Tweede Kamer der Staten-Generaal

2

Vergaderjaar 2011–2012

33 003

Wijziging van enkele belastingwetten en enige
andere wetten (Belastingplan 2012)

Nr. 3

MEMORIE VAN TOELICHTING
Inhoudsopgave
I.
1.
1.1.
1.1.1.
1.1.2.
1.1.3.
1.2.
1.3.
1.4.
2.
2.1.
2.1.1.
2.1.2.
2.1.3.
2.1.4.
2.1.5.
2.1.6.
2.1.7.
2.2.
2.2.1.
2.2.2.
2.2.3.
2.2.4.
2.2.5.
2.2.6.
3.
3.1.
3.2.
3.3.
3.3.1.
3.3.2.
3.3.3.
3.3.4.
3.3.5.
3.4.
3.4.1.
3.4.2.
3.4.3.
3.4.4.
3.4.5.
4.

kst-33003-3
ISSN 0921 - 7371
’s-Gravenhage 2011

ALGEMEEN
Inleiding
Speerpunten
Vereenvoudiging
Soliditeit
Fraudebestendigheid
Horizonbepaling
Indeling fiscaal pakket Belastingplan 2012
Opzet algemeen deel
Maatregelen Fiscale agenda
Afschaffen kleine belastingen
Afschaffen afvalstoffenbelasting
Afschaffen grondwaterbelasting
Afschaffen belasting op pruim- en snuiftabak
Afschaffen belasting op alcoholvrije dranken
Afschaffen belasting op leidingwater
Afschaffen verpakkingenbelasting
Afschaffen Eurovignet
Vennootschapsbelasting
Renteaftrekbeperking overnameholding
Objectvrijstelling vaste inrichting
Buitenlandse belastingplicht stichtingen en verenigingen
Buitenlandse aanmerkelijkbelangregeling
Bestedingsreserve
Research & Development aftrek
Maatregelen Regeer- en Gedoogakkoord
Zelfstandigenaftrek
Kindregelingen
Vitaliteitspakket
Vervangen arbeidskorting ouderen en doorwerkbonus door werkbonus
Vitaliteitssparen
Afschaffing levensloopregeling per 2012
Afschaffing spaarloonregeling per 2012
Verlaging drempel aftrek scholingsuitgaven
Nieuwe renteregeling
Algemeen
Rente in rekening brengen door de inspecteur
Rente vergoeden door de inspecteur
Rente in rekening te brengen door de ontvanger
Rente vergoeden door de ontvanger
Koopkrachtpakket

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

2
2
2
2
3
5
7
8
9
9
9
10
10
10
10
11
11
12
13
14
14
15
16
17
18
19
19
23
25
26
29
30
31
32
32
32
33
34
34
35
35

1

5.
5.1.
5.2.
5.3.
5.4.
5.5.
5.6.
5.7.
6.
7.
8.
9.
10.

Overige maatregelen
Tijdelijke verlaging tarief overdrachtsbelasting
Uitbreiding vrijwillige voortzetting pensioenregeling
Reikwijdte afdrachtvermindering onderwijs
Teruggaafregeling dividendbelasting
Maatregelen 30%-regeling
S&O-afdrachtvermindering
Invoering blanco accijnszegels
Budgettaire aspecten
EU-aspecten
Duurzaamheidsaspecten
Uitvoeringskosten Belastingdienst
Gevolgen voor bedrijfsleven en burger

36
36
36
37
38
38
41
43
44
47
47
48
48

II.

ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING

56

I. ALGEMEEN
1. Inleiding
Voor u ligt het pakket Belastingplan 2012 c.a. Dit bevat een pakket
maatregelen voor 2012 en daarna. De maatregelen geven uitvoering aan
de ambities van het kabinet in de Fiscale agenda1, de autobrief2 en het
Regeer- en Gedoogakkoord. Met het pakket zet het kabinet een stap naar
een eenvoudiger, meer solide en fraudebestendig belastingstelsel. Het
kabinet is van mening dat het hoofddoel van het belastingstelsel, het
financieren van overheidsuitgaven, weer voorop moet komen te staan. In
de loop der jaren zijn er vanwege nevendoelen veel uitzonderingen,
vrijstellingen, fiscale faciliteiten en belastingen ontstaan. Te veel, vindt het
kabinet. Het belastingstelsel moet begrijpelijker worden en minder
administratieve lasten met zich mee gaan brengen. Daarnaast moet het
beslag op de capaciteit van de Belastingdienst verminderen. Tot slot is
een koerswijziging wenselijk omdat uitzonderingen, vrijstellingen en
fiscale faciliteiten mogelijkheden voor fraude geven.
Het pakket Belastingplan 2012 bevat een deel van de voorstellen uit de
Fiscale agenda. In de Fiscale agenda is de fiscale beleidsvisie van het
kabinet gepresenteerd, gericht op een eenvoudiger, meer solide en meer
fraudebestendig belastingstelsel. Bij het opstellen van de Fiscale agenda
is onder meer gebruik gemaakt van het advies van de Studiecommissie
Belastingstelsel.3 Er zijn nog verschillende vervolgstappen te verwachten
waarvoor een breed draagvlak in de Kamer van belang is. In de autobrief
zijn naar aanleiding van een onderzoek4 voorstellen gedaan voor de
stimulering van zuinige auto’s in de autobelastingen en de bijtelling in de
loon- en inkomstenbelasting. Deze voorstellen zijn eveneens uitgewerkt in
het pakket Belastingplan 2012 c.a. Daarnaast bevat het pakket diverse
fiscale maatregelen die voortvloeien uit het Regeer- en Gedoogakkoord.
Hierna wordt het pakket Belastingplan 2012 c.a. vanuit de kabinetsspeerpunten vereenvoudiging, soliditeit en fraudebestendigheid belicht. Daaruit
zal blijken dat naast de maatregelen die uit de Fiscale agenda voortvloeien, ook de maatregelen die zijn aangekondigd in de autobrief en het
Regeer- en Gedoogakkoord grote raakvlakken met deze speerpunten
hebben.
1.1. Speerpunten
1

Kamerstukken II 2010/11, 32 740, nr. 1.
2
Kamerstukken II 2010/11, 32 800, nr. 1.
3
Kamerstukken II 2009/10, 32 140, nr. 4.
4
Ecorys, Fiscale stimulering (zeer) zuinige
auto’s, mei 2011, bijlage bij Kamerstukken II
2010/11, 32 800, nr. 1.

1.1.1. Vereenvoudiging
Het kabinet heeft vereenvoudiging hoog in het vaandel staan. Het
belastingstelsel moet en kan eenvoudiger en begrijpelijker. Het pakket
Belastingplan 2012 c.a. bevat dan ook een set vereenvoudigingsmaatre-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

2

gelen. Deze blijken uit het onderstaande kader. Het kabinet zet daarmee
een aantal belangrijke stappen. Zo wordt het aantal belastingen teruggebracht van 22 naar 15. De zelfstandigenaftrek, die nu acht schijven heeft,
wordt omgezet in een vaste basisaftrek. Op grond van het vitaliteitspakket
verdwijnen vier regelingen: de arbeidskorting voor ouderen, de doorwerkbonus, de spaarloonregeling en de levensloopregeling. Daarvoor in de
plaats komen flexsparen en de werkbonus. Volgens de nieuwe renteregeling wordt voortaan pas vanaf 1 juli volgend op het belastingjaar rente
berekend. Hierdoor hebben 8 miljoen van de 10 miljoen belastingplichtigen voor de inkomstenbelasting niet langer te maken met rente. Dit is
nog maar een greep uit het fiscale vereenvoudigingspakket van het
kabinet zoals blijkt het onderstaande kader. Het vereenvoudigingspakket
levert een bijdrage aan de vermindering van de administratieve lasten en
aan de vermindering van de kosten van de Belastingdienst.
Kader 1 Vereenvoudigingspakket
Belastingplan 2012 c.a.
Wetsvoorstel Belastingplan 2012
1. Afschaffen afvalstoffenbelasting
2. Afschaffen grondwaterbelasting
3. Afschaffen verbruiksbelasting van pruim- en snuiftabak
4. Afschaffen verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken
5. Afschaffen belasting op leidingwater
6. Afschaffen verpakkingenbelasting
7. Afschaffen Eurovignet
8. Omzetting zelfstandigenaftrek in een vaste basisaftrek
9. Afschaffing kindertoeslag heffingsvrije vermogen box 3
10. Vitaliteitspakket
11. Nieuwe renteregeling
12. Blanco accijnszegels
Wetsvoorstel Uitwerking autobrief
13. Bijtelling bestelauto’s
14. Winstdrempel belastingplicht stichtingen en verenigingen
Wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2012
15. Elektronische aanmelding EIA/MIA
16. Defiscalisering vorderingen/schulden
17. Vereenvoudiging bij nummerverwerving
18. Houderschapsystematiek autobussen
19. Uitbreiding soepele herziening
20. Afschaffen 10% regeling toeslagen
21. Inperking reikwijdte herleiden inkomen na overlijden bij
toeslagen
22. Verruimen aanvraagtermijn toeslagen
1.1.2. Soliditeit
Ten tijde van de indiening van het pakket Belastingplan 2012 c.a. zijn de
financiële markten nog volop in beweging en de economie is nog niet
hersteld van de vorige crisis. Juist in deze omstandigheden staat de
soliditeit van de belastingopbrengst voorop. De overheid moet binnen
bepaalde marges kunnen schatten hoeveel inkomsten er binnenkomen.
Voorts moet het saldo van inkomsten en uitgaven, het begrotingstekort,
binnen de perken worden gehouden. Het kabinet wil de toekomstige
generaties niet opzadelen met de gevolgen van aanzienlijke begrotingstekorten.
Het Regeer- en Gedoogakkoord bevat tegen deze achtergrond een pakket
maatregelen om het huishoudboekje van de staat in balans te brengen.
Het Belastingplan 2012 bevat de volgende maatregelen uit het Regeer- en
Gedoogakkoord die een budgettaire opbrengst opleveren: de wijziging

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

3

van de kindregelingen, de aanpassing van de doorwerkbonus en een
nieuwe renteregeling. De budgettaire opbrengst van circa € 1,3 mld.
wordt, als onderdeel van de totale taakstelling van € 18 mld., ingezet voor
het op orde krijgen van de overheidsfinanciën.
De maatregelen in de autobrief zijn mede gericht op soliditeit. Zeer
zuinige auto’s genieten allerlei voordelen in de sfeer van de autobelastingen. Van de nieuw verkochte auto’s was vorig jaar al 25% zeer zuinig. In
mei 2011 was dat percentage al opgelopen tot zo’n 33. Bij ongewijzigd
beleid zou dat percentage verder oplopen tot ruim 60 in 2015.1 Dit beleid
zorgt niet meer voor de maximale prikkel om de meest zuinige auto te
kopen. Daarnaast zijn er (forse) gevolgen voor de budgettaire opbrengst
van autobelastingen. Daarom bevat het pakket Belastingplan 2012 c.a. een
samenhangend pakket maatregelen op dit punt. Voor de soliditeit van de
belastingopbrengst is met name van belang dat een jaarlijkse neerwaartse
bijstelling van de CO2-schijfgrenzen voor de BPM en de bijtelling zal
plaatsvinden. Voorts vervalt de vrijstelling voor de MRB voor zeer zuinige
personenauto’s per 1 januari 2014.
Het pakket Belastingplan 2012 c.a. bevat ook andere maatregelen die tot
doel hebben bepaalde regelingen beter te richten. Het gaat om regelingen
waarvan het gebruik niet in overeenstemming is met de doelstelling
ervan. Dit gaat ten koste van een solide belastingopbrengst. De maatregelen die in dit kader worden getroffen, zijn de invoering van de objectvrijstelling voor vaste inrichtingen, de overnameholdingbepaling, de
(her-)bestedingsreserve en de faciliteiten voor fondswervende instellingen
in de vennootschapsbelasting. Daarnaast wordt de reikwijdte van de
30%-regeling afgestemd op het doel van deze regeling. De budgettaire
opbrengst hiervan wordt ingezet binnen het Belastingplan 2012.
Tot slot bevorderen ook de in kader 3 beschreven maatregelen ter
bestrijding van fraude de soliditeit van het belastingstelsel. Deze
voorkomen dat de belastingopbrengst wordt uitgehold.
Kader 2 Maatregelen gericht op soliditeit

1

Ecorys, Fiscale stimulering (zeer) zuinige
auto’s, mei 2011, bijlage bij Kamerstukken II
2010/11, 32 800, nr. 1.

Belastingplan 2012 ca
Belastingplan 2012
1. Objectvrijstelling vaste inrichtingen
2. Renteaftrekbeperking overnameholding
3. 30%-regeling
4. Verlaging leeftijdsgrens aftrek levensonderhoud kinderen
5. Verlaging leeftijdsgrens jongste kind voor
niet-inkomensafhankelijke deel alleenstaande-ouderkorting
6. Geleidelijk schrappen uitzonderingen uitbetaling algemene
heffingskorting
7. Aanpassing doorwerkbonus
8. Afschaffing kindertoeslag heffingvrije vermogen in box 3
9. Nieuwe renteregeling
10. Wijziging (her)bestedingsreserve
Wetsvoorstel uitwerking autobrief
11. Jaarlijkse neerwaartse bijstelling CO2-schijfgrenzen BPM.
12. Vervallen vrijstelling MRB zeer zuinige personenauto’s per
1 januari 2014
13. Jaarlijkse neerwaartse bijtelling CO2-grenzen voor bijtelling
loon-/inkomstenbelasting
OFM 2012
14. Wijziging fondswervende instellingen
15. Maatregelen ter bestrijding van fraude (zie kader 3)

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

4

1.1.3. Fraudebestendigheid
Bij belastingfraude wordt de fiscale wetgeving ontdoken waardoor geen
of minder belasting wordt betaald. Belastingfraude is schadelijk.
Schadelijk voor de schatkist, en daarmee voor andere belastingbetalers
die wel netjes aan hun verplichtingen voldoen. Belastingfraude holt het
maatschappelijke draagvlak voor belastingheffing uit. Het kabinet wil een
belastingstelsel dat niet alleen op papier, maar ook in de praktijk eerlijk
uitwerkt. Het pakket Belastingplan 2012 c.a. bevat dan ook maatregelen
om fraude effectief te kunnen bestrijden. Deze maatregelen zijn
opgenomen in het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2012. Dit
wetsvoorstel bevat zes maatregelen ten behoeve van de aanpak van
fraude.
In de eerste plaats worden, kort gezegd, belastingteruggaven en toeslagen
voortaan op één bankrekeningnummer ten name van de belastingplichtige overgemaakt. Dit om bijvoorbeeld te voorkomen dat malafide
personen of instanties het burgerservicenummer van iemand anders
gebruiken om een aanvraag te doen en daarbij het bankrekeningnummer
van zichzelf opgeven. Het kabinet vindt dat dergelijke brutale fraude hard
moet worden aangepakt. Het kan niet zo zijn dat mensen de Belastingdienst doelbewust gebruiken om bijvoorbeeld onrechtmatig een toeslag
of voorlopige teruggaaf te claimen.
Verder verbreedt het kabinet de succesvolle inzet van de automatische
nummerplaatherkenning naar alle belastingen. Nu kunnen de handhavingsacties op basis van voertuigherkenning of automatische nummerplaatherkenning alleen worden ingezet voor de motorrijtuigenbelasting.
Het kabinet vindt dat bij fraudebestrijding ook passende boetes horen. In
dit kader worden de boetes bij misbruik van de toeslagen verhoogd, zoals
ook aangekondigd in de Fiscale agenda.1 De maximale boete voor het niet
of te laat verstrekken van gegevens of inlichtingen wordt verhoogd van
€ 1 500 naar € 4920. Als door opzet of grove schuld onjuiste of onvolledige gegevens of inlichtingen zijn verstrekt, waardoor een te hoge
toeslag is uitbetaald, dan bedraagt de maximale boete thans 25 procent
van het terug te vorderen bedrag. Hierbij geldt een absoluut maximum
van € 5000. Net als in de fiscaliteit wordt dit maximum voortaan gesteld
op 100 procent van het terug te vorderen bedrag per overtreding, zonder
absoluut maximum. Bij opzet of grove schuld door derden wordt conform
de fiscaliteit per overtreding een boete van de vierde categorie voorgesteld. Naast deze boeteverhogingen in de toeslagensfeer vindt ook een
wijziging plaats in de fiscaliteit. Het kabinet maakt het namelijk mogelijk
om een vergrijpboete op te leggen als na het opleggen van een verzuimboete blijkt dat sprake is van opzet of grove schuld.
Bij Overige fiscale maatregelen 2011 zijn amendementen aangenomen ter
bestrijding van de Edelweissroute. Bij deze route verzwijgt de executeur in
de aangifte erfbelasting zwart vermogen, waarvan de erfgenamen pas na
afloop van de navorderingstermijn op de hoogte worden gesteld. In het
wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2012 worden maatregelen
getroffen om deze Edelweissroute nog effectiever te bestrijden.
Tot slot wordt geregeld dat buiten de Europese Unie gevestigde verzekeringsmaatschappijen in bepaalde situaties een fiscaal vertegenwoordiger
in Nederland moeten aanstellen. De Belastingdienst krijgt signalen dat
door het vervallen per 1 januari 2011 van deze verplichting voor buitenlandse verzekeraars de belastingontduiking door buitenlandse verzekeringsmaatschappijen is toegenomen.
1

Kamerstukken II 2010/11, 32 470, nr. 1.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

5

De in kader 3 beschreven maatregelen ter bestrijding van fraude de
hiervoor beschreven soliditeit van het belastingstelsel. Deze voorkomen
dat de belastingopbrengst wordt uitgehold.
Kader 3 Maatregelen gericht op fraudebestendigheid (opgenomen in
Overige fiscale maatregelen 2012)
Belastingplan 2012 c.a.
1. Eén bankrekeningnummer
2. Verbreding inzet automatische nummerplaatherkenning
3. Vergrijpboete na verzuimboete na nieuwe bezwaren
4. Verhoging boetes toeslagen
5. Bestrijding Edelweissroute
6. Verplichting fiscaal vertegenwoordiger verzekeringsmaatschappijen buiten de EU
De bovenstaande maatregelen aan de «poort», de maatregelen ter
vergroting van de «pakkans» en de wijzigingen in de boetesfeer hebben
tot doel te voorkomen dat de fraude zich voordoet. Hiermee is de
Belastingdienst beter in staat de wet te handhaven.
Naast dit pakket maatregelen is er ook een groot aantal maatregelen in de
uitvoeringssfeer. Zo worden in de Fiscale agenda verschillende maatregelen geschetst die recent zijn getroffen of nog worden getroffen om
fraudeurs te «ontmaskeren».1 Zie hiervoor het volgende kader.
Kader 4 Maatregelen gericht op fraudebestendigheid in de uitvoeringssfeer uit de Fiscale agenda

1

Kamerstukken II 2010–2011, 32 740, nr. 1, blz.
48–49.

Reeds getroffen maatregelen
1. In de communicatie met burgers wordt er extra op gewezen dat
het invullen van gefingeerde gegevens strafbaar is.
2. De procedure die leidt tot het wijzigen van een bankrekeningnummer waarop een teruggaaf wordt uitbetaald, is recent gewijzigd.
Wijzigingen worden pas doorgevoerd nadat de burger wijziging
van het te gebruiken bankrekeningnummer heeft bevestigd.
3. Wanneer een ondernemer meer dan twee jaar een nihil-aangifte
doet voor de omzetbelasting, wordt de onderneming afgevoerd.
Zo wordt het risico voorkomen dat met «lege btw-nummers» ten
onrechte teruggaaf van omzetbelasting wordt gevraagd.
4. Aan ondernemers die als afnemer deel uitmaken van een keten
waarin zeer waarschijnlijk btw-fraude wordt gepleegd, wordt een
waarschuwingsbrief gezonden. Daardoor kan aftrek van aan hen
in rekening gebrachte omzetbelasting worden geweigerd en
kunnen zij bij voortzetting uiteindelijk ook strafrechtelijk worden
aangepakt.
5. Voordat uitbetaling plaatsvindt, wordt gecontroleerd of de
opgegeven bankrekening wordt gebruikt door verschillende
burgerservicenummers (BSN), hetgeen op fraude kan duiden.
6. Aanvragen voor kinderopvangtoeslag met terugwerkende kracht
worden extra gecontroleerd voordat ze worden afgehandeld.
7. In april wordt een koppeling tussen DigiD en het BSN voor de
kinderopvangtoeslag gerealiseerd. Recent is deze koppeling ook
aangebracht voor de huur- en zorgtoeslag.
8. Aanvragen van teruggaaf en aangiftes worden scherper
beoordeeld door extra controles van intelligence en risicoselectie.
9. Aan personen zonder bij de Belastingdienst bekende woon- of
verblijfplaats wordt niet meer uitbetaald, omdat het risico van
oninbaarheid hier te groot is.
10. De consistentieregels worden aangescherpt.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

6

Nog te treffen maatregelen
11. De Belastingdienst zal aanvragen van teruggaven en toeslagen
beoordelen met contra-informatie die beschikbaar is in bestaande
databases en gaat inventariseren welke bestanden nog meer in
aanmerking komen voor koppeling.
12. Aanvragen die betrekking hebben op het verleden vormen een
extra risico, mede gezien het feit dat het dan vaak om een grote
bedragen gaat. Tot nu toe vindt uitbetaling ervan snel plaats.
Uitbetaling van deze bedragen zal pas plaatsvinden na controle
vooraf.
13. Toekenning van een voorlopige teruggaaf wordt geweigerd als
over voorgaande jaren ten onrechte geen aangifte is ingediend.
14. Overleg met de banken om na te gaan of een vorm van structurele samenwerking en uitwisseling van gegevens over en weer
het detecteren van systeemfraude kan vergemakkelijken.
Overige maatregelen
Het pakket Belastingplan 2012 bevat nog drie andere voorstellen die op
deze plaats aandacht behoeven. In de eerste plaats een maatregel die al
wat langer publiek is: de tijdelijke verlaging van de overdrachtsbelasting
van 6% naar 2%. Deze maatregel is erop gericht de woningmarkt een
krachtige impuls te geven. In de tweede plaats wordt een structurele
oplossing voorgesteld voor de toepassing van de dwangsomregeling op
de toeslagen. Tot slot bevat het pakket Belastingplan 2012 c.a. de fiscale
maatregelen ter invulling van de Geefwet. Met deze maatregelen wordt
uitvoering gegeven aan het Regeer- en Gedoogakkoord.
1.2. Horizonbepaling
Voor drie belastinguitgaven in het pakket Belastingplan 2012 c.a. is
voorzien in een zogenoemde horizonbepaling. Voor deze regelingen wordt
direct bij invoering in de wet bepaald wanneer ze weer vervallen. Om de
regeling te continueren is nieuwe besluitvorming noodzakelijk op basis
van een positieve evaluatie. Het betreft in de eerste plaats de multiplier in
de giftenaftrek. Deze maatregel is opgenomen in het wetsvoorstel
Geefwet. Voor de multiplier geldt een horizon van 5 jaar. In de tweede
plaats is een horizonbepaling van toepassing op de nihilbijtelling voor
auto’s die per 1 januari 2016 vervalt.1 Deze nihilbijtelling is geregeld in het
wetsvoorstel Wet uitwerking autobrief. Gelet op hetgeen hierover eerder
in de autobrief is aangekondigd is de horizon voor deze nihilbijtelling
bepaald op 4 jaar. Voor de regeling inzake de werkbonus die in dit
wetsvoorstel is opgenomen, is gekozen voor een horizon van 7 jaar,
omdat in 2019 een integrale evaluatie is voorzien van regelingen gericht
op ouderen.

1

Auto’s die voor 1-1-2016 zijn gekocht kunnen
tot maximaal 1 januari 2021 hun voordeel
houden.
2
Bijlage bij het Kabinetsplan aanpak
administratieve lasten, aangeboden bij brief
van de minister van EL&I van 7 februari 2011,
Kamerstukken II 2010/11, 29 515, nr. 327, blz. 4.
3
Bijlage bij het Kabinetsplan aanpak
administratieve lasten, aangeboden bij brief
van de minister van V&J van 14 april 2011,
Kamerstukken II 2010/11, 29 515, nr. 330.

Zoals al aangegeven in de Fiscale agenda ligt het voor belastinguitgaven
voor de hand om een horizonbepaling op te nemen. Het is immers een
politieke afweging om voor specifieke situaties een belastingvoordeel te
geven, waarbij een dergelijke afweging niet voor de eeuwigheid geldt. De
horizonbepaling dwingt om opnieuw de afweging te maken of aan de
belastinguitgave opnieuw prioriteit wordt gegeven. Zoals in het
Programma Regeldruk Bedrijven 2011–20152 is vermeld, wil het kabinet
stimuleren dat vaker wordt gekozen voor juridische instrumenten die
positief kunnen uitwerken op de regeldruk, zoals een horizonbepaling. In
het onlangs gepresenteerde Integraal AfwegingsKader voor beleid en
wetgeving (IAK)3 wordt daarom ook nadrukkelijk aandacht besteed aan de
mogelijkheid om horizonbepalingen op te nemen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

7

1.3. Indeling fiscaal pakket Belastingplan 2012
Het pakket Belastingplan 2012 c.a. bestaat uit vijf wetsvoorstellen. Deze
wetsvoorstellen worden in het volgende kader opgesomd.
Kader 5 Indeling fiscaal pakket Belastingplan 2012 c.a.
Wetsvoorstellen
1. Wetsvoorstel Belastingplan 2012
2. Wetsvoorstel Geefwet
3. Wetsvoorstel Wet uitwerking autobrief
4. Wetsvoorstel Wet toepassing dwangsomregeling toeslagen
5. Wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2012
Het wetsvoorstel Belastingplan 2012 bevat zoals gebruikelijk maatregelen
die primair betrekking hebben op het budgettaire en koopkrachtbeeld van
het komende jaar. Anders dan aangekondigd in de Fiscale agenda, is ook
de grondslagverbreding in de vennootschapsbelasting in dit wetsvoorstel
opgenomen. De opbrengst daarvan wordt in 2012 namelijk aangewend
voor de tijdelijke verlaging van de overdrachtsbelasting. Deze tijdelijke
verlaging is één van de maatregelen die primair betrekking hebben op het
budgettaire beeld voor het komende jaar en daarom niet los gezien
kunnen worden van de andere onderdelen van het Belastingplan 2012.
Het wetsvoorstel Geefwet bevat, zoals de naam zegt, de fiscale maatregelen die in het kader van de in het Regeer- en Gedoogakkoord aangekondigde Geefwet worden getroffen.
De maatregelen die voortvloeien uit de autobrief zien alle op de belastingheffing met betrekking tot auto’s en zijn per saldo budgettair neutraal.
Tegen deze achtergrond zijn deze maatregelen opgenomen in een
afzonderlijk wetsvoorstel.
Het wetsvoorstel Wet toepassing dwangsomregeling toeslagen bevat een
structurele regeling voor de toepassing van de dwangsomregeling op
toeslagen, en regelt de ingangsdatum daarvan. In lijn met het
amendement van het lid Groot c.s.1 zijn deze maatregelen in een
afzonderlijk wetsvoorstel opgenomen.
De overige maatregelen die uiterlijk op 1 januari 2012 in werking moeten
treden, zijn ondergebracht in het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2012.
Dit wetsvoorstel en het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2012 zijn
aan te merken als inhoudelijke verzamelwetsvoorstellen. Beide wetsvoorstellen voldoen aan de criteria in de Notitie Verzamelwetgeving.2 In de
eerste plaats is in dit wetsvoorstel sprake van budgettaire samenhang. De
opbrengst van bepaalde maatregelen wordt gebruikt als dekking voor
andere maatregelen. Bij het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen
2012 is sprake van uitvoeringstechnische samenhang, waarbij voor de
doelgroep of de Belastingdienst gelijktijdige invoering op 1 januari 2012
gewenst is. De onderdelen zijn niet van een omvang en complexiteit
waardoor zij een afzonderlijk wetsvoorstel rechtvaardigen. Voorts is het
niet op voorhand de verwachting dat een van de onderdelen dermate
politiek omstreden is dat een goede parlementaire behandeling van
andere onderdelen in het geding komt.
1

Kamerstukken II 2010/11, 32 505, nr.16.
Brief van de staatssecretaris van V&J van
20 juli 2011, Kamerstukken I 2010/11, 32 500
VI, M.

2

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

8

1.4. Opzet algemeen deel
De hoofdstukken in het algemeen deel van deze toelichting zijn ingedeeld
in maatregelen Fiscale agenda, maatregelen Regeer- en Gedoogakkoord,
koopkrachtpakket en overige maatregelen. Aan het slot van het algemeen
deel van de toelichting wordt in een aantal hoofdstukken ingegaan op de
budgettaire effecten, de EU-aspecten, de duurzaamheidsaspecten, de
gevolgen voor de uitvoeringskosten van de Belastingdienst en de
gevolgen voor bedrijfsleven en burger van dit wetsvoorstel.
2. Maatregelen Fiscale agenda
2.1. Afschaffen kleine belastingen

1

Rapport van de OESO «Tax administration in
OECD and Selected Non-OECD Countries:
Comparative Information Series (2008). De in
dit rapport beschreven hoofdvormen van
belastingheffing zijn: inkomstenbelasting,
winstbelasting, btw, accijnzen, overdrachtsbelasting, schenk- en successierechten, heffing
van vermogen, heffingen op auto’s en sociale
premies. In dit rapport wordt de heffing in box
3 overigens ten onrechte als vermogensbelasting in plaats van inkomstenbelasting
aangemerkt.

Op dit moment bestaan er 22 rijksbelastingen in Nederland. In een rapport
van de OESO is Nederland van alle 43 onderzochte landen als enige land
vermeld dat alle door de OESO genoemde negen hoofdvormen van
heffingen heeft, die ook nog eens door de landelijke belastingdienst
worden uitgevoerd.1 In het streven van het kabinet om te komen tot een
eenvoudig, meer solide en fraudebestendig belastingstelsel is bezien of,
en zo ja, in hoeverre, het terugbrengen van het aantal kleine belastingen
mogelijk is. Het kabinet ziet nu de mogelijkheid om een aantal kleinere
belastingen af te schaffen. Hierdoor vermindert het instrumentalisme van
de belastingheffing. Belastingheffing wordt immers niet alleen gebruikt
voor de financiering van overheidsuitgaven, maar tevens wordt op veel
verschillende terreinen geprobeerd via de fiscaliteit gedrag te stimuleren
of te ontmoedigen. Dergelijk instrumentalisme is op zichzelf genomen
nastrevenswaardig, maar leidt tot uitdijende wet- en regelgeving, een
complexere uitvoering en hoge administratieve lasten. Door een aantal
kleinere belastingen af te schaffen, dalen de administratieve lasten en kan
de Belastingdienst zich concentreren op de «grote» belastingen. Ook
zullen daardoor de bij burgers en bedrijven optredende irritaties over de
veelheid aan belastingen afnemen. In het rapport van de Studiecommissie
belastingstelsel wordt ingegaan op nut en noodzaak van diverse kleine
belastingen en de mogelijkheid van afschaffing daarvan. In de Fiscale
agenda heeft het kabinet 7 van de 22 bestaande rijksbelastingen benoemd
die afgeschaft zouden kunnen worden. Dit voornemen wordt in dit
wetsvoorstel tot uitvoering gebracht. Het gaat hierbij om de volgende
belastingen:
1. Afvalstoffenbelasting
2. Grondwaterbelasting
3. Belasting op pruim- en snuiftabak
4. Belasting op alcoholvrije dranken
5. Belasting op leidingwater
6. Verpakkingenbelasting
7. Eurovignet
De afschaffing van zeven kleine belastingen wordt volledig binnen het
pakket Belastingplan 2012 c.a. en het lastenkader van het Regeer- en
Gedoogakkoord gedekt. Binnen het pakket Belastingplan 2012 c.a. zijn
middelen beschikbaar vanwege lastenverzwarende maatregelen, zoals de
vpb-maatregelen en de aanpassing van de 30%-regeling. Daarnaast vormt
het pakket Belastingplan 2012 c.a. mede compensatie voor hogere lasten,
voornamelijk als gevolg van hoger dan voorziene premies voor de
zorgkosten en de sectorfondsen.
Hierna wordt per kleine belasting geschetst waarom het kabinet van
oordeel is dat afschaffing van deze belasting wenselijk is gezien de
hierdoor te bereiken vereenvoudiging.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

9

2.1.1. Afschaffen afvalstoffenbelasting
De afvalstoffenbelasting is verschuldigd door stortplaatshouders voor het
storten van afvalstoffen. Door de afname van de hoeveelheid gestort afval
is de opbrengst van de afvalstoffenbelasting fors teruggelopen. Bedroeg
de opbrengst een paar jaar geleden nog € 177 mln., in 2010 was de
opbrengst gedaald tot € 42 mln. Dat is overigens € 17 mln. lager dan de
neerwaarts bijgestelde raming voor 2010. De opbrengst in het eerste
halfjaar van 2011 is ongeveer een derde lager dan in dezelfde periode in
2010. Ondanks de lichte groei van de economie lijkt de dalende trend zich
dus voort te zetten. Deze afname kan worden verklaard doordat er in
Nederland inmiddels sprake is van voldoende capaciteit bij de afvalverbrandingsinstallaties (er was lange tijd te weinig capaciteit, waardoor
vaker een ontheffing van het stortverbod werd verleend) en een hoger
percentage gerecycled afval. De belasting wordt opgebracht door circa 30
belastingplichtigen. Dit betreft de stortplaatshouders. De afvalstoffen die
op een stortplaats terecht komen, zijn vrijwel geheel afkomstig van het
bedrijfsleven. Voorbeelden zijn bouw- en sloopafval, industrieel afval,
asbesthoudend afval, reststoffen afkomstig van afvalverbrandingsinstallaties of grondreiniging. Minder dan 0,1% van het in 2009 gestorte afval
was huishoudelijk afval. Ook gezien de voorhanden zijnde alternatieven
om het storten van afval te ontmoedigen via het gevoerde afvalbeleid,
zowel nationaal (Landelijk afvalbeheerplan) als Europees (Kaderrichtlijn
afval), is een aparte heffing niet meer noodzakelijk om het storten van
afvalstoffen tegen te gaan. Daarom schaft het kabinet de afvalstoffenbelasting per 1 januari 2012 af.
2.1.2. Afschaffen grondwaterbelasting
Ook de grondwaterbelasting is halverwege de jaren negentig ingevoerd
om algemene middelen te verwerven. Daarnaast werd beoogd de
lastendruk te verschuiven van de arbeid naar consumptie. Het milieuaspect was secundair. In 2007 is een rapport over de grondwaterbelasting
naar de Tweede Kamer verstuurd1 waarin onder meer is geconcludeerd
dat de gevolgen van afschaffing van deze belasting voor het milieu naar
verwachting beperkt zouden zijn. De grondwaterbelasting wordt
opgebracht door circa 4 000 belastingplichtigen. Een tiental waterleidingbedrijven is echter verantwoordelijk voor ruim 80% van de opbrengst. De
rest wordt opgebracht door enkele tientallen bedrijven die grondwater
gebruiken (circa 15%) en ongeveer 4 000 bronbemalers (circa 5%). In de
Europese Kaderrichtlijn Water wordt het prijsbeleid als een van de
instrumenten genoemd voor een duurzaam waterbeheer. Het provinciale
vergunningenstelsel biedt echter voldoende waarborgen voor een
efficiënte en verantwoorde benutting van de voorraad grondwater. Tegen
deze achtergrond schaft het kabinet de grondwaterbelasting per 1 januari
2012 af.

1

Onderzoek «Grondwaterbelasting nader
bezien. Aspecten verbonden aan overheveling
van de grondwaterbelasting naar een
provinciale bestemmingsheffing en aan
afschaffing van de grondwaterbelasting» van
Interdepartementale werkgroep grondwaterbelasting (bijlage bij Kamerstukken II
2006/2007, 30 887, nr. 7).

2.1.3. Afschaffen belasting op pruim- en snuiftabak
Van pruimtabak en snuiftabak wordt een verbruiksbelasting geheven.
Pruimtabak en snuiftabak worden slechts in zeer kleine hoeveelheden
verkocht. Deze producten moeten echter wel zijn voorzien van speciale
belastingzegels. Voor de Belastingdienst brengt dit in verhouding hoge
uitvoeringskosten met zich mee en voor de paar betrokken ondernemingen administratieve lasten. Reden voor het kabinet om de belasting
op pruim- en snuiftabak af te schaffen. Deze afschaffing vindt per 1 januari
2013 plaats, tegelijk met de afschaffing van de in dezelfde wet opgenomen
belasting op alcoholvrije dranken.
2.1.4. Afschaffen belasting op alcoholvrije dranken
Met betrekking tot alcoholvrije dranken is verbruiksbelasting verschuldigd
als sprake is van mineraalwater, spuitwater en ander drinkwater alsmede
over onder meer limonade, vruchtensap en groentesap of mengsels van

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

10

water en vruchtensap die een bepaald percentage vruchtensap of
vruchtenmoes bevatten. Voorts is verbruiksbelasting verschuldigd over
onder meer concentraten en poeders, waarmee een alcoholvrije drank kan
worden bereid. Uitgezonderd van de verbruiksbelasting zijn onder andere
bepaalde uit melk en melkproducten bereide dranken. In de praktijk leidt
de afbakening tot veel vragen en discussies. Bij vruchtensappen en
groentesappen speelt ook de problematiek van de zogenoemde
zelfpersers. Als iemand uit verse producten een drank perst, is verbruiksbelasting verschuldigd. Het vaststellen hiervan vereist onevenredig veel
toezicht. Omdat de verbruiksbelasting een Nederlandse heffing is, valt het
intracommunautaire vervoer van alcoholvrije dranken niet onder
Europese controlebepalingen zoals wel het geval is bij vervoer van
accijnsgoederen. Op grond van Europese regelgeving mogen er voor de
verbruiksbelastinggoederen geen documenten verplicht worden gesteld
ter controle op overbrengingen tussen lidstaten. Dit maakt het toezicht
gecompliceerd, omdat fysieke controles aan de binnengrenzen niet meer
zijn toegestaan. Vandaar het voorstel van het kabinet om de belasting op
alcoholvrije dranken af te schaffen. Deze afschaffing vindt vanwege het
budgettaire beeld per 1 januari 2013 plaats.
2.1.5. Afschaffen belasting op leidingwater
De leidingwaterbelasting wordt geheven over de levering van leidingwater aan verbruikers. Concreet betekent dit dat circa 60 belastingplichtigen, met name leidingwaterbedrijven, met deze belasting te maken
hebben. De belasting wordt door de leidingwaterbedrijven doorberekend
aan hun afnemers. De belasting op leidingwater is op 1 januari 2000
ingevoerd ter vervanging van het een jaar daarvoor ingevoerde algemene
btw-tarief op de levering van water. Het algemene btw-tarief werd met
invoering van de belasting op leidingwater weer vervangen door het
verlaagde btw-tarief. De reden voor de keuze voor een afzonderlijke
leidingwaterbelasting was dat de btw-wetgeving zich niet leende voor een
gedifferentieerde aanpak. Binnen de Wet belastingen op milieugrondslag
was dit wel mogelijk in de vorm van een leidingwaterbelasting met een
maximaal in de heffing te betrekken hoeveelheid leidingwater van 300 m3
per aansluiting per jaar. Op die manier kon het gewenste zuinige gebruik
van water wel worden gestimuleerd. De doelstelling om waterverbruik te
verminderen wordt momenteel ook door de Europese commissie
opgepakt. De Europese commissie is bezig met het opstellen van een
richtlijn om het watergebruik in Europa met dertig procent te verminderen. Gelet daarop schaft het kabinet de leidingwaterbelasting af.
Vanwege het budgettaire beeld vindt deze afschaffing per 1 januari 2013
plaats.
2.1.6. Afschaffen verpakkingenbelasting
De verpakkingenbelasting is geïntroduceerd in 2008 en slaat neer bij ruim
4 000 belastingplichtigen. De verpakkingenbelasting is sinds de introductie al een aantal keren vereenvoudigd. Verdere vereenvoudigingen
binnen de huidige structuur lijken nauwelijks meer realiseerbaar. Uit de
evaluatie van de verpakkingenbelasting blijkt dat deze heffing slechts zeer
geringe milieueffecten heeft.1

1

De milieueffecten van de verpakkingenbelasting, CE Delft augustus 2010.

Afschaffen van de verpakkingenbelasting hangt samen met de garanties
die het bedrijfsleven zal moeten bieden dat er op grond van verplichtingen uit het Besluit verpakkingen een inzamelingssysteem voor
verpakkingsafval blijft draaien en dat zij blijft voldoen aan de rapportageverplichtingen uit het Besluit verpakkingen en daartoe een alternatieve
registratie opzet, inclusief financiering. Voor de rapportageverplichting
wordt gestreefd naar een methode die zo min mogelijk administratieve
lasten oplevert. Hierbij zal ook gekeken worden hoe andere landen deze
verplichtingen invullen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

11

Verder is nog van belang dat het kabinet in 2013 de bijdrage aan het
Afvalfonds schrapt dat momenteel wordt gevoed via de begroting van het
ministerie van Infrastructuur en Milieu. Dit is vastgelegd in het Regeer- en
Gedoogakkoord. Bij de totstandkoming van de verpakkingenbelasting zijn
destijds de bijdragen op grond van het verpakkingenbesluit en het
Impulsprogramma Zwerfafval (in totaal € 115 mln. per jaar) in de
verpakkingenbelasting geïntegreerd door de tarieven van de verpakkingenbelasting vast te stellen inclusief de bijdrage aan het afvalfonds. De
begroting van het ministerie van VROM is destijds met eenzelfde bedrag
(€ 115 mln.) verhoogd.
De staatssecretaris van I&M zal over het inzamelingssysteem en rapportageverplichting afspraken met het bedrijfsleven maken. Uiterlijk in het
tweede kwartaal van 2012 zal de staatssecretaris van I&M daarover
rapporteren. Aangezien in dit wetsvoorstel afschaffing per 1 januari 2013
geregeld wordt, zal het kabinet dit volgend jaar alleen in heroverweging
nemen indien er geen overeenstemming bereikt wordt.
2.1.7. Afschaffen Eurovignet
Het Eurovignet is een belasting voor het gebruik van de snelweg door
vrachtwagens zwaarder dan 12 ton en wordt geheven in Nederland,
België, Luxemburg, Denemarken en Zweden. De belangrijkste elementen
van de heffing, zoals het tarief, zijn vastgelegd in een verdrag.1 Nederland
heeft de heffing opgenomen in de Wet belasting op zware motorrijtuigen
(BZM). In het verdrag is vastgelegd dat wanneer met betrekking tot een
truck in één van de landen betaald is, deze zonder betaling ook toegang
krijgt tot het wegennet van de andere landen. De heffing van het
Eurovignet gaat gepaard met hoge uitvoeringskosten en administratieve
lasten, terwijl de opbrengst naar verhouding bescheiden is. De opbrengst
van het Eurovignet valt toe aan het desbetreffende land waar de belastingplichtige woonachtig is. De opbrengst van trucks van buiten de
deelnemende landen wordt volgens een vaste sleutel verdeeld. Een
externe serviceprovider organiseert voor de aangesloten landen de
internationale verkoop van vignetten en beheert de centrale server waar
alle verkopen worden geregistreerd. Nederland deelt in de kosten van
deze provider.
Duitsland, dat aanvankelijk ook deelnam, is na invoering aldaar van de
kilometerheffing voor vrachtwagens gestopt met het heffen van de
belasting. Denemarken en de Belgische gewesten hebben aangekondigd
respectievelijk in 2012 en in de loop van 2013 een kilometerheffing als
alternatief voor het Eurovignet in te voeren. Wanneer verschillende landen
uit het verdrag stappen, is het zeer de vraag of het samenwerkingsverband als zodanig blijft bestaan. Dat de toekomst van het Eurovignetverdrag onzeker is, blijkt ook uit het feit dat actualisatie van het verdrag
steeds moeizamer gaat. Een eerder aangekondigde verhoging en verdere
milieudifferentiatie van de tarieven in 2008 kon om die reden geen
doorgang vinden.

1

Verdrag inzake de heffing van rechten voor
het gebruik van bepaalde wegen door zware
vrachtwagens, Stb. 1995, 563.

Op basis van bovenstaande overwegingen is het kabinet voornemens de
heffing van het gezamenlijke gebruiksrecht te staken en over te gaan tot
intrekking van het Eurovignet per 1 januari 2013. De budgettaire derving
door afschaffing van het Eurovignet die toe te rekenen aan de Nederlandse vervoersector wordt gedekt door een verhoging van de motorrijtuigenbelasting voor zware vrachtwagens. Zoals in de autobrief al staat
vermeld is een gedeeltelijke dekking in de dieselaccijns ook denkbaar. Bij
deze dekking zou echter ook een verlaging van de motorrijtuigenbelasting
voor de andere voertuiggroepen horen, die de opbrengst van de
verhoging van de dieselaccijns weer mitigeerde. Omwille van de eenvoud
is dan ook gekozen voor verhoging van de motorrijtuigenbelasting voor

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

12

de groep waarop de afschaffing van het Eurovignet effect heeft, de zware
vrachtwagens. Deze verhoging wordt vormgegeven door een verhoging
van de algemene tarieven met 122%, en de introductie van een opslagpercentage voor trucks van de zogeheten Euroklasse 3, een uitstootnorm. Dit
opslagpercentage van 20% gaat bestaan naast de reeds bestaande
opslagen voor Euro 0 (90%), Euro 1 (75%) en Euro 2 (60%). Met de
vervoersector wordt nog overlegd over hoe de maatregel in de praktijk
uitwerkt. Voor de introductie van de opslag voor Euro 3 wordt een stabiele
budgettaire opbrengst ingeboekt, net zoals gebeurde bij de introductie
van de eerdere opslagen voor de oudere euronormen. De oudere, Euro 0,
1, 2 en 3 , trucks verdwijnen van de weg en worden vervangen door
nieuwere, bijvoorbeeld Euro 6-trucks. Bij gelijkblijvende wetgeving zal de
opbrengst van de opslagen dan ook gestaag afnemen. Om dit effect tegen
te gaan moet rekening worden gehouden met de vernieuwing van het
wagenpark. In het wetsvoorstel Belastingplan 2013 zal nader op deze
materie worden ingegaan. In onderstaande tabel treft u een overzicht van
de budgettaire effecten van het afschaffen van het Eurovignet.
Tabel 1 Afschaffen Eurovignet (€ mln)
2013

struc.

Afschaffen Eurovignet binnenland
Afschaffen eurovignet buitenland (netto)
Uitvoeringskosten buitenland
Verhogen MRB zware vrachtauto’s met 122%
Toeslag in MRB op Euro 3 vrachtauto’s

– 121
– 28
–6
112
9

– 121
– 28
–6
112
9

Totaal

– 34

– 34

2.2. Vennootschapsbelasting
Zoals het kabinet in de Fiscale agenda heeft aangekondigd, worden met
ingang van 1 januari 2012 twee maatregelen op het gebied van de
vennootschapsbelasting ingevoerd. Het gaat om een beperking van de
excessieve renteaftrek door overnameholdings en de introductie van een
objectvrijstelling voor vaste inrichtingen. Met deze maatregelen wordt een
tweetal onevenwichtigheden in de vennootschapsbelasting aangepakt.
De renteaftrekbeperking voor overnameholdings gaat de excessieve
renteaftrek na overnames van Nederlandse ondernemingen tegen.
Hierdoor wordt de onevenredige financiering van bedrijven met vreemd
vermogen ontmoedigd. De schuldenlast van het Nederlandse bedrijfsleven zal hierdoor dalen. Bij de vormgeving van de maatregel is rekening
gehouden met het belang van bestendige wetgeving voor het vestigingsklimaat. Daarom kent deze renteaftrekbeperking een eerbiedigende
werking voor bestaande situaties. De overnamerente wordt in aftrek
beperkt indien het overnames betreft die op of na 1 januari 2012 plaatsvinden. Hierdoor worden bedrijven niet geraakt voor overnameschulden
die in het verleden zijn aangegaan. Dergelijke overnames, zoals we die in
het verleden hebben gezien, zullen echter in de toekomst niet meer ten
laste van de schatkist kunnen worden gedaan.
Een objectvrijstelling voor vaste inrichtingen neemt het timingvoordeel
van tijdelijke verliesimport weg dat thans bestaat als in het buitenland
wordt geopereerd via een vaste inrichting in plaats van via een dochtervennootschap. Met deze maatregel wordt dan ook een vanuit fiscaal
oogpunt evenwichtiger behandeling van vaste inrichtingen en deelnemingen bereikt.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

13

De opbrengst van beide maatregelen zal worden aangewend voor de
tijdelijke verlaging van de overdrachtsbelasting. Na 2012 wordt deze
opbrengst ingezet om, zoals hiervoor al uiteengezet, enkele kleine
belastingen af te schaffen.
Naast de hiervoor genoemde maatregelen bevat dit wetsvoorstel twee
andere wijzigingen in de sfeer van de vennootschapsbelasting. In verband
met het Europese recht vindt een aanpassing plaats van de buitenlandse
belastingplicht van stichtingen en verenigingen en de buitenlandse
aanmerkelijkbelangregeling.
Bij nota van wijziging zal een Research & Development aftrek in dit
wetsvoorstel worden opgenomen. Hierop wordt aan het slot van dit
hoofdstuk ingegaan.
2.2.1. Renteaftrekbeperking overnameholding
In dit wetsvoorstel zijn maatregelen opgenomen tegen overnameholdingconstructies. Dat is een constructie waarbij bijvoorbeeld een buitenlandse
groep een Nederlandse bv overneemt en daarna verkoopt aan een door
de groep opgerichte Nederlandse overnameholding die de koopsom
schuldig blijft. Daarna wordt een fiscale eenheid gevormd tussen de
overnameholding en de bv. De door de overnameholding betaalde rente
over de schuldig gebleven koopsom kan dan binnen de fiscale eenheid
worden verrekend met de winst van de bv. Daarmee verdwijnt de winst
van de bv (grotendeels) uit de Nederlandse heffingsgrondslag. Hetzelfde
effect kan worden bereikt met een juridische splitsing of juridische fusie.
De in dit wetsvoorstel opgenomen bepalingen zorgen ervoor dat de rente
over de overnameschuld niet de facto onbeperkt in aftrek kan komen op
de winst van de overgenomen bv. Daarbij wordt de renteaftrek tot een
bedrag van € 1 000 000 ongemoeid gelaten. Ook blijft de aftrek in stand
voor zover na de overname sprake is van een gezonde financiering. De
thans voorgestelde renteaftrekbeperking ligt in het verlengde van de tot
en met 31 december 2006 geldende bepalingen tegen overnameholdingconstructies. Die oude bepalingen zijn per 1 januari 2007 afgeschaft
vanwege de stroomlijning van de renteaftrekbeperkingen in het kader van
de Wet Werken aan winst. Inmiddels is echter gebleken dat een specifieke
maatregel tegen overnameholdingconstructies toch niet gemist kan
worden. De in dit wetsvoorstel opgenomen bepalingen voorzien daarin.

1

In het algemeen deel van de memorie van
toelichting wordt de term buitenlandse vaste
inrichtingen gebruikt. De voorgestelde
objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten ziet echter op de winst uit een
andere staat. Dit is een ruimer begrip dan
alleen de resultaten van buitenlandse vaste
inrichtingen.

2.2.2. Objectvrijstelling vaste inrichting
Op dit moment kunnen internationaal opererende ondernemingen de
verliezen van hun buitenlandse vaste inrichtingen1 verrekenen met hun
Nederlandse winst in het jaar waarin het verlies wordt geleden.Negatieve
ontwikkelingen in het buitenland raken hierdoor direct de Nederlandse
belastingopbrengst. Als de vaste inrichting in latere jaren weer winst
behaalt, wordt deze verliesverrekening als het ware teruggenomen. Het
terugnemen van verliezen kan echter, bijvoorbeeld door het omzetten van
een vaste inrichting in een dochter, voor onbepaalde tijd worden
uitgesteld. Bij (buitenlandse) deelnemingen komen verliezen niet direct in
mindering op de Nederlandse winst. Pas bij liquidatie kan een resterend
liquidatieverlies in aanmerking worden genomen. Door invoering van een
objectvrijstelling wordt de fiscale behandeling van buitenlandse vaste
inrichtingen meer gelijkgetrokken met de behandeling van deelnemingen.
Gekozen is om de gehele regeling op te nemen in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb 1969). Dit heeft tot gevolg dat het gedeelte
van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 (Bvdb 2001) dat
betrekking heeft op de vennootschapsbelasting grotendeels kan vervallen,
evenals de regeling in de Wet Vpb 1969 die ziet op de omzetting van een
vaste inrichting in een deelneming.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

14

Bij invoering van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten worden zowel de positieve als de negatieve resultaten van de
buitenlandse vaste inrichting uit de wereldwinst geëlimineerd. Het is
hierbij niet relevant of de voordelen in het land van de vaste inrichting in
de belastingheffing worden betrokken. De onderworpenheidseis voor de
voorkoming van dubbele belasting met betrekking tot winsten van actieve
vaste inrichtingen komt te vervallen. Doordat de voordelen uit een
buitenlandse vaste inrichting uit de wereldwinst worden geëlimineerd,
komen verliezen van buitenlandse vaste inrichtingen in beginsel niet meer
ten laste van de Nederlandse winst. Mede in verband met het Europese
recht worden verliezen van buitenlandse vaste inrichtingen die definitief
zijn bij staking van de activiteiten of overdracht ervan aan een derde wel
in aftrek toegelaten.
Net als bij de deelnemingsvrijstelling zal een regeling gelden om
constructies via laagbelastende landen tegen te gaan. Dit om te
voorkomen dat de voordelen uit mobiel kapitaal dat in laagbelastende
landen is ondergebracht, via de Nederlandse objectvrijstelling belastingvrij worden genoten. De regeling houdt in dat voor voordelen uit
zogenoemde passieve vaste inrichtingen in laagbelastende landen de
objectvrijstelling niet geldt. In plaats daarvan wordt voor positieve
voordelen verrekening gegeven. Negatieve voordelen worden beperkt in
aanmerking genomen. Deze systematiek sluit aan op die van de deelnemingsverrekening. Een soortgelijke uitzondering is op dit moment
opgenomen in het Bvdb 2001 en in de meest recent afgesloten belastingverdragen.
Tijdens het algemeen overleg van 14 januari 2010 is toegezegd1 te bezien
wat de impact van een objectvrijstelling voor vaste inrichtingen zou
kunnen zijn op de positie van bedrijven in de grensstreek ten opzichte van
hun concurrenten in België en Duitsland die in Nederland opereren via
een vaste inrichting.
In België worden de winsten van een Nederlandse vaste inrichting, net als
in de omgekeerde situatie, vrijgesteld. Een Belgische belastingplichtige
met een vaste inrichting in Nederland kan de verliezen uit die vaste
inrichting ten laste van zijn Belgische belastinggrondslag brengen zolang
hij aannemelijk kan maken dat dit verlies niet in Nederland met winst is
verrekend. De invoering van een objectvrijstelling betekent op dit punt
een beperkte verslechtering van de concurrentiepositie van Nederlandse
bedrijven met een vaste inrichting in België ten opzichte van vergelijkbare
Belgische bedrijven met een vaste inrichting in Nederland.
Duitsland stelt in relatie met verdragslanden, waaronder uiteraard
Nederland, zowel winsten als verliezen van een vaste inrichting vrij. Dat
komt dus overeen met het voorgestelde systeem, inclusief de Europeesrechtelijk noodzakelijke uitzonderingen. Dat betekent dat Nederlandse
bedrijven met een vaste inrichting in Duitsland op dit punt niet op
achterstand komen te staan ten opzichte van vergelijkbare Duitse
bedrijven met een vaste inrichting in Nederland.

1

Kamerstukken II 2009/10, 31 369, nr. 10, blz.
27.

2.2.3. Buitenlandse belastingplicht stichtingen en verenigingen
In het buitenland gevestigde lichamen zijn in Nederland belastingplichtig
voor de vennootschapsbelasting voor zover zij Nederlands inkomen
genieten. Zij zijn «buitenlands belastingplichtig». Deze buitenlandse
belastingplicht wordt voor bepaalde buitenlandse lichamen aangepast. De
aanpassing betreft in het buitenland gevestigde lichamen die naar
buitenlands recht zijn opgericht en vergelijkbaar zijn met naar Nederlands
recht opgerichte verenigingen of stichtingen of die een kerkgenootschap
zijn. Deze buitenlandse lichamen worden door de wetswijziging voortaan

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

15

slechts in de vennootschapsbelasting betrokken voor zover zij een
onderneming drijven. Daarmee wordt de buitenlandse belastingplicht van
deze lichamen in lijn gebracht met de beperkte belastingplicht voor
Nederlandse verenigingen, Nederlandse stichtingen en kerkgenootschappen. De Europese Commissie heeft in een met redenen omkleed
advies verzocht om deze aanpassing.1 Met de wijziging wordt de
eventuele twijfel over verenigbaarheid van de bepaling met het EU-recht
weggenomen. De aanpassing betreft grotendeels codificatie van bestaand
beleid.2
2.2.4. Buitenlandse aanmerkelijkbelangregeling
Een in het buitenland gevestigd lichaam dat een aanmerkelijk belang heeft
in een Nederlandse vennootschap wordt in bepaalde gevallen voor de
dividenden uit en de vervreemdingsvoordelen op de aandelen in die
vennootschap in de vennootschapsbelastingheffing betrokken (buitenlandse AB-regeling). Deze heffing geldt alleen indien het aanmerkelijk
belang niet behoort tot het ondernemingsvermogen van het in het
buitenland gevestigde lichaam. Over de verenigbaarheid van de buitenlandse AB-regeling met het EU-recht zijn vragen gerezen omdat in puur
Nederlandse verhoudingen veelal niet wordt geheven, bijvoorbeeld
omdat de deelnemingsvrijstelling kan worden toegepast. Tijdens de
behandeling van de Wet werken aan winst is reeds het voornemen geuit
de buitenlandse AB-regeling op dit punt aan te passen.3 Inmiddels heeft
ook de Europese Commissie hierom in een met redenen omkleed advies
verzocht.1
Het geheel afschaffen van de buitenlandse AB-regeling, zoals wel wordt
bepleit, acht het kabinet niet wenselijk. Hoewel de regeling de facto
slechts in zeer beperkte mate wordt toegepast, vervult deze in de praktijk
een belangrijke rol bij het tegengaan van kunstmatige constructies met als
doel de heffing van inkomsten- of dividendbelasting te ontgaan. Daarom
wordt voorgesteld om dit anti-ontgaanskarakter meer expliciet in de tekst
van de regeling tot uitdrukking te brengen. Het treffen van gerichte
anti-misbruikbepalingen is EU-rechtelijk toegestaan. Daartoe wordt aan de
buitenlandse AB-regeling als additionele voorwaarde toegevoegd dat het
aanmerkelijk belang door het buitenlandse lichaam moet worden
gehouden met als voornaamste doel of een van de voornaamste doelen
het ontgaan van Nederlandse inkomsten- of dividendbelasting bij een
ander. Met betrekking tot die ander kan worden gedacht aan een of meer
van de (directe of indirecte) aandeelhouders van het in het buitenland
gevestigde lichaam. De voorwaarde dat het aanmerkelijk belang niet tot
het ondernemingsvermogen van dat in het buitenland gevestigde lichaam
behoort, blijft hierbij gehandhaafd. Voor de situatie waarin het aanmerkelijk belang tot het ondernemingsvermogen van het buitenlandse
lichaam behoort, wijzigt er dus niets. Met de voorgestelde gerichtere
toepassing van de buitenlandse AB-regeling zijn dan ook geen wijzigingen
beoogd ten opzichte van de huidige uitvoeringspraktijk. Wordt het
aanmerkelijk belang door het buitenlandse lichaam, buiten ondernemingsverband, alleen gehouden om heffing van dividendbelasting te
ontgaan (en dus niet mede om inkomstenbelasting te ontgaan), dan zal de
vennootschapsbelastingheffing verder worden gesteld op 15% over de
ontvangen dividenduitdelingen. Aldus wordt ook in deze situatie meer
aansluiting bereikt tussen de heffing van vennootschapsbelasting en de
belasting die wordt ontgaan.
1

IP/10/1252.
2
Beleidsbesluit van 5 januari 2006, nr.
IFZ2005–784M, BNB 2006/141.
3
Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr. 8, blz.
71.

Daarnaast wordt een flankerende maatregel in de Wet op de dividendbelasting 1965 (Wet DB 1965) voorgesteld. Op grond van deze
anti-misbruikmaatregel wordt een coöperatie, die direct of indirect
aandelen houdt met als doel de heffing van Nederlandse dividendbelasting of buitenlandse belasting bij een ander te ontgaan, inhoudings-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

16

plichtige voor de dividendbelasting. Thans zijn coöperaties in beginsel
niet als inhoudingsplichtigen voor de dividendbelasting aangewezen. Als
algemene regel blijft dit zo. Alleen voor ontgaansstructuren wordt een
uitzondering gemaakt. Met deze maatregel wordt voorkomen dat om
fiscale redenen coöperaties zonder reële betekenis worden tussengeschoven om belasting te ontgaan. Overeenkomstig de buitenlandse
AB-regeling wordt de inhoudingsplicht in beginsel beperkt tot uitdelingen
aan leden waarbij het lidmaatschapsrecht niet tot een ondernemingsvermogen behoort. Leden waarbij het lidmaatschapsrecht wel tot het
vermogen van een onderneming behoort, zijn slechts belastingplichtig
naar evenredigheid voor zover anders een latente dividendbelastingclaim
die ziet op de zuivere winst van een Nederlandse vennootschap waarin de
coöperatie een belang heeft verloren zou gaan. Om in de geschetste
situaties effectief van de leden dividendbelasting te kunnen heffen, wordt
ter zake de inhoudingsvrijstelling uitgesloten. In dat kader past het ook om
in die situaties bij de leden de ingehouden dividendbelasting uit te
zonderen als verrekenbare voorheffing in de Wet Vpb 1969, tenzij het
dividend bij het desbetreffende lid deel uitmaakt van zijn Nederlandse
inkomen.
2.2.5. Bestedingsreserve
De herbestedingsreserve voor lichamen met een algemeen maatschappelijk of sociaal belang op de voorgrond, stamt uit 2001. Achtergrond van
deze bepaling is te voorkomen dat professionele culturele instellingen
zoals toneelgezelschappen, orkesten en musea en andere stichtingen of
verenigingen waarbij een algemeen maatschappelijk of sociaal belang op
de voorgrond staat, zoals scouting, dorpshuizen, amateur sportverenigingen en toneelverenigingen, ongewild tegen belastingheffing op
zouden lopen. Dit zou zich kunnen voordoen wanneer zij overschotten in
het ene jaar behalen, terwijl die geoormerkt zijn voor specifieke investeringen in een volgend jaar. Hierbij kan gedacht worden aan de aanschaf
van nieuwe instrumenten, een aanbouw, een tentoonstelling of een
toernooi. In de praktijk wordt door genoemde doelgroepen niet veel
gebruikgemaakt van de herbestedingsreserve. De faciliteit wordt in de
praktijk wel gebruikt door instellingen in de kinderopvang.
Met de in dit wetsvoorstel opgenomen wijzigingen wordt de herbestedingsreserve meer toegespitst op de doelgroepen waarvoor deze is
bedoeld. Dit gebeurt door duidelijker te omschrijven welke organisaties en
instellingen de regeling kunnen toepassen. Gevolg hiervan is dat onder
andere de kinderopvang niet langer van de faciliteit gebruik kan maken.
Daarnaast wordt de toepassing van de regeling aantrekkelijker gemaakt
voor uitgaven die een langere investerings- of voorbereidingstijd hebben,
door de termijn van reserveren te verruimen van drie naar vijf jaar. Als
gevolg van bezuinigingen zullen met name culturele instellingen de
komende jaren steeds meer in eigen middelen moeten gaan voorzien.
Deze instellingen zullen gerealiseerde winsten aan de reserve kunnen
doteren mits aan alle voorwaarden wordt voldaan. Dit leidt feitelijk tot
uitstel van belastingheffing. Ingeval de reserve conform de aan de
bestedingsreserve gestelde voorwaarden wordt aangewend leidt dit
mogelijk tot afstel van belastingheffing.
Voorts wordt de term herbestedingsreserve veranderd in bestedingsreserve omdat deze juist is bedoeld voor nieuwe investeringen.
De bestedingsreserve is bedoeld voor projecten en bedrijfsmiddelen die
binnen de onderneming worden aangewend. Hieronder vallen niet aan
derden ter beschikking gestelde onroerende zaken.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

17

2.2.6. Research & Development aftrek
Innovatie is een bron voor duurzame economische groei en levert een
belangrijke bijdrage aan de versterking van het concurrentievermogen
van Nederland. Bovendien is innovatie van grote betekenis voor de
arbeidsproductiviteit en welvaart. Omdat van belang is dat Nederland ook
in de toekomst aantrekkelijk blijft voor bedrijven om Research en
Development (R&D) uit te voeren, introduceert het kabinet een Research &
Development aftrek (RDA). De RDA behelst een nieuwe generieke fiscale
faciliteit die tot doel heeft de directe kosten van R&D, niet zijnde
loonkosten, te verlagen.
Omdat de R&D loonkosten reeds worden gefacilieerd via de afdrachtvermindering voor speur- en ontwikkelingswerk (S&O-afdrachtvermindering)
is de RDA gericht op het faciliteren van de niet-loonkosten die betrekking
hebben op R&D. Met de combinatie van de RDA en de
S&O-afdrachtvermindering creëert Nederland een sterk en compleet
pakket van fiscale middelen om innovatieve activiteiten van bedrijven in
Nederland te stimuleren.
Het kabinet wil al in 2012 een eerste betekenisvolle stap zetten met de
RDA. De RDA wordt structureel gefinancierd uit het omzetten van
specifieke subsidies, met name voor innovatie. Daarnaast is binnen het
totale lastenbeeld ruimte gevonden om de RDA versneld op te bouwen.
Hiervoor is in 2012 € 250 mln. beschikbaar. Het structurele bedrag van
€ 500 mln. is beschikbaar vanaf 2014. Het kabinet geeft hiermee
uitvoering aan de in het Regeerakkoord aangekondigde verschuiving van
specifiek naar generiek beleid. Tevens komt het kabinet hiermee tegemoet
aan het advies van de topteams om deze subsidiegelden aan te wenden
voor een fiscale regeling, gericht op de exploitatie- en investeringskosten
van R&D. Zoals aangegeven in de reactie op de adviezen van de
topteams1 moet de RDA EU-proof zijn. Daarnaast zal aandacht worden
besteed aan de budgettaire aspecten, de uitvoerbaarheid en de effectiviteit. Omdat de uitwerking van de RDA op dit moment nog niet is
afgerond zal de regeling bij separate nota van wijziging in dit wetsvoorstel
worden opgenomen.
Innovatie-envelop 2013
Vanaf 2013 is een structureel budget van € 100 mln. beschikbaar voor
aanvullend innovatiebeleid.
Deze envelop voorziet in middelen voor een RDA+, een kenniswerkersmobiliteitsregeling en een mogelijke verhoging van de
S&O-afdrachtvermindering.
De RDA+ bestaat uit een extra aftrekpost in de vennootschapsbelasting
voor de bijdrage van bedrijven aan privaat-publieke topinstituten (PTI’s)
op het gebied van innovatie. De ambitie van het kabinet is dat in 2015
circa € 500 mln. omgaat in deze PTI’s, waarvan ten minste 40% wordt
gefinancierd door bedrijven. De kenniswerkersmobiliteitsregeling is een
fiscale stimulering van de mobiliteit van kenniswerkers tussen publieke en
private instellingen. De uitgangspunten die geformuleerd zijn voor de
vormgeving van de RDA, EU aspecten, inpassing in de Fiscale agenda,
uitvoerbaarheid, effectiviteit en budgettaire beheersbaarheid, zijn ook van
toepassing op de RDA+ en de kenniswerkersmobiliteitsregeling.

1

Kamerstukken II, 2010/11, 32 637, nr. 14.

De verdere contouren van de exacte besteding van de innovatie envelop
wordt voor het eind van het jaar in een brief aan de Tweede Kamer
geschetst. Definitieve invulling van de envelop vindt plaats na de
evaluatie van de S&O-afdrachtvermindering in februari 2012, zodat de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

18

resultaten hiervan meegenomen kunnen worden in de besluitvorming. De
maatregelen zullen opgenomen worden in het wetsvoorstel Belastingplan
2013.
3. Maatregelen Regeer- en Gedoogakkoord
3.1. Zelfstandigenaftrek
Inleiding
Ondernemers met de ambitie om door te groeien verdienen een steuntje
in de rug. Daarnaast moet de belastingheffing van ondernemers
evenwichtig zijn. Tot slot moeten ondernemers meer duidelijkheid krijgen
over hun fiscale positie. Het kabinet wil in 2012 een betekenisvolle stap
zetten om deze doelstellingen te bereiken. De zelfstandigenaftrek wordt
daarom geüniformeerd op één vast bedrag van € 7 280 en zal niet langer
aflopen bij oplopende winst. Het uniforme bedrag zal niet worden
geïndexeerd. Daarmee wordt de belemmerende marginale druk van de
zelfstandigenaftrek tot nihil teruggebracht en winstgevend ondernemen
verder bevorderd. Deze maatregel is reeds aangekondigd in de Fiscale
agenda.
Stimuleren winst
Het kabinet wil winst maken belonen. De zelfstandigenaftrek is nu heel
hoog bij lage winsten en loopt stapsgewijs af als de winst toeneemt (zie
grafiek 1).
Grafiek 1 Verloop van de zelfstandigenaftrek vergeleken met een uniforme aftrek.

Deze vormgeving van de zelfstandigenaftrek kan leiden tot een hoge
marginale druk (zie grafiek 2), waardoor de ondernemer maar weinig
overhoudt van de extra winst die hij maakt. Doorgroei wordt hierdoor
ontmoedigd. Dit is een onwenselijk effect. Het kabinet is van mening dat
ondernemers juist gestimuleerd zouden moeten worden om een succes te
maken van hun onderneming. Des te meer nu belangrijke maatschappelijke baten van ondernemerschap, zoals het creëren van werkgelegenheid
en innovatie, vooral worden gegenereerd door snelgroeiende ondernemers. Naast het versterken van de werkgelegenheid en innovatiekracht,
vergroten zij ook de economische dynamiek en houden zij zittende

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

19

bedrijven scherp. Er zijn veel ondernemers in Nederland, maar het
aandeel (snel)groeiende bedrijven in Nederland is nog relatief laag.
Doorgroei moet dus worden gestimuleerd.1 Daarom is in het Regeerakkoord opgenomen dat de belemmerende marginale druk (de «straf» op
groei) uit de zelfstandigenaftrek wordt weggenomen. Dit wordt bereikt
door de zelfstandigenaftrek vorm te geven als één vast bedrag.
Grafiek 2 Marginale belastingdruk voor IB-ondernemers

Evenwichtiger fiscale behandeling

1

Zie M. van Praag, «Fiscaal bevorderen van
groei en innovatie via de DGA?», Essay voor
de Studiecommissie Belastingstelsel (Van
Weeghel) over ondernemerschap en fiscaliteit,
januari 2010, Henrekson en Johanssen, 2009,
Acs, 2008 resp. ACE, Entrepreneurship Update
7, 2009. Zie ook CPB Notitie aan de Studiecommissie Belastingherziening, «Budgettaire,
koopkracht- en economische effecten van
belastinghervormingen», nr. 2010/17, 31 maart
2010.
2
Evenals de andere fiscale faciliteiten voor
ondernemers, zoals de MKB-winstvrijstelling.

Voorts wordt de belastingheffing van ondernemers evenwichtiger. Het
kabinet is van mening dat er goede redenen zijn om het inkomen van
ondernemers lager te belasten dan het inkomen van andere belastingplichtigen, zoals werknemers. Een ondernemer moet een deel van zijn
inkomen aanwenden voor investeringen en reserveringen. Een andere
reden is het stimuleren van ondernemerschap. Ondernemerschap kan
immers positieve maatschappelijke baten genereren zoals extra werkgelegenheid en innovatie. Tegelijkertijd ziet het kabinet dat er, met name bij de
lagere inkomens, in de loop der jaren een aanzienlijk verschil in belastingheffing ten opzichte van het inkomen van werknemers is ontstaan. De
eerste hoge schijf van de zelfstandigenaftrek bedraagt op dit moment
bijna € 9500. Daarnaast geldt een MKB-winstvrijstelling van 12%. Door de
werking van de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling betaalt
een IB-ondernemer die aan het urencriterium voldoet pas belasting vanaf
een inkomen van circa € 18 500. Een werknemer betaalt belasting vanaf
een inkomen van circa € 6250. Daar komt bij dat de zelfstandigenaftrek2
het toetsingsinkomen voor de toeslagen en de grondslag voor de
inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (IAB ZVW) verlaagt.
Het gevolg is dat vooral aan de onderkant van de arbeidsmarkt een grote
fiscale stimulans is ontstaan om arbeidsinkomen te realiseren als
zelfstandige in plaats van als werknemer (aanzuigende werking). In
combinatie met de «straf» op groei is er nu een onevenredige stimulering
van ondernemersactiviteiten die weinig winstgevend zijn. Terwijl vanuit
economisch perspectief stimulansen zich juist moeten richten op
snelgroeiende en innoverende ondernemingen (zie hiervoor). Doordat het
maximum van de zelfstandigenaftrek wordt afgevlakt en de zelfstandigenaftrek niet langer wordt geïndexeerd, wordt de genoemde aanzuigende
werking minder groot. De zeer sterke gerichtheid van de huidige aftrek op

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

20

weinig winstgevend ondernemerschap wordt verminderd en winstgevend
ondernemerschap wordt door de uniformering meer gestimuleerd.
Meer duidelijkheid voor de ondernemer
Ondernemers krijgen voortaan van tevoren zekerheid over de hoogte van
de zelfstandigenaftrek. Nu is die hoogte afhankelijk van de hoogte van de
jaarwinst en de daarbij behorende schijf van de tabel van de zelfstandigenaftrek. Dit is pas na afloop van het kalenderjaar bekend als de boeken
zijn opgemaakt. Doordat de zelfstandigenaftrek één vast bedrag wordt,
weten ondernemers beter waar zij aan toe zijn.
Gevolgen voor ondernemers
Als de zelfstandigenaftrek in 2012 geïndexeerd zou worden, zou hij
maximaal € 9 645 bedragen bij winsten lager dan € 14 285 en minimaal
€ 4 680 bij winsten vanaf € 60 830. Een groot aantal ondernemers valt op
dit moment in de tweede lange schijf voor winsten tussen de € 18 885 en
€ 53 975 (de vierde schijf in de tabel). De aftrek in deze schijf bedraagt bij
ongewijzigd beleid € 7390. De vaste zelfstandigenaftrek van € 7 280 ligt
dicht bij dit laatste bedrag. Het effect op de winst na aftrek van belasting
en IAB ZVW voor alleenstaande ondernemers van de uniformering van de
zelfstandigenaftrek is weergegeven in grafiek 3. Daarin is tevens het effect
weergegeven van de verlaging van de inkomensafhankelijke zorgpremie
en de verhoging van de premiegrens die onderdeel is van het koopkrachtpakket.
Voor ondernemers met een winst van minder dan € 7 280 blijft de
belastbare winst gelijk aan nul. Zij gaan dus niet meer belasting betalen.
Bij winsten tussen € 7 280 en € 9 645 was de belastbare winst gelijk aan
nul. Dat verandert door de uniformering. Door de stijging van de
belastbare winst moet er meer IAB ZVW betaald worden. Als er geen
andere inkomsten zijn en geen heffingskorting wordt uitbetaald, valt de te
betalen belasting weg tegen de heffingskortingen en wordt er niet meer
belasting betaald. Bij winsten tussen € 9 645 en € 18 855 daalt de
zelfstandigenaftrek, maar er wordt bij afwezigheid van ander inkomen nog
steeds geen belasting betaald. Het enige effect is dat over een groter deel
van het inkomen IAB ZVW betaald moet worden. Bij winsten tussen
€ 18 855 en € 53 975 daalt de zelfstandigenaftrek met € 110. Ondernemers in dit traject profiteren van de verlaging van de IAB ZVW. Vanaf
winsten van ca. € 45 000 voelen ondernemers het effect van de verhoging
van de premiegrens. Bij winsten boven de € 53 975 gaat de zelfstandigenaftrek omhoog en ontstaan dus positieve inkomenseffecten. Omdat de
zelfstandigenaftrek onder de huidige regeling bij toenemende winst
afneemt, wordt het effect van de uniformering groter bij toenemende
winst. Bij een winst van ca. € 64 000 wordt voor ondernemers het hoogste
box 1-tarief bereikt. Boven die winst blijft het absolute voordeel gelijk,
maar daalt het voordeel als percentage van het inkomen bij stijgende
winst.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

21

Grafiek 3 Effect op winst na belasting en IAB ZVW van uniformering van de zelfstandigenaftrek op € 7 280 voor ondernemers zonder neveninkomsten en zonder belastingbetalende partner.

In deze grafiek is geen rekening gehouden met de doorwerking via
uitbetaling van de algemene heffingskorting en eventueel via toeslagen.
Indien ondernemers de heffingskorting in het huidige stelsel uitbetaald
krijgen omdat hun partner voldoende belasting betaalt, krijgen zij mogelijk
minder heffingskorting uitbetaald na uniformering van de zelfstandigenaftrek. Het betreft hier ongeveer 7% van alle ondernemers.1 Dit effect kan
oplopen tot € 800. Dit moet gezien worden in relatie tot het totale
huishoudinkomen waarin ook het inkomen van de partner moet worden
betrokken.

1
Ondernemers met een winst tussen € 5 000
en € 20 000 die meer dan € 100 heffingskortingen krijgen uitbetaald.

Daarnaast kan er sprake zijn van een doorwerking naar de toeslagen. De
zelfstandigenaftrek werkt via de belastbare winst door in het verzamelinkomen. Daardoor ontvangen ondernemers meer toeslagen dan
werknemers met een vergelijkbaar inkomen. Als de zelfstandigenaftrek
lager wordt, neemt het verzamelinkomen toe. Daardoor kunnen de
toeslagen afnemen, ook als de heffingskortingen ervoor zorgen dat er nog
steeds geen belasting hoeft te worden betaald over de winst. De omvang
van de toeslagen is echter van meer factoren afhankelijk dan alleen het
verzamelinkomen. De hoogte van de huur, het al dan niet hebben van
kinderen en de leeftijd van deze kinderen zijn medebepalend. Het is
derhalve moeilijk een algemeen beeld te geven van eventuele inkomenseffecten door lagere toeslagen. Alle toeslagen hebben een zogenoemd
afbouwtraject, een inkomenstraject waar de toeslag afneemt bij oplopend
inkomen. De toename van het verzamelinkomen ten gevolge van de
uniformering van de zelfstandigenaftrek heeft alleen invloed op de hoogte
van de toeslag als de toename van het verzamelinkomen in het afbouwtraject valt. Zo neemt de huurtoeslag voor alleenstaanden af bij een
verzamelinkomen boven € 15 700. Door de zelfstandigenaftrek en de
MKB-winstvrijstelling bereiken ondernemers dit verzamelinkomen bij een
winst van ongeveer € 25 000. De uniformering van de zelfstandigenaftrek
heeft het grootste effect bij winsten onder de € 18 855. Dat is een
verzamelinkomen van ca. € 10 000. Op de huurtoeslag heeft de uniformering dan geen effect omdat het voor de toeslag niet uitmaakt of het
verzamelinkomen € 10 000 of € 12 000 bedraagt. Dit geldt ook voor de
zorgtoeslag.Als de ondernemer of zijn partner een substantieel ander
inkomen in box 1 heeft, wordt het afbouwtraject bij lagere winstniveau’s
bereikt. Dan kunnen effecten optreden die oplopen tot enige honderden
euro’s per jaar. Negatieve inkomenseffecten treden dus met name op bij
ondernemers in wier huishouden naast de onderneming nog een

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

22

substantiële inkomensbron aanwezig is. Dit zijn ondernemers die de
heffingskorting krijgen uitbetaald omdat de partner voldoende belasting
betaalt en ondernemers die naast een lage winst nog ander inkomen in
box 1 hebben. Zij zijn niet volledig afhankelijk van het inkomen uit de
weinig winstgevende onderneming. Opgemerkt wordt dat de uitbetaling
van de algemene heffingskorting op termijn zal verdwijnen. Voor
ondernemers die de heffingskorting krijgen uitbetaald omdat de partner
voldoende belasting betaalt, betreft het dus een tijdelijk nadeel ten
opzichte van de huidige situatie. Voorts moet worden bedacht dat een
ondernemer niet elk jaar dezelfde winst maakt. Kenmerkend voor winsten
is dat deze fluctueren. Een ondernemer die er volgens de inkomensplaatjes in 2012 op achteruitgaat, kan in werkelijkheid vanwege een
stijging van de winst ten opzichte van 2011 juist voordeel ondervinden.
De omvang en verdeling van de inkomenseffecten volgen direct uit de
doelstelling om winstgevend ondernemerschap te bevorderen en moeten
dus gezien worden als een correctie op de huidige zeer sterke focus van
de zelfstandigenaftrek op ondernemersactiviteiten die weinig winstgevend
zijn. Bovendien betekenen deze effecten dat de fiscale behandeling van
ondernemers ten opzichte van werknemers evenwichtiger wordt, mede
gelet op het feit dat de doorwerking van de zelfstandigenaftrek naar
inkomensafhankelijke regelingen kleiner wordt. Voor de inkomenseffecten
wordt verder verwezen naar het verslag van het nader schriftelijk overleg
over de Fiscale agenda.1
Verkenning winstbox
In het Regeerakkoord is opgenomen dat er een nieuwe, geïntegreerde
ondernemersfaciliteit komt op basis van de bestaande fiscale faciliteiten,
die gericht zal zijn op het bevorderen van winstgevend ondernemerschap
en de belemmerende marginale druk uit de zelfstandigenaftrek zal
wegnemen. Met het in dit wetsvoorstel opgenomen voorstel wordt de
belemmerende marginale druk uit de zelfstandigenaftrek weggenomen en
wordt het accent meer gelegd op het bevorderen van winstgevend
ondernemerschap. Als mogelijke vervolgstap wil het kabinet, zoals
aangegeven in de Fiscale agenda, de mogelijkheden van een winstbox
onderzoeken. Ondernemersfaciliteiten kunnen daarbij opgaan in een lager
en meer proportioneel tarief voor winst, waardoor de belastingheffing
over de winst eenvoudiger en transparanter kan worden. Een winstbox
betekent een ingrijpende wijziging van het stelsel van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) en vergt dan ook nader onderzoek. Daarom
heeft het kabinet een verkenning aangekondigd naar de winstbox.
3.2. Kindregelingen
In het Regeer- en Gedoogakkoord is een aantal aanpassingen binnen het
stelsel van kindregelingen opgenomen. Deze aanpassingen leveren een
bijdrage aan het gezond maken van de overheidsfinanciën. In de brief van
6 juni 2011 van de minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid2 (SZW)
heeft het kabinet zijn integrale beschouwing op het stelsel van kindregelingen gepresenteerd. In dit wetsvoorstel is een nadere uitwerking van de
fiscale maatregelen uit die brief opgenomen. Onderstaande tabel biedt
een overzicht van de maatregelen.

1
2

Kamerstukken II 2010/11, 32 740, nr. 7.
Kamerstukken II 2010/11, 31 322, nr. 138.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

23

Tabel 2 kindregelingen in het Regeer- en Gedoogakkoord (RA/GA) en in het Belastingplan 2012
Instrument

RA/GA

BP2012

Aftrek levensonderhoud kinderen

Beperken van jonger dan
30 jaar tot jonger dan 21
jaar
Leeftijdsgrens jongste
kind van jonger dan 16
jaar naar jonger dan 12
jaar
Leeftijdsgrens jongste
kind van jonger dan 27
jaar naar jonger dan 12
jaar
In één keer in 2012

Beperken van jonger dan 30
jaar tot jonger dan 21 jaar

Inkomensafhankelijke deel
alleenstaande-ouderkorting

Niet-inkomensafhankelijke deel
alleenstaande-ouderkorting

Schrappen uitzonderingen
uitkeerbaarheid algemene
heffingskorting (cohorten 63–72 en
gezinnen met jonge kinderen)
Kindertoeslag heffingvrije
vermogen in box 3
Inkomensafhankelijke combinatiekorting
Weekenduitgaven voor gehandicapten

Leeftijdsgrens jongste kind
blijft jonger dan 16 jaar

Leeftijdsgrens jongste kind
van jonger dan 27 naar
jonger dan 18 jaar
Geleidelijk 2012–2014

Wordt afgeschaft
Wordt verbeterd
Leeftijdsgrens van 27 jaar
en ouder verruimd naar 21
jaar en ouder

Conform het Regeer- en Gedoogakkoord wordt in de inkomstenbelasting
de aftrek uitgaven voor levensonderhoud van kinderen waarvoor geen
kinderbijslag of studiefinanciering wordt genoten, versoberd. De
leeftijdsgrens voor kinderen waarvoor uitgaven in aanmerking kunnen
worden genomen, wordt verlaagd van 30 naar 21 jaar. De budgettaire
opbrengst van deze maatregel is € 130 mln. In samenhang met deze
maatregel wordt de leeftijd binnen de aftrek weekenduitgaven voor
gehandicapten eveneens verlaagd van 27 naar 21 jaar. Dit betreft een
verruiming van de aftrek weekenduitgaven voor gehandicapten waardoor
er aftrek blijft bestaan voor uitgaven voor gehandicapten die ouder dan 20
jaar maar jonger dan 27 jaar zijn. Deze maatregel kost € 2 mln.
Zoals aangegeven in de genoemde brief van de minister van SZW worden
drie maatregelen uit het Regeer- en Gedoogakkoord versoepeld. Ten
eerste blijft de leeftijdsgrens voor het inkomensafhankelijke deel van de
alleenstaande-ouderkorting voor de inkomstenbelasting gehandhaafd op
16 jaar (er wordt dus niet bezuinigd op dit deel van de regeling). Ten
tweede wordt de leeftijdsgrens die geldt voor het
niet-inkomensafhankelijke deel van de alleenstaande-ouderkorting
verlaagd van 27 naar 18 jaar (in plaats van naar 12 jaar). Het kabinet heeft
voor deze twee versoepelingen gekozen om te voorkomen dat de
armoedeval voor alleenstaande ouders met kinderen tussen 12 en 18 jaar
zou toenemen. Ten derde wordt de regeling voor de uitzondering op de
afbouw van de uitbetaling van de algemene heffingskorting uit de
inkomstenbelasting aan de minstverdienende partner voor gezinnen met
kinderen tot 6 jaar en voor belastingplichtigen geboren voor 1 januari
1972 in drie stappen stapsgewijs afgebouwd in de kalenderjaren 2012 tot
en met 2014 (in plaats van in één keer per 2012 zoals opgenomen in het
Regeer- en Gedoogakkoord). Deze aanpassing beperkt de negatieve
koopkrachteffecten van de maatregel in 2012. Vanaf 2014 geldt nog alleen
voor de minstverdienende partner geboren vóór 1 januari 1963 een
uitzondering op de afbouw van de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de minstverdienende partner. Deze aanpassingen ten opzichte
van het Regeer- en Gedoogakkoord worden budgettair gedekt binnen het
koopkrachtpakket.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

24

Daarnaast wordt conform het Regeer- en Gedoogakkoord voorgesteld om
het recht op het niet-inkomensafhankelijke deel van de alleenstaandeouderkorting voortaan toe te kennen op basis van de leeftijd van het
jongste kind. Dit is een versoepeling ten opzichte van de huidige situatie
waarin geldt dat géén van de kinderen ouder mag zijn dan de geldende
leeftijdsgrens. Door deze aanpassing kunnen na verlaging van de
leeftijdsgrens naar 18 jaar huishoudens met bijvoorbeeld een kind van 19
jaar en een kind van 17 jaar in aanmerking komen voor de regeling.
Vereenvoudiging van het stelsel van kindregelingen is een belangrijke
doelstelling van het kabinet. Een eerste stap wordt in dit wetsvoorstel
gezet door de kindertoeslag in de vorm van een verhoging van het
heffingvrije vermogen in box 3 af te schaffen. De omvang van deze
verhoging is gering (maximale besparing aan belasting is € 33 per kind
per jaar) en weinig effectief. De toeslag kan daarom vervallen. Deze
conclusie wordt ondersteund door evaluaties in het verleden, door de
Studiecommissie Belastingstelsel en door het heroverwegingsrapport
«kindregelingen».1
De budgettaire opbrengst van het afschaffen van de kindertoeslag in box
3 blijft beschikbaar voor het stelsel van kindregelingen: het geld wordt
ingezet voor verbetering van de inkomensafhankelijke combinatiekorting.
Daarnaast zullen de komende jaren vervolgstappen worden genomen in
het kader van de vereenvoudiging van het stelsel van kindregelingen. Zo
zal de aftrek uitgaven voor levensonderhoud van kinderen verder worden
afgebouwd. Het tempo, de uitvoering en de maatgeving zullen hierbij nog
nader worden bezien.
3.3. Vitaliteitspakket
Om ook in de toekomst een breed draagvlak voor onze verzorgingsstaat te
behouden, is het bevorderen van arbeidsparticipatie essentieel. Dat
betekent niet alleen dat (meer) werken meer moet gaan lonen. Het
betekent ook dat burgers in staat moeten worden gesteld om te investeren in duurzame inzetbaarheid en om werk op flexibele wijze te
combineren met andere activiteiten. Om dat mogelijk te maken, heeft het
kabinet in lijn met de brief van 4 juli 2011 van de minister van Sociale
Zaken en Werkgelegenheid2 het vitaliteitspakket uitgewerkt.
Het vitaliteitspakket leidt tot vereenvoudiging van het fiscale stelsel
doordat vier fiscale regelingen worden afgeschaft: de arbeidskorting voor
ouderen, de doorwerkbonus, de spaarloonregeling en de levensloopregeling.
Tegenover de vier afgeschafte regelingen staan twee nieuwe fiscale
regelingen. Er komt een werkbonus om 62-plussers3 te stimuleren om te
blijven werken. Het kabinet voert daarnaast een regeling voor vitaliteitssparen in waarmee werkenden beter dan nu naar eigen inzicht hun
inkomen over hun werkzame leven kunnen spreiden. Deze regeling voor
vitaliteitssparen biedt personen met arbeidsinkomen (werknemers,
IB-ondernemers en resultaatgenieters) namelijk de mogelijkheid om
fiscaal gefacilieerd te sparen en het gespaarde vermogen naar eigen
inzicht op te nemen.
1

Kamerstukken II 2009/10, 32 359, nr. 1.
2
Kamerstukken II 2010/11, 29 544, nr. 329.
3
Het gaat dan om belastingplichtige die aan
het begin van het kalenderjaar de leeftijd van
61 jaar heeft bereikt.

Het kabinet past ook bestaande instrumenten aan. De drempel in de aftrek
voor scholingsuitgaven wordt gehalveerd tot € 250. De resterende
middelen worden ingezet voor per saldo lastenverlichting voor burgers.
Afschaffen van de spaarloonregeling leidt bij werkgevers tot een per saldo
lastenverlichting. Dit wordt gedekt binnen het lastenkader (zie paragraaf

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

25

6). Het vitaliteitspakket wordt geleidelijk ingevoerd over de jaren 2012 en
2013. Dit biedt burgers, bedrijven en de Belastingdienst de tijd om zich
voor te bereiden op de nieuwe situatie. De fiscale onderdelen van het
pakket zijn reeds in dit wetsvoorstel opgenomen.
Tabel 3 overzicht van het vitaliteitspakket, € mln -/- = lastenverlichting
Vereenvoudiging fiscaal stelsel

2012

2013

structureel

Afschaffen arbeidskorting voor ouderen
Afschaffen doorwerkbonus
Afschaffen spaarloon, werknemersdeel
Afschaffen spaarloon, werkgeversdeel
Afschaffen levensloopregeling
Invoering nieuwe fiscale instrumenten
Invoering werkbonus
Invoering vitaliteitssparen
Aanpassingen bestaande fiscale
instrumenten
Verlagen drempel scholingsuitgaven
Overgangsregeling spaarloon- en
levensloopregeling
Subtotaal: Vitaliteitspakket, BP-deel
wv burgers
Wv bedrijven

290

290
226
533
– 215
160

290
226
533
– 215
160

– 542
– 145

– 542
– 145

– 40

– 40

608
823
– 215

–5
262
477
– 215

–5
262
477
– 215

– 500
– 323
215
0

– 477
215
0

– 477
215
0

Dekking overdrachtsbelasting
Terugsluis burgers (inclusief koopkracht)
Verhoging ww-premie
Totaal

533
– 215
0

Hieronder worden de fiscale maatregelen uit het vitaliteitspakket
toegelicht.
3.3.1. Vervangen arbeidskorting ouderen en doorwerkbonus door
werkbonus
Er zijn op dit moment twee fiscale regelingen die ouderen stimuleren om
te (blijven) werken: de additionele arbeidskorting voor werkenden die 58
jaar of ouder zijn1 en de doorwerkbonus voor werkenden die 62 jaar of
ouder zijn.2 Beide regelingen zijn leeftijdsafhankelijk en worden hoger
naarmate het inkomen stijgt. Grafiek 4 geeft het effect van het totaal van
de beide regelingen in 2011 weer.

1

Het gaat dan om belastingplichtige die aan
het begin van het kalenderjaar de leeftijd van
57 jaar heeft bereikt.
2
Het gaat dan om belastingplichtige die aan
het begin van het kalenderjaar de leeftijd van
61 jaar heeft bereikt.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

26

Grafiek 4 Arbeidskorting + doorwerkbonus 20111

1

In de grafiek is net als in de tekst uitgegaan van de leeftijd die iemand gedurende het jaar
bereikt. In de grafiek is naast de leeftijdscategorieën in de arbeidskorting en doorwerkbonus, ook
de verlaging van de standaardheffingskorting met het deel van de heffingskorting voor de AOW
zichtbaar gemaakt. Die verlaging houdt in dat voor 65-plussers die geen AOW-premie meer
verschuldigd zijn, de standaardheffingskorting – in dit geval de arbeidskorting – met een
evenredig deel wordt verlaagd. De groep die gedurende een kalenderjaar 65 wordt is in de
grafiek weergegeven als een gemiddelde, omdat in dat jaar wordt gerekend naar de maand
waarin de belastingplichtige 65 jaar wordt (in de grafiek weergegeven als «65 (gem)»).

Het kabinet wil in 2013 beide regelingen vervangen door één werkbonus
voor werkenden. Deze regeling geldt voor 62-plussers.1 De werkbonus
bedraagt € 3 000 euro en is meer gericht op 62-plussers met lage
inkomens. In grafiek 5 is de werkbonus samen met de arbeidskorting
weergegeven; de 62-plusser met arbeidsinkomen ontvangt de standaard
arbeidskorting die geldt voor alle werkende belastingplichtigen én de
verhoging van die standaard arbeidskorting met een werkbonus van
maximaal € 3000.
Grafiek 5 Arbeidskorting+werkbonus 20131

1

In de grafiek is net als in de tekst uitgegaan van de leeftijd die iemand gedurende het jaar
bereikt. Zie ook noot bij grafiek 4. De voorgestelde arbeidskorting kent met ingang van 1 januari
2013 nog twee leeftijdscategorieën, namelijk de standaard arbeidskorting en de standaard
arbeidskorting + de werkbonus voor 62-plussers. De andere twee categorieën -65 (gem) en vanaf
66- zijn gevolg van de correctie van de standaardheffingskorting in verband met het wegvallen
van de AOW-premie.

1

Het gaat dan om belastingplichtige die aan
het begin van het kalenderjaar de leeftijd van
61 jaar heeft bereikt.

De invoering van de werkbonus voor werkenden leidt niet alleen tot een
vereenvoudiging, maar ook tot een meer effectieve aanwending van
middelen. De effectieve aanwending ontstaat doordat mensen met een
lager inkomen vergeleken met de huidige situatie een relatief hogere

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

27

bonus krijgen. Voor lagere inkomens vormt de werkbonus een grotere
financiële prikkel dan voor hogere inkomens. Tegelijkertijd past de
werkbonus beter bij de huidige arbeidsmarkt voor ouderen. Langer
doorwerken is anno 2011 financieel aantrekkelijker dan bijvoorbeeld in
2005 mede vanwege het afschaffen van de fiscale faciliëring van VUT- en
prepensioenregelingen. Dit heeft een belangrijke bijdrage geleverd aan de
toename van de arbeidsparticipatie van ouderen. De gemiddelde
uittreedleeftijd is gestegen van 61 jaar in 2005 naar 62,7 jaar in 2010.1
Door middelen te richten op 62-plussers wordt deze trend ondersteund.
De nieuwe werkbonus sluit wat vormgeving en wetgeving betreft aan bij
de huidige arbeidskorting voor ouderen. Dat heeft als voordeel dat er
geen nieuwe heffingskorting geïntroduceerd hoeft te worden. Bovendien
wordt de arbeidskorting bij de berekening van de loonbelasting die door
de inhoudingsplichtige wordt ingehouden al verrekend. De werkbonus
wordt net als de arbeidskorting een regeling in de loon- en inkomstenbelasting en niet zoals de doorwerkbonus een regeling slechts in de
inkomstenbelasting. Dit bevordert de transparantie en effectiviteit:
doorwerken wordt direct in de portemonnee gevoeld. Omdat de
werkbonus een vast bedrag is (vanaf 108% WML), is het voor burgers van
tevoren ook beter in te schatten hoe hoog de bonus wordt.
Grafiek 6 geeft de situatie voor 2012 weer. In 2012 vinden er twee
aanpassingen plaats. In 2012 komt ten eerste de arbeidskorting voor
ouderen geheel te vervallen. De middelen worden ingezet ten behoeve
van het koopkrachtpakket. In 2013 en verder zijn de middelen weer
beschikbaar voor het vitaliteitspakket. Met het geheel vervallen van de
arbeidskorting voor ouderen wordt voor wat betreft de groep belastingplichtigen met een arbeidsinkomen met de leeftijd tussen de 58 en 61
jaar2 al vooruitgelopen op de vormgeving van de nieuwe werkbonus in
2013. Deze wordt immers gericht op 62-plussers. De 62-plussers verliezen
in 2012 eveneens de arbeidskorting voor ouderen, maar hebben in dat
jaar nog wel recht op de doorwerkbonus.
Grafiek 6 Arbeidskorting en doorwerkbonus 20121

1

1

Bron: CBS, Pensioenleeftijd werknemers
weer hoger, 13 juli 2011.
2
Het gaat dan om belastingplichtigen die aan
het begin van het kalenderjaar de leeftijd van
57 hebben bereikt tot en met die aan het begin
van het kalenderjaar de leeftijd van 60 hebben
bereikt.

Zie noot bij grafiek 4.

Ten tweede wordt de doorwerkbonus aangepast in 2012. Omdat de
nieuwe werkbonus geldt voor 62-plussers, ligt het niet voor de hand om
de doorwerkbonus in 2012 een jaar op te schuiven naar 63-plussers zoals
aangegeven in het Regeer- en Gedoogakkoord. Daarmee zouden
62-jarigen namelijk geen recht meer hebben op de doorwerkbonus in 2012
en in 2013 weer wel recht krijgen op de werkbonus. De taakstelling uit

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

28

Regeer- en Gedoogakkoord van € 130 mln. wordt gerealiseerd door
aanpassing van het opbouwpercentages van de doorwerkbonus. Hierdoor
worden de kosten niet alleen gedragen door 62-jarigen, maar ook door
63-plussers. In de onderstaande tabel staan de nieuwe percentages van de
doorwerkbonus in 2012. Bij het vaststellen van de hoogtes van de
opbouwpercentages in 2012 zijn de negatieve inkomenseffecten zoveel
mogelijk uitgesmeerd over de leeftijdsjaren en wordt een geleidelijke
overgang naar invoering van de werkbonus voorzien.
Tabel 3 Doorwerkbonus

Het jaar dat je 62 wordt
Het jaar dat je 63 wordt
Het jaar dat je 64 wordt
Het jaar dat je 65 wordt
Het jaar dat je 66 wordt
Het jaar dat je 67 wordt

2011

2012

2013: recht op
werkbonus?

5%
7%
10%
2%
2%
1%

1,5%
6%
8,5%
2%
2%
1%

Ja
Ja
Ja
Ja
Ja
Ja

3.3.2. Vitaliteitssparen
Het kabinet stelt voor om in 2013 een nieuwe spaarfaciliteit te introduceren, het vitaliteitssparen. Met deze regeling geeft het kabinet burgers
meer vrijheid en verantwoordelijkheid hun carrière zelf vorm te geven. Het
uitgangspunt voor de voorgestelde regeling voor vitaliteitssparen vormt
het Regeer- en Gedoogakkoord. In het Regeer- en Gedoogakkoord worden
enkele doelen genoemd die vitaliteitssparen zou nastreven. Na een
zorgvuldige afweging van de doelmatigheid van een fiscale regeling die
bepaalde doelen nastreeft en kostenefficiency, inpassing binnen de fiscale
structuur en uitvoerbaarheid heeft het kabinet gekozen voor een regeling
die eenvoudig inpasbaar is in de fiscale wetgeving, die in de praktijk niet
leidt tot grote administratieve lasten en die breed toegankelijk is. Een
consequentie van deze keuze is dat de regeling bestedingsvrij is. Maar ook
dat is een keuze die past binnen het kabinetsbeleid. Mensen krijgen de
vrijheid om de tegoeden van vitaliteitssparen snel en zonder administratieve rompslomp aan te wenden op het moment dat ze behoefte hebben
aan extra financiële middelen. Mensen kunnen ook zelf bepalen waaraan
het tegoed wordt besteed. Bovendien werkt het vitaliteitssparen voor
mensen het beste uit in de situaties die volgens het Regeerakkoord
gestimuleerd dienen te worden, zoals bij opname voor zorgverlof, studie
en deeltijdpensioen waarbij sprake is van inkomensdaling. Ook het
gebruik van vitaliteitssparen voor voltijdpensioen wordt ontmoedigd door
de opnamebeperking na 62-jarige leeftijd. De gemaakte keuze van de
vormgeving brengt dus optimaal evenwicht tussen enerzijds eenvoud en
uitvoerbaarheid en anderzijds effectiviteit. Vitaliteitssparen is een regeling
in de inkomstenbelasting en is toegankelijk voor werknemers, ondernemers in de inkomstenbelasting (waaronder zzp‘ers) en zogenoemde
resultaatgenieters. De regeling is uitdrukkelijk bedoeld als een tegemoetkoming voor mensen met arbeidsinkomen om deze groep zo lang en
vitaal mogelijk voor de arbeidsmarkt te behouden. Naar verwachting
zullen circa 1 miljoen werkenden deelnemen. Vitaliteitssparen stelt
deelnemers in staat om fiscaal voordelig te sparen: de stortingen zijn
fiscaal aftrekbaar in box 1 en er wordt pas belasting geheven bij de
opname van het tegoed. Daarnaast wordt het (forfaitaire) rendement over
het opgebouwde tegoed niet belast in box 3.
Het maximaal fiscaal gefacilieerd op te bouwen vermogen bedraagt in
totaal € 20 000 (bruto). Naast deze grens geldt er een jaarlijkse aftrekbare
maximuminleg van € 5000. Er gelden geen beperkingen met betrekking
tot de reden waarom deelnemers het vitaliteitspaartegoed aanwenden.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

29

Tot en met 61 jaar is er ook geen beperking met betrekking tot het op te
nemen bedrag. Vanaf het jaar dat een deelnemer op 1 januari 62 jaar oud
is, geldt echter een beperking van het maximaal jaarlijks op te nemen
bedrag van € 10 000. Hiermee wordt deeltijdpensioen bevorderd en
voltijdpensioen beperkt, dit in lijn met de afspraken hierover in het
Regeerakkoord. De opname van het tegoed dient uiterlijk vóór het
bereiken van de 65-jarige leeftijd1 plaats te vinden.
Ten opzichte van de levensloopregeling heeft het vitaliteitssparen vier
voordelen:
1. De regeling kent, buiten de opnamebeperking vanaf 62 jaar, geen
opnamebeperkingen;
2. Niet alleen werknemers, maar alle belastingplichtigen met inkomen
uit tegenwoordige arbeid, waaronder ook ondernemers, kunnen
meedoen (en daarmee fiscaal gefacilieerd een inkomensbuffer
opbouwen);
3. Door het lagere maximum, en de opnamebeperking vanaf 62 jaar
worden de mogelijkheden voor voltijds vroegpensioen fors beperkt,
maar blijft deeltijd vroegpensioen mogelijk;
4. De regeling is eenvoudiger voor werkgevers en banken.
Het fiscale voordeel van vitaliteitssparen is het grootst bij opname van het
tegoed in een periode van inkomensachteruitgang. Voorbeelden zijn een
zzp‘er die in een wat slechter jaar vitaliteitssparen gebruikt ter aanvulling
van zijn inkomen, of een werknemer die onbetaald verlof opneemt voor
scholing of zorg en deze verlofperiode (gedeeltelijk) financieel overbrugt
met uitkeringen uit vitaliteitssparen. Ook inkomensachteruitgang als
gevolg van demotie, deeltijdpensioen of bij het opzetten van een eigen
bedrijf kan (gedeeltelijk) worden opgevangen door vitaliteitssparen.
Hiermee draagt vitaliteitssparen bij aan flexibilisering van de arbeidsmarkt.
Door de vormgeving van vitaliteitssparen in de inkomstenbelasting wordt
ook tegemoetgekomen aan de toezegging tijdens de plenaire behandeling
van de Wet uniformering loonbegrip dat er door vitaliteitssparen geen
nieuwe discoördinatie zal ontstaan in de loonbelastingsfeer.2
3.3.3. Afschaffing levensloopregeling per 2012
De levensloopregeling wordt per 2012 afgeschaft. Uit de evaluatie van de
levensloopregeling die de Tweede Kamer eerder heeft ontvangen3, blijkt
dat de levensloopregeling in de praktijk slechts in geringe mate bijdraagt
aan haar voornaamste doelstelling: vermindering van de druk in het
spitsuur van het leven van werknemers. De levensloopregeling wordt
vooral gebruikt om een tegoed op te bouwen om vervroegd voltijds uit te
kunnen treden. Het kabinetsbeleid is er, mede vanwege vergrijzing en het
betaalbaar houden van de sociale zekerheid, juist op gericht om langer
doorwerken te stimuleren. Een regeling die vooral wordt gebruikt voor
vroegpensioen staat haaks op die doelstelling. Het afschaffen van de
regeling draagt bij aan het verhogen van de uittreedleeftijd. Verder kan de
levensloopregeling alleen worden gebruikt voor verschillende vormen van
verlof. Dit contrasteert met het streven naar een hogere arbeidsparticipatie in personen en uren.

1

Deze leeftijd zal op overeenkomstige wijze
worden aangepast bij een verhoging van de
AOW- en pensioenrichtleeftijd.
2
Handelingen II 2010/11, nr. 71, blz. 74.
3
Kamerstukken II 2010/11, 29 544, nr. 329.

Het kabinet zorgt voor overgangsrecht dat opgebouwde rechten in de
levensloopregeling zoveel mogelijk eerbiedigt. De levensloopregeling
wordt vanaf 2012 nog opengehouden voor deelnemers die op
31 december 2011 een positief saldo op hun levensloopregeling hebben
staan. Vanaf 2013 blijft de levensloopregeling alleen gelden voor
deelnemers die voor 1 januari 2013 de leeftijd van 58 jaar hebben bereikt.
Dit cohort houdt de mogelijkheid om in te leggen en op te nemen onder
de huidige voorwaarden van de levensloopregeling. In 2019 bereikt het
jongste lid van deze groep de AOW-gerechtigde leeftijd. De regeling is

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

30

dan ook voor deze groep gesloten (er zijn dan geen deelnemers meer).
Deze deelnemers aan de levensloopregeling hebben ook de mogelijkheid
om in het jaar 2013 hun levenslooptegoed geruisloos om te zetten in
vitaliteitssparen. Daarmee vervalt echter de mogelijkheid aan levensloop
deel te nemen. Het is niet toegestaan om naast de levensloopregeling ook
deel te nemen aan vitaliteitssparen.
De overige werknemers die spaartegoed hebben opgebouwd in de
levensloopregeling krijgen bij de invoering van vitaliteitssparen het
levenslooptegoed (na inhouding van belasting) in één keer uitbetaald.
Hierbij worden tevens de opgebouwde rechten op de levensloopverlofkorting verrekend. Het wordt echter ook mogelijk gemaakt de tegoeden
fiscaal geruisloos om te zetten in vitaliteitssparen, zodat op dat moment
geen belastingheffing plaatsvindt over het opgebouwde levenslooptegoed. Het volledige tegoed mag worden doorgestort, ook als de waarde
van de voorziening hoger is dan het maximum in vitaliteitssparen van
€ 20 000. Hiermee wordt beoogd de opgebouwde rechten te eerbiedigen.
Voor nieuwe inleg in vitaliteitssparen is deze groep wel onderworpen aan
de wettelijke grenzen voor opbouw van tegoed in vitaliteitssparen. Voor
de bovengenoemde situaties zal ook een regeling worden getroffen om te
bereiken dat de opgebouwde rechten op levensloopverlofkorting bij de
omzetting in een keer kunnen worden uitbetaald.
De budgettaire opbrengst van het afschaffen van de levensloopregeling
dient ter financiering van het totale vitaliteitspakket.
3.3.4. Afschaffing spaarloonregeling per 2012
In lijn met het advies van de Studiecommissie belastingstelsel schaft het
kabinet de spaarloonregeling per 2012 af. De spaarloonregeling is
ingevoerd om sparen te bevorderen, maar is ingewikkeld. Werknemers
moeten allereerst een aparte rekening openen. Bij verandering van baan
dient de werknemer weer een nieuwe rekening te openen als hij ook bij de
nieuwe werkgever wilt deelnemen aan de spaarloonregeling. Ook voor de
werkgever is de regeling omslachtig. De werkgever maakt het te sparen
bedrag al dan niet maandelijks (maximaal € 613 per jaar) over naar de
banken. Verder moet de werkgever bij eerder opnemen van het spaarloon
(in geval van wettelijk erkende deblokkeringsmogelijkheden) toetsen of
dat mag. Tevens betaalt de werkgever een eindheffing van 25% over de
inleg op de spaarloonregelingen van zijn werknemers. Voor de banken is
het aanbieden van spaarloonrekeningen vanwege de combinatie van een
laag maximaal jaarlijks in te leggen bedrag en de deblokkeringsmogelijkheden nauwelijks rendabel.
Ook in het geval van de spaarloonregeling zorgt het kabinet ervoor dat
opgebouwde rechten worden geëerbiedigd. Het opgebouwde vermogen
kan in het jaar 2013 in beginsel zonder fiscale gevolgen worden
opgenomen, maar de deelnemers die hun tegoed laten staan en zich aan
de voorwaarden van de spaarloonregeling houden, kunnen op grond van
de overgangsregeling gebruik blijven maken van de vrijstelling voor
spaarloon in box 3. In dat geval wordt het tegoed jaarlijks gedeeltelijk
vrijgegeven. Ook blijven de huidige deblokkeringsmogelijkheden bestaan.
In 2016 (vier jaar na de invoering van deze overgangsregeling) zal de
spaarloonregeling uitgewerkt zijn en zal de overgangsbepaling vervallen.
Afschaffen van de spaarloonregeling betekent dat werkgevers geen
eindheffing van 25% meer hoeven te betalen. Anderzijds betekent de
afschaffing van de spaarloonregeling een hogere grondslag voor de
premies werknemersverzekeringen. Per saldo levert dit een lastenverlichting op voor werkgevers. Dit wordt gedekt binnen het lastenkader.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

31

De budgettaire opbrengst van het afschaffen van de spaarloonregeling
wordt in 2012 ingezet als dekking voor de inmiddels doorgevoerde
verlaging van de overdrachtsbelasting van 6% naar 2%.1 De opbrengst
vanaf 2013 dient als financiering voor het vitaliteitspakket.
3.3.5. Verlaging drempel aftrek scholingsuitgaven
Om scholing extra te stimuleren en via deze weg te komen tot een beter
inzetbare beroepsbevolking halveert het kabinet de drempel voor aftrek
van scholingsuitgaven in box 1 naar € 250. Hierdoor stimuleert het
kabinet scholing via twee wegen. Vitaliteitssparen kan gebruikt worden
om verlof op te nemen voor scholing. Ook vormt de verlaging van de
drempel voor aftrek van scholingsuitgaven een tegemoetkoming in de
kosten van scholing (bijvoorbeeld lesmateriaal en collegegeld).
3.4. Nieuwe renteregeling
3.4.1. Algemeen
Inleiding
Sinds de invoering in 1987 van de regelingen inzake het heffen en
vergoeden van rente bij de belastingheffing zijn deze regelmatig
onderwerp van discussie, ook in een niet zo ver verleden. In het Belastingplan 2010 is de aanvangsdatum voor het tijdvak waarover heffingsrente in rekening wordt gebracht, verplaatst van 1 juli van het belastingjaar naar 1 januari volgend op het belastingjaar. Dit naar aanleiding
van een discussie bij het Belastingplan 2009. Daarnaast is het
zogenoemde sparen bij de fiscus een regelmatig terugkerend punt van
discussie. In het Regeer- en Gedoogakkoord is het voornemen van het
kabinet opgenomen om de rente te differentiëren. De differentiatie zou
een verschil van 1,5 procentpunt bedragen tussen de te vergoeden rente
en de in rekening te brengen rente. Bij de behandeling van het Belastingplan 2011 is in de Tweede Kamer een debat ontstaan over de
wenselijkheid van deze regeling. Daarop heeft het kabinet de toezegging
gedaan om de differentiatie bij de berekening van rente nogmaals te
onderzoeken. In de Fiscale agenda heeft het kabinet aangekondigd een
alternatief te willen voorstellen dat meer aansluit bij de renteregeling
zoals de Algemene wet bestuursrecht (Awb) deze heeft. Deze nieuwe
renteregeling wordt hieronder uiteengezet.
Korte inhoud van de nieuwe renteregeling
Het kabinet introduceert een nieuwe renteregeling voor het heffen en
vergoeden van rente die aansluit op de regeling verzuimrente van de
Awb. Die verzuimrenteregeling gaat ervan uit dat een bestuursorgaan
rente in rekening brengt indien de burger niet op tijd aan zijn betalingsverplichting jegens het bestuursorgaan voldoet. Anderzijds vergoedt het
bestuursorgaan rente als het zelf niet op tijd aan zijn betalingsverplichting
jegens de burger voldoet. De nieuwe fiscale renteregeling is geënt op
deze spiegelbeeldige uitgangspunten maar is verder toegesneden op de
systematiek van de belastingheffing. Ook voor de hoogte van het
rentepercentage sluit het kabinet aan bij de Awb-verzuimrenteregeling,
namelijk de wettelijke rente zoals deze geldt voor niet-handelstransacties.
Het rentepercentage voor het heffen of vergoeden van rente blijft in de
nieuwe regeling gelijk.

1

Kamerstukken II 2010/11, 31 371, nr. 364.

De nieuwe renteregeling heeft zowel een heffings- als een invorderingscomponent. De heffingscomponent van de regeling ziet op de periode tot
aan de vaststelling van de betalingsverplichting of het recht op teruggaaf
bij een belastingaanslag. Deze component wordt voortaan belastingrente
genoemd. De invorderingscomponent blijft invorderingsrente heten. Deze

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

32

heeft betrekking op het feitelijk te laat betalen aan de Belastingdienst van
een belastingaanslag en de feitelijke uitbetaling door de Belastingdienst
van een belastingteruggaaf.
Kort en goed komt de nieuwe regeling er op neer dat de inspecteur
belastingrente in rekening brengt als het opleggen van een belastingaanslag met een door de belanghebbende te betalen bedrag door toedoen
van die belanghebbende te lang op zich laat wachten. Voorts vergoedt de
inspecteur belastingrente ingeval hij er te lang over doet een belastingaanslag met een uit te betalen bedrag vast te stellen, indien die aanslag
overeenkomstig de ingediende aangifte of een ingediend (herzienings)verzoek is. Door de ontvanger van de Belastingdienst wordt invorderingsrente in rekening gebracht als de belastingaanslag te laat wordt betaald.
De ontvanger zal ten slotte invorderingrente vergoeden als hij er te lang
over doet een beschikking met een uit te betalen bedrag, feitelijk uit te
betalen.
Effecten
In de nieuwe regeling vangt het tijdvak waarover rente wordt berekend
aan op 1 juli na afloop van het belastingjaar. Daarmee wordt een grote
vereenvoudiging bereikt omdat de Belastingdienst voor het overgrote
deel van de IB-plichtigen (te weten die vóór 1 april aangifte moeten doen)
de voorlopige aanslagregeling vóór 1 juli heeft afgerond. Deze belastingplichtigen zullen -in tegenstelling tot nu- niet meer met rente te maken
krijgen. In de huidige renteregeling wordt namelijk standaard heffingsrente gerekend vanaf 1 januari na afloop van het belastingjaar. Nu krijgen
bijna alle 10 miljoen IB-plichtigen te maken met heffingsrente. Straks
zullen 8 miljoen IB-plichtigen buiten de renteregeling vallen. Ook het
sparen bij de fiscus zal met de voorgestelde renteregeling tot het verleden
behoren. Dit komt doordat er voortaan alleen rente wordt vergoed als de
Belastingdienst te laat is met het uitbetalen van een teruggaaf, of te lang
doet over het vaststellen van een belastingaanslag overeenkomstig de
ingediende aangifte of een ingediend (herzienings)verzoek met een uit te
betalen bedrag. Er wordt dus niet meer automatisch rente vergoed indien
de belastingschuldige na afloop van het belastingjaar een bedrag
terugkrijgt. De opbrengst van de voorgestelde maatregel komt hieruit
voort. De aanpassing van het rentepercentage die ieder kwartaal
plaatsvindt, kan voor belastingjaren na 2011 achterwege blijven omdat
wordt aangesloten bij het rentepercentage dat de Awb heeft voor
niet-handelstransacties. In het kader van de uitvoerbaarheid en begrijpelijkheid van de regeling stelt het kabinet voor de rente enkelvoudig te
blijven berekenen. Hieronder wordt de voorgestelde regeling aan de hand
van vier mogelijke situaties van rente vergoeden of in rekening brengen
doorlopen.
3.4.2. Rente in rekening brengen door de inspecteur
In de nieuwe renteregeling gaat voor belastingaanslagen in de inkomstenen vennootschapsbelasting die na afloop van het belastingjaar worden
vastgesteld niet langer meer direct na afloop van het belastingtijdvak een
renteteller lopen, maar pas vanaf 1 juli. Indien er sprake is van een
gebroken boekjaar voor de vennootschapsbelasting, gaat de renteteller
pas lopen vanaf de eerste dag van de zevende maand na afloop van het
boekjaar. Dit is een belangrijk verschil met de huidige renteregeling. In de
huidige systematiek heeft vrijwel iedere belastingplichtige bij de belastingaanslag die na afloop van het belastingjaar wordt opgelegd, met de
renteregeling te maken. Dat kan hetzij in de vorm van te betalen rente
hetzij in de vorm van te vergoeden rente zijn. Vergeleken met de huidige
regeling genieten de Vpb-plichtige ondernemers als gevolg van de nieuwe
renteregeling een rentevoordeel van een half jaar, omdat onder de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

33

huidige regeling de rente begint te lopen direct na afloop van het
belastingjaar.
Anders dan belastingplichtigen in de inkomstenbelasting krijgen
belastingplichtigen in de vennootschapsbelasting onder de nieuwe
regeling overigens meestal nog steeds met rente te maken. De meeste
Vpb-plichtige ondernemers doen namelijk op een later tijdstip aangifte
dan IB-plichtigen, met als gevolg dat de Belastingdienst de naar
aanleiding van de aangifte op te leggen belastingaanslag pas kan
vaststellen na zes maanden na afloop van het boekjaar. Ongewenste
rente-effecten kunnen worden voorkomen of beperkt door tijdig een
voorlopige aanslag te vragen of om een herziening van een reeds
opgelegde voorlopige aanslag te verzoeken die zo goed mogelijk aansluit
bij de feitelijk verschuldigde belasting.
In de huidige regeling van de heffingsrente eindigt de periode waarover
rente wordt berekend op de dag van de dagtekening van de belastingaanslag. In de regeling van de belastingrente strekt de berekening van
rente door de inspecteur zich ook uit over de betalingstermijn van de
belastingaanslag en eindigt de renteperiode op de vervaldag van die
betalingstermijn. Dezelfde verlenging van de renteperiode geldt overigens
ook in situaties waarin sprake is van het vergoeden van belastingrente.
Voor de erfbelasting en de andere belastingen brengt het nieuwe
renteregime weinig veranderingen met zich mee. Onder het regime van
de nieuwe renteregeling brengt de inspecteur in dezelfde situaties en
onder dezelfde voorwaarden rente in rekening als onder de huidige
regeling van de heffingsrente.
3.4.3. Rente vergoeden door de inspecteur
Onder de nieuwe renteregeling zal de inspecteur met betrekking tot
inkomsten- en vennootschapsbelasting alleen rente vergoeden als de
Belastingdienst na indiening van een verzoek of aangifte te lang doet over
het opleggen van een aanslag met een uit te betalen bedrag overeenkomstig die aangifte of dat verzoek. Dit is een essentieel verschil met de
huidige heffingsrenteregeling waarin belastingaanslagen met een door de
belanghebbende te ontvangen bedrag die na afloop van het belastingtijdvak worden vastgesteld, standaard gepaard gaan met rentevergoeding. In de nieuwe renteregeling gaat voor de inspecteur een
afdoeningstermijn van 13 weken gelden voor belastingaanslagen
inkomsten- en vennootschapsbelasting met een uit te betalen bedrag die
direct volgend op de aangifte worden opgelegd. Met het in de nieuwe
renteregeling opnemen van deze termijn sluit het kabinet aan bij het
oordeel van de Hoge Raad over de termijn waarbinnen de inspecteur een
(voorlopige) aanslag behoort op te leggen als die aanslag overeenkomstig
de ingediende aangifte is.1 Als de inspecteur die termijn overschrijdt,
volgt rentevergoeding vanaf het moment dat de belastingaanslag
opgelegd had moeten zijn tot zes weken na de dagtekening van de
aanslag. Voor belastingaanslagen met een uit te betalen bedrag die
overeenkomstig een verzoek van de belanghebbende worden vastgesteld,
geldt een afdoeningstermijn van acht weken. In deze gevallen geldt dat de
renteperiode niet eerder kan aanvangen dan zes maanden na afloop van
het belastingjaar. Geen rente wordt vergoed als de belastingaanslag na
bezwaar of een gerechtelijke procedure wordt verminderd of vernietigd.

1

Hoge Raad , 25 september 2009, nr.
07/13362, LJN: BJ8524 (BNB 2009/295).

3.4.4. Rente in rekening te brengen door de ontvanger
Voor wat betreft het in rekening brengen van rente door de ontvanger
brengt de nieuwe renteregeling geen veranderingen met zich mee. Dat wil
zeggen dat onder het nieuwe renteregime nog steeds rente in rekening
wordt gebracht over het op de vervaldag nog openstaande bedrag van de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

34

belastingaanslag tot de dag van betaling. Ook de voorwaarden waaronder
de ontvanger rente in rekening brengt in het geval van de bijzondere
uitstelfaciliteiten, veranderen in de nieuwe renteregeling niet.
3.4.5. Rente vergoeden door de ontvanger
In de nieuwe renteregeling zal de ontvanger – anders dan nu – geen rente
vergoeden over een terugbetaling die het gevolg is van een herziening of
vermindering van een reeds betaalde belastingaanslag. De belanghebbende die een geschil heeft met de inspecteur over de hoogte van zijn
belastingaanslag heeft dus een keuze: hij kan het bedrag van de belastingaanslag betalen vooruitlopend op de uitkomst van een herzieningsverzoek
of bezwaarprocedure of hij kan de ontvanger vragen om uitstel van
betaling (hetgeen in 99% van de gevallen ook wordt verleend). Als hij
uitstel van betaling heeft gekregen en hij wordt vervolgens in de
procedure in het gelijk gesteld dan heeft hij geen economisch nadeel
geleden. De belanghebbende die er voor kiest vooruitlopend op de
procedure de belastingaanslag te betalen, krijgt als hij in het gelijk wordt
gesteld, uiteraard de door hem te veel betaalde belasting terug maar die
gaat niet langer meer gepaard met een rentevergoeding. In het incidentele
geval dat de belanghebbende na een verzoek daartoe geen uitstel van
betaling heeft gekregen en eveneens in het gelijk wordt gesteld, zal rente
nog wel worden vergoed. Nieuw is ook dat de ontvanger rente zal
vergoeden als hij te lang doet over een uitbetaling van een belastingteruggaaf.
4. Koopkrachtpakket
De hoogte van een aantal heffingskortingen en tarieven wordt aangepast
in het kader van het streven naar een evenwichtig koopkrachtbeeld. Tabel
4 geeft een overzicht van de belangrijkste heffingskortingen, schijven en
tarieven voor 2012. Hierin zijn de veranderingen opgenomen die
voortvloeien uit het wetsvoorstel Belastingplan 2012 alsmede uit het
Belastingplan 2011. De tabel bevat alleen de mutaties van fiscale
maatregelen van het koopkrachtpakket. Niet-fiscale onderdelen van het
koopkrachtpakket worden in andere regelgeving opgenomen. De
begroting van het ministerie van SZW bevat een integraal beeld van alle
koopkrachtmaatregelen die worden genomen om een evenwichtig
koopkrachtbeeld tot stand te brengen.
Tabel 4 Overzicht heffingskortingen, schijven en tarieven 2010–2012 (€)
stand 2011
Heffingskortingen
Algemene heffingskorting1
Arbeidskorting totaal lage inkomens
afbouw arbeidskorting voor hoge inkomens
Arbeidskorting laag
Ouderenkorting
Alleenstaande ouderenkorting
Inkomensafh. combinatiekorting basis
Inkomensafh. combinatiekorting totaal max.
Opbouw inkomensafhankelijke combinatiekorting
Alleenstaande-ouderkorting (basis)
idem extra 4,3% van arbeidsinkomen met
max.
Jonggehandicaptenkorting
Schijven en grenzen
Grens eerste schijf
Grens tweede schijf geboren voor 1-1-1946
Grens tweede schijf geboren 1-1-1946 of later
Grens derde schijf

mutatie 2012

stand 2012

1 574
77
158
739
421
780
1 871
3,80%

-/- € 13 (BP 2011) +indexeren + € 25 (BP
2012)
indexeren + € 10 (BP 2012)
indexeren
indexeren
indexeren + € 10 (BP 2012)
indexeren
indexeren + € 230 (BP 2012)
indexeren + € 230 (BP 2012)
+ 0,2% (BP 2012)

1 611
79
161
762
429
1 024
2 133
4,00%

931
1 523

indexeren
indexeren -/- € 230 (BP 2012)

947
1 319

1 987

696

18 628
33 485
33 436
55 694

indexeren

indexeren
indexeren
75% indexeren (BP2009)
indexeren -/- € 150 (BP 2012)

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

2 033

708

18 945
34 055
33 863
56 491

35

stand 2011
Tarieven
Tarief eerste schijf < 65 jaar (totaal IB/PVV)

33,00%

Tarief eerste schijf 65 jaar en ouder (totaal
IB/PVV)
Tarief tweede schijf < 65 jaar (totaal IB/PVV)
Tarief tweede schijf 65 jaar en ouder (totaal
IB/PVV)
1

15,10%

mutatie 2012

+ 0,15% (BP 2011)
-/- 0,05 (BP 2012)
+ 0,15% (BP 2011)
-/- 0,05 (BP 2012)

41,95%
24,05%

stand 2012

33,10%
15,20%
41,95%
24,05%

Mutatie + € 3 in 2013 (BP2012) en -/- € 39 in 2014 (BP2012)

5. Overige maatregelen
5.1. Tijdelijke verlaging tarief overdrachtsbelasting
De woningmarkt hapert en het vertrouwen is laag. Het aantal transacties
is de laatste twee jaar fors afgenomen. Mensen kunnen hun huis niet
kwijt, wat in sommige gevallen tot financiële problemen leidt. Het kabinet
stelt daarom voor het tarief van de overdrachtsbelasting voor de
verkrijging van woningen te verlagen van 6 naar 2 procent voor de
periode van één jaar. Dit past binnen het kabinetsbeleid dat erop is gericht
om het vertrouwen in de woningmarkt te ondersteunen, mede door de
hypotheekrenteaftrek ongemoeid te laten en daarbij wel de financiële
risico’s te beperken. De rem op het aantal transacties doet vooral pijn in
slechte tijden. De maatregel wordt nu ingevoerd om een tijdelijk probleem
te adresseren: de diepste neergang op de woningmarkt sinds begin jaren
tachtig. Met de tariefsverlaging wordt beoogd om het aantrekkelijker te
maken om nu een huis te kopen en daarmee een impuls te geven die de
woningmarkt op dit moment goed kan gebruiken. De gedachte is dat
starters in deze periode tegen gunstigere voorwaarden en lagere
financiële risico’s kunnen instappen en doorstromers kunnen profiteren
omdat de verkoopbaarheid van de oude woning verbetert. De impuls tot
het kopen van een woning wordt daarbij vergroot door het tijdelijke
karakter van de maatregel. Een positief effect van de beoogde betere
doorstroming is bovendien dat het de arbeidsmobiliteit ondersteunt.
Mensen kunnen gemakkelijker dicht bij hun werk gaan wonen. In de
huidige fase van herstel na de crisis is dit van bijzonder belang. Ten slotte
levert de maatregel een bijdrage in het proces van herstel van de
financiële stabiliteit na de kredietcrisis. Er hoeft minder geld geleend te
worden voor de hypotheek, wat (ook op lange termijn) in het belang is
van consumenten en hypotheekverstrekkers.
Om uitsteleffecten te voorkomen, is reeds eerder bij beleidsbesluit2
goedgekeurd dat, vooruitlopend op de aanvaarding van deze wet, het
tarief van de overdrachtsbelasting van 2 procent bij de verkrijging van
woningen al met ingang van 15 juni 2011 kan worden toegepast. De
maatregel vervalt per 1 juli 2012.
5.2. Uitbreiding vrijwillige voortzetting pensioenregeling

2

Besluit van 1 juli 2011, nr. BLKB 2011/1290M,
Stcrt. 2011, 12301.
1
Aanhangsel Handelingen II 2010/11, nr. 1594.

Voor (ex-) werknemers die na ontslag hun pensioenregeling vrijwillig
voortzetten, geldt momenteel een fiscale regeling waardoor voor een
periode van maximaal 3 jaar na ontslag ook voor deze vrijwillige opbouw
van pensioen een faciliëring geldt. In antwoord op Kamervragen van de
leden Dezentjé Hamming-Bluemink en Koşer Kaya1 heeft het kabinet
aangekondigd tegemoet te willen komen aan de wens om de maximale
looptijd van deze fiscale faciliteit voor vrijwillige voortzetting van een
pensioenregeling uit te breiden van 3 naar 10 jaar na ontslag. Daarmee
wordt fiscaal gefacilieerd wat op grond van de Pensioenwet mogelijk is.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

36

Aan de uitbreiding van de bestaande faciliteit is in het antwoord op de
Kamervragen de voorwaarde verbonden dat de Tweede Kamer het
voorstel tot budgettaire dekking van deze termijnverlenging steunt.
Het kabinet zal de verlenging van de maximumtermijn van de fiscale
faciliteit voor vrijwillige voortzetting financieren door het dotatieplafond
voor de fiscale oudedagsreserve (FOR) te verlagen. De toevoeging aan de
FOR is over een kalenderjaar, behoudens enkele wettelijke afwijkingen, op
twee manieren begrensd. IB-ondernemers kunnen thans 12%1 van de
winst aan de FOR doteren (eerste begrenzing), waarbij een maximering
geldt tot een bedrag van € 11 882 (tweede begrenzing) in 2011. Het
bedrag van deze tweede begrenzing wordt verlaagd ter dekking van de
hiervoor genoemde verlenging van de maximumtermijn van de fiscale
faciliteit voor vrijwillige voortzetting. Er is gekozen voor een inperking van
de FOR omdat deze fiscale faciliteit ook het karakter heeft van een
oudedagsvoorziening. Verder geldt de FOR voor ondernemers en is de
fiscale faciliteit voor vrijwillige voortzetting ook met name voor ondernemers van belang.
Met de verlenging van de maximumtermijn van de fiscale faciliteit voor
vrijwillige voortzetting is, uitgaande van de hieronder beschreven
vormgeving, een budgettair belang gemoeid van € 15 mln. Om dat te
financieren is vereist dat de genoemde tweede begrenzing bij de FOR met
€ 2 500 wordt verlaagd tot € 9382. Na aanvaarding van dit wetsvoorstel
zal het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 zodanig worden gewijzigd
dat een maximumtermijn van 10 jaar voor vrijwillige voortzetting gaat
gelden. Deze wijziging zal dan bij het zogenoemde eindejaarsbesluit
worden aangebracht.
Het voornemen is de wijziging van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting
1965 als volgt vorm te geven. Allereerst wordt de maximumtermijn van de
fiscale begeleiding van vrijwillige voortzetting vanaf 2012 uitgebreid van 3
jaar na ontslag (huidige regeling) naar 10 jaar na ontslag, zodat deze
maximumtermijn wordt gelijkgesteld met de maximumtermijn voor
vrijwillige voortzetting in de Pensioenwet.2 In aanvulling daarop wordt het
pensioengevend loon na het 3e jaar gemaximeerd op een actueel
inkomensgegeven, met als bovengrens het laatstverdiende pensioengevend loon in de periode tot het ontslag. Een koppeling aan een actueel
inkomensgegeven sluit beter aan bij de fiscale systematiek voor
oudedagsvoorzieningen dan een koppeling aan alleen het laatstverdiende
loon in de periode tot het ontslag. Het voornemen is om bij de invulling
van het actuele inkomensgegeven aansluiting te zoeken bij de box
1-bestanddelen die ook voor de premiegrondslag in de derde pijler
gelden. Het gaat dan om het gezamenlijke bedrag van de winst uit
onderneming vóór toevoeging aan en afneming van de oudedagsreserve
en vóór de ondernemingsaftrek, het belastbare loon, het belastbare
resultaat uit overige werkzaamheden en de belastbare periodieke
uitkeringen en verstrekkingen van de belastingplichtige. Aldus wordt
gebruik gemaakt van een gegeven waarmee in de praktijk reeds ervaring
bestaat.
5.3. Reikwijdte afdrachtvermindering onderwijs

1

De eerste begrenzing wordt in het kader van
de AOW-leeftijdverhoging en de daarmee
verband houdende aanpassingen van het
fiscale kader voor ouderdomsvoorzieningen
gewijzigd.
2
Artikel 54, tweede lid, van de Pensioenwet.

De afdrachtvermindering onderwijs is van toepassing op inhoudingsplichtigen die een beroepspraktijkvormingsplaats aanbieden aan personen die
in Nederland een bepaalde opleiding volgen. De afdrachtvermindering is
niet van toepassing indien de opleiding in het buitenland wordt gevolgd.
Het kabinet wijzigt deze reikwijdte om een mogelijke spanning met het vrij
verkeer van diensten, bedoeld in het Verdrag betreffende de werking van
de EU en de EER-overeenkomst, weg te nemen. De wijziging houdt in dat

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

37

bepaalde varianten van de afdrachtvermindering onderwijs ook worden
toegekend aan inhoudingsplichtigen die een persoon in dienst nemen die
elders in de EU of in de EER een opleiding volgt die vergelijkbaar is met
de Nederlandse voor de afdrachtvermindering onderwijs kwalificerende
opleiding. Het betreft de varianten beroepsbegeleidende leerweg (bbl),
beroepsopleidende leerweg (bol) en werkend-leren op hbo-niveau. Indien
de opleiding in het buitenland wat betreft niveau en kwaliteit vergelijkbaar
is met één van de genoemde opleidingsvarianten, kan de inhoudingsplichtige aanspraak maken op de afdrachtvermindering onderwijs. Of
sprake is van een met de Nederlandse opleiding vergelijkbare opleiding
wordt vastgesteld in een verklaring van de minister van Onderwijs,
Cultuur en Wetenschap. Voornoemde uitbreiding van de afdrachtvermindering onderwijs leidt tot een budgettaire derving van € 3,5 mln. Deze
derving wordt gedekt door een verlaging van de bedragen van
voornoemde varianten met 1% (€ 27 voor bbl en werkend-leren op
hbo-niveau en € 13 voor bol).
5.4. Teruggaafregeling dividendbelasting
De werkingssfeer van de zogenoemde teruggaafregeling in de dividendbelasting wordt verruimd. In Nederland gevestigde rechtspersonen die
niet belastingplichtig zijn voor de vennootschapsbelasting, zoals
pensioenfondsen en stichtingen die geen onderneming drijven, kunnen in
aanmerking komen voor teruggave van dividendbelasting. Deze teruggaafregeling geldt daarnaast ook voor vergelijkbare vrijgestelde lichamen
die zijn gevestigd in een ander EU-land of een aangewezen EER-land. De
bepaling strekt zich thans derhalve niet uit tot landen buiten het territoir
van de EU of de EER (hierna: derde landen). De werkingssfeer van de
teruggaafregeling wordt uitgebreid met bij ministeriële regeling aan te
wijzen derde landen waarmee afdoende informatie-uitwisseling bestaat
op grond van een bilaterale of multilaterale overeenkomst. Deze
uitbreiding van de teruggaafregeling geldt alleen voor zogenoemde
«portfolio investeringen». Dit zijn kort gezegd, investeringen waarbij geen
(potentiële) zeggenschap bestaat over het management van de inhoudingsplichtige. Juist voor deze situatie kan discussie bestaan over de
verenigbaarheid van de teruggaafregeling met het EU-recht (vrijheid van
kapitaalverkeer). Verder zal de uitbreiding van de teruggaafregeling voor
deze gevallen leiden tot een versteviging van de Nederlandse concurrentiepositie. De maatregel leidt ertoe dat het in een groot aantal gevallen
aantrekkelijker wordt vanuit kwalificerende derde landen in Nederland te
investeren aangezien het nettorendement uit Nederlandse beleggingen,
uitgaande van een gelijkblijvend brutorendement, zal stijgen. In de praktijk
ziet de verruiming van de teruggaafregeling vooral op in kwalificerende
derde landen gevestigde vrijgestelde professionele pensioenfondsen.
5.5. Maatregelen 30%-regeling

1

Voorbeeld: een belastingplichtige die
kwalificeert voor de 30%-regeling en per jaar
€ 70 000 verdient, kan € 30 000 onbelast
vergoed krijgen, de € 70 000 wordt normaal in
de heffing betrokken.
2
Kamerstukken II 2010/11, 32 740, nr. 3, blz.
129.
3
Kamerstukken II 2010/11, 32 504, nr. 68.
4
Kamerstukken II 2010/11, 32 504, nr. 69.

Op grond van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) is een
vergoeding voor kosten van verblijf buiten het land van herkomst
(extraterritoriale kosten) gericht vrijgesteld. Voor bepaalde werknemers
die naar het buitenland worden uitgezonden of vanuit het buitenland
worden geworven, geldt onder voorwaarden een forfaitaire tegemoetkoming voor deze extraterritoriale kosten. Deze regeling is beter bekend
als de 30%-regeling.1 Zoals is aangegeven in het schriftelijk overleg over
de Fiscale agenda2 en in de brieven van 9 juni 20113 en 7 september 20114
is de 30%-regeling nader bekeken op onbedoeld gebruik en mogelijkheden om dit onbedoelde gebruik in te dammen. Doel hiervan is het beter
richten van de 30%-regeling. Gebleken is dat de regeling in de praktijk
ruimer wordt toegepast dan de bedoeling was bij introductie van de
regeling. Met name de invulling van het criterium dat de werknemer een

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

38

«specifieke deskundigheid» moet bezitten, is in de praktijk te ruim, mede
door jurisprudentie hierover. Voorts worden bij de vaststelling van de
looptijd van de 30%-regeling voor ingekomen werknemers bepaalde
perioden van eerder verblijf of eerdere tewerkstelling in Nederland in
mindering gebracht op de maximale looptijd van 10 jaar. Deze kortingsregeling blijkt echter te beperkt uit te werken. Een aantal werknemers dat
niet veel langer dan 10 jaar in het buitenland heeft verbleven en gewerkt,
waaronder een flink aantal Nederlanders, komt toch voor de regeling in
aanmerking, zij het niet altijd voor de maximale 10 jaar. Ook buitenlanders
die in het verleden eerder in Nederland hebben verbleven of tewerkgesteld waren, hebben ondanks die eerdere perioden vaak nog langjarig
recht op toepassing van de 30%-regeling. Daarnaast blijken in de
grensstreek buitenlanders die gebruik kunnen maken van de 30%-regeling
bij een vacature de voorkeur te krijgen boven Nederlanders met dezelfde
kwaliteiten, omdat de buitenlander in tegenstelling tot de Nederlander
recht heeft op de 30%-regeling. Een andere gebleken onevenwichtigheid
betreft buitenlanders die in Nederland promoveren. Deze buitenlanders
worden tijdens of na hun promotie bij tewerkstelling door een Nederlandse inhoudingsplichtige niet als «uit het buitenland aangeworven»
aangemerkt. Zij kunnen dus geen gebruikmaken van de 30%-regeling, ook
al voldoen zij aan de overige voorwaarden daarvoor. Ook dit is een
ongewenste uitkomst.

1

Zie artikel 1d, onderdeel a, onder 1, van het
Besluit uitvoering Wet arbeid vreemdelingen,
alsmede paragraaf 19, onderdeel f, van de
Uitvoeringsregels Wet arbeid vreemdelingen
behorende bij het Delegatie- en uitvoeringsbesluit Wet arbeid vreemdelingen.

Gelet op het voorgaande treft het kabinet een pakket van vier maatregelen
in de 30%-regeling om deze beter te richten. Met dit pakket wordt het
gebruik van de 30%-regeling dichter bij het oorspronkelijk bedoelde
gebruik van de regeling gebracht. Het gaat om de volgende maatregelen:
1. Het criterium dat een ingekomen werknemer moet beschikken over
een «specifieke deskundigheid» wordt voortaan ingevuld door een
salarisnorm. Bij een salaris dat ten minste gelijk is aan deze norm,wordt de werknemer geacht te beschikken over een specifieke
deskundigheid en bij een salaris onder deze norm niet. Voor deze
salarisnorm wordt aansluiting gezocht bij het inkomenscriterium uit
de kennismigrantenregeling voor werknemers van 30 jaar of ouder1,
met dien verstande dat de salarisnorm voor de 30%-regeling refereert
aan het loon dat bij de werknemer wordt belast (het loon exclusief
gericht vrijgestelde vergoedingen). Dit in tegenstelling tot het
criterium binnen de kennismigrantenregeling waar het salaris ook
onbelaste vergoedingen als de 30%-regeling omvat. Deze norm is
voor 2011 € 50 619, en wordt jaarlijks geïndexeerd. Naast het
criterium dat de ingekomen werknemer een «specifieke deskundigheid» moet bezitten, blijft als voorwaarde voor de 30%-regeling het
criterium gelden dat die specifieke deskundigheid in Nederland «niet
of schaars» aanwezig moet zijn. Het gaat om cumulatieve criteria.
Voor werknemers die op grond van de salarisnorm geacht worden
een specifieke deskundigheid te bezitten, moet derhalve ook getoetst
worden of die deskundigheid in Nederland niet of schaars aanwezig
is.
2. De 30%-regeling wordt ingeperkt door aanscherping van de
kortingsregeling. Deze regeling houdt in dat de looptijd van de
30%-regeling met eerdere perioden van verblijf of tewerkstelling in
Nederland wordt verkort. Onder de huidige kortingsregeling werkt de
30%-regeling te ruim uit. Thans wordt de looptijd van de 30%regeling (maximaal 10 jaar) verkort met eerdere perioden van verblijf
of tewerkstelling in Nederland, tenzij deze eerdere periode van
verblijf of tewerkstelling meer dan 10 jaar geleden is geëindigd en de
werknemer in die periode van 10 jaar niet in Nederland heeft
verbleven of tewerkgesteld was. Perioden van verblijf of tewerkstelling die meer dan 15 jaar geleden zijn geëindigd, tellen thans in geen
enkel geval mee bij deze kortingsregeling. De toetsingperiodes voor

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

39

3.

4.

1

Als voorwaarde geldt hierbij dat het moet
gaan om een tewerkstelling in Nederland
binnen een jaar na promoveren.

deze kortingsregeling worden vervangen door een toetsingperiode
van 25 jaar. Elke eerdere periode van verblijf of tewerkstelling in
Nederland in die 25 jaar en ook een eerdere periode van verblijf of
tewerkstelling in Nederland die langer dan 25 jaar geleden is
begonnen, maar minder dan 25 jaar geleden is geëindigd, zal dus in
mindering komen op de looptijd van maximaal 10 jaar. Werknemers
die eerder langere tijd in Nederland hebben verbleven en/of zijn
tewerkgesteld en bij terugkeer naar Nederland in beginsel in
aanmerking komen voor de 30%-regeling, hebben door deze
aanscherping doorgaans recht op een looptijd voor de regeling van
nul of slechts een beperkt aantal jaren. Hiermee wordt ook bereikt dat
vrijwel alle Nederlanders die een bepaalde periode in het buitenland
werken en verblijven en terugkeren naar Nederland doorgaans niet
meer in aanmerking komen voor toepassing van de 30%-regeling. In
het beperkt aantal gevallen waarin deze groep de regeling nog wel
kan toepassen, zal nog slechts een beperkt aantal jaren aanspraak
bestaan op toepassing van de 30%-regeling. Ook voor buitenlanders
met eerdere periodes van verblijf en tewerkstelling in Nederland kan
deze maatregel leiden tot een verdere verkorting van de looptijd van
de 30%-regeling dan naar huidig recht het geval zou zijn.
Werknemers die woonachtig zijn in het buitenland in een gebied dat
aansluit op de grens van Nederland worden uitgesloten van de
30%-regeling door de definitie van een »ingekomen werknemer» aan
te passen. Op grond van de nieuwe definitie moet het gaan om een
werknemer die voor tewerkstelling in Nederland op een afstand
(straal) van ten minste 150 kilometer van de Nederlandse grenzen
woonachtig was. De voornaamste reden voor deze virtuele grens om
Nederland is dat van werknemers woonachtig binnen die straal die in
Nederland gaan werken, verondersteld kan worden dat zij (kunnen)
gaan forenzen en derhalve slechts marginaal extraterritoriale kosten
zullen hebben. Een forfaitaire kostenvergoeding voor extraterritoriale
kosten op grond van de 30%-regeling is voor deze werknemers
dermate ruim dat de regeling leidt tot een niet te rechtvaardigen
voordeel voor deze werknemers ten opzichte van werknemers binnen
Nederland met vergelijkbare kwaliteiten en in een vergelijkbare
situatie voor wat betreft de woon-werkafstand. Door de virtuele grens
op een afstand van 150 kilometer om Nederland wordt dit ongewenste effect van de 30%-regeling in de meeste gevallen geëlimineerd.
Voor jonge buitenlanders die in Nederland promoveren en die
voorafgaand aan die periode van promoveren in het buitenland
verbleven, wordt bepaald dat die periode van promoveren bij de
toets of een werknemer «uit het buitenland is aangeworven» buiten
beschouwing blijft. Hierdoor kan een buitenlandse promovendus die
de leeftijd van 30 jaar nog niet heeft bereikt en die na zijn promotie in
Nederland wordt tewerkgesteld, als ingekomen werknemer kwalificeren. Hij kan dan, indien hij ook aan de overige voorwaarden voldoet,
gebruikmaken van de 30%-regeling. Verblijf vóór de promotie in
Nederland gaat voor deze groep niet langer ten koste van hun recht
op toepassing van de 30%-regeling. Omdat de onder 1 genoemde
salarisnorm in veel gevallen hoger zal zijn dan het salaris van een
promovendus of net gepromoveerde werknemer, zal voor deze jonge
promovendi een afwijkende salarisnorm gaan gelden. Deze verruiming geldt niet alleen voor werknemers die in Nederland zijn
gepromoveerd, maar ook voor werknemers die in het buitenland zijn
gepromoveerd.1 Als voorwaarde geldt hierbij dat het moet gaan om
een tewerkstelling in Nederland binnen een jaar na promoveren. Ook
voor deze salarisnorm voor in het buitenland gepromoveerde
werknemers wordt aansluiting gezocht bij de kennismigrantenregeling, namelijk bij de salarisnorm in die regeling voor kennismigranten

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

40

die zijn afgestudeerd in Nederland.1 Dit salariscriterium bedraagt in
2011 € 26 605 per jaar en dit criterium wordt jaarlijks geïndexeerd.
Net als onder 1 geldt dat deze norm voor de 30%-regeling refereert
aan het loon dat bij de werknemer wordt belast.
Door dit evenwichtige pakket maatregelen wordt het onbedoelde gebruik
van de regeling tegengegaan en wordt de regeling gelijktijdig verruimd op
het punt waar het in de praktijk knelt. Hierdoor wordt de regeling beter
gericht op de eigenlijke doelgroep van deze regelingen en blijft tegelijkertijd de kern van de regeling onaangetast. Het enige concrete knelpunt
in de 30%-regeling dat door het Topteam Hoofdkantoren is gesignaleerd,
wordt met het bovenstaande pakket maatregelen ook weggenomen.2 Dit
komt het vestigingsklimaat in Nederland ten goede.
De reeds afgegeven beschikkingen voor toepassing van de 30%-regeling
zullen worden geëerbiedigd. De huidige regelgeving biedt de inspecteur
met ingang van het zesde jaar van de looptijd echter wel de mogelijkheid
om aan de inhoudingsplichtige te verzoeken aannemelijk te maken dat de
werknemer nog steeds dient te worden aangemerkt als ingekomen
werknemer in de zin van de 30%-regeling. Een werknemer die derhalve de
30%-regeling op enig moment na 1 januari 2012 vijf jaar (60 maanden)
toepast en naar de dan geldende regelgeving niet meer als ingekomen
werknemer kwalificeert (dus op het toetsmoment niet voldoet aan het
salariscriterium en/of voor indiensttreding in de eerder genoemde
grensstreek woonachtig was), zal na die 5 jaar derhalve niet langer recht
hebben op de 30%-regeling. Werknemers die op 1 januari 2012 de
30%-regeling al langer dan 5 jaar toepassen, zijn dit toetsmoment
gepasseerd en zullen voor de resterende looptijd recht behouden op de
30%-regeling. De vastgestelde looptijd van een voor 1 januari 2012
afgegeven 30%-beschikking zal na 1 januari 2012 niet op grond van de
nieuwe regelgeving worden bijgesteld. De verruimde kortingsregeling zal
derhalve alleen gaan gelden voor nieuwe gevallen. De verruiming voor
promovendi geldt met ingang van 1 januari 2012.
Wellicht ten overvloede wordt er nog op gewezen dat werknemers die
thans gebruikmaken van de 30%-regeling, maar die daar op grond van
aangepaste wet- of regelgeving niet langer gebruik van kunnen maken, als
werknemer met extraterritoriale kosten doorgaans nog wel in aanmerking
zullen komen voor de gericht vrijgestelde vergoeding van de werkelijke
extraterritoriale kosten op grond van de Wet LB 1964.
Tot slot wordt opgemerkt dat de 30%-regeling grotendeels is vormgegeven in het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965, op grond van een
aantal delegaties daartoe in de Wet LB 1964. De bovenstaande wijzigingen
zijn dan ook niet opgenomen in dit wetsvoorstel, maar zullen worden
uitgewerkt in een later uit te brengen wijzigingsbesluit. De budgettaire
gevolgen van dit pakket aan maatregelen worden echter wel in dit
wetsvoorstel verantwoord. Het pakket aan maatregelen, zoals hierboven
weergegeven, leidt tot een structurele opbrengst van € 100 mln. In
verband met overgangsrecht wordt die opbrengst vanaf 2016 behaald en
loopt de opbrengst in de jaren daarvoor tot dat bedrag op.
5.6. S&O-afdrachtvermindering
1

Zie artikel 1d, onderdeel a, onder 2, van het
Besluit uitvoering Wet arbeid vreemdelingen,
alsmede paragraaf 19, onderdeel f, van de
Uitvoeringsregels Wet arbeid vreemdelingen
behorende bij het Delegatie- en uitvoeringsbesluit Wet arbeid vreemdelingen.
2
Zie bijlage bij Kamerstukken II 2010/11,
32 637, nr. 14, Actie-agenda opgesteld door
het Topteam Hoofdkantoren, «Met hoofdkantoren naar de top», onder 4.

Voor de loonheffing geldt een S&O-afdrachtvermindering. Zoals ook uit
een eerdere evaluatie is gebleken, is deze afdrachtvermindering een
succesvolle regeling waar bedrijven en ondernemers veelvuldig gebruik
van maken. In 2010 is er net als in 2009 ruimschoots gebruikgemaakt van
de S&O-afdrachtvermindering. Dit heeft geleid tot een overschrijding van
het budget met € 168 mln. Het compenseren van deze overschrijding
binnen de bestaande systematiek van deze afdrachtvermindering zou

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

41

ertoe leiden dat in 2012 de percentages afdrachtvermindering zeer fors
naar beneden zouden moeten worden bijgesteld. Daarmee zouden de
percentages zelfs onder het pre-crisisniveau van 2008 dalen. Het kabinet
vindt dit niet wenselijk, mede gelet op tussentijdse cijfers. Uit die cijfers
blijkt dat het gebruik van de S&O-afdrachtvermindering in 2011 in
verhouding staat tot het budget in 2011. Vooralsnog zijn er daarom geen
grote overschrijdingen voor dit jaar te verwachten. Tegen deze achtergrond heeft het kabinet het budget voor 2012 incidenteel opgehoogd met
€ 149 mln., bovenop het structurele budget van de
S&O-afdrachtvermindering van € 715 mln. Daarnaast heeft het kabinet
onderzoek gedaan naar de budgettaire aspecten van deze regeling. Dit
heeft geleid tot een verdere optimalisatie van de budgetsystematiek. Deze
budgetsystematiek is opgenomen in bijlage 1.
Gelet op voorgaande zal de S&O-afdrachtvermindering in het jaar 2012
worden gehandhaafd op het niveau van 2008, waarbij het plafond op het
niveau 2011 wordt gehouden. Dit betekent in de eerste plaats dat de
loongrens in de eerste schijf incidenteel in 2012 verder wordt verlaagd
van € 150 000 (bedrag 2012 volgens Belastingplan 2011) naar € 110 000.
Hierdoor kan een S&O-inhoudingsplichtige over een kleiner deel van het
S&O-loon het verhoogde percentage van de eerste schijf toepassen.
Verder bedraagt het plafond in 2012 € 14 mln. Tot slot zal bij ministeriële
regeling van de minister van Economische Zaken, Landbouw en Innovatie
de verlaging van het percentage in de 1e schijf in 2012 van 45% naar 42%
worden vormgegeven.
Per 2013 zullen deze wijzingen in beginsel weer worden teruggedraaid
waarbij de parameters het niveau bereiken zoals opgenomen in het
Belastingplan 2011. Dit neemt niet weg dat ook in 2011 en verder sprake
kan zijn van een dusdanig gebruik van de S&O-afdrachtvermindering, dat
de regeling, gelet op het beschikbare budget, eventuele overschrijding of
onderuitputting en eventuele volumeontwikkelingen (bijv. aantal
aanvragen), opnieuw aanpassing behoeft.
In de onderstaande tabel zijn de parameters voor de
S&O-afdrachtvermindering weergegeven:
Tabel 5 Parameters S&O-afdrachtvermindering

Loongrens
Plafond
1e schijf
1e schijf starters
2e schijf

2008

2009

2010

2011

2012
(BP 2011)

2012
(BP 2012)

2013 e.v.

110 000
8 mln.
42%
60%
14%

150 000
14 mln.
50%
64%
18%

220 000
14 mln.
50%
64%
18%

220 000
14 mln.
50%
64%
18%

150 000
8,5 mln.
45%
60%
14%

110 000
14 mln.
42%
60%
14%

150 000
8,5 mln.
45%
60%
14%

Het budgettaire beeld is als volgt. Het structurele budget van de
S&O-afdrachtvermindering is vanaf 2012 € 715 mln. Het budget voor 2012
wordt incidenteel opgehoogd met € 149 mln., enerzijds om de
overschrijding van € 168 mln. uit 2010 te compenseren en anderzijds om
de parameters op niveau 2008 te handhaven, met uitzondering van het
plafond van € 14 mln. Het totaal beschikbare budget 2012 komt hiermee
op € 864 mln., zoals ook opgenomen in bijlage 5 van de Miljoenennota
2012 en in de onderstaande tabel.
Tabel 6 Budgettaire aspecten S&O-afdrachtvermindering
S&O-afdrachtvermindering
Structureel budget (a)
Incidentele verhoging budget 2012 (b)

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

2012
€ 715 mln.
€ 149 mln.

42

S&O-afdrachtvermindering

2012

Totaal budget 2012 (a+b)

€ 864 mln.

Besteding 2012:
Overschrijding 2010 (c)
Kosten parameters S&O-afdrachtvermindering in 2012 (d)
Geraamde besteding 2012 (c+d)

€ 168 mln.
€ 696 mln.
€ 864 mln.

Op deze plaats wordt nog opgemerkt dat de S&O-afdrachtvermindering
en de aftrek speur- en ontwikkelingswerk voor de inkomstenbelasting
(gezamenlijk ook wel WBSO genoemd) op dit moment worden geëvalueerd over de periode 2006–2010. Deze evaluatie vindt in opdracht van de
minister van Economische Zaken, Innovatie en Landbouw plaats. De
evaluatie over 2006–2010 zal in februari 2012 gereed zijn. Aanbevelingen
en conclusies kunnen worden meegenomen in het wetsvoorstel Belastingplan 2013.
5.7. Invoering blanco accijnszegels
In 2008 is een breed onderzoek gestart naar de wijze van heffing en inning
van belasting op tabaksproducten, waarbij het systeem van accijnszegels
nader is bezien. Tijdens dit onderzoek is besloten om gedurende een
proefperiode accijnszegels zonder opdruk, oftewel blanco accijnszegels, te
verstrekken. Het verstrekken van blanco accijnszegels houdt in dat
tabaksfabrikanten onder bepaalde voorwaarden zelf accijnszegels (laten)
bedrukken met de kleinhandelsprijs, de hoeveelheid en de tariefcode. De
zegelverstrekking wordt hiermee flexibeler en de levertijd wordt korter. De
proefperiode is vormgegeven door een pilot die op 1 december 2009 van
start is gegaan. Naar aanleiding van de uitkomsten van die pilot is
besloten het aan de pilot ten grondslag liggende beleidsbesluit per 1 juni
2012 op hoofdlijnen om te zetten in wetgeving. De inwerkingtredingsdatum van 1 juni 2012 houdt verband met de start van een nieuw contract
met een zegelproducent.
Blanco accijnszegels worden slechts verstrekt aan tabaksfabrikanten die
aan bepaalde nader te omschrijven voorwaarden voldoen. Voor tabaksfabrikanten die niet voldoen aan deze voorwaarden zullen de accijnszegels
worden verstrekt volgens de methode printing on demand. Dit houdt in
dat de accijnszegels niet meer uit bestaande voorraden worden geleverd
maar op verzoek worden bedrukt. Doordat een groot deel van de
zegelaanvragers gebruik zal maken van blanco accijnszegels, is de drukker
in staat de accijnszegels voor de overige zegelaanvragers op verzoek te
bedrukken. Voorwaarde voor het kunnen aanvragen van accijnszegels is
een vooraf gegeven toestemming zegelaanvraag.
Mede in verband met vereenvoudiging van de aanvraagprocedure wordt
eveneens per 1 juni 2012 het heffingssysteem van de tabaksaccijns
gewijzigd. Er wordt een overstap gemaakt van betaling van het accijns- en
omzetbelastingbedrag dat de zegels vertegenwoordigen bij de aanvraag
van de accijnszegels (met een vaste krediettermijn) naar een systeem van
verschuldigdheid van de accijns en omzetbelasting bij uitslag tot verbruik.
Hierdoor wordt een betere aansluiting verkregen bij de uitslag tot verbruik
van de tabaksproducten. Ook bij andere accijnsgoederen dan tabaksproducten wordt de accijns verschuldigd op het moment van de uitslag tot
verbruik van de producten. De wijziging van de heffingssystematiek leidt
ertoe dat de accijns gemiddeld ongeveer één maand eerder binnenkomt.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

43

De invoering van blanco accijnszegels en de wijziging van het heffingssysteem voor de tabaksaccijns leiden tot een vermindering van de druk op
het proces rond de aanvraag, de levering en de verwerking van de
accijnszegels. Hierdoor ontstaat meer flexibiliteit voor de tabaksfabrikanten. Ook komt hiermee een eind aan de vernietiging van grote
hoeveelheden zegels na elke tariefwijziging door de overheid en na elke
prijswijziging door de fabrikant. Deze vereenvoudigingen brengen tevens
een kostenbesparing voor de Belastingdienst met zich mee.
6. Budgettaire aspecten
In de onderstaande tabel is het totale budgettaire beeld van het pakket
Belastingplan 2012 c.a. weergegeven.
Tabel 7 Budgettaire effecten pakket Belastingplan 2012 c.a. excl. Regeer- en Gedoogakkoord (RA/GA, € mln. , -/- = lastenverlichting)
Onderwerp

2012

2013

2014

2015

struc.

250
200

250
250

250
310

250
400

130
130
0
40
750

130
130
0
40
800

130
130
0
40
860

130
130
0
40
950

– 180

– 180

– 180

– 180

– 180

– 80

– 40

0

0

0

– 60
0
– 320

– 40
-40
– 300

– 20
– 40
– 240

0
– 40
– 220

0
– 40
– 220

0
0
0
– 43
0
– 179
0
25

– 302
0
– 155
– 43
– 126
– 179
– 34
25

– 302
0
– 155
– 43
– 126
– 179
– 34
25

– 302
0
– 155
– 43
– 126
– 179
– 34
25

– 302
0
– 155
– 43
– 126
– 179
– 34
25

31
250
0
0

62
250
0
0

93
250
0
0

124
250
0
0

155
250
0
0

8
– 50
– 149
– 250
– 600
0

8
– 50
0
– 375
0
0

8
– 50
0
– 500
0
0

8
– 50
0
– 500
0
0

8
– 50
0
– 500
0
0

20
608
–2

40
262
–2

60
262
–2

80
262
–2

100
262
–2

– 706
7
– 1 030

– 746
7
– 1 358

– 245
7
– 931

– 245
7
– 880

– 245
7
– 829

– 320

– 300

– 240

– 220

– 220

Maatregelen uit Regeer- en Gedoogakkoord in Belastingplan 2012
Alleenstaande ouderkorting leeftijdsgrens naar 12 jaar
250
Schrappen uitzondering uitkeerbaarheid algemene
150
heffingskorting
Aftrek levensonderhoud kinderen beperken
130
Doorwerkbonus
130
Omzetting zelfstandigenaftrek
0
Giftenaftrek
0
Totaal Regeer- en Gedoogakkoord
660
Aanpassing Regeer- en Gedoogakkoord
Alleenstaande ouderkorting leeftijdsgrens van 12 naar
16/18 jaar
Infaseren RA/GA-maatregel uitkeerbaarheid algemene
heffingskorting
Omzetting zelfstandigenaftrek en niet-indexeren
Giftenaftrek
Totaal aanpassing Regeer- Gedoogakkoord 1
Overige onderwerpen Belastingplan 2012
Afschaffen belastingen / grondslagversmallers
Afschaffen verpakkingenbelasting
Afschaffen belasting op pruim- en snuiftabak
Afschaffen belasting op alcoholvrije dranken
Afschaffen afvalstoffenbelasting
Afschaffen leidingwaterbelasting
Afschaffen grondwaterbelasting
Afschaffen Eurovignet i.c.m. MRB aanpassing
Afschaffen kindertoeslag box 3
Overige maatregelen
Renteaftrekbeperking overnameholding2
Objectvrijstelling vaste inrichtingen3
Buitenlandse aanmerkelijkbelangregeling
Buitenlandse belastingplicht buitenlandse stichtingen en
verenigingen
Bestedingsreserve
Teruggaafregeling dividendbelasting
S&O-afdrachtvermindering
Research & development aftrek (RDA)4
Tijdelijke verlaging tarief overdrachtsbelasting
Uitbreiding vrijwillige voortzetting
pensioenregeling+dekking in FOR
Maatregelen 30%-regeling5
Vitaliteitspakket, BP-deel6
Weekenduitgaven gehandicapten verruiming leeftijdsgrens
naar 21 jaar
Aanpassingen heffingskortingen, tarieven en schijflengtes7
Invoering blanco accijnszegels
Totaal overige onderwerpen Belastingplan 2012
(excl. RA/GA)
Samenvatting fiscale maatregelen
Totaal aanpassing Regeer- Gedoogakkoord

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

44

Onderwerp
Totaal overige onderwerpen Belastingplan 2012 (excl.
RA/GA)
Totaal Overige fiscale maatregelen 2012
Totaal Geefwet
Totaal Wet uitwerking autobrief
Totaal pakket Belastingplan 2012 c.a. excl. RA/GA

2012

2013

2014

2015

struc.

– 1 030

– 1 358

– 931

– 880

– 829

2
– 24
0
– 1 372

2
– 22
0
– 1 678

2
– 22
0
– 1 191

2
– 22
0
– 1 120

2
– 22
0
– 1 069

1

Deze derving wordt gedekt binnen het totale koopkacht- en lastenpakket.
De opbrengst voor 2012 wordt ingezet ter dekking van de tijdelijke verlaging van de overdrachtsbelasting.
idem
4
De RDA-maatregel wordt via een nota van wijziging in het Belastingplan 2012 ingevoegd.
5
Deze maatregelen staan beschreven in het Belastingplan 2012 maar worden ingevoerd via een aanpassing van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965.
6
Dit is exclusief de koopkrachtmaatregelen à € 323 mln. die aanvullend binnen het vitaliteitspakket zijn genomen, deze zijn onder meer
opgenomen als onderdeel van de post «Aanpassing heffingskortingen, tarieven en schijflengtes». In 2012 wordt € 500 mln. incidenteel gebruikt ter
financiering van de tijdelijke verlaging van de overdrachtsbelasting.
7
Dit is exclusief het afschaffen van de arbeidskorting voor ouderen, dit is onderdeel van de post «Vitaliteitspakket, BP-deel», zie hiervoor de
paragraaf vitaliteitsregeling
2
3

Toelichting
In bovenstaande tabel staan de budgettaire effecten van de maatregelen
uit het pakket Belastingplan 2012 c.a.. Het gaat hierbij om de maatregelen
die zijn beschreven in de wetsvoorstellen Belastingplan 2012, Overige
fiscale maatregelen 2012, Geefwet, Wet uitwerking autobrief en de Wet
toepassing dwangsomregeling toeslagen. Het laatstgenoemde
wetsvoorstel heeft geen effect op het lastenbeeld. Een deel van de
maatregelen in het Belastingplan 2012 komt voort uit het Regeer- en
Gedoogakkoord. De opbrengsten hiervan worden aangewend voor het
weer op orde brengen van de overheidsfinanciën.
Lastenbeeld
De fiscale maatregelen zijn van invloed op het totale lastenbeeld dat
wordt beschreven in de Miljoenennota 2012. In onderstaande tabel is een
overzicht weergegeven van de fiscale maatregelen en daarmee samenhangende posten in het totale lastenbeeld. Hieruit blijkt dat het pakket
Belastingplan 2012 c.a. mede compensatie vormt voor hogere lasten,
voornamelijk als gevolg van hoger dan voorziene premies voor de
zorgkosten en de sectorfondsen.
Tabel 8 Totaal lasten (€ mln, -/- = lastenverlichting)
Onderwerp
Totaal pakket Belastingplan 2012 c.a. excl. RA/GA (zie tabel
7)
Enveloppe aanvullend innovatiepakket
Enveloppe werkkostenregeling
Bronnen van financiering
Uniformering Loonbegrip1
Compensatie assurantiebel. uit RA/GA (2012 t.b.v.
overdrachtsbelasting)
Bankenbelasting t.b.v. overdrachtsbelasting
Restant Vpb-grondslagverbreding (reparatie Bosal-gat)
t.b.v. Ovb
Lastenenveloppe bedrijven (RA/GA)
Overig lastenkader (m.n. hogere premies voor zorg en
sectorfondsen)
Totaal

2012

2013

2014

2015

struc.

– 1 372

– 1 678

– 1 191

– 1 120

– 1 069

0
0

– 100
– 100

– 100
– 100

– 100
– 100

– 100
– 100

155
60

0
60

0
60

0
60

0
60

300
59

0
0

0
0

0
0

0
0

120
678

250
1 568

370
961

500
760

500
709

0

0

0

0

0

1
In het Belastingplan 2011 is geld gereserveerd ten behoeve van de invoering van de Wet uniformering loonbegrip in 2012. Aangezien de invoering
is uitgesteld tot 2013 vallen de middelen voor 2012 vrij.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

45

Toelichting
In het najaar komt een eerste evaluatie beschikbaar van de werkkostenregeling. In het lastenbeeld is vanaf 2013 € 100 mln. gereserveerd voor
mogelijke aanpassingen aan de werkkostenregeling naar aanleiding van
de evaluatie. Daarnaast is eveneens vanaf 2013 € 100 mln. gereserveerd
ten behoeve van een aanvullend innovatiepakket, zie hiervoor paragraaf
2.2.6. De resterende derving wordt gefinancierd uit de in de tabel
zichtbare posten.
De tijdelijke verlaging van de overdrachtsbelasting (Ovb) wordt voor 2011
en 2012 (€ 1,2 mld.) incidenteel gefinancierd uit1:
– het vitaliteitspakket (€ 500 mln., zie hiervoor de paragraaf vitaliteitspakket),
– de te introduceren bankenbelasting (€ 300 mln.),
– Vpb-maatregelen waaronder renteaftrekbeperking overnameholding
(€ 31 mln.), objectvrijstelling vaste inrichtingen (€ 250 mln.) en een
nog in te vullen restant (€ 59 mln., reparatie Bosal-gat),
– de compensatie van de verhoging van de assurantiebelasting
(€ 60 mln.).
Budgettaire gevolgen nieuwe renteregeling
De nieuwe renteregeling komt in de plaats van de voorgestelde differentiatie van de heffings- en invorderingsrente, die was opgenomen in het
Regeer- en Gedoogakkoord. Met de differentiatie was beoogd een
ombuiging te bereiken van structureel € 344 mln. (vanaf 2017).
De ombuiging die met de belastingrente wordt bereikt kent een andere
verdeling (kasritme) dan de differentiatie-variant. Dit leidt tot een aantal
beperkte mutaties in het begrotingsbeeld.
In enkele jaren (2013, 2016 en 2017) wordt de oorspronkelijke taakstelling
niet gehaald. Aangezien er zowel intertemporeel als structureel sprake is
van een positief saldo kunnen deze tegenvallers worden geaccepteerd. De
structurele opbrengst van de nieuwe renteregeling bedraagt € 0,4 mld.
(vanaf 2018). Dit zijn geen belastinginkomsten maar besparingen op de
uitgaven van de rijksoverheid.
Tabel 8 Opbrengst nieuwe renteregeling (in € mld.; -/- = lagere uitgaven)

Opbrengst differentiatie Regeer- en
Gedoogakkoord
Opbrengst nieuwe renteregeling
verschil met RA

2013

2014

2015

2016

2017

Struct

0,09

0,06

0,17

0,29

0,34

0,34

0,04
– 0,05

0,13
0,07

0,22
0,05

0,25
– 0,04

0,32
– 0,02

0,40
0,06

Budgettaire gevolgen toeslagen
Het pakket Belastingplan 2012 c.a. bevat tevens maatregelen die van
invloed zijn op de begrotingen van het ministerie van Binnenlandse Zaken
en Koninkrijksrelaties (begrotingshoofdstuk VII) respectievelijk van het
ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid (begrotingshoofdstuk
XV). In de eerste plaats gaat het hierbij om de in het wetsvoorstel Overige
fiscale maatregelen 2012 opgenomen IBO-maatregelen Toeslagenen de
fictie bij ontbrekende inkomensgegevens voor de toeslagen. Voorts gaat
het om de in dit wetsvoorstel opgenomen wijziging van de zelfstandigenaftrek en de aftrek uitgaven voor levensonderhoud van kinderen.
Hieronder staat een overzicht van deze budgettaire effecten.
1

Zie hiervoor de brief van de minister en
staatssecretaris van Financiën van 1 juli 2011,
Kamerstukken II 2010/11, 31 371, nr. 364.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

46

Tabel 9 Budgettaire effecten uitgaven (in € mln.; -/- = lagere uitgaven)
Onderwerp

BZK

SZW

Beperking herleiden inkomen bij overlijden
Opheffen 10%-regeling
Doorwerking overige aanpassingen BP 2012 c.a.
Totaal

5,4
– 4,9
–4
– 3,5

0,4
Nihil
– 2,0
– 1,6

De budgettaire effecten van voornoemde maatregelen op de zorgtoeslag
bedragen € 9,6 mln. en zijn opgenomen in het lastenkader.
7. EU-aspecten
Met de aanpassing van de buitenlandse belastingplicht voor bepaalde
buitenlandse lichamen en de buitenlandse AB-regeling wordt uitvoering
gegeven aan het met redenen omkleed advies van de Europese
Commissie tot wijziging van deze regelingen.1
De wijziging van de reikwijdte van de afdrachtvermindering onderwijs
neemt een mogelijke spanning met het Verdrag betreffende de werking
van de EU en de EER-overeenkomst weg.
De verruiming van de werkingssfeer van de teruggaafregeling in de
dividendbelasting voorkomt discussie over de verenigbaarheid met het
EU-recht (vrijheid van kapitaalverkeer).
8. Duurzaamheidsaspecten
Met de motie Koffeman2 heeft de Eerste Kamer verzocht om de
duurzaamheidseffecten van alle fiscale maatregelen met nadruk mee te
wegen en hierover te rapporteren. Hieronder worden de fiscale maatregelen in dit wetsvoorstel besproken die effect hebben op de
duurzaamheid. Het gaat om de directe effecten op de winning en het
gebruik van de schaarse natuurlijke hulpbronnen en de effecten op de
uitstoot van broeikasgassen en fijnstof. Alle overige maatregelen hebben
geen direct effect op de duurzaamheid.
Afschaffing afvalstoffenbelasting

1

Zie IP/10/1252.
Kamerstukken I 2010/11, 32 504, I.
3
Brief nog niet verstuurd, Kamerstuknummer
nog toevoegen op later tijdstip.
4
Onderzoek «Grondwaterbelasting nader
bezien. Aspecten verbonden aan overheveling
van de grondwaterbelasting naar een
provinciale bestemmingsheffing en aan
afschaffing van de grondwaterbelasting» van
Interdepartementale werkgroep grondwaterbelasting (bijlage bij Kamerstukken II
2006/2007, 30 887, nr. 7).

Er gaat een negatieve prikkel uit van het afschaffen van de afvalstoffenbelasting op de duurzaamheid. Daar tegenover staat een positief duurzaamheidseffect van aanpalend beleid. Per saldo is de verwachting dat de
afschaffing van de afvalstoffenbelasting niet zal leiden tot een toename
van het storten van de hoeveelheid herbruikbare of verbrandbare
afvalstoffen. Het storten van afval wordt momenteel ook effectief
ontmoedigd door het afvalbeleid, zowel op nationaal (Landelijk Afvalbeheerplan) als op Europees niveau (Kaderrichtlijn afval). Daarnaast zal het
kabinet in de toekomst verscherpt handhaven en nieuwe stortverboden
instellen voor bepaalde afvalstromen. De staatssecretaris van Infrastructuur en Milieu heeft hierover eind augustus een brief aan Tweede
Kamer3 gestuurd.

2

Afschaffing grondwaterbelasting en leidingwaterbelasting
Over het afschaffen van de grondwaterbelasting is in 2007 een rapport
naar de Kamer verstuurd4. Daarin is geconcludeerd dat de gevolgen van
afschaffing van deze belasting voor het milieu naar verwachting beperkt
zullen zijn. Ook de effecten van het afschaffen van de leidingwaterbelasting zullen naar verwachting zeer beperkt zijn. De doelstelling om
waterverbruik te verminderen wordt momenteel ook vanuit de van

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

47

Europese commissie opgepakt. De Europese commissie is bezig met het
opstellen van een richtlijn om het watergebruik in Europa met dertig
procent te verminderen.
Afschaffing verpakkingenbelasting
In opdracht van het ministerie van Financiën heeft CE Delft in 2010 een
evaluatie van de milieueffecten van de (naar broeikasgasemissies
gedifferentieerde) verpakkingenbelasting uitgevoerd.1 Deze evaluatie was
specifiek gericht op de klimaateffecten van de verpakkingenbelasting en
leidt tot de conclusie dat de milieueffecten beperkt zijn. Afschaffing van de
verpakkingenbelasting zal derhalve ook een beperkt effect hebben op de
duurzaamheid.
Afschaffing Eurovignet
De afschaffing van het Eurovignet zal leiden tot een positief effect op de
duurzaamheid, omdat de afschaffing wordt gedekt door een verhoging
van de motorrijtuigenbelasting voor zware vrachtwagens. Het positieve
effect wordt bereikt doordat de belastingdruk sterker dan nu wordt gelegd
bij de vervuilende vrachtwagens.
9. Uitvoeringskosten Belastingdienst
De in het Belastingplan 2012 opgenomen maatregelen zijn uitvoerbaar en
handhaafbaar door de Belastingdienst. Er wordt in 2014 een netto
structurele besparing bereikt van € 15,3 mln. Deze besparing is vooral het
gevolg van het vervallen van de uitvoeringsorganisatie benodigd voor de
kleine belastingen (belasting op pruim- en snuiftabak en de belastingen
op frisdranken, verpakkingen, afvalstoffen en leidingwater) en de
afschaffing van het Eurovignet. Ook wordt met de invoering van de
nieuwe renteregeling een structurele besparing op uitvoeringskosten
bereikt. Voorts leidt de aanpassing van de 30%-regeling tot een kleine
structurele besparing. Daartegenover staan kosten in verband met de
introductie van de vitaliteitsregeling en eenmalige systeemkosten in het
kader van de nieuwe renteregeling en de objectvrijstelling voor vaste
inrichtingen. De overige in het Belastingplan 2012 opgenomen maatregelen leiden niet tot wijzigingen in de uitvoeringskosten en kunnen via
reguliere jaaraanpassing van de systemen en processen van de Belastingdienst worden uitgevoerd.
Tabel 10 Uitvoeringskosten en besparingen Belastingplan 2012 (bedragen in mln. €)

Uitvoeringskosten
Besparingen
Saldo

2012

2013

2014

2015

2016

3,4
– 3,7
– 0,3

4,3
– 17,8
– 13,5

4,3
– 19,6
– 15,3

4,3
– 19,6
– 15,3

4,3
– 19,6
– 15,3

10. Gevolgen voor bedrijfsleven en burger
In deze paragraaf worden de gevolgen voor de administratieve lasten
voor burgers en bedrijfsleven voor zover relevant per maatregel toegelicht
en waar van toepassing gekwantificeerd. Het wetsvoorstel leidt per saldo
tot een reductie van de administratieve lasten van € 28 mln. voor
bedrijven en een verzwaring voor burgers met 10 000 uren.

1

Bijlage bij Kamerstuk 32 123-IXB, nr. 18.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

48

Kleine belastingen
De afschaffing van de kleine belastingen levert structureel € 24 mln. aan
besparing van administratieve lasten op. Belastingplichtigen voor deze
heffingen hoeven niet langer aangifte en afdracht te verzorgen. Tevens
vervallen de informatieverplichtingen ten behoeve van de controle.
Hiertegenover staat dat door het vervallen van de verpakkingenbelasting
er geen informatie vanuit de Belastingdienst beschikbaar is ten behoeve
van de informatieverstrekkingen over afvalstromen van het ministerie van
I&M aan Brussel. Deze zal op een andere wijze vormgegeven worden
waarbij gestreefd wordt de administratieve lasten zo laag mogelijk te
houden.
Heffingskortingen
Op gebied van de heffingskortingen in de Wet IB 2001 wordt een aantal
wijzigingen voorgesteld, waarbij sprake is van een beperking van de
reikwijdte van de regelingen. Alleen ingeval van de alleenstaandeouderkorting leidt dit tot substantiële verandering in het aantal gebruikers
van de regeling, namelijk een verlaging van het aantal gerechtigden van
100 000.1 Daarnaast leidt de samenvoeging van de arbeidskorting en de
doorwerkbonus tot een besparing van de administratieve lasten omdat de
doorwerkbonus niet meer apart via een IB-aangifte hoeft te worden
verzilverd, maar al in de loonheffing wordt verzilverd. Dit leidt tot een
besparing van 25 000 uur.
Flexsparen
Door het afschaffen van de spaarloonregeling en de levensloopregeling
nemen de administratieve lasten voor werkgevers af. Omdat flexsparen
wordt vormgegeven binnen de inkomstenbelasting en niet in de
loonheffing, ontstaan er voor de werkgevers geen nieuwe administratieve
lasten. De administratieve lasten van de burger zal beperkt toenemen. De
storting op een flexspaarrekening wordt een aftrekpost voor de inkomstenbelasting. Daarnaast zal die aftrekpost ook leiden tot het indienen van
extra aangiften inkomstenbelasting. Ook voor banken en verzekeraars
treden wijzigingen op. De administratieve lasten blijven voor deze partijen
echter grosso modo gelijk, omdat de verplichting in het kader van
spaarloon en levensloop worden vervangen door renseignering van
gegevens over inleg en inhoudingsplicht bij opname van geld van de
flexspaarrekening. Per saldo leidt flexsparen bij bedrijven tot een
besparing van de administratieve lasten van € 3,7 mln. Bij burgers tot een
verhoging met 50 000 uren.
Vpb-maatregelen

1

De leeftijdsgrens die geldt voor het
niet-inkomensafhankelijke deel van de
alleenstaande-ouderkorting wordt verlaagd
van 27 naar 18 jaar. Tegelijkertijd wordt
voorgesteld om het recht op alleenstaandeouderkorting toe te kennen op basis van de
leeftijd van het jongste kind. Dit is een
versoepeling ten opzichte van de huidige
situatie waarin geldt dat géén van de kinderen
ouder mag zijn dan de geldende leeftijdsgrens. Als resultante wordt een afname van
het aantal belastingplichtigen dat gebruik
maakt van deze regeling verwacht van ca.
100 000.

Invoering van een objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten leidt per saldo niet tot een wijziging voor de administratieve
lasten van belastingplichtigen in de vennootschapsbelasting die winst uit
een andere staat genieten, aangezien zoveel mogelijk aangesloten wordt
bij de bestaande systematiek. Belastingplichtigen zullen de winsten uit
een andere staat moeten bijhouden, net als onder de huidige regelgeving,
indien zij in aanmerking willen komen voor een eventueel aftrekbaar
stakingsverlies.
De met de maatregelen tegen de overnameholdingconstructies gemoeide
administratieve lasten voor het bedrijfsleven zullen naar het zich laat
aanzien gering zijn aangezien de aftrek van overnamerente tot een bedrag

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

49

van € 1 mln. ongemoeid wordt gelaten. De maatregelen zullen naar
verwachting dan ook slechts een beperkt aantal belastingplichtigen
treffen.
De aanpassing van de buitenlandse belastingplicht voor bepaalde
buitenlandse lichamen zal ten opzichte van de huidige situatie tot een
geringe administratieve lastenverlichting leiden. Door de wetswijziging
vervalt de in het bestaande beleid opgenomen verplichting voor het
buitenlandse lichaam om jaarlijks een kopie van de jaarstukken bij de
inspecteur aan te leveren.
De meer gerichte toepassing van de buitenlandse AB-regeling in de Wet
Vpb 1969 en de flankerende maatregel in de Wet DB 1965 sluiten aan bij
het huidige uitvoeringsbeleid van de Belastingdienst. Deze maatregelen
leiden derhalve niet tot extra administratieve lasten.
Dividendbelasting
De openstelling van de teruggaafregeling in de dividendbelasting voor
vrijgestelde lichamen in derde landen zal leiden tot een zeer beperkte
toename van de administratieve lasten. Dit betreft de lichamen die een
beroep op de regeling gaan doen.
Kindregelingen
Door de beperking van de doelgroep bij de aftrek voor levensonderhoud
kinderen en de afschaffing van de kindertoeslag in box 3 treedt er een
vermindering van de administratieve lasten op van 15 000 uren.
Nieuwe renteregeling
Door de nieuwe renteregeling zullen 8 van de 10 mln.
IB-belastingplichtigen niet meer met rente te maken krijgen. Hierdoor
neemt naar verwachting het aantal contacten van belastingplichtigen met
de Belastingdienst flink af. De afname in de vorm van brieven, klachten,
telefoonverkeer en dergelijke neemt af met 160 000 contacten. Ook het
aantal bezwaar- en beroepschriften daalt, naar verwachting met ongeveer
10 000.
Uitbreiding vrijwillige voortzetting
De uitbreiding van de faciliteit voor vrijwillige voortzetting betekent voor
burgers die hier gebruik van kunnen en willen maken dat ze dit dienen aan
te geven en dat ze jaarlijks een overzicht van hun inkomen aan de
pensioenuitvoerder moeten overleggen. De administratieve lasten voor
burgers stijgen hierdoor met 3 000 uren. Pensioenuitvoerders die de
verlengde vrijwillige voortzetting willen aanbieden zullen aangeleverde
inkomensgegevens moeten verwerken in de premiehoogte en pensioenopbouw.
Tijdelijke verlaging tarief overdrachtsbelasting
Het voorstel leidt tot beperkte extra administratieve lasten voor het
notariaat. De notaris doet immers de aangifte overdrachtsbelasting en is
hoofdelijk aansprakelijk voor de door de verkrijgende partij verschuldigde
overdrachtsbelasting. De notaris zal zich er dus van moeten vergewissen
welk tarief verschuldigd is. Het besluit van 1 juli 2011 heeft terugwerkende
kracht tot en met 15 juni 2011 en is dus ook van toepassing op akten die
vóór de bekendmaking daarvan al waren gepasseerd. In deze akten is
melding gemaakt van 6 % overdrachtsbelasting. De notaris zal in deze

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

50

gevallen (voor de verkrijger) een verzoek tot vermindering of restitutie
moeten doen.
Vaste verandermomenten
De maatregelen in dit wetsvoorstel houden de vaste verandermomenten
van 1 januari en 1 juli aan. De wijzigingen met betrekking tot accijnszegels
en de daarmee samenhangende wijziging van de heffingssystematiek
voor de tabaksaccijns treden in werking met ingang van 1 juni 2012. Deze
datum valt niet samen met de vaste verandermomenten. Er is echter voor
deze datum gekozen in verband met aanbesteding van het contract voor
de partij die het drukken en uitgeven van accijnszegel op zich neemt. Dit
contract start op 1 juni 2012.
Advies Actal
Actal heeft advies uitgebracht op onderwerpen uit het pakket Belastingplan 2012 c.a. die voortvloeien uit de Fiscale agenda. Dit advies treft u
aan in bijlage 2. Actal is, net als het kabinet, enthousiast over het
afschaffen van de 7 kleine belastingen. Actal verwacht dat dit zal bijdragen
aan het terugdringen van «gedoe» tussen de Belastingdienst en de
belastingplichtigen. Actal constateert verder dat het kabinet nog mogelijkheden voor administratieve lastenreducties onbenut laat door niet alle in
de Fiscale agenda genoemde grondslagversmallers af te schaffen. Het
kabinet beschouwt dit onderdeel van het advies als een ondersteuning
van het beleid om te bezien of grondslagversmallers nog wel nuttig/
noodzakelijk zijn. In de Fiscale agenda is aangegeven dat eind 2011 en het
eerste half jaar van 2012 er nog verkenningen en voorstellen zullen
volgen, onder meer op het terrein van de loonsomheffing, de winstbox en
«verschuiving en vereenvoudiging». Hierbij zullen de administratieve
lasten een grote rol spelen maar dient het kabinet ook te kijken naar
bijvoorbeeld de budgettaire inpasbaarheid en het maatschappelijke- en
politieke draagvlak voor de concrete maatregelen uit de verschillende
verkenningen en voorstellen. Bij concrete indiening van voorstellen zal,
zoals ook nu gebruikelijk, uitgebreid stilgestaan worden bij de effecten op
de administratieve lasten.
Naar aanleiding van de overige adviezen van Actal zijn de wetsvoorstellen
als volgt aangepast:
– in bovenstaande paragraaf zijn de effecten op het informatieverkeer
tussen belastingplichtigen en de Belastingdienst als gevolg van de
nieuwe renteregeling toegevoegd,
– in het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2012 zijn in de
paragraaf «Gevolgen voor burgers en bedrijven» de gevolgen van de
administratieve lasten van de maatregelen rondom informatieverplichting toegevoegd,
– in het wetsvoorstel Uitwerking autobrief is in de paragraaf «Gevolgen
voor bedrijfsleven en burger» een reactie toegevoegd over het advies
om de vereiste bewijslast van een rittenadministratie bij de «verklaring
van geen privé gebruik» achterwege te laten.
Bijlage 1 Budgetsystematiek S&O-afdrachtvermindering

1

Kamerstukken II 2010/11, 32 504, nr. 3,
blz. 10.

In het Belastingplan 2011 is toegezegd dat een nadere invulling van de
budgetsystematiek van de afdrachtvermindering speur- en ontwikkelingswerk (S&O) zal plaatsvinden.1 De minister van Economische Zaken,
Landbouw en Innovatie en de staatssecretaris van Financiën hebben de
volgende afspraken gemaakt voor het vaststellen van de percentages
afdrachtvermindering S&O.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

51

De afdrachtvermindering S&O is een zogenoemde gebudgetteerde
belastinguitgave. De realisatie van het budgettaire beslag kan pas na
afloop van het begrotingsjaar worden vastgesteld. In de nieuwe systematiek is daarom bepaald dat sprake moet zijn van een meerjarig
budgettair evenwicht dat als volgt wordt geëffectueerd.
1. Een budgettaire overschrijding over het jaar t-1 wordt gecompenseerd in de begroting voor het jaar t+1. Compensatie in het budget
voor het begrotingsjaar t is niet mogelijk, omdat het begrotingsjaar t
al gaande is, terwijl de realisatie over het jaar t-1 dan nog niet bekend
is.
Een overschrijding over het jaar t-1 betekent dat het budget voor het
jaar t+1 verlaagd wordt met het bedrag van de overschrijding over
het jaar t-1 en dat de percentages in de afdrachtvermindering S&O
voor het jaar t+1 worden aangepast aan het verlaagde beschikbare
budget. Spiegelbeeldig wordt een onderuitputting over het jaar t-1
toegevoegd aan het budget voor het begrotingsjaar t+1 en worden de
percentages afdrachtvermindering S&O voor het jaar t+1 aangepast
aan het verhoogde beschikbare budget. Zodoende worden overschrijdingen en onderuitputtingen over het jaar t-1 volledig gecompenseerd in de begroting voor het jaar t+1.
2. Gegeven het beschikbare budget voor het jaar t+1, zullen bekende
gegevens over de ontwikkeling van het jaar t invloed kunnen hebben
op de hoogte van de vaststelling van de percentages afdrachtvermindering S&O. Doel van deze systematiek is het bereiken van een
meerjarige budget egalisatie waarmee een evenwicht wordt bereikt
tussen budget en realisatie. De beide ministeries maken gezamenlijk
een inschatting van het verwachte gebruik van de afdrachtvermindering S&O met behulp van de beschikbare gegevens over de feitelijke
ontwikkeling van het budgettaire beslag en de onderliggende
factoren daarvan.
De hoogte van de percentages afdrachtvermindering S&O is
structureel, maar elk begrotingsjaar kunnen wijzigingen van de
hoogte van de percentages plaatsvinden bij ministeriële regeling van
de minister van Economische Zaken, Landbouw en Innovatie.
3. De beide ministeries stellen jaarlijks vast:
a. in april van het jaar t: de voorlopige realisatie van het budgettaire beslag van de afdrachtvermindering S&O over het jaar t-1,
ten behoeve van het jaarverslag Rijk over het jaar t-1;
b. in juli van het jaar t: de definitieve realisatie van het budgettaire
beslag over het jaar t-1, ten behoeve van het vaststellen van de
benodigde compensatie in het budget voor het begrotingsjaar
t+1 (te vermelden in de Miljoenennota voor het jaar t+1);
c. aan het eind van het jaar t: de ontwikkeling van het budgettaire
beslag over het jaar t, ten behoeve van het vaststellen van de
percentages voor het begrotingsjaar t+1, gegeven het beschikbare budget voor het begrotingsjaar t+1 (zie punt b).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

52

Bijlage 2 Advies Actal

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

53

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

54

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

55

II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING
Artikel I
Artikel I, onderdelen A en B (artikelen 2.10 en 2.10a van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Ingevolge artikel I, onderdelen A en B, worden de tabel van artikel 2.10,
onderscheidenlijk de tabel van artikel 2.10a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) vervangen. Daarbij is ten opzichte van de
bestaande tabellen een aantal wijzigingen aangebracht, die onderdeel zijn
van het koopkrachtpakket voor het jaar 2012. Het percentage van de eerste
schijf is gewijzigd van 1,85 in 1,95. Verder is de lengte van de derde schijf,
na de inflatiecorrectie voor 2012, beleidsmatig verkleind met onderscheidenlijk € 150. Bij de in de tabel opgenomen bedragen is voorts reeds
rekening gehouden met de inflatiecorrectie van artikel 10.1 van de Wet IB
2001 die per 1 januari 2012 wordt toegepast. De vervanging van de
tabellen zal om die reden plaatsvinden nadat de zogenoemde automatische inflatiecorrectie per 1 januari 2012 is toegepast.
Artikel I, onderdeel C (artikel 3.68 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Het bedrag dat wordt genoemd in artikel 3.68, eerste lid, van de Wet IB
2001 wordt verlaagd van € 11 882 (bedrag 2011) naar € 9 382 (in cijfers
2011). Deze verlaging is toegelicht in het algemeen deel van deze
memorie. Het in genoemd artikel opgenomen bedrag wordt jaarlijks
geïndexeerd voor de inflatie, zodat reeds per 1 januari 2012 een ander
bedrag zal gelden dan € 9382.
Artikel I, onderdeel D (artikel 3.76 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
In het tweede lid van artikel 3.76 van de Wet IB 2001 is de hoogte van de
zelfstandigenaftrek opgenomen. Thans is de hoogte gerelateerd aan de
omvang van de in het kalenderjaar genoten winst. Daarbij wordt de
hoogte van de aftrek vastgesteld aan de hand van een tabel met acht
schijven. Wanneer de ondernemer meer winst maakt en daardoor in een
hogere schijf valt, krijgt hij ingevolge die tabel een lagere zelfstandigenaftrek. Voorgesteld wordt om de tabel in genoemd artikel 3.76, tweede lid,
te vervangen door één bedrag van € 7280. Dit betekent dat de hoogte van
de zelfstandigenaftrek onafhankelijk wordt van de winst en dat de aftrek
dus voor elke ondernemer die aan het urencriterium voldoet hetzelfde is.
Artikel I, onderdeel E (artikel 3.127 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijzigingen van het eerste en vierde lid van artikel 3.127 van de Wet IB
2001 houden verband met de voorgestelde afschaffing van de spaarloonregeling. Gelet op de omstandigheid dat de op spaarloon betrekking
hebbende passages in artikel 3.127 van de Wet IB 2001 in de praktijk per
saldo niet of nauwelijks praktisch belang hebben, kunnen deze passages
om die reden zonder overgangsregeling vervallen.
Artikel I, onderdeel F (artikel 5.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Met de wijziging van artikel 5.5 van de Wet IB 2001 komt de verhoging van
het heffingsvrije vermogen in box 3 bij belastingplichtigen die gezag
uitoefenen over een minderjarig kind (de kindertoeslag) te vervallen. Deze
maatregel maakt onderdeel uit van het pakket kindregelingen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

56

Artikel I, onderdeel G (artikel 5.11 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
In verband met de voorgestelde afschaffing van de spaarloonregeling per
1 januari 2012 kan ook artikel 5.11 van de Wet IB 2001 per 1 januari 2012
vervallen. Voor de vóór 1 januari 2012 in het kader van de spaarloonregeling opgebouwde geblokkeerde spaartegoeden, aandelenoptierechten,
aandelen en winstbewijzen wordt in het voorgestelde artikel 10a.10 van de
Wet IB 2001 op dit punt een overgangsregeling getroffen.
Artikel I, onderdeel H (artikel 6.13 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
In artikel 6.13 van de Wet IB 2001 is de persoonsgebonden aftrekpost ter
zake van uitgaven voor levensonderhoud van kinderen opgenomen. Zoals
in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht wordt de in die
persoongebonden aftrekpost opgenomen leeftijdsgrens verlaagd van 30
naar 21 jaar. Hiertoe dient artikel 6.13, eerste lid, van de Wet IB 2001 te
worden gewijzigd. De wijziging van artikel 6.13, tweede lid, van die wet
vloeit eveneens voort uit de hiervoor genoemde verlaging van de
leeftijdsgrens naar 21 jaar. De huidige tekst van het genoemde tweede lid
ziet op het voorkomen van samenloop tussen de aftrek van uitgaven voor
levensonderhoud van kinderen met de aftrek van uitgaven voor specifieke
zorgkosten of met de aftrek van weekenduitgaven voor gehandicapten.
Aangezien de aftrek van weekenduitgaven voor gehandicapten ingevolge
de voorgestelde wijziging van artikel 6.25 van de Wet IB 2001 gaat gelden
voor personen van 21 jaar of ouder en de aftrek uitgaven voor levensonderhoud van kinderen ingevolge onderhavige wijziging gaat gelden voor
personen tot 21 jaar, kan samenloop van deze aftrekposten zich niet
langer voordoen. Het gedeelte van de tekst van artikel 6.13, tweede lid,
van de Wet IB 2001 dat op deze samenloop ziet, wordt dan overbodig en
kan daarom vervallen.
Artikel I, onderdeel I (artikel 6.18 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
In artikel 6.18 van de Wet IB 2001 zijn enkele beperkingen opgenomen
voor de aftrek van uitgaven voor specifieke zorgkosten. Er wordt een
beperking toegevoegd die ziet op de samenloop tussen de aftrek van
uitgaven voor specifieke zorgkosten en de aftrek van weekenduitgaven
voor gehandicapten. Op grond van de voorgestelde verlaging van de in de
regeling voor de aftrek van weekenduitgaven voor gehandicapten
opgenomen leeftijdsgrens van 27 naar 21 jaar kan er samenloop ontstaan
tussen deze beide regelingen. De aftrek van uitgaven voor specifieke
zorgkosten is op grond artikel 6.16 van de Wet IB 2001 onder meer van
toepassing op uitgaven die zijn gedaan voor kinderen jonger dan 27 jaar
waardoor bepaalde uitgaven voor personen die ouder dan 20 jaar maar
jonger dan 27 jaar zijn onder beide regelingen zouden kunnen vallen. Om
deze samenloop te voorkomen, wordt bepaald dat uitgaven die aftrekbaar
zijn binnen de regeling voor de weekenduitgaven voor gehandicapten,
niet aftrekbaar zijn als uitgaven voor specifieke zorgkosten.
Artikel I, onderdeel J (artikel 6.25 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
In artikel 6.25 van de Wet IB 2001 is de persoonsgebonden aftrekpost ter
zake van weekenduitgaven voor gehandicapten opgenomen. Deze
regeling geldt alleen voor weekenduitgaven voor gehandicapten die 27
jaar of ouder zijn. In samenhang met de voorgestelde verlaging van de
leeftijdsgrens binnen de regeling voor de uitgaven voor levensonderhoud
van kinderen naar 21 jaar wordt de regeling voor de weekenduitgaven
voor gehandicapten verruimd door de leeftijdsgrens overeenkomstig te
verlagen. De beperking van de aftrek van weekenduitgaven voor
gehandicapten tot personen ouder dan 27 jaar vindt zijn achtergrond in de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

57

veronderstelling dat uitgaven voor gehandicapten die ouder dan 20 jaar
maar jonger dan 27 jaar zijn, meelopen in de aftrek van uitgaven voor
levensonderhoud van kinderen. Met het vervallen van de aftrek voor die
groep binnen de uitgaven voor levensonderhoud van kinderen bestaat er
geen rechtvaardiging meer voor de beperking van de weekenduitgaven
voor gehandicapten tot personen van 27 jaar of ouder. Ook deze leeftijdsgrens wordt daarom teruggebracht naar 21 jaar.
Artikel I, onderdelen K en S (artikelen 8.2 en 8.18a van de Wet inkomstenbelasting 2001)
In verband met de voorgestelde afschaffing van de levensloopregeling per
1 januari 2012 dienen ook de bepalingen die mede of uitsluitend
betrekking hebben op de levensloopverlofkorting (artikelen 8.2 en 8.18a
van de Wet IB 2001) per die datum te worden aangepast, onderscheidenlijk te vervallen.
Artikel I, onderdeel L (artikel 8.9 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De in artikel I, onderdeel L, opgenomen wijziging van artikel 8.9, eerste lid,
van de Wet IB 2001 houdt verband met de voorgestelde afschaffing van de
levensloopregeling met ingang van 1 januari 2012. Bij deze afschaffing
van de levensloopregeling kan ook de verwijzing naar de levensloopverlofkorting in artikel 8.9, eerste lid, vervallen.
De wijziging van artikel 8.9, tweede lid, van de Wet IB 2001 ziet op de
verhoging van het maximum van de gecombineerde heffingskorting bij de
minstverdienende partner. Met de wijzigingen van artikel 8.9 van de Wet
IB 2001 per 1 januari 2012, 2013 en 2014 wordt bewerkstelligd dat de
uitzondering voor de minstverdienende partner met jonge kinderen en de
uitzondering voor de minstverdienende partner geboren vóór
1 januari 1972 maar na 31 december 1962 stapsgewijs worden afgeschaft.
De afschaffing van de uitzonderingen vindt plaats door gedurende de
kalenderjaren 2012 tot en met 2014 het in aanmerking te nemen
percentage van de algemene heffingskorting, genoemd in artikel 8.9,
tweede lid, tweede volzin (nieuw), van de Wet IB 2001, in gelijke stappen
van 13 1/3%-punt te verlagen. Om die reden is in de tekst van artikel 8.9,
tweede lid, tweede volzin (nieuw), van de Wet IB 2001 een percentage van
86 2/3 opgenomen en wordt voorgesteld het percentage voor het jaar
2013 te verlagen tot 73 1/3. Met het voorstel om artikel 8.9, tweede lid,
tweede volzin (nieuw), per 1 januari 2014 te laten vervallen, geldt voor het
jaar 2014 automatisch het dan geldende percentage van artikel 8.9, eerste
lid, van de Wet IB 2001 van 60 ook voor deze groep. Na 2014 vindt de
verlaging van de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan deze
minstverdienende partner volgens de in artikel 10.6a, eerste lid, van de
Wet IB 2001 opgenomen hoofdregel plaats. Op grond van die bepaling
wordt uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de minstverdienende partner afgebouwd met 6 2/3% per jaar. Na 2014 geldt alleen voor
de minstverdienende partner geboren vóór 1 januari 1963 nog een
uitzondering op de afbouw van de uitbetaling van de algemene heffingskorting.
De wijziging met ingang van 1 januari 2012 van artikel 8.9, vierde lid, van
de Wet IB 2001 hangt samen met de voorgestelde verlaging met ingang
van die datum van de leeftijdsgrens binnen de aftrek van uitgaven voor
levensonderhoud van kinderen van 30 naar 21 jaar. Genoemd vierde lid
beoogt samenloop tussen de regeling van de aftrek van uitgaven voor
levensonderhoud van kinderen enerzijds en de regeling van verhoging
van het maximum van de gecombineerde heffingskorting bij een
minstverdienende partner anderzijds, te voorkomen. Door de verlaging
van de leeftijdsgrens binnen de uitgaven voor levensonderhoud van
kinderen kan bedoelde samenloop zich met ingang van 1 januari 2012

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

58

alleen nog voordoen indien het uitgaven voor levensonderhoud van
kinderen tot een leeftijd van 21 jaar betreft. Daarom wordt de leeftijdsgrens in artikel 8.9, vierde lid, verlaagd van 30 naar 21 jaar.
Artikel I, onderdeel M (artikel 8.10 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 8.10 van de Wet IB 2001 betreft de aanpassing van
de algemene heffingskorting. Deze wijziging maakt deels deel uit van het
pakket wijzigingen kindregelingen zoals toegelicht in het algemeen deel
van deze memorie. Op grond hiervan wordt de algemene heffingskorting
verlaagd met € 20. Tevens wordt in het kader van het koopkrachtpakket
voorgesteld de algemene heffingskorting te verhogen met € 45. Per saldo
resteert een verhoging van de algemene heffingskorting met € 25. Deze
verhoging wordt toegepast nadat de zogenoemde automatische inflatiecorrectie per 1 januari 2012 is toegepast.
Artikel I, onderdeel N (artikel 8.11 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging in artikel 8.11 van de Wet IB 2001 betreft enerzijds de
verhoging van het maximum van de arbeidskorting met € 10. Deze
wijziging maakt deel uit van het koopkrachtpakket voor het jaar 2012 en
wordt toegepast nadat de zogenoemde automatische inflatiecorrectie per
1 januari 2012 is toegepast.
Daarnaast wordt voorgesteld de verhoging van de arbeidskorting voor
belastingplichtigen van 57 jaar en ouder die een arbeidsinkomen
genieten, opgenomen in artikel 8.11, derde lid, van de Wet IB 2001, met
ingang van 1 januari 2012 te laten vervallen als onderdeel van het
vitaliteitpakket dat is toegelicht in het algemeen deel van deze memorie.
Artikel I, onderdeel O (artikel 8.12 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 8.12 van de Wet IB 2001 betreft de aanpassing van
de doorwerkbonus. De wijziging is een uitvoering van het Regeer- en
Gedoogakkoord, zij het in een aangepaste vorm. Deze is toegelicht in het
algemeen deel van deze memorie. Voorgesteld wordt om de volgende
percentage van de doorwerkbonusgrondslag te wijzigen. Voor de
belastingplichtige die bij het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 61
jaar heeft bereikt maar nog niet de leeftijd van 62 jaar, wordt het
percentage gewijzigd van 5% naar 1,5%. Voor de belastingplichtige die bij
het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 62 jaar heeft bereikt maar
nog niet de leeftijd van 63 jaar, wordt het percentage gewijzigd van 7%
naar 6%. Tot slot wordt voor de belastingplichtige die bij het begin van het
kalenderjaar de leeftijd van 63 jaar heeft bereikt maar nog niet de leeftijd
van 64 jaar, het percentage gewijzigd van 10% naar 8,5%.
Artikel I, onderdeel P (artikel 8.14a van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijzigingen van artikel 8.14a van de Wet IB 2001 betreffen de
aanpassing van de inkomensafhankelijke combinatiekorting. Deze
wijzigingen maken deel uit van het koopkrachtpakket voor het jaar 2012 en
worden toegepast nadat de zogenoemde automatische inflatiecorrectie
per 1 januari 2012 is toegepast.
Artikel I, onderdeel Q (artikel 8.15 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Met de wijziging van artikel 8.15, eerste lid, onderdeel c, van de Wet IB
2001 wordt beoogd de reikwijdte van de alleenstaande-ouderkorting te
beperken tot de belastingplichtige met een kind dat bij de aanvang van
het kalenderjaar de leeftijd van 18 jaar nog niet heeft bereikt. Nu is nog
opgenomen dat de alleenstaande-ouderkorting ook geldt voor de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

59

belastingplichtige met een kind dat de leeftijd van 27 jaar bij de aanvang
van het kalenderjaar nog niet heeft bereikt. Daar staat tegenover dat wordt
voorgesteld het recht op alleenstaande-ouderkorting te toetsen aan de
leeftijd van het jongste kind. Nu geldt nog dat geen van de kinderen met
wie de belastingplichtige een huishouding voert een leeftijd mag hebben
die de genoemde grens overschrijdt.
De wijziging van artikel 8.15, derde lid, van de Wet IB 2001 betreft de
hoogte van het bedrag van de alleenstaande-ouderkorting. Deze wijziging
maakt deel uit van het koopkrachtpakket voor het jaar 2012 en wordt
toegepast nadat de zogenoemde automatische inflatiecorrectie per
1 januari 2012 is toegepast.
Artikel I, onderdeel R (artikel 8.17 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 8.17 van de Wet IB 2001 betreft de aanpassing van
de ouderenkorting. Deze wijziging maakt deel uit van het koopkrachtpakket voor het jaar 2012 en wordt toegepast nadat de zogenoemde
automatische inflatiecorrectie per 1 januari 2012 is toegepast.
Artikel I, onderdeel T (artikel 9.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 9.2 van de Wet IB 2001 houdt verband met de
voorgestelde afschaffing van de levensloopregeling. Door deze
afschaffing dient ook de verwijzing naar die regeling in artikel 9.2 te
worden geschrapt.
Artikel I, onderdeel U (artikel 10.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Met de wijziging van artikel 10.1, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt de
verwijzing naar de zelfstandigenaftrek, opgenomen in artikel 3.76 van de
Wet IB 2001, geschrapt uit de indexeringsbepaling van het eerstgenoemde
artikel. In combinatie met de eveneens in dit wetsvoorstel voorgestelde
aanpassing van artikel 3.76, tweede lid, van de Wet IB 2001, betekent dit
dat de zelfstandigenaftrek vanaf 1 januari 2012 constant blijft op een
bedrag van € 7280.
Bij de toelichting op de in artikel I, onderdeel N, opgenomen wijziging van
artikel 8.11 van de Wet IB 2001 is reeds aangegeven dat de in dat artikel
8.11 opgenomen verhoging van de arbeidskorting voor belastingplichtigen van 57 jaar en ouder die een arbeidsinkomen genieten op grond van
dit wetsvoorstel met ingang van 1 januari 2012 komt te vervallen. In dat
kader kan de daarop van toepassing zijnde indexeringsbepaling zoals
opgenomen in het eerste lid van artikel 10.1 van de Wet IB 2001 eveneens
vervallen.
Daarnaast wordt de in artikel 10.1, eerste lid, van de Wet IB 2001
opgenomen verwijzing naar de levensloopverlofkorting geschrapt in
verband met de afschaffing van de levensloopregeling met ingang van
1 januari 2012.
Artikel I, onderdeel V (artikel 10.7 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Bij de toelichting op de in artikel I, onderdeel N, opgenomen wijziging van
artikel 8.11 van de Wet IB 2001 is reeds aangegeven dat de in dat artikel
8.11 opgenomen verhoging van de arbeidskorting voor belastingplichtigen van 57 jaar en ouder die een arbeidsinkomen genieten op grond van
dit wetsvoorstel met ingang van 1 januari 2012 komt te vervallen. In dat
kader kan de daarop van toepassing zijnde indexeringsbepaling zoals
opgenomen in artikel 10.7 van de Wet IB 2001 eveneens vervallen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

60

Artikel I, onderdeel W (artikelen 10a.10 en 10a.11 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Bij de toelichting op artikel I, onderdeel G, is reeds aangegeven dat de in
artikel 5.11 van de Wet IB 2001 opgenomen vrijstelling in box 3 van in het
kader van een spaarloonregeling gespaard vermogen op grond van dit
wetsvoorstel met ingang van 1 januari 2012 vervalt. Zonder nadere
regelgeving zou dit gespaarde vermogen per 1 januari 2012 in aanmerking
genomen moeten worden in box 3. Om die reden wordt in het voorgestelde artikel 10a.10 van de Wet IB 2001 bepaald dat artikel 5.11 van de
Wet IB 2001, zoals dat artikel luidde op 31 december 2011, van toepassing
blijft op vermogen dat in het kader van de spaarloonregeling vóór
1 januari 2012 is opgebouwd en nog steeds is geblokkeerd overeenkomstig artikel 32, eerste, derde en vierde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964), zoals die bepaling op 31 december 2011
luidde. Als gevolg van de laatstgenoemde koppeling kan deze vrijstelling
per 1 januari 2016 vervallen.
Het voorgestelde artikel 10a.11 van de Wet IB 2001 bevat een overgangsregeling inzake levensloopregelingen. Op grond van dat artikel zijn de in
dat artikel genoemde bepalingen met betrekking tot de levensloopverlofkorting van overeenkomstige toepassing in de situaties waarop het
nieuwe artikel 39d van de Wet LB 1964 ziet.
Artikel II
Artikel II, onderdeel A (artikel 1.7a van de Wet inkomstenbelasting 2001)
In het eerste lid van het voorgestelde artikel 1.7a van de Wet IB 2001
wordt het begrip vitaliteitssparen gedefinieerd. Op grond van deze
bepaling kent vitaliteitssparen de volgende drie vormen: de spaarrekening
(onderdeel a), de spaarverzekering (onderdeel b) en het spaarrecht van
deelneming (onderdeel c). Deze drie vormen komen in principe overeen
met de drie vormen die ook voor de huidige levensloopregeling zijn
toegestaan.
De drie genoemde vormen hebben een aantal gemeenschappelijke
kenmerken. Allereerst is voor vitaliteitssparen een schriftelijke overeenkomst vereist tussen de belastingplichtige en een toegelaten aanbieder in
de zin van het tweede lid. Verder wordt door middel van de gestelde
voorwaarden geregeld dat de in de regeling ingelegde bedragen en de
behaalde rendementen in beginsel uitsluitend kunnen toekomen aan de
belastingplichtige die de bedragen heeft ingelegd. Bij de vitaliteitsspaarrekening wordt dit bewerkstelligd door de voorwaarde dat de rekening enkel
op naam van de belastingplichtige mag staan, bij de vitaliteitsspaarverzekering door de voorwaarde dat de uitkeringen bij leven enkel aan de
belastingplichtige toekomen en bij het vitaliteitsspaarrecht van
deelneming door de voorwaarde dat deze rechten van deelneming enkel
aan de belastingplichtige kunnen toekomen. Het wijzigen van de
tenaamstelling van de vitaliteitsspaarrekening, het wijzigen van de
begunstiging van de vitaliteitsspaarverzekering met betrekking tot de
uitkering bij leven of het wijzigen van de rechthebbende tot de vitaliteitsspaarrechten van deelneming kwalificeert op grond van het voorgestelde
artikel 3.109a van de Wet IB 2001 als belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen. In het derde lid van dat artikel is geregeld dat ook bij overlijden
van de belastingplichtige het belastbare voordeel uit vitaliteitssparen nog
bij de belastingplichtige in aanmerking wordt genomen. Inkomensoverheveling naar een ander via vitaliteitssparen is derhalve niet mogelijk.
Voor de vitaliteitsspaarrekening, de vitaliteitsspaarverzekering en het
vitaliteitsspaarrecht van deelneming geldt dat de opbrengsten en
rendementen moeten worden bijgeschreven op de rekening, moeten
worden aangewend voor een verhoging van het verzekerde kapitaal,

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

61

onderscheidenlijk moeten worden aangewend ter verwerving van
genoemde vitaliteitsspaarrechten van deelneming. Niet voldoen aan deze
voorwaarde leidt eveneens tot belastingheffing op grond van het
voorgestelde artikel 3.109a, vierde lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001.
De met betrekking tot de vitaliteitsspaarrekening opgenomen voorwaarde
dat het tegoed niet contant kan worden opgenomen heeft met name een
wetstechnische achtergrond en sluit aan bij de in de praktijk voor
spaarrekeningen reeds geldende hoofdregel.
Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat de aanwending van een
vitaliteitsspaartegoed niet beperkt is tot bepaalde doelen, zoals bijvoorbeeld bij de levensloopregeling het geval is. Onder vitaliteitssparen is de
opgebouwde voorziening in beginsel vrij opneembaar.
Het tweede lid van het voorgestelde artikel 1.7a van de Wet IB 2001 geeft
een omschrijving van de toegelaten aanbieders voor vitaliteitssparen. De
toegelaten aanbieders voor vitaliteitssparen komen in wezen overeen met
de toegelaten aanbieders voor de levensloopregeling. De opsomming van
toegelaten aanbieders in artikel 1.7a van de Wet IB 2001 is limitatief.
Op grond van het tweede lid, onderdeel a, wordt als aanbieder van
vitaliteitssparen allereerst toegelaten een financiële onderneming die
ingevolge de Wet op het financieel toezicht (hierna: de Wft) in Nederland
het bedrijf van bank mag uitoefenen, mits deze onderneming de verplichtingen ingevolge vitaliteitssparen voor de heffing van de vennootschapsbelasting rekent tot het binnenlandse ondernemingsvermogen (bank). Op
grond van het tweede lid, onderdeel b, wordt in de tweede plaats als
aanbieder van vitaliteitssparen toegelaten een financiële onderneming die
ingevolge de Wft in Nederland het bedrijf van verzekeraar mag uitoefenen, mits deze onderneming de verplichtingen ingevolge vitaliteitssparen rekent tot het binnenlandse ondernemingsvermogen (verzekeraar).
Voorts wordt op grond van het tweede lid, onderdeel c, als aanbieder van
vitaliteitssparen toegelaten een financiële onderneming aan wie een
vergunning is verleend ingevolge de Wet op het financieel toezicht om in
Nederland het bedrijf van beleggingsinstelling uit te oefenen, en die is
gevestigd in Nederland (beheerder). Het tweede lid, onderdeel d, van
artikel 1.7a bepaalt ten slotte dat met een bank, verzekeraar of beheerder
in vorenbedoelde zin gelijkgesteld wordt een andere onderneming die
bevoegd als bank, als verzekeraar of als beheerder van een belegginginstelling optreedt en door de minister van Financiën, onder door hem te
stellen voorwaarden, is aangewezen. Deze aanwijsmogelijkheid is bedoeld
om ook in het buitenland gevestigde banken, verzekeraars en beheerders
te kunnen toelaten, voor zover deze vergelijkbaar zijn met de andere
toegelaten aanbieders. Deze buitenlandse aanbieders zijn in dat geval wel
verplicht te voldoen aan voorwaarden met betrekking tot het verschaffen
van inlichtingen over de uitvoering van vitaliteitssparen en zekerheid te
stellen voor de belasting die zou zijn verschuldigd bij toepassing van
artikel 3.109a, vijfde lid, van de Wet IB 2001, dan wel de belastingplichtige
zich heeft verplicht deze zekerheid te stellen.
Het derde lid van artikel 1.7a bevat een delegatiebepaling op grond
waarvan bij algemene maatregel van bestuur regels worden gesteld met
betrekking tot de aanwijzing van de in het tweede lid, onderdeel d,
bedoelde buitenlandse aanbieders.
Artikel II, onderdeel B (artikel 3.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Artikel 3.1 van de Wet IB 2001 bevat een opsomming van inkomensbronnen die gezamenlijk de heffingsgrondslag voor belastbaar inkomen
uit werk en woning vormen. De wijziging bewerkstelligt dat in deze
opsomming in het tweede lid een nieuw onderdeel, de inkomenscategorie
«het belastbare voordeel uit vitaliteitssparen», wordt ingevoegd.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

62

Artikel II, onderdeel C (artikel 3.109a van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Voorgesteld wordt in hoofdstuk 3 van de Wet IB 2001 een nieuwe afdeling
3.5a in te voegen, waarin de belastbare voordelen uit vitaliteitssparen
nader worden uitgewerkt.
Het in die afdeling op te nemen artikel 3.109a, eerste lid, van de Wet IB
2001 noemt de drie soorten reguliere belastbare voordelen uit vitaliteitssparen:
a. bedragen die worden overgemaakt van een vitaliteitsspaarrekening
naar een andere rekening;
b. uitkeringen ingevolge een vitaliteitsspaarverzekering, daaronder
begrepen hetgeen wordt ontvangen bij afkoop van een dergelijke
verzekering;
c. opbrengsten ter zake van een vervreemding van een vitaliteitsspaarrecht van deelneming.
artikel 3.109a, tweede lid, van de Wet IB 2001 is bedoeld om het gebruik
van het vitaliteitssparen ter financiering van vervroegd uittreden te
beperken. In deze bepaling wordt daartoe bepaald dat ingeval een
belastingplichtige in een kalenderjaar na het jaar waarin deze belastingplichtige de 61-jarige leeftijd heeft bereikt, in totaal een hoger bedrag dan
€ 10 000 overboekt van zijn vitaliteitsrekening, uitgekeerd krijgt van zijn
vitaliteitsverzekering of ontvangt ter zake van de vervreemding van
vitaliteitsrechten van deelneming, het volledige tegoed op zijn vitaliteitsspaarrekeningen, de waarde in het economische verkeer van zijn
vitaliteitsverzekeringen en de waarde in het economische verkeer van zijn
vitaliteitsspaarrechten van deelneming in aanmerking wordt genomen als
belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen in het kalenderjaar waarin de
hogere opname uit vitaliteitssparen plaatsgevonden heeft. Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat ook bij de hiervoor genoemde belastingplichtige in andere situaties – dat wil zeggen indien de belastingplichtige
in een kalenderjaar na het bereiken van de 61-jarige leeftijd een bedrag
van niet meer dan € 10 000 aan belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen
geniet – dit voordeel op grond van het eerste lid in de belastingheffing
wordt betrokken.
Met het derde lid van de genoemde bepaling wordt met het oog op het
voorkomen van onbedoelde tariefsvoordelen bewerkstelligd dat de
belastingheffing niet kan worden uitgesteld tot na het bereiken van de
leeftijd van 65 jaar. Het tegoed op de vitaliteitsspaarrekening, de waarde
in het economische verkeer van de vitaliteitsspaarverzekering en de
waarde in het economische verkeer van het vitaliteitsspaarrecht van
deelneming worden op grond van dat derde lid in die situatie namelijk op
de dag vóór het bereiken door de belastingplichtige van de leeftijd van 65
jaar aangemerkt als belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen en in de
heffing betrokken.
Op grond van artikel 3.109a, vierde lid, van de Wet IB 2001 worden ook in
geval van het overlijden van de belastingplichtige voor het bereiken van
de 65-jarige leeftijd het tegoed op de vitaliteitsspaarrekening, de waarde
in het economische verkeer van de vitaliteitsspaarverzekering en de
waarde in het economische verkeer van het vitaliteitsspaarrecht van
deelneming als een belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen aangemerkt
van de belastingplichtige op de dag voorafgaand aan de dag van
overlijden. Met deze bepaling wordt bewerkstelligd dat de belastingheffing over de voordelen uit vitaliteitssparen plaatsvindt bij de belastingplichtige die ook de uitgaven voor vitaliteitssparen in aanmerking heeft
genomen.
In artikel 3.109a, vijfde lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 wordt
geregeld dat op het tijdstip onmiddellijk voorafgaand aan het tijdstip
waarop een regeling voor vitaliteitssparen niet meer als zodanig is aan te
merken eveneens sprake is van een belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen. Hiervan kan bijvoorbeeld sprake zijn, indien de behaalde

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

63

rendementen niet worden bijgeschreven op de vitaliteitsspaarrekening,
niet aangewend worden voor een verhoging van het verzekerde kapitaal
bij een vitaliteitsspaarverzekering of niet aangewend worden ter
verwerving van een of meer vitaliteitsspaarrechten van deelneming.
Daarnaast is deze bepaling van toepassing, indien de aanbieder van
vitaliteitssparen niet meer aan te merken is als een aangewezen aanbieder
in de zin van het voorgestelde artikel 1.7a, tweede lid, van de Wet IB 2001.
Ook in die situatie wordt als belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen in
aanmerking genomen het tegoed op de vitaliteitsspaarrekening, de
waarde in het economische verkeer van de vitaliteitsspaarverzekering en
de waarde in het economische verkeer van het vitaliteitsspaarrecht van
deelneming.
artikel 3.109a, vijfde lid, onderdeel b, van de Wet IB 2001 bepaalt dat
eveneens een belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen in aanmerking
wordt genomen zodra een aanspraak ingevolge vitaliteitssparen wordt
vervreemd, anders dan bedoeld in het eerste lid. Daarvan kan bijvoorbeeld sprake zijn, indien de tenaamstelling van de vitaliteitsspaarrekening
zou wijzigen.
Bij de beoordeling of sprake is van een belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen is niet van belang in hoeverre ook uitgaven voor vitaliteitssparen
in aftrek zijn gebracht.
Het zesde lid regelt dat, in afwijking van het eerste lid, uiteraard niet als
belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen wordt aangemerkt het rechtstreeks overboeken van een ingevolge vitaliteitssparen opgebouwde
voorziening naar dezelfde of een andere bank, verzekeraar of beheerder
als bedoeld in artikel 1.7a, tweede lid, van de Wet IB 2001 ter verkrijging
van een voorziening ingevolge vitaliteitssparen ten name van dezelfde
belastingplichtige. Hierdoor wordt het bijvoorbeeld mogelijk een
vitaliteitsspaarrekening, vitaliteitsspaarverzekering of vitaliteitsspaarrecht
van deelneming fiscaal geruisloos om te zetten in een ander zodanig
recht. Als omzetting wordt ook aangemerkt de overmaking van een
bedrag van een vitaliteitsspaarrekening naar een andere vitaliteitsspaarrekening.
Het zevende lid regelt op vergelijkbare wijze dat het rechtstreeks
overboeken van een ingevolge vitaliteitssparen opgebouwde voorziening
naar dezelfde of een andere bank, verzekeraar of beheerder ter verkrijging
van een voorziening ingevolge vitaliteitssparen ten name van dezelfde
belastingplichtige buiten beschouwing blijft bij de toets aan de in het
tweede lid bedoelde grens van € 10 000.
Artikel II, onderdeel D (artikel 3.124 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
artikel 3.124 van de Wet IB 2001 bevat een limitatieve opsomming van
uitgaven voor inkomensvoorzieningen die in mindering kunnen worden
gebracht op het inkomen uit werk en woning. Door de wijziging van dit
artikel 3.124 worden de uitgaven voor vitaliteitssparen aan deze
opsomming toegevoegd. De uitgaven voor vitaliteitssparen zijn slechts
aftrekbaar binnen de grenzen die zijn opgenomen in het voorgestelde
artikel 3.131b van de Wet IB 2001.
Artikel II, onderdeel E (artikelen 3 131a en 3 131b van de Wet inkomstenbelasting 2001)
In het voorgestelde artikel 3.131a van de Wet IB 2001 wordt gedefinieerd
welke uitgaven kwalificeren als uitgave voor vitaliteitssparen. Van een
dergelijke uitgave is sprake indien de belastingplichtige bedragen heeft
overgemaakt naar zijn vitaliteitsspaarrekening (onderdeel a), bedragen
heeft betaald ten behoeve van zijn vitaliteitsspaarverzekering (onderdeel
b) of bedragen heeft betaald ter verkrijging van een of meer aan hem
toekomende vitaliteitsspaarrechten van deelneming (onderdeel c).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

64

In het tweede lid van artikel 3.131a van de Wet IB 2001 wordt bepaald dat
geen uitgave voor vitaliteitssparen in aanmerking wordt genomen ter zake
van de in het voorgestelde artikel 3.109a, vijfde lid, van de Wet IB 2001
bedoelde omzetting van een vitaliteitsspaarregeling in een andere
vitaliteitsspaarregeling van de belastingplichtige, daaronder begrepen de
overmaking van een bedrag van een vitaliteitsspaarrekening naar een
andere vitaliteitsspaarrekening van de belastingplichtige. In samenhang
met het voorgestelde artikel 3.109a, vijfde lid, van de Wet IB 2001 vinden
dergelijke omzettingen derhalve fiscaal geruisloos plaats.
artikel 3.131b van de Wet IB 2001 bepaalt welke belastingplichtigen onder
welke omstandigheden en tot welke bedragen uitgaven voor vitaliteitssparen in aanmerking kunnen nemen.
Vitaliteitssparen is bedoeld als een fiscale tegemoetkoming aan belastingplichtigen die actief deelnemen aan het arbeidsproces. Uitgaven voor
vitaliteitssparen kunnen daarom alleen in aanmerking genomen worden
door belastingplichtigen die arbeidsinkomen in de zin van artikel 8.1,
eerste lid, onderdeel e, van de Wet IB 2001 genieten. Arbeidsinkomen is
daarbij gedefinieerd als hetgeen met tegenwoordige arbeid wordt
genoten als belastbare winst uit een of meer ondernemingen, belastbaar
loon en belastbaar resultaat uit een of meer werkzaamheden. Daarnaast
geldt dat de uitgaven voor vitaliteitssparen alleen in aanmerking kunnen
worden genomen door belastingplichtigen die aan het begin van het
kalenderjaar waarin de uitgaven worden gedaan de leeftijd van 65 nog
niet hebben bereikt. Dit hangt samen met het ter voorkoming van
onbedoelde tariefsvoordelen voorgestelde artikel 3.109a, tweede lid, van
de Wet IB 2001, op grond waarvan één dag voor het bereiken van de
65-jarige leeftijd van de belastingplichtige dient te worden afgerekend
over de aan het eind van die dag nog aanwezige voorziening.
Uitgaven voor vitaliteitssparen kunnen in aanmerking worden genomen
indien de waarde in het economische verkeer van de voorzieningen
ingevolge vitaliteitssparen aan het begin van het kalenderjaar in totaal
minder bedraagt dan € 20 000 (cijfers 2012). In dat geval kan maximaal
het bedrag van het verschil tussen € 20 000 (cijfers 2012) en het bedrag
van de waarde in het economische verkeer van de voorziening aan het
begin van het kalenderjaar in aanmerking worden genomen als uitgave
voor vitaliteitssparen, tenzij dat verschil groter is dan € 5000; in dat laatste
geval kan maximaal een bedrag van € 5 000 als uitgaven voor vitaliteitssparen in aanmerking genomen worden. Volledigheidshalve wordt
opgemerkt dat indien de belastingplichtige een hoger bedrag inlegt dan
op grond van de hiervoor genoemde begrenzingen als uitgaven voor
vitaliteitssparen in aftrek kan worden gebracht, ook de ter zake van die
niet in aftrek gekomen bedragen opgebouwde voorziening bij opname
van die voorziening als belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen in
aanmerking wordt genomen.
Het tijdstip waarop uitgaven voor vitaliteitssparen voor aftrek in
aanmerking komen, wordt bepaald door artikel 3.147 van de Wet IB 2001.
Overigens zal het op artikel 10.8 van de Wet IB 2001 gebaseerde artikel 22
van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 zodanig worden
gewijzigd dat de Belastingdienst – vanwege de gegevensuitwisseling door
de toegelaten aanbieders – afdoende op de naleving van de in dit artikel
genoemde grensbedragen kan toezien.
Artikel II, onderdeel F (artikel 3.146 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
artikel 3.146 van de Wet IB 2001 bepaalt op welk tijdstip bepaalde
inkomensbestanddelen van het inkomen uit werk en woning worden
genoten. Met de aanpassing van dit artikel wordt bewerkstelligd dat
artikel 3.146 van de Wet IB 2001 ook van toepassing is op belastbare
voordelen uit vitaliteitssparen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

65

Artikel II, onderdelen G en Q (artikelen 5.3 en 9.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijzigingen van de artikelen 5.3 en 9.5 van de Wet IB 2011 houden
verband met de vervanging van de regeling van de heffingsrente door die
van de belastingrente. Deze vervanging is toegelicht bij de wijziging van
artikel 30f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) (artikel
XXVIII, onderdeel C). De wijziging van artikel 9.5 betreft het schrappen van
het zesde lid en het bij de Fiscale verzamelwet 2011 aan dit artikel
toegevoegde zevende lid.
Artikel II, onderdeel H (artikel 6.30 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Ingevolge deze wijziging van artikel 6.30, eerste lid, van de Wet IB 2001
wordt het daarin opgenomen bedrag van de drempel voor de in
aanmerking te nemen scholingsuitgaven verlaagd met € 250. De
scholingsuitgaven komen derhalve voor aftrek in aanmerking, voor zover
deze meer bedragen dan € 250.
Artikel II, onderdeel I (artikel 7.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Artikel 7.2 van de Wet IB 2001 geeft een opsomming van inkomensbestanddelen die onderdeel uitmaken van de categorie belastbaar inkomen
uit werk en woning voor buitenlandse belastingplichtigen. Deze categorie
wordt uitgebreid met belastbare voordelen uit vitaliteitssparen. Hiermee
wordt bewerkstelligd dat deze voordelen ook bij buitenlandse belastingplichtigen in aanmerking worden genomen, tenzij een regeling ter
voorkoming van dubbelde belasting daaraan in de weg staat. De
voordelen uit vitaliteitssparen worden in lijn met bijvoorbeeld lijfrenteuitkeringen slechts in aanmerking genomen voor zover daarvoor uitgaven in
aanmerking zijn genomen als uitgaven voor vitaliteitssparen. Het
belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen bij buitenlands belastingplichtigen is net als bij lijfrenteuitkeringen dus beperkter dan bij binnenlands
belastingplichtigen waar in principe belasting geheven wordt onafhankelijk van de vraag of daarvoor uitgaven in aftrek zijn gebracht. Het is
overigens aan de belastingplichtige om aannemelijk te maken in hoeverre
een beperktere grondslag van toepassing is.
Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat voor buitenlandse belastingplichtigen geen aftrek van uitgaven voor vitaliteitssparen geldt. Uitgaven
voor vitaliteitssparen kwalificeren net als bijvoorbeeld premies voor
lijfrenten als uitgaven voor inkomensvoorziening en worden ook
aangemerkt als persoonlijke tegemoetkomingen die slechts onder
voorwaarden in aanmerking kunnen worden genomen door buitenlandse
belastingen.
Artikel II, onderdeel J (artikel 8.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Het vervallen van artikel 8.2, onderdeel c, van de Wet IB 2001 is een
gevolg van de voorgestelde afschaffing van de doorwerkbonus (artikel
8.12 van de Wet IB 2001 – artikel II, onderdeel O) per 1 januari 2013. Het
afschaffen van de doorwerkbonus maakt onderdeel uit van het vitaliteitspakket dat is toegelicht in het algemeen deel van deze memorie.
Artikel II, onderdeel K (artikel 8.7 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De onderhavige wijziging van artikel 8.7 is een gevolg van de voorgestelde afschaffing van de doorwerkbonus (artikel 8.12 van de Wet IB 2001
– artikel II, onderdeel O) per 1 januari 2013. Het afschaffen van de
doorwerkbonus maakt onderdeel uit van het vitaliteitspakket dat is
toegelicht in het algemeen deel van deze memorie.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

66

Artikel II, onderdeel L (artikel 8.9 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 8.9, tweede lid, van de Wet IB 2001 is toegelicht in
de toelichting op de wijziging van artikel 8.9 van de Wet IB 2001 met
ingang van 1 januari 2012 zoals opgenomen in artikel I, onderdeel L.
Artikel II, onderdeel M (artikel 8.10 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 8.10 van de Wet IB 2001 betreft de aanpassing van
de algemene heffingskorting. Deze wijziging maakt onderdeel uit van het
gedeeltelijk terugdraaien van het pakket wijzigingen kindregelingen
waardoor dat pakket ook op dit punt een incidenteel karakter krijgt.
Artikel II, onderdeel N (artikel 8.11 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Met de toevoeging van een derde lid aan artikel 8.11 van de Wet IB 2001,
wordt de zogenoemde werkbonus met ingang van 1 januari 2013
vormgegeven. De werkbonus is onderdeel van het vitaliteitpakket dat is
toegelicht in het algemeen deel van deze memorie. De werkbonus is op
dezelfde wijze vormgegeven als de huidige arbeidskorting voor ouderen,
zoals thans nog opgenomen in artikel 8.11, derde lid, van de Wet IB 2001.
De drie leeftijdscategorieën in de huidige arbeidskorting voor ouderen
worden met behoud van de systematiek van de huidige arbeidskorting
vervangen door één leeftijdscategorie voor ouderen, namelijk de
belastingplichtige die bij het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 61
jaar heeft bereikt.
Een belastingplichtige die aan het begin van het kalenderjaar de leeftijd
van 61 jaar heeft bereikt, is gerechtigd tot het verhoogd maximumbedrag
van de arbeidskorting van € 4 611, genoemd in artikel 8.11, derde lid
(nieuw), van de Wet IB 2001. Dit verhoogde maximumbedrag is de som
van twee onderdelen, te weten het maximumbedrag van de standaard
arbeidskorting in reële cijfers van 2012 (€ 1611) en de werkbonus
(€ 3000). Dit bedrag en het bijbehorende percentage worden met ingang
van 1 januari 2013, volgens dezelfde systematiek als de huidige regeling,
jaarlijks vervangen op grond van de artikelen 10.1 en 10.7 van de Wet IB
2001 (indexatie).
In het kader van de horizonbepaling voor nieuwe belastinguitgaven zoals
is toegelicht in het algemeen deel van deze memorie, zal de werkbonus in
beginsel tot 1 januari 2020 van kracht zijn. Dit is geregeld in het in artikel
II, onderdeel U, van dit wetsvoorstel voorgestelde artikel 10b.1 van de Wet
IB 2001.
Artikel II, onderdeel O (artikel 8.12 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Voorgesteld wordt de doorwerkbonus, opgenomen in artikel 8.12 van de
Wet IB 2001, met ingang van 1 januari 2013 te laten vervallen als
onderdeel van het vitaliteitpakket dat is toegelicht in het algemeen deel
van deze memorie.
Artikel II, onderdeel P (artikel 9.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 9.2 van de Wet IB 2001 houdt verband met de
invoering van vitaliteitssparen. Deze wijziging bewerkstelligt samen met
de wijziging van artikel 25, vierde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb 1969) dat indien in het kader van vitaliteitssparen
wordt belegd in aandelen per saldo het brutodividend tot de in dat kader
opgebouwde voorziening gaat behoren. Daarom wordt de dividendbelasting in die situatie niet verrekend bij de belastingplichtige, maar bij de
aanbieder van de regeling. Met deze bepalingen wordt beoogd de
uitvoeringslasten voor de Belastingdienst en de belastingplichtigen die

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

67

deelnemen aan vitaliteitssparen te verminderen. Er is geen inhoudelijke
wijziging beoogd ten opzichte van de thans op dat punt voor de levensloopregeling geldende regeling.
Artikel II, onderdeel Q (artikel 9.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 9.5, tweede lid, van de Wet IB 2001 is toegelicht in
de toelichting op de wijziging van artikel 5.3 van de Wet IB 2001 zoals
opgenomen in artikel I, onderdeel G.
Artikel II, onderdeel R (artikel 10.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Met de wijziging van artikel 10.1 van de Wet IB 2001 wordt allereerst
bewerkstelligd dat het in het voorgestelde artikel 3.109a, tweede lid, van
de Wet IB 2001 genoemde bedrag betreffende de voordelen uit vitaliteitssparen in het kalenderjaar na het kalenderjaar waarin de belastingplichtige de leeftijd van 61 jaar bereikt bij het begin van het kalenderjaar
(voor het eerste met ingang van 1 januari 2013) wordt gecorrigeerd voor
de inflatie. Daarnaast wordt met de wijziging van artikel 10.1 van de Wet
IB 2001 bewerkstelligd dat de in het voorgestelde artikel 3.131b van de
Wet IB 2001 genoemde bedragen, die zien op de begrenzingen van de als
uitgaven voor vitaliteitssparen in aanmerking te nemen uitgaven, bij het
begin van het kalenderjaar (voor het eerst met ingang van 1 januari 2013)
worden gecorrigeerd voor de inflatie. Dit geldt zowel voor het in dat
artikel genoemde absolute maximum van € 20 000 (cijfers 2012), als voor
het in dat artikel genoemde jaarlijks maximum van € 5 000 (eveneens
cijfers 2012). Voorts dient artikel 10.1 te worden aangepast in verband met
de introductie van de werkbonus in artikel 8.11, derde lid, van de Wet IB
2001, als toegelicht in artikel II, onderdeel N, van dit wetsvoorstel. Tot slot
wordt artikel 10.1 van de Wet IB 2001 aangepast aan het vervallen van
artikel 8.12 van de Wet IB 2001, als toegelicht in artikel II, onderdeel O, van
dit wetsvoorstel.
Artikel II, onderdeel S (artikel 10.7 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Deze wijzigingen van artikel 10.7 van de Wet IB 2001 houden verband met
de aanpassing van artikel 8.11 van de Wet IB 2001, als toegelicht in artikel
II, onderdeel N, van dit wetsvoorstel en het vervallen van artikel 8.12 van
de Wet IB 2001, als toegelicht in artikel II, onderdeel O, van dit
wetsvoorstel, beide in het kader van de introductie van de zogenoemde
werkbonus. De indexatiemethode van de per 1 januari 2013, in artikel 8.11,
derde lid (nieuw), van de Wet IB 2001 op te nemen werkbonus, is gelijk
aan die van de thans nog in dat lid opgenomen arbeidskorting voor
ouderen. Voor verdere toelichting op de vormgeving van de werkbonus
wordt verwezen naar artikel II, onderdeel N, van dit wetsvoorstel. Het
bedrag van € 987, genoemd in het voorgestelde zesde lid van artikel 10.7
van de Wet IB 2001, is het bedrag zoals dat ook geldt in de huidige
bepaling (€ 970), maar dan in reële cijfers van het kalenderjaar 2012. Met
ingang van 1 januari 2013 wordt het bedrag van € 987 weer gecorrigeerd
voor inflatie op grond van artikel 10.1 van de Wet IB 2001.
Artikel II, onderdeel T (artikel 10a.11 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Het voorgestelde artikel 10a.11, eerste volzin, van de Wet IB 2001 bevat
een overgangsbepaling inzake levensloopregelingen. Op grond van dat
artikel zijn de in dat artikel genoemde bepalingen met betrekking tot de
levensloopverlofkorting van overeenkomstige toepassing in de situaties
waarop het voorgestelde artikel 39d, eerste en tweede lid, van de Wet LB
1964 ziet. Dit betreft de omzetting van op 31 december 2012 bestaande
aanspraken ingevolge een levensloopregeling in een voorziening

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

68

ingevolge vitaliteitssparen en op de afwikkeling van die aanspraken
ingeval een dergelijke omzetting niet plaatsvindt. Het is de bedoeling dat
in beide situaties de levensloopverlofkorting nog kan worden verrekend.
Op grond van het voorgestelde artikel 10a.11 van de Wet IB 2001 kan bij of
krachtens algemene maatregel van bestuur nader worden uitgewerkt op
welke wijze de verwerking van de levensloopverlofkorting in die situaties
plaatsvindt.
Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat voor de situatie dat op grond van
het voorgestelde artikel 39d, derde lid, van de Wet LB 1964 na
31 december 2013 wordt doorgegaan met de levensloopregeling, hetgeen
uitsluitend is toegestaan voor de in die bepaling genoemde groep
werknemers, alle bepalingen met betrekking tot de levensloopverlofkorting op grond van artikel 39d, derde lid, van de Wet LB 1964 onverkort
van toepassing blijven. Artikel 10a.11 van de Wet IB 2001 ziet daarom niet
op die situatie.
In artikel 10a.11, tweede volzin, van de Wet IB 2001 wordt bepaald dat het
voorgestelde artikel 3.131a, tweede lid, van de Wet IB 2001 van overeenkomstige toepassing is bij de in artikel 39d, eerste lid, van de Wet LB 1964
bedoelde geruisloze omzetting van aanspraken ingevolge een levensloopregeling in een voorziening ingevolge vitaliteitssparen. Dat betekent dat
ter zake van die omzetting op grond van genoemd artikel 39d, eerste lid,
van de Wet LB 1964 geen belasting wordt geheven over de vrijgekomen
aanspraken ingevolge een levensloopregeling en dat er op grond van
artikel 10a.11 van de Wet IB 2001 geen uitgaven voor vitaliteitssparen in
aanmerking genomen worden.
Artikel II, onderdeel U (artikel 10b.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Het ingevolge het wetsvoorstel Geefwet met ingang van 1 januari 2012 in
te voegen artikel 10b.1 van de Wet IB 2001 bevat een horizonbepaling
voor regelingen in de Wet IB 2001. De onderhavige wijziging van dit
artikel, die van kracht wordt met ingang van 1 januari 2013, strekt ertoe
dat met ingang van 1 januari 2020 artikel 8.11, derde lid, van de Wet IB
2001 vervalt. Artikel 8.11, derde lid, van de Wet IB 2001, zoals dit
ingevolge dit wetsvoorstel met ingang van 1 januari 2013 komt te luiden,
bevat de zogenoemde werkbonus. Deze maatregel kent daarmee, zoals
toegelicht in het algemeen deel van deze memorie, een horizon van zeven
kalenderjaren.
Artikel III
Artikel III, onderdeel A (artikel 8.9 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijzigingen van artikel 8.9 van de Wet IB 2001 met ingang van
1 januari 2014 zijn toegelicht bij de wijziging van artikel 8.9 van de Wet IB
2001 met ingang van 1 januari 2012 zoals opgenomen in artikel I,
onderdeel L, van dit wetsvoorstel.
Artikel III, onderdeel B (artikel 8.10 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
De wijziging van artikel 8.10 van de Wet IB 2001 betreft de aanpassing van
de algemene heffingskorting. Deze wijziging maakt enerzijds onderdeel uit
van het gedeeltelijk terugdraaien van het pakket wijzigingen kindregelingen waardoor dat pakket ook op dit punt een incidenteel karakter krijgt.
Dit leidt tot een verhoging met € 3. Tevens wordt met deze wijziging
bewerkstelligd dat het koopkrachtpakket voor het jaar 2012, zoals voorzien
in onder andere artikel I, onderdeel M, wat betreft de algemene heffingskorting een tijdelijk karakter krijgt. De verhoging van de algemene
heffingskorting in het kader van het koopkrachtpakket in 2012 met € 45

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

69

wordt gedeeltelijk teruggedraaid door een verlaging van € 42 met ingang
van 1 januari 2014. Per saldo resteert voor 2014 verlaging met € 39.
Artikel III, onderdeel C (artikel 10a.11 van de Wet inkomstenbelasting
2001)
De per 1 januari 2013 voorgestelde tekst van artikel 10a.11 van de Wet IB
2001 hangt samen met de eveneens per 1 januari 2013 voorgestelde tekst
van artikel 39d van de Wet LB 1964. Op grond van de laatstgenoemde
tekst mogen werknemers die uiterlijk op 31 december 2012 de leeftijd van
58 jaar hebben bereikt en die reeds voor 1 januari 2013 hebben deelgenomen aan de levensloopregeling ook na 31 december 2012 aan de
levensloopregeling blijven deelnemen. Vanaf 1 januari 2014 mag dit op
grond van het voorgestelde artikel 10a.11 van de Wet IB 2001 echter niet
in combinatie met deelname aan vitaliteitssparen. Die voorwaarde geldt
nog niet in het kalenderjaar 2013 omdat op grond van het eerste lid van
die bepaling aanspraken ingevolge een levensloopregeling tot en met
31 december 2013 geruisloos kunnen worden omgezet in een voorziening
ingevolge vitaliteitssparen. Indien de belastingplichtige op enig moment
na 31 december 2013 echter zowel een voorziening ingevolge vitaliteitssparen heeft als aanspraken ingevolge een levensloopregeling, wordt de
opgebouwde aanspraak ingevolge de levensloopregeling op dat moment
als belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen in aanmerking genomen. Het
betreft zowel de situatie waarin de werknemer zijn tot en met 2013
opgebouwde aanspraken ingevolge de levensloopregeling overeenkomstig het eerste lid geruisloos heeft omgezet in een voorziening
ingevolge vitaliteitssparen en vervolgens in 2014 opnieuw een bedrag
inlegt in de levensloopregeling als de situatie waarin de werknemer na
31 december 2013 zijn deelname aan de levensloopregeling voortzet maar
in 2013 ook bedragen in vitaliteitssparen heeft ingelegd of dit laatste na
31 december 2013 gaat doen. Door de aanspraak aan te merken als
belastbaar voordeel uit vitaliteitssparen en niet in de loonbelasting te
betrekken als loon uit dienstbetrekking, leidt deze bepaling niet tot
administratieve lasten bij de werkgever van de belastingplichtige.
Artikel IV
Artikel IV (artikel 10a.10 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Artikel 10a.10 van de Wet IB 2001 bevat de overgangsbepaling inzake de
vrijstelling in box 3 van spaarloontegoeden. In verband met de voorgestelde afschaffing van de spaarloonregeling met ingang van
1 januari 2012 zal wegens de blokkeringstermijn van de spaarloonregeling
van vier jaar de overgangsregeling van artikel 10a10 van de Wet IB 2001
op 1 januari 2016 uitgewerkt zijn. Artikel 10a10 kan derhalve met ingang
van 1 januari 2016 vervallen.
Artikel V
Artikel V, onderdelen A,B, E, I en J (artikelen 11, 21c, 22ca, 22d en
hoofdstuk IIC Wet op de loonbelasting 1964)
Voorgesteld wordt de levensloopregeling met ingang van 1 januari 2012
af te schaffen. De in de Wet LB 1964 opgenomen bepalingen die deels of
mede of uitsluitend betrekking hebben op de levensloopregeling dienen
om die reden te worden aangepast, onderscheidenlijk te vervallen. De
wijzigingen van dan wel het doen vervallen van de artikelen 11, 21c, 22ca
en 22d en hoofdstuk IIC van de Wet LB 1964 houden daarmee verband.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

70

Artikel V, onderdelen C en D (artikelen 20a en 20b van de Wet op de
loonbelasting 1964)
Deze wijzigingen sluiten aan op de per 1 januari 2012 voorziene wijzigingen van de tabel opgenomen in artikel 2.10 van de Wet IB 2001,
onderscheidenlijk op de per 1 januari 2012 voorziene wijzigingen van de
tabel opgenomen in artikel 2.10a van de Wet IB 2001.
Artikel V, onderdeel F (artikel 22 van de Wet op de loonbelasting 1964)
De wijziging van artikel 22 van de Wet LB 1964 betreft de aanpassing van
de algemene heffingskorting. Deze wijziging maakt deels deel uit van het
pakket wijzigingen kindregelingen zoals toegelicht in het algemeen deel
van deze memorie. Op grond hiervan wordt de algemene heffingskorting
verlaagd met € 20. Tevens wordt in het kader van het koopkrachtpakket
voorgesteld de algemene heffingskorting te verhogen met € 45. Per saldo
resteert een verhoging van de algemene heffingskorting met € 25. Deze
verhoging wordt toegepast nadat de zogenoemde automatische inflatiecorrectie per 1 januari 2012 is toegepast.
Artikel V, onderdeel G (artikel 22a van de Wet op de loonbelasting 1964)
De wijziging in artikel 22a van de Wet LB 1964 betreft enerzijds de
verhoging van het maximum van de arbeidskorting met € 10. Deze
wijziging maakt deel uit van het koopkrachtpakket voor het jaar 2012 en
wordt toegepast nadat de zogenoemde automatische inflatiecorrectie per
1 januari 2012 is toegepast.
Daarnaast wordt voorgesteld de verhoging van de arbeidskorting,
opgenomen in artikel 22a, derde lid, van de Wet LB 1964, voor belastingplichtigen van 57 jaar en ouder die een arbeidsinkomen genieten, met
ingang van 1 januari 2012 te laten vervallen als onderdeel van het
vitaliteitpakket dat is toegelicht in het algemeen deel van deze memorie.
In verband met de afschaffing van de levensloopregeling vervalt ook het
huidige zesde lid van artikel 22a van de Wet LB 1964.
Artikel V, onderdeel H (artikel 22b van de Wet op de loonbelasting 1964)
De wijziging van artikel 22b van de Wet LB 1964 betreft de aanpassing van
de ouderenkorting. Deze wijziging maakt deel uit van het koopkrachtpakket voor het jaar 2012 en wordt toegepast nadat de zogenoemde
automatische inflatiecorrectie per 1 januari 2012 is toegepast.
Artikel V, onderdelen K en L (artikelen 31 en 32 van de Wet op de
loonbelasting 1964)
Voorgesteld wordt de spaarloonregeling met ingang van 1 januari 2012 af
te schaffen. De in de Wet LB 1964 opgenomen bepalingen die deels of
mede of uitsluitend betrekking hebben op de spaarloonregeling dienen
om die reden te worden aangepast, onderscheidenlijk te vervallen. De
wijzigingen van dan wel het doen vervallen van de artikelen 31 en 32 van
de Wet LB 1964 houden daarmee verband.
Artikel V, onderdeel M (artikel 36a van de Wet op de loonbelasting 1964)
Artikel 36a, tweede lid, van de Wet LB 1964 regelt de overgangsregeling
voor verlofsparen. De aanspraken die voor 1 januari 2006 zijn opgebouwd
ingevolge een regeling voor verlofsparen worden op grond van deze
bepaling aangemerkt als aanspraken opgebouwd ingevolge een levensloopregeling. In verband met de voorgestelde afschaffing van de
levensloopregeling per 1 januari 2012 dient de in artikel 36a, tweede lid,

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

71

van de Wet LB 1964 opgenomen verwijzing naar artikel 19g van de Wet LB
1964 te worden aangepast.
Artikel V, onderdeel N (artikel 39c van de Wet op de loonbelasting 1964)
In artikel 39c, eerste lid, van de Wet LB 1964 is de overgangsregeling met
betrekking tot de werkkostenregeling opgenomen. Artikel 39c, eerste lid,
van de Wet LB 1964 houdt in dat de werkgever gedurende een periode
van drie jaar kan kiezen voor handhaving van het regime van de vergoedingen en verstrekkingen zoals dat gold tot 31 december 2010. Als de
werkgever voor die laatste mogelijkheid kiest, dan blijven een aantal
bepalingen die mede of uitsluitend betrekking hadden op het regime van
de vrije vergoedingen en verstrekkingen, zoals die bepalingen luidden tot
en met 31 december 2010, van toepassing. Omdat een aantal van die
bepalingen tevens betrekking heeft op de spaarloonregeling, moet in
verband met de voorgestelde afschaffing van de spaarloonregeling
worden geregeld dat de genoemde bepalingen niet van toepassing
blijven, voor zover deze betrekking hebben op de spaarloonregeling.
Derhalve wordt de keuzeregeling van artikel 39c, eerste lid, van de Wet LB
1964 zodanig aangepast dat van artikel 31 van de Wet op de LB 1964, zoals
dat artikel op 31 december 2010 luidde, het eerste lid, onderdeel f, het
tweede lid, onderdeel c, onder 1°, het achtste en het tiende lid niet van
toepassing blijven.
Artikel V, onderdeel O (artikel 39d van de Wet op de loonbelasting 1964)
Het nieuwe artikel 39d van de Wet LB 1964 bevat overgangsrecht voor de
levensloopregeling. In dat artikel 39d wordt voor alle werknemers die voor
1 januari 2012 een voorziening ingevolge een levensloopvoorziening
hebben opgebouwd waarvan de waarde in het economische verkeer
hoger is dan nihil bewerkstelligd dat deze werknemers ook na
31 december 2011 aan de levensloopregeling kunnen blijven deelnemen
volgens de regels die met betrekking tot levensloop op 31 december 2011
van toepassing waren.
Artikel VI
Artikel VI, onderdeel A (artikel 22 van de Wet op de loonbelasting 1964)
De wijziging van artikel 22 van de Wet LB 1964 betreft de aanpassing van
de algemene heffingskorting. Deze wijziging maakt deel uit van het
gedeeltelijk terugdraaien van het pakket wijzigingen kindregelingen
waardoor dat pakket ook op dit punt een incidenteel karakter krijgt.
Artikel VI, onderdeel B (artikel 22a van de Wet op de loonbelasting 1964)
Met de invoeging van een nieuw derde lid in artikel 22a van de Wet LB
1964 wordt de zogenoemde werkbonus met ingang van 1 januari 2013
vormgegeven. De werkbonus is onderdeel van het vitaliteitpakket dat is
toegelicht in het algemeen deel van deze memorie. De werkbonus is op
dezelfde wijze vormgegeven als de huidige arbeidskorting voor ouderen
zoals thans nog opgenomen in artikel 22a, derde lid, van de Wet LB 1964.
De drie leeftijdscategorieën in de huidige arbeidskorting voor ouderen
worden met behoud van de systematiek van de huidige arbeidskorting
vervangen door één leeftijdscategorie voor ouderen. Namelijk de
werknemer die bij het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 61 jaar
heeft bereikt. Een werknemer die aan het begin van het kalenderjaar de
leeftijd van 61 jaar heeft bereikt, is gerechtigd tot een verhoogd
maximumbedrag van de arbeidskorting van € 4 601, genoemd in artikel
22a, derde lid (nieuw), van de Wet LB 1964. Dit verhoogde maximum-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

72

bedrag is de som van twee onderdelen, te weten het maximumbedrag
van de standaard arbeidskorting in reële cijfers van 2012 (€ 1611) en de
werkbonus (€ 3000). Het verhoogde maximumbedrag en het bijbehorende
percentage worden met ingang van 1 januari 2013, volgens dezelfde
systematiek als de huidige regeling jaarlijks vervangen op grond van
artikel 22d van de Wet LB 1964 (indexatie).
In het kader van de horizonbepaling voor nieuwe belastinguitgaven zoals
is toegelicht in het algemeen deel van deze memorie, zal de werkbonus
tot 1 januari 2020 van kracht zijn. Dit is geregeld in het in artikel VI,
onderdeel E, van dit wetsvoorstel voorgestelde artikel 35o van de Wet LB
1964.
Artikel VI, onderdeel C (artikel 28a van de Wet op de loonbelasting 1964)
De wijziging van artikel 28a van de Wet LB 1964 houdt verband met de
vervanging van de regeling van de heffingsrente door die van de
belastingrente. Deze vervanging is toegelicht bij de wijziging van artikel
30f van de AWR (artikel XXVIII, onderdeel C).
Artikel VI, onderdeel D (artikel 34 van de Wet op de loonbelasting 1964)
Artikel 34 van de Wet LB 1964 geeft de bevoegdheid om – ter vergemakkelijking van de heffing van de inkomstenbelasting – bij algemene maatregel
van bestuur bepaalde inkomensbestanddelen aan de heffing van
loonbelasting te onderwerpen. De reikwijdte van deze bepaling wordt
door de onderhavige wijziging uitgebreid, waardoor de aanbieders van
vitaliteitssparen – de toegelaten banken, verzekeraars en beheerders van
beleggingsinstelling – inhoudingsplichtig worden gemaakt voor de ter
zake door de werknemer verschuldigde loonbelasting en premie volksverzekeringen.
Met het nieuwe derde lid van artikel 34 van de Wet LB 1964 wordt
bewerkstelligd dat de toegelaten aanbieders van vitaliteitssparen
loonbelasting inhouden naar een tarief van 42%. Voor dit tarief is
aansluiting gezocht bij het gemiddelde marginale tarief voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor inkomen uit werk en
woning. Indien de heffing van belasting en de premie voor de volksverzekeringen ingevolge artikel 27b, eerste lid, van de Wet LB 1964 in één
bedrag geschiedt, geldt het tarief van 42% voor de gecombineerde
heffing. Bij de verrekening in de inkomstenbelasting zal de belastingplichtige onder omstandigheden, afhankelijk van het voor hem geldende
marginale tarief, ofwel aanvullend inkomstenbelasting zijn verschuldigd
ofwel recht hebben op een belastingteruggaaf.
Artikel VI, onderdeel E (artikel 35o van de Wet op de loonbelasting 1964)
Met de voorgestelde introductie van hoofdstuk VIIB Horizonbepaling,
wordt de in het algemeen deel van deze memorie omschreven horizonbepaling voor de Wet LB 1964 geregeld. In beginsel worden horizonbepalingen van nieuwe belastinguitgaven in de Wet LB 1964, in dit hoofdstuk,
in artikel 35o van de Wet LB 1964 opgenomen. In dat artikel 35o, eerste lid,
wordt opgenomen dat artikel 22a, derde lid, van de Wet LB 1964, de in
gevolge dit wetsvoorstel in te voeren werkbonus, vervalt met ingang van
1 januari 2020. Deze maatregel kent daarmee een horizon van zeven
kalenderjaren.
Artikel VI, onderdeel F (artikel 39d van de Wet op de loonbelasting 1964)
Het voorgestelde artikel 39d van de Wet LB 1964 bevat overgangsrecht
voor de levensloopregeling.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

73

In artikel 39d, eerste lid, van de Wet LB 1964 wordt voor alle werknemers
die voor 1 januari 2013 een aanspraak ingevolge een levensloopregeling
hebben opgebouwd een mogelijkheid gecreëerd om de levensloopregeling zonder fiscale consequenties volledig om te zetten in een
voorziening ingevolge vitaliteitssparen. De (resterende) aanspraak op
toepassing van de levensloopverlofkorting wordt in het belastingjaar van
deze omzetting geëffectueerd. Op grond van artikel 39d, eerste lid, kunnen
bij of krachtens algemene maatregel van bestuur ten slotte nadere regels
worden gesteld met betrekking tot deze geruisloze omzetting. Op zo’n
omzetting is op grond van artikel 10a.11, eerste lid, van de WIB 2001,
artikel 3.131a, tweede lid, van die wet van overeenkomstige toepassing.
Aldus wordt verzekerd dat ter zake van deze omzetting geen aftrek kan
worden geclaimd.
In artikel 39d, tweede lid, van de Wet LB 1964 wordt in de eerste plaats
bepaald dat bij de werknemers die op 31 december 2012 de leeftijd van 58
niet hebben bereikt en hun op die datum bestaande aanspraken ingevolge
een levensloopregeling niet overeenkomstig het eerste lid geruisloos
hebben omgezet in een voorziening ingevolge vitaliteitssparen deze
aanspraken op 31 december 2013 als loon uit tegenwoordige arbeid
worden aangemerkt.
In de tweede plaats wordt in artikel 39d, tweede lid, bepaald dat tot de
datum waarop een omzetting overeenkomstig het eerste lid plaatsvindt,
maar uiterlijk tot en met 31 december 2013, op de op 31 december 2012
ingevolge de levensloopregeling opgebouwde aanspraken met betrekking
tot die aanspraken op die datum geldende bepalingen van toepassing
blijven op die aanspraken. Daarmee wordt bewerkstelligd dat wel
belasting kan worden geheven bij een onregelmatige afwikkeling van de
genoemde aanspraak. Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat artikel
39d, tweede lid, van de Wet LB 1964 niet tot gevolg heeft dat de
werknemer in het jaar 2013 ook nog bedragen kan inleggen in de
levensloopregeling.
In artikel 39d, derde lid, van de Wet LB 1964 wordt bepaald dat
werknemers die uiterlijk op 31 december 2012 de leeftijd van 58 jaar
hebben bereikt en die voor 1 januari 2013 hebben deelgenomen aan de
levensloopregeling ook na 31 december 2012 aan de levensloopregeling
kunnen blijven deelnemen. Deze werknemers mogen gebruik blijven
maken van de levensloopregeling, omdat voor deze werknemers de
afschaffing van de levensloopregeling onevenredig hard zou uitwerken.
Zoals ook uit de evaluatie van de levensloopregeling blijkt nemen deze
(oudere) werknemers in het algemeen aan de levensloopregeling deel om
te sparen voor vervroegd uittreden. Deze deelnemers zullen binnen een
paar jaar de leeftijd bereiken waarop ze gepland hadden met hun deels
reeds gespaarde, maar deels ook nog te sparen levensloopaanspraken op
basis van een uitkering van 70% van hun laatstverdiende loon met
prepensioen te gaan. Om aan deze wensen en verwachtingen tegemoet te
komen is in het voorgestelde artikel 39d, derde lid van de Wet LB 1964
bepaald, dat deze werknemers aan de levensloopregeling kunnen blijven
deelnemen op grond van de op 31 december 2012 geldende
voorwaarden.
Artikel VII
Artikel VII, onderdeel A (artikel 22 van de Wet op de loonbelasting 1964)
De wijziging van artikel 22 van de Wet LB 1964 betreft de aanpassing van
de algemene heffingskorting. Deze wijziging maakt enerzijds deel uit van
het gedeeltelijk terugdraaien van het pakket wijzigingen kindregelingen
waardoor dat pakket ook op dit punt een incidenteel karakter krijgt. Dit
leidt tot een verhoging met € 3. Tevens wordt met deze wijziging
bewerkstelligd dat het koopkrachtpakket voor het jaar 2012, zoals voorzien

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

74

in onder andere artikel V, onderdeel F, wat betreft de algemene heffingskorting een tijdelijk karakter krijgt. De verhoging van de algemene
heffingskorting in het kader van het koopkrachtpakket in 2012 met € 45
wordt gedeeltelijk teruggedraaid door een verlaging van € 42 met ingang
van 1 januari 2014. Per saldo resteert voor 2014 een verlaging met € 39.
Artikel VII, onderdeel B (artikel 39d van de Wet op de loonbelasting 1964)
In het nieuwe artikel 39d van de Wet LB 1964 wordt bepaald dat
werknemers die uiterlijk op 31 december 2012 de leeftijd van 58 jaar
hebben bereikt en die voor 1 januari 2013 hebben deelgenomen aan de
levensloopregeling ook na 31 december 2013 aan de levensloopregeling
kunnen blijven deelnemen. Deze werknemers mogen gebruik blijven
maken van de levensloopregeling, omdat voor deze werknemers de
afschaffing van de levensloopregeling onevenredig hard zou uitwerken.
Zoals ook uit de evaluatie van de levensloopregeling blijkt nemen deze
(oudere) werknemers in het algemeen aan de levensloopregeling deel om
te sparen voor vervroegd uittreden. Deze deelnemers zullen binnen een
paar jaar de leeftijd bereiken waarop ze gepland hadden met hun deels
reeds gespaarde, maar deels ook nog te sparen levensloopaanspraken op
basis van een uitkering van 70% van hun laatstverdiende loon met
prepensioen te gaan. Om aan deze wensen en verwachtingen tegemoet te
komen, is in genoemd artikel 39d van de Wet LB 1964 bepaald, dat deze
werknemers aan de levensloopregeling kunnen blijven deelnemen op
grond van de op 31 december 2011 geldende voorwaarden. Vanaf
1 januari 2014 mag dit overigens niet in combinatie met deelname aan
vitaliteitssparen. Indien de belastingplichtige op enig moment na
31 december 2013 zowel een voorziening ingevolge vitaliteitssparen heeft
als aanspraken ingevolge een levensloopregeling, wordt de per
1 januari 2014 voorgestelde tekst van artikel 10a.11 van de Wet IB 2001
van toepassing. Die bepaling houdt in dat de opgebouwde aanspraak
ingevolge de levensloopregeling op dat moment als belastbaar voordeel
uit vitaliteitssparen in aanmerking wordt genomen.
Artikel VIII
Artikel VIII, onderdeel A (artikel 1 van de Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)
In artikel 1 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie
voor de volksverzekeringen (WVA) zijn de definities opgenomen. Er wordt
een technische wijziging van artikel 1 van de WVA voorgesteld met
betrekking tot de afdrachtvermindering voor een gevolgde
EVC-procedure. Deze wijziging houdt in dat in artikel 1, eerste lid,
onderdeel r, van de WVA de definitie van een EVC-procedure wordt
opgenomen. Deze definitie is thans nog onderdeel van artikel 5 van de
WVA. Zoals hiervoor is aangegeven zijn de andere definities in artikel 1
van de WVA opgenomen, zodat het meer voor de hand ligt om ook de
definitie van een EVC-procedure in dat artikel op te nemen. In het kader
van de overige aanpassingen van artikel 5 van de WVA is ervoor gekozen
om ook deze aanpassing van artikel 1 van de WVA in dit wetsvoorstel mee
te nemen.
Artikel VIII, onderdeel B (artikel 5 van de Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)
In artikel 5 van de WVA zijn de bedragen van de afdrachtvermindering
onderwijs opgenomen. De in het algemeen deel van deze memorie
toegelichte uitbreiding van drie varianten van de afdrachtvermindering
onderwijs (de afdrachtvermindering onderwijs voor bbl, bol en werkend-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

75

leren op hbo niveau) leidt tot een budgettaire derving van € 3,5 mln die
wordt gedekt door een verlaging van de bedragen van genoemde
varianten met 1%. Door de verlaging van het bedrag van de afdrachtvermindering onderwijs voor bbl en werkend-leren op hbo-niveau gaan de
bedragen hiervoor afwijken van het bedrag van de afdrachtvermindering
onderwijs voor promovendi (aio/oio) waardoor het huidige artikel 5,
eerste lid, onderdeel a, van de WVA dient te worden opgesplitst in de
voorgestelde onderdelen a, b en c. Daarnaast bevat de wijziging van
artikel 5 van de WVA enkele wijzigingen die technisch van aard zijn,
waarbij onder meer de varianten van de afdrachtvermindering onderwijs
uit artikel 5, tweede en derde lid, van de WVA ten behoeve van de
overzichtelijkheid worden ondergebracht in artikel 5, eerste lid, van de
WVA, zodat voor alle varianten de hoogte van de afdrachtvermindering in
het eerste lid wordt genoemd. Door aanpassing van de aanhef van artikel
5, eerste lid, van de WVA is deze verschuiving mogelijk. Dit heeft verder
geen gevolgen voor de toepassing van de diverse varianten. Het
voorgestelde artikel 5, vijfde lid, van de WVA regelt op welke wijze de
afdrachtvermindering onderwijs voor bbl, bol en werkend-leren op
hbo-niveau in aanmerking dient te worden genomen indien het hierna toe
te lichten artikel 14a van de WVA, dat ziet op het volgen van de opleiding
elders in de EU of in de EER, van toepassing is. Op grond van het
voorgestelde artikel 14a, eerste lid, van de WVA, bestaat er recht op de
afdrachtvermindering indien de inhoudingsplichtige beschikt over een
verklaring van de minister van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap dat de
hiervoor bedoelde opleiding wat betreft niveau en kwaliteit vergelijkbaar
is met de Nederlandse opleiding (en uiteraard overigens aan alle
voorwaarden is voldaan). Op grond van artikel 14a, vijfde lid, van de WVA
geldt dat de afdrachtvermindering in situaties waarin een verklaring wordt
afgegeven reeds van toepassing is vanaf de kalendermaand waarin de
aanvraag voor de genoemde verklaring door de Dienst Uitvoering
Onderwijs (DUO) in behandeling is genomen. Hieruit volgt dat indien de
inhoudingsplichtige de benodigde verklaring ontvangt (de buitenlandse
opleiding is naar het oordeel van de minister van Onderwijs, Cultuur en
Wetenschap wat betreft niveau en kwaliteit vergelijkbaar met de Nederlands opleiding), de inhoudingsplichtige recht heeft op afdrachtvermindering vanaf het moment dat de ingediende aanvraag voor de bedoelde
verklaring volledig is volgens de eisen die daaraan bij regeling van de
minister van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap worden gesteld. Op
grond van artikel 5, vijfde lid, van de WVA is dit moment niet gelijk aan het
moment waarop het bedrag van de afdrachtvermindering in mindering
kan worden gebracht op de af te dragen loonbelasting en premie
volksverzekeringen. Immers, niet eerder dan op het moment van afgifte
van de verklaring komt vast te staan dat de inhoudingsplichtige recht
heeft op de afdrachtvermindering. Indien voor dit moment het bedrag van
de afdrachtvermindering reeds in mindering zou kunnen worden gebracht
op de af te dragen loonbelasting en premie volksverzekeringen en de
verklaring vervolgens niet zou worden afgegeven zou over de tussenliggende maanden ten onrechte een bedrag aan afdrachtvermindering in
aanmerking zijn genomen hetgeen vervolgens dan weer via correctieberichten loonbelasting zou moeten worden rechtgetrokken. Om dit te
voorkomen vindt een verschuiving plaats van het moment waarop het
bedrag van de afdrachtvermindering in mindering kan worden gebracht
op de af te dragen loonbelasting en premie volksverzekeringen, zonder
dat dit nadelige gevolgen heeft voor de hoogte van de in totaal in
mindering te brengen afdrachtvermindering. Op grond van artikel 5, vijfde
lid, van de WVA wordt de afdrachtvermindering waar de inhoudingsplichtige recht op heeft voor de periode vanaf de kalendermaand waarin
de aanvraag in behandeling wordt genomen tot en met de kalendermaand
waarin de verklaring wordt afgegeven in aanmerking genomen in het
loontijdvak waarin de verklaring wordt afgegeven of in het daaropvol-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

76

gende loontijdvak. De hoogte van de afdrachtvermindering wordt voor die
periode per kalendermaand gesteld op 1/12 deel van de voor de desbetreffende variant van de afdrachtvermindering geldende bedrag per kalenderjaar. De afdrachtvermindering over de na afgifte van de verklaring
resterende loontijdvakken wordt conform de reeds bestaande systematiek
in aanmerking genomen in het loontijdvak waarop de afdrachtvermindering betrekking heeft. Een voorbeeld ter verduidelijking:
Stel een inhoudingsplichtige vraagt op 1 september 2012 een
verklaring aan bij DUO voor een bbl-opleiding. Op 1 oktober 2012
zijn alle (door de inhoudingsplichtige te overleggen) benodigde
bescheiden binnen bij DUO en wordt de aanvraag in behandeling is
genomen. Op 1 december 2012 wordt de verklaring afgegeven. De
inhoudingsplichtige heeft over de periode 1 oktober –
1 december recht op afdrachtvermindering. Bij een jaarlijks bedrag
aan afdrachtvermindering van € 2 711, betekent dit dat in december
recht bestaat op een afdrachtvermindering van 3/12 x € 2 711 =
€ 678. Dit betreft de naar december verschoven 2/12 x € 2711= € 452
voor de maanden oktober en november en de reguliere 1/12 voor de
maand december. Het bedrag van € 452 dient in aanmerking te
worden genomen in het loontijdvak waartoe de maand december
behoort (doorgaans aan elkaar gelijk) of het daaropvolgende
loontijdvak. Dat laatste is bedoeld voor situaties waarin de inhoudingsplichtige om administratieve redenen het bedrag anders niet
tijdig in aanmerking zou kunnen nemen (bijvoorbeeld wanneer de
verklaring aan het einde van de maand of net over de maandgrens
heen wordt ontvangen). In de kalendermaanden na afgifte van de
verklaring (in dit geval na december) waarvoor recht bestaat op de
afdrachtvermindering kan (bij een loontijdvak van een kalendermaand) steeds 1/12 van het jaarbedrag in aanmerking worden
genomen.
Artikel VIII, onderdeel C (artikel 6 van de Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)
Op grond van de huidige tekst van artikel 6, eerste lid, van de WVA
worden bepaalde bedragen van de afdrachtvermindering onderwijs naar
evenredigheid verminderd bij een arbeidsduur van minder dan 36 uur. De
wijziging van artikel 6, eerste lid, van de WVA hangt samen met het
onderbrengen van alle varianten van de afdrachtvermindering onderwijs
in artikel 5, eerste lid, van de WVA zoals bij de voorgestelde wijziging van
dat artikel is toegelicht. Als gevolg daarvan wordt de verwijzing in artikel 6
van de WVA naar voornoemde bepaling gewijzigd.
Artikel VIII, onderdeel D (artikel 14 van de Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)
De wijzigingen van artikel 14 van de WVA hangen samen met het
voorgestelde artikel 14a van de WVA. Met voornoemde wijzigingen wordt
bewerkstelligd dat er een afschrift van de onderwijsarbeidsovereenkomst
of stageovereenkomst en een afschrift van de verklaring dat een buitenlandse opleiding wat betreft niveau en kwaliteit vergelijkbaar is met een
Nederlandse opleiding bij de loonadministratie moeten worden bewaard
en dat er bij ministeriële regeling kan worden bepaald welke gegevens de
onderwijsarbeidsovereenkomst of stageovereenkomst ten minste dient te
bevatten. Soortgelijke voorschriften gelden reeds voor de toepassing van
artikel 14 van de WVA.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

77

Artikel VIII, onderdeel E (artikel 14a van de Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)
Op grond van het voorgestelde artikel 14a van de WVA is de afdrachtvermindering onderwijs voor bbl, bol of werkend-leren op hbo-niveau ook
van toepassing op de werknemer die een met de Nederlandse bbl-, bol- of
hbo-opleiding waarvoor genoemde afdrachtverminderingen gelden
overeenkomende buitenlandse opleiding elders in de EU of in de EER
volgt. Om te kunnen vaststellen of de buitenlandse opleiding wat betreft
niveau en kwaliteit vergelijkbaar is met de Nederlandse opleiding dient de
inhoudingsplichtige op grond van het voorgestelde artikel 14a, eerste lid,
van de WVA over een verklaring te beschikken van de minister van
Onderwijs, Cultuur en Wetenschap dat de buitenlandse opleiding wat
betreft niveau en kwaliteit vergelijkbaar is met de Nederlandse opleiding.
Deze verklaring moet worden aangevraagd bij DUO. Voor de inhoudelijke
beoordeling van de aanvraag vraagt DUO advies aan Colo voor
mbo-opleidingen en aan Nuffic voor hbo-opleidingen, de instanties die
zich ook bezighouden met internationale diplomawaardering. Voorts
worden bij regeling van de minister van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap in ieder geval regels gesteld met betrekking tot de gegevens en
bescheiden die door de inhoudingsplichtige bij de aanvraag moeten
worden overgelegd. Daarbij moet worden gedacht aan zaken zoals een
inschrijvingsbewijs van de deelnemer voor de desbetreffende opleiding
en de hierna nader toe te lichten onderwijsarbeidsovereenkomst of
stageovereenkomst. De aanvraag wordt op grond van het voorgestelde
artikel 14a, vierde lid, van de WVA in behandeling genomen zodra de
hiervoor bedoelde gegevens en bescheiden door DUO zijn ontvangen. Bij
regeling van de minister van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap wordt
tevens bepaald dat en op welke wijze aan de inhoudingsplichtige kenbaar
wordt gemaakt vanaf welk moment de aanvraag voldoet aan de gestelde
wettelijke eisen (dat wil zeggen: dat de hiervoor bedoelde gegevens en
bescheiden door DUO zijn ontvangen). Dit moment is – zoals is toegelicht
bij de voorgestelde wijziging van artikel 5 van de WVA – bepalend voor
het in aanmerking kunnen nemen van afdrachtvermindering. De minister
van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap beslist op de aanvraag binnen acht
weken na de dag waarop de aanvraag aan de wettelijke eisen voldoet.
Indien de buitenlandse opleiding wat betreft niveau en kwaliteit vergelijkbaar is met de binnenlandse opleiding ontvangt de inhoudingsplichtige
de benodigde verklaring. Indien de opleiding niet vergelijkbaar is,
ontvangt de inhoudingsplichtige een afwijzende beschikking van de
minister van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap waartegen hij in bezwaar
en beroep kan. Voor de toepassing van de afdrachtvermindering geldt dat
de verklaring bepalend is. De Belastingdienst volgt per definitie het
oordeel van de minister van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap op dit
punt. De Belastingdienst voert dus geen inhoudelijke discussies met
inhoudingsplichtigen over het al dan niet terecht wel of niet afgeven van
de benodigde verklaring door de minister van Onderwijs, Cultuur en
Wetenschap.
Voor de afdrachtvermindering bbl en bol geldt op grond van artikel 14 van
de WVA het vereiste van een beroepspraktijkvormingsovereenkomst
(bpv-overeenkomst) als bedoeld in de Wet educatie en beroepsonderwijs
(WEB). Omdat een dergelijke bpv-overeenkomst onlosmakelijk verbonden
is met hetgeen in de WEB inzake de bbl- en bol-opleiding geregeld is, is
het niet goed denkbaar om in de buitenlandse situatie onverkort eenzelfde
bpv-overeenkomst te eisen als in de binnenlandse situatie. Onverminderd
blijft echter van belang dat de periode van opleiding en praktijkdeel, de
begeleiding van de deelnemer door het leerbedrijf tijdens de bpv etcetera
vastliggen en kenbaar zijn voor de Belastingdienst om vast te kunnen
stellen of recht bestaat op de afdrachtvermindering. In artikel 14a, tweede
lid, van de WVA wordt daarom bepaald dat in plaats van de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

78

bpv-overeenkomst er voor de bbl-deelnemer sprake moet zijn van een
onderwijsarbeidsovereenkomst en voor de bol-deelnemer sprake moet
zijn van een stageovereenkomst. Bij ministeriële regeling zal onder meer
worden bepaald dat uit voornoemde overeenkomsten moet blijken dat het
leerbedrijf beschikt over een gunstige beoordeling als bedoeld in artikel
7.2.10 van de WEB hetgeen voorwaarde is om in aanmerking te komen
voor afdrachtvermindering. Voor de afdrachtvermindering werkend-leren
op hbo-niveau geldt ook in de binnenlandse situatie de eis van een
onderwijsarbeidsovereenkomst zodat daarvan in de buitenlandse situatie
niet afgeweken hoeft te worden. Net als in een binnenlandse situatie geldt
dat er pas recht bestaat op een afdrachtvermindering indien aan alle
voorwaarden is voldaan. Ook in een binnenlandse situatie zal er tijd mee
gemoeid zijn om de benodigde bescheiden op te stellen zodat het
moment van aanvang van de opleiding en het moment waarop een
bedrag aan afdrachtvermindering in mindering kan worden gebracht niet
altijd aan elkaar gelijk zullen zijn. De inhoudingsplichtige kan deze periode
zelf zo kort mogelijk trachten te houden door tijdig werk te maken van (het
voornemen tot) het aanbieden van een leerwerkplaats. In de buitenlandse
situatie betekent dit dat de inhoudingsplichtige erop toe moet zien dat hij
tijdig een aanvraag voor de benodigde verklaring indient en dat hij deze
tijdig van de benodigde bescheiden voorziet. Omdat de inhoudingsplichtige echter het tijdstip van in behandeling nemen alsmede de
voortgang van de behandeling van de aanvraag niet in de hand heeft,
krijgt de inhoudingsplichtige bij afgifte van de verklaring op grond van het
voorgestelde artikel 14a, vijfde lid, van de WVA met terugwerkende kracht
over de periode tussen de ontvangst van de complete aanvraag en afgifte
van de verklaring recht op afdrachtvermindering; het op grond van artikel
5, vijfde lid, van de WVA aan die periode toe te rekenen bedrag wordt op
grond van datzelfde lid in aanmerking genomen in het loontijdvak waarin
die verklaring wordt afgegeven of in het daaropvolgende loontijdvak. Op
deze wijze werkt het vereiste van een verklaring in de buitenlandse
situatie niet nadelig uit voor de inhoudingsplichtige.
Artikel VIII, onderdeel F (artikel 23 van de Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)
In artikel VIII, onderdeel F, onder 1, is een aanpassing opgenomen van
artikel 23, derde lid, van de WVA. Deze aanpassing ziet op het tijdelijk
verlagen van de bovengrens van de eerste schijf van de
S&O-afdrachtvermindering (hierna: loongrens). De loongrens is eerder
tijdelijk verhoogd voor de jaren 2009 en 2010/2011 van € 110 000 naar
€ 150 000 respectievelijk € 220 000 en zou per 1 januari 2012 worden
teruggebracht naar € 150 000. Voorgesteld wordt om per 1 januari 2012
deze loongrens incidenteel te verlagen naar € 110 000, het niveau van
voor de intensivering (2008), zoals reeds toegelicht in het algemeen deel
van deze memorie.
In artikel VIII, onderdeel F, onder 2, is een aanpassing opgenomen van
artikel 23, vijfde lid, van de WVA. Deze aanpassing ziet op het plafond
S&O-afdrachtvermindering. Dit plafond houdt in dat per inhoudingsplichtige dan wel per fiscale eenheid niet meer dan het vastgestelde
maximumbedrag aan S&O-afdrachtvermindering kan plaatsvinden. Het
plafond is voor de jaren 2009–2011 tijdelijk verhoogd naar € 14 mln. en
zou per 1 januari 2012 worden verlaagd naar € 8,5 mln. Voorgesteld wordt
om per 1 januari 2012 het plafond te handhaven op € 14 mln., zoals reeds
toegelicht in het algemeen deel van deze memorie.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

79

Artikel VIII, onderdeel G (artikel 30 van de Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)
In artikel 30 van de WVA zijn bijzondere bepalingen opgenomen inzake
beroep en bevoegdheden. Omdat de minister van Onderwijs, Cultuur en
Wetenschap op grond van de WVA (een belastingwet) besluiten zal
nemen, zijn op deze besluiten in beginsel de bepalingen uit de AWR van
toepassing. Om dit te voorkomen, wordt op grond van de wijzigingen van
artikel 30 van de WVA bepaald dat de AWR met uitzondering van de
artikelen 63 (hardheidsclausule) en 67 (geheimhouding) niet van
toepassing is. Door deze uitsluiting zijn de bepalingen van de Algemene
wet bestuursrecht weer onverkort van toepassing, zoals dat ook geldt
voor andere besluiten van de minister van Onderwijs, Cultuur en
Wetenschap. Als gevolg hiervan geldt dat in eerste instantie beroep moet
worden ingesteld bij de rechtbank en dat hoger beroep moet worden
ingesteld bij de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State.
Omdat artikel 30 van de WVA eveneens van toepassing is op besluiten
genomen door de minister van Economische Zaken, Landbouw en
Innovatie inzake de S&O-afdrachtvermindering en daarvoor een andere
beroepsinstantie geldt, is dit expliciet opgenomen in het voorgestelde
artikel 30, derde lid, van de WVA. Voorts zijn in dat kader enkele
technische wijzigingen aangebracht in artikel 30 van de WVA.
Artikel VIII, onderdeel H (artikel 30a van de Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)
Artikel 30a van de WVA bevat de indexeringsbepaling voor de bedragen
van de afdrachtvermindering onderwijs. De wijziging van deze bepaling
hangt samen met het eerder toegelichte voorstel om alle varianten van de
afdrachtvermindering onderwijs in artikel 5, eerste lid, van de WVA onder
te brengen.
Artikel IX
Artikel IX (artikel 23 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en
premie voor de volksverzekeringen)
De eerste aanpassing in artikel IX ziet op een aanpassing van artikel 23,
derde lid, van de WVA en geeft invulling aan het structurele niveau van de
bovengrens van de eerste schijf van de S&O-afdrachtvermindering. Zoals
in de toelichting op artikel VIII, onderdeel F, is aangegeven, is deze
loongrens eerder tijdelijk verhoogd voor de jaren 2009 en 2010/2011 van
€ 110 000 naar € 150 000 respectievelijk € 220 000 en wordt in onderhavig
wetsvoorstel de loongrens per 1 januari 2012 incidenteel verlaagd naar
€ 110 000 (niveau 2008). Per 1 januari 2013 wordt deze loongrens,
afgezien van het jaartal conform het Belastingplan 2011, op € 150 000
gesteld. Hierdoor kan een S&O-inhoudingsplichtige ten opzichte van 2012
over een groter deel van het S&O-loon het (verhoogde) percentage van de
eerste schijf toepassen.
De tweede aanpassing in artikel IX ziet op een aanpassing van artikel 23,
vijfde lid, van de WVA. Deze aanpassing ziet op het in de toelichting op
artikel VIII, onderdeel F, reeds genoemde plafond in de
S&O-afdrachtvermindering. Per 1 januari 2013 wordt het plafond, afgezien
van het jaartal conform het Belastingplan 2011, op € 8,5 mln. gesteld.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

80

Artikel X
Artikel X, onderdelen A en B (artikelen 3 en 4 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
De aanpassing van de artikelen 3 en 4 van de Wet Vpb 1969 ziet op
buitenlandse lichamen die vergelijkbaar zijn met naar Nederlands recht
opgerichte verenigingen en stichtingen als bedoeld in artikel 2, eerste lid,
onderdeel e, van de Wet Vpb 1969 of die een kerkgenootschap zijn.
Door de aanpassing van de buitenlandse belastingplicht van genoemde
buitenlandse lichamen wordt deze in lijn gebracht met de belastingplicht
van Nederlandse verenigingen, Nederlandse stichtingen en kerkgenootschappen. Dit betekent dat de genoemde buitenlandse lichamen voortaan
slechts in de vennootschapsbelasting worden betrokken voor zover ze een
onderneming drijven. Ook artikel 4 van de Wet Vpb 1969 wordt hierbij van
overeenkomstige toepassing. Bij de bepaling of het lichaam een onderneming drijft, blijft artikel 17a van de Wet Vpb 1969 buiten toepassing. Het
begrip onderneming wordt derhalve – evenals bij de Nederlandse
verenigingen en stichtingen en dergelijke – materieel opgevat.
De aanpassing van de artikelen 3 en 4 van de Wet Vpb 1969 heeft in een
aantal opzichten een ruimer bereik dan de goedkeuring die thans nog is
opgenomen in het – na inwerkingtreding van deze wetswijziging in te
trekken – beleidsbesluit van 5 januari 2006, nr. IFZ2005–784M, BNB
2006/141. In genoemd beleidsbesluit is, onder voorwaarden, bepaald dat
in het buitenland gevestigde verenigingen, stichtingen of kerkgenootschappen die in Nederland uitsluitend over onroerende zaken beschikken
die niet kwalificeren als ondernemingsvermogen, niet als buitenlands
belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting worden aangemerkt. Dit
geldt slechts indien de rechtsvorm van de buitenlandse entiteit daadwerkelijk (dat wil zeggen naar aard en inrichting) overeenkomt met die van
een Nederlandse vereniging, stichting of kerkgenootschap. Zoals hierna
zal worden uiteengezet, wordt in de voorgestelde aanpassing van de
artikelen 3 en 4 van de Wet Vpb 1969 de toets ten aanzien van de
vergelijkbaarheid iets ruimer toegepast dan onder het beleidsbesluit. De
aanpassing van de buitenlandse belastingplicht heeft voorts niet alleen
betrekking op de inkomsten uit in Nederland gelegen onroerende zaken,
maar ziet ook op de andere vormen van Nederlands inkomen.
In het voorgestelde artikel 3, tweede lid, van de Wet Vpb 1969 wordt de
voorwaarde gesteld dat het buitenlandse lichaam vergelijkbaar is met een
vereniging of stichting naar Nederlands recht als bedoeld in artikel 2,
eerste lid, onderdeel e, van de Wet Vpb 1969 of een kerkgenootschap is.
Buitenlandse lichamen die bij vestiging in Nederland onbeperkt belastingplichtig zouden zijn op de voet van artikel 2, eerste lid, onderdelen a, b, c,
d of f, van de Wet Vpb 1969, vallen derhalve buiten de beperkte buitenlandse belastingplicht.
Of het buitenlandse lichaam vergelijkbaar is met een naar Nederlands
recht opgerichte vereniging of stichting als bedoeld in artikel 2, eerste lid,
onderdeel e, van de Wet Vpb 1969 zal afhangen van de civielrechtelijke
wet- en regelgeving van het desbetreffende land, de statuten of de
overeenkomsten en de Nederlandse wet- en regelgeving. Indien sprake is
van eigendomsbewijzen (aandelen, winstbewijzen, lidmaatschapsrechten,
bewijzen van deelgerechtigdheid of daarmee vergelijkbare rechten) of van
een economische deelgerechtigdheid die tegenover de afzondering van
vermogen staat, zal het buitenlandse (charitatieve) lichaam in ieder geval
niet vergelijkbaar zijn met een stichting of vereniging. Bij een vereniging
en stichting wordt met behulp van een daartoe bestemd vermogen een in
de statuten vermeld doel verwezenlijkt. In geval van een vereniging mag
de winst, zo deze behaald wordt, niet onder de leden worden verdeeld.
Kenmerkend voor een stichting is het ontbreken van leden en het verbod

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

81

op het doen van uitkeringen aan de oprichters of aan hen die deel
uitmaken van de organen van een stichting.
Bij de toets of het buitenlandse lichaam vergelijkbaar is met eerdergenoemde verenigingen en stichtingen, is de rechtspersoonlijkheid van de
buitenlandse entiteit als zodanig niet van doorslaggevend belang. Dit
betekent bijvoorbeeld dat – anders dan onder het beleidsbesluit – de
beperkte buitenlandse belastingplicht ook geldt voor buitenlandse
privaatrechtelijke (charitatieve) doelvermogens, indien deze vergelijkbaar
zijn met eerdergenoemde verenigingen of stichtingen.
Toepassing van de artikelen 3 en 4 van de Wet Vpb 1969 kan er onder
omstandigheden toe leiden dat bij het buitenlandse lichaam geen heffing
van vennootschapsbelasting meer plaatsvindt. Opgemerkt wordt dat
indien sprake is van een entiteit (bijvoorbeeld een doelvermogen of een
stichting) waarvan het particulier belang meer dan bijkomstig wordt
gediend en het afgezonderd particulier vermogen niet wordt betrokken in
een redelijke heffing naar de winst, ingevolge artikel 2.14a van de Wet IB
2001 toerekening plaatsvindt aan de achterliggende natuurlijke personen
met betrekking tot het discretionaire (zwevende) deel van dit afgezonderd
particulier vermogen.
De bewijslast inzake de beperking van de belastingplicht ingevolge artikel
3, tweede lid, ligt bij het buitenlandse lichaam dat zich daarop beroept.
Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat zodra de activiteiten van het
buitenlandse lichaam een ondernemingskarakter krijgen in de zin van
artikel 2, eerste lid, onderdeel e, van de Wet Vpb 1969 eventueel in
samenhang met artikel 4 van de Wet Vpb 1969, (zonder dat wordt voldaan
aan de voorwaarden voor binnenlandse belastingplicht), de entiteit
buitenlands belastingplichtig wordt.
Artikel X, onderdeel C (artikel 10a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Aan artikel 10a, vierde lid, aanhef, van de Wet Vpb 1969 wordt een
verwijzing toegevoegd naar de artikelen van de objectvrijstelling voor
buitenlandse ondernemingswinsten waarin het begrip verbonden lichaam
is opgenomen. Door toevoeging van de artikelen 15g, 15i, 15j en 33b van
de Wet Vpb 1969 aan de opsomming in artikel 10a, vierde lid, aanhef, gaat
de definitie van verbonden lichaam van artikel 10a, vierde lid, ook gelden
voor de toepassing van deze bepalingen.
Tevens wordt artikel 13c van de Wet Vpb 1969 uit de opsomming
verwijderd in verband met de eveneens in dit wetsvoorstel voorgestelde
afschaffing van deze bepaling.
Artikel X, onderdeel D (artikel 10d van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Artikel 10d, negende tot en met elfde lid, van de wet Vpb 1969 wordt
aangepast in verband met de invoering van de eveneens in dit
wetsvoorstel opgenomen objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten. In het nieuwe negende lid wordt bepaald dat het eerste,
derde en vierde lid van genoemd artikel 10d van toepassing zijn op de
bestanddelen van de winst die geen deel uitmaken van winst uit een
andere staat als bedoeld in artikel 15e van de Wet Vpb 1969 waarop de
objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten van toepassing
is en op bestanddelen van het vermogen welke niet dienstbaar zijn aan
het behalen van dergelijke winst. Dit heeft tot gevolg dat de beperking van
de renteaftrek wordt berekend op basis van het fiscale vermogen van het
hoofdhuis. Er wordt derhalve geen rekening gehouden met het vermogen
van de vaste inrichting, tenzij het om een laagbelaste buitenlandse
belegginsonderneming gaat waarvan de winsten uitgezonderd zijn van de
objectvrijstelling. Wellicht ten overvloede wordt opgemerkt dat bij de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

82

berekening van de objectvrijstelling eveneens geen rekening wordt
gehouden met artikel 10d.
Artikel X, onderdeel E (artikel 12 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Het voorgestelde artikel 12, eerste lid, van de Wet Vpb 1969 regelt welke
lichamen gebruik kunnen maken van de bestedingsreserve. Zo worden
lichamen met een algemeen of sociaal belang op de voorgrond vervangen
door lichamen die hoofdzakelijk bepaalde activiteiten verrichten. Het
betreft lichamen die zijn aangemerkt als culturele instelling als bedoeld in
het in het wetsvoorstel Geefwet opgenomen artikel 2, derde lid, onderdeel
n, van de AWR of kleine organisaties (stichtingen of verenigingen) op het
terrein van sport, spel en hobby’s. Voor deze kleine organisaties geldt dat
het moet gaan om niet commercieel gerichte organisaties, hetgeen tot
uitdrukking is gebracht in de voorwaarde dat de winst hoofdzakelijk moet
worden behaald met behulp van vrijwilligers. Het begrip vrijwilligers is
gelijk aan dat van het nieuwe artikel 9, eerste lid, onderdeel h, van de Wet
Vpb 1969. Daarnaast wordt de term herbestedingsreserve vervangen door
bestedingsreserve. Herbesteden impliceert een vervanging, terwijl de
toepassing van de reserve ruimer is; die kan ook voor nieuwe investeringen en projecten gebruikt worden. Het gaat hier uitsluitend om een
grammaticale aanpassing, er is geen inhoudelijke wijziging beoogd.
Met de aanpassing van het tweede lid van artikel 12 van de Wet Vpb 1969
wordt de termijn waarbinnen een gevormde reserve kan worden
aangewend, verlengd van drie naar vijf jaar. Dat geeft meer financiële
armslag aan de lichamen en maakt dat er ook voor grotere projecten
langer «gespaard» kan worden. De termijn sluit tevens aan bij de
minimale afschrijvingstermijn voor bedrijfsmiddelen.
Met de vervanging van de tekst van onderdeel a van het tweede lid wordt
geregeld dat de reserve niet gevormd kan worden voor onroerende zaken
die direct of indirect hoofdzakelijk al dan niet kortstondig ter beschikking
worden gesteld aan derden. Op gebouwen en dus ook op woningen die
worden verhuurd, mag worden afgeschreven tot maximaal 100 percent
van de WOZ-waarde (de zogenoemde afschrijvingsbeperking). Als
lichamen via de bestedingsreserve hun winst reserveren en afboeken op
onroerende zaken die bestemd zijn voor de verhuur, zou toch een last tot
uitdrukking kunnen komen terwijl afschrijving niet mogelijk is. Hiermee
zou inbreuk worden gemaakt op het fiscale gelijke speelveld.
Met de wijziging van het tweede lid, onderdeel b, komt de voorwaarde te
vervallen dat sprake moet zijn van een project dat naar verwachting tot
een verlies zal leiden. De in het tweede lid bedoelde aanwending van de
bestedingsreserve dient, gelijk aan de huidige herbestedingsreserve,
plaats te vinden binnen de ondernemingssfeer van het onderhavige
lichaam.
De aanpassing van het derde lid houdt verband met de wijziging van het
eerste lid. Hiermee wordt geen inhoudelijke wijziging beoogd.
Artikel X, onderdeel F (artikel 13aa van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Artikel 13aa, eerste en vijfde lid, van de Wet Vpb 1969 wordt aangepast in
verband met de eveneens in dit wetsvoorstel opgenomen verrekening bij
buitenlandse ondernemingswinsten die naast de deelnemingsverrekening
in hoofdstuk VA van de Wet Vpb 1969 zal worden opgenomen (in artikel
23d van de Wet Vpb 1969). Het betreft een redactionele aanpassing. Door
invoering van de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten in
hoofdstuk VA bestaat hoofdstuk VA niet meer alleen uit de deelnemingsverrekening. De verwijzingen in artikel 13aa, eerste en vijfde lid, naar
hoofdstuk VA (deelnemingsverrekening) kunnen daarom worden

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

83

vervangen door een verwijzing naar artikel 23c van de Wet Vpb 1969
waarin de deelnemingsverrekening is opgenomen.
Van de gelegenheid wordt verder gebruik gemaakt om de tekst van het
zesde lid in overeenstemming te brengen met de tekst van het eveneens
in dit wetsvoorstel opgenomen artikel 15h van de Wet Vpb 1969, zodat
dezelfde terminologie wordt gebruikt als bij de in dit wetsvoorstel
voorgestelde objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten.
Met het vervangen van «vermeerderen» door «verminderen» wordt dan
ook geen inhoudelijke wijziging beoogd. Als sprake is van een negatief
bedrag aan gezamenlijk gebruteerde voordelen uit hoofde van (niet
kwalificerende) beleggingsdeelnemingen dient de winst verhoogd te
worden met het op grond van artikel 13aa, zesde lid, berekende bedrag.
Een vermindering met een (bepaald deel van een) negatief bedrag
betekent dat dit bedrag moet worden bijgeteld.
Artikel X, onderdeel G (artikel 13ba van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
De laatste volzin van artikel 13ba van de Wet Vpb 1969 kan vervallen in
verband met de eveneens in dit wetsvoorstel voorgestelde afschaffing van
artikel 13c van de Wet Vpb 1969.
Artikel X, onderdeel H (artikel 13c van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Artikel 13c van de Wet Vpb 1969 kan vervallen in verband met de
eveneens in dit wetsvoorstel opgenomen objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten. Artikel 13c is – kort gezegd – van
toepassing als een belastingplichtige of een met hem verbonden lichaam
verliezen van een buitenlandse onderneming ten laste van de Nederlandse winst heeft gebracht en deze buitenlandse onderneming
vervolgens wordt omgezet in een deelneming. In dat geval bepaalt artikel
13c dat op de voordelen uit deze deelneming de deelnemingsvrijstelling
niet van toepassing is tot het bedrag van de verliezen uit de buitenlandse
onderneming die ten laste van de Nederlandse winst zijn gekomen. Artikel
13c voorkomt hiermee dat de verliezen van de buitenlandse onderneming
definitief ten laste van de Nederlandse winst komen terwijl daarna nog
winst met de buitenlandse onderneming wordt behaald die dan is
vrijgesteld. Zonder omzetting in een deelneming zou de inhaalregeling in
dat geval van toepassing zijn geweest, waardoor geen voorkoming van
dubbele belasting zou worden verkregen voor de winst uit de buitenlandse onderneming tot het bedrag van de in aftrek gebrachte verliezen.
Bij invoering van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten in de vennootschapsbelasting komen verliezen van een buitenlandse onderneming in beginsel niet meer ten laste van de Nederlandse
winst. Alleen definitieve verliezen die resteren bij staking kunnen, als aan
de voorwaarden van het in dit wetsvoorstel opgenomen artikel 15i van de
Wet Vpb 1969 wordt voldaan, in aftrek worden gebracht. De situatie dat
een buitenlandse onderneming waarvan verliezen ten laste van de
Nederlandse winst zijn gebracht zonder dat deze definitief zijn wordt
omgezet in een deelneming kan zich dan ook niet meer voordoen. Artikel
13c van de Wet Vpb 1969 kan daarom vervallen. Deze bepaling zal, op
grond van het overgangsrecht, na invoering van de objectvrijstelling voor
buitenlandse ondernemingswinsten nog wel blijven gelden voor situaties
waarin verliezen van een buitenlandse onderneming ten laste van de
Nederlandse winst zijn gebracht op basis van de huidige regelgeving en
deze buitenlandse onderneming vervolgens is of wordt omgezet in een
deelneming. Dit wordt geregeld in het voorgestelde artikel 33b van de Wet
Vpb 1969 (overgangsrecht).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

84

Artikel X, onderdelen I en J (artikelen 13d en 13e van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)
Voor een toelichting op de wijzigingen van de artikelen 13d en 13e van de
Wet Vpb 1969 wordt verwezen naar de toelichting op de ingevolge dit
wetsvoorstel in te voegen afdeling 2.10a van de Wet Vpb 1969 (artikel X,
onderdeel R).
Artikel X, onderdeel K (artikel 14 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
De aanpassing van artikel 14, eerste, tweede en zevende lid, van de Wet
Vpb 1969 hangt samen met de invoering van de eveneens in dit
wetsvoorstel opgenomen objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten. Bij invoering van deze objectvrijstelling wordt voor de
voorkoming van dubbele belasting bij voordelen uit zogenoemde
laagbelaste buitenlandse beleggingsondernemingen een verrekening bij
buitenlandse ondernemingswinsten ingevoerd. Deze is opgenomen in de
voorgestelde artikelen 15h en 23d van de Wet Vpb 1969. Door de in artikel
23d opgenomen limieten kan het voorkomen dat in een jaar niet het
volledige bedrag aan (forfaitaire) buitenlandse winstbelasting waarvoor
aanspraak op verrekening bestaat, kan worden verrekend. Dit bedrag kan
dan worden overgebracht naar het volgende jaar. Als een dergelijke
aanspraak bestaat bij de overnemer bij een bedrijfsfusie kan, door
toevoeging van de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten
aan artikel 14, eerste, tweede en zevende lid, van de Wet Vpb 1969 de
bedrijfsfusie alleen geruisloos plaatsvinden onder nader te stellen
voorwaarden. Dit is hetzelfde als ingeval er aanspraak bestaat op
toepassing van de deelnemingsverrekening.
Behoort tot het vermogen dat in het kader van de bedrijfsfusie wordt
overgedragen een vaste inrichting waarop de objectvrijstelling voor
buitenlandse ondernemingswinsten van toepassing is, dan zal er sprake
zijn van een voortzetting. Het saldo van de positieve en negatieve
bedragen aan winst gaat derhalve over op de overnemer. Blijkt later dat er
geen sprake was van een voortzetting doch van een overdracht in het
zicht van staking dan zal het saldo van de positive en negatieve bedragen
aan winst als het ware terugkeren bij het overdragende lichaam.
Artikel X, onderdeel L (artikel 14a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
De aanpassing van artikel 14a, tweede en vijfde lid van de Wet Vpb 1969
hangt samen met de invoering van de eveneens in dit wetsvoorstel
opgenomen objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten.
Bij invoering van deze objectvrijstelling wordt voor de voorkoming van
dubbele belasting bij voordelen uit zogenoemde laagbelaste buitenlandse
beleggingsondernemingen een verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten ingevoerd. Deze is opgenomen in de voorgestelde artikelen
15h en 23d van de Wet Vpb 1969. Door de in artikel 23d opgenomen
limieten kan het voorkomen dat in een jaar niet het volledige bedrag aan
(forfaitaire) buitenlandse winstbelasting waarvoor aanspraak op verrekening bestaat, kan worden verrekend. Dit bedrag kan dan worden
overgebracht naar het volgende jaar. Als een dergelijke aanspraak bestaat
bij de splitsende rechtspersoon indien deze ophoudt te bestaan dan wel
bij de verkrijgende rechtspersoon bij een splitsing kan, door toevoeging
van de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten aan artikel 14a,
tweede en vijfde lid, van de Wet Vpb 1969 de splitsing alleen geruisloos
plaatsvinden onder nader te stellen voorwaarden. Dit is hetzelfde als in
geval er aanspraak bestaat op toepassing van de deelnemingsverrekening.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

85

Voor alle duidelijkheid wordt opgemerkt dat ingeval tot het vermogen dat
in het kader van de splitsing overgaat een vaste inrichting behoort waarop
de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten van
toepassing is, er sprake is van een voortzetting. Het saldo van de positieve
en negatieve bedragen aan winst gaat derhalve over op het verkrijgende
lichaam. Echter, ingeval de voortzetting plaatsvindt in het zicht van staking
zal op grond van artikel 15i, het saldo terugkeren naar het lichaam die de
vaste inrichting voor de splitsing had. In de situatie dat dit de splitsende
vennootschap is, die ophoudt te bestaan, kan het saldo niet meer
terugkeren. In de te stellen voorwaarden zal worden geregeld dat alsdan
het stakingsverlies slechts kan worden verrekend met winsten die aan de
vermogensbestanddelen van de gesplitste vennootschap zijn toe te
rekenen.
De toevoeging van een twaalfde, dertiende en veertiende lid aan artikel
14a van de Wet Vpb 1969 is gericht tegen overnameholdingconstructies
waarbij gebruik wordt gemaakt van een juridische splitsing. Dat is een
constructie waarbij bijvoorbeeld een buitenlandse groep een Nederlandse
BV overneemt en daarna verkoopt aan een door die groep opgerichte
Nederlandse overnameholding die de koopsom schuldig blijft. Vervolgens
vindt er een juridische splitsing plaats die ertoe leidt dat de overnameschuld en de onderneming van de overgenomen BV in hetzelfde lichaam
worden samengebracht met als gevolg dat de betaalde rente over de
schuldig gebleven koopsom kan worden verrekend met de winst van de
overgenomen BV. Daarmee verdwijnt de winst van die BV (grotendeels)
uit de Nederlandse heffingsgrondslag.
Voor een toelichting op de in het twaalfde en dertiende lid van artikel 14a
van de Wet Vpb 1969 opgenomen renteaftrekbeperking in deze situatie
wordt verwezen naar de toelichting hierna op het voorgestelde artikel
15ad van de Wet Vpb 1969 (artikel X, onderdeel Q).
Het veertiende lid van artikel 14a van de Wet Vpb 1969 betreft de
rentelasten die eventueel voortvloeien uit de inkoop van aandelen die in
het kader van de splitsing zijn uitgegeven of uit de terugbetaling op
aandelen in het kader van de splitsing. De in het twaalfde lid van artikel
14a van de Wet Vpb 1969 opgenomen overnameholdingbepaling wordt in
genoemd veertiende lid van overeenkomstige toepassing verklaard met
betrekking tot deze rentelasten.
Artikel X, onderdeel M (artikel 14b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
De aanpassing van artikel 14b, tweede en vierde lid, van de Wet Vpb 1969
hangt samen met de invoering van de eveneens in dit wetsvoorstel
opgenomen objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten.
Bij invoering van deze objectvrijstelling wordt voor de voorkoming van
dubbele belasting bij voordelen uit zogenoemde laagbelaste buitenlandse
beleggingsondernemingen een verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten ingevoerd. Deze is opgenomen in de voorgestelde artikelen
15h en 23d van de Wet Vpb 1969. Door de in genoemd artikel 23d
opgenomen limieten kan het voorkomen dat in een jaar niet het volledige
bedrag aan (forfaitaire) buitenlandse winstbelasting waarvoor aanspraak
op verrekening bestaat, kan worden verrekend. Dit bedrag kan dan
worden overgebracht naar het volgende jaar. Als een dergelijke aanspraak
bestaat bij de verkrijgende dan wel verdwijnende rechtspersoon bij een
juridische fusie kan, door toevoeging van de verrekening bij buitenlandse
ondernemingswinsten aan artikel 14b, tweede en vierde lid, van de wet
Vpb 1969 de juridische fusie alleen geruisloos plaatsvinden onder nader te
stellen voorwaarden. Dit is hetzelfde als in geval er aanspraak bestaat op
toepassing van de deelnemingsverrekening.
In de situatie dat tot het vermogen van het fuserende lichaam die ophoudt
te bestaan een vaste inrichting behoort waarop de objectvrijstelling voor

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

86

ondernemingswinsten van toepassing is, dan zal het saldo van de
positieve en negatieve bedragen aan winst overgaan op het verkrijgende
lichaam. Dit lichaam zet de activiteiten immers voort. Blijkt dat er sprake
van een voortzetting in het zicht van staking, dan zou het saldo moeten
terugkeren naar het overdragende lichaam. Deze bestaat echter niet meer.
Teneinde te voorkomen dat het saldo verloren gaat, zal in de voorwaarden
worden geregeld dat het slechts kan worden verrekend met winsten die
zijn toe te rekenen aan de vermogensbestanddelen van het overdragende
lichaam dat in het kader van deze fusie ophoudt te bestaan.
De toevoeging van een negende, tiende en elfde lid aan artikel 14b van de
Wet Vpb 1969 is gericht tegen overnameholdingconstructies waarbij
gebruik wordt gemaakt van een juridische fusie. Dat is een constructie
waarbij bijvoorbeeld een buitenlandse groep een Nederlandse BV
overneemt en daarna verkoopt aan een door de groep opgerichte
Nederlandse overnameholding die de koopsom schuldig blijft. Daarna
vindt er een juridische fusie plaats die ertoe leidt dat de overnameschuld
en de onderneming van de overgenomen BV in hetzelfde lichaam worden
samengebracht. Met als gevolg dat de betaalde rente over de schuldig
gebleven koopsom kan worden verrekend met de winst van de overgenomen BV. Daarmee verdwijnt de winst van die BV (grotendeels) uit de
Nederlandse heffingsgrondslag.
Voor een toelichting op de in het negende en tiende lid van artikel 14b van
de Wet Vpb 1969 opgenomen renteaftrekbeperking in deze situatie wordt
verwezen naar de toelichting hierna op het voorgestelde artikel 15ad van
de Wet Vpb 1969 (artikel X, onderdeel Q).
Het elfde lid van artikel 14b van de Wet Vpb 1969 betreft de rentelasten die
eventueel voortvloeien uit de inkoop van aandelen die in het kader van de
fusie zijn uitgegeven of terugbetaling op aandelen in het kader van de
fusie. De in het negende lid van artikel 14b van de Wet Vpb 1969
opgenomen overnameholdingbepaling wordt in genoemd elfde lid van
overeenkomstige toepassing verklaard met betrekking tot deze rentelasten.
Artikel X, onderdeel N (artikel 14c van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
De aanpassingen van artikel 14c van de wet Vpb 1969 zien op de situatie
dat tot de onderneming die deel uitmaakt van het vermogen waarmee
geruisloos wordt teruggekeerd naar de inkomstenbelasting, een vaste
inrichting behoort waarop de objectvrijstelling voor buitenlandse
ondernemingswisten van toepassing is. Indien de vaste inrichting
verlieslatend was, en derhalve het saldo van de vaste inrichting per saldo
een negatief bedrag oplevert, kan dit onder te stellen voorwaarden in
aanmerking worden genomen ondanks de omstandigheid dat er sprake is
van een voortzetting. Wel kunnen nadere voorwaarden worden gesteld
ten aanzien van de waardering van de verschillende vermogensbestanddelen waarmee de onderneming geruisloos wordt voortgezet.
Ingeval er niet voldoende winst aanwezig is waarmee het stakingsverlies
kan worden verrekend zal dit verlies op dezelfde wijze als de normale
verliezen in aanmerking kunnen worden genomen.
Artikel X, onderdeel O (artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
De wijziging van artikel 15, tiende lid, van de Wet Vpb 1969 legt vast dat
bij algemene maatregel van bestuur (eveneens) regels kunnen worden
gesteld over de toepassing van de objectvrijstelling voor buitenlandse
ondernemingswinsten en over de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten. Dergelijke regels zullen onder meer worden gesteld voor
de toepassing van de stakingsverliesregeling in de eveneens in dit

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

87

wetsvoorstel voorgestelde artikelen 15i en 15j van de Wet Vpb 1969.
Indien tot het vermogen van een lichaam een vaste inrichting behoort, en
dat lichaam gaat behoren tot een fiscale eenheid gaat het voor die
stakingsverliesregeling van belang zijnde saldo van de vaste inrichtingsresultaten uit de voorgaande jaren over op de moedermaatschappij.
Worden alle activiteiten in het land waarin de vaste inrichting is gevestigd
gestaakt, dan zal de moedermaatschappij het stakingsverlies kunnen
nemen. Is er echter sprake van een situatie dat de dochtermaatschappij in
het zicht van staking in de fiscale eenheid wordt gevoegd, dan zal het
resultaat als het ware terugkeren naar de dochtermaatschappij. Echter
ingeval de fiscale eenheid niet wordt verbroken zal het verlies slechts
kunnen worden verrekend met winsten die aan de dochtermaatschappij
zijn toe te rekenen.
Bij invoering van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten wordt verder voor de voorkoming van dubbele belasting bij
voordelen uit zogenoemde laagbelaste buitenlandse belegginsondernemingen een verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten
ingevoerd. Deze is opgenomen in de voorgestelde artikelen 15h en 23d
van de Wet Vpb 1969. Door de in genoemd artikel 23d opgenomen
limieten kan het voorkomen dat in een jaar niet het volledige bedrag aan
(forfaitaire) buitenlandse winstbelasting waarvoor aansprak op verrekening bestaat, kan worden verrekend. Door toevoeging van onderdeel i
aan artikel 15, tiende lid, van de Wet Vpb 1969 kunnen nadere regels
worden gesteld indien een dergelijke aanspraak bestaat bij opname in een
fiscale eenheid. Dit is hetzelfde als in het geval er aanspraak bestaat op
toepassing van de deelnemingsverrekening. Met de te stellen regels kan
worden voorkomen dat door opname in de fiscale eenheid de mogelijkheden tot verrekening worden verruimd.
Artikel X, onderdeel P (artikel 15ac van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Met de wijziging van artikel 15ac, vijfde lid, van de Wet Vpb 1969 wordt de
terminologie van deze bepaling aangepast aan de eveneens in dit
wetsvoorstel opgenomen objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten. Hiermee is geen inhoudelijke wijziging beoogd. Ingevolge
artikel 15, eerste lid, van de Wet Vpb 1969 wordt bij een fiscale eenheid de
belasting geheven alsof de moeder en de dochtermaatschappij één
belastingplichtige zijn. Een vaste inrichting van de dochtermaatschappij
wordt dan ook aan de moedermaatschappij toegerekend. Dit heeft onder
meer tot gevolg dat de objectvrijstelling bij de moedermaatschappij wordt
toegepast. De door artikel 15ac, vijfde lid, bestreken situatie kan zich ook
bij de objectvrijstelling voordoen, waardoor er meer winst zou worden
vrijgesteld dan zonder toepassing van de fiscale eenheid.
Artikel X, onderdeel Q (artikel 15ad van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Het voorgestelde artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is gericht tegen
overnameholdingconstructies waarbij bijvoorbeeld een buitenlandse
groep een Nederlandse BV overneemt en daarna verkoopt aan een door
de groep opgerichte Nederlandse overnameholding die de koopsom
schuldig blijft. Daarna wordt een fiscale eenheid gevormd tussen de
overnameholding en de BV. De door de overnameholding betaalde rente
over de schuldig gebleven koopsom kan dan binnen fiscale eenheid
zonder nadere voorziening worden verrekend met de winst van de BV.
Daarmee verdwijnt de winst van die BV (grotendeels) uit de Nederlandse
heffingsgrondslag.
Het eerste lid van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 beperkt de verrekening van de rente over de overnameschulden, door te bepalen dat die

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

88

rente slechts aftrekbaar is tot het bedrag van de winst van de fiscale
eenheid zonder toepassing van artikel 15ad, verminderd met het aandeel
daarin van de geheel of gedeeltelijk met een schuld gefinancierde
overgenomen maatschappij en vermeerderd met de rente over de
overnameschulden. Daarbij worden de geheel of gedeeltelijk met vreemd
vermogen gefinancierde overnames van het jaar zelf en van eerdere jaren
samen genomen. Een negatief aandeel van de met een schuld gefinancierde overgenomen maatschappijen verhoogt de maximaal aftrekbare
rente. Anders geformuleerd: de rente over de overnameschulden is door
het eerste lid niet verrekenbaar met de winst van de fiscale eenheid voor
zover toerekenbaar aan de overgenomen maatschappij. Dat betekent dat
de aftrekbeperking van het eerste lid alleen effect heeft indien zonder
fiscale eenheid de overnameholding na aftrek van de rente over de
overnameschulden verlies maakt. Dat is meestal het geval als die
overnameholding geen andere activiteiten heeft, omdat dan tegenover de
overnamerente geen of onvoldoende belaste baten staan.
De aftrekbeperking geldt voor schulden die verband houden met de
verwerving van een middellijk of onmiddellijk belang in een lichaam,
zolang dat lichaam deel uitmaakt van een fiscale eenheid met de
overnemer.
Het gaat om schulden die voortvloeien uit een overeenkomst van
geldlening of een andere overeenkomst die daarmee in economische zin
te vergelijken is zoals finance lease of huurkoop.
De overnameholdingmaatregel geldt ook voor derdenrente. De maatregel
beoogt immers te voorkomen dat de winst van de overgenomen
vennootschap wordt uitgehold door overnamerente. Het past bij dit
uitgangspunt om geen onderscheid te maken tussen groepsrente en
derdenrente. Ingevolge het tweede lid blijft de rente aftrekbaar zolang niet
meer dan tweemaal het eigen vermogen wordt ingeleend. Banken zijn
doorgaand niet bereid tot verder strekkende financiering. Tenslotte kan
een uitzondering voor derdenrente ertoe leiden dat de aftrekbeperking
wordt ontgaan door groepsrente om te zetten in derdenrente, waarbij ook
van belang is dat banken het financieringsrisico meestal op groepsniveau
beoordelen. De maatregel zou daardoor teveel aan effectiviteit verliezen.
Renteloze leningen blijven buiten beschouwing. Indien echter bij een
renteloze geldlening de niet-verschuldigde rente fiscaal in aftrek komt
omdat om niet-zakelijke redenen is afgezien van rentebetaling, wordt die
renteloze lening fiscaal behandeld als een rentedragende geldlening en
derhalve tot de overnameschulden gerekend. Rentedragende geldleningen waarvan de rente fiscaal volledig niet in aftrek komt, blijven
eveneens buiten beschouwing. Als voorbeeld kan worden genoemd een
geldlening waarop artikel 10a van de Wet Vpb 1969 van toepassing is.
Voorbeelden van schulden waar de regeling voor geldt zijn een
bankkrediet en een obligatielening o/g. Een kortlopend leverancierskrediet
is geen geldlening en wordt dus voor de regeling niet als vreemd
vermogen aangemerkt. Belastingschulden behoren niet tot de geldleningen. Ook reserves en voorzieningen vallen niet onder het begrip
geldleningen, evenmin als bijvoorbeeld verplichtingen uit hoofde van
verzekerings- en pensioenovereenkomsten.
De maatregel met betrekking tot overnameschulden geldt niet alleen voor
de rente maar ook voor kosten en voor positieve en negatieve valutaresultaten.
In het tweede lid van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is bepaald dat de
aftrekbeperking niet wordt toegepast tot een bedrag van € 1 000 000 aan
renten (franchise). Ook blijft de aftrek in stand ingeval de fiscale eenheid
na de overname niet overmatig is gefinancierd met vreemd vermogen
(thincap-escape). De franchise van € 1 000 000 en de thincap-escape
worden onafhankelijk van elkaar toegepast. In het derde tot en met
zevende lid van het voorgestelde artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 wordt
dit verder uitgewerkt.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

89

In het derde lid van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is geregeld dat de
aftrekbeperking op basis van het eerste lid slechts van toepassing is tot
het laagste van de volgende bedragen:
a. de rente die volgens het eerste lid niet in aftrek komt, verminderd met
€ 1 000 000;
b. het op basis van het vierde lid van genoemd artikel berekende teveel
aan overnamerente.
Volgens het vierde lid van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is het teveel
aan overnamerente, de tweede limiet van het derde lid van genoemd
artikel, gelijk aan een gedeelte van de in het eerste lid van genoemd
artikel bedoelde overnamerente, waarbij dit gedeelte gelijk is aan het
gemiddelde teveel aan vreemd vermogen volgens het vijfde lid van
genoemd artikel gedeeld door het gemiddelde bedrag van de overnameschulden volgens het eerste lid van genoemd artikel, waarbij is bepaald
dat het bedrag van het teveel aan vreemd vermogen slechts in
aanmerking wordt genomen voor zover het niet uitgaat boven het
gemiddelde bedrag van de in het eerste lid van genoemd artikel bedoelde
schulden, zodat deze breuk niet groter kan zijn dan 1.
Volgens het vijfde lid van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is van een
teveel aan vreemd vermogen sprake voor zover de schulden van de
fiscale eenheid gemiddeld meer bedragen dan tweemaal het eigen
vermogen. Het gaat dan alleen om de schulden die voortvloeien uit een
overeenkomst van geldlening of een daarmee vergelijkbare overeenkomst, zoals huurkoop of finance lease. Renteloze leningen blijven buiten
beschouwing omdat die de belastinggrondslag niet raken. Indien echter
bij een renteloze geldlening de niet-verschuldigde rente fiscaal in aftrek
komt omdat is afgezien van rentebetaling om niet-zakelijke redenen,
wordt die renteloze lening fiscaal behandeld als een rentedragende
geldlening en derhalve tot het vreemd vermogen gerekend. Rentedragende geldleningen waarvan de rente fiscaal volledig niet in aftrek komt,
blijven eveneens buiten beschouwing. Als voorbeeld kan worden
genoemd een geldlening waarop artikel 10a van toepassing is.
In het zesde lid, onderdeel a, van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is
geregeld dat voor de toepassing van het vijfde lid van genoemd artikel het
eigen vermogen wordt verminderd met de boekwaarde van de deelnemingen waarvoor de deelnemingsvrijstelling van toepassing is, omdat
deze niet bijdragen aan de belastbare grondslag.
In het zesde lid, onderdeel b, van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is
geregeld dat fiscale reserves in dit verband niet als eigen vermogen
worden beschouwd.
In het zesde lid, onderdeel c, van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is een
voorziening getroffen voor de afname van het eigen vermogen bij
vorming van een fiscale eenheid. Dat doet zich met name voor als een
deelneming is gekocht voor meer dan de fiscale boekwaarde vanwege
aanwezige stille reserves en goodwill. Als deze deelneming wordt
opgenomen in een fiscale eenheid met de moeder, wordt op de balans
van de fiscale eenheid de kostprijs van de deelneming vervangen door de
lagere boekwaarde van haar vermogensbestanddelen waardoor het eigen
vermogen van de fiscale eenheid afneemt. Dit wordt vaak aangeduid met
het goodwillgat. In verband daarmee wordt voor de bepaling van een
teveel aan vreemd vermogen het eigen vermogen fictief verhoogd met die
vermogensafname. Die verhoging wordt in 10 gelijke jaarmoten
afgebouwd. De bijtelling voor het goodwillgat stopt als de gekochte
deelneming uit de fiscale eenheid wordt ontvoegd. Bedraagt het
goodwillgat bijvoorbeeld € 90 000 dan wordt het eigen vermogen in het
jaar van voeging en de negen jaren daarna verhoogd met respectievelijk
€ 90 000, € 81 000, € 72 000 enz. Voor de minder vaak voorkomende
situatie dat bij vorming van een fiscale eenheid het eigen vermogen

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

90

toeneemt, is voorzien in een fictieve verlaging van het eigen vermogen,
die ook in 10 gelijke jaarmoten wordt afgebouwd.
In het zesde lid, onderdeel d, van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is
geregeld dat het eigen vermogen voor de toepassing van het vijfde lid van
genoemd artikel ten minste op nihil wordt gesteld.
In het zevende lid van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is bepaald dat
gemiddelden worden bepaald naar de standen bij het begin en het einde
van het boekjaar, waarbij ter voorkoming van misbruik tijdelijke mutaties
worden genegeerd voor zover deze plaatsvinden met het oog op de
toepassing van genoemd artikel.
In het achtste lid is de werking van de overnameholdingbepaling beperkt
tot bestanddelen van de winst die geen deel uitmaken van winst uit een
andere staat als bedoeld in artikel 15e waarop de objectvrijstelling voor
buitenlandse ondernemingswinsten van toepassing is en op bestanddelen
van het vermogen welke niet dienstbaar zijn aan het behalen van
dergelijke winst. Hierdoor wordt bij aanwezigheid van één of meer
buitenlandse vaste inrichtingen de werking van de maatregel beperkt tot
het Nederlandsehoofdhuis.
In het negende lid van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 is bepaald dat de
in een jaar niet aftrekbare overnamerente wordt overgebracht naar het
volgende jaar en in dat jaar wordt getoetst aan de aftrekbeperking van het
eerste lid in samenhang met het achtste lid. Daarbij wordt niet opnieuw
rekening gehouden met de franchise van € 1 000 000 en met de thincapescape. Aftrek van de niet aftrekbare overnamerente in het volgende jaar
is dus mogelijk voor zover de gestalde overnamerente in dat volgende
jaar kan worden betaald uit de «eigen» winst van de overnameholding.
Hierna komt de aftrek van overnamerente uit het volgende jaar zelf aan
bod, voor zover die kan worden betaald uit het restant van de «eigen»
winst, waarbij de aftrekbeperking wordt getoetst aan het hele artikel,
inclusief de franchise van € 1 000 000 en de thincap-escape.
Hierna volgt een voorbeeld ter toelichting van de werking van artikel 15ad
van de Wet Vpb 1969.
Gegevens:
–
–
–
–
–
–
–
–

overnameschulden: € 20 000 000.
rente over de overnameschulden: € 1 030 000.
winst van de fiscale eenheid zonder toepassing van genoemd artikel:
€ 200 000.
deel winst fiscale eenheid toerekenbaar aan verworven maatschappij:
€ 1 300 000.
geldschulden van de fiscale eenheid, exclusief de overnameschulden:
€ 1 000 000.
eigen vermogen van de fiscale eenheid: € 600 000.
boekwaarde van niet gevoegde deelnemingen: € 300 000.
er is geen goodwillgat.

Uitwerking:
Volgens het eerste lid is de overnamerente (€ 1 030 000) slechts aftrekbaar
tot het bedrag van de winst van de fiscale eenheid (€ 200 000) verminderd
met het deel ervan dat toerekenbaar is aan de verworven maatschappij
(€ 1 300 000) en vermeerderd met de overnamerente (€ 1 030 000). Deze
rekensom leidt tot: € 200 000 -/- € 1 300 000 + € 1 030 000 = negatief.
Volgens het eerste lid van genoemd artikel, zonder rekening te houden
met de inperkingen daarop in de volgende leden, is de overnamerente ad
€ 1 030 000 dus in het geheel niet aftrekbaar.
Volgens het tweede lid, eerste gedeelte, kan de aftrekbeperking niet meer
bedragen dan het deel van het volgens het eerste lid berekende niet
aftrekbare bedrag dat € 1 000 000 te boven gaat, dus in dit geval niet meer

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

91

dan € 1 030 000 -/- € 1 000 000 = € 30 000. Volgens het tweede lid, tweede
gedeelte, geldt er evenwel geen aftrekbeperking ingeval er geen sprake is
van een teveel aan vreemd vermogen.
Of er sprake is van een teveel aan vreemd vermogen is geregeld in het
vijfde en zesde lid. Voor de beantwoording van deze vraag is relevant het
totale bedrag aan schulden en het volgens het zesde lid berekende bedrag
aan eigen vermogen. En er is sprake van een teveel aan vreemd
vermogen als de schulden meer bedragen dan tweemaal het bedrag aan
eigen vermogen.
Het totale bedrag aan schulden bedraagt: € 20 000 000 + € 1 000 000 =
€ 21 000 000. Het volgens het zesde lid berekende bedrag aan eigen
vermogen bedraagt: € 600 000 -/- € 300 000 = € 300 000. Het totale bedrag
van het teveel aan vreemd vermogen bedraagt derhalve € 21 000 000 –
(2 x € 300 000) = € 20 400 000. Omdat er in deze casus sprake is van een
teveel aan vreemd vermogen, wordt de aftrekbeperking van het tweede
lid, eerste gedeelte, (de hiervoor berekende € 30 000) niet teruggenomen.
Vervolgens moet ingevolge het derde lid nog worden bezien of de
berekende € 30 000 uitgaat boven het volgens het vierde lid berekende
bedrag van het teveel aan overnamerenten. Zo nee, dan is het resultaat
dat € 30 000 aan rente niet aftrekbaar is. Zo ja, dan blijft de aftrekbeperking beperkt tot het volgens het vierde lid berekende lagere bedrag
van het teveel aan overnamerenten.
Volgens het vierde lid wordt het bedrag van het teveel aan overnamerenten berekend door het bedrag ad € 1 030 000 aan rente over de
overnameschulden te vermenigvuldigen met een breuk waarvan de teller
wordt gevormd door het bedrag van het teveel aan vreemd vermogen (de
hiervoor berekende € 20 400 000) en de noemer door het bedrag van de
overnameschulden (€ 4 000 000), waarbij die breuk niet groter kan zijn
dan 1. Dit leidt tot een bedrag van een teveel aan overnamerenten van
€ 1 030 000.
Nu de berekende € 30 000 niet uitgaat boven het volgens het vierde lid
berekende bedrag van het teveel aan overnamerenten, is volgens het
voorgestelde artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 € 30 000 aan renten niet
aftrekbaar bij de fiscale eenheid. Deze aftrekbeperking leidt ertoe dat de
winst van de fiscale eenheid wordt gesteld op € 230 000 (= € 200 000 +
€ 30 000). De niet aftrekbare rente van € 30 000 wordt doorgeschoven
naar het volgende jaar en wordt in dat jaar getoetst aan de aftrekbeperking van het eerste lid. Aftrek is dan mogelijk voor zover de overnamerente kan worden betaald uit de «eigen» winst van de overnameholding.
Artikel X, onderdeel R (afdeling 2.10a, artikelen 15e, 15f, 15g, 15h, 15i en
15j van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten
De regeling voor buitenlandse ondernemingswinsten die volgens dit
wetsvoorstel zal worden opgenomen in de nieuw in te voegen afdeling
2.10a van de Wet Vpb 1969 bestaat uit drie elementen: een objectvrijstelling voor (actieve) buitenlandse ondernemingswinsten (artikelen 15e
en 15f), een regeling voor laagbelaste buitenlandse beleggingsondernemingen (artikelen 15g, 15h en 23d) en een regeling voor de aftrek van per
saldo geleden verliezen – hierna aan te duiden als stakingsverliezen –
indien een belastingplichtige ophoudt winst uit een andere staat te
genieten (artikelen 15i en 15j (plus aanvulling artikelen 13d en 13e). Deze
bepalingen worden hieronder verder toegelicht.
In artikel 15e van de Wet Vpb 1969 is een zogenoemde objectvrijstelling
voor buitenlandse ondernemingswinsten opgenomen. In artikel 15e,
eerste lid, van de Wet Vpb 1969 is bepaald dat de (wereld)winst van een
belastingplichtige met winst uit een andere staat wordt verminderd met

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

92

de positieve en negatieve bedragen van de winst uit die andere staat. Het
verminderen van de winst met een negatief bedrag aan winst uit een
andere staat betekent een verhoging van de winst. Er wordt derhalve nog
steeds uitgegaan van de wereldwinst en vervolgens wordt deze gecorrigeerd voor de – naar Nederlandse fiscale maatstaven bepaalde – winst uit
een andere staat. Per saldo hebben buitenlandse winsten en verliezen
aldus geen invloed meer op de Nederlandse heffingsgrondslag.
Met de gekozen systematiek wordt zo veel mogelijk aangesloten bij de
huidige systematiek waarbij eveneens wordt uitgegaan van de wereldwinst en vervolgens op de voet van het Besluit voorkoming dubbele
belasting 2001 (Bvdb 2001) vrijstelling wordt gegeven voor de winst uit
buitenlandse onderneming. Alleen de wijze waarop met buitenlandse
winsten en verliezen rekening wordt gehouden wijzigt, niet de vaststelling
hiervan. Voordeel is dat aldus kan worden uitgegaan van het bestaande
begrippenkader – onder meer ter bepaling van de aan een buitenlandse
onderneming toe te rekenen winst – en de bestaande (internationaal
ontwikkelde) invulling daarvan. Daarnaast blijven valutaresultaten die niet
in het resultaat van een buitenlandse onderneming tot uitdrukking kunnen
komen, door deze vormgeving tot de Nederlandse heffingsgrondslag
behoren. Ook kan de belastingheffing over stille reserves, bij
overbrenging van vermogensbestanddelen met een stille reserve van het
hoofdhuis naar de buitenlandse vaste inrichting, plaats blijven vinden via
de bestaande systematiek. In deze systematiek hoeft geen onmiddellijke
afrekening plaats te vinden, maar worden de stille reserves, kortgezegd,
eerst gaandeweg het verdere gebruik – mede door verschillen in
afschrijvingsbasis voor de bepaling van de generale winst en de voorkomingswinst – of bij bijvoorbeeld vervreemding in de Nederlandse
heffingsgrondslag betrokken.
De objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten geldt per
staat. Per staat dienen de voordelen waarvoor de objectvrijstelling geldt
gesaldeerd te worden en voor dit saldo geldt vervolgens de objectvrijstelling. Hiermee wordt aangesloten bij de per country-methode van het
Bvdb 2001. Voor het totale uit de wereldwinst te elimineren bedrag aan
winst uit een andere staat maakt het overigens geen verschil of de
objectvrijstelling per staat of overall wordt berekend. Voor de stakingsverliesregeling, die is opgenomen in artikel 15i van de Wet Vpb 1969, is dit
echter wel relevant. Zo kan een stakingsverlies behaald in een bepaalde
staat aftrekbaar zijn, ook als in een andere staat een positief (stakings)resultaat is behaald. Dat de voordelen binnen een staat gesaldeerd worden
sluit tevens aan bij de spiegelbeeldige situatie dat een buitenlandse
belastingplichtige een onderneming heeft in Nederland. In dat geval
wordt de buitenlandse belastingplichtige ook in de heffing betrokken voor
het gehele (gesaldeerde) Nederlandse inkomen.
Ingevolge artikel 2, tweede lid, onderdeel d, van de AWR wordt onder een
staat mede een Mogendheid verstaan. Onder Mogendheid wordt op
grond van artikel 2, tweede lid, onderdeel c, van de AWR mede een
daarmee gelijk te stellen bestuurlijke eenheid begrepen. De objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten kan derhalve ook van
toepassing zijn op de winst die is behaald in een bestuurlijke eenheid met
een eigen fiscale wetgeving (mits aan de voorwaarden wordt voldaan).
Door de werking van deze bepalingen is de objectvrijstelling ook van
toepassing op belastingplichtigen in Nederland met vaste inrichtingen in
Aruba, Curaçao of Sint Maarten of op de BES-eilanden.
De inkomenscategorieën waarvoor de objectvrijstelling voor buitenlandse
ondernemingswinsten geldt, zijn opgenomen in artikel 15e, tweede en
derde lid, van de Wet Vpb 1969. Hierbij wordt onderscheid gemaakt
tussen verdragslanden en niet-verdragslanden. Bij verdragslanden gaat
het om landen waarmee Nederland een verdrag heeft afgesloten dat
daadwerkelijk van kracht is. Uit artikel 2, tweede lid, onderdeel e, van de
AWR volgt dat onder verdrag mede regelen ter voorkoming van dubbele

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

93

belasting worden begrepen die zijn overeengekomen met een met een
Mogendheid gelijk te stellen bestuurlijke eenheid. Daarnaast vallen onder
deze groep de landen (bestuurlijke eenheden) waar in relatie tot
Nederland een wederkerige regeling ter voorkoming van dubbele
belasting bestaat. Het gaat hierbij met name om de Belastingregeling voor
het Koninkrijk (in de relatie tot Aruba, Curaçao en Sint Maarten) en de
Belastingregeling voor het land Nederland (in de relatie tot de
BES-eilanden).
Een land wordt verder voor de toepassing van de voorgestelde regeling
op een individuele belastingplichtige slechts als een verdragsland
aangemerkt voor zover in dat verdrag een regeling is opgenomen – voor
de verdeling van de heffingsrechten – die betrekking heeft op de winst van
die belastingplichtige. Is bijvoorbeeld met een land een zogenoemd luchten scheepvaartverdrag van kracht, waarin een regeling voor lucht- en
scheepvaartwinsten is opgenomen, dan zal dit land voor een in Nederland
gevestigde lucht- of scheepvaartonderneming als een verdragsland
worden aangemerkt (de winst uit die staat wordt alsdan bepaald op de
voet van artikel 15e, tweede lid, onderdeel a). Hierbij is dan niet van
belang of het om een «fiscaal» verdrag gaat, of om een breder verdrag
waarin tevens een fiscale regeling ter voorkoming van dubbele belasting
is opgenomen. Voor de overige Nederlandse belastingplichtigen, waarvan
de winst niet door dat verdrag wordt bestreken, zal de winst uit die staat
op de voet van artikel 15e, tweede lid, onderdeel b, van de Wet Vpb 1969
worden bepaald. Landen waarmee alleen een overeenkomst voor de
uitwisseling van informatie (TIEA) is afgesloten of waarbij het belastingverdrag nog niet in werking is getreden, worden niet aangemerkt als
verdragslanden.
Bij verdragslanden ziet de objectvrijstelling, volgens het tweede lid,
onderdeel a, van artikel 15e van de Wet Vpb 1969, op de winst uit een
buitenlandse onderneming, op de opbrengsten (verminderd met de
daarmee verband houdende kosten) uit in de andere staat gelegen
onroerende zaken en op de overige voordelen (verminderd met de
daarmee verband houdende kosten) die ter heffing aan de andere staat
zijn toegewezen. De (positieve of negatieve) voordelen uit deze inkomenscategorieën vallen echter alleen onder de objectvrijstelling voor
buitenlandse ondernemingswinsten, voor zover in het verdrag erin is
voorzien dat Nederland voor dergelijke voordelen, zo deze positief zouden
zijn, voorkoming van dubbele belasting dient te verlenen volgens de
vrijstellingsmethode. Dit volgt uit de laatste zinsnede van artikel 15e,
tweede lid, onderdeel a, van de Wet Vpb 1969. De aan de aanwezigheid in
een verdragsland toe te rekenen voordelen uit bijvoorbeeld de exploitatie
van schepen of luchtvaartuigen in het internationale verkeer van een
lucht- of scheepvaartonderneming waarvan de leiding in Nederland is
gevestigd, zullen op basis hiervan niet onder de objectvrijstelling vallen,
aangezien het heffingsrecht over deze inkomsten onder het verdrag aan
Nederland zal zijn toegewezen. Nederland hoeft deze inkomsten dus niet
vrij te stellen.
De koppeling van de objectvrijstelling aan het gelden van de vrijstellingsmethode onder de verdragen, heeft tevens tot gevolg dat voor de
invulling van de verschillende inkomenscategoriën – en daarmee voor de
bepaling of sprake is van een vaste inrichting, onroerende zaak e.d. –
wordt aangesloten bij de invulling van de relevante begrippen in het van
toepassing zijnde belastingverdrag. Hiermee wordt bereikt dat de
objectvrijstelling aansluit bij de verdeling van de heffingsbevoegdheid op
basis van het van toepassing zijnde belastingverdrag. (Alleen) voor de
buitenlandse voordelen van een binnenlandse belastingplichtige die op
basis van het verdrag ter heffing aan de andere staat zijn toegewezen, én
die volgens het verdrag onder het bereik van de vrijstellingsmethode, als
methode ter voorkoming van dubbele belasting, vallen, geldt de objectvrijstelling. Wel kan de reikwijdte van de objectvrijstelling hierdoor per

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

94

verdrag verschillen, aangezien de invulling van de verschillende
begrippen per verdrag anders kan zijn.
Bij niet-verdragslanden geldt de objectvrijstelling voor buitenlandse
ondernemingswinsten op grond van artikel 15e, tweede lid, onderdeel b,
van de Wet Vpb 1969 voor het gezamenlijke bedrag van de in een staat
behaalde winst uit buitenlandse onderneming, de opbrengsten,
verminderd met de daarmee verband houdende kosten, uit binnen het
gebied van een andere staat gelegen onroerende zaken (en rechten die
hier direct of indirect betrekking op hebben) en de opbrengsten,
verminderd met de daarmee verband houdende kosten uit rechten op
aandelen in de winst van een onderneming waarvan de leiding in een
andere staat is gevestigd, voor zover deze rechten niet opkomen uit
effectenbezit. De twee laatstgenoemde categoriën zijn dezelfde als de op
dit moment opgenomen uitbreidingen van het begrip buitenlandse
onderneming in artikel 32, tweede lid, van het Bvdb 2001. Aldus wordt
aangesloten bij de bestaande invulling van deze begrippen. Het is voor
toepassing van de objectvrijstelling niet van belang of de winst uit
buitenlandse onderneming of de genoemde opbrengsten in het land
waarin deze behaald worden, onderworpen zijn aan een belastingheffing
naar de winst. De zogenoemde onderworpenheidseis, zoals die is
opgenomen in het Bvdb 2001, vervalt voor actieve buitenlandse ondernemingen.
Een buitenlandse onderneming is een (gedeelte van een) onderneming
die (onderscheidenlijk dat) wordt gedreven met behulp van een vaste
inrichting binnen het gebied van een andere staat. De begrippen «gebied
van een andere staat» en «vaste inrichting» zijn nader omschreven in
artikel 15e, vierde lid, van de Wet Vpb 1969 en in artikel 15f van de Wet
Vpb 1969. De omschrijving in genoemd vierde lid van het gebied van een
andere staat is gelijk aan de omschrijving van het gebied van een andere
Mogendheid in artikel 4 van het Bvdb 2001. Voor de invulling van dit
begrip kan dus worden aangesloten bij de bestaande invulling ervan.
Artikel 15e, derde lid, van de Wet Vpb 1969 breidt het begrip buitenlandse
onderneming voor niet-verdragslanden uit. Als een buitenlandse
onderneming worden mede beschouwd werkzaamheden die gedurende
een aaneengesloten periode van ten minste 30 dagen in, op of boven het
winningsgebied van een andere staat worden verricht. De omschrijving
van het winningsgebied van een andere staat in artikel 15e, derde lid,
laatste volzin, van de Wet Vpb 1969 is ontleend aan artikel 32, vierde lid,
van het Bvdb 2001.
Voor het van toepassing zijn van de objectvrijstelling op de in artikel 15e,
derde lid, van de Wet Vpb 1969 opgenomen uitbreiding van het begrip
buitenlandse onderneming is niet vereist dat al uit andere hoofde over
een buitenlandse onderneming in de betreffende staat wordt beschikt.
Deze inkomensbron kan zelfstandig kwalificeren als een buitenlandse
onderneming waarvan de winsten onder de objectvrijstelling voor
buitenlandse ondernemingswinsten vallen.
Zoals hiervoor is aangegeven kent de objectvrijstelling voor buitenlandse
ondernemingswinsten ook bij niet-verdragslanden geen onderworpenheidseis voor actieve buitenlandse ondernemingen. Het maakt voor het
van toepassing zijn van de objectvrijstelling niet uit of de buitenlandse
winst in de andere staat in de belastingheffing wordt betrokken. Hierop is
één uitzondering. Deze is opgenomen in artikel 15e, vijfde lid, van de Wet
Vpb 1969. Heeft een inwoner van Nederland inkomsten uit de exploitatie
van schepen of luchtvaartuigen in het internationale verkeer, dan geldt de
objectvrijstelling bij de aanwezigheid van een vaste inrichting in een
niet-verdragsland alleen als de daaraan toe te rekenen voordelen in de
staat waarin de vaste inrichting zich bevindt in een belastingheffing naar
de winst worden betrokken. In dit specifieke geval is een onderworpenheidseis opgenomen, omdat op grond van Nederlands en OESO-beleid

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

95

het heffingsrecht over in het internationaal verkeer behaalde scheep- en
luchtvaartwinst toekomt aan de staat waar zich de werkelijke leiding van
de onderneming bevindt. Nederland is dus in beginsel gerechtigd de
(volledige) lucht- en scheepvaartwinsten te belasten van ondernemingen
waarvan de werkelijke leiding zich in Nederland bevindt. In relatie tot
niet-verdragslanden wil Nederland alleen van dit heffingsrecht afzien als
de vaste inrichting in dat andere land daadwerkelijk betrokken wordt in
een belastingheffing naar de winst. Voor verdragslanden wordt hetzelfde
bereikt via artikel 15e, tweede lid, onderdeel a, van de Wet Vpb 1969. De
objectvrijstelling is in dat geval alleen van toepassing als het heffingsrecht
over de voordelen onder het verdrag is toegewezen aan het land waar de
vaste inrichting is gelegen, én Nederland hiervoor op basis van het
verdrag een vrijstelling dient te verlenen.
In artikel 15e, zesde lid, van de Wet Vpb 1969 wordt bepaald op welke
wijze de aan een buitenlandse onderneming (vaste inrichting) toe te
rekenen winst moet worden bepaald voor de toepassing van het tweede
lid, onderdeel b. Het gaat derhalve om de winsttoerekening bij
niet-verdragssituaties. De tekst van dit lid is ontleend aan de meest
recente tekst van het OESO-modelverdrag, zoals tot stand gekomen bij de
update 2010. Met deze tekst wordt bereikt dat in niet-verdragsituaties de
winsttoerekening plaatsvindt volgens de meest moderne
OESO-benadering. Bij verdragslanden zal de aan een buitenlandse
onderneming toe te rekenen winst worden bepaald met inachtneming van
de toerekeningsbepaling uit het van toepassing zijnde belastingverdrag.
Voor beide situaties zij overigens verwezen naar het besluit van
15 januari 2011, nr. IFZ2010/457M (Stcrt 2011, 1375) (winstallocatie aan
vaste inrichtingen).
Ingevolge artikel 15e, zevende lid, van de Wet Vpb 1969 geldt de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten niet voor winst uit
een zogenoemde laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming. Deze
uitzondering is niet van toepassing als Nederland op basis van een door
Nederland gesloten belastingverdrag (ook) een vrijstelling moet verlenen
voor de winsten uit een buitenlandse onderneming die als een laagbelaste
buitenlandse beleggingsonderneming kan worden aangemerkt. Dit kan
zich voordoen onder de (oudere) Nederlandse belastingverdragen waarin
in de voorkomingsbepaling nog geen regeling is opgenomen voor
«passieve» buitenlandse ondernemingswinsten. In dat geval is de
objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten wel van
toepassing. Dit sluit aan bij de reikwijdte van de objectvrijstelling voor
verdragslanden zoals opgenomen in artikel 15e, tweede lid, onderdeel a,
van de Wet Vpb 1969. (Positieve en negatieve) winsten uit verdragslanden
vallen onder de objectvrijstelling voor zover de winst, in geval van een
negatieve winst zo deze positief zou zijn, op basis van het van toepassing
zijnde belastingverdrag door Nederland dient te worden vrijgesteld.
In de verdragen waarin in de voorkomingsbepaling wel een regeling is
opgenomen voor «passieve» buitenlandse ondernemingswinsten wordt
voor de omschrijving van de gevallen waarin, in plaats van de vrijstellingsmethode, de verrekeningsmethode als methode ter voorkoming van
dubbele belasting gaat gelden, veelal verwezen naar de nationale
wetgeving van Nederland. Hiervoor wordt de omschrijving van het begrip
laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming welke is opgenomen in
het voorgestelde artikel 15g van de Wet Vpb 1969 van belang.
De in artikel 15e, achtste lid, van de Wet Vpb 1969 opgenomen uitzondering op de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten
betreft belastingplichtigen die als beleggingsinstelling zijn aangemerkt. Bij
beleggingsinstellingen is de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten niet van toepassing en blijft de winst uit een andere staat

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

96

tot de in Nederland belastbare grondslag behoren. De winst wordt bij de
beleggingsinstelling tegen een tarief van 0% belast. Een beleggingsinstelling heeft vervolgens op grond van artikel 28, tweede lid, onderdeel b,
van de Wet Vpb 1969 de verplichting een bepaald gedeelte van de winst
binnen 8 maanden na afloop van het jaar ter beschikking te stellen van de
aandeelhouders en houders van bewijzen van deelgerechtigdheid. Deze
achterliggende aandeelhouders worden dan voor de uitgedeelde winst in
de belastingheffing betrokken. Als de objectvrijstelling voor buitenlandse
ondernemingswinsten van toepassing zou zijn voor beleggingsinstellingen, zou dit de hoogte van de winst en daarmee van het uit te delen en
bij de aandeelhouders te belasten bedrag beïnvloeden. Om dit te
voorkomen is bij de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten (net als bij de deelnemingsvrijstelling) een uitzondering
opgenomen voor beleggingsinstellingen.
Het negende lid van artikel 15e van de Wet Vpb 1969 regelt dat de
objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten, voor de
toepassing van de artikelen 8, 10 en 13b vn die wet, mede als regeling ter
voorkoming van dubbele belasting wordt aangemerkt.
In artikel 15f van de Wet Vpb 1969 wordt omschreven wat onder het
begrip vaste inrichting moet worden verstaan voor de toepassing van
artikel 15e, tweede lid, onderdeel b, van die wet. Het gaat dus om de
invulling van het begrip vaste inrichting voor niet-verdragslanden. Voor
verdragslanden wordt aangesloten bij de invulling van het begrip vaste
inrichting op grond van het toepasselijke belastingverdrag.
De omschrijving van het begrip vaste inrichting komt materieelovereen
met de huidige definitie van artikel 5 van het OESO-modelverdrag. De
formulering is ten opzichte van de laatstgenoemde definitie op enkele
punten aangepast om de definitie van vaste inrichting in te passen in de
regeling van de objectvrijstelling. Ook is de tekst van artikel 5, tweede en
zevende lid, van het OESO-modelverdrag niet overgenomen, omdat deze
leden alleen dienen ter verduidelijking. Met de aanpassingen ten opzichte
van de tekst van het OESO-modelverdrag zijn geen inhoudelijke afwijkingen beoogd. Aangesloten kan dus worden bij de bestaande (internationaal ontwikkelde) invulling van het begrip vaste inrichting.
Laagbelaste buitenlandse beleggingsondernemingen
In artikel 15g van de Wet Vpb 1969 wordt omschreven wanneer, voor de
uitzondering op de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten van artikel 15e, zevende lid, van die wet, sprake is van een
laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming. Voor de voordelen uit
een laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming geldt de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten niet, tenzij op grond van
een van toepassing zijnd belastingverdrag (toch) vrijstelling moet worden
verleend voor de aan de buitenlandse onderneming toerekenbare
winsten.
De mogelijkheden om passieve inkomsten te verplaatsen naar een
laagbelastende jurisdictie via een buitenlandse onderneming zijn beperkt.
Zo dient om onder de vrijstelling van artikel 15e, eerste lid, van de Wet
Vpb 1969 te vallen allereerst sprake te zijn van een buitenlandse onderneming. Daarvoor is het nodig dat de aanwezigheid in het andere land
voldoet aan de minimumvereisten (drempel) voor een vaste inrichting.
Als in een bepaald geval een vaste inrichting aanwezig is, is de belastingplichtige vervolgens niet vrij in het toerekenen van de bezittingen, het
kapitaal en de winst aan de vaste inrichting. Welke activa zijn toe te
rekenen aan de vaste inrichting en ook welke inkomsten bij de buitenlandse onderneming belast worden, is onder meer afhankelijk van de
werkzaamheden en functies die uitgeoefend worden in de vaste inrichting.
Aan de hand van deze regels zullen overtollige liquiditeiten van de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

97

belastingplichtige (vrijwel) nooit toe te rekenen zijn aan een vaste
inrichting van de belastingplichtige. In het kader van de laagbelaste
buitenlandse beleggingsonderneming wordt daarom volstaan met een
minder gedetailleerde regeling dan in het kader van de deelnemingsvrijstelling.
Er is sprake van een laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming als
aan twee cumulatieve voorwaarden wordt voldaan. De werkzaamheden
van de buitenlandse onderneming dienen, tezamen met de (pro rata) toe
te rekenen werkzaamheden van de lichamen waarin de belastingplichtige
een belang heeft van ten minste 5% dat toerekenbaar is aan de buitenlandse onderneming, ten eerste grotendeels te bestaan uit beleggen,
passieve concernfinanciering of passieve terbeschikkingstelling. Als
tweede voorwaarde geldt dat de winst van de buitenlandse onderneming
onvoldoende wordt belast (niet onderworpen aan een naar Nederlandse
begrippen reële heffing).
Werkzaamhedentoets (eerste lid, onderdeel a)
Een buitenlandse onderneming is passief als de werkzaamheden
grotendeels (voor meer dan 50%) bestaan uit beleggen, het direct of
indirect financieren van de belastingplichtige of van met de belastingplichtige verbonden lichamen dan wel van bedrijfsmiddelen die door de
belastingplichtige of met de belastingplichtige verbonden lichamen
worden gebruikt. Hieronder valt ook het ter beschikking stellen van het
gebruik of gebruiksrecht van dergelijke bedrijfsmiddelen. Deze
omschrijving sluit zoveel mogelijk aan bij de huidige afbakening in het
Bvdb 2001 die uitgaat van de werkzaamheden van de buitenlandse
onderneming. Wel is expliciet in de wettekst opgenomen dat ook
middellijke werkzaamheden moeten worden meegenomen. Dit betekent
dat voor de vraag of een buitenlandse onderneming passief is mede moet
worden gekeken naar de werkzaamheden van lichamen waarin de
belastingplichtige een belang van ten minste 5% heeft dat toerekenbaar is
aan de buitenlandse onderneming.
Van beleggen is sprake als het aanhouden van de vermogensbestanddelen er niet op is gericht een hoger rendement te behalen dan bij
normaal vermogensbeheer kan worden verwacht. Van het financieren van
(of het ter beschikking stellen aan) de belastingplichtige kan sprake zijn bij
middellijke werkzaamheden, indien het lichaam waarvan de aandelen
kunnen worden toegerekend aan de buitenlandse onderneming de
belastingplichtige financiert (dan wel aan de belastingplichtige bedrijfsmiddelen ter beschikking stelt).
Zoals hiervoor aangegeven dienen ook de werkzaamheden van een
lichaam waarin de belastingplichtige (direct of indirect) een belang heeft
van ten minste 5% én waarbij dit aandelenbelang toerekenbaar is aan de
buitenlandse onderneming te worden meegenomen. In dat geval tellen
ook de werkzaamheden van dergelijke lichamen mee om te bepalen of de
buitenlandse onderneming passief is. Deze middellijke werkzaamheden
dienen pro rata te worden meegenomen. Als deelnemingen in zowel een
lichaam met passieve werkzaamheden als in een lichaam met actieve
werkzaamheden toerekenbaar zijn aan de buitenlandse onderneming
moeten de werkzaamheden van beide lichamen worden meegenomen bij
de beoordeling of de werkzaamheden van de buitenlandse onderneming
overall bezien grotendeels passief zijn. Daarbij zal het afhangen van de
specifieke feiten en omstandigheden van het geval en de weging van de
verschillende werkzaamheden of de actieve of passieve werkzaamheden
overheersen.Bij het wegen van verschillende werkzaamheden dient niet
alleen gekeken te worden naar het aantal mensen (fte’s) of het aantal uren
dat aan de verschillende werkzaamheden wordt besteed. Het begrip
werkzaamheden dient kwalitatief te worden ingevuld, waarbij ook de
functie die de buitenlandse onderneming heeft van belang is. Voor de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

98

volledigheid zij opgemerkt dat de situatie waarin een deelneming
toerekenbaar is aan het vermogen van een buitenlandse vaste inrichting
die zich bezighoudt met beleggen of passieve financiering / terbeschikkingstelling, zich, indien al, slechts in zeer bijzondere situaties kan
voordoen. Zie voor het toerekenen van aandelen aan een vaste inrichting
verder het besluit van 15 januari 2011, nr. DGB 2010/8223M (Stcrt. 2011,
1374).
Onderworpenheidstoets (eerste lid, onderdeel b)
Het eerste lid, onderdeel b, van artikel 15g van de Wet Vpb 1969 bevat de
zogenoemde onderworpenheidstoets voor buitenlandse beleggingsondernemingen. Deze toets wordt op dezelfde wijze ingevuld als de toets van
artikel 13, elfde lid, onderdeel a, van de Wet Vpb 1969. Als de werkzaamheden van de buitenlandse onderneming passief zijn, is de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten toch van toepassing als
de winst van de buitenlandse onderneming onderworpen is aan een
voldoende belastend regime. Indien in het land van de buitenlandse
onderneming voldoende belasting wordt geheven over de winst van de
buitenlandse onderneming wordt aangenomen dat van het onderbrengen
van mobiel kapitaal in een laagbelastende jurisdictie geen sprake is.
Uitzonderingen (tweede lid)
Op grond van het tweede lid van artikel 15g van de Wet Vpb 1969 worden
bepaalde beleggings-, concernfinancierings- en terbeschikkingstellingswerkzaamheden niet aangemerkt als passief voor de toepassing van het
eerste lid, onderdeel a, van dat artikel. Allereerst betreft dit de op basis
van bij ministeriële regeling te stellen regels als actief aan te merken
financierings- of terbeschikkingstellingswerkzaamheden (tweede lid,
onderdeel a). Als de financierings- of terbeschikkingstellingswerkzaamheden als actief kunnen worden aangemerkt en de werkzaamheden van
de buitenlandse onderneming overall bezien grotendeels bestaan uit
dergelijke of andere actieve werkzaamheden, is geen sprake van een
buitenlandse beleggingsonderneming waarvan de winsten niet onder de
objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten vallen. Bij de
vormgeving van de criteria ter beoordeling of sprake is van actieve
financierings- of terbeschikkingstellingswerkzaamheden zal aansluiting
worden gezocht bij de artikelen 2a en 2b van de Uitvoeringsbeschikking
vennootschapsbelasting 1971.
De tweede, in het tweede lid, onderdeel b, van artikel 15g van de Wet Vpb
1969 opgenomen uitzondering ziet op de werkzaamheden die bestaan uit
het houden van onroerende zaken of rechten die direct of indirect
betrekking hebben op onroerende zaken. De exploitatie van een onroerende zaak kan, afhankelijk van de omstandigheden, aangemerkt worden
als een belegging (beleggingswerkzaamheden) en daarmee als een
passieve werkzaamheid. Het heffingsrecht over de inkomsten uit
onroerende zaken is volgens de internationale opvattingen evenwel in het
algemeen voorbehouden aan de bronstaat, dat wil zeggen het land waarin
de onroerende zaak is gelegen. Ook zijn onroerende zaken niet mobiel. Er
is daarom geen reden de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten niet te verlenen als de werkzaamheden van de buitenlandse
onderneming overall bezien grotendeels bestaan uit het houden van
onroerende zaken. Voor de uitleg van het begrip onroerende zaken en de
rechten die daarop direct of indirect betrekking hebben, wordt overeenkomstig het OESO-modelverdrag uitgegaan van de betekenis die dat
begrip heeft volgens de wetgeving van de staat waarin de desbetreffende
onroerende zaak is gelegen.
Als de onroerende zaken of daarop betrekking hebbende rechten echter in
het bezit zijn van een beleggingsinstelling (artikel 28 van de Wet Vpb 1969)

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

99

of een vrijgestelde beleggingsinstelling (artikel 6a van de Wet Vpb 1969)
geldt de uitzondering niet. In dat geval worden de (beleggings)werkzaamheden die op deze onroerende zaken en rechten betrekking hebben wel
als passief aangemerkt. De reden hiervoor is dat als de aandelen in de
(vrijgestelde) beleggingsinstelling die de onroerende zaken bezit niet
toerekenbaar zijn aan de buitenlandse onderneming de belastingplichtige
voor de voordelen uit dit aandelenbelang geen recht op toepassing van de
deelnemingsvrijstelling (als gevolg van artikel 13, twaalfde lid, onderdeel
a, van de Wet Vpb 1969) heeft. De deelnemingsvrijstelling is in dat geval
niet van toepassing, omdat anders in Nederland niet geheven zou kunnen
worden over de voordelen uit in Nederland gelegen onroerende zaken of
daarop betrekking hebbende rechten. Door de objectvrijstelling uit te
sluiten voor voordelen uit een buitenlandse onderneming indien de
aandelen in de (vrijgestelde) beleggingsinstelling die de onroerende zaken
bezit toerekenbaar zijn aan de buitenlandse onderneming van de
belastingplichtige wordt voorkomen dat de heffing in Nederland als
gevolg van het niet van toepassing zijn van de deelnemingsvrijstelling
wordt ontlopen in de situatie dat de aandelen toerekenbaar zijn aan een
buitenlandse onderneming.
Indien ingevolge artikel 15g van de Wet Vpb 1969 sprake is van een
laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming geldt de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten niet. De winsten (positief
dan wel negatief) blijven in dat geval behoren tot de heffingsgrondslag
van de in Nederland gevestigde belastingplichtige.
Artikel 15h van de Wet Vpb 1969 regelt dat ter voorkoming van juridisch
dubbele belasting (forfaitaire) verrekening wordt gegeven voor de op de
winst van de laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming drukkende
buitenlandse winstbelasting.
Als het gezamenlijke bedrag aan buitenlandse winsten van de belastingplichtige waarvoor de objectvrijstelling op grond van artikel 15e, zevende
lid, van de Wet Vpb 1969 niet geldt positief is, bepaalt het eerste lid van
artikel 15h van de Wet Vpb 1969 dat, ter verrekening van buitenlandse
belasting, een (forfaitaire) vermindering wordt gegeven van de Nederlandse belasting. Het bedrag van de vermindering wordt berekend op
grond van het eveneens in dit wetsvoorstel opgenomen artikel 23d van de
Wet Vpb 1969. Hierbij wordt in beginsel uitgegaan van een (forfaitair)
belastingtarief van 5% in het land van de laagbelaste buitenlandse
beleggingsonderneming.
Een verschil met de systematiek bij de beleggingsdeelneming is dat voor
de verrekening van de op de winsten van de laagbelaste buitenlandse
beleggingsonderneming drukkende winstbelasting niet eerst brutering
van deze winsten nodig is. De winst van de buitenlandse onderneming
wordt namelijk bepaald (en in de heffingsgrondslag opgenomen) zonder
dat rekening wordt gehouden met de in het land van de buitenlandse
onderneming te betalen belasting (artikel 10, eerste lid, onderdeel e, van
de Wet Vpb 1969). Er is dus geen sprake van netto-winsten (die eerst
gebruteerd moeten worden), zoals bij een beleggingsdeelneming.
Bij negatieve winsten wordt, op grond van het tweede lid van artikel 15h
van de Wet Vpb 1969, de heffingsgrondslag van de vennootschapsbelasting verminderd met 5/H maal het negatieve bedrag van de (gezamenlijke) winst uit de laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming. De
vermindering van de winst met het aldus berekende negatieve bedrag
betekent dat de winst verhoogd wordt. Bij de genoemde breuk staat H
voor het in artikel 22 van de Wet Vpb 1969 opgenomen hoogste
Vpb-tarief. Het aftrekbare verlies wordt door deze bijtelling meteen
beperkt en is hierdoor – uitgaande van de huidige tarieven – de facto niet
tegen 25%, maar tegen 20% aftrekbaar. Voordeel van het meteen beperken
van de aftrek van negatieve voordelen in het jaar waarin het verlies wordt
geleden is dat direct – in het jaar waarin het verlies wordt geleden –

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

100

(spiegelbeeldig) rekening wordt gehouden met de forfaitaire verrekening
van 5% bij buitenlandse winsten in latere jaren en dat dus geen inhaal
nodig is. Als in latere jaren weer positieve voordelen uit de laagbelaste
buitenlandse beleggingsonderneming worden genoten, wordt voor het
volledige bedrag daarvan (forfaitaire) verrekening gegeven.
De gehanteerde verrekeningssystematiek is afgeleid van de deelnemingsverrekening die gegeven wordt bij de beleggingsdeelneming (artikel 13aa
en 23c van de Wet Vpb 1969). Net als bij de regeling voor
niet-kwalificerende beleggingsdeelnemingen wordt het bedrag waarvoor
verrekening wordt gegeven overall bepaald. Daarom staat er gezamenlijke
voordelen. Dit sluit ook aan bij de overall-benadering die op dit moment
geldt in het Bvdb 2001 voor voordelen uit passieve buitenlandse ondernemingen. De overall-benadering heeft tot gevolg dat als een belastingplichtige laagbelaste buitenlandse beleggingsondernemingen heeft in
verschillende landen de voordelen hiervan eerst allemaal gesaldeerd
worden en dat op basis van het saldo vervolgens verrekening wordt
gegeven.
Het derde lid van artikel 15h van de Wet Vpb 1969 bepaalt dat geen
(forfaitaire) verrekening wordt gegeven als de laagbelaste buitenlandse
beleggingsonderneming in het geheel niet is onderworpen aan een
belasting naar de winst of als deze is onderworpen aan een winstbelasting
die niet resulteert in een daadwerkelijke heffing. Hiermee wordt
voorkomen dat het (forfaitaire) verrekeningstelsel van toepassing is,
terwijl in het land van de buitenlandse onderneming in het geheel geen
winstbelasting hoeft te worden betaald over de winst uit de buitenlandse
onderneming.
Het vierde lid van het hiervoor genoemde artikel bepaalt dat geen
verrekening wordt gegeven ten aanzien van een belastingplichtige die als
beleggingsinstelling wordt aangemerkt. Als een beleggingsinstelling een
laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming heeft, geldt het
(forfaitaire) verrekeningstelsel dus niet. Dit stemt overeen met de
deelnemingsverrekening.
Het bedrag van de vermindering die wordt gegeven ingevolge artikel 15h,
eerste lid, van de Wet Vpb 1969 ingeval de winsten uit laagbelaste
buitenlandse beleggingsondernemingen positief zijn, wordt bepaald op
grond van artikel 23d van de Wet Vpb 1969. De systematiek voor de
berekening van deze vermindering is afgeleid van de systematiek bij de
deelnemingsverrekening van artikel 23c van de Wet Vpb 1969. Zo wordt in
beginsel uitgegaan van een forfaitair tarief van 5% in het land van de
laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming, maar wordt op verzoek
van de belastingplichtige de werkelijk betaalde winstbelasting in
aanmerking genomen. Het is hierbij aan de belastingplichtige om aan te
tonen welk bedrag aan winstbelasting in het buitenland daadwerkelijk is
betaald ter zake van de winst van de laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming. Ook buitenlandse winstbelasting betaald door lichamen
waarin de belastingplichtige een onmiddellijk of middellijk belang van 5%
of meer heeft (waarbij het belang in elke schakel 5% of meer bedraagt) dat
toerekenbaar is aan de laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming
wordt in aanmerking genomen als de belastingplichtige aantoont dat deze
is toe te rekenen aan de winst van de laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming en daadwerkelijk is betaald. De mogelijkheid om de
werkelijk betaalde winstbelasting te verrekenen is opgenomen in het
derde lid van artikel 23d van de Wet Vpb 1969. In afwijking van de regeling
bij de deelnemingsverrekening is het voor de verrekening bij buitenlandse
ondernemingswinsten in beginsel in relatie tot alle landen mogelijk om de
daadwerkelijk betaalde buitenlandse winstbelasting te verrekenen met de
in Nederland verschuldigde vennootschapsbelasting. De reden hiervoor is
dat het bij buitenlandse ondernemingen gaat om het voorkomen van
juridisch dubbele belasting. De mogelijkheid om de daadwerkelijk

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

101

betaalde belasting te verrekenen is daarom niet beperkt tot bepaalde
EU-situaties. Daarnaast sluit het in beginsel in alle gevallen kunnen
verrekenen van de op de winst van de buitenlandse onderneming
drukkende buitenlandse winstbelasting ook aan bij de bestaande
verrekeningsbepalingen voor winst uit een passieve buitenlandse
onderneming in het Bvdb 2001 waarbij het ook met betrekking tot alle
landen mogelijk is om de daadwerkelijk betaalde winstbelasting te
verrekenen.
Op grond van het tweede lid, onderdeel b, van artikel 23d van de Wet Vpb
1969 wordt het bedrag van de vermindering beperkt tot de belasting die in
Nederland verschuldigd zou zijn over het gezamenlijke bedrag aan winst
uit laagbelaste buitenlandse beleggingsondernemingen waarop op grond
van artikel 15e, zevende lid, van de Wet Vpb 1969 de objectvrijstelling
voor buitenlandse ondernemingswinsten niet van toepassing is (de
zogenoemde tweede limiet). Verder kan de vermindering op grond van
het vierde lid van artikel 23d van de Wet Vpb 1969 nooit meer bedragen
dan de in Nederland verschuldigde vennootschapsbelasting. De vermindering kan dus niet leiden tot een teruggave van vennootschapsbelasting.
Uit genoemd vierde lid volgt verder dat de verrekening bij buitenlandse
ondernemingswinsten in dit kader pas in aanmerking wordt genomen
nadat verminderingen volgens de verdragen, het Bvdb 2001 en de
deelnemingsverrekening zijn toegepast. Als door deze beperkingen van
het te verrekenen bedrag in een jaar niet het volledige bedrag aan
forfaitaire verrekening of de daadwerkelijk verschuldigde belasting in
mindering kan worden gebracht op de verschuldigde vennootschapsbelasting kan het bedrag aan niet-verrekende belasting op grond van het
vijfde lid van artikel 23d van de Wet Vpb 1969 worden overgebracht naar
een volgend jaar. Overbrenging vindt alleen plaats als het in een volgend
jaar te verrekenen bedrag door de inspecteur bij voor bezwaar vatbare
beschikking is vastgesteld.
Stakingsverliezen
Op de resultaten van de vaste inrichting is ingevolge artikel 15e van de
Wet Vpb 1969, de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten van toepassing. Dit brengt kortweg met zich dat de winsten en
verliezen van de vaste inrichting geen invloed hebben op de in Nederland
verschuldigde belasting. Hiervoor geldt echter ingevolge artikel 15i van
de Wet Vpb 1969 een uitzondering ingeval de activiteiten in het buitenland
zijn gestaakt en blijkt dat de vaste inrichting per saldo verlieslatend was
en dit verlies als gevolg van die staking definitief is geworden. Een bedrag
ter grootte van het negatieve saldo van de positieve en negatieve
bedragen aan buitenlandse winst waarop de objectvrijstelling van
toepassing is, kan dan ten laste van het Nederlandse resultaat worden
gebracht (hierna: stakingsverlies).
Het moet gaan om een negatief saldo dat definitief is. Het is denkbaar dat
in het andere land verliezen zijn verrekend met bijvoorbeeld winsten van
een zustermaatschappij. Alsdan zijn die verliezen al verrekend en is er
geen reden om in Nederland ter zake van die verliezen alsnog een
tegemoetkoming te geven. In het tweede lid van artikel 15i van de Wet
Vpb 1969 is dan ook geregeld dat ingeval in het andere land een
tegemoetkoming is verleend voor verliezen die (mede) hebben geleid tot
het negatieve saldo, het negatieve saldo moet worden verminderd met
deze verliezen. Hierdoor wordt bereikt dat er slechts eenmaal een
tegemoetkoming wordt verleend voor geleden verliezen. De bewijslast dat
er sprake is van een stakingsverlies ligt bij de belastingplichtige, alsmede
met betrekking tot de omvang van dat verlies. Het moet gaan om een
gebleken stakingsverlies.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

102

Het stakingsverlies wordt in aanmerking genomen op het tijdstip waarop
de activiteiten in het andere land zijn gestaakt. De activiteiten worden
geacht niet te zijn gestaakt indien deze in belangrijke mate reeds zijn of
worden voortgezet door een met de belastingplichtige verbonden
lichaam.
Worden de activiteiten van de vaste inrichting verkocht aan een derde,
dan kan het stakingsverlies in beginsel worden genomen. Dit leidt
uitzondering in de situatie waarin volgens het buitenlandse belastingregime de verliezen van de vaste inrichting overgaan op de koper van de
verkochte activiteiten. De verliezen zijn dan nog niet definitief verloren
gegaan en er is dan geen reden om voor deze verliezen in Nederland een
tegemoetkoming te geven. In het derde lid van artikel 15i van de Wet Vpb
1969 is dan ook opgenomen dat het stakingsverlies wordt gecorrigeerd
voor het gedeelte daarvan dat volgens de buitenlandse wetgeving wordt
doorgeschoven naar een derde.
Ingeval de belastingplichtige binnen een termijn van drie jaar na de
staking van de vaste inrichting wederom activiteiten in het betreffende
land start, wordt de nieuwe activiteit gezien als een voortzetting van de
oude vaste inrichting. Dit brengt met zich mee dat het reeds in aftrek
gekomen stakingsverlies achteraf bezien te vroeg in aftrek is gekomen.
Daarom wordt deze aftrek bij de start van de nieuwe activiteiten teruggenomen door een winstbijtelling in dat startjaar (vijfde lid). Deze winstbijtelling wordt niet geneutraliseerd door de objectvrijstelling voor
buitenlandse-ondernemingswinsten (zesde lid, eerste volzin) en wordt
daarna aangemerkt als een negatief bedrag aan winst uit de andere staat.
Per saldo is daarmee bereikt dat het oude saldo van winsten en verliezen
van de gestaakte vaste inrichting is doorgeschoven naar de nieuwe
activiteiten.
Ingeval de belastingplichtige zekerheid wenst te verkrijgen over het saldo
van de positieve en negatieve bedragen aan winst uit een andere staat,
kan hij de inspecteur verzoeken om een voor bezwaar vatbare
beschikking. De beschikking ziet slechts op het saldo van de positieve en
negatieve bedragen aan winst uit een andere staat dat in Nederland op
grond van de objectvrijstelling uit de wereldwinst is geëlimineerd en niet
op het al dan niet verrekend zijn van verliezen in het andere land met
winsten van andere entiteiten.
Een stakingsverlies kan ingevolge artikel 15i van de Wet Vpb 1969 niet in
aftrek komen indien de activiteiten in belangrijke mate zijn of worden
voortgezet door een met de belastingplichtige verbonden lichaam. Een
voortzetting doet zich bijvoorbeeld voor indien de activiteiten worden
verkocht aan een verbonden lichaam. Het is ook mogelijk dat de activiteiten als gevolg van bijvoorbeeld een juridische fusie overgaan. Om te
voorkomen dat het saldo verloren zou gaan, is in artikel 15j van de Wet
Vpb 1969 geregeld dat het saldo meegaat met de activiteiten. Deze gaan
over op het verbonden lichaam waarbij het verbonden lichaam geacht
wordt het saldo te hebben genoten.
Deze doorschuiving is imperatief en geldt zowel ingeval het saldo positief
is als ingeval het saldo negatief is. Dus niet alleen in de situatie waarin er
bij de overdragende belastingplichtige een stakingsverlies is te constateren, maar ook in situaties waarin de resultaten van de buitenlandse
vaste inrichting tot dan toe per saldo positief zijn.
Ingeval de activiteiten door het voortzettende lichaam worden gestaakt,
wordt bij dat lichaam bezien of er een stakingsverlies is, waarbij mede in
aanmerking worden genomen de positieve en negatieve bedragen die op
de voet van de artikelen 15i en 15j van de Wet Vpb 1969 zijn doorgeschoven naar dat lichaam.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

103

Indien het voortzettende lichaam de activiteiten binnen 3 jaar nadat de
activiteiten door het verbonden lichaam zijn verkregen, staakt, wordt
nagegaan of er wel sprake is geweest van een reële voortzetting en niet
van een voortzetting met het oog op de doorschuiving. Alleen bij een
reële voortzetting blijft de doorschuiving intact. Bij een voortzetting met
het oog op de doorschuiving wordt geconstateerd dat er geen reële
voortzetting is geweest, met als gevolg dat het saldo als het ware
terugkeert naar de overdrager. Een en ander heeft ten doel te voorkomen
dat ingeval de overdragende belastingplichtige niet over voldoende
belastbare grondslag beschikt om het stakingsverlies te kunnen verrekenen maar de voortzettende belastingplichtige wel, met het oog op het te
verrekenen stakingsverlies de activiteiten worden overgedragen.
De bewijslast dat er sprake is van een reële voortzetting rust op het
voortzettende lichaam. Dat lichaam moet aannemelijk maken dat de
staking is gebaseerd op zakelijke, niet zijnde fiscale, omstandigheden die
zich pas hebben voorgedaan nadat de voortzetting is aangevangen.
Belastingplichtigen die zekerheid wensen te verkrijgen over het saldo dat
mee overgaat, kunnen hiertoe een verzoek richten aan de inspecteur.
Aan artikel 13d van de Wet Vpb 1969 wordt aan het tweede lid een
onderdeel toegevoegd dat ziet op de situatie dat de vaste inrichting die
voorheen door de belastingplichtige werd gedreven wordt «omgezet» in
een verbonden lichaam waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing
is. In die situatie is er sprake van een voortzetting van de activiteiten door
een verbonden lichaam waarop artikel 15i van die wet van toepassing is
en het saldo van de positieve en negatieve bedragen wordt doorgeschoven naar dat verbonden lichaam. Ingeval dat verbonden lichaam niet
in Nederland is gevestigd, heeft de doorschuiving per saldo geen effect.
Alsdan zouden de door de belastingplichtige op de vaste inrichting
geleden verliezen als het ware verloren gaan. Om dit te voorkomen is
geregeld dat ingeval de deelneming wordt geliquideerd en ontbonden het
opgeofferde bedrag wordt verhoogd met het negatieve saldo dat
ingevolge artikel 15j van de Wet Vpb 1969 naar dat verbonden lichaam is
doorgeschoven. Dit negatieve saldo moet wel worden verminderd met
eventuele winsten die na de omzetting zijn behaald. Voor de berekening
van de verhoging van het opgeofferd bedrag dient dan ook te worden
bijgehouden in hoeverre dit saldo nog aanwezig zou zijn geweest ingeval
de deelneming wel in Nederland zou zijn gevestigd en het bedrag naar die
deelneming zou zijn doorgeschoven.
De wijziging in het tweede lid, onderdeel b, van artikel 13d van de wet Vpb
1969 is het gevolg van de eveneens in dit wetsvoorstel voorgestelde
afschaffing van artikel 13c van die wet. Door het afschaffen van deze
bepaling kan de verwijzing naar artikel 13c in het tweede lid, onderdeel b,
vervallen.
Aan artikel 13e van de Wet Vpb 1969 wordt een derde lid toegevoegd
dat de samenloop tussen een liquidatieverlies van artikel 13d van de Wet
Vpb 1969 en een stakingsverlies op grond van artikel 15i van de Wet Vpb
1969 regelt.
Deze regeling heeft kortweg ten doel te voorkomen dat een verlies én als
liquidatieverlies én als stakingsverlies in aanmerking kan worden
genomen.
Wordt een dochtermaatschappij ontbonden en behoort tot het vermogen
van de dochter een vaste inrichting dan zal de moedermaatschappij als
(deel van de) liquidatieuitkering de vaste inrichting krijgen. De moedermaatschappij zet alsdan de vaste inrichting voort en ingevolge artikel 15j
van de Wet Vpb 1969 gaat daarbij het saldo van de vaste inrichtingsresultaten over op de moedermaatschappij. Ingevolge artikel 13d en artikel
13evan de Wet Vpb 1969 komt de moedermaatschappij ook in aanmerking
voor verrekening van het liquidatieverlies vanwege de ontbinding van de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

104

dochtermaatschappij. Ingeval de van de dochtermaatschappij afkomstige
activiteiten vervolgens door de moedermaatschappij worden gestaakt,
dan zou de moedermaatschappij zonder nadere voorziening zowel het
liquidatieverlies ter zake van de ontbinding van de dochter als het
stakingsverlies ter zake van het einde van de vaste inrichting kunnen
nemen. Dit zou (voor een deel) leiden tot een dubbele verliesneming. Het
derde lid, onderdeel a, van artikel 13e van de Wet Vpb 1969 ziet op deze
situatie. Het liquidatieverlies wordt dan ook verminderd met het stakingsverlies dat op de moedermaatschappij is overgegaan en bij haar tot aftrek
is gekomen. Stel dat het saldo van de vaste inrichtingsresultaten was
negatief 100 en het liquidatieverlies dat ingevolge het eerste lid van artikel
13e nog in aftrek mag komen is 200. Indien de activiteiten worden
gestaakt en de moeder van het stakingsverlies slechts 80 in aftrek op de
winst heeft kunnen brengen, zonder dat de winst zou omslaan in een
verlies, is het stakingsverlies voor 80 verrekend. Deze 80 vermindert het in
aftrek te brengen liquidatieverlies. Het in aftrek te brengen liquidatieverlies wordt alsdan 120.
Het derde lid, onderdeel b, van artikel 13e van de Wet Vpb 1969 ziet op de
situatie dat niet de moedermaatschappij maar bijvoorbeeld een zustermaatschappij de activiteiten voortzet. Op de zustermaatschappij gaat het
saldo van de vaste inrichtingresultaten over. Ingeval de dochtermaatschappij wordt gestaakt, zal geen liquidatieverlies kunnen worden
genomen aangezien de activiteiten binnen de groep worden voortgezet.
Het liquidatieverlies dat de moedermaatschappij niet mag nemen wordt
toegevoegd aan het opgeofferde bedrag van de deelneming in de
zustermaatschappij die de activiteiten voortzet, met als gevolg een groter
liquidatieverlies als die zuster wordt geliquideerd. Ingeval de zustermaatschappij de vaste inrichting staakt zal de zuster een eventueel stakingsverlies kunnen nemen. Indien vervolgens die zuster wordt ontbonden kan
het zo zijn dat de verliezen van de vaste inrichting zowel door het
stakingsverlies als door het liquidatieverlies kunnen worden genomen.
Om deze cumulatie te voorkomen is in het derde lid, onderdeel b,
geregeld dat de verhoging van het opgeofferde bedrag wordt verminderd
met het stakingsverlies voor zover dit stakingsverlies bij de betreffende
zustermaatschappij in aftrek is gekomen.
Artikel X, onderdeel S (artikel 17 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

1

Zie arrest van het HvJ EU van 16 juli 1998,
zaak C-264/96 (ICI), BNB 1998/420, en arrest
van het HvJ EU van 12 september 2006, zaak
C-196/04 (Cadburry Schweppes), BNB 2007/54.

Ingevolge de huidige tekst van artikel 17, derde lid, onderdeel b, van de
Wet Vpb 1969 geldt een buitenlandse belastingplicht voor in het
buitenland gevestigde lichamen met een niet tot het ondernemingsvermogen behorend aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde
vennootschap. Voorgesteld wordt om voor toepassing van deze regeling
als aanvullende (beperkende) voorwaarde op te nemen dat de belastingplichtige dit aanmerkelijk belang houdt met als voornaamste doel of een
van de voornaamste doelen om de heffing van Nederlandse inkomsten- of
dividendbelastingheffing bij een ander te ontgaan. Voor de invulling van
dit criterium kan aansluiting worden gezocht bij de jurisprudentie van het
HvJ EU over de verenigbaarheid van anti-ontgaansbepalingen met het
EU-recht, waarin wordt gesproken over «volstrekt kunstmatige
constructies».1 Dit begrip dient hierbij overigens niet te beperkt te worden
uitgelegd. De aanwezigheid van enig (bijkomend) niet-fiscaal motief hoeft
nog niet te betekenen dat geen sprake meer kan zijn van een volstrekt
kunstmatige constructie met als doel om de normaal verschuldigde
belasting te ontwijken. Van een volstrekt kunstmatige (ontgaans)constructie kan bijvoorbeeld sprake zijn indien een buiten de EU gevestigde
aandeelhouder met een belang in een Nederlandse vennootschap, een
EU-lichaam tussenschuift om de heffing van Nederlandse inkomsten- of

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

105

dividendbelasting te ontgaan, zonder dat dit EU-lichaam of de vestiging
van het lichaam in de EU-lidstaat reële betekenis heeft. Ook bundelingsstructuren waarbij portfolio-belangen van buitenlandse beleggers in
Nederlandse vennootschappen worden «gebundeld» via een buitenlandse
entiteit om dividendbelasting te ontgaan, kunnen als volstrekt kunstmatig
worden aangeduid indien de buitenlandse entiteit bijvoorbeeld niet in
voldoende mate beschikt over kwalitatief personeel met voldoende
bevoegdheden met betrekking tot het belang in de Nederlandse vennootschap.
Om te bepalen of er sprake is van een volstrekt kunstmatige constructie
moet volgens de mededeling van de Europese Commissie van
19 december 2006 een vergelijkende analyse worden gemaakt of de
economische realiteit overeenkomt met de juridische vorm.1 Objectieve
elementen voor het beoordelen van de economische realiteit zijn onder
meer de plaats van werkelijke leiding, de tastbare aanwezigheid van de
vestiging (substance) en het reële commerciële risico dat de entiteit
draagt. Of in een concreet geval sprake is van een volstrekt kunstmatige
ontgaansconstructie zal evenwel van geval tot geval, op basis van de
concrete omstandigheden van het voorliggende geval, moeten worden
beoordeeld.
Ingevolge artikel 17, vijfde lid, van de Wet Vpb 1969 wordt de vennootschapsbelastingheffing gesteld op 15% over de ontvangen dividenduitdelingen indien het aanmerkelijk belang alleen wordt gehouden om de
heffing van dividendbelasting te ontgaan. Hiermee wordt aansluiting
gezocht bij de heffingsgrondslag van de Wet op de dividendbelasting 1965
(Wet DB 1965), hetgeen past in de lijn om de buitenlandse AB-regeling
verder om te vormen tot een gerichte anti-misbruikbepaling. Het tarief van
15% wordt geëffectueerd door het in aanmerking te nemen belastbare
inkomen slechts voor een evenredig gedeelte in aanmerking te nemen bij
het bepalen van de heffingsgrondslag.
Voorbeeld:
Stel het belastbare inkomen uit een AB bedraagt 100, bestaande uit
dividend dat kwalificeert als opbrengst in de zin van de Wet DB 1965.
Uitgaande van een vpb-tarief van 25% wordt dan 60 (15/25 maal 100) als
inkomen uit dat aanmerkelijk belang in aanmerking genomen. Deze 60
wordt belast tegen 25%; dit leidt in dit voorbeeld tot een belastingschuld
van 15 (effectief dus 15% van 100).
Artikel X, onderdeel T (artikel 17a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Als gevolg van de in artikel X, onderdeel S, van dit wetsvoorstel voorgestelde wijziging van artikel 17, derde lid, onderdeel b, van de Wet Vpb
1969 blijft (ook) de in artikel 17a van de Wet Vpb 1969 opgenomen
regeling inzake de buitenlandse belastingplicht bij schuldvorderingen op
een in Nederland gevestigd lichaam (waarin een aanmerkelijk belang
bestaat), buiten toepassing tenzij sprake is van misbruik. Dit geldt ook
voor EU-situaties. In verband hiermee kan de bepaling in artikel 17a,
tweede lid, van de Wet Vpb 1969, die een uitzondering maakt op
voornoemde regeling voor (bepaalde) EU-lichamen, vervallen.

1

Mededeling van de Europese Commissie,
COM(2007) 785 def.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

106

Artikel X, onderdeel U (aanduiding hoofdstuk VA van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)
De aanduiding van hoofdstuk VA van de Wet Vpb 1969 dient te worden
aangepast in verband met de eveneens in dit wetsvoorstel opgenomen
toevoeging van de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten
aan hoofdstuk VA. Hierdoor bestaat hoofdstuk VA voortaan uit de
deelnemingsverrekening (artikel 23c van de Wet Vpb 1969) en de
verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten (artikel 23d van de
Wet Vpb 1969).
Artikel X, onderdeel V (artikel 23c van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
De wijziging van artikel 23c, zesde lid, van de Wet Vpb 1969 is het gevolg
van de eveneens in dit wetsvoorstel voorgestelde invoering van de
objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten. Door de
invoering van de objectvrijstelling is de deelnemingsverrekening niet
langer de laatste vermindering die in aanmerking wordt genomen. Dit
wordt de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten. De laatste
zinsnede van artikel 23c, zesde lid, kan daarom vervallen. Verder vindt een
redactionele aanpassing plaats van artikel 23c, zesde lid, om de formulering van deze bepaling in overeenstemming te brengen met de tekst van
het eveneens in dit wetsvoorstel voorgestelde artikel 23d, vierde lid, van
de Wet Vpb 1969.
Artikel X, onderdeel W (artikel 23d van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Voor een toelichting op het nieuwe artikel 23d van de Wet Vpb 1969 wordt
verwezen naar de toelichting op de nieuwe afdeling 2.10a van de Wet Vpb
1969 (artikel X, onderdeel R)
Artikel X, onderdeel X (artikel 25 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Ingevolge de voorgestelde wijziging van artikel 1 van de Wet DB 1965
(artikel XIII, onderdeel A) worden de leden van een coöperatie in
misbruiksituaties belastingplichtig voor de dividendbelasting. Om in die
situaties effectief dividendbelasting te kunnen heffen, wordt ter zake de
inhoudingsvrijstelling van artikel 4 van de Wet DB 1965 uitgesloten. In dat
kader past het ook om de door een coöperatie ingehouden dividendbelasting uit te zonderen als verrekenbare voorheffing, behoudens voor
zover de met die dividendbelasting verband houdende opbrengst bij het
betreffende lid deel uitmaakt van zijn Nederlandse inkomen. Hiertoe strekt
de wijziging van artikel 25, eerste lid, van de Wet Vpb 1969.
Voorts dient in verband met de voorgestelde afschaffing van de levensloopregeling met ingang van 1 januari 2012 in artikel 25, vierde lid, van de
Wet Vpb 1969 de verwijzing naar de levensloopregeling te worden
geschrapt.
Artikel X, onderdeel Y (artikelen 33b, 33c en 33d van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)
De voorkoming van dubbele belasting voor inwoners van Nederland met
winst uit een (actieve) buitenlandse onderneming is thans, voor de
vennootschapsbelasting, geregeld in de artikelen 31 tot en met 35 van het
Bvdb 2001. De hierbij gehanteerde voorkomingstechniek is van overeenkomstige toepassing onder de belastingverdragen. Bij de invoering van de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

107

objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten wordt op
andere wijze in de voorkoming van dubbele belasting voorzien.
Genoemde voorkomingsregeling uit het Bvdb 2001 kan dan vervallen. Het
Bvdb 2001 zal hierop worden aangepast. Wel zijn enkele overgangsregelingen nodig om de beide systemen goed op elkaar te laten aansluiten.
Daartoe dienen de voorgstelde artikelen 33b, 33c en 33d van de Wet Vpb
1969, die hierna worden toegelicht.
Artikel 33b, eerste lid, van de Wet Vpb 1969 ziet op de situatie dat bij het
van toepassing worden van de objectvrijstelling, onder de voorkomingsregeling van het Bvdb 2001, nog een bedrag aan in te halen negatieve
buitenlandse winst uit een staat openstaat. Op basis van artikel 35 van het
Bvdb 2001 (inhaalregeling) komt een dergelijk bedrag in mindering op de
– vrij te stellen – positieve buitenlandse winsten uit die staat van latere
jaren. Na inwerkingtreding van de objectvrijstelling voor buitenlandse
ondernemingswinsten vallen deze toekomstige, positieve buitenlandse
winsten evenwel onder de objectvrijstelling. In artikel 33b, eerste lid, van
de Wet Vpb 1969 is in lijn hiermee geregeld dat de objectvrijstelling niet
van toepassing is op de positieve winsten uit de desbetreffende staat, tot
het nog openstaande bedrag aan buitenlandse verliezen is ingehaald.
Voorbeeld: BV A heeft een boekjaar gelijk aan het kalenderjaar. In 2009
start A activiteiten in land X door middel van een vaste inrichting. Over de
jaren 2009, 2010 en 2011 lijdt A door middel van deze vaste inrichting
buitenlandse verliezen van € 1 mln, € 1 mln en € 2 mln. Deze verliezen
zijn in die jaren bij de bepaling van de wereldwinst in aanmerking
genomen, en hebben hierdoor de in Nederland te belasten winst
verminderd. Op de voet van artikel 43 van het Bvdb 2001 is bij de aanslag
over het jaar 2011 een beschikking vastgesteld van een naar een volgend
jaar over te brengen negatieve buitenlandse winst van € 4 mln.
Vanaf 2012 begint de vaste inrichting winst te maken. In 2012 bedraagt de
buitenlandse winst 0,5 mln, in 2013 € 1 mln en in 2014 € 4 mln.
Uitwerking: Volgens de in artikel 33b, eerste lid, van de Wet Vpb 1969
opgenomen overgangsregeling geldt de objectvrijstelling van artikel 15e
van de Wet Vpb 1969 niet voor de buitenlandse winst van het jaar 2012.
De (wereld)winst over het jaar wordt derhalve niet verminderd met de
buitenlandse winst van € 0,5 mln. Op verzoek van de belastingplichtige
wordt het resterende bedrag aan in te halen buitenlands verlies uit land X
van € 3,5 mln bij voor bezwaar vatbare beschikking vastgesteld. In het
jaar 2013 geldt de objectvrijstelling eveneens niet voor de buitenlandse
winst uit land X van € 1 mln. Het restant aan in te halen buitenlands
verlies bedraagt dan € 2,5 mln. Van de in het jaar 2014 in land X behaalde
buitenlandse winst valt vervolgens een bedrag van € 4 mln minus € 2,5
mln is € 1,5 mln onder de objectvrijstelling. De wereldwinst van BV A
wordt met dit bedrag verminderd.
Artikel 33b, tweede lid, onderdelen a en b, van de Wet Vpb 1969 komen
overeen met artikel 35, tweede lid, van het Bvdb 2001.
In het derde lid van artikel 33b wordt geregeld dat toepassing van de
objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten niet wordt
uitgesloten voor positieve voordelen uit een andere staat als een
belastingplichtige een bedrag aan in te halen negatieve buitenlandse
winst heeft en vervolgens is opgehouden winst uit een andere staat te
genieten en niet weer binnen drie jaar na dat tijdstip winst uit die andere
staat is gaan genieten. Verder dient aan de voorwaarden van het
eveneens in dit wetsvoorstel voorgestelde artikel 15i, tweede, derde en
vierde lid, van de Wet Vpb 1969 voor het in aanmerking kunnen nemen
van een stakingsverlies te worden voldaan. Gevolg van deze bepaling is
dat als aan de voorwaarden voor definitieve aftrek van een stakingsverlies

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

108

(artikel 15i van de Wet Vpb 1969) onder de voorgestelde objectvrijstelling
voor buitenlandse ondernemingswinsten wordt voldaan, ook voor een
resterend bedrag aan in te halen negatieve buitenlandse winst van voor
de invoering van de objectvrijstelling geldt dat deze definitief aftrekbaar
is.
Artikel 33b, vierde lid, van de Wet Vpb 1969 opent de mogelijkheid voor
belastingplichtigen om het na toepassing van het eerste lid van dit artikel
nog resterende bedrag aan in te halen negatieve winst uit een staat, door
de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking te laten vaststellen.
Het vierde lid is gebaseerd op de artikelen 42 en 43 van het Bvdb 2001.
Anders dan in laatstgenoemde artikelen is evenwel niet gekozen voor een
jaarlijkse beschikking, maar (alleen) voor een beschikking op verzoek.
De overgangsregeling voor een bij inwerkingtreding van de objectvrijstelling nog openstaand bedrag aan vrij te stellen buitenlandse winst is
niet neergelegd in artikel 33b van de Wet Vpb 1969. Voor een dergelijk, op
basis van artikel 34 van het Bvdb 2001 naar een volgend jaar door te
schuiven, bedrag zal de doorschuifregeling en de vrijstellingsmethode uit
het Bvdb 2001 van toepassing blijven. Een daartoe strekkende overgangsbepaling zal in het Bvdb 2001 worden opgenomen bij de aanpassing van
het Bvdb 2001 aan de voorgestelde objectvrijstelling voor buitenlandse
ondernemingswinsten in de Wet Vpb 1969.
In artikel 33b, vijfde lid, van de Wet Vpb 1969 wordt geregeld dat artikel
13c van de Wet Vpb 1969 van toepassing blijft op situaties waarin in het
verleden buitenlandse verliezen ten laste van de Nederlandse belastbare
winst zijn gebracht. In dit artikel 13c is een regeling opgenomen om, kort
gezegd, te voorkomen dat de inhaalregeling voor buitenlandse verliezen
wordt ontgaan door een buitenlandse onderneming om te zetten in een
deelneming. In de nieuwe regeling van de objectvrijstelling komen
buitenlandse verliezen alleen in aftrek op de in Nederland te belasten
winst indien deze definitief zijn geleden. Een inhaalregeling is niet meer
opgenomen. In samenhang hiermee wordt voorgesteld artikel 13c van de
Wet Vpb voor de structurele situatie te laten vervallen. Het artikel blijft
echter wel van belang voor bestaande situaties waarin nog onder het
huidige regime buitenlandse verliezen ten laste van de in Nederland te
belasten winst zijn gebracht. Dit ziet dan zowel op de situatie waarin de
omzetting in een deelneming al in het verleden heeft plaatsgevonden, als
op die waarin een dergelijke omzetting pas plaatsvindt na inwerkingtreding van dit wetsvoorstel.
De in de artikelen 39 tot en met 41 van het Bvdb 2001 opgenomen
regeling voor de verrekening van buitenlandse belasting bij passieve
winst uit een buitenlandse onderneming, kent een voortwentelingsregeling voor de in een jaar (nog) niet verrekende belasting (artikel 40 van
het Bvdb 2001) en een inhaalregeling voor negatieve, gezamenlijke
bedragen aan passieve buitenlandse winst (artikel 41). In artikel 33c van
de Wet Vpb 1969 wordt geregeld op welke wijze de ten tijde van de
inwerkingtreding van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten nog openstaande bedragen aan belasting of verliezen
worden meegenomen in de nieuwe in artikel 23d van de Wet Vpb 1969 op
te nemen regeling voor de verrekening van buitenlandse belasting bij de
laagbelaste buitenlandse beleggingsonderneming. Uitgangspunt hierbij is
dat met de op basis van de regeling in het Bvdb 2001 door te schuiven
bedragen, op een onder de nieuwe regeling passende wijze, nog zoveel
mogelijk op dezelfde wijze rekening wordt gehouden, als dat onder de
regeling in het Bvdb 2001 het geval zou zijn geweest.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

109

Artikel 33d van de Wet Vpb 1969 ziet op de doorwerking van vóór de
inwerkingtreding van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten genoten buitenlandse winsten naar de nieuwe regeling
voor stakingsverliezen, zoals neergelegd in het voorgestelde artikel 15i
van de Wet Vpb 1969. Ingevolge dat artikel 15i, tweede lid, bestaat het
stakingsverlies uit een staat uit het negatieve saldo van de op de voet van
het voorgestelde artikel 15e van de Wet Vpb 1969 in aanmerking genomen
bedragen aan winst uit die staat. Het gaat dan om het saldo van de
buitenlandse winsten (verliezen) van het jaar waarin de buitenlandse
activiteiten worden beëindigd zelf en van alle voorafgaande jaren (waarin
de belastingplichtige in dat land actief was). Aldus is van belang het door
de belastingplichtige gedurende zijn periode van buitenlandse activiteiten
in een andere staat, in totaal behaalde resultaat.
Door de verwijzing in artikel 15i, tweede lid, van de Wet Vpb 1969 naar de
«in aanmerking genomen bedragen» op de voet van artikel 15e van de
Wet Vpb 1969, tellen de in de jaren vóór de inwerkingtreding van de
objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten behaalde
buitenlandse winsten in beginsel niet mee voor de bepaling van het
stakingsverlies. Voor de in die periode behaalde buitenlandse verliezen is
dit ook terecht; deze kunnen immers op basis van het thans geldende
regime direct ten laste van de in Nederland belastbare winst worden
gebracht. Zouden deze buitenlandse verliezen ook worden meegenomen
voor de bepaling van een stakingsverlies, dan zouden deze mogelijkerwijs
dubbel in aanmerking kunnen worden genomen.
Het voorgaande ligt anders bij de in de jaren voor de inwerkingtreding
van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten
gerealiseerde positieve buitenlandse winsten uit een staat. Nu het
stakingsverlies wordt gesteld op het saldo van de buitenlandse resultaten
over de gehele looptijd van de buitenlandse activiteiten in een land, zou
het voor de hand liggen deze winsten wel mee te tellen. Daar staat
tegenover dat het meenemen van gegevens uit een ver verleden op
praktische problemen kan stuiten, met name indien de belastingplichtige
(of de inspecteur) toen nog niet kon weten dat die gegevens in de
toekomst van belang zouden kunnen gaan worden. Alles afwegende is er
in artikel 33d, eerste lid, van de Wet Vpb 1969 voor gekozen om bij de
bepaling van het stakingsverlies wel de vóór de inwerkingtreding van de
objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten behaalde
buitenlandse winsten in aanmerking te nemen, maar dit – om praktische
redenen – te beperken tot een periode van vijf jaar.
Op het voorgaande wordt in artikel 33d, eerste lid, tweede volzin, van de
Wet Vpb 1969 evenwel een uitzondering gemaakt voor de situatie waarin
een positieve buitenlandse winst uit een staat is verrekend met een
negatief bedrag aan winst uit die staat van een ander jaar (vergelijk de
artikelen 34 en 35 van het Bvdb 2001). Voor zover buitenlandse verliezen,
door een verrekening met buitenlandse winsten, per saldo niet ten laste
van de in Nederland te belasten winst zijn gekomen, is er ook geen
aanleiding om de aldus verrekende positieve buitenlandse winsten bij de
bepaling van een stakingsverlies in aanmerking te nemen.
Een soortgelijke uitzondering geldt voor de situatie waarin de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten op basis van artikel 33b,
eerste lid, van de Wet Vpb 1969, wegens nog in te halen buitenlandse
verliezen van vóór de inwerkingtreding, niet van toepassing is op
buitenlandse winsten uit een andere staat. Ook deze positieve buitenlandse winsten, van na de inwerkingtreding van de objectvrijstelling voor
buitenlandse ondernemingswinsten, waarop aldus de objectvrijstelling
niet van toepassing is, tellen niet mee bij de bepaling van een (eventueel)
stakingsverlies. Dit is neergelegd in artikel 33d, tweede lid, van de Wet
Vpb 1969.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

110

Artikel XI
Artikel XI, onderdelen A en B (artikelen 15ab en 20a van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)
De wijzigingen van de artikelen 15ab en 20a van de Wet Vpb 1969 houden
verband met de in dit wetsvoorstel opgenomen vervanging van de
regeling van de heffingsrente door die van de belastingrente. Deze
vervanging is toegelicht bij de wijziging van artikel 30f van de AWR (artikel
XXVIII, onderdeel C). Omdat de regeling belastingrente niet voorziet in het
vergoeden van rente in de situaties, bedoeld in artikel 20a, is het niet
langer nodig om in dat artikel expliciet te bepalen dat geen rente wordt
vergoed in deze situaties.
Artikel XI, onderdeel C (artikel 25 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
De wijzigingen van artikel 25, vierde lid, van de Wet Vpb 1969 bewerkstellingen, met ingang van 1 januari 2013, samen met de wijziging van artikel
9.2 van de Wet IB 2001 (artikel II, onderdeel P), dat indien in het kader van
vitaliteitssparen wordt belegd in aandelen per saldo het brutodividend tot
de in dat kader opgebouwde voorziening gaat behoren. Met deze
bepalingen wordt beoogd de uitvoeringslasten voor de Belastingdienst en
de belastingplichtigen die deelnemen aan vitaliteitssparen te verminderen. Er is geen inhoudelijke wijziging beoogd ten opzichte van de thans
op dat punt voor de levensloopregeling geldende regeling.
Artikel XII
Artikel XII (overgangsrecht artikel 12 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
In het eerste lid van artikel XII wordt geregeld dat herbestedingsreserves
die op 31 december 2011 bestaan, worden aangemerkt als bestedingsreserves, voor zover het lichaam dat de herbestedingsreserve heeft
gevormd, ook kwalificeert onder de nieuwe regeling. De overgangsregeling heeft tot gevolg dat voor oude (tot bestedingsreserves
omgevormde) herbestedingsreserves de vijfjaarstermijn gaat gelden.
In het tweede lid wordt geregeld dat voor lichamen die vanaf 2012 niet
meer aan de voorwaarden voldoen, de reserve gedurende de periode
overeenkomstig de oude wettelijke bepaling aangewend kan worden.
Hiermee wordt een eerbiedigende werking verleend aan de oude regeling.
Voor deze oude herbestedingsreserve geldt de in de regeling zoals die
luidde op 31 december 2011 opgenomen driejaarstermijn.
Artikel XIII
Artikel XIII, onderdeel A (artikel 1 van de Wet op de dividendbelasting
1965)
Ingevolge het voorgestelde artikel 1, zevende lid, van de Wet DB 1965
wordt een lid van een coöperatie in misbruiksituaties belastingplichtig
voor de dividendbelasting. Van misbruik is bijvoorbeeld sprake in geval
van kunstmatige constructies waarbij een buiten Nederland gevestigd
lichaam met een belang in een Nederlandse vennootschap, een coöperatie tussenschuift om de Nederlandse dividendbelasting te ontgaan,
zonder dat de coöperatie reële betekenis heeft. Hetzelfde geldt voor een
buiten Nederland gevestigd lichaam met een belang in een buiten
Nederland gevestigde vennootschap, dat een coöperatie zonder reële

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

111

1

Besluit van 4 april 2011, nr. BLKB2011/511M
(Stcrt. 9808).
2
Zie artikel 4.5a van de Wet IB 2001.

betekenis tussenschuift om buitenlandse belasting te ontgaan. In het
laatste geval is het imago van Nederland in het buitenland in het geding.
Bij het ontgaan van buitenlandse belasting kan met name worden gedacht
aan het ontgaan van buitenlandse (bron)belasting op dividenden.
Voor de vraag of belastingplicht aan de orde is, dient op het niveau van de
coöperatie eerst te worden getoetst of sprake is van een volstrekt
kunstmatige constructie om de heffing van Nederlandse dividendbelasting of buitenlandse belasting bij een ander te ontgaan. Indien dit op
basis van de concrete omstandigheden het geval is, worden de leden van
die coöperatie bij wie het lidmaatschapsrecht niet tot het vermogen van
een onderneming behoort ingevolge de eerste volzin belastingplichtig
voor de dividendbelasting, en wordt de coöperatie dus inhoudingsplichtig. De toets of het lidmaatschapsrecht al dan niet tot het vermogen
van een onderneming behoort, vindt dus per lid plaats.
Ingevolge de tweede volzin kan de inhoudingsplicht ook gelden ter zake
van uitdelingen aan leden waarbij het lidmaatschapsrecht wel tot het
vermogen van een onderneming behoort ingeval de coöperatie direct of
indirect aandelen, winstbewijzen of geldleningen als bedoeld in artikel 10,
eerste lid, onderdeel d, van de Wet Vpb 1969 in een Nederlandse
vennootschap houdt. In dat kader wordt bepaald dat de eerste volzin van
overeenkomstige toepassing is voor zover de opbrengst van het lidmaatschapsrecht in de coöperatie niet te boven gaat het naar evenredigheid
aan dat lidmaatschapsrecht toe te rekenen deel van de zuivere winst die
bij de Nederlandse vennootschap reeds aanwezig was vlak voordat de
coöperatie het belang verkreeg. De coöperatie is dus niet meer inhoudingsplichtig voor zover de opbrengst genoemd bedrag te boven gaat.
Hierbij is uitgegaan van de fifo-gedachte («first in, first out»). Door de
aansluiting bij de eerste volzin vindt ook de tweede volzin alleen
toepassing in ontgaansituaties. Meer specifiek gaat het daarbij om een
coöperatie die het belang in de in Nederland gevestigde vennootschap
houdt met als voornaamste of een van de voornaamste doelen om de
heffing van dividendbelasting te ontgaan. Van het ontgaan van dividendbelasting is in ieder geval sprake bij een loutere verhanging binnen
concernverband van een in Nederland gevestigde vennootschap met een
latente dividendbelastingclaim naar een coöperatie. In dit kader kan ook
worden gewezen op het beleid om verzoeken om toepassing van
artikel 28a, derde lid, van de Wet Vpb 1969 bij omzetting van een BV in
een coöperatie af te wijzen voor wat betreft de dividendbelasting. Dit
omdat bij een dergelijke omzetting een latente dividendbelastingclaim
verloren gaat.1
Voornoemde inhoudingsplicht wordt gerealiseerd door voor de
toepassing van de Wet DB 1965 het lidmaatschapsrecht en de coöperatie
gelijk te stellen met een winstbewijs respectievelijk een vennootschap met
een in aandelen verdeeld kapitaal. Hiermee wordt geregeld dat, voor de
naar verwachting niet of nauwelijks voorkomende gevallen van misbruik,
de rechtsfiguur van de coöperatie een plaats krijgt in de Wet DB 1965
zonder ingrijpende wijzigingen van het wettelijk systeem. Tevens sluit
deze gelijkstelling aan bij de gelijkstelling in het aanmerkelijkbelangregime van de Wet IB 2001.2 Door de gelijkstelling uit te sluiten voor
artikel 4, eerste en tweede lid, van de Wet DB 1965 wordt bewerkstelligd
dat de inhoudingsvrijstelling niet kan worden toegepast ter zake van
uitkeringen aan de leden waarvoor de coöperatie inhoudingsplichtig is.
Hierdoor kan in de geschetste situaties van de leden de dividendbelasting
ook effectief worden geheven.
Ingevolge de derde volzin wordt voor de toepassing van de eerste en de
tweede volzin onder een coöperatie mede verstaan een vereniging op
coöperatieve grondslag en wordt onder een lidmaatschapsrecht mede
verstaan een daarmee op één lijn te stellen bewijs van deelgerechtigdheid
tot het vermogen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

112

Artikel XIII, onderdeel B (artikel 4 van de Wet op de dividendbelasting
1965)
In verband met de voorgestelde afschaffing van de levensloopregeling
met ingang van 1 januari 2012 dient in artikel 4, zesde lid, van de Wet DB
1965 de verwijzing naar de levensloopregeling te worden geschrapt.
Artikel XIII, onderdeel C (artikel 10 van de Wet op de dividendbelasting
1965)
De voorgestelde toevoeging van een nieuw derde lid aan artikel 10 van de
Wet DB 1965 heeft tot gevolg dat de bestaande regeling tot teruggaaf van
de dividendbelasting in een aantal gevallen wordt opengesteld voor
lichamen die zijn gevestigd in kwalificerende derde landen en overigens in
eenzelfde positie verkeren als de in het eerste lid van dat artikel bedoelde
rechtspersonen. Het gaat dan om lichamen die in de lidstaat van vestiging
niet aan een belastingheffing naar de winst zijn onderworpen en die, ware
zij in Nederland gevestigd geweest, ook alhier niet aan de heffing van
vennootschapsbelasting zouden zijn onderworpen. Hierbij kan met name
worden gedacht aan vrijgestelde pensioenfondsen maar ook eventueel
aan vrijgestelde Sovereign Wealth Funds of andere vrijgestelde
(overheids)lichamen.
Indien een rechtspersoon is vrijgesteld van vennootschapsbelasting, kan
deze de ingehouden dividendbelasting op ontvangen dividenden niet
verrekenen met verschuldigde vennootschapsbelasting. Het huidige
artikel 10, eerste lid, van de Wet DB 1965 bepaalt daarom dat aan een in
Nederland gevestigde rechtspersoon die niet aan de vennootschapsbelasting is onderworpen op zijn verzoek teruggaaf wordt verleend van de te
zijnen laste in een kalenderjaar ingehouden dividendbelasting. Deze
bepaling is reeds eerder van overeenkomstige toepassing verklaard op de
in artikel 10, tweede lid, van de Wet DB 1965 genoemde lichamen
gevestigd in een andere lidstaat van de EU of een bij ministeriële regeling
aangewezen EER-staat.
Aan de openstelling van de teruggaafregeling voor lichamen in derde
landen, zoals thans voorgesteld, worden twee belangrijke voorwaarden
gesteld. De eerste voorwaarde is dat het moet gaan om een bij ministeriële regeling aangewezen derde land waarmee afdoende informatieuitwisseling bestaat; zie verder hierna. De tweede voorwaarde is dat de
ten laste van het buitenlandse lichaam ingehouden dividendbelasting
betrekking heeft op zogenoemde «portfolio investeringen». Hieronder
worden verstaan die investeringen die kunnen worden getoetst aan de
vrijheid van kapitaalverkeer en die geen «directe investering» vormen in
de zin van de standstillbepaling van artikel 64 van het Verdrag betreffende
de werking van de Europese Unie (VwEU). Indien de belastingplichtige
zich in een concrete situatie niet kan beroepen op de vrijheid van
kapitaalverkeer is geen sprake van een «portfolio-investering» in de zin
van het nieuwe derde lid. Er bestaat dan geen recht op teruggaaf van
dividendbelasting. De overige verdragsvrijheden hebben immers geen
werking richting derde landen. Ingevolge artikel 64 van het VwEU doet het
in artikel 63 van het VwEU voorziene vrije kapitaalverkeer geen afbreuk
aan de toepassing op derde landen van beperkingen die op
31 december 1993 bestonden uit hoofde van het nationale recht in
verband met onder meer «directe investeringen». Ingeval sprake is van
een «directe investering» in de zin van genoemde bepaling kan Nederland
zich met betrekking tot de teruggaafregeling beroepen op de standstillbepaling en vindt de teruggaaf aan het in het kwalificerende derde land
gevestigde vrijgestelde lichaam op grond van het voorgestelde derde lid
evenmin plaats. Onder het begrip «directe investeringen» wordt volgens
de rechtspraak van het HvJ EU verstaan investeringen welke gericht zijn
op de vestiging of handhaving van duurzame en directe economische

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

113

betrekkingen tussen de aandeelhouder en de betrokken vennootschap en
die de aandeelhouder de mogelijkheid bieden daadwerkelijk deel te
hebben in het bestuur van of de zeggenschap over de betrokken vennootschap.1 Of sprake is van een «directe investering» dan wel als tegenhanger van dit begrip een «portfolio-investering» in de zin van het
voorgestelde derde lid zal telkens afhangen van de feiten en omstandigheden van het geval.
De aandeelhouder die een beroep doet op artikel 10 van de Wet DB 1965
dient uiteraard de relevante gegevens voor dit verzoek te verstrekken.
Indien de verzoekende aandeelhouder de relevante gegevens niet heeft
verstrekt wordt het verzoek tot teruggaaf niet ingewilligd. Het is immers
de belastingplichtige die de bewijslast heeft dat aan de voorwaarden van
een teruggaafverzoek wordt voldaan. De verstrekte informatie kan
zonodig worden geverifieerd bij de bevoegde autoriteiten van het
vestigingsland van het buitenlandse lichaam. Omdat voor de toepassing
van de teruggaafregeling samenwerking met de belastingautoriteiten van
het vestigingsland van het buitenlandse lichaam noodzakelijk is, wordt de
uitbreiding van de teruggaafregeling beperkt tot bij ministeriële regeling
aan te wijzen derde landen waarmee Nederland een regeling is overeengekomen die voorziet in de uitwisseling van inlichtingen. Wanneer een
regeling van een lidstaat de toekenning van een belastingvoordeel
afhankelijk stelt van de vervulling van voorwaarden waarvan de naleving
slechts kan worden gecontroleerd door het verkrijgen van inlichtingen van
de bevoegde autoriteiten van een derde land, mag die lidstaat volgens
vaste jurisprudentie van het HvJ EU immers in beginsel de toekenning
van dit voordeel weigeren wanneer het onmogelijk blijkt om deze
inlichtingen van dit derde land te verkrijgen. Dit is met name het geval
indien een uit een overeenkomst of verdrag voortvloeiende verplichting
voor dit derde land om inlichtingen te verstrekken ontbreekt.2
Het voorgestelde vierde lid regelt dat de teruggaafregeling van het tweede
lid en van het voorgestelde derde lid niet van toepassing is met betrekking
tot lichamen die een vergelijkbare functie vervullen als beleggingsinstellingen als bedoeld in artikel 6a of artikel 28 van de Wet Vpb 1969. Dit is
thans voor de lichamen gevestigd in de EU of de EER geregeld in de
tweede volzin van het tweede lid. Deze volzin kan vervallen.
Artikel XIII, onderdeel D (artikel 11a van de Wet op de dividendbelasting
1965)
De wijziging van artikel 11a van de Wet DB 1965 vloeit voort uit de
wijziging van artikel 10 van die wet (artikel XIII, onderdeel C) en is van
technische aard. Tevens wordt van de gelegenheid gebruik gemaakt om
een onjuiste verwijzing te herstellen.
Artikel XIV
Artikel XIV (artikel 4 van de Wet op de dividendbelasting 1965)

1

Zie HvJ EU 12 december 2006, zaak C-446/04,
(Test Claimants in the FII Group Litigation),
BNB 2007/130 en HvJ EU 20 mei 2008, zaak
C-194/06, (Orange European Smallcap Fund
NV), BNB 2008/290.
2
Zie HvJ EU 18 december 2007, zaak C-101/05
(Skatteverket tegen A), Jurispr. 2007, blz.
l-11531.

Artikel 4, zesde lid, van de Wet DB 1965 bevat een vrijstelling op grond
waarvan een beleggingsinstelling waarin een belastingplichtige via
vitaliteitssparen participeert geen dividendbelasting behoeft in te houden
op opbrengsten die worden aangewend ter verwerving van vitaliteitsspaarrechten van deelneming. Net als bij de in artikel XI, onderdeel C,
bedoelde situatie, gaat ook in deze situatie dus het brutodividend tot de
vitaliteitssparenvoorziening behoren. Indien de beleggingsinstelling geen
gebruik maakt van deze vrijstelling, kan de beheerder van de beleggingsinstelling de dividendbelasting verrekenen. De situatie is in dat geval
gelijk aan die van de bank. Met deze bepalingen wordt beoogd de
uitvoeringslasten voor de Belastingdienst en de belastingplichtigen die
deelnemen aan vitaliteitssparen te verminderen. Er is geen inhoudelijke

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

114

wijziging beoogd ten opzichte van de thans op dat punt voor de levensloopregeling geldende regeling. Naast de aanpassing in verband met de
vervanging van de levensloopregeling door vitaliteitssparen, is de tekst
redactioneel aangepast met het oog op een verbetering van de
leesbaarheid van de genoemde bepaling.
Artikel XV
Artikel XV (artikel 67 van de Successiewet 1956)
De wijziging van artikel 67 van de Successiewet 1956 houdt verband met
de vervanging van de regeling van de heffingsrente door die van de
belastingrente. Deze vervanging is toegelicht bij de wijziging van artikel
30f van de AWR (artikel XXVIII, onderdeel C).
Artikel XVI
Artikel XVI, onderdelen A en B (artikelen 9 en 13 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer)
Dit onderdeel betreft een redactionele aanpassing van de anticumulatieregelingen van de artikelen 9 en 13 van de WBR. Deze regelingen zien op
de opvolgende verkrijging van onroerende zaken. Ten aanzien van de ter
zake van de eerste verkrijging verschuldigde overdrachtsbelasting gold
vanuit het verleden nog dat het hierbij moest gaan om overdrachtsbelasting die naar het gewone tarief verschuldigd was geworden. Omdat
deze inmiddels achterhaalde redactie in de nieuwe situatie met twee
tarieven alleen maar tot verwarring zou leiden, vervalt dit criterium.
Artikel XVI, onderdeel C (artikelen 14 van de Wet op belastingen van
rechtsverkeer)
Dit onderdeel regelt de verlaging van het tarief overdrachtsbelasting naar
2 procent voor de verkrijging van woningen of van rechten waaraan deze
zijn onderworpen. Onder woningen wordt in dit kader verstaan onroerende zaken die op het moment van de juridische overdracht naar hun
aard zijn bestemd voor bewoning. Als een onroerende zaak feitelijk wordt
bewoond, maar naar zijn aard niet bestemd is voor bewoning, dan wordt
deze onroerende zaak niet aangemerkt als woning. Bij twijfel of een
onroerende zaak naar zijn aard bestemd is voor bewoning is mede van
belang of de gemeente aan de onroerende zaak een woonbestemming
heeft gegeven. Het gedogen door de gemeente van bewoning is niet
voldoende om een onroerende zaak als woning aan te merken.
Voor toepassing van het verlaagde tarief maakt het geen verschil of de
verkrijger de woning zelf gaat bewonen of dat de verkrijger de woning
verhuurt aan een particulier. Ook ontneemt tijdelijke leegstand aan de
onroerende zaak niet het karakter van woning.
De maatregel geldt ook voor de tweede woning en de recreatiewoning,
indien deze naar hun aard bestemd zijn voor bewoning. Daarnaast geldt
de maatregel voor een nieuwe woning in aanbouw. Als de fundering is
aangebracht is in dit kader sprake van een nieuwe woning in aanbouw.
Een onroerende zaak die geen woning is, maar wordt verbouwd tot
woning valt niet onder de maatregel.
Als woning zijn in ieder geval niet aan te merken:
– bedrijfsgebouwen en -ruimtes;
– afzonderlijke garageboxen;
– hotels/pensions;
– asielzoekerscentra;
– een onroerende zaak die bestemd is voor gebruik als een verpleeg- of
verzorgingsinstelling of ziekenhuis;

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

115

– internaten; en
– grond bestemd voor woningbouw.
Tot de woning behoren eveneens de ondergrond en de tuin en aanhorigheden zoals garages, schuren, serres, aan- en uitbouwen, tuinhekken en
dergelijke die zich bevinden op hetzelfde perceel als de woning. In dit
kader is het wel van belang dat er een woning wordt verkregen. De
maatregel geldt dus bijvoorbeeld niet voor de verkrijging van een los stuk
grond of een aparte verkrijging van een garage die in gebruik komen bij
de woning.
Indien een aanhorigheid zich niet bevindt op hetzelfde (kadastrale) perceel
als de woning kan de maatregel toch toegepast worden als aan de
volgende cumulatieve vereisten is voldaan: de percelen grenzen aan
elkaar, de percelen zijn naar verkeersopvatting te beschouwen als één
geheel en de percelen zijn tegelijkertijd aan de koper geleverd door
dezelfde verkoper. De maatregel geldt dus niet voor de verkrijging van een
garagebox die niet grenst aan het perceel van de woning. Echter, een
garage die tot hetzelfde gebouwencomplex als de woning behoort en
tegelijkertijd met de woning van dezelfde verkoper is verkregen, wordt
wel tot de woning gerekend.
Voor onroerende zaken die niet geheel naar hun aard zijn bestemd voor
bewoning geldt dat uitsluitend op de waarde van het deel dat voor
bewoning is bestemd het tarief van 2 procent wordt toegepast. Als de
onroerende zaak qua oppervlakte voor 90 procent of meer naar zijn aard
bestemd is voor bewoning, kan voor de verkrijging van de gehele
onroerende zaak het tarief van 2 procent worden toegepast.
De tariefverlaging geldt ook voor de verkrijging van aandelen in onroerendezaaklichamen en rechten van lidmaatschap van verenigingen of
coöperaties als bedoeld in artikel 4, eerste lid, van de WBR. Voor deze
verkrijgingen geldt het tarief van 2 procent voor zover deze aandelen en
rechten middellijk of onmiddellijk woningen vertegenwoordigen. Het
tarief van 2 procent kan uitsluitend worden toegepast op de waarde als
bedoeld in artikel 10 van de WBR voor zover die waarde betrekking heeft
op woningen.
Artikel XVII
Artikel XVII (artikel 14 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer)
Ingevolge dit onderdeel vervalt de verlaging van het tarief overdrachtsbelasting voor de verkrijging van woningen met ingang van 1 juli 2012.
Artikel XVIII
Artikel XVIII, onderdelen A en B (artikelen 17c en 28 van de Wet op de
omzetbelasting 1968)
In verband met het intrekken van de Wet op de verbruiksbelastingen van
alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten met ingang van
1 januari 2013 dienen met ingang van die datum ook de verwijzingen naar
die wet in de artikelen 17c en 28 van de Wet OB 1968 te worden
aangepast.
Artikelen XVIII, onderdeel C, en XIX (artikelen 28s en 28w van de Wet op
de omzetbelasting 1968)
De wijzigingen van de artikelen 28s en 28w van de Wet op de omzetbelasting 1968 houden verband met de vervanging van de regeling van de
heffingsrente door die van de belastingrente. Deze vervanging is
toegelicht bij de wijziging van artikel 30f van de AWR (artikel XXVIII,
onderdeel C). De wijziging van artikel 28w treedt in werking met ingang

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

116

van 1 januari 2015 omdat dat het tijdstip is waarop ingevolge de Wet van
3 december 2009 tot wijziging van de wet op de omzetbelasting 1968 in
verband met de invoering van een nieuwe heffing van omzetbelasting,
alsmede een nieuwe regeling voor de teruggaaf van omzetbelasting aan
in een andere lidstaat gevestigde ondernemers (implementatie richtlijnen
BTW-pakket) (Stb. 546) dit artikel 28w in werking treedt.
Artikel XX
Artikel XX (artikel 25a van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)
Zoals toegelicht in het algemeen deel van deze memorie wordt de
belasting zware motorrijtuigen (Eurovignet) afgeschaft. Dit vindt plaats
door intrekking van de Wet belasting zware motorrijtuigen zoals
opgenomen in artikel XXI. De dekking van deze afschaffing wordt
grotendeels gevonden in een verhoging van de tarieven van de motorrijtuigenbelasting (MRB) voor de zelfde categorie voertuigen, namelijk de
vrachtwagens met een maximaal toegelaten massa van 12 000 kg of meer.
Hiertoe strekt de wijziging van artikel 25a, eerste lid, van de Wet op de
motorrijtuigenbelasting 1994 (Wet MRB 1994). De tarieven worden voor
zware vrachtwagens verhoogd met 122%. Daarnaast wordt de reeds
bestaande differentiatie in artikel 25a, tweede lid, van de Wet MRB 1994
versterkt door naast de reeds bestaande opslagen voor oudere
Euroklassen een afzonderlijke opslag van 20% in te voeren voor EURO
3-voertuigen. Deze wijze van differentiatie houdt in dat de schoonste
motoren (EURO 4, 5 en per 1 januari 2013: 6) worden ontzien en dat de
meer vervuilende vrachtauto’s worden geconfronteerd met een malus die
oploopt tot 90% van de normaal verschuldigde MRB (EURO 0). Voor de
situatie dat ten aanzien van de Euronorm geen aantekening aanwezig is in
het kentekenregister of op het kentekenbewijs, voorziet het vijfde lid van
artikel 25a van de Wet MRB 1994 in een regeling die aansluit bij de datum
voor de eerste toelating tot het verkeer. Uitgangspunt van deze regeling
is, dat de vrachtauto op de datum van eerste toelating tot het verkeer
geacht wordt te hebben voldaan aan de op dat moment minimaal
verplichte Euronorm voor nieuwe voertuigen. Nu in de motorrijtuigenbelasting ook voor EURO 3-voertuigen een opslag gaat gelden, wordt in
onderdeel d van het vijfde lid van artikel 25a van de Wet MRB 1994 voor
deze voertuigen een nadere datumgrens opgenomen, ter afgrenzing van
de schonere EURO 4-voertuigen die voldoen aan de norm zoals die vanaf
1 oktober 2005 voor nieuwe vrachtauto’s is voorgeschreven. Voor de
hogere Euronormen worden geen vergelijkbare datumgrenzen
opgenomen, omdat zoals gezegd voor de schoonste motoren geen opslag
gaat gelden.
De wijzigingen treden in werking op 1 januari 2013, waarbij echter is
voorzien in een inwerkingtreding op een bij koninklijk besluit te bepalen
tijdstip. Duidelijkheidshalve wordt hier opgemerkt dat de in artikel XX
opgenomen tarieven in werking treden voordat daarop op diezelfde
datum inflatiecorrectie wordt toegepast uit hoofde van artikel 81a van de
Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994.
Artikel XXI
Artikel XXI (Wet belasting zware motorrijtuigen)
Dit artikel bewerkstelligt de in het algemene deel van deze memorie
genoemde afschaffing van de belasting zware motorrijtuigen, ofwel het
Eurovignet, in Nederland. De intrekking van de wet ingevolge het eerste
lid vindt plaats op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip; beoogd op
1 januari 2013. Het Eurovignet als zodanig verdwijnt door deze intrekking
niet, dat gebeurt uitsluitend wanneer ook de andere bij het verdrag

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

117

aangesloten landen, België, Denemarken, Luxemburg en Zweden, ook het
verdrag opzeggen of anderszins aangeven niet meer te zullen heffen.
Het vervallen van de belasting op zware motorrijtuigen ingevolge het
eerste lid maakt tevens de opzegging of opschorting van het op 9 februari
1994 te Brussel tot stand gekomen Verdrag inzake de heffing van rechten
voor het gebruik van bepaalde wegen door zware vrachtwagens
(Trb. 1994, 69) noodzakelijk. Voor opzegging van het Verdrag geldt dat
deze plaats dient te vinden per begin van het kalenderjaar; een beëindiging van de heffing van het gemeenschappelijk gebruiksrecht kan op elk
willekeurig tijdstip ingaan. Artikel 17 van het Verdrag voorziet in deze
mogelijkheid en bevat ook de daarvoor geldende procedure. In beide
gevallen is een opzegtermijn van negen maanden van toepassing. Mede
gezien de grotere flexibiliteit is ervoor gekozen om over te gaan tot de
beëindiging van de heffing van het gemeenschappelijk gebruiksrecht. Het
tweede lid van dit artikel voorziet hierin.
Artikel XXII
Artikel XXII, onderdeel A (artikel 73 van de Wet op de accijns)
Ingevolge de toevoeging aan artikel 73 van de Wet op de accijns wordt
nader gepreciseerd dat accijnszegels staatseigendom zijn. De achtergrond
van deze bepaling is dat de Nederlandse staat bij faillissement van een
partij die in het bezit is van accijnszegels de accijnszegels kan terugvorderen. Op het moment dat een accijnszegel is aangebracht op een
tabaksproduct, wordt het accijnszegel echter wegens natrekking
onderdeel van het product waarop het is aangebracht. Hiermee wordt het
accijnszegel eigendom van de eigenaar van het tabaksproduct.
Deze bepaling ziet dan ook op de gevallen waarin de accijnszegels nog
niet zijn aangebracht op een tabaksproduct. Doel hiervan is de accijnszegels die nog niet op tabaksproducten zijn aangebracht in geval van
faillissement van de fabrikant als eigendom te kunnen terugvorderen. Op
deze manier kan onjuist gebruik en mogelijke fraude met onbedrukte
accijnszegels worden voorkomen.
Artikel XXII, onderdeel B (artikel 75 van de Wet op de accijns)
Artikel 75 van de Wet op de accijns legt vast wie accijnszegels kan
aanvragen. Dat zijn de vergunninghouder van een accijnsgoederenplaats
voor tabaksproducten, de in Nederland gevestigde geregistreerde
geadresseerde, de fiscaal vertegenwoordiger van een niet in Nederland
gevestigd bedrijf die buiten Nederland tabaksproducten van accijnszegels
voorziet en een in Nederland gevestigd bedrijf dat buiten Nederland
tabaksproducten van accijnszegels voorziet. Allen dienen te beschikken
over een door de inspecteur verleende toestemming voor het aanvragen
van accijnszegels.
Voorwaarde voor het aanvragen van accijnszegels is dat de zegelaanvrager in het bezit is van een door de inspecteur verstrekte toestemming
zegelaanvraag. Deze toestemming is noodzakelijk in verband met een
goede beheersing van de zegeladministratie van de zegelaanvrager. De
fiscaal vertegenwoordiger van meerdere niet in Nederland gevestigde
bedrijven die buiten Nederland tabaksproducten van accijnszegels
voorzien, moet voor elk bedrijf afzonderlijk toestemming verkrijgen van de
inspecteur. In het vierde lid van deze bepaling zijn de gevallen opgesomd
waarin de inspecteur de toestemming kan intrekken.
Er wordt een delegatiegrondslag gecreëerd om bij ministeriële regeling
voorwaarden en beperkingen te stellen waaronder de toestemming voor
het aanvragen van accijnszegels wordt verleend. Gedacht kan worden aan
bepalingen over een sluitende zegeladministratie. In het vijfde lid van

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

118

deze bepaling zijn de gevallen opgesomd waarin de inspecteur de
toestemming kan intrekken.
Daarnaast wordt er een delegatiegrondslag gecreëerd om bij algemene
maatregel van bestuur voorwaarden en beperkingen te stellen over de
uitslag van tabaksproducten en de daarmee gepaard gaande betaling van
de accijns, door anderen dan degene die de accijnszegels heeft aangevraagd. Dit betreft bijvoorbeeld de situatie waarin buiten Nederland
accijnszegels op tabaksproducten worden aangebracht en dat de
zegelaanvrager en de importeur verschillende personen zijn. Er kan ook
worden gedacht aan de situatie waarin de accijnszegels worden aangevraagd en aangebracht op de tabaksproducten in een andere lidstaat
waarna de tabaksproducten voorzien van accijnszegels in Nederland door
een accijnsgoederenplaatshouder worden uitgeslagen.
Artikel XXII, onderdeel C (artikel 76 van de Wet op de accijns)
Degene die de accijnszegels aanvraagt moet behalve voor accijnsproducten ook zekerheid stellen voor het bedrag aan accijns en omzetbelasting dat de accijnszegels vertegenwoordigen.
De verplichting daartoe is vastgelegd in het eerste lid van het voorgestelde artikel 76 van de Wet op de accijns. Deze zegelzekerheid heeft tot
doel het financieel risico van vermis van accijnszegels af te dekken. De
hoogte van de te stellen zegelzekerheid wordt bepaald bij het aanvragen
van de toestemming zegelaanvraag door de inspecteur. Het bedrag van de
zekerheid wordt door de inspecteur vastgesteld bij voor bezwaar vatbare
beschikking. De vaststelling geschiedt tot een zodanig bedrag dat het
bedrag aan accijns en omzetbelasting dat de accijnszegels vertegenwoordigen voldoende verzekerd kan worden geacht. Naar aanleiding van de
wijziging van de heffingssystematiek wordt hierbij expliciet vastgelegd dat
de accijnszegels een bedrag aan accijns en omzetbelasting vertegenwoordigen. Overeenkomstig artikel 28 van de Wet op de omzetbelasting 1968
geschiedt de heffing van de omzetbelasting van tabaksproducten met
overeenkomstige toepassing van de voor de tabaksaccijns geldende
regels. Indien de vergunninghouder van een accijnsgoederenplaats
zekerheid heeft gesteld op basis van artikel 56 (zekerheid voor het
accijnsproduct zelf – in casu het tabaksproduct) kan die zekerheid mede
dienen als zegelzekerheid.
Het vervallen van het «oude» artikel 76 van de Wet op de accijns betekent
ook dat de oude systematiek van het verschuldigd worden van de accijns
bij het aanvragen van de accijnszegels met de daarbij behorende
krediettermijn is vervallen. Dit is toegelicht in het algemeen deel van deze
memorie.
Artikel XXII, onderdeel D (artikel 76a van de Wet op de accijns)
De gewijzigde systematiek waarin de accijns op tabaksproducten wordt
geheven bij uitslag (of invoer) brengt met zich mee dat de bepalingen,
waaronder het onderhavige artikel 76a van de Wet op de accijns, die
betrekking hadden op de verschuldigdheid van accijns op basis van de
aanvraag van accijnszegels (en de eventuele teruggaaf daarvan) hun
belang hebben verloren.
Artikel XXII, onderdeel E (artikel 77 van de Wet op de accijns)
In het nieuwe artikel 77 van de Wet op de accijns wordt een heffingsbepaling gecreëerd voor het vermis van accijnszegels. Onder vermis van
accijnszegels worden accijnszegels verstaan die door een zegelaanvrager
zijn ontvangen en waarvan niet is aangetoond dat zij zijn aangebracht op
een tabaksproduct dat is uitgeslagen tot verbruik. Als vermiste accijnszegels worden niet aangemerkt accijnszegels die deel uitmaken van de

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

119

zegelvoorraad, retour zijn gezonden, onder ambtelijk toezicht zijn
vernietigd, verloren zijn gegaan door overmacht of ongeval of op
tabaksproducten zijn aangebracht en met betrekking tot deze tabaksproducten de accijns in een andere lidstaat verschuldigd is geworden, en de
verwijdering of vernietiging van de accijnszegels wordt aangetoond.
De financiële aansprakelijkheid voor het verloren gaan van accijnszegels
wordt bij de zegelaanvrager gelegd. Wegens betaling bij uitslag worden
de accijnszegels om niet verstrekt terwijl ze wel een intrinsieke waarde
vertegenwoordigen. Dit zou illegale handel en namaak in de kaart kunnen
spelen, aangezien de accijnszegels nog voor gebruik geschikt kunnen zijn.
Betreffende bepaling dient ter dekking van dit risico.
De zegelaanvrager is aansprakelijk voor het bedrag aan accijns en
omzetbelasting dat de accijnszegels vertegenwoordigen vanaf het
moment dat de accijnszegels door de zegelaanvrager in ontvangst zijn
genomen op het distributiepunt. De zegelaanvrager (of iemand die door
de zegelaanvrager hiertoe gemachtigd is) krijgt bij ontvangst van de
accijnszegels op het distributiepunt van de zegelproducent een afgiftebewijs.
Het bedrag aan accijns en omzetbelasting dat de vermiste accijnszegels
vertegenwoordigen wordt door de inspecteur vastgesteld bij voor
bezwaar vatbare beschikking. Hierbij maakt de inspecteur een onderscheid tussen bedrukte accijnszegels en onbedrukte blanco accijnszegels.
Ten aanzien van dit onderscheid wordt in het vijfde lid gepreciseerd dat
onder «bedrukte accijnszegels» accijnszegels worden verstaan die zijn
voorzien van de gegevens met betrekking tot de soort tabaksproduct, de
kleinhandelsprijs, de hoeveelheid en de tariefcode als het accijnszegels
voor sigaretten of rooktabak betreft of van de gegevens met betrekking tot
de soort tabbaksproduct en de kleinhandelsprijs als het sigaren betreft.
Daarnaast wordt in het vijfde lid gepreciseerd dat onder «onbedrukte
blanco accijnszegels» accijnszegels worden verstaan accijnszegels die
geen opdruk hebben. Ook blanco accijnszegels die inmiddels zijn bedrukt
door een zegelaanvrager worden in het licht van dit artikel beschouwd als
bedrukte accijnszegels.
Voor bedrukte accijnszegels wordt de hoogte van het bedrag aan accijns
en omzetbelasting dat de accijnszegels vertegenwoordigen afgeleid van
het bedrag dat als prijs en hoeveelheid op die accijnszegels is vermeld
naar het op dat moment geldende tarief. Voor onbedrukte blanco
accijnszegels dient de inspecteur zelf de hoogte van de accijns en
omzetbelasting vast te stellen. In het vierde lid wordt bepaald dat hij dat
doet op basis van de verschuldigde accijns behorend bij een gewogen
gemiddelde prijs en hoeveelheid per zegelaanvrager op het moment
waarop het vermis wordt vastgesteld naar het op dat moment geldende
tarief.
Artikel XXII, onderdeel F (artikel 78 van de Wet op de accijns)
De wijziging in dit artikel bewerkstelligt dat de tariefcode wordt toegevoegd aan de gegevens die op basis van artikel 78 op accijnszegels
moeten worden vermeld.
Artikel XXII, onderdeel G (artikel 79 van de Wet op de accijns)
Op grond van het gewijzigde artikel 79 dienen accijnszegels die de
zegelaanvrager niet meer wenst te gebruiken onder ambtelijk toezicht te
worden vernietigd. Daarnaast wordt een delegatiegrondslag gecreëerd
ten aanzien van het retour zenden van accijnszegels en de vernietiging
van accijnszegels onder ambtelijk toezicht. Bij het retour zenden kan
gedacht worden aan accijnszegels waar iets mee mis is wat aan de
zegelproducent is te wijten. Bij de vernietiging onder ambtelijk toezicht

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

120

kan worden gedacht aan accijnszegels die een zegelaanvrager niet meer
wil gebruiken bijvoorbeeld wegens een gewijzigde kleinhandelsprijs.
Artikel XXII, onderdeel H (artikel 95a van de Wet op de accijns)
Artikel 95a van de Wet op de accijns bepaalt dat in geval van een
autonome accijnsverhoging een fabrikant, importeur of groothandel nog
twee maanden na de ingangsdatum van de nieuwe accijnstarieven
producten met «oude» accijnszegels mag verkopen, te koop aanbieden of
afleveren. Na ommekomst van deze twee maanden is dit verboden. Door
vereenvoudiging van het proces met betrekking tot accijnszegels kan er
snellere levering van accijnszegels plaatsvinden, terwijl de partijen die
werken met ongedrukte accijnszegels ook zelf het drukproces in de hand
hebben. Fabrikanten hebben hierdoor minder tijd nodig voor het
doorvoeren van wijzigingen. De termijn van twee maanden die geboden
wordt om nog «oud product» uit te slaan is derhalve niet meer nodig. Om
deze reden wordt deze periode bij onderhavige wijziging ingekort tot een
maand.
Artikel XXII, onderdeel I (artikel 96 van de Wet op de accijns)
Artikel 96 van de Wet op de accijns bevat een aantal verboden met
betrekking tot accijnszegels. Op grond van het gewijzigde artikel 96 gelden
deze verboden voor een ieder die toestemming heeft om accijnszegels
aan te vragen.
Artikel XXIII
Artikel XXIII (overgangsbepaling heffingssystematiek tabaksaccijns)
Dit artikel betreft een overgangsbepaling voor de wijzigingen in Wet op de
accijns en de Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en
enkele andere produkten als gevolg van de wijziging van het heffingssysteem van de tabaksaccijns. Het eerste lid strekt ertoe om de bij dit
wetsvoorstel te wijzigen artikelen 76, 76a, 77 en 79 van de Wet op de
accijns zoals deze luidden op 31 mei 2012, tot 1 januari 2013 in stand te
laten voor de afwikkeling van de in deze artikelen bedoelde procedures
voor accijnszegels die vóór 1 juni 2012 zijn aangevraagd. Het tweede lid
beoogt de bij deze wet gewijzigde artikelen 76, 77 en 79 van de Wet op de
accijns zoals deze luidden op 31 mei 2012, tot 1 januari 2013 in stand te
laten voor de afwikkeling van de in deze artikelen bedoelde procedures
voor belastingzegels die vóór 1 juni 2012 zijn aangevraagd. De overgansbepalingen met betrekking tot nog resterende onvoorziene technische
punten kunnen op grond van het derde lid bij ministeriële regeling
worden vastgesteld.
Artikel XXIV
Artikel XXIV, onderdelen A, B, C, D, E en F (artikelen 1, 2, 90, 91 en 92 en
de hoofdstukken II en IV van de Wet belastingen op milieugrondslag)
Dit artikel strekt ertoe de grondwaterbelasting en de afvalstoffenbelasting
met ingang van 1 januari 2012 af te schaffen. Dit maakt deel uit van de in
het algemeen deel van deze memorie toegelichte afschaffing van een
aantal kleine belastingen. Er is voor gekozen de bestaande nummering in
de Wet belastingen op milieugrondslag te handhaven.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

121

Artikel XXV
Artikel XXV, onderdelen A, B, C, D, E en F (artikelen 1, 89, 90, 91 en 92 en
de hoofdstukken III en VIII van de Wet belastingen op milieugrondslag)
Dit artikel strekt ertoe de belasting op leidingwater en de verpakkingenbelasting met ingang van 1 januari 2013 af te schaffen. Dit maakt deel uit van
de in het algemeen deel van deze memorie toegelichte afschaffing van
een aantal kleine belastingen. Er is voor gekozen de bestaande
nummering in de Wet belastingen op milieugrondslag te handhaven.
Artikel XXVI
Artikel XXVI (artikel 35 van de Wet op de verbruiksbelastingen van
alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten)
Pruim- en snuiftabak dient, net als tabaksproducten, te zijn voorzien van
accijnszegels. Artikel 35 van de Wet op de verbruiksbelastingen van
alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten bepaalt dan ook dat
de bepalingen met betrekking tot de accijnszegels in de Wet op de accijns
van overeenkomstige toepassing zijn op de zegels die worden gebruikt
voor de onderhavige producten. De wijziging van het onderhavige artikel
35 strekt er toe de verwijzing naar de artikelen van de Wet op de accijns in
overeenstemming te brengen met de artikelen in de Wet op de accijns
zoals deze ingevolge artikel XXII worden gewijzigd. Alsdan geldt ook voor
de verbruiksbelasting op pruim- en snuiftabak dat met ingang van
1 juni 2012 de verschuldigdheid ontstaat op het moment van uitslag tot
verbruik van de pruim- en snuiftabak.
Artikel XXVII
Artikel XXVII (Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en
van enkele andere produkten)
Deze bepaling bewerkstelligt de intrekking van de Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten met
ingang van 1 januari 2013. Dit maakt deel uit van de in het algemeen deel
van deze memorie toegelichte afschaffing van een aantal kleine belastingen. Intrekking van deze wet brengt mee dat de op deze wet
gebaseerde uitvoeringsregelingen van rechtswege vervallen. Dit betreft
het Uitvoeringsbesluit verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en
van enkele andere produkten en de Uitvoeringsregeling verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten.
Artikel XXVIII
Artikel XXVIII, onderdelen A, B en H (artikel 24a, hoofdstuk VA en artikel
30j van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
De wijzigingen van de artikelen 24a en 30j en van de aanhef van hoofdstuk
VA van de AWR houden verband met de vervanging van de regeling van
de heffingsrente door die van de belastingrente. Deze vervanging is
toegelicht bij de wijziging van artikel 30f van de AWR (artikel XXVIII,
onderdeel C).
Artikel XXVIII, onderdelen C en (deels) D (artikelen 30f en 30fc van de
Algemene wet inzake rijksbelastingen)
De voorgestelde artikelen 30f en 30fc van de AWR zien op het in rekening
brengen van belastingrente bij de inkomstenbelasting en de vennoot-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

122

schapsbelasting in de gevallen dat er sprake is van een voorlopige
aanslag (artikel 30f), een definitieve aanslag (artikel 30fc) of een navorderingsaanslag (artikel 30fc).
In het eerste lid van de artikelen 30f en 30fc wordt bepaald dat indien een
belastingaanslag met een te betalen bedrag zes maanden of meer na
afloop van het heffingtijdvak is vastgesteld, belastingrente in rekening
wordt gebracht. Ingevolge artikel 5 van de AWR geldt de dagtekening van
de belastingaanslag als dagtekening van de vaststelling.
In het tweede lid van de artikelen 30f en 30fc van de AWR wordt bepaald
wat het tijdvak is waarover de belastingrente wordt berekend. Voor de
inkomstenbelasting vangt dit tijdvak aan op 1 juli na afloop van het
kalenderjaar waarop de belastingaanslag betrekking heeft. Voor de
vennootschapsbelasting vangt dit tijdvak aan zes maanden na afloop van
het belastingjaar. De renteperiode eindigt – indien niet de uitzondering
van het derde lid van het artikel van toepassing is – op de dag voorafgaande aan de dag waarop de belastingaanslag ingevolge artikel 9 van de
Invorderingswet 1990 (IW 1990) invorderbaar is; een belastingaanslag is
ingevolge genoemd artikel invorderbaar zes weken na de dagtekening van
de belastingaanslag. Zou de belastingplichtige deze betalingstermijn
overschrijden, dan wordt hem vanaf de vervaldag van de betalingstermijn
invorderingsrente krachtens artikel 28 van de IW 1990 in rekening
gebracht.
In het derde lid van artikel 30f en in het derde en vierde lid van artikel 30fc
wordt een uitzondering opgenomen wat betreft het einde van de periode
waarover de in rekening te brengen rente wordt berekend. Deze uitzondering betreft situaties waarin de inspecteur niet binnen een redelijke
termijn naar aanleiding van een verzoek of een aangifte een belastingaanslag heeft opgelegd overeenkomstig dat verzoek of die aangifte. Bij
een verzoek om een (voorlopige) aanslag is die termijn 8 weken. Bij een
aangifte is de redelijke termijn voor het opleggen van een voorlopige
aanslag met in achtneming van die aangifte 13 weken. De vermeerdering
van deze termijnen met de betalingstermijn van zes weken van artikel 9
van de IW 1990, geeft de termijnen die in het derde lid zijn opgenomen.
De termijn van artikel 30fc, vierde lid, komt voort uit de 8 weken termijn
aangevuld met de betalingstermijn van een navorderingsaanslag.
Als aanvullende voorwaarde geldt in artikel 30f dat het verzoek moet zijn
ingediend op de door de inspecteur aangegeven wijze, dat wil zeggen met
gebruikmaking van de daartoe door de inspecteur beschikbaar gestelde
verzoekformulieren.
De uitzondering van het derde lid van artikel 30f van de AWR en het derde
en vierde lid van artikel 30fc geldt niet indien de inspecteur niet overeenkomstig het verzoek of de aangifte de voorlopige aanslag oplegt. Met
andere woorden, wanneer hij afwijkt van dat verzoek of die aangifte door
een correctie aan te brengen.
De grondslag voor de renteberekening is het te betalen bedrag aan
belasting. Voor de definitieve aanslag en de navorderingsaanslag wordt
dit in het zesde lid van artikel 30fc verduidelijkt.
Voorbeeld 1: Over het belastingjaar 2012 wordt op 15 maart 2013 aangifte
IB gedaan. De Belastingdienst legt vervolgens op 15 juni 2013 een
voorlopige aanslag van € 600 op. Er wordt geen rente in rekening
gebracht, omdat de aanslag is vastgesteld vóór 1 juli 2013.
Voorbeeld 2: Over het belastingjaar 2012 wordt op 15 juni 2013 aangifte IB
gedaan. De Belastingdienst legt vervolgens op 15 september 2013 een
voorlopige aanslag van € 600 op. Omdat de aanslag is vastgesteld na
30 juni 2013 wordt rente in rekening gebracht vanaf 1 juli 2013. De
renteperiode eindigt zes weken na 15 september 2013. Omdat de
Belastingdienst niet langer dan 13 weken heeft gedaan over de
vaststelling van de aanslag, is er geen verkorting van de renteperiode.
Voorbeeld 3: Over het belastingjaar 2012 wordt op 15 juni 2013 aangifte IB
gedaan. De Belastingdienst legt vervolgens conform de aangifte, op 1 mei

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

123

2014 een definitieve aanslag van € 600 op (waarmee geen voorheffingen
zijn verrekend). Omdat de aanslag is vastgesteld na 30 juni 2013 wordt
rente in rekening gebracht vanaf 1 juli 2013. De renteperiode eindigt –
volgens de hoofdregel – zes weken na 1 mei 2014. Omdat de Belastingdienst langer dan 13 weken heeft gedaan over de vaststelling van deze
aanslag, is de uitzondering van toepassing. Dit leidt ertoe dat de renteperiode eindigt 19 weken na ontvangst van de aangifte; dus 19 weken na
15 juni 2013.
Artikel XXVIII, onderdeel (deels) D (artikelen 30fa, 30fb, 30fd en 30fe van
de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
Artikelen 30fa en 30fd
De voorgestelde artikelen 30fa en 30fd van de AWR bepalen in welke
situaties er rente wordt vergoed aan belastingplichtigen voor de inkomstenbelasting en de vennootschapsbelasting wanneer een voorlopige
aanslag (artikel 30fa) of een definitieve aanslag(artikel 30fd) met een terug
te geven bedrag wordt vastgesteld.
Rente wordt vergoed als de belastingaanslag wordt vastgesteld na zes
maanden na afloop van het belastingjaar en de Belastingdienst lang heeft
gedaan over deze vaststelling. Als norm geldt hierbij 13 weken voor de
vaststelling van een aanslag naar aanleiding van een aangifte en 8 weken
naar aanleiding van een verzoek. Het moet dan wel gaan om een
belastingaanslag die is vastgesteld conform de ingediende aangifte of het
ingediende verzoek tot vaststelling van de belastingaanslag. Rentevergoeding is niet aan de orde indien de vastgestelde belastingaanslag
afwijkt van het ingediende verzoek of de ingediende aangifte.
Omdat bij aanslagen met een te betalen bedrag waarbij rente in rekening
wordt gebracht, de in rekening te brengen rente wordt berekend tot op de
dag voorafgaande aan die dag waarop de belastingaanslag ingevolge
artikel 9 van de IW 1990 invorderbaar is – dat is dus tot zes weken na de
dagtekening van de aanslag –, wordt de te vergoeden rente berekend tot
zes weken na de dagtekening van de teruggaafbeschikking.
Als aanvullende voorwaarde geldt ook in artikel 30fa van de AWR dat een
verzoek om een voorlopige aanslag vast te stellen, moet zijn ingediend op
de voorgeschreven wijze, dat wil zeggen met gebruikmaking van de
daartoe door de inspecteur beschikbaar gestelde verzoekformulieren.
Voorbeeld 4: Over het belastingjaar 2012 wordt op 15 maart 2013 aangifte
IB gedaan. De Belastingdienst legt vervolgens op 15 augustus 2013 een
voorlopige aanslag op met een terug te geven bedrag van € 600
overeenkomstig de ingediende aangifte. Er wordt rente vergoed omdat de
aanslag een dagtekening heeft na 30 juni 2013 en de Belastingdienst meer
dan drie maanden nodig heeft gehad voor het opleggen van de
voorlopige aanslag. Er wordt rente vergoed over de periode 1 juli 2013 tot
zes weken na 15 augustus 2011.
Artikel 30fb
In het voorgestelde artikel 30fb van de AWR wordt geregeld in welke
gevallen er belastingrente wordt vergoed of in rekening wordt gebracht
wanneer er sprake is van een herziening van een voorlopige aanslag
inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting. Het instrument van
herziening bestaat voor de inkomstenbelasting sinds 2010 (zie artikel 9.5
van de Wet IB 2001) en wordt bij het wetsvoorstel Overige fiscale
maatregelen 2012 ook voor de vennootschapsbelasting ingevoerd met
ingang van het belastingjaar 2012.
In dit artikel 30fb zijn de verschillende situaties die zich bij een herziening
kunnen voordoen, uitgeschreven.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

124

In het eerste lid gaat het om de situatie waarin een positieve voorlopige
aanslag met een te betalen bedrag hoger wordt, dus nog positiever. Over
het verschil tussen deze twee positieve bedragen wordt belastingrente in
rekening gebracht vanaf 1 juli volgend op het belastingjaar tot zes weken
na de dagtekening van de voorlopige aanslag waarin de resultaten van de
herziening zijn opgenomen. Ook hier geldt de beperking van de renteperiode ingeval de inspecteur traag is geweest met het vaststellen van de
herziening (vergelijk artikel 30f, derde lid).
Het tweede lid bepaalt dat indien een positieve voorlopige aanslag met
een te betalen bedrag aan belasting lager wordt, dus minder positief, ter
zake van de vermindering rente wordt vergoed ingeval de inspecteur
traag is geweest in het vaststellen van de herziening naar aanleiding van
een verzoek of een aangifte. Mocht in de eerdere voorlopige aanslag
belastingrente zijn begrepen, wordt een evenredig deel van deze rente
teruggegeven. Rente wordt niet vergoed als de inspecteur afwijkt van het
verzoek en niet overeenkomstig het verzoek de voorlopige aanslag herziet.
In het derde lid wordt beschreven hoe de renteberekening plaatsvindt
indien een voorlopige aanslag met een te betalen bedrag aan belasting
wijzigt in een voorlopige aanslag met een terug te ontvangen bedrag aan
belasting. De voorlopige aanslag gaat dus «door de nul». Zo in de eerdere
voorlopige aanslag belastingrente is begrepen, wordt deze teruggegeven.
Over het verschil in belasting, dus de teruggaaf aan belasting, wordt geen
belastingrente vergoed, tenzij wordt voldaan aan de voorwaarden uit
artikel 30fa, eerste lid, van de AWR: de inspecteur is «te traag geweest»
met de vaststelling van de herziening overeenkomstig het door de
belastingplichtige ingediende verzoek.
Het vierde lid ziet op voorlopige aanslagen die voorheen negatief waren
(dus met een terug te geven bedrag aan belasting) en die na herziening
positief worden en dus voor het verschil leiden tot een te betalen bedrag.
Met betrekking tot het verschil tussen het negatieve bedrag en het
positieve bedrag na herziening wordt belastingrente in rekening gebracht
ingeval de herziening wordt vastgesteld na zes maanden na afloop van
het belastingjaar. Stel de voorlopige aanslag was aanvankelijk 100
negatief en is na herziening 200 positief, dan leidt de herziening tot een te
betalen bedrag van 300; over deze 300 wordt dan de in rekening te
brengen belastingrente berekend vanaf zes maanden na afloop van het
belastingjaar (ongeacht wanneer de eerdere voorlopige aanslag is
vastgesteld). Ook hier geldt dat de renteperiode – die aanvangt zes
maanden na afloop van het belastingjaar – wordt beperkt indien de
inspecteur «te traag is geweest» met de vaststelling van de herziening.
Het vijfde lid heeft betrekking op de herziening van een voorlopige
aanslag die negatief is tot een voorlopige aanslag die minder negatief is.
Met betrekking tot het verschil tussen de negatieve bedragen wordt
belastingrente in rekening gebracht ingeval de herziening wordt vastgesteld na zes maanden na afloop van het belastingjaar. Stel de voorlopige
aanslag was aanvankelijk 100 negatief en is na herziening 25 negatief, dan
leidt de herziening tot een te betalen bedrag van 75; over deze 75 wordt
dan de in rekening te brengen belastingrente berekend vanaf zes
maanden na afloop van het belastingjaar (ongeacht wanneer de eerdere
voorlopige aanslag is vastgesteld). Ook hier geldt dat de renteperiode –
die aanvangt zes maanden na afloop van het belastingjaar – wordt beperkt
indien de inspecteur «te traag is geweest» met de vaststelling van de
herziening.
In het zesde lid gaat het om een negatieve voorlopige aanslag die door
middel van een herziening nog negatiever wordt. De belastingplichtige
krijgt in deze situatie dus een belastingteruggaaf. In dit geval wordt
belastingrente vergoed als wordt voldaan aan de situatie in artikel 30fa,
eerste lid: de herziening wordt naar aanleiding van een verzoek of aangifte
vastgesteld na zes maanden na afloop van het belastingjaar en de
inspecteur is «traag geweest» met de vaststelling van de herziening.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

125

Het zevende lid regelt dat bij een herziening van een positieve voorlopige
aanslag tot een voorlopige aanslag met een minder positief bedrag of een
negatief bedrag en bij een herziening van een voorlopige aanslag met een
negatief bedrag tot een voorlopige aanslag met een groter negatief
bedrag er geen rente zal worden vergoed als de herziening het gevolg is
van een bezwaar- of beroepsprocedure. In deze situaties wordt eerder in
rekening gebrachte rente wel evenredig verminderd.
Artikel 30fe
In artikel 30fe van de AWR wordt geregeld dat bij een vermindering van
een aanslag of navorderingsaanslag naar aanleiding van een bezwaarschrift of een gerechtelijke procedure er geen rente wordt vergoed. Mocht
eerder belastingrente in rekening zijn gebracht, dan wordt die rente wel
gecorrigeerd. Aan de hand van het volgende voorbeeld wordt dit
toegelicht (onderdelen e en f van het voorbeeld).
Uitgebreid voorbeeld – Belastingplichtige X voor de inkomstenbelasting –
betreft belastingjaar 2012.
a. Voorlopige aanslag 29 februari 2012 (hierna VA 1): te betalen belasting
€ 100 000.
Uitwerking: geen belastingrente omdat VA1 is opgelegd vóór
1 juli 2013 (artikel 30f, eerste lid).
b. Op 1 februari 2013 vraagt X uitstel voor de inlevering aangifte 2012 tot
1 oktober 2013. Bij dit uitstel geeft hij een berekende schatting van zijn
inkomen in 2012. Deze schatting leidt tot een belastingschuld van
€ 115 000. Inspecteur verleent uitstel tot 1 oktober 2013 en legt op
1 mei 2013 een herziening voorlopige aanslag op (VA 2) met een te
betalen bedrag van € 15 000.
Uitwerking: geen belastingrente omdat VA2 is opgelegd vóór
1 juli 2013 (artikel 30f, eerste lid).
c. Op 20 september 2013 doet X aangifte. Volgens deze aangifte is de
belastingschuld over 2012 € 120 000. Na aftrek van VA1 en VA2
resteert een te betalen bedrag van € 5000. Op 1 november legt de
inspecteur naar aanleiding van deze aangifte een herziene voorlopige
aanslag op (VA3) met een te betalen bedrag van € 5000.
Uitwerking: belastingrente over € 5 000 met als renteperiode
1 juli 2013 tot en met 1 november plus zes weken (betalingstermijn) =
13 december 2013 (artikel 30fb, eerste lid).
d. Op 1 juni 2014 legt de inspecteur de definitieve aanslag over 2012 op.
Hij heeft een correctie aangebracht, met als gevolg dat de belastingschuld over 2012 uiteindelijk € 150 000 bedraagt. Na aftrek van de
voorlopige aanslagen luidt het te betalen bedrag derhalve € 30 000.
Uitwerking: belastingrente over € 30 000 met als renteperiode
1 juli 2013 tot en met 1 juni 2014 plus zes weken = 13 juli 2014 (artikel
30fc, tweede lid).
e. Op 1 juli 2014 maakt X bezwaar tegen de correctie. De ontvanger
verleent uitstel van betaling. De inspecteur komt bij uitspraak op
bezwaar van 1 november 2014 gedeeltelijk tegemoet aan het bezwaar.
Hij verlaagt de aanslag met € 20 000.
Uitwerking: De aanslag wordt verminderd naar aanleiding van het
bezwaar. Een evenredig deel van de eerder in rekening gebrachte
belastingrente wordt verminderd (artikel 30fe, eerste lid, in verbinding
met 30fb, tweede lid: de eerder in rekening gebrachte belastingrente
wordt verminderd met 20/30 deel). Er wordt geen belastingrente
vergoed. Omdat de aanslag nog openstaat en de € 20 000 hierop
wordt afgeboekt, zal de ontvanger over dit bedrag geen invorderingsrente berekenen, dit is zo bepaald in artikel 28, eerste lid, laatste
gedeelte, van de IW 1990.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

126

f. Op 1 december 2014 gaat X in beroep bij de Rechtbank. Hij vraagt de
ontvanger om uitstel van betaling. Bij uitspraak van 1 mei 2015 beslist
de rechter dat de aanslag nog moet worden verminderd met € 7000.
Uitwerking: De aanslag wordt verminderd naar aanleiding van de
uitspraak van de rechter. Een evenredig deel van de eerder in rekening
gebrachte belastingrente wordt verminderd (artikel 30fe, eerste lid, in
verbinding met 30fb, tweede lid: de eerder in rekening gebrachte
belastingrente wordt verminderd met 7/30 deel). Er wordt geen
belastingrente vergoed. Ingevolge artikel 28, eerste lid, van de IW 1990
wordt voor genoemd 7/30 deel geen invorderingsrente in rekening
gebracht.
g. Navordering – Op 1 juni 2016 wordt 25 000 euro nagevorderd
(dagtekening navorderingsaanslag 1 juni).
Uitwerking: belastingrente over € 25 000 met als renteperiode
1 juli 2013 tot en met 12 juli 2016 (artikel 30fc, tweede lid, is van
toepassing).
Artikel XXVIII, onderdeel E (artikel 30g van de Algemene wet inzake
rijksbelastingen)
In artikel 30g van de AWR wordt bepaald wanneer er rente in rekening
wordt gebracht bij de erfbelasting. Dit artikel toont veel overeenkomsten
met de huidige heffingsrentebepalingen voor de erfbelasting. In het
tweede lid wordt het tijdvak waarover de belastingrente wordt berekend
opgenomen. Voorgesteld wordt dit voortaan in alle situaties te laten
eindigen op de dag voorafgaand aan de dag waarop de aanslag invorderbaar is ingevolge artikel 9 van de IW 1990.
In het derde lid wordt tevens voorzien in de maximale periode waarover
belastingrente in rekening kan worden gebracht na de ontvangst van een
verzoek of de aangifte als de belastingaanslag overeenkomstig dit verzoek
of deze aangifte wordt vastgesteld.
In het vierde lid wordt geregeld dat de ter zake van een belastingaanslag
gerekende belastingrente evenredig wordt verminderd indien deze
aanslag als gevolg van een bezwaar- of beroepsprocedure wordt
verminderd of vernietigd. Dit geldt ook als er sprake is van een belastingaanslag die ambtshalve wordt verminderd.
Bij de erfbelasting wordt nimmer bealstingrente vergoed.
Artikel XXVIII, onderdeel F (artikel 30h van de Algemene wet inzake
rijksbelastingen)
Voor de belastingen, opgesomd in artikel 30h, eerste lid, van de AWR
verandert er voor het in rekening brengen van belastingrente weinig in
vergelijking tot de huidige situatie wanneer er heffingsrente in rekening
wordt gebracht. Het tijdvak waarover de rente wordt berekend, loopt van
de dag volgend op het kalender- of boekjaar waarop de nageheven
belasting betrekking heeft en eindigt op de dag voorafgaande aan die
waarop de naheffingsaanslag ingevolge artikel 9 van de IW 1990
invorderbaar is.
De grondslag voor de berekening van de belastingrente is de nageheven
belasting. In het derde lid wordt bepaald dat indien de naheffingsaanslag
het gevolg is van een vrijwillige verbetering van een aangifte die binnen
drie maanden na het einde van het kalender- of boekjaar is gedaan, er
geen belastingrente in rekening wordt gebracht. Wordt de belasting te laat
betaald, maar voordat er een naheffingsaanslag wordt vastgesteld, dan
wordt er belastingrente in rekening gebracht overeenkomstig het eerste
en tweede lid van dit artikel met als grondslag de te laat betaalde
belasting. Bij te late betaling wordt geen belastingrente in rekening
gebracht als de te late betaling plaatsvindt binnen drie maanden na afloop

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

127

van het boek- of kalenderjaar waarop de te laat betaalde belasting
betrekking heeft.
Het vijfde lid bepaalt dat de ter zake van een naheffingsaanslag in
rekening gebrachte belastingrente evenredig wordt verminderd indien
deze aanslag als gevolg van een bezwaar- of beroepsprocedure wordt
verminderd of vernietigd. Dit geldt ook als er sprake is van een naheffingsaanslag die ambtshalve wordt verminderd.
Artikel XXVIII, onderdeel G (artikelen 30ha en 30hb van de Algemene wet
inzake rijksbelastingen)
Artikel 30ha
In artikel 30ha van de AWR wordt geregeld wanneer belastingrente wordt
vergoed bij de in artikel 30h van de AWR opgesomde belastingen. Het
eerste lid bepaalt dat belastingrente wordt vergoed als een teruggaafbeschikking niet binnen acht weken na ontvangst van een verzoek om een
teruggaafbeschikking is vastgesteld. Het tijdvak waarover de belastingrente wordt berekend, vangt aan acht weken na ontvangst van het verzoek
en eindigt veertien dagen na de dagtekening van de teruggaafbeschikking.
Er geldt echter – net als in de huidige heffingsrenteregeling- een drempelperiode van 3 maanden als gevolg waarvan de renteperiode niet eerder
aanvangt dan op 1 april na afloop van het kalenderjaar. De renteperiode
eindigt veertien dagen na de dagtekening van de teruggaafbeschikking.
Deze termijn van veertien dagen is het spiegelbeeld van de betalingstermijn zoals die op grond van artikel 9 van de IW 1990 geldt voor een
naheffingsaanslag. Het voorgaande is ook van toepassing op de renteperiode die geldt voor de situaties van het tweede en derde lid van artikel
30ha van de AWR.
Artikel 30ha, tweede lid, regelt dat er ook belastingrente wordt vergoed
als er recht ontstaat op een teruggaaf die verband houdt met een eerder
door de inspecteur ingenomen standpunt over de hoogte van de
verschuldigde belasting. Het betreft hier uitsluitend situaties waarin de
belanghebbende het niet eens is met de hoogte van de aangifte- en
afdrachtverplichting die het gevolg is van het standpunt van de inspecteur
en daarom bezwaar maakt tegen de eigen aangifte. Het tijdvak loopt in
deze situatie van de dag na de voldoening of afdracht van de belasting tot
veertien dagen na de dagtekening van de teruggaafbeschikking.
Ook als er sprake is van een afwijzende beschikking op een verzoek om
een teruggaaf die later wordt vervangen door een teruggaafbeschikking,
wordt belastingrente vergoed, zo bepaalt het derde lid van artikel 30ha
van de AWR. De belastingrente wordt berekend over het tijdvak dat
aanvangt acht weken na de ontvangst van het verzoek om de teruggaaf en
eindigt veertien dagen na de dagtekening van de teruggaafbeschikking.
Artikel 30hb
Voor de hoogte van het percentage van de belastingrente wordt aangesloten bij de wettelijke rente voor niet-handelstransacties. Dit percentage
wordt ingevolge artikel 6:120, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek
bepaald bij algemene maatregel van bestuur.1

1

Koninklijk Besluit van 18 januari 1971 (Stb.
27), laatstelijk gewijzigd bij Koninklijke besluit
van 23 juni 2011 (Stb. 317).

Aanpassing van het percentage van de wettelijke rente geschiedt, voor
zover nodig, halfjaarlijks per 1 januari en per 1 juli door bij de herfinancieringsrente (peildatum ultimo oktober respectievelijk ultimo april) van de
Europese Centrale Bank 2,25 procentpunt op te tellen. Om al te grote
veranderingen te vermijden wordt een verlaging of verhoging beperkt tot
maximaal 2 procentpunten. Er vindt een afronding plaats van halven of
meer naar boven en overigen naar beneden.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

128

Artikel XXIX
Artikel XXIX, onderdelen A, B en C (artikelen 2, 22 en 25 van de Invorderingswet 1990)
De wijzigingen van de artikelen 2, 22 en 25 van de IW 1990 houden
verband met de voorgestelde vervanging van de regeling van de
heffingsrente door die van de belastingrente. Deze vervanging is
toegelicht bij de wijziging van artikel 30f van de AWR (artikel XXVIII,
onderdeel C).
Artikel XXIX, onderdeel E (artikel 28 van de Invorderingswet 1990)
Artikel 28 van de IW 1990 ziet op het in rekening brengen van invorderingsrente aan belastingschuldigen. Het eerste lid bepaalt dat bij
overschrijding van de enige of laatste betalingstermijn van de belastingaanslag invorderingsrente in rekening wordt gebracht over het op de
belastingaanslag openstaande bedrag. Wordt er met de belastingaanslag
een belastingaanslag verrekend die betrekking heeft op dezelfde belasting
en hetzelfde tijdvak, dan wordt er ter zake van deze verrekening geen
invorderingsrente in rekening gebracht.
Het tijdvak waarover de invorderingsrente enkelvoudig wordt berekend
vangt aan op de dag na de dag waarop de belastingaanslag invorderbaar
is volgens artikel 9 van de Invorderingwet 1990 en eindigt op de dag
voorafgaand aan die van de betaling. Is er sprake van versnelde invordering, zoals bedoeld in artikel 10 van de IW 1990, dan wordt geen
rekening gehouden met deze versnelde invordering en blijft het tijdvak
voor de renteberekening zoals opgenomen in de eerste volzin van het
tweede lid.
Is er aan de belastingschuldige uitstel van betaling verleend krachtens de
in het derde lid opgesomde leden van artikel 25 van de IW 1990 of op
grond van artikel 224 van het Communautair Douanewetboek, dan wordt
geen invorderingsrente in rekening gebracht over de periode waarvoor dit
uitstel is verleend. Wordt het door de ontvanger verleende uitstel
beëindigd, of vindt betaling niet plaats binnen de termijn waarvoor uitstel
van betaling is verleend, dan wordt in afwijking van het derde lid wel
invorderingsrente in rekening gebracht. Het tijdvak waarover in deze
gevallen invorderingsrente in rekening wordt gebracht, wordt bepaald bij
algemene maatregel van bestuur.
Artikel XXIX, onderdeel F (artikelen 28a en 28b van de Invorderingswet
1990)
Artikel 28a
Het vergoeden van invorderingsrente wordt geregeld in artikel 28a van de
IW 1990. Het eerste lid bepaalt dat indien de ontvanger een uit te betalen
bedrag niet binnen zes weken na de dagtekening van de daartoe
strekkende belastingaanslag of beschikking, uitbetaald aan de belastingplichtige, er invorderingsrente wordt vergoed.
Het tijdvak waarover de invorderingsrente enkelvoudig wordt berekend
vangt op grond van het tweede lid aan op de dag na de dagtekening van
de tot uitbetaling strekkende belastingaanslag of beschikking en eindigt
op de dag voorafgaand aan die van de betaling. Is er reeds belastingrente
vergoed over een gedeelte van deze periode, dan wordt ingevolge de
tweede volzin van dat lid over deze dagen geen invorderingsrente
vergoed.
Indien het aan de belastingplichtige is te wijten dat de uitbetaling niet op
tijd heeft plaatsgevonden, deze heeft bijvoorbeeld een verkeerd rekening-

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

129

nummer doorgegeven, dan wordt op grond van het derde lid geen
invorderingsrente vergoed.
Het vierde lid bepaalt dat er geen invorderingsrente wordt vergoed als er
sprake is van een voorlopige (conserverende) aanslag inkomstenbelasting
of vennootschapsbelasting waarvan het aanslagbiljet een dagtekening
heeft die ligt in het jaar waarover deze is vastgesteld.
In het vijfde lid wordt een afwijkende termijn van 3 maanden opgenomen
wanneer het de terugbetaling betreft van rechten bij invoer als bedoeld in
titel VII, hoofdstuk 5, van het Communautair Douanewetboek.
Artikel 28b
Het eerste lid van artikel 28b van de IW 1990 ziet op de situatie waarin een
belastingaanslag wordt herzien of verminderd terwijl eerder een verzoek
om uitstel van betaling van deze aanslag door de Belastingdienst is
afgewezen. Heeft de belastingschuldige een verzoek om uitstel van
betaling gedaan met betrekking tot het door hem bestreden bedrag en is
dit verzoek om uitstel door de ontvanger bij beschikking afgewezen, dan
wordt er invorderingsrente vergoed over het terug te geven bedrag.
Het tijdvak waarover de invorderingsrente wordt vergoed, is opgenomen
in het tweede lid. Het tijdvak vangt aan op de dag na de dag waarop de
belastingaanslag ingevolge artikel 9 van de IW 1990 invorderbaar is en
eindigt zes weken na de dagtekening van de vermindering of de
herziening.
Artikel XXIX, onderdeel G (artikel 29 van de Invorderingswet 1990)
Artikel 29 van de IW 1990 regelt de hoogte van de invorderingsrente. Het
niveau van de invorderingsrente is gelijk aan dat van de belastingrente.
De hoogte van de belastingrente is toegelicht in artikel XXVIII, onderdeel
G (toelichting op artikel 30hb van de AWR).
Artikel XXX
Artikel XXX, onderdelen A en B (artikelen 27 en 30 van de Algemene wet
inkomensafhankelijke regelingen)
De wijzigingen van de artikelen 27 en 30 van de Wet Algemene wet
inkomensafhankelijke regelingen houden verband met de voorgestelde
vervanging van de regeling van de heffingsrente door die van de
belastingrente. Deze vervanging is toegelicht bij de wijziging van artikel
30f van de AWR (artikel XXVIII, onderdeel C).
Artikel XXXI
Artikel XXXI (artikelen 73, 80, 100 en 101 van de Mijnbouwwet)
De wijzigingen van de artikelen 73, 80, 100 en 101 van de Mijnbouwwet
houden verband met de vervanging van de regeling van de heffingsrente
door die van de belastingrente en de wijzigingen van de regeling van de
invorderingsrente. De vervanging van de regeling heffingsrente door de
regeling belastingrente is toegelicht bij de wijziging van artikel 30f van de
AWR. De wijzigingen in de regeling invorderingsrente zijn toegelicht bij de
wijzigingen van de artikelen 28 en 29 van de IW 1990 (artikel XXIX,
onderdelen E en G).

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

130

Artikel XXXII
Artikel XXXII (artikel 7 van de Natuurschoonwet 1928)
De wijziging van artikel 7 van de Natuurschoonwet 1928 houdt verband
met de vervanging van de regeling van de heffingsrente door die van de
belastingrente. Deze vervanging is toegelicht bij de wijziging van artikel
30f van de AWR (artikel XXVIII, onderdeel C).
Artikel XXXIII
Artikel XVI (artikel 50 van de Zorgverzekeringswet)
Het onderhavige artikel betreft een wijziging van artikel 50 van de
Zorgverzekeringswet zoals dat artikel na inwerkingtreding van de Wet
uniformering loonbegrip vorm krijgt. De wijziging houdt verband met de
vervanging van de regeling van de heffingsrente door die van de
belastingrente, welke is toegelicht bij de wijziging van artikel 30f van de
AWR (artikel XXVIII, onderdeel C).
Artikel XXXIV
Artikel XXXIV (overgangsrecht vervanging heffingsrente door belastingrente)
In dit artikel is overgangsrecht opgenomen ter zake van de vervanging
van de regeling van de heffingsrente door die van de belastingrente. Zo
blijft bijvoorbeeld voor een aanslag inkomstenbelasting die wordt
vastgesteld in 2013 en die betrekking heeft op het kalenderjaar 2011, het
regime ter zake van de heffingsrente van toepassing. Met betrekking tot
aanslagen inkomstenbelasting 2012 of later geldt het regime van de
belastingrente.
Betreft het een aanslag vennootschapsbelasting over een boekjaar dat is
aangevangen vóór 1 januari 2012, dan blijft voor die aanslag het regime
van de heffingsrente gelden. Voor boekjaren die aanvangen op
1 januari 2012 of later, geldt geen overgangsrecht en geldt derhalve het
regime van de belastingrente.
Voor de invorderingsrente geldt het percentage van de wettelijke rente
vanaf 2013 ook voor belastingaanslagen van jaren vóór 2013, met dien
verstande dat de wettelijke rente wordt berekend vanaf 1 januari 2013, en
dat voor de renteperiode daarvoor het rentepercentage van toepassing is
dat bij ministeriële regeling is vastgesteld.
Artikel XXXV
Artikel XXXV (artikel IIIbis van het Belastingplan 2011)
In verband met de afschaffing van de levensloopregeling dient de in
artikel IIIbis, onderdeel D, van het Belastingplan 2011 opgenomen
wijzigingsopdracht te worden aangepast, omdat daarin nog wordt
verwezen naar een bepaling waarin de levensloopverlofkorting is
opgenomen.

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

131

Artikel XXXVI
Artikel XXXVI, onderdelen A en B (artikelen III en XXX van de Wet
uniformering loonbegrip)
De bepalingen in artikel III, onderdeel A, onder 1, en onderdeel J, onder 4
en onder 6, artikel XXX, onderdeel F, onder 4 en artikel XXX, onderdeel I,
onder 4, van de Wet uniformering loonbegrip zijn wijzigingsbepalingen
van artikelen die ingevolge het onderhavige wetsvoorstel worden
gewijzigd, te weten de artikelen 11, eerste lid, onderdeel j, en 22a, derde
en zesde lid, van de Wet LB 1964 en de artikelen 8.11, derde lid, en 10.7,
zesde lid, van de Wet IB 2001, en in verband daarmee moeten worden
aangepast. De aanpassing is slechts van technische aard.
Artikel XXXVIII
Artikel XXXVIII (inwerkingtreding)
Het wetsvoorstel treedt ingevolge het eerste lid van artikel XXXVIII in
werking met ingang van 1 januari 2012.
Het eerste lid, onderdelen a, b en c, regelt dat de in die onderdelen
genoemde wijzigingen eerst worden toegepast nadat de inflatiecorrectie
van artikel 10.1 van de Wet IB 2001, onderscheidenlijk de artikelen 20a,
tweede lid, en 20b, tweede lid, van de Wet LB 1964 en artikel 22d van de
Wet LB 1964, voor het kalenderjaar 2012 toepassing heeft gevonden.
Ingevolge het eerste lid, onderdelen d en e, krijgen de in artikel X,
onderdelen L, onder 3, M, onder 3, en Q, opgenomen bepalingen met
betrekking tot overnameschulden geen materieel terugwerkende kracht.
Ingevolge het eerste lid, onderdeel f, vinden de in artikel X opgenomen
wijzigingen met betrekking tot de vennootschapsbelasting voor het eerst
toepassing met betrekking tot boekjaren die aanvangen op of na
1 januari 2012.
Ingevolge het tweede lid werkt artikel XVI terug tot en met 15 juni 2011,
zijnde de datum waarop vooruitlopend op wetgeving het tarief voor
woningen in de overdrachtsbelasting bij beleidsbesluit is verlaagd naar 2
procent.
De intrekking van het Eurovignet en de bijbehorende dekking daarvan in
de motorrijtuigenbelasting (artikelen XX en XXI) treden ingevolge het
derde lid in werking op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip. De
beoogde inwerkingtredingsdatum is 1 januari 2013, de inwerkingtreding
op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip is echter noodzakelijk om
flexibiliteit te kunnen betrachten. De belasting wordt immers geheven op
basis van een verdrag met meerdere landen en de uitvoering van de
heffing is gedeeltelijk in handen van een externe serviceprovider waarmee
een gecompliceerd contract is gesloten. Dit maakt het feitelijke tijdstip van
de inwerkingtreding onzeker.
De in artikel XXXIII opgenomen wijziging van artikel 50 van de Zorgverzekeringswet treedt ingevolge het derde lid eveneens in werking op een bij
koninklijk besluit te bepalen tijdstip. Dit houdt verband met het feit dat de
wijziging van genoemd artikel 50 betrekking heeft op de tekst van dit
artikel zoals dit vorm krijgt in de Wet uniformering loonbegrip die ook op
een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip in werking treedt.
De minister van Financiën,
J. C. de Jager
De staatssecretaris van Financiën,
F. H. H. Weekers

Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3

132