# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 0ef2adb7-bdf7-59e9-9fa7-2b30d8e436a7
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2011-10-04
**Language:** de
**Title:** Grundstückgewinnsteuer
**Docket/Reference:** GR.2011.32
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_GR_2011_32_zl.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

2. Abteilung 

2 GR.2011.32 

Entscheid 

 4. Oktober 2011 

Mitwirkend: 

Abteilungspräsident Christian Mäder, Steuerrichter Marcus Thalmann, Steuerrichter 
Alexander Widl und Gerichtsschreiber Fabian Steiner 

1.  A ,    

2.  B ,    

vertreten durch C  

In Sachen 

gegen 

Rekurrenten,  

G e m e i n d e   D ,    

vertreten durch den Finanzausschuss,  

Rekursgegnerin,  

betreffend 

Grundstückgewinnsteuer 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  A  und  B  (nachfolgend  der  Pflichtige  bzw.  die  Pflichtige,  zusammen  die 

Pflichtigen) verkauften am 11. November 2008 je einen hälftigen Miteigentumsanteil an 

der  Eigentumswohnung  GBBL  …  (132/1000  Miteigentumsanteil  an  GBBL  …, 
Kat.Nr. …, 2587 m2 Grundstücksfläche, Wohnhaus Vers.Nr. … an der E in D, Sonder-

recht  an  der  Stockwerkeinheit  A11,  GBBL  …,  2/39  Miteigentum  an  GBBL  …, 
Kat.Nr. …,  37  m2  Grundstücksfläche,  UN-Garage  Vers.Nr.  …)  zum  Preis  von 

Fr. 1'930'000.-.  Zufolge  dieser  Handänderung  auferlegte  der  Finanzausschuss  der 

Gemeinde D den Pflichtigen am 13. April 2010 eine Grundstückgewinnsteuer in Höhe 

von Fr. 183'720.-.  

B.  Am  3.  Mai  2010  erhoben  die  Pflichtigen  Einsprache  gegen  diesen  Ein-

schätzungsentscheid  und  stellten  den  Antrag,  es  sei  ein  Steueraufschub  infolge  Er-

satzbeschaffung  von  selbstgenutztem  Wohneigentum  im  Sinn  von  §  216  Abs.  3  lit.  i 

des  Steuergesetzes  vom  8.  Juni  1997  (StG)  zu  gewähren.  Mit  "Revisions-Entscheid" 

vom 7. Juni 2011 wies der Finanzausschuss das Begehren ab.  

C.  Am  6.  Juli  2011  erhoben  die  Pflichtigen  Rekurs  gegen  diesen  Entscheid 

und erneuerten den Antrag, welchen sie bereits mit der Erhebung der Einsprache ge-

stellt hatten. Ausserdem verlangten sie eine Parteientschädigung. 

In  der  Rekursantwort  vom  23.  August  2011  schloss  der  Finanzausschuss  D 

auf Abweisung des Rekurses.  

Auf  die  Erwägungen  im  Einspracheentscheid  und  die  Parteivorbringen  ist, 

soweit erforderlich, in den nachfolgenden Erwägungen näher einzugehen. 

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Die Kammer zieht in Erwägung: 

1. Entgegen der unzutreffenden Bezeichnung handelt es sich beim angefoch-

tenen  Entscheid  nicht  um  einen  mit  Einsprache  anfechtbaren  "Revisionsentscheid", 

sondern  um  einen  Einspracheentscheid,  so  dass  auf  den vorliegenden  Rekurs  einzu-

treten ist.  

2.  a)  Die  Grundstückgewinnsteuer  wird  erhoben  von  den  Gewinnen,  die  sich 

bei  Handänderungen  an  Grundstücken  oder  Anteilen  von  solchen  ergeben  (§  216 

Abs. 1 StG). 

Nach  Art.  12  Abs.  3  lit.  e  des  Bundesgesetzes  über  die  Harmonisierung  der 

direkten  Steuern  der  Kantone  und  Gemeinden  vom  14.  Dezember  1990  (StHG)  und 

den  analogen  §§  216  Abs.  3  lit.  i  und  226a  Abs.  1  StG  wird  die  Besteuerung  aufge-

schoben  bei  Veräusserung  einer  dauernd  und  ausschliesslich  selbstgenutzten  Wohn-

liegenschaft (Einfamilienhaus oder Eigentumswohnung), soweit der dabei erzielte Erlös 

innert angemessener Frist zum Erwerb oder zum Bau einer gleichgenutzten Ersatzlie-

genschaft in der Schweiz verwendet wird.  

b)  Zur  Begründung  ihres  Rekursantrags  machen  die  Pflichtigen  geltend,  sie 

hätten am 30. Juni 2000 ihre zuvor selbst bewohnte Liegenschaft in F (Kanton G) ver-

kauft, worauf sie am 12. Dezember 2003 die Eigentumswohnung in D erworben hätten. 

In  die  Wohnung  seien  sie  bereits  am  1.  Dezember  2003  eingezogen.  Da  sie  den  ge-

samten  Erlös  aus  dem  Verkauf  der  Liegenschaft  im  Kanton  G  in  die  neue  Wohnung 

investiert  hätten,  sei  die  Grundstückgewinnsteuer  im  Kanton  G  vollumfänglich  aufge-

schoben  bzw.  rückerstattet  worden.  Schliesslich  hätten  sie  die  Wohnung  in  D  am 

11. November 2008 verkauft und am 7. Januar 2009 in H im Kanton I das neue Grund-

stück erworben, auf welchem sie anschliessend das Eigenheim gebaut hätten und wel-

ches sie seither auch selbst nutzten. Die Wohnung in D sei mehr als 5 Jahre nach dem 

Verkauf  des  ersetzten  Grundstücks  in  F  verkauft  worden.  Ob  ein  Ersatzgrundstück 

mehr als 5 Jahre benützt worden sei, spiele keine Rolle. Der Steueraufschub sei voll-

umfänglich  zu  gewähren,  da  der  in  das  zweite  Ersatzobjekt  investierte  Betrag  von 

Fr. 2'751'200.-  (vgl.  Bauabrechnung  und  Belege)  grösser  sei  als  der  Erlös  aus  dem 

Verkauf in D (Fr. 1'930'000.-). Ab dem Sommer 2006 habe der Pflichtige bei den Berg-

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bahnen  J  gearbeitet,  weswegen  er  sich  in  K  (Kanton  M)  eine  teilmöblierte  Zweizim-

merwohnung  gemietet  habe  (Mietvertrag  vom  März  2006,  Mietdauer  vom  01.  Ju-

ni 2006 - 30. April 2007). Wenn immer möglich sei er zu seiner Frau nach D zurückge-

kehrt.  Weil  die  Unterkünfte  in  K  und  ab  Dezember  2009  in  L  (Kanton  M)  zu  klein 

gewesen  seien,  seien  die  Möbel  und  Pflanzen  bis  zum  Einzug  in  das  neue  Haus  im 

Kanton  I  bei  der  Firma  L  in  Zürich  eingestellt  worden.  Dies  zeige,  dass  sich  der  Le-

bensmittelpunkt vor dem Verkauf der Wohnung in D nicht in die Region J verschoben 

habe.  

c) In der Rekursantwort vom 23. August 2011 beruft sich die Rekursgegnerin 

auf  den  Umstand,  dass  für  eine  dauernde  und ausschliessliche  Selbstnutzung  die ef-

fektive  Besitzes-  und  Selbstnutzungsdauer  von  mindestens  5  Jahren  notwendig  sei. 

Diese Voraussetzung sei nicht erfüllt, weshalb die Regeln über die kurzfristige Kaska-

denersatzbeschaffung zur Anwendung kämen. 

d)  Im  Jahr  2008  begründete  die  damalige  Steuerrekurskommission  III  in  Be-

zug  auf  kurzfristige  fortgesetzte  Ersatzbeschaffungen  (Kaskadenersatzbeschaffung) 

eine  neue Praxis  (StRK III,  25. März 2008, 3 GR.2007.24, ZStP 2009, 338): Wird ein 

erstes  Ersatzobjekt,  welches  nach  dem  Verkauf  des  ursprünglich  bewohnten  Objekts 

erworben  wurde,  weniger  als  5  Jahre  nach  dem  Verkauf  des  ursprünglichen  Objekts 

wieder verkauft und durch ein zweites Ersatzobjekt ersetzt, wird der Aufschub mit Be-

zug  auf  die  Handänderung  am  ursprünglichen  Grundstück  gewährt.  Ein  Aufschub  mit 

Bezug  auf  die  Handänderung  am  ersten  Ersatzobjekt  kann  nicht  zusätzlich  gewährt 

werden,  selbst  wenn  die  übrigen  Voraussetzungen  des  Steueraufschubs  erfüllt  sind. 

Diese  Rechtsprechung  wurde  in  der  Folge  durch  die  Rekurskommission  (StRK  III, 

17. September  2008,  3  GR.2007.81+82,  ZStP  2009,  348;  StRK  III,  27. März  2009, 

3 GR.2009.1;  StRK  III,  22.  November  2010,  3 GR.2009.39;  StRK  III,  11. November 

2009,  3  GR.2009.46;  StRK  III,  16.  November  2010,  3  GR.2010.21)  fortgeführt  und 

durch das Verwaltungsgericht (VGr, 7. Juli 2010, SB.2009.00050) bestätigt (vgl. dazu 

die  Kritik  von  Felix  Richner,  Ersatzbeschaffung  von  selbstgenutztem  Wohneigentum 

[Teil III], ZStP 2011, 1 ff.).  

e) Vorliegend stellt sich die Frage, ob mit Bezug auf die Eigentumswohnung in 

D  die  Kurzfristigkeit  der  Kaskadenersatzbeschaffung  anzunehmen  ist  oder  nicht.  Wie 

dargelegt, beginnt die Frist mit dem Verkauf des ursprünglichen Objekts zu laufen und 

endet mit dem Verkauf des ersten Ersatzobjekts. Diese Regelung beruht auf der ana-

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logen  Anwendung  von  Ziffer  20  des  Rundschreibens  der  Finanzdirektion  an  die  Ge-

meinden  über  den  Aufschub  der  Grundstückgewinnsteuer  und  die  Befreiung  des  Ve-

räusserers  von  der  Handänderungssteuer  bei  Ersatzbeschaffung  einer  dauernd  und 

ausschliesslich selbstgenutzten Wohnliegenschaft (§ 216 Abs. 3 lit. i, § 226a und § 229 

Abs.  2  lit.  c  StG)  vom  19.  November  2001  (ZStB  I  Nr.  37/460;  nachfolgend  Rund-

schreiben).  

Daraus  folgt,  dass  die  Besitzesdauer  und  Nutzungsdauer  des  ersten  Ersatz-

objekts  (zumindest  in  diesem  Zusammenhang)  unerheblich  sind.  Wenn  die  Rekurs-

gegnerin  in  der  Rekursantwort  nun  dennoch  geltend  macht,  es  sei  auf  die  effektive 

Besitzesdauer oder Selbstnutzungsdauer des ersten Ersatzobjekts abzustellen, ist dem 

entgegenzuhalten,  dass  kein  Anlass  besteht,  von  der  geltenden  Praxis  abzuweichen. 

Dies gilt ungeachtet dessen, dass die Fristberechnung bei der Kurzfristigkeit der Kas-

kadenersatzbeschaffung  auch  anders  als  in  analoger  Anwendung  von  Ziffer  20  des 

Rundschreibens hätte geregelt werden können. Insbesondere erscheint es im Interes-

se der Verfahrensvereinfachung und Rechtsicherheit nicht angebracht, weitere Varian-

ten nach den Kriterien der Besitzesdauer und der Dauer der Selbstnutzung zu statuie-

ren. 

f) Vorliegend begann die Frist mit dem Verkauf des ursprünglichen Objekts in 

F am 30. Juni 2000 zu laufen und endete mit dem Verkauf des ersten Ersatzobjekts in 

D am 11. November 2008. Die Frist von 5 Jahren wurde somit gewahrt, weshalb keine 

kurzfristige  Ersatzbeschaffung  im  Sinn  der  Rechtsprechung  des  Steuerrekursgerichts 

vorliegt. Unter diesem Aspekt ist somit der Steueraufschub zu gewähren.  

g)  Sodann  sind  auch  die  übrigen  Voraussetzungen,  zu  denen  sich  die  Re-

kursgegnerin  in  der  Rekursantwort  nicht  äusserte,  für  die  Gewährung  des  Steuerauf-

schubs erfüllt:  

Die Pflichtigen bewohnten die Eigentumswohnung  in D zwischen dem 1. De-

zember  2003  und  dem  Verkaufsdatum  des  11.  November 2008.  Die  Tatsache,  dass 

die Pflichtigen im Sommer 2006 in K eine Wohnung mieteten, ändert am Selbstbewoh-

nen nichts. Denn offenbar bewohnte diese Wohnung nur der Pflichtige, welcher regel-

mässig  an  den  Wohnsitz  zurückkehrte  und  damit  den  Wohnsitz  in  D  behielt  (Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter,  § 3 N 35 analog). Dies wird von der Rekursgegnerin  auch 

gar  nicht  bestritten.  Doch  selbst  wenn  man  ein  Selbstbewohnen  des  Pflichtigen  ab 

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Sommer  2006  verneinen  würde,  so  wäre  dies  im  Hinblick  auf  die  Gewährung  des 

Steueraufschubs unerheblich. Denn wenn einem Steuerpflichtigen ein Selbstbewohnen 

aus objektiven Gründen während einer überschaubaren, angemessen Zeit nicht mög-

lich  ist,  kann  das  Kriterium  des  Selbstbewohnens  trotzdem  erfüllt  sein  (Rich-

ner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 216 N 324). Schliesslich investierten die Pflichtigen, was 

aus  den  eingereichten  Unterlagen  hervorgeht,  mindestens  den  Erlös  von 

Fr. 1'930'000.- aus dem Verkauf der Eigentumswohnung in D in das Ersatzobjekt in H. 

Somit sind alle Voraussetzungen zur Gewährung des Steueraufschubs erfüllt. Der Re-

kurs ist demgemäss gutzuheissen, und es ist Steueraufschub für den vollen Steuerbe-

trag von Fr. 183'720.- zu gewähren.  

3. Bei diesem Verfahrensausgang sind die  Gerichtskosten der Rekursgegne-

rin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Diese hat den Rekurrenten eine Parteientschädi-

gung in angemessener Höhe von je Fr. 2'000.- (Mehrwertsteuer inbegriffen) zu entrich-

ten  (§  152  StG  i.V.m.  §  17  Abs.  2  lit.  a  des  Verwaltungsrechtspflegegesetzes  vom 

24. Mai 1959/8. Juni 1997).  

Demgemäss erkennt die Kammer: 

1.  Der  Rekurs  gegen  den  Einspracheentscheid  des  Finanzausschusses  D  vom 

7. Juni 2011 wird gutgeheissen, und es wird Steueraufschub für einen Steuerbetrag 

von Fr. 183'720.- gewährt. 

[…] 

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