Tweede Kamer der Staten-Generaal

2

Vergaderjaar 2017–2018

34 785

Wijziging van enkele Belastingwetten en enige
andere wetten (Belastingplan 2018)

Nr. 3

MEMORIE VAN TOELICHTING
Inhoudsopgave
I.

II.

kst-34785-3
ISSN 0921 - 7371
’s-Gravenhage 2017

ALGEMEEN
1.
Inleiding
2.
Samenstelling pakket Belastingplan 2018
3.
Opzet algemeen deel
4.
Inkomensbeleid
5.
Inkomstenbelasting
6.
Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen
7.
Vennootschapsbelasting
7.1.
Dubbele zakelijkheidstoets bij uiteindelijke
derdenfinanciering
7.2.
Uitvoering motie Van Vliet
8.
Kansspelbelasting
9.
Omzetbelasting
9.1.
Aanscherping definitie geneesmiddelen
9.2.
Aanpassing tariefbepalingen omzetbelasting
met betrekking tot zeeschepen
10. Belasting van personenauto’s en motorrijwielen
11. Belastingen op milieugrondslag
11.1. Heffing afvalstoffenbelasting bij verwijdering
buiten Nederland
11.2. Tijdelijke verhoging tarieven energiebelasting
11.3. Uitbreiding stadsverwarmingsregeling
12. Invorderingswet 1990
13. Belastingwet BES
14. Budgettaire aspecten
15. EU-aspecten
16. Uitvoeringskosten Belastingdienst
17. Gevolgen voor bedrijfsleven en burger
18. Advies en consultatie
ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

blz.
2
2
3
4
4
5
5
6
6
7
8
8
8
16
17
18
18
22
22
24
26
26
29
29
29
30
30

1

I. ALGEMEEN
1. Inleiding
Voor u ligt het vijfde pakket Belastingplan van het kabinet Rutte II. Hierin
vindt u vrijwel uitsluitend maatregelen waarvan het onontkoombaar is dat
ze per 1 januari 2018 ingaan. Door een optelsom van onder meer
jurisprudentie, Europese regelgeving en eerder aangekondigde maatregelen, is dit beleidsarme pakket Belastingplan 2018 toch nog een heel
pakket geworden.
Koopkracht
Om tot een in de ogen van het kabinet evenwichtig koopkrachtbeeld te
komen heeft het kabinet besloten om in 2018, net als de afgelopen jaren,
maatregelen te treffen om de koopkracht van de Nederlandse
huishoudens te verbeteren. Hierbij heeft het kabinet zijn demissionaire
status in acht genomen. Uitkeringsgerechtigden en gepensioneerden
dreigden er volgens de ramingen van het Centraal Planbureau (CPB) op
achteruit te gaan. Verder bleef de koopkrachtstijging van de huishoudens
met de laagste inkomens volgens de genoemde ramingen achter bij de
koopkracht van huishoudens met hoge inkomens.
Het kabinet treft daarom maatregelen om de koopkracht van de groepen
die achter dreigden te blijven, te repareren. Het koopkrachtpakket bevat
zowel intensiveringen in de uitgaven als lastenmaatregelen. Fiscale
maatregelen in het koopkrachtpakket zijn de verhoging (na indexatie) van
de ouderenkorting met € 115 (€ 187 miljoen) en ter dekking van het
pakket een verlaging (na indexatie) van de algemene heffingskorting en
de alleenstaande ouderenkorting met respectievelijk € 8 en € 19 (€ 75
miljoen en € 20 miljoen). Naast de opgenomen maatregelen in het pakket
Belastingplan 2018 bevat het koopkrachtpakket een verhoging van de
zorgtoeslag, temporisering van de verlaging van de bijstand, een
verhoging van het kindgebonden budget en een verlaging van de
inkomensondersteuning AOW. Met deze maatregelen wordt de
koopkracht van Nederlandse huishoudens versterkt. Met name de
koopkracht van uitkeringsgerechtigden en gepensioneerden wordt
versterkt, zodat elke groep er in doorsnee op vooruitgaat in 2018.
Aanpak ontwijking en misbruik
De aanpak van belastingontwijking en -ontduiking vraagt om voortdurende aandacht. Ook het pakket Belastingplan 2018 bevat daarom weer
voorstellen die passen in het kabinetsbeleid van de afgelopen jaren om
belastingontwijking actief en in internationale samenwerking aan te
pakken. Daarnaast stelt het kabinet een aantal specifieke antimisbruikmaatregelen voor.
Het kabinet wil de zogenoemde inkeerregeling volledig afschaffen. Dit
betekent dat belastingplichtigen die vermogen of inkomen verzwijgen,
niet meer wegkomen zonder vergrijpboete, ook al geven ze het binnen
twee jaar alsnog aan. Daarnaast worden maatregelen genomen tegen de
mogelijkheid tot estateplanning via de huwelijkse voorwaarden. Verder
wil het kabinet er een einde aan maken dat het aantekenen van verzet
automatisch een schorsende werking heeft in fiscale zaken. Dit om
onnodig hoge kosten voor de Belastingdienst te voorkomen en oneigenlijk
gebruik te bestrijden.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

2

2. Samenstelling pakket Belastingplan 2018
Het pakket Belastingplan bestaat ook dit jaar uit verschillende wetsvoorstellen. In het wetsvoorstel Belastingplan 2018 zijn maatregelen
opgenomen die per 1 januari 2018 budgettair effect hebben, zoals
maatregelen die raken aan de koopkracht van burgers. De andere
wetsvoorstellen uit het pakket Belastingplan 2018 zijn het wetsvoorstel
Overige fiscale maatregelen 2018 (OFM 2018), het wetsvoorstel Wet
afschaffing van de btw-landbouwregeling en het wetsvoorstel Wet
inhoudingsplicht houdstercoöperatie en uitbreiding inhoudingsvrijstelling.
In het wetsvoorstel OFM 2018 zijn maatregelen opgenomen ten behoeve
van het noodzakelijke onderhoud van het fiscale stelsel en andere
maatregelen die meer technisch van aard zijn of die geen budgettaire
gevolgen hebben.
Het wetsvoorstel Wet afschaffing van de btw-landbouwregeling betreft
een maatregel die is genoemd als een beleidswijziging in de begroting
van het Ministerie van Economische Zaken in 2016. In deze begroting
wordt verwezen naar het Interdepartementaal Beleidsonderzoek Agro-,
visserij-, en voedselketens waaruit blijkt dat deze regeling onvoldoende
bijdraagt aan de beleidsdoelen.1
Het wetsvoorstel Wet inhoudingsplicht houdstercoöperatie en uitbreiding
inhoudingsvrijstelling bevat maatregelen die zowel een aanscherping als
een versoepeling in de dividendbelasting inhouden. Dividendbelasting
wordt geheven van, kort gezegd, degenen die gerechtigd zijn tot de
opbrengst van aandelen in, winstbewijzen van en hybride leningen aan
– met name – in Nederland gevestigde naamloze vennootschappen en
besloten vennootschappen. De groep belastingplichtigen wordt uitgebreid
met gerechtigden tot de opbrengst uit hoofde van kwalificerende
lidmaatschapsrechten in in Nederland gevestigde houdstercoöperaties.
Daarnaast kent de dividendbelasting een inhoudingsvrijstelling in
deelnemingsverhoudingen. Kort gezegd mag in nationale verhoudingen
inhouding van dividendbelasting achterwege blijven in deelnemingsrelaties waarbinnen dividenden bij de ontvanger onder de deelnemingsvrijstelling in de vennootschapsbelasting vallen. De inhoudingsvrijstelling
geldt ook voor situaties binnen de Europese Unie (EU) en de Europese
Economische Ruimte (EER). Voorgesteld wordt de inhoudingsvrijstelling
uit te breiden richting derde landen waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten dat voorziet in een dividendbepaling. Deze
uitbreiding van de inhoudingsvrijstelling gaat gepaard met een wijziging
en tegelijkertijd aanscherping van de huidige nationale antimisbruikbepalingen in de dividend- en vennootschapsbelasting.
Het onderhavige wetsvoorstel en het wetsvoorstel OFM 2018 zijn aan te
merken als inhoudelijke verzamelwetsvoorstellen. De wetsvoorstellen
voldoen aan de criteria in de Notitie Verzamelwetgeving.2 Bij het
onderhavige wetsvoorstel is sprake van budgettaire samenhang. De
opbrengst van bepaalde maatregelen wordt gebruikt als dekking voor
andere maatregelen. Bij het wetsvoorstel OFM 2018 is sprake van
uitvoeringstechnische samenhang, waarbij voor de doelgroep of de
Belastingdienst – voor zover mogelijk – gelijktijdige invoering op 1 januari
2018 gewenst is. De onderdelen van de verschillende wetsvoorstellen zijn
niet van een omvang of complexiteit dat een afzonderlijk wetsvoorstel
gerechtvaardigd zou zijn.

1
2

Kamerstukken II 2015/16, 30 991, nr. 25.
Kamerstukken I 2010/11, 32 500 VI, nr. M.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

3

3. Opzet algemeen deel
De paragrafen in het algemeen deel van deze memorie zijn per wet
gerangschikt. Vanaf paragraaf 4 wordt een toelichting gegeven op de in
het wetsvoorstel Belastingplan 2018 opgenomen maatregelen. Voor een
nadere toelichting op de afzonderlijke maatregelen wordt tevens
verwezen naar de artikelsgewijze toelichting bij dit wetsvoorstel. Aan het
slot van het algemeen deel van deze memorie wordt in een aantal
paragrafen achtereenvolgens ingegaan op de budgettaire effecten, de
EU-aspecten, de gevolgen voor de uitvoeringskosten van de Belastingdienst, de gevolgen voor burgers en bedrijfsleven en het resultaat van
advies en consultatie van dit wetsvoorstel.
4. Inkomensbeleid
De besluitvorming in augustus van dit jaar heeft geleid tot de volgende
fiscale maatregelen op het vlak van het inkomensbeleid: de maximale
algemene heffingskorting wordt na indexatie met € 8 verlaagd waardoor
deze in 2018 € 2.265 zal bedragen, het hoge bedrag van de ouderenkorting wordt na indexatie met € 115 verhoogd waardoor deze in 2018
€ 1.418 zal bedragen en de alleenstaande ouderenkorting wordt na
indexatie met € 19 verlaagd waardoor deze in 2018 € 423 zal bedragen.
De in dit wetsvoorstel opgenomen fiscale maatregelen op het vlak van het
inkomensbeleid zijn onderdeel van het totale lastenbeeld van het kabinet
en komen tot uitdrukking in het koopkrachtbeeld. In de begroting van het
Ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid wordt het koopkrachtbeeld voor 2018 weergegeven. In de hierna opgenomen tabel wordt voor
de volledigheid een overzicht gegeven van de heffingskortingen, tarieven
en schijven van de loon- en inkomstenbelasting in 2017 en 2018.
Tabel 1: Overzicht heffingskortingen, schijven en tarieven loon- en inkomstenbelasting en premie voor de volksverzekeringen
Heffingskortingen

2017

2018

Maximum algemene heffingskorting onder AOW-leeftijd

€ 2.254

€ 2.265

Maximum algemene heffingskorting boven AOW-leeftijd

€ 1.151

€ 1.157

Afbouwpercentage algemene heffingskorting

4,787%

4,683%

€0

€0

€ 3.223

€ 3.249

Afbouwpercentage arbeidskorting

3,6%

3,6%

Minimum arbeidskorting

€0

€0

Opbouwpercentage arbeidskorting

28,317%

28,067%

Maximum inkomensafhankelijke combinatiekorting

€ 2.778

€ 2.801

€ 722

€ 728

Ouderenkorting (lagere inkomens)

€ 1.292

€ 1.418

Ouderenkorting (hogere inkomens)

€ 71

€ 72

Alleenstaande ouderenkorting

€ 438

€ 423

Minimum algemene heffingskorting
Maximum arbeidskorting

Jonggehandicaptenkorting

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

4

Schijfgrenzen

2017

2018

Einde eerste schijf

€ 19.982

€ 20.142

Einde tweede schijf geboren voor 1 januari 1946

€ 34.130

€ 34.404

Einde tweede schijf geboren na 1 januari 1946

€ 33.791

€ 33.994

Einde derde schijf

€ 67.072

€ 68.507

2017

2018

Tarief eerste schijf onder AOW-leeftijd

36,55%

36,55%

Tarief eerste schijf boven AOW-leeftijd

18,65%

18,65%

Tarief tweede schijf onder AOW-leeftijd

40,80%

40,85%

Tarief tweede schijf boven AOW-leeftijd

22,90%

22,95%

Tarief derde schijf

40,80%

40,85%

Tarief vierde schijf

52,00%

51,95%

Gecombineerde tarieven inkomstenbelasting/loonbelasting
en premie voor de volksverzekeringen

5. Inkomstenbelasting
Bij de behandeling van het Belastingplan 2017 is een amendement van
het lid Aukje de Vries aangenomen over het uitoefenen van aandelenopties die door innovatieve start-ups aan hun werknemers zijn verstrekt.4
Als dekking van de in dat amendement opgenomen maatregel is blijkens
de toelichting op het amendement beoogd het percentage van de
energie-investeringsaftrek (EIA) per 1 januari 2018 met 0,5 procentpunt te
verlagen. Deze verlaging is destijds echter niet opgenomen in het
amendement. Deze omissie wordt in onderhavig wetsvoorstel hersteld.
6. Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen
De Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen (Awir) hanteert voor
het voor de draagkracht in aanmerking te nemen toetsingsinkomen een
jaarsystematiek. Het toetsingsinkomen sluit namelijk aan bij het fiscale
inkomen van de belanghebbende. Het fiscale inkomen is een jaarbedrag.
Als er sprake is van partnerschap of medebewonerschap (dat laatste is
alleen relevant voor huurtoeslag) wordt over de periode waarin sprake is
van partnerschap of medebewonerschap één toeslag toegekend per
huishouden op basis van de gezamenlijke toetsingsinkomens.
In het geval van vertrek van een partner of medebewoner in de loop van
het jaar wordt het recht op de toeslag over de maanden waarin partnerschap of medebewonerschap heeft bestaan vastgesteld aan de hand van
de jaarinkomens van de belanghebbende en de inmiddels vertrokken
partner of medebewoner. Inkomensstijgingen van de voormalige partner
of medebewoner na diens vertrek kunnen daardoor doorwerken in het
recht op toeslag van de belanghebbende.

4

Kamerstukken II 2016/17, 34 552, nr. 48.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

5

De Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State (RvS) heeft vorig
jaar in een tweetal uitspraken geoordeeld dat het meetellen van deze
inkomensstijgingen strijd oplevert met het discriminatieverbod van het
Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten.5
Het kabinet stelt daarom voor om voor deze situaties een structurele
voorziening in de Awir op te nemen. Tot 2012 bevatte de Awir al de
mogelijkheid om voor deze situaties een afwijkend toetsingsinkomen te
hanteren in de vorm van de zogenoemde 10%-regeling. Die regeling hield
in dat de belanghebbende een verzoek kon doen bij de Belastingdienst/
Toeslagen om bij de berekening van het toetsingsinkomen van de
voormalige partner of medebewoner de inkomensstijging na diens vertrek
deels buiten beschouwing te laten. In die gevallen werd het over de
periode van partnerschap of medebewonerschap genoten loon van de
partner of medebewoner tijdsevenredig herleid tot een jaarinkomen en
werden winst uit een onderneming die na de beëindiging van het
partnerschap was gestart en belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden die na beëindiging van het partnerschap waren gestart, buiten
beschouwing gelaten. De regeling kon alleen worden toegepast als dat tot
gevolg had dat het toetsingsinkomen ten minste 10% lager werd.
De 10%-regeling is per 1 januari 2012 geschrapt in het kader van vereenvoudiging. Het schrappen van de regeling was een van de aanbevelingen
uit het IBO-rapport Vereenvoudiging Toeslagen uit 2009 omdat de regeling
ingewikkeld was en er nauwelijks gebruik van werd gemaakt.6 De
uitspraken van de RvS geven het kabinet aanleiding om de regeling toch
weer in te voeren.
7. Vennootschapsbelasting
7.1. Dubbele zakelijkheidstoets bij uiteindelijke derdenfinanciering
De Hoge Raad heeft op 21 april 2017 arrest gewezen over de toepassing
van de renteaftrekbeperking gericht op het tegengaan van winstdrainage.7
Die renteaftrekbeperking beperkt de aftrekbaarheid van rente op schulden
aan een verbonden lichaam voor zover die schulden verband houden met
een zogenoemde besmette rechtshandeling. De bepaling is niet van
toepassing op de aftrekbaarheid van rente op schulden aan een ander dan
een met de belastingplichtige verbonden lichaam of met hem verbonden
natuurlijk persoon (een derde). In het arrest heeft de Hoge Raad onder
andere geoordeeld over een van de tegenbewijsregelingen van deze
renteaftrekbeperking, namelijk de dubbele zakelijkheidstoets. Op basis van
de dubbele zakelijkheidstoets vindt de renteaftrekbeperking geen
toepassing indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat aan de
schuld en de daarmee verband houdende rechtshandeling in overwegende mate zakelijke overwegingen ten grondslag liggen. De Hoge Raad
oordeelde onder verwijzing naar de parlementaire geschiedenis dat de
belastingplichtige heeft voldaan aan die tegenbewijsregeling, indien hij
aannemelijk maakt dat een schuld die rechtens is aangegaan met een
verbonden lichaam in feite is verschuldigd aan een derde. Dat geldt op
grond van het arrest dan ten aanzien van zowel de schuld als de daarmee
verband houdende rechtshandeling. Van een schuld die rechtens is
aangegaan met een verbonden lichaam maar in feite is verschuldigd aan

5

Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State 30 maart 2016, nr. 201504337/1/A2,
ECLI:NL:RVS:2016:865, en Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State 26 oktober
2016, nr. 201508912/1/A2,ECLI:NL:RVS:2016:2839.
6
Kamerstukken II 2009/10, 31 580, nr. 3.
7
HR 21 april 2017, nr. 16/03669, ECLI:NL:HR:2017:640.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

6

een derde is sprake als een met de belastingplichtige verbonden lichaam8
de lening extern (bij een derde) aantrekt en onder nagenoeg vergelijkbare
voorwaarden doorleent aan de belastingplichtige. De schuld is dan
materieel verschuldigd aan een derde.
Uit het arrest van de Hoge Raad volgt dat ingeval de belastingplichtige
aannemelijk maakt dat een schuld die rechtens is aangegaan met een
verbonden lichaam in feite is verschuldigd aan een derde, die belastingplichtige reeds daarmee heeft voldaan aan de dubbele zakelijkheidstoets.
Dit komt niet overeen met de uitleg die in de uitvoeringspraktijk aan de,
naar de mening van het kabinet, uit de wettekst blijkende dubbele
zakelijkheidstoets is gegeven. In de uitvoeringspraktijk beoordeelde de
Belastingdienst, ook in het geval de schuld in feite is verschuldigd aan een
derde, de zakelijkheid van de rechtshandeling afzonderlijk.
Het kabinet stelt voor om nog explicieter in de wettekst tot uitdrukking te
brengen dat ook in situaties dat een belastingplichtige aannemelijk heeft
gemaakt dat een schuld die rechtens is aangegaan met een verbonden
lichaam in feite is verschuldigd aan een derde, de belastingplichtige
tevens aannemelijk dient te maken dat aan de met die schuld gefinancierde rechtshandeling in overwegende mate zakelijke overwegingen ten
grondslag liggen. Zonder wetswijziging komt een structurele derving voor
de schatkist in beeld. Dit acht het kabinet ongewenst. Daarnaast bestaat
de verwachting dat belastingplichtigen, al dan niet op termijn, potentieel
aanspraak gaan maken op de tegenbewijsregeling in het geval van
uiteindelijke derdenfinanciering van een onzakelijke rechtshandeling. De
additionele budgettaire derving zou in dat geval naar verwachting enkele
tientallen miljoenen euro’s op jaarbasis belopen. De voorgestelde
aanpassing voorkomt deze verwachte ongewenste effecten. Hierdoor
wordt de uitleg en werkwijze zoals de Belastingdienst voorheen heeft
gehanteerd bestendigd en wordt in de toekomst een structurele budgettaire derving voorkomen.
7.2. Uitvoering motie Van Vliet
Op 27 september 2016 is de motie Van Vliet met algemene stemmen
aangenomen.9 De motie verzoekt het kabinet om dubbele verliesneming
bij de afwaardering van een vordering buiten een fiscale eenheid (voor de
vennootschapsbelasting) maar binnen een concern onmogelijk te maken,
met als uitgangspunt dat afwaardering van fiscale vorderingen ten laste
van de fiscale winst mogelijk blijft. In de brief van 28 oktober 201610 en in
de brief fiscale moties en toezeggingen van 30 maart 201711 heeft het
kabinet al aangegeven hoe het aan deze motie uitvoering wil geven. Het
kabinet stelt voor de reikwijdte van het artikel dat dubbele verliesneming
bij vorderingen via top- of tussenmaatschappijen voorkomt uit te breiden.
Het artikel wordt hiermee van toepassing op alle schuldvorderingen op
– binnen of buiten Nederland gevestigde – maatschappijen die tot
hetzelfde concern behoren als de moedermaatschappij van de fiscale
eenheid. Door de voorgestelde aanpassing kunnen verliezen op schuldvorderingen (of soortgelijke vermogensbestanddelen) van een tot de
fiscale eenheid behorende maatschappij op een verbonden lichaam12 niet
(meer) in aftrek worden gebracht voor zover deze verband houden met

8

Hieronder kan ook een met de belastingplichtige verbonden natuurlijk persoon worden
begrepen.
9
Kamerstukken II 2015/16, 34 323, nr. 14.
10
Kamerstukken II 2015/16, 34 323, nr. 17.
11
Kamerstukken II 2016/17, 34 552, nr. 79.
12
Als bedoeld in artikel 10a, vierde lid, van de Wet Vpb 1969 waarbij er sprake is van een
verbonden lichaam bij een belang van kort gezegd ten minste een derde deel.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

7

verliezen die bij een andere maatschappij binnen die fiscale eenheid
worden of zijn geleden. Een soortgelijke regeling ter voorkoming van
dubbele verliesneming wordt met betrekking tot de liquidatieverliesregeling13 voorgesteld. De voorgestelde maatregel is voor de Belastingdienst complex om uit te voeren, maar de verwachting is dat de maatregel
vooral een preventieve werking heeft en dat zich in de praktijk weinig
gevallen van dubbele verliesneming zullen voordoen. Daarom is de
maatregel ondanks zijn complexiteit uitvoerbaar.
8. Kansspelbelasting
Voorgesteld wordt het huidige tarief van 29% voor de kansspelbelasting
tijdelijk te verhogen met 1,1%-punt tot 30,1%. Deze verhoging dient ter
dekking van de derving die optreedt als gevolg van het uitstel van de
inwerkingtreding van de maatregelen uit het wetsvoorstel inzake
kansspelen op afstand (KOA). Voorgesteld wordt het tarief weer terug te
brengen naar 29% zodra zes kalendermaanden zijn verstreken vanaf het
tijdstip van inwerkingtreding van de maatregelen uit het wetsvoorstel
KOA.14 De genoemde termijn van zes kalendermaanden heeft de
Kansspelautoriteit nodig voor de implementatie van de betreffende
maatregelen. Naar verwachting treden de maatregelen uit het
wetsvoorstel KOA met ingang van 1 juli 2018 in werking, in welk geval het
tarief vanaf 1 januari 2019 weer 29% zal bedragen.
9. Omzetbelasting
9.1. Aanscherping definitie geneesmiddelen
Het kabinet stelt voor om de voorwaarden voor toepassing van het
verlaagde btw-tarief voor geneesmiddelen in de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB 1968) aan te scherpen door opname van de
voorwaarde van een handelsvergunning zoals bedoeld in de Geneesmiddelenwet. Het doel van het verlaagde btw-tarief is om bepaalde bijzonder
noodzakelijk geachte goederen, zoals geneesmiddelen, goedkoper en dus
toegankelijker te maken voor de eindconsument. Voor een juiste
afbakening van het verlaagde btw-tarief voor geneesmiddelen is
aansluiting gezocht bij het begrip «geneesmiddel» in de Geneesmiddelenwet, omdat deze wet de kaders geeft voor de toelating, kwaliteit,
werkzaamheid en risico’s van geneesmiddelen. Een arrest van de Hoge
Raad van 11 november 2016 heeft echter duidelijk gemaakt dat de huidige
wettekst van de Wet OB 1968 leidt tot een niet-beoogde verruiming van de
reikwijdte van het verlaagde btw-tarief voor geneesmiddelen.15 In dat
arrest oordeelt de Hoge Raad dat bepaalde zonnebrandmiddelen met
UVA- of UVB-filter en natriumfluoridehoudende tandpasta kwalificeren als
geneesmiddel in de zin van de Wet OB 1968. Het arrest van de Hoge Raad
leidt tot een niet-beoogde uitbreiding van de toepassing van het
verlaagde btw-tarief, een budgettaire derving en complexe afbakeningsen uitvoeringsproblematiek. Dit kan alleen via een wetswijziging worden
opgelost. Met de voorgestelde aanscherping in de Wet OB 1968 beoogt
het kabinet de definitie van geneesmiddel voor de btw weer in overeenstemming te brengen met het doel van het verlaagde btw-tarief en de
maatschappelijke opvatting over hetgeen een geneesmiddel is. Ook geeft
de voorgestelde wettekst een duidelijke en uitvoerbare afbakening van
geneesmiddelen ten opzichte van cosmetische, verzorgende en reini13

Artikel 13d van de Wet Vpb 1969.
Het bij koninklijke boodschap van 18 juli 2014 ingediende voorstel van wet tot wijziging van de
Wet op de kansspelen, de Wet op de kansspelbelasting en enkele andere wetten in verband
met het organiseren van kansspelen op afstand (Kamerstukken 33 996).
15
HR 11 november 2016, nr. 15/03115, ECLI:NL:HR:2016:2557.
14

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

8

gende producten, waaronder tandpasta en zonnebrandmiddelen. De
aanscherping leidt ertoe dat alleen producten onder het verlaagde
btw-tarief zullen vallen, die na goedkeuring van de daartoe bevoegde
autoriteiten als geneesmiddel in de handel mogen worden gebracht. De
maatregel roept de niet-beoogde uitbreiding van de toepassing van het
verlaagde btw-tarief een halt toe, dekt de door het arrest ontstane
budgettaire derving en voorkomt potentiële derving door mogelijk
onbedoelde uitbreiding van de toepassing van het verlaagde btw-tarief
naar andere producten. Daarnaast vermindert de maatregel het risico op
een steeds groter wordende afbakeningsproblematiek en complexiteit
voor de uitvoering.
Probleem
Op dit moment hangt de kwalificatie als geneesmiddel voor de Wet OB
1968 niet af van de geregistreerde afgifte van een handelsvergunning of
andere goedkeuring van de daartoe bevoegde autoriteiten om een
product als geneesmiddel in de handel te brengen. Momenteel hangt de
kwalificatie als geneesmiddel voor de Wet OB 1968 – in het kort gesteld –
af van de toediening, aanwending of presentatie als geneesmiddel. Een
product kwalificeert voor de Geneesmiddelenwet als geneesmiddel op
basis van de presentatie aan het publiek (aandieningscriterium) of op
basis van de werking van de stof in het menselijk lichaam (toedieningscriterium).16 Of wordt voldaan aan het aandieningscriterium of toedieningscriterium voor de Geneesmiddelenwet is door rechters al vaak beoordeeld.
Het doel van het aandienings- en toedieningscriterium in de Geneesmiddelenwet is de bescherming van de consument tegen niet werkzame of
onveilige producten. Die bescherming wordt gerealiseerd door de
verplichting om voorafgaand aan het in de handel brengen van een als
geneesmiddel kwalificerend product een handelsvergunning aan te
vragen bij het College ter beoordeling van geneesmiddelen (CBG) of bij
het Europees Geneesmiddelenbureau (EMA). Uitsluitend geneesmiddelen
met een handelsvergunning van het CBG of communautaire handelsvergunning van het EMA, dan wel geneesmiddelen die behoren tot de
categorie die in de Geneesmiddelenwet expliciet zijn vrijgesteld van het
hebben van een handelsvergunning, mogen in Nederland als geneesmiddel in de handel worden gebracht. Om een handelsvergunning te
verkrijgen, is vereist dat het product de geclaimde therapeutische of
profylactische werking met betrekking tot ziekten heeft. Alleen het
voldoen aan het aandieningscriterium is voor producten die claimen een
geneesmiddel te zijn niet voldoende. Dergelijke producten voeren dan in
feite ten onrechte een medische claim, wat bij handhaving kan leiden tot
de verplichting om de presentatie van het product aan te passen of het
verwijderen van het product uit de handel. Doordat in de huidige definitie
voor geneesmiddelen in de Wet OB 1968 de handelsvergunning of
expliciete vrijstelling daarvan geen vereiste is, kunnen producten voor de
btw een geneesmiddel zijn, terwijl ze niet als zodanig in de handel zijn
toegelaten of geregistreerd.
Met name de toetsing aan het aandieningscriterium vereist een feitelijke
beoordeling van de wijze van presentatie van producten op basis van
niet-fiscale regelgeving om vast te stellen of het verlaagde btw-tarief wel
of niet van toepassing is. Dit is voor belastingplichtigen en de Belastingdienst bijzonder complex en creëert een situatie van rechtsonzekerheid bij
belastingplichtigen.

16

Onder andere HvJ EG 21 maart 1991, C-60/89 (Monteil en Samanni), ECLI:EU:C:1991:138.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

9

Het onderscheid tussen toegestane gezondheidsclaims en medische
claims is niet altijd makkelijk te maken. Het gevolg is dat producten op
basis van hun presentatie als geneesmiddel kunnen delen in het
verlaagde btw-tarief, terwijl ze vanuit het perspectief van de Geneesmiddelenwet en Europese regelgeving voor cosmetica, geneesmiddelen en
medische hulpmiddelen evident niet als geneesmiddel in het handelsverkeer mogen worden gebracht en door de consument ook niet als
geneesmiddel worden ervaren.17Naar aanleiding van het arrest van de
Hoge Raad over bepaalde tandpasta en zonnebrandmiddelen zijn door de
detailhandel meer dan 1200 producten bij de Belastingdienst voorgelegd
met de vraag of hierop het verlaagde btw-tarief voor geneesmiddelen van
toepassing is. Alle producten moeten door de Belastingdienst individueel
getoetst worden aan het aandieningscriterium.
De directe btw-derving ten gevolge van het arrest van de Hoge Raad voor
tandpasta en zonnebrandmiddelen bedraagt structureel € 30 miljoen. Op
termijn kan de budgettaire derving groter worden, indien meerdere
producten op basis van hun aandiening onder het verlaagde btw-tarief
voor geneesmiddelen komen te vallen. Daarbij kunnen de belangen en de
gewenste btw-behandeling van de detailhandelaar afwijken van die van
de fabrikant. Bepaalde fabrikanten hebben naar aanleiding van het arrest
van de Hoge Raad het kabinet op de hoogte gesteld van hun standpunt
dat zij deze producten niet als geneesmiddel aanmerken. Op basis van de
Geneesmiddelenwet en de afbakening met andere Europese regelgeving
voor medische hulpmiddelen en cosmetica gaan deze fabrikanten er
vanuit dat hun producten niet onderhevig zijn aan de reguleringswaarborgen van de Geneesmiddelenwet.
Maatregel
De eerdergenoemde effecten van de niet-beoogde ruimere reikwijdte als
gevolg van het arrest van de Hoge Raad kunnen alleen via een wetswijziging teniet worden gedaan. Het kabinet wil de definitie van geneesmiddelen eenduidig afbakenen en meer in overeenstemming brengen met de
op basis van de Geneesmiddelenwet als geneesmiddel erkende en
geregistreerde producten met een handelsvergunning of expliciete
vrijstelling daarvan. Dit is ook altijd de bedoeling geweest. De voorgestelde maatregel brengt de definitie voor de btw terug naar de maatschappelijke uitleg van het begrip «geneesmiddel» en geeft duidelijkheid aan de
burger en het bedrijfsleven over de toepassing van het verlaagde
btw-tarief. Producten waarvoor een (parallel)handelsvergunning is
afgegeven, worden ingeschreven in de Geneesmiddeleninformatiebank
(de informatiebank).18 De als geneesmiddel kwalificerende producten zijn
dus eenvoudig kenbaar voor alle betrokkenen via de openbare informatiebank, wat de noodzakelijke duidelijkheid biedt aan de belastingplichtigen en Belastingdienst over de toepassing van het verlaagde btw-tarief.
Het kabinet heeft gekozen voor de afbakening tot geneesmiddelen, omdat
elke andere afbakening, net als de huidige wetgeving, zal leiden tot
voortgaande discussie over de vraag wat wel en wat niet onder het
verlaagde btw-tarief zou moeten vallen. Een duidelijke en kenbare
afbakening, die bovendien is terug te voeren op een registratie, acht het
kabinet daarom noodzakelijk.

17

Richtlijn 2001/83/EG van het Europees Parlement en de Raad van 6 november 2001 tot
vaststelling van een communautair wetboek betreffende geneesmiddelen voor menselijk
gebruik, Wet van 15 januari 1970, houdende regelen met betrekking tot medische hulpmiddelen, Stb. 1970, 53 en Verordening (EG) nr. 1223/2009 van het Europees Parlement en de
Raad van 30 november 2009 betreffende cosmetische producten.
18
Te raadplegen op: https://www.geneesmiddeleninformatiebank.nl/nl/.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

10

De BTW-richtlijn 2006 staat een verlaagd btw-tarief toe voor farmaceutische producten van een soort die gewoonlijk gebruikt wordt voor de
gezondheidszorg, het voorkomen van ziekten of voor medische en
veterinaire behandelingen.19 Het Hof van Justitie (HvJ EU) heeft eerder
ook bevestigd dat het verlaagde btw-tarief alleen ziet op eindproducten
die rechtstreeks door de eindconsument kunnen worden gebruikt.
Lidstaten zijn vrij om bepaalde van deze categorie producten onder het
verlaagde tarief te brengen. Hierbij moet wel worden gewaarborgd dat
gelijksoortige producten eenzelfde tariefsbehandeling krijgen. De
Europese Commissie (EC) heeft in een gesprek over de uitkomst van dit
arrest nog eens bevestigd dat lidstaten enige vrijheid hebben om te
bepalen welke farmaceutische producten zij onder het verlaagde
btw-tarief willen scharen. Daarbij is een duidelijke afbakening van belang.
De enige duidelijke afbakening die niet tot discussie leidt over de
reikwijdte, is om de toepassing van het verlaagde btw-tarief te beperken
tot erkende geneesmiddelen die rechtstreeks door de eindconsument
kunnen worden gebruikt en die op basis van de Geneesmiddelenwet in de
handel mogen worden gebracht. Door aansluiting te zoeken bij de
geneesmiddelen met een handelsvergunning, die wordt afgegeven als het
product de geclaimde therapeutische of profylactische werking met
betrekking tot ziekten heeft, past Nederland het verlaagde tarief toe op
bepaalde geneesmiddelen met dezelfde, onderscheidende werking en
kenmerken. Een meer vergaande oplossing om het verschil in
btw-behandeling tussen producten weg te nemen, is uniformering van het
tarief. Verschillende lidstaten, zoals Duitsland, Denemarken, Oostenrijk en
Finland, hanteren in zijn geheel geen verlaagd btw-tarief voor farmaceutische producten.
Gevolgen
Een aanpassing van de definitie van geneesmiddel voor de Wet OB 1968
met ingang van 1 januari 2018 heeft voor het overgrote deel van de
producten, die op dit moment onder het verlaagde btw-tarief voor
geneesmiddelen vallen, geen gevolgen. Deze producten vallen ook onder
de voorgestelde nieuwe definitie van «geneesmiddelen» en blijven onder
het verlaagde btw-tarief vallen. Voor de meer dan 1200 bij de Belastingdienst ter beoordeling voorgelegde producten die een relatie vertonen
met gezondheid, ontstaat direct zekerheid over het al dan niet toepassen
van het verlaagde btw-tarief. Voor fabrikanten en detailhandel biedt de
voorgestelde maatregel de noodzakelijke rechtszekerheid over het van
toepassing zijnde btw-tarief. Fabrikanten hebben, zoals hiervoor al
opgemerkt, naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad aangegeven
niet te erkennen dat deze producten als geneesmiddel in de zin van de
Geneesmiddelenwet aangemerkt kunnen worden. Voor de Belastingdienst
is de maatregel een verlichting van de uitvoeringslast. De individuele
toetsing of een product kwalificeert als geneesmiddel vindt namelijk niet
(meer) plaats bij de Belastingdienst maar bij de daartoe bevoegde
autoriteiten, bestaande uit de Inspectie voor de Gezondheidszorg (IGZ),
het CBG en de EMA. De maatregel repareert daarnaast de budgettaire
derving die is ontstaan naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad
inzake bepaalde zonnebrandmiddelen en tandpasta.
Sommige producten bevinden zich op de grens van het al dan niet
kwalificeren als geneesmiddel voor de btw. Dit komt doordat een
individueel product dat een relatie heeft met gezondheid, zoals sommige
medische hulpmiddelen, cosmetica en overige gezondheidsproducten,
vanwege de toepasselijke regelgeving niet eenvoudig onder een bepaalde
19

Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke
stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, Pb EU L 347 van 11 december 2006.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

11

categorie is te brengen. Verder bevat de regelgeving voor medische
hulpmiddelen, cosmetica en overige gezondheidsproducten ook geen
duidelijk kenbare afbakening die past binnen de kaders van het verlaagde
btw-tarief voor farmaceutische producten in de BTW-richtlijn 2006. De
maatregel betekent ten opzichte van de huidige situatie een verduidelijking en eenduidige btw-behandeling voor deze groep producten. Deze
producten zullen met ingang van 1 januari 2018 niet (meer) kwalificeren
voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief, indien zij niet beschikken
over een handelsvergunning als bedoeld in de Geneesmiddelenwet of
expliciet daarvan zijn vrijgesteld. Wanneer zij in de informatiebank staan
geregistreerd, geldt het verlaagde btw-tarief. Dit zal betekenen dat het
verlaagde btw-tarief voor geneesmiddelen niet (meer) kan worden
toegepast bij cosmetische, reinigende en verzorgende producten en
andere farmaceutische producten die verhandeld worden met een
vergunning als medische hulpmiddelen. Voorbeelden van deze producten
zijn sommige (baby)crème, mondwater, insectenspray en anti-roos
shampoo, sommige middelen tegen aambeien, acne, blaasontsteking,
brandend maagzuur, darmkrampjes, diarree, eczeem, hoesten, hoofdluis,
kalknagel, keelpijn, littekens, vaginale (schimmel)infecties, verkoudheid,
verstopte neus en wratten. Volgens de verstrekte informatie van brancheorganisatie Neprofarm en het bedrijfsleven, gaat het om ongeveer 16%
van de totale hoeveelheid aan zelfzorgproducten. De overige 84%
kwalificeert of kan kwalificeren als voedingsmiddel of als geneesmiddel,
waarvoor een verlaagd btw-tarief geldt.
Advies en consultatie
Over het conceptvoorstel voor aanscherping van de definitie van
geneesmiddelen in de omzetbelasting heeft op 16 juni 2017 overleg
plaatsgevonden met VNO-NCW/MKB-Nederland, Detailhandel Nederland,
Neprofarm, Koninklijke Ahold Delhaize, Unilever en de Nederlandse
Cosmetica Vereniging. Daarnaast heeft het Adviescollege Toetsing
Regeldruk (ATR) een advies uitgebracht over het wetsvoorstel. Het advies
van het ATR is ter harte genomen. De initiële en overige kosten voor de
regeldruk voor ondernemers ten gevolge van de nieuwe regels zullen naar
verwachting zeer gering zijn. Verder is het conceptvoorstel gedurende de
periode 17 juli tot en met 14 augustus 2017 op internet geconsulteerd. Het
doel van de internetconsultatie was om betrokkenen de gelegenheid te
geven op de voorgenomen wijzigingen te reageren. De consultatie bood
belanghebbenden ook de mogelijkheid informatie te delen die van belang
kon zijn bij wijzigingen van de regeling in de aanloop naar de indiening bij
de Tweede Kamer. Deze consultatie heeft 66 reacties opgeleverd. Daarvan
zijn 38 op de website openbaar gemaakt. De reacties zijn afkomstig van
een groot aantal brancheorganisaties en bedrijven, waaronder Neprofarm,
VNO-NCW/MKB-Nederland, Vereniging Doorleverende Bereidingsapotheken, Nederlandse Vereniging voor Dermatologie en Venereologie,
Koninklijke Nederlandse Maatschappij ter bevordering der Pharmacie,
KWF Kankerbestrijding, Stichting Melanoom, Centraal Bureau Drogisterijbedrijven, BTW Plaza, Nederlandse Orde van Belastingadviseurs, Register
Belastingadviseurs, Nederlandse brancheorganisatie voor Medische
Technologie, Nederlandse Cosmetica Vereniging, Detailhandel Nederland,
twee organisaties en een groot bedrijf uit de detailhandel die anoniem
wensen te blijven. Daarnaast hebben vertegenwoordigers van individuele
advieskantoren, individuele ondernemers en ook particulieren waardevolle reacties ingezonden. Het kabinet is alle respondenten erkentelijk
voor hun reacties. Al deze reacties zijn bestudeerd en de argumenten zijn
meegewogen bij het voorstel. Voor zover deze reacties openbaar zijn,
wordt voor een integrale weergave van de betogen van de diverse
respondenten verwezen naar de website www.internetconsultatie.nl.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

12

Hierna wordt ingegaan op enkele aspecten die in de consultatie naar
voren zijn gekomen.
Veel, maar niet alle organisaties hebben begrip voor de doelstelling van
het wetsvoorstel dat ter consultatie heeft voorgelegen. Alle organisaties
hebben echter bezwaren tegen de afbakening van het voorstel. De mate
waarin zij problemen bij die afbakening signaleren verschilt en dus
verschillen ook de voorgestelde oplossingen van deze organisaties. Zo
waarschuwt bijvoorbeeld Neprofarm in zijn bijdrage voor de overkill die
het wetsvoorstel heeft ten aanzien van bepaalde medische hulpmiddelen
en stelt voor de definitie op dit punt aan te passen. Neprofarm stelt voor
om medische hulpmiddelen die zijn samengesteld uit stoffen of combinaties van stoffen, in een farmaceutische toedieningsvorm in de handel
worden gebracht en overeenkomstig artikel 7 van het Besluit medische
hulpmiddelen voorzien zijn van een CE-markering ook onder de definitie
van geneesmiddelen te brengen. Neprofarm betoogt daarbij dat die
farmaceutische medische hulpmiddelen vaak dezelfde (therapeutische)
toepassingsmogelijkheden hebben als (zelfzorg)geneesmiddelen en voor
consumenten meestal onderling uitwisselbaar zijn met geneesmiddelen.
Het voordeel van het voorstel van Neprofarm is dat medische hulpmiddelen met farmaceutische werking die vergelijkbaar zijn met geneesmiddelen dan onder zelfde btw-tarief worden gebracht. Juist deze groep
producten viel voor het arrest van de Hoge Raad van 11 november 2016
ook al onder het verlaagde btw-tarief. Een nadeel van het voorstel van
Neprofarm is dat daarmee het verlaagde btw-tarief voor geneesmiddelen
opnieuw niet in overeenstemming zal zijn met de Geneesmiddelenwet en
niet beperkt wordt tot de als geneesmiddel erkende en geregistreerde
producten. Hierdoor is sprake van nieuwe afbakeningsproblematiek en
complexiteit voor de uitvoering. Medische hulpmiddelen zijn namelijk niet
te categoriseren. Het voorstel van Neprofarm heeft steun gekregen van
enkele andere organisaties. Andere organisaties stellen een ruimere of
soms juist scherpere afbakening voor. Zo verzoekt de NOB het kabinet in
overweging te nemen om naast de (parallel)handelsvergunning een
limitatieve lijst van producten op te nemen als onderdeel van Tabel 1, post
a.6, van de Wet OB 1968.
Het kabinet heeft het voorstel van Neprofarm en soortgelijke voorstellen
die zien op de groep farmaceutische medische hulpmiddelen, serieus in
overweging genomen. Uiteindelijk heeft het kabinet besloten om bij de
duidelijke afbakening van geneesmiddelen met een handelsvergunning te
blijven. In de niet-fiscale regelgeving op het terrein van medische
hulpmiddelen is namelijk geen betere afbakening gevonden, die aansluit
bij de doelstelling van het verlaagde btw-tarief voor farmaceutische
producten als bedoeld in de BTW-richtlijn 2006. Dit betekent dat elke
andere afbakening dan de nu voorgestelde aanscherping, net als de
huidige regelgeving, leidt tot een individuele productbeoordeling op basis
van niet-fiscale regelgeving, waarbij de beoordeling opnieuw moet
worden gedaan door niet bevoegde autoriteiten (de Belastingdienst). Ook
sluit een andere afbakening niet het risico uit dat bijvoorbeeld
niet-kwalificerende cosmeticaproducten, vanwege vergelijkbare aard of
werking van het product, ook een beroep zullen doen op toepassing van
het verlaagde btw-tarief. Dit is voor het kabinet het doorslaggevende
argument geweest om te kiezen voor de voorgestelde afbakening en de
toepassing van het verlaagde btw-tarief te beperken tot erkende geneesmiddelen die rechtstreeks door de eindconsument kunnen worden
gebruikt en die op basis van de Geneesmiddelenwet in de handel mogen
worden gebracht.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

13

Een aantal respondenten vragen zich af of met de introductie van een
handelsvergunning, om zodoende geneesmiddelen af te bakenen die voor
toepassing van het verlaagde btw-tarief in aanmerking komen, het
rechtsbeginsel van fiscale neutraliteit niet wordt geschonden. Naar de
mening van onder andere de NOB, het RB, BTW-PLAZA, VNO-NCW en
NCV, zijn geneesmiddelen met een handelsvergunning en producten
zonder handelsvergunning soortgelijke producten, die bezien vanuit de
gemiddelde consument met elkaar concurreren. Terecht merken respondenten op dat het beginsel van de fiscale neutraliteit zich ertegen verzet
dat soortgelijke goederen of diensten, die met elkaar concurreren, uit het
oogpunt van de btw verschillend worden behandeld.20 Uit Europese
jurisprudentie blijkt echter dat bij de vraag of sprake is van soortgelijke
goederen en diensten mede van belang is of de in geding zijnde goederen
van elkaar kunnen worden onderscheiden.21 Reeds omdat geneesmiddelen met handelsvergunning kunnen worden onderscheiden van
producten zonder handelsvergunning en er ook een onderscheid is in de
(erkende) werking van het product, beschouwt het kabinet deze producten
dan ook niet als soortgelijk aan elkaar, hetgeen een verschil in toepassing
van het btw-tarief rechtvaardigt.
VNO-NCW/MKB Nederland en enkele andere organisaties betreuren het
dat niet is gekozen voor een overgangsregeling. Naar de mening van het
kabinet is het bedrijfsleven, door middel van deze consultatie maar ook op
andere wijze, in een vroegtijdig stadium geïnformeerd over de ophanden
zijnde wetswijziging. De wetswijziging brengt voor een groot deel de
fiscale behandeling van geneesmiddelen en andere producten terug naar
de periode voor het arrest van de Hoge Raad. Daarmee heeft het
bedrijfsleven zich naar de mening van het kabinet tijdig kunnen voorbereiden op de wijziging. Ook het feit dat minder dan een jaar verstreken is
sinds het arrest draagt daar aan bij. Tot slot zou een overgangsregeling
gepaard gaan met budgettaire derving. Alles overwegend heeft het
kabinet niet voor een dergelijke overgangsregeling gekozen.
Het RB heeft in de reactie op de internetconsultatie gewezen op de
mogelijkheid dat een handelsvergunning kan worden geschorst, gewijzigd
en ingetrokken. Het RB verzoekt om in de toelichting op het wetsvoorstel
nader in te gaan op de btw-behandeling van producten in de situaties dat
een handelsvergunning wordt gewijzigd of geschorst. Voor toepassing
van het verlaagde btw-tarief wordt aangesloten bij het beschikken over
een handelsvergunning. Bij wijziging van een handelsvergunning blijft het
product over een handelsvergunning beschikken. Dit heeft geen nader
gevolg voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief. Een houder van
een handelsvergunning kan om verschillende redenen besluiten om een
inschrijving in te laten trekken. Ook het CBG kan de handelsvergunning
van een geneesmiddel schorsen of intrekken als de balans werkzaamheid/
risico’s negatief is. Dit betekent dat het geneesmiddel in het belang van de
volksgezondheid niet langer op de markt mag zijn. Het intrekken van een
handelsvergunning leidt evident tot het niet langer kunnen toepassen van
het verlaagde btw-tarief voor geneesmiddelen. Immers, deze producten
beschikken vanaf moment van intrekking niet langer over een handelsvergunning. Tijdens een schorsing van de handelsvergunning is het
verboden om het geneesmiddel in de handel te brengen. Voor zover een
geschorst geneesmiddel zich al in het handelskanaal bevindt, ligt de
handel bij schorsing stil. Omdat het product zich gedurende de tijdelijke
schorsing uit de handel is en dus geen btw-belastbare transactie
plaatsvinden, zal het belang van de btw-behandeling van geschorste
20
21

HvJ EU 9 maart 2017, C-573/15 (Oxycure Belgium), ECLI:EU:C:2017:189.
HvJ EU 3 mei 2001, C-481/98 (Commissie/Frankrijk), ECLI:EU:C:2001:237 en Hof van Justitie
6 mei 2010, C-94/09 (Commissie/Frankrijk), ECLI:EU:C:2010:253.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

14

producten irrelevant zijn. Een schorsing zal daarom niet leiden tot een
tariefswijziging in de btw. Wordt de handelsvergunning na de tijdelijke
schorsing worden voortgezet, dan geldt het verlaagde btw-tarief. Wordt
de handelsvergunning na de tijdelijke schorsing worden ingetrokken, dan
geldt het algemene btw-tarief.
Het RB merkt in de reactie op dat de Geneesmiddelenwet ook de
mogelijkheid biedt om een voorwaardelijke handelsvergunning ingevolge
artikel 45b van de Geneesmiddelenwet te verlenen. De RB verzoekt om in
de toelichting uitdrukkelijk in te gaan op deze vorm van een handelsvergunning. In het wetsvoorstel wordt beschreven dat er een handelsvergunning moet zijn verleend. Ook een voorwaardelijke handelsvergunning
is een handelsvergunning die wordt geregistreerd in de informatiebank.
Het verschil met een reguliere vergunning is alleen dat de vergunninghouder de aanvullende opdracht heeft om nog aanvullende studies te
doen op het gebied van veiligheid of werkzaamheid. Voor de volledigheid
merkt het kabinet op dat bovenstaande bijvoorbeeld ook geldt voor
handelsvergunningen die ingevolge artikel 52 van de Geneesmiddelenwet
om volksgezondheidsredenen is verleend.
De NOB merkt op dat in de concepttekst van Tabel I, post a.6, van de Wet
OB 1968 wordt gerefereerd naar de definitie van «geneesmiddel» als
bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel b van de Geneesmiddelenwet.
De Orde neemt hierbij aan dat artikel 1, eerste lid, onderdeel b1 van de
Geneesmiddelenwet hier tevens onder valt. Op het eerste gezicht lijkt het
of de «geneesmiddelen voor geavanceerde therapie», die in artikel 1,
eerste lid, onderdeel b1, van de Geneesmiddelenwet staan genoemd, niet
zouden delen in het verlaagde tarief. De groep «geneesmiddelen voor
geavanceerde therapie» is echter een deelverzameling van de groep
«geneesmiddelen». Hetzelfde geldt bijvoorbeeld voor een «immunologisch geneesmiddel» en «geneesmiddel voor onderzoek», die in de
onderdelen c en d van artikel 1, eerste lid, van de Geneesmiddelenwet
staan genoemd. Overal waar het woord «geneesmiddel» wordt gebruikt in
de Geneesmiddelenwet moet worden begrepen als «geneesmiddelen» als
bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel b, van die wet. Deze lezing wordt
nog eens bevestigd door het feit dat de «geneesmiddelen voor geavanceerde therapie» vallen onder de uitzondering van de verplichting tot het
hebben van een handelsvergunning (artikel 40, derde lid, onderdeel d, van
de Geneesmiddelenwet) voor het in de handel brengen van geneesmiddelen (artikel 40, eerste lid, van de Geneesmiddelenwet).
De NOB verneemt graag de gevolgen voor de btw-behandeling, wanneer
een handelsvergunning na aanvraag ingevolge artikel 40, derde lid,
onderdeel f, van de Geneesmiddelenwet uiteindelijk niet wordt verleend.
Artikel 40, derde lid, onderdeel f, van de Geneesmiddelenwet is een van
de expliciete uitzonderingen voor het hebben van een handelsvergunning,
waarvoor het verlaagde btw-tarief ook blijft gelden. Deze uitzondering ziet
op een geneesmiddel waarvoor een aanvraag om een handelsvergunning
bij het Bureau is ingediend of waarmee nog klinische proeven gaande zijn
en dat overeenkomstig bij ministeriële regeling te stellen voorwaarden
beschikbaar is gesteld voor gebruik in schrijnende gevallen als bedoeld in
artikel 83 van Verordening 726/2004.22 De geneesmiddelen genoemd in
artikel 40, derde lid, onderdeel f, van de Geneesmiddelenwet zijn (nog)
niet geregistreerd geneesmiddelen die in schrijnende gevallen met
toestemming van het CBG in de handel mogen worden gebracht. Hierbij
22

Verordening (EG) Nr. 726/2004 van het Europees Parlement en de Raad van 31 maart 2004 tot
vaststelling van communautaire procedures voor het verlenen van vergunningen en het
toezicht op geneesmiddelen voor menselijk en diergeneeskundig gebruik en tot oprichting van
een Europees Geneesmiddelenbureau (Pb EU 2004, L136).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

15

moet voldaan zijn aan strikte eisen, die gesteld zijn in de vermelde
ministeriële regeling van het artikel. Alle producten die zijn goedgekeurd
voor deze uitzondering staan genoemd in een «Overzicht van goedgekeurde compassionate use programma’s».23 In het geval voor deze
specifieke producten uiteindelijk geen handelsvergunning als geneesmiddel wordt afgegeven, zal vanaf het moment dat de producten niet
meer als geneesmiddel in de handel mag worden gebracht het verlaagde
btw-tarief niet meer gelden.
De NOB ziet daarnaast graag bevestigd dat het verlaagde btw-tarief blijft
gelden voor homeopathische geneesmiddelen met een handelsvergunning en geregistreerde kruidengeneesmiddelen. De door het CBG voor
Nederland toegelaten geneesmiddelen zijn voorzien van een registratienummer. Voor de reguliere geneesmiddelen is dit een RVG-nummer, voor
homeopathische geneesmiddelen is dit een RVH-nummer. In de Regeling
Geneesmiddelenwet is aangegeven aan welke voorwaarden (ten aanzien
van aanduiding en dergelijke) homeopathische geneesmiddelen moeten
voldoen.24
9.2. Aanpassing tariefbepalingen omzetbelasting met betrekking tot
zeeschepen
De lidstaten van de EU zijn op grond van de BTW-richtlijn 2006 verplicht
een vrijstelling van btw toe te passen voor onder meer de levering van
schepen die op de zogenoemde volle zee worden gebruikt voor passagiersvervoer tegen betaling, vrachtvervoer, visserij en dergelijke. De
vrijstelling geldt ook voor de bevoorrading van die schepen en voor een
groot aantal diensten met betrekking tot die schepen en de voorwerpen
die met de schepen vast verbonden zijn of voor hun exploitatie dienen. Bij
die diensten kan worden gedacht aan onder meer de verbouwing, de
reparatie of het onderhoud van de schepen en de reparatie of het
onderhoud van de voorwerpen die met de schepen vast verbonden zijn.
In Nederland zijn de bedoelde vrijstellingen vormgegeven door een
btw-nultarief. De EC heeft Nederland aangesproken op de redactie van dit
nultarief in de Wet OB 1968. Volgens de EC is de bepaling in de Wet OB
1968 te ruim geformuleerd. In de huidige formulering is de vrijstelling
gekoppeld aan zogenoemde zeeschepen, zonder dat daarbij de eis is
gesteld dat die zeeschepen ook daadwerkelijk worden gebruikt voor de
vaart op volle zee. De EC wijst in dit verband op een arrest van het HvJ EU
waarbij het belang van de eis is onderstreept.25 Het kabinet onderschrijft
deze opvatting en stelt, ook omdat een inbreukprocedure anders
onvermijdelijk is, voor de bewoordingen van de desbetreffende
bepalingen in de Wet OB 1968 nader af te stemmen op die van de
BTW-richtlijn 2006.
Inhoudelijk zijn de gevolgen van deze wijziging voor de scheepvaart
beperkt. In de gevallen waarin een zeeschip niet voor commerciële
doeleinden zal worden gebruikt voor de vaart op volle zee, geldt bij de
levering van dat zeeschip het algemene tarief van 21%, in plaats van het
nultarief. Wanneer een dergelijk schip door een ondernemer wordt
geëxploiteerd ten behoeve van met btw belaste prestaties, zoals het
verstrekken van hotel- en restaurantdiensten, kan de ondernemer de btw
als voorbelasting in aftrek brengen. Alleen wanneer een zeeschip wordt
gebruikt door een persoon die geen ondernemer is in de zin van de Wet
23

Een Overzicht van goedgekeurde compassionate use programma’s is te raadplegen op:
https://www.cbg-meb.nl/documenten/publicaties/2017/01/01/compassionate-use-programmas.
24
Stcrt. 29 juni 2007, nr. 123.
25
HvJ EU, 21 maart 2013, nr. C-197/12 (Commissie tegen Frankrijk), ECLI:EU:C:2013:202.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

16

OB 1968, dan wel wordt gebruikt door een ondernemer voor bij die wet
vrijgestelde prestaties, blijft in de nieuwe situatie de btw ter zake van de
aankoop op het schip drukken. In dit verband nemen ondernemers die
veerdiensten verrichten tussen de Waddeneilanden en het vasteland een
bijzondere positie in. Bij de aankoop van de veerboten, de benodigde
brandstoffen en diensten zoals onderhoud en reparatie wordt hen straks
het algemene btw-tarief in rekening gebracht. Die btw is alleen aftrekbaar
als voorbelasting wanneer zij ter zake van hun passagiersvervoer btw in
rekening brengen. Deze ondernemers mogen nu, door een overgangsregeling, kiezen tussen vrijgesteld personenvervoer zonder aftrek van
voorbelasting (toegestane regeling), en personenvervoer belast naar het
verlaagde btw-tarief met aftrek van voorbelasting (wettelijke regeling).
Met de inwerkingtreding van deze maatregel is het onvermijdbaar dat een
keuze voor vrijstelling voor bedoelde ondernemers minder aantrekkelijk
wordt.
Tot slot kan de aanpassing van de Wet OB 1968 ook gevolgen hebben
voor de commercieel geëxploiteerde jachten, de zogenoemde Commercial
Cruising Vessels (CCV’s), wanneer deze schepen niet geheel of nagenoeg
geheel worden gebruikt voor commerciële doeleinden voor de vaart op
volle zee.
Vormgeving tariefbepalingen luchtvaartuigen
Bij deze aanpassing van de Wet OB 1968 wordt ook een nieuwe opbouw
voorgesteld voor de in de BTW-richtlijn 2006 opgenomen vrijstelling van
btw voor de levering van goederen voor de bevoorrading van de
luchtvaartuigen welke worden gebruikt door luchtvaartmaatschappijen die
zich hoofdzakelijk op het betaalde internationale vervoer toeleggen.26
Hetzelfde geldt voor de vrijstelling voor onder meer de levering, de
verbouwing, de reparatie en de bevrachting van bedoelde luchtvaartuigen, de levering, de reparatie en het onderhoud van de voorwerpen die
met die luchtvaartuigen vast verbonden zijn en voor bepaalde andere
diensten die voor de rechtstreekse behoeften van de hiervoor bedoelde
luchtvaartuigen en hun lading worden verricht. Deze aanpassingen
brengen de opbouw van deze bepalingen meer in overeenstemming met
die van de tariefbepalingen voor zeeschepen en hebben geen materiële
gevolgen.
10. Belasting van personenauto’s en motorrijwielen
Naar aanleiding van jurisprudentie van de Hoge Raad stelt het kabinet
voor in de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992
(Wet BPM 1992) te regelen dat in bepaalde situaties in plaats van de
forfaitaire afschrijvingstabel mag worden uitgegaan van de werkelijke
waardevermindering. Uit het arrest van de Hoge Raad van 13 mei 2016
volgt dat de voorgeschreven afschrijvingsmethodiek bij de aanvankelijk
vrijgestelde bestelauto van een ondernemer strijdig is met het Europese
recht (EU-recht).27 In die zaak ging het om een gebruikte bestelauto die
door een ondernemer vanuit Duitsland werd geïmporteerd naar
Nederland. Ten aanzien van de bestelauto werd de BPM-vrijstelling voor
ondernemers toegepast. De bestelauto werd vervolgens binnen vijf jaar
na eerste ingebruikneming verkocht aan een particulier. Hierdoor voldeed
de ondernemer niet meer aan alle voorwaarden en was hij alsnog een
bedrag aan belasting van personenauto’s en motorrijwielen (BPM)
verschuldigd, verminderd met een afschrijving. Op basis van de Wet BPM
1992 moet die vermindering worden bepaald aan de hand van de
26
27

Artikel 148 van BTW-richtlijn 2006.
HR 13 mei 2016, nr. 14/04039, ECLI:NL:HR:2016:832.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

17

forfaitaire afschrijvingstabel. De belastingplichtige was echter van mening
dat de vermindering ook kon worden bepaald aan de hand van de
werkelijke waardevermindering van de bestelauto. De Hoge Raad heeft
geoordeeld dat op het moment van het verschuldigd worden van de BPM
de wetgeving buiten toepassing moet blijven indien en voor zover de
toepassing ervan leidt tot een heffing die hoger is dan het bedrag aan
BPM dat is begrepen in de waarde van vergelijkbare bestelauto’s die zich
op het moment van het verschuldigd worden van de belasting in het
binnenland bevinden. De belastingplichtige mag er daarom voor kiezen
het verschuldigde bedrag aan BPM te berekenen naar de werkelijke
waarde van de bestelauto op het moment waarop niet langer aan de
vrijstellingsvoorwaarden wordt voldaan.
De gedachte die ten grondslag ligt aan het EU-recht is dat op vanuit
andere lidstaten overgebrachte goederen op geen enkele manier een
zwaardere last mag drukken (of komen te drukken) dan op in het
binnenlandse verkeer aanwezige goederen. In lijn met het arrest maakt
het kabinet het daarom mogelijk dat de afschrijving in dergelijke situaties
ook kan worden bepaald aan de hand van de werkelijke waardevermindering, bijvoorbeeld aan de hand van een koerslijst of in geval van een
schadeauto aan de hand van een taxatierapport.
Het arrest heeft ook doorwerking naar de situatie waarin sprake is van een
ombouw van een bestelauto tot een personenauto waardoor verschuldigdheid van BPM ontstaat. Deze situatie was aan de orde in de uitspraak
van het Gerechtshof Den Haag van 27 januari 2017.28 Het Hof heeft over
de situatie van een bestelauto die nieuw en ongebruikt Nederland is
binnengebracht en waarvan na enige jaren van gebruik BPM wordt
geheven, geoordeeld dat deze situatie in juridische zin vergelijkbaar is met
de situatie van het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad. In beide
situaties was sprake van het op een later moment verschuldigd worden
van de BPM dan het moment van eerste registratie. Volgens dat
Gerechtshof vloeit uit het EU-recht voort dat de belastingplichtige het
recht heeft om – als dat voor hem gunstiger is – van de forfaitaire
afschrijvingstabel af te wijken en de afschrijving te baseren op de
werkelijke waarde van de auto. In navolging van deze jurisprudentie stelt
het kabinet dan ook voor toe te staan dat de afschrijving ook in ombouwsituaties kan worden bepaald aan de hand van de werkelijke waarde.
Over deze maatregel heeft overleg plaatsgevonden met RAI Vereniging,
Bovag en VNA Lease.
11. Belastingen op milieugrondslag
11.1. Heffing afvalstoffenbelasting bij verwijdering buiten Nederland
Het kabinet doet een voorstel voor een heffing van afvalstoffenbelasting
bij verwijdering buiten Nederland. De afvalstoffenbelasting voor stortafval
werd per 1 januari 2012 afgeschaft, per 1 april 2014 heringevoerd en per
1 januari 2015 uitgebreid tot in Nederland ontstane afvalstoffen die
worden verbrand (Belastingplan 2015). Bij die verbreding heeft de Tweede
Kamer bij amendement ook in Nederland ontstane afvalstoffen die naar
het buitenland worden overgebracht om daar te worden verbrand in de
heffing van de afvalstoffenbelasting betrokken.
De destijds gekozen vormgeving van deze zogenoemde exportheffing
bleek Europeesrechtelijk niet houdbaar en kon ook niet op een
handhaafbare manier worden gerepareerd via een vrijstellingsregeling.
Het tarief van de heffing bij overbrenging van afvalstoffen is daarom met
28

Gerechtshof Den Haag 27 januari 2017, nr. BK 14/01514, ECLI:NL:GHDHA:2017:291.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

18

terugwerkende kracht op nul gesteld. Een gezamenlijke werkgroep van de
afvalsector en betrokken instanties heeft vervolgens de mogelijkheid
onderzocht van een dergelijke heffing die zowel Europeesrechtelijk
houdbaar als handhaafbaar is. De rapportage van de werkgroep is bij brief
van 19 mei 2017 naar de Eerste en Tweede Kamer gestuurd.29 De
conclusie van de werkgroep luidt dat een Europeesrechtelijk houdbare en
handhaafbare heffing bij overbrenging van afvalstoffen onder bepaalde
voorwaarden mogelijk is. In die opzet ligt de verantwoordelijkheid voor de
uitvoering van de heffing bij twee uitvoerende instanties, de Inspectie
Leefomgeving en Transport (ILT) en de Belastingdienst, ieder voor het
eigen deel.
Voorstel
Voor de door de werkgroep voorgestelde opzet wordt nu de wettelijke
basis gelegd in het Belastingplan 2018. Kern van de aanpassing van de
heffing is dat het belastbare feit bij verwerking buiten Nederland van afval
dat in Nederland is ontstaan, zodanig wordt gerepareerd dat de grondslag
en de maatstaf van heffing de facto overeenkomen met de grondslag en
maatstaf van heffing bij verwerking in Nederland zelf. Al het in Nederland
ontstane afval wordt bij gelijke verwerkingswijze op gelijke wijze belast,
ongeacht of die verwerking binnen of buiten Nederland plaatsvindt. Het
tarief voor storten of verbranden van afvalstoffen uit Nederland in het
buitenland wordt gelijk aan het tarief voor storten of verbranden in
Nederland. Evenals bij de heffing bij verwijdering in Nederland, waar de
afvalstoffen die aan een inrichting worden afgegeven in beginsel voor het
volledige gewicht in de heffing worden betrokken, zal ook bij verwijdering
van de afvalstoffen in het buitenland in beginsel het volledige gewicht van
de overgebrachte afvalstoffen in de heffing worden betrokken. Eveneens
naar analogie van de heffing voor afvalstoffen die in Nederland worden
verwerkt zal daarbij een lager belastingbedrag verschuldigd zijn wanneer
de afvalstoffen niet voor het volledige gewicht worden gestort of verbrand
of anderszins niet in de heffing worden betrokken. Dit laatste kan
bijvoorbeeld het geval zijn als een deel van de afvalstoffen wordt
gerecycled of anderszins nuttig wordt toegepast, of als een vrijstelling van
toepassing is. Voor afvalstoffen die in Nederland op deze manier worden
verwerkt, wordt immers evenmin afvalstoffenbelasting geheven. Verder
blijven afvalstoffen die niet in Nederland zijn ontstaan bij overbrenging
naar het buitenland buiten de heffing, zoals dat ook het geval is als deze
afvalstoffen in Nederland worden verwijderd.
Heffing sluit aan bij kennisgevingsprocedure EVOA
De voorgestelde opzet sluit aan bij de kennisgevingsprocedure die in het
kader van de EG-verordening overbrenging van afvalstoffen (EVOA)
geldt.30 In dat systeem wordt bij beschikking toestemming verleend tot
overbrenging van afvalstoffen uit Nederland. Voordat de afvalstoffen
grensoverschrijdend mogen worden vervoerd binnen de EU, moet
ingevolge de EVOA degene die de afvalstoffen naar het buitenland wil
overbrengen via een zogenoemde kennisgeving toestemming vragen aan
de aangewezen milieuautoriteit van de betrokken landen. In Nederland is
de bevoegde milieuautoriteit de Minister van Infrastructuur en Milieu, die
deze bevoegdheid heeft gemandateerd aan de ILT. Uitgangspunt voor de
aangepaste heffing bij de verwijdering van afvalstoffen in het buitenland
blijft aansluiting bij aan de EVOA-procedure ontleende gegevens. Op
grond van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is de inspecteur van
29
30

Kamerstukken II 2016/17, 34 552, nr. 81 en Kamerstukken I 2016/17, 34 552, nr. Q.
Verordening (EG) nr. 1013/2006 van het Europees Parlement en de Raad van 14 juni 2006
betreffende de overbrenging van afvalstoffen (PbEU 1006, L 190).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

19

de Belastingdienst bevoegd de gegevens die in dit kader aan de Minister
van Infrastructuur en Milieu worden verstrekt op te vragen ter uitvoering
van de belastingwet. Het gaat in de nieuwe opzet echter niet meer om de
hoeveelheid afvalstoffen waarvoor de zogenoemde kennisgever een
EVOA-vergunning heeft verkregen om deze naar het buitenland over te
brengen. In de aangepaste heffing gaat het om de daadwerkelijk met
toepassing van die EVOA-vergunning naar het buitenland overgebrachte
hoeveelheden en de daadwerkelijk toegepaste verwerkingswijzen. Dit
betekent ook dat bij overschrijding van de vergunde hoeveelheden de
belasting mede over het meerdere verschuldigd is.
De naar het buitenland ter verwijdering overgebrachte afvalstoffen
worden zoals gezegd in beginsel volledig in de heffing van afvalstoffenbelasting betrokken. In de situatie dat de overgebrachte hoeveelheid
afvalstoffen in het buitenland volledig wordt gestort of verbrand en
eventuele verbrandingsresiduen volledig worden gestort, geeft de
kennisgever het gewicht van de in totaal met toepassing van dezelfde
EVOA-vergunning overgebrachte hoeveelheid afvalstoffen aan voor de
heffing van afvalstoffenbelasting. De aangifte baseert hij daarbij op een
beschikking van de Minister van Infrastructuur en Milieu. Deze
beschikking wordt afgegeven op zijn verzoek en bevat de in totaal op de
EVOA-vergunning naar het buitenland overgebrachte hoeveelheid
afvalstoffen. De buitenlandse verwerker geeft per transport de ontvangen
hoeveelheden ingevolge de EVOA door aan de kennisgever en de ILT. Na
verwerking van de ontvangen afvalstoffen geeft de buitenlandse
verwerker per transport aan de kennisgever en de ILT ook een verklaring
van verwerking af. Nadat de laatste verklaring van verwerking is
ontvangen, of ontvangen had moeten zijn, verzoekt de kennisgever in de
nieuwe opzet aan de ILT om de in totaal op een bepaalde
EVOA-vergunning naar het buitenland overgebrachte hoeveelheid
afvalstoffen om ze daar te laten verwijderen vast te stellen. Vervolgens
geeft de ILT op dit verzoek een beschikking af. Bij of krachtens algemene
maatregel van bestuur wordt nader uitgewerkt welke gegevens de
kennisgever aan de ILT dient te verstrekken, en welke procedure daarbij
moet worden gevolgd. Daarbij zal ook een formulier worden vastgesteld
dat de kennisgever gebruikt voor zijn verzoek aan de ILT.
Op grond van de EVOA dienen lidstaten een milieuautoriteit aan te wijzen
die verantwoordelijk is voor de uitvoering van deze verordening. In de
Wet milieubeheer is hiervoor de Minister van Infrastructuur en Milieu
aangewezen. De taken en bevoegdheden in dit kader zijn vervolgens
gemandateerd aan de ILT. Omdat in dit voorstel een koppeling is gemaakt
met de EVOA, zal de Minister van Infrastructuur en Milieu genoemde
beschikking afgeven. Deze bevoegdheid zal nog gemandateerd worden
aan de ILT. In de toelichting wordt daarom gesproken over de ILT.
Het kan echter ook voorkomen dat een deel van de overgebrachte
afvalstoffen in het buitenland op een zodanige wijze is verwerkt dat bij
vergelijkbare verwerking in Nederland geen of minder belasting zou zijn
verschuldigd. In dat geval neemt de kennisgever ook voor de uit
Nederland overgebrachte afvalstoffen dat lagere belastingbedrag in
aanmerking in de aangifte voor de afvalstoffenbelasting. Daarbij baseert
hij zich eveneens op een op zijn verzoek namens de Minister van
Infrastructuur en Milieu door de ILT afgegeven beschikking. Die heeft dan
niet alleen betrekking op de in totaal naar het buitenland overgebrachte
hoeveelheden, maar ook op de door hem opgegeven verwerkingswijze en
de hoeveelheden per verwerkingswijze van de overgebrachte afvalstoffen.
De ILT kan bij de afhandeling van het verzoek om aanvullende gegevens
vragen alvorens de beschikking af te geven. De beoordeling van de
overgelegde gegevens vindt zijn neerslag in de beschikking van de ILT aan

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

20

de kennisgever. Anders dan de op Europees niveau geregelde
EVOA-vergunning, die vooraf wordt afgegeven ten behoeve van het
monitoren van grensoverschrijdende afvaltransporten, wordt deze
nieuwe, nationale beschikking op verzoek van de belastingplichtige
kennisgever dus achteraf door de ILT afgegeven ten behoeve van de
nationale heffing van de afvalstoffenbelasting.
Uit het voorgaande volgt dat de kennisgever in alle gevallen een verzoek
doet om een beschikking van de ILT, waarop vervolgens de aangifte voor
de afvalstoffenbelasting wordt gebaseerd. Wanneer de afvalstoffen in het
buitenland volledig zijn verwijderd – dat is: verbrand of gestort op een
wijze die in Nederland leidt tot heffing van afvalstoffenbelasting –
vermeldt de beschikking het totale gewicht van de overgebrachte
afvalstoffen. Wanneer een deel van de afvalstoffen niet zodanig wordt
verwijderd, vermeldt de beschikking daarnaast een specificatie per
verwerkingswijze.
Controle, inning en boetebeleid
De administratieve controle van de aangifte, de inning en het boetebeleid
vindt in de nieuwe opzet plaats door de Belastingdienst. De Belastingdienst maakt daarbij gebruik van de door de ILT beoordeelde gegevens
omtrent de daadwerkelijke hoeveelheid met toepassing van een
EVOA-vergunning uit Nederland overgebrachte afvalstoffen en, indien van
toepassing, de daadwerkelijke verwerkingswijze en de hoeveelheden per
verwerkingswijze van die afvalstoffen in het buitenland.
Een nadere invulling ten behoeve van de uitvoering zal worden vastgesteld bij algemene maatregel van bestuur op voordracht van de Minister
van Financiën en de Minister van Infrastructuur en Milieu gezamenlijk. Het
gaat dan concreet om regels omtrent de inhoud en de wijze van indiening
van het verzoek van belastingplichtige aan de ILT om een beschikking als
hiervoor bedoeld en de inhoud van de beschikking. De rolverdeling tussen
de ILT en de Belastingdienst kan in deze regels ook tot uitdrukking komen.
Inwerkingtreding
De inwerkingtreding van de wetgeving vindt niet eerder plaats dan het
moment waarop de Belastingdienst en de ILT de voorbereidingen voor de
uitvoering gereed hebben, dekking is gevonden voor de eenmalige en
structurele uitvoeringskosten die voor beide diensten samenhangen met
de aangepaste heffing bij verwijdering buiten Nederland, en de nadere
invulling van de uitvoeringsaspecten bij algemene maatregel van bestuur
gestalte heeft gekregen. Daarom treedt de bijgestelde heffing in werking
op een bij koninklijk besluit vast te stellen tijdstip. Daarbij kan, afhankelijk
van de termijn tussen publicatie van het inwerkingtredingsbesluit en de
inwerkingtreding, een overgangsregeling worden getroffen voor
afvalstoffen die na de inwerkingtreding naar het buitenland worden
overgebracht met toepassing van een EVOA-beschikking die voor de
inwerkingtreding is afgegeven. De ambitie is om in het voorjaar van 2018
de voorbereidingen voor invoering gereed te hebben. De voorgestelde
wijziging in het Belastingplan 2018 legt daarvoor de basis.
Uitvoeringskosten ILT
De uitvoeringkosten die samenhangen met de heffing van afvalstoffenbelasting bij verwijdering buiten Nederland zijn mede afhankelijk van de
nadere uitwerking van de voorgestelde regeling bij algemene maatregel
van bestuur. Voordat de regeling in werking kan treden zullen deze
uitvoeringskosten moeten worden gedekt.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

21

Advies en consultatie
Ter voorbereiding op de maatregel om ook afvalstoffen die buiten
Nederland worden verwijderd in de afvalstoffenbelasting te betrekken
heeft een werkgroep onderzoek gedaan naar de mogelijkheid van een
dergelijke heffing. In de werkgroep waren vanuit de afvalsector de
Vereniging Afvalbedrijven en de BRBS Recycling (Branchevereniging
Breken en Sorteren) vertegenwoordigd. Van overheidszijde namen in de
werkgroep deel het Ministerie van Financiën, het Ministerie van Infrastructuur en Milieu, de Belastingdienst, de ILT en Rijkswaterstaat. Van de
werkzaamheden en bevindingen van de werkgroep is verslag gedaan in
de brief van de Staatssecretaris van Financiën aan beide Kamers van
19 mei 2017.31
11.2. Tijdelijke verhoging tarieven energiebelasting
In het Energieakkoord voor duurzame groei32 (Energieakkoord) is
afgesproken de opbrengst van de energiebelasting met ingang van 2018
voor twee jaar te verhogen met € 200 miljoen (cumulatief € 400 miljoen).
De opbrengst van deze tijdelijke verhoging biedt conform het Energieakkoord dekking voor de Stimuleringsregeling energieprestatie huursector.
Die regeling draagt bij aan het energie-efficiënt maken van woningen in
de gereguleerde huursector.
In het Energieakkoord is vastgelegd dat deze verhoging van de energiebelasting voor 50% neerslaat bij bedrijven en voor 50% bij huishoudens.
Evenals bij de herintroductie van de vrijstelling in de kolenbelasting in het
Belastingplan 2016 is ervoor gekozen de verhoging over beide groepen op
een evenwichtige wijze te verdelen. Bij bedrijven is gekeken naar een
evenwichtige verdeling over de bedrijven die met name aardgas
gebruiken en de bedrijven die met name elektriciteit gebruiken. Daarbij is
ervoor gekozen de lasten voor het bedrijfsleven zodanig te verdelen dat
de lastenstijging van een bedrijf dat met zijn verbruik de eerste drie
belastingschijven voor aardgas doorloopt ongeveer gelijk is aan de
lastenstijging van een bedrijf dat met zijn verbruik de eerste drie belastingschijven voor elektriciteit doorloopt.
Tegenover deze lastenverhoging staat een lastenverlaging in het
Energieakkoord. De tarieven in de Wet opslag duurzame energie zijn
namelijk als gevolg van afspraken uit het Energieakkoord naar beneden
bijgesteld ten opzichte van het regeerakkoord van 2012. Per saldo is er
uiteindelijk geen sprake van een lastenverhoging.
11.3. Uitbreiding stadsverwarmingsregeling
Het kabinet stelt voor om de zogenoemde stadsverwarmingsregeling in
de energiebelasting uit te breiden naar installaties voor stadsverwarming
die grotendeels gebruik maken van aardwarmte of warmte opgewekt met
vaste of vloeibare biomassa. De stadsverwarmingsregeling regelt nu dat
het degressieve tarief in de energiebelasting van toepassing is op het
aardgas dat wordt gebruikt voor een installatie voor stadverwarming
waarbij grotendeels gebruik wordt gemaakt van restwarmte. Zonder deze
regeling zou dat aardgas worden belast tegen het tarief in de eerste schijf
op aardgas (het blokverwarmingstarief). De regeling levert hierdoor een
energiebelastingvoordeel op bij een aardgasverbruik dat in de hogere
schijven valt, boven de 170.000 m3 per jaar. Hierdoor speelt het voordeel
alleen een rol bij grotere installaties. Het gaat in de praktijk om aardgas
31
32

Kamerstukken II 2016/17, 34 552, nr. 81 en Kamerstukken I 2016/17, 34 552, nr. Q.
http://www.Energieakkoordser.nl/Energieakkoord.aspx.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

22

dat wordt verbruikt in hulpketels die deel uitmaken van de installatie voor
stadsverwarming. Deze hulpketels vangen de piekvraag op en dienen als
back-up.
Restwarmte is de warmte die vrijkomt of overblijft in een productie- of
verwerkingsproces dat niet de opwekking van die warmte tot hoofddoel
heeft. Dat kan bijvoorbeeld de warmte zijn die vrijkomt bij afvalverbranding, elektriciteitsopwekking of industriële processen. De warmte die
wordt opgewekt met een warmtekrachtinstallatie (de gecombineerde
opwekking van warmte en elektriciteit) wordt daardoor altijd aangemerkt
als restwarmte. Warmte uit een installatie die alleen dient voor opwekking
van warmte kwalificeert niet als restwarmte.
Door de afbakening via het begrip «restwarmte» vallen bepaalde
installaties voor stadsverwarming die grotendeels gebruikmaken van
alternatieve opties voor duurzame warmtevoorziening momenteel niet
onder de stadsverwarmingsregeling. Dit terwijl die opties net als
restwarmte een CO2-besparing opleveren ten opzichte van de inzet van
een HR-ketel. Het gaat dan bijvoorbeeld om een biomassa-installatie die
alleen dient voor opwekking van warmte en waarvan de opgewekte
warmte daardoor niet kwalificeert als restwarmte. De komende jaren zal in
toenemende mate ingezet worden op verduurzaming van de warmtevoorziening, onder andere door installaties voor stadsverwarming waarbij
naast of in plaats van restwarmte gebruik wordt gemaakt van warmte uit
hernieuwbare energiebronnen. Het effect van de systematiek van de
energiebelasting op bepaalde business cases blijkt dusdanig groot dat
dergelijke duurzame projecten momenteel niet of slechts moeizaam van
de grond komen. Het gaat hierbij om installaties voor stadsverwarming
waarbij grotendeels gebruik wordt gemaakt van aardwarmte of warmte
opgewekt met vaste of vloeibare biomassa, al dan niet in combinatie met
restwarmte.
Het kabinet wil de geschetste belemmering voor de verduurzaming van de
warmtevoorziening wegnemen. Daarmee geeft het kabinet uitvoering aan
de motie van het lid Grashoff.33 In die motie is de regering verzocht
maatregelen te nemen zodat stadsverwarmingen bij omschakeling van
gasgestookte ketels naar het gebruik van hernieuwbare energiebronnen
niet geconfronteerd worden met een verhoging van energiebelasting. Het
kabinet stelt daarom voor de stadsverwarmingsregeling uit te breiden
naar installaties voor stadsverwarming die grotendeels gebruik maken
van aardwarmte of warmte opgewekt met vaste of vloeibare biomassa.
Hiermee regelt het kabinet dat het degressieve tarief van toepassing is op
aardgas dat wordt verbruikt in de hulpketels die deel uitmaken van deze
installaties. Het gebruik van aardwarmte of warmte opgewekt met vaste of
vloeibare biomassa in een installatie voor stadsverwarming valt al buiten
de heffing van de energiebelasting. De budgettaire derving als gevolg van
de uitbreiding van de stadsverwarmingsregeling wordt gedekt uit een
verhoging van het tarief in de eerste schijf op aardgas.
Overigens heeft het kabinet eerst onderzocht of het mogelijk zou zijn de in
de motie van het lid Grashoff geconstateerde belemmering weg te nemen
door middel van een niet-fiscale oplossing. Het hoofddoel van het
belastinginstrumentarium is immers het genereren van belastingopbrengsten en niet de stimulering van duurzame energieproductie. Daarom
is ook een compensatie in de regeling Stimulering Duurzame Energieproductie+ (SDE+) onderzocht. De SDE+ subsidieert de onrendabele top van
duurzaam opgewekte warmte. De interactie tussen de verschillende
duurzame warmteopties en de systematiek van de energiebelasting is
33

Kamerstukken II 2016/17, 34 552, nr. 67.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

23

echter dusdanig specifiek, dat deze moeilijk tot niet is te ondervangen in
een generieke regeling als de SDE+. Daarom heeft het kabinet ervoor
gekozen de motie van het lid Grashoff uit te voeren met de voorgestelde
aanpassing in de energiebelasting.
Advies en consultatie
Over het voorstel tot uitbreiding van de stadsverwarmingsregeling heeft
overleg plaatsgevonden met partijen die zijn betrokken bij stadsverwarmingsprojecten met duurzame warmte. Dit betreft Eneco, EnergieNederland, Ennatuurlijk, de Nederlandse Vereniging voor Duurzame
Energie en Stadsverwarming Purmerend. Het overleg strekte ertoe om
kennis te vergaren over de verschillende situaties van omschakeling van
gasgestookte ketels naar het gebruik van hernieuwbare bronnen en de
gevolgen daarvan voor de energiebelasting. Voorts is het overleg gebruikt
om een reactie van partijen te ontvangen op de vormgeving van de
beoogde maatregel. Dit om te voorkomen dat de beoogde maatregel leidt
tot knelpunten in de praktijk.
12. Invorderingswet 1990
Het kabinet stelt voor om een nieuwe aansprakelijkheidsbepaling voor
pand- en hypotheekhouders en executanten te introduceren. De voorgestelde maatregel biedt, in de vorm van een aansprakelijkheidsbepaling, de
mogelijkheid om de inning van omzetbelasting veilig te stellen die
verschuldigd is bij leveringen van een verpande of verhypothekeerde zaak
of van een zaak waarop beslag is gelegd. Dergelijke leveringen worden
hiermee voortaan op dit punt materieel hetzelfde behandeld als de
leveringen die onder de verleggingsregeling vallen.34
Probleem
Het hebben van een pand- of hypotheekrecht op een zaak betekent dat de
pandhouder of de hypotheekhouder, het recht heeft om de verpande of
verhypothekeerde zaak te verkopen als de schuldenaar zijn verplichtingen
niet nakomt. Hetzelfde geldt voor een executant. Dat is bijvoorbeeld een
schuldeiser die op grond van een rechterlijk vonnis beslag heeft laten
leggen op een zaak van de schuldenaar en vervolgens tot uitwinning
daarvan overgaat.
In situaties zowel binnen als buiten faillissement mogen pand- of
hypotheekhouders de zaak namens de betreffende schuldenaar (vaak een
ondernemer) verkopen. Zij mogen hun zekerheidsrecht uitwinnen alsof er
geen faillissement was35. Executanten, die beschikken over een executoriale titel, kunnen eveneens een zaak door een gerechtsdeurwaarder laten
verkopen en zich op de opbrengst verhalen. De opbrengst moeten zij
afboeken op hun openstaande vordering. De opbrengst van een verkochte
zaak omvat echter ook het gedeelte van het door de koper betaalde
bedrag dat betrekking heeft op de ter zake van de levering verschuldigde
omzetbelasting36. In de praktijk betekent dit dat de Belastingdienst
doorgaans achterblijft met een onverhaalbare omzetbelastingschuld bij de
ondernemer wiens zaak wordt geleverd, aangezien de ondernemer die
ófwel al failliet is, ófwel in betalingsproblemen verkeert, meestal niet in
staat is de verschuldigde omzetbelasting te betalen. Juist de afgelopen
jaren is dit bij een aantal grotere faillissementen het geval gebleken. Uit
34

De verleggingsregeling is gebaseerd op artikel 12, vijfde lid, van de Wet OB 1968 en
opgenomen in de artikelen 24b tot en met 24bb van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting
1968.
35
Dit is geregeld in artikel 57 van de Faillissementswet.
36
HR 6 mei 1983, nr. 12 130, ECLI:NL:HR:1983:AW8883.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

24

een analyse van de belastingjaren 2014–2016 blijkt dat voor leveringen
binnen faillissementssituaties het gemiddelde bedrag aan misgelopen
omzetbelasting op jaarbasis ongeveer € 10 miljoen betreft. Voor deze
analyse is een selectie gemaakt op de branches groot- en detailhandel,
aangezien met name in die branches sprake kan zijn van liquidatieverkopen van winkelvoorraden. De analyse richtte zich op btw-aangiften over
feitelijk gerealiseerde omzet die na faillissementsdatum tot stand kwam,
waarvoor nu nog een openstaande of oninbare omzetbelastingschuld
aanwezig is. Het verlies aan belastingopbrengsten kan nog iets groter zijn,
aangezien ook in andere branches sporadisch liquidatieverkopen aan
niet-ondernemers kunnen voorkomen. Daarnaast loopt de Belastingdienst
ook inkomsten mis in situaties buiten of voorafgaand aan faillissement,
wanneer de belastingschuldige al in betalingsproblemen verkeert, maar er
van faillissement (nog) geen sprake is. Voor zover in die situaties ook
sprake is van verkopen ten behoeve van een pand- of hypotheekhouder of
executant kan het bedrag aan misgelopen belasting nog iets hoger zijn.
Het kabinet vindt het ongewenst dat de Belastingdienst omzetbelasting in
de beschreven situaties misloopt en is van mening dat over een dergelijke
levering aan omzetbelasting verschuldigde bedrag aan de Staat dient toe
te komen. Met de voorgestelde wijziging wordt dit geregeld.
Verleggingsregeling
De wetgever heeft in 2007 met de uitbreiding van de verleggingsregeling
een maatregel genomen om de inning van omzetbelasting in een aantal
gevallen veilig te stellen. De verleggingsregeling bepaalt dat in situaties
waarin die regeling van toepassing is niet de ondernemer die een belaste
prestatie verricht de omzetbelasting moet voldoen, maar juist de
ondernemer die de prestatie afneemt (koper). De koper mag vervolgens
zijn eventueel terug te vragen omzetbelasting verrekenen met de door
hem te betalen (verlegde) omzetbelasting. Als effect van de verleggingsregeling ontvangt de pand- of hypotheekhouder of executant in die situaties
enkel de vergoeding voor de zaak zonder het bedrag aan verschuldigde
omzetbelasting. De pand- of hypotheekhouder of executant kan zich in die
gevallen dus niet verhalen op het bedrag aan omzetbelasting. De
verleggingsregeling kan echter niet worden toegepast bij leveringen aan
entiteiten die geen ondernemer zijn in de zin van de omzetbelasting en
evenmin bij leveringen van roerende zaken op grond van een executoriale
titel. Om ook bij leveringen waar de verleggingsregeling niet kan worden
toegepast de inning van de omzetbelasting te waarborgen, wordt
voorgesteld een nieuwe aansprakelijkheid te introduceren voor pand- en
hypotheekhouders en executanten.
Voorgestelde maatregel
De voorgestelde aansprakelijkheidsbepaling bepaalt dat de pandhouder,
de hypotheekhouder en de executant die zich verhalen op de opbrengst
van een zaak, aansprakelijk zijn voor het bedrag dat ter zake van de
levering van die zaak aan omzetbelasting verschuldigd is. De plicht tot het
betalen van de omzetbelasting blijft rusten op de belastingschuldige
wiens zaken worden geleverd. In het geval dat de belastingschuldige niet
betaalt mag de Belastingdienst echter voortaan de pand- of hypotheekhouder of executant die zich heeft verhaald op het door de koper betaalde
bedrag aansprakelijk stellen voor het bedrag aan niet-betaalde omzetbelasting.
De nieuwe aansprakelijkheidsbepaling is zowel van toepassing op
leveringen die binnen faillissement als op leveringen die buiten faillissement worden gedaan. Voor executanten geldt echter, anders dan voor
pand- en hypotheekhouders, dat de gelegde beslagen vervallen zodra het

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

25

faillissement wordt uitgesproken. De aansprakelijkheidsbepaling zal dus
niet gelden voor executanten binnen een faillissement. Binnen faillissement betreft het dus uitsluitend pand- en hypotheekhouders. In de
praktijk gaat het met name over de (leeg)verkoop van resterende
producten, waaronder alle voorraden. Op die zaken rust vaak een
pandrecht van de kredietverlenende bank. Buiten faillissement gaat het in
de praktijk vaak om pandhouders, hypotheekhouders en executanten die
de verpande zaken namens hun klant (de pandgever) verkopen, of door
die klant laten verkopen, op het moment dat die klant in betalingsmoeilijkheden verkeert. De pandhouder, hypotheekhouder of executant verhaalt
zich ter compensatie van zijn vordering in beide situaties op de volledige
opbrengst van de zaak, dus inclusief omzetbelasting.
Gevolgen voorgestelde maatregel
De nieuwe aansprakelijkheidsbepaling zorgt ervoor dat pand- en
hypotheekhouders en executanten die zich hebben verhaald op het
gedeelte van de opbrengst dat betrekking heeft op de omzetbelasting dat
gedeelte voortaan moeten afstaan aan de Belastingdienst ingeval die
belastingschuldige niet zelf de omzetbelasting betaalt. De maatregel leidt
voor de Belastingdienst tot een hogere inningsopbrengst.
13. Belastingwet BES
Het kabinet stelt voor de toepassing van de lagere tarieven van de
algemene bestedingsbelasting (ABB) die van toepassing zijn in de
openbare lichamen Saba en Sint Eustatius (de bovenwinden) met een jaar
te verlengen, tot 1 januari 2019. Deze lagere tarieven zijn opgenomen in
de Belastingwet BES en zijn lager dan de tarieven die van toepassing zijn
op Bonaire. De reden voor deze tijdelijk lagere ABB-tarieven was de
andere startpositie van de bovenwinden ten opzichte van Bonaire. Bonaire
kende voorheen – soms hoge – invoerrechten en een omzetbelasting (OB)
van 5%; een OB die ook van toepassing was bij invoer. Die invoerrechten
en OB zijn vervallen bij de introductie van de ABB op Bonaire met een
ABB-tarief van 8% voor de invoer van goederen. De bovenwinden kenden
echter geen invoerrechten en hadden voor ondernemers alleen een
belasting op bedrijfsomzetten van 3%. Daarom werd besloten dat op de
bovenwinden tijdelijk lagere ABB-tarieven zouden gaan gelden. Aanvankelijk is in de Invoeringswet fiscaal stelsel BES vastgelegd dat deze lagere
tarieven automatisch – na het verstrijken van een periode van vijf jaar –
per 1 januari 2016 zouden komen te vervallen. In verband met de door de
Evaluatiecommissie Caribisch Nederland uitgevoerde evaluatie, die ook
het fiscale stelsel betrof, is de looptijd van het verlaagde ABB-tarief voor
Sint Eustatius en Saba al tweemaal met een jaar verlengd. Het kabinet
acht het ongewenst om vooruitlopend op eventueel in te voeren wijzigingen in het fiscale stelsel van Caribisch Nederland nu het ABB-tarief te
verhogen. Het al dan niet structureel in de wet verankeren van het lagere
ABB-tarief wordt overgelaten aan een volgend kabinet.
14. Budgettaire aspecten
Zoals vermeld in de inleiding bestaat het pakket Belastingplan 2018 uit
verschillende wetsvoorstellen, waarbij sprake is van budgettaire
samenhang. Het pakket Belastingplan 2018 bestaat uit vier wetsvoorstellen. Het budgettaire beeld van het Belastingplan 2018 moet in
samenhang worden bezien met deze verschillende wetsvoorstellen.
Diverse maatregelen in het Belastingplan zijn ter dekking van onder meer
maatregelen die voortkomen uit jurisprudentie, Europese regelgeving en
eerder aangekondigde maatregelen. Een volledig overzicht van het
lastenbeeld is opgenomen in de Miljoenennota 2018. In deze paragraaf

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

26

wordt het budgettaire effect van het wetsvoorstel Belastingplan 2018
toegelicht en wordt een overzicht gegeven van de budgettaire effecten
van het pakket Belastingplan 2018.
In tabel 1 is het budgettaire effect van het Belastingplan 2018 weergegeven voor 2018. De tabel geeft tevens inzicht in de structurele budgettaire effecten.
In 2018 wordt in totaal € 59 miljoen vrijgemaakt om een evenwichtig
koopkracht beeld te realiseren. Hiervan wordt een deel ingezet voor
intensiveringen in de uitgaven en toeslagen. De overige koopkrachtmaatregelen zijn verwerkt in dit wetsvoorstel. De koopkrachtmaatregelen
zorgen voor een lastenverlichting van € 92 miljoen in 2018 en verder. De
overige maatregelen in het Belastingplan 2018 hebben een budgettaire
opbrengst van € 277 miljoen in 2018 en van € 65 miljoen structureel. In
totaal is het budgettaire effect van het Belastingplan 2018 € 185 miljoen in
2018 en -€ 27 miljoen structureel.
Tabel 1: Overzicht budgettaire effecten Belastingplan 2018 (miljoenen euro, + is
lastenverzwaring)
Belastingplan 2018

2018

Structureel

Belastingplan 2018 totaal

185

– 27

Inkomensbeleid

– 92

– 92

Verhoging ouderenkorting

– 187

– 187

Verlaging algemene heffingskorting

75

75

Verlaging alleenstaande ouderenkorting

20

20

Overige maatregelen Belastingplan 2018

277

65

2

2

–1

–1

Uitvoering motie Van Vliet

3

3

Tariefsverhoging kansspelbelasting

20

0

Aanscherping definitie geneesmiddelen

42

42

Aanpassing tariefbepalingen omzetbelasting met betrekking
tot zeeschepen

3

3

–1

–1

0

6

Energiebelasting

203

3

Uitbreiding stadsverwarmingsregeling

–3

–3

Aansprakelijkheidsbepaling pand- en hypotheekhouders en
executanten

10

10

Verlaging tarief ABB BES

–1

0

Aanpassing percentage van de energie-investeringsaftrek
Herinvoeren 10%-regeling (Awir)

Toepassing werkelijke waarde bestelauto’s
Heffing afvalstoffenbelasting bij verwijdering buiten
Nederland

Het Centraal Planbureau (CPB) heeft de ramingen van fiscale maatregelen
uit het pakket Belastingplan 2018 «gecertificeerd». Met deze certificering
wordt de kwaliteit en objectiviteit van de ramingen van fiscale maatregelen zo veel mogelijk gegarandeerd, in navolging van het advies van de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

27

studiegroep Begrotingsruimte.37 Het CPB heeft het resultaat van de
certificering verwerkt in certificaten en op zijn website geplaatst.
Daarnaast worden de ramingen die ten grondslag liggen aan de budgettaire effecten van het pakket Belastingplan 2018 toegelicht. Deze
toelichting is als bijlage toegevoegd38. De certificering en de publicatie
van de toelichting op de ramingen draagt bij aan het vergroten van de
transparantie. Voor een nadere toelichting op de budgettaire effecten van
de afzonderlijke maatregelen wordt daarom verwezen naar de bijlage met
de ramingstoelichtingen.
Hieronder wordt een toelichting gegeven op de maatregelen die dienen
ter dekking van maatregelen buiten het pakket Belastingplan 2018.
Het EIA-percentage wordt met 0,5 procentpunt verlaagd. Dit zorgt voor
een opbrengst van € 2 miljoen. Bij de behandeling van het Belastingplan
2017 is een amendement van het lid Aukje de Vries aangenomen over het
uitoefenen van aandelenopties die door innovatieve start-ups aan hun
werknemers zijn verstrekt.39 Als dekking van de in dat amendement
opgenomen maatregel is blijkens de toelichting op het amendement
beoogd het percentage van de EIA te verlagen. Deze verlaging is destijds
echter niet opgenomen in het amendement. Deze omissie wordt in
onderhavig wetsvoorstel hersteld.
De definitie van geneesmiddel voor de omzetbelasting wordt aangescherpt. De aanscherping van de definitie heeft een budgettaire opbrengst
van € 42 miljoen. Deze opbrengst dient ter dekking van het arrest van de
Hoge Raad waarbij de reikwijdte van het verlaagde btw-tarief voor
geneesmiddelen is verruimd tot producten zoals tandpasta en zonnebrandmiddel. De derving als gevolg van deze uitspraak bedraagt € 30
miljoen structureel. Per saldo levert de aanscherping van het btw-tarief
voor geneesmiddelen derhalve € 12 miljoen op.
Het tarief van kansspelbelasting wordt verhoogd met 1,1%-punt. De
verhoging dient ter dekking van de derving die optreedt als gevolg van
het uitstel van de inwerkingtreding van de maatregelen uit het
wetsvoorstel KOA. Voorgesteld wordt het tarief weer terug te brengen
naar 29% zodra zes kalendermaanden zijn verstreken vanaf het tijdstip van
inwerkingtreding van de maatregelen uit het wetsvoorstel KOA.
De energiebelasting wordt in totaal verhoogd met € 203 miljoen. Deze
verhoging bestaat uit een tijdelijke verhoging van € 200 miljoen en een
structurele verhoging van € 3 miljoen. In het Energieakkoord is
afgesproken de opbrengst van de energiebelasting met ingang van 2018
voor twee jaar te verhogen met € 200 miljoen (cumulatief € 400 miljoen).
De opbrengst van deze tijdelijke verhoging biedt conform het Energieakkoord dekking voor de Stimuleringsregeling energieprestatie huursector.
Deze regeling is opgenomen op de begroting van Wonen en Rijksdienst
(begrotingshoofdstuk VXIII). De budgettaire derving als gevolg van de
uitbreiding van de stadsverwarmingsregeling wordt gedekt uit een
verhoging van het tarief in de eerste schijf op aardgas. Dit betreft een
structurele verhoging van € 3 miljoen.
Tabel 2 geeft een overzicht van de budgettaire effecten van het pakket
Belastingplan 2018 met daarin de budgettaire effecten van de vier
wetsvoorstellen.
37

Van saldosturing naar stabilisatie. Vijftiende rapport Studiegroep Begrotingsruimte Kamerstukken II 2015/16 34 300, nr. 74.
38
Ter inzage gelegd bij het Centraal Informatiepunt Tweede Kamer.
39
Kamerstukken II 2016/17, 34 552, nr. 48.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

28

Tabel 2: Overzicht budgettaire effecten pakket Belastingplan 2018 (miljoenen euro, +
is lastenverzwaring)
Pakket Belastingplan 2018

2018

Structureel

Belastingplan 2018

185

– 27

Overige fiscale maatregelen 2018

0

0

Wet afschaffing van de btw-landbouwregeling

22

22

– 30

– 30

Wet inhoudingsplicht houdstercoöperatie en uitbreiding
inhoudingsvrijstelling

De budgettaire effecten van de afzonderlijke wetsvoorstellen worden
toegelicht in de desbetreffende memorie.
15. EU-aspecten
Ter implementatie van het arrest van het Gerechtshof Den Haag van
27 januari 201740 wordt toegestaan dat voor het verschuldigde bedrag aan
BPM bij de ombouw van bestelauto’s tot personenauto de afschrijving
wordt bepaald aan de hand van de werkelijke waarde. De bijstelling van
de heffing bij de overbrenging van afvalstoffen in de afvalstoffenbelasting
leidt ertoe dat deze heffing zowel Europeesrechtelijk houdbaar als
handhaafbaar wordt vormgegeven.
16. Uitvoeringskosten Belastingdienst
De voorstellen van dit wetsvoorstel zijn door de Belastingdienst beoordeeld met de uitvoeringstoets nieuwe stijl. Voor alle voorstellen uit het
onderhavige wetsvoorstel geldt dat de Belastingdienst die uitvoerbaar en
handhaafbaar acht per de voorgestelde inwerkingtredingsdatum. De
gevolgen voor de uitvoering zijn beschreven in de uitvoeringstoetsen die
als bijlagen zijn bijgevoegd41.
Een aantal voorstellen uit dit wetsvoorstel heeft uitvoeringskosten voor de
Belastingdienst tot gevolg. Deze voorstellen zijn opgenomen in de hierna
opgenomen tabel. De uitvoeringskosten bij de Belastingdienst zullen
binnen begroting IX worden ingepast.
Tabel 3: Overzicht additionele uitvoeringskosten Belastingdienst (bedragen x € 1.000)
Belastingplan

2017

Heffing afvalstoffenbelasting bij verwijdering buiten Nederland
Aansprakelijkheidsbepaling pand- en
hypotheekhouders en executanten

2018

2019

2020

2021

50

50

50

100

100

50

17. Gevolgen voor bedrijfsleven en burger
Van de verschillende maatregelen in dit wetsvoorstel zijn er drie waaraan
effecten voor de administratieve lasten zijn verbonden. Twee daarvan (de
aanpassing van de btw-regeling voor zeeschepen en de herinvoering van
de 10%-regeling in de Awir) leiden tot een verzwaring, maar die is qua
omvang, zowel afzonderlijk als in totaal, zo gering dat deze als verwaarloosbaar kan worden aangemerkt. De derde regeling betreft de voorgestelde heffing van afvalstoffenbelasting bij verwerking buiten Nederland.
Deze maatregel leidt in ieder geval tot een verzwaring. Momenteel loopt
40
41

Gerechtshof Den Haag 27 januari 2017, nr. BK 14/01514, ECLI:NL:GHDHA:2017:291.
Ter inzage gelegd bij het Centraal Informatiepunt Tweede Kamer.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

29

nog overleg over de precieze invulling van de voorwaarden die bij
algemene maatregel van bestuur zullen worden doorgevoerd. De omvang
van de toename van de regeldruk zal daarom pas kunnen worden vermeld
in de bedoelde algemene maatregel van bestuur.
18. Advies en consultatie
Met betrekking tot een aantal maatregelen in dit wetsvoorstel is advies
ingewonnen of heeft overleg plaatsgevonden met externe organisaties.
Waar dit het geval is, wordt dit toegelicht bij de toelichting van de
desbetreffende maatregelen. In dit wetsvoorstel gaat het om de maatregel
met betrekking tot de aanscherping van de definitie van geneesmiddelen,
de maatregel heffing afvalstoffenbelasting bij verwijdering buiten
Nederland, de toepassing van de werkelijke waarde van bestelauto’s en de
maatregel uitbreiding stadsverwarmingsregeling.
II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING
Artikel I
Artikel I, onderdeel A (artikel 3.42 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Op grond van artikel I wordt het percentage van de energieinvesteringsaftrek (EIA) met ingang van 1 januari 2018 met 0,5
procentpunt verlaagd. Met de voorgestelde verlaging wordt een omissie
hersteld, zoals reeds toegelicht in het algemeen deel van deze memorie.
Artikel I, onderdeel B (artikel 8.10 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 8.10 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB
2001) bewerkstelligt dat de maximale algemene heffingskorting, nadat de
inflatiecorrectie van artikel 10.1 van de Wet IB 2001 per 1 januari 2018
wordt toegepast, wordt verlaagd. Deze wijziging is nader beschreven in
het algemeen deel van deze memorie.
Artikel I, onderdeel C (artikel 8.17 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 8.17 van de Wet IB 2001 bewerkstelligt dat het
hoge bedrag van de ouderenkorting, nadat de inflatiecorrectie van
artikel 10.1 van de Wet IB 2001 per 1 januari 2018 wordt toegepast, wordt
verhoogd. Deze wijziging is nader beschreven in het algemeen deel van
deze memorie.
Artikel I, onderdeel D (artikel 8.18 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 8.18 van de Wet IB 2001 bewerkstelligt dat de
alleenstaande ouderenkorting, nadat de inflatiecorrectie van artikel 10.1
van de Wet IB 2001 per 1 januari 2018 wordt toegepast, wordt verlaagd.
Deze wijziging is nader beschreven in het algemeen deel van deze
memorie.
Artikel II
Artikel II (artikel 8 van de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen)
Indien de belanghebbende een partner heeft wordt op grond van artikel 7
van de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen (Awir) ter bepaling
van de draagkracht voor de toepassing van een inkomensafhankelijke
regeling zowel het toetsingsinkomen van de belanghebbende als dat van
zijn partner in aanmerking genomen. Als zij voor de toepassing van een

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

30

inkomensafhankelijke regeling een gezamenlijke aanspraak op een
tegemoetkoming hebben, dan wordt deze voor hen beiden alleen aan de
aanvrager toegekend. Bij beëindiging van het partnerschap eindigt deze
tegemoetkoming op grond van artikel 5 van de Awir vanaf de eerste dag
van de daaropvolgende maand. Vanaf dat moment kan ieder afzonderlijk
aanspraak maken op een tegemoetkoming, mits de betreffende persoon
aan de voorwaarden voor die tegemoetkoming voldoet. Door de
jaarsystematiek van de Awir die op grond van artikel 8, eerste lid, van de
Awir geldt voor het in aanmerking te nemen toetsingsinkomen, blijft ook
bij beëindiging van partnerschap in de loop van het berekeningsjaar het
volledige jaarinkomen van de inmiddels vertrokken partner bepalend voor
de tegemoetkoming over de maanden waarin het partnerschap heeft
bestaan. Als het inkomen van die partner echter is gestegen na zijn
vertrek, dan heeft dat tot gevolg dat bij de achtergebleven partner een
draagkrachtverhoging in aanmerking wordt genomen die feitelijk niet is
genoten. Zoals in het algemeen deel van deze memorie vermeld heeft de
Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State vorig jaar in een
tweetal uitspraken geoordeeld dat dit strijd oplevert met het discriminatieverbod van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke
rechten.42
Om hieraan tegemoet te komen biedt het voorgestelde derde lid van
artikel 8 van de Awir daarom de mogelijkheid om in deze gevallen een
afwijkend (lager) toetsingsinkomen in aanmerking te nemen. Bij de
vormgeving is aangesloten bij de wijze waarop een en ander tot 2012 in
de Awir was geregeld door middel van de zogenoemde 10%-regeling. Dit
houdt in dat de belanghebbende zelf moet verzoeken om een inkomensstijging van de partner die zich na het vertrek van die partner heeft
voorgedaan buiten beschouwing te laten. Dit geldt voor:
1. belastbaar loon dat is genoten na de beëindiging van het partnerschap;
2. winst uit een onderneming die na de beëindiging van het partnerschap is gestart; en
3. belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden indien die werkzaamheden na beëindiging van het partnerschap zijn gestart.
Het over de periode van partnerschap genoten loon van die partner wordt
dan door de Belastingdienst/Toeslagen tijdsevenredig herleid tot een
jaarinkomen en de winst uit onderneming en het belastbare resultaat uit
overige werkzaamheden worden dan niet in aanmerking genomen.
Zoals uit het voorgaande volgt worden inkomensstijgingen in de sfeer van
winst en resultaat uit overige werkzaamheden alleen buiten beschouwing
gelaten als de onderneming of de overige werkzaamheden van de partner
pas na het vertrek zijn gestart. In andere gevallen van ondernemerschap
of overige werkzaamheden is het namelijk te bewerkelijk voor de
Belastingdienst/Toeslagen om deze inkomensbestanddelen toe te rekenen
aan een bepaalde periode van het jaar. Bij inkomen in de vorm van
belastbaar loon speelt dat probleem niet en kan aan de hand van
loonstroken wel worden toegerekend aan een periode van het jaar waarin
het loon is genoten.
Inkomensstijgingen blijven alleen buiten beschouwing als dat tot gevolg
heeft dat het toetsingsinkomen ten minste 10% lager wordt. Deze grens is
een doelmatigheidsgrens. Een verlaging van de grens zou leiden tot een
aanzienlijke vergroting van de doelgroep die voor de regeling in
aanmerking kan komen, hetgeen disproportionele gevolgen voor de
uitvoerbaarheid zou hebben.
In het voorgestelde vierde lid van genoemd artikel 8 wordt geregeld dat
de regeling die op grond van het voorgestelde derde lid van dat artikel
42

Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State 30 maart 2016, nr. 201504337/1/A2,
ECLI:NL:RVS:2016:865, en Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State 26 oktober
2016, nr. 201508912/1/A2, ECLI:NL:RVS:2839.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

31

geldt voor het buiten beschouwing laten van inkomensstijgingen van de
voormalige partner ook geldt voor inkomensstijgingen van de voormalige
medebewoner. Door de invoeging van het voorgestelde derde en vierde
lid in genoemd artikel 8 worden het huidige derde en vierde lid
vernummerd tot vijfde en zesde lid. De verwijzing in laatstgenoemd lid
naar het huidige derde lid wordt in verband daarmee ook aangepast.
Artikel III
Artikel III, onderdeel A (artikel 22 van de Wet op de loonbelasting 1964)
Deze wijziging sluit aan op de per 1 januari 2018 voorziene wijziging van
artikel 8.10 van de Wet IB 2001, zoals opgenomen in artikel I, onderdeel B.
Artikel III, onderdeel B (artikel 22b van de Wet op de loonbelasting 1964)
Deze wijziging sluit aan op de per 1 januari 2018 voorziene wijziging van
artikel 8.17 van de Wet IB 2001, zoals opgenomen in artikel I, onderdeel C.
Artikel III, onderdeel C (artikel 22c van de Wet op de loonbelasting 1964)
Deze wijziging sluit aan op de per 1 januari 2018 voorziene wijziging van
artikel 8.18 van de Wet IB 2001, zoals opgenomen in artikel I, onderdeel D.
Artikel IV
Artikel IV, onderdeel A (artikel 10a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
De voorgestelde wijziging van artikel 10a, derde lid, onderdeel a, van de
Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb 1969) betreft een
aanpassing naar aanleiding van een arrest van de Hoge Raad van 21 april
2017.43 In dat arrest heeft de Hoge Raad beslist dat de belastingplichtige
reeds heeft voldaan aan de dubbele zakelijkheidstoets (zakelijkheid van de
schuld en zakelijkheid van de daarmee verband houdende rechtshandeling) van artikel 10a, derde lid, onderdeel a, van de Wet Vpb 1969,
indien de belastingplichtige enkel aannemelijk maakt dat een schuld die
rechtens is aangegaan met een verbonden lichaam in feite is verschuldigd
aan een derde, ongeacht of ook aan de met die schuld verband houdende
rechtshandeling zakelijke overwegingen ten grondslag liggen. In dat geval
geldt op basis van genoemd arrest dat ook aan de met die schuld verband
houdende rechtshandeling in overwegende mate zakelijke overwegingen
ten grondslag liggen.
Als gevolg van de voorgestelde wijziging van het derde lid, onderdeel a,
van genoemd artikel 10a dient ook een belastingplichtige die in het kader
van de in dat onderdeel opgenomen dubbele zakelijkheidstoets aannemelijk maakt dat een schuld die rechtens is aangegaan met een
verbonden lichaam in feite is verschuldigd aan een derde, afzonderlijk
aannemelijk te maken dat ook aan de rechtshandeling in overwegende
mate zakelijke overwegingen ten grondslag liggen. Met de voorgestelde
wijziging wordt nog explicieter in de wettekst tot uitdrukking gebracht dat
met het bewijs dat de schuld feitelijk is verschuldigd aan een ander dan
een met de belastingplichtige verbonden lichaam of verbonden natuurlijk
persoon (een derde) enkel aannemelijk is gemaakt dat aan die schuld in
overwegende mate zakelijke overwegingen ten grondslag liggen en dat dit
dus niet automatisch ook de zakelijkheid van de rechtshandeling
meebrengt. De belastingplichtige dient derhalve ook in een dergelijke
situatie tevens afzonderlijk aannemelijk te maken dat ook aan de
43

HR 21 april 2017, nr. 16/03669, ECLI:NL:HR:2017:640.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

32

rechtshandeling in overwegende mate zakelijke overwegingen ten
grondslag liggen.
Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat deze reparatie geen gevolgen
heeft voor de beoordeling of een schuld in feite is verschuldigd aan een
ander dan een met de belastingplichtige verbonden lichaam of met hem
verbonden natuurlijk persoon. Bij de beoordeling of een schuld in feite is
verschuldigd aan een ander dan een met de belastingplichtige verbonden
lichaam of met hem verbonden natuurlijk persoon worden in ieder geval
betrokken looptijd, aflossingsschema, rentevergoeding, omvang en
tijdstip van aangaan van de leningen. Dit is conform het arrest van de
Hoge Raad van 21 april 2017. Het gaat om beoordeling van deze omstandigheden in onderlinge samenhang.
Aangezien het in artikel 10a, vierde lid, van de Wet Vpb 1969 gedefinieerde begrip «een met de belastingplichtige verbonden lichaam» ook van
belang is voor de toepassing van het voorgestelde artikel 15ac, achtste lid,
van de Wet Vpb 1969 wordt een verwijzing naar artikel 15ac van die wet
toegevoegd aan genoemd vierde lid.
Artikel IV, onderdeel B (artikel 13d van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Voorgesteld wordt het toepassingsbereik van artikel 15ac, achtste lid, van
de Wet Vpb 1969 uit te breiden naar schuldvorderingen (of soortgelijke
vermogensbestanddelen) van een belastingplichtige op alle met hem
verbonden lichamen44 die een schuldvordering hebben op een
maatschappij waarmee de belastingplichtige in een fiscale eenheid is of
was gevoegd. Daardoor kunnen verliezen op schuldvorderingen (of
soortgelijke vermogensbestanddelen) van een tot de fiscale eenheid
behorende maatschappij op een verbonden lichaam niet (meer) in aftrek
worden gebracht voor zover deze verband houden met verliezen die bij
een andere maatschappij binnen die fiscale eenheid worden of zijn
geleden. Hierdoor wordt voorkomen dat het verlies van een in een fiscale
eenheid gevoegde maatschappij tweemaal in de fiscale eenheid tot
uitdrukking komt. Een voorbeeld van een situatie waar die maatregel op
ziet, is opgenomen in de toelichting op artikel IV, onderdeel C.
Met betrekking tot de in artikel 13d van de Wet Vpb 1969 opgenomen
liquidatieverliesregeling wordt voorgesteld in het tiende lid van dat artikel
met betrekking tot verbonden lichamen een soortgelijke maatregel op te
nemen als op dit moment reeds is opgenomen in het negende lid van dat
artikel met betrekking tot tussenmaatschappijen. Hiermee wordt
voorkomen dat dubbele verliesneming kan plaatsvinden via de liquidatieverliesregeling, doordat de belastingplichtige een verbonden lichaam
liquideert dat een schuldvordering heeft op een maatschappij waarmee de
belastingplichtige in een fiscale eenheid is of was gevoegd, waarbij de
schuldvordering in waarde is gedaald als gevolg van verliezen van die
maatschappij. Dit laat zich het beste uitleggen door middel van een
voorbeeld. Het voorgestelde tiende lid van artikel 13d van de Wet Vpb
1969 ziet op – bijvoorbeeld – de volgende situatie (zie figuur 1).

44

Als bedoeld in artikel 10a, vierde lid, van de Wet Vpb 1969, waarbij er sprake is van een
verbonden lichaam bij een belang van kort gezegd ten minste een derde deel.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

33

Figuur 1

In deze situatie gaat het om een in Nederland gevestigde moedermaatschappij, M BV, en een in Nederland gevestigde dochtermaatschappij, X
BV, die samen een fiscale eenheid vormen. M BV stort kapitaal in een
andere dochtermaatschappij, Y BV, die niet in genoemde fiscale eenheid
gevoegd is en die de betreffende geldmiddelen weer uitleent aan X BV.
Stel dat X BV verlieslatend is. De verliezen van X BV worden binnen de
fiscale eenheid verrekend met de winsten van M BV. Als gevolg van de
omstandigheid dat X BV verlieslatend is, kan Y BV haar vordering op X BV
in waarde zien verminderen. Dit kan dan eveneens consequenties hebben
voor de vermogenspositie van Y BV. Dit zou weer tot gevolg kunnen
hebben dat als Y BV wordt geliquideerd M BV in beginsel een liquidatieverlies zou kunnen nemen dat geheel of gedeeltelijk verband houdt met
het verlies van X BV. Als M BV een dergelijk liquidatieverlies zou kunnen
nemen, komt aldus het verlies van X BV in feite tweemaal ten laste van de
winst van de fiscale eenheid. Het ligt derhalve voor de hand in artikel 13d
van de Wet Vpb 1969 een regeling op te nemen die een dergelijke dubbele
verliesneming voorkomt.
Daarom wordt voorgesteld het liquidatieverlies te begrenzen. Het gaat
daarbij om de situatie waarin het ontbonden lichaam onmiddellijk of
middellijk een schuldvordering (of een soortgelijk vermogensbestanddeel)
heeft gehad op een ander lichaam dat deel uitmaakt of deel heeft
uitgemaakt van dezelfde fiscale eenheid als de belastingplichtige. In die
situatie wordt het voor de deelneming opgeofferde bedrag (voor de
toepassing van de liquidatieverliesregeling) slechts in aanmerking
genomen voor zover de belastingplichtige aannemelijk maakt dat dit
opgeofferde bedrag in absolute zin uitgaat boven de aan dat andere
lichaam toe te rekenen winst van de fiscale eenheid gedurende de periode
dat dat deel uitmaakte van dezelfde fiscale eenheid als de belastingplichtige. Hierbij is wel vereist dat die toe te rekenen winst per saldo
uitkomt op een negatief bedrag. Dit negatieve bedrag beloopt daarbij niet
meer dan het geheel van de negatieve voordelen op voornoemde
schuldvordering (of soortgelijk vermogensbestanddeel) die toerekenbaar
zijn aan voornoemde fiscale-eenheidsperiode.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

34

Artikel IV, onderdeel C (artikel 13e van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
In samenhang met een vernummering ten gevolge van het invoegen van
het voorgestelde tiende lid van artikel 13d van de Wet Vpb 1969 wordt de
verwijzing in het eerste en tweede lid van artikel 13e van de Wet Vpb 1969
aangepast.
Artikel IV, onderdeel D (artikel 15ac van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Ter uitvoering van de motie Van Vliet45 wordt voorgesteld de reikwijdte
van het huidige artikel 15ac, achtste lid, van de Wet Vpb 1969, dat dubbele
verliesneming bij vorderingen via top- of tussenmaatschappijen
voorkomt, uit te breiden. Na de voorgestelde uitbreiding ziet de bepaling
op alle schuldvorderingen op – binnen of buiten Nederland gevestigde –
maatschappijen die tot hetzelfde concern behoren als de moedermaatschappij van de fiscale eenheid. Daardoor kunnen verliezen op schuldvorderingen (of soortgelijke vermogensbestanddelen) van een tot de fiscale
eenheid behorende maatschappij op een met de belastingplichtige
verbonden lichaam als bedoeld in artikel 10a, vierde lid, van de Wet Vpb
1969 niet (meer) in aftrek worden gebracht voor zover deze verband
houden met verliezen die bij een andere maatschappij binnen die fiscale
eenheid worden of zijn geleden. De voorgestelde aanpassing van het
huidige artikel 15ac, achtste lid, van de Wet Vpb 1969 ziet bijvoorbeeld op
de volgende situatie (zie figuur 2).
Figuur 2

In deze situatie gaat het om een in Nederland gevestigde moedermaatschappij, M BV, en een in Nederland gevestigde dochtermaatschappij, X
BV, die samen een fiscale eenheid vormen. M BV verstrekt een lening aan
een andere dochtermaatschappij, Y BV, die niet in genoemde fiscale
eenheid gevoegd is en de betreffende geldmiddelen weer uitleent aan X
BV. Verondersteld wordt dat X BV verlieslatend is. De verliezen van X BV
worden binnen de fiscale eenheid verrekend met de winsten van M BV.
Als gevolg van de omstandigheid dat X BV verlieslatend is, kan Y BV haar
vordering op X BV in waarde zien verminderen. Dit kan dan eveneens
consequenties hebben voor de vermogenspositie van Y BV. Dit zou weer
45

Kamerstukken II 2015/16, 34 323, nr. 14.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

35

tot gevolg kunnen hebben dat de vordering van M BV op Y BV eveneens
in waarde vermindert. Als M BV de vordering op Y BV afwaardeert, komt
aldus het verlies van X BV in feite tweemaal ten laste van de winst van de
fiscale eenheid.
Om dubbele verliesneming in dergelijke situaties te voorkomen, wordt
voorgesteld het huidige artikel 15ac, achtste lid, van de Wet Vpb 1969 uit
te breiden naar schuldvorderingen (of soortgelijke vermogensbestanddelen) van een belastingplichtige (in het voorbeeld M BV) op alle op enig
tijdstip met de belastingplichtige verbonden lichamen (in het voorbeeld Y
BV). Daardoor kunnen verliezen op schuldvorderingen (of soortgelijke
vermogensbestanddelen) van een tot de fiscale eenheid behorende
maatschappij (in casu M BV) op een verbonden lichaam (in casu Y BV)
niet (meer) in aftrek worden gebracht voor zover, kort gezegd, deze
verband houden met verliezen die bij een andere maatschappij (in casu X
BV) binnen die fiscale eenheid worden of zijn geleden. De voorgestelde
aanpassing bewerkstelligt dan dat in de in het voorbeeld (figuur 2)
beschreven situatie de vordering van M BV op Y BV niet kan worden
afgewaardeerd ten laste van de winst van de fiscale eenheid.
Artikel IV, onderdeel E (artikel 15ah van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
In verband met de invoeging van het voorgestelde artikel 13d, tiende lid,
van de Wet Vpb 1969 wordt de verwijzing in het eerste lid van artikel 15ah
van de Wet Vpb 1969 aangevuld.
Artikel V
Artikel V (artikel 5 van de Wet op de kansspelbelasting)
Op grond van artikel V wordt het tarief van de kansspelbelasting dat is
opgenomen in artikel 5, eerste lid, van de Wet op de kansspelbelasting
(Wet KSB) met ingang van 1 januari 2018 met 1,1%-punt verhoogd tot
30,1%. Indien de inhoudingsplichtige, bedoeld in artikel 6 van de Wet KSB,
de kansspelbelasting voor zijn rekening neemt, dan dient de waarde van
de prijs gebruteerd te worden op grond van artikel 5, tweede lid, van de
Wet KSB. Deze brutering vindt op grond van de huidige wettekst plaats
door de waarde van de prijs met 100/71 te vermenigvuldigen. Die breuk
wordt op grond van artikel V overeenkomstig de tariefwijziging gewijzigd
in 1000/699.
Artikel VI
Artikel VI (artikel 5 van de Wet op de kansspelbelasting)
Ingevolge artikel V wordt een tijdelijke verhoging van het tarief van de
kansspelbelasting voorgesteld met ingang van 1 januari 2018. Op grond
van artikel VI vervalt die verhoging op het moment dat zes kalendermaanden zijn verstreken vanaf het tijdstip van inwerkingtreding van de
maatregelen uit het wetsvoorstel inzake kansspelen op afstand (KOA), dat
momenteel nog in behandeling is bij de Eerste Kamer.46

46

Het bij koninklijke boodschap van 18 juli 2014 ingediende voorstel van wet tot wijziging van de
Wet op de kansspelen, de Wet op de kansspelbelasting en enkele andere wetten in verband
met het organiseren van kansspelen op afstand (Kamerstukken 33 996).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

36

Artikel VII
Artikel VII, onderdeel A (artikel 2a van de Wet op de omzetbelasting 1968)
In artikel 2a, eerste lid, onderdeel f, van de Wet op de omzetbelasting 1968
(Wet OB 1968) is een definitie opgenomen van nieuwe vervoermiddelen.
In een onderdeel van die definitie wordt verwezen naar tabel II, onderdeel
a, post 3, van de Wet OB 1968, wat betreft de daar bedoelde zeeschepen
en luchtvaartuigen. Deze verwijzing is aangepast in verband met de
gewijzigde opzet van die tabelpost in de onderhavige wet. Met deze
wijziging wordt geen inhoudelijke wijziging beoogd.
Artikel VII, onderdeel B (tabel I behorende bij de Wet op de omzetbelasting
1968)
Ingevolge tabel I, post a.6, behorende bij de Wet OB 1968 worden
geneesmiddelen als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onder b, van de
Geneesmiddelenwet belast tegen het verlaagde btw-tarief. Met uitzondering van de geneesmiddelen, bedoeld in artikel 40, derde lid, onderdeel
a tot en met g van de Geneesmiddelenwet, moet voor alle geneesmiddelen die op de Nederlandse markt in het handelsverkeer worden
gebracht een handelsvergunning zijn afgegeven door het College ter
beoordeling van geneesmiddelen of een communautaire handelsvergunning door het Europees Geneesmiddelenbureau. Voor de toepassing
van het verlaagde btw-tarief op geneesmiddelen is het thans niet relevant
of een handelsvergunning is afgegeven. Hierdoor komt het voor dat voor
bepaalde producten, waarvoor geen handelsvergunning is afgegeven,
vanwege hun presentatie toch onder het verlaagde btw-tarief vallen. De
discussie of het verlaagde tarief kan worden toegepast spitst zich dan ook
thans toe op de vraag of een product als geneesmiddel moet worden
aangemerkt en niet op de vraag of er een handelsvergunning is afgegeven
of daarvan is vrijgesteld. Daardoor ontstaan in de praktijk omvangrijke en
complexe uitvoerings- en afbakeningsproblemen. Bovendien kwalificeren
producten als sommige tandpasta en bepaalde zonnebrandmiddelen voor
de btw als geneesmiddel, daar waar ze dat naar maatschappelijke
opvatting en werking niet zijn.
De aanpassing van tabel I, post a.6, behorende bij de Wet OB 1968 is zo
vormgegeven dat voorkomen wordt dat zich in de toekomst discussies
voordoen over de vraag of een product kwalificeert als geneesmiddel,
waarvoor het verlaagde btw-tarief geldt. Door een betere aansluiting bij
de Geneesmiddelenwet en met name de handelsvergunning, bedoeld in
artikel 1, eerste lid, onderdeel lll, van de Geneesmiddelenwet, wordt
kenbaar dat voor geneesmiddelen geen verlaagd btw-tarief geldt,
wanneer geen handelsvergunning is afgegeven. Geneesmiddelen,
waarvoor geen handelsvergunning is vereist voor het in de handel
brengen van de geneesmiddelen ingevolge artikel 40, derde lid, onderdelen a tot en met g, van de Geneesmiddelenwet, vallen eveneens onder
het verlaagde btw-tarief. Een van deze categorieën geneesmiddelen
waarvoor geen handelsvergunning is vereist ingevolge artikel 40, derde
lid, onderdeel a, van de Geneesmiddelenwet, betreft geneesmiddelen die
door of in opdracht van een apotheker in diens apotheek op kleine schaal
zijn bereid en ter hand worden gesteld. Onder deze apotheekbereidingen,
waarvoor wel het verlaagde btw-tarief geldt, wordt in dit wetsvoorstel ook
de collegiaal doorgeleverde apothekersbereidingen begrepen, indien deze
in de handel worden gebracht op basis van de circulaire «handhavend
optreden bij collegiaal doorleveren van eigen bereidingen door
apothekers» van de Inspectie voor de Gezondheidszorg.47 Geneesmiddelen, waarvoor geen handelsvergunning is vereist voor het in de handel
47

Circulaire van 22 augustus 2016, nr. 2016–01-IGZ.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

37

brengen van de geneesmiddelen ingevolge artikel 40, derde lid, onderdeel
h, van de Geneesmiddelenwet zijn uitgesloten van het verlaagde
btw-tarief. Hoewel hier in de Geneesmiddelenwet een aparte vrijstelling
voor is opgenomen, leent deze vrijstelling zich naar zijn kenmerken niet
voor toepassing van het verlaagde btw-tarief. Deze vrijstelling is voor de
Geneesmiddelenwet bedoeld om parallelhandel in geneesmiddelen
mogelijk te maken zonder handelsvergunning voor producten die niet
rechtstreeks aan de eindgebruiker worden geleverd. Opname van deze
vrijstelling voor toepassing van het verlaagde btw-tarief zou feitelijk
goedkeuren dat de vereiste van de handelsvergunning niet geldt bij
import en verwerving van geneesmiddelen. Dit zou voor de tariefstoepassing van geneesmiddelen een ongelijke behandeling betekenen voor
import en verwerving ten opzichte van de binnenlandse leveringen. Dit is
niet gewenst. Kant en klare nierdialysevloeistoffen vallen doorgaans
onder het verlaagde btw- tarief omdat hiervoor een handelsvergunning is
afgegeven. Overeenkomstig de wens van de Tweede Kamer48 worden
daarnaast bestanddelen voor nierdialysevloeistoffen (zoals (vloeibare)
nierdialyseconcentraten en bicarbonaat) aan de tabelpost toegevoegd.
Artikel VII, onderdeel C (tabel II bij de Wet op de omzetbelasting 1968)
Artikel VII, onderdeel C, onder 1, bewerkstelligt de vervanging van de
posten a.3 en a.4 van de bij de Wet OB 1968 behorende tabel II door twee
nieuwe posten.
In tabel II bij de Wet OB 1968 is aangegeven voor welke leveringen van
goederen en diensten het btw-nultarief van toepassing is. Daarbij zijn de
leveringen van goederen vermeld in onderdeel a van de tabel. De
leveringen van diensten zijn opgenomen in onderdeel b van genoemde
tabel II. De wijzigingen in dat onderdeel komen hierna onder de
toelichting op artikel VII, onderdeel C, onder 2, aan de orde.
In post a.3 (nieuw) van genoemde tabel II is een opsomming gegeven van
de goederen die bestemd zijn voor de bevoorrading van een aantal
vervoermiddelen gebruikt in het internationale vervoer. Het gaat daarbij in
genoemde post a.3, onder a (nieuw), in de eerste plaats om de bevoorrading van schepen voor de vaart op volle zee waarmee tegen betaling
passagiersvervoer plaatsvindt of die worden gebruikt voor de uitoefening
van een industriële, handels- of visserijactiviteit.
Om te kunnen beoordelen of een schip wordt gebruikt voor de vaart op
volle zee kan niet uitsluitend worden uitgegaan van objectieve criteria
zoals de lengte of het tonnage van een schip. Dergelijke criteria kunnen
bijvoorbeeld hooguit worden gebruikt om vast te stellen dat een schip niet
geschikt is voor de vaart op de volle zee. Met het begrip volle zee wordt in
het kader van deze post gedoeld op alle zeegebieden buiten de
12-mijlszone van een land.
Wat betreft het gebruik van een schip voor de vaart op volle zee is vereist
dat het schip daadwerkelijk daarvoor wordt gebruikt. Dit moet door de
afnemende ondernemer kunnen worden aangetoond aan de hand van de
verhouding tussen de afgelegde afstanden op volle zee en de totaal
afgelegde afstanden van het schip gedurende een jaar. Voor reeds in
gebruik genomen schepen kan de afnemende ondernemer er echter ook
voor kiezen uit te gaan van de verhouding tussen het aantal met het schip
gemaakte reizen over de volle zee en het totaal aantal reizen in die
periode. Om in aanmerking te kunnen komen voor het nultarief behoeft
het schip niet voor de volle honderd percent te worden gebruikt voor de
vaart op volle zee, omdat het nu eenmaal ook moet varen binnen de
territoriale wateren van staten om in of bij havens aan te kunnen leggen.
In het zogenoemde BTW-Comité dat raadgevend is over de uitvoering van

48

Kamerstukken II 2015/16, 31 066, nr. 281.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

38

de bepalingen van de BTW-richtlijn 2006,49 waren de diensten van de
Europese Commissie en bijna alle lidstaten het in dit opzicht erover eens
dat het schip daadwerkelijk en overheersend moet worden gebruikt voor
de vaart op volle zee. Wat betreft de toepassing van de onderhavige
bepaling in Nederland is het daarom voldoende wanneer het schip
nagenoeg geheel (ten minste 90 percent) wordt gebruikt voor de vaart op
volle zee. Indien dat het geval is geldt het nultarief voor alle goederen
waarmee het schip wordt bevoorraad.
Tabel II, post a.3, onder b en c (nieuw), bij de Wet OB 1968 bepaalt voorts
dat ook goederen voor de bevoorrading van reddingsboten en schepen
voor hulpverlening op zee (onder b) of schepen voor de kustvisserij
(onder c) onder het nultarief vallen, met dien verstande dat de levering
van scheepsproviand voor schepen voor de kustvisserij buiten de
toepassing van het nultarief blijft. Voor de toepassing van het nultarief op
de levering van goederen voor de bevoorrading van de hier bedoelde
schepen geldt niet de eis dat deze schepen nagenoeg geheel worden
gebruikt voor de vaart op volle zee. De genoemde onderdelen b en c van
post a.3 zijn derhalve van toepassing op reddingsboten en schepen die op
zee zowel binnen als buiten de 12-mijlszone van een land worden
gebruikt.
In tabel II, post a.3, onder d (nieuw), bij de Wet OB 1968 is aangegeven dat
het nultarief tevens geldt voor de levering van goederen voor de
bevoorrading van oorlogsschepen die Nederland verlaten met als
bestemming een haven of ankerplaats buiten Nederland. Deze bepaling
was hiervoor opgenomen in tabel II, post a.4, derde aandachtstreepje, bij
die wet is gebaseerd op Bijlage X, Deel B, post 12, van de BTW-richtlijn
2006.
De levering van goederen voor de bevoorrading van luchtvaartuigen die
worden gebruikt door luchtvaartmaatschappijen die zich hoofdzakelijk
toeleggen op het betaalde internationale vervoer van personen of
goederen valt ingevolge tabel II, post a.3, onder e (nieuw), bij de Wet OB
1968 eveneens onder het nultarief. Het gaat hierbij dus om de status van
de luchtvaartmaatschappij die het luchtvaartuig gebruikt en niet om de
status van een bepaald luchtvaartuig zelf. Zo is het nultarief bijvoorbeeld
ook van toepassing op de levering van goederen voor de bevoorrading
van een vliegtuig dat hoofdzakelijk binnenlandse vluchten maakt, maar
dat wordt geëxploiteerd door een luchtvaartmaatschappij die zich
hoofdzakelijk toelegt op het betaalde internationale vervoer van personen
of goederen.
Deze bepaling was eerder opgenomen in tabel II, post a.4, vierde
aandachtstreepje, bij de Wet OB 1968 en is inhoudelijk niet gewijzigd.
Voor de toepassing van het btw-nultarief zal de ondernemer die de in deze
post bedoelde goederen levert in alle gevallen aan de hand van boeken en
bescheiden moeten kunnen aantonen dat hij het nultarief terecht heeft
toegepast.
Opgemerkt zij dat met de bevoorrading van de in deze tabelpost bedoelde
vervoermiddelen wordt gedoeld op alleen de leveringen van de desbetreffende goederen aan de ondernemer die de goederen als scheepsvoorraden zal gebruiken. De aan deze levering voorafgaande leveringen van
deze goederen vallen derhalve niet onder deze post.
In de nieuwe post a.4 van genoemde tabel II is onder a voorzien in de
toepassing van het nultarief voor de levering van de in post a.3 onder a
tot en met d, van die tabel bedoelde schepen en voor de levering van
voorwerpen – met inbegrip van uitrusting voor de visserij – die met deze
schepen vast verbonden zijn of die voor hun exploitatie dienen. Wat
betreft de levering van laatstbedoelde voorwerpen wordt gedoeld op
goederen die in bedoelde schepen worden verwerkt of die daarin of
49

Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke
stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (Pb EU 2006, L 347).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

39

daarop blijvend worden aangebracht, alsmede op goederen die blijven
deel gaan uitmaken van de losse inventaris van die schepen. De levering
van deze voorwerpen was eerder niet expliciet opgenomen in tabel II bij
de Wet OB 1968. Goedgekeurd was dat deze voorwerpen (als boordbenodigdheden) werden aangemerkt als goederen voor de bevoorrading van
zeeschepen en als zodanig vielen onder de toepassing van het nultarief.
De nieuwe post a.4, onder b, van genoemde tabel II voorziet in de
toepassing van het nultarief voor de levering van de in post a.3, onder e,
van die tabel bedoelde luchtvaartuigen en voorts, naar analogie van de
hiervoor genoemde post a.4, onder a, in de toepassing van dat tarief voor
de levering van voorwerpen die met deze luchtvaartuigen vast verbonden
zijn of die dienen voor hun exploitatie. Ook de levering van deze
voorwerpen was eerder niet expliciet vermeld in tabel II bij de Wet OB
1968. Het nultarief werd in de praktijk toegepast, omdat goedgekeurd was
dat de voorwerpen werden beschouwd als goederen voor de bevoorrading van de in genoemde post a.3, onder e, bedoelde luchtvaartuigen.
Artikel VII, onderdeel C, onder 2, bewerkstelligt de vervanging van post
b.1 in de bij de Wet OB 1968 behorende tabel II.
In tabel II bij de Wet OB 1968 is aangegeven voor welke leveringen van
goederen en diensten het btw-nultarief van toepassing is. Daarbij zijn de
leveringen van diensten vermeld in onderdeel b van die tabel.
In de nieuwe post b.1 van tabel II bij de Wet OB 1968, is onder a aangegeven dat de diensten die worden verricht ten aanzien van de in de posten
a.1, a.2, a.7 en a.8 van die tabel bedoelde goederen vallen onder het
nultarief. Het gaat hier om een groot aantal verschillende diensten, zoals
diensten in een zee- of luchthaven in het kader van het internationale
vervoer met derde-landen, diensten met betrekking tot goederen die
worden gebracht naar een accijnsgoederenplaats als bedoeld in tabel II,
post a.7, bij de Wet OB 1968 of diensten met betrekking tot goederen die
worden gebracht naar een entrepot als bedoeld in post a.8 van die tabel.
De hiervoor bedoelde diensten waren alle eerder opgenomen in tabel II,
post b.1, bij de Wet OB 1968 met dien verstande dat daarbij toen,
eveneens in algemene bewoordingen, ook de diensten waren vermeld die
werden verricht ten aanzien van goederen als bedoeld in tabel II, posten
a.3 en a.4, bij de Wet OB 1968 zoals die thans luidden. Laatstbedoelde
diensten zijn nu meer expliciet en overeenkomstig de bewoordingen van
de BTW-richtlijn 2006 opgenomen onder b, c en d van de nieuwe post b.1
van tabel II bij de Wet OB 1968.
In post b.1, onder b, van die tabel is in de eerste plaats bepaald dat het
nultarief geldt voor de verbouwing, de reparatie, het onderhoud, de
bevrachting en de verhuur van de in post a.3, onder a tot en met d, van
dezelfde tabel bedoelde schepen. Daaronder valt een groot aantal
diensten, zoals onderhoudswerkzaamheden en herstellingen aan schepen.
Maar ook het slepen, het beloodsen en het bergen van bedoelde schepen
valt onder het nultarief, evenals bijvoorbeeld het los- en vastmaken van
de schepen in havens. Verder is het nultarief ingevolge deze bepaling
eveneens van toepassing op de verhuur, de reparatie en het onderhoud
van de voorwerpen die met de in tabel II, post a.3, onder a, b en c, bij de
Wet OB 1968 bedoelde schepen vast verbonden zijn of die voor hun
exploitatie dienen. Dit tarief is ook van toepassing waar het gaat om de
uitrusting van de hier bedoelde schepen voor de visserij.
Tabel II, post b.1, onder c, bij de Wet OB 1968 geeft naar analogie van het
gestelde in post b.1, onder b, van die tabel aan dat het nultarief ook van
toepassing is op de verbouwing, de reparatie, het onderhoud, de
bevrachting en de verhuur van de in post a.3, onder e, van dezelfde tabel
bedoelde luchtvaartuigen. Ook hier is dat tarief tevens van toepassing op
de verhuur, de reparatie en het onderhoud van de voorwerpen die met
deze luchtvaartuigen vast verbonden zijn of die voor hun exploitatie
dienen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

40

Ingevolge tabel II, post b.1, onder d, bij de Wet OB 1968 geldt ook voor
andere dan de onder b en c van deze post vallende diensten het nultarief
wanneer die diensten worden geleverd voor de rechtstreekse behoeften
van de in post a.3, onder a tot en met d, van die tabel bedoelde schepen
en hun lading en de in post a.3, onder e, van dezelfde tabel bedoelde
luchtvaartuigen en hun lading. Daarbij kan het bijvoorbeeld gaan om het
tellen, wegen, bemonsteren en dergelijke van een lading door een
zogenoemd controlebedrijf. Ook kan het nultarief toepassing vinden voor
het verrichten van douaneformaliteiten bijvoorbeeld ten aanzien van de
goederen die de Europese Unie zijn binnengekomen.
Artikel VIII
Artikel VIII, onderdeel A (artikel 10c van de Wet op de belasting van
personenauto’s en motorrijwielen 1992)
Artikel 10c van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (Wet BPM 1992) regelt de belastingheffing voor gevallen
waarin motorrijtuigen worden omgebouwd tot personenauto, motorrijwiel of bestelauto. In artikel 10c, eerste lid, van de Wet BPM 1992 is
bepaald dat de belasting ter zake van de ombouw van een al in Nederland
geregistreerd gebruikt motorrijtuig wordt berekend met toepassing van de
forfaitaire afschrijvingstabel van artikel 10, zesde lid, van de Wet BPM
1992 jo. artikel 8, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling belasting van
personenauto’s en motorrijwielen 1992 (UR BPM 1992). Zoals toegelicht in
het algemeen deel van de toelichting vloeit uit jurisprudentie echter voort
dat de belastingplichtige ervoor moet kunnen kiezen om de afschrijving te
baseren op de werkelijke waarde van de auto. Met de voorgestelde
wijzigingen voor artikel 10c van de Wet BPM 1992 wordt de forfaitaire
afschrijvingstabel niet langer verplicht voorgeschreven, maar kan de
belastingplichtige de afschrijving ook bepalen aan de hand van de
werkelijke waarde overeenkomstig artikel 10 van de Wet BPM 1992.
Artikel VIII, onderdeel B (artikel 13a van de Wet op de belasting van
personenauto’s en motorrijwielen 1992)
In artikel 13a van de Wet BPM 1992 is geregeld dat vrijstelling wordt
verleend voor bestelauto’s die op naam zijn gesteld van een ondernemer.
Indien binnen vijf jaar na het tijdstip waarop de bestelauto is ingeschreven
in het kentekenregister niet of niet langer wordt voldaan aan de
voorwaarden en de beperkingen voor de vrijstelling, is de belastingplichtige BPM verschuldigd. Bij de berekening van de verschuldigde BPM
wordt rekening gehouden met een vermindering. In artikel 13a, derde lid,
van de Wet BPM 1992 is geregeld dat de vermindering moet worden
bepaald aan de hand van de forfaitaire afschrijvingstabel van artikel 10,
zesde lid, van de Wet BPM 1992 jo. artikel 8, vijfde lid, van de UR BPM
1992. Zoals toegelicht in het algemeen deel van de toelichting vloeit uit
jurisprudentie echter voort dat de belastingplichtige ervoor moet kunnen
kiezen om de afschrijving te baseren op de werkelijke waarde van de auto.
Met de voorgestelde wijziging voor artikel 13a, derde lid, van de Wet BPM
1992 wordt de forfaitaire afschrijvingstabel niet langer verplicht voorgeschreven, maar dient de verschuldigde belasting te worden berekend als
ware sprake van een eerste registratie in het kentekenregister. Hierdoor
kan de belastingplichtige bij de berekening van de verschuldigde
belasting de vermindering bepalen aan de hand van de werkelijke waarde
overeenkomstig artikel 10 van de Wet BPM 1992.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

41

Artikel IX
Artikel IX, onderdelen A tot en met I (artikelen 23, 23a, 24, 25, 26, 27, 27a,
28 en 29 van de Wet belastingen op milieugrondslag) en artikel XV
In artikel IX, onderdelen A tot en met I, wordt de zogenoemde exportheffing in de afvalstoffenbelasting gewijzigd.
Onderdeel A regelt dat het belastbare feit voor deze heffing in artikel 23,
eerste lid, onderdeel c, van de Wet belastingen op milieugrondslag (Wbm)
zodanig wordt aangepast dat een Europeesrechtelijk houdbare heffing
mogelijk is. De afvalstoffenbelasting belast de verwijdering (storten of
verbranden) van in Nederland ontstane afvalstoffen. In geval van
verwijdering van de afvalstoffen buiten Nederland, wordt de belasting
geheven ter zake van de overbrenging ter verwijdering van de afvalstoffen
naar het buitenland, met toepassing van een ingevolge EG-verordening
overbrenging van afvalstoffen (EVOA) bij beschikking verleende
toestemming tot overbrenging van afvalstoffen uit Nederland.50 Evenals
bij de binnenlandse heffing zijn uitgezonderd afvalstoffen waarvan uit
boeken en bescheiden blijkt dat zij naar Nederland zijn overgebracht in de
zin van de EVOA. De heffing beperkt zich dus ook in deze situatie tot
afvalstoffen die in Nederland zijn ontstaan. Het tweede lid van artikel 23
van de Wbm wordt aangevuld voor de heffing bij verwijdering buiten
Nederland. Ook in die situatie worden de afvalstoffen geacht alle buiten
Nederland te worden gebracht om te worden verwijderd. Genoemd
tweede lid regelt al dat in Nederland aan een inrichting afgegeven
afvalstoffen worden geacht alle te zijn afgegeven ter verwijdering. Het
huidige derde lid van artikel 23 van de Wbm met betrekking tot het in
aanmerking te nemen gewicht is in de gewijzigde opzet niet langer juist
en vervalt, onder vernummering van de overige leden.
Zoals gezegd beperkt de heffing van afvalstoffenbelasting zich tot
afvalstoffen die in Nederland zijn ontstaan. Daaronder worden begrepen
afvalstoffen die oorspronkelijk uit het buitenland afkomstig zijn maar na
overbrenging in Nederland een bewerking hebben ondergaan. Ook uit het
buitenland afkomstige afvalstoffen die zijn vermengd met afvalstoffen die
in Nederland zijn ontstaan zijn niet van de heffing uitgezonderd. Voor
afvalstoffen die in Nederland ter verwijdering worden aangeboden aan
een inrichting is het voorgaande al geregeld in het huidige vierde lid van
artikel 23 van de Wbm. Deze bepaling wordt nu aangevuld voor afvalstoffen die ter verwijdering worden overgebracht naar het buitenland.
In onderdeel B vervalt artikel 23a van de Wbm, waarin was voorzien in het
buiten de heffing laten van bepaalde afvalstoffen. Dit hangt samen met
het feit dat de maatstaf van heffing ingevolge onderdeel D van artikel IX
nu ook voor de heffing bij verwijdering buiten Nederland volledig wordt
geregeld in artikel 25 van de Wbm.
De belastingplichtige blijft ook in de nieuwe opzet degene aan wie
ingevolge de EVOA toestemming is verleend de afvalstoffen uit Nederland
over te brengen, zijnde de kennisgever ingevolge de EVOA. In onderdeel C
wordt artikel 24 van de Wbm, waarin dit is geregeld, verduidelijkt met een
verwijzing naar de definitie van kennisgever in de EVOA.
In onderdeel D wordt de maatstaf van heffing van de afvalstoffenbelasting
bij verwijdering van afvalstoffen buiten Nederland aangepast. In artikel 25,
eerste lid, onderdeel b, van de Wbm wordt geregeld dat de belasting
wordt geheven over het gewicht van de afvalstoffen die uit Nederland zijn
overgebracht ter verwijdering – storten of verbranden – buiten Nederland,
gemeten in kilogram. Het tweede, derde en vierde lid van artikel 25 van de
Wbm werken dit verder uit. Wanneer de afvalstoffen in het buitenland op
een zodanige wijze zijn gestort of verbrand dat bij een vergelijkbare
50

Verordening (EG) nr. 1013/2006 van het Europees Parlement en de Raad van 14 juni 2006
betreffende de overbrenging van afvalstoffen (PbEU 1006, L 190).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

42

verwerking in Nederland geen of minder belasting verschuldigd zou zijn,
wordt ook voor de heffing ten aanzien van de uit Nederland overgebrachte afvalstoffen dat lagere belastingbedrag in aanmerking genomen.
De berekening van de belasting bij verwijdering buiten Nederland wordt
gebaseerd op het gewicht van de overgebrachte afvalstoffen en de in het
buitenland toegepaste verwerkingswijze overeenkomstig de berekening
van de verschuldigde belasting voor afvalstoffen die in Nederland op
vergelijkbare wijze worden gestort of verbrand.
Er kunnen verschillende redenen zijn waarom bij verwerking van
afvalstoffen in Nederland geen of minder belasting verschuldigd is.
Allereerst wordt een binnenlandse afvalverbrandingsinrichting alleen in
de heffing van afvalstoffenbelasting betrokken wanneer de inrichting
beschikt over een omgevingsvergunning om huishoudelijke afvalstoffen,
gemengde bedrijfsafvalstoffen of gemengd sorteerresidu (hierna:
gemengde afvalstoffen) te verbranden. Dit volgt uit de definitie van het
begrip inrichting in artikel 22, eerste lid, onderdeel f, onder 2o, van de
Wbm. Daarnaast geldt ingevolge artikel 28, eerste lid, onderdeel c, van de
Wbm een nihiltarief voor afvalstoffen die worden verbrand in een
installatie waarin geen gemengde afvalstoffen mogen worden verbrand.
Verder wordt in de binnenlandse situatie geen afvalstoffenbelasting
geheven voor afvalstoffen die worden hergebruikt, gerecycled of nuttig
worden toegepast. Wanneer dit gebeurt voordat de afvalstoffen ter
verwijdering worden aangeboden aan een binnenlandse inrichting doet
zich voor de afvalstoffenbelasting geen belastbaar feit voor en blijft
heffing over de uitgesorteerde stoffen dus achterwege. Wanneer een deel
van de afvalstoffen pas na de aanbieding ter verwijdering aan een
inrichting wordt uitgesorteerd voor hergebruik, recycling of nuttige
toepassing binnen of buiten die inrichting, voorzien de artikelen 27 en 27a
van de Wbm in zoverre in een vermindering van de verschuldigde
belasting. Om tot een Europeesrechtelijk houdbare heffing te komen zal
met al de voorgaande factoren in de binnenlandse situatie ook rekening
moeten worden gehouden bij vergelijkbare verwerking in een ander land.
De in totaal op een EVOA-vergunning naar het buitenland overgebrachte
hoeveelheden afvalstoffen en, indien van toepassing, de andere
verwerking in het buitenland zoals hiervoor bedoeld, moet blijken uit een
op verzoek namens de Minister van Infrastructuur en Milieu afgegeven
beschikking. Dit wordt geregeld in artikel 25, derde lid, van de Wbm.
Achtergrond van deze opzet is, dat de Belastingdienst niet beschikt over
de milieuexpertise om de door de kennisgever opgegeven hoeveelheden
en verwerkingswijze te beoordelen op aannemelijkheid, en niet bevoegd
is om de verwerking van afvalstoffen buiten Nederland te controleren bij
de buitenlandse verwerkers. De heffing bij verwijdering buiten Nederland
is daarom alleen handhaafbaar wanneer de controle van de door de
kennisgever ter zake aangegeven belastingbedragen plaatsvindt aan de
hand van een op verzoek van de kennisgever namens de Minister van
Infrastructuur en Milieu afgegeven beschikking, op basis van de
gewichten en verwerkingswijze zoals vermeld in die beschikking. Deze
gegevens ontvangen de Inspectie Leefomgeving en Transport (ILT) en de
kennisgever ingevolge artikel 16 van de EVOA in beginsel van de
buitenlandse verwerker. Deze gegevens zijn echter niet altijd toereikend
voor het afgeven van de beschikking voor de heffing van afvalstoffenbelasting. Bij of krachtens algemene maatregelen van bestuur worden regels
gesteld omtrent de informatie die de kennisgever moet aanleveren bij zijn
verzoek om de beschikking. Daarnaast is het van belang dat ILT, namens
de Minister van Infrastructuur en Milieu bij de behandeling van het
verzoek de kennisgever zo nodig kan vragen om aanvullende gegevens te
verstrekken, waarbij ook om een verklaring van de buitenlandse verwerker
kan worden gevraagd.
In artikel 25, vierde lid, van de Wbm wordt geregeld dat de kennisgever
om deze beschikking verzoekt binnen vier weken nadat hij de laatste

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

43

verklaring van verwerking heeft ontvangen, of had moeten zijn
ontvangen, van alle op de EVOA-vergunning naar het buitenland
overgebracht afvalstoffen. Wanneer een verwerkingsverklaring uitblijft
gaat de termijn van vier weken lopen op het moment dat de verwerkingsverklaring ontvangen had moeten zijn, oftewel een jaar na ontvangst van
de afvalstoffen door de buitenlandse verwerker. In het vierde lid van
genoemd artikel 25 wordt verder bepaald dat op de namens de Minister
van Infrastructuur en Milieu afgegeven beschikking van de ILT de
Algemene wet inzake rijksbelastingen niet van toepassing is, aangezien
ten aanzien van beschikkingen afgegeven door de ILT de Algemene wet
bestuursrecht van toepassing is. Er bestaat geen aanleiding daarvan af te
wijken voor de in artikel 25 van de Wbm bedoelde beschikking. Weliswaar
wordt die beschikking afgegeven in het kader van de heffing van
afvalstoffenbelasting bij verwijdering buiten Nederland, maar de
beschikking zelf betreft niet de heffing van een rijksbelasting maar de
beoordeling van de opgegeven hoeveelheden en verwerkingswijze van
die afvalstoffen in het buitenland.
Een en ander zal nader worden uitgewerkt bij lagere regelgeving. In het
vijfde lid van artikel 25 van de Wbm wordt daartoe een delegatiebepaling
gegeven. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur op voordracht
van de Minister van Financiën en de Minister van Infrastructuur en Milieu
worden regels gesteld omtrent de inhoud en de wijze van indiening van
het verzoek van de kennisgever om een beschikking van de ILT als
bedoeld in het derde en vierde lid van genoemd artikel 25 en de inhoud
van de door de ILT af te geven beschikking. Eveneens wordt hierin
opgenomen welke gegevens de kennisgever moet aanleveren bij het
verzoek om een beschikking bedoeld in artikel 25, derde lid, van de Wbm.
Daarbij kan een formulier worden vastgesteld dat bij de indiening van het
verzoek om een beschikking van de ILT wordt gebruikt. In artikel 25, vijfde
lid (nieuw), van de Wbm is in het verlengde hiervan opgenomen dat bij of
krachtens algemene maatregel van bestuur kan worden bepaald dat de
aanvraag om een beschikking geheel of gedeeltelijk elektronisch wordt
ingediend of in ontvangst wordt genomen.
Daarnaast zal de mandatering van de ILT worden geregeld om namens de
Minister van Infrastructuur en Milieu de hiervoor bedoelde beschikkingen
af te geven, waarbij zo nodig ook aanvullende bevoegdheden geregeld
kunnen worden.
Volledigheidshalve wordt nog opgemerkt dat de op verzoek van de
kennisgever door de ILT af te geven nationale beschikking niet moet
worden verward met de zogenoemde EVOA-vergunning. Met de
EVOA-vergunning wordt in de EU-landen door de aangewezen milieuautoriteit naar aanleiding van een kennisgeving van voorgenomen
overbrenging van afvalstoffen vooraf toestemming verleend aan de
kennisgever voor grensoverschrijdend transport van afvalstoffen over het
eigen grondgebied. De nieuwe nationale beschikking wordt op verzoek
van de kennisgever namens de Minister van Infrastructuur en Milieu
achteraf door de ILT afgegeven ten behoeve van de nationale heffing van
de afvalstoffenbelasting.
Onderdeel E betreft de wijziging van het tijdstip van verschuldigdheid bij
verwijdering van afvalstoffen buiten Nederland, geregeld in artikel 26,
onderdeel c, van de Wbm. Voorgesteld wordt genoemd onderdeel c
zodanig aan te vullen dat de belasting verschuldigd wordt op het tijdstip
dat de EVOA-vergunning is verlopen en zes volle kalendermaanden zijn
verstreken sinds de maand waarin de verwerkingsverklaring, bedoeld in
artikel 16, onder e, van de EVOA, is ontvangen of ontvangen had moeten
zijn voor alle afvalstoffen die met toepassing van die EVOA-vergunning
zijn overgebracht uit Nederland. Wanneer op dezelfde EVOA-vergunning
meerdere transporten hebben plaatsgevonden, gaat de termijn van zes
kalendermaanden dus lopen vanaf de maand volgend op de maand
waarin de laatste verwerkingsverklaring uit het buitenland wordt

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

44

ontvangen. Wordt de laatste verwerkingsverklaring ontvangen in maart,
dan is de belasting verschuldigd na het verstrijken van de maanden april
tot en met september, dus op 1 oktober. De kennisgever neemt de
verschuldigde belasting vervolgens op in de aangifte over het tijdvak
waarin de belasting verschuldigd is geworden. De termijn van zes
maanden is gekozen om, in de situatie dat bij vergelijkbare verwerking in
Nederland geen of minder belasting verschuldigd zou zijn, voldoende tijd
in te bouwen voor de op verzoek van de kennisgever namens de Minister
van Infrastructuur en Milieu door de ILT af te geven beschikking ingevolge
artikel 25, derde en vierde lid, van de Wbm. Ook biedt deze termijn in
beginsel voldoende ruimte voor afwikkeling van een eventuele bezwaarprocedure tegen de ontvangen beschikking. In de situatie dat de onherroepelijke vaststelling van de beschikking meer tijd in beslag neemt,
bijvoorbeeld omdat een bezwaar wordt afgewezen en de kennisgever
daartegen in beroep gaat, doet de kennisgever aangifte op basis van de in
de ILT-beschikking vermelde gegevens, onder aantekening van bezwaar
tegen de voldoening op aangifte.
In de onderdelen F en G worden de artikelen 27 en 27a van de Wbm met
betrekking tot de zogenoemde in/uit-methode expliciet beperkt tot de
binnenlandse situatie, omdat deze methodiek alleen van toepassing is op
inrichtingen in de zin van de Wet Milieubeheer. In de buitenlandse situatie
geldt de hiervoor toegelichte procedure waarbij de ILT op verzoek van de
belastingplichtige kennisgever de opgegeven hoeveelheden en verwerkingswijze bij beschikking vaststelt.
Onderdeel H betreft het tarief bij overbrenging van afvalstoffen uit
Nederland. Voorgesteld wordt dit tarief in artikel 28, eerste lid, onderdeel
d, van de Wbm vast te stellen op € 13,11 per 1.000 kilogram. Dit tarief is
gelijk aan het tarief bij storten of verbranden in Nederland. Ingevolge
artikel 90 van de Wbm wordt dit tarief nog geïndexeerd met ingang van
1 januari 2018. Daarnaast wordt in artikel 28 van de Wbm een nieuw
tweede lid ingevoegd, onder vernummering van het huidige tweede lid tot
derde lid. Dat tweede lid (nieuw) ziet op de situatie dat de in Nederland
ontstane afvalstoffen buiten Nederland worden gebracht op een tijdstip
waarop het tarief van de afvalstoffenbelasting lager is dan het tarief dat
geldt op het tijdstip waarop de belasting is verschuldigd. Gezien het
relatief late tijdstip van verschuldigdheid ingevolge het hiervoor toegelichte artikel 26, onderdeel c, van de Wbm, kan het bij verhoging van het
tarief relatief vaak voorkomen dat sprake is van een dergelijk verschil. Om
te voorkomen dat de heffing in die situatie op Europeesrechtelijke
bezwaren stuit omdat bij verwerking buiten Nederland een hoger tarief
zou gelden dan bij vergelijkbare verwerking in Nederland, geldt bij
overbrenging van afvalstoffen buiten Nederland dan het tarief op het
tijdstip van aanvang van de fysieke overbrenging. Dit is het moment
waarop het vervoer van de afvalstoffen naar het buitenland daadwerkelijk
aanvangt. Wanneer op basis van dezelfde EVOA-beschikking zowel
transporten plaatsvinden voor als na een tariefsverhoging, geldt voor de
eerder overgebrachte hoeveelheden dus een lager tarief dan voor de later
overgebrachte hoeveelheden. Bij ministeriële regeling kunnen nadere
regels worden gesteld voor de berekening van de verschuldigde belasting
in deze situatie.
In onderdeel I ten slotte wordt de formulering van de vrijstelling voor
baggerspecie bij overbrenging uit Nederland, opgenomen in artikel 29,
eerste lid, van de Wbm, aangepast aan de gewijzigde formulering van het
belastbare feit in artikel 23, eerste lid, onderdeel c, van de Wbm. Vrijgesteld is niet langer het verkrijgen van toestemming tot overbrenging uit
Nederland, maar de overbrenging ter verwijdering.
De invoering van de bijgestelde heffing zal voor de afvalsector en de
betrokken diensten nog de nodige voorbereidingstijd vergen. Daarom
treedt de bijgestelde regeling in werking op een bij koninklijk besluit vast
te stellen tijdstip. Dit is geregeld in artikel XV, tweede lid. Daarbij kan een

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

45

overgangsregeling worden getroffen voor afvalstoffen die binnen een
daarbij te bepalen aantal maanden na de inwerkingtreding van de
bijgestelde heffing naar het buitenland worden overgebracht op basis van
een EVOA-vergunning die is afgegeven vóór de datum van die inwerkingtreding. Voor de overbrenging van die afvalstoffen is de heffing dan niet
van toepassing. Van deze mogelijkheid kan gebruik worden gemaakt
wanneer er relatief weinig tijd zit tussen het tijdstip van publicatie van het
inwerkingtredingsbesluit en de inwerkintreding.
Artikel IX, onderdelen J en K (artikelen 59 en 60 van de Wet belastingen
op milieugrondslag)
Artikel IX, onderdelen J en K, strekt tot aanpassing van de diverse in de
Wbm opgenomen tarieven voor de energiebelasting. Het gaat deels om
een tijdelijke verhoging die geldt voor de jaren 2018 en 2019. Daarnaast
gaat het om een structurele verhoging van het tarief in de eerste schijf op
aardgas en het blokverwarmingstarief ter dekking van de uitbreiding van
de stadsverwarmingsregeling. In onderstaande tabel zijn de verhogingen
voor de verschillende tariefschijven in de energiebelasting opgenomen
voor zowel aardgas als elektriciteit.
Energiebelastingtarief

Bepaling

Verhoging met ingang van
1/1/2018 in centen

Aardgas in m3
0–170.000 m3

Artikel 59, eerste lid, onderdeel a, 1eaandachtsstreepje

0,555 1

170.000–1.000.000 m3

Artikel 59, eerste lid, onderdeel a, 2eaandachtsstreepje

0,199

3

e

1.000.000–10.000.000 m

Artikel 59, eerste lid, onderdeel a, 3 aandachtsstreepje

0,072

> 10.000.000 m3

Artikel 59, eerste lid, onderdeel a, 4eaandachtsstreepje

0,039

Artikel 59, eerste lid, onderdeel c, 1eaandachtsstreepje

0,247

Elektriciteit in kWh
0–10.000 kWh

e

10.000–50.000 kWh

Artikel 59, eerste lid, onderdeel c, 2 aandachtsstreepje

0,334

50.000–10.000.000 kWh

Artikel 59, eerste lid, onderdeel c, 3eaandachtsstreepje

0,089

>= 10.000.000 kWh (niet-zakelijk)

Artikel 59, eerste lid, onderdeel c, 4eaandachtsstreepje, eerste
tarief

0,008

>= 10.000.000 kWh (zakelijk)

Artikel 59, eerste lid, onderdeel c, 4eaandachtsstreepje,
tweede tarief

0,004

Blokverwarmingstarief aardgas per m3

Artikel 59, derde lid

0,5552

0–170.000 m3

Artikel 60, eerste lid, 1e aandachtsstreepje

0,0893

170.000–1.000.000 m3

Artikel 60, eerste lid, 2e aandachtsstreepje

0,075

1.000.000–10.000.000 m3

Artikel 60, eerste lid, 3e aandachtsstreepje

0,072

> 10.000.000 m3

Artikel 60, eerste lid, 4e aandachtsstreepje

0,039

Verlaagd tarief aardgas glastuinbouw per m3

1

Bestaat voor 0,024 cent uit een structurele verhoging.
Bestaat voor 0,024 cent uit een structurele verhoging.
3
Bestaat voor 0,004 cent uit een structurele verhoging.
2

Met de aanpassing van artikel 59, derde lid, van de Wbm wordt voorts de
stadsverwarmingsregeling uitgebreid. De energiebelasting kent als
hoofdregel een degressief schijventarief voor aardgas. In afwijking
hiervan geldt het tarief uit de eerste schijf (0–170.000 m3) voor aardgas

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

46

gebruikt voor een zogenoemde installatie voor blokverwarming (het
blokverwarmingstarief). Sinds 1 januari 2008 vallen installaties voor
stadsverwarming onder de definitie van een installatie voor blokverwarming. Het blokverwarmingstarief is niet van toepassing als het gaat
om een installatie voor stadsverwarming waarbij grotendeels gebruik
wordt gemaakt van restwarmte. Het degressieve tarief is dan van
toepassing op het aardgas dat wordt geleverd aan een verbruiker die dat
aardgas gebruikt in een installatie voor stadsverwarming waarbij
grotendeels gebruik wordt gemaakt van restwarmte. Het kabinet stelt voor
om deze zogenoemde stadsverwarmingsregeling in de energiebelasting
uit te breiden. Dit zodat de regeling ook gaat gelden voor installaties voor
stadsverwarming die grotendeels gebruik maken van aardwarmte of
warmte opgewekt met vaste of vloeibare biomassa, al dan niet in
combinatie met restwarmte. Als vaste of vloeibare biomassa binnen de
installatie voor stadsverwarming eerst wordt omgezet in gasvormige
biomassa en vervolgens binnen die installatie voor stadsverwarming
wordt verbruikt om warmte op te wekken, telt dit mee voor het bepalen of
grotendeels gebruik is gemaakt van restwarmte, aardwarmte of warmte
opgewekt met vaste of vloeibare biomassa.
Artikel X
Artikel X, onderdelen A en B (artikelen 59 en 60 van de Wet belastingen op
milieugrondslag)
Artikel X, onderdelen A en B, strekt tot aanpassing van de diverse in de
Wbm opgenomen tarieven voor de energiebelasting. Hiermee wordt de
tijdelijke tariefsverhoging met ingang van 1 januari 2018, opgenomen in
Artikel IX, onderdelen A en B, ongedaan gemaakt met ingang van
1 januari 2020. In onderstaande tabel zijn de verlagingen voor de
verschillende tariefschijven in de energiebelasting opgenomen voor zowel
aardgas als elektriciteit.
Energiebelastingtarief

Bepaling

Verlaging met ingang van
1/1/2020 in centen

Aardgas in m3
0–170.000 m3

Artikel 59, eerste lid, onderdeel a, 1eaandachtsstreepje
3

170.000–1.000.000 m

0,199

e

Artikel 59, eerste lid, onderdeel a, 2 aandachtsstreepje
3

0,531

e

1.000.000–10.000.000 m

Artikel 59, eerste lid, onderdeel a, 3 aandachtsstreepje

0,072

> 10.000.000 m3

Artikel 59, eerste lid, onderdeel a, 4eaandachtsstreepje

0,039

Artikel 59, eerste lid, onderdeel c, 1eaandachtsstreepje

0,247

Elektriciteit in kWh
0–10.000 kWh

e

10.000–50.000 kWh

Artikel 59, eerste lid, onderdeel c, 2 aandachtsstreepje

0,334

50.000–10.000.000 kWh

Artikel 59, eerste lid, onderdeel c, 3eaandachtsstreepje

0,089

>= 10.000.000 kWh (niet-zakelijk)

Artikel 59, eerste lid, onderdeel c, 4eaandachtsstreepje eerste
tarief

0,008

>= 10.000.000 kWh (zakelijk)

Artikel 59, eerste lid, onderdeel c, 4eaandachtsstreepje,
tweede tarief

0,004

Blokverwarmingstarief aardgas per m3

Artikel 59, derde lid

0,531

Artikel 60, eerste lid, 1e aandachtsstreepje

0,085

Verlaagd tarief aardgas glastuinbouw per m3
0–170.000 m3

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

47

Energiebelastingtarief

Bepaling

170.000–1.000.000 m3
3

1.000.000–10.000.000 m
3

> 10.000.000 m

Verlaging met ingang van
1/1/2020 in centen

Artikel 60, eerste lid, 2e aandachtsstreepje

0,075

Artikel 60, eerste lid, 3e aandachtsstreepje

0,072

Artikel 60, eerste lid, 4e aandachtsstreepje

0,039

Artikel XI
Artikel XI (artikel 42d van de Invorderingswet 1990)
De voorgestelde aansprakelijkheidsbepaling bepaalt dat de pandhouder,
hypotheekhouder of executant die zich verhaalt op de opbrengst van een
zaak, aansprakelijk wordt voor het bedrag dat ter zake van de levering van
die zaak aan omzetbelasting verschuldigd is.
Volgens jurisprudentie maakt de omzetbelasting deel uit van de opbrengst
waarop de zekerheidsgerechtigde zich mag verhalen. In een arrest uit
1983 (bekend als het Rentekas-arrest) heeft de Hoge Raad geoordeeld dat
in geval van verkoop van een met hypotheek bezwaarde zaak, de
opbrengst van de bezwaarde zaak mede omvat het gedeelte van het door
de koper betaalde bedrag dat betrekking heeft op de door de verkoper
verschuldigde omzetbelasting, zodat de hypotheekhouder zich ook op dat
deel kan verhalen.54 Voor executoriale verkopen door een pandhouder is
door het Hof Leeuwarden in dezelfde zin geoordeeld.55 Algemeen wordt
aangenomen dat deze lijn ook geldt in geval van executoriale verkoop op
last van beslagleggende schuldeisers. Het resultaat van deze jurisprudentie is dat de hypotheek- of pandhouder de opbrengst inclusief de
omzetbelastingcomponent mag behouden, ook als de geëxecuteerde de
omzetbelasting niet anderszins kan betalen.
De voorgestelde bepaling dient ter aanvulling op de mogelijkheden die de
regelgeving thans de Belastingdienst biedt in de vorm van de verleggingsregeling die krachtens artikel 12, vijfde lid, van de Wet OB 1968 is
ingevoerd om de inning van de verschuldigde omzetbelasting te
waarborgen. Door toepassing van de verleggingsregeling, die is
opgenomen in de artikelen 24b tot en met 24bb van het Uitvoeringsbesluit
omzetbelasting 1968, wordt de omzetbelasting verlegd van de ondernemer die een belaste prestatie verricht naar de afnemer van die prestatie.
Deze verleggingsregeling is echter niet toepasbaar in alle gevallen, maar
uitsluitend in de gevallen waarin dit op grond van artikel 199 van de
BTW-richtlijn 2006 is toegestaan. De BTW-richtlijn 2006 biedt wel de
mogelijkheid een derogatieverzoek in te dienen. Wanneer de Europese
Commissie achter dat verzoek staat kan een lidstaat toegestaan worden af
te wijken van de BTW-richtlijn 2006 indien de Raad van de Europese Unie
dat met unanimiteit van stemmen toestaat. Een dergelijke derogatie biedt
echter geen soelaas wanneer de afnemer van de goederen een entiteit is
die geen ondernemer in de zin van de omzetbelasting is. Daarom ligt het
voor de hand om te kiezen voor een hoofdelijke aansprakelijkheidstelling
conform het onderhavige voorstel.
De bepaling omvat leveringen die binnen en buiten faillissement worden
gedaan. Binnen faillissement gaat het met name om de verkoop van de
resterende producten waaronder alle voorraden. Op die zaken rust over
het algemeen een pandrecht bij een kredietverlenende bank. Op grond
van artikel 57, eerste lid, van de Faillissementswet mag de bank dit recht
uitoefenen alsof er geen sprake is van faillissement. In de praktijk verzoekt
de betreffende bank meestal de curator de zaken te verkopen en spreken
54
55

HR 6 mei 1983, nr. 12 130, ECLI:NL:HR:1983:AW8883.
Gerechtshof Leeuwarden 29 mei 2002, nr. 0000137, ECLI:NL:GHLEE:2002:AE4419.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

48

zij in dat geval met de curator af dat deze het bedrag, met inhouding van
een boedelbijdrage, overmaakt aan de bank. De reden dat de bank in de
meeste gevallen de curator vraagt de zaken te verkopen is dat de curator
nog beschikt over de benodigde infrastructuur, zoals het personeel, het
kasregister, de rekken en het winkelpand. Indien de curator namens de
failliet de verschuldigde omzetbelasting niet of niet volledig kan voldoen,
krijgt de Belastingdienst vervolgens door middel van een naheffingsaanslag een vordering voor de niet-voldane omzetbelasting op de
overblijvende boedel. Voor de Belastingdienst resteert een extra onverhaalbare claim ter grootte van 6/106 of 21/121 van de ter zake van de
levering ontvangen opbrengst.
Buiten faillissement gaat het in de praktijk vaak om pandhouders die de
verpande zaken door de pandgever laten verkopen of namens de
pandgever verkopen, op het moment dat die klant in betalingsmoeilijkheden verkeert. Wanneer vervolgens de verkoopopbrengst, dus inclusief
de verschuldigde omzetbelasting, wordt gestort op de bankrekening van
die ondernemer gebruikt de bank het recht op substitutie om de gehele
verkoopopbrengst (dus inclusief omzetbelasting) af te boeken van de
vordering die de bank op die ondernemer heeft. Ook in dergelijke situaties
kan de betreffende ondernemer de verschuldigde omzetbelasting veelal
niet of niet volledig voldoen.
De voorgestelde regeling is van toepassing op de zekerheidshouder of de
executant die zich heeft verhaald op de in de verkoopopbrengst begrepen
omzetbelasting. In dat verband is van belang te vermelden dat de Hoge
Raad een ruim begrip hanteert waar het betreft «het nemen van verhaal».
Daaronder wordt niet alleen verstaan de in de wet geregelde vormen van
(parate) executie, maar bijvoorbeeld ook de op aandrang van de
hypotheekhouder geëntameerde onderhandse verkoop door de
hypotheekgever, waarbij niet is voldaan aan de voorwaarden die
artikel 3:268, tweede lid, van het Burgerlijk Wetboek stelt.56
Op grond van de wetsgeschiedenis kan degene die aansprakelijk is
gesteld voor de belastingschuld van de in betalingsmoeilijkheden
verkerende ondernemer, in beginsel verhaal nemen op die ondernemer.
Artikel XII
Artikel XII (artikel 7.48 van de Wet op het hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek)
De aanpassing van artikel 7.48, zesde lid, van de Wet op het hoger
onderwijs en wetenschappelijk onderzoek, dat betrekking heeft op het
kunnen verlagen van het collegegeld voor studenten met een laag
inkomen, houdt verband met de verwijzing in die bepaling naar het
toetsingsinkomen, bedoeld in het eerste tot en met vierde lid van artikel 8
van de Awir. Omdat op grond van het voorgestelde artikel II in artikel 8
van de Awir twee leden worden ingevoegd die de mogelijkheid bieden om
in geval van vertrek van een partner of medebewoner van de belanghebbende in de loop van het jaar een afwijkend (lager) toetsingsinkomen in
aanmerking te nemen, ligt het voor de hand artikel 7.48, zesde lid, van de
Wet op het hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek dienovereenkomstig aan te passen.

56

Zie HR 15 maart 2013, nr. 11/01760, ECLI:NL:HR:2013:BZ4072.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

49

Artikel XIII
Artikel XIII en artikel X (hoofdstuk III van de Invoeringswet fiscaal stelsel
BES)
In dit artikel stelt het kabinet voor de lagere tarieven van de algemene
bestedingsbelasting (ABB) die van toepassing zijn op Saba en Sint
Eustatius met een jaar te verlengen, tot 1 januari 2019. Deze wijziging
wordt in het algemeen deel nader toegelicht.
In artikel XV, eerste lid, onderdeel b, is vastgelegd dat artikel XIII
toepassing vindt voordat hoofdstuk III, artikel II, vierde lid, van de
Invoeringswet fiscaal stelsel BES wordt toegepast, op basis van welke
bepaling – zonder de in artikel XIII opgenomen aanpassing – vanaf
1 januari 2018 op de bovenwinden geen verlaagde ABB-tarieven meer
zouden gelden.
Artikel XV
Artikel XV (inwerkingtreding)
Deze wet treedt in werking per 1 januari 2018. Uitstel van de inwerkingtreding tot na deze datum is, gelet op de budgettaire gevolgen voor de
begroting en de fiscale jaarindeling, ongewenst. Daarom wordt een
beroep gedaan op artikel 12 van de Wet raadgevend referendum. Voor
een aantal wijzigingen is in een uitgestelde toepassing of inwerkingtreding voorzien. Waar dat het geval is, is dat toegelicht bij de toelichting
op de betreffende onderdelen.
De Minister van Financiën,
J.R.V.A. Dijsselbloem
De Staatssecretaris van Financiën,
E.D. Wiebes

Tweede Kamer, vergaderjaar 2017–2018, 34 785, nr. 3

50