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**Case Identifier:** ffefe69d-4468-5d14-87ad-91278c56bc5b
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2021-04-22
**Language:** de
**Title:** Direkte Bundessteuer 2018 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2018
**Docket/Reference:** DB.2020.221
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/1-db.2020.221--1-st.2020.259.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 DB.2020.221 
1 ST.2020.259 

Entscheid 

 22. April 2021 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiber Sven Tschalèr 

A ,    

vertreten durch RA B,  

In Sachen 

gegen 

Beschwerdeführerin/
Rekurrentin,  

1.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

2.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Beschwerdegegnerin,  

Rekursgegner,  

Direkte Bundessteuer 2018 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2018 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. Die 1934 geborene A (nachfolgend die Pflichtige) ist Eigentümerin von ver-

schiedenen  Liegenschaften.  Dazu  gehört  eine  Attikawohnung  im  Mehrfamilienhaus 

…strasse 34 in C (Stockwerkeigentum [StWE] Nr. 1), welche sie unter Beanspruchung 

einer 24-Stunden-Pflege noch selbst bewohnt. Im gleichen Mehrfamilienhaus gehört ihr 

sodann eine weitere Stockwerkeigentumseinheit (StWE Nr. 2), wobei es sich dabei um 

ein früher ebenfalls selbst genutztes Hallenbad im Untergeschoss handelt. Weil Letzte-

res  und  seit  langem  nicht  mehr  genutzt  wird  und  marode  ist,  versteuert  die  Pflichtige 

seit  der  Steuerperiode  2015  diesbezüglich  keinen  Eigenmietwert  mehr.  Früher  hatten 

sie  und  ihr  2013  verstorbener  Mann  noch  weiteres  Stockwerkeigentum  im  gleichen 

Haus; die entsprechenden Wohnungen wurden in den letzten Jahren verkauft.  

In  der  Steuerklärung  2018  deklarierte  die  Pflichtige  auf  den  liegenschaftsbe-

zogenen Hilfsblättern für die Attikawohnung in C einen Eigenmietwert von Fr. 27'646.- 

und  für  das  Hallenbad  einen  solchen  von  Fr.  0.-  (Text:  "Leerstand  [seit  2015  geltend 

gemacht]"); die abzugsfähigen Unterhaltskosten gab sie für beide Stockwerkeigentum-

seinheiten  zusammen  mit  Fr.  35'774.-  an,  wobei  sich  der  beigefügten  Betriebsrech-

nung  der  Stockwerkeigentümergemeinschaft  entnehmen  liess,  dass  Fr. 18'853.-  auf 

die Wertquote mit dem Hallenbad entfielen. 

Den  letzteren  Betrag  liess  der  Steuerkommissär  mit  Veranlagungsverfügung 

bzw. Einschätzungsentscheid vom 16. Juli 2020 nicht zum Abzug zu; dies mit der Be-

gründung, dass diesem mangels Eigenmietwert kein Ertrag gegenüberstehe. Gestützt 

auf  die entsprechende  Aufrechnung und  eine  weitere  Korrektur  im  Bereich der  dekla-

rierten  behinderungsbedingten  Kosten  eröffnete er  der  Pflichtigen für  die  direkte Bun-

dessteuer ein steuerbares Einkommen von Fr. 100'800.-; für die Staats- und Gemein-

desteuer ergab sich ein solches von Fr. 99'500.- sowie ein steuerbares Vermögen von 

Fr. 747'000.-. 

B. Die hiergegen am 17. August 2020 erhobene Einsprache, mit welcher sich 

die Pflichtige gegen beide Korrekturen wandte, hiess das kantonale Steueramt mit Ent-

scheiden vom 30. Oktober 2020 teilweise gut, indem es die Korrektur bei den behinde-

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rungsbedingten  Kosten  zurücknahm,  jedoch  an  der  Aufrechnung  der  das  Hallenbad 

betreffenden  Liegenschaftenunterhaltskosten  festhielt.  Damit  einher  ging  die  Neufest-

setzung  des  steuerbaren  Einkommens  auf  Fr.  91'000.-  (Direkte  Bundessteuer)  bzw. 

Fr. 89'700.- (Staats- und Gemeindesteuer).  

C.  Mit  Beschwerde  und  Rekurs  vom  30.  November  2020  liess  die  Pflichtige 

ihrerseits  an  der  Abzugsfähigkeit  der  das  Hallenbad  betreffenden  Liegenschaftenun-

terhaltskosten  festhalten  und  beantragen,  deklarationsgemäss  veranlagt  bzw.  einge-

schätzt zu werden. Zudem sei ihr eine Parteientschädigung zuzusprechen. 

Mit  Beschwerde-  und  Rekursantwort  vom  17.  Dezember  2020  schloss  das 

kantonale Steueramt auf die Abweisung der Rechtsmittel. Die Pflichtige reichte hierzu 

am 27. Januar 2021 eine weitere (ihr freigestellte) Stellungnahme ein, zu welcher sich 

die Vorinstanz in der Folge nicht mehr vernehmen liess.  

Auf  die  Ausführungen  der  Parteien  wird  –  soweit  entscheidrelevant  –  in  den 

nachfolgenden Erwägungen eingegangen.  

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a) Gemäss Art. 25 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 

14. Dezember 1990 (DBG) und § 25 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) wer-

den zur  Ermittlung des Reineinkommens  die gesamten  steuerbaren  Einkünfte um  die 

zu  ihrer  Erzielung  notwendigen  Aufwendungen  und  die  allgemeinen  Abzüge  vermin-

dert. Dazu gehören nach Art. 32 Abs. 2 DBG und § 30 Abs. 2 Satz 1 StG bei Liegen-

schaften  im  Privatvermögen  die  Unterhaltskosten,  die  Versicherungsprämien  und  die 

Kosten der Verwaltung durch Dritte.  

b)  Nach  Lehre  und  Rechtsprechung  sind  unter  Unterhaltskosten  Aufwendun-

gen zu verstehen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern die Erhaltung bisheri-

ger Werte ist und die in längeren oder kürzeren Zeitabständen wiederkehren (Richner/ 

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Frei/Kaufmann/Meuter,  Handkommentar  zum  DBG,  3. A.,  2016,  Art. 32  N 37 ff. DBG; 

Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  Kommentar  zum  Zürcher  Steuergesetz,  4.  A.,  2021, 

§ 30  N 36 ff. StG;  nachfolgend  wird  zur  Vereinfachung  allein  noch  der  neuere  StG-

Kommentar zitiert). Dazu gehören einerseits die Aufwendungen für den laufenden Un-

terhalt – wie  Kosten  für  Ausbesserungsarbeiten  aller  Art  und  Ersatzanschaffungen – 

sowie  die  mit  dem  Grundstück  verbundenen  jährlich  wiederkehrenden  Abgaben.  Ab-

zugsfähig  sind  sodann  auch  Aufwendungen  für  periodische  Renovationen  grösseren 

Ausmasses  (Fassaden-  oder  Dachrenovation,  zeitbedingte  Änderung  der  Zentralhei-

zung,  Anpassung  der  elektrischen  Einrichtung  an  geänderte  Vorschriften  u.  dgl.).  Mit 

anderen Worten gelten als Unterhalt im Sinn von Art. 32 Abs. 2 DBG und § 30 Abs. 2 

StG  Kosten,  die  der  Instandhaltung  des  Grundstücks  oder  seiner  Instandstellung  die-

nen,  d.h.  der  Nachholung  unterbliebener  Instandhaltung  (VGr,  22. April  1986  = 

StE 1987  B 44.13.1  Nr. 1),  so  dass  das  Grundstück  weiterhin – allenfalls  "moderni-

siert" – seinen bisherigen Verwendungszweck erfüllen kann.  

Bei  Stockwerkeigentümergemeinschaften  gehören  auch  Einlagen  in  den  Re-

paratur- bzw. Erneuerungsfonds zu den abzugsfähigen Unterhaltkosten, soweit mit den 

geäufneten Mitteln ausschliesslich der Unterhalt von Gemeinschaftsanlagen bestritten 

wird (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 30 N 74).  

c)  Nicht  abzugsfähig  sind  demgegenüber  Aufwendungen,  welche  zur  Wert-

vermehrung eines Grundstücks führen (Art. 34 lit. d DBG, § 33 lit. d StG). Dazu gehö-

ren  alle  Massnahmen,  welche  ein  Grundstück  in  einen  besseren  Zustand  versetzen, 

d.h. ein Haus in den Rang eines besser ausgestatteten, wertvolleren Gebäudes aufrü-

cken  lassen  (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  § 30  N 48  StG).  Solche  Aufwendungen 

sind nur bei der Grundstückgewinnsteuer abzugsfähig (§ 221 Abs. 1 lit. a StG).  

2.  a)  Im  Streit  liegen  hier  Liegenschaftenunterhaltskosten  im  Betrag  von 

Fr. 18'853.45  betreffend  eine  Stockwerkeigentumseinheit  der  Pflichtigen  (StWE  Nr.  2) 

im Mehrfamilienhaus …strasse 34 in C. Gemäss Abrechnung der Verwaltung geht es 

dabei  im  Umfang  von  Fr.  6'353.45  um  allgemeine  Kosten  und  im  Umfang  von 

Fr. 12'500.- um die Einzahlung in den Erneuerungsfond (25/100 Quotenanteile an den 

entsprechenden Gesamtbeträgen von Fr. 25'413.- bzw. Fr. 50'000.-; vgl. Betriebsrech-

nung). Dass es sich bei diesen Kosten um solche handelt, welche im Sinn der vorste-

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henden  Abgrenzung  grundsätzlich  als  Liegenschaftenunterhaltskosten  qualifizieren 

(nicht  als  Anlagekosten)  und  damit  nach  Massgabe  von  Art. 32  Abs. 2 DBG  und  § 30 

Abs. 2 Satz 1 StG abzugsfähig wären, stellt die Steuerbehörde nicht in Abrede. Indes 

verweigert  sie  die  steuermindernde  Berücksichtigung  der  strittigen  Liegenschaftenun-

terhaltskosten  mit  der  Begründung,  dass  diesen  kein  Ertrag  gegenübersteht,  weil  die 

Pflichtige keinen Eigenmietwert mehr versteuert. 

b)  In  tatbeständlicher  Hinsicht  ist  Letzteres  korrekt.  Aus  den  Steuerakten 

ergibt sich, dass die Pflichtige seit der Steuerperiode 2015 für die StWE Nr. 2 (das Hal-

lenbad) keinen Eigenmietwert mehr versteuert hat. Hintergrund ist der Umstand, dass 

das  Hallenbad  offenbar  bis  2007  vom  verstorbenen  Ehemann  der  Pflichtigen  genutzt 

worden  ist;  danach  blieb  es  unbenutzt  und  ist  es  stark  verwahrlost  bzw.  funktionsun-

tüchtig  geworden.  Im  Steuerjahr  2015  liess  die  Pflichtige  deshalb  ein  Gesuch  stellen, 

fortan  wegen  Leerstand/Nichtnutzung  keinen  Eigenmietwert mehr  versteuern  zu müs-

sen  und  wurde  dem  von  Seiten  der  Steuerbehörde  auch  entsprochen  (vgl.  detailliert: 

E. 4c nachfolgend).  

c) Dieser kurz zusammengefasste Sachverhalt ist denn auch unbestritten (vgl. 

Beschwerde/Rekurs, Rz 8). In rechtlicher Hinsicht lässt die Pflichtige indes der steuer-

behördlichen  Begründung  entgegenhalten,  dass  für  die  Abzugsfähigkeit  der  strittigen 

Unterhaltskosten einzig verlangt werde, dass diesen ein gegenwärtiger oder vergange-

ner  Ertrag  gegenüberstehe.  Auch  wenn  das  Hallenbad  zurzeit  völlig  unbrauchbar  sei 

und  saniert  werden  müsste,  verursache  es  gleichwohl  Kosten.  Weil  es  in  früheren 

Steuerperioden einen Ertrag (den Eigenmietwert) generiert habe, stünden den gegen-

wärtigen  Unterhaltskosten  frühere  Erträge  gegenüber.  Aus  diesem  Grund  seien  die 

strittigen  Unterhaltskosten vollständig  zum  Abzug  zuzulassen,  auch  wenn diesen  der-

zeit kein Ertrag (Eigenmietwert) gegenüberstehe.  

d) Die Steuerbehörde hält dem in der Beschwerde- und Rekursantwort entge-

gen, dass vom Ertragserfordernis in der Praxis nur abgewichen werde, wenn eine Lie-

genschaft infolge Unterhaltsarbeiten vorübergehend nicht vermietet oder selbst genutzt 

werden könne; um eine solche vorübergehende Unbenutzbarkeit gehe es hier nicht.  

e)  Die  Streitsache  dreht  sich  damit  um  das  steuerrechtliche  Thema  der  sog. 

Gewinnungskosten. 

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3. a) Das steuerbare Einkommen stellt aufgrund der gesetzlichen Konzeption 

keine Bruttogrösse dar. Vielmehr sind von den als steuerbar erklärten Einkünfte auch 

gewisse Abzüge vorzunehmen. Es handelt sich hierbei um die (zur Einkommenserzie-

lung)  notwendigen  Aufwendungen  und  die  allgemeinen  Abzüge  (Art.  25  DBG,  § 25 

StG). Die notwendigen Aufwendungen, zu welchen die hier streitigen Liegenschaften-

unterhaltskosten  gehören,  werden  als  Gewinnungskosten  oder  organische  Abzüge 

bezeichnet (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 25 N 5). 

b) Nicht alle Aufwendungen, die in irgendeiner Beziehung zur Einkommenser-

zielung  stehen,  sind  abzugsfähig;  die  Abzugsfähigkeit  ist  beschränkt  auf  die  zur  Ein-

kommenserzielung  notwendigen  Aufwendungen.  Darunter  sind  nur  (aber  immerhin) 

alle Aufwendungen zu verstehen, die durch die Einkommenserzielung verursacht wer-

den (also nicht nur Aufwendungen, die zum Zweck der Einkommenserzielung gemacht 

werden [finale Gewinnungskosten], sondern auch solche, die Folge der Einkommens-

erzielung sind und daher durch die Erzielung von Einkommen verursacht bzw.  veran-

lasst werden [kausale Gewinnungskosten]. Zwischen der Aufwendung und der Einkunft 

muss  somit  ein  Kausalzusammenhang  bestehen  (kausaler  Gewinnungskostenbegriff, 

welcher  auch  den  finalen  Gewinnungskostenbegriff  mitumfasst).  Gewinnungskosten 

liegen  demnach  vor,  wenn  sie  einen  inneren,  wirtschaftlichen  Bezug  zur  Sphäre  der 

Einkommenserzielung  aufweisen,  wobei  ein  qualifiziert  enger  Konnex  zwischen  den 

getätigten  Ausgaben  und  den  erzielten  Einkünften  bestehen  muss.  Der  Begriff  des 

qualifiziert engen Zusammenhangs darf dabei aber nicht überspannt werden: ein quali-

fiziert enger Zusammenhang ist gegeben, wenn ein rechtlich erheblicher (wesentlicher) 

Zusammenhang zwischen Art, Grund und Zweck der Ausgabe einerseits und der Natur 

der  Tätigkeit  anderseits  besteht.  Als  Gewinnungskosten  gelten  deshalb  jene  Aufwen-

dungen, die für die Erzielung des Einkommens nützlich sind und nach der Verkehrsauf-

fassung im Rahmen des Üblichen liegen. Keine Gewinnungskosten sind dagegen sol-

che  Aufwendungen,  die  durch  private  oder  persönliche  Gründe  verursacht  werden. 

(Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 25 N 6). 

c)  Echte  Gewinnungskosten  setzen  logischerweise  ein  steuerbares  Einkom-

men  voraus;  nur  wenn  eine  Einkunft  steuerbar  ist,  können  die  zu  ihrer  "Gewinnung" 

aufgewendeten Kosten steuerlich berücksichtigt werden (BGE 140 II 157 E. 7.4 S. 162 

f. = Pra 103 Nr. 84). Bildhaft ausgedrückt setzt also die Geltendmachung eines Gewin-

nungskostenabzugs auf Seite 3 der Steuererklärung in aller Regel zugehörige Einkünf-

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te  auf  Seite  2  der  Steuererklärung  voraus  (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  §  25  N  7, 

auch zum Folgenden). Auch wenn die Gewinnungskosten vom gesamten Einkommen 

absetzbar  sind,  ist  der  Gewinnungskostencharakter  stets  für  einen  bestimmten  Ein-

kommensbestandteil  (ein  damit  zusammenhängendes  Einkommen)  zu  beantworten; 

zwischen  Aufwendung  und  einer  bestimmten  Einkunft  muss  ein  (qualifiziert  enger) 

Konnex bestehen.  

Gewinnungskosten sind sodann nach der Rechtsprechung aufgrund des Peri-

odizitätsprinzips  nur  dann  abzugsfähig,  wenn  ihnen  in  derselben  Steuerperiode  ein 

damit  zusammenhängendes  Einkommen  der  steuerpflichtigen  Person gegenübersteht 

(RB 1999 Nr. 136 = StE 1999 B 22.3 Nr. 68 = ZStP 1999, 306 [308]). Eine Berücksich-

tigung  von  Gewinnungskosten  findet  nicht  statt,  wenn  die  entsprechenden  Einkünfte 

erst in einer späteren Periode zufliessen (BGr, 20. Dezember 1985, ASA 56, 132 [135] 

= StE 1987 B 23.45 Nr. 1 = StR 1987, 360 [361] = NStP 1986, 1.55 [157] = BVR 1987, 

439 [446] für die dBSt; RB 1994 Nr. 37 = StE 1994 B 21.2 Nr. 7 = ZStP 1995, 55). Ge-

mäss  den  Zürcher  Steuerrechtskommentatoren  beruht  diese  Rechtsprechung  aller-

dings  auf  einem  falschen  Verständnis  des  Periodizitätsprinzips  (vgl.  dazu  sogleich 

nachfolgend lit. d/aa).  

Abzugrenzen  sind  die  Gewinnungskosten  insbesondere  von  den  (nicht  ab-

zugsfähigen)  Lebenshaltungskosten,  die  nicht  mit  der  Einkommenserzielung,  sondern 

der Einkommensverwendung zusammenhängen. Abzugrenzen sind sie aber auch von 

den  Anlagekosten,  bei  welchen  den  Aufwendungen  ein  wirtschaftlicher  Wert  gegen-

übersteht,  weshalb  sie  ebenfalls  nicht  abzugsfähig  sind 

(Richner/Frei/Kauf-

mann/Rohner, § 25 N 9).  

d) Art. 32 Abs. 2 DBG und § 30 Abs. 2 Satz 1 StG regeln konkret die Gewin-

nungskosten  von  Privatvermögen.  Es  handelt  sich  hierbei  um  die  Aufwendungen,  die 

durch die Erzielung von Erträgen aus beweglichem Vermögen (§ 20 StG = insb. Zins-

erträge und Dividenden) und unbeweglichem Privatvermögen (§ 21 StG = insb. Mieter-

träge  und  Eigenmietwert)  verursacht  werden  (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  § 30 

N 3).  

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Auch bei diesen Gewinnungskosten gilt, dass sie nur abgezogen werden kön-

nen,  wenn  den  Aufwendungen  zugehörige  Einkünfte  gegenüberstehen,  und  zwar  in 

derselben Steuerperiode.  

aa) Anzufügen ist an dieser Stelle indes die Kritik der Zürcher Kommentatoren 

an der Rechtsprechung betreffend die Einhaltung des Periodizitätsprinzips bei Gewin-

nungskosten (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 50 N 9 ff.):  

Diese  halten  einleitend  den  Grundsatz  fest,  wonach  das  Periodizitätsprinzip 

besagt, dass es die Steuerpflichtigen nicht in der Hand haben zu bestimmen, wann sie 

die Steuern entrichten, sondern dass die Besteuerung in jener Periode erfolgen soll, in 

welcher das Einkommen wirtschaftlich erzielt wird. Alsdann folgern sie, dass sich darin 

aber die Bedeutung des Periodizitätsprinzips bereits erschöpfe bzw. dass aus diesem 

fälschlicherweise  abgeleitet,  dass  nur  jene  Gewinnungskosten  abgezogen  werden 

können,  denen  in  der  gleichen  Steuerperiode  entsprechende  Einkünfte  gegenüber-

stünden. Zwar sei es völlig unbestritten, dass das Periodizitätsprinzip nicht nur für die 

Einkünfte,  sondern  auch  für  die  Ausgaben  und also  die  Gewinnungskosten  Gültigkeit 

habe. Dies bedeutet aber nur, dass auch die Ausgaben einer bestimmten Steuerperio-

de zuzuordnen sind und nicht frei wählbar irgendwann einmal geltend gemacht werden 

können.  Mehr  als  die  Pflicht,  auch  Ausgaben  einer  Steuerperiode  zuzuordnen,  lasse 

sich  aber  aus  dem  Periodizitätsprinzip  nicht  herleiten.  Insbesondere  bietet  es  keine 

Grundlage  zu verlangen,  dass  Einkünfte  und  Gewinnungskosten  in  derselben Steuer-

periode anfallen müssen. Art. 25 DBG und § 25 StG sprächen denn auch nur davon, 

dass die zur Erzielung der steuerbaren Einkünfte notwendigen Aufwendungen von den 

gesamten  steuerbaren  Einkünften  abgezogen  werden  können.  Dass  die  steuerbaren 

Einkünfte  in  derselben  Steuerperiode  wie  die  zur  Erzielung  notwendigen  Aufwendun-

gen angefallen sein müssen, werde dagegen nicht explizit verlangt. Dies müsste aber 

der  Fall  sein:  Eine  verfassungskonforme  Auslegung,  die  dem  Leistungsfähigkeitsprin-

zip  folge,  ergebe  vielmehr,  dass  auch  über  die  Perioden  hinweg  Gewinnungskosten 

abzugsfähig  seien,  wenn  ihnen  in  andern  Perioden  steuerbare  Einkünfte  gegenüber-

stünden. Betrachte man die Rechtsprechung genauer, stelle man fest, dass die (ältere) 

Rechtsprechung zwar in allgemeiner Weise verlange, dass Gewinnungskosten in der-

selben  Steuerperiode  entsprechende  Einkünfte  gegenüberstünden.  In  den  konkreten 

Einzelfällen werde aber von diesem angeblichen allgemeinen Grundsatz auch abgewi-

chen.  

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bb)  Diese  Kritik  ist  insoweit  berechtigt,  als  bei  der  Frage nach der  Abzugsfä-

higkeit  von  Aufwendungen  deren  Gewinnungskostencharakter  und  die  zeitliche  Ab-

grenzung nicht vermischt werden dürfen. Dessen ist sich die (jüngere) Rechtsprechung 

aber durchaus bewusst, indem sie im konkreten Einzelfall durchaus eine differenzierte 

Betrachtung vornimmt. Von Interesse ist hier insbesondere die Praxis, wonach bei ei-

ner  infolge  Unterhaltsarbeiten  nicht  vermietbaren  Liegenschaft  die  Unterhaltskosten 

trotzdem  abgezogen  werden  können  (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  §  30  N  6  mit 

Verweis auf BGE 133 II 287 = Pra 2008 Nr. 62 = StR 2007, 808, StGr SO, 17.11.2008, 

KSGE 2008 Nr. 2 sowie RK GE, 25.6.1987, StR 1990, 621).   

4. a) Vorliegend ist unbestritten, dass die Pflichtige in der Steuerperiode 2018 

für  die  StWE  Nr.  2  im  Mehrfamilienhaus  in  C  keinen  Ertrag  (durch  Vermietung  bzw. 

Eigenmietwert)  versteuert  hat.  Der  Abzug  von  Gewinnungskosten  (Liegenschaftenun-

terhaltskosten)  in dieser  Periode  ist  nach  den  vorstehenden  Ausführungen gleichwohl 

möglich; dies jedoch nur, wenn sich zeigt, dass die konkret im Streit liegenden Kosten 

gleichwohl in einem kausalen Ertragszusammenhang stehen.  

b) Wie erwähnt ist letzteres etwa der Fall, wenn eine Liegenschaft infolge Un-

terhaltsarbeiten nicht vermietet  oder selbstgenutzt werden kann. Zu denken ist in die-

sem  Zusammenhang  insbesondere  an  Aufwendungen  für  periodische  Renovationen 

grösseren  Ausmasses  (vgl.  E.  1a  vorstehend),  bei  welchen  es  im  Extremfall  vorkom-

men  kann,  dass  infolge  der  baulichen  Massnahmen  über  eine  ganze  Steuerperiode 

hinweg keine Objektnutzung möglich ist und deshalb kein  Ertrag erzielt werden kann. 

Von  ertragsbezogener  Kausalität  ist  gleichwohl  auszugehen,  indem  die  Renovations-

arbeiten  sowohl  mit  der vergangenheitsbezogenen  Nutzung (bis  zur  notwendigen  Re-

novation), also auch mit der künftigen Nutzung (nach der Instandstellung) zusammen-

hängen; die ertragslose Periode ist dergestalt kurzfristiger bzw. vorübergehender Natur 

(vgl. auch Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 30 N 38, wobei dort künftiger Ertrag nicht 

bzw.  nach  der  hier  vertretenen  Auffassung zu Unrecht  nur  unter  dem  Blickwinkel  von 

nicht abziehbaren Anlagekosten erwähnt wird). Eine in der Gerichtspraxis häufig anzu-

treffende  Konstellation  ist  dabei  etwa  diejenige,  in  welcher  ein  Steuerpflichtiger  unter 

dem  Jahr  eine  renovationsbedürftige  Liegenschaft  kauft,  diese  anschliessend  umfas-

send renovieren lässt und sie dann in der Folgeperiode bezieht. Im Erwerbsjahr hat er 

dann wegen fehlender Nutzungsmöglichkeit noch keinen Eigenmietwert zu versteuern, 

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kann  aber  gleichwohl  die  angefallenen  Unterhaltskosten  abziehen.  Wird  in  solchen 

Fällen um die Abzugsfähigkeit der Unterhaltskosten gerichtlich gestritten, geht es dabei 

nie um  den fehlenden  (periodengleichen)  Ertrag,  sondern  um  die Abgrenzung  werter-

haltender und wertvermehrender Aufwendungen. 

c) Anders verhält es sich im  vorliegenden Fall, in welchem die Kausalität der 

strittigen Objektkosten zu einem Objektertrag  nicht bzw. nicht mehr ersichtlich ist. Die 

fragliche  Stockwerkeinheit  (das  Hallenbad)  im  Untergeschoss  generiert  bereits  seit 

Jahren keinen Ertrag mehr, nachdem die Pflichtige 2015 erfolgreich beantragte, keinen 

Eigenmietwert mehr versteuern zu müssen. Zur Begründung fügte sie damals an, dass 

das Hallenbad bis 2007 von ihrem Ehemann genutzt worden sei. Aus gesundheitlichen 

Gründen habe Letzterer die Nutzung dann aufgeben müssen. Das Hallenbad sei seit-

her  ausser  Betrieb  und  in  der  Folge  in  einen  sanierungsbedürftigen  Zustand  geraten; 

es sei (auch wegen einem Wasserschaden) seit Jahren nicht mehr funktionsfähig und 

vermutlich wären auch die gesetzlichen Vorschriften (gemeint wohl baurechtliche) nicht 

mehr eingehalten. Per 2012 hätten sie und ihr Ehemann ein Gutachten eines Architek-

turbüros eingeholt, um insbesondere auch die Option eines Umbaus bzw. einer ander-

weitigen Nutzung zu prüfen; es habe sich dabei ergeben, dass es sich beim Hallenbad 

einerseits um ein Liebhaberobjekt handle, für welches es schwer sei, einen Mieter zu 

finden und dass anderseits eine Investition für die Umnutzung nur sinnvoll wäre, wenn 

eine Nutzung durch einen Mieter bereits gegeben wäre. Die Mittel für die hohen Sanie-

rungskosten habe sie im Übrigen nicht (vgl. Schreiben der Pflichtigen an das kantonale 

Steueramt  vom  27.  Dezember  2017).  Wie  erwähnt,  willigte  die  Steuerbehörde  in  der 

Folge ein, dass die Pflichtige fortan keinen Eigenmietwert mehr zu versteuern habe.  

Die Pflichtige lässt nun dahingehend argumentieren, dass das sanierungsbe-

dürftige  und  völlig  unbrauchbare  Hallenbad  weiterhin  Kosten  verursache,  welchen 

frühere Erträge in Form von Eigenmietwert gegenüberstünden. Dem ist entgegenzuhal-

ten, dass die Kausalität der Kosten zur möglichen Ertragsgenerierung  hier nicht reno-

vationsbedingt kurzfristig unter-, sondern spätestens 2015 komplett abgebrochen wor-

den  ist;  das  Hallenbad  qualifiziert  seither  als  heruntergewirtschaftetes,  nicht  mehr 

nutzbares Abbruchobjekt. Der Verzicht auf die Möglichkeit der Ertragserzielung wurde 

damals  bewusst  gefällt  und  der  Steuerbehörde  kommuniziert.  Für  eine  theoretisch 

denkbare (von der Pflichtige aber nach dem Gutachten nicht mehr in Erwägung gezo-

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gene)  neuerliche  Ertragsgenerierung  wären  nun  Investitionen  für  bauliche  Massnah-

men mit Neubaucharakter nötig, welche dann aber als Anlagekosten qualifizierten.  

Ungeachtet  des  fehlenden  Ertrags  hat  das  Objekt  für  die  Pflichtige  freilich 

noch  einen  erheblichen  Wert,  weil  es  um  Stockwerkeigentum  (dazu  gehört  auch  ein 

Landanteil) an guter Lage in C geht. Wenn sie in Kauf genommen hat, dass das maro-

de  Objekt  einerseits  keinen  Ertrag  mehr  generieren  kann  und  anderseits  aber  noch 

Kosten  verursacht  (insb.  aufgrund  der  Zugehörigkeit  zu  einer  Stockwerkeigentümer-

gemeinschaft),  dann  geschah  dies  mit  Blick  auf  den  sicheren  Verkehrswert  ihrer 

25%igen  Stockwerkeigentumsquote  und  entsprechende  zukunftsbezogene  Verkaufs-

möglichkeiten.  Unter  dieser  Sichtweise qualifizieren  die  angefallenen  Kosten  nicht  als 

der Erzielung eines laufenden Ertrags dienender Liegenschaftenunterhalt. Soweit der-

einst im Rahmen einer Veräusserung ein Ertrag  bzw. Gewinn erzielt wird, ist dannzu-

mal  zu  prüfen,  ob  die  hier  streitigen  (bei  der  Einkommenssteuer  nicht  abziehbaren) 

Kosten konsequenterweise bei der Grundstückgewinnsteuer als Gewinnungskosten in 

Abzug gebracht werden können (vgl. dazu auch Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 221 

N 34) oder ob sie als Lebenshaltungskosten qualifizieren (man hält sich ein Hallenbad, 

obwohl man es nicht mehr nutzen will oder kann).  

Hinzuweisen  ist  schliesslich  noch  auf  die  Rechtsprechung,  wonach  Unter-

haltskosten  eines  Schwimmbads  im Garten  bei der  Einkommenssteuer  nur  absetzbar 

sind, wenn sich der Wert des Schwimmbads  (aufgrund des Einbezugs in den Gebäu-

deversicherungswert) im Eigenmietwert niederschlägt (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, 

§ 30 N 39 mit Hinweisen). Vorliegend hat das Hallenbad zwar einen Gebäudeversiche-

rungswert, welcher sich also im Eigenmietwert niederschlägt; wenn aber wegen Unbe-

nützbarkeit/Nichtnutzung die Eigenmietwertbesteuerung eingestellt ist, ist letztlich kein 

Unterschied  zu  dieser  Schwimmbadpraxis  erkennbar.  Nur  die  für  die  Pflichtige  nicht 

vorteilhafte Wiederversteuerung eines Eigenmietwerts könnte ihr folglich zum strittigen 

Abzug verhelfen.  

d) Zusammenfassend lässt sich festhalten, dass sämtliche Kosten, welche die 

streitbetroffene  marode Stockwerkeinheit  per  2018  noch  verursacht  hat, nicht  als  Ge-

winnungskosten qualifizieren; es fehlt an einem entsprechenden Ertrag und zwar gene-

rell, und nicht bloss im Rahmen einer (unzulässigen) rein periodenbezogenen Betrach-

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tung.  Damit  kommt  ein  Abzug  dieser  Kosten  unter  dem  Titel  von  Liegenschaften-

unterhaltskosten im Sinn von Art. 32 Abs. 2 DBG bzw. § 30 Abs. 2 StG nicht in Frage.  

5.  a) Gestützt  auf  diese Erwägungen  sind  Beschwerde  und Rekurs  abzuwei-

sen. 

b)  Ausgangsgemäss  sind die Kosten  des  Verfahrens  der  Pflichtigen  aufzuer-

legen (Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG) und ist dieser keine Parteientschä-

digung zuzusprechen (§ 152 Abs. 2 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspfle-

gegesetzes vom 24. Mai 1959/ 8. Juni 1997). 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Die Beschwerde wird abgewiesen.  

2.  Der Rekurs wird abgewiesen.  

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