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**Case Identifier:** 3e020ea7-45ce-5d32-9a5b-f8621190f5fe
**Source:** Genève (GE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2015-02-17
**Language:** fr
**Title:** Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 17.02.2015 A/1992/2011
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/GE_Gerichte/GE_CJ_013_A-1992-2011_2015-02-17.pdf

## Full Text

R É P U B L I Q U E  E T  
 

C A N T O N  D E  G E N È V E  

P O U V O I R  J U D I C I A I R E  
A/1992/2011-ICCIFD ATA/184/2015  

COUR DE JUSTICE 

Chambre administrative  

Arrêt du 17 février 2015 

2ème section 

   dans la cause 

 

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 

et  

A______ & CIE SA 
représentée par Me Ludovic Rais, avocat   

contre 

ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 

_________ 

Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
18 juin 2012 (JTAPI/793/2012) 

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A/1992/2011 

EN FAIT 

1)  Selon le registre du commerce, la société A______ & Cie SA (ci-après : 
la société) avait pour but, jusqu’en novembre 2011, l’activité de négociants en 
valeurs mobilières au sens de la loi fédérale sur les bourses et le commerce des 
valeurs mobilières du 24 mars 1995 (loi sur les bourses - LBVM - RS 954.1), 
notamment la gestion de fortunes, le commerce de valeurs mobilières, l’étude et 
les conseils en matière de placements de capitaux, l’octroi de prêts avec garantie, 
constitution et gérance de sociétés et l’exécution de mandats fiduciaires. 

  En janvier 2008, Monsieur B______, né le ______ 1938 et inscrit comme 
administrateur président et délégué jusqu’en 2007, est devenu administrateur 
président de la société. Au même moment, son fils, Monsieur C______, né le 
______ 1965, est passé de la position d’administrateur directeur à celle 
d’administrateur président directeur général. 

  En 2008, le capital-actions était constitué de trois mille actions d’une valeur 
nominale de CHF 1'000.-. 

2)  En 2009, la société a rempli sa déclaration d’impôts pour l’année fiscale 
2008. 

  En tant que résultat fiscal, elle a déclaré une perte de CHF 144'517.-. Dans 
la rubrique « prestations versées aux membres de l’administration et aux autres 
organes », elle a indiqué avoir versé un total net de prestations et des allocations 
pour frais de respectivement CHF 1'077'431.- et CHF 99'600.- à M. B______, 
président et membre de l’administration, CHF 901'150.- et CHF 92'400.- à 
M. C______, administrateur délégué et membre de l’administration, CHF 14'000.- 
et CHF 0.- à Monsieur D______, administrateur et appartenant à un autre organe, 
CHF 183'683.- et CHF 9'600.- à Monsieur E______, directeur et membre de 
l’administration,  CHF 607'908.- et CHF 33'000.- à Monsieur F______, directeur 
et membre de l’administration, CHF 424'687.- et CHF 36'000.- à Monsieur 
G______, directeur et membre de l’administration, CHF 197'486.- et 
CHF 24'000.- à Monsieur H______, directeur et membre de l’administration, 
CHF 292'005.- et CHF 21'000.- à Monsieur I______, directeur et membre de 
l’administration, CHF 246'812.- et CHF 16'200.- à Madame J______, directrice et 
membre de l’administration, CHF 300'520.- et CHF 9'600.- à Monsieur K______, 
directeur et membre de l’administration, CHF 667'507.- et CHF 42'000.- à 
Monsieur L______, directeur et membre de l’administration, ainsi que 
CHF 340'543.- et CHF 26'400.- à Monsieur M______, directeur et membre de 
l’administration. 

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3)  Par courrier du 5 octobre 2010, l’administration fiscale cantonale (ci-après : 
AFC-GE) a demandé à la contribuable de lui communiquer l’activité exacte 
déployée par B______ et C______ en son sein, leur taux d’activité, la base de 
calcul ayant permis de fixer leur salaire, l’identité exacte de tous les actionnaires 
et le pourcentage du capital-actions détenu, le caractère d’actionnaires ou non de 
B______ et C______, les éventuels liens familiaux ou d’amitié de B______ et 
C______ avec les actionnaires, les raisons de la forte augmentation des salaires 
par rapport à l’exercice précédent ainsi qu’une copie des certificats de salaire de 
B______ et C______. 

4) a. Par courrier du 28 octobre 2010, la société a répondu à la demande de 
renseignements de l’AFC-GE, attirant son attention sur le fait que les 
gratifications de B______ et C______ avaient été portées à la charge de l’exercice 
comptable 2007 mais n’avaient été payées qu’en 2008. 

  M. B______, son fondateur, était président et administrateur délégué 
jusqu’à fin 2007. Actif à un taux de 100 %, il se consacrait depuis lors 
essentiellement à l’orientation et à la surveillance des projets de développement 
ainsi qu’à la gestion d’un nombre important de portefeuilles de clients, tout en 
étant responsable de l’organisation et de l’animation du conseil d’administration. 
M. C______, dont le taux d’activité était de 100 %, exerçait la fonction de 
directeur général et président du comité exécutif. Il était directement responsable 
de la gestion privée et des filiales A______ SA, A______ Sàrl, A______ France 
et A______ Singapour. 

  Le comité exécutif, composé du directeur général et de deux directeurs, 
fixait l’ensemble des rémunérations, ensuite soumises pour approbation au conseil 
d’administration, composé du président et de deux membres externes. 

  L’augmentation des charges de personnel de CHF 1'604'000.- en 2008 par 
rapport à 2007 était principalement dû à l’engagement de douze nouveaux 
collaborateurs en 2008, l’effectif du personnel étant passé de vingt-neuf en 2006 à 
quarante-sept à fin 2007 puis à cinquante-neuf à fin 2008. 

 b. Elle a versé plusieurs documents à la procédure. 

  Selon le tableau de l’actionnariat de la société, M. B______ détenait 
indirectement – à travers A______ & Cie Holding SA, détentrice directe de 
l’entier du capital-actions – deux mille vingt-cinq actions, M. C______ neuf cent 
cinquante et un, Monsieur N______ douze et Mme O______ douze. 
Conformément à leur certificat de salaire pour l’année 2008, B______ et C______ 
avaient respectivement perçu un salaire brut de CHF 1'134’077.- et 
CHF 985’856.-, comprenant tous deux un bonus de CHF 300'000.-. 

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5)  Par bordereaux de taxation définitive du 22 novembre 2010, l’AFC-GE a 
fixé l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et l’impôt fédéral direct 
(ci-après : IFD) dus par la contribuable pour l’année fiscale 2008. 

  Selon les avis de taxation ICC et IFD du même jour, dans le cadre du calcul 
du bénéfice net, elle a retenu que des distributions dissimulées de bénéfice non 
justifiées par l’usage commercial, en la forme de salaire excessif à hauteur de 
CHF 122'776.-, avaient été effectuées en faveur de B______ et C______, ayant 
admis pour chacun un salaire de base correspondant au revenu brut le plus élevé 
d’un tiers employé de la société, M. L______, soit CHF 717'650.-, en lieu et place 
de CHF 1'134'077.- et CHF 986'856.-. 

6)  Par courrier du 23 décembre 2010, la contribuable a élevé réclamation à 
l’encontre de ces bordereaux, concluant à leur annulation et à l’émission de 
bordereaux ICC et IFD rectificatifs conformes à sa déclaration fiscale. 

  La société portait le nom des intéressés, qui lui avaient insufflé l’impulsion 
lui ayant permis de se développer rapidement, étant passée de 36 employés en 
2005 à plus de 100 en 2010 et ayant obtenu la licence bancaire en novembre 2010. 
Fondateur de la société, M. B______ en était le principal animateur depuis près de 
quarante ans et était diplômé de l’École des Hautes Études Commerciales de Paris 
et de la Harvard Business School. Outre ses fonctions de président et 
d’administrateur délégué, il était actif dans le domaine de l’orientation et de la 
surveillance des projets de développement et gérait un nombre importants de 
portefeuilles de clients. M. C______ avait rejoint la société en 2002 en tant que 
responsable du développement et avait permis l’extension sensible de son champ 
d’activité. Il détenait une licence en droit, un diplôme d’études supérieures de 
l’Université de Genève, un diplôme de l’Université de New York ainsi que le 
brevet d’avocat. En plus de ses fonctions de directeur général et président du 
comité exécutif, il était directement responsable de la gestion privée des filiales de 
la société. Au vu de ces éléments, combinés à leur expérience dans le monde des 
affaires et leur réseau social international, les intéressés étaient des personnes hors 
pair sur le marché du travail, leurs certificats de salaire s’inscrivant au surplus 
dans la continuité des années précédentes. Leur salaire net respectif déclaré se 
situait dans la moyenne de la branche et, au vu de l’ampleur de leurs tâches et 
responsabilités, il était commercialement justifié que les deux salaires soient 
supérieurs à celui de M. L______, qui occupait le poste de « relationship 
manager ». Il n’y avait pas de salaires excessifs. 

  Dans la base de calcul relative aux salaires excessifs, l’AFC-GE avait tenu 
compte d’un chiffre d’affaires de CHF 22'973'756.- au lieu de CHF 26'052'660.-. 

7)  Par courrier du 5 avril 2011, l’AFC-GE a informé la société de son intention 
de rectifier sa taxation en sa défaveur et lui a imparti un délai pour se déterminer. 

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  Les arguments soulevés dans la réclamation démontraient que la 
comparaison interne ne pouvait pas s’appliquer, M. L______ ne déployant pas la 
même activité que B______ et C______. Il était dès lors opportun d’appliquer la 
« méthode valaisanne ». Pour la détermination des salaires excessifs, les montants 
effectivement versés au cours de la période fiscale – y inclus les bonus versés en 
2008 – étaient déterminants. Les salaires excessifs se montaient à CHF 582'958.-. 
Le fait que l’AFC-GE ait accepté de confirmer l’octroi de frais forfaitaires en 
relation avec un salaire n’impliquait pas la validation du salaire sous l’angle des 
salaires excessifs. Les allocations forfaitaires étaient rectifiées à hauteur de 
CHF 44'102.-. 

8)  Par courrier du 28 avril 2011, la contribuable a maintenu sa réclamation, 
persistant à contester la qualification de salaires excessifs faite par l’AFC-GE. 

9) a. Par décisions sur réclamation et bordereaux rectificatifs du 16 mai 2011, 
l’AFC-GE a modifié la taxation ICC et IFD 2008 en défaveur de la société et a 
fixé les salaires excessifs à CHF 582'958.- et l’allocation forfaitaire à 
CHF 44'102.-, reprenant la motivation exposée précédemment. 

  Selon les avis de taxations définitifs du même jour, la « méthode 
valaisanne » se caractérisait par la détermination d’un salaire de base en fonction 
de l’activité déployée, auquel s’ajoutait une part du chiffre d’affaire et du bénéfice 
restant. Les paliers concernant l’acceptation des frais de représentation 
correspondaient à 5 % du salaire brut n’excédant pas CHF 250'000.- par année et 
10 % pour la tranche du salaire brut au-delà de ce montant, avec plafond à 
CHF 100'000.- par année. Les calculs avaient été effectués avec les nouveaux 
salaires admis. 

 b. Conformément au détail du calcul des salaires excessifs annexé, l’AFC-GE 
avait eu recours au calculateur de salaire en ligne de l’Observatoire genevois du 
marché du travail (ci-après : OGMT). Pour le profil professionnel de M. B______, 
elle avait sélectionné les banques et auxiliaires financiers comme branche 
d’activité, un niveau de formation universitaire, une position hiérarchique de 
cadre supérieur, les travaux les plus exigeants comme niveau de qualification, les 
expertises, les conseils et le marketing comme domaine d’activité, un âge de 65 
ans, une ancienneté de 20 ans et cinquante heures d’activité par semaine. Pour ce 
profil, le salaire mensuel brut « médian » était estimé à CHF 31'640.- par le 
calculateur. Selon le calcul de l’AFC-GE, cela correspondait à un salaire brut 
« médian » de CHF 37'968.- par mois pour une activité de soixante heures par 
semaine, soit CHF 455'616.- par année. Pour M. C______, le profil professionnel 
sélectionné était le même, sous réserve de l’âge de 46 ans, et de l’ancienneté de 
six ans. Le salaire mensuel brut « médian » était estimé par le calculateur à 
CHF 30'090.-. Conformément au calcul de l’AFC-GE, cela correspondait à un 
salaire mensuel brut « médian » de CHF 36'108.- pour une activité de soixante 
heures par semaine, soit CHF 433'296.- par année. 

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  Pour le calcul des salaires excessifs selon la « méthode valaisanne », l’AFC-
GE a retenu un résultat fiscal de CHF -144'517.-, des salaires effectifs de 
CHF 2'119'933.- concernant les deux actionnaires, un chiffre d’affaires de 
CHF 26'052'662.-, un nombre d’employés de une à vingt personnes et une activité 
de services. Le salaire de base des deux actionnaires correspondait à la somme des 
deux salaires bruts « médians » annuels précédemment calculés, soit 
CHF 888'912.-. Le supplément en fonction du chiffre d’affaire s’élevait à 
CHF 428'843.- (2 %  x CHF 1'000'000.- + 1,8 % x CHF 4'000'000.- + 1,6 % x 
CHF 21'052'662.- = CHF 20'000.- + CHF 72'000.- + CHF 336'843). 

  Le sous-total se montait à CHF 657'661.- (CHF -144'517.- [résultat fiscal] + 
CHF 2'119'933.- [salaires effectifs] – CHF 888'912.- [salaires de base] – 
CHF 428'843.- [supplément en fonction du chiffre d’affaires]). Deux tiers de ce 
montant, soit CHF 438'441.-, constituait la part du bénéfice imposable et le tiers 
restant, de CHF 219'220.-  correspondait à la part du bénéfice supplémentaire. Les 
salaires excessifs se montaient à CHF 582'958.- (CHF 2'119'933.- [salaires 
effectifs] – CHF 888'912.- [salaires de base] – CHF 428'843.- [supplément en 
fonction du chiffre d’affaires] – CHF 219'220.- [part du bénéfice 
supplémentaire]). 

10) a. Par actes du 16 juin 2011, la contribuable a recouru auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre ces décisions sur 
réclamation et bordereaux rectificatifs, concluant à leur annulation ainsi qu’à 
l’entière déductibilité des rémunérations de CHF 1'134'077.- et CHF 985'856.-
octroyées en 2008 à B______ et C______ et des frais forfaitaires de 
représentation de CHF 99'600.- et CHF 92'400.-.  

  Elle a repris et complété son argumentation précédente. 

  La taille de l’entreprise n’était pas négligeable au vu du nombre d’employés, 
lequel jouait un rôle important dans la complexité de la charge de la direction et 
des responsabilités encourues. Il était cohérent et usuel qu’une fonction de 
directeur général ou de président soit mieux rémunérée que celle de « relationship 
manager » et de notoriété publique que les salaires dans le secteur bancaires 
étaient particulièrement élevés en Suisse. Les salaires de B______ et C______ se 
trouvaient dans la moyenne de la branche. Ils n’étaient pas rémunérés de manière 
insolite par rapport au marché, d’autant plus au regard de leur qualité d’« organes 
vitaux » de la société. 

  Du fait de la conformité au marché des rémunérations, la société ne pouvait 
réaliser l’existence d’une prestation quelconque. Les conditions d’utilisation de la 
« méthode valaisanne », subsidiaire, n’étaient pas remplies. 

  Malgré le caractère sélectif du calculateur de l’OGMT, les profils de 
B______ et C______ ne se limitaient pas à ces quelques critères. Au vu de leurs 

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qualités hors pair, aucune base de données statistique ne pouvait les référencer. 
L’approche ne prenait pas en considération la charge de travail, ni l’importance du 
réseau social, ni la responsabilité lourde des administrateurs, ni la réalité du 
marché, qui allaient bien au-delà de celles d’un employé, même cadre supérieur. 
Les salaires retenus ne tenaient pas compte de l’ensemble des circonstances du cas 
d’espèce et étaient trop bas, étant même inférieurs à celui de M. L______.  

 b. À l’appui de son recours, elle a versé à la procédure un tableau de 
l’évolution du nombre d’employés de 2007 à 2011 ainsi que des extraits de son 
site internet relatifs à B______ et C______. 

11)  Par réponse du 18 octobre 2011, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 

  La jurisprudence fédérale avait admis l’utilisation de données statistiques 
pour déterminer le salaire de base, lorsque les données servant de base à la 
rémunération des cadres dans une société faisaient défaut ou étaient 
inexploitables. La jurisprudence cantonale avait relevé la fiabilité du calculateur 
de l’OGMT. C’était donc à juste titre que l’AFC-GE avait retenu des salaires 
excessifs en application de la « méthode valaisanne », qui avait été correctement 
appliquée et dans le cadre de laquelle les qualifications professionnelles des 
intéressés avaient été prises en compte par le biais du type d’activité, sur la base 
des données statistiques relatives au secteur économique concerné. La 
contribuable ne démontrait pas que la méthode utilisée était arbitraire. 

12)  Par jugement du 18 juin 2012, expédié à la contribuable pour notification le 
25 juin 2012 et notifié par porteur le même jour à l’AFC-GE, le TAPI a 
partiellement admis le recours et a renvoyé le dossier à l’AFC-GE pour nouvelle 
taxation ICC et IFD 2008 dans le sens des considérants. 

  La déclaration fiscale 2008 démontrait que les salaires versés aux 
administrateurs et directeurs de la société étaient loin d’être homogènes, se situant 
dans une fourchette allant de CHF 183'863.- à CHF 1'077'431.-. Les deux salaires 
en cause dépassaient de CHF 470'000.- et CHF 300'000.- la rétribution nette du 
directeur non actionnaire le mieux payé de la société. Au vu des disparités 
manifestes entre les différents membres de sa direction, la contribuable n’avait pas 
prouvé le caractère objectivement fondé de son mode de rétribution, d’autant plus 
que le salaire « médian » déterminé à l’aide du calculateur de l’OGMT – qui 
prenait en compte des critères qualitatifs et quantitatifs – était très inférieur aux 
rémunérations des deux administrateurs. Il y avait lieu d’appliquer la « méthode 
valaisanne », laquelle ajoutait au salaire de base un supplément en fonction du 
chiffre d’affaires et une part du bénéfice, accroissant considérablement les 
rémunérations en cause. 

  Dans le cadre du profil professionnel sélectionné pour le calcul des salaires 
de base, il convenait de retenir la définition de la stratégie de l’entreprise comme 

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domaine d’activité plutôt que l’expertise. Il fallait par ailleurs tenir compte de 
l’âge des deux administrateurs durant l’année en cause, soit l’âge maximum de 
65 ans pour M. B______ et 43 ans pour M. C______. En outre, en raison de leur 
cahier des charges et de leurs responsabilités élevées, il y avait lieu de prendre en 
compte les salaires « supérieurs » du calculateur de l’OGMT comme salaires de 
bases, lesquels devaient également tenir compte de la variation de l’indice 
genevois moyen des prix à la consommation, passé de 355,9 à 357,2 entre 2008 et 
2010. Le salaire mensuel brut « supérieur » 2010 s’élevait à CHF 46'020.- pour 
M. B______ et à CHF 43'044.- pour M. C______, correspondant à un salaire 
annuel brut « supérieur » 2010 de respectivement CHF 552'240.- et 
CHF 516'528.-. Le salaire annuel brut « supérieur » 2008 se montait à 
CHF 550'230.- pour M. B______ et à CHF 514'648.- pour M. C______, soit un 
total pour les deux administrateurs de CHF 1'064'878.-. En reprenant les calculs 
de l’AFC-GE mais en remplaçant les salaires de base de CHF 888'912.- par ceux 
de CHF 1'064'878.-, le sous-total s’élevait à CHF 481'695.-, la part de 
bénéfice imposable à CHF 321'130.- et la part du bénéfice supplémentaire à 
CHF 160'565.-. La reprise admissible pour salaires excessifs se montait par 
conséquent à CHF 465'647.- au lieu de CHF 582'958.-. 

  Le salaire admissible s’élevant à CHF 1'654'647.- (CHF 2'119'933.- [salaires 
effectifs] – CHF 465'647.- [reprise pour salaire excessif]), le forfait de 
représentation admissible se montait à CHF 140'428.- (5% x [2 x CHF 250'000.-] 
+ 10 % x CHF 1'154'286). La reprise admissible sur les allocations pour frais se 
montait à CHF 51'572.- (CHF 192'000.- [allocations pour frais déclarées] – 
CHF 140'428.- [forfait de représentation admissible]). La reprise effectuée par 
l’AFC-GE, de CHF 44'102.-, était inférieure au montant de de CHF 51'572.-, de 
sorte qu’elle était confirmée. 

13)  Par acte du 25 juillet 2012, l’AFC-GE a recouru auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre 
ce jugement, concluant à son annulation en tant qu’il retenait l’application du 
salaire de base annuel « supérieur » du calculateur de l’OGMT, à l’utilisation du 
salaire « médian » et au rétablissement des décisions sur réclamation et 
bordereaux rectificatifs ICC et IFD 2008 du 16 mai 2011, ou, subsidiairement, à 
l’annulation du jugement du TAPI en relation avec le calcul de la reprise sur les 
frais de représentation et à la fixation de la reprise admissible sur les frais de 
représentation à CHF 32'371.-. 

  Le TAPI avait à tort retenu le salaire « supérieur » de trois choix de salaires 
mensuels bruts proposés par l’OGMT, touché par 25 % des salariés, à la place du 
salaire « médian ». La chambre administrative avait dans un seul cas retenu le 
salaire « supérieur », en raison de circonstances exceptionnelles. Or, la 
contribuable exerçait une activité courante sur la place financière de Genève et 
n’était pas largement reconnue pour l’excellence de ses prestations. Les éléments 

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retenus par le TAPI, soit le cahier des charges et les responsabilités élevées, ne 
constituaient pas des éléments exceptionnels. Les spécificités propres à chaque 
employé étaient déjà prises en compte de la manière la plus fine possible par le 
biais de critère de l’OGMT. Dans toutes les affaires relatives à des sociétés actives 
dans la gestion de fortune, le TAPI avait systématiquement retenu le salaire 
« médian », dont le bien-fondé de la prise en compte avait été avalisé par la 
jurisprudence. Le choix du TAPI créait une incertitude dans le salaire à prendre en 
compte, alors que la méthode de détermination du salaire excessif, par le biais de 
la « méthode valaisanne », visait à assurer l’égalité de traitement entre personnes 
travaillant dans la même branche. Le choix du salaire « supérieur » était d’autant 
moins justifié que la détermination du salaire de base ne constituait que la 
première étape d’un processus tenant compte de plusieurs autres facteurs de 
rémunération, directement liés à la notoriété, la réussite commerciale et la 
performance des salariés en cause par la prise en compte du chiffre d’affaires et 
du bénéfice. 

  Elle persistait dans son calcul de la reprise sur frais de représentation à 
CHF 44'102.-. Si toutefois les salaires excessifs retenus par le TAPI étaient 
confirmés, ce dernier avait omis d’ajouter aux salaires bruts effectifs de 
CHF 2'119'933.- les allocations pour frais déclarées de CHF 192'000.-. Les 
salaires bruts totaux déterminants se montaient donc à CHF 1'846'286.- 
(CHF 2'119’9333.- + 192'000.- – 465'647.-) et le total admis en déduction à 
CHF 159'629.- (5% x [2 x CHF 250'000.-] + 10 % x CHF 1'346'286.-). La reprise 
admissible sur allocations pour frais se montait ainsi à CHF 32'371.- 
(CHF 192'000.- – CHF 159'629.-). 

14) a. Par acte du même jour, la société a également recouru auprès de la chambre 
administrative contre le jugement du TAPI, concluant, préalablement, à l’audition 
de B______ et C______ et à la comparution du responsable de la division de 
surveillance des banques de l’autorité fédérale de surveillance des marchés 
financiers FINMA (ci-après : FINMA) en tant qu’expert ou à la mise en œuvre 
d’une expertise écrite, ainsi que, principalement, à l’annulation du jugement 
attaqué, des décisions sur réclamation du 16 mai 2011 et des bordereaux de 
taxation du 22 novembre 2010 et à la constatation de l’absence de caractère 
excessif des rémunérations versées aux intéressés, avec suite de frais et dépens. 

  Elle a repris et développé l’argumentation formulée précédemment. 

  Il n’y avait pas de prestation appréciable en argent. Le TAPI avait méconnu 
le fait que le groupe A______, dirigé par les cadres fondateurs, comptait septante-
neuf employés à fin 2008 et non seulement les cinquante-neuf employés de la 
société. Cette dernière avait été élue par le magazine BILAN comme l’une des 
cinquante meilleures petites et moyennes entreprises de l’année 2011 et 
M. C______ venait d’être désigné parmi les trois cent Suisses les plus influents 
dans leur domaine d’activité. Du fait que les critères des comparaisons interne et 

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externe des salaires démontraient le caractère justifié des salaires en cause, la 
« méthode valaisanne » était inapplicable.  

  Subsidiairement, la prestation en argent était non reconnaissable, comme le 
démontrait l’appréciation initiale de l’AFC-GE, qui avait retenu un excès 
insignifiant et non matériel de rémunération de CHF 122'776.-, correspondant à 
un pourcentage d’excédent de seulement 5,3 % et dès lors non manifeste. Les 
organes sociaux n’étaient pas sensibilisés à la problématique et aux techniques 
fiscales de calcul du salaire excessif. 

  Encore plus subsidiairement, l’AFC-GE avait appliqué la « méthode 
valaisanne » de manière erronée. Le calculateur de l’OGMT, très schématique, 
indiquait que certains critères ne pouvaient être pris en compte, tels que 
l’expérience, le nombre d’employés supervisés, les compétences linguistiques, le 
réseau professionnel et le niveau d’études post-grades. L’absence de B______ et 
C______ remettrait en cause la pérennité de la société, ou tout au moins son nom 
et le « goodwill » attaché. 

 b. Elle a versé plusieurs documents à la procédure, notamment l’organigramme 
de sa structure, un extrait d’un article du magazine BILAN du ______ 2012 
intitulé « 300 plus influents – banque finance » et comportant un bref portrait de 
M. C______ ainsi qu’un extrait du même magazine du ______ 2011 dans lequel 
la contribuable apparaissait dans l’article «  50 success stories de PME 
romandes ». À teneur d’un document intitulé cahier des charges, M. B______ 
avait assumé les tâches d’un chef d’entreprise depuis l’arrivée de son fils au sein 
de la société, en 2002, jusqu’à la nomination de ce dernier au poste de directeur 
général, ayant assumé pendant plus de vingt ans la responsabilité de toutes les 
tâches administratives, y compris la présidence et l’organisation du conseil 
d’administration. Ses réalisations incluaient la définition et l’application de la 
stratégie de la  société – actuellement assumées par M. C______ –, l’organisation 
d’une activité commerciale, l’obtention du statut réglementé de négociant en 
valeurs mobilières ainsi que la mise en place et le lancement du système 
informatique. Quant à M. C______, il s’était depuis son arrivée consacré 
essentiellement mais non exclusivement au développement commercial de la 
société, la masse gérée s’étant considérablement accrue au cours de la dernière 
décennie. L’expansion s’était accompagnée d’une réorganisation de l’entreprise, 
devenue un groupe de sociétés, et d’une diversification géographique. 
Directement responsable des finances et de la coordination de l’ensemble des 
activités du groupe de sociétés ainsi que des relations avec les contrôleurs et la 
FINMA, sa tâche essentielle consistait à appliquer la stratégie de l’entreprise, 
conjointement avec son père. 

15)  Le 30 juillet 2012, le TAPI a transmis son dossier, sans formuler 
d’observations. 

- 11/22 - 

A/1992/2011 

16)  Par réponse du 5 septembre 2012, l’AFC-GE a persisté dans les conclusions 
de son recours et a conclu au rejet du recours de la contribuable. 

  Les informations fournies par la société dans son recours n’apportaient pas 
plus d’éclaircissements sur la politique salariale ni ne justifiaient l’application 
d’une autre méthode que la « méthode valaisanne ». Le résultat de cette dernière 
était exempt d’arbitraire et adapté aux circonstances du cas d’espèce. Le salaire 
excessif tel qu’il aurait dû être admis représentait 37 % du salaire fiscalement 
admissible. Même en prenant en compte les chiffres retenus par le TAPI, le 
pourcentage était de 28 %. Il existait donc une disproportion évidente entre le 
salaire excessif et le salaire fiscalement admis, de sorte que la prestation 
appréciable en argent était reconnaissable. 

17)  Par courrier du 11 septembre 2012, l’AFC-GE a indiqué ne pas avoir de 
requête complémentaire à formuler. 

18)  Par réponse et réplique du 28 septembre 2012, la contribuable a réitéré sa 
demande de mesures d’instruction, a persisté intégralement dans son recours et a 
conclu au rejet du recours de l’AFC-GE. 

  Si la chambre administrative retenait que la « méthode valaisanne » était 
applicable, il y aurait lieu de prendre en compte un salaire de base annuel 
correspondant au salaire « supérieur » du calculateur. La disproportion entre la 
prestation et la contre-prestation était bien de 5,3 %, soit insignifiante et non 
reconnaissable par les organes. 

19) Sur quoi, la cause a été gardée à juger. 

EN DROIT 

  Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, les recours de 
l’AFC-GE et de la société sont recevables (art. 132 de la loi sur l'organisation 
judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 140 al. 1 par analogie et 
145 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - 
RS 642.11 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 

2)  La société sollicite l’audition de B______ et C______ ainsi que la 
comparution d’un expert ou la mise en œuvre d’une expertise écrite. 

 a. Tel qu’il est garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu 
comprend notamment le droit pour l’intéressé d’offrir des preuves pertinentes et 
d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes (ATF 135 I 279 

http://intrapj/perl/JmpLex/RS%20101
http://intrapj/perl/decis/135%20I%20279

- 12/22 - 

A/1992/2011 

consid. 2.3 p. 282 ; 132 II 485 consid. 3.2 p. 494 ; 127 I 54 consid. 2b p. 56 ; 
arrêts du Tribunal fédéral 2D_5/2012 du 19 avril 2012 consid. 2.3 ; 2C_552/2011 
du 15 mars 2012 consid. 3.1). 

 b.  Le droit de faire administrer des preuves n’empêche cependant pas le juge 
de renoncer à l’administration de certaines preuves offertes et de procéder à une 
appréciation anticipée de ces dernières, en particulier s’il acquiert la certitude que 
celles-ci ne l’amèneront pas à modifier son opinion ou si le fait à établir résulte 
déjà des constatations ressortant du dossier (ATF 136 I 229 consid. 5.2 p. 236 ; 
134 I 140 consid. 5.3 p. 148 ; 131 I 153 consid. 3 p. 158 ; ATA/586/2013 du 
3 septembre 2013 consid. 5b). 

 c.  En l'espèce, la chambre administrative dispose d'un dossier complet lui 
permettant de trancher le litige et se prononcer sur les griefs soulevés en toute 
connaissance de cause. En particulier, au vu de la jurisprudence en matière de 
salaires excessifs et des principes applicables en cas d’absence ou de non-
exploitabilité des données servant de référence à la détermination de la 
rémunération des cadres dans une société, il ne revient pas à la chambre 
administrative d’ordonner des enquêtes afin d’établir des statistiques relatives aux 
salaires de cadres occupant des positions similaires à celles de B______ et 
C______ au sein des banques privées genevoises. 

  Il ne sera dès lors pas donné suite aux requêtes de la contribuable. 

3)  La question litigieuse consiste à déterminer si B______ et C______ ont 
bénéficié de salaires excessifs, et dans l’affirmative, le montant de ces derniers et 
leurs conséquences sur les frais forfaitaires de représentation. 

  La détermination du bénéfice imposable faisant partie du droit harmonisé 
(art. 24 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des 
communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14), le présent arrêt traite 
simultanément de l’ICC et de l’IFD, comme cela est admis par la jurisprudence 
(ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_394/2013 du 
24 octobre 2013 consid. 1.1 et 2C_60/2013 du 14 août 2013 consid. 1 ; 
ATA/466/2014 du 24 juin 2014 consid. 2 ; ATA/204/2014 du 1er avril 2014 
consid. 3 ; ATA/714/2012 du 30 octobre 2012 consid. 2). 

4) a. Les art. 57 LIFD et 11 de la loi sur l’imposition des personnes morales du 
23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15) prévoient que l’impôt sur le bénéfice a pour 
objet le bénéfice net.  

 b. Le bénéfice net imposable comprend tous les prélèvements opérés sur le 
résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat, qui ne servent 
pas à couvrir des dépenses justifiées par l’usage commercial tels que, notamment, 
les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à 

http://intrapj/perl/decis/132%20II%20485
http://intrapj/perl/decis/127%20I%2054
http://intrapj/perl/decis/2D_5/2012
http://intrapj/perl/decis/2C_552/2011
http://intrapj/perl/decis/136%20I%20229
http://intrapj/perl/decis/134%20I%20140
http://intrapj/perl/decis/131%20I%20153
http://intrapj/perl/decis/ATA/586/2013
http://intrapj/perl/JmpLex/RS%20642.14
http://intrapj/perl/decis/135%20II%20260
http://intrapj/perl/decis/2C_394/2013
http://intrapj/perl/decis/2C_60/2013
http://intrapj/perl/decis/ATA/204/2014
http://intrapj/perl/decis/ATA/714/2012

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A/1992/2011 

des tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial (art. 58 al. 1 let. b LIFD). 
Sont considérés comme bénéfice net imposable le bénéfice net, tel qu’il résulte du 
compte de pertes et profits, ainsi que les allocations volontaires à des tiers et les 
prestations de toute nature fournies gratuitement à des tiers ou à des actionnaires 
de la société (art. 12 let. a et h LIPM). 

 c. Bien qu’elles ne le mentionnent pas expressément, les dispositions 
concernées de la LIFD visent notamment les distributions dissimulées de bénéfice 
(Martin ZWEIFEL/Peter ATHANAS [éd.], Kommentar zum schweizerischen 
Steuerrecht, I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung des direkten Steuern der 
Kantone und Gemeinden [StHG], 2ème édition, 2002, n. 74 ad art. 24 p. 406), soit 
des prélèvements qui ne sont pas conformes au droit commercial et qui doivent 
donc être réintégrés au bénéfice imposable. L’art. 12 let. h LIPM est conforme à 
l’art. 58 al. 1 let. b LIFD quand bien même il est rédigé différemment 
(ATA/623/2014 du 12 août 2014 consid. 3b ; ATA/389/2014 du 27 mai 2014 
consid. 2b ; ATA/346/2014 du 13 mai 2014 consid. 5c ; ATA/736/2013 du 
5 novembre 2013 consid. 5 ; ATA/633/2011 du 11 octobre 2011 consid. 5b ; 
ATA/152/2011 du 8 mars 2011 consid. 4c). 

5) a. Selon la jurisprudence, il y a prestation appréciable en argent – également 
qualifiée de distribution dissimulée de bénéfice – devant être réintégrée dans le 
bénéfice imposable de la société, lorsque les conditions cumulatives suivantes 
sont réalisées. Premièrement, la société fait une prestation sans obtenir de contre-
prestation correspondante. Ensuite, cette prestation est accordée à un actionnaire 
ou à une personne le touchant de près. Elle n’aurait par ailleurs pas été accordée 
dans de telles conditions à un tiers. La disproportion entre la prestation et la 
contre-prestation est finalement manifeste, de telle sorte que le caractère insolite 
de la prestation est reconnaissable par les organes de la société (arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_421/2009 du 11 janvier 2010 consid. 3.1 ; 2C_188/2008 du 
19 août 2008 consid. 5.2 ; ATA/623/2014 du 12 août 2014 consid. 3b ; 
ATA/389/2014 du 27 mai 2014 consid. 2b ; ATA/736/2013 du 5 novembre 2013 
consid. 6 ; ATA/633/2011 du 11 octobre 2011 consid. 6 ; Xavier OBERSON, 
Droit fiscal suisse, 4ème édition, 2012, n. 41 p. 236). Il ne s’agit pas d’examiner si 
les parties ont reconnu la disproportion, mais plutôt si elles auraient dû la 
reconnaître (ATA/623/2014 du 12 août 2014 consid. 3b ; ATA/389/2014 du 
27 mai 2014 consid. 2b ; Emily MELLER/Jessica SALOM, Le salaire excessif en 
droit fiscal suisse, RDAF 2011 II 105 p. 110). 

 b. En matière de fardeau de la preuve, il appartient à l’administration fiscale de 
prouver que la prestation de la société est disproportionnée car effectuée sans 
contrepartie. Si cette preuve est apportée, il revient à la société de renverser cette 
présomption et  de prouver que les prestations en question sont justifiées par 
l’usage commercial afin que les autorités fiscales puissent s’assurer que seules des 
raisons commerciales, et non les étroites relations personnelles et économiques 

http://intrapj/perl/decis/ATA/389/2014
http://intrapj/perl/decis/ATA/736/2013
http://intrapj/perl/decis/ATA/633/2011
http://intrapj/perl/decis/ATA/152/2011
http://intrapj/perl/decis/2C_421/2009
http://intrapj/perl/decis/2C_188/2008
http://intrapj/perl/decis/ATA/389/2014
http://intrapj/perl/decis/ATA/736/2013
http://intrapj/perl/decis/ATA/633/2011
http://intrapj/perl/decis/ATA/389/2014
http://intrapj/perl/decis/2011%20II%20105

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entre la société et les bénéficiaires de la prestation, ont conduit à l’octroi d’une 
prestation insolite (arrêts du Tribunal fédéral 2C_275/2010 du 24 août 2010 et 
2A.355/2004 du 20 juin 2005 ; ATA/623/2014 du 12 août 2014 consid. 3c ; 
ATA/346/2014 du 13 mai 2014 consid. 6b). 

 c. En présence d’une prestation appréciable en argent, les conséquences 
fiscales sont multiples. Au niveau de la société, l’autorité fiscale réintégrera la 
prestation dans les bénéfices imposables de celle-ci (ATA/346/2014 du 
13 mai 2014 consid. 6d ; Xavier OBERSON, op. cit., p. 197 n. 35). 

6) a. Les prestations appréciables en argent peuvent apparaître de diverses façons. 
Le versement d’un salaire disproportionné accordé à un actionnaire-directeur 
constitue une situation classique de distribution dissimulée de bénéfice (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_421/2009 du 11 janvier 2010 consid. 3.1 ; ATA/623/2014 du 
12 août 2014 consid. 3d ; ATA/389/2014 du 27 mai 2014 consid. 2d ; 
ATA/346/2014 du 13 mai 2014 consid. 6c ; Xavier OBERSON, op. cit., n. 42 
p. 236). L’avantage octroyé doit s’expliquer par le lien particulier entre le 
bénéficiaire de la prestation et la société. Entrent avant tout en ligne de compte les 
actionnaires majoritaires. Ce qui caractérise objectivement la distribution 
dissimulée de bénéfice n’est pas l’influence que peut exercer l’actionnaire, mais le 
fait que la prestation n’aurait pas été effectuée ou aurait été notablement plus 
faible, si le bénéficiaire avait été une personne étrangère à la société 
(ATA/389/2014 du 27 mai 2014 consid. 2d ; ATA/346/2014 du 13 mai 2014 
consid. 7 ; Danielle YERSIN, Apports et retraits de capital propre et bénéfice 
imposable, 1977, p. 249).  

 b. Lorsqu’elle doit déterminer si la rémunération servie par la société à ses 
employés actionnaires est en rapport avec l’importance de leur prestation de 
travail, l’autorité fiscale n’a pas à substituer sa propre appréciation en matière de 
salaire à celle de la société mais la liberté de l’employeur n’est pas sans limite. En 
effet, la rémunération doit correspondre à celle qui aurait été octroyée à une tierce 
personne dans des circonstances identiques. L’élément pertinent est donc la 
rémunération conforme au marché. Pour savoir si la rémunération est excessive et 
constitue une distribution dissimulée de bénéfice, il convient de prendre en 
compte l’ensemble des circonstances du cas d’espèce (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_421/2009 du 11 janvier 2010 consid. 3.1 et 3.3 et les références citées ; 
ATA/346/2014 du 13 mai 2014 consid. 8 ; Emily MELLER/Jessica SALOM, 
op. cit., p. 111). Parmi les critères pertinents figurent notamment la rémunération 
des personnes de rang et de fonction identiques ou similaires, les salaires versés 
par d’autres entreprises opérant dans le même domaine, la taille de l’entreprise, sa 
situation financière, ainsi que la position du salarié dans l’entreprise, sa formation 
et son expérience (arrêt du Tribunal fédéral 2C_421/2009 du 
11 janvier 2010 consid. 3.1 ; ATA/346/2014 du 13 mai 2014 consid. 8). 

http://intrapj/perl/decis/2C_275/2010
http://intrapj/perl/decis/2A.355/2004
http://intrapj/perl/decis/2C_421/2009
http://intrapj/perl/decis/ATA/389/2014
http://intrapj/perl/decis/ATA/389/2014
http://intrapj/perl/decis/2C_421/2009
http://intrapj/perl/decis/2C_421/2009

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7) a. Pour fixer un salaire de base moyen lorsque les données servant de référence 
à la détermination de la rémunération des cadres dans une société font défaut ou 
sont inexploitables, il est admissible selon la jurisprudence de se fonder sur des 
statistiques. Ce schématisme a l’avantage d’assurer l’égalité de traitement entre 
les personnes travaillant dans la même branche. La simplification de cette 
détermination doit toutefois rester dans certaines limites afin de ne pas tomber 
dans l’arbitraire. Il a été jugé à cet égard que le fait d’individualiser le salaire 
moyen en fonction des circonstances du cas d’espèce et de prendre en compte 
pour ce faire le cahier des charges relatif au poste en cause, les fonctions et les 
responsabilités des personnes concernées conduit à un schématisme exempt 
d’arbitraire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_188/2008 du 19 août 2008 consid. 5.3 ; 
ATA/346/2014 du 13 mai 2014 consid. 9a ; Emily MELLER/Jessica SALOM, 
op. cit., p. 118). 

 b. Dans ce cadre, la méthode la plus communément appliquée en Suisse 
romande pour déterminer le salaire admissible d’employés actionnaires est la 
méthode dite « valaisanne ». Pour arrêter la rémunération à prendre en 
considération, un salaire de base est déterminé puis augmenté d’une participation 
au chiffre d’affaires et au bénéfice. Cette méthode prend ainsi en compte dans le 
calcul de la rémunération l’implication des salariés actionnaires dans la bonne 
marche de l’entreprise et, pour une part au moins, leur activité en qualité 
d’apporteurs d’affaires (ATA/346/2014 du 13 mai 2014 consid. 9b).  

 c. La méthode consiste à déterminer un salaire de base moyen, puis à 
l’augmenter d’une participation au chiffre d’affaires de la société – 2 % jusqu’à 
CHF 1’000’000.-, 1.8 % entre CHF 1'000'000.- et CHF 5'000'000.- et 1.6 % au-
delà –, ainsi qu’une part du bénéfice – un tiers pour les sociétés employant moins 
de vingt collaborateurs et un quart pour les entreprises plus grandes 
(ATA/346/2014 du 13 mai 2014 consid. 9c ; ATA/464/2013 du 30 juillet 2013 
consid. 7b ; ATA/170/2012 du 27 mars 2012 consid. 4b ; ATA/777/2010 du 
9 novembre 2010 consid. 4 ; Emily MELLER/Jessica SALOM, op. cit., p. 118). 

 d.  Le Tribunal fédéral a confirmé son application dans la mesure où elle a 
conduit à un résultat exempt d’arbitraire, adapté aux circonstances du cas d’espèce 
(arrêts du Tribunal fédéral 2C_421/2009 du 11 janvier 2010 consid. 3.3 et 
2C_188/2008 du 19 août 2008 consid. 5.3). La « méthode valaisanne » a par 
ailleurs reçu l’aval de l’administration fédérale des contributions et son 
application a été entérinée par la jurisprudence cantonale (ATA/346/2014 du 
13 mai 2014 consid. 9d ; ATA/532/2013 du 27 août 2013 consid. 5c ; 
ATA/485/2013 du 30 juillet 2013 consid. 9c ; ATA/25/2013 du 15 janvier 2013 
consid. 6c ; ATA/170/2012 du 27 mars 2012 consid. 4c et les références citées). 

8)  En l’espèce, la société soutient premièrement que tant la comparaison 
interne que la comparaison externe, par rapport au marché, démontrerait qu’il n’y 
aurait pas de prestation appréciable en argent, de sorte qu’il n’y aurait pas besoin 

http://intrapj/perl/decis/2C_188/2008
http://intrapj/perl/decis/ATA/464/2013
http://intrapj/perl/decis/ATA/170/2012
http://intrapj/perl/decis/ATA/777/2010
http://intrapj/perl/decis/2C_421/2009
http://intrapj/perl/decis/2C_188/2008
http://intrapj/perl/decis/ATA/532/2013
http://intrapj/perl/decis/ATA/485/2013
http://intrapj/perl/decis/ATA/25/2013
http://intrapj/perl/decis/ATA/170/2012

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de recourir à la « méthode valaisanne ». À l’interne, les salaires de 
B______ et C______ seraient cohérents par rapport à la rémunération du salarié 
non actionnaire le mieux rémunéré, ayant perçu CHF 717'650.-, au regard de leurs 
tâches et responsabilités bien plus étendues et de leur caractère indispensables à la 
pérennité de l’entreprise. À l’externe, il serait de notoriété publique que les 
rémunérations dans le secteur bancaire seraient beaucoup plus élevées en Suisse, 
singulièrement à Genève. 

  Toutefois, comme l’a relevé l’AFC-GE, par son argumentation, la 
contribuable démontre précisément l’absence de point de comparaison pour 
déterminer le caractère excessif ou non des salaires litigieux. En effet, il n’existe 
pas en son sein de personnel non actionnaire occupant une position similaire à 
celles des intéressés, de sorte qu’aucune donnée de référence ne permet de 
déterminer leur rémunération. Par ailleurs, ainsi que l’a constaté le TAPI, la 
différence entre les différents salaires des directeurs administrateurs de la société 
est conséquente. Le salaire déclaré le plus bas se situe en effet à CHF 183'683.- et 
le plus haut, sans compter ceux de B______ et C______, à CHF 667'507.-, lequel 
est encore inférieur au salaire respectif de ces derniers de plus de CHF 450'000.- 
et CHF 300'000.-. 

  Au vu de ce qui précède, il n’existait pas de données servant de référence à 
la détermination de la rémunération des intéressés. L’affirmation de la société 
selon laquelle il serait de notoriété publique que les salaires des cadres des 
banques privées genevoises seraient particulièrement élevés ne permet par ailleurs 
aucunement de combler ce manque de données. Or, c’est précisément dans de 
telles circonstances qu’il convient, selon la jurisprudence, de recourir à la 
« méthode valaisanne ». 

  L’AFC-GE et le TAPI ont ainsi à bon droit recouru à cette dernière pour 
déterminer si, sur le plan fiscal, une partie des rémunérations versées aux 
actionnaires salariés constituaient des distributions dissimulées de bénéfices 
devant être réintégrées dans le bénéfice imposable. Le grief de la contribuable sera 
dès lors écarté. 

9)  La société soutient ensuite que l’application de la « méthode valaisanne » 
aurait été erronée en raison du schématisme du calculateur de l’OGMT dans son 
cas particulier, le profil hors pairs des intéressés ne pouvant être appréhendé par 
ce biais.  

 a. La chambre administrative a toutefois admis, dans le cadre de la 
« méthode valaisanne », le fait de calculer le salaire de base à l’aide du calculateur 
en ligne de l’OGMT, estimant des salaires bruts totaux, toutes prestations 
comprises. En effet, les données de l’OGMT doivent être considérées comme 
objectives et conformes aux méthodes de calcul préconisées par le Tribunal 
fédéral (arrêt du Tribunal fédéral 2C_209/2013 du 16 janvier 2014 consid. 3.1 ; 

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A/1992/2011 

2C_188/2008 du 19 août 2008 ; ATA/346/2014 précité consid. 10 ; 
ATA/674/2011 du 1er novembre 2011 consid. 6b ; ATA/777/2010 précité 
consid. 5). Cet instrument a été appliqué par la chambre administrative à des 
sociétés de gestion de fortune (ATA/346/2014 du 13 mai 2014 
consid. 11 ; ATA/532/2013 du 27 août 2013 consid. 5c ; ATA/485/2013 du 
30 juillet 2013 consid. 10 ; ATA/125/2013 du 26 février 2013). 

 b. Au surplus, la contribuable n’a pas démontré que l’utilisation du calculateur 
de l’OGMT serait arbitraire dans le cas d’espèce. Ainsi, outre la branche 
d’activité, la formation, l’âge, l’ancienneté et une activité hebdomadaire de 
soixante heures, le TAPI a non seulement pris en considération l’activité des 
intéressés dans le domaine de la définition la stratégie de l’entreprise mais 
également leur position de cadres supérieurs et l’accomplissement des travaux les 
plus exigeants. Ainsi, leur cahier des charges ainsi que leur fonction ont été pris 
en considération, de sorte que le salaire calculé par l’OGMT correspond à leurs 
responsabilités et que le schématisme induit par l’utilisation du calculateur est 
acceptable et n'aboutit pas à un résultat arbitraire. 

  Le grief de la société sera par conséquent écarté. 

10)  La contribuable affirme subsidiairement que le caractère excessif des 
salaires en cause n’aurait pas été reconnaissable par ses organes et demande plus 
subsidiairement la confirmation de l’utilisation du salaire « supérieur » du 
calculateur de l’OGMT retenue par le TAPI, ce que l’AFC-GE conteste, estimant 
que ce dernier aurait dû retenir le salaire « médian » comme salaire de base dans 
le cadre du calcul selon la « méthode valaisanne ». 

 a. La chambre administrative a récemment examiné la casuistique relative au 
salaire l'échelle du calculateur de l'OGMT à retenir (ATA/300/2014 du 
29 avril 2014 consid. 5). Elle en a conclu que la jurisprudence prévoyait 
l'application du salaire « supérieur » uniquement à des cas manifestement 
exceptionnels. Cette solution, même schématique, permet de respecter l'égalité de 
traitement et est admissible en matière fiscale. Dans l'analyse des éléments 
particuliers, une approche globale reprenant l'ensemble des circonstances doit être 
utilisée. Les seules responsabilités importantes ne suffisent pas à justifier la prise 
en compte du salaire du troisième quartile (ATA/863/2014 du 4 novembre 2014 
consid. 9 ; ATA/466/2014 du 24 juin 2014 consid. 6 ; ATA/300/2014 du 
29 avril 2014 consid. 5 et les nombreuses références). La jurisprudence a précisé 
que le seul chiffre d’affaires ne pouvait suffire à fonder le caractère 
« manifestement exceptionnel » de la fonction occupée par l’administrateur 
(ATA/466/2014 du 24 juin 2014 consid. 6). 

 b. En matière fiscale, il appartient à l'autorité d'établir les faits qui justifient 
l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit 
prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (arrêts du Tribunal 

http://intrapj/perl/decis/ATA/674/2011
http://intrapj/perl/decis/ATA/777/2010
http://intrapj/perl/decis/ATA/532/2013
http://intrapj/perl/decis/ATA/485/2013
http://intrapj/perl/decis/ATA/125/2013
http://intrapj/perl/decis/ATA/300/2014
http://intrapj/perl/decis/ATA/300/2014

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A/1992/2011 

fédéral 2C_111/2012 du 25 juillet 2012 consid. 4.4 et 2A.374/2006 du 
30 octobre 2006 consid. 4.3). S’agissant de ces derniers, il appartient au 
contribuable non seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et 
de supporter les conséquences de l’échec de cette preuve (ATF 133 II 153 
consid. 4.3 p. 158 ; 121 II 257 consid. 4c.aa p. 266 ; arrêts du Tribunal fédéral 
2C_477/2009 du 8 janvier 2010 consid. 3.5 et 2C_199/2009 du 
14 septembre 2009 consid. 3.1 ; ATA/232/2014 du 8 avril 2014 consid. 3c ; 
ATA/532/2013 du 27 août 2013 consid. 6b et les références citées). 

 c. En l’espèce, les intéressés ont des responsabilités importantes. La société, 
qui supporte le fardeau de la preuve, n’a cependant pas démontré qu'elles seraient 
exceptionnelles. En particulier, ni le document intitulé cahier des charges – qui ne 
constitue au demeurant pas un réel cahier des charges mais plutôt une brève 
description de leur activité ne permettant pas d’établir précisément leur rôle –, ni 
les extraits de magazine produits ne permettent d’établir qu’elles se 
démarqueraient significativement de la situation d'un poste similaire dans une des 
autres entreprises actives dans le même domaine à Genève. Par ailleurs, si la 
contribuable insiste sur le nombre d’employés du groupe de sociétés, il apparaît 
que B______ et C______ ont été secondés par pas moins de neuf directeurs actifs 
pour la contribuable en 2008. La société se contente au surplus d’alléguer que 
B______ et C______ seraient nécessaire à sa pérennité, sans le démontrer.  

  Au vu de ce qui précède, la contribuable n’a pas prouvé que les cas de 
B______ et C______ seraient manifestement exceptionnels, de sorte qu’il 
convenait, conformément à la jurisprudence, de retenir les salaires « médians » et 
non les salaires « supérieurs » comme salaires de base dans le cadre du calcul des 
salaires admissibles selon la « méthode valaisanne ». 

  Le grief de l’AFC-GE critiquant l’utilisation du salaire « supérieur » du 
calculateur de l’OGMT sera par conséquent admis. 

11)  En appliquant le profil professionnel retenu par le TAPI – que ni la société, 
ni l’AFC-GE n’ont contesté – soit une activité dans la banque et les auxiliaires 
financiers, une formation universitaire, la position de cadre supérieur, 
l’accomplissement des travaux les plus exigeants, l’activité dans la définition de la 
stratégie de l’entreprise, l’âge de respectivement 65 et 43 ans ainsi que 
l’ancienneté de 20 ans et 6 ans, le salaire mensuel brut « médian » pour l’année 
2010 calculé à l’aide du calculateur en ligne de l’OGMT se monte à CHF 33'840.- 
pour M. B______ et à  CHF 31'650.- pour M. C______ pour une activité de 
cinquante heures par semaine, correspondant à respectivement CHF 40'608.- et 
CHF 37'980.- pour soixante heures d’activité par semaine. Le salaire annuel brut 
« médian » pour l’année 2010 s’élevait donc à CHF 487'296.- pour M. B______ et 
CHF 455'760.- pour M. C______. Après prise en compte de l’indice genevois 
moyen des prix à la consommation de 355,9 en 2008 et 357,2 en 2010, comme 
constaté par le TAPI, le salaire annuel brut « médian » des intéressés pour l’année 

http://intrapj/perl/decis/2C_111/2012
http://intrapj/perl/decis/2A.374/2006
http://intrapj/perl/decis/133%20II%20153
http://intrapj/perl/decis/121%20II%20257
http://intrapj/perl/decis/2C_477/2009
http://intrapj/perl/decis/2C_199/2009
http://intrapj/perl/decis/ATA/232/2014
http://intrapj/perl/decis/ATA/532/2013

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A/1992/2011 

2008 – correspondant au salaire de base à prendre en compte pour l’application de 
la « méthode valaisanne » – s’élevait à respectivement CHF 485'523.- et 
CHF 454'101.-, pour un total de CHF 939'624.-. 

  Il convient de reprendre les calculs du TAPI en remplaçant les salaires de 
base de CHF 1'064'878.- par ceux de CHF 939'624.-.  

  Le sous-total se monte à CHF 606'949.- (CHF -144'517.- [résultat fiscal] + 
CHF 2'119'933.- [salaires effectifs] – CHF 939'624.- [salaires de base] – 
CHF 428'843.- [supplément en fonction du chiffre d’affaires]). Deux tiers de ce 
montant, soit CHF 404'633.-, constitue la part du bénéfice imposable et le tiers 
restant, de CHF 202'316.-, correspond à la part du bénéfice supplémentaire. Les 
salaires excessifs s’élèvent à CHF 549'150.- (CHF 2'119'933.- [salaires effectifs] – 
CHF 939'624.- [salaires de base] – CHF 428'843.- [supplément en fonction du 
chiffre d’affaire] – CHF 202'316.- [part du bénéfice supplémentaire]).  

  Le raisonnement est confirmé par le fait que le résultat fiscal plus les 
salaires excessifs correspond au bénéfice minimum : CHF -144'517 + 
CHF 549'150.- = CHF 404'633.-.  

  La reprise admissible pour salaires excessifs se monte par conséquent à 
CHF 549'150.- au lieu des montants de CHF 582'958.- et CHF 465'647.- retenus 
par l’AFC-GE et le TAPI. 

  Une prestation appréciable en argent de CHF 549'150.- – correspondant à 
35 % du salaire admissible de CHF 1'570'783.- – n’est pas négligeable et n’aurait 
manifestement pas été versée à des tiers non actionnaires, ce qui est, compte tenu 
des montants en jeu, aisément reconnaissable. Les conditions de la dissimulation 
de bénéfice sont dès lors réalisées et le montant de salaire excessif devra être 
réintégré dans le bénéfice imposable de la société. 

  Au vu de ce qui précède, le grief de la société quant au caractère non 
reconnaissable de la prestation appréciable en argent sera écarté. 

12)  Il convient de calculer la reprise admissible sur les frais forfaitaires de 
représentation en tenant compte des salaires excessifs. L’AFC-GE soutient qu’il 
convient à cet effet de prendre en compte dans le salaire brut déterminant les frais 
forfaitaires de représentation déclarés de CHF 192'000.-. 

 a. L’AFC-GE a exposé, dans son information n° 6/2005 du 7 décembre 2005 
(ci-après : l’information), la pratique administrative relative au traitement fiscal de 
la prise en charge forfaitaire par les employeurs des frais de représentation des 
employés dans le cadre de leur activité professionnelle. 

  Selon cette circulaire, le montant des frais forfaitaire de représentation 
correspond à 5 % du salaire brut total n'excédant pas CHF 250'000.- par année et à 

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A/1992/2011 

10 % pour la tranche du salaire brut total annuel excédant CHF 250'000.-, avec 
toutefois un plafond de CHF 100'000.- par année (point C1 de l’information). Le 
salaire brut déterminant correspond au salaire brut total ayant un lien avec les frais 
encourus dans le cadre de l'activité lucrative, auquel s’ajoute le montant total de 
l'allocation forfaitaire pour frais de représentation (point C2 de l’information). 

 b. En l’espèce, le salaire brut à prendre en considération pour calcul du forfait 
admissible pour frais de représentation s’élève à CHF 1'762'783.- 
(CHF 2'119'933.- [salaires effectifs] + CHF 99'600.- [allocation pour frais 
déclarée pour M. B______] + CHF 92'400.- [allocation pour frais déclarée pour 
M. C______] – CHF 549'150.- [salaires excessifs]). Calculée sur ce montant, le 
forfait admissible pour frais de représentation s’élève à CHF 151'278.- (5 % x [2 x 
CHF 250'000.-] + 10 % x CHF 1'262'783.-). La reprise admissible s’élève donc à 
CHF 40'722.- (CHF 192'000.- – CHF 151'278.-). 

  Au vu de ce qui précède, la reprise admissible pour frais de représentation 
s’élève à CHF 40'722.-. 

13)  Dans ces circonstances, le recours de la société sera rejeté et celui de l’AFC-
GE sera partiellement admis. Le jugement du TAPI sera annulé quant à la prise en 
compte du salaire « supérieur » du calculateur de l’OGMT comme salaire de base 
pour le calcul des salaires excessifs et en relation avec le calcul de la reprise 
admissible pour frais forfaitaires de représentation. L’annulation des décisions sur 
réclamation du 16 mai 2011 sera confirmée et le dossier sera renvoyé à l’AFC-GE 
pour nouvelles décisions de taxation ICC et IFD 2008 prenant en considération 
des salaires excessifs de CHF 549'150.- et reprenant les frais de représentation de 
CHF 40'722.-. 

14)  Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 1'500.- sera mis à la charge de la 
société (art. 87 al. 1 LPA). Il ne sera pas alloué d’indemnité de procédure (art. 87 
al. 2 LPA). 

 

* * * * * 

PAR CES MOTIFS 

LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 

à la forme : 

déclare recevable le recours interjeté le 25 juillet 2012 par A______ & Cie SA contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 18 juin 2012 ; 

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A/1992/2011 

déclare recevable le recours interjeté le 25 juillet 2012 par l’administration fiscale 
cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
18 juin 2012 ; 

au fond : 

rejette le recours interjeté par A______ & Cie SA ; 

admet partiellement le recours interjeté par l’administration fiscale cantonale ; 

annule le jugement du 18 juin 2012 quant à la prise en compte du salaire « supérieur » 
du calculateur de l’OGMT comme salaire de base pour le calcul des salaires excessifs et 
en relation avec le calcul de la reprise admissible pour frais forfaitaires de 
représentation ; 

confirme l’annulation des décisions sur réclamation de l’administration fiscale 
cantonale du 16 mai 2011 ; 

arrête les salaires excessifs à CHF 549'150.- et la reprise admissible pour frais de 
représentation à CHF 40'722.- ; 

renvoie la cause à l’administration fiscale cantonale pour nouvelles taxations ICC et 
IFD 2008 ; 

met un émolument de CHF 1'500.- à la charge de A______ & Cie SA ; 

dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 

dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF – RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de 
preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au 
Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 

communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à Me Ludovic Rais, 
avocat de A______ & Cie SA, à l'administration fédérale des contributions, ainsi qu’au 
Tribunal administratif de première instance . 

Siégeants : M. Thélin, président, M. Dumartheray, M. Pagan, juges. 

 

http://intrapj/perl/JmpLex/RS%20173.110

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A/1992/2011 

Au nom de la chambre administrative : 

le greffier-juriste : 
 
 

F. Scheffre 

 le président siégeant : 
 
 

Ph. Thélin 

 

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 

 

Genève, le  
 
 
 
 
 

 la greffière :