# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** cedfce73-6a9d-538b-8b68-51a3bfdd5d72
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2008-11-25
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 25.11.2008 A-1644/2006
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1644-2006_2008-11-25.pdf

## Full Text

Cour I
A-1644/2006
{T 0/2}

A r r ê t  d u  2 5  n o v e m b r e  2 0 0 8

Pascal Mollard (président du collège), Daniel Riedo, 
Salome Zimmermann, juges, 
Marie-Chantal May Canellas, greffière.

X._______ SA, ***, 
représentée par ***,
recourante,

contre

Administration fédérale des contributions (AFC),
Division principale de l'impôt fédéral direct, de l'impôt 
anticipé, des droits de timbre, Eigerstrasse 65, 
3003 Berne,
autorité inférieure.

Impôt anticipé; procédure de déclaration.

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Composit ion

Parties

Objet

A-1644/2006

Faits :

A.
X._______ SA est inscrite au registre du commerce depuis le ***. Elle 
a  pour  but  social  toutes  « prestations  de  services,  prospection  de 
marchés, mise en contact  de tous genres,  notamment entre l'Arabie 
saoudite  et  la  Suisse,  dans  les  domaines  commercial,  industriel, 
financier et immobilier. ». 

B.
Dans le cadre de la taxation de l'exercice 1997, les autorités fiscales 
du  canton  de  ***  ont  considéré  que  X._______  SA  déployait  une 
activité  de  services  pour  le  compte  de  son  actionnaire  -  à  savoir 
M. Y._______  -  et  qu'elle  avait  renoncé  à  exiger  de  celui-ci  une 
rémunération suffisante pour les services qu'elle lui avait rendus; elles 
se sont ainsi écartées du résultat comptable et ont imposé un bénéfice 
égal à 5 % des charges, plus les produits financiers et divers autres 
postes.  Après  avoir  contesté  cette  reprise  fiscale,  la  société  en  a 
admis le bien fondé. Les autorités fiscales *** ont procédé de manière 
identique pour les années 1998 et 1999. 

C.
Le  10  décembre  2001,  l'Administration  fédérale  des  contributions 
(AFC) a adressé une taxation à X._______ SA pour tenir compte de la 
reprise fiscale précitée. Elle  a ainsi  réclamé l'impôt  anticipé afférent 
aux  prestations  appréciables  en  argent  dont  avait  bénéficié 
l'actionnaire  précité  d'X._______  SA  de  1997  à  1999,  celles-ci 
correspondant à la différence entre le résultat comptable de la société 
et  le  bénéfice  imposé  par  les  autorités  fiscales  ***.  Le  total  des 
prestations  ainsi  imposées,  compensé  avec  une  rémunération  plus 
importante réalisée durant l'exercice 2000, s'établissait comme suit : 

- Exercice 1997 : Fr. 135'462.-

- Exercice 1998 : Fr.   71'471.-

- Exercice 1999 : Fr. 165'137.-

- Exercice 2000 : (Fr.  41'349.-)  

Total 1997-1999 : Fr. 330'721.-

L'impôt  anticipé  réclamé  par  l'AFC  a  été  fixé  à  Fr. 115'752.35 
(Fr. 330'721.- x 35 %), plus intérêts moratoires.

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D.
Par  courrier  du  8  février  2002,  X._______  SA  a  contesté  être 
redevable du montant  d'impôt anticipé. Une entrevue a eu lieu avec 
l'AFC le 26 avril 2002. A cette occasion, la possibilité de déposer une 
déclaration  en  lieu  et  place  du  paiement  de  l'impôt  anticipé  a  été 
discutée. Dans ce contexte, l'AFC a transmis à la société le formulaire 
adéquat,  pour  que  l'autorisation  corrélative  puisse  être  examinée. 
X._______  SA  a  complété  et  retourné  ce  formulaire  à  l'AFC  par 
courrier du 1er juillet 2002. Elle a également transmis, à la requête de 
l'AFC,  la  convention  signée  avec  le  canton  de  ***  concernant 
l'imposition à forfait dont bénéficiait son actionnaire. Le 25 septembre 
2002,  l'AFC a informé X._______ SA que les  conditions  permettant 
l'application de la procédure de déclaration n'étaient pas remplies. Le 
9  décembre  suivant,  elle  lui  a  précisé  que  les  motifs  de  son  refus 
résultaient des renseignements délivrés par l'administration fiscale du 
canton  de  ***,  dont  il  ressortait  que  l'actionnaire,  bénéficiaire  de  la 
prestation imposable, n'avait  pas régulièrement déclaré celle-ci  dans 
ses  revenus  et  que  la  procédure  de  taxation  de  ceux-ci  était  par 
ailleurs close. 

L'impôt anticipé demeurant impayé malgré un rappel, l'AFC a introduit 
une poursuite à l'encontre de X._______ SA par réquisition du 5 mars 
2003. Un commandement de payer a ainsi été notifié à la société le 28 
avril 2003. Il a été frappé d'opposition totale.

E.
Le  18  juin  2003,  X._______  SA  a  réitéré  ses  objections,  résumées 
comme suit. Elle devait nécessairement bénéficier de la procédure de 
déclaration, dans la mesure où l'impôt anticipé réclamé résultait d'un 
contrôle  concernant  des  prestations  échues  au  cours  des  années 
précédentes. Au surplus, son actionnaire n'avait appris qu'à la suite de 
la  taxation  de  la  société  du  10  décembre  2001 qu'il  avait  bénéficié 
d'une prestation appréciable en argent,  de sorte  qu'il  n'avait  pas pu 
mentionner ce revenu dans sa déclaration d'impôt relative aux années 
1997, 1998 et 1999. Finalement, l'AFC elle-même avait consenti à ce 
que l'obligation fiscale soit exécutée par le biais d'une déclaration, lors 
de l'entrevue du 26 avril 2002. Ce fait ressortait d'un compte-rendu de 
séance établi par ses soins. Pour le cas où l'AFC ne se rangeait pas à 
ses arguments, il lui incombait de statuer par décision formelle.

Le 9 octobre 2003, l'AFC a rendu une décision formelle confirmant la 

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taxation  du  10  décembre  2001.  Elle  a  par  ailleurs  levé  l'opposition 
formée  au  commandement  de  payer  notifié  à  la  société.  L'AFC  a 
rappelé qu'elle avait accepté d'introduire la procédure de déclaration 
sous  réserve  de  l'accord  des  services  compétents  et  que  le  refus 
subséquent  était  lié  au  fait  que  l'actionnaire  n'avait  pas  déclaré  la 
prestation imposable. 

F.
Le 5 novembre 2003, X._______ SA a déposé une réclamation contre 
ce prononcé, concluant à son annulation et à l'octroi de la procédure 
de déclaration en lieu et place du paiement de l'impôt anticipé. Elle a 
rappelé que son actionnaire était imposé au forfait et que l'indication 
de  la  prestation  imposable  dans  les  éléments  déterminants  pour  le 
calcul de contrôle n'aurait pas conduit à une imposition supérieure au 
forfait. En outre, refuser de procéder par le biais d'une déclaration au 
motif  que  le  bénéficiaire  de  la  prestation  imposable  n'avait  pas 
régulièrement  déclaré  ce  revenu,  alors  que  la  prestation  imposable 
avait été décelée à la suite d'un contrôle, reviendrait à vider les art. 20 
de  la  loi  fédérale  du  13  octobre  1965  sur  l'impôt  anticipé  (LIA, 
RS 642.21) et 24 de l'ordonnance d'exécution du 19 décembre 1966 
de  la  loi  fédérale  sur  l'impôt  anticipé  (OIA,  RS 642.211)  de  leur 
substance.

G.
Le 18 août 2006, l'AFC a rendu une décision sur réclamation rejetant 
la  réclamation,  confirmant  le  montant  d'impôt  anticipé  réclamé,  les 
intérêts  moratoires  y  afférents  et  les  frais  de  poursuite,  et  levant 
l'opposition formée à l'encontre du commandement de payer déjà cité. 

H.
X._______ SA (ci-après : la recourante) a déféré cette décision à la 
Commission  fédérale  de recours  en matière  de  contributions  (CRC) 
par  recours  du  18  septembre  2006.  Elle  a  joint  des  copies  des 
conventions relatives à l'imposition au forfait de son actionnaire et du 
bordereau d'impôt relatif à la période de taxation 1997-1998. 

L'AFC s'est déterminée le 13 novembre 2006, en proposant le rejet du 
recours. 

Dès  le  1er  janvier  2007,  la  cause  a  été  transmise  au  Tribunal 

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administratif fédéral comme objet de sa compétence. 

Droit :

1.

1.1 Les décisions sur réclamation prises par l'AFC en matière d'impôt 
anticipé et de droits de timbre pouvaient, jusqu'au 31 décembre 2006, 
faire l'objet d'un recours devant la Commission fédérale de recours en 
matière  de  contributions  dans  les  trente  jours  à  compter  de  leur 
notification,  conformément  aux  art.  44  ss  de  la  loi  fédérale  du  20 
décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021; voir 
aussi l'art. 71a al. 1 PA; voir également l'ancien art. 42a LIA dans sa 
version en vigueur dès le 1er janvier 1994 [RO 1992 288] abrogé par 
le  ch.  60  de  l'annexe  à  la  loi  du  17  juin  2006  sur  le  Tribunal 
administratif fédéral [LTAF, RS 173.32]). Depuis le 1er janvier 2007, de 
telles décisions doivent être attaquées par la voie du recours auprès 
du Tribunal administratif fédéral en sa qualité de tribunal administratif 
ordinaire de la Confédération (art. 1 al. 1 LTAF, voir  aussi  les art. 31, 
32  a  contrario  et  33  LTAF).  Aux  termes  de  l'art.  53 LTAF,  les 
procédures de recours contre les décisions qui ont été rendues avant 
l'entrée en vigueur de ladite loi et qui, selon l'ancien droit, pouvaient 
faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral ou le Conseil fédéral 
sont  régies  par  l'ancien  droit  (al.  1). Les  recours  qui  sont  pendants 
devant les Commissions fédérales de recours ou d'arbitrage ou devant 
les services de recours des départements à l'entrée en vigueur de la 
LTAF, soit au 1er janvier 2007, sont traités par le Tribunal administratif 
fédéral dans la mesure où celui-ci est compétent et sont jugés sur la 
base du nouveau droit de procédure (al. 2). A teneur de l'art. 37 LTAF, 
la procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la PA, 
ceci pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement. 

En  l'occurrence,  le  mémoire  de  recours  est  daté  du  18  septembre 
2006. Il  est  dirigé  contre  une décision  rendue  par  l'AFC le  18 août 
2006 et notifiée au plus tôt le 19 août 2006. Le recours, interjeté dans 
les 30 jours suivants, soit le 18 septembre 2006 selon le sceau postal, 
l'a donc été en temps utile et s'avère ainsi recevable sous cet angle. 
La  cause  n'ayant  pas  été  jugée  avant  le  31  décembre  2006  par  la 
Commission  fédérale  de  recours  en  matière  de  contributions,  il 
appartient  désormais  au  Tribunal  administratif  fédéral  de  s'en  saisir 
conformément aux art. 31 ss et 53 LTAF. Enfin, un examen préliminaire 

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du  recours  relève  qu'il  remplit  les  exigences  posées  aux  art.  51  et 
52 PA et qu'il ne présente aucune carence de forme ou de fond. Il y a 
lieu dès lors d'entrer en matière. 

1.2 Le Tribunal administratif fédéral revoit la décision entreprise avec 
un  plein  pouvoir  d'examen.  La  recourante  peut  invoquer  non 
seulement la violation du droit fédéral (art. 49 let. a PA), la constatation 
inexacte  ou  incomplète  des  faits  pertinents  (art.  49  let.  b  PA)  et 
l'inopportunité  (art.  49  let. c  PA;  ANDRÉ MOSER,  in  André  Moser/Peter 
Uebersax,  Prozessieren  vor  eidgenössischen  Rekurskommissionen, 
Bâle  et  Frankfort  sur  le  Main  1998,  ch.  2.59;  ULRICH HÄFELIN/GEORG 
MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5ème édl, Zürich 
2006, ch. 1758 ss). 

1.3 Il sied dans un premier temps de préciser l'objet du litige.

1.3.1 Selon l'art. 4 al. 1 let. b LIA, l'impôt anticipé sur les revenus de 
capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux 
bénéfices et  tous autres rendements des actions,  parts  sociales sur 
des sociétés à responsabilité limitée, des sociétés coopératives, des 
bons  de  participation  ou  des  bons  de  jouissance,  émis  par  une 
personne domiciliée en Suisse. L'impôt est essentiellement assis sur 
les  participations  au  bénéfices,  c'est-à-dire  sur  les  distributions 
proportionnelles que la société fait à ses actionnaires par prélèvement 
sur  le  surplus  de ses  produits,  notamment  à  titre  de dividendes  ou 
d'excédents  de  liquidation  (cf. ATF 107 Ib 325  consid. 2).  Mais  la 
matière imposable s'étend à l'ensemble des rendements provenant de 
droits  de  participation.  L'art.  20  al. 1 OIA  définit  comme  tels  toute 
prestation appréciable en argent  faite par la société aux possesseur 
de droits de participation, ou à des tiers les touchant de près, qui ne 
se  présente pas comme remboursement  des  parts  au capital  social 
versé existant au moment où la prestation est effectuée. 

Selon la jurisprudence constante, des attributions gratuites destinées 
à l'actionnaire ou à des proches et trouvant leur fondement dans les 
rapports  de  participation  doivent  être  comprises  comme  des 
prestations appréciables en argent, sans égard à leur forme ou à leur 
désignation (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-1542/2006 du 
30  juin  2008  consid. 2.1.1  et  A-1486/2006  du  11  juillet  2007 
consid. 2.2; W. ROBERT PFUND, Die Eidgenössische Verrechnungssteuer, 
vol. I , Bâle 1971, ch. 3.12 ad art. 4 al. 1 let. b LIA; ERNST HÖHN/ROBERT 

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WALDBURGER, Steuerrecht, vol. I, 9ème éd., Berne 2001 [impr. 2003], § 
21, p. 522 ss, ch. 9 ss). Dans la mesure où de telles prestations ne 
seraient pas fournies à un tiers non titulaire de droits de participation 
dans les mêmes circonstances et ne représentent pas une restitution 
du capital  versé,  l'impôt  anticipé est  dû (cf. arrêt  du Tribunal fédéral 
2A.72/2006 du 9 juin 2006 consid. 2.1; arrêt du Tribunal administratif 
fédéral  A-1542/2006  du  30  juin  2008  consid. 2.1.2).  De  la  même 
manière,  la  société  qui  paie  un  prix  anormalement  élevé  pour  les 
prestations que lui font ses actionnaires ou qui leur offre les siennes à 
des  conditions  de  faveur  procure  à  ses  membres  des  avantages 
économiques  concrets  et  mesurables,  susceptibles  d'être  soumis  à 
l'impôt anticipé. Il faut toutefois que les organes de la société aient ou 
puissent avoir conscience d'acquérir de l'actionnaire une prestation ou 
un  bien  économique  au-dessus  du  prix  réel,  ou  de  lui  en  offrir  au-
dessous du prix,  opération qu'ils n'auraient  pas accepté de conclure 
aux  mêmes  conditions  avec  une  personne  étrangère  (cf. arrêts  du 
Tribunal  fédéral  du  5  mars  1999  in  Archives  de  droit  fiscal  suisse 
[Archives] vol. 68 p. 599 consid. 2 et du 4 mai 1999 in Archives vol. 68 
p. 742  consid. 2a,  ATF 107  Ib  325  consid. 3c,  102  Ib  167;  arrêt  du 
Tribunal  administratif  fédéral  A-1542/2006  du  30  juin  2008 
consid. 2.1.3; décision de la CRC du 8 juin 2006 in Jurisprudence des 
autorités administratives de la Confédération [JAAC] 70.85 consid. 2d; 
PFUND, op. cit., ch. 3.53 ad art. 4 al. 1 let. b LIA). 

La  différence  entre  le  prix  convenu  avec  l'actionnaire  et  la  valeur 
économique réelle  de la prestation fournie à la  société -ou par elle- 
constitue  la  condition  d'existence  et  la  mesure  de  l'avantage 
pécuniaire soumis à l'impôt anticipé selon les art. 4 al. 1 let. b LIA et 
20  al.  1  OIA  (cf.  ATF 107  Ib  325  consid. 3c,  arrêt  du  Tribunal 
administratif fédéral A-1542/2006 du 30 juin 2008 consid. 2.1.3).

1.3.2 En  l'occurrence,  l'AFC  a  fait  siennes  les  considérations  des 
autorités fiscales ***,  selon lesquelles la  recourante avait  renoncé à 
exiger  de  son  actionnaire  une  rémunération  suffisante  pour  les 
services qu'elle lui avait rendus. Elle a ainsi  réclamé le paiement de 
l'impôt  anticipé  sur  la  différence  entre  le  résultat  comptable  de  la 
recourante et celui qui avait été corrigé par les autorités fiscales ***, 
laissant apparaître un bénéfice équivalent à 5 % des charges, plus les 
produits financiers et divers autres postes. 

La  recourante  ne  conteste  pas  que  ce  montant  constitue  une 

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prestation  appréciable  en  argent  à  son  actionnaire,  qui  n'a  pas  le 
caractère  d'un  remboursement  du  capital  social  versé,  au  sens  de 
l'art. 20 al.  1  OIA. Elle  ne  fait  donc  pas  valoir  que  cette  somme ne 
serait pas soumise à l'impôt anticipé et ne prétend pas non plus que le 
montant  aurait  été  mal  évalué.  Partant,  l'objet  du  litige  porte 
exclusivement sur la question de savoir si la recourante peut exécuter 
son  obligation  fiscale  par  le  biais  d'une déclaration  de la  prestation 
imposable,  en  lieu  et  place du paiement  de l'impôt,  ainsi  qu'elle  l'a 
requis. 

Il sied de procéder à un rappel des conditions régissant la procédure 
de déclaration (consid. 2 ci-après), avant d'en tirer les conséquences 
qui s'imposent dans le cas d'espèce (consid. 3 ci-après). 

2.

2.1 Dans les grandes lignes,  en termes d'impôt anticipé,  l'obligation 
fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable (art. 10 al. 1 
LIA). Pour l'impôt sur les rendements de capitaux mobiliers, la société 
est  dès  lors  responsable  en  cas  de  versement  d'une  prestation 
appréciable en argent à son actionnaire. 

2.1.1 Selon la règle générale, le débiteur de la prestation imposable 
satisfait à son obligation par le biais du paiement de l'impôt à l'AFC. 

2.1.2 En dérogation à cette règle, l'obligation fiscale peut être remplie 
par  déclaration  de  la  prestation  imposable  (art.  11  al.  1  LIA).  Cette 
éventualité est exceptionnelle (cf. décision de la CRC 2003-118 du 7 
juin 2004 consid. 2d/bb); en effet, les prestations d'assurance mises à 
part (art. 19 LIA), s'agissant des rendements de capitaux mobiliers, le 
contribuable peut être autorisé à satisfaire son obligation moyennant 
déclaration uniquement si  le paiement de l'impôt  anticipé cause des 
complications inutiles ou des rigueurs manifestes; les situations dans 
lesquelles  cette  procédure  particulière  est  admise  sont  déterminées 
par l'ordonnance (art. 20 LIA). 

2.2 Dans  le  cadre  des  conditions  déterminant  l'application  de  la 
procédure de déclaration de la prestation imposable, il faut distinguer 
celles  qui  concernent  le  débiteur  de  la  prestation  imposable 
(consid. 2.2.1)  et  celles  qui  doivent  être  réalisées  du  côté  du 
bénéficiaire de la prestation imposable (consid. 2.2.2).

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2.2.1 Faisant usage de la compétence conférée par le législateur, le 
Conseil  fédéral  a  fixé  de  manière  exhaustive  (cf.  ATF  94  I  472 
consid. 2;  ATF 110  Ib  319  consid. 4)  les  cas  d'application  de  la 
procédure de déclaration, établissant entre autres que la société peut 
être  autorisée,  à  sa  demande,  à  exécuter  son obligation  fiscale  par 
une déclaration de la prestation imposable lorsque l'impôt réclamé à 
l'occasion d'un  contrôle  officiel  ou  d'un  examen des livres concerne 
une  prestation  échue  au  cours  des  années  précédentes 
(art. 24 al. 1 let. a OIA). 

2.2.1.1 Par années précédentes au sens de l'art. 24 al. 1 let. a OIA, il 
faut entendre les années civiles qui précèdent celle durant laquelle la 
procédure de contrôle s'est terminée. Lorsque la prestation soumise à 
l'impôt  anticipé  est  échue  au  cours  de  l'une  de  ces  années,  le 
bénéficiaire  de  cette  prestation  peut  en  réclamer  immédiatement  le 
remboursement. Ce processus en deux étapes (prélèvement de l'impôt 
auprès du débiteur de la prestation imposable et remboursement de 
ce même impôt au bénéficiaire de la prestation imposable) découle du 
système de l'impôt  anticipé  et  vise  à  garantir  que la  prestation  soit 
bien déclarée. Cela étant, il  ne se justifie plus dans la mesure où le 
moment auquel le débiteur paie et transfère l'impôt correspond à celui 
auquel le bénéficiaire réclame ce montant en retour, pour autant que 
les autres conditions de l'art. 24 al. 1  let. a  OIA,  de même que les 
conditions  subjectives  et  de  procédure  soient  remplies  (cf.  arrêt  du 
Tribunal  administratif  fédéral  A-1486/2006  du  11  juillet  2007 
consid. 5.2.1;  décision  de  la  CRC  du  7  juin  2003  in  JAAC  68.164 
consid. 2d/bb). 

2.2.1.2 L'art. 24 al. 1 let. a OIA prévoit au surplus que les prestations 
soumises à l'impôt anticipé doivent être découvertes subséquemment, 
à l'occasion d'un contrôle officiel ou d'un examen des livres (cf. arrêt 
du  Tribunal  administratif  fédéral  A-1486/2006  du  11  juillet  2007 
consid. 6.2; décision de la CRC du 7 juin 2004 in JAAC 68.164 consid. 
2). Il faut comprendre cette condition de la manière suivante. Il ne suffit 
pas que l'AFC, qui procède au contrôle, s'aperçoive de l'existence de 
prestations  appréciables  en  argent  qui  devraient  être  soumises  à 
l'impôt anticipé. La circonstance doit être nouvelle du point de vue de 
la société dont elles émanent. Par conséquent, si un assujetti sait que 
telle  ou telle  prestation  appréciable en argent  est  soumise à  l'impôt 
anticipé,  la  procédure  de  déclaration  ne  saurait  s'appliquer;  il  n'y  a 
alors  ni  rigueur  manifeste  ni  complications  inutiles  au sens de  l'art. 

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20 LIA (cf. arrêt  du Tribunal  administratif  fédéral  A-1486/2006 du 11 
juillet 2007 consid. 6.2). 

2.2.1.3 Nonobstant  la formulation potestative du texte légal,  le choix 
n'est  pas  laissé  à  la  discrétion  de  l'autorité  fiscale;  le  contribuable 
dispose  d'un  véritable  droit  à  la  procédure  de  déclaration,  dans  la 
mesure où les conditions de l'art. 24 al. 2 OIA sont bien remplies (cf. 
ATF 115 Ib 74  consid. 20b,  110  Ib  319  consid. 4,  94 I 473  consid. 2; 
arrêts  du Tribunal  administratif  fédéral  A-1542/2006 du 30 juin  2008 
consid. 2.3.2  et  A-1486/2006  du  11  juillet  2007  consid. 5.1  in  fine; 
décision de la CRC du 3 février 2004 in JAAC 68.99 consid. 2d; PFUND, 
op. cit.,  ch.  6  ad  art. 20 LIA;  IVO P. BAUMGARTNER,  Kommentar  zum 
Schweizerischen Steuerrecht, vol. II/2, ad art. 20 LIA, ch. 19). 

2.2.2 La procédure de déclaration ne peut être admise, selon l'art. 24 
al. 2 OIA, que s'il  est établi  que les personnes à qui l'impôt anticipé 
devrait être transféré (bénéficiaires de la prestation) auraient droit au 
remboursement de cet impôt d'après la loi ou l'ordonnance et si leur 
nombre ne dépasse pas vingt. Si l'on excepte cette dernière condition, 
qui  est  liée  à  des  exigences  pratiques  et  administratives  (cf.  PFUND, 
op. cit., ch. 12 ad art. 20 LIA), la première des conditions citées a une 
importance particulière,  étant  donné qu'elle  vise à empêcher que la 
procédure de déclaration ne compromette la finalité de l'impôt anticipé 
(cf. PFUND, op. cit., ch. 11.1 ad art. 20 LIA). Il faut rappeler à ce stade 
que l'impôt anticipé sert en premier lieu – sinon exclusivement – à la 
garantie  des  impôts  cantonaux  et  communaux  et  doit  empêcher 
l'évasion  fiscale  de  contribuables  domiciliés  en  Suisse  (cf. 
ATF 125 II 349 consid. 4, 118 Ib 317 consid. 2).

2.3 Au  sujet  de  cette  procédure  particulière,  déjà  admise  sous 
l'empire  de  l'ancienne  ordonnance,  sur  la  base  d'une  circulaire  de 
l'AFC  du  1er  mars  1955  (cf. PFUND,  op. cit.,  p.  491),  il  faut  encore 
relever  qu'elle  ne  change  rien  au  principe  de  l'assujettissement  à 
l'impôt  sur  le  rendement  des  capitaux  mobiliers  ou  au  droit  au 
remboursement de l'impôt lui-même, mais constitue une simplification 
qui  confère  aussi  bien  au  contribuable  qu'au  destinataire  de  la 
prestation  imposable  un  certain  avantage  matériel  (cf.  Message  du 
Conseil fédéral à l'Assemblée fédérale à l'appui d'un projet de loi sur 
l'impôt anticipé du 18 octobre 1963 in Feuille Fédérale [FF] 1963 II 937 
ss, 962, ad art. 19 du projet de loi). 

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2.4 L'AFC,  appelée  à  décider  de  l'application  de  la  procédure  de 
déclaration,  respectivement  de  l'obligation  de  la  société  de  payer 
l'impôt anticipé selon la procédure ordinaire, n'a pas à statuer sur le 
droit  au remboursement  de l'impôt  anticipé  de personnes physiques 
(cf. ATF 115 Ib 274 consid. 20c,  110 Ib  319 consid. 6b). Il  en  va de 
même pour le Tribunal administratif fédéral, saisi d'un recours de droit 
administratif. 

Les  personnes  physiques  doivent  faire  valoir  leur  prétention  au 
remboursement bien plutôt auprès des autorités fiscales du canton où 
elles  étaient  domiciliées,  à  l'expiration de l'année civile  au cours de 
laquelle  la  prestation  imposable  est  échue  (art.  30  al. 1 LIA).  La 
décision concernant  le remboursement de l'impôt  anticipé appartient 
ainsi aux autorités cantonales, plus précisément à l'office cantonal de 
l'impôt  anticipé  (art.  52  al.  2  LIA),  qui  doit  vérifier  les  informations 
fournies par le demandeur ou des tiers (art. 48 et 29 LIA), établir les 
faits pertinents et prendre toutes les mesures nécessaires pour établir 
le  droit  au remboursement (art. 52 al. 1 LIA). La décision de l'office 
précité est susceptible de recours selon les voies de droit prévues aux 
art. 53 et 54 LIA, auprès de la commission cantonale de recours, sur la 
base des prescriptions de procédure fiscale cantonale (art. 55 LIA). A 
l'encontre  de  la  décision  de  cette  commission,  laquelle  doit  être 
indépendante de l'administration (art. 35 al. 2 LIA), subsiste enfin un 
recours au Tribunal fédéral selon les art. 56 LIA et 82 ss de la loi du 17 
juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF, RS 173.110). 

L'examen  préalable  de  l'AFC,  sur  la  question  de  savoir  si  le 
bénéficiaire de la prestation imposable aurait droit au remboursement 
de  l'impôt  ne  peut  dès  lors  être  que  sommaire  et  sans  portée 
contraignante  pour  la  procédure  cantonale  de  remboursement  (cf. 
arrêt du Tribunal administratif fédéral A-1542/2006 consid. 2.3.3). Ceci 
est d'autant plus vrai si l'on considère que l'AFC ne dispose pas de 
beaucoup d'informations sur la taxation cantonale sur le revenu et la 
fortune et que – lors de cette phase particulière de la procédure – les 
éléments de fait déterminants pour la question d'une éventuelle perte 
du droit au remboursement ne sont pas encore vérifiés. Il s'ensuit que 
si le droit au remboursement ne peut être établi sans autres, car une 
perte de ce droit entre sérieusement en considération, la procédure de 
déclaration  ne  peut  être  admise  et  l'obligation  fiscale  devra  être 
accomplie  par  le  biais  de  la  procédure  ordinaire,  c'est-à-dire  le 
paiement de l'impôt et son transfert au bénéficiaire (cf. ATF 115 Ib 274 

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consid. 20c,  110  Ib  319  consid. 6b;  arrêt  du  Tribunal  administratif 
fédéral  A-1542/2006  consid.  2.3.3).  Par  voie  de  conséquence,  les 
destinataires de la prestation imposable devront s'adresser à l'autorité 
cantonale  compétente,  qui  se  prononcera  sur  leur  droit  au 
remboursement  de manière définitive et  contraignante,  sous réserve 
du recours à la commission cantonale et au Tribunal fédéral selon les 
art. 54 et 56 LIA (ATF 110 Ib 319 consid. 6b). 

2.5 Au  titre  d'élément  susceptible  d'entraîner  la  perte  du  droit  au 
remboursement  de  l'impôt  anticipé,  il  faut  rappeler  que,  selon 
l'art. 23 LIA,  celui  qui,  contrairement  aux  prescriptions  légales, 
n'indique pas aux autorités fiscales compétentes un revenu grevé de 
l'impôt anticipé ou la fortune d'où provient ce revenu perd le droit au 
remboursement  de  l'impôt  anticipé  déduit  de  ce  revenu.  Malgré  la 
formulation  du  texte  légal,  il  faut  retenir  qu'il  y  a  perte  du  droit  au 
remboursement non seulement lorsque l'intéressé, contrairement aux 
dispositions  légales,  ne  déclare  pas  aux  autorités  fiscales 
compétentes un revenu déjà grevé de l'impôt anticipé, mais également 
quand il  n'indique pas un revenu au sujet duquel l'impôt anticipé est 
réclamé  seulement  par  la  suite,  c'est-à-dire  après  le  dépôt  de  la 
déclaration d'impôt (cf. ATF 110 Ib 319 consid. 6c/a, Archives vol. 49 p. 
218  consid. 1).  Dans  ce  contexte,  il  sied  de  relever  que  le  Tribunal 
fédéral a laissé ouverte la question de savoir si la déchéance du droit 
au  remboursement,  prévue  à  l'art.  23  LIA,  est  subordonnée  à  une 
faute  du  contribuable,  du  moment  qu'une  simple  négligence  suffit  à 
entraîner cette déchéance (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2A.300/2004 
du 13 décembre 2004 consid.4.2.2, 2A.157/1995 du 25 janvier 1996 
consid. 4; ATF 110 Ib 319 consid. 6c/a, Archives de droit fiscal suisse 
[Archives] vol. 60 p. 65 consid. 3c, vol. 58 p. 456 consid. 3b, vol. 49 p. 
215 consid. 5e). 

3. En l'espèce,  il  s'agit  de déterminer  si  X._______ SA est  en droit 
d'exécuter  son obligation fiscale  par  le  biais  d'une déclaration de la 
prestation  imposable,  en  lieu  et  place  du  versement  de  l'impôt 
anticipé, selon l'alternative prévue à l'art. 11 al. 1 LIA. 

Etant  précisé  que  la  prestation  imposable  consiste  in  casu  en  des 
revenus  de  capitaux  mobiliers,  cette  déclaration  se  fonderait  sur 
l'art. 20 LIA. La question litigieuse doit ainsi être tranchée au regard de 
l'art. 24 OIA, qui énumère de manière exhaustive les situations dans 

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lesquelles  une  telle  déclaration  est  admissible  (cf.  consid. 2.2.1  ci-
avant).

3.1 La déclaration de la prestation imposable pourrait être envisagée 
au regard  de l'art. 24  al. 1  let. a  OIA,  selon lequel  l'autorisation  de 
procéder en ce sens se conçoit  lorsque l'impôt réclamé à l'occasion 
d'un  contrôle  officiel  ou  d'un  examen  des  livres  concerne  une 
prestation échue au cours des années précédentes. Il est clair dans le 
cas  présent  que  la  prestation  imposable  est  échue  au  cours  des 
années 1997 à 1999, qui sont antérieures à la procédure de contrôle 
(cf.  consid. 2.2.1.1  ci-avant).  Encore  faudrait-il  déterminer  si  la 
recourante  savait  que les  prestations  appréciables  en argent  qu'elle 
dispensait  à  son  actionnaire  étaient  soumises  à  l'impôt  anticipé  (cf. 
consid. 2.2.1.2 ci-avant), ce qu'elle nie. 

3.2 En tout état de cause, la réalisation de ces conditions ne permet 
pas – à elle seule – d'octroyer à la recourante l'autorisation d'exécuter 
son  obligation  fiscale  par  le  biais  de la  déclaration  de  la  prestation 
imposable. Il  est au surplus nécessaire que les exigences ressortant 
de l'art. 24 al. 2 OIA soient remplies, en particulier que la personne à 
laquelle  l'impôt  anticipé  devrait  être  transféré  (le  bénéficiaire  de  la 
prestation  imposable)  aurait  droit  au  remboursement  de  cet  impôt 
d'après la loi ou l'ordonnance (cf. consid. 2.2.2 et 2.3 ci-avant). 

Il importe à ce stade de rappeler que l'AFC – de même que le Tribunal 
administratif  –  n'a  pas  à  statuer  sur  le  droit  au  remboursement  de 
l'impôt  anticipé  (cf.  consid. 2.4  ci-avant).  Comme  déjà  précisé,  la 
question litigieuse a trait exclusivement à l'autorisation requise par la 
recourante  d'exécuter  son  obligation  fiscale  par  le  biais  d'une 
déclaration  de  la  prestation  imposable.  Dans  un  tel  contexte,  la 
question de savoir si le droit au remboursement du bénéficiaire de la 
prestation  imposable  est  établi  n'est  examinée  que  de  manière 
sommaire,  dans  le  cadre  limitatif  de  l'art.  24  al.  2  LIA,  sans portée 
contraignante pour les autorités cantonales compétentes pour statuer 
sur  le  droit  au  remboursement  (cf.  consid.  2.4  ci-avant).  Or,  en 
l'occurrence,  une  réponse  affirmative  est  loin  de  s'imposer  sans 
autres, au vu des éléments figurant au dossier. En fait, ceux-ci plaident 
bien  plutôt  dans  un  sens  contraire. Il  résulte  en  effet  du  formulaire 
complété par l'office cantonal de l'impôt anticipé que l'actionnaire de la 
recourante – s'il était bien assujetti de manière illimitée à l'échéance 
de la  prestation  appréciable en argent  – n'a  cependant  pas  déclaré 

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celle-ci  dans  sa  déclaration  d'impôt;  par  ailleurs,  la  prestation  ne 
pouvait plus être prise en considération, la procédure de taxation étant 
close (cf. pièce n° 12 du bordereau de pièces de l'AFC). 

3.3 Sur la  base de cette information,  qui  n'est  contredite  par aucun 
autre  document  du  dossier,  la  perte  de ce  droit  ensuite  de  la  non-
déclaration du rendement dans la déclaration d'impôt y relative peut 
être admise avec un haut degré de probabilité. Partant,  c'est à juste 
titre  que  l'AFC a  refusé  d'accorder  à  la  recourante  d'accomplir  son 
obligation  fiscale  par  le  biais  de  la  procédure  de  déclaration.  Il 
incombe par conséquent au destinataire de la prestation imposable – 
à  savoir  l'actionnaire  de  la  recourante  –  de  s'adresser  à  l'autorité 
cantonale  compétente,  qui  se  prononcera  sur  son  droit  au 
remboursement  de  manière  définitive  et  contraignante,  l'examen 
préjudiciel  de l'AFC et  du  Tribunal  administratif  fédéral  sur  cet  objet 
n'ayant pas une semblable portée.

4. Demeure à examiner les griefs de la recourante, dans la mesure où 
ils s'avèrent pertinents. 

4.1 En premier lieu, la recourante fait valoir qu'aucune faute ne peut 
être  reprochée  à  son  actionnaire,  bénéficiaire  des  prestations 
imposables; ce serait  ainsi  par pure méconnaissance que ce dernier 
aurait  omis  de  déclarer  le  revenu  grevé  de  l'impôt  anticipé  aux 
autorités fiscales cantonales compétentes; en réalité, il n'aurait appris 
l'existence de cette prestation imposable qu'au travers de la taxation 
de la recourante sur le plan des impôts directs, en 2001. Il ne pourrait 
ainsi être assimilé à un fraudeur. 

Cela étant, la recourante perd de vue que des considérations liées à 
une éventuelle culpabilité de son actionnaire n'ont pas été prises en 
compte  dans le  cadre  de  l'examen visant  à  lui  octroyer  –  ou  non  - 
l'autorisation  d'exécuter  son  obligation  fiscale  par  le  biais  d'une 
déclaration. Seul  s'est  révélé déterminant  le fait  que l'actionnaire en 
question n'ait pas déclaré les revenus dont il s'agit dans sa déclaration 
d'impôt,  la taxation des années considérées étant par ailleurs close, 
ce qui suffit dans le cadre de l'examen préjudiciel auquel il y a lieu de 
procéder, au regard de l'art. 24 al. 2 OIA. C'est le lieu de répéter – ici – 
qu'il ne s'agit pas de statuer de manière définitive et contraignante sur 
le droit au remboursement de l'impôt anticipé, dans le cadre duquel la 
réalisation d'une faute pourrait éventuellement jouer un rôle, bien que 

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cette question ait été jusqu'à présent laissée ouverte. Il est en tous les 
cas bien établi qu'une simple négligence suffit pour entraîner la perte 
du droit au remboursement de l'impôt anticipé, selon l'art. 23 LIA (cf. 
consid. 2.5 ci-avant). Quoi qu'il en soit, le Tribunal de céans n'a pas à 
aller plus avant dans l'examen de cette question.

4.2 Ensuite, la recourante laisse entendre que l'administration fiscale 
***  connaissait  à  la  fois  l'identité  du  bénéficiaire  de  la  prestation 
imposable  –  à  savoir  son  actionnaire,  M.  Y._______  –  ainsi  que  le 
montant  des  prestations  appréciables  en  argent,  pour  les  avoir 
reprises du chef de la société (cf. recours p. 2 ch. II). L'autorité fiscale 
compétente  avait  dès  lors  pu  constater  que  ces  prestations  ne 
changeaient  rien  à  la  taxation  de  l'actionnaire  en  question,  lequel 
bénéficiait d'un forfait fiscal, à défaut de quoi elle aurait certainement 
corrigé cette taxation. 

Toutefois,  comme les précédentes,  ces considérations sont  dénuées 
de toute portée dans le présent contexte. Tout au plus pourraient-elles 
être  soumises  pour  examen  à  l'autorité  cantonale  compétente  en 
matière  de  remboursement  de  l'impôt  anticipé,  à  l'initiative  de 
l'actionnaire. Cela étant, il sied de relever à ce propos que – selon la 
jurisprudence – le fait que l'autorité fiscale aurait pu constater qu'une 
déclaration était incomplète, mais qu'elle a renoncé à élucider le cas, 
ou qu'elle aurait pu trouver les renseignements dans les dossiers de 
tiers, n'exonère pas le contribuable de sa responsabilité. Si tel était le 
cas,  en  effet,  le  contribuable  qui  donne  des  renseignements 
incomplets  serait  avantagé  par  rapport  à  celui  qui  remplit 
scrupuleusement  sa  déclaration,  soit  qu'il  échappe  impunément  à 
toute imposition sur  l'élément incomplètement  déclaré,  soit  que – le 
fisc l'ayant taxé après coup – il obtienne au surplus le remboursement 
de  l'impôt  anticipé  (cf.  Archives  vol. 60  p. 65  consid. 3d,  vol. 41 
p. 324/325). Il n'est dès lors pas certain que les motifs avancés par la 
recourante  conduisent  à  eux  seuls  au  remboursement  envisagé,  ce 
qu'il  n'appartient  de  toute  manière  pas  au  Tribunal  de  céans  de 
trancher. 

S'agissant  par  ailleurs  de  l'argument  selon  lequel  les  prestations 
appréciables  en  argent  soumises  à  l'impôt  anticipé  n'auraient  rien 
changé  à  la  taxation  de  l'actionnaire  en  question,  même  si  elles 
avaient  été déclarées,  il  s'agit  d'une pure hypothèse. Le Tribunal  de 
céans ne dispose d'aucun document au dossier, qui corrobore ou au 

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contraire  infirme  cette  thèse.  Il  ne  lui  appartient  par  ailleurs  pas 
d'instruire cette question, puisqu'il  doit  se limiter – dans le cadre de 
l'art. 24 OIA – à un examen à première vue du droit au remboursement 
et  que  celui-ci  paraît  fortement  compromis  par  le  fait  que  le 
bénéficiaire  de  la  prestation  imposable  n'a  pas  déclaré  les  revenus 
grevés de l'impôt anticipé dans sa déclaration d'impôt, ainsi que cela a 
été confirmé par l'office cantonal de l'impôt anticipé (cf. pièce n° 12 du 
dossier de l'AFC). Il n'est pas non plus nécessaire d'étendre l'examen 
jusqu'à  examiner  la  légalité  de  la  pratique  de  l'AFC,  selon  laquelle 
l'impôt  anticipé  n'est  pas  remboursé  aux  contribuables  imposés  à 
forfait  d'après le  droit  fiscal  cantonal,  lorsqu'ils  n'ont pas déclaré les 
revenus  grevés  de  l'impôt  anticipé,  même  si  le  nouveau  calcul  de 
l'impôt à forfait (compte tenu des revenus non déclarés auparavant) ne 
donne pas lieu à une taxation supérieure (cf. Circulaire n° 8 de l'AFC 
du 8 décembre 1978 aux autorités centrales des cantons en matière 
d'impôt anticipé, portant modification partielle de la pratique relative à 
la déchéance du droit au remboursement de l'impôt anticipé, let. A/I/4 
et  A/II/1,  citée in  CONRAD STOCKAR,  Aperçu des droits de timbre et  de 
l'impôt anticipé, Lausanne 2002, p. 352 ss). 

4.3 Finalement, la recourante prétend avoir reçu des garanties de la 
part  de  l'AFC,  selon  lesquelles  elle  serait  en  droit  d'exécuter  son 
obligation fiscale par le biais d'une déclaration. 

4.3.1  Le principe de la bonne foi, inscrit à l'art. 2 du Code civil suisse 
du 10 décembre 1907 (CC, RS 210) est un principe général du droit 
valable également en droit public, découlant à ce titre directement de 
l'art. 4 al. 1 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse de 
1874 (aCst.), respectivement de l'art. 9 de la Constitution fédérale de 
la  Confédération  suisse  du  18  avril  1999  (Cst.,  RS 101) 
(cf. AUER/MALINVERNI/HOTTELIER,  Droit  constitutionnel  suisse,  vol.  II,  Les 
droits  fondamentaux,  Berne  2000,  ch. 1115  ss;  PIERRE MOOR,  Droit 
administratif, vol. I, 2ème éd., Berne 1994, p. 428 ss). Le principe de la 
bonne foi protège le citoyen dans la confiance légitime qu'il place dans 
les  assurances  reçues  des  autorités,  lorsqu'il  a  réglé  sa  conduite 
d'après  des  décisions,  des  déclarations  ou  un  comportement 
déterminé  de  l'administration  (cf.  arrêts  du  Tribunal  fédéral 
2C_382/2007  du  23  novembre  2007  consid. 3,  2C_263/2007  du  24 
août  2007  consid. 6.2,  2A.83/2006  du  18  octobre  2006  consid. 7.1, 
ATF 129  I  161  consid. 4.1;  arrêts  du  Tribunal  administratif  fédéral 
A-1561/2007  du  4  juillet  2008  consid. 5.1.1  et  A-1408/2006  du  13 

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mars 2008 consid. 3.7). 

Ainsi,  selon la  jurisprudence, l'autorité qui fait  une promesse, donne 
une  information  ou  fournit  une  assurance  doit  satisfaire  les 
expectatives  créées,  même  si  la  promesse  ou  l'expectative  sont 
illégales,  si  les  conditions  cumulatives  suivantes  sont  remplies. Tout 
d'abord, l'autorité doit avoir agi dans un cas concret et vis-à-vis d'une 
personne déterminée; ensuite,  l'autorité  était  compétente ou censée 
l'être;  l'administré  ne  pouvait  se  rendre  immédiatement  compte  de 
l'inexactitude  du  renseignement  fourni;  ledit  renseignement  a  incité 
l'administré concerné à prendre des mesures dont la modification lui 
serait préjudiciable; enfin, la législation applicable n'a pas été modifiée 
entre le moment où l'information en cause a été donnée et celui où le 
principe de la bonne foi est invoqué (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C-
382/2007 du 23 novembre 2007 consid. 3, 2A.83/2006 du 18 octobre 
2006 consid. 7.1, 2A.561/2002 du 11 juillet 2003 consid. 3.2; ATF 131 
II  627  consid. 6.1,  129  I  161  consid. 4.1;  arrêts  du  Tribunal 
administratif  fédéral  A-1561/2007  du  4  juillet  2008  consid.  5.1.2, 
A-1408/2006 du 13 mars 2008 consid. 3.7, A-1377/2006 du 20 mars 
2007  consid. 3.4,  A-1338/2006  du  12  mars  2007  consid.  4.1;  BLAISE 
KNAPP, Précis de droit administratif, Bâle et Francfort-sur-le-Main 1991, 
p. 108  ch. 509;  RENÉ RHINOW/BEAT KRÄHENMANN,  Schweizerische 
Verwaltungsrechtsprechung,  Ergänzungsband,  Bâle  1990,  p. 240 ss; 
ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER,  Grundriss  des  Allgemeinen 
Verwaltungsrechts,  4ème  éd.,  Zurich  2002,  p.  128  ss,  plus 
particulièrement p. 138 ss ch. 668 ss). 

En  outre,  l'intérêt  privé  à  la  protection  de  la  confiance  doit  être 
supérieur à l'intérêt public à une correcte application du droit, afin que 
le principe de la bonne foi puise trouver application (cf. ATF 129 I 161 
cosnid. 4.1; arrêt  du  Tribunal  fédéral  2A.256/2003 du 8  janvier  2004 
consid. 5.2; arrêts du Tribunal administratif  fédéral  A-1561/2007 du 4 
juillet  2008 consid. 5.1.2, A-1408/2006 du 13 mars 2008 consid. 3.7; 
BEATRICE WEBER-DÜRLER, Neuere Entwicklungen des Vertrauensschutzes, 
in Zentralblatt  für Schweizerisches Staats und Verwaltungsrecht [Zbl] 
2002 p. 301 s.).

4.3.2 En  l'occurrence,  il  n'est  pas  contesté  que  la  recourante  a 
expressément  sollicité  l'autorisation  d'exécuter  son  obligation  fiscale 
par le biais d'une déclaration. Toutefois, aucune pièce du dossier ne 
démontre  que l'AFC aurait  répondu favorablement  sans même avoir 

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déterminé  -  sur  la  base  des  renseignements  de l'autorité  cantonale 
compétente - si le bénéficiaire des prestations appréciables en argent 
grevées de l'impôt anticipé avait déclaré celles-ci dans sa déclaration 
d'impôt  et  si  la  taxation  des  années  déterminantes  était  encore 
ouverte. Il ressort d'une notice du 29 avril 2002 de l'AFC, concernant 
l'entrevue qui a eu lieu le 26 avril 2002 entre la recourante et l'AFC, 
que  l'autorité  inférieure  a  remis  à  la  recourante  le  formulaire  de 
demande adéquat (form. 112; cf. pièce n° 8 du dossier de l'AFC). Il est 
en outre précisé : « dès réception de cette formule dûment remplie et 
signée,  nous  la  transmettrons  aux  services  compétents  de  notre 
administration pour enquête et décision » (cf. pièce n° 7 du dossier de 
l'AFC).  Il  n'apparaît  dès  lors  pas  que  l'autorisation  requise  ait  été 
octroyée  sans  réserve  et  en  dépit  des  exigences  légales,  lors  de 
l'entrevue en question. Quant à la notice relative à ce même entretien 
qu'a établie la recourante (cf. annexe à la pièce n° 28 du dossier de 
l'AFC), elle n'apporte pas la preuve du contraire; elle a tout au plus la 
valeur d'une allégation et ne démontre pas non plus que son rédacteur 
ait correctement compris et retranscrit les renseignements donnés par 
l'autorité (cf. décision de la CRC 2001-135 du 23 avril 2003 cosnid. 5 
et  CRC 2003-112  du  3  février  2004  consid. 3c).  On  peut  dès  lors 
exclure que l'autorité ait garanti à la recourante qu'elle bénéficierait de 
la procédure de déclaration. 

D'ailleurs,  si  même  il  en  allait  différemment,  la  recourante  devrait 
encore prouver que l'AFC l'aurait ainsi incitée à prendre des mesures 
dont la modification lui serait préjudiciable. Or, une semblable preuve 
se  concevrait  difficilement,  si  l'on  considère  que  les  prestations 
appréciables en argent grevées de l'impôt anticipé sont échues durant 
les années 1997 à 1999, soit bien avant l'entrevue dont il est question. 

Les éléments qui précèdent suffisent à écarter le principe de la bonne 
foi, dont la recourante se prévaut ainsi à tort, sans même que soient 
examinées  les  autres  conditions  auxquelles  sont  application  est 
subordonnée. 

4.4 Aucun des griefs soulevés par la recourante ne parvient dès lors à 
modifier la conclusion à laquelle parvient le Tribunal de céans, à savoir 
que la recourante doit  exécuter son obligation fiscale par le biais du 
paiement de l'impôt anticipé et non d'une déclaration de la prestation 
imposable, les conditions auxquelles est subordonnée la procédure de 
déclaration n'étant pas réalisées. 

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5. L'AFC a requis le paiement d'un intérêt moratoire de 5 % l'an sur la 
créance fiscale, à partir du 1er mars 2003. Elle a par ailleurs calculé 
que les intérêts moratoires afférents à la période du 1er janvier 1998 
au  28  février  2003  se  montaient  à  Fr.  24'271.-.  La  recourante  ne 
s'oppose pas en soi au principe de ces intérêts moratoires ou a leur 
calcul, mais fait valoir que l'AFC a mis près de trois ans à rendre une 
décision  sur  sa  réclamation,  ce  dont  il  devrait  selon  elle  être  tenu 
compte dans le cadre du calcul des intérêts (cf. recours p. 2 ch. II). 

5.1 Le principe et le calcul des intérêts moratoires s'effectue selon les 
règles suivantes. 

5.1.1 Selon  l'art.  16  al.  2  LIA,  un  intérêt  moratoire  est  dû,  sans 
sommation, sur les montants d'impôt dès que les délais fixés à l'alinéa 
1 sont échus. Aux termes de l'art. 16 al. 1 let. c LIA, l'impôt anticipé sur 
les revenus de capitaux mobiliers et les gains faits dans les loteries 
échoit  trente jours après la naissance de la créance fiscale, c'est-à-
dire 30 jours après l'échéance de la prestation imposable (art. 12 al. 1 
LIA). L'échéance de la prestation imposable se détermine d'après les 
règles du droit  civil. Les parties peuvent  fixer à leur gré l'échéance, 
mais elles n'ont pas la compétence de modifier la notion d'échéance 
telle  qu'elle  ressort  du  droit  civil  (cf.  arrêt  du  Tribunal  fédéral 
2A.64/1996 du 28 avril 1997, consid. 2b in Revue de droit administratif 
et  de droit  fiscal  [RDAF] 1997 II  p. 404; Archives vol. 14 p. 263-264 
consid. 1; PFUND, op. cit., n° 2.5 ad art. 22 al. 1 LIA et n° 2.2 ad art. 12 
al. 1 LIA). Aux termes de l'art. 21 al. 3  OIA,  si  une date d'échéance 
n'est pas fixée pour le rendement, le délai de trente jours commence à 
courir  le  jour  où  la  distribution  est  décidée  ou,  en  l'absence  de 
décision, le jour de la distribution du rendement. 

Le  Département  fédéral  des  finances  fixe  le  taux  de  l'intérêt 
(art. 16 al. 2 LIA). Il est de 5 % depuis le 1er janvier 1997 (art. 1 al. 1 
de l'ordonnance du 29 novembre 1996 du Département  fédéral  des 
finances  sur  l'intérêt  moratoire  en  matière  d'impôt  anticipé, 
RS 642.212).

5.1.2 Il  convient  également de rappeler  que l'impôt  anticipé  est  régi 
par  le  principe  de  la  taxation  spontanée,  soit  de  l'auto-taxation.  Il 
appartient ainsi au contribuable d'établir lui-même la créance fiscale, 
de remettre à l'AFC – sans attendre d'y être invité – le relevé prescrit 
et en même temps de payer l'impôt dû (cf. art. 38 al. 2 LIA; arrêt du 

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Tribunal administratif fédéral A-1506/2006 du 3 juin 2008 consid. 3.1; 
CONRAD STOCKAR,  in  :  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht, 
Vol. II/2, Bâle 2005, ch. 9 ad art. 38 LIA). 

La  dette  d'impôt  anticipé est  ainsi  une obligation  ex lege; il  s'ensuit 
que la décision de l'AFC concernant la créance fiscale d'impôt anticipé 
n'a pas d'effet constitutif, mais une pure nature déclarative (cf. arrêt du 
Tribunal administratif fédéral A-1486/2006 du 11 juillet 2007 consid. 3; 
décisions  de  la  CRC  2003-118  du  7  juin  2004  in  JAAC 68.99 
consid. 2b  et  CRC  1998-093  du  13  avril  2000  consid. 3c).  Si  le 
contribuable ne remplit pas les obligations qui lui incombent, l'intérêt 
moratoire est dû selon l'art. 16 al. 2 LIA. Cet intérêt moratoire n'a pas 
de caractère pénal et ne présuppose pas une faute de l'assujetti  ou 
une sommation de la part de l'AFC (cf. décisions de la CRC 2003-118 
du  7  juin  2004  consid. 4a  et  CRC  2003-112  du  3  février  2004  in 
JAAC 68.99 consid. 4b). 

5.2 En l'occurrence, il ressort de la décision entreprise que l'échéance 
des prestations appréciables en argent que la recourante a effectuées 
au  profit  de  son  actionnaire  n'a  pas  pu  être  établie  avec  précision. 
L'autorité  intimée  a  par  conséquent  retenu  que  l'intérêt  moratoire 
commençait  à  courir  le  1er  janvier  de  l'année  suivant  celle  où  ces 
prestations  ont  été  effectuées  (cf.  décision  entreprise,  consid. 8; 
décomptes de l'intérêt moratoire, annexe à la réquisition de poursuite 
du 5 mars 2003 sous pièce n° 23 du dossier de l'AFC). L'échéance 
prise en considération, le taux d'intérêt et – de manière plus générale 
– le calcul  de l'intérêt moratoire -  ne prête pas flanc à la critique et 
n'est d'ailleurs pas contesté en soi par la recourante. Celle-ci prétend 
cependant qu'il  devrait  être tenu compte du fait que l'AFC a tardé à 
statué  sur  sa  réclamation,  celle-ci  remontant  au  5  novembre  2003 
alors que la décision entreprise a été rendue le 18 août 2006. 

5.2.1 Il faut souligner tout d'abord que le principe de la célérité n'a pas 
été  violé  par  l'autorité  inférieure,  le  laps  de  temps  séparant  la 
réclamation du 5 novembre 2003 de la décision entreprise datée du 18 
août 2006 n'étant pas excessif au regard de la jurisprudence dans ce 
domaine et la recourante n'ayant au surplus rien entrepris pour faire 
accélérer  la  procédure  (cf. arrêt  du  Tribunal  fédéral  2A.455/2006 du 
1er mars 2007 consid. 3.3). 

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5.2.2 Au demeurant, les suites d'une éventuelle violation du principe 
de célérité trouvent leurs limites sur le plan procédural. Une semblable 
violation  n'affecte  en  rien  le  bien-fondé  de  la  créance  (cf.  arrêt  du 
Tribunal fédéral  2A.455/2006 du 1er mars 2007 consid. 3.3.2). Il  doit 
en  aller  de  même  s'agissant  des  intérêts  moratoires,  qui  en  sont 
l'accessoire.  Ainsi,  la  demande  de  la  recourante  tendant  à  l'octroi 
d'une autorisation d'exécuter son obligation fiscale par le biais d'une 
déclaration et la décision entreprise, confirmant le refus de procéder 
en  ce  sens,  n'interviennent  en  rien  dans  le  calcul  des  intérêts 
moratoires.  Ces  éléments  n'enlèvent  rien  aux  obligations  de  la 
recourante, résultant de l'auto-taxation, d'établir elle-même la créance 
fiscale et  de payer l'impôt  dû à l'AFC, sans attendre d'y  être invitée 
(consid.  5.1.2  ci-avant).  S'il  suffisait  à  la  recourante  de  prétendre 
exécuter son obligation fiscale par le biais d'une déclaration, en lieu et 
place du paiement de l'impôt anticipé, pour bloquer le cours de l'intérêt 
moratoire,  le  système  de  l'auto-taxation  s'en  trouverait 
considérablement  affaibli  au  point  d'être  vidé  de  son  sens.  A  cela 
s'ajoute  que  le  cours  de  l'intérêt  moratoire  ne  présuppose  pas  une 
faute du contribuable (cf. consid. 5.1.2 ci-avant). Il importe donc peu, si 
par  hypothèse  il  s'agit  de  cela,  que  la  recourante  ait  pensé  qu'elle 
pourrait exécuter son obligation fiscale par le biais d'une déclaration et 
que seule la décision entreprise l'ait finalement détrompée. 

Les griefs de la recourante s'avèrent ainsi mal fondés. 

6.
C'est  dès  lors  à  bon  droit  que  l'autorité  intimée  a  réclamé  à  la 
recourante le paiement de Fr. 115'752.35 d'impôt anticipé, plus intérêts 
moratoires  à  5  % l'an  dès  le  1er  mars  2003,  ainsi  que  les  intérêts 
moratoires calculés pour la période du 1er janvier 1998 au 28 février 
2003, se montant à Fr. 24'271.-. Par ailleurs, la recourante n'a formulé 
aucun grief concernant le ch. 2 in fine et le ch. 3 du dispositif  de la 
décision  entreprise,  lui  réclamant  le  versement  des  frais  de  la 
poursuite  n°  ***  de  l'Office  des  poursuites  de  ***  par  Fr. 235.90  et 
levant  l'opposition  formée  au  commandement  de  payer  portant  la 
référence  précitée.  Dans  la  mesure  où  la  poursuite  en  question 
concerne la créance fiscale dont le versement est réclamé à bon droit, 
ces  points  du dispositif  de  la  décision  entreprise  doivent  également 
être confirmés.

Le recours s'avérant intégralement mal fondé doit être rejeté. 

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7.
Demeure à statuer sur les frais de procédure et les dépens. 

7.1 Conformément à l'art. 63 al. 1 PA, les frais de procédure sont mis 
dans le dispositif à la charge de la partie qui succombe. Ces frais sont 
fixés  conformément  à  l'art.  4  du  règlement  du  21  février  2008 
concernant  les  frais,  dépens  et  indemnités  fixés  par  le  Tribunal 
administratif  fédéral  (FITAF,  RS 173.320.2).  L'autorité  de  recours 
impute,  dans  le  dispositif,  l'avance  sur  les  frais  de  procédure 
correspondants et rembourse le surplus éventuel.

Aux  termes  de  l'art.  64  al.  1  PA, l'autorité  de  recours  peut  allouer, 
d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement 
obtenu gain de cause, une indemnité pour les frais indispensables et 
particulièrement élevés qui lui sont occasionnés (voir également l'art. 
7 FITAF). 

7.2 En  l'occurrence,  la  recourante  succombe,  de  sorte  qu'elle 
supportera  les  frais  de  procédure  fixés  à  Fr.  3'000.-.  Ceux-ci  sont 
compensés avec l'avance de frais, d'un montant équivalent, qu'elle a 
déjà versée. En outre, vu le sort  de la cause, la recourante n'a pas 
droit à des dépens (art. 64 al. 1 PA et 7 FITAF a contrario). 

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Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté.

2.
Les  frais  de  procédure,  d'un  montant  de  Fr. 3'000.-,  sont  mis  à  la 
charge de la  recourante. Ce montant  est  compensé par l'avance de 
frais déjà versée d'un montant équivalent. 

3.
Il n'est pas alloué de dépens.

4.
Le présent arrêt est adressé : 

- à la recourante (Acte judiciaire)
- à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire)

Le président du collège : La greffière :

Pascal Mollard Marie-Chantal May Canellas

Indication des voies de droit :

La  présente  décision  peut  être  attaquée  devant  le  Tribunal  fédéral, 
1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, 
dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 
de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le 
mémoire  doit  être  rédigé  dans  une  langue  officielle,  indiquer  les 
conclusions,  les  motifs  et  les  moyens  de  preuve,  et  être  signé.  La 
décision  attaquée  et  les  moyens  de  preuve  doivent  être  joints  au 
mémoire,  pour  autant  qu'ils  soient  en  mains de la  partie  recourante 
(voir art. 42 LTF).

Expédition : 

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