# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 073b79c1-7fdc-54cc-9f10-9f23636ad7e7
**Source:** Solothurn (SO)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2025-03-31
**Language:** de
**Title:** Solothurn Steuergericht 31.03.2025 SGSTA.2024.14
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/SO_Omni/SO_STG_001_SGSTA-2024-14_2025-03-31.html

## Full Text

Steuergericht

 

 

 

 

 

 

Urteil vom
31. März 2025

Es wirken mit:

Präsident:      Müller  

Richter:          Laffer, Wiedmann 

Sekretär:        Hatzinger 

In Sachen  SGSTA.2024.14;
BST.2024.9

X sel.

v.d. Y,

hier v.d. Z    

 

 

gegen

 

 

Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen

 

betreffend Staats- und Bundessteuer 2020, 2021 und 2022

hat das Steuergericht den Akten entnommen:

1.    Mit
Datum vom 22.12.2021 wurde die Steuererklärung 2020 von X sel. eingereicht und
mit Datum vom 03.11.2022 die Steuererklärungen 2021 und 2022 (unterjährig per
Todestag 24.05.2022).

 

       Die
Steuerpflichtige X sel. besass bis zu ihrem Tod insgesamt 230 von total 240
Stammanteilen der X GmbH. Von dieser Gesellschaft hatte sie ein Kontokorrent
bzw. Darlehen, welches sich wie folgt entwickelte:

 

            Gemäss Buchhaltung/STE mit Neutralisation TA/TP  Höhe
TA bzw. TP

 

31.12.2019           CHF         167'780.21           CHF         277'780.21           TA
CHF 110'000.00

Veränderung         CHF         + 85'961.63            CHF         +
125'961.63

31.12.2020           CHF         253'741.84           CHF         403'741.84           TA
CHF 150'000.00

Veränderung         CHF         - 139'044.09           CHF         -
59'044.09

31.12.2021           CHF         114'697.75           CHF         344'697.75           TA
CHF 230'000.00

Veränderung         CHF         + 194'461.18          CHF         -
46'972.32

24.05.2022           CHF         309'158.93           CHF         297'725.43           TP
CHF 11'433.50

 

+ = Zunahme Darlehen

– = Abnahme Darlehen

 

       Dieses
Darlehen wurde auch, wie obgenannt aufgelistet (Spalte gemäss Buchhaltung/STE),
in der jeweiligen Steuererklärung deklariert. Ebenfalls wurden die Schuldzinsen
entsprechend steuerlich geltend gemacht. In der Spalte «mit Neutralisation
TA/TP» wird dargestellt, wie sich das Darlehen entwickelt hätte, wenn die
transitorischen Buchungen nicht vorgenommen worden wären. Dabei ist zu
erkennen, dass die Zunahme von 2019 auf 2020 noch höher ausgefallen ist, als in
der entsprechenden Steuererklärung deklariert. Im Gegenzug fand von 2020 auf
2021 eine grössere Rückzahlung statt als angenommen.

 

       In der
Veranlagung der Staats- und Bundessteuer 2020 vom 08.06.2023 rechnete die Veranlagungsbehörde
Olten-Gösgen wegen einem simulierten Darlehen eine geldwerte Leistung von CHF 340'813
auf. In den Veranlagungen 2020, 2021 und 2022 wurden zudem die Schuldzinsen des
Darlehens von der X GmbH nicht zum Abzug zugelassen.

 

       Die
damalige Vertreterin, A AG, erhob mit Schreiben vom 04.07.2023 Einsprache. Sie
machte dabei im Wesentlichen geltend, dass auf die Aufrechnung der geldwerten
Leistung (simuliertes Darlehen) von CHF 340'813 im Jahr 2020 zu verzichten sei,
ebenso seien alle Schuldzinsen zum Abzug zuzulassen. Zudem wurde eine
Einspracheverhandlung verlangt.

 

 

2.    Eine
Einspracheverhandlung fand am 06.03.2024 statt. Zwischenzeitlich wechselte die
Vertretung von der A AG zur Z AG (Vollmacht vom 06.12.2023). Die Veranlagungsbehörde
Olten-Gösgen stellte das Begehren, dass die Einsprache teilweise gutzuheissen sei.
Der Darlehenssaldo soll auf CHF 309'158.93 korrigiert werden, da
fälschlicherweise der Saldo des Darlehens per 31.12.2022 herangezogen wurde und
nicht per 24.05.2022 (Todestag). Ebenfalls sollen die nicht zum Abzug
zugelassenen Schuldzinsen vom Kontokorrent jeweils abgezogen werden.

 

Dies ergab
zusammenfassend folgenden Vorschlag seitens Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen:

 

Steuerjahr
2020            Aufrechnung geldwerte Leistung        CHF      275’817

                                    Aufrechnung
Schuldzinsen                  CHF      13’256

 

Steuerjahr
2021            Aufrechnung Schuldzinsen                  CHF      14’464

 

Steuerjahr
2022            Aufrechnung Schuldzinsen                  CHF      5’621

 

Total
Abweichungen zur Selbstdeklaration 2020-2022            CHF      309’158

 

       Im
Einspracheprotokoll wurde vermerkt, dass an der Einsprache festgehalten werde.
Weiterhin sollen die Ausführungen gemäss vorgängig zugestelltem E-Mail vom
15.12.2023 gelten und protokolliert werden. Dabei wurde von der Vertretung der
Steuerpflichtigen festgehalten, dass folgende Argumente gegen ein simuliertes
Darlehen sprechen würden:

 

- Das Kontokorrent war bereits einige Jahre vor 2020 bestehend, ohne
dass die Steuerbehörde diesbezüglich von einer geldwerten Leistung ausgegangen
ist. Das Kontokorrent wurde immer wieder amortisiert und nahm in den Jahren
2021 und 2022 ab.

- Die Kontokorrentschuld soll mittels Dividendenbezüge im Jahr 2024
bzw. 2025 amortisiert werden. Diese Dividenden sollen aus dem Verkauf der
Liegenschaft GB B Strasse … an eine Drittpartei finanziert werden.

- Diese Kontokorrentschuld von X sel. gegenüber der X GmbH wurde im
Zuge der Erbteilung als Schuld berücksichtigt. Diese Umqualifizierung bzw.
Aufrechnung als geldwerte Leistung würde zivilrechtliche Fragen aufwerfen und
die Erbteilung müsste vermutlich nochmals aufgerollt werden.

- Es soll auf die Aufrechnung als geldwerte Leistung verzichtet werden,
u.U. unter der Bedingung, dass die Kontokorrentschuld bis Ende Geschäftsjahr
2025 an die X GmbH vollständig zurückbezahlt wird.

- Die Gründe
für die einmalige Aufrechnung im Jahr 2020 seien zwar nachvollziehbar, dies
habe jedoch zur Folge, dass allfällige Verzugszinsen auf den offenen
Steuerforderungen ab dem Jahr 2020 zu laufen beginnen, was für die Erben von X
sel. einschneidend ist.

 

       Ergänzend
zu den obgenannten Argumenten hat die Z AG anlässlich der Einspracheverhandlung
vom 06.03.2024 sinngemäss Folgendes geltend gemacht und ins Recht gelegt:

 

- Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist eine erforderliche
Voraussetzung für die Besteuerung als simuliertes Darlehen/geldwerte Leistung,
wenn die Anteilsinhaberin den eindeutigen Willen äussert, die Mittel ihrer
Gesellschaft zu entziehen (BGE 138 II 57 S. 65). Eine entsprechende
Willensäusserung sei im Jahr 2020 (und auch in den anderen Jahren) nicht
erkennbar. Vielmehr erfolgten seitens X sel. Amortisationen/Rückzahlungen in
den Steuerperioden 2021 und 2022.

- Der
Einsprecherin ist bewusst, dass die steuerliche Situation von Jahr zu Jahr neu
beurteilt wird, jedoch wird auf die partnerschaftliche Zusammenarbeit zwischen
Steueramt und Steuerpflichtigen in Anlehnung an den «Verhaltenskodex Steuern
2021» der ESTV, SSK und EXPERTsuisse hingewiesen und dabei erwähnt, dass es
wünschenswert gewesen wäre, diese Umqualifikation und Aufrechnung als
simuliertes Darlehen anzukündigen und der Steuerpflichtigen eine gewisse
Vorlaufzeit zu gewähren.

 

       Dem
Vorschlag/Antrag der Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen wurde seitens
Einsprecherin nicht zugestimmt. Zusätzlich wurde beantragt, dass mit dem
Einspracheentscheid bis zur Steuerperiode 2024 zugewartet werden soll. Der
Verkauf der Liegenschaft sei auf gutem Weg, die Rückzahlung der
Kontokorrentschuld soll nach dem Verkauf erfolgen.

 

 

3.    Mit dem
Einspracheentscheid vom 08.05.2024 (betitelt als «Verfügung») durch die
Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen wurde die Einsprache gegen die Veranlagung für
das Steuerjahr 2020 teilweise gutgeheissen. An der Umqualifizierung als
simuliertes Darlehen hielt die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen fest, jedoch
wurde die geldwerte Leistung von CHF 340'813 auf CHF 275'817 reduziert
(Korrektur Saldo auf Todestag sowie Neutralisation der Schuldzinsen).
Zusätzlich sei eine restliche Kontokorrentschuld von CHF 114'668 im
Schuldenverzeichnis zu berücksichtigen. Auch die Einsprache 2021 wurde
teilweise gutgeheissen. Die Schulden erhöhten sich um die restliche
Kontokorrentschuld von CHF 41'160. Die Einsprache gegen die Veranlagung für das
Steuerjahr 2022 wurde abgewiesen.

 

       Der
Einspracheentscheid wurde im Wesentlichen damit begründet, dass sich das
Kontokorrent von X sel. im Jahr 2020 letztmals stark erhöhte. In den Jahren
2021 und 2022 wurde es durch Dividenden und Rückzahlungen wieder reduziert. Am
Todestag betrug das Kontokorrent CHF 309'158. Die Darlehenszinsen wurden jedes
Jahr zur Schuld addiert.

 

       In den
Jahren vor 2020 wurde das Darlehen immer akzeptiert, da die Bonität von X sel.
gut war. Beim Erstellen der Veranlagung 2020 wurde festgestellt, dass X sel.
mittlerweile verstorben war. Einer der Erben wollte das Darlehen übernehmen,
was grundsätzlich unproblematisch war. Die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
stellte jedoch fest, dass die Darlehenserhöhungen hauptsächlich darauf
zurückgingen, dass X sel. monatlich CHF 11'000 aus der X GmbH bezog. Diese
Bezüge liefen offenbar schon in den Vorjahren und dauerten bis zu ihrem Tod.
Zum Veranlagungszeitpunkt wurde von der Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
bemerkt, dass diese Bezüge nie als Lohn oder geldwerte Leistung deklariert
wurden.

 

       Seitens
Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen wurde begründet, dass es sich bei der X GmbH
um eine Immobilienfirma handelt, welche mehreren Mitgliedern der Familie X
sechsstellige Darlehen gewährt. Die Aktiven zeigen per 31.12.2020 Immobilien im
Buchwert von CHF 728'156 und Darlehen/Guthaben gegenüber Nahestehenden (inkl.
nahestehenden Gesellschaften) in der Höhe von CHF 1'039'675.17. Der Erbe,
welcher das Darlehen von X sel. übernehmen wollte, hat bereits selbst eine
Schuld gegenüber der X GmbH in der Höhe von CHF 402'241.35. Kommt somit
zusätzlich die Schuld von X sel. dazu, würde das Kontokorrent auf über CHF
735'000 ansteigen. Zusätzlich habe dieser Erbe weitere Schulden in
Millionenhöhe, darunter ein Darlehen von rund CHF 969'000 von einer AG, welche
ihm gehört. Die fehlende Bonität wäre bei X sel. nicht der Grund gewesen, das
Darlehen der X GmbH als geldwerte Leistung umzuqualifizieren. Ausschlaggebend
seien die monatlichen Bezüge in der Höhe von CHF 11'000 aus der X GmbH gewesen,
die nicht als Lohn oder geldwerte Leistung versteuert wurden. Der Saldoverlauf
des Kontokorrentes entspreche in keiner Weise demjenigen eines Darlehens,
welches einem unabhängigen Dritten auch gewährt worden wäre. Als Folge sei
korrekterweise das Darlehen als simuliertes Darlehen zu betrachten und als
geldwerte Leistung aufzurechnen sowie die Schuldzinsen nicht zum Abzug
zuzulassen.

 

 

4.    Die
Steuerpflichtige (nachfolgend auch Rekurrentin) bzw. der Erbe Y führte mit
Eingabe der Vertreterin vom 05.06.2024 gegen den Einspracheentscheid Rekurs und
Beschwerde mit folgenden Rechtsbegehren:

 

       Die
Verfahren in Bezug auf den vorliegend eingereichten Rekurs und Beschwerde für
die Steuerperioden 2020, 2021 und 2022 sollen vereint werden. Der
Einspracheentscheid soll aufgehoben werden. Im Steuerjahr 2020 soll von der
Aufrechnung der geldwerten Leistung in der Höhe von CHF 275'817 abgesehen
werden (damit ist auch der Abzug von 40 % für massgebliche Beteiligung in der
Höhe von CHF 110'327 nicht zu gewähren) und die Schuldzinsen in der Höhe von
CHF 13’256 an die X GmbH sollen zum Abzug zugelassen werden. Im Steuerjahr 2021
sollen die Schuldzinsen an die X GmbH in der Höhe von CHF 14'464 zum Abzug
zugelassen werden und im Steuerjahr 2022 sollen die Schuldzinsen an die X GmbH
in der Höhe von CHF 5'621 zum Abzug zugelassen werden. Eventualiter sei die
Sache im Sinne der Erwägungen zur Neuveranlagung an die Vorinstanz
zurückzuweisen.

 

Die
Rekurrentin begründet bzw. äussert sich im Wesentlichen wie folgt:

 

       Das
Kontokorrentdarlehen von X sel. gegenüber der X GmbH sei stets in der
Steuererklärung deklariert und zu marktkonformen Zinssätzen verzinst worden.
Bis zum Todestag der Rekurrentin wurde seitens Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
die Drittkonformität des Kontokorrentdarlehens nie in Frage gestellt. Ebenfalls
wurde seitens der Abteilung Juristische Personen das Kontokorrentdarlehen nie
als simuliertes Darlehen beurteilt bzw. taxiert. Die Rekurrentin sieht die
Abteilung Juristische Personen als massgebend, ob ein Schuldverhältnis als
simuliertes Darlehen bzw. geldwerte Leistung qualifiziert wird und nicht die
Abteilung der natürlichen Personen (Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen).
Ebenfalls wurde nochmals erwähnt, dass das Nettovermögen der Rekurrentin per
Todeszeitpunkt rund CHF 4'200’000 (ohne Vorempfänge von CHF 1'225'000) betrug
und somit ein fehlender Rückzahlungswille nicht vorliegt und die X GmbH nie
finanziell gefährdet gewesen sei.

 

       Ebenfalls
wurde vermerkt, dass aufgrund der verbuchten Nettodividende von CHF 155'729 im
Steuerjahr 2021, der Nettodividende von CHF 62'292 im Steuerjahr 2022 sowie der
vorgenommenen Rückzahlungen seitens der Rekurrentin von CHF 50'000 in der
Steuerperiode 2021 und von CHF 61'000 in der Steuerperiode 2022 Amortisationen
stattgefunden haben und somit eine grundsätzliche Absicht seitens der
Rekurrenten zur Rückzahlung dieser Schuld bestand.

 

       Die
Rekurrentin zitiert die bundesgerichtliche Rechtsprechung (BGE 138 II 57 S. 60
f.), wonach ein Gesellschafterdarlehen als simuliertes Darlehen zu
qualifizieren ist, «wenn das gewährte Darlehen durch den Gesellschaftszweck
nicht abgedeckt oder im Rahmen der gesamten Bilanzstruktur ungewöhnlich ist,
weiter bei fehlender Bonität des Schuldners oder dann, wenn keine Sicherheiten
und keine Rückzahlungsverpflichtungen bestehen, die Darlehenszinsen nicht
bezahlt, sondern dem Darlehenskonto laufend belastet werden und schriftliche
Vereinbarungen fehlen». Wie die Vorinstanz festhalte, war die fehlende Bonität
der Rekurrenten nicht der Grund für die Umqualifikation in ein simuliertes
Darlehen gewesen. Vielmehr hielten die monatlichen Bezüge dem Drittvergleich nicht
stand. Der Auffassung der Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen könne nicht gefolgt
werden, da ausgeführt und belegt wird, dass die Kontokorrentschuld während den
Jahren 2020 bis 2022 inkl. Schuldzinsen um rund CHF 106'000 amortisiert wurde.

 

       Die
Umqualifikation der Kontokorrentschuld als geldwerte Leistung und die
Verweigerung der Schuldzinsabzüge für die Steuerperioden 2020, 2021 und 2022
sieht die Rekurrentin aus mehreren rechtlich relevanten Gründen stossend:

 

- Es hätte eine Gesamtbeurteilung der Situation erfolgen müssen, z.B.,
ob die Rekurrentin diese Mittel für einen aufwendigen Lebensstil gebraucht habe,
was verneint werden könne, da die Rekurrentin über ausreichend finanzielle
Mittel und Vermögenswerte verfügte, die es ihr erlaubt hätten, die
Kontokorrentschuld umgehend zu begleichen.

- Bei einem simulierten Darlehen erfolge eine geldwerte Leistung
seitens der Gesellschaft. Auf Ebene der X GmbH kam die Abteilung Juristische
Personen nicht zum Schluss, dass eine geldwerte Leistung seitens der X GmbH an
die Rekurrentin erfolgte. Somit widersprechen sich die vorgenannte Abteilung
und die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen in ihrer Beurteilung der
Kontokorrentschuld.

- Im Einspracheentscheid werde das Kontokorrentdarlehen per Todestag
aufgelöst bzw. bis zum Saldo CHF 0.00 als geldwerte Leistung umqualifiziert. Es
sei nicht ersichtlich, warum diese Schuld per Todestag aufzulösen ist, da im
Zuge des Todes der Rekurrentin die Schuld auf die Erben über gehe. Diese haften
für diese Schuld gegenüber der X GmbH.

- Das Kontokorrentdarlehen wurde bis und mit Steuerperiode 2019 seitens
Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen nie beanstandet und die Rekurrentin wurde nie
darauf hingewiesen, dass die Kontokorrentschuld zukünftig nicht mehr als
drittkonforme Schuld akzeptiert werde. Erst mit der Eröffnung der definitiven
Veranlagung 2020 und somit nach dem Ableben der Rekurrentin und erst nachdem
das Erbschaftsinventar definitiv erstellt und abgeschlossen war, wurden die
Erben mit dieser Aufrechnung und deren Steuerfolgen konfrontiert.

- Per Todeszeitpunkt betrug das Nettovermögen der Rekurrentin rund CHF
4'200'000. Es bestand somit stets die Möglichkeit, diese Kontokorrentschuld zu
amortisieren, wenn die Rekurrentin von der drohenden Aufrechnung und somit der
Steuerbelastung Kenntnis gehabt hätte. So betrugen die flüssigen Mittel und
kurzfristig realisierbare Wertschriften per Todestag rund CHF 235'000 bzw. per
31.12.2022 rund CHF 322'000. Ausserdem hätte die bestehende Hypothek
kurzfristig erhöht werden können. Auch ein (Teil-)Verkauf ihrer 230
Stammanteile der X GmbH hätte in Betracht gezogen werden können. Von diesen
Vermögens- und Einkommensverhältnissen hatte auch die X GmbH stets Kenntnis,
weshalb diese ihrer Hauptgesellschafterin dieses Darlehen ermöglichte und auch
einem Dritten mit gleichen Vermögens- und Einkommensverhältnissen gewährt
worden wäre. Wäre das Kontokorrentdarlehen je hinsichtlich Rückzahlung gefährdet
gewesen, hätte die X GmbH handelsrechtlich eine Wertkorrektur in der Bilanz
vornehmen müssen.

- Es sei zutreffend, dass die steuerliche Situation jährlich neu
beurteilt wird. Im Sinne einer partnerschaftlichen Zusammenarbeit zwischen
Steuerbehörde und Steuerpflichtigen bzw. deren Vertreter und in Anlehnung an
den Verhaltenskodex Steuern 2021 wäre es wünschenswert gewesen, diese
Qualifikation als simuliertes Darlehen anzukündigen. Dies hätte der Rekurrentin
bzw. deren Erben die Möglichkeit gegeben, dies zu bereinigen, insbesondere,
wenn das Kontokorrentdarlehen über Jahre hinweg von der Veranlagungsbehörde
Olten-Gösgen geduldet wurde.

- Zusätzlich
wird erwähnt, dass diese Kontokorrentschuld im Rahmen der bereits erfolgten
Erbteilung unter Anrechnung an seinen Erbteil auf Y übertragen worden ist und
er sich vertraglich bereits im … 2023 gegenüber der Erbengemeinschaft
verpflichtet hatte, diese Schuld in voller Höhe zu übernehmen. Y hat als
Alleineigentümer der Firma X GmbH entschieden, im … 2024 eine Liegenschaft der X
GmbH zu veräussern. Es war beabsichtigt, mit dem entsprechenden Verkaufserlös
die Kontokorrentschuld mittels Dividendenausschüttung zu amortisieren. Aus
diesem Grund wurde anlässlich der Einspracheverhandlung gebeten, mit dem
Einspracheentscheid zuzuwarten, bis dies erfolgt ist.

 

       Zusammenfassend
kommt die Vertreterin zum Schluss, dass die Kontokorrentschuld aufgrund der
Bonität der Rekurrentin zu keinem Zeitpunkt gefährdet war und die
Kontokorrentschuld einem Drittvergleich standhalte.

 

       Zusätzlich
macht die Rekurrentin «Rügen betreffend Verletzung der Begründungspflicht» in
ihrer Eingabe geltend. Dabei wird der Vorinstanz vorgeworfen, dass diese die
aus dem Gehöranspruch (Art. 29 Abs. 2 BV) fliessende Begründungspflicht
verletzt habe (vgl. Urteil 2C_603/2020 des Bundesgerichts vom 11.02.2021 E.
4.2.). Die Vorinstanz äussere sich in ihren Erwägungen des
Einspracheentscheides höchstens marginal und verfassungsrechtlich ungenügend.
Einzig mit Blick auf die Bonität bzw. die vorhandenen flüssigen Mittel der
Rekurrentin gebe die Vorinstanz der Rekurrentin recht. So wurde im
Einspracheentscheid z.B. keine Äusserung dazu gemacht, dass das Darlehen über
Jahre so akzeptiert wurde, noch wurden die getätigten Amortisationen gewürdigt.
Auch wurde dem komplexen Umstand der bereits erfolgten partiellen Erbteilung
nicht Rechnung getragen. Auf das Begehren, mit dem Einspracheentscheid
zuzuwarten, bis eine Liegenschaft der X GmbH verkauft ist und damit die
Kontokorrentschuld beglichen werden kann, wurde nicht eingegangen. Die Veranlagungsbehörde
Olten-Gösgen ging «straight to the point» direkt zur Aufrechnung der
Kontokorrentschuld als geldwerte Leistung, ohne die durch die Rekurrentin
eingebrachten Argumente zu prüfen und zu würdigen. Die vom Bundesgericht
entwickelten Kriterien hinsichtlich der Thematik des simulierten Darlehens
wurden gemäss der Rekurrentin zu wenig gegeneinander abgewogen. Somit sei
gemäss der Rekurrentin auch die zu Lasten der Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
vorzunehmende Beweiswürdigung mit Bezug auf steuererhöhende Tatsachen nicht
erfolgt. Die Vorinstanz sei jedoch für die Umqualifikation der
Kontokorrentschuld in eine geldwerte Leistung vollumfänglich beweispflichtig.
Gemäss Art. 9 BV habe jede Person Anspruch darauf, von den staatlichen Organen
ohne Willkür und nach Treu und Glauben behandelt zu werden. Für die Besteuerung
der Kontokorrentbezüge fehle eine steuerrechtliche Norm. Hingegen seien die
Schuldzinszahlungen gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG und § 41 Abs. 1 lit. a StG
SO steuerlich abzugsfähig. Der Einspracheentscheid missachte somit gemäss der
Rekurrentin diesbezüglich die entsprechende gesetzliche Regelung, so dass eine
zu hohe Einkommensbesteuerung bei der Rekurrentin erfolge. Dies verstosse gegen
den verfassungsrechtlich geschützten Grundsatz, dass die Besteuerung nach der
wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu erfolgen habe.

 

 

5.    Mit
Vernehmlassung vom 25.06.2024 beantragte die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen,
Rekurs und Beschwerde seien kostenfällig abzuweisen. Zur Begründung führt die Veranlagungsbehörde
Olten-Gösgen im Wesentlichen zusammengefasst aus, dass in erster Linie auf die
Verfügung/Einspracheentscheid vom 08.05.2024 verwiesen wird. Den dort gemachten
Feststellungen zum Sachverhalt und an den rechtlichen Erörterungen wird
vollumfänglich festgehalten.

 

       Als X
sel. am … 2022 verstarb, waren die Veranlagungen 2020, 2021 und 2022
(unterjährig) noch offen. Die Steuererklärungen waren bereits vollständig
eingereicht worden.

 

       X sel.
besass bis zu ihrem Tod insgesamt 230 von total 240 Stammanteilen der X GmbH.
Von dieser Gesellschaft hatte sie eine Kontokorrentschuld, welche sich im Jahr
2020 letztmals stark erhöhte. In den Jahren 2021 und 2022 wurde diese durch
Dividenden und Rückzahlungen reduziert. Die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
entschloss sich dazu, den Saldo der Kontokorrentschuld per Todestag als
geldwerte Leistung aufzurechnen, weil das Darlehen nie vollständig
zurückbezahlt wurde. Die Kontokorrentschuld würde zwar an die Erben übergehen,
jedoch schien in diesem Fall die Besteuerung als geldwerte Leistung
gerechtfertigt, da X sel. monatlich CHF 11'000 aus der GmbH bezog, welche dem
Kontokorrent belastet wurden. Auch wurden die Schuldzinsen nie bezahlt, sondern
zum Schuldbetrag addiert. Die Empfängerin der monatlichen Zahlungen war X sel.
Dies wurde mittels Banknachweisen verifiziert.

 

       Auf dem
Kontoblatt 2101 aus der Buchhaltung der X GmbH sei ersichtlich, dass 12 x CHF
11'000 überwiesen wurden. In der Steuerdeklaration 2020 von X sel. wurden
jedoch nur CHF 10'500 als Geschäftsführer-Honorar deklariert. Per Jahresende
werden auf der Kontokorrentschuld Transitorische Aktiven von CHF 150'000
gebucht, welche die effektive Kontokorrentschuld reduziert und verfälscht
darstellen. Im Jahr 2021 zeige sich dasselbe Bild. Regelmässig werden die CHF
11'000 überwiesen. Zusätzlich werden noch private Steuerrechnungen über die
Kontokorrentschuld verbucht. Im Jahr 2021 wird wiederum ein
Geschäftsführer-Honorar deklariert. Ebenfalls wird die Nettodividende auf dem
Kontokorrent gutgeschrieben und Ende Jahr erfolgt eine transitorische
Abgrenzung von CHF 230'000, die die Kontokorrentschuld wieder zu tief
darstellt. Auch im Jahr 2022 werden fünf Bezüge à CHF 11'000 verbucht, zusätzlich
ein Bezug über CHF 10'000 sowie private Kosten für Liegenschaftsunterhalt. Die
Nettodividende wird wiederum gutgeschrieben. Nach dem Tod der Rekurrentin
werden weitere private Kosten über die X GmbH bezahlt und dem Kontokorrent von X
sel. belastet. Dies sind insbesondere Pflegekosten, Steuern, Todesfallkosten.
Die Kontokorrentschuld erhöhte sich um diese Buchungen per 31.12.2022 auf CHF
420'606.13. Dass einer verstorbenen Person noch mehr Darlehen gewährt wird,
halte einem Drittvergleich nicht stand. Für die Bemessung der geldwerten
Leistung wurden die Zahlungen nach dem Tod der Rekurrentin nicht mehr
berücksichtigt. Diese wären von der Erbengemeinschaft zu tragen.

 

Die
Kontoblätter der Kontokorrentschuld weisen auf ein simuliertes Darlehen hin:

 

- Der Saldoverlauf habe keine Ähnlichkeit mit demjenigen eines
Darlehens.

- Monatliche (Gehalts-)Zahlungen à CHF 11'000 an die Rekurrentin, ohne
dass Einkommen versteuert wird.

- Es wurden private Kosten über die GmbH bezahlt und der
Kontokorrentschuld belastet.

- Die
Kontokorrentschuld wurde bis zum Tod nicht vollständig zurückbezahlt.

 

       Die
Rekurrentin mache im Rekurs diverse Ausführungen zum Thema simuliertes
Darlehen, welche grundsätzlich korrekt sind und schliesst daraus, dass es sich
im vorliegenden Fall nicht um ein simuliertes Darlehen handle. Tatsächlich
sprechen jedoch mehrere durch die Rekurrentin aufgezählte Indizien für ein
simuliertes Darlehen. Das gewährte Darlehen sei z.B. durch den Geschäftszweck
nicht abgedeckt «Handel mit Waren aller Art. …». Ebenfalls ist ein Indiz, dass
das Darlehen im Rahmen der gesamten Bilanzstruktur ungewöhnlich ist. Die GmbH
gewährt mehreren Mitgliedern der Familie X sechsstellige Darlehen. In den
Aktiven der Bilanz per 31.12.2020 sind beispielsweise Darlehen an Nahestehende
von CHF 1'039'675.17 vorhanden. Die flüssigen Mittel betragen nur CHF
28'046.97. Ebenfalls bestanden soweit bekannt keine
Rückzahlungsverpflichtungen. Die Darlehenszinsen wurden nicht bezahlt, sondern
der Kontokorrentschuld belastet. Ein schriftlicher Darlehensvertrag war nicht
vorhanden.

 

       All
diese vom Bundesgericht entwickelten Kriterien, die im Rekurs-/Beschwerdeschreiben
genannt werden, sprechen im vorliegenden Fall für ein simuliertes Darlehen. Die
Bonität von X sel. wurde seitens Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen nie
beanstandet. Die Bonität von X sel. war allerdings nicht so gut, wie man bei
einem steuerbaren Vermögen von rund CHF 1.5 Mio. denken könnte. Die flüssigen
Mittel betrugen CHF 322'403. Der Rest des Vermögens bestand aus den
Stammanteilen der X GmbH sowie aus Liegenschaften.

 

       Auf die
Beanstandung der Rekurrentin betreffend die fehlende steuerrechtliche Norm,
dass das Kontokorrent per Todestag bis zum Saldo CHF 0 als geldwerte Leistung
umqualifiziert wurde, nimmt die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen wie folgt
Stellung: Man erwog beim Erstellen der Veranlagung die Vorgehensweise, dass die
Bezüge von monatlich CHF 11'000 als geldwerte Leistung zu besteuern sind, dies
zusätzlich zu den Dividenden. Für dieses Vorgehen hätte gesprochen, dass die
monatlichen Bezüge mit den Dividendenausschüttungen nichts zu tun haben.
Allerdings wurden die Dividenden nicht zusätzlich zu den regelmässigen
Überweisungen ausbezahlt. Ebenfalls blieb unklar, wie die Rückzahlungen bei
dieser Variante steuerlich zu berücksichtigen gewesen wären. Schlussendlich
wurde die «mildere Variante» gewählt: Die Kontokorrentschuld soll per Todestag
aufgelöst werden, da das Darlehen simuliert ist. Die Besteuerung im Jahr 2020
wurde gewählt, da in diesem Jahr die Schuld letztmals anstieg.

 

       Das
Kontokorrentdarlehen wurde in den vorgängigen Jahren jeweils nicht beanstandet
und erst im Jahr 2020 ohne Vorankündigung als geldwerte Leistung
umqualifiziert, da erst im Veranlagungsverfahren 2020 wahrgenommen wurde, dass
regelmässig monatlich CHF 11'000 aus der X GmbH an X sel. flossen und
somit die monatlichen effektiven Zahlungen nicht mit dem deklarierten Einkommen
von CHF 10'500 (Geschäftsführer-Honorar) übereinstimmen. Der Fehler liege hier
nicht bei der Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen. Diese habe die Steuerumgehung
bloss spät bemerkt.

 

       Zur
Meinung der Rekurrentin, ob ein simuliertes Darlehen vorliege, werde durch die
Abteilung Juristische Personen entschieden, nimmt die Veranlagungsbehörde
Olten-Gösgen wie folgt Stellung: Eine Umqualifizierung in ein simuliertes
Darlehen und dessen Aufrechnung als geldwerte Leistung führt grundsätzlich
nicht zu einer Änderung des Gewinns in der Veranlagung. Die Abteilung
Natürliche Personen ist für die Veranlagung derjenigen Person zuständig, die
von der geldwerten Leistung profitiert. Daher werden simulierte Darlehen meist
von der Abteilung Natürliche Personen festgestellt und aufgerechnet.

 

       Mehrfach
werde von der Rekurrentin darauf hingewiesen, dass die Erbteilung bereits
erfolgt ist und die Kontokorrentschuld von einem Erben übernommen wurde. Auf
die steuerliche Beurteilung habe dieser Sachverhalt jedoch keinen Einfluss,
weshalb die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen bereits beim Einspracheentscheid
nicht weiter darauf einging. Auf den Vorschlag der Rekurrentin, mittels
Liegenschaftsverkauf und anschliessender Dividendenausschüttung, um die
Kontokorrentschuld zu begleichen, sei die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
nicht eingegangen. Wie die Bilanzen der X GmbH zeigen, bestehen per 31.12.2022
diverse Darlehensschulden an Familienmitglieder. Ausschüttbare Substanz bestehe
bei Weitem nicht in dieser Höhe. Selbst bei einem Liegenschaftsverkauf blieben
viele Schulden der Familienmitglieder offen. Ob eine Rückzahlungsabsicht der
Darlehen überhaupt besteht, sei fraglich, da die X GmbH am … 2024 im
Handelsregister gelöscht wurde.

 

       Letztlich
sei sachgerecht, die Bezüge von X sel. aus der X GmbH bei ihr zu besteuern. Sie
war es auch, welche von dieser geldwerten Leistung profitierte. Eine
Rückzahlung durch die Erben ist weniger plausibel. Das Bemängeln der
Rekurrentin betreffend die fehlende partnerschaftliche Zusammenarbeit bzw. dass
die Rekurrentin eine Ankündigung gewünscht hätte, dass das Darlehen zukünftig
nicht mehr akzeptiert wird, wird von der Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
dahingehend kommentiert, dass X sel. bereits verstorben war, als die
monatlichen Bezüge entdeckt wurden. Somit war eine vorgängige Ankündigung nicht
mehr möglich. Zudem handle es sich hier gemäss Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
offensichtlich um einen Fall von Steuerumgehung, bei der eine Vorankündigung
nicht nötig sei. Eine Pflicht zu einer solchen findet sich auch in der
Gesetzgebung nicht.

 

       Die im
Rekurs geäusserten Rügen bezüglich ungenügender Begründung des
Einspracheentscheides und Verletzung von Treu und Glauben werden in aller Form
zurückgewiesen. Die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen habe sich jederzeit an die
gesetzlichen Vorschriften gehalten. Auch eine Einspracheverhandlung wurde
durchgeführt. Dabei wurde der Vertretung rechtliches Gehör gewährt und alle
Aspekte des Falls ausführlich erörtert. Ein noch ausführlicherer Einspracheentscheid
wäre zu keinem anderen Ergebnis gekommen. Eine Verletzung von Treu und Glauben
könne in diesem Fall nicht geltend gemacht werden. Es handle sich um einen
offensichtlichen Fall von Steuerumgehung. Der Schritt zur Steuerhinterziehung
sei hier nicht mehr weit.

 

 

6.    Die
Vernehmlassung wurde zur Replik an die Rekurrentin zugestellt. Es ging seitens
Rekurrentin keine Stellungnahme ein.

 

 

 

Das Steuergericht zieht in Erwägung:

1.    Der
Rekurs und die Beschwerde wurden frist- und formgerecht eingereicht. Das
Kantonale Steuergericht ist gemäss § 160 des Gesetzes über die Staats- und
Gemeindesteuern (StG, BGS 614.11) sowie Art. 104 Abs. 3 des Bundesgesetzes über
die direkte Bundessteuer (DBG) in Verbindung mit § 4 der Vollzugsverordnung zum
DBG (BGS 613.31) sachlich zuständig. Auf die Rechtsmittel ist einzutreten.

 

 

2.1   Gemäss
Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG und § 26 Abs. 1 lit. b StG sind als Ertrag aus
beweglichem Vermögen insbesondere Dividenden, Gewinnanteile,
Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art
steuerbar. Sofern die Beteiligung mindestens 10 % am Kapital der
Gesellschaft besteht, werden diese Erträge milder resp. nur teilweise besteuert
(vgl. Art. 20 Abs. 1bis DBG und § 26 Abs. 1 lit. b StG).

 

2.2   Geldwerte
Vorteile aus Beteiligungen charakterisieren sich dadurch, dass die leistende
Kapitalgesellschaft für ihre Leistung keine oder keine gleichwertige
Gegenleistung erhält, die Beteiligungsinhaberin der Kapitalgesellschaft direkt
oder indirekt einen Vorteil erlangt, die Kapitalgesellschaft diesen Vorteil
einer nicht nahestehenden, also fernstehenden Person (bzw. einem Dritten) unter
gleichen Bedingungen (Drittvergleich) nicht zugestanden hätte, weshalb die
Leistung insofern ungewöhnlich ist (u.A. Kriterium des Drittvergleichs), und
der Charakter dieser Leistung für die Organe der Kapitalgesellschaft erkennbar
war (BGE 144 II 427 E. 6.1; 140 II 88 E. 4.1; 138 II 57 E. 2.2). Stets
vorauszusetzen ist dabei, dass die Zuwendung ihren Rechtsgrund im Beteiligungsverhältnis
hat (BGer, 18.5.2020, 2C_1028/2019, E. 2.2; 26.2.2019, 2C_449/2017, E. 2.3).

 

2.3   Es steht
einer Kapitalgesellschaft grundsätzlich frei, sogar ihrer Hauptaktionärin ein
Darlehen in dem Umfange und zu den Bedingungen zu gewähren, in deren Genuss
auch ein unbeteiligter Dritter unter gleichen Umständen gekommen wäre. Eine
geldwerte Leistung liegt aber insoweit vor, als von diesen Drittbedingungen
bzw. einem üblichen und marktgerechten Geschäftsgebaren abgewichen wird. Bei
diesem Drittvergleich sind in jedem Einzelfall, ausgehend von dem zwischen der
Gesellschaft und dem Beteiligten abgeschlossene Vertrag, alle konkreten
Umstände zu berücksichtigen (BGE 138 II 57 E. 3.1; vgl. u.a. StR 60/2005 S. 24
E. 3.3; 57/2002 S. 558 E. 2.2; StE 2004 B 24.4 Nr. 71 E. 3.3; 2001 B. 24.2 Nr.
58 E. 2; ASA 66 S. 554 E. 3c; 53 S. 54 E. 3). Das Bundesgericht hat eine Anzahl
von Kriterien entwickelt, bei deren Vorliegen ein Aktionärsdarlehen als
geldwerte Leistung zu qualifizieren ist. Das ist u.a. dann der Fall, wenn das
gewährte Darlehen durch den Gesellschaftszweck nicht abgedeckt oder im Rahmen
der gesamten Bilanzstruktur ungewöhnlich ist (d.h. wenn das Darlehen durch die
vorhandenen Mittel der Gesellschaft nicht abgedeckt werden kann oder es im
Vergleich zu den übrigen Aktiven übermässig hoch erscheint und dann ein sog.
Klumpenrisiko verursacht), weiter bei fehlender Bonität der Darlehensnehmerin
oder dann, wenn keine Sicherheiten und keine Rückzahlungsverpflichtungen
bestehen, die Darlehenszinsen nicht bezahlt, sondern dem Darlehenskonto laufend
belastet werden und schriftliche Vereinbarungen fehlen (BGE 138 II 57 3.2; vgl.
StR 57/2002 S. 558 E. 3; StE 2001 B 24.4 Nr. 58 E. 3b; ASA 64 S. 641 E. 3; 53
S. 54 E. 5; vgl. zum Ganzen auch Louis Bochud,
Darlehen an Aktionäre aus wirtschaftlicher, zivil- und steuerrechtlicher Sicht,
1991, insb. S. 293 ff.; André,
Geldwerte Leistungen in Form von Aktionärsdarlehen, ASA 55 S. 3 ff.; Danielle Yersin, De quelques problèmes
relatifs à la déduction des intérêts passifs et à la réalité de certaines
dettes, ASA 47 S. 586 ff.; Jean-Marc Rivier,
Réflexions sur le prêt d'une société anonyme à son actionnaire, ASA 54 S. 20
ff.).

 

       Eine
Simulation muss auf klaren Indizien beruhen und ist dabei nur dann anzunehmen,
wenn dafür klare Indizien sprechen (BGE 138 II 57 E. 5.2.2). Das Bundesgericht
hat eine Anzahl von Kriterien entwickelt, die im Zusammenhang mit der
Beurteilung, ob ein solches Darlehen simuliert ist, beigezogen werden können:
Das Fehlen eines schriftlichen Vertrages ist dabei nur wenig aufschlussreich
(BGE 138 II 57 E. 5.1.1). Ebenfalls der Umstand, dass der statutarische
Geschäftszweck der Darlehensgeberin nicht die Gewährung von Krediten umfasst
sowie wenn das Darlehen im Vergleich zu den übrigen Gesellschaftsaktiven eine
ausserordentliche Höhe erreicht oder das Eigenkapital übersteigt
(Klumpenrisiko) oder wenn die Gesellschaft die verliehenen Mittel selbst erst
andernorts beschaffen musste. Ein gewichtigeres Kriterium ist jedoch, wenn die
zugeflossenen Mittel bei der Empfängerin zu einem grossen Teil für die
Bestreitung ihres privaten Lebensaufwandes verwendet werden (BGE 138 II 57 E.
5.1.2). Ebenfalls ein eindeutiges Indiz ist, wenn eine Gesellschaft ihrer
Anteilsinhaberin ein Darlehen gewährt, obwohl sich diese in äusserst
angespannten finanziellen Verhältnissen befindet und nicht in der Lage ist, aus
eigener Kraft ihre aus dem Darlehen resultierenden Verpflichtungen (Zins- und
Amortisationszahlungen) auf Dauer nachzukommen (BGE 138 II 57 E. 5.1.3). Starke
Indizien sind ebenfalls auch die buchmässige Behandlung des Darlehens bei der
Gesellschaft und die Art und Weise, wie die Anteilsinhaberin das Darlehen in
ihrer Steuererklärung deklariert (BGE 138 II 57 E. 5.1.1).

 

2.4   In Bezug
auf die Darlehensschuld liegt keine unentgeltliche Zuwendung vor, solange die
Gesellschafterin das von ihrer Gesellschaft ausgerichtete Darlehen - wie eine
aussenstehende Drittperson - zurückerstatten muss. Anders verhält es sich, wenn
mit der Rückzahlung des Darlehens nicht zu rechnen ist, weil dies nach dem
Willen der Parteien nicht gewollt oder die Rückerstattung der erbrachten
Leistung nicht beabsichtigt ist (BGE 138 II 57 E. 5; BGer, 16.9.2019,
2C_347/2019, E. 4.1.4). Im Zusammenhang mit allenfalls simulierten Darlehen an
die Beteiligungsinhaberin erweist sich eine weitere Unterscheidung als
wesentlich: Einerseits sind jene Fälle zu nennen, in denen die Rückzahlung des
Darlehens von Anfang an (d.h. schon bei der Gewährung des Darlehens) nicht
geplant ist. Andererseits ergeben sich auch Fälle, in denen ein fehlender
Rückerstattungswille nur im Nachhinein angenommen werden kann, wenn sich die
Gesellschafterin oder die Gesellschaft ausdrücklich oder konkludent über einen
Schulderlass bzw. Forderungsverzicht einigen. Gesprochen wird in diesem
Zusammenhang von "ursprünglicher" und "nachträglicher
Simulation" (vgl. BGE 138 II 57 E. 5.2, mit Hinweisen; BGer, 12.2.2016,
2C_252/2014, E. 4.1; 20.12.2012, 2C_843/2012, E. 3.3 = StR 68/2013 S.
227).

 

2.5   Auch ein
Indiz für ein simuliertes Darlehen ist es, wenn das Darlehen handelsrechtlich
gegen das sogenannte Verbot der Einlagerückgewähr verstösst. Der Aktionär darf
das einbezahlte Aktienkapital weder direkt noch indirekt von der Gesellschaft
zurückfordern (Art. 680 Abs. 2 OR). Die Gewährung eines Aktivdarlehens an
den Aktionär kann faktisch zur Rückzahlung des Aktienkapitals führen. In dem
entsprechenden Bundesgerichtsentscheid geht es um Darlehen im
Konzernverhältnis. Bei einem Darlehen einer Tochtergesellschaft an ihre
Muttergesellschaft bzw. in diesem Fall bei einem Darlehen von der Gesellschaft
an ihre Aktionärin stellt sich die Frage, ob unter dem Deckmantel eines
Darlehens in Wirklichkeit eine Ausschüttung von geschütztem Eigenkapital an die
Aktionärin erfolgt und damit gegen das Verbot der Einlagerückgewähr verstossen
wird (BGE 140 III 533 E 4.2). Forderungen aller Art gegenüber Aktionären und
nahestehende Personen, die gegen das Verbot der Einlagerückgewähr verstossen,
können faktisch als «Dividendenausschüttungen» unter dem Gesichtspunkt des
Verbots der Einlagerückgewähr betrachtet werden.

 

 

3.    Die
durch das Kantonale Steuergericht vorgenommene Beweiswürdigung führt zu
folgendem Ergebnis:

 

3.1   Die
Bonität von X sel. wurde nie in Frage gestellt. X sel. weist in ihrer
Steuererklärung ein erhebliches Nettovermögen aus. Jedoch besteht dieses
Vermögen mehrheitlich aus den Stammanteilen der X GmbH sowie privaten
Liegenschaften. Die flüssigen Mittel bzw. die Mittel, welche zur Rückzahlung
der Kontokorrentschuld hätten verwendet werden können, betrugen in der
Steuerdeklaration 2020 rund CHF 322'000. Das Darlehen wurde nicht in einer
angemessenen Frist amortisiert. Obwohl die Rekurrentin argumentierte, dass sie ein
Nettovermögen von CHF 4'200'000 besass und das Darlehen theoretisch jederzeit
hätte zurückzahlen können, wurde kein konkreter Rückzahlungsplan umgesetzt. Die
blosse Möglichkeit zur Rückzahlung ist grundsätzlich nicht ausreichend, um die
Ernsthaftigkeit des Darlehensverhältnisses zu bestätigen.

 

3.2   Wird die
Buchungsmethode seitens Rekurrentin begutachtet, gilt zu vermerken, dass diese
bzw. deren Vertreterin jeweils per 31.12. (der Nachvollzug ist seit 31.12.2019
möglich) einen erheblichen Betrag als transitorische Buchung vorgenommen hat.
Sinngemäss heisst dies, dass die Rekurrentin die im Folgejahr zu tätigenden
bzw. getätigten Rückzahlungen bereits buchhalterisch erfasst hat. Somit wurde
der Darlehenssaldo jeweils per 31.12. massgeblich beschönigt (zugunsten X sel.)
dargestellt. Diese Buchungsvariante ist als eher ungewöhnlich zu bezeichnen
bzw. es stellen sich auch Fragen betreffend den Rechnungslegungsvorschriften im
Rahmen der Offenlegung- und Mindestgliederungsvorschriften (Art. 958a OR). Hier
soll nun nicht weiter darauf eingegangen werden, jedoch kann daraus geschlossen
werden, dass der Rekurrentin die Problematik einer allfälligen Umqualifizierung
zu einem simulierten Darlehen bewusst war. Begutachtet man die
Kontokorrentauszüge fällt auf, dass regelmässige Auszahlungen an die
Rekurrentin erfolgten (monatlich CHF 11'000). Ebenfalls werden z.T. private
Auslagen über die Kontokorrentschuld beglichen (u.a. Steuerrechnungen). Werden
die Kontokorrentauszüge im Detail betrachtet, wird der Eindruck erweckt, dass
die Bezüge für die Deckung der privaten Lebenshaltungskosten verwendet werden.
Diese regelmässigen Bezüge widersprechen dem Wesen eines Darlehens. Die Form
eines «klassischen Darlehenskontos» wird daher nicht gewahrt. Den Bezügen
werden Dividendenauszahlungen sowie Rückzahlungen seitens Rekurrentin
entgegengesetzt, um die Schuld zu mindern. Auch zu erwähnen ist, dass das
Bezahlen von privaten Auslagen und der entsprechenden Belastung auf der
Kontokorrentschuld nach dem Tod der Rekurrentin massiv zugenommen hat. Es
wurden u.a. Todesfallkosten sowie Nachlasstaxen über die Kontokorrentschuld
verbucht. Die Kontokorrentschuld ist per 31.12.2022 auf den Bestand von CHF
420'606 angestiegen (Anstieg Todestag 24.05.2022 bis 31.12.2022 um CHF 111'447).

 

       Die Veranlagungsbehörde
Olten-Gösgen bemängelte, dass die monatlichen «Bezüge» nicht als Lohn
deklariert wurden. Die Frage stellt sich hier, ob ein Gehalt über monatlich CHF
11’000 bei einer im Altersheim lebenden Frau mit Jahrgang … als geschäftsmässig
begründet angeschaut werden kann. Auch wird bemängelt, dass die Bezüge nicht
als geldwerte Leistung deklariert wurden. Das Darlehen wurde jährlich mit einer
Dividendenzahlung reduziert, was einer geldwerten Leistung im steuerlichen Sinne
gleichkommt. Der massive Anstieg im Jahr 2020 kam insbesondere zustande, da im
Jahr 2019 eine transitorische Buchung in der Höhe von CHF 110'000 auf dem
Kontokorrent vorgenommen wurde, um den Saldo zu entlasten. Die Rückbuchung
erfolgte per 01.01.2020, wodurch das Kontokorrent wieder um diese CHF 110'000
anstieg. Jedoch erfolgten im Jahr 2020 weder eine Dividendenauszahlung noch
sonstige Rückzahlungen, was zusätzlich zu den monatlichen Bezügen von CHF
11'000 den massiven Anstieg der Kontokorrentschuld erklärt.

 

3.3   Betrachtet
man das Bilanzbild der X GmbH ist klar ersichtlich, dass die
Kontokorrentguthaben gegenüber X sel. sowie weiteren nahestehenden Personen
einen massgeblichen Teil der Aktiven ausmachen (Total Aktiven per 31.12.2020
CHF 1'950'246, davon Darlehen nahestehende Personen und deren
Gesellschaften CHF 1'039'675). Ebenfalls besitzt der Erbe, welcher das
Darlehen von X sel. übernehmen soll, ebenfalls ein Darlehen in der Höhe von CHF
402'241 per 31.12.2020 gegenüber der X GmbH. Die X GmbH verfügt per 31.12.2020
über ausschüttbares Kapital von CHF 174'145 (Gewinnvortrag). Somit verstossen
die Darlehen gegenüber den Beteiligten (X sel. sowie Y) gegen das Prinzip der
Einlagerückgewähr (Art. 680 Abs. 2 OR). Im Rahmen der ganzen Bilanzstruktur
sind die Darlehen gegenüber den nahestehenden Personen als ungewöhnlich zu
bezeichnen.

 

       Auch
wurde festgestellt, dass die X GmbH mittlerweile im Handelsregister des Kantons
Solothurn gelöscht wurde (Zefix Löschung am … 2024). Dies wurde in der Eingabe nicht
erwähnt, obwohl davon ausgegangen werden kann, dass dieser Sachverhalt zu
diesem Zeitpunkt bereits bekannt war. Gemäss Handelsregister sind sämtliche
Aktiven und Passiven infolge Fusion auf die neu firmierte «X … GmbH»
übergegangen. Wie die Bilanzstruktur der neu firmierten Gesellschaft aussieht,
kann nicht beurteilt werden.

 

3.4   Die
folgenden schwächeren Indizien, welche ebenfalls für ein simuliertes Darlehen
sprechen, werden in diesem Fall ebenfalls erfüllt. Namentlich ist kein
Darlehensvertrag vorhanden, die Darlehensnehmerin gewährt keine Sicherheiten,
der Geschäftszweck der Gesellschaft sieht nicht vor, dass Kredite vergeben
werden und die jährlichen Zinsen werden nicht bezahlt, sondern auf das Darlehen
geschlagen.

 

3.5   Seitens
Rekurrentin wurde der Vorschlag eingebracht, dass mit der Aufrechnung als
geldwerte Leistung abzuwarten ist, da im Jahr 2024 eine Liegenschaft der X GmbH
verkauft wird und mit deren Erlös eine höhere Dividendenzahlung an den
Kontokorrentschuldinhaber ausgeschüttet werden kann, mit welcher die
Kontokorrentschuld dann zurückgeführt wird. Gemäss öffentlich zugänglichem
Grundbuchamt des Kantons Solothurn (geo.so.ch) wurde die besagte Liegenschaft
per dato noch nicht verkauft. Diese ist noch immer im Eigentum der «X … GmbH».
Ebenfalls ist zu diesem Vorschlag zu vermerken, dass dieser rein «steuerlich
und inhaltlich» identisch mit dem Vorgehen der Aufrechnung als geldwerte
Leistung ist. Die Besteuerung wird jedoch in anderen Perioden vorgenommen.

 

3.6   Seitens
der Rekurrentin wird eingebracht, dass die Kontokorrentschuld gegenüber der X
GmbH hinsichtlich Rückzahlung nie gefährdet war und einem Dritten diese mit den
gleichen Vermögens- und Einkommensverhältnissen auch gewährt würde. Wäre diese
Kontokorrentschuld hinsichtlich Rückzahlung gefährdet gewesen, hätte die X GmbH
handelsrechtlich eine Wertkorrektur (Abschreibung des Darlehens) vornehmen
müssen. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung wäre genau diese
Wertberichtigung/Abschreibung eine eindeutige Willensäusserung seitens
Anteilsinhaberin gewesen, dass sie die Mittel der Gesellschaft entziehen will
und kein Rückzahlungswille besteht. Diese Absicht wird für die Behörden
insbesondere dann ersichtlich, wenn die Darlehensgeberin den bisher als gefährdet
eingestufte Kredit als wertlos abschreiben würde (BGE 138 II 57 E. 5.2.3).

 

3.7   Dem
Grundsatz, dass die Umqualifikation sowie die Aufrechnung eines simulierten
Darlehens normalerweise von der Abteilung Juristischen Personen durchgeführt werden,
folgt das Steuergericht nicht. Die Berücksichtigung eines simulierten Darlehens
hat insbesondere steuerliche Auswirkungen auf die Besteuerung der natürlichen
Person bzw. im vorliegenden Fall auf X sel. Entsprechend kann eine solche
Beurteilung auch von der Abteilung Natürliche Personen vorgenommen werden (vgl.
BGer, 14.03.2024, 9C_5/2023, E. 5.2.2.1 f. mit Hinweis auf BGer, 9C_750/2023,
E. 2.3.4). Auch dass die Erbteilung bereits erfolgt ist und bei einer
Aufrechnung des Darlehens als geldwerte Leistung diese nochmals aufgerollt
werden muss, hat auf die steuerliche Beurteilung von X sel. und somit auf
diesen Entscheid keinen Einfluss.

 

3.8   Dem
Vorwurf seitens Rekurrentin, dass die Verfügung (Einspracheentscheid) als eher
dürftig und zu wenig begründet bezeichnet wird, kann teilweise zugestimmt
werden. In der Einsprache wurde betont, dass die Bonität der Rekurrentin nie in
Frage gestellt wurde, dennoch wurden als Argumente für ein simuliertes Darlehen
lediglich die monatlichen Bezüge dargelegt sowie die Bilanzstruktur der X GmbH
in Frage gestellt. Daraufhin wurde jedoch eine Einspracheverhandlung
durchgeführt und der Rekurrentin entsprechend Plattform gegeben, ihre Argumente
nochmals darzulegen. Die Begründung in der Vernehmlassung fiel dann deutlich
detaillierter und ausführlicher aus. Es wurde auf diverse Indizien Bezug
genommen und eine entsprechende Begründung abgegeben.

 

       Eine
partnerschaftliche Zusammenarbeit zwischen Steueramt und Steuerpflichtigen bzw.
deren Vertreter ist wünschenswert. Diesbezüglich wäre auch eine Ankündigung
einer solchen Aufrechnung als geldwerte Leistung wünschenswert gewesen. In
Anbetracht, dass X sel. mittlerweile verstorben ist und eine Besteuerung der
Kontokorrentschuld als geldwerte Leistung bei ihr letztlich sachgerecht ist, da
auch X sel. die entsprechenden Bezüge getätigt hat, wäre eine Vorankündigung in
diesem Fall schwer möglich gewesen. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs
liegt somit nicht vor. Läge eine nicht besonders schwerwiegende Verletzung des
rechtlichen Gehörs vor, kann diese nach ständiger Rechtsprechung ausnahmsweise
als geheilt gelten, wenn die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor
einer Rechtsmittelinstanz zu äussern, die sowohl den Sachverhalt wie auch die
Rechtslage frei überprüfen kann. Auch diese Voraussetzungen sind im
vorliegenden Verfahren gegeben.

 

 

4.    Insgesamt
folgt das Steuergericht damit der Ansicht der Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen,
dass das Darlehen im Umfang von CHF 275‘817 in der Steuerperiode 2020 als
simuliertes Darlehen zu qualifizieren ist sowie die Schuldzinsen 2020-2022 nicht
zum Abzug zugelassen werden. Die Kriterien gemäss bundesgerichtlicher
Rechtsprechung im Zusammenhang mit einem simulierten Darlehen sind erfüllt bzw.
die eingebrachten Begründungen, welche gegen ein simuliertes Darlehen sprechen,
unterliegen denjenigen, welche für ein simuliertes Darlehen sprechen. Somit ist
diese geldwerte Leistung bei der Rekurrentin (privilegiert) zu besteuern und
die Schuldzinsen sind nicht zum Abzug zuzulassen.

 

       Damit
erweisen sich Rekurs und Beschwerde als unbegründet und sind abzuweisen. Bei
diesem Ausgang sind gestützt auf die Angaben der Vertreterin dem Erben der
Rekurrentin die Verfahrenskosten aufzuerlegen, welche in Anwendung von § 150
Abs. 1 lit. a und lit. b Ziff. 1 und 5 des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF
4'900 festzusetzen sind (Grundgebühr: CHF 1'500; Zuschlag: CHF 3'400).

 

 

 

****************

 

Demnach wird erkannt:

1.     Der Rekurs
und die Beschwerde werden abgewiesen.

2.     Die
Gerichtskosten von CHF 4'900 werden Y zur Bezahlung auferlegt.

Im Namen des Steuergerichts

Der Präsident:                        Der Sekretär:

Dr.
Th. A. Müller                    W. Hatzinger

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Rechtsmittel:   Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit
Zustellung beim Bundesgericht (Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 6004
Luzern) Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die
Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angaben der
Beweismittel und die Unterschrift der Beschwerdeführer oder ihres Vertreters zu
enthalten.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Dieser
Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreterin von Y (eingeschrieben) 

- VB Olten-Gösgen (mit Steuerakten)

- KStA, Rechtsdienst

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer von …

- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern

 

 

 

 

Expediert am: