# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** bbb69402-a89b-52a0-bd7a-454442368971
**Source:** Bundesverwaltungsgericht ()
**Court Level:** federal
**Decision Date:** 2010-03-18
**Language:** fr
**Title:** Bundesverwaltungsgericht 18.03.2010 A-1379/2007
**Docket/Reference:** 
**URL:** https://entscheidsuche.ch/docs/CH_BVGer/CH_BVGE_001_A-1379-2007_2010-03-18.pdf

## Full Text

Cour I
A-1379/2007
{T 0/2}

A r r ê t  d u  1 8  m a r s  2 0 1 0

Pascal Mollard (président du collège), Daniel Riedo, 
Marianne Ryter Sauvant, juges, 
Marie-Chantal May Canellas, greffière.

X._______, ***,
représentée par Maître Nicolas Urech, avocat, ***,
recourante,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,
Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, 
Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne,
autorité inférieure.

taxe sur la valeur ajoutée (TVA); OTVA et aLTVA; 
périodes du 1er mai au 31 décembre 2000 et du 1er 
janvier 2001 au 30 juin 2002 (taxation par estimation; 
restaurant).

B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i f  f é d é r a l

T r i b u n a l e  a m m i n i s t r a t i v o  f e d e r a l e

T r i b u n a l  a d m i n i s t r a t i v  f e d e r a l

Composit ion

Parties

Objet

A-1379/2007

Faits :

A.
X._______ exploite, à l'enseigne de ***,  un restaurant de spécialités 
orientales à ***,  qu'elle a repris d'un précédent  tenancier. Elle a été 
immatriculée  le  1er  mai  2000,  date  à  laquelle  elle  a  débuté 
l'exploitation de ce commerce, au registre de l'Administration fédérale 
des contributions (AFC), en qualité d'assujettie à la taxe sur la valeur 
ajoutée.

B.
A l'occasion d'un  contrôle  qui  s'est  déroulé  les  26  et  27  septembre 
2002, l'AFC a relevé diverses irrégularités dans la comptabilité tenue 
par l'intéressée. Les recettes n'étaient reportées qu'une fois par mois 
dans le livre de caisse. En 2000, des achats de viande réalisés auprès 
du  fournisseur  ***,  totalisant  Fr. 51'370.-,  n'avaient  pas  été 
comptabilisés. Le chiffre d'affaires mentionné dans le décompte TVA 
afférent au 1er trimestre 2002 présentait une différence de Fr. 10'000.- 
par rapport au chiffre d'affaires comptabilisé. De surcroît, les marges 
brutes  différaient  sensiblement  suivant  les  périodes  contrôlées  et 
s'avéraient  insuffisantes  au  regard  des  chiffres  d'expérience. Sur  la 
base  du  coût  des  matières  premières  de  l'entreprise  concernée 
(adjonction faite des achats de viande non comptabilisés sur l'année 
2000) et  tenant  compte d'une marge brute évaluée à 60 %, l'AFC a 
reconstitué par appréciation les chiffres d'affaires que X._______ avait 
réalisés du 1er mai 2000 au 30 juin 2002. Elle a émis deux décomptes 
complémentaires.  Le  premier  porte  sur  un  montant  d'impôt  de 
Fr. 18'561.- et est relatif à la période du 1er mai 2000 au 31 décembre 
2000. Le second totalise Fr. 15'133.- et est afférent à la période du 1er 
janvier 2001 au 30 juin 2002. Ces sommes portent intérêt dès le 30 
septembre  2001. L'AFC a  confirmé la  créance  fiscale  par  décisions 
formelles du 24 octobre 2002. 

C.
Le  12  novembre  2002,  X._______  a  formé  réclamation  contre  ces 
prononcés,  contestant  à la  fois  le  droit  de l'AFC de procéder  à une 
estimation, ainsi que les bases de calcul retenues dans ce contexte. 
Elle  a  notamment  expliqué  que  la  différence  de  chiffre  d'affaires 
constatée  au  cours  de  l'année  2000  provenait  de  « marchandise(s) 

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livrée(s)  à  des  tiers  à  (son)  nom,  mais  directement  payée  au  
fournisseur par  (ses)  clients lors  de mariages et/ou de réceptions », 
ajoutant  que  cela  s'était  produit  quelques  fois  en  2000  et  2001.  A 
l'appui, elle a produit un extrait de compte de son fournisseur – *** – 
dont  il  résulte  qu’il  lui  a  facturé  Fr. 79'190.55  pour  ses  achats  de 
viande entre le 1er mai et le 31 décembre 2000. Par ailleurs, sa marge 
brute  oscillait  entre  45  et  50 %,  et  ne  s'élevait  donc  pas  à  60 %, 
comme retenu  par  l'autorité  inférieure. Il  convenait  en  effet  de  tenir 
compte non seulement des achats de nourriture, mais également des 
achats de matériel divers. Pour finir, la responsabilité de la différence 
de  chiffre  d’affaires  de  Fr. 10'000.-  entre  sa  comptabilité  et  les 
décomptes TVA incombait  à sa fiduciaire, ainsi que cette dernière le 
reconnaissait d'ailleurs dans l'une de ses lettres produite à ce propos.

Le 5 octobre 2006, l'AFC a demandé à X._______ de lui transmettre 
une  série  d'informations  et  de  documents  destinés  à  prouver  le 
montant  des  achats  effectués  auprès  de  ***  (à  savoir  les  noms  et 
adresses  des  tiers  auxquels  ont  été  livrées  les  marchandises 
prétendument achetées en son nom, le montant de ces livraisons, la 
preuve que celles-ci  ont été payées par les tiers en question et une 
attestation valablement signée confirmant que l'intéressée n'avait pas 
déduit  dans ses décomptes trimestriels l'impôt préalable grevant ces 
livraisons).  Le  18  décembre  2006,  l'intéressée  a  produit  certaines 
pièces.

D.
Par décisions du 18 janvier  2007,  relatives à  la  période du 1er  mai 
2000  au  31  décembre  2000,  respectivement  à  celle  du  1er  janvier 
2001 au 30 juin  2002,  l'AFC a rejeté  la  réclamation  de l'intéressée, 
cette  dernière  n’ayant  pas  démontré  de  manière  convaincante  le 
caractère  infondé  ou  erroné  de  la  taxation  par  estimation.  Pour 
répondre à certains griefs émis à son encontre, l'AFC a relevé qu’elle 
s’était écartée des données d'expérience (marge de bénéfice brut de 
70 % environ dans la branche en question),  pour tenir  compte de la 
situation particulière de l'intéressée, laquelle avait réalisé une marge 
de bénéfice brut de 40 % en 2000, de 46 % en 2001 et de 59 % en 
2002. Au regard des données d'expérience plus élevées, la marge de 
bénéfice brut de 60 % (arrondie) n'apparaissait donc pas exagérée. 

E.
Le  18  février  2007,  X._______  a  écrit  à  l'AFC pour  solliciter  « une 

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prolongation  de délai  d'environ 10 jours concernant  (son)  recours ». 
Ce courrier a été transmis par l'AFC au Tribunal administratif fédéral, 
comme objet  de  sa  compétence. Le  22 février  2007,  elle  a  déclaré 
faire recours contre les décisions précitées, par l'intermédiaire de son 
mandataire, nouvellement constitué. Ce dernier a sollicité un délai au 
31 mars 2007, afin de réunir les pièces justificatives nécessaires. 

F.
Le  13  mars  2007,  le  Tribunal  administratif  fédéral  a  fait  savoir  à 
l'intéressée  que  sa  correspondance du  18 février  2007 pouvait  être 
traitée comme un recours, puisqu'elle avait été déposée à temps, au 
contraire du courrier  ultérieur du 22 février  2007,  que toutefois il  lui 
incombait de régulariser son recours, déficient quant à sa motivation 
et  à  ses  conclusions,  à  défaut  de  quoi  ce  dernier  serait  déclaré 
irrecevable.

Le  19  mars  2007,  X._______  a  régularisé  son  recours  et  produit 
certaines attestations,  censées confirmer des achats  « effectués par 
des tiers au nom de X._______, afin de bénéficier de remises ».

Le 21 mai 2007, l'AFC a déclaré renoncer à déposer une réponse. 

G.
Le 22 juin 2007, X._______, agissant par l'intermédiaire d'un nouveau 
mandataire,  a  produit  une  attestation  supplémentaire,  à  verser  au 
dossier. Elle a en outre requis et obtenu la possibilité de compléter ses 
arguments par le biais d'un mémoire complémentaire.

Le  21  septembre  2007,  X._______  a  déposé  une  réplique.  Elle  a 
critiqué  l'absence  de  pièce  probante,  censée  démontrer  le  montant 
des  achats  qu'elle  aurait  prétendument  effectués,  d'après  l'AFC, 
auprès  de  ***.  Selon  elle,  ces  achats  ne  se  monteraient  pas  à 
Fr. 130'241.-,  comme  le  retenait  l'autorité  inférieure,  mais  à 
Fr. 79'190.55,  ce  qui  serait  corroboré  par  un  décompte  de  ce 
fournisseur. Elle a au surplus contesté les coefficients expérimentaux 
évoqués par l'AFC et précisé que sa marge brute avait été affectée par 
des débuts d'exploitation difficiles. Finalement, elle a conclu à ce que 
le  chiffre  d'affaire  déterminant  pour  l'année  2000  soit  réduit  de 
Fr. 49'500.- et à ce que les coefficients expérimentaux ayant influé sur 
l'estimation soit ramenés « à ce que Justice dira ».

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L'AFC a déposé deux mémoires de duplique le 31 octobre 2007, dont 
le premier a trait à la période du 1er mai au 31 décembre 2000 et le 
second à celle du 1er janvier 2001 au 30 juin 2002. Elle a justifié le 
principe-même  d’une  taxation  par  estimation  ainsi  que  son  calcul, 
soulignant qu'elle s'était affranchie des données d'expérience au profit 
des  chiffres  effectifs  ressortant  de  la  comptabilité  de  l'intéressée. 
S'agissant de la période fiscale allant du 1er janvier 2001 au 30 juin 
2002,  elle  a conclu au rejet  du recours. Concernant  en revanche la 
période  fiscale  du  1er  mai  2000  au  31  décembre  2000,  elle  est 
revenue sur son appréciation initiale. En effet, vérification faite auprès 
du  fournisseur  de  la  recourante,  il  s'est  avéré  que  le  montant  de 
Fr. 130'294.35 reflétait les achats effectués durant toute l'année 2000 
et  non seulement  au cours  de la  période déterminante. Le  montant 
correct  s'élevait  dès  lors  à  Fr. 79'190.55  (TVA incluse)  et,  de facto, 
l'écart entre les achats décomptés et comptabilisés pour cette même 
période se montait uniquement à Fr. 1'513.- (TVA exclue). La reprise 
fiscale relative à cette période devait donc être corrigée, à hauteur de 
Fr. 9'213.-.

Les autres faits pertinents seront exposés en tant que besoin dans les 
considérants qui suivent.

Droit :

1.

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale 
du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), 
celui-ci,  en  vertu  de  l'art.  31  LTAF, connaît  des  recours  contre  les 
décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 
sur  la  procédure  administrative  (PA,  RS  172.021)  prises  par  les 
autorités  mentionnées  aux  art.  33  et  34  LTAF.  En  particulier,  les 
décisions  rendues  par  l'AFC  peuvent  être  contestées  devant  le 
Tribunal administratif  fédéral  conformément à l'art. 33 let. d LTAF. La 
procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose 
pas autrement (art. 37 LTAF).

En l'occurrence, les décisions de l'autorité inférieure ont été rendues 
le  18  janvier  2007.  Certes,  le  “recours”  du  22  février  2007  a  été 
déposé tardivement,  au  regard  du délai  prescrit  à  l'art. 50 PA. Cela 
étant, la recourante avait adressé une lettre à l'AFC le 18 février 2007, 
soit  dans  le  délai  légal,  où  transparaît  sa  volonté  de  faire  recours. 

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Compte tenu de ce qui précède, cette missive a été transmise à juste 
titre  au  Tribunal  de  céans  comme  objet  de  sa  compétence. 
L'intéressée a par ailleurs régularisé ce recours, déficient quant à sa 
motivation et quant à ses conclusions, le 19 mars suivant, soit dans le 
délai qui lui a été concédé à cette fin. Tel quel, le recours satisfait ainsi 
aux exigences posées à l'art. 52 PA. Il est par conséquent recevable et 
il convient d'entrer en matière.

1.2

1.2.1 La loi  fédérale du 12 juin 2009 régissant  la taxe sur la valeur 
ajoutée (LTVA, RS 641.20) est entrée en vigueur le 1er janvier 2010. 
Les  dispositions  de  l'ancien  droit  ainsi  que  leurs  dispositions 
d'exécution  demeurent  applicables  à  tous  les  faits  et  rapports 
juridiques ayant  pris  naissance avant  leur  abrogation  (art.  112 al. 1 
LTVA). Dans la  mesure  où  l'état  de  fait  concerne  la  période du 1er 
janvier  2001  au  30  juin  2002,  la  présente  cause  tombe  ainsi 
matériellement sous le coup de la loi  fédérale du 2 septembre 1999 
sur la TVA (aLTVA, RO 2000 1300). S'agissant de la période du 1er 
mai  2000  au  31  décembre  2000,  ce  sont  les  dispositions  de 
l'ordonnance du 22 juin  1994 régissant  la  taxe sur la  valeur ajoutée 
(aOTVA, RO 1994 1464 et les modifications ultérieures) qui trouvent 
application (art. 93 et 94 aLTVA). 

1.2.2 Le  nouveau  droit  de  procédure  s'applique  à  toutes  les 
procédures  pendantes  à  l'entrée  en  vigueur  de  la  LTVA,  comme le 
prescrit  l'art.  113  al.  3  LTVA. Cette  disposition  doit  être  interprétée 
restrictivement, étant donné que, selon la jurisprudence du Tribunal de 
céans, seules les nouvelles règles qui traitent de la procédure au sens 
étroit doivent être appliquées aux procédures pendantes. Le recours à 
l'art. 113 al. 3 LTVA ne doit donc pas, sous le seul prétexte de règles 
de procédure, conduire à une application du nouveau droit matériel à 
des  états  de  faits  révolus  sous  l'ancien  droit  (cf.  arrêt  du  Tribunal 
administratif fédéral A-1113/2009 du 24 février 2010 consid. 1.3). Dans 
l'arrêt précité, il a ainsi été jugé que les thèmes suivants, notamment, 
ne relevaient pas du droit de procédure, à savoir l'obligation de tenir 
une  comptabilité,  le  principe  de  l'auto-taxation,  la  taxation  par 
estimation et les intérêts moratoires. S'agissant de ces matières, les 
juges  ont  donc  fait  application  de  l'ancien  droit.  Dans  la  présente 
affaire,  les  art.  70,  71,  72,  79  ou  87  LTVA ne  sont  dès  lors  pas 
applicables,  malgré  le  fait  qu'ils  figurent  sous  le  titre  “Procédure 

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applicable  à  l'impôt  grevant  les  opérations  réalisées  sur  le  territoire 
suisse et à l'impôt sur les acquisitions”. 

1.2.3 La question de l'application des règles procédurales du nouveau 
droit  serait  également  susceptible  de  se  poser,  s'agissant  de  l'art. 
81 LTVA,  qui  dispose  désormais  que  (al.  1)  la  PA est  applicable,  à 
l'exclusion  de  son  art.  2  al.  1  et  que  (al.  3)  le  principe  de  la  libre 
appréciation des preuves est applicable, l'acceptation d'une preuve ne 
devant, par ailleurs, pas dépendre exclusivement de la présentation de 
moyens  de  preuve  précis.  Cela  étant,  dans  la  mesure  où 
l'interprétation de l'art. 113 al. 3 LTVA n'admet que le nouveau droit de 
procédure au sens étroit, il prime l'application de l'art. 81 LTVA qui ne 
contient, lui, aucune règle de droit transitoire. D'une part, s'agissant de 
l'appréciation des preuves, l'art 81 al. 3 LTVA n'entre donc pas en ligne 
de  compte  si  l'ancien  droit  matériel  (et  les  règles  de  procédure  y 
relatives) demeure applicable en application de l'art. 113 al. 3 LTVA (cf. 
arrêt du Tribunal administratif  fédéral  A-4417/2007 du 10 mars 2010 
consid. 1.3.2). Par ailleurs, pour les cas pendants, l'art. 81 al. 1 LTVA 
n'a  pas  véritablement  de  portée  propre.  En  effet,  il  convient  de 
rappeler  que  l'application  de  la  PA,  c'est-à-dire  des  principes 
constitutionnels qui y ont trouvé leur expression, est déjà largement la 
règle  devant  le  TAF  (cf.  arrêt  du  Tribunal  administratif  fédéral  A-
710/2007 du 24 septembre 2009 consid. 2.2) et que la non-application 
des art. 12 ss PA ne signifie pas l'exclusion des mesures d'instruction 
qui y sont énumérees (voir l'interprétation historique de l'art. 2 al. 1 PA 
in: arrêts du Tribunal administratif fédéral A-1560/2007 du 20 octobre 
2009 consid. 3.1 et A-1337/2007 du 21 septembre 2009 consid. 3.2). 
Enfin, la possibilité d'une appréciation anticipée des preuves demeure 
admissible,  même  dans  le  nouveau  droit  et  a  fortiori  pour  les  cas 
pendants (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4785/2007 du 23 
février  2010  consid.  5.5;  Message  du  Conseil  fédéral  sur  la 
simplification de la TVA du 25 juin 2008 in: Feuille fédérale [FF] 2008 
p. 6394 s.;  PASCAL MOLLARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité 
TVA, Bâle 2009, p. 1126 ch. 157).

1.3 D'après l'art. 24 de la loi fédérale de procédure civile fédérale du 4 
décembre 1947 (PCF, RS 273) en relation avec l'art. 4 PA, il y a lieu de 
réunir en une seule procédure des recours qui présentent une étroite 
unité  dans le contenu de leur état de fait et dans lesquels se posent 
les  mêmes  questions  de  droit  (cf. ANDRÉ MOSER /  MICHAEL BEUSCH / 
LORENZ KNEUBÜHLER,  Prozessieren  vor  dem  Bundesverwaltungsgericht, 

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Bâle  2008, ch.  3.17),  une  telle  solution  répondant  à  l'économie  de 
procédure et étant dans l'intérêt de toutes les parties (cf. ATF 131 V 
224 consid. 1, ATF 128 V 126 consid. 1 et les références citées, ATF 
122 II 368 consid. 1a). Dans le même sens, si deux recours se dirigent 
contre la même décision, qu'ils concernent les mêmes parties et les 
mêmes questions de droit, il convient, pour des raisons d'économie de 
procédure, de les traiter ensemble (cf. arrêts du Tribunal administratif 
fédéral A-1478/2006 et A-1477/2006 du 10 mars 2008 consid. 2). 

En  l'occurrence,  la  recourante  a  déposé un recours  à  l'encontre  de 
deux  décisions  rendues  sur  réclamation  par  l'AFC.  Celles-ci 
présentent  une  étroite  unité  dans  les  faits  et  posent  les  mêmes 
questions  de  droit,  relatives  à  la  taxation  par  estimation  à  laquelle 
l'AFC  a  procédé.  Le  fait  qu'elles  concernent  des  périodes  fiscales 
distinctes,  l'une réglant  la question précitée sous l'angle de l'aOTVA 
pour les périodes fiscales allant du 1er mai au 31 décembre 2000 et la 
seconde  réglant  la  même  question  mais  cette  fois  sous  l'angle  de 
l'aLTVA pour les périodes allant du 1er janvier 2001 au 30 juin 2002, 
ne modifie en rien ce qui précède. Il convient ainsi de procéder à une 
jonction  de  causes,  sans  qu'il  se  justifie  de  rendre  une  décision 
incidente de jonction séparément susceptible de recours (art. 46 al. 1 
let.  a  PA a  contrario),  celle-ci  ne  pouvant  causer  aucun  préjudice 
irréparable. Partant, il convient de réunir les causes A-1700/2007 et A-
1379/2007 et de rendre un seul arrêt en la matière.

1.4 L'objet du litige porte sur la reprise fiscale afférente à la période 
du 1er mai 2000 au 30 juin 2002, laquelle résulte d'une taxation par 
estimation,  à  la  suite  d'un  contrôle  sur  place. Le  principe  de  cette 
taxation par estimation n'est pas remis en cause par la recourante. En 
revanche, le calcul de celle-ci est litigieux.

Il  convient  de rappeler  à ce stade que l'AFC a recomposé le chiffre 
d'affaires  de  la  recourante  sur  la  base  de  ses  achats  de  matières 
premières, en appliquant à ceux-ci  un coefficient de marge brute de 
60 %. Cela étant, il s'est avéré – au cours de l'échange d'écritures – 
que la recourante n'avait pas acquis, durant l'année 2000, autant de 
marchandises  de  son  fournisseur,  ***,  que  l'AFC  l'avait  initialement 
retenu  (Fr. 130'241.-).  Sur  le  vu  d'un  décompte  d'achats  relatif  à  la 
période  du  1er  mai  au  31  décembre  2000  totalisant  Fr.  79'190.55, 
l'AFC  a  admis  que  l'écart  entre  les  achats  décomptés  et  ceux 
comptabilisés  ne  se  montait  pas  à  Fr. 51'370.-,  comme  retenu  de 

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prime abord, mais à Fr. 1'513.-, la reprise fiscale relative à la période 
en question devant  donc être ramenée à Fr. 9'213.-  (cf. duplique de 
l'AFC  du  31  octobre  2007).  L'AFC  a  donc  a  donné  raison  à  la 
recourante, en ce sens que seul le décompte du fournisseur relatif à la 
période  du  1er  mai  au  31  décembre  2000  s'avère  pertinent,  à 
l'exclusion  de  celui  portant  sur  toute  l'année  2000.  Il  s'ensuit  que 
certaines des mesures d'instruction requises par la  recourante dans 
sa réplique, à savoir la requête de production des pièces démontrant 
que  ***  aurait  “comptabilisé  un  chiffre  d'affaires  à  la  recourante  de 
Fr. 130'241.-  pour  2000”  et  celle  tendant  à  ce  qu'elle  “explique  la 
différence entre le chiffre d'affaires qu'elle aurait comptabilisé au nom 
de X._______ pour 2000 (...) et celui qu'elle indique dans son relevé 
du 17.10.2002 pour la période du 1.05.2000 au 31.12.2000” n'ont plus 
d'utilité  pratique.  Le  Tribunal  de  céans  peut  donc  y  renoncer,  par 
anticipation des preuves. 

Cela  étant,  le  litige  relatif  au  calcul  estimatif  n'est  pas  résolu  pour 
autant.  Il  n'est  ainsi  pas  possible  de  retenir  que  la  taxation  par 
estimation de l'une ou l'autre des périodes fiscales précitées n'est plus 
litigieuse. D'autres paramètres interviennent en effet dans le calcul et 
sont expressément contestés.

Afin  de  procéder  à  une  analyse  en  bonne  et  due  forme  du  cas 
d’espèce,  le  Tribunal  de  céans  rappelera  tout  d'abord  certaines 
obligations de l'assujetti, parmi lesquelles l'auto-taxation (cf. consid. 2 
ci-après). Il  traitera ensuite des conditions auxquelles la taxation par 
estimation  est  subordonnée  (cf.  consid. 3  ci-après),  de  la  méthode 
d'estimation (cf. consid. 4 ci-après) et enfin du contrôle de la taxation 
par  estimation  par  le  Tribunal  administratif  fédéral  (cf.  consid. 5  ci-
après). 

2.  

2.1 En matière de TVA, la déclaration et le paiement de l'impôt ont lieu 
selon le principe de l'auto-taxation (art. 37 aOTVA et art. 46 aLTVA; cf. 
ERNST BLUMENSTEIN /  PETER LOCHER,  System  des  schweizerischen 
Steuerrechts,  6e  éd.,  Zurich  2002,  p.  421  ss).  Cela  signifie  que 
l'assujetti  lui-même  est  tenu  de  déclarer  spontanément  l'impôt  et 
l'impôt préalable à l'AFC et de verser à celle-ci l'impôt dû (impôt sur le 
chiffre  d'affaires  moins  impôt  préalable)  dans  les  soixante  jours  qui 
suivent  l'expiration  de  la  période  de  décompte,  sans  que 

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l'administration n'ait à intervenir à cet effet. L'AFC n'établit le montant 
de l'impôt à la place de l'assujetti  que si  celui-ci  ne remplit  pas ses 
obligations  (cf.  ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER,  Manuel  du  nouvel 
impôt sur la taxe à la valeur ajoutée [TVA] destiné aux entreprises et 
conseillers  fiscaux,  Ed. française  par  marco  Molino,  Berne  1996,  p. 
270).  L'assujetti  doit  ainsi  établir  lui-même  la  créance  fiscale  le 
concernant. Il est seul responsable de l'imposition complète et exacte 
de ses opérations imposables et du calcul correct de l'impôt préalable 
(cf.  Commentaire  du  Département  fédéral  des  finances  de 
l'Ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée du 22 juin 1994 
[Commentaire DFF], p. 38; arrêt du Tribunal fédéral 2C_614/2007 du 
17 mars 2008 consid. 4.2;  arrêts  du Tribunal  administratif  fédéral  A-
4360/2008 et A-4415/2008 du 4 mars 2010 consid. 2.4, A-6148/2007 
du  7  décembre  2009  consid.  2,  A-5754/2008  du  5  novembre  2009 
consid. 2.4, A-140/2008 du 30 octobre 2009 consid. 2.1). 

2.2 Selon l’art. 47 al. 1 aOTVA, respectivement l'art. 58 al. 1 aLTVA, 
l’assujetti doit tenir ses livres comptables de telle manière que les faits 
importants pour la détermination de l’assujettissement ainsi que pour 
le  calcul  de  l’impôt  et  celui  de  l’impôt  préalable  puissent  y  être 
constatés  aisément  et  de  manière  sûre.  L’AFC  peut  rédiger  des 
prescriptions spéciales à ce sujet,  ce qu’elle a fait avec l’édition des 
« Instructions à l’usage des assujettis TVA » de l’automne 1994 et du 
printemps 1997 (Instructions 1997, ch. 870 ss), respectivement avec la 
brochure « TVA Organisation comptable » de février 1994. L’assujetti 
doit  être attentif  au fait  que  le suivi  des opérations commerciales,  à 
partir de la pièce justificative jusqu’au décompte TVA en passant par la 
comptabilité  (et  vice-versa)  doit  pouvoir  être  garanti  sans  perte  de 
temps importante (art. 47 al. 1 aOTVA en relation avec le ch. 882 des 
Instructions,  respectivement  la  brochure  TVA  « Organisation 
comptable », p. 11; arrêt du Tribunal fédéral 2A.693/2006 du 26 juillet 
2007 consid. 3.1; Archives de droit fiscal suisse [Archives] vol. 66 p. 67 
consid. 2a ;  Jurisprudence  des  autorités  administratives  de  la 
Confédération  [JAAC]  64.83  consid. 2,  63.94  consid. 4a,  63.25 
consid. 3a; TVA-Journal 4/98, p. 168 ss, consid. 6a/a). Les Instructions 
2001  sur  la  TVA (Instructions  2001),  rédigées  suite  à  l’adoption  de 
l'aLTVA,  ont  repris  les  mêmes  principes  (cf.  ch.  881  ss;  arrêt  du 
Tribunal fédéral 2C_426/2007 du 22 novembre 2007 in Revue de droit 
administratif  et  de  droit  fiscal [RDAF]  2008  II  p.  20  ss  consid.  3.1; 
arrêts  du  Tribunal  administratif  fédéral  A-5754/2008  du  5  novembre 

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2009  consid. 2.5.2,  A-140/2008  du  30  octobre  2009  consid. 3.1,  A-
3678 et A-3680/2007 du 18 août 2009 consid. 2.2). 

Selon les Instructions, les livres comptables doivent être adaptés à la 
nature et à l'importance de l'entreprise. Ainsi,  il  est nécessaire dans 
certains  cas  de tenir  des  livres  de  contrôle  et  des  livres  auxiliaires 
(cf. Instructions 1997, ch. 873; Instructions 2001, ch. 882). Toutes les 
recettes  et  toutes  les  dépenses  doivent  être  enregistrées, 
chronologiquement,  avec  un  libellé  approprié,  dans  les  livres  de 
caisse,  de  compte  de  chèques  postaux  et  de  banque.  Ces 
enregistrements doivent être additionnés de façon suivie et les soldes 
doivent  être  comparés  avec  les  espèces  en  caisse  relevées 
régulièrement, les avis de situation de l'office des chèques postaux et 
les  extraits  de  comptes  bancaires  (cf.  Instructions  1997,  ch.  874; 
Instructions 2001, ch. 884). 

La tenue détaillée et chronologique d'un livre de caisse répond à des 
exigences  particulièrement  hautes  (cf.  à  ce  sujet  HANS GERBER,  die 
Steuerschätzung [Veranlagung nach Ermessen], in Revue fiscale 1980 
p.  306).  Si  un  livre  de  caisse  est  censé  apporter  la  preuve  de 
l'exactitude  des  paiements  intervenus,  il  y  a  lieu  d'exiger  que  les 
entrées et les sorties d'argent liquide soient indiquées sans exception, 
de  manière  suivie  et  par  ordre  chronologique,  et  qu'elles  soient 
comparées à un extrait de caisse tous les jours, dans les entreprises 
qui  recourent  intensivement  à  des  paiements  en  liquide.  C'est 
seulement  de  cette  manière  qu'il  est  possible  de  garantir  que  les 
liquidités  encaissées  soient  enregistrées  de  manière  complète 
(cf. arrêts  du Tribunal fédéral  2A.693/2006 du 26 juillet  2007 consid. 
3.1,  2A.657/2005  du  9  juin  2006  consid.  3;  arrêts  du  Tribunal 
administratif  fédéral A-1337/2007 du 21 septembre 2009 consid. 3.4, 
A-4360/2007 du 3 juillet  2009 consid. 2.2,  A-1634/2006 du 31 mars 
2009 consid. 3.5 et les réf. citées).

2.3 Conformément à l'art. 47 al. 2 aOTVA, l'assujetti doit conserver en 
bon ordre pendant six ans ses livres comptables, pièces justificatives, 
papiers  d'affaires  et  autres  documents.  S'agissant  du  mode  de 
conservation,  l'art.  962 al. 2  CO (respectivement  l'art. 957 al.  1  CO 
depuis la révision de la comptabilité commerciale, en vigueur depuis le 
1er juin 2002 [cf. le Message du Conseil fédéral du 31 mars 1999 in 
FF  1994  4753]),  demeure  réservé,  étant  précisé  que  certains 
contribuables ne sont pas tenus de s'inscrire au registre du commerce 

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et ne sont donc pas astreints à tenir une comptabilité. 

A ce propos, le Conseil fédéral a rappelé, dans son message précité 
relatif  à  la  révision  de  la  comptabilité  commerciale,  que  les 
dispositions  du  CO  concernant  la  conservation  des  livres  sont 
également importantes pour les artisans et les entreprises qui ne sont 
pas obligés par le CO à tenir une comptabilité, car les dispositions du 
droit  commercial  relatives à l'obligation de tenir  et  de conserver  les 
livres s'appliquent également en droit fiscal, la révision ne changeant 
rien à cette situation car il ne serait pas judicieux de renoncer à l'unité 
du droit commercial et du droit fiscal (FF 1994 4763, qui renvoie aux 
Directives applicables en matière fiscale pour la tenue régulière de la 
comptabilité et relatives à l'enregistrement ainsi  qu'à la conservation 
des  documents  commerciaux  sur  des  supports  de  données  ou 
d'images, publiées en 1979 et qui constitue l'exemple le plus frappant 
des  effets  du  droit  commercial  sur  le  droit  fiscal,  selon  le  Conseil 
fédéral). Il  est  également précisé que lorsque,  au terme du délai  de 
conservation,  la  créance  fiscale  à  laquelle  se  rapportent  les  pièces 
précitées n'est pas encore prescrite, cette obligation subsiste jusqu'à 
la  survenance  de  la  prescription  (art.  47  al.  2  in  fine  aOTVA;  cf. 
également les ch. 938 ss. des Instructions 1997). 

Sous l'angle de l'aLTVA, l'art. 58 al. 2 aLTVA reprend pour l'essentiel 
les termes de l'aOTVA mais la durée de conservation des pièces a été 
portée à dix ans (à ce sujet, cf. les ch. 943 ss des Instructions 2001; 
WILLI LEUTENEGGER, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die 
Mehrwertsteuer, Bâle 2000, n. 3 ad art. 58 aLTVA).

3. Il s'agit de préciser à quelles conditions la taxation par estimation 
est susceptible d'intervenir.

3.1 Aux termes de l’art. 48 aOTVA, respectivement 60 aLTVA, si  les 
documents  comptables  font  défaut  ou  sont  incomplets  ou  si  les 
résultats présentés par l’assujetti ne correspondent manifestement pas 
à la réalité,  l’AFC procède à une estimation dans les limites de son 
pouvoir d’appréciation (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_429/2009 du 9 
novembre 2009 consid. 3, 2C_170/2008 du 30 juillet 2008 consid. 4 et 
2A.552/2006  du  1er  février  2007  consid. 3.2;  arrêts  du  Tribunal 
administratif fédéral A-6148/2007 du 7 décembre 2009 consid. 4.1, A-
5754/2008  du  5  novembre  2009  consid.  2.6.1,  A-140/2008  du  30 
octobre  2009  consid.  4.1, A-6552/2007  et  A-7166/2007  du  19  mai 

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2009 consid. 4.1). 

La  taxation  par  estimation  est  une  sorte  de  taxation  d’office  que 
l’autorité  se  voit  dans  l’obligation  d’utiliser  en  cas  de lacunes de  la 
comptabilité  (cf.  PASCAL MOLLARD,  TVA  et  taxation  par  estimation, 
Archives  vol. 69  p. 547).  Elle  représente  la  suite  logique  de 
l'art. 50 aOTVA, respectivement de l'art. 62 aLTVA, qui enjoint à l'AFC 
de contrôler que les assujettis remplissent leurs obligations (cf. arrêts 
du Tribunal  administratif  fédéral  A-1337/2007 du 21 septembre 2009 
consid. 5.1, A-3678/2007 et A-3680/2007 du 18 août 2009 consid. 2.3, 
A-4360/2007 du 3 juillet  2009 consid. 2.3 et A-1549/2006 du 16 mai 
2008 consid. 2.3; MOLLARD, op. cit., p. 519). Il convient en effet d'éviter 
que  les  cas  où  le  contribuable  se  soustrait  à  son  obligation  de 
coopérer  ou  dans  lesquels  les  documents  comptables  se  révèlent 
incomplets, insuffisants, voire inexistants, ne se soldent par une perte 
d'impôt  (cf. arrêt  du  Tribunal  fédéral  2A.693/2006  du  26  juillet  2007 
consid. 3.2; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-1337/2007 du 21 
septembre  2009  consid.  5.2  et  A-4360/2007  du  3  juillet  2009 
consid. 3.2). 

3.2 Il  s'agit  de  distinguer  les  constellations  de  cas  suivants,  qui 
mènent  à  une  taxation  par  estimation,  selon  l'art.  48  aOTVA, 
respectivement l'art. 60 aLTVA. 

3.2.1 Tout d'abord, il y a taxation par estimation lorsque sont en cause 
des  violations  de  règles  formelles concernant  la  tenue  de  la 
comptabilité, en particulier lorsqu'elles sont d'une gravité telle qu'elles 
remettent en cause la véracité matérielle des résultats comptables (cf. 
entre  autres  : arrêt  du  Tribunal  fédéral  2A.437/2005  du  3  mai  2006 
consid. 3.1; arrêts du Tribunal administratif  fédéral A-5754/2008 du 5 
novembre  2009  consid.  2.6.2,  A-1337/2007  du  21  septembre  2009 
consid. 5.1, A-3678/2007 et A-3680/2007 du 18 août 2009 consid. 3.1). 

3.2.2 Ensuite, même une comptabilité tenue de manière formellement 
correcte  peut  conduire  à  une  estimation,  lorsque  les  résultats  ne 
correspondent  manifestement pas  à la réalité. Tel est le cas lorsque 
des  indices  laissent  apparaître  que  les  documents  comptables  ne 
cernent  pas  avec  exactitude  la  situation  économique  (ou  réelle)  de 
l'entreprise  (cf.  MOLLARD,  op.  cit.,  p. 544  et  les  réf.  citées).  Selon  la 
jurisprudence,  cette  situation  se  présente  également  lorsque  les 
résultats  commerciaux  résultant  des  livres  comptables  s'écartent  de 

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manière importante des coefficients expérimentaux recueillis par l'AFC 
et  spécifiques  à  la  branche  en  question,  étant  encore  précisé  que 
l'assujetti n'est alors pas en mesure de démontrer – ou à tout le moins 
de rendre vraisemblables – des circonstances particulières à l'origine 
de cette différence (cf. entre autres : arrêts  du Tribunal  administratif 
fédéral A-5754/2008 du 5 novembre 2009 consid. 2.6.2, A-1337/2007 
du 21 septembre 2009 consid. 5.1, A-3678 et A-3680/2009 du 18 août 
2009 consid. 3.1; MOLLARD, op. cit, p. 544).

3.2.3 Peu importent  en  revanche les  causes  de  la  déficience  de  la 
comptabilité,  qu'elles  soient  d'ordre  personnel  ou  concernent 
l'entreprise  elle-même (cf. Archives  vol. 48 p. 490 consid. 1,  vol. 46 
p. 131 consid. 2), de même – par exemple – lorsqu'elles sont liées à la 
défaillance du comptable ou de la fiduciaire de l'assujetti (cf. Archives 
vol.  46  p. 131  consid.  2;  vol.  46  p. 456  consid. 1;  MOLLARD,  op.  cit., 
p. 545 ch. 3.1.2).

4. Les conditions de la taxation par estimation étant établies, il s'agit 
de voir quelles méthodes l'AFC doit appliquer dans ce contexte. 

4.1 Si les conditions sont remplies, dans le cadre de cette taxation par 
estimation,  l'autorité  doit  établir  l'état  de  fait  sur  la  base  de  la 
vraisemblance (cf. BLUMENSTEIN/LOCHER, op. cit., p. 404 et les réf. citées). 
Elle doit choisir la méthode d’estimation qui lui permet le plus possible 
de tenir compte des conditions particulières prévalant dans l’entreprise 
en cause, qui se fonde sur des données plausibles et dont le résultat 
se  rapproche  le  plus  possible  de  la  situation  réelle  (cf. arrêts  du 
Tribunal  fédéral  2C_429/2009  du  9  novembre  2009  consid.  3, 
2C_426/2007  du  22  novembre  2007  consid. 3.2,  2A.253/2005  du  3 
février  2006  consid.  4.1;  arrêts  du  Tribunal  administratif  fédéral  A-
4360/2008 et A-4415/2008 du 4 mars 2010 consid. 2.5.2, A-6148/2007 
du  7  décembre  2009  consid. 4.2,  A-746/2007  du  6  novembre  2009 
consid.  4.1,  A-5754/2008  du  5  novembre  2009 consid.  2.7.2; JAAC 
67.23 consid. 4a, 64.83 consid. 3a, 63.27 consid. 4a et b ; MOLLARD, op. 
cit., p. 547 ss). 

4.2 Entrent en ligne de compte, d’une part, les méthodes qui tendent 
à  compléter  ou  reconstruire  une  comptabilité  déficiente  et,  d’autre 
part,  celles  qui  s’appuient  sur  des  chiffres  d’expérience  en  relation 
avec des  résultats  partiels  incontestés  ressortant  de  la  comptabilité 
(cf. arrêts  du Tribunal fédéral  2A.253/2005 du 3 février  2006 consid. 
4.2; arrêts  du  Tribunal  administratif  fédéral  A-4360/2008  et  A-

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4415/2008 du 4 mars 2010 consid. 3.2.3, A-6148/2007 du 7 décembre 
2009  consid.  4.2,  A-5754/2008  du  5  novembre  2009  consid.  2.7.2; 
MOLLARD,  op. cit.,  p.  526  ss;  NICOLAS SCHALLER/YVES SUDAN/PIERRE 
SCHEUNER/PASCAL HUGUENOT, TVA annotée, Genève-Zurich-Bâle 2005, ad 
art. 60 aLTVA ch. 2.3 p. 270 et les références citées).

Parmi ces méthodes, la méthode par extrapolation consiste à établir le 
chiffre  d'affaires  pour  un  court  laps  de  temps  par  voie  de 
reconstruction et à en appliquer le résultat obtenu à une période plus 
longue, voire à toute la période contrôlée. Il y a lieu de se souvenir que 
l'AFC  ne  peut  l'appliquer  de  manière  arbitraire  et  qu'elle  est  aussi 
soumise à certaines conditions qu'il lui appartient de respecter. Ainsi, 
cette méthode est admissible pour autant que les défauts constatés et 
les circonstances déterminantes (notamment la marche des affaires et 
la politique de l'entreprise) prévalant pour la courte période contrôlée 
se  retrouvent  également  au  cours  des  périodes  sujettes  à 
extrapolation,  afin  que  le  résultat  obtenu  apparaisse  vraiment 
représentatif  (cf.  arrêts  du  Tribunal  fédéral  2C_309/2009  et 
2C_310/2009 du 1er février 2010 consid. 2.2 et 2A.437/2005 du 3 mai 
2006  consid. 3.2  et  4.3.2;  arrêts  du  Tribunal  administratif  fédéral  A-
4146/2009 du 9 mars 2010 consid. 3.4,  A-746/2007 du 6 novembre 
2009 consid. 4.3, A-140/2008 du 30 octobre 2009 consid. 4.2, A-1596 
du 2 avril 2009 consid. 2.5; MOLLARD, op. cit., p. 552 ch. 3.2.2.2.3). Cela 
étant,  un  faisceau  d'indices,  selon  lesquels  les  circonstances 
déterminantes  étaient  les  mêmes  durant  les  périodes  sujettes  à 
extrapolation et durant la période contrôlée, peut suffire (cf. arrêts du 
Tribunal administratif  fédéral A-140/2008 du 30 octobre 2009 consid. 
5.2.3 et A-1475/2006 du 20 novembre 2008 consid. 2.4 et 5.3).

4.3 En  revanche,  l'AFC  n'a  pas  le  devoir  de  parvenir  à  un  chiffre 
d'affaires  réel,  puisqu'une  estimation,  par  nature,  ne  peut  jamais  y 
conduire. La taxation par estimation repose en effet, nécessairement, 
sur des suppositions. Il  ne pourra donc s'agir que d'une constatation 
approximative du véritable état de fait (cf. MOLLARD, op. cit., p. 547 s.).

5. Cela étant, il faut encore définir la mesure dans laquelle l'assujetti 
peut remettre en cause la taxation par estimation, dans le cadre de la 
procédure  de  recours,  devant  le  Tribunal  administratif  fédéral.  Dans 
cette procédure, l’assujetti peut contester  et remettre en cause, d'une 
part,  la  réalisation  des  conditions  de  l'estimation  et,  d'autre  part, 
l’estimation  du  chiffre  d’affaires  aval  en  tant  que  telle.  Le  pouvoir 

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d'examen  du  Tribunal  administratif  fédéral  n'est  cependant  pas 
identique dans les deux cas (cf. consid. 5.1 et 5.2 ci-après). 

5.1 Le  Tribunal  administratif  fédéral  examine sans  réserve  si  les 
conditions  d'une  taxation  par  estimation  sont  réunies  (cf.  arrêts  du 
Tribunal administratif  fédéral A-4360/2008 et A-4415/2008 du 4 mars 
2010 consid. 2.6.1, A-6148/2007 du 7 décembre 2009 consid. 4.3, A-
140/2008  du  30  octobre  2009  consid.  4.3;  dans  le  même  sens, 
s'agissant du pouvoir d'examen du Tribunal fédéral : arrêt du Tribunal 
fédéral  2C_429/2009  du  9  novembre  2009  consid. 1.4). Dans  ce 
contexte,  il  appartient  à  l'AFC  d'apporter  la  preuve  des  conditions 
permettant  de  procéder  à  une  taxation  par  estimation  (cf. arrêts  du 
Tribunal administratif fédéral A-3678 et A-3680/2007 du 18 août 2009 
consid. 3.1, A-4360/2007 du 3 juillet 2009 consid. 3.1, A-1578/2006 du 
2 octobre 2008 consid. 5.3; BLUMENSTEIN/LOCHER, op. cit., p. 454). 

5.2

5.2.1 En  revanche,  si  les  conditions  de  la  taxation  par  voie 
d’estimation sont remplies et qu'il s'agit d'examiner le calcul de celle-
ci,  le  Tribunal  administratif  fédéral  s'impose  une  certaine  retenue 
(cf. arrêts  du  Tribunal  administratif  fédéral  A-4360/2008  et  A-
4415/2008 du 4 mars 2010 consid. 2.6.1, A-140/2008 du 30 octobre 
2009  consid. 4.3,  A-1337/2007  du  21  septembre  2009  consid. 6.2), 
confirmant en ce sens la jurisprudence de la CRC (cf. arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_426/2007 du 22 novembre 2007 consid. 4.3). S'agissant de 
la méthode appliquée, de son choix,  des bases de calcul  et de leur 
mélange, seul un excès ou un abus du pouvoir d'appréciation – autant 
dire  l'arbitraire  –  ainsi  que  la  violation  des  principes  et  des  droits 
constitutionnels peuvent être raisonnablement envisagés (cf. MOLLARD, 
op. cit. p. 556; dans le même sens, s'agissant du pouvoir d'examen du 
Tribunal fédéral : arrêt du Tribunal fédéral 2C_429/2009 du 9 novembre 
2009 consid. 1.4). 

5.2.2 Dans ce contexte, il convient de rappeler que c’est à l'assujetti 
qu’il  revient d’apporter la preuve du caractère  manifestement inexact 
de l’estimation (arrêts du Tribunal fédéral 2C_429/2009 du 9 novembre 
2009  consid. 3,  2C_426/2008,  2C_432/2008  et  2C_430/2008  du  18 
février 2009 consid. 5.2, 2C_171/2008 du 30 juillet 2008 consid. 4.2 et 
2A.580/1999 du 21 juin 2000; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-
4360/2008 et A-4415/2008 du 4 mars 2010 consid. 2.6.2, A-6148/2007 
du  7  décembre  2009  consid. 4.3,  A-746/2007  du  6  novembre  2009 

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consid. 5.2;  JAAC 64.47 consid. 5b in RDAF 2000, 2e partie, p. 350). 
Est  manifestement  erronée  toute  appréciation  qui  n'a  pas  pris  en 
considération  des  points  de  vue  essentiels  ou  les  a  interprétés  de 
manière  inexacte  (cf.  arrêts  du  Tribunal  fédéral  2C_429/2009  du  9 
novembre 2009 consid. 1.4 et 2A.569/2006 du 28 février 2007 consid. 
1.4). Dans  la  mesure  où l’AFC a le  droit  et  le  devoir  de  rectifier  le 
montant dû par voie d’estimation, il  appartient au contribuable, qui a 
présenté une comptabilité inexacte et qui est dans l’incapacité d’établir 
que l’estimation faite par l’administration ne correspond manifestement 
pas à la réalité, de supporter les désavantages d’une situation illégale 
qu’il a lui-même créée (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_429/2009 du 9 
novembre  2009  consid.  3,  2A.693/2006  du  26  juillet  2007, 
2A.569/2006 du 28 février 2007 consid. 3.3 in fine; arrêts du Tribunal 
administratif fédéral A-6148/2007 du 7 décembre 2009 consid. 4.3 et 
A-140/2008 du 30 octobre 2009 consid. 4.3; JAAC 67.82 consid. 4a/cc; 
MOLLARD, op. cit., p. 548). Ce n’est qu’au moment où l’assujetti apporte 
la  preuve  du  fait  que  l’instance  précédente  a  commis  de  très 
importantes erreurs d’appréciation lors de l’estimation que le Tribunal 
de  céans  remplace  par  sa  propre  appréciation  celle  de  l’instance 
précédente.

6.
En  l'espèce,  il y  a  lieu  d'aborder  la  problématique  en  deux  temps, 
c'est-à-dire tout d'abord de déterminer si la taxation par estimation a 
eu lieu à bon droit (cf. consid. 6.1 ci-après) et, ensuite, si ses résultats 
peuvent être confirmés (cf. consid. 6.2 ci-après). 

6.1

6.1.1 Comme déjà  souligné  (consid. 1.4  ci-avant),  la  recourante  n'a 
pas remis en cause, dans son recours, le principe de la taxation par 
estimation, qui n'apparaît donc pas (ou plus) litigieux. Il ressort en effet 
du courrier de la recourante au Tribunal de céans du 19 mars 2007, 
qu'elle conteste « la manière dont (l'AFC) a évalué le chiffre d'affaires 
(...) » et requiert le Tribunal de céans de « revoir ces taxations sur la 
base  des  nouveaux  éléments  fournis et  permettant  de  rétablir  une 
situation  plus  équitable  de  la  taxation ».  Dans  sa  réplique,  elle 
développe par ailleurs des arguments concernant le coût d'acquisition 
des  marchandises  vendues  afférent  à  l'année  2000  ainsi  que  le 
coefficient de marge brute appliqué par l'AFC (60 %). Elle ne soutient 

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donc pas qu'une taxation par estimation n'a pas lieu d'être. Il s'ensuit 
que le Tribunal de céans n'a pas à se prononcer sur ce point. 

6.1.2 Bien qu'il  n'ait  pas à traiter cette problématique, le Tribunal de 
céans  tient  tout  de  même  à  relever  qu'il  n'y  a,  en  effet,  aucun 
argument qui fait obstacle à une taxation par estimation, dans le cas 
présent. 

Tout  d'abord,  en  effet,  la  comptabilité  n'était  pas  tenue  de  manière 
formellement correcte (cf. consid. 3.2.1 ci-avant). Ainsi que l'a constaté 
l'AFC, les recettes de la recourante étaient reportées dans le livre de 
caisse uniquement une fois par mois, durant l'ensemble des périodes 
fiscales  contrôlées.  Ensuite,  la  recourante  a  omis  de  déclarer 
Fr. 10'000.-  de  chiffre  d'affaires  qu'elle  a  réalisés  au  cours  du  1er 
trimestre  2002  (cf.  annexe au décompte  complémentaire  n°  ***),  ce 
que l'intéressée ne conteste nullement (voir, pour un cas comparable 
de fausse déclaration justifiant une taxation par estimation : arrêt du 
Tribunal administratif fédéral A-4146/2009 du 9 mars 2010 consid. 4.1). 

S'y ajoute aussi le fait que la marge brute de la recourante fluctue de 
manière importante en fonction des périodes contrôlées (40 % pour 
l'année  2000,  46  % pour  l'année  2001  et  quasi  59  % pour  l'année 
2002,  sur  la  base  du  coût  des  matières  et  du  chiffre  d'affaires 
comptabilisés),  sans  explication  cohérente.  Dans  ses  écritures,  la 
recourante fait,  certes, valoir  que sa marge brute a été affectée par 
des  débuts  d'exploitation  difficiles.  Ses  explications  ne  sont, 
cependant,  étayées  par  aucun  élément  probant.  Il  en  va  ainsi  de 
l'assertion  selon  laquelle,  par  exemple,  elle  aurait  dû  acquitter 
certaines  factures  qui  avaient  été  adressées à  l'ancien exploitant  et 
étaient  demeurées  impayées  (cf.  sa  réplique,  p. 4),  étant  encore 
précisé  qu'il  faudrait  de  surcroît  –  pour  que  la  marge  brute  en  soit 
affectée – que ces factures figurent dans le décompte du fournisseur 
relatif à la période du 1er mai au 31 décembre 2000 et qu'elle n'ait pas 
elle-même disposé de la marchandise facturée. Elle ne démontre pas 
non plus avoir été contrainte de comprimer les prix de vente, au début 
de son exploitation, comme elle l'affirme. 

Il  s'ensuit  que,  même  si  l'on  fait  abstraction  du  problème  de  la 
comptabilisation  complète  ou  non  des  achats  effectués  auprès  du 
fournisseur *** en 2000, résolu au terme de l'échange d'écritures (seul 

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un montant de Fr. 1513.- n'ayant finalement pas été comptabilisé), des 
indices laissent apparaître que les documents comptables ne cernent 
pas  avec  exactitude  la  situation  économique  réelle  de  l'entreprise. 
Cette conclusion est corroborée par les affirmations de la recourante 
elle-même, selon laquelle elle n'avait aucun contrôle sur la caisse et 
ne  pouvait  garantir  l'exactitude  de  rentrées  financières,  durant  les 
deux premières années d'exploitation (cf. courrier de la recourante à 
l'AFC du 12 novembre 2002, pièce n° 5 du dossier de l'AFC). 

Dans  ces  conditions,  l'AFC  était  dès  lors  parfaitement  fondée  à 
procéder à une taxation par estimation.

6.1.3 L'AFC a également justifié cette démarche par le fait que marge 
brute  de  la  recourante  était  bien  inférieure  aux  coefficients 
expérimentaux recueillis  par  ses  soins dans la  branche en question 
(70 % environ), argument qui peut être laissé de côté dans la mesure 
où  il  ne  fait  que  confirmer  la  conclusion  précitée,  selon  laquelle  la 
taxation par estimation est  intervenue à bon droit. Il  est  ainsi  inutile 
d'engager le débat quant à la pertinence de ces coefficients dans le 
cas d'espèce. Par voie de conséquence,  il  n'y a pas lieu de donner 
suite, dans ce contexte, à la requête de la recourante, tendant à ce 
que  l'autorité  intimée  indique  de  manière  précise  comment  elle 
détermine les coefficients expérimentaux, en précisant quels sont les 
types d'établissements comparés à celui de la recourante (cf. réplique 
p. 4).  Quelles  que  puissent  être  les  informations  que l'AFC pourrait 
donner  à  ce  sujet,  elles  ne  modifieraient  en  rien  les  conclusions 
résultant  du  consid.  6.1.2 ci-avant.  Demeurera  cependant  encore  à 
examiner s'il convient de faire droit à cette requête, dans le cadre de 
l'examen des résultats  de la  taxation  par  estimation  (consid.  6.2 ci-
après). 

6.2 En ce  qui  concerne l'exécution  de l'estimation, il  faut  distinguer 
deux périodes, à savoir celle du 1er janvier au 30 juin 2002 (cf. consid. 
6.2.1  ci-après)  et  celle  du 1er  mai  2000  au  31 décembre  2001  (cf. 
consid. 6.2.2 ci-après). 

6.2.1 S'agissant tout d'abord de la période du 1er janvier 2002 au 30 
juin  2002,  l'AFC a  relevé  que  la  recourante  avait  omis  de  déclarer 
Fr. 10'000.-  de  chiffre  d'affaires  au  cours  du  premier  trimestre  de 
l'année en question, sur lequel elle a repris l'impôt, correspondant à 
Fr. 706.30.  Ce  montant  n'a  pas  été  estimé  et  n'est  d'ailleurs  pas 

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contesté  par  la  recourante. A  cela  s'ajoute  que  l'AFC a  corrigé  par 
estimation  le  chiffre  d'affaires  de  cette  période.  Elle  a  procédé  en 
partant du coût des matières premières de la recourante, auquel elle a 
appliqué une marge brute qui ne correspond pas exactement à celle 
atteinte par cette dernière durant la période en question. En effet, la 
recourante  réalisait  une  marge  brute  de  58.38  %  (cf. rapport  de 
révision, pièce n° 2 du dossier de l'AFC), alors que l'AFC l'a arrondie à 
60 %. La différence de chiffre d'affaires de Fr. 17'391.-,  résultant  de 
cette correction de la marge brute, est à l'origine d'un rappel d'impôt 
de Fr. 1'321.70 (cf. annexe au décompte complémentaire n° *** du 27 
septembre 2002). Sous cet angle et pour deux raisons essentielles, le 
recours ne résiste pas à l'examen. 

6.2.1.1 D'une  part,  l'AFC  n'a  pas  fait  appel  à  des  coefficients 
expérimentaux,  dans le  cadre du calcul (cf. consid. 4.2 ci-avant). Le 
fait que la marge de la recourante ait été arrondie (à 60 %) n'est pas 
assimilable  au  recours  à  des  chiffres  d'expérience.  D'ailleurs,  ces 
derniers se révèlent apparemment bien supérieurs à la marge susdite, 
puisque,  selon  les  données  avancées  par  l'AFC,  la  marge  brute 
atteindrait 70 % dans la branche en question. Cela étant, il faut bien 
dire que le procédé qui a consisté, pour l'AFC, à renoncer à se référer 
aux chiffres d'expérience, a été favorable à la recourante et que celle-
ci ne saurait s'en plaindre. Il semble donc y avoir incompréhension de 
la part de cette dernière qui  « s'oppose à l'application de coefficients 
expérimentaux  qui  lui  ont  été  présentés  comme  une  donnée 
intangible »  (cf. réplique de la  recourante,  p. 3),  sans discerner  que 
ces coefficients n'ont pas été appliqués dans son cas. Cela étant, il n'y 
a  pas  lieu  de  requérir,  ainsi  que  le  souhaiterait  la  recourante,  des 
informations  tendant  à  déterminer  comment  l'AFC  établit  les 
coefficients expérimentaux en question,  en particulier  quels  sont  les 
types d'établissements qui ont été comparés au sien (cf. réplique de la 
recourante, p. 4, ch. II, Mesures d'instruction). En effet, ces indications 
ne  changeraient  rien  à  la  solution  du litige,  puisque les  coefficients 
litigieux n'ont pas eu d'influence dans le cadre du calcul. Le Tribunal 
de céans y renonce dès lors, par anticipation des preuves. 

Certes, la marge que la recourante a réalisée durant la période du 1er 
janvier au 30 juin 2002 a été arrondie vers le haut (de 58,38 à 60 %). 
De  manière  générale,  il  ne  saurait  être  question  d'un  semblable 
arrondi. Cela étant, dans la présente affaire, celui-ci se justifie dans la 
mesure  où  la  comptabilité  de  l'intéressée  ne  présentait  pas  les 

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garanties  requises  d'exhaustivité  et  ne  constituait  plus  un  outil 
parfaitement  fiable.  A  cela  s'ajoute  que  le  décompte  TVA  de  la 
recourante relatif à la période en question était également incomplet, 
puisque  l'AFC  a  relevé  que  Fr. 10'000.-  avaient  été  omis,  toute 
estimation mise à part. Ces carences justifiaient  de  procéder  à une 
reconstruction du chiffre d'affaires. Dans ces conditions, vu le pouvoir 
d'appréciation  important  de  l'AFC,  l'arrondi  en  question  n'est  pas 
critiquable.

6.2.1.2 D'autre part, la recourante ne prétend pas que l'AFC aurait dû 
s'en  tenir  à  une  marge  brute  de  58,38  %,  qui  ressort  de  sa 
comptabilité, même déficiente. Elle s'essaie plutôt à démontrer qu'elle 
réalisait  une  marge  bien  inférieure,  de  l'ordre  de  48  %,  ce  qui  se 
heurte à l'évidence résultant des chiffres afférents à la période du 1er 
janvier  2002 au  30 juin  2002  qui  peuvent  se  trouver  en-deçà  de la 
réalité  économique  de  la  société,  raison  d'être  de  la  taxation  par 
estimation.  Ses  arguments  trouveraient  ainsi  plutôt  leur  place  dans 
l'examen du calcul estimatif des autres périodes fiscales, qui ont fait 
l'objet d'une extrapolation de l'AFC. Le Tribunal de céans y reviendra 
donc ci-après,  dans ce contexte. Il  faut  rappeler,  au  surplus,  que le 
Tribunal  de  céans  ne  revoit  le  calcul  estimatif  qu'avec  retenue  (cf. 
consid.  5.2.1  ci-avant).  Ce  n'est  que  si  l'estimation  ne  correspond 
manifestement  pas  à  la  réalité  qu'il  devrait  alors  faire  prévaloir  son 
appréciation  sur  celle  de  l'instance  précédente.  Cette  retenue 
demeure, malgré l'entrée en vigueur du nouveau droit de procédure au 
1er janvier 2010 (cf. consid. 1.2 ci-avant), étant donné qu'elle est liée à 
l'ancien  droit  matériel.  En  outre,  les  conditions  de  la  taxation  étant 
données,  la  recourante  supporte  la  preuve  du  caractère 
manifestement  inexact  des  résultats  de  celle-ci  (cf. consid. 5.2.2  ci-
avant).  Dans  le  cas  présent,  il  apparaît  que  le  calcul  n'est  pas 
manifestement incorrect, la recourante n'ayant – pour sa part – pas fait 
la démonstration d'une inexactitude manifeste. Elle doit donc supporter 
l'approximation qui peut résulter de l'estimation.

En conclusion, l'impôt réclamé par l'AFC pour la période fiscale du 1er 
janvier 2002 au 30 juin 2002 de Fr. 2'028.- (Fr. 1321.70 + Fr. 706.30; cf. 
annexe au décompte complémentaire n° ***) ne prête pas flanc à la 
critique. Le recours doit donc être entièrement rejeté pour dite période.

6.2.2 S'agissant par ailleurs de l'estimation de la période du 1er mai 
2000 au 31 décembre 2001, l'AFC a procédé par extrapolation.

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6.2.2.1 Plus précisément, l'AFC a reconstitué le chiffre d'affaires de la 
recourante,  en se basant  sur le  coût  des matières premières et  sur 
une  marge  brute  de  60 %,  qui  ne  correspond  pas  du  tout  à  celle 
atteinte durant la période en question, mais à celle de la période 1er 
janvier 2002 au 30 juin 2002, déjà examinée ci-avant (consid. 6.2.1). 
Appliquée à  la  période fiscale  du 1er  mai  au 31 décembre 2000 et 
compte tenu des achats de marchandises manquants en comptabilité 
de Fr. 1'513.-,  cette  marge conduit  à  corriger  le  chiffre  d'affaires  de 
Fr. 122'844.- pour la période en question, d'où un impôt de Fr. 9'213.- 
(cf. duplique de l'AFC, p. 7). Pour la période allant du 1er janvier au 31 
décembre 2001,  la  correction  de la  marge brute  fait  apparaître  une 
différence de chiffre d'affaires de Fr. 172'442.-, montant sur lequel la 
TVA  est  due  à  hauteur  de  Fr.  13'105.60  (cf.  annexe  au  décompte 
complémentaire n° ***). 

6.2.2.2 Le Tribunal de céans relève que la méthode de l'extrapolation 
a été utilisée à bon droit, dans le cas présent, puisque les carences 
reprochées à la recourante affectent l'ensemble des périodes fiscales 
considérées. Il s'avère, en effet, que la comptabilité n'était pas tenue 
de manière formellement correcte, que ce soit durant la période du 1er 
janvier au 30 juin 2002 ou durant celle allant du 1er mai 2000 au 31 
décembre  2001.  Ajoutées  à  cela  les  fluctuations  importantes  et 
inexpliquées de la marge brute au cours des années en question, il 
existe un faisceau d'indices dont il faut conclure que la comptabilité ne 
reflétait  pas  la  situation  économique  réelle  de  l'entreprise.  Rien  ne 
laisse  penser,  finalement,  que  la  marche  des  affaires  ait  été 
fondamentalement  différente  durant  la  période  contrôlée  (du  1er 
janvier au 30 juin 2002) et durant celle sujette à extrapolation (du 1er 
mai 2000 au 31 décembre 2001). Certes, la recourante prétend qu'elle 
a connu des débuts d'exploitation difficiles, mais cette hypothèse n'a 
rien d'évident,  si  l'on considère  – notamment  – que la  recourante a 
repris  l'exploitation  d'un  précédent  exploitant  (cf.  questionnaire  pour 
l'enregistrement comme contribuable TVA, sous pièce n° 1 du dossier 
de  l'AFC) et  n'a  pas  créé une nouvelle  enseigne. Encore  faudrait-il, 
d'ailleurs,  que  l'assertion  de  la  recourante  soit  étayée  par  des 
éléments autres qu'une comptabilité déficiente, ce qui n'est nullement 
le cas. 

6.2.2.3 Il y a lieu ensuite de rappeler que l'AFC n'a pas fait appel aux 
coefficients  d'expérience,  dans  le  cadre  de  l'estimation  de  cette 
période fiscale, puisqu'elle s'est servi de la marge brute réalisée par la 

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recourante durant une période fiscale ultérieure, même si celle-ci a été 
arrondie (cf. consid. 6.2.2.1 ci-avant). Les motifs déjà développés au 
consid.  6.1.3  ci-avant  valent  donc  également  dans  ce  contexte.  En 
particulier,  il  n'y  a  pas  lieu  de  donner  suite  à  la  requête  de  la 
recourante,  tendant  à savoir  comment  l'AFC a établi  les coefficients 
expérimentaux prévalant dans la branche en question, puisque ceux-ci 
n'ont pas servi au calcul de la reprise d'impôt litigieuse.

6.2.2.4 Enfin, rien n'indique que le coefficient de marge brute (60 %) 
retenu par l'AFC soit manifestement inexact, étant encore rappelé que 
le Tribunal de céans ne revoit le calcul de l'estimation qu'avec retenue 
(cf.  consid.  5.2.1  ci-avant).  Bien  au  contraire,  si  l'on  considère  que 
cette marge brute correspond à celle atteinte par la recourante durant 
la période du 1er janvier 2002 au 30 juin 2002, à deux décimales près, 
le  chiffre  retenu  apparaît  comme  une  donnée  fiable,  parfaitement 
idoine,  dès  lors  qu'il  s'agit  de  reconstituer  la  comptabilité  déficiente 
des périodes fiscales litigieuses. 

6.2.2.5 Certes,  la  recourante  a  fait  valoir – devant  l'instance 
inférieure – que sa marge brute se montait en réalité à 48 % (cf. feuille 
de  calcul  établie  par  la  recourante,  sous  pièce  n°  5  du  dossier  de 
l'AFC),  argument  qu'elle  a repris  dans le  cadre de son mémoire de 
réplique  (cf.  réplique  p. 3  ch.  4).  La  recourante  explique  sa  marge, 
laquelle apparaît relativement faible en comparaison de celle évoquée 
par  l'AFC,  par  le  fait  qu'au coût  d'achat  de la  viande vient  s'ajouter 
celui du petit matériel nécessaire pour servir ce type de nourriture, tel 
que serviettes, assiettes, couteaux et fourchettes jetables (cf. courrier 
de la recourante à l'AFC du 12 novembre 2002, pièce n° 5 du dossier 
de l'AFC). Mais son grief se révèle totalement infondé. L'AFC s'est en 
effet  basée  sur  le  coût  d'achat  des  matières  premières et  non 
seulement  des  achats  de  viande.  Ainsi,  par  exemple  pour  l'année 
2001, les livraisons de *** se montaient à Fr. 168'112.- alors que l'AFC 
a retenu que le coût des matières totalisait Fr. 264'915.- (cf. rapport de 
révision). Par ailleurs, la recourante se borne à présenter des chiffres 
sans les justifier d'une quelconque manière. Ceux-ci ne sont donc pas 
étayés  par  des  documents  tels  que  des  factures,  des  relevés  de 
comptes ou d'autres justificatifs. Compte tenu du fait que la recourante 
supporte le fardeau de la preuve du caractère manifestement inexact 
de  la  taxation  (cf.  consid.  5.2.2  ci-avant),  et  qu'elle  ne  s'est  pas 
essayée à apporter la preuve requise par pièces, son point de vue doit 
être écarté. 

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6.2.2.6 Certes encore, il  serait  imaginable que la marge brute de la 
recourante  ait  été  affectée  si  elle  avait,  par  hypothèse,  renoncé  à 
percevoir  une  quelconque  marge  lors  de  la  vente  de  nourriture  à 
certains  clients,  pour  des  occasions  telles  que  mariages  et  autres 
réceptions.  Il  est  vrai  que  cette  démarche  de  la  recourante  serait 
singulière,  mais  elle  n'en  serait  pas  pour  autant  inconcevable. Cela 
étant, la recourante n'allègue rien de tel. 

Elle  prétend bien que certaines personnes ont  utilisé son nom pour 
passer commande auprès de son fournisseur, ***, mais cette assertion 
s'inscrit  dans  un  cadre  précis.  Les  attestations  de  clients  qu'elle  a 
fournies  au  Tribunal  de  céans  visaient  exclusivement  à  expliquer  la 
différence  entre  les  deux  décomptes  de  son  fournisseur,  datés  de 
l'année 2000, l'un totalisant Fr. 130'241.- et l'autre Fr. 79'190.55. Cette 
différence ayant été expliquée et résolue, les attestations en question 
n'ont pas d'autre ou plus ample pertinence.

De surcroît, la recourante elle-même a indiqué que les marchandises 
en  question  ne  lui  avaient  pas  été  livrées  par  ***,  mais  qu'elles 
l'avaient  été  directement  aux  tiers  clients,  qui  les avaient  acquittées 
auprès du fournisseur précité (cf. réplique de la recourante p. 2 ch. 2). 
Si l'on suit ces explications, les factures y relatives ne devraient donc 
pas se trouver dans la comptabilité de la recourante, qui n'a ni passé 
commande ni réglé les marchandises en question. En bonne logique, 
l'impact sur la marge brute de cette dernière se révèle ainsi inexistant. 
D'ailleurs,  la  thèse  selon laquelle  ces  achats,  réalisés  par  des  tiers 
directement auprès de ***, seraient inscrits dans la comptabilité de la 
recourante peut être écartée sur la base des chiffres à disposition du 
Tribunal  de céans. En effet,  le  décompte de ce fournisseur  fait  état 
d'un total de Fr. 79'190.55 d'achats effectués par la recourante en l'an 
2000. S'il fallait admettre que la majeure partie de ces achats, à savoir 
Fr. 49'500.- (montant résultant des attestations de tiers produites; cf. 
duplique de l'AFC p. 5), concernent de la marchandise revendue par la 
recourante sans prendre de marge, il  faudrait  alors retenir  qu'elle a, 
par ailleurs, réalisé une marge brute de 84 % sur ses autres affaires, 
compte  tenu  du  chiffre  d'affaires  qu'elle  a  comptabilisé  durant  la 
période en question (Fr. 237'536.-). L'incohérence de cette marge est 
manifeste,  surtout  compte  tenu  des  tentatives  d'explications  de  la 
recourante concernant la difficulté d'atteindre la marge usuelle dans la 
branche en question. 

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6.2.2.7 Il  s'ensuit  que  la  marge  brute  retenue  par  l'AFC  apparaît 
correcte. Les chiffres sur lesquels l'AFC s'est par ailleurs fondée dans 
son calcul, à savoir le montant des achats de matières premières (une 
fois admis que seul le décompte du fournisseur portant sur la période 
du 1er mai au 31 décembre 2000 est seul pertinent pour la période 
correspondante)  et  le  montant  du  chiffre  d'affaires  comptabilisé  ne 
sont pas contestés. 

S'agissant de la période du 1er mai au 31 décembre 2000, il faut donc 
confirmer l'estimation corrigée par l'AFC dans le cadre de sa duplique, 
laquelle  conduit  à  prononcer  que  la  recourante  doit  encore  verser 
Fr. 9'213.-  de  TVA  relative  à  cette  période  fiscale,  plus  intérêt 
moratoire  dès  le  30  septembre  2001.  A  mesure  que  la  correction 
entreprise  l'a  été  au  titre  des  achats  de  marchandises,  initialement 
surévalués, ce que la recourante avait soulevé à juste titre, le recours 
se révèle partiellement bien fondé et la décision sur réclamation du 18 
janvier  2007  relative  à  cette  période  fiscale  doit  être  partiellement 
annulée. 

Concernant  la  période  allant  du  1er  janvier  2001  au  31  décembre 
2001,  il  y  a lieu de s'en  tenir  à  l'estimation résultant  de  la  décision 
corrélative, laquelle aboutit à une reprise d'impôt de Fr. 13'105.60, qui 
est ainsi confirmée. Le recours se révèle mal fondé à cet égard. 

7.
Conformément à l'art. 63 al. 1 PA, les frais de procédure sont mis dans 
le  dispositif  à  la  charge de la  partie  qui  succombe. Si  celle-ci  n'est 
déboutée  que  partiellement,  ces  frais  sont  réduits.  Ils  sont  fixés 
conformément à l'art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant 
les  frais,  dépens  et  indemnités  fixés  par  le  Tribunal  administratif 
fédéral  (FITAF, RS 173.320.2). L'autorité  de recours  impute,  dans le 
dispositif,  l'avance  sur  les  frais  de  procédure  correspondants  et 
rembourse le surplus éventuel. Aux termes de l'art. 64 al. 1 PA et de 
l'art. 7  al. 1  FITAF, l'autorité  de recours peut  allouer,  d'office ou sur 
requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement obtenu gain de 
cause, une indemnité pour les frais indispensables et particulièrement 
élevés qui lui ont été occasionnés. Les autorités fédérales et, en règle 
générale,  les  autres  autorités  parties  n'y  ont  pas  droit  (art.  7  al.  3 
FITAF).

En  l'occurrence,  la  recourante  n'obtient  que  partiellement  gain  de 

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cause.  Elle  supportera  dès  lors  les  frais  de  procédure,  réduits  de 
moitié. Ces frais étant fixés à Fr. 5'300.-,  ils sont mis à la charge de la 
recourante à concurrence de Fr. 2'650.-. Ce montant est compensé par 
l'avance de frais déjà versée (Fr. 5'300.- [Fr. 2'500.- + Fr. 2'800.-]) et le 
solde de Fr. 2'650.- est restitué à la recourante, dès l'entrée en force 
du présent arrêt. 

Pour les mêmes motifs, la recourante se verra octroyée une indemnité 
de dépens réduite de moitié par rapport au montant qui lui aurait été 
alloué, en cas de gain intégral du procès. Compte tenu par ailleurs de 
l'activité  de  son  mandataire  professionnel,  qui  s'est  essentiellement 
matérialisée par le  dépôt  d'une réplique,  il  se justifie  de lui  octroyer 
une indemnité de dépens réduite de moitié, équivalente à Fr. 2'000.-, 
TVA comprise, à la charge de l'autorité inférieure.

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Les causes A-1379/2007 et A-1700/2007 sont jointes et réunies sous 
un seul numéro de dossier, soit le A-1379/2007.

2.
Le recours est partiellement admis et la décision sur réclamation de 
l'AFC du 18 janvier 2007 relative à la période fiscale du 1er mai au 31 
décembre  2000  est  partiellement  annulée,  au  sens  du  considérant 
6.2.2.7. 

3.
La recourante est débitrice d'un montant de Fr. 9'213.- de taxe sur la 
valeur ajoutée, plus intérêt  moratoire dès le 30 septembre 2001,  au 
titre de la période fiscale allant du 1er mai 2000 au 31 décembre 2000.

4.
Le recours est rejeté pour le surplus.

5.
Les frais de procédure sont fixés à Fr. 5'300.-. Ils sont mis à la charge 
de la recourante à concurrence de Fr. 2'650.-, la différence par rapport 
à l'avance de frais versée, à savoir Fr. 2'650.-, lui étant restituée dès 
l'entrée en force du présent arrêt. 

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6.
Il  est  alloué  à  la  recourante  une  somme  de  Fr.  2'000.-  à  titre  de 
dépens, à la charge de l'autorité inférieure.

7.
Le présent arrêt est adressé : 

- à la recourante (Acte judiciaire)
- à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire)

Le président du collège : La greffière :

Pascal Mollard Marie-Chantal May Canellas

Indication des voies de droit :

La  présente  décision  peut  être  attaquée  devant  le  Tribunal  fédéral, 
1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, 
dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 
de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le 
mémoire  doit  être  rédigé  dans  une  langue  officielle,  indiquer  les 
conclusions,  les  motifs  et  les  moyens  de  preuve,  et  être  signé.  La 
décision  attaquée  et  les  moyens  de  preuve  doivent  être  joints  au 
mémoire,  pour  autant  qu'ils  soient  en mains de la  partie  recourante 
(voir art. 42 LTF).  

Expédition :

-

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