# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 8f9508db-358c-50b4-9288-b87f3fec614d
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2025-11-12
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 12.11.2025  SB.2024.00131
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2024-00131_2025-11-12.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2024.00131	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 12.11.2025
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist am Bundesgericht noch hängig.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Staats- und Gemeindesteuern 2020

	
Steuerliche Abzugsfähigkeit von Beiträgen an eine deutsche Vorsorgeeinrichtung für Rechtsanwälte: Kriterium der Angemessenheit (Art. 1 BVV 2).

[Die Steuerpflichtige war vor ihrem Umzug in die Schweiz bis 2011 in Deutschland ansässig und dort als Rechtsanwältin tätig. In der Schweiz ist sie zwei Pensionskassen ihres Arbeitgebers angeschlossen und weist hier eine Einkaufslücke von Fr. ... Mio. auf. Strittig ist, ob die von ihr an ein deutsches Vorsorgewerk für Rechtsanwälte geleisteten Beiträge gestützt auf § 31 Abs. 1 lit. d StG bzw. Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG steuerlich zum Abzug zuzulassen sind. Das beschwerdeführende kantonale Steueramt erachtet den Grundsatz der Angemessenheit (Art. 1 und 1a BVV 2) als nicht erfüllt.] 

Voraussetzungen für den steuerlichen Abzug von Beiträgen an ausländische Sozialversicherungen: Gestützt auf Art. 14 Abs. 3 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 sind die geleisteten Beiträge, die im Rahmen einer freiwilligen Weiterversicherung an eine Sozialversicherung eines EU-Mitgliedstaats, welche Leistungen im Bereich Invalidität, Alter und Hinterbliebenen erbringt, steuerlich zum Abzug zuzulassen, auch wenn die Person in der Schweiz pflichtversichert ist. Die Abzugsfähigkeit der Beiträge setzt voraus, dass die Vorsorge gemäss dem Vorsorgewerk als mit einer schweizerischen Vorsorge vergleichbar bzw. gleichwertig betrachtet werden kann (E. 3.1). Das Steuerrekursgericht erachtete das deutsche Vorsorgewerk als gleichwertig, namentlich sei auch der Grundsatz der Angemessenheit erfüllt. Art. 1 Abs. 2 BVV 2 offeriere zwei Möglichkeiten, um den Angemessenheitsnachweis zu erbringen, wobei lediglich eines der Kriterien alternativ erfüllt werden müsse. Unbestritten sei, dass die Beiträge der Pflichtigen die 25H%-Grenze von Art. 1 Abs. 2 lit. b BVV 2 deutlich überschreiten würden. Dafür sei das alternativ zur Anwendung kommende Kriterium von Art. 1 Abs. 2 lit. a BVV 2 erfüllt, welches vorsehe, dass die reglementarischen Leistungen 70 % des letzten versicherbaren AHV-pflichtigen Lohns der Pflichtigen vor der Pensionierung nicht überschreiten dürfen (E. 3.5). Das kantonale Steueramt rügt zu Recht, dass die Vorinstanz die Angemessenheitsprüfung gemäss Art. 1 Abs. 2 BVV 2 zu Unrecht auf den vorliegenden Einzelfall angewendet hat. Denn die Angemessenheitsprüfung erfolgt gemäss Wortlaut gemäss Berechnungsmodell, welches von einem anerkannten Experten auf einer schematischen Grundlage berechnet wird. Es handelt sich nicht um eine a posteriori anwendbare Regel. Naturgemäss durchlaufen Leistungspläne ausländischer Versorgungswerke kein Prüfungsverfahren hinsichtlich ihrer Angemessenheit. Weil die Beiträge an die ausländische Sozialversicherung quantitativ im Rahmen liegen müssen, muss berücksichtigt werden, ob sie sich im Rahmen dessen bewegen, was für den Steuerpflichtigen bei Zugehörigkeit zu einer schweizerischen Vorsorgeeinrichtung gelten würde. In der Praxis gilt, dass die an ausländische Sozialversicherungen überwiesenen und zum Abzug deklarierten Beiträge, welche 1/3 des Bruttolohns unterschreiten, steuerlich abzugsfähig sind. Die 1/3 des Bruttolohns übersteigenden Beiträge müssen als Lohnbestandteil aufgerechnet werden (E. 3.7). Die insgesamt geleisteten Sozialversicherungsbeiträge der Pflichtigen betragen in Relation zum AHV-pflichtigen Lohn über 50 %, weshalb der Abzug der Beiträge an das ausländische Vorsorgewerk grundsätzlich zu verweigern ist (E. 3.8). Eine Schlechterstellung gegenüber inländischen Arbeitnehmern ist nicht substanziiert nachgewiesen (E. 3.11). Gutheissung der Beschwerden des kantonalen Steueramts.

			 	
				Stichworte:
	
						ANGEMESSENHEIT
ANGEMESSENHEITSPRÜFUNG
AUSLÄNDISCHE SOZIALVERSICHERUNG
AUSLÄNDISCHE VORSORGEEINRICHTUNG
BERECHNUNGSMODELL
BERUFLICHE VORSORGE
BEWEISLAST
DISKRIMINIERUNGSVERBOT
EINKAUFSLÜCKE
FREIWILLIGE VERSICHERUNG
FREIWILLIGE WEITERVERSICHERUNG
GRUNDSATZ DER ANGEMESSENHEIT
QUANTITATIVE
SCHLECHTERSTELLUNGSVERBOT
STEUERABZUG
ÜBERVERSICHERUNG
UNGLEICHBEHANDLUNG
VERGLEICHBARE VERHÄLTNISSE
VORSORGEPLAN
2. SÄULE

					
	
	Rechtsnormen:
	
						Art. 1 BVV 2
Art. 1 Abs. II BVV 2
Art. 33 Abs. I lit. d DBG
Art. 2 FZA
Art. 9 Abs. II Anhang I FZA
§ 31 Abs. I lit. d StG
Art./§ 14 Abs. III VO Nr. 883/2004

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 1
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des
  Kantons Zürich

  2. Abteilung

  	
   

  	
  

  

SB.2024.00131

SB.2024.00132

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 12. November 2025

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsidentin Silvia Hunziker (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Maja Schüpbach
Schmid, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Jsabelle
Mayer.   

 

 

 

In Sachen

 

 

Kanton Zürich, 

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdeführer,

 

 

gegen

 

 

1.    A, 

 

2.    B, 

 

beide vertreten durch RA C,

Beschwerdegegnerschaft,

 

 

betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2020 sowie

direkte
Bundessteuer 2020,

hat sich
ergeben: 

I.  

B (Jahrgang 1965; nachfolgend: die Pflichtige) war bis im
Jahr 2011 in Deutschland ansässig und als Rechtsanwältin tätig. Nach ihrem
Umzug in die Schweiz nahm sie eine unselbständige Erwerbstätigkeit beim
Unternehmen D auf und leistete per 1. Juni 2016 Beiträge an die
Pensionskassen des Unternehmens D "Rentensparen" (PK 1) und
"Kapitalsparen" (PK 2). Per 31. Januar 2021 betrug ihr
Einkaufspotenzial in die Pensionskasse des Unternehmens D "Rentensparen"
maximal Fr. … (Rentenkapital) sowie Fr. … für das "Rentenkapital-Zusatzkonto".
Seit 1999 ist die Pflichtige zudem beim Versorgungswerk der Rechtsanwälte in … (nachfolgend:
deutsches Versorgungswerk der Rechtsanwälte) versichert; nach ihrem
Wohnortwechsel in die Schweiz führte sie die Versicherung beim deutschen
Versorgungswerk der Rechtsanwälte freiwillig weiter. In der Steuererklärung
2020 deklarierten B und ihr Ehemann A (nachfolgend: die Pflichtigen) u. a. von der Pflichtigen
geleistete Beiträge an das deutsche Versorgungswerk der Rechtsanwälte in der
Höhe von EUR … (Fr. …), zusammengesetzt aus monatlichen Beiträgen von
EUR … (Pflichtbetrag) und EUR … (zusätzlicher freiwilliger Beitrag).
Den hierfür gestützt auf § 31 Abs. 1 lit. d des Steuergesetzes
vom 8. Juni 1997 (StG) bzw. Art. 33 Abs. 1 lit. d des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG)
geltend gemachten Abzug verweigerte das kantonale Steueramt mit
Einschätzungsentscheid vom 25. März 2022 bzw. Veranlagungsverfügung
desselben Datums. Dabei setzte das kantonale Steueramt die Steuerfaktoren für
die Staats- und Gemeindesteuern 2020 auf Fr. … (steuerbares Einkommen) und
Fr. … (steuerbares Vermögen) fest. Für die direkte Bundessteuer 2020
wurden die Pflichtigen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …
veranlagt. Die dagegen erhobenen Einsprachen wies das kantonale Steueramt mit
Entscheid vom 18. August 2022 ab, weil anhand der von den Pflichtigen
eingereichten Unterlagen nicht habe nachgewiesen werden können, dass der
vorsorgerechtliche Grundsatz der Angemessenheit der gesamten Vorsorgeleistungen
eingehalten worden sei. 

II.  

Gegen den Einspracheentscheid erhoben die Pflichtigen
Rekurs bzw. erstinstanzliche Beschwerde an das Steuerrekursgericht: Dieses
gelangte mit Entscheid vom 1. Oktober 2024 zum Schluss, dass das deutsche
Versorgungswerk den auch für ein schweizerisches Vorsorgewerk geltenden
Grundsätzen der Angemessenheit, der Kollektivität, der Gleichbehandlung, der
Planmässigkeit und dem Versicherungsprinzip genüge. Folglich seien die Beiträge
an das deutsche Versorgungswerk für Rechtsanwälte steuerlich abzugsfähig.
Dementsprechend hiess es die Rechtsmittel der Pflichtigen gut und schätzte sie
für die Staats- und Gemeindesteuern 2020 mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … ein. Das steuerbare
Einkommen für die direkte Bundessteuer 2020 legte das Steuerrekursgericht auf
Fr. … fest.

III.  

Mit Beschwerden vom 20. November 2024 beantragte das
kantonale Steueramt (nachfolgend: der Beschwerdeführer) dem Verwaltungsgericht,
der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 1. Oktober 2024 sei unter
Kostenfolge aufzuheben und der Einspracheentscheid vom 18. August 2022 zu
bestätigen.

Mit Präsidialverfügung vom 22. November 2024
vereinigte der damalige Abteilungspräsident die Verfahren SB.2024.00131 betreffend Staats- und
Gemeindesteuern 2020 und SB.2024.00132 betreffend direkte Bundessteuer 2020.

Die Pflichtigen beantragten mit – innert erstreckter Frist
ergangener – Beschwerdeantwort vom 10. Januar 2025, die Anträge des
kantonalen Steueramts seien unter Kosten- und Entschädigungsfolgen
vollumfänglich abzuweisen. Das Steuerrekursgericht verzichtete auf
Vernehmlassung. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) liess sich nicht
vernehmen.

Die Einzelrichterin hat die Sache zum Entscheid an die 2.
Kammer überwiesen.

Die Kammer erwägt:

1.
 

Die Beschwerden
bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2020 (SB.2024.00131) und direkter
Bundessteuer 2020 (SB.2024.00132) betreffen dieselben Pflichtigen, denselben
Sachverhalt und dieselben Rechtsfragen, weshalb die Verfahren mit
Präsidialverfügung vom 22. November 2024 zu Recht vereinigt wurden.

2.
 

2.1 Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3
StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. 

2.2 In
Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll
die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und
Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der
Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und
des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 DBG),
muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung
der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde
zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken
(BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).

3.
 

3.1 Nach
§ 31 Abs. 1 lit. d StG bzw. Art. 33 Abs. 1 lit. d
DBG werden von den Einkünften die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement
geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und
Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge abgezogen.
Beiträge an ausländische Sozialversicherungen können unter gewissen
Voraussetzungen auch in der Schweiz zum Abzug zugelassen werden: Untersteht die
in der Schweiz steuerpflichtige Person weiterhin ausschliesslich dem
Sozialversicherungsregime des ausländischen Staats, werden die Beiträge an die
ausländische Sozialversicherung grundsätzlich zum Abzug zugelassen (Variante
1, siehe dazu BGr, 28. Juni 2019, 2C_461/2018, E. 2.2.1). Dabei
wird verlangt, dass die Beiträge gebunden sind, eine gesetzliche oder
reglementarische Verpflichtung zur Leistung der Beiträge besteht, es sich um
eine kollektive und nicht um eine Einzelvorsorge handelt und die ausländische
Sozialversicherungseinrichtung anerkannt ist und die Beiträge sich quantitativ
im Rahmen halten (BGr, 28. Juni 2019, 2C_461/2018, E. 2.2.2 mit
Hinweisen; Sirgit Meier/Lukas Stotzer, Beiträge an ausländische Vorsorgepläne,
StR 75/2020, S. 614 ff., S. 619; Gladys Laffely Maillard in:
Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, Impôt fédéral
direct, 2. A., Basel 2017, Art. 33 LIFD N. 54). Gestützt auf die
auch für die Schweiz verbindliche Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des
Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung
der Systeme der sozialen Sicherheit (SR 0.831.109.268.1) sind im Rahmen
einer freiwilligen (Weiter-)Versicherung in einer Sozialversicherung eines
Mitgliedstaats der Europäischen Union, welche Leistungen im Bereich
Invalidität, Alter und Hinterbliebenen erbringt, auch die daran geleisteten
Beiträge einer Person, die nach den Rechtsvorschriften eines anderen Staats –
namentlich der Schweiz – pflichtversichert ist, zum Abzug zuzulassen (Variante
2, siehe eingehend BGr, 28. Juni 2019, 2C_461/2018, E. 3.3 und E. 3.4).
Diese auf Art. 14 Abs. 3 Satzteil 1 VO Nr. 883/2004
beruhende Abzugsfähigkeit der Beiträge setzt ebenfalls voraus, dass die
Vorsorge gemäss dem Vorsorgewerk als mit einer schweizerischen Vorsorge
vergleichbar bzw. gleichwertig betrachtet werden kann (BGr, 28. Juni 2019,
2C_461/2018, E. 4; vgl. auch Meier/Stotzer, StR 75/2020, S. 614 ff.,
S. 619). Überdies gilt diese Ausnahme laut Art. 14 Abs. 3
Satzteil 2 VO Nr. 883/2004 nur für eine Person, die in der
Vergangenheit zu einem Zeitpunkt ihrer beruflichen Laufbahn aufgrund oder
infolge einer Beschäftigung oder selbständigen Erwerbstätigkeit den
Rechtsvorschriften des ersten Mitgliedstaats unterlag und ein solches
Zusammentreffen nach den Rechtsvorschriften des ersten Mitgliedstaats
ausdrücklich oder stillschweigend zugelassen ist.

3.2 Das Einschätzungs-
bzw. das Veranlagungsverfahren und grundsätzlich auch das anschliessende
kantonale Rechtsmittelverfahren unterstehen dem Untersuchungsgrundsatz (vgl. § 138
Abs. 1 StG; Art. 130 Abs. 1 DBG), d. h. es ist Sache der Steuerbehörden bzw.
Rechtsmittelinstanzen, den für die Veranlagung rechtserheblichen Sachverhalt
von Amtes wegen abzuklären und mit den zur Verfügung stehenden
Untersuchungsmitteln den materiell wahren Sachverhalt zu erforschen. Allerdings
entziehen sich zahlreiche für die Veranlagung rechtserhebliche Tatsachen der
Kenntnis der Steuerbehörde, welche diesbezüglich auf die Mitwirkung des
Steuerpflichtigen angewiesen ist. Deshalb obliegt der steuerpflichtigen
natürlichen oder juristischen Person eine weitreichende Mitwirkungspflicht (§ 135
StG; Art. 124 ff. DBG). Von einer "besonders
qualifizierten" Mitwirkungspflicht geht die Praxis bei
grenzüberschreitenden Rechtsbeziehungen aus. Leitet die steuerpflichtige Person
aus dem internationalen Verhältnis etwas zu ihren Gunsten ab, treffen sie auch
erhöhte Beweisanforderungen und Auskunftspflichten (BGE 144 II 427 E. 2.3.2;
BGr, 6. August 2015, 2C_16/2015, E. 2.5.2). Verletzt der
Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten, kann dieses Verhalten ein Indiz
für oder gegen die Verwirklichung einer steuerrelevanten Tatsache bilden (BGE 148
II 285 E. 3.1.2 m. w. H.). 

3.3 Erst wenn
eine rechtserhebliche Tatsache auch nach erfolgter Beweiswürdigung nicht
erwiesen bleibt, trägt im Steuerrecht die Steuerbehörde die Beweislast für
steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen und die steuerpflichtige Person jene
für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen (BGE 144 II 427
E. 2.3.2; BGE 140 II 248 E. 3.5). Die Beweislast für das
Vorliegen der Voraussetzungen für die Abzugsfähigkeit von Vorsorgebeiträgen an
eine ausländische Vorsorgeeinrichtung liegt somit bei der steuerpflichtigen
Person (Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A.,
Zürich 2021, § 132 N. 106 in fine; Felix Richner et al.,
Handkommentar zum DBG, 4. A., Zürich 2023, Art. 123 N. 93). 

3.4 Das
Steuerrekursgericht hielt vorab fest, dass die von der in der Schweiz
ansässigen Pflichtigen freiwillig weitergeführte deutsche Vorsorgelösung, die
parallel zum AHV/IV- bzw. BVG-Obligatorium in der Schweiz bestehe,
gemeinschaftsrechtlich (Art. 14 Abs. 3 VO Nr. 883/2004) zulässig
sei. Die Verweigerung der steuerlichen Abzugsfähigkeit der Beiträge könne somit
nicht mit der grundsätzlichen Ausschliesslichkeit der
sozialversicherungsrechtlichen Unterstellung in der Schweiz begründet werden.
In einem weiteren Schritt sei zu eruieren, ob die Beiträge mit Blick auf die
Vergleichbarkeit der ausländischen Vorsorgeeinrichtung mit einer
schweizerischen Vorsorgeeinrichtung steuerlich abziehbar seien. Basierend auf
die in Art. 1 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über
die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) statuierten
Vorgaben prüfte das Steuerrekursgericht das deutsche Versorgungswerk auf die
Grundsätze der Angemessenheit, der Kollektivität, der Gleichbehandlung, der
Planmässigkeit und des Versicherungsprinzips. Dabei bejahte es die Einhaltung
des Grundsatzes der Kollektivität (Art. 1c der Verordnung vom
18. April 1984 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und
Invalidenvorsorge [BVV 2]) durch das Versorgungswerk der Rechtsanwälte in …:
Die in der Satzung des Versorgungswerks vorgesehenen Wahlmöglichkeiten
bezüglich der Beitragskategorie stünden allen Versicherten gleichermassen
offen. Eine sog. «À-la-carte-Lösung» für einzelne Versicherte sei nicht
gegeben. Dass das Versorgungswerk keine individuelle Versicherung darstelle,
gelte sowohl mit Blick auf die Beiträge als auch auf die Leistungen, weshalb
auch der Grundsatz der Planmässigkeit (Art. 1g BVV 2) eingehalten sei.
Ferner sei das Versicherungsprinzip eingehalten, wenn mindestens 4 % aller
Beiträge zur Finanzierung der Leistungen für die Risiken Tod und Invalidität
verwendet würden (Art. 1h BVV 2). In Bezug auf das deutsche
Versorgungswerk könne diesbezüglich keine abschliessende Beurteilung
vorgenommen werden; zweifelsfrei liege jedoch kein rein privater Sparplan vor,
da auch Risiken wie die Berufsunfähigkeit und der Tod abgesichert würden.
Aufgrund der bescheinigten Rentenhöhe könne mit hinreichender Sicherheit
angenommen werden, dass mindestens 4 % für die genannten Risiken verwendet
würden. Auch der Grundsatz der Gleichbehandlung (Art. 1f BVV 2) sei
eingehalten: Dieser sehe vor, dass für alle Versicherten eines Kollektivs die
gleichen reglementarischen Bedingungen im Vorsorgeplan gelten müssten. Aus der
Satzung des deutschen Versorgungswerks für Rechtsanwälte könne abgeleitet
werden, dass die Vorsorgenehmer der gleichen Vorsorgeeinrichtung hinsichtlich
der Beitragssätze, des Finanzierungsschlüssels und der Leistungsarten und der
Höhe der Leistungen gleichbehandelt würden. 

Insoweit blieb der vorinstanzliche Entscheid unbestritten.

3.5 Vor
Verwaltungsgericht ist einzig strittig, ob der – vom Steuerrekursgericht
ebenfalls bejahte – Grundsatz der Angemessenheit (Art. 1 und 1a BVV 2)
erfüllt ist. Diesbezüglich führte das Steuerrekursgericht aus, dass der
Gesetzgeber in Art. 1 Abs. 2 BVV 2 zwei Möglichkeiten offeriere, um
den Angemessenheitsnachweis zu erbringen, wobei lediglich eines der Kriterien
alternativ erfüllt werden müsse. Unbestritten geblieben sei, dass die Beiträge
der Pflichtigen die 25%-Grenze von Art. 1 Abs. 2 lit. b BVV 2
deutlich überschreiten und einer Angemessenheitsprüfung nicht standhalten
würden: Dies ergebe eine Gegenüberstellung der Arbeitgeber- und
Arbeitnehmerbeiträge im Jahr 2020 in der Höhe von Fr. … (PK 1 und PK 2 des
Unternehmens D), zuzüglich der an das deutsche Versorgungswerk geleisteten
Beiträge in der Höhe von Fr. … auf der einen Seite und dem AHV-pflichtigen
Bruttolohn von Fr. … auf der anderen Seite. Dafür sei das alternativ zur
Anwendung kommende Kriterium von Art. 1 Abs. 2 lit. a BVV 2
erfüllt, welches vorsehe, dass die reglementarischen Leistungen 70 % des
letzten versicherbaren AHV-pflichtigen Lohns der Pflichtigen vor der Pensionierung
nicht überschreiten dürften. Denn die prognostizierte Altersrente von Fr. …
(PK 1 des Unternehmens D) und das prognostizierte Alterskapital von
Fr. … (PK 2 des Unternehmens D) brächten deutlich zu Tage, dass die
Leistungen der Pensionskassen des Unternehmens D und jene des deutschen
Versorgungswerks für Rechtsanwälte niemals den Bereich von 70 % des
aktuellen Lohns der Pflichtigen von Fr. …, d. h. Fr. …, erreichen würden. Derzeit sei
nämlich von jährlichen Renten von Fr. … (PK 1 des Unternehmens D), Fr. …
(PK 2 des Unternehmens D) und EUR … (deutsches Versorgungswerk für
Rechtsanwälte) auszugehen. Eine Überversicherung liege in der Steuerperiode
2020 jedenfalls nicht vor, dies auch mit Blick auf den sehr hohen
Einkaufsbedarf von rund Fr. … Mio. in die Pensionskassen des
Unternehmens D. Weiter sei zu berücksichtigen, dass der Lohn der
Pflichtigen über dem Grenzbetrag von Art. 8 Abs. 1 BVG liege, weshalb
die Vorsorge zudem 85 % des letzten versicherbaren Lohns oder Einkommens
vor der Pensionierung nicht überschreiten dürfe (Art. 1 Abs. 3 BVV
2). Auch diesbezüglich könne keine Überversicherung festgestellt werden, da die
voraussichtlichen Renten – zusammengesetzt aus den Renten der beiden
Pensionskassen des Unternehmens D, des deutschen Versorgungswerks für
Rechtsanwälte und der AHV – die Höhe von 85 % von Fr. … (Fr. …)
bei weitem nicht erreichen würden. Eine Rentenhöhe von 70 % ihres Lohns
könnte von der Pflichtigen aber erreicht werden, wenn sie den Einkaufsbedarf in
die Pensionskassen des Unternehmens D vollumfänglich ausschöpfen und
weiterhin Beiträge an das deutsche Versorgungswerk für Rechtsanwälte leisten
würde. Alternativ wäre dies auch der Fall, falls der Lohn massiv sinken würde.
Sobald eine Rentenhöhe von 70 % des aktuellen Lohns erreicht würde und
weiterhin mehr als 25 % hiervon in die verschiedenen Vorsorgewerke
fliessen würden, müssten die Beiträge infolge einer Überversicherung nicht bzw.
teilweise nicht mehr zum Abzug zugelassen werden. Unter diesem Vorbehalt
erwiesen sich die strittigen Beiträge an das Versorgungswerk der Rechtsanwälte in
… als steuerlich abzugsfähig. Dies ergebe sich auch aus dem erwähnten
Einkaufsbedarf in die 2. Säule von rund Fr. …, der impliziere, dass
die Pflichtige jährlich einen Einkauf in die 2. Säule tätigen könnte, der
einem Mehrfachen des strittigen Betrags von rund Fr. … entspreche. Ein
solcher potenzieller Einkauf in die 2. Säule wäre ebenso bei den
Einkommenssteuern abzugsfähig.

3.6 Das
kantonale Steueramt rügt, die Vorinstanz habe zu Unrecht die Kriterien von
Art. 1 Abs. 2 BVV 2 auf den vorliegenden Einzelfall angewendet.
Gemäss Wortlaut der Verordnung erfolge die Angemessenheitsprüfung explizit nur
gemäss Berechnungsmodell. Zuständig für diese Prüfung seien die Experten
für berufliche Vorsorge. Diese müssten die Angemessenheit des Modells entweder
nach lit. a oder lit. b gegenüber der Aufsichtsbehörde nachweisen.
Naturgemäss habe der Leistungsplan des deutschen Versorgungswerks für
Rechtsanwälte, weil es sich um eine ausländische Vorsorgeeinrichtung handle,
kein Schweizer Prüfungsverfahren hinsichtlich seiner Angemessenheit durchlaufen
können. Entsprechend könne nicht eruiert werden, ob die Leistungsziele gemäss Art. 1
Abs. 2 und 3 BVV 2, die nach Art. 1a Abs. 1 BVV 2 sinngemäss für
die Gesamtheit der Vorsorgeverhältnisse gelten, eingehalten werden. Art. 1
Abs. 2 lit. a BVV 2 sei für die vorliegende Prüfung der
Angemessenheit von vornherein nicht anwendbar. Gleiches gelte für Art. 1 Abs. 2
lit. b BVV 2. Selbst wenn auf eine Einzelbeurteilung abgestützt
werden könne, was eben gerade vom Gesetz nicht vorgesehen sei, sei ersichtlich,
dass die individuellen Beiträge die 25%-Grenze von Art. 1 Abs. 2 lit. b
BVV 2 deutlich übersteigen und einer Angemessenheitsprüfung nicht standhalten
würden. Weil der Grundsatz der Angemessenheit nach Art. 1 Abs. 3 BVG
nicht eingehalten sei, könne das deutsche Versorgungswerk für Rechtsanwälte
nicht als mit einer Einrichtung der beruflichen Vorsorge nach Massgabe des BVG
gleichwertig erachtet werden. Der Abzug für die Beiträge sei daher zu verweigern.

3.7 Die von
der Vorinstanz zur Angemessenheitsprüfung herangezogenen Bestimmungen von Art. 1
Abs. 1 in Verbindung mit Art. 1 Abs. 2 BVV 2 haben folgenden
Wortlaut (Hervorhebung hinzugefügt):

"1      Ein Vorsorgeplan
gilt als angemessen, wenn die Bedingungen nach den Absätzen 2 und 3 erfüllt
sind.

2       Gemäss
Berechnungsmodell:

a.      überschreiten die
reglementarischen Leistungen nicht 70 Prozent des letzten versicherbaren
AHV-pflichtigen Lohns oder Einkommens vor der Pensionierung; oder

b.      betragen die gesamten
reglementarischen Beiträge von Arbeitgeber und Arbeitnehmern, die der
Finanzierung der Altersleistungen dienen, nicht mehr als 25 Prozent aller
versicherbaren AHV-pflichtigen Löhne beziehungsweise die Beiträge der
Selbständigerwerbenden nicht mehr als 25 Prozent des versicherbaren
AHV-pflichtigen Einkommens pro Jahr."

Der gesetzliche Begriff des Berechnungsmodells impliziert,
dass die Beurteilung der Angemessenheit a priori durch einen anerkannten
Experten auf einer schematischen Grundlage erfolgt. Es handelt sich also nicht
um eine a posteriori anwendbare Regel, insbesondere nicht bei der
Besteuerung einer bestimmten Leistung (Jacques-André Schneider in:
derselbe/Thomas Geiser/Thomas Gächter [Hrsg.], BVG und FZG, KOSS – Kommentar
zum schweizerischen Sozialversicherungsrecht, 2. A., Bern 2019, Art. 1
BVG N. 61). Naturgemäss durchlaufen die Leistungspläne ausländischer
Versorgungswerke kein Prüfungsverfahren hinsichtlich ihrer Angemessenheit (BGr,
28. Juni 2019, 2C_461/2018, E. 5.3.2.3). Ob die Leistungsziele
eingehalten werden, prüfte das Bundesgericht bei einem eine Ärztin betreffenden
Fall (BGr, 28. Juni 2019, 2C_461/2018), welche nebst ihrem Anschluss bei
der betrieblichen Vorsorgeeinrichtung des Kantonsspitals ihre Mitgliedschaft
bei einem Versorgungswerk einer deutschen Ärztekammer weitergeführt hatte, wie
folgt: Zunächst stellte es auf die bisher von der Ärztin an das Versorgungswerk
während rund 20 Jahren geleisteten Beiträge von total EUR 66'567,80 ab.
Mit Blick auf diese Beiträge könne davon ausgegangen werden, dass die
Leistungsziele gemäss Art. 1 Abs. 2 und 3 BVV 2 eingehalten würden.
Kein anderes Ergebnis ergebe sich auch dann, wenn die Ärztin in Zukunft im
Rahmen ihrer freiwilligen Weiterversicherung im Versorgungswerk stets nur den
minimalen Jahresbeitrag von 1/10 des allgemeinen Versorgungsbeitrags leiste.
Anders könne es sich allenfalls dann verhalten, wenn die Ärztin in Zukunft
neben der Entrichtung von 1/10 des allgemeinen Versorgungsbeitrags die
Möglichkeit der Einzahlung eines zusätzlichen Versorgungsbeitrags stets
konsequent ausschöpfen würde. Für die in der betreffenden Steuerperiode 2014
geleisteten Beiträge von EUR 4'048,44 spiele dies keine Rolle, da sich in
diesem Rahmen haltende Beiträge auch in Zukunft zusammen mit den projektierten
Leistungen aus der betrieblichen Vorsorgeeinrichtung des Kantonsspitals nicht
zu einer Überschreitung der Leistungsziele gemäss Art. 1 Abs. 2 und 3
BVV 2 führe. 

Damit scheint das Bundesgericht für die
Angemessenheitsprüfung gleichwohl implizit auf die Kriterien von Art. 1 Abs. 2
BVV 2 abzustellen. Das kantonale Steueramt, welches eine konkrete
Einzelfallprüfung gestützt auf Art. 1 Abs. 2 BVV 2 verwirft, wählt
für die Angemessenheitsprüfung einen anderen Ansatz, welcher im zitierten
bundesgerichtlichen Urteil keinen Niederschlag gefunden hat. Der Ansatz basiert
auf der weiteren, anerkannten Grundvoraussetzung, wonach die Beiträge an die ausländische
Sozialversicherung quantitativ im Rahmen liegen müssen (BGr, 21. März
2011, 2C_530/2010, E. 3.3.1). So dürfen die Beiträge nur insofern
berücksichtigt werden, als sie sich im Rahmen dessen bewegen, was für den
Steuerpflichtigen bei Zugehörigkeit zu einer schweizerischen
Vorsorgeeinrichtung gelten würde (vgl. BGr, 19. Februar 2001, 2A.565/1999
= StE 2001 B 27.1 Nr. 25, E. 5 c/aa; Marina Züger/Julia von Ah in:
Martin Zweifel/Michael Beusch/René Matteotti [Hrsg.], Internationales
Steuerrecht, Basel 2015, Art. 18 OECD-MA N. 66). Namentlich dürfen
die steuerlich privilegierten Beiträge an ausländische Vorsorgepläne nicht
höher sein als die Beiträge, welche für einen der schweizerischen
Sozialversicherung unterstellten, in beruflicher Stellung vergleichbaren
Arbeitnehmer des gleichen Unternehmens an die schweizerischen
Sozialversicherungen geleistet werden (Schweizerische Steuerkonferenz [SSK],
Vorsorge und Steuern, Loseblattsammlung, A.9.1.1, S. 2 Ziff. 2;
Hans-Ulrich Stauffer, Berufliche Vorsorge, 3. A., Zürich 2019, Rz. 2432).
Gemäss Schweizerischer Steuerkonferenz (Vorsorge und Steuern, A.9.1.1, S. 2
Ziff. 2 sowie S. 6 Ziff. 3) belaufen sich die durchschnittlichen
Arbeitgeber- und Arbeitnehmerbeiträge an die schweizerischen
Sozialversicherungseinrichtungen auf ca. 35 % des Bruttolohns. In der
Praxis gelte demzufolge, dass die an ausländische Sozialversicherungen
überwiesenen und zum Abzug deklarierten Beiträge, welche 1/3 des Bruttolohns
unterschreiten, steuerlich abzugsfähig seien. Die 1/3 des Bruttolohns
übersteigenden Beiträge müssten als Lohnbestandteil aufgerechnet werden. Diese
Angemessenheitsprüfung wird etwa im Kanton Bern angewandt, wobei zur Bestimmung
von 35 % des Bruttolohns sämtliche AHV- und BVG-Beiträge des Arbeitgebers
und des Arbeitnehmers herangezogen werden (siehe TaxInfo, Internationale
Vorsorge [ausländischer Vorsorgeplan], Fassung vom 28.01.2022, abrufbar unter https://www.taxinfo.sv.fin.be.ch/taxinfo/a131803f-bc91-40cd-94af-53c2e2d8f518).
Auch in der steuer- und sozialversicherungsrechtlichen Lehre findet die
35%-Regel der SSK Zustimmung (Sirgit Meier/Lukas Stotzer, StR 75/2020, S. 614 ff.,
S. 624; Isabelle Amschwand in: Daniel de Vries Reilingh [Hrsg.], Droit
fiscal et assurances sociales, En particulier la prévoyance professionelle et
les aspects transfrontaliers, Genève 2016, § 4 N. 4; Kelly Scapozza,
Fondo pensione estero e trattamento fiscale nel Cantone Ticino, NF S1/2024, S. 41 ff.,
S. 43; Jacques-André Schneider/Merlino Nicolas/Didier Mange in:
Jacques-André Schneider/Thomas Geiser/Thomas Gächter [Hrsg.], KOSS – Kommentar
zum Schweizerischen Sozialversicherungsrecht, 2. A., Bern 2019,
Art. 81 BVG Rz. 25; Stauffer, Berufliche Vorsorge, Rz. 2432). 

3.8 Gemäss der
Berechnung des kantonalen Steueramts (Beschwerde, S. 7) ergebe sich in
Anwendung der oben dargelegten 35%-Regel in Bezug auf die Pflichtige folgende
Berechnung:

	
  Arbeitnehmeranteil
  AHV/IV/EO/ALV

  	
  Fr. …

  	
  gemäss Lohnausweis

  
	
  Arbeitgeberanteil
  AHV/IV/EO/ALV

  	
  Fr. …

  	
  geschätzt

  
	
  Arbeitnehmeranteil
  ordentliche Beiträge BVG:

  	
  Fr. …

  	
  gemäss Lohnausweis

  
	
  Arbeitgeberanteil
  ordentliche Beiträge BVG:

  	
  Fr. …

  	
  gemäss
  Versicherungsausweis PK 1 des Unternehmens D

  
	
  Arbeitgeberanteil
  ordentliche Beiträge BVG:

  	
  Fr. …

  	
  gemäss
  Versicherungsausweis PK 2 des Unternehmens D

  
	
  Beiträge Vorsorgewerk
  Deutschland:

  	
  Fr. …

  	
  gemäss
  Beitragsbescheid

  

In Relation zum AHV-pflichtigen
Lohn der Pflichtigen von Fr. … ergeben die Beiträge (rund Fr. …) etwa
50 % und betragen entsprechend weit mehr als 35 %, weshalb der Abzug
der Beiträge an das ausländische Vorsorgewerk grundsätzlich zu verweigern ist. 

3.9 Die
Pflichtige wendet dagegen ein, die Prüfung der Angemessenheit sollte nicht
starr erfolgen, da sie dem Zweck diene, eine Überversicherung zu vermeiden. Die
Angemessenheit sei daher in Bezug auf die prognostizierten Altersleistungen zu
definieren. Diese würden im vorliegenden Fall niemals die Grenze von 70 %
des aktuellen Lohns der Pflichtigen von Fr. …, d. h. Fr. …, erreichen. Zudem würde eine
Verweigerung des Abzugs der an das deutsche Versorgungswerk geleisteten
Beiträge zu einer Ungleichbehandlung und Schlechterstellung ausländischer
Arbeitnehmer bzw. der Pflichtigen führen: Die Pflichtige weise eine erhebliche
Vorsorgelücke auf und sei im Vergleich zu Schweizer Arbeitnehmern, die ihre
Vorsorgelücken durch freiwillige Einzahlungen verringern könnten,
benachteiligt. Da sie jährlich einen Einkauf in die Pensionskasse des
Unternehmens D bis zur Höhe der aktuellen Versorgungslücke von Fr. …
tätigen könnte, wäre ein solcher Beitrag bei den Einkommenssteuern ohne
Weiteres abzugsfähig. 

3.10 Gemäss Art. 2
des Abkommens vom 21. Juni 1999 zwischen der Schweizerischen
Eidgenossenschaft einerseits und der Europäischen Gemeinschaft und ihren
Mitgliedstaaten andererseits über die Freizügigkeit (Freizügigkeitsabkommen,
FZA, SR 0.142.112.681) dürfen Staatsangehörige von EU-Staaten bzw. der
Schweiz, die sich rechtmässig im Hoheitsgebiet eines EU-Staates oder der
Schweiz aufhalten, bei der Anwendung des Abkommens nicht aufgrund der
Staatsangehörigkeit diskriminiert werden. Nach Art. 9 Abs. 2 Anhang I
FZA geniesst ein Arbeitnehmer, der Staatsangehöriger eines EU-Staates (oder der
Schweiz) ist, im Hoheitsgebiet eines Vertragsstaats die gleichen steuerlichen
Vergünstigungen wie die inländischen Arbeitnehmer. Art. 9 Abs. 2
Anhang I FZA ist direkt anwendbar (vgl. BGr, 21. März 2011,
2C_530/2010, E. 3.4.2). Eine Diskriminierung kann aber nur vorliegen, wenn
vergleichbare Situationen ungleich behandelt werden oder unterschiedliche
Situationen gleich behandelt werden. Wie bereits die verschiedenen anderen Bestimmungen
des Freizügigkeitsabkommens zum Grundsatz der Nichtdiskriminierung verbietet Art. 2
FZA in Übereinstimmung mit dem EU-Recht sowohl die unmittelbare als auch die
mittelbare Ungleichbehandlung von Personen aus Gründen der Staatsangehörigkeit.
Der sachliche Schutzbereich von Art. 2 FZA wird durch die Anwendung des
FZA gemäss den Anhängen eröffnet. Zudem bedarf es eines Auslandsbezugs (BGE 150
II 202 E. 5.4.2.2).

3.11 Eine
Schlechterstellung der Pflichtigen, die von ihrem Freizügigkeitsrecht Gebrauch
gemacht hat, liegt nur vor, wenn ihr der Abzug für einen vergleichbaren
Sachverhalt verweigert würde. Die Pflichtige macht zwar geltend, bei ihren
Pensionskassen in der Schweiz ein erhebliches Einkaufspotenzial zu haben. Dies
rechtfertigt jedoch keine Abzugsfähigkeit der Zahlungen an das deutsche
Versorgungswerk der Rechtsanwälte, zumal das Einkaufspotenzial in der Schweiz
ja nach wie vor vorhanden ist und ausgeschöpft werden könnte, was
gegebenenfalls zu einer Überversicherung führen könnte. Daher sind bei
Vorliegen mehrerer Vorsorgeverhältnisse diese in ihrer Gesamtheit in die
Betrachtung mit einzubeziehen (Richner et al., § 31 N. 94; Richner et
al., Art. 33 N. 82). Wie dargelegt (vgl. E. 3.2) wäre die Pflichtige
im Rahmen ihrer erhöhten Mitwirkungspflicht im internationalen Verhältnis
gehalten gewesen, auch die anrechenbaren Guthaben und Einkaufslücken aus dem
ausländischen Vorsorgeplan offenzulegen. Nur anhand dieser Daten könnte
beurteilt werden, ob der Einkauf der Schliessung einer allfälligen
Deckungslücke dient und eine Schlechterstellung vorliegen könnte. Wie hoch die
Einkaufslücke der Pflichtigen effektiv ist, lässt sich jedoch nicht
feststellen, da das ausländische Vorsorgeguthaben bzw. die dortigen Lücken nicht
transparent gemacht wurden. Die von der Pflichtigen behauptete konsolidierte
Betrachtung der drei Vorsorgepläne hat nicht stattgefunden (vgl. dazu den
Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft, 24. Februar 2017, 530 16
45, dazu E. 5d). Damit ist nicht ersichtlich und durch die rechtskundig
vertretene und jahrelang selbst als Rechtsanwältin tätige Pflichtige nicht
dargelegt, dass sie gegenüber einem schweizerischen Arbeitnehmer im gleichen
Unternehmen, der sich in einer vergleichbaren beruflichen Stellung befindet,
benachteiligt würde. 

3.12 Das
kantonale Steueramt verlangt mit seinen Beschwerden, der Einspracheentscheid
vom 18. August 2022 sei unter Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids zu
bestätigen. Im Einspracheentscheid verweigerte das kantonale Steueramt den
Abzug für die Beiträge an die ausländische Sozialversicherung komplett. Weil
die insgesamt an schweizerische Sozialversicherungen geleisteten Beiträge
bereits über 35 % des Bruttolohns liegen, ist der Beitrag an das
ausländische Versorgungswerk für Rechtsanwälte – entsprechend dem
Einspracheentscheid – gänzlich zu verweigern. 

Folglich sind die Beschwerden des kantonalen Steueramts
gutzuheissen und der angefochtene Entscheid des Steuerrekursgerichts
aufzuheben. 

4.
 

4.1 Nach § 151
Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1
DBG in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG sind die Gerichtskosten der
unterliegenden Partei aufzuerlegen. Die Gerichtskosten sind somit der
unterliegenden Beschwerdegegnerschaft aufzuerlegen. Damit gilt der
Beschwerdeführer auch im Rekurs- und erstinstanzlichen Beschwerdeverfahren vor
Steuerrekursgericht als obsiegend, weshalb die dort entstandenen Gerichtskosten
vollumfänglich der Beschwerdegegnerschaft aufzuerlegen sind (§ 151
Abs. 1 StG; Art. 144 Abs. 1 DBG). Bei Verfahren mit bestimmbarem
Streitwert richtet sich die Gerichtsgebühr nach dem Streitwert, wobei die
Gerichtsgebühr bei einem Streitwert bis Fr. 5'000.- in der Regel Fr. 500.-
beträgt (§ 3 Abs. 1 der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts
vom 3. Juli 2018 [GebV VGr]). In besonders aufwändigen Verfahren – wie
hier – kann die Gerichtsgebühr bis auf das Doppelte erhöht werden (vgl.
§ 4 Abs. 1 GebV VGr).

4.2 Eine
Parteientschädigung steht der Beschwerdegegnerschaft aufgrund ihres
Unterliegens weder für die vorinstanzlichen Verfahren noch für die
Beschwerdeverfahren zu (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und
[teilweise in Verbindung mit] § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 Abs. 1−3
des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in
Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und [teilweise in Verbindung mit]
Art. 145 Abs. 2 DBG). Da die Erhebung und Begründung des vorliegenden
Rechtsmittels sich noch im Rahmen der normalen Amtstätigkeit bewegte, ist auch
dem obsiegenden kantonalen Steueramt nicht von Amtes wegen eine
Parteientschädigung zuzusprechen, zumal auch keine solche verlangt wurde (siehe
VGr, 10. März 2021, SB.2020.00119, E. 4).

Demgemäss erkennt die
Kammer:

1.    Die
Beschwerde SB.2024.00131 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2020 wird
gutgeheissen. Die Beschwerdegegnerschaft wird für die Staats- und
Gemeindesteuern 2020 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem
steuerbaren Vermögen von Fr. … eingeschätzt. 

2.    Die
Beschwerde SB.2024.00132 betreffend direkte Bundessteuer 2020 wird
gutgeheissen. Die Beschwerdegegnerschaft wird für die direkte Bundessteuer 2020
mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … veranlagt.

3.    Die
Kosten des Rekursverfahrens und des erstinstanzlichen Beschwerdeverfahrens vor
Steuerrekursgericht werden der Beschwerdegegnerschaft auferlegt, unter
solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.    Die
Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2024.00131 wird festgesetzt auf 

Fr. 1'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      87.50    Zustellkosten,

Fr. 1'087.50    Total der Kosten.

5.    Die
Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2024.00132 wird festgesetzt auf 

Fr. 1'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      52.50    Zustellkosten,

Fr. 1'052.50    Total der Kosten.

6.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerschaft auferlegt, unter solidarischer
Haftung für die gesamten Kosten.

7.    Den
Parteien wird weder für das Rekurs- noch für das erst- und zweitinstanzliche Beschwerdeverfahren
eine Parteientschädigung zugesprochen.

8.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6,
6004 Luzern, einzureichen.

9.    Mitteilung
an:

a)    die Parteien;

b)    das Steuerrekursgericht;

c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d)    das Steueramt der Gemeinde E;

e)    die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).