Tweede Kamer der Staten-Generaal

2

Vergaderjaar 2011–2012

33 003

Wijziging van enkele belastingwetten en enige
andere wetten (Belastingplan 2012)

Nr. 6

ADVIES RAAD VAN STATE EN NADER RAPPORT1
Hieronder zijn opgenomen het advies van de Raad van State d.d.
21 september 2011 en het nader rapport d.d. 5 oktober 2011 bij de nota
van wijziging (Kamerstuk 33 003, nr. 5), aangeboden aan de Koningin door
de staatssecretaris van Financiën. Het advies van de Raad van State is
cursief afgedrukt.
Bij Kabinetsmissive van 21 september 2011, no.11.002263, heeft Uwe
Majesteit, op voordracht van de staatssecretaris van Financiën, bij de
Afdeling advisering van de Raad van State ter overweging aanhangig
gemaakt een nota van wijziging op het voorstel van wet houdende
wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2012), met toelichting.
De Afdeling advisering van de Raad van State maakt naar aanleiding van
de nota van wijziging een aantal opmerkingen met betrekking tot de
effectiviteit van de maatregel, de wettelijke vormgeving, de direct
toerekenbare kosten of uitgaven, de Europese aspecten, de evaluatie van
de maatregel en de budgettaire aspecten. Zij is van oordeel dat in verband
daarmee het voorstel aanpassing behoeft.
Blijkens de mededeling van de Directeur van Uw Kabinet van
21 september 2011, nr. 11.002263, machtigde Uwe Majesteit de Afdeling
advisering van de Raad van State haar advies inzake de bovenvermelde
nota van wijziging rechtstreeks aan mij te doen toekomen. Dit advies,
gedateerd 30 september 2011, nr. W06.11.0378/III, bied ik U hierbij aan.
Het kabinet is de Afdeling erkentelijk voor de voortvarendheid waarmee
het advies inzake de bovenvermelde nota van wijziging is uitgebracht.
Naar aanleiding van het advies merk ik het volgende op.
1. Inleiding

1
De oorspronkelijke tekst van de nota van
wijziging zoals voorgelegd aan de Raad van
State is ter inzage gelegd bij het Centraal
Informatiepunt Tweede Kamer.

kst-33003-6
ISSN 0921 - 7371
’s-Gravenhage 2011

Met de research & development aftrek (hierna: RDA) wordt beoogd
Nederland ook in de toekomst aantrekkelijk te houden voor bedrijven om
research & development (hierna: R&D) uit te voeren. Het voor de RDA

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 6

1

uitgetrokken budget loopt op van € 250 miljoen in 2012 naar structureel
€ 500 miljoen vanaf 2014. De RDA wordt structureel gefinancierd uit het
omzetten van specifieke subsidies, met name voor innovaties.
Alvorens inhoudelijk op het voorstel in te gaan, merkt de Afdeling op dat
nog heel veel elementen van de RDA bij algemene maatregel van bestuur
moeten worden vastgesteld en uitgewerkt. Dit staat in belangrijke mate in
de weg aan een inhoudelijke beoordeling van de regeling. Zo is de
voorgestelde regeling vergelijkbaar met de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek (KIA), de energieinvesteringsaftrek (EIA) en de milieu-investeringsaftrek (MIA). Een belangrijk verschil tussen deze regelingen en de
RDA is echter dat de RDA niet alleen geldt voor investeringen in bedrijfsmiddelen, maar ook voor kosten. Onduidelijk is hoe dit verschil in
benadering in regelgeving wordt uitgewerkt. Bovendien is onduidelijk hoe
de samenloop is tussen de RDA en de KIA, EIA en MIA. Komt bijvoorbeeld
een investering in een bedrijfsmiddel zowel in aanmerking voor de KIA als
de RDA? Ook de noodzakelijke anti-misbruikbepalingen moeten nog
worden uitgewerkt.
1. Inleiding
Bij de nadere uitwerking van de Research & Development aftrek (RDA) in
de algemene maatregel van bestuur zal indien dat nodig blijkt aandacht
worden besteed aan mogelijke samenloop met andere fiscale maatregelen (zoals de KIA, EIA en MIA).
2. Effectiviteit van de maatregel
De Afdeling constateert dat voor wat betreft de onderhavige maatregel
sprake is van een fiscale subsidie. Zoals de Afdeling al vaker heeft
opgemerkt, kan het inzetten van een fiscale maatregel voor specifieke
beleidsdoeleinden aanvaardbaar en doeltreffend zijn, maar moeten
zorgvuldig de beleidseffectiviteit, kosteneffectiviteit en inpassing binnen
de fiscale structuur worden afgewogen.
Aan de verwachte effectiviteit van de onderhavige maatregel wordt in de
memorie van toelichting slechts summier aandacht besteed. Er wordt
verwezen naar het advies van de topteams en een notitie van het Centraal
Planbureau waarin de RDA kansrijk wordt geacht in vergelijking met het
bestaande innovatiebeleid.1 De Afdeling wijst er echter op dat in de notitie
van het Centraal Planbureau de effectiviteit uitsluitend in kwalitatieve zin
wordt beoordeeld. De belangrijkste reden hiervoor is het ontbreken van
empirische studies die op overtuigende wijze het causale effect van een
beleidsmaatregel op innovatie aantonen. Verder wijst het Centraal
Planbureau er op dat winstgevende bedrijven al een fiscale faciliteit ter
beschikking hebben in de vorm van de innovatiebox die gericht is op
stimulering van innovatie. Aandachtspunt bij de RDA is volgens het
Centraal Planbureau de cumulatie van fiscale instrumenten met mogelijke
gevolgen voor de effectiviteit en de efficiëntie.
De Afdeling adviseert in de memorie van toelichting nader in te gaan op
de verwachte effectiviteit van de RDA en nader te onderbouwen waarom
in dit geval een generieke fiscale subsidie effectiever is dan een specifieke
subsidie.
2. Effectiviteit van de maatregel

1
Reactie op Research en Development aftrek,
CPB notitie 17 juni 2011.

Naar aanleiding van het advies van de Afdeling is in de toelichting nader
ingegaan op de verwachte effectiviteit van de RDA en is een nadere
onderbouwing gegeven waarom in dit geval een generieke fiscale
subsidie effectiever is dan een specifieke subsidie.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 6

2

3. Wettelijke vormgeving
Ingevolge het voorgestelde artikel 3.52a, lid 1, Wet IB 2001 komt bij het
bepalen van de winst «een bedrag» aanvullend in aftrek. Uit de toelichting
blijkt dat dit bedrag is gebaseerd op de vermenigvuldiging van een
grondslag met het RDA-aftrekpercentage. Zowel de grondslag als het
RDA-aftrekpercentage worden in een algemene maatregel van bestuur
opgenomen.
De Afdeling heeft meermalen opgemerkt dat delegatie van regelgevende
bevoegdheid op het terrein van de belastingen zich niet mag uitstrekken
tot de essentialia van de belastingheffing.1 Tot die essentialia behoren het
belastbaar feit, (de basis van) het tarief en de kring van belastingplichtigen. De grondslag en het RDA-aftrekpercentage behoren naar het
oordeel van de Afdeling tot het belastbare feit. De grondslag en het
RDA-aftrekpercentage dienen dan ook in wet zelf te worden opgenomen
en niet bij algemene maatregel van bestuur te worden vastgesteld, omdat
dit op gespannen voet staat met artikel 104 Grondwet.
De Afdeling adviseert de grondslag en het RDA-aftrekpercentage in de wet
zelf op te nemen.
3. Wettelijke vormgeving
In de onderhavige nota van wijziging is een duidelijk kader aangegeven
voor de additionele fiscale aftrek voor speur- en ontwikkelingswerkzaamheden. Het moet gaan om kosten of uitgaven die direct toerekenbaar zijn
aan door de belastingplichtige verricht speur- en ontwikkelingswerk, met
uitzondering van loonkosten. Voor de definitie van speur- en ontwikkelingwerk wordt aangesloten bij artikel 1, eerste lid, onderdeel n, van de
Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen. Er is voor gekozen om de grondslag in te vullen bij algemene
maatregel van bestuur, nu de toepassing van deze grondslag wordt
opgedragen aan het Agentschap NL. Het voordeel van deze keuze is dat er
meer flexibiliteit is ten aanzien van de invulling van de regeling en dat al
te gedetailleerde wetgeving op het niveau van een formele wet kan
worden vermeden. Aangezien het gaat om een gebudgetteerde regeling is
het zonder de nadere uitwerking van de grondslag thans nog niet mogelijk
om het aftrekpercentage definitief te bepalen en in de wet vast te leggen.
Zowel grondslag als percentage zullen daarom bij algemene maatregel
van bestuur definitief worden ingevuld. Naar aanleiding van de opmerkingen van de Afdeling is er wel voor gekozen om op een aantal punten
die raken aan de formeel juridische rechtsbescherming van de belastingplichtige, de wettelijke basis te versterken. Nu een duidelijk kader van de
faciliteit in de onderhavige nota van wijziging is opgenomen, is er geen
reden om aan te nemen dat op dit punt de rechten van de belastingplichtigen in het gedrang komen.
4. Direct toerekenbare kosten of uitgaven

1
Zie onder meer de adviezen van de Afdeling
van 29 augustus 2001 over het Belastingplan
2002 (W06.01.0384/IV, Kamerstukken II
2001/02, 28 015, A) en van 29 juni 2004 over de
afschaffing gebruikersdeel OZB op woningen
(W04.04.0155/l, Kamerstukken II 2004/05,
30 096, nr. 5).

De RDA geldt voor kosten of uitgaven die direct toerekenbaar zijn aan
door de belastingplichtige verricht speur- en ontwikkelingswerk, met
uitzondering van loonkosten. Voor de definitie van speur- en ontwikkelingswerk wordt aangesloten bij artikel 1, eerste lid, onderdeel n, van de
Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen. Uit de toelichting blijkt niet wat moet worden verstaan onder
«direct toerekenbare kosten of uitgaven». Zo vraagt de Afdeling zich
bijvoorbeeld af hoe de kosten en uitgaven van een gebouw moeten
worden toegerekend aan speur- en ontwikkelingswerk als in het gebouw
ook andere ondernemingsactiviteiten plaatsvinden.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 6

3

De Afdeling adviseert in de toelichting nader in te gaan op wat moet
worden verstaan onder «direct toerekenbare kosten of uitgaven» en het
voorstel zo nodig aan te passen.
4. Direct toerekenbare kosten of uitgaven
De vraag wat voor de RDA moet worden verstaan onder «direct toerekenbare kosten of uitgaven» zal worden beantwoord in de aangekondigde
lagere regelgeving. Daarbij zal onder andere ook worden ingegaan op de
vraag hoe wordt omgegaan met bedrijfsmiddelen in gemengd gebruik.
Hier kan wel reeds worden opgemerkt, zoals naar aanleiding van het
advies van de Afdeling thans ook in de toelichting is opgenomen, dat de
kosten van aan derden uitbesteed speur- en ontwikkelingswerk in beginsel
niet zullen kwalificeren voor de RDA.
5. EU-aspecten
In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel Belastingplan 2012 is
opgemerkt dat de RDA EU-proof dient te zijn.1 De Afdeling veronderstelt
dat hier met name wordt bedoeld of sprake is van staatssteun. In de
memorie van toelichting bij de onderhavige nota van wijziging wordt
echter niet ingegaan op de EU-aspecten en op de vraag of de maatregel
bijvoorbeeld bij de Europese Commissie is aangemeld.
De Afdeling adviseert hier in de toelichting aandacht aan te besteden.
5. EU-aspecten
Vanwege het generieke karakter van de maatregel is er geen sprake van
staatssteun en zijn er dus geen Europeesrechtelijke aspecten aan de
maatregel verbonden. De toelichting is op dit punt aangevuld.
6. Evaluatie van de RDA
In de Fiscale agenda2 wordt opgemerkt dat voor zover grondslagversmallers en heffingskortingen het karakter hebben van een belastinguitgave, een horizonbepaling over de duur van de regeling voor de hand
ligt. In het wetsvoorstel Belastingplan 2012 is daarom een aantal
horizonbepalingen opgenomen die inhouden dat een bepaling na vijf jaar
vervalt en slechts wordt gecontinueerd na een positieve evaluatie. Zoals
de Afdeling in haar advies over het wetsvoorstel Belastingplan 2012 heeft
opgemerkt, onderschrijft zij nut en noodzaak van horizonbepalingen.3 In
de onderhavige nota van wijziging is echter geen horizonbepaling
opgenomen; volgens de toelichting zal de RDA binnen vijf jaar (uiterlijk
voor het einde van 2016) worden geëvalueerd.
Verder constateert de Afdeling dat het beoogde doel van de RDA slechts
in algemene bewoordingen is weergegeven. Met de RDA wordt beoogd
Nederland ook in de toekomst aantrekkelijk te houden voor bedrijven om
R&D uit te voeren. Uit de toelichting volgt verder dat bij de evaluatie zal
worden bezien in welke mate de RDA een doeltreffende en doelmatige
bijdrage levert aan een toename van de private uitgaven aan R&D. Met
het oog op een zinvolle evaluatie is het naar het oordeel van de Afdeling
noodzakelijk nader te concretiseren wanneer van dit beoogde effect
sprake is.
1

Paragraaf 2.2.6.
Kamerstukken II 2010/11, 32 470, nr. 1,
blz. 24.
3
Zie het advies van de Afdeling van
12 september 2011 over het Belastingplan
2012 (W06.11.0343, Kamerstukken II 2010/11,
33 003, nr. 4).
2

De Afdeling adviseert een horizonbepaling op te nemen die inhoudt dat
de RDA na vijf jaar komt te vervallen en slechts wordt gecontinueerd na
een positieve evaluatie en met het oog op een zinvolle evaluatie een meer
concreet en toetsbaar doel van de RDA vast te leggen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 6

4

6. Evaluatie van de RDA
Het kabinet merkt op dat het in het algemeen voor belastinguitgaven voor
de hand ligt om een horizonbepaling op te nemen. Het was daarom –
zoals vermeld in bijlage 5 van de Miljoenennota 2012 – initieel ook de
bedoeling om voor de RDA een horizonbepaling te laten gelden. Hiervan
is uiteindelijk afgezien in verband met de wenselijkheid van stabiliteit van
het vestigingsklimaat. De RDA speelt naar verwachting een belangrijke rol
bij de keuze van een onderneming om investeringen in een innovatief
project wel of niet door te laten gaan. Voor veel investeringen geldt dat
het om langetermijnbeslissingen gaat. Het vooraf stellen van een horizon
van 5 jaar leidt tot onzekerheid voor investeerders in innovatieve
langetermijnprojecten.
Het bovenstaande neemt niet weg dat een gedegen evaluatie wenselijk is.
Daarom is wel toegezegd om de regeling na 5 jaar te evalueren. Deze
evaluatie kan dan samenlopen met de volgende evaluatie van de reeds
bestaande S&O-afdrachtvermindering, die qua doelstelling sterk gelieerd
is aan de RDA. Een gelijke evaluatiesystematiek ligt in dit geval voor de
hand.
Voor wat betreft de toetsbaarheid van de doelen van de RDA merkt het
kabinet het volgende op. In de toelichting staat vermeld dat bezien wordt
in welke mate de RDA een doeltreffende en doelmatige bijdrage levert aan
een toename van de private uitgaven aan R&D. De omvang van de private
R&D-uitgaven is een concreet en meetbaar gegeven. Onder andere het
CBS houdt de ontwikkeling van private R&D-uitgaven van jaar tot jaar bij.
In de evaluatie zal vervolgens ingegaan worden op de vraag in hoeverre
de RDA samenhangt met de ontwikkeling van private R&D. Het is hierbij
zaak om in het bijzonder in te gaan op de causaliteit en additionaliteit bij
het meten van de resultaten. Ten slotte wordt opgemerkt dat ook de
uitvoeringsaspecten van de regeling in de evaluatie worden meegenomen. De hiervoor genoemde uitgangspunten voor de evaluatie zijn in
lijn met de door de minister van EL&I gegeven bestuurlijke reactie op het
conceptrapport Innovatiebeleid van de Algemene Rekenkamer.1
7. Budgettaire aspecten
Gegeven de voorgestelde systematiek van de RDA, kan de omvang van
het budgettaire beslag pas na afloop van het begrotingsjaar definitief
worden vastgesteld. Dan wordt bepaald of sprake is van een overschrijding of onderuitputting en kan zo nodig worden bijgestuurd. De budgetsystematiek werkt in de praktijk als volgt. Een budgettaire overschrijding
of onderuitputting over het jaar t-1 wordt gecompenseerd in de begroting
voor het jaar t+1.
De Afdeling merkt hierover op dat deze budgetsystematiek niet langer
werkt als de RDA in enig jaar wordt beëindigd. Bij beëindiging ontbreekt
immers het jaar t+1.
De Afdeling adviseert hier in de toelichting aandacht aan te besteden en
zo nodig de budgetsystematiek aan te passen.
7. Budgettaire aspecten

1
Bestuurlijke reactie op conceptrapport
Innovatiebeleid, 25 augustus 2011, pag. 6–9.

De realisatie van het budgettaire beslag van de RDA kan, zoals de Afdeling
advisering van de Raad van State terecht opmerkt, pas na afloop van het
begrotingsjaar definitief worden vastgesteld. Aan de hand van de dan
bekende onderuitputting of overschrijding kunnen dan voor een volgend
jaar de parameters van de regeling worden bijgesteld. Daarbij worden,
indien daartoe aanleiding is, tevens reeds bekende ontwikkelingen

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 6

5

betrokken. Met ingang van het jaar dat de regeling eventueel wordt
afgeschaft valt het budget vrij. Is er een resterend overschot of tekort, dan
wordt dit verwerkt in het bestaande lastenkader, bij voorkeur gericht op
het desbetreffende beleidsterrein.
Ten slotte is van de gelegenheid gebruikgemaakt om de samenloop met
wetsvoorstel 32 450 te regelen. Daarnaast is een aantal redactionele en
technische verbeteringen in de nota van wijziging en in de toelichting
aangebracht.
De Afdeling advisering van de Raad van State geeft U in overweging goed
te vinden dat de nota van wijziging wordt gezonden aan de Tweede Kamer
der Staten-Generaal, nadat met het vorenstaande rekening zal zijn
gehouden.
De vice-president van de Raad van State,
H. D. Tjeenk Willink
Ik moge U verzoeken in te stemmen met toezending van de gewijzigde
nota van wijziging en de gewijzigde toelichting aan de Tweede Kamer der
Staten Generaal.
De staatssecretaris van Financiën,
F. H. H. Weekers

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 6

6