# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 18b265f1-4406-52d7-86b3-528bfddccaf4
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2019-11-28
**Language:** de
**Title:** Grundstückgewinnsteuer
**Docket/Reference:** GR.2019.1
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/2-gr.2019.1.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

2. Abteilung 

2 GR.2019.1 

Entscheid 

28. November 2019 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Christian Mäder, Steuerrichterin Micheline Roth, Steuerrichterin 
Barbara Collet und Gerichtsschreiber Fabian Steiner 

A   A G ,    
c/o B AG, 

vertreten durch lic.iur. C,  

In Sachen 

gegen 

Rekurrentin,  

G e m e i n d e   D ,    

vertreten durch den Finanzausschuss,  

Rekursgegnerin,  

betreffend 

Grundstückgewinnsteuer 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A. Mit Kaufvertrag und Eigentumsübertragung vom ... März 2013 veräusserte 

die  E  (heute  in  Liquidation;  nachfolgend  E)  das  Grundstück  Kat.Nr.  …  (Wohnhaus 

Vers.-Nr. … mit 411 m² Gebäudegrundfläche und Umschwung) an der …strasse 25 in 

D  zum  Preis  von  Fr. 2'000'000.-  an  die  von  F  am  ... Februar  2013  neu  gegründete  A 

AG (nachfolgend die Pflichtige). Die Pflichtige verkaufte die Liegenschaft daraufhin am 

... März 2013 für Fr. 2'550'000.- an die Ehegatten G und H (nachfolgend G/H), die das 

Grundstück mit nämlichen Konditionen bereits am … Januar 2013 von der E zu kaufen 

versucht hatten; die Eigentumsübertragung erfolgte am ... Juli 2013.  

Abweichend  von  dem  von  der  Pflichtigen  in  der  Steuererklärung  deklarierten 

Grundstückverlust  von  Fr. 29'125.-  setzte  der  Finanzausschuss  D  mit  Veranlagungs-

Entscheid vom 7. März 2018 den Grundstückgewinn auf Fr. 547'400.- bzw. die Grund-

stückgewinnsteuer auf Fr. 312'540.- fest.  

B.  Im  anschliessenden  Einspracheverfahren  reduzierte  die  Behörde  mit  

Entscheid vom  21.  November  2018  den  Grundstückgewinn  auf  Fr. 217'400.-  bzw.  die 

Grundstückgewinnsteuer  auf  Fr. 114'540.-,  weil  sie  u.a.  –  in  Nachachtung  eines  

zwischenzeitlich in Rechtskraft erwachsenen Verwaltungsgerichtsurteils – eine weitere 

Kaufpreisleistung im Erwerbszeitpunkt von Fr. 325'000.- bei der Pflichtigen zum Abzug 

zuliess.  Erfolglos  blieb  die  Einsprache  indessen  hinsichtlich  der  von  der  Pflichtigen 

beanspruchten  Anerkennung  ihres  Status  als  Liegenschaftenhändlerin  und  der  damit 

verbundenen zusätzlichen Abzüge, der Berücksichtigung einer Mäklerprovision an die 

I GmbH  (nachfolgend  I GmbH)  beim  Kauf (Fr. 40'000.-)  und  Verkauf (Fr. 50'000.-)  der 

Liegenschaft  sowie  der  Reduktion  des  massgebenden  Verkaufspreises  von 

Fr. 2'550'000.- um die von den Ehegatten G/H im Rahmen der Kaufpreistilgung an die 

J GmbH bezahlte "Maklerprovision" von Fr. 50'000.-.  

C. Mit  Rekurs  vom  20./21. Dezember  2018  liess  die  Pflichtige  vor  Steuerre-

kursgericht – unter Kosten- und Entschädigungsfolge – beantragen, ihr den Status als 

Liegenschaftenhändlerin  zu  gewähren  und  zufolge  des  daraus  sich  ergebenden 

Grundstückverlusts  von  Fr. 29'125.-  den  Grundstückgewinn  und  die  Grundstückge-

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winnsteuer  mit  Fr. 0.- festzusetzen.  Eventualiter sei  der  veranlagte Grundstückgewinn 

gemäss  Einspracheentscheid  zumindest  um  die  Positionen  I GmbH  (Fr. 90'000.-)  und 

J GmbH (Fr. 50'000.-) auf Fr. 77'400.- zu reduzieren.  

In seiner Rekursantwort vom 19./20. Februar 2019 beantragte der Finanzaus-

schuss Abweisung des Rechtsmittels.  

Auf die Erwägungen des Einspracheentscheids und die Parteivorbringen wird, 

soweit wesentlich, in den nachfolgenden Urteilsgründen zurückgekommen. 

Die Kammer zieht in Erwägung: 

1. Vorab ist anzumerken, dass hinsichtlich der beiden kurz aufeinanderfolgen-

den Verkäufe  des Grundstücks  …strasse  25  in D  im  März  2013  verschiedene  (juristi-

sche)  Personen  auf  den  Plan  traten,  welche  als  Gemeinsamkeit  alle  einen  Bezug  zu 

dem die Pflichtige vertretenden C  aufwiesen.  

a) So war C bei der E mit Sitz an der …strasse 25 Präsident der Verwaltung 

mit Einzelunterschrift. Gleichzeitig war C in jenem Zeitraum als im Handelsregister ein-

getragener  Geschäftsführer  mit  Einzelunterschrift  die  einzige  zeichnungsberechtigte 

Person für die inzwischen gelöschte I GmbH mit Sitz an der …strasse 25, deren einzi-

ge  Gesellschafterin  die  inzwischen  gelöschte  K  AG  war,  bei  der  C  als  alleiniges  Ver-

waltungsratsmitglied mit Einzelunterschrift wirkte. Die C zugeordnete Mail-Adresse bei 

der  I  GmbH  (Web-Adresse:  www…..ch)  lautete  auf  ...@...ch,  wurde  von  C  aber  auch 

privat bzw. anderweitig in geschäftlichem Zusammenhang verwendet. C war ferner als 

Geschäftsführer  mit  Einzelunterschrift  die  einzige  zeichnungsberechtigte  Person  der 

inzwischen gelöschten J GmbH mit Sitz an der …strasse 25.  

b)  Die  Pflichtige  ihrerseits  räumte  mit  Vollmacht  vom  ... Februar  2013  

der durch C vertretenen I GmbH die Befugnis ein, sie in allen Steuer-, Versicherungs-, 

Sozialversicherungs-  und Rechtsangelegenheiten rechtsverbindlich  und mit  Substituti-

onsbefugnis  zu  vertreten.  Ferner  stellte  sie  C  anlässlich  des  Grundstückskaufs  vom 

... März  2013  offenbar  gleichentags  eine  schriftliche  Vollmacht  für  den  Weiterverkauf 

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der  Liegenschaft  aus.  Entsprechend  vertrat  C  die  Pflichtige sowohl  beim  Verkauf  des 

Grundstücks am ... März 2013 als auch bei der Grundbuchanmeldung zur Eigentums-

übertragung am ... Juli 2013. Ebenso räumte die Pflichtige C bzw. zunächst der durch 

C vertretenen I GmbH ausdrücklich die Vertretungsbefugnis in Sachen Grundstückge-

winnsteuer ein. Der einzelzeichnungsberechtigte C war überdies einziges Verwaltungs-

ratsmitglied der inzwischen gelöschten L AG, die der Pflichtigen im Zusammenhang mit 

der gemäss Kaufvertrag vom ... März 2013 im Umfang von Fr. 250'000.- bereits früher 

erfolgten Tilgung des der E geschuldeten Kaufpreises ein Darlehen in nämlicher Höhe 

einräumte. 

2.  Gemäss  der  von  der  Pflichtigen  beigebrachten  "Bestätigung"  von  F  vom 

5. April 2018, welche alleinige Gründungsaktionärin und bis zu ihrem Ausscheiden am 

... Januar  2015  einzige  Verwaltungsrätin  der  Pflichtigen  war,  und  den  darauf  Bezug 

nehmenden  weiteren  Ausführungen  der  Pflichtigen  bzw.  des  für  sie  handelnden  C  in 

der Einsprache- und Rekursschrift lag den kurz aufeinanderfolgenden Grundstücksver-

käufen im Wesentlichen Folgendes zugrunde resp. ergibt sich aus den Akten:  

a) Seit Herbst 2011 habe die E die Liegenschaft in D – welche zunächst an C, 

zuletzt  an  die  I  GmbH  vermietet  war  –  zu  verkaufen  versucht;  zuerst  bis  Ende  April 

2012 über den Makler M AG, dann über die J GmbH und schliesslich über die I GmbH.  

b) Anfangs Oktober 2012 sei die I GmbH an F herangetreten und habe ihr die 

Liegenschaft  zum  Kauf  angeboten,  wobei  das  Mobiliar  hätte  mitübernommen  werden 

müssen.  Nach  Einsicht  in  die  Verkaufsdokumentation  und  den  Mieterspiegel  – die 

möblierten  Zimmer  der  Liegenschaft  wurden  von  der  I  GmbH  untervermietet –  sei  F 

bereit  gewesen,  die  Liegenschaft  (inkl.  Mobiliar)  für  Fr. 2'100'000.-  über  eine  eigene, 

bereits bestehende Gesellschaft (N AG) zu erwerben, doch habe man zwei weiteren im 

Spätherbst 2012 noch im Rennen liegenden Interessenten (Ehegatten O und Ehegat-

ten G/H) den Vorzug gegeben.  

c)  Nachdem  sich  im  Dezember  2012  weder  der  Verkauf der  Liegenschaft für 

Fr. 2'050'000.- an die Ehegatten O noch an die Ehegatten G/H habe verwirklichen las-

sen, sei man auf das Angebot von F zurückgekommen. F habe die Liegenschaft aber 

nur unter den Bedingungen übernehmen wollen, dass der Mietvertrag mit der I GmbH 

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per ... Juni 2013 gekündigt sei und diese alles mit dem Notariat und mit der Finanzie-

rung organisieren würde.  

d) Mit E-Mail vom ... Januar 2013 an C (...@...ch) äusserte sich die P-Bank im 

Zusammenhang  mit  der  Finanzierung  des  Liegenschaftskaufs  durch  die  N AG  dahin-

gehend, dass als Variante für den Kauf auch die Gründung einer neuen Immobilienge-

sellschaft  in  Betracht  zu  ziehen  wäre.  In  der  Folge  habe  sich  F  zur  Gründung  der 

Pflichtigen entschlossen, mit dem Ziel, damit die Liegenschaft zu kaufen und zu halten, 

und durch Übernahme des Mobiliars die bestehende Nutzungsform weiterzuführen.  

e) Am ... Januar 2013 teilten die Ehegatten G/H mit E-Mail an C (...@...ch) mit, 

dass sie die Liegenschaft für den im Vertrag ausgewiesenen Preis von Fr. 2'500'000.- 

und die Kommission und Notariatskosten kaufen würden. Mit an die J GmbH adressier-

ten  bzw.  an  C  gerichteten  Schreiben  vom  ... Februar  2013  bestätigten  die  Ehegatten 

G/H  –  unter  Verweis  auf  den  seit  Januar  2013  erfolgten  Schriftverkehr  –  nochmals 

schriftlich  ihr  Interesse,  die  Liegenschaft  zum  Preis  von  Fr. 2'500'000.-  zu  erwerben 

und  der  J  GmbH  eine  Verkaufsprovision  von  Fr. 50'000.-  zu  überweisen.  Sie  führten 

weiter  aus,  dass  sie  "den  Kaufvertrag  am  ... März  2013  bzw.  sofort  nach  Eigentums-

übergang  an  Ihre  Käuferin"  beim  Notar  unterzeichnen  könnten.  Die  nachfolgende  Ei-

gentumsübertragung an sie sei dann spätestens per ... Juli 2013 vorzusehen. Die Miet-

verhältnisse  seien  durch  die  neue  Eigentümerin  am  ...  März  2013  per  sofort  –  resp. 

erstmöglichem Termin – zu kündigen.  

f) Mit E-Mail vom ... Januar 2013 an C (...@...ch) übersandte der Notariatssek-

retär einen angepassten Kaufvertragsentwurf mit der  E und der in Gründung begriffe-

nen  Pflichtigen  als  Vertragsparteien.  Am  ...  Januar  2013  überwies  die  J  GmbH  einen 

Betrag von 25'000.- an F.  

g)  Im  Februar  2013  sei  C  auf  F  zugekommen  und  habe  ihr  mitgeteilt,  dass 

sich alte Interessenten bei ihm gemeldet und ein schriftliches Angebot für die Liegen-

schaft  unterbreitet  hätten.  Die  in  der  Zwischenzeit  ihre  Kaufzusage  bereuende  F  sei 

bereit  gewesen,  die  Liegenschaft  an  die  Ehegatten  G/H  weiterzuverkaufen,  wobei  C 

diesbezüglich  alles  (inkl.  Termin  Notariat  und  Grundstückgewinnsteuererklärung)  für 

sie zu erledigen hätte. Zudem habe F von C verlangt, ihr die Pflichtige – für welche sie 

keine Verwendung mehr hätte – abzunehmen, und auch die Buchhaltung sowie sonst 

alles zu erledigen. C sei damit einverstanden gewesen.  

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h)  Mit  öffentlicher  Beurkundung  vom  ... Februar  2013  gründete  F  die  Pflichti-

ge. Der Handelsregistereintrag erfolgte am ... Februar 2013. Das Domizil befindet sich 

seit der Gründung bei der B AG, deren Inhaberin und einzige Verwaltungsrätin F ist.  

i) Am ... März 2013 veräusserte die durch C repräsentierte E die Liegenschaft 

in D an die Pflichtige zu dem im Kaufvertrag ausgewiesenen Preis von Fr. 2'000'000.-. 

Gleichentags  ging  nicht  nur  das  Eigentum  an  die  Pflichtige  über,  sondern  ging  diese 

mit  C  auch  eine  –  inzwischen  vom  Verwaltungsgericht  rechtskräftig  als  weitere  Kauf-

preisleistung qualifizierte – Vereinbarung ein, die C gegenüber bestehende Schuld der 

E  in  der  Höhe  von  Fr. 325'000.-  zu  übernehmen.  Die  Pflichtige  wurde  ferner  gemäss 

Rechnungen vom ... März 2013 dazu angehalten, der E für die Übernahme von deren 

Mobiliar Fr. 100'000.- sowie der I GmbH für die Vermittlung der Liegenschaft eine Mak-

lerprovision von Fr. 40'000.- zu bezahlen.  

j)  Am  ... März  2013  veräusserte  die  durch  C  vertretene  Pflichtige  die  

Liegenschaft in D zu dem im Kaufvertrag beurkundeten Preis von Fr. 2'550'000.- an die 

Ehegatten G/H. Bei der Tilgung des Kaufpreises wurde zunächst die "bereits früher für 

Rechnung  der  veräussernden  Partei  an  die  J GmbH"  geleistete  Anzahlung  von 

Fr. 50'000.-  angerechnet.  Zusätzlich  zur  Schuldablösung  von  Fr. 1'600'000.-  und Zah-

lung an die Pflichtige von Fr. 850'000.- hatten die Erwerber sodann der J GmbH weite-

re  Fr. 50'000.-  "als  Maklerprovision,  Wert  Eigentumsübertragung,  ausseramtlich  zu 

bezahlen". Die Pflichtige wurde sodann gemäss Rechnung vom ... März 2013 von der 

I GmbH dazu angehalten, innert 30 Tagen einen Pauschalpreis von Fr. 50'000.- (exkl. 

Insertionskosten)  als  Maklerprovision  für  den  Verkauf  der  Liegenschaft  zu  bezahlen 

(vgl. die Rechnung in gleicher Höhe vom ... Juli 2013).  

k)  Die  Grundbuchanmeldung  zur  Eigentumsübertragung  der  Liegenschaft  an 

die  Ehegatten  G/H  erfolgte  am  ... Juli  2013.  Die  Pflichtige  wurde  sodann  gemäss 

Rechnung vom ... Juli 2013 von der I GmbH dazu angehalten, für die Vermittlung der 

Ehegatten  G/H  als  Käufer  der  Liegenschaft  eine  Maklerprovision  von  Fr. 50'000.-  zu 

bezahlen. Gemäss Rechnung vom ... Juli 2013 hatte die Pflichtige der I GmbH zudem 

einen  Pauschalpreis  von  Fr. 20'000.-  u.a.  für  die  Räumung  der  Liegenschaft  und  die 

Entsorgung/den Verkauf des Mobiliars (Verkaufserlös Fr. 14'000.-) zu bezahlen.  

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3.  a)  Die  Grundstückgewinnsteuer  wird  gemäss  §  216  Abs. 1  des  Steuerge-

setzes vom 8. Juni 1997 (StG) von den Gewinnen erhoben, die sich bei Handänderun-

gen  an  Grundstücken  oder  Anteilen  von  solchen  ergeben.  Grundstückgewinn  ist  laut 

§ 219 Abs. 1 StG der Betrag, um welchen der Erlös die Anlagekosten übersteigt. Wäh-

rend  sich  der  Erlös  aus  dem  Kaufpreis  und  allen  weiteren  Leistungen  des  Erwerbers 

zusammensetzt  (§ 222  StG),  umfassen  die  Anlagekosten  den  Erwerbspreis  (§ 220 

StG) sowie die anrechenbaren Aufwendungen (§ 221 StG).  

b) Wie alle steuermindernden Tatsachen sind die anrechenbaren Aufwendun-

gen vom hierfür beweisbelasteten Steuerpflichtigen geltend zu machen und hinsichtlich 

Bestand und Umfang nachzuweisen. Diesen Nachweis hat er durch eine substanziierte 

Sachdarstellung anzutreten, die spätestens innerhalb der Rekursfrist vorgetragen wer-

den  muss.  Als  substanziiert  gilt  eine  Sachdarstellung,  die  hinsichtlich  Art,  Motiv  und 

Rechtsgrund  alle  Tatsachenbehauptungen  enthält  und  somit  ohne  weitere  Untersu-

chung,  aber  unter  Vorbehalt  der  Beweiserhebung,  die  rechtliche  Würdigung  der  gel-

tend  gemachten  Steueraufhebung  oder  -minderung  erlaubt.  Bei  ungenügender  Sub-

stanziierung  hat  die  Rekursbehörde  nicht  von  Amtes  wegen  eine  Untersuchung 

durchzuführen,  um  sich  die  fehlenden  Grundlagen  zu  beschaffen  (RB  1987  Nr. 35). 

Eine  unvollständige  Sachdarstellung  kann  nicht  im  Beweisverfahren  nachgeholt  wer-

den, dient doch dieses vielmehr nur noch dazu, die Richtigkeit des substanziiert darge-

legten  Sachverhalts  zu  überprüfen.  Entsprechend  gehört  zur  Mitwirkung  des  Steuer-

pflichtigen  die  Beschaffung  oder  Bezeichnung  von  Beweismitteln,  anhand  derer  sich 

die  Richtigkeit  des  dargelegten  Sachverhalts  ergibt  (Martin  Zweifel,  Die  Verfahrens-

pflichten  des  Steuerpflichtigen  im  Steuereinschätzungsverfahren,  ASA  49,  S. 518). 

Kommt  der  Steuerpflichtige  diesen  Anforderungen  nicht  nach,  so  haben  die  Aufwen-

dungen unberücksichtigt zu bleiben (RB 1980 Nr. 72). 

c) Rechtsgenügend nachgewiesen sind Zahlungen für Aufwendungen im Sinn 

von  §  221  StG  erst,  wenn  mit  Quittungen  versehene  Rechnungen  oder  andere  Zah-

lungsbelege  vorgelegt  worden  sind.  Nicht  quittierte  Rechnungen  stellen  keinen  genü-

genden Nachweis dar (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steu-

ergesetz,  3. A.,  2013,  §  221  N 20,  mit  Hinweisen).  Gleiches  gilt  für  Auszüge  aus  der 

Geschäftsbuchhaltung. Selbst wenn angenommen wird, die Geschäftsbuchhaltung sei 

formell  ordnungsgemäss  und  materiell  richtig  geführt  worden,  kann  sie  weder  die  

substanziierte Sachdarstellung hinsichtlich der vorgebrachtern Aufwendungen ersetzen 

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noch  weist  sie  diese  ausreichend  nach  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  §  221  N 22, 

mit Hinweisen). 

4. a)  Im  Streit  liegt  zunächst  die  Frage,  ob  die  Pflichtige  als  Liegenschaften-

händlerin zu qualifizieren sei. Laut § 221 Abs. 2 StG können natürliche und juristische 

Personen,  die  mit  Liegenschaften  handeln,  weitere  mit  der  Liegenschaft  zusammen-

hängende  Aufwendungen  geltend machen,  soweit  sie auf  deren  Berücksichtigung bei 

der Einkommens- oder Gewinnsteuer ausdrücklich verzichtet haben.  

b) aa) Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung (BGr, 22. März 2011, 

2C_375/2010,  E. 4.2;  BGE  125  II  113  E. 3c  und  6a,  mit  weiteren  Hinweisen)  ist  

Liegenschaftenhandel im Sinn von Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte 

Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige 

An-  und Verkäufe von  Liegenschaften nicht  nur  im  Rahmen  der  privaten Vermögens-

verwaltung  bei  sich zufällig  bietender Gelegenheit  tätigt,  sondern wenn  er  dies  syste-

matisch und mit der Absicht der Gewinnerzielung tut, wenn er also eine Tätigkeit entfal-

tet,  die  in  ihrer  Gesamtheit  auf  Gewinnerzielung  aus  Grundstückgeschäften  gerichtet 

ist.  Dabei  ist  unerheblich,  ob  die  Tätigkeit  haupt-  oder  nebenberuflich  ausgeübt  wird. 

Ob  eine  Händlertätigkeit  in  diesem  Sinn  vorliegt,  ist  im  Einzelfall  stets  nach  der  Ge-

samtheit  der  Umstände  zu  beurteilen.  Als  Indizien  für  Liegenschaftenhandel  kommen 

die systematische bzw. planmässige Art und Weise des Vorgehens, die Häufigkeit der 

Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang eines Geschäfts mit der beruflichen 

Tätigkeit  des  Steuerpflichtigen,  der  Einsatz  spezieller  Fachkenntnisse,  die  Besitzes-

dauer, der Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte oder die 

Realisierung im Rahmen einer Personengesellschaft in Betracht.  

bb)  Diese  auf  natürliche  Personen  zugeschnittene  Begriffsumschreibung  gilt 

auch für juristische Personen, wobei die Abgrenzung hier insofern nicht von Bedeutung 

ist, als eine juristische Person Kapitalgewinne bei der Veräusserung von Grundstücken 

immer zu versteuern hat und nicht nur – wie bei natürlichen Personen –, wenn sie eine 

Händlertätigkeit ausübt und damit über Geschäftsvermögen verfügt (Richner/Frei/Kauf-

mann/Meuter,  § 221  N  156).  Auch  bei  juristischen  Personen  wird  aber  verlangt,  dass 

sie  gewerbsmässig  mit  Liegenschaften  handelt.  Die  nicht  gewerbsmässig  mit  Liegen-

schaften  handelnde  juristische  Person  kann  sich  nicht  auf  §  221  Abs.  2  StG  berufen 

(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221 N 126).  

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cc) Der Nachweis, dass die Aufwendungen gemäss § 221 Abs. 2 StG bei der 

Einkommens-  bzw.  Gewinnsteuer  nicht  abgezogen  worden  sind,  obliegt  der  steuer-

pflichtigen  Person.  Dieser  Nachweis  setzt  i.d.R.  für  jedes  Grundstück  detaillierte  Auf-

stellungen  mit  ausdrücklicher  Bezeichnung  der  Aufwendungen,  die  bei  der  Einkom-

mens-  bzw.  Gewinnsteuer  aktiviert  oder  auf  andere  Weise  nicht  geltend  gemacht 

werden, sowie allfälliger Abschreibungen voraus. Diese Aufstellungen sind den Staats-

steuererklärungen  beizulegen  und  bilden  Bestandteil  der  Einschätzung  der  betreffen-

den Steuerperioden. Der Verzicht kann zwar auch nach Einreichung der Staatssteuer-

erklärung  ausgesprochen  werden,  muss  aber  noch  vor  Rechtskraft  der  entsprechen-

den Staatssteuereinschätzung erfolgen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221 N 149). 

c) Der Finanzausschuss hat der Pflichtigen den von ihr beanspruchten Status 

als  Liegenschaftenhändlerin  im  Einspracheentscheid  mit  der  Begründung  abgespro-

chen,  dass  sie  ausschliesslich  zum  Erwerb  der  Liegenschaft  …strasse  25  gegründet 

worden  sei.  Nach  deren  Veräusserung  habe  F  für  diese  Gesellschaft  keine  Verwen-

dung mehr gehabt. Es habe nur diesen einen Kauf und Verkauf gegeben.  

d) Dem widerspricht die Pflichtige in ihrem Rekurs mit der Begründung, dass 

sie trotz der überlangen Dauer des Grundstückgewinnsteuer-Verfahrens und der des-

wegen blockierten Mittel in den Jahren 2015 und 2016 nicht inaktiv geblieben sei und 

mit Hilfe von treuhänderisch agierenden Dritten (u.a. L AG und C) in Q und R investiert 

habe. Sodann habe sie 2017 die Absicht erklärt, eine Liegenschaft in  S zu erwerben. 

Unter diesen Umständen seien die von der Rechtsprechung entwickelten Kriterien für 

das Vorliegen eines gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels erfüllt. 

e) aa)  Elementarste Grundvoraussetzung für  die  Annahme  von gewerbsmäs-

sigem  Liegenschaftenhandel  ist  auch  bei  juristischen  Personen  eine  systematische 

Vorgehensweise  mit  der  Absicht  der  Gewinnerzielung.  Beides  ist,  was  den  vorliegen-

den  An-  und  Verkauf  der  Liegenschaft  in  D  im  März  2013  betrifft,  nicht  der  Fall.  Wie 

den entsprechenden Ausführungen der ab anfangs 2013 in Gründung begriffenen und 

schliesslich am ... Februar  2013 gegründeten  Pflichtigen  resp.  der für  diese  im  mass-

gebenden Zeitraum verantwortlichen F entnommen werden kann (vgl. E. 2), beabsich-

tigte diese in erster Linie die samt Mobiliar zu erwerbende Liegenschaft in D zu halten 

und  die  bestehende  Nutzungsform  zu  übernehmen,  als  sich  ihr  mit  dem  Herantreten 

von  C  zufällig  die  Gelegenheit  bot  (und  sie  sich  kurzfristig  entschloss),  die  (noch  vor 

Abschluss des Kaufvertrages) unerwünscht gewordene Immobilie wieder zu verkaufen. 

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Dass die Pflichtige sodann  aus  dieser  schon für  sich nicht  auf gewerbsmässigen  Lie-

genschaftenhandel hindeutenden Art und Weise des Vorgehens nach eigenem Dafür-

halten statt eines Gewinns auch noch einen Verlust von Fr. 29'125.- (vgl. Grundstück-

gewinnsteuererklärung,  Jahresrechnung  2013/2014,  Auszug  Buchhaltungskonto 

Nr. …)  erlitten  hat,  lässt  bei  ihr  hinsichtlich  der  streitbetroffenen  Liegenschaft  ausser-

dem  die  erforderliche  Absicht  der  Gewinnerzielung  vermissen.  Dies  gilt  umso  mehr, 

wenn  man  den  ungewöhnlichen  Ablauf  näher  betrachtet,  der  zum  Zustandekommen 

des  verfochtenen  Verlusts  geführt  hat.  So  war  nach  Angabe  der  Pflichtigen  das  Inte-

resse an der – freilich noch nicht gekauften – Liegenschaft schon nicht mehr gegeben, 

als  sie  von  C  über  das  Angebot  seiner  alten  Interessenten  G/H  in  Kenntnis  gesetzt 

wurde. Gleichwohl entschloss sie sich dazu, am Kauf der Liegenschaft – inkl. der damit 

verbundenen zusätzlichen Auslagen – festzuhalten und C mit der zügig zu erfolgenden 

Abwicklung  des  Weiterverkaufs  zu  betrauen;  mithin  also  ein  Kauf-  und  Verkaufsge-

schäft  durchzuführen,  bei  dem  allein  schon die absehbaren,  unweigerlich anfallenden 

Auslagen  für  Kaufpreis  (Fr. 2'000'000.-),  Mobiliar  (Fr. 100'000.-),  Schuldübernahme 

(Fr. 325'000.-)  sowie  "An-  und  Verkaufsprovision"  (Fr. 40'000.-  +  Fr. 50'000.-),  insge-

samt  Fr. 2'515'000.-,  den  nach  Auffassung  der  Pflichtigen  ihr  effektiv  zugutekommen-

den Teil des Verkaufserlöses von Fr. 2'500'000.- von vornherein überstieg. Dass F als 

Gründungsaktionärin  der  Pflichtigen  im  Zusammenhang  mit  diesen  für  die  juristische 

Person  verlustbringenden  Transaktionen  zumindest  für  sich  selber  offenbar  sicherge-

stellt hat, "dass sie nicht leer ausgehen würde", vermag an der bei der Pflichtigen feh-

lenden  Absicht  der  Gewinnerzielung  mit  der  streitbetroffenen  Liegenschaft  nichts  zu 

ändern.  

Der  Liegenschaftenhändlerstatus  kann  der  Pflichtigen  daher  hinsichtlich  der 

Liegenschaft  in  D  bereits  mangels  Erfüllung  der  Grundvoraussetzung  nicht  gewährt 

werden. Hinzu kommt, dass die Pflichtige nach der am ... Juli 2013 erfolgten Handän-

derung alle wirtschaftlichen Aktivitäten des Unternehmens einstellte, woran sich jeden-

falls bis zum Ausscheiden der für die Gesellschaft keine Verwendung mehr habenden 

Gründungsaktionärin  und  Verwaltungsrätin  F  am  ... Januar 2015  auch  nichts  änderte 

(vgl.  E. 2g;  Jahresrechnung  2013/2014).  Ob  die  Pflichtige  möglicherweise  in  einem 

späteren  Zeitpunkt  die  Voraussetzungen  für  gewerbsmässigen  Liegenschaftenhandel 

erfüllt  habe,  wie  im  Rekurs  vorgebracht  wird,  bleibt  für  den  einzigen  aktenkundigen 

Grundstücksverkauf  vom  März  2013  ohne  Bedeutung.  Den  vorliegenden  Jahresrech-

nungen 2015 und 2016 der Pflichtigen lässt sich jedenfalls keine entsprechende Aktivi-

tät entnehmen, was auch durch die Aussage von C in dem im Gewinnsteuerverfahren 

2 GR.2019.1 

 
 
 
 
 
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eingereichten  Schreiben  vom  21. Juni  2016  gestützt  wird,  wonach  die  Pflichtige  seit 

dem  streitbetroffenen  Verkauf  inaktiv  sei.  Vor  dem  Hintergrund  des  Gesagten  haben 

auch  die  einzelnen,  für  die  Pflichtige  sprechenden  Indizien  (Fremdfinanzierungsgrad, 

kurze Besitzesdauer, statuierter Gesellschaftszweck) unter Würdigung aller Umstände 

von  untergeordneter  Bedeutung  zu  bleiben.  Eine  Qualifikation  der  Pflichtigen  als  ge-

werbsmässige Liegenschaftenhändlerin scheidet damit aus.  

bb)  Im  Übrigen  fehlt  der  notwendige  Verzicht  bei  der  Gewinnsteuer;  vielmehr 

machte die Pflichtige dort sämtliche Aufwendungen im Zusammenhang mit der Liegen-

schaft  …strasse  25 geltend.  Nachdem  sie  trotz Mahnung  des  kantonalen Steueramts 

keine  Steuererklärung  für  die  Periode  ... Februar  2013  -  31. Dezember  2014  einge-

reicht hatte, wurde sie zunächst am 13. Juni 2016 mit einem steuerbaren Reingewinn 

von  Fr. 60'000.-  und  einem  steuerbaren  Eigenkapital  von  Fr.  250'000.-  eingeschätzt. 

Daraufhin  erhob  die  Pflichtige  am  16. Juni  2016  Einsprache,  der  sie  die  Steuererklä-

rung  2014  und  die  entsprechende  Jahresrechnung  2013/2014  beilegte.  Letztere  wies 

nebst  einem  Bruttogewinn  von  Fr. 4'834.95  u.a.  eine  Position  "Verlust  Liegenschaft" 

von  Fr. 29'125.-  aus,  welcher  sich  gemäss  dazugehörendem  Liegenschaftskontoaus-

zug  aus  denselben  Einzelpositionen  ergab,  die auch  bei  der Grundstückgewinnsteuer 

geltend gemacht werden. In der Folge stimmte die Pflichtige am 29. Oktober 2016 dem 

Einschätzungsvorschlag Staats- und Gemeindesteuern für die Periode ... Februar 2013 

- 31. Dezember 2014 zu, wonach sich der steuerbare Reingewinn auf Fr. 0.- (Verlust) 

und  das  steuerbare  Eigenkapital  auf  Fr. 250'000.-  belief.  Im  Einspracheverfahren  der 

Grundstückgewinnsteuer  verlangte  sie  gleichwohl  nochmals  die  Berücksichtigung  des 

"Saldo (Verlust aus Liegenschaft)" von Fr. 29'125.-, woran sie im Rekurs festhält. 

cc)  Entsprechend  dem  Gesagten  kann  sich  die  Pflichtige  mangels  Erfüllung 

der  Voraussetzungen  nicht  erfolgreich  auf  § 221  Abs.  2  StG  berufen  und  bei  der  Be-

rechnung  des  Grundstückgewinns  weitergehende  Abzüge,  als  Abs. 1  dieser  Bestim-

mung  sie vorsieht, geltend  machen.  Insbesondere entfällt  damit  auch die erstmals  im 

Rekursverfahren  beantragte  gewinnmindernde  Anrechnung  der  Grundstückgewinn-

steuer (RB 2004 Nr. 106; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221 N 140). 

5. a) Die Pflichtige beantragt sodann sowohl hinsichtlich des Kaufs der streit-

betroffenen  Liegenschaft  am  ...  März  2013  als  auch  hinsichtlich  des  Verkaufs  am 

2 GR.2019.1 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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... März 2013 die gewinnmindernde Anrechnung der ihr von der I GmbH in Rechnung 

gestellten Mäklerprovisionen von Fr. 40'000.- bzw. Fr. 50'000.-. 

b) aa)  Zu  den  anrechenbaren  Aufwendungen,  die  den  steuerbaren  Grund-

stückgewinn mindern, zählen nach § 221 Abs. 1 lit. c StG unter anderem die üblichen 

Mäklerprovisionen. Darunter ist der Mäklerlohn im Sinn von Art. 413 OR zu verstehen. 

Die  Anrechnung  einer  solchen  Provision  setzt  den  Abschluss  eines  Mäklervertrags 

gemäss  Art. 412  OR  mit  einer  Drittperson,  eine  in  Erfüllung  dieses  Vertrags  zum 

Grundstückskauf  bzw.  -verkauf  führende  Nachweis-  oder  Vermittlungstätigkeit  des 

Mäklers  und  die  Zahlung  oder  Anerkennung  des  geschuldeten  Mäklerlohns,  be-

schränkt  auf  den  üblichen  Umfang,  voraus  (RB  1958  Nr. 98;  RB  ORK  1956  Nr. 106; 

BGr, 14. April 1978, ASA 48, 441 ff.). Sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt, so bil-

det das, was dem Dritten für dessen Bemühungen zusteht, nicht Mäklerprovision, son-

dern  allenfalls  Honorar  aus  einfachem  Auftrag  oder  Spesenersatz,  deren  Vergütung 

keine nach § 221 Abs. 1 lit. c StG anrechenbare Aufwendung ist (VGr, 19. März 2003, 

SB.2002.00091, ZStP 2004, 62).  

bb) Während der Nachweismäkler nur die Gelegenheit zum Kauf oder Verkauf 

eines Grundstücks nachzuweisen hat, geht die Tätigkeit des Vermittlungsmäklers wei-

ter.  Letzterer  hat  neben  dem  Finden  eines  Interessenten  die  potentiellen  Vertrags-

partner  auch  zusammenzubringen  und  den  Vertragsabschluss  aktiv  zu  fördern  (z.B. 

durch Teilnahme und Vermittlung an den Vertragsverhandlungen, Redaktion des Ver-

trages;  Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  §  221  N 78;  Caterina  Ammann,  in:  Basler 

Kommentar, Obligationenrecht I, 6. A., 2015, Art. 412 N 1). Das Zustandekommen des 

angestrebten Vertrags muss auf eine Tätigkeit des Mäklers zurückgeführt werden kön-

nen;  mit  anderen  Worten  muss  zwischen  der  Mäklertätigkeit  und  dem  Vertragsab-

schluss ein Kausalzusammenhang bestehen. Dieses Erfordernis ist nicht erfüllt, wenn 

das Vertragsinteresse des nachgewiesenen bzw. zugeführten Interessenten dem Auf-

traggeber  bereits  bekannt  war  (VGr,  22.  August  2012,  SB.2012.00018,  StE 2013 

B 44.13.5 Nr. 11). 

cc) Die Anerkennung des Mäklers als Drittperson muss ihre Grenze finden, wo 

der  Mäkler  bzw.  die  Mäklergesellschaft  nur  formell  als  vom  Auftraggeber  bzw.  Ver-

äusserer  unabhängige  Person  auftritt.  Anhaltspunkte  dafür  können  sich  aus  der  Inte-

ressenlage  der  Vertragsparteien  oder  aus  deren  organisatorischen  und  personellen 

Beziehungen ergeben. Muss aus den Umständen geschlossen werden, der Auftragge-

2 GR.2019.1 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 13 - 

ber bzw. Veräusserer hätte einen gleichartigen Vertrag mit einem unbeteiligtem Dritten 

nicht  abgeschlossen,  so  ist  steuerlich  nicht  auf die  zivilrechtliche  Gestaltung  (den  ab-

geschlossenen Mäklervertrag), sondern auf den wirtschaftlichen Sachverhalt abzustel-

len; die Provisionszahlung ist dann steuerlich nicht anzuerkennen, weil sie auf einem in 

Wirklichkeit  nicht  gewollten  Scheingeschäft  beruht  (RB  1982  Nr.  109;  Richner/Frei/ 

Kaufmann/Meuter,  §  221  N  92).  Liegt  der  Rechtsgrund  einer  Provision  etwa  nicht  im 

Mäklervertrag,  sondern  vielmehr  im  Beteiligungsverhältnis  zwischen  Mäkler  und  Ver-

äusserer,  so stellt  sie  eine  nicht  anrechenbare Eigenprovision  für  eigene  Verkaufsbe-

mühungen  dar  (RB  1981  Nr.  3;  VGr,  7. Juli,  1994,  SR.1994.0026,  E. 3b).  Ebenso  

wenig ein Mäkler ist der aufgrund einer Generalvollmacht handelnde Bevollmächtigte. 

Dieser  gilt  dabei  nicht  als  Dritter,  sondern  als  Arm  des  Vollmachtgebers  (RB 1975 

Nr. 78, mit Hinweisen).  

c) Wie die Pflichtige selber vorbringt, war es die – von C präsidierte – E, die 

ihre Liegenschaft an der …strasse 25 verkaufen wollte und hierfür die von C jeweils als 

Geschäftsführer geleitete J GmbH bzw. I GmbH als Makler beizog. Letztere bzw. C ist 

jeweils  an  die  Pflichtige bzw.  ihre  Gründerin  F  herangetreten  und  hat  ihr  ein  Angebot 

für den Kauf der Liegenschaft sowie – noch vor Abschluss des Kaufvertrags – ein wei-

teres Angebot für den Verkauf der Liegenschaft präsentiert. Der Pflichtigen waren das 

Verkaufsinteresse resp. das Kaufsinteresse der späteren Gegenparteien (E resp. Ehe-

gatten  G/H)  durch  die  unterbreiteten  Angebote  somit  bereits  bekannt.  Entsprechend 

fehlt es vorliegend für die Annahme von Mäklerverträgen zwischen der Pflichtigen und 

der I GmbH  schon  am  zentralen  Hauptelement jeder  Form  von  Mäkelei, nämlich  dem 

Ausfindig-Machen  und  Bezeichnen  von  Interessenten,  hatte  die  I  GmbH  doch  für  die 

Pflichtige  gar  keine  solchen  mehr  zu  suchen.  Ohne  diesbezügliche  Tätigkeit  der 

I GmbH für die Pflichtige entfällt von vornherein jeder adäquat kausale Zusammenhang 

mit  den  erfolgten  Vertragsabschlüssen  mit  der  E  bzw.  den  Ehegatten  G/H.  Entspre-

chend  legt  die  Pflichtige  –  welche  keine  schriftlichen  Mäklerverträge  mit  der  I GmbH 

eingereicht  hat  –  denn  auch  weder  die  (offenbar  nur  mündlich  erfolgte) konkrete  Auf-

tragserteilung noch die eigentliche, zum jeweiligen Vertragsabschluss führende (für die 

Pflichtige  vorgenommene)  Mäklertätigkeit  der  I GmbH  substanziiert  dar  und  bleiben 

Nachweise hierfür genauso aus wie hinsichtlich der Zahlung der in Rechnung gestell-

ten Mäklerlöhne; dies obwohl dem Vertreter der Pflichtigen spätestens seit dem in lit. B 

der  Prozessgeschichte  erwähnten  rechtskräftigen  Verwaltungsgerichtsurteil  bekannt 

ist, dass Auszüge aus der Geschäftsbuchhaltung und nicht mit Quittungen oder ande-

ren Zahlungsbelegen versehene Rechnungen keinen rechtsgenügenden Nachweis für 

2 GR.2019.1 

 
 
 
 
 
- 14 - 

Aufwendungen im Sinn von Art. 221 StG resp. deren Zahlung zu erbringen vermögen 

(vgl. E. 3c).  

Aus  diesen  Gründen  muss  der  Pflichtigen  die  grundstückgewinnsteuerliche 

Anrechnung  der  in  Rechnung  gestellten  Mäklerprovisionen  der  I GmbH  versagt  blei-

ben; daran ändert auch nichts, dass der von Anfang an von F resp. der Pflichtigen be-

auftragten bzw. mit Vollmacht zur Vertretung in allen Rechtsangelegenheiten (General-

vollmacht)  ausgestatteten,  von  C  geführten  I  GmbH  für  die  sich  daraus  ergebenden 

Bemühungen (z.B. Organisation der Finanzierung, Buchhaltung, Vertretung beim Nota-

riat) wohl zwar durchaus eine Entschädigung zustand (Art. 394 Abs. 3 OR), deren Ver-

gütung möglicherweise mittels der mit "Maklerprovision" versehenen Rechnungen vor-

gesehen war. Hierbei handelt es sich aber nicht um anrechenbare Aufwendungen nach 

§ 221 Abs. 1 lit. c StG, was erst recht gilt, wenn wie vorliegend per se keine Mäklertä-

tigkeit  für  die  Pflichtige  mehr  vorgenommen  werden  musste  (und  folglich  auch  mit  ei-

nem unbeteiligten Dritten kein Mäklervertrag abgeschlossen worden wäre).  

6. a)  Die  Pflichtige  beantragt  ferner,  den  vom  Steueramt  angenommenen 

massgebenden Erlös von Fr. 2'550'000.-, welcher dem am …. März 2013 notariell be-

urkundeten  Verkaufspreis  entspricht,  um  die  von  den  Ehegatten  G/H  direkt  an  die 

J GmbH  bezahlte  "Maklerprovision"  von  Fr. 50'000.-  zu  reduzieren,  da  dieser  Betrag 

nichts mit ihr zu tun habe und ihr somit nicht als Verkaufspreisbestandteil angerechnet 

werden könne.  

b) Der Erlös umfasst alle Leistungen, die in kausalem Verhältnis zur Handän-

derung  standen  (VGr,  1. April  2015,  SB.2014.00130,  E. 4.3.1;  VGr,  9. Juli  2014, 

SB.2014.00019,  E. 3.5;  VGr,  20. April  2005,  SB.2004.00066,  E. 2.2).  Massgebend  ist 

der Preis für jene Leistungen, welche die Vertragsparteien zum Gegenstand des obli-

gatorischen  Vertrags  als  dem  Rechtsgrund  für  die  Übereignung  des  Grundstücks  ge-

macht  haben  (VGr,  1. April  2015,  SB.2014.00130,  E. 4.3.1;  Richner/Frei/Kaufmann/ 

Meuter,  § 222  N 2  i.V.m.  § 220  N 2,  mit  zahlreichen  Hinweisen  auf  die  Rechtspre-

chung). Dabei wird der Erlös nicht nach zivil- bzw. sachenrechtlichen Kriterien, sondern 

einzig nach wirtschaftlichen Merkmalen festgelegt. So bildet alles, was der Erwerber in 

einem  wirtschaftlichen  Sinn  verstanden  an  den  Veräusserer  persönlich  oder  auf  des-

sen Rechnung an einen Dritten für die Grundstückübertragung leistet, den grundstück-

gewinnsteuerlich  massgebenden  Erlös.  Auf  die  Bezeichnung,  die  Form  oder  den  for-

2 GR.2019.1 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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mellen  Empfänger  dieser  Leistungen  kommt  es  dabei  nicht  an  (VGr,  1. April  2015, 

SB.2014.00130,  E. 4.3.1;  Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  § 220  N 3  und  N 23;  Felix 

Richner, in: Alfred Koller [Hrsg.], Der Grundstückkauf, 3. A., 2017, § 11 N 109, mit wei-

teren Hinweisen).  

c) Im öffentlich beurkundeten Kaufvertrag vom ... März 2013 vereinbarten die 

Parteien  einen  Kaufpreis  von  Fr. 2'550'000.-.  Im  Rahmen  der  Kaufpreistilgung  wurde 

den Erwerbern die bereits an die J GmbH geleistete Anzahlung von Fr. 50'000.- ange-

rechnet,  so  dass  diese  nach  Vertragsschluss  noch  Fr. 2'500'000.-  zu  begleichen  hat-

ten. Zwecks Tilgung dieses restlichen Betrags verpflichteten sich die Ehegatten G/H – 

unter  Konventionalstrafenfolge  bei  Nichterfüllung  – gegenüber  der  Pflichtigen  u.a.  da-

zu, der J GmbH "als Maklerprovision" Fr. 50'000.- zu bezahlen. Dabei handelt es sich 

um  einen  Vertrag  zugunsten  eines  Dritten  i.S.v.  Art. 112  OR,  mit  der  Pflichtigen  als 

Stipulantin/Promissarin,  den  Ehegatten  G/H  als  Promittenten/Schuldner  und  der 

J GmbH als begünstigte Dritte. Der Erfüllung einer Schuldverpflichtung aus einem Ver-

trag  zugunsten  Dritter  liegen  stets  zwei  Rechtsbeziehungen  zugrunde,  die  zivil-  und 

somit 

auch 

steuerrechtlich 

auseinandergehalten  werden  müssen 

(StRG, 

25. November 2015,  1 DB.2015.117  /  1 ST.2015.145,  E. 1b/cc/bbb,  www.strgzh.ch; 

vgl.  Ingeborg  Schwenzer,  Schweizerisches  Obligationenrecht,  Allgemeiner  Teil,  7. A., 

2016,  Rz. 86.04 f.,  auch  zum  Folgenden):  einerseits  die  als  Deckungsverhältnis  be-

zeichnete  Beziehung  zwischen  Promittent  und  Stipulant,  andererseits  die  als  Valuta-

verhältnis  bezeichnete  Beziehung  zwischen  Stipulant  und  Drittem.  Der  vertragliche 

Anspruch, der dem Stipulanten aus dem Deckungsverhältnis für seine eigene Gegen-

leistung zusteht, ist im Sinne einer logischen Sekunde zunächst ihm selber (bzw. sei-

ner  Vermögenssphäre)  zuzurechnen.  Erst  danach  verfügt  er  zugunsten  des  Dritten 

über  den  erworbenen  Anspruch,  wobei  der  Rechtsgrund  für  die  Zuwendung  an  den 

Dritten, die letztlich aus dem Vermögen des Stipulanten stammt, im Valutaverhältnis zu 

suchen ist. Durch die (direkte) Leistung des Promittenten an den Dritten wird lediglich 

eine Abkürzung des Leistungsweges erreicht.  

Vorliegend stand der Pflichtigen aus dem Deckungsverhältnis mit den Ehegat-

ten G/H ein einklagbares Forderungsrecht über Fr. 50'000.- zu (auch wenn sie diesbe-

züglich  nur  Leistung  an  die  Dritte  verlangen  durfte;  vgl.  Gauch/Schluep/ 

Schmid/Emmenegger,  Schweizerisches  Obligationenrecht,  Allgemeiner  Teil,  10. A., 

2014, Rz. 3884 und 3895). Die Erwerber hatten auch diese sich aus dem Kaufvertrag 

ergebende  Verpflichtung  zu  erfüllen,  um  das  Eigentum  am  Grundstück  erlangen  zu 

2 GR.2019.1 

 
 
 
 
 
 
 
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können. Daher steht die am .... Juni 2013 kurz vor der Eigentumsübertragung erfolgte 

Geldleistung  der  Ehegatten  G/H  auf  das  Konto  der  J  GmbH  –  wie  zuvor  schon  jene 

vom  ... März 2013  –  genauso  in kausalem  Verhältnis  zur  Handänderung wie die übri-

gen im Kaufvertrag vereinbarten Leistungen zur Tilgung des Kaufpreises. Folglich hat 

die Vorinstanz im Einspracheentscheid zu Recht den beurkundeten und von den Ehe-

gatten  G/H  geleisteten  Kaufpreis  von  Fr. 2'550'000.-  als  grundstückgewinnsteuerlich 

massgebenden Erlös (§ 222 StG) eingesetzt. Was die Stipulantin im Rahmen des Va-

lutaverhältnisses  dazu  veranlasst  hat,  der  Dritten  insgesamt  Fr. 100'000.-  zukommen 

zu  lassen,  hat  auf  die  Höhe  des  Erlöses  keinen  Einfluss,  da  dies  vorliegend  eine 

grundstückgewinnsteuerlich  unbeachtliche  Erlösverwendung  darstellt 

(Richner/ 

Frei/Kaufmann/Meuter,  § 222  N  8 f.),  woran  auch die von  den  Ehegatten  G/H gegen-

über  der  J GmbH  und  der  mitunterzeichnenden  E  erfolgten  Maklerprovision-

Schuldanerkennung in der ebenfalls vom ... März 2013 datierenden "Provisionsverein-

barung/Reservation" nichts zu ändern vermag.  

7.  Beim  am  ...  März  2013  erfolgten  Erwerb  der  Liegenschaft  …strasse  25 

durch  die  Pflichtige  war  die  E  kraft  §  217  StG  steuerpflichtige  Veräusserin.  Am 

.... September 2018 wurde die Grundstückgewinnsteuer von Fr. 266'235.20 (vermutlich 

aus dem zuvor geleisteten Depot) beglichen. Schuldnerin der im vorliegenden Verfah-

ren  zu  entrichtenden  Grundstückgewinnsteuer  ist  die  Pflichtige. Weil  die  beiden  Han-

dänderungen ungeachtet des von C gewählten ungewöhnlichen Vorgehens als separa-

te  Steuertatbestände  zu  würdigen  sind,  tun  allfällige  vertragliche  Vereinbarungen 

zwischen der E und der Pflichtigen betreffend die Begleichung der Steuerschuld nichts 

zur Sache. Wenn letztere somit behauptet, dass sie der E ein Darlehen zur Bezahlung 

der  Grundstückgewinnsteuer  ausgerichtet  habe,  das  sich  heute  als  uneinbringlich  er-

weise, schmälert dies den im vorliegenden Verfahren zu besteuernden Gewinn nicht. 

Weitere substanziierte Einwendungen gegen den Einspracheentscheid erhebt 

die  Pflichtige  nicht.  Soweit  sie  beiläufig  Mobiliarkosten  erwähnt,  handelt  es  sich  bei 

diesen – wie auch bei den Räumungskosten – nicht um anrechenbare Aufwendungen 

im Sinn von § 221 Abs. 1 StG. Aufgrund der Akten erweist sich die Steuerberechnung 

als korrekt. Diese Erwägungen führen zur Abweisung des Rekurses. 

2 GR.2019.1 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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8. Bei diesem Prozessausgang sind die Verfahrenskosten der Pflichtigen auf-

zuerlegen  (§  151  Abs.  1  StG)  und  bleibt  ihr  eine  Parteientschädigung  versagt  (§ 152 

StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959). 

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Der Rekurs wird abgewiesen. 

[…] 

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