# Swiss Caselaw Document

**Case Identifier:** ca095557-511b-59e8-a072-98b86a754f50
**Source:** Fribourg (FR)
**Court Level:** cantonal
**Decision Date:** 
**Language:** fr
**Title:** FR 604_2008_160_26_03_10.pdf
**Docket/Reference:** 604_2008_160_26_03_10.pdf
**URL:** https://www.fr.ch/sites/default/files/contens/tc/_www/files/pdf21/604_2008_160_26_03_10.pdf

## Full Text

604 2008-160 

Arrêt du 26 mars 2010 

COUR FISCALE 

COMPOSITIO 

Président : 
Assesseurs : 

Greffière-rapporteure : 

Hugo Casanova 
Michael  Hank,  Geneviève  Jenny,  Berthold 
Buchs, Albert Nussbaumer 
Elisabeth Rime Rappo 

PARTIES 

X., recourant,  

contre 

SERVICE CANTONAL DES CONTRIBUTIONS, rue Joseph-Piller 13, case 
postale, 1701 Fribourg, autorité intimée,  

OBJET 

Impôts paroissiaux; répartition interconfessionnelle 

Recours  du  16  décembre  2008  contre  la décision sur réclamation  du 
11 novembre 2008 relative à la répartition interparoissiale de l'impôt sur le 
revenu et la fortune de la période fiscale 2007 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
- 2 - 

c o n s i d é r a n t   e n   f a i t  

A. 

X. est propriétaire d'un immeuble locatif à A. et d'une maison à B. 

Par  taxation  ordinaire  du  23  octobre  2008,  les  impôts  cantonaux  sur  le  revenu  et  la 
fortune dus par X.  ont été fixés. L'avis de répartition intercommunale et interparoissiale 
établi en parallèle signale qu'y sont mentionnées toutes les communes et paroisses ayant 
droit  à  une  part  d'impôt  et  que  ces  dernières  appliquent  leurs  coefficients  sur  l'impôt 
cantonal de base. 

Le  4  novembre  2008,  X.  a  formé  réclamation  pour  contester  l'augmentation 
B. 
apportée à sa fortune imposable, la répartition interparoissiale de ses impôts ainsi qu'une 
reprise  de  distribution  dissimulée  de  dividende  qui  ne  fait  plus  l'objet  de  la  présente 
procédure  suite  à  l'admission  partielle  de  la  réclamation  sur  ce  dernier  point.  Il  a 
notamment fait valoir que le fisc avait reçu une déclaration authentique attestant qu'il est 
sans  religion, de sorte  qu'il ne comprenait pas la raison de  son imposition à hauteur de 
1'761 fr. 25 et s'y opposait. 

En  date  du  11  novembre  2008,  le  Service  cantonal  des  contributions  a  partiellement 
admis  la  réclamation  en  renonçant  à  la  reprise  précitée.  Il  a  en  revanche  maintenu  le 
montant  arrêté  au  titre  de  fortune  imposable.  Sur  la  question  de  l'impôt  ecclésiastique 
catholique facturé au contribuable, il a considéré que dans la mesure où le contribuable 
était  sans  religion  et  que  ses  enfants  étaient  de  confession  catholique,  l'impôt 
ecclésiastique se calculait sur la base de la moitié de l'impôt cantonal et que le décompte 
était correct. 

La répartition intercommunale et interparoissiale établie le 20 novembre 2008 à la suite 
de la décision sur réclamation fait état des montants suivants: 

DESIGNATION 

COMMUNE(S) 

B. 

A. 

Total 

PAROISSE(S) CATHOLIQUE(S) 

B. 

A. 

Total 

PAROISSE(S) AUTRES(S)/SANS 

B. 

A. 

Total 

REPARTITION 

IMPOT CANTONAL DE BASE 

JOURS  CONFESSION  REVENU 

FORTUNE 

360 

1900.65 

1329.70 

9663.45 

11222.70 

11564.10 

12552.40 

50.00000% 

950.30 

664.85 

360 

50.00000% 

4831.70 

5611.35 

5782.00 

6276.20 

50.00000% 

950.35 

664.85 

360 

50.00000% 

4831.75 

5611.35 

5782.10 

6276.20 

Le  11  décembre  2008,  X.  a  adressé  une  "opposition"  au  Service  cantonal  des 
contributions, ainsi qu'une réponse à la lettre du 4 décembre 2008 que lui avait envoyée 
le secteur de l'inspection fiscale. 

En  date  du  15  décembre  2008,  le  Service  cantonal  des  contributions  a  avisé  le 
contribuable qu'il devait s'adresser au Tribunal cantonal. 

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Par  acte  du  16  décembre  2008,  X.  a  interjeté  recours  à  la  fois  pour  contester  son 
C. 
impôt  sur  la  fortune  et  la  répartition  de  son  impôt  ecclésiastique.  Entre  autres 
considérations, il a fait valoir ce qui suit: 

"(…) 
3.  Impôts ecclésiastiques catholiques 

Le Service cantonal des contributions a reçu depuis plus de 10 ans, une déclaration 
authentique.  Cette  déclaration  confirme  que  je  ne  suis  pas  catholique  et  sans 
religion. 
Je m'oppose catégoriquement à cet impôt. 
La confession catholique de mes enfants n'est pas un motif de taxation. Mes enfants 
sont  majeurs.  Les  pensions  que  j'ai  versées  (Fr.  50'400.-  par  an)  3  enfants; 
Fr. 37'800.- 2 enfants. (…)" 

Le  18  décembre  2008,  la  déléguée  à  l'instruction  du  recours  a  avisé  le  recourant  que 
dans la mesure où son mémoire portait à la fois sur l'impôt sur la fortune et sur l'impôt 
ecclésiastique, son affaire avait été séparée en deux causes distinctes enregistrées l'une, 
sous  le  numéro  604  08  160  s'agissant  de  l'impôt  ecclésiastique  et  l'autre,  sous  le 
numéro 607 08 57 s'agissant de l'impôt sur la fortune. Cette dernière affaire ne fait donc 
pas l'objet de la présente procédure. 

L’avance  de  frais  fixée  à  250  francs  par  ordonnance  du  18  décembre  2009  a  été  payée 
dans le délai imparti. 

Dans  ses  observations  du  29  janvier  2009,  déposées  le  5  février  2009,  le  Service 
cantonal  des  contributions  a  conclu  au  rejet  du  recours.  Il  explique  que  les  enfants  du 
recourant  sont  catholiques  et  que  de  ce  fait,  ce  dernier  doit  s'acquitter  d'un  impôt 
ecclésiastique en application des art. 13 al. 1 et 14 al. 1 de la loi concernant les rapports 
entre les Eglises et l'Etat. 

Invitée à se déterminer à son tour, la Paroisse de A. fait valoir, le 11 février 2009, que le 
recourant  ne  doit  pas  être  traité  comme  un  cas  particulier  et  déclare  se  soumettre  à  la 
décision du Tribunal cantonal, quelle qu'elle soit. 

Le  1er  mars  2009,  le  recourant  a  déposé  ses  contre-observations  en  maintenant  ses 
conclusions  et  en  produisant  une  copie  des  trois  avis  de  répartition  interparoissiale 
adressée  à  chacun  de  ses  trois  enfants  majeurs  pour  la  période  fiscale  précédant  la 
période en cause. 

Dans ses ultimes remarques du 9 mars 2009, postées le lendemain, le Service cantonal 
des contributions relève que les informations données par le recourant dans ses contre-
observations ne l'amènent pas à changer de point de vue. 

Une copie de cette dernière détermination a été transmise pour information au recourant 
le 13 mars 2009. 

 
 
 
 
 
- 4 - 

e n   d r o i t  

1. 
a)  En  vertu  de  l'art.  18  de  la  loi  du  26 septembre  1990  concernant  les  rapports 
entre  les  Eglises  et  l'Etat  (LEE;  RSF  190.1),  les  décisions  sur  réclamation  peuvent  faire 
l'objet  d'un  recours  au  Tribunal  administratif  (al.  2).  La  procédure  est  régie  par 
l'application analogique des dispositions de la loi sur les impôts  cantonaux relatives aux 
voies  de  droit  et,  au  surplus,  par  le  code  de  procédure  et  de  juridiction  administrative 
[CPJA; RSF 150.1] (al. 4). 

b)  Le  recours,  déposé  le  16  décembre  2008  contre  la  décision  sur  réclamation  du 
11  novembre  2008,  l'a  été  dans  le  délai  et  les  formes  prévus  aux  art.  180  loi  du 
6 juin 2000  sur  les  impôts  cantonaux  directs  (LICD;  RSF  631.1)  ainsi  que  79  ss  CPJA. 
Partant, il est recevable. 

a)  La  perception  des  impôts  ecclésiastiques  est  réglée  par  la  loi  (art.  143  de  la 
2. 
Constitution du canton de Fribourg du 16 mai 2004: Cst. cant. RSF 10.1). L'art. 12 LEE 
prévoit que les paroisses peuvent prélever des impôts pour subvenir à l’accomplissement 
de leurs tâches et assumer leurs obligations financières (al. 1), et que, notamment, l'art. 
9 al. 6 de la loi du 10 mai 1963 sur les impôts communaux s'applique par analogie à la 
répartition entre les paroisses du droit d'imposer (al. 2). C'est ainsi que les immeubles et 
leurs  revenus  sont  imposés  dans  la  paroisse  où  les  immeubles  sont  situés.  Sont 
assujetties aux impôts ecclésiastiques les personnes physiques et les personnes morales 
assujetties  totalement  ou  partiellement  aux  impôts  cantonaux  (art.  13  al.  1  LEE).  Sont 
exemptées  des  impôts  ecclésiastiques  notamment  les  personnes  physiques  qui 
n'appartiennent  pas  à  la  confession  d'une  Eglise  reconnue  (art.  13  al.  2  LEE).  Lorsque 
des conjoints n’appartiennent pas à la confession de la même Eglise reconnue, ou lorsque 
seul  l’un  des  deux  appartient  à  la  confession  d’une  telle  Eglise,  le  droit  d’imposer  est 
divisé  par  moitié.  Si  la  famille  comprend  des  enfants,  le  droit  d’imposer  est  réparti  par 
tiers;  le  dernier  tiers  est  réparti  proportionnellement  selon  la  confession  des  enfants 
(art. 14 al. 1 LEE). Pour les personnes physiques, les impôts ecclésiastiques sont l’impôt 
sur le revenu et l’impôt sur la fortune (art. 15 al. 1 ch. 1 LEE). Le coefficient des impôts 
ecclésiastiques est fixé en pour-cent de l’impôt cantonal de base correspondant; pour les 
personnes physiques,  ce coefficient ne peut dépasser 20 % de l’impôt cantonal de base 
(art. 16 al. 1 et 2 let. a LEE). Sauf en cas de perception par l’Etat ou par une commune, 
les  paroisses  calculent  le  montant  des  impôts  ecclésiastiques  sur  la  base  des  taxations 
cantonales  et  procèdent  à  la  perception.  L’Etat  et  les  communes  communiquent  sans 
délai et gratuitement les informations nécessaires. Pour le surplus, les dispositions de la 
loi sur les impôts cantonaux directs relatives à la taxation fiscale ainsi qu’à la perception 
et à la garantie de l’impôt s’appliquent par analogie (art. 17 LEE). 

b)  La  loi  fiscale  cantonale  reprend  le  principe  de  l'imposition  globale  de  la  famille. 
Sont donc additionnés non seulement les revenus et la fortune des  époux qui vivent en 
ménage  commun,  mais  également  ceux  des  enfants  jusqu'à  la  fin  de  l'année  précédant 
leur majorité (art. 66 al. 1 et 5 LICD et 3 al. 3 LHID). 

c) L'impôt ecclésiastique est un impôt spécial d'affectation: il sert spécifiquement à 
la  couverture  d'un  type  de  dépenses  faites  dans  l'intérêt  d'une  certaine  catégorie  de 

 
 
 
 
 
 
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personnes.  Le  caractère  spécial  d'un  impôt  d'affectation  entraîne  trois  conséquences: 
l'impôt ne peut être prélevé que pour financer une activité étatique (respectivement de la 
collectivité  habilitée  à  prélever  l'impôt)  précise  (par  exemple  les  frais  de  culte  ou  les 
installations touristiques); il ne doit pas frapper d'autres contribuables que ceux auxquels 
il se justifie de faire supporter la charge de cette activité étatique; il ne doit pas excéder 
ce qui est nécessaire à la couverture des dépenses qu'il doit financer (J.-M. RIVIER, Droit 
fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, 1998 p. 50 s.). 

3. 
a)  Le  recourant,  qui  n'appartient  plus  lui-même  à  une  Eglise  reconnue,  a  été 
imposé à raison de 50% pour ses trois enfants. L'autorité intimée explique qu'il ne lui a 
pas  échappé  que,  dans  certains  cas  comme  celui  du  contribuable  qui a  à  sa  charge  des 
enfants majeurs, la législation oblige tant les parents que les enfants à acquitter l'impôt 
ecclésiastique. Elle est toutefois d'avis qu'il s'agit là de la volonté du législateur. 

b) Ainsi que l'indiquent les débats parlementaires précédant l'adoption du projet de 
LEE  (BGC  1990  p.  2077  s.  ad  art.  17),  l'autorité  paroissiale  ne  dispose  pas  de  marge 
dans  la  taxation  mais  uniquement  dans  le  montant  d'impôt  ecclésiastique  à  encaisser, 
raison pour laquelle en matière de taxation, et donc aussi pour l'imposition de la famille, 
ce  sont  les  règles  de  la  loi  fiscale  cantonale  qui  sont  applicables.  Or,  comme  cela  a  été 
précisé  plus  avant  (consid.  2b),  la  loi  fiscale  cantonale  prévoit  l'imposition  globale  des 
revenus  et  fortune  du  couple  et  des  enfants  mineurs  à  l'exception  pour  ces  derniers  de 
leur revenu du travail sur lequel ils sont imposés séparément. Il s'agit-là d'une règle de 
droit  harmonisée.  En  instaurant  l'addition  des  éléments  imposables  des  conjoints, 
augmentés  de  ceux  de  leurs  enfants  sous  autorité  parentale,  le  législateur  consacre  le 
principe de l'imposition de la famille en tant qu'unité. Sont visés les époux: leurs revenus 
sont  cumulés  sans  égard  à  leur  régime  matrimonial,  et  les  enfants  sous  autorité 
parentale: 
travail 
systématiquement  imposé  séparément,  sont  ajoutés  à  ceux  du  détenteur  de  cette 
autorité. Il y a substitution fiscale des enfants sous autorité parentale. La suppression de 
l'autorité parentale entraîne la fin de la substitution, le cas le plus fréquent correspondant 
à  la  majorité  de  l'enfant.  La  fin  de  la  substitution  fiscale  sortit  ses  effets  l'année  où 
l'enfant  atteint  ses  18  ans  révolus,  la  première  taxation  personnelle  du  jeune  adulte 
intervenant  pour  toute  l'année  au  cours  de  laquelle  la  majorité  est  atteinte  (voir 
C. JAQUES in Yersin / Noël [édit.], Commentaire romand de la loi sur l'impôt fédéral direct, 
Bâle  2008,  n.  1  et  2  ad  art.  9  LIFD  dont  la  teneur des  al.  1  et  2  correspond  aux  art.  3 
al. 3 LHID et 66 al. 1 et 5 LICD ainsi que n. 33). 

leurs  revenus  éventuels,  à 

l'exception  du  produit  de 

leur 

c)  En  l'espèce,  il  apparaît  clairement  qu'en  adoptant  la  LEE,  le  législateur  a  prévu 
une  application  analogique  des  règles  d'imposition  de  la  loi  sur  les  impôts  cantonaux 
directs pour la perception des impôts ecclésiastiques. Cela signifie que dans la mesure où 
les  enfants  du  recourant  sont  majeurs,  ce  que  l'autorité  intimée  ne  conteste  pas  au 
demeurant,  ils  sont  taxés  personnellement.  Ils  ont  d'ailleurs  été  soumis  à  l'impôt 
ecclésiastique dans la paroisse de leur domicile en 2006, comme le démontrent les copies 
des avis de  répartition produits à l'appui des contre-observations du 1er mars 2009. Par 
conséquent,  le  recourant  qui  n'a  plus  d'enfants  mineurs  et  qui  est  lui-même  sorti  de 
l'Eglise  depuis  plusieurs  années,  ne  doit  aucun  impôt  ecclésiastique.  Il  s'ensuit  que  le 
recours est admis. 

4. 

Vu le sort du litige, il se justifie de ne pas percevoir de frais. 

 
 
 
 
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l a   C o u r   a r r ê t e :  

I. 

Le recours  est  admis.  La  répartition  interparoissiale  de  l'impôt  notifiée  le 
23 octobre 2008 est annulée. 

II. 

Il n'est pas perçu de frais. L'avance de 250 francs est restituée au recourant. 

408; 402.8