der  Umstand,  dass  die 
Beschwerdeführerin  keine  Möglichkeit  gehabt  habe,  zu  kontrollieren, 
wie  die  Behandlungsabläufe  innerhalb  der  C._______  ausgestaltet 
seien, ist bei diesem Ergebnis nicht relevant. Ebenso irrelevant ist, ob 
F._______,  Angestellter  der  Beschwerdeführerin,  davon ausging,  die 
C._______ sorge dafür, dass keine VOC in die Umwelt gelangten. Im 

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Sinn  einer  antizipierten  Beweiswürdigung  kann  deshalb  auf  die 
angebotene  Zeugenbefragung  verzichtet  werden  (E.  5).  Im  Übrigen 
zeigen die VOC-Nachweise der C._______ zuhanden der B._______ 
(vgl. z.B. amtl. Akten Nr. 7.8.1/2 und 7.8.2/2) auf, welche Mengen an 
VOC  bei  der  Rezyklierung  wiedergewonnen  wurden  bzw.  als 
Destillationsrückstände  verblieben  sind.  Die  Beschwerdeführerin 
konnte auch in diese Akten Einsicht  nehmen. Im Weiteren bringt  sie 
keine  konkreten  Einwände  hinsichtlich  der  Berechnung  der  VOC-
Abgabe vor.

7.5 Die  weiteren  Argumente  der  Beschwerdeführerin  können  an 
diesem Resultat nichts ändern. Irrelevant ist,  wer wann Eigentum an 
dem Isopropanol erworben hat. Denkbar wäre im Übrigen auch, dass 
die  C._______  beim  Eigentumserwerb  als  Stellvertreterin  für  die 
B._______  gehandelt  hat  (vgl.  Art.  923  des Schweizerisches 
Zivilgesetzbuches  vom 10.  Dezember  1907  [ZGB,  SR 210];  EMIL W. 
STARK, in: Berner Kommentar, Bd. IV, 3. Abteilung, 1. Teilband, Art. 923 
N.  8  ff.).  Ebenso  irrelevant  ist,  ob  sich  das  Geschäft  für  die 
Beschwerdeführerin lohnt, wenn sie die VOC-Abgabe bezahlen muss. 
Sie hat sich an die von ihr  vorgenommene formelle Gestaltung ihrer 
Rechtsbeziehungen  behaften  zu  lassen  (Urteil  des  Bundesgerichts 
2A.420/2000 vom 11. November 2001 E. 3c; Urteile  des Bundesver-
waltungsgerichts A-1555/2006 vom 27. Juni 2008 E. 2.6, A-1428/2006 
vom  29.  August  2007  E. 3.5,  A-1689/2006  vom  13.  August  2007 
E. 2.4).

7.6 Zusammenfassend  hat  die  Beschwerdeführerin  gegen  Art.  35a 
Abs. 1  USG  verstossen,  da  sie  zwar  VOC  als  Erzeugerin  mit  der 
Lieferung  an  die  B._______,  allenfalls  an  die  C._______  in  Verkehr 
brachte,  aber  die  VOC-Abgabe  nicht  entrichtete,  ohne  dass  ein 
Befreiungstatbestand vorlag. Sie hat  deshalb  gemäss Art. 12 Abs. 1 
VStR  die  Abgabe  nachzuentrichten.  Die  Beschwerde  ist  somit 
abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.

8.
Bei  diesem  Verfahrensausgang  sind  der  Beschwerdeführerin  als 
unterliegende  Partei  sämtliche  Kosten  für  das  Beschwerdeverfahren 
vor dem Bundesverwaltungsgericht  aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 
VwVG). Die Verfahrenskosten des Beschwerdeverfahrens werden auf 
Fr. 25'000.-- festgesetzt (Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 
über  die  Kosten  und  Entschädigungen  vor  dem  Bundesver-

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waltungsgericht  [VGKE,  SR 173.320.2])  und  der  Beschwerdeführerin 
zur  Zahlung  auferlegt.  Eine  Parteientschädigung  ist  nicht  zuzu-
sprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 25'000.-- werden der Beschwerdeführerin 
auferlegt.  Sie  werden  mit  dem  geleisteten  Kostenvorschuss  von 
Fr. 25'000.-- verrechnet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Die vorsitzende Richterin: Der Gerichtsschreiber:

Salome Zimmermann Jürg Steiger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert  30 Tagen nach Eröffnung beim 
Bundesgericht,  1000  Lausanne  14,  Beschwerde  in  öffentlich-
rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 
des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). 
Die  Rechtsschrift  ist  in  einer  Amtssprache  abzufassen  und  hat  die 
Begehren,  deren  Begründung  mit  Angabe  der  Beweismittel  und  die 

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Unterschrift  zu  enthalten.  Der  angefochtene  Entscheid  und  die 
Beweismittel  sind,  soweit  sie  die  beschwerdeführende  Partei  in 
Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

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