# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 0fc82cb7-de13-54ac-b1c2-619be620e58f
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2021-07-08
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 08.07.2021 A-6074/2018
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-6074-2018_2021-07-08.pdf

## Full Text

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i f  f éd é r a l  

T r i b u n a l e  am m in i s t r a t i vo  f e d e r a l e  

T r i b u n a l  ad m i n i s t r a t i v  fe d e r a l  

 
 
 
 
 

 

  

 

 Cour I 

A-6074/2018 

 

 
 

  A r r ê t  d u  8  j u i l l e t  2 0 2 1  

Composition 
 Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),  

Raphaël Gani, Jürg Steiger, juges, 

John Romand, greffier. 
 

 
 

Parties 
 A._______,  

représentée par  

KPMG SA, Département Legal,  

recourante,  

 
 

 
contre 

 
 Administration fédérale des contributions AFC,  

Division principale de l'impôt fédéral direct,  

de l'impôt anticipé, des droits de timbre,  

Eigerstrasse 65, 3003 Berne,    

autorité inférieure.  

 
 

 
 

Objet 
 Impôt anticipé ; procédure de déclaration. 

 

 

 

A-6074/2018 

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Faits : 

A.  

A.a A._______ (IDE : […] ; ci-après : la société contribuable ; ancienne-

ment : […]), société anonyme de droit suisse, a été inscrite, du (…) au (…), 

au registre du commerce genevois (ci-après : RC GE), avec le but suivant : 

"(…)". Le capital-actions entièrement libéré de la société contribuable était 

constitué, selon ses statuts du (…) au (…), de (…) actions de 25 francs 

chacune au porteur. B._______ a exercé la fonction d'administrateur de la 

précitée, avec signature collective à deux, du (…) au (…). 

D'après un projet de scission du (…), approuvé par son assemblée géné-

rale (ci-après : AG) en date du 23 juin 2015, la société contribuable s'est 

séparée d'une partie de son patrimoine. Une part a été transférée à 

C._______ (IDE : […]), société anonyme de droit suisse, inscrite au RC GE 

depuis le (…), laquelle a, par la suite, absorbé la société contribuable 

(cf. infra let. G). 

A.b D._______ (IDE : […] ; ci-après : la société mère), société anonyme 

de droit suisse, est inscrite au RC GE depuis le (…), ce avec le but suivant : 

"(…)". B._______ a exercé la fonction d'administrateur de la précitée, avec 

signature collective à deux, du (…) au (…). 

A.c E._______ (IDE : […] ; ci-après : la société fiduciaire) est inscrite au 

RC GE depuis le (…) et a le but suivant : "(…)". B._______ est, depuis le 

(…), administrateur de la société fiduciaire avec signature individuelle. La 

précitée a, du (…) au (…), été l'organe de révision de la société mère. 

B.  

B.a Lors de l'AG de la société contribuable du 23 juin 2015, il a été décidé 

la distribution d'un dividende brut de 3 420 000 francs ([…] francs par ac-

tion) pour l'exercice commercial 2014, avec échéance au 31 juillet 2015. 

B.b La société contribuable, soit pour elle la société fiduciaire, a, par for-

mule 103 datée du 7 septembre 2015, déclaré à l'Administration fédérale 

des contributions (ci-après : AFC ou autorité inférieure) la distribution pré-

citée. Le formulaire officiel prévoyait un impôt anticipé de 1 197 000 francs 

(35 % de 3 420 000 francs), dont 1 164 786 francs sur le versement de 

3 327 960 francs (ci-après : [le] dividende) au sein du groupe. 

B.c Toujours par le biais de la société fiduciaire, mais par formule 106 da-

tée du 7 septembre 2015, la société contribuable a remis une demande 

tendant à exécuter son obligation fiscale au moyen de la procédure dite de 

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déclaration, portant sur la somme de 1 164 786 francs. Il figurait sur la re-

quête que la société mère était détentrice, à l'échéance du dividende indi-

quée au 23 juin 2015, de (…) actions de la société contribuable, représen-

tant une participation de 97 % du total du capital social de la précitée, et 

bénéficiaire du dividende. 

C.  

C.a Un échange de correspondances a suivi et l'AFC, par sa division Per-

ception, a procédé à une demande de renseignements en date du 14 oc-

tobre 2015 auprès de la société fiduciaire. 

C.b Dans son courrier du 11 novembre 2015, soit après avoir pris connais-

sance du procès-verbal de l'AG remis dans l'intervalle, l'AFC a retenu la 

date d'échéance du dividende comme étant le 31 juillet 2015. Elle est de 

plus entrée en matière sur la demande par formule 106 du 7 septembre 

2015, tenant compte de féries. 

D.  

D.a L'AFC, cette fois-ci par sa division Remboursement, a, par courrier du 

19 novembre 2015, requis des renseignements de la société mère. Des 

informations étaient demandées, dont de la documentation contractuelle, 

au sujet de l'acquisition des droits de participation de la société contri-

buable. 

D.b Par courriel du 6 janvier 2016, B._______ a pris contact avec la divi-

sion Remboursement de l'AFC et lui a transmis des renseignements écrits. 

Un échange de correspondances électroniques a suivi lors duquel tous les 

contrats d'acquisition de la participation lui ont été demandés, les 12 et 

26 janvier ainsi que le 9 février 2016, sans succès. La division Perception 

de l'AFC a, à son tour, dans son courriel du 18 mars 2016, requis du précité 

tous les contrats d'acquisition des actions de la société contribuable par la 

société mère entre (…) et (…). Elle a de plus signalé que, sans les docu-

ments demandés, elle procédera à la perception de l'impôt anticipé. 

D.c La division Perception de l'AFC a ensuite, par décision n° 2610 du 

7 avril 2016, en s'appuyant sur les art. 48 al. 2 de la loi fédérale du 13 oc-

tobre 1965 sur l’impôt anticipé (LIA, RS 642.21) et 26a al. 3 de l'ordon-

nance d'exécution de la LIA du 19 décembre 1966 (OIA, RS 642.211), re-

fusé la demande du 7 septembre 2015 de remplacer le paiement de l'impôt 

anticipé par une déclaration et décidé que la société contribuable devait 

payer immédiatement la somme de 1 164 786 francs avec un intérêt mo-

ratoire de 5 % dès le 30 août 2015 (échéance de l'impôt). 

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E.  

La société contribuable, par le truchement de la société fiduciaire, a, le 

15 avril 2016, formé réclamation contre la décision du 7 avril 2016. Les 

conclusions alors déposées, précédées d'un récapitulatif d'acquisitions 

d'actions de la société contribuable par la société mère, demandaient l'an-

nulation de la décision n° 2610. L'acte constitutif de la société mère, deux 

conventions de cession d'actions et une attestation de la remise d'actions 

qui se référait à une convention d'achat d'actions, ont, parmi d'autres 

pièces, alors été produites. 

F.  

L'autorité inférieure a, le 20 septembre 2018, confirmé sa décision du 

7 avril 2016. Elle précisait que bien que la société contribuable ait finale-

ment fourni des informations supplémentaires permettant de vérifier en 

partie l'acquisition de la participation de 97% par la société mère, ces der-

nières demeuraient incomplètes et parfois même contradictoires. Elle rete-

nait en sus une violation de l'art. 48 LIA. Sous l'angle de l'art. 26a al. 3 OIA, 

l'acquisition de la participation ne pouvant aux yeux de l'AFC être vérifiée 

dans son ensemble, il subsistait selon elle un doute quant à déterminer si 

la société mère aurait droit au remboursement de l'impôt anticipé sur la 

totalité du dividende perçu. La procédure de déclaration était dès lors refu-

sée. 

F.a Dans son mémoire de recours daté du 24 octobre 2018, déposé par-

devers le Tribunal administratif fédéral, la société contribuable, représen-

tée par KPMG SA, conclut, en tous les cas, sous suite de frais et dépens, 

à l'annulation de la décision attaquée. A titre principal, elle demande que la 

procédure de déclaration soit déclarée applicable pour 95.79 % du divi-

dende versé à la société mère, sans intérêt moratoire sur la part précitée. 

Subsidiairement, elle requiert de déclarer la procédure de déclaration par-

tielle ou totale applicable pour 4.21 % du dividende et sollicite, plus subsi-

diairement encore, le renvoi de l'affaire à l'autorité inférieure. 

F.b A l'appui de ses conclusions, la société contribuable estime qu'il serait 

établi que 99.64 % du dividende aurait droit au remboursement de l'impôt. 

Elle reproche à l'AFC en substance d'avoir violé le droit en exigeant des 

pièces justificatives écrites pour la cession d'actions au porteur et en refu-

sant, selon elle de manière disproportionnée et contraire au but de l'art. 20 

LIA ainsi qu'à l'esprit de la loi, d'autoriser la procédure de déclaration, alors 

que le droit au remboursement serait clairement établi pour 95.79 % du 

dividende. Elle entend en outre démontrer que les renseignements retenus 

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comme contradictoires par l'AFC résulteraient d'une erreur de communica-

tion qui aurait raisonnablement pu être rectifiée par la précitée. 

G.  

C._______ ([…] ; cf. let. A.a) a, avec effet au (…), absorbé par voie de fu-

sion la société contribuable et modifié sa raison sociale ainsi que son but, 

comme suit : A._______ ; (…). 

Le 17 décembre 2018, KPMG SA a écrit au Tribunal administratif fédéral 

pour l'informer de la fusion. Cette juridiction a, par ordonnance du 28 dé-

cembre 2018, constaté le changement de partie et retenu la qualité de re-

courante de A._______ ([…] ; ci-après : la recourante) dans la présente 

procédure. 

H.  

Par réponse du 31 janvier 2018, l'autorité inférieure conclut au rejet du re-

cours du 24 octobre 2018 et à la confirmation de sa décision sur réclama-

tion du 20 septembre 2018 ainsi qu'à la mise des frais judiciaires à la 

charge de la recourante. 

Les autres faits, ainsi que les arguments développés par les parties à l'ap-

pui de leurs positions respectives, seront repris dans les considérants en 

droit ci-après, dans la mesure utile à la résolution du litige. 

  

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Droit : 

1.  

1.1 En vertu de l'art. 31 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal 

administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) et sous réserve des exceptions pré-

vues à l'art. 32 LTAF, le Tribunal de céans connaît des recours contre les 

décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la 

procédure administrative (PA, RS 172.021) prises par les autorités men-

tionnées à l'art. 33 let. d LTAF. L'AFC étant une autorité au sens de la dis-

position précitée et la présente affaire portant sur un recours contre une 

décision sur réclamation (art. 42 LIA) en matière d'impôt anticipé (ne rem-

plissant pas une des exceptions de l'art. 32 LTAF), le Tribunal administratif 

fédéral est en l'occurrence compétent. 

La procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose 

pas autrement (art. 37 LTAF). 

1.2 La notion de partie est liée à la qualité pour recourir contre les décisions 

des instances précédentes (cf. art. 6 PA ; arrêt du TF 2C_77/2009 du 2 juin 

2009 consid. 4.3), laquelle dépend à son tour du point de savoir si la per-

sonne concernée est particulièrement atteinte par lesdites décisions et 

possède un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modifica-

tion (cf. art. 48 al. 1 PA). En cas de reprise par voie de fusion, la société 

reprenante succède à celle radiée au plan de la procédure. Ce changement 

de parties s'opère de plein droit en vertu du droit fédéral (cf. art. 17 al. 3 de 

la loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale [PCF, 

RS 273], applicable par renvoi de l'art. 4 PA ; art. 22 de la loi fédérale du 

3 octobre 2003 sur la fusion, la scission, la transformation et le transfert de 

patrimoine [RS 221.301] ; ATF 141 V 657 consid. 1 ; entres autres arrêts 

du TF 4A_232/2014 du 30 mars 2015 consid. 4.2.2 non publié in ATF 141 

III 106, 2C_895/2008 du 9 juin 2009 consid. 1.1 ; arrêt du TAF A-7161/2009 

du 22 août 2011 consid. 1.2 et 1.2.1 ; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LO-

RENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 

2e édition 2013, ch. 3.6, note en bas de page 45). 

C._______ ([…], devenue A._______) a absorbé par voie de fusion la so-

ciété contribuable avec effet au (…), date à laquelle cette dernière a été 

radiée du RC GE. La première a donc succédé à la seconde dans la pré-

sente procédure. L'obligation fiscale – dont la forme de l'exécution est con-

testée – incombe par ailleurs désormais à la société survivante A._______ 

([…] ; ci-après : la société contribuable [indistinctement avec A._______ 

{IDE : […]}]). Elle est ainsi particulièrement atteinte par la décision attaquée 

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et possède un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modifi-

cation (cf. art. 48 al. 1 PA). 

La société contribuable a partant qualité pour recourir. 

1.3 Le recours a au surplus été formé en temps utile (art. 50 al. 1 PA), avec 

le contenu et la forme prescrits à l'art. 52 al. 1 PA. Il convient donc d'entrer 

en matière. 

2.  

2.1 La recourante peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'ex-

cès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incom-

plète des faits pertinents ou l'inopportunité (art. 49 PA). 

2.2 Le Tribunal administratif fédéral applique le droit d'office, sans être lié 

par les motifs invoqués à l'appui du recours (art. 62 al. 4 PA), ni par l'argu-

mentation juridique développée dans la décision entreprise (ATAF 2014/24 

consid. 2.2, 2009/57 consid. 1.2). 

2.3 Il n'appartient en principe pas à l'autorité de recours d'établir les faits 

ab ovo ; il s'agit bien plus de vérifier les faits établis par l'autorité inférieure 

(entre autres, arrêt du TAF A-6785/2016 du 17 avril 2018 [confirmé par ju-

gement du TF 2C_470/2018 du 5 octobre 2018] consid. 2.3). En consé-

quence, l'autorité saisie s'en tient en général aux griefs soulevés et n'exa-

mine les autres points de droit que dans la mesure où les arguments des 

parties ou le dossier l'y incitent (voir ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204 

consid. 6c ; arrêt du TAF A-3003/2017 du 1er mai 2019 [confirmé par juge-

ment du TF 2C_518/2019 du 16 janvier 2020] consid. 1.4.1 et les réf. cit.). 

2.4 Les procédures fiscales sont régies par la maxime inquisitoire, ce qui 

signifie que l'autorité définit les faits d'office et librement. Ainsi, bien que les 

art. 12 ss PA ne soient pas applicables (art. 2 al. 1 PA), le Tribunal admi-

nistratif fédéral tient néanmoins largement compte des principes constitu-

tionnels qui y ont trouvé leur expression (entre autres, arrêt du TAF  

A-3003/2017 précité consid. 1.4.1 [avec le renvoi au message du Conseil 

fédéral à l'appui d'un projet de loi sur la procédure administrative du 

24 septembre 1965, in FF 1965 II 1383, 1397] ; concernant l'interprétation 

historique de l'art. 2 al. 1 PA, cf. arrêts du TAF A-1560/2007 du 20 octobre 

2009 consid. 3.1 et A-1337/2007 du 21 septembre 2009 consid. 3.2). 

2.5 La maxime inquisitoire doit être toutefois relativisée par son corollaire, 

à savoir le devoir des parties de collaborer à l'établissement des faits, en 

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vertu duquel celles-ci doivent notamment indiquer les moyens de preuve 

disponibles et motiver leur recours (art. 52 PA ; voir aussi l'art. 13 PA, mal-

gré l'art. 2 al. 1 PA évoqué ci-avant [consid. 2.4]). 

D'une manière générale, l'administré ne doit agir de manière spontanée 

que si la loi le prévoit. Si tel n'est pas le cas, l'autorité inférieure se doit de 

procéder, en principe, à une sommation (arrêts du TAF A-2888/2016 du 

16 juin 2017 consid. 4.1, A-2902/2014 du 29 août 2016 consid. 2.3). Ainsi, 

elle ne saurait exiger que l'administré lui fournisse de lui-même les rensei-

gnements et preuves adéquats, mais doit au contraire indiquer les faits 

qu'elle considère comme pertinents et les moyens de preuve qu'elle attend. 

C'est en effet l'autorité qui a la charge d'instruire la cause et, partant, de 

définir les moyens de preuve nécessaires à l'établissement des faits. Il lui 

appartient en conséquence de juger s'il y a lieu de requérir la collaboration 

de l'administré, ainsi que du moment et de la forme de celle-ci. Lorsque tel 

est le cas, l'autorité impartit en principe un délai à l'intéressé pour qu'il 

s'exécute et l'avertit des conséquences d'un défaut de collaboration (voir 

art. 23 PA ; ATF 130 I 258 consid. 5, 116 V 23 consid. 3c et 3d, 102 Ib 97 

consid. 3 ; arrêts du TAF A-6785/2016 précité consid. 2.4, A-6692/2012 du 

23 juillet 2014 consid. 2.3.1, A-5884/2012 du 27 mai 2013 consid. 3.3.1). 

2.6 En procédure administrative, un fait est en principe tenu pour établi 

lorsque le juge a pu se convaincre de la vérité d'une allégation (preuve 

stricte). Dans certains cas, le degré de preuve requis se limitera à la vrai-

semblance prépondérante (arrêt du TF 2C_611/2014 du 5 novembre 2014 

consid. 3.2 ; arrêts du TAF A-1679/2015 du 24 mai 2016 consid. 2.4.2,  

A-5884/2012 du 27 mai 2013 consid. 3.4.3 ; voir aussi ATF 133 III 81 con-

sid. 4.2.2 ; arrêt du TF 4A_297/2015 du 7 octobre 2015 consid. 4.2). Le 

juge retiendra alors, parmi plusieurs présentations des faits, celle qui lui 

apparaît comme la plus vraisemblable. Cet allégement du degré de la 

preuve est justifié par la difficulté d'accéder aux moyens de preuve, de 

sorte que l'on se trouve à cet égard pour ainsi dire en état de nécessité 

(ATF 139 II 451 consid. 2.3.2 ; arrêts du TF 2C_611/2014 précité con-

sid. 3.2, 2C_721/2012 du 27 mai 2013 consid. 5.2.1, non publié in ATF 139 

II 384). Un tel état de nécessité en matière de preuve se rencontre lorsque, 

par la nature même de l'affaire, une preuve stricte n'est pas possible ou ne 

peut être raisonnablement exigée, en particulier si les faits allégués par la 

partie qui supporte le fardeau de la preuve ne peuvent être établis qu'indi-

rectement et par des indices (ATF 133 III 81 consid. 4.2.2, arrêt du 

TF 2C_611/2014 précité consid. 3.2 ; cf. aussi arrêt du TAF A-6691/2012 

du 23 juillet 2014 consid. 4.2.2). L'administré qui refuse de fournir des ren-

seignements ou des moyens de preuve ne saurait à cet égard reprocher à 

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l'autorité d'avoir constaté les faits de manière inexacte ou incomplète, ni se 

prévaloir des règles sur le fardeau de la preuve (arrêts précités du TAF  

A-6785/2016 consid. 2.5, A-2888/2016 consid. 4.3.3). 

2.7 Ressortissant au domaine de la procédure, le principe de la libre ap-

préciation des preuves s'applique de façon générale à toute procédure de 

nature administrative (voir, notamment, les art. 19 PA [malgré l'art. 2 al. 1 

PA] et 40 PCF ; ATF 130 II 482 consid. 3.2 ; arrêt du TAF A-2888/2016 du 

16 juin 2017 consid. 3.1.1). L'appréciation des preuves est libre avant tout 

en ce qu'elle n'est pas liée par des règles rigides sur la preuve qui prescri-

raient exactement au juge la manière dont se constitue une preuve valable 

ni la valeur probante des différents moyens de preuve les uns par rapport 

aux autres (ATF 130 II 482 consid. 3.2 ; arrêt du TF 2C_244/2010 du 

15 novembre 2010 consid. 3.3 ; arrêt du TAF A-6785/2016 précité con-

sid. 2.6). 

2.8 Une fois les investigations requises terminées, et après une libre ap-

préciation des preuves en sa possession, l'autorité (administrative ou judi-

ciaire) se trouve à un carrefour. Si elle estime que l'état de fait est clair et 

que sa conviction est acquise, elle peut rendre sa décision. Dans cette hy-

pothèse, elle renoncera à des mesures d'instruction et à des offres de 

preuve supplémentaires, en procédant si besoin à une appréciation antici-

pée de celles-ci. Un rejet d'autres moyens de preuve est également admis-

sible, s'il lui apparaît que leur administration serait de toute façon impropre 

à entamer la conviction qu'elle s'est forgée sur la base de pièces écrites 

ayant une haute valeur probatoire (ATF 137 III 208 consid. 2.2, 134 I 140 

consid. 5.2 ; arrêt du TF 2C_109/2015 du 1er septembre 2015 consid. 4.1 ; 

arrêts du TAF A-1679/2015 du 24 mai 2016 consid. 2.4.1, A-704/2012 du 

27 novembre 2013 consid. 3.5.2). Par ailleurs, il n'est pas nécessaire que 

la conviction de l'autorité confine à une certitude absolue qui exclurait toute 

autre possibilité. Il suffit qu'elle découle de l'expérience de la vie et du bon 

sens et qu'elle soit basée sur des motifs objectifs (ATF 130 III 321 con-

sid. 3.2, 128 III 271 consid. 2b/aa ; arrêt du TF 2C_1201/2012 du 16 mai 

2013 consid. 4.5 ; arrêts du TAF A-6785/2016 précité consid. 2.7,  

A-1679/2015 du 24 mai 2016 consid. 2.4.1, A-704/2012 du 27 novembre 

2013 consid. 3.5.3). 

Lorsque l'autorité de recours reste en revanche dans l'incertitude après 

avoir procédé aux investigations requises, elle applique les règles sur la 

répartition du fardeau de la preuve. Dans ce cadre et à défaut de disposi-

tion spéciale, le juge s'inspire de l'art. 8 du Code civil suisse du 10 dé-

cembre 1907 (CC, RS 210), en vertu duquel quiconque doit prouver les 

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faits qu'il allègue pour en déduire un droit (arrêts du TAF A-6785/2016 pré-

cité consid. 2.7, A-2888/2016 du 16 juin 2017 consid. 3.2, A-2902/2014 du 

29 août 2016 consid. 2.4.2). 

2.9 Selon un principe général, en matière fiscale, il appartient à l'autorité 

de taxation d'établir les faits qui fondent la créance d'impôt (ATF 105 Ib 

382) ou qui l'augmentent, alors que le contribuable doit alléguer et prouver 

les faits qui suppriment ou réduisent cette créance (ATF 140 II 248 con-

sid. 3.5, 133 II 153 consid. 4.3, 92 I 253 consid. 2). 

3.  

3.1 Conformément à l'art. 1 al. 1 LIA, la Confédération perçoit un impôt an-

ticipé sur les revenus de capitaux mobiliers. Aux termes de l'art. 4 al. 1 

let. b LIA, l'impôt a notamment pour objet les participations aux bénéfices 

et tous autres rendements des actions émises par une société anonyme 

suisse, dont font partie les dividendes (cf. art. 20 OIA). L'obligation fiscale 

incombe au débiteur de la prestation imposable (art. 10 al. 1 LIA). Celui-ci 

est sujet fiscal et contribuable (arrêt du TAF A-3549/2011 du 12 janvier 

2012 consid. 3.1.1). Pour les revenus de capitaux mobiliers, le taux de l'im-

pôt s'élève à 35 % (art. 13 al. 1 let. a LIA). 

Selon l'art. 14 al. 1 LIA, le contribuable doit (lorsque l'obligation fiscale ne 

peut pas être exécutée par la procédure de déclaration, voir consid. 3.4 ci-

après) déduire le montant de l'impôt anticipé au moment où il verse, vire, 

crédite ou impute la prestation, sans égard à la personne du créancier. Le 

bénéficiaire de la prestation est ainsi – compte tenu de l'obligation du dé-

biteur de lui transférer l'impôt anticipé – le destinataire de l'impôt ; c'est lui 

qui supporte la charge fiscale. Il n'a toutefois aucune obligation (de procé-

dure) à remplir dans le cadre de la perception de l'impôt ; ces obligations 

incombent au débiteur de la prestation (arrêts du TAF A-6785/2016 précité 

consid. 3.3, A-4951/2012 du 20 février 2014 consid. 3.1 et les réf. cit.). 

3.2 L'impôt anticipé poursuit des buts différents selon que le destinataire 

de la prestation imposable est, ou non, domicilié en Suisse (ou y a, ou non, 

son siège). Dans le premier cas, l'impôt anticipé est remboursé aux contri-

buables qui déclarent les rendements soumis à l'impôt ordinaire ; il a alors 

un but de garantie parce qu'il tend à décourager le contribuable de sous-

traire à l'impôt ordinaire les montants frappés par l'impôt anticipé. Dans le 

deuxième cas, il poursuit un but fiscal, puisque les bénéficiaires de presta-

tions imposables qui résident à l'étranger sont privés du droit au rembour-

sement de l'impôt, sous réserve de l'application d'une convention de 

double imposition (cf. ATF 141 II 447 consid. 2.2 ; entre autres : arrêts du 

A-6074/2018 

Page 11 

TF 2C_518/2019 précité consid. 4.1, 2C_752/2014 du 27 novembre 2015 

consid. 3.1 et du TAF A-6785/2016 précité consid. 3.2, ainsi que les 

réf. cit.). L'impôt anticipé peut également poursuivre un but fiscal pour les 

personnes domiciliées en Suisse, à savoir lorsque les conditions maté-

rielles nécessaires à un remboursement ne sont pas réunies (arrêt du 

TF 2C_470/2018 précité consid. 5.3 et les réf. cit.). 

3.3 Le droit au remboursement de l'impôt anticipé est soumis à la réalisa-

tion des critères des art. 21 ss LIA (voir notamment les art. 29 ss et 48 ss 

LIA). D'après l'art. 21 al. 1 let. a LIA, l'ayant droit peut demander le rem-

boursement de l'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers rete-

nus à sa charge par le débiteur s'il avait à l'échéance de la prestation im-

posable le droit de jouissance sur les valeurs qui ont produit le rendement 

soumis à l'impôt. Si l'ayant droit est une personne physique, elle doit en 

outre être domiciliée en Suisse à l'échéance de la prestation imposable 

(art. 22 al. 1 LIA) ; s'il s'agit d'une personne morale, elle doit à cette même 

échéance y avoir son siège (art. 24 al. 2 LIA). Toutefois, le remboursement 

est inadmissible dans tous les cas où il pourrait permettre d'éluder un impôt 

(art. 21 al. 2 LIA ; arrêts du TF 2C_470/2018 précité consid. 6.3.2, 

2C_551/2009 du 13 avril 2010 consid. 3.3 et les réf. cit. ; arrêt du TAF  

A-6785/2016 précité consid. 3.6.1). 

3.4  

3.4.1 L'obligation fiscale est exécutée par le paiement de l'impôt ou par la 

déclaration de la prestation imposable (art. 11 al. 1 LIA), une forme de 

l'exécution qui peut être autorisée s'il apparaît que le paiement de l'impôt 

sur les revenus de capitaux mobiliers entraînerait des complications inu-

tiles ou des rigueurs manifestes (art. 20 al. 1 LIA). Les cas dans lesquels 

la procédure de déclaration est admise sont définis par l'OIA (art. 20 al. 2 

LIA, qui renvoie aux art. 24 ss OIA). 

Il convient de relever qu'en matière d'impôt sur les rendements de capitaux 

mobiliers, l'exécution de l'obligation fiscale s'effectue en règle générale par 

le paiement de l'impôt, alors que la procédure de déclaration constitue l'ex-

ception (cf. arrêt du TAF A-4216/2007 et A-4230/2007 [ci-après :  

A-4216/2007] du 24 juillet 2009 [confirmé par jugement du 

TF 2C_551/2009 du 13 avril 2010] consid. 1.3.2). 

3.4.2 La société de capitaux qui détient directement au moins 20 % du ca-

pital d'une société de capitaux peut, au moyen d'un formulaire officiel, or-

donner à cette société de lui verser ses dividendes sans déduire l'impôt 

anticipé (art. 26a al. 1 OIA). De son côté, la société assujettie à l'impôt 

A-6074/2018 

Page 12 

complète la demande et l'envoie spontanément à l'AFC dans les 30 jours 

suivant l'échéance des dividendes avec le formulaire officiel à joindre au 

compte annuel (art. 26a al. 2 1ère phrase OIA). 

Dans un tel cas de figure, la procédure de déclaration est admissible seu-

lement s'il est établi que la société de capitaux à qui l'impôt anticipé devrait 

être transféré aurait droit au remboursement de cet impôt d'après la loi ou 

l'ordonnance (art. 26a al. 3 OIA) ; une condition d'une importance particu-

lière, étant donné qu'elle vise à empêcher que la procédure de déclaration 

ne compromette la finalité de l'impôt anticipé (cf. arrêts précités du TAF  

A-6785/2016 consid. 3.7.3, A-4216/2007 consid. 3.2.2 et les réf. cit. ; ci-

avant, consid. 3.2). 

A ce titre, une notice de l'AFC sur l'art. 26a OIA (intitulée « Demande de 

remplacer le paiement de l’impôt anticipé par une déclaration pour les divi-

dendes versés au sein d’un groupe suisse [art. 26a OIA] » janvier 2001 

[état au 30 juin 2002] ; < www.estv.admin.ch >, sous la rubrique : Impôt an-

ticipé > Informations spécialisées > Notices, consulté le 22.6.2021 ; ci-

après : la notice), prévoit ainsi que la société qui bénéficie pour la première 

fois d’un dividende brut d’au moins 50 000 francs doit notamment révéler 

l’identité du vendeur de la participation acquise par elle et renseigner sur 

les faits liés à cette transaction (p. ex. présenter le contrat d’achat ; ch. 4 

de la notice). Dite notice, certes, ne lie pas le contribuable, l'autorité de 

taxation ou les Tribunaux fédéraux. Toutefois, dès lors qu'elle tend à une 

application uniforme et égale du droit, il ne convient de s'en écarter que 

dans la mesure où elle ne traduit pas une concrétisation convaincante des 

dispositions légales applicables (cf. ATF 140 II 88 consid. 5.1.2 et les 

réf. cit.). 

3.5 La procédure de déclaration ne saurait entrer en ligne de compte lors-

que le droit au remboursement ne peut pas d'emblée être constaté 

(cf. ATF 115 Ib 274 consid. 20c). En présence de prestations échues, l'exa-

men de l'AFC doit lui permettre d'acquérir la conviction que le droit au rem-

boursement est donné ; en revanche, en présence de prestations non en-

core échues, une grande vraisemblance quant à l'existence du droit au 

remboursement suffit (ATF 138 II 536 consid. 5.1). 

Il doit être "établi" que le bénéficiaire de la prestation a droit au rembour-

sement de l'impôt anticipé ; en d'autres termes qu'il remplit toutes les con-

ditions exigées à la fois par la LIA et par l'OIA, à l'exclusion des conventions 

de double imposition. Lorsqu'il n'y a pas de droit au remboursement – ou 

qu'il subsiste un doute sur ce droit –, la procédure de déclaration doit être 

A-6074/2018 

Page 13 

refusée ; ce refus n'ayant pas pour effet d'exclure le remboursement de 

l'impôt, puisque celui-ci peut encore avoir lieu s'il est démontré dans la pro-

cédure de remboursement ultérieure que les conditions à cet effet sont 

remplies (arrêt du TAF A-6785/2016 consid. 3.7.3 et les réf. cit.). 

L'AFC, de même que le Tribunal administratif fédéral saisi d'un recours, 

n'a, lors de la procédure de déclaration, pas à se déterminer sur l'existence 

du droit au remboursement de façon définitive, comme elle le ferait dans la 

phase de remboursement introduite par le bénéficiaire de la prestation im-

posable. L'autorité appelée à vérifier si ce dernier a droit au rembourse-

ment de l'impôt ne doit procéder que sommairement à cet examen et 

n'autoriser la procédure de déclaration que lorsqu'une péremption dudit 

droit apparaît d'emblée hors de question (parmi d'autres, arrêt du TAF  

A-6785/2016 consid. 3.7.3 et les réf. cit.). 

En d'autres termes, en liaison avec la procédure de déclaration, l'AFC ne 

peut examiner le droit au remboursement qu'à titre provisoire, sans rendre 

de décision définitive sur la question (cf. ATF 138 II 536 consid. 5.1). Dans 

le cadre de l'art. 26a al. 3 OIA, l'autorité compétente doit se limiter à exa-

miner s'il existe des doutes sur le droit au remboursement (examen som-

maire). Dans l'éventualité où ce même droit ne peut pas sans autre être 

reconnu ou s'il subsiste des doutes sérieux quant à son existence, la pro-

cédure de déclaration doit être exclue. Cela est justifié par les spécificités 

de la procédure en matière d'impôt anticipé constituée de deux phases dif-

férentes, que sont la perception et le remboursement éventuel de l'impôt, 

notamment en tant que lors de la première c'est le débiteur de la prestation 

imposable qui est concerné, alors que la seconde intéresse en premier lieu 

le destinataire de la prestation imposée, et que les deux phases connais-

sent des voies de droit distinctes (cf. arrêt précité du TF 2C_470/2018 con-

sid. 6.2 et les réf. cit.). 

3.6 A teneur de l'art. 39 al. 1 LIA, le contribuable doit renseigner en cons-

cience l’AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l’importance pour dé-

terminer l’assujettissement ou les bases de calcul de l’impôt ; il doit en par-

ticulier : remplir complètement et exactement les relevés et déclarations 

d’impôt, ainsi que les questionnaires (let. a) ; tenir ses livres avec soin et 

les produire, à la requête de l’autorité, avec les pièces justificatives et 

autres documents (let. b). En outre, la contestation de l’obligation de payer 

l’impôt anticipé ne libère pas de l’obligation de donner des renseignements 

(art. 39 al. 2 LIA). 

A-6074/2018 

Page 14 

De son côté, l'AFC arrête les instructions générales et prend les décisions 

particulières nécessaires à la perception de l’impôt ; elle fixe la forme et le 

contenu des formules pour la déclaration comme contribuable, ainsi que 

pour les relevés, déclarations d’impôt et questionnaires (art. 1 al. 1 OIA ; 

cf. aussi, art. 34 al. 1 LIA). Elle élucide les faits, le cas échéant le nom des 

bénéficiaires de la prestation et le lieu de leur domicile ou de leur séjour à 

l’échéance de la prestation, le genre et le montant brut de la prestation 

revenant à chacun des bénéficiaires, la date d’échéance et, éventuelle-

ment, la période à laquelle elle se rapporte (cf. art. 25 al. 1 et 2 1ère phrase 

OIA). 

3.7 Aux termes de l'art. 48 al. 1 LIA, en matière de procédure de rembour-

sement, celui qui demande le remboursement de l’impôt anticipé doit ren-

seigner en conscience l'autorité compétente sur tous les faits qui peuvent 

avoir de l'importance pour déterminer le droit au remboursement ; il doit en 

particulier : remplir complètement et exactement les formules de de-

mandes et les questionnaires ; fournir, à la requête de l’autorité, les attes-

tations concernant la déduction de l’impôt et produire les livres, pièces jus-

tificatives et autres documents. Si le requérant ne satisfait pas à ses obli-

gations de donner des renseignements et que le droit au remboursement 

ne peut être déterminé sans les renseignements requis par l'autorité, la 

demande est rejetée (art. 48 al. 2 LIA). 

Cette disposition codifie les deux principes suivants. Selon un premier prin-

cipe, l'obligation d'examen et d'instruction de l'autorité appelée à se pro-

noncer sur la demande de remboursement trouve ses limites dans l'obliga-

tion de renseignement et de collaboration du requérant. Lors de l'examen 

de la demande de remboursement, l'AFC bénéficie d'un certain pouvoir 

d'appréciation (arrêts du TF 2C_964/2016 du 5 avril 2017 consid. 5.3, 

2C_895/2012 du 5 mai 2015 consid. 5.2.1 et les réf. cit.). Conformément à 

un second principe, l'obligation de renseignement et de collaboration de la 

personne demandant le remboursement de l'impôt anticipé doit respecter 

le principe de la proportionnalité prévu à l'art. 5 al. 2 de la Constitution fé-

dérale du 18 avril 1999 de la Confédération suisse (Cst., RS 101). Le re-

quérant ne doit donner suite aux demandes de l'autorité compétente que 

dans la mesure où celles-ci sont raisonnables. Cela signifie principalement 

que la collecte des informations demandées ne doit pas occasionner au 

requérant des coûts disproportionnés (arrêts précités du TF 2C_964/2016 

consid. 5.3, 2C_895/2012 consid. 5.2.2 et les réf. cit.). 

Les conséquences d'une absence de collaboration n'interviennent que 

lorsque la requête de remboursement ne peut pas être examinée sans les 

A-6074/2018 

Page 15 

informations, respectivement les pièces demandées. Par son comporte-

ment, le requérant crée un état empêchant les autorités fiscales d'élucider 

les faits déterminants pour trancher la question (juridique) du droit au rem-

boursement (arrêts précités du TF 2C_964/2016 consid. 5.4, 2C_895/2012 

consid. 5.3 et les réf. cit.). Les conséquences du manque de collaboration 

du requérant prévues à l'art. 48 al. 2 LIA sont conformes au principe selon 

lequel le défaut de collaboration ne doit pas profiter au contribuable (arrêts 

précités du TF 2C_964/2016 consid. 5.4, 2C_895/2012 consid. 5.3 et les 

réf. cit.). 

4.  

4.1 En l'espèce, il convient de trancher le point de savoir si c'est à raison 

que l'AFC a refusé d'autoriser l'application de la procédure de déclaration. 

Il sera d’abord question de l'obligation de donner des renseignements et 

de collaboration (consid. 4.3 à 4.5), puis du droit au remboursement de 

l'impôt et d'une admissibilité partielle de la procédure de déclaration (con-

sid. 4.6). 

4.2 Pour mémoire, il n'est pas contesté que l'on est en présence d'un divi-

dende en espèces versé entre sociétés d'un même "groupe" suisse 

(cf. art. 20 al. 2 LIA). Il est aussi incontesté que la société mère est une 

société de capitaux au sens de l'art. 26a al. 1 OIA avec siège en Suisse. 

En outre, il n'est plus contestable que cette dernière détenait au moment 

de la distribution du dividende directement au moins 20 % du capital social 

de la société contribuable. Les conditions permettant à celle-ci de recourir 

à la procédure prévue à l'art. 26a OIA seraient en l'occurrence remplies, 

pour autant qu'il soit établi (au sens de l'art. 26a al. 3 OIA) que le destina-

taire du dividende aurait droit au remboursement (cf. ci-avant con-

sid. 3.4.2). 

4.3  

4.3.1 La société contribuable a déclaré un impôt à payer de 32 214 francs. 

Elle a en sus fait figurer, sur sa déclaration et sur la formule 106 jointe, un 

impôt calculé, de 1 164 786 francs, sur le dividende attribué à la société 

mère. Tel qu'indiqué, il représente 97 % du total de l'impôt sur le dividende 

brut et se rattache à une quote-part du capital de la société contribuable 

d'un même pourcentage. 

La division Remboursement de l'AFC s'est adressée d'abord à la société 

mère puis au représentant fiscal des sociétés impliquées pour obtenir des 

pièces justificatives relatives à l'acquisition des droits de participation de la 

A-6074/2018 

Page 16 

société contribuable. Malgré des demandes réitérées, les actes alors re-

quis n'ont pas été fournis. C'est également en vain que la division Percep-

tion de l'AFC a sommé le précité d'envoyer tous les contrats d'acquisition 

des actions de la société contribuable entre (…) et (…). 

4.3.2 Il existe une certaine confusion dans le dossier sur l'obligation procé-

durale et la personne en cause (décision du 7 avril 2016, fait n °3 et con-

sid. 4 ; décision sur réclamation, ch. 3.2, p. 6, ch. 3.3, p. 8 ; réponse, ch. 3, 

p. 2). On précisera donc que, alors que les obligations de donner des ren-

seignements prévues à l'art. 48 al. 1 LIA (voir ci-avant consid. 3.7) s'atta-

chent à celui qui requiert le remboursement de l'impôt anticipé, celle insti-

tuée par l'art. 39 al. 1 LIA ne vise que le contribuable (ATF 103 Ib 192 con-

sid. 3b). Il sera de plus rappelé que les droits et obligations du contribuable, 

d'une part, et de son représentant, d'autre part, ne se confondent pas et le 

devoir de collaboration du contribuable n'incombe qu'à celui-ci, à l'exclu-

sion de son représentant (cf. arrêt du TF 2P.23/2007 du 27 novembre 2007 

consid. 3.3). 

4.3.3 Il n'empêche que la société contribuable ne pouvait, à tout le moins 

dès la première décision du 7 avril 2016, ignorer que l'AFC lui imputait la 

violation d'une obligation de donner des renseignements et de collaborer. 

Cependant, alors qu'elle avait compris le motif du refus de sa demande sur 

formule 106 (réclamation, p. 1), elle n'a donc fourni qu'une partie des ren-

seignements requis. Elle a, par ailleurs, évité, dans sa réclamation, de don-

ner toute explication sur la non, ou tardive, remise de pièces. 

Quand bien même la société contribuable contestait l'obligation de payer 

l'impôt, elle devait renseigner en conscience l’AFC sur tous les faits qui 

peuvent avoir de l’importance pour déterminer en particulier les bases de 

calcul de l’impôt (art. 39 al. 1 et 2 LIA). A défaut, elle a manqué à son obli-

gation de donner des renseignements et de collaboration. 

4.4  

4.4.1 La société contribuable argue que l'AFC ne pouvait exiger d'elle 

qu'elle transmette la copie des contrats de vente écrits comme preuve. Se-

lon elle, la cession de ses actions ne serait soumise à aucune exigence de 

forme que ce soit au niveau des dispositions du droit privé ou de ses statuts 

applicables à l'époque des transactions en cause. Elle estime qu'elle a tou-

tefois été en mesure de documenter et prouver tant les diverses transac-

tions intervenues que l'identité des vendeurs respectivement des cession-

naires (ch. 64, recours). 

A-6074/2018 

Page 17 

Elle allègue, à cet égard, que la plus grande partie ([…] actions) de sa par-

ticipation aurait été acquise, par contrat oral, auprès de personnes phy-

siques qui auraient été pour la plupart des employés du groupe ou des 

proches d'une société tierce, et auprès de son institution de prévoyance. 

Une telle manière de procéder résulterait de la confiance accordée à ces 

personnes par l'administrateur président des sociétés contribuable et mère 

(cf. extraits du RC GE, avec radiations), et à leurs étroites relations profes-

sionnelles (ch. 77, recours). 

4.4.2 La portée de l'argument de la société contribuable sur la nature des 

pièces justificatives requises et le mode de transfert de la propriété d'ac-

tions au porteur reste essentiellement théorique. Il sied d'emblée de cons-

tater que la société contribuable a admis devoir produire, comme requis 

par l'AFC, une "copie complète du contrat d'acquisition des droits de parti-

cipation", sans remettre en cause, avant son recours, la portée de l'élément 

précité. Il faut ensuite remarquer qu'elle a apporté, au stade de sa récla-

mation, l'acte constitutif de la société mère ainsi que deux conventions de 

cession d'actions (pièce n° 4, annexes 2, 3 et 5, recours), et, par-devant le 

Tribunal de céans, une autre convention du même type (pièce 25, recours).  

4.5  

4.5.1 Cela étant, pour ce qui est des autres transactions pour lesquelles 

les actes requis par l'AFC manquent au dossier, l'on ne voit pas que le 

degré de preuve requis se limite, en présence d'une prestation échue et 

dans le cadre de la détermination sur l'admissibilité de la procédure de dé-

claration conformément à l'art. 26a al. 3 OIA, à la vraisemblance prépon-

dérante. Dans ce sens, l'établissement d'un fait allégué indirectement et 

par indices est difficilement conciliable avec la nature sommaire de l'exa-

men ici à mener pour établir ou non le droit au remboursement. L'autorité 

doit en effet se limiter à examiner s'il existe des doutes sur le droit au rem-

boursement, respectivement la péremption du droit précité doit apparaître 

d'emblée hors de question (cf. ci-avant consid. 3.5). Dès lors que, dans le 

cadre de la procédure de déclaration, l'examen du droit au remboursement 

n'est effectué que de manière sommaire, il y a lieu d'être d'autant plus strict 

sur le caractère probant des éléments de preuves offerts. 

4.5.2 L'on comprend des demandes de renseignements et des écritures de 

l'AFC dans la présente procédure que les pièces justificatives requises de-

vaient permettre de vérifier l'acquisition par la société mère de la participa-

tion, telle qu'indiquée sur la formule 106, dans la société contribuable 

(pièce n° 10, AFC ; décision sur réclamation, ch. 3.2, p. 6) et à renseigner 

l'autorité fiscale sur l'identité des contreparties aux ventes des parts de la 

A-6074/2018 

Page 18 

participation à la société mère ainsi que sur les faits liés à ces transactions 

(décision sur réclamation, ch. 3.3, p. 7 ; réponse, ch. 4, p. 2 ; voir aussi, 

ch. 4 de la notice ; ci-avant consid. 3.4.2). 

C'est le lieu de relever que la jurisprudence a confirmé le caractère essen-

tiel des informations relatives aux contreparties à l'achat et à la vente d'ac-

tions en cause, pour statuer sur une demande de remboursement. De tels 

renseignements permettent en effet de déterminer la structure complète 

des transactions effectuées, eu égard aux conditions du droit au rembour-

sement (cf. arrêts du TF 2C_936/2017 du 22 août 2019 consid. 9.5, 

2C_964/2016 du 5 avril 2017 consid. 6.2, 2C_895/2012 du 5 mai 2015 

consid. 8.3.3 ; ci-avant, consid. 3.3). Cela vaut aussi lors de l'examen de la 

réalisation des conditions du droit au remboursement lors de la phase de 

perception (dans ce sens, cf. arrêt du TF 2C_551/2009 du 13 avril 2010 

consid. 3.6). 

4.5.3 Certes, des informations ont été fournies à l'appui de la demande sur 

formule 106. Elles étaient toutefois soumises à la libre appréciation des 

preuves de l'autorité et pouvaient être dès lors relativisées eu égard à leur 

caractère partiel et, dans une certaine mesure, erroné. A ce sujet, et con-

trairement à ce qui est soutenu par la société contribuable, il n'était pas 

question pour l'AFC de rectifier, lors de sa décision sur réclamation, une 

préalable "erreur de communication" du représentant des sociétés impli-

quées. Elle a en revanche constaté une contradiction entre un fait allégué 

et une preuve apportée, démontrant par là même le bien-fondé d'une partie 

de ses premiers doutes. 

Il est, par ailleurs, caractéristique que la société contribuable, elle-même, 

confirme l'importance en l'occurrence d'une preuve formelle, à savoir une 

des conventions de cession d'actions, puisqu'elle s'y réfère pour corriger 

l'erreur précitée (ch. 76, p. 19, recours). 

4.5.4 Au demeurant, toute société astreinte à tenir une comptabilité doit 

être en mesure de justifier les opérations enregistrées dans ses livres (cf. à 

ce sujet, art. 39 al. 1 let. b LIA). Elle doit notamment détenir un ensemble 

de pièces comptables et de documents – qui ne se limitent pas à des avis 

de virement bancaires – permettant de déterminer la nature exacte des 

opérations dans lesquelles elle est intervenue et la part qu'elle a prise à 

leur déroulement (ATF 103 Ib 192 consid. 3b ; cf. arrêt du TAF  

A-6523/2007 du 4 avril 2011 consid. 3.1). Aussi, de telles preuves strictes 

pouvaient être requises de la société contribuable pour justifier sa de-

mande au sens de l'art. 26a OIA sans que cela ne viole le principe de la 

A-6074/2018 

Page 19 

proportionnalité. Il n'apparaît pas de plus que la société contribuable aurait 

eu à engager des coûts disproportionnés pour obtenir, de sa société mère, 

les pièces comptables et documents requis (cf. pièce n° 44). La société 

contribuable ne l'avance du reste pas lorsqu'elle se réfère à la demande 

de renseignements de l'AFC à la société mère (ch. 55, p. 15, recours). 

Elle allègue en revanche qu'une vente de (** ***) de ses actions pour un 

montant de (* *** ***) francs par une société tierce à la société mère n'au-

rait fait l'objet d'aucun contrat écrit entre les parties, ni d'aucune quittance 

(cf. fait n° 12, recours). Il est permis de douter que ce soit effectivement le 

cas. La société contribuable présente, comme pièce justificative, un relevé 

de mouvements d'un compte dans la comptabilité de la société tierce 

(pièce n° 8, recours). Or d'autres pièces probantes doivent manifestement 

être à même de circonstancier la transaction en question. Ce serait d'ail-

leurs pour le moins étrange que les modalités du paiement du prix, en plu-

sieurs tranches sur six ans, n'aient pas fait l'objet d'un acte formel. 

Ceci vaut aussi pour les cessions pour lesquelles une seule pièce est pro-

duite, non comptable, sans que l'on ne puisse déterminer la part qu'aurait 

prise la société mère à leur déroulement (pièces n° 10 et 18, recours) ou 

la nature exacte des opérations (pièces n° 13 et 23, recours). On relèvera 

en outre qu'aucun moyen de preuve n'est fourni pour deux transactions 

(cf. faits n° 15 et 16 let. ix, recours), étant précisé que la tabelle récapitula-

tive de la société contribuable (pièce n° 28, recours), si elle n'est pas inu-

tile, ne permet pas ici pour autant d'établir strictement les informations 

qu'elle contient. La copie, par ailleurs illisible, d'un chèque versée au dos-

sier (pièce n °11, recours), n'apparaît pas convenir non plus pour justifier 

une vente de (* ***) actions pour un prix de (*** ***) francs (cf. fait n° 16 

let. i, recours). La société contribuable produit de plus, pour corroborer no-

tamment sept de ses allégués (faits n° 16 let. iii, iv, v, vi, viii, x, xi, recours), 

des avis de virements bancaires (pièces n° 14, 15, 16, 17, 19, 20, 21, re-

cours) qui, compte tenu de la jurisprudence précitée, ne sauraient être re-

connus comme pièces justificatives d'un degré de preuve suffisant. 

Le fait, d'ailleurs, que le nom du bénéficiaire, une personne physique rési-

dente à l'étranger (fait n° 16 let. xi, recours), soit apposé à la main sur un 

des avis de versement, à savoir d'une somme de (** ***) francs (pièce 21, 

recours) semble-t-il pour la vente de (***) actions survenue moins de cinq 

ans avant la distribution du dividende (fait n° xi, recours), en faveur pour-

tant d'une autre personne, celle par laquelle la société mère aurait conclu 

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la transaction (fait n° 16, recours), est symptomatique du caractère dou-

teux de tels documents et des circonstances ayant entouré les transactions 

en cause. 

4.5.5 Il doit ainsi être considéré que la société contribuable n'a effective-

ment, y compris au stade de son recours, pas satisfait à son obligation de 

donner des renseignements et le droit au remboursement ne peut d'emblée 

être établi sans les pièces requises. Il convient dès lors de confirmer que 

la procédure de déclaration ne peut être admise en l’espèce, ce du moment 

qu'il reste un doute. 

4.6  

4.6.1 Finalement, la distinction opérée par la société contribuable lors-

qu'elle considère que la procédure de déclaration n'aurait dû être refusée 

que sur une proportion (de 4.21 % ; ch. 69, p. 17-18, recours) du dividende 

ne saurait en l'occurrence être adoptée par le Tribunal de céans. 

4.6.2 Il faut en effet rappeler que, lors de l'examen sommaire mené dans 

le cadre de l'art. 26 al. 3 OIA, l'autorité doit se limiter à vérifier s'il existe de 

doutes sérieux sur le droit au remboursement de l'impôt, fussent-ils sur le 

droit précité d'une part moindre de l'impôt sur la prestation imposable pour 

laquelle la déclaration est demandée (cf. ci-avant consid. 3.5). Les carac-

téristiques de la procédure de déclaration – qui relève donc de la phase de 

perception –, et notamment l'examen sommaire du droit au rembourse-

ment qui en découle, impliquent que ladite procédure doit être refusée en 

cas de doute partiel. Dans ce sens, il ne saurait y avoir de place pour une 

procédure de déclaration partielle pour un dividende versé en lien avec une 

seule et même participation dans une société de capitaux. On relèvera au 

surplus que le refus de la procédure de déclaration n'exclut pas le rem-

boursement de l'impôt et que le point de savoir dans quelle mesure le droit 

au remboursement, en cas de doute à son sujet, est établi, relève fonciè-

rement de la phase de procédure de remboursement. C'est en effet lors de 

celle-ci que le droit au remboursement, éventuellement à titre partiel, doit 

être définitivement déterminé après un examen plus étendu de la réalisa-

tion ou non de ses conditions. 

Dès lors que des doutes suffisants demeurent en l'occurrence sur le droit 

au remboursement de la société mère, la procédure de déclaration doit 

partant être refusée pour l'entier du dividende. 

4.6.3 Cette conclusion de la société contribuable est donc, dans le présent 

cas, rejetée. 

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Page 21 

5.  

5.1 Sur le vu de ce qui précède, de l'avis du Tribunal de céans, c'est à juste 

titre que l'AFC a refusé à la société contribuable la procédure de déclara-

tion (cf. ch. 2, décision sur réclamation). Le chiffre 3 du dispositif de la dé-

cision sur réclamation, prévoyant que la société contribuable doit payer 

1 164 786 francs au titre d'impôt anticipé plus intérêts moratoires à 5 % l'an 

dès le 30 aout 2015 jusqu'au jour du paiement de l'impôt, est, de même, 

conforme au droit. 

5.2 Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fé-

déral à rejeter le recours. En conséquence, conformément à l'art. 63 

al. 1 PA et aux art. 1 ss du règlement du 21 février 2008 concernant les 

frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, 

RS 173.320.2), les frais de procédure, vu les circonstances, par 

23 500 francs, comprenant l'émolument judiciaire et les débours, sont mis 

à la charge de la recourante. Il convient d'imputer ce montant sur l'avance 

de frais du même montant déjà fournie. Par ailleurs, vu l'issue de la cause, 

il n'y pas lieu de procéder à l'allocation de dépens (art. 64 al. 1 PA a con-

trario, respectivement art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 

(Le dispositif de l'arrêt se trouve sur la page suivante.) 

  

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Page 22 

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 

1.  

Le recours est rejeté. 

2.  

Les frais de procédure de 23 500 francs sont mis à la charge de la 

recourante. Ce montant est prélevé sur l'avance de frais déjà versée, d'un 

montant équivalent. 

3.  

Il n'est pas alloué de dépens. 

4.  

Le présent arrêt est adressé : 

– à la recourante (Acte judiciaire) 

– à l'autorité inférieure (n° de réf. […] ; Acte judiciaire) 

 

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 

 

La présidente du collège : Le greffier : 

  

Annie Rochat Pauchard John Romand 

  

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Indication des voies de droit : 

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 

1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans 

les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 LTF). Ce 

délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus tard le dernier 

jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La 

Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse 

(art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, 

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. 

La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au 

mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la partie recourante (art. 42 

LTF). 

 

Expédition :