Tweede Kamer der Staten-Generaal

2

Vergaderjaar 2019–2020

35 302

Wijziging van enkele belastingwetten en enige
andere wetten (Belastingplan 2020)

Nr. 3

MEMORIE VAN TOELICHTING

kst-35302-3
ISSN 0921 - 7371
’s-Gravenhage 2019

Inhoudsopgave

Blz.

I.

2
2
3
5
5
8
11
12
12

ALGEMEEN
1.
Inleiding
2.
Samenstelling pakket Belastingplan 2020
3.
Opzet algemeen deel
4.
Inkomensbeleid
5.
Overgangsrecht voor saldolijfrenten van vóór 2001
6.
Aanpassen van de werkkostenregeling
6.1.
Vergroten vrije ruimte gericht op het mkb
6.2.
Vrijstellen van vergoedingen voor een VOG
6.3.
Verlengen uiterste moment aangifte en
afdracht eindheffing
6.4.
Waarde producten uit eigen bedrijf
7.
Indexeren van vrijwilligersregeling
8.
Aanpassen vrijstelling overheidsondernemingen
8.1.
Aanpassen onderwijsvrijstelling
8.2.
Aanpassen vrijstelling voor interne
activiteiten en quasiinbestedingsvrijstelling
9.
Invoeren minimumkapitaalregel voor banken en
verzekeraars
10.
Aanpassen verhuurderheffing
11.
Verlaagd btw-tarief voor elektronische uitgaven
12.
Aanpassen accijns op tabaksproducten
13.
Vrijstellingen in de assurantiebelasting
14.
Rentevergoeding bij te late terugbetaling Belastingwet BES
15.
Grensbedragen voor teruggaaf en terugbetaling BES
16.
Invoeren aftrekuitsluiting dwangsommen
17.
Budgettaire aspecten
17.1.
Budgettaire gevolgen pakket Belastingplan
2020
17.2.
Budgettaire gevolgen wetsvoorstel
Belastingplan 2020
18.
EU-aspecten
19.
Gevolgen voor burger en bedrijfsleven

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

12
13
13
13
14

15
17
25
29
31
31
32
33
33
36
37
37
39
40

1

II.

20.
Uitvoeringskosten Belastingdienst
21.
Advies en consultatie
22.
Evaluaties
23.
Transponeringstabel
ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING

40
40
45
48
48

I. ALGEMEEN
1. Inleiding
Voor u ligt het tweede pakket Belastingplan van het kabinet Rutte III. Het
pakket Belastingplan 2020 (pakket BP 2020) bestaat onder meer uit
maatregelen die betrekking hebben op de fundamenten van het fiscale
kabinetsbeleid, zoals de aanpak van belastingontwijking en -ontduiking,
een aantrekkelijk vestigingsklimaat voor reële economische activiteiten en
verdere vergroening.1 Die worden hierna per wetsvoorstel toegelicht.
Koopkracht
Het gaat nog steeds goed met de economie, de werkgelegenheid en de
overheidsfinanciën. Een van de speerpunten uit het regeerakkoord is dat
burgers hiervan meeprofiteren. Het pakket Belastingplan bevat daarom
een aantal maatregelen die de koopkracht voor alle inkomensgroepen
verbeteren. Onder andere de verhoging van zowel de algemene heffingskorting als de arbeidskorting draagt daar in sterke mate aan bij. De
verschillende maatregelen worden in deze memorie nader toegelicht in
paragraaf 4.
Spreiding van fiscale wetgeving
Het pakket BP 2020 is qua aantal maatregelen zo veel mogelijk beperkt tot
maatregelen die met ingang van 1 januari 2020 in werking moeten treden
of vanwege de uitvoerbaarheid voor die datum in het Staatsblad moeten
zijn opgenomen. Andere fiscale maatregelen die met ingang van 1 januari
2021 of later in werking kunnen treden, worden ook voor zover deze op
het moment van indienen van het pakket BP 2020 al bekend zijn, zo veel
mogelijk opgenomen in het wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2021 dat het
komende jaar bij de Staten-Generaal wordt ingediend.2 Hierbij zal het niet
gaan om fiscale maatregelen met budgettair effect.3
Evaluaties
Met dit samenhangende pakket van fiscale maatregelen worden naar de
mening van het kabinet de beoogde doelstellingen van de verschillende
maatregelen op een doelmatige en doeltreffende wijze bereikt. De
maatregelen zullen conform het reguliere programma op deze criteria
worden geëvalueerd. Bij substantiële fiscale beleidswijzigingen in het
pakket BP 2020 wordt, teneinde goede beleidsinformatie te verkrijgen,
voorafgaand aan inwerkingtreding van de maatregel in een afzonderlijke
paragraaf uiteengezet op welke wijze en waarop de maatregelen zullen
worden geëvalueerd. Dit draagt bij aan een effectieve toetsing van de
effectiviteit en efficiëntie van overheidsbeleid in overeenstemming met
artikel 3.1 van de Comptabiliteitswet 2016.4
1

Kamerstukken II 2017/18, 32 140, nr. 33.
Motie van het lid Nijboer, Kamerstukken II 2018/19, 35 026, nr. 51.
Brief van de Staatssecretaris van Financiën d.d. 4 april 2019, Kamerstukken II 2018/19,
35 000 IX, nr. 19.
4
Motie van de leden van Weyenberg en Dijkgraaf, Kamerstukken II 2016/17, 34 725, nr. 8.
2
3

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

2

2. Samenstelling pakket Belastingplan 2020
Het pakket Belastingplan 2020 bestaat dit jaar uit zes wetsvoorstellen. In
het wetsvoorstel Belastingplan 2020 zijn maatregelen opgenomen die met
ingang van 1 januari 2020 budgettair effect hebben, zoals maatregelen die
raken aan de koopkracht van burgers. De andere vijf wetsvoorstellen uit
het pakket Belastingplan 2020 zijn:
• het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2020;
• het wetsvoorstel Wet fiscale maatregelen Klimaatakkoord;
• het wetsvoorstel Wet bronbelasting 2021;
• het wetsvoorstel Wet afschaffing fiscale aftrek scholingsuitgaven; en
• het wetsvoorstel Wet implementatie richtlijn harmonisatie en
vereenvoudiging handelsverkeer tussen lidstaten.
In het wetsvoorstel Wet bronbelasting 2021 wordt een bronbelasting
geïntroduceerd die van toepassing zal zijn bij een rente- of royaltybetaling
door een in Nederland gevestigd lichaam aan een in een laagbelastende
jurisdictie gevestigd gelieerd lichaam en in misbruiksituaties. Deze
bronbelasting dient ertoe te voorkomen dat Nederland nog langer wordt
gebruikt als toegangspoort naar laagbelastende jurisdicties en om het
risico van belastingontwijking door het verschuiven van de (Nederlandse)
belastinggrondslag naar laagbelastende jurisdicties te verkleinen.
In het wetsvoorstel Wet afschaffing fiscale aftrek scholingsuitgaven wordt
voorgesteld om de fiscale aftrek voor scholingsuitgaven af te schaffen,
hetgeen een vereenvoudiging inhoudt voor de Belastingdienst. In de
plaats van deze aftrekpost komt een vervangende regeling: de subsidieregeling STAP-budget (Stimulans van de Arbeidsmarktpositie) voor
natuurlijke personen met een band met de Nederlandse arbeidsmarkt.
In het wetsvoorstel Wet fiscale maatregelen Klimaatakkoord zijn de fiscale
maatregelen opgenomen die voortvloeien uit het Klimaatakkoord en
Urgenda. Het betreft fiscale maatregelen op het terrein van mobiliteit en
gebouwde omgeving. Mede vanwege de budgettaire samenhang zijn ook
de dekkingsmaatregelen voor de maatregelen in dit wetsvoorstel
opgenomen.
Op het terrein van de mobiliteit past het Klimaatakkoord de eerdere
beëindiging van de stimulering van emissievrije auto’s in 2021 aan en
wordt de stimulering met stapsgewijze aanpassingen doorgezet tot en
met 2025. Hiermee wordt de huidige korting op de bijtelling voor
emissievrije auto’s ook na 2020 voor nieuwe emissievrije auto’s van de
zaak gecontinueerd. De korting wordt in stappen afgebouwd tot uiteindelijk nul vanaf 1 januari 2026. Hiernaast stelt het kabinet voor tegelijkertijd de zogenoemde cap (het deel van de catalogusprijs waarover de
korting op de bijtelling wordt verleend) in 2021 te verlagen tot € 40.000.
De verkoopcijfers van emissievrije voertuigen in 2018 en (tot nu toe) in
2019 zijn (fors) hoger dan in eerste instantie geraamd. Dit is een
aanwijzing dat de huidige mate van stimulering hoger is dan noodzakelijk.
Om overstimulering te voorkomen en om met de mate van stimulering
beter aan te sluiten bij de marktontwikkelingen wordt voorgesteld om al
met ingang van 2020 de korting op de bijtelling te verlagen tot 14%-punt
(is thans 18%-punt) en de cap te verlagen tot € 45.000 (is thans € 50.000).
Het kabinet stelt voor enkele fiscale voordelen voor emissieloze auto’s en
Plug-in Hybride Elektrische Voertuigen te verlengen die gelden in de
belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) en de motorrijtuigenbelasting (mrb) en het verlaagde mrb-tarief voor bestelauto’s van
ondernemers geleidelijk te laten oplopen. Daarnaast wordt voorgesteld de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

3

accijns op diesel met ingang van 1 januari 2021 en 1 januari 2023 telkens
met 1 cent per liter te verhogen.
Ook wat betreft de gebouwde omgevingen vindt een aantal aanpassingen
plaats. Het kabinet stelt voor de tarieven van de energiebelasting conform
het Klimaatakkoord aan te passen zodat een sterkere prikkel ontstaat om
te verduurzamen. Door aardgas zwaarder te belasten en elektriciteit juist
minder, wordt de overstap van aardgas naar elektrische en meer
duurzame warmteopties aantrekkelijker. Ten aanzien van de opslag
duurzame energie stelt het kabinet voor de tarieven zo vast te stellen dat
33% van de lasten neerslaat bij huishoudens, en 67% bij bedrijven. Het
kabinet stelt middelen beschikbaar om in 2020 het belastingdeel van de
energierekening voor een huishouden met een gemiddeld verondersteld
verbruik5 met € 100 te verlagen, in 2021 niet te laten stijgen en de stijging
na 2021 te beperken. Het kabinet vindt het verder wenselijk om de
overdrachtsbelasting voor niet-woningen te verhogen met 1%-punt. Het
tarief gaat daardoor van 6% naar 7%.
Naar aanleiding van het Urgenda-vonnis wordt buitenlands afval in de
heffing van afvalstoffenbelasting betrokken.6
In het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2020 wordt onder meer
voorgesteld om de Belastingdienst de bevoegdheid toe te kennen tot het
openbaar maken van vergrijpboeten die zijn opgelegd aan medeplegende
beroepsbeoefenaars die belastingontduiking of toeslagfraude faciliteren.
Deze maatregel wordt getroffen naar aanleiding van de publicatie van de
zogenoemde Panama Papers en beoogt transparantie in de vorm van
voorlichting van het publiek bij het maken van een keuze voor een
adviseur. Het kabinet hecht namelijk belang aan een goede voorlichting
van het publiek, dat daardoor een beter geïnformeerde keuze voor een
adviseur kan maken. Daarnaast wordt ter uitvoering van het regeerakkoord een keuzeregeling voor elektronisch berichtenverkeer met de
Belastingdienst geïntroduceerd.7 Hierdoor kunnen belastingplichtigen en
toeslaggerechtigden kiezen hoe ze hun zaken met de Belastingdienst
willen regelen: op papier of digitaal.
Het wetsvoorstel Wet implementatie richtlijn harmonisatie en vereenvoudiging handelsverkeer tussen lidstaten implementeert de Richtlijn
harmonisatie en vereenvoudiging intracommunautair handelsverkeer.8 Dit
dient ertoe verbeteringen aan te brengen in (a) de btw-regelgeving over
de voorraad die een ondernemer aanhoudt in een andere lidstaat op
afroep van een hem bekende afnemer, (b) een regeling voor zogenoemde
ketentransacties waarmee wordt bepaald welke van de leveringen in die
keten als de intracommunautaire levering heeft te gelden, (c) het bewijs
van het intracommunautaire vervoer van goederen naar andere lidstaten
en (d) de status van het btw-identificatienummer.
Het onderhavige wetsvoorstel en de wetsvoorstellen Wet fiscale maatregelen Klimaatakkoord en Overige fiscale maatregelen 2020 zijn inhoudelijke verzamelwetsvoorstellen en voldoen aan de criteria uit de notitie

5

Hierbij gaat het kabinet uit van een gemiddeld verbruik van 1.170 m3 gas en 2.581 kWh
elektriciteit.
6
Brief van de Minister van Economische Zaken en Klimaat van 28 juni 2019 over de uitvoering
van het Urgenda-vonnis, Kamerstukken II 2018/19, 32 813, nr. 341.
7
Bijlage bij Kamerstukken II 2017/18, 34 700, nr. 34, p. 7–8.
8
Richtlijn (EU) 2018/1910 van de Raad van 4 december 2018 tot wijziging van Richtlijn
2006/112/EG wat betreft de harmonisatie en vereenvoudiging van bepaalde regels in het
btw-stelsel voor de belastingheffing in het handelsverkeer tussen de lidstaten (PbEU 2018,
L 311).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

4

Verzamelwetgeving.9 In het onderhavige wetsvoorstel is sprake van
budgettaire samenhang. De opbrengst van bepaalde maatregelen wordt
gebruikt als dekking voor andere maatregelen. Het wetsvoorstel Wet
fiscale maatregelen Klimaatakkoord bevat de uitwerking van de in het
Klimaatakkoord voorziene fiscale maatregelen, maatregelen die zowel een
inhoudelijke als een budgettaire samenhang hebben. Bij het wetsvoorstel
Overige fiscale maatregelen 2020 is sprake van uitvoeringstechnische
samenhang, waarbij voor de doelgroep of de Belastingdienst – voor zover
mogelijk – gelijktijdige invoering op 1 januari 2020 gewenst is. De
onderdelen van de verschillende wetsvoorstellen zijn van een zodanige
omvang of complexiteit dat opneming in een verzamelwetsvoorstel
gerechtvaardigd is.
Voor dit pakket geldt dat de Belastingdienst de maatregelen uitvoerbaar
acht per de voorgestelde data van inwerkingtreding. De gevolgen voor de
uitvoering zijn beschreven in de uitvoeringstoetsen die zijn bijgevoegd.
3. Opzet algemeen deel
De paragrafen in het algemeen deel van deze memorie zijn op onderwerp
en maatregel gerangschikt. Allereerst wordt in paragraaf 4 ingegaan op de
zogenoemde augustusbesluitvorming. Vanaf paragraaf 5 wordt een
toelichting gegeven op de in het wetsvoorstel Belastingplan 2020
opgenomen maatregelen. Voor een nadere toelichting op de afzonderlijke
maatregelen wordt ook verwezen naar de artikelsgewijze toelichting in
deze memorie. Aan het slot van het algemeen deel van deze memorie
wordt in een aantal paragrafen achtereenvolgens ingegaan op de
budgettaire aspecten, de EU-aspecten, de gevolgen voor bedrijfsleven en
burgers, de gevolgen voor de uitvoeringskosten van de Belastingdienst,
het resultaat van advies en consultatie en de manier van evalueren van
maatregelen in dit wetsvoorstel.
4. Inkomensbeleid
Hieronder wordt ingegaan op de lastenmaatregelen voor burgers uit het
wetsvoorstel Belastingplan 2020. Eerst worden lastenverlichtende
maatregelen beschreven en daarna komt de hervorming met betrekking
tot de zelfstandigenaftrek aan de orde.
Lastenverlichting voor burgers
Het wetsvoorstel Belastingplan 2020 bevat diverse maatregelen om de
lasten van burgers te verlichten met als doel de koopkracht van burgers te
verbeteren. Het gaat nog steeds goed met de economie, de werkgelegenheid en de overheidsfinanciën. Het kabinet vindt het belangrijk dat
burgers hiervan meeprofiteren. Dat is ook een van de speerpunten uit het
regeerakkoord. In de augustusbesluitvorming heeft het kabinet daarom
besloten tot enkele aanvullende maatregelen die de lasten van burgers
verlagen.
Het kabinet stelt voor om de invoering van het tweeschijvenstelsel10 te
versnellen. De invoering die aanvankelijk per januari 2021 zou plaatsvinden, wordt in het nieuwe voorstel al per 1 januari 2020 gerealiseerd.
Het toptarief komt daardoor in 2020 al uit op 49,5%. Het kabinet houdt
daarbij vast aan het uit het Belastingplan 2019 voortvloeiende afbouwtraject van het maximale aftrektarief voor de aangewezen grondslagverminderende posten en dus aan een maximaal aftrektarief in 2020 van
9
10

Kamerstukken I 2010/11, 32 500 VI, M.
Uitgaande van een belastingplichtige die premieplichtig is voor alle volksverzekeringen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

5

46%. Ook neemt het kabinet een aantal maatregelen om de koopkracht
van met name de lagere inkomensgroepen te verbeteren. In het voorstel
wordt de algemene heffingskorting in twee stappen verhoogd: met € 78 in
2020 en met € 2 in 2021. Deze verhoging komt bovenop de beleidsmatige
verhoging die al in het basispad zat. De verhoging van de algemene
heffingskorting verbetert met name de koopkracht van lagere inkomens.
Tegenover de lastenverlichting voor burgers staan maatregelen die de
lasten van bedrijven verzwaren. Zo wordt in 2020 het hoge tarief van de
vennootschapsbelasting anders dan eerder beoogd niet verlaagd en
daarnaast stelt het kabinet ook voor om het hoge tarief van de vennootschapsbelasting in de structurele situatie met 1,2%-punt minder te
verlagen. Het kabinet is daarnaast voornemers om per 2021 het effectieve
tarief van de innovatiebox te verhogen van 7% naar 9%, de liquidatie- en
stakingsverliesregeling aan te passen en de betalingskorting voor de
vennootschapsbelasting af te schaffen.
Hervormingspakket: verkleinen fiscaal verschil tussen werknemers en
zelfstandigen
Naast het koopkrachtpakket stelt het kabinet voor om extra geld uit te
trekken om op de kortere termijn een structurele hervorming in te kunnen
zetten. Het kabinet sluit daarbij aan op de ambitie uit het regeerakkoord
om de arbeidsmarkt klaar te maken voor de toekomst. Met onder meer de
Wet arbeidsmarkt in balans (WAB) zijn hiertoe stappen gezet en het
kabinet heeft de Commissie Regulering van werk (Commissie Borstlap)
gevraagd om aanbevelingen te doen voor een fundamentele stap naar
een toekomstbestendige arbeidsmarkt.
Een van de elementen die daarin een rol zal spelen is het aanzienlijke
verschil in de fiscale behandeling tussen werknemers en zelfstandigen.
Onder andere dit verschil verstoort de keuze van werkenden en hun
werkgevers en opdrachtgevers bij de vormgeving van het leveren van
arbeid. Als gevolg daarvan is de flexibilisering van de arbeidsmarkt sterk
toegenomen en is een steeds groter deel van de werkenden niet of
slechter verzekerd voor werkloosheid, ziekte en arbeidsongeschiktheid en
de oude dag. Het kabinet is daarom van mening dat het verschil in fiscale
behandeling dient te worden verkleind, zoals ook in het IBO Zelfstandigen
zonder personeel (2015)11 is aangegeven. Tegelijkertijd wil het kabinet
voorkomen dat zelfstandigen financieel in de problemen komen.
Het kabinet stelt daarom een combinatie voor van het verhogen van de
arbeidskorting en een geleidelijke verlaging van de zelfstandigenaftrek. In
het voorstel wordt aan de ene kant de arbeidskorting met ingang van 2020
in drie stappen verhoogd ten opzichte van het basispad. Hiervan
profiteren zelfstandigen en werknemers. Aan de andere kant stelt het
kabinet voor de zelfstandigenaftrek per 2020 met acht stappen van € 250
en één stap van € 280 te verlagen naar € 5.000 in 2028. Dit betekent dat
de zelfstandigenaftrek uitkomt op circa twee derde van het huidige niveau.
Doordat tegenover de afbouw van de zelfstandigenaftrek maatregelen
staan die de lasten verlichten (zoals de verhoging van de arbeidskorting)
gaan zelfstandigen er tot en met 2028 in de meeste gevallen nog steeds
op vooruit. Voor de jaren 2020 en 2021 zien we dat terug in een positieve
koopkrachtontwikkeling voor zelfstandigen.
Onder andere in de brief van 7 december 2018 van de Staatssecretaris van
Economische Zaken en Klimaat, naar aanleiding van de uitgevoerde
evaluatie naar de fiscale ondernemersfaciliteiten waarvan de zelfstandi11

Bijlage bij Kamerstukken II 2015/16, 31 311, nr. 154, https://www.rijksoverheid.nl/documenten/
rapporten/2015/10/02/eindrapport-ibo-zelfstandigen-zonder-personeel.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

6

genaftrek de grootste is, heeft het kabinet al opgemerkt dat het verkleinen
van de verschillen bijdraagt aan het verminderen van de verstoringen op
de arbeidsmarkt. Destijds werd een dergelijke stap nog niet gezet, met het
oog op de Commissie Borstlap. De Commissie Borstlap is gevraagd om
aanbevelingen te doen voor een fundamentele stap, ook buiten de
fiscaliteit, naar een toekomstbestendige arbeidsmarkt. Vooruitlopend op
de resultaten daaruit meent het kabinet nu toch al deze maatregel te
moeten nemen. Een deel van de budgettaire opbrengst als gevolg van de
afbouw van de zelfstandigenaftrek wordt nog niet ingezet en gereserveerd. Deze reservering kan worden gebruikt voor verdere stappen op
weg naar een toekomstbestendige arbeidsmarkt, bijvoorbeeld in reactie
op de Commissie Borstlap.
Geraamde koopkrachtbeeld
Als gevolg van het koopkrachtpakket en het hervormingspakket is het
verwachte koopkrachtbeeld voor 2020 positief. Voor alle groepen wordt
een behoorlijke koopkrachtplus verwacht. De hierna opgenomen tabellen
geven een overzicht van de belangrijkste parameters binnen box 1 van de
inkomstenbelasting en de verwachte wijzigingen hiervan gedurende de
kabinetsperiode. De bedragen voor 2020 zijn geïndexeerd met de
tabelcorrectiefactor zoals die geldt voor 2020, te weten 1,016. Bedragen na
2020 staan nog niet vast. De wijzigingen na 2020 zijn deels beleidsmatig
en deels het gevolg van indexatie. Voor die indexatie is de geraamde
tabelcorrectiefactor van het Centraal Planbureau (CPB) gebruikt.
Tabel 1: Overzicht IB-parameters voor belastingplichtigen jonger dan de AOW-leeftijd
2019

2020

2021

Tarief schijf 1
Tarief schijf 2
Tarief schijf 3
Tarief schijf 4

36,65%
38,10%
38,10%
51,75%

37,35%
37,35%
37,35%
49,50%

37,10%
37,10%
37,10%
49,50%

Grens schijf 1
Grens schijf 2
Grens schijf 3

€ 20.384
€ 34.300
€ 68.507

€ 20.711
€ 34.712
€ 68.507

€ 20.939
€ 34.999
€ 68.507

AHK: maximaal
AHK: afbouw in 2e en 3e schijf

€ 2.477
5,147%

€ 2.711
5,672%

€ 2.801
5,888%

Arbeidskorting: bedrag grens 1
Arbeidskorting: bedrag grens 2
Arbeidskorting: bedrag grens 3
Arbeidskorting: bedrag grens 4

€ 170
€ 3.399
€ 3.399
€0

€ 279
€ 3.595
€ 3.819
€0

€ 389
€ 3.776
€ 4.143
€0

Arbeidskorting: afbouwpunt
Arbeidskorting: afbouwpercentage

€ 34.060
– 6,00%

€ 34.989
– 6,00%

€ 35.982
– 6,00%

Zelfstandigenaftrek

€ 7.280

€ 7.030

€ 6.780

IACK: maximaal
IACK: inkomensgrens
IACK: opbouwpercentage

€ 2.835
€ 4.993
11,45%

€ 2.881
€ 5.072
11,45%

€ 2.913
€ 5.127
11,45%

Jonggehandicaptenkorting

€ 737

€ 749

€ 758

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

7

Tabel 2: Overzicht IB-parameters voor belastingplichtigen ouder dan de AOW-leeftijd
2019

2020

2021

Tarief schijf 1
Tarief schijf 2
Tarief schijf 3
Tarief schijf 4

18,75%
20,20%
38,10%
51,75%

19,45%
19,45%
37,35%
49,50%

19,20%
19,20%
37,10%
49,50%

Grens schijf 1
Grens schijf 2 (geboren vanaf 1946)
Grens schijf 2 (geboren voor 1946)
Grens schijf 3

€ 20.384
€ 34.300
€ 34.817
€ 68.507

€ 20.711
€ 34.712
€ 35.375
€ 68.507

€ 20.939
€ 34.999
€ 35.765
€ 68.507

AHK: maximaal
AHK: afbouw in 2e en 3e schijf

€ 1.268
2,633%

€ 1.413
2,956%

€ 1.453
3,054%

Arbeidskorting: bedrag grens 1
Arbeidskorting: bedrag grens 2
Arbeidskorting: bedrag grens 3
Arbeidskorting: bedrag grens 4

€ 87
€ 1.740
€ 1.739
€0

€ 146
€ 1.873
€ 1.989
€0

€ 202
€ 1.957
€ 2.147
€0

Arbeidskorting: afbouwpunt
Arbeidskorting: afbouwpercentage

€ 34.060
-3,070%

€ 34.989
-3,125%

€ 35.982
-3,109%

Zelfstandigenaftrek

€ 7.280

€ 7.030

€ 6.780

Ouderenkorting: maximaal
Ouderenkorting: afbouwpunt
Ouderenkorting: afbouwpercentage

€ 1.596
€ 36.783
-15%

€ 1.622
€ 37.372
-15%

€ 1.640
€ 37.784
-15%

€ 429

€ 436

€ 441

Alleenstaande ouderenkorting

5. Overgangsrecht voor saldolijfrenten van vóór 2001
Bij de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) is in
de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Invoeringswet
Wet IB 2001) overgangsrecht opgenomen voor de destijds bestaande
lijfrenten.12 Voor lijfrenten waarvan de premies geheel of gedeeltelijk niet
aftrekbaar waren (hierna: saldolijfrenten) eindigt dit overgangsrecht met
ingang van 1 januari 2021 in combinatie met een daaraan voorafgaande
afrekenverplichting. Voorgesteld wordt het overgangsrecht voor bepaalde
saldolijfrenten alsmede voor bepaalde buitenlandse pensioenen,
waarvoor dit overgangsrecht nooit bedoeld was, niet te beëindigen en de
afrekenverplichting hiervoor af te schaffen. Hiermee wordt een vereenvoudiging voor de uitvoering door de Belastingdienst en een vermindering van de administratieve lasten voor belastingplichtigen en
verzekeraars bereikt. De beëindiging van het overgangsrecht en de
afrekenverplichting wordt hierdoor beperkt tot specifiek die oude
saldolijfrenten waarmee belastingheffing langdurig kan worden uitgesteld.
Op grond van het overgangsrecht zoals dat in de Invoeringswet Wet IB
2001 is vastgelegd, worden de uitkeringen uit de vóór 2001 bestaande
lijfrenten in box 1 belast volgens de saldomethode zoals die gold onder de
Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Wet IB 1964).13 Dit is dus ook het
geval als een dergelijke lijfrente onder de Wet IB 2001 zou kwalificeren als
een vermogensbestanddeel van box 3. In de Invoeringswet Wet IB 2001 is
opgenomen dat het overgangsrecht voor saldolijfrenten na 20 jaar eindigt.
Reden hiervoor was dat het wenselijk werd geacht een begrenzing te
12

13

Hiermee worden bedoeld: rechten op periodieke uitkeringen of verstrekkingen die de
tegenwaarde voor een prestatie vormen.
Dit betekent dat belastingheffing over de uitkeringen plaatsvindt vanaf het moment dat de
hoogte van de uitkeringen uitkomt boven het totaalbedrag van de ter zake van de lijfrente
betaalde, niet afgetrokken premies.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

8

stellen aan een in het verleden regelmatig voorkomende vorm van tax
planning door zeer langdurig uitstel van belastingheffing dat met
saldolijfrenten mogelijk was. Voor een deel van dergelijke saldolijfrenten
is het namelijk mogelijk om de uitkeringsfase en daarmee de belastingheffing langdurig uit te stellen. Voor saldolijfrenten in eigen beheer komt
daar nog bij dat de opname van de lijfrenteverplichting op de balans van
de besloten vennootschap wel de winst en daarmee de verschuldigde
vennootschapsbelasting verlaagt. Na beëindiging van het overgangsrecht
gaan saldolijfrenten in de regel naar box 3. Om te voorkomen dat de
overgang van box 1 naar box 3 zou leiden tot verlies van de box 1-claim
over het saldo van deze lijfrenten14 is in het overgangsrecht een afrekenverplichting opgenomen per 31 december 2020. Deze afrekenverplichting
houdt in dat voor het deel van de saldolijfrente waarvoor de premies niet
aftrekbaar waren op 31 december 2020 in box 1 belasting moet worden
betaald over de waarde van (dit deel van) de saldolijfrente verminderd
met het totaalbedrag van de ter zake betaalde, niet-afgetrokken premies.
Deze afrekening vindt plaats onafhankelijk van de omstandigheid of op
dat moment daadwerkelijk geld wordt verkregen vanuit de saldolijfrente
en onafhankelijk van de vraag of de saldolijfrente na de beëindiging van
het overgangsrecht daadwerkelijk naar box 3 gaat. Ingevolge het
overgangsrecht is op verzoek op deze afrekening een tarief van 45% van
toepassing.
Onder saldolijfrenten vallen zowel de lijfrenten waarvan de premies in het
geheel niet aftrekbaar waren (zuivere saldolijfrenten), als diverse vormen
van lijfrenten waarvan de premies deels wel en deels niet in aftrek konden
worden gebracht (hybride saldolijfrenten). Bij hybride saldolijfrenten gaat
het om lijfrenten die, wat hun vormgeving betreft, aan de onder de Wet IB
1964 geldende voorwaarden voor gefaciliteerde onderhoudsvoorzieningen – en dus op zich aan de voorwaarden voor premieaftrek –
voldeden, maar waarbij de premies niet geheel in aftrek konden worden
gebracht. Dit is bijvoorbeeld het geval indien meer premies zijn betaald
dan op basis van de fiscale aftrekruimte in aanmerking mochten worden
genomen. Hybride saldolijfrenten zijn voornamelijk belegd bij professionele verzekeraars.
Toepassing van de afrekenverplichting op hybride saldolijfrenten zou
betekenen dat op 31 december 2020 in één keer in box 1 belasting moet
worden betaald over het saldo in deze lijfrenten in plaats van dat dit saldo
geleidelijk in box 1 belast wordt via belastingheffing over de uitkeringen.
Doordat de beëindiging van het overgangsrecht en de afrekenverplichting
alleen geldt voor het deel van de lijfrente waarvoor geen premieaftrek
heeft plaatsgevonden, kan toepassing ervan bij hybride saldolijfrenten
ertoe leiden dat het recht na de afrekening en beëindiging van het
overgangsrecht gesplitst moet worden in een deel dat in box 1 blijft en
een deel dat naar box 3 gaat (boxsplitsing). Voor het gedeelte van de
lijfrente waarvoor wel premieaftrek mogelijk was, wordt het overgangsrecht namelijk niet beëindigd en geldt geen afrekenverplichting. Dit deel
blijft in box 1 en op het moment dat de uitkeringen plaatsvinden wordt
hierover belasting geheven. Het gedeelte waarvoor het overgangsrecht
wel wordt beëindigd en waarover afrekening plaatsvindt, zal in de regel
naar box 3 gaan.

14

Het saldo van deze lijfrenten is het bedrag waarmee de waarde van de aanspraak uitkomt
boven het totaalbedrag van de ter zake van de lijfrente betaalde, niet afgetrokken premies. Dit
bedrag spiegelt het rendement weer dat tijdens de looptijd van een dergelijke lijfrente is
behaald.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

9

Boxsplitsing is in de praktijk zeer bewerkelijk, zowel voor de verzekeraars
als voor de Belastingdienst, aangezien de waarde van één polis gesplitst
moet worden in een box 1- en een box 3-deel. Vanwege deze problemen
bij in stand laten van de beëindiging van het overgangsrecht heeft het
kabinet gekeken in hoeverre het wenselijk is dat deze beëindiging in
combinatie met de afrekenverplichting blijft bestaan. Het kabinet is tot de
conclusie gekomen dat dit alleen wenselijk is voor de zuivere saldolijfrenten. Hierbij heeft een afweging plaatsgevonden tussen de gevolgen
voor de Belastingdienst, verzekeraars en burgers en in welke mate bij de
betreffende producten mogelijkheden bestaan om de belastingheffing
onbedoeld uit te stellen.
Bij hybride saldolijfrenten is van onbedoelde mogelijkheden om de
uitkeringsfase en daarmee de belastingheffing in box 1 uit te stellen niet
of slechts in zeer beperkte mate sprake. Hybride saldolijfrenten voldoen of
hebben op enig moment voldaan aan de wettelijke voorwaarden voor
fiscale facilitering van een onderhoudsvoorziening. Deze producten
moeten dan ook aan bepaalde (wettelijke) voorwaarden voldoen,
waardoor de uitkeringsfase niet onbeperkt kan worden uitgesteld. Het
gaat hierbij in de regel om reële oudedagsvoorzieningen. Een gedeeltelijke afrekening zou bij deze lijfrenten echter wel tot voor de uitvoering
zeer lastige splitsingsproblemen over box 1 en box 3 aanleiding geven.
Verder kan afrekening op 31 december 2020 voor de betrokken burger
leiden tot betalingsproblemen. De afrekening vindt namelijk plaats
onafhankelijk van de vraag of daadwerkelijk een bedrag uit de lijfrente
wordt ontvangen.
Gezien deze (nadelige) gevolgen voor de burger en de uitvoering en de
niet of slechts zeer beperkt aanwezige mogelijkheden voor uitstel van de
belastingheffing in box 1 wordt voorgesteld om de Invoeringswet Wet IB
2001 zodanig te wijzigen dat hybride saldolijfrenten ook na 31 december
2020 onder het overgangsrecht blijven vallen. Hierdoor zal heffing over de
uitkeringen in box 1 blijven plaatsvinden zodra deze worden genoten, en
wel met toepassing van de saldomethode. Ook zal worden geregeld dat
geen sprake is van een afrekenverplichting op 31 december 2020. Van de
mogelijk nadelige financiële gevolgen voor de burger en van de voor de
uitvoering zeer bewerkelijke boxsplitsing is hierdoor geen sprake.
Voor de zuivere saldolijfrenten wordt geen aanpassing van de wetgeving
voorgesteld. Voor deze saldolijfrenten blijft de afrekenverplichting
onverkort bestaan. Bij de zuivere saldolijfrenten gaat het namelijk om
lijfrenten die op geen enkel moment aan de voorwaarden voor een
wettelijk gefaciliteerde onderhoudsvoorziening hebben voldaan waardoor
uitstel van de uitkeringsfase en daarmee de belastingheffing in box 1 naar
de zeer verre toekomst mogelijk is. In sommige gevallen wordt hiermee
ook vermogen doorgeschoven naar volgende generaties. Zuivere
saldolijfrenten bestaan bij professionele verzekeraars alsmede met hogere
bedragen in eigen beheer situaties. Toepassing van de afrekenverplichting
leidt bij deze saldolijfrenten niet tot boxsplitsing waardoor de daarmee
gepaard gaande uitvoeringsproblematiek bij instandhouding van de
afrekenverplichting niet aan de orde is. Voor burgers kan de afrekenverplichting bij zuivere saldolijfrenten tot de hiervoor genoemde betalingsproblemen leiden. Het kabinet acht dit (financiële) nadeel voor de burger
echter minder zwaar wegen dan de verregaande mogelijkheden voor
belastinguitstel die met zuivere saldolijfrenten mogelijk zijn en met welk
oogmerk dergelijke producten ook vaak zullen zijn afgesloten. Het
overgangsrecht wordt voor de zuivere saldolijfrenten dan ook, zoals bij de
invoering van de Wet IB 2001 voorzien, per 31 december 2020 met een
afrekening beëindigd. In een algemene maatregel van bestuur wordt een
grondslag opgenomen voor de verstrekking van gegevens en inlichtingen

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

10

aan de Belastingdienst ten behoeve van de afrekenverplichting. Voor deze
bepaling geldt een voorhangprocedure.
Naast deze vormen van saldolijfrenten blijken ook bepaalde in het
buitenland of bij een internationale organisatie (zoals het Europees
Octrooibureau of het Internationaal Gerechtshof) opgebouwde pensioenrechten onder de beëindiging van het overgangsrecht en onder de
afrekenverplichting te vallen.15 Het gaat dan om pensioenen die in de
opbouwfase weliswaar niet aan de Nederlandse fiscale maatstaven uit de
loonbelasting voldoen, maar die op grond van de belastingwetgeving van
het andere land of door de internationale organisatie als (gefaciliteerde)
pensioenregeling voor de werknemers worden beschouwd. Deze
pensioenen vervullen voor deze werknemers eenzelfde functie als
tweedepijlerpensioenen in Nederland, namelijk het verzorgen van de oude
dag. Ook voor deze pensioenen zou het overgangsrecht met ingang van
1 januari 2021 worden beëindigd en de afrekenverplichting gelden.
Hierdoor zou in één keer in box 1 belasting moeten worden betaald over
het saldo van deze pensioenen in plaats van dat dit saldo geleidelijk in
box 1 belast wordt via belastingheffing over de uitkeringen. Omdat bij
invoering van het overgangsrecht niet voorzien is dat deze bepaalde
buitenlandse pensioenen onder de beëindiging van het overgangsrecht en
de afrekenverplichting vallen en – als zij wel in beeld waren geweest –
naar doel en strekking het overgangsrecht voor deze pensioenen niet
beëindigd zou zijn en geen afrekenverplichting zou gelden, wordt ten
aanzien van deze pensioenen eveneens voorgesteld het overgangsrecht
per 1 januari 2021 niet te beëindigen en de afrekenverplichting af te
schaffen.
6. Aanpassen van de werkkostenregeling
De werkkostenregeling (WKR) is de regeling in de loonbelasting voor de
behandeling van vergoedingen en verstrekkingen die door de werkgever
aan de werknemer worden verstrekt in het kader van een dienstbetrekking. Op 23 maart 2018 is het rapport Evaluatie van de werkkostenregeling samen met de kabinetsreactie op de evaluatie aangeboden aan de
Tweede Kamer.16 In deze kabinetsreactie werd aangegeven dat in overleg
zou worden getreden met het bedrijfsleven om na te gaan voor welke
aanpassingen in de WKR draagvlak bestaat. Inmiddels hebben die
overleggen plaatsgevonden. Een belangrijke algemene notie hieruit is dat
werkgevers behoefte hebben aan een bestendige regeling zonder
ingrijpende wijzigingen. Zij verkiezen in zijn algemeenheid een grotere
generieke vrije ruimte boven extra gerichte vrijstellingen.
Het kabinet stelt vier wijzigingen voor in de WKR. Twee van deze
maatregelen zijn al aangekondigd in de brief van 1 februari 2019 over de
invulling van het bedrag van € 100 miljoen dat in de augustusbesluitvorming van 2018 is gereserveerd voor verlaging van de lasten op arbeid
voor het midden- en kleinbedrijf (mkb).17 Deze maatregelen betreffen een
vergroting van de vrije ruimte en het gericht vrijstellen van vergoedingen
voor een verklaring omtrent gedrag (VOG). Daarnaast stelt het kabinet
twee maatregelen voor die tegemoetkomen aan knelpunten die bij de
hiervoor genoemde overleggen naar voren zijn gekomen. Zo stelt het
kabinet voor om werkgevers meer tijd te geven om vast te stellen of en, zo
ja, hoeveel belastingheffing verschuldigd is ter zake van de als eindhef-

15

Zie voor pensioenen van een internationale organisatie, ter illustratie Hoge Raad 16 januari
2009, ECLI:NL:HR:2009:BF7264 (pensioen voormalig griffier Internationaal Gerechtshof).
16
Kamerstukken II 2017/18, 34 785, nr. 80.
17
Kamerstukken II 2018/19, 35 026, nr. 60.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

11

fingsbestanddelen aangewezen vergoedingen en verstrekkingen en om de
wijze van waardebepaling bij producten uit eigen bedrijf aan te passen.
6.1. Vergroten vrije ruimte gericht op het mkb
Op dit moment bedraagt de vrije ruimte 1,2% van – kort gezegd – de
fiscale loonsom van alle medewerkers samen. Dit betekent dat bepaalde
vergoedingen en verstrekkingen tot die 1,2% onbelast kunnen blijven. Met
name mkb-ondernemingen met lage lonen of veel parttimers ervaren de
huidige vrije ruimte als knellend. Een genoemd argument is dat
mkb-bedrijven vaker genoodzaakt zijn om personeelsfestiviteiten op een
externe locatie te organiseren, waardoor de kosten – anders dan bij
festiviteiten op de werkplek – ten laste van de vrije ruimte komen. Een
ander argument is dat deze mkb-ondernemingen vanwege lage lonen of
veel parttimers relatief hoge kosten hebben voor het verstrekken van
bijvoorbeeld een kerstpakket, welke kosten ook ten laste van de vrije
ruimte komen. De in dit wetsvoorstel opgenomen vergroting van de vrije
ruimte komt tegemoet aan de hierboven genoemde signalen. Er wordt
namelijk een tweeschijvenstelsel voorgesteld in de berekening van de
vrije ruimte. De vrije ruimte wordt berekend als 1,7% van – kort gezegd –
de fiscale loonsom tot en met € 400.000 plus 1,2% van het restant van die
loonsom. Door deze vormgeving is de verruiming voor werkgevers met
een lage fiscale loonsom relatief het grootst.
6.2. Vrijstellen van vergoedingen voor een VOG
Een werkgever is in bepaalde gevallen wettelijk verplicht om een VOG van
zijn werknemer te eisen en voor sommige werkzaamheden eist de
werkgever onverplicht een VOG. Een wettelijke verplichting voor een VOG
geldt bijvoorbeeld voor onderwijzers, gastouders en taxichauffeurs.
Verplichtstelling door de werkgever kan gebeuren om uiteenlopende
redenen als het werken met kinderen of met financiële of vertrouwelijke
informatie. Op dit moment geldt in de WKR geen gerichte vrijstelling voor
vergoedingen van de werkgever aan de werknemer voor een VOG. Omdat
een werknemer de VOG aanvraagt en daarvoor kosten maakt, vergoeden
veel werkgevers de kosten daarvan aan hun werknemer. Zij brengen die
vergoeding vervolgens ten laste van de vrije ruimte, zodat de werknemer
geen heffing is verschuldigd over de vergoeding. De voorgestelde
maatregel houdt in dat de vergoeding voor de VOG niet meer ten laste
komt van de vrije ruimte. Het Adviescollege toetsing regeldruk (ATR)
adviseert om te onderzoeken of de verplichte VOG voor werknemers, net
als die voor vrijwilligers, gefinancierd kan worden uit algemene middelen.
Het advies van het ATR is doorgegeven aan het Ministerie van Justitie en
Veiligheid.
6.3. Verlengen uiterste moment aangifte en afdracht eindheffing
Op dit moment dient een werkgever de verschuldigde eindheffing in
verband met het overschrijden van de vrije ruimte van een kalenderjaar
uiterlijk aan te geven tegelijk met de aangifte over het eerste aangiftetijdvak van het volgende kalenderjaar. Werkgevers hebben aangegeven
deze termijn soms te kort te vinden. Voorgesteld wordt om de termijn te
verlengen door het mogelijk te maken om de verschuldigde eindheffing in
verband met het overschrijden van de vrije ruimte van een kalenderjaar
uiterlijk aan te geven tegelijk met de aangifte over het tweede aangiftetijdvak van het volgende kalenderjaar. Dit geeft werkgevers meer tijd om
de verschuldigde eindheffing in verband met overschrijding van de vrije
ruimte vast te stellen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

12

6.4. Waarde producten uit eigen bedrijf
In de huidige regeling kan het zijn dat de waarde van producten uit eigen
bedrijf wordt bepaald op het door de werkgever aan derden in rekening te
brengen bedrag. Voor branche-eigen producten bestaat een gerichte
vrijstelling tot een bedrag van ten hoogste 20% van de waarde in het
economische verkeer. Dit is elders geregeld in de wet.18 Om de bepaling
van de waarde van het product uit het eigen bedrijf in lijn te brengen met
de kortingsregeling, wordt voorgesteld om de waarde van de producten
uit eigen bedrijf steeds te stellen op de waarde in het economische
verkeer.
7. Indexeren van vrijwilligersregeling
Vanaf 1 januari 2019 geldt dat personen die als vrijwilliger werkzaam zijn
en vergoedingen en verstrekkingen ontvangen van in totaal maximaal
€ 170 per maand en € 1.700 per kalenderjaar hierover geen belasting en
premie volksverzekeringen zijn verschuldigd. De organisatie waarvoor zij
als vrijwilliger werkzaam zijn, is hierover ook geen premies werknemersverzekeringen verschuldigd. Voorgesteld wordt de genoemde maxima
met ingang van 1 januari 2020 jaarlijks te indexeren. Ten behoeve van de
uitvoeringspraktijk (kenbaarheid) zal het maximumbedrag per kalenderjaar rekenkundig worden afgerond op een veelvoud van € 100. In de
praktijk zal dit betekenen dat de in de wet opgenomen maxima niet ieder
jaar wijzigen. Met het voorstel om de genoemde maxima met ingang van
1 januari 2020 jaarlijks te indexeren wordt invulling gegeven aan de motie
van het Eerste Kamerlid Ester c.s.19
8. Aanpassen vrijstelling overheidsondernemingen
Met de invoering van de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen, die voor het eerst toepassing vindt met betrekking tot boekjaren
die aanvangen op of na 1 januari 2016, zijn in beginsel alle ondernemingen die direct of indirect worden gedreven door de overheid belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting geworden. Hiermee is een
gelijk speelveld gecreëerd tussen private ondernemingen enerzijds en
publieke ondernemingen anderzijds en kon een langlopende discussie
met de Europese Commissie (EC) worden beëindigd. Met de invoering
van die wet zijn ook enkele vrijstellingen voor overheidsondernemingen in
de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 opgenomen. Voor drie van
deze vrijstellingen is gebleken dat deze bij nader inzien te beperkt zijn
vormgegeven en in bepaalde situaties onbedoeld tot belastingheffing
leiden. Dit is het geval bij de vrijstelling voor onderwijs en onderzoek (de
onderwijsvrijstelling), de vrijstelling voor interne activiteiten en de
quasi-inbestedingsvrijstelling. Bij de onderwijsvrijstelling was onvoldoende rekening gehouden met de wijze van financiering bij door de
overheid bekostigde scholen met een internationale afdeling. Bij de
vrijstelling voor interne activiteiten en de quasi-inbestedingsvrijstelling
bleek dat onvoldoende rekening is gehouden met de verschillende
manieren waarop het Rijk in brede zin zich juridisch kan organiseren.
Hierdoor kwamen bepaalde situaties, die materieel vergelijkbaar zijn met
situaties die wel voor vrijstelling in aanmerking komen, buiten het
toepassingsbereik van de vrijstelling. Daarom wordt voorgesteld die drie
vrijstellingen te verruimen. Bij beleidsbesluit van 9 juli 201920 is goedgekeurd dat de in dit wetsvoorstel opgenomen wijzigingen van de hiervoor
18

Artikel 31a Wet LB 1964.
Kamerstukken I 2018/19, 35 026, G.
20
Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 9 juli 2019, nr. 2019 – 93725, Belastingdienst/
Corporate Dienst Vaktechniek (Stcrt. 2019, 39948).
19

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

13

genoemde vrijstellingen voor overheidsondernemingen reeds voor het
eerst kunnen worden toegepast met betrekking tot boekjaren die op of na
1 januari 2016 zijn aangevangen, zijnde de boekjaren waarop de Wet
modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen voor het eerst
toepassing vindt. Om die reden bestaat geen noodzaak om aan de in dit
wetsvoorstel opgenomen wijzigingen eveneens terugwerkende kracht te
verlenen. Ten slotte wordt opgemerkt dat in het genoemde beleidsbesluit
is geregeld dat onderwijsstichtingen die niet voldoen aan de voorwaarden
van de vrijstelling tot 1 januari 2020 de tijd krijgen om hun organisatiestructuur zo aan te passen dat ze met terugwerkende kracht alsnog in
aanmerking komen voor de onderwijsvrijstelling.
8.1. Aanpassen onderwijsvrijstelling
De onderwijsvrijstelling is een subjectieve vrijstelling voor lichamen die
uitsluitend of nagenoeg uitsluitend bekostigd onderwijs geven (of
bekostigd onderzoek verrichten). Er is sprake van bekostigd onderwijs (of
onderzoek) als het onderwijs hoofdzakelijk wordt bekostigd uit publieke
middelen of uit een of meer van de bijdragen die zijn opgesomd in de
wettekst waarin de onderwijsvrijstelling is opgenomen (zoals wettelijk
collegegeld of wettelijke lesgelden).
De onderwijsvrijstelling kan op basis van de huidige wettekst te beperkt
uitwerken voor enkele scholen voor primair of voortgezet onderwijs met
een internationale afdeling die (gedeeltelijk) door de overheid worden
bekostigd. Omdat bij een internationale afdeling (van een bekostigde
school) niet alle werkelijke kosten worden gefinancierd vanuit de
overheid, is aan deze bekostigde scholen de mogelijkheid geboden een
verplichte ouderbijdrage te vragen voor toelating tot de internationale
afdeling.21 Die bijdrage van de ouders (of verzorgers) kwalificeert op basis
van de huidige tekst van de onderwijsvrijstelling, anders dan de andere
verplichte bijdragen, niet als toegelaten financieringsmiddel voor de
bekostigingseis. Hierdoor bestaat de mogelijkheid dat het lichaam
(meestal een stichting) waarin een dergelijke bekostigde school met een
internationale afdeling is ondergebracht, niet in aanmerking komt voor de
onderwijsvrijstelling. Het kabinet is van mening dat in de genoemde
situatie onbedoeld belastingplicht ontstaat. De verplichte ouderbijdrage
voor toelating tot een internationale afdeling22 is volgens het kabinet op
een lijn te stellen met het wettelijke collegegeld en met wettelijke
lesgelden. Daarom wordt voorgesteld om de verplichte ouderbijdragen
ten behoeve van toelating tot een internationale afdeling van een door de
overheid (gedeeltelijk) bekostigde school aan te merken als toegelaten
financieringsmiddel voor de bekostigingseis.
Tevens wordt voorgesteld om de verplichte ouderbijdrage voor toelating
tot een geaccrediteerde Europese school eveneens als toegelaten
financieringsmiddel voor de bekostigingseis aan te merken. Op dit
moment is er slechts één geaccrediteerde Europese school in Nederland.
21

Tijdens de parlementaire behandeling van de Wet internationaal georiënteerd basisonderwijs
is door het kabinet opgemerkt dat de bekostiging vanuit de overheid ten behoeve van een
internationale afdeling niet toereikend is en dat een ouderbijdrage daarom verplicht mag
worden gesteld. Zie Kamerstukken II 2010/11, 32 795, nr. 3, p. 2–3. Voor wat betreft het
internationaal georiënteerd voortgezet onderwijs bevat artikel 9 van de Beleidsregel IGVO
2010 de mogelijkheid een ouderbijdrage verplicht te stellen voor toelating tot het internationaal georiënteerd voortgezet onderwijs (http://wetten.overheid.nl/BWBR0027776/2012-08-01).
22
Voor de volledigheid wordt opgemerkt dat een school die niet voldoet aan de voorwaarden
van de subjectieve onderwijsvrijstelling mogelijk nog wel gebruik kan maken van een
gedeeltelijke vrijstelling van belasting, de zogenoemde objectvrijstelling. Door deze objectvrijstelling wordt een vrijstelling van belasting verleend voor het deel van de onderwijsactiviteiten waarbij wel is voldaan aan de bekostigingseis.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

14

Op deze school wordt zowel internationaal georiënteerd primair als
voortgezet onderwijs aangeboden. Ook hier geldt dat de verplichte
ouderbijdrage vergelijkbaar is met het wettelijke collegegeld en met
wettelijke lesgelden.23
8.2. Aanpassen vrijstelling voor interne activiteiten en
quasi-inbestedingsvrijstelling
In de vennootschapsbelasting is voor overheidsondernemingen fiscale
rechtsvormneutraliteit beoogd, zodat bij de afweging door overheidsinstellingen over de juridische vorm waarin activiteiten worden verricht het
fiscale stelsel materieel zo min mogelijk een factor is. Om dit te bereiken
geldt op basis van de huidige wetgeving onder andere een vrijstelling
voor activiteiten verricht door een publiekrechtelijke rechtspersoon ten
behoeve van een privaatrechtelijk overheidslichaam van die publiekrechtelijke rechtspersoon. Dit wordt de vrijstelling voor interne activiteiten
genoemd. Daarnaast is er een vrijstelling voor de omgekeerde situatie dat
een privaatrechtelijk overheidslichaam activiteiten verricht ten behoeve
van de publiekrechtelijke rechtspersoon waardoor het gehouden wordt.
Tevens kunnen privaatrechtelijke overheidslichamen die door eenzelfde
publiekrechtelijke rechtspersoon worden gehouden onderling vrijgestelde
activiteiten verrichten. Deze laatstgenoemde situaties worden geregeld in
de quasi-inbestedingsvrijstelling. Met de vrijstelling voor interne
activiteiten en de quasi-inbestedingsvrijstelling wordt bereikt dat een
publiekrechtelijke rechtspersoon zonder fiscale gevolgen activiteiten kan
onderbrengen in een privaatrechtelijk overheidslichaam. De Staat heeft
echter ook de mogelijkheid om taken onder te brengen in een publiekrechtelijke rechtspersoon. De vrijstelling voor interne activiteiten en de
quasi-inbestedingsvrijstelling zijn echter niet van toepassing indien de
betreffende taken zijn ondergebracht in publiekrechtelijke rechtspersonen,
terwijl die vrijstellingen wel van toepassing zouden zijn als deze taken
waren ondergebracht in privaatrechtelijke overheidslichamen. Die
situaties zijn – los van de juridische vormgeving – materieel sterk
vergelijkbaar. Gevolg hiervan is dat belastingheffing kan optreden bij
onderlinge activiteiten, bijvoorbeeld tussen de Staat en zelfstandige
bestuursorganen met publiekrechtelijke rechtspersoonlijkheid, rechtspersonen met een wettelijke taak die zijn opgericht naar publiek recht of
sui-generisrechtspersonen. Indien die activiteiten echter waren verricht
tussen de Staat en privaatrechtelijke overheidslichamen zou een
vrijstelling toepassing kunnen vinden. Het onderscheid tussen deze
materieel vergelijkbare situaties acht het kabinet onwenselijk. Met de
voorgestelde uitbreiding van de vrijstelling voor interne activiteiten en de
quasi-inbestedingsvrijstelling wordt dit verschil in behandeling weggenomen.
Voorbeeld 1 – Situatie privaatrechtelijke rechtspersonen
Een ministerie heeft ervoor gekozen om bepaalde diensten onder te
brengen in een zelfstandig bestuursorgaan (zbo) met privaatrechtelijke
rechtspersoonlijkheid. Kort gezegd is het doel van de vrijstelling voor
interne activiteiten en de quasi-inbestedingsvrijstelling om activiteiten
verricht binnen de eigen kring vrij te stellen. Het privaatrechtelijke zbo
23

In de toelichting op de Experimenteerbeschikking Europese School Den Haag (2 november
2011) is beschreven dat een verplichte ouderbijdrage een voorwaarde is om te worden
toegelaten tot het primaire onderwijs van de Europese School te Den Haag. Wat betreft het
voortgezet onderwijs is in artikel 5 van de Beschikking Europees secundair onderwijs Den
Haag bepaald dat de toelating tot het Europees secundair onderwijs afhankelijk is van de
voldoening van een geldelijke bijdrage door de ouders. Daarnaast bevat artikel 9 van de
Beleidsregel IGVO 2010 de mogelijkheid om een ouderbijdrage verplicht te stellen voor
toelating tot het internationaal georiënteerd voortgezet onderwijs (http://wetten.overheid.nl/
BWBR0027776/2012-08-01).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

15

behoort tot de eigen kring van het ministerie en daarmee zijn de resultaten die worden behaald met de onderlinge activiteiten vrijgesteld.

Voorbeeld 2 – Huidige situatie publiekrechtelijke rechtspersonen
In dit voorbeeld is sprake van dezelfde situatie als in het voorbeeld
hiervoor. Nu heeft het ministerie echter bepaalde diensten ondergebracht
in een zbo met zelfstandig publiekrechtelijke rechtspersoonlijkheid.
Aangezien thans de zogenoemde eigen kring van een overheidsorganisatie niet meer dan één publiekrechtelijke rechtspersoon kan bevatten,
ontstaat bij de oprichting van de publiekrechtelijke rechtspersoon een
nieuwe eigen kring. De resultaten behaald met de activiteiten die worden
verricht tussen het zbo en het ministerie zijn daarom niet vrijgesteld.

Voorbeeld 3 – Voorgestelde situatie publiekrechtelijke rechtspersonen
In dit voorbeeld is sprake van dezelfde situatie als in het voorbeeld
hiervoor. Met de voorgestelde wetswijziging wordt bereikt dat de eigen
kring van een overheidsorganisatie meer dan één publiekrechtelijke
rechtspersoon kan bevatten. Indien aan de overige voorwaarden wordt
voldaan zijn de resultaten behaald met de activiteiten tussen het zbo en
het ministerie vrijgesteld.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

16

9. Invoeren minimumkapitaalregel voor banken en verzekeraars

Om voor banken en verzekeraars het fiscale voordeel van de financiering
met vreemd vermogen te beperken, wordt met dit wetsvoorstel een
minimumkapitaalregel voor banken en verzekeraars voorgesteld die de
aftrek van de verschuldigde rente beperkt voor zover het vreemd
vermogen meer bedraagt dan 92% van het balanstotaal.
Eigen vermogen en vreemd vermogen worden fiscaal niet hetzelfde
behandeld. Een ongelijke behandeling van eigen vermogen en vreemd
vermogen doet zich voor doordat voor belastingplichtigen in de vennootschapsbelasting de vergoeding voor vreemd vermogen (rente) fiscaal
aftrekbaar is, terwijl de vergoeding voor eigen vermogen (dividend)
fiscaal niet aftrekbaar is. De fiscale aftrekbaarheid van rente verlaagt de
kosten van financiering met vreemd vermogen, waardoor er voor
bedrijven een fiscaal voordeel bestaat om activiteiten met vreemd
vermogen te financieren. Omdat vanuit het perspectief van het gefinancierde bedrijf zowel rente als dividend financieringskosten zijn, is er een
goede economische reden om beide vormen van financiering fiscaal meer
gelijk te behandelen.24 Om te komen tot een meer gelijke behandeling van
eigen vermogen en vreemd vermogen is de inzet van het kabinet om de
fiscale aftrekbaarheid van rente te beperken. Zo heeft het kabinet met de
robuuste vormgeving van de generieke renteaftrekbeperking (earningsstrippingmaatregel) in de vennootschapsbelasting een ambitieuze stap
gezet om tot een fiscaal meer gelijke behandeling van eigen vermogen en
vreemd vermogen te komen. De earningsstrippingmaatregel betreft, kort
gezegd, een generieke renteaftrekbeperking die in beginsel voor alle
vennootschapsbelastingplichtigen de per saldo verschuldigde rente – dat
is het verschil tussen de rentelasten en rentebaten ter zake van geldleningen en daarmee vergelijkbare overeenkomsten – in aftrek beperkt voor
zover die meer bedraagt dan 30% van de zogenoemde fiscale EBITDA25 of
de drempel van € 1 miljoen. Omdat bij banken en verzekeraars op
fiscale-eenheidsniveau veelal geen sprake is van per saldo verschuldigde

24

In opdracht van de EC is geanalyseerd hoe groot het fiscale voordeel op financiering met
vreemd vermogen is in vergelijking met eigen vermogen. Volgens deze berekeningen
bedraagt het fiscale voordeel bij financiering met vreemd vermogen in Nederland ruim 2
procentpunt (zie ZEW, 2012, «Effective tax levels, using the Devereux/Griffith methodology»,
Project for the EU Commission: TAXUD/2008/CC/099).
25
Earnings before interest, tax and depreciation allowances.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

17

rente, worden zij echter doorgaans niet geraakt door de earningsstrippingmaatregel.
Het kabinet wenst ook voor banken en verzekeraars het fiscale voordeel
van de financiering met vreemd vermogen te beperken. Mede om deze
reden is in het regeerakkoord opgenomen dat per 1 januari 2020 een
renteaftrekbeperkende maatregel voor banken en verzekeraars wordt
ingevoerd, zijnde de minimumkapitaalregel.26 De minimumkapitaalregel
als omschreven in het regeerakkoord beperkt, kort gezegd, de fiscale
aftrekbaarheid van verschuldigde rente voor banken en verzekeraars voor
zover het vreemd vermogen meer bedraagt dan 92% van het balanstotaal.
Daarbij realiseert het kabinet zich dat het in beginsel aan banken en
verzekeraars zelf is om te kiezen voor financiering met eigen of vreemd
vermogen. Omdat bij die keuze ook afwegingen buiten de fiscaliteit een
rol spelen, bestaat niet de verwachting dat banken en verzekeraars enkel
door de toepassing van deze maatregel hun financieringsverhouding
zullen wijzigen. Dit is dan ook niet het primaire doel van deze maatregel,
hoewel het kabinet een verdere versterking van de kapitalisatie in zijn
algemeenheid wel zou toejuichen. Zoals hiervoor gezegd is het beoogde
doel van de maatregel om de fiscale prikkel voor de financiering met
vreemd vermogen te beperken.
Daarnaast beoogt het kabinet met de invoering van de minimumkapitaalregel dat ook banken en verzekeraars een bijdrage leveren aan de
verlaging van het vennootschapsbelastingtarief, die grotendeels wordt
gefinancierd door de opbrengst van de earningsstrippingmaatregel.
Banken en verzekeraars die geraakt worden door de minimumkapitaalregel kunnen een gedeelte van hun rente niet in aftrek brengen bij het
bepalen van hun belastbare winst. Daardoor leidt de maatregel, naar
verwachting, tot een hogere belastbare winst en dus tot een hoger bedrag
dat verschuldigd is aan vennootschapsbelasting. Met de grondslagverbreding die het gevolg is van deze renteaftrekbeperking leveren banken
en verzekeraars een bijdrage aan de vennootschapsbelastingtariefverlaging.
Hierna wordt aandacht besteed aan de reikwijdte van de voorgestelde
minimumkapitaalregel. Daarbij wordt achtereenvolgens ingegaan op de
volgende vragen:
– Voor wie geldt de maatregel?
– Wanneer grijpt de maatregel aan?
– Wat wordt in aftrek beperkt?
Voor wie geldt de maatregel?
Het kabinet kiest ervoor om de minimumkapitaalregel specifiek op banken
en verzekeraars te richten, omdat de generiek werkende earningsstrippingmaatregel in de praktijk banken en verzekeraars naar hun aard niet
raakt. Voor de afbakening van de onder de voorgestelde minimumkapitaalregel vallende banken en verzekeraars wordt aangesloten bij het
toelatingsstelsel uit de Wet op het financieel toezicht (Wft). Hierdoor is de
maatregel, kort gezegd, van toepassing op binnenlands en buitenlands
belastingplichtige lichamen met een vergunning of een afschrift van een
mededeling voor het uitoefenen van het bedrijf van bank of verzekeraar in
Nederland. Enerzijds kan hierbij worden gedacht aan banken en verzekeraars die hun zetel in Nederland hebben, alsmede aan in Nederland
gevestigde dochtervennootschappen van buitenlandse banken en
verzekeraars. Daarbij is de minimumkapitaalregel in beginsel van
toepassing op het lichaam dat beschikt over een vergunning of een
26

Kamerstukken II 2017/18, 34 700, nr. 34.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

18

afschrift van een mededeling voor het uitoefenen van het bedrijf van bank
of verzekeraar. Ingeval een dergelijk lichaam deel uitmaakt van een fiscale
eenheid, vindt de minimumkapitaalregel toepassing op het fiscaleeenheidsniveau. Anderzijds is de minimumkapitaalregel van toepassing
op banken en verzekeraars die hun zetel buiten Nederland hebben en in
Nederland actief zijn door middel van een vaste inrichting.
Wanneer grijpt de maatregel aan?
Verhouding eigen vermogen ten opzichte van balanstotaal
Om de prikkel voor de financiering met vreemd vermogen te beperken
heeft de Studiegroep Duurzame Groei eerder voorgesteld om de fiscale
aftrek van de verschuldigde rente te beperken voor zover het vreemd
vermogen meer is dan 92% van het commerciële balanstotaal.27 Deze
norm is overgenomen in het regeerakkoord. Hoewel het kabinet erkent dat
ieder percentage arbitrair is, ziet het kabinet geen aanleiding af te wijken
van de in het regeerakkoord genoemde norm, mede met het oog op de in
het regeerakkoord genoemde budgettaire opbrengst. Deze norm geldt
voor zowel banken als verzekeraars. Het kabinet kiest er daarentegen niet
voor om dat percentage te relateren aan het commerciële balanstotaal,
maar om aansluiting te zoeken bij de geüniformeerde toezichtkaders voor
banken en verzekeraars. Zo wordt voor banken voorgesteld de leverage
ratio te hanteren die voortvloeit uit de verordening kapitaalvereisten28. De
leverage ratio geeft, kort gezegd, de verhouding weer tussen het
aanwezige tier 1-kapitaal en de totale bancaire blootstellingen van een
bank of groep van banken. Het tier 1-kapitaal van een bank of groep van
banken is een kapitaalmaatstaf die bestaat uit de som van het tier
1-kernkapitaal en het aanvullend tier 1-kapitaal. Het bedrag van de totale
bancaire blootstellingen is de som van de blootstellingswaarden van alle
activa en de buiten de balans om blijkende blootstellingen. Het gaat hier
dus om een op basis van de verordening kapitaalvereisten gecorrigeerd
balanstotaal. In gelijke zin wordt ook voor verzekeraars voorgesteld om
aan te sluiten bij de verhouding tussen het eigen vermogen en het
balanstotaal. Omdat voor verzekeraars, anders dan voor banken, geen
leverage ratio wordt berekend, wordt deze verhouding bepaald aan de
hand van de balans die wordt opgesteld op basis van de verordening
solvabiliteit II29. Door aan te sluiten bij de verhouding tussen het eigen
vermogen en het balanstotaal in plaats van de verhouding tussen het
vreemd vermogen en het balanstotaal grijpt de maatregel – omgekeerd –
aan voor zover het eigen vermogen minder bedraagt dan 8% van het
balanstotaal.
Door de keuze om, in afwijking van het regeerakkoord, aan te sluiten bij
de geüniformeerde toezichtkaders voor banken en verzekeraars wordt een
beter beeld verkregen van de verhouding tussen het eigen vermogen en
de totale blootstellingen van een bank en een verzekeraar dan uit de
commerciële jaarrekening naar voren komt. Een geconsolideerde
commerciële jaarrekening omvat namelijk alle dochters van een groep,
waardoor het bankendeel of het verzekeringsdeel van een groep niet goed
in beeld wordt gebracht. Dit in tegenstelling tot de geconsolideerde cijfers
27

Rapport werkgroep Fiscaliteit ten behoeve van de Studiegroep Duurzame Groei, 2016, p. 58 en
99.
Verordening (EU) nr. 575/2013 van het Europees parlement en de Raad van 26 juni 2013
betreffende prudentiële vereisten voor kredietinstellingen en beleggingsondernemingen en tot
wijziging van Verordening (EU) nr. 648/2012 (PbEU 2013, L 176).
29
Gedelegeerde Verordening (EU) nr. 2015/35 van de Commissie van 10 oktober 2014 tot
aanvulling van Richtlijn 2009/138/EG van het Europees parlement en de Raad betreffende de
toegang tot en uitoefening van het verzekerings- en het herverzekeringsbedrijf (Solvabiliteit II)
(PbEU 2015, L 12).
28

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

19

in de bestaande prudentiële toezichtkaders, waarin alleen de bankendochters en verzekeringsdochters worden geconsolideerd. Daarnaast
biedt het jaarrekeningenrecht individuele banken en verzekeraars meer
keuzevrijheid ten aanzien van de waarderingsgrondslagen, om bepaalde
blootstellingen niet te verantwoorden op de balans en bepaalde bestanddelen te salderen dan onder de prudentiële toezichtkaders mogelijk is.
Omdat de geüniformeerde toezichtkaders voor banken en verzekeraars op
Europees niveau volledig vergelijkbaar zijn, wordt hier zoveel mogelijk bij
aangesloten.
Door de aansluiting bij de geüniformeerde toezichtkaders voor banken en
verzekeraars worden de regeldrukkosten voor belastingplichtigen en de
uitvoeringskosten voor de Belastingdienst beperkt. Zo hoeven belastingplichtigen door aan te sluiten bij de reeds beschikbare berekeningen en
bestaande openbaarmakingsverplichtingen geen afzonderlijke gegevens
op te stellen voor de toepassing van deze maatregel. Verder kan de
Belastingdienst in de handhaving aansluiten bij gegevens die volgen uit
een rapportage of verslag waarop reeds toezicht wordt gehouden. In het
vervolg van deze paragraaf wordt nader toegelicht hoe met behulp van de
genoemde toezichtkaders wordt vastgesteld of de maatregel aangrijpt bij
de betreffende bank of verzekeraar.
Banken: verordening kapitaalvereisten
Voor banken is bij de uitwerking van de voorgestelde norm, zoals gezegd,
aangesloten bij de leverage ratio uit de verordening kapitaalvereisten. Op
grond van de verordening kapitaalvereisten zijn banken gehouden om
hun leverage ratio volgens een uniforme methode te berekenen en
openbaar te maken. Daarbij zijn banken in beginsel gehouden om op
individuele basis een leverage ratio te berekenen en openbaar te maken.
Ingeval echter sprake is van een moederinstelling van een bankengroep in
een lidstaat van de Europese Unie (EU) of in een staat die partij is bij de
Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte (EER)
(hierna: EU/EER-land), dan wordt de leverage ratio op grond van de
verordening kapitaalvereisten op geconsolideerd niveau berekend. In dat
geval wordt ook op geconsolideerde basis aan de openbaarmakingsvereisten voldaan.
Voor de toepassing van de voorgestelde minimumkapitaalregel voor
banken wordt de leverage ratio op Europees geconsolideerd niveau als
uitgangspunt genomen. Het gaat hierbij niet om de leverage ratio van de
belastingplichtige op individueel niveau, maar om de leverage ratio zoals
deze door een moederinstelling in een EU/EER-land met betrekking tot de
belastingplichtige op geconsolideerde basis wordt berekend en openbaar
gemaakt. Ingeval echter een bank met een zetel buiten een EU/EER-land
een in Nederland gevestigde dochtervennootschap heeft, waardoor geen
leverage ratio op Europees geconsolideerd niveau wordt berekend en
openbaar gemaakt, wordt de leverage ratio van de in Nederland gevestigde bank op individuele basis gehanteerd.
De voorgestelde minimumkapitaalregel voor banken beperkt de aftrekbaarheid van de renten ter zake van geldleningen indien de leverage ratio
van een bank minder bedraagt dan 8%. Voor zover de leverage ratio
minder bedraagt dan 8% worden de in een jaar verschuldigde renten ter
zake van geldleningen van aftrek uitgesloten voor (8-L)/(100-L) gedeelte.
Hierbij wordt onder L verstaan het op één decimaal afgeronde percentage
van de leverage ratio op 31 december van het kalenderjaar dat voorafgaat
aan het kalenderjaar waarin het boekjaar aanvangt. De teller van de breuk
(8-L) betreft het percentage dat de leverage ratio minder bedraagt dan 8.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

20

De noemer van de breuk (100-L) betreft het procentuele aandeel van het
vreemd vermogen in, kort gezegd, het balanstotaal.
Voorbeeld 1
Een Nederlandse bank (de belastingplichtige) wil in de aangifte vennootschapsbelasting 2020 een bedrag van € 150 miljoen als renten ter zake
van geldleningen in aftrek brengen bij het bepalen van de winst. De bank
heeft op 31 december 2019 een leverage ratio van 3%. Op 31 december
2019 bedraagt het percentuele tekort van de leverage ratio 5 (namelijk 8
minus 3). Het procentuele aandeel van het vreemd vermogen in het
balanstotaal bedraagt aan het einde van dat jaar 97 (namelijk 100 minus
3). De belastingplichtige in dit voorbeeld kan derhalve in zijn aangifte
vennootschapsbelasting 2020 afgerond € 7,73 miljoen (5/97 deel van het
totaalbedrag aan renten ter zake van geldleningen van € 150 miljoen) niet
in aftrek brengen bij het bepalen van de winst van dat jaar.
Voorbeeld 2
Een bank die is gevestigd in de Verenigde Staten oefent in Nederland het
bankbedrijf uit door middel van een rechtstreeks gehouden dochtervennootschap (de belastingplichtige). De belastingplichtige wil in de aangifte
vennootschapsbelasting 2020 een bedrag van € 80 miljoen als renten ter
zake van geldleningen in aftrek brengen bij het bepalen van de winst.
Omdat met betrekking tot de belastingplichtige in dit voorbeeld geen
leverage ratio op Europees geconsolideerd niveau wordt berekend en
openbaar gemaakt, wordt de leverage ratio op individuele basis gehanteerd. De bank heeft op 31 december 2019 op individuele basis een
leverage ratio van 6%. Op 31 december 2019 bedraagt het procentuele
tekort van de leverage ratio 2 (namelijk 8 minus 6). Het procentuele
aandeel van het vreemd vermogen in het balanstotaal bedraagt aan het
einde van dat jaar 94 (namelijk 100 minus 6). De belastingplichtige in dit
voorbeeld kan derhalve in zijn aangifte vennootschapsbelasting 2020
afgerond € 1,7 miljoen (2/94 deel van het totaalbedrag aan renten ter zake
van geldleningen van € 80 miljoen) niet in aftrek brengen bij het bepalen
van de winst van dat jaar.
Voor in Nederland gelegen vaste inrichtingen van een buitenlandse bank
geldt in beginsel dat, conform de hierboven beschreven systematiek voor
binnenlands belastingplichtigen, de geconsolideerde leverage ratio met
betrekking tot het Europese hoofdhuis (gevestigd in een EU/EER-land)
wordt gehanteerd.
Voorbeeld 3
Een bank die is gevestigd in Duitsland (hoofdhuis) oefent in Nederland het
bankbedrijf uit door middel van een vaste inrichting. De bank in Duitsland
is dus de buitenlandse belastingplichtige. De bank wil ter zake van deze
vaste inrichting in de aangifte vennootschapsbelasting 2020 een bedrag
van € 50 miljoen als renten ter zake van geldleningen in aftrek brengen bij
het bepalen van de winst. Het hoofdhuis in Duitsland heeft op
31 december 2019 op geconsolideerd niveau een leverage ratio van 5%.
Op 31 december 2019 bedraagt het procentuele tekort van de leverage
ratio 3 (namelijk 8 minus 5). Het procentuele aandeel van het vreemd
vermogen in het balanstotaal bedraagt aan het einde van dat jaar 95
(namelijk 100 minus 5). De belastingplichtige in dit voorbeeld kan
derhalve in zijn aangifte vennootschapsbelasting 2020 afgerond
€ 1,58 miljoen (3/95 deel van het totaalbedrag aan renten ter zake van
geldleningen van € 50 miljoen) niet in aftrek brengen bij het bepalen van
de winst van dat jaar.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

21

Ingeval sprake is van een in Nederland gelegen vaste inrichting van een
hoofdhuis dat niet is gevestigd in een EU/EER-land, wordt de leverage
ratio bepaald aan de hand van een aan die leverage ratio gelijkwaardige
ratio zoals die met betrekking tot dat hoofdhuis wordt berekend en
openbaar gemaakt.
Voorbeeld 4
Een bank die is gevestigd in Japan (hoofdhuis) oefent in Nederland het
bankbedrijf uit door middel van een vaste inrichting. De bank in Japan is
dus de buitenlandse belastingplichtige. De bank brengt ter zake van deze
vaste inrichting in de aangifte vennootschapsbelasting 2020 een bedrag
van € 40 miljoen als renten ter zake van geldleningen in aftrek bij het
bepalen van de winst. Omdat met betrekking tot de belastingplichtige in
dit voorbeeld geen leverage ratio op Europees geconsolideerd of
individueel niveau wordt berekend en openbaar gemaakt, dient de
leverage ratio te worden bepaald aan de hand van een aan die leverage
ratio gelijkwaardige ratio zoals die met betrekking tot dat hoofdhuis wordt
berekend en openbaar gemaakt. Het hoofdhuis in Japan heeft op
31 december 2019 op geconsolideerd niveau een leverage ratio van 4%.
Op 31 december 2019 bedraagt het procentuele tekort van de leverage
ratio 4 (namelijk 8 minus 4). Het procentuele aandeel van het vreemd
vermogen in het balanstotaal bedraagt aan het einde van dat jaar 96
(namelijk 100 minus 4). De belastingplichtige in dit voorbeeld kan
derhalve in zijn aangifte vennootschapsbelasting 2020 afgerond
€ 1,67 miljoen (4/96 deel van het totaalbedrag aan renten ter zake van
geldleningen van € 40 miljoen) niet in aftrek brengen bij het bepalen van
de winst van dat jaar.
Verzekeraars: verordening solvabiliteit II
Omdat verzekeraars geen leverage ratio kennen, wordt voor de
toepassing van de voorgestelde minimumkapitaalregel een met de
leverage ratio overeenkomende ratio bepaald aan de hand van de
geüniformeerde toezichtkaders voor verzekeraars. Zo wordt voor
verzekeraars de verhouding tussen het eigen vermogen en het balanstotaal bepaald aan de hand van de balans die wordt opgesteld volgens de
verordening solvabiliteit II. Dit betreft de zogenoemde eigenvermogenratio. Voor verzekeraars is ervoor gekozen om aan te sluiten bij de balans
die wordt opgesteld volgens de verordening solvabiliteit II omdat de
definitie van groep onder deze regelgeving nauw aansluit bij de regels
daaromtrent in het bancaire toezicht. Zo worden onder de verordening
solvabiliteit II alleen de (her)verzekeraars in een geconsolideerde groep
opgenomen, net zoals in het bancaire toezicht voor de berekening van de
leverage ratio alleen de bancaire activiteiten worden geconsolideerd.
Voor de toepassing van de voorgestelde minimumkapitaalregel voor
verzekeraars wordt de eigenvermogenratio op groepsniveau als
uitgangspunt genomen. Hiertoe wordt aangesloten bij de eigenvermogenratio zoals die kan worden bepaald op grond van het volgens de richtlijn
solvabiliteit II opgestelde verslag over de solvabiliteit en financiële
toestand van de groep waarvan de belastingplichtige deel uitmaakt.
Hierop gelden twee uitzonderingen. Ingeval met betrekking tot een
belastingplichtige geen eigenvermogenratio kan worden bepaald aan de
hand van dat verslag, wordt de eigenvermogenratio bepaald aan de hand
van de verhouding tussen het eigen vermogen en het balanstotaal zoals
die voor de belastingplichtige op individuele basis kunnen worden
bepaald aan de hand van het rapport over de solvabiliteit en financiële
toestand volgens de richtlijn solvabiliteit II. Voor verzekeraars met een
beperkte risico-omvang, die op grond van de richtlijn solvabiliteit II geen

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

22

verslag of rapport over de solvabiliteit en financiële toestand openbaar
maken, wordt voor de bepaling van de eigenvermogenratio uitgegaan van
de op grond van de Wft verplicht gestelde balans die wordt opgesteld
volgens de regels van de richtlijn solvabiliteit II en die wordt opgenomen
in de toelichting op de jaarrekening.
De voorgestelde minimumkapitaalregel voor verzekeraars beperkt de
aftrekbaarheid van de renten ter zake van geldleningen indien de
eigenvermogenratio van een verzekeraar minder bedraagt dan 8%. Voor
zover de eigenvermogenratio minder bedraagt dan 8% worden de in een
jaar verschuldigde renten ter zake van geldleningen van aftrek uitgesloten
voor (8-ER)/(100-ER) gedeelte. Hierbij wordt onder ER verstaan de
eigenvermogenratio. De eigenvermogenratio betreft het eigen vermogen
uitgedrukt in een percentage van het volgens de regels van de richtlijn
solvabiliteit II bepaalde balanstotaal op 31 december van het kalenderjaar
dat voorafgaat aan het kalenderjaar waarin het boekjaar aanvangt. De
teller van de breuk (8-ER) betreft het percentage dat de eigenvermogenratio minder bedraagt dan 8. De noemer van de breuk (100-ER) betreft het
procentuele aandeel van het vreemd vermogen in het balanstotaal.
Voorbeeld 5
Een Nederlandse verzekeraar (de belastingplichtige) wil in de aangifte
vennootschapsbelasting 2020 een bedrag van € 200 miljoen als renten ter
zake van geldleningen in aftrek brengen bij het bepalen van de winst.
Volgens de balans die wordt opgesteld volgens de verordening solvabiliteit II heeft de verzekeraar op 31 december 2019 een eigen vermogen van
€ 60 miljoen en een balanstotaal van € 1 miljard. Als gevolg hiervan
bedraagt de eigenvermogenratio 6%. Op groepsniveau bedraagt op
31 december 2019 het tekort aan eigen vermogen 2 (namelijk 8 minus 6).
Het procentuele aandeel van het vreemd vermogen in het balanstotaal
bedraagt aan het einde van dat jaar 94 (namelijk 100 minus 6). De
belastingplichtige in dit voorbeeld kan derhalve in zijn aangifte vennootschapsbelasting 2020 afgerond € 4,25 miljoen (2/94 deel van het
totaalbedrag aan renten ter zake van geldleningen van € 200 miljoen) niet
in aftrek brengen bij het bepalen van de winst van dat jaar.
Voor een in Nederland gelegen vaste inrichting van een buitenlandse
verzekeraar geldt mutatis mutandis hetzelfde als hiervoor is opgemerkt
ten aanzien van een in Nederland gelegen vaste inrichting van een
buitenlandse bank. Zo wordt voor een vaste inrichting in Nederland van
een Europese verzekeraar de eigenvermogenratio in beginsel bepaald aan
de hand van het volgens de richtlijn solvabiliteit II opgestelde verslag over
de solvabiliteit en financiële toestand van een groep met betrekking tot
het (Europese) hoofdhuis. Ingeval met betrekking tot het (Europese)
hoofdhuis geen eigenvermogenratio kan worden bepaald aan de hand
van een verslag over de solvabiliteit en financiële toestand van een groep,
wordt voor de vaste inrichting in Nederland de eigenvermogenratio
bepaald aan de hand van de verhouding tussen het eigen vermogen en
het balanstotaal zoals die met betrekking tot het (Europese) hoofdhuis op
individuele basis kunnen worden bepaald aan de hand van het volgens de
richtlijn solvabiliteit II opgestelde rapport over de solvabiliteit en
financiële toestand. Voor een in Nederland gelegen vaste inrichting van
een hoofdhuis dat niet in een EU/EER-land is gevestigd, wordt aangesloten bij een aan die eigenvermogenratio gelijkwaardige ratio zoals die
met betrekking tot dat hoofdhuis kan worden bepaald.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

23

Samenloop banken en verzekeraars binnen een fiscale eenheid
De minimumkapitaalregel is, als gezegd, in beginsel van toepassing op
het lichaam dat beschikt over een vergunning of een afschrift van een
mededeling voor het uitoefenen van het bedrijf van bank of verzekeraar.
Ingeval een dergelijk lichaam deel uitmaakt van een fiscale eenheid, vindt
de minimumkapitaalregel toepassing op fiscale-eenheidsniveau. Omdat
tot een fiscale eenheid zowel een bank als een verzekeraar kan behoren,
wordt in het wetsvoorstel voor een dergelijke situatie geregeld op basis
waarvan de voorgestelde renteaftrekbeperking dient te worden berekend:
de leverage ratio voor banken of de eigenvermogenratio voor verzekeraars. Hiervoor wordt aangesloten bij de bank- of verzekeringsactiviteit
van de belastingplichtige waarvan de omvang in het betreffende jaar
binnen de fiscale eenheid het grootst is. Om te bepalen van welke
bedrijfsactiviteit die de belastingplichtige verricht de omvang het grootst
is, worden het balanstotaal van het bankendeel en het balanstotaal van
het verzekeringsdeel met elkaar vergeleken.
Wat wordt in aftrek beperkt?
Voor zover op 31 december van het voorgaande jaar de leverage ratio of
de eigenvermogenratio minder bedraagt dan 8%, worden ingevolge de
voorgestelde minimumkapitaalregel de in het volgende jaar verschuldigde
renten en kosten ter zake van geldleningen van aftrek uitgesloten. Voor de
invulling van het begrip renten ter zake van geldleningen wordt in
beginsel aangesloten bij de gehanteerde definities in het kader van de
earningsstrippingmaatregel, met dien verstande dat voor de toepassing
van de minimumkapitaalregel enkel de renten ter zake van ontvangen
geldleningen relevant zijn.
Voor de toepassing van de minimumkapitaalregel vallen, anders dan voor
de earningsstrippingmaatregel, valutaresultaten (op de rente) ter zake van
geldleningen en resultaten op afdekkingsinstrumenten van rente- en
valutaresultaten (op de rente) ter zake van geldleningen niet onder de
reikwijdte van het rentebegrip. Indien bij de toepassing van de minimumkapitaalregel wel rekening zou worden gehouden met de hiervoor
genoemde valutaresultaten en resultaten op afdekkingsinstrumenten, zou
een fiscale behandeling ontstaan die niet overeenkomt met de bedrijfseconomische realiteit. Verzekeraars en met name banken dekken hun
rente- en valutarisico’s ter zake van (de rente op) ontvangen geldleningen
namelijk onder meer af door rente- en valutaresultaten ter zake van (de
rente op) tegengestelde verstrekte geldleningen. Doordat de minimumkapitaalregel – anders dan de earningsstrippingmaatregel – enkel aangrijpt
bij de rente op ontvangen geldleningen, zou geen rekening worden
gehouden met deze tegengestelde posities. Om voornoemde onevenwichtigheid te voorkomen meent het kabinet dat het wenselijk is om de
valutaresultaten (op de rente) ter zake van geldleningen en de resultaten
ter zake van rechtshandelingen die strekken tot het afdekken van
renterisico’s of valutarisico’s (op de rente) ter zake van geldleningen niet
onder het begrip renten ter zake van geldleningen te brengen. Met deze
keuze verhoogt het kabinet de uitvoerbaarheid van de maatregel voor
zowel belastingplichtigen als de Belastingdienst, ten opzichte van de
situatie waarin wel nauwer zou zijn aangesloten bij het rentebegrip van de
earningsstrippingmaatregel.
Verder wordt voor de toepassing van de minimumkapitaalregel, in lijn met
de toepassing van de earningsstrippingmaatregel, uitgegaan van de
renten ter zake van geldleningen die na toepassing van de overige
artikelen inzake de bepaling van de winst aftrekbaar zijn. Op dit principe
wordt echter een uitzondering gemaakt voor de renten ter zake van

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

24

geldleningen die door toepassing van de earningsstrippingmaatregel niet
aftrekbaar zijn. Door de toepassing van de earningsstrippingmaatregel en
de voorgestelde minimumkapitaalregel kunnen daardoor in beginsel
dezelfde rentelasten en kosten ter zake van geldleningen in aftrek worden
beperkt. Er zijn, al betreft het mogelijk maar een zeer beperkt aantal
gevallen, situaties denkbaar waarin een fiscale eenheid waartoe een
vergunninghoudende bank of verzekeraar behoort ook wordt geraakt door
de earningsstrippingmaatregel. Om te voorkomen dat de minimumkapitaalregel – na toepassing van de earningsstrippingmaatregel – leidt tot
een aanvullende renteaftrekbeperking met betrekking tot dezelfde renten
ter zaken van geldleningen, wordt voorgesteld om met een afzonderlijke
maatregel de samenloop van beide maatregelen te voorkomen. De
gedachte hierbij is, kort gezegd, dat voorrang wordt gegeven aan de
earningsstrippingmaatregel bóven de minimumkapitaalregel. De
voorgestelde voorkomingsmaatregel regelt dat indien de renten ter zake
van geldleningen op grond van de earningsstrippingmaatregel in aftrek
worden beperkt, de renteaftrekbeperking die voortvloeit uit de minimumkapitaalregel wordt verminderd met de beperking die voortvloeit uit de
toepassing van de earningsstrippingmaatregel.
Voorbeeld 6
Een belastingplichtige heeft als hoofdactiviteit de exploitatie van een
warenhuis. Deze activiteit is ondergebracht in dochtermaatschappij A.
Daarnaast oefent de belastingplichtige ook het bedrijf van bank uit in
dochtermaatschappij B. Dochtermaatschappij A en dochtermaatschappij B
behoren tot een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Op
fiscale-eenheidsniveau bedraagt de gecorrigeerde winst € 10 miljoen en
overtreffen de rentelasten ter zake van geldleningen (€ 5 miljoen) de
rentebaten ter zake van geldleningen (€ 1 miljoen). De leverage ratio van
dochtermaatschappij B bedraagt 2%.
In dit voorbeeld bedraagt de niet-aftrekbare rente € 1 miljoen op grond
van de earningsstrippingmaatregel30. Doordat de leverage ratio minder
bedraagt dan 8% worden de renten ter zake van geldleningen eveneens in
aftrek beperkt door de toepassing van de minimumkapitaalregel. De
niet-aftrekbare rente door toepassing van de minimumkapitaalregel
bedraagt in dit voorbeeld € 306.122 (namelijk 6/98 deel van het totaalbedrag aan renten ter zake van geldleningen van € 5 miljoen).
De samenloopbepaling zorgt er in dit voorbeeld voor dat de renten ter
zake van geldleningen die in aftrek worden beperkt door toepassing van
de minimumkapitaalregel (€ 306.122) worden verminderd met het saldo
aan renten dat niet in aftrek komt door toepassing van de earningsstrippingmaatregel (€ 1 miljoen), doch niet verder dan tot nihil. In dit
voorbeeld worden per saldo geen renten ter zake van geldleningen van
aftrek uitgesloten door toepassing van de minimumkapitaalregel.
10. Aanpassen verhuurderheffing
Binnen de verhuurderheffing worden twee maatregelen voorgesteld, die
dienen om de bouw van (tijdelijke) woningen te stimuleren.

30

Op grond van de earningsstrippingmaatregel wordt het saldo aan renten van aftrek uitgesloten voor zover dit meer bedraagt dan 30% van de gecorrigeerde winst. Het saldo aan renten
in dit voorbeeld bedraagt € 4 miljoen (namelijk € 5 miljoen minus € 1 miljoen). 30% van de
gecorrigeerde winst van € 10 miljoen bedraagt € 3 miljoen. Daardoor wordt in dit voorbeeld
€ 1 miljoen aan renten van aftrek uitgesloten.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

25

Structurele vermindering van de verhuurderheffing voor nieuwbouw in
schaarstegebieden en een tijdelijke vrijstelling voor woningen met een
tijdelijk karakter
Voorgesteld wordt om in de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II een
structurele heffingsvermindering te introduceren voor nieuwbouw van
woningen met een huur onder de laagste aftoppingsgrens van de
huurtoeslag in regio’s waar de druk op de woningmarkt het grootst is
(heffingsvermindering nieuwbouw) en een tijdelijke vrijstelling voor
tijdelijke woningen die gerealiseerd worden in de periode 2020–2024
(vrijstelling tijdelijke woningen). Hiervoor is een budget van circa
€ 100 miljoen per jaar beschikbaar.
Als gevolg van een grote woningbehoefte en een achterblijvende
woningbouwproductie is het woningtekort de afgelopen jaren opgelopen.
Om dit tekort in te lopen moet de bouwproductie de komende jaren op
een hoog niveau blijven.31 Een heffingsvermindering voor nieuwbouw
van betaalbare huurwoningen en een vrijstelling voor de realisatie van
tijdelijke huisvesting kunnen bijdragen aan het inlopen van het woningtekort. De voorgestelde heffingsvermindering nieuwbouw ondersteunt de
bouwproductie. De voorgestelde vrijstelling tijdelijke woningen stimuleert
een snelle en relatief gemakkelijke vorm van woningbouw en draagt bij
aan het creëren van een flexibele schil rondom de woningmarkt.
Vereisten voor de heffingsvermindering nieuwbouw
Verhuurders die verhuurderheffing verschuldigd zijn en nieuwbouwwoningen realiseren in zogenoemde schaarstegebieden kunnen op grond
van de voorgestelde maatregel in aanmerking komen voor een heffingsvermindering. Voor de vaststelling van de schaarstegebieden wordt
aangesloten bij de afbakening die ook bij de eerdere heffingsverminderingen voor nieuwbouw van huurwoningen is gehanteerd (waarbij in
schaarstegebieden een hogere heffingsvermindering gold). Het gaat om
de 10 COROP-gebieden (van de 40) met de hoogste gemiddelde
WOZ-waarde van woningen32. Het betreft de gehele provincie Utrecht, het
oosten van Noord-Brabant, in Gelderland de Betuwe en de Veluwe, een
groot deel van het midden en zuiden van Noord-Holland, en in
Zuid-Holland Leiden en de Bollenstreek. Als schaarstegebied worden
verder gezien de gemeenten die niet onder voornoemde opsomming
vallen, maar wel deel uitmaken van een regio waar het Rijk een
zogenoemde woondeal (bestuurlijke afspraken over onder andere
versnelling van de woningbouw) mee heeft gesloten. Woondeals zijn
gesloten met vijf stedelijke regio’s waar de woningmarkt niet alleen nu
gespannen is, maar waar ook op de langere termijn een flinke
bouwopgave ligt. Om de tekorten terug te dringen en de verdere groei
van de woningbehoefte bij te houden is het juist in deze regio’s belangrijk
om de bouwproductie hoog te houden. Gezamenlijk staan deze regio’s
aan de lat voor ruim de helft van de bouwopgave op de langere termijn.
Het op peil houden van de bouwproductie in deze regio’s gaat niet vanzelf
en vereist daarom een extra inspanning.
Om voor de voorgestelde heffingsvermindering in aanmerking te komen,
dient de woning een huurprijs te hebben onder de laagste aftoppingsgrens in de huurtoeslag (€ 607,46 in 2019). Indien aan alle voorwaarden
31

32

Zie ook de brief van de Minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties bij de Staat
van de Volkshuisvesting 2019, Kamerstukken II 2018/19, 32 847, nr. 520.
Nederland is opgedeeld in 40 COROP-gebieden, deze zijn in 1970 vastgesteld door de
Coördinatiecommissie Regionaal Onderzoeksprogramma (COROP), waarbij de forenzenstromen als basis hebben gediend.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

26

wordt voldaan, geldt een heffingsvermindering van € 25.000 per woning.
De minimale investeringskosten dienen € 62.500 te zijn en de bouw van
de woning dient te zijn gestart op of na 1 januari 2020. De aanvrager
ontvangt op basis van de aanvraag een voorlopige investeringsverklaring,
waarna de verhuurder maximaal vijf jaar de tijd heeft om de woning te
realiseren en een definitieve investeringsverklaring aan te vragen. Het
bedrag dat vermeld staat op de definitieve investeringsverklaring kan de
verhuurder dan in mindering brengen op de verhuurderheffing. Voor deze
heffingsvermindering zal vanaf 2020 jaarlijks € 100 miljoen beschikbaar
worden gesteld. Dit betekent dat tot en met bijvoorbeeld 2023
€ 400 miljoen beschikbaar is voor de bouw van 16.000 woningen. In de
Wet maatregelen woningmarkt 2014 II is met betrekking tot de bestaande
heffingsverminderingen al opgenomen dat bij (dreigende) overuitputting,
dan wel onderuitputting van het budget de bedragen bij ministeriële
regeling per 1 januari, 1 april, 1 juli en 1 oktober van ieder jaar kunnen
worden verlaagd, verhoogd of op nihil gesteld. Van deze mogelijkheid zal
gebruikgemaakt worden als de op basis van de aanvragen te verwachten
toekenningen uit de pas lopen met het beschikbare budget.
Vereisten voor de vrijstelling tijdelijke woningen
Verder wordt voorgesteld een vrijstelling van de verhuurderheffing te
introduceren voor tijdelijke woningen. Deze woningen dienen te worden
gerealiseerd in de periode 2020–2024. De vrijstelling van de verhuurderheffing geldt alleen voor tijdelijke bouwwerken. Dit brengt met zich dat
gemeenten in de omgevingsvergunning moeten bepalen dat de vergunninghouder na het verstrijken van een bij de omgevingsvergunning
gestelde termijn van ten hoogste vijftien jaar, verplicht is de voor de
verlening van de omgevingsvergunning bestaande toestand hersteld te
hebben. Hierdoor wordt geborgd dat de woningen daadwerkelijk tijdelijk
zijn. De ambitie is dat met behulp van deze vrijstelling het huidige
jaarlijkse aantal van zo’n 3000 gerealiseerde tijdelijke woningen substantieel stijgt.
Diensten van algemeen economisch belang
Een heffingsvermindering en een vrijstelling voor een bepaalde groep
ondernemingen kunnen een vorm van staatssteun zijn.33 Deze vorm van
staatsteun kan echter gerechtvaardigd worden indien alle begunstigde
ondernemingen in de groep gelijk behandeld worden en feitelijk en
juridisch vergelijkbaar zijn en indien met de steun een legitiem doel wordt
nagestreefd, welk doel bovendien evenredig is aan de verleende steun. In
dit geval is er een legitiem belang aanwezig in de vorm van het voorzien
in voldoende goedkope sociale huisvesting. Beide maatregelen richten
zich tot alle verhuurders met meer dan vijftig sociale huurwoningen
(waaronder woningcorporaties en particuliere verhuurders). De realisatie
van deze goedkope sociale huurwoningen is niet altijd rendabel, onder
meer vanwege de stijgende bouwkosten en omdat de verhuurder op basis
van het systeem van huurprijsbescherming beperkt is in zijn mogelijkheden om een hogere huurprijs te vragen. Hierdoor realiseert de markt
onvoldoende woningen voor de stijgende vraag en is er dus sprake van
marktfalen. Om deze reden wordt een dienst van algemeen economisch
belang (DAEB) opgedragen aan verhuurders met meer dan vijftig sociale
huurwoningen. Uiteraard zal er toezicht worden gehouden op de DAEB.
Compensatie die wordt verleend onder toepassing van het Vrijstellingsbesluit DAEB is onder voorwaarden verenigbaar met de interne markt en

33

In de zin van artikel 107, eerste lid, VWEU.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

27

vrijgesteld van voorafgaande notificatie bij de EC.34 Waar nodig wordt de
EC geconsulteerd voor een correcte implementatie van deze compensatie.
Heffingsvermindering nieuwbouw
Verhuurders van ten minste vijftig sociale huurwoningen in gemeenten
die gelegen zijn in eerdergenoemde schaarstegebieden komen in
aanmerking voor de heffingsvermindering nieuwbouw. Deze gemeenten
zijn gekozen vanwege de grote uitdagingen waarmee zij geconfronteerd
worden op de woningmarkt. Er bestaat hier grote behoefte aan uitbreiding
van de voorraad relatief goedkope huurwoningen, welke opgave op dit
moment onvoldoende door de markt wordt ingevuld. Deze heffingsvermindering helpt verhuurders in deze regio’s om hieraan invulling te
geven.
De heffingsvermindering nieuwbouw wordt vormgegeven als een DAEB
waarvoor compensatie voor de kosten van de opgedragen taak tot het
doen van in de wet genoemde investeringen mogelijk is. Door het
opnemen van een minimaal investeringsbedrag wordt overcompensatie
voorkomen. De heffingsvermindering nieuwbouw wordt zodanig
vormgegeven dat wordt voldaan aan het Vrijstellingsbesluit DAEB evenals
het geval is bij de bestaande heffingsverminderingen.35
Vrijstelling tijdelijke woningen
Tijdelijke woningen dienen als flexibele schil om de woningmarkt om voor
verschillende groepen (zoals starters, studenten, mantelzorgers die
tijdelijk op een andere plek moeten wonen om een dierbare tot steun te
kunnen zijn, statushouders, mensen die uitstromen uit de maatschappelijke opvang of beschermd wonen of arbeidsmigranten) een tijdelijke
huisvestingsoplossing te bieden. De realisatie van deze noodzakelijke
maatschappelijke opgave wordt echter nog onvoldoende opgepakt door
de markt vanwege het te lage rendement op de investering vanwege de
korte exploitatieperiode. Door middel van een vrijstelling van de verhuurderheffing voor tijdelijke woonruimte zullen verhuurders naar
verwachting in staat zijn om deze noodzakelijke maatschappelijke opgave
te realiseren.
Daarom wordt voorgesteld onder bepaalde voorwaarden een vrijstelling
van de verhuurderheffing te introduceren. Deze DAEB wordt opgedragen
aan alle verhuurders van meer dan vijftig sociale huurwoningen in
Nederland omdat de behoefte aan tijdelijke woningen in geheel
Nederland bestaat. De productie van deze tijdelijke woonruimte is een
taak voor woningcorporaties en particuliere verhuurders. Een vrijstelling
van de verhuurderheffing kan, gezien de aard daarvan, niet leiden tot
overcompensatie.
De vrijstelling tijdelijke woningen wordt zodanig vormgegeven dat wordt
voldaan aan het Vrijstellingsbesluit DAEB. Op grond van genoemd
besluit36, is het besluit in beginsel alleen van toepassing wanneer de
periode waarvoor de DAEB wordt opgedragen, niet langer is dan tien jaar.
Wanneer die periode langer is dan tien jaar, is het Vrijstellingbesluit DAEB

34

Besluit van de Europese Commissie van 20 december 2011 betreffende de toepassing van
artikel 106, tweede lid, van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie op
staatssteun in de vorm van compensatie voor de openbare dienst, verleend aan bepaalde met
het beheer van diensten van algemeen economisch belang belaste ondernemingen.
35
Wet van 1 februari 2017 tot wijziging van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II naar
aanleiding van de evaluatie van de verhuurderheffing (Stb. 2017, 48).
36
Zie artikel 2 van genoemd besluit.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

28

alleen van toepassing voor zover van de dienstverrichters – in dit geval de
verhuurders – een aanzienlijke investering wordt gevergd die, in overeenstemming met algemeen aanvaarde boekhoudkundige beginselen, over
een langere periode moet worden afgeschreven. Daarvan is hier sprake.
De aanzienlijke investeringen bestaan onder andere uit grondkosten,
bouwkosten, infrastructurele kosten, exploitatiekosten en sloop-/
opruimkosten na afloop van de toegestane termijn voor de tijdelijke
woningen. Sociale huurwoningen kennen normaliter een exploitatietermijn van tientallen jaren en worden over die periode boekhoudkundig
afgeschreven. Voor de onderhavige vrijstelling wordt de tijdelijkheid van
de woningen gewaarborgd door de gekoppelde verplichting om na vijftien
jaar de oude toestand te herstellen (zie hierover paragraaf 10.3). Omdat
hier de exploitatietermijn voor de tijdelijke woningen op vijftien jaar is
gesteld, is de afschrijvingsperiode tegelijkertijd gemaximeerd op vijftien
jaar. Dit rechtvaardigt het opdragen van de DAEB voor een periode van
eveneens vijftien jaar. Een en ander wordt overigens bevestigd door het
Vrijstellingsbesluit DAEB zelf, waarin in overweging 12 investeringen in de
sociale huisvesting expliciet worden genoemd als voorbeeld van
aanzienlijke investeringen die een langere periode dan tien jaar voor
aanwijzing als DAEB rechtvaardigen.
Uitvoering door RVO.nl
De Belastingdienst kan enkel met de vrijstelling tijdelijke woningen en
heffingsvermindering nieuwbouw rekening houden als hij voor de
controle kan beschikken over een gevalideerd bestand met de betreffende
woningen. De opbouw en het beheer van dit bestand zal evenals bij de
andere heffingsverminderingen en heffingsvrijstellingen namens de
Minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties worden gemandateerd aan de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland (RVO.nl). Om voor
opname in dit bestand in aanmerking te komen kan een verhuurder
daartoe een verzoek indienen bij RVO.nl. RVO.nl verwerkt voor de
heffingsvermindering de aanvragen en doet na realisatie een toets op de
realisatie van de woning. Voor de vrijstelling toetst RVO.nl of de tijdelijke
woningen aan de voorwaarden voldoen. Indien aan de voorwaarden is
voldaan zal RVO.nl een beschikking afgeven en de woning in het bestand
opnemen.
De kosten voor de uitvoering door RVO.nl van deze maatregelen worden
geschat op circa € 0,2 miljoen voor de voorbereiding en inrichting van de
uitvoering en vervolgens jaarlijks circa € 0,9 miljoen voor de uitvoering.
11. Verlaagd btw-tarief voor elektronische uitgaven
De BTW-richtlijn 200637 kent de mogelijkheid een verlaagd btw-tarief toe
te passen voor het leveren en uitlenen van boeken, kranten en
tijdschriften op een fysieke drager. Deze richtlijn bood echter tot voor kort
nog geen mogelijkheid boeken, kranten en tijdschriften die langs
elektronische weg worden geleverd of uitgeleend ook onder het verlaagde
btw-tarief te brengen. De Raad van de Europese Unie heeft inmiddels een
richtlijn vastgesteld over btw-tarieven op boeken, kranten en tijdschriften
(Richtlijn btw-tarieven boeken, kranten en tijdschriften)38 die de
BTW-richtlijn 2006 op dat punt wijzigt. Het is de EU-lidstaten nu toegestaan het verlaagde btw-tarief in de nationale wetgeving op te nemen
voor langs elektronische weg geleverde boeken, kranten en tijdschriften.
37

Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke
stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PbEU 2006, L 347).
38
Richtlijn (EU) 2018/1713 van de Raad van 6 november 2018 tot wijziging van Richtlijn
2006/112/EG, wat btw-tarieven op boeken, kranten en tijdschriften betreft (PbEU 2018, L 286).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

29

Het kabinet heeft zich voor een wijziging van de BTW-richtlijn 2006 op dit
punt ingespannen. Vanzelfsprekend wil het kabinet ook gebruikmaken van
de mogelijkheid die de BTW-richtlijn 2006 nu biedt om het bestaande
verschil in de btw-behandeling van boeken, kranten en tijdschriften die op
verschillende wijze worden geleverd of uitgeleend te beëindigen. Dit
gebeurt met het voorliggende voorstel.
EU-kader en het opheffen van de ongelijke behandeling van vergelijkbare
situaties
De Uniewetgever heeft geoordeeld dat het passend is om voor alle
EU-lidstaten de mogelijkheid in te voeren een verlaagd btw-tarief toe te
passen op de levering van uitgaven, ongeacht of deze op een fysieke
drager dan wel langs elektronische weg worden geleverd.39 Door de
wijziging van de BTW-richtlijn 2006 krijgen de EU-lidstaten de
mogelijkheid in hun nationale wetgeving de ongelijke behandeling van
fysieke uitgaven enerzijds en elektronische uitgaven anderzijds op te
heffen.
Om te vermijden dat verlaagde btw-tarieven op grote schaal worden
toegepast op audiovisuele inhoud, hebben de EU-lidstaten niet de
mogelijkheid om een verlaagd btw-tarief toe te passen, ingeval uitgaven
uitsluitend of hoofdzakelijk uit reclamemateriaal of uit muziek- of
video-inhoud bestaan. Het langs elektronische weg, al dan niet op
abonnement, leveren van films, muziek of reclames kan dus bijvoorbeeld
niet in aanmerking komen voor de toepassing van het verlaagde
btw-tarief.
De BTW-richtlijn 2006 maakt het de EU-lidstaten mogelijk het verlaagde
btw-tarief toe te passen op het uitlenen van fysieke uitgaven door
bibliotheken. Na de wijziging door de Richtlijn btw-tarieven boeken,
kranten en tijdschriften is het de EU-lidstaten toegestaan het verlaagde
btw-tarief ook te doen gelden voor de uitlening van elektronische
uitgaven.
Wijzigingen in de Wet OB 1968
Op grond van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB 1968) geldt voor
de levering of het uitlenen van op papier of een andere fysieke drager
aangebrachte boeken, digitale educatieve informatie, dagbladen,
weekbladen, tijdschriften en andere ten minste driemaal per jaar periodiek
verschijnende uitgaven (fysieke uitgaven) het verlaagde btw-tarief. Dit
wetsvoorstel strekt ertoe de toepassing van dit verlaagde btw-tarief met
ingang van 1 januari 2020 uit te breiden voor de levering of het uitlenen
van deze uitgaven langs elektronische weg (elektronische uitgaven). Het
voorstel leidt ertoe dat het voor de btw-behandeling niet meer uitmaakt of
bijvoorbeeld een boek op papier of op een cd wordt geleverd (fysieke
drager) of dat de gedigitaliseerde inhoud van een boek langs elektronische weg wordt aangeboden. De ongelijke behandeling wordt dus
opgeheven.
Daarnaast wordt gebruikgemaakt van de mogelijkheid om het verlaagde
btw-tarief met ingang van 1 januari 2020 ook toe te passen op het
verlenen van toegang tot nieuwswebsites zoals die van dagbladen,
weekbladen en tijdschriften. Verder wordt – in lijn met de BTW-richtlijn
2006 – vastgelegd dat voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief de
elektronische uitgaven en de nieuwswebsites niet uitsluitend of hoofdza39

Zoals ook is aangegeven in overweging nr. 2 en 3 van de Richtlijn btw-tarieven boeken,
kranten en tijdschriften.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

30

kelijk mogen bestaan uit reclamemateriaal of uit video-inhoud of
beluisterbare muziek.
De wijziging van de BTW-richtlijn 2006 geeft geen aanleiding tot wijziging
van het bestaande toepassingsbereik van het verlaagde btw-tarief voor
fysieke uitgaven. De bestaande formulering en reikwijdte van het
verlaagde btw-tarief voor fysieke uitgaven in de Wet OB 1968 worden
daarom gehandhaafd en zijn, behoudens logische afwijkingen, tevens het
kader voor de elektronische uitgaven.
12. Aanpassen accijns op tabaksproducten
In het Nationaal Preventieakkoord worden maatregelen aangekondigd om
roken, overgewicht en problematisch alcoholgebruik terug te dringen. In
het kader van dit akkoord stelt het kabinet voor de accijnstarieven van
sigaretten en rooktabak verder te verhogen dan voorzien op grond van het
regeerakkoord.40 Het doel is om het gebruik van tabaksproducten te
ontmoedigen en te komen tot een rookvrije generatie. De accijns van
sigaretten wordt om deze redenen met ingang van 1 april 2020 zodanig
extra verhoogd dat de verkoopprijs van een pakje sigaretten van 20 stuks
€ 1 stijgt. Dit is een eerste stap naar een verdere prijsverhoging van een
pakje sigaretten tot € 10 in 2023. Alvorens de prijs verder verhoogd kan
worden tot € 10 in 2023, zal het kabinet zoals aangekondigd in het
Nationaal Preventieakkoord in 2021 een evaluatie uitvoeren omdat
grenseffecten de effectiviteit van en het draagvlak voor de maatregel
kunnen ondermijnen. Om substitutie-effecten te voorkomen wordt ook het
tarief van accijns op rooktabak (vooral shag) per kilogram met ingang van
dezelfde datum in absolute zin gelijk verhoogd als het tarief van de accijns
van 1000 sigaretten. Door de extra accijnsverhogingen wijzigt ook de
verhoging van de accijns van sigaretten en rooktabak met ingang van
1 januari 2021. Die verhoging was als uitwerking van de maatregel in het
regeerakkoord al opgenomen in het Belastingplan 2018.
13. Vrijstellingen in de assurantiebelasting
Voorgesteld wordt om in de Wet op de belastingen van rechtsverkeer
(WBR) twee vrijstellingen op te nemen die zien op de assurantiebelasting.
De eerste wijziging ziet op een vrijstelling van assurantiebelasting voor
verzekeringen die geheel of gedeeltelijk mogelijke financiële verplichtingen afdekken die een werkgever heeft bij de verplichting om het loon
van een werknemer door te betalen in geval van ziekte of doordat hij – als
eigenrisicodrager – zelf het risico draagt van de betaling van ziekengeld,
WGA-41 en overlijdensuitkeringen. Vanwege het ontbreken van een
rechtstreekse uitkering van de private verzekeraar aan de werknemer
dekken deze verzekeringen de genoemde verplichtingen van de werkgever
en vallen daarmee niet onder de huidige vrijstelling voor ongevallen-,
invaliditeits- en arbeidsongeschiktheidsverzekeringen. Het is altijd de
bedoeling geweest om die vrijstelling van toepassing te laten zijn op
dergelijke verzekeringen met het oog op het waarborgen van een hybride
verzekeringsmarkt. Hierdoor wordt namelijk een evenwichtig speelveld
gecreëerd tussen publieke en private verzekeringen. In de praktijk
gebeurde dit daarom wel. De onderhavige maatregel zorgt ervoor dat de
wet in lijn wordt gebracht met de oorspronkelijke bedoeling en de huidige
praktijk.

40
41

Kamerstukken II 2018/19, 32 793, nr. 339.
Werkhervattingsuitkering gedeeltelijk arbeidsgeschikten als bedoeld in artikel 54 van de Wet
werk en inkomen naar arbeidsvermogen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

31

De tweede wijziging ziet op de zogenoemde brede weersverzekering. Dit
is een verzekering die bestaat sinds 2010 en is een instrument voor
landbouwers om voorheen onverzekerbare weersrisico’s af te dekken. Het
voorstel introduceert een vrijstelling van assurantiebelasting in de WBR
voor brede weersverzekeringen die zijn afgesloten door actieve
landbouwers. Met deze wijziging wordt uitvoering gegeven aan de motie
van de leden Van der Staaij en Van Haersma Buma.42 In deze motie is de
regering verzocht om te bezien hoe ook in Nederland vrijstelling van
assurantiebelasting voor een brede weersverzekering verwezenlijkt kan
worden. Per brief aan de Tweede Kamer is aangegeven dat het introduceren van een dergelijke vrijstelling EU-rechtelijk houdbaar moet zijn en
dat er voor het budgettair beslag van de vrijstelling dekking moet worden
gezocht.43
Het Ministerie van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit heeft contact
opgenomen met de EC en deze heeft bevestigd dat de vrijstelling
EU-rechtelijk mogelijk is binnen het kader van het Nederlandse plattelandsontwikkelingsprogramma (POP) en daarmee de Verordening (EU)
nr. 1305/2013.44 Steun die op grond van en met inachtneming van die
verordening wordt verleend behoeft geen afzonderlijke staatssteungoedkeuring. Op grond van de verordening bedraagt de steun maximaal 70%45
van de verschuldigde verzekeringspremie. Het gaat hierbij om de kosten
van de premie inclusief de daarover verschuldigde assurantiebelasting.
Het maakt bovendien niet uit in welke vorm – via een belastingvrijstelling,
subsidie of een combinatie van beide – de steun wordt verleend.
Aangezien tot op heden slechts 65% van de kosten van de verzekeringspremie (exclusief belasting) wordt vergoed, is er ruimte om, binnen de
maximaal toegestane 70% steun over premie inclusief assurantiebelasting, de steun te verdelen over enerzijds 21% belastingvrijstelling en
maximaal 63,7% premiesubsidie over de netto-premie.
Als onderdeel van het Nederlandse POP behoeft een dergelijk verzoek wel
een akkoord van de EC. In die lijn heeft Nederland bij formele brief van
28 juni 2019 verzocht om te bevestigen dat de voorgestelde aanpassingen
in overeenstemming zijn met de geldende Europese wetgeving. De EC
heeft bij brief van 8 juli 2019 bevestigd dat de beoogde aanpassing van de
brede weersverzekering waarbij wordt voorzien in een vrijstelling van de
assurantiebelasting EU-rechtelijk mogelijk is op grond van Verordening
(EU) nr. 1305/2013 en dus mag worden opgenomen in de eerstvolgende
wijziging van het POP. Tot slot dient te worden vermeld dat voor de
financiering van het voorstel is gezorgd.
14. Rentevergoeding bij te late terugbetaling Belastingwet BES
Op grond van de Belastingwet BES moet invorderingsrente worden
betaald bij te late betaling door de belastingschuldige, maar vindt er geen
rentevergoeding plaats bij te late betaling door de Belastingdienst
Caribisch Nederland. Dit wordt als onredelijk beschouwd en om die reden
wordt voorgesteld dit te wijzigen.

42

Kamerstukken II 2018/19, 35 000, nr. 36.
Kamerstukken II 2018/19, 35 026, nr. 30.
44
Verordening (EU) nr. 1305/2013 van het Europees parlement en de Raad van 17 december 2013
inzake steun voor plattelandsontwikkeling uit het Europees Landbouwfonds voor plattelandsontwikkeling (ELFPO) en tot intrekking van Verordening (EG) nr. 1698/2005 van de Raad (PbEU
2013, L 347).
45
Tot 1 januari 2018 bedroeg het percentage 65%. Artikel 38, vijfde lid, jo. bijlage II van Verordening (EU) nr. 1305/2013.
43

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

32

15. Grensbedragen voor teruggaaf en terugbetaling BES
De Wet inkomstenbelasting BES regelt onder meer in welke gevallen een
aanslag met een te betalen bedrag wordt vastgesteld en in welke gevallen
verrekening van voorheffingen plaatsvindt. Voorgesteld wordt om
dezelfde regeling te hanteren voor situaties waarin loon is belast volgens
de tabel voor bijzondere beloningen. Tot nu toe geldt voor loon belast
volgens de tabel voor bijzondere beloningen een afwijkende regeling. Er
wordt voorgesteld deze afwijkende regeling te laten vervallen, ter
vergemakkelijking van de uitvoering en ter vereenvoudiging van de
regelgeving.
16. Invoeren aftrekuitsluiting dwangsommen
In de Nederlandse vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting wordt
belasting geheven over de winst, dat wil zeggen het saldo van alle
opbrengsten en kosten.46 Uitgangspunt is dat de belastingheffing
waardevrij is (fiscale neutraliteit). Dit brengt onder meer met zich dat alle
zakelijke uitgaven die verband houden met de ondernemingsuitoefening
in beginsel aftrekbaar zijn. Als uitzondering op dit uitgangspunt kent de
wet onder meer een aftrekuitsluiting voor kosten en lasten die verband
houden met boeten.
Tijdens het mondelinge vragenuur op 5 februari 2019 heeft de Minister
van Financiën, op vragen van het Tweede Kamerlid Van Weyenberg (D66),
toegezegd onderzoek te doen naar de aftrekbaarheid van kosten en lasten
die verband houden met dwangsommen.47 Ook is een motie van het
Tweede Kamerlid Von Martels (CDA) c.s. aangenomen waarin wordt
verzocht de mogelijkheid te onderzoeken om het onderscheid in de fiscale
behandeling van boeten (kort gezegd: daarmee verband houdende kosten
en lasten zijn niet aftrekbaar) en dwangsommen (kort gezegd: daarmee
verband houdende kosten en lasten komen in beginsel in aftrek) weg te
nemen, door kosten en lasten die verband houden met dwangsommen
eveneens fiscaal niet-aftrekbaar te maken.48 Dwangsommen kunnen hun
oorsprong vinden in zowel het bestuursrecht als het privaatrecht. Hierna
worden eerst de bestuursrechtelijke dwangsommen en daarna de
privaatrechtelijke dwangsommen bezien.
Aftrekuitsluiting met betrekking tot bestuursrechtelijke dwangsommen
Een bestuursrechtelijke dwangsom heeft een ander karakter dan een
boete. De last onder bestuursrechtelijke dwangsom is namelijk niet
bedoeld als bestraffing, maar strekt ertoe overtredingen ongedaan te
maken dan wel herhaling of voortzetting van overtredingen te voorkomen.
Dit onderscheid heeft in het verleden geleid tot een verschil in fiscale
behandeling tussen (kosten en lasten die verband houden met) bestuursrechtelijke dwangsommen (in principe als ondernemingskosten
aftrekbaar) en boeten (niet-aftrekbaar).
Uit voornoemde motie van het Tweede Kamerlid Von Martels (CDA) c.s.
komt naar voren dat het inconsistent kan overkomen dat een bestuursrechtelijke dwangsom wordt verbeurd waarvoor de rijksoverheid
vervolgens een aftrek toestaat. De in deze motie geuite wens om te komen
tot een uitsluiting van de aftrek van kosten en lasten die verband houden
met bestuursrechtelijke dwangsommen vereist een afweging over de
inbreuk op de fiscale neutraliteit en het botsen van het fiscale recht met
46

In de inkomstenbelasting uiteraard ook over andersoortig inkomen.
Handelingen II 2018/19, nr. 49, item 4, p. 1–2.
48
Kamerstukken II 2018/19, 28 089, nr. 109.
47

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

33

het (overige) bestuursrecht. Deze belangenafweging heeft het kabinet de
afgelopen periode gemaakt.
De bestuursrechtelijke last onder dwangsom is een handhavingsinstrument om de naleving van wet- en regelgeving te bevorderen. Het
betreffende bestuursorgaan kan een last onder dwangsom namelijk
inzetten om een overtreding van wet- of regelgeving geheel of gedeeltelijk
ongedaan te maken of te beëindigen, herhaling van een overtreding te
voorkomen, dan wel de gevolgen van de overtreding weg te nemen of te
beperken. In de praktijk blijkt dat niet kan worden uitgesloten dat degene
aan wie de last onder dwangsom is opgelegd een kosten-batenafweging
maakt en daarmee de verbeurdverklaring van een dwangsom op de koop
toeneemt. Hieruit blijkt dat de last onder dwangsom niet altijd afschrikwekkend genoeg is om gewenst gedrag af te dwingen. Het kabinet acht
dat onwenselijk en ziet in potentie twee wegen voor zich die zouden
kunnen leiden tot de versterking van de effectiviteit van de last onder
dwangsom.
Enerzijds komt het in de motie geopperde idee op om een verbeurd
verklaarde dwangsom niet meer in aftrek toe te laten. Anderzijds kan ook
worden gedacht aan het opleggen van hogere dwangsommen. De eerste
weg heeft echter de voorkeur van het kabinet. Volgens het kabinet is het
niet passend dat een verbeurd verklaarde dwangsom in meerdere of
mindere mate (afhankelijk van de fiscale situatie van degene aan wie de
last onder dwangsom is opgelegd) wordt gemitigeerd door fiscale
aftrekbaarheid. De uitsluiting van de aftrek van kosten en lasten die
verband houden met bestuursrechtelijke dwangsommen levert tevens een
bijdrage aan het signaal dat het kabinet maatschappelijk ongewenst
gedrag dat ingaat tegen het algemeen belang wil terugdringen.
Bovendien geeft de voorgestelde aftrekuitsluiting een extra signaal af
voor de gewenste naleving van wet- en regelgeving en sluit aan bij de in
de wet opgenomen eerdere inbreuken op de fiscale neutraliteit waarbij
handhaving van de rechtsorde (in de sfeer van het strafrecht) vooropstaat.
De voorgestelde aftrekuitsluiting draagt net als de eerdere inbreuken bij
aan (algemene) preventie en geloofwaardigheid van overheidshandhaving. Derhalve acht het kabinet de wens om de voorgestelde inbreuk op
de fiscale neutraliteit te realiseren ook passend.
De ongewenstheid van de aftrek van kosten en lasten die verband houden
met bestuursrechtelijke dwangsommen speelt in meer gevallen dan
uitsluitend in de casus die met name de aanleiding was voor de vragen
van het Tweede Kamerlid Van Weyenberg (D66) en de motie van het
Tweede Kamerlid Von Martels (CDA) c.s. Deze ongewenstheid speelt naar
het oordeel van het kabinet breder, namelijk in alle gevallen waarin
bestuursrechtelijke dwangsommen worden opgelegd aan de betreffende
belastingplichtigen. Gezien het wijd verbreide gebruik van de last onder
dwangsom was het bij het onderzoek (zonder onevenredige inspanningen) niet mogelijk een exact overzicht te krijgen van aantallen en
bedragen die daarmee gemoeid zijn. Het gebruik van de bestuursrechtelijke last onder dwangsom speelt bijvoorbeeld bij een door een provincie,
gemeente of waterschap opgelegde last onder dwangsom (zoals in het
kader van overtreding van milieuregels), maar bijvoorbeeld ook bij een
door de Autoriteit Consument en Markt opgelegde last onder dwangsom
bij een overtreding van bepaalde bepalingen in de Mededingingswet, dan
wel bij een door de Nederlandsche Bank of de Autoriteit Financiële
Markten opgelegde last onder dwangsom bij een overtreding van
bepaalde voorschriften inzake de Wet op het financieel toezicht.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

34

Het kabinet komt dan ook tot de conclusie dat het wenselijk is om ook
kosten en lasten die verband houden met bestuursrechtelijke dwangsommen van aftrek uit te sluiten bij de bepaling van de belastbare winst
van ondernemers, het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden bij
resultaatgenieters (in de inkomstenbelasting) en de belastbare winst bij
lichamen (in de vennootschapsbelasting).
Privaatrechtelijke dwangsommen
Het instrument van de dwangsom bestaat niet alleen in het bestuursrecht.
Ook private partijen kunnen de (civiele) rechter vragen een dwangsom op
te leggen aan de wederpartij om de nakoming van een verplichting af te
dwingen.49 Het ligt naar het oordeel van het kabinet niet in de rede een
aftrekafsluiting in te voeren voor dwangsommen die worden verbeurd
tussen twee private partijen (hierna ook: privaatrechtelijke dwangsom). In
dergelijke gevallen staan immers de private belangen van private partijen
centraal. De effectiviteit van overheidsingrijpen door middel van het
opleggen van een last onder dwangsom staat daarom niet op het spel.
Bovendien zou een onevenwichtigheid in de belastingheffing ontstaan
aangezien dan kort gezegd een betaalde dwangsom niet aftrekbaar zou
zijn, terwijl een door een ondernemer ontvangen dwangsom wel tot de
belastbare winst gerekend wordt. In beginsel kunnen ook bestuursorganen via de privaatrechtelijke weg oplegging van een dwangsom
afdwingen. Hoewel de overheid ook bij privaatrechtelijk optreden de
algemene beginselen van behoorlijk bestuur en de publieke belangen in
aanmerking dient te nemen, staat bij een privaatrechtelijke dwangsom
niet noodzakelijkerwijs het algemene belang op de voorgrond. Het kan
bijvoorbeeld gaan om onrechtmatige daad of wanprestatie van een bedrijf
jegens een overheidslichaam. Schending van een algemeen belang en
beperking van de aftrekbaarheid liggen in die gevallen minder voor de
hand.
Aftrekbaarheid van kosten en lasten die verband houden met
geldsommen in het kader van strafbeschikkingen
Zowel de door een strafrechter opgelegde geldboeten als in het kader van
strafbeschikkingen en van transacties ter voorkoming van strafvervolging
te betalen geldsommen strekken ertoe strafbaar gedrag van een passende
vermogenssanctie te voorzien. Mede in het belang van een doeltreffend
straftoemetingsbeleid bevat de fiscale wetgeving een regeling dat kosten
en lasten die verband houden met dergelijke opgelegde geldboeten en te
betalen geldsommen niet aftrekbaar zijn van de fiscale winst. Voorkomen
moet immers worden dat deze bedragen deels worden afgewenteld op de
fiscus. Bij de invoering van de strafbeschikking (op te leggen door
bijvoorbeeld de officier van justitie) is de fiscale wetgeving destijds, naar
nu blijkt, abusievelijk onvolledig aangepast aan dit nieuwe middel.50 Met
de voorgestelde wijziging wordt alsnog geregeld dat kosten en lasten die
verband houden met geldsommen betaald aan een staat of een onderdeel
daarvan in het kader van een strafbeschikking of daarmee vergelijkbare
buitenlandse wijze van bestraffing van aftrek zijn uitgesloten. Ook de
bestuurlijke strafbeschikking valt hieronder. Zo kunnen bijvoorbeeld
gemeenten bij bepaalde overtredingen van de Algemene plaatselijke
verordening een bestuurlijke strafbeschikking opleggen aan de overtreder.

49

Dit is geregeld in artikel 611a, eerste lid, van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering
(privaatrechtelijke dwangsom).
50
Wet OM-afdoening.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

35

Aanpassingen in de loonbelasting ten aanzien van bestuursrechtelijke
dwangsommen en ten aanzien van geldsommen in het kader van
strafbeschikkingen
Gezien de hiervoor genoemde voorgestelde aanpassingen in de winstsfeer (van de inkomstenbelasting en – via een schakelbepaling – de
vennootschapsbelasting) ten aanzien van bestuursrechtelijke dwangsommen en ten aanzien van geldsommen in het kader van strafbeschikkingen is het logisch overeenkomstige aanpassingen in de Wet op de
loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) op te nemen. Ingeval een werkgever
dergelijke dwangsommen of geldsommen aan zijn werknemer vergoedt
of voor zijn werknemer betaalt, vormt dat loon. Op grond van de huidige
wettekst kan de werkgever dergelijke loonbestanddelen aanwijzen als
eindheffingsbestanddelen, zodat de werknemer daar geen belasting over
is verschuldigd. Voorgesteld wordt te bepalen dat loonbestanddelen die
verband houden met door de werkgever aan de werknemer vergoede of
voor de werknemer betaalde bestuursrechtelijke dwangsommen of met
die dwangsommen vergelijkbare buitenlandse dwangsommen, dan wel
geldsommen in het kader van een strafbeschikking of daarmee vergelijkbare buitenlandse wijze van bestraffing, niet kunnen worden aangewezen als eindheffingsbestanddelen. Dergelijke loonbestanddelen
behoren in dat geval verplicht tot het loon waarover de werknemer
belasting is verschuldigd.
Overgangsrecht
De voorgestelde aftrekuitsluiting en het niet kunnen aanwijzen als
eindheffingsbestanddelen vinden voor het eerst toepassing op kosten en
lasten, onderscheidenlijk loonbestanddelen, die verband houden met:
a. een strafbeschikking die is uitgevaardigd na 31 december 2019 of
daarmee vergelijkbare buitenlandse wijze van bestraffing die na
31 december 2019 heeft plaatsgevonden;
b. dwangsommen die zijn verbeurd na 31 december 2019.
Ingeval de dwangsom bijvoorbeeld is verbeurd op 1 december 2019, maar
de betaling van de dwangsom op 2 januari 2020 plaatsvindt51, is de
dwangsom dus nog aftrekbaar en zijn de betreffende loonbestanddelen
nog aan te wijzen als eindheffingsbestanddelen. Volledigheidshalve wordt
opgemerkt dat wanneer het een dwangsom betreft die na 31 december
2019 wordt verbeurd, er ook geen fiscale voorziening of andere
passiefpost dienaangaande kan worden gevormd. Het vorenstaande geldt
in gelijke zin, mutatis mutandis, voor in het kader van een strafbeschikking
of daarmee vergelijkbare buitenlandse wijze van bestraffing te betalen
geldsommen.
17. Budgettaire aspecten
Het pakket Belastingplan 2020 bestaat uit zes verschillende wetsvoorstellen, waarbij sprake is van budgettaire samenhang. Een volledig
overzicht van het lastenbeeld is opgenomen in de Miljoenennota 2020. In
de volgende paragrafen worden de budgettaire effecten van het pakket
Belastingplan 2020 (paragraaf 17.1) en van het wetsvoorstel Belastingplan
2020 (paragraaf 17.2) toegelicht. De budgettaire effecten van de andere
vijf wetsvoorstellen uit het pakket Belastingplan 2020 worden toegelicht in
de desbetreffende memories van toelichting.

51

Artikel 5:33 van de Algemene wet bestuursrecht bepaalt dat een verbeurde dwangsom wordt
betaald binnen zes weken nadat zij van rechtswege is verbeurd.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

36

17.1. Budgettaire gevolgen pakket Belastingplan 2020
Met het pakket Belastingplan 2020 wordt een groot deel van de fiscale
maatregelen uit het Klimaatakkoord en het Urgenda-pakket geïmplementeerd in de wet. Daarnaast bevat het pakket ook andere nieuwe wetsvoorstellen en fiscale maatregelen die afgesproken zijn in het regeerakkoord.
De ramingen die ten grondslag liggen aan de budgettaire effecten van het
pakket Belastingplan 2020 worden nader toegelicht in de bijlage
Ramingstoelichtingen52. Het CPB heeft de ramingen van de budgettaire
effecten van de fiscale maatregelen uit het pakket Belastingplan 2020
gecertificeerd. Met deze certificering wordt de kwaliteit en objectiviteit van
de ramingen van fiscale maatregelen zo veel mogelijk geborgd, in
navolging van het advies van de studiegroep Begrotingsruimte.53 Het CPB
heeft het resultaat van de certificering op zijn website geplaatst. De
publicatie van de ramingstoelichtingen en de certificering draagt bij aan
het vergroten van de transparantie en validiteit.
Tabel 3 geeft een overzicht van de budgettaire effecten van het pakket
Belastingplan 2020 met daarin de budgettaire effecten van de zes
wetsvoorstellen. Van de zes wetsvoorstellen hebben het wetsvoorstel
Belastingplan 2020, het wetsvoorstel Wet fiscale maatregelen Klimaatakkoord en het wetsvoorstel Wet afschaffing fiscale aftrek scholingsuitgaven
een budgettair effect. Het budgettair effect van de overige drie wetsvoorstellen is nihil.
Tabel 3: budgettaire gevolgen per wetsvoorstel in euro miljoen (+/+ is saldo verbeterend/lastenverzwarend)
Budgettaire gevolgen Pakket Belastingplan 2020 in € miljoen

2020

2021

2022

structureel

Belastingplan 2020
Wet fiscale maatregelen Klimaatakkoord
Wet afschaffing fiscale aftrek scholingsuitgaven*
Overige fiscale maatregelen 2020
Wet implementatierichtlijn harmonisatie en vereenvoudiging handelsverkeer tussen
lidstaten
Wet bronbelasting 2021

335
– 392
0
0

– 850
– 719
213
0

– 1.411
– 809
213
0

– 1.109
– 263
213
0

0
0

0
0

0
0

0
0

Totaal

– 57

– 1.356

– 2.007

– 1.159

17.2. Budgettaire gevolgen wetsvoorstel Belastingplan 2020
In tabel 4 is het budgettaire effect van het wetsvoorstel Belastingplan 2020
weergegeven. Een volledig overzicht van het lastenbeeld is opgenomen in
de Miljoenennota 2020. Een nadere toelichting op de budgettaire effecten
van de afzonderlijke maatregelen is te vinden in de bijlage met de
ramingstoelichtingen.
Tabel 4: budgettaire gevolgen in euro miljoen (+/+ = saldo verbeterend/lastenverzwarend)
Budgettaire tabel Belastingplan 2020 in € miljoen

2020

2021

2022

structureel

Aanpassen tarieven loon- en inkomstenbelasting
Verlagen zelfstandigenaftrek
Verhogen arbeidskorting
Verhogen algemene heffingskorting
Overgangsrecht voor saldolijfrenten van vóór 2001
Werkkostenregeling: vergroten vrije ruimte gericht op mkb en vrijstellen vergoedingen voor
VOG
Werkkostenregeling: verlengen uiterste moment aangifte en afdracht en waarde producten
uit eigen bedrijf
Indexeren van vrijwilligersregeling
Aanpassen onderwijsvrijstelling voor internationaal onderwijs

– 267
50
– 800
– 721
0

184
100
– 1.600
– 739
–1

184
150
– 2.150
– 739
–1

184
450
– 2.150
– 739
0

– 100

– 100

– 100

– 100

0
0
0

0
–3
0

0
–3
0

0
–3
0

52
53

Ter inzage gelegd bij het Centraal Informatiepunt Tweede Kamer.
Kamerstukken II 2015/16, 34 300, nr. 74.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

37

Budgettaire tabel Belastingplan 2020 in € miljoen

2020

2021

2022

structureel

Uitbreiden vrijstellingen voor overheidsondernemingen Vpb
Aanpassen tarief vennootschapsbelasting
Invoeren minimumkapitaalregel voor banken en verzekeraars
Vrijstelling tijdelijke woningen in de verhuurderheffing
Heffingsvermindering nieuwbouw in de verhuurderheffing
Verlaagd btw-tarief voor elektronische uitgaven
Aanpassen tabaksaccijns (preventieakkoord)
Vrijstelling assurantiebelasting voor verzuim- en WGA-eigenrisicodragersverzekeringen
Vrijstelling voor brede weersverzekering
Rentevergoeding bij te late terugbetaling Belastingwet BES (uitgavenkant)
Grensbedragen voor teruggaaf en terugbetaling BES
Invoeren aftrekuitsluiting dwangsommen

-5
1.791
392
0
– 100
– 30
128
0
–6
0
0
3

–1
919
356
–1
– 100
– 30
170
0
–7
0
0
3

–1
919
295
–1
– 100
– 30
170
0
–7
0
0
3

–1
919
295
0
– 100
– 30
170
0
–7
0
0
3

335

– 850

– 1.411

– 1.109

Totaal

De maatregelen met het grootste budgettaire effect zijn de maatregelen
uit de augustusbesluitvorming, de invoering van de minimumkapitaalregel, het aanpassen van de tabaksaccijns, de verruimingen van de
werkkostenregeling en de introductie van het verlaagde btw-tarief op
elektronische uitgaven.
Bij de augustusbesluitvorming is besloten het tweeschijvenstelsel al in te
voeren per 1 januari 2020. In dat jaar geldt dan een basistarief van 37,35%
en een toptarief van 49,5%. In 2021 wordt het basistarief op grond van het
wetsvoorstel verlaagd naar 37,10%. De zelfstandigenaftrek wordt in negen
jaarlijkse stappen afgebouwd tot € 5.000 in 2028. De arbeidskorting wordt
over het gehele traject verhoogd met in totaal € 285 extra, verdeeld over
drie stappen in 2020, 2021 en 2022. De algemene heffingskorting wordt
met € 78 extra verhoogd in 2020 en € 2 extra in 2021. Het hoge vennootschapsbelastingtarief blijft in 2020 gelijk aan 25% en daalt in 2021 naar
21,7%.
Daarnaast worden middelen aan de heffingsvermindering nieuwbouw
toegevoegd. Dit zorgt voor een verlaging van de inkomsten van de
verhuurderheffing met € 100 miljoen per jaar.
De toevoeging van de vrijstelling tijdelijke woningen zorgt ook voor een
aanpassing van de inkomsten van de verhuurderheffing. Naar schatting
gaat het om € 2,4 miljoen gemiddeld per jaar in de periode 2021–2039,
waarbij de eerste en laatste jaren onder dit gemiddelde zullen zitten. Door
middel van een verandering van het tarief zal deze derving tenietgedaan
worden. Het effect zal worden gecompenseerd met een verhoging van het
tarief met 0,001%-punt vanaf 2024 tot en met 2036.
De minimumkapitaalregel is een maatregel uit het regeerakkoord en
betekent een lastenverzwaring voor de banken en verzekeraars. Het
budgettaire effect van de minimumkapitaalregel is een structurele
opbrengst van € 295 miljoen vanaf 2022. De opbrengst is in de eerste
twee jaren (2020 en 2021) hoger dan in de structurele fase (2022). Deze
afloop kan deels worden verklaard doordat het vennootschapsbelastingtarief in de tweede schijf per 2021 verlaagd wordt van 25% naar 21,7%.
Daarnaast wordt door een wijziging in de verordening kapitaalvereisten
met ingang van 28 juni 2021 de berekeningswijze van de leverage ratio
aangepast. Hierdoor wordt vanaf 2022 de structurele opbrengst bereikt. In
het Belastingplan 2019 is de aftrekmogelijkheid van de vergoeding op
aanvullend tier 1-kapitaalinstrumenten afgeschaft, wat voor banken en
verzekeraars eveneens een lastenverzwaring betekende. Daartegenover
staat dat banken en verzekeraars profiteren van de verlaging van de
tarieven in de vennootschapsbelasting. Deze verlaging wordt kleiner door

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

38

aanpassing van de vennootschapsbelasting als gevolg van de augustusbesluitvorming.
Tabel 5 geeft het totaaloverzicht van de structurele budgettaire effecten in
deze kabinetsperiode van de maatregelen die banken en verzekeraars
raken.
Tabel 5: Structurele budgettaire effecten (€ mln., -/- = lastenverlichting) naar belastingjaar
Budgettaire effect
maatregel
Afschaffing renteaftrek op aanvullend tier 1-kapitaalinstrumenten
Invoering minimumkapitaalregel
Earningstrippingmaatregel
Beperkingen verliesverrekening van 9 jaar naar 6 jaar
Tariefsverlaging Belastingplan 2019
Tariefsverlaging heroverweging pakket
vestigingsklimaat
Tariefsaanpassing Belastingplan 2020

Aandeel banken en
verzekeraars

Totaal

2.061
1.018
– 2.772

0%
9%
9%

159
295
0
92
– 249

– 1.185
919

9%
9%

– 107
83

Totaal

273

In het kader van het Nationaal Preventieakkoord stelt het kabinet voor de
accijnstarieven van sigaretten en rooktabak verder te verhogen dan
voorzien op grond van het regeerakkoord. De accijns van sigaretten wordt
per 1 april 2020 zodanig extra verhoogd dat de verkoopprijs van een pakje
sigaretten van 20 stuks 1 euro stijgt. Om substitutie-effecten te voorkomen
wordt de accijns op rooktabak in gelijke mate verhoogd. Deze extra
verhoging komt bovenop de al (in het regeerakkoord) geplande accijnsverhoging van sigaretten en rooktabak per 1 januari 2021. De budgettaire
opbrengst bedraagt € 128 miljoen in 2020 en € 170 miljoen in 2021 en
latere jaren.
De vrije ruimte in de werkkostenregeling zal over – kort gezegd – de fiscale
loonsom tot en met € 400.000 worden verruimd van 1,2% naar 1,7%.
Daarnaast wordt een gerichte vrijstelling geïntroduceerd voor vergoedingen van de werkgever aan de werknemer voor de kosten van het
aanvragen van een VOG. Deze twee verruimingen leiden samen jaarlijks
tot een budgettaire derving van € 100 miljoen.
Het verlaagde btw-tarief voor boeken, kranten, tijdschriften en dergelijke
wordt uitgebreid zodat ook bepaalde digitale uitgaven hieronder komen te
vallen. Voor deze zogenoemde e-publicaties daalt het btw-tarief van 21%
naar 9%. De budgettaire derving van deze maatregel bedraagt jaarlijks
€ 30 miljoen.
18. EU-aspecten
De voorgestelde aanpassing van het btw-tarief voor het langs elektronische weg leveren of uitlenen van boeken, kranten en tijdschriften en
voor het verlenen van toegang tot nieuwswebsites zoals die van
dagbladen, weekbladen en tijdschriften is in lijn met de Richtlijn
btw-tarieven boeken, kranten en tijdschriften.
De voorgestelde aanpassing van de WBR inzake de brede weersverzekering is voorgelegd aan de Europese Commissie en door deze akkoord
bevonden.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

39

19. Gevolgen voor burger en bedrijfsleven
De maatregelen in dit wetsvoorstel hebben geen of slechts zeer beperkte
structurele gevolgen voor de administratieve lasten voor burgers en
bedrijven. Het gaat onder meer om de invoering van een minimumkapitaalregel voor banken en verzekeraars en het brengen van elektronische
uitgaven onder het verlaagde btw-tarief. Dergelijke maatregelen leiden
niet tot structurele veranderingen in het aangifteproces. Wel kunnen
eenmalige administratieve lasten optreden doordat aanpassingen
verwerkt moeten worden in loonaangifte- en factureringssoftware. De
voorgestelde heffingsvermindering nieuwbouw en vrijstelling tijdelijke
woningen in de verhuurderheffing hebben effect op de regeldruk van
verhuurders, waaronder zowel bedrijven als burgers vallen, omdat deze
maatregelen tot extra aanvragen zullen leiden bij RVO.nl. De verhoging
van de jaarlijkse administratieve lasten voor de verhuurders is berekend
op circa € 280.000 voor de jaren 2020 tot en met 2025, en vanaf 2026
structureel € 160.000. Er zijn verschillende maatregelen die de administratieve lasten licht verlagen. Dit geldt onder meer voor de vrijstelling van
assurantiebelasting voor brede weersverzekeringen. Daarnaast worden
mede in samenspraak met het bedrijfsleven enkele aanpassingen gedaan
aan de WKR. Tot slot treedt een kleine lastenverlichting op in verband met
de aftrekafsluiting dwangsommen.
20. Uitvoeringskosten Belastingdienst
De maatregelen van dit wetsvoorstel zijn door de Belastingdienst
beoordeeld met de uitvoeringstoets. Voor alle maatregelen geldt dat de
Belastingdienst die uitvoerbaar acht per de voorgestelde data van
inwerkingtreding. De gevolgen voor de uitvoering zijn beschreven in de
uitvoeringstoetsen die als bijlagen zijn bijgevoegd54. Een aantal maatregelen uit dit wetsvoorstel leidt tot uitvoeringskosten bij de Belastingdienst. Deze maatregelen zijn opgenomen in de hierna opgenomen tabel.
De uitvoeringskosten worden gedekt op begroting IX.
Tabel 6: Overzicht uitvoeringskosten Belastingdienst (Bedragen x € 1.000)
Belastingplan

Maatregelen
Aanpassen van de werkkostenregeling
Invoeren minimumkapitaalregel voor banken en verzekeraars
Verlaagd btw-tarief voor elektronische uitgaven
Rentevergoeding bij te late terugbetaling Belastingwet BES
Grensbedragen voor teruggaaf en betalen belasting BES1
Invoeren aftrekuitsluiting dwangsommen

2019

2020

2021

2022

2023

0
0
0
130
90
200

280
430
1.970
0
0
200

280
150
1.200
0
0
200

280
150
1.060
0
0
200

280
150
1.060
0
0
200

1
De opleidings- en communicatie-inspanningen voor de verschillende maatregelen inzake Caribisch Nederland die onderdeel uitmaken van de
wetsvoorstellen Belastingplan 2020 en Overige fiscale maatregelen 2020 krijgen in onderlinge samenhang vorm. Er is voor gekozen deze in een
bedrag in de «Invoeren factuurplicht BCN» toets op te nemen die onderdeel is van het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2020 en daarnaar
te verwijzen in de andere toetsen voor maatregelen die de BES raken.

21. Advies en consultatie
Invoeren minimumkapitaalregel voor banken en verzekeraars
In het regeerakkoord is aangekondigd dat per 1 januari 2020 een
minimumkapitaalregel voor banken en verzekeraars wordt ingevoerd.55
Voorafgaande aan de uitwerking van deze maatregel zijn in brede zin
verkennende gesprekken gevoerd met De Nederlandsche Bank, de
54
55

Ter inzage gelegd bij het Centraal Informatiepunt Tweede Kamer.
Kamerstukken II 2017/18, 34 700, nr. 34.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

40

Nederlandse Vereniging van Banken (NVB) en het Verbond van Verzekeraars (VvV). Het doel van deze gesprekken was om aandachtspunten bij de
uitwerking van de maatregel te inventariseren. Deze gesprekken en
nadere gedachtevorming hebben geresulteerd in de in de consultatieversie opgenomen wettekst en toelichting. Op de internetconsultatie, die
liep van 18 maart 2019 tot en met 15 april 2019, zijn in totaal acht reacties
binnengekomen, die alle openbaar zijn. De volgende belangstellenden
hebben gereageerd en ingestemd met openbaarmaking van de reactie:
• NVB;
• VvV;
• NWB Bank (NWB);
• BNG Bank N.V. (BNG);
• De Nederlandse Orde van Belastingadviseurs (NOB);
• Mazars N.V.;
• EY Belastingadviseurs LLP;
• Redactie Vakstudie-Nieuws (V-N).
Naar aanleiding van de reacties op de internetconsultatie is verdiepend
gesproken met de NVB, het VvV, de NWB en de BNG om een nadere
toelichting te ontvangen op de door hen gesignaleerde vraag- en
knelpunten.
Naar aanleiding van de reacties op de internetconsultatie alsmede
voorgenoemde gesprekken zijn de geconsulteerde wettekst en de
artikelsgewijze toelichting op een aantal (technische) punten aangepast.
Zo wordt voor de bepaling van de leverage ratio en de eigenvermogenratio niet langer aangesloten bij het einde van het kalenderjaar waarin het
fiscale boekjaar aanvangt, maar bij het einde van het kalenderjaar dat
voorafgaat aan het kalenderjaar waarin het fiscale boekjaar aanvangt.
Daarnaast wordt voor de bepaling van het eigen vermogen van verzekeraars voor de eigenvermogenratio het bedrag van een (per saldo) actieve
belastinglatentie meegeteld als onderdeel van het eigen vermogen en
wordt de verwachte uitbetaling van dividenden, uitkeringen en bijkomende kosten in het komende jaar niet meer aangemerkt als vreemd
vermogen. Verder wordt ingeval een belastingplichtige in een jaar zowel
het bedrijf van bank als het bedrijf van verzekeraar uitoefent niet langer
een open norm gehanteerd om te bepalen welk van de bepalingen
toepassing vindt, maar wordt aan de hand van het balanstotaal bepaald
van welke van die bedrijfsactiviteiten van de belastingplichtige de omvang
in dat jaar het grootst is. Tot slot is een delegatiebepaling toegevoegd op
basis waarvan desgewenst nader invulling kan worden gegeven aan het
bepalen van, kort gezegd, een gelijkwaardige ratio voor die gevallen
waarin sprake is van een in Nederland gelegen vaste inrichting van een
hoofdhuis dat niet gevestigd is in een EU/EER-land. Het gebruik van deze
bepaling zal afhangen van de vraag of de praktijk behoefte heeft aan
nadere regels. Aan de hand van concrete signalen vanuit de praktijk zal
worden bezien of en zo ja hoe de bepaling zal worden gebruikt. Omdat de
verwachting bestaat dat in veruit de meeste gevallen geen discussie zal
ontstaan over de invulling van een gelijkwaardige ratio, wordt de
delegatiebepaling vooralsnog niet ingevuld. Met voorgenoemde
wijzigingen in de voorgestelde wettekst is beoogd de uitvoerbaarheid van
de maatregel voor belastingplichtigen en de Belastingdienst te verhogen.
Daarnaast zijn in het algemeen deel van deze memorie enkele verduidelijkingen aangebracht, met name ten aanzien van de gemaakte keuzes bij
het vormgeven van deze fiscale maatregel. Hierna worden de meest in het
oog springende punten uit de reacties besproken.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

41

Doelstelling en aangrijpingspunt van de maatregel
In verschillende reacties wordt verzocht nader in te gaan op de
doelstelling en de achtergrond van de maatregel. Daarbij wordt in het
bijzonder gevraagd om nadere onderbouwing waarom het aangrijpingspunt van de minimumkapitaalregel is gewijzigd ten opzichte van het
regeerakkoord. Het kabinet beoogt met de invoering van de minimumkapitaalregel primair binnen de fiscale wetgeving de bestaande prikkel voor
de financiering met vreemd vermogen te beperken door middel van een
renteaftrekbeperking. Daarnaast heeft de maatregel tot doel banken en
verzekeraars mee te laten betalen aan de verlaging van het vennootschapsbelastingtarief, die voor een aanzienlijk deel wordt gefinancierd
vanuit de earningsstrippingmaatregel. Anders dan in enkele reacties
wordt gesuggereerd heeft de voorgestelde maatregel niet tot doel door
middel van nationale fiscale wetgeving hogere eigenvermogenseisen af te
dwingen voor banken en verzekeraars dan de eisen die op Europees
niveau zijn overeengekomen. De gepubliceerde leverage ratio wordt
hierbij enkel gehanteerd om praktische redenen als cijfermatig gegeven
voor de rekenregel waarmee de hoogte van de niet-aftrekbare rente wordt
berekend. De memorie van toelichting is op deze punten verduidelijkt.
Verder wordt in enkele reacties gevraagd waarom geen risicogewogen
ratio wordt gehanteerd. Om voor de toepassing van de maatregel te
borgen dat voor zowel banken als verzekeraars de verhouding waarin het
eigen vermogen staat tot het balanstotaal op een geüniformeerde wijze
wordt weergegeven, wordt uitgegaan van een ongewogen ratio. Dat
houdt in dat bij de bepaling van de verhouding geen rekening wordt
gehouden met het specifieke risicoprofiel van de betreffende activa die
banken en verzekeraars op hun balans hebben staan. Een ongewogen
ratio geeft daarmee een meer uniform beeld dan een gewogen ratio,
omdat het niet altijd goed mogelijk is om vast te stellen hoe risicovol een
activiteit daadwerkelijk is, waardoor er onderling ook verschillen kunnen
ontstaan tussen de hoeveelheid kapitaal die banken en verzekeraars voor
identieke bezittingen aanhouden. Een risicogewogen ratio laat daardoor
meer ruimte voor arbitrage en keuzevrijheid.
Valutaresultaten, alsmede de resultaten ter zake van afdekkingsinstrumenten
In de geconsulteerde conceptwettekst werd onder renten ter zake van
geldleningen mede verstaan: kosten ter zake van rechtshandelingen die
strekken tot het afdekken van renterisico’s of valutarisico’s ter zake van
geldleningen, valutaresultaten ter zake van geldleningen, alsmede
resultaten ter zake van rechtshandelingen die strekken tot het afdekken
van renterisico’s of valutarisico’s ter zake van geldleningen. In verschillende reacties op de internetconsultatie wordt aandacht gevraagd voor de
onevenwichtige en complexe uitwerking van deze uitbreiding van het
rentebegrip voor banken en verzekeraars. De voorgestelde wettekst en de
memorie van toelichting zijn naar aanleiding hiervan aangepast.
Geen voortwenteling niet-aftrekbare rente en geen drempel
In verschillende reacties op de internetconsultatie wordt verder verzocht
om aan te geven waarom in de minimumkapitaalregel niet wordt voorzien
in de mogelijkheid om niet-aftrekbare rente voort te wentelen. Vooropgesteld dient te worden dat er meerdere renteaftrekbeperkingen zijn
(geweest) die geen voortwentelingsmogelijkheid hebben (of hadden).
Tegelijkertijd zijn er ook meerdere renteaftrekbeperkingen (geweest) die
wel in voortwenteling van niet-aftrekbare rente voorzien (of voorzagen).
Voor het al dan niet opnemen van een voortwentelingsmogelijkheid

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

42

bestaat dus geen standaard, zodat de wenselijkheid hiervan per maatregel
wordt bekeken. Het kabinet heeft ervoor gekozen om in de minimumkapitaalregel geen mogelijkheid op te nemen om niet-aftrekbare rente voort te
wentelen, omdat dat de maatregel minder effectief maakt. Het doel van de
maatregel is immers om de fiscale prikkel voor de financiering met
vreemd vermogen te beperken. Het opnemen van een voortwentelingsmogelijkheid in de regeling zou ervoor kunnen zorgen dat banken en
verzekeraars in mindere mate een fiscale prikkel ervaren om zich minder
te financieren met vreemd vermogen, omdat de renten ter zake van
geldleningen die in aftrek worden beperkt, mogelijk in de toekomst alsnog
tot aftrekbare kosten zouden kunnen leiden. Daarnaast geldt dat de
verwachte toename in complexiteit van met name de uitvoerbaarheid
daarvan niet opweegt tegen de mate waarin naar verwachting in de
praktijk gebruik zal worden gemaakt van een dergelijke mogelijkheid om
niet-aftrekbare rente alsnog in aanmerking te nemen. Vanwege het
voorgaande is geen mogelijkheid opgenomen om niet-aftrekbare rente
voort te wentelen.
Verder wordt in verschillende reacties verzocht om aan te geven waarom
voor de toepassing van de minimumkapitaalregel een drempel ontbreekt.
Een belangrijke reden waarom bij de vormgeving van andere renteaftrekbeperkingen, waaronder de earningsstrippingmaatregel, een beperkte
drempel is gehanteerd, is om bedrijven met een gering saldo aan renten
te ontzien en op die manier het verwachte effect voor de regeldrukkosten
voor bedrijven en de uitvoeringsaspecten voor de Belastingdienst te
beperken. Voor de minimumkapitaalregel zou het hanteren van een – met
de earningsstrippingmaatregel vergelijkbare – beperkte drempel van
bijvoorbeeld € 1 miljoen aan renten ter zake van (ontvangen) geldleningen naar verwachting weinig tot geen effect sorteren. Gelet op de
bedrijfseconomische activiteiten van banken en verzekeraars ligt de door
hen verschuldigde rente over het algemeen namelijk vele malen hoger
dan de rente die andere bedrijven per saldo zijn verschuldigd. Hierdoor
zou enkel een (substantieel) hoge(re) drempel kunnen leiden tot een
vermindering van regeldrukkosten voor bedrijven en een beperking voor
de uitvoeringsaspecten van de Belastingdienst. Daarnaast past het
hanteren van een hoge(re) drempel niet bij de beleidsdoelstelling om de
fiscale prikkel voor de financiering met vreemd vermogen voor zoveel
mogelijk belastingplichtigen te beperken.
Aanpassing verordening kapitaalvereisten
Twee belangstellenden (BNG en NWB) vragen in hun reactie om de
wettekst aan te passen aan de op het moment van de consultatie op
handen zijnde wijziging van de verordening kapitaalvereisten56. Deze
belangstellenden vragen om in de wettekst de verwijzingen naar de
verordening kapitaalvereisten zodanig aan te passen dat, vanaf het
moment van inwerkingtreding, rekening wordt gehouden met
voornoemde wijzigingen.
Ondertussen is op 7 juni 2019 de wijziging van de verordening kapitaalvereisten gepubliceerd. Enkele van de hierin opgenomen wijzigingen
betreffen aanvullingen op de berekeningswijze van de leverage ratio en de
openbaarmakingsverplichting van de leverage ratio. Naar aanleiding van
56

Verordening (EU) 2019/876 van het Europees parlement en de Raad van 20 mei 2019 tot
wijziging van Verordening (EU) nr. 575/2013 wat betreft de hefboomratio, de nettostabielefinancieringsratio, vereisten inzake eigen vermogen en in aanmerking komende passiva,
tegenpartijkredietrisico, marktrisico, blootstellingen aan centrale tegenpartijen, blootstellingen
aan instellingen voor collectieve belegging, grote blootstellingen, rapportage- en openbaarmakingsvereisten, en van Verordening (EU) nr. 648/2012 (PbEU 2019, L 150/1).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

43

deze wijzigingen zijn de verwijzingen in de voorgestelde wettekst op
punten aangepast, waardoor deze niet hoeft te worden aangepast op het
moment dat de gewijzigde verordening van toepassing wordt. Hoewel de
betreffende wijzigingen 20 dagen na de hiervoor genoemde publicatiedatum in werking zijn getreden, zijn de wijzigingen voor het eerst van
toepassing met ingang van 28 juni 2021. Tot die tijd wordt de leverage
ratio berekend en openbaar gemaakt op grond van de huidige tekst van
de verordening kapitaalvereisten. Dit heeft tot gevolg dat de betreffende
wijzigingen uit de genoemde verordening voor de toepassing van de
minimumkapitaalregel voor het eerst relevant zijn voor de leverage ratio
zoals die wordt berekend met betrekking tot 31 december 2021. De
artikelsgewijze toelichting is op dit punt verduidelijkt.
Concurrentiepositie en kredietverlening
In verschillende reacties op de internetconsultatie wordt gevraagd naar
het effect van de voorgestelde maatregel op de concurrentiepositie van
Nederlandse banken en verzekeraars, alsmede op de kredietverlening
door banken. Daarbij wordt tevens gevraagd om aan te geven hoe de
voorgestelde maatregel zich verhoudt tot de eerdere afschaffing van de
fiscale aftrekmogelijkheid van de vergoeding op aanvullend tier
1-kapitaalinstrumenten voor banken en verzekeraars per 1 januari 2019.
Het kabinet hecht waarde aan het in stand houden en het verbeteren van
een aantrekkelijk fiscaal vestigingsklimaat, ook voor banken en verzekeraars. Voor een evenwichtig beeld van de gevolgen van de voorgestelde
maatregel voor banken en verzekeraars is het naar de mening van het
kabinet van belang om deze gevolgen te bezien in het kader van het effect
van het geheel aan fiscale maatregelen die het kabinet over deze
kabinetsperiode neemt. Hieruit volgt het beeld dat door de lastenverzwaring als gevolg van de voorgenomen invoering van de minimumkapitaalregel en de afschaffing van de aftrekmogelijkheid van de vergoeding
op aanvullend tier 1-kapitaalinstrumenten enerzijds en de lastenverlichting als gevolg van de verlaging van het tarief van de vennootschapsbelasting anderzijds, over deze kabinetsperiode naar verwachting sprake
is van een lastenstijging van € 290 miljoen voor de sector (zoals hiervoor
is toegelicht in de paragraaf inzake de budgettaire aspecten). Hierdoor is
het effect van het totaal aan maatregelen op de concurrentiepositie van
Nederlandse banken en verzekeraars en het effect op de kredietverlening
naar verwachting beperkt.
Verlaagd btw-tarief voor elektronische uitgaven
Over het voorstel om het toepassingsbereik van het verlaagde btw-tarief
uit te breiden met de levering en de uitlening van elektronische uitgaven
heeft overleg plaatsgevonden met de Mediafederatie en met VNO-NCW
en MKB-Nederland. Het overleg strekte ertoe meer inzicht te krijgen in de
markt voor elektronische uitgaven en de grote diversiteit aan producten.
Daarnaast is gesproken over de uitvoerbaarheid van het voorstel voor het
bedrijfsleven.
Vervolgens heeft via internet een consultatie plaatsgevonden van een
conceptwetsvoorstel met een concepttoelichting. Naar aanleiding daarvan
heeft het kabinet ook een vergelijkend onderzoek laten verrichten door het
International Bureau of Fiscal Documentation (IBFD). Een en ander heeft
ertoe geleid dat het voorstel en de toelichting op een aantal punten is
verduidelijkt. Ook is de reikwijdte van het verlaagde btw-tarief verruimd
door het verlenen van toegang tot nieuwswebsites zoals die van
dagbladen, weekbladen en tijdschriften toe te voegen. De verduidelijking
en aanpassing zijn ook in lijn met het advies dat is uitgebracht door het
ATR naar aanleiding van het consultatievoorstel. Voor elektronische

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

44

uitgaven en nieuwswebsites zoals die van dagbladen, weekbladen en
tijdschriften is daarnaast uitdrukkelijk bepaald dat deze voor de
toepassing van het verlaagde btw-tarief niet uitsluitend of hoofdzakelijk
mogen bestaan uit reclamemateriaal of uit video-inhoud of beluisterbare
muziek.
22. Evaluaties
Het is voor het verkrijgen van goede beleidsinformatie belangrijk om
voorafgaand aan de implementatie van nieuw beleid te bepalen hoe die
informatie wordt vergaard en hoe het beleid zal worden geëvalueerd. Om
deze reden wordt bij wetsvoorstellen die leiden tot een substantiële
beleidswijziging een evaluatieparagraaf opgesteld. Hierin wordt toegelicht
of en hoe het beleid zal worden geëvalueerd.57 Dit draagt bij aan een
effectieve toetsing van de effectiviteit en efficiëntie van overheidsbeleid
op grond van artikel 3.1 van de Comptabiliteitswet 2016.
Werkkostenregeling
Het kabinet stelt een viertal wijzigingen voor in de WKR. De maatregelen
betreffen onder andere een vergroting van de vrije ruimte en het gericht
vrijstellen van vergoedingen voor een VOG. Met name de verruiming van
de vrije ruimte leent zich voor een evaluatie.
Er is geen informatie beschikbaar over benutte gerichte vrijstellingen,
nihilwaarderingen en vrije ruimte, omdat werkgevers daar in hun aangifte
geen opgave van kunnen doen. Bij de Belastingdienst is wel informatie
beschikbaar over de afgedragen eindheffing die verschuldigd is over de
overschrijding van de vrije ruimte. In de toekomstige beleidsevaluatie van
de WKR zal worden onderzocht of, en zo ja in welke mate, de verruiming
van de vrije ruimte tot een afname van het aangegeven bedrag aan
eindheffing heeft geleid. Uitgaande van de aangiftecijfers over 2017,
wordt in tabel 7 het verwachte effect van de verruiming van de vrije
ruimte op de afgedragen eindheffing geschetst.
Tabel 7: Eindheffing WKR
Bedrijfsklassen

Afgedragen in 2017
(in € miljoen)

Mutatie door
verruiming
(in € miljoen)

Mutatie door
verruiming (in %)

1–5 fte
5–50 fte
50–250 fte
> 250 fte

10
30
33
108

–3
–7
–2
–1

– 33%
– 24%
– 6%
– 1%

Totaal

181

– 13

– 7%

Als alle overige omstandigheden gelijk blijven (ceteris paribus) dan zal de
verhoging van de vrije ruimte naar verwachting met name bij het mkb tot
minder overschrijding van de vrije ruimte leiden, waardoor de af te
dragen eindheffing daalt. Deze door werkgevers aangegeven eindheffing
en de ontwikkeling van de aangegeven eindheffing wordt jaarlijks voor de
verschillende bedrijfsklassen bijgehouden en vergeleken met de
hierboven geschetste verwachte mutatie. Het kabinet informeert de
Tweede Kamer uiterlijk in 2024 over de ontwikkeling van de aangegeven
eindheffing in de verschillende bedrijfsklassen over de jaren 2015 tot en
met 2022.

57

Motie van de leden van Weyenberg en Dijkgraaf, Kamerstukken II 2016/17, 34 725, nr. 8.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

45

Aanpassen verhuurderheffing
Om de doeltreffendheid en de effecten van de maatregel tot vermindering
van de verhuurderheffing voor nieuwbouw in schaarstegebieden en de
maatregel inzake een tijdelijke vrijstelling voor woningen met een tijdelijk
karakter in de praktijk te evalueren, zal een evaluatie plaatsvinden. Het
verslag met uitkomsten van de evaluatie zal aan de Staten-Generaal
worden gezonden.
De evaluatie van de tijdelijke vrijstelling voor woningen met een tijdelijk
karakter zal drie jaar na de inwerkingtreding van deze maatregel plaatsvinden en zich richten op de vraag in welke mate de vrijstelling tot een
toename van het aantal tijdelijke woningen heeft geleid en heeft bijgedragen aan het versterken van de flexibele schil om de woningmarkt.
Hiertoe wordt bezien in welke mate de realisatie van tijdelijke woningen,
die nu jaarlijks gemiddeld 3000 woningen bedraagt, is toegenomen na
inwerkingtreding van de regeling. Ook wordt daarbij gekeken door welke
groepen op de woningmarkt deze woningen worden gebruikt en in welke
mate spoedzoekers gebruik hebben gemaakt van deze uitbreiding van de
woningvoorraad.
De evaluatie van de heffingsvermindering voor nieuwbouw zal vijf jaar na
inwerkingtreding plaatsvinden en zich richten op het effect van de
heffingsvermindering op de realisatie van betaalbare huurwoningen in de
schaarstegebieden. In dit onderzoek zal de vraag beantwoord worden in
welke mate de heffingsvermindering hebben geleid tot een toename van
de mogelijkheden voor de huursector om aan de realisatie van voldoende
betaalbare huurwoningen te voldoen.
De evaluatie van de tijdelijke vrijstelling voor woningen met een tijdelijk
karakter is na drie jaar mogelijk omdat verwacht wordt dat deze tijdelijke
woningen relatief snel gerealiseerd kunnen worden. Voor de heffingsvermindering voor nieuwbouw is de verwachting dat na drie jaar nog
onvoldoende woningen daadwerkelijk gerealiseerd zullen zijn om
conclusies te kunnen trekken. De verwachting is dat na vijf jaar op basis
van de voorlopige aanmeldingen en eerste realisaties pas conclusies
mogelijk zijn.
Invoeren minimumkapitaalregel voor banken en verzekeraars
Door de invoering van de minimumkapitaalregel voor banken en
verzekeraars wordt voor banken en verzekeraars de fiscale prikkel voor de
financiering met vreemd vermogen beperkt en is er sprake van een fiscaal
meer gelijke behandeling van eigen en vreemd vermogen dan zonder de
invoering van deze maatregel. Daarmee wordt het door de minimumkapitaalregel beoogde doel bereikt. Zoals eerder opgemerkt bestaat overigens
niet de verwachting dat banken en verzekeraars uitsluitend als gevolg van
deze maatregel hun financiering zullen wijzigen. De maatregel draagt daar
wel aan bij, maar bij de financieringskeuze zullen ook andere afwegingen
een rol spelen.
De minimumkapitaalregel leidt verder (ceteris paribus) naar verwachting
tot een hogere belastbare winst voor banken en verzekeraars en dus tot
een hoger bedrag aan verschuldigde vennootschapsbelasting. Daarmee
levert de maatregel dus een bijdrage aan de grondslagverbreding in de
vennootschapsbelasting, waarmee de vennootschapsbelastingtariefverlaging deels wordt gefinancierd.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

46

De opbrengst omvat allereerst de verschuldigde vennootschapsbelasting
als gevolg van de in de aangifte vennootschapsbelasting van banken en
verzekeraars opgenomen niet-aftrekbare renten op grond van de
minimumkapitaalregel. Daarnaast ontstaat er mogelijk een opbrengst
doordat banken en verzekeraars in mindere mate een fiscale prikkel
ervaren om te financieren met vreemd vermogen, waardoor zij mogelijk
meer eigen vermogen aan zullen houden. Bij een hoger eigen vermogen
zal een bank of verzekeraar in mindere mate met de minimumkapitaalregel worden geconfronteerd, maar zullen zij ook relatief minder renten
van de belastbare winst aftrekken. Als dit het gevolg is van de minimumkapitaalregel, mag dit bedrag ook tot de opbrengst gerekend worden. Het
kwantitatieve effect hiervan is niet te bepalen, aangezien andere
afwegingen (zoals het prudentiële kader en macro-economische ontwikkelingen zoals renteniveau en winstgevendheid) naar verwachting een
grotere invloed hebben op het al dan niet aanhouden van meer eigen
vermogen. De Tweede Kamer zal uiterlijk in 2027 worden geïnformeerd
over de opbrengst van deze maatregel over de jaren 2020 tot en met 2025.
Elektronische uitgaven
Met de introductie van het verlaagde btw-tarief op het langs elektronische
weg leveren of uitlenen van elektronische uitgaven en het verlenen van
toegang tot nieuwswebsites zoals die van dagbladen, weekbladen en
tijdschriften beoogt het kabinet een gelijk speelveld tussen fysieke
boeken, kranten en tijdschriften en het via elektronische weg leveren van
de gedigitaliseerde inhoud daarvan. Het doel van de maatregel is het
creëren van een gelijk speelveld. In oorsprong had de invoering van een
verlaagd btw-tarief op fysieke uitgaven als doel «het lezen te bevorderen
omdat het in het algemeen sterk ontwikkelend werkt». Om te onderzoeken
of de gekozen vormgeving van de voorgestelde maatregel en het
toepassen van een laag btw-tarief op fysieke en elektronische uitgaven
doeltreffend en doelmatig is, worden in 2023 zowel de voorgestelde
maatregel als het verlaagde tarief op fysieke uitgaven betrokken bij een
beleidsevaluatie. In dat kader zullen in elk geval de volgende onderzoeksvragen worden beantwoord:
Heeft de maatregel in de beleving van de mediasector en Belastingdienst
(betrokken partijen) geleid tot een meer gelijk speelveld tussen fysieke en
elektronische uitgaven (onderzoeksmethode: interviews betrokken
partijen)?
Is de gekozen afbakening voor toepassing van het verlaagde tarief op
fysieke uitgaven en elektronische uitgaven voor de betrokken partijen
uitvoerbaar en handhaafbaar (onderzoeksmethode: interviews betrokken
partijen)?
Komt het gerealiseerde budgettaire effect van de maatregel overeen met
het geraamde effect (onderzoeksmethode: kwantitatieve analyse door een
onderzoeksbureau)?
Heeft de maatregel geleid tot een prijsdaling voor elektronische uitgaven
(onderzoeksmethode: kwantitatieve analyse door een onderzoeksbureau)?
Heeft de maatregel geleid tot substitutie-effecten met fysieke uitgaven
(onderzoeksmethode: kwantitatieve analyse door een onderzoeksbureau)?
Vrijstelling in de assurantiebelasting voor brede weersverzekeringen
Met de introductie van de vrijstelling assurantiebelasting voor brede
weersverzekeringen beoogt het kabinet de deelname van agrariërs aan
deze private verzekering te stimuleren. In dit kader is in 2010 een
premiesubsidieregeling voor brede weersverzekeringen geïntroduceerd.
Uit een eerdere evaluatie door de Wageningen Universiteit is gebleken dat

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

47

de verzekering nog een beperkte deelnamegraad heeft.58 Respondenten
zonder brede weersverzekering geven als voornaamste redenen om geen
verzekering af te sluiten aan, dat zij het eigen risico en de premie van de
verzekering te hoog vinden. De introductie van de vrijstelling verlaagt de
kosten van de verzekering voor de agrariërs. Daarnaast zal ook het
verplichte eigen risico van de verzekering door het kabinet verlaagd
worden middels een verlaging van de schadedrempel van 30% naar 20%.
In de toekomstige beleidsevaluatie van de brede weersverzekering zal
worden onderzocht of, en zo ja in welke mate, de invoering van de
vrijstelling assurantiebelasting tot een (verdere) toename van het aantal
brede weersverzekeringen hebben geleid. Daarnaast zal worden bekeken
in hoeverre de verlaging van de schadedrempel heeft bijgedragen aan een
(verdere) toename van het aantal brede weersverzekeringen. In 2017 en in
2018 bedroeg het aantal deelnemende agrariërs ruim 1700 (1708 resp.
1722). Verzekeringsdeskundigen schatten in dat de vrijstelling assurantiebelasting tot circa 9% meer deelnemers zal leiden; de verlaging van de
schadedrempel zal leiden tot een stijging van deelnemersaantal tussen 0
en 30%. Voor dit onderzoek zullen data van RVO.nl worden gebruikt.
RVO.nl monitort namelijk jaarlijks voor hoeveel hectare van hoeveel
agrariërs een brede weersverzekering wordt afgesloten.
23. Transponeringstabel
Tabel 8: Transponeringstabel in verband met de implementatie van artikel 1 van de
Richtlijn btw-tarieven boeken, kranten en tijdschriften
BTW-richtlijn 2006

Wet OB 1968

Bijlage III, punt 6

Tabel I, post b 21

II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING
Artikel I
Artikel I, onderdeel A (artikel 2.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
In verband met de voorgestelde vernummering van enkele leden van
artikel 31a van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) behoeft de
verwijzing naar dat artikel in artikel 2.6 van de Wet inkomstenbelasting
2001 (Wet IB 2001) aanpassing.
Artikel I, onderdeel B (artikel 3.14 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
In de artikelen 257a en verder van het Wetboek van Strafvordering is
geregeld dat bijvoorbeeld de officier van justitie een strafbeschikking kan
uitvaardigen indien hij vaststelt dat een overtreding dan wel een misdrijf
is begaan waarop naar de wettelijke omschrijving gevangenisstraf is
gesteld van niet meer dan zes jaar. Ook opsporingsambtenaren en
lichamen of personen die met een publieke taak zijn belast kunnen een
strafbeschikking uitvaardigen. Bij de strafbeschikking kan het betalen van
een geldsom worden opgelegd. Straffen en maatregelen kunnen bij de
strafbeschikking worden opgelegd zonder dat daarvoor de medewerking
of instemming van de verdachte nodig is. Anders dan de transactie ter
voorkoming van strafvervolging, bedoeld in artikel 74 van het Wetboek
van Strafrecht, is de strafbeschikking een daad van vervolging en levert
deze een bestraffing op die op een vaststelling van schuld aan een
strafbaar feit is gebaseerd. Bij de invoering van de strafbeschikking in
58

Berkhout, Van Asseldonk, Van der Meer, Van der Meulen en Silvis, 2016. Evaluatie Regeling
Brede Weersverzekering. Wageningen Economic Research, Rapport 2016–070.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

48

200859 is wel onderdeel e van artikel 3.14, eerste lid, Wet IB 2001
aangepast, waarmee is geregeld dat kosten en lasten die verband houden
met misdrijven ter zake waarvan een strafbeschikking onherroepelijk is
geworden niet in aftrek komen bij de bepaling van de belastbare winst
van ondernemers, het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden bij
resultaatgenieters (in de inkomstenbelasting) en de belastbare winst bij
lichamen (in de vennootschapsbelasting via de schakelbepaling van
artikel 8, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet
Vpb 1969)). Naar nu is gebleken uit het onderzoek naar aanleiding van de
vragen van het Tweede Kamerlid Van Weyenberg (D66)60 is echter
abusievelijk nagelaten onderdeel c van genoemd artikel 3.14, eerste lid,
aan te passen. Met het opnemen van de strafbeschikking in genoemd
onderdeel c wordt wettelijk geregeld dat in alle gevallen de kosten en
lasten die verband houden met in het kader van een strafbeschikking te
betalen geldsommen van aftrek zijn uitgesloten. Voor zover de
geldsommen verband houden met misdrijven ter zake waarvan een
strafbeschikking onherroepelijk is geworden, geldt zoals gezegd reeds
krachtens onderdeel e van artikel 3.14, eerste lid, Wet IB 2001 dat de
kosten en lasten die verband houden met deze geldsommen bij het
bepalen van de winst niet in aftrek komen. Met de wijziging van genoemd
onderdeel c wordt dit uitgebreid tot de kosten en lasten die verband
houden met in het kader van een strafbeschikking ter zake van overtredingen te betalen geldsommen en wordt tevens geregeld dat de aftrekuitsluiting ook ziet op de kosten en lasten die verband houden met
geldsommen betaald aan een staat of een onderdeel daarvan in het kader
van een met een strafbeschikking vergelijkbare buitenlandse wijze van
bestraffing.
In uitzonderlijke gevallen kunnen zich situaties voordoen waarbij in het
buitenland een wijze van bestraffing plaatsvindt die vergelijkbaar is met
een strafbeschikking in situaties waarin die bestraffing evident strijdig is
met de Nederlandse rechtsorde. In dergelijke gevallen zal worden bezien
of op grond van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen
(AWR) (hardheidsclausule) de kosten en lasten die verband houden met
de in het kader van de buitenlandse wijze van bestraffing betaalde
geldsom toch in aftrek mogen worden gebracht. Mocht blijken dat er zich
voldoende soortgelijke onbillijke gevallen voordoen, dan kan tegemoetkomend beleid worden opgesteld.61
Tevens wordt voorgesteld een nieuw onderdeel i toe te voegen aan
artikel 3.14, eerste lid, Wet IB 2001 op grond waarvan kosten en lasten die
verband houden met bestuursrechtelijke dwangsommen of daarmee
vergelijkbare buitenlandse dwangsommen eveneens van aftrek worden
uitgesloten. Bij de dwangsom, bedoeld in afdeling 5.3.2 van de Algemene
wet bestuursrecht, gaat het om de verplichting tot betaling van een
geldsom indien de door een bestuursorgaan opgelegde last tot geheel of
gedeeltelijk herstel van de overtreding niet of niet tijdig wordt uitgevoerd.
Met het begrip dwangsommen als bedoeld in afdeling 5.3.2 van de
Algemene wet bestuursrecht wordt zowel gedoeld op dwangsommen in
het kader van een dwangsombevoegdheid die voortvloeit uit de bestuursdwangbevoegdheid als op dwangsommen in het kader van een
zelfstandige dwangsombevoegdheid. Bij bestuursrechtelijke dwangsommen die zijn gebaseerd op een zelfstandige dwangsombevoegdheid
van het bestuursorgaan, is de grondslag daartoe opgenomen in een
bijzondere wet. Voorbeelden daarvan zijn artikel 56 van de Mededin59

Wet OM-afdoening.
Tijdens het vragenuur op 5 februari 2019, Handelingen II 2018/19, nr. 49, item 4, p. 2.
61
In lijn met de met betrekking tot buitenlandse boeten gedane toezegging in Kamerstukken II
2014/15, 34 002, nr. 3, p. 46.
60

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

49

gingswet, artikel 1:79 van de Wet op het financieel toezicht, artikel 48b van
de Wet toezicht effectenverkeer 1995 en artikel 94 van de Wet personenvervoer 2000.
Evenals bij bestuurlijke boeten en daarmee vergelijkbare buitenlandse
boeten is er in beginsel onvoldoende rechtvaardiging om een onderscheid
in behandeling tussen binnenlandse en buitenlandse bestuursrechtelijke
dwangsommen te maken.
In uitzonderlijke gevallen kunnen zich echter situaties voordoen waarbij in
het buitenland bestuursrechtelijke dwangsommen worden opgelegd in
situaties waarin het opleggen van een dwangsom evident strijdig is met
de Nederlandse rechtsorde. In dergelijke gevallen zal (in lijn met de
toezegging bij de met een strafbeschikking vergelijkbare buitenlandse
wijze van bestraffing) worden bezien of op grond van de hardheidsclausule de kosten en lasten die verband houden met de opgelegde
buitenlandse dwangsom toch in aftrek mogen worden gebracht. Mocht
blijken dat er zich voldoende soortgelijke onbillijke gevallen voordoen,
dan kan ook hier tegemoetkomend beleid worden opgesteld.
Met de voorgestelde inwerkingtredingsbepaling wordt geregeld dat de
onderhavige aftrekuitsluiting in de sfeer van strafbeschikkingen voor het
eerst toepassing vindt met betrekking tot kosten en lasten die verband
houden met geldsommen die zijn betaald in het kader van een na
31 december 2019 uitgevaardigde strafbeschikking of in het kader van een
daarmee vergelijkbare buitenlandse wijze van bestraffing die na
31 december 2019 heeft plaatsgevonden. Evenzo vindt de voorgestelde
aftrekuitsluiting voor bestuursrechtelijke dwangsommen als bedoeld in
afdeling 5.3.2 van de Algemene wet bestuursrecht en daarmee vergelijkbare buitenlandse dwangsommen voor het eerst toepassing op na
31 december 2019 verbeurde dwangsommen.
Artikel I, onderdeel C, en artikelen II tot en met IX (artikel 3.76 van de Wet
inkomstenbelasting 2001)
Met artikel I, onderdeel C, en de artikelen II tot en met IX wordt geregeld
dat vanaf 1 januari 2020 de zelfstandigenaftrek van thans € 7.280 tot en
met 2027 wordt verlaagd met € 250 per jaar en per 1 januari 2028 met
€ 280 tot uiteindelijk € 5.000 met ingang van 1 januari 2028.
Artikel X
Artikel X (hoofdstuk 2, artikel I, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001)
In hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, tweede lid, van de Invoeringswet
Wet inkomstenbelasting 2001 (Invoeringswet Wet IB 2001) is voor
bepaalde rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen bepaald dat
het overgangsrecht dat hiervoor op grond van hoofdstuk 2, artikel I,
onderdeel O, eerste lid, Invoeringswet Wet IB 2001 geldt, met ingang van
1 januari 2021 wordt beëindigd. Voor het antwoord op de vraag of een
recht op periodieke uitkeringen of verstrekkingen onder genoemd tweede
lid valt en het overgangsrecht per 2021 wordt beëindigd, is bepalend in
hoeverre de in het verleden ter zake van de lijfrente (of het andersoortige
recht op periodieke uitkeringen of verstrekkingen) betaalde premies62 niet

62

Dit zijn premies die vóór 1 januari 2001 zijn betaald alsmede in beperkte mate premies die na
1 januari 2001 zijn betaald (hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, eerste lid, van de Invoeringswet
Wet IB 2001).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

50

voor aftrek in aanmerking konden komen.63 Deze vormgeving impliceert
dat als de premies ter zake van een lijfrente slechts gedeeltelijk in aftrek
konden komen, bijvoorbeeld omdat meer premies zijn betaald dan de
daarvoor qua omvang geldende begrenzingen (de aftrekruimte), het
overgangsrecht in zoverre voor deze lijfrente wordt beëindigd.
Voorgesteld wordt hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, tweede lid,
Invoeringswet Wet IB 2001 zodanig aan te passen dat het overgangsrecht
uitsluitend wordt beëindigd voor rechten op periodieke uitkeringen of
verstrekkingen ter zake waarvan de betaalde premies in hun geheel niet in
aftrek konden komen. Omdat destijds voor premieaftrek (tot een bepaald
bedrag) geen sprake hoefde te zijn van een pensioentekort betekent deze
vormgeving dat wordt gekeken naar de aard en de vormgeving van het
recht. Is sprake van een lijfrente die bij de totstandkoming ervan naar de
aard en de vormgeving van het recht voldeed aan de op dat moment
geldende voorwaarden voor premieaftrek voor onderhoudsvoorzieningen
(en die op een later moment ook niet zodanig is gewijzigd dat niet meer
aan die voorwaarden wordt voldaan), dan wordt voor deze lijfrente het
overgangsrecht niet beëindigd.
Maatgevend is dus of de lijfrente op het moment van tot stand komen
voldeed aan de op dat moment geldende voorwaarden voor premieaftrek.
Dit geldt zowel voor lijfrenten die – kort gezegd – tot stand zijn gekomen
vóór de zogenoemde Brede Herwaardering (BHW) per 1 januari 1992 als
voor de zogenoemde BHW-lijfrenten die tussen 1 januari 1992 en 1 januari
2001 zijn afgesloten. Daarnaast is vereist dat de lijfrente ook gedurende de
looptijd aan deze voorwaarden blijft voldoen. Bij de omzetting van een
lijfrente waardoor deze aan de «strengere» voorwaarden van een nieuwer
regime gaat voldoen, zoals bij de omzetting van een zogenoemde
pre-BHW-lijfrente in een BHW-lijfrente, wordt geacht hieraan te zijn
voldaan. Is echter een lijfrente waarvan de premies (gedeeltelijk) in aftrek
zijn gebracht vervolgens omgezet in een recht dat niet meer aan de
voorwaarden voor premieaftrek voldoet, dan valt dat onverkort in de
groep producten waarvoor per 1 januari 2021 het overgangsrecht
beëindigd wordt.
Rechten op periodieke uitkeringen die al op het moment van hun
totstandkoming, voor wat betreft hun vormgeving, niet voldeden aan de
voorwaarden die voor premieaftrek voor onderhoudsvoorzieningen
werden gesteld, blijven onverkort onder de beëindiging van het
overgangsrecht vallen, omdat de ter zake van deze rechten betaalde
premies in hun geheel niet in aftrek konden komen. Dit zijn de
zogenoemde zuivere saldolijfrenten. Het kan hierbij zowel gaan om
rechten die bij een professionele verzekeraar zijn afgesloten als om
rechten die bij een zogenoemde eigen besloten vennootschap (bv) zijn
bedongen en zo in eigen beheer worden gehouden.
Verder wordt voorgesteld aan hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, tweede
lid, Invoeringswet Wet IB 2001 een zin toe te voegen waarmee wordt
geregeld dat buitenlandse pensioenregelingen en pensioenregelingen van
internationale organisaties als bedoeld in artikel 1.7, tweede lid, onderdelen c en d, Wet IB 2001 die onder het overgangsrecht van hoofdstuk 2,
artikel I, onderdeel O, eerste lid, Invoeringswet Wet IB 2001 vallen niet
meer onder genoemd tweede lid vallen. Voor dergelijke pensioenregelingen blijft het overgangsrecht van hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel
O, eerste lid, Invoeringswet Wet IB 2001 ook na 31 december 2020 van
63

Hieronder wordt voor deze toelichting mede begrepen de in hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel
O, tweede lid, van de Invoeringswet Wet IB 2001 genoemde omstandigheid dat anderszins
voor de verkrijging een fiscale vrijstelling van toepassing is geweest.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

51

toepassing waardoor belastingheffing pas in box 1 plaatsvindt zodra de
uitkeringen worden genoten (dit met toepassing van de saldomethode) en
gaat de waarde van het recht niet tot de rendementsgrondslag van box 3
behoren.
In hetzelfde kader worden ook enkele wijzigingen voorgesteld met
betrekking tot hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel Q, tweede lid, Invoeringswet Wet IB 2001. In genoemd tweede lid is een afrekenverplichting
opgenomen voor de daarin genoemde rechten op periodieke uitkeringen
of verstrekkingen. Deze afrekenverplichting houdt in dat op 31 december
2020 de waarde van het recht, verminderd met de betaalde
niet-afgetrokken premies, als periodieke uitkering of verstrekking uit een
inkomensvoorziening in box 1 in aanmerking wordt genomen. Voorgesteld wordt genoemd tweede lid zodanig aan te passen dat de hierin
opgenomen afrekenverplichting op 31 december 2020 alleen gaat gelden
voor de rechten op periodieke uitkeringen of verstrekkingen waarvoor het
overgangsrecht op grond van de voorgestelde wijziging van hoofdstuk 2,
artikel I, onderdeel O, tweede lid, Invoeringswet Wet IB 2001 wordt
beëindigd.
Artikel XI
Artikel XI, onderdeel A (artikel 2 van de Wet op de loonbelasting 1964)
Voorgesteld wordt de in artikel 2, zesde lid, Wet LB 1964 opgenomen
delegatiegrondslag te laten vervallen. Van deze delegatiegrondslag is
nooit gebruikgemaakt en de verwachting is dat dit ook in de toekomst niet
nodig zal zijn.
Op grond van het voorgestelde zevende lid van genoemd artikel 2 worden
de in het zesde lid van dat artikel met betrekking tot de vrijwilligersregeling genoemde maximumbedragen (van thans € 170 per maand en
€ 1.700 per kalenderjaar) jaarlijks aan het begin van het kalenderjaar
geïndexeerd. Het maximumbedrag per kalenderjaar wordt berekend door
het te vervangen bedrag te vermenigvuldigen met de tabelcorrectiefactor,
bedoeld in artikel 10.2 Wet IB 2001, en vervolgens de nodig geachte
afronding aan te brengen. Het maximumbedrag per maand wordt
berekend door het na afronding resulterende maximumbedrag per
kalenderjaar te vermenigvuldigen met 1/10. Ten behoeve van de uitvoeringspraktijk (kenbaarheid) zal het maximumbedrag per kalenderjaar
steeds rekenkundig worden afgerond op een veelvoud van € 100. Het
maximumbedrag per maand is dan steeds een veelvoud van € 10.
Artikel XI, onderdeel B (artikel 13 van de Wet op de loonbelasting 1964)
In artikel 31a, tweede lid, aanhef en onderdeel i, Wet LB 1964 is een
gerichte vrijstelling opgenomen voor vergoedingen en verstrekkingen ter
zake van branche-eigen producten van het bedrijf van de inhoudingsplichtige of van het bedrijf van een met de inhoudingsplichtige verbonden
vennootschap. Deze gerichte vrijstelling geldt tot een bedrag van ten
hoogste 20% van de waarde in het economische verkeer van deze
producten, maar niet meer dan € 500 per werknemer per jaar. In artikel 13,
tweede lid, Wet LB 1964 is voor een specifieke situatie een afwijking van
de voor loon in natura geldende hoofdregel opgenomen voor het
waarderen van deze branche-eigen producten. Genoemd tweede lid
schrijft namelijk voor dat een verstrekking van dergelijke branche-eigen
producten, ingeval voor de aanschaf van deze producten in het economische verkeer aan een derde, onder voor het overige overeenkomstige
omstandigheden, een bedrag in rekening zou worden gebracht, gewaardeerd wordt naar hetgeen voor de aanschaf van deze producten aan die

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

52

derde in rekening zou worden gebracht. Zoals in het algemeen deel van
deze memorie is toegelicht, wordt voorgesteld om het specifieke
waarderingsvoorschrift voor dergelijke branche-eigen producten zoals dat
is opgenomen in genoemd tweede lid te vervangen door een ander
specifiek (eveneens van de voor loon in natura geldende hoofdregel
afwijkend) waarderingsvoorschrift. Op grond van het voorgestelde
waarderingsvoorschrift zal als waarde van producten uit eigen bedrijf
steeds de waarde die daaraan in het economische verkeer kan worden
toegekend in aanmerking worden genomen. Deze in aanmerking te
nemen waarde in het economische verkeer is meestal de consumentenprijs.
Artikel XI, onderdeel C (artikel 31 van de Wet op de loonbelasting 1964)
De voorgestelde aanpassing van artikel 31, vierde lid, onderdeel c, Wet LB
1964 hangt samen met de eveneens in dit wetsvoorstel opgenomen
aanpassing van artikel 3.14, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001 (zie artikel
I, onderdeel B, onder 1). Met de laatstgenoemde aanpassing wordt
geregeld dat kosten en lasten die verband houden met een in het kader
van een strafbeschikking of daarmee vergelijkbare buitenlandse wijze van
bestraffing betaalde geldsom van aftrek zijn uitgesloten voor de inkomstenbelasting en de vennootschapsbelasting. Ook werknemers kunnen in
voorkomende gevallen in het kader van een strafbeschikking of daarmee
vergelijkbare buitenlandse wijze van bestraffing een geldsom moeten
betalen. Ingeval de inhoudingsplichtige deze geldsom aan zijn werknemer
vergoedt of voor zijn werknemer betaalt, wordt dat aangemerkt als loon.
Om te voorkomen dat een dergelijk loonbestanddeel kan worden
aangewezen als eindheffingsbestanddelen en de werknemer daarover zelf
geen belasting is verschuldigd, wordt voorgesteld ook artikel 31, vierde
lid, onderdeel c, Wet LB 1964 op dat punt aan te passen.
De voorgestelde toevoeging aan artikel 31, vierde lid, Wet LB 1964 van
een onderdeel j sluit aan bij de eveneens in dit wetsvoorstel opgenomen
toevoeging van een onderdeel i aan artikel 3.14, eerste lid, Wet IB 2001
(zie artikel I, onderdeel B, onder 2). Met laatstgenoemde aanpassing wordt
invulling gegeven aan het voornemen om kosten en lasten die verband
houden met bestuursrechtelijke dwangsommen van aftrek uit te sluiten.
Ook werknemers kunnen in voorkomende gevallen te maken krijgen met
een bestuursrechtelijke dwangsom als bedoeld in afdeling 5.3.2 van de
Algemene wet bestuursrecht of een met die dwangsom vergelijkbare
buitenlandse dwangsom. Ingeval de inhoudingsplichtige dwangsom, aan
zijn werknemer vergoedt of voor zijn werknemer betaalt, wordt dat
aangemerkt als loon. Om te voorkomen dat een dergelijk loonbestanddeel
kan worden aangewezen als eindheffingsbestanddeel en de werknemer
daarover zelf geen belasting is verschuldigd, wordt voorgesteld aan
artikel 31, vierde lid, Wet LB 1964 een onderdeel j toe te voegen.
De voorgestelde inwerkingtredingsbepaling sluit met betrekking tot
voornoemde aanpassingen in de Wet LB 1964 aan bij de voorgestelde
inwerkingtreding van de aanpassingen betreffende artikel 3.14, eerste lid,
Wet IB 2001 en is bij die bepaling toegelicht.
Artikel XI, onderdeel D (artikel 31a van de Wet op de loonbelasting 1964)
Artikel 31a Wet LB 1964 bevat de kern van de zogenoemde werkkostenregeling (WKR). Via de WKR kunnen werkgevers onbelaste vergoedingen en
verstrekkingen aan hun werknemers geven. Om belastingheffing te
voorkomen moeten deze vergoedingen en verstrekkingen onder een
gerichte vrijstelling vallen dan wel moet het restant van deze vergoedingen en verstrekkingen binnen de vrije ruimte blijven. Deze vrije ruimte

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

53

bedraagt in de huidige situatie 1,2% van – kort gezegd64 – de loonsom van
alle medewerkers samen, zoals is bepaald in de aanhef van het huidige
artikel 31a, tweede lid, Wet LB 1964. Zoals is toegelicht in het algemeen
deel van deze memorie, wordt voorgesteld om de vrije ruimte te
vergroten. Omwille van de leesbaarheid van het tweede lid wordt
voorgesteld om de omvang van de vrije ruimte te bepalen in een nieuw
derde lid. Daarbij wordt onder meer voorgesteld een tweeschijvenstelsel
voor de berekening van de vrije ruimte te introduceren. De vrije ruimte
wordt op grond van dit voorstel berekend als 1,7% van – kort gezegd – de
loonsom tot en met € 400.000 plus 1,2% van het restant van die loonsom.
Deze berekening vindt plaats per inhoudingsplichtige, tenzij inhoudingsplichtigen de concernregeling van artikel 32 Wet LB 1964 toepassen.
Indien de concernregeling wordt toegepast, wordt de vrije ruimte
berekend door de loonsommen van de inhoudingsplichtigen die deel
uitmaken van het concern bij elkaar op te tellen en op basis van het totaal
de vrije ruimte conform het voorgestelde derde lid te berekenen.
Door de vormgeving van de verruiming is de verruiming voor kleine
werkgevers met een lage fiscale loonsom relatief het grootst. Tabel 1 laat
voor verschillende loonsommen zien wat de gevolgen zijn van de
voorgestelde vormgeving van de vrije ruimte.
Tabel 1: Gevolgen van voorgestelde vormgeving van de vrije ruimte bij verschillende
loonsommen
Loonsom (€)

Vrije ruimte
vóór de
maatregel (€)

Vrije ruimte na
de maatregel
(€)

Verruiming als
bedrag (€)

Verruiming als
percentage

200.000
400.000
800.000
4.000.000

2.400
4.800
9.600
48.000

3.400
6.800
11.600
50.000

1.000
2.000
2.000
2.000

42%
42%
21%
4%

Zoals gezegd komen niet alle vergoedingen en verstrekkingen ten laste
van de vrije ruimte. Voor diverse vergoedingen en verstrekkingen zijn
namelijk gerichte vrijstellingen opgenomen. Voorgesteld wordt om tevens
een gerichte vrijstelling op te nemen voor vergoedingen van een voor de
dienstbetrekking aangevraagde verklaring omtrent gedrag (VOG) als
bedoeld in artikel 28 van de Wet justitiële en strafvorderlijke gegevens.
Met dit voorstel wordt bereikt dat de vergoeding van de VOG geen
gevolgen heeft voor de beschikbare vrije ruimte. De gerichte vrijstelling
van de VOG wordt geïntroduceerd door het toevoegen van een nieuw
onderdeel j aan artikel 31a, tweede lid, Wet LB 1964. Onder omstandigheden kan het voorkomen dat een met de Nederlandse VOG vergelijkbare
verklaring wordt aangevraagd bij een buitenlandse instantie. Dat kan zich
voordoen als een werknemer zijn werkzaamheden (deels) in het
buitenland verricht of als een werknemer in het verleden in het buitenland
heeft gewoond of gewerkt. Voorgesteld wordt om ook de vergoeding van
dergelijke buitenlandse verklaringen gericht vrij te stellen ingeval deze zijn
aangevraagd in het kader van de dienstbetrekking.
In het tot veertiende lid te vernummeren dertiende lid van genoemd
artikel 31a is opgenomen dat de in verband met het overschrijden van de
vrije ruimte van een kalenderjaar verschuldigde eindheffing uiterlijk moet
worden aangegeven en afgedragen tegelijk met de aangifte, onderscheidenlijk afdracht, over het eerste tijdvak van het volgende kalenderjaar. De
64

Het gaat om het loon waarover met toepassing van de artikelen 20a, 20b, 26 en 26b Wet LB
1964 wordt geheven, dus bijvoorbeeld exclusief de eveneens tot het loon in de zin van de
loonbelasting behorende eindheffingsbestanddelen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

54

inhoudingsplichtige heeft als het kalenderjaar is afgelopen dan nog enige
tijd om met betrekking tot alle vergoedingen en verstrekkingen uit dat
kalenderjaar in één keer te toetsen of de vrije ruimte wordt overschreden
en vervolgens de eventueel verschuldigde belasting tegelijk met de
aangifte en afdracht over het eerste tijdvak van het volgende kalenderjaar
aan te geven, onderscheidenlijk te voldoen. Voorgesteld wordt om deze
termijn te verlengen met een extra tijdvak waardoor de verschuldigde
eindheffing uiterlijk moet worden aangegeven en voldaan tegelijk met de
aangifte, onderscheidenlijk afdracht, over het tweede tijdvak van het
volgende kalenderjaar. Voor de meeste werkgevers betekent deze
verlenging dat de eindheffing kan worden meegenomen bij de aangifte
over februari, die in maart wordt gedaan.
Artikel XII
Artikel XII, onderdeel A (artikel 6b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
In artikel 6b, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 is de onderwijsvrijstelling opgenomen. Voorgesteld wordt de verplichte ouderbijdrage die
verschuldigd is voor – kort gezegd – het volgen van onderwijs aan een
afdeling internationaal georiënteerd onderwijs of van een cursus
internationaal georiënteerd voortgezet onderwijs in genoemd onderdeel b
op te nemen als een van de toegestane bijdragen voor de voor de
onderwijsvrijstelling geldende bekostigingseis. In dat kader wordt
voorgesteld genoemd onderdeel b onder te verdelen in zes subonderdelen waarin de bijdragen die thans meetellen voor de bedoelde
bekostigingseis worden opgenomen en waarbij in dat kader de verplichte
ouderbijdrage die is verschuldigd voor toelating tot een dergelijke
internationale afdeling in dat onderdeel wordt opgenomen als subonderdeel 5°.
Met de voorgestelde wijzigingen wordt meer specifiek bereikt dat de
verplichte ouderbijdrage voor toelating tot een afdeling internationaal
georiënteerd basisonderwijs als bedoeld in artikel 85a van de Wet op het
primair onderwijs en de verplichte ouderbijdrage voor toelating tot een
cursus internationaal georiënteerd voortgezet onderwijs als bedoeld in de
Beleidsregel Internationaal georiënteerd voortgezet onderwijs 2010
(Beleidsregel IGVO 2010)65 kwalificeren voor de voor de onderwijsvrijstelling geldende bekostigingseis. Hiermee wordt bereikt dat bekostigde
scholen voor primair of voortgezet onderwijs met een internationale
afdeling en geaccrediteerde Europese scholen gebruik kunnen maken van
de onderwijsvrijstelling, mits uiteraard ook aan de overige voorwaarden
van de onderwijsvrijstelling wordt voldaan.
De voorgestelde wijzigingen vinden voor het eerst toepassing met
betrekking tot boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2020. Vooruitlopend daarop is in het beleidsbesluit van 9 juli 201966 een en ander alvast
als goedkeurend beleid neergelegd. Aan dit goedkeurende beleid is
terugwerkende kracht toegekend en het vindt voor het eerst toepassing
met betrekking tot boekjaren die op of na 1 januari 2016 zijn aangevangen,
zijnde de boekjaren waarop de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen voor het eerst toepassing vindt.

65

Deze beleidsregel is gebaseerd op de in de voorgestelde wettekst genoemde wettelijke
bepaling, namelijk artikel 75 van de Wet op het voortgezet onderwijs, alsmede op artikel 4:81
van de Algemene wet bestuursrecht.
66
Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 9 juli 2019, nr. 2019 – 93725, Belastingdienst/
Corporate Dienst Vaktechniek (Stcrt. 2019, 39948).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

55

Artikel XII, onderdeel B (artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
In verband met het voorgestelde onderdeel i van artikel 3.14, eerste lid,
Wet IB 2001 en de gewenste toepassing daarvan in de vennootschapsbelasting wordt artikel 8, eerste lid, Wet Vpb 1969 opgenomen verwijzing
uitgebreid met eveneens een verwijzing naar genoemd onderdeel i.
Artikel XII, onderdeel C (artikel 8e van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Met de voorgestelde wijziging van de artikelen 8e en 8f Wet Vpb 1969
wordt bereikt dat publiekrechtelijke rechtspersonen van de Staat voor de
toepassing van de objectvrijstellingen voor overheidsondernemingen in
de Wet Vpb 1969 hetzelfde worden behandeld als privaatrechtelijke
overheidslichamen van de Staat. De voorgestelde wijziging van genoemd
artikel 8f wordt in dat kader toegelicht in de toelichting bij artikel XII,
onderdeel D.
Met de voorgestelde wijziging van artikel 8e, eerste lid, onderdeel a, Wet
Vpb 1969 wordt geregeld dat een objectvrijstelling kan worden toegepast
in vier situaties waarin de objectvrijstelling thans geen toepassing vindt.
Hiertoe worden vier nieuwe subonderdelen in genoemd onderdeel a
ingevoegd, waarbij subonderdeel 3° van genoemd onderdeel a wordt
vernummerd tot subonderdeel 7°. In het voorgestelde artikel 8e, eerste lid,
onderdeel a, onder 3°, Wet Vpb 1969 wordt geregeld dat activiteiten
verricht door de Staat voor een publiekrechtelijke rechtspersoon van de
Staat zijn vrijgesteld. In het voorgestelde artikel 8e, eerste lid, onderdeel a,
onder 4°, Wet Vpb 1969 wordt geregeld dat activiteiten die worden
verricht voor de Staat door een publiekrechtelijke rechtspersoon van de
Staat zijn vrijgesteld. In het voorgestelde artikel 8e, eerste lid, onderdeel a,
onder 5°, Wet Vpb 1969 wordt geregeld dat publiekrechtelijke rechtspersonen van de Staat onderling vrijgestelde activiteiten kunnen verrichten.
In het voorgestelde artikel 8e, eerste lid, onderdeel a, onder 6°, Wet Vpb
1969 wordt geregeld dat een publiekrechtelijke rechtspersoon van de
Staat vrijgestelde activiteiten kan verrichten voor een privaatrechtelijk
overheidslichaam van een publiekrechtelijke rechtspersoon als de
laatstgenoemde publiekrechtelijke rechtspersoon de Staat is. De definitie
van privaatrechtelijk overheidslichaam van een publiekrechtelijke
rechtspersoon voor de toepassing van de Wet Vpb 1969 is opgenomen in
artikel 8e, zesde lid, Wet Vpb 1969.
Het begrip publiekrechtelijke rechtspersoon van de Staat wordt gedefinieerd in het voorgestelde zevende lid van genoemd artikel 8e. Er is
ingevolge dat lid sprake van een publiekrechtelijke rechtspersoon van de
Staat indien de bestuurders van een publiekrechtelijke rechtspersoon
uitsluitend, onmiddellijk of middellijk, door de Staat of de Minister die
verantwoordelijk is voor het betreffende beleidsterrein dan wel voor de
betreffende publiekrechtelijke rechtspersoon of bij koninklijk besluit
worden benoemd en ontslagen.
De voorgestelde wijzigingen vinden voor het eerst toepassing met
betrekking tot boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2020. Vooruitlopend daarop is in het hiervoor genoemde beleidsbesluit van 9 juli 2019
een en ander alvast als goedkeurend beleid neergelegd. Aan dit goedkeurende beleid is terugwerkende kracht toegekend en het vindt voor het
eerst toepassing met betrekking tot boekjaren die op of na 1 januari 2016
zijn aangevangen, zijnde de boekjaren waarop de Wet modernisering
Vpb-plicht overheidsondernemingen voor het eerst toepassing vindt.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

56

Artikel XII, onderdeel D (artikel 8f van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Met de voorgestelde wijziging van artikel 8f, eerste lid, onderdeel a, Wet
Vpb 1969 wordt – in samenhang met de voorgestelde wijziging van
artikel 8e, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969 (verwezen wordt naar de
toelichting bij artikel XII, onderdeel C) – bereikt dat publiekrechtelijke
rechtspersonen van de Staat voor de objectvrijstellingen voor overheidsondernemingen in de Wet Vpb 1969 hetzelfde worden behandeld als
privaatrechtelijke overheidslichamen van de Staat. Daartoe wordt
voorgesteld in artikel 8f, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969 een nieuw
subonderdeel 2° in te voegen dat regelt dat indien een privaatrechtelijk
overheidslichaam activiteiten verricht voor een publiekrechtelijke
rechtspersoon van de Staat deze zijn vrijgesteld, indien dat privaatrechtelijke overheidslichaam in een relatie als bedoeld in artikel 8e, zesde lid,
Wet Vpb 1969 staat tot de Staat. Het huidige subonderdeel 2° van
genoemd onderdeel a wordt hierbij vernummerd tot subonderdeel 3°. In
artikel 8e, zesde lid, Wet Vpb 1969 is de definitie van privaatrechtelijk
overheidslichaam van een publiekrechtelijke rechtspersoon opgenomen.
Voor de toepassing van genoemd artikel 8f, eerste lid, onderdeel a, onder
2°, geldt een dubbele toets. In de eerste plaats dient het bij de publiekrechtelijke rechtspersoon, bedoeld in artikel 8e, zesde lid, Wet Vpb 1969,
om de Staat te gaan. In de tweede plaats dient het privaatrechtelijke
overheidslichaam in een relatie als bedoeld in dat lid te staan tot de Staat.
De voorgestelde wijziging van artikel 8f, vierde lid, Wet Vpb 1969 hangt
samen met de voorgestelde vernummering van enkele leden van
artikel 8e Wet Vpb 1969.
Voor de inwerkingtreding en eerste toepassing van de voorgestelde
wijzigingen geldt hetgeen is opgemerkt in de toelichting bij artikel XII,
onderdeel C.
Artikel XII, onderdeel E (artikel 15b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Artikel 15b, tweede lid, Wet Vpb 1969 regelt dat voor de toepassing van
dat artikel (de earningsstrippingmaatregel) alleen de rentelasten ter zake
van geldleningen die zonder toepassing van dat artikel maar na
toepassing van de overige artikelen inzake de bepaling van de winst
aftrekbaar zijn, in aanmerking worden genomen.67 De voorgestelde
wijziging van genoemd tweede lid maakt op dit principe een uitzondering
voor renten ter zake van geldleningen als bedoeld in het voorgestelde
artikel 15bd, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 die door toepassing
van de voorgestelde artikelen 15be en 15bf Wet Vpb 1969 (de minimumkapitaalregel) van aftrek worden uitgesloten bij het bepalen van de in een
jaar genoten winst. Hierdoor worden de op grond van de artikelen 15be
en 15bf Wet Vpb 1969 van aftrek uitgesloten renten ter zake van geldleningen wel meegenomen voor de toepassing van genoemd artikel 15b.
Vervolgens voorziet het voorgestelde artikel 15bh Wet Vpb 1969 in een
specifieke maatregel die cumulatie van de earningsstrippingmaatregel en
de minimumkapitaalregel voorkomt (zie de toelichting op genoemd
artikel 15bh). Voor de betekenis van het begrip renten ter zake van
geldleningen wordt verwezen naar de toelichting op het voorgestelde
artikel 15bd, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969.
67

In vergelijkbare zin geldt ingevolge genoemd tweede lid dat voor de toepassing van genoemd
artikel 15b alleen de rentebaten ter zake van geldleningen in aanmerking worden genomen die
zonder toepassing van dat artikel maar na toepassing van de overige artikelen inzake de
bepaling van de winst in aanmerking worden genomen bij het bepalen van de winst.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

57

Artikel XII, onderdeel F (afdeling 2.9b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Artikel 15bd van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Ingevolge het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2020 wordt
voorgesteld om in de Wet Vpb 1969 aan afdeling 2.9a twee artikelen toe te
voegen, namelijk de artikelen 15bb en 15bc. Voorgesteld wordt om na
genoemd artikel 15bc een afdeling 2.9b in te voegen, bestaande uit vijf
artikelen waarin de minimumkapitaalregel wordt uitgewerkt. Het
voorgestelde artikel 15bd, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969 regelt wat
voor de toepassing van die afdeling onder een geldlening wordt verstaan.
Hieruit volgt dat voor de toepassing van die afdeling een geldlening een
schuld betreft die voortvloeit uit een overeenkomst van geldlening of een
daarmee vergelijkbare overeenkomst. Het begrip geldlening is daarmee
niet beperkt tot geldleningen in civielrechtelijke zin, zoals bankkredieten
en obligatieleningen, maar omvat tevens overeenkomsten die vergelijkbaar zijn met een overeenkomst van geldlening. Daarbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan financial lease en aan huurkoop. Onder meer
reserves en voorzieningen vallen daarentegen niet onder een met een
geldlening vergelijkbare overeenkomst. Voor de toepassing van
genoemde afdeling 2.9b is de fiscale kwalificatie van de geldverstrekking
leidend. Een civielrechtelijke geldlening die fiscaalrechtelijk als eigen
vermogen wordt aangemerkt, is derhalve geen geldlening voor de
toepassing van die afdeling.
Ingevolge het voorgestelde artikel 15bd, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb
1969 worden onder renten ter zake van geldleningen als uitgangspunt de
rentelasten en kosten verstaan die – zonder toepassing van de voorgestelde artikelen 15be en 15bf Wet Vpb 1969 (de minimumkapitaalregel) –
in aanmerking worden genomen bij het bepalen van de in een jaar
genoten winst. Hierdoor worden alleen de renten ter zake van geldleningen die na toepassing van de overige artikelen inzake de bepaling van
de winst aftrekbaar zijn (bijvoorbeeld na de eventuele toepassing van
artikel 10a Wet Vpb 1969) in aanmerking genomen voor de toepassing van
de minimumkapitaalregel. Op dit principe maakt genoemd onderdeel b
echter een uitzondering voor rentelasten en kosten ter zake van geldleningen die door toepassing van artikel 15b Wet Vpb 1969 van aftrek
worden uitgesloten bij het bepalen van de in een jaar genoten winst.
Hierdoor worden de op grond van artikel 15b Wet Vpb 1969 van aftrek
uitgesloten rentelasten en kosten ter zake van geldleningen wel meegenomen voor de toepassing van genoemde artikelen 15be en 15bf. Het
voorgestelde artikel 15bh Wet Vpb 1969 voorziet vervolgens in een
specifieke maatregel die cumulatie van de earningsstrippingmaatregel en
de minimumkapitaalregel voorkomt (zie de toelichting op genoemd
artikel 15bh). Bij de kosten ter zake van geldleningen moet primair worden
gedacht aan juridische financieringskosten ter zake van geldleningen. Dit
betreffen bijvoorbeeld afsluitkosten, advieskosten, kosten van bemiddeling, kosten ter zake van het opstellen van een overeenkomst van
geldlening, registratiekosten, afsluitprovisies, garantieprovisies en
boeterenten.
Het voorgestelde artikel 15bd, eerste lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969 regelt
dat voor de toepassing van genoemde afdeling 2.9b voor de invulling van
het begrip bedrijf van bank wordt aangesloten bij het uitoefenen van een
bedrijf waartoe een van de vergunningen uit de Wet op het financieel
toezicht (Wft) is verleend of ter zake waarvan een mededeling is
ontvangen als bedoeld in die wet. Artikel 2:11, eerste lid, Wft heeft
betrekking op alle vergunninghoudende banken met een zetel in
Nederland. Hieronder vallen ook in Nederland gevestigde dochtermaat-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

58

schappijen van buitenlandse banken. Daarnaast bestrijkt genoemd
onderdeel c, in samenhang met de voorgestelde wijziging van artikel 18,
eerste lid, Wet Vpb 1969 (zie de toelichting bij artikel XII, onderdeel G), de
buitenlandse belastingplichtige die het bedrijf van bank in Nederland
uitoefent (door middel van een vaste inrichting in Nederland). Het gaat
hierbij enerzijds om buitenlandse banken met zetel in een andere lidstaat
van de Europese Unie (EU) of in de Europese Economische Ruimte (EER)
die belastbare winst uit een in Nederland gedreven onderneming genieten
(verwezen wordt naar de artikelen 2:14, eerste en tweede lid, 2:16, eerste
lid, en 2:20 Wft). Anderzijds gaat het om buitenlandse banken die hun
zetel buiten de EU en EER hebben en belastbare winst uit een in
Nederland gedreven onderneming genieten (verwezen wordt naar de
artikelen 2:14, eerste en tweede lid, 2:16, eerste lid, en 2:20 Wft). Voor de
behandeling van een buitenlandse belastingplichtige die het bedrijf van
bank in Nederland uitoefent wordt verwezen naar de toelichting op de
voorgestelde wijzigingen van artikel 18 Wet Vpb 1969.
Het voorgestelde artikel 15bd, eerste lid, onderdeel d, Wet Vpb 1969 regelt
dat voor de toepassing van genoemde afdeling 2.9b voor de invulling van
het begrip bedrijf van verzekeraar wordt aangesloten bij het uitoefenen
van een bedrijf waartoe een van de verzekeringsvergunningen uit de Wft
is verleend of ter zake waarvan een mededeling is ontvangen als bedoeld
in die wet. De artikelen 2:26a, eerste lid, 2:27, eerste lid, en 2:48, eerste lid,
Wft hebben betrekking op alle vergunninghoudende verzekeraars met een
zetel in Nederland. Het gaat hierbij om belastingplichtigen die een
vergunning hebben voor het uitoefenen van het bedrijf van herverzekeraar, levensverzekeraar of schadeverzekeraar of voor het bedrijf van
verzekeraar met beperkte risico-omvang. Hieronder vallen ook in
Nederland gevestigde dochtermaatschappijen van buitenlandse verzekeraars en verzekeringsgroepen. Daarnaast bestrijkt genoemd onderdeel d,
in samenhang met de voorgestelde wijziging van artikel 18, eerste lid, Wet
Vpb 1969 (zie de toelichting bij artikel XII, onderdeel G), de buitenlandse
belastingplichtige die het bedrijf van verzekeraar in Nederland uitoefent
(door middel van een vaste inrichting in Nederland). Het gaat hierbij
enerzijds om buitenlandse verzekeraars met zetel in een andere lidstaat
van de EU of in de EER die belastbare winst uit een in Nederland
gedreven onderneming genieten (verwezen wordt naar de artikelen 2:26c,
eerste lid, 2:34, eerste lid, 2:36, eerste lid, en 2:50, eerste lid, Wft).
Anderzijds gaat het om buitenlandse verzekeraars die hun zetel buiten de
EU en EER hebben en belastbare winst uit een in Nederland gedreven
onderneming genieten (verwezen wordt naar de artikelen 2:26d, eerste lid,
2:40, eerste lid, en 2:50, eerste lid, Wft). Voor de behandeling van een
buitenlandse belastingplichtige die het bedrijf van verzekeraar in
Nederland uitoefent wordt verwezen naar de toelichting op de voorgestelde wijzigingen van artikel 18 Wet Vpb 1969.
Het voorgestelde artikel 15bd, tweede lid, Wet Vpb 1969 regelt dat voor de
toepassing van genoemde afdeling 2.9b onder renten ter zake van
geldleningen niet worden begrepen renten ter zake van geldleningen die
deel uitmaken van winst uit een andere staat als bedoeld in artikel 15e
Wet Vpb 1969 waarop de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten van toepassing is. De renten ter zake van geldleningen voor
zover die zijn toe te rekenen aan een buitenlandse vaste inrichting blijven
hierdoor voor de toepassing van die afdeling buiten beschouwing. Voor
de volledigheid wordt hierbij opgemerkt dat indien een in Nederland
gevestigde belastingplichtige die het bedrijf van bank of verzekeraar
uitoefent een buitenlandse vaste inrichting heeft, de wereldwinst en de
winst waarop de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten toepassing vindt, worden bepaald met inachtneming van dezelfde
leverage ratio.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

59

Artikel 15be van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Het voorgestelde artikel 15be, eerste lid, Wet Vpb 1969 bepaalt dat voor
een belastingplichtige die het bedrijf van bank, bedoeld in het voorgestelde artikel 15bd, eerste lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969, uitoefent bij het
bepalen van de in een jaar genoten winst de renten ter zake van geldleningen van aftrek worden uitgesloten voor zover de leverage ratio minder
bedraagt dan 8. De leverage ratio betreft een getal dat de verhouding
weergeeft tussen het kapitaal en de totale risicoblootstelling van een
belastingplichtige, uitgedrukt in een percentage.68
Voor zover het percentage van de leverage ratio minder bedraagt dan 8
worden ingevolge genoemd artikel 15be, eerste lid, de renten ter zake van
geldleningen voor (8-L)/(100-L) gedeelte van aftrek uitgesloten. Ingevolge
het voorgestelde tweede lid van genoemd artikel 15be wordt voor de
leverage ratio in de factor L uitgegaan van het op één decimaal afgeronde
percentage van de leverage ratio. De teller van de breuk (8-L) geeft het
percentage van de leverage ratio weer voor zover dat minder bedraagt
dan 8. De noemer van de breuk (100-L) betreft het procentuele aandeel
van het vreemd vermogen in het gecorrigeerde balanstotaal. Het
gecorrigeerde balanstotaal betreft hierbij de maatstaf voor de totale
risicoblootstelling van de bank.69 Door toepassing van de formule komt,
voor zover het percentage van de leverage ratio minder bedraagt dan 8,
bij het bepalen van de winst van een belastingplichtige van een jaar een
gedeelte van het totaal aan renten ter zake van geldleningen van dat jaar
niet in aftrek. Dit gedeelte is op basis van de formule derhalve gelijk aan
de verhouding tussen het tekort van de leverage ratio en het (procentuele)
aandeel van het vreemd vermogen in het gecorrigeerde balanstotaal.
Ingeval het percentage van de leverage ratio 8 of meer bedraagt, worden
de renten ter zake van geldleningen in dat jaar niet in aftrek beperkt. Om
zeker te stellen dat de renteaftrekbeperking niet zou kunnen leiden tot een
vrijstelling is in het eerste lid, tweede zin, van het voorgestelde
artikel 15be Wet Vpb 1969 geregeld dat de leverage ratio voor de
toepassing van dat artikel ten hoogste 8 bedraagt.
Uit genoemd artikel 15be, eerste lid, volgt verder dat de leverage ratio
wordt gehanteerd zoals die wordt berekend en openbaar gemaakt met
betrekking tot 31 december van het kalenderjaar dat voorafgaat aan
kalenderjaar waarin het boekjaar, bedoeld in artikel 7, vierde lid, Wet Vpb
1969, aanvangt. Hierna volgen twee voorbeelden die illustreren hoe dat
uitwerkt in geval van samenloop met voeging in en ontvoeging uit fiscale
eenheid. Deze uitwerking geldt dienovereenkomstig in situaties waarin in
de loop van het boekjaar juridisch wordt gefuseerd of juridisch wordt
gesplitst.
Voorbeeld 1. Leverage ratio en voeging in fiscale eenheid
Bank B heeft een statutair boekjaar gelijk aan het kalenderjaar. Bank B
wordt op 31 augustus 2020 gevoegd in de fiscale eenheid van Bank C. Het
statutaire boekjaar van Bank C is eveneens gelijk aan het kalenderjaar.
Bank B wil in zijn laatste als zelfstandig belastingplichtige gedane aangifte
vennootschapsbelasting over het boekjaar dat loopt van 1 januari 2020 tot

68

Artikel 4, eerste lid, onderdeel (93), van Verordening (EU) nr. 575/2013 van het Europees
parlement en de Raad van 26 juni 2013 betreffende prudentiële vereisten voor kredietinstellingen en beleggingsondernemingen en tot wijziging van Verordening (EU) nr. 648/2012 (PbEU
2013, L 176).
69
Artikel 429, vierde lid, van Verordening (EU) nr. 575/2013 van het Europees parlement en de
Raad van 26 juni 2013 betreffende prudentiële vereisten voor kredietinstellingen en beleggingsondernemingen en tot wijziging van Verordening (EU) nr. 648/2012 (PbEU 2013, L 176).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

60

en met 31 augustus 2020 een bedrag van € 100 miljoen als renten ter zake
van geldleningen in aftrek brengen bij het bepalen van de winst. Bank C
wil in de aangifte vennootschapsbelasting over het boekjaar 2020 een
bedrag van € 200 miljoen als renten ter zake van geldleningen in aftrek
brengen bij het bepalen van de winst. In dat bedrag van € 200 miljoen zijn
de renten ter zake van geldleningen die Bank B is verschuldigd over de
periode 1 september – 31 december 2020 begrepen. Bank B heeft met
betrekking tot 31 december 2019 een leverage ratio van 4%. Bank C heeft
met betrekking tot 31 december 2019 een leverage ratio van 6%.
Uitwerking
In dit voorbeeld kan Bank B in zijn aangifte vennootschapsbelasting over
het boekjaar dat loopt van 1 januari 2020 tot en met 31 augustus 2020
(moment van voeging) op basis van de formule afgerond € 4,17 miljoen
(4/96 gedeelte van het bedrag aan renten ter zake van geldleningen van
€ 100 miljoen) niet in aftrek brengen bij het bepalen van de winst van dat
jaar. Bank C kan in dit voorbeeld in zijn aangifte vennootschapsbelasting
over het boekjaar dat loopt van 1 januari 2020 tot en met 31 december
2020 op basis van de formule afgerond € 4,26 miljoen (2/94 gedeelte van
het bedrag aan renten ter zake van geldleningen van € 200 miljoen) niet in
aftrek brengen bij het bepalen van de winst van dat jaar.
Voorbeeld 2. Leverage ratio en ontvoeging uit fiscale eenheid
Bank D ontvoegt op 31 maart 2020 uit de fiscale eenheid met Bank E. Het
statutaire boekjaar van Bank E is gelijk aan het kalenderjaar. Bank D wil in
de aangifte vennootschapsbelasting over het boekjaar dat loopt van
1 april 2020 tot en met 31 december 2020 een bedrag van € 100 miljoen
als renten ter zake van geldleningen in aftrek brengen bij het bepalen van
de winst. Bank E wil in de aangifte vennootschapsbelasting over het
boekjaar 2020 een bedrag van € 200 miljoen aan renten ter zake van
geldleningen in aftrek brengen bij het bepalen van de winst. In dat bedrag
van € 200 miljoen zijn de renten ter zake van geldleningen die Bank D is
verschuldigd over de periode 1 januari – 31 maart 2020 begrepen. Omdat
Bank D op 31 december 2019 nog deel uitmaakte van de fiscale eenheid
met Bank E, kan voor Bank D voor de toepassing van de voorgestelde
minimumkapitaalregel geen eigen leverage ratio worden gehanteerd.
Bank E heeft met betrekking tot 31 december 2019 een leverage ratio van
6%.
Uitwerking
Voor de bepaling van het gedeelte van de renten ter zake van geldleningen van Bank D dat in dit voorbeeld niet in aftrek komt in zijn aangifte
vennootschapsbelasting over het boekjaar dat loopt van 1 april 2020
(moment van ontvoeging) tot en met 31 december 2020 hanteert Bank D
de leverage ratio met betrekking tot 31 december 2019 van Bank E. Bank D
maakte namelijk op 31 december 2019 nog deel uit van de fiscale eenheid
met Bank E. Op basis van de formule kan Bank D afgerond € 2,13 miljoen
(2/94 gedeelte van het bedrag aan renten ter zake van geldleningen van
€ 100 miljoen) niet in aftrek brengen bij het bepalen van de winst van het
boekjaar dat loopt van 1 april 2020 tot en met 31 december 2020. Bank E
kan in dit voorbeeld in zijn aangifte vennootschapsbelasting over het
boekjaar 2020 op basis van de formule afgerond € 4,26 miljoen (2/94
gedeelte van het bedrag aan renten ter zake van geldleningen van
€ 200 miljoen) niet in aftrek brengen bij het bepalen van de winst van dat
jaar.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

61

Op grond van deel 1, titel II, hoofdstuk 1, van de verordening kapitaalvereisten70 geldt dat banken in beginsel op individuele basis een leverage
ratio berekenen en openbaar maken. Indien een maatschappij echter in
een consolidatie wordt betrokken, wordt op grond van deel 1, titel II,
hoofdstuk 2, van de verordening kapitaalvereisten de leverage ratio op
basis van de geconsolideerde situatie berekend en openbaar gemaakt.
Het voorgestelde artikel 15be, tweede lid, Wet Vpb 1969 regelt dat voor de
toepassing van het eerste lid van dat artikel voor de invulling van het
begrip leverage ratio (de factor L) – als hoofdregel – wordt aangesloten bij
de prudentiële consolidatie op grond van deel 1, titel II, hoofdstuk 2, van
de verordening kapitaalvereisten. Het gaat hierbij om het op één decimaal
afgeronde percentage van de leverage ratio die op grond van artikel 11
van de verordening kapitaalvereisten met betrekking tot een belastingplichtige op geconsolideerde basis wordt berekend ingevolge deel 7 van
die verordening. Op grond van artikel 13 van de verordening kapitaalvereisten wordt deze leverage ratio ook op geconsolideerde basis openbaar
gemaakt ingevolge artikel 451, eerste lid, van die verordening. Zo volgt uit
artikel 13, eerste lid, eerste zin, en tweede lid, eerste zin, van de verordening kapitaalvereisten dat EU-moederinstellingen en instellingen die
onder de zeggenschap staan van een financiële EU-moederholding of een
gemengde financiële EU-moederholding op basis van de geconsolideerde
situatie aan de openbaarmakingsverplichting uit artikel 451 van die
verordening voldoen.
Voor de volledigheid wordt opgemerkt dat ingevolge een wijziging van de
verordening kapitaalvereisten die in werking is getreden op 28 juni 2019
deel 7 en artikel 451 van die verordening met betrekking tot het berekenen
en openbaar maken van de leverage ratio zijn aangepast.71 Met de
aanpassingen wordt nader invulling gegeven aan de wijze waarop banken
hun eigen vermogen en hun totaal aan risicoblootstellingen dienen te
bepalen voor de berekening van de leverage ratio en de openbaarmaking
daarvan. De aanpassingen worden voor het eerst van toepassing op
28 juni 2021, twee jaren na de datum van inwerkingtreding. Hierdoor geldt
die nieuwe berekeningswijze voor het eerst met betrekking tot de leverage
ratio zoals die wordt berekend en openbaar gemaakt met betrekking tot
31 december 2021. Voor de toepassing van genoemd artikel 15be wordt
uitgegaan van de tekst van de verordening kapitaalvereisten zoals deze
van toepassing is voor het berekenen en openbaar maken van de leverage
ratio met betrekking tot 31 december van het kalenderjaar dat voorafgaat
aan het kalenderjaar waarin het fiscale boekjaar aanvangt. Dat betekent
dat bovengenoemde aanpassingen van de verordening kapitaalvereisten
voor de toepassing van genoemd artikel 15be voor het eerst toepassing
vinden met betrekking tot fiscale boekjaren die aanvangen op of na
1 januari 2022 en dat derhalve voor die boekjaren voor het eerst wordt
uitgegaan van de nieuwe berekeningswijze van de leverage ratio (met
betrekking tot 31 december 2021).
Hierna wordt voor de toepassing van de voorgestelde minimumkapitaalregel de functie van de verwijzing in het voorgestelde artikel 15be, tweede
lid, Wet Vpb 1969 naar deel 1, titel II, hoofdstuk 2, van de verordening
70

Verordening (EU) nr. 575/2013 van het Europees parlement en de Raad van 26 juni 2013
betreffende prudentiële vereisten voor kredietinstellingen en beleggingsondernemingen en tot
wijziging van Verordening (EU) nr. 648/2012 (PbEU 2013, L 176).
71
Verordening (EU) 2019/876 van het Europees parlement en de Raad van 20 mei 2019 tot
wijziging van Verordening (EU) nr. 575/2013 wat betreft de hefboomratio, de nettostabielefinancieringsratio, vereisten inzake eigen vermogen en in aanmerking komende passiva,
tegenpartijkredietrisico, marktrisico, blootstellingen aan centrale tegenpartijen, blootstellingen
aan instellingen voor collectieve belegging, grote blootstellingen, rapportage- en openbaarmakingsvereisten, en van Verordening (EU) nr. 648/2012 (PbEU 2019, L 150/1).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

62

kapitaalvereisten nader toegelicht aan de hand van de in artikel 13 van die
verordening beschreven toepassing van de openbaarmakingsvereisten op
basis van de geconsolideerde situatie. De hierbij gehanteerde begrippen
dienen te worden uitgelegd naar de betekenis die hieraan in de verordening kapitaalvereisten wordt gegeven.
Voorbeeld 3. Nederlandse bankengroep
Een in Nederland gevestigde moederinstelling heeft een 100%-belang in
twee dochtermaatschappijen, namelijk een in Nederland gevestigde
dochtermaatschappij A die het bedrijf van bank uitoefent en een in het
buitenland gevestigde dochtermaatschappij B die eveneens het bedrijf
van bank uitoefent. Op grond van artikel 13, eerste lid, van de verordening
kapitaalvereisten openbaart de in Nederland gevestigde moederinstelling
in dit voorbeeld de leverage ratio op basis van de geconsolideerde
situatie. Voor de toepassing van de renteaftrekbeperking van het
voorgestelde artikel 15be, eerste lid, Wet Vpb 1969 wordt in dat geval voor
de belastingplichtige, zijnde de fiscale eenheid waarvan de in Nederland
gevestigde moedermaatschappij en dochtermaatschappij A deel
uitmaken, de leverage ratio op basis van de geconsolideerde situatie van
de in Nederland gevestigde moederinstelling gehanteerd.

Omdat de in de EU gevestigde moederinstelling zowel de financiële
gegevens van de in Nederland gevestigde dochtermaatschappij als de in
het buitenland gevestigde dochtermaatschappij waarover zij beheersing
en zeggenschap heeft in haar consolidatie betrekt, heeft de geconsolideerde leverage ratio in het voorbeeld niet enkel betrekking op de in
Nederland gevestigde bank, maar ook op de in het buitenland gevestigde
dochtermaatschappij. Dit illustreert dat de kapitalisatie van buitenlandse
dochtermaatschappijen doorwerkt in de ratio voor de toepassing van de
voorgestelde minimumkapitaalregel.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

63

Voorbeeld 4. Europese bankengroep
Een in de EU gevestigde moederinstelling heeft een 100%-belang in twee
dochtermaatschappijen, namelijk een in Nederland gevestigde dochtermaatschappij A die het bedrijf van bank uitoefent en een in het buitenland
gevestigde dochtermaatschappij B die eveneens het bedrijf van bank
uitoefent. Op grond van artikel 13, eerste lid, van de verordening
kapitaalvereisten openbaart de in de EU gevestigde moederinstelling de
geconsolideerde leverage ratio. Voor de toepassing van de renteaftrekbeperking van het voorgestelde artikel 15be, eerste lid, Wet Vpb 1969 op de
(binnenlandse) belastingplichtige in het voorbeeld, zijnde dochtermaatschappij A, wordt in dat geval de geconsolideerde leverage ratio van de in
de EU gevestigde moederinstelling gehanteerd.

Voor de volledigheid wordt in dit kader opgemerkt dat voor de toepassing
van het voorgestelde artikel 15be, eerste lid, Wet Vpb 1969 de in artikel 13,
eerste lid, tweede zin, en tweede lid, tweede zin, van de verordening
kapitaalvereisten genoemde uitzonderingen er niet aan in de weg staan
dat de geconsolideerde leverage ratio moet worden gehanteerd. Dat
betekent dat ingeval voor belangrijke dochterondernemingen en
dochterondernemingen met aanzienlijke betekenis voor hun plaatselijke
markt de leverage ratio ook op gesubconsolideerde basis wordt bepaald,
dit er niet aan afdoet dat voor de toepassing van genoemd artikel 15be,
eerste lid, de geconsolideerde leverage ratio op het niveau van de in de
EU gevestigde moederinstelling moet worden gehanteerd.
Op grond van artikel 13, derde lid, van de verordening kapitaalvereisten
behoeft een Europese moederinstelling of instelling die onder de
zeggenschap van een Europese moederholding staat geen geconsolideerde leverage ratio openbaar te maken, voor zover zij wordt betrokken
bij een gelijkwaardige openbaarmaking die door een niet in de EU en niet
in de EER (hierna: derde land) gevestigde moederonderneming op een
geconsolideerde basis wordt gedaan. Artikel 13, eerste en tweede lid, van
de verordening kapitaalvereisten blijft in dat geval buiten toepassing. Dit
betekent, kort gezegd, dat ingeval de financiële gegevens van de Europese
groep op een hoger niveau in het derde land in een consolidatie worden
betrokken, voor de bepaling van de geconsolideerde leverage ratio bij dit

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

64

hogere, niet-Europese consolidatieniveau wordt aangesloten. Als
voorwaarde geldt hierbij dat op het niveau van dit derde land sprake is
van een op gelijkwaardige wijze in de zin van deel 7 en artikel 451, eerste
lid, van de verordening kapitaalvereisten berekende en openbaar
gemaakte geconsolideerde leverage ratio.
Voorbeeld 5. Nederlandse dochtermaatschappij van moederonderneming
in derde land
Een in een derde land gevestigde moederonderneming houdt via een
100%-belang in een in de EU gevestigde moederholding twee
100%-kleindochtermaatschappijen, te weten de in Nederland gevestigde
dochtermaatschappij A die het bedrijf van bank uitoefent en de in het
buitenland gevestigde dochtermaatschappij B die eveneens het bedrijf
van bank uitoefent. Omdat de financiële gegevens van de
EU-moederholding op geconsolideerde basis worden betrokken in een
gelijkwaardige openbaarmaking door de in het derde land gevestigde
moederonderneming, is de EU-moederholding in dit voorbeeld op grond
van artikel 13, derde lid, van de verordening kapitaalvereisten niet
gehouden om een geconsolideerde leverage ratio openbaar te maken.
Voor de toepassing van het voorgestelde artikel 15be, eerste lid, Wet Vpb
1969 op de (binnenlandse) belastingplichtige in het voorbeeld, zijnde
dochtermaatschappij A, wordt in dit geval de geconsolideerde leverage
ratio zoals die wordt openbaar gemaakt op het niveau van de in het derde
land gevestigde moedermaatschappij gehanteerd.

Het voorgestelde artikel 15be, derde lid, Wet Vpb 1969 bepaalt dat ingeval
met betrekking tot een belastingplichtige niet op basis van de geconsolideerde situatie, bedoeld in deel 1, titel II, hoofdstuk 2, van de verordening
kapitaalvereisten, een leverage ratio wordt berekend en openbaar
gemaakt, voor de toepassing van het eerste lid van genoemd artikel 15be
de leverage ratio wordt gehanteerd zoals die met betrekking tot de
belastingplichtige op grond van deel 1, titel II, hoofdstuk 1, van de
verordening kapitaalvereisten op individuele basis wordt berekend en
openbaar gemaakt ingevolge deel 7, onderscheidenlijk artikel 451, eerste
lid, van die verordening.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

65

Voorbeeld 6. Nederlandse dochtermaatschappij van in derde land
gevestigde moedermaatschappij
Een in een derde land gevestigde moedermaatschappij heeft een in
Nederland gevestigde dochtermaatschappij A die het bedrijf van bank
uitoefent. Met betrekking tot de (binnenlandse) belastingplichtige in het
voorbeeld, zijnde dochtermaatschappij A, wordt niet door een
EU-moederinstelling op basis van de geconsolideerde situatie, bedoeld in
deel 1, titel II, hoofdstuk 2, van de verordening kapitaalvereisten, een
leverage ratio berekend en openbaar gemaakt. In dat geval wordt op
grond van het derde lid van het voorgestelde artikel 15be Wet Vpb 1969
voor de toepassing van de renteaftrekbeperking in het eerste lid van dat
artikel de leverage ratio gehanteerd zoals die met betrekking tot de
belastingplichtige ingevolge artikel 6 van de verordening kapitaalvereisten
op individuele basis wordt berekend en openbaar gemaakt ingevolge deel
7, onderscheidenlijk artikel 451, eerste lid, van die verordening.

Artikel 15bf van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Het voorgestelde artikel 15bf, eerste lid, Wet Vpb 1969 bepaalt dat voor
een belastingplichtige die het bedrijf van verzekeraar, bedoeld in het
voorgestelde artikel 15bd, eerste lid, onderdeel d, Wet Vpb 1969, uitoefent
bij het bepalen van de in een jaar genoten winst de renten ter zake van
geldleningen van aftrek worden uitgesloten voor zover, kort gezegd, het
eigen vermogen uitgedrukt in een percentage van het balanstotaal minder
bedraagt dan 8. Indien hiervan sprake is, worden ingevolge het eerste lid
van genoemd artikel 15bf de renten ter zake van geldleningen van aftrek
uitgesloten voor (8-ER)/(100-ER) gedeelte. In deze formule staat ER voor
de eigenvermogenratio. De eigenvermogenratio betreft als hoofdregel het
ingevolge de richtlijn solvabiliteit II72 bepaalde eigen vermogen uitgedrukt
in een percentage van het balanstotaal. De teller van de breuk (8-ER)
betreft het percentage dat de eigenvermogenratio minder bedraagt dan 8.
De noemer van de breuk (100-ER) betreft het procentuele aandeel van het
vreemd vermogen in het balanstotaal. Door de toepassing van de formule
komt bij het bepalen van de winst van een belastingplichtige van een jaar,
voor zover de eigenvermogenratio minder bedraagt dan 8, een gedeelte
van het totaal aan renten ter zake van geldleningen van dat jaar niet in
aftrek. Dit gedeelte is op basis van die formule derhalve gelijk aan, kort
gezegd, de verhouding tussen het tekort van de eigenvermogenratio en
het (procentuele) aandeel van het vreemd vermogen in het balanstotaal.
Ingeval het eigen vermogen uitgedrukt in een percentage van het
balanstotaal ten minste gelijk is aan 8, worden de renten ter zake van
geldleningen in dat jaar niet in aftrek beperkt. Om zeker te stellen dat de
72

Richtlijn 2009/138/EG van het Europees parlement en de Raad betreffende de toegang tot en
uitoefening van het verzekerings- en het herverzekeringsbedrijf (Solvabiliteit II) (PbEU 2009,
L335).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

66

renteaftrekbeperking niet zou kunnen leiden tot een vrijstelling is in het
eerste lid van het voorgestelde artikel 15bf Wet Vpb 1969 – in lijn met het
voorgestelde artikel 15be, eerste lid, Wet Vpb 1969 – geregeld dat de
eigenvermogenratio voor de toepassing van genoemd artikel 15bf ten
hoogste 8 bedraagt.
Genoemd artikel 15bf, eerste lid, bepaalt verder – eveneens in lijn met
genoemd artikel 15be, eerste lid – dat onder de factor ER wordt verstaan
de eigenvermogenratio naar de stand op 31 december van het kalenderjaar dat voorafgaat aan het kalenderjaar waarin het boekjaar, bedoeld
in artikel 7, vierde lid, Wet Vpb 1969, aanvangt. Voor een toelichting op de
samenloop met voeging in en ontvoeging uit fiscale eenheid wordt
verwezen naar de voorbeelden 1 en 2 ten aanzien van genoemd
artikel 15be, eerste lid. Deze uitwerking geldt dienovereenkomstig in
situaties waarin in de loop van het boekjaar juridisch wordt gefuseerd of
juridisch wordt gesplitst.
Het voorgestelde artikel 15bf, tweede lid, Wet Vpb 1969 regelt dat voor de
toepassing van het eerste lid van dat artikel onder het begrip eigenvermogenratio (in de factor ER) wordt verstaan het eigen vermogen uitgedrukt
in een op één decimaal afgerond percentage van het balanstotaal, zoals
dat op het geconsolideerde niveau van de groep waarvan de belastingplichtige deel uitmaakt, kan worden bepaald aan de hand van het
openbaar gemaakte verslag over de solvabiliteit en financiële toestand
van de groep overeenkomstig artikel 256 van de richtlijn solvabiliteit II.
Het tweede lid, onderdelen a en b, van genoemd artikel 15bf geeft voor de
toepassing van de eigenvermogenratio, bedoeld in het eerste lid van dat
artikel, invulling aan de begrippen eigen vermogen en balanstotaal. Voor
de invulling van beide begrippen wordt aangesloten bij de waarderingsgrondslagen en definities van de richtlijn solvabiliteit II.
Op grond van genoemd artikel 15bf, tweede lid, onderdeel a, bestaat het
eigen vermogen voor de toepassing van de eigenvermogenratio van het
eerste lid van dat artikel, kort gezegd, uit de eigenvermogenbestanddelen
die worden genoemd in de verordening solvabiliteit II73 voor zover die
fiscaal niet als geldlening worden aangemerkt. Als gevolg daarvan is
sprake van een gecorrigeerd eigen vermogen. Het gaat hierbij allereerst
om de eigenvermogenbestanddelen, genoemd in artikel 69 van de
verordening solvabiliteit II, die de kenmerken, bedoeld in artikel 71 van die
verordening, bezitten. Dit betreft, kort gezegd, het zogenoemde tier
1-vermogen. Hierbij geldt dat de reconciliatiereserve, bedoeld in artikel 69,
onderdeel a, onder iv, van de verordening solvabiliteit II, niet wordt
verminderd met te verwachten dividenden, uitkeringen en kosten in de zin
van artikel 70, eerste lid, onderdeel b, van die verordening. Daarnaast
betreft het eigen vermogen voor de toepassing van de ratio van het eerste
lid van genoemd artikel 15bf de eigenvermogenbestanddelen, genoemd
in artikel 72, onderdeel a, van de verordening solvabiliteit II, die de
kenmerken, bedoeld in artikel 73 van die verordening, bezitten. Het gaat
hierbij, kort gezegd, om het zogenoemde tier 2-kernvermogen. Hierbij is
van belang dat de in artikel 72, onderdeel b, van die verordening
genoemde achtergestelde verplichtingen, gewaardeerd overeenkomstig
artikel 75 van de richtlijn solvabiliteit II, voor de toepassing van de ratio
van het eerste lid van genoemd artikel 15bf niet tot het eigen vermogen
behoren. Verder wordt voor de toepassing van de ratio van het eerste lid
van genoemd artikel 15bf onder eigen vermogen verstaan de eigenvermo73

Gedelegeerde Verordening (EU) nr. 2015/35 van de Commissie van 10 oktober 2014 tot
aanvulling van Richtlijn 2009/138/EG van het Europees parlement en de Raad betreffende de
toegang tot en uitoefening van het verzekerings- en het herverzekeringsbedrijf (Solvabiliteit II)
(PbEU 2015, L 12).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

67

genbestanddelen, genoemd in artikel 74, onderdelen a, b, c, g en h, van de
verordening solvabiliteit II, die voldoen aan de vereisten van artikel 75 van
die verordening. Het gaat hierbij, kort gezegd, om het zogenoemde
aanvullend tier 2-vermogen. Tot slot worden voor de toepassing van de
ratio van het eerste lid van genoemd artikel 15bf tot het eigen vermogen
gerekend de eigenvermogenbestanddelen, genoemd in artikel 76,
onderdeel a, van de verordening solvabiliteit II, die de kenmerken,
bedoeld in artikel 77 van die verordening, bezitten. Het gaat hierbij, kort
gezegd, om de zogenoemde tier 3-kernvermogenbestanddelen.
Op grond van het voorgestelde artikel 15bf, tweede lid, onderdeel b, Wet
Vpb 1969 wordt onder balanstotaal verstaan het totaal van alle ingevolge
artikel 296, eerste lid, onderdeel a, van de verordening solvabiliteit II
beschreven activa.
Het voorgestelde artikel 15bf, derde lid, Wet Vpb 1969 regelt dat indien
met betrekking tot een belastingplichtige niet een verslag over de
solvabiliteit en financiële toestand van de groep openbaar wordt gemaakt
als bedoeld in artikel 256 van de richtlijn solvabiliteit II, voor de toepassing
van het eerste lid van genoemd artikel 15bf onder eigenvermogenratio
wordt verstaan het eigen vermogen uitgedrukt in een op één decimaal
afgerond percentage van het balanstotaal zoals dat voor de belastingplichtige kan worden bepaald aan de hand van het openbaar gemaakte
rapport over de solvabiliteit en financiële positie, bedoeld in artikel 51 van
die richtlijn. Kort gezegd wordt in dat geval de eigenvermogenratio op
individuele basis bepaald aan de hand van dat door de belastingplichtige
openbaar gemaakte rapport.
Het voorgestelde artikel 15bf, vierde lid, Wet Vpb 1969 heeft betrekking op
verzekeraars met beperkte risico-omvang als bedoeld in artikel 1:1 Wft.
Voor deze belastingplichtigen wordt geen verslag over de solvabiliteit en
financiële toestand van de groep en geen rapport over de solvabiliteit en
financiële positie openbaar gemaakt. Genoemd vierde lid regelt dat voor
deze belastingplichtigen voor de toepassing van de eigenvermogenratio
in het eerste lid van dat artikel het eigen vermogen en het balanstotaal
worden bepaald aan de hand van de ingevolge de artikelen 3:72, vijfde lid,
of 3:73c, tweede lid, Wft openbaar gemaakte jaarrekening, het openbaar
gemaakte bestuursverslag en de openbaar gemaakte overige gegevens.
Voorgaande is nader uitgewerkt in artikel 134e van het Besluit prudentiële
regels Wft.
Artikel 15bg van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Het voorgestelde artikel 15bg Wet Vpb 1969 regelt dat ingeval een
belastingplichtige in een jaar – bijvoorbeeld binnen fiscale eenheid –
zowel het bedrijf van bank, bedoeld in het eerste lid van genoemd
artikel 15be, als het bedrijf van verzekeraar, bedoeld in het eerste lid van
genoemd artikel 15bf, uitoefent, voor de bepaling welk van die beide
artikelen toepassing vindt, wordt aangesloten bij die bedrijfsactiviteiten
van de belastingplichtige waarvan de omvang, bepaald aan de hand van
het balanstotaal, in dat jaar het grootst is. Het gaat hierbij om het
gecorrigeerde balanstotaal van het bankendeel en het balanstotaal van
het verzekeringsdeel. Het gecorrigeerde balanstotaal van het bankendeel
betreft de maatstaf voor de totale risicoblootstelling van de bank, bedoeld
in artikel 429, vierde lid, van de verordening kapitaalvereisten. Het
balanstotaal van het verzekeringsdeel betreft het totaal van de ingevolge
artikel 296, eerste lid, onderdeel a, van de verordening solvabiliteit II
beschreven activa, bedoeld in genoemd artikel 15bf, tweede lid, onderdeel
b.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

68

Voorbeeld 7. Verzekeraar met bancaire activiteiten
Een belastingplichtige heeft binnen fiscale eenheid een dochtermaatschappij A die het bedrijf van verzekeraar uitoefent, een dochtermaatschappij B die het bedrijf van bank uitoefent, alsmede dochtermaatschappijen die overige activiteiten uitoefenen. Het balanstotaal van
verzekeringsdochtermaatschappij A bedraagt € 90 miljoen. Het gecorrigeerde balanstotaal van bankendochtermaatschappij B bedraagt
€ 10 miljoen. De overige (niet-vergunninghoudende) dochtermaatschappijen binnen de fiscale eenheid hebben een balanstotaal van € 50 miljoen.
Uitwerking
Omdat het balanstotaal van dochtermaatschappij A die het bedrijf van
verzekeraar uitoefent groter is dan het gecorrigeerde balanstotaal van
dochtermaatschappij B die het bedrijf van bank uitoefent worden op
grond van het voorgestelde artikel 15bg Wet Vpb 1969 de renten ter zake
van geldleningen van de belastingplichtige in aftrek beperkt door de
toepassing van het voorgestelde artikel 15bf Wet Vpb 1969. Het balanstotaal van de overige (niet-vergunninghoudende) maatschappijen van de
fiscale eenheid is in dit kader niet relevant.
Artikel 15bh van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Het voorgestelde artikel 15bh Wet Vpb 1969 voorziet in een regeling voor
situaties dat de earningsstrippingmaatregel uit artikel 15b Wet Vpb 1969
en de voorgestelde minimumkapitaalregel toepassing vinden met
betrekking tot dezelfde renten ter zake van geldleningen. De voorgestelde
wijziging van artikel 15b, tweede lid, Wet Vpb 1969 en het voorgestelde
artikel 15bd, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 regelen namelijk dat de
earningsstrippingmaatregel en de minimumkapitaalregel als uitgangspunt
van toepassing zijn op dezelfde renten ter zake van geldleningen die in
een jaar zijn verschuldigd. Hierdoor wordt als het ware samenloop van
beide renteaftrekbeperkingen gecreëerd. Vervolgens regelt genoemd
artikel 15bh dat voor zover bij het bepalen van de in een jaar genoten
winst een saldo aan renten niet in aftrek komt door de toepassing van
artikel 15b Wet Vpb 1969 (earningsstrippingmaatregel) voor de toepassing
van de in de voorgestelde artikelen 15be en 15bf Wet Vpb 1969
opgenomen aftrekbeperking het gedeelte van de renten ter zake van
geldleningen dat in dat jaar niet in aftrek komt, wordt verminderd met dat
saldo. Deze vermindering kan ingevolge genoemd artikel 15bh echter niet
leiden tot een negatief bedrag. Zonder toepassing van genoemd
artikel 15bh zou – in samenhang met de voorgestelde wijziging van
artikel 15b, tweede lid, Wet Vpb 1969 en genoemd onderdeel b – dezelfde
rente ter zake van geldleningen zowel in aftrek worden beperkt door de
earningsstrippingmaatregel als door de minimumkapitaalregel.
Voorbeeld 8. Exploitatie warenhuis naast bancaire activiteit binnen een
fiscale eenheid
Een belastingplichtige heeft binnen fiscale eenheid als hoofdactiviteit de
exploitatie van een warenhuis. Deze activiteit is ondergebracht in
dochtermaatschappij A. Daarnaast oefent de belastingplichtige ook het
bedrijf van bank uit in dochtermaatschappij B. Dochtermaatschappij A en
dochtermaatschappij B behoren tot een fiscale eenheid in de zin van
artikel 15 Wet Vpb 1969. Op fiscale-eenheidsniveau bedraagt de gecorrigeerde winst € 10 miljoen en overtreffen de rentelasten ter zake van
geldleningen (€ 5 miljoen) de rentebaten ter zake van geldleningen
(€ 1 miljoen). De leverage ratio van dochtermaatschappij B bedraagt 2.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

69

Uitwerking
In dit voorbeeld wordt op grond van de earningsstrippingmaatregel uit
artikel 15b Wet Vpb 1969 € 1 miljoen van aftrek uitgesloten (en voortgewenteld naar het volgende jaar). Dit betreft het gedeelte van het saldo aan
renten van € 4 miljoen (namelijk € 5 miljoen minus € 1 miljoen) dat meer
bedraagt dan 30% van de gecorrigeerde winst van € 10 miljoen
(€ 3 miljoen). Doordat het percentage van de leverage ratio minder
bedraagt dan 8 worden de renten ter zake van geldleningen eveneens in
aftrek beperkt door de toepassing van de minimumkapitaalregel uit het
voorgestelde artikel 15be Wet Vpb 1969. De niet-aftrekbare rente door
toepassing van de minimumkapitaalregel bedraagt in dit voorbeeld in
beginsel € 306.122 (namelijk 6/98 deel van het totaalbedrag aan renten ter
zake van geldleningen van € 5 miljoen).
Op grond van het voorgestelde artikel 15bh Wet Vpb 1969 wordt echter
het gedeelte van de renten ter zake van de geldleningen dat op grond van
het voorgestelde artikel 15be Wet Vpb 1969 in beginsel van aftrek zou
worden uitgesloten (€ 306.122) verminderd met het saldo aan renten dat
op grond van artikel 15b Wet Vpb 1969 reeds niet in aftrek komt
(€ 1 miljoen), doch niet verder dan tot nihil. Derhalve worden in dit
voorbeeld geen renten ter zake van geldleningen van aftrek uitgesloten op
grond van de minimumkapitaalregel.
Artikel XII, onderdeel G (artikel 18 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Door de voorgestelde wijziging van artikel 18, eerste lid, Wet Vpb 1969
vinden de voorgestelde artikelen 15bd tot en met 15bh Wet Vpb 1969
eveneens toepassing bij de bepaling van de belastbare winst uit onderneming voor buitenlandse belastingplichtigen. Daarmee zijn de renteaftrekbeperkingen van de voorgestelde artikelen 15be en 15bf Wet Vpb 1969
eveneens van toepassing op de buitenlandse belastingplichtige die het
bedrijf van bank, onderscheidenlijk verzekeraar, in Nederland uitoefent.
Voorbeeld 9. Nederlandse vaste inrichting van een hoofdhuis gevestigd in
EU
Een buitenlandse belastingplichtige oefent in Nederland het bedrijf van
bank uit door middel van een vaste inrichting. Het hoofdhuis van die
belastingplichtige is gevestigd in Duitsland. In zijn aangifte vennootschapsbelasting 2020 wil de belastingplichtige bij het bepalen van de
winst € 100 miljoen aan renten ter zake van geldleningen in aftrek
brengen. Op 31 december 2019 was de leverage ratio – in de zin van het
voorgestelde artikel 15be, tweede lid, Wet Vpb 1969 derhalve: op het
niveau van het hoofdhuis in Duitsland – zoals dat met betrekking tot de
belastingplichtige wordt berekend en openbaar gemaakt 6%.
Uitwerking
Door toepassing van het voorgestelde artikel 18, eerste lid, Wet Vpb 1969
in samenhang met het voorgestelde artikel 15be, eerste lid, Wet Vpb 1969
kan de buitenlandse belastingplichtige in dit voorbeeld afgerond
€ 2,13 miljoen (2/94 gedeelte van het bedrag aan renten ter zake van
geldleningen van € 100 miljoen) niet in aftrek brengen in zijn aangifte
vennootschapsbelasting 2020 bij het bepalen van de winst van dat jaar.
Het voorgestelde artikel 18, tweede lid, Wet Vpb 1969 heeft betrekking op
situaties waarin een buitenlandse belastingplichtige in Nederland het
bedrijf van bank uitoefent, maar met betrekking tot het hoofdhuis van die

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

70

buitenlandse belastingplichtige geen leverage ratio als bedoeld in het
tweede en het derde lid van het voorgestelde artikel 15be Wet Vpb 1969
wordt berekend en openbaar gemaakt. Hiervan is sprake indien de
buitenlandse belastingplichtige geen in de EU of EER gevestigd hoofdhuis
heeft, waardoor met betrekking tot het hoofdhuis van die belastingplichtige geen leverage ratio op geconsolideerde of individuele basis
wordt berekend en openbaar gemaakt op grond van de verordening
kapitaalvereisten. In die gevallen wordt voor de toepassing van het eerste
lid van genoemd artikel 15be een aan die leverage ratio gelijkwaardige
ratio gehanteerd zoals die met betrekking tot dat hoofdhuis wordt
berekend en openbaar gemaakt.
Het voorgestelde artikel 18, derde lid, Wet Vpb 1969 heeft betrekking op
situaties waarin een buitenlandse belastingplichtige in Nederland het
bedrijf van verzekeraar uitoefent, maar met betrekking tot het hoofdhuis
van die buitenlandse belastingplichtige geen eigenvermogenratio als
bedoeld in het tweede en het derde lid van het voorgestelde artikel 15bf
Wet Vpb 1969 kan worden bepaald. In die gevallen wordt op grond van
het voorgestelde artikel 18, derde lid, Wet Vpb 1969 voor de toepassing
van het eerste lid van genoemd artikel 15bf een aan die eigenvermogenratio gelijkwaardige ratio gehanteerd die wordt bepaald aan de hand van
het eigen vermogen en balanstotaal op grond van een met betrekking tot
dat hoofdhuis openbaar gemaakte rapportage.
Het voorgestelde artikel 18, vierde lid, Wet Vpb 1969 regelt dat voor de
toepassing van het voorgestelde tweede en derde lid van dat artikel bij of
krachtens algemene maatregel van bestuur nadere regels kunnen worden
gesteld voor de beoordeling of sprake is van een aan een leverage ratio,
onderscheidenlijk eigenvermogenratio, gelijkwaardige ratio.
Artikel XIII
Artikel XIII (artikel 68 van de Mijnbouwwet)
Artikel 3.14, eerste lid, aanhef en onderdeel h, Wet IB 2001 regelt dat
kosten en lasten die verband houden met giften, beloften of diensten bij
het bepalen van de winst niet in aftrek komen indien blijkt dat sprake is
van een strafbaar feit als bedoeld in de artikelen 126, eerste lid, 177, 178,
178a, 328ter, tweede lid, of 328quater, tweede lid, van het Wetboek van
Strafrecht. Abusievelijk is de verwijzing naar genoemd onderdeel h niet
opgenomen in artikel 68 van de Mijnbouwwet. Met de voorgestelde
wijziging wordt deze omissie hersteld. In verband met het voorgestelde
onderdeel i van artikel 3.14, eerste lid, Wet IB 2001 en de gewenste
toepassing van dat onderdeel voor de Mijnbouwwet wordt voorgesteld de
verwijzing in artikel 68 van de Mijnbouwwet daar eveneens op aan te
passen.
Artikel XIV
Artikel XIV, onderdeel A (artikel 1.2 van de Wet maatregelen woningmarkt
2014 II)
Met de Fiscale vergroeningsmaatregelen 2019 is in de Wet maatregelen
woningmarkt 2014 II een heffingsvermindering opgenomen voor het
verduurzamen van huurwoningen. Hierbij is abusievelijk artikel 1.2, eerste
lid, onderdeel f, van laatstgenoemde wet niet aangepast. Met de voorgestelde wijziging wordt deze omissie hersteld.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

71

Artikel XIV, onderdeel B (artikel 1.6 van de Wet maatregelen woningmarkt
2014 II)
Met de voorgestelde wijziging van artikel 1.6, eerste lid, van de Wet
maatregelen woningmarkt 2014 II wordt voorkomen dat het belastbare
bedrag negatief kan worden. Dit zou anders als gevolg hebben dat de
belastingplichtige geld ontvangt, hetgeen in het kader van de doelstelling
van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II ongewenst zou zijn. Daarom
wordt met deze wijziging voorgesteld om het belastbare bedrag minimaal
op nihil vast te stellen.
Het voorgestelde artikel 1.6, vierde lid, van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II ziet op het introduceren van een vrijstelling van de verhuurderheffing voor tijdelijke huurwoningen die worden gerealiseerd in
periode van 1 januari 2020 tot en met 31 december 2024 (vrijstelling
tijdelijke woningen). Om te verzekeren dat de vrijstelling uitsluitend voor
tijdelijke woningen geldt, moet voor de realisatie ervan een tijdelijke
omgevingsvergunning verleend zijn (het voorgestelde vierde lid,
onderdeel a). Daarnaast mag voor de bouw van de tijdelijke huurwoning
geen heffingsvermindering als bedoeld in het voorgestelde artikel 1.11,
eerste lid, onderdeel o, van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II zijn
verleend (het voorgestelde vierde lid, onderdeel b). Indien de belastingplichtige in aanmerking wil komen voor de vrijstelling tijdelijke woningen
dient hij hiertoe een verklaring aan te vragen bij RVO.nl die deze verklaringen namens de Minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties
zal verstrekken indien aan de bij of krachtens de wet bepaalde
voorwaarden is voldaan (het voorgestelde vierde lid, onderdeel c).
Een vrijstelling geldt voor een periode van vijftien jaar nadat de tijdelijke
huurwoning is gerealiseerd (het voorgestelde vijfde lid). Een afgegeven
verklaring kan worden ingetrokken indien niet meer voldaan is aan de
voorwaarden waaronder ze verleend is (het voorgestelde zesde lid).
Artikel XIV, onderdeel C (artikel 1.11 van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II)
Door de voorgestelde wijziging van artikel 1.11, eerste lid, van de Wet
maatregelen woningmarkt 2014 II wordt een nieuwe heffingsvermindering
van € 25.000 geïntroduceerd voor de bouw van goedkope huurwoningen
(huurwoningen waarvan de huurprijs lager is dan het bedrag, genoemd in
artikel 20, tweede lid, onderdeel a, van de Wet op de huurtoeslag)
(heffingsvermindering nieuwbouw). Deze heffingsvermindering kan
uitsluitend worden aangevraagd voor huurwoningen die worden
gerealiseerd in gemeenten die zijn opgenomen in de aan de Wet
maatregelen woningmarkt 2014 II toe te voegen bijlage (bijlage 2) op of na
1 januari 2020 (het voorgestelde tweede lid) en de minimale investering
voor de realisatie van die woning € 62.500 bedraagt (het voorgestelde
derde lid). De overige wijzigingen van genoemd artikel 1.11 zijn van
wetstechnische aard.
Artikel XIV, onderdeel D (artikel 1.12 van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II)
Met de voorgestelde wijziging in artikel 1.12, tweede lid, onderdeel c, van
de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II wordt het tijdstip tot wanneer
aanvragen voor voorlopige investeringsverklaringen voor investeringen
als bedoeld in artikel 1.2, tweede lid, onderdeel b, onder 2°, van die wet
kunnen worden ingediend, gewijzigd. Voor deze investeringen kan reeds
geen voorlopige investeringsverklaring worden aangevraagd omdat bij
Regeling van de Minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

72

van 18 april 2018 tot verlaging van de bedragen van de heffingsvermindering in de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II (Stcrt. 2018, nr. 22406)
het bedrag voor deze investeringen reeds per 1 juli 2018 op nihil is
gesteld.
Artikel XIV, onderdeel E (artikel 1.14 van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II)
Zowel de voorgestelde vrijstelling tijdelijke woningen als de voorgestelde
heffingsvermindering nieuwbouw wordt op grond van de voorgestelde
wijziging van artikel 1.14 van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II
opgedragen aan verhuurders als een dienst van algemeen economische
belang vanwege het feit dat de markt onvoldoende voorziet in de behoefte
aan dit soort woningen.
Artikel XIV, onderdeel F (artikel 1.15 van de Wet maatregelen woningmarkt
2014 II)
Met de voorgestelde wijziging van artikel 1.15 van de Wet maatregelen
woningmarkt 2014 II wordt het toezicht en de handhaving geregeld inzake
de voorgestelde heffingsvermindering nieuwbouw en vrijstelling tijdelijke
woningen.
Artikel XIV, onderdeel G (artikel 2.1 van de Wet maatregelen woningmarkt
2014 II)
In het voorgestelde artikel 2.1 van de Wet maatregelen woningmarkt 2014
II wordt een wijziging voorgesteld van artikel 1.6, vierde lid, onderdeel a,
van die wet op het moment dat artikel 5.36 van de Omgevingswet in
werking treedt. Thans is de beoogde inwerkingtredingsdatum daarvoor
1 januari 2021. Op dat moment wordt als gevolg van de voorgestelde
wijziging in laatstgenoemde bepaling verwezen naar de omgevingsvergunning met een termijnstelling. Deze wijziging waarborgt de tijdelijkheid
van de woningen.
Artikel XIV, onderdeel H (artikelen 2.6 en 2.7 van de Wet maatregelen
woningmarkt 2014 II)
Met de voorgestelde artikelen 2.6 en 2.7 van de Wet maatregelen
woningmarkt 2014 II wordt het tarief van de verhuurderheffing gewijzigd
in verband met het invoeren van de vrijstelling tijdelijke woningen.
Artikel XV
Artikel XV (artikel 24, eerste lid, onderdeel i, van de Wet op belastingen
van rechtsverkeer)
De voorgestelde toevoeging van artikel 24, eerste lid, onderdeel i, Wet op
belastingen van rechtsverkeer (WBR) zorgt ervoor dat de wet weer in
overeenstemming wordt gebracht met de oorspronkelijke bedoeling van
de wetgever en met de huidige praktijk.
Bij de verzuimverzekeringen wordt verduidelijkt dat deze verzekeringen
onder de vrijstelling van assurantiebelasting vallen. Voor de door de
werkgever afgesloten private Werkhervatting Gedeeltelijk Arbeidsgeschikten (WGA)- en Ziektewet (ZW)-eigenrisicodragersverzekeringen geldt
dat deze volgens de letterlijke tekst van de huidige wet niet valt onder de
vrijstelling voor ongevallen-, invaliditeits- en arbeidsongeschiktheidsverzekeringen, terwijl de publieke WGA- en ZW-verzekeringen van het
Uitvoeringsinstituut Werknemersverzekeringen (UWV) wel onder de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

73

desbetreffende vrijstelling vallen. De oorzaak hiervan is dat bij de private
verzekeringen namelijk een rechtstreekse uitkering van de private
verzekeraar aan de werknemer ontbreekt. De private verzekeringen
verzekeren immers de mogelijke financiële verplichtingen van de
werkgever en vallen, in tegenstelling tot de oorspronkelijke bedoeling,
niet onder de vrijstelling. Voor het beoogde gelijke speelveld tussen de
publieke en private WGA- en ZW-markt is een vrijstelling van deze
verzekeringen noodzakelijk.
Het verschil tussen de huidige wet en de oorspronkelijke bedoeling is
ontstaan door de verschillende wetswijzigingen die zien op de WGA- en
ZW-uitkeringen die in het verleden hebben plaatsgevonden. Er is destijds
kennelijk impliciet vanuit gegaan dat geen aanpassing van de vrijstelling
in de assurantiebelasting nodig was. Derhalve wordt met deze wijziging
de wet weer in lijn gebracht met die bedoeling en eveneens met de
huidige praktijk.
Artikel XV (artikel 24, eerste lid, onderdeel j, van de Wet op belastingen
van rechtsverkeer)
De voorgestelde toevoeging van onderdeel j aan het eerste lid van
artikel 24 WBR zorgt ervoor dat er een vrijstelling voor de heffing van
assurantiebelasting gaat gelden voor brede weersverzekeringen die
worden afgesloten door een actieve landbouwer.
Onder een brede weersverzekering wordt verstaan een verzekering tegen
de financiële gevolgen van ongunstige weersomstandigheden als bedoeld
in titel 4.1 van de Regeling Europese EZK- en LNV-subsidies. Het betreft
een verzekering voor een actieve landbouwer als bedoeld in artikel 9,
tweede lid, derde alinea, van Verordening (EU) nr. 1307/2013 van het
Europees parlement en de Raad van 17 december 2013 tot vaststelling
van voorschriften voor rechtstreekse betalingen aan landbouwers in het
kader van de steunregelingen van het gemeenschappelijk landbouwbeleid
en tot intrekking van Verordening (EG) nr. 637/2008 van de Raad en
Verordening (EG) nr. 73/2009 van de Raad (PbEU 2013, L 347) tegen de
financiële gevolgen van ongunstige weersomstandigheden.
In het kort is een actieve landbouwer een persoon of een groep die
desgevraagd verifieerbare bewijzen kan verstrekken waaruit blijkt dat:
a) het jaarlijkse bedrag aan rechtstreekse betalingen als bedoeld in
genoemde verordening ten minste 5% uitmaakt van hun totale
inkomsten uit niet-landbouwactiviteiten in het meest recente belastingjaar waarvoor dit bewijs beschikbaar is;
b) hun landbouwactiviteiten niet onaanzienlijk zijn; of
c) hun voornaamste bedrijfs- of ondernemingsdoel de uitoefening van
een landbouwactiviteit is.
Een verzekering wordt pas aangemerkt als een brede weersverzekering
indien deze voldoet aan de voorwaarden die zijn gesteld bij artikel 4.1.11
van de Regeling Europese EZK- en LNV-subsidies.
Artikel XVI
Artikel XVI, onder 1 (tabel I, onderdeel b, post 2, van de Wet op de
omzetbelasting 1968)
Voorgesteld wordt de tekst van tabel I, post b 2, Wet OB 1968 redactioneel
aan te passen in die zin dat voortaan gesproken wordt van het uitlenen in
plaats van de verhuur van de goederen, bedoeld in tabel I, post a 30, Wet
OB 1968. Hiermee wordt beter aangesloten bij de tekst van de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

74

BTW-richtlijn 2006. Met de wijziging wordt geen inhoudelijke wijziging
beoogd.
Artikel XV, onder 2 (tabel I, onderdeel b, post 21, van de Wet op de
omzetbelasting 1968)
Voorgesteld wordt om een nieuwe post (post b 21) op te nemen in tabel I,
onderdeel b, Wet OB 1968. Deze nieuwe post heeft betrekking op het langs
elektronische weg leveren of uitlenen van uitgaven als bedoeld in post a
30 of op het verlenen van toegang tot nieuwswebsites zoals die van
dagbladen, weekbladen en tijdschriften. De voorgestelde post omvat een
tweetal onderdelen, te weten «het langs elektronische weg leveren of
uitlenen van uitgaven als bedoeld in post a 30» (hierna nader toegelicht in
onderdeel a) en «het verlenen van toegang tot nieuwswebsites zoals die
van dagbladen, weekbladen en tijdschriften» (hierna nader toegelicht in
onderdeel b). De beperking «mits deze uitgaven, onderscheidenlijk
nieuwswebsites niet uitsluitend of hoofdzakelijk bestaan uit reclamemateriaal, of uit video-inhoud of beluisterbare muziek» die geldig is voor beide
onderdelen wordt hierna nader toegelicht in onderdeel c.
a. Het langs elektronische weg leveren of uitlenen van uitgaven als
bedoeld in post a 30
Het langs elektronische weg leveren of uitlenen van uitgaven als bedoeld
in post a 30 is een elektronische dienst als bedoeld in artikel 2a, eerste lid,
onderdeel q, Wet OB 1968.
Om te bepalen of sprake is van een langs elektronische weg geleverde of
uitgeleende uitgave als bedoeld in post a 30, moet worden getoetst of de
uitgave vergelijkbaar is met een fysieke uitgave waarop het verlaagde
btw-tarief van toepassing is. Deze vergelijkbaarheid moet worden
beoordeeld naar de inhoud en het gebruik van de langs elektronische weg
verstrekte uitgave.
Voor de vraag of een langs elektronische weg geleverde (of uitgeleende)
uitgave qua inhoud en gebruik onder het verlaagde btw-tarief kan vallen,
zijn de kaders zoals die zijn gesteld voor de fysieke uitgaven leidend. Of
sprake is van een langs elektronische weg geleverd boek en dergelijke
wordt daarom beoordeeld naar maatschappelijke opvattingen.
De inhoud moet in ieder geval statisch zijn en voor alle afnemers
hetzelfde. Teksten die bestaan uit reacties van gebruikers van websites en
apps vallen daar bijvoorbeeld niet onder. Het geheel moet een boek,
dagblad, weekblad of tijdschrift vormen. Het is niet vereist dat er voor elke
elektronische uitgave een wat betreft de leesinhoud vergelijkbare fysieke
tegenhanger bestaat. Indien een fysieke uitgave niet in aanmerking zou
komen voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief in post a 30 komt
de vergelijkbare gedigitaliseerde inhoud die via elektronische weg wordt
aangeboden ook niet in aanmerking voor de toepassing van het verlaagde
btw-tarief.
De gedigitaliseerde inhoud van elektronische uitgaven biedt de
mogelijkheid functionaliteit toegankelijk te maken die voor fysieke
uitgaven niet beschikbaar is. Daarbij kan worden gedacht aan het kopiëren
en plakken van tekst, het navigeren via een inhoudsopgave of een
zoekfunctie, het aanpassen van de weergave via het vergroten en
verkleinen van de tekst en de aanpassing van de lichtintensiviteit.
Dergelijke functies, die naar hun aard verbonden zijn aan elektronische
uitgaven, staan de toepassing van het verlaagde btw-tarief niet in de weg.
Andere gebruiksmogelijkheden die niet samenhangen met de elektro-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

75

nische verstrekking maar extra functionaliteit toevoegen staan toepassing
van het verlaagde btw-tarief wel in de weg.
Wanneer een langs elektronische weg geleverde uitgave bestaat uit
dynamische en technologische elementen zoals interactieve kaarten,
recensies, reacties, spelletjes en communicatiemogelijkheden, vindt het
verlaagde btw-tarief ook geen toepassing. Dergelijke elektronische
diensten zijn niet vergelijkbaar met een fysieke uitgave, waarvan de
inhoud een van tevoren vaststaande omvang heeft en het gebruik de
toegang tot die leesinhoud betreft. De inhoud en het gebruik zijn immers
niet vergelijkbaar met uitgaven als bedoeld in post a 30. Bijvoorbeeld het
leveren van een product met toeristische informatie valt niet onder het
verlaagde btw-tarief als die app bestaat uit beschrijvingen van bezienswaardigheden, interactieve plattegronden, de mogelijkheid om reviews te
plaatsen en te lezen en de mogelijkheid om gesproken woorden te
vertalen naar, en uit te laten spreken in een andere taal. Ook het leveren
van toegang tot een product met berichten over de actuele weersontwikkeling, zoals neerslag en temperatuur, valt niet onder het verlaagde
btw-tarief. Dat geldt ook voor producten waarmee routes kunnen worden
gepland en waarmee interactief een taal, kennis of vaardigheden kunnen
worden geleerd.
Een langs elektronische weg geleverde of uitgeleende uitgave kan alleen
worden gelezen door middel van ondersteunende apparatuur, zoals een
e-reader, een computer, een telefoon of een tablet-pc. Het verlaagde
btw-tarief is niet van toepassing op deze ondersteunende apparatuur en
ook niet op het platform – het programma – dat nodig is om die uitgave
weer te kunnen geven op deze apparatuur.
Het komt voor dat bij websites en apps een vergoeding wordt betaald
voor een andere prestatie dan het leveren of uitlenen van de uitgaven.
Logischerwijs is het verlaagde btw-tarief in dit geval niet van toepassing.
Gedacht kan worden aan een website waarop artikelen gratis kunnen
worden gelezen maar tegen vergoeding de advertenties kunnen worden
weggelaten.
De producten waarbij de primaire dienstverlening is gericht op het
toegang verlenen tot een databank met daarin bijvoorbeeld boeken,
kranten en tijdschriften, (kunnen) vallen onder het verlaagde btw-tarief. De
aangeboden inhoud kan immers overeenkomen met inhoud die in
aanmerking komt voor het verlaagde btw-tarief en ook het gebruik van het
product hoeft niet af te wijken. Logischerwijs vallen niet onder het
verlaagde btw-tarief de producten (databanken) waarbij de primaire
dienstverlening is gericht op het toegankelijk maken van informatie. Bij
dergelijke diensten is geen sprake van het leveren van elektronische
uitgaven omdat de prestatie niet de toegang tot leesinhoud betreft maar
de mogelijkheid om informatie te doorzoeken en te ordenen.
Overeenkomstig het huidige toepassingsbereik van post a 30 kan het
verlaagde btw-tarief ook van toepassing zijn op langs elektronische weg
geleverde digitale educatieve informatie onder voorwaarde dat deze
informatie uitsluitend of nagenoeg uitsluitend is bestemd voor informatieoverdracht in het onderwijs en dat dit laatste objectief kenbaar of duidelijk
is. Zoals toegelicht bij de nota naar aanleiding van het verslag bij het
Belastingplan 2010 betekent dit dat aan de hand van objectieve
maatstaven zal moeten worden beoordeeld of een product aan dit
criterium voldoet. Een duidelijke aanwijzing hiervoor is dat een product
direct en (vrijwel) uitsluitend wordt geleverd aan of is voorgeschreven
door onderwijsinstellingen. Hiermee wordt bedoeld dat het product
nagenoeg uitsluitend is ontwikkeld met het oog op opname in de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

76

lespakketten van onderwijsinstellingen. Daarentegen zal digitale educatieve informatie die niet voldoet aan de hiervoor genoemde voorwaarden
maar wel in de reguliere detailhandel of onlinewinkels wordt verkocht,
niet kunnen worden aangemerkt als educatieve informatie bestemd voor
informatieoverdracht in het onderwijs die kan delen in het verlaagde
btw-tarief.
b. En het verlenen van toegang tot nieuwswebsites zoals die van
dagbladen, weekbladen en tijdschriften
Voorgesteld wordt het verlaagde btw-tarief ook van toepassing te laten
zijn op het verlenen van toegang tot de nieuwswebsite zoals die van een
dagblad, weekblad of tijdschrift. Bedoeld worden websites waarop
nieuws, actualiteiten en achtergrondinformatie (bijvoorbeeld als
uitvloeisel van journalistiek onderzoek) is te lezen, waarbij voor iedere
afnemer dezelfde leesinhoud beschikbaar is. Met deze aanvulling wordt
bijvoorbeeld beoogd nieuwswebsites – waaronder begrepen apps – van
de welbekende dagbladen, zoals deze op dit moment worden aangeboden, onder het toepassingsbereik van het verlaagde tarief te brengen.
Door de modale consument worden deze producten gezien als dagblad.
Het is inherent aan een nieuwswebsite dat de daarop gepubliceerde
artikelen voortdurend worden ververst en dat er bijvoorbeeld een door de
afnemer aangebrachte voorkeursselectie van de nieuwsberichten te
verkrijgen is. Deze mogelijkheden doen daarom niet af aan de toepassing
van het verlaagde btw-tarief. Om misverstanden te voorkomen wordt
opgemerkt dat aan de toepassing van het verlaagde tarief niet in de weg
staat de aanwezigheid van eventuele podcasts, puzzels, voorgelezen tekst,
een mogelijkheid tot het geven van commentaar en dergelijke, mits
bijkomstig aan de gepubliceerde artikelen en nieuwsberichten.74
Logischerwijs is het verlaagde btw-tarief niet van toepassing voor zover
via de nieuwswebsite of app andere elektronische diensten worden
geleverd.
c. De uitgaven en nieuwswebsites mogen niet uitsluitend of hoofdzakelijk
bestaan uit reclamemateriaal of uit video-inhoud of beluisterbare muziek
In lijn met de BTW-richtlijn 200675 wordt voorgesteld te bepalen dat het
verlaagde btw-tarief niet van toepassing is op uitgaven en nieuwswebsites die uitsluitend of hoofdzakelijk bestaan uit reclamemateriaal of uit
video-inhoud of beluisterbare muziek. Met video-inhoud wordt bedoeld
bewegend beeld, al dan niet voorzien van geluid. Met beluisterbare
muziek wordt niet bedoeld audiomateriaal dat de inhoud van een
luisterboek vormt.
Voorbeelden
Om de praktijk zoveel mogelijk duidelijkheid te geven, volgen hierna extra
voorbeelden.
Voorbeeld 1: Het downloaden van een boek dat verder alleen op een
usb-stick is uitgebracht.
Het boek wordt langs elektronische weg geleverd. In dit geval is het boek
ook digitaal uitgegeven op een usb-stick. Wanneer het boek wordt
gedownload, wordt daarom dezelfde leesinhoud geleverd als bij de
74

Gezien onderdeel C dient logischerwijs te worden gelet op de voorwaarde dat nieuwswebsites
niet uitsluitend of hoofdzakelijk bestaan uit reclamemateriaal of uit video-inhoud of beluisterbare muziek.
75
Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke
stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PbEU 2006, L 347).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

77

uitgave die onder post a 30 valt (het boek op de usb-stick). Het verlaagde
btw-tarief is van toepassing.
Voorbeeld 2: Het downloaden van een boek dat niet fysiek is uitgegeven
Er is sprake van een boek dat langs elektronische weg wordt geleverd.
Voor toepassing van het verlaagde btw-tarief is niet vereist dat er
daadwerkelijk een vergelijkbare fysieke tegenhanger bestaat. Ook
wanneer een boek wordt geleverd dat niet fysiek is uitgegeven maar
bijvoorbeeld alleen per download beschikbaar is, vindt het verlaagde
btw-tarief toepassing.
Voorbeeld 3: Het downloaden of per e-mail ontvangen van een
pdf-bestand van een ook op papier uitgegeven krant
De krant wordt langs elektronische weg geleverd. In dit geval wordt een
identieke krant die onder post a 30 valt ook fysiek uitgegeven. De papieren
krant en de langs de elektronische weg geleverde krant zijn vergelijkbaar.
Het verlaagde btw-tarief vindt toepassing.
Voorbeeld 4: Het toegang verlenen tot een nieuwswebsite zoals die van
een dagblad, weekblad en tijdschrift
Wanneer – al dan niet met behulp van een app – toegang wordt verleend
tot een nieuwswebsite van een dagblad, weekblad of tijdschrift kan het
verlaagde btw-tarief van toepassing zijn. Zo valt bijvoorbeeld het toegang
verlenen tot de nieuwswebsite van een krant, tijdschrift of een online
toegankelijk journalistiek onderzoeksplatform met periodiek verschijnende
nieuwsuitgaven onder het verlaagde btw-tarief.
Voorbeeld 5: Het downloaden van een luisterboek
Het boek wordt langs elektronische weg geleverd. Luisterboeken op
dragers zoals een usb-stick vallen reeds onder het verlaagde btw-tarief.
Het luisterboek dat via elektronische weg wordt geleverd is vergelijkbaar.
Het verlaagde btw-tarief is van toepassing.
Artikel XIX
Artikelen XVII, XVIII en XIX (artikel 35 van de Wet op de accijns en artikel
VIID van het Belastingplan 2018)
In het kader van het Nationaal Preventieakkoord wordt voorgesteld de
accijns van sigaretten bovenop de reeds voorziene verhoging op grond
van het regeerakkoord zodanig extra te verhogen dat de verkoopprijs per
pakje van 20 stuks in 2020 ten minste één euro extra stijgt. Om substitutieeffecten te voorkomen zal ook het tarief van accijns op rooktabak per
kilogram met ingang van dezelfde datum in absolute zin gelijk worden
verhoogd als het tarief van de accijns van 1000 stuks sigaretten. Artikel
XVII kan pas in werking treden met ingang van 1 april 2020 in verband
met het feit dat artikel 36, vierde lid, van de Wet op de accijns voorschrijft
dat een wijziging van de accijns van tabaksproducten niet eerder in
werking treedt dan met ingang van de eerste dag van de vierde kalendermaand na afloop van publicatie van die wijziging. Nu naar verwachting
het onderhavig voorstel van wet in december 2019 tot wet wordt
verheven en in diezelfde maand wordt gepubliceerd in het Staatsblad, is
de eerst mogelijke datum van inwerkingtreding 1 april 2020. Voor artikel
XVIII geldt dit uiteraard niet. Dat artikel kan in werking treden met ingang
van 1 januari 2021.
Op grond van artikel XIX van dit wetsvoorstel komt artikel VIID van het
Belastingplan 2018 te vervallen. Die bepaling voorziet in een tariefverhoging van de accijns van alle tabaksproducten op grond van het
regeerakkoord met ingang van 1 januari 2021. Door de extra accijnsver-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

78

hoging op grond van artikel XVII van dit belastingplan zullen ook de
wijzigingen van die accijnstarieven met ingang van 1 januari 2021 moeten
worden aangepast. Artikel XVIII van dit wetsvoorstel voorziet daar in.
Artikel XX
Artikel XX, onderdeel A, onder 1 tot en met 4, onderdeel B, onder 1 en 2,
onderdeel C, onder 2, onderdeel E, onder 1 en 2, onderdeel F, onder 1 en
2, onderdeel I en onderdeel L (artikelen II, onderdelen A en B, III, onderdelen A en B, XV, onderdelen A en B, XVI, onderdelen A en B, XL en XLIV
van het Belastingplan 2019)
Ingevolge XX, onderdelen A, onder 1 en 3, B, onder 1 en 2, E, onder 1 en
2, F, onder 1 en 2, I en L, worden de tarieftabel van artikel 2.10, eerste lid,
Wet IB 2001, de tarieftabel van artikel 2.10a, eerste lid, van die wet, de
tarieftabel van artikel 20a, eerste lid, Wet LB 1964 en de tarieftabel van
artikel 20b, eerste lid, van die wet per 1 januari 2020 en per 1 januari 2021
aangepast ten opzichte van de aanpassingen die zijn opgenomen in het
Belastingplan 2019. De wijzigingen ten opzichte van de thans nog voor de
loon- en inkomstenbelasting geldende tarieftabellen en ten opzichte van
de in het Belastingplan 2019 opgenomen tarieftabellen zijn beschreven in
het algemeen deel van deze memorie. Bij de per 1 januari 2020 voorgestelde bedragen is reeds rekening gehouden met de inflatiecorrectie van
artikel 10.1 Wet IB 2001 die per 1 januari 2020 wordt toegepast.
Met de genoemde aanpassingen van de tarieftabellen daalt met ingang
van 1 januari 2020 het toptarief ten opzichte van het in het Belastingplan
2019 voor 2020 opgenomen toptarief met 1%-punt naar 49,5%. Voorgesteld wordt om het in het Belastingplan 2019 opgenomen correctiepercentage van de zogenoemde tariefmaatregel eveneens met 1%-punt te
verlagen. Zoals in het algemeen deel van deze memorie is opgemerkt
wordt namelijk beoogd om in 2020 voor de aftrekbare kosten met
betrekking tot een eigen woning en andere aangewezen grondslagverminderende posten een aftrektarief van 46% te laten gelden, zijnde het
aftrektarief dat ook zonder de versnelde verlaging van het toptarief in 2020
zou hebben gegolden76. Hiertoe strekken de in artikel XX, onderdeel A,
onder 2 en 4, opgenomen aanpassingen van de artikelen 2.10, tweede lid,
en 2.10a, tweede lid, Wet IB 2001.
Artikel XIX, onderdeel A, onder 5 (artikel II, onderdeel Ea, van het
Belastingplan 2019)
Op grond van artikel 6.19 Wet IB 2001 worden de uitgaven voor specifieke
zorgkosten, bedoeld in artikel 6.17, onderdelen b tot en met g, Wet IB
2001, met een percentage verhoogd. Deze verhoging77 is alleen van
toepassing indien is voldaan aan de voorwaarde dat het verzamelinkomen
vóór toepassing van de persoonsgebonden aftrek lager is dan het bedrag
van de bovengrens van de tweede schijf van de tarieftabel in artikel 2.10a
Wet IB 2001. Vanwege de voorgestelde wijziging van de tariefstructuur
met ingang van 1 januari 2020 waarbij de tot die datum geldende eerste
en tweede schijf worden samengevoegd, klopt per die datum de
verwijzing in artikel 6.19 Wet IB 2001 naar de tarieftabel van artikel 2.10a
Wet IB 2001 niet meer. Het bedrag dat bedoeld is als grens om in
aanmerking te komen voor de verhoging van de genoemde uitgaven voor
specifieke zorgkosten is dan niet langer opgenomen in de tweede regel
van de tweede kolom van die tabel, maar in de eerste regel van de tweede
76
77

Kamerstukken II 2018/19, 35 026, nr. 3, p. 9.
In de praktijk wordt deze regeling – niet geheel zuiver – veelal aangeduid als de vermenigvuldigingsfactor.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

79

kolom van die tabel. Voorgesteld wordt de verwijzing daarnaar in
artikel 6.19, eerste en tweede lid, Wet IB 2001 daarop aan te passen.
Artikel XIX, onderdeel A, onder 6 en 8, onderdeel B, onder 3 en 5,
onderdeel E, onder 3, en onderdeel F, onder 3 (artikelen II, onderdelen G
en Ka, III, onderdelen G en K, XV, onderdeel C, en XVI, onderdeel C, van
het Belastingplan 2019)
Ingevolge artikel XX, onderdelen A, onder 4 en 6, B, onder 3 en 5, E, onder
3, en F, onder 3, wordt de algemene heffingskorting verder verhoogd ten
opzichte van de verhogingen die per 1 januari 2020 en per 1 januari 2021
in zouden gaan als gevolg van het Belastingplan 2019. Een en ander is
nader toegelicht in het algemeen deel van deze memorie.
Artikel XX, onderdeel A, onder 7, onderdeel B, onder 4, onderdeel C,
onder 1, onderdeel E, onder 4, onderdeel F, onder 4, onderdeel G,
onderdeel H, onderdeel J en onderdeel K (artikelen II, onderdeel H, III,
onderdeel H, IV, XV, onderdeel D, XVI, onderdeel D, XVIA, XXXIX, XLI en
XLIA van het Belastingplan 2019)
Met de in artikel XX, onderdelen A, onder 5, B, onder 4, C, onder 1, E,
onder 4, F, onder 4, G, H, J en K, wordt de arbeidskorting per 1 januari
2020 verder verhoogd ten opzichte van de verhogingen die per 1 januari
2020 en per 1 januari 2021 in zouden gaan als gevolg van het Belastingplan 2019. Een en ander is nader toegelicht in het algemeen deel van
deze memorie.
Artikel XX, onderdeel D (artikel XIV van het Belastingplan 2019)
In artikel XIV van het Belastingplan 2019 is overgangsrecht opgenomen
voor schoolgelden in verband met de in het Belastingplan 2019
opgenomen verkorting van de looptijd van de 30%-regeling. In dat
overgangsrecht wordt onder andere verwezen naar artikel 31a, zevende
lid, Wet LB 1964. In verband met de voorgestelde vernummering van
genoemd zevende lid in het kader van de voorgestelde wijziging van de
vrije ruimte van de werkkostenregeling, behoeft deze verwijzing in dat
overgangsrecht aanpassing.
Artikel XXI
Artikel XXI, onderdelen A en B (artikelen 7.4 en 7.5 van de Wet bedrijfsleven 2019)
Met de voorgestelde wijzigingen ingevolge artikel XXI wordt de verlaging
van het tarief in de tweede tariefschijf van de vennootschapsbelasting die
ingevolge de Wet bedrijfsleven 2019 met betrekking tot het jaar 2020 zou
worden doorgevoerd, ongedaan gemaakt en wordt dat tarief ten opzichte
van die wet vanaf 1 januari 2021 met 1,2%-punt minder verlaagd. De in de
Wet bedrijfsleven 2019 opgenomen wijzigingen van het tarief in de eerste
tariefschijf van de vennootschapsbelasting worden niet aangepast.
In 2020 wordt daarmee het tarief in de eerste tariefschijf van de vennootschapsbelasting 16,5% en blijft het tarief in de tweede tariefschijf van de
vennootschapsbelasting 25%. Voorts worden vanaf 1 januari 2021 de
tarieven van de vennootschapsbelasting 15% in de eerste tariefschijf en
21,7% in de tweede tariefschijf. De maatregel is nader toegelicht in het
algemeen deel van deze memorie.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

80

Artikel XXII
Artikel XXII (artikel 8.44 van de Belastingwet BES)
Op basis van artikel 8.44, tweede lid, van de Belastingwet BES moet een
belastingschuldige invorderingsrente betalen bij overschrijding van de
betalingstermijn van een belastingaanslag. Met de voorgestelde wijziging
van genoemd tweede lid wordt in de tekst tot uitdrukking gebracht over
welk tijdvak die rente wordt berekend. Hoewel derhalve wel invorderingsrente moet worden betaald bij te late betaling door de belastingschuldige,
vindt er geen rentevergoeding plaats bij te late betaling door de Belastingdienst Caribisch Nederland. Dit laatste wordt met het voorgestelde
artikel 8.44, derde lid, van de Belastingwet BES alsnog geregeld. Tevens
wordt geregeld over welk tijdvak die te vergoeden rente wordt berekend.
In het voorgestelde artikel 8.44, vierde lid, van de Belastingwet BES wordt
een uitzondering op het vergoeden van invorderingsrente aan de
belastingschuldige gemaakt voor gevallen waarin het aan de belastingschuldige is te wijten dat de uitbetaling niet tijdig is geschied.
Artikel XXIII
Artikel XXIII (artikel 41b van de Wet inkomstenbelasting BES)
Bij de inkomstenbelasting BES wordt een aanslag op grond van
artikel 41b, eerste lid, onderdelen a, b en c, van de Wet inkomstenbelasting BES niet vastgesteld en blijft verrekening van voorheffingen
achterwege tenzij:
a. de verschuldigde belasting de totale voorheffingen met meer dan
United States Dollar (USD) 168 te boven gaat;
b. sprake is van loon dat in de loonbelasting is belast volgens de tabel
voor bijzondere beloningen;
c. de belastingplichtige binnen 18 maanden na afloop van het belastingjaar aangifte heeft gedaan.
In het geval dat de belastingplichtige binnen 18 maanden na afloop van
het belastingjaar aangifte heeft gedaan, wordt de aanslag ingevolge
artikel 41b, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting BES vastgesteld op
nihil en blijft verrekening van voorheffingen achterwege indien het totaal
van die voorheffingen de verschuldigde belasting met niet meer dan USD
84 te boven gaat. Restitutie op of invordering van een belastingaanslag
vindt ingevolge artikel 41b, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting BES
– onverminderd het bepaalde in het eerste en tweede lid van genoemd
artikel 41b – slechts plaats indien het te restitueren of te vorderen bedrag
meer bedraagt dan USD 28.
Ter vergemakkelijking van de uitvoering en vereenvoudiging van de
regelgeving wordt voorgesteld artikel 41b, eerste lid, onderdeel b, en
derde lid, van de Wet inkomstenbelasting BES te schrappen. Het is bij
nader inzien niet nodig om een afwijkende regeling te hanteren voor het
al dan niet opleggen van een aanslag en het al dan niet verrekenen van
voorheffingen voor gevallen waarin loon is belast volgens de tabel voor
bijzondere beloningen. In artikel 41b, eerste lid, onderdeel a, en tweede
lid, van de Wet inkomstenbelasting BES wordt voor andere situaties reeds
geregeld in welke gevallen een aanslag met een te betalen bedrag wordt
vastgesteld en in welke gevallen verrekening van voorheffingen plaatsvindt. Voorgesteld wordt om dezelfde regeling te hanteren voor situaties
waarin loon is belast volgens de tabel voor bijzondere beloningen. Ten
slotte wordt voorgesteld nog een redactionele verbetering in die regeling
aan te brengen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

81

Artikel XXV
Artikel XXV (inwerkingtreding)
Deze wet treedt in werking met ingang van 1 januari 2020. Voor een aantal
wijzigingen is in een uitgestelde toepassing of inwerkingtreding voorzien.
Waar dat het geval is, is dat toegelicht bij de toelichting op de betreffende
onderdelen.
De Minister van Financiën,
W.B. Hoekstra
De Staatssecretaris van Financiën,
M. Snel

Tweede Kamer, vergaderjaar 2019–2020, 35 302, nr. 3

82