# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** fe0ccf63-7c33-59bc-8bc9-67a650eaaf84
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2010-05-25
**Language:** de
**Title:** Einschätzung 2007 und Direkte Bundessteuer 2007
**Docket/Reference:** ST.2010.97
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/StRG_ST_2010_97_yn.pdf

## Full Text

2 ST.2010.97 
2 DB.2010.77 

1.  A,    

2.  B,    

STEUERREKURSKOMMISSION II 
DES KANTONS ZÜRICH 

Entscheid 

25. Mai 2010 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Richard Oesch und Sekretärin Silvia Weigold 

In Sachen 

gegen 

Rekurrenten/  
Beschwerdeführer,  

1.  S t a a t   Z ü r i c h ,    

2.  S c h w e i z e r i s c h e   E i d g e n o s s e n s c h a f t ,    

Rekursgegner,  

Beschwerdegegnerin,  

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

betreffend 

Einschätzung 2007 und Direkte Bundessteuer 2007 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  A  und  B  (nachfolgend  der/die  Pflichtige[n])  machten  in  ihrer  Steuererklä-

rung  2007  den  Abzug  für  unterstützungsbedürftige  Personen  in  der  Höhe  von 

Fr. 2'500.- (Staats- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. 6'100.- (direkte Bundessteuer) gel-

tend. Mit Auflage vom 28. Oktober 2008 verlangte das Steueramt der Gemeinde C zur 

Überprüfung  des  beantragten  Unterstützungsabzugs  von  den  Pflichtigen  "Zahlungs-

nachweis(e)  der  Bank  über  die  unterstützte  Person  über  den  geltend  gemachten  Be-

trag". 

Daraufhin reichten die Pflichtigen eine in Albanien notariell beglaubigte Erklä-

rung des Vaters des Pflichtigen, D, ein, worin dieser erklärte, die Pflichtigen würden ihn 

häufig mit Fr. 600.- pro Monat, u.a. in Form von Medikamenten, welche in der Schweiz 

gekauft würden, finanziell unterstützen. Da kein Bankkonto vorhanden sei, werde das 

Geld bar bezahlt. 

Trotz  dieser  Bestätigung  rechnete  der  Steuerkommissär  im  Einschätzungs-

entscheid  vom  13. August  2009  sowie  im  gleichentags  ergangenen  Hinweis  direkte 

Bundessteuer die deklarierten Unterstützungsabzüge auf. Das steuerbare Einkommen 

lautete entsprechend auf Fr. 79'200.- (statt Fr. 68'700.- gemäss Steuererklärung) bzw. 

Fr. 79'900.- (statt Fr. 64'900.-). 

B. Die hiergegen erhobene Einsprache vom 9./10. September 2009 wies das 

kantonale Steueramt mit separaten Entscheiden vom 23. Februar 2010 ab.  

C.  Am  21./22. März  2010  erhoben  die  Pflichtigen  Rekurs/Beschwerde  und 

beantragten die Zulassung der geltend gemachten Unterstützungsabzüge. Der Einga-

be  lag  ein  ärztliches  Zeugnis  betreffend  den  Vater  des  Pflichtigen  sowie  das  Original 

der notariell beglaubigten Erklärung bei. 

Das  kantonale  Steueramt  schloss  in  seiner  Rekurs-/Beschwerdeantwort  vom 

7. April 2010 auf kostenfällige Abweisung des Rekurses/der Beschwerde. 

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Auf  Vorbringen  der  Parteien  wird – soweit  rechtserheblich – in  den  nachfol-

genden Erwägungen eingegangen. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1. a)  Laut § 34 Abs. 1 lit. b des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) wer-

den  für  die  Steuerberechnung  vom  Reineinkommen  als  Unterstützungsabzug  für  er-

werbsunfähige oder beschränkt erwerbsfähige Personen, an deren Unterhalt der Steu-

erpflichtige  mindestens  in  der  Höhe  des  Abzugs  beiträgt,  je  Fr. 2'500.-  abgezogen. 

Näheres dazu wird in der Weisung der Finanzdirektion über Sozialabzüge und Steuer-

tarife vom 20. September 2000 geregelt (ZStB I Nr. 20/001; nachfolgend Weisung). Bei 

der  direkten  Bundessteuer  belaufen  sich  die  entsprechenden  Beträge  auf  Fr. 6'100.- 

(vgl. Art. 213 Abs. 1 lit. b sowie Art. 215 des Bundesgesetzes über die direkte Bundes-

steuer vom 14. Dezember 1990 [DBG] i.V.m. der Verordnung über den Ausgleich der 

Folgen  der  kalten  Progression  für  die  natürlichen  Personen  bei  der  direkten  Bundes-

steuer vom 4. März 1996).  

b)  Voraussetzungen  für  die  Zulassung  des  Unterstützungsabzugs  sind  Er-

werbsunfähigkeit oder beschränkte Erwerbsfähigkeit, finanzielle Unterstützungsbedürf-

tigkeit der unterstützten Person und Unterstützungsleistungen zumindest in Höhe des 

Abzugs  (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,  Handkommentar  zum  DBG,  2. A.,  2009, 

Art. 213 N 58 und 63 DBG, und Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 

2. A., 2006, § 34 N 55 und 60 f. StG mit Hinweisen sowie Rz 28 f. und 31 f. Weisung). 

Der  Nachweis  von  Unterstützungsleistungen  ins  Ausland  ist  gemäss  Weisung  grund-

sätzlich  mit  Post-  oder  Bankbelegen  zu  erbringen,  auf  denen  der  Leistende  und  der 

Empfänger klar ersichtlich sind (Rz 37 f., auch zum Folgenden). Quittungen über Bar-

zahlungen an den Empfänger mit Wohnsitz im Ausland können grundsätzlich nicht als 

Beweismittel  für  Unterstützungsleistungen  angenommen  werden.  Diese  drei  Voraus-

setzungen  müssen  kumulativ  erfüllt  sein,  ansonsten  ein  Unterstützungsabzug  zu  ver-

weigern  ist.  Massgebend  sind  dabei  gemäss  Art. 213  Abs. 2  DBG  bzw.  § 34  Abs. 2 

StG  die  Verhältnisse  am  Ende  der  Steuerperiode,  d.h.  am  31. Dezember  um  24  Uhr 

(Stichtag). Nur wenn die Voraussetzungen für die Gewährung des Abzugs an diesem 

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Tag noch fortbestehen, kann  dieser gewährt werden (Richner/Frei/Kaufmann/ Meuter, 

Art. 213 N 79 f. DBG und § 34 N 73 f. StG).  

c) Die Umstände, die den Unterstützungsabzug als berechtigt erscheinen las-

sen, sind steuermindernder Natur und daher vom Steuerpflichtigen darzutun und nach-

zuweisen  (RB 1987  Nr. 35).  Den  Nachweis  hat  er  spätestens  mit  Rekursschrift  durch 

eine  substanziierte  Sachdarstellung  anzutreten,  aus  welcher  sämtliche  für  die  rechtli-

che  Würdigung  massgeblichen  Tatsachen  im  Einzelnen  hervorzugehen  haben.  Eine 

fehlende Substanziierung kann nicht im Beweisverfahren nachgeholt werden (RB 1980 

Nr. 69). Überdies  hat der Steuerpflichtige die  zum Beweis  für seine Darstellung erfor-

derlichen Beweismittel einzureichen oder unter genauer Bezeichnung zumindest anzu-

bieten (RB 1975 Nr. 55, 1986 Nr. 49). Fehlt es an einer hinreichenden Sachdarstellung 

oder  Beweismittelofferte,  trifft  die  Rekurskommission  keine  weitere  Untersuchungs-

pflicht (RB 1975 Nr. 64, 1981 Nr. 90) und hat eine Beweisabnahme zu unterbleiben mit 

der Wirkung, dass der Nachweis der fraglichen Aufwendungen zu Ungunsten des hier-

für beweisbelasteten Steuerpflichtigen als gescheitert zu betrachten ist.  

Im Zusammenhang mit solchen Unterstützungsleistungen ins Ausland hat die 

Steuerrekurskommission in einem Entscheid im Jahr 2000 dazu festgehalten, dass es 

indes mit dem Vorbehalt der Anwendbarkeit für den Regelfall ("grundsätzlich") einher-

gehe, dass hinsichtlich des Nachweises der Zahlungen besonderen Umständen durch 

die  Zulassung  anderer  Beweismittel  Rechnung  getragen  werden  soll.  Damit  erweist 

sich die genannte Einschränkung unter dem Gesichtswinkel von  Art. 123 Abs. 2 DBG 

und § 132 Abs. 2 StG zumindest dann als gesetzmässig, wenn dem Steuerpflichtigen 

im Einschätzungsverfahren die Möglichkeit offen steht, darzulegen, weshalb in seinem 

Fall der Nachweis auch mittels anderer Beweismittel zuzulassen ist. Da für den Regel-

fall  von  einer  gesetzmässigen  Handhabung  durch  die  Einschätzungs-/Veranla-

gungsbehörden  auszugehen  ist,  welche  dem  verfassungsmässigen  Anspruch  des 

Steuerpflichtigen  auf  rechtliches  Gehör  in  Form  der  Beweisabnahme  gehörig  Rech-

nung trägt, besteht kein Anlass, der Weisung die Gesetzes- oder Verfassungskonformi-

tät abzusprechen. Hingegen stellt sie eine für die Steuerjustizbehörden nicht verbindli-

che  Anweisung  zur  Auslegung  des  Steuergesetzes  dar.  Diese  wird  vom  Richter  aber 

immerhin  bei  seiner  Entscheidung  mit  berücksichtigt,  sofern  sie  eine  dem  Einzelfall 

gerecht  werdende  Auslegung  der  anwendbaren  gesetzlichen  Bestimmung  zulässt 

(StRK II, 22. Dezember 2000, 2 ST.2000.195, mit weiteren Hinweisen).  

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In  einem  neueren  Entscheid  konkretisierte  das  höchste  Gericht  die  Regel, 

dass  der  Pflichtige  steueraufhebende  bzw.  steuermindernde  Tatsachen  nicht  nur  zu 

behaupten, sondern auch zu belegen hat und er die Folgen der Beweislosigkeit trägt, 

dahingehend, dass es bei komplexeren rechtlichen (oder sachverhaltsbezogenen) Fra-

gen im Zusammenhang mit steuermindernden Tatsachen zu differenzieren gälte. Was 

dem Nachweis derartiger Tatsachen diene, entgehe einem nicht rechtskundigen Pflich-

tigen vielfach. Ihm dürfe in einem solchen Fall nicht die alleinige Verantwortung für die 

Beschaffung  von  Entlastungsmaterial  überbunden  werden.  Vielmehr  obliege  es  der 

fachkundigen  Steuerbehörde  bzw.  der  kantonalen  Steuerrekurskommission,  einem 

mitwirkungswilligen  Steuerpflichtigen  aufzuzeigen,  welche  Unterlagen  zur  Sachver-

haltsfeststellung noch erforderlich sind. Die Untersuchungspflicht werde verletzt, wenn 

die  Steuer-  bzw.  Steuerjustizbehörde  nicht  entsprechend  handle  (BGr,  16. Dezember 

2008, 2C_566/2008, E.3.1, www.bger.ch). 

2. a)  Mit  der  Steuererklärung  2007  beanspruchten  die  Pflichtigen  den  Unter-

stützungsabzug für den Vater des Pflichtigen, D, der in Tirana/Albanien lebt. Mit Aufla-

ge  vom  28. Oktober  2008  wurden  die  Pflichtigen  u.a.  aufgefordert,  Zahlungsnach-

weis(e)  der  Bank  über  die  unterstützte  Person  und  den  geltend  gemachten  Betrag 

einzureichen. Daraufhin reichten sie eine durch das Notariat in Tirana beglaubigte Er-

klärung des Vaters des Pflichtigen ein, worin dieser zu Protokoll gab, dass er versiche-

re, dass sein Sohn, A (der Pflichtige), ihn häufig mit Fr. 600.- im Monat finanziell unter-

stütze.  Da  er  über  kein Bankkonto verfüge,  sei  die  Auszahlung  dieses Betrags  in  bar 

erfolgt  bzw.  durch  den  Kauf  von  Medikamenten  in  der  Schweiz,  welche  ihm  alsdann 

geschickt worden seien.  

b) In ihrer Einsprache  führten die Pflichtigen  zudem aus, dass der Vater des 

Pflichtigen  seit  vielen  Jahren  an  Parkinson  leide.  Er  sei  ans  Haus  gebunden  und  es 

bestehe  keine  Möglichkeit,  dass  er  das  Geld  irgendwo  ausserhalb  seiner  Wohnung 

beziehen könne. Seine von der albanischen Regierung ausbezahlte Rente werde ihm 

als  Ausnahmefall  nach  Hause  gebracht  und  bar  ausbezahlt.  Er  habe  nie  über  ein 

Bankkonto verfügt und es sei ihm in seinem Alter sowie aufgrund seiner Gehbehinde-

rung nicht zuzumuten, sich ein solches zu beschaffen oder bei Western Union vorzu-

sprechen. Die Mutter des Pflichtigen sei sehbehindert und mit der Pflege und Versor-

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gung ihres Mannes überfordert. Aus diesen Gründen sei es nicht möglich, das Geld auf 

anderen Wegen zukommen zu lassen.  

c)  Auf  all  diese  Vorbringen  der  Pflichtigen  ging  das  kantonale  Steueramt  in 

seinen  Einspracheentscheiden  vom  23. Februar  2010  mit  keinem  Wort  ein.  Vielmehr 

wies es die Einsprachen einzig mit der Begründung ab, es sei kein Zahlungsnachweis 

mit Post- oder Bankbelegen erfolgt. Diese Begründung trägt der konkreten Situation, in 

welcher  die  Pflichtigen  sich  befanden,  nicht  genügend  Rechnung.  So  ist  zwar  davon 

auszugehen,  dass  Banküberweisungen  hätten  getätigt  werden  können.  Da  die  Eltern 

des Pflichtigen seiner glaubhaften Darstellung zufolge indes nicht über ein Bankkonto 

verfügen, fällt eine Geldleistung auf diesem Weg ausser Betracht. Wie die Pflichtigen in 

ihrer Rechtsmittelschrift ausführen, ist der Vater des Pflichtigen seit Jahren vollständig 

ans  Haus  gebunden,  weshalb  es  ihm  unmöglich  ist,  die  regulären  Dienste  wie  Bank-

konto oder Western Union in Anspruch zu nehmen. Seine von der albanischen Regie-

rung  ausbezahlte  Rente  werde  ihm  als  Ausnahmefall  nach  Hause  gebracht.  In  Alba-

nien bestehe keine Möglichkeit, das Geld per Anweisung über die Post zu senden. In 

der  notariell  beglaubigten  Erklärung  des  Vaters  des  Pflichtigen  bestätigt  dieser,  die 

Unterstützungsleistungen  durch  Barzahlungen  bzw.  in  Form  von  in  der  Schweiz  ge-

kauften Medikamenten erhalten zu haben.  

Es  ist  durchaus  möglich,  dass  das  Geld  zusammen  mit  Medikamenten  oder 

allein mittels normaler Post nach Albanien geschickt wurde oder dass Verwandte und 

Bekannte der Pflichtigen das Geld und die Medikamente jeweils anlässlich von Ferien 

im Heimatland dem Vater des Pflichtigen brachten. Von den Pflichtigen kann aufgrund 

der  Tatsache,  dass  in  der  Auflage  vom  28. Oktober  2008  einzig  Zahlungsnachweise 

der Bank über Leistungen an die unterstützte Person und über den geltend gemachten 

Betrag  verlangt  wurden,  nicht  verlangt  werden,  sie  hätten  im  Einschätzungsverfahren 

weitere Beweismittel vorlegen oder nennen müssen, obwohl solche nicht Gegenstand 

der  Untersuchung  waren.  Vielmehr  hätte  das  kantonale  Steueramt,  nachdem  die 

Pflichtigen  vorgebracht  hatten,  keine  Bankzahlungen  getätigt  zu  haben  und  folglich 

keine Zahlungsnachweise einreichen zu können, diese auffordern müssen, auf andere 

Weise – sei dies durch Postquittungen, Bestätigungen von Personen, welche das Geld 

jeweils  nach  Albanien  zum  Vater  brachten  etc. – die  Unterstützungsleistungen  nach-

zuweisen. Insofern  war die Substanziierungspflicht der Pflichtigen, welche  nicht als in 

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steuerlichen Angelegenheiten sachkundig zu würden sind, eingeschränkt und hätte das 

Steueramt weitere Untersuchungen treffen müssen. 

Unter diesen Umständen kam das kantonale Steueramt mit dem Verzicht auf 

eine  Untersuchungsergänzung  im  Einschätzungsverfahren  seiner  Pflicht,  den  steuer-

lich  massgeblichen  Sachverhalt  von  Amtes  wegen  abzuklären  (Art. 123  Abs. 1  DBG 

bzw.  § 132  Abs. 1  StG),  nicht  genügend  nach.  Die  Pflichtigen  hätten  zumindest  aus-

drücklich Gelegenheit erhalten müssen, weitere Beweismittel vorzulegen oder zu nen-

nen.  Im  Rahmen  der  weiteren  Untersuchungen  sind  die  Pflichtigen  anzuhalten,  den 

massgeblichen Sachverhalt detailliert darzutun und zu belegen. Daher werden sie den 

Bezug  der  für  den  Vater  bestimmten  Medikamente  zu  belegen,  die  entsprechenden 

Rezepte und Rechnungen vorzulegen sowie präzise Angaben über Art, Daten und Be-

träge der Bargeldleistungen unter Nennung geeigneter Zeugen zu liefern haben. 

d)  Die  Rekurskommission  hat  gemäss  § 149  Abs. 2  StG  die  Steuerfaktoren 

grundsätzlich  nach  ihren  eigenen  Erhebungen  festzustellen  (RB ORK  1958  Nr. 44). 

Ausnahmsweise kann sie zwecks Wahrung des gesetzlichen Instanzenzugs die Sache 

mit  verbindlichen  Weisungen  an  die  Vorinstanz  zurückweisen,  namentlich  wenn  zu 

Unrecht  noch  kein  materieller  Entscheid  getroffen  wurde  oder  wenn  dieser  an  einem 

schwerwiegenden  Verfahrensmangel  leidet  (§ 149  Abs. 3  StG).  Bedeutsame  Verfah-

rensmängel kann die Rekurskommission nicht heilen, da der gesetzlich vorgeschriebe-

ne  Instanzenzug  unzulässigerweise  verkürzt  und  die  untere  Einschätzungs-  bzw. 

Rechtsmittelbehörde praktisch von der Einhaltung eines korrekten Verfahrens dispen-

siert würde (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 149 N 31 f. StG, auch zum Folgenden). 

Von  einem  bedeutsamen  Verfahrensmangel  ist  gemäss  Rechtsprechung  des  Verwal-

tungsgerichts  insbesondere  dann  auszugehen,  wenn  über  ein  wesentliches  Element 

des  Sachverhalts  keine  oder  keine  hinreichende  Untersuchung  geführt  worden  ist 

(RB 2001  Nr. 93,  RB 2000  Nr. 130  =  StE 2002  B 93.5  Nr. 23  =  ZStP  2001,  39;  ZStP 

2000, 291). Demnach rechtfertigt es sich, die Sache zur Nachholung des Versäumten 

an das kantonale Steueramt ins Einschätzungsverfahren zurückzuweisen. 

3. Diese  Erwägungen  führen  zur  teilweisen  Gutheissung  des  Rekurses  bzw. 

der Beschwerde (Rückweisung). Bei diesem noch unentschiedenen Ausgang des Ver-

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fahrens  sind  die  Kosten  den  Parteien  je  hälftig  aufzuerlegen  (§ 151  Abs. 1  StG  und 

Art. 144 Abs. 1 DBG).  

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen. Der Einspracheentscheid vom 23. Februar 

2010 wird aufgehoben und die Sache  im Sinne der Erwägungen zur weiteren Un-

tersuchung und zum Neuentscheid ins Einschätzungsverfahren zurückgewiesen. 

2.  Die  Beschwerde  wird  teilweise  gutgeheissen.  Der  Einspracheentscheid  vom 

23. Februar  2010  wird  aufgehoben  und  die  Sache  im  Sinne  der  Erwägungen  zur 

weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid ins Veranlagungsverfahren zurück-

gewiesen. 

[…] 

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