Evaluatie 30%-regeling

In opdracht van:
Ministerie van Financiën
Project:
2016.132
Publicatienummer:
2016.132.1710
Datum:
Utrecht, 1 juni 2017
Auteurs:
ir. Arthur Vankan
ir. ing. Reg Brennenraedts MBA
dr. Pim den Hertog
ir. Menno Driesse
ir. Jasper Veldman
Yordi Rienstra MSc

De onderzoekers danken de begeleidingscommissie voor haar inzet,
discussies, commentaren en andere bijdragen tijdens de totstandkoming
van dit rapport. De samenstelling van deze commissie is te vinden op de
laatste pagina van dit rapport

Dialogic innovatie ● interactie

3

Inhoudsopgave
Managementsamenvatting ....................................................................... 7
1

2

3

4

Introductie ........................................................................................ 15
1.1

Inleiding ................................................................................................. 15

1.2

Definities, afkortingen en woordkeuzes ....................................................... 16

1.3

Aanleiding evaluatie 30%-regeling ............................................................. 17

1.4

Onderzoeksvragen ................................................................................... 18

1.5

Scope van deze evaluatie ......................................................................... 19

1.6

Onderzoeksmethoden ............................................................................... 20

1.7

Leeswijzer .............................................................................................. 21

De 30%-regeling en de beleidscontext ............................................. 23
2.1

Kader van de 30%-regeling ...................................................................... 23

2.2

Nederlandse regelingen voor ingekomen werknemers .................................. 28

2.3

Vergelijkbare regelingen in het buitenland .................................................. 30

Wie gebruikt de regeling? ................................................................. 35
3.1

Het gebruik van de 30%-regeling op hoofdlijnen.......................................... 35

3.2

De gebruikers van de 30%-regeling op hoofdlijnen ...................................... 39

3.3

De gebruikers van de 30%-regeling als werknemer ...................................... 42

3.4

De persoonlijke situatie van de gebruikers van de 30%-regeling.................... 48

3.5

De werkgevers die gebruikers van de 30%-regeling in dienst hebben ............. 50

Verhouding 30%-forfait en werkelijke ETK ....................................... 53
4.1

Het ETK-model ........................................................................................ 53

4.2

Verdeling voordeel 30%-regeling tussen werkgever en werknemer ................ 61

4.3
De eenvoud, transparantie en voorspelbaarheid van de 30%-regeling ten opzichte
van de werkelijke ETK-regeling ............................................................................. 65

5

6

7

Doeltreffendheid ............................................................................... 67
5.1

Conceptueel model .................................................................................. 67

5.2

Reductie van administratieve lasten ........................................................... 68

5.3

Aantrekken schaarse werknemers met specifieke deskundigheid ................... 72

5.4

Verbetering van het Nederlands vestigingsklimaat ....................................... 83

5.5

Verdringing van Nederlandse werknemers .................................................. 91

5.6

Overige opbrengsten van de 30%-regeling ................................................. 93

Doelmatigheid ................................................................................... 95
6.1

Budgettair belang .................................................................................... 96

6.2

Administratieve lasten ............................................................................ 105

6.3

Uitvoeringskosten .................................................................................. 105

6.4

De effecten versus de kosten van de 30%-regeling .................................... 106

Beleidsoverwegingen ...................................................................... 109
7.1

De uitvoering van de 30%-regeling .......................................................... 109

Dialogic innovatie ● interactie

5

7.2

Mogelijke aanpassingen aan de 30%-regeling ........................................... 110

7.3

Andere overwegingen ............................................................................. 113

Bijlage 1.

Extraterritoriale kosten ...................................................... 115

Bijlage 2.

Modellering ETK ................................................................. 117

Bijlage 3.

Buitenlandse regelingen ..................................................... 125

Bijlage 4.

Modellering gedragseffecten .............................................. 135

Bijlage 5.

Interviewrespondenten ...................................................... 141

Bijlage 6.

Methodologische verantwoording ...................................... 143

Bijlage 7.

Referenties ......................................................................... 149

Bijlage 8.

Begeleidingscommissie ...................................................... 155

6

Dialogic innovatie ● interactie

Managementsamenvatting
1. Introductie
De 30%-regeling (bewijsregel) is een verbijzondering van de fiscale regeling voor de
vergoeding van extraterritoriale kosten. De 30%-regeling biedt werkgevers de mogelijkheid
om een deel van het loon aan te wijzen als onbelaste vergoeding aan bepaalde werknemers
die tijdelijk buiten het land van herkomst werken. Dit is een forfaitaire vergoeding voor de
extraterritoriale kosten (ETK) die werknemers maken om hun werk uit te kunnen voeren.
De doelen van de regeling zijn: (1) het aantrekken van werknemers uit het buitenland met
een specifieke deskundigheid die in Nederland niet of schaars aanwezig is; (2) een bijdrage
leveren aan het aantrekkelijk en competitief houden van het Nederlandse vestigingsklimaat
en (3) het verminderen van de administratieve lasten voor werkgevers en werknemers.
Op verzoek van het ministerie van Financiën (Directie Algemene Fiscale Politiek) heeft
Dialogic de 30%-regeling geëvalueerd. In dit rapport worden de uitkomsten van deze
evaluatie gepresenteerd. In dit rapport worden na een introductie [H1] de volgende zes
onderwerpen behandeld: [H2] de 30%-regeling en de beleidscontext, [H3] gebruikers van
de regeling, [H4] de verhouding van het 30%-forfait en werkelijke ETK [H5]
doeltreffendheid, [H6] doelmatigheid en [H7] beleidsoverwegingen.
Om het effect van de 30%-regeling te meten, vergelijken we in dit onderzoek de huidige
situatie met de hypothetische situatie waarin de forfaitaire regeling niet bestaat en alleen de
werkelijke ETK onbelast vergoed mogen worden. In dit rapport is alleen de 30%-regeling
geëvalueerd en niet de algemene regeling voor de vergoeding van de werkelijke ETK. Echter,
de werkelijke ETK die werknemers waarvoor de 30%-regeling wordt toegepast (hierna ook:
gebruikers van de 30%-regeling) maken worden wel gemodelleerd in dit rapport. Verder
kijken we in deze evaluatie alleen naar ingekomen werknemers en niet naar uitgezonden
werknemers.
Om het onderzoek te kunnen uitvoeren zijn verschillende onderzoeksmethodes ingezet en
zijn de resultaten daarvan gecombineerd. Dit zijn desk research, een analyse van de dossiers
van gebruikers van de 30%-regeling (n=2.125), een analyse van microdata van het CBS
over de gebruikers van de 30%-regeling (n= 56.431 in 2015) en hun werkgevers, interviews
met stakeholders (n=38) en een survey onder gebruikers van de regeling (n=1.463).
2. De 30%-regeling en de beleidscontext
Op grond van de huidige 30%-regeling mag de werkgever als fictie maximaal 30% van het
loon inclusief de vergoeding aanwijzen als onbelaste vergoeding (ofwel 30/70=43% van het
loon exclusief de vergoeding) ter compensatie voor de ETK die de werknemer maakt. Dit is
onafhankelijk van de werkelijke door de werknemer gemaakte ETK. Werkgevers kunnen er
binnen de regeling ook voor kiezen om minder dan 30% van het loon aan te wijzen als
onbelaste vergoeding, maar gezien het fiscale voordeel dat met de regeling gepaard gaat
ligt het voor de hand dat men de regeling – indien mogelijk – doorgaans maximaal gebruikt.
Om gebruik te mogen maken van de regeling moet aan een aantal voorwaarden worden
voldaan: (1) de werknemer in kwestie moet een ingekomen werknemer zijn; (2) er moet
tijdig een beschikking aangevraagd worden en (3) de maximale looptijd mag nog niet
verstreken zijn.1 Om aan de eerste voorwaarde te voldoen moet de werknemer een

1

Deze voorwaarden zijn niet van toepassing bij uitgezonden werknemers.

Dialogic innovatie ● interactie

7

specifieke deskundigheid hebben die niet of schaars aanwezig is op de Nederlandse
arbeidsmarkt. Werknemers voldoen aan die voorwaarde als zij een salaris (exclusief
vergoeding) van minimaal €37.000 hebben (in 2017). Indien de werknemer van jonger dan
30 jaar een mastertitel heeft, dan is deze norm €28.125. Doet de werknemer
wetenschappelijk onderzoek dan is er geen salarisnorm. Daarnaast moet de werknemer meer
dan 150 kilometer van de Nederlandse grens gewoond hebben.
De basis voor de 30%-regeling is de werkelijke ETK-regeling, die werkgevers de mogelijkheid
geeft om de werkelijk gemaakte en geadministreerde extraterritoriale kosten onbelast te
vergoeden. De 30%-regeling is een verbijzondering van deze fiscale regeling. Daarbij kunnen
‘verhuiskosten’ en ‘schoolgelden van internationale scholen van kinderen van werknemers’
ook onbelast vergoed worden en vallen deze niet binnen het 30%-forfait.
De 30%-regeling kent daarnaast twee aanpalende regelingen, die ook gericht zijn op
ingekomen werknemers. Ten eerste is er het keuzerecht voor partiële buitenlandse
belastingplicht (artikel 2.6 Wet Inkomstenbelasting 2001). Dit maakt het mogelijk dat
ingekomen werknemers alleen voor het belastbare inkomen in box 2 (aanmerkelijk belang)
en box 3 (sparen en beleggen) worden belast, voorzover de inkomsten daaruit afkomstig
zijn uit een Nederlandse bron van inkomen. Ten tweede is er de kennismigrantenregeling;
deze maakt het mogelijk dat kennismigranten in Nederland kunnen werken zonder een
tewerkstellingsvergunning.
Nederland is niet het enige Europese land dat beschikt over een fiscale faciliteit voor
buitenlandse werknemers. Met uitzondering van Duitsland hebben vrijwel alle omringende
landen in Europa een dergelijke regeling. Er is een breed scala aan invullingen van deze
regelingen. Zowel forfaitaire regelingen als regelingen waarbij de werkelijke kosten onbelast
kunnen worden vergoed alsmede combinaties hiervan komen voor. Op basis van een
uitgevoerde internationale vergelijking van negen omliggende landen constateren we dat de
Nederlandse regeling relatief ruim is; de regeling kent met name een relatief ruime scope
ten aanzien van de doelgroep en de afbakening van ETK. Bovendien hanteert Nederland een
lange looptijd; waar Nederland een looptijd van acht jaar hanteert, hanteert vrijwel ieder
ander land een looptijd van vijf jaar. Binnen de vergeleken landen kennen Italië en Frankrijk
de ruimste regelingen.
3. Wie gebruikt de regeling
Het aantal gebruikers van de 30%-regeling lag in 2015 op ruim 56.000 en groeide in de
periode 2009-2015 met circa 7% per jaar. Het budgettair belang onder de aanname dat het
forfait maximaal wordt benut, lag in 2015 net boven de €800 miljoen en groeide de afgelopen
jaren met 7,5% per jaar. Het budgettair belang is ongelijk verdeeld over de gebruikers: 50%
van de gebruikers met de laagste fiscale lonen zijn verantwoordelijk voor slechts 16% van
de kosten. Circa 80% van de gebruikers gebruikte de regeling 5 jaar of minder.
Gebruikers van de regeling zijn relatief vaak man (75%) en zijn aanzienlijk jonger dan de
Nederlandse beroepsbevolking. De meest voorkomende nationaliteit in 2015 was de Indiase,
gevolgd door de Britse, Amerikaanse en Italiaanse. Circa 90% van de gebruikers van de
30%-regeling blijkt hoger opgeleid.
De voornaamste beweegreden van de gebruikers om naar Nederland te komen is werk;
slechts een klein deel komt om persoonlijke redenen naar Nederland. Meer dan 40% van de
gebruikers ziet zichzelf als technisch specialist. Uit data blijkt dat relatief veel gebruikers van
de 30%-regeling in de academische en ICT-sector actief zijn. Het gemiddelde brutoloon ligt
rond de €84.000 per jaar (exclusief vergoeding), maar varieert sterk per sector. De mediaan
van de inkomens ligt op €52.000. Dit indiceert een schreve verdeling, waarbij enkele hoge

8

Dialogic innovatie ● interactie

inkomens het gemiddelde omhoog brengen. De nationaliteiten zijn redelijk homogeen verdeeld over de sectoren. Dat geldt echter niet voor de relatief grote groep (16% in 2015)
Indiërs. Van de 30%-gebruikers die werken voor een bedrijf dat zich richt op het ontwikkelen, produceren en uitgeven van software heeft bijna de helft de Indiase nationaliteit. Voor
de bedrijven die advisering geven op het gebied van IT is dit ruim 40%.
Gebruikers van de 30%-regeling kennen gemiddeld genomen een kleine huishouden-samenstelling in Nederland. Zij wonen opvallend vaak (factor vier hoger dan gemiddeld) in
huurwoningen die niet van coöperaties zijn. Zij kopen minder vaak een woning, maar als zij
een woning kopen is deze relatief duur. Er is een sterke clustering van gebruikers in een
aantal gemeenten zoals Amstelveen, Wassenaar, Amsterdam en verschillende universiteitssteden. Bijna alle gebruikers gaan minimaal één keer per jaar terug naar hun familie in hun
land van herkomst.
Circa 5% van de werkgevers in Nederland heeft gebruikers van de 30%-regeling in dienst of
de afgelopen jaren in dienst gehad. Echter, binnen deze groep loopt het aantal werknemers
dat de regeling gebruikt zeer sterk uiteen: de 171 werkgevers (0,05% van alle werkgevers
in Nederland) die de meeste gebruikers van de 30%-regeling in dienst namen, zijn verantwoordelijk voor het in dienst nemen van 43% van alle gebruikers van de 30%-regeling.
4. Verhouding 30%-forfait en werkelijke ETK
Op basis van het door ons ontwikkelde ETK-model schatten wij de ETK voor een gemiddelde
gebruiker op circa 29% van het loon (inclusief vergoeding). De totale daadwerkelijke ETK
van alle gebruikers bedragen echter slechts circa 20% van het totale loon van alle gebruikers. Dat komt doordat personen met hogere inkomens relatief lage ETK kennen.
Er blijken grote verschillen te zijn tussen groepen gebruikers: voor circa 15% van de gebruikers is het forfait te krap, voor circa 50% van de gebruikers is dit te ruim en voor circa 35%
is het forfait ‘passend’. Er is een aantal parameters dat de verhouding tussen de werkelijke
extraterritoriale kosten en het 30%-forfait (sterk) bepaalt. Gebruikers met hoge inkomens
profiteren relatief sterk van het forfait. Voor inkomens tot €37.000 exclusief vergoeding (de
inkomensgrens van de reguliere 30%-regeling) liggen de ETK boven de grens van 30%.
Vanaf €50.000 exclusief vergoeding daalt dit tot onder de 20% en vanaf €100.000 exclusief
vergoeding tot onder de 6% volgens het door ons ontwikkelde ETK-model. Voor hogere inkomens vormt de 30%-regeling dus deels een (impliciete) fiscale subsidie. Verder geldt dat
gebruikers uit welvarende en dichtbijgelegen landen relatief weinig ETK hebben en daarmee
relatief sterk profiteren van het forfait. In de eerste twee jaar zijn de ETK relatief hoog,
omdat er kostenposten zijn die (enkel) betrekking hebben op de beginperiode.
Samengevat lijkt het forfait te krap voor werknemers met lage inkomens en/of afkomstig uit
een land met (relatief) weinig welvaart, zoals wetenschappelijk onderzoekers of ICT’ers uit
India. Het forfait lijkt te hoog voor werknemers met hoge inkomens en afkomstig uit welvarende landen, zoals engineers uit de VS of managers uit Duitsland.
Wij hebben sterke indicaties dat werknemers en werkgevers zelden kiezen voor de mogelijkheid om de werkelijke ETK te vergoeden, wanneer de werknemer in aanmerking komt
voor de 30%-regeling. Dit komt enerzijds door de beperkte mate waarin het onbelast vergoeden van de werkelijke ETK financieel voordeel biedt, en anderzijds door de eenvoud,
transparantie en voorspelbaarheid van de 30%-regeling.
In de praktijk wordt de 30%-regeling op verschillende manieren betrokken in salarisonderhandelingen tussen de werkgever en werknemer. Als gevolg hiervan, kan het voordeel van
de 30%-regeling (vrijwel) volledig bij de werkgever, (vrijwel) volledig bij de werknemer of
bij zowel werkgever als werknemer neerslaan. We stellen op basis van de bij ons beschikbare

Dialogic innovatie ● interactie

9

informatie vast, dat de werknemer in negentig tot vijfennegentig procent van de gevallen
een bepaalde mate van voordeel ondervindt door het toepassen van de regeling. In deze
gevallen draagt de regeling (ook) bij aan het aantrekken van schaarse werknemers met een
specifieke deskundigheid. In de resterende vijf tot tien procent slaat het voordeel exclusief
bij de werkgever neer. Dit is het geval bij arbeidsovereenkomsten op basis van het nogain/no-loss principe (ook wel tax equalization genoemd). In die gevallen draagt de regeling
primair bij aan de doelstelling van het aantrekkelijk en competitief houden van het vestigingsklimaat.
Naast de directe fiscale impact van de 30%-regeling is de eenvoud en voorspelbaarheid van
de 30%-regeling van belang. In plaats van het verantwoorden en bijhouden van de
gemaakte extraterritoriale kosten, biedt het forfait eenvoud, transparantie en
voorspelbaarheid voor zowel werkgevers als werknemers. De eenvoud, transparantie en
voorspelbaarheid grijpen aan op vier dimensies: administratieve lasten, juridische lasten,
HR-beleid en het werven van buitenlandse bedrijven.
5. Doeltreffendheid
Doeltreffendheid is gedefinieerd als ‘de mate waarin de beleidsdoelstelling dankzij de inzet
van de onderzochte beleidsinstrumenten wordt gerealiseerd’. De 30%-regeling is doeltreffend met betrekking tot alle drie de doelstellingen.
De 30%-regeling is doeltreffend met betrekking tot het doel om de administratieve lasten te
reduceren. De netto reductie in administratieve lasten schatten we in op €15 miljoen tot €65
miljoen per jaar. De reductie is feitelijk €25 miljoen tot €70 miljoen per jaar, maar de 30%regeling kent zelf ook administratieve lasten van circa €5 miljoen tot €15 miljoen per jaar.
De reductie in administratieve lasten wordt vooral gedreven door fiscaal-administratieve besparingen. De lastenreductie op het gebied van juridische en HR-aspecten zijn relatief
beperkt.
De 30%-regeling is doeltreffend met betrekking tot het doel om werknemers met een specifieke deskundigheid waar schaarste voor bestaat op de Nederlandse arbeidsmarkt aan te
trekken. De gebruikers van de 30%-regeling hebben in algemene zin specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt schaars is. Ze werken veelal in krapteberoepen en
krapteberoepsgroepen. Naast vakspecifieke kennis en vaardigheden gaat het vaak ook om
bedrijfs-, cultuur- of taalspecifieke kennis en vaardigheden. De 30%-regeling heeft effect op
het aantrekken van deze werknemers. Het effect is relatief sterker bij de hoge inkomens,
omdat het fiscaal voordeel voor die groep relatief groot is door de relatief beperkte werkelijke
ETK die deze werknemers maken. Een schatting van het aantal werknemers dat door de
30%-regeling extra naar Nederland komt, is moeilijk te maken. Daarom is in dit rapport
gewerkt met bandbreedtes. Op basis hiervan is de schatting dat er door de forfaittaire 30%regeling circa 1.765-5.575 additionele buitenlandse werknemers (doorgaans met een
schaarse specifieke deskundigheid) in Nederland werkzaam zijn. Hiervan zitten er naar
schatting 1.000-4.000 in de inkomensgroep onder de €100.000, 750-1.500 in de inkomensgroep tussen de €100.000 en €500.000, en 15-75 in de inkomensgroep boven de €500.000.
Op basis van het onderzoek zijn er geen indicaties dat de 30%-regeling leidt tot verdringing
op de Nederlandse arbeidsmarkt. Experts geven aan dat verdringing op de Nederlandse
arbeidsmarkt een rol speelt bij de lagere inkomens. Echter, voor de lagere inkomens geldt
dat de 30%-regeling beperkt fiscaal voordeel biedt, vanwege de hoge ETK die deze
buitenlandse werknemers maken. Als er al verdringing is in deze inkomensgroepen, dan
wordt dat niet of nauwelijks veroorzaakt door de 30%-regeling. Daarnaast biedt de 30%regeling vooral fiscaal voordeel aan ingekomen werknemers uit landen met een hoge
koopkracht (VK, Frankrijk, etc.), terwijl verdringing typisch zal komen van werknemers uit

10

Dialogic innovatie ● interactie

landen met een lage koopkracht (India, China, etc.). Daarbij moet wel aangetekend dat de
ETK van ingekomen werknemers uit lagerelonenlanden voor een deel bestaat uit een
compensatie voor de hogere kosten van levensonderhoud in Nederland, waarbij geen
rekening wordt gehouden met het hogere loon dat deze mensen in Nederland kunnen
verdienen ten opzichte van hun thuisland. De 150-km-grens biedt bescherming tegen
verdringing door buitenlandse werknemers uit de grensstreken uit te sluiten van de 30%regeling.
De 30%-regeling is doeltreffend met betrekking tot het doel om het vestigingsklimaat aantrekkelijk en competitief te houden. Hoewel het exacte effect van de 30%-regeling met
betrekking tot dit doel niet (kwantitatief) is vast te stellen, en veel gesproken experts tevens
baat hebben bij de regeling, blijkt uit het onderzoek dat de regeling voor een deel van de
werkgevers een relevante factor is binnen het Nederlandse vestigingsklimaat. Het gaat met
name om (grote) internationaal georiënteerde werkgevers, die relatief arbeidsintensief zijn
en/of relatief veel te maken hebben met hoogwaardige schaarse arbeid, zoals het geval is
bij hoofdkantoorfuncties, ICT-werkzaamheden, onderzoek en ontwikkeling, internationale
marketing en internationale sales. De 30%-regeling lijkt dus met name een relevante vestigingsplaatsfactor te zijn voor (grote) bedrijven in Nederland die op het internationale toneel
actief zijn. Op basis van gesprekken met experts kan gesteld worden dat de regeling doorgaans geen doorslaggevende factor zal zijn voor de vestigingsplaatskeuze, maar het kan in
diverse situaties wel ‘het dubbeltje net de goede kant op laten vallen’. Het financiële voordeel
dat gepaard gaat met de regeling in combinatie met de relatieve eenvoud en het voorspelbare karakter van de regeling dragen bij aan het beeld van Nederland als aantrekkelijke
vestigingsplaats. Gegeven dat andere (omringende) landen ook vergelijkbare regelingen
kennen voor buitenlandse werknemers, en de 30%-regeling internationaal gezien relatief
aantrekkelijk is, kent de 30%-regeling een onderscheidende functie in de internationale vestigingsplaatsconcurrentie.
In verscheidene interviews is aangegeven dat afschaffing of een inperking van de 30%regeling een negatief signaal zou afgeven richting het internationaal bedrijfsleven dat overweegt te investeren in Nederland. Daarbij merken sommige partijen op dat de 30%-regeling
één van de weinige fiscale 'beleidsknoppen' is waarmee Nederland zich duidelijk kan onderscheiden ten opzichte van het buitenland.
Naast de drie doelstellingen, zijn in de interviews nog addtionele indirecte opbrengsten van
de 30%-regeling aan bod gekomen. Het betreffen de spillovers op het gebied van kennis,
innovatie en (internationale) netwerken. Dit heeft met name betrekking op het deel van de
werkgevers dat zich richt op innovatieve onderzoeks- en bedrijfsactiviteiten. Hun verbeterde
prestaties leiden indrect tot maatschappelijk baten, bijvoorbeeld door kennisdeling met
toeleveranciers of (eind)gebruikers die op hun beurt weer beter kunnen presteren.
6. Doelmatigheid
Doelmatigheid is gedefinieerd als ‘de relatie tussen de effecten van het beleid en de kosten
van het beleid’. De effecten zijn in de vorige paragraaf al besproken. De kosten worden
uitgesplitst in drie primaire kostencomponenten: budgettair belang, administratieve lasten
(voor werkgever en werknemer) en uitvoeringskosten (Belastingdienst en ministeries).
Het budgettair belang is in 2015 €806 miljoen onder de aanname dat het forfait maximaal
benut wordt. Maximaal gebruik is niet in alle situaties mogelijk, waardoor deze €806 miljoen
een lichte overschatting is. Na correctie voor dit onvolledige gebruik is het budgettair belang
€775 miljoen.
Wanneer de 30%-regeling niet meer zou bestaan zouden personen en bedrijven ander gedrag vertonen. Deze ‘gedragseffecten’ beïnvloeden de omvang van het budgettair belang.

Dialogic innovatie ● interactie

11

Hoewel deze gedragseffecten moeilijk in te schatten zijn, is er in dit rapport wel een inschatting gemaakt van de omvang van diverse gedragseffecten (met een bandbreedte) om beter
grip te krijgen op het budgettair belang. We onderscheiden twee typen gedragseffecten: [1]
eerste-ordegedragseffecten, waarbij het gaat om het directe effect van een belastingmaatregel op de desbetreffende grondslag, en [2] tweede-ordegedragseffecten, welke betrekking
hebben op macro-economische doorwerkingen.
De 30%-regeling is een verbijzondering van de fiscale regeling voor de vergoeding van
extraterritoriale kosten; in een situatie dat de 30%-regeling niet zou bestaan zou er gebruik
gemaakt worden van de ‘generieke’ fiscale regeling als substituut, waarbij de werkelijke ETK
onbelast vergoed kunnen worden. Dit zou fors minder inkomstenbelastingopbrengsten als
gevolg hebben. We schatten dit eerste-ordegedragseffect, het ‘weglekken’ naar de werkelijke
ETK-regeling, op circa €420 miljoen tot €460 miljoen, waardoor van de €775 miljoen nog
circa €315 miljoen tot €355 miljoen resteert.
Daarnaast zijn er drie eerste-ordegedragseffecten2:
1. Minder inkomstenbelastingopbrengsten door afname van het aantal ingekomen
werknemers (circa €40 miljoen - €280 miljoen)
2. Minder inkomstenbelastingopbrengsten doordat ingekomen werknemers hun beloningswijze fiscaal zullen optimaliseren, zoals belastingheffing in het buitenland
laten plaatsvinden of inkomen op alternatieve wijze relatief gunstig laten belasten in
Nederland (circa €60 miljoen - €160 miljoen)
3. Meer inkomstenbelastingopbrengsten doordat werkgevers ingekomen werknemers
gaan compenseren met een hoger bruto-inkomen (circa €50 miljoen tot €140 miljoen)
In de theoretische situatie dat de 30%-regeling niet zou bestaan, zou na de correctie voor
deze eerste-ordegedragseffecten nog €15 miljoen tot €305 miljoen overblijven (ten opzichte
van de €775 miljoen budgettair belang).
Ook zijn er nog kosten aan de regeling verbonden, die het karakter van een tweede-ordegedragseffect kennen; buitenlandse werknemers, die door de 30%-regeling naar Nederland
komen, zullen ook gebruik maken van publieke voorzieningen.
De 30%-regeling kent circa €5 tot €15 miljoen aan administratieve lasten in 2015.
De uitvoeringskosten van de betrokken ministeries en de Belastingdienst zijn circa €1 miljoen
in 2015.
Tegen bovengenoemde kosten van de 30%-regeling van circa €20 miljoen tot €320 miljoen
(en de extra kosten omtrent het gebruik van publieke voorzieningen) staan de volgende
opbrengsten:
•
•

•
•

2

Reductie van administratieve lasten van €25 miljoen tot €70 miljoen.
Aantrekken van circa 1.765-5.575 buitenlandse werknemers, die naar onze inschatting doorgaans een specifieke deskundigheid hebben die schaars of niet aanwezig is
op de Nederlandse arbeidsmarkt.
Een positief, maar niet te kwantificeren, effect op het aantrekkelijk en competitief
houden van het Nederlands vestigingsklimaat.
Productiviteitswinst van Nederlandse bedrijven en spillovers op het gebied van kennis, innovatie en (internationale) netwerken.

Voor meer toelichting op deze drie eerste-ordegedragseffecten en de gehanteerde bandbreedtes, zie
6.3.1.

12

Dialogic innovatie ● interactie

•

•

Meer opbrengsten uit de belasting over de toegevoegde waarde en accijnzen door
ingekomen werknemers: circa €7 miljoen tot €22 miljoen (tweede-ordegedragseffect)
Meer opbrengsten uit de vennootschapsbelasting doordat werkgevers ingekomen
werknemers niet hoeven te compenseren met een hoger bruto-inkomen en hierdoor
een hogere winst hebben: circa €25 miljoen tot €50 miljoen (tweede-ordegedragseffect)

Ondanks de behoorlijke mate van onzekerheid in de geschatte opbrengsten en kosten van
de 30%-regeling, schatten wij in dat de 30%-regeling een doelmatig beleidsinstrument is;
de opbrengsten zijn naar ons oordeel groter dan de kosten.
7. Beleidsoverwegingen
De 30%-regeling is een regeling die eenvoudig is uit te voeren door de Belastingdienst. Het
voorkomt in hoge mate controles, discussies en rechtszaken over welke kosten daadwerkelijk
extraterritoriaal zijn. Er zijn enkele kleine uitdagingen in de uitvoering aangaande: (1) de
digitalisering van dossiers, (2) bepaling van de woonplaats van de (eventuele) gebruiker en
(3) bepaling van geclassificeerde onderzoeksinstellingen.
In dit rapport wordt ingeschat dat de 30%-regeling een doeltreffende en doelmatige regeling
is. Wij denken dat enkele aanpassingen mogelijk een positief effect hebben op de doeltreffendheid, doelmatigheid en/of de passendheid van het forfait: (1) verkorting van de looptijd
naar vijf of zes jaar; (2) vergroten van de 150-km-grens; (3) verlaging van het forfait bij
inkomens boven de €100.000. Er zijn andere aanpassingen (zoals een andere vaste forfaithoogte dan 30%) geanalyseerd, maar die liggen minder voor de hand.
Het zou onzes inziens goed zijn om een discussie te voeren over de scope van de extraterritoriale kosten. Vooral het feit dat de (veel) hogere kosten voor het levensonderhoud in
Nederland wel worden meegenomen, maar geen rekening wordt gehouden met (veel) hogere
inkomsten in Nederland vinden we opmerkelijk.

Dialogic innovatie ● interactie

13

1 Introductie
De 30%-regeling (bewijsregel) is een verbijzondering van de fiscale regeling voor de
vergoeding van extraterritoriale kosten. De 30%-regeling biedt werkgevers de
mogelijkheid om een deel van het loon aan te wijzen als onbelaste vergoeding aan
bepaalde werknemers die tijdelijk buiten het land van herkomst werken. Dit is een
forfaitaire vergoeding voor de extraterritoriale kosten (ETK) die werknemers maken om
hun werk uit te kunnen voeren.
De doelen van de regeling zijn: (1) het aantrekken van werknemers uit het buitenland
met een specifieke deskundigheid die in Nederland niet of schaars aanwezig is; (2) een
bijdrage leveren aan het aantrekkelijk en competitief houden van het Nederlandse
vestigingsklimaat en (3) het verminderen van de administratieve lasten voor werkgevers
en werknemers.
Op verzoek van het ministerie van Financiën (Directie Algemene Fiscale Politiek) heeft
Dialogic de 30%-regeling geëvalueerd. In dit rapport worden de uitkomsten van deze
evaluatie gepresenteerd. In dit rapport worden na een introductie [H1] de volgende zes
onderwerpen behandeld: [H2] de 30%-regeling en de beleidscontext, [H3] gebruikers van
de regeling, [H4] de verhouding van het 30%-forfait en werkelijke ETK [H5]
doeltreffendheid, [H6] doelmatigheid en [H7] beleidsoverwegingen.
Om het effect van de 30%-regeling te meten, vergelijken we in dit onderzoek de huidige
situatie met de hypothetische situatie waarin de forfaitaire regeling niet bestaat en alleen
de werkelijke ETK onbelast vergoed mogen worden. In dit rapport is alleen de 30%regeling geëvalueerd en niet de algemene regeling voor de vergoeding van de werkelijke
ETK. Echter, de werkelijke ETK die werknemers waarvoor de 30%-regeling wordt
toegepast (hierna ook: gebruikers van de 30%-regeling) maken worden wel gemodelleerd
in dit rapport. Verder kijken we in deze evaluatie alleen naar ingekomen werknemers en
niet naar uitgezonden werknemers.
Om het onderzoek te kunnen uitvoeren zijn verschillende onderzoeksmethodes ingezet en
zijn de resultaten daarvan gecombineerd. Dit zijn desk research, een analyse van de
dossiers van gebruikers van de 30%-regeling (n=2.125), een analyse van microdata van
het CBS over de gebruikers van de 30%-regeling (n= 56.431 in 2015) en hun werkgevers,
interviews met stakeholders (n=38) en een survey onder gebruikers van de regeling
(n=1.463).

1.1 Inleiding
De 30%-regeling (bewijsregel) is een verbijzondering van de fiscale regeling voor de
vergoeding van extraterritoriale kosten. De 30%-regeling biedt werkgevers de mogelijkheid
om een deel van het loon onbelast uit te betalen aan bepaalde werknemers die tijdelijk buiten
het land van herkomst werken. Dit is een forfaitaire vergoeding voor de extraterritoriale
kosten die werknemers maken om hun werk uit te kunnen voeren.
De doelen van de regeling zijn: (1) het aantrekken van werknemers uit het buitenland met
een specifieke deskundigheid die in Nederland niet of schaars aanwezig is; (2) een bijdrage
leveren aan het aantrekkelijk en competitief houden van het Nederlandse vestigingsklimaat
en (3) het verminderen van de administratieve lasten voor werkgevers en werknemers.

Dialogic innovatie ● interactie

15

Op verzoek van het ministerie van Financiën (Directie Algemene Fiscale Politiek) heeft
Dialogic de 30%-regeling geëvalueerd. In dit rapport presenteren we de uitkomsten van
deze evaluatie. Deze evaluatie is mede een gevolg van de motie van de leden Merkies en
Grashoff3 en een rapport van de Algemene Rekenkamer4. In reactie op het rapport heeft de
staatssecretaris van Financiën toegezegd dat deze regeling geëvalueerd zal worden. Hierbij
wordt de Regeling Periodiek Evaluatieonderzoek (RPE) als leidraad gehanteerd.

1.2 Definities, afkortingen en woordkeuzes
In dit rapport worden onder andere de volgende definities, afkortingen en woordkeuzes
gehanteerd:
Tabel 1. Overzicht van gehanteerde concepten inclusief toelichting
Concept

Toelichting

30%-regeling

De forfaitaire regeling op grond waarvan de werkgever maximaal
30% van het loon (inclusief de vergoeding), alsmede de
schoolgelden van internationale scholen onbelast mag uitbetalen als
vergoeding voor extraterritoriale kosten. In 2.1.2 gaan we hier
nader op in. Soms ook ‘de regeling’ genoemd.

Doelgroep

De groep werkelijke en potentiële gebruikers van de 30%-regeling.

ETK

Zie Extraterritoriale kosten

Extraterritoriale kosten

Extra kosten (in redelijkheid) van een werknemer van tijdelijk
verblijf buiten het land van herkomst in het kader van zijn
dienstbetrekking.

Forfait

Het forfait van maximaal 30% van het loon dat gebruikt mag worden
voor het onbelast vergoeden van extraterritoriale kosten.

Gebruikers

Zie Gebruikers van de 30%-regeling

Gebruikers van de 30%-regeling

Werknemers voor wie de Belastingdienst een beschikking voor de
30%-regeling heeft afgegeven en die een positief inkomen hebben.
Soms ook ‘de gebruiker’ genoemd.

Geïnterviewden

Personen die in het kader van dit onderzoek geinterviewd zijn.

Ingekomen (werknemer)

Door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven, of
naar een inhoudingsplichtige gezonden werknemer met een
specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet
of schaars aanwezig is en in meer dan twee derde van de periode
van 24 maanden voorafgtaand aan de aanvang van de
tewerkstelling in Nederland meer dan 150 kilometer van de
Nederlandse grens woonde.

Inkomen

Zie loon

Loon

Het brutoloon exlusief vergoeding voor ETK (tenzij anders vermeld),
zoals beschikbaar bij de Belastingdienst en in de microdata van het
CBS

Looptijd

De maximale periode dat de 30%-regeling voor een werknemer van
toepassing is.

3

Kamerstukken II 2015/2016 34 475, nr. 21.

4

Algemene Rekenkamer (2016), Fiscale tegemoetkoming voor experts uit het buitenland: de 30%regeling.

16

Dialogic innovatie ● interactie

Respondenten

Personen die in het kader van dit onderzoek de online survey
hebben ingevoerd.

Salaris

Zie loon

Salarisnorm

De eis dat gebruikers van de 30%-regeling een minimum salaris
ontvangen. Zie voor meer informatie zie 2.1.2.

Vergoeding werkelijke
extraterritoriale kosten

Indien werknemers die in het kader van hun dienstbetrekking
tijdelijk verblijven buiten het land van herkomst geen gebruik
kunnen of willen maken van de 30%-regeling dan geldt dat hun
werkelijke extraterritoriale kosten vrij van belastingheffing mogen
worden vergoed door de werkgever.

Werkelijke ETK-regeling

Zie Vergoeding werkelijke extraterritoriale kosten

Werkgever

Een inhoudingsplichtige voor de loonbelasting (bedrijf of instelling)
die een gebruiker van de 30%-regeling in dienst heeft. Indien we
werkgever in een bredere context bedoelen, geven we dit specifiek
aan.

Werknemer

Een gebruiker van de 30%-regeling. Indien we werknemers in een
bredere context bedoelen, geven we dit specifiek aan.

1.3 Aanleiding evaluatie 30%-regeling
Op 18 mei 2016 heeft de Algemene Rekenkamer het rapport Fiscale tegemoetkoming voor
experts uit het buitenland: de 30%-regeling aan de Tweede Kamer aangeboden.5 Daarin
staat een aantal aanbevelingen voor de staatssecretaris van Financiën. Een eerste
belangrijke conclusie uit het onderzoek is dat de effecten van de regeling onvoldoende
onderzocht zijn. Het is onduidelijk in hoeverre de 30%-regeling bijdraagt aan het realiseren
van de doelstellingen van de regeling. Ook zijn mogelijke negatieve effecten, zoals
verdringing van Nederlandse werknemers, nooit onderzocht. Daarnaast is er nooit
onderzocht of de doelstellingen van de regeling met hetzelfde budget op andere manieren
gerealiseerd hadden kunnen worden. Een tweede belangrijke conclusie is dat de regeling op
twee belangrijke punten niet goed onderbouwd is. Dit betreft de salarisnorm en de hoogte
van de onbelaste vergoeding (30% van het loon, inclusief vergoeding). Het is onduidelijk in
hoeverre werknemers met minimaal het salaris van de salarisnorm over een specifieke
deskundigheid beschikken. Daarnaast is het onbekend hoe hoog de werkelijke kosten zijn
die werknemers uit het buitenland maken omdat ze vanwege hun werk tijdelijk in een ander
land verblijven dan waar ze (oorspronkelijk) vandaan komen. De derde conclusie van de
Algemene Rekenkamer is dat het onduidelijk is of de beoogde besparing, als gevolg van de
wijzigingen in de regeling in 2012, daadwerkelijk gerealiseerd is.
Op basis van het onderzoek beveelt de Algemene Rekenkamer de staatssecretaris van
Financiën aan om de effecten en doelmatigheid van de 30%-regeling periodiek te
onderzoeken en om de Tweede Kamer jaarlijks te informeren over het financieel belang van
de 30%-regeling. In reactie op de eerste aanbeveling heeft de staatssecretaris van Financiën
laten weten dat hij er zorg voor zal dragen dat de 30%-regeling geëvalueerd wordt. De
reactie op de tweede aanbeveling was dat het Ministerie van Financiën overweegt om in de
Miljoenennota over meer maatregelen te rapporteren dan tot nu toe gebruikelijk is. In dit
kader wordt ook het budgettair belang van de 30%-regeling voortaan jaarlijks in een bijlage
bij de Miljoenennota gepubliceerd.

5

Ibid.

Dialogic innovatie ● interactie

17

Een andere belangrijke aanleiding voor de evaluatie betreft het aannemen van de motie van
de leden Merkies en Grashoff (31 mei 2016), met het verzoek aan de regering om de
noodzaak van de 30%-regeling te heroverwegen.6

1.4 Onderzoeksvragen
In dit rapport worden vijf hoofdvragen beantwoord waarbij met (gangbare) elementen van
een beleidsevaluatie: gebruik van de regeling, doeltreffendheid, doelmatigheid, uitvoering
en beleidscontext. Hieronder worden alle hoofd- en deelvragen weergegeven:
I.
a.
b.
c.
II.
a.
b.

c.
d.

III.
a.
b.
c.
d.
e.
f.
IV.
a.
b.
c.
d.
V.
a.
b.

6

Wie maakt gebruik van de regeling?
Wie gebruikt de regeling en wat zijn eigenschappen van hen en hun gebruik?
Hoe ziet het gebruik van de regeling er door de tijd heen uit? Wie worden bereikt
voor en na 2012?
Wat is de verhouding in het gebruik van het forfait en het vergoeden van de
werkelijke ETK?
Is de 30%-regeling een doeltreffend instrument?
In welke mate leidt de 30%-regeling er toe dat werknemers met een schaarse,
specifieke deskundigheid uit het buitenland in Nederland komen werken?
Welke rol speelt de 30%-regeling in de beslissing voor een onderneming om zich in
Nederland te vestigen? In welke mate gaat het forfait per saldo naar de werknemer
of werkgever?
Wat is de inschatting van de besparing van werkgevers en werknemers aan
administratieve lasten met de 30%-regeling?
Zijn er door deze regeling onbedoelde effecten opgetreden zoals verdringing van
Nederlandse werknemers door het aantrekken van niet-schaarse werknemers uit het
buitenland?
Is de 30%-regeling een doelmatig instrument?
Wat is het budgettair belang van de regeling?
Is de hoogte van het forfait passend bij de werkelijke extraterritoriale kosten die
werknemers maken?
In hoeverre nemen de extraterritoriale uitgaven af met de duur van het verblijf in
Nederland?
Hoe hangt dit samen met de geldigheidsduur van de regeling?
Wat zijn de afwegingen om te kiezen voor vergoeding van de werkelijke kosten
versus de 30%-regeling?
Wat is het omslagpunt om te kiezen voor een vergoeding van de werkelijke kosten
versus de 30%-regeling?
Hoe wordt de 30%-regeling uitgevoerd en hoe kan dit verbeterd worden?
In hoeverre is een generieke salarisnorm effectief voor het aantrekken van
werknemers met een schaarse, specifieke deskundigheid?
In hoeverre is de regeling begrijpelijk voor de werkgever en werknemer?
Zijn er knelpunten wat betreft de handhaving en complexiteit van de 30%-regeling?
Hoe kan het doelgroepbereik, de doelmatigheid en de doeltreffendheid van de
regeling mogelijk verbeterd worden?
In welke beleidscontext begeeft de 30%-regeling zich?
Welke andere (fiscale) voordelen, naast de 30%-regeling, zijn er voor buitenlandse
werknemers die in Nederland werken?
Welke invloed hebben deze andere (fiscale) voordelen?

Kamerstukken II 2015/16, 34475, nr. 21.

18

Dialogic innovatie ● interactie

c.
d.

Zijn er vergelijkbare regelingen voor werknemers uit het buitenland in andere
(voornamelijk Europese) landen?
Hoe verhouden deze vergelijkbare regelingen zich tot de Nederlandse regeling?

1.5 Scope van deze evaluatie
Focus op de 30%-regeling
In dit onderzoek ligt de focus op de 30%-regeling. Om een goede evaluatie van deze
forfaitaire regeling te maken is het essentieel om het juiste perspectief te hanteren.
Nederland heeft een breed scala aan (fiscaal) beleid waar (ingekomen) werknemers en hun
werkgevers mee te maken hebben, zoals de vergoeding voor de werkelijke ETK, de
kennismigrantenregeling, et cetera. De 30%-regeling is hierin een schakel. In deze evaluatie
onderzoeken we wat de toegevoegde waarde van deze forfaitaire regeling is. Dit doen we
feitelijk door een vergelijking te maken tussen de situatie waarin er in Nederland wel een
30%-regeling is en de hypothetische situatie waarin de regeling er niet is (maar het overige
beleid wel).
Bij het bovenstaande is het belangrijk om te beseffen dat in de situatie waarin de 30%regeling er niet zou zijn, werkgevers en werknemers wel gebruik kunnen maken van de
regeling waarin de werkelijke ETK onbelast kunnen worden vergoed. Met andere woorden:
in plaats van een onbelaste forfaitaire vergoeding van 30%, mag er een onbelaste
vergoeding worden gegeven voor werkelijke gemaakte ETK mits deze aannemelijk gemaakt
worden en in de loonadministratie bijgehouden worden. In dit onderzoek hanteren we
constant dit perspectief.
Geen evaluatie van de werkelijke ETK-regeling
In lijn met bovenstaande voeren we nadrukkelijk geen geen evaluatie uit van de werkelijke
ETK-regeling. Hoewel de 30%-regeling onderdeel uitmaakt van de werkelijke ETK-regeling,
heeft de werkelijke ETK-regeling zelf een andere, bredere doelgroep en kent andere
uitvoeringsaspecten. Aangezien de twee regelingen wel sterk aan elkaar gerelateerd zijn, is
er wel aandacht voor de werkelijke ETK-regeling, maar worden er geen conclusies getrokken
over haar doeltreffendheid en doelmatigheid. We zien het onbelast kunnen vergoeden van
ETK als terugval- of nuloptie. Daarbij voeren we een uitvoerige modellering uit van de ETK
die een binnengekomen werknemer maakt (ons zogenoemde ETK-model) en komt de ETKregeling kort aan bod bij de voorgestelde aanpassingen in hoofdstuk 7.
Geen nieuwe afspraken met de Belastingdienst ter reductie van administratieve
lasten in het scenario zonder 30%-regeling
Zoals hierboven beschreven vergelijken we in dit onderzoek structureel de situatie waarin er
wel en geen 30%-regeling is. In het tweede geval betekent het in de praktijk dat er meer
gebruik gemaakt gaat worden van de regeling waarin de werkelijke ETK kunnen worden
opgevoerd. Dit zal waarschijnlijk leiden tot een substantiële verhoging van de
administratieve lasten, zonder dat hier additionele belastinginkomsten mee gegenereerd
worden. De ETK mogen immers onbelast worden vergoed.
Het is echter waarschijnlijk dat het in de praktijk anders zal gaan. Indien de 30%-regeling
niet meer zou bestaan, dan kunnen werkgevers met de Belastingdienst proberen tot een
afspraak te komen om administratieve lasten te drukken. In een interview is als voorbeeld
genoemd dat de werknemer de eerste drie maanden zijn facturen moet indienen om zo een
kental te krijgen voor zijn cost of living allowance. Daarna wordt dit kental gebruikt en
hoeven alleen nog grote uitgaven verantwoord te worden. Er is een argument te maken dat
dit leidt tot een de facto nieuwe forfaitaire regeling.

Dialogic innovatie ● interactie

19

In deze evaluatie richten we echter ons puur op de situatie zoals die nu is versus de situatie
waarin enkel de werkelijke ETK-regeling bestaat in de vorm waarin deze nu aanwezig is (dus
exclusief mogelijke toekomstige wijzigingen in het beleid ten aanzien van deze werkelijke
ETK-regeling).
Focus op ingekomen werknemers
De 30%-regeling kan zowel worden ingezet voor uitgezonden als ingekomen werknemers.
In dit onderzoek ligt de focus op ingekomen werknemers, aangezien het overgrote deel van
de gebruikers ingekomen werknemers betreft en omdat de evaluatie voornamelijk is
voortgekomen uit de toezeggingen op het rapport van de Algemene Rekenkamer (ARK). Dit
rapport ging ook alleen over de ingekomen werknemers uit het buitenland.
Focus op huidige regeling
In dit onderzoek ligt de focus op de 30%-regeling, zoals die luidt na de wijzigingen per 2012.
In de periode voor 2012 zijn er verschillende vormen van deze of een vergelijkbare regeling
geweest. In dit onderzoek evalueren we de doeltreffendheid en doelmatigheid van de huidige
regeling.
Geen onderzoek naar fraude
We hebben geen onderzoek gedaan naar eventuele fraude bij het gebruik van de 30%regeling. We hanteren in deze evaluatie als uitgangspunt dat de regeling gebruikt wordt zoals
door de wetgever is beoogd. De regeling zelf is overigens, gezien de opzet en transparante
voorwaarden, niet fraudegevoelig.

1.6 Onderzoeksmethoden
De 30%-regeling en de context(en) waarin zij zich begeeft zijn complex. Enerzijds doordat
de regeling op zichzelf al veel kenmerken heeft en uitgangspunten gebruikt die lastig te
meten zijn. Anderzijds is de groep werkgevers en werknemers die de regeling gebruikt
heterogeen, aangezien ze actief zijn in verschillende sectoren en beroepen, ze een
verschillende mate van internationale oriëntatie hebben en ze een pluriforme set
uitdagingen, bedreigingen, motieven, uitgangssituaties, et cetera kennen.
We zouden geen recht doen aan deze complexiteit wanneer we het vraagstuk
eendimensionaal zouden benaderen: Er bestaat geen ‘silver bullet’ voor dit vraagstuk.
Daarom hebben wij een combinatie van onderzoeksmethodes ingezet. Op deze manier
kunnen we vanuit verschillende perspectieven tegen het vraagstuk aankijken en zo tot
weloverwogen en onderbouwde antwoorden komen. Door verschillende kwalitatieve en
kwantitatieve onderzoeksmethoden in te zetten is het ook mogelijk om uitkomsten met
elkaar te trianguleren.
De onderstaande onderzoeksmethoden zijn ingezet:
1. Desk research met betrekking tot [A] de 30%-regeling, [B] vergelijkbare
regelingen in het buitenland, [C] andere (fiscale) regelingen voor buitenlandse
medewerkers in Nederland, [D] schaarste m.b.t. beroepen/branches in Nederland,
en [E] vestigingsklimaat.
2. Dossieranalyse van dossiers binnen de 30%-regeling (steekproef), waarbij de
aanvraagformulieren als centrale databron dienen. Hiervoor is samengewerkt met
de Belastingdienst en convenanthouders (partijen die namens de Belastingdienst al
het voorwerk doen, waardoor de Belastingdienst de beschikking direct kan afgeven).
3. Data-analyse: analyse van de 30%-regeling en haar gebruikers op basis van
diverse data. De data-analyses zijn uitgevoerd in de microdata-omgeving van het

20

Dialogic innovatie ● interactie

Centraal Bureau voor de Statistiek. Er is onder meer gewerkt met geanonimiseerde
fiscale data van de Belastingdienst, data over persoonskenmerken (o.a. GBA),
bedrijfsdata, data over beroepen en branches, en data ten aanzien van ETK.
4. Interviewronde met 38 betrokkenen uit het veld, waaronder beleidsmakers,
uitvoerders, bedrijfsleven (grootbedrijf en MKB) en intermediairs. Er is gebruik
gemaakt van groepsinterviews en enkele individuele interviews. In Bijlage 5 is een
overzicht van de geïnterviewden te vinden.
5. Survey onder buitenlandse medewerkers, met een focus op de gebruikers van de
30%-regeling. Er is gebruik gemaakt van een online vragenlijst. Respondenten zijn
geworven door deze vragenlijst via verschillende communicatiekanalen richting
ingekomen werknemers (nieuwsbrief, email, twitter, et cetera) te verzenden. Dit
heeft geresulteerd in een bruikbare respons van 1.463 cases.

1.7 Leeswijzer
In het vervolg van dit rapport komen de volgende onderwerpen aan bod:
•
•
•
•
•
•

De 30%-regeling en de beleidscontext (hoofdstuk 2).
De verhouding tussen het 30%-forfait en de werkelijke ETK (hoofdstuk 3)
Doelgroepbereik van de 30%-regeling (hoofdstuk 4).
Doeltreffendheid van de 30%-regeling (hoofdstuk 5).
Doelmatigheid van de 30%-regeling (hoofdstuk 6).
Beleidsoverwegingen (hoofdstuk 7).

Dialogic innovatie ● interactie

21

2 De 30%-regeling en de
beleidscontext
Binnen dit hoofdstuk behandelen we de opzet en historie van de 30%-regeling in Nederland.
Vervolgens gaan we in op enkele relavante aanpalende regelingen en vergelijken we de
regeling met haar buitenlandse tegenhangers.

2.1 Kader van de 30%-regeling
Op grond van de huidige 30%-regeling mag de werkgever als fictie maximaal 30% van
het loon inclusief de vergoeding aanwijzen als onbelaste vergoeding (ofwel 30/70=43%
van het loon exclusief de vergoeding) ter compensatie voor de ETK die de werknemer
maakt. Dit is onafhankelijk van de werkelijke door de werknemer gemaakte ETK.
Werkgevers kunnen er binnen de regeling ook voor kiezen om minder dan 30% van het
loon aan te wijzen als onbelaste vergoeding, maar gezien het fiscale voordeel dat met de
regeling gepaard gaat ligt het voor de hand dat men de regeling – indien mogelijk –
doorgaans maximaal gebruikt.
Om gebruik te mogen maken van de regeling moet aan een aantal voorwaarden worden
voldaan: (1) de werknemer in kwestie moet een ingekomen werknemer zijn; (2) er moet
tijdig een beschikking aangevraagd worden en (3) de maximale looptijd mag nog niet
verstreken zijn. Om aan de eerste voorwaarde te voldoen moet de werknemer een
specifieke deskundigheid hebben die niet of schaars aanwezig is op de Nederlandse
arbeidsmarkt. Werknemers voldoen aan die voorwaarde als zij een salaris (exclusief
vergoeding) van minimaal €37.000 hebben (in 2017). Indien de werknemer van jonger
dan 30 jaar een mastertitel heeft, dan is deze norm €28.125. Doet de werknemer
wetenschappelijk onderzoek dan is er geen salarisnorm. Daarnaast moet de werknemer
meer dan 150 kilometer van de Nederlandse grens gewoond hebben.
Voor een werkgever is het mogelijk om bepaalde vergoedingen en verstrekkingen onbelast
aan de werknemer te geven, zogenaamde gerichte vrijstellingen.7 Dit houdt in dat de
werkgever die gerichte vrijstellingen belastingvrij kan vergoeden, zonder dat dit ten koste
komt van de vrije ruimte in de werkkostenregeling (WKR)8.
Een voorbeeld van een gerichte vrijstelling is die voor extra kosten van tijdelijk verblijf buiten
het land van herkomst in het kader van de dienstbetrekking, zogenaamde extraterritoriale
kosten.9 Een verbijzondering van deze gerichte vrijstelling voor ETK is de 30%-regeling.10

7

Zie artikel 31a, tweede lid, onderdelen a tot en met i, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB
1964).

8

De vrije ruimte binnen de WKR biedt werkgevers de mogelijkheid maximaal 1,2% van het totale loon
van hun werknemers onbelast te besteden aan vergoedingen en verstrekkingen voor die werknemers.

9

Zie artikel 31a, tweede lid, aanhef en onderdeel e, van de Wet LB 1964.

10

Zie artikel 31a, tweede lid, onderdeel e, van de Wet LB 1964. Vanaf 1 januari 2004 tot en met 31
december 2010 stond de 30%-regeling in artikel 15a, lid 1, aanhef en onderdeel j, van de Wet LB
1964. Voor de periode 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 ging het om artikel 15a, lid 1,
aanhef en onderdeel k, van de Wet LB 1964. De vergelijkbare regelingen die bestonden vóór 2001
kenden geen wettelijke verankering, maar waren opgenomen in zogenoemde resoluties.

Dialogic innovatie ● interactie

23

De 30%-regeling (ofwel ‘bewijsregel’) heeft betrekking op ingekomen11 en uitgezonden12
extraterritoriale werknemers. Verreweg de grootste groep werknemers die gebruikmaken
van de regeling zijn ingekomen werknemers, wat maakt dat deze evaluatie zich op deze
groep richt.

2.1.1 Historie 30%-regeling
Om de 30%-regeling in perspectief te kunnen plaatsen is de historie van de regeling van
belang. Volgens vakliteratuur13 dateert de oorsprong van de 30%-regeling uit de naoorlogse
jaren. Voor de opbouw van de Nederlandse economie was dringend kennis uit het buitenland,
met name de Verenigde Staten, nodig. De komst van deze buitenlandse werknemers ging
gepaard met wensen op het gebied van de arbeidsvoorwaarden. Om aan deze wensen te
voldoen maakten werkgevers hierover aparte afspraken met de Belastingdienst. In de late
jaren vijftig is voor het eerst een geüniformeerde regeling ontstaan. De maximale aftrek
bedroeg toen 40% van het inkomen, waarbij een maximum van ƒ40.000 gold en de looptijd
van de regeling maximaal drie jaar was. Vervolgens werd in 1967 het aftrekpercentage
verlaagd naar 30% en gold er geen maximum bedrag meer. Vanaf 1970 is er voor het eerst
sprake van de 35%-regeling. Hierover zijn destijds Kamervragen beantwoord (Handelingen
II 1969/70, nr. 829). Vanaf 1986 is voor het eerst sprake van een gepubliceerde resolutie.
Vanaf 1992 is alleen nog sprake van een vergoedingsregeling en niet meer van een
aftrekfaciliteit. In 1995 is de maximale duur van het gebruik van de regelin teruggebracht
naar 10 jaar. In het kader van de grondslagverbreding en tariefsverlaging per 2001 is
destijds in het regeerakkoord aangekondigd dat de 35%-regeling wordt teruggebracht tot
een 30%-regeling.14 Bij het Besluit van de staatssecretaris van 20 december 200015, waarin
uitwerking is gegeven aan de 30%-regeling, is de volgende motivering opgenomen:
“De 30%-regeling is de opvolger van onder meer de “35%-regeling” en de “Nedecoregeling”.16 In beide gevallen werd een niveau van 35% gehanteerd, dat nu wordt
teruggebracht tot 30%. Genoemd niveau, dat opzij werd gezet door de werkelijke kosten
indien die hoger waren, bleek enerzijds in veel gevallen voldoende te zijn. Anderzijds worden
ook, met name in de sfeer van de vertegenwoordigingen van het Koninkrijk in het buitenland
extraterritoriale kosten gemaakt tot een niveau, dat hoger is dan 30%. Er is en blijft dus een
aantal gevallen waarvoor de bewijsregel onvoldoende is, zodat de werkelijke kosten weer
aan de orde komen. Dit aantal zal onder de nieuwe regeling niet toenemen. Het geschetste
beeld is inherent aan een forfaitaire regeling als de onderhavige. Kenmerkend voor een
forfait is immers dat het voor de ene belastingplichtige te hoog en voor de andere te laag is.
De wens om het forfait een zo groot mogelijk bereik te laten hebben, leidt er dan toe het
percentage eerder aan de hoge dan aan de lage kant te stellen. Daarbij doet de mogelijkheid
van tegenbewijs het praktische belang van een relatief hoog niveau nog toenemen. Hierdoor

11

De definitie van ingekomen werknemer staat in artikel 10e, tweede lid, onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (UBLB 1965).

12

De definitie van uitgezonden werknemer staat in artikel 10e, tweede lid, onderdeel c, van het UBLB
1965.

13

Weerepas, de Vries & van den Hurk (2013), De 30%-regeling.

14

Kamerstukken II 1998/99, 26728, nr. 3.

15

Staatsblad van het Koninkrijk der Nederlanden (2000), nr. 640, Besluit van 20 december 2000 tot
aanpassing van enige uitvoeringsbesluiten.

16

Onder de Nedeco-regeling kon een werknemer die werd uitgezonden naar een ontwikkelingsland,
onder bepaalde voorwaarden, in aanmerking komen voor een forfaitaire fiscale aftrek van 35%.

24

Dialogic innovatie ● interactie

worden immers minder werknemers tot tegenbewijs gedwongen, hetgeen tevens in het
praktische belang van de fiscus is.”
Binnen hetzelfde besluit17 wordt nader ingegaan op de beperking tot bepaalde werknemers,
te weten:
“Met betrekking tot de beperking van de bewijsregel tot bepaalde groepen werknemers moet
in het oog worden gehouden dat hier niet een inhoudelijke regel maar een bewijsregel aan
de orde is. Het is evident dat zowel werknemers die onder de bewijsregel vallen als
werknemers die dat niet doen, extraterritoriale kosten kunnen hebben. Voor bepaalde
categorieën (schaarse deskundigen, voor meer dan 45 dagen in relevante gebieden
verblijvenden) is het echter bij voorbaat, mede gelet op de in het verleden opgedane
ervaringen, aannemelijk dat dergelijke kosten er zijn. Voor hen geldt de 30%-bewijsregel.
Dat neemt niet weg dat het alle andere werknemers vrij staat aannemelijk te maken dat zij
extraterritoriale kosten hebben, zonodig tot een niveau van 30% of meer. Dit laatste geldt
overigens ook voor de extraterritoriale werknemers op wie de bewijsregel wel van toepassing
is. De regeling kan derhalve in niemands nadeel werken. Hooguit kunnen sommigen een
zeker voordeel hebben van de 30%-bewijsregel. Dit is echter, zoals gezegd, inherent aan
een forfaitaire regeling als deze, die naar zijn aard voor de een teveel en voor de ander te
weinig biedt, in welk geval de werkelijke kosten belastingvrij vergoedbaar zijn. De
ongelijkheid die hierdoor kan ontstaan, in die zin dat sommigen teveel krijgen maar niemand
te weinig, wordt gerechtvaardigd door de eis van praktische toepasbaarheid van de
belastingwet. De eventuele ongelijke behandeling wordt aldus gerechtvaardigd door een
redelijke en objectieve grond.”

2.1.2 De huidige 30%-regeling
Op grond van de huidige 30%-regeling mag de werkgever als ETK onbelast vergoeden
maximaal 30% van het loon (inclusief de vergoeding) 18, onafhankelijk van de werkelijke
door de werknemer gemaakte ETK, alsmede het bedrag van de aan te wijzen schoolgelden.19
Werkgevers kunnen ook minder dan 30% van het loon onbelast vergoeden. In het geval niet
voldaan wordt aan de specifieke voorwaarden voor de 30%-regeling of werkgever (zie
hieronder) en werknemer de regeling niet willen toepassen, kan ook gebruik worden gemaakt
van de gerichte vrijstelling voor ETK.
In de wet20 of het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (UBLB 1965) is niet exact
gedefinieerd wat de extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst in het
kader van de dienstbetrekking zijn. De staatssecretaris van Financiën heeft in zijn besluit
van 11 februari 2004, CPP2003/641M, aangegeven wat in ieder geval ETK zijn. ETK kunnen
alleen onbelast worden vergoed als sprake is van tijdelijk verblijf buiten het land van
herkomst.
Doelen 30%-regeling
De doelen van de regeling zijn:

17

Staatsblad van het Koninkrijk der Nederlanden (2000), nr. 640, Besluit van 20 december 2000 tot
aanpassing van enige uitvoeringsbesluiten.

18

De 30%-vergoeding is daarmee maximaal 30/70-ste deel van het fiscale loon. De Belastingdienst
heeft alleen zich op het fiscale loon; de hoogte van de vergoeding wordt door de werkgever vastgesteld
en uitbetaald, waardoor dit alleen in de loonadministratie van de werkgever wordt vastgelegd.

19

Zie artikel 10ea, eerste lid, van het UBLB 1965.

20

Zie artikel 31a, tweede lid, onderdeel e, van de Wet LB 1964.

Dialogic innovatie ● interactie

25

•
•
•

Het aantrekken van werknemers uit het buitenland met een specifieke deskundigheid
die in Nederland niet of schaars aanwezig is;
Een bijdrage leveren aan het aantrekkelijk en competitief houden van het
Nederlandse vestigingsklimaat.
Het verminderen van de administratieve lasten voor werkgevers en werknemers.21

Voorwaarden om in aanmerking te komen voor de 30%-regeling:
De voorwaarden waaraan een vanuit het buitenland ingekomen werknemer moet voldoen
om gebruik te mogen maken van de 30%-regeling zijn22:
•
•

•

•

De werknemer in kwestie moet door een werkgever uit een ander land geworven
zijn, of naar een werkgever ge-zonden zijn;
Hij/zij heeft een specifieke deskundigheid die niet of nauwelijks te vinden is op de
Nederlandse arbeidsmarkt. Deze eis wordt vanaf 2012 ingevuld door een
salarisnorm. Werknemers moeten in 2017 een salaris (exclusief vergoeding) van
minimaal €37.000 hebben.
Om gebruik te mogen maken van de regeling moet door de Belastingdienst voor de
werknemer een geldige beschikking zijn afgegeven. Als de beschikking vóór 1 januari
2012 is afgegeven, dan is de looptijd van de beschikking maximaal tien jaar. Als de
beschikking ná 1 januari 2012 is afgegeven, dan is de looptijd van de beschikking
maximaal 8 jaar;
Hij/zij woonde in meer dan twee derde van de periode van 24 maanden voor aanvang
van de eerste werkdag in Nederland hemelsbreed meer dan 150 kilometer van de
Nederlandse grens.23

Er is een aantal uitzonderingen op de voorwaarden24:
•
•

Voor ingekomen werknemers die wetenschappelijk onderzoek doen bij een
onderzoeksinstelling geldt géén salarisnorm;
Voor ingekomen werknemers jonger dan dertig jaar met een mastertitel geldt een
lagere salarisnorm, in 2017 is de norm €28.125;

Om de 30%-regeling voor een ingekomen werknemer te mogen toepassen moeten de
werknemer en de inhoudingsplichtige een gezamenlijk verzoek doen bij de Belastingdienst.25
Als het verzoek niet binnen vier maanden na aanvang van de tewerkstelling is gedaan, wordt
de maximale looptijd van de bewijsregel verminderd.26 Beschikkingen over de toepassing
van de 30%-regeling worden door de Belastingdienst kantoor buitenland in Heerlen
afgegeven. In het systeem OVR (Onbelaste vergoedingsregeling) is geregistreerd op wie de
30%-regeling van toepassing is. Voor toepassing van de 30%-regeling moet het gaan om
een werknemer die uit een ander land is aangeworven of naar Nederland is gezonden. Onder

21

Algemene Rekenkamer (2016), Fiscale tegemoetkoming voor experts uit het buitenland: de 30%regeling.

22

Zie artikel 10e van het UBLB 1965.

23

Voor gepromoveerden (doctorstitel) bestaat, onder bepaalde voorwaarden, een uitzondering op de
voorwaarde dat hij een ingekomen werknemer moet zijn en op de 150 kilometer grens.23

24

Algemene Rekenkamer (2016), Fiscale tegemoetkoming voor experts uit het buitenland: de 30%regeling.

25

Zie artikel 10ea, eerste lid, en artikel 10ei, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit Loonbelasting 1965
(UBLB 1965).

26

Zie artikel 10eg van het UBLB 1965.

26

Dialogic innovatie ● interactie

werknemer wordt ook verstaan een DGA, commissaris27 of bestuurder. Voor uitgezonden
werknemers is geen verzoek nodig. Hiervan bestaat dan ook geen centrale administratie.
In uitzonderingsgevallen moet een werknemer niet alleen aan de inkomensnorm voldoen
(deskundigheidsvereiste), maar ook aan een schaarste-vereiste: de deskundigheid van een
werknemer moet niet of nauwelijks te vinden zijn op de Nederlandse arbeidsmarkt. Dat is
het geval als vrijwel alle werknemers in een specifieke sector aan de inkomensnorm voldoen,
zoals profvoetballers (Handboek Loonheffingen, 2017). In die gevallen wordt dan voor het
beoordelen van het schaarste- en deskundigheidsvereiste rekening gehouden met de
volgende factoren28:
•
•

•

Het niveau van de door de werknemer gevolgde opleiding;
De voor de functie relevante ervaring van de werknemer. Als een werknemer meer
dan 2,5 jaar heeft gewerkt in een vergelijkbare functie gaat de Belastingdienst er
vanuit dat hij relevante ervaring voor de functie heeft;
Het beloningsniveau van de onderhavige functie in Nederland in verhouding tot het
beloningsniveau in het land van herkomst van de werknemer. Het uitgangspunt is
dat de netto beloning in het land van herkomst niet lager is dan de netto beloning
voor de functie in Nederland. De vergoeding voor de extra kosten van tijdelijk verblijf
buiten het land van herkomst (ETK) telt hierbij niet mee.

Bij wijziging van werkgever kan de 30%-regeling onder voorwaarden worden voortgezet.29
Wijzigingen per 2012
Zoals uit voorgaande al is gebleken, is de 30%-regeling per 1 januari 2012 op een aantal
punten gewijzigd. In de memorie van toelichting op de wijziging van enkele belastingwetten
en enige andere wetten (Belastingplan 2012) is de volgende rationale opgenomen voor de
wijzigingen:
“Gebleken is dat de regeling in de praktijk ruimer wordt toegepast dan de bedoeling was bij
de introductie van de regeling. Met name de invulling van het criterium dat de werknemer
een “specifieke deskundigheid” moet bezitten, is in de praktijk te ruim, mede door
jurisprudentie hierover. Voort worden bij de vaststelling van de looptijd van de 30%-regeling
voor ingekomen werknemers bepaalde perioden van eerder verblijf of eerdere tewerkstelling
in Nederland in mindering gebracht op de maximale looptijd van 10 jaar. Deze
kortingsregeling blijkt echter te beperkt uit te werken. Een aantal werknemers dat niet veel
langer dan 10 jaar in het buitenland heeft verbleven en gewerkt, waaronder een flink aantal
Nederlanders, komt toch voor de regeling in aanmerking, zij het niet altijd voor de maximale
10 jaar. Ook buitenlanders die in het verleden eerder in Nederland hebben verbleven of
tewerkgesteld waren, hebben ondanks die eerdere perioden vaak nog langjarig recht op
toepassing van de 30%-regeling. Daarnaast blijken in de grensstreek buitenlanders die
gebruik kunnen maken van de 30%-regeling bij een vacature de voorkeur te krijgen boven
Nederlanders met dezelfde kwaliteiten, omdat de buitenlander in tegenstelling tot de
Nederlander recht heeft op de 30%-regeling. Een andere gebleken onevenwichtigheid betreft
buitenlanders die in Nederland promoveren. Deze buitenlanders worden tijdens of na hun
promotie bij tewerkstelling door een Nederlandse inhoudingsplichtige niet als “uit het
buitenland aangeworven” aangemerkt. Zij kunnen dus geen gebruikmaken van de 30%-

27

Voor commissarissen geldt dat zij vanaf 2017 alleen als werknemer worden aangemerkt als voor de
heffing van loonbelasting wordt geopteerd voor ‘opting in’.

28

Zie paragraaf 17.4.2. van het Handboek Loonheffingen 2017 (januari), Belastingdienst.

29

Zie artikel 10ed van het UBLB 1965.

Dialogic innovatie ● interactie

27

regeling, ook al voldoen zij aan de overige voorwaarden daarvoor. Ook dit is een ongewenste
uitkomst.”30
De belangrijkste wijzigingen zijn:
•

•
•

•

•

•

De specifieke deskundigheid wordt getoetst op basis van een salarisnorm. De
salarisnorm is geïntroduceerd om duidelijkheid te scheppen, eenvoud te bereiken en
de budgettaire houdbaarheid van de regeling te waarborgen;31
De geldigheidsduur van de beschikking is teruggebracht van tien naar acht jaar;
Op grond van artikel 10ee van het UBLB 1965 wordt sinds 2012 de looptijd van de
regeling verminderd tot het moment dat niet langer aan de salarisnorm wordt
voldaan. Voor beschikkingen die vóór 2012 zijn ingegaan, wordt na zestig maanden
getoetst of aan de (nieuwe) voorwaarden wordt voldaan.
Op grond van artikel 10ef van het UBLB 1965 wordt de maximale looptijd van de
30%-regeling voor ingekomen werknemers verminderd met perioden van eerdere
tewerkstelling en eerder verblijf in Nederland. Tot 2012 werd gekeken naar de laatste
tien jaar, maar sinds 2012 wordt naar de laatste vijfentwintig jaar gekeken.
Werknemers woonachtig op een afstand van maximaal 150 kilometer buiten de
Nederlandse grens voordat ze als werknemer naar Nederland komen worden
uitgesloten van de regeling;
Er gelden andere voorwaarden voor werknemers jonger dan dertig jaar met een
mastertitel, gepromoveerden en wetenschappelijke onderzoekers die werken bij een
onderzoeksinstelling.

2.2 Nederlandse regelingen voor ingekomen werknemers
De basis voor de 30%-regeling is de werkelijke ETK-regeling, die werkgevers de
mogelijkheid geeft om de werkelijk gemaakte en geadministreerde extraterritoriale kosten
onbelast te vergoeden. De 30%-regeling is een verbijzondering van deze fiscale regeling.
Daarbij kunnen ‘verhuiskosten’ en ‘schoolgelden van internationale scholen van kinderen
van werknemers’ ook onbelast vergoed worden en vallen deze niet binnen het 30%-forfait.
De 30%-regeling kent daarnaast twee aanpalende regelingen, die ook gericht zijn op
ingekomen werknemers. Ten eerste is er het keuzerecht voor partiële buitenlandse
belastingplicht (artikel 2.6 Wet Inkomstenbelasting 2001). Dit maakt het mogelijk dat
ingekomen werknemers alleen voor het belastbare inkomen in box 2 (aanmerkelijk
belang) en box 3 (sparen en beleggen) worden belast, voorzover de inkomsten daaruit
afkomstig zijn uit een Nederlandse bron van inkomen. Ten tweede is er de
kennismigrantenregeling; deze maakt het mogelijk dat kennismigranten in Nederland
kunnen werken zonder een tewerkstellingsvergunning.
In Nederland zijn verschillende regelingen gericht op ingekomen werknemers. De 30%regeling maakt hier onderdeel van uit. Hieronder worden twee regelingen met betrekking tot
het vergoeden van ETK en twee aan de 30%-regeling aanpalende regelingen toegelicht.

2.2.1 Vergoeding werkelijke ETK (‘werkelijke ETK-regeling’)
Zoals eerder beschreven is de 30%-regeling (bewijsregel) een verbijzondering van de
gerichte vrijstelling voor ETK. Indien extraterritoriale werknemers (in brede zin) geen

30

Kamerstukken II 2011/2012, 33003, nr.3.

31

Kamerstukken II 2011/2012, 33003, nr. 10.

28

Dialogic innovatie ● interactie

gebruik kunnen of willen maken van de 30%-regeling dan geldt voor hen dat de werkelijke
ETK vrij van loonbelasting mogen worden vergoed door de werkgever. 32 Voor een overzicht
van ETK zie bijlage 1. In het geval dat de werkgever de werkelijke ETK vergoedt, dan moeten
deze, in redelijkheid gemaakte, kosten aannemelijk kunnen worden gemaakt.33 De
werkgever moet dan de vergoeding per werknemer in de loonadministratie bijhouden en
desgevraagd onderbouwen.34 In 4.1.2 gaan we nader in op de mate waarin ingekomen
werknemers kiezen voor het 30%-forfait of het onbelast vergoeden van de werkelijke ETK.

2.2.2 Andere gerichte vrijstellingen
Buiten de gerichte vrijstelling voor ETK (waaronder de 30%-regeling) zijn er ook andere
gerichte vrijstellingen. Een overzicht van alle gerichte vrijstellingen is te vinden in het
Handboek Loonheffingen (2017) paragraaf 20.1. Een belangrijke gerichte vrijstelling is de
onbelaste vergoeding die een werkgever mag betalen voor de verhuiskosten van een
werknemer als de verhuizing verband houdt met de dienstbetrekking. Deze kosten mogen
dus naast de 30%-regeling vergoed worden.

2.2.3 Kennismigrantenregeling
De Kennismigrantenregeling is in het leven geroepen door het ministerie van Sociale Zaken
en Werkgelegenheid en het ministerie van Veiligheid en Justitie en is verankerd in Wet arbeid
vreemdelingen en de Vreemdelingenwetgeving. De regeling biedt werkgevers de
mogelijkheid om kennismigranten, afkomstig uit landen van buiten de Europese Unie, in
Nederland te laten werken zonder tewerkstellingsvergunning. Om een beroep te kunnen
doen op de mogelijkheden van de Kennismigrantenregeling, dient er aan enkele vrij
duidelijke en eenvoudige condities te worden voldaan. Allereerst dient de onderneming van
de werkgever door de IND erkend te worden als referent voordat het kennismigranten kan
aantrekken. Bij deze aanvraag worden de betrouwbaarheid en de continuïteit van de
onderneming beoordeeld. Een dergelijke erkenning brengt, indien verleent, drie
verplichtingen met zich mee: de administratieplicht, de informatieplicht en de zorgplicht.
Deze dienen te worden nageleefd om de erkenning als referent te behouden. Door de IND
erkende ondernemingen kunnen vervolgens kennismigranten aantrekken. Er dient voor hen
een verblijfsvergunning te worden aangevraagd, waarbij er een salarisnorm geldt. Het
salaris, dat marktconform moet zijn, weerspiegelt de waarde van de kennismigrant op de
Nederlandse arbeidsmarkt. Bij deze norm wordt een onderscheid gemaakt tussen
werknemers tot dertig jaar en werknemers vanaf dertig jaar. De norm ligt in 2017 op
minimaal €3.170 respectievelijk €4.324 per maand (exclusief 8% vakantietoeslag).
Daarnaast geldt een aparte, lagere norm voor personen die in de afgelopen drie jaar aan
een Nederlandse of aangewezen buitenlandse instelling een studie of promotie hebben
afgerond, te weten €2.272 (exclusief 8% vakantietoeslag). Voor kennismigranten die – kort
gezegd – wetenschappelijk onderzoek doen of arts in opleiding of gastdocent zijn, geldt geen
salarisnorm. Voor beroepsvoetballers en geestelijken is een beroep op de
Kennismigrantenregeling expliciet uitgesloten. Indien een ingekomen werknemer in
aanmerking komt voor de kennismigrantenregeling, komt deze ook automatisch in
aanmerking voor de 30%-regeling.
Voor kennismigranten van buiten de Europese Unie bestaat er sinds 19 juni 2011 ook de
zogenoemde Europese Blauwe Kaart (EU Blue Card). Dit is een op Europese regelgeving

32

Ibid.

33

Zie paragraaf 17.4 van het Handboek Loonheffingen 2017 (januari), Belastingdienst.

34

Ibid.

Dialogic innovatie ● interactie

29

gebaseerde verblijfsvergunning voor hoogopgeleide arbeidsmigranten van buiten de EU. Ook
hier geldt, naast een opleidingseis, een salarisnorm, maar deze ligt met minimaal €5.066
per maand (exclusief 8% vakantietoeslag) hoger dan de salarisnorm van de
Kennismigrantenregeling. De EU Blue Card heeft enkele voordelen ten opzichte van een
verblijfsvergunning als kennismigrant. Zo kan de houder van een EU Blue Card na een verblijf
van achtien maanden in een andere EU-lidstaat een EU Blue Card aanvragen. Daarmee biedt
het de arbeidsmigrant dus wel betere mogelijkheden om in andere EU-lidstaten te gaan
werken. Bij een aanvraag in de tweede lidstaat wordt wel weer opnieuw beoordeeld of aan
de voorwaarden wordt voldaan. Een tweede voordeel is dat de onderneming die de
arbeidsmigrant in dienst wil nemen, voor de aanvraag van de EU Blue Card niet door de IND
erkend hoeft te zijn als referent. Tot dusver lijkt het aantal aanvragen van dit type
verblijfsvergunning echter beperkt, mede door de hoge opleidings- en salariseisen ten
opzicht van de kennismigrantenregeling.35

2.2.4 Artikel 2.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001
Een andere aanverwante regeling is opgenomen in artikel 2.6 van de Wet inkomstenbelasting
2001 (partiële buitenlandse belastingplicht). Deze regeling biedt ingekomen werknemers
(waarbij wordt verwezen naar de 30%-regeling) de mogelijkheid in hun aangifte
inkomstenbelasting te kiezen om als buitenlandse belastingplichtige te worden aangemerkt
voor de inkomstenbelastingheffing voor box 2 (aanmerkelijk belang) en box 3 (sparen en
beleggen). In feite wordt dan alleen het aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde
onderneming in de box 2-heffing betrokken. Voor de box 3-heffing gaat het voornamelijk om
in Nederland gelegen onroerende zaken of rechten die daarop betrekking hebben. Een
soortgelijke regeling bestond al voor de voorganger van de 30%-regeling, de 35%-regeling.
De ratio achter het in het leven roepen van het keuzerecht is dat de ingekomen werknemers
over relatief veel vermogen en vermogensinkomsten kunnen beschikken omdat de
pensioenvoorziening die zij hebben opgebouwd in het land waar zij vandaan komen, in
Nederland kan worden gezien als box 3-vermogen. De keuze voor de partiële buitenlandse
belastingplicht heeft tot gevolg dat bijvoorbeeld ingehouden buitenlandse dividendbelasting
niet verrekend kan worden met de verschuldigde Nederlandse inkomstenbelasting.
Bovendien is de buitenlandse bronbelasting in het algemeen hoger dan voor andere
belastingplichtigen in Nederland.

2.3 Vergelijkbare regelingen in het buitenland
Nederland is niet het enige Europese land dat beschikt over een fiscale faciliteit voor
buitenlandse werknemers. Met uitzondering van Duitsland hebben vrijwel alle omringende
landen in Europa een dergelijke regeling. Er is een breed scala aan invullingen van deze
regelingen. Zowel forfaitaire regelingen als regelingen waarbij de werkelijke kosten
onbelast kunnen worden vergoed alsmede combinaties hiervan komen voor. Op basis van
een uitgevoerde internationale vergelijking van negen omliggende landen constateren we
dat de Nederlandse regeling relatief ruim is; de regeling kent met name een relatief ruime
scope ten aanzien van de doelgroep en de afbakening van ETK. Bovendien hanteert
Nederland een lange looptijd; waar Nederland een looptijd van acht jaar hanteert, hanteert
vrijwel ieder ander land een looptijd van vijf jaar. Binnen de vergeleken landen kennen
Italië en Frankrijk de ruimste regelingen.

35

OECD (2014) Recruiting Immigrant Workers – The Nederlands.

30

Dialogic innovatie ● interactie

Nederland is niet het enige Europese land dat beschikt over een fiscale faciliteit voor
buitenlandse werknemers. Met uitzondering van Duitsland hebben vrijwel alle omliggende
landen in Europa een dergelijke regeling. In dit kader zijn negen landen met vergelijkbare
regelingen geanalyseerd:36
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.

België
Luxemburg
Oostenrijk
Frankrijk
Verenigd Koninkrijk
Italië
Zwitserland
Ierland
Denemarken

De regelingen zijn op twee dimensies geanalyseerd: de vorm van de regeling en de inhoud
van de regeling. Ten aanzien van de vorm van de regeling is gekeken naar:
1. Kent het land een (vergelijkbare) ETK-regeling?
2. Kent het land een (vergelijkbare) 30%-regeling?
3. Indien er een forfaitaire regeling is: is het forfait relatief (deel van het loon) of
absoluut?
4. Indien er een forfaitaire regeling is: heeft het forfait een vaste hoogte (voor alle
gebruikssituaties)?
Ten aanzien van de inhoud van de regeling is gekeken naar:
1. Scope van de doelgroep: Wie komen er voor in aanmerking voor de regeling?
2. Scope van de ETK: wat wordt er verstaan onder ETK (die onder de regeling vallen)?
Zijn de gehanteerde definities ruimer of juist krapper?
3. Omvang van de vergoeding: gegeven dat er gebruik gemaakt kan worden van de
regeling, is de vergoeding die men ontvangt groter of kleiner dan de vergoeding die
in Nederland wordt genoten?
4. Plafond: kent de regeling een plafond (naast het forfait zelf)? Wordt de belastingvrije
vergoeding bijvoorbeeld afgetopt op een bepaald bedrag?
5. Looptijd: wat is de looptijd van de regeling? Is deze langer of korter dan acht jaar
(maximale looptijd de 30%-regeling)?
Tabel 2 vat een aantal eigenschappen van de regelingen samen. Deze zullen hieronder nader
toegelicht worden.

36

Voor een beschrijving van deze regelingen, zie Bijlage 3.

Dialogic innovatie ● interactie

31

Tabel 2. Verhouding vergelijkbare buitenlandse regelingen t.o.v. Nederland (groen = ruimer/hoger/langer, rood = krapper/lager/korter

relatief

ja

Zie 2.1.2

België
Luxemburg
Oostenrijk
Frankrijk
VK
Italië
Duitsland
Zwitserland
Ierland
Denemarken

v
v
v
v
v
onb
x
v
onb
x

x
x
v
v
x
v
x
v
v
v

n.v.t.
n.v.t.
relatief
relatief
n.v.t.
relatief
n.v.t.
absoluut
relatief
relatief

n.v.t.
n.v.t.
ja
nee
n.v.t.
nee
n.v.t.
ja
ja
ja

+/↓
↓
↑
↑
+/n.v.t.
↓
↓
↓

Zie
bijlage 2
+/+/onb
+/↓
n.b.
n.v.t.
↓
n.v.t.
n.v.t.

30%

nee

8

↓
↓
+/↑
↓
↑
n.v.t.
↓
+/onb

ja
ja
nee
ja
ja
nee
n.v.t.
nee
nee
nee

↑ (∞)
↓ (5)
↓ (5)
↓ (5-6)
↓ (5)
↓ (5)
n.v.t.
↓ (5)
↓ (5)
↓ (5)

Looptijd (#jaren)

Scope doelgroep

v

Plafond

Heeft het forfait een
vaste hoogte?

v

Omvang vergoeding

Is het forfait relatief
of absoluut?

Nederland

Scope ETK

Is er sprake van een
forfaitaire regeling?

Inhoud regeling

Mogen ETK onbelast
worden vergoed?

Vorm regeling

2.3.1 Vorm regeling
Forfait en werkelijke ETK
Er zijn landen met een faciliteit die qua vorm relatief veel lijkt op de Nederlandse 30%regeling, zoals de regelingen in Ierland, Italië, Frankrijk en Oostenrijk.37 Deze landen kennen
allen (ook) een forfaitaire regeling, waarbij veelal vergelijkbare uitgangspunten gehanteerd
worden.
Zwitserland en Denemarken kennen ook forfaitaire regelingen, maar zijn wel van een andere
aard. In Zwitserland wordt er (in sommige deelstaten) een vast absoluut bedrag per maand
gerekend voor aftrekposten. In Denemarken wordt gewerkt met een speciale vlaktaks voor
expats.
De regelingen in België, Luxemburg en het VK kennen geen forfait, maar lijken wel sterk op
de werkelijke ETK-regeling in Nederland. Hoewel zaken zoals afbakeningen van doelgroep
en ETK (licht) variëren, zijn deze regelingen in de kern vergelijkbaar.
Eigenschappen forfait
Met uitzondering van Zwitserland kennen de andere forfaitaire regelingen ook een relatief
karakter. In Denemarken en Oostenrijk wordt er met een vlaktaks-principe gewerkt.
De hoogte van het forfait is doorgaans een enkel percentage/bedrag. In Frankrijk en Italië
wordt er onderscheid gemaakt naar type gebruiker. In Frankrijk wordt er voor ‘werknemers
én zelfstandigen die direct in het buitenland geworven zijn door een Frans bedrijf’ een 30%forfait. Voor ‘werknemers die naar Frankrijk zijn uitgezonden door een niet-Franse
werkgever’ hoeft er geen inkomstenbelasting betaald te worden over het deel van het loon
dat de verplaatsing naar Frankrijk compenseert (impatriation premium), met een globaal

37

Oostenrijk kent ook een regeling met een vlaktaks. De vergelijkbare 30%-regeling geldt enkel voor
wetenschappers en onderzoekers.

32

Dialogic innovatie ● interactie

vrijstellingslimiet van maximaal 50% van het totale loon. Voor andere expats geldt een met
de Nederlandse ETK-regeling vergelijkbare regeling.
Italië kent een forfait van 50% voor ingekomen buitenlandse werknemers, en kent daarnaast
voor nieuwe ‘non-domiciled’ inwoners een speciaal belastingregime waarbij zij jaarlijks een
vast belastingbedrag van €100.000 betalen.

2.3.2 Inhoud regeling
Scope doelgroep
De verschillende regelingen kennen een verschillende scope met betrekking tot de
doelgroep. In Nederland komen, als gevolg van de inkomensnorm als schaarstetoets, relatief
veel mensen in aanmerking voor de regeling. Enkel Frankrijk en het VK hanteren een
‘soepeler’ begrip; daar gaat het om buitenlandse (inkomende) werknemers, en wordt dit niet
gekoppeld aan een schaarstebegrip. België en Italië kennen een met Nederland vergelijkbare
scope.
Luxemburg hanteert een jaarsalaris van €50.000 als norm. Daarnaast hanteert het land een
aantal aanvullende criteria, zoals dat de werknemer minimaal vijf jaar ervaring moet hebben
met soortgelijke werkzaamheden, dat de ingekomen werknemer geen andere werknemer
mag vervangen, en dat de kennis en vaardigheden van de ingekomen werknemer ten goede
moeten komen aan lokale werknemers. In Oostenrijk komen minder professies in
aanmerking; enkel wetenschappers, onderzoekers, kunstenaars en atleten komen in
aanmerking.
Landen als Ierland en Denemarken hanteren (substantieel) hogere salarisnormen. Door de
lagere norm (en dus ruimere interpretaie van ‘schaarste’), lijkt Nederland een grote scope
te hebben. Er zijn echter ook landen die een ‘ruimer’ beleid voeren in vergelijking met de
Nederlanse regeling.
Scope ETK
België, Frankrijk en Luxemburg kennen een vergelijkbare afbakening van ETK. Wel zijn er
(kleine) verschillen. Zo rekent België ook wisselkoersen en tax equalization onder ETK, maar
kan maximaal één jaarlijkse reis naar het land van herkomst worden aangemerkt als ETK.
Luxemburg neemt ook tax equalization mee. In Frankrijk worden bijvoorbeeld ook de
onderhoudskosten van de tuin in het thuisland benoemd als ETK.
In het VK en Zwitserland is de scope beduidend kleiner. Zo kijkt het VK enkel naar reiskosten
en verhuiskosten. Zwitserland kijkt enkel naar redelijke kosten voor accommodatie,
verhuiskosten, reiskosten en collegegeld voor de kinderen.
Hoogte forfait
Het forfait de vergoeding die hiermee tot stand komt zijn in Nederland bovengemiddeld hoog.
Italië en Frankrijk zijn ruimer. Italië kent een 50%-forfait (en een nog mogelijk hoger
voordeel voor ‘non-domiciled inwoners’). Frankrijk kent voor een subgroep ook een
maximum van 50%, maar kent verder ook een maximum van 30% voor werknemers én
zelfstandigen die direct in het buitenland geworven zijn door een Frans bedrijf.
Oostenrijk en Ierland kennen eenzelfde omvang van de vergoeding. Beide landen hanteren
ook de 30%.
België, Luxemburg, het VK en Zwitserland kennen een lagere vergoeding.

Dialogic innovatie ● interactie

33

België kent geen forfait, maar past maxima toe van €11.250 voor werknemers van
productiemaatschappijen
en
€29.750
voor
werknemers
van
controleen
coördinatiekantoren, wetenschappelijke onderzoekscentra en wetenschappelijke laboratoria.
Luxemburg kent geen forfait, maar een belastingvrije vergoeding met een plafond van
€50.000 per jaar (€80.000 als de werknemer een huis deelt met zijn echtgenoot of partner).
Deze vergoeding mag niet meer zijn dan 30% van de werknemer zijn vaste jaarinkomen.
Het VK kent geen forfait, kent enkel reiskosten en verhuiskosten als ETK, waarbij de
verhuiskosten ook nog gemaximeerd zijn op 8.000 GBP.
In Zwitserland wordt er in sommige deelstaten een maximum gehanteerd van circa €1.400.
In andere deelstaten wordt op basis van werkelijke ETK (met kleinere scope) gewerkt.
Plafond
België, Luxemburg, Frankrijk en het VK werken met een plafond.
België kent geen forfait en kent maxima van €11.250 voor werknemers van
productiemaatschappijen en op €29.750 voor werknemers van controle- en
coördinatiekantoren, wetenschappelijke onderzoekscentra en wetenschappelijke laboratoria.
In Luxemburg heeft de belastingvrije vergoeding een plafond van €50.000 per jaar (€80.000
als de werknemer een huis deelt met zijn echtgenoot of partner) en mag deze niet meer zijn
dan 30% van de werknemer zijn vaste jaarinkomen.
Frankrijk hanteert voor de regeling m.b.t. ‘werknemers die naar Frankrijk zijn uitgezonden
door een niet-Franse werkgever’ een maximum van 50% als vrijstellingslimiet.
Het VK hanteert voor verhuiskosten (één van de twee elementen in de regeling) een
maximum van 8.000 GBP.
Looptijd
Nederland kent een relatief lange looptijd voor de regeling. Hoewel België geen limiet op de
regeling heeft geplaatst, kennen alle andere regelingen een typische looptijd van vijf jaar.

34

Dialogic innovatie ● interactie

3 Wie gebruikt de regeling?
In dit hoofdstuk komt het doelgroepbereik van de 30%-regeling aan de orde. Wij gaan in op
het gebruik van de regeling en maken hier verschillende doorsnedes van. De data is
afkomstig van twee bronnen: de survey en de microdata van het CBS/Belastingdienst. In
Bijlage 6 is een toelichting opgenomen over de verschillende onderzoeksmethoden.

3.1 Het gebruik van de 30%-regeling op hoofdlijnen
Het aantal gebruikers van de 30%-regeling lag in 2015 op ruim 56.000 en groeide in de
periode 2009-2015 met circa 7% per jaar. Het budgettair belang onder de aanname dat
het forfait maximaal wordt benut, lag in 2015 net boven de €800 miljoen en groeide de
afgelopen jaren met 7,5% per jaar. Het budgettair belang is ongelijk verdeeld over de
gebruikers: 50% van de gebruikers met de laagste fiscale lonen zijn verantwoordelijk voor
slechts 16% van de kosten. Circa 80% van de gebruikers gebruikte de regeling 5 jaar of
minder.

In deze paragraaf gaan we in op hoe het gebruik van de 30%-regeling er op hoofdlijnen uit
ziet. Indien relevant maken we een uitsplitsing over de tijd (2009-2015).

3.1.1 Aantal gebruikers van de 30%-regeling
Het aantal gebruikers van de 30%-regeling lag in 2015 op ruim 56.000. Figuur 1 toont het
aantal gebruikers vanaf 2009 tot en met 2015. Er is een groei waar te nemen in het gebruik
van de regeling. De gemiddelde jaarlijkse groei in de periode 2009-2015 ligt rond de 7%.

Aantal gebruikers per jaar
60.000
50.000
40.000
30.000
20.000

10.000
-

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

Figuur 1 Het aantal gebruikers van de 30%-regeling per jaar (bron: Belastingdienst)

De groei in het aantal gebruikers kan theoretisch twee oorzaken hebben: Een hogere
instroom (toename in het aantal nieuwe gebruikers) of een lagere uitstroom (een toename
van de gemiddelde duur van het gebruik van de regeling). Uit de microdata blijkt dat vooral
het aantal nieuwe gebruikers dat in de regeling terecht komt groeit over de tijd. Tabel 3

Dialogic innovatie ● interactie

35

toont dat het aantal nieuwe gebruikers in de regeling in de periode 2009 tot en met 2015
toeneemt van ruim 10.000 per jaar naar 15.000 per jaar. Alleen in het jaar 2012 is een
duidelijke dip te zien. 38
Tabel 3 Aantal nieuwe gebruikers naar jaar (bron: Belastingdienst)

Jaar

Nieuwe gebruikers

2009

10.343

2010

11.047

2011

12.817

2012

11.365

2013

13.424

2014

14.252

2015

15.342

3.1.2 Budgettair belang van de 30%-regeling
Het geraamde budgettair belang van de 30%-regeling bedroeg in 2015 €806 miljoen
(Miljoenennota, 2017). Dit is een maximum, niet alle gebruikers hoeven perse de volledige
hoogte van het forfait te benutten.39 De onderstaande afbeelding toont het belang over de
jaren zoals wij dit op basis van de microdata van de Belastingdienst/CBS hebben kunnen
reconstrueren, gelijk aan de reeks in de Miljoenennota 2017. De jaarlijkse groei in de periode
2009-2015 ligt op circa 7,5% per jaar.40

38

We beschikken niet over sluitende informatie om de algehele groei in het aantal gebruikers te verklaren. Het is bekend dat vanaf 2012 de voorwaarden van de regeling transparanter en voorspelbaarder
(als gevolg van de salariseis als schaarstetoets) zijn geworden en de salarisnorm voor jonge werknemers en academici verlaagd is. Dit zou de drempel tot gebruik verlaagd kunnen hebben. Alternatieve
verklaringen kunnen bijvoorbeeld in de opgaande conjunctuur van de periode na de crisis gezocht
worden.

39

Omdat niet bekend is in welke mate het forfait daadwerkelijk door elke gebruiker volledig wordt
ingezet doen we hier de aanname dat elke gebruiker dit forfait volledig (30%) inzet. In het hoofdstuk
over doelmatigheid maken we een correctie voor het onvolledig gebruik van het forfait. Hierdoor komt
het budgettair belang lager uit.

40

Het ministerie van Financiën raamt voor de periode na 2015 met een jaarlijkse groei van 6% per jaar.
Dit betreft de groei wanneer enkele outliers uit 2015 worden uitgesloten van de berekening.

36

Dialogic innovatie ● interactie

Budgettair belang van de 30%-regeling per jaar

Budgettair beslag van de regeling per jaar

€ 900.000.000
€ 800.000.000
€ 700.000.000
€ 600.000.000

€ 500.000.000
€ 400.000.000
€ 300.000.000
€ 200.000.000
€ 100.000.000

€0

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

Figuur 2 Het maximale budgettair belang van de 30%-regeling per jaar (bron: microdata)

Doordat de inkomens van gebruikers verschillen, slaan kosten voor de regeling niet
gelijkmatig neer. In Figuur 3 hebben we een overzicht van gemaakt de inkomenspercentielen
en de cumulatieve kosten voor de regeling. Uit deze analyse komt naar voren dat het deel
gebruikers met een inkomen dat onder de modale waarde ligt voor de 30%-gebruikers (dat
zijn dus 50% van de gebruikers) slechts 16% van de totale kosten voor hun rekening nemen.
Andersom is de groep met 10% hoogste inkomens verantwoordelijk voor ruim 40% van de
kosten. De groep met de 1% hoogste inkomens neemt 13% van de kosten voor zijn rekening.

Dialogic innovatie ● interactie

37

Verdeling van kosten 30%-regeling naar gebruikers
100%

90%
80%

% van de kosten

70%
60%

50%
40%

30%
20%
10%
0%
0%

10%

20%

30%

40%

50%

60%

70%

80%

90%

100%

% van de gebruikers

Figuur 3 Verdeling van de kosten van de 30%-regeling naar gebruikers

3.1.3 Duur van het gebruik van de regeling
De looptijd van de 30%-regeling is tegenwoordig maximaal acht jaar. De onderstaande tabel
toont de verdeling over het tijdsduur van het gebruik van voormalige gebruikers van de
30%-regeling. Uit deze tabel komt naar voren dat slechts een beperkt deel van de gebruikers
(circa 10%) de volledige looptijd van de regeling heeft gebruikt. Circa 70% van de gebruikers
gebruikte de regeling vier jaar of minder.

38

Dialogic innovatie ● interactie

Tabel 4 Totaal tijdsduur gebruik van de regeling41

Tijdsduur gebruik

% personen

0 tot 1 jaar

9,5%

1 tot 2 jaar

26,0%

2 tot 3 jaar

20,0%

3 tot 4 jaar

13,9%

4 tot 5 jaar

9,3%

5 tot 6 jaar

6,4%

6 tot 7 jaar

4,5%

7 tot 8 jaar

3,3%

8 jaar of meer42

7,2%

3.2 De gebruikers van de 30%-regeling op hoofdlijnen
Gebruikers van de regeling zijn relatief vaak man (75%) en zijn aanzienlijk jonger dan de
Nederlandse beroepsbevolking. De meest voorkomende nationaliteit in 2015 was de
Indiase, gevolgd door de Britse, Amerikaanse en Italiaanse. Circa 90% van de gebruikers
van de 30%-regeling blijkt hoger opgeleid.
In deze paragraaf beschrijven we de gebruikers van de 30%-regeling op hoofdlijnen. Later
in dit hoofdstuk gaan we in op hun werk- en privésituatie.

3.2.1 Achtergrond van gebruikers
Circa driekwart van de gebruikers van de 30%-regeling is man. Er is weinig ontwikkeling
hierover in de tijd. Maar als het gaat om de leeftijden van de gebruikers dan zien we wel een
lichte ontwikkeling over de tijd: Het aantal gebruikers onder de vijfendertig gaat van ruim
40% in 2009 naar bijna 50% in 2015. De gebruikers van deze regeling zijn gemiddeld
aanzienlijk jonger zijn dan de Nederlandse beroepsbevolking: In 2014 was 80% van de
gebruikers van de regeling vijfenveertig jaar of jonger. Circa 55% van de Nederlandse
beroepsbevolking was in datzelfde jaar vijfenveertig jaar of jonger.43

41

Het vaststellen van de tijdsduur van het gebruik van de regeling hebben we gedaan op basis van een
dataset die de gebruikers van de 30%-regeling voor de periode 2009-2015 bevatte. Indien een gebruiker meerdere jaren gebruik maakte van de regeling komt hij ook meerdere keer voor in de dataset.
Van elk van de gebruikers was de begindatum van de beschikking bekend, deze begindatum kon ook
voor het jaar 2009 liggen. Als einddatum is eerst gekeken naar het laatste jaar waarin een gebruiker
voorkwam in de dataset. De tijdsduur van het gebruik van de regeling is het verschil tussen de beginen einddatum. Vervolgens is ook nog gekeken naar de einddatum van de beschikking. Indien de berekende tijdsduur langer was dan het verschil tussen de eind- en begindatum van de beschikking, is
de tijdsduur vervangen door het verschil tussen de twee data. Gebruikers die in het jaar 2015 ook nog
voorkwamen in de dataset zijn buiten de analyses gehouden, voor hen kon namelijk geen einddatum
worden vastgesteld omdat ze ook nog in de jaren na 2015 gebruik kunnen maken van de regeling.

42

Onze dataset loopt van 2009 tot en met 2015. Hierdoor is er aantal gebruikers dat nog gebruik
mochten maken van de oude maximale looptijd van 10 jaar.

43

CBS Statline (2016), Werkzame beroepsbevolking; vergrijzing per bedrijfstak SBI 2008.

Dialogic innovatie ● interactie

39

Verdeling leeftijden per jaar
100%

71 jaar en
ouder
66-70

90%
80%

61-65

70%

56-60

60%

51-55

50%
46-50

40%

41-45

30%

36-40

20%

31-35

10%
0%

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

30 jaar en
jonger

Figuur 4 De ontwikkeling van de leeftijdscategorieën van de gebruikers van de 30%-regeling over de
tijd

3.2.2 Nationaliteit
Wij hebben een analyse uitgevoerd van de nationaliteit44 van de gebruikers van de 30%regeling.45 De onderstaande tabel toont de top vijftien meest voorkomende nationaliteiten
van gebruikers van de 30%-regeling. Het is duidelijk dat er een vrij goede spreiding is over
de nationaliteiten: De grootste groep in deze tabel zijn de ‘overige nationaliteiten’. De meest
voorkomende nationaliteit is de Indiase, gevolgd door de Britse, Amerikaanse en Italiaanse.
Een opvallende daling van het aantal gebruikers van Belgische nationaliteit na 2011 is waar
te nemen. De grens van 150 kilometer zal hier debet aan zijn. Relatief snelle groeiers zijn
Rusland, Portugal en Spanje met een groei van een factor drie in de periode 2009 tot 2015.
In absolute zin is de Indiase nationaliteit de snelste groeier.

44

Hierbij zijn we uitgegaan van de eerste nationaliteit die in het GBA is ingevoerd. Voor personen met
meer dan één nationaliteit is dit als volgt geregistreerd: Iemand met de Nederlandse nationaliteit is
steeds Nederlander. Voor mensen die niet de Nederlandse nationaliteit bezitten, geldt de volgorde: (a)
nationaliteit van één van de Benelux-landen, (b) nationaliteit van een staat binnen de Europese Unie,
(c) andere Europese nationaliteit, (d) niet-Europese nationaliteit. Bron: CBS Microdataservices (2016),
Nationaliteitskenmerken van alle in de Gemeentelijke Basisadministratie Persoonsgegevens (GBA) ingeschreven personen.

45

Merk op dat dit niet noodzakelijkerwijs hetzelfde hoeft te zijn als het land van waar de gebruiker
vanuit naar Nederland kwam. Zeker bij personen die vaker gemigreerd zijn zal dit spelen.

40

Dialogic innovatie ● interactie

Tabel 5 Nationaliteit van de nieuwe gebruikers (in aantallen)
2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

Indiase

1.317

1.446

1.818

1.760

2.150

2.354

2.400

Britse

1.169

1.182

1.234

1.102

1.158

1.242

1.237

Amerikaanse

644

729

787

775

739

864

956

Italiaanse

403

506

520

617

822

870

879

Duitse

638

698

699

531

625

621

641

Franse

424

417

491

485

585

648

771

241

278

348

468

612

654

668

Nederlandse

401

402

526

264

292

304

331

Chinese

231

242

300

351

421

454

451

Japanse

320

321

345

344

365

319

283

Russische

132

144

195

222

287

294

426

Poolse

154

186

206

240

276

302

329

Roemeense

133

148

219

175

253

291

300

Turkse

164

146

199

149

217

244

325

Portugese

104

102

134

194

263

296

310

Belgische

201

193

199

74

75

76

75

Overige

3.667

3.907

4.597

3.614

4.284

4.419

4.960

Totaal

10.343

11.047

12.817

11.365

13.424

14.252

15.342

Spaanse
46

3.2.3 Opleidingsniveau
In de survey hebben we gevraagd naar de hoogst genoten opleiding. Hieruit komt naar voren
dat de gebruikers van de 30%-regeling gemiddeld zeer hoog opgeleid zijn. Circa 90% van
de gebruikers van de 30%-regeling blijkt hoger opgeleid (bachelor, master of PhD). Zie
onderstaande afbeelding voor de uitplitsing. Op basis van cijfers van het CBS zien wij dat
het gemiddelde opleidingsniveau van Nederlandse volwassenen een stuk lager ligt:
afhankelijk van definities komen we op circa 30% hoger opgeleiden.47

46

Op het eerste gezicht lijkt het vreemd dat de Nederlandse nationaliteit in deze lijst staat. Wij zien
twee oorzaken hiervan. Zo kan er sprake zijn van mensen die in Nederland geboren zijn, lange tijd in
het buitenland hebben gewoond en daarna terugkomen voor werk naar Nederland. Er kan echter ook
sprake zijn van mensen met een dubbele nationaliteit, deze worden in deze tabel altijd gelabeld met
de Nederlandse nationaliteit.

47

Compendium voor de Leefomgeving (2016), Hoogopgeleiden, 2015.

Dialogic innovatie ● interactie

41

Wat is uw hoogste genoten opleiding? (N=1.463)
45%
40%
35%
30%
25%
20%
15%

10%
5%
0%

Basisschool

Voortgezet
Onderwijs

Bachelor

Master

PhD

Anders

Figuur 5 Hoogst genoten opleiding van de deelnemers aan de 30%-regeling

3.3 De gebruikers van de 30%-regeling als werknemer
De voornaamste beweegreden van de gebruikers om naar Nederland te komen is werk;
slechts een klein deel komt om persoonlijke redenen naar Nederland. Meer dan 40% van
de gebruikers ziet zichzelf als technisch specialist. Uit data blijkt dat relatief veel
gebruikers van de 30%-regeling in de academische en ICT-sector actief zijn. Het
gemiddelde brutoloon ligt rond de €84.000 per jaar (exclusief vergoeding), maar varieert
sterk per sector. De mediaan van de inkomens ligt op €52.000. Dit indiceert een schreve
verdeling, waarbij enkele hoge inkomens het gemiddelde omhoog brengen. De
nationaliteiten zijn redelijk homogeen verdeeld over de sectoren. Dat geldt echter niet
voor de relatief grote groep (16% in 2015) Indiërs. Van de 30%-gebruikers die werken
voor een bedrijf dat zich richt op het ontwikkelen, produceren en uitgeven van software
heeft bijna de helft de Indiase nationaliteit. Voor de bedrijven die advisering geven op het
gebied van IT is dit ruim 40%.
In deze paragraaf gaan we in op de rol van de gebruiker van de 30%-regeling als werknemer.

3.3.1 Motivatie
Uit de survey komt naar voren dat de voornaamste reden om naar Nederland te komen
(uiteraard) werk is. Slechts een klein deel van de gebruikers van de 30%-regeling komt om
persoonlijke redenen naar Nederland. Figuur 6 geeft een volledig overzicht.

42

Dialogic innovatie ● interactie

Wat was uw reden om naar Nederland te komen?
(N=1.463)
80%
70%
60%
50%
40%

30%
20%
10%
0%

Onderwijs

Persoonlijk

Werk

Anders

Weet ik niet

Figuur 6 Motivaties van de gebruikers van de 30%-regeling om naar Nederland te komen.

Uit de survey komt ook naar voren dat voor veel gebruikers van de 30%-regeling Nederland
geen vanzelfsprekende keuze was. Meer dan 80% heeft overwogen om naar een ander land
dan Nederland te migreren.

3.3.2 Werken in Nederland
In de survey hebben we gevraagd naar de huidige (of laatste) baan van de gebruikers van
de 30%-regeling. Hieruit komt naar voren dat meer dan 40% van deze personen zichzelf
zien als technisch specialist. Verder ziet circa een kwart zichzelf als manager. In Figuur 7
gaan we hier nader op in.

Wat is uw huidige of laatste baan? (N=1.463)
40%
35%
30%
25%

20%
15%
10%
5%
0%

Academisch
onderzoeker

Manager

Medicus

PhD-student

Technisch
specialist
(ICT)

Technisch
specialist
(niet-ICT)

Anders

Figuur 7 Type baan van gebruikers van de 30%-regeling

Aan de gebruikers van de 30%-regeling die voor werk naar Nederland zijn gekomen
(n=887), hebben we gevraagd op welke wijze ze in Nederland terecht zijn gekomen, zie
Figuur 8. Circa 47% van deze personen is door een Nederlandse (vestiging van een)
organisatie gevraagd om hier te komen werken. Circa 29% heeft zelf een baan gevonden in
Nederland en circa 19% is door hun werkgever uitgezonden naar Nederland. Wij denken dat

Dialogic innovatie ● interactie

43

door de wijze waarop respondenten zijn vergaard er relatief weinig detachering in de respons
voorkomt.48

Hoe bent u hier gekomen voor werk? (N=887)
50%
45%
40%

35%
30%
25%
20%

15%
10%
5%
0%

Detachering

Gevraagd door
bedrijf

Relocatie

Zelf baan
gevonden

Anders

Figuur 8 Wijze waarop gebruiker van de 30%-regeling voor werk in Nederland is gekomen

3.3.3 Inkomen
Op basis van de data van het CBS hebben we een analyse gemaakt van de inkomens van de
gebruikers van de 30%-regeling.49 Tabel 6 toont hoe dit verdeeld is over inkomensklassen.
Het gemiddelde inkomen van deze groep over de periode 2009 tot en met 2015 ligt rond de
€84.000 per jaar. De mediaan ligt voor deze periode op circa €52.000. Het gemiddeld
inkomen van de Nederlanders ligt onder de helft van dit
Tabel 6 Inkomen excl. vergoeding (in percentages)50

Inkomensklasse (in €)

Totaal

0 tot 10.000

2,6%

10.000 tot 20.000

2,2%

20.000 tot 30.000

8,7%

30.000 tot 40.000

18,3%

40.000 tot 50.000

15,5%

50.000 tot 60.000

10,5%

60.000 tot 70.000

7,4%

70.000 tot 80.000

5,9%

48

Dit komt concreet omdat wij expatcenters gebruikt hebben om respondenten te werven. Juist de grote
bedrijven die personeel reloceren naar Nederland zullen hier beperkter gebruik van maken. Hierdoor
is de dekking van deze gebruikers van de 30%-regeling onder de contacten van de expatcenters ondervertegenwoordigd.

49

Banen korter dan een maand zijn niet meegenomen en het inkomen is gecorrigeerd voor het aantal
dagen dat een gebruiker werkzaam was.

50

Idem.

44

Dialogic innovatie ● interactie

80.000 tot 90.000

4,7%

90.000 tot 100.000

3,6%

100.000 tot 200.000

14,7%

200.000 tot 300.000

3,3%

300.000 tot 400.000

1,2%

400.000 tot 500.000

0,5%

1.000.000 tot 2.500.000

0,2%

Meer dan 2.500.000

0,1%

3.3.4 Branches
Op basis van de data van de dossiers en het CBS is een analyse gemaakt van de sectoren
waarin de gebruikers van de 30%-regeling actief zijn. Hieruit komt naar voren dat er een
brede set aan branches is waarin de gebruikers actief zijn. Toch zijn er ook duidelijke
verschillen met de gemiddelde werknemer in Nederland. De onderstaande tabel toont de
branches waarin de gebruikers van de 30%-regeling het meest actief zijn, versus het aandeel
van de Nederlandse beroepsbevolking dat in deze sector actief is. Opvallend is onder meer
het universitair hoger onderwijs (met een verschil van meer dan een factor tien) en het
‘ontwikkelen, produceren en uitgeven van software’.
Tabel 7 Verdeling van de gebruikers van de 30%-regeling over de sectoren

Sector

Aandeel
30%-gebruikers

Aandeel
Nederlandse
beroepsbevolking

Universitair hoger onderwijs

7,5%

0,7%

Ontwikkelen, produceren en uitgeven van
software

6,3%

1,3%

Financiële holdings

4,3%

0,8%

Holdings (geen financiële)

3,9%

0,4%

Concerndiensten binnen eigen concern

3,5%

0,4%

Advisering op het gebied van
informatietechnologie

3,1%

0,7%

Ingenieurs en overig technisch ontwerp en
advies

2,9%

1,3%

Organisatieadviesbureaus

2,5%

1,5%

Uitleenbureaus

2,5%

1,0%

Universitair medische centra

2,1%

0,8%

Groothandel in computers, randapparatuur en
software

1,9%

0,4%

Arbeidsbemiddeling

1,8%

0,3%

Algemene banken

1,8%

0,9%

Dialogic innovatie ● interactie

45

Overige

56,0%

89,5%

In onze analyses hebben wij ook gekeken naar het gemiddelde salaris van de gebruikers van
de 30%-regeling in de verschillende branches. Tabel 8 geeft hier een overzicht van. Het is
duidelijk dat in de (financiële) holdings de hoogste gemiddelde inkomens voorkomen. De
laagste gemiddelde inkomens zitten in de academische sector. Verder is opvallend dat de
technische en ICT-sector relatief laag scoren.
Tabel 8 Gemiddeld loon en aantal gebruikers per SBI (bron: CBS microdata)51

SBI-naam

Gemiddeld
loon

Holdings (geen financiële)

€156.724

Financiële holdings

€105.038

Concerndiensten binnen eigen concern

€97.182

Arbeidsbemiddeling

€96.350

Groothandel in sportartikelen (geen watersport)

€96.188

Algemene banken

€83.830

Organisatie-adviesbureaus

€83.522

Overige

€81.006

Uitleenbureaus

€72.840

Groothandel in elektronische
bijbehorende onderdelen

en

telecommunicatieapparatuur

en

€71.754

Praktijken van tandartsen

€67.649

Groothandel in computers, randapparatuur en software

€67.345

Uitzendbureaus

€63.997

Ingenieurs en overig technisch ontwerp en advies

€56.950

Advisering op het gebied van informatietechnologie

€53.060

Advisering op het gebied van management en bedrijfsvoering (geen public
relations en organisatie-adviesbureaus)

€52.202

Ontwikkelen, produceren en uitgeven van software

€47.743

Universitair medische centra

€44.864

Universitair hoger onderwijs

€33.473

Op basis van de dossiers en de data van CBS is ook een kruising gemaakt van de meest
voorkomende nationaliteiten en sectoren. Uit Tabel 9 hebben we gekeken welke aandeel
gebruikers van de 30%-regeling met een bepaalde nationaliteit spelen in de meest
voorkomende branches. Uit deze tabel (in combinatie met Tabel 5) is een aantal interessante
conclusies te trekken:
•

51

In de meeste gevallen is er een vrij redelijke verdeling van nationaliteiten over de
branches. In veel gevallen zien we geen sterke match tussen het hebben van een
bepaalde nationaliteit een werkzaam zijn in een bepaalde branche.

De personen met een baan korter dan een maand zijn niet meegenomen.

46

Dialogic innovatie ● interactie

•

Het voorgaande klopt niet voor gebruikers van de regeling met de Indiase
nationaliteit. Zij vertegenwoordigen bijna de helft van de gebruikers in de sector
‘Ontwikkelen, produceren en uitgeven van software’. Ook bij ‘advisering op het
gebied van informatie technologie’ speelt dit effect. Deze nationaliteit is
ondervertegenwoordigd bij het universitair hoger onderwijs, holdings (geen
financiële) en concerndiensten binnen eigen concern.
Een relatief groot deel van gebruikers van de 30%-regeling met de Duitse, Chinese
en Italiaanse nationaliteit zijn actief in het universitair hoger onderwijs.

•

Nationaliteit

Universitair hoger onderwijs

Ontwikkelen, produceren en
uitgeven van software

Financiële holdings

Holdings (geen financiële)

Concerdiensten binnen eigen
concern

Advisering op het gebied van
informatie technologie

Ingenieurs en overig technisch
ontwerp en advies

Tabel 9 Nationaliteiten van de belangrijkste SBI’s (bron: dossierdata en CBS microdata)

Amerikaanse

5,6%

4,1%

5,9%

6,2%

7,7%

3,0%

3,7%

Britse

5,1%

6,5%

8,5%

12,2%

14,6%

6,1%

8,4%

Duitse

12,7%

2,0%

4,3%

6,5%

4,7%

2,4%

3,5%

Indiase

5,5%

48,5%

26,6%

3,2%

4,9%

41,6%

11,1%

Oekraïense

-

2,2%

-

-

-

1,8%

-

Russische

-

1,7%

2,7%

-

-

-

-

Chinese

5,9%

-

-

-

2,3%

-

-

Franse

4,1%

2,3%

3,0%

5,7%

4,5%

2,0%

3,8%

Iraanse

2,8%

-

-

-

-

-

4,9%

Italiaanse

9,5%

2,8%

2,4%

5,1%

3,8%

3,2%

8,7%

Japanse

-

-

3,6%

3,9%

2,3%

-

-

Nederlandse

-

3,1%

6,4%

7,0%

5,0%

4,0%

5,8%

Poolse

-

-

-

2,8%

-

-

-

Roemeense

-

-

-

-

-

2,2%

3,7%

Spaanse

4,1%

2,4%

1,4%

3,2%

2,7%

2,4%

4,9%

Overige

44,7%

24,3%

35,3%

44,2%

47,5%

31,4%

41,5%

Dialogic innovatie ● interactie

47

3.4 De persoonlijke situatie van de gebruikers van de 30%-regeling
Gebruikers van de 30%-regeling kennen gemiddeld genomen een kleine huishoudensamenstelling in Nederland. Zij wonen opvallend vaak (factor vier hoger dan gemiddeld)
in huurwoningen die niet van coöperaties zijn. Zij kopen minder vaak een woning, maar
als zij een woning kopen is deze relatief duur. Er is een sterke clustering van gebruikers
in een aantal gemeenten zoals Amstelveen, Wassenaar, Amsterdam en verschillende
universiteitssteden. Bijna alle gebruikers gaan minimaal één keer per jaar terug naar hun
familie in hun land van herkomst.
In deze paragraaf gaan we nader in op de gebruikers van de 30%-regeling als privépersoon.

3.4.1 Gezinssituatie gebruikers
Als wij kijken naar de type huishoudens dan zien wij bij de gebruikers van de 30%-regeling
dat het eenpersoonshuishouden (met een kleine 40%) dominant is. Het Nederlandse
gemiddelde ligt op circa 17%. Verder zien we toch ook bij de groep gebruikers relatief veel
paren: gehuwd of niet-gehuwd en met of zonder kinderen. Eenoudergezinnen en
institutionele huishoudens komen onder de gebruikers van de regeling zowel relatief als
absoluut zeer beperkt voor. Als wij kijken naar het aantal kinderen in de huishoudens (met
kinderen), dan valt op dat gebruikers van de regeling typisch kleinere gezinnen hebben dan
het Nederlandse gemiddelde.
Type huishouden gebruiker 30%-regeling (gecorrigeerd voor
absolute groei van aantal gebruikers)
45%
40%
35%
30%
25%
20%
15%
10%
5%

0%

2009

2010

2011

2012

2013

2014

Eenpersoonshuishouden

Niet-gehuwd paar zonder kinderen

Gehuwd paar zonder kinderen

Niet-gehuwd paar met kinderen

Gehuwd paar met kinderen

Eenouderhuishouden

Overig huishouden

Institutioneel huishouden

2015

Figuur 9 Type huishouden van gebruikers 30%-regeling (bron: CBS microdata)

3.4.2 Woonsituatie gebruikers
De woonsituatie van de gebruikers van de 30%-regeling wijkt sterk af van hetgeen in
Nederland gebruikelijk is. Zo maken zij vooral (46%) gebruik van huurwoningen die niet van
een coöperatie zijn. Over heel Nederland doet minder dan 10% van de huishoudens dit. Door
het tijdelijk verblijf verschilt ook het koopgedrag: de gebruikers van de regeling zitten iets
boven de 30%, het Nederlands gemiddelde ligt boven de 60%. Huren bij coöperaties is onder
gebruikers van de regeling zeldzaam: 4%, versus bijna 25% voor Nederlandse huishoudens.
Als wij kijken naar de WOZ-waarde van de woonruimte van de gebruikers van de 30%regeling, dan valt op dat dit gemiddeld hoger ligt dan het Nederlands gemiddelde. Vooral bij

48

Dialogic innovatie ● interactie

de panden met een hoge WOZ-waarde zien we substantiële verschillen. Zo woont 18% van
de gebruikers van de regeling in een pand met een WOZ-waarde van €400.000 of meer,
terwijl het gemiddelde in Nederland iets boven de 10% ligt. Overigens zien we wel een daling
van de gemiddelde WOZ-waarde van de woonruimte van de gebruikers over bestudeerde
periode vanaf 2009 tot en met 2015.
Er is sprake van een zeer ongelijkmatige spreiding van de gebruikers van de 30%-regeling
over Nederland. De gemeente met het grootste aandeel gebruikers is Amstelveen. Zo wordt
er in de media gesproken over een hoge concentratie werknemers uit India in Amstelveen.52
In Tabel 10 is een overzicht opgenomen. Overigens zien wij ook een relatie tussen de
woonplaats en de eerder beschreven WOZ-waarde van de woning. Gebruikers van de
regeling wonen op plekken met een relatief hoge woningprijs.
Tabel 10 Overzicht van de gemeenten met de relatief de meeste gebruikers van de 30%-regeling in de
periode vanaf 2009 tot en met 2015 (bron: CBS microdata)

Gemeente

Aantal 30%-gebruikers
gemiddeld per jaar

Inwoners in 2015

Percentage 30%gebruikers

Amstelveen

3.060

88.602

3,5%

Wassenaar

486

25.885

1,9%

Amsterdam

11.350

833.624

1,4%

Leiden

1.152

122.561

0,9%

Eindhoven

2.072

224.755

0,9%

Delft

776

101.034

0,8%

's-Gravenhage

3.387

519.988

0,7%

Hilversum

522

87.830

0,6%

Oegstgeest

132

23.209

0,6%

Overige gemeenten

15.507

13.904.654

0,1%

Totaal

38.445

15.932.142

0,2%

We hebben in de survey gevraagd naar de huisvestingskosten. Meer dan de helft van de
gebruikers gaf aan dat dit tussen de €1.000 en €2.000 per maand ligt. Circa 75% van de
gebruikers geeft aan de huisvestingskosten in hun thuisland (veel) lager liggen dan in
Nederland. Slechts 10% heeft in Nederland (veel) lagere huisvestingskosten. Daarbij komt
dat meer dan de helft van de gebruikers van de regeling in hun thuisland ook nog
huisvestigingskosten heeft (32%) of had (21%).

3.4.3 Terugreizen naar land van herkomst
Omdat gebruikers van de 30%-regeling tijdelijk in Nederland zijn, hebben zij relatief veel
behoefte om vanwege privéredenen terug naar hun land van herkomst te reizen: op basis
van onze survey stellen we vast dat meer dan 98% van de gebruikers minimaal één keer
per jaar terrugreist. Typisch gaat men één tot vijf keer terug naar hun thuisland (bijna 80%),
maar er zijn ook personen die veel vaker (maandelijks of zelfs wekelijks) terug gaan.

52

Het Parool (2016), Amstelveen: voorheen Japan aan de Amstel, nu Little India;

RTL nieuws (2013), Multi-culti in Amstelveen;
De Volkskrant (2010), ‘Little India’ ligt in Amstelveen.

Dialogic innovatie ● interactie

49

3.5 De werkgevers die gebruikers van de 30%-regeling in dienst
hebben
Circa 5% van de werkgevers in Nederland heeft gebruikers van de 30%-regeling in dienst
of de afgelopen jaren in dienst gehad. Echter, binnen deze groep loopt het aantal
werknemers dat de regeling gebruikt zeer sterk uiteen: de 171 werkgevers (0,05% van
alle werkgevers in Nederland) die de meeste gebruikers van de 30%-regeling in dienst
namen, zijn verantwoordelijk voor het in dienst nemen van 43% van alle gebruikers van
de 30%-regeling.

Op basis van de data het CBS is een analyse gemaakt van de werkgevers die gebruikers van
de 30%-regeling in dienst hebben. Allereerst valt op dat slechts een klein deel van de
werkgevers dergelijke werknemers in dienst heeft: de afgelopen jaren betrof dit 17.162
bedrijven. Er zijn in Nederland bijna 350.000 werkgever met meer dan 1 werknemer53, dus
slechts 5% van de werkgevers had op deze manier te maken met de 30%-regeling. Verder
valt op dat er zeer scheve verdeling is binnen de set werkgevers die werknemers in dienst
heeft die gebruik maken van de 30%-regeling. Van werkgevers die mensen in dienst hebben
die de 30%-regeling gebruiken, neemt 1% (dat zijn dus 171 werkgevers) 43% van alle
gebruikers van de regeling in dienst.
Verdeling van gebruikers naar bedrijven
100%
90%

% van de gebruikers

80%
70%
60%
50%
40%
30%

20%
10%
0%
0%

10%

20%

30%

40%

50%

60%

70%

80%

90%

100%

% van de bedrijven

Figuur 10 Verdeling van het aantal gebruikers over de bedrijven (bron: CBS microdata)

Als wij kijken naar de ontwikkelingen over de tijd, dan zien we dat grotere werkgevers (>250
werknemers) een steeds grotere rol zijn gaan spelen. De onderstaande afbeelding toont de
ontwikkeling van de aanvragers: de organisaties die gebruikers van de 30%-regeling in
dienst nemen.

53

CBS Statline (2017), Bedrijven; bedrijfsgrootte en rechtsvorm. Eerste kwartaal 2017.

50

Dialogic innovatie ● interactie

Bedrijfsgrootte aanvragers per jaar
100%

90%

80%

70%

1000+ werknemers

60%

250 - 999
werknemers

100-249
werknemers

50%

50-99 werknemers
10-49 werknemers

40%

0-9 werknemers
30%

20%

10%

0%

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

Figuur 11 Omvang van de werkgevers van de nieuwe gebruikers van de 30%-regeling (bron: CBS
microdata)

Als wij kijken naar de locaties van de werkgevers die gebruikers van de 30%-regeling in
dienst nemen, dan zien we het onderstaande beeld. Hierin hebben we de gebruikers op basis
van de locatie van hun werkgever geplaatst op de kaart van Nederland.

Dialogic innovatie ● interactie

51

Figuur 12 Werklocatie gebruikers van de 30%-regeling (bron: CBS microdata)

52

Dialogic innovatie ● interactie

4 Verhouding 30%-forfait en
werkelijke ETK
4.1 Het ETK-model
Op basis van het door ons ontwikkelde ETK-model schatten wij de ETK voor een
gemiddelde gebruiker op circa 29% van het loon (inclusief vergoeding). De totale
daadwerkelijke ETK van alle gebruikers bedragen echter slechts circa 20% van het totale
loon van alle gebruikers. Dat komt doordat personen met hogere inkomens relatief lage
ETK kennen.
Er blijken grote verschillen te zijn tussen groepen gebruikers: voor circa 15% van de
gebruikers is het forfait te krap, voor circa 50% van de gebruikers is dit te ruim en voor
circa 35% is het forfait ‘passend’. Er is een aantal parameters dat de verhouding tussen
de werkelijke extraterritoriale kosten en het 30%-forfait (sterk) bepaalt. Gebruikers met
hoge inkomens profiteren relatief sterk van het forfait. Voor inkomens tot €37.000
exclusief vergoeding (de inkomensgrens van de reguliere 30%-regeling) liggen de ETK
boven de grens van 30%. Vanaf €50.000 exclusief vergoeding daalt dit tot onder de 20%
en vanaf €100.000 exclusief vergoeding tot onder de 6% volgens het door ons ontwikkelde
ETK-model. Voor hogere inkomens vormt de 30%-regeling dus deels een (impliciete)
fiscale subsidie. Verder geldt dat gebruikers uit welvarende en dichtbijgele-gen landen
relatief weinig ETK hebben en daarmee relatief sterk profiteren van het forfait. In de eerste
twee jaar zijn de ETK relatief hoog, omdat er kostenposten zijn die (enkel) betrekking
hebben op de beginperiode.
Samengevat lijkt het forfait te krap voor werknemers met lage inkomens en/of afkomstig
uit een land met (relatief) weinig welvaart, zoals wetenschappelijk onderzoekers of ICT’ers
uit India. Het forfait lijkt te hoog voor werknemers met hoge inkomens en afkomstig uit
welvarende landen, zoals engineers uit de VS of managers uit Duitsland.
Wij hebben sterke indicaties dat werknemers en werkgevers zelden kiezen voor de
mogelijkheid om de werkelijke ETK te vergoeden, wanneer de werknemer in aanmerking
komt voor de 30%-regeling. Dit komt enerzijds door de beperkte mate waarin het onbelast
vergoeden van de werkelijke ETK financieel voordeel biedt, en anderzijds door de eenvoud,
transparantie en voorspelbaarheid van de 30%-regeling.

De 30%-regeling voorziet in een forfaitaire vergoeding voor zogenoemde ETK: extra kosten
van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst in het kader van de dienstbetrekking. 54 De
ETK kunnen verschillende vormen aannemen. Hoewel er in de wet geen definitie van ETK
geeft, benoemt de Belastingdienst wel een (niet-limitatieve) lijst op de website van de
Belastingdienst (zie bijlage 1 voor meer informatie). De meest substantiële kostenposten
begeven zich op de thema’s huisvesting, ‘cost of living’ en reizen.
Eén van de onderzoeksvragen binnen deze evaluatie betreft de hoogte van het forfait; is de
hoogte van het forfait (30%) passend bij de werkelijke ETK die werknemers maken? Om

54

Zie artikel 31a, tweede lid, aanhef en onderdeel e, van de Wet op de Loonbelasting 1964 (LB 1964).

Dialogic innovatie ● interactie

53

deze vraag te beantwoorden is een ETK-model ontwikkeld, waarmee een inschatting
gemaakt kan worden van deze ETK. Het model schat voor gebruikers van de regeling de
hoogte van ETK-posten in op basis van verschillende parameters, die voor de desbetreffende
kostenpost belangrijk zijn. Zo is het bijvoorbeeld voor de kostenpost ‘reiskosten naar het
land van herkomst’ onder andere relevant wat het land van herkomst is, hoe vaak men
terugreist en met hoeveel mensen de reis wordt afgelegd. Het ETK-model is gebaseerd op
de volgende data:
•
•
•
•

Belastingdienst: data over de gebruikers (loon, beschikkingen)
Centraal Bureau voor de Statistiek: diverse microdatabestanden met betrekking
tot nationaliteit, gezinssamenstelling, woonsituatie (koop/huur)
Survey onder gebruikers: data over het aantal reizen dat men maakt en de bruto
woonquote onder gebruikers
Overige online informatiebronnen: data over ‘cost of living’ en
koopkrachtpariteit,
ticketprijzen,
kosten
taalcursussen,
kosten
omzetten
documenten, kosten medische keuring.

In Bijlage 2 lichten we de onderliggende aannames nader toe en gaan we in op de wijze
waarop we de ETK voor alle individuele gebruikers hebben geraamd.
Hoogte ETK
Voor de totale groep gebruikers schatten we op basis van het model de gemiddelde ETK op
29% van het loon (inclusief vergoeding). Dit komt naar voren uit ons ETK-model en de microdata die inzicht geeft over de duur van het gebruik van deze regeling. De onderstaande
afbeelding geeft een overzicht van de ontwikkeling van de werkelijke ETK over de tijd. Later
in dit stuk (Tabel 4 op pagina 39) zullen we zien dat veel gebruikers de regeling relatief kort
gebruiken. Indien we een gewogen gemiddelde bepalen, dan komen de gemiddelde
werkelijke ETK uit op circa 29% van het loon (inclusief vergoeding).

Raming ETK (als % van loon inc. vergoeding)
% van loon inc. vergoeding

40%
35%

34%

30%

27%

25%

24%

24%

25%

24%

24%

24%

Jaar 3

Jaar 4

Jaar 5

Jaar 6

Jaar 7

Jaar 8

20%
15%
10%
5%
0%

Jaar 1

Jaar 2

ETK

forfait

Figuur 13 Raming van de ETK over tijd. Bron: ETK-model, Dialogic. Zie Bijlage 2 voor meer toelichting
op de berekeningswijze.

Figuur 13 toont de ontwikkeling van de gemiddelde ETK over tijd. In de eerste twee jaar zijn
de ETK relatief hoog, omdat er een aantal kostenposten is dat betrekking heeft op de

54

Dialogic innovatie ● interactie

beginperiode.
Denk
hierbij
aan
een
kennismakingsreis,
eventuele
dubbele
55
huisvestingskosten , het aanvragen van administratieve documenten en het volgen van
taalcursussen. De kleine piek in jaar vijf wordt veroorzaakt door de kosten die gepaard gaan
met verlenging van de verblijfsvergunning voor gebruikers afkomstig uit een subset van
landen.
Verschillen tussen gebruikers in ervaren ETK
Het forfait is gemiddeld genomen passend voor de hoogte van de gemaakte ETK. 56 Echter,
het forfait is niet passend voor iedere individuele gebruiker. Onderstaande figuur geeft weer
welk aandeel gebruikers met hun geschatte ETK onder, rondom en boven het forfait van
30% liggen.

Aandeel gebruikers met ETK onder, rondom en
boven het forfait

14%
48%
38%

ETK: 0% - 20%

ETK: 20% - 40%

ETK: >40%

Figuur 14 Aandeel gebruikers met ETK onder [0%-20%], rondom [20%-40%] en boven [>40%]het
forfait. Bron: ETK-model, Dialogic.

Uit de survey onder gebruikers van de regeling komt eenzelfde beeld naar voren. Iets meer
dan de helft van de respondenten geeft aan minder dan 30% ETK te ervaren, zie Figuur 15.

55

Uit de survey onder gebruikers blijkt dat dubbele huisvestingskosten, indien ze voorkomen, doorgaans
in de beginperiode voor één of enkele maanden gemaakt worden.

56

Eerder heeft de Hoge Raad in het zogenaamde ‘Sopora-arrest’ (ECLI:NL:HR:2016:360) aangegeven
dat er bij de toepassing van de 30%-regeling geen sprake is van systematische overcompensatie.

Dialogic innovatie ● interactie

55

"De ETK die ik ervaar zijn kleiner dan 30% van mijn
bruto inkomen" (N=1463)
100%
90%

23%

80%
70%

60%

Helemaal mee eens
33%

50%

Neutraal

40%
30%

25%

20%
10%

0%

Mee eens

Mee oneens
Helemaal mee oneens

10%
9%
Aandeel

Figuur 15 Ervaren ETK onder gebruikers. Bron: survey

Of een individu onder, rondom of boven het forfait komt met zijn/haar ETK hangt af van de
situatie van het individu. Er zijn immers verschillende factoren die invloed hebben op de
relatieve hoogte van de ETK. Hieronder lichten we een aantal belangrijke factoren toe.

56

Dialogic innovatie ● interactie

4.1.1 Parameters die de werkelijke ETK kosten beïnvloeden
Hoogte van het inkomen
De hoogte van het inkomen is een sterke determinant voor de relatieve hoogte van de ETK.
De voornaamste redenen hiervoor zijn dat veel ETK-posten ofwel [1] inkomensonafhankelijk
zijn of [2] niet proportioneel schalen met inkomen. Zo zijn bijvoorbeeld reiskosten in absolute
zin vergelijkbaar voor mensen met verschillende inkomens, zijn taalcursussen doorgaans
even duur, zijn de kosten voor het omzetten van documenten gelijk, is de bruto woonquote
voor hogere inkomens substantieel lager en kopen personen met hogere inkomens vaker
een woning.57
Het bovenstaande leidt ertoe dat het 30%-forfait voor de hogere inkomens vaak tot een
overcompensatie leidt, terwijl de compensatie voor de lage inkomens vaak ‘te klein’ is. De
uitgevoerde ETK-modellering (op persoonsniveau) is geaggregeerd naar inkomensgroepen
om zo de invloed van inkomenshoogte te tonen:

Hoogte ETK naar inkomensklasse
ETK als % van loon inc. vergoeding

50%
45%
40%
35%
30%
25%
20%
15%
10%

5%
0%

Brutoloon (excl. vergoeding)
ETK

Trendlijn

Figuur 16 Relatieve omvang ETK naar inkomensgroepen. Bron: ETK-model

Vanaf een inkomen van circa €50.000 (excl. vergoeding) lijkt het forfait (doorgaans) hoger
dan de werkelijk gemaakte ETK. Vanaf een inkomen van circa €100.000 liggen de werkelijk
gemaakte ETK onder de 10%. Bij inkomens van €500.000 en meer betreft de werkelijk
gemaakte ETK enkele procenten.

57

De Belastingdienst geeft aan dat als een ingekomen werknemer in Nederland in een koopwoning
woont er geen sprake is van (dubbele dan wel eerste) huisvestingskosten in de zin van ETK, omdat
een koopwoning een zaak in de vermogenssfeer is en daarmee een zuivere privéaangelegenheid
vormt.

Dialogic innovatie ● interactie

57

Land van herkomst
Een tweede belangrijke determinant voor de ETK is het land van herkomst. Twee belangrijke
facetten hierin zijn:
1. Ingekomen werknemers afkomstig uit een land met een lage koopkrachtpariteit
zullen duidelijk merken dat er in Nederland een hoger prijspeil ligt en hierdoor hoge
ETK ervaren (‘cost of living differential’).
2. Ingekomen werknemers afkomstig uit een land dat op grotere afstand van Nederland
ligt zullen hogere reiskosten per reis hebben en hierdoor hoge ETK ervaren. Dit effect
wordt wel (deels) gemedieerd doordat ingekomen werknemers vanuit landen op
(zeer) grote afstand, bijv. VS of India, minder vaak terugreizen naar desbetreffend
land.
De uitgevoerde ETK-modellering (op persoonsniveau) is geaggregeerd naar land van
herkomst om zo de invloed van inkomenshoogte te tonen. Onderstaande figuur geeft voor
een vijftal (uiteenlopende) landen weer hoe de ETK zich tot elkaar verhouden:

ETK als % van het loon incl. vergoeding,
naar land van herkomst
ETK als % van het loon incl. vergoeding

60%

50%

40%

30%

20%

10%

0%

Jaar 1
VS

Jaar 2

Jaar 3

Jaar 4

Jaar 5

VK

India

China

Italië

Jaar 6

Jaar 7

Gemiddelde

Jaar 8
Forfait

Figuur 17 ETK voor diverse landen van herkomst. Bron: ETK-model, Dialogic

Onderstaande tabel toont voor de totale top 14 landen de hoogte van de ETK, waarbij de
blauwe cellen hoger dan 30% en de groene cellen lager dan 30% zijn:

58

Dialogic innovatie ● interactie

Tabel 11 ETK over tijd per land. ETK-model, Dialogic (lichtblauw = >30% ETK, groen = <30% ETK)

Land
India
China
Rusland
Turkije
Polen
Roemenië
Spanje
Italië
VS
Japan
Duitsland
Frankrijk
VK
België
Totaal

Jaar 1
49%
41%
40%
36%
36%
36%
28%
27%
20%
20%
18%
17%
16%
14%
29%

Jaar 2
41%
33%
34%
30%
31%
31%
23%
22%
15%
16%
15%
13%
12%
11%
24%

Jaar 3
38%
30%
31%
27%
28%
29%
21%
19%
13%
14%
13%
11%
10%
9%
21%

Jaar 4
38%
30%
31%
27%
28%
29%
21%
19%
13%
14%
13%
11%
10%
9%
21%

Jaar 5
39%
31%
32%
28%
28%
29%
21%
19%
14%
14%
13%
11%
10%
9%
22%

Jaar 6
38%
30%
31%
27%
28%
29%
21%
19%
13%
14%
13%
11%
10%
9%
21%

Jaar 7
38%
30%
31%
27%
28%
29%
21%
19%
13%
14%
13%
11%
10%
9%
21%

Jaar 8
38%
30%
31%
27%
28%
29%
21%
19%
13%
14%
13%
11%
10%
9%
21%

Deze cijfers onderschrijven de significante impact die het land van herkomst heeft op de
relatieve hoogte van de ETK. We gaan in Tabel 12 en de aansluitend tekst nader in op de
verschillen tussen de landen en de mogelijke oorzaken hiervoor.
Combinatie inkomen en land van herkomst
De twee belangrijkste determinanten voor de hoogte van de ETK, inkomen en land van
herkomst, kunnen ook met elkaar gekruist worden. Dit leidt tot onderstaande tabel:
Tabel 12 ETK naar land van herkomst en inkomen in euro’s. Bron: ETK-model, Dialogic (lichtblauw =
>30% ETK, groen = <30% ETK, oranje = geen data beschikbaar)

ia
nd

la
us

nd
h

a
in

m
oe

i
en

ë
n
le
Po

je
ki
ur

nj
pa

e

ië
al
It

n
pa

S

ts
ui

nd
la

jk

i
kr
an

K

ë
gi
el

Inkomen (EUR)
I
R
C
R
T
S
Ja
V
D
Fr
V
B
<25.000
60% 56% 53% 50% 54% 47% 39% 40% 47% 42% 35% 31% 35% 41%
25.000-29.999
52% 47% 43% 44% 46% 40% 33% 32% 38% 32% 27% 24% 27% 29%
30.000-34.999
42% 38% 34% 34% 37% 31% 25% 25% 29% 24% 21% 18% 19% 23%
35.000-39.999
41% 37% 34% 34% 35% 31% 25% 24% 28% 23% 20% 17% 19% 22%
40.000-44.999
41% 36% 32% 33% 34% 30% 24% 23% 25% 21% 19% 17% 18% 21%
45.000-49.999
40% 35% 31% 33% 34% 29% 24% 22% 25% 21% 18% 16% 17% 20%
50.000-54.999
33% 26% 25% 24% 21% 22% 17% 15% 21% 15% 12% 10% 11% 10%
55.000-59.999
32% 26% 24% 23% 23% 22% 17% 13% 21% 14% 12% 10% 11% 12%
60.000-64.999
32% 25% 24% 24% 20% 21% 17% 12% 19% 14% 11% 10% 10% 7%
65.000-69.999
31% 23% 24% 25% 23% 22% 16% 14% 20% 13% 11% 9% 9% 8%
70.000-74.999
30% 25% 23% 25% 22% 22% 16% 12% 20% 13% 11% 9% 9% 11%
75.000-79.999
28% 23% 19% 21% 18% 20% 13% 10% 15% 9% 8% 7% 7% 7%
80.000-84.999
28% 22% 19% 21% 19% 18% 13% 10% 15% 9% 7% 6% 7% 6%
85.000-89.999
27% 22% 19% 21% 19% 18% 13% 10% 14% 9% 8% 6% 6% 6%
90.000-94.999
27% 21% 19% 20% 18% 18% 12% 10% 15% 9% 7% 6% 6% 5%
95.000-100.000
27% 20% 19% 20%
x
x
12% 9% 14% 8% 7% 6% 6% 6%
>100.000
22% 18% 14% 17% 15% 14% 9% 6% 9% 5% 3% 3% 3% 3%
Totaal
40% 33% 32% 30% 30% 29% 22% 21% 15% 14% 14% 12% 11% 10%

aa
ot

T
46%
39%
30%
30%
29%
28%
19%
18%
17%
17%
16%
13%
12%
12%
12%
11%
6%
23%

Uit de tabel blijkt dat met name gebruikers met een hoog inkomen, afkomstig uit naburige
landen met een vergelijkbaar prijspeil, relatief lage ETK kennen. Andersom geldt dat lage
inkomens uit landen met een laag prijspeil hoge ETK ervaren. De VS kent relatief lage ETK
voor een land dat geografisch ver verwijderd is van Nederland; dit is te verklaren door het
relatief hoge prijspeil en het beperkt aantal reizen naar de VS dat deze medewerkers maken.
Merk op dat ingekomen werknemers uit België sinds 2012 (vrijwel) niet meer in aanmerking
komt voor de 30%-regeling als gevolg van het invoeren van het 150km-criterium. Ditzelfde
geldt voor delen van Duitsland, Luxemburg en zelfs voor de oostelijke punt van het het
Verenigd Koninkrijk.

Dialogic innovatie ● interactie

59

l

Andere factoren
Naast bovenstaande factoren is er nog een aantal andere parameters van invloed op de
hoogte van de ETK. Dit zijn onder meer:
•

•

Het aantal gezinsleden: ingekomen werknemers met gezinnen hebben typisch
hogere werkelijke ETK dan ingekomen werknemers zonder gezinnen. Dit komt
doordat de eerste groep hogere kosten moet maken voor reizen naar het land van
herkomst en/of dubbele huisvestingskosten.58
Kopen/huren: indien een ingekomen werknemer een huis koopt heeft dit een
substantieel drukkend effect op de ETK, omdat er in deze situatie geen ETK meer
bestaan rondom huisvesting. De Belastingdienst geeft namelijk aan dat als een
ingekomen werknemer in Nederland in een koopwoning woont er geen sprake is van
(dubbele dan wel 1e) huisvestingskosten in de zin van ETK, omdat een koopwoning
een zaak in de vermogenssfeer is en daarmee een zuivere privéaangelegenheid
vormt.

4.1.2 Keuze tussen 30%-regeling en de werkelijke ETK-regeling
Het is niet eenvoudig om de 30%-regeling en het gebruik van de werkelijke ETK-regeling te
vergelijken. Dit komt omdat de 30%-regeling additionele eisen stelt aan de doelgroep, zoals
het deskundigheidsvereiste en andere aspecten die we eerder beschreven. Er is een
substantiële groep werknemers die vanuit een ander land naar Nederland komt om te werken
en niet aan de voorwaarden van de 30%-regeling voldoet, maar waarvoor wel gebruik kan
worden gemaakt van werkelijke ETK-regeling.
Wat wij wel kunnen doen is binnen de doelgroep die in aanmerking komt voor de 30%regeling kijken in welke mate zij gebruik maken van (1) de 30%-regeling dan wel (2) het
vergoeden van de werkelijke ETK. Bij de onderzoekers is het beeld ontstaan dat deze
doelgroep bijna uitsluitend gebruik maakt van de 30%-regeling en slechts in
uitzonderingssituaties gebruik maakt van het vergoeden van de werkelijke ETK. Naast het
feit dat dit beeld sterk naar voren kwam uit de gesprekken met stakeholders 59, zijn de
volgende argumenten aan te voeren:
1. Het voordeel om te kiezen voor de werkelijke ETK ligt vooral bij relatief lagere
inkomens (zie 4.1.1). Daarbij zal het netto voordeel van het verschil tussen de
regelingen relatief beperkt zijn, zeker wanneer men administratieve lasten
meeneemt in de overweging.
2. Meer dan de helft van de ingekomen werknemers (53% in 2015) werkt bij grotere
bedrijven (>250 werknemers) met veel gebruikers van de 30%-regeling. Het bedrijf
kiest ervoor om deze regeling toe te passen en niet de werknemer. 60 De werknemer
is overigens wel betrokken bij het aanvragen van de beschikking bij de
Belastingdienst. Uit de gesprekken met bedrijven die de regeling gebruiken komt

58

Uiteraard zijn er ook de kosten voor de internationale school, maar deze vallen buiten het 30%-forfait
en kunnen naast het forfait worden opgevoerd.

59 Overigens hebben wij geen harde data om dit vraagstuk te beantwoorden: Dit komt omdat de data

over deze vergoedingen niet centraal via de Belastingdienst worden verzameld, maar deel uit maakt van
de loonadministratie van individuele bedrijven.
60

Indien er salarisonderhandelingen plaatsvinden is de werknemer vermoedelijk ook betrokken bij de
regeling. Er wordt echter in veel gevallen een nettoloonafspraak gehanteerd, waarbij voor de werknemer de hoogte van het nettoloon van belang is en niet hoe tot dit nettoloon wordt gekomen (in ieder
geval zeker niet in relatie met de 30%-regeling).

60

Dialogic innovatie ● interactie

naar voren dat zij de administratieve eenvoud en voorspelbaarheid zeer prettig
vinden. Ook voor werknemers is de voorspelbaarheid en zekerheid prettig. Wij
achten de kans klein dat grote bedrijven voor relatief lagere inkomens in het
salarishuis een aanpassing gaan doen die veel administratieve kosten met zich
meebrengt (zowel door het afwijken van de standaardregeling in de organisatie als
door de reguliere extra administratieve kosten van de regeling) voor een beperkt
netto voordeel voor de werknemer.
3. Het voordeel om te kiezen voor de werkelijke ETK ligt vooral in het eerste jaar, bij
ingezonden werknemers uit landen die ver weg liggen, een lage koopkrachtpariteit
hebben en gezinnen hebben. Wij kunnen ons goed voorstellen dat ingekomen
werknemers in deze situatie weinig prioriteit hechten aan fiscale optimalisatie. Zij
zullen hun tijd eerder besteden aan het zoeken van woonruimte, integreren op de
werkvloer en in de samenleving, zoeken van een internationale school, taallessen,
et cetera.

4.2 Verdeling voordeel 30%-regeling tussen werkgever en werknemer
In de praktijk wordt de 30%-regeling op verschillende manieren betrokken in
salarisonderhandelingen tussen de werkgever en werknemer. Als gevolg hiervan, kan het
voordeel van de 30%-regeling (vrijwel) volledig bij de werkgever, (vrijwel) volledig bij de
werknemer of bij zowel werkgever als werknemer neerslaan. We stellen op basis van de
bij ons beschikbare informatie vast, dat de werknemer in negentig tot vijfennegentig
procent van de gevallen een bepaalde mate van voordeel ondervindt door het toepassen
van de regeling. In deze gevallen draagt de regeling (ook) bij aan het aantrekken van
schaarse werknemers met een specifieke deskundigheid. In de resterende vijf tot tien
procent slaat het voordeel exclusief bij de werkgever neer. Dit is het geval bij
arbeidsovereenkomsten op basis van het no-gain/no-loss principe (ook wel tax
equalization genoemd). In die gevallen draagt de regeling primair bij aan de doelstelling
van het aantrekkelijk en competitief houden van het vestigingsklimaat.

4.2.1 Verschijningsvormen van de 30%-regeling in de praktijk
Op basis van de interviews, onze survey onder de gebruikers en de NFIA-survey onder
werkgevers61 onderschijden we drie varianten waarin de 30%-regeling wordt toegepast. De
varianten verschillen in de mate waarin het voordeel van de 30%-regeling bij de werkgever,
bij de werknemer of bij een combinatie van deze twee partijen neerslaat. In Tabel 13 vatten
we onze bevindingen ten aanzien van de verschillende verschijningsvormen kort samen. In
de aansluitende paragrafen behandelen we de verschillende onderdelen.

61

Dit betreft een nog te publiceren onderzoek van het Erasmus-Financieel-Economisch Instituut, waarin
de signalen van werkgevers op het gebied van de 30%-regeling worden geanalyseerd.

Dialogic innovatie ● interactie

61

Tabel 13 Verschijningsvormen bij gebruik 30%-regeling

Voordeel

Doelstelling
regeling

Uitgangspositie

1.

(Vrijwel) volledig
bij werkgever

2.

Gedeeld tussen
werkgever en
werknemer

Lagere loonkosten
werkgever en hogere
netto vergoeding
werknemer

Beide doelstellingen

(Vrijwel) volledig
bij werknemer

Netto vergoeding o.b.v.
30%-regeling volledig als
aanvulling op brutoloon
werknemer

Aantrekken schaarse
werknemers

3.

Werknemer overal ter
Aantrekkelijk houden
wereld hetzelfde nettoloon
vestigingsklimaat

% van
gebruikers
(schatting)
5% - 10%

90% – 95%

4.2.2 Neerslaan van het voordeel van de 30%-regeling
Ten eerste kan er sprake zijn van een situatie waarbij het voordeel van de 30%-regeling
(vrijwel) volledig bij werkgever neerslaat. Dit is het geval bij loonafspraken op basis van
wat wij het no-gain/no-loss-principe noemen (ook wel tax equalization genoemd). Hierbij
ontvangt de werknemer een constant nettoloon, ongeacht het land van (tijdelijk) verblijf.
Dergelijke afspraken worden doorgaans toegepast door multinationals met meerdere
vestigingen in verschillende landen bij werknemers die (regelmatig) van werklocatie
wisselen. De oriëntatie van deze werknemers en hun werkzaamheden hebben doorgaans
een sterk internationaal karakter. Denk hierbij aan de hogere managers en werknemers met
bedrijfs- of projectspecifieke kennis en expertise. De werkgever is gebaat bij regelmatige
herplaatsing van deze werknemers, aangezien men zo een gelijkwaardig kennisniveau
tussen de locaties kan borgen. De werknemer mag in termen van het nettoloon geen
voordeel of nadeel ondervinden van de herplaatsing. Doordat er in Nederland de 30%regeling bestaat, is in dit geval de door de werkgever aan de werknemer verstrekte
onkostenvergoeding belastingvrij. Hierdoor zijn de loonlasten voor de ingekomen
werknemers lager dan voor werknemers waarbij het volledige loon inclusief vergoedingen
gebruteerd moet worden als er geen belastingvrije vergoedingsregeling zou bestaan.
Wijzigingen of afschaffing van de regeling heeft geen gevolgen voor de inkomsten van de
werknemer; deze behoudt het recht op een constant nettoloon. Hieruit concluderen we dat
het voordeel van de regeling in deze specifieke gevallen (vrijwel) volledig bij de werkgever
neerslaat.62
Ten tweede constateren we situaties waarbij het voordeel (vrijwel) volledig bij de
werknemer neerslaat. In deze gevallen ontvangt de werknemer een regulier brutosalaris
(bijvoorbeeld o.b.v. het funtie- of salarishuis) en daar bovenop een belastingvrije vergoeding
ter hoogte van het 30%-forfait. Met deze vergoeding wordt tegemoet gekomen in de ETK
die de werknemer maakt. Het brutosalaris kan bijvoorbeeld op basis van het loon uit het
salarishuis of het loon in het thuisland worden vastgesteld, al dan niet gecorrigeerd naar het
verschil in koopkracht tussen de twee landen. Indien de werkelijk gemaakte ETK lager zijn

62

Indirect biedt het de werknemer uiteraard wel eerder de mogelijkheid om bij de eerste aanstelling,
promotie of herplaatsing aanspraak te maken op de extra ruimte die ontstaat in de totale loonlast van
zijn of haar werkgever.

62

Dialogic innovatie ● interactie

dan deze forfaitaire vergoeding, dan is er sprake van een additioneel voordeel; het zijn
immers extra onbelaste inkomsten voor de werknemer waar geen kosten tegenover staan.
Hierboven zijn de twee ‘uitersten’ beschreven, maar in de praktijk is er een breed palet aan
situaties waarbij er een gedeeld voordeel voor de werknemer en werkgever ontstaat
door het toepassen van de 30%-regeling. Zo komt het volgens onder andere de
Belastingdienst, fiscalisten en de sociale partners vaak voor dat de werknemer een regulier
brutosalaris krijgt toegekend, waarbij het brutosalaris arbeidsrechtelijk wordt verlaagd met
het deel van het loon dat als gerichte vrijstelling ETK wordt aangewezen. Het brutosalaris
wordt daarbij bijvoorbeeld vastgesteld op basis van reguliere salarisonderhandelingen of het
functie- en salarishuis van de Nederlandse onderneming. De buitenlandse werknemer heeft
daarbij een ‘voordeel’ ten opzichte van de Nederlandse werknemers, aangezien een deel van
dat brutosalaris onbelast kan worden uitbetaald, wat deze werknemer vervolgens kan
gebruiken om zijn of haar ETK mee te betalen. Uitgaande van een marginaal belastingtarief
van 50%, is er hierdoor netto sprake van een maximale onbelaste vergoeding van 21% van
het salaris. In dit geval hebben zowel de werknemer (compensatie voor ETK) als de
werkgever (lagere loonkosten) voordeel bij de regeling. De werknemer kan een bepaalde
mate van loonsubsidie ondervinden indien de werkelijke ETK lager zijn dan gestelde 21%.

4.2.3 Verdeling van de gebruikers over de verschijningsvormen
Om een inschatting te kunnen maken van de verdeling van de gebruikers over verschillende
verschijningsvormen, hebben we verschillende bronnen, namelijk de interviews, onze eigen
survey en de eerder aangehaalde NFIA-survey onder werkgevers.
Zo hebben we op basis van de interviews vastgesteld dat de grote multinationals alle
beschreven varianten in meer of mindere mate toepassen. Daarbij kan op basis van de
surveyresultaten tot op zeker hoogte wel een inschatting gemaakt worden.
Ten eerste geeft 75% van de respondenten aan dat ze een hoger netto-inkomen hebben als
gevolg van de regeling en geeft 82% van de respondenten aan dat niet enkel de werkgever
profiteert van de regeling. In respectievelijk 3% en 8% van de gevallen geven de
respondenten aan dat ze geen hoger nettoloon ontvangen en dat alleen de werkgever
voordeel ondervindt. Figuur 18 en Figuur 19 tonen de verdere verdeling van de antwoorden.
"Door de 30%-regeling heb ik een hoger netto inkomen"
100%
90%
80%

36%

70%

Helemaal mee eens

60%

Mee eens

50%
40%

39%

10%
0%

Mee oneens
Helemaal mee oneens

30%

20%

Neutraal

16%
5%
3%

Figuur 18 Effect van regeling op nettoloon. Bron: survey

Dialogic innovatie ● interactie

63

"Alleen mijn werkgever heeft voordeel van de
regeling"
100%

2%
1%

90%

15%

80%
70%
60%

39%

50%

Mee eens
Neutraal

40%

Mee oneens

30%
20%

Helemaal mee eens

43%

Helemaal mee oneens

10%
0%

1

Figuur 19 Voordeel regeling voor werkgever. Bron: survey

Op basis van de survey en gesprekken met experts schatten we in dat er in circa 90% tot
95% van de gevallen sprake is voordeel voor de werknemer, al dan niet in combinatie met
een bepaalde mate van voordeel voor de werkgever. In de andere gevallen, oftewel 5 tot
10% van de gebruikers, ondervindt alleen de werkgever voordeel van het toepassen van de
regeling. Dit is in lijn met de gesprekken die wij met de multinationals hebben gevoerd,
waarbij men aangaf dat het no-gain/no-loss principe slechts bij een selecte groep
werknemers wordt toegepast, namelijk bij diegene met hoge potentiële waarde voor de
organisatie en met een sterk internationaal gericht profiel. Indien na enkele jaren blijkt dat
er geen verdere internationale carrière binnen het bedrijf in het verschiet ligt, dan worden
dergelijke werknemers doorgaans weer in het reguliere functie- en salarishuis
(terug)geschaald.
Box 1 Tax Equilization binnen de voorlopige uitkomsten van de NFIA-survey

Tax Equalization
De NFIA-survey onder de werkgevers (nog te verschijnen in 2017) ligt in het verlengde
van de gestelde verdeling van de verschijningsvormen. Onder de respondenten is sprake
van een goede vertegenwoordiging vanuit internationaal georiënteerde ondernemingen
van allerlei omvang. Hoewel de respons op de vraag m.b.t. tax equalization (oftewel de
no-gain/no-loss afspraken) beperkt was, gaf de helft van de respondenten met een reactie
op deze vraag aan tax equalization toe te passen. Bij grotere ondernemingen (>€250 mln
omzet) zou dit vaker het geval zijn dan bij kleine ondernemingen.
Hoewel de helft van de bedrijven dus aangaf tax equalization toe te passen, gaan we er
vanuit zij dit maar bij een deel van de werknemers doet. Op basis van deze voorlopige
uitkomst van de NFIA-survey zien we dan ook geen aanleiding om onze inschatting aan
te passen.

4.2.4 Vertaling naar doelstellingen van de regeling
We zien een directe relatie tussen de mate waarin het voordeel neerslaat bij de werkgever
of bij de werknemer en wijze waarop invulling wordt gegeven aan de doelen van de regeling.

64

Dialogic innovatie ● interactie

Bij een voordeel voor de werkgever leidt de regeling bij de werkgever tot lagere loonkosten.
Hierbij draagt de regeling primair bij aan het aantrekkelijk en competitief houden van het
Nederlandse vestigingsklimaat. Het creëren en behouden van Nederlandse arbeidsplaatsen
is aantrekkelijk door deze besparing, waardoor bijvoorbeeld hoofdkantoor- en R&D-locaties
eerder in Nederland komen of blijven. In paragraaf 5.3 gaan we nader in op de relatie tussen
de 30%-regeling en het Nederlandse vestigingsklimaat.
Bij een voordeel voor de werknemer draagt de regeling met name bij aan het aantrekken
van buitenlandse werknemers. De werkgever komt immers volledig of ten dele tegemoet in
de extra kosten die gemaakt moeten worden om in Nederland te komen werken. Hierdoor
wordt de drempel tot migratie verlaagd.

4.3 De eenvoud, transparantie en voorspelbaarheid van de 30%regeling ten opzichte van de werkelijke ETK-regeling
Naast de directe fiscale impact van de 30%-regeling is de eenvoud en voorspelbaarheid
van de 30%-regeling van belang. In plaats van het verantwoorden en bijhouden van de
gemaakte extraterritoriale kosten, biedt het forfait eenvoud, transparantie en
voorspelbaarheid voor zowel werkgevers als werknemers. De eenvoud, transparantie en
voorspelbaarheid grijpen aan op vier dimensies: administratieve lasten, juridische lasten,
HR-beleid en het werven van buitenlandse bedrijven.

4.3.1 Reductie administratieve lasten
De eenvoud en voorspelbaarheid van de 30%-regeling leidt tot een reductie van de
administratieve lasten. De regeling waarin de werkelijke ETK mogen worden opgevoerd leidt
tot een situatie waarin werkgevers en werknemers een flinke administratie moeten
bijhouden. Alle facturen moeten door de werknemer worden verzameld en tijdig worden
overgedragen aan de werkgever. De werkgever moet deze facturen controleren, de impact
doorrekenen, opslaan en verwerken in de (loon)administratie. De Belastingdienst heeft
vervolgens de mogelijkheid om bij een controle te toetsen of de inhouding van loonheffingen
correct is verlopen. Omdat ook de extra kosten voor het levensonderhoud ETK zijn, loopt het
aantal facturen sterk op.63

4.3.2 Reductie juridische lasten
De eenvoud en voorspelbaarheid van de 30%-regeling leidt tot een reductie van de juridische
lasten. In de interviews hebben we vernomen dat er tussen de Belastingdienst en werkgevers
veel discussie kan zijn welke kosten ETK zijn. Het kan in gevallen zelfs tot rechtszaken leiden.
Maar bovendien leidt het tot onzekerheid en discussies tussen stakeholders over het concept
ETK.
Door de forfaitaire regeling zijn discussies over wat ETK zijn in de praktijk vrijwel niet nodig.

4.3.3 Eenvoudiger HR-beleid
In gesprekken met personen die zich met HR-beleid bezighouden in organisaties komt
krachtig naar voren dat de 30%-regeling een positieve impact heeft op hun werkzaamheden.

63

Dit betekent dat veel uitgaven in Nederland op te voeren zijn, zoals kosten voor de lunch in de bedrijfskantine, kapper, boodschappen, et cetera.

Dialogic innovatie ● interactie

65

Voor de werkgever betekent het een hoge mate van voorspelbaarheid van de totale
loonkosten. Vooraf wordt aangegeven aan de werknemer wat de vergoeding is en dat er
geen (of heel specifieke) extra kosten zullen worden vergoed. Voor de werknemer betekent
het dat vooraf duidelijk is wat het nettosalaris zal zijn. Er is geen onduidelijkheid en
onvoorspelbaarheid door variabele (eventuele) vergoedingen. Dit maakt onderhandelingen
een stuk eenvoudiger. Tot slot hoeft er aan de werknemer geen toelichting gegeven te
worden op het systeem van de werkelijke ETK: welke kosten mag je opvoeren, hoe moet je
facturen doorgeven, et cetera.

4.3.4 Stimulans werving buitenlandse bedrijven
De eenvoud en voorspelbaarheid van de 30%-regeling is een stimulans op het werven van
buitenlandse bedrijven. Dit komt naar voren uit gesprekken met personen die zich hier
(in)direct mee bezighouden. Bij het werven van buitenlandse bedrijven wordt een aantal
voordelen van vestigen in Nederland gegeven. De 30%-regeling is een van deze (fiscale)
voordelen, die door diverse partijen expliciet gecommuniceerd wordt (bijv. partijen die zich
bezighouden met buitenlandse investeringen of de Belastingdienst). Deze regeling
communiceert veel eenvoudiger naar partijen met weinig kennis van het Nederlandse fiscale
klimaat dan de regeling waarbij specifieke werkelijke kosten belastingvrij mogen worden
vergoed.

66

Dialogic innovatie ● interactie

5 Doeltreffendheid
5.1 Conceptueel model
In de vorige hoofdstukken hebben we onder meer aangegeven in welke context de 30%regeling zich bevindt, hoe het zich verhoudt tot de werkelijke ETK-regeling en wie de regeling
gebruikt. In dit hoofdstuk staat de doeltreffendheid centraal: de mate waarin de
beleidsdoelstelling dankzij de inzet van de onderzochte beleidsinstrumenten wordt
gerealiseerd. 64
Om doeltreffendheid goed te bestuderen hebben wij een conceptueel model met betrekking
tot de mechanismen van de 30%-regeling ontwikkeld. In onderstaande afbeelding wordt dit
model weergegeven.

30%-regeling

Beleid
Direct effect
In sommige gevallen lagere
fiscale lasten voor arbeid

Eenvoudiger schaarse
werknemers aantrekken

Eenvoudiger en meer
voorspelbaar

Positief effect op Nederlands
vestigingsklimaat

Lagere administratieve lasten

Doelen

Meer verdringing van
Nederlandse werknemers

Neveneffecten
Figuur 20. Het conceptuele model en de onderlinge relaties

Het conceptueel model laat zien dat de 30%-regeling twee directe effecten kan hebben,
welke in hoofdstuk drie duidelijk zijn beschreven. Ten eerste kan het er (in sommige
gevallen) voor zorgen dat ingekomen werknemers een hogere vergoeding krijgen dan ze

64

CPB (2017), Keuzes in kaart 2018-2021.

Dialogic innovatie ● interactie

67

zouden krijgen in het geval dat alleen de werkelijke ETK vergoed zouden worden. In die
situatie is dus sprake van overcompensatie. 65
Ten tweede kan de 30%-regeling eenvoudiger en voorspelbaarder zijn dan de regeling
waarin de werkelijke ETK vergoed worden. Immers, er hoeven geen werkelijke gemaakte
ETK worden gedefinieerd, vastgelegd, uitbetaald en gecontroleerd te worden. Daarbij weet
men van tevoren waar men aan toe is, en kan hier (ook in berekeningen) rekening mee
gehouden worden. Het forfait beoogt deze administratieve lasten, intransparantie en
onvoorspelbaarheid tegen te gaan.
Vanuit deze directe effecten gaan we analyseren in welke mate de doelen worden
gerealiseerd. En we analyseren of en in welke mate er sprake is van neveneffecten.

5.2 Reductie van administratieve lasten
De 30%-regeling is doeltreffend met betrekking tot het doel om de administratieve lasten
te reduceren. De netto reductie in administratieve lasten schatten we in op €15 miljoen
tot €65 miljoen per jaar. De reductie is feitelijk €25 miljoen tot €70 miljoen per jaar, maar
de 30%-regeling kent zelf ook administratieve lasten van circa €5 miljoen tot €15 miljoen
per jaar. De reductie in administratieve lasten wordt vooral gedreven door fiscaaladministratieve besparingen. De lastenreductie op het gebied van juridische en HRaspecten zijn relatief beperkt.

In de interviews wordt aangegeven dat het verminderen van de administratieve lasten een
zeer wezenlijk argument is om een forfait in stand te houden. Een forfait wordt door
buitenlandse partijen beschouwd als een praktische aanpak met duidelijkheid vooraf. Het
bevestigt het beeld dat Nederland overzichtelijk en duidelijk is. Werkgevers die de regeling
gebruiken zijn zeer tevreden met de administratieve afhandeling. Een aantal grote
gebruikers heeft een extern bureau ingehuurd die voor een beperkt vast bedrag de
administratieve afhandeling doet.
Ook het feit dat deze regeling duidelijkheid vooraf biedt en allerlei discussies voorkomt
tussen Belastingdienst en werkgever wordt zeer gewaardeerd door werkgevers, adviseurs
en de Belastingdienst.
In de gesprekken met fiscale experts wordt ook aangegeven dat logisch is om aan te nemen
dat bij een mogelijke afschaffing van de 30%-regeling er teruggevallen zou worden op een
regeling waarin grootschalig alle facturen van de werkelijke ETK moeten worden
bijgehouden. Men geeft aan dat er in het verleden geregeld uitvoeringsafspraken zijn
gemaakt tussen bedrijven en de Belastingdienst. Er wordt gespeculeerd dat dit zou kunnen
betekenen dat grote gebruikers van deze regeling vaste normen voor de ETK voor specifieke
werknemers kunnen hanteren. Wat dit feitelijk betekent is dat een de jure afschaffing van
de 30%-regeling zou kunnen leiden tot een situatie waarin enkele grote bedrijven een de
facto forfaitaire regeling krijgen.
Hieronder zal een schatting gemaakt worden van de reductie in administratieve lasten.

65

Een geval waarin de werkelijke ETK hoger liggen dan 30% (ondercompensatie) is uiteraard mogelijk,
maar dan kan ervoor worden gekozen de werkelijke ETK onbelast te vergoeden. In de praktijk blijkt
deze optie echter nauwelijks toegepast te worden.

68

Dialogic innovatie ● interactie

5.2.1 Schatting reductie administratieve lasten
Reductie fiscaal-administratieve lasten werkgevers en werknemers
Wanneer er bewezen moet worden dat bepaalde ETK ook daadwerkelijk gemaakt zijn, zal er
voor iedere transactie, die gerelateerd is aan het begrip ETK, bewijs (bon/factuur) moeten
zijn. Voor een aantal ETK-posten is het aantal bonnetjes beperkt (bijv. aanvragen van
documenten of het aanschaffen van een vliegticket). Echter, gegeven dat de ‘cost of living
differential’ een ETK-post is, en dat in de brede definitie van levensonderhoud (voeding,
reizen, horeca, recreatie etc.) vrijwel iedere financiële transactie betrekking heeft op
levensonderhoud, moet voor vrijwel iedere transactie bewijs bestaan. De administratieve
lasten die hiermee gepaard gaan zijn onder te verdelen in administratieve lasten voor de
werknemer en administratieve lasten voor de werkgever, zie Figuur 21.
Administratieve lasten

Werknemer
- Opvragen
- Bewaren
- Opvoeren

Werkgever
-

Digitaliseren
Controleren
Terugkoppelen
Corrigeren
Verwerken
Uitbetalen
Opslaan

Figuur 21 Administratieve lasten voor werknemer en werkgever

Fiscaal-administratieve lasten werkgever
De fiscaal-administratieve lasten voor de werkgever stellen we vast door het aantal
bonnetjes/facturen te vermenigvuldigen met de kosten per bonnetje/factuur.
Om het aantal facturen te schatten, nemen we de volgende uitgangspunten:
•

•

Uit cijfers van Betaalvereniging Nederland blijkt er in 2015 6,67 miljard betalingen
plaatsgevonden hebben (3,19 miljard contant, 3,23 miljard pinpas, 0,03 miljard
creditcard en 0,22 miljard iDEAL). 66 67
Er waren op 1 januari 2015 14,7 miljoen Nederlanders boven de 11 jaar.68 69 Dit
vertaalt zich in gemiddeld 454 betalingen per Nederlander ouder dan 11 jaar.

66

Betaalvereniging Nederland (2016), Mijlpaal: voor het eerst meer pin dan contant in Nederland.

67

Betaalvereniging Nederland (2016), Sterke groei elektronisch betalen in 2015.

68

CBS Statline (2016), Bevolking per maand; leeftijd, geslacht, herkomst, generatie.

69

We gaan er hierbij vanuit dat het aantal betalingen van kinderen onder de 12 jaar marginaal is.

Dialogic innovatie ● interactie

69

•
•

•
•
•
•

We schatten 90% van deze betalingen in als kosten voor levensonderhoud in de
brede zin (COLA), oftwel 409 transacties per jaar.
Voor de COLA-transacties zal gedurende een periode van drie maanden iedere
transacties bijgehouden moeten worden alvorens een schikking met de
belastingdienst (met betrekking tot COLA) getroffen kan worden. Dit betekent dat
een kwart van de COLA-transacties in het eerste jaar volledig geadministreerd moet
worden, oftwel 102 transacties.
We schatten in dat 5% van de transacties gerelateerd is aan andere ETK-posten.70
Dit zijn dus 23 transacties per jaar.
We gaan uit van een gemiddelde gebruikstermijn van de 30%-regeling van vijf jaar.
Voor deze gebruikstermijn van vijf jaar zijn er dus de volgende hoeveelheid
transacties: 102 + (5 * 23) = 217 transacties.
Per jaar zijn er gemiddeld 43 transacties.

De tweede determinant voor de hoogte van deze vorm van administratieve lasten zijn de
kosten per factuur. De kosten voor het verwerken van een factuur verschillen per organisatie.
Onderzoek van de Aberdeen Group definieert drie segmenten met verschillende
factuurverwerkingskosten71:
•
•
•

Best-in-Class (top 20%): $4,60 per factuur
Industry Average (midden 50%): $12,20 per factuur
Laggard (onderste 30%): $55,00 per factuur

Andere bronnen geven vergelijkbare cijfers. Zo noemt InkoopVandaag bedragen variërend
van €6 tot €24 per factuur. 72 Wij rekenen hier met (een conservatieve) €10 per factuur.
Uitgaande van 56.000 gebruikers, 43 facturen per jaar en verwerkingskosten van €10 per
factuur, zijn de fiscaal-administratieve lasten voor werkgevers circa €24 miljoen. Deze
schatting gaat uit van een conservatieve €10 per factuur; daarom schatten we deze kosten
in op een bereik van €20 miljoen tot €50 miljoen. Dit is nog exclusief de kosten die de
Belastingdienst moet maken om het geheel (steekproefsgewijs) te controleren.
Indien de 30%-regeling niet zou bestaan is het denkbaar dat er een afspraak komt tussen
(de grotere) bedrijven en de Belastingdienst ten aanzien van kosten voor levensonderhoud.
Dit kan het aantal facturen sterk reduceren tot circa 100 per gebruiker per jaar. De totale
administratieve kosten zouden in een dergelijke situatie ook circa een kwart zijn. Dit valt
echter buiten de scope van dit onderzoek.
Fiscaal-administratieve lasten werknemer
Voor de werknemer zijn er ook substantiële administratieve lasten. De werknemer moet alle
bonnetjes/facturen opvragen, bewaren en opvoeren. Wij schatten in dat het realistisch is dat
een werknemer per factuur 5 minuten bezig is (gehele proces van opvragen, bewaren en
opvoeren), waardoor een werknemer jaarlijks circa 30 uur bezig is met het voeren van
zijn/haar administratie. Indien de administratie wordt afgehandeld buiten werkuren, zou men
kunnen rekenen met een waarde van €5 per uur, waardoor er circa €8,5 miljoen
administratieve lasten aan de kant van de werknemer zitten.

70

We achten de administratieve lasten van andere ETK-posten, naast de COLA, marginaal in aantallen
transacties. Voor huisvestigingskosten kan het contract eenmalig gedeeld worden met de werkgever,
het aanvragen van Nederlandse documenten zijn eenmalige aangelegenheden, etc.

71

Aberdeen Group (2008), The E-Payables Benchmark Series: Imaging and Workflow.

72

Inkoopvandaag (2013), Verwerkingskosten per factuur.

70

Dialogic innovatie ● interactie

Reductie juridische lasten
Wij schatten dat de afschaffing 30%-regeling tot een reductie van de juridische lasten in
de ordegrootte van €0,5 miljoen per jaar leidt. Hierbij rekenen we ook discussies tussen
de Belastingdienst en werkgevers die niet tot rechtszaken leiden tot juridische kosten. Uit de
gesprekken is naar voren gekomen dat de 30%-regeling voorkomt dat er veel discussies zijn
tussen werkgevers en de Belastingdienst. Dit gaat vooral of bepaalde kosten wel ETK zijn.
Als wij er vanuit gaan dat elke discussie in gemiddeld €5.000 kost aan inzet bij de
Belastingdienst, werkgever (en eventueel kosten voor advocaten en het juridische proces)
en er 100 discussies zijn per jaar (dat is 1 op de 224.000 facturen), dan komen we aan het
bovenstaande bedrag.
Eenvoudiger HR-beleid
Indien er geen 30%-regeling zou bestaan, zou de werkgever met de werknemer moeten
afstemmen hoe zij ETK definiëren en hoe zij het administratief proces moeten inrichten. We
gaan er in deze berekening van uit dat er voor iedere nieuwe gebruiker (circa 20.000 per
jaar) 1 uur besteed wordt door de werkgever. Dit is vermoedelijk een HR-medewerker (of
management bij kleine organisaties). Gegeven dat deze medewerker €50.000 per jaar
verdient, kost dit uur circa €60.73 Het aantal gebruikers vermenigvuldigd met €60 resulteert
in een administratieve-lastenpost van €1,2 miljoen.
In deze (conservatieve) schatting wordt eventuele discussie tussen werkgever en werknemer
buiten beschouwing gelaten.
Administratieve lasten 30%-regeling
Om de reductie in administratieve lasten te schatten moet er gekeken worden naar het
verschil in administratieve lasten in de situaties met en zonder forfait. De 30%-regeling heeft
weliswaar relatief weinig administratieve lasten, maar zij bestaan wel degelijk.
Uit gesprekken met grotere organisaties blijkt dat het regelen van een beschikking c.q. de
verwerking van (de aanvraag van) een nieuwe gebruiker rond de €500-€750 kost. Indien
organisaties het zelf regelen kan dit mogelijk goedkoper georganiseerd worden. Verder kent
de 30%-regeling weinig administratieve lasten voor de werkgever. Voor onze schatting gaan
wij uit van €500 per (nieuwe) gebruiker. Gegeven 15.000 nieuwe gebruikers per jaar, komen
de administratieve lasten voor werkgevers daarmee uit op €7,5 miljoen.
Voor werknemers zijn er ook geringe administratieve lasten. Zij dienen wel de nodige
informatie en documentatie aan te leveren. Wij gaan er in deze schatting vanuit dat een
gebruiker één dag (8 uur) kwijt is voor het regelen van zijn/haar beschikking. Uitgaande van
een monetaire waardering van €5 per uur en 15.000 nieuwe gebruikers per jaar, is deze
kostenpost €0,6 miljoen.
De juridische lasten en de lasten ten aanzien van het HR-beleid stellen wij op 0.
Overzicht reductie administratieve lasten
Uitgaande van bovenstaande schattingen van de diverse administratieve-lastenposten en
rekening houdend met een zekere mate van onzekerheid, komen we tot de volgende
totaalschatting:

73

Ministerie van Financiën (2017), Handleiding overheidstarieven 2017.

Dialogic innovatie ● interactie

71

Tabel 14 Schatting reductie administratieve lasten

Administratieve-lastenposten
Fiscaal-administratieve lasten werkgever
Fiscaal-administratieve lasten werknemer
Juridische lasten
HR-beleid
Totaal

30%-regeling
(mln €)
5 - 10
0-5
0
0
5 – 15

Werkelijke ETK
(mln €)
20 - 50
5 - 10
0–5
0-5
25 - 70

Reductie
(mln €)
15 - 45
0 – 10
0–5
0–5
15 – 65

Met de huidige aannames schatten we de netto reductie in administratieve lasten in op
circa €15 miljoen - €65 miljoen. De reductie is feitelijk €25 miljoen tot €70 miljoen, maar
het kost €5 miljoen tot €15 miljoen aan (andere) administratieve lasten om deze reductie te
realiseren.
Merk op dat de fiscaal-administratieve lasten voor de werkgever veruit de grootste
kostenpost is. Deze post is lineair afhankelijk van het aantal facturen en de kosten per
factuur. Indien de kosten per factuur bijvoorbeeld op €20 geraamd worden in plaats van op
€10, is de reductie in administratieve lasten €20 miljoen tot €50 miljoen groter.

5.3 Aantrekken schaarse werknemers met specifieke deskundigheid
De 30%-regeling is doeltreffend met betrekking tot het doel om werknemers met een
specifieke deskundigheid waar schaarste voor bestaat op de Nederlandse arbeidsmarkt
aan te trekken. De gebruikers van de 30%-regeling hebben in algemene zin specifieke
deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt schaars is. Ze werken veelal in
krapteberoepen en krapteberoepsgroepen. Naast vakspecifieke kennis en vaardigheden
gaat het vaak ook om bedrijfs-, cultuur- of taalspecifieke kennis en vaardigheden. De
30%-regeling heeft effect op het aantrekken van deze werknemers. Het effect is relatief
sterker bij de hoge inkomens, omdat het fiscaal voordeel voor die groep relatief groot is
door de relatief beperkte werkelijke ETK die deze werknemers maken. Een schatting van
het aantal werknemers dat door de 30%-regeling extra naar Nederland komt, is moeilijk
te maken. Daarom is in dit rapport gewerkt met bandbreedtes. Op basis hiervan is de
schatting dat er door de forfaittaire 30%-regeling circa 1.765-5.575 additionele
buitenlandse werknemers (doorgaans met een schaarse specifieke deskundigheid) in
Nederland werkzaam zijn. Hiervan zitten er naar schatting 1.000-4.000 in de
inkomensgroep onder de €100.000, 750-1.500 in de inkomensgroep tussen de €100.000
en €500.000, en 15-75 in de inkomensgroep boven de €500.000.

Een tweede doel van de 30%-regeling is het aantrekken van werknemers uit het buitenland
met een specifieke deskundigheid die in Nederland niet of schaars aanwezig is. Deze vraag
trachten wij in twee stappen te beantwoorden:
1. Hebben de gebruikers van de 30%-regeling specifieke deskundigheid die in
Nederland niet of schaars aanwezig is?
2. Worden deze medewerkers (in grotere mate) aangetrokken door de 30%-regeling?

5.3.1 Specifieke deskundigheid van 30%-regeling-gebruikers
Het definiëren van schaarste is geen triviale exercitie. Op hoofdlijnen kan men stellen dat er
sprake is van schaarste wanneer de vraag groter is dan het aanbod. In de context van de
30%-regeling gaat het om ‘specifieke deskundigheid’ van werknemers. Deze specifieke

72

Dialogic innovatie ● interactie

deskundigheid kent echter geen harde definitie, waardoor het definiëren van schaarste
hieraan ook niet hard gedefinieerd kan worden. Om schaarste in deze context toch zo goed
mogelijk te operationaliseren maken wij onderscheid in verschillende dimensies van
schaarste. Deze dimensies hebben wij gedestilleerd uit gesprekken met werkgevers en
partijen die zich bezighouden met het aantrekken van buitenlandse ondernemingen:
1. Schaarste aan vakspecifieke kennis en vaardigheden. Het beroep en de
bijbehorende activiteiten vereisen specifieke kennis om deze activiteiten uit te
voeren. Zo wordt van bepaalde techneuten bijvoorbeeld vereist dat zij expertise
hebben op het gebied van vloeistofdynamica, en wordt op universiteiten gezocht
naar een onderzoeker in een bepaalde niche. Deze vorm van schaarste staat veelal
centraal in arbeidsmarktanalyses (bijv. van het UWV).
2. Schaarste aan taal- en cultuurspecifieke kennis en vaardigheden. Sommige
beroepen vragen om kennis en vaardigheden op het gebied van taal en cultuur. Zo
kan het bijvoorbeeld extreem waardevol te zijn om een Chinese
marketingmedewerker te hebben die de Chinese markt bedient. Hoewel ‘de
activiteiten zelf’ mogelijk ook door een Nederlandse werknemer uitgevoerd zouden
kunnen worden, zou deze Nederlandse werknemer in deze context niet (even)
succesvol zijn door taal- en cultuurbarrières. Deze vorm van schaarste komt
doorgaans niet goed tot uiting in analyses over schaarste op de Nederlandse
arbeidsmarkt, maar kan wel een legitiem argument zijn om een buitenlandse
werknemer aan te trekken.
3. Schaarste aan bedrijfsspecifieke kennis en vaardigheden. Een derde vorm van
schaarste heeft betrekking op bedrijfsspecifieke kennis en vaardigheden. Een beroep
wordt altijd uitgeoefend in een bepaalde context; een deel van deze context is het
bedrijf waarin geopereerd wordt. Een bedrijf kent zijn eigen dynamiek, zijn eigen
markt en zijn eigen processen (bijv. eigen ICT-applicaties en protocollen). Het
kennen van het bedrijf en de context waarin deze opereert maakt een werknemer
waardevoller (productiever). Zo komt uit gesprekken naar voren dat er bij het
opzetten van een nieuwe vestiging in Nederland bijvoorbeeld vaak (enkele)
werknemers van de internationale organisatie meegestuurd worden om ‘het DNA’
van het bedrijf te waarborgen en over te dragen.
Met name de tweede en derde dimensie zijn ‘typerend’ voor buitenlandse werknemers.
Geredeneerd vanuit de Nederlandse beroepsbevolking en de Nederlandse arbeidsmarkt zijn
taal- en cultuurspecifieke kennis en vaardigheden immers weinig differentiërend, evenals
bedrijfsspecifieke kennis en vaardigheden (die met name spelen bij het opzetten van een
nieuwe vestiging of het uitbreiden ervan). In die zin is het ook niet meer dan logisch dat
nationale arbeidsmarktonderzoeken zich met name richten op de schaarste aan
vakspecifieke kennis en vaardigheden. Toch is het in het licht van de 30%-regeling relevant
om alle dimensies in overweging te nemen.
Om grip te krijgen op de eerste vorm van schaarste, schaarste aan vakspecifieke kennis en
vaardigheden, hebben we een vergelijking gemaakt van beroepen van 30%-regelinggebruikers met schaarsteberoepen op de Nederlandse arbeidsmarkt.
Om grip te krijgen op de bovengenoemde drie vormen van schaarste tezamen hebben we
een vergelijking gemaakt van de lonen van 30%-regeling-gebruikers met ‘reguliere’
werknemers met hetzelfde beroep op de Nederlandse arbeidsmarkt.
Vergelijking met schaarsteberoepen
Om te bepalen of de gebruikers van de regeling specifieke deskundigheid hebben die niet of
nauwelijks aanwezig is op de Nederlandse arbeidsmarkt, moeten we informatie hebben over:

Dialogic innovatie ● interactie

73

[1] de gebruikers en hun beroep en
[2] beroepen op de Nederlandse arbeidsmarkt waar schaarste bestaat.
Om [1] te bepalen is er een dossieranalyse uitgevoerd op 2.125 dossiers van gebruikers. 74
Voor deze gebruikers is het beroep bekend. Om [2] te bepalen zijn vijf bronnen
geraadpleegd.75 De bronnen hanteren krapteberoepsgroepen, maar enkel het UWV definieert
concrete krapteberoepen. In de vergelijking van beroepen van gebruikers met de
krapteberoepen/krapteberoepsgroepen is eerst bekeken of de concrete beroepen gematcht
kunnen worden; vervolgens is gekeken of de beroepsgroepen gematcht kunnen worden.
Voor het matchen van de concrete beroepen is, waar mogelijk, een ISCO-classificatie76
gegeven aan de beroepen van gebruikers en de beroepen van het UWV. Bij het UWV zijn alle
krapteberoepen te koppelen aan een ISCO-code. Bij de beroepen van gebruikers is er aan
932 beroepen een ISCO-code gekoppeld. Van deze 932 beroepen is 26,8% (250) direct te
classificeren als een krapteberoep van het UWV. Dit betekent dat we van deze 26,8% van
de gebruikers al kunnen stellen dat zij schaars zijn.
Op het niveau van beroepsgroepen kan 74% (1567) van de beroepen gematcht worden aan
krapteberoepsgroepen. Deze groep gebruikers zitten in de volgende krapteberoepsgroepen:
Tabel 15 Verdeling gebruikers van de 30%-regeling over krapteberoepsgroepen

Beroepsgroep

%

ICT

25,7%

Techniek

15,3%

Onderzoekers (PhD e.d.)

15,1%

Economisch-financieel

10,4%

Bestuur/topmanagement/directie

9,3%

Commercieel

8,0%

Marketing en communicatie

4,4%

Onderwijs

2,8%

Zorg

2,1%

Inkoop

2,0%

Transport en logistiek

1,5%

Onderzoek en kwaliteit

1,5%

Bouw

1,3%

74

Deze steekproef is zodanig getrokken dat deze een representatief beeld geeft voor de totale populatie.

75

UWV (2017), Kansrijke beroepen: waar is de arbeidsmarkt krap? Landelijk overzicht;

UWV (2015), Vacatures in Nederland 2015 Personeelswerving in beeld;
ADP, Berenschot en Performa (2016), HR Trends 2016-2017;
ROA (2015/6), De arbeidsmarkt naar opleiding en beroep tot 2020;
Intelligence Group (2017), Schaarste indicator.
76

Voor nadere toelichting zie: CBS, Beroepenclassificatie (ISCO en SBC).

74

Dialogic innovatie ● interactie

Productie personeel

0,4%

Horeca

0,2%

Totaal

100%

Voor een groep van 74% van de gebruikers kunnen we vaststellen dat zij binnen bepaalde
schaarsteberoepsgroepen vallen.77 Deze beroepsgroepen zijn breed gedefinieerd, dus het
beoordelen van de schaarste van individuele beroepen op basis van deze groepen is minder
zuiver. Desalniettemin geven deze cijfers weer dat een groot deel van de gebruikers
in prominente krapteberoepsgroepen acteren, zoals de ICT, techniek, onderzoek
en het topmanagement.
De overige 26% hebben we niet direct aan een krapteberoep(groep) kunnen matchen. Dit
betekent dus niet dat deze groep gebruikers geen specifieke deskundigheid heeft waar
schaarste voor bestaat op de Nederlandse arbeidsmarkt. Ten eerste worden ‘niche-beroepen’
mogelijk gemist in arbeidsmarktanalyses over krapteberoepen, en ten tweede kunnen deze
werknemers beschikken over andere vormen van specifieke deskundigheid (zie boven). Zo
zijn er in deze resterende groep bijvoorbeeld veel managers (niet topmanagement) te
vinden, waarvan het goed denkbaar is dat het aanbod van dergelijke managers (met een
bepaald gewenst profiel) op de Nederlandse arbeidsmarkt niet toereikend is.
Vergelijking lonen met ‘reguliere’ werknemers
Prijs kan gezien worden als een economische indicator voor schaarste. Naarmate de vraag
omhoog gaat en/of het aanbod naar beneden gaat, zal de prijs stijgen. Dit gedachtengoed
kan ook geprojecteerd worden op de lonen van werknemers: naarmate een werknemer
schaarser is zal het loon hoger liggen.
Om een indicatie van schaarste van de 30%-regeling-gebruikers te krijgen hebben wij de
lonen van de gebruikers van de 30%-regeling vergeleken met de lonen van ‘reguliere’
werknemers op de Nederlandse arbeidsmarkt. Deze benchmark-groep is geconstrueerd door
personen te identificeren met hetzelfde beroep (op basis van de Enquête Beroepsbevolking
[EBB]) en deze te koppelen aan de polis-bestanden (voor informatie over het loon). Deze
analyse is uitgevoerd binnen de microdata-omgeving van het CBS.
Onderstaande tabel geeft weer hoe de uurlonen van de 30%-regeling-gebruikers zich
verhouden tot uurlonen van het Nederlandse gemiddelde.
Tabel 16 Salaris van gebruikers 30%-regeling versus het Nederlandse gemiddelde (uit de EBB)78
Bruto uurloon
30%-gebruikers
(inc. vergoeding)

Bruto uurloon
EBB

Securities & finance dealers and brokers

€77,40

€63,10

Verschil bruto
uurloon van
30%-gebruikers
tov EBB
+ 23%

Lawyers

€67,90

€51,30

+ 32%

Managing directors and chief executives

€159,70

€49,50

+ 223%

Finance managers

€121,80

€47,60

+ 156%

Beroepsnaam

77

Deze beroepsgroepen komen overeen met resultaten van het onderzoek naar de 30%-regeling van
de Rekenkamer.

78

We gaan er in het geval van de gebruikers van de 30%-regeling vanuit dat de werknemer de volledige
30%-vergoeding ontvangt bovenop het brutoloon zoals dit bij de Belastingdienst bekend is.

Dialogic innovatie ● interactie

75

Financial analysts

€39,10

€44,70

- 13%

Dentists

€57,10

€44,50

+ 28%

Sales and marketing managers

€65,60

€44,30

+ 48%

Specialist medical practitioners

€56,60

€42,40

+ 33%

Research and development managers

€64,10

€42,30

+ 52%

Human resource managers

€83,60

€40,40

+ 107%

Construction managers

€49,10

€40,20

+ 22%

Management and organization analysts

€43,20

€39,30

+ 10%

Economists

€39,20

€37,80

+ 4%

Accountants

€67,70

€34,70

+ 95%

Financial and investment advisers

€46,70

€34,20

+ 37%

Legal prof. not elsewhere classified

€48,90

€34,10

+ 43%

Supply, distribution & related managers

€55,60

€33,10

+ 68%

University and higher education teachers

€28,60

€33,10

- 14%

Systems analysts

€36,50

€32,00

+ 14%

Athletes and sports players

€59,20

€31,50

+ 88%

Database designers and administrators

€34,60

€29,70

+ 16%

Credit and loans officers

€40,90

€29,30

+ 40%

Technical & medical sales prof. (ex ICT)

€34,30

€29,10

+ 18%

Advertising and marketing professionals

€42,50

€28,10

+ 51%

Software developers

€30,90

€27,30

+ 13%

Mechanical engineers

€51,50

€27,10

+ 90%

Building architects

€37,60

€26,60

+ 41%

Systems administrators

€23,30

€25,10

- 7%

Product and garment designers

€36,70

€24,90

+ 47%

Applications programmers

€37,00

€24,60

+ 50%

Buyers

€60,10

€23,40

+ 157%

Web and multimedia developers

€27,40

€19,80

+ 38%

Chefs

€28,40

€16,60

+ 71%

Inclusief 30%-vergoeding liggen de lonen van 30%-regeling-gebruikers vrijwel overal hoger
(30 van de 33 beroepen).79 Dit betekent dat werkgevers relatief veel kosten maken voor

79

Voor ‘University and higher education teachers’ ligt het op basis van gesprekken met experts voor de
hand dat het hier met name jonge PhD’s betreft die met een laag loon starten.

76

Dialogic innovatie ● interactie

deze buitenlandse werknemers. Het feit dat werkgevers dat voor hen overhebben is een
indicator voor de schaarste van deze werknemers.
Concluderend
De verrichte analyses in combinatie met gesprekken uit het veld wijzen erop dat er in
algemene zin sprake is van specifieke deskundigheid die op de Nederlandse
arbeidsmarkt schaars is.
Er zijn wel indicaties vanuit fiscaal specialisten en vakbonden dat de term ‘schaarste’
discutabel is voor de groep gebruikers met relatief lage lonen (op of net boven de
generieke salarisnorm). Bij deze groep gebruikers zijn alle drie de eerder genoemde
dimensies van specifieke deskundigheid met enige regelmaat discutabel. Hier zou minder
sprake zijn van vakspecifieke, taal- en cultuurspecifieke, en bedrijfsspecifieke kennis en
vaardigheden.

5.3.2 Aantrekken schaarse werknemers
Gegeven dat (het gros van) de gebruikers van de 30%-regeling over specifieke
deskundigheid beschikken die niet of nauwelijks aanwezig is op de Nederlandse
arbeidsmarkt, is de vervolgvraag of deze personen door de 30%-regeling aangetrokken
zijn/worden. Het kan in theorie immers om schaarse personen gaan, maar als zij ook naar
Nederland waren gekomen zonder het bestaan van de regeling is de regeling (alsnog) niet
doeltreffend. Het effect van de 30%-regeling loopt over twee mechanismen: (in sommige
gevallen) lagere fiscale lasten voor arbeid (en dus een hoger netto inkomen) en de eenvoud
en voorspelbaarheid van de regeling.
De mate waarin de regeling er in slaagt om schaarse werknemers aan te trekken is sterk
afhankelijk van twee factoren:
1. De wijze waarop de regeling wordt toegepast door werkgever en werknemer
2. Hoogte van het inkomen
Hieronder zullen deze twee factoren eerst toegelicht worden, waarna we een schatting geven
van de impact op het aantrekken van buitenlandse werknemers.
De wijze waarop de regeling wordt toegepast door werkgever en werknemer
De 30%-regeling kan op verschillende manieren toegepast worden. In 4.2 zijn verschillende
toepassingsvarianten beschreven. Indien de no-gain-no-loss-toepassingsvariant wordt
gehanteerd ligt het voordeel (vrijwel) volledig bij de werkgever. Het bestaan van de 30%regeling geeft in dit geval een loonkostenreductie voor de werkgever; de situatie voor de
werknemer zou in principe niet veranderen als de regeling niet zou bestaan. Daarbij geven
gesprekspartners aan dat het wel of niet bestaan van de 30%-regeling in Nederland in deze
situaties niet tot meer of minder (interne) migratie van werknemers zou leiden. Dit betekent
dat het voor een dergelijke werkgever zeer gunstig is dat de 30%-regeling in Nederland
bestaat, maar het effect op het aantrekken van schaarse werknemers is klein. In deze
toepassingsvariant loopt de regeling dus meer over het argument ‘vestigingsklimaat’ (ander
doel van de regeling).80 In het onderzoek naar de 30%-regeling van de NFIA 45% van de
bevraagde bedrijven aan meer mensen aangenomen te hebben door de 30%-regeling.81

80

Indien meer bedrijven zich vestigen (of gevestigd houden) in Nederland door de 30%-regeling, is er
op indirecte wijze ook sprake van het aantrekken van buitenlandse (al dan niet schaarse) werknemers

81

Het is niet bekend hoeveel mensen zij extra hebben aangenomen.

Dialogic innovatie ● interactie

77

In de meeste toepassingsvarianten komt (een deel van) het voordeel bij de werknemer
terecht. In deze gevallen kan de regeling bijdragen aan het bieden van een hogere netto
vergoeding voor werknemers. Bij deze constructies is aanwezigheid van het effect op het
aantrekken van schaarse werknemers aannemelijker. Uit de gesprekken met personen met
kennis van de academische wereld komt bijvoorbeeld duidelijk naar voren dat er schaarste
is aan hoogwaardige academische medewerkers. Nederlandse universiteiten willen
concurreren met andere buitenlandse universiteiten (en zo hoog mogelijk in de rankings
komen). Hiervoor zijn schaarste talenten nodig. Omdat er in de academische sector sprake
is van een zeer hoge mate van internationalisering (en mobiliteit), hebben dergelijke talenten
vaak de keuze tussen een Nederlandse universiteit en buitenlandse universiteiten.
Nederlandse universiteiten kunnen door deze regeling een hoger netto salaris bieden aan
deze medewerkers, en hiermee werken aan een Nederlandse universiteit aantrekkelijker
maken. Ook in het bedrijfsleven worden toepassingsvarianten gehanteerd waarbij de
werknemer een hogere netto vergoeding geniet, en kan dit een extra incentive geven aan
buitenlandse werknemers om in Nederland te komen werken.
Echter, de mate waarin de regeling een financiële incentive kan geven is sterk afhankelijk
van de hoogte van het inkomen, doordat de ETK relatief gezien afnemen naarmate het
inkomen stijgt.
Hoogte van het inkomen
Zoals eerder benoemd is één mechanisme van de 30%-regeling, waarmee zij effect kan
sorteren, de lagere fiscale lasten voor arbeid. Het gaat in die gevallen om het verschil tussen
werkelijk gemaakte ETK en het 30%-forfait. Naarmate dit verschil groter is, worden de fiscale
lasten voor arbeid kleiner.
Zoals in 3.3.3 is beschreven zijn de werkelijke ETK (sterk) afhankelijk van inkomen. Lagere
inkomens hebben relatief hoge ETK, waardoor zij geen (additionele) financiële incentive
genieten naast een vergoeding voor kosten die ook daadwerkelijk gemaakt worden. Sterker
nog: in theorie zou een deel van deze groep meer ETK vergoed kunnen krijgen op basis van
de werkelijke ETK-regeling. Voor werknemers met relatief lage lonen verwachten wij dat het
niet-bestaan van de 30%-regeling een gering effect zou hebben op hun beslissing om naar
Nederland te komen.82
Voor hogere inkomens zijn de ETK relatief laag en kan het fiscaal voordeel gebruikt worden
voor het bieden van een hoger nettoloon (of loonkostenreductie indien de werkgever het
voordeel heeft). Wij betogen dan ook dat het effect van de 30%-regeling met betrekking tot
het aantrekken van schaarse werknemers groter is voor hogere inkomens dan voor lagere
inkomens. De survey onder buitenlandse werknemers bevestigt deze gevolgtrekking:

82

Een deel van deze werknemers in deze looncategorie valt naar verwachting onder eenzelfde cao als
gelijkwaardige Nederlandse werknemers. Dit hoeft echter geen beperking te zijn voor de mate waarin
de buitenlandse werknemer aanvullend tegemoet kan worden gekomen in het vergoeden van ETK.
Een cao moet als een set aan minimumeisen worden gezien.

78

Dialogic innovatie ● interactie

Welke impact had de 30%-regeling in je beslissing om naar Nederland te komen?
(N=1463)
100%
90%

17%

80%
70%
60%
50%

41%

17%

63%

18%
26%

40%

30%

34%

16%

20%
10%

9%

13%

0%
<€50.000

13%
8%

7%

10%
6%

€50.000 - €100.000

>€100.000

Zonder de 30%-regeling zou ik niet naar Nederland zijn gekomen

Grote impact
Relevante impact
Lage impact
Geen impact
Ik weet het niet

Figuur 22 Impact van de 30%-regeling op de beslissing om naar Nederland te komen. Bron: survey

Het aandeel respondenten dat aangeeft dat de 30%-regeling een grote/enorme impact op
hun beslissing had om naar Nederland te komen is groter voor de hogere inkomens. Hoewel
respondenten vanuit hun situatie het belang van de regeling mogelijk overschatten, geven
deze resultaten wel duidelijk aan dat de aantrekkingskracht van de regeling niet gelijk is
over inkomensgroepen.
Schatting aantrekken buitenlandse werknemers
Op basis van bovenstaande argumentatie, de survey onder gebruikers, ons ETK-model en
gesprekken met stakeholders in het veld komen wij tot een schatting van de impact van het
niet bestaan van de 30%-regeling op de omvang van drie inkomensgroepen (1. <€100.000
per jaar, 2. €100.000 - €500.000 per jaar, 3. >€500.000 per jaar). Hierbij willen we vooraf
aantekenen dat het lastig is om op basis van het uitgevoerde onderzoek harde percentages
te verkrijgen voor dergelijke abstracte concepten. Toch hebben we dit nodig bij het doen van
calculaties ten aanzien van de doelmatigheid. Om die reden werken we met een bepaalde
bandbreedte om onze schattingen heen.
1. In de groep werknemers die minder dan €100.000 per jaar verdienen zal er
een zeer kleine daling plaatsvinden indien de 30%-regeling niet meer zou
bestaan. Wij schatten deze daling in de ordegrootte van 5%, en hanteren een bandbreedte van 2% - 8% gegeven de onzekerheid van de schatting. Wij komen tot deze
schatting op basis van de volgende argumenten:
a. Uit de survey komt naar voren dat circa 25% van de werknemers in deze
groep aangeeft dat zij zonder de 30%-regeling niet meer naar Nederland zou
zijn gekomen. Wij willen een substantiële correctie naar beneden op deze
uitkomst uitvoeren vanwege de volgende argumenten:
i. Wij schatten in dat een zeer groot deel van de respondenten niet op
het netvlies heeft staan dat een situatie zonder de 30%-regeling zou
betekenen dat zij terug kunnen vallen op de werkelijke ETK-regeling.
Hierdoor gaan zij er door de bank genomen financieel niet op achteruit, zie 1b. Deze incorrecte gedachtegang zijn we ook in grote
mate tegengekomen bij de interviews die we afgenomen hebben. In
interviews wordt aangeven dat werkgevers ook daadwerkelijk de

Dialogic innovatie ● interactie

79

werkelijke ET-kostenregeling als alternatief voor de 30%-regeling
gaan inzetten. Het feit dat werkgevers op dit moment ook al de werkelijke ET-kosten regeling voor ingekomen werknemers die niet in
aanmerking komen voor de 30%-regeling inzetten, zorgt ervoor dat
deze overstap relatief eenvoudig zal zijn.
ii. Wij verwachten dat, gegeven het belang dat de respondenten hebben bij de 30%-regeling, men in deze bevraging een (bovenmatig)
positief oordeel velt over de impact van de regeling.
b. De uitkomsten uit het ETK-model bevestigen het bovenstaande beeld van
een relatief beperkt effect van de 30%-regeling op deze laagste inkomensgroep. Uit ons ETK-model komt naar voren dat een verschuiving naar de
werkelijke ETK-regeling voor deze groep gemiddeld geen financieel nadeel
zal betekenen. Vanuit dit perspectief kent de 30%-regeling geen financiële
prikkel voor de gehele groep. Aan de andere kant erkennen wij ook dat voor
een kleine groep gebruikers in deze groep de werkelijke ETK-regeling wel
een financieel nadeel kan zijn. Ten eerste kan zich de situatie voordoen dat
sommige werkgevers de vergoeding voor de ETK verlagen indien de 30%regeling niet meer bestaat. Dit zou wel opmerkelijk zijn omdat de kosten
voor de werkgever dan ook daadwerkelijk dalen. Ten tweede zijn sommige
gebruikers in deze groep (hogere inkomens en specifieke nationaliteiten)
daadwerkelijk financieel slechter af met een verschuiving naar de werkelijke
ETK-regeling. Onder aan de streep zien we op basis van het ETK-model voor
veruit de meeste gebruikers in deze inkomensklasse geen reden om een lagere omvang van deze groep werknemers te voorzien indien de 30%regeling niet zou bestaan. Voor slechts een klein deel zal er een financiële
impact zijn.
c. Uit de interviews komt naar voren dat de 30%-regeling voor deze groep ook
werkt via de as van transparantie, voorspelbaarheid en eenvoud. De regeling
stelt werkgevers in staat om potentiële buitenlandse werknemers te werven
met een eenvoudig en eenduidig aanbod. Met andere woorden: Ondanks dat
er voor veel werknemers financieel niets hoeft te veranderen, kan deze perceptie wel ontstaan of kan er onzekerheid over het netto inkomen ontstaan.
Dit zal de relatieve importantie van de 30%-regeling voor deze groep een
kleine stimulans bieden.
2. In de groep werknemers die €100.000 tot €500.000 per jaar verdienen zal
er een redelijke daling plaatsvinden indien de 30%-regeling niet meer zou
bestaan. Wij schatten deze daling in de ordegrootte van 15%, en hanteren een
bandbreedte van 10% - 20% gegeven de onzekerheid van de schatting.83 Wij komen
tot deze schatting op basis van de volgende argumenten:
a. Uit de survey komt naar voren de 63% van de respondenten in deze groep
aangeeft niet meer te komen als de 30%-regeling niet meer bestaat. Hier
moeten echter een aantal flinke correcties naar beneden op uitgevoerd worden:
i. Wij schatten in dat een groot deel van de respondenten niet op het
netvlies heeft staan dat een situatie zonder de 30%-regeling zou betekenen dat zij terug kunnen vallen op de werkelijke ETK-regeling.
Dit betekent dat zij er netto minder op achteruit gaan dan zij wellicht
denken.

83

Doordat het aantal gebruikers in deze inkomensklasse relatief laag is wordt hier procentueel gezien
een grotere bandbreedte gehanteerd dan in de eerste groep

80

Dialogic innovatie ● interactie

b.

ii. Wij schatten in dat een groot deel van de respondenten niet op het
netvlies heeft staan dat een situatie zonder de 30%-regeling zou beteken dat hun werkgever hen (deels) compenseert voor het verlies
in netto inkomen door een hoger bruto inkomen uit te keren. Dit
betekent dat zij er netto minder of niet op achteruit gaan dan zij
wellicht denken.
iii. Wij schatten in dat de gebruikers die een no-gain-no-loss-toepassingsvariant
kennen
zijn
ondervertegenwoordigd
in
de
respondenten. De survey is vooral uitgezet via expatcenters en academische kanalen. Hoewel er weging heeft plaatsgevonden op basis
van nationaliteit en sector (academisch of niet academisch), is weging op basis van toepassingsvariant niet mogelijk. Voor deze groep
werknemers heeft het wel of niet bestaan van de regeling financieel
gezien geen of weinig impact.
iv. Daarnaast verwachten wij dat, gegeven het belang dat de respondenten hebben bij de 30%-regeling, men in deze bevraging een
(bovenmatig) positief oordeel velt over de impact van de regeling.
v. Het is mogelijk dat een klein deel van de respondenten een koppeling
veronderstelt tussen de 30%-regeling en de partiële buitenlandse
belastingplicht. Als zij interpreteren dat het niet bestaan van de
30%-regeling ook het niet bestaan van de partiële buitenlandse belastingplicht betekent, dan zal dit de ingeschatte impact van de 30%regeling vergroten.
vi. In de interviews wordt aangegeven dat de impact van de regeling op
het aantrekken van werknemers in deze inkomensgroep wordt gemodereerd doordat werknemers alternatieve fiscale constructies
kunnen optuigen om de druk van de inkomstenbelasting te verminderen, indien geen gebruik gemaakt kan worden van de 30%regeling.
Hoewel wij flinke correcties op de surveyresultaten willen uitvoeren, erkennen wij ook dat de impact van de regeling in deze groep substantieel is. Uit
ons ETK-model komt namelijk naar voren dat deze groep een flink fiscaal
voordeel van de 30%-regeling geniet, doordat de werkelijke ETK substantieel lager zijn dan de forfaithoogte van 30%. Ceteris paribus kan er sprake
zijn van een daling van het netto-inkomen van de gebruikers in deze groep
van circa 20%. Resultaten van zowel kwalitatieve als kwantitatieve onderzoeken geven aan dat de beloning van arbeid en het carrièreperspectief
doorslaggevend zijn voor buitenlandse werknemers in hun keuze voor een
bestemmingsland. (1) Zo wijst Cervantes84 erop dat zowel kennismigranten
als laaggeschoolde migranten vooral migreren in reactie op economische
kansen. (2) Uit een survey van Pearson en Morell85 blijkt dat meer dan 60%
van de ondervraagde kennismigranten in het Verenigd Koninkrijk als eerste
reden om te migreren ‘financiële redenen, ‘betere (baan)kansen’, of ‘belangrijke stap in de carrière’ opgeeft. (3) In Frankrijk hebben Gross en Schmitt86
kwantitatief onderzoek gedaan naar migratiestromen. Uit hun onderzoek

84

Cervantes, M. (2004), Attracting, retaining and mobilising high skilled labour.

85

Pearson, R. & Morell, J. (2002). Knowledge migrants: The motivations and experiences of professionals in the UK on work permits.

86

Gross, D. & Schmitt, N. (2006), How do migrants choose their destinations country? An analysis of
institutional determinants.

Dialogic innovatie ● interactie

81

blijkt alleen de hoogte van het loon in het bestemmingsland een significante
voorspeller is van migratiestromen van hoogopgeleiden. Andere factoren,
zoals inkomengerelateerde en culturele variabelen zijn niet significant. (4)
In Denemarken87 heeft Kleven het effect van fiscale prikkels op ingekomen
werknemers met hoge inkomens onderzocht. Hier komen sterke effecten
naar voren. Op basis hiervan kunnen we stellen dat ook voor buitenlandse
werknemers in Nederland de hoogte van het inkomen een cruciale factor is
voor de keuze van hun bestemmingsland. De bovenstaande argumenten wijzen op een substantiële daling van de gebruikers in deze groep.
c. Ook uit de interviews komt naar voren dat het effect van de 30%-regeling
voor deze groep substantieel is. Naast verschillende van de bovenstaande
argumenten komt tevens naar voren dat de schaarste van deze werknemers
relevant is: deze groep werknemers heeft vaak veel mogelijkheden op de
internationale arbeidsmarkt. Zij kunnen vaak ook in andere (Europese) landen gaan werken. Door het hebben van relatief veel arbeidskansen kan deze
groep werknemers ook ‘kritischer’ zijn op de geboden financiële vergoeding.
3. In de groep werknemers die meer dan €500.000 per jaar verdienen zal er
een kleine daling plaatsvinden indien de 30%-regeling niet meer zou bestaan. Wij schatten deze daling in de orde grootte van 10%, en hanteren een
bandbreedte van 3% - 17% gegeven de onzekerheid van de schatting.88 Hieronder
lichten wij dit nader toe:
a. Uit de survey komt naar voren dat de 63% van de respondenten in deze
groep aangeeft niet meer te komen als de 30%-regeling niet meer bestaat.89
Voor de interpretatie van de surveyresultaten verwijzen we naar de argumentatie voor groep werknemers met een inkomen van €100.000 tot
€500.000 per jaar (zie 2b hierboven). Hierbij maken we wel de kanttekening
dat het effect van de partiële buitenlandse belastingplicht sterker speelt voor
deze inkomensgroep. Het is immers zeer waarschijnlijk dat de groep werknemers met een inkomen hoger dan €500.000 per jaar niet alleen een groter
inkomen maar ook een groter vermogen zal hebben dan de werknemers met
een inkomen van €100.000 tot €500.00. De correctie naar beneden zal alleen
maar sterker zijn voor deze inkomensgroep.
b. Uit ons ETK-model komt zoals aangegeven naar voren dat deze groep een
groot fiscaal voordeel van de 30%-regeling geniet. Ceteris paribus kan er
sprake zijn van een daling van het netto-inkomen van de gebruikers in deze
groep van een kleine 25%. Zie verder de toelichting bij 2b. Dit betekent ten
opzichte van de inkomensklasse die hier onder zit dat de impact van de 30%regeling groter is.
c. Wellicht is het voor sommige lezers contra-intuïtief dat de daling in deze
groep lager is dan in de inkomensklasse hier direct onder ligt, terwijl het
ETK-model laat zien dat hoe hoger het inkomen is, hoe lager de relatieve
werkelijke ETK zijn. Wij zien echter bij deze groep met inkomens boven de
€500.000 per jaar zeer grote mogelijkheden en prikkels tot het opzetten van

87

Kleven, H.J. et al. (2014), Migration and wage effects of taxing top earners: evidence from the foreigners’ tax scheme in Denmark.

88

Doordat het aantal gebruikers in deze inkomensklasse relatief laag is wordt hier procentueel gezien
een grotere bandbreedte gehanteerd dan in de eerste en tweede groep

89

Er zijn relatief weinig respondenten met een inkomen boven de €100.000, waardoor er geen onderscheid gemaakt kan worden in de groepen met inkomens tussen de €100.000 en €500.000 en meer
dan €500.000

82

Dialogic innovatie ● interactie

fiscale constructies waardoor het voorgaande effect sterk gemitigeerd kan
worden. Uit de interviews komt naar voren dat in deze inkomensgroep wordt
een zeer groot deel van deze werknemers gezien het inkomen niet in een
regulier salarishuis zal zitten of DGA zal zijn. Zij hebben hierdoor de mogelijkheden om constructies te hanteren om te voorkomen dat hun netto
belastingdruk sterk toeneemt. Zij zullen voor een flink deel nog steeds naar
Nederland komen, maar zullen hun inkomen op alternatieve wijze laten belasten waardoor het effect op effectieve belastingdruk zo ver mogelijk
gereduceerd zal worden. Aan de andere kant betekent het niet bestaan van
de 30%-regeling voor hen wel transparantie, eenvoud en voorspelbaarheid.
Hoewel alternatieve belastingconstructies vormgegeven kunnen worden binnen deze inkomensgroep, zullen deze alternatieven ook hun keerzijden
kennen. Het bestaan van de 30%-regeling maakt Nederland voor deze inkomensgroep (in enige mate) aantrekkelijker.
De tabel hieronder vat de bovenbeschreven schattingen samen. Zoals eerder aangegeven is
er sprake van een substantiële onzekerheid. Hierdoor maken we gebruik van intervallen.
Doordat de aantallen gebruikers in de hogere inkomensklassen relatief laag zijn worden hier
procentueel gezien grotere bandbreedtes gehanteerd; +/- ca. 3 procentpunt (2%-8%) bij
de gebruikers met een inkomen onder de €100.000, +/- 5 procentpunt (10%-20%) bij de
gebruikers met een inkomen tussen de €100.000 en €500.000, en +/- 7 procentpunt (3%17%) bij de inkomens boven de €500.000.
Tabel 17 Schatting aantrekken buitenlandse werknemers per inkomensgroep (2015)

Aandeel dat zonder 30%-regeling niet naar NL komt
(%)
Inkomensgroep

Aantal
gebruikers
(2015)

Laag

Midden

Hoog

Aantal personen dat
zonder 30%-regeling
niet naar NL komt

<€100.000

48.496

2%

5%

8%

1.000 - 4.000

€100.000 - €500.000

7.500

10%

15%

20%

750 - 1.500

>€500.000

435

3%

10%

17%

15 - 75

5.4 Verbetering van het Nederlands vestigingsklimaat
De 30%-regeling is doeltreffend met betrekking tot het doel om het vestigingsklimaat
aantrekkelijk en competitief te houden. Hoewel het exacte effect van de 30%-regeling
met betrekking tot dit doel niet (kwantitatief) is vast te stellen, en veel gesproken experts
tevens baat hebben bij de regeling, blijkt uit het onderzoek dat de regeling voor een deel
van de werkgevers een relevante factor is binnen het Nederlandse vestigingsklimaat. Het
gaat met name om (grote) internationaal georiënteerde werkgevers, die relatief
arbeidsintensief zijn en/of relatief veel te maken hebben met hoogwaardige schaarse
arbeid, zoals het geval is bij hoofdkantoorfuncties, ICT-werkzaamheden, onderzoek en
ontwikkeling, internationale marketing en internationale sales. De 30%-regeling lijkt dus
met name een relevante vestigingsplaatsfactor te zijn voor (grote) bedrijven in Nederland
die op het internationale toneel actief zijn. Op basis van gesprekken met experts kan
gesteld worden dat de regeling doorgaans geen doorslaggevende factor zal zijn voor de
vestigingsplaatskeuze, maar het kan in diverse situaties wel ‘het dubbeltje net de goede
kant op laten vallen’. Het financiële voordeel dat gepaard gaat met de regeling in

Dialogic innovatie ● interactie

83

combinatie met de relatieve eenvoud en het voorspelbare karakter van de regeling dragen
bij aan het beeld van Nederland als aantrekkelijke vestigingsplaats. Gegeven dat andere
(omringende) landen ook vergelijkbare regelingen kennen voor buitenlandse werknemers,
en de 30%-regeling internationaal gezien relatief aantrekkelijk is, kent de 30%-regeling
een onderscheiden-de functie in de internationale vestigingsplaatsconcurrentie.
In verscheidene interviews is aangegeven dat afschaffing of een inperking van de 30%regeling een negatief signaal zou afgeven richting het internationaal bedrijfsleven dat
overweegt te investeren in Nederland. Daarbij merken sommige partijen op dat de 30%regeling één van de weinige fiscale 'beleidsknoppen' is waarmee Nederland zich duidelijk
kan onderscheiden ten opzichte van het buitenland.
In deze paragraaf kijken we naar de vraag of de 30%-regeling leidt tot het aantrekkelijk en
competitief houden van het Nederlandse vestigingsklimaat c.q. de rol die de 30%-regeling
speelt in de beslissing van een onderneming om zich in Nederland te vestigen. We gaan
primair in op de vestigingsplaatskeuze van (internationaal opererende) bedrijven in relatie
tot de kwaliteit van het Nederlandse vestigingsklimaat.90 Het is daarbij belangrijk te beseffen
dat we het daarbij niet alleen hebben over buitenlandse directe investeringen van
buitenlandse ondernemingen die zich nieuw vestigen in Nederland, maar ook over
uitbreidingsinvesteringen van al gevestigde buitenlandse ondernemingen 91 en Nederlandse
multinationals. Ook de laatste categorie bedrijven heeft immers keuzeruimte en kan zich bij
elke investering de vraag stellen of zij die in Nederland doen of in het buitenland,
bijvoorbeeld op de vestgingsplaats van andere onderdelen van het bedrijf.
Op basis van ons literatuuronderzoek, de online survey en de interviews met experts op het
gebied van fiscaliteit en vestigingsklimaat, stellen we als hoofdbevindingen ten aanzien van
het vestigingsklimaat vast dat:
1. de regeling voor een deel van de werkgevers een relevante factor is binnen het
Nederlandse vestigingsklimaat. Het gaat met name om (grote) internationaal
geörienteerde werkgevers, die relatief arbeidsintensief zijn en/of relatief veel te
maken hebben met hoogwaardige schaarse arbeid, zoals het geval is bij
hoofdkantoorfuncties,
ICT-werkzaamheden,
onderzoek
en
ontwikkeling,
internationale marketing en internationale sales.

90

Dit laat onverlet dat de 30%-regeling ook een direct effect heeft op het besluit van individuele werknemers om al dan niet in Nederland aan de slag te gaan of te blijven. Dit effect hebben we vooral in
de voorgaande paragraaf beschreven.

91

In de literatuur over Foreign Direct Investments (FDI of directe buitenlandse investeringen) worden
diverse motieven onderscheiden: het aanboren van nieuwe markten (market seeking); het reduceren
van kosten (efficiency seeking); het verkrijgen van toegang tot productiemiddelen (resource seeking);
het bedienen van markten in derde landen via een export platform (export seeking); toegang krijgen
tot complementaire en vaak taciete kennis (knowledge seeking) en het reageren op investeringen –
of de dreiging ervan – van directe concurrenten (competitive strategic seeking). Opgemerkt is dat
market seeking en efficiency seeking in de regel de meest voorkomende factoren zijn om in het buitenland te investeren. De locatiefactoren die in dit verband het meeste worden genoemd, zijn de
beschikbaarheid van hoog gekwalificeerd personeel, internationale bereikbaarheid, aantrekkelijke regelgeving en belastingen en politieke en economische stabiliteit, zie Ministerie van EZ (2006),
Investeringsbeslissingen in de EU Quickscan onder bedrijven in Nederland. Voor een overzicht, zie ook
PBL (2011), The European landscape of knowledge intensive foreign-owned firms and the attractiveness of Dutch regions, The Hague, 2011. Voor een oerbron, zie Dunning, J. H. (1998) Location and
the multinational enterprise: A neglected factor? In: Journal of International Business Studies, 29(1):
45–66.

84

Dialogic innovatie ● interactie

2. de regeling op zichzelf doorgaans geen doorslaggevende factor zal zijn voor de
vestigingsplaatskeuze, maar het kan in diverse situaties wel ‘het dubbeltje net de
goede kant op laten vallen’. Het financiële voordeel dat gepaard gaat met de
regeling in combinatie met de relatieve eenvoud en het voorspelbare karakter van
de regeling dragen bij aan het beeld van Nederland als aantrekkelijke
vestigingsplaats.
3. gegeven dat andere (omringende) landen ook vergelijkbare regelingen kennen voor
buitenlandse werknemers, en de 30%-regeling internationaal gezien relatief
aantrekkelijk is, kent de 30%-regeling een onderscheidende functie in de
internationale vestigingsplaatsconcurrentie.
Hieronder zullen we de bovenstaande hoofdbevindingen verder toelichten door [1] de rol van
fiscaliteit binnen het vestigingsklimaat te beschrijven, en [2] de rol van de 30%-regeling
hierbinnen te beschrijven.
Onderstaande schema geeft visueel weer hoe de 30%-regeling zich verhoudt tot andere
vestigingsplaatsfactoren. In het schema is de tweetrapsraket gevisualiseerd: er zijn diverse
categorieën van vestigingsplaatsfactoren (waaronder fiscaliteit), en binnen de fiscaliteit is de
30%-regeling één van de factoren.

Trap 1

Infrastructuur

Locatie en
ligging

Fiscaal
klimaat

Toegang tot
arbeid/talent

VPB-tarief

Verrekenen van
verliezen

Internationale
verdragen

Innovatiebox

30%-regeling

Etc.

Etc.

Trap 2

Figuur 23. De 30%-regeling binnen twee trappen van verstgingsplaatsargumenten

5.4.1 Trap 1: Het belang van fiscaal klimaat voor vestigingsplaatskeuze
Verschillende studies maken duidelijk dat fiscaliteit voor bepaalde ondernemingen en
bedrijfsactiviteiten relatief belangrijk zijn ten opzichte van andere factoren als kwaliteit van
(digitale) infrastructuur, toegang tot arbeid/talent, politieke stabiliteit, innovatief vermogen,
etc. Zo kijkt de NFIA kijkt in haar eerste monitor vestigingsklimaat92 naar vestigingsklimaat
in de breedte. Zij maakt daarbij een onderscheid naar infrastructuur, innovatie, locatie en
ligging, arbeid, fiscaliteit, governance en quality of living. Hoewel de Nederlandse scores op
de zeven thema’s zeker niet slecht zijn, wordt opgemerkt dat:
“het vestigingsklimaat in Nederland in vergelijking met onze concurrenten enigszins
verslechterd is op het gebied van fiscaliteit. Bedrijven zijn meer belasting kwijt aan OZB,
werknemers betalen meer inkomstenbelasting en de opbrengst van bedrijfsbelastingen is
hoger geworden. Daar staat een iets minder zware premiedruk tegenover”.
Ook wordt opgemerkt dat:

92

NFIA (2015), Monitor Vestigingsklimaat oktober 2015.

Dialogic innovatie ● interactie

85

“de traditionele fiscale koppositie van Nederland onder druk [staat]. Gelet op aangekondigde
wijzigingen in VPB-tarieven van andere landen zal die druk nog verder toenemen.”
Nederland scoort een toppositie wat betreft inkomstenbelasting (zonder dat rekening is
gehouden met 30%-regeling), maar bekend is dat dit teniet wordt gedaan door de relatief
hoge premiedruk. Verder wordt genoemd dat fiscaliteit relatief belangrijker wordt gevonden
door de 100+ bedrijven en door niet-Europese bedrijven. Een belangrijke notie, aangezien
de ondernemingen met meer dan honderd werknemers gezamenlijk zeventig procent van de
gebruikers van de 30%-regeling in dienst hebben.
Een ander onderzoek waarin over de volle breedte naar het Nederlandse vestigingsklimaat
wordt gekeken (wederom met een focus op inkomende buitenlandse investeringen) is de
Barometer Nederlands Vestigingsklimaat 2016 zoals gepubliceerd door EY.93 In het rapport
wordt onder andere geconstateerd dat 2015 een uitzonderlijke goed jaar was voor Nederland
met een relatief sterke stijging van buitenlandse investeringsprojecten (219 in 2015, een
stijging van 47% t.o.v. 2014), waarbij sales en marketing, logistiek en hoofdkantoren in
aantallen de belangrijkste categorieën waren in 2015. Hoewel het rapport het relatieve
belang van de diverse categorieën vestigingsplaatsfactoren voor categorieën projecten en
typen vestigingen niet uitsplitst, is het aannemelijk dat fiscaliteit voor een
hoofdkantoorfunctie of een R&D-vestiging een relatief belangrijkere factor is dan voor een
(veelal kapitaalsintensievere) productievestiging. Dit geldt waarschijnlijk nog in versterkte
mate voor de 30%-regeling, omdat deze vooral van belang is voor investeringsprojecten
waar ook schaarse kenniswerkers een rol spelen. Onze interviews met onder andere NFIA,
fiscalisten en vertegenwoordigers van expat centres onderschrijven dit belang van de
regeling voor arbeidsintensieve bedrijven en bedrijven die relatief veel te maken hebben met
hoogwaardige schaarse arbeid. ICT’ers en engineers worden daarbij vaak genoemd, hoewel
niet uitsluitend. Men refereerde ook aan typische hoofdkantoorfuncties.
Uitgesplitst naar sectoren waren volgens het eerder genoemde EY rapport in 2015 software
en transport de belangrijkste sectoren als het gaat om buitenlandse investeringstrajecten.
De belangrijkste buitenlandse investeerder in 2015 bleef de VS. Interessant hierbij is dat dat
in het hele scala van vestigingsplaatsfactoren de ‘belastingvoordelen, subsidies, incentives’
van Nederland worden aangemerkt als een minder sterk punt in de perceptie van de in het
onderzoek bevraagde respondenten. Dat is opmerkelijk, omdat het fiscale klimaat in
Nederland in de regel als gunstig wordt aangemerkt.
Tot slot kijken we naar het belang van het fiscale klimaat vanuit het perectief van de
vestiging van hoofdkantoren. In de publicatie Met hoofdkantoren naar de Top van het
Topteam Hoofdkantoren uit 201194 wordt een breed scala aan vestigingsplaatsfactoren
behandeld, vooral in relatie tot het aantrekken en behouden van hoofdkantoorfuncties van
internationale ondernemingen.95 Hierin wordt onder andere het volgende geconstateerd:

93

EY (2016), Barometer Nederlands vestigingsklimaat 2016 - Van investeren naar blijvend vertrouwen.
Het rapport berust op twee bronnen, te weten een eigen EY database met grensoverschrijdende
investeringen van internationale ondernemingen en interviews met ruim 200 representatieve
beslissers van internationale ondernemingen.

94

Topteam Hoofdkantoren (2011). Met hoofdkantoren naar de top.

95

Als het gaat om hoofdkantoren wordt gewezen (zie p. 9-10) op de directe effecten zoals werkgelegenheid, maar met gebruikmaking van de analogie van de welbekende ijsberg ook naar de indirecte
effecten in de vorm van kweekvijver van Nederlands toptalent en rol ten behoeve van hoger onderwijs;
katalysator van Nederlandse clusters; kennisoverdracht naar netwerken en regio’s en ten slotte de
aanjaagfunctie die ze vervullen richting bedrijven (veelal MKB), clusters, onderwijs en overheid (bijvoorbeeld in de vorm van internationaal concurrerende wet- en regelgeving).

86

Dialogic innovatie ● interactie

“Uit de meeste onderzoeken komt naar voren dat het vestigingsklimaat in Nederland relatief
goed is. Naast de geografische ligging zijn de twee belangrijkste vestigingsfactoren een
concurrerend en stabiel belastingklimaat en de aanwezigheid van talent. Overige belangrijke
factoren zijn de aanwezigheid van onze mainports, de goede fysieke en digitale
infrastructuur, de internationale oriëntatie, het leefklimaat, de politieke en sociale stabiliteit
en hoogwaardige financiële, zakelijke, creatieve en logistieke dienstverlening.”
Ook wordt gewezen op het relatieve belang van de fiscaliteit:
“Een veelgenoemde en -geroemde kwaliteit van het Nederlandse klimaat voor hoofdkantoren
is het belastingstelsel, zo blijkt uit het onderzoek naar de Top 100 concernhoofdkantoren.
Naast belastingen is talent een belangrijke factor. Dat geldt onder meer voor de talenkennis
van Nederlanders en de kwaliteit en beschikbaarheid van arbeid. Dit in combinatie met een
uitstekende infrastructuur, zowel op het gebied van telecommunicatie als vervoer, maakt
Nederland een goede locatie om een hoofdkantoor te vestigen. Daarnaast maken de stabiele
sociale omgeving, het goede leefklimaat en de internationale openheid Nederland een
aantrekkelijke plek om te wonen voor expats. De toegang tot de markt van de Europese Unie
is voor veel bedrijven eveneens belangrijk, maar kan niet gezien worden als een
onderscheidende factor voor Nederland ten opzichte van andere EU-landen.”
Bovenstaande illustreert dat fiscaliteit een van de vestigingsplaatsfactoren is die van invloed
is op het vestigingsklimaat voor hoofdkantoren. In alle gepresenteerde voorbeelden is
overigens alleen sprake van een kwalitatieve beschrijving van het relatieve belang;
cijfermatige onderbouwing van bijvoorbeeld de invloed op het BBP ontbreekt.
Fiscaal klimaat en arbeid
Hoewel we de 30%-regeling primair scharen onder van de vestigingsfactor ‘fiscale klimaat’,
draagt de regeling ook direct bij aan het verbeteren van de toegang tot arbeid en buitenlands
talent. Dit zorgt op haar beurt dus weer voor een aantrekkelijk vestigingsklimaat voor ondernemingen. Zodoende is het voor deze analyse ook van belang om het vestgingsklimaat
voor de individuele ingekomen werknemer en het belang van fiscaliteit hierbinnen te bezien.
In de recent gepubliceerde monitor Vestigingsklimaat van NFIA96 wordt ingezoomd op de
aantrekkingskracht van Nederland voor internationale kenniswerkers. Nederland blijkt op
basis van een set van 12 indicatoren “bovengemiddeld attractief”. De goede positie van
Nederland is volgens de monitor vooral te danken aan goede reputatie van universiteiten,
kwaliteit gezondheidszorg en de publieke investeringen in onderwijs. Tegelijkertijd wordt op
basis van OECD onderzoek97 gememoreerd dat Nederland relatief weinig kenniswerkers weet
aan te trekken van met name buiten de EU.98 In de monitor worden twee mogelijke oorzaken
genoemd, te weten: onvoldoende sterke ‘branding’ van Nederland of de eisen om in
aanmerking te komen voor kennismigrantenregeling. In de monitor zijn incentives zoals
bijvoorbeeld belastingvoordelen voor expats nadrukkelijk niet meegenomen in de

96

NFIA (2017), Hoe attractief is Nederland in de wereldwijde strijd om de buitenlandse kenniswerker in
vergelijking met België, Duitsland, Frankrijk, Ierland, Luxemburg, het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland, Monitor vestigingsklimaat deel II, NFIA/Ministerie van Economische Zaken.

97

Zie OECD (2016), Recruiting immigrant workers: The Netherlands, OECD, Paris.

98

In de monitor wordt verwezen naar PBL-onderzoek uit 2014, waaruit blijkt dat er ruim 600.000 buitenlandse werknemers werkzaam zijn in Nederland, waarvan er ruim 100.000 kunnen worden
aangemerkt als kenniswerkers (1 op 6, daar waar de verhouding voor Nederlandse werknemers 1 op
3 is). Ook noemt de monitor (p. 6) dat het aandeel highly skilled migranten (zoals gedefinieerd door
IND) relatief laag is en dat dit aandeel volgens eerder aangehaalde OECD-bron met 9% van alle migranten onder het OECD-gemiddelde ligt.

Dialogic innovatie ● interactie

87

internationale vergelijking, omdat ze te complex zijn om zondermeer te vergelijken. Wel
wordt in de conclusie genoemd dat “financiële prikkels – zoals belastingvoordelen voor
expats – ook zeker invloed hebben op de migratiekeuze van een kennismigrant”, zonder dat
dit overigens hard wordt aangetoond.
Uit de door ons uitgevoerde survey is gebleken dat een aanzienlijk deel van de gebruikers
van de 30%-regeling fiscaliteit actief meeweegt in het besluit in welk land ze (tijdelijk)
werkzaam willen zijn. 48% van de respondenten geeft aan het eens of helemaal eens te zijn
met de stelling ‘ik zou naar een ander land zijn gegaan als dat land betere fiscale regelingen
had gehad’. Aan de andere kant zegt een kwart van de gebruikers dat werk niet de primaire
reden is om naar Nederland te komen. Strikt genomen zou voor hen de 30%-regeling niet
te hoeven worden ingezet om ze te motiveren in Nederland aan de slag te gaan. Hiermee is
overigens niet gezegd dat zij niet alsnog beschikken over een specifieke in Nederlandse
schaarse deskundigheid. Uit dezelfde survey kunnen we afleiden dat tenminste een deel van
de internationale werknemers dat gebruik maakt van de 30%-regeling juist wel expliciet
gemotiveerd is door het vooruitzicht van een aantrekkelijk fiscale behandeling.99
Het is in dit verband ook belangrijk op te merken dat vooral bij nieuwe vestigingen van
buitenlandse ondernemingen in Nederland een gedeelte van de werknemers gebruik maakt
van de 30%-regeling. In gesprekken met onder meer de Belastingdienst en NFIA is
aangegeven dat als het gaat om nieuwe vestigingen van bijvoorbeeld hoofdkantoren of
anderszins “coördinerende activiteiten” in de opstartfase typisch enkele sleutelwerknemers
worden ingevlogen om ook het “DNA van de organisatie” mee te geven aan de nieuw
opgezette organisatie. Deze veelal hoogwaardige werknemers met schaarse deskundigheid
maken typisch gebruik van de 30%-regeling. De overige werknemers zijn in de regel gewoon
Nederlandse werknemers. Voor buitenlandse ondernemingen die zich in Nederland nieuw
vestigen en daarvoor (gedeeltelijk) eigen mensen meenemen is de regeling om die reden
belangrijk. Later als het bedrijf al gevestigd is en mogelijk problemen ervaart om schaars
personeel met specifieke kennis en vaardigheden kan de regeling opnieuw een rol spelen bij
het aantrekken van talent naar Nederland.

5.4.2 Trap 2: Het relatieve belang van de 30%-regeling binnen het totale fiscale klimaat
Uit voorgaande beschrijving bleek al dat fiscaliteit een niet onaanzienlijke rol speelt in het
vestigingsklimaat. De vraag is nu in welke mate de 30%-regeling van belang is ten opzichte
van andere fiscale regelingen. We kijken daarbij ook naar de mate waarin we ons als land
kunnen differentiëren van andere landen.
Belang 30%-regeling binnen het fiscale klimaat
Het relatieve belang van de 30%-regeling binnen het gehele fiscale klimaat verschilt per type
bedrijvigheid, bedrijfsgrootte en land van herkomst. We zien met name voordelen voor
grotere internationaal georienteerde bedrijven binnen dito sectoren. Zo blijkt uit onze
dossieranalyse dat gebruikers van de 30%-regeling sterk vertegenwoordigd zijn in
universitair hoger onderwijs en medische centra, software sector, holdings- en
concerndiensten (dat wijst erop dat de regeling wordt voor typische hoofdkantoorfuncties),
ingenieursbedrijven c.q technisch ontwerpbureaus alsmede organisatie- en adviesbureaus.
Uit de administratieve data weten we ook dat bedrijven uit de grootteklasse vanaf 250
werknemers vaker een aanvraag hebben gedaan voor gebruik van de 30%-regeling dan
kleinere ondernemingen. In de loop van de periode waarover wij het gebruik van de 30%-

99

We houden hierbij overigens wel rekening met de mogelijkheid van sociaal wenselijke antwoorden;
de survey is immers verspreid als onderdeel van de evaluatie van de 30%-regeling.

88

Dialogic innovatie ● interactie

regeling hebben geanalyseerd neemt vooral het gebruik van de 30%-regeling door het
grootbedrijf met 100+ werknemers toe. Ook weten we dat er bijna een kwart van het aantal
bedrijven dat in de beschouwde periode de 30%-regeling daadwerkelijk heeft toegepast, dit
voor minimaal 10 werknemers heeft gedaan.
In gesprekken met individuele werkgevers is aangegeven dat de 30%-regeling weliswaar
slechts een van de factoren is voor vestigingsplaatskeuze, maar dat de regeling in sommige
gevallen nodig is om medewerkers uit het buitenland (zoals bijvoorbeeld de VS) een
competitief netto salaris te kunnen bieden. Specifiek de fiscalisten hebben opgemerkt dat de
30%-regeling binnen de top vijf staat van factoren die de vestigingsplaats bepalen. Ook is
aangegeven dat niet-Europese ondernemingen relatief sterker kijken naar fiscaliteit als het
gaat om nieuwe investeringen.
Hoewel uit de interviews naar voren komt dat de regeling op zichzelf doorgaans geen
doorslaggevende rol heeft, kan de regeling in sommige situaties wel ‘het dubbeltje net de
goede kant op laten vallen’. Het gaat dan primair om internationaal georiënteerde en
opererende bedrijven.
Wel moet opgemerkt worden dat de 30%-regeling een generieke regeling is die in principe
door internationale (in Nederland schaarse) werknemers van bedrijven uit alle denkbare
sectoren gebruikt kan worden en niet zoals bijvoorbeeld WBSO en Innovatiebox primair zijn
gericht op innovatieve bedrijven met R&D-activiteiten in Nederland. Ook de NFIA en
vertegenwoordigers van expat centers geven aan dat de 30%-regeling hoog op de lijst staat
als het gaat om het aantrekkelijk(er) maken en houden van Nederland als vestigingsplaats.
30%-regeling als onderscheidende factor binnen het fiscaal instrumentarium
De mogelijkheden om als land te onderscheiden op het gebied van het fiscaal
instrumentarium nemen af. In verschillende interviews is ons gewezen op de
voortschrijdende harmonisatie van belastingregimes en het terugdringen van mogelijkheden
voor ‘belastingplanning’ en belastingontwijking. Voorbeelden betreffen onder andere het
BEPS-traject in OESO-verband, de hiermee samenhangende country-by-country reporting100
voor grotere internationaal actieve ondernemingen en de Anti Tax Avoidance Directive
(ATAD) die in 2016 door de Europese Raad is aangenomen. Deze ontwikkelingen reduceren
de mogelijkheden voor een onderscheidend fiscaal vestigingsklimaat.101
De grote ‘beleidsknoppen’, waarmee vanuit fiscaal oogpunt het vestigingsplaatsklimaat
aantrekkelijker gemaakt kan worden, staan steeds meer vast nu bijvoorbeeld de grondslag
voor de winstbelasting steeds meer internationaal gelijk wordt getrokken. Gelijksoortige
stappen worden gezet op het gebied van het Vpb-tarief en (equivalenten van) de
Innovatiebox. De 30%-regeling wordt gezien als een mogelijkheid om je als land op fiscaal
gebied te onderscheiden. In hoofdstuk 2.3 stelden we dat de Nederlandse regeling in
vergelijking tot de omliggende landen relatief ruim van opzet is, waarmee Nederland
internationaal gezien dus positief onderscheidt ten opzichte van veel andere landen. Als land
communiceer je verder open te staan voor internationale bedrijvigheid en het op prijs te

Bij aangifte van >€750 mln. omzet per jaar per onderneming, moet per land het aantal werknemers,
belasting en winst gerapporteerd worden. Dit is bedoeld om te bevorderen dat de belasting vooral
daar wordt geheven waar de daadwerkelijke activiteiten (‘substance’) plaats hebben.

100

Zie ook de brief van de staatssecretaris Wiebes aan de tweede Kamer over het Fiscaal vestigingsklimaat van 20 september 2016, Ministerie van Financiën, Directie Directe Belastingen, kenmerk 20160000148647. In de brief wordt als wenkend perspectief aangegeven dat met het tegengaan van belastingontwijking het verlagen van het Vpb-tarief wellicht een logische volgende stap is om het
Nederlandse fiscale vestigingsklimaat concurrerend te houden.

101

Dialogic innovatie ● interactie

89

stellen als (in Nederland schaarse) kenniswerkers in Nederland komen werken.
Internationale acquisiteurs van bedrijven hebben in interviews aangegeven de 30%-regeling
al snel in het acquisitietraject te noemen om internationale bedrijven te bewegen om te
investeren in Nederland.
De 30%-regeling wordt gezien als een relevante factor binnen het geheel aan fiscale
faciliteiten. Dit blijkt bijvoorbeeld uit een recente publicatie van de NFIA waarin feitelijk 16
fiscale voorzieningen worden behandeld, waaronder de 30%-regeling. Dit is een concrete
aanwijzing dat de dienst die dagelijks actief is met het binnenhalen van buitenlandse
investeringen dit als een relevant element van het Nederlandse fiscale pakket beschouwt of
tenminste wil aangeven dat Nederland op dit punt ook een voorziening heeft (en dus niet
negatief uit de toon valt). Vanuit de hoek van de Belastingdienst is ons op vergelijkbare
overzichtplaten gewezen, waarbij de 30%-regeling explicitiet als (onderscheidend)
instrument wordt gepresenteerd.
Verder geeft de NFIA in het licht van de Expertmeeting fiscale constructies102 in een position
paper aan dat ze voor het aanprijzen van het Nederlandse fiscale klimaat onder andere
bedrijven informeert over:
“bestaande fiscale instrumenten die innovatie en duurzaamheid bevorderen (Innovatiebox,
WBSO/RDA, MIA/Vamil, EIA) en de 30%-regeling voor expats.”
Verder wijst ze in dit position paper op het belang van een stabiel fiscaal klimaat:
“Ook door reeds in Nederland gevestigde buitenlandse bedrijven wordt keer op keer
aangegeven dat stabiliteit, continuïteit en langjarige zekerheid van groot belang zijn voor
bestaande investeringen en uitbreidingsprojecten, die vaak een lange terugverdientijd
hebben. Dat geldt bij uitstek ook voor de fiscale regelgeving.”
Ook in publicaties van accountancy en belastingadviseurs zoals PWC en KPMG ingegaan op
de zogenoemde ‘kroonjuwelen’ van het Nederlandse fiscale stelsel. Daarbij wordt de 30%regeling ook expliciet aangehaald.103
Samengevat kunnen we stellen dat de 30%-regeling een relevante factor is bij de
vestigingsplaatskeuze voor bepaalde werkgevers. Dit zijn met name internationaal
georiënteerde (grote) bedrijven. De regeling is op zichzelf doorgaans geen doorslaggevende
factor, maar het kan het dubbeltje in bepaalde gevallen de goede kant op laten vallen.
Daarbij draagt de transparante, eenvoudige en voorspelbare 30%-regeling bij aan het
creëren van een aantrekkelijk beeld van Nederland als vestigingsplaats.

102

Zie:
https://www.tweedekamer.nl/debat_en_vergadering/commissievergaderingen/details?id=2016A02393.
Zie bijvoorbeeld PWC (2016), Doing business in the Netherlands 2016. PWC en KPMG (constant
update), Investment in the Netherlands, KPMG. Ook hier wordt gewezen op de specifieke kennis en
schaarste criterium en ratio achter de regeling (compensatie voor de extra kosten van werknemers
die tijdelijk in het buitenland werken ). In 2011 heeft het Topteam Hoofdkantoren gewezen op het
aantrekkelijke fiscale klimaat waarover Nederland beschikt, houdt ze een pleidooi om naast behoud
van bekende “fiscale troeven” onder andere fiscale instrumenten effectiever in te zetten voor benutten
van economische kansen en doet onder andere de suggestie om: “buitenlandse toppers voor Nederland
te winnen en te behouden met handhaving van de 30%-regeling voor expats en het bezien of de
regeling beter gericht kan worden, door enerzijds in Nederland gepromoveerde buitenlanders tot de
regeling toe te laten en anderzijds oneigenlijk gebruik te elimineren.” (2011, p. 23-24).

103

90

Dialogic innovatie ● interactie

5.5 Verdringing van Nederlandse werknemers
Op basis van het onderzoek zijn er geen indicaties dat de 30%-regeling leidt tot
verdringing op de Nederlandse arbeidsmarkt. Experts geven aan dat verdringing op de
Nederlandse arbeidsmarkt een rol speelt bij de lagere inkomens. Echter, voor de lagere
inkomens geldt dat de 30%-regeling beperkt fiscaal voordeel biedt, vanwege de hoge ETK
die deze buitenlandse werknemers maken. Als er al verdringing is in deze
inkomensgroepen, dan wordt dat niet of nauwelijks veroorzaakt door de 30%-regeling.
Daarnaast biedt de 30%-regeling vooral fiscaal voordeel aan ingekomen werknemers uit
landen met een hoge koopkracht (VK, Frankrijk, etc.), terwijl verdringing typisch zal
komen van werknemers uit landen met een lage koopkracht (India, China, etc.). Daarbij
moet wel aangetekend dat de ETK van ingekomen werknemers uit lagerelonenlanden voor
een deel bestaat uit een compensatie voor de hogere kosten van levensonderhoud in
Nederland, waarbij geen rekening wordt gehouden met het hogere loon dat deze mensen
in Nederland kunnen verdienen ten opzichte van hun thuisland. De 150-km-grens biedt
bescherming tegen verdringing door buitenlandse werknemers uit de grensstreken uit te
sluiten van de 30%-regeling.

De 30%-regeling ondersteunt Nederlandse werkgevers bij het aantrekken van buitenlandse
werknemers. Indien het om werknemers met schaarse specifieke deskundigheid gaat, dient
de regeling zijn doel, maar als er ook werknemers zonder schaarse specifieke deskundigheid
worden aangetrokken kan de regeling tot verdringing leiden. In 5.3 is onderbouwd dat het
gros van de gebruikers een specifieke deskundigheid heeft die niet of nauwelijks aanwezig
is op de Nederlandse arbeidsmarkt. Voor deze groep kan er per definitie geen sprake zijn
van verdringing. Voor de groep ‘lagere’ inkomens wordt gesteld dat het met enige regelmaat
discutabel is of de (specifieke) deskundigheid schaars is. Binnen deze groep zou verdringing
kunnen plaatsvinden.
Bij het bepalen van een eventueel verdringingseffect van de regeling is het van essentieel
belang om een onderscheid te maken tussen [1] het (eventuele) bestaan van verdringing op
de Nederlandse arbeidsmarkt en [2] het effect van de 30%-regeling op verdringing.
In essentie biedt de 30%-regeling ondersteuning bij het bieden van een vergoeding voor
ETK die ingekomen buitenlandse werknemers maken. Indien de regeling deze kosten exact
dekt (niet teveel en niet te weinig), biedt de regeling geen (additioneel) financieel voordeel
en leidt deze ook niet tot (extra) verdringing. Additionele verdringing door de 30%regeling kan in principe enkel ontstaan wanneer het 30%-forfait hoger is dan de
werkelijk gemaakte ETK; in dat geval worden de fiscale lasten voor arbeid (loonkosten)
gereduceerd. Deze loonkostenreductie kan gebruikt worden om buitenlandse werknemers
tegen lagere kosten te laten werken (en tot extra verdringing te leiden).
Hieronder zal eerst toegelicht worden waar [1] geïnterviewden verdringing op de
Nederlandse arbeidsmarkt zien. Vervolgens wordt toegelicht [2] voor welke groep
werknemers de 30%-regeling tot extra verdringing zou kunnen leiden. Deze twee worden
vervolgens vergeleken en wordt er bepaald of de 30%-regeling tot verdringing leidt.
Verdringing op de Nederlandse arbeidsmarkt
Uit de interviews komt duidelijk naar voren dat verdringing vooral plaats kan vinden bij:
1. Werknemers met relatief lage inkomens. Boven een bepaalde grens, vaak wordt
gesproken over twee maal modaal, is er (vrijwel) geen sprake meer van verdringing.

Dialogic innovatie ● interactie

91

2. Werknemers uit landen met relatief lage inkomens. Een ingenieur uit India ziet zijn
salaris wellicht een factor tien stijgen als hij in Nederland komt werken. Een ingenieur
uit San Francisco zal vaak een hoger inkomen hebben in de VS dan in Nederland.
Het is logisch dat vooral de eerste een flinke prikkel heeft om naar Nederland te
komen.
Een veel gehoord voorbeeld van verdringing zijn ICT-werknemers uit India, maar verdringing
in dit marktsegment is niet evident. Zie de box hieronder voor meer toelichting.
Box 2 Laagbetaalde Indiase ICT-werknemers

Laagbetaalde Indiase ICT-werknemers
In de interviews die we gehouden hebben wordt vaak het stereotype beeld geschetst van
de laagbetaalde Indiase ICT’er die in Nederland komt werken. Deze zou relatief eenvoudig
werk uitvoeren dat door Nederlandse ICT’ers tegen een hoger loon zou worden uitgevoerd.
Door de komst van deze werknemers worden Nederlandse ICT’ers verdrongen.
Dit beeld dient wel genuanceerd te worden. Uit informatie van het UWV 104 blijkt dat:
•

•

•

•

Er zijn nog steeds meer ICT-vacatures (ruim 50.000 in 2015 en 2016) dan
werkloze ICT’ers (7.600 met WW-uitkering). Het aantal vacatures blijft ook
stijgen.
Het aantal werkloze ICT’ers daalt al een aantal jaren achter elkaar. Indien (forse)
verdringing plaatsvindt zou het in de lijn der verwachtingen liggen dat de
werkloosheid zou stijgen.
Er wordt vaak naar Indiase ICT’ers verwezen die ICT-testwerk zouden uitvoeren;
werk waarbij de benodigde deskundigheid niet schaars zou zijn. UWV geeft aan
dat:
o ICT-testers veel gevraagd worden (staan op plaats 4 in de top-10 veel
voorkomende ICT-vacatures op werk.nl in 2016)
o ICT-testers een krapteberoep zijn; vacatures zijn moeilijk vervulbaar
Werkloze ICT’ers zijn vaak ouder of lager opgeleid. Slechts 1% van de vervulde
vacatures wordt ingevuld door een 55-plusser (laagste percentage onder
verschillende beroepsgroepen). Gezien het grote aantal vacatures dat open blijft
staan is het aannemelijk dat er sprake is van een mismatch tussen vraag en
aanbod.

Bovenstaande informatie van het UWV spreekt verdringing op dit gebied juist tegen.

Groepen werknemers waar de 30%-regeling tot verdringing zou kunnen leiden
Zoals hierboven beschreven kan (additionele) verdringing door de 30%-regeling alleen maar
plaatsvinden indien het forfait hoger is dan de werkelijk gemaakte ETK. Uit onze ETKmodellering blijkt dat met name werknemers met [1] hoge inkomens [2] afkomstig uit een
land met een hoge koopkrachtpariteit een (groot) verschil vertonen tussen het forfait en
werkelijk gemaakte ETK (zie H4.1). De eventuele verdringing komt dus niet door de 30%regeling.
Een andere groep werknemers waar de regeling tot verdringing zou kunnen leiden zijn de
grensarbeiders. Deze kennen lage ETK en zouden een substantiële reductie in fiscale lasten
voor arbeid genieten. Door de invoering van het 150km-criterium in 2012 zijn deze

104

92

UWV (2017), ICT – factsheet arbeidsmarkt.

Dialogic innovatie ● interactie

werknemers echter uitgesloten van de regeling. In de interviews bestond er consensus dat
er in deze groep werknemers voorheen verdringing bestond.
Verdringing als gevolg van de 30%-regeling
Uit het bovenstaande blijkt dat juist voor het marktsegment waar verdringing speelt, de
30%-regeling geen ‘bijdrage’ levert, omdat het forfait hier niet hoger is dan de werkelijk
gemaakte ETK.
Voor werknemers met hoge inkomens en een land van herkomst met een hoge
koopkrachtpariteit zou de 30%-regeling tot (extra) verdringing kunnen leiden, maar er zijn
geen indicaties dat verdringing een rol speelt. Er bestaat een brede consensus dat personen
met hoge inkomens een zekere mate van schaarsheid representeren.
Onze conclusie is dan ook de 30%-regeling niet of nauwelijks tot additionele
verdringing leidt. Er sprake kan uiteraard wel sprake zijn van verdringing van Nederlandse
werknemers door buitenlandse werknemers, maar op basis van onze evaluatie schrijven we
geen extra verdringing toe aan de 30%-regeling.
Bestaande kans op verdringing lijkt eerder te ontstaan doordat sommige buitenlandse
werknemers bereid zijn om tegen een lager loon hetzelfde werk uit te voeren.105 Verder kan
het voorkomen dat een werkgever geen werkgeverspremies voor bijvoorbeeld
pensioenopbouw hoeft te betalen over het belaste deel van het inkomen van de werknemers.
Dit is het gevolg van bilaterale overeenkomsten tussen Nederland en het land van herkomst
van de werknemer. Dit verschijnsel staat echter los van de 30%-regeling, waardoor we de
eventueel resulterende verdringing ook los moeten zien van deze evaluatie.
Wel dient opgemerkt te worden dat de 30%-regeling zich toespitst op extraterritoriale
kosten, en niet op eventuele ‘extraterritoriale inkomsten’; werknemers uit lagelonenlanden
krijgen in Nederland vaak ook veel meer inkomen. De 30%-regeling schenkt hieraan geen
expliciete aandacht.

5.6 Overige opbrengsten van de 30%-regeling
Naast de drie doelstellingen, zijn in de interviews nog addtionele indirecte opbrengsten
van de 30%-regeling aan bod gekomen. Het betreffen de spillovers op het gebied van
kennis, innovatie en (internationale) netwerken. Dit heeft met name betrekking op het
deel van de werkgevers dat zich richt op innovatieve onderzoeks- en bedrijfsactiviteiten.
Hun verbeterde prestaties leiden indrect tot maatschappelijk baten, bijvoorbeeld door
kennisdeling met toeleveranciers of (eind)gebruikers die op hun beurt weer beter kunnen
presteren.
De 30%-regeling heeft een drieledige doelstelling. Naast de drie doelstellingen kent de regeling nog addtionele indirecte vormen van opbrengsten, die in de interviews naar voren zijn
gekomen en deels in elkaars verlengde liggen. De regeling heeft namelijk als indirect effect
dat er spillovers ontstaan op het gebied van personen en op het gebied van bedrijven, welke
op hun beurt weer tot maatschappelijke baten kunnen leiden.
Op het gebied van personen betreft het spillovers uit kennisdeling en netwerken vanuit de
ingekomen buitenlandse werknemers. Op het gebied van bedrijven betreft dit spillovers

Of tegen hetzelfde loon meer uren (onbetaald) willen (over)werken, wat feitelijk op hetzelfde neerkomt.

105

Dialogic innovatie ● interactie

93

vanuit kennisdeling en innovatie. We gaan hierbij uit van de eerder gestelde constatering
dat de regeling bijdraagt aan het aantrekken en behouden van kennisintensieve en
innovatieve bedrijvigheid.
In het kort stellen we vast dat wanneer een bedrijf of (R&D-)project werkelijk innovatief is,
zoals bij een nieuwe technologie of pilot met een nieuwe manier van werken, dit er ertoe
kan leiden dat niet alleen de innovator er zelf mee aan de slag gaat. Doordat de innovator
de innovatie op grotere schaal uitrolt (de ‘replicatie’), wordt er mogelijk kennis gecreëerd
die ook relevant en beschikbaar is voor andere bedrijven. 106 De andere partijen krijgen immers ook inzicht in kansrijke oplossingen en kunnen zo hun zoek- en oplossingsrichtingen
bijstellen. Zij kunnen de innovatie zelf ook proberen te ontwikkelen en aan te bieden (imitatie), eventueel door enkele aanpassingen door te voeren (variatie). In dat geval kan er een
‘slipstream’ ontstaan als gevolg van de kennis die naar anderen vloeit. Dit is met name het
gevolg van het niet-rivaliserende karakter van kennis (gebruik door de ene actor sluit gebruik
door een andere actor niet uit) en uit het feit dat kennis moeilijk exclusief gemaakt kan
worden.107 Beleidsmaatregelen zijn er vaak zelfs op gericht op kennisspillovers te stimuleren,
om zo de (cross)sectorale (R&D-)spillovers te vergroten.108
De 30%-regeling draagt in onze optiek bij aan het genereren van spillovers op het gebied
en kennis en innovatie. Voor een subset van bedrijven die gebruik maken van de 30%regeling wordt door het aantrekken van buitenlandse werknemers de kennisbasis voor hoogwaardige R&D en andere (innovatieve) bedrijfsactiviteiten positief beïnvloed.

106

Zie onder andere de Doorlichting van Artikel 12 en 13 (Dialogic, 2015).

Doordat zelfs intellectueel eigendomsrechten onvoldoende dit proces beperkt kunnen indammen, is
er vaak sprake van een bepaalde mate van marktfalen op het gebied van kennisontwikkeling en exploitatie hiervan. De opbrengsten zijn voor een individuele actor immers niet in alle gevalle voldoende
te monetariseren. Zie voor een verdere behandeling: (Romer, 1986).

107

Voor meer achtergrond over sectorale productiviteitsgroei en R&D-spillovers in Nederland, zie:
(Jacobs, Bahuis, & Tang, 2002).

108

94

Dialogic innovatie ● interactie

6 Doelmatigheid
In dit hoofdstuk wordt de doelmatigheid van de 30%-regeling beschreven, waarbij doelmatigheid gedefinieerd is als “de relatie tussen de effecten van het beleid en de kosten van het
beleid”.109 Bij het vaststellen van de doelmatigheid worden de effecten (c.q. opbrengsten)
en kosten van de regeling tegen elkaar afgewogen. De (maatschappelijke) opbrengsten en
kosten van de regeling kunnen ver doordringen in de economie en maatschappij, waarmee
de regeling naast ‘direct’ zichtbare opbrengsten en kosten ook ‘indirecte’ opbrengsten en
kosten kent. Naarmate opbrengsten en kosten een indirecter karakter krijgen, wordt het
moeilijker om de omvang ervan te bepalen. Om die reden worden binnen deze evaluatie de
begrippen ‘opbrengsten/effecten’ en ‘kosten’, en daarmee het begrip doelmatigheid, concreet afgebakend.
Met betrekking tot de opbrengsten van de 30%-regeling staan in deze evaluatie de opbrengsten zoals beschreven in hoofdstuk 4 centraal. De kosten worden uitgesplitst in drie primaire
kostencomponenten:
1. Budgettair belang
2. Administratieve lasten (voor werkgever en werknemer)
3. Uitvoeringskosten (Belastingdienst en ministeries)
Voor de berekening van het budgettair belang zijn in deze evaluatie zogenaamde eersteordegedragseffecten doorgerekend. Het gaat bij eerste-ordegedragseffecten om het directe effect van een belastingmaatregel op de desbetreffende grondslag. 110 In deze evaluatie
gaat het om gedragseffecten die een direct effect hebben op de IB. De zogenaamde tweedeorde-gedragseffecten, welke betrekking hebben op macro-economische doorwerkingen,
zijn niet doorgerekend, maar zullen wel kort toegelicht worden. Wij zien als tweede-ordegedragseffecten van de 30%-regeling (mogelijk) ‘misgelopen’ belastinginkomsten via de BTW,
accijnzen en de VPB.
De drie kostencomponenten worden respectievelijk behandeld in secties 6.1, 6.2 en 6.3. In
6.4 zullen de opbrengsten en kosten van het beleid vervolgens tegen elkaar afgewogen worden.

109

wetten.overheid.nl, Regeling Periodiek Evaluatieonderzoek

110

CPB (2017), Keuzes in kaart 2018-2021

Dialogic innovatie ● interactie

95

6.1 Budgettair belang
Het budgettair belang is in 2015 €806 miljoen onder de aanname dat het forfait maximaal
benut wordt. Maximaal gebruik is niet in alle situaties mogelijk, waardoor deze €806 miljoen een lichte overschatting is. Na correctie voor dit onvolledige gebruik is het budgettair
belang €775 miljoen.
Wanneer de 30%-regeling niet meer zou bestaan zouden personen en bedrijven ander
gedrag vertonen. Deze ‘gedragseffecten’ beïnvloeden de omvang van het budgettair belang. Hoewel deze gedragseffecten moeilijk in te schatten zijn, is er in dit rapport wel een
inschatting gemaakt van de omvang van diverse gedragseffecten (met een bandbreedte)
om beter grip te krijgen op het budgettair belang. We onderscheiden twee typen gedragseffecten: [1] eerste-ordegedragseffecten, waarbij het gaat om het directe effect van een
belastingmaatregel op de desbetreffende grondslag, en [2] tweede-ordegedragseffecten,
welke betrekking hebben op macro-economische doorwerkingen.
De 30%-regeling is een verbijzondering van de fiscale regeling voor de vergoeding van
extraterritoriale kosten; in een situatie dat de 30%-regeling niet zou bestaan zou er gebruik gemaakt worden van de ‘generieke’ fiscale regeling als substituut, waarbij de
werkelijke ETK onbelast vergoed kunnen worden. Dit zou fors minder inkomstenbelastingopbrengsten als gevolg hebben. We schatten dit eerste-ordegedragseffect, het
‘weglekken’ naar de werkelijke ETK-regeling, op circa €410 miljoen tot €470 miljoen,
waardoor van de €775 miljoen nog circa €315 miljoen tot €355 miljoen resteert.
Daarnaast zijn er drie eerste-ordegedragseffecten :
Minder inkomstenbelastingopbrengsten door afname van het aantal ingekomen werknemers (circa €40 miljoen - €280 miljoen)
Minder inkomstenbelastingopbrengsten doordat ingekomen werknemers hun beloningswijze fiscaal zullen optimaliseren, zoals belastingheffing in het buitenland laten
plaatsvinden of inkomen op alternatieve wijze relatief gunstig laten belasten in Nederland
(circa €60 miljoen - €160 miljoen)
Meer inkomstenbelastingopbrengsten doordat werkgevers ingekomen werknemers gaan
compenseren met een hoger bruto-inkomen (circa €50 miljoen tot €140 miljoen)
In de theoretische situatie dat de 30%-regeling niet zou bestaan, zou na de correctie voor
deze eerste-ordegedragseffecten nog €15 miljoen tot €305 miljoen overblijven (ten opzichte van de €775 miljoen budgettair belang).
Ook zijn er nog kosten aan de regeling verbonden, die het karakter van een tweedeordegedragseffect kennen; buitenlandse werknemers, die door de 30%-regeling naar Nederland komen, zullen ook gebruik maken van publieke voorzieningen.

Het budgettair belang wordt in drie stappen berekend:
1. Budgettair belang zonder eerste-ordegedragseffecten, zonder correctie
voor onvolledig gebruik van het forfait (zie 6.1.1) en uitgaande van maximale benutting van het forfait
Voor alle gebruikers wordt 30/70 van het brutoloon vermenigvuldigd met het marginale IB-tarief.
2. Budgettair belang met correctie voor onvolledig gebruik van de ruimte van
het forfait, zonder eerste-ordegedragseffecten (zie 6.1.2)

96

Dialogic innovatie ● interactie

Een deel van de gebruikers, die een loon hebben tussen €36.705 en €52.435 (of
tussen €27.901 en €39.859 voor personen onder de 30 jaar met een masterdiploma), zullen het forfait niet volledig gebruiken. In deze berekening wordt hier een
correctie voor gemaakt.
3. Budgettair belang met correctie voor onvolledig gebruik van de ruimte van
het forfait, met eerste-ordegedragseffecten (zie 6.1.3)
In deze berekening wordt er gecorrigeerd voor het onvolledig gebruik van de ruimte
van het forfait, en zal er rekening gehouden worden met eerste-ordegedragseffecten. Zie 6.1.3.

6.1.1 Budgettair belang zonder gedragseffecten, zonder correctie voor onvolledig gebruik van het forfait
Het budgettair belang (in 2015) zonder gedragseffecten wordt als volgt berekend:
•
•
•

In 2015 waren er 56.431 gebruikers van de regeling.
Deze gebruikers representeerden een totaal brutoloon van €3,83 miljard.
De 30%-vergoeding over dit totaal brutoloon (30/70) vermenigvuldigd met het gemiddelde marginale belastingtarief van 49,13% is €806 miljoen.

6.1.2 Budgettair belang zonder gedragseffecten, met correctie voor onvolledig gebruik
van het forfait
In de berekening hierboven is er geen rekening mee gehouden dat er gebruikers van de
regeling zijn die niet van het volledige forfait gebruik kunnen maken. Dit onvolledig gebruik
kan in 2015 plaatshebben bij bruto lonen inclusief vergoeding tussen de €36.705 (generieke
salarisnorm) en €52.436 (generieke_salarisnorm + (30/70) * generieke_salarisnorm) bij de
reguliere regeling. Bij de regeling voor personen met een masterdiploma onder de 30 jaar
speelt dit bij bruto lonen inclusief vergoeding van €27.901 en €39.859. Indien een werkgever
maximale totale loonkosten van €50.000 per jaar wil betalen, dan betekent dit dat het salaris
€37.000 bedraagt en de onbelaste vergoeding €13.000 per jaar is. In dit geval wordt het
forfait van 30% slechts gebruikt voor 26%.
Aantal gebruikers die het forfait onvolledig gebruikt
Om het aantal gebruikers te bepalen dat het forfait onvolledig gebruikt kijken we naar gebruikers die ongeveer op het minimumsalaris zitten om voor de 30%-regeling in aanmerking
te komen. Immers, deze gevallen hoeft het 30%-forfait nog niet volledig gebruikt te zijn.
Een uitzondering hierop zijn de ingekomen werknemers die onder de kennismigrantenregeling vallen. Indien zij een salaris hebben aan de onderkant van de eis van de 30%-regeling
dan hebben zij de onbelaste vergoeding van 30% nodig om aan de inkomenseis voor de
kennismigrantenregeling te voldoen.
Om het bovenstaande te bepalen hebben we geanalyseerd hoeveel gebruikers er een bruto
salaris hebben dat net (+/- €1000) rond de salariseisen ligt en uit de EU afkomstig zijn. In
2015 ging het om 7.000 gebruikers rond de grens van €36.705 per jaar en 3.200 gebruikers
rond de grens van €27.901 per jaar.
Niet gebruikte forfait per gebruiker
Indien werkgevers rationeel redeneren en de fiscale lasten optimaliseren dan gaan zij bij de
werknemers met een salariseis van €36.705 elke euro boven dit bedrag uitkeren binnen het
30%-forfait en niet als brutoloon. Dit kunnen zij doen tot een bruto salaris van €52.436;
daarna kan het volledige 30%-forfait gebruikt worden. Indien de bruto lonen inclusief vergoeding gelijkmatig verdeeld zijn over de range van €36.705 tot €52.436, betekent dit het

Dialogic innovatie ● interactie

97

dat forfait gemiddeld 15% wordt gebruikt (en 15% dus niet). Per werknemer boven de 30
jaar betekent dit gemiddeld een ongebruikte forfaitruimte van €7.865 per jaar. Voor werknemers onder de 30 jaar en een masterdiploma is dit €5.979 per jaar.
Voor deze gebruikers geldt een marginaal IB-tarief van 42%. Voor de 7.000 gebruikers rond
de salarisnorm van €36.705 betekent dit een correctie op het budgettair belang per gebruiker
van €7.865 * 42% = €3.303. Voor de groep van 3.200 gebruikers rond de salarisnorm van
€27.901 betekent dit een correctie op het budgettair belang per gebruiker van €5.979 * 42%
= €2.511.
Totale impact van onvolledig gebruik
In de bovenstaande berekening zijn we uitgegaan van 7.000 gebruikers boven de 30 jaar
die gemiddeld per persoon €3.303 minder budgettair belang beslaan, en 3.200 gebruikers
met een mastertitel en een leeftijd onder de 30 jaar die gemiddeld per persoon €2.511
minder budgettair belang beslaan. Hiermee is de totale impact (7.000 * €3.303 + 3.200 *
€2.511) = €31,2 miljoen. Het gecorrigeerde budgettaire belang bedraagt €775 miljoen.
Deze correctie van €31,2 miljoen representeert ten opzichte van het oorspronkelijke budgettair belang (€806 miljoen) een correctie van 3,87%.

6.1.3 Budgettair belang met correctie voor onvolledig gebruik, met eerste-ordegedragseffecten
In deze berekening van het budgettaire belang wordt er zowel rekening gehouden met de
correctie voor onvolledig gebruik als met eerste-ordegedragseffecten. Hieronder zal eerst
toegelicht worden welke gedragseffecten wij geïdentificeerd hebben. Vervolgens zal de modelleringswijze van deze gedragseffecten voor het budgettaire belang toegelicht worden. Ten
slotte wordt het budgettaire belang, met inachtneming van de modellering van deze eersteordegedragseffecten, gepresenteerd.
Gedragseffecten
Indien er geen 30%-regeling zou bestaan, zouden personen en bedrijven zich anders gedragen. Wij identificeren hierbij de onderstaande mogelijke gedragseffecten, uitgesplitst naar
eerste-ordegedragseffecten en tweede-orde-gedragseffecten111:
Eerste-ordegedragseffecten
1. De 30%-regeling is een verbijzondering van de fiscale regeling voor de vergoeding
van extraterritoriale kosten; in de hypothetische situatie dat de 30%-regeling niet
zou bestaan zou er gebruik gemaakt worden van deze ‘generieke’ fiscale regeling als
substituut, waarbij de werkelijke ETK onbelast vergoed kunnen worden. Een hypothetische afschaffing van de 30%-regeling zou daardoor fors minder
inkomstenbelastingopbrengsten als gevolg hebben.
2. Minder inkomstenbelastingopbrengsten door afname van het aantal ingekomen
werknemers. 112

In de situatie dat de 30%-regeling niet zou bestaan gaan wij er vanuit dat artikel 2.6 van de Wet
inkomstenbelasting 2001 van kracht blijft voor de groep personen die nu in aanmerking komt voor de
30%-regeling.

111

We gaan er hier vanuit dat er voor de personen die niet komen zonder 30%-regeling er geen substitutie komt vanuit een werknemer die geen ETK kan opvoeren.

112

98

Dialogic innovatie ● interactie

3. Minder inkomstenbelastingopbrengsten doordat ingekomen werknemers hun beloningswijze fiscaal zullen optimaliseren, zoals belastingheffing in het buitenland
laten plaatsvinden of inkomen op alternatieve wijze relatief gunstig laten belasten in
Nederland.
4. Meer inkomstenbelastingopbrengsten doordat werkgevers ingekomen werknemers
gaan compenseren met een hoger bruto-inkomen.
Tweede-orde-gedragseffecten
5. Ingekomen werknemers leiden tot meer belastinginkomsten binnen de BTW en accijns. Wanneer buitenlandse werknemers naar Nederland komen zullen zij in principe
ook in Nederland leven en consumeren. Dat betekent dat zij ook belastinginkomsten
via de BTW en de accijnzen genereren.
6. Loonbrutering vanuit werkgevers drukt de bedrijfswinst en leidt tot minder VPB-inkomsten.
7. Ingekomen werknemers brengen kosten met zich mee, doordat zij gebruik maken
van publieke voorzieningen.
Voor de hypothetische budgettaire kosten in de hypothetische situatie dat de 30%-regeling
niet zou bestaan worden de eerste-ordegedragseffecten [1] tot en met [4] ingeschat en
meegenomen in de berekeningen.
Tweede-orde-gedragseffecten [5] tot en met [7] vallen buiten de sfeer van de IB, en worden
derhalve uit de berekeningen gelaten. Wel zullen deze aan het eind van deze sectie kort
toegelicht worden.
Modelleren van de eerste-ordegedragseffecten
Voor het modelleren van de eerste-ordegedragseffecten is per gedragseffect een berekeningswijze opgesteld. De omvang van een gedragseffect is telkens afhankelijk van een aantal
parameters. Deze parameters hebben wij geschat/berekend voor (potentiële) 30%-regelinggebruikers, uitgesplitst naar drie inkomensgroepen (<€100.000, €100.000-€500.000,
>€500.000). We hebben het gedragseffect met drie verschillende parameterwaarden doorgerekend (gedragseffect laag/midden/hoog). In bijlage 4 wordt in detail toegelicht hoe de
gedragseffecten worden gemodelleerd.
Onderstaande tabel toont de centrale parameters die gebruikt zijn voor het berekenen van
de diverse gedragseffecten.
Tabel 18 Parameters voor schatting eerste-ordegedragseffecten (IB)
Werknemers die minder dan €100.000 per jaar verdienen
Algemene parameters
Budgettair belang 2015
Totale loon groep 2015
Aantal personen 2015
Loon per persoon
Gemiddeld IB-tarief
Gemiddeld marginale IB-tarief
Budgettair belang pp
Aandeel personen 2015 in totale groep
Parameter gedragseffect #1: gebruik werkelijke ETK-regeling
Werkelijke ETK ten opzichte van 30%-forfait
Aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever [laag]
Aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever [midden]
Aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever [hoog]
Parameters gedragseffect #2: minder ingekomen werknemers
Aandeel personen dat niet meer komt en IB opvoert [laag]

Dialogic innovatie ● interactie

€389.087.460
€1.847.786.558
48.496
€38.102
38%
49%
€7.300
83%
108,3%
80%
90%
100%
1%

99

Aandeel personen dat niet meer komt en IB opvoert [midden]
Aandeel personen dat niet meer komt en IB opvoert [hoog]
Parameters gedragseffect #3: alternatieve belastingconstructie
Percentage belasting ‘misgelopen’ door andere belastingconstructie [laag]
Percentage belasting ‘misgelopen’ door andere belastingconstructie [midden]
Percentage belasting ‘misgelopen’ door andere belastingconstructie [hoog]
Parameters gedragseffect #4: loonbrutering
Aandeel ingekomen werknemers waarop loonbrutering wordt toegepast [laag]
Aandeel ingekomen werknemers waarop loonbrutering wordt toegepast [midden]
Aandeel ingekomen werknemers waarop loonbrutering wordt toegepast [hoog]
Werknemers die €100.000 tot €500.000 per jaar verdienen
Algemene parameters
Budgettair belang 2015
Totale loon groep 2015
Aantal personen 2015
Loon per persoon
Gemiddeld IB-tarief
Gemiddeld marginale IB-tarief
Budgettair belang pp
Aandeel personen 2015 in totale groep
Parameter gedragseffect #1: gebruik werkelijke ETK-regeling
Werkelijke ETK ten opzichte van 30%-forfait
Aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever [laag]
Aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever [midden]
Aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever [hoog]
Parameters gedragseffect #2: minder ingekomen werknemers
Aandeel personen dat niet meer komt en IB opvoert [laag]
Aandeel personen dat niet meer komt en IB opvoert [midden]
Aandeel personen dat niet meer komt en IB opvoert [hoog]
Parameters gedragseffect #3: alternatieve belastingconstructie
Percentage belasting ‘misgelopen’ door andere belastingconstructie [laag]
Percentage belasting ‘misgelopen’ door andere belastingconstructie [midden]
Percentage belasting ‘misgelopen’ door andere belastingconstructie [hoog]
Parameters gedragseffect #4: loonbrutering
Aandeel ingekomen werknemers waarop loonbrutering wordt toegepast [laag]
Aandeel ingekomen werknemers waarop loonbrutering wordt toegepast [midden]
Aandeel ingekomen werknemers waarop loonbrutering wordt toegepast [hoog]
Werknemers die meer dan €500.000 per jaar verdienen
Algemene parameters
Budgettair belang 2015
Totale loon groep 2015
Aantal personen 2015
Loon per persoon
Gemiddeld IB-tarief
Gemiddeld marginale IB-tarief
Budgettair belang pp
Aandeel personen 2015 in totale groep
Parameter gedragseffect #1: gebruik werkelijke ETK-regeling
Werkelijke ETK ten opzichte van 30%-forfait
Aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever [laag]
Aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever [midden]
Aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever [hoog]
Parameters gedragseffect #2: minder ingekomen werknemers
Aandeel personen dat niet meer komt en IB opvoert [laag]
Aandeel personen dat niet meer komt en IB opvoert [midden]
Aandeel personen dat niet meer komt en IB opvoert [hoog]
Parameters gedragseffect #3: alternatieve belastingconstructie
Percentage belasting ‘misgelopen’ door andere belastingconstructie [laag]

100

5%
10%
0%
1%
5%
0%
0%
0%

€279.593.369
€1.327.796.246
7.500
€177.039
48%
49%
€35.662
16%
33%
80%
90%
100%
5%
15%
25%
15%
25%
35%
17%
33%
50%

€106.356.320
€505.088.956
435
€1.161.124
50%
49%
€165.150
1%

Dialogic innovatie ● interactie

17%
80%
90%
100%
1%
10%
20%
25%

Percentage belasting ‘misgelopen’ door andere belastingconstructie [midden]
Percentage belasting ‘misgelopen’ door andere belastingconstructie [hoog]
Parameters gedragseffect #4: loonbrutering
Aandeel ingekomen werknemers waarop loonbrutering wordt toegepast [laag]
Aandeel ingekomen werknemers waarop loonbrutering wordt toegepast [midden]
Aandeel ingekomen werknemers waarop loonbrutering wordt toegepast [hoog]

50%
75%
0%
0%
0%

Budgettair belang met inachtneming van eerste-ordegedragseffecten
Wanneer we deze parameters gebruiken voor het schatten van het budgettair belang met
correctie voor onvolledig gebruik en met inachtneming van bovengenoemde eerste-ordegedragseffecten, komen we tot de volgende bevindingen:
•

•

In de hypothetische situatie dat de 30%-regeling niet zou bestaan zou circa €420
miljoen tot €460 miljoen ‘weglekken’ naar de werkelijke ETK-regeling. Men
zou de generieke fiscale regeling voor het vergoeden van ETK in grote mate als
substituut gebruiken. Het effect is met name groot voor relatief lagere inkomens,
omdat de werkelijke ETK hier relatief hoog zijn. Ook zijn er nog drie andere eersteordegedragseffecten met een gezamenlijke omvang van circa €50 miljoen
tot €300 miljoen:
o Minder ingekomen werknemers leidt ertoe dat er circa €40 miljoen tot €280
miljoen minder belastinginkomsten in de inkomstenbelasting gegenereerd
worden. Het grootste gedragseffect is te verwachten in de groep inkomens
tussen de €100.000 en €500.000, omdat de invloed van de 30%-regeling op
het wel of niet komen naar Nederland bij hen het grootste zal zijn (zie ook
5.3).
o Het gebruik van alternatieven leidt ertoe dat circa €60 miljoen tot €160 miljoen minder belastinginkomsten in de inkomstenbelasting gegenereerd
worden. Dit effect is relatief gezien het grootste onder de topinkomens
(>€500.000), omdat zij veel mogelijkheden en middelen hebben om fiscaal
te optimaliseren. Dit effect is echter ook al substantieel in de groep inkomens
van €100.000 tot €500.000.
o Het toepassen van loonbrutering door werkgevers leidt ertoe dat circa €50
miljoen tot €140 miljoen meer belastinginkomsten in de inkomstenbelasting
gegenereerd worden. Dit effect is relevant voor de groep inkomens tussen
de €100.000 tot €500.000, al dan niet vanwege het toepassen van het nogain-no-loss-principe of het anderszins compenseren voor een ‘verloren’ vergoeding. De groep inkomens onder de €100.000 heeft zodanig hoge ETK,
dat er met het vergoeden van de werkelijke ETK (vrijwel) geen financieel
nadeel ondervonden wordt en er dus ook niet gebruteerd hoeft te worden.
De groep inkomens boven de €500.000 zal vrijwel nooit ‘regulier’ in loondienst zijn en hier zal loonbrutering derhalve geen factor zijn (het
gedragseffect ‘alternatieve belastingconstructies’ is hier juist relevant).
De kosten van de 30%-regeling gedefinieerd als ‘het budgettair belang gecorrigeerd
voor eerste-ordegedragseffecten’, bedragen naar verwachting circa €15 miljoen
tot €305 miljoen.

Onderstaande tabellen vat de schattingen van de gedragseffecten voor de verschillende inkomensgroepen samen. We presenteren eerst het grootste effect, namelijk het weglekken
naar de werkelijke ETK-regeling. Vervolgens worden de schattingen voor de overige effecten
weergegeven.

Dialogic innovatie ● interactie

101

Tabel 19 Omvang eerste gedragseffect naar inkomensgroep (in miljoenen Euro’s, m.u.v. de
inkomensgroepen)

Inkomensgroep
<€100.000

€100.000 - €500.000

>€500.000

Totaal loon

Budgettair belang
zonder
gedragseffecten

1848

1328

505

389

280

106

Type impact
1. Alsnog opgevoerd bij werkelijke ETKregeling
BB na eerste eerste-ordegedragseffect
1. Alsnog opgevoerd bij werkelijke ETKregeling
BB na eerste eerste-ordegedragseffect
1. Alsnog opgevoerd bij werkelijke ETKregeling
BB na eerste eerste-ordegedragseffect

Omvang eerste eerste-ordegedragseffect
Totaal

3681

775

Totaal budgettair belang na eerste
eerste-ordegedragseffect

Laag

Midden

Hoog

334

360

379

55

29

10

70

71

69

210

209

211

14

14

14

92

92

92

418

445

462

357

330

313

Tabel 20. Omvang overige gedragseffecten naar inkomensgroep (in miljoenen Euro’s, m.u.v. de inkomensgroepen)
Inkomensgroep

<€100.000

Type impact

Laag

Midden

Laag

BB na eerste eerste-ordegedragseffect

55

29

10

2. Minder ingekomen werknemers

7

35

70

3. Alternatieve belastingconstructie

0

4

18

4. Loonbrutering
Omvang resterende eersteordegedragseffecten
BB na alle eerste-ordegedragseffecten

0

0

0

7

39

88

48

-10

-78

BB na eerste eerste-ordegedragseffect

210

209

211

2. Minder ingekomen werknemers

32

96

159

3. Alternatieve belastingconstructie

40

59

73

-56

-103

-137

16

52

95

194

157

116

BB na eerste eerste-ordegedragseffect

92

92

92

2. Minder ingekomen werknemers

3

25

50

3. Alternatieve belastingconstructie

26

48

64

4. Loonbrutering
Omvang resterende eersteordegedragseffecten
BB na alle eerste-ordegedragseffecten

0

0

0

29

73

114

63

19

-22

52

164

297

305

166

16

€100.000 - €500.000 4. Loonbrutering
Omvang resterende eersteordegedragseffecten
BB na alle eerste-ordegedragseffecten

>€500.000

Totale omvang resterende eerste-ordegedragseffecten
Totaal

Totaal budgettair belang na alle eersteordegedragseffecten

De gedragseffecten zijn voor de groep inkomens onder de €100.000 zodanig sterk, dat het
zelfs ‘geld kan kosten’ zou de 30%-regeling niet bestaan. Er is namelijk maar een kleine
groep die niet meer naar Nederland zou komen, en de opgevoerde ETK vallen zelfs hoger
uit. Merk ook op dat de hoogte van de parameterwaarde voor ‘het aandeel personen wat niet
meer naar Nederland zou komen’ weinig impact heeft op het budgettair belang. Oftewel: het
inaccuraat inschatten van deze parameter heeft weinig impact op de schatting.
In de tweede groep, personen met inkomens tussen de €100.000 en €500.000, is het budgettaire belang inclusief de gedragseffecten het grootste. In deze groep zouden veel
personen nog steeds naar Nederland komen, en zouden zij, gegeven hun een beperktere

102

Dialogic innovatie ● interactie

hoogte van ETK, een substantieel kleinere vergoeding voor hun ETK genieten. Ook zou er in
deze groep substantiële loonbrutering plaatsvinden, waardoor de IB-inkomsten vergroot
worden.
Het budgettaire belang in de derde groep, personen met inkomens boven de €500.000, is
beperkt. Afhankelijk van de grootte van het gedragseffect ‘kost het geld’ of ‘levert het geld
op’ wanneer de 30%-regeling niet zou bestaan. Deze groep is zodanig elastisch dat de misgelopen belastinginkomsten in de IB groter kunnen zijn dan de ‘winst’ die geboekt zou
worden door deze groep niet meer het voordeel van het 30%-forfait te laten genieten.
In andere woorden: zou de 30%-regeling er niet zijn, dan heeft dit budgettair gezien met
name impact op de groep personen met inkomens tussen de €100.000 en €500.000. Bij de
lagere inkomens is het budgettair belang beperkt en mogelijk zelfs negatief, en bij de topinkomens is het budgettair belang van de 30%-regeling beperkt en kan het positief of negatief
zijn.
Box 3. Budgettair belang werkelijke ETK-regeling

Budgettair belang werkelijke ETK-regeling voor personen die ook in aanmerking
komen voor de 30%-regeling
Wanneer de werkelijke ETK-regeling ook niet zou bestaan, zou het budgettaire belang
vanwege werkelijk opgevoerde ETK voor personen, die ook in aanmerking komen voor de
30%-regeling, maximaal €462 miljoen (379+69+14) zijn in het basis-scenario. Wij hebben echter geen onderzoek gedaan naar het gedragseffect ten aanzien van ‘het niet meer
naar Nederland komen indien de werkelijke ETK-regeling ook niet meer zou bestaan’.
Maximaal zou het budgettair belang dus €462 miljoen zijn voor deze groep, maar dit zal
verminderd worden met misgelopen belastinginkomsten in de IB vanwege personen die
niet meer komen vanwege het niet (meer) bestaan van de werkelijke ETK-regeling. Gezien
de financiële omvang van de werkelijke ETK (en haar vergoeding) is het denkbaar dat het
gedragseffect ten aanzien van ‘niet meer naar Nederland komen’ aanzienlijk is en het
budgettair belang dus substantieel kleiner zou zijn dan €462 miljoen. Ook is hier van
belang wat werkgevers doen indien ETK niet meer onbelast vergoed mogen worden: gaan
zij het bruteren en merkt de werknemer er niets van, of gaat de werknemer er op achteruit?
Daarbij is het van kardinaal belang om te realiseren dat de werkelijke ETK-regeling een
veel grotere doelgroep kent dan de 30%-regeling. Iedere buitenlandse werknemer die ETK
heeft komt in aanmerking voor de werkelijke ETK-regeling, maar enkel personen die aan
aanvullende criteria voldoen (o.a. de generieke salarisnorm) komen in aanmerking voor
de 30%-regeling. Het budgettair belang (en mogelijke impact) van de werkelijke ETKregeling is dus groter dan de scope die in deze evaluatie van de 30%-regeling wordt gehanteerd.

Tweede-ordegedragseffecten
Zoals in het begin van deze sectie benoemd zijn er drie tweede-ordegedragseffecten geïdentificeerd, namelijk:
•
•
•

Meer ingekomen werknemers leiden tot meer belastinginkomsten binnen de belasting over de toegevoegde waarde en accijnzen.
De 30%-regeling leidt tot minder loonbrutering vanuit werkgevers, verhoogt hiermee
bedrijfswinst en leidt tot meer VPB-inkomsten.
Ingekomen werknemers zullen kosten met zich meebrengen, doordat zij gebruik
maken van publieke voorzieningen.

Dialogic innovatie ● interactie

103

Hoewel deze gedragseffecten niet zijn meegerekend voor het bepalen van het budgettaire
belang gecorrigeerd voor gedragseffecten, worden de eerste twee tweede-ordegedragseffecten hier wel geschat om zo in 6.4 een zo goed mogelijk integraal oordeel over de
doelmatigheid van de 30%-regeling te kunnen vellen.113
Ten aanzien van de belastinginkomsten binnen de belasting over de toegevoegde waarde en
accijnzen schatten we deze extra belastinginkomsten op circa €7 miljoen tot €22 miljoen.
Het is een grove schatting die als volgt is gemaakt:
•
•

•
•

Het totaal aan belastinginkomsten uit belasting over de toegevoegde waarde en accijnzen was €56 miljard (bron: CBS Statline).
Er waren in 2015 circa 14 miljoen mensen 16 jaar en ouder (bron: CBS Statline).
Deze groep zal in Nederland het gros aan inkomsten met betrekking tot de belasting
over de toegevoegde waarde en accijnzen genereren. Dit komt overeen met circa
€4.000 belastinginkomsten per persoon.
Uitgaande van circa 1.750 tot 5.500 extra ingekomen werknemers vertaalt dit zich
in €7 miljoen tot €22 miljoen extra belastinginkomsten.
In deze schatting is de aanname gemaakt dat de ingekomen werknemers een gemiddelde bijdrage leveren aan de inkomsten in de belasting over de toegevoegde
waarde en accijnzen.

Ten aanzien van de loonbrutering schatten we de extra belastinginkomsten in de vennootschapsbelasting in op circa €25 miljoen tot €50 miljoen. Het is een grove schatting die als
volgt is gemaakt:
•
•
•

•

Zonder 30%-regeling zou er circa €100 miljoen aan extra belastinginkomsten in de
inkomstenbelasting zijn ten gevolge van loonbrutering.
De werkgevers dragen deze kosten, welke in mindering gebracht worden op de winst.
Hoewel er extra inkomstenbelastinginkomsten zijn (tegen een marginaal tarief van
circa 50%) worden deze bedragen niet in de vennootschapsbelasting belast (tegen
een tarief van 25%). Dit resulteert erin dat de helft van de extra inkomsten in de
inkomstenbelasting ‘gemist’ worden in de vennootschapsbelasting.
Aangezien bedrijven winst moeten maken om überhaupt vennootschapsbelasting te
betalen, en doordat bedrijven mogelijk een lager effectief tarief in de vennootschapsbelasting hebben (bijv. door gebruik van de Innovatiebox), zal niet de volledige helft
van de extra inkomsten in de inkomstenbelasting ‘gemist’ worden.

Vanwege de complexiteit om de kosten voor het gebruik van publieke voorzieningen te schatten is
deze kwantitatieve schatting hier buiten beschouwing gelaten.

113

104

Dialogic innovatie ● interactie

6.2 Administratieve lasten
De 30%-regeling realiseert een netto reductie van administratieve lasten van €15 miljoen
tot €65 miljoen (in 2015).
Zoals blijkt uit paragraag 5.2, realiseert de 30%-regeling een netto reductie van
administratieve lasten van €15 miljoen tot €65 miljoen (samenvattingstabel is
hieronder nogmaals weergegeven).
Tabel 21 Schatting reductie administratieve lasten

Administratieve-lastenposten
Fiscaal-administratieve lasten werkgever
Fiscaal-administratieve lasten werknemer
Juridische lasten
HR-beleid
Totaal

30%-regeling
(mln €)
5 - 10
0-5
0
0
5 – 15

Werkelijke ETK
(mln €)
20 - 50
5 - 10
0–5
0-5
25 - 70

Reductie
(mln €)
15 - 45
0 – 10
0–5
0–5
15 – 65

Het realiseren van de lastenreductie van €25 miljoen tot €70 miljoen kost €5 miljoen tot €15
miljoen aan (andere) administratieve lasten.

6.3 Uitvoeringskosten
De 30%-regeling kent circa €1 miljoen uitvoeringskosten aan de kant van de overheid per
jaar.

De derde kostenpost van de 30%-regeling, de uitvoeringskosten, heeft betrekking op de
kosten die gemaakt worden om de regeling op te zetten, uit te voeren en bij te sturen. Deze
kosten liggen met name bij de Belastingdienst, en in kleinere mate bij de ministeries van
Financiën, Sociale Zaken en Werkgelegenheid, en Economische Zaken.
Bij de Belastingdienst is gemiddeld een team van circa 10 fte werkzaam. Bij de ministeries
tezamen is dit circa 1 fte. Gegeven kosten voor deze werknemers van €90.000 per fte per
jaar, schatten we de uitvoeringskosten op circa €1 miljoen.

Dialogic innovatie ● interactie

105

6.4 De effecten versus de kosten van de 30%-regeling
Tegen de kosten van de 30%-regeling van circa €20 miljoen tot €320 miljoen (en de extra
kosten omtrent het gebruik van publieke voorzieningen) staan de volgende opbrengsten:
•

Reductie van administratieve lasten van €25 miljoen tot €70 miljoen.

•

Aantrekken van circa 1.765-5.575 buitenlandse werknemers, die naar onze
inschatting doorgaans een specifieke deskundigheid hebben die schaars of niet
aanwezig is op de Nederlandse arbeidsmarkt.

•

Een positief, maar niet te kwantificeren, effect op het aantrekkelijk en competitief
houden van het Nederlands vestigingsklimaat.

•

Productiviteitswinst van Nederlandse bedrijven en spillovers op het gebied van
kennis, innovatie en (internationale) netwerken.

•

Meer opbrengsten uit de belasting over de toegevoegde waarde en accijnzen door
ingekomen werknemers: circa €7 miljoen tot €22 miljoen (tweedeordegedragseffect)

•

Meer opbrengsten uit de vennootschapsbelasting doordat werkgevers ingeko-men
werknemers niet hoeven te compenseren met een hoger bruto-inkomen en
hierdoor een hogere winst hebben: circa €25 miljoen tot €50 miljoen (tweedeordegedragseffect)

Ondanks de behoorlijke mate van onzekerheid in de geschatte opbrengsten en kosten van
de 30%-regeling, schatten wij in dat de 30%-regeling een doelmatig beleidsinstrument
is; de opbrengsten zijn naar ons oordeel groter dan de kosten.

In hoofdstuk 4 zijn de opbrengsten van de 30%-regeling beschreven, en in dit hoofdstuk zijn
de kosten van de 30%-regeling beschreven. In deze sectie worden de opbrengsten en kosten
naast elkaar gelegd en beoordelen wij de 30%-regeling op haar doelmatigheid.
Hieronder zijn de opbrengsten en kosten samengevat weergegeven:

106

Dialogic innovatie ● interactie

Kosten
Budgettair belang ongecorrigeerd
Budgettair belang gecorrigeerd
voor onvolledig gebruik

€806M
€775M

Budgettair belang gecorrigeerd
voor onvolledig gebruik en
‘weglek’ werkelijke ETK-regeling
Budgettair belang
gecorrigeerd voor onvolledig
gebruik en alle eersteordegedragseffecten

€305M - €365M

€15M - €305M

Administratieve lasten:
Uitvoeringskosten:

€5M - €15M
€1M

Totaal

€20M - €320M

Opbrengsten
Reductie adm. lasten:
# schaarse werknemers:
<€100.000
€100.000 - €500.000
>€500.000
Vestigingsklimaat:
Verdringing

€25M - €70M
1765-5575/jr
1000-4000/jr
750-1500/jr
15-75/jr
Pos. effect
(Vrijwel) niet

Opbrengsten/kosten (overig)
Belastinginkomsten (niet-IB) €30M - €70
Productiviteitswinst
Pos. effect
Spillovers
Pos. effect
Kosten publieke voorzieningen Neg. effect

Figuur 24 Opbrengsten en kosten van de 30%-regeling

Tegenover de kosten van de 30%-regeling van circa €20 miljoen tot €320 miljoen staan €55
miljoen tot €140 miljoen aan monetariseerbare opbrengsten, 1.765-5.575 (additionele) ingekomen buitenlandse werknemers met een schaarse specifieke deskundigheid, en een
positieve bijdrage aan het aantrekkelijk en competitief houden van het vestigingsklimaat.
Daarnaast zijn er nog (niet-kwantificeerbare) opbrengsten in de vorm van productiviteitswinsten van bedrijven en spillovers, en zijn er (niet-kwantificeerbare) kosten in de vorm van
(extra) kosten voor publieke voorzieningen doordat er (extra) ingekomen werknemers in
Nederland leven.
Hoewel er een zekere mate van onzekerheid ligt in de schattingen van de opbrengsten en
kosten, schatten wij in dat de 30%-regeling een doelmatig beleidsinstrument is; de
opbrengsten zijn naar ons oordeel groter dan de kosten.
Hierbij dient nogmaals opgemerkt te worden dat het nulscenario in deze evaluatie, waar de
30%-regeling tegen afgezet is, een scenario is waarin de 30%-regeling niet bestaat en de
werkelijke ETK-regeling wel. We kunnen op basis van deze evaluatie dus niet concluderen of
de werkelijke ETK-regeling doelmatig is.

Dialogic innovatie ● interactie

107

7 Beleidsoverwegingen
In dit hoofdstuk staan we stil bij de uitvoering van de 30%-regeling (7.1), mogelijke
aanpassingen aan de 30%-regeling (7.2) en overige overwegingen die tijdens de uitvoering
van de evaluatie naar voren zijn gekomen.

7.1 De uitvoering van de 30%-regeling
De 30%-regeling is een regeling die eenvoudig is uit te voeren door de Belastingdienst.
Het voorkomt in hoge mate controles, discussies en rechtszaken over welke kosten
daadwerkelijk extraterritoriaal zijn. Er zijn enkele kleine uitdagingen in de uitvoering
aangaande: (1) de digitalisering van dossiers, (2) bepaling van de woonplaats van de
(eventuele) gebruiker en (3) bepaling van geclassificeerde onderzoeksinstellingen.

7.1.1 Uitvoering en handhaving
De uitvoering van de 30%-regeling is vele malen eenvoudiger dan bij de werkelijke ETKregeling. Er is namelijk geen discussie over wat precies wel en geen ETK zijn. Voor de
Belastingdienst is de regeling in generieke zin ‘eenvoudig’ uit te voeren. De 30%-regeling is
ook relatief eenvoudig en is in algemene zin begrijpelijk voor zowel werkgever als
werknemer. Voor inkomende buitenlandse werknemers is het gehele Nederlandse systeem
(fiscaal, wonen, zorg, cultuur, et cetera) complex. We hebben sterke indicaties dat slechts
een klein deel zich verdiept in het Nederlandse fiscale systeem (en de 30%-regeling hierin).
Het is daarom een groot voordeel dat de 30%-regeling transparantie en voorspelbaarheid
creëert. De (sporadische) onduidelijkheid rondom de regeling lijkt met name te zitten in de
combinatie met andere regelingen (wat mag nog extra onbelast vergoed worden buiten de
30%-regeling?), en het ‘splitsen’ van het loon in het loon dat minimaal de generieke
salarisnorm moet zijn en de onbelaste vergoeding.
Handhaving op eventuele mogelijke frauduleuze constructies ‘achter’ de 30%-regeling,
constructies waarin de 30%-regeling een rol speelt, is er volgens een aantal
gesprekspartners niet of nauwelijks. Met het oog op verdringing wordt er door enkele
geïnterviewden gewaarschuwd voor onzuivere praktijken. Tegelijkertijd hebben we op basis
van onze analyses geen indicaties van verdringing door de 30%-regeling, en zien wij geen
logische frauduleuze constructies die ‘misbruik’ maken van de 30%-regeling. Wel is het goed
mogelijk dat er frauduleuze constructies bestaan in relatie tot de werkelijke ETK-regeling.
Hier hebben wij echter geen onderzoek naar uitgevoerd en kunnen wij derhalve ook geen
conclusies over trekken.

7.1.2 Digitalisering
Op dit moment worden dossiers nog fysiek ingediend bij de Belastingdienst. Dat betekent
dat er binnen de Belastingdienst enkele FTE’s nodig zijn om deze documenten in te voeren
in digitale systemen. Dit is een relatief inefficiente methode.
Een efficienter alternatief voor het bovenstaande zou een DigiD-koppeling via de site van de
Belastingdienst zijn waar dossier digitaal worden ingediend. Hierdoor zijn de dossiers direct
digitaal. Aan de andere kant moet dit ook niet als een perfecte oplossing gezien worden. Ten
eerste zijn er uiteraard kosten verbonden aan de ontwikkelingen van dergelijke systemen.
Ten tweede zal een deel van het dossier niet eenvoudig volledig te digitaliseren zijn, denk

Dialogic innovatie ● interactie

109

aan rekeningen van gas en licht om de woonplaats vast te stellen. Uiteraard zijn deze wel in
te scannen en te integreren in de systemen, maar uiteindelijk zal dit toch nog door een
persoon moeten worden gecontroleerd.

7.1.3 Bepaling van woonplaats
Complexiteit in de uitvoering zit ook in het vaststellen waar iemand woonde voordat hij/zij
in Nederland komt werken. Het voorbeeld dat het vaakst genoemd wordt zijn master
studenten die in Nederland hun Master-diploma halen of stage lopen. Het is niet altijd
eenduidig vast te stellen of deze personen van Nederland daadwerkelijk hun woonplaats
gemaakt hebben voordat ze in Nederland de arbeidsmarkt betreden.

7.1.4 Definitie van onderzoeksinstelling
Eerder in dit stuk gaven we aan dat in de 30%-regeling “Voor ingekomen werknemers die
wetenschappelijk onderzoek doen bij een onderzoeksinstelling géén salarisnorm [geldt]”. In
de uitvoering heeft de Belastingdienst een uitdaging bij het bepalen welke organisaties wel
of geen onderzoeksinstelling zijn. In het Vreemdelingenbesluit 2000 artikel 1.11 sub a en b.
zijn hier bepalingen over genomen, maar ook hiermee kan dit Belastingdienst niet bepalen
welke instellingen er allemaal de benodigde classificatie hebben.

7.2 Mogelijke aanpassingen aan de 30%-regeling
In dit rapport wordt ingeschat dat de 30%-regeling een doeltreffende en doelmatige
regeling is. Wij denken dat enkele aanpassingen mogelijk een positief effect hebben op de
doeltreffendheid, doelmatigheid en/of de passendheid van het forfait: (1) verkorting van
de looptijd naar vijf of zes jaar; (2) vergroten van de 150-km-grens; (3) verlaging van
het forfait bij inkomens boven de €100.000. Er zijn andere aanpassingen (zoals een andere
vaste forfaithoogte dan 30%) geanalyseerd, maar die liggen minder voor de hand.
De 30%-regeling is naar onze inschatting doeltreffend en doelmatig. In deze paragraaf gaan
we nader in op mogelijke aanpassingen aan de 30%-regeling om deze nog doeltreffender en
doelmatiger te maken. Omdat een van de doelen van de 30%-regeling het verlagen van
administratieve lasten is, houden we er rekening mee dat de aanpassingen de eenvoud van
de regeling niet (te sterk) aantasten. Daarnaast kijken we naar een derde concept: de
passendheid van het forfait, ofwel de mate waarin de werkelijk gemaakte ETK van een
werknemer overeenkomen met het forfait van 30%.

7.2.1 Verkorting van de looptijd naar vijf of zes jaar
De looptijd van de regeling is momenteel acht jaar. Het is mogelijk dat een verkorting van
de looptijd naar vijf of zes jaar zorgt voor een hogere doelmatigheid terwijl de
doeltreffendheid nauwelijks beperkt wordt.
Uit de data blijkt dat 80% van de gebruikers van de 30%-regeling deze niet langer dan 5
jaar gebruikt. Wij verwachten dat binnen de groep die de regeling wel langer gebruikt een
substantieel aandeel buitenlandse werknemers zit die zich in Nederland structureel of zeer
langdurig vestigen. Hierdoor zullen de laatste jaren weinig additionele positieve effecten
hebben op overwegingen om naar Nederland te komen. Bovendien valt het vestigen voor
langere termijn buiten de scope van de regeling. In paragraaf 2.1.2 schreven we dat ETK
alleen vergoed kunnen worden als sprake is van tijdelijk verblijf buiten het land van
herkomst.

110

Dialogic innovatie ● interactie

In onze internationale analyse (2.3) werd duideljk dat in het buitenland vrijwel overal een
looptijd van vijf jaar gehanteerd wordt. Nederland steekt er hier met acht jaar sterk bovenuit.
Er is een goed argument te maken om de looptijd van de Nederlandse regeling ook terug te
brengen naar vijf jaar en zo de facto de standaard te volgen. Maar er is ook een goed
argument om juist te kiezen voor zes jaar om zo het competitieve voordeel te behouden.
We verwachten dat een reductie van de looptijd de doelmatigheid verbetert. Dit gaat wellicht
ten koste van een stuk(je) doeltreffendheid: de regeling wordt net iets minder aantrekkelijk
voor bedrijven, een aantal buitenlandse werknemers komt door deze wijziging mogelijk net
niet meer naar Nederland. Vanuit een maatschappelijk perspectief kan het ook de
passendheid ten goede komen, omdat deze aanpassing het voordeel van de regeling
reduceert voor de gebruikers die zich sowieso structureel of zeer langdurig in Nederland
vestigen.

7.2.2 Vergroten van de 150-km-grens
Op dit moment komen alleen werknemers die verder dan 150 kilometer van de Nederlandse
grens woonachtig waren in aanmerking voor de 30%-regeling. Het is mogelijk dat het
vergroten van de 150-km-grens zorgt voor een hogere doelmatigheid terwijl de
doeltreffendheid niet sterk beperkt wordt.
In 2012 is de 150-km-grens ingevoerd. Een van de ideeën hierachter was dat dit verdringing
voorkomt. Zonder deze 150-km-grens kon het in de grensstreken immers fiscaal
aantrekkelijker zijn om net over de grens personeel te gaan werven. Wij hebben gezien dat
de invoering van de 150-km-grens er toe heeft geleid dat het aantal Belgische gebruikers
van de regeling sterk is gedaald. Echter, uit onze analyses van werkelijke ETK uitgesplitst
naar land van herkomst zien we nog steeds dat gebruikers uit naburige landen (Verenigd
Koninkrijk, Frankrijk, Duitsland en in mindere mate Italië en Spanje) in veel gevallen een
overcompensatie krijgen. Dit komt vooral omdat deze gebruikers relatief lage reiskosten en
COLA-kosten hebben.
Het is een optie om de 150-km-grens te vervangen door een set aan landen. Waarschijnlijk
maakt dit model de regeling ook nog eens eenvoudiger. Vanuit dit het perspectief van dit
onderzoek ligt een set aan Noord-West-Europese landen voor de hand zoals: Verenigd
Koninkrijk, Belgie, Luxemburg, Frankrijk, Duitsland en Denemarken. We kunnen ons echter
ook voorstellen dat vanuit het perspectief van beleidsconsistentie het logischer is om alle
EU-landen als uitgangspunt te nemen.

7.2.3 Verlaging van forfait bij zeer hoge inkomens
Op dit moment kunnen gebruikers van de 30%-regeling 30% van hun loon inclusief
vergoeding onbelast door hun werkgever uitgekeerd krijgen. Zoals aangegeven is dit
gemiddeld een goede inschatting van de werkelijke ETK. We zien echter dat de werkelijke
ETK maar beperkt toenemen indien het loon stijgt. Bij (zeer) hoge inkomens is er een (zeer)
groot verschil tussen de werkelijke ETK en het 30%-forfait. Een verlaging van het forfait voor
de (zeer) hoge inkomens zal zorgen voor een meer passende vergoeding.
Op basis van eerder inschattingen denken wij dat het effect bij lonen tussen €100.000 tot
€500.000 zal zijn dat de doeltreffendheid van de regeling omlaag gaat. Dit komt omdat juist
in deze categorie veel ingekomen werknemers zullen zitten die zeer schaars zijn en nu een
substantiële impuls krijgen: de topingenieurs, artsen, hoogleraren, CEO’s, et cetera. Het is
lastig te bepalen welke impact dit op doelmatigheid zal hebben.
In de categorie lonen hoger dan €500.000 per jaar schatten wij in dat er een kleine impact
zal zijn op de doeltreffendheid, omdat het om een klein aantal additionele buitenlandse

Dialogic innovatie ● interactie

111

werknemers gaat. Impact op de doelmatigheid zal naar verwachting zeer klein zijn, omdat
deze groep sterk fiscaal optimaliseert en alternatieve belastingconstructies zal weten in te
richten.
Wij zien een aantal opties om het forfait bij zeer hoge inkomens te verhogen: (1) het instellen
van een maximum en (2) het beperken tot vast loon. Beide opties zullen de regeling slechts
beperkt minder eenvoudig maken, indien goed ingevoerd.
Maximering/aftopping
Maximering/aftopping van de regeling is een veel geopperde mogelijke wijziging aan de
regeling. Dit kan worden ingevuld door een absoluut maximum in te stellen van de absolute
maximale uit te keren forfaitaire vergoeding, uitgedrukt in euro per jaar. Een andere optie
is om de forfaitaire regeling maar tot een bepaald deel van het loon te laten gelden.
Beperking tot vast loon
Momenteel komt variabel loon, zoals opties en bonussen, ook in aanmerking als ‘grondslag’
voor het berekenen van de maximaal toegestane onbelaste vergoeding. Een geopperde
suggestie is om dit te beperken tot vast loon. Uit de interviews zijn signalen afgegeven dat
de zeer hoge inkomens geregeld voor een flink deel bestaan uit variabele vergoedingen. Dit
kunnen bonussen zijn, maar ook winstuitkeringen of verwerving van aandelen en opties.
Hierdoor kunnen er zeer sterke wisselingen zijn in het jaarlijkse inkomen. Wel moet worden
opgemerkt dat beroepen met een sterk variabel inkomen (ook wanneer dit geen topinkomens
zijn) sterk worden geraakt. Echter, deze groep kan nog steeds van de werkelijke ETKregeling gebruik maken.

7.2.4 Andere mogelijke aanpassingen (die minder voor de hand liggen)
De hoogte van het forfait aanpassen
Indien men een enkel forfait wilt handhaven (ongeacht de eigenschappen van de gebruiker),
dan achten we de hoogte van het 30%-forfait accuraat. Wij stelden op basis van ons ETKmodel vast, dat de hoogte van het 30%-forfait de werkelijk gemaakte ETK gemiddeld
genomen goed benadert.
Indien men het forfait zou verlagen naar 25% zou er budgettair gezien ‘winst’ geboekt
worden door het bieden van een kleinere onbelaste vergoeding, met name voor de hogere
inkomens. De lagere inkomens zouden vermoedelijk nog steeds grotendeels de forfaitaire
regeling verkiezen boven de werkelijke ETK, wat een budgettaire besparing oplevert. Een
argument tegen deze aanpassing is dat Nederland hiermee zou afwijken van de
internationale trend waarin deze vergoeding juist groeit. Dit zal een negatieve impact hebben
op het vestigingsklimaat.
Een tijdsafhankelijk forfait invoeren
Indien men de hoogte van het forfait beter passend wil maken voor verschillende situaties,
zou er onderscheid gemaakt kunnen worden naar tijd (bijv. de eerste 2 jaar 35%, daarna
25%). Op deze manier zou het forfait passender zijn.
Als wij kijken naar deze optie, dan lijken ons de nadelen groter dan de voordelen. De
voornaamste nadelen liggen in de beperkte transparantie en meer complexe uitvoering. Ook
wordt de regeling aanzienlijk minder eenvoudig. Het voordeel zit vooral in een meer
passende verdeling over de tijd. De impact op doeltreffendheid en doelmatigheid zal
waarschijnlijk beperkt zijn.

112

Dialogic innovatie ● interactie

Schaarstetoets invoeren (als alternatief voor de generieke salarisnorm)
Het gebruik van de generieke salarisnorm wordt door de meeste stakeholders als positief
ervaren. Hoewel de generieke salarisnorm wellicht geen perfecte indicator is voor schaarste
(met name bij de lagere lonen), is het wel een vrij goede indicator en is het gebruik van een
dergelijke norm eenvoudig en transparant. Werkgevers, werknemers, fiscaal adviseurs en
de Belastingdienst weten waar zij aan toe zijn, en weten van tevoren of de medewerker als
schaars wordt gezien.
Een aantal gesprekspartners hebben de (her)invoering van een inhoudelijke schaarstetoets
geopperd als wenselijk alternatief, met name omdat er vrees is voor verdringing (bij de
lagere lonen). Uit onze analyse blijkt dat de 30%-regeling zelf niet of nauwelijks tot extra
verdringing leidt. In theorie zou een inhoudelijke schaarstetoets (nog) beter kunnen werken
dan de salarisnorm, maar het vraagt veel van de personen die de beoordelingen moeten
maken. Om schaarste goed te kunnen beoordelen is kennis nodig van de specifieke markt,
het specifieke bedrijf en de specifieke activiteiten. Het zou dan in grote teams van
beoordelaars opgezet moeten worden, en ook dan is het geen triviale exercitie.
Het ligt vanuit uitvoeringsperspectief in combinatie met vrees voor verdringing meer voor de
hand om de generieke salarisnorm te verhogen dan om een inhoudelijke schaarstetoets in
te voeren. Het sterkste argument is dat de inhoudelijke toets de regeling zeer onvoorspelbaar
en complex kan maken.
De hoogte van de generieke salarisnorm verhogen
Er worden doorgaans twee argumenten aangevoerd voor het aanpassen (verhogen) van de
generieke salarisnorm. Ten eerste zou het bijdragen aan het beheersbaar houden van het
budgettair belang. Ten tweede zou het verdringing, die met name bij lage lonen speelt, tegen
moeten gaan.
Zoals we hebben aangetoond in 4.1 heeft de groep net boven de salarisnorm relatief hoge
ETK, en zouden zij bij het verhogen van de salarisnorm overstappen op de werkelijke ETKregeling. Het licht verhogen van de generieke salarisnorm heeft daarom geen/amper effect
op het budgettair belang, noch gaat het extra verdringing (waarvan we hebben gesteld dat
hier geen sprake van is) tegen. Om (significant) effect te sorteren op het budgettair belang
dient de generieke salarisnorm flink verhoogd te worden.
De hoogte van de generieke salarisnorm is nu zodanig dat er inderdaad nog enige discussie
bestaat over de schaarste van sommige werknemers met een loon net boven de salarisnorm.
Indien de norm (substantieel) naar boven zou worden bijgesteld, zal er weinig discussie
resteren. Tegelijkertijd hebben we geconstateerd dat de 30%-regeling niet of nauwelijks tot
extra verdringing leidt.

7.3 Andere overwegingen
Het zou ons inziens goed zijn om een discussie te voeren over de scope van de
extraterritoriale kosten. Vooral het feit dat de (veel) hogere kosten voor het
levensonderhoud in Nederland wel worden meegenomen, maar geen rekening wordt
gehouden met (veel) hogere inkomsten in Nederland vinden we opmerkelijk.

7.3.1 Aanpassing scope van de ETK
Een mogelijke wijziging is het beperken van de scope van ETK. Deze wijziging lijkt met name
relevant voor de werkelijke ETK-regeling, omdat er binnen de 30%-regeling geen bewijslast

Dialogic innovatie ● interactie

113

is. Wel kan het voor de 30%-regeling relevant zijn in combinatie met een eventuele verlaging
van het forfait.
Een substantiële kostenpost die voor wijziging in overweging genomen zou kunnen worden,
is de cost of living allowance. Deze wordt op basis van verschillen in koopkrachtpariteit
vastgesteld. Hoewel deze kostenpost in zichzelf te rechtvaardigen is, wordt er in de regeling
geen rekening gehouden met ´extraterritoriale inkomsten´. Als de kosten voor
levensonderhoud in Nederland een factor 3 hoger liggen dan in het land van herkomst, maar
de lonen zijn een factor 2 hoger, dan zou een conversiefactor van 1,5 (3/2) mogelijk beter
te rechtvaardigen zijn dan een factor 3. Indien de cost of living allowance versoberd zou
worden, zou een lager forfaitait percentage ook te legitimeren zijn.

7.3.2 Beleidsconsistentie heeft grote waarde
In dit hoofdstuk is een aantal wijzigingsopties besproken. Een argument om niets aan te
passen is het argument van beleidsconsistentie. Een stabiele overheid met stabiel beleid
wordt gewaardeerd door bedrijven (en werknemers). Dit wordt in gesprekken duidelijk
aangegeven. Een wijziging zou in zichzelf de doelmatigheid of doeltreffendheid kunnen
vergroten, maar zou in totaliteit bezien meer schade aan kunnen richten.
Uit gesprekken met bedrijven en partijen die zich bezighouden met buitenlandse
investeringen en buitenlandse bedrijvigheid komt ook naar voren dat er momenteel veel
‘schuift’ in het politiek-economische landschap. Zo speelt er onder meer de Brexit, waardoor
een deel van de daar gevestigde bedrijven relocatie overweegt, en voor andere bedrijven
die zich willen vestigen in Europa valt het VK momenteel vaak af. Verder speelt op dit
moment de onzekerheid wat betreft eventuele wijzigingen in het fiscale systeem van de
Verenigde Staten. Beiden leiden tot een concurrentievoordeel voor Nederland wat
vestigingsklimaat betreft.
Tenslotte geven verschillende gesprekspartners aan dat het onverstandig is om als
Nederland als enig land haar fiscale voorziening voor inkomende buitenlandse werknemers
te versoberen of af te schaffen. Veel omliggende landen kennen een vergelijkbare regeling,
waardoor Nederland volgens de gesprekspartners ‘de verliezer’ zou worden.

7.3.3 Maak een zorgvuldige overweging over de koppeling met Artikel 2.6
In de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt in artikel 2.6 aangeven dat gebruikers van de
30%-regeling kunnen kiezen voor gehele of gedeeltelijke toepassing van de regels van deze
wet voor buitenlandse belastingplichtigen.114 Wij hebben in dit onderzoek ons gericht op de
30%-regeling en niet op deze partiële buitenlandse belastingplicht. Door de koppeling in Wet
inkomstenbelasting 2001 zijn ze toch duidelijk met elkaar verbonden.
Wij hebben geen onderzoek gedaan naar de doelmatigheid en doeltreffenheid van de partiële
buitenlandse belastingplicht. Wij kunnen ons echter voorstellen dat een situatie waarin er
geen 30%-regeling bestaat en geen partiële buitenlandse belastingplicht van toepassing is,
er een zeer sterke negatieve prikkel is voor personen met een hoog inkomen en hoog
vermogen om zich in Nederland te vestigen. Wij achten de kans groot dat er in deze situatie
geen sprake is van doelmatig beleid.

114

Zie artikel 2.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001.

114

Dialogic innovatie ● interactie

Bijlage 1. Extraterritoriale kosten
In de wet staat geen definitie van ETK; het betreft dus een open begrip. De lijst op de website
van de Belastingdienst is dan ook niet limitatief. Een aantal ETK is als zodanig vastgesteld
tijdens de parlementaire behandeling van de Belastingherziening 2001 en op basis van het
besluit van de staatssecretaris van Financiën van 11 februari 2004, BWBR0016382. De
opsomming op de site van de Belastingdienst is daar een weergave van.
De ETK bestaan onder meer uit:
•

•
•
•
•
•

•
•
•

•
•
•
•

de extra kosten voor levensonderhoud door een hoger prijspeil in het werkland dan
in het land van herkomst, zoals extra uitgaven voor maaltijden, gas, water en licht
(cost of living allowance)
de kosten voor een kennismakingsreis naar het werkland, eventueel met het gezin,
om bijvoorbeeld te zoeken naar een woning of een school
de kosten voor het aanvragen of omzetten van officiële persoonlijke papieren, zoals
verblijfsvergunningen, visa en rijbewijzen
de kosten voor medische keuringen en vaccinaties voor het verblijf in het werkland
de dubbele huisvestingskosten, omdat de werknemer in het land van herkomst blijft
wonen, bijvoorbeeld hotelkosten
de (1e) huisvestingskosten. Als u huisvesting verstrekt, zijn alleen de (1e)
huisvestingskosten die boven 18% van het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking
uitkomen, ETK. De rest van de kosten is loon. Als de werknemer zelf huurt, mag u
de 18%-rekenmethode ook toepassen om het meerdere onbelast te verstrekken. In
het algemeen kunt u de huisvestingskosten voor meubilair niet onbelast vergoeden
of verstrekken.
de kosten voor opslag van het deel van de boedel dat niet wordt verhuisd naar het
werkland
de reiskosten naar het land van herkomst, bijvoorbeeld voor familiebezoek of
gezinshereniging
de extra kosten voor het laten invullen van de aangifte inkomstenbelasting als dat
duurder is dan het laten invullen van de aangifte door een vergelijkbare
belastingadviseur
in
het
land
van
herkomst
Hierbij geldt een maximum van €1.000 per werknemer.
de cursuskosten om de taal van het werkland te leren voor de werknemer en voor
de gezinsleden die bij hem verblijven
de extra (niet-zakelijke) gesprekskosten voor telefoneren met het land van herkomst
de kosten van een aanvraag vrijstelling sociale zekerheid, zoals een A1/E101verklaring
de extra kosten voor schoolgelden voor een internationale school of voor een
internationale
afdeling
van
een
gewone
school
Hiervan is sprake als:
o de opleiding op de betreffende (afdeling van de) school is gebaseerd op een
buitenlands stelsel
o de school of de afdeling vooral bedoeld is voor kinderen van uitgezonden
werknemers

De volgende kosten zijn geen ETK en deze mogen dus niet onbelast vergoed of verstrekt
worden:

Dialogic innovatie ● interactie

115

•
•
•
•

de uitzendtoelagen, bonussen en vergelijkbare vergoedingen (foreign service
premium, expat allowance, overseas allowance)
de vermogensverliezen
de aan- en verkoopkosten van een woning (reimbursement expenses purchase
house, brokers fee)
de compensatie voor hogere belastingtarieven in het werkland (tax equalization)

Daarnaast zijn er op deze lijst nog aan aantal aanvullingen van wat de Belastingdienst in de
praktijk als ETK aanvaardt en die wat vaker dan incidenteel voorkomen:
•

•
•
•

De extra kosten van de belastingadviseurs voor de taxplanning e.d. van de
werknemer zelf als gevolg van de uitzending. Payroll kosten komen voor rekening
van de werkgever.
Extra kosten van niet ambulante uitzendingen (wat langere werkperioden
buitenlandse vestigingen e.d.) door ingekomen werknemers.
Extra kosten van kennismaken met het werkland voor het gezin (scholen zoeken
e.d.).
Extra kosten van zoeken baan partner ingekomen werknemer

Als werkgevers menen dat bepaalde andere kosten ETK zijn, moeten zij dat aannemelijk
maken. Als de Belastingdienst het daar niet mee eens is, kan de Belastingdienst onbelaste
vergoeding weigeren en kunnen werkegevers de vraag of de kosten ETK zijn, aan de rechter
voorleggen.

116

Dialogic innovatie ● interactie

Bijlage 2. Modellering ETK
Om de werkelijke ETK vast te stellen heeft Dialogic een ETK-model ontwikkeld. Met behulp
van dit model kan worden bepaald hoe hoog het percentage ETK is ten opzichte van het
brutoloon. Dit biedt inzicht in hoe het daadwerkelijk percentage zich verhoudt tot het 30%forfait.
Het model op hoofdlijnen
Het model berekent per gebruiker (in 2015) per jaar, vanaf jaar 1 t/m jaar 8, een minimaal
en maximaal bedrag per ETK-post op basis van vastgestelde ‘inputparameters’. De ETKposten en bijbehorende relevante worden verderop in deze bijlage in detail beschreven. De
inputparameters zijn o.a. het brutoloon, de nationaliteit, het aantal gezinsleden en de
woonsituatie (koop/huur). Alle separate kostenposten worden opgeteld naar een totaal
minimum en een totaal maximum van de ETK. Het gemiddelde van het minimale en
maximale bedrag voor een jaar is genomen als schatting van de ETK in dat jaar.
In het model zijn de top 14 nationaliteiten opgenomen. Deze selectie is gebaseerd op het
feitelijk regelinggebruik in 2015. De nationaliteiten zijn: India, Verenigd Koninkrijk,
Duitsland, Verenigde Staten, Frankrijk, China, Italië, Spanje, Polen, Japan, Rusland, Turkije,
België en Roemenië.
Input voor het model
Het model is gebaseerd op de volgende data:
•
•
•
•

Belastingdienst: fiscale data over de gebruikers (loon, beschikkingen)
Centraal Bureau voor de Statistiek: diverse microdatabestanden met betrekking
tot nationaliteit, gezinssamenstelling, woonsituatie (koop/huur)
Survey onder gebruikers: data over het aantal reizen dat men maakt, de bruto
woonquote onder gebruikers (naar inkomensgroep)
Overige online informatiebronnen: data over ‘cost of living’ en
koopkrachtpariteit,
ticketprijzen,
kosten
taalcursussen,
kosten
omzetten
documenten, kosten medische keuring.

Technische verwerking
Het ETK-model bevat per ETK-post een berekeningswijze, waarbij iedere post diverse
parameters als input heeft. Dit model is tevens in de CBS-microdata-omgeving gebracht.
Binnen deze omgeving zijn bepaalde inputparameters bekend vanuit het CBS (bijv.
nationaliteit en aantal gezinsleden), en zijn andere inputparameters geïmporteerd in de CBSomgeving (bijv. jaarlijks aantal reizen naar het land van herkomst). In deze CBS-omgeving
is voor iedere individuele gebruiker een ETK-raming gemaakt door de circa 56.000
gebruikers, met hun eigen inputparameters, middels een script in het model te laden en de
uitkomsten weg te schrijven naar een resultaat-file. De uitkomsten op microniveau zijn
geaggregeerd naar verschillende groepen en zijn vervolgens geëxporteerd uit de CBSomgeving.

Dialogic innovatie ● interactie

117

ETK-posten
In het model zijn de volgende kostenposten opgenomen:

•
•
•
•
•
•
•
•
•
•

Basismodel
eerste huisvestingskosten
cost of living allowance (COLA)
kennismakingsreis
aanvragen/omzetten officiële persoonlijke papieren
medische keuringen
reiskosten naar het land van herkomst
extra kosten belastingaangifte
cursuskosten Nederlandse taal
telefoonkosten
aanvraag vrijstelling sociale zekerheid

Voor de totaalraming (Figuur 13) zijn tevens nog enkele aanvullende correcties doorgevoerd
m.b.t. opslagkosten, dubbele huisvestingskosten en een ‘selectiebias’ in de geselecteerde
landen voor het model (in het kader van koopkrachtpariteit). Deze aanvullende correcties
zijn niet meegenomen in de uitsplitsingen naar land van herkomst en inkomen, omdat deze
correcties op microniveau moeilijk te maken zijn, en de verschillen tussen landen en
inkomens op basis van dit ‘basismodel’ nog steeds goed te identificeren zijn (het zijn enkel
wat ‘conservatievere’ schattingen van de werkelijke ETK). Deze additionele correcties worden
aan het eind van deze bijlage nader toegelicht.
Aangezien bovenstaande ETK-posten niet limitatief zijn, kunnen er in werkelijkheid nog
additionele ETK zijn. Echter, bovenstaande kostenposten worden geacht de grootste (en
meest voorkomende) kostenposten te zijn.
Binnen deze set zijn de cost of living allowance (cola), reiskosten naar het land van herkomst
en de huisvestingskosten de grootste kostenposten. Deze drie kostenposten zijn in de
meeste gevallen verantwoordelijk voor circa 90% van de totale extraterritoriale kosten. Met
betrekking tot de cost of living allowance dient opgemerkt te worden dat de hoogte hiervan
sterk afhankelijk is van het land het van herkomst van de werknemer. Als een werknemer
afkomstig is uit een land met een lage koopkrachtpariteit dan zal de cost of living allowance
hoog zijn, en vice versa. Ook zijn er een aantal kostenposten die alleen in de eerste twee
jaar voorkomen. Dit zijn kosten voor een kennismakingsreis, kosten voor het aanvragen van
administratieve documenten en kosten voor het volgen van een taalcursus. Dit kunnen ook
aanzienlijke kostenposten zijn. Daarnaast zijn er een aantal terugkerende kostenposten die
in het algemeen geen substantiële impact hebben op de totale extraterritoriale kosten. Hierbij moet gedacht worden aan extra (niet-zakelijke) gesprekskosten voor telefoneren met het
land van herkomst, kosten voor medische keuringen en vaccinaties en extra kosten voor het
laten invullen van de aangifte inkomstenbelasting.
Eerste huisvestingskosten
De huisvestingskosten die hoger zijn dan 18% van het loon uit tegenwoordige
dienstbetrekking zijn ETK. Om zicht te krijgen op de omvang van deze ETK-post is in de
online survey uitgevraagd [1] wat het brutoloon is en [2] wat men kwijt is aan woonlasten
(incl. gas/water/licht). Op basis van deze twee parameters is een bruto woonquote
vastgesteld voor verschillende inkomensgroepen, zie de figuur hieronder:

118

Dialogic innovatie ● interactie

Bruto_woonquote
60%
50%

54%

48%

43%

40%

35%

30%

33%
26%

21%

20%

20%
13%

10%
0%

Figuur 25 Bruto woonquote van gebruikers naar inkomensklasse. Bron: survey

Voor iedere gebruiker is het brutoloon bekend. Bijbehorende schatting van de bruto
woonquote (hierboven) minus 18% is gehanteerd als omvang van de ETK-post.
Verloop over tijd: jaar 1 t/m 8
Cost of Living Allowance (COLA)
Om de extra kosten voor levensonderhoud door een hoger prijspeil in Nederland t.o.v. het
land van herkomst vast te stellen is eerst het verschil in koopkrachtpariteit per land t.o.v.
Nederland vastgesteld. Er zijn meerdere bronnen hiervoor, waaronder de Wereldbank. Het
Rijk hanteert ook bepaalde woonlandfactoren die vastgesteld zijn op basis van
Wereldbankcijfers. Deze waren echter niet beschikbaar voor alle landen in ons model. Voor
de landen waar deze wel beschikbaar waren hebben we deze vergeleken met de PPP-cijfers
van de Wereldbank, en deze kwamen overeen (waarbij de cijfers vanuit het Rijk naar
beneden afgerond zijn). Vanwege beschikbaarheid is er dus gerekend met data van de
Wereldbank, a.d.h.v. de volgende indicator: Price level ratio of PPP conversion factor (GDP)
to market exchange rate (2015). Omdat de Verenigde Staten het basisland is in deze index
is deze t.b.v. het model omgerekend naar Nederland als basisland.
De berekening voor deze ETK-post is als volgt opgebouwd:
1. Een gebruiker heeft een brutoloon. Dit brutoloon is omgerekend naar een netto
inkomen (aftrek van belastingen).115
2. Op dit netto inkomen is een spaarquote geprojecteerd en is deze afgetrokken van
het netto inkomen om bestedingen over te houden. De spaarquote is vastgesteld op
basis van CBS-cijfers (CBS Statline) met betrekking tot ‘Inkomen, bestedingen en
vermogen huishoudens; kerncijfers, NR’.
3. Van de bestedingen zijn de huisvestingskosten (uit de vorige kostenpost)
afgetrokken, waarmee dus ‘de rest’ van de bestedingen resteren; dit restant
definiëren wij als de ‘cost of living’.

115

Er is geen rekening gehouden met eventuele beïnvloedende factoren rondom pensioen(opbouw)

Dialogic innovatie ● interactie

119

4. Door middel van de PPP conversion factor is bepaald hoeveel de gebruiker had
betaald in zijn land van herkomst. Indien de gebruiker in Nederland meer betaalt
voor zijn ‘cost of living’, is het verschil in kosten als ETK aangemerkt.
Verloop over tijd: jaar 1 t/m 8.
Kennismakingsreis
Bij een kennismakingsreis naar Nederland is ervan uitgegaan dat iemand 6 nachten en 7
dagen verblijft. De kosten voor een kennismakingsreis zijn als volgt opgebouwd:
•

•
•

•

•

•

Kosten vliegreis: retour, indien mogelijk vanaf hoofdstad betreffende land naar
Amsterdam, met KLM. De prijzen zijn één maand voor gepland vertrek opgezocht en
de reismaand is maart. In het model zijn prijzen voor economy-class-vluchten
opgenomen.
Aanvullende reiskosten: voor aanvullende reiskosten bovenop het vliegticket (zoals
trein/bus/taxi/auto) wordt 10% van de ticketprijs gerekend.
Hotelkosten voor 6 nachten: er is uitgegaan van een tweepersoonskamer in een
hotel in Amsterdam. In het model kan gekozen worden voor een standaardkamer of
een luxe kamer. De gemiddelde prijs voor een standaard tweepersoonskamer in een
hotel in Amsterdam (€150) is gebaseerd op de Trivago Hotelprijsindex (tHPI). De
prijs voor een luxe kamer (€350 per nacht) is gebaseerd op een selectie van
luxehotels in Amsterdam volgens Tripadvisor. In het ETK-model kan met de
parameter ‘Luxe verblijf kennismakingsreis’ worden aangegeven of de werknemer in
een standaard of luxe tweepersoonskamer verblijft.
Kosten eten: 7 dagen uiteten (lunch + diner). Er is een onderscheid gemaakt tussen
standaard en luxe uiteten. Voor standaard uiteten is een bedrag van €30 per persoon
aangehouden (gebaseerd op onderzoek van ING economisch bureau). Voor luxe
uiteten is geschat dat dit bedrag dubbel zo hoog is (€60 p.p.). Een standaard lunch
is ingeschat op €15 p.p. en een luxe lunch is ingeschat op €30 p.p. In het ETK-model
kan met de parameter ‘Luxe verblijf kennismakingsreis’ worden aangegeven of de
werknemer een standaard of luxe lunch en diner eet.
Kosten visum: voor EU-burgers zijn er geen visumkosten. In andere gevallen is het
€60 per volwassene, €0 voor kinderen tot 6, en €35 voor kinderen tussen de 6 en
12. Voor reizigers uit bepaalde landen, waaronder Rusland is het ook €35 per visum
per persoon116.
Extra personen: De parameter ‘Gezinsleden’ geeft aan hoeveel gezinsleden er mee
komen tijdens de kennismakingsreis. In het ETK-model wordt a.d.h.v. deze
parameter berekend hoeveel extra kosten er worden gemaakt tijdens de
kennismakingsreis door het aantal gezinsleden te vermenigvuldigen met de totale
kosten die worden gemaakt tijdens de kennismakingsreis per persoon.

Verloop over tijd: jaar 1.
Aanvragen/omzetten officiële persoonlijke papieren
Onder deze post zijn de volgende kosten opgenomen:
•

116

Kosten voor het omzetten van een rijbewijs: gebruikers van de 30%-regeling kunnen
hun buitenlands rijbewijs kosteloos inruilen voor een Nederlands rijbewijs.117

https://www.reisverzekeringblog.nl/kosten-visum-voor-nederland/

https://www.dpa.nl/international/blog/30-regeling-hoe-nederland-arbeidsmobiliteit-binnen-europabevordert/

117

120

Dialogic innovatie ● interactie

•

Kosten voor een verblijfsvergunning: in deze post is een onderscheid gemaakt tussen
EU burgers en anders. Voor werknemers uit EU landen is een verblijfsvergunning
niet van toepassing118. Daarnaast zijn er verschillende kosten waar het gaat om een
verblijfsvergunning voor: kennismigrant, arbeid in loondienst, seizoenarbeid en
wetenschappelijk onderzoeker119. Ook zijn er kosten verbonden aan de verlening van
een verblijfsvergunning. Ook voor deze kostenpost wordt de parameter ‘Nationaliteit’
gebruikt om de kosten voor een verblijfsvergunning te benaderen.

Verloop over tijd: jaar 1 + eventueel terugkerend.
Medische keuringen
Voor medische keuringen is er een minimumbedrag van €0 en een maximum van €500
gehanteerd120. Gezien het soort keuringen en de beroepen waar dit op van toepassing is kan
ervan uit worden gegaan dat keuringen eerder een uitzondering dan de regel zijn voor
ingekomen werknemers. In de modellering is deze €500 wel meegenomen.
Verloop over tijd: jaar 1
Reiskosten naar het land van herkomst
Voor de reiskosten naar het land van herkomst is uitgegaan van de kosten voor vluchten
zoals ook vermeld onder kosten vliegreis bij de kostenpost kennismakingsreis. In het ETKmodel wordt de parameter ‘aantal reizen’ gebruik om de totale reiskosten te benaderen. Hier
wordt het aantal reizen vermenigvuldigd met de kosten per reis naar het land van herkomst.
De parameter ‘aantal reizen’ is bepaald aan de hand van de survey; voor de
inkomensgroepen €0 - €50.000, €50.000 - €100.000 en >€100.000 zijn per land het
gemiddeld aantal reizen bepaald. Deze parameter is vervolgens gebruikt voor ieder individu
met een inkomen X en land van herkomst Y.
Tabel 22 Parameter aantal jaarlijkse reizen naar het land van herkomst, naar inkomensgroep en land
van herkomst. Bron: survey

Land

#reizen
€0 - €50.000

#reizen
€50.000 - €100.000

#reizen
> €100.000

India

1,5

1,5

1,4

VK

6,3

7,2

9,8

Duitsland

10

11,4

7

VS

2

1,9

3

Frankrijk

5,2

4,9

5,6

China

1,4

2

2

Italië

6,1

5,1

3,5

Spanje

4,9

4,9

4

Polen

8,3

4,1

4,1

118

https://ind.nl/Paginas/Kosten.aspx

119

https://ind.nl/Documents/3077.pdf

120

http://www.hefmed.nl/prijsljst_def.html

Dialogic innovatie ● interactie

121

Japan

1,8

1,8

1,8

Rusland

2,5

2,2

2,6

Turkije

2,9

3,2

3,2

België

14,5

8,5

15

3

3,1

2

Roemenië

Verloop over tijd: jaar 1 t/m 8.
Extra kosten belastingaangifte
De extra kosten voor het laten invullen van de aangifte inkomstenbelasting is maximaal
€1.000 duurder dan het laten invullen van de aangifte door een vergelijkbare
belastingadviseur in het land waar de werknemer vandaan komt 121. In het model zijn deze
€1.000 meegerekend.
Verloop over tijd: jaar 1 t/m 8
Cursuskosten Nederlandse taal
De kosten voor een cursus Nederlandse taal zijn afhankelijk van hoe de lessen worden
gevolgd, bijvoorbeeld zelfstudiecursus of privéles van een docent. Voor een zelfstudiecursus
zijn de kosten €307122. Privéles van een docent voor zakenmensen die weinig tijd hebben is
ook mogelijk. De kosten hiervoor bedragen €30-35 per uur123. Uitgaande van 1 uur les per
week zijn de kosten €1.820 per jaar. In het ETK-model worden de totale cursuskosten
berekend door het aantal gezinsleden dat 18 jaar of ouder is bij de bestaande cursuskosten
van de werknemer op te tellen. Hier wordt de aanname gemaakt dat gezinsleden onder de
18 de Nederlandse taal op school of andere onderwijsinstelling geleerd krijgen.
Verloop over tijd: jaar 1 t/m 3
Telefoonkosten
Voor telefoonkosten is er een onderscheid gemaakt tussen skype en telefoon. Skype is gratis.
M.b.t. telefoon is er een abonnement voor €100 per maand waarmee onbeperkt gebeld kan
worden binnen de EU, VS en Canada124. Voor telefoongesprekken naar andere landen kost
het €1 per minuut125. In het ETK-model worden de telefoonkosten berekend aan de hand
van twee parameters. De parameter ‘Skype’ geeft aan of de werknemer belt met Skype, de
parameter ‘Belminuten’ heeft aan hoeveel minuten per jaar de werknemer belt. Als de
persoon geen skype gebruikt worden het aantal belminuten vermenigvuldigd met de
telefoonkosten per minuut. In de huidige berekeningen zijn we er vanuit gegaan dat men
met Skype belt en geen ETK ervaart.

121

Zie Artikel 17.4.3 van het Handboek Loonheffingen 2017 (januari), Belastingdienst.

http://www.nha.nl/cursus/Taal-cursussen/nederlands/taalcursussen_nederlands/nederlands-voorbuitenlanders.aspx

122

123

http://www.nederlandsleraar.nl/diensten/

https://www.onbeperktbellen-simonly.nl/sim-only-abonnementen-met-onbeperkt-bellen-en-eengrote-databundel/

124

125

https://www.kpn.com/mobiel-abonnement/bundels/buitenland/tarieven/internationaal.htm

122

Dialogic innovatie ● interactie

Verloop over tijd: jaar 1 t/m 8
Kosten aanvraag vrijstelling sociale zekerheid
Dit betreft de A1/E101-verklaring. De werkgever en niet de werknemer moet deze
aanvragen. Daarom gaan we ervan uit dat er voor de werknemer geen kosten aan verbonden
zijn.
Aanvullende correcties bij de totaalraming in Figuur 13
Voor de totaalraming van de ETK is de berekeningswijze per kostenpost van essentieel
belang. De cijfers in de totaalraming (Figuur 13) bevatten enkele additionele correcties:
•

•
•

Voor ETK rondom huisvestingskosten is uitgegaan van extra eerste
huisvestingskosten. Dit betekent dat het ETK betreffen die boven 18% van het loon
uit tegenwoordige dienstbetrekking uitkomen.126 Het model gaat hiermee in beginsel
niet uit van dubbele huisvestingskosten. Uit de survey onder buitenlandse
werknemers volgt dat bijna de helft van de gebruikers dubbele huisvestingskosten
heeft, doorgaans voor één of enkele maanden. In het geval van dubbele
huisvestingskosten zouden de volledige huisvestingskosten als ETK geclassificeerd
worden (dus ook de eerste 18%). Gegeven dat 50% van de gebruikers drie maanden
dubbele huisvestingskosten zou hebben betekent dit een toename van de ETK in jaar
1 van circa 2,25 procentpunt (50%*3*18%/12=2,25%).
Eventuele opslagkosten in het land van herkomst zijn moeilijk te schatten. Voor de
totaalraming is gerekend met een ETK-post van 0,5%.
Er zijn 14 landen meegenomen in het opzetten van de modelmatige raming (landen
met de meeste gebruikers). Deze selectie van veertien landen heeft vermoedelijk
gemiddeld een hogere koopkrachtpariteit. Landen met lagere koopkrachtpariteit
kennen hogere ETK (vanwege de ‘cost of living differential’). Wanneer alle landen
gemodelleerd zouden worden zou het percentage ETK vermoedelijk hoger uitvallen.
Hiervoor is in de totaalraming een correctie toegepast van 2 procentpunt.

In de uitsplitsingen naar land en inkomen zijn deze additionele correcties niet toegepast,
vanwege het gebrek aan informatie over hoe deze correcties op microniveau adequaat
doorgevoerd moeten worden. Deze schattingen zijn daardoor ‘conservatief’.
Daarnaast dient opgemerkt te worden dat niet iedereen gebruik maakt van de regeling voor
de volledige looptijd. De ETK voor een gebruiker met een gebruik met kleinere looptijd zullen
relatief hoger uitvallen doordat het aandeel van de eerste (duurdere) jaren hier groter is.
Al deze factoren meewegende is een schatting van 27% ons inziens reëel.

126

Indien men een woning gekocht heeft wordt dit niet gezien als ETK.

Dialogic innovatie ● interactie

123

Bijlage 3. Buitenlandse regelingen
België 127
In België bestaat het ‘Bijzonder Aanslagstelsel’, dit is van toepassingen op degenen die een
buitenlandse nationaliteit bezitten én een van de volgende functies uitoefenen: manager,
directeur, gespecialiseerd personeel waarvan de werving in België uiterst moeilijk zo niet
onmogelijk is en wetenschappers/onderzoekers. Zij verblijven in België omdat:
•

•

•

•

Zij door buitenlandse ondernemingen in België zijn gedetacheerd om er tijdelijk te
werken, hetzij in één of meer inrichtingen van die ondernemingen, hetzij in één of
meer vennootschappen welke onder de controle van die ondernemingen staan;
Zij door buitenlandse ondernemingen die deel uitmaken van een internationale
groep, in België zijn gedetacheerd om er tijdelijk te werken in één of meer Belgische
vennootschappen welke van dezelfde groep deel uitmaken of in een controle- of
coördinatiekantoor van de ondernemingen dat de binnen die groep werkt;
Zij rechtstreeks in het buitenland zijn aangeworven door een Belgische
vennootschap, dochtermaatschappij van een buitenlandse vennootschap of door een
Belgische onderneming die deel uitmaakt van een internationale groep, om tijdelijk
te werken in de Belgische vennootschap of de onderneming zelf of in een door de
internationale groep in België gevestigd controle- of coördinatiekantoor.
Zij de wetenschappers/onderzoekers, hun activiteit uitoefenen in Belgische of
buitenlandse wetenschappelijke onderzoekscentra en -laboratoria.

Om niet onderworpen te worden aan de personenbelasting moeten de buitenlandse
werknemers de status van ‘niet-rijksinwoner’ hebben. Iemand wordt als dusdanig beschouwd
zolang vaststaat dat hij zijn woonplaats of zetel van fortuin niet in België heeft gevestigd.
Hieruit blijkt het tijdelijk karakter van het verblijf in België.
Om onderworpen te worden aan het Bijzonder Aanslagstelsel moet de werkgever eenmalig
een aanvraag indienen (binnen een termijn van zes maanden). De aanvraag moet vergezeld
zijn van een dossier dat het mogelijk moet maken om:
•
•
•
•

De hoedanigheid van niet-rijksinwoner van de werknemer na te gaan;
Te onderzoeken of alle andere voorwaarden zijn vervuld om het genot van het
bijzonder aanslagstelsel te hebben;
De juiste aard te bepalen van de vergoedingen die door de werkgever worden
voorgesteld voor de extra kosten.
Toezicht uit te oefenen op de werkelijkheid en het bedrag van de kosten, in het
bijzonder de kosten voor onderwijs van de kinderen en de tax-equalisation. Deze
twee moeten op precieze en gedetailleerde wijze worden gerechtvaardigd.

De grondgedachte van het Belgisch stelsel is dat de vermindering van de loonkosten die aan
de tewerkstelling in België van buitenlandse werknemers verbonden zijn aan de werkgevers
ten goede moeten komen. Er mogen in geen geval bijzondere voordelen voor de betrokken
personeelsleden zelf uit voortvloeien. De tijdsduur van het Belgische stelsel is onbegrensd.

127

Circulaire nr. Ci.RH.624/325.294 dd. 08.08.1983;

KPMG (2017), Belgium – Income Tax;
1819.Brussels (2017), Fiscaal statuut van de buitenlandse kaderleden.

Dialogic innovatie ● interactie

125

Er zijn twee fiscale voordelen verbonden aan het Bijzonder Aanslagstelsel:
1. Het belastingvrij vergoeden van de meeruitgaven (extra kosten) die een werknemer
maakt.
2. Inkomsten die niet de weerslag vormen van de in België uitgevoerde
werkzaamheden worden uit de belastbare basis gesloten.
In België verstaat men onder meeruitgaven de hogere kosten en lasten die werknemers
maken wegens hun verblijf in België ten opzichte van de kosten en lasten die zij zouden
hebben gemaakt indien zij in hun land van herkomst tewerkgesteld waren gebleven. De
uitgaven en lasten worden onverdeeld in twee categorieën, te weten: eenmalige uitgaven en
lasten en regelmatig terugkerende uitgaven en lasten. Onder eenmalige uitgaven en lasten
vallen:
•
•
•

De uitgaven en lasten die voortvloeien uit de verhuizing naar België;
De inrichtingskosten van de woning in België;
De uitgaven en lasten veroorzaakt door de verhuizing van België naar het buitenland.

Onder regelmatig terugkerende uitgaven en lasten wordt verstaan:
•
•
•

•
•
•
•
•

Het verschil in de kosten voor huisvesting en levensonderhoud tussen België en het
land van herkomst;
De onderwijskosten voor de kinderen die lager of middelbaar onderwijs volgen;
De kosten voor een jaarlijkse reis van de werknemer en zijn gezinsleden naar het
land van herkomst (voor vliegreizen worden alleen de kosten verbonden aan de
verplaatsing in economy klasse aangenomen).
Het geleden verlies wanneer de woning in het land van herkomst niet of slechts onder
de normale huurwaarde kan worden verhuurd;
De reiskosten wegens bijzondere omstandigheden (overlijden of zware ziekte van
naaste familieleden van de werknemer of van zijn echtgenote);
De koersverschillen;
De tax-equalisation;
De reiskosten voor kinderen die in het buitenland studeren, voor maximum twee
reizen per jaar om hun ouders te bezoeken.

Met uitzondering van de eenmalige kosten en de kosten voor onderwijs, is de vergoeding
voor de kosten begrensd door een bepaald maximumbedrag. Dit is vastgesteld op €11.250
voor werknemers van productiemaatschappijen en op €29.750 voor werknemers van
controleen
coördinatiekantoren,
wetenschappelijke
onderzoekscentra
en
wetenschappelijke laboratoria.
Het tweede fiscale voordeel van het Bijzonder Aanslagstelsel betreft de vrijstelling van de in
het
buitenland
gepresteerde
werkzaamheden.
Als
niet-inwoner
heeft
de
belastingonderworpenheid slechts betrekking op de in België verkregen inkomsten. Dit leidt
tot een zogenaamde salary-split, waarbij een deel van het inkomen van de werknemer belast
wordt in België en het ander deel in het betreffende andere land waar de werkzaamheden
zijn uitgevoerd. De verhouding in de salary-split is gebaseerd op daadwerkelijke gegevens
(zoals arbeidsovereenkomsten) of op een forfaitaire fictie. Het gevolg een salary-split is dat
het de belastingplichtige in zekere mate in staat stelt te ontsnappen aan de progressiviteit
van de belastingen. Door het inkomen en de belastingplicht te verdelen over verschillende
landen, zal meermaals kunnen worden genoten van de lagere schijven en daardoor een
wezenlijke belastingbesparing worden gerealiseerd.

126

Dialogic innovatie ● interactie

Luxemburg 128
Luxemburg heeft een speciale regeling voor ingekomen buitenlandse werknemers. Hieronder
volgt een beschrijving van hoe de regeling sinds 2013 is ingericht. De regeling heeft
betrekking op:
1. Buitenlandse werknemers, die doorgaans in het buitenland werken, die door een
bedrijf dat gevestigd is buiten Luxemburg naar Luxemburg zijn gestuurd om
werkzaamheden te verrichten voor een Luxemburgs bedrijf dat onderdeel is van een
internationale groep (is een bedrijf dat gelinkt is met andere bedrijven in de
internationale groep in minimaal twee andere landen);
2. Buitenlandse werknemers die door een Luxemburgs bedrijf zijn ingehuurd om
werkzaamheden voor het bedrijf te verrichten.
Als er sprake is van (1), dan geldt dat:
•
•
•
•

De werknemer minimaal vijf jaar werkzaam moet zijn in de internationale groep of
minimaal vijf jaar professionele ervaring heeft met soortgelijke werkzaamheden;
De werknemer een dienstbetrekking moet hebben met het bedrijf in het thuisland
gedurende de periode dat hij in Luxemburg werkzaam is.
Er het vooruitzicht moet zijn dat de werknemer terugkeert naar het bedrijf in het
thuisland.
Er een contract moet zijn getekend tussen het bedrijf in het thuisland en het
Luxemburgs bedrijf m.b.t. de opdracht voor de werknemer.

Indien er sprake is van (2), dan geldt dat:
•
•
•
•
•

De werknemer een sterke specialisatie moet hebben in een sector of beroep
waarvoor het lastig is om personeel te werven in Luxemburg.
De werkzaamheden die door de werknemer uitgevoerd worden zijn
hoofdwerkzaamheden moeten zijn.
Het vaste jaarsalaris (exclusief bonussen) van de werknemer minimaal €50.000
moet zijn.
De ingekomen werknemer geen andere werknemer, die niet ingekomen is, mag
vervangen.
De kennis en vaardigheden van de ingekomen werknemer ten goede moeten komen
aan de lokale werknemers zodat het bijdraagt aan de ontwikkeling van
werkzaamheden/activiteiten in Luxemburg.

Daarnaast moet de ingekomen werknemer:
•
•

Volgens de criteria een belastingplichtige in Luxemburg zijn.
In de vijf jaar voorafgaand aan de ingangsdatum van zijn werkzaamheden: geen
belastingplichtige in Luxemburg zijn geweest, niet in een straal van 150 km van de
Luxemburgse grens hebben gewoond, en niet onderworpen zijn geweest aan de
inkomstenbelasting in Luxemburg voor wat betreft inkomen uit zijn beroep.

Voor de werkgever geldt dat:
•

128

De werkgever minimaal twintig fulltime werknemers op de middellange termijn moet
hebben.

Taxand (2013), Luxembourg incentivises highly skilled expatriates;
KPMG (2017), Luxembourg – Income Tax.

Dialogic innovatie ● interactie

127

•

Het aantal ingekomen buitenlandse werknemers niet meer bedraagt dan 30% van
het totaal aantal werknemers. Uitzondering hierop zijn bedrijven die minder dan tien
jaar in Luxemburg actief zijn.

De regeling houdt in dat de kosten (eenmalig en terugkerend) die de werknemer en zijn
gezin maken, wegens het verblijf in Luxemburg ten opzichte van de kosten die gemaakt
zouden zijn indien de werknemer in het land van herkomst tewerkgesteld was gebleven,
belastingvrij vergoed mogen worden. Het betreft de volgende kosten:
•

•

•
•

Eenmalige kosten: verhuiskosten naar Luxemburg, repatriatiekosten, kosten voor de
inrichting van de woning (meubels en andere benodigdheden) en speciale reiskosten
(die betrekking hebben op een geboorte, bruiloft, en dood van een familielid).
Terugkerende kosten: huisvestingskosten in Luxemburg (huur, verwarming etc.),
ervan uitgaande dat de werknemer zijn huis in zijn thuisland behoudt, een jaarlijkse
reis naar het land van herkomst (voor de werknemer, partner en kinderen) en taxequalization. De belastingvrije vergoeding heeft een plafond van €50.000 per jaar
(€80.000 als de werknemer een huis deelt met zijn echtgenoot of partner) en mag
niet meer zijn dan 30% van de werknemer zijn vaste jaarinkomen.
Schoolkosten voor de kinderen mogen onbelast vergoed worden zonder een
maximum.
Voor andere terugkerende kosten (zoals de cost of living adjustment) mag een
belastingvrije vergoeding verstrekt worden van maximaal 8% van de werknemer zijn
vaste maandsalaris met een maximum van €1.500 per maand. Als de werknemer
een huis deelt met een echtgenoot of partner die geen professionele werkzaamheden
verricht dan geldt dat 16% van het vaste maandsalaris van de werknemer
belastingvrij vergoed mag worden, met een maximum van €3.000 per maand.

Een ingekomen werknemer mag vijf jaar lang gebruikmaken van de regeling, tenzij het
contract met het bedrijf eerder afloopt.
Oostenrijk 129
Oostenrijk heeft sinds 2016 een nieuwe belastingregeling voor inkomende werknemers. De
regeling is onder bepaalde voorwaarden van toepassingen op bepaalde groepen werknemers,
te weten:
•
•
•

Wetenschappers en onderzoekers;
Kunstenaars;
Atleten

De voorwaarden waaraan voldaan moet worden verschillen per beroepscategorie. Zo geldt
bijvoorbeeld voor de kunstenaars dat zij van internationale betekenis moeten zijn om in
aanmerking te komen voor de regeling. Wetenschappers en onderzoekers moeten onder
andere goede wetenschappelijke kwalificaties hebben en in dienst treden bij volgens de wet
geclassificeerde wetenschaps- of onderzoeksinstituten. Voor atleten geldt dat het om
professionele atleten moet gaan die bij internationale sportevenementen uitkomen voor
Oostenrijk.

129

Jusline (2016), § 103 EStG Zuzugsbegünstigung;

Bundeskanzleramt
(2017),
Bundesrecht
Zuzugsbegünstigungsverordnung 2016;

konsolidiert:

Gesamte

Rechtsvorschrift

Wolf Theiss (2016), Draft regulation dealing with tax benefits in high profile relocation cases.

128

Dialogic innovatie ● interactie

für

De regeling is erop gericht om de extra belastingdruk te elimineren die veroorzaakt wordt
door het verhuizen naar Oostenrijk. De regeling houdt in dat niet-Oostenrijks inkomen belast
wordt met een vlaktaks. Het tarief wordt per persoon vastgesteld door de niet-Oostenrijkse
belasting van de drie jaren voorafgaand aan verhuizing naar Oostenrijk te delen door het
niet-Oostenrijkse inkomen van die periode. Er is een minimum percentage van 15%. Na tien
jaar stijgt de vlaktaks met twee procentpunten per jaar. De regeling is niet meer van
toepassing op de werknemer wanneer het tarief uitkomt op 48%. Ook is de regeling niet
meer van toepassing als de werkzaamheden van de werknemer eindigen.
Daarnaast geldt er specifiek voor wetenschappers en onderzoekers dat 30% van hun
Oostenrijks inkomen dat voortvloeit uit hun wetenschappelijke/onderzoekwerkzaamheden
vrijgesteld van belasting mag worden voor een periode van maximaal vijf jaar.
Frankrijk130
Ook Frankrijk heeft speciale belastingregelingen voor buitenlandse werknemers die in
Frankrijk gaan werken. Er wordt onderscheid gemaakt tussen ‘inkomende werknemers’
(bestaande uit twee groepen), ‘medewerkers van hoofdkantoren’ en andere expats. De
eerste groep inkomende werknemers betreft werknemers die naar Frankrijk zijn uitgezonden
door een niet-Franse werkgever voor het verrichten van werkzaamheden voor een bepaalde
periode. De werknemer moet fiscaal gezien inwoner van Frankrijk worden en mag in de vijf
jaren voorafgaand aan de uitzending fiscaal gezien geen Franse inwoner zijn geweest. Voor
een periode van vijf jaar hoeft er geen inkomstenbelasting betaald te worden over het deel
van het loon dat de verplaatsing naar Frankrijk compenseert (impatriation premium) en over
het deel van het loon voor werkzaamheden die verricht worden buiten Frankrijk maar ten
goede komen aan het Franse gastbedrijf. Er geldt een globaal vrijstellingslimiet, inhoudende
dat door de Franse regeling niet meer dan 50% van het totale loon van de inkomende
werknemer vrijgesteld van belasting mag zijn.
De tweede groep inkomende werknemers betreft werknemers én zelfstandigen die direct in
het buitenland geworven zijn door een Frans bedrijf. Voor hen geldt dat 30% hun van loon
vrijgesteld is van inkomstenbelasting.
Verder geldt voor inkomende medewerkers dat ze voor de eerste vijf jaar vrijgesteld zijn van
vermogensbelasting over buitenlands vermogen. Daarnaast worden bepaalde vormen van
inkomen (zoals rente, dividend, winsten door de verkoop van effecten, copyrights en
royalties) voor 50% vrijgesteld van inkomstenbelasting als het inkomen afkomstig is van
een land waarmee Frankrijk een belastingverdrag heeft.
Voor medewerkers van hoofdkantoren bestaat er de mogelijkheid om vergoedingen voor
extra huisvestingskosten (t.o.v. het land van herkomst), schoolkosten, reiskosten naar het
land van herkomst en tax protection of equalization niet te belasten op het niveau van de
werknemer (met als gevolg vrijstelling van inkomstenbelasting) maar op niveau van de
werkgever.
Voor andere expats (die niet tot de bovengenoemde groepen behoren) geldt dat, als ze in
het jaar direct voorafgaand aan hun aankomst in Frankrijk geen fiscaal inwoner waren van
Frankrijk én als hun werkzaamheden in Frankrijk niet langer zullen duren dan zes jaar, zij
de volgende kosten van hun belastbaar inkomen mogen aftrekken:

130

KPMG (2017), France – Income Tax;

PWC (2015), Taxation of International Assignees: Country – France.

Dialogic innovatie ● interactie

129

•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•

Reiskosten naar Frankrijk vóór aanvang van de werkzaamheden (werknemer &
partner).
Bemiddelingskosten voor het vinden van accommodatie.
Opslagkosten in het land van herkomst.
Reis- en verblijfskosten voor de werknemer en zijn/haar familie gedurende de
verhuisperiode.
Verhuiskosten en reiskosten aan het begin en einde van de opdracht in Frankrijk.
Tijdelijk autohuur (maximaal twee maanden) aan het begin en einde van de opdracht
in Frankrijk.
Franse taallessen voor de werknemer en zijn familie op school.
Kosten voor een reizen naar het thuisland voor de medewerker en zijn familie,één
keer per jaar.
Reiskosten naar Frankrijk (één keer) voor kinderen die van de werknemer afhankelijk
zijn en in het thuisland naar school gaan.
Studiekosten voor kinderen die van de werknemer afhankelijk zijn en naar een school
gaan waar studiegeld verschuldigd is en voor les in de taal van het thuisland.
Reiskosten naar het thuisland wegens noodzaak voor de werknemer en zijn familie.
Onderhoudskosten van de tuin in het thuisland.
Andere kosten zoals douane en het omzetten van papieren zoals rijbewijs en
kentekenbewijzen van voertuigen.

Verenigd Koninkrijk 131
Het Verenigd Koninkrijk kent twee onbelaste vergoedingen voor inkomende werknemers. De
eerste betreft de vergoeding van reiskosten voor bezoek aan het thuisland. De vergoeding
mag onbelast verstrekt worden voor een periode van maximaal vijf jaar. Er is geen limiet op
het aantal reizen dat de werknemer mag maken. Wel is er een limiet op de onbelaste
vergoeding van de reiskosten naar het thuisland voor de familie van de ingekomen
werknemer, deze mogen namelijk maar twee keer per jaar onbelast vergoed worden.
De tweede onbelaste vergoeding heeft betrekking op verhuiskosten. De werkgever mag een
belastingvrije vergoeding van maximaal 8.000 GBP verstrekken voor de verhuiskosten naar
het Verenigd Koninkrijk. Daarnaast mag er ook maximaal 8.000 GBP onbelast vergoed voor
worden m.b.t. verhuiskosten wanneer de werknemer uit het Vereniging Koninkrijk vertrekt.
Voor de inkomstenbelasting en vermogensbelasting is het van belang of iemand beschouwd
wordt als resident of ordinarily resident. Iemand is resident als hij 183 dagen of meer in één
belastingjaar fysiek aanwezig is in het Verenigd Koninkrijk of als hij het VK regelmatig
bezoekt wegens belangrijke banden (o.a. familie en eigendommen zoals bedrijf en onroerend
goed). Ordinary residence houdt in dat iemand vrijwillig in het Verenigd Koninkrijk is, een
‘’settled-purpose’’ heeft (zoals familie of een baan) en dat het verblijf iemand zijn ‘’habitual
mode of life’’ is. Daarnaast is het begrip domicile van belang voor de inkomsten- en
vermogensbelasting. Het is een complex begrip maar het komt erop neer dat iemand zijn
domicile het land is waar zijn permanente thuis is. Als iemand geen ordinarily resident is
en/of het VK niet zijn domicile is dan kan hij zijn buitenlands inkomen en vermogen laten
belasten volgens de remittance basis. Dit houdt in dat het buitenlandse inkomen en
vermogen niet in het VK maar in het buitenland belast wordt. Tenzij het geld naar het VK

131

UK Government (constant update), expenses and benefits: relocation costs;

UK Government (constant update), tax on foreign income;
Taxinnovations (2016), top 10 tax tips for expats moving to the UK;
Internations (constant update), UK taxation for foreign residents.

130

Dialogic innovatie ● interactie

remitted (overgebracht) wordt, dan moet er wel in het VK belasting over betaald worden.
Als iemand zijn domicile niet het VK is maar wel zeven van de afgelopen negen jaren een
tax resident is geweest dan kan hij verplicht worden om de Remittance Base Charge te
betalen, dit komt neer op 30.000 GBP per jaar of meer als iemand al twaalf of meer jaren
een tax resident is.
Italië 132
Sinds 2017 is de Italiaanse regeling voor ingekomen buitenlandse werknemers, de
zogenaamde Inbound Expatriate Regime, verruimd. Onder de nieuwe voorwaarden is 50%
van het belastbaar loon vrijgesteld van belasting. Om in aanmerking te komen voor de
regeling zijn er een aantal voorwaarden waaraan voldaan moet worden:
•

•

•
•
•

De persoon mag in de vijf jaren voorafgaand aan overplaatsing geen inwoner zijn
geweest van Italië, tenzij de persoon een EU-burger of een burger is van een land
waarmee
Italië
een
belastingverdrag
of
uitwisselingsverdrag
voor
belastinginformatie heeft en:
o In de vierentwintig maanden voorafgaand aan overplaatsing in het
buitenland heeft gewoond; en
o Naar Italië is verhuisd na studeren, werken of het verkrijgen van een postgraduate diploma in het buitenland;
De ingekomen werknemer moet voor minimaal twee fiscale jaren inwoner zijn van
Italië (als een persoon hier niet aan voldoet dan vordert de Belastingdienst het
belastingvoordeel terug);
De ingekomen werknemer moet werkzaamheden verrichten voor een in Italië
gevestigd bedrijf en direct of indirect werkzaam zijn bij een in Italië gevestigd bedrijf;
De persoon moet voornamelijk in Italië werken; en
De werknemer moet een ‘’managing or directing’’ functie hebben, of hoog
gekwalificeerd zijn of beschikking over specifieke vaardigheden.

De regeling is voor vijf fiscale jaren van toepassing en gaat in wanneer de ingekomen
werknemer een Italiaans inwoner wordt.
Daarnaast heeft Italië een speciaal belastingregime voor nieuwe non-domiciled inwoners.
Om in aanmerking te komen voor deze regeling moet de persoon:
•
•
•

Fiscaal als inwoner beschouwd worden van Italië en dat voor minimaal vijftien jaar
blijven;
In minimaal negen van de tien voorafgaande jaren fiscaal als geen inwoner
beschouwd zijn geweest van Italië; en
De goedkeuring krijgen van de belastingautoriteiten om gebruik te mogen maken
van de regeling.

Zij die gebruik mogen maken van deze regeling betalen jaarlijks een vast belastingbedrag
van €100.000 over hun buitenlands inkomen en €25.000 extra voor ieder familielid op wie
het belastingregime van toepassing is.
Het inbound expatriate regime en het regime voor non-domiciled inwoners zijn alternatieven
en dezelfde persoon mag niet van beide gebruik maken.

132

KPMG (2017), Italy – income tax;

Watson Farley & Williams (2017), The new Italian non-domiciled tax regime.

Dialogic innovatie ● interactie

131

Duitsland 133
In Duitsland zijn er m.b.t. de inkomstenbelasting geen speciale aftrekposten en
belastingvrije premies voor expats.
Zwitserland 134
In Zwitserland mogen expats, die een leidinggevende functie hebben of beschikken over
gespecialiseerde vaardigheden, en door hun werkgever naar Zwitserland zijn gezonden om
daar tijdelijk te werken, voor maximaal vijf jaar gebruikmaken van een belastingvoordeel.
In sommige deelstaten mag de werknemer alleen gebruikmaken van het voordeel als het
bedrijf schriftelijk toestemming heeft gekregen van de Zwitserse Belastingdienst.
De volgende kostenposten mogen afgetrokken worden:
•

•
•
•

Redelijke kosten voor accommodatie in Zwitserland. Het is noodzakelijk dat de expat
kan aantonen dat hij/zij een woning aanhoudt buiten Zwitserland in de periode dat
hij/zij in Zwitserland verblijft. Deze woning moet permanent beschikbaar zijn voor
de expat.
Verhuiskosten naar Zwitserland en terug naar het land van herkomst.
Reiskosten van en naar Zwitserland voor de expat en zijn/haar familie aan het begin
en aan het eind van zijn/haar dienstbetrekking in Zwitserland.
Collegegeld (alleen collegegeld en niet alle schoolkosten) voor de kinderen van de
expat voor een privéschool in hun moedertaal indien publieke scholen niet toereikend
zijn.

In sommige deelstaten moet een vast bedrag afgetrokken worden i.p.v. de bovengenoemde
posten. Dit komt meestal neer op CHF1.500 per maand (€1.400).
Ierland 135
In 2012 is in Ierland een ‘Special Assignee Relief Programma (SARP)’ geïntroduceerd. Dit
gold voor mensen die in 2012, 2013 en 2014 naar Ierland waren gekomen. In 2014 is het
belastingregime verlengd tot 2017 en in 2017 is het verlengd tot 2020. De regeling houdt in
dat er geen belasting betaald hoeft te worden voor 30% van het loon boven de €75.000.
Om voor het belastingvoordeel in aanmerking te komen moet aan de volgende voorwaarden
worden voldaan:
•

•
•
•
•

Vóór aankomst in Ierland moet de werknemer zes maanden in dienst zijn geweest
bij een niet-Iers bedrijf (twaalf maanden indien de werknemer in 2012-2014 naar
Ierland is gekomen).
De werkgever moet gevestigd en belastingplichtig zijn in een land waarmee Ierland
een belastingverdrag (double taxation of tax information exchange) heeft.
De werknemer kan zijn uitgezonden naar Ierland door zijn huidige werkgever of
direct in dienst zijn genomen door een Iers bedrijf.
De werknemer moet woonachtig zijn in Ierland maar mag daarnaast ook elders
woonachtig zijn.
De werknemer zijn salaris moet minimaal €75.000 per jaar zijn.

133

KPMG (2017), Germany – income tax.

134

KPMG (2017), Switserland – income tax.

135

KPMG (2017), Ireland – income tax.

132

Dialogic innovatie ● interactie

•

•

De werkgever moet binnen dertig dagen nadat de werknemer in Ierland is
aangekomen bevestigen dat de werknemer aan de eisen voldoet om in aanmerking
te komen voor het belastingvoordeel.
De werknemer mag in de vijf voorgaande jaren geen fiscaal inwoner van Ierland zijn
geweest.

Het belastingvoordeel is ook van toepassingen als de werknemer als onderdeel van zijn werk
werkzaamheden moet verrichten in het buitenland. Werknemers die in de periode 20122014 naar Ierland zijn gekomen moeten al hun werkzaamheden minimaal twaalf
aaneengesloten maanden in Ierland hebben uitgevoerd.
Het belastingvoordeel is van toepassing op de eerste vijf jaar van iemand zijn verblijf in
Ierland.
Denemarken 136
In Denemarken is er een speciaal belastingregime voor expats. Zij komen in aanmerking
voor een vlaktaks van in totaal 31,92% voor hun inkomsten uit loon (cash, geen opties e.d.),
belastbare bijdrage voor het privégebruik van een auto van het bedrijf, privé telefoonkosten
die door de werkgever vergoed worden en zorgverzekering die door de werkgever vergoed
wordt. Voor al het andere inkomen, inclusief vergoedingen, gelden de reguliere
belastingtarieven.
Om in aanmerking te komen voor het speciale belastingregime moet aan de volgende
voorwaarden worden voldaan:
•
•

•

•

•

•

De werkgever is een Deense entiteit of een buitenlandse entiteit met een permanente
vestiging in Denemarken.
De werknemer heeft een minimumloon van gemiddeld DKK 62.395 (+- €8.400) per
maand in 2016 voor heffing van premies sociale verzekeringen van DKK 94.65 per
maand in 2016.
De werknemer komt zestig maanden in aanmerking voor het speciaal
belastingregime. Als de werkzaamheden langer duren dan gelden normale
belastingtarieven in de volgende jaren.
In de vijf jaren voorafgaand aan de tewerkstelling en gedurende de tewerkstelling
bezit de werknemer niet meer dan vijfentwintig procent van de aandelen van het
bedrijf.
In de tien jaren voorafgaand aan de tewerkstelling in Denemarken is de werknemer
niet belastingplichtig geweest in Denemarken als een inwoner of niet-inwoner
(bepaalde soorten inkomen).
De werknemer moet een belastingplichtige inwoner of niet-inwoner van Denemarken
worden. In sommige situaties is er een maximum verbonden aan hoeveel werk de
werknemer fysiek in het buitenland mag verrichten. Als hij gebruik maakt van het
belastingregime en andere landen het recht krijgen om belasting te heffen over zijn
inkomen dan vervalt zijn recht om gebruik te maken van het regime.

Als een werknemer gebruikt maakt van het belastingregime voor expats dan mag hij geen
gebruikmaken van aftrekposten.

136

KPMG (2017), Denmark – income tax;

Deloitte (2017), Working and living in Denmark.

Dialogic innovatie ● interactie

133

Bijlage 4. Modellering
gedragseffecten
Gedragseffecten
Indien er geen 30%-regeling zou bestaan, zouden personen en bedrijven zich anders gedragen. Wij identificeren hierbij de volgende mogelijke gedragseffecten137:
Eerste-ordegedragseffecten
1. Minder ingekomen werknemers
2. Ingekomen werknemers maken gebruik van de werkelijke ETK-regeling.
3. Werkzaamheden van werknemers en bestuurders worden zo ingericht dat belastingheffing in een andere constructie (met lager effectief belastingtarief) plaatsvindt,
bijvoorbeeld in het buitenland.
4. Loonbrutering: werkgevers passen de hoogte van het brutoloon aan om te ‘compenseren’ voor het niet bestaan van de 30%-regeling.
Tweede-orde-gedragseffecten
5. Minder ingekomen werknemers leiden tot minder belastinginkomsten binnen de BTW
en accijns.
6. Bedrijven die nog niet in Nederland gevestigd zijn, vestigen zich elders.
7. Bedrijven die in Nederland gevestigd zijn, vestigen zich elders of groeien elders.
8. Loonbrutering vanuit werkgevers drukken de bedrijfswinst en leidt tot minder VPBinkomsten.
Voor het berekenen van het budgettair belang worden de eerste-ordegedragseffecten [1] tot
en met [4] ingeschat en meegenomen in de berekeningen. Tweede-orde-gedragseffecten
[5] tot en met [8] zijn moeilijk kwantificeerbaar en vallen buiten de sfeer van de IB, en
worden derhalve uit de berekeningen gelaten.
Modelleringswijze gedragseffecten
Hierboven zijn verschillende gedragseffecten benoemd. Uit dit evaluatieonderzoek blijkt ook
dat deze gedragseffecten niet voor iedere (sub)groep even sterk zullen zijn. Vanuit de literatuur, interviews en de online survey blijkt dat met name de hoogte van het inkomen een
sterke determinant is voor de omvang van de gedragseffecten. Om deze reden hanteren we
voor het modelleren van bovenstaande gedragseffecten (1 t/m 4) drie gebruikersgroepen
van de 30%-regeling op basis van inkomen:
A. Werknemers met een loon onder de €100.000
B. Werknemers met een loon tussen de €100.000 en €500.000
C. Werknemers met een loon boven de €500.000
Daarbij zullen we voor ieder gedragseffect drie scenario’s berekenen: een scenario met een
laag ingeschat gedragseffect, een scenario met een hoog ingeschat gedragseffect en een
‘midden-scenario’, wat in onze ogen een realistisch scenario is.

In de situatie dat de 30%-regeling niet zou bestaan gaan wij er vanuit dat artikel 2.6 in de Wet
inkomstenbelasting van kracht blijft voor de groep personen die nu in aanmerking komt voor de 30%regeling.

137

Dialogic innovatie ● interactie

135

1. Gebruik werkelijke ETK-regeling
Indien buitenlandse werknemers (nog steeds) naar Nederland komen, zullen zij naar verwachting gebruik gaan maken van de werkelijke ETK-regeling, omdat deze regeling fiscaal
voordeel biedt en er bij rationeel handelen geen reden is om de werkelijke ETK-regeling niet
te gebruiken. Dit gebruik van de werkelijke ETK-regeling zal gepaard gaan met de volgende
berekening van dit gedragseffect:
(alsnog) opgevoerde ETK bij werkelijke ETK-regeling = (1-α) * b * c * d
Waarbij:
α
= aandeel personen in de groep dat niet meer naar Nederland komt
b
= direct budgettair belang (ex-ante) bij 30%-regeling in deze groep
c
= verhouding werkelijke ETK en 30%-forfait (percentage_werkelijke_ETK / 30%)
d
= aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever
De drie groepen werknemers, onderscheiden op hoogte van het inkomen, kennen hiervoor
verschillende parameters:
A. Werknemers met een loon onder de €100.000. De personen die nog steeds naar
Nederland komen zullen gebruik gaan maken van de werkelijke ETK-regeling, omdat
deze regeling fiscaal voordeel biedt en er bij rationeel handelen geen reden is om de
werkelijke ETK-regeling niet te gebruiken. De parameters voor dit gedragseffect zijn
voor deze groep:
•
αA_laag
= 0%
•
αA_midden
= 1%
•
αA_hoog
= 10%
•
bA
= €340 miljoen
•
cA
= 108,3% (32,5/30)
B. Werknemers met een loon tussen de €100.000 en €500.000. De personen die
nog steeds naar Nederland komen zullen gebruik gaan maken van de werkelijke ETKregeling, omdat deze regeling fiscaal voordeel biedt en er bij rationeel handelen geen
reden is om de werkelijke ETK-regeling niet te gebruiken. De parameters voor dit
gedragseffect zijn voor deze groep:
•
αB_laag
= 2,5%
•
αB_midden
= 5%
•
αB_hoog
= 10%
•
bB
= €329 miljoen
•
cB
= 33% (10/30)
C. Werknemers met een loon boven de €500.000: De personen die nog steeds
naar Nederland komen zullen gebruik gaan maken van de werkelijke ETK-regeling,
omdat deze regeling fiscaal voordeel biedt en er bij rationeel handelen geen reden
is om de werkelijke ETK-regeling niet te gebruiken. De parameters voor dit gedragseffect zijn voor deze groep:
•
αC_laag
= 0%
•
αC_midden
= 0%
•
αC_hoog
= 0%
•
bC
= €106 miljoen
•
cC
= 17% (5/30)
Voor de laatste parameter, oftewel het ‘aandeel werkelijke ETK onbelast vergoed door werkgever’ (d), passen we voor alle drie de groepen dezelfde percentages toe. Dit betreft het
aandeel ETK dat de werkgever zou vergoeden indien er geen 30%-forfait toegepast zou
worden; dit kan een werkgever immers naar eigen inzicht vaststellen. We hanteren hierbij
de volgende spreiding in de parameters:

136

Dialogic innovatie ● interactie

•
•
•

dlaag
= 80%
dmidden = 90%
dhoog
= 100%

2. Minder ingekomen buitenlandse werknemers
Indien buitenlandse werknemers niet meer naar Nederland komen zullen zij weliswaar geen
gebruik meer (kunnen) maken van de werkelijke ETK-regeling, maar zullen zij ook geen IBopbrengsten genereren. Wij gaan er daarbij vanuit dat de personen die zonder aanwezigheid
van de 30%-regeling niet meer naar Nederland komen, niet vervangen (kunnen) worden
door een Nederlandse arbeidskracht. Het gedragseffect kan dan als volgt berekend worden:
Gederfde IB-inkomsten = Ltot * α * t
Waarbij:
Ltot
= het totale loon in de groep per jaar
α
= aandeel personen in de groep dat niet meer naar Nederland komt
t
= gemiddeld IB-tarief in deze groep
De drie groepen werknemers, onderscheiden op hoogte van het inkomen, kennen hiervoor
verschillende parameters:
A. Werknemers met een loon onder de €100.000: het grote merendeel van deze
groep zal nog steeds naar Nederland komen, omdat deze groep in de situatie zonder
30%-regeling (maar met werkelijke ETK-regeling) er financieel niet/nauwelijks op
achteruit, of zelfs vooruit, zal gaan. De gewogen gemiddelde werkelijke ETK voor
deze groep zijn immers 32,5%. Voor deze groep schatten we daarom het aandeel
buitenlandse medewerkers dat niet meer komt in de situatie zonder 30%-regeling in
op 1%. De parameters voor dit gedragseffect zijn dan:
•
Ltot_A
= €1,85 miljard
•
αA_laag
= 1%
•
αA_midden
= 5%
•
αA_hoog
= 10%
•
tA
= 38%
B. Werknemers met een loon tussen de €100.000 en €500.000: In deze groep
zal een deel van de buitenlandse werknemers niet meer naar Nederland komen,
omdat het verschil tussen het forfait en de werkelijk gemaakte ETK zodanig substantieel is dat het de keuze om naar Nederland te komen beïnvloedt. De gewogen
gemiddelde werkelijke ETK voor deze groep zijn 10%. Voor deze groep schatten we
daarom het aandeel buitenlandse medewerkers dat niet meer komt in de situatie
zonder 30%-regeling in op 5%. De parameters voor dit gedragseffect zijn dan:
•
Ltot_B
= €1,33 miljard
•
αB_laag
= 5%
•
αB_midden= 15%
•
αB_hoog
= 25%
•
tB
= 48%
C. Werknemers met een loon boven de €500.000: het wel/niet bestaan van de
30%-regeling zal in deze groep naar verwachting invloed uitoefenen op het wel/niet
naar Nederland komen, maar in mindere mate dan in groep [B]. Dit komt doordat
het gedragseffect rondom fiscale optimalisatie middels alternatieve belastingconstructies bij deze groep groter is (zie gedragseffect [3]).
•
Ltot_C
= €0,51 miljard
•
αC_laag
= 1%
•
αC_midden
= 10%
•
αC_hoog
= 20%

Dialogic innovatie ● interactie

137

•

tC

= 49,5%

3. Fiscaal optimaliseren van beloningswijze (bijvoorbeeld belastingheffing in het buitenland)
Indien de 30%-regeling niet (meer) zou bestaan, zou het fiscale voordeel dat ontstaat wanneer de werkelijke ETK lager zijn dan het 30%-forfait, verdwijnen en zou het gemiddelde IBtarief voor bepaalde personen flink kunnen toenemen. Als gevolg hiervan kunnen werkzaamheden van werknemers en bestuurders zo worden ingericht dat belastingheffing in het
buitenland plaatsvindt, of dat belastingheffing in Nederland in een andere vorm (met lager
effectief tarief) plaatsvindt. Wij verwachten dat dit gedragseffect zeer relevant is voor de
topinkomens. Dit gedragseffect, en daarmee de misgelopen IB-inkomsten, is als volgt te
modelleren:
Gederfde IB-inkomsten = Ltot * m * t
Waarbij:
Ltot
= het totale loon in de groep per jaar
m
= percentage van belasting ‘misgelopen’ door andere belastingconstructie / belastingheffing in het buitenland
t
= gemiddeld IB-tarief in deze groep
De drie groepen werknemers, onderscheiden op hoogte van het inkomen, kennen hiervoor
verschillende parameters:
A. Werknemers met een loon onder de €100.000: deze groep kent relatief hoge
ETK en zal in financiële zin weinig verschil ervaren. Er is dus ook weinig incentive
om een alternatieve belastingconstructie te zoeken. Wel verwachten wij dat een deel
van de gebruikers richting de €100.000 een alternatieve belastingconstructie zal inrichten:
•
Ltot_A
= €1,85 miljard
•
mA_laag
= 0%
•
mA_midden
= 1%
•
mA_hoog
= 5%
•
tA
= 38%
B. Werknemers met een loon tussen de €100.000 en €500.000: deze groep kent
relatief lage ETK (circa 10%) en mist bij de absentie van de 30%-regeling een substantieel fiscaal voordeel. We schatten het gedragseffect in deze groep in op circa
25%. De surveyresultaten suggereren een sterke gevoeligheid voor de 30%-regeling
in deze inkomensgroep en het CPB rekent met een gedragseffect van 50% voor het
toptarief in box 1138, maar de mogelijke belastingalternatieven voor buitenlandse
werknemers die tijdelijk in Nederland verblijven zijn naar verwachting beperkter.
•
Ltot_B
= €1,33 miljard
•
mB_laag
= 15%
•
mB_midden= 25%
•
mB_hoog
= 35%
•
tB
= 48%
C. Werknemers met een loon boven de €500.000: deze groep zal naar verwachting
een hoge mate van fiscale optimalisatie kennen. Indien de 30%-regeling niet (meer)
zou bestaan zou deze groep op een alternatieve wijze de effectieve belastingdruk zo
laag mogelijk houden. We schatten dit gedragseffect in deze groep in op circa 50%.
De surveyresultaten suggereren een sterke gevoeligheid voor de 30%-regeling in
deze inkomensgroep en het CPB rekent met een gedragseffect van 50% voor het

138

CPB (2016), Startnotitie Keuzes in Kaart 2018-2021

138

Dialogic innovatie ● interactie

toptarief in box 1139. Daarbij verwachten we dat deze groep genoeg mogelijkheden
heeft om sterke fiscale optimalisatie vorm te geven.
•
Ltot_C
= €0,51 miljard
•
mC_laag
= 25%
•
mC_midden
= 50%
•
mC_hoog
= 75%
•
tC
= 49,5%
4. Loonbrutering
Indien de 30%-regeling niet (meer) zou bestaan, zouden werkgevers ervoor kunnen kiezen
om het ‘verdwenen’ fiscale voordeel belast te vergoeden aan de werknemer. Wij verwachten
dat dit gebeurt in situaties waarbij de netto vergoeding vaststaat (no-gain/no-loss, zie 4.2).
Het voordeel van de 30%-regeling zou niet bestaan, en werkgevers zouden zelf meer betalen
om werknemers netto dezelfde vergoeding te kunnen bieden. Wel kan men in deze situatie
van de werkelijke ETK-regeling gebruik maken, dus het bruteren heeft dan enkel nog betrekking op het verschil tussen de werkelijk gemaakte ETK en het (oude) 30%-forfait. In het
geval van loonsituaties waarbij het uitgangspunt een brutoloon is gaan wij er vanuit dat
werknemers de werkelijke ETK-regeling zouden kunnen gebruiken en dat een eventueel extra voordeel dat ze zouden hebben met de 30%-regeling (doordat de werkelijke ETK kleiner
zijn dan 30%) niet gebruteerd zou worden.
Wanneer er gebruteerd wordt zal het brutoloon hoger komen te liggen en zal over dit hogere
brutoloon ook belasting worden betaald. De extra belastinginkomsten ten gevolge van brutering kan als volgt berekend worden.
Extra belastinginkomsten IB door brutering =
ETK W
30
30
[Brutooud ∗ (1 − ) + Brutooud ∗ ( )] – [Brutooud ∗ ( ) ∗ (
)]
70
70
30%
(
− Brutooud ) ∗ n ∗ (1 − α) ∗  ∗ 𝑑
(1 − )

Waarbij:
Brutooud= het gemiddelde brutoloon in de situatie met 30%-regeling
ETKW = het percentage werkelijke ETK
n
= het aantal personen in deze groep
α
= aandeel personen in de groep dat niet meer naar Nederland komt

= het gemiddelde marginale IB-tarief
d
= het aandeel personen in deze groep waarop loonbrutering wordt toegepast
De drie groepen werknemers, onderscheiden op hoogte van het inkomen, kennen hiervoor
verschillende parameters:
A. Werknemers met een loon onder de €100.000: deze groep kent hoge ETK,
waardoor er geen (extra) fiscaal voordeel bestaat ten gevolge van een hoger liggend
forfait dan de werkelijke ETK. Er zal dus ook niets gebruteerd hoeven te worden.
•
Brutooud
= €38.102
•
ETKW
= 32,5%
•
n
= 48.496
•
αlaag
= 1%
•
αmidden
= 5%
•
αhoog
= 10%

139

CPB (2016), Startnotitie Keuzes in Kaart 2018-2021

Dialogic innovatie ● interactie

139

•

= 49,13%
•
dlaag_A
= 0%
•
dmidden_A
= 0%
•
dhoog_A
= 0%
B. Werknemers met een loon tussen de €100.000 en €500.000: deze groep kent
gemiddelde werkelijke ETK van 10%. In deze groep verwachten wij dat er loonbrutering plaatsvindt voor de gevallen waarin het nettoloon vaststaat. Op basis van
resultaten van de survey onder gebruikers van de regeling en de survey die door de
NFIA is uitgezet onder bedrijven schatten we het aandeel situaties met loonbrutering
in op 33%.
•
Brutooud
= €177.039
•
ETKW
= 10%
•
n
= 7.500
•
αlaag
= 5%
•
αmidden = 15%
•
αhoog
= 25%
•

= 49,13%
•
dlaag_B
= 17%
•
dmidden_B= 33%
•
dhoog_B
= 50%
C. Werknemers met een loon boven de €500.000: in deze groep verwachten wij
niet dat er loonbrutering plaats zal vinden, maar dat werkzaamheden en bijbehorende belastingconstructie anders wordt ingericht (zie gedragseffect [3]).
•
Brutooud
= €1.161.124
•
ETKW
= 5%
•
n
= 435
•
αlaag
= 1%
•
αmidden
= 10%
•
αhoog
= 20%
•

= 49,13%
•
dlaag_B
= 0%
•
dmidden_B
= 0%
•
dhoog_B
= 0%
Merk op dat wanneer werkgevers zouden bruteren, de extra kosten voor de werkgever de
bedrijfswinst zouden drukken, waardoor VPB-inkomsten lager zouden worden. Uitgaande
van een marginaal IB-tarief van 50% en een marginaal VPB-tarief van 25% zou dat betekenen dat circa de helft van de ‘extra’ inkomsten in de IB gemist zouden worden in de VPB.

140

Dialogic innovatie ● interactie

Bijlage 5. Interviewrespondenten
Naam

Organisatie

Dik van Leeuwerden

ADP

Hugo Niezen

Amsterdam inBusiness

Rob Hartman

ASML

Peter Bos

BDO

Martin de Graaf

Belastingdienst

Peter van Weers

Belastingdienst

Steven Phoa

Belastingdienst

Jacques Heuts

Belastingdienst

Michel Nijlant

CNV

Amerik Klapwijk

De Vakcentrale voor Professionals

Judy Schaap

Deloitte

Sietske van Tuin

Expat Center Amsterdam

Mariska Pastoors

Expat Center Utrecht

Corine van der Ceelen

Expert Center Leiden

Anja Jongbloed

FNV

Armine Kowsari

FNV

Bob Bolte

FNV

Henk Amorison

Hillbrook

Robert van der Jagt

KPMG

Ruben Froger

KPMG

Rick Roelofs

Ministerie van Economische Zaken

Hanneke van den Bout

Ministerie van Financiën

Kees Heineken

Ministerie van Financiën

Reina Kloosterman

Ministerie van Sociale Zaken Werkgelegenheid

Joop Weerts

Philips

Niek Schipper

PWC

Wim Kanbier

PWC

Fred Asbroek

Raet

Erik van Beers

SOFIE / Universiteit Tilburg

Eddy Haket

Stichting van de Arbeid

Wouter Brookman

VNO-NCW / MKB Nederland

Laurens Kok

West Holland Foreign Investment Agency

Jeroen Nijland

Netherlands Foreign Investment Agency

Henny Jacobs

Netherlands Foreign Investment Agency

Rico Slot

Unilever

Nel van Haaster

Shell

Armand Lahaije

AWVN

Jan de Graaf

AWVN

Dialogic innovatie ● interactie

141

Bijlage 6. Methodologische
verantwoording
Dossieranalyse
In deze paragraaf wordt een methodologische verantwoording gegeven voor de
dossieranalyse. Het doel van de dossieranalyse was tweeledig. Enerzijds is de dossieranalyse
gebruikt om de beroepen van de gebruikers van de 30%-regeling in kaart te brengen.
Vervolgens zijn de gebruikers en beroepen gekoppeld aan de microdata van het CBS om te
bepalen wat het salaris is per beroepsgroep. Voor het classificeren van de beroepsgroepen
is gebruik gemaakt van de ISCO-classficatie. Op deze manier kon via de Enquête
Beroepsbevolking een vergelijking gemaakt worden tussen het salaris van de gebruikers van
de 30%-regeling en Nederlandse beroepsbevolking140 in een vergelijkbaar beroep.
De beschikkingen voor de 30%-regeling worden afgegeven door de Belastingdienst. Hij zou
dan theoretisch gezien ook de dossiers van de gebruikers van de 30%-regeling moeten
hebben. Echter, de Belastingdienst werkt voor het afgeven van de beschikkingen samen met
convenanthouders141. Deze convenanthouders bepalen voor de Belastingdienst of iemand
voldoet aan de eisen van de 30%-regeling. Indien dat zo blijkt te zijn geven zij een select
aantal gegevens door aan de Belastingdienst, waaronder BSN en beroep142, en geeft de
Belastingdienst een beschikking af.143 De convenanthouders worden jaarlijks door de
Belastingdienst gecontroleerd of zij hun werk goed uitvoeren.
Dit heeft als consequentie voor het onderzoek dat de Belastingdienst niet altijd het volledige
dossier van een gebruiker van de 30%-regeling tot zijn beschikking heeft. In theorie zijn de
convenanthouders verplicht dit aan te leveren als de Belastingdienst het opvraagt. Gezien
de doorlooptijd van dit onderzoek, is er in samenspraak met de begeleidingscommissie voor
gekozen om gebruik te maken van de op afroep beschikbare informatie. Dit betrof minimaal
de gegevens die een convenanthouder moet rapporteren aan de Belastingdienst. Voor dit
onderzoek waren de gehele dossiers beschikbaar van de verzoeken die integraal behandeld
zijn door de Belastingdienst en van de verzoeken van één van de convenanthouders.
Zodoende was er geen consistentie in de informatie vanuit de verschillende bronnen. Voor
de dossieranalyse is van de beschikkingen daarom alleen de BSN, het beroep en de datum
waarop het verzoek is ingediend opgezocht.144
Het voornemen was om een steekproeftrekking te doen die recht deed aan de verhoudingen
tussen de verschillende partijen. In onderstaande tabel is het percentage verwerkte

Meer specifiek betreft het ‘Personen van 15 jaar en ouder in Nederland, met uitzondering van personen in inrichtingen, instellingen en tehuizen (institutionele bevolking)’. Zie: (CBS, 2017)

140

Onder de convenanthouders bevinden zich onder andere de volgende bedrijven: PWC, Deloitte, KPMG
en Hillbrook.

141

142

Welke gegevens exact worden verstrekt hangt af van de convenanthouder.

Mocht een convenanthouder niet zeker weten of een persoon recht heeft op een beschikking, dan
legt hij dit voor aan de Belastingdienst.

143

In de rest van de paragraaf wordt de term dossier gehanteerd voor alle informatie die de Belastingdienst tot zijn beschikking heeft over een verzoek van een gebruiker voor de 30%-regeling. De
hoeveelheid informatie kan verschillen per organisatie.

144

Dialogic innovatie ● interactie

143

verzoeken door de Belastingdienst, de drie grootste convenanthouders en de overige
convenanthouders te zien.145
Tabel 23 Verdeling dossiers Belastingdienst en convenanthouders

Organisatie

2010

2011

2012

2013

2014

2015

2016

Belastingdienst

98,1%

89,8%

78,3%

64,5%

59,8%

59,1%

53,2%

Deloitte

3,4%

8,5%

8,7%

7,6%

7,9%

PWC

4,4%

6,1%

6,7%

6,9%

6,9%

SOFIE146

5,4%

5,1%

6,9%

6,5%

6,9%

8,6%

15,8%

17,9%

20,0%

25,1%

Overige
convenanthouders

1,9%

10,2%

In samenspraak met de begeleidingscommissie is afgesproken om voor elk van de jaren 150
dossiers te onderzoeken. Het aantal dossiers van de Belastingdienst dat is geanalyseerd is
gelijk aan 150 vermenigvuldigd met het getoonde percentage. De rest van de dossiers is
verdeeld over de drie convenanthouders naar onderlinge rato.147 Dit is mede ingegeven door
de adviezen van de Belastingdienst gekozen voor onderstaande verdeling per partij.
Tabel 24 Voorgenomen steekproeftrekking dossieranalyse

Organisatie

2010

2011

2012

2013

2014

2015

2016

Totaal

Belastingdienst

150

150

117

97

90

89

80

773

Deloitte

8

23

23

22

26

102

PWC

11

16

18

20

22

87

SOFIE

14

14

19

19

22

88

150

150

150

150

150

1.050

Totaal

150

150

Bij het selecteren van de dossiers is geprobeerd om een zo willekeurig mogelijke steekproef
te hanteren. Dat is per organisatie op de volgende manier getracht te waarborgen:
•

•

145

Belastingdienst: er is per maand per jaar één dag gegeven waarvan wij de dossiers
wilde hebben. Deze dag is willekeurig geselecteerd uit een lijst met dagen van de
Belastingdienst. Alleen de dagen met het minimaal benodigd aantal dossiers (n van
jaar / 12) zijn meegenomen. 148
SOFIE: bij deze convenanthouder was het mogelijk om in te loggen in het systeem
waarin alle aanvragen worden verwerkt. Van alle verwerkte aanvragen was het

Naast Deloitte, PWC en SOFIE zijn er nog twintigtal (kleinere) convenanthouders.

SOFIE handelt namens de aangesloten wetenschappelijke instellingen en universiteiten de aanvragen
voor de 30%-regeling af.

146

Voorbeeld: de 70 dossiers van de convenanthouders die voor 2016 geanalyseerd moesten worden
zijn verdeeld over alleen Deloitte, PWC en SOFIE. Voor Deloitte is het aantal te analyseren dossiers
gelijk aan 7,9%/(7,9% + 6,9% + 6,9%) * 70 = 26.

147

De Belastingdienst heeft niet de beschikking over digitale dossiers en alleen over fysieke dossiers.
Deze fysieke dossiers worden per dag opgeslagen in het nationaal archief. Per dag hoeft niet te betekenen dat de Belastingdienst elke dag van de week dossiers heeft opgeslagen, soms kunnen er
meerdere werkdagen tussen zitten.

148

144

Dialogic innovatie ● interactie

•

•

gehele dossier beschikbaar. Er is voor gekozen om per jaar voor iedere maand twee
dossiers te nemen, deze dagen per maand en de dossiers per dag werden willekeurig
gekozen.
PWC: van deze convenanthouder konden alle verzoeken doorgenomen worden,
gecategoriseerd naar datum. Net als bij SOFIE zijn voor het analyseren willekeurige
dagen en verspreid over het jaar gekozen.
Deloitte: de Belastingdienst kon per dag een uitdraai maken van de via Deloitte
ingediende verzoeken. Uiteindelijk is er voor gekozen om per jaar willekeurig een
dag te selecteren en hiervoor de dossiers door te nemen.

Gedurende het analyseren van de dossiers is er een aantal inzichten naar voren gekomen,
waardoor de uiteindelijke trekking afwijkt van de voorgenomen trekking. De dagen van de
geleverde (fysieke) dossiers bij de Belastingdienst bleken niet altijd te kloppen met de
opgevraagde dagen. Dit betreft de jaren 2010 en 2011. Die jaren waren er nog geen
convenanthouders actief, daarom konden er geen extra dossiers doorgenomen worden. In
de overige jaren zijn er bij de convenanthouders wel extra dossiers doorgenomen. Hiervoor
is gekozen omdat de informatie makkelijk toegankelijk was. Het feit dat de informatie zo
makkelijk toegankelijk was heeft er toe geleid dat er meer extra dossiers zijn geanalyseerd
dan noodzakelijk was. Een grotere steekproef geeft namelijk betere inzichten gedurende het
onderzoek. In onderstaande tabel is te zien hoeveel dossiers per organisatie uiteindelijk zijn
geanalyseerd.149
Tabel 25 Uiteindelijke steekproeftrekking dossieranalyse

Organisatie

2010

2011

2012

2013

2014

2015

2016

Totaal

Belastingdienst

147

110

126

102

119

101

118

823

60

34

23

27

144

Deloitte
PWC

72

149

165

251

305

942

SOFIE

25

48

48

48

62

231

223

359

366

423

512

2.140

Totaal

147

110

Data-analyse (CBS-microdata)
Voor de data-analyse heeft het ministerie van Financiën twee bestanden tot de beschikking
gesteld. Het eerste bestand is een overzicht van de gebruikers van de 30%-regeling
uitgesplist naar de periode 2009-2015. Als een persoon meerdere jaren gebruik maakt van
de 30%-regeling komt hij ook meerdere keren voor in de dataset. Een persoon komt per
jaar echter maar één keer voor. Het bestand bevat de volgende variabelen:
•
•
•

Sofinummer gebruiker;
Begindatum beschikking;
Verkrijgdatum beschikking;

Bij het doornemen van de extra dossiers is ook getracht de willekeur te behouden. Bij SOFIE is
bijvoorbeeld gekozen om voor de periode 2013-2015 twee extra dossiers per maand te analyseren.
Voor 2016 zijn voor de laatste maanden vier extra dossiers doorgenomen. Gedurende de analyse
kwam naar voren dat de begindatum van de beschikkingen vaak eerder was dan de datum waarom
het verzoek binnenkomt. Om er voor te zorgen dat voor het jaar 2015 voldoende personen gekoppeld
konden worden met de microdata van het CBS zijn extra dossiers doorgenomen. Dezelfde strategie is
gehanteerd bij de dossieranalyse van PWC.

149

Dialogic innovatie ● interactie

145

•
•
•
•
•
•

Afgegeven einddatum beschikking;
Landcode150;
Totaal loon uit tegenwoordige arbeid151;
Jaar waarin het loon door de gebruiker is genoten;
Geboortedatum gebruiker;
Geslacht van de gebruiker.

Het tweede bestand is een overzicht van de dienstverbanden van een gebruiker van de 30%regeling uitgesplist naar de periode 2009-2015. Het is belangrijk om op te merken dat een
gebruiker in een jaar meerdere dienstverbanden kan hebben. Het kan bijvoorbeeld zo zijn
dat een persoon midden in een jaar wisselt van baan (en recht blijft houden op de 30%regeling) of dat hij meerdere banen naast elkaar heeft. Een persoon kan in dit bestand wel
meerdere keren per jaar voor komen. Het aantal records in dit bestand kan hierdoor per
definitie niet kleiner zijn dat het aantal records in het eerste bestand. Het bestand bevat de
volgende variabelen:
•
•
•
•
•
•
•
•
•

Sofinummer gebruiker;
Begindatum van dienstverband in het betreffende jaar;
Einddatum van dienstverband in het betreffende jaar;
Loon uit tegenwoordige arbeid152;
Ingehouden loonbelasting;
Soort inkomen van de gebruiker;
Jaar waarin het loon door de gebruiker is genoten;
Fiscaal nummer van de werkgever;
Volgnummer werkgever.

Bovenstaande bestanden zijn in eerste instantie gebruikt om het gebruik van de 30%regeling in kaart te brengen. Voor de analyses ten behoeve van deze evalutatie zijn alleen
de personen met een loon groter dan nul meegenomen. In sommige gevallen mist het loon,
is het gelijk aan nul of zelfs kleiner dan nul. Indien het loon kleiner is dan nul gaat het vrijwel
altijd om correcties op vorige jaren. Voor het koppelen van de gebruikers van de 30%regeling met de microdata-omgeving van het CBS zijn ook alleen de personen met een loon
groter dan nul meegenomen.
Voor het achterhalen van achtergrondinformatie van de gebruikers van de 30%-regeling zijn
de databestanden uit onderstaande tabel gebruikt.
Tabel 26 Gebruikte databestanden CBS

Databestand

Informatie

ABR

Achtergrond kenmerken van bedrijven waar
de gebruikers van de 30%-regeling werken,
zoals sector, grootteklasse en woonplaats.

EIGENDOMWOZBAGTAB

WOZ-waarde van woningen.

Bij nadere inspectie bleek deze landcode niet overeen te komen met de nationaliteit van de gebruikers. Daarvoor is een apart bestand van het CBS gebruikt.

150

Het ministerie heeft aangegeven dat alleen het loon met Code soort inkomstenverhouding / inkomenscode (looncode) 11 tot en met 17 zijn meegenomen. Zie voor nadere toelichting:
https://download.belastingdienst.nl/belastingdienst/docs/codes_aangifte_loonheffingen_2017_lh9981z71ke.pdf

151

152

Ibid.

146

Dialogic innovatie ● interactie

EIGENDOMTAB

Eigendom (huur/koop) van woningen en
type eigenaarschap (sociale/vrije huur).

GBAADRESOBJECTBUS en VSLGWBTAB

Woonplaats van de gebruikers.

GBAHUISHOUDENSBUS

Huishoudenssituatie van de gebruikers.

GBANATIONALITEITBUS

Nationaliteit van de gebruikers.

SPOLISBUS en EBB

Uurloon van de gebruikers van de 30%regeling en de Nederlanders met een
vergelijkbaar beroep.

De databestanden van het CBS, zijn afhankelijk van de gewenste uitsplitsing, aan elkaar en
aan de databestanden van het ministerie van Financiën gekoppeld. De volgende
aandachtspunten zijn daarbij van belang:
•

•

•

•

•

Voor het bepalen van het inkomen van de gebruikers van de 30%-regeling zijn banen
korter dan een maand niet meegenomen en is er gecorrigeerd voor de lengte van
het dienstverband. Dit geldt zowel voor de tabel over het gemiddelde jaarinkomen
per SBI als de verdeling naar inkomensklasse.
Voor het bepalen van het uurloon van de gebruikers van de 30%-regeling is niet
gecorrigeerd voor de lengte van het dienstverband maar is gekeken naar hoeveel
uur een persoon heeft gewerkt.
Bij het vaststellen van de nationaliteit van de gebruikers van de 30%-regeling is
alleen de GBANATIONALITEITBUS gebruikt en is alleen gekeken naar de eerste
nationaliteit.153
Tijdens het koppelen met het ABR kwam naar voren dat een aantal
loonbelastingnummers toewezen naar meerdere CBS-personen. Een dienstverband
kon daardoor toewijzen naar meerdere bedrijven. Bij het bepalen van de sector
waarin de gebruikers werken zijn deze dubbelen wel meegenomen. 154 Bij het
koppelen naar bedrijfseenheden bleek dat een deel van de CBS-personen toewees
naar meerdere bedrijfseenheden. Voor het bepalen van de grootteklasse van de
bedrijven zijn de dubbelen niet meer meegenomen. Het aandeel dubbelen werd
namelijk een substantieel deel van de dataset.
Bij de BUS-bestanden (zoals de GBANATIONALITEITBUS, GBAADRESOBJECTBUS en
GBAHUISHOUDENBUS) kan een persoon per jaar meerdere keren in de dataset
voorkomen. Een persoon kan bijvoorbeeld van baan wisselen, verhuizen of gaan
samenwonen in een jaar. Voor het vaststellen van de situatie van een persoon is per
jaar gekeken naar de laatste record (indien er sprake was van meerdere records).

Hierbij zijn we uitgegaan van de eerste nationaliteit die in het GBA is ingevoerd. Voor personen met
meer dan één nationaliteit is dit als volgt geregistreerd: Iemand met de Nederlandse nationaliteit is
steeds Nederlander. Voor mensen die niet de Nederlandse nationaliteit bezitten, geldt de volgorde: (a)
nationaliteit van één van de Benelux-landen, (b) nationaliteit van een staat binnen de Europese Unie,
(c) andere Europese nationaliteit, (d) niet-Europese nationaliteit. Bron: CBS Microdataservices (2016),
Nationaliteitskenmerken van alle in de Gemeentelijke Basisadministratie Persoonsgegevens (GBA) ingeschreven personen.

153

De sector waarin de gebruikers werkzaam zijn is vastgesteld op basis van de SBI-code behorende bij
de CBS-persoon.

154

Dialogic innovatie ● interactie

147

•

•

Bij het doelgroep bereik is in een aantal gevallen ook een vergelijking gemaakt met
de Nederlandse situatie. Daarbij is bij de BUS-bestanden dezelfde methodiek
gehanteerd als voor de gebruikers van de 30%-regeling is gedaan.
Voor het bepalen van de WOZ-waarde van de Nederlandse populatie zijn de panden
die niet gekoppeld konden worden aan GBAADRESOBJECTBUS niet meegenomen,
net als panden waarvan de WOZ-waarde niet bekend was. Bij het bepalen van de
eigendomssituatie zijn de panden die niet gekoppeld kon worden met de
GBAADRESOBJECTBUS ook niet meegenomen.

Voor het bepalen van de huishoudenssituatie van de Nederlandse populatie is alleen de set
van personen meegenomen die in de GBAHUISHOUDENSBUS zit. De consequentie hiervan
is dat er bij de Nederlandse populatie, in tegenstelling tot de gebruikers van de 30%regeling, geen onbekende huishoudenssituatie zijn.
Survey
Om inzicht te krijgen in de situatie en attitudes van de gebruikers van de 30%-regeling,
hebben we een survey uitgezet onder de doelgroep van de regeling. De vragenlijst (maximaal
31 vragen, in sommige gevallen minder als gevolg van routering) bevatte vragen op onder
andere het gebied van de persoonlijke situatie, werksituatie en kosten van verblijf en
levensonderhoud. De survey is op het Survalyzer-plaform online openbaar gemaakt.
De distributie van de survey link is via verschillende kanalen verlopen om een zo breed
mogelijk bereik te genereren. Twee belangrijke kanalen betroffen de verschillende Expat
Centers in Nederland en het acadmische plaform voor Sociale, Fiscale en Internationale
Expertise (SOFIE). Waar de Expat Centers zich richten op de ondersteuning van
(administratieve) zaken voor binnengekomen werknemers, ondersteunt SOFIE de HRafdelingen van onderwijs- en onderzoeksinstellingen op het gebied van grensoverschrijdend
werken. De verschillende Expat Centers hebben de suvrey link onder de aandacht van hun
doelgroep gebracht via hun nieuwsbrief en social media kanalen. SOFIE heeft de oproep tot
deelname gedeeld met de HR-afdelingen van de aangesloten instellingen, die de link hebben
doorzet aan hun internationale werknemers. Aanvullend aan de twee genoemde kanalen, is
de link verspreid onder netwerken van internationals en expats, via een oproep aan de
interviewrespondenten (Bijlage 5) en via onze eigen sociale mediakanelen.
De introductiepagina van de survey is 6.503 maal geopend. In totaal hebben 1.703
respondenten de survey afgerond. Door de gekozen wijze van distributie, hebben we geen
invloed kunnen uitoefenen op de gerichtheid van de uitvraag. Op basis van meerdere
steekproeven hebben we vastgesteld dat het overgrote deel van de respondenten de survey
volledig hebben ingevuld.
De verdeling van de response komt niet exact overeen met de werkelijke verdeling binnen
de populatie, wat zeer waarschijnlijk het gevolg is van de gekozen wijze van distributie. Met
name het aandeel gebruikers vanuit de academische sector bleek oververtegenwoordigd
(62% in survey versus 9% werkelijk). Om recht te doen aan de werkelijke verhouding binnen
de onderzoekspopulatie hebben we er voor gekozen om een weging toe te passen op basis
van land van herkomst en sector waarin de gebruiker actief is (wel of niet academisch). We
hebben de ditributie uit de survey gewogen naar de distributie zoals we deze hebben
vastgesteld binnen de CBS-microdata. Door onvoldoende celvulling, zowel aan de kant van
de suvrey als de microdata, hebben we een deel van de respons moeten uitsluiten. Zodoende
zijn we tot een set van 1.463 bruikbare reacties gekomen.

148

Dialogic innovatie ● interactie

Bijlage 7. Referenties
Aberdeen Group. (2008). The E-payables Benchmark Series: Imaging and workflow.
ADP, Berenschot & Performa. (2016). HR-Trends 2016-2017.
Algemene Rekenkamer. (2016). Fiscale tegemoetkoming voor experts uit het buitenland: de
30%-regeling.
Bathelt, H., & Malmberg, A. &. (2004). Clusters and knowledge: local buzz, global pipelines
and the process of knowledge creation. Progress in Human Geography .
Belastingdienst. (Januari 2017). Handboek Loonheffingen.
Betaalvereniging Nederland. (2016). Mijlpaal: voor het eerst meer pin dan contant in
Nederland.
Opgehaald
van
Website
Betaalvereniging
Nederland:
https://www.betaalvereniging.nl/nieuws/mijlpaal-eerst-meer-pin-dan-contantnederland/
Betaalvereniging Nederland. (2016). Sterke groei elektronisch betalen in 2015. Opgehaald
van
Website
Betaalvereniging
Nederland:
https://www.betaalvereniging.nl/nieuws/sterke-groei-elektronisch-betalen-2015/
Bundeskanzleramt. (2017). Bundesrecht konsolidiert: Gesamte Rechtsvorschrift für
Zuzugsbegünstigungsverordnung
2016.
Opgehaald
van
https://www.ris.bka.gv.at/GeltendeFassung.wxe?Abfrage=Bundesnormen&Gesetze
snummer=20009641
CBS. (2017). Enquête beroepsbevolking (EBB). Opgehaald van CBS: https://www.cbs.nl/nlnl/onze-diensten/methoden/onderzoeksomschrijvingen/korteonderzoeksbeschrijvingen/enquete-beroepsbevolking--ebb-CBS.

(Constant update). Beroepenclassificatie (ISCO en SBC). Opgehaald van
https://www.cbs.nl/nl-nl/onze-diensten/methoden/classificaties/onderwijs-enberoepen/beroepenclassificatie--isco-en-sbc--

CBS Microdataservices. (2016). Nationaliteitskenmerken van alle in de Gemeentelijke
Basisadministratie Persoonsgegevens (GBA) ingeschreven personen.
CBS Statline. (2016). Bevolking per maand: leeftijd, geslacht, herkomst, generatie.
Opgehaald
van
Website
van
CBS:
http://statline.cbs.nl/Statweb/publication/?VW=T&DM=SLNL&PA=71090ned&HD=1
70502-1657
CBS Statline. (2016). Gemiddeld inkomen van personen naar kenmerken en naar regio.
Opgehaald
van
Website
CBS:
http://statline.cbs.nl/StatWeb/publication/?VW=T&DM=SLNL&PA=80500NED&D1=
2-3&D2=l&D3=0-38&D4=0-4&D5=l&HD=1009031406&HDR=G4,T,G1,G3&STB=G2
CBS Statline. (2016). Werkzame beroepsbevolking: vergrijzing per bedrijfstak SBI 2008.
Opgehaald
van
Website
CBS:
http://statline.cbs.nl/StatWeb/publication/?VW=T&DM=SLNL&PA=80832NED&LA=
NL

Dialogic innovatie ● interactie

149

CBS Statline. (2017). Bedrijven; bedrijfsgrootte en rechtsvorm. Opgehaald van Website
CBS:
http://statline.cbs.nl/StatWeb/publication/?VW=T&DM=SLNL&PA=81588NED&LA=
NL
Cervantes, M. (2004). Attracting, retaining and mobilising high skilled labour.
CPB. (2016). Startnotitie Keuzes in Kaart 2018-2021. Den Haag.
De Volkskrant. (2010). 'Little India' ligt in Amstelveen. Opgehaald van Website de
Volkskrant:
http://www.volkskrant.nl/economie/-little-india-ligt-inamstelveen~a1019985/
Deloitte. (2017). Working and living in Denmark.
Dialogic. (2015). Innoveren en ondernemen met beleid - Analytische achtergrondstudie van
de beleidsdoorlichting artikel 12 (innovatie) en 13 (ondernemingsklimaat) ministerie
van Economische Zaken. Utrecht.
DPA. (2015). De 30%-regeling: hoe Nederland de arbeidsmobiliteit binnen Europa bevordert.
Opgehaald van https://www.dpa.nl/international/blog/30-regeling-hoe-nederlandarbeidsmobiliteit-binnen-europa-bevordert/
Dunning. (1998). Location and the multinational enterprise: a neglected factor? Journal of
International Business Studies.
Fisconetplus. (1983). Circulaire nr. Ci.RH.624/325.294 dd. 08.08.1983;. Opgehaald van
http://ccff02.minfin.fgov.be/KMWeb/document.do?method=view&id=594be6aea29d-4e01-bdb4-e0d6ec7d72fa#findHighlighted
Gross, D. &. (2006). How do migrants choose their destinations country? An analysis of
institutional determinants. .
Hefmed.
(constant
update).
Opgehaald
http://www.hefmed.nl/prijsljst_def.html

van

Prijslijst

medische

keuringen:

Het Parool. (2016). Amstelveen: voorheen Japan aan de Amstel, nu Little India. Opgehaald
van Website van Het Parool: http://www.parool.nl/amsterdam/amstelveenvoorheen-japan-aan-de-amstel-nu-little-india~a4396645/
IND. (2017). Kosten. Opgehaald van https://ind.nl/Paginas/Kosten.aspx
Intelligence Group. (sd). Schaarste Indicator. Opgehaald van http://www.schaarsteindicator.nl/nl/
Internations. (constant update). UK taxation for foreign residents. Opgehaald van
https://www.internations.org/great-britain-expats/guide/16133-social-securitytaxation/taxes-in-the-uk-16129/uk-taxation-for-foreign-residents-4
Jacobs, B., Bahuis, R., & Tang, P. (2002). Sectoral Productivity Growth and R&D Spillovers
in the Netherlands. De Economist, 181-20.
Kamerstukken II 1998/99, 26728, nr. 3.
Kamerstukken II 2011/12, 33003, nr. 10.
Kamerstukken II 2015/2016 34 475, nr. 21.

150

Dialogic innovatie ● interactie

Kleven, H. (2014). Migration and wage effects of taxing top earners: evidence from the
foreigners' tax scheme in Denmark.
KPMG.

(2016).
Competitive
Alternatives.
https://www.competitivealternatives.com/

Opgehaald

van

KPMG. (2017). Belgium - Income Tax.
KPMG. (2017). Denmark - Income tax.
KPMG. (2017). France - Income tax.
KPMG. (2017). Germany - Income tax.
KPMG. (2017). Ireland - Income Tax.
KPMG. (2017). Italy - Income tax.
KPMG. (2017). Luxembourg - Income tax.
KPMG. (2017). Switserland - Income tax.
KPMG, & PWC. (constant update). Investments in the Netherlands.
KPN.

(2017).
bellen
en
sms'en
naar
het
buitenland.
https://www.kpn.com/mobielabonnement/bundels/buitenland/tarieven/internationaal.htm

Opgehaald

van

Ministerie van Economische Zaken. (2006). Investeringsbeslissingen in de EU. Quick scan
onder bedrijven in Nederland.
Ministerie van Financiën. (2017). Handleiding overheidstarieven 2017.
Nederlandsleraar.
(2017).
Diensten
Nederlandse
http://www.nederlandsleraar.nl/diensten/

taal.

Opgehaald

van

NFIA. (2017). Hoe attractief is Nederland in de wereldwijde strijd om de buitenlandse
kenniswerker in vergelijking met Belgie, Duitsland, Frankrijk, Ierland, Luxemburg,
het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland. Monitor vestigingsklimaat deel II.
NHA.

(2017).
Nederlands
voor
anderstaligen.
Opgehaald
http://www.nha.nl/cursus/Taalcursussen/nederlands/taalcursussen_nederlands/nederlands-voorbuitenlanders.aspx

van

NRC. (2016). Indiase IT'ers in Nederland met een fiscaal voordeeltje voor de baas.
Opgehaald van Website NRC: https://www.nrc.nl/nieuws/2016/10/28/indiase-itersmet-een-fiscaal-voordeeltje-voor-de-baas-5033480-a1529067
OECD. (2016). Recruiting immigrant workers.
Onbeperkt bellen simonly. (2016). Sim only abonnementen met onbeperkt bellen en een
grote databundel. Opgehaald van https://www.onbeperktbellen-simonly.nl/simonly-abonnementen-met-onbeperkt-bellen-en-een-grote-databundel/
PBL. (2011). The European landscape of knowledge intensive foreign-owned firms and the
attractiveness of Dutch Regions.
Pearson, R. &. (2002). Knowledge migrants: The motivations and experiences of
professionals in the UK on work permits.

Dialogic innovatie ● interactie

151

PWC. (2015). Taxation of international assignees: countries: France.
PWC. (2016). Doing business in the Netherlands.
ROA. (2015/6). De arbeidsmarkt naar opleiding en beroep tot 2020.
Romer, P. M. (1986). Increasing returns and long term growth. Journal of Political Economy,
1002 – 1037.
RTL Nieuws. (2013). Multi-culti in Amstelveen. Opgehaald van Website van RTL Nieuws:
https://www.rtlnieuws.nl/nieuws/binnenland/column/rick-nieman/multi-cultiamstelveen
Sopora-arrest, ECLI:NL:HR:2016:360 (Hoge raad Maart 4, 2016).
Staatsblad van het Koninkrijk der Nederlanden, Besluit van 20 december 2000 tot
aanpassing van enige uitvoeringsbesluiten, nr. 640 (2000).
Taxand. (2013). Luxembourg incentivises highly skilled expatriates.
Taxinnovations. (2016). Top 10 tax tips for expats moving to the UK. Opgehaald van
https://www.taxinnovations.com/top-10-expat-tax-tips-individuals-moving-uk/
Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (UBLB 1965).
UK Government. (constant update). Expenses and benefits: relocation costs. Opgehaald van
https://www.gov.uk/expenses-and-benefits-relocation/overview
UK

Government. (constant update). Tax on foreign
https://www.gov.uk/tax-foreign-income/overview

income.

Opgehaald

van

UWV . (2015). Vacatures in Nederland 2015 personeelswerving in beeld.
UWV. (2017). ICT - factsheet, arbeidsmarkt.
UWV. (2017). Kansrijke beroepen: waar is de arbeidsmarkt krap? Landelijk overzicht.
Watson Farley & Williams. (2017). The new Italian non-domiciled tax regime.
Website 1819.Brussels. (2017). Fiscaal statuut van de buitenlandse kaderleden. Opgehaald
van
http://www.1819.be/nl/subsidies/fiscaal-statuut-van-de-buitenlandsekaderleden
Website Compendium voor de Leefomgeving. (2016). Hoogopgeleiden 2015. Opgehaald van
Website CLO: http://www.clo.nl/indicatoren/nl2100-opleidingsniveau-bevolking
Website Inkoopvandaag. (2013). Verwerkingskosten per factuur. Opgehaald van Website
van
Inkoopvandaag:
http://www.inkoopvandaag.nl/2013/02/26/verwerkingskosten-per-factuur/
Website

Jusline. (2016). § 103 EStG Zuzugsbegünstigung. Opgehaald
https://www.jusline.at/103_Zuzugsbeg%C3%BCnstigung_EStG.html

Website
Kosten
visum
Nederland.
(2017).
Opgehaald
https://www.reisverzekeringblog.nl/kosten-visum-voor-nederland/

van

van

Weerepas, M., de Vries, H., & van den Hurk, H. (2014). De 30%-regeling. Wolters Kluwer.
Wet inkomstenbelasting 2001, artikel 2.6.
Wet op de loonbelasting 1964.

152

Dialogic innovatie ● interactie

Wolf Theiss. (2016). Draft regulation dealing with tax benefits in high profile relocation cases.

Dialogic innovatie ● interactie

153

Bijlage 8. Begeleidingscommissie
De volgende personen hebben deelgenomen aan de begeleidingscommissie:
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•

Marlous Breij - ministerie van Financiën
Lennard Claassen - ministerie van Financiën
Pieter van Dalen - ministerie van Financiën
Jeroen Fijen - ministerie van Financiën
Roel Gans - ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid
Vincent Hekker – ministerie van Economische Zaken
Egbert Jongen - Centraal Planbureau
Yvette Kalden - ministerie van Sociale zaken en Werkgelegenheid
Huib van der Kroon - ministerie van Economische Zaken
Niels Vermeer – ministerie van Financiën
Pieter van Winden - ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid
Mickie Schoch - ministerie van Financiën

Dialogic innovatie ● interactie

155

Contact:
Dialogic
Hooghiemstraplein 33-36
3514 AX Utrecht
Tel. +31 (0)30 215 05 80
Fax +31 (0)30 215 05 95
www.dialogic.nl