# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** 3e18d5dd-496f-5f68-8e6b-1d75cc9e4326
**Source:** Bern Gerichte (BE)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2024-04-23
**Language:** de
**Title:** Bern Verwaltungsgericht 23.04.2024 100 2022 149
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/BE_Verwaltungsgericht/BE_VG_001_100-2022-149_2024-04-23.pdf

## Full Text

100.2022.149U
BUC/STS/CHS

Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung

Urteil vom 23. April 2024

Verwaltungsrichter Häberli, präsidierendes Mitglied
Verwaltungsrichter Bürki, Verwaltungsrichter Stohner
Gerichtsschreiberin Straub

A.________ AG
handelnd durch die statutarischen Organe
vertreten durch Rechtsanwalt … und Rechtsanwältin ...
Beschwerdeführerin

gegen

Kanton Bern
handelnd durch die Direktion für Inneres und Justiz, Münstergasse 2, 
3000 Bern 8
Beschwerdegegner

betreffend Handänderungssteuer (Entscheid der Direktion für Inneres und 
Justiz des Kantons Bern vom 26. April 2022; 2016.JGK.6543)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.149U, 
Seite 2

Prozessgeschichte:

A. 

Mit Vertrag vom 16. Juli 2015 räumte die Einwohnergemeinde (EG) 
C.________ der A.________ AG ein Kaufrecht am Grundstück C.________ 
Gbbl. Nr. 1________ ein. Der Kaufpreis wurde auf Fr. 171'000.-- festgesetzt. 
Gleichentags schloss die A.________ AG mit der B.________ AG einen 
Totalunternehmer-Werkvertrag ab betreffend «Planung und Realisierung 
Vereinshaus» (Wiederaufbau des Vereinshauses als Ärztezentrum 
D.________) auf dem vorerwähnten Grundstück. Am 26. November 2015 
übte die A.________ AG ihr Kaufrecht aus. Der beurkundende Notar meldete 
am 4. Dezember 2015 den Kauf beim Grundbuchamt Seeland an und 
deklarierte basierend auf dem Kaufpreis eine Handänderungssteuer von 
Fr. 3'078.--. Das Grundbuchamt Seeland beurteilte die Handänderung als 
schlüsselfertige Baute und veranlagte die Handänderungssteuer mit 
Verfügung vom 18. August 2016 auf Fr. 39'179.--. Als 
Bemessungsgrundlage zog es neben dem erwähnten Kaufpreis den Werk-
preis von Fr. 2'005'611.-- gemäss Totalunternehmer-Werkvertrag bei. Die 
hiergegen erhobene Einsprache der A.________ AG vom 9. September 
2016 wies das Grundbuchamt Seeland mit Einspracheverfügung vom 
14. November 2016 ab. 

B.

Gegen die Einspracheverfügung erhob die A.________ AG am 7. Dezember 
2016 Beschwerde bei der Justiz-, Gemeinde- und Kirchendirektion des 
Kantons Bern (JGK; heute: Direktion für Inneres und Justiz des Kantons Bern 
[DIJ]). Auf Antrag der A.________ AG sistierte die DIJ das Verfahren bis zum 
rechtskräftigen Entscheid im gleichgelagerten Verfahren 32.13-16.11 (neu: 
2016.JGK.693; vgl. VGE 2019/83 vom 17.8.2020). Am 21. Oktober 2020 
nahm die DIJ das Verfahren wieder auf und wies die Beschwerde mit 
Entscheid vom 26. April 2022 ab. 

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C.

Am 23. Mai 2022 hat die A.________ AG Verwaltungsgerichtsbeschwerde 
erhoben. Sie beantragt, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und die 
Handänderungssteuer sei auf Fr. 3'078.-- festzusetzen. Eventuell sei die 
Sache zur Neubeurteilung an das Grundbuchamt oder subeventuell an die 
Vorinstanz zurückzuweisen. 

Die DIJ beantragt mit Beschwerdeantwort vom 16. Juni 2022 die Abweisung 
der Beschwerde. 

Erwägungen:

1.

1.1 Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerde als letzte 
kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Gesetzes 
vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) 
zuständig (vgl. auch Art. 27 Abs. 3 des Handänderungssteuergesetzes vom 
18. März 1992 [HStG; BSG 215.326.2]). Die Beschwerdeführerin hat am 
vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen, ist durch den angefochtenen Ent-
scheid besonders berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen 
Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG). Die Bestimmungen über 
Form und Frist sind eingehalten (Art. 26 Abs. 1 HStG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 
und Art. 32 VRPG). Auf die Beschwerde ist grundsätzlich einzutreten. Nicht 
einzutreten ist indes auf das Eventual- sowie das Subeventualbegehren, da 
die Beschwerdeführerin die Rückweisungsanträge in ihrer Beschwerde-
schrift mit keinem Wort begründet (vgl. Art. 81 Abs. 1 i.V.m. Art. 32 Abs. 2 
VRPG; VGE 2019/83 vom 17.8.2020 E. 1.1; Michel Daum, in Herzog/Daum 
[Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 32 N. 22).

1.2 Das Verwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).

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2. 

2.1 Der zivilrechtliche Eigentumsübergang von Grundstücken unterliegt 
der Handänderungssteuer (Art. 1 i.V.m. Art. 5 Abs. 1 Bst. a HStG). Diese be-
trägt 1,8 % (Art. 11 Abs. 1 HStG). Die Steuer wird aufgrund der Gegen-
leistung für den Grundstückerwerb bemessen. Letztere besteht aus allen 
vermögensrechtlichen Leistungen, die die Erwerberin oder der Erwerber der 
Veräusserin oder dem Veräusserer oder Dritten für das Grundstück zu er-
bringen hat (Art. 6 HStG). Bei Kaufverträgen über eine schlüsselfertige 
Baute oder Stockwerkeinheit und bei Kaufverträgen, die mit einem Werkver-
trag so verbunden sind, dass eine schlüsselfertige Baute oder Stockwerkein-
heit erworben wird, ist die Steuer auf dem Gesamtpreis (Landpreis und 
Werklohn) zu bemessen (Art. 6a Abs. 1 HStG). Gemäss dem neu einge-
fügten zweiten Absatz von Art. 6a HStG liegt eine Verbindung von Kauf- und 
Werkvertrag im Sinne von Abs. 1 vor, wenn bei Abschluss des Kaufvertrags 
eine vertragliche Bindung zwischen der Veräusserin oder dem Veräusserer 
oder einer dieser oder diesem nahestehenden Person und der Erwerberin 
oder dem Erwerber hinsichtlich eines aktuellen oder künftigen Werkvertrags 
besteht (Art. 6a Abs. 2 HStG, in Kraft seit 1.5.2022; vgl. alte Fassung vom 
26.1.1999, in Kraft bis 30.4.2022 [BAG 99-062, nachfolgend aArt. 6a]). 

2.2 Nach der Rechtsprechung zu aArt. 6a HStG ist dann vom Erwerb 
einer künftigen Sache auszugehen, wenn Kauf- und Werkvertrag derart ver-
bunden sind, dass der eine Vertrag ohne den anderen nicht zustande 
gekommen wäre, oder der eine doch jedenfalls den Beweggrund für den 
Abschluss des anderen bildete. Auf die äussere Form und Bezeichnung der 
Verträge kommt es nicht an (reiner Kaufvertrag über eine schlüsselfertige 
Baute, kombinierter Kauf-/Werkvertrag, separate Kauf- und Werkverträge). 
Ebenso wenig ist erforderlich, dass die Verträge von den gleichen Parteien 
abgeschlossen worden sind; so kann der Werklohn trotz fehlender tatsäch-
licher oder wirtschaftlicher Identität der Verkäuferschaft des Grundstücks 
und der Werkunternehmerin bzw. des Werkunternehmers auch dann in die 
Bemessungsgrundlage einbezogen werden, wenn auf dem Kaufgrundstück 
bereits vor der Handänderung eine Baubewilligung erteilt worden ist und die 
Käuferschaft mit dem Generalunternehmen einen Werkvertrag nach Mass-
gabe der bereits bewilligten Pläne für die Überbauung des Grundstücks ab-

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schliesst. Die gegenseitige Abhängigkeit muss sich aufgrund einer Gesamt-
würdigung der konkreten Umstände des Vertragsschlusses ergeben. Es 
genügt, dass das Geschäft seinem wirtschaftlichen Gehalt nach dem Kauf 
einer künftigen Sache (meist schlüsselfertigen Baute) gleichkommt, mithin 
Erwerbsobjekt der Boden mitsamt der zu erstellenden Baute bildet. Sind hin-
gegen die (nacheinander oder auch gleichzeitig abgeschlossenen) Verträge 
wirklich unabhängig voneinander und ist die Käuferschaft im Zeitpunkt des 
Abschlusses des Kaufvertrags in ihrer Entscheidung, wie und wann sie das 
Grundstück überbauen will, tatsächlich noch frei, kann der Werklohn nicht 
der Handänderungssteuer unterstellt werden (BVR 2023 S. 471 E. 3.1 mit 
Hinweisen; VGE 2019/83 vom 17.8.2020 E. 2.3 f. mit Kasuistik und weiteren 
Hinweisen).

2.3 Die aufgeführte Rechtsprechung ist in der Lehre auf Kritik gestossen 
(Toni Amonn, Handänderungssteuer bei schlüsselfertigen Bauten, in 
BN 2011 S. 154 ff.; Roland Pfäffli, Handänderungssteuer beim Baulandkauf, 
in BN 2018 S. 275 ff.; Ernst Giger, Handänderungssteuer – Die 
schlüsselfertige Baute auf Abwegen oder die Suche nach der wahren Trag-
weite von Art. 6a HG, in in dubio 2/2019 S. 83 ff., 87). Das Verwaltungs-
gericht sah jedoch keinen Anlass von seiner Rechtsprechung abzuweichen 
(vgl. ausführlich VGE 2019/83 vom 17.8.2020 E. 4.1 mit Hinweisen). Vor 
dem Hintergrund der geäusserten Kritik und einer uneinheitlichen Praxis der 
Grundbuchämter beschloss der Grosse Rat nach Überweisung der Motion 
Haas (Vorstoss-Nr. 237-2018 «Wiederherstellung der vom Grossen Rat 
gewollten Praxis bei der Handänderungssteuer», Geschäfts-
Nr. 2018.RRGR.693 [nachfolgend: Motion Haas]) eine Revision von aArt. 6a 
HStG. Am 1. Mai 2022 ist Art. 6a Abs. 2 HStG in Kraft getreten (vgl. vorne 
E. 2.1). Das HStG enthält keine Übergangsbestimmung zu Art. 6a Abs. 2 
HStG, sieht jedoch in Art. 30 HStG allgemein vor, dass für 
Steuertatbestände, die vor dem Zeitpunkt der Inkraftsetzung dieses 
Gesetzes verwirklicht wurden, die bisherigen Vorschriften gelten. Das 
Verfahren richtet sich in jedem Fall nach den neuen Vorschriften. Dies 
entspricht den allgemeinen intertemporalrechtlichen Grundsätzen, wonach 
die Rechtmässigkeit von Verwaltungsakten grundsätzlich nach der 
Rechtslage im Zeitpunkt ihres Ergehens zu beurteilen ist; materielle Rechts-
änderungen während hängiger Rechtsmittelverfahren sind in der Regel un-

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beachtlich (statt vieler BGE 147 V 278 E. 2.1; BVR 2023 S. 471 E. 3.2, 2021 
S. 530 E. 2.2). Wenn neues Recht auf einen Sachverhalt angewendet wird, 
der sich abschliessend vor Inkrafttreten dieses Rechts verwirklicht hat, liegt 
eine grundsätzlich unzulässige echte Rückwirkung vor. Soll ein Erlass aus-
nahmsweise rückwirkend Geltung haben, so muss die Rückwirkung im frag-
lichen Erlass ausdrücklich angeordnet oder klar gewollt, durch triftige Gründe 
gerechtfertigt sowie zeitlich mässig sein und darf weder stossende Rechts-
ungleichheiten noch einen Eingriff in wohlerworbene Rechte bewirken 
(BGE 148 V 70 E. 5.3.2; BVR 2023 S. 471 E. 3.2 mit weiteren Hinweisen).

2.4 Der hier zu beurteilende Sachverhalt (vgl. E. 3.1 hiernach) hat sich 
vor Inkrafttreten von Art. 6a Abs. 2 HStG und auch vor Einreichung der der 
Norm zugrundeliegenden Motion Haas ereignet. Die Einspracheverfügung 
vom 14. November 2016 erging ebenfalls vor der Gesetzesrevision. Das 
HStG sieht keine Rückwirkung von Art. 6a Abs. 2 HStG vor, ebenso wenig 
die Materialien, denen dazu nichts zu entnehmen ist. Damit ist eine Rück-
wirkung auf den vorliegenden Fall von vornherein ausgeschlossen. Nichts 
anderes ergibt sich aus den Hinweisen im Merkblatt vom 6. Mai 2019 betref-
fend Veranlagungspraxis zu Art. 6a HStG, das die Geschäftsleitung der 
Grundbuchämter des Kantons Bern nach Beschluss der Gesetzesrevision 
erlassen hat (einsehbar unter: <www.gba.dij.ch>, Rubriken «Grundbuch/
Handänderungssteuer/Bemessungsgrundlagen» [nachfolgend: Merkblatt zu 
Art. 6a HStG], Ziff. 1 und 6). Diese richten sich im Übrigen nicht an die 
Rechtsmittelinstanzen, sondern an die für die Veranlagung von Handän-
derungen zuständigen Grundbuchämter (vgl. auch BVR 2023 S. 471 E. 3.3 
mit Hinweisen). Soweit die Beschwerdeführerin geltend macht, die Vorins-
tanz habe den Entscheid willkürlicherweise wenige Tage vor dem formalen 
Inkrafttreten des neuen Art. 6a Abs. 2 HStG gefällt, kann sie hieraus schon 
deshalb nichts zu ihren Gunsten ableiten, weil die neue Regelung nicht rück-
wirkend anwendbar ist bzw. eine Rückwirkung unzulässig wäre (vgl. E. 2.3 
hiervor und hinten E. 6.3), womit der Zeitpunkt des Entscheids der DIJ von 
vornherein keinen Einfluss auf das anwendbare Recht haben konnte. 

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3.

3.1 Zum massgeblichen Sachverhalt ist den Akten Folgendes zu entneh-
men:

3.1.1 Die EG C.________ räumte der Beschwerdeführerin mit Kaufrechts-
vertrag vom 16. Juli 2015 (vom Gemeinderat genehmigt am 10.8.2015) 
unentgeltlich ein bis zum 1. April 2016 befristetes Kaufrecht am Grundstück 
Nr. 1________ ein. Vereinbart wurde ein Kaufpreis von Fr. 171'000.--. Laut 
Präambel verfolgte die Beschwerdeführerin die «Umsetzung der Zen-
trumsüberbauung in C.________» und beabsichtigte deshalb, das 
Grundstück Nr. 2________ zu erwerben, damit anschliessend eine 
Grenzänderung erfolgen und eine Teilfläche ab dem Grundstück 
Nr. 1________ mit dem Grundstück Nr. 2________ vereinigt werden konnte 
(vgl. VGE 2019/83 vom 17.8.2020 i.S. Beschwerdeführerin gegen Kanton 
Bern betreffend Handänderungssteuer [Erwerb des Grundstücks 
Nr. 2________, ebenfalls in Ausübung eines Kaufrechts]; vgl. auch vorne 
Bst. B). Die EG C.________, die ihrerseits von der Gebäudeversicherung 
des Kantons Bern (GVB) Beiträge für den Wiederaufbau des auf dem 
Grundstück abgebrannten Gebäudes ausbezahlt bekam, verpflichtete sich 
in Ziff. 4.5 des Vertrags, der Beschwerdeführerin «für den Wiederaufbau des 
Vereinshauses als Ärztezentrum» in jedem Fall innert 30 Tagen nach 
Baubeginn einen Betrag von Fr. 510'000.-- für den Wiederaufbau 
auszubezahlen. Gemäss Ziff. 4.16 des Vertrags erwarb die 
Beschwerdeführerin «das Vertragsobjekt» für einen Immobilienfonds 
(Kaufrechtsvertrag vom 16.7.2015, Vorakten Grundbuchamt [GBA; act. 3A1] 
Beilage 10).

3.1.2 Ebenfalls am 16. Juli 2015 schloss die Beschwerdeführerin sodann 
mit der B.________ AG einen Totalunternehmer-Werkvertrag betreffend 
«Planung und Realisierung Vereinshaus […] Ärztezentrum D.________» 
(Vorakten GBA [act. 3A1] Beilage 5; nachfolgend: TU-Vertrag). Darin 
übertrug die Bauherrin der Totalunternehmerin «die schlüsselfertige und 
betriebsbereite Erstellung» eines Ärztezentrums, bestehend aus dem 
Wiederaufbau des ehemaligen Vereinshauses und fünf Aussenparkplätzen 
auf der Parzelle Nr. 1________ (Ziff. 1.1, auch zum Folgenden). Die 
Bauherrin schuldete der Totalunternehmerin hierfür gemäss Ziff. 1.5 und 

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Ziff. 4 TU-Vertrag einen pauschalen Werkpreis von Fr. 2'005'611.-- (exkl. 
Mehrwertsteuer [MWSt]). Im TU-Vertrag wurde ausserdem festgehalten, 
dass das Risiko von Mehrkosten wegen Altlasten, Bauherren-Altlasten oder 
Gebäudeschadstoffen im Grundstückkaufvertrag geregelt werde und bei der 
Verkäuferin verbleibe (Ziff. 2.5 bzw. 4.8). Der Totalunternehmerin oblagen 
namentlich die Projektorganisation inkl. -administration sowie die 
Gesamtleitung und -koordination (Ziff. 2.2). Bestandteile des Werkvertrags 
bildeten insbesondere das Baugesuch und die Baubewilligung (TU-Vertrag 
Ziff. 3.1.5 f.). Die Totalunternehmerin schloss mit allen weiteren 
Baubeteiligten in eigenem Namen und auf eigene Rechnung Werkverträge 
ab (TU-Vertrag Ziff. 10.1), wobei einige Subunternehmungen im Vertrag 
bereits namentlich genannt wurden (TU-Vertrag Ziff. 10.7). Der TU-Vertrag 
ist unter den «Bedingungen» abgeschlossen worden, dass bis zum 
31. Dezember 2015 die rechtskräftige Baubewilligung vorliegt und dass die 
Parzelle Nr. 1________ (gestützt auf das beurkundete Kaufrecht nach 
Vorliegen der rechtskräftigen Baubewilligung) erworben wird. Ist eine dieser 
Bedingungen nicht erfüllt, können beide Parteien den Rücktritt vom 
Werkvertrag erklären. «Die planerische Gesamtbearbeitung wie Ent-
wicklung, Baubewilligung sowie Realisierung» stand exklusiv der Totalunter-
nehmerin zu. Verzögerte sich die Erteilung der Baubewilligung über den 
31. Dezember 2015 hinaus, erklärten sich die Parteien bereit, anstelle des 
Vertragsrücktritts über eine allfällige Anpassung des Werkvertrags zu ver-
handeln. Die Bauherrin war auch im Fall eines Rücktritts vom Vertrag nicht 
berechtigt, dieses Projekt mit einer anderen Partnerin bzw. einem anderen 
Partner «durchzuführen» (TU-Vertrag Ziff. 15.1).

3.1.3 Am Tag des Abschlusses von Kaufrechts- und TU-Vertrag 
(16.7.2015) reichte die Beschwerdeführerin vertreten durch die Totalunter-
nehmerin überdies ein Baugesuch für den Wiederaufbau des Vereinshauses 
ein. Mit Gesamtentscheid vom 14. Oktober 2015 bewilligte das Regierungs-
statthalteramt Biel/Bienne das Bauvorhaben (Baugesuch vom 16.7.2015 und 
Gesamtentscheid vom 14.10.2015, Vorakten GBA [act. 3A1] Beilage 3). Am 
26. November 2015 übte die Beschwerdeführerin das Kaufrecht aus und 
erwarb Eigentum am Grundstück Nr. 1________. Der beurkundende Notar 
meldete am 7. Dezember 2015 den Kauf beim Grundbuchamt Seeland an 
und deklarierte basierend auf dem Kaufpreis von Fr. 171'000.-- eine 

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Handänderungssteuer von Fr. 3'078.-- (Vorakten GBA [act. 3A1] Beilage 1). 
Das Grundbuchamt Seeland veranlagte mit Verfügung vom 18. August 2016 
eine Handänderungssteuer in der Höhe von Fr. 39'179.--, basierend auf 
einem Gesamtpreis von Fr. 2'176'611.-- (zusammengesetzt aus dem 
Grundstückpreis von Fr. 171'000.-- und dem Werkpreis [exkl. MWSt] von 
Fr. 2'005'611.--; Vorakten GBA [act. 3A1] Beilage 6).

3.2 Die Vorinstanz hat zusammenfassend erwogen, die Beschwerde-
führerin sei im massgeblichen Zeitpunkt der Ausübung des Kaufrechts nicht 
mehr frei gewesen in ihrer Entscheidung, ob, wann und wie sie das erwor-
bene Grundstück überbauen wolle: Sie habe sich das Grundstück mittels 
Kaufrecht gesichert, den Werkvertrag abgeschlossen und gleichzeitig die 
Baubewilligung eingeholt, und zuletzt das Grundstück erworben. Sie hätte 
den Werkvertrag nicht abgeschlossen, wenn nicht die Sicherheit bestanden 
hätte, durch Ausübung des Kaufrechts ein Grundstück erwerben zu können, 
und umgekehrt hätte sie das Grundstück nicht erworben, wenn nicht bereits 
ein Werkvertrag und die Baubewilligung vorgelegen hätten. Kauf und Werk-
vertrag seien also derart miteinander verbunden gewesen, dass der eine 
ohne den anderen nicht abgeschlossen worden wäre. Als Werkunternehme-
rin sei von vornherein nur die B.________ AG infrage gekommen, da diese 
bereits die Überbauungsordnung (ÜO) F.________ mitausgearbeitet habe, 
wohingegen die Beschwerdeführerin bloss als Investorin aufgetreten sei. 
Letztere habe durch eigene Entscheide die Situation herbeigeführt, dass sie 
im Zeitpunkt des Eigentumserwerbs gezwungen gewesen sei, das zuvor im 
Werkvertrag festgelegte und baubewilligte Projekt zu verwirklichen. Ange-
sichts dieser Selbstbindung sei vom Erwerb einer schlüsselfertigen Baute 
auszugehen und seien folglich für die Berechnung der Handänderungs-
steuer Kauf- und Werkpreis zusammenzuzählen (vgl. angefochtener 
Entscheid E. 6-8). 

3.3 Die Beschwerdeführerin macht demgegenüber im Wesentlichen 
geltend, für die Beurteilung des vorliegenden Sachverhalts sei nicht die bis-
herige Rechtsprechung, sondern die am 1. Mai 2022 in Kraft getretene 
«Gesetzespräzisierung» gemäss Art. 6a Abs. 2 HStG massgebend, welche 
die vom Gesetzgeber ursprünglich gewollte Veranlagungspraxis wieder-
herstelle. Auch gemäss der bisherigen Rechtsprechung zu aArt. 6a HStG 

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wären die Voraussetzungen für eine Zusammenrechnung von Land- und 
Werkpreis bei der Berechnung der Handänderungssteuer im hier strittigen 
Fall nicht gegeben: Die EG C.________ habe die Planung des Areals in ihrer 
Eigenschaft als Planungsbehörde in die Wege geleitet, und es sei nicht un-
gewöhnlich, dass bei der Ausarbeitung der ÜO F.________ mit der 
B.________ AG eine Totalunternehmerin mitgewirkt habe. Diese 
Zusammenarbeit habe sich nicht auf den künftigen Verkauf des Grundstücks 
bezogen, und die EG C.________ sei am Werkvertag nicht beteiligt 
gewesen. Sie sei vielmehr lediglich als Verkäuferin des Grundstücks 
aufgetreten, wogegen das Bauprojekt durch die Beschwerdeführerin und die 
von ihr beauftragte B.________ AG ausgearbeitet worden sei. Erstere sei 
bei Abschluss des Kaufrechtsvertrags mithin vollständig frei gewesen in der 
Entscheidung, wie, wann und mit wem sie das Grundstück überbauen wolle. 
Sie habe mit dem Landerwerb kein Bauprojekt übernommen, und es bestehe 
zwischen den Parteien keine ausreichende Verbindung, um vom Erwerb 
einer schlüsselfertigen Baute auszugehen.

4. 

Zwischen den Parteien ist vorab strittig, welcher Zeitpunkt für die Frage 
massgebend ist, ob Kauf- und Werkvertrag derart zusammenhängen, dass 
eine schlüsselfertige Baute erworben wurde, bzw. ob die Beschwerdeführe-
rin in ihrer Entscheidung frei war, wie, wann und mit wem sie das Grundstück 
überbauen wolle.

4.1 Die Beschwerdeführerin argumentiert, zwar finde erst bei der Aus-
übung des Kaufrechts und der damit einhergehenden Eigentumsübertra-
gung eine Handänderung statt. Für die Beurteilung, inwieweit Landkauf und 
Werkvertrag zusammenhängen, und für die Frage der Entscheidungsfreiheit 
sei jedoch entgegen den Vorinstanzen bereits der Zeitpunkt der Einräumung 
des Kaufrechts massgeblich. Es reiche aus, dass sie bei Abschluss des 
Kaufrechtsvertrags in ihrer Entscheidung bezüglich der Überbauung des 
Grundstücks noch frei gewesen sei (Beschwerde Rz. 84 ff.). 

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4.2 Steuerobjekt der Handänderungssteuer ist der Erwerb des Grund-
stücks (Art. 1 HStG), und zwar der zivilrechtliche Eigentumsübergang (Art. 5 
Abs. 1 Bst. a HStG). Die Vereinbarung eines Kaufrechts führt nicht zu einem 
zivilrechtlichen Eigentumsübergang und begründet (im Unterschied zu einer 
Übertragung des Kaufrechts; Art. 5 Abs. 2 Bst. d HStG) unbestrittener-
massen keine Abgabepflicht. Wird ein Kaufrecht vereinbart, aber in der Folge 
nicht genutzt, ist der Vorgang handänderungssteuerlich bedeutungslos (vgl. 
zum Ganzen VGE 2019/83 vom 17.8.2020 E. 5.1 mit Hinweisen). Erst die 
Ausübung des Kaufrechts am 26. November 2015 löste die Handänderungs-
steuerpflicht aus. Auch die Pflicht zur Bezahlung des vereinbarten Kauf-
preises entstand erst mit der Ausübung des Kaufrechts, wohingegen das 
Kaufrecht unentgeltlich eingeräumt wurde. Für die Frage, ob Kauf- und 
Werkvertrag derart verbunden sind, dass der eine ohne den anderen nicht 
zustande gekommen wäre, ist entscheidend, ob die (namentlich finanzielle) 
Verpflichtung im jeweiligen Vertrag vom anderen Vertrag abhängig war. Ent-
gegen der Beschwerdeführerin ist hierfür auf den Zeitpunkt abzustellen, in 
welchem die Käuferschaft eine Verpflichtung eingeht, und nicht auf denjeni-
gen, in welchem ihr ein unentgeltliches Recht eingeräumt wird. 

4.3 Nach dem Gesagten ist es nicht rechtsfehlerhaft, dass die Vorinstanz 
für die Beurteilung, inwieweit Landkauf und Werkvertrag zusammenhängen 
und ob die Käuferschaft frei war in ihrer Entscheidung, wie und wann sie das 
Grundstück überbauen will, auf den Zeitpunkt der Ausübung des Kaufrechts 
abstellte (vgl. angefochtener Entscheid E. 6.4). Nichts anderes ergibt sich 
aus dem von der Beschwerdeführerin zitierten Urteil des Verwaltungs-
gerichts, in welchem es im Übrigen nicht um einen Kaufrechtsvertrag ging 
(vgl. VGE 2012/470 vom 19.11.2012 E. 2.2).

5.

Nach den Grundsätzen der bisherigen Praxis des Verwaltungsgerichts ist 
der Sachverhalt wie folgt zu beurteilen: 

5.1 Zunächst fällt auf, dass der Kaufrechts- und TU-Vertrag am selben 
Tag abgeschlossen wurden, und auch das Baugesuch datiert von diesem 

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Tag. Alle drei Dokumente wurden in Bern unterschrieben, wobei die Be-
schwerdeführerin jeweils durch den- bzw. dieselben Vertreter zeichnete. 
Auch für die Grundeigentümerin unterzeichneten dieselben Personen den 
Kaufrechtsvertrag und das Baugesuch (vgl. Vorakten GBA [act. 3A1] Bei-
lagen 3, 5 und 10). Dies deutet darauf hin, dass die Verträge koordiniert 
abgeschlossen wurden, was wiederum eine gewisse gegenseitige Ab-
hängigkeit indiziert. Ein Blick in die beiden Verträge bestätigt dies: Im Kauf-
rechtsvertrag wurde ausdrücklich festgehalten, dass das auf dem Grund-
stück Nr. 1________ abgebrannte Vereinshaus als Ärztezentrum wie-
deraufgebaut werden soll, wofür die EG C.________ der 
Beschwerdeführerin die entsprechenden Beiträge der GVB auszahlte (vgl. 
vorne E. 3.1.1). Der Kaufrechtsvertrag nimmt also Bezug auf das gemäss 
TU-Vertrag geplante Ärztezentrum. Im TU-Vertrag wiederum wurde 
festgehalten, dass gewisse Risiken bei der Verkäuferin des Grundstücks 
verbleiben sollen, dies obwohl Letztere gar nicht Vertragspartei war (vgl. 
vorne E. 3.1.2).

5.2 Zum Zeitpunkt der Ausübung des Kaufrechts am 26. November 2015 
hatte die Beschwerdeführerin bereits einen TU-Vertrag mit der B.________ 
AG abgeschlossen und dieser als Totalunternehmerin die schlüsselfertige 
und betriebsbereite Erstellung des Vereinshauses als Ärztezentrum zu 
einem Pauschalpreis übertragen (vgl. vorne E. 3.1.1 ff., auch zum 
Folgenden). Die Baubewilligung war am 14. Oktober 2015 erteilt bzw. kurz 
vor Ausübung des Kaufrechts rechtskräftig geworden und bildete Bestandteil 
des TU-Vertrags. Als sich die Beschwerdeführerin zum Kauf des 
Grundstücks (Ausübung des Kaufrechts) entschied, war sie folglich nicht 
mehr frei in ihrer Entscheidung, wie und mit wem sie das Grundstück 
überbauen wollte. Dass sie die Totalunternehmerin selber gewählt hatte, 
ändert daran nichts. Entscheidend ist vielmehr, dass die Verträge derart eng 
zusammenhängen, dass sie aufgrund einer Gesamtwürdigung der konkreten 
Umstände als Einheit zu verstehen sind (vgl. VGE 2019/83 vom 17.8.2020 
E. 5.2). Dies ist hier der Fall: Die Beschwerdeführerin sicherte sich das 
Grundstück mit einem Kaufrecht. Im gleichen Zug schloss sie den TU-
Vertrag ab und reichte das Baugesuch ein. Hingegen übte sie das Baurecht 
erst aus, als die Baubewilligung für das konkrete Projekt vorlag. Es ist bei 
diesem Sachverhalt davon auszugehen, dass der TU-Vertrag ohne die 

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Zusicherung des Kaufrechts nicht abgeschlossen worden wäre. Umgekehrt 
hätte die Beschwerdeführerin das Grundstück nicht erworben, wenn nicht 
bereits ein Werkvertrag und die Baubewilligung vorgelegen hätten.

5.3 Dass die EG C.________ als Grundeigentümerin keinen direkten 
Einfluss auf das Bauprojekt genommen habe und lediglich ihren Aufgaben 
als Planungsbehörde nachgekommen sei, wie die Beschwerdeführerin 
vorbringt, spielt gemäss der Rechtsprechung zu aArt. 6a HStG keine Rolle: 
Es reicht aus, dass die Verträge miteinander so verbunden waren, dass der 
eine ohne den anderen nicht abgeschlossen worden wäre, was hier der Fall 
ist (vgl. E. 5.2 hiervor). Folglich kann offenbleiben, wie der Umstand zu 
werten ist, dass die Totalunternehmerin an der Planung und Ausarbeitung 
der ÜO F.________ beteiligt war, in deren Perimeter sich das Grundstück 
Nr. 1________ befindet, und gemeinsam mit der EG C.________ als 
«Planungsteam» auftrat (vgl. Planungs- und Infrastrukturvertrag vom 
20.11.2013, Vorakten GBA [act. 3A1] Beilage 5). Immerhin ist darauf 
hinzuweisen, dass Anhaltspunkte für eine substanzielle Beteiligung der 
Beschwerdeführerin an der Projektierung des Baus fehlen, wohingegen der 
Passus im Kaufrechtsvertrag, wonach die Beschwerdeführerin das 
Vertragsobjekt für einen Immobilienfonds erwerbe, darauf hindeutet, dass 
sie in erster Linie als Investorin auftrat (vgl. vorne E. 3.1.1). 

5.4 Die Gesamtwürdigung der konkreten Umstände ergibt, dass im hier 
strittigen Fall der Kaufrechts- und der Werkvertrag derart eng zusammen-
hängen, dass sie als Einheit zu verstehen sind. Nachdem davon auszugehen 
ist, dass der eine Vertrag ohne den anderen nicht zustande gekommen wäre, 
ist es jedenfalls nach Massgabe der bisherigen Rechtslage und Praxis 
beurteilt nicht rechtsfehlerhaft, wenn die Vorinstanz in Gesamtwürdigung der 
Umstände von einem Kauf einer künftigen Sache ausgegangen ist und die 
Handänderungssteuer auf dem Gesamtpreis (Baurechtszins und Werkpreis) 
bemessen hat (vgl. zum Ganzen auch bereits VGE 2019/83 vom 17.8.2020 
E. 5.2; s. ferner vorne E. 3.1.1).

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6.

Die Beschwerdeführerin erachtet die bisherige Rechtsprechung zu aArt. 6a 
HStG aufgrund der Einführung von Art. 6a Abs. 2 HStG und des Merkblatts 
zu Art. 6a HStG als nicht mehr massgebend. Sie macht insbesondere gel-
tend, die Einführung von Art. 6a Abs. 2 HStG stelle keine Rechtsänderung, 
sondern lediglich eine «Gesetzespräzisierung» dar, die darauf abgezielt 
habe, die bisherige «überdehnte» Praxis des Verwaltungsgerichts zu korri-
gieren, um zu der vom Gesetzgeber ursprünglich gewollten Veranlagungs-
praxis zurückzukehren. Auch in Anbetracht der regierungsrätlich präsen-
tierten Übergangsregeln sei hier der neue Art. 6a Abs. 2 HStG anzuwenden, 
der dem ursprünglich vom Gesetzgeber Gewollten entspreche. Das folge 
auch aus dem Merkblatt zu Art. 6a HStG.

6.1 Gemäss Art. 6a Abs. 2 HStG liegt eine Verbindung von Kauf- und 
Werkvertrag im Sinn von Abs. 1 vor, wenn beim Abschluss des Kaufvertrags 
eine vertragliche Bindung zwischen der Veräusserin oder dem Veräusserer 
oder einer dieser oder diesem nahestehenden Person und der Erwerberin 
oder dem Erwerber hinsichtlich eines aktuellen oder künftigen Werkvertrags 
besteht (ebenso der französische Wortlaut: « Un lien entre le contrat de 
vente et le contrat d’entreprise au sens de l’alinéa 1 existe lorsqu’un enga-
gement contractuel entre l’acquéreur ou l’acquéreuse et l’aliénateur ou 
l’aliénatrice ou une personne qui lui est proche a été pris concernant un 
contrat d’entreprise actuel ou futur »). Die Vereinbarung zwischen der Käu-
ferschaft und der Verkäuferschaft (oder dieser nahestehenden Personen) 
muss laut Vortrag vor der Beurkundung des Kaufvertrags erfolgen und 
bereits alle wesentlichen Punkte für den Abschluss eines Vertrags über die 
Erstellung der schlüsselfertigen Baute oder Stockwerkeinheit beinhalten 
(Vortrag des Regierungsrats zur Änderung des HStG, in Tagblattbeilagen 
zur Herbstsession 2021 [Geschäfts-Nr. 2019.JGK.2993; nachfolgend: Vor-
trag HStG 2021], S. 6 f., auch zum Folgenden). Bestehen keine derartigen 
Abmachungen zwischen der Verkäuferschaft oder ihr nahestehenden 
Personen und der Käuferschaft, ist Letztere frei, ob, wann, mit wem und wie 
sie bauen will. Folglich bewirken Vorabklärungen, Projektstudien, Bauge-
suche und dergleichen, die die Käuferschaft zeitlich vor Abschluss des Kauf-
vertrags veranlasst hat, keine Verbindung zwischen Kauf- und Werkvertrag 

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im Sinn von Art. 6a Abs. 2 HStG. Ebenfalls nicht unter die Zusammen-
rechnung fällt der Sachverhalt, in dem die Verkäuferschaft oder eine ihr 
nahestehende Person lediglich die Ausführung gewisser untergeordneter 
Arbeiten übernimmt. Ob Kauf- und Werkvertrag so miteinander verbunden 
sind, dass es ohne den Abschluss des einen nicht zum Abschluss des ande-
ren gekommen wäre, und das Geschäft als Ganzes wirtschaftlich dem 
Verkauf einer schlüsselfertigen Baute gleichkommt, bestimmt sich aufgrund 
der Umstände des Einzelfalls. Für den Erwerb einer schlüsselfertigen Baute 
oder Stockwerkeinheit spricht, wenn die Ausgestaltung des Vertragsobjekts 
im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses bereits in den wesentlichen Zügen 
festgelegt ist (Baubeschrieb, durch die Verkäuferschaft eingereichtes Bau-
gesuch oder erwirkte Baubewilligung) und die Leistung der Käuferschaft bei 
Vertragsschluss bereits feststeht. Ein Anhaltspunkt ist weiter darin zu er-
blicken, dass die Verkäuferschaft bzw. eine ihr nahestehende Person 
verantwortlich ist für die Fertigstellung der Baute und Nutzen und Gefahr auf 
den Zeitpunkt der Fertigstellung der Baute auf die Käuferschaft übergehen. 
Eine Zusammenrechnung erfolgt auch dann, wenn anstatt mit der Verkäu-
ferschaft mit einer ihr nahestehenden Person eine Vereinbarung über die 
Erstellung einer schlüsselfertigen Baute oder Stockwerkeinheit auf dem 
erworbenen Land getroffen wurde. Gemeint sind damit Konstellationen, in 
denen enge wirtschaftliche, rechtliche oder persönliche Beziehungen 
zwischen der Verkäuferschaft und der Werklieferantin bzw. dem Werkliefe-
ranten bestehen und die Käuferschaft mit dieser bzw. diesem in einem werk-
vertraglichen Verhältnis steht, ohne dass ein solches oder eine entspre-
chende Vereinbarung zwischen der Verkäuferschaft und der Käuferschaft 
vorliegt. In Betracht kommen Konzerngesellschaften, bestehende Baubin-
dungen oder eine Zusammenarbeit im Rahmen einer General-/Totalunter-
nehmung (BVR 2023 S. 471 E. 6.2; zum Ganzen auch Merkblatt zu Art. 6a 
HStG Ziff. 3 f.).

6.2 Bei Dreiparteienverhältnissen – wie im strittigen Fall – will der Ge-
setzgeber mit der neuen Bestimmung somit nur zurückhaltend eine Zu-
sammenrechnung annehmen. Es ist unklar, ob hier mit dem Planungs- und 
Infrastrukturvertrag und der darin begründeten Zusammenarbeit zwischen 
der EG C.________ und der B.________ AG eine der im Vortrag 
ausdrücklich genannten Konstellationen einer Bindung zwischen Verkäuferin 

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und Werklieferantin vorliegt. Die EG C.________ und die B.________ AG 
haben bei der Erarbeitung der ÜO F.________ eng zusammengearbeitet. 
Die B.________ AG trug dabei insbesondere auch einen massgeblichen Teil 
der Kosten (vgl. Planungs- und Infrastrukturvertrag vom 20.11.2013, 
Vorakten GBA [act. 3A1] Beilage 5, Art. 12 und 48). Zudem wurde bereits in 
der ÜO F.________ festgelegt, dass das Baufeld auf dem Grundstück 
Nr. 1________ dem Wiederaufbau des Vereinshauses diene (Art. 6 Abs. 4) 
und dass sich dieser nach den verbindlichen Plänen in Anhang 1 richte (vgl. 
ÜO F.________, Vorakten GBA [act. 3A1] Beilage 12 Art. 11 Abs. 3 und 
Anhang 1). Damit waren die Fassadenansichten sowie die Raumaufteilung 
im Innern des zu erstellenden Gebäudes verbindlich festgelegt. Das 
Bauprojekt wurde folglich durch die EG C.________ und die B.________ AG 
bereits weitgehend definiert, bevor die Beschwerdeführerin das Grundstück 
erwarb bzw. bevor ihr das Kaufrecht eingeräumt wurde. Wie es sich mit der 
Beurteilung des Sachverhalts unter neuem Recht verhält, kann jedoch mit 
Blick auf die nachfolgende Erwägung offenbleiben.

6.3 Mit dem Merkblatt zu Art. 6a HStG erklärte die Geschäftsleitung der 
Grundbuchämter des Kantons Bern die mit der Gesetzesrevision beschlos-
sene Regelung bereits vor deren Inkrafttreten für die Veranlagungspraxis der 
Grundbuchämter und auch auf bei ihnen hängige Veranlagungsverfahren als 
massgebend. Die am 1. Mai 2022 neu in Kraft gesetzte Bestimmung von 
Art. 6a Abs. 2 HStG (vorne E. 2.3) ist dessen ungeachtet als Rechtsände-
rung zu qualifizieren: Eine Praxisänderung liegt grundsätzlich bei rechtssatz-
förmig unveränderten Verhältnissen vor und erfolgt – auch rein sachlogisch 
betrachtet – durch die rechtsanwendenden Behörden (BVR 2023 S. 471 
E. 6.3 mit Hinweisen). Dies trifft hier beides nicht zu. Auch wird mit Art. 6a 
Abs. 2 HStG nicht eine bestehende (Gerichts-)Praxis kodifiziert; vielmehr soll 
von der bisherigen – durch das Bundesgericht bestätigten – Rechtsprechung 
des Verwaltungsgerichts (vorne E. 2.2 f.) abgewichen werden. Es handelt 
sich zudem nicht bloss um eine Konkretisierung des geltenden Rechtszu-
stands oder das Füllen einer Lücke. Zwar sprach die zuständige Regierungs-
rätin bei der Beratung der Motion Haas davon, aArt. 6a HStG zu «präzisie-
ren». Gleichzeitig hielt sie aber fest, dass die Bestimmung bisher verschie-
dene Interpretationen zulasse und daher eine «Klarstellung via Motion» 
durch den Gesetzgeber erforderlich sei. Dieser musste entscheiden, ob eine 

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Selbstbindung der Käuferschaft (sog. «Selbstbindungsprinzip») oder eine 
aktive Rolle der Verkäuferschaft (sog. «Motorprinzip») zentrales Element bei 
der Beurteilung von Sachverhalten sein soll (Beratung Motion Haas S. 3 [Vo-
tum Regierungsrätin Allemann]; Antwort des Regierungsrats vom 13.2.2019, 
RRB-Nr. 146/2019). Im Vortrag ist denn auch von einer Rechtsänderung die 
Rede, die wichtige und grundlegende Bestimmungen beinhalte, was nach 
Art. 69 Abs. 4 der Verfassung des Kantons Bern (KV; BSG 101.1) einer 
formell-gesetzlichen Grundlage bedürfe (Vortrag HStG 2021 S. 5). Ausser-
dem wurden mit dem Merkblatt zu Art. 6a HStG für die Übergangsphase 
zwischen Annahme der Motion Haas und Inkrafttreten von Art. 6a Abs. 2 
HStG eigens Anweisungen zuhanden der Grundbuchämter für die Veran-
lagung der Handänderungssteuer erlassen. Für hängige Beschwerdever-
fahren wurde dagegen nichts vorgesehen (vorne E. 2.4), obwohl der Regie-
rungsrat davon ausging, dass die neue Regelung von der Rechtsprechung 
des Verwaltungsgerichts abweicht. Er stellte bloss in Aussicht, «sehr rasch 
die nötigen gesetzgeberischen Anpassungen vor[zu]nehmen und damit 
hoffentlich nur eine möglichst kurze Übergangsphase zu[zu]lassen» (Bera-
tung Motion Haas S. 3 [Votum Regierungsrätin Allemann]). Auch dies spricht 
gegen die Anwendbarkeit der beschlossenen Änderung auf hängige 
Beschwerdeverfahren, was ebenfalls auf eine Rechtsänderung hinausläuft. 
Nach dem Gesagten kann in Art. 6a Abs. 2 HStG kein Anlass für eine (sofort 
massgebliche) Praxisänderung erblickt werden, sondern liegt damit eine 
Rechtsänderung vor, die insbesondere mangels einer entsprechenden 
klaren gesetzlichen Grundlage keine Rückwirkung entfaltet (vorne E. 2.3; 
zum Ganzen BVR 2023 S. 471 E. 6.3).

6.4 Somit bleibt es bei der Anwendung des bisherigen Rechts, nach wel-
chem der TU-Vertrag und der Kaufrechtsvertrag als derart eng verbunden zu 
werten sind, dass die Beschwerdeführerin faktisch eine schlüsselfertige 
Baute erworben hat und für die Bemessung der Handänderungssteuer auch 
auf den Werkpreis für das wieder errichtete Vereinshaus abzustellen ist 
(vorne E. 5). Es trifft nach dem Gesagten nicht zu, dass die vorgenommene 
Besteuerung gegen das von der Beschwerdeführerin angerufene Legalitäts-
prinzip (Art. 5 Abs. 1 der Bundesverfassung [BV; SR 101]) verstossen bzw. 
sich nicht an das formelle Gesetz (aArt. 6a bzw. Art. 6a Abs. 2 HStG) halten 
würde. Inwieweit der angefochtene Entscheid das Rechtsgleichheitsgebot 

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oder das Prinzip der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit der Besteuerung 
verletzen oder willkürlich sein soll (Art. 8 Abs. 1, Art. 9 und Art. 127 Abs. 1 
BV), ist ebenfalls nicht ersichtlich und wird in der Beschwerde im Übrigen 
auch nicht näher begründet.

7.

Die Beschwerde erweist sich als unbegründet und ist abzuweisen, soweit 
darauf einzutreten ist. Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird die Be-
schwerdeführerin kostenpflichtig (Art. 108 Abs. 1 VRPG). Parteikosten sind 
keine zu sprechen (Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 VRPG).

Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf 
eine Pauschalgebühr von Fr. 3'500.--, werden der Beschwerdeführerin 
auferlegt und dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe ent-
nommen. 

3. Es werden keine Parteikosten gesprochen.

4. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführerin 
- Direktion für Inneres und Justiz des Kantons Bern 

und mitzuteilen:
- Grundbuchamt Seeland

Das präsidierende Mitglied: Die Gerichtsschreiberin:

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Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegen-
heiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 
über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.