# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 032a9798-8aa3-5328-8639-8b2d93bdb133
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2009-10-20
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 20.10.2009 A-1560/2007
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1560-2007_2009-10-20.pdf

## Full Text

Abtei lung I
A-1560/2007
{T 0/2}

U r t e i l  v o m  2 0 .  O k t o b e r  2 0 0 9

Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Markus Metz, 
Richterin Marianne Ryter Sauvant, 
Gerichtsschreiberin Nadine Mayhall.

X._______, ...,
vertreten durch ..., 
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 
3003 Bern,
Vorinstanz.

Mehrwertsteuer (1. Quartal 1998 bis 4. Quartal 2000).

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Besetzung

Parteien

Gegenstand

A-1560/2007

Sachverhalt:

A.
Das Einzelunternehmen X._______ handelte mit Occasionsautos und 
war – ursprünglich unter der Bezeichnung A._______ – vom 1. Januar 
1998 bis zum 31. März 2004 im Register  der Mehrwertsteuerpflichti-
gen bei  der  Eidgenössischen Steuerverwaltung  (ESTV)  eingetragen. 
Inhaberin dieses Einzelunternehmens war X._______. Als Geschäfts-
führer war A._______ tätig.

B.
B.a Im  Oktober  2003  unterzog  die  ESTV  das  Einzelunternehmen 
X._______ einer Kontrolle. Dabei stellte sie für die Abrechnungsperio-
den 1998 bis 2000 unter anderem die fehlende Führung eines Kassa-
buchs,  die  Verbuchung  des  Kassaverkehrs  jeweils  per  Ende  Monat, 
Kassaminusbestände,  unverbuchte  Fahrzeugeinkäufe  und  -verkäufe 
sowie die fehlende Wagenhandelskontrolle fest. 

Aus diesen Gründen erachtete die ESTV die Buchhaltung des Einzel-
unternehmens  X._______  als  nicht  beweiskräftig  und  ermittelte  den 
Umsatz für die Abrechnungsperioden 1998 bis 2000 nach Ermessen. 
Für  die Schätzung des im Jahre 1998 getätigten Umsatzes ging die 
ESTV davon aus, dass das besagte Einzelunternehmen 10% der Auto-
einkäufe nicht verbucht und mit dem Verkauf dieser Autos eine Marge 
von 23% erzielt hatte. Des Weiteren trug die ESTV den höchsten un-
verbuchten  Kassaminussaldo  als  unverbuchten  Umsatz  nach. 
Schliesslich ermittelte  sie  das Verhältnis  der Summe der verbuchten 
und unverbuchten Umsätze zu den Einkäufen, berechnete die erzielte 
Marge und legte diese anschliessend auf die Jahre 1999 und 2000 um. 
Für die Bemessung der Steuer stellte sich die ESTV auf den Stand-
punkt,  dass die Differenzbesteuerung aufgrund fehlender Wagenhan-
delskontrolle nicht gewährt werden könne. Mit Ergänzungsabrechnung 
(EA) Nr. ... vom 17. Oktober 2003 setzte die ESTV ihre Steuernach-
forderung  für  die  Abrechnungsperioden  1. Januar  1998  bis  31. De-
zember 2000 auf Fr. ... zuzüglich Verzugszins fest. Zudem machte die 
ESTV X._______  darauf  aufmerksam,  dass  sie  –  als  Inhaberin  des 
Einzelunternehmens X._______ – gegenüber der ESTV abrechnungs-
pflichtig und als Steuersubjekt im Register der Mehrwertsteuerpflichti-
gen einzutragen sei. Es sei  unzulässig,  anstelle  der  Einzelunterneh-
merin deren Geschäftsführer als Steuerpflichtigen im Mehrwertsteuer-
register einzutragen.

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Aufgrund  eines  Fehlers  wurde  diese  EA storniert  und  am 7. Januar 
2004 durch die EA Nr. ... ersetzt; die nachgeforderte Steuer belief sich 
auf Fr. ... zuzüglich Verzugszins von 5% ab dem 31. August 2001.

B.b Die ESTV bestätigte ihre Steuernachforderung in Höhe von Fr. ... 
zuzüglich Verzugszins mit Entscheid vom 21. Januar 2004. Gegen die-
sen Entscheid erhob X._______ Einsprache und beantragte die Aufhe-
bung des angefochtenen Entscheids. Als Beilagen wurden insbeson-
dere eine Wagenhandelskontrolle für die Jahre 1997 und 1998 sowie 
eine Inventarliste per 31. Dezember 2000 eingereicht. Zur Behandlung 
der Einsprache verlangte die ESTV die Hauptbücher für die betreffen-
den Abrechnungsperioden ein. 

Mit  Entscheid  vom 7. Februar  2007  hiess  die  ESTV die  Einsprache 
teilweise gut. Gemäss Dispositiv wurde die Steuernachforderung von 
Fr. ... (Entscheid vom 21. Januar 2004) um Fr. ... (Gutheissung gemäss 
Erwägungen) reduziert und auf Fr. ... (recte: Fr. ...) angesetzt.

Die ESTV erachtete es im Einspracheverfahren insbesondere als nicht 
gerechtfertigt,  im  Basisjahr  1998  zusätzlich  zum  kalkulierten  unver-
buchten Umsatz aus unverbuchten Einkäufen auch noch den höchsten 
Kassaminusbestand als  unverbuchten Umsatz  anzusehen und  nahm 
von Amtes wegen eine Korrektur  der  Schätzung vor. Dabei  ging  die 
ESTV  davon  aus,  dass  10%  der  gesamten  Einkäufe  nicht  verbucht 
worden sind. Der unverbuchte Umsatz wurde mit den in den jeweiligen 
Jahren in der Buchhaltung ausgewiesenen durchschnittlichen Margen 
kalkuliert.  Hinsichtlich  der  Bemessungsgrundlage  hielt  die  ESTV  je-
doch daran fest, dass sie dem Einzelunternehmen X._______ die Dif-
ferenzbesteuerung nicht gewähren könne. Mit der Einsprache sei mit 
Blick auf die relevante Abrechnungsperiode lediglich eine Wagenhan-
delskontrolle  für  das  Jahr  1998  eingereicht  worden,  welche  zudem 
keine Angaben zu den Laufnummern, den Namen der Verkäufer und 
Käufer sowie  den Kilometerständen der  gehandelten Autos  enthalte. 
Damit  sei  eine  leichte  und  zuverlässige  Überprüfung  der  Voraus-
setzungen zur Anwendung der Differenzbesteuerung nicht möglich.

C.
Gegen  diesen  Einspracheentscheid  vom  7. Februar  2007  gelangte 
X._______ (Beschwerdeführerin) mit  Eingabe vom 12. März 2007 an 
das Bundesverwaltungsgericht und beantragte die Aufhebung des an-
gefochtenen Entscheids und die  Rückweisung an die  Vorinstanz  zur 
Neufestsetzung der für die Steuerperioden 1998 bis 2000 geschulde-

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ten Mehrwertsteuer unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten 
der Vorinstanz. Eventualiter stellte die Beschwerdeführerin den Antrag, 
der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und es sei festzustellen, 
dass sie für die Steuerperioden 1998 bis 2000 Fr. ... zuzüglich 5% Ver-
zugszins  seit  31. August  2001  an  nachgeforderten  Mehrwertsteuern 
schulde.  Als  Beilagen  reichte  die  Beschwerdeführerin  insbesondere 
eine Wagenhandelskontrolle für die Jahre 1998, 1999 und 2000 sowie 
ein Fahrzeuginventar per 31. Dezember 1998, 31. Dezember 1999 und 
31. Dezember 2000 ein.

Mit Vernehmlassung vom 22. Mai 2007 hielt die Vorinstanz am ange-
fochtenen  Entscheid  fest  und  beantragte,  die  Beschwerde  sei  unter 
Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Beschwerdeführerin 
abzuweisen.

Auf die Begründung wird – soweit entscheidwesentlich – im Rahmen 
der Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das 
Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesver-
waltungsgericht  Beschwerden  gegen  Verfügungen  nach  Art. 5  des 
Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfah-
ren  (VwVG,  SR 172.021). Als  anfechtbare  Verfügungen  gelten  auch 
Einspracheentscheide der  Departemente  und der  ihnen unterstellten 
oder  administrativ  zugeordneten Dienststellen  der  Bundesverwaltung 
(Art. 5 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 33 Bst. d VGG). Das Verfahren vor Bun-
desverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit  das VGG 
nichts anderes bestimmt (Art. 2 Abs. 4 VwVG; Art. 37 VGG).

1.2 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann die Verlet-
zung  von  Bundesrecht  –  einschliesslich  Überschreitung  oder  Miss-
brauch des Ermessens (Art. 49 Bst. a VwVG) – die unrichtige bzw. un-
vollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 
Bst. b  VwVG)  wie  auch  die  Unangemessenheit  der  vorinstanzlichen 
Verfügung (Art. 49 Bst. c VwVG) gerügt werden.

1.2.1 Das  Bundesverwaltungsgericht  kann  den  angefochtenen  Ent-
scheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Im Beschwerdever-
fahren  gilt  der  Grundsatz  der  Rechtsanwendung  von  Amtes  wegen. 

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Das Bundesverwaltungsgericht  ist  demzufolge verpflichtet,  auf  den – 
unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten – festgestellten Sachverhalt 
die richtige Rechtsnorm, d.h. jenen Rechtssatz anzuwenden, den es 
als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von 
der  es  überzeugt  ist  (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, 
Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, N. 1.54, 
unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a). Aus der Rechtsanwendung 
von Amtes wegen folgt,  dass das  Bundesverwaltungsgericht  als  Be-
schwerdeinstanz nicht an die rechtliche Begründung der Begehren ge-
bunden ist (Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine Beschwerde auch aus an-
deren als den geltend gemachten Gründen (teilweise) gutheissen oder 
den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz 
abweichenden Begründung bestätigen kann (vgl. BVGE 2007/41 E. 2 
mit Hinweisen).

1.2.2 Im Rechtsmittelverfahren kommt jedoch – wenn auch in sehr ab-
geschwächter  Form (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER,  a.a.O.,  N. 1.55)  – das 
Rügeprinzip mit Begründungserfordernis in dem Sinn zu tragen, dass 
der Beschwerdeführer die seine Rügen stützenden Tatsachen darzule-
gen und allfällige Beweismittel einzureichen hat (Art. 52 Abs. 1 VwVG; 
PATRICK L. KRAUSKOPF/KATRIN EMMENEGGER, in Bernhard Waldmann/Philippe 
Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das 
Verwaltungsverfahren, Zürich/Basel/Genf 2009, N. 59 ad Art. 12; FRANK 
SEETHALER/FABIA BOCHSLER,  in  Bernhard Waldmann/Philippe Weissenber-
ger  [Hrsg.],  Praxiskommentar  zum  Bundesgesetz  über  das  Verwal-
tungsverfahren,  Zürich/Basel/Genf  2009,  N. 67  ad  Art. 52;  CHRISTOPH 
AUER,  in  Christoph  Auer/Markus  Müller/Benjamin  Schindler  [Hrsg.], 
Kommentar  zum  Bundesgesetz  über  das  Verwaltungsverfahren 
(VwVG), Zürich/St. Gallen 2008, N. 9 und 12 ad Art. 12). 

Hingegen ist es grundsätzlich nicht Sache der Rechtsmittelbehörden, 
den für den Entscheid erheblichen Sachverhalt von Grund auf zu er-
mitteln und über die tatsächlichen Vorbringen der Parteien hinaus den 
Sachverhalt  vollkommen  neu  zu  erforschen  (BVGE  2007/27  E. 3.3; 
ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER,  Verwaltungsverfahren  und  Verwaltungs-
rechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich 1998, N. 676;  MOSER/BEUSCH/ 
KNEUBÜHLER, a.a.O., N. 1.52). Vielmehr geht es in diesem Verfahren da-
rum, den von den Vorinstanzen ermittelten Sachverhalt zu überprüfen 
und allenfalls zu berichtigen oder zu ergänzen. 

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1.3 Der Grundsatz von Treu und Glauben zählt nach schweizerischem 
Rechtsverständnis zu den grundlegenden Rechtsprinzipien. Er gilt seit 
jeher als Richtschnur für das Handeln der Privaten untereinander (vgl. 
Art. 2 des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 
[ZGB, SR 210]) und bestimmt auch die Beziehungen zwischen Staat 
und  Privaten  (PASCAL MAHON,  in  Jean-François  Aubert/Pascal  Mahon 
[Hrsg.], Petit commentaire de la Constitution fédérale de la Confédéra-
tion suisse du 18 avril 1999, Zürich/Basel/Genf 2003, N. 15 ad Art. 5; 
ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN,  Allgemeines  Verwaltungs-
recht, 5. Aufl., Zürich/St. Gallen/Basel/Genf 2006, N. 622). 

Inhaltlich  umfasst  der  Grundsatz  von  Treu  und  Glauben  im  Verwal-
tungsrecht  unterschiedliche  Tatbestände  wie  den  Vertrauensschutz, 
das Verbot widersprüchlichen Verhaltens und das Rechtsmissbrauchs-
verbot  (Urteil  des  Bundesgerichts  1P.701/2004  vom  7. April  2005 
E. 4.2;  HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN,  a.a.O.,  N. 623). Während  der  Vertrau-
ensschutz nunmehr in seiner spezifisch grundrechtlichen Ausprägung 
in  Art. 9  der  Bundesverfassung  der  Schweizerischen  Eidgenossen-
schaft  vom  18. April  1999  (BV,  SR  101)  verankert  ist,  hängt  das 
Rechtsmissbrauchsverbot – welches mit dem Vertrauensschutz nichts 
zu  tun  hat,  da  die  Behörden  keine  das  Verhalten  des  Bürgers 
beeinflussenden Erwartungen begründen – näher mit der behördlichen 
Pflicht  zu  einem  Verhalten  nach  Treu  und  Glauben  im  Allgemeinen 
zusammen; diese Pflicht ist im Sinne einer grundlegenden Handlungs-
maxime  in  Art. 5  Abs. 3  BV  verankert  (Urteile  des  Bundesgerichts 
1P.701/2004 vom 7. April 2005 E. 4.2 und 2A.52/2003 vom 23. Januar 
2004 E. 5.2; zur Abgrenzung von Art. 5 Abs. 3 BV von Art. 9 BV vgl. 
insbesondere  BEATRICE WEBER-DÜRLER,  Neuere Entwicklungen des Ver-
trauensschutzes, in Schweizerisches Zentralblatt für Staats- und Ver-
waltungsrecht [ZBl] 2002 S. 281 ff., 282 f.). Nach der bundesgerichtli-
chen Rechtsprechung kann das Rechtsmissbrauchsverbot (Urteil  des 
Bundesgerichts 1P.701/2004 vom 7. April 2005 E. 4.2) bzw. das Verbot 
widersprüchlichen Verhaltens (Urteil des Bundesgerichts 2C_446/2007 
vom 22. Januar  2008  E. 3.1)  nur  Art. 5  Abs. 3  BV und  damit  einem 
allgemeinen Rechtsgrundsatz zugeordnet werden, welcher seine Gel-
tung  unmittelbar  auf  die  Verfassung  stützt  und  als  grundlegende 
Schranke  der  Rechtsanwendung  und  -ausübung  dient  (vgl.  auch 
THOMAS GÄCHTER,  Rechtsmissbrauch  im  öffentlichen  Recht,  Zürich/ 
Basel/Genf 2005, S. 187 ff.). Als Verbot widersprüchlichen Verhaltens 
und  des  Rechtsmissbrauchs  untersagt  der  Grundsatz  von  Treu  und 
Glauben sowohl den Behörden wie auch den Privaten, sich in ihren öf-

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fentlich-rechtlichen  Rechtsbeziehungen  widersprüchlich  oder  rechts-
missbräuchlich zu verhalten. Er gebietet staatlichen Organen und Pri-
vaten ein loyales und vertrauenswürdiges Verhalten im Rechtsverkehr 
(Urteil des Bundesgerichts 2A.52/2003 vom 23. Januar 2004 E. 5.2). 

Nach  der  bundesgerichtlichen  Rechtsprechung  findet  der  Grundsatz 
von Treu und Glauben im Steuerrecht vor allem auf das Verfahren An-
wendung  sowie  dort,  wo den  Steuerpflichtigen  ein  gewisser  Ermes-
sensspielraum eingeräumt ist. Das Hauptanwendungsgebiet  nament-
lich des Verbots widersprüchlichen Verhaltens liegt bei den fortgesetzt 
erhobenen  Steuern  und  dem bei  diesen  den  Steuerpflichtigen  nach 
dem  Gesetz  zustehenden  Ermessen  (BGE 97  I  125  E. 3).  Entspre-
chend ist eine Sachdarstellung, die von einem Steuerpflichtigen über 
Jahre hinweg in gleicher Art und Weise vertreten wurde, schwerer zu 
gewichten als die Abgabe einer Erklärung in einem bestimmten Zeit-
punkt  (Urteile  des  Bundesgerichts  2A.52/2003 vom 23. Januar  2004 
E. 5.2, vom 2. Oktober 1992 E. 5a, veröffentlicht in Archiv für Schwei-
zerisches Abgaberecht [ASA] 63 S. 37 ff.).

2.
2.1 Am 1. Januar 2001 ist das Mehrwertsteuergesetz vom 2. Septem-
ber 1999 (MWSTG, SR 641.20) sowie die dazugehörende Verordnung 
(Verordnung  vom 29. März  2000  zum Bundesgesetz  über  die  Mehr-
wertsteuer [MWSTGV, SR 641.201]) in Kraft getreten. Der zu beurtei-
lende Sachverhalt bezieht sich indessen auf die Steuerperioden 1. Se-
mester 1998 bis 2. Semester 2000. Auf die vorliegende Beschwerde ist 
damit  grundsätzlich  –  vgl.  zur  Rückwirkung  der  MWSTGV  jedoch 
E. 5.3 f. – noch die Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwert-
steuer (MWSTV, AS 1994 1464) anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG).

2.2 Beim mehrwertsteuerlichen Stellvertretungstatbestand von Art. 10 
MWSTV ist von zentraler Bedeutung, in wessen Namen gegen aussen 
aufgetreten wird. Denn als  blosser  Vermittler  einer  Leistung gilt  nur, 
wer diese ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Vertretenen 
tätigt,  so dass das Umsatzgeschäft direkt zwischen dem Vertretenen 
und  dem  Dritten  zustande  kommt  (direkte  Stellvertretung;  Abs. 1). 
Handelt  bei  einer  Leistung der  Vertreter  zwar  für  fremde Rechnung, 
tritt er aber nicht ausdrücklich im Namen des Vertretenen auf, so liegt 
sowohl  zwischen  dem Vertretenen  und  dem Vertreter  als  auch  zwi-
schen dem Vertreter und dem Dritten eine mehrwertsteuerliche Leis-
tung vor (indirekte Stellvertretung; Abs. 2). Nur wer Geschäfte Dritter 

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bloss vermittelt,  das heisst als direkter Stellvertreter im fremden Na-
men und für fremde Rechnung tätig wird, der bewirkt keinen eigenen 
Umsatz, den es zu versteuern gäbe (statt vieler: Urteile des Bundes-
verwaltungsgerichts  A-1378/2006  vom  27. März  2008  E. 2.2.1, 
A-1462/2006 vom 6. September  2007 E. 2.2.2; Entscheid der  Eidge-
nössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 31. März 2004, veröf-
fentlicht  in  Verwaltungspraxis  der  Bundesbehörden  [VPB]  68.126 
E. 3b). Wird dabei jedoch eine Vermittlungsprovision erzielt, ist die Ver-
mittlungsleistung  zu  versteuern  (Urteile  des  Bundesverwaltungsge-
richts A-1475/2006 vom 20. November 2008 E. 3.2.1, 1462/2006 vom 
6. September 2007 E. 2.2.1).

2.3 Das Erfordernis, dass als blosser Vermittler nur gilt, wer ausdrück-
lich im Namen und für Rechnung des Vertretenen auftritt, wurde durch 
die Rechtsprechung für den zeitlichen Geltungsbereich der Mehrwert-
steuerverordnung als  rechtmässig und anwendbar  erklärt  (Urteil  des 
Bundesgerichts vom 6. März 2001, veröffentlicht in ASA 72 S. 319 ff.; 
Entscheid der SRK vom 11. Oktober 2000 E. 3c/aa und bb, veröffent-
licht in VPB 65.59). Es genügt folglich nicht, wenn der Vertreter dem 
Dritten bloss anzeigt, dass er als Vertreter handelt, ohne die Identität 
des Vertretenen namentlich bekannt zu geben (vgl. Urteil des Bundes-
verwaltungsgerichts  A-1462/2006  E. 2.2.2;  Entscheid  der  SRK  vom 
5. Juli 2005 E. 5b, veröffentlicht in VPB 70.7; PIERRE-MARIE GLAUSER, in: 
mwst.com,  Kommentar  zum Bundesgesetz  über  die  Mehrwertsteuer, 
Basel/Genf/München 2000, N. 14 zu Art. 11). 

2.4 Eine stillschweigende Willenskundgabe,  im fremden Namen und 
für fremde Rechnung handeln zu wollen, genügt nach der gesetzlichen 
Regelung ebenfalls nicht  zur Annahme einer direkten Stellvertretung 
im Sinne des Mehrwertsteuerrechts. Namentlich reicht nicht aus, dass 
die Beteiligten in Kenntnis der Vertretungsverhältnisse handeln bzw. – 
wie  dies  bei  der  Stellvertretung  nach  Zivilrecht  der  Fall  wäre  (vgl. 
Art. 32  Abs. 2  des  Obligationenrechts  vom  30. März  1911  [OR,  SR 
220]) – der Dritte aus den Umständen schliessen muss, dass der Ver-
treter für Rechnung des Vertretenen handelt oder wenn es ihm gleich-
gültig  ist  (Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1475/2006  vom 
20. November  2008  E. 3.2.3,  A-1462/2006  vom  6. September  2007 
E. 2.2.2;  (ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER,  Hand-
buch  zum  Mehrwertsteuergesetz  [MWSTG],  Bern  2003,  2. Aufl., 
N. 282; GLAUSER, a.a.O., N. 15 zu Art. 11). Das Bundesgericht hat fest-
gehalten, es sei zur Verhinderung von Missbräuchen unerlässlich und 

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diene der richtigen und einfachen Anwendung des Gesetzes, wenn ein 
(steuerfreies)  Vermittlungsgeschäft  voraussetze,  dass  der  Vertreter 
ausdrücklich  im  Namen  und  für  Rechnung  des  Vertretenen  handle 
(Urteil des Bundesgerichts vom 13. Januar 2003, veröffentlicht in ASA 
74 S. 240 mit Hinweis).

3.
3.1 Grundsätzlich  werden Steuerveranlagungsverfahren  vom  Unter-
suchungsgrundsatz beherrscht  (anstatt  vieler  Urteil  des Bundesver-
waltungsgerichts  A-1506/2006  vom  3. Juni  2008  E. 2.1.3).  Art. 2 
Abs. 1  VwVG  nimmt  jedoch  Steuerverfahren  insbesondere  vom  An-
wendungsbereich  von  Art. 12  VwVG  aus,  wonach  die  Behörde  den 
Sachverhalt von Amtes wegen feststellt. Nach dem Willen des histori-
schen Gesetzgebers sollte  das Steuerverfahren vorbehalten  bleiben, 
"soweit  das  normale  Verwaltungsverfahren  für  die  Steuerverwaltung 
nicht passt und das Bundessteuerrecht ein abweichendes, besser auf 
ihre  Bedürfnisse  zugeschnittenes  Verfahren  kennt"  (Botschaft  des 
Bundesrates  vom  24. September  1965  an  die  Bundesversammlung 
über das Verwaltungsverfahren, BBl 1965 II 1361;  PETER SALADIN, Das 
Verwaltungsverfahrensrecht des Bundes, Basel 1979, N. 9.311). Nach 
der Rechtsprechung ist  eine vom VwVG abweichende Verfahrensge-
staltung zu beachten; für Verfahren gemäss Art. 2 Abs. 1 VwVG gelten 
somit  die  spezialgesetzlichen,  nicht  die  allgemeinen  Bestimmungen 
des VwVG über die Sachverhaltsermittlung (BGE 103 Ib 192 E. 3b; Ur-
teile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1506/2006  vom 3. Juni  2008 
E. 2.1.2,  A-1504/2006  vom  25. September  2008  E. 2,  A-3069/2007 
vom 29. Januar  2008  E. 1.2;  Entscheid  der  SRK vom 30. Juni  1998 
veröffentlicht in VPB 63.23 E. 3a/aa; ebenso PIERRE TSCHANNEN, in Chris-
toph Auer/Markus Müller/Benjamin Schindler [Hrsg.], Kommentar zum 
Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], Zürich/St. Gal-
len  2008,  N. 6  ad  Art. 2  und  NADINE MAYHALL,  in  Bernhard 
Waldmann/Philippe  Weissenberger  [Hrsg.],  Praxiskommentar  zum 
Bundesgesetz  über  das  Verwaltungsverfahren,  Zürich/Basel/Genf 
2009, N. 6 ad Art. 2).

3.2 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer auf den Um-
sätzen im Inland erfolgt nach dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 37 f. 
MWSTV; vgl.  ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER,  System des schweizeri-
schen  Steuerrechts,  6. Aufl.,  Zürich  2002,  S. 421 ff.).  Dies  bedeutet, 
dass der Steuerpflichtige selbst und unaufgefordert über seine Umsät-
ze und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ab-

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lauf der Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag 
(Steuer  vom Umsatz abzüglich  Vorsteuern)  an die ESTV abzuliefern 
hat.  Der  Steuerpflichtige  hat  seine  Mehrwertsteuerforderung  selbst 
festzustellen; er ist allein für die vollständige und richtige Versteuerung 
seiner steuerbaren Umsätze und für  die korrekte Ermittlung der Vor-
steuer verantwortlich (vgl. Kommentar des Eidgenössischen Finanzde-
partementes  zur  Verordnung  vom 22. Juni  1994  über  die  Mehrwert-
steuer [Kommentar EFD], S. 38). 

In Verfahren, welche durch das Selbstveranlagungsprinzip beherrscht 
werden, ist die Steuerschuld in der Regel nur bei bestehenden Unei-
nigkeiten  zwischen  dem  Steuerpflichtigen  und  der  Steuerbehörde 
durch  eine  amtliche  Verfügung  festzusetzen  (MARTIN ZWEIFEL/HUGO 
CASANOVA,  Schweizerisches  Steuerverfahrensrecht,  Direkte  Steuern, 
Zürich/Basel/Genf 2008, S. 6). Die ESTV ermittelt denn auch die Höhe 
des  geschuldeten  Mehrwertsteuerbetrages  nur  dann  an  Stelle  des 
Steuerpflichtigen,  wenn  dieser  seinen  Pflichten  nicht  nachkommt 
(CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O., N. 1680 ff.).

4.
4.1 Gemäss Art. 47 Abs. 1 MWSTV hat der Mehrwertsteuerpflichtige 
seine Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und so einzurich-
ten, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der Mehrwertsteuer-
pflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der abziehbaren Vor-
steuern massgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig ermitteln las-
sen. Die  ESTV kann hierüber  nähere  Bestimmungen aufstellen. Von 
dieser Befugnis hat sie mit dem Erlass der Wegleitung für Mehrwert-
steuerpflichtige (in erster Auflage erschienen im Herbst 1994; im Früh-
ling 1997 als "Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige" neu her-
ausgegeben,  im  Folgenden:  Wegleitung  1997),  Gebrauch  gemacht. 
Darin sind genauere Angaben enthalten, wie eine Buchhaltung auszu-
gestalten ist (N. 870 ff. Wegleitung 1997). Alle Geschäftsfälle müssen 
fortlaufend,  chronologisch  und  lückenlos  aufgezeichnet  werden 
(N. 874 Wegleitung 1997) und alle Eintragungen haben sich auf ent-
sprechende Belege zu stützen, so dass die einzelnen Geschäftsvorfäl-
le von der Eintragung in die Hilfs- und Grundbücher bis zur Steuerab-
rechnung  und bis  zum Jahresabschluss  sowie  umgekehrt  leicht  und 
genau  verfolgt  werden  können  ("Prüfspur";  vgl.  N. 879  Wegleitung 
1997). 

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Einträge  in  das  Kassabuch  oder  in  das  entsprechende  Kassakonto 
müssen fortlaufend addiert  und periodisch saldiert  werden; die Saldi 
haben mit dem regelmässig zu kontrollierenden Bargeldbestand über-
einzustimmen (N. 874 Wegleitung 1997; siehe dazu Urteil des Bundes-
gerichts  2A.297/2005  vom 3. Februar  2006  E. 3.1).  Da  einer  Kasse 
nicht  mehr entnommen werden kann,  als darin enthalten ist,  ist  ein 
Negativsaldo  in  einer  Kasse  definitionsgemäss  nicht  möglich.  Nur 
wenn anderweitige flüssige Mittel vorhanden sind, können Zahlungen 
vorgenommen  werden,  deren  Einsatz  aber  offensichtlich  nicht  ver-
bucht worden sind. Der Umstand von Negativsaldi auf dem Kassen-
konto  ist  deshalb  ein  gewichtiges  Indiz  für  das  Vorhandensein  von 
Geschäftsvorgängen,  die nicht  ordnungsgemäss bzw. gar  nicht  ver-
bucht  worden  sind  (Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-1635/2006 vom 27. August 2008 E. 2.2 mit weiteren Hinweisen).

4.2 Die Erfüllung der Pflicht zur Anmeldung als Steuerpflichtiger so-
wie  die  Steuerabrechnungen  und  -ablieferungen  werden  von  der 
ESTV überprüft  (Art. 50  Abs. 1 MWSTV). Zur  Abklärung des Sach-
verhalts  hat  die  steuerpflichtige  Person  der  ESTV Zugang  zu  ihrer 
Betriebs- und Finanzbuchhaltung – unter Einschluss von Belegen – 
zu  gewähren;  dasselbe  gilt  auch  für  auskunftspflichtige  Personen 
(Art. 50 Abs. 2 MWSTV). 

Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor, oder stim-
men die  ausgewiesenen  Ergebnisse mit  dem wirklichen  Sachverhalt 
offensichtlich nicht überein, so nimmt die ESTV nach Art. 48 MWSTV 
eine  Schätzung  nach  pflichtgemässem  Ermessen  vor.  Eine  Ermes-
senstaxation  ist  somit  immer  dann  nötig,  wenn  eine  steuerpflichtige 
Person  ihren  Obliegenheiten  zur  Mitwirkung  nicht  ordnungsgemäss 
nachkommt und  entweder  überhaupt  keine oder  aber  unvollständige 
oder  ungenügende  Aufzeichnungen  führt  (DIETER METZGER,  Kurzkom-
mentar zum Mehrwertsteuergesetz,  Bern 2000, S. 190 N. 1). Die Er-
messenseinschätzung  ist  deshalb  auch  logische  Folge  von  Art. 50 
MWSTV, welcher die ESTV beauftragt,  die Erfüllung der den Steuer-
pflichtigen obliegenden Pflichten zu überprüfen (Urteile  des Bundes-
verwaltungsgerichts  A-4360/2007  vom  3. Juli  2009  E. 2.3, 
A-1549/2006 vom 16. Mai 2008 E. 2.3; PASCAL MOLLARD, TVA et taxation 
par estimation, ASA 69 S. 519).

4.3 Zu unterscheiden sind nach dem Gesagten zwei voneinander un-
abhängige Konstellationen, welche zu einer Ermessenseinschätzung 

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gemäss Art. 48 MWSTV führen. Die erste ist  diejenige der ungenü-
genden Aufzeichnung, wobei eine Schätzung insbesondere dann zu 
erfolgen hat, wenn die Verstösse gegen die formellen Buchhaltungs-
regeln derart gravierend sind, dass sie die materielle Richtigkeit der 
Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen (statt vieler: Urteil des Bun-
desgerichts 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.1; Urteil des Bundes-
verwaltungsgerichts A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.4). Zwei-
tens  kann selbst  eine  formell  einwandfreie  Buchführung die  Durch-
führung einer Schätzung erfordern, wenn die ausgewiesenen Ergeb-
nisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstim-
men. Dies ist nach der Rechtsprechung insbesondere dann der Fall, 
wenn die in den Büchern enthaltenen Geschäftsergebnisse von den 
von  der  Steuerverwaltung  erhobenen  branchenspezifischen  Erfah-
rungszahlen wesentlich abweichen, vorausgesetzt der Steuerpflichti-
ge  ist  nicht  in  der  Lage,  allfällige  besondere  Umstände,  auf  Grund 
welcher diese Abweichung erklärt  werden kann, nachzuweisen oder 
zumindest glaubhaft zu machen (statt vieler: Urteile des Bundesver-
waltungsgerichts  A-1406/2006  vom  30. Januar  2008  E. 2.3, 
A-5712/2007 vom 17. Januar 2008 E. 2.6).

4.4 Sind die Voraussetzungen für eine Ermessenseinschätzung erfüllt, 
ist  die  ESTV  nicht  nur  berechtigt,  sondern  verpflichtet,  eine  solche 
nach  pflichtgemässem  Ermessen  vorzunehmen.  Die  Fälle,  in  denen 
die Steuerpflichtigen ihre Mitwirkungspflichten nicht wahrnehmen und 
keine,  unvollständige  oder  ungenügende  Aufzeichnungen  über  ihre 
Umsätze führen, dürfen keine Steuerausfälle  zur Folge haben (Kom-
mentar  EFD  zu  Art. 48  MWSTV;  Urteil  des  Bundesgerichts 
2A.552/2006  vom  1. Februar  2007  E. 3.2:  Urteil  des  Bundesverwal-
tungsgerichts A-4360/2007 vom 3. Juli 2009 E. 3.2).

Im Rahmen des Schätzungsvorgangs hat die Behörde einerseits den 
Sachverhalt aufgrund von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen festzustel-
len (BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O., S. 404, mit weiteren Hinweisen) sowie 
andererseits darauf die Rechtssätze über die Steuerpflicht und die Be-
steuerung  anzuwenden  (ZWEIFEL/CASANOVA,  a.a.O.,  S. 243).  Die  ESTV 
hat diese Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen, 
d.h.  diejenige  Schätzungsmethode  zu  wählen,  die  den  individuellen 
Verhältnissen  im  Betrieb  der  Steuerpflichtigen  soweit  als  möglich 
Rechnung trägt,  auf  plausiblen Angaben beruht  und deren Ergebnis 
der wirklichen Situation möglichst nahe kommt (Urteile des Bundesge-
richts 2C_426/2007 vom 22. November 2007 E. 3.2, 2A.253/2005 vom 

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3. Februar  2006  E. 4.1).  Die  Ermessensveranlagung  hat  somit  zum 
Ziel,  den tatsächlichen Gegebenheiten möglichst gerecht zu werden. 
Es  haftet  ihr  deshalb eine gewisse Unsicherheit  an,  die der  Steuer-
pflichtige aufgrund seiner Pflichtverletzung jedoch selber zu vertreten 
hat (Urteil  des Bundesgerichts 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.2; 
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1523/2006 vom 10. Dezem-
ber 2008 E. 2.3.3, A-1526/2006 vom 28. Januar 2008 E. 3.3 und 3.4). 
Ein pflichtgemässes Ermessen schliesst aber auch ein, dass die ESTV 
in zumutbarem Rahmen Auskünfte, Nachweise und Belege bei Dritten 
einholt  (METZGER,  a.a.O.,  S. 190  N. 3).  Im  Weiteren  ist  dem  Steuer-
pflichtigen Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben und Akteneinsicht 
zu gewähren (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1549/2006 
vom 16. Mai 2008 E. 4.1). 

In  Betracht  fallen  einerseits  Schätzungsmethoden,  die  auf  eine  Er-
gänzung  oder  Rekonstruktion  der  ungenügenden  Buchhaltung  hin-
auslaufen, andererseits Umsatzschätzungen aufgrund unbestrittener 
Teil-Rechnungsergebnisse  in  Verbindung  mit  Erfahrungssätzen  (Ur-
teile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1454/2006 vom 26. Septem-
ber 2007 E. 2.6.1, A-1398/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.4 mit Hinwei-
sen; vgl. auch  MOLLARD,  a.a.O., S. 526 ff.). Im Rahmen einer Ermes-
senseinschätzung  ist  es  nach  der  bundesgerichtlichen  Rechtspre-
chung zulässig,  dass die ESTV eine Prüfung der  Verhältnisse wäh-
rend eines Teils der Kontrollperiode vornimmt und in der Folge das 
Ergebnis auf den gesamten kontrollierten Zeitraum umlegt bzw. hoch-
rechnet. Dies setzt jedoch voraus, dass die Verhältnisse, wie sie im 
eingehend  kontrollierten  Zeitabschnitt  vorherrschten,  über  die  ge-
samte Kontrollperiode in  den massgeblichen Punkten gleich geblie-
ben waren (Urteil  des Bundesverwaltungsgerichts A-1531/2006 vom 
10. Januar 2008 E. 2.5.1). Dazu bedarf es gewichtiger Anhaltspunkte. 
Die ESTV ist diesbezüglich nicht verpflichtet, in den anderen Zeitab-
schnitten  Erhebungen  mit  dem  gleichen  Aufwand  zu  betreiben;  sie 
hat  jedoch stichprobenweise zu  prüfen und einzelfallweise  zu bele-
gen,  dass  auch  in  den  anderen  Zeitabschnitten  Fahrzeugverkäufe 
buchhalterisch  nicht  ausgewiesen  worden  sind  (Urteil  des  Bundes-
verwaltungsgerichts A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.5.1).

4.5
4.5.1 Ob die Voraussetzungen für die Vornahme einer Ermessensver-
anlagung  gegeben sind (oben,  E. 4.3),  überprüft  das  Bundesverwal-
tungsgericht uneingeschränkt (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts 

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A-1523/2006  vom  10. Dezember  2008  E. 2.2,  A-1475/2006  vom 
20. November 2008 E. 2.1). 

4.5.2 Demgegenüber  auferlegt  sich  das  Bundesverwaltungsgericht 
bei der Überprüfung von zulässigerweise erfolgten Ermessensveran-
lagungen  (oben, E. 4.4)  eine  gewisse  Zurückhaltung  (Urteile  des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-4360/2007  vom  3. Juli  2009  E. 5.1, 
A-1596/2006 vom 2. April  2009 E. 2.5.3) und führt  so die gefestigte 
diesbezügliche Rechtsprechung der SRK weiter, die höchstrichterlich 
bestätigt  worden  ist  (vgl.  Urteil  des  Bundesgerichts  2C_426/2007 
vom 22. November 2007 E. 4.3). Sind die Voraussetzungen einer Er-
messenseinschätzung  erfüllt,  obliegt  es  nach  ständiger  Rechtspre-
chung  dem  Steuerpflichtigen,  den  Beweis  für  die  Unrichtigkeit  der 
Schätzung  zu  erbringen  (Urteile  des  Bundesgerichts  2C_171/2008 
vom 30. Juli 2008 E. 4.3, 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.3). Da-
bei ist eine ausführliche Begründung unter Hinweis auf Beweismittel 
erforderlich, inwiefern die Mehrwertsteuerforderung tiefer sein soll als 
von  der  ESTV  geschätzt  (Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-1531/2006  vom  10. Januar  2008  E. 2.5.2,  A-1397/2006  vom 
19. Juli 2007 E. 2.5.2). Aufgrund der Zurückhaltung bei der Überprü-
fung der zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagung nimmt das 
Bundesverwaltungsgericht erst dann eine Korrektur der erstinstanzli-
chen  Schätzung  vor,  wenn  der  Mehrwertsteuerpflichtige  den  Nach-
weis dafür erbringt, dass der Vorinstanz bei der Schätzung erhebliche 
und  offensichtliche  Ermessensfehler  unterlaufen  sind  (Urteile  des 
Bundesverwaltungsgerichts  A-1425/2006  vom  6. November  2008 
E. 2,  A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 2.4). Es ist  dem  Mehrwert-
steuerpflichtigen indes unbenommen,  sogar  noch im Rahmen einer 
Beschwerde gegen eine Schätzung mittels Belegen den Nachweis für 
angefallene  Vorsteuern  zu  erbringen (vgl. Urteil  des  Bundesverwal-
tungsgerichts A-1374/2006 vom 21. Januar 2008 E. 2.7.3 mit  weite-
ren Hinweisen).

5.
5.1 Die  Steuer  wird  grundsätzlich  vom  Entgelt  berechnet  (Art. 26 
Abs. 1 MWSTV). Für den Handel mit gebrauchten Fahrzeugen enthält 
Art. 26 Abs. 7 MWSTV indes eine Sonderregelung (so genannte Diffe-
renz-  oder  Margenbesteuerung):  Hat  der  Steuerpflichtige  ein  ge-
brauchtes Motorfahrzeug für den Verkauf bezogen, so kann er für die 
Berechnung der Steuer auf dem Verkauf den Ankaufspreis vom Ver-
kaufspreis abziehen, sofern er auf dem Ankaufspreis keine Vorsteuer 

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abziehen durfte oder den möglichen Vorsteuerabzug nicht geltend ge-
macht hat. Bei der Differenz- oder Margenbesteuerung von gebrauch-
ten Motorfahrzeugen tritt somit in Abweichung von Art. 29 MWSTV der 
Abzug des Ankaufspreises – der so genannte Vorumsatzabzug – an 
die Stelle des Vorsteuerabzugs. Bemessungsgrundlage für die Steuer 
auf dem Verkauf bildet damit die Marge zwischen Verkaufs- und Ein-
kaufspreis. Dadurch wird der Steuerpflichtige im Ergebnis so gestellt, 
als hätte er auf der Eingangsleistung die Vorsteuer abziehen können 
(Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-4072/2007  vom  11. März 
2009 E. 4.3.1, A-1475/2006 vom 20. November 2008 E. 4.1; Entscheid 
der SRK vom 9. Dezember 2002 E. 2b/aa, veröffentlicht in VPB 67.51). 
Insbesondere in den Fällen, in welchen kein Vorsteuerabzug möglich 
ist  –  wie  etwa beim Erwerb von einem Nicht-Steuerpflichtigen –  er-
weist sich die Differenzbesteuerung für die Beteiligten im Allgemeinen 
günstiger als eine Berechnung der Mehrwertsteuer (mit vollem Mehr-
wertsteuerabzug) auf dem vollen Verkaufspreis, zumal sich bei voller 
Überwälzung  auch  ein  höherer  Verkaufspreis  ergeben  würde  (Urteil 
des Bundesgerichts 2A.416/1999 vom 22. Februar 2001 E. 4a; Urteil 
des  Bundesverwaltungsgerichts  A-4072/2007  vom  11. März  2009 
E. 4.3.1). Der Steuerpflichtige kann aber nach seiner  Wahl  auch die 
Regelbesteuerung  anwenden  (Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts 
A-1475/2006 vom 20. November 2008 E. 4.1). Die Verfassungsmässig-
keit von Art. 26 Abs. 7 MWSTV wurde in der Rechtsprechung bereits 
mehrfach bestätigt  (vgl. etwa Urteile des Bundesgerichts 2A.25/2005 
vom 17. Januar  2006 E. 3.1,  vom 22. Februar  2001,  veröffentlicht  in 
Revue  de  Droit  Administratif  et  de  Droit  fiscal  [RDAF]  2001  II  117 
E. 4b; Entscheid der SRK vom 23. Juni 1999, veröffentlicht in MWST-
Journal 4/99, S. 154 f. E. 3c).

5.1.1 Die in Art. 26 Abs. 7 MWSTV enthaltenen unbestimmten Rechts-
begriffe wie "gebraucht"  oder "für den Verkauf bezogen" wurden von 
der Verwaltungspraxis konkretisiert. 

Gemäss Praxis der ESTV zur MWSTV gelten Motorfahrzeuge als neu, 
wenn der Stand des Kilometerzählers 2'000 km nicht übersteigt. Wird 
dieser  Wert  überschritten,  gelten  die  Motorfahrzeuge  als  gebraucht 
und der Anwendungsbereich der Differenzbesteuerung ist damit eröff-
net (Branchenbroschüre [BB] für das Motorfahrzeuggewerbe vom No-
vember 1995, Fassung 1. Januar 1996, Ziff. 5.2). Diese Praxis wurde 
von  der  Rechtsprechung  bestätigt  (Urteil  des  Bundesgerichts 
2A.304/2004 vom 1. Dezember 2004 E. 2.3). Als "zum Verkauf bezo-

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gen" gelten die gebrauchten Motorfahrzeuge gemäss Verwaltungspra-
xis, wenn in der Zeit zwischen An- und Verkauf damit nicht mehr als 
2'000 km bzw. ab dem 1. Januar 1997 5'000 km zurückgelegt werden. 
Zur entsprechenden Feststellung musste sowohl aus den Einkaufs- als 
auch aus den Verkaufsrechnungen der Kilometerstand ersichtlich sein. 
Fehlt diese Angabe auf einem der beiden Belege, darf die Margenbe-
steuerung nicht angewendet werden (BB für das Motorfahrzeuggewer-
be, Ziff. 5.3). Auch diese Praxis wurde durch die Rechtsprechung ge-
schützt  (Urteil  des Bundesgerichts  2A.25/2005 vom 17. Januar 2006 
E. 4.2).

Nach  der  bundesgerichtlichen  Rechtsprechung  kann  sich  der  Nach-
weis  des  Kilometerstandes auch (analog zu  Art. 28 Abs. 3 MWSTV) 
aus Gutschriften oder aus anderen Dokumenten ergeben, welche im 
Geschäftsverkehr die Rechnung ersetzen (Urteil  des Bundesgerichts 
2A.25/2005  vom 17. Januar  2006  E. 4.2).  Vom Steuerpflichtigen  ge-
führte interne Register über die zwischen An- und Verkauf zurückge-
legte Distanz genügen hingegen nicht. Die Pflicht zur Nennung des Ki-
lometerstandes auf den Einkaufs- und Verkaufsrechnungen sei eine di-
rekte Konsequenz aus der rechtmässigen Kilometerregelung als Vor-
aussetzung für  die  Anwendbarkeit  der  Margenbesteuerung. Die  zwi-
schen Kauf und Verkauf zurückgelegten Kilometer müssten sich exakt 
bestimmen lassen, hierzu müsse der Kilometerstand sowohl im Zeit-
punkt des Einkaufs als auch in jenem des Wiederverkaufs exakt und 
verbindlich aufgezeichnet werden. Sowohl die Kaufs- als auch die Ver-
kaufsrechnungen hätten folglich die aktuellen Kilometerstände zu ent-
halten  (Urteil  des  Bundesgerichts  2A.25/2005  vom 17. Januar  2006 
E. 4.2;  vgl.  auch  Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A-1352/2006 
vom 25. April 2007 E. 2).

5.1.2 Als  Voraussetzung  der  Anwendung  der  Margenbesteuerung 
müssen bestimmte Anforderungen an die Buchhaltung erfüllt sein; die 
strengen  Aufzeichnungspflichten  sollen  einen  Missbrauch verhindern 
(WILLI LEUTENEGGER, in mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über 
die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, N. 2 und 7 zu Art. 35). 
Über  den Fahrzeughandel  müssen spezielle  Aufzeichnungen geführt 
werden. Nach der Verwaltungspraxis der ESTV zur MWSTV betreffend 
eingetauschte  bzw. gebraucht  gekaufte  Fahrzeuge haben diese Auf-
zeichnungen insbesondere die Laufnummer, Marke, Typ, Stammnum-
mer, den Kilometerstand bei Zu- und Verkauf, den vormaligen Besitzer 

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wie auch den Käufer und den Verkaufspreis des Fahrzeugs anzugeben 
(BB für das Motorfahrzeuggewerbe, Ziff. 13.2).

5.2 Mit Inkrafttreten des MWSTG erfolgte eine Neuregelung der Mar-
genbesteuerung  (Art. 35  MWSTG,  Art. 10  ff.  MWSTGV).  Namentlich 
wurde die Differenzbesteuerung auf alle gebrauchten beweglichen Ge-
genstände  ausgedehnt.  In  Übereinstimmung  mit  dem  alten  Recht 
(Art. 26  Abs. 7  MWSTV)  wird  weiterhin  vorausgesetzt,  dass  ein  Ge-
genstand "gebraucht" sowie "für den Wiederverkauf bezogen" worden 
sein muss (Art. 35 Abs. 1 MWSTG). Hingegen wurde am Erfordernis 
der  Kilometerangaben  nicht  mehr  festgehalten  (Art. 14  Abs. 1 
MWSTGV).  Wer  bei  gebrauchten  Motorfahrzeugen  die  Margenbe-
steuerung  anwendet,  muss  über  den  Motorfahrzeughandel  eine  de-
taillierte Einkaufs-, Lager- und Verkaufskontrolle führen, welche insbe-
sondere die Laufnummer, Marke, Typ, Stammnummer, den vormaligen 
Besitzer wie auch den Käufer und den Verkaufspreis enthält; auf das 
Erfordernis der Angabe des Kilometerstands wurde jedoch verzichtet 
(BB  Nr. 05  Motorfahrzeuggewerbe,  gültig  vom  1. Januar  2001  bis 
31. Dezember 2007, Ziff. 12.2).

5.3 Am 1. Juli  2006  ist  zudem Art. 45a  MWSTGV in  Kraft  getreten. 
Diese Bestimmung bezieht sich nach dem klaren Wortlaut einzig auf 
Formmängel. Formvorschriften in Gesetz, Verordnungen und gemäss 
Verwaltungspraxis sollen nicht überspitzt formalistisch, sondern prag-
matisch angewendet werden. Der "Pragmatismusartikel" bezweckt die 
Vermeidung  von  Steuernachbelastungen  infolge  Nichteinhalten  von 
Formvorschriften (Urteil  des Bundesverwaltungsgerichts A-1352/2006 
vom 25. April 2007 E. 6.1; Praxismitteilung vom 27. Oktober 2006 S. 1; 
Pressemitteilung des EFD vom 24. Mai 2006). Die Verwaltungspraxis 
der ESTV – auch die formellen Regelungen – werden durch Art. 45a 
MWSTGV nicht aufgehoben, sondern bleiben bestehen und gültig und 
sind grundsätzlich von den Steuerpflichtigen zu beachten. Sie sollen 
aber  auf  Grund  der  Anweisungen  des  Bundesrats  in  Art. 45a 
MWSTGV pragmatisch anwendet werden. Zusätzliche Voraussetzung, 
damit von einer Steuerforderung abgesehen werden kann, ist gemäss 
Art. 45a MWSTGV stets, dass dem Bund aus der Nichtbeachtung der 
Form kein Steuerausfall entstanden ist.

Die ESTV trägt  diesen Verwaltungsanweisungen nicht  nur inskünftig, 
sondern  auch  rückwirkend  Rechnung. Die  rückwirkende  Anwendung 
von Art. 45a MWSTGV wurde durch die Rechtsprechung bestätigt und 

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zusätzlich auf hängige Verfahren, die noch der MWSTV unterstehen, 
ausgedehnt (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1475/2006 vom 
20. November 2008 E. 4.6, A-1352/2006 vom 25. April 2007 E. 4.2).

5.4 Die rückwirkende Anwendung von Art. 45a MWSTGV auf Sachver-
halte, die sich im zeitlichen Geltungsbereich der MWSTV verwirklicht 
haben  und  abgeschlossen  sind,  ändert  nichts  daran,  dass  dieser 
Sachverhalt  noch  den  Bestimmungen  der  MWSTV  (Art. 26  Abs. 7 
MWSTV) und grundsätzlich auch der Praxis der ESTV zu deren Ausle-
gung bzw. Konkretisierung untersteht. Anwendung findet somit insbe-
sondere auch die 2'000 bzw. 5'000 km-Praxis der ESTV (E. 5.1.1). Bei 
den  genannten  2'000  bzw.  5'000 km-Regeln  der  Verwaltungspraxis 
handelt es sich um Vorschriften materieller Art und nicht um Formvor-
schriften,  weshalb  diese  Praxisfestlegungen  von  Art. 45a  MWSTGV 
nicht  anvisiert  und erst  recht nicht  ausser Kraft  gesetzt worden sind 
(Urteil  A-1352/2006  des  Bundesverwaltungsgerichts  vom  25. April 
2007 E. 6.3). Vorliegend findet die Margenbesteuerung somit nur An-
wendung,  wenn die  Voraussetzungen der  durch die Rechtsprechung 
bestätigten Verwaltungspraxis (oben, E. 5.1.1) erfüllt sind. 

Rein formeller Natur ist hingegen die – von der Rechtsprechung eben-
falls gestützte – Anforderung,  dass die Kilometerstände bei  An- und 
Verkauf  der Occasionsfahrzeuge zwingend in den An- und Verkaufs-
rechnungen bzw. -belegen zu erscheinen haben. Diese Formvorschrift 
kann  somit  auch  durch  den  rückwirkend  anwendbaren  Art. 45a 
MWSTGV erfasst werden. Erforderlich ist zwar nach wie vor der Nach-
weis,  dass die  Anforderungen der  2'000/5'000 km-Praxis  erfüllt  sind. 
Dieser Nachweis kann jedoch auch auf anderem Weg erbracht werden 
als über die Angabe des Kilometerstands zwingend "in den An- und 
Verkaufsbelegen". Zu denken ist primär an andere schriftliche und be-
weisgeeignete  Aufzeichnungen betreffend die beiden fraglichen Kilo-
meterangaben. Als Konsequenz der 2'000 bzw. 5'000 km-Praxis  wird 
die Aufzeichnung des Kilometerstands sowohl  im Zeitpunkt  des Ein-
kaufs als auch in jenem des Wiederverkaufs regelmässig unerlässlich 
sein (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1352/2006 vom 25. April 
2007 E. 6.4).

6.
6.1 Die  Vorinstanz  hat  die  Vornahme  einer  Ermessenseinschätzung 
insbesondere  mit  der  ungenügenden  Aufzeichnung  des  Bargeldver-
kehrs (Kassaminusbestände) und mit unverbuchten Umsätzen begrün-

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det.  Ob  die  Voraussetzungen  für  eine  Veranlagung  nach  Ermessen 
vorliegen,  überprüft  das Bundesverwaltungsgericht  ungeingeschränkt 
(oben, E. 4.5.1).

6.1.1 Die ESTV hat anlässlich einer Kontrolle festgestellt, dass die Be-
schwerdeführerin während der Steuerperioden 1998 – 2000 kein Kas-
sabuch geführt hat, den Kassaverkehr jeweils per Ende Monat abrech-
nete  und  das  Kassakonto  während  der  Steuerperioden  1998,  1999 
und  2000  punktuell  Negativsaldi  aufwies.  In  ihrer  Einsprache  vom 
23. Februar 2004 führte die Beschwerdeführerin diese Kassaminussal-
di auf Differenzen zwischen Verkaufs- und Belegdaten zurück. Diesbe-
züglich ist – zumal die Beschwerdeführerin sich in ihrer Beschwerde-
schrift  mit diesen Negativsaldi nicht mehr auseinandersetzt – mit der 
Vorinstanz davon auszugehen, dass bei  Zutreffen dieser Darstellung 
die Belege falsch und der Bargeldverkehr folglich nicht nachvollziehbar 
wäre. Der Umstand der Negativsaldi auf dem Kassakonto bildet zudem 
ein gewichtiges Indiz dafür, dass Geschäftsvorgänge nicht ordnungs-
gemäss bzw. gar nicht verbucht worden sind (vgl. dazu oben, E. 4.1). 
Dessen ungeachtet,  ob die Beschwerdeführerin verpflichtet  gewesen 
wäre, ein Kassabuch zu führen, ist damit davon auszugehen, dass die 
Aufzeichnungen der Beschwerdeführerin in den Steuerperioden 1998, 
1999 und 2000 unvollständig im Sinne von Art. 48 MWSTV waren (sie-
he dazu E. 4.3).

6.1.2 Die unverbuchten Einkäufe betreffend ist vorliegend unbestritten, 
dass der am 23. Juni 1999 erworbene Toyota Hiace in der Buchhaltung 
der Beschwerdeführerin nicht erfasst worden war. 

Hinsichtlich des am 13. März 2000 erworbenen Toyota BJ 75 führt die 
Beschwerdeführerin aus, dass ihr Geschäftsführer zuweilen Autohänd-
ler aus seiner Familie zu deren Kunden begleitet habe. Die verkaufen-
den Garagen hätten wohl Hemmungen gehabt, Belege mit Adressen in 
afrikanischen  oder  asiatischen  Ländern  auszustellen,  weshalb  es 
möglich  sei,  dass  Belege  den  Namen  A._______  tragen  würden, 
obwohl diese Geschäfte nichts mit der Einzelfirma der Beschwerdefüh-
rerin zu tun hätten.

Es ist aktenkundig, dass die durch die Garage B._______ am 13. März 
2000 ausgestellte Rechnung für einen Toyota BJ 75 in Höhe von Fr. ... 
auf A._______ lautet. Daran vermag auch die ins Recht gelegte Notiz 
von  B._______,  wonach  dieses  Fahrzeug  möglicherweise  an  eine 
andere  Exportfirma  veräussert  worden  sei,  nichts  zu  ändern.  Somit 

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steht  fest,  dass  anlässlich  dieses  Geschäftsvorfalls  A._______  in 
seinem  eigenen  Namen  aufgetreten  ist,  weshalb  er  –  gemäss  dem 
mehrwertsteuerlichen  Stellvertretungstatbestand  von Art. 10  MWSTV 
(vgl. dazu oben, E. 2.2) – selbst für den Fall, dass er auf fremde Rech-
nung tätig geworden wäre, einen eigenen Umsatz bewirkt hat, der zu 
versteuern ist. Nachdem im Zeitpunkt dieses Geschäfts A._______ – 
wenn  auch  zu  Unrecht  –  im  Register  der  Mehrwertsteuerpflichtigen 
eingetragen war, hätte angesichts des aus Art. 5 Abs. 3 BV abgeleite-
ten  Verbots  widersprüchlichen  Verhaltens  (vgl.  dazu  oben,  E. 1.3) 
dieser Geschäftsvorfall  auch in der Buchhaltung der Beschwerdefüh-
rerin erfasst sein müssen. Die Vorinstanz ist somit zu Recht von einem 
unverbuchten Einkauf ausgegangen.

Des Weiteren ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin am 27. Juli 
1999  einen  BMW  320i  verkauft  hat.  Gemäss  Darstellung  der  Be-
schwerdeführerin wurde dieser Verkauf am 12. Februar 2000 verbucht.

In  diesem Zusammenhang kann offen bleiben,  ob es  sich  dabei  um 
einen  unverbuchten  Verkauf  handelt  oder  ob  dieser  Geschäftsvorfall 
falsch verbucht worden ist. Gemäss der durch die Rechtsprechung be-
stätigten  Verwaltungspraxis  der  ESTV  zur  MWSTV  sind  alle  Ge-
schäftsfälle  fortlaufend,  chronologisch  und  lückenlos  aufzuzeichnen 
und alle Eintragungen haben sich auf die entsprechenden Belege zu 
stützen (vgl. dazu oben, E. 4.1). Sollte die Darstellung der Beschwer-
deführerin zutreffen, so würde das Datum des Belegs nicht mit demje-
nigen  der  Verbuchung  übereinstimmen. Somit  wäre  davon  auszuge-
hen,  dass  sie  diesen  Geschäftsfall  nicht  ordnungsgemäss  verbucht 
hat.

Gemäss  Vertrag  vom  4. Januar  2000  verkaufte  A._______  zudem 
einen  BMW 325i  an  die  C._______ GmbH. In  der  Beschwerde wird 
diesbezüglich die unbelegt gebliebene (vgl. dazu E. 1.2.2) Behauptung 
aufgestellt, dass dieser Verkauf von A._______ privat getätigt worden 
sei. Nachdem aufgrund der Akten ein Leistungsaustausch erstellt  ist, 
kann auf die nicht weiter belegte Behauptung eines privaten Geschäfts 
nicht abgestellt werden. Es ist somit mit der Vorinstanz davon auszu-
gehen, dass dieser Geschäftsfall – insbesondere angesichts des Um-
standes,  dass  A._______  zu  diesem  Zeitpunkt  im  Register  der 
Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen war  –  in  der  Buchhaltung der 
Beschwerdeführerin hätte erfasst werden müssen.

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6.1.3 Zusammenfassend  ergibt  sich  somit,  dass  in  allen  vorliegend 
relevanten Steuerperioden (1998, 1999 und 2000) die Aufzeichnungen 
der  Beschwerdeführerin  punktuell  unvollständig  waren oder  mit  dem 
wirklichen  Sachverhalt  nicht  übereingestimmt  haben.  Die  ESTV war 
damit  berechtigt  und  verpflichtet,  eine  Schätzung  nach  pflichtgemä-
ssem Ermessen (vgl. dazu E. 4.2) vorzunehmen.

6.2
6.2.1 Zur  kalkulatorischen  Umsatzermittlung  bringt  die  Beschwerde-
führerin vor, die Vorinstanz sei davon ausgegangen, dass etwa jeder 
neunte Geschäftsvorfall nicht verbucht worden sei, weshalb sich diese 
Schätzung als krass überrissen erweise. Als angemessen und der Si-
tuation angepasst sei eine Umsatzaufrechnung von maximal 5%.

Das  Bundesverwaltungsgericht  nimmt  bei  zulässigerweise  erfolgten 
Ermessensveranlagungen erst dann eine Korrektur der Schätzung vor, 
wenn der Mehrwertsteuerpflichtige den Nachweis dafür erbringt, dass 
der Vorinstanz bei der  Schätzung erhebliche oder offensichtliche Er-
messensfehler unterlaufen sind (oben, E. 4.5.2). Die Vorinstanz ist auf-
grund ihren zutreffenden Beanstandungen die Aufzeichnungen der Be-
schwerdeführerin (oben, E. 6.1) betreffend davon ausgegangen, dass 
10 % der Einkäufe nicht verbucht worden sind. Inwiefern die Vorinstanz 
damit ihr Ermessen missbraucht oder überschritten hätte, wird von der 
Beschwerdeführerin nicht  nachgewiesen, zumal sie gemäss ihren ei-
genen  Ausführungen  davon  ausgeht,  dass  eine  Umsatzaufrechnung 
im Grundsatz gerechtfertigt ist.

6.2.2
6.2.2.1 Zu  der  Bemessungsgrundlage  der  Steuer  macht  die  Be-
schwerdeführerin  geltend,  dass  die  Wagenhandelskontrollen  für  die 
Steuerperioden 1998 bis 2000 vorliegen würden und der Beschwerde-
führerin somit die Differenzbesteuerung zu gewähren sei. Als Beilagen 
reicht sie eine Zusammenstellung der Einkäufe und Verkäufe für das 
Jahr 1998 mit Angaben zu Daten, Automarke und Preisen, einen La-
gerbestand per 31. Dezember 1998 mit Angaben zu Daten, Automar-
ken, Preisen und Belegnummern, eine Zusammenstellung der Einkäu-
fe und Verkäufe für das Jahr 1999 mit Angaben zu Daten, Automarken 
und Preisen, einen Lagerbestand per 31. Dezember 1999 mit Angaben 
zu Daten, Automarken, Preisen und Belegnummern, eine Zusammen-
stellung der Einkäufe und Verkäufe für das Jahr 2000 mit Angaben zu 
Daten,  Automarken  und  Preisen  sowie  einen  Lagerbestand  per 

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31. Dezember 2000 mit Angaben zu Daten, Automarken, Preisen und 
Belegnummern  ein.  Zu  der  im  vorinstanzlichen  Einspracheverfahren 
eingereichten Einsprachebeilage 7 führt  die Beschwerdeführerin aus, 
dass dies lediglich ein unvollständiger Entwurf für die Wagenhandels-
kontrolle 1998 der Buchhaltungsstelle der Beschwerdeführerin sei. Die 
Beschwerdeführerin sei im Rahmen des Einspracheverfahrens nie auf-
gefordert worden, die Wagenhandelskontrollen 1998 bis 2000 einzurei-
chen. Es sei somit festzuhalten, dass der angefochtene Entscheid auf 
einer  unrichtigen  Sachverhaltsermittlung  betreffend  die  Wagenhan-
delskontrollen 1998 bis 2000 beruhe. Zudem sei das rechtliche Gehör 
der  Beschwerdeführerin  verletzt  worden,  weil  die  Vorinstanz  die  Be-
schwerdeführerin  nie aufgefordert  habe,  die Wagenhandelskontrollen 
1999 bis 2000 vorzulegen, trotzdem jedoch den Einspracheentscheid 
damit begründet habe, die Wagenhandelskontrollen für diese Perioden 
würden fehlen.

6.2.2.2 Anlässlich  einer  Kontrolle  im Oktober  2003  stellte  die  ESTV 
unter  anderem  fest,  dass  die  Beschwerdeführerin  keine  Wagenhan-
delskontrolle geführt hat. Zur Führung einer detaillierten Einkaufs-, La-
ger-  und  Verkaufskontrolle  war  die  Beschwerdeführerin  jedoch  auf-
grund  der  zulässigen  geltenden  Verwaltungspraxis  verpflichtet.  Zur 
Verhinderung eines Missbrauchs der Differenzbestimmung hatten die 
entsprechenden Aufzeichnungen insbesondere die Laufnummer, Mar-
ke, Typ, Stammnummer, den Kilometerstand bei Zu- und Verkauf, den 
vormaligen  Besitzer  wie  auch  den  Verkäufer  und  den  Verkaufspreis 
des Fahrzeugs anzugeben (oben, E. 5.1.2).

Festzuhalten ist diesbezüglich, dass die Beschwerdeführerin selbst mit 
der Beschwerdeschrift an das Bundesverwaltungsgericht keine Unter-
lagen eingereicht hat, welche diese notwendigen Angaben vollständig 
enthalten würden. Die eingereichten Unterlagen enthalten nämlich le-
diglich Angaben zu Daten, Automarken und Preisen; Angaben zu Lauf-
nummern, Stammnummern, Kilometerstand, den vormaligen Besitzern 
wie  auch  den  Verkäufern  sind  darin  nicht  enthalten. Zudem wurden 
keine  Belege  eingereicht,  gestützt  auf  welche diese  Angaben  nach-
vollzogen werden könnten.

Zusammenfassend ergibt sich, dass selbst die im Beschwerdeverfah-
ren eingereichten Unterlagen die gehandelten Fahrzeuge nicht eindeu-
tig  identifizieren und deren Weg nicht  leicht  und zuverlässig verfolgt 
werden kann. Dies wurde mit dem Erlass dieser Aufzeichnungspflich-

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ten  jedoch  gerade  angestrebt  (E. 5.1.2).  Die  Aufzeichnungspflichten 
für den Handel mit gebrauchten Motorfahrzeugen stellen formelle Vor-
schriften dar, welche einen Missbrauch der Differenzbesteuerung ver-
hindern  sollen. Zu  der  Form,  in  welcher  diese  Angaben  zu  erfolgen 
haben, enthält die Verwaltungspraxis hingegen keine detaillierten Vor-
schriften. Entsprechend fallen diese Aufzeichnungspflichten – welche 
formelle  Anforderungen  enthalten,  jedoch  nicht  als  Formvorschriften 
qualifiziert  werden  können  –  nicht  in  den  Anwendungsbereich  von 
Art. 45a  MWSTGV,  welcher  sich  nach  klarem  Wortlaut  der  Bestim-
mung einzig auf Formmängel bezieht (oben, E. 5.3). Für eine Anwen-
dung  der  Differenzbesteuerung  wäre  die  Beschwerdeführerin  somit 
verpflichtet gewesen,  für  die Steuerperioden 1998 – 2000 Einkaufs-, 
Lager-  und  Verkaufskontrolle  gemäss  geltender  Verwaltungspraxis 
(oben, E. 5.1.2) zu führen. Nachdem selbst im vorliegenden Beschwer-
deverfahren  keine  genügenden  Unterlagen  für  die  Steuerperioden 
1998 – 2000 eingereicht worden sind, welche den Anforderungen der 
Verwaltungspraxis an eine detaillierte Einkaufs-, Lager- und Verkaufs-
kontrolle entsprechen, ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass 
der Beschwerdeführerin die Differenzbesteuerung für die Steuerperio-
den 1998 – 2000 nicht gewährt werden kann.

Insofern  die  Beschwerdeführerin  im  Umstand,  dass  sie  im  Rahmen 
des Einspracheverfahrens nicht aufgefordert worden ist, die fraglichen 
Wagenhandelskontrollen einzureichen, eine Verletzung des rechtlichen 
Gehörs bzw. eine unrichtige Sachverhaltsermittlung erblickt,  kann ihr 
nicht gefolgt werden. In Steuerverfahren gelten die spezialgesetzlichen 
und nicht die allgemeinen Bestimmungen des VwVG über die Sachver-
haltsermittlung (vgl. dazu oben, E. 3.1). Das Mehrwertsteuerrecht wird 
vom Selbstveranlagungsprinzip beherrscht, wonach der Steuerpflichti-
ge selbst und unaufgefordert über seine Umsätze und Vorsteuern ab-
zurechnen  und  den  geschuldeten  Mehrwertsteuerbetrag  abzuliefern 
hat; die ESTV ermittelt die Höhe des geschuldeten Mehrwertsteuerbe-
trags  nur  dann  an  Stelle  des  Steuerpflichtigen,  wenn  dieser  seinen 
Pflichten nicht nachkommt (oben, E. 3.2). Selbst für den Fall, dass die 
Vorinstanz  verpflichtet  gewesen  wäre,  die  Beschwerdeführerin  aus-
drücklich zur Einreichung der genannten Unterlagen aufzufordern, ist 
ihr entgegenzuhalten, dass der angefochtene Einspracheentscheid die 
Nichtgewährung  der  Differenzbesteuerung  klar  mit  den  fehlenden 
Wagenhandelskontrollen begründet. Es stand der Beschwerdeführerin 
offen, die entsprechenden Unterlagen beim Bundesverwaltungsgericht 
als Beschwerdeinstanz einzureichen,  was sie auch – wenn auch mit 

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unvollständigen  Angaben  –  getan  hat.  Nachdem  die  Beschwerde-
führerin sich vorliegend beim Bundesverwaltungsgericht  als einer In-
stanz mit voller Kognition in Tat- und Rechtsfragen äussern konnte und 
die unterlassene Aufforderung zur Einreichung der fraglichen Wagen-
handelskontrollen – sofern die Vorinstanz dazu überhaupt verpflichtet 
gewesen wäre  –  nicht  als  schwerwiegend  angesehen werden kann, 
wäre eine allfällige Verletzung des rechtlichen Gehörs der Beschwer-
deführerin  vorliegend  als  geheilt  anzusehen  (vgl.  anstatt  vieler 
BGE 132 V 387 E. 5.1).

6.2.3 Zu  unterscheiden  von  diesen  Aufzeichnungspflichten  sind  die 
Voraussetzungen, welche die Verwaltungspraxis dafür aufgestellt  hat, 
dass ein Motorfahrzeug als gebraucht bzw. als zum Verkauf bezogen 
gelten kann (oben, E. 5.1.1 und E. 5.2). Für dem zeitlichen Geltungs-
bereich der  MWSTV unterstehende Sachverhalte  ist  selbst  bei  einer 
rückwirkenden Anwendung von Art. 45a MWSTGV ein Nachweis dafür 
erforderlich, dass die Anforderungen der 2'000/5'000 km-Praxis erfüllt 
sind (oben, E. 5.4).

Die Vorinstanz hat in ihrem Einspracheentscheid zwar auf diese Praxis 
hingewiesen,  die  Nichtgewährung  der  Differenzbesteuerung  jedoch 
nicht  damit  begründet,  dass  die  Kilometerstände  auf  den  Einkaufs- 
oder  Verkaufsbelegen  nicht  ersichtlich  wären. Diese Rüge bringt  sie 
erst in ihrer Vernehmlassung vor.

Ob die  Voraussetzungen,  welche die  Verwaltungspraxis  dafür  aufge-
stellt hat, dass ein Motorfahrzeug als gebraucht bzw. als zum Verkauf 
bezogen gelten kann, für die Steuerperioden 1998 bis 2000 vorliegen, 
kann jedoch offen bleiben. Der  Beschwerdeführerin  kann bereits  auf 
Grund der fehlenden detaillierten Einkaufs-, Lager- und Verkaufskont-
rolle  die  Differenzbesteuerung  nicht  gewährt  werden,  weshalb  diese 
zusätzliche  Voraussetzung  der  Einhaltung  der  2'000/5'000 km-Regel 
nicht weiter zu prüfen ist.

6.2.4 Für den Fall, dass die Differenzbesteuerung nicht gewährt wird, 
beantragt die Beschwerdeführerin die Rückweisung der Streitsache an 
die Vorinstanz zwecks Einräumung des Nachweises von Vorsteuern.

Auch in  diesem Zusammenhang ist  die  Beschwerdeführerin  auf  das 
Selbstveranlagungsprinzip im Mehrwertsteuerrecht zu verweisen, wo-
nach der Steuerpflichtige selbst und unaufgefordert über seine Umsät-
ze und Vorsteuern abzurechnen hat  (oben,  E. 3.2). Es wäre der Be-

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schwerdeführerin unbenommen gewesen, selbst im vorliegenden Be-
schwerdeverfahren gegen die  Schätzung mittels  Belegen den Nach-
weis für angefallene Vorsteuern zu erbringen (oben, E. 4.5.2). Entspre-
chend kann vorliegend dem Rückweisungsantrag der Beschwerdefüh-
rerin nicht gefolgt werden.

Die Beschwerde ist somit unbegründet und vollumfänglich abzuweisen. 
Demzufolge kann auch dem eventualiter gestellten Antrag, die Nach-
forderung  sei  auf  Fr. ...  zuzüglich  Verzugszins  festzusetzen,  nicht 
gefolgt werden.

7.
Bei  diesem  Verfahrensausgang  hat  die  Beschwerdeführerin  gemäss 
Art. 63 Abs. 1 VwVG sämtliche Verfahrenskosten für das Beschwerde-
verfahren zu tragen. Diese werden nach Art. 4 des  Reglements vom 
21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun-
desverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) auf Fr. ... angesetzt und 
mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet. Der 
Beschwerdeführerin  steht  als  Unterliegender  keine  Parteientschä-
digung zu (Art. 64 Abs. 1 VwVG und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario).

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die  Verfahrenskosten  von  Fr. ...  werden  der  Beschwerdeführerin 
auferlegt  und mit  dem geleisteten Kostenvorschuss in  gleicher Höhe 
verrechnet. 

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht ausgerichtet.

4.
Dieses Urteil geht an: 

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Michael Beusch Nadine Mayhall

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert  30 Tagen nach Eröffnung beim 
Bundesgericht,  1000  Lausanne  14,  Beschwerde  in  öffentlich-rechtli-
chen Angelegenheiten geführt  werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des 
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die 
Rechtsschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Be-
weismittel  und  die  Unterschrift  zu  enthalten.  Der  angefochtene  Ent-
scheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende 
Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand:

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