# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 1a90cf02-874d-5022-86e5-1144d5a154d9
**Source:** Freiburg/Fribourg (FR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2017-07-27
**Language:** de
**Title:** Freiburg Kantonsgericht Steuergerichtshof 27.07.2017 604 2016 152
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/FR_Gerichte/FR_TC_010_604-2016-152_2017-07-27.pdf

## Full Text

Tribunal cantonal TC
Kantonsgericht KG

Augustinergasse 3, Postfach 1654, 1701 Freiburg

T +41 26 304 15 00, F +41 26 304 15 01
www.fr.ch/tc

—
Pouvoir Judiciaire PJ
Gerichtsbehörden GB

604 2016 152
604 2016 153

Urteil vom 27. Juli 2017

Steuergerichtshof

Besetzung Präsident: Marc Sugnaux 
Richter: Dina Beti, Daniela Kiener
Gerichtsschreiberin: Elisabeth Rime Rappo

Parteien A.________ und B.________, Beschwerdeführer,     

gegen

KANTONALE STEUERVERWALTUNG, Vorinstanz

Gegenstand Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen 
(Aufrechnung geldwerter Leistungen; Begründungspflicht)

Beschwerde vom 24. November 2016 gegen den Einspracheentscheid vom 
19. Oktober 2016; direkte Bundessteuer und Kantonssteuer 2004

Kantonsgericht KG

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Sachverhalt

A. C.________ und D.________ waren während Jahren Alleinaktionäre der E.________ AG. 
Gemäss dem Schenkungs- und Erbvertrag vom 15. Januar 2001 wurden die Aktien (unter 
Erfüllung gewisser Bedingungen) auf fünf ihrer sechs Kinder aufgeteilt.

In diesem Zusammenhang kam es zwischen den Kindern der Familie von C.________ und 
D.________ zu grossen Konflikten. Dabei bildeten sich zwei Lager, nämlich einerseits die beiden 
Schwestern F.________ und G.________ mit der Mutter D.________ sowie andererseits die drei 
Brüder B.________, H.________ und I.________.

Nach mehreren erfolglosen Versuchen, die bestehenden Differenzen selber zu bereinigen, wurde 
die Angelegenheit einem Schiedsgericht unterbreitet. Im Rahmen dieses Schiedsverfahrens 
schlossen die Parteien am 28. Mai 2004 einen Vergleich, in dem man sich über den Verkauf 
sämtlicher Namenaktien der Schwestern F.________ und G.________ zu einem Preis von je
CHF 6 Mio. (insgesamt CHF 12 Mio.) einigte. Unter Ziffer 5 des Vergleichs wurde ausserdem 
vereinbart, dass die ursprünglich im Eigentum der E.________ AG bzw. J.________ AG 
stehenden Firmenfahrzeuge den Schwestern ohne Zahlung zu Eigentum überlassen werden.

Bezüglich der weiteren Elemente des Sachverhalts wird auf die am 9. September 2013 resp. 
6. November 2013 ergangenen Urteile des Kantonsgerichts Freiburg, Steuergerichtshof, verwiesen 
(604 2011 25/26 betreffend E.________ AG und 604 2011 23/24 betreffend J.________ AG). 

B. Am 13. Oktober 2005 reichten A.________ und B.________ ihre Steuererklärung betreffend 
das Steuerjahr 2004 bei der Kantonalen Steuerverwaltung (nachfolgend: Steuerverwaltung) ein. 
Darin deklarierten die Steuerpflichtigen ein Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit von 
CHF 230‘325.- (Code 1.11), ein Einkommen aus Privatkapitalien von CHF 56‘023.- (Code 3.21) 
sowie ein Einkommen aus Privatliegenschaften von CHF 36‘693.- (Code 3.31). Ausserdem 
deklarierten sie Privatkapitalien in der Höhe von CHF 3‘586‘620.- (Code 3.21) und 
Privatliegenschaften im Wert von CHF 824‘300.- (Code 3.31).

Gemäss ordentlicher Veranlagungsanzeige vom 17. Juni 2010 setzte die Steuerverwaltung das 
Einkommen der Steuerpflichtigen aus Privatliegenschaften auf CHF 46‘473- (Code 3.31) fest; 
zusätzlich rechnete sie geldwerte Leistungen im Betrag von CHF 29‘599.- (Code 3.215) auf. Das 
Vermögen wurde auf CHF 4‘131‘427.- (Privatkapitalien; Code 3.21) resp. CHF 939‘000.- 
(Privatliegenschaften; Code 3.31) festgesetzt. Unter Berücksichtigung der übrigen Steuerfaktoren 
ergab sich für die Steuerpflichtigen ein steuerbares Einkommen von CHF 140‘173.- (Kanton; 
geschuldete Steuer: CHF 31‘677.20) resp. CHF 256‘868.- (Bund; geschuldete Steuer: CHF 
21‘558.-) und ein steuerbares Vermögen von CHF 2‘102‘232.- (geschuldete Kantonssteuer: CHF 
7‘357.70).

Gegen diese Veranlagung reichten die Steuerpflichtigen am 16. Juli 2010 Einsprache ein. Sie 
stellten den Antrag, es sei das Veranlagungsverfahren zu sistieren und auf die von der 
Steuerverwaltung vorgenommenen Aufrechnungen beim Einkommen (Code 3.215) und beim 
Vermögen (Code 3.21) zu verzichten resp. die Aufrechnungen zu begründen.

Mit Einspracheentscheid vom 19. Oktober 2016 hiess die Steuerverwaltung die Einsprache 
betreffend die Kantonssteuer teilweise gut und setzte das steuerbare Vermögen (Code 7.99) auf 
CHF 1‘787‘925.- (statt: CHF 2‘102‘232.-) fest. Die Einsprache betreffend die direkte Bundessteuer 

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wurde indessen vollumfänglich abgewiesen. In ihrer Begründung zu Code 3.215 (Aufrechnung von 
geldwerten Leistungen im Betrag von CHF 29‘599.-) verwies die Steuerverwaltung auf die Urteile 
des Kantonsgerichts Freiburg vom 9. September 2013 und 6. November 2013, mit welchen diese 
versteckten Gewinnausschüttungen (Abtretung der Geschäftsfahrzeuge im Wert von CHF 37‘000.- 
an F.________ und im Wert von CHF 51‘800.- an G.________) bestätigt worden seien. Die 
Veranlagung entspreche in diesem Punkt den gesetzlichen Bestimmungen und gebe zu keiner 
Änderung Anlass. 

C. Gegen diesen Einspracheentscheid erhoben die Steuerpflichtigen, vertreten durch Dr. Daniel 
U. Lehmann, Bär & Karrer Rechtsanwälte, mit Eingabe vom 24. November 2016 Beschwerde an 
das Kantonsgericht Freiburg. Sie stellten die folgenden Anträge:

„1. Es sei auf die Aufrechnung von geldwerten Leistungen zum steuerbaren Einkommen der Beschwerdeführer 
auf Ebene der Kantonssteuern und der direkten Bundessteuer 2004 ersatzlos zu verzichten.

2. Eventualiter sei die Sache an die Kantonale Steuerverwaltung Freiburg zurückzuweisen.

3. Subeventualiter sei die Kantonale Steuerverwaltung Freiburg anzuweisen, die Aufrechnung der geldwerten 
Leistungen in einem anzuordnenden Schriftenwechsel zu begründen.

4. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdegegnerin.“

In formeller Hinsicht rügen die Beschwerdeführer, der angefochtene Einspracheentscheid sei 
unzureichend begründet, womit ihnen das rechtliche Gehör verweigert werde. Zwar habe das 
Kantonsgericht Freiburg in den Urteilen vom 9. September 2013 und 6. November 2013 die 
gewinnsteuerliche Aufrechnung bei der E.________ AG und der J.________ AG bestätigt. Es 
habe aber die Frage, wer die geldwerten Leistungen empfangen habe (die Brüder B.________, 
H.________ und I.________ oder aber die K.________ AG), explizit offen gelassen, weshalb die 
Angelegenheit entweder zur Begründung an die Vorinstanz zurückzuweisen oder diese 
anzuweisen sei, die vorgenommene Aufrechnung im Rahmen des Beschwerdeverfahrens zu 
begründen. In materieller Hinsicht wird bestritten, dass die Beschwerdeführer im Rahmen der 
Erfüllung des Vergleichs vom 28. Mai 2004 in den Genuss einer geldwerten Leistung gekommen 
seien. Die Aktien der E.________ AG seien nicht durch die Brüder B.________, H.________ und 
I.________ erworben worden, sondern durch die K.________ AG, welche auch die 
Barkaufpreiszahlung von insgesamt CHF 12 Mio. entrichtet habe. Da die Brüder folglich nie 
Eigentum an den Aktien erworben hätten, könnten sie auch nicht Empfänger der geldwerten 
Leistung gewesen sein. Diese Auffassung vertrete die Vorinstanz in dem identisch gelagerten Fall 
betreffend den Bruder H.________ (Kap. Nr. 195.140.760/17) im Übrigen auch selbst. 

Der mit Verfügung vom 30. November 2016 auf CHF 2‘000.- festgesetzte Kostenvorschuss wurde 
am 20. Dezember 2006 bezahlt.

In ihren Bemerkungen vom 23. Januar 2017 schliesst die Vorinstanz auf Abweisung der 
Beschwerde.

Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine Vernehmlassung.

Ein zweiter Schriftenwechsel wurde nicht durchgeführt. 

Am 6. Februar 2017 teilte Rechtsanwältin Corina Seiler, Bär & Karrer Rechtsanwälte, dem 
Kantonsgericht mit, dass die Beschwerdeführer nicht mehr durch Bär & Karrer Rechtsanwälte 
vertreten würden und das Mandat fortan von Rechtsanwalt Markus Jungo, Kanzlei Hartmann 
Dreyer, geführt werde. Dieser hat bis anhin keine Vollmacht zu den Akten gereicht.

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Erwägungen

I. Prozessuales

1. Gegen Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde kann die steuerpflichtige Person 
innert 30 Tagen nach Zustellung beim Kantonsgericht schriftlich Beschwerde erheben (Art. 140 
Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; 
SR 642.11]; Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung 
der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]; Art. 180 Abs. 1 des 
Gesetzes vom 6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern [DStG; SGF 631.1]). Die 
Beschwerdeschrift muss die Begehren der beschwerdeführenden Person und deren Begründung 
enthalten (vgl. Art. 140 Abs. 2 DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 2 DStG). Mit der 
Beschwerde können alle Mängel des angefochtenen Entscheids und des vorangegangenen 
Verfahrens gerügt werden (Art. 140 Abs. 3 DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 3 DStG). Das 
Beschwerdeverfahren richtet sich nach dem Gesetz vom 23. Mai 1991 über die 
Verwaltungsrechtspflege (VRG; SGF 150.1) (Art. 182 DStG).

Die Beschwerde vom 24. November 2016 gegen den Einspracheentscheid vom 19. Oktober 2016 
ist durch die damals noch vertretenen Beschwerdeführer frist- und formgerecht bei der sachlich 
und örtlich zuständigen Beschwerdeinstanz eingereicht worden. Die Beschwerdeführer sind als 
Steuerschuldner durch den angefochtenen Einspracheentscheid berührt und haben ein 
schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 76 lit. a VRG).

Auf die Beschwerde ist einzutreten.

II. Direkte Bundessteuer (604 2016 152)

2. a) Nach aArt. 20 Abs. 1 lit. c Satz 1 DBG (in der im Jahr 2004 gültigen Fassung) sind als 
Erträge aus beweglichem Vermögen steuerbar insbesondere Dividenden, Gewinnanteile, 
Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art. Diese Bestimmung ist 
nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise auszulegen, und es muss nicht strikt von der 
zivilrechtlichen Gestaltung ausgegangen werden, die der Steuerpflichtige gewählt hat. Vielmehr 
haben die Behörden den Sachverhalt steuerrechtlich auch entsprechend seinem tatsächlichen, 
insbesondere ökonomischen Gehalt zu würdigen (BGE 138 II 57 E. 2.1). 

Zu den geldwerten Vorteilen zählen unter anderem auch die so genannten „verdeckten 
Gewinnausschüttungen“. Dabei handelt es sich um Leistungen der Gesellschaft, die sich selbst 
entreichert, um ihre Gesellschafter oder diesen nahe stehende Personen zu bereichern, indem sie 
ihnen bewusst geldwerte Vorteile zuwendet, welche sie Dritten nicht oder in wesentlich geringerem 
Umfang gewähren würde und die deshalb nicht geschäftsmässig begründet sind und welche sie 
nicht ordnungsgemäss als Gewinnverwendung verbucht. Die Gesellschaft erhält von ihren 
Anteilsinhabern (oder diesen Nahestehenden) für ihre eigene Leistung keine oder keine 
angemessene Gegenleistung. Die verdeckte Gewinnausschüttung kann sowohl in einem 
Wertzufluss an den Beteiligungsinhaber oder eine ihm nahestehende Person bestehen, als auch in 
der Verhinderung eines Wertabflusses bei diesen Personen (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, 
Handkommentar zum DBG, 3. Auflage, 2016, Art. 20 N. 141).

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Damit charakterisiert sich die verdeckte Gewinnausschüttung durch folgende drei Kriterien: (1) 
Missverhältnis von Leistung und Gegenleistung, (2) Leistung an einen Aktionär oder eine diesem 
nahestehende Person, (3) Erkennbarkeit für die Organe (HEUBERGER, Die verdeckte 
Gewinnausschüttung aus Sicht des Aktienrechts und des Gewinnsteuerrechts, 2001, S. 182).

b) Eine geldwerte Leistung liegt vor, wenn und insoweit sie einer an der Gesellschaft nicht 
beteiligten Drittperson nicht oder nur in wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wäre; 
massgebend ist somit der Drittvergleich (sogenanntes Prinzip des „dealing at arm's length“). Beim 
Drittvergleich sind in jedem Einzelfall alle konkreten Umstände des zwischen der Gesellschaft und 
dem Anteilseigner abgeschlossenen Geschäfts zu berücksichtigen und es muss davon ausgehend 
bestimmt werden, ob das Geschäft in gleicher Weise mit einem mit der Gesellschaft nicht 
Verbundenen auch abgeschlossen worden wäre. Zwischen Leistung und Gegenleistung muss 
dabei ein offenkundiges Missverhältnis zugunsten des Anteilsinhabers (bzw. diesem 
Nahestehenden) und zulasten der Gesellschaft bestehen; die Gegenleistung muss der Leistung 
der Gesellschaft in einem solchen Ausmass nicht entsprechen, dass die Gesellschaft von 
unbeteiligten Dritten in jedem Fall eine höhere Gegenleistung verlangen würde und dies nach den 
Marktverhältnissen auch tun könnte (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Art. 20 N. 142 mit 
Hinweisen; Urteile BGer 2C_961 und 962/2010 vom 30. Januar 2012 E. 2.2 mit Hinweisen sowie 
2C_78 und 79/2015 vom 10. September 2015 E. 4.1). 

Geldwerte Vorteile gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG bilden auch Zuwendungen der Gesellschaft an 
einen ihr nahestehenden Dritten. Dabei wird ebenfalls aufgrund des genannten Drittvergleichs 
untersucht, ob die zu beurteilende Leistung im Vergleich zu üblichem und marktgerechtem 
Geschäftsgebaren als derart ungewöhnlich einzustufen ist, dass sie (so) nicht erbracht worden 
wäre, wenn der Leistungsempfänger der Gesellschaft oder dem Anteilsinhaber nicht nahestehen 
würde (Urteil BGer 2C_961 und 962/2010 vom 30. Januar 2012 E. 2.3 mit weiteren Hinweisen).

c) Der Empfänger der verdeckten Gewinnausschüttung muss entweder ein Anteilsinhaber 
an der (verdeckt) ausschüttenden Gesellschaft sein oder zumindest zu einer solchen Person 
nahestehend sein. Der Grund für die geldwerten Vorteile, welche die Empfänger erhalten, liegt 
dabei nicht in der Geschäftstätigkeit der Gesellschaft, sondern im Beteiligungsverhältnis. 
Empfangen alle Gesellschafter eine Leistung, deren geschäftsmässige Begründetheit in Frage 
gestellt wird, spricht eine starke Vermutung für das Vorliegen einer verdeckten 
Gewinnausschüttung. Erhält dagegen nur ein Teil der Gesellschafter oder nur einer, welcher nicht 
selbst Hauptaktionär ist, eine solche Leistung, erscheint eine verdeckte Gewinnausschüttung eher 
als fraglich. Diesfalls muss zusätzlich die Beherrschungsmöglichkeit der bzw. des Begünstigten 
gegenüber der leistenden Gesellschaft geprüft werden. Sowohl die herrschende Lehre als auch 
das Bundesgericht vertreten die Meinung, dass zusätzlich zur Gesellschafterstellung eine 
massgebliche Beherrschung des Gesellschafters auf das Unternehmen vorliegen muss, damit der 
Tatbestand einer verdeckten Gewinnausschüttung erfüllt ist (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, 
Art. 20 N. 143a mit Hinweisen).

d) Die steuerlichen Folgen einer verdeckten Gewinnausschüttung bestehen für den 
Anteilsinhaber darin, dass die zugeflossenen geldwerten Leistungen einen als Einkommen 
steuerbaren Ertrag aus Beteiligung im Sinne von Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG darstellen (HEUBERGER, 
S. 247 ff.).

3. a) Das Bundesrecht sieht vor, dass Veranlagungsverfügungen, Einsprache- und 
Beschwerdeentscheide mit einer Begründung zu versehen sind (Art. 131 Abs. 2, Art. 135 Abs. 2 

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und Art. 143 Abs. 2 DBG). Auch leitet sich aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör von Art. 29 
Abs. 2 BV eine allgemeine Pflicht der Behörden ab, ihre Verfügungen und Entscheide zu 
begründen.

Welche Anforderungen an Inhalt und Umfang der Begründung zu stellen sind, kann nicht 
allgemein gesagt werden. Es kommt auf den konkreten Fall an. Die Begründung ist jedenfalls so 
abzufassen, dass der Steuerpflichtige dadurch in die Lage versetzt wird, die Tragweite der 
Entscheidung zu erkennen und die Überlegungen, welche die Behörde ihrer Entscheidung 
zugrunde gelegt hat, nachzuvollziehen. Auf diese Weise soll der Steuerpflichtige beurteilen 
können, ob und mit welchen Argumenten er die Verfügung bzw. den Entscheid auf dem 
Rechtsmittelweg weiterziehen will. Schliesslich ermöglicht die vorinstanzliche Begründung der 
Rechtsmittelbehörde die Überprüfung der angefochtenen Entscheidung. Die Behörde muss sich 
nicht mit allen Parteistandpunkten einlässlich auseinandersetzen und jedes einzelne Vorbringen 
ausdrücklich widerlegen. Sie kann sich auf die für den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte 
beschränken. Dichte und Umfang der Begründung hängen von verschiedenen Faktoren ab, 
namentlich von der funktionellen Stellung der verfügenden bzw. entscheidenden Instanz, von den 
Vorbringen der Parteien, vom Umfang des Ermessensbereichs der Behörde und von der 
Komplexität der Materie (ZWEIFEL/CASANOVA, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte 
Steuern, 2008, S. 157 Rz. 43). 

Die Begründung muss in einem Einsprache- oder Beschwerdeentscheid selber enthalten sein. 
Verfügungen können demgegenüber in der Weise begründet werden, dass auf eine separate 
schriftliche Mitteilung verwiesen wird, welche die Begründung enthält (ZWEIFEL/CASANOVA, S. 158 
Rz. 44 f.).

b) Die Rechtsfolgen der mangelhaften Eröffnung sind unterschiedlich, einerseits in Bezug 
auf die Verfügung selber (Anfechtbarkeit oder Nichtigkeit), andererseits hinsichtlich der Rechte des 
Steuerpflichtigen (oder anderer Betroffener) (ZWEIFEL/CASANOVA, S. 164 Rz. 55). Bei mangelhafter 
Begründung muss die Verfügung innerhalb der Rechtsmittelfrist angefochten werden; andernfalls 
erwächst sie in Rechtskraft. Die in der ungenügenden Begründung liegende Verletzung des 
rechtlichen Gehörs (Art. 29 Abs. 2 BV) führt wegen der formellen Natur des Gehörsanspruchs zur 
Aufhebung der Verfügung, sofern der Mangel im Rechtsmittelverfahren nicht geheilt wird bzw. 
geheilt werden kann. Die Heilung durch die mit voller Überprüfungsbefugnis ausgestatteten 
Einsprache- und Beschwerdebehörden ist grundsätzlich zulässig, wenn die Begründung im 
Rechtsmittelverfahren nachgeschoben und die betroffene Partei dazu angehört wird, wobei aber 
der dadurch eintretende Verlust einer Instanz problematisch ist. Andernfalls ist die fehlerhafte 
Verfügung aufzuheben (ZWEIFEL/CASANOVA, S. 165 Rz. 58).

4. a) Vorliegend hat die Vorinstanz im angefochtenen Einspracheentscheid die Aufrechnung 
von geldwerten Leistungen im Betrag von CHF 29‘599.- (Code 3.215) nicht begründet, sondern 
diesbezüglich auf die Urteile des Kantonsgerichts Freiburg vom 9. September 2013 und 6. 
November 2013 verwiesen und festgestellt, dass „die Veranlagung in diesem Punkt den 
gesetzlichen Bestimmungen entspreche und zu keiner Änderung Anlass gebe“.

In diesen Urteilen bestätigte das Kantonsgericht, dass es sich bei der Abtretung der 
Geschäftsfahrzeuge an die Schwestern F.________ und G.________ um verdeckte 
Gewinnausschüttungen der E.________ AG resp. der J.________ AG an die Schwestern handle, 
weshalb der verbleibende Wert der Fahrzeuge als geldwerte Leistung in den Steuerveranlagungen 
der Gesellschaften aufzurechnen sei. Dabei stellte das Kantonsgericht fest, dass die Brüder 

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B.________, H.________ und I.________ als Verwaltungsräte der K.________ AG beauftragt 
gewesen seien, im Rahmen des Schiedsverfahrens, welches mit dem Vergleich vom 28. Mai 2004 
endete, 40 Prozent des Aktienkapitals der E.________ AG (d.h. die Anteile der Schwestern 
F.________ und G.________) zu erwerben (vgl. das Protokoll Nr. 23 der K.________ AG vom 24. 
Mai 2004). Dieses Treuhandverhältnis sei allerdings aus dem erwähnten Vergleich, in dessen 
Rahmen die Schwestern ihre Anteile an der E.________ AG auf ihre Brüder übertragen hätten, 
nicht ersichtlich. Dieser Aspekt sei für die vorliegenden Streitpunkte aber bedeutungslos. 
Klarerweise sei davon auszugehen, dass die Abtretung der Geschäftsfahrzeuge gemäss Ziffer 5 
des Vergleichs eine Gegenleistung für die Aktienübertragung darstelle. Dabei sei keineswegs zu 
übersehen, dass die Aktien nicht von den Gesellschaften, sondern – ob persönlich oder im Auftrag 
der K.________ AG – von den Brüdern B.________, H.________ und I.________ erworben 
worden seien. Da die Gesellschaften den ihnen obliegenden Beweis dafür, dass die Abtretung der 
Fahrzeuge mit einem geschäftsmässig begründeten Aufwand bzw. einer marktkonformen 
Gegenleistung in Verbindung stünden, nicht erbracht hätten, liege eine – aufzurechnende – 
geldwerte Leistung vor (Urteil 604 2011 25/26 vom 9. September 2013 E. 4c/bb; Urteil 604 2011 
23/24 vom 6. November 2013 E. 4e/bb).

b) Inwiefern die Vorinstanz aus den erwähnten Urteilen eine Begründung für die 
Aufrechnung von geldwerten Leistungen im Betrag von CHF 29‘599.- (Code 3.215) im konkreten 
Fall herleiten will, ist nicht ersichtlich und ergibt sich auch nicht ohne weiteres aus den Akten, hat 
doch das Kantonsgericht die entscheidende Frage, wer die Aktien von den Schwestern 
F.________ und G.________ erworben habe – die Brüder B.________, H.________ und 
I.________ oder aber die K.________ AG – offen gelassen. Damit bleibt insbesondere unklar, ob 
überhaupt eine von den Gesellschaften erbrachte Leistung im Sinne einer realisierten 
Vermögensverschiebung zugunsten der Beschwerdeführer vorliegt. Sofern nämlich die Anteile der 
Schwestern F.________ und G.________ tatsächlich von der K.________ AG und nicht von den 
Brüdern B.________, H.________ und I.________ erworben wurden – wofür nicht nur das 
Protokoll Nr. 23 der K.________ AG vom 24. Mai 2004 (Entscheid: „Der Verwaltungsrat gibt somit 
den natürlichen Personen B.________, H.________ und I.________ den Auftrag, im Namen der 
K.________ AG die genannte Beteiligung zu erwerben.“) spricht, sondern auch die Bilanz der 
K.________ AG per
1. März 2005 inkl. deren Anhang (Beteiligungen: CHF 12 Mio. mehr als Ende 2003, davon 
Beteiligungen von CHF 12 Mio. an der E.________ AG; neue Bankschulden: CHF 8 Mio. und neue 
Darlehen Aktionäre: CHF 4 Mio.) –, wäre eine realisierte Vermögensverschiebung zugunsten der 
Brüder B.________, H.________ und I.________ und damit eine Bereicherung der 
Beschwerdeführer nicht ohne weiteres zu erkennen.

Kommt hinzu, dass die Vorinstanz im identisch gelagerten Fall betreffend den Bruder H.________ 
auf eine Aufrechnung von geldwerten Leistungen im Betrag von CHF 29‘599.- verzichtete (vgl. den 
Einspracheentscheid vom 15. Juli 2015). Weshalb die Vorinstanz denselben Sachverhalt 
(Abtretung zweier Geschäftsfahrzeuge an die Schwestern F.________ und G.________) 
unterschiedlich würdigt, namentlich bei einem Bruder (H.________) auf eine Aufrechnung 
verzichtet, während sie beim anderen Bruder (B.________) an einer Aufrechnung festhält, ist nicht 
nachvollziehbar.

Insgesamt ist festzustellen, dass sich der Sachverhalt, auf welchen die Vorinstanz im vorliegend zu 
beurteilenden Fall abstellte, weder aus dem angefochtenen Einspracheentscheid ergibt, noch aus 
den Urteilen des Kantonsgerichts Freiburg vom 9. September 2013 und 6. November 2013, auf 

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welche der Einspracheentscheid verweist. Damit waren die Beschwerdeführer nicht in der Lage, 
den Einspracheentscheid sachgerecht anzufechten und darzulegen, womit sie konkret nicht 
einverstanden sind. Da die entsprechende Begründung von der Vorinstanz auch im vorliegenden 
Beschwerdeverfahren nicht nachgeschoben wurde, obschon die Beschwerdeführer eine 
mangelhafte Begründung des Einspracheentscheids rügen und dessen Begründung verlangen, ist 
eine Heilung dieses Mangels im Rechtsmittelverfahren ausgeschlossen.

c) Der angefochtene Einspracheentscheid erfüllt die gesetzlichen Minimalanforderungen 
an seine Begründung nicht, weshalb die Beschwerde gutzuheissen und der angefochtene 
Einspracheentscheid der Vorinstanz vom 19. Oktober 2016 insofern aufzuheben ist, als damit die 
gegen die Aufrechnung von geldwerten Leistungen im Betrag von CHF 29‘599.- (Code 3.215) 
erhobene Einsprache abgewiesen wurde. Die Angelegenheit ist an die Vorinstanz zurückzuweisen, 
damit sie über diesen Punkt der Einsprache neu entscheide.

III. Kantonssteuer (604 2016 153)

5. Die vorne dargelegten Grundsätze gelten auch im Bereich der Kantonssteuern. Die 
entsprechenden, praktisch gleich lautenden Gesetzesbestimmungen sind in aArt. 21 Abs. 1 lit. c 
DStG (betreffend Aufrechnung geldwerter Leistungen) bzw. Art. 179 Abs. 3 DStG (betreffend 
Begründungspflicht) enthalten.

Angesichts der mit dem Recht der direkten Bundessteuer übereinstimmenden gesetzlichen 
Regelung kann für die Rechtsanwendung auf die Ausführungen in den Erwägungen II/2 bis II/4 
verwiesen werden. Demzufolge ist auch die Beschwerde betreffend die Kantonssteuer 
gutzuheissen und der angefochtene Einspracheentscheid der Vorinstanz vom 19. Oktober 2016 
insofern aufzuheben, als damit die gegen die Aufrechnung von geldwerten Leistungen im Betrag 
von CHF 29‘599.- (Code 3.215) erhobene Einsprache abgewiesen wurde. Die Angelegenheit ist an 
die Vorinstanz zurückzuweisen, damit sie über diesen Punkt der Einsprache neu entscheide.

IV. Kosten- und Entschädigungsfolge

6. a) Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind keine Kosten zu erheben (vgl. Art. 144 
Abs. 1 und 3 DBG; Art. 133 VRG). Der von den Beschwerdeführern geleistete Kostenvorschuss 
von CHF 2‘000.- ist diesen zurückzuerstatten.

b) Gemäss Art. 144 Abs. 4 DBG gilt für die Zusprechung von Parteikosten Art. 64 Abs. 1-3 
des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG; SR 
172.021). Diese Bestimmung sieht insbesondere vor, dass die Beschwerdeinstanz der ganz oder 
teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr 
erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen kann.

Auf kantonaler Ebene sieht Art. 137 Abs. 1 VRG vor, dass die (als letzte kantonale Instanz 
entscheidende) Verwaltungsjustizbehörde der im Beschwerdeverfahren obsiegenden Partei auf 
Gesuch grundsätzlich eine Entschädigung für die zur Wahrung ihrer Interessen entstandenen, not-
wendigen Kosten zuspricht. Obsiegt eine Partei nur teilweise, so wird die Parteientschädigung 
verhältnismässig herabgesetzt. Die Parteientschädigung wird der oder den unterliegenden 
Parteien auferlegt und ist unmittelbar ihrem Anwalt geschuldet (vgl. Art. 141 VRG).

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Gemäss Art. 140 VRG umfasst die Parteientschädigung einerseits die Kosten der Vertretung oder 
Verbeiständung und anderseits die übrigen Auslagen der Partei, insbesondere ihre Reisekosten. 
Die Entschädigung bleibt jedoch auf die zur Wahrung der Interessen entstandenen, notwendigen 
Kosten beschränkt (Art. 137 Abs. 1 VRG in fine). Der Betrag wird im Rahmen des dafür erlassenen 
Tarifs festgesetzt (vgl. Art. 146 und Art. 147 Abs. 1 lit. b VRG). Art. 8 des Tarifs vom 17. Dezember 
1991 der Verfahrenskosten und Entschädigungen in der Verwaltungsjustiz (Tarif VJ; SGF 150.12) 
sieht vor, dass das Honorar für die Vertretung oder die Verbeiständung einer Partei zwischen 
CHF 200.- und CHF 10‘000.- festgesetzt wird. Bei besonders umfangreichen oder besonders 
komplizierten Angelegenheiten liegt der Höchstbetrag bei CHF 40‘000.-. Das als 
Parteientschädigung geschuldete Honorar wird nach einem Stundentarif von CHF 250.- 
festgesetzt. Wer eine Parteientschädigung verlangt, muss der Behörde eine Zusammenstellung 
der ausgeführten Verrichtungen und wenn nötig die Belege für die Barauslagen zukommen lassen. 
Erhält die Behörde diese Zusammenstellung nicht, bevor der Entscheid getroffen wird, so setzt sie 
die Entschädigung von Amtes wegen und nach freiem Ermessen fest. Die Höhe des Honorars wird 
nach den gleichen Grundsätzen wie die Verwaltungsjustizgebühr festgesetzt, d.h. nach dem 
erforderlichen Zeit- und Arbeitsaufwand, der Wichtigkeit der Angelegenheit und bei 
vermögensrechtlichen Sachen nach dem betreffenden Streitwert (Art. 11 Abs. 1 und 2 Tarif VJ). 
Die Barauslagen des Parteivertreters werden zu den Selbstkosten bzw. nach Pauschalansätzen 
für Fotokopien und Reiseentschädigung zurückerstattet (vgl. Art. 9 Tarif VJ). Die Entschädigung für 
die übrigen Auslagen, welche insbesondere Reisekosten und den Ersatz eines allfälligen 
Erwerbsausfalles umfasst, ist „angemessen“ festzusetzen (Art. 10 Tarif VJ).

Im vorliegenden Fall hat der ehemalige Vertreter der Beschwerdeführer trotz entsprechender 
Aufforderung keine Kostenliste eingereicht (die am 26. Juni 2017 eingereichte Kostenliste betrifft 
das Dossier 604 2017 55/56 betreffend versuchte Steuerhinterziehung). Unter den gegebenen 
Umständen (einfacher Schriftenwechsel; Komplexität der Angelegenheit) erscheint es deshalb 
angemessen, den Betrag der Parteientschädigung (Honorar und Auslagen) ermessensweise auf 
CHF 2‘000.- festzusetzen, zuzüglich der Mehrwertsteuer von CHF 160.- (8 Prozent von 
CHF 2‘000.-). Der Totalbetrag von CHF 2‘160.- geht zu Lasten der Vorinstanz.

Der Hof erkennt:

I. Direkte Bundessteuer (604 2016 152)

1. Die Beschwerde wird gutgeheissen und der angefochtene Einspracheentscheid der 
Kantonalen Steuerverwaltung vom 19. Oktober 2016 insofern aufgehoben, als damit die 
gegen die Aufrechnung von geldwerten Leistungen im Betrag von CHF 29‘599.- (Code 
3.215) erhobene Einsprache abgewiesen wurde.

Die Angelegenheit wird an die Kantonale Steuerverwaltung zurückgewiesen, damit sie über 
diesen Punkt der Einsprache neu entscheide.

II. Kantonssteuer (604 2016 153)

2. Die Beschwerde wird gutgeheissen und der angefochtene Einspracheentscheid der 
Kantonalen Steuerverwaltung vom 19. Oktober 2016 insofern aufgehoben, als damit die 

Kantonsgericht KG

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gegen die Aufrechnung von geldwerten Leistungen im Betrag von CHF 29‘599.- (Code 
3.215) erhobene Einsprache abgewiesen wurde.

Die Angelegenheit wird an die Kantonale Steuerverwaltung zurückgewiesen, damit sie über 
diesen Punkt der Einsprache neu entscheide.

III. Gerichts- und Parteikosten

3. Es werden keine Gerichtskosten erhoben. A.________ und B.________ wird der geleistete 
Kostenvorschuss von CHF 2‘000.- zurückerstattet.

4. A.________ und B.________ wird zulasten der Kantonalen Steuerverwaltung eine 
Parteientschädigung für Honorar und Auslagen des Rechtsvertreters von CHF 2‘000.-, 
zuzüglich der Mehrwertsteuer von CHF 160.- (8 Prozent von CHF 2‘000.-), ausmachend total 
CHF 2‘160.-, zugesprochen. 

IV. Zustellung

Der vorliegende Entscheid kann sowohl bezüglich der veranlagten direkten Bundessteuern als 
auch der Kantonssteuern gemäss Art. 146 DBG bzw. Art. 73 StHG und Art. 82 ff. des 
Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen 
seit Eröffnung mit einer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, 
Lausanne, angefochten werden.

Gegen die Festsetzung der Höhe der Parteientschädigung ist innert 30 Tagen die Einsprache an 
die Behörde, die entschieden hat, zulässig, sofern nur dieser Teil des Entscheides angefochten 
wird (Art. 148 VRG).

Freiburg, 27. Juli 2017/dki

Präsident Gerichtsschreiberin