# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 1efce8ea-bde1-57f0-8176-9a4c3f77ad64
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2025-05-07
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 07.05.2025  SB.2025.00002
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2025-00002_2025-05-07.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2025.00002	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 07.05.2025
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern 2018

	
[Steuerhoheit: Der Beschwerdeführer untersteht in der Steuerperiode 2018 weiterhin der unbeschränkten Steuerpflicht im Kanton Zürich und nicht wie geltend gemacht im Kanton F.]

Bei ihren Ausführungen zu den Wohnsitzverhältnissen in H. beschränken sich die Beschwerdeführenden primär darauf, ihre eigene Darstellung der Nutzung ihrer ehemaligen Liegenschaft derjenigen der Vorinstanz gegenüberzustellen. Auf die Einreichung von Nachweisen, welche ihre Sichtweise substanziiert belegen würden, verzichteten sie indes (E. 3.4.1).

Gesamthaft ist die Vorinstanz somit zu Recht zum Schluss gekommen, dass die Beschwerdeführenden in der Steuerperiode 2018 unverändert im Kanton Zürich der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen (E. 3.4.11).

Zum in Art. 127 Abs. 3 BV verankerten Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung ist anzumerken, dass den Beschwerdeführenden nach Erlass des definitiven Einschätzungsentscheids des Kantons Zürich für die Steuerperiode 2018 das Rechtsmittel der Revision betreffend die Steuereinschätzung des Kantons F zur Verfügung steht. Eine effektive Doppelbesteuerung kann dadurch vermieden werden (E. 4).

Abweisung der Beschwerde.

			 	
				Stichworte:
	
						BESCHRÄNKTE STEUERPFLICHT
DOPPELBESTEUERUNG
FESTSTELLUNGSBEGEHREN
INTERKANTONALE DOPPELBESTEUERUNG
LEBENSMITTELPUNKT
NUTZNIESSUNG
RENTNER
STEUERHOHEIT
UNBESCHRÄNKTE STEUERPFLICHT
WEGZUG

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 5 Abs. III BV
Art. 9 BV
Art. 127 Abs. III BV
§ 3 StG
§ 3 Abs. I StG
§ 5 Abs. I StG
§ 10 Abs. II StG
Art. 3 StHG
Art. 8 ZGB

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des
  Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

SB.2025.00002

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 7. Mai 2025

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich,
Gerichtsschreiberin Lara von Arx.   

 

 

 

In Sachen

 

 

1.    A, 

 

2.    B, 

 

beide vertreten durch C AG,

Beschwerdeführende, 

 

 

gegen

 

 

Kanton Zürich, 

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

 

 

betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2018,

hat sich
ergeben: 

I.  

A und B (nachfolgend die Beschwerdeführenden) waren bis
und mit der Steuerperiode 2017 unbeschränkt im Kanton Zürich steuerpflichtig.
Sie machen geltend, die Beschwerdeführerin (Jahrgang 1950) lebe bereits seit
dem Jahr 2012 mehrheitlich im Land D und der Beschwerdeführer (Jahrgang
1951) seit dem 1. November 2018 in E im Kanton F, nachdem er
sich per 31. Oktober 2018 von seinem langjährigen Wohnsitz G-Strasse 01
in H, Gemeinde I, abgemeldet habe. 

Aufgrund des Wegzugs des Beschwerdeführers erstellte die Gemeinde I
am 15. November 2018 eine (Schluss-)Abrechnung über die Staats- und
Gemeindesteuern 2018. Am 18. Dezember 2019 reichten die
Beschwerdeführenden ihre Steuererklärung für die Steuerperiode 2018 im Kanton F
ein, wobei sie dem Steueramt I aufgrund der bestehenden Nutzniessung an
der ehemals eigenen Liegenschaft in H eine Kopie einreichten. 

Mit Einschätzungsentscheid vom 17. August 2020
schätzte das kantonale Steueramt des Kantons F die Beschwerdeführenden für
die Staats- und Gemeindesteuern 2018 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …
(zum Satz von Fr. …) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (zum
Satz von Fr. …) ein. Die Einschätzung erwuchs in Rechtskraft. 

Mit Auflage vom 3. Februar 2022 zeigte das kantonale
Steueramt den Beschwerdeführenden an, dass für die Steuereinschätzung bzw. zur
Festsetzung des Verrechnungsanspruchs noch weitere Abklärungen erforderlich
seien, und bat sie zu diesem Zweck um Beantwortung diverser Fragen und um die
Einreichung verschiedener Unterlagen. Nachdem die Beschwerdeführenden dem
kantonalen Steueramt eine Stellungnahme sowie diverse Unterlagen gereicht
hatten, schätzte das kantonale Steueramt sie für die Steuerperiode 2018 mit einem
steuerbaren Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) und einem
steuerbaren Vermögen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) ein.

Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale
Steueramt nach Erlass einer weiteren Auflage mit Einspracheentscheid vom
20. Januar 2023 ab.

II.  

Das Steuerrekursgericht wies den dagegen erhobenen
Rekurs mit Entscheid vom 24. September 2024 ab, soweit es darauf eintrat.

III.  

Mit Beschwerde vom 9. Januar 2025 liessen die
Beschwerdeführenden dem Verwaltungsgericht – unter Zusprechung einer
Parteientschädigung – die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids und der
Veranlagungsverfügung für das Steuerjahr 2018 beantragen. Ferner sei eine
Neuveranlagung des Steuerjahres 2018 unter Berücksichtigung der unbeschränkten
Steuerpflicht im Kanton F vorzunehmen. Eventualiter sei der zürcherische
Steueranspruch aus unbeschränkter Steuerpflicht für das Steuerjahr 2018 als
verwirkt festzustellen. 

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, beantragte das kantonale Steueramt in der Beschwerdeantwort vom
31. Januar 2025 die Abweisung der Beschwerde. Das Steueramt der Gemeinde I
liess sich nicht vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.
 

1.1 Mit der Beschwerde können alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]). In Beschwerdeverfahren, welche
die Steuerhoheit des Kantons Zürich betreffen, beurteilt das Verwaltungsgericht
Rechts- und Tatfragen frei und berücksichtigt auch neue Tatsachen und
Beweismittel (VGr, 27. Februar 2024, SB.2023.00124, E. 1; VGr,
10. Juni 2020, SB.2020.00030, E. 1 mit weiteren Hinweisen).

1.2  

1.2.1
Wie bereits vor der Vorinstanz machen die Beschwerdeführenden auch vor dem
Verwaltungsgericht geltend, der Besteuerungsanspruch des Kantons Zürich für die
fragliche Steuerperiode sei verwirkt. Es bestehe ein klares
Feststellungsinteresse ihrerseits und der Antrag sei erhoben worden, weil der Kanton F
im Verfahren keine Parteistellung habe. Unter dem Blickwinkel des
Vertrauensschutzes erscheine stossend, dass sie die Verwirkung nicht rügen
könnten, seien sie so doch faktisch gezwungen, bis vor das Bundesgericht zu
gehen, um eine interkantonale Doppelbesteuerung zu vermeiden. 

1.2.2
Wie die Vorinstanz zu Recht festhielt, dient das Institut der Verwirkung
des Besteuerungsrechts eines Kantons dem Schutz des oder der anderen Kantone,
weshalb die Verwirkung auch nur durch den anderen Kanton und nicht durch die
steuerpflichtige Person geltend gemacht werden kann (vgl. BGr, 19. Dezember
2024, 9C_173/2024, E. 6 mit Hinweis auf BGE 139 I 64 E. 3.2
und BGE 91 I 467 E. 4). Den Beschwerdeführenden mangelt es
folglich an der Aktivlegitimation für ihr Feststellungsbegehren. Hieran ändert
auch die Anrufung des in Art. 5 Abs. 3 und Art. 9 der
Bundesverfassung (BV) verankerten Grundsatzes des Vertrauensschutzes nichts,
wurde ihnen zur fraglichen Steuerperiode durch die kantonale Steuerbehörde doch
zu keinem Zeitpunkt konkret eine (unrichtige) Auskunft oder Zusicherung
hinsichtlich ihrer steuerlichen Zugehörigkeit erteilt (vgl. BGE 150 I 1
E. 4.1; BGE 146 I 105 E. 5.1.1; VGr, 15. März 2023,
SB.2022.00072, E. 3.2.2). Schliesslich sind Feststellungsanträge
grundsätzlich nur zulässig, wenn an der Feststellung ein schutzwürdiges
Interesse besteht. Daran fehlt es, wenn die Interessen des Antragstellers
ebenso gut durch einen auf Leistung oder Gestaltung lautenden Entscheid gewahrt
werden können. In diesem Sinne sind Feststellungsanträge subsidiär zu
Leistungs- und Gestaltungsbegehren (vgl. BGr, 1. April 2025,
9C_607/2022, E. 1.4 mit Hinweis auf BGE 149 II 147 E. 3.3.3.3
und BGr, 24. Mai 2024, 2C_172/2024, E. 6.4, zur Publikation
vorgesehen, mit Hinweisen). Vorliegend mangelt es auch an einem schutzwürdigen
Interesse der Beschwerdeführenden an dem durch sie gestellten
Feststellungsbegehren, denn es ist nicht ersichtlich, welchem Interesse
ihrerseits nicht schon mit der (ersatzlosen) Aufhebung des vorinstanzlichen
Entscheids Rechnung getragen würde. Auf das Feststellungsbegehren der
Beschwerdeführenden ist folglich nicht einzutreten.

2.
 

2.1 Einzige
Streitfrage des vorliegenden Verfahrens bildet, ob der Beschwerdeführer seinen
steuerrechtlichen Wohnsitz im Jahr 2018 von H, Gemeinde I (ZH), nach E (Kanton F)
verlegt hat. 

2.2 Die
Streitigkeit dreht sich um die bundesrechtlich harmonisierte Frage der
Steuerpflicht des Beschwerdeführers im Kanton Zürich kraft persönlicher
Zugehörigkeit (vgl. Art. 3 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG]
und § 3 StG). Natürliche Personen sind aufgrund persönlicher Zugehörigkeit
unbeschränkt steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder
Aufenthalt im Kanton haben (§ 3 Abs. 1 in Verbindung mit § 5
Abs. 1 StG). Im interkantonalen
Verhältnis sind die Verhältnisse am letzten Tag der jeweiligen
Steuerperiode massgeblich, hier also am 31. Dezember 2018 (§ 10
Abs. 2 StG). 

2.3 Nach
ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts gilt als steuerrechtlicher Wohnsitz
einer Person der Ort, an dem sich der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen
befindet. Dieser Ort bestimmt sich nach der Gesamtheit der objektiven äusseren
Umstände, aus denen sich diese Interessen erkennen lassen. Der steuerrechtliche
Wohnsitz ist demzufolge nicht frei wählbar. Der Ort, an welchem die Schriften
hinterlegt sind oder wo die politischen Rechte ausgeübt werden, spielt nicht
eine entscheidende Rolle. Als äussere Merkmale können sie ein Indiz für den
steuerrechtlichen Wohnsitz bilden, falls auch das übrige Verhalten der Person
dafürspricht. Die Frage ist jeweils aufgrund der Gesamtheit der Umstände des
Einzelfalls zu beurteilen (vgl. BGE 148 II 285 E. 3.2.2; BGE 138
II 300 E. 3.2; BGE 132
I 29 E. 4; VGr, 16. März 2022, SB.2021.00059, E. 2.1; Martin
Zweifel/Silvia Hunziker in: Martin Zweifel/Michael Beusch/Daniel de Vries
Reilingh [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2. A., Basel 2021 [nachfolgend:
Kommentar Interkantonales Steuerrecht], § 6 N. 94 mit weiteren Hinweisen). Für
die Begründung eines neuen Wohnsitzes müssen zwei Merkmale erfüllt sein: ein
objektives äusseres, der Aufenthalt, sowie ein subjektives inneres, die Absicht
dauernden Verbleibens. Nach der Rechtsprechung kommt es nicht auf den inneren
Willen, sondern darauf an, welche Absicht objektiv erkennbar ist. Die nach
aussen erkennbare Absicht muss auf einen dauernden Aufenthalt gerichtet sein.
Auch ein von vornherein bloss vorübergehender Aufenthalt kann einen Wohnsitz
begründen, wenn er auf eine bestimmte Dauer angelegt ist und der
Lebensmittelpunkt dorthin verlegt wird (vgl. BGE 148 II 285 E. 3.2.2; BGE 143
II 233 E. 2.5.2; BGE 137 II 122 E. 3.6). Für die
Wohnsitzverlegung ist es nicht erforderlich, dass die steuerpflichtige Person
sämtliche Beziehungen zum bisherigen Wohnsitz endgültig löst. Entscheidend ist
jeweils vielmehr der Umstand, ob die steuerpflichtige Person überwiegende
Beziehungen zu einem neuen Ort etabliert hat. Eine Wohnsitzverlegung ist also
in jedem Fall und ungeachtet fortdauernder Beziehungen zum alten Wohnsitz
anzunehmen, wenn die Beziehungen zu einem neuen Ort bei einer gesamthaften
Betrachtung als wichtiger erscheinen (vgl. zum Ganzen: BGr, 19. Dezember
2024, 9C_173/2024, E. 3.3 mit Hinweis auf BGE 150 II 244 E. 5.6.5). 

2.4  

2.4.1
Über den Lebensmittelpunkt und
damit den steuerrechtlichen Wohnsitz kann gemeinhin kein strikter Beweis geführt werden, sondern es ist aufgrund
von Indizien eine Gewichtung vorzunehmen, wobei sämtliche Berufs-, Familien-
und Lebensumstände zu berücksichtigen sind (vgl. BGr, 8. März 2022,
2C_323/2021, E. 2.2.2; BGr, 1. Juli 2013, 2C_1267/2012, E. 3.2;
BGr, 6. Dezember 2010, 2C_397/2010, E. 2.4.2; VGr, 9. November
2022, SB.2022.00059, E. 2.3.1).

2.4.2
Auch wenn im harmonisierten
Steuerrecht an sich das Beweismass der vollen Überzeugung
("Regelbeweismass") herrscht, bedarf es keiner absoluten Gewissheit.
Es genügt, dass die Veranlagungsbehörde nach erfolgter Beweiswürdigung und aufgrund
objektiver Gesichtspunkte mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit vom
Vorliegen eines rechtserheblichen Sachumstands überzeugt ist (BGr, 12. Mai
2020, 2C_926/2019, E. 2.3). Gelangt die Behörde zu keiner derart
gewichtigen Überzeugung, kommen die Beweislastregeln von Art. 8 des
Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 (ZGB) zur Anwendung. Im Steuerrecht
gilt demnach, dass die Veranlagungsbehörde die Beweislast für die
steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen trägt, während die steuerpflichtige
Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist
(Normentheorie; BGE 144 II 427 E. 8.3.1; BGr, 10. März
2021, 2C_596/2020, E. 2.3.1; VGr, 9. November 2022, SB.2022.00059,
E. 2.3.2). 

2.4.3
Was die interkantonale oder
internationale Festlegung des direktsteuerlichen Lebensmittelpunkts betrifft,
hängen die Beweisführungs- und die Beweislast massgeblich davon ab, ob es sich
um den (angeblichen) Wegzug (in einen anderen Kanton oder Staat) oder den
(angeblichen) Zuzug (aus einem anderen Kanton oder Staat) handelt:

Geht es um den (angeblichen) Wegzug der bislang unbeschränkt
steuerpflichtigen natürlichen Person in einen anderen Kanton bzw. in einen
ausländischen Staat, so hat im Kanton oder in der Schweiz bis dahin
begriffsnotwendig eine persönliche Zugehörigkeit bestanden. Mit dem Wegzug
entfällt zumindest die unbeschränkte Steuerpflicht (vgl. Art. 5
Abs. 1 StG). Entsprechend stellt der Wegzug sich als steuermindernde oder
-ausschliessende Tatsache dar und hat die steuerpflichtige Person daher die
Sachumstände nachzuweisen, aus denen hervorgeht, dass ein neuer
Lebensmittelpunkt entstanden ist (BGE 138 II 300 E. 3.4
[internationales Verhältnis]; BGr, 10. März 2019, 2C_1036/2017,
E. 2.3 [interkantonales Verhältnis]). Die steuerpflichtige Person hat die
Tatsachen aufzuzeigen, die, verglichen mit den Vorperioden, zu einer anderen
Würdigung des steuerrechtlichen Wohnsitzes führen (BGr, 10. März
2019, 2C_473/2018, E. 4.3). Ihr obliegt der Beweis für die von ihr
behauptete subjektive Steuerpflicht an einem neuen Ort, wenn die von der
Steuerbehörde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr
wahrscheinlich gilt und daher die natürliche Vermutung im Raum steht, der
steuerrechtliche Wohnsitz sei nicht verlegt
worden (BGr, 10. März 2021, 2C_596/2020, E. 2.3.2; BGr,
12. Februar 2020, 2C_480/2019, E. 2.3.3; BGr, 10. März 2019,
2C_1036/2017, E. 2.3; VGr, 1. Februar 2023, SB.2022.00025, E. 2.5).

Im Fall des (angeblichen) Zuzugs einer natürlichen Person aus einem
anderen Kanton bzw. einem ausländischen Staat hat im Kanton oder in der Schweiz
bis dahin jedenfalls keine persönliche Zugehörigkeit bestanden. Eine
Beweislasterleichterung zugunsten der Veranlagungsbehörde, die sich einzig
deshalb rechtfertigen könnte, weil bislang ein steuerrechtlicher Wohnsitz in
der Schweiz bzw. im Kanton bestanden hat, fehlt daher. Folglich gelten die
herkömmlichen Anforderungen an die Beweislastverteilung und das Beweismass
(E. 2.2). Meint die Veranlagungsbehörde, es habe ein Zuzug stattgefunden,
stellt dies eine steuerbegründende Tatsache dar, die von ihr zu beweisen ist
(BGr, 12. Februar 2020, 2C_480/2019, E. 2.3.4). 

3.
 

3.1 Die
Vorinstanz erwog namentlich, die Beschwerdeführenden brächten vor, bis im
November 2018 im Hausteil Ost ihrer Liegenschaft in H, I (ZH), gemeinsam
mit ihrer Tochter, deren Partner und den beiden Enkelkindern gewohnt zu haben.
Mit zunehmendem Alter der Enkel seien die Platzverhältnisse eng geworden. Wie
sich dem Grundrissplan entnehmen lasse, sei sowohl im Erdgeschoss wie auch im
Dachgeschoss ein Kinderschlafzimmer vorhanden, doch sei dieses nicht den Enkelkindern
zur Verfügung gestanden. In welchem Zimmer die Beschwerdeführenden bis zum
November 2018 gelebt haben sollen und wo die Beschwerdeführerin während ihrer
Besuchsaufenthalte in der Schweiz geschlafen haben will, sei unklar. Zwar seien
die Beschwerdeführenden im Pensionsalter, doch seien sie noch voll arbeitstätig
und entsprechend fit, weshalb sie sehr wohl das als zweites Kinderzimmer
bezeichnete Dachgeschosszimmer in der Liegenschaft bewohnt haben könnten. Die
diesbezüglich behaupteten Untervermietungen seien nicht belegt worden. Ebenso
sei die Wohnsituation im Hausteil West mangels Einreichung eines Mietvertrags
und Zimmerbezeichnungen in den Grundrissplänen nicht vollständig belegt.

Demgegenüber liesse sich den eingereichten Bankbelegen kein
Aufenthalt des Beschwerdeführers in E entnehmen. Der Zahlungsverkehr der
Beschwerdeführerin deute vielmehr darauf hin, dass sie sich während ihrer
Besuche in der Schweiz – so auch im November 2018 und im Jahr 2019 –
vornehmlich in H aufgehalten habe. Eine genaue Schilderung der Wohnverhältnisse
sowie die Einreichung des Untermietvertrags für die Wohnung im Kanton F
seien die Beschwerdeführenden schuldig geblieben. Eine 2,5-Zimmer-Wohnung
bestehe gemeinhin aus einem Zimmer und einem kombinierten Wohn-/Essbereich.
Eine solch kleine Wohnung biete kaum ausreichend Privatsphäre und Rückzugsmöglichkeiten
für zwei erwachsene Personen, die nicht in einer Liebesbeziehung stünden.
Deshalb sei eine Verlegung des Lebensmittelpunkts des Beschwerdeführers in eine
Wohngemeinschaft in einer solch kleinen Wohnung nur schwer vorstellbar. Die
Behauptung, dass er seit seinem Wohnsitzwechsel kein einziges Mal mehr in einem
Restaurant oder – abgesehen von Besuchen beim Detailhändler J – in einem
anderen Geschäft in I gewesen sei, lasse sich aufgrund der fehlenden
vollständigen Bankbelege für die Zeit vor November 2018 nicht verifizieren.
Demgegenüber liessen sich den Belegen Einkäufe in I entnehmen, so beim
Detailhändler K am 24. Dezember 2018, in der Patisserie L am 27. Dezember
2018 wie auch in der Apotheke M am 24. Juni 2019. Zum beibehaltenen
Arbeitsweg des Beschwerdeführers nach N nach seinem Wohnsitzwechsel sei
anzumerken, dass sich die Staugefahr bei den behaupteten langen, üblicherweise
zehnstündigen oder längeren Arbeitstagen mit früher Abfahrt und später Rückkehr
in Grenzen halten dürfte. Die behaupteten regelmässigen Besuche der
(Enkel-)Kinder liessen sich mit solch langen Arbeitstagen kaum vereinbaren.
Ferner habe der Beschwerdeführer 13 von 17 Einkäufen beim Detailhändler J
in I getätigt, obwohl offenbar sieben Filialen des Detailhändlers J auf
seinem Arbeitsweg und fünfzehn im nahen Umkreis gelegen hätten. Auch das
Golftraining des Beschwerdeführers in O (Kanton F) und P (Kanton F)
sowie der Besuch der Smoker Lounge im Restaurant Q in R und im Geschäft S
in T seien keine Indizien für eine Wohnsitzverlegung. Aufgrund der nicht
vollständig offengelegten Bankauszüge sei nicht ersichtlich, ob und wie oft vor
der Wohnsitzverlegung Besuche der besagten Orte stattgefunden hätten. Dasselbe
gelte für die Mitgliedschaft im Golfclub U. 

Vorliegend sei unklar, weshalb E für den Beschwerdeführer
Grundlage für einen wohnsitzbegründenden Lebensmittelpunkt hätte bilden sollen.
Der Ort sei für ihn bloss "eine Art Zwischenstation auf dem Weg in den
Süden" gewesen und er habe dort aufgrund seiner langen Arbeitstage in N
keine Beziehungen aufbauen können. Das Entstehen neuer Interessen oder das
Weiterführen (alter) Hobbys in E und Umgebung reiche für eine Verlegung des
steuerlichen Wohnsitzes nicht aus. Der Mittelpunkt der Lebensinteressen der
Beschwerdeführenden befinde sich dort, wo sich der jeweilige Ehepartner
aufhalte. Die Beschwerdeführerin habe sich aber unbestritten nie in E, wohl
aber in I aufgehalten. Es sei daher nicht auszuschliessen, dass die
Beschwerdeführenden ihr bisheriges Haus zumindest teilweise weiterbewohnt
hätten. Dies nicht zuletzt, weil sie ihren Mitwirkungspflichten nur teilweise
nachgekommen seien. Gesamthaft sei die geltend gemachte Wohnsitzverlegung somit
nicht erstellt und erscheine künstlich geschaffen, weshalb nicht von einer
Verschiebung des Lebensmittelpunkts des Beschwerdeführers in den Kanton F
auszugehen sei. Die Steuerpflicht in der Steuerperiode 2018 bestehe unverändert
im Kanton Zürich weiter. 

3.2 Mit Blick
auf die vorstehenden Erwägungen durfte die Vorinstanz willkürfrei auf den
Fortbestand der natürlichen Vermutung des im Kanton Zürich gelegenen Wohnsitzes
der Beschwerdeführenden in der streitbetroffenen Steuerperiode schliessen (vgl.
E. 2.4.3). Dies namentlich unter Berücksichtigung der Tatsache, dass die
Beschwerdeführenden weiterhin die Nutzniessung an der ehemals in ihrem Eigentum
stehenden und jahrelang durch sie bewohnten Liegenschaft innehaben. Es obliegt
daher den Beschwerdeführenden, die geltend gemachte Begründung eines neuen
Wohnsitzes in E nachzuweisen.

3.3 Die
Beschwerdeführenden wenden gegen die vorinstanzlichen Erwägungen ein, ab dem
Jahr 2018 unbestritten keine Teile des Westgebäudes der ehemals in ihrem
Eigentum gestandenen Liegenschaft für sich in Anspruch genommen zu haben. Sie
hätten ab November 2013 mit ihrer Tochter, ihrem Partner und den Enkelkindern
in der Liegenschaft gewohnt, wobei sie den 1. Stock des Ostteils bewohnt
hätten, mit eigenem Badezimmer und WC. Die originalen Grundrisspläne seien dem
kantonalen Steueramt eingereicht, jedoch nie retourniert worden. Hauptgrund für
ihren Auszug im November 2018 sei gewesen, dass ihre beiden Enkelkinder das
bisher von ihnen bewohnte Schlafzimmer im 1. Stock neu als Kinderzimmer
genutzt hätten. Das zuvor als Büro und Abstellraum genutzte Dachgeschoss sei ab
dann drittvermietet worden. Sowohl ihr Alter wie auch die strengen
Arbeitszeiten des Beschwerdeführers hätten ihnen eine Nutzung des Dachzimmers
verunmöglicht. Für die Wohnung in E habe der Beschwerdeführer mit V keinen
Untermietvertrag abgeschlossen, sondern sie hätten die Miete einfach
abwechslungsweise bezahlt. Die Grösse der Wohnung betrage etwa 80 bis 100 Quadratmeter
und der Beschwerdeführer benutze das Bettsofa, während V über ein Bett im
separaten Schlafzimmer verfüge. Die beiden verbinde eine langjährige
(Familien-)Freundschaft und ihre Beziehung sei brüderlicher Natur. Was die
Rückzugsmöglichkeiten in der Wohnung anbelange, so habe sich der
Beschwerdeführer aufgrund der starken beruflichen Beanspruchung sowie der
regelmässigen Aufenthalte im Land D sowieso nicht ständig in der Wohnung
aufgehalten. Mit seiner Frau habe er zudem bereits von 1970 bis 1978 in einer
WG gelebt, wobei V oft zu Besuch gekommen sei. Aktuell lägen
Seniorenwohngemeinschaften im Trend, nicht zuletzt aus finanziellen
Überlegungen. Der Wohnsitz in E sei namentlich begründet worden, weil V sich
auf eine Liste für eine Alterswohnung in W (Kanton F) habe setzen lassen.
Ferner hätten der gute Autobahnanschluss und ein bereits seit Jahren
bestehendes Bekanntennetzwerk den Standort begünstigt. Eine Bestätigung von V
bezeuge, dass der Beschwerdeführer zu circa 60 % in der Wohnung
übernachtet und die restliche freie Zeit bei seiner Ehefrau im Land D
verbracht habe. Indem er seine Schriften ab dem 1. November 2018 im Kanton F
hinterlegt habe, habe er den Nachweis über die Verlegung seines
Lebensmittelpunkts erbracht. Ferner bezeugten auch die Golftrainings in O (Kanton F)
und P (Kanton F) die Wohnsitzverlegung des Beschwerdeführers, hätten ihm
doch von I aus deutlich bequemer erreichbare Örtlichkeiten zur Verfügung
gestanden. Dasselbe gelte hinsichtlich der besuchten Smoker Lounges. Für die
Begründung des neuen Wohnsitzes sprächen auch eine Rechnung betreffend einen
Teilwegzug der meisten Möbel ins Land D sowie ein Auszug aus der
Firmenkarte des Beschwerdeführers betreffend das Jahr 2019, in welchem diverse
Bezüge im Restaurant Q in R und der Umgebung ersichtlich seien.
Demgegenüber komme den seitens des kantonalen Steueramts eingeforderten
Bankauszügen für die Zeitspanne bis Oktober 2018 keinerlei Beweiskraft zu, da
diese die Zeit vor dem Umzug beträfen. Auch spräche der Bezug ihrer
Pensionskassengelder noch vor dem Umzug des Beschwerdeführers eindeutig gegen
eine steuerlich motivierte Wohnsitzverlegung der Beschwerdeführenden.

3.4  

3.4.1
Bei ihren Ausführungen zu den Wohnsitzverhältnissen in I beschränken sich
die Beschwerdeführenden primär darauf, ihre eigene Darstellung der Nutzung
ihrer ehemaligen Liegenschaft derjenigen der Vorinstanz gegenüberzustellen. Auf
die Einreichung von Nachweisen, welche ihre Sichtweise substanziiert belegen
würden, verzichteten sie indes, reichten sie doch etwa keine Mietverträge,
Belege über Mietzinseingänge oder sonstige Nachweise über die behauptete
Drittvermietung des Dachgeschosszimmers ein. Das dem Verwaltungsgericht
diesbezüglich eingereichte, an das kantonale Steueramt adressierte Schreiben
ist bereits mangels Unterschrift der angeblichen Untermieterin nicht
beweistauglich. Angesichts der vielen (Ausland-)Reisen, der andauernden
Erwerbstätigkeit der Beschwerdeführenden sowie der Tatsache, dass der
Beschwerdeführer eigenen Angaben zufolge regelmässig auf einem Bettsofa
nächtigt, erscheint wenig überzeugend, dass den Beschwerdeführenden eine
Nutzung des Dachgeschosszimmers in der Liegenschaft in I altersbedingt nicht
mehr möglich gewesen sein soll. Die langen Arbeitszeiten des Beschwerdeführers
dürften einen – zumindest teilweisen – Aufenthalt der Beschwerdeführenden in
ihrer ehemaligen Liegenschaft per se nicht ausschliessen, dürften diese doch
bereits in den vorangehenden Steuerperioden ähnlich gewesen sein. Eine
Begrenzung der morgendlichen Lärmimmissionen scheint daher möglich gewesen zu
sein. Die Wohnverhältnisse in H ab November 2018 sind folglich zu wenig
geklärt, um gestützt darauf auf eine definitive Verlegung des Wohnsitzes der
Beschwerdeführenden schliessen zu können.

3.4.2
Was die Wohnverhältnisse in E anbelangt, so überzeugen die Ausführungen der
Beschwerdeführenden zu einer Verschiebung des Lebensmittelpunkts des
Beschwerdeführers in eine Wohngemeinschaft im konkreten Fall nicht. Weshalb der
Beschwerdeführer seinen Lebensmittelpunkt aus dem Kreis seiner Familie lösen
und – nach Erreichen des offiziellen Rentenalters – in solch beengte
Wohnverhältnisse wie die vorliegenden verlegen sollte, ist nicht
nachvollziehbar. Nicht zu hören sind die Beschwerdeführenden, wenn sie
diesbezüglich vorbringen, bereits vor rund dreissig Jahren gemeinsam in einer
Wohngemeinschaft gelebt zu haben, ist die Situation doch offensichtlich nicht
mit ihren heutigen Verhältnissen vergleichbar. Wenn die Beschwerdeführenden zu
den engen Platzverhältnissen in der Wohnung und den damit verbundenen fehlenden
Rückzugsmöglichkeiten ferner anmerken, der Beschwerdeführer sei aufgrund seiner
Arbeit und der Besuche der Ehefrau im Land D ohnehin "nicht
ständig" in der Wohnung gewesen, so spricht dies doch für die Auffassung
der Vorinstanz, gemäss welcher ihm das Domizil in erster Linie für
gelegentliche Aufenthalte vor Ort diente, so etwa anlässlich seiner Reisen in
den Süden. Die knapp verfasste Bestätigung von V, gemäss welcher der Beschwerdeführer 60 %
in der Wohnung übernachtet haben soll, stösst diese Vermutung nicht um.
Einerseits steht V dem Beschwerdeführer gemäss den Angaben der
Beschwerdeführenden sehr nahe. Andererseits steht er aufgrund des
Untermietverhältnisses auch in einem gewissen Abhängigkeitsverhältnis zum
Beschwerdeführer, weshalb die Glaubwürdigkeit seiner Angaben von vornherein
eingeschränkt ist. Im Übrigen können gestützt auf die Angaben von Drittpersonen
ohnehin bloss beschränkt Rückschlüsse auf den Lebensmittelpunkt einer Person
gezogen werden, sofern dieser nicht durch weitere Nachweise über ihr Verhalten
belegt wird.  

3.4.3
Die Hinterlegung der Schriften im Kanton F ist als Indiz für eine
Verlegung des steuerlichen Wohnsitzes des Pflichtigen nicht massgeblich (vgl. E. 2.3).

3.4.4
Demgegenüber spricht das Einkaufsverhalten des Beschwerdeführers beim Detailhändler J
in I für eine Beibehaltung des bisherigen Wohnsitzes. Selbst wenn der
Beschwerdeführer aufgrund seiner Vertrautheit mit dem dortigen Sortiment hin
und wieder in der besagten Filiale Einkäufe tätigen sollte, wäre bei einer
effektiven Wohnsitzverlegung doch eine Veränderung des bisherigen
Einkaufsverhaltens mit häufigeren Besuchen von Einkaufsfilialen am neuen
Wohnort des Beschwerdeführers zu erwarten.

3.4.5
Nicht zu beanstanden sind die vorinstanzlichen Erwägungen betreffend die
Golftrainings und die Besuche der Smoker Lounges durch den Beschwerdeführer.
Denn die Vorinstanz erwog diesbezüglich zu Recht, die Beschwerdeführenden
hätten ihre Bankauszüge für die Zeit vor November 2018 nicht vollständig
offengelegt, weshalb nicht geklärt werden konnte, ob die besagten Ort durch den
Beschwerdeführer nicht bereits vor seinem geltend gemachten Umzug regelmässig
besucht wurden. Ferner bekunden Golftrainings sowie der Besuch bestimmter
Lokalitäten ohnehin nicht ohne Weiteres eine Verlegung des bisherigen
Wohnsitzes, können diese doch auch auf andere Gründe wie etwa die Pflege von
Bekanntschaften und/oder ein besseres Angebot zurückzuführen sein. 

3.4.6
Nicht beweisgeeignet für eine Verlegung des Lebensmittelpunkts des
Beschwerdeführers in den Kanton F erscheint die Rechnung über einen
Teilwegzug der in der Liegenschaft in H untergebrachten Möbel ins Land D.

3.4.7
Zum Auszug aus der Firmenkarte des Beschwerdeführers betreffend das Jahr
2019, welcher Besuche des Restaurants Q in R und der Umgebung bezeuge, ist
festzuhalten, dass die Beschwerdeführenden die von ihnen eingeforderten
Bankunterlagen nur selektiv einreichten. Es fehlen Auszüge über die gesamte
Steuerperiode 2018, welche einen Vergleich mit dem Verhalten des
Beschwerdeführers vor der fraglichen Wohnsitzverlegung ermöglichen würden. Vor
diesem Hintergrund können aus dem angerufenen Bankauszug keine konkreten
Rückschlüsse auf eine allfällige Verlegung des Lebensmittelpunkts des
Beschwerdeführers gezogen werden.  

3.4.8
Den Beschwerdeführenden kann schliesslich auch nicht gefolgt werden, wenn
sie vorbringen, der Bezug ihrer Pensionskassengelder vor dem Umzug des
Beschwerdeführers in den Kanton F spreche eindeutig gegen eine steuerlich
motivierte Wohnsitzverlegung, kann der Zeitpunkt des Bezugs des
Vorsorgeguthabens vor oder nach Erreichen des Pensionsalters doch auf die
unterschiedlichsten Gründe zurückzuführen sein. Auf konkrete Lebensgewohnheiten
im Alltag lässt der (häufig einmalige) Bezug hingegen kaum schliessen. 

3.4.9
Nach dem Gesagten ist eine seitens der Beschwerdeführenden als einseitig
und tendenziös gerügte Beweiswürdigung der Vorinstanz zu verneinen. Entgegen
der Auffassung der Beschwerdeführenden ist die vorinstanzliche Erwägung, gemäss
welcher der Lebensmittelpunkt älterer und betagter Menschen tendenziell weniger
mobil als jener der jüngeren Bevölkerung sei, nicht diskriminierend, sondern
sie findet ihre Grundlage in der bundesverwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung
(BVGr, 6. Februar 2025, A-1348/2023, E. 2.3.5; BVGr, 11. Januar
2023, A-4943/2020, E. 2.6.6 mit Hinweis auf BGE 131 I 145 E. 5).

3.4.10
Umstritten ist, ob überhaupt Vorentscheide bei
unbestrittenermassen bestehender subjektiver Steuerpflicht über deren
Qualifikation als beschränkter oder unbeschränkter, mithin über den Umfang der
subjektiven Steuerpflicht, ergehen können (BGr, 20. Juni 2019,
2C_689/2018, E. 1.3.1; 26. April 2012, 2C_396/2011, E. 3.2.3;
Martin Zweifel/Hugo Casanova/Michael Beusch/Silvia Hunziker, Schweizerisches
Steuerverfahrensrecht – Direkte Steuern, 3. Aufl. 2018, § 20 N. 9).
Das Bundesgericht liess die Frage – soweit ersichtlich – bislang offen und
hielt fest, dass jedenfalls nach der Rechtsprechung in solchen Konstellationen
kein Anspruch des Steuerpflichtigen auf einen Vorentscheid bestehe (BGr, 1. April
2025, 9C_607/2022, E. 2.1; BGr, 18. September 2018, 2C_799/2017,
2C_800/2017, E. 4.1.2). Die Frage braucht hier nicht geklärt zu werden,
zumal das Steueramt einen Steuerhoheitsentscheid gefällt hat, obwohl die
Beschwerdeführenden keinen Feststellungsanspruch hatten, nachdem vorliegend die
(beschränkte) Steuerpflicht im Kanton Zürich aufgrund der Nutzniessung beider
Beschwerdeführenden an der hier gelegenen Liegenschaft nicht in Frage stand
bzw. nur der Umfang der Steuerpflicht im Kanton Zürich umstritten war.

3.4.11
Gesamthaft ist die Vorinstanz somit zu Recht zum Schluss gekommen, dass die
Beschwerdeführenden in der Steuerperiode 2018 unverändert im Kanton Zürich der
unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen. 

4.
 

Zum in Art. 127 Abs. 3 BV
verankerten Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung ist anzumerken, dass
den Beschwerdeführenden nach Erlass des definitiven Einschätzungsentscheids des
Kantons Zürich für die Steuerperiode 2018 das Rechtsmittel der Revision
betreffend die Steuereinschätzung des Kantons F zur Verfügung steht. Eine
effektive Doppelbesteuerung kann dadurch vermieden werden (vgl. BGE 139 II 373, E. 1.5;
BGr, 5. August 2021, 2C_41/2021, E. 1.3). Denn gemäss der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung könnte die Beseitigung einer grundsätzlich
verfassungswidrigen interkantonalen Doppelbesteuerung nur dann verweigert
werden, wenn sich das Verhalten einer doppelt besteuerten Person als
qualifiziert missbräuchlich erweist und der betroffene Kanton zugleich
ausnahmsweise ein legitimes Interesse daran hat, bezogene Steuern
einzubehalten, obschon er nach interkantonalem Doppelbesteuerungsrecht oder
sogar bereits nach harmonisiertem Steuerrecht keinen Steueranspruch hat (BGE 149
II 354 E. 4.4.2). Eine abschliessende Prüfung hiervon ist jedoch nicht
Gegenstand des vorliegenden Verfahrens und mangels Parteistellung des Kantons F
auch nicht möglich.

Die Beschwerde ist somit abzuweisen.

5.
 

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind
die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 153 Abs. 4
StG in Verbindung mit § 151 Abs. 1) und steht ihnen keine
Parteientschädigung zu (§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 152 StG
und § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai
1959).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 7'500.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.    105.--     Zustellkosten,

Fr. 7'605.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden auferlegt, unter solidarischer
Haftung für die gesamten Kosten.

4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Schweizerischen
Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

6.    Mitteilung an:

a)    die Parteien;

b)    das Steuerrekursgericht;

c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d)    das Steueramt der Gemeinde I.