Tweede Kamer der Staten-Generaal

2

Vergaderjaar 2014–2015

33 955 (R2032)

Regeling voor Nederland en Curaçao tot het
vermijden van dubbele belasting en het
voorkomen van het ontgaan van belasting met
betrekking tot belastingen naar het inkomen en
een woonplaatsfictie ter zake van erf- en
schenkbelasting (Belastingregeling Nederland
Curaçao)

Nr. 6

NOTA NAAR AANLEIDING VAN HET VERSLAG EN NOTA NAAR
AANLEIDING VAN HET VERSLAG VAN DE STATEN VAN
CURAÇAO
Ontvangen 17 april 2015
Inleiding
Over de Regeling voor Nederland en Curaçao tot het vermijden van
dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met
betrekking tot belastingen naar het inkomen en een woonplaatsfictie ter
zake van erf- en schenkbelasting (hierna: «de BRNC» of «de regeling»)
hebben achtereenvolgens de Tweede Kamer1 en de Staten van Curaçao2
verslag uitgebracht.
De regering heeft met belangstelling kennis genomen van de opmerkingen en vragen van verschillende fracties in de Tweede Kamer en de
Staten van Curaçao.
Het verheugt de regering dat de leden van de fracties van de VVD, de
PvdA en het CDA, en de leden van de fracties van de PAIS en de PS met
belangstelling kennis hebben genomen, en dat de leden van de fractie van
de SP kennis hebben genomen, van het voorliggende wetsvoorstel. Het
spijt de regering dat de leden van de fractie van de MFK enigszins
verbaasd hebben kennisgenomen van dit wetsvoorstel.
De regering dankt de leden van deze fracties voor hun inbreng op het
voorliggende wetsvoorstel.
In deze nota gaat de regering in op de vragen in beide verslagen. Daarbij
volgt zij de indeling van het verslag van de Tweede Kamer en zal bij de
beantwoording van de vragen de volgorde van het verslag zoveel
mogelijk worden gevolgd. Voor zover hiervan is afgeweken is dat
aangeven. Tevens zijn in een aantal gevallen vragen die door de verschillende fracties over hetzelfde onderwerp zijn gesteld, samengenomen.

1
2

kst-33955-6
ISSN 0921 - 7371
’s-Gravenhage 2015

Kamerstukken II 2013/14, 33 955 (R2032), nr. 4.
Kamerstukken II 2014/15, 33 955 (R2032), nr. 5.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

1

De leden van de fracties van de VVD en het CDA hebben gevraagd in te
gaan op het commentaar van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs (hierna: «de NOB») op de regeling. Op dit commentaar wordt, voor
zover de vragen niet ook separaat door de leden van één van de fracties
zijn gesteld, ingegaan aan het slot van deze nota.
Algemeen en het verloop van de besprekingen
De leden van de fractie van de VVD vragen wanneer de BRNC in werking
treedt. In artikel 36 is bepaald dat de BRNC in werking treedt met ingang
van de eerste dag van de tweede maand volgend op de datum van uitgifte
van het Staatsblad waarin de BRNC is geplaatst. Vervolgens vinden de
bepalingen ervan toepassing vanaf 1 januari van het kalenderjaar dat
volgt op het kalenderjaar waarin de BRNC in werking is getreden. Gelet op
deze bepalingen zal de BRNC voor het eerst met ingang van 1 januari 2016
van toepassing kunnen worden, zoals ook de leden van de fractie van de
PAIS hebben opgemerkt.
De leden van de fractie van de MFK vragen, met verwijzing naar
zogenoemde «Agreed minutes» van 24 september 2012 tussen Nederland
en Curaçao over een «nieuwe regeling ter voorkoming van dubbele
belasting tussen Nederland en Curaçao», waarom de regeling eerst nu, na
twee jaar, aan de orde komt. Voor de goede orde zij allereerst opgemerkt
dat deze «Agreed Minutes» niet bestaan. Zoals in paragraaf I.1 van de
memorie van toelichting3 is aangegeven, hebben in augustus 2012 nadere
besprekingen tussen Nederland en Curaçao plaatsgevonden tussen de
ambtelijke delegaties van beide landen. Maar van de uitkomst van deze
besprekingen is door de delegaties geen gezamenlijk verslag (die in de
regel als «Agreed Minutes» worden aangeduid) vastgesteld. In 2012 en
2013 is vervolgens verder gewerkt aan de concrete uitwerking van de
besprekingen en aan de technische afronding van de wettelijke
bepalingen. Op 12 december 2013 is te Willemstad overeenstemming
bereikt over deze technische uitwerking van het onderhandelingsresultaat
tussen Nederland en Curaçao, waarna het wetsvoorstel op 17 maart 2014
voor advies aan de Raad van State van het Koninkrijk is verzonden. Op
7 mei is het advies van de Raad ontvangen waarna het bij koninklijke
boodschap van 5 juni 2014 is aangeboden aan de Tweede Kamer der
Staten-Generaal, de Staten van Aruba, de Staten van Curaçao en de
Staten van Sint Maarten.4
Tevens vragen de leden van de fractie van de MFK hoelang de BRNC zal
gelden. De BRNC geldt in beginsel voor onbepaalde tijd. Maar zoals bij
artikel 35 is toegelicht, is het gebruikelijk om bij belastingverdragen,
waarbij de BRNC wat inhoud en vormgeving betreft nauw aansluit, een
mogelijkheid van beëindiging op te nemen door één van beide partijen.
Tegen deze achtergrond is in artikel 35 bepaald dat de BRNC geheel of
gedeeltelijk buiten werking kan worden gesteld door Nederland of
Curaçao door het treffen van een wettelijke regeling.
De leden van de fractie van de MFK vragen tot slot wat de laatste stand
van zaken is van de afspraken die in 2012 zijn gemaakt in een convenant
tussen Curaçao en Nederland inzake de heffing van invoerrechten en
andere indirecte belastingen in het verkeer tussen Curaçao en Caribisch
Nederland en merken hierbij op dat deze douanebelastingregeling
verband houdt met de BRNC en hierin een grote rol speelt.
Naar aanleiding van deze vraag merk ik op dat de BRNC – in navolging
van de belastingverdragen van Nederland en het OESO-modelverdrag –
wat betreft de verdeling van de heffingsrechten uitsluitend betrekking
3
4

Kamerstukken II 2013/14, 33 955 (R2032), nr. 3.
Kamerstukken II 2013/14, 33 955 (R2032), nr. 1

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

2

heeft op directe belastingen en niet op indirecte belastingen. In zoverre
staat het convenant waar deze leden op doelen los van de BRNC.
Overigens hebben mij nog geen concrete signalen bereikt dat zich met
betrekking tot de indirecte belastingen tussen Curaçao en Caribisch
Nederland problemen zouden voordoen. Volledigheidshalve wordt hier
aan toegevoegd dat op 2 april 2014 op Aruba een Koninkrijksconferentie
heeft plaatsgevonden. Tijdens die conferentie is besloten om een
werkgroep in te stellen die de voor- en nadelen en de randvoorwaarden
voor de invoering van een vrijhandelszone tussen Aruba, Curaçao, Sint
Maarten, en de openbare lichamen Bonaire, Sint Eustatius en Saba gaat
bestuderen. Deze werkgroep staat onder voorzitterschap van Curaçao.
Nederland zal daar waar nodig actief bijdragen aan de werkzaamheden
van deze werkgroep.
De leden van de fractie van de SP vragen op welke punten de Belastingregeling voor het Koninkrijk (hierna: «de BRK») van de huidige internationale fiscale standaard af is komen te liggen.
De bepalingen van de huidige BRK wijken aanzienlijk af van de in het
OESO-modelverdrag opgenomen bepalingen. Dat vloeit deels voort uit
het eigen fiscale (verdrags-) beleid van Nederland en Curaçao. Maar ook
waar inhoudelijk wordt aangesloten bij de bepalingen van het
OESO-modelverdrag komt de redactie van de BRK daar vaak niet mee
overeen, omdat het OESO-modelverdrag in de tussentijd verschillende
keren is geactualiseerd terwijl de kern van de BRK is terug te voeren op de
oorspronkelijke tekst uit 1964. Doordat de BRNC is gebaseerd op het
OESO-modelverdrag is ook een betere aansluiting gewaarborgd bij het op
het modelverdrag gegeven commentaar en daarmee bij de internationaal
geaccepteerde en gestandaardiseerde uitleg van de bepalingen.
Voorts vragen deze leden naar de problematiek als gevolg van het naast
elkaar bestaan van vijf verschillende stelsels in het Koninkrijk.
Sinds de staatkundige hervorming van 10 oktober 2010 bestaat het
Koninkrijk der Nederlanden (hierna: «het Koninkrijk») uit 4 verschillende
landen met eigen fiscale stelsels, waarbij voor het land Nederland sprake
is van een fiscaal stelsel voor het Europese deel en een fiscaal stelsel voor
het Caribische deel van Nederland. De huidige BRK is nog gebaseerd op
de situatie van twee fiscale stelsels: dat van Nederland en dat van –
destijds – de Nederlandse Antillen. Het bestaan van de vijf verschillende
fiscale stelsels thans, waarbij voor de goede orde zij opgemerkt dat de
landen van het Koninkrijk op fiscaal gebied autonoom zijn, heeft ook tot
gevolg dat er verschillende opvattingen (kunnen) bestaan over de
heffingsrechtenverdeling. Met deze verschillende opvattingen kan in de
huidige BRK, die als multilaterale regeling voor alle landen vrijwel
gelijkelijk geldt, niet goed rekening worden gehouden. Een stelsel van
bilaterale regelingen tussen de verschillende landen, waaronder de
onderhavige regeling, kan hier beter op aansluiten en een bilaterale
regeling is ook een flexibeler instrument mocht een aanpassing gewenst
zijn bijvoorbeeld als gevolg van wijzigingen in belastingwetgeving of
veranderingen in inzichten van de twee betrokken landen.
De leden van de fractie van het CDA vragen of alle landen binnen het
Koninkrijk voornemens zijn bilaterale belastingregelingen te sluiten en
vragen naar de stand van zaken van de onderhandelingen tussen
Nederland en Aruba en Nederland en Sint Maarten. Ook de leden van de
fractie PAIS stellen deze vraag en vragen hoe tot uniforme regels tussen
de landen van het Koninkrijk kan worden gekomen.
Zoals in paragraaf I.0 van de memorie van toelichting is aangegeven,
hebben alle landen van het Koninkrijk de voorkeur uitgesproken voor de
totstandkoming van bilaterale regelingen ter vermijding van dubbele
belasting in plaats van een multilaterale regeling zoals de huidige BRK.
Hiermee beogen de landen verschillende accenten te kunnen leggen in

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

3

bilaterale regelingen die rekening houden met het fiscale stelsel en fiscale
beleid van het desbetreffende land in plaats van uniforme regels in een
multilateraal instrument. Dat neemt uiteraard niet weg dat de landen bij
onderhandelingen de regelingen van andere landen van het Koninkrijk in
ogenschouw nemen. Op 9 juli 2014 heeft Nederland met Sint Maarten
overeenstemming bereikt over de tekst van een bilaterale belastingregeling5 en ook met Aruba bereidt Nederland een bilaterale belastingregeling voor. De totstandkoming van bilaterale regelingen tussen de
Caribische landen van het Koninkrijk onderling is, gelet op de fiscale
autonomie, een aangelegenheid van deze landen zelve. Wat Curaçao
betreft kan worden bevestigd dat ook Curaçao de intentie heeft met de
andere Caribische landen bilaterale regelingen tot stand te brengen. Voor
zover en zolang deze bilaterale regelingen niet tot stand zijn gekomen, zo
kan ik de vraag van de leden van de fracties van het CDA en de PAIS
beantwoorden, blijven de bepalingen van de BRK in die situaties van
toepassing.
Daarnaast vragen de leden van de fractie van het CDA op welke wijze
rekening is gehouden met het afwijkende fiscale stelsel dat geldt in het
Caribische deel van Nederland in de onderhandelingen met Curaçao.
In aansluiting op het Nederlandse fiscale verdragsbeleid is ook het
Caribische deel van Nederland onder de reikwijdte van de BRNC gebracht.
Dit is relevant voor de belastingheffing van activiteiten van zowel
natuurlijke personen als vennootschappen. De door de leden van de
fractie van het CDA aangehaalde afwijking van het fiscale stelsel in het
Caribische deel van Nederland heeft met name betrekking op de belastingheffing van vennootschappen.
In het Caribische deel van Nederland worden in plaats van een traditionele vennootschapsbelasting een opbrengstbelasting en een vastgoedbelasting geheven.
De opbrengstbelasting wordt geheven aan de bron op het moment dat
winsten worden uitgekeerd en is qua karakteristieken zodoende vergelijkbaar met een dividendbelasting. In het geval dat een in het Caribische
deel van Nederland gevestigde vennootschap dividend uitkeert aan een
Curaçaose aandeelhouder zou zonder nadere voorziening artikel 10 de
heffing van opbrengstbelasting in sommige gevallen uitsluiten. Een
zodanige beperking van de heffing van opbrengstbelasting als vervanger
van winstbelasting is evenwel niet beoogd. Daarom is in de BRNC
geregeld dat de bepalingen van artikel 10 geen afbreuk doen aan de
heffing van opbrengstbelasting.6
Daarnaast wil ik wijzen op de in artikel 21, negende lid, opgenomen
bepaling over de door Curaçao te verlenen vermindering ter vermijding
van dubbele belastingheffing ingeval van vaste inrichtingswinsten. Dit ziet
op de situatie dat een Curaçaose onderneming activiteiten ontplooit met
behulp van een vaste inrichting die is gelegen in het Caribische deel van
Nederland. Op basis van de genoemde bepaling zal Curaçao in plaats van
de in zijn algemeenheid geldende vrijstellingsmethode de verrekeningsmethode toepassen als sprake is van een «passieve» vaste inrichting.
Hiermee is rekening gehouden met de in de Belastingwet BES
opgenomen bijzondere bepalingen ter zake van passieve vaste
inrichtingen.
Naar aanleiding van de vragen van de leden van de fractie van de PvdA en
de SP over het vestigingsklimaat van Curaçao en van de leden van de
fractie van de MFK over de te verwachten economische activiteiten mede
in verband met de BRNC merk ik het volgende op.
5

Zie hierover het persbericht van 9 juli 2014: « http://www.rijksoverheid.nl/ministeries/fin/
nieuws/2014/ 07/09/nieuwe-bilaterale-regeling-nederland-sint-maarten.html ».
6
Artikel 10, tiende lid, van de BRNC.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

4

Curaçao is onder andere vanwege de rechtszekerheid die voortvloeit uit
een stabiel fiscaal klimaat een aantrekkelijk vestigingsland. Andere
factoren zoals de geografische ligging (bijvoorbeeld voor bedrijven die
actief zijn op de Latijns-Amerikaanse markt) en de ontwikkelde dienstverleningssector van Curaçao zijn eveneens van groot belang.
De BRNC draagt bij aan het vestigingsklimaat van Curaçao door modernisering van de regels en een hiermee gepaard gaande verbetering van de
rechtszekerheid. Op basis van de BRNC blijft in sommige gevallen
bronbelasting op deelnemingsdividenden en belastingheffing op winsten
behaald met de vervreemding van aandelen in dochtermaatschappijen in
ondernemingsstructuren achterwege. Voor het vestigingsklimaat in
Curaçao is belangrijk dat door de regeling wordt benadrukt dat Curaçao
bereid en in staat is aan te sluiten bij de internationale fiscale maatstaven.
De leden van de fractie van de SP vragen vervolgens op welke wijze
rekening is gehouden met de kenmerken van het fiscale stelsel van
Curaçao en met het bestaan van economische zones op Curaçao.
Artikel 1 van de BRNC regelt op welke personen de regeling van
toepassing is. Ingevolge het tweede lid komen enkele in het land van
vestiging van de (winst)belasting vrijgestelde lichamen niet in aanmerking
voor in de BRNC opgenomen voordelen; het gaat er dan vooral om dat
geen aanspraak kan worden gemaakt op de beperkingen van het
heffingsrecht van het bronland. Naast de Nederlandse vrijgestelde
beleggingsinstelling als bedoeld in artikel 6a van de Wet op de Vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969), zijn een tweetal Curaçaose
entiteiten uitgesloten, te weten de Curaçaose stichting particulier fonds en
de Curaçaose trust die van winstbelasting zijn vrijgesteld. Over de
economische zones op Curaçao merk ik op dat zowel de
EU-gedragscodegroep als de OESO zich bezighouden met het tegengaan
van schadelijke belastingconcurrentie als gevolg van preferentiële
regimes. Het Forum on Harmful Tax Practices (FHTP) van de OESO houdt
zich hier binnen actiepunt 5 van het BEPS-project mee bezig. Het Forum
ontwikkelt ook een strategie met betrekking tot niet-OESO landen met als
doel een gelijk speelveld te creëren door te voorkomen dat schadelijke
belastingconcurrentie verschuift naar niet OESO-landen. De gedragscode
van de EU-gedragscodegroep wordt ook toegepast op belastingregimes
van afhankelijke of geassocieerde gebieden van EU-lidstaten. Op ingeven
van een werkgroep van de EU-gedragscodegroep (Primarolo) is zo in 2000
het Antilliaanse offshoreregime afgeschaft. Nederland en Curaçao volgen
de ontwikkelingen binnen deze Fora nauwlettend en als door de OESO of
de EU-gedragscodegroep wordt vastgesteld dat preferentiële regimes tot
schadelijke belastingconcurrentie leiden dan zal worden bezien van welke
voordelen van de BRNC personen die van de bewuste regimes gebruikmaken moeten worden uitgesloten. Dit zal dan geschieden op basis van
het derde lid van artikel 1. In het derde lid is de mogelijkheid neergelegd
in onderling overleg te beslissen dat personen die van een bijzondere
regeling gebruik maken in een van de landen, worden uitgesloten van
deze voordelen.
De behandeling van deelnemingsdividenden
De leden van de fractie van de PvdA vragen hoe bij een kwalificatieverschil van een inkomensbestanddeel wordt voorkomen dat een dubbele
vrijstelling van belasting wordt genoten.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

5

Gezien de verwijzing van deze leden naar de wijziging7 van de MoederDochter Richtlijn8 zal deze vraag betrekking hebben op de problematiek
van zogenoemde hybride leningen. Er is dan sprake van een geldverstrekking die in het land waar de crediteur is gevestigd als een kapitaalstorting wordt aangemerkt (en een voor de geldverstrekking ontvangen
vergoeding veelal als – vrijgesteld – dividend wordt aangemerkt) en in het
land waar de debiteur is gevestigd als lening (en een over de geldverstrekking betaalde vergoeding als rente aftrekbaar is).
In Nederland heeft de Hoge Raad criteria ontwikkeld om vast te stellen of
voor de fiscale behandeling van een geldverstrekking sprake is van
vreemd (lening) of eigen (kapitaalstorting) vermogen.9 Voor de fiscale
kwalificatie van een geldverstrekking wordt in Curaçao bij deze criteria
aangesloten10. Dit betekent dat er in de praktijk geen kwalificatieverschillen optreden en zich de bedoelde situatie van dubbele vrijstelling niet
voordoet.
De leden van de fractie van de PvdA en de leden van de SP hebben
vragen over de tijdelijke regeling voor deelnemingsdividenden.
In de BRNC gaan andere maatstaven gelden om aanspraak te maken op
een verlaagd bronbelastingtarief voor dividenden dan in de BRK. Voor
deelnemingsdividenden die, naast de overige voorwaarden, voldoen aan
de eisen van de in artikel 10 opgenomen zogenoemde «limitation on
benefits»-bepaling (hierna: «LOB-bepaling») is een uitsluitende woonlandheffing overeengekomen. Omdat de eisen in de LOB-bepaling afwijken
van de huidige in de BRK opgenomen voorwaarden voor het verkrijgen
van het verlaagde bronbelastingtarief voor deelnemingsdividenden is het
mogelijk dat er gevallen zijn die nu onder de BRK wel en onder de BRNC
geen recht hebben op het (ten opzichte van het nationale tarief) verlaagde
tarief, zonder dat er een wijziging in de feiten en omstandigheden heeft
plaatsgevonden. Tegen deze achtergrond is een overgangsmaatregel
getroffen en bij het vormgeven daarvan is aangesloten bij het 5 percenttarief voor deelnemingsdividenden dat in meer Nederlandse belastingverdragen11 is opgenomen en dat ook in het OESO-modelverdrag wordt
gehanteerd. Voorts is, de leden van de fractie van de SP vragen daarnaar,
wat betreft de termijn aangesloten bij de in het kader van het Nieuwe
Fiscale Raamwerk voorziene beëindiging van het Antilliaanse offshoreregime uiterlijk per 31 december 2019. De overgangsregeling is daarmee
bedoeld voor vennootschappen die tot deze datum nog onder dit
offshore-regime vallen. Mede daarom heb ik aanleiding gezien de redactie
van artikel 30 van de regeling, waarin deze overgangsregeling is
opgenomen, op enkele onderdelen te verduidelijken. Hierop wordt hierna
onder het kopje «Het voorkomen van oneigenlijk gebruik van de regeling»
ingegaan. In verband met de vraag van de leden van de fractie van de SP
over welke wijzigingen moeten worden doorgevoerd om van de verlaagde
bronheffing die is opgenomen in de BRNC gebruik te kunnen maken, merk
ik op dat het afhankelijk is van feiten en omstandigheden of aan de
voorwaarden voor de uitsluitende woonlandheffing voor deelnemingsdividenden wordt voldaan. In zijn algemeenheid kan daarom niet worden
7

Richtlijn 2014/86/EU van de Raad van Europa van 8 juli 2014 tot wijziging van Richtlijn
2011/96/EU betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen
en dochterondernemingen uit verschillende lidstaten. Pb EU L 219/40.
8
Richtlijn 2011/96/EU betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen en dochterondernemingen uit verschillende lidstaten.
9
Zie onder meer HR 11 maart 1998, nr. 32 240, BNB 1998/208 en BNB 1998/208c*, en HR
17 februari 1999, nr. 34 151, BNB 1999/176 en BNB 1999/176c*.
10
Zie de uitspraak van 27 april 1994, nr. 1993–040 van de Raad van beroep voor belastingzaken
(Nederlandse Antillen en Aruba) waar de Raad aangeeft de jurisprudentie van de Hoge Raad
ter zake tot richtsnoer te nemen.
11
Bijvoorbeeld in de Nederlandse verdragen met Albanië, Armenië, Azerbeidzjan, Bulgarije,
Polen, Rusland, Saoedi-Arabië, Malta en Canada.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

6

gezegd welke wijzigingen moeten worden doorgevoerd om aanspraak te
maken op de uitsluitende woonlandheffing; dit hangt af van de vraag
vanwege welke feitelijke omstandigheid een vennootschap niet aan één
van de toetsen in de LOB-bepaling voldoet. Maar gedacht kan worden aan
het ontplooien van een handels- of bedrijfsuitoefening door het dividendontvangende lichaam. Hierbij merk ik op dat van zo’n handels- of
bedrijfsuitoefening sprake is bij economische activiteiten die ook
onafhankelijk, dat wil zeggen bij lichamen die geen onderdeel uitmaken
van een concernstructuur, kunnen worden uitgeoefend.
De leden van de fractie van de PvdA vragen wat de budgettaire gevolgen
zijn van de tijdelijke regeling voor deelnemingsdividenden en van de
BRNC als geheel.
Ten opzichte van de huidige BRK is de getroffen tijdelijke regeling
budgettair neutraal, aangezien onder de BRK de door Nederland geheven
dividendbelasting over deelnemingsdividenden wordt overgemaakt naar
Curaçao en dus niet leidt tot een belastingopbrengst in Nederland. Deze
overmakingsregeling wordt met betrekking tot de dividendbelasting die
onder de tijdelijke regeling wordt geheven, voortgezet.
De budgettaire aspecten van de BRNC als geheel zijn moeilijk kwantificeerbaar. De in de regeling opgenomen verdeling van heffingsrechten zal
op enkele onderdelen, zoals de aangepaste bepalingen over de erf- en
schenkbelasting bij emigratie naar Curaçao en de aangepaste bepalingen
over de particuliere pensioenen, een verschuiving betekenen van de
belastingheffing naar Nederland. Maar de daadwerkelijke budgettaire
consequenties daarvan zullen voor een groot deel afhankelijk zijn van
gedragseffecten en gelet op de getroffen overgangsmaatregelen zullen
verschuivingen in de belastingheffing zich pas op langere termijn
manifesteren.
Voor Curaçao is vooral van belang dat Curaçao een aantrekkelijk fiscaal
vestigingsklimaat behoudt. Met de BRNC beoogt Curaçao bedrijven met
economische substantie te behouden en aan te trekken. Dit heeft een
positief effect voor de loon- en omzetbelasting. Daarnaast heeft de
hiermee gepaard gaande werkgelegenheid een matigend effect op de
socialezekerheidsuitgaven.
De leden van de fractie van de SP hebben vragen naar aanleiding van de
opmerking in onderdeel II.22 van de memorie van toelichting dat artikel
17, derde lid, onderdeel b, van de Wet Vpb 1969, geen afbreuk doet aan
het recht op de voordelen van de BRNC in gevallen waarin belastingplichtigen met inachtneming van de LOB-bepaling aanspraak maken op de
voordelen die in artikel 10 zijn opgenomen.
Als aan de vereisten van de LOB bepaling is voldaan, kan aanspraak
worden gemaakt op uitsluitende woonlandheffing voor deelnemingsdividenden. Zowel de LOB-bepaling als artikel 17, derde lid, onderdeel b, van
de Wet Vpb 1969, zijn anti-misbruikbepalingen. De LOB-bepaling stelt
gericht vast of een belastingplichtige in aanmerking komt voor het
verdragsvoordeel dat in artikel 10, vierde lid, (uitsluitende woonlandheffing voor deelnemingsdividenden) is opgenomen. Door artikel 17,
derde lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969, uit te sluiten indien aan de vereisten
in de LOB-bepaling is voldaan, wordt een opeenstapeling van
anti-misbruikbepalingen voorkomen en wordt voorkomen dat er in de
bedoelde gevallen verschillende maatstaven worden toegepast om te
bepalen of aanspraak kan worden gemaakt op uitsluitende woonlandheffing.
De leden van de fractie van de SP vragen of de uitsluiting van artikel 17,
derde lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969, geldt voor dividenden en vermogenswinsten.
Dit kan ik bevestigen voor de gevallen waarin een uitsluitende woonlandheffing van toepassing is voor deelnemingsdividenden met inachtneming

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

7

van de LOB-bepaling of als een vennootschap voor het gehouden belang
in aanmerking komt voor de tijdelijke regeling voor deelnemingsdividenden. Vanwege de samenhang tussen het ontvangen van dividenden
enerzijds en het realiseren van winst bij verkoop van de desbetreffende
aandelen anderzijds (in beide gevallen is sprake van het kapitaliseren van
het rendement op het via het aandelenbezit geïnvesteerde vermogen)
vindt artikel 17, derde lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969, in die gevallen
eveneens geen toepassing op vervreemdingswinsten.
De leden van de fractie van de SP vragen naar het risico op dubbele
niet-heffing als uitsluitende woonlandheffing wordt opgenomen wanneer
het woonland geen dividendbelasting kent. Het doel van de uitsluitende
woonlandheffing is om dubbele belasting over ondernemingwinsten te
voorkomen. In zijn algemeenheid worden winsten die worden behaald
met ondernemingsactiviteiten belast met winstbelasting. Als bij uitkering
van deze winsten ook bronheffing wordt geheven, treedt dubbele
belasting op over deze winsten als de bronbelasting niet kan worden
verrekend met de belasting die de aandeelhouder is verschuldigd over het
ontvangen dividend. In deelnemingsverhoudingen, waarop de uitsluitende woonlandheffing betrekking heeft, is dat veelal het geval. Het feit
dat het woonland – in dit geval Curaçao – geen dividendbelasting kent,
levert in deze zin geen dubbele niet-heffing op omdat de ondernemingswinsten (waaruit de dividenden worden geput) op vennootschapsniveau
met winstbelasting worden belast in het land (in dat geval Nederland)
waar de ondernemingsactiviteiten plaatsvinden; het niet-heffen van
dividendbelasting doet daar niet aan af.
De leden van de fractie van de PvdA vragen voorts hoe het met de
LOB-bepaling aangebrachte onderscheid tussen dividenden uitgekeerd
binnen ondernemingsstructuren en beleggingstructuren recht doet aan
het uitgangspunt om dubbele belasting te voorkomen.
Bij ondernemingsstructuren zijn dividenden veelal vrijgesteld door de
deelnemingsvrijstelling en ontbreekt daardoor de mogelijkheid tot
verrekening van bronbelasting op dividenden. Bij beleggingstructuren zijn
dividenden in de regel niet vrijgesteld bij de dividendgenieter en is er
vanuit de hierboven beschreven optiek geen aanleiding om te voorzien in
vrijstelling van bronbelasting. Door de aanwezige verrekeningsmogelijkheid is er bij beleggingstructuren in beginsel geen sprake van een
zodanige dubbele belasting.
Het voorkomen van oneigenlijk gebruik van de regeling
De leden van de fractie van de VVD gaan in op de mogelijkheid om onder
de BRNC bij bestaande entiteiten vennootschapsbelasting te heffen over
de waardestijging van de aandelen (toepassing van artikel 17, derde lid,
Wet Vpb 1969) en vragen naar mogelijke negatieve gevolgen in de zin dat
Curaçaose vennootschappen zich verplaatsen naar een ander
verdragsland en naar een eerbiediging voor bestaande gevallen.
Allereerst kan worden bevestigd dat Nederland onder de BRNC met
toepassing van artikel 17, derde lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969, vennootschapsbelasting kan heffen over de voordelen die worden behaald met
vervreemding van een tot een aanmerkelijkbelang behorend pakket
aandelen in een in Nederland gevestigd lichaam. Ik merk daarbij op dat
het hiermee samenhangende artikel 17a, onderdeel c, Wet Vpb 1969
(aanmerkelijkbelangschuldvorderingen) eveneens toepassing kan vinden
onder artikel 22 BRNC (antimisbruik). Dit kan er inderdaad toe leiden dat
onder de BRNC sprake kan zijn van belastingheffing in gevallen waarin dat
onder toepassing van de BRK achterwege bleef.
Net als voor dividenden is hiervoor in artikel 30 een overgangsregeling
getroffen die is bedoeld om de bestaande praktijk voor bestaande
gevallen te eerbiedigen. Zoals ik hiervoor onder het kopje «De behan-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

8

deling van deelnemingsdividenden» aangaf, heb ik aanleiding gezien deze
bepaling bij nota van wijziging te verduidelijken. Met deze wijziging wordt
bevestigd dat de overgangsregeling die voor bestaande gevallen is
getroffen ook voor vervreemdingswinsten geldt. Gelet op de in de BRNC
getroffen overgangsregeling op het vlak van de deelnemingsdividenden
en vervreemdingswinsten kunnen belastingplichtigen zelf bepalen of de
inwerkingtreding van de BRNC in hun situatie wel of geen aanleiding
vormt om zich te verplaatsen uit Curaçao. Daarbij merk ik op dat gevallen
die na ommekomst van de overgangsperiode niet voldoen aan de in de
BRNC opgenomen voorwaarden voor uitsluitende woonlandheffing over
deelnemingsdividenden en deelnemingsvervreemdingswinsten,
toepassing van artikel 17, derde lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969, op zijn
plaats is. Dit is immers ook wat beide landen met elkaar zijn overeengekomen.
De leden van de fractie van de PvdA benadrukken het belangrijk te vinden
dat misbruik en oneigenlijk gebruik van de BRNC wordt voorkomen. Zij
vragen zich af of de «corporate tie breaker»-bepaling voldoende zoden
aan de dijk zet om belastingontwijking te voorkomen. De «corporate tie
breaker»-bepaling stelt het inwonerschap voor toepassing van de regeling
vast van lichamen met een dubbele woonplaats. Een dubbele woonplaats
doet zich vooral voor bij lichamen die zijn opgericht naar het recht van het
ene land, maar feitelijk gevestigd zijn in het andere land. Met name bij
vennootschappen die geen operationele activiteiten ontplooien, kan de
feitelijke leiding relatief eenvoudig van het ene naar het andere land
worden verplaatst. Indien voor de toepassing van de regeling bij deze
zetelverplaatsing zou worden aangesloten, kan Nederlandse dividendbelasting worden ontgaan. Door niet automatisch uit te gaan van de plaats
van feitelijk leiding, maar door in onderling overleg het inwonerschap
voor toepassing van de regeling vast te stellen, houdt Nederland een slot
op de deur voor fiscaal geïndiceerde zetelverplaatsingen. Voorts kan nog
worden opgemerkt dat het opnemen van deze bepaling aansluit bij
maatregelen die door de OESO in het kader van het BEPS-project worden
ontwikkeld.12
Bij lichamen met een dubbele woonplaats zullen de bevoegde autoriteiten
van Nederland en Curaçao in onderling overleg het inwonerschap voor
toepassing van de regeling vaststellen. Elk geval zal inhoudelijk worden
beoordeeld op basis van objectieve en subjectieve criteria. De bevoegde
autoriteiten van Nederland en Curaçao zullen vooral ook het fiscale motief
van de zetelverplaatsing toetsen. Er zal geen sprake zijn van een soepele
beoordeling zoals de leden van de fractie van de PvdA vrezen. Over de
criteria en procedure ter vaststelling van inwonerschap voor toepassing
van de regeling hebben de leden van de fractie van de PvdA en de CDA
vragen gesteld. De criteria en de procedure zal ik hierna toelichten bij de
beantwoording van de vragen die over artikel 4 (Inwoner) zijn gesteld.
Voor de goede orde zij opgemerkt dat de «corporate tie breaker»-bepaling
één van de instrumenten in de BRNC is om misbruik van de regeling
tegen te gaan. Andere instrumenten zijn bijvoorbeeld de LOB-bepaling in
artikel 10 en de doorwerking van nationale antimisbruikbepalingen- en
leerstukken volgens artikel 22.
Vervolgens stellen de leden van de fractie van de PvdA vragen over de
zogenoemde hoofdkantorentoets in de LOB-bepaling. Op grond van deze
toets kunnen hoofdkantoren van multinationale ondernemingen in
aanmerking komen voor uitsluitende woonlandheffing over dividenden.
12

OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project. Preventing the Granting of Treaty Benefits
in Inappropriate Circumstances. ACTION 6: 2014 Deliverable (http://www.oecd-ilibrary.org/
taxation/preventing-the-granting-of-treaty-benefits-in-inappropriatecircumstances_9789264219120-en).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

9

Hoewel hoofdkantoren veelal geen bedrijfsmatige activiteiten ontplooien
(in de zin van activiteiten die onafhankelijk van een concernverhouding
kunnen worden ontplooid) kan de bemoeienis van hoofdkantoren met de
gehouden deelnemingen dermate actief zijn dat de toepassing van de
uitsluitende woonlandheffing op basis van een objectieve toets, net als
dat bij actieve handels- of bedrijfsuitoefening het geval is, gerechtvaardigd is. De leden van de fractie van de PvdA vragen waarom is
gekozen voor de optie dat een hoofdkantoor ofwel een wezenlijk deel van
het toezicht op en het bestuur van de multinationale groep uitoefent ofwel
een wezenlijk deel van de financiering van de groep verschaft. De
vormgeving van de hoofdkantorentoets is vooral ontleend aan de
hoofdkantorentoets die is opgenomen in het belastingverdrag tussen
Nederland en Japan.13 In de memorie van toelichting van dat verdrag14 is
opgemerkt dat de activiteit «financiering van de groep» is toegevoegd om
te bewerkstelligen dat ook een actieve financieringsmaatschappij aan de
hoofdkantorentoets kan voldoen. Het is namelijk niet ongebruikelijk dat
een multinationale groep de financieringstaken in een ander lichaam
onderbrengt dan de toezicht- of beheertaken. Zoals opgemerkt in
onderdeel II.10 van de memorie van toelichting bij de BRNC ligt in het feit
dat het hoofdkantoor onafhankelijk moet zijn in de genoemde toezicht- en
bestuursfuncties, of financieringsfuncties, besloten dat het over
voldoende kwalificerend personeel moet beschikken om de functies te
kunnen vervullen. Dit waarborgt dat het om een reëel hoofdkantoor moet
gaan.
De leden van de fractie van de PvdA vragen vervolgens wat wordt
verstaan onder de uitdrukking «een wezenlijk deel». Deze uitdrukking is
ook opgenomen in de hoofdkantorentoets die onderdeel is van de
LOB-bepaling in de belastingverdragen met Japan en de Verenigde Staten
van Amerika. Nederland en de Verenigde Staten hebben dit begrip nader
uitgewerkt in een Overeenstemming betreffende toepassing van dit
verdrag.15 Hierin staat dat bij het bepalen of een wezenlijk deel van het
toezicht op en het bestuur van de multinationale groep wordt verricht
door een hoofdkantoor van belang is dat de werkzaamheden die door het
kantoor in zijn functie als hoofdkantoor voor concernonderdelen worden
verricht wezenlijk zijn in vergelijking met vergelijkbare werkzaamheden
die binnen de multinationale groep voor die concernonderdelen worden
verricht. Kortom, dat hoofdkantoor moet binnen de multinationale groep
het grootste deel van die werkzaamheden verrichten. De uitdrukking «een
wezenlijk deel» moet dus worden gezien als een verhoudingstoets. Hierbij
merk ik op dat een hoofdkantoor een regionale rol kan vervullen in die zin
dat het kan worden aangestuurd door een topholding, waarbij de
topholding richtlijnen geeft voor de multinationale groep met betrekking
tot het mondiale beleid. Een regionaal hoofdkantoor kan zich bezighouden
met het toezicht op de wijze waarop dit beleid wordt uitgevoerd door de
onder zijn toezicht vallende concernonderdelen.
De verdeling van heffingsrechten over pensioenen
De leden van de fractie van de SP en de CDA hebben vragen gesteld over
de overgangsregeling voor pensioenen. In antwoord op de vragen merk ik
het volgende op.
13

Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en Japan tot het vermijden van dubbele
belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen
naar het inkomen, met protocol (Trb. 2010, 249).
14
Kamerstukken II 2011/11, 32 776, nr. 3.
15
Overeenstemming betreffende de toepassing van de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der
Nederlanden en de Verenigde Staten van Amerika tot het vermijden van dubbele belasting en
het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het
inkomen, ondertekend op 18 december 1992 en gewijzigd bij de protocollen ondertekend op
13 oktober 1993 en 8 maart 2004 (Trb. 1993, 77 en Trb. 2004, 166).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

10

Zoals in paragraaf I.2.3 van de memorie van toelichting is aangegeven,
was Curaçao – mede met het oog op de budgettaire effecten ervan – sterk
gekant tegen de door Nederland voorgestelde algemene bronlandheffing
voor pensioenen. Uiteindelijk is een compromis gevonden in een beperkte
bronlandheffing van 15 percent en (in verband met het beperken van de
budgettaire effecten) in een eerbieding van de onder de BRK geldende
heffingsrechtenverdeling voor pensioenbetalingen die al waren ingegaan
op het moment van indiening bij koninklijke boodschap van de BRNC. Het
uitgangspunt om aan te sluiten bij de huidige heffingsrechtenverdeling
heb ik bij nota van wijziging beter tot uitdrukking gebracht.
De leden van de fractie van de CDA vragen waarom er in verschillende
verdragen en de regeling zeer verschillende overgangsregelingen worden
getroffen.
Nederland streeft in verdragsonderhandelingen naar een volledige
bronlandheffing over pensioenen, zowel voor particuliere pensioenen als
voor overheidspensioenen. Dit uitgangspunt wordt door de andere
verdragspartner niet altijd gedeeld. Het bereiken van overeenstemming
over deze verdeling van de heffingsrechten vergt dan een compromis
waarbij ook de mate van eerbiediging van bestaande gevallen een rol
speelt. Het uitgangspunt van volledige bronlandheffing zal veelal een
verschuiving van heffingsrechten betekenen van het woonland naar het
bronland. Door het treffen van een overgangsregeling zal dit gevolg zich
geleidelijk manifesteren en daardoor ook vanuit de optiek van het
(nieuwe) woonland van de pensioengenieters eerder acceptabel zijn.
De waarborging van nationale successie- en schenkingsheffingen
en heffingsrechten over voordelen uit aanmerkelijk belang na
emigratie van een natuurlijk persoon
De leden van de fractie van de CDA stellen vragen over de belastingheffing bij aanmerkelijkbelanghouders na emigratie. Ook de leden van de
fractie van de PAIS stellen hierover een vraag.
In de artikelen 10, veertiende lid (dividenden) en artikel 13, vijfde lid
(vermogenswinsten), zijn hiervoor de zogenoemde aanmerkelijkbelangvoorbehouden opgenomen die Nederland gebruikelijk in belastingverdragen overeenkomt.
Zoals in onderdelen 2.9.3 en 2.9.4 van de Notitie Fiscaal Verdragsbeleid
201116 uiteengezet, strekken deze bepalingen ertoe dat Nederland de
belastingclaim kan effectueren die bij emigratie rust op de in de binnenlandse periode aangegroeide waarde van aanmerkelijkbelangaandelen.
Nederland legt bij emigratie hiertoe een conserverende aanslag op. De
emigrerende aanmerkelijkbelanghouder wordt aangeslagen over het
verschil tussen de waarde in het economische verkeer van het aanmerkelijk belang op moment van emigratie en de verkrijgingsprijs. Deze
conserverende aanslag wordt ingevorderd als een bate wordt gerealiseerd, hetzij als dividend wordt uitgekeerd hetzij als de aanmerkelijkbelangaandelen met winst worden vervreemd.
In antwoord op de vraag van de leden van de fractie van de PAIS wat de
reden is voor een verhoging van de belastingdruk die uit artikel 10,
veertiende lid, voortvloeit voor nieuw-emigrerende aanmerkelijkbelanghouders ten opzichte van de huidige situatie merk ik op dat het aanmerkelijkbelangvoorbehoud in artikel 10, veertiende lid, onderdeel uitmaakt van
het fiscale verdragsbeleid van Nederland en ziet op het effectueren van de
belastingclaim die bij emigratie rust op de in de binnenlandse periode
aangegroeide waarde van aanmerkelijkbelangaandelen bij uitkeringen van
dividend. In afwijking van de hoofdregel van artikel 10, tweede lid, mag
Nederland (als voormalig woonland) het nationale tarief heffen (van 25
16

Kamerstukken II 2010/11, 25 087, bijlage bij nr. 7. Verder: NFV 2011.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

11

percent), voor zover de conserverende aanslag openstaat, conform het
tarief volgens de inkomstenbelasting waarnaar de belastingheffing zou
zijn geheven zonder emigratie. Dit betekent dat de heffing op basis van
deze bepaling beperkt is tot de waardeaangroei die zijn oorsprong vindt in
de periode dat de aandeelhouder inwoner was van Nederland. Latere
waardestijgingen hebben geen invloed op de toepassing van deze
bepaling. Met betrekking tot vervreemdingswinsten bevat artikel 13, vijfde
lid, een vergelijkbare bepaling. Op basis van deze bepaling worden de na
emigratie gerealiseerde vervreemdingswinsten belast tot het bedrag van
de opgelegde conserverende aanslag. Ook in dat geval blijven latere
waardestijgingen buiten beschouwing.
Artikelsgewijze toelichting
Toepassingsbereik (artikel 1)
De leden van de fractie van de VVD en van het CDA vragen wat wordt
bedoeld met het begrip «een bijzondere regeling» in artikel 1 (het
toepassingsbereik). Van een bijzondere regeling in de zin van dit artikel is
sprake indien een begunstigend fiscaal regime, daaronder begrepen
beleid ter uitvoering van de fiscale wetgeving, qua tarief of grondslag of
een combinatie van beide, aanzienlijk afwijkt van het normale fiscale
regime dat voor de overige inwoners van dat land geldt.
De leden van de fractie van de CDA hebben voorts vragen gesteld over de
mogelijkheid in het derde lid van artikel 1 (toepassingsbereik) om
bijzondere regimes uit te sluiten in relatie tot het Antilliaanse offshore
regime en de in artikel 30 opgenomen overgangsregeling. Het CDA wijst
terecht op het verband met de overgangsregeling van artikel 30. Hierin is
aangesloten bij de reeds voorziene beëindiging van het Antilliaanse
offshore regime. Daarom hoeft het offshore regime niet te worden
uitgesloten op basis van de mogelijkheid in artikel 1, derde lid.
Wat betreft de vragen van de leden van de fractie van het CDA over artikel
1, derde lid, in relatie tot het pensionadoregime merk ik op dat voor
personen die de huidige BRK reeds kunnen inroepen een overgangsregeling is getroffen in artikel 29 (overgangsregeling pensioenen en
lijfrenten). Voor hen blijft de onder de BRK geldende heffingsrechtverdeling van toepassing ter zake van reeds ingegane pensioenen. In reactie
op de vraag van deze leden over de economische impact van artikel 1,
derde lid, merk ik op dat deze bepaling vooral bedoeld is om te kunnen
reageren op toekomstige ontwikkelingen. Mochten er bijzondere regimes
op basis van deze bepaling worden aangewezen dan heeft dat economische impact voor de personen die daar gebruik van maken omdat voor
die personen bepaalde voordelen van de BRNC zullen worden uitgesloten.
De leden van de fractie van de PAIS vragen of er een lijst volgt met
kwalificerende regelingen zoals de uitvoeringsregeling «Gezamenlijke
regeling van kwalificerende regelingen» op grond van artikel 35b, derde
lid van de BRK17. In artikel 35, eerste lid, van de BRK is geregeld dat
bepaalde voordelen niet beschikbaar zijn voor personen die van een
bijzondere regeling gebruikmaken. Deze uitsluiting geldt met betrekking
tot elke bijzondere regeling, tenzij op de voet van artikel 35, derde lid van
de BRK, de Ministers van Financiën in onderling overleg vaststellen voor
welke bijzondere regeling deze generieke uitsluiting niet geldt (opt-in). Op
basis hiervan is de bedoelde «Gezamenlijke regeling van kwalificerende
regelingen» opgesteld. De BRNC volgt op dit punt een andere benadering.
In de BRNC is niet in zijn algemeenheid bepaald dat personen die van een
17

Ministeriële regeling met kenmerk IFZ97/101M zoals gepubliceerd in Stcrt. 1997, 29 en
gewijzigd bij IFZ98/88M zoals gepubliceerd in Stcrt. 1998, 22.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

12

bijzondere regeling gebruikmaken niet in aanmerking komen voor
bepaalde voordelen, maar worden de bijzondere regelingen waarvoor de
uitsluiting van bepaalde voordelen van de BRNC geldt van geval tot geval
aangewezen. In artikel 1, eerste lid, is dit voor een aantal gevallen al
gedaan en in het derde lid is de mogelijkheid neergelegd dat de bevoegde
autoriteiten in onderling overleg beslissen welke (toekomstige) bijzondere
regelingen eveneens worden uitgesloten. Ik beantwoord de vraag van de
leden van de fractie van de PAIS daarom ontkennend: er zal geen nieuwe
lijst volgen met regelingen die wel onder de reikwijdte van de BRNC
(zullen) vallen.
Belastingen waarop de rijkswet van toepassing is (artikel 2)
De leden van de fractie van de PAIS hebben vragen over de mogelijkheid
tot overleg tussen de bevoegde autoriteiten over toepassing van de
regeling in verband met wezenlijke wijzigingen in de belastingwetgeving
van een van beide landen op basis van het vierde lid van artikel 2
(belastingen waarop de rijkswet van toepassing is).
Op basis van het vierde lid zijn de bevoegde autoriteiten van beide landen
gehouden om elkaar te informeren over wezenlijke wijzigingen in hun
belastingwetgeving. Vervolgens schept het vierde lid de mogelijkheid om
hierover met het oog op toepassing van de regeling met elkaar in overleg
te treden. De procedure van dit overleg is vormvrij. Indien naar aanleiding
van de wetswijziging de wens bestaat tot overleg kunnen de bevoegde
autoriteiten contact met elkaar opnemen. Maar de wetswijzingen van
beide landen zijn voor de bevoegde autoriteiten als zodanig een gegeven.
De bepaling van het vierde lid ziet niet op de totstandkoming van
wetswijzigingen maar op de gevolgen die dat kan hebben voor de
toepassing van de bepalingen van de BRNC. Mocht een wetswijziging in
de optiek van een van beide landen onwenselijke gevolgen hebben en
leidt het overleg niet tot overeenstemming over toepassing van de BRNC
dan heeft dat land op basis van artikel 35 (buitenwerkingstelling) de
unilaterale bevoegdheid om geheel of gedeeltelijk afstand te doen van de
regeling.
Inwoner (artikel 4)
De leden van de fracties van de VVD, de PvdA, het CDA en de PAIS
hebben vragen gesteld over de bepaling inzake lichamen met een dubbele
woonplaats (de «corporate tie breaker»).
De leden van de fracties van de VVD en de PAIS vragen hoe wordt
omgegaan met situaties waarbij nog niet is beslist over het inwonerschap
voor toepassing van de regeling van een lichaam met een dubbele
woonplaats.
Wanneer sprake is van een lichaam met een dubbele woonplaats, zullen
de bevoegde autoriteiten van beide landen op verzoek van belastingplichtige in onderling overleg trachten zo spoedig mogelijk overeenstemming te bereiken over het inwonerschap voor toepassing van de
regeling. De bevoegde autoriteiten zullen in dit verband ook vaststellen
vanaf welke datum de belastingplichtige uitsluitend inwoner is van een
van beide landen voor toepassing van de BRNC. Dat zal in zijn
algemeenheid de datum zijn waarop sprake is geworden van een dubbele
woonplaats. In de periode voordat het inwonerschap is vastgesteld, kan
volgens de bepaling nog geen beroep worden gedaan op de voordelen
van de regeling, behoudens de artikelen 21 (vermijding van dubbele
belasting) en 23 (non-discriminatie). Als de bevoegde autoriteiten
overeenstemming hebben bereikt, is de BRNC van toepassing vanaf de
hiervoor bedoelde datum van uitsluitend inwonerschap. De vraag van de
leden van de fractie van de PAIS of na overeenstemming terugwerkende

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

13

kracht wordt verleend aan de vaststelling van inwonerschap voor
toepassing van de regeling beantwoord ik daarom ontkennend. Van
terugwerkend kracht is geen sprake, maar de bevoegde autoriteiten
kunnen wel vaststellen dat de datum waarop de belastingplichtige
uitsluitend inwoner is van een van beide landen in het verleden ligt.
Daarnaast vragen de leden van de fracties van de VVD, de PvdA, het CDA
en de PAIS of een termijn kan worden aangegeven waarbinnen de
bevoegde autoriteiten van beide landen het inwonerschap voor
toepassing van de regeling vaststellen. Om hierover de gewenste
duidelijkheid te verschaffen, merk ik op dat de bevoegde autoriteiten er
naar zullen streven dit oordeel binnen zes maanden te geven. De leden
van de fractie van de PAIS vragen voorts of er wordt voorzien in een
standaardbeleid en of het overleg wordt gevoerd door het Ministerie van
Financiën of door het APA/ATR-team van de Belastingdienst/Rotterdam.
De «corporate tie breaker»-bepaling is bedoeld om fiscaal geïndiceerde
zetelverplaatsing tegen te gaan. Daarom zal ook het motief van de
zetelverplaatsing bij vaststelling van uitsluitend inwonerschap voor
toepassing van de regeling in ogenschouw worden genomen. Om het
motief te kunnen bepalen wordt elk geval afzonderlijk bekeken en om
grensverkenning te voorkomen zal er niet worden voorzien in standaardbeleid. De bevoegde autoriteit van Nederland is het Ministerie van
Financiën en zal de verzoeken behandelen en het overleg namens
Nederland voeren. Ik onderstreep de mening van de PAIS fractie dat het
van groot belang is dat de behandeling van verzoeken adequaat verloopt.
De ervaringen die zijn opgedaan met de toepassing van de procedure
onder het verdrag met het Verenigd Koninkrijk18 zijn goed, waar ik hierna
bij de vraag van de leden van de fractie van het CDA hierover op
terugkom.
Anders dan de leden van de fractie van het CDA hebben geconcludeerd, is
het opnemen van de «corporate tie breaker»-bepaling in de regeling geen
«majeure wijziging» ten opzichte van de BRK. In Artikel 34, tweede lid,
tweede volzin, van de BRK, is ook een bepaling opgenomen die is bedoeld
een dam op te werpen tegen fiscaal geïndiceerde zetelverplaatsingen.
De leden van de fracties van de PvdA en het CDA hebben vragen gesteld
over de criteria ter vaststelling van inwonerschap voor toepassing van de
regeling indien sprake is van een dubbele woonplaats. Zoals hierboven is
aangegeven, ziet de bepaling op het voorkomen van fiscaal geïndiceerde
zetelverplaatsingen. De leden van de fractie van het CDA wijzen in dit
verband terecht op de in het verdrag met het Verenigd Koninkrijk
opgenomen «corporate tie breaker»-bepaling die dit evenzeer beoogt. Om
vast te stellen of van fiscaal geïndiceerde zetelverplaatsing al dan niet
sprake is, worden, in aansluiting bij de uitvoering van de «corporate tie
breaker»-bepaling in relatie met het Verenigd Koninkrijk, de volgende
factoren in ogenschouw genomen:
(i) de plaats waar het senior management wordt uitgeoefend;
(ii) de plaats waar de bestuursvergaderingen plaatsvinden;
(iii) de plaats waar het hoofdkantoor is gevestigd;
(iv) de mate en aard van economische verbondenheid van het lichaam
met elk van beide landen;
(v) de vraag of het feit dat het lichaam wordt geacht inwoner te zijn van
een van de landen en niet van het andere land, het risico met zich
18

Verdrag tussen de regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de regering van het
Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland tot het vermijden van dubbele
belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen
naar het inkomen en naar vermogenswinsten (met Protocol en Onderlinge Overeenkomst),
Londen, 26 september 2008, Trb. 2008, 201.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

14

meebrengt dat misbruik wordt gemaakt van de regeling dan wel de
nationale wet van een van beide landen onjuist wordt toegepast.
Bovenstaande opsomming is niet limitatief en elk geval zal afzonderlijk
worden bekeken. Daarnaast wil ik benadrukken dat de feitelijke leiding, de
leden van de fractie van het CDA vragen daar naar, niet zonder meer
doorslaggevend zal zijn. Met name ook het motief van de zetelverplaatsing is van belang.
In antwoord op de vraag van de leden van de fractie van het CDA merk ik
op dat een vergelijkbare «corporate tie breaker»-bepaling is opgenomen
in – naast het reeds genoemde verdrag met het Verenigd Koninkrijk – de
door Nederland gesloten verdragen met Armenië, Bahrein, Barbados,
Belarus, Canada, Estland, de Filippijnen, Hong Kong, Indonesië, Japan,
Letland, Litouwen, Mexico, Nigeria, Thailand, Turkije, de Verenigde
Arabische Emiraten en de Verenigde Staten van Amerika.
De leden van de CDA-fractie vragen voorts welke ervaringen er inmiddels
zijn opgedaan met de toepassing van de procedure van de «corporate tie
breaker»-bepaling onder het verdrag met het Verenigd Koninkrijk. Tijdens
de plenaire behandeling van het belastingverdrag tussen Nederland en
het Verenigd Koninkrijk heeft mijn ambtsvoorganger toegezegd hierover
een terugkoppeling te geven19. Deze terugkoppeling is inmiddels gegeven
in de brief aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal
van 16 september 2014 (Fiscale moties en toezeggingen Tweede Kamer)20.
In de brief is beschreven dat de ervaringen met de «corporate tie
breaker»-bepaling onder het belastingverdrag met het Verenigd Koninkrijk
positief zijn. Tevens vragen de leden van de CDA-fractie naar ervaringen
met de andere verdragen die ook een «corporate tie breaker»-bepaling
bevatten. Hierover kan ik opmerken dat op grond van andere verdragen
slechts in een gering aantal gevallen overlegprocedures over het
inwonerschap van vennootschappen met een dubbele woonplaats zijn
gevoerd.
Vervolgens vragen de leden van de fractie van het CDA waarom er niet
verzocht kan worden om onderling overleg (en arbitrage) nadat beide
landen niet tot overeenstemming zijn gekomen over het inwonerschap
van het lichaam.
Wat betreft de toepassing van het artikel over het onderlinge overleg
(artikel 24) merk ik in de eerste plaats op dat vennootschappen bij een
dubbele woonplaats een verzoek om onderling overleg kunnen doen op
basis van artikel 24, eerste lid, ten einde het inwonerschap voor de
toepassing van de BRNC te laten vaststellen. Op basis van dit verzoek
zullen de bevoegde autoriteiten vervolgens binnen de kaders van artikel 4,
vijfde lid, zoals hiervoor nog nader toegelicht, trachten tot een overeenstemming over het inwonerschap te komen. Als dat niet lukt, is in het
voorstel geregeld dat de desbetreffende vennootschap geen recht heeft
op de voordelen van de BRNC, behoudens de toepassing van de artikelen
over de vermijding van dubbele belasting (artikel 21) en over
non-discriminatie (artikel 23). Dit betekent dat er dus geen recht meer is
op de toepassing van het artikel over onderlinge overleg (artikel 24).
Voorts is uitdrukkelijk in het artikel over het onderlinge overleg (in het
achtste lid) daarvan bepaald dat een kwestie over dubbel inwonerschap
niet vatbaar is voor arbitrage als de bevoegde autoriteiten geen overeenstemming kunnen bereiken. Gelet op de over dit onderwerp gestelde
vragen en tegen de achtergrond van het belang dat zowel Curaçao als
Nederland in zijn algemeenheid hechten aan het arbitrage-instrument, zijn
19

Handelingen II 2010/11, TK, nr. 17, blz. 49. Zie ook de brief van 4 november 2010, Kamerstuk,
32 145, nr. 7.
20
Kamerstukken II 2014/15, 34 000 IX, nr. 5.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

15

beide landen tot de conclusie gekomen dat ook voor de in artikel 4, vijfde
lid, opgenomen regeling arbitrage een redelijk sluitstuk vormt als een
kwestie door de bevoegde autoriteiten niet kan worden opgelost. Bij nota
van wijziging worden zijn hiertoe de artikelen 4 en 24 aangepast.
Tot slot vragen de leden van de fractie van het CDA naar de wijze waarop
dubbele belasting wordt vermeden als het onderling overleg niet tot
overeenstemming leidt. Ook de leden van de fractie van de PvdA hebben
hier vragen over gesteld.
Indien de landen niet tot overeenstemming komen over het inwonerschap
van het lichaam, heeft het lichaam geen recht op de voordelen van de
regeling en kunnen beide landen hun heffingsrechten uitoefenen op basis
van nationale wetgeving. Het lichaam zal dan in zowel Nederland als
Curaçao belast kunnen worden over het wereldinkomen. Waar het
inkomen betreft dat zijn oorsprong vindt in één van beide landen voorziet
de regeling in het vermijden van dubbele belasting omdat is bepaald dat
artikel 21 (vermijding van dubbele belasting) van de regeling wel van
toepassing blijft.
Hierbij kan gedacht worden aan een Nederlands lichaam dat de feitelijk
leiding naar Curaçao heeft verplaatst en een daar gelegen kantoorpand in
bezit heeft. Bij verkoop daarvan zal Nederland op basis van artikel 13
(vermogenswinsten) juncto artikel 21 (vermijding van dubbele belasting)
een eventuele gerealiseerde vervreemdingswinst (in beginsel) vrijstellen.
Gelieerde ondernemingen (artikel 9)
De leden van de fractie van de PAIS vragen naar de invulling van de term
«gelieerd» en wijzen hierbij naar de uitleg van deze term in de toelichting
bij artikel 5. Zowel in artikel 5 (zevende lid) als in artikel 9 (kopje en eerste
lid) wordt de term «gelieerd» gehanteerd om «gelieerde ondernemingen»
te onderscheiden van «onafhankelijke ondernemingen». Evenwel is de
(beoogde) invulling van deze term «gelieerd» in beide artikelen niet
dezelfde. Volgens artikel 5, zevende lid, tweede volzin, is sprake van een
«gelieerde onderneming» indien «de ene onderneming onmiddellijk of
middellijk ten minste een derde deel van het kapitaal van de andere
onderneming bezit of indien een persoon onmiddellijk of middellijk ten
minste een derde deel van het kapitaal van beide ondernemingen bezit».
Bij deze invulling is aangesloten bij het in artikel 17a, onderdeel f, Wet Vpb
1969, gehanteerde begrip «verbonden lichaam» dat in artikel 10a, vierde
lid, Wet Vpb 1969, is gedefinieerd, Volgens artikel 9, eerste lid, is van
gelieerdheid sprake indien a) een onderneming van een land onmiddellijk
of middellijk deelneemt aan de leiding van, aan het toezicht op dan wel in
het kapitaal van een onderneming van het andere land, of b) dezelfde
personen onmiddellijk of middellijk deelnemen aan de leiding van, aan
het toezicht op dan wel in het kapitaal van een onderneming van een land
en een onderneming van het andere land. Daarbij is geheel aangesloten
bij het overeenkomstige artikel 9 van het OESO-modelverdrag.
Het verschillende gebruik van de term «gelieerd» kan tot verwarring
leiden en ik heb daarin aanleiding gezien bij nota van wijziging deze term
in artikel 5, zevende lid, te vervangen door het begrip «verbonden». Zo
wordt verduidelijkt dat de in artikel 5, zevende lid, opgenomen maatstaf
een andere is dan die in artikel 9, eerste lid, is opgenomen. In dat laatste
geval blijft voorop staan dat wordt aangesloten bij artikel 9, eerste lid, van
het OESO-modelverdrag.
Tegen deze achtergrond deel ik daarom niet de opvatting van de leden
van de fractie van de PAIS dat het begrip «deelnemen aan de leiding» van
artikel 9, eerste lid, onduidelijk zou zijn. Het gelieerdheidscriterium van
deze bepaling is ongewijzigd in het OESO-modelverdrag opgenomen
sinds de eerste publicatie van dit model in 1963. Hoewel het criterium in
het commentaar op artikel 9, eerste lid, van het OESO-modelverdrag, niet

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

16

verder wordt toegelicht, bestaat hierover – aldus ook het OESO-rapport
Transfer Pricing and Multinational Enterprises uit 1979 – brede consensus
en is er geen behoefte gevoeld dit begrip nader in te vullen. Ook kan in dit
verband nog worden gewezen op de toelichting die ter zake is gegeven bij
artikel 8b, Wet Vpb 1969, waarbij bij voorbeeld is opgemerkt dat niet
iedere vorm van gezamenlijk aandeelhouderschap, bestuur of toezicht
leidt tot het constateren van een gelieerdheid (Kamerstukken II 2001/02,
28 034, A, p. 5–6), hetgeen ook wordt bevestigd in het arrest van de Hoge
Raad van 14 april 2006, nr. 42 089, BNB 2006/228 (V-N 2006/21.16) waarin
in de specifieke casus werd geconcludeerd tot niet-gelieerdheid ondanks
de aanwezigheid van een aandelenbelang van 8,5%.
Dividenden (artikel 10)
De leden van de fracties van de VVD en de PAIS verzoeken om een nadere
uitleg van het begrip «zelfstandig» in onderdeel c van het vierde lid van
artikel 10. Het gaat in dat onderdeel om de voorwaarde dat een lichaam
voltijds blijvend werk verschaft aan ten minste drie natuurlijke personen
die zich zelfstandig bezig houden met de werkzaamheden, het vermogen
en de inkomsten van dat lichaam en wier bevoegdheden en verantwoordelijkheden in overeenstemming zijn met de aard en functie van die
werkzaamheden, de omvang van dat vermogen en die inkomsten en dat
deze personen inwoner zijn van hetzelfde land als waarvan het lichaam
inwoner is.
Dit begrip is ontleend van de woonplaatsfictie in de Wet Belastingwet
BES21. De voorwaarde dat de personen zich zelfstandig bezig dienen te
houden met de werkzaamheden beoogt te waarborgen dat deze personen
voldoende gekwalificeerd zijn om werkzaamheden te verrichten en
bevoegdheden en verantwoordelijkheden moeten hebben die in overeenstemming zijn met de aard en de functie van die werkzaamheden. In
reactie op de vraag van de leden van de fractie van de PAIS of in
teamverband of individueel sprake moet zijn van zelfstandigheid merk ik
op dat het moet gaan om individuele zelfstandigheid. Voorts vragen deze
leden wat wordt bedoeld met de toelichting in de memorie van toelichting
dat de personeelsleden op wezenlijk niveau de activa van het lichaam
moeten beheren. Hiermee wordt bedoeld tot uitdrukking te brengen dat
het niet voldoende is als deze personeelsleden geen wezenlijke activiteiten kunnen of mogen uitoefenen met betrekking tot het beheer van de
desbetreffende activa. Daarvan kan sprake zijn als deze personeelsleden,
bijvoorbeeld ten behoeve van een (in het buitenland gevestigd hoofdkantoor of moederbedrijf) uitsluitend een administratie zouden bijhouden
van bankafschriften en beleggingsoverzichten. Er moet sprake zijn van
daadwerkelijke beheersactiviteiten die verder gaan dan administratieve
handelingen; wil van wezenlijk beheer sprake zijn dan zullen deze
zelfstandig beslissingen moeten kunnen en mogen nemen over het
beheer van de activa.
De leden van de fracties van het CDA en de PAIS hebben vragen gesteld
over de invulling van de indirecte beurstoets die onderdeel is van de
LOB-bepaling in de BRNC in vergelijking met de indirecte beurstoetsen die
in sommige Nederlandse belastingverdragen zijn opgenomen. Zij wijzen
hierbij op het feit dat de indirecte beurstoets in de BRNC een onmiddellijk
aandelenbezit van een beursgenoteerd lichaam vereist terwijl in de
verdragen met de Verenigde Staten van Amerika, Barbados en Panama
ook sprake mag zijn van een middellijk bezit.
In de BRNC zijn andere accenten gelegd in de LOB-bepaling dan in de
LOB-bepalingen die Nederland met bovengenoemde landen is overeengekomen. Te denken valt bijvoorbeeld aan de toets of het dividendontvan21

Artikel 5.2 van de Wet Belastingwet BES (Stb. 2010, 845).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

17

gende lichaam over ten minste drie kwalificerende personeelsleden
beschikt die is ontleend aan de Belastingwet BES. Daarnaast merk ik op
dat in geval van middellijk eigendom in de bovengenoemde verdragen
niet ongeclausuleerd aanspraak wordt gemaakt op uitsluitende woonlandheffing voor dividenden. Als sprake is van middellijk eigendom moet elke
tussenliggende eigenaar inwoner zijn van een van beide landen.
Op basis van bovenstaande deel ik de gedachte dat onder de genoemde
belastingverdragen van Nederland eerder en vaker aanspraak kan worden
gemaakt op uitsluitende woonlandheffing over dividenden dan ook niet.
De leden van de fractie van de PAIS merken op dat de uitbreiding van
heffingsrechten in de BRNC ten opzichte van de BRK voor het voormalige
woonland van een geëmigreerd natuurlijke persoon in sommige gevallen
hogere belastingheffing met zich brengt over dividenduitkeringen uit
aanmerkelijk belang. De leden van de fractie van de PAIS vragen of hier
een overgangsregel voor wordt getroffen.
Ten opzichte van de BRK is in de BRNC de termijn waarin na emigratie
heffingsrechten zijn voorbehouden aan het voormalige woonland
verlengd van 5 naar 10 jaar en is het voorbehoud uitgebreid naar het
dividendartikel. In artikel 32 (Overgangsregeling ter zake van aanmerkelijk
belang natuurlijke personen) is een overgangsmaatregel getroffen voor
natuurlijke personen die al zijn geëmigreerd. Zoals uit deze overgangsregeling blijkt, is het onderhandelingsresultaat dat voor bestaande gevallen
de termijn niet wordt verlengd en dat voor deze gevallen het tarief dat op
basis van het aanmerkelijkbelangvoorbehoud over dividenden mag
worden geheven is beperkt tot 15 percent. Het tarief van 15 percent tarief
sluit aan bij het tarief dat geldt voor portfoliodividenden (dividenden
anders dan deelnemingsdividenden).
Inkomsten uit dienstbetrekking (artikel 14)
De leden van de fractie van de PAIS merken terecht op dat de (naar ik
aanneem door deze leden bedoelde) in het vierde lid van artikel 5
opgenomen uitbreiding van het vaste inrichtingsbegrip tot inhouding van
loonbelasting in Curaçao kan leiden. Deze uitbreiding van het vaste
inrichtingsbegrip werkt namelijk door naar de toepassing van artikel 14,
waarin – in het tweede lid, onderdeel c – is bepaald dat de beloning van
een inwoner van een land voor het verrichten van dienstbetrekkingswerkzaamheden in het andere land aldaar mogen worden belast als deze
beloningen ten laste komen van een vaste inrichting die de werkgever in
dat andere land heeft. Zoals bij artikel 5 is toegelicht, is deze uitbreiding
op verzoek van Curaçao opgenomen. De bepaling leidt tot een door
Curaçao gewenste uitbreiding van de heffingsmogelijkheden voor in
Curaçao te verrichten diensten. De heffing over de desbetreffende
inkomsten wijkt vervolgens niet af van de heffing die zou plaatsvinden
indien sprake zou zijn van een vaste inrichting in de zin van de in artikel 5,
eerste, tweede en derde lid, opgenomen bepalingen. Om deze reden is er
vooralsnog geen behoefte gevoeld een specifieke regeling te treffen ter
uitvoering van het bedoelde heffingsrecht.
Pensioenen, lijfrenten, socialezekerheidsuitkeringen (artikel 17)
De leden van de fractie van de PAIS hebben vragen gesteld over de
internationale waardeoverdracht van een Nederlands pensioen. Zij vragen
wat er gebeurt als een pensioen in Nederland met fiscale faciliteiten is
opgebouwd en vervolgens in het kader van de aanvaarding van een
dienstbetrekking wordt ondergebracht bij een buitenlandse pensioenuitvoerder (i.c. Frankrijk) en pensioenuitkeringen worden gedaan aan een
inwoner van Curaçao.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

18

De buitenlandse pensioenuitvoerder is geen toegelaten pensioenuitvoerder als bedoeld in artikel 19a, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964. Een dergelijke overdracht kan zonder loonheffing plaatsvinden als is voldaan aan de voorwaarden van artikel 19b, zesde lid, van
de Wet op de loonbelasting 1964. In het besluit van 31 januari 2008, nr.
BCPP 2007/98M, Stcrt. 2008, nr. 27, zijn in Bijlage III voorwaarden
opgenomen. Een van de voorwaarden is dat de overnemende pensioenuitvoerder een overeenkomst sluit met de ontvanger. In die overeenkomst
aanvaardt de uitvoerder aansprakelijkheid voor de door de gerechtigde
werknemer verschuldigde belasting en revisierente ter zake van de
belastbare feiten, genoemd in artikel 44b, eerste lid, van de Invorderingswet 1990. In de plaats van de overnemende pensioenuitvoerder kan
ook de overdragende pensioenuitvoerder aansprakelijkheid aanvaarden of
de werknemer kan voldoende zekerheid stellen. Een andere voorwaarde is
dat de werknemer gegevens verstrekt waaruit zijn (nieuwe) woonplaats
blijkt. Op die wijze wordt de Nederlandse belastingheffing verzekerd.
Artikel 17, vijfde lid, bevat de mogelijkheid om in onderlinge overeenstemming een regeling te treffen over de wijze van toepassing van artikel
17, derde lid. Of het nodig is om een regeling te treffen voor de bronlandheffing van 15 percent, zal nog nader worden bezien. Een reden voor een
regeling zou kunnen zijn als onduidelijk is welke uitkeringen onder de
toepassing van het derde lid vallen.
Overheidsfuncties (artikel 18)
De leden van de fractie van de PAIS vragen waarom artikel 18 dat ziet op
inkomsten uit overheidsfuncties is gehandhaafd en waarom overheidspensioenen niet zijn ondergebracht in artikel 17. Artikel 18 bevat een
specifieke regeling voor salarissen, lonen en andere soortgelijke
beloningen die – kort gezegd – door een land worden betaald aan een
natuurlijke persoon voor het verrichten van overheidsfuncties. Het
opnemen van deze specifieke bepaling voor inkomsten uit persoonlijke
werkzaamheden, sluit aan bij de heffingsrechtenverdeling voor zulke
inkomsten zoals neergelegd in het OESO-modelverdrag. Het uitgangspunt
van deze bepaling is dat het heffingsrecht over deze inkomsten toekomt
aan het land waarvoor de werkzaamheden zijn verricht (het betaalland),
als uitvloeisel van het beginsel van internationale betamelijkheid en
wederzijds respect tussen (soevereine) landen. Indien artikel 18 in het
geheel niet zou zijn opgenomen, zou de heffingsrechtverdeling voor deze
inkomsten plaatsvinden langs de lijnen van de andere bepalingen van de
BRNC (met name volgens artikel 14 (inkomsten uit dienstbetrekking) en
artikel 17 (pensioenen, lijfrenten, sociale zekerheidsuitkeringen) en zou het
hiervoor genoemde beginsel niet goed uit de verf komen.
Artikel 18 ziet eveneens op – zogenoemde – overheidspensioenen. De
reden dat de overheidspensioenen niet zijn ondergebracht in artikel 17 –
dat in zijn algemeenheid ziet op pensioenen – is, zoals ook bij artikel 18 is
toegelicht, dat in artikel 17 een gedeeld heffingsrecht is overeengekomen.
Het onderbrengen van overheidspensioenen onder de regeling van artikel
17 zou het onbedoelde gevolg hebben dat het heffingsrecht van het
betaalland wordt beperkt tot 15 percent terwijl voor deze pensioenen een
onbeperkt heffingsrecht voor het betaalland het uitgangspunt is. Indien
evenwel, zoals ook is toegelicht in paragraaf 2.11.2 van de NFV 2011, ook
voor niet-overheidspensioenen een algemeen bronlandheffingsrecht zou
zijn opgenomen, zou er geen aanleiding zijn geweest voor een aparte
regeling voor overheidspensioenen.
Antimisbruik (artikel 22)
De leden van de fracties van het CDA en de PAIS gaan in op de in artikel
22 (antimisbruik) opgenomen mogelijkheid om artikel 17, derde lid,

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

19

onderdeel b, Wet Vpb 1969, toe te passen. Deze leden vragen of kan
worden toegezegd dat deze bepaling niet zal worden toegepast voor
bestaande gevallen.
Op deze problematiek is ingegaan in het onderdeel «De behandeling van
deelnemingsdividenden». Zoals daar is aangegeven zal de regeling op dit
punt worden aangepast zodat duidelijk is dat bestaande gevallen worden
ontzien door middel van de overgangsregeling die is opgenomen in
artikel 30.
De leden van de fractie van de PAIS vragen waarom het tweede lid van
artikel 22 (anti-misbruik) dat de toepassing van artikel 17, derde lid,
onderdeel b, van de Wet Vpb 1969 uitsluit indien aan de voorwaarden van
de LOB-bepaling is voldaan niet verwijst naar het artikel 10, achtste lid
(dividenden).
Artikel 10, achtste lid, bevat een uitsluitende woonlandheffing over
dividenden indien het dividendontvangende lichaam voor ten minste 50
procent middellijk of onmiddellijk in eigendom is van natuurlijke personen
die inwoner zijn van Nederland of Curaçao. Het uitgangspunt voor de
belastingheffing over dividenden die worden betaald aan natuurlijke
personen is evenwel het in artikel 10, tweede lid opgenomen tarief van 15
percent. Op verzoek van Curaçao is de bepaling opgenomen dat vennootschappen die in handen zijn van natuurlijke personen voor uitsluitende
woonlandheffing kunnen kwalificeren. Daarbij is onderkend dat deze
bepaling kan leiden tot het onbedoeld ontgaan van de 15 percent
belastingheffing over dividenden die worden betaald aan natuurlijke
personen. Aangezien artikel 17, derde lid, onderdeel b, van de Wet Vpb
1969, dergelijke situaties tegengaat is de toepassing van dat artikel met
betrekking tot artikel 10, achtste lid, voorbehouden in artikel 22, tweede
lid. Voor een goed begrip van deze bepaling wordt opgemerkt dat de
uitsluitende woonlandheffing niet van toepassing is als de Curaçaose
vennootschap die het dividend ontvangt de aandelen in de Nederlandse
vennootschap houdt met als voornaamste doel of één van de
voornaamste doelen de heffing van dividendbelasting of inkomstenbelasting bij een ander te ontgaan. Daarbij wordt geen onderscheid gemaakt
tussen bestaande of nieuwe situaties.
Procedure voor onderling overleg (artikel 24)
De leden van de fractie van de VVD hebben gevraagd om verder toe te
lichten hoe de arbitrageprocedure wordt toegepast. De arbitrageprocedure voorziet in de mogelijkheid om geschillen over de toepassing of
interpretatie van de regeling die niet binnen een tijdvak van twee jaar in
onderling overleg tussen de beide landen kunnen worden opgelost, te
beslechten via een arbitrageprocedure. De bepaling sluit aan bij de
arbitragebepaling die onderdeel is van artikel 25 van het
OESO-modelverdrag. Vooralsnog zijn er geen nadere afspraken gemaakt
over de arbitrageprocedure, maar indien hier aanleiding toe bestaat
kunnen de bevoegde autoriteiten dit in onderling overleg vaststellen op
grond van het zesde lid van artikel 24 (procedure voor onderling overleg).
De leden van de fractie van de PvdA stellen vragen over de behandeling
van de «corporate tie breaker»-bepaling. Deze zijn grotendeels beantwoord bij de over artikel 4 (inwonerschap) gestelde vragen. Wat betreft de
vraag van deze leden of het mogelijk is beroep aan te tekenen wanneer bij
een lichaam met een dubbele woonplaats in onderling overleg geen
inwonerschap voor toepassing van de regeling wordt vastgesteld merk ik
het volgende op. Uiteraard kan een belanghebbende bezwaar en beroep
instellen indien wordt gemeend dat wet- en regelgeving ten aanzien van
deze belanghebbende onjuist is toegepast, maar de uitkomst van het
onderlinge overleg tussen de bevoegde autoriteiten van beide landen kan

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

20

niet aan gerechtelijke beslissing worden voorgelegd, omdat dit dan is
vastgesteld overeenkomstig hetgeen artikel 4, vijfde lid, van de regeling
voorschrijft. Maar zoals reeds bij de beantwoording van de vragen die
over artikel 4, vijfde lid, zijn gesteld, zal het wel mogelijk worden dat een
door de bevoegde autoriteiten niet-opgeloste kwestie over een dubbele
woonplaats op verzoek van de belanghebbende kan worden voorgelegd
aan een arbitragecommissie. Hiermee is gewaarborgd dat uiteindelijk een
beslissing tot stand komt over het inwonerschap voor de toepassing van
de regeling in zulke gevallen.
Voort stellen de leden van de fractie van de PvdA vragen over het derde
lid van Artikel 24 (procedure voor onderling overleg). Artikel 24, derde lid,
van de regeling biedt ondermeer de mogelijkheid aan beide landen om
met elkaar in overleg te treden om dubbele belasting te vermijden voor
situaties die niet in de BRNC zijn geregeld. Zo kan bij aanwezigheid van
een vaste inrichting van een inwoner van een derde land op basis van het
inwonersartikel formeel de vraag worden gesteld of in die situatie (direct)
overleg mogelijk is tussen het land van de vaste inrichting en het andere
betrokken land. Op basis van de genoemde bepaling zijn de Nederlandse
en Curaçaose bevoegde autoriteiten bereid hier pragmatisch mee om te
gaan door de inwonersvraag terzijde te stellen en direct in overleg te
treden.
Woonplaatsfictie ter zake van Nederlandse schenk- en erfbelasting (artikel
28)
In verband met de vraag van de leden van de fractie van het CDA of alle
mogelijke dubbele belastingheffing van schenk- en erfbelasting nu wordt
voorkomen merk ik het volgende op.
De BRNC bevat geen bepalingen over de toedeling van heffingsrechten
over nalatenschappen en schenkingen (in afwijking van de BRK). Dit
betekent dat beide landen onverkort volgens hun nationale recht over
nalatenschappen en schenkingen kunnen heffen en ook dubbele belasting
zullen vermijden volgens hun nationale regels. In artikel 28 (Woonplaatsfictie ter zake van Nederlandse schenk- en erfbelasting) is evenwel een
afwijking geregeld van de woonplaatsfictie zoals bepaald in artikel 3,
eerste lid, Successiewet 1956. Op grond van artikel 3, eerste lid, Successiewet 1956, wordt een natuurlijke persoon die overlijdt of een schenking
doet – binnen tien jaren nadat hij Nederland metterwoon heeft verlaten –
geacht op dat moment inwoner van Nederland te zijn voor heffing van
schenk- en erfbelasting. De afwijking die is neergelegd in artikel 28 bestaat
erin dat de periode van tien jaren is teruggebracht naar vijf jaren. Deze
bepaling behelst dus een beperking van het Nederlandse nationale
heffingsrecht maar het betreft geen toewijzing van heffingsrechten.
Hieruit volgt dat indien een Nederlander die in Nederland heeft gewoond
en is geëmigreerd naar Curaçao binnen een periode van vijf jaar (na
emigratie) een schenking doet of overlijdt, zowel Nederland als Curaçao
hierover schenkbelasting of erfbelasting mogen heffen.
Omdat de BRNC niet voorziet in een toewijzing van heffingsrechten met
betrekking tot schenk- en erfbelasting is het Besluit voorkoming dubbele
belasting 2001 van toepassing, wat inhoudt dat Nederland (als oorspronkelijk woonland) zal heffen over het inkomensbestanddeel onder
verrekening van de in Curaçao hierover betaalde belasting. In de artikelen
48 en 51 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 is dit
geregeld. De Curaçaose Successiebelastingverordening 1908 kent geen
woonplaatsfictie zoals opgenomen in de Nederlandse Successiewet 1956.
Wel wordt op grond van artikel 3 van de Successiebelastingverordening
1908 recht van overgang geheven van niet-ingezetenen bij verkrijgingen
als erfgenaam of legataris of bij wijze van schenking van binnen Curaçao
gelegen onroerende zaken of rechten waaraan deze zijn onderworpen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

21

Volgens artikel 47 en artikel 51 van het Besluit voorkoming dubbele
belasting 2001 wordt de aldus geheven Curaçaose successiebelasting
verrekend met de in Nederland verschuldigde successiebelasting.
Ter verduidelijking van artikel 28 merk ik overigens nog op dat daarin is
bepaald dat dit artikel een afwijking van artikel 2 (belastingen waarop de
rijkswet van toepassing is) betreft omdat volgens artikel 2 de regeling niet
van toepassing is op de schenk- en erfbelasting.
Ook met betrekking tot autobelastingen vragen de leden van de
CDA-fractie zich af of alle mogelijke dubbele belastingheffing wordt
voorkomen, nu de nieuwe regeling daar in afwijking van de BRK geen
aparte bepalingen voor kent.
De BRNC kent (in afwijking van de BRK) inderdaad geen bepalingen om
dubbele belasting op motorrijtuigen te voorkomen. In de regel eindigt de
belastingplicht bij export van een voertuig vanuit het ene land en ontstaat
deze weer bij import (en registratie) in het andere land. Wanneer
bijvoorbeeld een in Curaçao geregistreerd motorrijtuig naar Nederland
wordt geëxporteerd, geldt dat met ingang van de dag waarop de houder
van dit motorrijtuig als ingezetene is ingeschreven in Nederland en in
Nederland autobelastingen verschuldigd zijn met betrekking tot dit
motorrijtuig. Aangezien er – vanuit Curaçao gezien – sprake is van export,
eindigt dan de belastingplicht voor de autobelasting aldaar. Dit geldt
eveneens in de spiegelbeeldige situatie. Hierdoor zal in beginsel geen
dubbele heffing ontstaan.
Ten slotte merk ik hierbij op dat in situaties waarin sprake is van een
tijdelijk verblijf in het andere land met meeneming van een motorrijtuig,
er in het andere land een vrijstelling van autobelastingen wordt verleend
wanneer sprake is van een niet-ingezetene met een buitenlands gekentekend motorrijtuig. Als bijvoorbeeld een inwoner van Curaçao voor een
periode van drie maanden naar Nederland gaat en zijn auto meeneemt –
zonder zichzelf of zijn auto uit te schrijven in Curaçao – bestaat er in
Nederland recht op een vrijstelling van autobelastingen. In de spiegelbeeldige situatie geldt hetzelfde.
Overgangsregeling pensioenen en lijfrenten (artikel 29)
Naar aanleiding van de vraag van de leden van de fractie van de PAIS
waarom de in artikel 29 opgenomen overgangsregeling niet wederkerig
wordt toegepast heb ik aanleiding gezien om de overgangsregeling bij
nota van wijziging aan te passen. De overgangsregeling houdt verband
met de in artikel 17 opgenomen beperkte bronheffing voor pensioenen en
lijfrenten en er is geen reden om natuurlijke personen die van Nederland
naar Curaçao zijn geëmigreerd op dit punt anders te behandelen dan
natuurlijke personen die van Curaçao naar Nederland zijn geëmigreerd.
De overgangsregeling is daarom bij nota van wijziging wederkerig
gemaakt. Hiermee ziet de bepaling ook op natuurlijke personen die op het
moment van indiening bij koninklijke boodschap van de BRNC al inwoner
waren van Nederland en toen al een pensioen, andere soortgelijke
beloning of lijfrente, ontvingen uit Curaçao.
Tijdelijke regeling deelnemingsdividenden (artikel 30)
De leden van de fractie van de PAIS gaan in op de toepassing van de
overgangsregeling van artikel 30 op winstuitkeringen door in Nederland
gevestigde coöperaties. Zij bepleiten in de bepaling te verduidelijken dat
ook deze winstuitkeringen onder de reikwijdte van de overgangsregeling
kunnen vallen. Ik neem aan dat de opmerkingen van deze leden
betrekking hebben op het feit dat in artikel 30 wordt uitgegaan van een
bezit van ten minste 25 procent van het nominaal gestorte aandelenka-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

22

pitaal van het lichaam dat de dividenden betaalt. Dit sluit aan bij het in
artikel 11, derde lid van de BRK, opgenomen aandeelhouderscriterium.
De winstuitkeringen van een coöperatie vallen in de regel niet onder de
reikwijdte van de dividendbelasting, zodat ook de overgangsregeling in de
regel niet van betekenis is voor deze winstuitkeringen. Maar in bepaalde
gevallen wordt over de winstuitkeringen van coöperaties wel dividendbelasting geheven. Sinds 1 januari 2012 bevat artikel 1, zevende lid, van de
Wet op de dividendbelasting 1965, ter zake een specifieke bepaling. Indien
op grond van deze bepaling dividendbelasting over de winstuitkeringen
wordt geheven, wordt – uitzonderingen daargelaten – een lidmaatschapsrecht in een coöperatie gelijkgesteld met een aandeel en wordt een
coöperatie gelijkgesteld met een vennootschap welker kapitaal geheel of
ten dele in aandelen is verdeeld. In artikel 3, tweede lid, van de BRNC, is
opgenomen dat voor de toepassing van de regeling door een land op enig
moment, tenzij de context anders vereist, elke daarin niet omschreven
uitdrukking de betekenis heeft welke die uitdrukking op dat moment heeft
volgens de belastingwetgeving van dat land. De nationaalrechtelijke
kwalificatie onder de Wet op de dividendbelasting 1965, waarin een
lidmaatschapsrecht gelijk wordt gesteld met een aandeel en een coöperatie met een vennootschap welker kapitaal geheel of ten dele in aandelen
is verdeeld, werkt daarom door naar de toepassing van de in artikel 30
van de BRNC opgenomen overgangsregeling. Hetzelfde geldt, gelet op
artikel 2, zesde lid, van de BRK voor de toepassing van artikel 11, derde
lid, van de BRK. Dit betekent dat ook op winstuitkeringen van coöperaties
die onder de reikwijdte van de heffing van de dividendbelasting vallen de
overgangsregeling van toepassing is (waarbij voor de goede orde zij
opgemerkt dat winstuitkeringen van voor de dividendbelasting inhoudingsplichtige coöperaties in zijn algemeenheid kunnen worden aangemerkt als «dividend» in de zin van artikel 10 van de BRNC).
Overgangsregeling ter zake van Nederlandse schenk- en erfbelasting
(artikel 31)
De leden van de fractie van de PAIS vragen waarom in artikel 31 een
termijnverkorting van de Nederlandse heffingsbevoegdheid is
opgenomen en niet ook een bepaling over de toedeling van heffingsrechten zoals in de BRK het geval is.
In Bijlage I van de Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011 is beschreven dat
Nederland niet streeft naar het sluiten van nieuwe verdragen ter
voorkoming van dubbele schenk- en erfbelasting, omdat na de herziening
van de Successiewet 1956 in 2009 minder kans bestaat op dubbele
heffing22 en omdat, zoals ook is opgemerkt in de artikelsgewijze
toelichting bij artikel 28 (Woonplaatsfictie ter zake van Nederlandse
schenk- en erfbelasting), het Besluit voorkoming dubbel belasting 2001
dubbele heffing wegneemt.
Inwerkingtreding (artikel 36)
De leden van de fractie van de PAIS vragen of het de bedoeling is dat de
BRNC en de Belastingregeling Nederland – Sint Maarten gelijktijdig in
werking treden. Waar Nederland kan bijdragen aan een gelijktijdige
inwerkingtreding zal Nederland dat doen onder voorbehoud dat
Nederland inwerkingtreding van een van de regelingen niet zal vertragen
om gelijktijdige inwerkingtreding te bewerkstelligen.
22

Zie «Wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten (vereenvoudiging
bedrijfsopvolgingsregeling en herziening tariefstructuur in de Successiewet 1956, alsmede
introductie van een regeling voor afgezonderd particulier vermogen in de Wet IB 2001 en de
Successiewet 1956)», Kamerstukken II 2008/09, nr. 31 930.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

23

Aangezien de BRNC later in werking treedt dan aanvankelijk was voorzien,
is bij internationale fiscale mededeling gecommuniceerd dat in 2015 in
afwachting op inwerkingtreding van de BRNC artikel 35a van de BRK met
betrekking tot artikel 17, derde lid, onderdeel b, van de Wet Vpb, in 2015
niet wordt toegepast.23
Tot slot wijzen de leden van de fractie van de PAIS op de door hen
ongewenst geachte ongelijkheid binnen het Koninkrijk omdat verschillende regels van toepassing worden en zij wijzen hierbij op het feit dat
voor het maken van aanspraak op getroffen overgangsmaatregelen
beslissend is of de situatie zich al voordeed op het moment van indiening
bij koninklijke boodschap van de BRNC. Zoals ik hiervoor onder het kopje
«Algemeen en het verloop van de besprekingen» heb opgemerkt, hebben
alle landen van het Koninkrijk de voorkeur uitgesproken voor de totstandkoming van bilaterale regelingen ter vermijding van dubbele belasting in
plaats van een multilaterale regeling zoals de huidige BRK. Het is inherent
aan deze wens dat in bilaterale relaties binnen het Koninkrijk verschillende
regels van toepassing worden. De overgangsmaatregelen zijn getroffen
voor bestaande gevallen. Voor de vraag of sprake is van een bestaand
geval wordt aangesloten bij het moment van indiening bij koninklijke
boodschap van de BRNC omdat op dat moment het voorstel van rijkswet
bekend is geworden.
De leden van de fractie van de PS vragen wat de gevolgen van de BRNC
zijn nu Curaçao en Sint Maarten in een monetaire unie zitten.
Naar aanleiding van deze vraag merk ik op dat de BRNC hier los van staat.
De BRNC raakt niet aan de monetaire unie en de monetaire unie raakt niet
aan de BRNC. Een monetaire unie beperkt de fiscale beleidsruimte van de
landen die hier onderdeel van uitmaken niet. Het is dan ook niet ongebruikelijk dat een land in een monetaire unie een belastingverdrag sluit met
een land buiten deze monetaire unie. Zo sluit ook Nederland, onderdeel
van de eurozone, belastingverdragen met landen buiten de eurozone.
Overige vragen NOB
De NOB vraagt specifiek met betrekking tot de arbitrageprocedure op
welke wijze bepaald wordt op welk tijdstip dubbele heffing zich voordoet,
mede in relatie tot de datum van inwerkingtreding van de voorgestelde
regeling. Hierbij interpreteer ik de vraag van de NOB als volgt en ik wil dit
met het volgende voorbeeld verduidelijken. Stel dat de zogenaamde
«eerste kennisgeving van dubbele heffing» zich bij een belastingplichtige
heeft voorgedaan voordat de regeling in werking is getreden. Vervolgens
heeft belastingplichtige tijdig een verzoek voor het starten van een
onderling overlegprocedure gedaan (op basis van de BRK), en het
onderling overleg heeft niet binnen twee jaar tot een oplossing geleid.
Inmiddels is de regeling in werking getreden. De vraag is of belastingplichtige kan verzoeken een arbitrageprocedure te starten op basis van
artikel 24, vijfde lid, van de regeling (in de BRK is geen arbitragebepaling
opgenomen). In de bepalingen van artikel 24 (procedure voor onderling
overleg) is vastgelegd dat arbitrage kan worden verzocht voor «kwesties»
over de belastingheffing in overeenstemming met «de bepalingen van
deze rijkswet». In het bovengenoemde voorbeeld is hiervan geen sprake.
Daarenboven is in artikel 36 (inwerkingtreding) bepaald dat de bepalingen
van de regeling toepassing vinden voor belastingjaren die aanvangen

23

Circulaire van het Ministerie van Financiën van 15 december 2015.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

24

nadat de regeling in werking is getreden. Dit betekent dat in het
genoemde voorbeeld belastingplichtige geen toegang heeft tot een
arbitrageprocedure.
De Staatssecretaris van Financiën,
E.D. Wiebes

Tweede Kamer, vergaderjaar 2014–2015, 33 955 (R2032), nr. 6

25