# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 1b36f268-b38b-51b4-b06b-2cf5e2d00944
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2009-04-28
**Language:** de
**Title:** Einschätzung 2006 (Revision) und Direkte Bundessteuer 2006
**Docket/Reference:** ST.2009.64
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2009_64_qw.pdf

## Full Text

STEUERREKURSKOMMISSION II 
DES KANTONS ZÜRICH 

2 ST.2009.64 
2 DB.2009.31 

Entscheid 

28. April 2009 

Mitwirkend: 

Präsident R. Oesch, Mitglied W. Balsiger, Ersatzmitglied H. Knüsli und Sekretärin  
S. Weigold 

In Sachen 

A,    

vertreten durch RA lic.iur. Markus Stadelmann,  
Advokaturbüro Stadelmann,  
Marktstrasse 28, 8570 Weinfelden, 

gegen 

Rekurrentin/ 
Beschwerdeführerin,  

1.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

2.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

Rekursgegner,  

Beschwerdegegnerin,  

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Einschätzung 2006 (Revision) und Direkte Bundessteuer 2006 

betreffend 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  1. A  (nachfolgend:  die  Pflichtige),  hat  am  7. April  2006  B  geheiratet.  Seit 

April  2001  hat  sie  zusammen  mit  diesem  an  der  …  in  C  gewohnt.  Am  28. Juni  2006 

haben  die  Eheleute  AB  das  Miteigentum  an  einer  5  ½-Zimmerwohnung  in  D  (Kanton 

Thurgau) erworben. Die Pflichtige hat sich am 8. Januar 2007 in C abgemeldet und am 

Folgetag  in  D  angemeldet.  Gleich  verhielt  es  sich  diesbezüglich  offenbar  bei  ihrem 

Ehemann. Für 2006 hat die Pflichtige am 28. März 2007 in C eine Steuererklärung ab-

gegeben.  Gestützt  darauf  und  in  Übereinstimmung  damit  ist  sie  im  Kanton  Zürich für 

diese  Steuerperiode  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von  Fr. 56'400.-  und  einem 

steuerbaren  Vermögen  von  Fr. 0.-  eingeschätzt  worden  (Grundtarif),  und  zwar  nach 

Massgabe von § 52 Abs. 2 Satz 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) getrennt 

von  ihrem  Gatten.  Die  darauf  beruhende  definitive  Steuerrechung  ist  ihr  im  Oktober 

2007 zugestellt worden, worauf sie diese am 12. November 2007 vollumfänglich begli-

chen hat. Mangels Anfechtung ist diese Einschätzung in Rechtskraft erwachsen. 

2. Nach getroffenen  Abklärungen  hat  das Gemeindesteueramt  D  die Ehegat-

ten  AB  am  15. Januar  2008  qua  dortigem  Wohnsitz  per  31. Dezember  2006  für  die 

(ganze)  Steuerperiode  2006  der  unbeschränkten  Steuerpflicht  unterworfen.  Diesem 

Entscheid hat sich die Pflichtige ebenso wie ihr Ehemann unterworfen, mit der Folge, 

dass er rechtskräftig geworden ist. Mit Entscheid vom 1. April 2008 hat dieses Steuer-

amt die Eheleute für 2006 (1.1. - 31.12.) aufgrund von "§ 58 Abs. 1 StG TG" gemein-

sam  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von  Fr. 236'800.-  und  einem  steuerbaren 

Vermögen von Fr. 0.- eingeschätzt. Auch dieser Entscheid blieb unangefochten. 

3. Mit Schreiben vom 28./29. Mai 2008 gelangte die Pflichtige mit der Bitte an 

das Gemeindesteueramt C, die für 2006 bezahlten Steuern zurückzuzahlen. 

Am  9. Juni  2008  liess  das  kantonale  Steueramt  Zürich  die  Pflichtige  wissen, 

eine Rückerstattung komme nicht in Frage.  

Mit Eingabe vom 25./28. Juli 2008 beharrte die Pflichtige auf ihrem Begehren 

und  bat  das  Steueramt,  die  Veranlagung  wiedererwägungs-  oder  revisionsweise  auf-

zuheben.  

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Mit  "Einschätzungsentscheid"  (recte:  Revisionsentscheid)  vom  17. Novem-

ber 2008  wies  das  kantonale  Steueramt  das  Revisionsbegehren  hinsichtlich  der 

Staats- und Gemeindesteuern ab. 

B. Die dagegen gerichtete Einsprache vom 14./15. Dezember 2008 wies das 

kantonale Steueramt am 5. Februar 2009 ab. 

C.  Mit  Eingabe  vom  9. März  2009  verlangte  die  Pflichtige  vor  Rekurskom-

mission,  den  Einspracheentscheid  aufzuheben;  es  sei  festzustellen,  dass  sie  ab 

1. Januar 2006 im Kanton Zürich nicht mehr steuerpflichtig sei, und die Vorinstanz sei 

anzuweisen,  die  Staats-  und  Gemeindesteuern  2006  sowie  die  entsprechende  Bun-

dessteuer zurückzuerstatten, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. 

Das kantonale Steueramt schloss am  30. März 2009 auf Abweisung des Re-

kurses; sodann sei auf die Beschwerde nicht einzutreten. 

Am  8. April  2009  äusserte  sich  das  Gemeindesteueramt  D,  welches  in  das 

Verfahren  miteinbezogen  wurde,  und  schloss  auf  Gutheissung  von  Rekurs  und  Be-

schwerde. 

Hingegen  hat  die  Eidgenössische  Steuerverwaltung  (ESTV)  auf  eine  Ver-

nehmlassung verzichtet. 

Auf das Ergebnis der Sachverhaltsermittlung, die Begründung im angefochte-

nen Einspracheentscheid und den Inhalt der Rechtsmitteleingaben ist, soweit rechtser-

heblich, in den nachfolgenden Erwägungen einzugehen. 

Die Rekurskommission zieht in Erwägung: 

1. a)  Gegen  den  Einspracheentscheid  bezüglich  der  direkten  Bundessteuer 

bzw. der Staatssteuer kann der Steuerpflichtige laut Art. 140 Abs. 1 des Bundesgeset-

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zes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 147 Abs. 1 

StG binnen 30 Tagen schriftlich Beschwerde bzw. Rekurs erheben. Anfechtungsobjekt 

bildet mithin der Einspracheentscheid; nur falls ein solcher Entscheid vorliegt, kann die 

Steuerrekurskommission auf ein entsprechendes Rechtsmittel eintreten. 

Das kantonale Steueramt hat im Einspracheverfahren einzig über ein Revisi-

onsgesuch  bezüglich  der  Staats-  und  Gemeindesteuereinschätzung  2006  befunden 

und am 5. Februar 2009 darüber entschieden. Mithin ist auf den Rekurs – da auch die 

weiteren Gültigkeitsvoraussetzungen erfüllt sind – einzutreten. Hingegen kann die Re-

kurskommission  auf  die  Bundessteuerbeschwerde  mangels  eines  anfechtbaren  vor-

instanzlichen Entscheids nicht eintreten. 

b) Das Steueramt setzt nach § 139 Abs. 1 StG die Steuerfaktoren fest. Dazu 

gehören das steuerbare Einkommen und Vermögen sowie der Steuertarif. Gegen des-

sen Entscheid kann Einsprache (§ 140 Abs. 1 StG) und hernach Rekurs (§ 147 Abs. 1 

StG) geführt werden. Der Bezug der Steuern obliegt nach Zürcher Recht dem Gemein-

desteueramt  (§ 172  StG).  Gegen  dessen  Entscheid  kann  Einsprache  und  gegen  den 

Einspracheentscheid  Rekurs  bei  der  Finanzdirektion  erhoben  werden  (§ 178  StG). 

Neuerdings ist dagegen der Rechtsmittelweg an das Verwaltungsgericht offen. All das 

gilt in gleicher Weise für die Rückerstattung von Steuern. Daraus wird ersichtlich, dass 

der  Steuerrekurskommission  in  diesem  Bereich keinerlei  Kompetenz  zusteht.  Auf  das 

Begehren, die Vorinstanz anzuhalten, die Staats- und Gemeindesteuern 2006 zurück-

zuerstatten, ist daher nicht einzugehen. 

c) An den Verfahren vor Steuerrekurskommission sind im Zusammenhang mit 

einem  interkantonalen  Steuerkonflikt – wie  hier – einzig  der  Steuerpflichtige,  das  kan-

tonale Steueramt, das betroffene Zürcher Gemeinwesen (hier: die Gemeinde C) und –

 gestützt  auf  Art. 111  Abs. 2  des  Bundesgesetzes  über  das  Bundesgericht  vom 

17. Juni 2005 (BGG) – allenfalls die ESTV (siehe BGr, 3. Februar 2009, 2C_420/2008) 

beteiligt.  Hingegen  sind  vom  Ausgang  des  Verfahrens möglicherweise indirekt  betrof-

fene Hoheitsträger wie der andere Kanton sowie die ausserkantonale Gemeinde nicht 

involviert. Dies gilt hier namentlich für die Gemeinde D, welche für sich und den Kanton 

Thurgau  die  unbeschränkte  Steuerhoheit  über  die  Pflichtige  pro  2006  beansprucht. 

Daran vermag der Umstand, dass die Steuerrekurskommmission II sie fälschlicherwei-

se zur Vernehmlassung eingeladen hat, nichts zu ändern. Folgerichtig ist ihre Stellung-

nahme vom 8. April 2009 unbeachtlich. Allerdings bleibt dies letztlich ohne Einfluss auf 

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den Ausgang des Streits, weil die Fakten, soweit hier massgeblich, ohnehin schon ak-

tenkundig sind.  

2. a) Fest steht, dass die Pflichtige für die Staats- und Gemeindesteuerperiode 

2006 (1.1. - 31.12.) im Kanton Zürich rechtskräftig eingeschätzt ist. Sodann ist erstellt, 

dass das Gemeindesteueramt D die Pflichtige für die nämliche Steuerperiode namens 

des  Kantons  Thurgau  (zusammen  mit  deren  Gatten)  ebenfalls  rechtskräftig  einge-

schätzt hat. Dabei haben beide Fisken die unbeschränkte Steuerhoheit für sich bean-

sprucht. Mithin liegt eine konkrete, gegen Art. 127 Abs. 3 BV verstossende Doppelbe-

steuerung  vor.  Daran  ändert  der  Umstand,  dass  die  Pflichtige  im  Kanton  Zürich 

eigenständig  besteuert  worden  ist,  wogegen  der  Kanton  Thurgau  sie  zusammen  mit 

dem Ehemann erfasst hat, selbstredend nichts. 

b)  Die  Pflichtige  hat  sich  offenkundig  der  Meinung  der  Thurgauer  Steuerbe-

hörden angeschlossen, dass  sie  am für  diese  Steuerperiode massgeblichen Stichtag, 

nämlich am 31. Dezember 2006 (Art. 68 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmo-

nisierung  der  direkten  Steuern  der  Kantone  und  Gemeinden  vom  14. Dezem-

ber 1990/15. Dezember 2000), Wohnsitz in D hatte, wo sie zusammen mit ihrem Gat-

ten  eine  eigene  Eigentumswohnung  bewohnt.  Darum  ist  sie an  das  Gemeindesteuer-

amt C mit dem Begehren gelangt, die hiesige Einschätzung 2006 zu annullieren und ihr 

den für 2006 geleisteten Steuerbetrag zurückzuerstatten. Um diesem – angesichts der 

tatsächlichen  Verhältnisse  verständlichen – Anliegen  nachkommen  zu  können,  bedarf 

es indes einer (hinreichenden) gesetzlichen Grundlage. Ob diese Voraussetzung erfüllt 

ist, muss – wie die Pflichtige zu Recht dafür hält – namentlich anhand der Vorschriften 

über die Revision – hier bezüglich der Einschätzung – geklärt werden. 

3. a) Ist die Steuerhoheit eines Kantons strittig, muss von Bundesrechts wegen 

grundsätzlich  in  einem  Vorentscheid  rechtskräftig  über  die  subjektive  Steuerpflicht  im 

Kanton  entschieden  werden,  bevor  das  Einschätzungsverfahren  fortgesetzt  werden 

kann (BGE 131 I 145 E. 2.1). Ein solcher Entscheid ist wegen Verletzung von Art. 127 

Abs. 3 BV anfechtbar. Einzig wenn das Bundesgericht bei gleicher Sachlage die Steu-

erhoheit des Einschätzungskantons bereits bejaht hat, kann auf die Vorausbeurteilung 

verzichtet werden (BGE 123 I 289 E. 1a). Ist ein solcher Kompetenzkonflikt rechtskräf-

tig  entschieden,  ist  das  Ergebnis  für  die  Einschätzung  verbindlich;  es  kann  darauf  im 

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nachfolgenden  Einschätzungsverfahren  nicht  mehr  zurückgekommen  werden  (Peter 

Locher,  Einführung  in  das  interkantonale  Doppelbesteuerungsrecht,  2.A.,  2003, 

S. 153). Dies heisst, dass die Anfechtung  des Hoheitsentscheids unmittelbar, nämlich 

binnen Rechtsmittelfrist nach dessen Eröffnung zu erfolgen hat. Den Hoheitsanspruch 

kann der Betroffene mit den gewöhnlichen Rechtsmitteln bestreiten und letztinstanzlich 

mittels  Beschwerde 

in  öffentlich-rechtlichen  Angelegenheiten  vor  Bundesgericht 

(Art. 82  ff.  BGG)  anfechten.  Dabei  ist  erforderlich,  dass  der  kantonale  Instanzenzug 

durchlaufen  wird;  denn  die  Beschwerde  in  öffentlich-rechtlichen  Angelegenheiten  ist 

nur gegen letztinstanzliche kantonale Urteile zulässig (Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG). Dabei 

gilt es eine Besonderheit zu beachten:  

Laut  Art. 100  BGG  beträgt  die Beschwerdefrist  in der  Regel  30  Tage  (Abs. 1). 

Sie  beginnt  bei  interkantonalen  Kompetenzkonflikten,  so  auch  in  interkantonalen 

Doppelbesteuerungsangelegenheiten  (BGE  133  I  300  E.  2.2.2),  spätestens  dann  zu 

laufen,  wenn  in  beiden  Kantonen  Entscheide  getroffen  worden  sind,  gegen  welche 

beim  Bundesgericht  Beschwerde  möglich  ist  (Abs. 5).  Hat  ein  Rechtssuchender  den 

kantonalen  Rechtsweg  beschritten,  so  kann  er  vor  Bundesgericht  innert  dieser  Frist 

auch  den  Steueranspruch  des  andern  Kantons  anfechten,  selbst  wenn  die  entspre-

chende Verfügung (bzw. der entsprechende Entscheid) bereits in Rechtskraft erwach-

sen  ist.  Geht  dem  Veranlagungsverfahren  ein  Steuerdomizilentscheid  voraus,  gilt  es, 

ihn fristgerecht anzufechten. Erwächst dieser in Rechtskraft, ist ein Zurückkommen auf 

diese  Frage  im  folgenden  Einschätzungsverfahren  ausgeschlossen.  Dies  gilt  dann, 

wenn  der  Domizilentscheid  erst  nach  dem  definitiven  (Domizil-  oder  Einschätzungs-

)Entscheid  des  andern Kantons  ergangen  ist.  Daher  braucht  der  Steuerpflichtige  den 

Entscheid des erstverfügenden Kantons nicht umgehend anzufechten; jedenfalls dann 

nicht, wenn er damit einverstanden ist, sofern kein anderer Kanton (ebenfalls) die un-

beschränkte Steuerhoheit beansprucht (StE 2002 A 24.21 Nr. 13 E. 1c). Unter solchen 

Umständen  kann  er  mit  der  Anfechtung  dieses  Entscheids  zuwarten,  bis  auch  der 

zweite Kanton verfügt hat. Er kann sich dem rechtskräftigen Domizilentscheid bzw. der 

rechtskräftigen  Veranlagungsverfügung  des  Erstkantons  zusammen  mit  der  Anfech-

tung des Domizilentscheids des zweitverfügenden Kantons widersetzen.  

aa)  Schwierigkeiten  ergeben  sich  u.a.  dann,  wenn  der  die  Steuerhoheit  eben-

falls beanspruchende Kanton im Zeitpunkt der Verfügung des Zweitkantons den Steu-

erpflichtigen  für  die  betreffende  Steuerperiode  bereits  rechtskräftig  eingeschätzt  hat 

und  dieser  mit  der  Inanspruchnahme  durch  den  Zweitkanton  einverstanden  ist,  sich 

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unter  solchen  Umständen  jedoch  der  Besteuerung  im  Erstkanton – verständlicher-

weise – nicht  (mehr)  fügen  will.  In  dieser  Situation  hat  der  Steuerpflichtige  eigentlich 

keinen Anlass, gegen die Verfügung des Zweitkantons vorzugehen. Gleichwohl müsste 

er – gegen  seine  Interessen – aus  rein  formalen  Gründen  an  sich  den  kantonalen  In-

stanzenzug  in  diesem  Kanton  durchlaufen,  um  ein  Urteil  einer  letzten  kantonalen  In-

stanz  im  Sinn  von  Art. 86  Abs. 1  lit. d  BGG  zu  erlangen,  um  dann  vor  Bundesgericht 

die  Doppelbesteuerung  zu  rügen  und  sich  in  diesem  Verfahren  gegen  die  Verfügung 

des anderen Kantons zur Wehr zu setzen (so BGE 133 I 300 E. 2.3 und 2.4). Dieser 

strengen  Betrachtung  ist  allerdings  zu  Recht  Widerstand  erwachsen.  Verschiedene 

Autoren  (so  Meier/Clavadetscher,  Prozessuale  Klippen  bei  der  Durchsetzung  des 

interkantonalen  Doppelbesteuerungsverbots,  FStR  2007,  139;  Markus  Zimmermann, 

Der  Rechtsschutz  auf  dem  Gebiet  der  interkantonalen  Doppelbesteuerung  unter  der 

Geltung des BGG, Jusletter vom 14.4.2008, Ziff. II 2; Peter Locher, Die Beschwerde in 

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wegen Verletzung des Doppelbesteuerungsver-

bots  von  Art. 127  Abs. 3  BV,  ASA  77,  502  f.;  je auch  zum  Folgenden)  haben  auf  die 

Ungereimtheiten  und die  unnötigen  Schwierigkeiten  einer  solchen Betrachtung  hinge-

wiesen. Die einzig statthafte Vorgehensweise würde darin bestehen, dass der Steuer-

pflichtige sich  zum  Schein  der  Veranlagung  jenes  Kantons  (des  Zweitkantons)  wider-

setzte,  mit  dessen  Schluss  er  einverstanden  ist.  Sofern  sich  die  entsprechende 

Verfügung aufgrund der tatsächlichen Verhältnisse als rechtmässig erwiese, würde er 

dabei  auf  kantonaler  Ebene  unterliegen  und  kostenpflichtig.  Gleich  verhielte  es  sich, 

wenn er auf kantonaler Ebene Rechtsmittel ergriffe, ohne sich der Verfügung im Grund 

zu  widersetzen,  einzig mit  dem  Ziel,  einen letztinstanzlichen kantonalen  Entscheid zu 

erwirken,  um  dann  vor  Bundesgericht  die  Einschätzung  des  andern  Kantons  zu  be-

kämpfen. In dieser Situation würde nämlich mangels Beschwer im kantonalen Verfah-

ren auf die Rechtsbegehren erst gar nicht eingetreten. Vor Bundesgericht ergäbe sich 

die  prozessuale  Schwierigkeit,  dass  es  eigentlich  einzig  prüfen  dürfte,  ob  der 

Nichteintretensentscheid  rechtsbeständig  sei  oder  nicht;  denn  eine  Ausweitung  des 

Streitgegenstands  ist  gemäss  Gesetz  ausgeschlossen  (Art. 99  Abs. 2  BBG;  siehe  Ul-

rich  Meyer,  in:  Basler  Kommentar  zum  Bundesgerichtsgesetz,  2008,  Art. 99  N 60). 

Auch wenn die Rechtsprechung insofern nicht so rigoros ist (BGE 133 I 300 E. 2.4), so 

kann  doch  nicht  übersehen  werden,  dass  sich  dieser  Weg  für  den  Rechtssuchenden 

als unnötig kostspielig erweist, bliebe dieser doch selbst bei Obsiegen vor Bundesge-

richt  gezwungenermassen  auf  den  kantonalen  Gerichtskosten  sitzen.  Hinzu  kommen 

unter Umständen eine nicht notwendige Verlängerung des Verfahrens und vermeidba-

re  Umtriebe.  Dies  jedenfalls  dann,  wenn  der  erstveranlagende  Kanton  sich  aufgrund 

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der veränderten Situation zu einer einvernehmlichen Lösung bereit erklärt und auf sei-

nen Steueranspruch im Licht der neuen rechtlichen Verhältnisse von sich aus verzich-

ten  würde.  Da  es  nicht  angehen  kann,  einem  solch  blossen,  sinnleeren  Formalismus 

das Wort  zu  reden,  ist  nach  einem  anderen Weg  zu  suchen,  um  dem  Pflichtigen  zur 

Beseitigung der Doppelbesteuerung zu verhelfen.  

bb) Eine denkbare Lösung wäre, im Erstkanton im Anschluss an die Eröffnung 

der Verfügung durch den Zweitkanton das Einspracherecht bzw. den Rechtsmittelweg 

nachträglich wieder zu öffnen. Dem stünde allerdings die Rechtskraft entgegen. Dass 

die  Voraussetzungen  für  eine  Wiederherstellung  dieser  Fristen  (§ 15  der  Verordnung 

zum Steuergesetz vom 1. April 1998; VO StG) erfüllt wären, ist nicht erkennbar. Mithin 

bleibt  als  einziger  Ausweg  das  Institut  der  Revision  (siehe  Locher,  Beschwerde, 

S. 503).  

b)  Nach  § 155  Abs. 1  StG  kann  ein  rechtskräftiger  Entscheid  auf  Antrag  des 

Steuerpflichtigen  oder  von  Amts  wegen  zu  dessen  Gunsten  revidiert  werden,  wenn 

(nachträglich) erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel entdeckt werden 

(lit. a),  wenn  die  erkennende  Behörde  erhebliche  Tatsachen  oder  entscheidende  Be-

weismittel,  die  ihr  bekannt  waren  oder  bekannt  sein  mussten,  ausser  Acht  gelassen 

oder in anderer Weise wesentliche Verfahrensgrundsätze verletzt hat (lit. b) oder wenn 

ein  Verbrechen  oder  Vergehen  den  Entscheid  beeinflusst  hat  (lit. c).  Der  Revisions-

grund der neuen Tatsache ist nur dann gegeben, wenn es sich um Tatsachen handelt, 

die  im  Zeitpunkt  der  Fällung  des  infrage  stehenden  Entscheids  bereits  vorlagen  

(vgl.  Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Kommentar  zur  harmonisierten  Zürcher  Steuer-

recht, 2. A. 2006, § 155 N 24). Gemäss § 155 Abs. 2 StG ist die Revision ausgeschlos-

sen, wenn der Antragsteller das, was er als Revisionsgrund vorbringt, bei der ihm zu-

mutbaren  Sorgfalt  schon  im  ordentlichen  Verfahren  hätte  geltend  machen  können. 

Diese Gründe sind vom Bundesrecht vorgegeben (Art. 51 Abs. 1 und 2 StHG). 

aa)  Sodann  ist  laut  verwaltungsgerichtlicher  Rechtsprechung  eine  Revision 

ausnahmsweise auch dann zulässig, wenn deren Verweigerung unter dem Aspekt der 

Gerechtigkeit  stossende,  schockierende  und  unhaltbare  Ergebnisse  nach  sich  zöge 

(VGr, 6. Juni 2007, SB.2006.00071, mit Verweisungen).  Damals hat das oberste kan-

tonale Gericht erkannt, über die gesetzlich umschriebenen Revisionsgründe hinaus sei 

der  Kanton  zur  Abänderung  eines  rechtskräftigen  Steuerentscheids  zu  Gunsten  des 

Steuerpflichtigen von Bundesrechts wegen verpflichtet, wenn dies verfassungsrechtlich 

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geboten  sei.  Allgemein könne  davon  ausgegangen werden,  dass  aufgrund  der  Anfor-

derungen  des  Rechtsgleichheitsgebots  nach  Art. 8  BV  sowie  des  Willkürverbots  ge-

mäss  Art. 9  BV  eine  Generalklausel  bestehe,  wonach  über  die  im  Gesetz  genannten 

Gründe  hinaus  eine  Revision  auch  ohne  ausdrückliche  gesetzliche  Grundlage  dann 

zulässig  sei,  wenn  deren  Verweigerung  unter  dem  Aspekt  der  Gerechtigkeit  zu  stos-

senden,  schockierenden  und  unhaltbaren  Ergebnissen  führen  würde  (vgl.  Klaus  

A. Vallender,  in:  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Band  I/1,  2.A.,  2002, 

Art. 51 N 24 StHG; BGE 98 Ia 568 E. 5b; ASA 45, 62). Die Aufhebung eines rechtskräf-

tigen  Entscheids  setze  demnach  eine  Interessenabwägung  zwischen  dem  Interesse 

der Rechtssicherheit und demjenigen der Gerechtigkeit, insbesondere der gesetzmäs-

sigen, rechtsgleichen Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, voraus 

(Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer (Wehrsteuer), III. Teil, 2.A., 1992, Art. 126 

N 28;  StE 1996  B 97.11  Nr. 11).  Die  Annahme  eines  über-  bzw.  aussergesetzlichen 

Revisionsgrunds  rechtfertige  sich  deshalb  beispielsweise  dort,  wo  eine  offensichtlich 

unrichtige Veranlagung zur Diskussion steht; dies unter Umständen selbst dann, wenn 

der  Steuerpflichtige  den  Irrtum  bei  der  ihm  zumutbaren  Sorgfalt  rechtzeitig  hätte  ent-

decken  und  den  Fehler  mit  einem  ordentlichen  Rechtsmittel  hätte  rügen  können.  In 

diesen Fällen  sei  aber  als  Schranke der Grundsatz  von  Treu  und Glauben zu beach-

ten,  weil  Steuerpflichtige  keine  Vorteile  aus  der  Spekulation  auf  einen  Veranlagungs-

fehler  sollen  ziehen  können  (Hugo  Casanova,  Heilt  mangelnde  Sorgfalt  des  Steuer-

pflichtigen  offensichtliche  Veranlagungsfehler?,  in:  L'image  de  l'homme  en  droit,  Mé-

langes  publiés  par  la  faculté  de  droit  à  l'occasion  du  centenaire  de  l'université  de 

Fribourg, 1990, S. 118; vgl. StE 1987 B 97.11 Nrn. 5 und 6). Abzulehnen sei allerdings 

auch bezüglich des übergesetzlichen Revisionsgrunds der Willkür, dass ein solcher nur 

vorliegen könne, wenn der zu revidierende Entscheid nichtig sei. 

Von dieser übergesetzlichen Revisionsmöglichkeit ist – wenn überhaupt – nur 

mit  allergrösster  Zurückhaltung  Gebrauch  zu  machen  (StRK  II,  4. April  2008, 

2 ST.2008.20  und  2 DB.2008.12).  Sie  darf  höchstens  dann  Platz  greifen,  wenn  eine 

ganz  aussergewöhnliche  Situation  vorliegt  und  keine  andere  Korrekturmöglichkeit  er-

kennbar ist. Allein dort, wo die willkürliche Rechtsanwendung zu durch nichts mehr zu 

rechtfertigenden  absurden  Ergebnissen  führte,  könnte  eine  nachträgliche  Korrektur 

überhaupt  ernsthaft  infrage  kommen  und  liesse  es  sich  rechtfertigen,  die  Rechtskraft 

mit dieser Begründung zu durchbrechen.  

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bb)  Schliesslich  kennt  das  internationale  Steuerrecht  die  Verständigungslö-

sung  aufgrund  eines  Doppelbesteuerungsabkommens  als  eigenständigen  Revisions-

grund  (Peter  Locher,  Einführung  in  das  internationale  Steuerrecht  der  Schweiz,  3.A., 

2005, S. 537 mit Hinweisen). Locher sieht in Analogie dazu einen Ausweg darin, dass 

in  Auslegung  von  Art. 127  Abs. 3  BV  ein  entsprechender,  somit  verfassungsmässig 

garantierter Revisionsgrund anerkannt wird (Beschwerde, S. 503). Dieser kreative An-

satz lässt sich ohne Weiteres rechtfertigen, namentlich im Licht des BGG, welches als 

ein  wesentliches  Ziel  die  Entlastung  des  Bundesgerichts  verfolgt.  Mit  der  Ableitung 

eines  Revisionsanspruchs  aus  der  Verfassung  lassen  sich  unnötige  Beschwerdever-

fahren  vor  Bundesgericht  vermeiden.  Die  Steuerrekurskommission  II  schliesst  sich 

dieser Rechtsauffassung an. 

cc) Nach § 156 StG ist das Revisionsbegehren vom Steuerpflichtigen innert 90 

Tagen seit Entdeckung des Revisionsgrunds, spätestens aber innert zehn Jahren nach 

Mitteilung  des  Entscheids  zu  stellen.  Das  Begehren  ist  gemäss  § 157  StG  schriftlich 

der  Behörde einzureichen,  die den  zu  revidierenden Entscheid getroffen hat  (Abs. 1). 

Es  muss  die  Revisionsgründe  genau  bezeichnen  und  einen  Antrag  enthalten,  in  wel-

chem  Umfang  der  frühere  Entscheid  aufzuheben  und  wie  neu  zu  entscheiden  sei 

(Abs. 2). Die Beweismittel für die Revisionsgründe sowie für die Behauptung, seit ihrer 

Entdeckung  seien  noch  nicht  90  Tage  verflossen,  müssen  dem  Revisionsbegehren 

beigelegt oder, sofern dies nicht möglich ist, genau bezeichnet werden (Abs. 3). 

4. Die  hiesige  Einschätzung  2006  ist  am  12. Oktober  2007  ergangen  und,  wie 

bereits erwähnt, in Rechtskraft erwachsen.  

a) Die Frist, dagegen Einsprache zu erheben, ist längst abgelaufen. Es ist nicht 

erkennbar,  gestützt  worauf  diese  Frist  wiederhergestellt  werden  könnte.  Namentlich 

liegen keine schwerwiegenden Gründe vor, welche die Pflichtige daran gehindert hät-

ten,  gegen  die  Zürcher  Einschätzung  im  offenen  Verfahren  Einsprache  zu  erheben 

(§ 15 Abs. 1 VO StG). 

b) Mithin bleibt zu klären, ob die Voraussetzungen für eine Revision erfüllt sind. 

aa)  Die  kantonalrechtlichen,  gesetzlich  normierten  Revisionsgründe  vermögen 

nicht zu greifen. Namentlich kann im Entscheid des Steueramts der Gemeinde D, wo-

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mit diese am 15. Januar 2008 für 2006 die Steuerhoheit beansprucht hat, bezüglich der 

hiesigen  Einschätzung  2006  keine  neue  Tatsache  erblickt  werden.  Denn  eine  solche 

ist,  wie  gesehen,  nur  dann  gegeben,  wenn  sie  im  Zeitpunkt  der  Fällung  des  infrage 

stehenden  Entscheids – konkret  der  Einschätzung  der  Gemeinde  C – bereits  vorlag. 

Das aber traf hier nicht zu. Ob gestützt auf Art. 8 BV ein Revisionsgrund zu orten sei, 

mag, wie zu  zeigen ist, dahingestellt bleiben. Denn dieser Titel kann einzig als ultima 

ratio  greifen;  solange  eine  andere  Bestimmung  eine  Revision  erlaubt,  muss  er  von 

Vornherein  ausser  Acht  bleiben,  so  auch  hier.  In  der  vorliegenden  Konstellation  lässt 

sich indes direkt aus Art. 127 Abs. 3 BV ein Revisionsgrund ableiten (vorn E. 3 b bb). 

Hat sich die Pflichtige – aufgrund der vorliegenden Umstände wohl zu Recht – für 2006 

unbeschränkt  der  Thurgauer  Steuerhoheit  unterworfen  und  den  entsprechenden  Ho-

heitsentscheid vom 15. Januar 2008 akzeptiert, so hatte sie Anspruch auf eine korres-

pondierende  Anpassung  der  Zürcher  Einschätzung  bzw.  richtig  betrachtet  auf  deren 

Überprüfung. Allerdings war sie diesbezüglich in zeitlicher Hinsicht, wie gesehen, nicht 

frei: 

Die  Pflichtige  hatte  Gelegenheit,  binnen  90  Tagen  nach  Eröffnung  des  Thur-

gauer  Hoheitsentscheids  im  Kanton  Zürich  um  Revision  der  hiesigen  Einschätzung 

nachzusuchen.  Es  hätte  an  ihr  gelegen,  binnen  dieser  Frist  insofern  aktiv  zu  werden. 

Das  aber  ist  nicht  geschehen.  Die  Pflichtige  hat  sich  erst  mit  Eingabe  vom 

28./29. Mai 2008  an  das  Steueramt  C  gewandt  und  unter  Hinweis  auf  die  Thurgauer 

Steuerpflicht  sowie  die  entsprechende  Veranlagung  die  Rückerstattung  der  für  2006 

hier bezahlten Steuern verlangt. Angesichts dessen, dass die Verfasserin in Steuersa-

chen  Laie  ist,  dürfte  darin  wohl  ein  hinreichendes  Revisionsgesuch  erblickt  werden; 

doch  ist  dies  unerheblich.  In  diesem  Zeitpunkt  war  die  Revisionsfrist  auf  jeden  Fall 

längst abgelaufen. Wenn die Pflichtige es versäumt hat, sich fristgerecht bei den hiesi-

gen Steuerbehörden zu melden, was ihr durchaus zumutbar gewesen wäre und von ihr 

auch hätte erwartet werden dürfen, hat sie die sich daraus für sie ergebenden negati-

ven Folgen selber zu verantworten und zu tragen. Zwar ist die Thurgauer Veranlagung 

erst am 1. April 2008 ergangen; bezogen auf diese Verfügung wäre die Revisionsfrist 

in  Zürich  eingehalten.  Doch  kommt  es  darauf  nicht  an.  Denn  massgeblich  ist,  falls –

 wie hier – ein Steuerhoheitsentscheid vorliegt, wie gesehen einzig dieser. Geht es um 

die  Steuerpflicht  als  solche,  kann  der  Einwand  der  unstatthaften  Doppelbesteuerung 

ausschliesslich  dagegen  erfolgen  und  muss  dies  innert  Rechtsmittelfrist  geschehen, 

ungeachtet  ob  das  Rechtsmittel  ordentlicher  oder  ausserordentlicher  Natur  ist.  Dies 

verkennt die Pflichtige. 

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Bei solcher Lage der Dinge ist der Revisionsweg verschlossen. 

bb) Was die Pflichtige dagegen vorzubringen weiss, sticht nicht: 

Wohl hat das Gemeindesteueramt D das kantonale Steueramt Zürich mit einer 

Kopie des Hoheitsentscheids vom 12. Januar 2008 bedient. Doch war der hiesige Fis-

kus allein gestützt darauf klarerweise nicht gehalten, irgendwie zu reagieren. Vielmehr 

ging es um eine blosse Information und Kenntnisnahme. Es stand ja nicht einmal fest, 

ob die Pflichtige sich mit dieser Würdigung abfinden werde. Und später, als das Steu-

eramt  D  am  5. Juni  2008  dem  Steueramt  Zürich  mitgeteilt  hatte,  der  Steuerdomizil-

entscheid  sei  nun  rechtskräftig,  und  diesen  eine  Kopie  der  Veranlagung  2006  hatte 

zukommen  lassen,  war  die  Revisionsfrist  bereits  abgelaufen.  Auch  von  Amts  wegen 

hätte das hiesige Steueramt im Revisionsverfahren materiell nichts mehr unternehmen 

dürfen. Denn hätte der Steuerpflichtige – wie hier –Gelegenheit gehabt, gültig Revision 

zu  verlangen,  geht  es  nicht  an,  bei  späterer  Kenntnisnahme  des  Revisionsgrunds 

durch die Steuerbehörde die Revisionsfrist von Neuem auszulösen. Doch selbst wenn 

diese Sendung noch binnen Revisionsfrist beim Zürcher Steueramt eingegangen wäre, 

vermöchte dies der Pflichtigen nicht zu helfen. Denn sie müsste sich mangelnde Sorg-

falt in der Wahrung ihres (Revisions-)Rechts vorhalten lassen (vgl. § 155 Abs. 2 StG). 

Ebenso wenig kann ihr die Berufung auf Treu und Glauben helfen. Wie es sich 

bei  ihrem  Gatten  mit  der  Rückerstattung  verhalten  hat,  ist  nicht  bekannt.  Doch  mag 

dies  dahingestellt  bleiben.  Auch  wenn  die  Rückerstattung  der  Zürcher  Steuern  2006 

bei  ihm  spontan  erfolgt sein sollte, kann  sie daraus  nichts  zu  ihren Gunsten  ableiten. 

Ungeachtet  dessen  hätte  sie  in  eigener  Sache  rechtzeitig  bei  den  Zürcher  Behörden 

vorstellig  werden  müssen.  Dies  umso  mehr,  als  die  Thurgauer  Behörden  sie,  soweit 

erkennbar,  erst  nach Ablauf  der  Revisionsfrist  von  der  Rechtskraft  des  (eigenen)  Ho-

heitsentscheids in Kenntnis gesetzt haben. Auch kann von einer fehlerhaften oder un-

vollständigen Rechtsmittelbelehrung nicht die Rede sein. Sowohl die Zürcher Einschät-

zung  als  auch  der  Steuerhoheitsentscheid  waren  mit  einer  gesetzeskonformen  und 

vollständigen  Belehrung  versehen.  Ein  spezieller  Rechtsmittelhinweis  für  Doppelbe-

steuerungsangelegenheiten ist nicht geboten. 

c)  Nach  alledem  muss  es  dabei  sein  Bewenden  haben,  dass  das  kantonale 

Steueramt eine Korrektur der rechtskräftigen Einschätzung mit gutem Grund verweigert 

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hat.  Der  angefochtene  Einspracheentscheid  erweist  sich  als  rechtsbeständig.  Daran 

ändert  der  Umstand  der  nicht  ohne  Weiteres  nachvollziehbaren  Begründung  nichts. 

Aus  ihr  geht  jedenfalls  aus  Sicht  der  Rekurskommission  II  nicht  hervor,  warum  eine 

Revision ausgeschlossen sein soll; nachvollziehbar ist einzig der letztlich nicht weiter-

führende  Vorhalt,  die  Pflichtig  hätte  binnen  Frist  die  Thurgauer  Verfügung  anfechten 

müssen. 

5. Bei  diesem  Ausgang  der  Verfahren  hat  die  Pflichtige  die  Kosten  zu  tragen 

(§ 150  Abs. 1  StG  und  Art. 144  Abs. DBG)  und  steht  ihr  von  vornherein  keine  Partei-

entschädigung  zu (§ 151  StG  i.V.m.  § 17  Abs. 2  des  Verwaltungspflegegesetzes  vom 

24. Mai 1959/8. Juni 1997 und Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 - 3 des Ver-

waltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968). 

Demgemäss beschliesst die Rekurskommission: 

Auf die Beschwerde wird nicht eingetreten;  

und erkennt: 

1.  Der Rekurs wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 

[…] 

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