# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** ba4b5b26-c419-5252-b422-c45ec04e9770
**Source:** Zürich Steuerrekursgericht (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2023-03-01
**Language:** de
**Title:** Staats- und Gemeindesteuern 2020
**Docket/Reference:** ST.2022.197
**URL:** https://www.strgzh.ch/assets/entscheide/1-st.2022.197.pdf

## Full Text

Steuerrekursgericht  
des Kantons Zürich 

1. Abteilung 

1 ST.2022.197 

Entscheid 

1. März 2023 

Mitwirkend: 

Einzelrichter Marc Gerber und Gerichtsschreiber Fabian Steiner 

1.  A ,    
2.  B ,    

vertreten durch C AG,  

In Sachen 

gegen 

Rekurrenten,  

K a n t o n   Z ü r i c h ,    

vertreten durch das kant. Steueramt,  
Division Süd,  
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,  

Rekursgegner,  

betreffend 

Staats- und Gemeindesteuern 2020 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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hat sich ergeben: 

A.  A  und  B  (nachfolgend  die  Pflichtigen)  sind  Eigentümer  verschiedener 

Grundstücke  in  D,  E  und  F.  Der  Pflichtige  ist  im Weiteren  seit  einer  Erbschaft  zu  1/3 

auch Eigentümer mehrerer im Kanton Thurgau gelegener Parzellen. Diese sind teilwei-

se verpachtet und werden landwirtschaftlich beworben bzw. forstwirtschaftlich genutzt:  

a) Parzelle … 

b) Parzelle … 

c)  Parzelle … 

d) Parzelle … 

e) Parzelle … 

f)  Parzelle … 

… 

… 

… 

… 

… 

… 

15'441 m2  

Arbeitszone Aa 

2'934 m2 

Wohnzone W2 

691 m2 

400 m2 

Wohnzone W2 

Bachbord Freihaltezone 

20'697 m2 

Landschaftsschutzzone 

17'236 m2  Wald 

Mit  Entscheid  vom  28.  April  2022  wurden  die  Pflichtigen  für  die  Steuer-

periode 2020  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von  Fr. 165'100.-  (satzbestimmend 

Fr. 165'300.-)  und  einem  steuerbaren  Vermögen von  Fr.  3'290'000.- (satzbestimmend 

Fr. 4'126'000.-)  eingeschätzt.  Die  Parzellen  im  Kanton  Thurgau  wurden  dabei  abwei-

chend  vom  deklarierten  Ertragswert  von  Fr. 14'733.-  gesamthaft  – ausgehend  von  

einem  Verkehrswert  von  Fr. 856'265.-  und  unter  Berücksichtigung  der  Repartitionsdif-

ferenz  –  mit  einem  (Zürcher)  Vermögenssteuerwert  von  Fr. 893'494.-  erfasst.  Im  Zu-

sammenhang  mit  den  Liegenschaften  in  E  und  F  kam  es  ebenfalls  zu  Anpassungen 

beim Eigenmietwert, bei den Unterhaltskosten und beim Vermögenssteuerwert.  

B.  Hiergegen  erhoben  die  Pflichtigen  am  27.  Mai  2022  Einsprache  mit  dem 

Antrag,  die  im  Kanton  Thurgau  gelegenen  Parzellen  für  Vermögenssteuerzwecke  mit 

dem  anteiligen  Ertragswert  von  (neu)  Fr. 15'101.-  zu  berücksichtigen  und  ein  steuer-

bares  Einkommen  von  Fr. 164'700.-  (satzbestimmend  Fr. 165'300.-)  und  ein  steuer-

bares  Vermögen  von  Fr.  3'234'000.-  (satzbestimmend  Fr.  3'248'000.-)  festzusetzen. 

Die Anpassungen  im  Zusammenhang mit  den  Liegenschaften in  E  und F  wurden da-

gegen akzeptiert. Dem Schreiben lag eine entsprechend angepasste  Steuerausschei-

dung bei.  

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Am  8.  Juni  2022  erging  ein  erster  Einschätzungsvorschlag,  mit  welchem  die 

Abweichungen  begründet  wurden,  welcher  aber  –  trotz  leicht  höherem  (Zürcher)  Ver-

mögenssteuerwert von Fr. 893'657.- für die Parzellen im Kanton Thurgau (neu ausge-

hend  von  einem  Verkehrswert  von  Fr. 851'333.-  [Parzellen  a  -  c]  bzw.  Landwert  von 

Fr. 5'088.-  [Parzellen  d - f]  und  unter  Berücksichtigung  der  Repartitionsdifferenz)  –  

unverändert  die  Steuerfaktoren  gemäss  Einschätzungsentscheid  vorsah.  Die  Pflichti-

gen  lehnten  diesen  mit  Schreiben  vom  9.  Juli  2022  ab.  Am  19.  Juli  2022  erging  mit 

denselben  Steuerfaktoren  ein  weiterer  Einschätzungsvorschlag  inkl.  Auseinanderset-

zung  mit  den  Vorbringen  der  Pflichtigen.  Das  kantonale  Steueramt  vertrat  dabei  den 

Standpunkt,  dass  die  Festsetzung  des  Vermögenssteuerwerts  durch  den  jeweiligen 

Belegenheitskanton  erfolge  und  dieser Wert  durch  den Wohnsitzkanton  übernommen 

werde. Dabei handle es sich um eine Ausnahme des Grundsatzes, wonach jeder Kan-

ton  die  Einschätzung  nach  seinem  kantonalen  Steuerrecht  vornehme.  Ein  von  dieser 

Handhabe abweichendes Vorgehen sei nicht mit dem Veranlagungsverfahren als Mas-

senverfahren  vereinbar  und  könnte  zudem  zum  Teil  zu  einer  doppelten  Berücksichti-

gung von Schulden und Schuldzinsen führen. 

Die  Pflichtigen  nahmen  hierzu  am  22.  August  2022  erneut  Stellung,  ehe  am 

15. September  2022  unter  Erneuerung  der  Begründung  gemäss  Einschätzungsvor-

schlag  vom  19.  Juli  2022  der  abschlägige  Einspracheentscheid  erging.  Ergänzend 

wurde ausgeführt,  dass eine  vermeintliche  Schlechterstellung  im  Liegenschaftskanton 

gerügt werden müsste. Es sei nicht so, dass der Kanton Thurgau die Bewertung zum 

Ertragswert nicht kenne. Das kantonale Steueramt gehe auch nicht davon aus, dass im 

Kanton Thurgau die Bewertung der Zürcher Liegenschaften nach den lokalen Bestim-

mungen verlangt worden sei. 

C.  Am  17.  Oktober  2022  erhoben  die  Pflichtigen  Rekurs  gegen  den  Ein-

spracheentscheid  vom  15.  September  2022  mit  dem  Antrag,  den  Entscheid  vollum-

fänglich aufzuheben, den Vermögenssteuerwert der Parzellen im Kanton Thurgau auf 

Fr. 15'120.-  festzusetzen  und  die  Pflichtigen  mit  einem  steuerbaren  Einkommen  von 

Fr. 164'700.-  (satzbestimmend  Fr.  165'300.-)  und  einem  steuerbaren  Vermögen  von 

Fr. 3'234'000.-  (satzbestimmend  Fr.  3'251'000.-)  einzuschätzen.  Unter  Kosten-  und 

Entschädigungsfolgen zu Lasten des Rekursgegners. 

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Das  kantonale  Steueramt  schloss  mit  Rekursantwort  vom  28.  Oktober  2022 

unter Verweis auf die Ausführungen im Einspracheentscheid vom 15. September 2022 

auf Abweisung des Rekurses. Die Gemeinde liess sich nicht vernehmen. 

Auf  die  Parteivorbringen  wird,  soweit  rechtserheblich,  in  den  nachfolgenden 

Erwägungen eingegangen. 

Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 

1.  Streitig  ist  vorliegend,  ob  das  kantonale  Steueramt  im  Rahmen  der  Ein-

schätzung  von  im  Kanton  Zürich  ansässigen  Personen,  die  ausserkantonale  Liegen-

schaften  halten,  auf  die  Bewertung  des  jeweiligen  Liegenschaftenkantons  abstellen 

darf, oder ob (bzw. unter welchen Umständen) die Bewertung nach der lokalen Steuer-

gesetzgebung vorzunehmen ist.  

a) Unbewegliches Privatvermögen begründet ein Spezialsteuerdomizil am Ort 

der  gelegenen  Sache.  Das  in  den  Liegenschaften  verkörperte  Vermögen  wird  dabei 

objektmässig  auf  die  Kantone  verlegt,  in  denen  das  unbewegliche  Vermögen  liegt 

(Roman  Sieber,  in:  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Interkantonales 

Steuerrecht, 2. A., 2021, § 25 N 2).  

Das Vermögen wird an jedem Steuerdomizil nach den entsprechenden kanto-

nalen  Vorschriften  besteuert.  Das  Bundesgericht  schreibt  dabei  für  die  interkantonale 

Vermögensausscheidung  keinen  alle  Aktiven  umfassenden,  einheitlichen  Bewer-

tungsmassstab vor; es lässt insofern Unterschiede zwischen verschiedenen Kategorien 

von  Vermögenswerten  zu,  verlangt  dabei  aber,  dass  jeder  Kanton  die  inner-  und  

ausserkantonalen  Aktiven  nach  gleichen  Grundsätzen  bewertet  (BGr,  23.  Septem-

ber 2003, 2P.314/2001, E. 4.2; BGE 120 Ia 349 E. 3b, mit weiteren Hinweisen; Roman 

Sieber, § 25 N 5 und 7). Bewerten die Kantone somit beispielsweise die eigenen Lie-

genschaften  zu  Steuerwerten,  Wertschriften  zu  den  Verkehrswerten  (Börsenkursen) 

und Geschäftsvermögen zu den Buchwerten, so müssen sie ausserkantonale Aktiven 

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nach den gleichen Grundsätzen bewerten (BGr, 15. Oktober 1996, StE 1998 A 24.42.4 

Nr. 1). 

Mit einer gleichmässigen Bewertung inner- und ausserkantonaler Aktiven wird 

dem  in  Art.  127  Abs.  3  BV  enthaltenen  Schlechterstellungsverbot  Nachachtung  ver-

schafft.  Demgemäss  darf  ein  Kanton  eine  steuerpflichtige  Person  grundsätzlich  nicht 

deshalb  stärker  belasten,  weil  sie  nicht  in  vollem  Umfang  seiner  Steuerhoheit  unter-

steht,  sondern  zufolge  ihrer  territorialen  Beziehungen  auch  noch  in  einem  anderen 

Kanton steuerpflichtig ist (BGE 2C_401/2020, E. 3.1.; Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, 

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., 2021, § 5 N 19 StG). Es gilt zu beurtei-

len,  wie  der  Steuerpflichtige  gestellt  wäre,  wenn  er  unter  den  gegebenen  Umständen 

vollständig  der  Steuerhoheit  jedes  einzelnen  der  betroffenen  Kantone  unterstände 

(Felber/Duss,  in:  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Bundesgesetz  über 

die  Harmonisierung  der  direkten  Steuern  der  Kantone  und  Gemeinden,  4. A.,  2022, 

Art. 28 N 53 StHG). Der Kanton Zürich muss somit Art. 127 Abs. 3 BV insoweit Rech-

nung tragen, als er kantonale und ausserkantonale Liegenschaften nach den gleichen 

sachlichen  und  zeitlichen  Kriterien  bewerten  und  so  eine  Gleichbehandlung  der  hier 

wohnhaften Eigentümer von ausserkantonalen Liegenschaften mit den ausschliesslich 

im  Kanton  Steuerpflichtigen  gewährleisten  muss  (VGr,  1.  November  1988,  StE 1989 

B 25.6 Nr. 14). 

b)  Das  kantonale  Steueramt  stellt  sich  auf  den  Standpunkt,  dass  die  §§ 39 

und 40 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) ausschliesslich auf im Kanton Zü-

rich  gelegene  Liegenschaften  anwendbar  seien.  Eine  abweichende  Handhabe  sei  im 

Veranlagungsverfahren  als  Massenverfahren  gar  nicht  möglich,  würde  dies  doch  an-

sonsten  bedeuten,  dass  jeder  Kanton  –  unabhängig  davon,  ob  Haupt-  oder  Neben-

steuerdomizil – für jede ausserkantonale Liegenschaft den Eigenmiet- und Vermögens-

steuerwert  nach  seinem  Steuergesetz  vornehmen  müsste.  Ausserdem  würde  eine 

unterschiedliche  Ermittlung  des  Vermögenssteuerwerts  bei  der  interkantonalen  Steu-

erausscheidung  (aufgrund  der  proportionalen  Ausscheidung  nach  Lage  der  Aktiven) 

dazu  führen,  dass  Schuldzinsen  bzw.  Schulden  teilweise  doppelt  abgezogen  werden 

könnten. 

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Die  Pflichtigen  vertreten  demgegenüber  die  Auffassung,  dass  es  vorliegend 

nicht bloss um eine unterschiedliche kantonale Bewertungspraxis gehe, welche durch 

Anwendung  der  Repartitionswerte  neutralisiert  werde.  Vielmehr  liege  der  Problematik 

eine  unterschiedliche  Qualifikation  der  streitbetroffenen  Parzellen  zugrunde. Während 

der  Kanton  Thurgau  eine  Bewertung  zum  Ertragswert  auf  Grundstücke  beschränke, 

welche zu einem landwirtschaftlichen Gewerbe gehören würden, werde im Kanton Zü-

rich  einzig  die  land-  bzw.  forstwirtschaftliche  Nutzung  vorausgesetzt.  Für  eine  solch 

unterschiedliche  Qualifikation  ein  und  desselben  Grundstücks  bestehe  zwar  harmoni-

sierungsrechtlich  Spielraum.  Jeder  Kanton  müsse  aber  inner-  und  ausserkantonale 

Liegenschaften  gleich  behandeln.  Der  Kanton  Zürich  müsse  daher  vorliegend  die  

Bewertung nach dem Steuergesetz des Kantons Zürich vornehmen. Für die Übernah-

me  der  Bewertung  des  Kantons  Thurgau  bestehe  demgegenüber  keine  rechtliche 

Grundlage.  

c) aa) Der Argumentation der Pflichtigen ist vor dem Hintergrund der zitierten 

bundesgerichtlichen Rechtsprechung zuzustimmen. Lägen die streitbetroffenen Parzel-

len  im  Kanton  Zürich  und  würden  sie  diesfalls  unter  Anwendung  der  lokalen  Steuer-

gesetzgebung  zum  Ertragswert  bewertet,  so  muss  dies  zwingend  auch  im  inter-

kantonalen  Kontext  so  gehandhabt  werden.  Hier  anders  zu  urteilen  würde  eine  Ver-

letzung  des  verfassungsmässig  verankerten  Schlechterstellungsverbots  darstellen 

(Art. 127  Abs.  3  BV)  und  auch  die kantonale  Steuergesetzgebung missachten,  zumal 

§ 40 StG die Bewertung von land- und forstwirtschaftlich genutzten Grundstücken zum 

Ertragswert vorsieht (vgl. dazu nachfolgend E. 2).  

bb) Die Einwände des kantonalen Steueramtes zielen dabei ins Leere. Insbe-

sondere  könnte  eine  solche  verfassungswidrige  Schlechterstellung  nicht  damit  legiti-

miert werden, dass das Einschätzungsverfahren als Massenverfahren ausgestaltet ist, 

geht  doch  die  gesetzliche  Konzeption 

im  Grundsatz  von  einer  umfassenden  

Untersuchungspflicht  der  Steuerbehörden  aus  (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  § 132 

N 10 StG).  Hinzu  kommt,  dass  die  Notwendigkeit  einer  eigenen  Bewertung  ausser-

kantonaler  Liegenschaften  nach  lokalen  Vorgaben  ohnehin  auch  die  Ausnahme  dar-

stellen dürfte. Läge nämlich seitens Kanton Thurgau eine Ertragswertbewertung für alle 

streitbetroffenen Parzellen vor, so könnte eine solche für die Einschätzung im Kanton 

Zürich grundsätzlich übernommen werden. Eine eigene Bewertung drängt sich mit an-

deren Worten  primär  dann  auf,  wenn  –  wie im  vorliegend zu beurteilenden  Fall  –  der 

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Bewertung einer ausserkantonalen Liegenschaft eine unterschiedliche Qualifikation der 

Liegenschaft zugrunde liegt und dies zur Anwendung von verschiedenen Bewertungs-

methoden führt.  

Nicht  weiter  hilft  auch  das  Argument,  dass  eine  unterschiedliche  Ermittlung 

des  Vermögenssteuerwerts  zu  einer  uneinheitlichen  Berücksichtigung  von  Schulden 

bzw.  Schuldzinsen  führen  könne.  Das  Bundesgesetz  über  die  Harmonisierung  der  

direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG) sieht in 

Art. 14 Abs. 2 für die Bewertung von land- bzw. forstwirtschaftlich genutzten Grundstü-

cken  explizit  verschiedene  Bewertungsmethoden  vor  und  überlässt  die  Wahl  der  an-

wendbaren Methode den Kantonen. Die daraus im Rahmen der interkantonalen Steu-

erausscheidung  für  die  Verlegung  der  Schulden  und  Schuldzinsen  resultierenden 

Konsequenzen  sind  deshalb grundsätzlich  hinzunehmen.  Zudem  ist  das verfassungs-

mässig verankerte Schlechterstellungsverbot zu beachten. Auch können sich Kantone, 

welche bei der Bewertung von land- bzw. forstwirtschaftlich genutzten Liegenschaften 

den Verkehrswert mitberücksichtigen oder die Anwendung des Ertragswerts – wie vor-

liegend  der  Kanton  Thurgau  –  restriktiv  handhaben  und  deshalb  einen  höheren  

Aktivenanteil  ausweisen,  kaum  auf  den  Standpunkt  stellen,  die  Schuld-  bzw.  Schuld-

zinsübernahme sei zu hoch. Ebensowenig kann sich der Kanton Zürich deshalb darauf 

berufen, zu viel Schulden oder Schuldzinsen zu übernehmen, wenn – wie vorliegend – 

ausserkantonale  Liegenschaften  mit  einem  (tiefen)  Ertragswert  in  die  interkantonale 

Steuerausscheidung einbezogen werden müssen. 

Es  kommt  nach  dem  Gesagten  für  die  Beurteilung  aus  zürcherischer  Sicht 

auch nicht  darauf  an,  wie  der  Kanton Thurgau  die Parzellen  bewertet.  Das kantonale 

Steueramt verkennt hier, dass die Schlechterstellung darin begründet ist, dass dersel-

be Sachverhalt anders beurteilt würde, wenn in Bezug auf die streitbetroffenen Parzel-

len  kein  interkantonaler Bezug  bestehen  würde, diese  mithin im  Kanton Zürich lägen. 

Dass der  Kanton Thurgau  –  mutmasslich  seiner  Steuergesetzgebung  entsprechend  – 

die  Parzellen  weitgehend  zum  Verkehrswert  bewertet,  hat  somit  für  die  vorliegende 

Beurteilung keine Bewandtnis. 

Eine  Bewertung  von  land-  bzw.  forstwirtschaftlich  genutzten  Grundstücken 

zum Ertragswert ist – aus Sicht des Kantons Zürich – schliesslich auch deshalb ange-

zeigt,  weil  der  Bewertung  zum  Ertragswert  spezifische  (landes)politische  und  steuer-

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rechtliche  Überlegungen  zugrunde  liegen,  welche  durch  eine  Verkehrswertbewertung 

unterlaufen würden (vgl. hiernach E. 2a). 

Damit  ist  nachfolgend  zu  prüfen,  ob  die  streitbetroffenen  Parzellen  gemäss 

§ 40 StG zum Ertragswert zu bewerten sind.  

2. a)  Das  Vermögen  wird  gemäss  §  39  Abs.  1  StG  grundsätzlich  zum  Ver-

kehrswert  bewertet.  Der  Verkehrswert  eines  Vermögensrechts  entspricht  dem  Preis, 

der  dafür  im  gewöhnlichen  Geschäftsverkehr  am  massgebenden  Bewertungsstichtag 

mutmasslich zu erzielen gewesen bzw. den ein Käufer unter normalen Umständen zu 

zahlen  bereit  wäre  (RB 1984  Nr. 65;  Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  § 39  N 5  ff. StG; 

Teuscher/Lobsiger,  in:  Kommentar  zum  Schweizerischen  Steuerrecht,  Bundesgesetz 

über  die  Harmonisierung  der  direkten  Steuern  der  Kantone  und  Gemeinden,  4. A., 

2022,  Art. 14  N 4  StHG).  Der  Grundsatz  der  Bewertung  zum  Verkehrswert  gilt  dabei 

auch für das unbewegliche Vermögen.  

Bei  der  Bewertung von  land-  oder forstwirtschaftlich genutzten  Grundstücken 

gilt  es  zu differenzieren.  Das  StHG  lässt  den  Kantonen  wie erwähnt  die Wahl, solche 

Grundstücke alleine zum Ertragswert (Grundvariante) oder zum Ertragswert, aber unter 

Berücksichtigung  des  Verkehrswerts,  zu  bewerten.  Das  StG  sieht  in  §  40  die  

Bewertung  von  land-  oder  forstwirtschaftlich  genutzten  Grundstücken  zum  Ertrags- 

wert  vor.  Damit  kommt  im  Kanton  Zürich  diesbezüglich  die  Grundvariante,  d.h.  die  

Bewertung  zum  Ertragswert  ohne  Berücksichtigung  des  Verkehrswerts,  zur  Anwen-

dung  (Teuscher/Lobsiger,  Art. 14  N 35  ff.  StHG;  Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  § 40 

N 1 ff. StG). 

Hintergrund  dieser  Regelung  bildet  der  Umstand,  dass  eine  Bewertung  zum 

Verkehrswert konfiskatorisch wirken und die Eigentumsgarantie tangieren kann, werfen 

doch land- und forstwirtschaftliche Grundstücke meist nur geringe Erträge ab. Die Er-

füllung dieser im Landesinteresse liegenden Aufgabe soll nicht durch eine Vermögens-

besteuerung  erschwert  werden,  welche  keine  Rücksicht  auf  die  konkreten  Begeben-

heiten,  d.h.  die  erzielbaren  Erträge,  nimmt  (vgl.  Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,  § 40 

N 3 f. StG).  

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b) aa) Gestützt auf §§ 21 Abs. 2, 39 Abs. 3 und 4 sowie 40 StG hat der Regie-

rungsrat am 12. August 2009 die Weisung an die Steuerbehörden über die Bewertung 

von  Liegenschaften  und  die  Festsetzung  der  Eigenmietwerte  ab  Steuerperiode  2009 

(nachfolgend  Weisung;  LS  631.32;  ZStB  Nr. 21.1)  erlassen  (vgl.  Richner/Frei/ 

Kaufmann/Rohner,  § 39  N  39 ff.  StG,  auch zum  Folgenden).  Ziff. 1 hält fest,  was  be-

reits § 40 StG statuiert, nämlich, dass land- oder forstwirtschaftlich beworbene Liegen-

schaften mit Einschluss der erforderlichen Gebäude zum Ertragswert bewertet werden.  

bb) Entscheidende Voraussetzung für die Bewertung eines Grundstücks zum 

Ertragswert  ist  allein  die  land-  oder  forstwirtschaftliche  Nutzung.  Eine  Unterstellung 

unter  das  Bundesgesetz  über  das  bäuerliche  Bodenrecht  (BGBB,  SR  211.412.11)  ist 

nicht  erforderlich,  wenn  auch  der  Begriff  der  landwirtschaftlichen  Nutzung  gemäss 

bundesgerichtlicher  Rechtsprechung  im  Einklang  mit  dem  BGBB  auszulegen  ist  

(Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 40 N 6 f. StG). 

Als landwirtschaftlich genutzt gilt ein Grundstück, das der Urproduktion dient, 

d.h.  der  Nutzung  für  Acker-,  Obst-,  Reb-  und  Gemüsebau,  Anbau  von  Blumen  und 

Zierpflanzen,  Baumschulen,  sowie  Viehzucht  und  Nutztierhaltung  (Richner/Frei/ 

Kaufmann/Rohner,  § 40  N  8 StG).  Nebst  den bäuerlichen  Heimwesen sind  somit  alle 

Grundstücke mit den erforderlichen Gebäuden erfasst, welche der Pflanzen- und Tier-

produktion  dienen  (Baumschulen,  Blumengärtnereien,  Gemüsegärtnereien  oder  Hüh-

nerfarmen).  Vorausgesetzt  ist  allerdings  eine  Bewirtschaftung  des  Bodens.  Eine  im 

wesentlichen  bodenunabhängige  Produktion  rechtfertigt  die  Bewertung  zum  Ertrags-

wert nicht (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 40 N 8 StG, auch zum Folgenden). Auch 

einzelne  land-  oder  forstwirtschaftlich  genutzte  Grundstücke  werden  zum  Ertragswert 

bewertet. Es ist mithin nicht vorausgesetzt, dass diese die Grundlage für eine bäuerli-

che  Existenz  darstellen  bzw.  Teil  eines  landwirtschaftlichen  Heimwesens  bilden.  Die 

Bewirtschaftung durch den Eigentümer selbst ist nicht erforderlich, d.h. auch verpach-

tete  Grundstücke  sind  zum  Ertragswert  zu  bewerten  (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, 

§ 40 N 10 StG).  

Als  forstwirtschaftlich  genutzt  gelten  sodann  alle  Grundstücke,  welche  der 

Forstpolizeigesetzgebung (Art. 2 des Bundesgesetzes vom 4. Oktober 1991 über den 

Wald [SR 921.0] bzw. § 2 des kantonalen Waldgesetzes vom 7. Juni 1998 [LS 921.1]) 

unterstehen. 

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cc)  Die  Schätzung  des  Ertragswerts  landwirtschaftlicher  Liegenschaften  er-

folgt nach den Vorschriften des BGBB und den dazu erlassenen Ausführungsvorschrif-

ten  (Verordnung  vom  4.  Oktober  1993  über  das  bäuerliche  Bodenrecht  [VBB, 

SR 211.412.110]).  Der  Ertragswert  entspricht  dabei  dem  Kapital,  das  mit  dem  Ertrag 

eines landwirtschaftlichen Gewerbes oder Grundstücks bei landesüblicher Bewirtschaf-

tung  zum  durchschnittlichen  Zinssatz  für  erste  Hypotheken  verzinst  werden  kann 

(Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 40 N 13 StG). 

c)  Gemäss  Darstellung  der  Pflichtigen  seien  die  Parzellen  a - e  an  einen 

Landwirt  verpachtet  und  würden  landwirtschaftlich  beworben,  die  Parzelle  f  werde 

forstwirtschaftlich  genutzt.  Ersteres  deckt  sich  weitestgehend  mit  der  aktenkundigen 

Bestätigung  des  bewirtschaftenden  Landwirts,  wobei  dort  aber  die  Parzelle  …  

"…  400 m2  Bachbord  Freihaltezone"  (=  Parzelle  d)  nicht  erwähnt  ist.  Jene  findet  sich 

dafür aber – zusammen mit der Parzelle … (= Parzelle f) – auf der Jahresbeitragsrech-

nung  des  örtlich  zuständigen  Forstreviers.  Die  Parzellen  dürften  damit  für  Zürcher 

Steuerzwecke  insgesamt  als  land-  bzw.  forstwirtschaftlich  genutzt  gelten  und  wären 

deshalb  gemäss  §  40  StG  alle  zum  Ertragswert  zu  bewerten.  Die  Verpachtung  steht 

einer solchen Qualifikation wie gezeigt nicht entgegen.  

Den Akten kann entnommen werden, dass der Kanton Thurgau die Parzellen 

a - c zum Verkehrswert bewertet hat. Hinsichtlich der übrigen Parzellen d - f wurde kein 

Verkehrswert ermittelt, doch liegt bei allen zumindest ein Landwert vor. Indem das kan-

tonale Steueramt im Rahmen der Einschätzung unbesehen auf diese ausserkantonale 

Bewertung  abgestellt  hat,  hat  es  gegen  die  kantonale  Steuergesetzgebung  wie  auch 

gegen  das  verfassungsmässig  verankerte  Schlechterstellungsverbot  verstossen,  ins-

besondere soweit dabei ein Verkehrswert übernommen wurde.  

3. a)  Das  Steuerrekursgericht  hat gemäss  §  149  Abs.  2  StG  die  Steuerfakto-

ren  grundsätzlich  nach  seinen  eigenen  Erhebungen  festzustellen.  Ausnahmsweise 

kann es zwecks Wahrung des gesetzlichen Instanzenzugs die Sache mit verbindlichen 

Weisungen  an  die  Vorinstanz  zurückweisen,  namentlich,  wenn  zu  Unrecht  noch  kein 

materieller  Entscheid  getroffen  wurde  oder  wenn  dieser  an  einem  schwerwiegenden 

Verfahrensmangel leidet (§ 149 Abs. 3 StG). Bedeutsame Verfahrensmängel kann das 

Gericht  nicht  heilen,  da  der  gesetzlich  vorgeschriebene  Instanzenzug  unzulässiger-

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weise verkürzt und die untere Einschätzungs- bzw. Rechtsmittelbehörde praktisch von 

der  Einhaltung  eines  korrekten  Verfahrens  dispensiert  würde  (StRG,  8. Mai 2018, 

1 DB.2017.169/1  ST.2017.213,  E. 4b,  www.strgzh.ch,  auch  zum  Folgenden;  Richner/ 

Frei/Kaufmann/Rohner, § 149  N  29 f. StG,  auch  zum  Folgenden).  Von  einem  bedeut-

samen Verfahrensmangel ist gemäss Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts insbe-

sondere  dann  auszugehen,  wenn  über  ein  wesentliches  Element  des  Sachverhalts 

keine Untersuchung geführt wurde (RB 2001 Nr. 93; RB 2000 Nr. 130, StE 2002 B 93.5 

Nr. 23 = ZStP 2001, 39; ZStP 2000, 291).  

b)  Vorliegend  wurde  durch  das  kantonale  Steueramt  im  Zusammenhang  mit 

der Qualifikation der streitbetroffenen Parzellen unter § 40 StG und deren Ertragswert-

bewertung noch keine Untersuchung geführt (da sich dieses  – wie vorstehend darge-

legt  zu  Unrecht  –  auf  den  grundsätzlichen  Standpunkt  gestellt  hat,  die  festgesetzten 

Vermögensteuerwerte  des  Belegenheitskantons  in  jedem  Fall  übernehmen  zu  müs-

sen).  Würde  dieser  Mangel  durch  das  Steuerrekursgericht  behoben,  hätte  dies  eine 

Verkürzung  des  Rechtsmittelwegs  zulasten  der Pflichtigen  zur  Folge,  was ihnen  nicht 

ohne Weiteres zugemutet werden kann. Zudem ist es nicht Aufgabe des Steuerrekurs-

gerichts als gerichtliche Instanz, quasi anstelle der Vorinstanzen erstmals die Sachver-

haltsermittlung  zu  übernehmen  und  diese  damit  von  ihren  Untersuchungspflichten  zu 

entlasten.  Dies  gilt  umso  mehr,  als  vorliegend  mehrere  Parzellen  betroffen  sind.  Die 

Sache  ist  daher  insbesondere  in  Bezug  auf  die  Parzellen  a - c  zur  Nachholung  der  

nötigen  Untersuchung  und  zum  Neuentscheid  an  das  kantonale  Steueramt  zurückzu-

weisen.  

c)  Dies  führt  zur  teilweisen  Gutheissung  des  Rechtsmittels.  Der  Einsprache-

entscheid  vom  15.  September  2022  ist  aufzuheben  und  die  Sache  ist  im  Sinn  der  

Erwägungen an das kantonale Steueramt zurückzuweisen.  

4.  Eine  Rückweisung  an  die  Vorinstanz  mit  offenem  Prozessausgang  gilt  in 

Bezug auf die Kosten- und Entschädigungsregelung als Obsiegen der rechtsmittelfüh-

renden Partei – und zwar unabhängig davon, welche Anträge diese gestellt hat  (BGr, 

28. April  2014,  2C_845/2013  +  2C_846/2013,  E.  3.2  und  3.3;  VGr,  20. April  2016, 

SB.2015.00073 +  00074,  E. 6,  www.vgrzh.ch;  VGr,  28. August  2014,  VB.2014.00106, 

E. 2.3, www.vgrzh.ch). Die Gerichtskosten sind daher dem Rekursgegner aufzuerlegen 

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(§ 151  Abs.  1  StG)  und  den  Pflichtigen  ist  sodann  eine  Parteientschädigung  zuzu-

sprechen  (§  152  StG  i.V.m.  § 17  Abs.  2  des  Verwaltungsrechtspflegegesetzes  vom 

24. Mai 1959 [VRG]).  

5. Soweit  eine  Partei  den  vorliegenden  Entscheid  einzig  mit  Bezug  auf  die 

Rückweisung  mit  Beschwerde  beim  Verwaltungsgericht  anfechten  will,  ist  darauf  hin-

zuweisen, dass dies nur möglich ist, soweit der Entscheid einen nicht wiedergutzuma-

chenden Nachteil bewirken könnte oder die Gutheissung der Beschwerde sofort einen 

Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten 

für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (§ 19a Abs. 2 VRG i.V.m. Art. 93 

Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005 [BGG]). 

Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 

1.  Der  Rekurs  wird  teilweise  gutgeheissen.  Der  Einspracheentscheid  vom  15.  Sep-

tember  2022  wird aufgehoben  und die Sache  im  Sinn  der  Erwägungen  zum  Neu-

entscheid an das kantonale Steueramt zurückgewiesen. 

[…] 

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