# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 5a8a6d92-d245-505d-92d6-4b036ce63f97
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2012-12-17
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 17.12.2012 A-2664/2012
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-2664-2012_2012-12-17.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 
 

 

  

 
 Cour I 

A-2664/2012 

 

 

  A r r ê t  d u  1 7  d é c e m b r e  2 0 1 2  

Composition 

 
Pascal Mollard (président du collège),  

Salome Zimmermann, Daniel Riedo, juges, 

Cédric Ballenegger, greffier. 

 

 
 

Parties 

 
A._______ Sàrl, 

représentée par (…), avocat, 

recourante,  

 
 

 
contre 

 

 
Administration fédérale des contributions AFC, 

Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, 

Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne,    

autorité inférieure.  

 

Objet 

 
TVA; réclamation; décision d'irrecevabilité de l'AFC; 

délai pour compléter une écriture; art. 52 PA et art. 83 LTVA; 

période du 1
er
 trimestre 2007 au 2

e
 trimestre 2008, 

et 4
e
 trimestre 2008. 

 

 

A-2664/2012 

Page 2 

Faits : 

A.  

La société A._______ Sàrl (ci-après: la recourante) a, selon les indica-

tions du registre du commerce, le but suivant: "acquisition, aliénation 

d'immeubles; expertises immobilières; promotions immobilières; import-

export et toutes opérations convergentes". Elle a son siège à (…). Elle a 

été inscrite au registre des contribuables TVA du 1
er
 janvier 2007 au 

31 décembre 2009. 

B.  

Par décompte complémentaire n° (…) du 12 décembre 2008, l'Adminis-

tration fédérale des contributions (ci-après l'autorité inférieure ou l'AFC) a 

réclamé Fr. 63'397.-- à la recourante, estimant que celle-ci avait effectué 

des mises en compte de l'impôt préalable à tort. Le décompte concernait 

toutes les périodes fiscales de l'année 2007, ainsi que le premier, le 

deuxième et le quatrième trimestre de l'année 2008. 

C.  

La recourante n'ayant pas acquitté la dette, l'AFC a engagé une procédu-

re à son encontre auprès de l'office des poursuites de (…). Celui-ci a pro-

cédé à la notification d'un commandement de payer le 25 novembre 

2009. La recourante a fait opposition. Par décision du 26 avril 2010, l'AFC 

a fixé le montant dû à Fr. 51'973.14, plus les intérêts à hauteur de 

Fr. 5'089.-- et de Fr. 96.--. L'AFC a également levé l'opposition de la re-

courante à concurrence du total de ces montants. 

D.  

Le 4 juin 2010, la recourante a adressé une réclamation à l'AFC contre la 

décision précitée. Quasiment deux ans plus tard, soit le 5 mars 2012, 

l'AFC a fait savoir à la recourante que sa réclamation ne répondait pas 

aux formes minimales imposées par la loi. Elle lui a imparti un délai de dix 

jours, non prolongeable, pour régulariser son écriture. Par télécopie du 

14 mars 2012, la mandataire de la recourante a informé l'AFC que "son 

client" (par quoi il faut vraisemblablement entendre le gérant de la recou-

rante) était absent et qu'elle ne pourrait agir qu'à la fin du mois de mars 

2012. 

E.  

Le 11 avril 2012, l'AFC a rendu une décision par laquelle elle a déclaré la 

réclamation de la recourante irrecevable pour vice de forme. Le 15 mai 

2012, la recourante a déposé un recours devant le Tribunal administratif 

fédéral. Elle réclame l'annulation de la décision du 11 avril 2012 et le ren-

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Page 3 

voi du dossier à l'AFC pour examen au fond. L'AFC a conclu au rejet du 

recours par réponse du 13 juillet 2012. 

Les autres faits seront repris, en tant que de besoin, dans la partie en 

droit du présent arrêt. 

Droit : 

1.   

1.1  

1.1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi du 

17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), celui-

ci connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fé-

dérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, 

RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF. La pro-

cédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas au-

trement (art. 37 LTAF). L'Administration fédérale des contributions (ci-

après l'AFC) étant une autorité au sens de l'art. 33 LTAF, et aucune des 

exceptions de l'art. 32 LTAF n'étant réalisée, le Tribunal administratif fédé-

ral est compétent ratione materiae pour juger de la présente affaire. 

1.1.2 Selon l'art. 83 al. 1 de la loi sur la TVA du 12 juin 2009 (LTVA, 

RS 641.20), les décisions de l'AFC peuvent faire l'objet d'une réclamation 

auprès de cette même autorité. Les décisions sur réclamation sont ensui-

te sujettes à recours auprès du Tribunal administratif fédéral (cf. art. 31 et 

32 al. 2 let. a LTAF). La décision (d'irrecevabilité) attaquée étant une dé-

cision sur réclamation, rendue après qu'une première décision (du 

26 avril 2010) eut été contestée par la recourante, la compétence fonc-

tionnelle du Tribunal de céans est donnée. 

1.1.3 Enfin, posté le 15 mai 2012, alors que la décision attaquée, datée 

du 26 avril 2012, a été notifiée le lendemain au plus tôt, le mémoire de 

recours a été déposé dans le délai légal (art. 50 al. 1 PA). Signé par un 

avocat au bénéfice d'une procuration, muni de conclusions valables et 

motivées et accompagné d'une expédition de la décision attaquée, il ré-

pond aux exigences de forme de la procédure administrative (art. 52 al. 

1 PA). La recourante étant directement touchée par la décision attaquée 

et ayant participé à la procédure devant l'autorité inférieure, elle a mani-

festement qualité pour recourir (cf. art. 48 al. 1 PA). 

Il y a dès lors lieu d'entrer en matière. 

  

A-2664/2012 

Page 4 

1.2  

1.2.1 La loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajou-

tée (LTVA, RS 641.20) est entrée en vigueur le 1
er
 janvier 2010. Les dis-

positions de droit matériel qu'elle contient sont applicables à tous les faits 

et rapports juridiques ayant pris naissance à compter de cette date, avec 

pour conséquence que les dispositions de l'ancien droit s'appliquent à 

ceux qui sont plus anciens (art. 112 al. 1 LTVA). Dès lors que les faits dé-

terminants se sont déroulés, en l'espèce, entre le 1
er

 janvier 2007 et le 

31 décembre 2008, la présente affaire est régie, s'agissant du droit maté-

riel applicable, par la loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée du 

2 septembre 1999 (aLTVA, RO 2000 1300 et les modifications ultérieu-

res), entrée en vigueur le 1
er

 janvier 2001 (cf. art. 94 al. 1 aLTVA; arrêté 

du Conseil fédéral du 29 mars 2000, RO 2000 1346; cf. également arrêts 

du Tribunal administratif fédéral A-1325/2011 du 15 février 2012 

consid. 2.1, A-6299/2009 du 21 avril 2011 consid. 2.1). 

1.2.2 Sur le plan procédural, en revanche, le nouveau droit s'applique à 

toutes les procédures pendantes à l'entrée en vigueur de la nouvelle loi, 

conformément à l'art. 113 al. 3 LTVA. La portée de cette disposition doit 

cependant être ramenée à sa juste mesure. Ainsi, seules les règles de 

procédure doivent être appliquées aux affaires en cours. Le nouveau droit 

matériel ne doit pas trouver à s'appliquer aux périodes fiscales régies par 

l'ancien droit (cf., entre autres, arrêts du Tribunal administratif fédéral 

A-5682/2011 du 3 avril 2012 consid. 1.3.2, A-6986/2008 du 3 juin 2010 

consid. 1.2). S'agissant toujours des dispositions de procédure, le droit de 

procédure applicable est celui qui se trouve en vigueur au moment où 

l'acte de procédure concerné est accompli (cf. par exemple arrêts du Tri-

bunal administratif fédéral A-1325/2011 du 15 février 2012 consid. 2.2.2, 

A-7675/2009 du 6 octobre 2011 consid. 2.2.2, et les références citées). 

En l'occurrence, la réclamation de la recourante et la décision attaquée 

datent des 4 juin 2010 et 12 mars 2012 respectivement. Elles sont posté-

rieures à l'entrée en vigueur du nouveau droit. Ainsi que l'a relevé l'autori-

té inférieure, c'est donc selon ce nouveau droit que doivent se déterminer 

les conditions de forme applicables à la réclamation de la recourante. 

1.3   

1.3.1 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris 

l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (cf. art. 49 let. a PA), la consta-

tation inexacte ou incomplète des faits pertinents (cf. art. 49 let. b PA) ou 

l'inopportunité (cf. art. 49 let. c PA; cf. également ANDRÉ MOSER/MICHAEL 

BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwal-

tungsgericht, Bâle 2008, p. 73 n. 2.149; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜL-

A-2664/2012 

Page 5 

LER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5
e
 éd., Zu-

rich/Bâle/Genève 2006, ch. 1758 ss). 

1.3.2 Le contenu de la décision attaquée - plus particulièrement son dis-

positif - délimite l'objet du litige (cf. par exemple arrêts du Tribunal admi-

nistratif fédéral A-165/2008 du 22 juin 2009 consid. 3, A-1536/2006 du 

16 juin 2008 consid. 1.4.1 et les références citées). Dans le cas présent, il 

s'agit de savoir si l'autorité inférieure a refusé à juste titre d'entrer en ma-

tière sur la réclamation de la recourante. Dans ce cadre, seuls peuvent 

être soulevés des griefs relatifs à la question de l'irrecevabilité; les 

conclusions ne peuvent tendre qu'au prononcé de l'entrée en matière et 

non, par exemple, à la réforme ou à l'annulation sur le fond de la décision 

attaquée (cf. ATF 132 V 74 consid. 1.1, 124 II 499 consid. 1, 118 Ib 134 

consid. 2; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-2975/2010 du 8 juin 

2010, A-1791/2009 du 28 septembre 2009 consid. 1.2 et les références 

citées). En d'autres termes, le fond de l'affaire ne doit pas être abordé 

(cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6922/2011 du 30 avril 2012 

consid. 1.3, A-5798/2007 du 6 juillet 2009 consid. 1.4, A-1504/2007 du 

19 janvier 2009 consid. 1.3). 

1.3.3 Le Tribunal administratif fédéral constate les faits et applique le droit 

d'office, sans être lié par les motifs invoqués (art. 62 al. 4 PA) ni par l'ar-

gumentation juridique développée dans la décision entreprise (cf. PIERRE 

MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II, Berne 2011, p. 300 s.). 

L'autorité saisie se limite toutefois en principe aux griefs soulevés et 

n'examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où 

les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 122 V 157 

consid. 1a; ATF 121 V 204 consid. 6c; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, 

Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2
e
 éd., 

Zurich 1998, ch. 677). 

2.   

2.1 Les règles de forme à observer par la partie qui souhaite formuler une 

réclamation en matière de TVA se trouvent à l'art. 83 al. 2 LTVA. Selon 

cette disposition, la réclamation doit être adressée par écrit à l'AFC. Elle 

doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve et porter 

la signature du réclamant ou de son mandataire. Ce dernier doit justifier 

de ses pouvoirs de représentation en produisant une procuration écrite. 

Les moyens de preuve doivent être spécifiés dans le mémoire de recours 

et annexés à ce dernier. 

A-2664/2012 

Page 6 

Cet article est l'équivalent des art. 52 al. 1 PA (sous réserve de ce qui 

concerne la procuration), 64 al. 3 aLTVA et 52 al. 2 de l'ancienne ordon-

nance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (aOTVA, 

RO 1994 1464 et les modifications ultérieures). La jurisprudence et la 

doctrine relatives à ces articles peuvent donc servir de source d'inspira-

tion. 

En pratique, et spécialement lorsqu'une partie n'est pas représentée par 

un avocat ou par une personne habituée aux règles de procédure, l'admi-

nistration se montre relativement souple quant au respect des conditions 

de forme susmentionnées. Il faut qu'il soit possible de déduire de l'acte 

que la décision prise préalablement est contestée et l'on doit pouvoir 

comprendre sur quoi porte la contestation (cf. ISABELLE HOMBERGER GUT 

in mwst.com: Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 

Diego Clavadetscher/Pierre-Marie Glauser/Gerhard Schafroth (édit.), Bâ-

le 2000, ch. 13 ad art. 64 aLTVA; cf. aussi ATF 112 Ib 634 consid. 2b; ar-

rêt du Tribunal fédéral du 13 octobre 1998 publié in Archives 68 p. 434 

consid. 6b/cc). Une motivation sommaire devrait suffire, même si le Tri-

bunal fédéral s'est parfois montré plus exigeant, en particulier par rapport 

à l'envoi simultané des preuves disponibles (cf. PASCAL MOLLARD/XAVIER 

OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité TVA, Bâle 2009, p. 901 

ch. 298 s., qui renvoie à RDAF 1999 II p. 169). 

2.2 La régularisation des réclamations est réglée à l'art. 83 al. 3 LTVA: "Si 

la réclamation ne remplit pas ces conditions [soit celles qui ont été décri-

tes au consid. 2.1 ci-avant] ou que les conclusions ou les motifs n'ont pas 

la clarté requise, l'AFC impartit au réclamant un délai supplémentaire de 

courte durée afin qu'il régularise sa réclamation. Elle l'avise que, s'il ne 

fait pas usage de cette possibilité dans le délai imparti, elle statuera sur la 

base du dossier ou que, si les conclusions, les motifs, la signature ou la 

procuration font défaut, elle déclarera la réclamation irrecevable." 

L'art. 52 al. 2 et 3 PA contient grosso modo les mêmes règles au sujet 

des recours. Les art. 64 al. 4 et 5 aLTVA et 52 al. 3 et 4 aOTVA pré-

voyaient un régime similaire sous l'ancien droit. A nouveau, on peut donc 

se référer à la jurisprudence et à la doctrine y relatives. 

Dans sa jurisprudence, le Tribunal fédéral a insisté sur le fait que le délai 

de régularisation doit être court. Il ne devrait ainsi pas dépasser trois 

jours. En effet, il ne faut pas qu'une partie profite de ce délai pour obtenir, 

de manière discrétionnaire, une prolongation du délai de recours légal 

(cf. arrêts du Tribunal fédéral du 20 septembre 2001 publié in Archives de 

A-2664/2012 

Page 7 

droit fiscal suisse [Archives] 72 p. 429 consid. 2b, du 13 octobre 1998 pu-

blié in Archives 68 p. 434 consid. 6b/cc, du 2 juin 1998 publié in Archives 

67 p. 747 consid. 3; ATF 121 II 252 consid. 4b, 112 Ib 634 consid. 2c; ar-

rêt du Tribunal administratif fédéral A-1471/2006 et A-1472/2006 du 

3 mars 2008 consid. 2.2). Toutefois, la règle des trois jours n'est pas ab-

solue; comme l'indique l'emploi du conditionnel, un délai plus long n'est 

pas à exclure, selon les circonstances. De même, puisqu'il s'agit d'un dé-

lai fixé par l'autorité, une prolongation est envisageable, sur demande de 

la partie concernée (art. 22 al. 2 PA; cf. FELIX GEIGER, in: MWSTG Kom-

mentar, Felix Geiger/Regine Schluckebier (édit.), Zurich 2012, ch. 16 ad 

art. 83 LTVA; FRANK SEETHALER/FABIA BOCHSLER, in: VwVG: Praxiskom-

mentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Bernhard 

Waldmann/Philippe Weissenberger (édit.), Zurich 2009, ch. 114 ad 

art. 52 PA). 

2.3 Comme toutes les règles de procédure, l'art. 83 al. 3 LTVA doit être 

appliqué en tenant compte des principes généraux du droit. Entrent en 

particulier en ligne de compte l'interdiction du formalisme excessif, la pro-

tection de la bonne foi et le droit d'être entendu. 

Le formalisme excessif représente une catégorie particulière de déni de 

justice. Il est réalisé lorsque la stricte application d'une règle de procédure 

est excessive, ne se justifie par aucun intérêt digne de protection, qu'elle 

devient une fin en soi, complique de manière insoutenable la mise en 

œuvre du droit ou entrave de manière inadmissible l'accès aux tribunaux 

(cf. art. 29 al. 1 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 

18 avril 1999 [Cst., RS 101]; ATF 128 II 139 consid. 2.a, 127 I 31 

consid. 2.a.bb; 125 I 166 consid. 3.a). Le principe postule une sorte d'ap-

plication du principe de la proportionnalité, sous l'angle de l'exigence d'un 

rapport raisonnable entre le but poursuivi et les moyens employés à cette 

fin (ANDREAS AUER/GIORGIO MALINVERNI/MICHEL HOTTELIER, Droit consti-

tutionnel suisse, vol. II, 2
e
 éd., Berne 2006, n° 1304). 

Le principe de la bonne foi est garanti par l'art. 9 Cst. Il constitue une 

émanation d'un principe plus général, celui de la confiance, lequel suppo-

se que les rapports juridiques se fondent et s'organisent sur une base de 

loyauté et sur le respect de la parole donnée. Il implique en particulier 

que les autorités ne doivent pas agir de manière contradictoire ni créer de 

fausses apparences (ULRICH HÄFELIN/WALTER HALLER/HELEN KELLER, 

Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 8
e
 éd., Zurich/Bâle/Genève 2012, 

n° 820; AUER/MALINVERNI/HOTTELIER, op. cit., no 1159 et 1163; cf., sur ce 

principe, ATF 131 II 627 consid. 6.1; arrêts du Tribunal administratif fédé-

A-2664/2012 

Page 8 

ral A-3211/2009 du 26 octobre 2011 consid. 5.1.1, A-313/2007 du 18 sep-

tembre 2009 consid. 4.2.3). 

Le droit d'être entendu découle de l'art. 29 al. 2 Cst. Il garantit entre au-

tres aux parties le droit de recevoir des décisions motivées. La motivation 

fournie par l'autorité doit ainsi être suffisante pour permettre à la person-

ne concernée de contester la décision rendue de manière appropriée. 

L'autorité doit en particulier indiquer, ne serait-ce que brièvement, les 

considérations par lesquelles elle s'est laissé guider pour rendre sa déci-

sion (cf., par exemple, arrêt du Tribunal fédéral 134 I 83 consid. 4.1; ar-

rêts du Tribunal administratif fédéral A-5938/2011 du 4 juillet 2012 

consid. 2.2.3, A-1603/2006 du 4 mars 2010 consid. 5.1.1). Elle doit, plus 

spécifiquement, examiner et traiter les problèmes pertinents de la cause 

(cf. AUER/MALINVERNI/HOTTELIER, op. cit. n° 1334). 

3.  

En l'espèce, il convient d'examiner si la réclamation déposée par la re-

courante le 23 avril 2010 respectait les conditions de forme prévues par 

la LTVA (cf. consid. 3.1 ci-après), puis de se demander si le délai de régu-

larisation accordé par l'autorité inférieure était admissible eu égard à sa 

brièveté (cf. consid. 3.2 ci-dessous). 

3.1 La réclamation de la recourante du 4 juin 2010 ne s'annonce pas 

comme telle. Il s'agit d'un bref courrier dans lequel la recourante indique 

qu'elle remettra ultérieurement des décomptes rectifiés des années 2007 

à 2009, après qu'il serait apparu que "des prestations importantes de la 

société ne sont pas soumises à la TVA". Incidemment, la recourante indi-

que à l'administration ceci: "Pour la bonne forme, nous vous prions de 

considérer la présent[e] comme réclamation au sens de l'article 83 al. 1 

LTVA." 

Comme l'autorité inférieure l'a constaté, la recourante n'a ainsi fourni ni 

conclusions, ni motivation, ni moyens de preuve dans le cadre de sa ré-

clamation. On ne saurait considérer que la seule phrase "des prestations 

importantes de la société ne sont pas soumises à la TVA" suffise à expri-

mer les motifs de la réclamation. Le fax du 14 mars 2012 par lequel la 

mandataire de la recourante informe l'AFC qu'elle ne pourra pas régulari-

ser la réclamation dans le délai imparti ne contient aucune information 

supplémentaire. 

La recourante considère que l'AFC aurait dû déduire les motifs de sa ré-

clamation d'un téléphone du 4 juin 2010, lors duquel elle aurait exprimé 

A-2664/2012 

Page 9 

son point de vue oralement. Toutefois, la loi prévoit clairement que la ré-

clamation doit avoir lieu par écrit (art. 83 al. 2 LTVA) et l'on ne saurait 

conclure d'un téléphone, dont l'objet reste au demeurant tout à fait obs-

cur, que l'administration est suffisamment renseignée sur les motifs d'une 

réclamation. De même que l'assujetti a le droit d'obtenir des décisions 

motivées par écrit, de même l'administration doit-elle recevoir les griefs 

des contribuables – même rédigés sommairement – sous forme écrite. 

C'est le seul moyen qui permette d'établir les problèmes de manière clai-

re et de contrôler les réponses qui leur sont apportées. 

Dans la mesure où les motifs de la réclamation sont de toute façon insuf-

fisants, il n'est pas nécessaire de se demander si, comme le prétend la 

recourante, l'autorité inférieure aurait dû déduire les conclusions du 

contexte, dans la mesure où celles-ci ne sont pas formulées explicite-

ment. Toutefois, le Tribunal de céans doute qu'une telle manière de voir 

soit défendable ici. Le courrier du 4 juin 2010 n'explique absolument pas 

ce qui est réclamé et annonce juste la production de documents. On peut 

à la limite admettre que, en présence de motifs clairs, l'administration doi-

ve interpréter des conclusions mal formulées; mais ici, en l'absence de 

motifs précis, on ne peut attendre de l'administration qu'elle reconstitue à 

la fois les raisons et les conclusions de la réclamation, a fortiori en l'ab-

sence de toute preuve ou pièce. Un simple "obiter dictum" d'une partie ne 

saurait suffire à fonder une réclamation complète et l'on ne peut repro-

cher à l'administration de faire preuve de formalisme excessif lorsqu'elle 

demande la régularisation de l'acte. 

Sur cette base, force est de constater que la réclamation litigieuse ne sa-

tisfait pas aux exigences de motivation minimum de la loi (cf. consid. 2.1 

ci-dessus). C'est donc à juste titre que l'AFC a imparti à la recourante un 

délai pour régulariser son écriture. 

3.2 L'AFC a accordé à la recourante un délai de dix jours, à compter de la 

notification, pour procéder à la régularisation. La recourante considère 

que, après deux ans d'inactivité, l'administration serait tombée dans l'arbi-

traire et aurait abusé de son pouvoir d'appréciation en lui impartissant un 

délai aussi court et en lui refusant d'avance une prolongation. 

3.2.1 Certes, l'art. 83 al. 3 LTVA (l'art. 59 al. 2 PA respectivement) doit 

permettre aux parties de corriger un acte de procédure déficient et non de 

gagner du temps (cf. consid. 2.2 ci-dessus). Il ne serait pas juste que la 

partie qui se montre négligente bénéficie d'un délai plus long pour élabo-

rer son recours ou sa réclamation que celle qui fait l'effort de produire 

A-2664/2012 

Page 10 

d'emblée un acte correct. Dès lors, comme l'indique la jurisprudence 

susmentionnée (cf. consid. 2.2 ci-dessus), le délai de régularisation doit 

être court, afin qu'il serve uniquement à opérer les corrections nécessai-

res. 

Néanmoins, on peut se demander si, après qu'une réclamation ou un re-

cours a attendu deux ans ou presque, la règle en question garde sa per-

tinence. Après une telle attente, le risque d'abus devient nettement moin-

dre. Si une partie a escompté tirer profit du délai de régularisation pour 

améliorer ses arguments, elle a déjà eu amplement le temps d'y réfléchir 

et ce n'est plus en lui impartissant un délai très court qu'on l'empêchera 

de profiter de la situation. 

En revanche, il est certainement moins facile de répondre à une requête 

qui concerne une affaire oubliée depuis des mois que de corriger un acte 

qu'on vient d'envoyer à l'autorité. De plus, lorsqu'un acte de partie pose 

problème, l'autorité le fait en général savoir rapidement. Donc, si aucune 

remarque n'est formulée par celle-ci dans un délai raisonnable, cela signi-

fie le plus souvent que l'acte en question ne doit pas être corrigé à la for-

me. Il est douteux qu'on puisse exiger d'un citoyen qu'il reste des années 

sur le qui-vive, après avoir envoyé quelque chose à l'autorité, pour être 

prêt à le régulariser en tout temps en quelques jours. Ainsi, il semble judi-

cieux de faire preuve de souplesse dans la fixation du délai de régularisa-

tion lorsque l'autorité ne remarque pas d'emblée qu'un acte est vicié ou 

qu'elle n'en réclame pas directement la correction. Reste à savoir si, en 

l'occurrence, le comportement de l'autorité prête le flanc à la critique. 

3.2.2 Dans son courrier du 4 juin 2010, la recourante indique d'emblée 

qu'elle va produire de nouveaux décomptes à la suite de la discussion té-

léphonique qu'elle a eue avec l'autorité inférieure. Il s'agit même de l'objet 

principal de ce courrier, qui ne sert qu'accessoirement à faire valoir une 

réclamation. Sur cette base, l'administration pouvait s'attendre un com-

plément spontané de la part de la recourante et il était normal que celle-ci 

n'exige pas immédiatement la régularisation de l'acte. Agissant ainsi, elle 

faisait même preuve de bienveillance, puisque cela donnait à la recouran-

te le temps d'établir les documents nécessaires. Cependant, la recouran-

te ne s'étant plus manifestée ensuite, l'autorité inférieure n'avait d'autre 

choix que de lui fixer un délai formel de régularisation. En fixant ce délai à 

dix jours, cette dernière a déjà largement prolongé le délai habituel, qui 

est plutôt de trois jours (cf. consid. 2.2 ci-dessus). De ce point de vue, 

l'autorité inférieure a agi de manière correcte et elle a su tenir compte des 

circonstances. 

A-2664/2012 

Page 11 

3.2.3 Il faut encore se demander si la problématique de la prolongation de 

délai a été traitée de manière appropriée. L'autorité inférieure a indiqué 

d'emblée dans son courrier du 5 mars 2012 (pièce 17 de l'AFC) qu'elle 

n'accorderait aucune prolongation de délai. Par télécopie du 14 mars 

2012, la fiduciaire de la recourante a néanmoins indiqué à l'autorité infé-

rieure que "son client" était absent et qu'il ne lui serait possible de répon-

dre que pour la fin du mois de mars 2012. Même si le fax en question ne 

se présente pas explicitement comme une requête de prolongation de dé-

lai, telle est indubitablement sa substance (sur l'interprétation des décla-

rations de partie dans le cadre d'une procédure, voir par exemple ATF 

126 II 97 consid. 4.b; arrêt du Tribunal fédéral 2C_350/2011 du 17 octo-

bre 2011 consid. 2.4). 

Dans la décision attaquée, l'autorité inférieure n'examine pas la question 

de la prolongation de délai. Elle estime apparemment que sa réponse à la 

requête de la recourante se trouve déjà dans le courrier du 5 mars 2012, 

qui exclut toute prolongation du délai de dix jours, et qu'il n'y a donc plus 

besoin de se pencher sur ce sujet. Cependant, dans le cas présent, cette 

pratique est contestable. 

Par essence, la prolongation de délai doit permettre à l'autorité de tenir 

compte des circonstances qui justifient de reporter l'échéance de délais 

qu'elle a elle-même fixés. Or, lorsque l'administration rompt subitement 

une période de silence de presque deux ans, elle doit s'attendre à ce que 

la situation ait changé, à ce qu'il soit plus difficile de répondre à ses exi-

gences ou, simplement, à ce que l'assujetti ne soit pas en mesure de ré-

agir immédiatement. De ce point de vue, un refus préalable et général de 

toute prolongation de délai paraît difficilement compatible avec le principe 

de la bonne foi et l'interdiction du formalisme excessif. D'une part, l'admi-

nistration agirait de manière contradictoire en tolérant une longue attente, 

puis en exigeant soudainement une réaction rapide. D'autre part, l'art. 83 

al. 3 LTVA ne se prête pas à une interprétation schématique, qui fasse 

abstraction du cas d'espèce. 

Si, de plus, la partie concernée demande une prolongation de délai, l'ad-

ministration ne peut se contenter de la rejeter en faisant référence, impli-

citement de surcroît, à son refus de principe, sans examiner les motifs in-

voqués. Comme on l'a vu, le droit d'être entendu inclut également le droit 

d'obtenir des décisions motivées. A cet égard, la décision attaquée s'avè-

re également insuffisante, puisqu'elle n'explique pas en quoi la requête de 

la recourante devrait être rejetée eu égard aux circonstances. 

A-2664/2012 

Page 12 

Enfin, le délai de dix jours fixé par l'autorité inférieure ne paraît pas en lui-

même si long qu'il exclue d'emblée toute prolongation. L'unité de temps 

en cause reste le jour, et non le mois ou l'année. Que, après qu'un dos-

sier soit resté en attente si longtemps, on accorde à un contribuable 

quelques jours de plus ne saurait lui offrir un avantage considérable ni 

remettre en cause le déroulement général de la procédure. 

Au vu de ce qui précède, il faut constater que l'AFC a violé le droit fédéral 

en indiquant d'emblée que le délai qu'elle fixait était non prolongeable et 

en omettant de statuer sur la prolongation requise par la recourante. Il 

convient ainsi de lui renvoyer le dossier pour qu'elle traite de la requête 

en question, le Tribunal de céans n'étant pas en mesure de prendre lui-

même une décision sur ce point. 

4. En application des considérants, le recours doit être admis. Selon l'arti-

cle 63 al. 1 PA, les frais de procédure, comprenant l'émolument d'arrêté, 

les émoluments de chancellerie et les débours, sont, en règle générale, 

mis à la charge de la partie qui succombe. Toutefois, en application de 

l'art. 63 al. 2 PA, aucuns frais de procédure ne peuvent être mis à la 

charge des autorités inférieures déboutées.  

L'art. 64 al. 1 PA prévoit que l'autorité de recours peut allouer, d'office ou 

sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement obtenu gain de 

cause, une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés 

qui lui ont été occasionnés (cf. également art. 7 ss du Règlement du 21 

février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribu-

nal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). L'art. 14 al. 2 FITAF indi-

que que le Tribunal fixe les dépens sur la base de l'éventuel décompte 

remis par la partie concernée. A défaut, il fixe l'indemnité sur la base du 

dossier. 

En l'occurrence, la recourante obtient gain de cause, de sorte que les 

frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de l'AFC. L'avance de 

frais de Fr. 1'000.-- versée par la recourante devra lui être restituée. Vu 

l'issue du litige, la recourante, qui est représentée par un avocat, a droit à 

des dépens. En l'absence de décompte, le Tribunal de céans estime adé-

quat de fixer l'indemnité à Fr. 1'500.--, compte tenu de la nature de la 

cause et de son degré de complexité. 

  

A-2664/2012 

Page 13 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est admis. 

2.  

La décision attaquée est annulée et le dossier renvoyé à l'autorité infé-

rieure à fin de statuer sur la requête de prolongation du délai imparti à la 

recourante pour régulariser sa réclamation du 4 juin 2010. 

3.  

Il n'est pas perçu de frais de procédure. L'avance de Fr. 1'000.-- (mille 

francs) versée par la recourante lui sera restituée une fois le présent arrêt 

définitif, à charge pour elle de communiquer au Tribunal un numéro de 

compte postal ou bancaire. 

4.  

L'Administration fédérale des contributions doit verser une indemnité de 

Fr. 1'500.-- (mille cinq cents francs), TVA comprise, à la recourante, à titre 

de dépens. 

5.  

Le présent arrêt est adressé : 

– à la recourante (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. (…) ; Acte judiciaire) 

 

Le président du collège : Le greffier : 

  

Pascal Mollard Cédric Ballenegger 

 

L'indication des voies de droit figure à la page suivante. 

  

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Page 14 

 

Indication des voies de droit : 

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 

1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans 

les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 de la loi 

fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Ce 

délai ne court pas du 18 décembre au 2 janvier inclus (art. 46 al. 1 let. c 

LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle et doit 

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être 

signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints 

au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42 LTF). 

 

Expédition :