# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** bd4392fa-593b-5499-bdc4-0d23f181b677
**Source:** Zürich (ZH)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 2014-01-22
**Language:** de
**Title:** Zürich Verwaltungsgericht 22.01.2014  SB.2013.00010
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/ZH_Verwaltungsgericht/ZH_VG_001_-SB-2013-00010_2014-01-22.html

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				Geschäftsnummer: 	SB.2013.00010	 
	Entscheidart und -datum: 	Endentscheid vom 22.01.2014
	Spruchkörper: 	2. Abteilung/2. Kammer
	Weiterzug: 	Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 10.07.2014 abgewiesen.
	Rechtsgebiet: 	Steuerrecht
	Betreff: 

	Erbschaftssteuer

	
Erbschaftssteuer / Nacherbeneinsetzung

Gemäss § 23 Abs. 1 lit. e ESchG schulden Onkel, Tanten und Nachkommen von Geschwistern von der nach § 22 Abs. 1 ESchG berechneten Steuer den fünffachen Betrag, wohingegen gestützt auf § 23 Abs. 1 lit. f ESchG übrige erbberechtigte Personen und Nichtverwandte den sechsfachen Betrag zu bezahlen haben. Nach § 23 Abs. 2 ESchG entrichten Nacherben die Steuer nach dem Verwandtschaftsverhältnis zum ersten Erblasser. Verwendet der Gesetzgeber in einer Steuerrechtsnorm zivilrechtliche Begriffe, ist deren zivilrechtliche Bedeutung grundsätzlich auch für das Steuerrecht massgebend. Auch dem Zivilrecht entnommene Begriffe müssen jedoch aus dem steuerrechtlichen Bedeutungszusammenhang heraus verstanden werden. Die Nacherbeneinsetzung kann nur in einer letztwilligen Verfügung oder in einem Erbvertrag angeordnet werden; im letzteren Fall einseitig oder vertraglich, diesfalls mit dem Vor- oder dem Nacherben oder beiden zusammen. Zulässig wäre auch ein Erbvertrag mit dem Vorerben, während der Nacherbe testamentarisch eingesetzt würde bei einseitiger Widerrufmöglichkeit. Betrachtet man den Ehe- und Erbvertrag der Eheleute genauer, findet sich darin kein Hinweis darauf, dass eine Nacherbeneinsetzung gewollt gewesen wäre. 

Abweisung.

			 	
				Stichworte:
	
						ERBSCHAFTSSTEUER
NACHERBE
NACHERBENEINSETZUNG

					
	
	Rechtsnormen:
	
						§ 22 Abs. 1 ESchG
§ 23 Abs. 1 lit. e ESchG
§ 23 Abs. 1 lit. f ESchG
§ 23 Abs. 2 ESchG

					
	
	Publikationen:
	
						- keine -
					
	Gewichtung:

					(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
	
						Gewichtung: 3
					

			 

	 	
			

			

	
  Verwaltungsgericht

  des Kantons Zürich

  2.
  Abteilung

  	
   

  	
  

  

 

SB.2013.00010

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 22. Januar 2014

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin
Silvia Hunziker, Gerichtsschreiberin
Ariane Tinner.   

 

 

In Sachen

 

 

1.    A, 

 

2.    B, 

 

3.    C, 

 

alle vertreten
durch K,

diese vertreten durch D AG,

Beschwerdeführerinnen, 

 

gegen

 

Staat Zürich, 

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

 

 

 

betreffend Erbschaftssteuer,

hat
sich ergeben: 

I.  

E, geboren 1928, wohnhaft gewesen in F, verstarb am
20. März 2004. Ihr Ehemann G war im Jahr 1974 vorverstorben. Mit Verfügung
vom 8. Dezember 2011 auferlegte das kantonale Steueramt, Dienstabteilung
Inventarkontrolle/Erbschaftssteuer, den Nichten von G die folgenden 

Erbschaftssteuern: A und C je Fr. … sowie B Fr. …

Eine hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale
Steueramt am 4. Juni 2012 ab.

II.  

Mit Entscheid vom 18. Dezember 2012 wies das
Steuerrekursgericht den Rekurs der Pflichtigen ab.

III.  

Mit Beschwerde vom 18. Februar 2013 liessen die
Pflichtigen dem Verwaltungsgericht beantragen, "[e]s sei der Beschwerdeführerin
1 eine Erbschaftssteuer von Fr. … und den Beschwerdeführerinnen 2 und 3
eine solche von Fr. … aufzuerlegen". Zudem verlangten sie eine
Parteientschädigung.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde. 

Die Kammer erwägt:

1.
 

1.1
Gemäss § 43 Abs. 2 des Erbschafts- und
Schenkungssteuergesetzes vom 28. September 1986 (ESchG) ist das
Verwaltungsgericht für die Beurteilung von Beschwerden gegen Rekursentscheide
des Steuerrekursgerichts zuständig. 

1.2
Die Bestimmungen des Steuergesetzes über das
Beschwerdeverfahren bei Einschätzungen für die Staatssteuer gelten für das
Beschwerdeverfahren in Erbschaftssteuersachen sinngemäss (§ 43 Abs. 3
ESchG). Nach § 43 Abs. 3 ESchG in Verbindung mit § 153
Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) können mit der
Beschwerde alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder
Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung
des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich
infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch
die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig
festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Rekursgericht in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Rekursgerichts zu
setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich
auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf
Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

Ihr Ermessen überschreitet die Behörde,
wenn sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem
sie nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein
Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich
vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder
in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der
Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich
erscheint (RB 1999 Nr. 147). 

1.3
Im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt
das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage
massgebend wie für das Rekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht
spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden
sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht
nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven,
namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem
Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder
der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur
nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals
vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein
zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche
unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).

2.
 

2.1
Der Erbschaftssteuer unterliegen laut § 3
Abs. 1 und § 2 Abs. 1 lit. a ESchG alle Vermögensübergänge (Erbanfälle
und Zuwendungen) kraft gesetzlichen Erbrechts oder aufgrund einer Verfügung von
Todes wegen, sofern der Erblasser seinen letzten Wohnsitz im Kanton Zürich hatte
oder der Erbgang im Kanton eröffnet worden ist. Zu den steuerbaren
Vermögensübergängen gehören gemäss § 3 Abs. 2 ESchG insbesondere
solche aufgrund von Erbeinsetzung, Vermächtnis, Erbvertrag, Schenkung auf den
Todesfall und Errichtung einer Stiftung auf den Todesfall. Steuerpflichtig ist
der Empfänger des übergehenden Vermögens (§ 8 Abs. 1 ESchG).

2.2
Gemäss § 23 Abs. 1 lit. e ESchG
schulden Onkel, Tanten und Nachkommen von Geschwistern von der nach § 22
Abs. 1 ESchG berechneten Steuer den fünffachen Betrag, wohingegen gestützt
auf § 23 Abs. 1 lit. f ESchG übrige erbberechtigte Personen und
Nichtverwandte den sechsfachen Betrag zu bezahlen haben. Nach § 23
Abs. 2 ESchG entrichten Nacherben die Steuer nach dem
Verwandtschaftsverhältnis zum ersten Erblasser.

3.
 

3.1 Umstritten ist im vorliegenden Fall einzig, ob die Pflichtigen als
Nacherbinnen des G oder aber als Erbinnen der E anzusehen sind. Während die
Vorinstanzen den Pflichtigen unter Verneinung der Nacherbeneinsetzung die Erbschaftssteuer gestützt auf § 23 Abs. 1
lit. f ESchG auferlegt haben, halten diese § 23 Abs. 1
lit. e ESchG für anwendbar, weil ihnen die Erbschaft nicht aus dem
Nachlass der Erblasserin E, sondern vielmehr als Nacherbschaft aus dem Nachlass
ihres Onkels G zugekommen sei.

3.2
Verwendet der Gesetzgeber in einer Steuerrechtsnorm
zivilrechtliche Begriffe, ist deren zivilrechtliche Bedeutung grundsätzlich
auch für das Steuerrecht massgebend. Auch dem Zivilrecht entnommene Begriffe müssen
jedoch aus dem steuerrechtlichen Bedeutungszusammenhang heraus verstanden
werden (RB 1982 Nr. 64; Felix Richner/Walter Frei, Kommentar zum Zürcher
Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, Zürich 1996, § 1
N. 165 ff.).

3.3  

3.3.1
Mit der Nacherbeneinsetzung kann der Erblasser einen von ihm eingesetzten
Erben als Vorerben verpflichten, die Erbschaft zu einem bestimmten Zeitpunkt an
einen Nacherben auszuliefern (Art. 488 Abs. 1 ZGB). Der Vorerbe erwirbt die
Erbschaft zunächst wie ein anderer eingesetzter Erbe als Eigentümer, ist jedoch
zu ihrer späteren Auslieferung verpflichtet (Art. 491 ZGB), weshalb ihm selbst
die Erbschaft grundsätzlich nur gegen Sicherstellung ausgeliefert wird (Art.
490 Abs. 2 ZGB). Vorerbe und Nacherbe sind beide unmittelbare Erben desselben
Erblassers, weshalb der Nacherbe nicht als Erbe des Vorerben zu behandeln ist
(vgl. Art. 488 ff. ZGB; Richner/Frei, § 8 ESchG N. 22, mit Hinweisen).
Bei der Nacherbfolge liegen somit zwei Erbeinsetzungen vor, sodass
beispielsweise der Nacherbe zur Zeit des Erbgangs noch nicht als Rechtssubjekt
existieren muss (BGr, 25. November 2002, 2P.168/2002, E. 4.2).

Die Funktion der Nacherbeneinsetzung liegt in der
zeitlichen Ausweitung der Verfügungsmacht des Erblassers. Er kann nicht nur
bestimmen, was unmittelbar nach seinem Tod zu geschehen hat, sondern auch, was
zu einem von ihm bestimmten späteren Zeitpunkt mit seinem Nachlass zu geschehen
hat. Wesentlich ist daher für die Nacherbeneinsetzung, dass aus der
betreffenden Verfügung hervorgeht, welche zwei Personen zeitlich gestaffelt als
Erben derselben Person vorgesehen sind, wobei die vorberufene Person nicht
bloss den Nutzen und die Früchte erhalten soll, sondern die volle
Eigentümerstellung, während den Nacherben vor dem Nacherbfall gar nichts
zukommen soll, auch nicht eine bloss formelle Eigentümerstellung, sondern
einzig die der Nacherbeneinsetzung eigene Anwartschaft. Von der Ersatzverfügung
unterscheidet sich die Nacherbeneinsetzung dadurch, dass zwei Personen
sukzessiv durch den Erblasser berufen werden, nicht aber alternativ (BGE 131
III 106; Balthasar Bessenich in: Basler Kommentar zum Schweizerischen
Privatrecht, Zivilgesetzbuch II, 4. A., Basel etc. 2011, Vor
Art. 488–492 N. 1). Eine Ersatzverfügung kann der Erblasser
letztwillig für den Fall treffen, dass ein Erbe oder Vermächtnisnehmer
vorabstirbt oder ausschlägt (Art. 487 ZGB). Diesfalls fehlt es an der sukzessiven
zweifachen Nachfolge.

3.3.2 Die Nacherbeneinsetzung kann nur in einer
letztwilligen Verfügung oder in einem Erbvertrag angeordnet werden; im letzteren
Fall einseitig oder vertraglich, diesfalls mit dem Vor- oder dem Nacherben oder
beiden zusammen. Zulässig wäre auch ein Erbvertrag mit dem Vorerben, während
der Nacherbe testamentarisch eingesetzt würde bei einseitiger Widerrufmöglichkeit.
Der Erblasser hat die Bezeichnung des Nacherben vorzunehmen und darf sie dem
Vorerben nicht überlassen; jener ist sein Rechtsnachfolger und nicht derjenige
des Vorerben. Eine wörtliche Einsetzung als "Vorerbe" mit
"Auslieferungspflicht an den Nacherben" ist zwar wünschbar, aber
nicht nötig; es genügt eine Formulierung, aus welcher – allenfalls nach Auslegung
– hervorgeht, dass zwei Gesamtnachfolgen sukzessiv in den gleichen Nachlass
erfolgen sollen. Bei der Nacherbeneinsetzung auf den Überrest hat die Verfügung
zusätzlich die Bestimmung zu enthalten, dass der Vorerbe nur ausliefern muss,
was er nicht selbst verbraucht, bzw. dass er den Nachlass verbrauchen darf.
Fehlt es an einer klaren wörtlichen Nacherbeneinsetzung, so muss mittels
Auslegung geklärt werden, ob eine solche vorliegt. Dabei gelten nach der
neueren Rechtsprechung des Bundesgerichts die obligationenrechtlichen Regeln
der Vertragsauslegung grundsätzlich auch für Erbverträge. Massgebend ist der
übereinstimmende wirkliche Wille der Parteien. Bleibt eine tatsächliche
Willensübereinstimmung unbewiesen, sind zur Ermittlung des mutmasslichen
Willens der Parteien deren Erklärungen aufgrund des Vertrauensprinzips so auszulegen,
wie sie nach ihrem Wortlaut und Zusammenhang sowie nach den gesamten Umständen
verstanden werden durften und mussten. Dabei hat der Wortlaut Vorrang vor weiteren
Auslegungsmitteln, es sei denn, er erweise sich aufgrund anderer
Vertragsbedingungen, dem von den Parteien verfolgten Zweck oder weiteren
Umständen, als nur scheinbar klar. Den wahren Sinn einer Vertragsklausel
erschliesst zudem erst der Gesamtzusammenhang, in dem sie steht. Die
Begleitumstände des Vertragsabschlusses oder die Interessenlage der Parteien in
jenem Zeitpunkt dürfen ergänzend berücksichtigt werden (vgl. BGr, 29. Mai
2012, 5A_473/2011 E. 6; BGE 133 III 406 E. 2.2 m.w.H.).

3.4 Die Beschwerdeführerinnen sind Nichten von
G, dem vorverstorbenen Ehemann von E. Im Ehe- und Erbvertrag vom 3. Juli 1967 setzten sich
die Ehegatten gegenseitig für den Fall des Vorversterbens als Universal- bzw.
Alleinerbe/in ein. Weiter bestimmte G, dass "[f]ür den Fall, dass er
kinderlos gleichzeitig mit der Ehefrau oder kinderlos nach der Ehefrau
sterben sollte und bis zu seinem Tode nichts anderes durch letztwillige
Verfügung anordnet, [..], dass sein ganzer dereinstiger Nachlass zu gleichen
Teilen an folgende Nichten und Neffen fällt […]" (Ziff. I.2). Eine
entsprechende Verfügung traf auch seine Ehefrau, E (Ziff. II.2). Die Testamentseröffnungsverfügung des Einzelrichters des
Bezirksgerichts H vom 14. Juli 2004 in Sachen E hielt fest, dass im Erbvertrag vom 3. Juli 1967 die
beschwerdeführenden Nichten und der Neffe I zu gleichen Teilen als Erben
eingesetzt wurden sowie dass gemäss Testament von E
vom 26. Juni 1974 die Nichte J in gleichem Masse
als eingesetzte Erbin gilt.

Betrachtet man den Ehe- und Erbvertrag der Eheleute E und
G vom 3. Juli 1967 unter den vorstehend (vgl. E. 3.3) erläuterten
Gesichtspunkten genauer, findet sich darin kein Hinweis darauf, dass eine
Nacherbeneinsetzung gewollt gewesen wäre. So verzichteten die Eheleute trotz
fachkundiger Beratung – zumindest durch den beurkundenden Notar – darauf, den
Ausdruck "Nacherben" zu verwenden. Dies ist zwar, wie erwähnt, nicht
zwingend notwendig. Dem beurkundenden Notar musste jedoch der Unterschied
zwischen einer Nacherbeneinsetzung (sukzessive Erbeneinsetzung) und einer
Ersatzverfügung (alternative Erbeneinsetzung) sehr wohl bekannt sein. Denn bei Gs
zweiten Verfügung (Ziff. I.2 des Erbvertrags) handelt es sich um eine sog.
Ersatzverfügung, beruft der Erblasser G doch für den Fall, dass E die Erbfolge
nicht antreten können wird und somit seine erste Verfügung (Ziff. I.1 des
Erbvertrags) nicht vollzogen werden kann, andere Personen an ihrer Stelle
(alternativ) und nicht etwa zeitlich nach ihr (sukzessiv) als seine Erben.
Demgegenüber findet sich im Ehe- und Erbvertrag keine Willensäusserung von G
darüber, was mit seinem Nachlass nach Versterben der
Universalerbin E oder der Ersatzerben gemäss Ziff. I.2 geschehen soll.
Zwar hat E dieselbe Ersatzverfügung wie G (Ziff. II.2) getroffen. Diese
kann aber nicht als Nacherbeneinsetzung durch G interpretiert werden. Zum einen
handelt es sich nicht um seine Verfügung, d. h. nicht um eine Erbeinsetzung durch ihn in seinen
Nachlass. Dementsprechend bestimmte E in Ziff. II.2 denn auch, "dass ihr
dereinstiger Nachlass zu gleichen Teilen an folgende Nichten und Neffen fällt
[…]" (Hervorhebung hinzugefügt), und doppelte in ihrem Testament vom
26. Juni 1974 nach: "[…] habe ich im Falle meines Ablebens folgende
Neffen und Nichten als meine Erben bezeichnet". Zum anderen hat G E
nicht verpflichtet, seinen (verbleibenden) Nachlass allfälligen Personen
auszuliefern. Im Gegenteil sieht der Erbvertrag ausdrücklich vor, dass E die Ersatzverfügung
durch letztwillige Verfügung abändern kann (Ziff. II.2), wovon sie
testamentarisch auch Gebrauch machte. Laut Rechtsprechung darf aber nicht
einmal eine Klausel, wonach der begünstigte überlebende Ehegatte verpflichtet
wird, seinerseits einen Dritten zu begünstigen, ohne weiteres als eine
Nacherbeneinsetzung (auf den Überrest) verstanden werden (BGE 102 Ia 418 E. 3a
m.w.H.). Umso weniger kann eine Klausel wie die vorliegende Ersatzverfügung,
die dem begünstigten überlebenden Ehegatten völlige Freiheit in der Regelung
des Nachlasses lässt, als Nacherbeneinsetzung gedeutet werden. Es mangelt
mithin an der Gesamtnachfolge in denselben, nämlich Gs, Nachlass bzw. eine
sukzessive Erbeneinsetzung durch G, weshalb eine Nacherbeneinsetzung zu
verneinen ist. An dieser Schlussfolgerung ändert auch die Berufung auf BGE 95
II 519 nichts. Entgegen der Auffassung der Pflichtigen "passt" dieser
Bundesgerichtsentscheid nicht auf den vorliegenden Fall, vereinbarten die
Ehegatten in jenem Fall doch ("ils conviennent"), was mit dem ganzen
Nachlass nach Versterben des überlebenden Ehegatten geschehen soll
("l'héritier unique et universel du survivant des époux sera …").
Eine solche Anordnung – d. h.
was mit dem ganzen Nachlass nach Versterben des überlebenden Ehegatten
geschehen soll – fehlt jedoch im vorliegenden Fall.

Schliesslich fehlen jegliche Hinweise – und wird von den
Beschwerdeführerinnen auch nicht vorgebracht –, dass die Ehegatten die
beschwerdeführenden Nichten gegenüber dem an diesem Verfahren nicht beteiligten
Neffen hätten bevorzugen wollen. Denn konsequenterweise müsste man, nähme man –
durch entsprechende "Umdeutung" der Verfügung von E in
Ziff. II.2 – eine Nacherbeneinsetzung sämtlicher Erben durch G an, dem
Neffen entsprechend eine Erbschaftssteuer nach § 23 Abs. 1
lit. f ESchG auferlegen. Eine Aufteilung in der Art, dass die Nichten als
Nacherbinnen von G und der Neffe als eingesetzter Erbe von E zu betrachten
wären, ist zu verwerfen, würde doch damit der vorliegende Erbvertrag je nach
Person und je nach Situation beliebig verschieden ausgelegt, sodass jeder Erbe
die grösste Steuerersparnis für sich daraus erzielen könnte. Ob dies dem
hypothetischen Willen der Erblasser entsprechen würde, kann offengelassen
werden. Diese mögliche Absicht kann für die Auslegung des Erbvertrags nicht
massgebend sein. Vielmehr ist der Erbvertrag einheitlich – d. h. für alle gleich – nach
den in E. 3.3.2 dargelegten Grundsätzen auszulegen und nicht nach Belieben und
Wünschen der davon betroffenen Personen. 

Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen.

4.
 

Ausgangsgemäss sind die Kosten des Verfahrens den
unterliegenden Beschwerdeführerinnen aufzuerlegen (§ 43 Abs. 3 ESchG
in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 151 Abs. 1 StG) und
steht ihnen keine Prozessentschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit
§ 152 StG und § 43 Abs. 3 ESchG). 

Demgemäss erkennt die
Kammer:

1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.

2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf 

Fr. 6'000.--;    die übrigen Kosten betragen:

Fr.      80.--     Zustellkosten,

Fr. 6'080.--     Total der Kosten.

3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführerinnen zu je 1/3 auferlegt, unter solidarischer
Haftung für die gesamten Kosten.

4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.

6.    Mitteilung an …