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**Case Identifier:** 776155a3-8f4d-5b76-b5cd-75624fffc343
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2020-06-03
**Language:** de
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 03.06.2020 A-7396/2018
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-7396-2018_2020-06-03.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
    
 

 

 

  

 

 Abteilung I 

A-7396/2018 

 

 
 

  U r t e i l  v o m  3 .  J u n i  2 0 2 0  

Besetzung 
 Richterin Sonja Bossart Meier (Vorsitz), 

Richter Jürg Steiger, Richter Keita Mutombo, 

Gerichtsschreiberin Anna Strässle. 
 

 
 

Parteien 
 A._______ AG, 

(…), 

vertreten durch 

Tax Team AG, 

(…), 

Beschwerdeführerin, 

 
 

 
gegen 

 
 

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, 

Hauptabteilung Mehrwertsteuer, 

Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, 

Vorinstanz, 

 
 

 
 

Gegenstand 
 Mehrwertsteuer; Nebenleistung; Steuersatz (2011-2014). 

 

 

 

A-7396/2018 

Seite 2 

Sachverhalt: 

A.  

Die A._______ AG (nachfolgend: Steuerpflichtige) mit Sitz in (Sitz) be-

zweckt gemäss Handelsregistereintrag unter anderem (den Betrieb von 

Hotels). Sie ist seit dem 1. Januar 1995 im Register der Mehrwertsteuer-

pflichtigen eingetragen. 

B.  

Die Steuerpflichtige fragte mit E-Mail vom 24. Januar 2014 bzw. 3. Februar 

2014 bei der ESTV nach, ob es sich bei den von ihr den Hotelgästen in 

Rechnung gestellten Badeintritten um erweiterte Nebenleistungen der Be-

herbergungsleistungen handle, was die ESTV mit Auskunft vom 27. Januar 

2014 respektive 4. Februar 2014 (noch) bejahte. Im Anschluss an die 

Mehrwertsteuerkontrolle (vgl. sogleich) widerrief die ESTV mit Schreiben 

vom 7. und 10. Oktober 2016 ihre Auskunft, liess deren Inhalt aber auf-

grund des Grundsatzes von Treu und Glauben für den Zeitraum zwischen 

der Erteilung und dem 31. Dezember 2016 gelten. 

C.  

C.a Die ESTV führte bei der Steuerpflichtigen eine Mehrwertsteuerkon-

trolle betreffend die Steuerperioden 2011 bis 2014 durch und stellte dabei 

unter anderem fest, dass die von der Steuerpflichtigen zum Sondersatz 

deklarierten Leistungskombinationen (Übernachtung, Frühstück, Halbpen-

sion, Badeintritt, Bus- und Bahnbillett sowie im Winter ein Skibillett) teil-

weise rückgängig gemacht werden müssten, da die zum Sondersatz steu-

erbaren Entgelte weniger als 70 % des Gesamtentgelts ausmachen wür-

den. Zu letzterem Resultat kam die ESTV insbesondere, da sie den Bad-

eintritt nicht (mehr) als erweiterte Nebenleistung zum Sondersatz, sondern 

als übrige Leistung zum Normalsatz taxierte. Mit der Einschätzungsmittei-

lung [EM] Nr. (…) vom 3. Mai 2017 forderte die ESTV von der Steuerpflich-

tigen Mehrwertsteuern im Betrag von Fr. 129'111.-- nebst Verzugszins ab 

31. August 2013 (mittlerer Verfall) nach (Steuerkorrektur zugunsten der 

ESTV). 

C.b Mit Eingabe vom 15. Mai 2017 bestritt die nunmehr vertretene Steuer-

pflichtige die EM und bat um Zustellung eines einsprachefähigen Ent-

scheids. 

C.c In der Folge erliess die ESTV am 9. Oktober 2017 eine Verfügung, in 

welcher sie die Steuerkorrektur für die Steuerperioden 2011 bis 2014 zu-

gunsten der ESTV nebst Verzugszins vollumfänglich bestätigte. 

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Seite 3 

C.d Mit Schreiben vom 7. November 2017 erhob die Steuerpflichtige bei 

der ESTV Einsprache gegen die vorerwähnte Verfügung vom 9. Oktober 

2017 und beantragte, diese sei aufzuheben (Ziff. 1), die Eintritte in den 

Bade- und Wellnessbetrieb seien auch für die Steuerperioden 2011 bis 

2013 als erweiterte Nebenleistungen zu betrachten sowie mit dem Sonder-

satz abzurechnen (Ziff. 2) und die Steuerforderung sei aufzuheben sowie 

gemäss Selbstdeklaration festzusetzen (Ziff. 3). Eventualiter sei die Diffe-

renz zur Selbstdeklaration um Fr. 22'496.-- aufgrund der effektiven Logier-

nächte und der Eliminierung von Doppelzahlungen zu reduzieren (Ziff. 4); 

dies alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten der ESTV. Als 

Begründung liess sie insbesondere verlauten, der öffentliche Bade- und 

Wellnessbetrieb liege in ihrer unmittelbaren Nähe und sei mit einem direk-

ten Zugang verbunden. Bei der «Zuordnung» von Nebenleistungen sei auf 

das Kriterium der «Nähe» zum Hotel abzustellen und nicht darauf, ob es 

sich um ein öffentliches oder um ein privates Hallenbad handle. Somit 

stelle der [Eintritt in den] Badebetrieb eine erweiterte Nebenleistung dar. 

C.e Mit Einspracheentscheid vom 27. November 2018 hiess die ESTV die 

Einsprache insoweit teilweise gut, als dass sie eine Doppelerfassung der 

bereits abgerechneten Leistungen Badepass, Wellness und Skipass ein-

räumte sowie einer Neuberechnung zustimmte, auf die Steuernachbelas-

tung hinsichtlich der Höhe des Halbpensionsanteils verzichtete und das 

Datum des Beginns des Laufs der Verzugszinsen auf den 1. Januar 2017 

festsetzte. Im Übrigen wies sie die Einsprache jedoch ab, setzte die Steu-

erforderung für die Steuerperioden 2011 bis 2014 (Zeit vom 1. Januar 2011 

bis 31. Dezember 2014) auf Fr. 319'061.-- fest und erkannte, die Steuer-

pflichtige schulde ihr für diese Steuerperioden (weitere) Mehrwertsteuern 

in Höhe von Fr. 83'267.-- zuzüglich Verzugszins seit dem 1. Januar 2017. 

Die ESTV gab im Wesentlichen zu bedenken, der Zweck der Leistung sei 

für die Qualifikation der Leistung als Haupt- respektive Nebenleistung ent-

scheidend, nicht die räumliche Nähe und der direkte Zugang zum Bad. Im 

vorliegenden Fall verfolge der Eintritt in das Bad nicht den Hauptzweck, die 

Übernachtungsleistung zu verbessern oder abzurunden, sondern einen ei-

genen Erholungs- respektive Vergnügungszweck. Beide Leistungen – 

Übernachtung und Badeintritt – seien aus Sicht der leistungsempfangen-

den Person gleichwertig, weshalb der Badeintritt keine Nebenleistung, son-

dern eine eigenständige Hauptleistung darstelle. Selbst wenn die Gäste 

den Badeintritt als Teil einer einzigen «Hotelleistung» betrachten würden, 

stelle die Übernachtungsleistung nicht die Haupt-, sondern eine Teilleis-

tung dar, weshalb sich die «Hotelleistung» auch im Falle einer pauschalen 

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Seite 4 

Fakturierung aus mehreren selbständigen Einzelleistungen zusammen-

setze. Da vorliegend die zum Sondersatz angebotenen Leistungen weni-

ger als 70 % des Gesamtentgelts ausmachen würden, unterliege der Bad-

eintritt auch bei einer solchen Betrachtung dem Normalsatz. Zudem sei die 

Frage nach der Wirtschaftlichkeit eines eigenen Bades nicht entscheidend 

oder ob die Gäste das Bad als hoteleigenen Betrieb wahrnehmen würden. 

D.  

Mit Eingabe vom 27. Dezember 2018 liess die Steuerpflichtige (nachfol-

gend: Beschwerdeführerin) beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde 

gegen den Einspracheentscheid vom 27. November 2018 erheben. Sie be-

antragt, dieser sei aufzuheben (Ziff. 1), die Eintritte in den Bade- und Well-

nessbetrieb seien auch für die Steuerperioden 2011 bis 2013 als erweiterte 

Nebenleistungen zu betrachten sowie mit dem Sondersatz abzurechnen 

(Ziff. 2) und die Steuerforderung sei aufzuheben sowie gemäss Selbstde-

klaration festzusetzen (Ziff. 3). Eventualiter sei das Verfahren zu sistieren, 

bis ein rechtskräftiger Beschwerdeentscheid beim parallel verlaufenden 

Beschwerdeverfahren [A-7384/2018] mit identischem Beschwerdegrund 

vorhanden sei (Ziff. 4). Dies alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge 

zulasten der Vorinstanz. Zur Begründung bringt die Beschwerdeführerin im 

Wesentlichen erneut vor, der öffentliche Bade- und Wellnessbetrieb liege 

in ihrer unmittelbaren Nähe und sei für ihre Gäste – im Gegensatz zu an-

deren Hotels im Ort – über einen direkten Zugang zu erreichen. Ihre höhe-

ren Auslastungszahlen zeigten, dass ihre Gäste den direkten Zugang ins 

Bad als Nebenleistung zur Übernachtung betrachten würden und somit das 

Bad die Übernachtung ergänze. Sodann könne aus dem Gesetz die durch 

die Verwaltungspraxis getroffene Unterscheidung – öffentliche Hallenbäder 

und Bäder anderer, nahe gelegener Hotelbetriebe – nicht abgeleitet wer-

den, wobei als Abgrenzungskriterium vielmehr «die Nähe» zu einem Hotel 

angezeigt sei. Schliesslich würden ihre Gäste das Bad als hoteleigenen 

Betrieb bzw. den Badeeintritt als Ergänzung/Abrundung zu ihrer Übernach-

tung wahrnehmen. Ob die Hotelgäste wegen des Bades oder aus anderen 

Gründen im Hotel übernachten würden, könne nicht entscheidend sein. 

E.  

Die ESTV (nachfolgend: Vorinstanz oder ESTV) beantragt mit Vernehm-

lassung vom 11. Februar 2019, die Beschwerde sei unter Kostenfolge zu 

Lasten der Beschwerdeführerin abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei. 

Da die Beschwerdeführerin keine wesentlichen, neuen Vorbringen 

äussere, verweise sie im Wesentlichen auf ihre ausführlichen Argumente 

im Einspracheentscheid vom 27. November 2018. Die Vorinstanz hält der 

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Seite 5 

Beschwerdeführerin zudem entgegen, diese habe im Rahmen ihrer Ein-

sprache noch angegeben, dass der Badeintritt «in vielen Fällen der eigent-

liche Grund» für die Übernachtung in deren Betrieb darstelle. Sodann be-

stehe die zu beurteilende Leistung der Beschwerdeführerin an ihre Gäste 

insbesondere darin, dass diese das Bad benützen könnten, und nicht le-

diglich darin, dass diese über einen direkten Zugang dorthin gelangen 

könnten. Die höhere Auslastung der Beschwerdeführerin stütze eher die 

Aussage, wonach die Benützung des Bades in vielen Fällen der Haupt-

grund für die Übernachtung darstelle. Bei der Abgrenzung der gemeinsa-

men oder separaten Besteuerung von mehreren Leistungen spiele es so-

dann keine Rolle, dass die Gäste das Bad als hoteleigenen Betrieb wahr-

nehmen würden. Falls die Beschwerdeführerin sich darauf beziehen sollte, 

dass ihre Gäste die Benützung des Bades als Teil einer einzigen «Hotel-

leistung», die ihre Übernachtung ergänze, betrachten würden, sei ihr zu 

entgegnen, dass vorliegend nicht von einer Gesamtleistung gemäss Art. 19 

Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer 

(Mehrwertsteuergesetz, MWSTG; SR 641.20) auszugehen sei. Die Gäste 

seien sich bewusst gewesen, dass sie im Betrieb der Beschwerdeführerin 

nebst der Übernachtung unterschiedliche Leistungen beziehen würden. Da 

weder bei der Bade- und Wellnessleistung noch bei der Übernachtungs-

leistung generell davon ausgegangen werden könne, dass sie die jeweilig 

andere ergänze, verbessere oder abrunde und keine der beiden den wirt-

schaftlichen Kern des Leistungskomplexes darstelle, sei von selbständigen 

Leistungen auszugehen. Bezüglich der beantragten Verfahrenssistierung 

sei auf die absolute Verjährungsfrist hinzuweisen; die absolute Festset-

zungsverjährung für die Steuerperiode 2011 trete bereits am 1. Januar 

2022 ein. Eine Verfahrenssistierung würde den Eintritt der Rechtskraft des 

vorliegenden Verfahrens vor dem genannten Datum gefährden, wobei im 

Übrigen auch keine Gründe für die Notwendigkeit einer Verfahrenssistie-

rung ersichtlich seien. 

F.  

Auf die weiteren Ausführungen der Parteien sowie die eingereichten Un-

terlagen wird – soweit entscheidwesentlich – im Rahmen der nachfolgen-

den Erwägungen eingegangen. 

  

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Seite 6 

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 

1.  

1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 VGG Be-

schwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG. Soweit das VGG nichts 

anderes bestimmt, richtet sich das Verfahren nach den Vorschriften des 

VwVG (Art. 37 VGG). 

1.2 Die Beschwerdeführerin ficht einen Einspracheentscheid der ESTV be-

treffend die Nachbelastung von Mehrwertsteuern an. Der Einspracheent-

scheid stellt eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG dar. Eine Ausnahme 

in sachlicher Hinsicht nach Art. 32 VGG liegt nicht vor und die Vorinstanz 

ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht 

ist somit zur Beurteilung dieser Beschwerde sachlich und funktionell zu-

ständig (Art. 31 VGG). 

1.3 Die Beschwerdeführerin ist als Adressatin von dem angefochtenen Ein-

spracheentscheid betroffen und zur Beschwerdeerhebung berechtigt (vgl. 

Art. 48 Abs. 1 VwVG) und hat diese rechtzeitig sowie formgerecht einge-

reicht (vgl. Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG). Auf die Beschwerde ist 

demnach einzutreten. 

1.4 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid 

grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann 

neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der un-

richtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sach-

verhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit er-

heben (Art. 49 Bst. c VwVG). 

1.5 Am 1. Januar 2010 ist das MWSTG in Kraft getreten. Die zu beurtei-

lenden Steuerperioden betreffen die Jahre 2011 bis 2014, also den Zeit-

raum nach Inkrafttreten des MWSTG, womit dieses vollumfänglich zur An-

wendung kommt. Zu beachten ist jedoch, dass die Rechtsprechung zum 

Mehrwertsteuergesetz vom 2. September 1999 (aMWSTG, AS 2000 

1300), in Kraft vom 1. Januar 2001 bis 31. Dezember 2009, für die Inter-

pretation einzelner Bestimmungen des MWSTG relevant sein kann, wes-

halb im Folgenden auch – wo massgebend – auf die Rechtsprechung zum 

früher geltenden Recht verwiesen wird. 

1.6 Verwaltungsverordnungen, darunter fallen auch Branchen- und Spezi-

albroschüren der ESTV, sind Meinungsäusserungen der Verwaltung über 

die Auslegung der anwendbaren Gesetzesbestimmungen (Urteil des BGer 

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Seite 7 

2A.321/2002 vom 2. Juni 2003 E. 3.2.1, mit Hinweisen). Sie sollen eine 

einheitliche, gleichmässige und sachrichtige Praxis des Gesetzesvollzugs 

sicherstellen (MICHAEL BEUSCH, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, 

in: Der Schweizer Treuhänder 2005, S. 613 ff.). Verwaltungsverordnungen 

sind für die als eigentliche Adressaten figurierenden Verwaltungsbehörden 

verbindlich, wenn sie nicht klarerweise einen verfassungs- oder gesetzwid-

rigen Inhalt aufweisen (vgl. BVGE 2010/33 E. 3.3.1, mit Hinweisen). Nicht 

verbindlich sind Verwaltungsverordnungen dagegen für die Justizbehör-

den, deren Aufgabe es ist, die Einhaltung von Verfassung und Gesetz im 

Einzelfall zu überprüfen (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessieren vor 

dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 2.173 f.). Die Gerichte 

sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrem Entscheid allerdings mitberück-

sichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht wer-

dende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. 

Dies gilt umso mehr, als es nicht die Aufgabe der Gerichte ist, als Zweitin-

terpreten des der Verwaltungsverordnung zugrunde liegenden Erlasses ei-

gene Zweckmässigkeitsüberlegungen an die Stelle des Vollzugskonzepts 

der zuständigen Verwaltungsbehörde zu setzen (BGE 126 II 275 E. 4c und 

BGE 123 II 16 E. 7; Urteile des BVGer A-416/2017 vom 2. Juli 2018 E. 2.4 

und A-6108/2014 vom 22. Juli 2015 E. 2). 

2.  

2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System 

der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 

BV; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem 

die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten 

Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (Art. 1 Abs. 2 Bst. a 

i.V.m. Art. 3 Bst. d und e sowie Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Sie sind steuerbar, 

soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht (vgl. Art. 18 Abs. 1 i.V.m. 

Art. 21 und Art. 23 MWSTG). 

2.2 Auf die nicht von Art. 25 Abs. 2-4 MWSTG erfassten Umsätze kommt 

der Normalsatz zur Anwendung, der in den Jahren 2011 bis 2014 8 % be-

trug (vgl. Art. 25 Abs. 1 MWSTG in der vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezem-

ber 2017 gültigen Fassung gemäss Ziff. I der Verordnung vom 21. April 

2010 über die Anhebung der Mehrwertsteuersätze zur befristeten Zusatz-

finanzierung der Invalidenversicherung [AS 2010 2055]). 

Beherbergungsleistungen unterliegen einem Sondersatz, welcher in den 

relevanten Jahren 2011 bis 2014 3,8 % betrug (vgl. Art. 25 Abs. 4 Satz 1 

MWSTG in der soeben erwähnten Fassung). Als Beherbergungsleistung 

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Seite 8 

gilt nach Art. 25 Abs. 4 Satz 2 MWSTG die Gewährung von Unterkunft ein-

schliesslich der Abgabe eines Frühstücks, selbst wenn dieses separat be-

rechnet wird. 

2.3  

2.3.1 Im Mehrwertsteuerrecht stellt jede einzelne Leistung grundsätzlich 

ein selbständiges Steuerobjekt dar, das heisst voneinander unabhängige 

Leistungen werden selbständig behandelt (Art. 19 Abs. 1 MWSTG; FELIX 

GEIGER, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWSTG-Kommentar, 2. Aufl. 

2019, Art. 19 Rz. 1; Urteil des BVGer A-358/2017 vom 31. August 2017 

E. 2.2.1). 

Leistungen, die miteinander verbunden sind (sog. Leistungskomplexe), 

werden mehrwertsteuerlich jedoch dann als einheitlicher wirtschaftlicher 

Vorgang betrachtet, wenn sie wirtschaftlich derart eng zusammengehören 

und ineinander greifen, dass sie entweder ein unteilbares Ganzes bilden 

(sog. Gesamtleistung) oder dass sie zueinander im Verhältnis einer Haupt-

leistung mit akzessorischer Nebenleistung stehen (Art. 19 Abs. 3 und 4 

MWSTG; [zum MWSTG]: Urteile des BVGer A-358/2017 vom 31. August 

2017 E. 2.2.1 und A-6108/2014 vom 22. Juli 2015 E. 3.3.1, je mit weiteren 

Hinweisen; [zum aMWSTG]: Urteil des BVGer A-7311/2014 vom 22. Sep-

tember 2015 E. 2.6, mit weiteren Hinweisen). 

2.3.2 Eine Gesamtleistung, welche als einheitlicher wirtschaftlicher Vor-

gang behandelt wird, liegt vor, wenn mehrere Leistungen wirtschaftlich der-

art eng zusammengehören und ineinander greifen, dass sie ein unteilbares 

Ganzes bilden (Art. 19 Abs. 3 MWSTG). Dabei müssen die einzelnen Leis-

tungen gemäss konstanter Gerichts- und Verwaltungspraxis sachlich, zeit-

lich und vom wirtschaftlichen Gehalt her in einer derart engen Verbunden-

heit stehen, dass sie untrennbare Komponenten eines Vorgangs verkör-

pern, der das gesamte Handeln umfasst. Eine Gesamtleistung ist mit an-

deren Worten gegeben, wenn der Leistungskomplex nicht in Einzelleistun-

gen zerlegt werden kann, die jede für sich betrachtet einen wirtschaftlich 

sinnvollen Zweck erfüllen, oder wenn die Gesamtleistung durch eine sol-

che Zerlegung zerstört, beschädigt oder verändert würde ([zum MWSTG] 

statt vieler: Urteile des BVGer A-358/2017 vom 31. August 2017 E. 2.2.2, 

A-6108/2014 vom 22. Juli 2015 E. 3.3.2 und A-886/2014 vom 23. Septem-

ber 2014 E. 2.8.1, je mit weiteren Hinweisen; [zum aMWSTG] statt vieler: 

Urteil des BGer 2A.567/2006 vom 25. April 2007 E. 4.3; Urteil des BVGer 

A-7311/2014 vom 22. September 2015 E. 2.6.1). Liegt eine Leistungsein-

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heit vor, erfolgt die mehrwertsteuerliche Behandlung nach der für diese we-

sentlichen Eigenschaft, d.h. nach der Leistung, welche wirtschaftlich be-

trachtet im Vordergrund steht (Art. 19 Abs. 3 MWSTG). Mit anderen Worten 

gelten für die einzelnen Leistungskomponenten des Leistungskomplexes 

die gleichen Vorschriften bezüglich Ort der Besteuerung, Steuersatz oder 

Steuerbefreiung ([zum MWSTG] statt vieler: Urteile des BVGer A-358/2017 

vom 31. August 2017 E. 2.2.2 und A-6108/2014 vom 22. Juli 2015 E. 3.3.2, 

je mit weiteren Hinweisen; [zum aMWSTG] statt vieler: Urteil des BGer 

2C_969/2015 vom 24. Mai 2016 E. 2.3.5; Urteil des BVGer A-7311/2014 

vom 22. September 2015 E. 2.6 und E. 2.6.1). 

2.3.3 Leistungen sind steuerlich ebenfalls dann einheitlich zu beurteilen, 

wenn sie zueinander im Verhältnis von Haupt- und untergeordneter (ak-

zessorischer) Nebenleistung stehen (Art. 19 Abs. 4 MWSTG). Die An-

nahme einer solchen unselbständigen Nebenleistung, die das steuerliche 

Schicksal der Hauptleistung teilt, setzt gemäss ständiger Rechtsprechung 

kumulativ voraus, dass sie im Vergleich zur Hauptsache nebensächlich ist, 

mit der Hauptleistung wirtschaftlich eng zusammenhängt, die Hauptleis-

tung wirtschaftlich ergänzt, verbessert oder abrundet und üblicherweise mit 

der Hauptleistung vorkommt. Die Hauptleistung stellt dabei den eigentli-

chen Kern des Leistungskomplexes dar. Nicht massgebend sind die Wert-

verhältnisse der einzelnen Leistungen ([zum MWSTG] statt vieler: Urteile 

des BVGer A-358/2017 vom 31. August 2017 E. 2.2.3 und A-6108/2014 

vom 22. Juli 2015 E. 3.3.3, je mit weiteren Hinweisen; [zum aMWSTG] statt 

vieler: Urteile des BGer 2C_969/2015 vom 24. Mai 2016 E. 2.3.4 und 

2A.40/2007 vom 14. November 2007 E. 2.2; Urteil des BVGer A-7311/2014 

vom 22. September 2015 E. 2.6.2; vgl. dazu: ALEXANDRA PILLONEL, in: 

Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizeri-

schen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfol-

gend: Kommentar MWSTG], Art. 19 Rz. 39 f.; ALOIS CAMENZIND, Einheit-

lichkeit der Leistung im Mehrwertsteuerrecht, in: IFF-Forum für Steuerrecht 

2004, S. 240 ff.; RIVIER/ROCHAT PAUCHARD, Droit fiscal suisse, La taxe sur 

la valeur ajoutée, 2000, S. 37). Dass die massgebenden Kriterien kumula-

tiv verlangt werden, bildet auch Ausdruck des Ausnahmecharakters von 

Art. 19 Abs. 4 MWSTG (bzw. Art. 36 Abs. 4 aMWSTG). Grundsätzlich wer-

den mehrere Leistungen nämlich selbständig gewürdigt. Nur bei Vorliegen 

der einschlägigen Voraussetzungen dürfen und müssen mehrere Leistun-

gen ausnahmsweise als Einheit betrachtet werden; andernfalls bleibt es 

bei der Behandlung als Leistungsmehrheit (Urteil des BGer 2C_969/2015 

vom 24. Mai 2016 E. 3.3.3; siehe auch: GEIGER, MWSTG-Kommentar, 

a.a.O., Art. 19 Rz. 1 ff.). 

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Seite 10 

2.3.4 Welche Konstellation – Gesamtleistung oder Haupt- mit Nebenleis-

tung – im konkreten Einzelfall anzunehmen ist, beurteilt sich in Anwendung 

der wirtschaftlichen Betrachtungsweise, welche der zivilrechtlichen Beur-

teilung vorgeht ([zum MWSTG] statt vieler: Urteile des BVGer A-358/2017 

vom 31. August 2017 E. 2.2.4 und A-6108/2014 vom 22. Juli 2015 E. 3.3.4, 

je mit weiteren Hinweisen; [zum aMWSTG] statt vieler: Urteile des BGer 

2A.756/2006 vom 22. Oktober 2007 E. 2.4 und 2A.567/2006 vom 25. April 

2007 E. 4.3; Urteil des BVGer A-7311/2014 vom 22. September 2015 

E. 2.6.3). Zudem ist diese Frage primär aus der Sicht des Verbrauchers, 

d.h. des Leistungsempfängers, zu beantworten ([zum MWSTG] statt vieler: 

Urteile des BVGer A-358/2017 vom 31. August 2017 E. 2.2.4 und 

A-6108/2014 vom 22. Juli 2015 E. 3.3.4; [zum aMWSTG]: Urteile des BGer 

2C_969/2015 vom 24. Mai 2016 E. 2.3.3 und 2A.452/2003 vom 4. März 

2004 E. 3.2). Massgeblich ist die allgemeine Verkehrsauffassung einer be-

stimmten Verbrauchergruppe. Der subjektive Parteiwille ist sekundär (statt 

vieler: Urteil des BVGer A-6108/2014 vom 22. Juli 2015 E. 3.3.4, mit wei-

teren Hinweisen; zum Ganzen auch: PILLONEL, Kommentar MWSTG, 

a.a.O., Art. 19 Rz. 6 f.). 

Die Art und Weise der Fakturierung ist für die Qualifikation nach Art. 19 

Abs. 1, 3 oder 4 MWSTG nicht (allein) entscheidend. Die Teilkomponenten 

einer Gesamtleistung oder einer Haupt- und Nebenleistung können etwa 

nicht einzig dadurch verselbständigt werden, dass sie in der Rechnung des 

Leistungserbringers gesondert ausgewiesen und selbständig versteuert 

werden (Urteil des BVGer A-6108/2014 vom 22. Juli 2015 E. 3.3.4, mit wei-

teren Hinweisen; siehe auch: Urteil des BGer 2A.452/2003 vom 4. März 

2004 E. 3.2). Umgekehrt führt die Tatsache, dass ein Gesamtentgelt in 

Rechnung gestellt wurde, nicht (automatisch) zur Annahme einer Gesamt-

leistung oder einer Haupt- und Nebenleistung (so auch: GEIGER, 

MWSTG-Kommentar, a.a.O., Art. 19 Rz. 30; siehe auch: 

CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER/JUNG/PROBST, Handbuch zum Mehr-

wertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, Rz. 918). 

2.3.5 Von mehreren selbständigen Leistungen, die mehrwertsteuerlich ge-

trennt zu behandeln sind, ist nach dem Gesagten immer dann auszugehen, 

wenn es sich weder um eine Gesamtleistung noch um eine Hauptleistung 

mit akzessorischer Nebenleistung handelt (Art. 19 Abs. 1, 3 und 4 

MWSTG; [zum MWSTG] statt vieler: Urteile des BVGer A-6108/2014 vom 

22. Juli 2015 E. 3.3.6 und A-1266/2013 vom 5. November 2013 E. 2.2.4, je 

mit weiteren Hinweisen; [zum aMWSTG]: Urteile des BGer 2C_639/2007 

A-7396/2018 

Seite 11 

vom 24. Juni 2008 E. 2.2, 2A.40/2007 vom 14. November 2007 E. 2.2 und 

2A.452/2003 vom 4. März 2004 E. 3.1). 

Gemäss Art. 19 Abs. 2 MWSTG können mehrere voneinander unabhän-

gige Leistungen, die zu einer Sachgesamtheit vereinigt oder als Leistungs-

kombination angeboten werden, einheitlich nach der überwiegenden Leis-

tung behandelt werden, wenn sie zu einem Gesamtentgelt erbracht werden 

und die überwiegende Leistung wertmässig mindestens 70 Prozent des 

Gesamtentgelts ausmacht (Kombination). Auch für die wertmässig unter-

geordneten Leistungen gelten dann dieselben Steuerfolgen (z.B. der glei-

che Steuersatz) wie für die wertmässig überwiegende Leistung (zum Gan-

zen ausführlich: Urteil des BVGer A-1266/2013 vom 5. November 2013 

E. 2.2.4). 

2.4  

2.4.1 Nach der Mehrwertsteuer-Branchen-Info Nr. 08 «Hotel- und Gastge-

werbe» (nachfolgend: MBI 08) der ESTV können laut Ziffer 6.1.2 die mit 

der Beherbergung in direktem Zusammenhang stehenden, nachfolgend 

abschliessend aufgeführten Nebenleistungen zum Sondersatz versteuert 

werden; und zwar unabhängig davon, ob sie im Preis für die Übernachtung 

eingeschlossen sind oder separat fakturiert werden: 

– Zimmerreinigung; 

– Zurverfügungstellen von Bett- und Frottierwäsche; 

– Radio- und Fernsehbenützung (ohne Pay-TV); 

– Zugang zum Internet (ohne Benützungsgebühren); 

– Versorgung von Zelten, Wohnwagen und Motorhomes mit Strom, Kalt- 

und Warmwasser sowie Entsorgung von Abwasser und Kehricht; 

– Benützung der sanitären Anlagen (ohne Waschmaschine) auf Cam-

pingplätzen. 

Werden solche Leistungen nicht vom Hotel, sondern von einem Dritten er-

bracht, der dem Gast im eigenen Namen Rechnung stellt, ist das Entgelt 

zum Normalsatz zu versteuern. 

2.4.2 Laut Ziffer 6.1.3 sind die erweiterten Nebenleistungen ebenfalls zum 

Sondersatz steuerbar. Solche liegen vor, wenn die beiden folgenden Be-

dingungen gemeinsam erfüllt sind: 

– Die Leistungen werden innerhalb der Hotelanlage erbracht und vom 

Gast auch dort genutzt; 

A-7396/2018 

Seite 12 

– Die Leistungen sind im Preis für die Beherbergung (Übernachtung mit 

Frühstück) inbegriffen, d.h. es wird kein zusätzliches Entgelt in Rech-

nung gestellt. Entscheidend ist, dass diese Leistungen alle Hotelgäste 

ohne Aufpreis in Anspruch nehmen können. 

Als Beispiele zählen unter anderem: Parkplatz, Tennisplatz […], Hotelhal-

lenbad, Solarium, Sauna, Sprudelbad und/oder Whirlpool usw. 

Zur Hotelanlage gehören laut dieser Ziffer das Hotelgebäude und allfällige 

Nebengebäude und die unmittelbare Umgebung (Garten, Parkplatz, Kin-

derspielplatz, […], Hotelschwimmbad usw.). Sodann gehören ebenfalls zu 

den erweiterten Nebenleistungen, obwohl diese nicht innerhalb der Hotel-

anlage erbracht bzw. in Anspruch genommen werden, sofern diese Leis-

tungen für alle Hotelgäste im Preis für die Beherbergung eingeschlossen 

sind: 

– Der hoteleigene Taxidienst; 

– das Zurverfügungstellen von Velos; 

– die Benützungsmöglichkeit von Hallenbädern, Fitnessräumen und 

Wellnessanlagen in nahe gelegenen Hotels durch Gäste von Hotelbe-

trieben. 

Die Benützungsmöglichkeit aller anderen Anlagen ausserhalb der Hotelan-

lage fällt nicht unter die erweiterten Nebenleistungen. Ebenfalls nicht da-

runter fällt die Benützungsmöglichkeit für öffentliche Hallenbäder oder öf-

fentlich zugängliche Fitnessstudios usw. 

2.4.3 Alle übrigen Leistungen, die nicht zu den Nebenleistungen (Zif-

fer 6.1.2) oder den erweiterten Nebenleistungen (Ziffer 6.1.3) gehören und 

die separat fakturiert werden, sind laut Ziffer 6.2 der MBI 08 je nach Art der 

Leistung zum Normalsatz bzw. zum reduzierten Steuersatz steuerbar oder 

von der Steuer ausgenommen. Darunter fallen – soweit vorliegend relevant 

– Leistungen, die dem Hotelgast ausserhalb der Hotelanlage erbracht und 

von diesem auch dort genutzt werden (z.B. Skipass). Als Beispiele für zum 

Normalsatz steuerbare Leistungen zählen nach Ziffer 6.2 insbesondere 

nicht im Preis für die Beherbergung inbegriffene Leistungen wie Parkplatz, 

Hallenbad, Solarium, Minigolfanlage, […]. 

2.5  

2.5.1 Der in Art. 9 BV verankerte Schutz von Treu und Glauben bedeutet, 

dass die Privaten Anspruch darauf haben, in ihrem berechtigten Vertrauen 

A-7396/2018 

Seite 13 

in behördliche Zusicherungen oder in anderes, bestimmte Erwartungen be-

gründendes Verhalten der Behörden geschützt zu werden. In Zusammen-

hang mit dem Grundsatz des Vertrauensschutzes steht auch das Verbot 

des widersprüchlichen Verhaltens der Verwaltungsbehörden gegenüber 

den Privaten (vgl. HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Verwaltungs-

recht, 7. Aufl. 2016, Rz. 624). Aufgrund der Bedeutung des Legalitätsprin-

zips im Abgaberecht kommt dem Vertrauensschutz in diesem Bereich al-

lerdings lediglich beschränkte Bedeutung zu (vgl. BGE 142 II 182 E. 2.2.2 

und BGE 131 II 627 E. 6.1). Eine vom Gesetz abweichende Behandlung 

eines Abgabepflichtigen kann überhaupt nur in Betracht fallen, wenn die 

Voraussetzungen des Vertrauensschutzes klar und eindeutig erfüllt sind 

(vgl. Urteile des BGer 2C_53/2011 vom 2. Mai 2011 E. 5.2 und 

2C_123/2010 vom 5. Mai 2010 E. 4.1; zum Ganzen: Urteil des BVGer 

A-1617/2019 vom 23. Januar 2020 E. 2.9.1). 

2.5.2 Der Vertrauensschutz ist an gewisse Voraussetzungen geknüpft: Zu-

nächst bedarf es einer genügenden Vertrauensgrundlage. Die Behörde 

muss durch ihr Verhalten beim Bürger eine bestimmte Erwartung ausgelöst 

haben (vgl. BGE 129 I 161 E. 4.1; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., 

RZ. 627). Dies geschieht oft durch Auskünfte oder Zusicherungen, welche 

auf Anfragen von Bürgern erteilt werden, kann aber – wie erwähnt – auch 

durch anderes Verhalten der Behörde entstehen. Es müssen indessen ver-

schiedene Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein, damit sich der Private 

mit Erfolg auf Treu und Glauben berufen kann. Die unrichtige Auskunft bzw. 

die Vertrauensgrundlage durch anderes Verhalten einer Verwaltungsbe-

hörde ist nur bindend, wenn a) die Auskunft vorbehaltlos erteilt wurde, b) 

die Auskunft sich auf eine konkrete, den betroffenen Bürger berührende 

Angelegenheit bezieht, c) die Amtsstelle, welche die Auskunft erteilte, hier-

für zuständig war oder der Bürger sie aus zureichenden Gründen als zu-

ständig betrachten durfte, d) der Bürger die Unrichtigkeit der Auskunft nicht 

ohne Weiteres erkennen konnte, e) der Bürger im Vertrauen hierauf nicht 

ohne Nachteil rückgängig zu machende Dispositionen traf, f) die Rechts-

lage zur Zeit der Verwirklichung noch die Gleiche wie im Zeitpunkt der Aus-

kunftserteilung ist, sowie g) das Interesse an der richtigen Durchsetzung 

des objektiven Rechts dasjenige des Vertrauensschutzes nicht überwiegt 

(statt vieler: BGE 137 II 182 E. 3.6.2 und BGE 116 Ib 185 E. 3.c; Urteile 

des BVGer A-601/2019 sowie A-606/2019 vom 19. Februar 2020 E. 2.6.1, 

A-1617/2019 vom 23. Januar 2020 E. 2.9.2 f. und A-3437/2015 vom 2. Mai 

2016 E. 2.9.1, je mit weiteren Hinweisen). 

A-7396/2018 

Seite 14 

2.5.3 Eine Auskunft betrifft die Gegenwart und macht eine Aussage über 

den Ist-Zustand. Demgegenüber bezieht sich eine Zusicherung auf die Zu-

kunft und äussert sich zu einem (künftigen) Sollzustand; die Behörde gibt 

ein Versprechen für die Zukunft ab. Betreffend Vertrauensschutz gelten für 

Zusicherungen grundsätzlich die gleichen Voraussetzungen wie für Aus-

künfte (Urteile des BVGer A-601/2019 sowie A-606/2019 vom 19. Februar 

2020 E. 2.6.2 und A-3437/2015 vom 2. Mai 2016 E. 2.9.2, mit weiteren Hin-

weisen). 

2.6 Die Steuer ist innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungs-

periode zu entrichten (Art. 86 MWSTG). Bei verspäteter Zahlung wird ohne 

Mahnung ein Verzugszins geschuldet (Art. 87 MWSTG). 

Der Zinssatz beträgt vom 1. Januar 2010 bis zum 31. Dezember 2011 

4,5 %, und ab dem 1. Januar 2012 bis auf Weiteres 4,0 % (Art. 1 Abs. 1 

Bst. c und Abs. 2 der Verordnung des EFD vom 11. Dezember 2009 über 

die Verzugs- und Vergütungszinssätze, SR 641.207.1). 

3.  

3.1 Im vorliegenden Fall geht es um die Qualifizierung des Eintritts ins 

Wellnessbad «C._______», der im Preis für die Beherbergung im Hotel 

B._______ inbegriffen ist. 

Die Parteien sind sich darüber einig, dass in der vorliegenden Konstellation 

die Beherbergung und der Eintritt ins Bad nicht derart eng zusammenge-

hören und ineinander greifen, dass sie ein unteilbares Ganzes und damit 

mehrwertsteuerlich eine Gesamtleistung gemäss Art. 19 Abs. 3 MWSTG 

bilden (E. 2.3.2). 

Strittig und zu prüfen ist vorliegend vielmehr, ob die neben der Beherber-

gungsleistung (Übernachtung und Frühstück) angebotene Leistung des 

Eintrittes in das öffentliche Hallenbad «C._______» gemäss Gesetz eine 

akzessorische Nebenleistung (Art. 19 Abs. 4 MWSTG) darstellt. Ist dies zu 

verneinen, ist von zwei voneinander unabhängigen Leistungen, die selb-

ständig behandelt werden, auszugehen (Art. 19 Abs. 1 MWSTG; vgl. be-

reits: E. 2.3.5). Unbestritten ist im letzteren Fall, dass der Badeintritt nicht 

mehr dem Sondersatz von 3,8 % unterliegt. Dies hätte vorliegend unbe-

strittenermassen auch zur Folge, dass die Leistung, welche zum Sonder-

satz angeboten wird, wertmässig nicht mehr 70 % des Gesamtentgelts 

ausmacht und folglich die Kombinationsregel von Art. 19 Abs. 2 MWSTG 

keine Anwendung findet. 

A-7396/2018 

Seite 15 

3.2  

3.2.1 Die zivilrechtlichen Verhältnisse (insb. die Verträge) bilden zwar re-

gelmässig Ausgangspunkt der steuerlichen Beurteilung eines Vorgangs. 

Wie gezeigt (E. 2.3.4), geht mehrwertsteuerlich aber die wirtschaftliche Be-

trachtungsweise vor. Die Beurteilung der Frage, ob eine unselbständige 

Nebenleistung vorliegt, ist aus der Sicht des Verbrauchers, d.h. des Leis-

tungsempfängers, zu beantworten. Massgeblich ist die allgemeine Ver-

kehrsauffassung einer bestimmten Verbrauchergruppe (E. 2.3.4); vorlie-

gend jene der Hotelgäste der Beschwerdeführerin. Die vorliegenden Leis-

tungen sind daraufhin zu untersuchen, ob sie von den Hotelgästen als 

Haupt- und Nebenleistung verstanden werden. Darauf beruft sich wohl 

auch die Beschwerdeführerin, wenn sie davon spricht, es sei relevant 

«dass die Gäste den Badeeintritt […] als Ergänzung zu ihrer Übernachtung 

wahrnehmen» würden (Beschwerde, Rz. 2.9).  

Wie in Erwägung 2.3.3 aufgezeigt, setzt die Annahme einer unselbständi-

gen Nebenleistung – die das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilt 

– laut ständiger Rechtsprechung kumulativ voraus, dass sie im Vergleich 

zur Hauptsache nebensächlich ist, mit der Hauptleistung wirtschaftlich eng 

zusammenhängt, die Hauptleistung wirtschaftlich ergänzt, verbessert oder 

abrundet und üblicherweise mit der Hauptleistung vorkommt. Die von der 

Beschwerdeführerin aufgeworfene Frage nach der Wirtschaftlichkeit eines 

allfälligen eigenen Bades ist vorliegend irrelevant. 

3.2.2 Im vorliegenden Fall führt die Beschwerdeführerin unter anderem das 

Hotel B._______ in (Ort) und offeriert ihren Hotelgästen insbesondere eine 

Beherbergung bzw. die Gewährung von Unterkunft inkl. Frühstück, allfällig 

mit Halbpension. Es ist in tatsächlicher Hinsicht unbestritten, dass die Be-

schwerdeführerin selbst zwar über eigene Wellnessanlagen, aber über 

kein eigenes Hotelhallenbad verfügt. Während ihres Aufenthalts steht den 

Gästen hingegen der Zutritt ins nahe gelegene, öffentliche Hallenbad 

«C._______» und damit einhergehend die Benützung des Bade- und Well-

nessbetriebs offen. Ihre Hotelgäste können über (beheizte Zugänge) in das 

Bad gelangen. 

Zivilrechtlich wie auch wirtschaftlich steht ausser Zweifel, dass die beiden 

Leistungen separat vereinbart und erbracht werden könnten. Vorliegend ist 

aber, wie erwähnt, der Eintritt ins «C._______» im Preis für die Beherber-

gung inbegriffen, sodass für Hotelgäste mit der Gewährung von Unterkunft 

A-7396/2018 

Seite 16 

stets auch der Badeintritt einher geht, was zwar einen engeren Zusammen-

hang vermuten lässt, aber nicht zwingend bedeutet, dass der Badeintritt 

üblicherweise mit der Übernachtung vorkommt oder gar nebensächlich ist. 

Aus der vorliegend massgeblichen Verbraucheroptik der Hotelgäste verfol-

gen beide Leistungen einen unterschiedlichen Zweck, obwohl sie zusam-

men angeboten werden. Der Hauptzweck des vorliegenden Badeintritts 

bzw. der Benützung des Bades kann nicht darin gesehen werden, die Be-

herbergungsleistung lediglich zu verbessern, abzurunden oder zu ergän-

zen. Das «C._______» verfügt laut Homepage über eine Bäderlandschaft 

mit (sechs Bäder, weiteres Angebot wie u.a. Solebad, Wasserfall, Well-

ness- und Therapie udgl.). Auch eine ausgiebige Saunalandschaft steht zur 

Verfügung. Bei der Benützung eines Bades wie dem vorliegenden steht 

folglich ein eigener Erholungs- und Vergnügungszweck im Mittelpunkt. Wie 

die Beschwerdeführerin im Rahmen ihrer Einsprache selber noch einge-

wendet hat, stellt der Badeintritt «in vielen Fällen […] sogar der [eigentliche] 

Grund» für die Übernachtung im Betrieb der Beschwerdeführerin dar und 

kann somit gerade nicht als nebensächlich zur Übernachtung im Sinne ei-

ner Nebenleistung qualifiziert werden. Es ist anzunehmen, dass bei der 

Mehrheit der Hotelgäste bei der Buchung einer Übernachtung im Hotel der 

Beschwerdeführerin der Eintritt ins «C._______» eine tragende Rolle spielt 

und dieser von den Gästen während des Aufenthalts im Hotel in vielen Fäl-

len bereits fest eingeplant wird, wobei es wohl in den wenigsten Fällen dem 

Zufall überlassen bleibt, ob man zur Abrundung/Ergänzung des Hotelau-

fenthalts allenfalls noch Zeit für einen kurzen Badbesuch findet. 

Der Eintritt in das Wellnessbad kann somit nicht als unselbständige Neben-

leistung zur Beherbergung qualifiziert werden, welche bloss die Hauptleis-

tung (Übernachtung) ergänzt bzw. verbessert. Vielmehr handelt es sich um 

eine eigenständige Leistung mit einem eigenständigen Zweck – einem Er-

holungs-, Wellness- und Vergnügungszweck. Ebenso wenig kommt ein 

Eintritt in ein solch grosses Wellnessbad «üblicherweise» mit einer Beher-

bergungsleistung vor (E. 2.3.3 und E. 3.2.1). 

Hieran ändert nichts, dass die Beschwerdeführerin im Rahmen ihrer Be-

schwerde ihre Aussage zu relativieren versucht und sich auf den Stand-

punkt stellt, es sei nicht entscheidend, ob die Hotelgäste vor allem wegen 

des Bades oder aus anderen Gründen (wie bspw. der hervorragenden Kü-

che o.dgl.) im Hotel übernachten. Selbst wenn – wie die Beschwerdefüh-

rerin geltend macht – einige Hotelgäste aus anderen Gründen das Hotel 

A-7396/2018 

Seite 17 

der Beschwerdeführerin wählen, ist der Eintritt in das Bad keine blosse Ne-

benleistung. In Übereinstimmung mit der Vorinstanz spricht denn auch die 

höhere Auslastung des Hotels der Beschwerdeführerin im Vergleich zu an-

deren Hotels in der Gegend ohne vorliegendes «Package» wohl eher für 

die Annahme, dass die Benützung des Bads in vielen Fällen der Haupt-

grund für die Übernachtung darstellt, als dass die Gäste den Zutritt ins Bad 

als Ergänzung zur Übernachtungsleistung wahrnehmen würden. 

3.2.3 Insgesamt sind vorliegend die Voraussetzungen einer unselbständi-

gen Nebenleistung nicht gegeben und es ist – wie gesehen (E. 2.3.5) – von 

zwei voneinander unabhängigen Leistungen, die selbständig behandelt 

werden, auszugehen. 

Dieser Schluss ergibt sich unter Anwendung von Art. 19 Abs. 4 MWSTG 

und der Rechtsprechung (E. 2.3). Die ESTV, welche zum gleichen Ergeb-

nis gekommen ist, hat sich dabei namentlich auch auf ihre Praxis in Zif-

fer 6.1.3 der MBI 08 gestützt (siehe: E. 2.4.2). Im vorliegend zu prüfenden 

konkreten Fall führt diese Praxis zu einem mit Gesetz und Rechtsprechung 

übereinstimmenden Ergebnis. Ob die Differenzierungen in Ziffer 6.1.3 der 

MBI 08 (siehe: E. 2.4.2), auch abgesehen vom konkreten Fall, Art. 19 

Abs. 4 MWSTG und der diesbezüglichen Rechtsprechung entsprechen, 

muss hingegen nicht geprüft werden. Dies gilt etwa für die Voraussetzung, 

dass eine «erweiterte Nebenleistung» grundsätzlich nur vorliegen kann, 

wenn die Leistungen «innerhalb der Hotelanlage» erbracht und genutzt 

werden und die weitere Präzisierung, wonach die Benützungsmöglichkeit 

von Hallenbädern, Fitnessräumen und Wellnessanlagen in nahe gelege-

nen Hotels durch Gäste von Hotelbetrieben noch zu den erweiterten Ne-

benleistungen zählt, obwohl diese nicht innerhalb der Hotelanlage erbracht 

bzw. in Anspruch genommen werden, die Benützungsmöglichkeit für öf-

fentliche Hallenbäder aber nicht darunter fallen lässt. Somit muss auch 

nicht auf die Ausführungen der Beschwerdeführerin zu dieser Praxis der 

ESTV eingegangen werden. 

3.3  

3.3.1 Schliesslich monierte die Beschwerdeführerin im Rahmen ihrer Ein-

sprache, sie habe sich nach der «Bestätigung» der Vorinstanz im Jahr 

2014 [Auskunft vom 27. Januar 2014 respektive 4. Februar 2014, vgl. 

Sachverhalt Bst. B] nach Treu und Glauben auf deren Rechtsverbindlich-

keit verlassen. Sodann sei sie davon ausgegangen, dass keinerlei Korrek-

turen an der bisherigen Handhabung vorgenommen würden. Es sei stos-

send, dass sie aufgrund der Neubeurteilung im Jahr 2016 [Widerruf vom 

A-7396/2018 

Seite 18 

7. und 10. Oktober 2016 im Anschluss an die Kontrolle, vgl. Sachverhalt 

Bst. B] «die negativen Folgen aus der Zeit bis zur Bestätigung» zu tragen 

habe, insbesondere auch deshalb, weil die ESTV «in Kenntnis der bisheri-

gen Handhabung» eine solche Bestätigung ausgestellt habe (Einsprache, 

Rz. 2.1.7). 

Die Vorinstanz entgegnete im Rahmen ihres Einspracheentscheides unter 

anderem, der Vertrauensschutz könne nicht auf den Zeitraum vor der Aus-

kunftserteilung ausgedehnt werden. Sodann sei weder ersichtlich noch gel-

tend gemacht, inwiefern die Beschwerdeführerin für den genannten Zeit-

raum [vom 1. Januar 2011 bis zum 27. Januar 2014] (nachträglich) noch 

Dispositionen vorgenommen haben könnte. 

3.3.2 Vorliegend liess die Vorinstanz mit Blick auf den Grundsatz von Treu 

und Glauben die streitbetroffenen Leistungen für den Zeitraum zwischen 

der Auskunftserteilung am 27. Januar 2014 und dem 31. Dezember 2016 

als erweiterte Nebenleistungen zu (vgl. Sachverhalt Bst. B). Diese gehören 

im vorliegenden Verfahren nicht zum Streitgegenstand. Umstritten ist ein-

zig noch, ob der Vertrauensschutz auch auf den Zeitraum vom 1. Januar 

2011 bis zum 27. Januar 2014 – und somit vor Auskunftserteilung – aus-

gedehnt werden kann. 

3.3.3 Der Vorinstanz ist beizupflichten, dass der Vertrauensschutz grund-

sätzlich nicht auf den Zeitraum vor der Auskunftserteilung ausgedehnt wer-

den kann. Die Beschwerdeführerin kann mit Bezug auf ihre Handlungen 

logischerweise nicht auf eine (falsche) Auskunft vertrauen, die erst in einem 

folgenden Jahr abgegeben wird (vgl. hierzu: Urteil des BVGer A-5368/2018 

vom 23. Juli 2019 E. 5.3; siehe auch vorn E. 2.5.3 e contrario). Ausserdem 

ist der Vertrauensschutz an gewisse kumulative Voraussetzungen ge-

knüpft, welche alle klar und eindeutig erfüllt sein müssen, damit sich der 

Private mit Erfolg darauf berufen kann. Unter anderem muss der Bürger 

nicht ohne Nachteil rückgängig zu machende Dispositionen getroffen ha-

ben (ausführlich: E. 2.5.2). Vorliegend ist mit der Vorinstanz einig zu gehen, 

dass nicht ersichtlich ist, inwiefern die Beschwerdeführerin aufgrund der 

Auskunftserteilung am 27. Januar 2014 für den Zeitraum vom 1. Januar 

2011 bis zum 27. Januar 2014 noch nachteilige Dispositionen getroffen ha-

ben sollte. Damit ist auch diese Voraussetzung für die erfolgreiche Gel-

tendmachung von Treu und Glauben – nämlich die Vornahme nicht ohne 

Nachteil rückgängig zu machender Dispositionen – nicht erfüllt. 

A-7396/2018 

Seite 19 

Aufgrund fehlender nachteiliger Dispositionen vermag die Beschwerdefüh-

rerin auch mit ihrem Hinweis darauf, die ESTV habe «in Kenntnis der bis-

herigen Handhabung» ihre Auskunft am 27. Januar 2014 gegeben, nichts 

Weiteres für sich abzuleiten. 

Die Vorinstanz hat im Rahmen ihres Einspracheentscheids den Beginn des 

Laufes der Verzugszinsen vom 31. August 2013 auf den 1. Januar 2017 

und somit nach der erfolgten Mehrwertsteuerkontrolle bzw. des Widerrufes 

ihrer Auskunft festgesetzt (vgl. hierzu: Sachverhalt Bst. B, Bst. C.a und 

Bst. C.e). Die Beschwerdeführerin wird hinsichtlich der Verzugszinsen so-

mit finanziell nicht benachteiligt. 

3.4 In rechnerischer Hinsicht und bezüglich der mit dem angefochtenen 

Einspracheentscheid festgesetzten Verzugszinsfolgen wird die Nachbelas-

tung nicht bestritten. Es ergeben sich auch aus den Akten keine Anhalts-

punkte, die an der vorinstanzlichen Berechnung oder den Verzugszinsfol-

gen Zweifel aufkommen lassen (vgl. zu den Verzugszinsen soeben: 

E. 3.3.3). 

Insgesamt erweist sich der vorinstanzliche Einspracheentscheid als recht-

mässig. Die Beschwerde ist somit vollumfänglich abzuweisen. 

3.5 Abschliessend ist auf den Eventualantrag der Beschwerdeführerin ein-

zugehen, vorliegendes «Beschwerdeverfahren zu sistieren, bis ein rechts-

kräftiger Beschwerdeentscheid beim parallel verlaufenden Beschwerde-

verfahren [A-7384/2018] mit identischem Beschwerdegrund» vorhanden 

sei. 

Eine Sistierung zweier (gleichlautender Sistierungsantrag im dritten hängi-

gen Verfahren A-7395/2018) von insgesamt drei Parallelverfahren, welche 

mit drei Beschwerden gleichen Datums eröffnet wurden und die in sach-

verhaltlicher und rechtlicher Hinsicht praktisch identisch sind, rechtfertigt 

sich aus prozessökonomischen Gesichtspunkten grundsätzlich nicht. Dies 

hätte eine Verzögerung der zwei sistierten Verfahren zur Folge und das 

Bundesverwaltungsgericht hätte zwei von drei praktisch identischen Be-

schwerden zu einem späteren Zeitpunkt nochmals an Hand zu nehmen 

(vgl. hierzu: Urteile des BVGer A-1777/2019 vom 23. Januar 2020 E. 3.7 

und A-1364/2006 vom 30. Mai 2007 E. 5). Dies gilt vorliegend umso mehr 

mit Blick auf die absolute Verjährungsfrist gemäss Art. 42 Abs. 6 MWSTG 

und die zweijährige Verjährungsfrist gemäss Art. 42 Abs. 2 und 3 MWSTG. 

Somit ist der Sistierungsantrag abzuweisen. 

A-7396/2018 

Seite 20 

4.  

4.1 Ausgangsgemäss hat die unterliegende Beschwerdeführerin die Ver-

fahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 4'250.-- 

festzusetzen (vgl. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die 

Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE; 

SR 173.320.2]). Der in gleicher Höhe einbezahlte Kostenvorschuss ist zur 

Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden. 

4.2 Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG 

e contrario). 

 

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 

1.  

Der Sistierungsantrag wird abgewiesen. 

2.  

Die Beschwerde wird abgewiesen. 

3.  

Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 4'250.-- festgesetzt und der Be-

schwerdeführerin auferlegt. Der in gleicher Höhe einbezahlte Kostenvor-

schuss wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. 

4.  

Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen. 

  

A-7396/2018 

Seite 21 

5.  

Dieses Urteil geht an: 

– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) 

– die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde) 

 

 

 

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin: 

  

Sonja Bossart Meier Anna Strässle 

 

Rechtsmittelbelehrung: 

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-

desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange-

legenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist 

gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim 

Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen 

Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Ver-

tretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in 

einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung 

mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der ange-

fochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerde-

führende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). 

 

Versand: